legislação e planejamento tributário

2011

LegisLação e PLanejamento tributário

Prof.ª Claudia RoveriProf.ª Giovana Reiter

Copyright © UNIASSELVI 2011

Elaboração:

Prof.ª Claudia Roveri

Prof.ª Giovana Reiter

Revisão, Diagramação e Produção:

Centro Universitário Leonardo da Vinci – UNIASSELVI

Ficha catalográfica elaborada na fonte pela Biblioteca Dante Alighieri

UNIASSELVI – Indaial.

343.04R873l Roveri, Claudia

Legislação e planejamento tributário / Claudia Roveri; Giovana Reiter. 2ª ed. Indaial : Uniasselvi, 2011. 224 p. il.Inclui bibliografia.

ISBN 978-85-7830-446-1

1.Direito tributário - legislaçãoI. Centro Universitário Leonardo da Vinci

III

aPresentação

Caro(a) acadêmico(a)!

Bem-vindo(a) à disciplina de Legislação e Planejamento Tributário.

Este é o nosso Caderno de Estudos, material elaborado com o objetivo de contribuir para a realização de seus estudos e para a ampliação de seus conhecimentos sobre o Sistema Tributário Nacional e suas peculiaridades.

Independentemente da carga horária desta disciplina, cabe a você administrar sua aprendizagem e determinar o tempo para seus estudos e aprofundamento dos temas tratados. Lembre-se, porém, de que há um prazo limite para a conclusão dos estudos. Você deverá realizar as avaliações presenciais nas datas previstas no cronograma do curso.

As unidades foram organizadas de forma didática e complementar. Elas apresentam os textos básicos, com questões para reflexão e indicam outras referências a serem consultadas.

Desejamos a você um bom trabalho e que aproveite ao máximo o estudo dos temas abordados nesta disciplina!

Prof.ª Claudia RoveriProf.ª Giovana Reiter

IV

Você já me conhece das outras disciplinas? Não? É calouro? Enfim, tanto para você que está chegando agora à UNIASSELVI quanto para você que já é veterano, há novidades em nosso material.

Na Educação a Distância, o livro impresso, entregue a todos os acadêmicos desde 2005, é o material base da disciplina. A partir de 2017, nossos livros estão de visual novo, com um formato mais prático, que cabe na bolsa e facilita a leitura.

O conteúdo continua na íntegra, mas a estrutura interna foi aperfeiçoada com nova diagramação no texto, aproveitando ao máximo o espaço da página, o que também contribui para diminuir a extração de árvores para produção de folhas de papel, por exemplo.

Assim, a UNIASSELVI, preocupando-se com o impacto de nossas ações sobre o ambiente, apresenta também este livro no formato digital. Assim, você, acadêmico, tem a possibilidade de estudá-lo com versatilidade nas telas do celular, tablet ou computador. Eu mesmo, UNI, ganhei um novo layout, você me verá frequentemente e surgirei para apresentar dicas de vídeos e outras fontes de conhecimento que complementam o assunto em questão.

Todos esses ajustes foram pensados a partir de relatos que recebemos nas pesquisas institucionais sobre os materiais impressos, para que você, nossa maior prioridade, possa continuar seus estudos com um material de qualidade.

Aproveito o momento para convidá-lo para um bate-papo sobre o Exame Nacional de Desempenho de Estudantes – ENADE. Bons estudos!

NOTA

VII

UNIDADE 1 - A ATIVIDADE FINANCEIRA DO ESTADO ........................................................1

TÓPICO 1 - ORIGEM DO DIREITO TRIBUTÁRIO .....................................................................31 INTRODUÇÃO ...................................................................................................................................32 ATIVIDADE FINANCEIRA DO ESTADO ....................................................................................43 RECEITAS PÚBLICAS .......................................................................................................................6

3.1 CONCEITO .....................................................................................................................................63.2 CLASSIFICAÇÃO ..........................................................................................................................7

3.2.1 Receitas originárias ...............................................................................................................73.2.2 Receitas derivadas ................................................................................................................8

4 REPARTIÇÃO DAS RECEITAS PÚBLICAS .................................................................................9RESUMO DO TÓPICO 1......................................................................................................................12AUTOATIVIDADE ...............................................................................................................................13

TÓPICO 2 - DIREITO TRIBUTÁRIO E LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA .....................................151 INTRODUÇÃO ...................................................................................................................................152 FONTES DO DIREITO TRIBUTÁRIO ..........................................................................................153 LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA ..........................................................................................................18

3.1 LEI ....................................................................................................................................................183.2 HIERARQUIA DAS LEIS..............................................................................................................193.3 VIGÊNCIA ......................................................................................................................................203.4 APLICAÇÃO ..................................................................................................................................223.5 INTERPRETAÇÃO E INTEGRAÇÃO ........................................................................................23

4 CONCEITO DE DIREITO TRIBUTÁRIO .....................................................................................26RESUMO DO TÓPICO 2......................................................................................................................27AUTOATIVIDADE ...............................................................................................................................28

TÓPICO 3 - TRIBUTO ..........................................................................................................................291 INTRODUÇÃO ...................................................................................................................................292 CONCEITO DE TRIBUTO................................................................................................................293 CLASSIFICAÇÃO DO TRIBUTO ...................................................................................................314 ESPÉCIES TRIBUTÁRIAS ................................................................................................................32

4.1 IMPOSTO ........................................................................................................................................324.2 TAXA ...............................................................................................................................................334.3 CONTRIBUIÇÃO DE MELHORIA .............................................................................................374.4 EMPRÉSTIMO COMPULSÓRIO .................................................................................................394.5 CONTRIBUIÇÕES PARAFISCAIS ..............................................................................................40

5 FUNÇÃO DOS TRIBUTOS ..............................................................................................................416 TRIBUTOS DIRETOS E INDIRETOS ............................................................................................41LEITURA COMPLEMENTAR .............................................................................................................43RESUMO DO TÓPICO 3......................................................................................................................44AUTOATIVIDADE ...............................................................................................................................45

sumário

VIII

UNIDADE 2 - SISTEMA TRIBUTÁRIO NACIONAL ...................................................................47

TÓPICO 1 - SISTEMA CONSTITUCIONAL TRIBUTÁRIO .......................................................491 INTRODUÇÃO ...................................................................................................................................492 COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA ......................................................................................................50

2.1 CONCEITO .....................................................................................................................................502.2 CLASSIFICAÇÃO ..........................................................................................................................512.3 CAPACIDADE TRIBUTÁRIA ......................................................................................................522.4 LIMITAÇÕES CONSTITUCIONAIS AO PODER DE TRIBUTAR .........................................54

2.4.1 Conceito..................................................................................................................................542.4.2 Princípio da legalidade ........................................................................................................542.4.3 Princípio da anterioridade e da noventena .......................................................................562.4.4 Princípio da isonomia ..........................................................................................................572.4.5 Princípio da capacidade contributiva ................................................................................582.4.6 Princípio da vedação ao confisco........................................................................................582.4.7 Princípio da liberdade de tráfego .......................................................................................602.4.8 Princípio da uniformidade geográfica ...............................................................................612.4.9 Princípio da não cumulatividade .......................................................................................622.4.10 Princípio da seletividade ...................................................................................................642.4.11 Imunidade ............................................................................................................................66

RESUMO DO TÓPICO 1......................................................................................................................73AUTOATIVIDADE ...............................................................................................................................74

TÓPICO 2 - OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA ........................................................................................751 INTRODUÇÃO ...................................................................................................................................752 CONCEITO ..........................................................................................................................................753 CLASSIFICAÇÃO ...............................................................................................................................774 ASPECTOS DA OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA .............................................................................78

4.1 ASPECTO MATERIAL ..................................................................................................................784.2 ASPECTO QUANTITATIVO ........................................................................................................794.3 ASPECTO TEMPORAL ................................................................................................................ 804.4 ASPECTO ESPACIAL ................................................................................................................... 804.5 ASPECTO PESSOAL .................................................................................................................... 81

RESUMO DO TÓPICO 2......................................................................................................................88AUTOATIVIDADE ...............................................................................................................................89

TÓPICO 3 - CRÉDITO TRIBUTÁRIO ...............................................................................................911 INTRODUÇÃO ...................................................................................................................................912 CRÉDITO TRIBUTÁRIO ..................................................................................................................913 LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO .......................................................................................................924 MODALIDADES DE LANÇAMENTO ..........................................................................................95

4.1 LANÇAMENTO DE OFÍCIO .......................................................................................................954.2 LANÇAMENTO POR DECLARAÇÃO .................................................................................... 964.3 LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO OU AUTOLANÇAMENTO ............................. 974.4 ARBITRAMENTO ..........................................................................................................................99

5 SUSPENSÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO ................................................................................1006 EXTINÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO....................................................................................1027 EXCLUSÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO ...................................................................................1068 GARANTIAS E PRIVILÉGIOS DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO.................................................109RESUMO DO TÓPICO 3......................................................................................................................112AUTOATIVIDADE ...............................................................................................................................113

IX

TÓPICO 4 - ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA .............................................................................1151 INTRODUÇÃO ...................................................................................................................................1152 CONCEITO ..........................................................................................................................................1153 PRERROGATIVAS E DEVERES DA ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA .............................1164 DÍVIDA ATIVA E CERTIDÕES EMITIDAS PELA ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA ................................................................................................117LEITURA COMPLEMENTAR .............................................................................................................118RESUMO DO TÓPICO 4......................................................................................................................125AUTOATIVIDADE ...............................................................................................................................126

UNIDADE 3 - TRIBUTOS EM ESPÉCIE ...........................................................................................127

TÓPICO 1 - TRIBUTOS DE COMPETÊNCIA EXCLUSIVA DA UNIÃO ..................................1291 INTRODUÇÃO ...................................................................................................................................1292 IMPOSTO DE IMPORTAÇÃO (II) .................................................................................................1303 IMPOSTO DE EXPORTAÇÃO (IE) ................................................................................................131 4 IMPOSTO SOBRE RENDAS E PROVENTOS DE QUALQUER NATUREZA (IR) ..............1325 IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI).................................................1356 IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO, CÂMBIO E SEGURO E SOBRE OPERAÇÕES RELATIVAS A TÍTULOS E VALORES MOBILIÁRIOS – IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES FINANCEIRAS (IOF) ..........................1407 IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE TERRITORIAL RURAL (ITR) ....................................1438 IMPOSTO SOBRE GRANDES FORTUNAS ................................................................................1489 CONTRIBUIÇÃO SOCIAL PATRONAL SOBRE A FOLHA DE PAGAMENTOS ...............14910 CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PARA O PIS/PASEP ...................................................................14911 CONTRIBUIÇÃO PARA FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) ...15212 CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO (CSLL) ............................................................15413 CONTRIBUIÇÃO SOCIAL-PREVIDENCIÁRIA DO TRABALHADOR .............................15514 CONTRIBUIÇÃO SOBRE RECEITA DE CONCURSO DE PROGNÓSTICO .....................15715 PIS/COFINS DA IMPORTAÇÃO ..................................................................................................15916 CIDE COMBUSTÍVEL .....................................................................................................................16317 CIDE ROYALTES ...............................................................................................................................16418 CONTRIBUIÇÕES DE INTERESSE DE CATEGORIAS PROFISSIONAIS OU ECONÔMICAS ........................................................................................16519 EMPRÉSTIMO COMPULSÓRIO .................................................................................................166RESUMO DO TÓPICO 1......................................................................................................................168AUTOATIVIDADE ...............................................................................................................................169

TÓPICO 2 - TRIBUTOS DE COMPETÊNCIA EXCLUSIVA DOS ESTADOS E DO DISTRITO FEDERAL .....................................................................1711 INTRODUÇÃO ...................................................................................................................................1712 IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES RELATIVAS À CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS E SOBRE PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS DE TRANSPORTE INTERESTADUAL E INTERMUNICIPAL E DE COMUNICAÇÕES (ICMS) .......................1713 IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE DE VEÍCULOS AUTOMOTORES (IPVA) ...............1814 IMPOSTO SOBRE A TRANSMISSÃO “CAUSA MORTIS” E DOAÇÃO DE QUAISQUER BENS OU DIREITOS (ITCMD) ......................................................................182RESUMO DO TÓPICO 2......................................................................................................................184AUTOATIVIDADE ...............................................................................................................................185

X

TÓPICO 3 - TRIBUTOS DE COMPETÊNCIA EXCLUSIVA DOS MUNICÍPIOS E DO DISTRITO FEDERAL ..............................................................1871 INTRODUÇÃO ...................................................................................................................................1872 IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA (ISSQN) ................................1883 IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE PREDIAL E TERRITORIAL URBANA (IPTU).......1914 IMPOSTO SOBRE A TRANSMISSÃO ONEROSA DE BENS IMÓVEIS (ITBI) ..................1935 CONTRIBUIÇÃO PARA O CUSTEIO DA ILUMINAÇÃO PÚBLICA (COSIP) ...................196RESUMO DO TÓPICO 3......................................................................................................................198AUTOATIVIDADE ...............................................................................................................................199

TÓPICO 4 - TRIBUTOS DE COMPETÊNCIA COMUM ...............................................................2011 INTRODUÇÃO ...................................................................................................................................2012 TAXAS ...................................................................................................................................................2013 CONTRIBUIÇÃO DE MELHORIA ................................................................................................2044 CONTRIBUIÇÕES PARA O CUSTEIO DA SEGURIDADE SOCIAL ....................................206LEITURA COMPLEMENTAR .............................................................................................................207RESUMO DO TÓPICO 4......................................................................................................................213AUTOATIVIDADE ...............................................................................................................................214REFERÊNCIAS .......................................................................................................................................215

1

UNIDADE 1

A ATIVIDADE FINANCEIRA DO ESTADO

OBJETIVOS DE APRENDIZAGEM

PLANO DE ESTUDOS

A partir desta unidade, você será capaz de:

• distinguir como funciona a atividade financeira do Estado e qual a nature-za das receitas que ele consegue para manter suas atividades;

• identificar como e por que é realizada a repartição de receitas de origem tributária;

• apontar como entra em vigor uma lei e o que significa a vigência de um diploma legal, especialmente, no campo tributário;

• destacar como é feita a interpretação e a integração da legislação tributá-ria;

• demonstrar o conceito do Direito Tributário;

• diferenciar o que é um tributo e elencar suas espécies, bem como, suas funções;

• reconhecer o funcionamento do Sistema Constitucional Tributário, tanto em relação à competência e à capacidade tributárias, quanto em relação às limitações constitucionais ao poder de tributar, representadas por diver-sos princípios constitucionais.

Esta primeira unidade está dividida em três tópicos. No final de cada tópico, você encontrará atividades que possibilitarão a apropriação de conhecimentos na área.

TÓPICO 1 – ORIGEM DO DIREITO TRIBUTÁRIO

TÓPICO 2 – DIREITO TRIBUTÁRIO E LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA

TÓPICO 3 – TRIBUTO

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TÓPICO 1UNIDADE 1

ORIGEM DO DIREITO

TRIBUTÁRIO

1 INTRODUÇÃO

Esta unidade foi elaborada com o fim de mostrar como o Estado busca recursos para desempenhar o seu papel junto à sociedade, sua principal financiadora. Estudaremos desde os fundamentos do Direito Tributário até o seu principal objeto, o tributo.

Também será visto, em breves tópicos, como o Estado obtém suas receitas e como elas são distribuídas. Observaremos ainda como se interpreta a legislação tributária e, também, o conceito e classificação dos tributos.

Por fim, você conhecerá como a Constituição de 1988 desenhou em linhas gerais o Sistema Constitucional Tributário, onde, de um lado, previu o poder do Estado de buscar as receitas necessárias para seu financiamento e, de outro, quais as garantias e proteções de que gozam os contribuintes.

Neste tópico iniciaremos nossos estudos sobre o Direito Tributário. Veremos que ele é um ramo do Direito Financeiro, cujo objeto de estudo é o funcionamento da atividade financeira do Estado. Assim, torna-se interessante aprender como o Estado obtém as receitas de que necessita para desenvolver suas atividades. Daremos especial importância às receitas obtidas sob a forma de tributos.

Também apresentaremos a forma pela qual se dá a interpretação e a integração da legislação tributária, bem como, o conceito de Direito Tributário. O assunto ora abordado é de suma importância, dado o fato de que toda a matéria tributária deve necessariamente ser prevista através de textos de lei. A importância também cresce se verificarmos que o Estado costuma editar centenas e até milhares de textos legais todos os anos.

Veremos ainda os aspectos fundamentais do objeto de estudo por excelência do Direito Tributário: o tributo. Analisaremos detalhadamente o seu conceito, a sua classificação e sua função, com a finalidade de compreender sua importância na manutenção das funções estatais.

Por fim, estudaremos o Sistema Constitucional Tributário, sistema de pesos e contrapesos que garantem, de um lado, o poder necessário ao Estado para

UNIDADE 1 | A ATIVIDADE FINANCEIRA DO ESTADO

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cobrar o tributo e, de outro, a proteção que o contribuinte precisa ter para não ser espoliado de seu patrimônio.

2 ATIVIDADE FINANCEIRA DO ESTADO

O Estado tem papel fundamental na atual estrutura humana. É seu o papel de regular as relações humanas, tornando possível a vida em sociedade. Nas palavras de Vittorio Cassone (2007, p. 5):

O Estado desenvolve atividades políticas, econômicas, sociais, administrativas, financeiras, educacionais, policiais, que têm por fim regular a vida humana em sociedade, por isso que a finalidade essencial do Estado é a realização do bem comum.

E na busca do cumprimento de sua finalidade essencial – ou seja, o bem comum –, o Estado necessita de receitas, que por sua vez serão convertidas em despesas. A esta busca por entradas financeiras, bem como a forma pela qual elas serão gastas, dá-se o nome de atividade financeira do Estado.

Desde sua invenção, durante a Revolução Francesa, o Estado moderno passou por várias reinvenções. Todas elas visaram remodelar a sua face e o tamanho do seu papel frente à sociedade.

NOTA

O que é bem comum?Segundo o Papa João XXIII, é: "conjunto de todas as condições de vida social que consistam e favoreçam o desenvolvimento integral da personalidade humana". Disponível em: <http://www.vatican.va/holy_father/john_xxiii/encyclicals/documents/hf_j-xxiii_enc_11041963_pacem_po.html>.

TÓPICO 1 | ORIGEM DO DIREITO TRIBUTÁRIO

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Ora o Estado deveria intervir o mínimo possível, deixando a maior parte da regulação das relações para o mercado (o chamado Estado liberal), ora deveria ter um papel mais atuante nas relações sociais, em especial nas de cunho econômico (o chamado Estado intervencionista). Entre esses dois extremos, o Estado vem sendo moldado nos últimos 250 anos, aproximadamente.

Entretanto, independentemente do seu tamanho, ele ainda precisa de receitas para se manter, atingir seus objetivos, e, portanto, precisa manter sua atividade financeira, que segundo Harada (2006, p. 33), “está vinculada à satisfação de três necessidades públicas básicas [...]: a prestação de serviços públicos, o exercício regular do poder de polícia e a intervenção no domínio econômico”.

Em outras palavras: o Estado possui despesas, que necessitam de receitas para serem quitadas. A busca dessas receitas, bem como a gestão administrativa do Estado, passam necessariamente pelo controle do orçamento público e pelo planejamento estratégico das ações estatais.

ATIVIDADE FINANCEIRA DO ESTADO

RECEITA ORÇAMENTO DESPESASENTRADA R$ PLANEJAMENTO SAÍDA R$ GESTÃO

Portanto, é de fundamental importância que façamos o estudo da forma pela qual o Estado obtém suas receitas.

NOTA

Revolução que tomou lugar na França, no ano de 1789 e que durou até 1799, e que depôs o regime monárquico então em vigor naquele país. A Revolução Francesa desempenhou papel fundamental no desaparecimento da antiga estrutura feudal, para dar lugar ao Estado moderno e à Idade Contemporânea.

ATENCAO


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3 RECEITAS PÚBLICAS

3.1 CONCEITO

Podemos conceituar as receitas públicas como toda entrada efetiva de recursos nos cofres estatais. Entretanto, nem toda a entrada pode ser conceituada de receita pública. Como nos ensina Hugo de Brito Machado Segundo (2008, p. 5):

Sempre que há a entrada de quantias nos cofres de uma entidade, diz-se que houve um ingresso. O ingresso pode, em alguns casos, representar a entrada de recurso financeiro que não acresce o patrimônio da entidade que o recebe, nem se incorpora a ele. Não configura, enfim, riqueza nova. É o caso, por exemplo, que ocorre quando o Tesouro recebe quantia que havia emprestado a alguém, ou quando toma emprestado certo valor de um particular. Tais recebimentos não configuram receita. Somente quando houver o ingresso de uma quantia nova, que se incorpora ao patrimônio do ente que a recebe, acrescendo-o, pode-se falar em receita. ‘Pública’, por sua vez, é a qualificação que é dada à receita quando a entidade que a recebe integra o Poder Público.

Receita é, portanto, um aporte novo de capital que entra no caixa do Tesouro, e que implica num aumento patrimonial do Estado. E pública, pois quem a recebe é a Administração Pública. Esta, por sua vez, pode ser vista de duas formas: em sentido amplo, ou em sentido estrito.

Ensinam Alexandrino e Paulo (2007, p. 13-14):

A noção de Administração Pública pode ser visualizada em sentido amplo ou em sentido estrito.

No seu sentido amplo, a expressão abrange tanto os órgãos governamentais (Governo), aos quais cabe traçar os planos e diretrizes de ação, quanto os órgãos administrativos, subordinados, de execução (Administração Pública em sentido estrito), aos quais incumbe executar os planos governamentais. A Administração Pública em sentido amplo, portanto, compreende tanto a função política, que estabelece as diretrizes governamentais, quanto a função administrativa que as executa.

O conceito de Administração Pública em sentido estrito não alcança a função política de Governo, de fixação de planos e diretrizes governamentais, mas tão-somente a função propriamente administrativa, de execução de atividades administrativas.

Em nosso caso, estamos estudando a Administração Pública em sentido estrito, pois veremos somente a execução de uma atividade administrativa específica, ou seja, a instituição, arrecadação, fiscalização e cobrança de tributos.


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Como já foi visto, as receitas públicas são necessárias para que o Estado possa cumprir seu papel de alcançar o bem comum. Entretanto, a origem dessas receitas pode ser classificada de várias maneiras. É o que veremos no próximo item.

3.2 CLASSIFICAÇÃO

Conforme a doutrina, existem diversas formas de classificar-se as receitas públicas, dependendo do parâmetro usado. De uma maneira geral, elas podem ser divididas quanto à periodicidade (ordinárias e extraordinárias), quanto à destinação do seu gasto (correntes e de capital), quanto à natureza (orçamentária e extraorçamentária) ou, ainda, quanto à afetação patrimonial (efetivas e por mutação patrimonial).

Entretanto, para fins do estudo ora desenvolvido, a classificação de interesse é quanto à origem das receitas públicas.

3.2.1 Receitas originárias

NOTA

As receitas públicas podem ser classificadas quanto:

a) À periodicidade.b) Destinação do seu gasto.c) À natureza.d) À afetação patrimonial.e) À origem.

Podemos dizer que são originárias as receitas advindas da exploração do patrimônio público, como, por exemplo, o fruto da venda de um imóvel do Estado.

De acordo com Machado Segundo (2008, p. 6), receita pública originária é aquela:

[...] decorrente da exploração de bens e empresas do Poder Público, no exercício de atividade assemelhada à dos cidadãos em geral. Por isso são chamadas de “originárias”: a receita se origina de atividade desempenhada pelo próprio Estado. É o caso dos dividendos recebidos de uma empresa estatal lucrativa, da receita oriunda do aluguel de um bem público, dos preços públicos etc.


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Desta forma, é no próprio patrimônio que o Estado vai buscar esse tipo de receita. Contabilmente, não há variação patrimonial, uma vez que a entrada da receita corresponde a uma baixa no patrimônio público.

3.2.2 Receitas derivadas

Já as chamadas receitas derivadas provêm do patrimônio de particulares, que abrem mão compulsoriamente de parte dele, devido ao poder coercitivo que o Estado dispõe para buscar essas receitas. Neste caso, há uma variação patrimonial positiva, já que se registra contabilmente somente a entrada dos recursos nos cofres públicos.

São exemplos de receitas ditas derivadas: as multas pecuniárias pelo descumprimento da legislação do trânsito, e os tributos.

Nas palavras de Machado Segundo (2008, p. 6-7), receita pública derivada é aquela:

[...] obtida compulsoriamente, em função de constrangimento legal que o Poder Público exerce sobre o setor privado. Daí a denominação “derivada”: a riqueza não é originária de uma atividade econômica desempenhada pelo Estado, mas oriunda, decorrente, derivada de atividade desempenhada pela iniciativa privada, de cuja parcela o Estado se apropria. É o caso dos tributos em geral, e das penalidades pecuniárias (multas).

Os tributos são, por sua vez, a maior fonte de recursos à disposição do Estado para o financiamento de suas atividades. E para buscar essas receitas, a máquina estatal tem à disposição uma série de aparatos para obrigar os contribuintes a entregar esses valores, pagos sob a forma de tributo.

Entretanto, para tornar a distribuição dos valores arrecadados mais homogênea entre a União, os estados, o Distrito Federal e os municípios, a Constituição de 1988 impôs a repartição dos valores arrecadados. Dessa maneira, passaremos a ver como as receitas tributárias são constitucionalmente repartidas.


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4 REPARTIÇÃO DAS RECEITAS PÚBLICAS

Como forma de manter a harmonia da Federação brasileira, a Constituição de 1988 determinou que as receitas tributárias fossem repartidas entre a União, os estados-membros, o Distrito Federal e os municípios.

Conforme ensina Machado Segundo (2008, p. 8), há duas maneiras de fazer-se isso: “ou pela atribuição de competência, ou pela repartição de receitas”.

Continua Machado Segundo:

Pela técnica da atribuição de competência se confere ao ente tributante a aptidão de criar e arrecadar determinado tributo, facultando-lhe um “âmbito constitucional de incidência” sobre o qual o mesmo poderá ser criado. Já pela técnica da repartição de receitas, atribui-se ao ente central a competência de instituir e arrecadar o tributo, mas se lhe impõe o dever de dividir com os entes periféricos o resultado dessa arrecadação. Essa receita partilhada – frise-se – não se confunde com as “transferências voluntárias” que um ente público pode fazer ao outro, sendo, em verdade, imposta pela Constituição. (p. 8).

No caso do Brasil, a Constituição Federal de 1988 adotou as duas formas de divisão de rendas. [...]

NOTA

Carazza (2002, p. 107) explica que: “[...] Federação (de foedus, foedoris, aliança, pacto) é uma associação, uma união institucional de Estados, que dá lugar a um novo Estado (o Estado Federal), diverso dos que dele participam (os Estados-membros). Nela, os Estados federados, sem perderem suas personalidades jurídicas, despem-se de algumas tantas prerrogativas, em benefício da União. Uma delas é a soberania”.

Aqui, particularmente, trataremos da repartição das receitas arrecadadas e com transferência compulsória. De acordo com Valdecir Pascoal (2008, p. 100), “as transferências são feitas obrigatoriamente da União para os Estados e o Distrito Federal, referentes aos recursos tributários por ela arrecadados, e dos Estados para os Municípios situados em seus territórios, referentes aos recursos tributários por eles arrecadados”.

No Brasil, essa transferência assume duas formas:

a) Direta: é a participação direta na arrecadação do tributo. A CF/88 estabelece que parte da arrecadação deva ser entregue diretamente aos Estados e/ou


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aos Municípios. Um exemplo é o repasse de 50% do ITR (Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural), de competência da União, aos Municípios onde a propriedade se encontra, e ainda o repasse de 50% do IPVA (Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores) para os Municípios onde os veículos estejam registrados.

b) Indireta: é a participação que ocorre quando uma parcela da arrecadação de um tributo é destinada a um fundo, que por sua vez é repassado segundo os critérios previstos em lei complementar. São exemplos o FPE – Fundo de Participação dos Estados, composto por 21,5% da arrecadação do IR (Imposto de Renda) e por 21,5% da arrecadação do IPI (Imposto sobre Produtos Industrializados), e ainda o FPM – Fundo de Participação dos Municípios, composto por 23,5% da arrecadação do IR (Imposto de Renda) e por 23,5% da arrecadação do IPI (Imposto sobre Produtos Industrializados). Esses percentuais devem ser aplicados sobre a arrecadação desses impostos, excluindo-se as isenções, os incentivos e as restituições do IR.

A Constituição ainda determina, nos termos do artigo 160, que esses recursos não podem ser retidos a qualquer título. Entretanto, a União e os Estados podem exigir que eles sejam entregues mediante o pagamento de seus créditos, inclusive suas autarquias, e ainda mediante o cumprimento do disposto no artigo 198, § 2º, II e III da Constituição, que exige a aplicação de percentuais das receitas de impostos estaduais e municipais nas ações e serviços públicos de saúde.

FONTE: Disponível em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constitui%C3%A7ao.htm. Acesso em: 9 ago. 2011.

Art. 160. É vedada a retenção ou qualquer restrição à entrega e ao emprego dos recursos atribuídos, nesta seção, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios, neles compreendidos adicionais e acréscimos relativos a impostos.

Art. 198. As ações e serviços públicos de saúde integram uma rede regionalizada e hierarquizada e constituem um sistema único, organizado de acordo com as seguintes diretrizes:

I – descentralização, com direção única em cada esfera de governo; II – atendimento integral, com prioridade para as atividades preventivas, sem prejuízo dos serviços assistenciais; III – participação da comunidade.

FONTE: Disponível em: <www.datasus.gov.br/cns/legal.htm>. Acesso em: 6 jun. 2011.


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Como já vimos, esses recursos são advindos de parcela do patrimônio de particulares, que são obrigados a fazê-lo em virtude do poder que o Estado tem de buscá-los.

E tanto os poderes do Estado quanto as garantias do contribuinte estão obrigatoriamente previstas em lei. Portanto, é importante entender como a legislação é aplicada, a fim de saber até onde vão os direitos e deveres de um e de outro, o que é feito através da integração e interpretação da legislação tributária, que serão o foco do estudo do próximo capítulo.

DICAS

Prezado(a) acadêmico(a), para aprofundar seus estudos, leia o texto Repartição da Receita Tributária. Disponível em:<http://www.paraentenderdireito.org/1/post/2010/11/repartio-da-receita-tributria.html>.

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RESUMO DO TÓPICO 1

Neste tópico estudamos a origem do Direito Tributário, que é um ramo do Direito Financeiro. Observamos como acontece a atividade financeira do Estado, que se sustenta através do tripé: receitas, que são as entradas de recursos; gestão, ou orçamento, que se desenvolve através do planejamento de como aplicar os valores disponíveis; e Despesa, que é a efetiva realização do planejamento efetuado.

Estudamos as receitas públicas desde a sua conceituação, sua classificação, até a sua repartição. Vimos que as receitas públicas podem ser conceituadas, a princípio, como toda entrada efetiva de recursos nos cofres estatais.

Compreendemos que a repartição de receitas pode se dar de forma direta e indireta, sendo que diretamente acontece, como, por exemplo, no caso do ITR, onde 50% da arrecadação é repassada aos Municípios onde se localizam os imóveis; e indiretamente, quando um percentual dos valores arrecadados é repassado a fundos como FPE – Fundo de Participação dos Estados.

Agora você já está apto a iniciar os estudos sobre o Direito Tributário e a Legislação Tributária, mas antes não se esqueça de fazer os exercícios.

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AUTOATIVIDADE

1 O que se pode entender como atividade financeira do Estado?

2 Conceitue Receita Pública.

3 De maneira geral, como podem ser classificadas as receitas públicas? Explique.

4 Como acontecem as transferências públicas no Brasil? Explique.

5 Explique Receita Originária e Derivada.

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TÓPICO 2

DIREITO TRIBUTÁRIO E

LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA

UNIDADE 1

1 INTRODUÇÃO

O Direito Tributário é altamente regulado em nosso país, o que leva os estudiosos da matéria – seja por opção, seja por necessidade de ofício – a se aprofundarem nos diplomas legais. Entretanto, principalmente, para os profissionais de fora da área jurídica, este é um desafio e tanto, já que, via de regra, eles não possuem o instrumental necessário para interpretar corretamente um texto legal, bem como, suas implicações.

O tópico que inauguramos agora tem por objetivo trazer os conhecimentos necessários para que essa interpretação seja feita, como também, dar um vislumbre de como funciona o sistema legal pátrio.

Passemos agora a estudar quais as fontes de onde surgem as regras e os princípios que norteiam a matéria tributária.

2 FONTES DO DIREITO TRIBUTÁRIO

Segundo a doutrina, há duas fontes para o Direito Tributário:

a) as fontes materiais e; b) as fontes formais.

As fontes materiais são os fatos que, na vida real, dão origem à obrigação tributária.

Já as fontes formais são todos os diplomas legais que transformam esses fatos em fatos jurídico-tributários.


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Nas palavras de Cassone (2007, p. 23):

As fontes materiais exprimem situações ou fatos tributários – tais como a renda, o patrimônio, a transmissão da propriedade, os serviços, a importação, a exportação, a circulação, a distribuição, o consumo, que por si só considerados nada representam.

Para surtirem efeitos no Direito Tributário, devem ser introduzidos nesse campo, o que exige uma forma. Essa forma consiste no procedimento do Poder Legislativo de elaborar uma lei tributária, com base na fonte material. Significa dizer: o legislador, sabedor da existência, no mundo das situações ou fatos econômicos, da renda, do patrimônio, dos serviços, etc., elabora lei criando o Imposto de Renda, o Imposto sobre a Propriedade Imobiliária, o Imposto sobre Serviços etc.

É nas fontes formais e materiais que o jurista vai buscar o sentido e o alcance do texto legal, e assim determinar como e quando aplicar a lei.

No Direito Tributário impera o princípio da legalidade, o que faz com que a sua fonte primordial seja a lei em seu sentido amplo.

De acordo com o artigo 96 do Código Tributário Nacional (CTN), considera-se legislação tributária as leis, os tratados e as convenções internacionais, os decretos e as normas complementares que versem, no todo ou em parte, sobre tributos e relações jurídicas a eles pertinentes.

FONTE: Extraído de:< www.questoesdeconcursos.com.br/.../tributario-230327>. Acesso em: 6 jun. 2011.

Portanto, leis, tratados e convenções internacionais, e os decretos, são considerados fontes primárias do Direito Tributário. Por outro lado, as normas complementares são consideradas fontes secundárias do Direito Tributário.

Com relação à lei, o CTN estabeleceu uma distinção relativa ao seu alcance no artigo 97, conforme se vê a seguir:

Art. 97. Somente a lei pode estabelecer: I – a instituição de tributos, ou a sua extinção; II – a majoração de tributos, ou sua redução, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65; III – a definição do fato gerador da obrigação tributária principal, ressalvado o disposto no inciso I do § 3º do artigo 52, e do seu sujeito passivo; IV – a fixação de alíquota do tributo e da sua base de cálculo, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65;

TÓPICO 2 | DIREITO TRIBUTÁRIO E LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA

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V – a cominação de penalidades para as ações ou omissões contrárias a seus dispositivos, ou para outras infrações nela definidas; VI – as hipóteses de exclusão, suspensão e extinção de créditos tributários, ou de dispensa ou redução de penalidades. § 1º Equipara-se à majoração do tributo a modificação da sua base de cálculo, que importe em torná-lo mais oneroso. § 2º Não constitui majoração de tributo, para os fins do disposto no inciso II deste artigo, a atualização do valor monetário da respectiva base de cálculo.

FONTE: Disponível em:<questoestributarias.blogspot.com/2010_05_01_archive.html>. Acesso em: 6 jun. 2011.

Somente lei pode estabelecer os principais aspectos da obrigação tributária, estando expressamente vedado o uso de qualquer outro instrumento legal.

Com relação aos tratados e convenções internacionais, determina o CTN: Os tratados e as convenções internacionais revogam ou modificam a legislação tributária interna e serão observados pela que lhes sobrevenha.

Por sua vez, o artigo 99 estabelece o alcance dos decretos, ao estipular que o conteúdo e o alcance dos decretos restringem-se aos das leis em função das quais sejam expedidos, determinados com observância das regras de interpretação estabelecidas nesta Lei.

Ou seja, os decretos não podem, em nenhuma hipótese, extrapolar os limites estabelecidos pela lei, sob pena de nulidade.

Por fim, o CTN ainda estabeleceu as fontes formais secundárias do Direito Tributário, no artigo 100:

Art. 100. São normas complementares das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos: I – os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas; II – as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, a que a lei atribua eficácia normativa; III – as práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas; IV – os convênios que entre si celebrem a União, os estados, o Distrito Federal e os municípios. Parágrafo único. A observância das normas referidas neste artigo exclui a imposição de penalidades, a cobrança de juros de mora e a atualização do valor monetário da base de cálculo do tributo.

FONTE: Extraído de:< www.dji.com.br/codigos/1966_lei_005172_ctn/100.htm>. Acesso em: 6 jun. 2011.


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Essas normas são complementares, ou seja, servem para dar sentido às leis e aos decretos, não podendo ultrapassar seus limites. São normas menores, que servem principalmente para dar orientação ao contribuinte, a respeito de algum aspecto específico da legislação tributária.

3 LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA

3.1 LEI

Como já vimos anteriormente, a fonte primordial do Direito Tributário é a lei. E a lei, em seu sentido estrito, é fruto de um processo legislativo.

De uma maneira geral, o processo legislativo é igual em todos os níveis da Federação (União, estados, Distrito Federal e municípios), tendo início de duas maneiras: ou por iniciativa do Poder Executivo, que encaminha projeto de lei para o Legislativo, ou por iniciativa de um parlamentar, que também elabora e apresenta projeto de lei.

Em ambos os casos, o projeto de lei segue a tramitação interna de cada casa legislativa, podendo ser aprovado ou rejeitado. Caso seja rejeitado, o projeto é arquivado; caso seja aprovado, segue para sanção do Chefe do Executivo. Por sua vez, o Chefe do Executivo pode sancionar ou vetar – total ou parcialmente – o projeto de lei. Caso isso aconteça, o projeto volta para o Legislativo, que pode ou não derrubar este veto.

Por fim, a lei é publicada, isto é, tornada pública através da veiculação no Diário ou Boletim Oficial, ou ainda em um jornal de grande veiculação.

NOTA

Processo legislativo é o conjunto de ações realizadas pelos órgãos do Poder Legislativo com o objetivo de proceder à elaboração das leis, sejam elas constitucionais, complementares e ordinárias, bem como as resoluções e os decretos legislativos.


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Em sentido amplo, lei é todo comando legal que faz parte do ordenamento jurídico. Entretanto, entre as leis existe uma hierarquia, que faz com que determinados assuntos possam ser tratados só por um tipo específico de lei. E é esta hierarquia que passaremos a estudar.

3.2 HIERARQUIA DAS LEIS

DICAS

Acesse o endereço eletrônico a seguir e aprofunde seus conhecimentos. <http://www.editoraferreira.com.br/publique/media/luciano_toq23.pdf>.

O sistema tributário brasileiro é de forma piramidal, ou seja, há uma hierarquia que deve ser seguida, devendo cada tipo de lei ser usada em momentos específicos.

No topo desta hierarquia está a Constituição Federal, a quem todas as demais leis devem observar. Por este motivo, caso uma lei inferior estabeleça algo que vá contra o que a Constituição afirma, diz-se que esta lei é inconstitucional e ela perde sua validade.

O art. 59 da Constituição Federal trata sobre o sistema legislativo brasileiro:

A) Emendas Constitucionais: são as alterações do texto da Constituição Federal. Depois de incorporadas, se tornam tão importantes quanto a própria Constituição, estando no mesmo patamar.

B) Lei Complementar: possui esse nome, pois tem a função de complementar o texto constitucional. Só é utilizada quando houver expressa previsão na Constituição, pois seu quorum para aprovação é qualificado (metade mais um dos membros do Parlamento). Sua utilização em matéria tributária está prevista no art. 146 da CF.

C) Lei Ordinária: trata de matérias em geral; o quorum para sua aprovação, reduzido, é de metade mais um dos votantes.

D) Medida Provisória: o Chefe do Executivo se utiliza desta medida quando houver relevância e urgência, e pode tratar sobre qualquer matéria, exceto aquelas reservadas para lei complementar. Depois de aprovada, tem força de lei ordinária.


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E) Lei Delegada: o Congresso Nacional delega poder ao Presidente para que ele promulgue uma lei sobre determinada matéria. Seu uso é restrito, sendo que em matéria tributária não é utilizada.

F) Decreto Legislativo: utilizado pelo Congresso Nacional para ratificação de acordos internacionais firmados pelo Poder Executivo.

G) Resolução do Senado Federal: são transformados em direito positivo e uma vez promulgados têm o mesmo nível de lei ordinária.

H) Decreto: ato típico do Poder Executivo, tem a função de regular um dispositivo legal. Ex: regulamento dos tributos.

I) Normas Complementares: são portarias, instruções e circulares expedidas por servidores públicos. Têm finalidade única de complementar a lei, nunca inovar.

O princípio da hierarquia das leis diz que a norma inferior só é válida se for compatível à superior.

3.3 VIGÊNCIA

Estudamos anteriormente que uma lei precisa ser tornada pública para começar a valer. A isto se dá o nome de vigência. Entretanto, para que uma lei tributária passe a vigorar, ou seja, a irradiar seus efeitos, é preciso respeitar algumas regras gerais e específicas.

No caso das leis em geral (aí incluídas as tributárias), as regras gerais estão previstas na Lei de Introdução ao Código Civil (LICC), bem como na Lei Complementar (LC) 95/98.

Há dois aspectos que devem ser observados quanto à vigência: o tempo e o espaço. Ou seja, quando e onde essa lei passará a vigorar.

A regra geral determina que uma lei deva ser tornada pública antes de passar a vigorar, já que ninguém pode alegar desconhecimento da lei. A LICC também determina que, salvo disposição em contrário, é necessário um lapso de tempo de 45 dias entre a publicação de uma lei e sua vigência. É a chamada vaccatio legis.


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DICAS

Caro(a) acadêmico(a), para saber mais sobre a vigência, aplicação, interpretação e integração da legislação tributária, leia o texto que se encontra disponível no site: <http://jus2.uol.com.br/doutrina/texto.asp?id=6651>.

Além disso, a LC 95/98 estabeleceu que deve haver um tempo razoável para que uma lei passe a vigorar, já que, devido à extensão de nosso território, o conhecimento de uma nova lei não se dá ao mesmo tempo. Como podemos observar nos ensinamentos de Alexandrino e Paulo (2007, p. 182-183):

A questão objeto do estudo da vigência temporal é saber quando começa a lei a viger. É uma questão importante, porque, como já afirmamos algumas vezes, uma lei não pode começar a produzir efeitos enquanto não houver iniciado a sua vigência. Uma lei pode até ter aplicação retroativa, como veremos adiante, mas mesmo essa aplicação retroativa somente poderá ocorrer a partir do instante em que a lei iniciar sua vigência.

O Código Tributário Nacional (CTN) traz expressamente, no artigo 101, que as regras tributárias devem seguir as normas gerais para vigência das leis em geral. As exceções ficam por conta das chamadas normas complementares, que entram em vigor conforme o disposto no artigo 103, transcrito a seguir:

Art. 103. Salvo disposição em contrário, entram em vigor:I – os atos administrativos a que se refere o inciso I do artigo 100, na data da sua publicação;II – as decisões a que se refere o inciso II do artigo 100, quanto a seus efeitos normativos, 30 (trinta) dias após a data da sua publicação;III – os convênios a que se refere o inciso IV do artigo 100, na data neles prevista.

FONTE: Extraído de: <www.jusbrasil.com.br/.../art-103-do-codigo-tributario-nacional-lei-5172-66>. Acesso em: 6 jun. 2011.

As leis tributárias ainda devem respeitar o princípio da anterioridade e da noventena, que serão analisados com mais profundidade quando observarmos os limites constitucionais ao poder de tributar.

Com relação ao espaço, ou seja, onde uma lei vai vigorar, em tese somente no território de quem a fez. É o chamado princípio da territorialidade, previsto no artigo 102:


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Art. 102. A legislação tributária dos estados, do Distrito Federal e dos municípios vigora, no País, fora dos respectivos territórios, nos limites em que lhe reconheçam extraterritorialidade os convênios de que participem, ou do que disponham esta ou outras leis de normas gerais expedidas pela União.

FONTE: Extraído de:< www.jusbrasil.com.br/.../art-103-do-codigo-tributario-nacional-lei-5172-66>. Acesso em: 6 jun. 2011.

Sobre este dispositivo legal, ensinam Alexandrino e Paulo (2007, p. 182-183):

É extremamente simples. A regra é a legislação tributária estar submetida ao denominado princípio da territorialidade. Diz esse princípio que a legislação tributária tem vigência, portanto é aplicável, no território da pessoa política que a editou. Como vivemos em uma Federação, as leis e os atos normativos da União têm vigência em todo o território nacional; as leis e atos normativos do Estado do Rio de Janeiro têm vigência e aplicação no território desse Estado; as leis e atos normativos do Município de Curitiba têm vigência e aplicação no território desse Município; e assim por diante. Só isso.

O CTN ainda prevê a possibilidade de vigência extraterritorial em caso de convênios, ou ainda no caso de leis complementares, que contenham regras gerais e que regulamentem dispositivos constitucionais.

3.4 APLICAÇÃO

A aplicação da lei tributária está prevista nos artigos 105 e 106 do CTN:

Art. 105. A legislação tributária aplica-se imediatamente aos fatos geradores futuros e aos pendentes, assim entendidos aqueles cuja ocorrência tenha tido início, mas não esteja completa nos termos do artigo 116.

Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:I – em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída a aplicação de penalidade à infração dos dispositivos interpretados; II – tratando-se de ato não definitivamente julgado:a) quando deixe de defini-lo como infração;b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou omissão, desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento de tributo;c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da sua prática.

FONTE: Disponível em: <www.conteudojuridico.com.br/?artigos&ver=2.8049>. Acesso em: 6 jun. 2011.


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3.5 INTERPRETAÇÃO E INTEGRAÇÃO

A regra geral, portanto, é de que a lei tributária não retroage para alcançar fatos já ocorridos antes de entrar em vigor, mas pode ser aplicada a fatos que embora estejam pendentes, mas ainda não estejam concluídos.

As exceções para a aplicação retroativa da lei tributária são quando:

a) Ela for expressamente interpretativa, exceto nos casos de aplicação de penalidade à infração dos dispositivos interpretados. Ou seja, caso um texto legal tenha por objetivo dar um sentido a outro texto legal, pode retroagir. Mas para aplicar uma punição mais severa pelo descumprimento dessa lei, não.

b) Aplique punição menos severa a fato ainda pendente de julgamento. Isso ocorre quando um lançamento tributário ainda esteja sendo questionado administrativa ou judicialmente. Por exemplo, o contribuinte entra com recurso administrativo questionando a aplicação de uma multa, que deixa de existir durante o período em que esse recurso está sendo apreciado; nesse caso, a lei pode retroagir para beneficiar o contribuinte, extinguindo a punição já aplicada.

Veremos em mais detalhes a possibilidade de aplicação retroativa da lei tributária quando estudarmos o princípio da irretroatividade.

Agora, passaremos a estudar como a lei tributária é interpretada e integrada.

Existe uma ciência dedicada à interpretação e integração das normas: é a Hermenêutica Jurídica. Como ensina Amaro (2006, p. 205):

Interpretar a norma jurídica consiste em identificar o seu sentido e alcance. Chama-se hermenêutica à ciência da interpretação. A interpretação (ou exegese) é necessária para que se possa aplicar a lei às situações concretas que nela se subsumam. A aplicação da lei (isto é, o enquadramento de um fato concreto no comando legal que lhe corresponda), seja ela feita pela autoridade administrativa, pelo julgador ou pelo próprio sujeito passivo da obrigação tributária, supõe que a lei seja interpretada, vale dizer, que seja identificado o seu significado e o seu alcance. Após a realização desse trabalho técnico (interpretação) é que se concluirá pela aplicação ou não da lei ao fato concreto.

No caso específico das leis tributárias, as regras hermenêuticas para interpretação e integração estão previstas nos artigos 108 a 112 do CTN:


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Art. 108. Na ausência de disposição expressa, a autoridade competente para aplicar a legislação tributária utilizará sucessivamente, na ordem indicada:I – a analogia;II – os princípios gerais de direito tributário;III – os princípios gerais de direito público;IV – a equidade. § 1º O emprego da analogia não poderá resultar na exigência de tributo não previsto em lei.§ 2º O emprego da equidade não poderá resultar na dispensa do pagamento de tributo devido.

Art. 109. Os princípios gerais de direito privado utilizam-se para pesquisa da definição, do conteúdo e do alcance de seus institutos, conceitos e formas, mas não para definição dos respectivos efeitos tributários.

Art. 110. A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar competências tributárias.

Art. 111. Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre:I – suspensão ou exclusão do crédito tributário;II – outorga de isenção;III – dispensa do cumprimento de obrigações tributárias acessórias.

Art. 112. A lei tributária que define infrações, ou lhe comina penalidades, interpreta-se da maneira mais favorável ao acusado, em caso de dúvida quanto:I – à capitulação legal do fato;II – à natureza ou às circunstâncias materiais do fato, ou à natureza ou extensão dos seus efeitos;III – à autoria, imputabilidade, ou punibilidade;IV – à natureza da penalidade aplicável, ou à sua graduação.

FONTE: Disponível em:< www.dji.com.br/codigos/1966_lei_005172.../107a112.htm>. Acesso em: 6 jun. 2011.

Segundo os ensinamentos de Cassone (2007, p. 158-164), esses artigos devem ser interpretados da seguinte maneira.

O artigo 108 prevê quais os instrumentos que deverão ser usados para suprir eventuais lacunas da lei tributária. Esses instrumentos deverão ser usados na ordem estabelecida pelo artigo, conforme disposição expressa do caput.


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Analogia é a aplicação da lei para uma situação similar, sem previsão legal. Esse instrumento é permitido, desde que não seja usado para cobrar tributo não previsto em lei, já que somente por disposição legal expressa é que se pode cobrar tributo.

Equidade é uso da justiça na avaliação do caso em particular. É vedada em matéria tributária para dispensar o pagamento de tributo devido.

Também os Princípios Gerais do Direito Tributário e do Direito Público (encontrados no Direito Administrativo e no Direito Constitucional) podem ser empregados na interpretação das normas tributárias. Esses princípios são encontrados na Constituição, e são normas primordiais na confecção de todas as normas jurídicas.

Segundo o postulado de Geraldo Ataliba (2001, p. 34):

Os princípios são as linhas mestras, os grandes nortes, as diretrizes magnas do sistema jurídico. Apontam os rumos a serem seguidos por toda a sociedade e obrigatoriamente perseguidos pelos órgãos do governo (poderes constituídos).

Os princípios são anteriores ao sistema legal e trazem em si os limites e o desenho geral desse sistema. Assim, sempre que houver dúvidas com relação a uma lacuna na lei tributária, devem ser buscados esses princípios.

Ainda segundo Cassone (2007, p. 158-164),

os artigos 109 e 110 estabelecem que, se por um lado se deve buscar o significado dos institutos privados nos princípios do direito, por outro se deve respeitar o conteúdo e o alcance dos efeitos desejados pela lei tributária ao usar esses institutos e conceitos. Isso é especialmente importante, já que o Direito Tributário costuma “emprestar” vários conceitos de diversos ramos do Direito, e mesmo do conhecimento humano (especialmente da Economia) para definir seus institutos.

O artigo 111 determina a interpretação literal dos dispositivos legais que determinem a suspensão ou exclusão do crédito tributário, a outorga de isenção e a dispensa do cumprimento de obrigações acessórias, já que esses dispositivos atingem o direito do Estado de cobrar tributo. Portanto, devem ter a interpretação mais fechada possível, para, de um lado, beneficiar somente aqueles a quem pretende alcançar, e, de outro, não ampliar a restrição do direito de cobrança do tributo.

Por fim, o artigo 112 determina a aplicação de interpretação mais benéfica para o contribuinte. É a importação do princípio do direito penal in dubio pro reo, ou, na dúvida, deve-se decidir em favor do réu. Sempre que as circunstâncias permitirem, deve-se buscar a aplicação mais amena da lei tributária, em especial daquela que determinar a punição por alguma infração.


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4 CONCEITO DE DIREITO TRIBUTÁRIO

Já vimos que o tributo é a maior fonte de receita do Estado moderno, que vai buscar no patrimônio de particulares – os chamados contribuintes – esses valores. E esta relação nem sempre amistosa entre Estado e contribuinte é o objeto de um ramo do Direito, chamado Direito Tributário.

Seu principal objetivo é estudar essa relação obrigacional nascida da vontade da lei, bem como seu principal produto, o tributo.

De acordo com Cassone (2007, p. 12):

O direito tributário é parte do direito financeiro que estuda as relações jurídicas entre Estado (fisco) e os particulares (contribuintes), no que concerne à instituição, arrecadação, fiscalização e extinção dos tributos. É direito autônomo, pois se rege por princípios e normas próprias.

O principal foco de estudo do Direito Tributário é o tributo. E esse será o assunto do nosso próximo tópico.

NOTA

NOTA

Os instrumentos de integração e interpretação da legislação tributária são:

1. A analogia.2. Os princípios gerais de direito tributário.3. Os princípios.4. A equidade.

Para saber mais, leia o texto “DIREITO TRIBUTÁRIO E SEUS CONCEITOS GERAIS”, disponível no endereço: <http://www.advogado.adv.br/artigos/2005/marcusviniciusguimaraesdesouza/direitotributarioconceitosgerais.htm>.

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RESUMO DO TÓPICO 2

Neste tópico estudamos as fontes do Direito Tributário, que podemos dividir em materiais e formais.

Fontes materiais: são os fatos que, na vida real, dão origem à obrigação tributária.

Fontes formais: são todos os diplomas legais que transformam esses fatos da vida real em fatos jurídico-tributários.

Observamos a legislação tributária, analisando todo o sistema tributário brasileiro, e vimos que ele é organizado de forma piramidal, ou seja, há uma hierarquia que deve ser seguida, devendo cada tipo de lei ser usado em momentos específicos.

Aprendemos que uma lei, para estar vigente, deve se tornar pública, como também, para que passe a vigorar, ou seja, a irradiar seus efeitos, é preciso respeitar algumas regras gerais e específicas. Analisamos também a interpretação e a integração da legislação tributária e, finalmente, conceituamos Direito Tributário como parte do Direito Financeiro que estuda as relações entre o Estado e os contribuintes.

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AUTOATIVIDADE

1 Quais as fontes do Direito Tributário?

2 O que vem a ser uma lei?

3 Quais são as exceções para a aplicação retroativa da lei tributária?

4 O que se entende por analogia, quando aplicada às leis?

5 Qual o conceito de Direito Tributário?

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TÓPICO 3

TRIBUTO

UNIDADE 1

1 INTRODUÇÃO

É senso comum que, sempre que o estado – e em especial, a União – resolve aumentar a carga tributária, surjam manifestações indignadas de entidades empresariais e da sociedade em geral.

Por outro lado, quando há a (rara) redução dessa mesma carga, invariavelmente existe o comentário unânime de que poderia haver uma redução ainda maior.

Quem nunca reclamou do pagamento do IPVA (Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores), que não tem a justa contrapartida em estradas seguras e bem pavimentadas? Ou que se indignou contra o pagamento de uma taxa para retirar um documento na Prefeitura?

Claro que sempre haverá essa tensão entre quem arrecada e quem paga, cada um querendo melhorar a sua situação frente ao outro.

Entretanto, por desconhecimento, as pessoas costumam confundir as diversas espécies tributárias previstas na Constituição, bem como sua real função. E este é o assunto sobre o qual se passa a discorrer.

2 CONCEITO DE TRIBUTO

O conceito do que é tributo está previsto no artigo 3º do CTN:

FONTE: Disponível em: <www.viajus.com.br/viajus.php?pagina=artigos&id=1230>. Acesso em: 7 jun. 2011.

Art. 3° Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade plenamente vinculada.

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E o que o legislador quis dizer com isso? Vamos à explicação:

Prestação pecuniária compulsória: significa dizer que o tributo é um valor que deve ser pago obrigatoriamente, uma vez surgida a obrigação tributária.

Em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir: fala sobre a forma pela qual o tributo deve ser quitado, ou seja, preferencialmente em dinheiro. Porém, a lei admite que a obrigação tributária possa ser satisfeita com, por exemplo, a entrega de um imóvel. Entretanto, esta é a exceção.

Que não constitua sanção de ato ilícito: ato ilícito é todo aquele proibido por lei; por sua vez, esta proibição, para ser efetiva, deve ser acompanhada de uma penalização que iniba e puna o comportamento ilícito.

Existem várias formas de sanção previstas em lei, sendo a mais clássica a pena de privação de liberdade ou penas de prisão. Também as penas pecuniárias ou em dinheiro são largamente usadas; o exemplo mais clássico é a multa de trânsito. O CTN reforça com essa expressão que o tributo não é uma punição, e sim um valor que deve ser entregue pelo contribuinte obrigatoriamente, para custear as despesas do Estado.

Instituída em lei: com relação à sua instituição, somente a lei pode obrigar alguém a pagar um tributo, inclusive contra sua vontade. O sistema funciona desta maneira para assegurar que o Estado não ultrapasse o limite do tolerável pelo contribuinte. Há inclusive um princípio constitucional que veda expressamente o confisco via tributo, que será estudado mais adiante.

Cobrado mediante atividade plenamente vinculada: em relação à forma de arrecadação, mais uma vez o CTN reforça que o exercício da cobrança de um tributo deve ser vinculado à lei. E mais, que os agentes estatais encarregados dessa cobrança devem observar rigorosamente o que a lei estabelece, não podendo usar de discricionariedade para aplicar a lei, ou seja, aplicá-la de acordo com a sua vontade.

Agora que vimos quais as características de um tributo, vamos ver sua classificação? Vamos lá!

TÓPICO 3 | TRIBUTO

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3 CLASSIFICAÇÃO DO TRIBUTO

Os tributos são classificados quanto à destinação específica da sua arrecadação e dividem-se em vinculados e não vinculados.

Os tributos vinculados são aqueles arrecadados, tendo por condição uma contrapartida do Estado. Isso significa dizer que o tributo é cobrado do contribuinte e, em retorno, o Estado deve prestar um serviço ou fazer outro tipo de retribuição.

Um exemplo são as taxas, cobradas em função de uma atividade que o Estado vai desenvolver, como fiscalizar se um estabelecimento está de acordo com as leis de ocupação do solo.

Nas palavras de Alexandrino e Paulo (2007, p. 12):

Os tributos vinculados são aqueles cujo fato gerador é alguma atividade específica do Estado relativa ao contribuinte. O fato gerador do tributo é vinculado a uma atividade específica do Estado. O contribuinte pagará o tributo em razão da existência de uma atividade estatal específica (descrita na lei como hipótese de incidência) a ele direcionada. São exemplos as taxas, as contribuições de melhoria e algumas contribuições.

Os tributos não vinculados, ao contrário, não estão atrelados a nenhuma contraprestação estatal específica para o contribuinte.

O exemplo clássico são os impostos, cujo fruto da arrecadação é usado para custear as despesas gerais da máquina estatal.

Assim, os valores arrecadados a título de Imposto de Renda podem ser destinados, por exemplo, ao pagamento de fornecedores da União.

Novamente nos socorremos de Alexandrino e Paulo (2007, p. 12-13):

Os tributos não vinculados são aqueles cujo fato gerador não é nenhuma atividade específica do Estado direcionada ao contribuinte. A hipótese de incidência dos tributos não vinculados descreve algum fato econômico pertinente ao sujeito passivo: a propriedade de um bem, uma operação que ele tenha realizado, uma renda que ele tenha auferido. A cobrança do tributo baseia-se na manifestação de capacidade econômica do contribuinte, não na realização ou disponibilização de uma atividade estatal específica e direcionada. É o caso dos impostos. O contribuinte dá surgimento à obrigação de pagar o IPVA e o IR simplesmente em razão da demonstração de uma capacidade econômica (ser proprietário de um veículo e auferir renda, respectivamente), independentemente de quaisquer outras considerações.

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Desta maneira, enquanto nos tributos vinculados espera-se alguma contraprestação do Estado, nos tributos não vinculados basta ocorrer o fato jurídico tributário para que nasça a obrigação de pagar.

4 ESPÉCIES TRIBUTÁRIAS

O tributo é gênero, e possui as seguintes espécies tributárias, previstas na Constituição Federal:

a) impostos;b) taxas;c) contribuição de melhoria;d) empréstimo compulsório; e e) contribuições parafiscais.

Todas essas espécies atendem aos requisitos previstos no artigo 3º do CTN, e serão vistas a seguir.

4.1 IMPOSTO

A definição do que é imposto está no artigo 16 do CTN, que reza: imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte.

Por ser um tributo não vinculado, basta que alguém dê causa a um fato considerado como gerador da obrigação tributária para que automaticamente passe à condição de contribuinte.

Nos ensinamentos de Amaro (2006, p. 30):

O fato gerador do imposto é uma situação (por exemplo, aquisição de renda, prestação de serviços etc.) que não supõe nem se conecta com nenhuma atividade do Estado especificamente dirigida ao contribuinte. Ou seja, para exigir imposto de certo indivíduo, não é preciso que o Estado lhe preste algo determinado. A atuação do Estado dirigida a prover o bem comum beneficia o contribuinte, mas este frui das utilidades que o Estado fornece porque é membro da comunidade e não por ser contribuinte.

DICAS

Caro(a) acadêmico(a), para aprofundar seus conhecimentos, leia o texto a seguir: “O tributo e a sua classificação”. Disponível em: <http://www.lfg.com.br/public_html/article.php?story=20080414105908809>.

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Se o fato gerador do imposto não é um ato do Estado, ele deve configurar uma situação à qual o contribuinte se vincula. O legislador deve escolher determinadas situações materiais (por exemplo, aquisição de renda) evidenciadoras da capacidade contributiva, tipificando-as como fatos geradores da obrigação tributária. As pessoas que se vinculam a essas situações (por exemplo, pessoas que adquirem renda) assumem o dever jurídico de pagar o imposto em favor do Estado.

Os impostos estão previstos na Carta Magna, nos artigos 153, 154 (impostos de competência da União), 155 (impostos de competência dos estados e do Distrito Federal) e 156 (impostos de competência dos municípios e do Distrito Federal).

4.2 TAXA

A taxa está prevista no artigo 145, inciso II e § 2º da CF:

FONTE: Disponível em: <www.dji.com.br/constituicao_federal/cf145a149.htm>. Acesso em:7 jun. 2011.

Assim, o texto constitucional dá duas autorizações para a instituição de uma taxa: o exercício do poder de polícia, ou a utilização de serviços públicos postos à disposição do contribuinte.

Art. 145. A União, os estados, o Distrito Federal e os municípios poderão instituir os seguintes tributos:

[...]

II – taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos à sua disposição;

[...]

§ 2º As taxas não poderão ter base de cálculo própria de impostos.

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Art. 77. As taxas cobradas pela União, pelos estados, pelo Distrito Federal ou pelos municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, têm como fato gerador o exercício regular do poder de polícia, ou a utilização, efetiva ou potencial, de serviço público específico e divisível, prestado ao contribuinte ou posto à sua disposição.

Parágrafo único. A taxa não pode ter base de cálculo ou fato gerador idênticos aos que correspondam a imposto, nem ser calculada em função do capital das empresas. Art. 78. Considera-se poder de polícia atividade da administração pública que, limitando ou disciplinando direito, interesse ou liberdade, regula a prática de ato ou abstenção de fato, em razão de interesse público concernente à segurança, à higiene, à ordem, aos costumes, à disciplina da produção e do mercado, ao exercício de atividades econômicas dependentes de concessão ou autorização do Poder Público, à tranquilidade pública ou ao respeito à propriedade e aos direitos individuais ou coletivos.

Parágrafo único. Considera-se regular o exercício do poder de polícia quando desempenhado pelo órgão competente nos limites da lei aplicável, com observância do processo legal e, tratando-se de atividade que a lei tenha como discricionária, sem abuso ou desvio de poder.

Art. 79. Os serviços públicos a que se refere o artigo 77 consideram-se:I – utilizados pelo contribuinte:a) efetivamente, quando por ele usufruídos a qualquer título;b) potencialmente, quando, sendo de utilização compulsória, sejam postos à sua disposição mediante atividade administrativa em efetivo funcionamento;II – específicos, quando possam ser destacados em unidades autônomas de intervenção, de unidade, ou de necessidades públicas;III – divisíveis, quando suscetíveis de utilização, separadamente, por parte de cada um dos seus usuários.

Art. 80. Para efeito de instituição e cobrança de taxas, consideram-se compreendidas no âmbito das atribuições da União, dos estados, do Distrito Federal ou dos municípios, aquelas que, segundo a Constituição Federal, as Constituições dos Estados, as Leis Orgânicas do Distrito Federal e dos Municípios e a legislação com elas compatível, competem a cada uma dessas pessoas de direito público.

FONTE: Extraído de:< www.dji.com.br/codigos/1966_lei...ctn/077a080.htm>. Acesso em: 6 jun. 2011.

Infraconstitucionalmente, a taxa é regulada pelos artigos 77 a 80 do CTN:

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Podemos conceituar o poder de polícia como sendo o poder-dever que a Administração Pública tem para agir preventivamente ou coercitivamente para regular e, se for o caso, punir atividades ilícitas.

Essa ação pode se dar através das seguintes maneiras:

● Limitação, ou do disciplinamento de direito, interesse ou liberdade.● Regulamentação da prática de ato ou a abstenção (proibição) de fato.● O respeito à propriedade e aos direitos individuais ou coletivos.

Nas palavras de Hely Lopes Meirelles (apud ALEXANDRINO; PAULO, 2007, p. 177), “poder de polícia é a faculdade de que dispõe a Administração Pública para condicionar e restringir o uso e gozo de bens, atividades e direitos individuais, em benefício da coletividade ou do próprio Estado”.

Assim, o poder de polícia é exercido em nome da prevalência do interesse público sobre o interesse privado.

Já a taxa cobrada em função da prestação de um serviço somente pode ser cobrada se este serviço for específico e divisível. Ou seja, é necessário identificar quem são os contribuintes e qual o valor que cada um deve pagar, e que não é necessariamente igual para todos. Um exemplo é a taxa cobrada pela coleta de lixo.

Rocha França (2002) assim ensina sobre o conceito de serviço público:

O serviço público, enquanto objeto da prestação, representa uma comodidade ou utilidade material para o cidadão (ou mesmo outro ente estatal na posição de seu consumidor), cuja fruição é direta e depende necessariamente de seu oferecimento. São necessidades constitucional ou legalmente fixadas como bens (num sentido lato) relevantes para a coletividade. Como, por exemplo, os serviços de telecomunicações. Contudo, o serviço somente merecerá o adjetivo "público" quando se tratar de objeto de uma prestação somente realizável pelo Estado ou por quem tenha recebido delegação hábil para tanto.

E continua o autor, lecionando sobre serviço específico e divisível:

Outra proposta doutrinária é identificar os "serviços públicos específicos" como serviços uti singuli, por se referirem a uma pessoa ou a número determinado (ou determinável) de pessoas, distintos dos "serviços públicos gerais" (serviços uti universi), que seriam prestados indistintamente a todos os cidadãos. Seria uma decorrência natural da natureza vinculada do tributo sob análise.

Já a divisibilidade da prestação do serviço público, por sua vez, decorre do caráter exclusivo e direto dos efeitos práticos que o benefício pode assumir na esfera do cidadão que a solicitou. Sem a possibilidade da delimitação de uma classe de indivíduos que possa fruir separadamente a prestação do serviço público, fica impedida a instituição da taxa.

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Uma taxa ainda não pode ter base de cálculo de imposto, e pode ser instituída por União, Estados, Distrito Federal e Municípios, desde que atendidos os requisitos legais. Em função de suas especificidades, a taxa é um tributo de difícil cobrança.

Existe ainda uma grande discussão na doutrina a respeito da diferenciação entre a taxa e o preço público.

De uma maneira geral, diferenciam-se os dois através da natureza da cobrança de cada um deles. Enquanto a taxa é um tributo – e, portanto, deve obedecer a todos os preceitos constitucionais a ela relacionadas –, o preço público são cobranças administrativas.

A confusão ocorre principalmente com relação à cobrança sobre os serviços públicos. Afinal, quando seria taxa e quando seria preço público?

Ensina Amaro (2006, p. 40-41):

A taxa é um tributo, sendo, portanto, objeto de uma obrigação instituída por lei; já o preço é obrigação contratual. O preço é, pois, obrigação assumida voluntariamente, ao contrário da taxa de serviços, que é imposta pela lei a todas as pessoas que se encontrem na situação de usuários (efetivos ou potenciais) de determinado serviço estatal.

O que se deve discutir, obviamente, não são esses conceitos (de taxa e de preço público), mas sim os critérios que permitiriam segregar, de um lado, os serviços que devessem ser taxados e, de outro, os serviços que ensejariam a cobrança de preços públicos. Em suma, onde pode haver a imposição (da taxa) e onde deve haver a contratação (do preço público)?

E continua o autor (2006, p. 45):

Assim, o Estado adstringe-se a adotar a figura da taxa, se o serviço (que ele executa) deve ser realizado por imperativo de ordem pública. Por outro lado, se o serviço puder ser remunerado por preço público, por não apresentar as características que o restrinjam à remuneração por taxas, o legislador pode optar pela adoção do regime de taxas.

Em suma, há situações em que o legislador (à vista da execução pelo Estado de um serviço divisível) só tem a via da taxa. Noutros casos, para os quais seja possível o preço público, o legislador pode optar entre adotar o regime jurídico das taxas ou dos preços públicos. Institui-se a taxa (por opção ou porque não é aplicável o regime de preços), a exação se sujeita ao regime jurídico respectivo: princípio da legalidade, princípio da anterioridade, restrições quanto à base de cálculo (CF, Art. 145, § 2º) etc.

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Se adotado o regime jurídico de preço público (nos casos em que o Estado não esteja adstrito a utilizar a taxa, é óbvio), sua cobrança dependerá do que estipular o contrato com os indivíduos que solicitarem a prestação do serviço.

A adoção do regime jurídico das taxas permitirá, por razões assinaladas anteriormente, a opção do legislador pela incidência mesmo nos casos em que não haja efetiva utilização do serviço público. Os preços, evidentemente, só poderão ser cobrados nos termos do contrato firmado, não cabendo impor ao indivíduo o pagamento, se ele se recusa a contratar; nada impede, por outro lado, cobrar preço pela simples colocação do serviço à disposição, se isso tiver sido contratado. (grifos em itálico no original)

Há, por fim, a tarifa, que é o valor cobrado por empresas privadas concessionárias de serviços públicos. As concessionárias desempenham, mediante concessão pública, serviços públicos remunerados, pelos quais cobram uma tarifa. O exemplo são as empresas concessionárias de transporte público, por exemplo, ônibus ou metrô.

Art. 81. A contribuição de melhoria cobrada pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, é instituída para fazer face ao custo de obras públicas de que decorra valorização imobiliária, tendo como limite total a despesa realizada e como limite individual o acréscimo de valor que da obra resultar para cada imóvel beneficiado.

4.3 CONTRIBUIÇÃO DE MELHORIA

A contribuição de melhoria está prevista no artigo 81 do CTN:

FONTE: Disponível em: <www.ufsm.br/direito/artigos/tributario/contribuicao.htm>. Acesso em: 7 jun. 2011.

O fator decisivo para a cobrança da contribuição de melhoria é a valorização patrimonial que o contribuinte obtém depois de uma obra pública. O objetivo deste tributo é nobre e visa evitar que particulares ganhem vantagens pessoais em função de uma obra pública feita com o dinheiro de todos os contribuintes.

Ensinam Alexandrino e Paulo (2007, p. 83):

É um tributo de cobrança vinculada a uma atividade estatal específica: a realização de uma obra pública que beneficie imóveis determinados ou determináveis.

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A doutrina, e também o STF, somente admitem a cobrança da contribuição de melhoria posteriormente à realização da obra pública ou, pelo menos, de parcela da obra suficiente para justificar a ocorrência de acréscimo de valor ao imóvel beneficiado. Em outras palavras, a contribuição de melhoria visa a ressarcir parte (ou a totalidade) dos gastos incorridos na realização da obra e não a permitir o levantamento de obra futura.

Entretanto, a grande dificuldade é verificar o montante desta valorização patrimonial, pois todos os imóveis devem sofrer tributação, inclusive aqueles que valorizaram indiretamente.

Digamos que uma rua muito usada como via de tráfego seja pavimentada, depois de anos de reivindicações dos seus moradores. Não somente os imóveis da rua pavimentada em si sofrem valorização, mas também os imóveis das ruas secundárias, que também ganham com a obra. Assim, todos aqueles que se beneficiarem dessa obra passam a ser contribuintes do tributo.

Sobre a forma de cálculo da contribuição de melhoria, ensinam Alexandrino e Paulo (2007, p. 84):

O CTN estabelece limites à cobrança da contribuição de melhoria. São dois os limites:

a) limite individual, correspondente ao acréscimo de valor que da obra resultar para cada imóvel beneficiado; eb) limite total, correspondente à despesa realizada.

Em cada caso, o limite que prevalecerá será o primeiro a ser atingido.

Assim, se uma obra de custo R$ 100.000,00 beneficiou igualmente 10 imóveis e cada imóvel valorizou-se em exatos R$ 7.000,00, o máximo que pode ser cobrado de cada proprietário é R$ 7.000,00.

Se a mesma obra de R$ 100.000,00 tivesse valorizado cada imóvel em exatos R$ 12.000,00, o máximo que poderia ser cobrado de cada proprietário seria R$ R$ 10.000,00. Por quê?

Porque, nesse caso, o limite total seria atingido primeiro, uma vez que R$ 10.000,00 multiplicados por 10 (o número total de imóveis beneficiados) já perfazem os R$ 100.000,00, que é o custo da obra.

Diz-se que a contribuição de melhoria tem como fundamento a vedação ao enriquecimento sem causa. Como o particular teve um aumento em seu patrimônio que não resultou do seu trabalho ou do emprego de capital seu, é justo que ele devolva à coletividade, que custeou a obra que o beneficiou, o acréscimo de patrimônio que ele obteve sem uma causa justa.

Além da mensuração da valorização ser por si só complicada, pois envolve valores subjetivos de mercado, o total arrecadado não pode ultrapassar o custo total da obra. Isso sem contar todos os requisitos exigidos para a cobrança, especificados no artigo 81. Por este motivo, raramente a contribuição de melhoria é lançada.

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4.4 EMPRÉSTIMO COMPULSÓRIO

O empréstimo compulsório é cobrado com base no artigo 148 da CF/88:

FONTE: Disponível em: <www.ufsm.br/direito/artigos/tributario/impostos.htm>. Acesso em: 7 jun. 2011.

Ao contrário dos demais tributos, neste caso a receita não é definitiva, pois o Estado “pega emprestado” o valor dos contribuintes, que são obrigados a desembolsar o valor, com a condição de devolução posterior.

Ensina Machado Segundo:

Diferentemente dos impostos, das taxas e das contribuições de melhoria, que têm no seu “fato gerador” o principal elemento diferenciador, os empréstimos compulsórios caracterizam-se por serem restituíveis. [...]

Os empréstimos compulsórios somente podem ser criados diante de situações específicas (guerra externa ou sua iminência e calamidade pública, ou investimento público de caráter relevante), e a aplicação dos recursos provenientes de sua arrecadação é vinculada à despesa correspondente, que justificou sua instituição. Trata-se de exceção, prevista em norma de superior hierarquia (CF/88, art. 148, parágrafo único), e ao disposto no art. 4°, II, do CTN.

O país testemunhou uma única tentativa de cobrança deste tributo, quando, na década de 1980, a União instituiu a cobrança de empréstimo compulsório sob o pretexto de investimento público de caráter relevante, com a finalidade de aplicar os valores nas estradas, então em situação extremamente precária.

Todos os proprietários de veículos automotores desembolsaram um valor fixo toda vez que abasteciam seus veículos. Porém, o fato da União simplesmente não ter devolvido os valores cobrados fez com que milhares de contribuintes acionassem o Judiciário em busca dos valores cobrados.

Art. 148. A União, mediante lei complementar, poderá instituir empréstimos compulsórios:

I – para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência;

II – no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional, observado o disposto no art. 150, III, b.

Parágrafo único. A aplicação dos recursos provenientes do empréstimo compulsório será vinculada à despesa que fundamentou a instituição.

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Como esta não é uma receita definitiva, aliado ao fato de ser de difícil cobrança, fez com que a União não mais lançasse este tributo.

4.5 CONTRIBUIÇÕES PARAFISCAIS

As contribuições parafiscais ou, simplesmente, contribuições, estão previstas no Artigo 149 da Constituição:

Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse de categorias profissionais ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, observado o disposto no art. 146, III e 150, I e III, e sem prejuízo do previsto no art. 195, § 6º, relativamente às contribuições a que alude o dispositivo.

FONTE: Disponível em: <www.guiatrabalhista.com.br/.../contr_sindical_empresa.htm>. Acesso em: 7 jun. 2011.

São três as categorias de contribuições previstas:

a) Contribuições sociais: vinculadas à seguridade social (saúde, previdência e assistência social). Aqui se enquadram as contribuições previdenciárias, como a COFINS.

b) Contribuições de intervenção do domínio econômico: usadas para fomentar atividades econômicas. O maior exemplo é o CIDE combustível.

c) Contribuições de interesse de categorias profissionais: destinadas aos órgãos de classe de cada uma das respectivas categorias. São exemplos deste tipo de tributo as anuidades pagas para órgãos reguladores de categorias profissionais como CRC (Conselho Regional de Contabilidade) e a OAB (Ordem dos Advogados do Brasil).

Há ainda uma quarta espécie de contribuição, prevista no art. 149-A da CF/88: a contribuição para custeio da iluminação pública (COSIP), de competência dos municípios.

ESTUDOS FUTUROS

Caro(a) acadêmico(a), na Unidade 3 aprofundaremos nossos estudos sobre os diversos tributos e suas características!

TÓPICO 3 | TRIBUTO

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Agora que já vimos as espécies tributárias que existem em nosso sistema, veremos que os tributos podem ser usados de diversas formas pelo Estado.

5 FUNÇÃO DOS TRIBUTOS

Apesar de terem nascido para arrecadar dinheiro para os cofres públicos, os tributos passaram, com o tempo, a serem usados com diferentes funções pelo Estado. Vamos a elas.

a) Função Fiscal: quando o tributo tem por papel primordial a busca de recursos para o Estado. Aqui se enquadra a maioria dos impostos, como o Imposto de Renda (IR) e o Imposto Sobre Veículos Automotores (IPVA).

b) Função Extrafiscal: aqui o tributo é usado para intervir em determinada situação da economia. Exemplos clássicos são o Imposto de Exportação (IE) e o Imposto de Importação (II), que incidem sobre a saída e a entrada de mercadorias no território nacional. Eventualmente suas alíquotas podem subir ou baixar, para equilibrar a balança comercial do país.

c) Função Parafiscal: também visa a geração de receitas, mas difere da função fiscal, pois visa gerar receitas à margem do Estado (INSS, OAB). Essas receitas destinam-se a financiar órgãos que desempenham um papel pertencente ao Estado, mas não desempenhado por ele, como o da OAB, que fiscaliza as atividades dos advogados, no lugar da União.

6 TRIBUTOS DIRETOS E INDIRETOS

DICAS

Leia e conheça “As Espécies Tributárias”. Disponível em:<http://www.webartigos.com/articles/6457/1/as-especies-tributarias/pagina1.html>.

Apesar de ser um ramo do Direito, o Direito Tributário vai buscar em várias áreas do conhecimento conceitos para definir seus estatutos. Um desses estatutos é a classificação dos tributos em diretos e indiretos, e é definido por critérios econômicos.

Seu objetivo é buscar quem efetivamente arca com o custo financeiro do tributo. Para tanto, dividiu os contribuintes em dois grupos: os contribuintes de fato e os contribuintes de direito.

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Os contribuintes de fato são aqueles que efetivamente pagam o tributo, arcando com seu custo financeiro.

Por outro lado, os contribuintes de direito são aqueles indicados na lei como sendo os responsáveis pelo pagamento do tributo, mas que não desembolsam o valor, uma vez que o repassam para o consumidor final – o chamado contribuinte de fato.

Com isso em mente, essa classificação divide os tributos em diretos e indiretos.

Nos tributos diretos, o contribuinte de fato e o de direito se confundem, sendo um só. Os impostos sobre a renda e sobre o patrimônio (IR e IPVA, por exemplo) estão nessa categoria.

Já nos tributos indiretos, o contribuinte de direito é um, enquanto o contribuinte de fato é outro. Os impostos sobre o consumo – como o ISS (Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza) – são exemplo clássico, já que o contribuinte de direito, nesse caso, é o prestador de serviço, mas quem realmente arca com o custo do imposto é o tomador desse serviço, que o paga embutido no preço do final.

NOTA

TRIBUTOS DIRETOS ⇒ Contribuinte de direito = Contribuinte de fato

TRIBUTOS INDIRETOS ⇒ Contribuinte de direito ≠ Contribuinte de fato

DICAS

INDICAÇÃO DE SITES PARA PESQUISAR E CONSULTAR

1 Associação Brasileira de Direito Tributário - ABRADT<http://www.abradt.org.br/home.asp>.

2 FISCOSoft on-Line<http://www.fiscosoft.com.br/>.

3 Tributario.net<http://www.tributario.net/>.

4 Jus Navegandi<http://www.jusnavegandi.com.br>.

TÓPICO 3 | TRIBUTO

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FLUXOS DO PROCESSO LEGISLATIVO

Esta área do portal permite acesso a fluxogramas simplificados do processo legislativo de um projeto de lei ordinária (PL) e de uma proposta de emenda à Constituição (PEC). O Fluxo Constitucional reflete, em linhas gerais, o conteúdo dos artigos 65 e 66 da Constituição Federal e é referente ao processo legislativo de um PL, que ocorre no âmbito das duas casas do Poder Legislativo, Câmara dos Deputados e Senado Federal, e se finaliza com a participação do Poder Executivo.

O item Projeto de Lei Ordinária mostra a tramitação mais detalhada de um projeto de lei ordinária na Câmara dos Deputados. O fluxo se desdobra em dois, a partir da forma de apreciação definida para o projeto, que pode ser conclusiva nas comissões ou em Plenário. O item Proposta de Emenda à Constituição apresenta a tramitação de uma PEC no âmbito da Câmara dos Deputados.

Os fluxos foram desenvolvidos em linguagem simplificada e didática, de modo a permitir uma compreensão geral dos passos mais importantes da tramitação de um projeto de lei e de uma PEC, sem a pretensão de esgotar ou detalhar todo o processo. Caso deseje conhecer mais detalhes do processo legislativo, acesse a Constituição Federal, artigos 59 a 69, e o Regimento Interno da Câmara dos Deputados, Resolução nº 17/89. Alguns passos dos fluxos são ilustrados com perguntas e respostas que detalham e esclarecem aspectos não retratados no fluxo em si. [...]

FONTE: Disponível em: <http://www2.camara.gov.br/processolegislativo/fluxo/index.html>. Acesso em: 24 abr. 2009.

LEITURA COMPLEMENTAR

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RESUMO DO TÓPICO 3

Neste tópico estudamos os tributos, seu conceito, sua classificação e sua espécie, bem como a sua função. Estudamos que tributo, como bem disposto no artigo 3°, do CTN, é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade plenamente vinculada.

Vimos que os tributos são classificados quanto à destinação específica da sua arrecadação, e se dividem em vinculados, que são aqueles arrecadados, tendo uma contrapartida do Estado, e não vinculados, que não estão atrelados a nenhuma contraprestação estatal específica para o contribuinte.

Observamos que o tributo possui as seguintes espécies tributárias, previstas na Constituição Federal: impostos, taxas, contribuição de melhoria, empréstimo compulsório e contribuições.

Aprendemos que os tributos têm função fiscal, extrafiscal e parafiscal, e que conforme os critérios econômicos, podem ser classificados em diretos e indiretos.

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AUTOATIVIDADE

1 O que é tributo?

2 Qual a classificação do tributo quanto à destinação? Explique.

3 O que é imposto?

4 O que é taxa?

5 Explique as funções do tributo.

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UNIDADE 2

SISTEMA TRIBUTÁRIO NACIONAL


PLANO DE ESTUDOS

A partir desta unidade você será capaz de:

• reconhecer o funcionamento do Sistema Constitucional Tributário, tanto em relação à competência e à capacidade tributárias, quanto do ponto de vista das limitações constitucionais ao poder de tributar, representadas por diversos princípios constitucionais;

• identificar as feições relevantes da obrigação tributária: seu nascimento, classificação e aspectos fundamentais;

• distinguir o conceito de crédito tributário, bem como apontar como ele nasce, através do lançamento tributário;

• assinalar quais os diversos tipos de lançamento tributário existentes, e suas principais diferenças;

• individualizar em quais situações teremos a suspensão, a extinção ou a exclusão do crédito tributário, assim como diferenciar cada uma das situ-ações elencadas como tal;

• diferenciar quais as garantias e os privilégios que são legalmente conferi-dos à cobrança judicial do crédito tributário;

• conhecer a função, as prerrogativas e limites da Administração Tributária, e ainda, seus padrões modernos de atuação.

Esta unidade está dividida em quatro tópicos. No final de cada um deles, você encontrará atividades que o(a) auxiliarão a fixar os conhecimentos de-senvolvidos.

TÓPICO 1 – SISTEMA CONSTITUCIONAL TRIBUTÁRIO

TÓPICO 2 – OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA

TÓPICO 2 – CRÉDITO TRIBUTÁRIO

TÓPICO 4 – ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA

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TÓPICO 1

SISTEMA CONSTITUCIONAL

TRIBUTÁRIO

UNIDADE 2

1 INTRODUÇÃO

Esta unidade foi elaborada com o objetivo de lhe dar uma visão panorâmica dos principais pontos do Direito Tributário. Os tópicos que serão abordados foram fundamentados para que você entenda o Sistema Tributário Nacional em sua totalidade, aprendendo seus aspectos mais relevantes.

Em primeiro lugar, você conhecerá como a Constituição de 1988 desenhou em linhas gerais o sistema constitucional tributário, onde, de um lado, previu o poder do Estado de buscar as receitas necessárias para seu financiamento e, do outro, quais as garantias e proteções de que gozam os contribuintes.

Em seguida estudaremos os fundamentos da matéria: os aspectos essenciais do nascimento da obrigação e do crédito tributário, bem como sua suspensão, extinção e exclusão.

Finalizando, veremos quais são as bases do órgão público encarregado de fazer cumprir a legislação tributária: a Administração Tributária. Como todo órgão integrante da Administração Pública, este também tem de se ater às regras legais, e nosso objetivo é ver quais seus direitos e deveres perante o contribuinte.

A Carta Magna de 1988 tratou de diversos assuntos de maneira abrangente, e não poderia ser diferente em relação ao poder de tributar e aos limites impostos a ele.

De um lado, temos a competência tributária e a capacidade tributária, e, de outro, vários princípios constitucionais que visam limitar o acesso do Estado ao patrimônio de particulares. Esses princípios são rígidos e devem ser observados no exercício do poder de tributar.

UNIDADE 2 | SISTEMA TRIBUTÁRIO NACIONAL

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2 COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA

2.1 CONCEITO

Competência Tributária é o poder concedido pela Constituição Federal para criar tributos. Ou como nos ensina Alexandrino e Paulo (2007, p. 138):

No Direito Tributário o conceito de competência tributária é bastante simples. A definição de competência tributária é, tão somente: o poder conferido pela Constituição Federal às pessoas políticas para editarem leis que instituem tributos.

Detalhando esse conceito, Amaro (2006, p. 93) ensina que:

Temos assim a competência tributária – ou seja, a aptidão para criar tributos – da União, dos estados, do Distrito Federal e dos municípios. Todos têm, dentro de certos limites, o poder de criar determinados tributos e definir seu alcance, obedecidos os critérios de partilha de competência estabelecidos pela Constituição. A competência engloba, portanto, um amplo poder político no que respeita a decisões sobre a própria criação do tributo e sobre a amplitude da incidência, não obstante o legislador esteja submetido a vários balizamentos [...].

Somente as pessoas políticas, ou seja, integrantes do Estado, podem, de acordo com a Constituição, criar tributos. Assim, a CF em si não cria os tributos, mas dá o poder de criá-los. Por outro lado, a mesma Constituição impõe várias restrições a esse poder de criar tributos.

ESTUDOS FUTUROS

No próximo tópico veremos que a competência tributária não é absoluta e quais são as restrições ao poder de tributar.

Neste tópico nos dedicaremos a ver como este sistema de pesos e contrapesos funciona, para, de um lado, garantir ao Estado a sua principal fonte de receitas e, de outro, proteger a sociedade da voracidade dos tributos.

TÓPICO 1 | SISTEMA CONSTITUCIONAL TRIBUTÁRIO

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Somente as pessoas políticas podem deter este poder, uma vez que somente elas têm o poder – também concedido pela Constituição – de criar leis, ou seja, dotadas de um parlamento. No Brasil, são a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios. Esta aptidão está prevista no artigo 24, inciso I, da Carta Política, in verbis:

Art. 24. Compete à União, aos estados e ao Distrito Federal legislar concorrentemente sobre:I - direito tributário, financeiro, penitenciário, econômico e urbanístico.[...]

Dentre suas características, podemos citar as seguintes:

a) Irrenunciabilidade: o ente que a recebeu não pode renunciá-la, em hipótese alguma.

b) Incaducabilidade: não existe prazo para que a competência seja exercida pelo ente que a recebeu. Ela somente se extingue com a extinção da Constituição que a criou.

c) Indelegabilidade: a competência não pode ser transferida a outra pessoa política.

2.2 CLASSIFICAÇÃO

Há três tipos de competência tributária:

a) a privativa, b) a comum, e c) a residual.

A competência privativa é aquela concedida a apenas uma pessoa política. Portanto, somente aquela pessoa poderá criar o tributo quando a competência for desta natureza. Ex.: IPI (competência da União), ICMS (competência dos estados) e ISSQN (competência dos municípios).

A competência comum é compartilhada entre mais de um ente da Federação. Neste caso, observadas as respectivas competências, qualquer um (União, estados, Distrito Federal e municípios) pode criar o tributo. Ex.: taxa de contribuição de melhoria.

A competência residual é exclusiva da União, e é o poder dado pela Constituição para que ela crie tributo sobre fatos geradores que não estejam no âmbito da competência dos demais entes federados. Um exemplo é a autorização para criar outras contribuições para-fiscais, que não aquelas previstas no art. 195 da CF/88.


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Uma vez instituído o tributo, quem o criou tem também a competência para cobrar esse tributo. É a chamada capacidade tributária.

2.3 CAPACIDADE TRIBUTÁRIA

A capacidade tributária é o poder que o ente tributante tem para arrecadar, cobrar e fiscalizar um tributo, e é uma decorrência da competência tributária.

Entretanto, ao contrário da competência, a capacidade tributária pode ser delegada a outra pessoa, desde que seja pública.

Ensinam Alexandrino e Paulo (2007, p. 151):

Essa atribuição, bem como os critérios para sua delegação, estão previstos no artigo 7º, do CTN:

A competência tributária, que é a competência legislativa para instituir tributos, é sempre indelegável e pertence às pessoas políticas às quais a Constituição Federal a tenha atribuído.

As atribuições de arrecadar ou fiscalizar tributos, ou de executar leis, serviços, atos ou decisões administrativas em matéria tributária (competências administrativas), podem ser delegadas a outras pessoas jurídicas de direito público.

[...]A pessoa jurídica de direito público que receba essas atribuições passa

a ter o que a doutrina denomina capacidade tributária ativa. Os exemplos que temos no Brasil, muito comuns, são de delegação da capacidade tributária ativa a autarquias. É o caso, por exemplo, da delegação da União aos conselhos fiscalizadores de profissões regulamentadas (CREA, CRM, CRECI, CRC, etc.) da atribuição de exigir a contribuição de interesse da categoria profissional respectiva. A União institui a contribuição, com base na sua competência tributária exclusiva (CE, Art. 149) e delega a capacidade tributária à autarquia federal, que passa a figurar no polo ativo da relação jurídico-tributária (grifo do autor).

Art. 7º A competência tributária é indelegável, salvo atribuição das funções de arrecadar ou fiscalizar tributos, ou de executar leis, serviços, atos ou decisões administrativas em matéria tributária, conferida por uma pessoa jurídica de direito público a outra, nos termos do § 3º do artigo 18 da Constituição.


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COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA CAPACIDADE TRIBUTÁRIAPoder para instituir tributos, previsto exclusivamente na CF/88. Poder para exigir e fiscalizar tributos.

Atribuição legislativa, de índole política. Atribuição administrativa.

Somente conferida às pessoas políticas: União, estados, Distrito Federal e municípios.

Pode ser conferida, também, às pessoas administrativas de direito público (autarquias e fundações públicas).

É indelegável. É delegável.

QUADRO 1 – DIFERENÇAS E CARACTERÍSTICAS DA COMPETÊNCIA E DA CAPACIDADE CONTRIBUTIVA

FONTE: Alexandrino; Paulo (2007, p. 152)

Portanto, vimos que a competência tributária tem dois aspectos principais: a competência legislativa, e ainda a competência administrativa, também chamada de capacidade tributária.

Mas a Constituição também criou uma série de mecanismos para limitar essa competência, elencados a seguir.

§ 1º A atribuição compreende as garantias e os privilégios processuais que competem à pessoa jurídica de direito público que a conferir.

§ 2º A atribuição pode ser revogada, a qualquer tempo, por ato unilateral da pessoa jurídica de direito público que a tenha conferido.

§ 3º Não constitui delegação de competência o cometimento, a pessoas de direito privado, do encargo ou da função de arrecadar tributos (grifos nossos).

O § 3º ainda faz uma ressalva, ao lembrar que o mero repasse aos bancos privados, do recebimento do tributo, não caracteriza delegação da capacidade contributiva a pessoa privada.

FONTE: Disponível em:< dji.com.br/codigos/1966_lei_005172_ctn/006a008.htm>. Acesso em: 7 jul. 2011.

Para ilustrar as diferenças e características da competência e da capacidade contributiva, vejamos o quadro a seguir:


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2.4 LIMITAÇÕES CONSTITUCIONAIS AO PODER DE TRIBUTAR

2.4.1 Conceito

2.4.2 Princípio da legalidade

O Princípio da Legalidade está previsto no artigo 150, inciso I, da CF/88:

Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos estados, ao Distrito Federal e aos municípios:

I – exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça.[...]

O texto é claro: sem uma lei o Estado não pode cobrar ou aumentar tributo. E por lei, entenda-se o diploma legal que tem de ser aprovado pelo Legislativo, respeitando todos os passos necessários para ser considerado como tal.

Este princípio é fundamental, e um dos mais antigos já elaborados na defesa do contribuinte. Teve origem na Carta Magna da Inglaterra, surgida em 1215, quando os barões impuseram ao Rei João Sem Terra a obrigação de obter a aprovação prévia dos súditos para a cobrança de tributos (foi a chamada Revolução Gloriosa.)

A respeito do conteúdo do princípio da legalidade, ensina Amaral (2006, p. 112):

Como já visto anteriormente, a Constituição criou um sistema tributário baseado em pesos e contrapesos. Ao mesmo tempo em que delegou a competência tributária, também criou uma série de mecanismos para limitar essa competência, as chamadas limitações constitucionais ao poder de tributar.

Essas limitações foram feitas sob a forma de princípios constitucionais, que visam dar uma salvaguarda ao contribuinte, protegendo-o da sanha arrecadatória do Estado.

Agora iremos estudar os principais princípios constitucionais que limitam o poder de tributar.

O conteúdo do princípio da legalidade tributária vai além da simples autorização do Legislativo para que o Estado cobre tal ou qual tributo. É mister que a lei defina in abstracto todos os aspectos relevantes para que, in concreto, se possa determinar quem terá de pagar, quanto, a quem, à vista de que fatos ou circunstâncias.


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A lei deve esgotar, como preceito geral e abstrato, os dados necessários à identificação do fato gerador da obrigação tributária e à quantificação do tributo, sem que restem à autoridade poderes para, discricionariamente, determinar se “A” irá ou não pagar tributo, em face de determinada situação. Os critérios que definirão se “A” deve ou não contribuir, ou que montante estará obrigado a recolher, devem figurar na lei e não no juízo de conveniência ou oportunidade do administrador público.

Em suma, a legalidade tributária não se conforma com a mera autorização de lei para cobrança de tributos; requer-se que a própria lei defina todos os aspectos pertinentes ao fato gerador, necessários à quantificação do tributo devido em cada situação concreta que venha a espelhar a situação hipotética descrita na lei (grifos em itálico no original) (grifos em negrito nossos).

Como a obrigação tributária nasce da lei, e não da vontade do contribuinte, é fundamental que todos os aspectos do tributo estejam previstos num texto legal em sentido estrito. Isso impede que esse contribuinte seja surpreendido por tributos criados ao bel-prazer dos governantes.

Entretanto, a Constituição de 1988 entendeu por bem mitigar esse princípio com relação a três impostos, todos de competência da União, pois suas alíquotas podem ser alteradas por ato do Poder Executivo (via de regra, um decreto presidencial):

a) Imposto de Importação (II).

b) Imposto de Exportação (IE).

c) Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI).

A Constituição permite essas exceções, pois esses impostos têm função extra-fiscal. Enquanto o IE e o II são usados como instrumento de equilíbrio da balança comercial do país, o IPI é usado como instrumento de regulação da produção industrial nacional.

Mas não basta que os aspectos do tributo estejam previstos em lei. Para realmente assegurar que o contribuinte não seja pego de surpresa, com a criação de um tributo da noite para o dia, há ainda o princípio da anterioridade e da noventena, que veremos a seguir.


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NOTA

Balança comercial é um termo econômico que representa as importações e exportações de bens entre os países. Disponível em: <http://www.suapesquisa.com/o_que_e/balanca_comercial.htm.> Acesso em: 19 mar. 2009.

2.4.3 Princípio da anterioridade e da noventena

O princípio da anterioridade e da noventena está previsto no artigo 150, inciso III, alíneas b e c, § 1º:

Art. 150. [...]III – cobrar tributos:[...]b) no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou;c) antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou, observado o disposto na alínea b;[...]§ 1º A vedação do inciso III, b, não se aplica aos tributos previstos nos arts. 148, I, 153, I, II, IV e V; e 154, II; e a vedação do inciso III, c, não se aplica aos tributos previstos nos Arts. 148, I, 153, I, II, III e V; e 154, II, nem à fixação da base de cálculo dos impostos previstos nos arts. 155, III, e 156, I.

FONTE: Disponível em: <www.senado.gov.br/legislacao/const/04/art_150_.shtm>.Acesso em: 7 jun. 2011.

O Princípio da Anterioridade estabelece que um tributo não pode ser cobrado no mesmo ano em que foi aprovada a lei que o criou ou aumentou. Já a noventena estabelece um prazo mínimo de 90 dias entre a criação ou aumento de um tributo e sua cobrança.

Esses prazos devem ser aplicados, via de regra, em conjunto. Assim, por exemplo, uma lei que aumente as alíquotas do ICMS, e que tenha sido publicada no dia 01/11/2007, somente poderá entrar em vigor a partir de 01/02/2008, em virtude do princípio da anterioridade, combinado com a noventena.

Esse princípio também é chamado da não surpresa, e tem por objetivo possibilitar que o contribuinte possa se planejar para pagar seus tributos, e para que não seja surpreendido com o aumento repentino de um tributo.

Entretanto, estes prazos comportam exceções, como pode ser visto na transcrição do § 1º. Elas estão descritas no quadro a seguir:


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QUADRO DE APLICAÇÃO DA ANTERIORIDADE E DA NOVENTENATRIBUTO ANTERIORIDADE NOVENTENAImposto sobre Produtos Industrializados (IPI).

Não se aplica. Aplica.

Imposto de Importação (II). Não se aplica. Não se aplica.Imposto de Exportação (IE). Não se aplica. Não se aplica.Imposto sobre Operações Financeiras (IOF).

Não se aplica. Não se aplica.

Imposto de Renda (IR). Aplica. Não se aplica.Base de cálculo do Imposto Predial e Territorial Urbano (IPTU).

Aplica. Não se aplica.

Base de cálculo do Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores (IPVA).


Empréstimo compulsório para custear despesas extraordinárias decorrentes de guerra externa efetiva ou iminente, ou calamidade pública.


Impostos extraordinários. Não se aplica. Não se aplica.Contribuições sociais. Não se aplica. Aplica.

QUADRO 2 – QUADRO DE APLICAÇÃO DA ANTERIORIDADE E DA NOVENTENA

FONTE: As autoras

De uma maneira geral, somente os tributos com alguma função extra-fiscal estão elencados nas exceções.

2.4.4 Princípio da isonomia

Está previsto nos artigos 5º, e 150, inciso II, da CF:

Art. 5º Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza, garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à propriedade, nos termos seguintes:[...]

Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos estados, ao Distrito Federal e aos municípios:[...]


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FONTE: Disponível em:< www.culturabrasil.org/artigo5.htm>. Acesso em: 7 jul. 2011.

Este princípio prega que os contribuintes que estejam em situação similar devem ter tratamento tributário igual. Ensina Harada (2006, p. 383):

Este princípio tributário veda o tratamento jurídico diferenciado de pessoas sob os mesmos pressupostos de fato; impede discriminações tributárias, privilegiando ou favorecendo determinadas pessoas físicas ou jurídicas. [...] Apesar de repetitiva, a norma de art. 150, II, da CF, é salutar, uma vez que, através de seu enunciado detalhado, não permite que seja escamoteado o princípio da isonomia tributária, por meio de rótulos dados aos rendimentos, títulos ou direitos, bem como veda a distinção em razão da ocupação profissional ou função exercida pelo contribuinte.

O princípio da isonomia tributária é a reafirmação, no campo tributário, do fundamento primeiro da Constituição: todos são iguais perante a lei.

II – instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situação equivalente, proibida qualquer distinção em razão de ocupação profissional ou função por eles exercida, independentemente da denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos.[...]

2.4.5 Princípio da capacidade contributiva

Desdobramento do Princípio da Isonomia, esta previsto no artigo 145, § 1º, da CF/88:

2.4.6 Princípio da vedação ao confisco

O Princípio da Vedação ao Confisco ou do não confisco está previsto no Art. 150, inc. IV, transcrito a seguir:

Art. 145. (...)§ 1º – Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte.

FONTE: Disponível em: <www.egov.ufsc.br/portal/sites/.../20289-20290-1-PB.html>. Acesso em: 7 jul. 2011.

Basicamente, prega que quem tem maior capacidade econômica deve contribuir com mais recursos para os cofres do Estado.


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Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos estados, ao Distrito Federal e aos municípios:[...]IV – utilizar tributo com efeito de confisco.

FONTE: Disponível em: <www.sef.sc.gov.br/auditoria/images/.../perguntas_e_respostas_iptu.pdf>. Acesso em: 7 jul. 2011.

O texto constitucional é vago quanto ao que seria considerado “efeito de confisco”, o que causa grande dificuldade na sua conceituação. Segundo Alexandrino e Paulo (2007, p. 39-40):

A base do princípio do não confisco é o direito de propriedade, que deve ser respeitado, dentro dos limites, mesmo pelo Direito Tributário. A Constituição foi muito vaga, intencionalmente, ao enunciar o princípio, dizendo, apenas, no art. 150, IV, que: [...]

Não existe uma alíquota limite a partir da qual possamos afirmar que um tributo passa a ser confiscatório. Depende, muito, da base de incidência do tributo. Por exemplo, os tributos sobre o patrimônio têm, em regra, alíquotas menores do que as dos demais. Os tributos com incidência cumulativa têm, em regra, alíquotas menores dos que os não cumulativos. Os tributos sobre o consumo, classificados como tributos indiretos, podem ter alíquotas muito elevadas sem que isso configure confisco (como exemplo, existem alíquotas de IPI de mais de 50%, e nem por isso são consideradas confiscatórias; algumas bebidas alcoólicas estão sujeitas a alíquota ad valorem de IPI de 60%).

Além disso, há determinadas situações em que a própria Constituição autoriza uma tributação exacerbada, para execução de determinados fins de natureza extra-fiscal. É o caso do IPTU e do ITR exacerbados para garantir que a propriedade cumpra sua função social.

Em todos os casos, como é impossível estabelecer limites objetivos a partir dos quais a alíquota de cada tributo seria confiscatória, os autores costumam afirmar que o princípio do não confisco pode ser entendido como uma exigência de razoabilidade da carga tributária, ou, pelo menos, de tolerabilidade da transferência de riqueza privada para o Estado por meio dos tributos.

Assim, o Princípio da Vedação ao Confisco tem por meta impedir que um tributo se torne tão caro, que seja capaz de taxar a totalidade ou quase totalidade do patrimônio do contribuinte. É derivado do princípio do direito à propriedade privada, que também consta na Constituição, no artigo 5º, inciso XXII.


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2.4.7 Princípio da liberdade de tráfego

Reza o artigo 150, inciso V da CF/88:

Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos estados, ao Distrito Federal e aos municípios:[...]V – estabelecer limitações ao tráfego de pessoas ou bens, por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a cobrança de pedágio pela utilização de vias conservadas pelo Poder Público.

FONTE: Extraído de: <www.dantaspimentel.adv.br/jcdp5212.htm>. Acesso em: 7 jul. 2011.

O uso de tributos para restringir a locomoção das pessoas remonta à Antiguidade. O governo local costumava cobrar de viajantes a travessia de seus territórios, como forma de “indenização” pelo uso de suas estradas.

Nossa Constituição, com o intuito de evitar que o tributo fosse usado para restringir a livre circulação dentro do território nacional, coibiu o seu uso com essa finalidade. Ensina Machado Segundo (2008, p. 46):

Estabelece a Constituição ser vedado à União, aos estados-membros, ao Distrito Federal e aos municípios estabelecer limitações ao tráfego de pessoas ou bens, por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a cobrança de pedágio pela utilização de vias públicas conservadas pelo Poder Público. Trata-se do conhecido princípio da liberdade de tráfego, que tem fundamento na forma federativa do Estado, pois serve para viabilizar a integração entre os diversos entes que compõem o Estado Federal.

O citado princípio não veda, propriamente, a cobrança de tributos em operações interestaduais ou intermunicipais. Não há uma imunidade para essas operações. O que não é possível é tributá-las de modo mais pesado do que as operações internas, utilizando-se o tributo como forma de desestimular o tráfego de pessoas e bens dentro do território nacional. Exemplificando, se um comerciante estabelecido no Ceará compra mercadorias de um outro, estabelecido no Piauí, pode haver a incidência do ICMS, mas o ônus fiscal não deve ser superior ao que incidiria se a mercadoria tivesse sido comprada dentro do próprio Estado do Ceará.

O fato de haver sido transposta uma fronteira estadual ou municipal não pode ser motivo para a cobrança de um tributo específico, nem fator de discriminação para a elevação de um tributo já existente. Para evitar dúvidas, a Constituição já ressalvou a possibilidade de cobrança de pedágio pelo uso de vias conservadas pelo Poder Público, sendo importante observar que esse pedágio, para ser válido, deve ter como fundamento o uso da via, e não a transposição da fronteira em si.


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2.4.8 Princípio da uniformidade geográfica

Como foi citado, a exceção ficou por conta da cobrança de pedágio pela utilização de vias conservadas pelo Poder Público. Essa expressão causou muita discussão, uma vez que colocou o pedágio na seção destinada aos tributos, o que o tornaria também um tributo.

Por outro lado, há doutrinadores que entendem ser o pedágio uma tarifa, ou ainda um preço público, e que sua menção na seção dedicada aos tributos não o torna um.

De acordo com Alexandrino e Paulo (2007, p. 41-42):

[...] Entendemos que, nos dias atuais, o pedágio pode ou não ser tributo, dependendo da opção do legislador. Os pedágios cobrados por concessionárias de serviços públicos, pessoas privadas, nas rodovias “privatizadas”, não são cobrados como taxas, mas sim como preços públicos (afinal, tributos só podem ter como sujeitos ativos pessoas jurídicas de direito público). Diferentemente, se o pedágio é cobrado por pessoa jurídica de direito público, pode ser tributo, da espécie taxa.

Assim, independentemente de ser o pedágio tributo ou preço público, ele é a única exceção ao princípio da liberdade de tráfego.

DICAS

Caro(a) acadêmico(a), para saber mais sobre o pedágio, leia o texto “A natureza jurídica do pedágio”, disponível no site:<www.conpedi.org.br/manaus/arquivos/.../Carlos%20Araujo%20Leonetti.pdf>.

O Princípio da Uniformidade Geográfica está previsto no Artigo 151, inciso II da CF/88:

Art. 151. É vedado à União:I – Instituir tributo que não seja uniforme em todo o território nacional ou que implique distinção ou preferência em relação a estado, ao Distrito Federal ou a município, em detrimento de outro, admitida a concessão de incentivos fiscais destinados a promover o equilíbrio do desenvolvimento socioeconômico entre as diferentes regiões do país.

FONTE: Disponível em:< academico.direito-rio.fgv.br/wiki/Outras_Vedações>. Acesso em: 8 jun. 2011.


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Assim, esse princípio comporta duas situações distintas: por um lado, proíbe que as diferentes regiões e Estados sejam tratados de maneira distinta em termos de tributação, impondo assim a uniformidade geográfica do tributo.

Por outro lado, permite que o uso de incentivos fiscais para o desenvolvimento de regiões menos desenvolvidas atenda à necessidade de se manter a Federação unida.

Nesse sentido, ensinam Alexandrino e Paulo (2007, p. 42-43):

Desta forma, o princípio da uniformidade geográfica quer garantir a aplicação do Princípio da Igualdade entre os entes da Federação, provando que ele não é válido somente para os contribuintes.

O princípio da uniformidade geográfica possui, especialmente, dois relevantes fundamentos. Na parte em que veda a instituição de tributo federal não uniforme em todo o país, tem fundamento, sobretudo, no princípio da isonomia. Ao proibir que os tributos federais impliquem em distinção ou preferência em relação a estado, ao Distrito Federal ou a município, em detrimento de outro, o fundamento é o princípio federativo.

Anote-se que há ressalva expressa possibilitando a concessão de incentivos fiscais regionais, desde que sejam dirigidos às regiões mais pobres do Brasil, no intuito de promover o equilíbrio do desenvolvimento socioeconômico entre as diferentes regiões do país.

Essa ressalva permite-nos afirmar, por exemplo, que uma lei que concedesse isenção de IPI para indústrias de determinado setor que se instalasse no Estado de São Paulo seria inconstitucional, por afrontar o princípio da uniformidade geográfica. Se, diversamente, uma lei concedesse isenção de IPI para indústrias que se instalassem nos estados das regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste, não haveria inconstitucionalidade, por enquadrar-se na ressalva da parte final do art. 151, inciso I, transcrito acima. Isso, aliás, já aconteceu na famosa e polêmica lei que facilitou a instalação da fábrica da Ford na Bahia, e que nunca se cogitou inconstitucional.

Em resumo, qualquer benefício fiscal de tributo federal que seja restrito a uma região do território nacional e que não tenha por finalidade “promover o equilíbrio do desenvolvimento socioeconômico entre as diferentes regiões do país” será inconstitucional, por ferir o princípio da uniformidade geográfica.

2.4.9 Princípio da não cumulatividade

Esse é um princípio de aplicação restrita a três tributos:

a) Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), de competência da União.b) Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS), de

competência da União.


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c) Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicações (ICMS), de competência dos estados e do Distrito Federal.

ESTUDOS FUTUROS

O IPI, a COFINS e o ICMS serão vistos com mais detalhes na Unidade 3, quando estudaremos os tributos em espécie.

Esse princípio determina, basicamente, que o valor pago na etapa anterior será descontado quando do pagamento do imposto na etapa seguinte, fazendo com que somente o valor agregado à operação naquela etapa seja realmente tributado.

Sobre esse princípio, ensinam Carrazza; Carvalho (apud POMMORSKY, 2008):

Na Constituição vigente, o princípio da não cumulatividade tornou-se mecanismo de limitação ao poder de tributar do Estado, vez que incorporado no chamado Estatuto Constitucional do Contribuinte de maneira completa.

Para se dimensionar a importância desse conteúdo constitucional, contido no Art. 155, 2º, I, vale a lição do mestre Roque Antonio Carrazza, segundo o qual: a dicção constitucional “compensando-se o que for devido (...)” confere, de modo direto, ao sujeito passivo do ICMS, o direito de abatimento, oponível, “ipso facto”, ao Poder Público no caso de este agir de modo inconstitucional, seja na instituição (providência legislativa), seja na cobrança (atividade administrativa) do tributo.

No mesmo sentido, manifesta-se o doutrinador Paulo de Barros Carvalho:

O primado da não cumulatividade é uma determinação constitucional que deve ser cumprida, assim por aqueles que dela se beneficiam, como pelos próprios agentes da Administração Pública. E tanto é verdade, que a prática reiterada pela aplicação cotidiana do plexo de normas relativas ao ICMS e ao IPI consagra a obrigatoriedade do funcionário, encarregado de apurar a quantia devida pelo “contribuinte”, de considerar-lhe os créditos, ainda que contra sua vontade.

Assim, o status constitucional do conceito da não cumulatividade confere ao contribuinte o direito amplo de fruir do abatimento sem reservas ou condições além daquelas estritamente previstas no texto da Constituição.


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Ao tratar do conteúdo constitucional conferido pela atual redação da Magna Carta ao que tange ao Princípio da Não Cumulatividade, o ilustre professor Roque Antonio Carrazza pontua que: Não estamos, na hipótese, diante de simples recomendação do legislador constituinte, mas de norma cogente que, por isso mesmo, nem o legislador ordinário, nem o administrador nem, muito menos, o intérprete podem desconsiderar (grifos em negrito no original).

Ou seja, o contribuinte tem direito ao crédito do imposto pago em etapas anteriores. Esse princípio visa diminuir consideravelmente o montante pago no final da cadeia produtiva, a fim de evitar a injustiça fiscal.

2.4.10 Princípio da seletividade

O princípio da seletividade é aplicado especificamente a dois impostos:

a) Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), de competência da União.b) Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre

Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicações (ICMS), de competência dos estados e do Distrito Federal.

Ele prega que determinados produtos devem ser taxados em valores menores, quanto maior for sua essencialidade. Na outra mão, prega que os produtos ditos supérfluos sejam taxados em valores maiores.

De certa maneira, esse princípio traz para a prática da tributação o princípio da capacidade contributiva, já que quanto mais supérfluo for o produto, em tese, maior o poder aquisitivo do contribuinte. Portanto, maior é a carga com que deve arcar.

Nesse sentido, ensina Santos (2008):

Desta forma, nos impostos indiretos é que presenciamos o princípio da seletividade, que se manifesta na alíquota diferenciada, ou seja, na tributação reduzida dos gêneros de primeira necessidade e na incidência de alíquotas maiores nos considerados supérfluos.

Conforme antes salientado, a seletividade que está prevista na Constituição da República preceitua que deverá ser levada em consideração a essencialidade do bem da vida perquirido. Necessidades vitais, como moradia, alimentação, educação, saúde, lazer, vestuário, higiene e transporte, arcarão com alíquotas reduzidas e até mesmo se pode chegar às chamadas “alíquotas zero”. Com esse recurso, busca-se alcançar a justiça fiscal, por meio de menor impacto tributário nas camadas sociais menos


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providas de recursos financeiros. Por outro lado, sobre bens classificados como supérfluos, que são, de modo geral, consumidos pelas classes de padrão econômico mais alto, incidirão alíquotas mais elevadas.

FONTE: Extraído de: <bdjur.stj.gov.br/.../Princípio_Seletividade_Frederico%20Augusto.pdf>. Acesso em: 8 jun. 2011.

A respeito do conceito de essencialidade, leciona Tilbery (apud SANTOS, 2008):

12.6 – O conceito de essencialidade não deve ser interpretado estritamente para cobrir apenas necessidades biológicas (alimentação, vestuário, moradia, tratamento médico, etc), mas deve abranger também aquelas necessidades que sejam pressupostos de um padrão de vida decente, de acordo com o conceito vigente da maioria.

12.7 – Consequentemente, os fatores que entram na composição das necessidades essenciais variam de acordo com o espaço (conforme países e regiões) e o tempo (grau de civilização e tecnologia).

[...]

12.9 – Em um país que se encontra em fase avançadíssima de desenvolvimento, como é o caso do Brasil, a imposição seletiva sobre o consumo em função da essencialidade é um instrumento para frenar o consumo de produtos indesejáveis ou ao menos necessários, para liberar forças para investimentos merecedores de apoio, e, ao mesmo tempo, constitui instrumento para nivelar diferenças excessivas no consumo de diversas classes em diversificadas zonas e alcançar a meta de redistribuição de rendas e maior aproximação da justiça fiscal.

FONTE: Disponível em: <bdjur.stj.gov.br/.../Princípio_Seletividade_Frederico%20Augusto.pdf>. Acesso em: 8 jun. 2011.

Assim, o Princípio da Seletividade busca primariamente a justiça fiscal, ao sobretaxar produtos considerados supérfluos, em contrapartida aos produtos ditos essenciais, que devem ter uma taxação menor.

A grande discussão é determinar o que é considerado supérfluo e o que é essencial. Um exemplo é o protetor solar, que, via de regra, é considerado um cosmético e, portanto, supérfluo.

Entretanto, num país tropical e com regiões com altos índices de câncer de pele, como é o caso dos estados do Sul, é de se reconsiderar essa classificação, já que o protetor solar pode ser usado como elemento profilático e, assim, essencial.


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2.4.11 Imunidade

A imunidade tributária é uma garantia constitucional que impede a cobrança de tributos sobre determinados fatos e pessoas. Está prevista, de uma maneira geral, no artigo 150, VI, §§ 2º a 4º, da CF/88:

DICAS

Caro(a) acadêmico(a), caso você queira aprofundar seus conhecimentos, leia o texto Princípio da Seletividade - Conceito e Questões Relevantes, de Frederico Augusto Fonseca dos Santos.Disponível em: <http://bdjur.stj.gov.br/xmlui/bitstream/handle/2011/19375/Princ%c3%adpio_Seletividade_Frederico%20Augusto.pdf?sequence=1>.

Art. 150. [...]VI – instituir impostos sobre:a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros;b) templos de qualquer culto;c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei;d) livros, jornais, periódicos e o papel destinado à sua impressão.[...]

§ 2º – A vedação do inciso VI, "a", é extensiva às autarquias e às fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público, no que se refere ao patrimônio, à renda e aos serviços, vinculados a suas finalidades essenciais ou às delas decorrentes.

§ 3º – As vedações do inciso VI, "a", e do parágrafo anterior não se aplicam ao patrimônio, à renda e aos serviços, relacionados com exploração de atividades econômicas regidas pelas normas aplicáveis a empreendimentos privados, ou em que haja contraprestação ou pagamento de preços ou tarifas pelo usuário, nem exonera o promitente comprador da obrigação de pagar imposto relativamente ao bem imóvel.

§ 4º – As vedações expressas no inciso VI, alíneas "b" e "c", compreendem somente o patrimônio, a renda e os serviços, relacionados com as finalidades essenciais das entidades nelas mencionadas.

FONTE: Disponível em:<www.sef.sc.gov.br/auditoria/images/.../perguntas_e_respostas_iptu.pdf>. Acesso em: 8 jul. 2011.


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Vale lembrar que as imunidades previstas no art. 150 somente se referem a impostos.

ATENCAO

Sobre a natureza constitucional das imunidades, ensina Amaro (2006, p. 149-150):

Ao definir a competência tributária da União, dos estados, do Distrito Federal e dos municípios, a Constituição confere a cada uma dessas pessoas o poder de instituir tributos, que serão exigíveis, à vista da ocorrência concreta de determinadas situações, das pessoas que se vincularem a essas mesmas situações. Assim, por exemplo, no exercício de sua competência, pode a União instituir imposto sobre a renda, exigindo esse tributo das pessoas que se vincularem à situação material descrita (renda).

Não obstante, não quer a Constituição que determinadas situações materiais sejam oneradas por tributos (ou por algum tributo em especial). Dessa forma, complementando o desenho do campo sobre o qual será exercida a competência tributária, a Constituição exclui certas pessoas, ou bens, ou serviços, ou situações, deixando-os fora do alcance do poder de tributar.

Por exemplo, a União pode tributar a renda, exceto a dos partidos políticos; pode tributar os produtos industrializados, exceto o papel de imprensa.

Essas situações se dizem imunes. A imunidade tributária é, assim, a qualidade da situação que não pode ser atingida pelo tributo, em razão de norma constitucional que, à vista de alguma especificidade pessoal ou material dessa situação, deixou-a fora do campo sobre que é autorizada a instituição do tributo.

O fundamento das imunidades é a preservação de valores que a Constituição reputa relevantes (a atuação de certas entidades, a liberdade religiosa, o acesso à informação, a liberdade de expressão, etc.), que faz com que se ignore a eventual (ou efetiva) capacidade econômica revelada pela pessoa (ou revelada na situação), proclamando-se, independentemente da existência dessa capacidade, a não tributabilidade das pessoas ou das situações imunes. Yvonne Dolácio de Oliveira registra o “domínio de um verdadeiro esquema axiológico sobre o princípio da capacidade contributiva” (grifos em itálico no original).


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No já citado artigo 150 estão descritas as seguintes situações de imunidade:

a) Imunidade recíproca: uma pessoa jurídica de direito público não pode cobrar impostos sobre o patrimônio, a renda ou serviços de outra pessoa jurídica de direito público. Um não impõe ao outro. Decorrente do princípio do pacto federativo, alcança União, estados, Distrito Federal e municípios, suas fundações e autarquias. Assim, por exemplo, o Município de Blumenau não pode cobrar o Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana (IPTU) sobre imóvel pertencente ao Estado de Santa Catarina.

Entretanto, conforme o § 3º, essa imunidade não se estende a atividades com caráter privado. Ou seja, caso um órgão da Administração Pública, direta ou indireta, exerça uma atividade lucrativa, perderá a imunidade. Essa ressalva foi feita para impedir que empresas privadas tenham que competir em desigualdade de condições com empresas públicas que exerçam atividades similares. Um exemplo disso é a tributação da Caixa Econômica Federal, que apesar de ser uma empresa pública, paga os mesmos tributos a que se sujeitam as demais instituições bancárias privadas.

O parágrafo ainda faz menção de que, caso um particular adquira um imóvel público, não “herdará” a imunidade que antes esse imóvel gozava justamente por ser público, já que a imunidade é do Poder Público e não do imóvel.

b) Imunidades dos templos e cultos de qualquer natureza: está intimamente ligada à liberdade religiosa (art. 5º. VI). Entretanto, a imunidade só alcança o patrimônio, a renda e os serviços, relacionados com as finalidades essenciais (150, §4º).

c) Imunidades de partidos políticos: também só alcança o patrimônio, a renda e os serviços, relacionados com as finalidades essenciais (150, §4º). Essa imunidade dispensada pela CF visa garantir aos indivíduos a liberdade de pensamento político e a democracia.

d) Entidades sindicais dos trabalhadores: apenas os sindicatos dos trabalhadores estão protegidos. Os sindicatos dos empregadores não são imunes. Também alcança o patrimônio, a renda e os serviços, relacionados com as finalidades essenciais.

NOTA

Empresa privada cuja totalidade das ações está em poder da Administração Pública, nesse caso a União.


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e) Instituições de educação e assistência social sem fins lucrativos: apenas as entidades regularmente constituídas e efetivamente sem fins lucrativos. É regulamentada pelo CTN nos seus artigos 9º, IV e 14, sendo que a ausência de qualquer dos requisitos previstos no Art. 14 suspende a imunidade. Ex: hospitais e escolas.

Segundo Sabbag (2009, p. 307), “entidades de educação são aquelas destinadas à transmissão do conhecimento, abrangendo tanto as instituições formais (escolas, faculdades, etc.), quanto as instituições informais (museus, bibliotecas, teatros, etc.)”.

Ainda segundo Sabbag (2009, p. 308), “entidades de assistência social são aquelas que auxiliam o Estado (art. 204, II, CF) no atendimento dos direitos sociais, tais como a saúde, a segurança, a maternidade, o trabalho, a moradia, a assistência aos desamparados, etc”.

Em ambos os casos, a fundamentação da imunidade está na verdadeira extensão da função do Estado, que essas entidades fazem, e que deve ser feita de maneira desinteressada e altruísta.

O artigo 9°, § 1°, traz uma regra específica para as entidades de Educação e Assistência Social.

NOTA

Art. 9º É vedado à União, aos estados, ao Distrito Federal e aos municípios: [...]IV - cobrar imposto sobre: [...]c) o patrimônio, a renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, observados os requisitos fixados na Seção II deste Capítulo; [...]§ 1º O disposto no inciso IV não exclui a atribuição, por lei, às entidades nele referidas, da condição de responsáveis pelos tributos que lhes caiba reter na fonte, e não as dispensa da prática de atos, previstos em lei, assecuratórios do cumprimento de obrigações tributárias por terceiros [...]. Disponível em:< www.receita.fazenda.gov.br/legislacao/.../ctn.htm>.

A imunidade garante somente a não incidência de impostos, mas não exclui a responsabilidade tributária, e ainda não as desobriga de prestar informações relativas a terceiros ou realizar qualquer outro ato que assegure o cumprimento da obrigação tributária de terceiros.

O art. 14 estabelece quais os critérios a serem obedecidos por essas entidades para gozarem da imunidade constitucional:


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● Não distribuir qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a qualquer título: não pode haver qualquer entrega dos valores obtidos pela entidade, em hipótese alguma. Portanto, os fundadores e gestores não podem se beneficiar pessoalmente do patrimônio da entidade.

● Aplicar integralmente, no país, os seus recursos na manutenção dos seus objetivos institucionais: os recursos aqui obtidos devem ser empregados no país, já que há uma renúncia fiscal; além disso, o dinheiro deve ser aplicado integralmente na manutenção das atividades desenvolvidas pela entidade.

● Manter escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatidão: a contabilização dos resultados financeiros da entidade deve ser rigorosamente correta, isto é, deve permitir verificar se os requisitos anteriores estão sendo cumpridos, além das obrigações acessórias eventuais como responsável tributário.

O § 1° deste artigo determina que o Fisco pode suspender o benefício da imunidade no caso do descumprimento das condições acima. Significa dizer que essas condições são indispensáveis para a concessão do benefício.

Entretanto, o CTN silenciou quanto ao procedimento a ser adotado para se proceder quanto à suspensão.

Também se deve considerar que o CTN não fala em cancelamento, mas sim em suspensão. Ou seja, uma vez sanada a falha e atendidas as condições, a entidade volta a ser beneficiada.

Por fim, o § 2º reforça a restrição da imunidade exclusivamente aos serviços relacionados aos objetivos institucionais da entidade, registrados no estatuto ou ato constitutivo.

Vale lembrar ainda a Súmula 274 do STF: ainda quando alugado a terceiros, permanece imune ao IPTU o imóvel pertencente a qualquer das entidades referidas pelo art. 150, VI, ‘c’, da Constituição, desde que o valor dos aluguéis seja aplicado nas atividades essenciais de tais entidades.

f) Livros, jornais, periódicos e o papel destinado a impressão: a Constituição visa, com esta imunidade, facilitar a difusão da cultura, bem como a liberdade de expressão e do acesso à informação. Por exemplo, as revistas periódicas são imunes, já os cadernos não são imunes.


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NOTA

Art. 14. O disposto na alínea c do inciso IV do artigo 9º é subordinado à observância dos seguintes requisitos pelas entidades nele referidas:I – não distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a qualquer título;II - aplicarem integralmente, no país, os seus recursos na manutenção dos seus objetivos institucionais;III - manterem escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatidão.§ 1º Na falta de cumprimento do disposto neste artigo, ou no § 1º do artigo 9º, a autoridade competente pode suspender a aplicação do benefício.§ 2º Os serviços a que se refere a alínea c do inciso IV do artigo 9º são exclusivamente os diretamente relacionados com os objetivos institucionais das entidades de que trata este artigo, previstos nos respectivos estatutos ou atos constitutivos.Disponível em: <www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/l5172.htm>.

Na Constituição estão previstas as seguintes situações de imunidade:a) Recíproca.b) Dos templos e cultos de qualquer natureza.c) Dos partidos políticos.d) Entidades sindicais dos trabalhadores.e) Instituições de Educação e Assistência Social sem fins lucrativos.

Os mecanismos constitucionais que limitam o poder de tributar são:Princípio da Legalidade.Princípio da Anterioridade e da Noventena.Princípio da Isonomia.Princípio da Capacidade Contributiva.Princípio da Vedação ao Confisco.Princípio da Liberdade de Tráfego.Princípio da Uniformidade Geográfica.Princípio da Não Cumulatividade.Princípio da Seletividade.Imunidades.

ATENCAO

ATENCAO


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DICAS

PARA SABER MAIS:Leia os artigos disponíveis no endereço eletrônico a seguir:1. O Sistema Tributário na Constituição de 1988: os princípios gerais. Disponível em: <http://bdjur.stj.gov.br/jspui/handle/2011/16706>>. Acesso em: 19 out. 2008.2. Carga tributária subiu de 24% para 35% do PIB em 20 anos. Disponível em: <http://www.estadao.com.br/estadaodehoje/20081002/not_imp251959,0.php>. Acesso em: 6 out. 2008.

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RESUMO DO TÓPICO 1

Neste tópico estudamos o Sistema Constitucional Tributário, em especial a competência tributária, que é o poder concedido pela Constituição Federal para criar tributos. Vimos que somente as pessoas políticas podem deter este poder.

Observamos como acontecem as limitações constitucionais ao poder de tributar, criadas pela Constituição, e podemos dizer que seriam uma série de mecanismos para limitar essa competência, ou seja, o poder de tributar dado ao Estado

Estudamos os princípios constitucionais que visam salvaguardar o contribuinte, protegendo-o da sanha arrecadatória do Estado.

Compreendemos o que vem a ser imunidade: é uma garantia constitucional que impede a cobrança de impostos sobre determinados fatos e pessoas e está prevista no artigo 150 da CF/88.

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AUTOATIVIDADE

1 No Direito Tributário, o conceito de competência tributária é bastante simples. Qual é a definição de competência tributária?

2 Quais as características da competência tributária? Explique.

3 Quais os tipos de competência tributária? Explique.

4 O que é capacidade tributária?

5 Explique as limitações constitucionais ao poder de tributar.

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TÓPICO 2

OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA

UNIDADE 2

1 INTRODUÇÃO

No último tópico da unidade anterior estudamos como a Constituição autoriza as pessoas políticas a criar tributos, e, por outro lado, quais as garantias que o contribuinte tem para não ser excessivamente onerado.

Neste tópico veremos como nasce a obrigação de pagar um tributo; é a chamada obrigação tributária. Veremos ainda como essa, ao contrário das obrigações contratadas no campo cível, nasce independente da vontade de uma das partes, nesse caso, o contribuinte.

Também abordaremos a classificação da obrigação tributária, dividida em principal e acessória, e seus desdobramentos.

Finalmente, analisaremos os principais aspectos da obrigação tributária, e como identificá-los. Essa percepção é importante, pois, como já vimos, a obrigação de pagar um tributo somente nasce se estiver prevista em lei; a ausência de quaisquer dos requisitos essenciais inviabiliza a cobrança de um tributo, tornando-o ilegal.

2 CONCEITO

Segundo Amaro (2006, p. 243), podemos conceituar uma obrigação da seguinte maneira:

Obrigação (de obligatio, ação de prender ou empenhar a vontade) tem, no direito, várias acepções, que é preciso examinar antes de nos determos no estudo da obrigação tributária. No direito das obrigações costuma-se empregar o vocábulo para designar, numa relação jurídica, o atributo de um dos polos dessa relação, qual seja, o dever (do devedor), que contrapõe ao direito (do credor); nesse sentido, o brocado jus et obligatio sunt correlata. Diz-se que o devedor tem obrigação (dever) a cumprir perante o credor, enquanto o credor possui direito exercitável perante o devedor. A obrigação, nessa ótica, corresponde a um comportamento (ação ou omissão) que o credor pode exigir do devedor, e que é traduzível em prestação de dar, fazer ou não fazer. Fica, dessa forma, o devedor adstrito ao adimplemento de uma prestação em proveito do credor. O devedor tem dívida ou débito, em contraposição ao crédito do credor (grifos em itálico no original).


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Uma relação obrigacional pode surgir da vontade das partes, em decorrência de um ato ilícito (contrário à lei), ou, como no caso da obrigação tributária, de disposição expressa de lei.

Ainda conforme nos ensina Amaro (2006, p. 245), podemos conceituar desse modo a obrigação tributária:

Ao tratar da obrigação tributária, interessa-nos a acepção da obrigação como relação jurídica, designando o vínculo que adstringe o devedor a uma prestação em proveito do credor, que, por sua vez, tem o direito de exigir essa prestação a que o devedor está adstrito. A obrigação tributária, de acordo com a natureza da prestação que tenha por objeto, pode assumir as formas que referimos (dar, fazer e não fazer). Por conseguinte, a obrigação, no direito tributário, não possui conceituação diferente da que lhe é conferida no direito obrigacional comum. Ela se particulariza, no campo dos tributos, pelo seu objeto, que será sempre uma prestação de natureza tributária, portanto um dar, fazer ou não fazer de conteúdo pertinente ao tributo. O objeto da obrigação tributária pode ser: dar uma soma pecuniária ao sujeito ativo, fazer algo (por exemplo, emitir nota fiscal, apresentar declaração de rendimentos) ou não fazer algo (por exemplo, não embaraçar a fiscalização). É pelo objeto que a obrigação revela sua natureza tributária (grifos em itálico no original).

NOTA

NOTA

Jus et obligatio sunt correlata – Tradução: O direito e a obrigação são correlatos.

VOCÊ SABIA? Há três fontes para o surgimento de uma obrigação:

● Por vontade das partes – as pessoas escolhem livremente contrair um vínculo obrigacional umas com as outras.● Por ato ilícito – uma pessoa se obriga a indenizar a outra em virtude de um ato ilícito (contrário à lei), que cause prejuízo, como, por exemplo, quando uma pessoa atropela outra.● Por disposição legal – a lei prevê que, em determinada situação, surge uma obrigação, independente da vontade das partes; é o caso dos tributos.

TÓPICO 2 | OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA

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Desta maneira, podemos resumir a obrigação tributária como sendo um vínculo que une, de um lado, o Estado, e, de outro, o contribuinte. Essa obrigação nasce da disposição expressa da lei, e pode ter várias naturezas: dar, fazer ou não fazer.

3 CLASSIFICAÇÃO

O artigo 113, do CTN, disciplina a obrigação tributária e prevê o seguinte:

Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.

§ 1º A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente.

§ 2º A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas, no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos.

§ 3º A obrigação acessória, pelo simples fato da sua inobservância, converte-se em obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária.

FONTE: Disponível em: <leonildoc.orgfree.com/curso/tributario3.htm>. Acesso em: 8 jul. 2011.

O caput é claro quando afirma que existem dois tipos de obrigação: principal e acessória.

A obrigação principal é sempre uma obrigação de dar, ou seja, de entregar determinada quantia. Neste caso, é a obrigação do contribuinte em pagar o tributo.

Por outro lado, a obrigação acessória pode ser uma obrigação de fazer ou de não fazer. Neste caso, são todas as obrigações impostas pelo Fisco ao contribuinte, com o intuito de verificar se a obrigação principal foi cumprida.

Ao comentar o artigo 113, Cassone diz (2007, p. 142-143):

A primeira parte do dispositivo é clara: praticado o fato gerador, surge para o contribuinte a obrigação de pagar o tributo e/ou penalidade correspondente (§ 1°). O § 2° não apresenta, em princípio, maiores problemas, uma vez que na prática tributária é exigido por lei o cumprimento de obrigações acessórias, positivas (de emissão de documentos fiscais em geral ou de outra natureza) ou negativas (deixar de agir desta ou daquela maneira), sempre no interesse da arrecadação e da fiscalização. [...] A penalidade prevista no § 3° é decorrente da ilicitude, pelo que não é tributo (CTN, Art. 3°), mas se converte em obrigação principal pelo simples fato de poder ser exigida pelos mesmos instrumentos em que é cobrada a obrigação tributária.


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O CTN estabelece que a obrigação acessória tenha a mesma natureza da obrigação principal quando da sua inobservância. Isso significa dizer que, uma vez que o contribuinte for penalizado com uma multa pecuniária por descumprir uma obrigação acessória, a cobrança dessa multa tem os mesmos privilégios da cobrança dos valores referentes à obrigação principal.

4 ASPECTOS DA OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA

A obrigação tributária tem cinco aspectos essenciais, que caracterizam e identificam o seu nascimento. Como já vimos, a correspondência entre o fato real e a hipótese de incidência tributária deve ser completa; portanto, a ausência de qualquer desses aspectos inviabiliza a cobrança do tributo. Daí a importância de estudarmos esses aspectos.

Passaremos a estudá-los a seguir.

4.1 ASPECTO MATERIAL

O aspecto material diz respeito à hipótese de incidência tributária, ou seja, o fato previsto em lei que, uma vez ocorrido, faz nascer a obrigação tributária.

A respeito do conceito de hipótese de incidência tributária, ensina Cassone (2007, p. 143),

É a descrição que a lei faz de um fato tributário que, quando ocorrer, fará nascer a obrigação tributária (obrigação de o sujeito passivo ter de pagar ao sujeito ativo o tributo correspondente). Veja bem: a lei cria um fato hipotético. Mas, enquanto esse fato não se realizar, nada ocorre, não há obrigação, pois se fica apenas no campo das hipóteses, por isso que se diz “hipótese de incidência tributária”. Por exemplo, a lei diz que quem auferir rendas terá de pagar o imposto sobre a renda. Pedro não auferiu renda; logo, não há Imposto de Renda a pagar. Paulo auferiu renda; logo, Paulo deve pagar o imposto sobre a renda, porque praticou um fato que está previsto na lei tributária, ou na hipótese de incidência tributária.

ESTUDOS FUTUROS

Veremos mais adiante que a cobrança do crédito tributário tem alguns privilégios e quais são essas garantias.


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O aspecto material está vinculado à ocorrência do fato gerador, e como já visto anteriormente, somente existe a obrigação tributária quando há coincidência total entre a hipótese de incidência tributária e o fato jurídico tributário.

4.2 ASPECTO QUANTITATIVO

O aspecto quantitativo refere-se ao valor que será pago a título de tributo e está ligado ao binômio base de cálculo e alíquota.

Leciona Harada (2006, p. 487):

Neste aspecto, destacam-se a base de cálculo e a alíquota. Na operação de lançamento tributário, após a verificação da ocorrência do fato gerador, da identificação do sujeito passivo e da determinação da matéria tributável, há que se calcular o montante do tributo devido aplicando-se a alíquota sobre a base de cálculo. Esta é, pois, uma ordem de grandeza própria do aspecto quantitativo do fato gerador. Alíquota é o percentual incidente sobre a base de cálculo, ou, um valor prefixado para os chamados tributos fixos. Tanto uma quanto a outra se submetem ao princípio da reserva legal (Art. 97, IV, do CTN). É equiparada à majoração de tributo a modificação de sua base de cálculo que importe em torná-lo mais oneroso (§ 1° do art. 97 do CTN).

A base de cálculo é a grandeza material sobre a qual será aplicada a alíquota para se chegar ao valor a pagar. Por exemplo, a base de cálculo do Imposto de Renda é o total de rendas ou proventos auferidos durante o ano.

Já a alíquota é um percentual definido em lei, que deverá ser aplicado sobre a base de cálculo. Ela pode ser ad valorem (segundo o valor) ou específica.

Ensinam Fabretti e Fabretti (2007, p. 76-77):

As alíquotas subdividem-se nas seguintes espécies:

a) alíquota específica: consiste em um valor expresso em moeda, estabelecido pela lei, aplicável sobre determinada unidade, como, por exemplo: metros, metros cúbicos (m3), quilos, toneladas etc. A Lei nº 10.336/, que instituiu a CIDE – sobre combustíveis –, adotou alíquotas específicas, ou seja, determinado valor em moeda por unidade de medida adotada por lei. Exemplos: (a) gasolina R$ 860,00 por m3, diesel, R$ 390,00 por m3 etc. (arts. 5º e 9º da Lei nº 10.336/01);

b) alíquota ad valorem: a base de cálculo é expressa em valor monetário, sobre o qual se aplica um percentual fixado em lei para determinar o


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montante do tributo devido. Exemplo: IRPJ – 15% sobre o lucro real, presumido ou arbitrado (Art. 3º, Lei nº 9.249/95), COFINS cumulativo – 3% sobre o faturamento (Art. 8º da Lei nº 9.718/98).

4.3 ASPECTO TEMPORAL

É referente ao momento em que ocorre o fato gerador, ou seja, quando ele acontece, gerando assim a obrigação de pagar o tributo. O aspecto temporal também é importante, uma vez que se deve atentar para a lei vigente no momento da sua ocorrência, a fim de se determinar os demais aspectos da obrigação tributária, inclusive o seu nascimento através da ocorrência do fato gerador.

Por exemplo, digamos que em dezembro de 2006 havia uma lei que determinava uma alíquota de 10% para o ICMS. Em janeiro de 2007, uma nova lei alterou essa alíquota para 12%; como ela entrou em vigor somente em janeiro, não pode alcançar fatos ocorridos em dezembro.

4.4 ASPECTO ESPACIAL

Investiga onde o fato gerador ocorreu. Determina a competência territorial do ente tributante em cujo território nasceu a obrigação tributária, indicando assim a pessoa pública competente para exigir o tributo, bem como qual o diploma legal que rege o fato gerador. Assim, por exemplo, uma lei do Estado de Santa Catarina não pode valer para fatos geradores ocorridos dentro do Estado de Goiás, referente ao ICMS.

De acordo com Harada (2006, p. 488):

Esse aspecto diz respeito ao lugar da concretização do fato qualificado como suficiente para desencadear o nascimento da obrigação tributária. É decorrente do princípio da territorialidade da lei tributária e, normalmente, determina qual a lei aplicável. A lei tributária federal aplica-se a todo o território nacional, mas nem por isso o aspecto espacial deixa de ter relevância. Por exemplo, um produto fabricado na Zona Franca de Manaus não pode sofrer incidência do IPI.

Esse aspecto se torna relevante quando se trata de tributos que são de competência dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, pois pode haver dúvida quanto a quem pode ser competente para cobrar o tributo. Isso não ocorre com os tributos da União, já que a sua competência se estende por todo o território nacional.


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4.5 ASPECTO PESSOAL

Determina quem irá figurar nos polos ativo (credor/Estado) e passivo (devedor/contribuinte) da obrigação tributária.

● Sujeição Ativa: os entes políticos (União, Estados, Distrito Federal e Municípios), ou a quem eles tenham delegado a capacidade tributária, ou seja, a tarefa de cobrar, arrecadar e administrar o tributo, conforme o que determina o art. 7. º do CTN, transcrito a seguir:

Art. 7º A competência tributária é indelegável, salvo atribuição das funções de arrecadar ou fiscalizar tributos, ou de executar leis, serviços, atos ou decisões administrativas em matéria tributária, conferida por uma pessoa jurídica de direito público a outra, nos termos do § 3º do artigo 18 da Constituição.§ 1º A atribuição compreende as garantias e os privilégios processuais que competem à pessoa jurídica de direito público que a conferir. § 2º A atribuição pode ser revogada, a qualquer tempo, por ato unilateral da pessoa jurídica de direito público que a tenha conferido. § 3º Não constitui delegação de competência o cometimento, a pessoas de direito privado, do encargo ou da função de arrecadar tributos.

FONTE: Disponível em: <dji.com.br/codigos/1966_lei_005172_ctn/006a008.htm>. Acesso em: 8 jul. 2011.

Como se vê, esta delegação somente pode ser feita mediante alguns requisitos:

● Somente poderá ser feita para outras pessoas jurídicas de direito público (autarquias e fundações). Ex.: a taxa de lixo instituída pelo Município de Blumenau é cobrada pelo SAMAE (autarquia municipal).

● Pode ser revogada a qualquer momento pela pessoa jurídica que a concedeu.● Envolve todas as garantias e privilégios originalmente pertencentes à pessoa

jurídica que fez a delegação.● Está expressamente proibida para pessoas de direito privado.


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● Sujeição Passiva: de quem pode ser cobrado o tributo. Há duas modalidades: direta e indireta.

a) Sujeito Passivo Direto: é aquele titular do fato jurídico tributário e também aquele que deverá, pela lei, pagar o tributo devido. Ex.: IPVA, IPTU, ITR.

b) Sujeito Passivo Indireto: é aquele que, sem ser o responsável pelo fato gerador, deve pagar o tributo, por expressa disposição legal. Há duas formas de responsabilidade tributária: por substituição e por transferência.

● Por substituição

No momento em que ocorre o fato gerador, a obrigação de pagar o tributo já é automaticamente transferida a terceiro, afastando-se o titular do fato gerador. Está prevista no art. 128 do CTN, transcrito a seguir:

Art. 128. Sem prejuízo do disposto neste capítulo, a lei pode atribuir de modo expresso a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a a este em caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigação.

NOTA

De acordo com o art. 41 do Código Civil (Lei nº 10.406/2002):

Art. 41. São pessoas jurídicas de direito público interno:

I – a União;II – os estados, o Distrito Federal e os territórios;III – os municípios;IV – as autarquias, inclusive as associações públicas; V – as demais entidades de caráter público criadas por lei.Parágrafo único. Salvo disposição em contrário, as pessoas jurídicas de direito público, a que se tenha dado estrutura de direito privado, regem-se, no que couber, quanto ao seu funcionamento, pelas normas deste Código. Disponível em:<www.dji.com.br/.../010406_2002_cc_0040_a_0052.htm>.

FONTE: Disponível em: <www.egov.ufsc.br/portal/sites/default/files/anexos/20932-20933-1-PB.pdf>. Acesso em: 8 jul. 2011.

Um exemplo é o Imposto de Renda retido na fonte, pois o empregado é afastado da responsabilidade de pagar, e o empregador será aquele que deverá recolher o imposto.


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NOTA

Art. 129. O disposto nesta seção aplica-se por igual aos créditos tributários definitivamente constituídos ou em curso de constituição à data dos atos nela referidos, e aos constituídos posteriormente aos mesmos atos, desde que relativos a obrigações tributárias surgidas até a referida data.

Art. 130. Os créditos tributários relativos a impostos cujo fato gerador seja a propriedade, o domínio útil ou a posse de bens imóveis, e bem assim os relativos a taxas pela prestação de serviços referentes a tais bens, ou a contribuições de melhoria, subrogam-se na pessoa dos respectivos adquirentes, salvo quando conste do título a prova de sua quitação. Parágrafo único. No caso de arrematação em hasta pública, a sub-rogação ocorre sobre o respectivo preço.

Art. 131. São pessoalmente responsáveis:I – o adquirente ou remitente, pelos tributos relativos aos bens adquiridos ou remidos;II – o sucessor a qualquer título e o cônjuge meeiro, pelos tributos devidos pelo de cujus até a data da partilha ou adjudicação, limitada esta responsabilidade ao montante do quinhão do legado ou da meação; III – o espólio, pelos tributos devidos pelo de cujus até a data da abertura da sucessão.

Art. 132. A pessoa jurídica de direito privado que resultar de fusão, transformação ou incorporação de outra ou em outra é responsável pelos tributos devidos até a data do ato pelas pessoas jurídicas de direito privado fusionadas, transformadas ou incorporadas. Parágrafo único. O disposto neste artigo aplica-se aos casos de extinção de pessoas jurídicas de direito privado, quando a exploração da respectiva atividade seja continuada por qualquer sócio remanescente, ou seu espólio, sob a mesma ou outra razão social, ou sob firma individual.

● Por transferência

A obrigação nasce com uma pessoa, e depois é transferida para outra. Ex.: No caso de imóvel com dívida do IPTU, essa dívida é transferida para o terceiro que a comprou. A transferência aplica-se a todos os tributos. Há três espécies.

Nas palavras de Sabbag (2009, p. 653):

A responsabilidade de devedores sucessores, ou simplesmente responsabilidade dos sucessores, está disciplinada nos arts. 129 a 133 do CTN. Aqui a obrigação se transfere para outro devedor em virtude do “desaparecimento” do devedor original. Esse desaparecimento pode ser, v.g., por morte do primeiro devedor, recaindo o ônus sobre os herdeiros, ou por venda de imóvel ou estabelecimento, incidindo o importe tributário sobre o comprador. [...] (grifos em negrito e em itálico no original).

Aqui, a lei estabeleceu critérios a serem seguidos no caso do devedor desaparecer, quando será substituído por um sucessor legalmente designado.

a) Sucessores (arts. 130 a 133 do CTN)


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Art. 133. A pessoa natural ou jurídica de direito privado que adquirir de outra, por qualquer título, fundo de comércio ou estabelecimento comercial, industrial ou profissional, e continuar a respectiva exploração, sob a mesma ou outra razão social ou sob firma ou nome individual, responde pelos tributos, relativos ao fundo ou estabelecimento adquirido, devidos até à data do ato: I – integralmente, se o alienante cessar a exploração do comércio, indústria ou atividade; II – subsidiariamente com o alienante, se este prosseguir na exploração ou iniciar, dentro de seis meses a contar da data da alienação, nova atividade no mesmo ou em outro ramo de comércio, indústria ou profissão. Disponível em: <www.soleis.com.br/ebooks/tributario1-62.htm>.

b) De terceiros (arts. 134 e 135 do CTN)

Aqui existem duas responsabilidades previstas: quando houver uma obrigação (seja contratual, de vínculo de parentesco ou outra) do substituto com o contribuinte substituído, caso do art. 134; e quando são cometidas infrações em nome de pessoas jurídicas de direito privado, caso em que os diretores, gerentes ou representantes respondem pessoalmente pelo crédito tributário resultante de atos praticados com excesso de poder ou infração à lei.

Informa Sabbag (2009, p. 671) sobre o tema:

A responsabilidade de terceiros devedores ou, simplesmente, responsabilidade de terceiros, está disciplinada nos arts. 134 e 135 do CTN. Esta responsabilidade não se prende à transmissão patrimonial, como se pôde notar na responsabilidade dos sucessores, mas no dever de zelo, legal ou contratual, que certas pessoas devem ter com relação ao patrimônio de outrem, geralmente pessoas naturais incapazes (menor, tutelado, curatelado) ou entes despidos de personalidade jurídica (espólio e massa falida). Os “terceiros devedores”, como intitulamos nessa obra, são, em geral, administradores ou gestores da vida patrimonial de certos contribuintes, razão por que o CTN os responsabiliza em relação aos atos praticados sob sua gerência ou supervisão. Exemplos: o pai, quando em relação aos bens dos filhos menores; o administrador judicial, quanto à massa falida; entre outros exemplos.


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c) Por infração (arts.136 a 138 do CTN)

Esses artigos regulam a responsabilidade por infração à legislação tributária. Assim, não falam sobre a transferência da responsabilidade de pagar o tributo devido, e sim sobre quem será responsabilizado por essa infração e de que maneira isso será feito. Também regula a exclusão da multa em caso de denúncia espontânea.

Segundo o art. 136 do CTN, a responsabilidade pela infração é objetiva (pouco importa a vontade do agente), ou seja, não importa que o agente tenha tido a intenção de cometer a infração. Nesse sentido, ensina Fabretti (2006, p. 75):

A intenção do agente não é considerada para imputar-lhe a responsabilidade por infrações da legislação tributária. Essa responsabilidade independe da intenção do agente ou do responsável. Independe também da efetividade, natureza e extinção dos efeitos do ato. Assim, o animus que é fundamental no direito penal para caracterizar o dolo ou a culpa não é levado em conta por essa disposição do CTN. Também não são levadas em conta a efetividade, a natureza e a extensão do feito.

NOTA

Art. 134. Nos casos de impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte, respondem solidariamente com este nos atos em que intervierem ou pelas omissões de que forem responsáveis:

I – os pais, pelos tributos devidos por seus filhos menores; II – os tutores e curadores, pelos tributos devidos por seus tutelados ou curatelados; III – os administradores de bens de terceiros, pelos tributos devidos por estes; IV – o inventariante, pelos tributos devidos pelo espólio; V – o síndico e o comissário, pelos tributos devidos pela massa falida ou pelo concordatário;VI – os tabeliães, escrivães e demais serventuários de ofício, pelos tributos devidos sobre os atos praticados por eles, ou perante eles, em razão do seu ofício; VII – os sócios, no caso de liquidação de sociedade de pessoas. Parágrafo único. O disposto neste artigo só se aplica, em matéria de penalidades, às de caráter moratório.

Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos: I – as pessoas referidas no artigo anterior; II – os mandatários, prepostos e empregados; III – os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado.


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De acordo com o art. 137, responde pessoalmente aquele que pratica a infração. Ensina Fabretti (2006, p. 73):

[...] quando apuradas infrações fiscais, de natureza criminal, ou seja, provada a intenção do contribuinte de omitir ou diminuir pagamentos ao agente arrecadador, valendo-se de subterfúgios que modifiquem a veracidade do fato gerador ocorrido, a responsabilidade torna-se pessoal do agente e, portanto, intransferível, respondendo efetivamente pelo crime aquele que o praticou. [...] A responsabilidade por infrações fiscais, definidas como crime, é pessoal do agente que teve o poder decisivo para a prática desse delito, como os administradores e representantes da pessoa jurídica de direito privado.

A solidariedade é um instituto do direito civil que estabelece que, na ocorrência de dois ou mais devedores obrigados a saldar uma obrigação, ou ainda quando há dois ou mais credores com direito de receber, ela sempre decorre de lei ou contrato.

No caso da obrigação tributária, segundo o art. 124 do CTN, são solidariamente responsáveis as pessoas que tinham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação tributária; e as pessoas expressamente designadas em lei.

O artigo ainda estabelece que não há benefício de ordem, ou seja, o Fisco pode escolher a quem acionar para quitar a totalidade da dívida, cabendo a quem teve de arcar com o ônus o direito de regresso.

NOTA

Art. 264. Há solidariedade quando, na mesma obrigação, concorre mais de um credor, ou mais de um devedor, cada um com direito, ou obrigado, à dívida toda.

O direito de regresso permite que o(s) devedor(es) que arcou com a totalidade da dívida acione(m) o(s) demais devedor(es) para cobrar a(s) parte(s).

Art. 124. São solidariamente obrigadas:I – as pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal;II – as pessoas expressamente designadas por lei.

Quanto à responsabilidade prevista no inciso II do art. 124 do CTN,

já a examinamos em estudos anteriores, concluindo que a ordem jurídica vigente não abriga a chamada responsabilidade solidária objetiva.

FONTE: Disponível em:< www.prolik.com.br/panorama/17-09.html.>. Acesso em: 9 jul. 2011.


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NOTA

LEMBRE-SE: A obrigação tributária possui cinco aspectos relevantes:

− ASPECTO MATERIAL (O QUE?) – Qual é o fato gerador?− ASPECTO QUANTITATIVO (QUANTO?) – Base de cálculo (grandeza material) + alíquota (percentual a ser aplicado) = valor do imposto.− ASPECTO ESPACIAL (ONDE?) – Qual o território físico? O território do ente tributante.− ASPECTO TEMPORAL (QUANDO?) – Qual era a regra vigente quando ocorreu o fato gerador?− ASPECTO PESSOAL (QUEM?) – Quem vai figurar nos polos ativo e passivo da relação obrigacional tributária?

ESTUDOS FUTUROS

Estudaremos mais sobre os institutos da isenção, da remissão e a prescrição no tópico sobre o crédito tributário.

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RESUMO DO TÓPICO 2

A Obrigação Tributária é o vínculo jurídico que une duas pessoas, uma chamada sujeito ativo (Fisco) e, outra, sujeito passivo (contribuinte). E esse vínculo nasce do fato gerador tributário último praticado pelo sujeito passivo, o que gera o dever de pagar ao Fisco certa quantia em dinheiro, denominado tributo.

Há duas classificações para a Obrigação Tributária na lei: obrigação principal e obrigação acessória.

Obrigação principal, que é uma obrigação de dar, ou seja, de entregar determinada quantia. Neste caso, é a obrigação do contribuinte em pagar o tributo.

Obrigação acessória é uma obrigação de fazer, que são todas as obrigações impostas pelo Fisco ao contribuinte, com o intuito de verificar se a obrigação principal foi cumprida.

Observamos como acontecem os aspectos da obrigação tributária e que a ausência de qualquer deles inviabiliza a cobrança do tributo.

Compreendemos que há cinco aspectos essenciais ao fato gerador tributário: o aspecto material é o fato gerador, ou porque pagar; o aspecto quantitativo é a base de cálculo mais a alíquota, ou quanto pagar; o aspecto espacial é onde se deve pagar; o aspecto temporal é o momento de pagar, ou quando pagar; e o aspecto pessoal é para quem pagar, definindo agente passivo e ativo em suas modalidades.

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AUTOATIVIDADE

1 Quais os tipos de obrigação tributária? Explique.

2 A obrigação tributária tem cinco aspectos importantes. Quais são?

3 Explique o aspecto material e o aspecto quantitativo.

4 Explique o aspecto espacial e o aspecto temporal.

5 Explique o aspecto pessoal.

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TÓPICO 3

CRÉDITO TRIBUTÁRIO

UNIDADE 2

1 INTRODUÇÃO

Uma vez nascida a obrigação tributária, surge com ela o direito do Estado de cobrar o tributo do contribuinte. E esse direito se traduz no crédito tributário.

Entretanto, para que isso ocorra é necessário que o Estado lance mão de um procedimento administrativo chamado lançamento tributário.

Neste tópico veremos como isso ocorre, quais são os tipos de lançamento tributário existentes, bem como todo o processo, desde o nascimento até a extinção do crédito tributário. Também estudaremos em quais situações ele pode ser suspenso ou extinto.

Conheceremos quais são as garantias processuais que possui o Estado para cobrar efetivamente o crédito tributário, e qual o posicionamento dos tribunais a respeito.

2 CRÉDITO TRIBUTÁRIO

Dispõe o art. 139, do CTN: O crédito tributário decorre da obrigação principal e tem a mesma natureza desta.

O crédito tributário decorre diretamente do nascimento da obrigação tributária, e é o direito de crédito que o Fisco tem contra o contribuinte. Seu nascimento não é automático e é resultante de um procedimento administrativo chamado lançamento tributário.

Ensina Machado Segundo (2008, p. 91-92):

Na sistemática do CTN, crédito tributário é o nome que se dá à formalização da obrigação tributária (dever de pagar o tributo ou a penalidade pecuniária), depois que esta é tornada líquida, certa e exigível pelo lançamento. É por isso que o art. 139 do CTN afirma que o crédito tributário decorre da obrigação principal e tem a mesma natureza desta. É o lançamento que transforma a obrigação tributária, ainda ilíquida, incerta e não exigível, em crédito tributário, autônomo enquanto realidade formal, mas substancialmente decorrente da obrigação que lhe deu origem (grifos em itálico no original; grifos em negrito nossos).

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Portanto, não basta que nasça a obrigação; há também de se declarar, através do lançamento tributário, todos os aspectos da obrigação, para assim constituir o crédito tributário. Isso é necessário porque a lei assim determina, e, como já foi visto, nada em termos de cobrança de tributos pode ser feito senão em decorrência da lei.

3 LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO

Estabelece o art. 142, do CTN:

Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.

FONTE: Disponível em: <www.dji.com.br/codigos/1966_lei...ctn/142a146.htm>. Acesso em: 9 jul. 2011.

O lançamento tributário é o procedimento administrativo que declarará existente a obrigação tributária, e assim o fazendo, constituirá o crédito tributário.

Nas palavras de Harada (2006, p. 501):

O lançamento é um procedimento administrativo no sentido de que um agente capaz procede à averiguação da subsunção do fato concreto à hipótese legal (ocorrência do fato gerador), a valoração dos elementos que integram o fato concreto (base de cálculo), a aplicação da alíquota prevista na lei para a apuração do montante do tributo devido, a identificação do sujeito passivo, e, sendo o caso, a propositura de penalidade cabível. Esta série de atos pode ser praticada, inclusive, em diferentes dias, mas no final da verificação dos requisitos previstos no art. 142 do CTN haverá sempre um documento exteriorizador daqueles atos, que é o lançamento eficiente para a constituição definitiva do crédito tributário.

Somente um agente competente legalmente pode fazer o lançamento tributário. Nesse caso, são os agentes públicos que trabalham na Fazenda Pública quem tem a atribuição legal de fazer o lançamento.

Entretanto, esse poder não é absoluto, e sim vinculado à lei; ou seja, o agente público não pode simplesmente escolher como aplicar a lei, isto é agir com discricionariedade. Ele tem sempre que vincular sua ação à lei.

Uma vez feito, o lançamento tributário tem presunção de liquidez e certeza, que, no entanto, não é absoluta.

TÓPICO 3 | CRÉDITO TRIBUTÁRIO

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O art. 145 do CTN estabelece que o lançamento possa ser modificado em virtude de impugnação do sujeito passivo, recurso de ofício e iniciativa de ofício da autoridade administrativa, nos casos previstos no artigo 149. A revisão somente pode ser feita enquanto não decair o direito da Fazenda.

Art. 145. O lançamento regularmente notificado ao sujeito passivo só pode ser alterado em virtude de: I – impugnação do sujeito passivo; II – recurso de ofício; III – iniciativa de ofício da autoridade administrativa, nos casos previstos no artigo 149. [...]Art. 149. O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade administrativa nos seguintes casos: I – quando a lei assim o determine; II – quando a declaração não seja prestada, por quem de direito, no prazo e na forma da legislação tributária; III – quando a pessoa legalmente obrigada, embora tenha prestado declaração nos termos do inciso anterior, deixe de atender, no prazo e na forma da legislação tributária, a pedido de esclarecimento formulado pela autoridade administrativa, recuse-se a prestá-lo ou não o preste satisfatoriamente, a juízo daquela autoridade; IV – quando se comprove falsidade, erro ou omissão quanto a qualquer elemento definido na legislação tributária como sendo de declaração obrigatória; V – quando se comprove omissão ou inexatidão, por parte da pessoa legalmente obrigada, no exercício da atividade a que se refere o artigo seguinte; VI – quando se comprove ação ou omissão do sujeito passivo, ou de terceiro legalmente obrigado, que dê lugar à aplicação de penalidade pecuniária; VII – quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação; VIII – quando deva ser apreciado fato não conhecido ou não provado por ocasião do lançamento anterior; IX – quando se comprove que, no lançamento anterior, ocorreu fraude ou falta funcional da autoridade que o efetuou, ou omissão, pela mesma autoridade, de ato ou formalidade essencial. Parágrafo único. A revisão do lançamento só pode ser iniciada enquanto não extinto o direito da Fazenda Pública.

FONTE: Disponível em: <www.egov.ufsc.br/portal/sites/.../20744-20745-1-PB.html>. Acesso em: 9 jul. 2011.

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Via de regra, aplica-se ao lançamento tributário a lei vigente à época da ocorrência do fato gerador. Entretanto, uma lei que entre em vigor posteriormente à ocorrência do fato gerador pode ser aplicada a esse fato gerador, desde que atendidos os requisitos do art. 144, § 1º, a seguir:

ESTUDOS FUTUROS

Estudaremos de maneira mais aprofundada o instituto da decadência, quando tratarmos sobre as formas de extinção do crédito tributário.

Art. 144. [...]§ 1º Aplica-se ao lançamento a legislação que, posteriormente à ocorrência do fato gerador da obrigação, tenha instituído novos critérios de apuração ou processos de fiscalização, ampliado os poderes de investigação das autoridades administrativas, ou outorgado ao crédito maiores garantias ou privilégios, exceto, neste último caso, para o efeito de atribuir responsabilidade tributária a terceiros.

FONTE: Dinsponível em:< www.dji.com.br/codigos/1966_lei_005172.../142a146.htm>. Acesso em: 9 jul. 2011.

Dessa maneira, essa lei posterior pode ser aplicada a fato gerador ocorrido num momento anterior a ela se:

a) instituiu novos critérios de apuração ou processos de fiscalização: ou seja, tenha criado novas formas de fiscalização, ao instituir, por exemplo, uma nova obrigação tributária acessória, a fim de facilitar a apuração do fato gerador;

b) amplia os poderes de investigação das autoridades administrativas: ao permitir, por exemplo, acesso irrestrito aos dados bancários e telefônicos do contribuinte;

c) outorga ao crédito maiores garantias ou privilégios: esta regra se aplica ao ampliar as garantias de que goza o crédito tributário para ser cobrado judicialmente, exceto quando se tratar de atribuir a responsabilidade pelo tributo a terceiros (já vista no Item 2.5 do Tópico 2).


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4 MODALIDADES DE LANÇAMENTO

O CTN prevê três tipos de lançamento tributário, previstos nos artigos 147, 149 e 150 do CTN. São eles:a) lançamento de ofício;b) lançamento por declaração; ec) lançamento por homologação.

O tipo de lançamento de cada tributo é aquele previsto por lei.

4.1 LANÇAMENTO DE OFÍCIO

O lançamento de ofício está previsto no art. 149, do CTN:

Art. 149. O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade administrativa nos seguintes casos:

I – quando a lei assim o determine;II – quando a declaração não seja prestada, por quem de direito, no prazo e na forma da legislação tributária;III – quando a pessoa legalmente obrigada, embora tenha prestado declaração nos termos do inciso anterior, deixe de atender, no prazo e na forma da legislação tributária, a pedido de esclarecimento formulado pela autoridade administrativa, recuse-se a prestá-lo ou não o preste satisfatoriamente, a juízo daquela autoridade;IV – quando se comprove falsidade, erro ou omissão quanto a qualquer elemento definido na legislação tributária como sendo de declaração obrigatória;V – quando se comprove omissão ou inexatidão, por parte da pessoa legalmente obrigada, no exercício da atividade a que se refere o artigo seguinte;VI – quando se comprove ação ou omissão do sujeito passivo, ou de terceiro legalmente obrigado, que dê lugar à aplicação de penalidade pecuniária;VII – quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação;VIII – quando deva ser apreciado fato não conhecido ou não provado por ocasião do lançamento anterior;IX – quando se comprove que, no lançamento anterior, ocorreu fraude ou falta funcional da autoridade que o efetuou, ou omissão, pela mesma autoridade, de ato ou formalidade especial.

FONTE: Disponível em: <www.sindafsp.org.br/senam/iisenam/.../Moises%20Mario%20Chehter.pdf>. Acesso em: 9 jul. 2011.

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Ensina Fabretti (2006, p. 80):

É totalmente realizado pela administração pública, que indica um procedimento em que apura a ocorrência do fato gerador, determina a legislação aplicável, calcula o montante do tributo devido e notifica o sujeito passivo (contribuinte ou responsável) para que proceda ao pagamento do tributo no prazo estipulado por lei.

Esse tipo já foi regra geral no lançamento dos tributos, tendo sido paulatinamente substituído pelo lançamento por homologação. Entretanto, é a regra quando ocorrerem situações em que há alguma omissão – voluntária ou não – do contribuinte ou da autoridade fiscal no momento do lançamento (casos previstos nos incisos II a IX).

O lançamento de ofício é aquele efetuado pela autoridade administrativa independentemente de qualquer atuação ou participação do contribuinte, sendo a modalidade mais usada.

Neste caso, é a autoridade administrativa quem identifica todos os aspectos da obrigação tributária (aspectos material, quantitativo, temporal, territorial e pessoal), e faz a notificação do montante do imposto devido. Ex.: IPTU (Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana).

4.2 LANÇAMENTO POR DECLARAÇÃO

Está previsto no caput do artigo 147, do CTN:


De acordo com Sabbag (2009, p. 711):

Lançamento Misto ou Por Declaração: é aquele realizado com base na declaração do sujeito passivo, que presta à autoridade lançadora as informações necessárias à sua confecção. [...] Caracteriza-se pela ação conjugada entre Fisco e contribuinte, cabendo a este a prestação de informações faltantes, e àquele, a feitura do lançamento propriamente dito. Na verdade, nem sempre a Administração disporá de dados bastantes para proceder ao lançamento, suprindo tal deficiência de informação com a declaração prestada pelo particular, em pleno cumprimento de uma obrigação acessória ou colateral (Art. 113, § 2°, CTN). Portanto, o sujeito passivo informa ao Fisco “matéria de fato” na declaração prestada, e, com supedâneo nesta, a entidade tributante calcula o gravame e o notifica para pagar a exação tributária.

Art. 147. O lançamento é efetuado com base na declaração do sujeito passivo ou de terceiro, quando um ou outro, na forma da legislação tributária, presta à autoridade administrativa informações sobre matéria de fato, indispensáveis à sua efetivação.


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Assim, o sujeito passivo declara os fatos constitutivos da obrigação tributária, e, com base nesses dados, o Fisco procede com o lançamento tributário. Ex.: ITR (Imposto sobre Propriedade Rural).

4.3 LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO OU AUTOLANÇAMENTO

Nesta modalidade, o lançamento é feito pela autoridade, que usa as informações declaradas pelo sujeito passivo, ou por terceiro, a respeito da matéria necessária para se efetivar o procedimento administrativo.

NOTA

Art. 113. [...]

§ 2º A obrigação acessória decorrente da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos. Disponível em: <www.jusbrasil.com.br/topicos/289351/obrigacao-acessoria>.

O caput do art. 150 do CTN determina:

Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa.

FONTE: Disponível em: <www.dji.com.br/codigos/1966_lei_005172.../147a150.htm>. Acesso em: 9 jul. 2011.

Ensina Fabretti (2006, p. 82):

Esse lançamento é feito em sua totalidade pelo contribuinte ou responsável e tem como principal característica o pagamento do tributo antes do início de qualquer procedimento por parte da autoridade administrativa.

Nessa modalidade de lançamento, o contribuinte presta informações à autoridade administrativa, calcula o valor do tributo

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devido, recolhe este tributo, efetuando, portanto, ele próprio, sua notificação para o recolhimento, e aguarda a confirmação de seus atos por parte da autoridade administrativa.

O procedimento da autoridade administrativa será o de confirmar ou não se os atos do contribuinte ou responsável estão de acordo com a legislação tributária.

O procedimento da autoridade administrativa é denominado “homologação”.

O art. 150 do CTN regula essa modalidade de lançamento.

A homologação por parte da administração pública poderá ocorrer de forma expressa ou tácita.

Homologação expressa ocorre quando a autoridade administrativa notifica ou por qualquer outro ato avisa o sujeito passivo que o lançamento por ele efetuado está de acordo com a lei.

[...]

A homologação tácita está prevista no art. 150, § 4º, do CTN. A lei fixa um prazo de cinco anos, contados a partir da realização do fato gerador pelo sujeito passivo, para que a administração pública se manifeste sobre o lançamento por ele efetuado. Decorrido este lapso de tempo sem que a administração pública se manifeste, considera-se homologado o lançamento e extinto o crédito tributário.

Neste caso, o contribuinte é o responsável por identificar o nascimento da obrigação tributária, fazer o cálculo do montante devido e antecipar o pagamento do tributo. Cabe à autoridade fazendária homologar este pagamento, tornando-o um lançamento válido.

Essa validação pode acontecer de duas maneiras: expressa ou tacitamente. Na forma expressa, a autoridade fiscal revê e aprova o pagamento feito. Já na forma tácita, o pagamento é validado pela inércia do Fisco, que deixa de revê-lo por decurso de prazo, que nesse caso é de cinco anos.

De qualquer maneira, o lançamento em si somente ocorre depois da validação da autoridade fazendária, uma vez que é ato administrativo que só a autoridade competente pode fazer, como já visto anteriormente.


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4.4 ARBITRAMENTO

O arbitramento é um procedimento administrativo usado pela autoridade fazendária para determinar a base de cálculo, quando o contribuinte deixa de prestar as informações necessárias para determiná-la, ou ainda, quando essas informações são falsas. Está previsto no art. 148 do CTN:

Art. 148. Quando o cálculo do tributo tenha por base, ou tome em consideração, o valor ou o preço de bens, direitos, serviços ou atos jurídicos, a autoridade lançadora, mediante processo regular, arbitrará aquele valor ou preço, sempre que sejam omissos ou não mereçam fé as declarações ou os esclarecimentos prestados, ou os documentos expedidos pelo sujeito passivo ou pelo terceiro legalmente obrigado, ressalvada, em caso de contestação, avaliação contraditória, administrativa ou judicial.


O arbitramento pode ser contestado pelo sujeito passivo, tanto em recurso administrativo, quanto em ação judicial. E para que isso seja possível, o Fisco deve sempre colocar claramente quais os critérios usados para fazer o arbitramento, sob pena de nulidade do lançamento tributário.

Sobre a natureza do arbitramento e seus parâmetros, ensina Sabbag (2009, p. 716-717):

O art. 148 do CTN trata da hipótese de arbitramento – ou fiscalização indireta ou aferição indireta –, significando a adoção, por parte da autoridade lançadora, de sistemática determinante do tributo (ou de sua base de cálculo), que dependa da aferição do valor ou do preço de bens, de serviços, de direitos ou de certos atos jurídicos. [...] De início é importante salientar que a menção a “valor ou preço” permite que se tragam outros critérios arbitráveis, como renda, lucro, faturamento, receita bruta etc. O intuito da norma não é o de enclausurar taxativamente o arbitramento ao conceito de “valor ou preço”. Tem-se entendido, de modo uníssono na doutrina, que o arbitramento não é uma quarta espécie de lançamento, mas um critério substitutivo ou uma técnica de tributação indiciária. Sua utilização, adequada a circunstâncias extremadas e excepcionais, será baseada em indícios tendentes à consecução do preciso valor da base de cálculo do gravame.

ESTUDOS FUTUROS

No tópico Extinção do Crédito Tributário veremos como se dá a contagem de tempo para o direito de lançamento da Fazenda – a chamada decadência.

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Cada ente tributante tem liberdade para estabelecer a forma pela qual será feito o arbitramento, mas geralmente é tomado por base o faturamento anterior do próprio contribuinte para ser feita uma média (se os valores forem confiáveis), ou ainda, o faturamento de empresas similares sediadas no mesmo território. Também podem ser usados valores previamente tabelados.

Vale lembrar que o valor arbitrado tem de obedecer ao princípio da razoabilidade, e ficar dentro de parâmetros aceitáveis, uma vez que o arbitramento não deve ser usado para punir o contribuinte, e sim, para estabelecer uma base de cálculo razoável, na falta de dados confiáveis.

Uma vez feito o lançamento e constituído o crédito tributário, esse pode seguir dois caminhos distintos: a suspensão ou a extinção. O crédito tributário pode ainda ser impedido de ser constituído através da exclusão.

5 SUSPENSÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO

Na Suspensão, o crédito tributário tem sua exigibilidade suspensa até que uma determinada situação seja discutida.

De acordo com o art. 151 do CTN, a suspensão do crédito tributário pode acontecer nas seguintes situações.

Art. 151. Suspendem a exigibilidade do crédito tributário: I – moratória; II – o depósito do seu montante integral; III – as reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras do processo tributário administrativo; IV – a concessão de medida liminar em mandado de segurança;V – a concessão de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras espécies de ação judicial.

FONTE: Disponível em: <www.dji.com.br/codigos/1966_lei_005172_ctn/151.htm>. Acesso em:11 jul. 2011.

● Moratória: está prevista nos arts. 152 a 155-A do CTN, transcritos a seguir:

Art. 152. A moratória somente pode ser concedida: I – em caráter geral: a) pela pessoa jurídica de direito público competente para instituir o tributo a que se refira; b) pela União, quanto a tributos de competência dos estados, do Distrito Federal ou dos municípios, quando simultaneamente concedida quanto aos tributos de competência federal e às obrigações de direito privado;


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II – em caráter individual, por despacho da autoridade administrativa, desde que autorizada por lei nas condições do inciso anterior.

Parágrafo único. A lei concessiva de moratória pode circunscrever expressamente a sua aplicabilidade a determinada região do território da pessoa jurídica de direito público que a expedir, ou a determinada classe ou categoria de sujeitos passivos.

Art. 153. A lei que conceda moratória em caráter geral ou autorize sua concessão em caráter individual especificará, sem prejuízo de outros requisitos:I – o prazo de duração do favor; II – as condições da concessão do favor em caráter individual; III – sendo caso: a) os tributos a que se aplica; b) o número de prestações e seus vencimentos, dentro do prazo a que se refere o inciso I, podendo atribuir a fixação de uns e de outros à autoridade administrativa, para cada caso de concessão em caráter individual; c) as garantias que devem ser fornecidas pelo beneficiado no caso de concessão em caráter individual.

Art. 154. Salvo disposição de lei em contrário, a moratória somente abrange os créditos definitivamente constituídos à data da lei ou do despacho que a conceder, ou cujo lançamento já tenha sido iniciado àquela data por ato regularmente notificado ao sujeito passivo. Parágrafo único. A moratória não aproveita aos casos de dolo, fraude ou simulação do sujeito passivo ou do terceiro em benefício daquele.

Art. 155. A concessão da moratória em caráter individual não gera direito adquirido e será revogada de ofício, sempre que se apure que o beneficiado não satisfazia ou deixou de satisfazer as condições ou não cumprira ou deixou de cumprir os requisitos para a concessão do favor, cobrando-se o crédito acrescido de juros de mora: I – com imposição da penalidade cabível, nos casos de dolo ou simulação do beneficiado, ou de terceiro em benefício daquele; II – sem imposição de penalidade, nos demais casos. Parágrafo único. No caso do inciso I deste artigo, o tempo decorrido entre a concessão da moratória e sua revogação não se computa para efeito da prescrição do direito à cobrança do crédito; no caso do inciso II deste artigo, a revogação só pode ocorrer antes de prescrito o referido direito.

Art. 155-A. O parcelamento será concedido na forma e condição estabelecidas em lei específica. § 1° Salvo disposição de lei em contrário, o parcelamento do crédito tributário não exclui a incidência de juros e multas. § 2° Aplicam-se, subsidiariamente, ao parcelamento, as disposições desta Lei, relativas à moratória.


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A moratória é a prorrogação do prazo para pagamento por ato do credor. Pode ser: específica, quando atinge determinada pessoa (ex: parcelamento), ou geral, quando atinge uma coletividade (ex: os habitantes de determinado bairro do município que foi atingido por enchentes podem receber moratória geral para pagamento dos tributos municipais).

● Depósito do montante integral: querendo discutir o crédito tributário na esfera administrativa ou judicial, o sujeito passivo deposita o valor discutido para não ser considerado inadimplente, ou seja, em atraso com o pagamento do tributo.

Por exemplo, um contribuinte do ISSQN, não concordando com o lançamento de um valor pelo Município onde está sediado, pode ter de depositar o valor integral do crédito tributário correspondente até que o Judiciário decida quem está com a razão.

● Reclamações e recursos no procedimento administrativo: são os recursos do sujeito passivo na esfera administrativa, que pode reclamar primeiro junto à Administração Pública a constituição de um crédito tributário, antes de recorrer ao Judiciário.

● Liminar em mandado de segurança: é uma ordem judicial prévia para sustar o ato da autoridade administrativa. Serve, por exemplo, para impedir que um tributo seja cobrado antes que provoque prejuízo ao contribuinte.

● A concessão de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras espécies de ação judicial: também é uma ordem judicial, que pode determinar a suspensão da cobrança enquanto a constituição do crédito tributário é discutida. É concedida para preservar o direito do contribuinte até o final da discussão judicial.

● Parcelamento: quando o contribuinte parcela seu débito junto à Fazenda, a exigibilidade do crédito tributário fica suspensa. Podem ocorrer duas situações: caso o contribuinte quite o parcelamento, o crédito é extinto; caso faça o contrário, as parcelas vincendas voltam a ser objeto de cobrança do Fisco.

6 EXTINÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO

Na Extinção, o crédito tributário deixa de existir definitivamente. Suas hipóteses estão previstas no art. 156, do CTN e são as seguintes:

● Pagamento (arts. 157 a 164 do CTN): consiste na entrega do valor devido a título de tributo.

● Compensação (art. 170 e 170-A do CTN): ocorre quando duas pessoas são, ao mesmo tempo, credora e devedora uma da outra, possibilitando que elas façam um encontro de contas, e se deem quitação mútua, até onde as suas obrigações


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se contrabalançarem. Por exemplo: o Estado pode fazer uma compensação entre uma dívida contraída com seu credor e o ICMS devido por esse credor.

NOTA

Art. 156. Extinguem o crédito tributário: I – o pagamento; II – a compensação; III – a transação; IV – remissão; V – a prescrição e a decadência; VI – a conversão de depósito em renda; VII – o pagamento antecipado e a homologação do lançamento nos termos do disposto no artigo 150 e seus §§ 1º e 4º; VIII – a consignação em pagamento, nos termos do disposto no § 2º do artigo 164; IX – a decisão administrativa irreformável, assim entendida a definitiva na órbita administrativa, que não mais possa ser objeto de ação anulatória; X – a decisão judicial passada em julgado. XI – a dação em pagamento em bens imóveis, na forma e condições estabelecidas em lei. Parágrafo único. A lei disporá quanto aos efeitos da extinção total ou parcial do crédito sobre a ulterior verificação da irregularidade da sua constituição, observado o disposto nos artigos 144 e 149.

Para que possa haver a compensação, existem três requisitos com relação aos créditos: devem ser com o mesmo ente tributante (União, estado, Distrito Federal ou município); devem ser líquidos e certos; e não podem estar vencidos. A compensação somente pode ser autorizada por lei específica, que deverá estabelecer as condições em que ela se dará, bem como as garantias a serem apresentadas pelo sujeito passivo.

● Transação (art. 171 do CTN): é um acordo celebrado entre duas ou mais pessoas para resolver uma pendência entre elas. Entretanto, em matéria tributária ela somente é autorizada mediante lei ou dentro de um processo judicial. Por exemplo, o Estado pode, dentro de um processo judicial, aceitar como pagamento de uma dívida tributária a entrega de um imóvel.

● Remissão (art. 172 do CTN): é a dispensa (perdão) do pagamento do total ou parcial do tributo vencido. Também só é autorizado mediante lei.

● Decadência (art. 150, § 4º e art. 173, inciso I, c/c o parágrafo único do mesmo

artigo) e prescrição (art. 174, do CTN).

De acordo com Vittorio Cassone (2007, p. 309), temos as seguintes definições para decadência e prescrição:

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Decadência é a perda de um direito em consequência de seu titular não tê-lo exercido durante um determinado período. O prazo corre sem solução de continuidade: inexiste interrupção ou suspensão. Prescrição é a perda da ação atribuída a um direito e de toda sua capacidade defensiva, em consequência do não uso dela, durante determinado espaço de tempo. Diz respeito ao exercício do direito subjetivo de que uma pessoa é detentora.

A decadência diz respeito ao prazo que temos para exercer um direito, independente de termos de defendê-lo; já a prescrição fala do prazo que temos para defender um direito.

Cronologicamente, primeiro temos a decadência, depois a prescrição.

Primeiro, o Estado tem cinco anos para efetuar o lançamento do crédito tributário, e após, mais cinco anos para cobrar esse crédito.

A contagem do prazo da decadência tem dois critérios no Código Tributário Nacional, no art. 150, § 4. º e no art. 173. Assim, há duas contagens distintas, dependendo de como é feito o lançamento do tributo. Transcrevemos a seguir os artigos citados:

Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa; opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa.

[...]

§ 4º Se a lei não fixar prazo à homologação, será ele de cinco anos, a contar da ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação.

Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após cinco anos, contados: I – do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado;

[...]

Parágrafo único. O direito a que se refere este artigo extingue-se definitivamente com o decurso do prazo nele previsto, contado da data em que tenha sido iniciada a constituição do crédito tributário pela notificação, ao sujeito passivo, de qualquer medida preparatória indispensável ao lançamento.

FONTE: Disponível em: <portal.pr.sebrae.com.br/blogs/blog/legislacao?c=1026>. Acesso em: 11 jul. 2011.


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Se o lançamento for feito de ofício ou por declaração, o prazo é contado a partir do primeiro dia do exercício seguinte ao da ocorrência do fato gerador.

Por exemplo, digamos que uma pessoa adquira um imóvel urbano em 15/05/2011, estando sujeita ao Imposto Predial e Territorial Urbano (IPTU). Pela lei do município onde está situado o imóvel, o fato gerador é considerado ocorrido no dia 1º de janeiro de cada ano.

Assim, esta pessoa só será considerada contribuinte no dia 01º/01/2012. Como este é um imposto com lançamento feito por ofício, o prazo decadencial começa a correr a partir de 01º/01/2013, encerrando-se no dia 31/12/2018.

Se o lançamento for por homologação, o prazo começará a ser contado a

partir da data da ocorrência do fato gerador, salvo se comprovada a existência de dolo, fraude ou simulação. Nesse caso, o prazo passa a ter a mesma contagem dos lançamentos de ofício e por declaração.

Neste caso, na ocorrência de um fato gerador do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) que aconteceu dia 15/03/2011, o prazo decadencial já começa a correr a partir desse dia, encerrando-se em 15/03/2016.

A prescrição está prevista no caput do art. 174:

Art. 174. A ação para a cobrança do crédito tributário prescreve em cinco anos, contados da data da sua constituição definitiva.Parágrafo único. A prescrição se interrompe: I – pela citação pessoal feita ao devedor; II – pelo protesto judicial; III – por qualquer ato judicial que constitua em mora o devedor; IV – por qualquer ato inequívoco ainda que extrajudicial, que importe em reconhecimento do débito pelo devedor.


Como pode ser visto pela leitura do caput do artigo, a prescrição começa a correr assim que o lançamento se torna definitivo. Ou seja, quando não houver mais nenhuma contestação – seja administrativa ou judicial – por parte do contribuinte com relação ao crédito tributário.

Entretanto, ao contrário da decadência que é contínua, a prescrição pode ser suspensa ou interrompida. A suspensão ocorre quando o crédito tributário também está suspenso; e a interrupção, quando a Fazenda exerce seu direito de cobrar esse crédito.

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Os casos de interrupção da prescrição estão previstos no parágrafo único do já citado art. 174.

● Conversão de depósito em renda: quando um contribuinte deseja discutir o crédito tributário, ele pode ser obrigado a depositar o montante devido judicialmente para garantir o direito da Fazenda. Caso o contribuinte perca a ação, a Fazenda pode sacar esse valor; a este saque dá-se o nome de conversão de depósito em renda, pois o dinheiro converte para o patrimônio do Estado.

● Pagamento antecipado e a homologação do lançamento (Art. 150 e seus §§ 1º e 4º): ocorre nos casos de lançamento por homologação, quando o contribuinte deve antecipar o pagamento do tributo, cabendo à autoridade fiscal a homologação tácita ou expressa dessa antecipação. Quando essa homologação ocorre, em qualquer dos casos, isso extingue o crédito tributário.

● Consignação em pagamento (art. 164, § 2º, do CTN): é uma ação judicial onde o contribuinte deposita o montante integral do tributo, pois a Fazenda se recusa a receber ou coloca obstáculos ao recebimento, como, por exemplo, a subordinação do pagamento em discussão ao pagamento de outro tributo ou penalidade.

● Decisão administrativa irreformável (art. 156, inciso IX): o contribuinte pode buscar na esfera administrativa a discussão do lançamento tributário. A partir daí, o recurso ou consulta podem seguir diversas instâncias administrativas – são os chamados Conselhos de Contribuintes. Caso o contribuinte saia vitorioso e o lançamento seja cancelado, esta decisão é definitiva e o crédito é extinto.

● Decisão judicial passada em julgado (art. 156, inciso X): a decisão é definitiva em relação ao crédito tributário quando ela decide ser improcedente o lançamento ou quando entende que o pagamento já está feito. A decisão transitada em julgado é a decisão que não pode mais ser discutida no Judiciário, tendo percorrido todas as instâncias possíveis.

● Dação em pagamento em bens imóveis (art. 156, inciso XI): a lei pode estipular a entrega de bens imóveis como forma de pagamento dos tributos, e a consequente extinção do crédito tributário.

7 EXCLUSÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO

Na Exclusão, a constituição do crédito tributário é evitada. São duas as situações possíveis:


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● Isenção: está prevista nos arts. 176 a 179 do CTN, transcritos a seguir.

Art. 176. A isenção, ainda quando prevista em contrato, é sempre decorrente de lei que especifique as condições e requisitos exigidos para a sua concessão, os tributos a que se aplica e, sendo caso, o prazo de sua duração. Parágrafo único. A isenção pode ser restrita a determinada região do território da entidade tributante, em função de condições a ela peculiares.

Art. 177. Salvo disposição de lei em contrário, a isenção não é extensiva: I – às taxas e às contribuições de melhoria; II – aos tributos instituídos posteriormente à sua concessão. Art. 178. A isenção, salvo se concedida por prazo certo ou em função de determinadas condições, pode ser revogada ou modificada por lei a qualquer tempo, observado o disposto no inciso III do artigo 104.

Art. 179. A isenção, quando não concedida em caráter geral, é efetivada, em cada caso, por despacho da autoridade administrativa, em requerimento com o qual o interessado faça prova do preenchimento das condições e do cumprimento dos requisitos previstos em lei ou contrato para concessão.

§ 1º Tratando-se de tributo lançado por período certo de tempo, o despacho referido neste artigo será renovado antes da expiração de cada período, cessando automaticamente os seus efeitos a partir do primeiro dia do período para o qual o interessado deixar de promover a continuidade do reconhecimento da isenção. § 2º O despacho referido neste artigo não gera direito adquirido, aplicando-se, quando cabível, o disposto no artigo 155.


De acordo com Vicentino e Alexandre (2007, p. 321-322):

A isenção não atua no âmbito da competência (esfera em que se situam as imunidades). Também, conforme a lógica do CTN, não diz respeito ao plano da incidência, porque, quando há uma isenção, a lei do tributo incide e surge a obrigação tributária. Apenas a constituição do crédito fica afastada pela lei isentiva, caracterizando o que o CTN chama de exclusão do crédito que corresponderia àquela obrigação. Editada uma lei que enquadre determinada situação econômica como hipótese de incidência de um tributo, essa lei incidirá sempre que ocorrer, no mundo real, a situação nela descrita abstratamente. Pela lógica do CTN, que é a adotada pelo STF, na hipótese de isenção ocorre o fato gerador e surge a obrigação tributária, mas a obrigação não se torna exigível, pois a Fazenda é impedida de constituir o crédito tributário, que fica, assim, excluído.

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A isenção ocorre quando a lei determina que certo fato não dê origem à obrigação de pagar um tributo. Ex: uma lei municipal que determine a isenção do IPTU de casas tombadas como patrimônio histórico.

A isenção tem algumas características: sempre deve decorrer de lei, que deve especificar suas condições, prazo (se houver), bem como a qual tributo se refere e quem será beneficiado. Também não pode ser extensiva à contribuição de melhoria, às taxas e aos tributos criados após sua instituição, salvo disposição legal em contrário.

Ela pode ser concedida em caráter geral ou individual, e sua interpretação não pode ser extensiva, devendo ser literal.

Ela pode ainda ser concedida por prazo determinado ou indeterminado. Se for concedida por prazo indeterminado, pode ser revogada a qualquer tempo; caso contrário, ela só cessa seus efeitos após o término de sua duração.

● Anistia: está prevista nos arts. 180 a 182 do CTN, transcritos a seguir.

Art. 180. A anistia abrange exclusivamente as infrações cometidas anteriormente à vigência da lei que a concede, não se aplicando: I – aos atos qualificados em lei como crimes ou contravenções e aos que, mesmo sem essa qualificação, sejam praticados com dolo, fraude ou simulação pelo sujeito passivo ou por terceiro em benefício daquele; II – salvo disposição em contrário, às infrações resultantes de conluio entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas.

Art. 181. A anistia pode ser concedida: I – em caráter geral; II – limitadamente: a) às infrações da legislação relativa a determinado tributo; b) às infrações punidas com penalidades pecuniárias até determinado montante, conjugadas ou não com penalidades de outra natureza; c) a determinada região do território da entidade tributante, em função de condições a ela peculiares; d) sob condição do pagamento de tributo no prazo fixado pela lei que a conceder, ou cuja fixação seja atribuída pela mesma lei à autoridade administrativa.


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Art. 182. A anistia, quando não concedida em caráter geral, é efetivada, em cada caso, por despacho da autoridade administrativa, em requerimento com a qual o interessado faça prova do preenchimento das condições e do cumprimento dos requisitos previstos em lei para sua concessão. Parágrafo único. O despacho referido neste artigo não gera direito adquirido, aplicando-se, quando cabível, o disposto no artigo 155.

FONTE: Disponível em: <www.webartigos.com/articles/...e-Anistia/pagina1.html>.Acesso em: 11 jul. 2011.

O instituto da anistia impede que o Fisco faça o lançamento de penalidades ligadas ao descumprimento das obrigações acessórias. Ex: O contribuinte atrasa o pagamento do ICMS e recebe uma multa. Posteriormente, ele paga o tributo (que já teve seu crédito tributário constituído) e recebe a anistia quanto à multa (evitando a punição por descumprir o prazo para pagamento do tributo).

A anistia pode ser integral ou parcial e aplica-se aos casos passados. Ela, na verdade, não impede a constituição do crédito tributário infracional, mas sim anula sua aplicação.

Segundo o art. 180, a anistia também depende da lei, e não pode ser concedida aos atos qualificados em lei como crimes ou contravenções, ou ainda, praticados com a intenção de fraudar o pagamento do tributo.

8 GARANTIAS E PRIVILÉGIOS DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO

NOTA

Crédito tributário infracional é aquele que nasce com a aplicação de uma multa por descumprimento de obrigação acessória, como deixar de emitir nota fiscal.

Um crédito com garantia ou ônus real é aquele onde a dívida é garantida com a indicação de um bem, como, por exemplo, no financiamento de um automóvel, onde a garantia de que o banco vai receber por aquela dívida é o próprio bem.

Por se tratar da principal fonte de recursos do Estado, o crédito tributário goza de diversos privilégios e garantias, para assegurar a efetividade de sua cobrança.

A principal delas é assegurar que todos os bens e rendas do contribuinte respondem pelo pagamento do crédito tributário.

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A extensão da garantia atinge todos os bens e direitos, não importando a origem ou a natureza, além do seu espólio ou sua massa falida, inclusive os gravados por ônus real ou cláusula de inalienabilidade ou impenhorabilidade, seja qual for a data da constituição do ônus ou da cláusula, com exceção unicamente dos bens e rendas que a lei declare absolutamente impenhoráveis (art. 184).

Além disso, considera-se fraudulenta a venda ou comprometimento de bens ou rendas, bastando que o sujeito passivo esteja em débito para com a Fazenda Pública, por crédito tributário regularmente inscrito como dívida ativa.

Essa regra somente não se aplica caso o contribuinte tenha reservado bens ou rendas suficientes ao total pagamento da dívida inscrita.

A preferência de cobrança dos créditos tributários é anterior a qualquer tipo de crédito, exceto aqueles decorrentes de direitos trabalhistas, ou ainda de acidentes de trabalho. Somente em caso de falência os créditos tributários perdem a preferência para aqueles com garantia real.

Por fim, o CTN ainda dispõe a possibilidade da penhora on-line dos bens e direitos do contribuinte que, devidamente citado, não apresentar bens para garantir o pagamento da dívida tributária. Essa penhora pode ser feita em cima de automóveis, bens e – principalmente – valores depositados em contas bancárias.

ESTUDOS FUTUROS

NOTA

Registro de todos os devedores da Fazenda Pública, incluindo as dívidas tributárias e não tributárias. Veremos mais sobre este conceito no próximo tópico.

A penhora on-line está prevista no art. 655-A da Lei nº 5.869/73 (Código de Processo Civil), e permite que o juiz determine o bloqueio de valores depositados nas contas bancárias de um devedor:


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NOTA

Art. 655-A. Para possibilitar a penhora de dinheiro em depósito ou aplicação financeira, o juiz, a requerimento do exequente, requisitará à autoridade supervisora do sistema bancário, preferencialmente por meio eletrônico, informações sobre a existência de ativos em nome do executado, podendo no mesmo ato determinar sua indisponibilidade até o valor indicado na execução.

FONTE: Disponível em: <cgj.tj.sc.gov.br/bacen/artigos/655cpc.htm>. Acesso em: 11 jul. 2011.

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RESUMO DO TÓPICO 3

O crédito tributário é decorrente diretamente do nascimento da obrigação tributária, e é o direito de crédito que o Fisco tem contra o contribuinte.

Como vimos, seu nascimento não é automático e resulta de um procedimento administrativo chamado lançamento tributário, que é o procedimento administrativo que declarará existente a obrigação tributária, e assim o fazendo, constituirá o crédito tributário.

Observamos como acontecem as modalidades de lançamento, que, como prevê o CTN, são de três tipos: de ofício, por declaração e por homologação.

Compreendemos a suspensão do crédito tributário, onde este tem a sua exigibilidade impedida até que uma determinada situação seja discutida.

De acordo com o art. 151 do CTN, a suspensão do crédito tributário pode acontecer nas seguintes situações: moratória; depósito do seu montante integral; reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras do processo tributário administrativo; concessão de medida liminar em mandado de segurança; e concessão de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras espécies de ação judicial.

Estudamos como acontece a extinção do crédito tributário, ou seja, quando este deixa de existir definitivamente, conforme previsto no art. 156 do CTN.

Observamos a exclusão do crédito tributário, que se dá pela isenção, que ocorre quando a lei determina que certo fato não dê origem a relação jurídica tributária, e pela anistia, que é também determinada por lei e impede que o Fisco faça o lançamento de penalidades ligadas ao descumprimento das obrigações acessórias.

Conhecemos também as garantias e privilégios do crédito tributário, que objetivam garantir o recebimento dos valores devidos pelo Fisco, através dos bens e rendas do contribuinte, de preferência da cobrança dos créditos tributários e da penhora on-line dos bens e direitos do contribuinte, que, devidamente citado, não apresentar bens para garantir o pagamento da dívida tributária.

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AUTOATIVIDADE

1 O crédito tributário decorre diretamente do quê?

2 O que vem a ser lançamento tributário?

3 Explique o que é lançamento de ofício.

4 Explique o que é lançamento por declaração.

5 Explique o que é lançamento por homologação.

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TÓPICO 4

ADMINISTRAÇÃO

TRIBUTÁRIA

UNIDADE 2

1 INTRODUÇÃO

Devido à alta complexidade que envolve a gestão dos tributos, a Administração Pública criou um órgão específico para esta tarefa, denominado pelo CTN como Administração Tributária.

Com o atual desenho constitucional tributário, faz-se importante que haja um corpo especializado na correta cobrança dos tributos. De um lado, isto aumenta a eficiência arrecadatória do Estado e, de outro, garante ao contribuinte um tratamento mais justo e legal.

Para desempenharem seu papel, os agentes do Fisco contam com uma série de prerrogativas legais, que serão objeto de nosso estudo nesse tópico.

2 CONCEITO

A Administração Tributária – também chamada de Fisco ou Fazenda - é o órgão público encarregado de fiscalizar e arrecadar os tributos. Nas palavras de Harada (2006, p. 534):

Administração Tributária é a atividade do poder público voltada para a fiscalização e arrecadação tributária. É um procedimento que objetiva verificar o cumprimento das obrigações tributárias, praticando, quando for o caso, os atos tendentes a deflagrar a cobrança coativa e expedir as certidões comprobatórias da situação fiscal do sujeito passivo.

Seus poderes e limitações estão dispostos nos arts. 194 a 200 do CTN.

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3 PRERROGATIVAS E DEVERES DA ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA

De uma forma geral, essas são as principais prerrogativas da Fiscalização:

a) O Fisco pode examinar mercadorias, livros, arquivos, documentos, papéis e efeitos comerciais ou fiscais, dos comerciantes, industriais ou produtores, não podendo o contribuinte se escusar de exibi-los (art. 195 do CTN).

b) Os livros obrigatórios de escrituração comercial e fiscal e os comprovantes dos lançamentos neles efetuados serão conservados até que ocorra a prescrição dos créditos tributários decorrentes das operações a que se refiram (art. 195, parágrafo único do CTN).

c) O Fisco deve sempre dar ciência ao contribuinte de que está iniciando uma ação fiscal, através de um termo de início de fiscalização. Este termo (art. 196), por iniciar a fiscalização, impede a denúncia espontânea por parte do contribuinte.

Ele pode ser lavrado no livro de registro de ocorrência ou em folhas avulsas (como ocorre geralmente), em duas vias, com a ciência do contribuinte. A legislação de cada ente tributante pode estabelecer a duração da ação fiscal, que varia de acordo com a legislação de cada ente federativo, e tem de ser desenvolvida em um prazo de tempo razoável.

d) A autoridade administrativa competente pela fiscalização pode exigir informações de todas as pessoas, salvo aquelas que em razão do ofício não estejam obrigadas (art. 197 do CTN).

Os bancos só estão obrigados a informar mediante requisição judicial, muito embora já exista uma lei complementar (LC 105/2001) que, ao regulamentar o sigilo bancário, possibilitou ao Executivo quebrar este sigilo mediante instauração de processo de fiscalização.

e) Sigilo fiscal: o Fisco deve manter sigilo das informações que ele vier a tomar conhecimento (art. 198), salvo requisição judicial. O servidor que quebrar o sigilo estará incorrendo em crime de responsabilidade, e pode inclusive perder o cargo.

f) Assistência mútua entre as pessoas jurídicas de direito público: as Fazendas Públicas podem solicitar, mediante convênio ou lei, informações umas das outras, que podem ter caráter geral ou específico (art. 199 do CTN).

g) Garantias policiais: o Fisco pode requisitar a força policial para garantir o exercício da fiscalização (art. 200 do CTN).

TÓPICO 4 | ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA

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Além do lançamento e da fiscalização dos tributos, também cabe ao Fisco inscrever os créditos tributários não pagos em dívida ativa e, ainda, emitir certidões de situação fiscal.

4 DÍVIDA ATIVA E CERTIDÕES EMITIDAS PELA ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA

A Dívida Ativa é representada pela totalidade dos créditos – tributários e não tributários – da Fazenda Pública contra terceiros. Somente a inscrição em Dívida Ativa torna o crédito tributário já certo, líquido e exigível (art. 201 do CTN).

Denomina-se dívida certa aquela sobre a qual não há dúvida sobre sua existência, e dívida líquida aquela sobre cujo total também não há discussão. Uma vez inscrito em Dívida Ativa, o crédito tributário torna-se exigível, isto é, cabe ao contribuinte fazer prova de que esse crédito não está correto. Somente serão inscritos em Dívida Ativa os créditos que não sofrerem recurso na esfera administrativa.

A Fazenda Pública tem um livro próprio onde é feita a inscrição do contribuinte que não pagou o tributo (art. 202 do CTN).

As Certidões são documentos emitidos pela Administração Tributária para atestar a situação do contribuinte. São exigidas em diversas situações, em especial para participação em licitações.

A Certidão Negativa de Débito (CND) é uma certidão emitida com a finalidade de atestar que o contribuinte está em dia com sua obrigação de pagar tributos. Sem ela não é possível dar baixa de uma pessoa jurídica.

Com a entrada em vigor da LC nº 123/06 (Estatuto da Microempresa e da Empresa de Pequeno Porte), esta exigência passou a comportar uma exceção, já que não existe mais para as empresas enquadradas neste novo regime.

Formulado o requerimento da certidão, a autoridade tem o prazo máximo de 10 dias para dar uma resposta (CND ou Certidão Positiva).

Já a Certidão de Dívida Ativa (CDA) - do termo de inscrição extrai-se a chamada Certidão de Dívida Ativa (CDA). A CDA demonstra a existência de um crédito tributário constituído e não extinto pela forma regular (pagamento), e dá certeza e liquidez ao crédito.

A omissão de algum dos requisitos do termo é causa de sua nulidade. O vício formal pode ser sanado até a decisão de 1º grau (art. 203, do CTN). A CDA tem presunção de liquidez de certeza, que surge apenas após a inscrição da dívida ativa.

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A Certidão Positiva com efeito negativo - emitida quando há um débito pendente junto à Fazenda, que está sendo objeto de discussão administrativa ou parcelamento.

NOTA

Vício formal diz respeito às formalidades exigidas para que um ato seja perfeito, como, por exemplo, a assinatura de pessoa com autorização legal para fazê-lo.

DICAS

Caro(a) acadêmico(a), para aprofundar seus conhecimentos sobre a Administração Tributária, acesse o site: <http://www.sindifiscomg.com.br/estudos/text.hugo.mescoli.16052008.html>.

DIREITO TRIBUTÁRIO E SEUS CONCEITOS GERAIS

INTRODUÇÃO

O dia a dia das pessoas é regulamentado por normas e princípios advindos da Constituição Federal, que define a organização administrativa financeira e política do Estado concomitantemente com os direitos e deveres do cidadão. Ela tem, entre as suas características, a generalidade, ou seja, ela é aplicada genericamente à sociedade e a todos os cidadãos e a ninguém é dado o direito de desconhecê-la como também de desobedecê-la, para que não sofra sanções pelo descumprimento das obrigações das normas.

Neste trabalho, relata-se a pesquisa sobre “O Direito Tributário”, seus objetos, fontes e interpretação, para uma melhor compreensão do que determina a nossa Carta Magna e o Código Nacional de Tributos.



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O tema, apesar de específico, exige seriedade no seu cumprimento para não sofrer sanções advindas do seu descumprimento, a partir do pressuposto de que a ninguém é dado o direito de não conhecê-la como um todo, por ser uma diretriz básica para a manutenção do Estado, tendo o cidadão como gerador da funcionalidade desse Estado, pois a sua principal fonte é a receita tributária.

O déficit público é um problema crônico e irreversível, pois não há vontade política dos governantes para a sua solução, atacando as causas, resolvendo o problema com a criação de tributos, por ser uma solução mais tangível e de solução imediata, por não aumentar o déficit do Estado, porque outra solução poderia ser o endividamento, transferindo o problema para o futuro.

DIREITO TRIBUTÁRIO

1 – DEFINIÇÃO

CONSTITUIÇÃO – é considerada a lei máxima e fundamental do Estado. Ocupa o ponto mais alto da hierarquia das Normas Jurídicas. Por isso recebe nomes enaltecedores que indicam essa posição de ápice na pirâmide de normas: Lei Suprema, Lei Maior, Carta Magna, Lei das Leis ou Lei Fundamental.

DIREITO – é uma palavra ambígua, tendo emprego metafórico. Uma de suas etimologias mais prováveis a dá como derivada de directus, do verbo dirigere, que quer dizer endireitar, alinhar, dirigir, ordenar, mas a ideia que se quer com ela exprimir é a de algo que está conforme a regra, a lei. O poder legal que o agente ou órgão administrativo tem de praticar determinados atos; norma jurídica reguladora da conduta social do homem, direito objetivo ou lei no amplo sentido; conjunto de normas jurídicas acerca de um ramo da ciência jurídica ou de um dos seus institutos, ou ainda sistema de normas jurídicas vigente num determinado país; a faculdade ou prerrogativa, reconhecida pela lei às pessoas em suas relações recíprocas, ou poder que todo indivíduo tem de praticar, ou não, certo ato. É o elemento necessário à vida em comum. É uma condição sine qua non da coexistência humana. É a ciência normativa da conduta externa. É o conjunto ou complexo de normas, princípios e instituições oriundas do Estado com o objetivo de regular, disciplinar a vida em sociedade, e assim, manter o equilíbrio social. Para Kelsen, é um sistema de normas reguladoras do comportamento humano, de enunciados de variada forma, em que se manifesta através de leis, sentenças judiciais e atos jurídicos dos indivíduos.

DIREITO NATURAL – é o conjunto de princípios universais, imutáveis, superiores ou normas jurídicas; inerentes à própria condição humana; anterior ao homem e situa-se acima dele; é eterno; não é racional; é fundamento do Direito Positivo.

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DIREITO POSITIVO – é criação humana; é o conjunto de normas reconhecidas e aplicadas pelo poder público cujo objetivo é regular a convivência social humana; é racional; é formalizado através do processo legislativo respectivo; tem como função proteger o Direito Natural; é dividido em Público e Privado.

O Direito Positivo divide-se em vários ramos: Direito Constitucional, Direito Administrativo, Direito Financeiro, e em sub-ramos: o Direito Tributário; Direito Penal; Direito Processual; Direito Internacional Público; Direito Internacional Privado; Direito Civil; Direito Comercial; Direito do Trabalho; Direito Agrário; Direito Aeronáutico; Direito Canônico; Direito Previdenciário, e outros que estão a se formar.

DIREITO PRIVADO – é o conjunto de regras jurídicas que regem as relações dos indivíduos entre si ou pessoas jurídicas de Direito Público, quando agem como particulares; inclui: direito civil, comercial, internacional privado.

DIREITO PÚBLICO – é o conjunto de regras jurídicas relativas à atividade financeira das entidades públicas.

TRIBUTO – é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda, ou cujo valor nela se possa exprimir, que não se constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.

IMPOSTO - é classificado como um tributo não vinculado, por possuir uma hipótese de incidência cuja materialidade independe de qualquer atividade estatal (art. 160 do CTN).

TAXA – é um tributo vinculado diretamente, por possuir a sua hipótese de incidência consistente numa ação estatal diretamente referida ao contribuinte (art. 77 do CTN). Está relacionada à prestação de serviço público ou exercício do poder de polícia, que beneficia o próprio contribuinte e a sua cobrança aparece como uma contraprestação. Apesar de ser juridicamente denominado de taxas, pode receber outras denominações como: tarifas, contas, preços públicos ou passagens.

CONTRIBUIÇÃO POR MELHORIA – é um tributo vinculado indiretamente, por possuir uma hipótese de incidência consistente numa atuação estatal indiretamente referida ao contribuinte (art. 81 do CTN). Está relacionada à realização de obras públicas, que trazem benefício para o público em geral e não apenas ao contribuinte dessa contribuição.


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DIREITO FINANCEIRO – é um conjunto de regras jurídicas que disciplinam a atividade dos órgãos do Poder Judiciário e das pessoas que com eles entram em contato ou que lhes prestam colaboração. É a atividade estatal destinada a conseguir meios para acudir às necessidades públicas, ou seja, são os meios para o Estado desempenhar as suas atividades-fim.

DIREITO TRIBUTÁRIO ou FISCAL – é o conjunto das leis reguladoras da arrecadação dos tributos (taxas, impostos e contribuição de melhoria), bem como de sua fiscalização. Regula as relações jurídicas estabelecidas entre o Estado e o contribuinte no que se refere à arrecadação dos tributos.

Cuida dos princípios e normas relativas à imposição e à arrecadação dos tributos, analisando a relação jurídica (tributária), em que são partes os entes públicos e os contribuintes, e o fato jurídico (gerador) dos tributos. O objeto é a obrigação tributária, que pode consistir numa obrigação de dar (levar o dinheiro aos cofres públicos) ou uma obrigação de fazer ou não fazer (emitir notas fiscais etc.).

O Direito Tributário é uma barreira contra o arbítrio, que poderia ser demandado pelos governantes, na ânsia de querer usurpar toda e qualquer riqueza proveniente do indivíduo e/ ou da sociedade de forma ditatorial, vingativa, sem critérios, pois apenas através da lei e de nenhuma outra fonte formal é que se pode criar ou aumentar impostos de forma racional, porque o Estado tem a obrigação de prever os seus gastos e a forma de financiá-los.

Devido à sua intensa atividade financeira envolvendo despesas e à sua contrapartida, receitas, a conservação dos bens públicos, o patrimônio, o controle monetário, o orçamento público, demandam a necessidade de arrecadação de tributos, para garantir o seu meio de subsistência, para dirigir a economia e direcioná-la para o bem-estar social.

O Estado, assim como qualquer indivíduo, necessita de meios econômicos para satisfazer as suas atividades, sendo que o indivíduo, de modo geral, tem entre as suas fontes de arrecadação de recursos a venda da sua mão de obra, enquanto que o Estado, para o cumprimento das suas obrigações a obtém através da tributação do patrimônio dos particulares, sem contudo efetuar uma contraprestação equivalente ao montante arrecadado.

A Constituição Federal trata da questão tributária de forma genérica e a sua forma mais abrangente encontra-se na lei complementar, conhecida como Código Tributário Nacional. O sistema constitucional tributário está contido no Título VI, “da tributação e do orçamento”, abrangido pelos artigos 145 a 169.

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O Direito Tributário tem um relacionamento muito forte com o Direito Constitucional, principalmente no que tange aos direitos individuais.

2 – TRIBUTAÇÃO, DIREITOS E GARANTIAS INDIVIDUAIS

Todo o direito tributário brasileiro está embasado no poder imperial do Estado, distribuído entre as pessoas jurídicas do direito público, como a União, os Estados membros, os Municípios e o Distrito Federal, todos autônomos, submetidos às regras constitucionais, onde compete o poder para cobrar e exigir tributos, tendo como contrapartida as pessoas físicas e jurídicas, com o dever de pagar os tributos, de forma que não contrarie os direitos e garantias individuais, que têm aplicação imediata e se sobrepõem sobre os demais direitos.

Em matéria de tributação o Estado exige como obrigação principal dos indivíduos o pagamento de forma inconteste do que lhe é devido, apesar de não ter o retorno em forma de melhoria da qualidade de vida equivalente ao tributo pago.

3 – PRINCÍPIOS DO DIREITO TRIBUTÁRIO

PRINCÍPIO DA LEGALIDADE

O princípio fundamental do sistema tributário é a legalidade, pois não há tributo que não seja preconizado pela lei formal e material, que descreva a hipótese da incidência, a base e cálculo etc., com a identificação do sujeito ativo e passivo. A legalidade desse princípio encontra-se descrita no artigo 150, parágrafo I, que diz o seguinte: “sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos estados, ao Distrito Federal e aos municípios:I – Exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça”.

PRINCÍPIO DA IRRETROATIVIDADE E DA ANTERIORIDADE DA LEI

O princípio da irretroatividade não permite que a criação de tributos seja retroativa à data da promulgação ou, então, no mesmo exercício financeiro da publicação da lei, por ferir um princípio do direito adquirido; entretanto, se for para beneficiar os indivíduos, sua aplicação pode retroagir, desde que não fira os direitos de terceiro.

PRINCÍPIO DA IGUALDADE OU DA ISONOMIA

É o princípio basilar, pois os tributos criados são pagos por todos de forma uniforme e proporcional à riqueza gerada decorrente de rendimentos, patrimônio e atividades econômicas do contribuinte, isentando-se apenas os


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contribuintes que não possuem rendimento suficiente para o seu sustento, capacidade econômica ou impossibilidade de pagamento, evitando o tratamento desigual entre os contribuintes que se encontrem em situação equivalente.

PRINCÍPIO DO DIREITO À PROTEÇÃO JURISDICIONAL

É o direito dado aos indivíduos de buscar o Poder Judiciário, quando houver a criação de algum tributo que contrarie algum fundamento constitucional, ou então, ache o tributo indevido, ilegal ou arbitrário. Também é consagrado o direito de ampla defesa, para comprovar as licitudes dos atos tributários.

PRINCÍPIOS DO DIREITO PENAL TRIBUTÁRIO

São os enquadramentos e a tipificação dos crimes relativos ao Direito Tributário, como a sonegação fiscal, apropriação indébita de tributos etc., a pessoalidade da pena e seus desdobramentos, como: a perda dos bens, multa, privação ou restrição da liberdade, suspensão ou interdição de direitos etc.

PRINCÍPIO DA UNIFORMIDADE

Proibição da cobrança de tributos com distinção ou preferência em favor de qualquer pessoa jurídica de direito público, como também em razão da sua procedência ou destino.

4 – COMPETÊNCIA DOS IMPOSTOS

UNIÃO

Encontra-se delegada para a União a competência de criação e alteração destacada do seguinte: Imposto sobre Produtos Industrializados e o Imposto de Renda e Proventos de Qualquer Natureza. Há também os impostos sobre exportação e importação; sobre operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos ou valores mobiliários; propriedade territorial rural; grandes fortunas, sobre ouro, empréstimos compulsórios e contribuições sociais, imposto extraordinário de guerra e de calamidade pública.

ESTADOS E DISTRITO FEDERAL

Foram delegados os seguintes impostos: transmissão “causa mortis” e doação de bens e direitos; relativas à circulação de mercadorias (incidindo sobre minerais, lubrificantes, combustíveis líquidos e gasosos e energia elétrica) e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de

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comunicação (transmissão e recepção de mensagens escritas, faladas, visuais, através de rádio, telex, televisão etc.); propriedade de veículos automotores; adicional de até 5% sobre imposto de renda.

MUNICÍPIOS

Na distribuição dos impostos, coube aos municípios os seguintes: sobre a propriedade predial e territorial urbana; sobre transmissão “intervivos”, a qualquer título, por ato oneroso, de bens imóveis (como a venda, permuta, compra, transferência de financiamentos, exceto hipoteca, incorporação de patrimônio, fusão, cisão, extinção de pessoa jurídica); sobre vendas a varejo de combustíveis líquidos e gasosos, exceto óleo diesel; sobre serviços de qualquer natureza.

CONCLUSÃO

A sociedade possui atualmente, como instrumento, uma lei voltada para o financiamento da pessoa jurídica de direito público, com suas sanções e legalidades, matéria esta de interesse dos indivíduos, quer seja de ordem física ou de ordem jurídica, tendo um capítulo genérico na nossa Constituição Federal, nos artigos 145 a 169, em conjunto com a sua lei mais abrangente denominada de Código Tributário Nacional, Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966.

O Direito Tributário é voltado exclusivamente para o estudo jurídico e as implicações decorrentes da aplicação do Código Tributário Nacional, dando uma interpretação correta da sua aplicabilidade para a sociedade, com a resolução dos problemas resultantes da sua interpretação na esfera governamental e para os indivíduos físicos e jurídicos, tendo como princípio fundamental os direitos e garantias individuais.

Nesse trabalho buscou-se mostrar a aplicação do Direito Tributário tendo como base a Constituição Federal e o Código Tributário Nacional.

FONTE: Disponível em: <http://www.advogado.adv.br/Artigos/2005/marcusviniciusguimaraesdesouza/direito tributarioconceitosgerais.htm>. Acesso em: 24 abr. 2009.

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RESUMO DO TÓPICO 4

A Administração Tributária, mais conhecida como Fisco ou Fazenda, é o órgão público encarregado de fiscalizar e arrecadar os tributos, ou seja, toda atividade do Poder Público voltada para aquele fim.

Observou-se como acontecem as prerrogativas. Os deveres da Administração Tributária vão desde o exame de mercadorias, livros, arquivos, documentos, bem como a verificação dos livros obrigatórios, sempre que iniciado um procedimento fiscal.

A Dívida Ativa, que são todos os créditos da Fazenda, como também verificamos as certidões emitidas pela administração tributária para atestar a situação do contribuinte: a Certidão de Dívida Ativa (CDA), a Certidão Negativa de Débito (CND) e a Certidão Positiva com efeito negativo.

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AUTOATIVIDADE

1 Atribua um conceito para Administração Tributária.

2 Identifique e relacione as prerrogativas da Administração Tributária.

3 Atribua um conceito para dívida ativa.

4 Diferencie certidão negativa de débito e certidão de dívida ativa

5 Quando o Estado emite uma certidão positiva com efeito negativo?

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UNIDADE 3

TRIBUTOS EM ESPÉCIE


PLANO DE ESTUDOS

A partir desta unidade você será capaz de:

• identificar todos os aspectos fundamentais de cada um dos tributos que integram o Sistema Tributário Nacional;

• apontar quais os mecanismos legais que possibilitam a cobrança desses tributos;

• destacar seus pontos principais e operar o Sistema Tributário Nacional.

Esta unidade está dividida em quatro tópicos. No final de cada um deles você encontrará atividades que o(a) auxiliarão a fixar os conhecimentos desenvol-vidos.

TÓPICO 1 – TRIBUTOS DE COMPETÊNCIA EXCLUSIVA DA UNIÃO

TÓPICO 2 – TRIBUTOS DE COMPETÊNCIA EXCLUSIVA DOS ESTADOS E DO DISTRITO FEDERAL

TÓPICO 3 – TRIBUTOS DE COMPETÊNCIA EXCLUSIVA DOS MUNICÍPIOS E DO DISTRITO FEDERAL

TÓPICO 4 – TRIBUTOS DE COMPETÊNCIA COMUM

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TÓPICO 1

TRIBUTOS DE COMPETÊNCIA

EXCLUSIVA DA UNIÃO

UNIDADE 3

1 INTRODUÇÃO

Agora que você já tem uma sólida noção de como funciona o Sistema Tributário Nacional, está na hora de conhecer os tributos em espécie.

Veremos detalhadamente quais são os impostos de competência da União, dos estados, do Distrito Federal e dos municípios, abordando a partir dos cinco aspectos essenciais da obrigação tributária: o material, o quantitativo, o temporal, o territorial e o pessoal.

Observaremos, igualmente, os tributos de competência comum, também do mesmo ponto de vista, com uma abordagem didática e concisa de cada um deles. O objetivo final é possibilitar ao(à) acadêmico(a) identificar cada um deles a partir do que já foi ensinado.

Serão abordados os tributos da União, que ao contrário dos demais entes da Federação, possuem a competência privativa sobre diversos impostos, além de contribuições sociais, de intervenção do domínio econômico e de interesse de categorias profissionais, bem como do empréstimo compulsório.

Devido à gama de atribuições da União, coube a ela também o maior número de tributos que são somente de sua competência, especialmente aqueles com função extra-fiscal, como o Imposto de Importação e o Imposto de Exportação.

Damos especial atenção às diversas contribuições que têm por finalidade financiar a seguridade social, que abrange vários serviços, objetivando formar uma rede de segurança social para os brasileiros, como, por exemplo, o seguro-desemprego.

De acordo com o art. 195, da Constituição Federal, são quatro as fontes de financiamento da seguridade social: o importador, as receitas das loterias, o trabalhador, além do empregador e da empresa, que serão tratadas nessa ordem.

UNIDADE 3 | TRIBUTOS EM ESPÉCIE

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Abordaremos os tributos de forma objetiva, no intuito de facilitar a sua compreensão dos mesmos, na seguinte sequência: Previsão Legal, Características e Aspectos.

2 IMPOSTO DE IMPORTAÇÃO (II)

I – Previsão Legal

Previsão Constitucional: art. 153, inciso I.Previsão Infraconstitucional: arts. 19 a 22, do CTN; Decreto-Lei nº 37/1966.

II – Características

O Imposto de Importação é um imposto com função extra-fiscal, pois é usado para ajudar a regular a balança comercial do país.

Também não obedece aos princípios da legalidade quanto à fixação de suas alíquotas, e da anterioridade/noventena, já que o aumento de suas alíquotas pode entrar em vigor imediatamente.

III – Aspectos

a) Aspecto material: sua hipótese de incidência é a importação de produtos estrangeiros, ou seja, a entrada em solo brasileiro de produtos oriundos de outros países, seja qual for a sua destinação. Assim, estão sujeitos à tributação tanto os produtos destinados à comercialização, quanto aqueles que têm como finalidade o consumidor final – seja pessoa física ou jurídica. Está previsto no art. 19, do CTN.

b) Aspecto quantitativo: a base de cálculo varia de acordo com a alíquota adotada. Quando esta for específica, aquela será a unidade de medida adotada na lei; quando for ad valorem, a base de cálculo será o valor que o produto alcançaria no mercado nacional. No caso de produto leiloado, a base de cálculo será o valor da arrematação. O lançamento é por homologação.

c) Aspecto temporal: é considerado ocorrido o fato gerador quando a guia de importação (ou documento equivalente) é emitida. Atualmente, isso é feito através do SISCOMEX (Sistema Integrado de Comércio Exterior), no ato do registro da exportação.

d) Aspecto espacial: como ensinam Paulsen e Melo (2006, p. 26), “o aspecto territorial é inerente à descrição do aspecto material, e, portanto, a entrada de produto estrangeiro em todo o território nacional faz nascer a obrigação tributária”.

TÓPICO 1 | TRIBUTOS DE COMPETÊNCIA EXCLUSIVA DA UNIÃO

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e) Aspecto pessoal: o sujeito passivo é todo aquele que promove a importação de produtos, ou ainda, o arrematante de produtos confiscados e leiloados (art. 22, do CTN).

3 IMPOSTO DE EXPORTAÇÃO (IE)


Previsão Constitucional: art. 153, inciso II e § 2º.Previsão Infraconstitucional: arts. 23 a 28, do CTN; Decreto-Lei nº 1.578/77

e suas alterações.


O Imposto de Exportação, assim como o Imposto de Importação, tem uma função eminentemente extra-fiscal, pois também é usado para ajudar a regular a balança comercial do país.

Além disso, também não obedece aos princípios da legalidade quanto à fixação de suas alíquotas, e da anterioridade/noventena, já que o aumento de suas alíquotas pode entrar em vigor imediatamente.

III – Aspectos

a) Aspecto material: a regra matriz de incidência se refere à exportação, de produtos nacionais ou nacionalizados. Ou seja, os produtos devem rumar ao exterior em definitivo, e podem tanto ser destinados à comercialização, quanto aqueles que têm como finalidade o consumidor final – seja pessoa física ou jurídica.

Produtos nacionais são aqueles produzidos em território nacional, enquanto os produtos nacionalizados são aqueles importados e tornados nacionais, para então serem exportados. Está previsto no art. 23, do CTN.

b) Aspecto quantitativo: assim como o Imposto de Importação, a base de cálculo do IE varia de acordo com a alíquota adotada. Quando esta for específica, aquela será a unidade de medida adotada na lei; quando for ad valorem, a base de cálculo será o valor que o produto alcançaria no mercado internacional (art. 24, do CTN). O lançamento é por homologação.

c) Aspecto temporal: considera-se devido o IE por ocasião da expedição da guia de exportação (ou documento equivalente). Atualmente, isso é feito através do SISCOMEX (Sistema Integrado de Comércio Exterior), no ato do registro da exportação.


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d) Aspecto espacial: como ensinam Paulsen e Melo (2006, p. 43), “o aspecto territorial é inerente à descrição do aspecto material, e, portanto, a saída de produto nacional faz nascer a obrigação tributária”.

e) Aspecto pessoal: o sujeito passivo é todo aquele que promove a exportação de produtos, não importando que seja pessoa física ou jurídica (art. 5º, do DL nº 1.578/77).

4 IMPOSTO SOBRE RENDAS E PROVENTOS DE QUALQUER NATUREZA (IR)


Previsão Constitucional: art. 153, inciso III.Previsão Infraconstitucional: arts. 43 a 45, do CTN; Leis nº 7.713/88 e nº

9.250/95 (pessoa física); e Leis nº 8.981/95 e nº 9.430/96 (pessoa jurídica); Decreto nº 3.000/99 (Regulamento do IR).


O Imposto sobre Rendas e Proventos de Qualquer Natureza tem função fiscal, e deve respeitar os princípios da universalidade, da generalidade e da progressividade.

O Princípio da Universalidade determina que todas as rendas e todos os proventos devem ser tributados, independentemente de sua origem. O Princípio da Generalidade determina que todos aqueles que auferirem renda ou proventos devem ser alcançados pelo imposto. E o Princípio da Progressividade determina que as alíquotas sejam progressivas na mesma proporção do aumento da base de cálculo, ou seja, de acordo com o ensinamento de Paulsen e Melo (2006, p. 53), “maior a base, maior a alíquota”. O fundamento desse princípio é garantir que quem tem mais renda contribua na mesma proporção, para assim garantir uma maior justiça fiscal.

O IR não precisa respeitar o prazo nonagesimal (noventena) para que tenha suas alíquotas aumentadas, ou para a criação de novas alíquotas.

Ele também integra o regime tributário diferenciado para microempresas e para empresas de pequeno porte, chamado Simples Nacional, onde sua forma de apuração, inclusive com relação às alíquotas, é diferenciada e segue as regras do regime.

III – Aspectos


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a) Aspecto material: a regra constitucional relaciona rendas e proventos de qualquer natureza. E a definição de rendas e proventos está contida no art. 43, do CTN, in verbis:

Art. 43. O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de qualquer natureza, tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica:I – de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos;II – de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais não compreendidos no inciso anterior.


Renda é fruto do trabalho (assalariado ou não), do capital (investimento em um negócio, por exemplo), ou da combinação de ambos. Já proventos é todo o acréscimo patrimonial que não seja fruto do trabalho ou do capital, como um prêmio ou uma herança. Também não importa o nome que se dá à fonte de rendimentos: desde que esteja dentro do conceito de renda ou provento, deverá sofrer tributação.

Somente nasce a obrigação tributária quando há efetiva aquisição de valores. Não há que se falar em aquisição potencial, já que esse imposto rege-se pelo regime de caixa (data do efetivo recebimento da renda ou do provento) e não pelo regime de competência (data em que foi fechado o negócio, ou contratada a mão de obra).

b) Aspecto quantitativo: de acordo com o art. 44, do CTN, a base de cálculo é o montante real, presumido ou arbitrado de rendimentos tributáveis.

Para a pessoa física, é o total de rendimentos, já descontadas as despesas dedutíveis com: educação, saúde, dependentes, previdência pública, previdência privada, além de doações para fundos de amparo à criança e ao adolescente. O trabalho assalariado sofre retenção na fonte, isto é, o imposto é descontado antecipadamente.

Os aposentados e pensionistas com mais de 65 anos têm ainda direito a uma dedução extra, que para o ano-calendário 2011 está em R$ 1.499,15 (um mil, quatrocentos e noventa e nove reais e quinze centavos). Esse valor sofre reajuste anual, assim como a tabela das faixas salariais sujeitas às diversas alíquotas.

Atualmente, existem cinco faixas de alíquotas, que vão de 7,5% a 27,5%. Para saber quanto será pago, o contribuinte deve pegar o valor de seus rendimentos e aplicar o desconto correspondente à sua faixa de alíquota, para saber quanto deverá recolher de imposto.


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Para a pessoa jurídica, há três regimes: lucro real, lucro presumido e lucro arbitrado. No regime de lucro real, a pessoa jurídica apura mês a mês sua receita operacional, e subtrai os valores dedutíveis, pagando o imposto sobre o restante, no regime de caixa. Este regime é obrigatório para todas as pessoas elencadas no art. 246 do Regulamento do IR.

No regime de lucro presumido, a empresa declara uma determinada receita e sobre ela paga uma alíquota fixa, sem direito a dedução de qualquer espécie. Entretanto, a empresa está dispensada de fazer a apuração mensal do lucro.

Em ambos os casos, a pessoa jurídica deve fazer a opção por um ou por outro regime no mês de janeiro de cada ano, sendo essa opção irretratável, o que exige um cuidadoso trabalho de planejamento tributário.

Já o regime de lucro arbitrado segue a lógica do arbitramento, pois a base de cálculo é determinada imposta, face ao não cumprimento, por parte da pessoa jurídica, de suas obrigações acessórias (falta da entrega das declarações obrigatórias, por exemplo), ou ainda pela ocorrência de fraude ou vícios na contabilidade.

Em todos os casos, a alíquota é de 15% sobre o lucro líquido, e há ainda uma alíquota adicional de 10% sobre o montante que superar, no mês, o total de R$ 20.000,00 (vinte mil reais).

Seu lançamento é por homologação para as pessoas físicas (tanto aquelas sujeitas à retenção na fonte quanto aquelas que recolhem pelo Carnê Leão – por exemplo, profissionais liberais) e para as pessoas jurídicas. No caso de pessoa jurídica que recolhe pelo regime de lucro arbitrado, o lançamento é de ofício.

c) Aspecto temporal: a apuração do IR depende do tipo de contribuinte.

No IRPF (pessoa física), o imposto é mensal, já que os contribuintes devem antecipar o pagamento do imposto. No ano seguinte é feita a declaração de ajuste até o mês de abril, onde o contribuinte declara todos os seus rendimentos, e assim apura se há imposto a restituir, ou se, ao contrário, saldo a pagar. Atualmente a restituição é feita dos meses de junho a dezembro, e o saldo a pagar parcelado em até oito parcelas.

No IRPJ (pessoa jurídica) a apuração é trimestral; entretanto, a pessoa jurídica optante do regime de lucro real pode optar pela apuração mensal. No ano seguinte, também deverá fazer a declaração de ajuste anual.

Tanto para a pessoa física quanto para a pessoa jurídica, considera-se ocorrido o fato gerador no dia 31 de dezembro de cada ano, já que a base de cálculo é a renda obtida durante todo o ano-calendário.


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d) Aspecto espacial: o IR é dotado de extraterritorialidade, isto é, ele alcança fatos geradores ocorridos fora do país. Assim, todos os rendimentos de pessoas físicas e jurídicas com domicílio fiscal no Brasil devem recolher o imposto sobre as rendas e os proventos auferidos aqui e no exterior.

e) Aspecto pessoal: o polo passivo é ocupado por todo aquele que aufere rendas e proventos tributáveis. O IRPF é também objeto de responsabilidade tributária, onde a fonte pagadora retém o valor do imposto e repassa antecipadamente aos cofres da Receita.

5 IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)

DICAS

A Receita Federal mantém em sua página uma série de tabelas que informam as faixas de rendimentos e as alíquotas correspondentes, além de um simulador que informa a real alíquota paga pelo contribuinte. Caro(a) acadêmico(a), para aprofundar os seus conhecimentos, acesse o site: <http://www.receita.fazenda.gov.br/Aliquotas/ImpSobrRenda.htm>.


Previsão Constitucional: art. 153, inciso IV e § 3º.Previsão Infraconstitucional: arts. 46 a 51, do CTN; Lei nº 4.503/64; Decreto

nº 4.544/02 (Regulamento do IPI - RIPI).


O Imposto sobre Produtos Industrializados tem tanto função fiscal quanto extra-fiscal, pois é usado para estimular ou desestimular determinados setores da economia, de acordo com os objetivos da política econômica nacional. Obedece aos princípios da seletividade e da não cumulatividade.

O Princípio da Seletividade leva em conta a essencialidade do produto: quanto mais essencial, menor a alíquota; por outro lado, quanto mais supérfluo, mais alta a alíquota. Esse princípio visa alcançar a justiça fiscal, ao proteger aqueles produtos essenciais, consumidos por toda a população, em detrimento daqueles produtos desnecessários, consumidos por poucos. Por exemplo, o açúcar tem alíquota de 5%, enquanto o fumo tem alíquota de 330%.


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O Princípio da não Cumulatividade prega a compensação dos valores a serem pagos em cada operação, com o montante devido nas operações anteriores. Ensinam Paulsen e Melo (2006, p. 83):

A não cumulatividade constitui uma técnica de tributação que visa a impedir que as incidências sucessivas nas diversas operações da cadeia econômica de um produto impliquem um ônus tributário muito elevado, decorrente da múltipla tributação da mesma base econômica, ora como insumo, ora como integrante de outro insumo ou de um produto final. Em outras palavras, consiste em fazer com que o IPI não onere, em cascata, a produção. [...] (grifos no original).

Assim, esse princípio busca a desoneração da cadeia produtiva, já que o IPI é um imposto indireto, e pode incidir em múltiplas etapas de circulação dos produtos, onerando excessivamente os bens de consumo e, por extensão, o bolso do consumidor final.

O IPI também não precisa obedecer ao princípio da anterioridade, e suas alíquotas podem ser aumentadas através de ato do Poder Executivo, em exceção parcial ao princípio da legalidade, devido à sua função extrafiscal.

A Constituição também determinou que o IPI não incidisse sobre produtos exportados, e ainda, que fosse reduzido na aquisição de bens de capital.

Com relação à imunidade dos produtos destinados à exportação, essa é uma regra válida também para o ICMS e para o ISS – ambos impostos incidentes sobre o consumo, e visa respeitar a regra internacional de não exportação da carga tributária. É autoaplicável e pode ser revogada a qualquer tempo, desde que por emenda constitucional.

A redução sobre bens de capital, apesar de ter sido determinada pelo legislador constitucional, ainda não foi regulamentada e não goza do pressuposto de autoaplicação, já que depende de regulamentação infraconstitucional, o que não ocorreu até agora.

IMPORTANTE

Bens de Capital (ou Produção): São os bens que servem para a produção de outros bens, tais como máquinas, equipamentos, material de transporte e construção. Fonte: PAULO SANDRONI, Novo Dicionário de Economia. Editora Best Seller MB Associados S/A Ltda.Disponível em: <http://www.ens.ufsc.br/~soares/dicionario.htm>. Acesso em: 23 abr. 2009.


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Ele também integra o regime tributário diferenciado para microempresas e para empresas de pequeno porte, chamado Simples Nacional. Neste sistema, sua forma de apuração, inclusive com relação às alíquotas, é diferenciada e segue as regras do regime.

III – Aspectos

a) Aspecto material: a regra matriz de incidência do IPI são operações com produtos industrializados. O parágrafo único do art. 46 do CTN estabelece que considera-se industrializado o produto que tenha sido submetido a qualquer operação que lhe modifique a natureza ou a finalidade, ou o aperfeiçoe para o consumo.

Assim, a lei não diz o que são produtos industrializados, mas sim que eles são o resultado de alguns processos de industrialização. Esses processos estão previstos no art. 4º, do RIPI (Decreto nº 4.544/02), que regulamenta o disposto nos arts. 3º, parágrafo único da Lei nº 4.502/04 e o art. 46, parágrafo único, do CTN, e são os seguintes:

1) Transformação: transforma uma espécie em outra espécie. Fio ------- Tecido.2) Beneficiamento: muda a aparência, o acabamento, as qualidades periféricas.

Arroz ------- Arroz polido.3) Montagem: junção de vários materiais que formam um novo produto. EX: carros.4) Acondicionamento/Reacondicionamento: embalar (manter a qualidade do

produto) ou reembalar (recolocar a embalagem).5) Renovação ou Recondicionamento: peça usada transformada em uma melhor.

Pneu furado ------ pneu recondicionado.

A lei ainda considera como fatos geradores do IPI a importação de produtos industrializados, e a sua arrematação, quando forem apreendidos ou abandonados.

b) Aspecto quantitativo: a base de cálculo do IPI está prevista no art. 47, do CTN, que prevê três situações distintas.

No caso da importação de produtos industrializados, é o preço que o produto alcançaria no mercado nacional em um cenário com livre concorrência, acrescido do montante do imposto sobre a importação, das taxas exigidas para entrada do produto no país e dos encargos cambiais efetivamente pagos pelo importador ou dele exigíveis.

No caso de produtos nacionais, o valor da operação da saída da mercadoria, e no caso de leilão, o valor da arrematação. Seu lançamento é por homologação.

Com relação às alíquotas, como já mencionado, o IPI deve obedecer ao princípio da seletividade. As suas alíquotas estão previstas na TIPI – Tabela de Alíquotas do IPI, anexa ao RIPI, e vão de zero a 330%.


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DICAS

Na página da Receita Federal está disponibilizada a TIPI, juntamente com as instruções para sua interpretação. Acesse: <http://www.receita.fazenda.gov.br/Aliquotas/DownloadArqTIPI.htm>.

c) Aspecto temporal: o Art. 35, do RIPI, traz as situações em que é considerado ocorrido o fato gerador do IPI. Vejamos:

Art. 35. Considera-se ocorrido o fato gerador:I – na entrega ao comprador, quanto aos produtos vendidos por intermédio de ambulantes (Lei nº 4.502, de 1964, arts. 2º e 5º, inciso I, alínea a, e Decreto-Lei nº 1.133, de 16 de novembro de 1970, art. 1º);

II – na saída de armazém-geral ou outro depositário do estabelecimento industrial ou equiparado a industrial depositante, quanto aos produtos entregues diretamente a outro estabelecimento (Lei nº 4.502, de 1964, arts. 2° e 5°, inciso I, alínea a, e Decreto-Lei n° 1.133, de 1970, art. 1º);

III – na saída da repartição que promoveu o desembaraço aduaneiro, quanto aos produtos que, por ordem do importador, forem remetidos diretamente a terceiros (Lei n° 4.502, de 1964, arts. 2º e 5°, inciso I, alínea b, e Decreto-Lei n° 1.133, de 1970, art. 1°);

IV – na saída do estabelecimento industrial diretamente para estabelecimento da mesma firma ou de terceiro, por ordem do encomendante, quanto aos produtos mandados industrializar por encomenda (Lei n° 4.502, de 1964, arts. 2° e 5°, inciso I, alínea c, e Decreto-Lei n° 1.133, de 1970, art. 1°);

V – na saída de bens de produção dos associados para as suas cooperativas, equiparadas, por opção, a estabelecimento industrial;

VI – no quarto dia da data da emissão da respectiva nota fiscal, quanto aos produtos que até o dia anterior não tiverem deixado o estabelecimento do contribuinte (Lei n° 4.502, de 1964, arts. 2° e 5°, inciso I, alínea d, e Decreto-Lei nº 1.133, de 1970, art. 1°);

VII – no momento em que ficar concluída a operação industrial, quando a industrialização se der no próprio local de consumo ou de utilização do produto, fora do estabelecimento industrial (Lei n° 4.502, de 1964, art. 2°, § 1º);


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VIII – no início do consumo ou da utilização do papel destinado à impressão de livros, jornais e periódicos, em finalidade diferente da que lhe é prevista na imunidade de que trata o inciso I do art. 18, ou na saída do fabricante, do importador ou de seus estabelecimentos distribuidores, para pessoas que não sejam empresas jornalísticas ou editoras (Lei nº 9.532, de 1997, art. 40);

IX – na aquisição ou, se a venda tiver sido feita antes de concluída a operação industrial, na conclusão desta, quanto aos produtos que, antes de sair do estabelecimento que os tenha industrializado por encomenda, sejam por este adquiridos;

X – na data da emissão da nota fiscal pelo estabelecimento industrial, quando da ocorrência de qualquer das hipóteses enumeradas no inciso VII do art. 25 (Lei nº 9.532, de 1997, art. 39, § 4°);

XI – no momento da sua venda, quanto aos produtos objeto de operação de venda que forem consumidos ou utilizados dentro do estabelecimento industrial (Lei n° 4.502, de 1964, arts. 2° e 5°, inciso I, alínea e, Decreto-Lei n° 1.133, de 1970, art. 1º, e Lei nº 9.532, de 1997, art. 38);

XII – na saída simbólica de álcool das usinas produtoras para as suas cooperativas, equiparadas, por opção, a estabelecimento industrial; e

XIII – na data do vencimento do prazo de permanência da mercadoria no recinto alfandegado, antes de aplicada a pena de perdimento, quando as mercadorias importadas forem consideradas abandonadas pelo decurso do referido prazo (Decreto-Lei n° 1.455, de 1976, art. 23, inciso II, e Lei nº 9.779, de 1999, art. 18, e parágrafo único).

Parágrafo único. Na hipótese do inciso VII, considera-se concluída a operação industrial e ocorrido o fato gerador na data da entrega do produto ao adquirente ou na data em que se iniciar o seu consumo ou a sua utilização, se anterior à formalização da entrega.

FONTE: Disponível em: <www.jusbrasil.com.br/legislacao/98037/decreto-4544-02>. Acesso em: 11 jul. 2011.

Existe ainda uma situação específica no IPI, que não gera a obrigação de pagar o imposto, chamada industrialização por encomenda. Neste caso, o produto sai do estabelecimento industrial, com destino a outras empresas, para que ocorra uma das etapas da industrialização do produto.

Por exemplo, uma fábrica de camisetas encomenda a aplicação de estampas em um lote para uma estamparia, que depois devolve as camisetas já estampadas. Essas camisetas sairão como produto final da encomendante para serem vendidas.


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De uma maneira geral, basta que o produto saia do estabelecimento produtor, em direção àquele que o irá consumir, para que o fato gerador ocorra.

d) Aspecto espacial: embora a lei não especifique, por ser um imposto de competência da União, considera-se ocorrido o fato gerador quando da saída de um produto do estabelecimento industrial em todo o território nacional. Também é considerado ocorrido o fato gerador quando do desembaraço aduaneiro de produtos oriundos do exterior.

e) Aspecto pessoal: contribuinte é o importador, o industrial, ou quem for equiparado aos dois por lei, além do comerciante de produtos sujeitos ao imposto, que os forneça ao importador ou ao industrial. Além disso, também é contribuinte o arrematante de produtos apreendidos ou abandonados, levados a leilão (Art. 51, do CTN).

O art. 3º, da Lei nº 4.502/64, traz diversas equiparações, assim como o art. 24, do RIPI. Já os arts. 25 e 27, do RIPI, estabelecem a responsabilidade tributária e a responsabilidade solidária, respectivamente.

6 IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO, CÂMBIO E SEGURO E SOBRE OPERAÇÕES RELATIVAS A TÍTULOS E VALORES MOBILIÁRIOS – IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES FINANCEIRAS (IOF)


Previsão Constitucional: art. 153, inciso V.Previsão Infraconstitucional: arts. 63 a 67, do CTN; Leis nº 5.143/66, nº

8.894/94, nº 7.766/89, nº 8.033/90, nº 9.532/97 (art. 58), nº 9.718/98 (art. 15), nº 9.779/99 (art. 13); DL nº 1.783/80; Decreto nº 6.306/07.


O Imposto sobre Operações Financeiras tem sua função original é extrafiscal, pois serve como instrumento de intervenção da União no mercado financeiro. Entretanto, com a extinção da CPMF (Contribuição Provisória sobre

DICAS

Caro(a) acadêmico(a), para conhecer mais e aprofundar seus conhecimentos, acesse o RIPI na página da Receita, no site: <http://sijut.fazenda.gov.br/netahtml/sijut/SijutIntAsp/ATRIPI00.htm>.


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Movimentação Financeira) em dezembro de 2008, passou também a ser usado como função fiscal, para compensar a perda de arrecadação do governo federal.

O IOF não precisa obedecer aos princípios da legalidade e da anterioridade, com relação às suas alíquotas.

A Constituição também estabelece que, quando o ouro, quando definido em lei como ativo financeiro ou instrumento cambial, se sujeita exclusivamente à incidência do IOF, que será devido na origem, com alíquota mínima será de 1%.

O texto constitucional estabelece ainda que a arrecadação será dividida entre o município onde o ouro foi extraído (70%) e o estado ou território de origem desse município.

Caso o ouro tenha como destinação a fabricação de mercadorias, como o uso na confecção de joias, por exemplo, este fato está sob a incidência do ICMS.

III – Aspectos

a) Aspecto material: são quatro as hipóteses de incidência do imposto, previstos no art. 63, do CTN: operações de crédito, operações de câmbio, operações de seguro e operações relativas a títulos e valores mobiliários. Estas estão minuciosamente descritas no art. 2º, do Regulamento do IOF, a seguir:

Art. 2º O IOF incide sobre:I – operações de crédito realizadas:

a) por instituições financeiras (Lei nº 5.143, de 20 de outubro de 1966, art. 1º);

b) por empresas que exercem as atividades de prestação cumulativa e contínua de serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção de riscos, administração de contas a pagar e a receber, compra de direitos creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços (factoring) (Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995, art. 15, § 1º, inciso III, alínea "d", e Lei nº 9.532, de 10 de dezembro de 1997, art. 58);

c) entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física (Lei nº 9.779, de 19 de janeiro de 1999, art. 13);

II – operações de câmbio (Lei nº 8.894, de 21 de junho de 1994, art. 5º);III – operações de seguro realizadas por seguradoras (Lei nº 5.143, de 1966, art. 1º);


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IV – operações relativas a títulos ou valores mobiliários (Lei nº 8.894, de 1994, art. 1º);V – operações com ouro, ativo financeiro, ou instrumento cambial (Lei nº 7.766, de 11 de maio de 1989, art. 4º).

FONTE: Disponível em: <www.receita.fazenda.gov.br/legislacao/.../dec6306.htm>. Acesso em: 11 jul. 2011.

b) Aspecto quantitativo: a base de cálculo varia de acordo com o tipo de operação tributada, como podemos ver no esquema a seguir:

TIPO DE OPERAÇÃO BASE DE CÁLCULO

Operações de crédito. Montante da obrigação, compreendendo o principal e os juros.

Operações de câmbio.Montante em moeda nacional, recebido, entregue ou posto à disposição.

Operações de seguro. Montante do prêmio.Operações de emissão de títulos e valores mobiliários.

Montante do valor nominal mais o eventual ágio.

Operações de transmissão de títulos e valores mobiliários.

Montante do valor nominal, ou o valor da cotação em bolsa, conforme a lei.

Operações de pagamento ou resgate de títulos e valores mobiliários. O preço do pagamento ou do resgate.

c) Aspecto temporal: o aspecto temporal está definido no art. 3º, § 1º, do Regulamento, conforme a seguir:

Art. 3º – [...]§ 1º Entende-se ocorrido o fato gerador e devido o IOF sobre operação de crédito:I – na data da efetiva entrega, total ou parcial, do valor que constitua o objeto da obrigação ou sua colocação à disposição do interessado;II – no momento da liberação de cada uma das parcelas, nas hipóteses de crédito sujeito, contratualmente, a liberação parcelada;III – na data do adiantamento a depositante, assim considerado o saldo a descoberto em conta de depósito;IV – na data do registro efetuado em conta devedora por crédito liquidado no exterior;


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7 IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE TERRITORIAL RURAL (ITR)

V – na data em que se verificar excesso de limite, assim entendido o saldo a descoberto ocorrido em operação de empréstimo ou financiamento, inclusive sob a forma de abertura de crédito;VI – na data da novação, composição, consolidação, confissão de dívida e dos negócios assemelhados, observado o disposto nos §§ 7º e 10 do art. 7º;VII – na data do lançamento contábil, em relação às operações e às transferências internas que não tenham classificação específica, mas que, pela sua natureza, se enquadrem como operações de crédito.

FONTE: Disponível em: <www.cosif.com.br/mostra.asp?arquivo=fact_tributaria>. Acesso em: 11 jul. 2011.

d) Aspecto espacial: assim como os demais tributos da União, o aspecto espacial está ligado a todo o território nacional.

e) Aspecto pessoal: o art. 66 do CTN diz que contribuinte é todo aquele que tomar parte em uma operação tributada, conforme dispuser a lei. Por sua vez, o Regulamento do IOF dispõe, no seu art. 4º, que contribuintes são todas as pessoas físicas ou jurídicas tomadoras de crédito. E no caso das operações de factoring, é o alienante de direitos creditórios resultantes de vendas a prazo, seja pessoa física ou jurídica.

Por sua vez, o art. 5º estabelece a responsabilidade tributária para as instituições financeiras que efetuarem operações de crédito, para as empresas de factoring adquirentes do direito creditório, e ainda para a pessoa jurídica que conceder o crédito, nas operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros.


Previsão Constitucional: art. 153, inciso VI e § 4º.Previsão Infraconstitucional: arts. 29 a 31, do CTN; Lei nº 9.393/96; Decreto

nº 4.382/02; Instrução Normativa SRF nº 256 /02.


O Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural tem função extra-fiscal, já que serve como instrumento para desestimular o uso improdutivo da terra. Também deve obedecer ao Princípio da Progressividade, já que suas alíquotas devem ser progressivas em razão do valor dos imóveis.


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A Constituição também estabelece imunidade para pequenas glebas rurais. E o conceito de pequena gleba está no parágrafo único do art. 2º, da Lei nº 9.393/96:

FONTE: Disponível em: <www.normaslegais.com.br/legislacao/.../decreto4382.htm>. Acesso em: 11 jul. 2011.

Também é requisito, para o gozo da imunidade, que esta seja a única propriedade do produtor rural.

Por fim, o legislador constitucional ainda permitiu a delegação da fiscalização e da arrecadação do ITR aos municípios que assim optarem. Nesse caso, a receita é integralmente do município que escolher figurar no polo ativo da obrigação tributária.

Caso contrário, a receita é dividida entre a União e o município onde está localizado o imóvel, na proporção de 50% para cada um. O diploma legal que regulamenta essa delegação é a Lei nº 11.250/05.

A Lei nº 9.393/96 prevê ainda, no art. 3º, as seguintes hipóteses de isenção:

Art. 2º [...]§ 1º Pequena gleba rural é o imóvel com área igual ou inferior a (Lei nº 9.393, de 1996, art. 2º, parágrafo único):I – cem hectares, se localizado em município compreendido na Amazônia Ocidental ou no Pantanal mato-grossense e sul-mato-grossense;II – cinquenta hectares, se localizado em município compreendido no Polígono das Secas ou na Amazônia Oriental;III – trinta hectares, se localizado em qualquer outro município.

Art. 3º São isentos do imposto:

I – o imóvel rural compreendido em programa oficial de reforma agrária, caracterizado pelas autoridades competentes como assentamento, que, cumulativamente, atenda aos seguintes requisitos:

a) seja explorado por associação ou cooperativa de produção;b) a fração ideal por família assentada não ultrapasse os limites

estabelecidos no artigo anterior;c) o assentado não possua outro imóvel.


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II – o conjunto de imóveis rurais de um mesmo proprietário, cuja área total observe os limites fixados no parágrafo único do artigo anterior, desde que, cumulativamente, o proprietário:a) o explore só ou com sua família, admitida ajuda eventual de terceiros;b) não possua imóvel urbano.

FONTE: Disponível em: <www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L9393.htm>. Acesso em: 11 jul 2011.

III – Aspecto

a) Aspecto material: a hipótese de incidência está prevista no art. 29, do CTN. E ele determina:

Art. 29. O imposto, de competência da União, sobre a propriedade territorial rural, tem como fato gerador a propriedade, o domínio útil ou a posse de imóvel por natureza, como definido na lei civil, localização fora da zona urbana do município.


Aqui é uma condição que estabelece o nascimento da obrigação tributária: ser proprietário, ou ainda deter o domínio útil ou a posse de um imóvel situado fora dos limites urbanos do município.

Para se compreender o alcance dessa hipótese é necessário visitar os conceitos previstos no Código Civil. E este assim estabelece quanto aos conceitos de “bem imóvel”, “propriedade” e “posse”, em seus arts. 79, 1.228, caput, 1.229 e 1.196:

Art. 79. São bens imóveis o solo e tudo quanto se lhe incorporar natural ou artificialmente.

Art. 1.228. O proprietário tem a faculdade de usar, gozar e dispor da coisa, e o direito de reavê-la do poder de quem quer que injustamente a possua ou detenha. Art. 1.229. A propriedade do solo abrange a do espaço aéreo e subsolo correspondentes, em altura e profundidade úteis ao seu exercício, não podendo o proprietário opor-se a atividades que sejam realizadas, por


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terceiros, a uma altura ou profundidade tais, que não tenha ele interesse legítimo em impedi-las.

Art. 1.196. Considera-se possuidor todo aquele que tem de fato o exercício, pleno ou não, de algum dos poderes inerentes à propriedade.

FONTE: Disponível em: <www.qualidadeimoveis.com.br/judicial/judicial_posse.htm>. Acesso em: 11 jul. 2011.

DICAS

Bens imóveis são todos os bens que não se podem transportar sem que se altere a sua essência. Contrapõem-se aos bens móveis, que podem movimentar-se ou possuem movimento próprio. Disponível em: <http://pt.wikipedia.org/wiki/Im%C3%B3vel >. Acesso em: 6 maio 2009.

Propriedade é o direito exclusivo que uma pessoa física ou jurídica tem sobre determinado bem, podendo transformá-lo, consumi-lo ou aliená-lo. Distingue-se da posse o desfrute de um objeto por uma pessoa, que só se transforma em propriedade plena pelo reconhecimento jurídico. Disponível em: <http://pt.wikipedia.org/wiki/Propriedade >. Acesso em: Acesso em: 6 maio 2009.

Posse é uma situação de fato, ou situação aparente que, por sua importância, recebe proteção legal. Diante disso, ressalta-se que o possuidor é aquele que detém um dos poderes inerentes à propriedade. Disponível em:< http://www.jurisway.org.br/v2/pergunta.asp?idmodelo=718>. Acesso em: Acesso em: 6 maio 2009.

Entretanto, a lei não define o que seja uma “propriedade rural”. Ensinam Paulsen e Melo (2006, p. 182) que “devemos buscar na interpretação de outro imposto esse conceito”.

O IPTU é, por definição, excludente do ITR, já que tributa imóveis urbanos. E no art. 32, § 1º, do CTN, podemos observar que cabe ao município definir qual a área urbana, através de lei própria.

A lei municipal deve ainda observar, para essa definição, a presença de dois dos itens elencados como infraestrutura urbana, podendo ainda considerar como urbanas as áreas urbanizáveis ou de expansão urbana.

A lei a que o CTN se refere é o Plano Diretor do Município, que, desde a entrada em vigor do Estatuto da Cidade (Lei nº 10.257/2001), é o diploma legal que deve estabelecer as regras de ocupação do solo.


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Área total do imóvel(em hectares) GRAU DE UTILIZAÇÃO - GU (EM %)

Maior que 80

Maior que

65 até 80

Maior que

50 até 65

Maior que

30 até 50Até 30

Até 50 0,03 0,20 0,40 0,70 1,00Maior que 50 até 200 0,07 0,40 0,80 1,40 2,00Maior que 200 até 500 0,10 0,60 1,30 2,30 3,30Maior que 500 até 1.000 0,15 0,85 1,90 3,30 4,70Maior que 1.000 até 5.000 0,30 1,60 3,40 6,00 8,60Acima de 5.000 0,45 3,00 6,40 12,00 20,00

Também se deve lembrar que, ao contrário do IPTU, o ITR somente tributa a nua propriedade, não estando em seu campo de incidência os prédios e melhorias feitos na propriedade.

b) Aspecto quantitativo: está previsto no art. 30, do CTN, que determina que a base de cálculo seja o valor fundiário do imóvel. Por sua vez, o art. 11, da Lei nº 9.393/96, estabelece a forma pela qual se deve chegar ao valor do imóvel. Sobre a forma de cálculo, ensinam Paulsen e Melo (2006, p. 188-189):

O VTNt é o valor da terra nua tributável, assim considerada a terra nua (portanto, sem considerar-se na avaliação aquilo que nela se agrega, como o valor das construções, instalações, benfeitorias, culturas, pastagens e florestas plantadas), excluídas as áreas de preservação permanente, de reserva legal, de interesse ecológico e as comprovadamente imprestáveis para qualquer exploração agrícola, pecuária, granjeira, aquícola ou florestal. Obtém-se o VTNt pela multiplicação do VTN (valor do imóvel excluídos os valores relativos a construções, instalações e benfeitorias, culturas permanentes e temporárias, pastagens cultivadas e melhoradas e florestas plantadas) pelo quociente entre a área tributável e a área total. A Lei 9.393/96 detalha tais conceitos.

Já as alíquotas são progressivas e sua graduação leva em consideração a dimensão e o grau de utilização do imóvel. Elas estão previstas no art. 11, da Lei nº 9.393/96. Observe o esquema a seguir:

Seu lançamento é por homologação, conforme previsto no art. 10, caput, da Lei nº 9.393/96.

c) Aspecto temporal: considera-se ocorrido o fato gerador a cada dia 1º de janeiro, conforme previsto no art. 1º, caput, da Lei nº 9.393/96.



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8 IMPOSTO SOBRE GRANDES FORTUNAS

Entretanto, como o ITR pode ser delegado aos municípios, e considerando-se ainda que sua receita deva ser dividida entre a União e o município onde a propriedade está, pode haver conflito de competência no caso de propriedades que se estendem por mais de um território municipal.

Nesse caso, o § 3º, do art. 1º, da Lei nº 9.393/96, estabelece que a propriedade deva ser tributada no município onde está sua sede.

e) Aspecto pessoal: via de regra, o sujeito ativo da relação obrigacional tributária é a União. Mas, como já foi explanado, no caso de delegação da capacidade tributária, a sujeição ativa se desloca da União para o município que desejar firmar convênio nesse sentido. A forma pela qual se dá essa transferência está prevista na Lei nº 11.250/05, que em seu art. 1º estabelece:

FONTE: Disponível em: <www.amcg.org.br/uploads/files/ITR_1.ppt>. Acesso em: 12 jul. 2011.

No polo passivo figuram o proprietário do imóvel, o titular de seu domínio útil, ou o seu possuidor a qualquer título, conforme previsto no art. 31, do CTN.

Art.1° A União, por intermédio da Secretaria da Receita Federal, para fins do disposto no inciso III do § 4º do art. 153 da Constituição Federal, poderá celebrar convênios com o Distrito Federal e os municípios que assim optarem, visando a delegar as atribuições de fiscalização, inclusive a de lançamento dos créditos tributários, e de cobrança do Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural, de que trata o inciso VI do art. 153 da Constituição Federal, sem prejuízo da competência supletiva da Secretaria da Receita Federal.


Previsão Constitucional: art. 153, inciso VII.Previsão Infraconstitucional: não existe. Este imposto carece de

regulamentação por lei complementar para ser cobrado, e, portanto, ainda não foi criado.

Como curiosidade, deve-se mencionar que é o único imposto previsto expressamente na Constituição que ainda não foi criado.


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9 CONTRIBUIÇÃO SOCIAL PATRONAL SOBRE A FOLHA DE PAGAMENTOS


Previsão Constitucional: art. 195, inc. I, alínea a.Previsão Infraconstitucional: Lei nº 8.212/91 com a nova redação dada

pela Lei nº 9.876/99; art. 195, parágrafo único, inc. I, do Decreto nº 3.048/99.


A Contribuição Social Patronal sobre a Folha de Pagamento está prevista no art. 195, da CF, é uma contribuição criada para custear a seguridade social.

A exemplo das demais contribuições sociais, não precisa obedecer ao princípio da anterioridade, mas deve observar o prazo nonagesimal (noventena). Tem função para-fiscal.

III – Aspectos

a) Aspecto material: basta que tenha uma folha de pagamentos para que a pessoa jurídica passe a ser contribuinte.

b) Aspecto quantitativo: a base de calculo é, além da folha de salários, todos os rendimentos pagos para pessoas físicas a qualquer título, mesmo a profissionais autônomos. A alíquota é de 20%. A apuração é mensal e o lançamento é por homologação.

c) Aspecto temporal: considera-se ocorrido o fato gerador quando do pagamento dos salários, ou ainda, de rendimentos a qualquer título para pessoa física.


e) Aspecto pessoal: o empregador, a empresa e a entidade a ela equiparada na forma da lei.

10 CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PARA O PIS/PASEP


Previsão Constitucional: art. 195, inciso I, letra b.Previsão Infraconstitucional: Lei nº 7/70 e Lei nº 10.637/02 (PIS); Decreto

nº 4.524/02 (Regulamento do PIS e da COFINS).


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As contribuições para o PIS (Programa de Integração Social) e para o PASEP (Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público) foram criadas originalmente na década de 1970, de forma separada. Posteriormente, foram unificadas.

De acordo com o art. 239, da CF/88, a receita auferida com essa contribuição deve ser destinada para o custeio do programa do seguro-desemprego e do abono salarial. Esse abono (previsto no § 3º, desse artigo) consiste no pagamento de um salário mínimo anual para todo empregado que ganhe até dois salários mínimos mensais, desde que o empregador participe do programa PIS/PASEP.

Como regra geral, essa contribuição é não cumulativa; entretanto, a Constituição não obriga a obediência estrita a esse princípio, delegando para a lei determinar como a não cumulatividade será aplicada. Dessa forma, a lei que as instituiu criou um sistema misto, onde várias empresas convivem com o regime cumulativo, enquanto outras obedecem ao sistema não cumulativo.

Essa contribuição também não precisa obedecer ao Princípio da Anterioridade, estando, porém, submetida à noventena. Tem função parafiscal.

III – Aspectos

a) Aspecto material: dependendo do sujeito passivo, os fatos geradores podem ser três.

No caso de pessoas jurídicas de direito privado e equiparadas, é obter faturamento mensal. No caso de entidades sem fins lucrativos, consiste em ter pagamento de salários. E no caso de pessoas jurídicas de direito público, é a arrecadação de receitas ou transferências correntes e de receitas de capital.

Com relação à definição de faturamento mensal, a Lei nº 9.718/98 determinou que fosse a receita bruta, assim entendida como sendo o total de rendas obtidas pelo contribuinte, excluídas as deduções previstas. Entretanto, por ser uma lei ordinária, foi considerada inconstitucional pelo STF, o que somente foi sanado com a promulgação da Lei nº 10.637/02.

A contribuição para o PIS/PASEP não incide sobre a exportação de mercadorias ao exterior, a prestação de serviços para pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior, cujo pagamento represente ingresso de divisas, e nas vendas a empresa comercial exportadora com o fim específico de exportação.

b) Aspecto quantitativo: de acordo com o caput do art. 1º, da Lei nº 10.637/02, é toda a receita bruta auferida. A exceção fica por conta das seguintes deduções, previstas no § 3º:


151

I – decorrentes de saídas isentas da contribuição ou sujeitas à alíquota zero;

II – auferidas pela pessoa jurídica revendedora, na revenda de mercadorias em relação às quais a contribuição seja exigida da empresa vendedora, na condição de substituta tributária;

III – de venda de álcool para fins carburantes;

IV – referentes à:a) vendas canceladas e aos descontos incondicionais concedidos;b) reversões de provisões e recuperações de créditos baixados como perda, que não representem ingresso de novas receitas, o resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio líquido e os lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido computados como receita.

V – não operacionais, decorrentes da venda de ativo imobilizado;

VII – decorrentes de transferência onerosa, a outros contribuintes do Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - ICMS, de créditos de ICMS originados de operações de exportação, conforme o disposto no inciso II do § 1º, do art. 25, da Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996.

FONTE: Disponível em: <www.jusbrasil.com.br/legislacao/110199/lei-10637-02>. Acesso em: 12 jul. 2011.

Por seu turno, o art. 3º estabelece quais as operações que geram crédito para as empresas sujeitas ao regime não cumulativo.

As empresas sujeitas ao regime cumulativo estão listadas no art. 8º.

NOTA

No regime cumulativo, as empresas não podem se creditar do valor pago de tributo na operação anterior. Para mais detalhes, veja a explicação sobre o Princípio da Não Cumulatividade.


152

A alíquota está prevista no art. 2º, e é de 1,65%. A apuração é mensal e o lançamento é por homologação.

c) Aspecto temporal: considera-se ocorrido o fato gerador quando há auferimento de faturamento (pessoa jurídica de direito privado), folha de pagamento (entidades sem fins lucrativos) ou a arrecadação de receitas ou transferências correntes e de receitas de capital.


e) Aspecto pessoal: é a pessoa que auferir receita, conforme estipulado no art. 1º, da Lei nº 7/70.

11 CONTRIBUIÇÃO PARA FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)


Previsão Constitucional: art. 195, inciso I, letra b.Previsão Infraconstitucional: Lei nº 70/91 e Lei nº 10.833/03; Decreto nº

4.524/02 (Regulamento do PIS e da COFINS).


Como regra geral, essa contribuição é não cumulativa; entretanto, a Constituição não obriga a obediência estrita a esse princípio, delegando para a lei determinar como a não cumulatividade será aplicada.

Dessa forma, a lei que as instituiu criou um sistema misto, onde várias empresas convivem com o regime cumulativo, enquanto outras obedecem ao sistema não cumulativo.

Essa contribuição também não precisa obedecer ao Princípio da Anterioridade, estando, porém, submetida à noventena.

O produto da sua arrecadação tem destinação vinculada ao custeio da seguridade social. Tem função parafiscal.

III – Aspectos

a) Aspecto material: dependendo do sujeito passivo, os fatos geradores podem ser três.

No caso de pessoas jurídicas de direito privado e equiparadas, é obter faturamento mensal. No caso de entidades sem fins lucrativos, consiste em ter


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pagamento de salários. E no caso de pessoas jurídicas de direito publico, é a arrecadação de receitas ou transferências correntes e de receitas de capital.

Com relação à definição de faturamento mensal, a Lei nº 9.718/98 determinou que fosse a receita bruta, assim entendida como sendo o total de rendas obtidas pelo contribuinte, excluídas as deduções previstas. Entretanto, por ser uma lei ordinária, foi considerada inconstitucional pelo STF, o que somente foi sanado com a promulgação da Lei nº 10.833/03.

A COFINS não incide sobre a exportação de mercadorias, a prestação de serviços para pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior, cujo pagamento represente ingresso de divisas, e nas vendas a empresa comercial exportadora com o fim específico de exportação.

b) Aspecto quantitativo: de acordo com o caput do art. 1º, da Lei nº 10.833/03, é toda a receita bruta auferida. A exceção fica por conta das seguintes deduções, previstas no § 3º:

FONTE: Disponível em: <www.planalto.gov.br/ccivil/leis/L10637.htm>. Acesso em: 12 jul. 2011.

I – decorrentes de saídas isentas da contribuição ou sujeitas à alíquota zero;

II – auferidas pela pessoa jurídica revendedora, na revenda de mercadorias em relação às quais a contribuição seja exigida da empresa vendedora, na condição de substituta tributária;

III – de venda de álcool para fins carburantes;

IV – referentes à:a) vendas canceladas e aos descontos incondicionais concedidos;b) reversões de provisões e recuperações de créditos baixados como perda,

que não representem ingresso de novas receitas, o resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio líquido e os lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido computados como receita.

V – não operacionais, decorrentes da venda de ativo imobilizado;

VII – decorrentes de transferência onerosa, a outros contribuintes do Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - ICMS, de créditos de ICMS originados de operações de exportação, conforme o disposto no inciso II, do § 1º, do art. 25, da Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996.


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Por seu turno, o art. 3º estabelece quais as operações que geram crédito para as empresas sujeitas ao regime não cumulativo.

As empresas sujeitas ao regime cumulativo estão listadas no art. 8º.

A alíquota está prevista no art. 2º, e é de 7,60%. A apuração é mensal e o lançamento é por homologação.

c) Aspecto temporal: considera-se ocorrido o fato gerador quando há auferimento de faturamento (pessoa jurídica de direito privado), folha de pagamento (entidades sem fins lucrativos) ou a arrecadação de receitas ou transferências correntes e de receitas de capital.


e) Aspecto pessoal: é a pessoa que auferir receita, conforme estipulado no art. 1º, da Lei nº 7/70.

12 CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO (CSLL)


Previsão Constitucional: art. 195, inc. I, letra c.Previsão Infraconstitucional: Lei nº 7.689/88.


A Contribuição Social sobre o Lucro não precisa obedecer ao Princípio da Anterioridade, estando, porém, submetida à noventena. O produto da sua arrecadação tem destinação vinculada ao custeio da seguridade social. Tem função parafiscal.

III – Aspectos

a) Aspecto material: é o auferimento de lucro pelas pessoas jurídicas, conforme previsto no art. 1º, da Lei nº 7.689/88.

b) Aspecto quantitativo: a base de cálculo é o lucro contábil, após feitos alguns ajustes, previstos no art. 2º.

A alíquota é de 9% para os contribuintes em geral, e de 15% (quinze por cento), no caso das pessoas jurídicas de seguros privados, das de capitalização, além das seguintes, citadas nos incisos I a VII, IX e X do § 1º, do art. 1º, da Lei Complementar nº 105:


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I – os bancos de qualquer espécie;II – distribuidoras de valores mobiliários;III – corretoras de câmbio e de valores mobiliários;IV – sociedades de crédito, financiamento e investimentos;V – sociedades de crédito imobiliário;VI – administradoras de cartões de crédito;VII – sociedades de arrendamento mercantil;VIII – cooperativas de crédito; eIX – as associações de poupança e empréstimo.

FONTE: Disponível em: <www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/lcp/Lcp105.htm>. Acesso em: 12 jul. 2011.

Atualmente, as regras da apuração e recolhimento da CSLL são as mesmas do IRPJ. Ou seja, a apuração é trimestral e o lançamento é por homologação.

c) Aspecto temporal: considera-se ocorrido o fato gerador no momento em que a pessoa jurídica aufere lucro.


e) Aspecto pessoal: pessoa jurídica ou equiparadas.

13 CONTRIBUIÇÃO SOCIAL-PREVIDENCIÁRIA DO TRABALHADOR


Previsão Constitucional: art. 195, inciso II.Previsão Infraconstitucional: Lei nº 8.212/91, com a nova redação dada

pela Lei nº 9.876/99; art. 201, inc. I, do Decreto nº 3.048/99.


A Contribuição Social-Previdenciária do Trabalhador está prevista no art. 195, da CF, é uma contribuição criada para custear a seguridade social. Como as demais contribuições sociais, não precisa obedecer ao Princípio da Anterioridade, mas deve observar o prazo nonagesimal (noventena). Tem função para-fiscal.

III – Aspectos

a) Aspecto material: é o recebimento de remuneração pelo segurado, independentemente do título que lhe seja dado (art. 201, inc. I, do Decreto nº 3.048/99).


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b) Aspecto quantitativo: a base de cálculo está prevista nos incisos I a VI, e §§ 3º e 5º do art. 214, inc. I, do Decreto nº 3.048/99, transcritos a seguir.

Art. 214. Entende-se por salário de contribuição:

I – para o empregado e o trabalhador avulso: a remuneração auferida em uma ou mais empresas, assim entendida a totalidade dos rendimentos pagos, devidos ou creditados a qualquer título, durante o mês, destinados a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador ou tomador de serviços, nos termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou sentença normativa;

II – para o empregado doméstico: a remuneração registrada na Carteira Profissional e/ou na Carteira de Trabalho e Previdência Social, observados os limites mínimo e máximo previstos nos §§ 3° e 5°;

III – para o contribuinte individual: a remuneração auferida em uma ou mais empresas ou pelo exercício de sua atividade por conta própria, durante o mês, observados os limites a que se referem os §§ 3° e 5°;

IV – para o dirigente sindical na qualidade de empregado: a remuneração paga, devida ou creditada pela entidade sindical, pela empresa ou por ambas; e

V – para o dirigente sindical na qualidade de trabalhador avulso: a remuneração paga, devida ou creditada pela entidade sindical;

VI – para o segurado facultativo: o valor por ele declarado, observados os limites a que se referem os §§ 3° e 5°; [...]

§ 3º O limite mínimo do salário de contribuição corresponde:

I – para os segurados contribuinte individual e facultativo, ao salário mínimo; e

II – para os segurados empregado, inclusive o doméstico, e trabalhador avulso, ao piso salarial legal ou normativo da categoria ou, inexistindo este, ao salário mínimo, tomado no seu valor mensal, diário ou horário, conforme o ajustado e o tempo de trabalho efetivo durante o mês.


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[...]

§ 5° O valor do limite máximo do salário de contribuição será publicado mediante portaria do Ministério da Previdência e Assistência Social, sempre que ocorrer alteração do valor dos benefícios.

FONTE: Disponível em: <www.dji.com.br/decretos/1999-003048/214_a_215.htm>. Acesso em: 12 jul. 2011.

As alíquotas variam de 7,6% a 11%. A apuração é mensal e o lançamento é por homologação.

c) Aspecto temporal: considera-se ocorrido o fato gerador quando do recebimento dos rendimentos a qualquer título.


e) Aspecto pessoal: o trabalhador, assim entendido o empregado, bem como o trabalhador avulso, o empregado doméstico e o autônomo.

14 CONTRIBUIÇÃO SOBRE RECEITA DE CONCURSO DE PROGNÓSTICO


Previsão Constitucional: art. 195, inc. III.Previsão Infraconstitucional: Lei nº 8.212/91, com a nova redação dada

pela Lei nº 9.876/99; art. 212, do Decreto nº 3.048/99.


A Contribuição sobre Receita de Concurso de Prognóstico está prevista no art. 195 da CF, foi criada para custear a seguridade social. Como as demais contribuições sociais, não precisa obedecer ao Princípio da Anterioridade, mas deve observar o prazo nonagesimal (noventena). Tem função para-fiscal.

III – Aspectos

a) Aspecto material: auferir receitas com a realização de concursos de prognóstico (loterias). O § 1º, do art. 212, assim dispõe:

Art. 212. [...]§ 1º Consideram-se concurso de prognósticos todo e qualquer concurso de sorteio de números ou quaisquer outros símbolos, loterias e apostas


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de qualquer natureza no âmbito federal, estadual, do Distrito Federal ou municipal, promovidos por órgãos do poder público ou por sociedades comerciais ou civis.

§ 3º Para o efeito do disposto no parágrafo anterior, entende-se como:I – renda líquida – o total da arrecadação, deduzidos os valores destinados ao pagamento de prêmios, de impostos e de despesas com administração;II – movimento global das apostas – total das importâncias relativas às várias modalidades de jogos, inclusive o de acumulada, apregoadas para o público no prado de corrida, subsede ou outra dependência da entidade; eIII – movimento global de sorteio de números – o total da receita bruta, apurada com a venda de cartelas, cartões ou quaisquer outras modalidades, para sorteio realizado em qualquer condição.

FONTE: Disponível em: <www.euvoupassar.com.br › Página Inicial › Artigos>. Acesso em: 11 jul. 2011.

b) Aspecto quantitativo: a renda líquida das loterias realizadas pelos órgãos do poder público destinada à seguridade social de sua esfera de governo.

Também constitui base de cálculo a receita bruta do movimento global de apostas em prado de corridas, e o movimento global de sorteio de números ou de quaisquer modalidades de símbolos, quando promovidos por entidades particulares. Nos dois casos, a alíquota é de 5%.

O § 3º assim define a base de cálculo:

FONTE: Disponível em: <www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L7856.htm>. Acesso em: 11 jul. 2011.

A apuração é mensal e o lançamento é por homologação.

c) Aspecto temporal: considera-se ocorrido o fato gerador quando forem auferidas rendas com concursos de prognóstico.


e) Aspecto pessoal: entidade que realize concurso de prognóstico, seja o poder público ou uma entidade privada.


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15 PIS/COFINS DA IMPORTAÇÃO

FIQUE POR DENTRO!!! CONCURSO DE PROGNÓSTICO = LOTERIAS E SORTEIOS

ATENCAO


Previsão Constitucional: art. 149, § 2º, inc. II e art. 195, inciso IV.Previsão Infraconstitucional: Lei nº 10.865/04.


O PIS/COFINS da Importação é uma contribuição e não precisa obedecer ao Princípio da Anterioridade, estando, porém, submetida à noventena. O produto da sua arrecadação tem destinação vinculada ao custeio da seguridade social. Tem função parafiscal.

III – Aspectos

a) Aspecto material: sua hipótese de incidência está prevista no caput do art. 1º e recai sobre a importação de produtos estrangeiros ou serviços, executados no país, ou cujos resultados aqui se verifiquem.

Por outro lado, o art. 2º traz as hipóteses de não-incidência, que são as seguintes:

I – Bens estrangeiros que, corretamente descritos nos documentos de transporte, chegarem ao país por erro inequívoco ou comprovado de expedição e que forem redestinados ou devolvidos para o exterior.

II – Bens estrangeiros idênticos, em igual quantidade e valor, e que se destinem à reposição de outros anteriormente importados que se tenham revelado, após o desembaraço aduaneiro, defeituosos ou imprestáveis para o fim a que se destinavam, observada a regulamentação do Ministério da Fazenda.


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III – Bens estrangeiros que tenham sido objeto de pena de perdimento, exceto nas hipóteses em que não sejam localizados, tenham sido consumidos ou revendidos.

IV – Bens estrangeiros devolvidos para o exterior antes do registro da declaração de importação, observada a regulamentação do Ministério da Fazenda.

V – Pescado capturado fora das águas territoriais do país por empresa localizada no seu território, desde que satisfeitas as exigências que regulam a atividade pesqueira.

VI – Bens aos quais tenha sido aplicado o regime de exportação temporária.

VII – Bens ou serviços importados pelas entidades beneficentes de assistência social, para serem vendidos em feiras, bazares e eventos semelhantes, desde que recebidos em doação de representações diplomáticas estrangeiras sediadas no país.

VIII – Bens em trânsito aduaneiro de passagem, acidentalmente destruídos.

IX – Bens avariados ou que se revelem imprestáveis para os fins a que se destinavam, desde que destruídos, sob controle aduaneiro, antes de despachados para consumo, sem ônus para a Fazenda Nacional.

X – O custo do transporte internacional e de outros serviços, que tiverem sido computados no valor aduaneiro que serviu de base de cálculo da contribuição.

FONTE: Disponível em: <www.recof.com.br/documentos/lei10865.htm>. Acesso em: 13 jul. 2011.

Por fim, o art. 9º, transcrito a seguir, traz as hipóteses de isenção:

Art. 9° São isentas das contribuições de que trata o art. 1° desta Lei:I – as importações realizadas:a) pela União, estados, Distrito Federal e municípios, suas autarquias e

fundações instituídas e mantidas pelo poder público;b) pelas missões diplomáticas e repartições consulares de caráter

permanente e pelos respectivos integrantes;c) pelas representações de organismos internacionais de caráter

permanente, inclusive os de âmbito regional, dos quais o Brasil seja membro, e pelos respectivos integrantes;


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II – as hipóteses de:a) amostras e remessas postais internacionais, sem valor comercial;b) remessas postais e encomendas aéreas internacionais, destinadas a

pessoa física;c) bagagem de viajantes procedentes do exterior e bens importados a que

se apliquem os regimes de tributação simplificada ou especial; d) bens adquiridos em loja franca no país;e) bens trazidos do exterior, no comércio característico das cidades

situadas nas fronteiras terrestres, destinados à subsistência da unidade familiar de residentes nas cidades fronteiriças brasileiras;

f) bens importados sob o regime aduaneiro especial de drawback, na modalidade de isenção;

g) objetos de arte, classificados nas posições 97.01, 97.02, 97.03 e 97.06 da NCM, recebidos em doação, por museus instituídos e mantidos pelo poder público ou por outras entidades culturais reconhecidas como de utilidade pública; e

h) máquinas, equipamentos, aparelhos e instrumentos, e suas partes e peças de reposição, acessórios, matérias-primas e produtos intermediários, importados por instituições científicas e tecnológicas e por cientistas e pesquisadores, conforme o disposto na Lei nº 8.010, de 29 de março de 1990.

III – (VETADO). § 1° As isenções de que tratam os incisos I e II deste artigo somente serão concedidas se satisfeitos os requisitos e condições exigidos para o reconhecimento de isenção do Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI.§ 2° (VETADO).

FONTE: Disponível em: <romulofeitosa.com.br/Legislação/...03/_.../L10.865.htm>. Acesso em: 13 jul. 2011.

b) Aspecto quantitativo: via de regra, a alíquota para a Contribuição ao PIS/PASEP Importação é de 1,65%, enquanto a alíquota para a COFINS Importação é de 7,60%. Há exceções, previstas no art. 8º, da Lei nº 10.865/2004, inclusive com previsão de alíquota zero. A apuração é mensal e o lançamento é por homologação.

A base de cálculo, prevista no art. 7º, incs. I e II, é o valor aduaneiro. No caso dos bens estrangeiros, é o valor que servir ou que serviria de base para o cálculo do Imposto de Importação, acrescido do valor do Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - ICMS incidente no desembaraço aduaneiro e do valor das próprias contribuições.

Já no caso da importação de serviços, é o valor pago, creditado, entregue, empregado ou remetido para o exterior, antes da retenção do Imposto de Renda,


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acrescido do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza - ISS e do valor das próprias contribuições.

Ou seja, essas contribuições incidem sobre si mesmas, o que as torna especialmente onerosas.

c) Aspecto temporal: considera-se ocorrido o fato gerador quando da entrada de bens estrangeiros no território nacional, ou ainda no ato do pagamento, do crédito, da entrega, do emprego ou na remessa de valores a residentes ou domiciliados no exterior como contraprestação por serviço prestado.


e) Aspecto pessoal: o art. 5º estipula que são contribuintes o importador, assim considerada a pessoa física ou jurídica que promova a entrada de bens estrangeiros no território nacional, a pessoa física ou jurídica contratante de serviços de residente ou domiciliado no exterior, e o beneficiário do serviço, na hipótese em que o contratante também seja residente ou domiciliado no exterior.

A lei ainda equipara o destinatário de remessa postal internacional indicado pelo respectivo remetente e o adquirente de mercadoria entrepostada à figura do importador.

No art. 6º, a lei elenca os seguintes contribuintes na condição de responsáveis solidários:

I – o adquirente de bens estrangeiros, no caso de importação realizada por sua conta e ordem, por intermédio de pessoa jurídica importadora;

II – o transportador, quando transportar bens procedentes do exterior ou sob controle aduaneiro, inclusive em percurso interno;

III – o representante, no país, do transportador estrangeiro;

IV – o depositário, assim considerado qualquer pessoa incumbida da custódia de bem sob controle aduaneiro; e V – o expedidor, o operador de transporte multimodal ou qualquer subcontratado para a realização do transporte multimodal.

FONTE: Disponível em: <www.fisconet.com.br/user/materias/pis/importacao.htm>. Acesso em: 13 jul 2011.


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16 CIDE COMBUSTÍVEL


Previsão Constitucional: art. 149, caput.Previsão Infraconstitucional: Lei nº 10.336/2001


A CIDE Combustível é uma contribuição criada para possibilitar a União intervir no setor de combustíveis, para regulá-lo. Tem, portanto, função extrafiscal.

De acordo com o § 1º, do art. 1º, da Lei nº 10.336/2001, a receita deve estar vinculada ao pagamento de subsídios a preços ou transporte de álcool combustível, de gás natural e seus derivados e de derivados de petróleo; ao financiamento de projetos ambientais relacionados com a indústria do petróleo e do gás; e ao financiamento de programas de infraestrutura de transportes.

Também não precisa obedecer ao Princípio da Anterioridade, estando, porém, submetida à noventena.

III – Aspectos

a) Aspecto material: é a importação e a comercialização de petróleo e seus derivados, gás natural e seus derivados, e álcool etílico combustível.

b) Aspecto quantitativo: a base de cálculo da CIDE é a unidade de medida adotada pela Lei nº 10.336/2001 para os combustíveis nela abrangidos, na importação e na comercialização no mercado interno (Art. 4º).

Já a alíquota é específica, e está prevista no art. 5º, incisos I a VIII, in verbis:

Art. 5° A Cide terá, na importação e na comercialização no mercado interno, as seguintes alíquotas específicas: I – gasolina, R$ 860,00 por m³;II – diesel, R$ 390,00 por m³;III – querosene de aviação, R$ 92,10 por m³;IV – outros querosenes, R$ 92,10 por m³;V – óleos combustíveis com alto teor de enxofre, R$ 40,90 por t; VI – óleos combustíveis com baixo teor de enxofre, R$ 40,90 por t; VII – gás liquefeito de petróleo, inclusive o derivado de gás natural e da nafta, R$ 250,00 por t; VIII – álcool etílico combustível, R$ 37,20 por m³.

FONTE: Disponível em: <www.udop.com.br/download/legislacao/tributario/leis/lei_10336_trib.pdf>.Acesso em: 13 jul. 2011.


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O lançamento é por homologação.

c) Aspecto temporal: é o momento da importação, ou ainda, da comercialização de combustíveis no mercado interno.


e) Aspecto pessoal: de acordo com o art. 3º, da Lei nº 10.336/2001, são contribuintes da CIDE Combustíveis o produtor, o formulador e o importador, pessoa física ou jurídica, dos combustíveis líquidos.

Ainda de acordo com o art. 11, é responsável solidário pela CIDE o adquirente de mercadoria de procedência estrangeira, no caso de importação realizada por sua conta e ordem, por intermédio de pessoa jurídica importadora.

17 CIDE ROYALTES


Previsão Constitucional: art. 149, caput c/c Art. 214, inciso IV.Previsão Infraconstitucional: Lei nº 10.168/2000.


O CIDE Royalties é um tributo com função extrafiscal, já que sua receita está vinculada ao financiamento do Programa de Estímulo à Integração Universidade-Empresa para o Apoio à Inovação.

Esse programa visa estimular o aparecimento de novas tecnologias, através da parceria em projetos de pesquisa científica e tecnológica, entre universidades, centros de pesquisa e o setor produtivo.

Também não precisa obedecer ao Princípio da Anterioridade, estando porém, submetida à noventena.

III – Aspectos

a) Aspecto material: é a aquisição de licença de uso ou de conhecimentos tecnológicos, através da transferência de tecnologia.

E a lei entende que essa transferência ocorre nos contratos cujo objeto seja a exploração de patentes, ou de uso de marcas e os de fornecimento de tecnologia e prestação de assistência técnica.


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Também geram a obrigação de pagar esse tributo os contratos que tenham por objeto serviços técnicos e de assistência administrativa e semelhantes a serem prestados por residentes ou domiciliados no exterior, bem como o pagamento, crédito, entrega, emprego ou remessa de royalties, a qualquer título, a beneficiários residentes ou domiciliados no exterior.

b) Aspecto quantitativo: a base de calculo são os valores pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos, a cada mês, a residentes ou domiciliados no exterior, a título de remuneração em função da transferência de tecnologia, ou ainda, da prestação de serviços técnicos e de assistência administrativa e semelhantes a serem prestados por residentes ou domiciliados no exterior, bem como o pagamento, crédito, entrega, emprego ou remessa de royalties, a qualquer título, a beneficiários residentes ou domiciliados no exterior.

A alíquota da contribuição será de 10%, e o lançamento é por homologação.

c) Aspecto temporal: é o momento da assinatura do contrato, ou ainda a prestação dos serviços, e também a remessa a qualquer titulo de royalties para beneficiários residentes ou domiciliados no exterior.


e) Aspecto pessoal: são as pessoas jurídicas detentoras de licença de uso ou adquirentes de conhecimentos tecnológicos, bem como aquelas signatárias de contratos que impliquem transferência de tecnologia, firmados com residentes ou domiciliados no exterior.

Além disso, são contribuintes as pessoas jurídicas signatárias de contratos que tenham por objeto serviços técnicos e de assistência administrativa e semelhantes a serem prestados por residentes ou domiciliados no exterior, assim como pelas pessoas jurídicas que pagarem, creditarem, entregarem, empregarem ou remeterem royalties, a qualquer título, a beneficiários residentes ou domiciliados no exterior.

18 CONTRIBUIÇÕES DE INTERESSE DE CATEGORIAS PROFISSIONAIS OU ECONÔMICAS


Previsão Constitucional: art. 149.Previsão Infraconstitucional: cada categoria tem uma lei específica. Por

exemplo, o Estatuto da Ordem dos Advogados do Brasil é a Lei nº 8.906/94.


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A Contribuição de Interesse de Categorias Profissionais ou Econômicas é uma contribuição para-fiscal, já que sua arrecadação destina-se a manter os órgãos de fiscalização das profissões regulamentadas, como Conselho Federal de Contabilidade (CFC), Conselho Federal de Medicina e Ordem dos Advogados do Brasil (OAB).

Deve respeitar o prazo nonagesimal, mas não o Princípio da Anterioridade.

III – Aspectos

a) Aspecto material: é o desempenho de profissões regulamentadas, como fisioterapia, administração e engenharia.

b) Aspecto quantitativo: varia de profissão para profissão, e está previsto nas leis específicas. O lançamento é de ofício.

c) Aspecto temporal: considera-se estar no desempenho de uma profissão regulamentada.


e) Aspecto pessoal: são todas as pessoas físicas que desejam desempenhar uma profissão regulamentada, e tenham habilitação para tanto.

19 EMPRÉSTIMO COMPULSÓRIO


Previsão Constitucional: art. 148.Previsão Infraconstitucional: art. 15, do CTN.


O Empréstimo Compulsório é um tributo com características únicas, já que prevê a devolução dos valores entregues à União.

Sua criação está condicionada à ocorrência de situações excepcionais, como a ocorrência de guerra, calamidade pública e, ainda, investimentos urgentes. Sua instituição depende de lei específica, que aponte o motivo de sua cobrança, bem como as condições para seu resgate.

Assim, somente quando surgirem as hipóteses previstas na Constituição Federal pode o legislador infraconstitucional criar o empréstimo compulsório,


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que tem caráter provisório, já que sua cobrança só é autorizada enquanto perdurar a situação excepcional que possibilitou sua criação.

Com relação ao Princípio da Anterioridade e da noventena, eles não se aplicam ao empréstimo compulsório previsto no inciso I, do art. 148 (para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência); por seu turno, a hipótese do inciso II (investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional) tem que observar a noventena, mas não o Princípio da Anterioridade.

III – Aspectos

a) Aspecto material: são as previstas nos incisos I e II, do art. 148, ou seja, para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência, ou ainda a necessidade de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional.

Os demais aspectos (quantitativo, temporal, espacial e pessoal) devem ser definidos por lei complementar, no momento da criação do empréstimo compulsório.

Caro(a) acadêmico(a), conheça a seguir quais são os TRIBUTOS DE COMPETÊNCIA DA UNIÃO:

- Imposto de Importação (II).● Imposto de Exportação (IE).● Imposto sobre Rendas e Proventos de Qualquer Natureza (IR).● Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI).● Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro e Sobre Operações Relativas a: ● Títulos e Valores Imobiliários – Imposto sobre Operações Financeiras (IOF).● Imposto sobre Propriedade Territorial Rural (ITR).● Imposto sobre Grandes Fortunas.● Contribuição Social Patronal sobre a Folha de Pagamentos.● Contribuições Sociais para o PIS/PASEP.● COFINS.● Contribuição Social sobre o Lucro (CSLL).● Contribuição Social-Previdenciária do Trabalhador.● Contribuição sobre a Receita de Concurso de Prognóstico.● PIS/COFINS da Importação.● Cide-Combustível.● Cide-Royalties.● Contribuições de Interesse de Categorias Profissionais ou Econômicas.● Empréstimo Compulsório.

ATENCAO

168

RESUMO DO TÓPICO 1

Neste tópico abordamos os tributos de competência da União e, como vimos, diferentemente dos demais entes da Federação, a União tem competência privativa sobre diversos impostos.

Como vimos, coube à União uma grande quantidade de tributos, em especial aqueles com função extrafiscal, como o Imposto de Importação e o Imposto de Exportação.

Estudamos os diversos tipos de impostos, observando sua previsão legal, suas características e seus aspectos. Esse procedimento também foi realizado em relação às contribuições, ao empréstimo compulsório.

Abordamos os tributos de forma objetiva. Como vocês puderam observar, a ideia foi facilitar a sua compreensão.

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AUTOATIVIDADE

1 Identifique os cinco aspectos da obrigação tributária no Imposto de Importação (II).

2 Identifique os cinco aspectos da obrigação tributária no Imposto de Exportação (IE).

3 Quais as características do Imposto de Renda (IR)? Explique.

4 Quais as características do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI)? Explique.

5 Quais as características do IOF? Explique.

171

TÓPICO 2


EXCLUSIVA DOS ESTADOS E DO

DISTRITO FEDERAL

UNIDADE 3

1 INTRODUÇÃO

Abordaremos agora os tributos de competência dos estados e do Distrito Federal.

A eles foi designado o tributo que hoje mais se arrecada no país: o ICMS. Imposto de alta complexidade, ele incide em praticamente todas as etapas da cadeia produtiva, merecendo tanto do legislador constitucional quanto do legislador ordinário diversas regras, o que o torna de difícil compreensão.

Além do ICMS, veremos ainda o IPVA, incidente sobre a propriedade de veículos automotores, e o ITCMD, que recai sobre o recebimento de heranças e doações.

2 IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES RELATIVAS À CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS E SOBRE PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS DE TRANSPORTE INTERESTADUAL E INTERMUNICIPAL E DE COMUNICAÇÕES (ICMS)


Previsão Constitucional: art. 155, inciso II, §§ 2º, 4º e 5º.Previsão Infraconstitucional: Leis Complementares n° 87/96, n° 92/97, n°

99/99, n° 102/00 e n° 114/02; Resoluções do Senado Federal nº 22/89 e n° 95/96; Convênios no âmbito do CONFAZ (Conselho dos Secretários da Fazenda dos Estados e do Distrito Federal); Legislações dos Estados e do Distrito Federal.


Dentre todos os impostos autorizados pelo legislador constitucional, o ICMS é o mais complexo, tendo várias características únicas.

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Como já foi mencionado, tem função eminentemente fiscal, já que incide em quase todas as etapas da cadeia produtiva, sendo hoje o tributo de maior arrecadação no Brasil. Entretanto, também pode ser usado com fins extra-fiscais, como forma de incentivo a determinado setor produtivo.

Deve obedecer aos Princípios da não Cumulatividade e da seletividade, a exemplo do IPI.

Vejamos esse exemplo prático: digamos que uma mercadoria saia do produtor a R$ 10,00 (dez reais), sendo que em cada etapa será agregado ao preço final dessa mercadoria mais R$ 10,00. Digamos ainda que a alíquota nominal a ser cobrada seja de 10% (dez por cento). No sistema cumulativo, o valor a pagar de ICMS ficaria assim:

Já no sistema não cumulativo, onde pode haver a compensação, a cobrança do ICMS fica assim:

Ou seja, enquanto que no sistema cumulativo o valor final a ser pago de imposto será de R$ 40,00 (quarenta reais), resultando numa alíquota real de 25% (vinte e cinco por cento), no sistema não cumulativo, devido ao sistema de crédito e débito, a alíquota real ficou em 10% (dez por cento).

III – Aspectos

a) Aspecto material: o aspecto material do ICMS envolve diversas situações, todas previstas nos incisos I a V do art. 2º da Lei Complementar 87/96, in verbis:

TÓPICO 2 | TRIBUTOS DE COMPETÊNCIA EXCLUSIVA DOS ESTADOS E DO DISTRITO FEDERAL

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Art. 2° O imposto incide sobre:

I – operações relativas à circulação de mercadorias, inclusive o fornecimento de alimentação e bebidas em bares, restaurantes e estabelecimentos similares;

II – prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, por qualquer via, de pessoas, bens, mercadorias ou valores;

III – prestações onerosas de serviços de comunicação, por qualquer meio, inclusive a geração, a emissão, a recepção, a transmissão, a retransmissão, a repetição e a ampliação de comunicação de qualquer natureza;

IV – fornecimento de mercadorias com prestação de serviços não compreendidos na competência tributária dos municípios;

V – fornecimento de mercadorias com prestação de serviços sujeitos ao imposto sobre serviços, de competência dos municípios, quando a lei complementar aplicável expressamente o sujeitar à incidência do imposto estadual.

FONTE: Disponível em: <www.portaltributario.com.br/tributos/icms.html>. Acesso em: 13 jul. 2011.

A primeira e mais clássica é a circulação de mercadorias. Esse é um conceito econômico, e está ligado à troca de mercadorias entre as pessoas. Ensinam Paulsen e Melo (2006, p. 209-210):

Circulação é a passagem das mercadorias de uma pessoa para outra, sob um título jurídico, sendo irrelevante a mera circulação física ou econômica.[...]Mercadoria é o bem corpóreo da atividade profissional do produtor, industrial e comerciante, tendo por objeto a sua distribuição para consumo, compreendendo-se no estoque da empresa, distinguindo-se das coisas que tenham qualificação diversa, como é o caso do ativo permanente. (grifos em itálico no original).

Assim, não é a mera troca de propriedade de uma mercadoria que enseja a cobrança do imposto. Aquele que vende, tem de fazê-lo com habitualidade e intuito de lucro, ou seja, com profissionalismo.

A segunda situação é a prestação de serviços de transporte intermunicipal e interestadual, que engloba o transporte oneroso de bens e/ou pessoas por qualquer meio, entre Municípios e entre Estados, e ainda aqueles iniciados no exterior.

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Não estão incluídos o transporte dentro dos limites dos municípios (submetido a tributação municipal), além do transporte para o exterior, ainda que iniciado no Brasil.

Há ainda a prestação de serviços de comunicação. Conforme previsto no inciso III, são todas as prestações onerosas de serviços de comunicação, por qualquer meio, inclusive a geração, a emissão, a recepção, a transmissão, a retransmissão, a repetição e a ampliação de comunicação de qualquer natureza.

Assim, para que haja a incidência do ICMS, é preciso que haja a prestação onerosa do serviço de comunicação. Nessa hipótese estão contidos os serviços de telecomunicações (telefonia fixa, telefonia móvel, além dos servidores de acesso à internet), além dos serviços de televisão a cabo.

A Constituição reforça essa incidência sobre serviços onerosos, ao estabelecer no inciso X, alínea d do art. 155, que o ICMS não deve incidir sobre as prestações de serviço de comunicação nas modalidades de radiodifusão sonora e de sons e imagens de recepção livre e gratuita. Dessa forma, excluiu as emissoras de televisão e rádio com sinal aberto do campo de incidência do ICMS.

Depois de diversos anos de discussões judiciais, os Tribunais Superiores (STJ e STF) pacificaram que não há incidência do ICMS nos serviços dos provedores de acesso à internet, já que eles não prestam serviços de comunicação em si, mas sim atuam em uma fase preparatória para o serviço de comunicação, esta sim, feita pelos servidores. Ensinam Paulsen e Melo (2006, p. 214):

O acesso à internet tem implicado a utilização conjugada de alguns equipamentos – computador, modem, linha telefônica, fibra ótica, TV a cabo ou um micro de mão (palmtop), e um provedor de serviços, por meio de um programa (software, Internet Explorer, netscape navigator), instalado no computador de qualquer pessoa, procedendo ao roteamento da ligação por canais contratados pela Embratel, que se conecta a uma empresa estrangeira, além de oferecer diversas outras comodidades (disposição de aparelhos, equipamentos, senhas etc.)Na realização dessas atividades podem participar os provedores de acesso, que realizam um serviço de valor adicionado à telecomunicação, possibilitando a ligação com o mundo virtual.

[...] Não se vislumbram típicos serviços de comunicação porque os provedores nada comunicam, porque não detêm os conhecimentos constantes da realidade virtual, mas apenas criam condições para que ocorra a ligação entre dois pontos, em razão do que não se sujeitariam ao ICMS. (grifos em itálico no original) (grifos em negrito nossos).

Há ainda duas situações complementares: prestação de serviços com fornecimento de mercadorias que não estejam no âmbito da competência dos municípios, e prestação de serviços com fornecimento de mercadorias no âmbito de competência dos municípios que lei complementar expressamente coloque sob a competência dos Estados.


175

Na primeira hipótese, temos uma competência residual dos Estados e do DF, já que o ISSQN (Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza) somente poderá incidir sobre os serviços previstos na Lei Complementar nº 116/2003, que regulamenta esse imposto. Aqueles não previstos ali, e que envolvam o fornecimento de mercadorias, serão automaticamente tributados pelo ICMS.

Na segunda hipótese, a lei quis dirimir eventuais conflitos de competência entre o ICMS e o ISSQN, já que em algumas situações pode haver dúvida quanto à incidência de um e de outro.

Um caso clássico é o de serviços de hospedagem, em que pode haver também o fornecimento de alimentação, que por si só está sob a incidência do ICMS. Nesse caso, a Lista de Serviços anexa à Lei Complementar nº 116/2003 deixa claro que, quando o fornecimento de alimentação estiver incluído no valor da diária, será tributado pelo ISSQN; caso contrário, sofrerá incidência do ICMS.

A LC n° 87/96 também traz, no art. 3º, as situações em que o ICMS não incide:

Art. 3º O imposto não incide sobre:

I – operações com livros, jornais, periódicos e o papel destinado à sua impressão;

II – operações e prestações que destinem ao exterior mercadorias, inclusive produtos primários e produtos industrializados semielaborados, ou serviços;

III – operações interestaduais relativas à energia elétrica e petróleo, inclusive lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, quando destinados à industrialização ou à comercialização;

IV – operações com ouro, quando definido em lei como ativo financeiro ou instrumento cambial;

V – operações relativas a mercadorias que tenham sido ou que se destinem a ser utilizadas na prestação, pelo próprio autor da saída, de serviço de qualquer natureza definido em lei complementar como sujeito ao imposto sobre serviços, de competência dos municípios, ressalvadas as hipóteses previstas na mesma lei complementar;

VI – operações de qualquer natureza de que decorra a transferência de propriedade de estabelecimento industrial, comercial ou de outra espécie;

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VII – operações decorrentes de alienação fiduciária em garantia, inclusive a operação efetuada pelo credor em decorrência do inadimplemento do devedor;

VIII – operações de arrendamento mercantil, não compreendida a venda do bem arrendado ao arrendatário;

IX – operações de qualquer natureza de que decorra a transferência de bens móveis salvados de sinistro para companhias seguradoras.

Parágrafo único. Equipara-se às operações de que trata o inciso II a saída de mercadoria realizada com o fim específico de exportação para o exterior, destinada a:I – empresa comercial exportadora, inclusive tradings ou outro estabelecimento da mesma empresa;II – armazém alfandegado ou entreposto aduaneiro.

FONTE: Disponível em: <www.ltaconsultoria.com.br/destaques/remessa.htm>. Acesso em: 13 jul. 2011.

Os incisos I a V reforçam imunidades constitucionais já previstas nos arts. 150 e 155. Já os incisos VI a IX afastam o ICMS de situações que poderiam ensejar interpretação duvidosa, como é o caso do arrendamento mercantil.

Nesse tipo de operação (também conhecida como leasing), o arrendatário arrenda um bem, com a opção de adquiri-lo ao final do período de arrendamento. Aqui, somente quando o bem é vendido pode haver a incidência do imposto.

b) Aspecto quantitativo: como já vimos, o ICMS deve obedecer ao Princípio da não Cumulatividade na determinação de sua base de cálculo, para incidir somente sobre o valor agregado em cada operação. A Constituição ainda determinou que lei complementar é que deveria definir quais as situações que geram crédito.

De uma maneira geral, a LC n° 87/96 estabeleceu que gerassem crédito todas as operações envolvendo a venda das mercadorias, ou ainda a prestação dos serviços de transporte intermunicipal ou interestadual e de comunicação, além de todos os insumos envolvidos. Por exemplo, o imposto pago na compra de veículos para a renovação da frota de uma transportadora gera crédito, que pode ser abatido.

No caso do ICMS, a base de cálculo é o valor da operação mercantil, ou da prestação dos serviços de transporte intermunicipal ou interestadual e de comunicação. Também devem ser incluídos no cálculo:


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a) todos os tributos envolvidos na operação, como IPI, Imposto de Importação e taxas aduaneiras, no caso de importação de mercadorias;

b) o valor do próprio ICMS, o que faz com que ele incida sobre si mesmo. É a chamada incidência “por dentro”.

Vejamos o exemplo trazido por Fabretti (2006, p. 107):

Em relação à base de cálculo da substituição tributária – que veremos mais adiante, no aspecto pessoal – há duas situações distintas:

a) na substituição tributária “para trás” ou diferida, deve ser o valor da operação ou prestação praticado pelo substituído;

b) na substituição “para frente” deve ser o valor da operação ou prestação do substituto ou do substituído intermediário, além dos encargos transferidos ou transferíveis para o tomador do serviço ou adquirente da mercadoria (como o frete), e ainda, da margem de valor agregado, inclusive o lucro, das operações seguintes.

Com relação às alíquotas, a Constituição estabeleceu no § 2º, do art. 155, diversas situações que devem ser obedecidas:

ICMS = 18%

Receita líquida 100% - 18% = 82%.

Logo, a receita líquida de vendas deve corresponder a 82% do preço de venda, ainda não conhecido, que, portanto, é uma incógnita.

82% = 200.000 100% = X

X = 200.000 x 100: 82 = 243.902

Portanto, o preço de venda deve ser fixado nesse valor de 243.902PV = Preço de Venda 243.902ICMS 18% s/ PV 43.902 Receita líquida 200.000

Art. 155. [...]§ 2.º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:

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[...]IV – resolução do Senado Federal, de iniciativa do Presidente da República ou de um terço dos senadores, aprovada pela maioria absoluta de seus membros, estabelecerá as alíquotas aplicáveis às operações e prestações, interestaduais e de exportação;V – é facultado ao Senado Federal:a) estabelecer alíquotas mínimas nas operações internas, mediante

resolução de iniciativa de um terço e aprovada pela maioria absoluta de seus membros;

b) fixar alíquotas máximas nas mesmas operações para resolver conflito específico que envolva interesse de Estados, mediante resolução de iniciativa da maioria absoluta e aprovada por dois terços de seus membros;

VI – salvo deliberação em contrário dos estados e do Distrito Federal, nos termos do disposto no inciso XII, "g", as alíquotas internas, nas operações relativas à circulação de mercadorias e nas prestações de serviços, não poderão ser inferiores às previstas para as operações interestaduais;VII – em relação às operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final localizado em outro Estado, adotar-se-á:a) a alíquota interestadual, quando o destinatário for contribuinte do

imposto;b) a alíquota interna, quando o destinatário não for contribuinte dele;VIII – na hipótese da alínea "a" do inciso anterior, caberá ao Estado da localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual;

FONTE: Disponível em: <www.senado.gov.br/legislacao/const/...13.../art_155_.shtm>. Acesso em: 13 jul. 2011.

No caso das alíquotas internas, cada Estado pode estabelecer como achar mais conveniente, desde que sejam aquelas aplicadas dentro de seus territórios, e não sejam inferiores às alíquotas aplicadas nas operações interestaduais.

Já as alíquotas de operações interestaduais destinadas a contribuintes do ICMS devem obedecer à Resolução do Senado Federal, que atualmente são de 7% para vendas para os Estados das Regiões Norte, Nordeste, Centro-Oeste e Estado do Espírito Santo, e de 12% para os Estados das Regiões Sul e Sudeste, exceto o Estado do Espírito Santo.

A Constituição também determina que a diferença entre a alíquota interestadual e a alíquota interna deve ficar com o Estado de destino da mercadoria. Vejamos como funciona no exemplo a seguir:


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Uma empresa atacadista vende uma carga de 1.000 caixas de latas de leite para um supermercado. A alíquota interna do Estado onde o supermercado está estabelecido é de 17%.

a) Caso o atacadista esteja estabelecido no Rio Grande do Sul (RS), e o supermercado em Santa Catarina (SC), ele deverá pagar para o RS a alíquota de 12%, já que a venda foi feita para um estado do Sul. Na venda dessas latas de leite, a alíquota a ser aplicada será de 17%, ficando a diferença de 5% para SC.

b) Caso o atacadista esteja estabelecido no Rio Grande do Sul (RS), e o supermercado no Mato Grosso do Sul (MS), ele deverá pagar para o RS a alíquota de 7%, já que a venda foi feita para um estado do Centro-Oeste. Na venda dessas latas de leite, a alíquota a ser aplicada será de 17%, ficando a diferença de 12% para MS.

Se o destinatário final do produto não for contribuinte do ICMS, e sim o destinatário final da mercadoria ou da prestação do serviço, a alíquota a ser aplicada é do Estado de origem, que ficará com a totalidade do valor recolhido.

O Senado Federal também tem a competência para dirimir eventuais disputas entre Estados, com a finalidade de acabar com uma eventual guerra fiscal. Ele também pode estabelecer as alíquotas mínimas para operações internas, o que não ocorreu até agora.

O lançamento do ICMS é por homologação.

c) Aspecto temporal: de uma maneira geral, considera-se ocorrido o fato gerador no ato da saída da mercadoria do estabelecimento ou no momento da prestação do serviço de comunicação, ou ainda, na saída do transporte interestadual ou intermunicipal. As situações específicas estão previstas no art. 12, da LC n° 87/96.

d) Aspecto espacial: é devido o imposto para o Estado onde ocorrer o fato gerador, ou seja, na saída da mercadoria, ou no ato da prestação do serviço de transporte interestadual ou intermunicipal, ou ainda, de comunicação.

e) Aspecto pessoal: o contribuinte do imposto está definido no art. 4º, da LC n° 87/96. Ele diz:

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Art. 4º Contribuinte é qualquer pessoa, física ou jurídica, que realize, com habitualidade ou em volume que caracterize intuito comercial, operações de circulação de mercadoria ou prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior.

Parágrafo único. É também contribuinte a pessoa física ou jurídica que, mesmo sem habitualidade ou intuito comercial:

I – importe mercadorias ou bens do exterior, qualquer que seja a sua finalidade;

II – seja destinatária de serviço prestado no exterior ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior;

III – adquira em licitação mercadorias ou bens apreendidos ou abandonados;

IV – adquira lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos derivados de petróleo e energia elétrica oriundos de outro Estado, quando não destinados à comercialização ou à industrialização.

FONTE: Disponível em: <www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/lcp/lcp114.htm>. Acesso em: 13 jul. 2011.

Como já vimos, não basta que alguém venda uma mercadoria, mas que o faça com habitualidade e profissionalismo. O parágrafo único do art. 4º ainda equipara pessoas como contribuintes, mesmo sem a habitualidade e profissionalismo.

A lei estadual também pode estabelecer dois tipos de substituição tributária: a substituição diferida ou “para trás”, e a substituição progressiva ou “para frente”. Em ambos os casos, o contribuinte real é afastado e outro passa a ter a responsabilidade de recolher o imposto. A diferença está no momento em que ocorre a substituição.

No caso da substituição diferida, o pagamento do imposto é postergado para uma etapa posterior. Um exemplo são as operações com sucata, onde o adquirente é quem paga o ICMS no lugar do sucateiro.

E no caso da substituição progressiva ou “para frente”, a ocorrência do fato gerador é antecipada, já que se presume que o fato gerador vai acontecer até o final da cadeia produtiva, e então é eleito um contribuinte do início dessa cadeia para recolher o imposto devido até o final.

Essa sistemática tem sido usada para diversas mercadorias, tais como fumo, cerveja, cimento, remédios, sorvete, lubrificantes, energia elétrica, álcool carburante, água mineral, refrigerante, fruta e veículo novo. Caso o fato gerador não venha a acontecer, a Constituição garante que o valor pago deve ser devolvido.


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Ambas as substituições têm por objetivo facilitar a fiscalização e a arrecadação do imposto. No caso da substituição progressiva ou “para frente”, há uma grande crítica da doutrina, já que não se pode admitir que a obrigação de pagar o imposto aconteça antes do fato gerador, numa inversão dos fatores que levam à obrigatoriedade de pagar o imposto.

3 IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE DE VEÍCULOS AUTOMOTORES (IPVA)


Previsão Constitucional: art. 155, inc. III e § 6º. Previsão Infraconstitucional: não há uma legislação geral para o imposto,

que é regulamentado pelos estados e pelo Distrito Federal, que assim exercem a competência legislativa plena, conforme previsto no art. 24, § 3º c/c art. 34, § 3º, dos Atos das Disposições Constitucionais Transitórias (ADCT).


Tem função fiscal. Também a ele não se aplica o prazo nonagesimal (noventena), no aumento das alíquotas.

III – Aspectos

a) Aspecto material: é a propriedade de veículo automotor de qualquer espécie. Entretanto, a jurisprudência já pacificou que ele não incide sobre embarcações e aeronaves. Assim, ele somente incide sobre veículos terrestres (automóveis, caminhões, caminhonetes e motocicletas).

DICAS

Para obter maior conhecimento, acesse o site:<http://www.stf.jus.br/portal/jurisprudencia/listarJurisprudencia.asp?s1=IPVA(@JULG%20>=%2020020101)(@JULG%20<=%2020041231)&base=baseAcordaos>.

b) Aspecto quantitativo: a base de cálculo é o valor venal do veículo. No caso de veículos novos, é o valor constante na nota fiscal.

No caso de veículos usados, os Estados e o Distrito Federal costumam emitir uma tabela contendo os valores de mercado. Os critérios para a sua elaboração estão nas leis específicas, mas em geral leva-se em conta o ano de fabricação, modelo e fabricante do veículo.

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4 IMPOSTO SOBRE A TRANSMISSÃO “CAUSA MORTIS” E DOAÇÃO DE QUAISQUER BENS OU DIREITOS (ITCMD)


Previsão Constitucional: art. 155, inc. I e § 1º.Previsão Infraconstitucional: Resolução n° 09/92 do Senado Federal. Não

há uma legislação geral para o imposto, que é regulamentado pelos Estados e pelo Distrito Federal, que assim exercem a competência legislativa plena, conforme previsto no art. 24, § 3º c/c art. 34, § 3º, dos Atos das Disposições Constitucionais Transitórias (ADCT).


É um imposto com função fiscal.

III – Aspectos

a) Aspecto material: há duas hipóteses de incidência. Uma delas é a transmissão de direitos hereditários, e outra a doação de qualquer bem, móvel ou imóvel.

Ensinam Paulsen e Melo (2006, p. 198-199):

O Imposto incide sobre a transmissão de qualquer bem ou direito (I) havido por sucessão legítima ou testamentária, inclusive a sucessão provisória; (II) por doação; ocorrendo tantos fatos geradores quantos forem os herdeiros, legatários e donatários.Assim, compreende-se no item I (causa mortis) a transmissão de bem

As alíquotas são livremente estabelecidas pelos Estados e DF, desde que obedecidos os princípios da isonomia, da capacidade contributiva e da vedação ao confisco. A Carta Constitucional estabelece ainda que as alíquotas mínimas possam ser estabelecidas pelo Senado Federal, e ainda ser diferenciadas em razão do tipo e da utilização. O lançamento é de ofício.

c) Aspecto temporal: há três ocasiões em que se considera ocorrido o fato gerador.

No caso de veículos novos, no momento da compra. No caso de veículos importados, no ato do desembaraço aduaneiro. E no caso de veículos usados, no primeiro dia de cada ano.

d) Aspecto espacial: o imposto é devido anualmente no Estado onde o veículo está licenciado, registrado ou matriculado.

e) Aspecto pessoal: é o proprietário do veículo automotor. A lei estadual pode ainda estabelecer os seguintes responsáveis tributários: o adquirente em relação ao automóvel adquirido com valores do imposto em aberto; o titular do domínio ou possuidor a qualquer título; e ainda o proprietário que alienar o automóvel e não comunicar essa alienação aos órgãos responsáveis pelo trânsito.


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ou direito por qualquer título sucessório, inclusive o fideicomisso. A legítima dos herdeiros (ainda que gravada), e a doação com encargo sujeitam-se ao imposto como se não o fossem.[...]Relativamente ao item II (doações), aplicam-se os conceitos de direito privado, tendo o Código Civil (Art. 538) estabelecido como doação “o contrato em que uma pessoa, por liberalidade, transfere do seu patrimônio bens ou vantagens para o de outra”. (grifos no original)

O imposto não incide sobre a renúncia pura e simples do quinhão hereditário, já que não há doação propriamente dita.

b) Aspecto quantitativo: a base de cálculo é o valor venal do bem ou direito doado ou herdado.

Já as alíquotas podem ser livremente estipuladas pelos estados e pelo DF, desde que respeitem o teto máximo de 8% por cento, determinado pela Resolução n° 09/92 do Senado Federal.

Essa Resolução também permitiu a progressividade das alíquotas em função do valor do quinhão hereditário, o que não tem respaldo na Carta Constitucional.

O lançamento do imposto é por declaração.

c) Aspecto temporal: é o momento em que ocorre a abertura do inventário ou do arrolamento, e ainda quando é formalizada a doação.

d) Aspecto espacial: é o local onde está o bem, ou ainda onde estão depositados os valores em dinheiro.

e) Aspecto pessoal: é o herdeiro, o legatário ou o donatário. A lei pode ainda estabelecer a responsabilidade solidária de órgãos encarregados do registro da propriedade, como os tabelionatos, os registros de imóveis e os órgãos encarregados do trânsito.

NOTA

Conheça os impostos de competência exclusiva dos estados e do Distrito Federal:

● Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicações (ICMS).● Imposto sobre a Propriedade de Veículo Automotor (IPVA).● Imposto sobre a Transmissão “Causa Mortis” e Doação de Quaisquer Bens ou Direitos (ITCMD).

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RESUMO DO TÓPICO 2

Neste tópico foram abordados os tributos de competência dos estados e do Distrito Federal.

O ICMS, de competência estadual, hoje é o tributo que mais se arrecada no país. É um imposto extremamente complexo e acaba incidindo em praticamente todas as etapas do imposto da cadeia produtiva. Por este motivo, mereceu do legislador constitucional, quanto do legislador ordinário, diversas regras, o que o torna de difícil compreensão.

Também foi objeto de nosso estudo o IPVA, incidente sobre a propriedade de veículos automotores, bem como o ITCMD, que recai sobre o recebimento de heranças e doações.

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AUTOATIVIDADE

1 Quais as características do Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de

Mercadorias e Prestação de Serviços de transporte interestadual e de comunicações (ICMS)? Explique.

2 Identifique os cinco aspectos da obrigação tributária no Imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias e prestação de serviços de transporte interestadual e de comunicações (ICMS).

3 Quais as características do Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores (IPVA)? Explique.

4 Identifique os cinco aspectos da obrigação tributária no Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores (IPVA).

5 Identifique os cinco aspectos da obrigação tributária no ITCMD.

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TÓPICO 3

TRIBUTOS DE COMPETÊNCIA EXCLUSIVA

DOS MUNICÍPIOS E DO DISTRITO FEDERAL

UNIDADE 3

1 INTRODUÇÃO

Estudaremos aqui os tributos de competência dos municípios e do Distrito Federal.

O principal tributo é o Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN), hoje a maior fonte de recursos para os municípios de médio e grande porte, onde o índice de urbanização é mais acentuado.

Como incide sobre o setor que mais cresceu nas últimas décadas – o de prestação de serviços –, o ISSQN passou a ser grande fonte de polêmica, ainda mais porque o objeto de sua incidência dificilmente produz um bem material, como é o caso do IPI e do ICMS. Isso sem contarmos com os diversos casos de conflito de competência envolvendo esses três impostos, notadamente no caso da produção de embalagens pela indústria gráfica.

Analisaremos o Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana (IPTU), hoje um forte instrumento usado não só para arrecadar, mas também para incentivar o uso correto do solo urbano.

Veremos ainda o terceiro imposto de competência municipal, o Imposto sobre Transmissões Onerosas (ITBI), que incide sobre a transmissão onerosa de bens imóveis.

E, por fim, avaliaremos a polêmica Contribuição para o Custeio da Iluminação Pública (COSIP), criada para solucionar o grande déficit dos municípios com a iluminação pública, mas que tem gerado muita controvérsia entre os juristas devido à sua natureza.


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2 IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA (ISSQN)


Previsão Constitucional: art. 156, inc. III e § 3º; art. 88, dos Atos das Disposições Constitucionais Transitórias (ADCT).

Previsão Infraconstitucional: Lei Complementar n° 116/2003, e legislação própria dos municípios e do Distrito Federal.


Também conhecido pelas siglas ISS e ISQN, é um imposto eminentemente arrecadatório, com função fiscal.

A Constituição determinou ainda que lei complementar deva definir a não incidência dele sobre as exportações, a exemplo dos demais tributos incidentes sobre a produção.

Devido à natureza do seu fato gerador – prestação de serviços –, costuma gerar muitos conflitos de competência com o IPI e com o ICMS, nem sempre dirimidos a contento pela legislação.

Como exemplo, podemos citar as discussões a respeito da venda de refeições (hoje já pacificado como sendo pertencente ao ICMS), a produção de software, a confecção de embalagens personalizadas pelas indústrias gráficas, além da industrialização por encomenda.

III – Aspectos

a) Aspecto material: é a prestação de serviços, desde que previstos em uma Lista de Serviços anexa à LC n° 116/2003. São 40 itens, que se desdobram em 192 subitens, e que abrangem desde serviços na área médica, de produção de software, construção civil, serviços bancários, de guarda de bens, diversões públicas, entre outros.

Decisões pacificadas nos tribunais superiores têm indicado que a interpretação da Lista de Serviços não comporta uma leitura extensiva.

O ISS não incide sobre serviços exportados, desde que o resultado não se verifique no país. Também não incide sobre relações de emprego e de trabalhadores avulsos, que estão sujeitos à legislação trabalhista (Consolidação das Leis do Trabalho – CLT).

Do mesmo modo, se deve observar que em diversos itens há a previsão de incidência do ICMS, como, por exemplo, no item 17.11, que prevê os serviços de

TÓPICO 3 | TRIBUTOS DE COMPETÊNCIA EXCLUSIVA DOS MUNICÍPIOS E DO DISTRITO FEDERAL

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organização de festas e recepções, exceto o fornecimento de alimentos, que está na incidência do imposto estadual.

b) Aspecto quantitativo: a base de cálculo é o preço do serviço, sem dedução de qualquer espécie, conforme previsto no art. 7º, da LC n° 116/2003.

Este artigo ainda prevê que, no caso dos serviços previstos no item 3.04 (locação, sublocação, arrendamento, direito de passagem ou permissão de uso, compartilhado ou não, de ferrovia, rodovia, postes, cabos, dutos e condutos de qualquer natureza), o imposto será dividido entre os municípios por onde passar a rodovia, ferrovia, postes, cabos, dutos e condutos, proporcionalmente.

Há também em curso uma discussão sobre a base de cálculo da construção civil, que aplica vários insumos. De acordo com o parágrafo 2º, o ISS não incide sobre os materiais fornecidos pelo prestador dos serviços previstos nos itens 7.02 e 7.05.

Porém, na leitura desses itens vê-se claramente que ele determina que somente o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços fora do local da prestação dos serviços ficará sujeito ao ICMS. Assim, a doutrina discute se a lei está determinando uma exclusão de base de cálculo, ou se, ao contrário, estaria tentando dirimir eventual conflito de competência entre estados e municípios.

Entre os municípios, há aqueles que preveem um desconto simplificado na base de cálculo, e ainda aqueles que simplesmente não permitem qualquer dedução, e sim, tratam como não incidência, já que as mercadorias estariam fora do campo de incidência do ISS.

De qualquer maneira, como ainda é uma discussão recente, não há uma posição pacificada no Judiciário. Por outro lado, já existem discussões no Congresso Nacional no sentido de permitir a dedução de todos os insumos empregados na obra, como era feito anteriormente à LC n° 116/03.

Em relação às alíquotas, a LC n° 116/03 determinou a alíquota máxima de 5%, de um lado. E de outro lado, o art. 88 do ADCT estipulou que a alíquota mínima será de 2%. Esses limites foram impostos para se evitar a guerra fiscal gerada por alíquotas muito baixas de um lado, e, de outro, impedir cobranças abusivas de municípios.

O lançamento do imposto é por homologação.

c) Aspecto temporal: é o momento em que o serviço é prestado. No caso do serviço prestado em etapas, ao final de cada etapa considera-se prestado o serviço e devido o imposto.


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d) Aspecto espacial: fonte de grande controvérsia, a competência territorial sempre foi objeto de intensa discussão no Judiciário, já que a prestação de um serviço nem sempre gera um bem material.

Por exemplo, digamos que um consultor estabelecido em Porto Alegre/RS seja contratado por uma empresa estabelecida no município de São Paulo para remodelar o modelo gerencial de uma de suas filiais, estabelecida no município de João Pessoa/PB.

Ele recebe alguns dados por e-mail, mas para completar seu trabalho precisa se deslocar até João Pessoa, a fim de colher o restante das informações no local. Durante as oito horas em que passa viajando de avião, usa seu notebook para adiantar alguns dos relatórios que tem de apresentar.

Pergunta-se: onde ocorreu o fato gerador? Em Porto Alegre, onde o prestador de serviços tem sede? Ou em São Paulo, onde está a empresa contratante? Ou ainda, em João Pessoa, onde está a filial a ser remodelada?

Poder-se-ia pensar ainda que cada um dos inúmeros municípios sobrevoados durante a viagem também poderiam reivindicar uma parte do imposto a ser pago, já que uma parte do serviço foi executada em seu território aéreo.

Foi pensando na dificuldade de se definir onde ocorreu o fato gerador que a LC n° 116/03 determinou, em seu art. 3º, que fosse considerado o estabelecimento prestador como local da prestação do serviço, ou, na falta desse, o domicílio do prestador de serviços.

E o que a lei quis dizer com estabelecimento prestador? Nada mais que o local onde o contribuinte habitualmente executa suas atividades. O conceito de estabelecimento prestador está previsto no art. 4º, transcrito a seguir:

Art. 4° Considera-se estabelecimento prestador o local onde o contribuinte desenvolva a atividade de prestar serviços, de modo permanente ou temporário, e que configure unidade econômica ou profissional, sendo irrelevantes para caracterizá-lo as denominações de sede, filial, agência, posto de atendimento, sucursal, escritório de representação ou contato ou quaisquer outras que venham a ser utilizadas.

A exceção fica por conta de 20 itens, todos previstos nos incisos I a XXII, do art. 3º da LC n° 116/03. Nesses casos, é considerado prestado o serviço no local de sua execução. O exemplo clássico é o da construção civil, já que o ISSQN é devido no município onde a obra for feita, independentemente de onde está a sede da construtora.


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e) Aspecto pessoal: é o prestador de serviços, conforme estipulado no art. 5º, da LC n° 116/03. Entretanto, o art. 6º autoriza os municípios e o DF a instituir a substituição tributária, ou ainda, a responsabilidade tributária em quaisquer situações.

Além disso, tornou obrigatória a substituição tributária nos seguintes casos:

a) O tomador ou intermediário de serviços iniciados no exterior.b) A pessoa jurídica, ainda que imune ou isenta, no caso dos serviços previstos

nos itens 3.05, 7.02, 7.04, 7.05, 7.09, 7.10, 7.12, 7.14, 7.15, 7.16, 7.17, 7.19, 11.02, 17.05 e 17.10.

Os municípios, de uma maneira geral, têm estipulado a substituição tributária no caso de serviços considerados prestados no local da prestação, listados nos incisos I a XXII, do art. 3º, da LC n° 116/03.

3 IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE PREDIAL E TERRITORIAL URBANA (IPTU)


Previsão Constitucional: art. 156, inc. I, e § 1º e art. 182, § 4º, inc. II.Previsão Infraconstitucional: arts. 32 a 34, do CTN; Lei Federal n°

10.257/2001 (Estatuto das Cidades); e legislação de cada município.


O IPTU tem duas funções, igualmente importantes: a fiscal, já que costuma ser grande fonte de receita municipal, e a extra-fiscal, já que pode ser utilizado como instrumento de regulamentação do uso do solo urbano.

Depois da Emenda Constitucional 29/2000, que permitiu a aplicação de alíquotas progressivas, o IPTU passou a ser um instrumento eficaz para a implementação de políticas de ocupação do espaço urbano.

Ao IPTU não se aplica o prazo nonagesimal (noventena) no caso do aumento de suas alíquotas, somente o Princípio da Anterioridade.

III – Aspectos

a) Aspecto material: o fato gerador do IPTU é ter a propriedade, o domínio útil ou a posse de um bem imóvel por natureza ou acessão física, como definido na lei civil, localizado na área urbana do município.


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Como já vimos no estudo do ITR, os conceitos de “bem imóvel”, “propriedade” e “posse” podem ser encontrados nos arts. 79, 1.228, caput, 1.229 e 1.196 do Código Civil.

Mas, além disso, a hipótese de incidência do imposto também engloba o conceito de “propriedade urbana”. Este conceito está presente no art. 32, §§ 1º e 2º, do CTN, que dizem:

Art. 32. [...]§ 1º Para os efeitos deste imposto, entende-se como zona urbana a definida em lei municipal; observado o requisito mínimo da existência de melhoramentos indicados em pelo menos dois dos incisos seguintes, construídos ou mantidos pelo poder público:I – meio-fio ou calçamento, com canalização de águas pluviais;II – abastecimento de água;III – sistema de esgotos sanitários;IV – rede de iluminação pública, com ou sem posteamento para distribuição domiciliar;V – escola primária ou posto de saúde a uma distância máxima de três quilômetros do imóvel considerado.

§ 2º A lei municipal pode considerar urbanas as áreas urbanizáveis, ou de expansão urbana, constantes de loteamentos aprovados pelos órgãos competentes, destinados à habitação, à indústria ou ao comércio, mesmo que localizados fora das zonas definidas nos termos do parágrafo anterior.


Para que um imóvel seja considerado urbano, devem estar presentes dois requisitos: o local deve ser considerado como área urbana por lei municipal; além disso, devem estar presentes ao menos dois dos melhoramentos acima descritos.

Também podem ser consideradas zonas urbanas aquelas definidas em lei municipal como as áreas urbanizáveis ou de expansão urbana. A lei municipal competente para determinar isso é o Plano Diretor, onde devem constar todas as regras para a ocupação correta do solo municipal.

O imposto incide tanto sobre o terreno, quanto sobre todas as edificações presentes no imóvel, de maneira permanente.

b) Aspecto quantitativo: a base de cálculo é o valor venal do imóvel (Art. 33, caput do CTN). O parágrafo único ainda veda a inclusão de bens móveis no cálculo do imposto, ainda que ele esteja em caráter permanente ou temporário, no imóvel, para efeito de sua utilização, exploração, aformoseamento ou comodidade.


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Na determinação da base de cálculo é necessário observar os critérios estabelecidos na Planta Genérica de Valores do município. Para fins de cálculo do imposto, a base de cálculo é dividida entre a parte territorial e a predial, se houver alguma edificação no imóvel.

Em geral, são levados em consideração dados como a topografia, a localização e o tamanho do terreno para cálculo do imposto territorial. Já para o imposto predial, leva-se em consideração o padrão da construção (madeira, concreto, alvenaria etc.).

As alíquotas podem ser progressivas em razão do valor e da localização do imóvel. Para que a propriedade atinja seu fim social – em obediência ao disposto no art. 5º, inciso XXIII – as alíquotas do IPTU podem ainda ser progressivas, em função da utilização do imóvel. Ou seja, quanto maior o valor do imóvel, maior a alíquota.

O lançamento do IPTU é por ofício.

c) Aspecto temporal: não há previsão expressa no CTN, mas em geral as legislações municipais estabelecem o marco temporal da ocorrência do IPTU no dia 1º, de cada ano.

d) Aspecto espacial: é competente o município onde estiver situado o imóvel objeto de cobrança.

e) Aspecto pessoal: são o proprietário, o possuidor e o titular de domínio útil sobre o imóvel.

4 IMPOSTO SOBRE A TRANSMISSÃO ONEROSA DE BENS IMÓVEIS (ITBI)


Previsão Constitucional: art. 156, inc. II e § 2º.Previsão Infraconstitucional: não há uma legislação geral para o imposto,

que é regulamentado pelos municípios e pelo Distrito Federal, que assim exercem a competência legislativa plena, conforme previsto no art. 24, § 3º c/c art. 34, § 3º, dos Atos das Disposições Constitucionais Transitórias (ADCT).


É um imposto com função fiscal, incidente sobre a transmissão onerosa de bens e direitos reais.


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III – Aspectos

a) Aspecto material: ele incide sobre os seguintes fatos geradores.

O primeiro é a transmissão intervivos de propriedade de bem imóvel e ainda o de direitos reais, a qualquer titulo, desde que de forma onerosa. O segundo é a cessão onerosa de direitos relativos à aquisição de bens móveis.

Ensinam Paulsen e Melo (2006, p. 256):

A transmissão tem de ser onerosa, ocorrendo o empobrecimento e enriquecimento patrimonial das partes contratantes na mesma proporção e segundo um nexo de causalidade (grifos em itálico presentes no original).

Como exemplos de transações que sofrem incidência do ITBI podemos citar a compra e a venda, a dação em pagamento, a permuta (troca), o valor dos imóveis que, na divisão de patrimônio comum ou na partilha, forem atribuídos a um dos cônjuges separados ou divorciados, ao cônjuge sobrevivente, ou a qualquer herdeiro acima da respectiva meação ou quinhão, além do uso e o usufruto.

Enfim, todos os atos onerosos que visem transmitir a propriedade de imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos reais sobre imóveis estão sujeitos ao imposto.

A Carta Constitucional prevê ainda uma imunidade específica para esse tributo, prevista no § 2º, inc. I, do art. 156:

UNI

Meação é a porção do patrimônio comum reservado a cada um dos cônjuges. Quinhão hereditário é a parte que cabe a cada um dos herdeiros, do patrimônio de pessoa falecida.

Art. 156. [...]§ 2º – O imposto previsto no inciso II:I – não incide sobre a transmissão de bens ou direitos incorporados ao patrimônio de pessoa jurídica em realização de capital, nem sobre a transmissão de bens ou direitos decorrente de fusão, incorporação,


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b) Aspecto quantitativo: a base de cálculo é o valor venal do imóvel, sem qualquer dedução.

Com relação às alíquotas, cada município pode estabelecer as suas, desde que respeite os princípios da vedação ao confisco, da isonomia e da capacidade contributiva. O lançamento é por declaração.

NOTA

Fique por dentro!!!

Fusão: operação pela qual se unem duas ou mais sociedades para formar sociedade nova, que lhes sucederá em todos os direitos e obrigações.

Incorporação: operação pela qual uma ou mais sociedades são absorvidas por outra, que lhe sucede em todos os direitos e obrigações.

Cisão: segregação de uma unidade patrimonial que passa a constituir uma nova sociedade, que sucederá integralmente aquela unidade (estabelecimento).

Extinção: liquidação societária com retorno, se for o caso, do patrimônio a seus titulares.FONTE: Impostos Federais, Estaduais e Municipais. PAULSEN, Leandro; MELO, José Eduardo Soares de.

cisão ou extinção de pessoa jurídica, salvo se, nesses casos, a atividade preponderante do adquirente for a compra e venda desses bens ou direitos, locação de bens imóveis ou arrendamento mercantil;[...]

FONTE: Disponível em: <www.idtl.com.br/artigos/176.pdf>. Acesso em: 13 jul. 2011.

Ou seja, no caso de qualquer transação envolvendo o patrimônio societário de uma pessoa jurídica, a Constituição afasta a incidência do ITBI, exceto quando a atividade principal do adquirente contribuinte for relacionada à compra e venda dos bens e direitos adquiridos, bem como locação de bens imóveis ou arrendamento mercantil. Assim, não tem direito à imunidade, por exemplo, as incorporadoras, as imobiliárias e as empresas de arrendamento mercantil imobiliário.

A Constituição também estabeleceu a imunidade do ITBI nos casos de desapropriação para fins de reforma agrária (art. 184, § 4º).


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c) Aspecto temporal: é o momento em que é feita a transmissão do bem imóvel ou do direito real.

Alguns municípios têm antecipado a ocorrência do fato gerador, exigindo o pagamento do imposto antes da transmissão, que só ocorre depois da transcrição no Registro de Imóveis competente.

d) Aspecto espacial: de acordo com o disposto no § 2º, inc. II, do art. 156, é o local da situação do bem, ou seja, no município onde ele estiver localizado.

e) Aspecto pessoal: é o adquirente do bem imóvel ou do direito real. Alguns municípios têm determinado que terceiros envolvidos na transmissão do bem ou do direito real sejam responsáveis solidários, tais como os tabeliães e os oficiais dos registros de imóveis.

5 CONTRIBUIÇÃO PARA O CUSTEIO DA ILUMINAÇÃO PÚBLICA (COSIP)


Previsão Constitucional: art. 149-A.Previsão Infraconstitucional: não há uma legislação geral para o imposto,

que é regulamentado pelos municípios e pelo Distrito Federal, que assim exercem a competência legislativa plena, conforme previsto no art. 24, § 3º c/c art. 34, § 3º dos Atos das Disposições Constitucionais Transitórias (ADCT).


É um tributo criado na esteira de diversas decisões jurisprudenciais, culminadas pela Súmula n° 670, do STF, que proibiram a cobrança de taxa para custear os serviços de iluminação pública.

Ainda hoje há uma série de questionamentos doutrinários acerca da constitucionalidade dessa cobrança, já que ela foi criada unicamente para substituir a taxa de iluminação pública.

O parágrafo único, do art. 149-A, diz ainda que devam ser observados ainda os Princípios da Legalidade, da anterioridade e a noventena. E o parágrafo único faculta a cobrança da contribuição na fatura de consumo de energia elétrica, o que também tem levantado sérios questionamentos, já que a fatura não atenderia aos requisitos formais para se caracterizar o lançamento tributário.

III – Aspectos

a) Aspecto material: é a utilização do serviço de iluminação pública.


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b) Aspecto quantitativo: como não há uma lei ordinária de caráter nacional que estabeleça os critérios, cada município instituiu sua própria base de cálculo e alíquota. O lançamento é de ofício.

c) Aspecto temporal: como não há uma lei ordinária de caráter nacional que estabeleça os critérios, cada município instituiu o momento em que é considerado ocorrido o fato gerador.

d) Aspecto espacial: como não há uma lei ordinária de caráter nacional que estabeleça os critérios, cada município instituiu um critério, mas, via de regra, a utilização da iluminação pública do município.

e) Aspecto pessoal: como não há uma lei ordinária de caráter nacional que estabeleça os critérios, cada município instituiu um critério, mas, via de regra, são as pessoas residentes nas ruas onde há o serviço de iluminação pública.

NOTA

Tributos de competência dos Municípios e do Distrito Federal:

● Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN).● Imposto sobre Propriedade Predial e Territorial Urbana (IPTU).● Imposto sobre a Transmissão Onerosa de Bens Imóveis (ITBI).● Contribuição para o Custeio da Iluminação Pública (COSIP).

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RESUMO DO TÓPICO 3

Neste tópico abordamos os tributos de competência dos municípios e do Distrito Federal. Vimos que a principal fonte de receita própria é o Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN), hoje a maior fonte de recursos para os municípios de médio e grande porte, onde o índice de urbanização é mais acentuado.

O Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana (IPTU), hoje um forte instrumento usado não só para arrecadar, mas também para incentivar o uso correto do solo urbano.

Observamos também o terceiro imposto de competência municipal, o Imposto sobre Transmissões Onerosas (ITBI), que incide sobre a transmissão onerosa de bens imóveis.

Estudamos ainda a polêmica Contribuição para o Custeio da Iluminação Pública (COSIP), criada para solucionar o grande déficit dos municípios com a iluminação pública, mas que tem gerado muita controvérsia entre os juristas devido à sua natureza.

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AUTOATIVIDADE

1 Quais as características do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN)? Explique.

2 Identifique os cinco aspectos da obrigação tributária no Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN).

3 Quais as características do Imposto sobre a Propriedade Territorial e Predial Urbana (IPTU)? Explique.

4 Identifique os cinco aspectos da obrigação tributária no Imposto sobre a Propriedade Territorial e Predial Urbana (IPTU). Explique.

5 Identifique os cinco aspectos da obrigação tributária no Imposto sobre a Transmissão Onerosa de Bens Imóveis (ITBI).

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TÓPICO 4


COMUM

UNIDADE 3

1 INTRODUÇÃO

Encerrando nosso estudo da Legislação Tributária, abordaremos os tributos de competência comum da União, dos estados, dos municípios e do Distrito Federal.

São três ao todo: as taxas, a contribuição de melhoria e a contribuição para o custeio da seguridade social.

As taxas, de uma maneira geral, estão bem presentes em nosso dia a dia. Contudo, essa terminologia é usada comumente para denominar outras cobranças que não podem ser confundidas com um tributo da espécie taxa. Aqui veremos como diferenciar uma taxa de uma tarifa e de um preço público.

A contribuição de melhoria é um tributo raramente usado pela Administração Pública, em função da complexidade que envolve sua cobrança. Veremos o porquê disso.

E finalmente, a contribuição para o custeio da seguridade social é cobrada por todos os entes federados para custear tanto a previdência dos aposentados do setor privado, quanto os do setor público, no caso dos municípios, dos estados e do Distrito Federal.

2 TAXAS


Previsão Constitucional: art. 145, inc. II e § 2º.Previsão Infraconstitucional: arts. 77 a 80, do CTN; legislação própria de

cada ente tributante, que por sua vez depende do tipo de taxa a ser instituída.


A taxa é um tributo peculiar, e vinculado, cuja função é fiscal. A receita arrecadada tem de remunerar a prestação de um serviço estatal (usufruído ou posto à disposição).


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Geralmente, a taxa é confundida com a tarifa e com o preço público.

A taxa é um tributo, que deve obediência estrita aos preceitos constitucionais tributários. Um exemplo é a taxa cobrada em função da coleta de lixo.

A tarifa é um valor cobrado por um particular detentor de uma concessão pública, como, por exemplo, no caso das empresas concessionárias de serviços de transporte coletivo.

Já o preço público é um valor cobrado pela Administração Pública em razão de algum custo administrativo que deve ser coberto pelo interessado, como a abertura de processo administrativo para consultar a possibilidade de abrir um negócio. Sua maior diferença em relação à taxa é o fato de que seu pagamento é facultativo.

TAXA TARIFA PREÇO PÚBLICOVALOR COBRADO POR UMA CONTRAPRESTAÇÃO DE SERVIÇOS PÚBLICOS ESPECÍFICOS E DIVISÍVEIS OU PELA SIMPLES COLOCAÇÃO À DISPOSIÇÃO DOS ADMINISTRADOS.

VALOR COBRADO POR PRESTAÇÃO DE SERVIÇO REALIZADA ATRAVÉS DE CONCESSÃO OU PERMISSÃO.

CUSTO ADMINISTRATIVO

FONTE: As autoras

III – Aspectos

a) Aspecto material: são dois os fatos geradores da taxa.

O primeiro é o exercício regular do poder de polícia. O segundo é a prestação de serviço de utilização potencial ou efetiva por parte do contribuinte, que ainda deve ser específico e divisível.

Estipulam os arts. 78 e 79 do CTN:

Art. 78. Considera-se poder de polícia atividade da administração pública que, limitando ou disciplinando direito, interesse ou liberdade, regula a prática de ato ou abstenção de fato, em razão de interesse público concernente à segurança, à higiene, à ordem, aos costumes, à disciplina da produção e do mercado, ao exercício de atividades econômicas dependentes de concessão ou autorização do poder público, à tranquilidade pública ou ao respeito à propriedade e aos direitos individuais ou coletivos.

TÓPICO 4 | TRIBUTOS DE COMPETÊNCIA COMUM

203

Parágrafo único. Considera-se regular o exercício do poder de polícia quando desempenhado pelo órgão competente nos limites da lei aplicável, com observância do processo legal e tratando-se de atividade que a lei tenha como discricionária, sem abuso ou desvio de poder.

Art. 79. Os serviços públicos a que se refere o artigo 77 consideram-se:I – utilizados pelo contribuinte:a) efetivamente, quando por ele usufruídos a qualquer título;b) potencialmente, quando, sendo de utilização compulsória, sejam postos à sua disposição mediante atividade administrativa em efetivo funcionamento;II – específicos, quando possam ser destacados em unidades autônomas de intervenção, de unidade, ou de necessidades públicas;III – divisíveis, quando suscetíveis de utilização, separadamente, por parte de cada um dos seus usuários.

FONTE: Disponível em: <www.jusbrasil.com.br/.../servicos-efetivamente-usufruidos>. Acesso em: 13 jul. 2011.

Para que a taxa referente ao exercício do poder de polícia possa ser cobrada, é necessário que a Administração Pública esteja no exercício do poder-dever que tem para disciplinar as atividades em sociedade. Um caso típico é a taxa do alvará de localização, cobrada pelo município para verificar se uma pessoa interessada em desenvolver qualquer atividade está cumprindo a legislação vigente quanto à ocupação do solo.

Ainda é necessário que o agente público tenha competência para desempenhar o papel fiscalizador. Por exemplo, um fiscal do órgão de proteção ambiental não pode exigir o alvará sanitário, por não estar previsto que ele tem essa atribuição. O CTN, ao mesmo tempo, chama atenção para o fato de que esse exercício do poder de polícia deve ser feito sem abuso e com observância do processo legal.

Já a taxa cobrada em razão da prestação de um serviço público tem que obedecer aos critérios da especificidade e da divisibilidade. Ou seja, o contribuinte deve ser individualizado, e o custo da prestação do serviço deve ser igualmente dividido entre todos aqueles que usaram o serviço ou o tiveram à disposição.

Um exemplo clássico é a cobrança da taxa de coleta e tratamento de lixo, já que basta que a rua onde o contribuinte mora esteja na rota da coleta do lixo, para que a cobrança seja legal.

b) Aspecto quantitativo: é o custo da prestação do serviço ou do exercício do poder de polícia, dividido entre todos os contribuintes.


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Além disso, o valor que cada contribuinte paga deve ser exatamente correspondente ao custo que aquele serviço teve para o poder público. Por exemplo, um estabelecimento industrial que desenvolva uma atividade altamente poluente com área de 500 m2 despende mais tempo e custo para ser vistoriado, do que um com apenas 100 m2, e que tem fim comercial. Dessa forma, o primeiro estabelecimento deve pagar mais de taxa de alvará do que o segundo.

A grande dificuldade está em individualizar o custo para cada um dos contribuintes, o que obsta em muito a cobrança desse tributo.

Tanto a Constituição quanto o CTN proíbem ainda que a taxa tenha a mesma base de cálculo de imposto. Por exemplo, o município não pode cobrar uma taxa de coleta de lixo que tenha como base de cálculo a metragem de frente de um imóvel, já que essa é a base de cálculo do IPTU.

Geralmente, o lançamento é de ofício.

Os demais aspectos (temporal, espacial e pessoal) dependem da legislação específica de cada taxa.

3 CONTRIBUIÇÃO DE MELHORIA


Previsão Constitucional: art. 145, inc. III.Previsão Infraconstitucional: arts. 81 e 82, do CTN; legislação específica de

cada obra pública.


É um tributo específico, pois, além de todos os entes tributantes terem competência para instituí-lo, ele pressupõe a execução de uma obra pública para que se permita sua cobrança.

O espírito da instituição da contribuição de melhoria é evitar que os particulares ganhem um acréscimo patrimonial em decorrência de uma obra pública, feita às custas de toda a sociedade, sem que haja qualquer contraprestação.

Além disso, cada vez que uma contribuição de melhoria é criada, tem de ser promulgada uma lei própria, contendo todos os aspectos legais necessários para sua cobrança.

III – Aspectos

a) Aspecto material: é o aumento do valor de um imóvel de particular em razão da realização de uma obra pública, conforme determinado no art. 81, do CTN.


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Por exemplo, quando uma rua é asfaltada, automaticamente o valor dos imóveis ali situados naturalmente aumenta. E não só desses, mas de todos situados na extensão da obra. Por esse motivo, todos os proprietários beneficiados, direta ou indiretamente pela obra, devem pagar a contribuição de melhoria.

b) Aspecto quantitativo: é o valor total da obra limitado ao valor individualizado da valorização de cada um dos imóveis atingidos.

Dessa forma, para que a Administração Pública possa cobrar a contribuição de melhoria, ela somente poderá arrecadar o equivalente ao custo total da obra. Além disso, somente poderá ser cobrado do contribuinte o valor máximo equivalente à valorização do imóvel após a conclusão da obra.

A forma de cobrança da contribuição de melhoria está prevista no art. 82, in verbis:

Art. 82. A lei relativa à contribuição de melhoria observará os seguintes requisitos mínimos:I – publicação prévia dos seguintes elementos:a) memorial descritivo do projeto;b) orçamento do custo da obra;c) determinação da parcela do custo da obra a ser financiada pela contribuição;d) delimitação da zona beneficiada;e) determinação do fator de absorção do benefício da valorização para toda a zona ou para cada uma das áreas diferenciadas, nela contidas;II – fixação de prazo não inferior a 30 (trinta) dias para impugnação, pelos interessados, de qualquer dos elementos referidos no inciso anterior;III – regulamentação do processo administrativo de instrução e julgamento da impugnação a que se refere o inciso anterior, sem prejuízo da sua apreciação judicial. § 1º A contribuição relativa a cada imóvel será determinada pelo rateio da parcela do custo da obra a que se refere a alínea c, do inciso I, pelos imóveis situados na zona beneficiada, em função dos respectivos fatores individuais de valorização.§ 2º Por ocasião do respectivo lançamento, cada contribuinte deverá ser notificado do montante da contribuição, da forma e dos prazos de seu pagamento e dos elementos que integram o respectivo cálculo.


O lançamento é de ofício, e o contribuinte tem 30 dias para impugnar o edital de cobrança.


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c) Aspecto temporal: após a conclusão da obra pública que ensejou a valorização patrimonial.

d) Aspecto espacial: depende do ente que instituir a contribuição de melhoria.

e) Aspecto pessoal: é todo aquele que obtiver valorização do seu imóvel em razão de uma obra pública.

4 CONTRIBUIÇÕES PARA O CUSTEIO DA SEGURIDADE SOCIAL


Previsão Constitucional: art. 149, § 1ºPrevisão Infraconstitucional: Lei n° 9.717/98 e leis específicas de cada um

dos entes da Federação.


Essa é uma contribuição para seguridade social cujo objetivo é formar o fundo previdenciário dos servidores de todas as instâncias dos governos: federal, estaduais, distrital e municipais.

Sua função é para-fiscal e, como as demais contribuições, sua receita é vinculada. Nesse caso, a vinculação é a formação de um fundo previdenciário para os servidores públicos.

Essa contribuição precisa respeitar o prazo nonagesimal, mas não o Princípio da Anterioridade.

III – Aspectos

a) Aspecto material: a condição para cobrança é o contribuinte ser servidor público concursado, em qualquer âmbito do governo.

b) Aspecto quantitativo: a base de cálculo é a remuneração do servidor, enquanto

que a alíquota nunca poderá ser inferior àquela cobrada pela União de seus servidores. Atualmente essa alíquota é de 11%. O lançamento é de ofício.

c) Aspecto temporal: é o momento em que o servidor percebe sua remuneração.

d) Aspecto espacial: depende de cada ente tributante.

e) Aspecto pessoal: contribuinte é o servidor público concursado.


207

NOTA

TRIBUTOS DE COMPETÊNCIA COMUM:

● Taxas.● Contribuição de Melhoria.● Contribuições para o Custeio da Seguridade Social.

O TRIBUTO E A SUA CLASSIFICAÇÃO

Patrícia Persike

O Código Tributário Nacional fornece a definição legal de tributo, em seu Art. 3º, como sendo “toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei, e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada”.

Assim, o CTN é taxativo, ao apontar os elementos essenciais à configuração do tributo: o tributo é prestação pecuniária, é compulsório, não é multa, é instituído por meio de lei, e é cobrado mediante lançamento.

Por ser prestação pecuniária, o tributo deve ser pago em dinheiro ou cheque. O art. 156, inciso IX, do CTN, também admite o pagamento do tributo pela dação em pagamento. A característica da compulsoriedade implica dizer que o pagamento do tributo é obrigatório, ou seja, não é facultativo nem contratual.

Além disso, o tributo não constitui sanção de ato ilícito; os conceitos de tributo e multa não se confundem. O tributo, ao contrário da multa, não possui caráter punitivo. Quanto ao dever de pagar o tributo, este deve sempre derivar da lei, já que o princípio da legalidade tributária reza que o tributo só pode ser criado ou majorado por lei.

Por último, o tributo é prestação cobrada mediante procedimento administrativo vinculado, qual seja, o lançamento. O lançamento é atividade administrativa vinculada e obrigatória, sem margem de discricionariedade, previsto no art. 142 do CTN.



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Dado o conceito legal de tributo, parte-se para a sua classificação. A classificação do tributo quanto às suas espécies é tema alvo de diversas divergências doutrinárias. Não há qualquer posicionamento pacífico quanto à classificação das espécies tributárias. Mister se faz, a fim de esclarecer a controvérsia doutrinária, a transcrição do art. 145, da Constituição:

Art. 145 A União, os estados, o Distrito Federal e os municípios poderão instituir os seguintes tributos:I – impostos;II – taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos à sua disposição;III – contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas.

O Código Tributário Nacional, seguindo a mesma linha de raciocínio, apontou expressamente três espécies tributárias, ao prever que “os tributos são impostos, taxas e contribuições de melhoria” (art. 5º, CTN).

Todavia, a classificação prevista no art. 145 da CF e no art. 5º do CTN é obscura e duvidosa, tendo em vista que a Carta Maior, em seus arts. 148 e 149, previu o empréstimo compulsório e a contribuição especial, respectivamente, cuja natureza jurídica é alvo de inúmeros debates na doutrina.

Eis o texto constitucional relativo aos arts. 148 e 149:Art. 148 A União, mediante lei complementar, poderá instituir empréstimos compulsórios:I – para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência;II – no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional, observado o disposto no art. 150, III, b.

Art. 149 Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, observado o disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III, e sem prejuízo do previsto no art. 195, § 6º, relativamente às contribuições a que alude o dispositivo.

A questão que se põe é se estes dois institutos, quais sejam, o empréstimo compulsório e a contribuição especial, podem ser considerados tributos, e caso a resposta seja afirmativa, se representam espécies tributárias autônomas.

Os doutrinadores, em geral, não convergem quanto a este tema, concentrando a maior discordância no que se refere à autonomia tributária das figuras previstas nos arts. 148 e 149 do texto constitucional.

Via de regra, pois, a doutrina atribui natureza tributária aos empréstimos compulsórios e às contribuições especiais; porém, no que tange à autonomia destes institutos, é que não se alcança um entendimento pacífico.


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A depender da doutrina adotada, a classificação das espécies tributárias pode ser tripartida, quadripartida e quinquipartida. Entre os que defendem a classificação tripartida do tributo, ou seja, dividem-no em três espécies tributárias, estão Geraldo Ataliba e Roque Antonio Carrazza.

Ataliba desenvolve sua classificação amparado no art. 4º do Código Tributário Nacional, que dispõe ser a natureza jurídica do tributo determinada pelo fato gerador da obrigação tributária, sendo irrelevantes a denominação (e demais características formais adotadas pela lei) e a destinação legal do produto da sua arrecadação.

Seguindo com a concepção classificatória de Ataliba, este divide os tributos, inicialmente, em vinculados e não vinculados. Tributos vinculados são aqueles cujo fato gerador consiste na descrição de uma atuação estatal (a lei impõe uma atuação estatal no aspecto material do fato gerador). Tributos não vinculados, ao contrário, são aqueles cujo fato gerador não implica uma atuação estatal (a lei impõe um fato qualquer, que não uma atuação estatal, no aspecto material do fato gerador).

Após esta divisão, Ataliba defende serem três as espécies tributárias: os impostos, as taxas e as contribuições. As taxas e as contribuições são tributos vinculados, enquanto os impostos são tributos não vinculados. Do que se deduz que, consistindo o fato gerador numa atuação estatal, o tributo será taxa ou contribuição (tributos vinculados); consistindo, todavia, em outro fato qualquer, o tributo será imposto (tributo não vinculado).

Finalmente, destaca-se que as contribuições a que se refere Ataliba não se restringem às contribuições de melhoria, estendendo-se a todas as contribuições legalmente ou constitucionalmente previstas, incluindo-se aí as contribuições previstas no art. 149 da Constituição.

Roque A. Carrazza, por sua vez, também adota a classificação tripartida, mas divide as espécies tributárias de forma distinta. Para este doutrinador, o tributo é composto das seguintes espécies: imposto, taxa e contribuição de melhoria.

Quanto aos empréstimos compulsórios e às contribuições previstas no Art. 149 da CF, podem ser conduzidos às modalidades de imposto, taxa ou, no caso daqueles, até contribuição de melhoria.

Deste modo, Carrazza confere natureza tributária aos impostos, taxas, contribuições de melhoria, contribuições especiais e empréstimos compulsórios, observando-se, todavia, que, no que tange aos dois últimos, estes não gozam de autonomia tributária, já que configuram subespécies dos três primeiros.


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Carrazza fundamenta sua classificação tributária no art. 145 da CF, já transcrito, afirmando ter este dispositivo constitucional arrolado todas as espécies tributárias possíveis, quais sejam, os impostos (Art. 145, inciso I), as taxas (art. 145, inciso II) e as contribuições de melhoria (Art. 145, inciso III). Os tributos previstos nos arts. 148 e 149 da CF configuram, pois, subespécies tributárias das espécies previstas no art. 145 da Carta Magna.

A classificação tripartida do tributo não representa, contudo, unanimidade doutrinária. Há autores, em contraposição, que defendem a classificação tributária quadripartida, o que implica dizer que reconhecem quatro diferentes espécies tributárias autônomas.

É o caso de Ricardo Lobo Torres, que divide o tributo em quatro categorias: impostos, taxas, empréstimos compulsórios e contribuições, sendo estas últimas subdivididas em contribuições de melhoria e contribuições previstas no art. 149 da Constituição.

Por fim, há autores que defendem a divisão do tributo em cinco espécies autônomas, chamada divisão quinquipartida. A fundamentação desta classificação está no próprio texto maior, que prevê, nos arts. 145, 148 e 149, cinco espécies tributárias distintas, quais sejam, os impostos, as taxas, as contribuições de melhoria, as contribuições especiais e os empréstimos compulsórios.

A classificação tributária quinquipartida é adotada por Vittorio Cassone, Láudio Camargo Fabretti e Hugo de Brito Machado. Hugo de Brito Machado justifica sua adesão pela classificação quinquipartida do tributo devido ao fato de que, não só os impostos, as taxas e as contribuições de melhoria figuram no Capítulo do Sistema Tributário Constitucional, mas também as contribuições especiais e os empréstimos compulsórios. O que indica que o constituinte de 1988 também lhes atribuiu a natureza de tributos autônomos.

Com relação às contribuições especiais, ao argumento supracitado soma-se o disposto no art. 217, do CTN, que estabelece que as disposições do Código não excluem a incidência e exigibilidade de outras contribuições, que indica. Assim, do art. 149 da Constituição Federal surgiu uma espécie tributária, ao lado dos impostos, taxas, contribuições de melhoria e empréstimos compulsórios.

A classificação tributária quinquipartida é seguida pela doutrina majoritária. Ora, se a Constituição, no capítulo que versa sobre o Sistema Tributário Nacional, previu impostos, taxas, contribuições de melhoria, empréstimos compulsórios e contribuições especiais, é porque de tributos se trata.

Ademais, são estas espécies tributárias autônomas, já que cada uma apresenta peculiaridades e características que as diferenciam das demais. Não seria lógico tratar com as mesmas normas espécies tributárias distintas, com as particularidades que lhes são próprias.


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Note-se que muitas normas tributárias são aplicadas, em comum, a diferentes espécies tributárias, já que todas pertencem ao gênero tributo. Todavia, somadas a estas normas tributárias gerais, cada espécie tributária tem normas próprias e exclusivas, adaptadas às suas características especiais. Os tributos, portanto, dividem-se em cinco espécies autônomas, que são regidas pelas normas e princípios gerais tributários, e também pelos regramentos próprios concernentes à espécie tributária de que se trata.

Nesse sentido, inclusive, é o posicionamento do Supremo Tribunal Federal. Quanto à natureza tributária autônoma das contribuições especiais, seguem abaixo as ementas de alguns recentes julgados:

PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO REGIMENTAL EM AGRAVO DE INSTRUMENTO. AUSÊNCIA DE PREQUESTIONAMENTO. SÚMULA 282. ALEGADA VIOLAÇÃO AO Art. 5º, II, XXXV, LIV E LV, DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL. OFENSA REFLEXA. SÚMULA 636. RECURSO EXTRAORDINÁRIO INTERPOSTO COM BASE NA ALÍNEA C DO Art. 102, III, DA CF. IMPOSSIBILIDADE. CONSTITUCIONAL. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. NATUREZA. TRIBUTO. AGRAVO IMPROVIDO....V – Esta Corte entende que as contribuições previdenciárias têm natureza tributária. r... (STF, AI-AgR 658576/RS, Relator Ministro Ricardo Lewandowski, 1ª Turma,Julgamento em 27/11/2007) r

CONSTITUCIONAL. PROCESSUAL CIVIL. AUSÊNCIA DE PREQUESTIONAMENTO. SÚMULA 282 DO STF. MATÉRIA Infraconstitucional. OFENSA INDIRETA. ALEGADA VIOLAÇÃO AO art. 5º, II, DA CONSTITUIÇÃO. AGRAVO IMPROVIDO....IV – Contribuições previdenciárias possuem natureza tributária....(STF, AI-AgR 679355/RS, Relator Ministro Ricardo Lewandowski, 1ª Turma, Julgamentoem 27/11/2007)

AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO. COFINS. IMUNIDADE.LIVROS.

1. A imunidade tributária prevista na alínea “d” do inciso VI do artigo 150 da Constituição do Brasil não alcança as contribuições para a seguridade social, não obstante sua natureza tributária, vez que imunidade diz respeito apenas a impostos. Precedentes.

2. Agravo regimental a que se nega provimento. (STF, RE-AgR 342336/RS, Relator Ministro Eros Grau, 2ª Turma, Julgamento em 20/03/2007) No que


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se refere à natureza tributária autônoma dos empréstimos compulsórios, a jurisprudência da Corte também é pacífica. A Súmula nº 418 do Supremo, que versava que “o empréstimo compulsório não é tributo, e sua arrecadação não está sujeita à exigência constitucional da prévia autorização orçamentária”, perdeu sua eficácia com o Recurso Extraordinário nº 111.954/PR (DJU 24/06/1988).

FONTE: Disponível em: <http://www.lfg.com.br/public_html/articlephp?story=20080414105908809>. Acesso em: 24 abr. 2009.

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RESUMO DO TÓPICO 4

Como encerramento do nosso estudo da Legislação Tributária, neste tópico final abordamos os tributos de competência comum da União, dos estados, dos municípios e do Distrito Federal.

Como vimos, são três ao todo: as taxas, a contribuição de melhoria e a contribuição para o custeio da seguridade social.

As taxas, de uma maneira geral, estão bem presentes em nosso dia a dia e observamos como diferenciar uma taxa de uma tarifa e de um preço público.

No estudo da contribuição de melhoria, observamos que é um tributo raramente usado pela Administração Pública, em função da complexidade que envolve sua cobrança.

E finalmente, estudamos a contribuição para o custeio da seguridade social, que é cobrada por todos os entes federados para custear tanto a previdência dos aposentados do setor privado, quanto os do setor público, no caso dos municípios, dos estados e do Distrito Federal.

Agora você está apto a terminar seus estudos, realizando as provas e preenchendo o caderno de exercícios. Até mais!!!

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AUTOATIVIDADE

1 Explique as características das taxas.

2 Diferencie: taxa, tarifa e preço público.

3 Quais são os aspectos da obrigação tributária das taxas? Explique.

4 Quais as características da contribuição de melhoria? Explique.

5 Quais as características da contribuição para o custeio da seguridade social? Explique.

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REFERÊNCIAS

ALEXANDRINO, Marcelo; PAULO, Vicente. Manual de direito tributário: Inclui o Simples Nacional (LC nos 123/2006 e 127/2007). 5. ed. Niterói: Impetus, 2007.

AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 12. ed. São Paulo: Saraiva, 2006.

ATALIBA, Geraldo. República e constituição. 2. ed. São Paulo: Malheiros, 2001.

BRASIL. Constituição (1988). Constituição da República Federativa do Brasil. Brasília, DF: Senado, 1988.

______. Decreto nº 4.544, de 26/12/2002. Regulamenta a tributação, fiscalização, arrecadação e administração do Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 27 de dezembro de 2002. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/decreto/2002/D4544.htm>. Acesso em: 27 maio 2009.

______. Decreto nº 4.524, de 17/12/2002. Regulamenta a Contribuição para o PIS/PASEP e a COFINS devida pelas pessoas jurídicas em geral. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 18 de dezembro de 2002. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/decreto/2002/D4524.htm>. Acesso em: 27 maio 2009.

______. Decreto nº 4.382, de 19/09/2002. Regulamenta a tributação, fiscalização, arrecadação e administração do Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural - ITR. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 20 de setembro de 2002. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/decreto/2002/D4382.htm>. Acesso em: 27 maio 2009.

______. Decreto nº 6.306, de 14/12/2007. Regulamenta o Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro, ou relativas a Títulos ou Valores Mobiliários – IOF. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 17 de dezembro de 2007. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ ccivil_03/_Ato2007-2010/2007/Decreto/D6306.htm>. Acesso em: 27 maio 2009.

______. Decreto nº 3.048, de 06/05/1999. Aprova o Regulamento da Previdência Social e dá outras providências. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 07 de maio de 1999. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/decreto/D3048.htm>. Acesso em: 27 maio 2009.

______. Decreto nº 3.000, de 26/03/1999. Regulamenta a tributação, fiscalização, arrecadação e administração do Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 29 de março de 1999. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/decreto/D3000.htm>. Acesso em: 27 maio 2009.

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______. Decreto-Lei nº 1.578, de 11/10/1977. Dispõe sobre o imposto sobre a exportação, e dá outras providências. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 12 de outubro de 1977. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1578.htm>. Acesso em: 27 maio 2009.

______. Decreto-Lei nº 37, de 18/11/1966. Dispõe sobre o imposto de importação, reorganiza os serviços aduaneiros e dá outras providências. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 21 de novembro de 1966. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del0037.htm>. Acesso em: 27 maio 2009.

______. Decreto-Lei nº 1.783, de 18/04/1980. Dispõe sobre o Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro, e sobre Operações relativas a Títulos e Valores Mobiliários. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 22 de abril de 1980. Disponível em:<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1783.htm>. Acesso em: 27 maio 2009.

______. Decreto-Lei nº 4.657, de 04/09/1942. Lei de Introdução ao Código Civil. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 09 de setembro de 1942. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ CCIVIL/Decreto-Lei/Del4657.htm>. Acesso em: 27 maio 2009.

______. Instrução Normativa SRF nº 256, de 11/12/2002. Dispõe sobre normas de tributação relativas ao Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural e dá outras providências. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 13 de dezembro de 2002. Disponível em: <http://www.receita. fazenda.gov.br/Legislacao/ins/2002/in2562002.htm>. Acesso em: 27 maio 2009.

___. Lei nº 11.250, de 27/12/2005. Regulamenta o inciso III do § 4o do Art. 153 da Constituição Federal. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 28 de dezembro de 2005. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato20042006/2005/Lei/L11250.htm>. Acesso em: 27 maio 2009.

____. Lei nº 10.865, de 30/12/2004. Dispõe sobre a Contribuição para os Programas de Integração Social e de Formação do Patrimônio do Servidor Público e a Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social incidentes sobre a importação de bens e serviços e dá outras providências. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 30 de abril de 2004. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2004-2006/2004/Lei/L10.865.htm>. Acesso em: 27 maio 2009.

______. Lei nº 10.833, de 29/12/2003. Altera a Legislação Tributária Federal e dá outras providências. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 30 de dezembro de 2003. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/2003/L10.833.htm>. Acesso em: 27 maio 2009.

______. Lei Complementar n° 116, de 31/07/2003. Dispõe sobre o Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Distrito

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Federal, e dá outras providências. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 01º de agosto de 2003. Disponível em: m<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/LCP/Lcp116.htm>. Acesso em: 27 maio 2009.

______. Lei Complementar n° 114, de 16/12/2002. Altera dispositivos da Lei Complementar n° 87, de 13 de setembro de 1996, que dispõe sobre o imposto dos Estados e do Distrito Federal sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, e dá outras providências. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 17 de dezembro de 2002. Disponível em: <http://www.planaltogov.br/ccivil_03/Leis/LCP/Lcp114.htm>. Acesso em: 27 maio 2009.

______. Lei nº 10.637, de 30/12/2002. Dispõe sobre a não cumulatividade na cobrança da contribuição para os Programas de Integração Social (PIS) e de Formação do Patrimônio do Servidor Público (PASEP), nos casos que especifica; sobre o pagamento e o parcelamento de débitos tributários federais, a compensação de créditos fiscais, a declaração de inaptidão de inscrição de pessoas jurídicas, a legislação aduaneira, e dá outras providências. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 31 de dezembro de 2002. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/2002/L10637.htm>. Acesso em: 27 maio 2009.

______. Lei nº 10.336, de 19/12/2001. Institui Contribuição de Intervenção no DomínioEconômico incidente sobre a importação e a comercialização de petróleo e seus derivados, gás natural e seus derivados, e álcool etílico combustível (Cide), e dá outras providências. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 20 de dezembro de 2001. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/LEIS_2001/L10336.htm>. Acesso em: 27 maio 2009.

______. Lei Complementar nº 105, de 10/01/2001. Dispõe sobre o sigilo das operações de instituições financeiras e dá outras providências. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 11 de janeiro de 2001. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/LCP/Lcp105.htm>. Acesso em: 27 maio 2009.

______. Lei nº 10.257, de 10/07/2001. Regulamenta os arts. 182 e 183 da Constituição Federal, estabelece diretrizes gerais da política urbana e dá outras providências. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 11 de julho de 2001. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/ Leis/LEIS_2001/L10257.htm>. Acesso em: 27 maio 2009.

_____. Lei nº 10.168, de 29/12/2000. Institui contribuição de intervenção de domínio econômico destinada a financiar o Programa de Estímulo à Interação Universidade-Empresa para o Apoio à Inovação e dá outras providências. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 30 de dezembro de 2000. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L10168.htm>. Acesso em: 27 maio 2009.

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______. Lei Complementar n° 102, de 11/07/2000. Altera dispositivos da Lei Complementar n° 87, de 13 de setembro de 1996, que “dispõe sobre o imposto dos Estados e do Distrito Federal sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, e dá outras providências. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 12 de julho de 2000. Disponível em: <http://www.planalto.gov. br/ccivil_03/Leis/LCP/Lcp102.htm>. Acesso em: 27 maio 2009.

______. Lei Complementar n° 99, de 20/12/1999. Dá nova redação ao inciso I do art. 33 da Lei Complementar n° 87, de 13 de setembro de 1996, que dispõe sobre o imposto dos Estados e do Distrito Federal sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, e dá outras providências. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 21 de dezembro de 1999. Disponível em: <http://www. planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/LCP/lcp99.htm>. Acesso em: 27 maio 2009.

______. Lei nº 9.876, de 26/11/1999. Dispõe sobre a contribuição previdenciária do contribuinte individual, o cálculo do benefício, altera dispositivos das Leis nos 8.212 e 8.213, ambas de 24 de julho de 1991, e dá outras providências. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 29 de novembro de 1999. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L9876.htm>. Acesso em:27 maio 2009.

______. Lei nº 9.779, de 19/01/1999. Altera a legislação do Imposto sobre a Renda, relativamente à tributação dos Fundos de Investimento Imobiliário e dos rendimentos auferidos em aplicação ou operação financeira de renda fixa ou variável, ao Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte - SIMPLES, à incidência sobre rendimentos de beneficiários no exterior, bem assim a legislação do Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, relativamente ao aproveitamento de créditos e à equiparação de atacadista a estabelecimento industrial, do Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguros ou Relativas a Títulos e Valores Mobiliários - IOF, relativamente às operações de mútuo, e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, relativamente às despesas financeiras, e dá outras providências. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 20 de janeiro de 1999. Disponível em:<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L9779.htm>. Acesso em: 27 maio 2009.

______. Lei nº 7.713, de 22/12/1988. Altera a legislação do Imposto de Renda e dá outras providências. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 23 de dezembro de 1988. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L7713.htm>. Acesso em: 27 maio 2009.

______. Lei nº 7.689, de 15/12/1988. Institui contribuição social sobre o lucro das pessoas jurídicas e dá outras providências. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 16 de dezembro de 1988. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L7689.htm>. Acesso em: 27 maio 2009.

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______. Lei n° 9.717, de 27/11/1998. Dispõe sobre regras gerais para a organização e o funcionamento dos regimes próprios de previdência social dos servidores públicos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, dos militares dos Estados e do Distrito Federal e dá outras providências. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 28 de novembro de 1998. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L9717.htm>. Acesso em: 27 maio 2009.

______. Lei Complementar nº 95, de 26/02/1998. Dispõe sobre a elaboração, a redação, a alteração e a consolidação das leis. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 27 de fevereiro de 1998. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/LCP/Lcp95.htm>. Acesso em: 27 maio 2009.

______. Lei nº 9.532, de 10/12/1997. Altera a legislação tributária federal e dá outrasprovidências. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 11 de dezembro de 1997. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L9532.htm>. Acesso em: 27 maio 2009.

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ANOTAÇÕES

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