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UNIVERSIDADE CANDIDO MENDES
PÓS-GRADUAÇÃO “LATO SENSU”
AVM FACULDADE INTEGRADA
A INCIDENCIA DO IPI SOBRE PRODUTOS IMPORTADOS
Por: Vinicius da Cruz Conceição
Orientadora
Prof. Luciana Madeira
Rio de Janeiro
2014
DOCUMENTO PROTEGID
O PELA
LEI D
E DIR
EITO AUTORAL
UNIVERSIDADE CANDIDO MENDES
PÓS-GRADUAÇÃO “LATO SENSU”
AVM FACULDADE INTEGRADA
A INCIDENCIA DO IPI SOBRE PRODUTOS IMPORTADOS
Apresentação de monografia à AVM Faculdade Integrada
como requisito parcial para obtenção do grau de
especialista em Gestão em Planejamento Tributário
Por: . Vinicius da Cruz Conceição
AGRADECIMENTOS
Dedico este trabalho monográfico à Grasiele, esposa e companheira, pela paciência, compreensão e incentivo durante o curso e por colocar a numeração na monografia. Ao meu pai, pelo incentivo e orgulho pela minha decisão de estudar. A minha mãe pelas orações.
DEDICATÓRIA
Agradeço a Deus por tudo que a nós disponibiliza.
Agradeço ao Professor Flavio Vieira,
pela competente e profissional orientação.
E a todos que direta ou indiretamente
colaboraram para elaboração deste
trabalho e o êxito na atividade acadêmica
RESUMO
O Brasil tem como característica principal importar produtos já
prontos. Dentre os produtos mais importados em 2011, segundo dados
disponibilizados pela Secretaria do Comércio Exterior, estão os Combustíveis e
Lubrificantes, os equipamentos mecânicos, os equipamentos elétricos e
eletrônicos e os automóveis e partes. A presente pesquisa tem a finalidade de
verificar a identidade entre a isenção tributária e incidência do IPI na fase de
circulação dos produtos importados está de acordo com o comando
constitucional. O estudo reservado ao IPI, onde se apresenta o histórico do
tributo, os princípios constitucionais a ele aplicáveis e a hipótese de incidência,
em seus diversos aspectos. Finalizando com o posicionamento doutrinário e
jurisprudencial acerca do tema. E conclui -se que o IPI não poderá incidir na
saída do estabelecimento comercial, seja pela inconstitucionalidade da
equiparação, ou por ter ocorrido à incidência do IPI no despacho
aduaneiro, não haverá novamente, ante a ocorrência da bitributação.
.
METODOLOGIA
A metodologia neste trabalho tem a função de nortear os caminhos dos
empresários na incidência do IPI sobre as saídas de mercadorias importadas.O
presente trabalho será elaborado através de legalidade, posicionamento
doutrinário e jurisprudencial. A pesquisa bibliográfica tem como principal fonte
as publicações em legislações, livros, artigos e internet dos últimos 10 anos. Os
principais autores no posicionamento doutrinário pela constitucionalidade do IPI
nas saídas de mercadorias importadas estão Kiyoshi Harada (2006) e Hugo
de Brito Machado (2009). Agora no posicionamento doutrinário pela
inconstitucionalidade do IPI nas saídas de mercadorias importadas estão os
doutrinadores Leandro Paulsen ( 2008 ) e José Eduardo Tellini Toledo ( 2007 ).
É por isso que este trabalho consiste no começo de uma longa caminhada, ou
melhor, na continuação de uma longa caminhada, já iniciada por aqueles que
nos precederam. Partiremos da análise dos enunciados prescritivos constantes
do Texto Constitucional relevantes para o Subsistema Constitucional Tributário,
e, em específico, para o IPI.
SUMÁRIO
Introdução......................................................................................... 10 1.. Princípios Constitucionais e fontes do Direito Tributário ..........11 1.1 Princípios Constitucionais Tributários ......................................11 1.1.1 Princípio da legalidade tributaria..............................................12
1.1.2 Princípio da anterioridade tributaria.........................................13
1.1.3 Princípio da igualdade tributaria..............................................14 1.1.4 Princípio da irretroatividade da lei tributária............................15
1.1.5 Princípio da proibição do tributo com efeito de confisco.........16
1.1.6 Princípio da uniformidade geográfica......................................17
1.1.7 Princípio da capacidade contributiva......................................18
1.1.8 Princípio da não-discriminação tributária, baseada em
procedência ou destino..........................................................19 1.2 Fontes do Direito Tributário..................................................20
1.2.1 Constituição Federal e Emendas à Constituição...................22
1.2.2 Leis complementares.............................................................22
1.2.3 Leis ordinárias........................................................................23
1.2.4 Leis delegadas.......................................................................23
1.2.5 Medidas provisórias...............................................................24
2.. Imposto sobre produtos industrializado – IPI .........................25 2.1 Noções gerais e principais características..............................25 2.2 Origens constitucionais do IPI.................................................26 2.3 Incidência.................................................................................27
2.4 Não Incidência .........................................................................27 2.5 Não-Cumulatividade.................................................................28 2.6 Créditos básicos.......................................................................28 2.7 Seletividade..............................................................................30 2.8 Noventena................................................................................30 2.9 Imunidade..................................................................................31 2.10 Isenção....................................................................................31 2.11 Diferença entre isenção e produto sujeito à alíquota zero......31 2.12 Suspensão................................................................................32 2.13 Alíquotas..................................................................................32 2.14 Cálculo do imposto...................................................................33 2.15 Base de cálculo........................................................................33 2.16 Descontos.................................................................................33 2.17. Apuração, forma e prazo de recolhimento...............................34 2.18 Obrigações acessórias.............................................................34 3. A Inconstitucionalidade da incidência da IPI na saída de produtos importados nos estabelecimentos comerciais equiparados a industriais..................................................................35 3.1 Modalidades de importação........................................................35
3.2 Importação por conta própria.....................................................36
3.3 Importação por conta e ordem de terceiros...............................36
3.4 Importação por encomenda.......................................................37
3.5 A definição de contribuintes do IPI.............................................37
3.6 O Posicionamento Doutrinário e Jurisprudencial acerca do IPI na fase de circulação incidente sobre produtos importados nos estabelecimentos comerciais equiparados a industriais ........................................................................................................39
3.7 Posicionamento doutrinário pela constitucionalidade...........40 3.8 P osicionamento doutrinário pela inconstitucionalidade........40 3.9 Posicionamento jurisprudencial pela constitucionalidade .....41
3.10 Posicionamento jurisprudencial pela inconstitucionalidade..43
Conclusão.......................................................................................46 Referencias....................................................................................49
10
INTRODUÇÃO
O presente estudo monográfico deseja verificar se existe a
constitucionalidade ou inconstitucionalidade do IPI na saída de mercadorias
importadas dos estabelecimentos equiparados a industrial.
Desde que criado, muito já se discutiu sobre a incidência deste
imposto na importação de bens (IPI-Importação), sempre se argumentando se
esta hipótese de incidência seria ou não constitucional, devido ao bis in idem (
Hugo de Brito, 2009 ) que seria causado nesta operação pela já incidência do
Imposto de Importação (II).
A relevância no estudo deste tema está na necessidade de se
repensar a forma de tributação atualmente em vigor no país, tendo em vista as
possíveis distorções existentes entre a incidência tributária e a justiça fiscal e
para os contribuintes que suportam o ônus tributário, além de escassa
jurisprudência acerca do assunto.
Visando um melhor entendimento do tema, esta monografia foi
dividida em três capítulos, além da introdução e da conclusão.
No primeiro capítulo são apontados os principais Princípios
Constitucionais Tributários e fontes do Direito Tributário.
No segundo capitulo serão apontados o que é o IPI e suas principais
características.
No terceiro capítulo terminaremos com as modalidades de
importações e o posicionamento doutrinário e jurisprudencial que acerca do IPI
na fase de circulação incidente sobre produtos importados nos
estabelecimentos comerciais equiparados a industriais.
CAPITULO 1
1. Princípios Constitucionais e Fontes do Direito Tributário.
Neste primeiro capítulo, inicialmente será efetuada uma explanação
sobre os princípios constitucionais tributários, que define como serão cobrados
dos cidadãos os tributos e outras obrigações a ele relacionadas, para
gerar receita para o Estado. Tem como contraparte o direito tributário ou
orçamentário, que é o conjunto de normas jurídicas destinadas à
regulamentação do financiamento das atividades do Estado. Direito tributário e
direito fiscal estão ligados, por meio do direito financeiro, ao direito público.
1.1 – Princípios Constitucionais Tributários
Princípio é a regra básica implícita ou explícita que, por sua grande
generalidade, ocupa posição de destaque no ordenamento jurídico e, por isso,
vincula o entendimento e a boa aplicação, seja dos simples atos normativos,
seja dos próprios mandamentos constitucionais. Demonstra regra superior,
mesmo que não positivada, à qual devem se amoldar as disposições legais,
visto que os princípios indicam “direção” que deve ser tomada pelo exegeta ou
pelo legislador.
Sempre que houver uma dupla interpretação da norma ou uma
interpretação dúbia, deve-se recorrer aos princípios a fim de encontrarmos a
solução interpretativa.
Assim, fez-se necessário analisar os vários aspectos dos princípios
constitucionais tributários.
12
1.1.1 Princípio da legalidade tributaria
O princípio da legalidade consiste num dos fundamentos do Estado
Democrático de Direito. Notável conquista da humanidade, na medida em que
suprime da vontade do detentor do poder a fixação da obrigatoriedade das
condutas, não poderia deixar de estar presente no universo tributário. Neste
sentido, a obrigação do cidadão transferir parte de seu patrimônio para os
cofres do Poder Público não pode prescindir da edição da lei competente.
No campo tributário, o princípio da legalidade está consagrado no
art. 5º inciso II, da Constituição Federal de 1988 (CF/1988), este princípio
quer significar que ninguém é obrigado a recolher tributo sem que,
anteriormente, haja lei que traga sua definição. Por outro lado, tal princípio
guarda determinação de que é vedado às pessoas políticas criar tributos sem
lei anterior que os estabeleça, vale dizer, com previsão de sua hipótese de
incidência, sujeito ativo e passivo, base de cálculo e alíquota.
O principio da legalidade determina que só haverá cobrança,
instituição ou modificação de tributo quando houver a devida previsão legal
para isto. Não pode um decreto ou outro instrumento infra-legal o fazê-lo.
“Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados e aos Municípios:
I - Exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça.'' Art 150 CF.
Vale ainda ressaltar, que a cobrança dos tributos deve ser feito por
atividade administrativa plenamente vinculada.
13
1.1.2 Princípio da anterioridade tributaria
Entende-se por princípio da não-surpresa do contribuinte a adoção
de uma técnica que permita o conhecimento antecipado da instituição ou
aumento de tributos. Assim, o sujeito passivo poderia realizar um planejamento
adequado de suas atividades econômicas levando em conta os ônus tributários
a serem experimentados no futuro.
Na CF/1988 o principio da anualidade está consagrado nos arts.
48, II; 165, §5º; e 166, de acordo com esse princípio, a lei que cria ou majora
(aumenta) determinado tributo, ao entrar em vigor, fica com sua eficácia
suspensa até o início do próximo exercício financeiro, quando, só então,
produzirá todos os seus efeitos próprios.
O princípio da anterioridade reafirma o princípio da segurança
jurídica, abrigando a idéia de que o contribuinte não deve ser tomado de
surpresa pelo fisco e, por outro lado, visa à possibilidade de preparação do
ente tributante para a correta cobrança do pretenso tributo.
Existem exceções ao princípio em estudo, as quais podem ser
encontradas no § 1.ºdo artigo 150 da Magna Carta, abaixo citados:
· imposto sobre a importação (art. 153, inciso I, da Constituição Federal);
· imposto sobre a exportação (art. 153, inciso II, da Constituição Federal);
· imposto sobre produtos industrializados (art 153, inc IV, Const Federal);
· imposto sobre operações de crédito, câmbio e seguro ( art 153 inc V, CF )
· imposto extraordinário lançado por motivo de guerra ( art. 154, inc II, CF )
14
1.1.3 Princípio da igualdade tributaria
Trata-se de outro princípio com raio de ação superior ao
universo tributário. Verdadeiro elemento conformador da ordem jurídica como
um todo, fixa a premissa de que todos são iguais perante a lei,
independentemente da riqueza ou prestígio destes.
A igualdade constitucional apresenta-se como uma norma geral de
proibição ao arbítrio, impedindo o legislador de adotar critérios políticos e
diferenciados na elaboração de normas, evitando que possa promover
discriminações.
Este princípio, como todos os outros, nem sempre será aplicado,
podendo ser relativizado de acordo com o caso concreto. Doutrina e
jurisprudência já assentam o princípio de que a igualdade jurídica consiste em
assegurar às pessoas de situações iguais os mesmos direitos, prerrogativas e
vantagens, com as obrigações correspondentes, o que significa "tratar
igualmente os iguais e desigualmente os desiguais na medida em que eles se
desigualam" , visando sempre o equilíbrio entre todos.
No Direito Tributário, a isonomia ou igualdade tributária está prevista
no Art. 150, II da CF/88, segundo o qual "é vedado à União, aos Estados, ao
DF e aos Municípios instituir tratamento desigual entre contribuintes que se
encontrem em situação equivalente, proibida qualquer distinção em razão de
ocupação profissional ou função por eles exercida, independentemente da
denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos".
15
1.1.4 Princípio da irretroatividade da lei tributária O princípio da irretroatividade possui grande relevância e é um dos
princípios basilares que respaldam o exercício do poder de tributar, garantindo
os direitos dos contribuintes.
O princípio, especialmente no âmbito do Direito Tributário, é a regra
geral, significando que deve-se aplicar a lei vigente no momento da ocorrência
do fato gerador.
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
III - cobrar tributos:
a) em relação a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que os
houver instituído ou aumentado;
Tratando-se, assim, de aumento de tributo, o princípio
da irretroatividade da lei deve ser cumprido rigorosamente, não sendo possível
em um Estado democrático de direito que se exija o pagamento de tributos
relativamente a atos jurídicos já realizados.
Existem “aparentes” exceções previstas no CTN: Art. 106 do CTN –
lei meramente interpretativa (lei que explica o conceito que já consta na
legislação e, por isso, pode retroagir) , sanção menor (para casos de sanções
não definitivamente julgados = não houve lançamento ou extinção. Apenas
para o caso de multa, se for para o caso de alíquota não retroage) Art. 144,
§único do CTN – Estabelece novos critérios para lançamento tributário.
Diante do exposto, resta patente a necessidade do exame vígil às leis
insertas no ordenamento pátrio, a fim de se resguardar, diuturnamente, os
princípios que regem a limitação ao poder de tributar, abrigando à
imprescindível segurança jurídica.
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1.1.5 Princípio da proibição do tributo com efeito de confisco.
O princípio da vedação do confisco é previsto no sistema tributário
nacional como uma das limitações constitucionais ao poder de tributar.
Segundo a regra ínsita no art. 150, IV, da Constituição Federal,
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
(...)
IV - utilizar tributo com efeito de confisco;
O princípio da vedação ao confisco, em Direito Tributário, determina
que a imposição de um determinado tributo não pode ter por conseqüência o
desaparecimento total de um determinado bem. Em outras palavras, o valor de
uma exação deve ser razoável e observar a capacidade contributiva do sujeito
passivo. Tem-se como exemplos de condutas vedadas o tributo sobre
patrimônio que acarreta a inutilização de uma propriedade e o imposto sobre a
renda que impossibilite o sujeito passivo de auferi-la.
É, por exemplo, o entendimento de Machado (2009): “Tributo com
efeito de confisco é tributo que, por ser excessivamente oneroso, seja sentido
como penalidade. É que o tributo, sendo instrumento pelo qual o Estado obtém
os meios financeiros de que necessita para o desempenho de suas atividades,
não pode ser utilizado para destruir a fonte desses recursos.
Nesse sentido o tributo não pode ser antieconômico, vale dizer, não
pode inviabilizar o desenvolvimento de atividades econômicas geradoras de
riqueza, ou promotoras da circulação desta”
Configura-se, do mesmo modo que outros princípios tributários,
uma limitação ao poder de tributar do Estado, e que, por conseguinte,
estabelece uma garantia fundamental ao sujeito passivo.
.
17
1.1.6 Princípio da uniformidade geográfica
O Princípio da Uniformidade Geográfica, também denominado
Princípio da Uniformidade Tributária, encontra guarida no art. 151, inciso I, c/c
art. 19, inciso III, in fine, ambos da CF/88, tendo sido inserido no Ordenamento
Jurídico como ratificador do Princípio da Isonomia, vez que seu regramento
impõe à União a necessidade de instituição de tributos federais de maneira
uniforme em todo o território nacional, sem embargo da observância do pacto
federativo.
Dessa forma, temos que o tributo federal deve gozar da mesma
alíquota em todo o território brasileiro, reforçando o postulado da defesa da
identidade das alíquotas. Significa, portanto, que um eventual aumento de
alíquotas atinge o País em sua inteireza, sob pena de se ferir o Princípio
Constitucional da Uniformidade Geográfica, verdadeiro corolário do Princípio do
Federalismo de Equilíbrio, em vigor no Brasil como núcleo imodificável, salvo o
Poder Constituinte Originário, e também conhecido por cláusula pétrea, cujo
teor se encontra no art. 60, § 4°, I, da CF/88.
Assim, busca-se a paridade entre as entidades que integram a
nossa República Federativa, vedada a sua hierarquização. É dizer, os Estados-
membros são parificados, e jamais hierarquizados, de modo que o Princípio da
Uniformidade Tributária não derroga o Princípio Federativo, mas, ao contrário,
corrobora-o.
Entretanto, deve ser lembrada que fica mantida a ressalva prevista
no próprio art. 151, I, da CF/88, que permite à União a expressa concessão de
incentivos regionais, destinados a promover benefícios que visem ao equilíbrio
do desenvolvimento socioeconômico entre as diferentes regiões de nosso País,
com base no fato de que situações desuniformes não podem ser tratadas de
maneira igualitária.
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1.1.7 Princípio da capacidade contributiva
O Princípio da Capacidade Contributiva é o princípio jurídico que
orienta a instituição de tributos impondo a observância da capacidade do
contribuinte de recolher aos cofres públicos.
A capacidade contributiva a ser aferida é a capacidade subjetiva do
contribuinte, a real aptidão de determinada pessoa para recolher ao Fisco.
Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão
graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultando à
administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses
objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o
patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte.
Tal arrecadação ocorre para que atenda os valores da economia
relevantes para a atividade do Estado. Assim, a capacidade contributiva possui
caráter proeminente entre as demandas da tributação.
Importante destacar que a capacidade contributiva é um principio pelo
qual a tributação ao exigir recolhimentos destinados as despesas publica, o
faça respeitando as condições de contribuir, aptidão econômica dos
contribuintes e em especial as desigualdades individuais dos tributados,
instituindo os impostos de acordo com as possibilidades financeiras de cada
classe, a fim de que o objetivo principal de custar a maquina estatal seja
alcançado, e repassado a todos de forma igualitária.
O tributo é uma necessidade vital de um Estado, condicionador de
manutenção de políticas públicas, de sua própria existência.
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1.1.8 Princípio da não-discriminação tributária, baseada em
procedência ou destino.
Normalmente chamado de princípio da não discriminação tributária
em razão da origem ou do destino dos bens e serviços, traz nesta intitulação o
próprio significado da norma insculpida no artigo 152 da Carta Magna de 1988,
dispondo que “é vedado aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios
estabelecer diferença tributária entre os bens e serviços, de qualquer natureza,
em razão de sua procedência ou destino”
Sua denominação é auto-explicativa e leva ao entendimento que os
Estados, os Municípios e o Distrito Federal não podem tributar mais
severamente ou mais brandamente em razão da procedência ou destino dos
bens e serviços de qualquer natureza.
Assim, esses intuitos maiores, como de desenvolvimento e de
redução das desigualdades entre regiões, justificam a aplicação do fator
discriminatório, dando ensejo à abertura de exceções a este princípio. Portanto,
embora excepcionado, este princípio representa o ânimo constitucional de
manter a paridade de condições entre os entes federados, equilibrando as
regiões menos avantajadas com aquelas mais favorecidas social e
economicamente.
Cuida-se tal princípio de coibir instituição de privilégio em favor de
bens e serviços produzidos no Estado ou Município tributante ou de vedação
de discrímen contra os bens e serviços produzidos fora dos limites territoriais
da entidade tributante.
Conclui-se da norma constitucional que a procedência e o destino de
bens não é elemento idôneo para a manipulação de alíquotas ou base de
cálculos pelos entes tributantes.
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1.2 Fontes do Direito Tributario
O Direito possui fontes que dão origem as regras jurídicas. Sendo
assim o Direito Tributário também possui fontes para a criação de suas
normas, que serão fonte formais e as fontes reais. As fontes reais constituem
suportes fáticos das imposições tributárias e são denominadas como fato de
incidência, fatos oponíveis ou hipóteses de incidência. As fontes formais
constituem o conjunto de normas que compõe o Direito Tributário, e se
dividindo em fontes principais e fontes acessórias. As fontes principais do
Direito Tributário são as leis, os tratados e convenções internacionais, os
decretos, as medidas provisórias, os convênios interestaduais ICMS e as
resoluções do Congresso.
Todavia, quando o vocábulo fonte é utilizado sob a ótica jurídica,
adquire sentido próprio e peculiar, significando o nascedouro, o palco originário
das regras norteadoras de determinado instituto.
O substantivo fonte pode denotar vários sentidos, dependendo da
acepção que se lhe atribui. Comumente, poderíamos entendê-lo como "aquilo
que origina ou produz; origem, causa; procedência, proveniência"
A expressão "fontes do direito", segundo Moraes (1996) , é empregada
com o significado de "ponto originário de onde provém ou nasce a norma
jurídica", sendo expressão sinônima de "causas de nascimento do direito",
correspondendo, pois aos processos de criação das normas jurídica
Em sentido comum, é da fonte que nasce a água. Juridicamente, é
dela (fonte) que brota o direito.
21
1.2.1 Constituição Federal e Emendas à Constituição
Constituição Federal é um conjunto de normas do governo, que
pode ser ou não codificada como um documento escrito, que enumera e limita
os poderes e funções de uma entidade política. Essas regras formam, ou seja,
constituem, o que a entidade é. No caso dos países (denominação coloquial
de Estado soberano) e das regiões autônomas dos países, o termo refere-se
especificamente a uma Constituição que define a política
fundamental, princípios políticos, e estabelece a estrutura, procedimentos,
poderes e direitos, de um governo. Ao limitar o alcance do próprio governo, a
maioria das constituições garantem certos direitos para as pessoas. O
termo Constituição pode ser aplicado a qualquer sistema global de leis que
definem o funcionamento de um governo, incluindo várias constituições
históricas não-codificadas que existiam antes do desenvolvimento de
modernas constituições
Emenda constitucional é uma modificação da constituição de
um Estado, resultando em mudanças pontuais do texto constitucional, as
quais são restritas a determinadas matérias, não podendo, apenas, ter como
objeto a abolição das chamadas cláusulas pétreas.
É relevante destacar que até então, os processos de mudança
constitucional eram geralmente marcados por violência e grandes mudanças
políticas, muitas vezes ocorrendo em meio a revoluções e guerras civis entre
os que pretendiam mudar uma constituição e os que queriam mantê-la. Assim,
a primeira vantagem da Emenda Constitucional seria a de permitir mudanças
institucionais dentro dos trâmites legais e mantendo a ordem legal. Outra
vantagem é o fato de que a Emenda Constitucional pode mudar apenas um
parágrafo, tópico ou tema da Constituição, sem a necessidade de se convocar
uma nova Constituinte.
22
1.2.2 Leis complementares A lei complementar é uma lei que tem, como propósito,
complementar, explicar e adicionar algo à constituição. A lei complementar
diferencia-se da lei ordinária desde o quorum para sua formação. A lei ordinária
exige apenas maioria simples de votos para ser aceita; já a lei complementar
exige maioria absoluta. Na verdade, não há hierarquia entre lei ordinária e lei
complementar; o que há são campos de atuação diversos. Segundo
jurisprudência do Supremo Tribunal Federal, não existe tal hierarquia, mas
o Superior Tribunal de Justiça acha que existe, justamente por causa da
diferença entre os quorum, sendo a lei complementar hierarquicamente
superior à lei ordinária (baseia-se na regra da pirâmide de Kelsen sobre a
hierarquia das leis).
As leis complementares constituem um tipo de leis que não ostentam a
rigidez dos preceitos constitucionais, e tampouco comportam a revogação por
força de qualquer lei ordinária superveniente. Com a instituição de lei
complementar buscou o constituinte resguardar certas matérias de caráter
paraconstitucional contra mudanças céleres ou apressadas, sem lhes imprimir
uma rigidez exagerada, que dificultaria sua modificação.
A lei complementar deve ser aprovada pela maioria absoluta de cada
uma das Casas do Congresso (Constituição, art. 69)
A principal lei complementar que dispõe de matéria tributária é a Lei
nº. 5172 de 1966, o Código Tributário Nacional. Este tem a eficácia de lei
complementar, pois versa de assunto reservado, podendo ser revogado por
diploma de mesma natureza.
A lei comlementar simplesmente é a que complementa a constituição
federal, que trata de algum assunto constante na C.F.
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1.2.3 Leis ordinárias
A lei ordinária é um ato normativo primário e contém, em regra,
normas gerais e abstratas. Embora as leis sejam definidas, normalmente, pela
generalidade e abstração ("lei material"), estas contêm, não raramente, normas
singulares ("lei formal" ou "ato normativo de efeitos concretos").
No Brasil podem ser considerados exemplos de lei formal: – Lei
orçamentária anual (Constituição, art. 165, § 5o); – Leis que autorizam a
criação de empresas públicas, sociedades de economia mista, autarquias e
fundações (Constituição, art. 37, XIX).
O STF tinha firmado entendimento de que os atos normativos de
efeitos concretos, por não terem o conteúdo material de ato normativo, não se
sujeitam ao controle abstrato de constitucionalidade. Entretanto, o
posicionamento dessa Corte sofreu modificações em meados do ano de 2008,
quando passou a admitir o exercício do controle de constitucionalidade de leis
de efeitos concretos.
1.2.4 Leis delegadas
A Lei Delegada (vide artigos 59, IV e 68 da Constituição da
República Federativa do Brasil de 1988) é um ato normativo elaborado pelo
chefe do poder executivo no âmbito federal, estadual e municipal, com a
solicitação ao Congresso Nacional (art. 68, caput, Constituição Federal 1988),
relatando o assunto que se irá legislar. O chefe do executivo solicita a
autorização, e o poder legislativo fixa o conteúdo e os termos de seu exercício.
Depois de criada a lei pelo chefe do executivo, ela é remetida ao legislativo
para avaliação e aprovação. Considerando que os limites foram respeitados e
que a lei é conveniente, o legislativo a aprova, contudo, essa norma entra no
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sistema jurídico na qualidade de lei ordinária. As leis delegadas não admitem
emendas.
Algumas matérias não podem ser objeto de delegação, não podendo versar
sobre atos de competência exclusiva do Congresso Nacional acerca de matéria
reservada à lei complementar, nem a legislação sobre planos plurianuais,
diretrizes orçamentárias e orçamentos, entre outros.
O assunto é abordado nos artigos 59 e 68 da Constituição Federal. Atualmente
temos apenas 13 leis delegadas. A última foi editada em 1992.
1.2.5 Medidas provisórias
A medida provisória (MP) é um ato unipessoal do presidente da
República, com força imediata de lei, sem a participação do Poder Legislativo,
que somente será chamado a discuti-la e aprová-la em momento posterior. O
pressuposto da MP, de acordo com o artigo 62 da Constituição Federal
é urgência e relevância, cumulativamente. Nem sempre o Executivo respeita
esse critério de relevância e urgência quando edita uma MP.
As medidas provisórias vigorarão por sessenta dias, prorrogáveis
por mais 60, quando passam a trancar a pauta do Congresso e precisam ser
apreciadas.
A medida pode ser reeditada, porém a Constituição Federal proíbe a
reedição de uma medida provisória, na mesma sessão legislativa,
expressamente rejeitada no Congresso Nacional, ou que tenha perdido sua
eficácia por decurso de prazo, podendo ser adotada novamente na sessão
legislativa seguinte e no capitulo seguinte será abordado os aspectos
relacionados especificamente ao IPI.
25
CAPITULO 2 2. Imposto sobre produtos industrializados - IPI
O Imposto sobre Produtos Industrializados, cuja sigla é IPI, é
um imposto federal, ou seja, somente a União pode instituí-lo ou modificá-lo,
sobre produtos industrializados no Brasil. Está previsto no art. 153, IV,
da Constituição Federal.
Suas disposições estão descritas através do Decreto nº 7.212, de 15
de junho de 2010, que regulamenta a cobrança, fiscalização, arrecadação e
administração do Imposto sobre Produtos Industrializados.
2.1 Noções gerais e principais características
O IPI é imposto por homologação. O contribuinte escritura seus livros
de entrada e de saída dos produtos, anotando como crédito o valor do IPI
relativo às entradas de matérias-primas e insumos e, como débito, o relativo às
saídas de produtos.
As normas tributárias que regem o IPI cometem aos contribuintes do
imposto o dever de antecipar o seu pagamento sem prévio exame da
autoridade administrativa. Isto ocorre rotineiramente ao final do período de
apuração do imposto quando, do confronto entre os créditos e débitos do
período, resulta saldo devedor. Neste caso, agindo de conformidade com a
legislação, o contribuinte procede ao recolhimento do imposto, por intermédio
do Documento de Arrecadação de Receitas Federais - DARF e o informa na
Declaração de Créditos e Débitos Tributários Federais – DCTF.
26
Dos 100% apurados com o IPI, 43% fica com a União, 21,5% com o
Fundo de Participação dos Estados, 22,5% com o Fundo de Participação dos
Municípios.
2.2 Origens constitucionais do IPI
O Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI surgiu com a
Emenda Constitucional nº 18, de 01 de dezembro de 1965, resultando da fusão
de dois outros impostos até então existentes: o Imposto sobre Consumo de
Mercadorias e o Imposto de Indústria e Profissões.
A primeira regulamentação ocorreu com o Decreto n° 149 de 1842 e
se limitava ao consumo de aguardente. Por ser um imposto de arrecadação
fácil, outros produtos foram sendo gradativamente incluídos. O fumo foi o
primeiro produto a ser inserido com a expedição do Decreto nº. 746, de 26 de
fevereiro de 1886. Em seguida outros produtos como fósforos, outras bebidas
alcoólicas, velas, calçados, especialidades farmacêuticas, vinagre, conservas,
cartas de jogar, charque, sal. Destarte, havia um imposto para cada produto o
que levou a expedição de um regulamento único para todos os impostos de
consumo através do Decreto nº 3.622, de 25 de maio de 1900.
Outras transformações ainda ocorreram culminando com a Emenda
Constitucional nº. 18, de 01.12.1965, que criou pela primeira vez no Brasil um
sistema tributário harmonizado.
Outro ponto de extrema importância se deu com o advento da Lei
9.779/99 que criou o que conhecemos hoje como Crédito Básico do IPI.
27
2.3 Incidência
O imposto incide sobre produtos industrializados, nacionais e
estrangeiros, obedecidas as especificações constantes da Tabela de Incidência
do Imposto sobre Produtos Industrializados (TIPI). O campo de incidência do
imposto abrange todos os produtos com alíquota, ainda que zero, relacionados
na Tipi, observadas as disposições contidas nas respectivas notas
complementares, excluídos aqueles a que corresponde a notação "NT" (não-
tributado).
Portanto, a empresa que efetuar qualquer modalidade de
industrialização deverá verificar na Tipi qual a alíquota correspondente e
efetuar o enquadramento fiscal de seu produto. Esse enquadramento caberá
ao profissional que está diretamente ligado ao setor produtivo da empresa, e,
mesmo assim, orientamos, por cautela, a formulação de consulta específica de
classificação fiscal junto à Secretaria da Receita Federal da jurisdição do
contribuinte a fim de que seja confirmado pelo órgão o correto enquadramento.
2.4 Não Incidencia
Não podem ser tributados de IPI os produtos constantes da Tipi que
estejam com a sigla NT, bem como nos casos em que o contribuinte não
realize uma das modalidades de industrialização.
O art. 5º do RIPI/2010 dispõe sobre as operações que não são
consideradas industrialização, a exemplo da confecção de vestuário, por
encomenda direta do consumidor ou do usuário, em oficina ou na residência do
confeccionador.
28
2.5 Não-Cumulatividade
O IPI tem como característica a não cumulatividade, compensando-
se o que for devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores.
Portanto, o contribuinte do IPI poderá creditar-se do imposto da
operação anterior desde que a saída do produto acabado seja tributada ou, se
não tributada, exista previsão de manutenção de crédito.
2.6 Créditos básicos
A empresa industrial ou equiparada a industrial poderá creditar-se
dos bens de produção adquiridos para fabricação ou revenda de seus
produtos, exceto os casos em que o produto final esteja previsto na Tipi como
NT ou se trate de produto imune.
Os estabelecimentos industriais e os que lhes são equiparados
poderão creditar-se dos seguintes créditos básicos:
a) do imposto relativo a matéria-prima (MP), produto intermediário (PI) e
matéria de embalagem (ME) adquiridos para emprego na industrialização de
produtos tributados, incluindo-se, entre as matérias primas e os produtos
intermediários, aqueles que, embora não integrem ao novo produto, forem
consumidos no processo de industrialização, salvo se compreendidos entre os
bens do Ativo Permanente;
b) do imposto relativo a MP, PI e ME remetidos a terceiros para
industrialização sob encomenda sem transitar pelo estabelecimento adquirente;
29
c) do imposto relativo a MP, PI e ME recebidos de terceiros para
industrialização de produtos por encomenda, quando estiver destacado ou
indicado na nota fiscal;
d) do imposto destacado em nota fiscal relativa a produtos industrializados
por encomenda, recebidos do estabelecimento que os industrializou em
operação que dê direito ao crédito;
e) do imposto pago no desembaraço aduaneiro;
f) do imposto mencionado na nota fiscal que acompanhar produtos de
procedência estrangeira, diretamente da repartição que os liberou, para
estabelecimento, mesmo que exclusivamente varejista, do próprio importador;
g) do imposto relativo a bens de produção recebidos por comerciantes
equiparados a industriais;
h) do imposto relativo aos produtos recebidos pelos estabelecimentos
equiparados a industriais que, na saída daqueles, estejam sujeitos ao imposto,
nos demais casos não compreendidos nas letras "a" a "g";
i) do imposto pago sobre produtos adquiridos com imunidade, isenção ou
suspensão, quando descumprida a condição em operação que dê direito ao
crédito; e
j) do imposto destacado nas notas fiscais relativas a entregas ou
transferências simbólicas do produto permitidas no RIPI/2010 .
Os estabelecimentos industriais e os que lhes são equiparados
poderão, ainda, creditar-se do imposto relativo a MP, PI e ME adquiridos de
comerciante atacadista não contribuinte, calculado pelo adquirente, mediante
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aplicação da alíquota a que estiver sujeito o produto sobre cinqüenta por cento
do seu valor, constante da respectiva nota fiscal.
As aquisições de produtos de estabelecimentos optantes pelo
Simples Nacional de que trata o art. 177 do RIPI/2010 , não ensejam aos
adquirentes o direito à fruição de crédito do imposto relativo a matéria prima,
produto intermediário e material de embalagem.
2.7 Seletividade
A seletividade é uma das características do IPI. Sendo assim, em
função da essencialidade do produto, o imposto deve ter uma tributação menor
para os produtos necessários e maior para os produtos supérfluos, por isso
existe na legislação uma variação de alíquotas que depende do tipo de
produto.
2.8 Noventena
A Constituição Federal/1988 , em seu art. 150, III, "b", prevê que o
IPI não está sujeito ao princípio da anterioridade, ou seja, à vedação de sua
cobrança ou do seu aumento no mesmo exercício financeiro em que tenha sido
publicada a lei que o instituiu ou o aumentou.
Desse modo, o aumento de alíquotas efetuado por meio de lei ou
decreto do Poder Executivo e a inclusão de novos produtos no campo de
incidência do IPI somente poderão entrar em vigor depois de decorridos 90
dias da data da publicação do respectivo ato, ainda que dentro do mesmo
exercício financeiro da referida publicação.
31
2.9 Imunidade
São imunes de IPI:
a) livros, jornais periódicos e o papel destinado a sua impressão;
b) os produtos industrializados destinados ao exterior;
c) o ouro, quando definido em lei como Ativo Financeiro ou
instrumento cambial;
d) a energia elétrica, os derivados de petróleo, os combustíveis e os
minerais do País.
2.10. Isenção
A tributação do IPI se dá de acordo com a classificação fiscal do
produto que se encontra na TIPI, pelo critério da essencialidade da mercadoria.
O fato gerador ocorre na saída da mercadoria do estabelecimento
industrial ou equiparado a industrial.
No entanto, pelo instituto da isenção, a operação que deveria ser
tributada passa a não ser porque o legislador prevê, para determinados
produtos ou operações, a isenção do pagamento do imposto. Dizemos então,
que a isenção é uma exclusão do crédito tributário.
2.11 Diferença entre isenção e produto sujeito à alíquota zero
A isenção é um favor fiscal em que ocorre a dispensa do pagamento
do imposto, por força da legislação, de um produto sujeito a sua incidência.
Quando é atribuída a alíquota zero a determinado produto, a Secretaria da
32
Receita Federal, através do Parecer Normativo CST nº 149/1974 , considera
tais produtos tributados, mas com alíquotas reduzidas a zero, mesmo que na
prática não ocorra a tributação do imposto.
2.12. Suspensão
A suspensão é um instituto previsto no RIPI/2010 que tem por
objetivo transferir o momento, bem como, em alguns casos, diversificar a
responsabilidade do pagamento a outro contribuinte que tenha vínculo com a
operação. Ocorre a suspensão do IPI nos casos previstos nos arts. 43 a 48 do
RIPI/2010 , sendo alguns deles facultativos, cabendo ao contribuinte a escolha
ou não pela tributação no momento em que realizar a operação.
2.13. Alíquotas
A alíquota pode ser conceituada como sendo o percentual ou o valor
fixo que será aplicado sobre a base de cálculo para a apuração do valor de um
tributo.
Conforme já mencionado anteriormente, cada produto tem sua
classificação fiscal e sua alíquota prevista na TIPI.
Ressaltamos que existem produtos que possuem alíquotas ad
valorem ou específicas, dentre eles bebidas, cigarros, chocolates etc., que não
representam um percentual, mas sim um valor fixo, de acordo com a unidade
ou a quantidade de produto.
33
2.14. Cálculo do imposto
O IPI é calculado por fora, ao contrário do ICMS, que é calculado por
dentro, por isso o IPI deve ser somado ao total da nota fiscal.
O cálculo deverá ser feito sobre o valor da operação, somado todos
os encargos cobrados do destinatário, como, por exemplo, frete, seguros, juros
e demais obrigações acessórias, aplicando-se a alíquota correspondente.
2.15 Base de cálculo
Conforme já mencionado no tópico anterior, a base de cálculo do IPI
é o valor da operação somado às despesas acessórias (frete, seguro, juros),
que são aquelas realizadas pelo estabelecimento industrial ou equiparado, ou
por eles cobradas dos destinatários, com vinculação aos produtos tributados
pela saída.
2.16. Descontos
Ao contrário da legislação do ICMS, os descontos incondicionais
fazem parte da base de cálculo do IPI, logo, não podem ser deduzidos do valor
da operação os descontos, as diferenças ou os abatimentos concedidos a
qualquer título, ainda que incondicionalmente.
34
2.17 Apuração, forma e prazo de recolhimento
O IPI é apurado mensalmente. Cada atividade possui um código de
receita, e é com base nesse código que deverá ser preenchido o Documento
de Arrecadação de Receitas Federais (DARF), que é o documento de
arrecadação do IPI.
O prazo de recolhimento desse imposto varia de acordo com o
código de receita atribuído à empresa.
2.18 Obrigações acessórias
As informações relativas ao IPI são prestadas na Declaração de
Débitos e Créditos Tributários Federais (DCTF), voltada à informação de
tributos federais na qual o IPI está incluso.
O Pedido Eletrônico de Restituição ou Ressarcimento e da
Declaração de Compensação (PER/DCOMP) é um documento entregue pelos
contribuintes do IPI que tenham acumulado, no final de cada trimestre, saldo
credor e que pretendam pagar, com esse saldo, outros tributos de natureza
federal.
No próximo capitulo será abordado a inconstitucionalidade do IPI
incidente sobre produtos importados, na saída dos estabelecimentos
comerciais equiparados a industriais, analisando a doutrina e a
jurisprudência nacional.
35
CAPITULO 3
3. A Inconstitucionalidade da incidência do IPI na saída de produtos
importados nos estabelecimentos comercias equiparados a industriais. Neste Capitulo vamos a ambiguidade em responder se é
inconstitucional o IPI incidir sobre a saída de produtos importados, dos
estabelecimentos equiparados a industriais.
Desde que criado, muito já se discutiu sobre a incidência deste
imposto na importação de bens (IPI-Importação), sempre se argumentando
se esta hipótese de incidência seria ou não constitucional, devido ao bis in
idem que seria causado nesta operação pela já incidência do Imposto de
Importação (II).
Essa argüição, todavia, sempre foi rechaçada pela melhor
doutrina, pelo Supremo Tribunal Federal (STF) e pelo Superior Tribunal
deJustiça (STJ), sob o contra-argumento de que a Constituição nunca vedou
o bis in idem (a dupla ou múltipla tributação de um mesmo fato gerador pela
mesma Pessoa Jurídica de Direito Público), mas apenas a bitributação
(cobrança de tributos pertencentes a diferentes pessoas jurídicas, sobre um
mesmo fato gerador).
3.1 Modalidades de Importação O objetivo deste capitulo é trazer uma visão geral sobre como a
importação funciona no Brasil, um panorama de suas diferentes modalidades,
de suas características e dos requisitos para habilitação no Sistema Integrado
de Comércio Exterior (SISCOMEX).
36
3.2 Importação por conta própria Consiste na operação em que a empresa importadora adquire
mercadorias do exterior, fazendo-a em seu nome e sendo responsável pelo
fechamento e liquidação do contrato de câmbio com recursos próprios, para,
em seguida, vendê-las no mercado interno.
Nessa sistemática, a transmissão da propriedade das mercadorias
importadas dá-se entre fornecedor e importador, e, em momento subseqüente,
tem-se nova transmissão da titularidade, que passa do importador para o
adquirente nacional. Neste caso há, efetivamente, dois contratos de compra e
venda: (I) um, entre o fornecedor estrangeiro e a empresa importadora; (II)
outro, entre esta e a pessoa brasileira que adquire a mercadoria mediante
transação interna.
3.3 Importação por conta e ordem de terceiros É um serviço prestado por uma empresa – a importadora –, a qual
promove, em seu nome, o despacho aduaneiro de importação de mercadorias
adquiridas por outra empresa – a adquirente –, em razão de contrato
previamente firmado, que pode compreender ainda a prestação de outros
serviços relacionados com a transação comercial, como a realização de
cotação de preços e a intermediação comercial (art. 1º da IN SRF nº 225/02 e
art. 12, § 1°, I, da IN SRF nº 247/02).
37
3.4 Importação por encomenda É aquela em que uma empresa adquire mercadorias no exterior
com recursos próprios e promove o seu despacho aduaneiro de importação, a
fim de revendê-las, posteriormente, a uma empresa encomendante
previamente determinada, em razão de contrato entre a importadora e a
encomendante, cujo objeto deve compreender, pelo menos, o prazo ou as
operações pactuadas (art. 2º, § 1º, I, da IN SRF nº 634/06)..
3.5. A definição de contribuintes do IPI
Cogita-se do tratamento tributário relativo ao Imposto sobre
Produtos Industrializados - IPI, para as operações de importação direta ou
indireta (através de tradings) de mercadorias com "MARCA PROPRIA" e na
importação direta de mercadorias diversas sem essa característica,
especialmente quanto à definição da base de calculo do citado imposto, quer
no desembaraço aduaneiro, quer nas transferencias para estabelecimentos da
mesma empresa (varejistas), a partir da existência de apenas um CD (Centro
de Distribuição) como importador, equiparado a industrial.
Inicialmente, cumpre ressaltar que a Lei nº 11.281, de 20 de
fevereiro de 2006, equipara a industrial os estabelecimentos que adquirem
produtos importados por encomenda ou por sua conta e ordem, como segue:
Art. 13. Equiparam-se a estabelecimento industrial os estabelecimentos,
atacadistas ou varejistas, que adquirirem produtos de procedência estrangeira,
importados por encomenda ou por sua conta e ordem, por intermédio de
pessoa jurídica importadora.
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Até a edição da referida lei, era entendimento da Receita Federal
que, no caso de importação por encomenda, o contribuinte do IPI era quem
executasse a importação, e não o encomendante - Decisão nº 45, de
05/02/1999, da SRRF da 7ª Região Fiscal, assim ementada:
ASSUNTO: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI
EMENTA: IMPORTAÇÃO REALIZADA POR ENCOMENDA. DEFINIÇÃO DO
CONTRIBUINTE. EQUIPARAÇÃO A INDUSTRIAL. O IPI é um imposto sobre a
produção e a circulação, cuja definição legal do fato gerador ressalta o critério
da saída física do produto, não importando, em regra, quem detém a
propriedade da mercadoria. No desembaraço aduaneiro de mercadoria
importada por empresa em nome próprio, mediante encomenda de outra, a
contribuinte do imposto é a executora, e não a encomendante. A executora,
quando da entrada do produto importado em seu estabelecimento, tem direito a
creditar-se do imposto por ela pago no desembaraço, eis que se equipara a
industrial quando da saída do respectivo produto em destino ao
estabelecimento da em presa encomendante.
Por sua vez, o Regulamento do IPI, aprovado pelo Decreto nº
7212/2010, equipara a industrial:
I - os estabelecimentos importadores de produtos de procedência estrangeira,
que derem saída a esses produtos;
II - os estabelecimentos, ainda que varejistas, que receberem, para
comercialização, diretamente da repartição que os liberou, produtos importados
por outro estabelecimento da mesma firma;
III - as filiais e demais estabelecimentos que exercerem o comércio de produtos
importados, industrializados ou mandados industrializar por outro
estabelecimento do mesmo contribuinte, salvo se aqueles operarem
exclusivamente na venda a varejo e não estiverem enquadrados na hipótese
do inciso anterior;
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A primeira inferência que se retira, é no sentido de que, fazendo-
se a importação, direta ou indiretamente (por encomenda ou por conta e
ordem), de mercadoria com marca própria ou com marca de terceiros, será
contribuinte do IPI, na qualidade de equiparado a industrial, o estabelecimento
que promover a importação, isto é, no caso concreto, o CD.
Os estabelecimentos varejistas (lojas), que receberem as
mercadorias em transferência para venda, não serão equiparados a industrial
e, nesta condição, não revestirão a qualidade de contribuintes do IPI.
A equiparação de estabelecimento varejista a industrial somente
ocorre nas hipóteses indicadas nos itens I, II e III do artigo 9º do RIPI/2002, aos
quais não se subsumem as situações hipotéticas narradas na consulta.
Por outro lado, é de se considerar que, em se tratando de
mercadoria com marca própria, a importação, ainda que indireta, feita por
terceiro, é presumida pelo Fisco como sendo concretizada por encomenda ou
por conta e ordem do detentor da marca, pois não se cogita que um importador
(trading) possa importar para venda mercadoria com a marca própria de uma
empresa, a menos que tal marca seja normalmente comercializada por
terceiros
3.6. O posicionamento doutrinário e jurisprudencial acerca do IPI na fase
de circulação incidente sobre produtos importados nos estabelecimentos
comerciais equiparados a industriais
Como a matéria possui diversas interpretações entre os
doutrinadores como também tem sido no poder judiciário, expomos a seguir
a discussão entre o doutrinário e pelo jurisprudencial.
40
3.7 O posicionamento doutrinário pela constitucionalidade
O doutrinador Harada (2006), o non bis in idem ou a bitributação
econômica não é inconstitucional, do contrário o PIS e a COFINS não poderiam
subsistir simultaneamente. Nada impede de o mesmo ente tributante tributar
duas vezes o mesmo fato considerado. Só a bitributação jurídica que é
inconstitucional por implicar violação do princípio constitucional da
discriminação de rendas tributárias
O doutrinador Machado (2009), que diagnosticou que não se
cuida de bitributação, mas, na verdade, de bis in idem, o que não configura
inconstitucionalidade alguma, pois as exações, leiam-se IPI e imposto de
importação, pertencem à competência tributária da mesma pessoa política, a
União
A doutrinadora Figueiredo (2003), 'o IPI é um imposto sobre o
produto industrializado, e não sobre a industrialização em si. O elemento
central da hipótese de incidência é a existência de um produto industrializado,
não importando se essa industrialização ocorreu dentro ou fora do país.
Portanto, entendemos que, para efeitos de tributação pelo IPI, é irrelevante o
fato da industrialização não ter ocorrido dentro do território brasileiro (...). O IPI
não está incidindo sobre a importação, mas sobre o produto. Ou seja, o núcleo
material essencial da hipótese de incidência do IPI é o produto industrializado
em si, e não a operação de industrialização.
3 .8 O posicionamento doutrinário pela inconstitucionalidade
O doutrinador Paulsen (2008), quando afirma que não se tem mais
um simples imposto sobre consumo, como constava da Constituição de 1946,
mas um imposto sobre operações com produtos industrializados, que grava a
produção.
41
O doutrinador Melo (2007), reputia inconstitucional a incidência do IPI
na importação de produto estrangeiro. O momento da entrada do produto
estrangeiro industrializado no país somente deverá incidir o Imposto de
Importação, pois este fato concretiza apenas a hipótese normativa do Imposto
Alfadegário.
O doutrinador Toledo (2006), expõe, considerando que a hipótese de
incidência do IPI é “resultado” de uma operação (processo) de industrialização,
não são necessários grandes esforços para se concluir que na operação de
importação somente poderia ocorrer a incidência desse imposto se o bem
ingressado em território nacional fosse decorrente de algum ato industrial
praticado no território brasileiro.
Dessa forma, a “importação” de produtos industrializados em nada se
adequa ao conceito constitucional de “produto industrializado”, já que o produto
importado não foi objeto de qualquer processo de industrialização em território
nacional.
3.9 O posicionamento jurisprudencial pela constitucionalidade
O juiz Leonardo La Bradbury, da 1ª Vara Federal de Cascavel, citou
o voto do desembargador Otávio Roberto Pamplona, da 2ª. Turma do TRF-4,
proferido nos autos da ação 2003.72.00.008427-6. ‘‘Não há falar bis in idem na
incidência de IPI quando a empresa importadora, equiparada a industrial,
promove a saída do produto do estabelecimento, ainda que já tenha recolhido
imposto por ocasião do desembaraço aduaneiro, haja vista constituírem
hipóteses de incidência distintas, relativas a diferentes fases da cadeia
econômica.’’
42
Para finalizar, o juiz registrou que exigir o IPI no desembaraço
aduaneiro não coloca o importador em posição de desvantagem em relação ao
produtor ou comerciante de itens nacionais, que, supostamente, pagaria o
tributo apenas uma vez. ‘‘Ao contrário, essa exigência busca justamente
conferir tratamento isonômico ao produtor nacional e ao importador que
revende os produtos importados no mercado interno, protegendo a indústria
nacional da invasão de produtos estrangeiros produzidos sem a incidência de
tributos similares’’, encerrou.
Neste sentido cito o Recurso Especial 1247788/SC – DJe
24/10/2013 e o Recurso Especial 1385952/SC – DJe 11/09/2013 ao analisar a
questão recentemente, a jurisprudência do STJ firmou o entendimento no
sentido de que os produtos importados estão sujeitos à incidência do IPI no
momento do despacho aduaneiro e que há uma nova incidência de IPI na
operação de revenda (saída do estabelecimento importador), pois se tratam de
fatos geradores distintos.
Segundo o STJ, não tem consistência o argumento de que
somente quem participa do processo de industrialização é contribuinte do IPI, e
tampouco o argumento de que cada incidência do IPI deve estar ligada a uma
nova operação de industrialização.
Além disso, o art. 51, II, do CTN, menciona que “contribuinte do
imposto é o industrial ou quem a lei a ele equiparar”. Por outro lado, o art. 4º, I,
da Lei n 4.502/64 que trata do IPI, equipara os importadores a estabelecimento
produtor.
Em vista disso, o STJ entendeu que não há qualquer ilegalidade na
exigência de IPI na saída de produtos importados do estabelecimento do
importador, pois o importador é equiparado a estabelecimento industrial pelo
art. 4º, I, da Lei n. 4.502/64, c/c o art. 51, II, do CTN.
43
O STJ também ressaltou que a exigência do IPI duas vezes – na
importação e na revenda – não implica em “bis in idem”, dupla tributação ou
bitributação, porque a lei aponta dois fatos geradores distintos: (i) o
desembaraço aduaneiro decorrente da importação que incide sobre o preço de
compra/importação; e (ii) a saída do produto industrializado do estabelecimento
importador equiparado a estabelecimento produtor que incide sobre o preço da
revenda.
Além disso, o fato de o nome do tributo ser denominado “Imposto
sobre Produtos Industrializados” não significa que seu fato gerador esteja
necessariamente atrelado a uma imediata operação de industrialização. A
circunstância de o tributo incidir sobre o produto industrializado significa
somente que é necessário e importante que a operação de industrialização em
algum momento tenha ocorrido, pois a circulação que se tributa é de um
produto industrializado.
Finalmente, o STJ consignou que não há oneração excessiva da
cadeia tributária, visto que a importadora acumula o crédito do IPI pago no
desembaraço aduaneiro para ser utilizado como abatimento do IPI a ser pago
na saída do produto do estabelecimento importador.
3 .10 O posicionamento jurisprudencial pela inconstitucionalidade
O que existem são acórdãos condenando a cobrança do IPI no
desembaraço aduaneiro, porque nesse caso há incidência do imposto de
importação, ferindo o princípio da bitributação. Vejamos as ementas abaixo:
44
Ementa - Tributário. Empresa importadora. Fato gerador do IPI.
Desembaraço aduaneiro. Comerciante de produtos importados.
I - O fato gerador do IPI, nos termos do artigo 46 do CTN, ocorre
alternativamente na saída do produto do estabelecimento; no desembaraço
aduaneiro ou na arrematação em leilão.
II - Tratando-se de empresa importadora o fato gerador ocorre no desembaraço
aduaneiro, não sendo viável nova cobrança do IPI na saída do produto quando
de sua comercialização, ante a vedação ao fenômeno da bitributação." (AC nº
5011683-79.2010.404.7200, TRF4, Rel.Juiz Federal Carlos Cevi, j. em 31-01-
2012).
Ementa - Tributário Empresa importadora. Fato gerador do IPI. Desembaraço
aduaneiro.
I - O fato gerador do IPI, nos termos do artigo 46 do CTN, ocorre
alternativamente na saída do produto do estabelecimento; no embaraço
aduaneiro ou na arrematação em leilão.
II - tratando-se de empresa importadora o fato gerador ocorre no desembaraço
aduaneiro, não sendo viável nova cobrança do IPI na saída do produto quando
de sua comercialização, ante a vedação ao fenômeno da bitributação.
III - Recurso especial provido." (Resp nº 841.269/BA, Rel.Ministro Francisco
Falcão, Primeira Turma, julgado em28-11-2006, DJ 14-12-2006, p. 298)
45
Emenda Tributário. Empresa importadora. Fato gerador do IPI.Desembaraço
aduaneiro.
I - O fato gerador do IPI, nos termos do art. 46 do CTN,ocorre alternativamente
na saída do produto do estabelecimento; no desembaraço aduaneiro ou na
arrematação em leilão.
II - tratando-se de empresa importadora o fato gerador ocorre no desembaraço
aduaneiro, não sendo viável nova cobrança do IPI na saída do produto quando
de sua comercialização,ante a vedação ao fenômeno da bitributação." (TRF4,
AC0010443-77.2009.404.7200, Segunda Turma, Rel. Juiz Federal Luciane
Amaral Corrêa Munch, D.E. 15-7-2010).
Analisamos que quanto aos doutrinadores estamos bastante
divididos, parte defende que ocorre somente o bis in idem, o que não configura
inconstitucionalidade são eles Doutrinador Harada, Doutrinador Machado e a
Doutrinadora Figueiredo e outra parte defende que ocorre a bitributação já que
o produto importado não foi objeto de qualquer processo de industrialização em
território nacional que são os eles Doutrinador Paulsen, Doutrinador Melo e
Doutrinador Toledo.
Quanto ao posicionamento jurisprudencial, poucos casos foram julgados
pela constitucionalidade no recurso especial 846.667-RJ sendo o Relator o
Ministro Humberto Martins afirmando que ocorre somente o bis in idem, cujo o
entendimento é pela constitucionalidade, quanto ao posicionamento pela
inconstitucionalidade é quase nula existindo somente acórdãos.
46
CONCLUSÃO
O presente estudo monográfico teve como objetivo verificar se existe
a constitucionalidade ou inconstitucionalidade do IPI na saída de mercadorias
importadas dos estabelecimentos equiparados a industrial
O IPI, Imposto sobre Produtos Industrializados é um dos muitos
tributos que incidem sobre as importações brasileiras. Trata-se tributo federal,
de caráter seletivo, tendo suas alíquotas determinadas pelo governo em
função da essencialidade dos produtos, podendo ser alterada em condições
especiais, a qualquer tempo, respeitando os princípios tributários aplicados a
sua espécie, em especial, o da não cumulatividade.
No que tange à incidência do IPI nas operações
de importação (artigo 46, inciso II do CTN), o fato gerador é o desembaraço da
mercadoria. Nesta condição a legislação brasileira não tributa uma
industrialização efetivada no território nacional, mas no exterior. Tal condição
objetiva a proteção da indústria nacional, quando equipara o importador a um
industrial nacional contribuinte do IPI.
A incidência do IPI nas importações é absolutamente legal e até
mesmo razoável sob o ponto de vista do interesse de qualquer governo para
promover o desenvolvimento da indústria doméstica.
O ponto questionável é a incidência do referido tributo nas operações
de saídas subsequentes a importação, tendo inclusive, os tribunais de várias
regiões, decidindo em favor dos contribuintes que levam seus pleitos a
apreciação do Poder Judiciário.
O produto industrializado, segundo o artigo 3o do Regulamento do IPI
(Decreto 7212/2010) é aquele resultante de qualquer operação de
industrialização, mesmo incompleta, parcial ou intermediária. Caracteriza
(artigo 4o) a industrialização qualquer operação que modifique a natureza, o
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funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto, ou o
aperfeiçoe para consumo.
Diante do conceito de industrialização definido pela própria
legislação, salienta-se, de forma bastante abrangente, quando se analisa a
obrigatoriedade do recolhimento do IPI na etapa seguinte a importação, ou
seja, quando o importador promove a saída das mercadorias de seu
estabelecimento, verifica-se inaplicável.
Ainda que a cobrança do IPI nas operações subsequentes a
importação venha sendo exigida pelo fisco e paga pelos contribuinte ao longo
dos anos, tal exigência é contrária a própria legislação aplicável ao tributo uma
vez que o fato gerador, segundo o CTN, ocorre alternativamente na saída do
produto do estabelecimento, no desembaraço aduaneiro ou na arrematação em
leilão.
Quando o CTN define o importador como contribuinte do IPI e o
equipara ao industrial brasileiro (inciso II, artigo 51), esta condição deve ser
analisada de forma combinada com os demais elementos que concretizam o
fato gerador, sob pena de afronta ao principio tributário que veda a dupla
tributação.
A simples saída dos produtos importados do estabelecimento do
importador, agora comerciante, cujo IPI já foi recolhido no momento do
desembaraço aduaneiro, não traz os elementos caracterizadores de um
processo produtivo.
A regra matriz do IPI, definida pelo CTN prevê as incidências de
forma alternativa e nem poderia ser diferente sob pena de ferir o principio do
direito tributário que veda a dupla tributação. Não podendo por Decreto do
Poder Executivo (Regulamento do IPI) ter esta regra ampliada, alcançado o
mesmo contribuinte duas vezes, sem que haja uma nova condição jurídica
fiscal que justifique.
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Um número significativo de importadores brasileiros promovem suas
importações e posteriormente sua comercialização sem que haja qualquer
processo produtivo que justifique a nova incidência do tributo sob o mesmo
produto cujo IPI incidiu no momento do desembaraço aduaneiro.
Porem no dia 11/06/2014 finalmente depois de decisões
controvertidas, acabou a divergência acerca da isenção do Imposto sobre
Produtos Industrializados (IPI) na revenda de mercadorias importadas que não
sofrem processo de industrialização com o julgamento dos embargos de
divergência no STJ favorecendo os importadores nesta dura briga com o Fisco.
Isso porque o STJ liberou os importadores de pagarem o IPI na
comercialização de mercadorias importadas. Com um placar de cinco votos a
três, os ministros consideraram que a cobrança configuraria bitributação.
O tema foi levado em embargos de divergência para a pauta na quarta-feira
(11/6) à 1ª Seção do STJ - que tem por objetivo unificar a jurisprudência - por
meio de cinco processos. São ações de importadores que foram autuados por
não recolhimento de IPI sobre a revenda de mercadoria ou entraram na Justiça
preventivamente.
Assim compreendido que de forma acertada agiu o STJ, pois evidente
que há bitributação, abrindo novamente o precedente para que os importadores
busquem a isenção e restituição dos valores pagos de forma indevida.
Sendo assim, nos casos em que os produtos importado, já chegam ao
país com o processo de industrialização finalizado, sendo apenas
revendidos/repassados no mercado nacional, sem quaisquer modificações,
deve a empresa buscar a tutela jurisdicional para declarar a inexigibilidade da
nova cobrança bem com o restituição dos valores recolhidos indevidamente
nos últimos 5 anos, tendo em vista a ocorrência de bitributação.
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REFERENCIAS BIBLIOGRAFICAS
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