UNIVERSIDADE CANDIDO MENDES

PÓS-GRADUAÇÃO “LATO SENSU”

AVM FACULDADE INTEGRADA

APLICAÇÃO DO ICMS POR SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA

NA VENDA MERCANTIL

Por: Viviane Oliveira da Silva

Orientador

Profª. Gisele Leite

Rio de Janeiro

2015

DOCUMENTO PROTEGID

O PELA

LEI D

E DIR

EITO AUTORAL

2

UNIVERSIDADE CANDIDO MENDES

PÓS-GRADUAÇÃO “LATO SENSU”

AVM FACULDADE INTEGRADA

APLICAÇÃO DO ICMS POR SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA

NA VENDA MERCANTIL

Apresentação de monografia à AVM

Faculdade Integrada como requisito parcial para

obtenção do grau de especialista em Planejamento

e Gestão Tributária.

Por:. Viviane Oliveira

3

AGRADECIMENTOS

...Aos meus amigos de classe, meu

esposo, a toda a minha família, à

minha professora e orientadora de

monografia e todos os meus

professores que contribuíram para que

eu pudesse finalizar o curso de pós-

graduação...

4

DEDICATÓRIA

Dedico este trabalho ao meu

esposo, que se manteve ao meu lado

em todas as noites em claro para que

eu pudesse desenvolver os trabalhos

de todos os módulos do curso, e aos

meus queridos pais, que sempre me

apoiaram na dedicação e continuidade

de meus estudos, em especial ao meu

Pai que ainda hoje me concede

subsídio financeiro para que meus

estudos possam prosseguir.

5

RESUMO

A dificuldade imensa que as empresas privadas possuem em pôr em prática os

procedimentos que o governo impõe para que essas possam recolher os

impostos para os cofres públicos de modo a cumprir todas as exigências

legais, e, ainda, a injusta injunção confiscatória de um regime híbrido do

Imposto Sobre Circulação de Mercadorias e Serviços de Telecomunicações e

Transporte os quais deram origem a várias discussões nos tribunais a pedido

dos empresários. Dentre essas discussões e dificuldades, os empresários

falam em inconstitucionalidade do imposto, ou seja, o que vai contra ao direito

dos contribuintes do ICMS, pois quando o Governo exige a antecipação do

recolhimento de um imposto (ICMS-ST para frente) há a possibilidade do fato

gerador não ocorrer.

Entender como se aplica, quais os procedimentos corretos e seguros a serem

tomados, porque é tão oneroso para as empresas trabalharem com produtos

que incidem ICMS-ST, e como planejar as ações para que as operações

comerciais não se tornem dispendiosas para os empresários são os objetivos

deste trabalho.

6

METODOLOGIA

Os métodos que levam ao problema proposto deste trabalho é a leitura

de artigos, revistas, jurisprudências e coleta de dados e informações relevantes

para o enriquecimento do assunto pertinente ao problema. Além de utilizar-se

de pesquisas bibliográficas tomando por base o que já fora publicado em

relação ao tema, para que se possa esquematizar uma nova e mais completa

abordagem sobre o mesmo. Também serão utilizadas pesquisas digitais,

vivência profissional no meio empresarial e a observação minuciosa do objeto

de estudo de modo a proporcionar ao leitor leitura técnica e que esta possa

servir de embasamento para futuras pesquisas e também possa ser aplicável

no dia a dia empresarial.

7

SUMÁRIO

INTRODUÇÃO 08

CAPÍTULO I - O que é, como surgiu, como funciona

e por que há a Substituição Tributária do ICMS? 10

CAPÍTULO II - Como realizar adequadamente o

cálculo do ICMS-ST 16

CAPÍTULO III – Por que a Substituição Tributária

do ICMS causa tamanha polêmica 27

CONCLUSÃO 31

BIBLIOGRAFIA CONSULTADA 33

BIBLIOGRAFIA CITADA 37

ÍNDICE 38

8

INTRODUÇÃO

A substituição tributária do ICMS tem sido objeto de muitas

discussões nas empresas e nos tribunais desde o princípio de sua existência.

Isto porque muitas empresas vêem o modo de cobrança deste imposto um

tanto excessiva. E, há um tempo, muitos alegavam que sua cobrança era

inconstitucional, até que um instituto (chamado Substituição Tributária)

conseguiu a inclusão no Código Tributário Nacional em seu inciso II, §

2º, artigo 58, este então normatizou e indicou os contribuintes da seguinte

forma:

“Art. 58. Contribuinte do imposto é o comerciante, industrial ou produtor

que promova a saída da mercadoria.

(.)

§2º A lei pode atribuir a condição de responsável:

(.)

II - ao industrial ou comerciante atacadista, quanto ao imposto devido por

comerciante varejista, mediante acréscimo, ao preço da mercadoria a ele

remetida, de percentagem não excedente a 30% (trinta por cento) que a lei

estadual fixar.”

Em 1968 o referido instituto foi abolido, voltando a vigorar

somente em 1983, através da edição da Lei Complementar nº 44. Mas, foi com

a edição da Emenda Constitucional nº 03/1993, a substituição tributária

ganhou status constitucional, determinada pelo artigo 150, §7º, da nossa

Constituição Federal:

“Art. 150. (.)

§ 7º. A lei poderá atribuir a sujeito passivo de obrigação tributária a condição

de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição, cujo fato gerador

deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição

da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido.”

9

Mesmo com o referido artigo disposto na nossa Constituição

Federal, a aplicabilidade da Substituição Tributária não era executada por

nenhuma empresa, o que passou a ocorrer somente com a sanção da Lei

complementar 87 de 1996, com a qual viabilizou as regras para execução dos

procedimentos.

O presente trabalho tem como objetivo, mostrar como o ICMS-ST

(para frente) é aplicado nas operações das empresas, uma vez que, o não

recolhimento ou a tomada de procedimentos incorretos poderá onerá-las

excessivamente em multas. Este trabalho também procurará esclarecer os

motivos da exigência tributária progressiva deste imposto, que sempre se

configura exorbitante, imediata e ainda dificultosa pela instável legislação do

tributo que se altera cotidianamente.

10

CAPÍTULO I

O QUE É, COMO SURGIU, COMO FUNCIONA E

POR QUE HÁ SUSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA DO ICMS?

Heleno Torres (2001, p. 87-108), define a substituição tributária

como o mecanismo de arrecadação no qual um terceiro sujeito se insere na

relação jurídica entre o fisco e o contribuinte de modo a antecipar o pagamento

devido por este. Entende-se a partir desta afirmação que numa operação em

que há substituição tributária do ICMS há o envolvimento de duas figuras: uma

pessoa substituta e uma pessoa substituída, sendo que a substituta é a

responsável, enquanto a substituída é a verdadeira contribuinte, conforme

ensina Aires F. Barreto (2002, p. 7-32), dessa forma consiste em atribuir o

dever do pagamento do imposto ao chamado terceiro da afirmação de Heleno

Torres.

A figura do substituto ou o responsável pelo pagamento do imposto

da cadeia mercantil geralmente é determinado por fabricante, distribuidor ou

importador, enquanto o substituído é o revendedor.

A substituição tributária surgiu pelo fato de existirem muitos

revendedores para várias mercadorias diferentes, e o Estado certamente

tomou conhecimento desse fato, e para coibir o problema de sonegação de

impostos e a não padronização dos preços comercializados se viu necessária

a cobrança do imposto de modo antecipado, garantindo assim o valor total dos

impostos incidentes em toda a cadeia seqüencial mercantil até os

consumidores finais.

Logo após a implantação do ICM, alguns comerciantes sugeriram

ao fisco a implantação da modalidade da substituição tributária, preocupados

com a concorrência desleal dos preços dos produtos. Tal fato desencadeou um

maior controle por parte do governo em relação à sonegação de impostos.

11

Realmente foi uma maneira bastante eficaz do Estado na imposição

de tal imposto, uma vez que, apenas um contribuinte (geralmente o substituto)

realiza o recolhimento dos valores devidos aos cofres públicos.

1.1 - Regras gerais para aplicação do ICMS-ST

A aplicabilidade ICMS-ST é considerada uma das mais difíceis no

campo tributário brasileiro, visto que, a cada dia a legislação dos Estados sofre

alterações. Ele é aplicável nas operações mercantis em vários Estados da

nossa federação e cada Estado estabelece uma lista de produtos, os quais

sofrerão a incidência deste imposto.

Por obrigatoriedade, o contribuinte deverá ter o conhecimento se os

produtos comercializados fazem parte desta lista, observando as normas para

o enquadramento deste no Regime de Substituição Tributária.

O regime do ICMS-ST poderá ser justaposto em qualquer natureza de

operação entre dois entes: Venda/compra, doação, industrialização e etc, o

que torna a sua abrangência bastante eficaz. Atualmente a lista de produtos

que sofre a incidência deste imposto aumenta de maneira exorbitante e há

quem acredita que futuramente só existirá esta modalidade de arrecadação do

ICMS.

Quando iniciada a cadeia para revenda, o contribuinte substituto deverá

recolher o ICMS antecipadamente, e, de forma imediata. Por norma legal, a

operação só poderá ser concretizada se houver o pagamento efetivo do

referido tributo. A guia gerada para o recolhimento deverá ser paga e anexada

à nota fiscal que ampara a carga comercializada, sob pena de multas

absurdamente altas, caso as empresas envolvidas descumpram as obrigações

legais impostas.

Segue abaixo um esquema prático de como a Substituição Tributária é

imposta nas operações das empresas:

12

Neste esquema, é possível visualizar que o referido imposto é

recolhido inteiramente no início da cadeia, e nas operações posteriores não

haverá mais o seu destaque. Obviamente este esquema trata de uma

operação para um único Estado. Caso houver uma nova intervenção, para

outro Estado, se iniciará uma nova cadeia de revenda e um novo fato gerador,

logicamente o imposto deverá ser recolhido para o Estado que estará

“recebendo” esta mercadoria.

Quando há a aplicação do Regime de Substituição Tributária do

ICMS na operação para outro Estado, os procedimentos a serem adotados

possuem certas peculiaridades: o contribuinte substituto, além de consultar a

legislação do Estado comprador para verificar se há a inclusão do produto na

lista de mercadorias que sofrem ST, deverá ainda verificar se o seu Estado

possui convênio com o Estado comprador.

O Convênio entre os Estados nada mais é do que uma espécie de

acordo realizado entre os Governos desses Estados, e, geralmente, quando há

a existência do convênio, a margem de valor agregada para o cálculo do

imposto a ser recolhido antecipadamente deverá estar explícita em legislação.

13

Caso os Estados envolvidos não possuírem convênio, a operação

poderá não se enquadrar nos procedimentos fiscais de recolhimento do ICMS-

ST, e, neste caso, o Estado vendedor poderá realizar o trâmite normal, porém,

caso o produto esteja incluso na lista que há a incidência do referido imposto

para o Estado comprador, tal fato não abona os entes envolvidos na obrigação

de recolhimento do ICMS-ST, apenas o contribuinte substituto não é obrigado

a fazê-lo, neste caso, cabe por acordo comercial amigável e um dos entes

deverá recolher o tributo antes que a mercadoria cruze a barreira fiscal.

É importante ressaltar que, caso o ente Substituto não realize o

procedimento legal do Regime de Substituição Tributária da cadeia, os

Substituídos serão considerados para o Estado que estiver recebendo tal

produto, como os responsáveis solidários pela operação, e também poderão

sofrer consequências dispendiosas.

A Lei Nº 4.982 de 05 de Dezembro de 2012, que altera a Lei nº 1.254,

de 8 de novembro de 1996, dispõe quanto ao Imposto sobre Operações

Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações e Serviços de

Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (O ICMS), em seu

Artigo 65 também trata da aplicação da multa referente ao descumprimento

das obrigações principais impostas nas operações que exigem o recolhimento

do ICMS-ST:

“()... Sobre o valor do imposto não recolhido, no todo ou em parte,

aplica-se, após o prazo-limite para pagamento, multa nos seguintes

percentuais:

I – 10% nas seguintes hipóteses:

a) antes de iniciado procedimento fiscal relacionado com a

infração;

b) imposto declarado em guias de informação e apuração ou por

escrituração fiscal eletrônica, inclusive quando se tratar de imposto retido

pelo substituto tributário;

14

II – 15% para o contribuinte submetido a medidas de fiscalização

ou a atos administrativos decorrentes do monitoramento, exclusivamente

antes da lavratura do auto de infração;

III – 50% nas seguintes hipóteses:

a) imposto escriturado nos livros fiscais exigidos antes da

obrigatoriedade da escrituração fiscal eletrônica;

b) ocorrência do fato gerador previsto no art. 5º, III, IV, XI, a e d,

XII, XIV e XVIII;

IV – 100% nas seguintes hipóteses:

a) não escrituração de documento fiscal relativo às operações de

saída de mercadoria ou à prestação de serviços;

b) escrituração ou apuração de débito do imposto ou de imposto a

recolher em valor inferior ao constante dos documentos fiscais;

c) escrituração de crédito fiscal:

1) superior àquele previsto na legislação para a respectiva

operação ou prestação;

2) efetuada em momento anterior ao previsto na legislação do

imposto;

3) referente a operação ou a prestação isenta ou não tributada ou

nos casos em que não haja previsão legal para o aproveitamento do

crédito;

4) referente a produtos sujeitos a substituição tributária, pelo

contribuinte substituído;

5) mais de uma vez referente ao mesmo documento fiscal;

d) aproveitamento de crédito do imposto que deveria ter sido

estornado, nos termos da legislação;

15

e) emissão de documento fiscal com indicação indevida de não

incidência, de benefício ou de incentivo fiscal;

f) emissão de documento fiscal com indicação de alíquota inferior à

aplicável, implicando destaque a menor do imposto;

g) emissão de documento fiscal sem destaque do imposto devido;

V – 200% nas seguintes hipóteses:

a) ocorrência de qualquer das situações previstas no art. 5º-A;

b) não emissão de documento fiscal relativo à operação ou à

prestação;

c) emissão de documento fiscal com prazo de validade vencido ou

sem autorização para impressão;

d) remessa, transporte, entrega, recebimento, estocagem ou

manutenção em depósito de mercadoria desacompanhada de

documentação fiscal idônea;

e) imposto não declarado e não recolhido à Fazenda Pública do

Distrito Federal, relativo às obrigações decorrentes da condição de

substituto tributário;

f) falta de fornecimento ao Fisco, quando submetido a

procedimento administrativo ou a medida de fiscalização, de documento

fiscal comprobatório da operação ou da prestação;

g) escrituração de crédito fiscal:

1) referente a documento fiscal que não corresponda à entrada de

mercadoria ou à aquisição de serviço, ou que tenha sido emitido por

estabelecimento inexistente ou com atividade paralisada ou com inscrição

cadastral cancelada;

2) referente a documento inexistente ou impresso sem autorização

do Fisco;

16

h) entrada no Distrito Federal de mercadoria

destinada a contribuinte inexistente, com a inscrição desativada ou

cancelada ou que não mais exerça suas atividades;

VI – 100% nas demais hipóteses.

()...”

CAPÍTULO II

COMO REALIZAR ADEQUADAMENTE O CÁLCULO

DO ICMS-ST

O cálculo para se chegar ao valor a ser recolhido para os cofres

públicos é extremamente complexo.

Existem dois modos para compor o cálculo da Substituição Tributária

do ICMS: para operações internas (que ocorrem dentro do mesmo Estado) e

para operações entre Estados diferentes. Apesar de serem operações

diferenciadas o cálculo só se alterará em relação às alíquotas do ICMS normal

e margens de valor agregado do ICMS-ST, ou seja, em toda operação em que

o produto estiver enquadrado na incidência da Substituição Tributária do ICMS,

terá o ICMS normal (ICMS devido) e o ICMS-ST.

Nas operações mercantis que exigem este imposto, os itens que irão

compor o cálculo serão a base de cálculo do ICMS-ST (MVA), a alíquota da

operação própria, alíquota da operação de destino (para o caso de operações

interestaduais), alíquota adicional (caso houver majoração da alíquota para

destinação específica, como exemplo a FECP no Estado do Rio de Janeiro).

17

2.1 - Base de cálculo e o MVA

É possível utilizar-se como exemplo a aplicação do ICMS-ST em uma

operação interna no Rio de Janeiro. De acordo com o RICMS-RJ, do Livro II,

acrescentada pelo Decreto Estadual n.º 44.318/2013 temos:

“()...

Art. 7.º A margem de valor agregado será estabelecida com base em

preços usualmente praticados no mercado, obtidos por levantamento, ainda

que por amostragem ou através de informações e outros elementos fornecidos

por entidades representativas dos setores, adotando-se a média ponderada

dos preços coletados, observado ainda os seguintes parâmetros:

I - levantamento de preços efetuado por órgão oficial de pesquisa ou

pela Secretaria de Estado de Fazenda;

II - o levantamento deverá abranger um conjunto de municípios que

represente pelo menos 40% (quarenta por cento) do valor adicionado fiscal

previsto na legislação que define o índice de participação dos municípios na

arrecadação do imposto;

III - as informações resultantes da pesquisa deverão conter os dados

cadastrais dos estabelecimentos pesquisados, as respectivas datas das

coletas de preços e demais elementos suficientes para demonstrar a

veracidade dos valores obtidos

Art. 8.º Quando uma nova espécie de mercadoria for submetida ao

regime de substituição tributária relativamente às operações subsequentes, a

Secretaria de Estado de Fazenda e Controle Geral, através de seu órgão

técnico, convocará as entidades representativas do setor na produção e

comercialização da mercadoria, a fim de que sugiram a margem de valor

agregado a ser utilizada na composição da base de cálculo do ICMS devido

por substituição tributária, bem como forneçam as informações que julgarem

pertinentes para justificar sua sugestão.

18

§ 1.º O ato convocatório determinará o prazo para a apresentação da

margem sugerida e das informações.

§ 2.º Poderá ser exigido que as informações apresentadas estejam

acompanhadas de confirmação de instituto, órgão ou entidade de pesquisa de

reputação idônea, desvinculado da entidade representativa do setor, quanto à

fidelidade das informações.

Art. 9.º Após o recebimento e análise das informações, serão adotadas

as medidas necessárias para a fixação da base de cálculo do ICMS para efeito

de substituição tributária.

§ 1.º Na hipótese de haver discordância em relação à margem sugerida,

o setor será cientificado, sendo apontados os motivos da rejeição e

apresentada a pesquisa efetuada pela Secretaria de Estado de Fazenda e

Controle Geral, bem como a sistemática aplicada.

§ 2.º O setor apresentará suas contra-razões, no prazo de 15 (quinze)

dias após a ciência.

§ 3.º Decorrido o prazo fixado no parágrafo anterior sem que tenha

havido manifestação das entidades representativas do setor, presume-se

aceita a pesquisa realizada pelo Estado, sendo implementada a margem de

valor agregado por ele apurada.

§ 4.º Não sendo atendida a convocação de que trata o § 1.º do artigo

anterior, o Estado adotará a margem de valor agregado por ele apurada.

§ 5.º O disposto no parágrafo anterior também se aplica quando não

forem aceitas as contra-razões apresentadas pelo setor.

Art. 10. Na definição da metodologia da pesquisa a ser efetuada pelo

órgão técnico da Secretaria de Estado de Fazenda e Controle Geral e pelas

entidades representativas do setor envolvido para fixação da margem de valor

agregado, deverão ser observados os seguintes critérios, dentre outros que

poderão ser necessários face a peculiaridade da mercadoria:

I - identificação do produto, observadas as características particulares,

tais como: tipo, espécie e unidade de medida;

19

II - preço de venda à vista no estabelecimento fabricante ou importador,

incluído o IPI, frete, seguro, e demais despesas cobradas do destinatário,

excluído o valor do ICMS relativo à substituição tributária;

III - preço de venda à vista no estabelecimento atacadista, incluído o

frete, seguro e demais despesas cobradas do destinatário, excluído o valor do

ICMS relativo à substituição tributária;

IV - preço de venda à vista no varejo, incluído o frete, seguro e demais

despesas cobradas do adquirente.

§ 1.º Não serão considerados os preços de promoção, bem como

aqueles submetidos a qualquer tipo de comercialização privilegiada.

§ 2.º A pesquisa será efetivada por levantamento a ser realizado por

sistema de amostragem nos setores envolvidos.

§ 3.º Sempre que possível, a pesquisa considerará o preço de

mercadoria cuja venda no varejo tenha ocorrido em período inferior a 30 (trinta)

dias após sua saída do estabelecimento fabricante, importador ou atacadista.

§ 4.º As informações resultantes da pesquisa deverão conter os dados

cadastrais dos estabelecimentos pesquisados, as respectivas datas das

coletas de preços e demais elementos suficientes para demonstrar a

veracidade dos valores obtidos.

Art. 11. A margem de valor agregado será estabelecida calculando-se a

relação percentual entre os preços do varejo e da indústria ou entre os preços

do varejo e do atacado, adotando-se a média ponderada dos preços coletados.

Art. 12. Aplica-se o disposto neste Capítulo à revisão de margem de

valor agregado de mercadoria sujeita ao regime de substituição tributária, que

porventura vier a ser realizada por iniciativa do Estado ou de entidade

representativa do setor interessado.

Art. 13. A mercadoria submetida ao regime de substituição tributária em

operação interestadual terá a margem de valor agregado estabelecida em

convênio ou protocolo.

Art. 13-A. Observado o disposto no artigo 5.º e Anexo I, nas operações

internas ou interestaduais com destino ao Estado do Rio de Janeiro, o

20

contribuinte ou o responsável por substituição observarão a margemde valor

agregado:

I - Original: quando o remetente for designado contribuinte substituto

nas operações internas;

II - Ajustada:

a) na hipótese de o remetente ser designado contribuinte substituto nas

operações interestaduais;

b) na hipótese de aquisições realizadas em operações provenientes de

outra unidade federada por contribuinte substituto localizado neste estado com

mercadoria sujeita à substituição tributária quando não há convênio, protocolo

ou termo de acordo atribuindo a qualidade de contribuinte substituto ao

remetente.

§ 1.º Na hipótese de operações interestaduais destinadas ao Estado do

Rio de Janeiro com a adoção de alíquota de 4% (quatro por cento), os sujeitos

passivos por substituição deverão observar a margem de valor agregado

ajustada prevista na coluna do Anexo I a partir da referida alíquota.

§ 2.º Aplica-se a margem de valor agregado original nas operações

interestaduais destinadas ao território fluminense quando não houver previsão

de ajuste no Anexo I ou em instrumentos normativos de que o Estado do Rio

de Janeiro seja signatário ()...”.

De acordo com o trecho apresentado, o primeiro passo para se

chegar à base de cálculo do imposto é a obtenção do percentual a ser aplicado

para simular as cadeias seqüenciais da revenda. A margem de valor agregado

Original é exatamente o percentual que será aplicado à fórmula para se obter a

base de cálculo do ICMS-ST a ser recolhido em uma determinada operação

mercantil. O MVA é obtido com base nos preços regularmente praticados no

mercado determinado por cada produto a ser comercializado do Estado que

estiver comprando.

Quando há uma operação a partir de uma Indústria, neste caso

tratando-se do contribuinte substituto em uma operação para dentro do próprio

Estado, deverá ser aplicado diretamente o MVA Original, não precisando,

21

portanto, realizar o ajuste dos valores de acordo com as alíquotas, pois, não

haverá distinção entre elas.

Quando a operação ocorrer para fora do Estado, cabe ao

contribuinte realizar o ajuste deste MVA. Ainda utilizando como exemplo, para

uma operação interestadual com destino ao Rio de Janeiro, segue abaixo mais

um trecho do RICMS-RJ, mais precisamente em seu Livro II:

“()...

Art. 13-B. Na hipótese de operação interestadual destinada ao Estado

do Rio de Janeiro com os produtos relacionados nos itens 6 a 25 e 28 a 35 em

que a alíquota interna aplicável, nominal ou efetiva decorrente de redução de

base de cálculo, seja inferior ao percentual de 19% (dezenove por cento), já

considerado o Fundo Estadual de Combate à Pobreza (FECP), em substituição

às margens de valor adicionado ajustadas constantes do Anexo I, o

contribuinte substituto deve adotar a margem obtida com a aplicação da

fórmula a seguir, para adequar a Margem de Valor Adicionado Ajustada:

“MVA ajustada = [(1+ MVA ST original) x (1 - ALQ inter) / (1- ALQ intra)]

-1”, em que:

I) “MVA ST original” é a margem de valor agregado fixada para as

operações internas no Anexo I;

II) “ALQ inter” é o coeficiente correspondente à alíquota interestadual

aplicável à operação;

III) “ALQ intra” é o coeficiente correspondente à alíquota interna

(nominal ou efetiva decorrente de redução de base de cálculo) aplicável às

operações realizadas pelo contribuinte substituto industrial localizado no

Estado do Rio de Janeiro com as mesmas mercadorias.

§ 1.º Na hipótese de alíquota efetiva inferior ao percentual de 19%

(dezenove por cento), o disposto no caput somente se aplica caso a redução

de base de cálculo seja concedida em caráter geral, independentemente de

termo de acordo ou da prática de ato administrativo de enquadramento do

contribuinte.

§ 2.º A MVA Ajustada e adequada, obtida nos termos do caput, não

poderá ser inferior à MVA original aplicada às operações internas.

22

§ 3.º Caso sejam adotadas as disposições presentes no caput, o

contribuinte substituto deve consignar no documento fiscal, no campo

"Informações Complementares", o dispositivo normativo que fundamenta a

aplicação da alíquota interna incidente (nominal ou efetiva) inferior a 19%, a

alíquota respectiva e a MVA Ajustada utilizada no cálculo.

§ 4.º Na hipótese de aquisições realizadas em operações provenientes

de outra unidade federada por contribuinte substituto localizado neste estado

com mercadoria sujeita à substituição tributária quando não há convênio,

protocolo ou termo de acordo atribuindo a qualidade de contribuinte substituto

ao remetente, as informações de que trata o § 3.º deste artigo deverão ser

consignadas no Documento de Arrecadação do Estado do Rio de Janeiro -

DARJ que acompanha as mercadorias, no campo “Informações

Complementares.”.

É importante ressaltar que no caso de uma operação interestadual,

os Estados envolvidos na operação possuindo convênio ou protocolo entre si,

a Margem de Valor Ajustada já poderá vir descrita no Regulamento do ICMS

de ambos os Estados. Cabe aos contribuintes a leitura minuciosa dos

regulamentos para se obter uma operação segura, livre de problemas com as

barreiras fiscais.

2.2 – Outras formas de apuração da Base de Cálculo

Para alguns casos específicos, os percentuais obtidos para a base de

cálculo do ICMS por Substituição Tributária poderá ser substituído por valores

descritos em Pauta fiscal. Esta pauta é estabelecida por órgão público

competente, realizada a partir de um valor mínimo aceitável pela fiscalização.

Geralmente pode-se obter em decorrência da divulgação do preço para os

consumidores finais.

23

As pautas possuem regras e produtos que variam de acordo com os

Estados. Essas poderão sofrer modificações constantes, de acordo com a

legislação interna de cada Estado. Algumas pautas poderão ser bem

facilmente entendidas pelo contribuinte, outras possuem um grau de

complexidade bastante alto e possuem condições para utilização. O

contribuinte obrigatoriamente deverá consultá-las de forma bastante minuciosa

observando as imposições das normas para utilização.

Pode-se tomar como exemplo uma operação interna do Estado de

Goiás que consiste na venda de bebidas, em 04/04/2014 foi publicada a

Instrução Normativa SRE Nº 7 de 01/04/2014 na qual podemos ler a pauta

fiscal:

INSTRUÇÃO NORMATIVA 7 SRE, DE 1-4-2014 (DO-GO DE 3-4-2014)

O SUPERINTENDENTE DA RECEITA DA SECRETARIA DA FAZENDA DO ESTADO DE GOIÁS, no uso de suas atribuições, tendo em vista o disposto nos arts. 18 e 441 do Decreto nº 4.852, de 29 de dezembro de 1997, Regulamento do Código Tributário do Estado de Goiás – RCTE –, resolve baixar a seguinte INSTRUÇÃO NORMATIVA: Art. 1º – Os valores a serem considerados como base de cálculo, para efeito de pagamento do ICMS devido por substituição tributária pelas operações posteriores com “CIMENTO”, classificado no código 2523 da NBM/SH, relacionado no inciso XII do Apêndice VIII do RCTE, passam a ser os preços médios ponderados pelo consumidor final, constante do Anexo Único desta instrução. Art. 2º – Esta instrução entra em vigor no primeiro dia útil subsequente à data de sua publicação, ficando revogada a Instrução Normativa nº 028/08-SAT, de 3 de setembro de 2008. (Glaucus Moreira Nascimento e Silva – Superintendente de Administração Tributária)

24

ANEXO ÚNICO CIMENTO

PRODUTO UNIDADE PREÇO EM R$

Cimento Branco por kg 2,00

Cimento Portland saco de 25 kg 11,00

Cimento Portland saco de 50 kg 20,35

Cimento Portland por kg 0,91

Demais Cimentos por kg 0,78

2.3 - Apresentação do cálculo definitivo e o resultado do ICMS-ST a ser

recolhido

De fato é extremamente enredada uma empresa no auge de suas

operações realizar cálculos demasiadamente complexos, principalmente para

pequenas e médias empresas as quais não possuem um planejamento

tributário bem delineado. São tantas as minudências que a empresa deve

tomar conhecimento para operacionalizar o ICMS-ST, que muitas passam

desapercebidas. Neste sentido, para Claudia Marchetti da Silva (2009), “Resta

a esperança de condescendência quanto aos equívocos fiscais cometidos

pelos contribuintes quando se iniciarem as fiscalizações.”.

Abaixo, segue um exemplo prático de como o procedimento de

cálculo deverá ser realizado e analisado pelos contribuintes:

Trata-se de uma operação interestadual com natureza de venda do

Estado emitente Rio de Janeiro para o destinatário Paraná, cujo produto se

baseia em certa quantidade de carrinhos nacionais em miniatura (enquadrado

no NCM 9503, a respeito de brinquedos em geral), que totaliza um montante

de R$ 10.000,00 (dez mil reais). Ao emitir a nota fiscal o contribuinte deverá

fazer leitura da legislação do ICMS do Paraná, pois é para este Estado que

será recolhido o referido imposto. O dispositivo legal que amparará esta

operação será o Protocolo ICMS número 204, o qual está disposto do

25

Regulamento do ICMS do Paraná de 2012, em seu Artigo 132, Decreto N.º

6080 de 28/09/2012.

Consultando o referido regulamento, é possível verificar que o produto

tem uma Margem de Valor Agregado (MVA) disposta, sendo que a interna é

75,89%, 88,76% para alíquotas normais entre contribuintes de 12%, e

105,92% cuja alíquota do ICMS normal é reduzida a 4% para produto

importado. Neste caso iremos utilizar uma margem de valor agregado ajustada,

por se tratar de operação interestadual com a alíquota de ICMS normal a 12%.

Para este caso a alíquota ajustada já está discriminada na própria legislação, o

que facilita muito o cálculo em si. Somente a título de informação, é possível

tirar a prova real da alíquota determinada no dispositivo legal, através da

fórmula apresentada neste capítulo:

Fórmula:

MVA ajustada = (1+ MVA ST original) x (1 - ALQ inter) -1

(1- ALQ intra)

Simulação do MVA com a fórmula:

MVA ajustada = (1 + 75,89%) x (1 – 12%) - 1 = 88,76%

(1- 18%)

De posse do MVA teremos condições de obter a base de cálculo do

ICMS-ST desta operação. seguem abaixo informações importantes para o

próximo passo:

MVA 88,76%

Alíquota ICMS Operação interestadual 12,00%

Alíquota ICMS Interna estado destino 18,00%

26

A base de cálculo do ICMS-ST é constituída pelo resultado da soma

dos valores totais das mercadorias e o valor do ICMS normal da operação,

multiplicada pelo resultado da divisão do percentual do MVA por um

adicionado de uma unidade:

Base ST = (10000,00+(10000,00 x 12%)) x ((1 + (88,76% / 1)) = R$ 18.876,00

A seguir, devemos obter o valor do ICMS-ST multiplicando a base

pela alíquota interna de destino, ou seja, teremos que obter o valor a ser

recolhido para o Estado destinatário, para as operações subseqüentes:

ICMS – ST = 18876,00 x 18% = R$ 3.397,68

Uma parte deste ICMS o fabricante já deduz do montante do valor

total dos produtos na operação corrente que neste caso é o ICMS normal da

cadeia, dessa forma o mesmo deverá ser descontado do valor total, para que

não haja cobrança em duplicidade de ICMS:

ICMS-ST final = 3.397,68 – 1200,00 = R$ 2197,68

O valor do ICMS-ST final deverá ser adicionado ao valor total da nota

fiscal, o contribuinte não terá direito a crédito deste valor caso a operação se

concretize. A guia de recolhimento do ICMS-ST (GNRE – Guia Nacional de

Recolhimento de tributos) deverá ser paga imediatamente e anexada à nota

fiscal para que a carga possa seguir conforme combinado com o comprador.

27

CAPÍTULO III

POR QUE A SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA DO ICMS

CAUSA TAMANHA POLÊMICA

São várias as causas das polêmicas geradas pela instituição da

substituição tributária do ICMS nas operações mercantis, desde a

regulamentação do imposto até a prática deste nas operações das empresas.

Abaixo serão exemplificadas situações reais do cotidiano das

empresas que sofrem a cobrança deste imposto.

3.1 - O Crédito do ICMS-ST e a questão sobre sua inconstitucionalidade

A nossa Constituição Federal em seu artigo 150, § 7º, estabelece que

a lei possa atribuir ao sujeito passivo de obrigação tributária a condição de

responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição, cujo fato gerador

deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição

da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido. Esta é a

primeira discussão acerca da instituição deste imposto sobre as mercadorias e

em muitos tribunais há sua constitucionalidade questionada. Como forma

jurisprudencial, esses questionamentos iniciaram-se com a ADIn (Ação Direta

de Inconstitucionalidade 1851-4 de Alagoas) contra um convênio do ICMS

(convênio 13 de 21 de março de 1997) o qual impediu a restituição dos valores

de ICMS quando a operação ou prestação realizar-se em valor inferior ao

presumido no pagamento efetuado pelo substituto tributário, este disposto

fixou-se na cláusula segunda do referido convênio. O Supremo Tribunal

Federal julgou improcedente o pedido de inconstitucionalidade e causou

bastante agitação entre os empresários. Para expressar tamanho abalo, Luis

Carlos Silva de Faria (2008, p.27) diz: “Com todo nosso mais profundo

28

respeito, erraram, como só os sábios erram, os Ministros de nosso augusto

Supremo Tribunal Federal [...]”, expressando sua mais profunda indignação.

Mas, após a análise minuciosa dos votos, foi constatado pelos

ministros que tal convênio fere o Artigo 150, § 7° da Carta Magna, dando assim

razão ao pedido de revogação do convênio e ratificando a doutrina de que todo

contribuinte que realizar pagamentos de ICMS-ST a maior, ou que a operação

não tenha se consumado tem direito ao ressarcimento dos valores.

Mesmo passado anos após os episódios de questionamentos acerca

do direito de ressarcimentos de valores pagos de ICMS-ST, por motivos justos,

dos contribuintes deste imposto, eles ainda sofrem quando procuram as

inspetorias para fazê-lo.

De certo, o ICMS-ST não pode ser apropriado de forma indébita pelos

cofres públicos, a lei prevê de tal forma, mas, o procedimento para as

empresas requerem o crédito tributário do imposto pago à maior ou que não

tenha acontecido o fato gerador é impraticável de tão burocrático. Muitos

empresários abdicam deste crédito.

De acordo com os ensinamentos do professor Roque Antonio

Carraza:

“(...) a Constituição veda a tributação com base em fatos de provável

ocorrência. Para que o mecanismo de substituição venha adequadamente

utilizado, é preciso que se estribe em fatos concretamente ocorridos: nunca em

fatos futuros, de ocorrência incerta. Essa é uma barreira constitucional

inafastável, pois integra o conjunto de direitos e garantia que a Lei Maior

confere ao contribuinte.”

O que o professor expõe é exatamente uma das materialidades das

discussões já ditas anteriormente. O ICMS-ST passou a ser mais comentado

quando a lista de produtos que sofrem a incidência deste imposto aumentou,

daí veio o questionamento dos empresários se esta sistemática de pagamento

antecipado do ICMS sobre toda a cadeia mercantil era de fato amparada pela

legislação, ou pelos princípios da legalidade. Embora atualmente o regime

está em pleno funcionamento nas empresas, é possível obter algumas

29

situações jurisprudenciais os quais a incidência do imposto é discutida em

alguns Estados dependendo da natureza da operação

Um exemplo prático desse fato é uma venda de mercadoria em

consignação mercantil, ou seja, quando o vendedor não há a certeza de que

toda a mercadoria seria vendida, mas, em alguns Estados o fisco exige o

recolhimento antecipado de toda a compra em consignação mercantil, sendo

esta vendida pelo comprador ou não. O imposto pago pelo fabricante é tido

diretamente como sua despesa, encarecendo e prejudicando a sua

negociação.

3.2 - Empresas enquadradas no Regime de tributação do Simples

Nacional

De acordo com o parágrafo 20 do artigo 18 da Lei Complementar

Federal n.º 123, de 14 de dezembro de 2006 em atendimento ao disposto no

artigo 13 da Resolução CGSN n.º 05, de 30 de maio de 2007 que tratam da

redução dos recolhimentos de impostos devidos pelas microempresas ou

empresas de pequeno porte, em conformidade com as leis Estaduais de cada

Estado, o imposto sobre circulação de mercadorias e sobre prestações de

serviços de transporte interestadual, intermunicipal e de comunicação (o ICMS)

também foi incluso através dessas regulamentações para sofrer a redução tal

como as tabelas de alíquotas difundidas pelos Estados brasileiros.

Essas empresas são enquadradas no Regime do Simples Nacional, e

possui o sistema de tributação diferenciado com a implantação da LC

123/2006. Mas, já que, a lei engloba alíquotas reduzidas para aplicação do

ICMS nas operações das empresas que optam por este Regime Tributação,

podemos dizer que o ICMS-ST também faz parte deste beneficiamento? O

único beneficiamento que um fabricante poderá ter em relação ao ICMS-ST é

que em todas as suas operações serão consideradas as margens de valor

30

agregado originais e não as ajustadas como no processo normal para cálculo

do ST.

A alíquota do ICMS da operação própria de uma empresa que se

enquadra no Simples Nacional e faz uma venda para outro Estado de um

produto que sofre a incidência de ICMS-ST é exatamente a mesma que em

uma operação de um fornecedor fora do Simples Nacional. Acredita-se que

com o advento da ST foi arrancado um grande benefício das empresas do

Simples. Para Edmilson Martins (2012, apud José Chapina, presidente do

Conselho de Assuntos Tributários da Federação do Comércio de Bens,

Serviços e Turismo do Estado de São Paulo a Fecomercio), "Antes da ST, o

comércio varejista comprava, estocava, o consumidor adquiria e somente

naquele momento o comerciante pagaria o imposto incidente sobre a

mercadoria", ou seja, ratifica-se o fato de que o empreendedor pequeno acaba

por ser prejudicado em uma operação que há ICMS-ST.

Atualmente fala-se muito no Novo Simples Nacional que dispensa o

recolhimento do ICMS-ST para alguns produtos listados, que estejam na

condição de etapa única da operação (monofásica) e que será aplicada

somente ao setor industrial. Essas inovações do Simples Nacional estão

surgindo através da Lei Complementar nº. 147 de 2014, que ainda está para

ser revisada, disciplinada e regulamentada pelo Comitê Gestor do Simples

Nacional, com vigência a partir de 2016, mas, ainda não se sabe o teor

completo da normativa na suspensão do ICMS-ST para as empresas do

Simples Nacional, enquanto isso, os empreendedores tentam planejar-se o

máximo possível para que os impostos não sejam um problema para a saúde

de suas empresas.

31

CONCLUSÃO

A operacionalização da substituição tributária é sem dúvida muito

complexa. O grande problema acerca da aplicabilidade nas operações que

envolve o ST é a constância na mutação das legislações dos Estados que

regem a aplicação deste imposto.

Infelizmente muitas empresas que trabalham com produtos que

incidem este imposto não estão preparadas e necessitam de um planejamento

tributário muito eficaz para que não haja dispêndio de verba e prejudique os

seus lucros.

Os colaboradores que trabalham auxiliando os empregadores nas

negociações que exigem o recolhimento do ICMS-ST devem estar engajados

com os protocolos e convênios que são assinados entre os Estados, e, por

isso, exigem muito da experiência, conhecimento técnico aprofundado e um

grau de envolvimento avantajado deste profissional.

O número de produtos que incidem este imposto aumenta a cada

dia, proporcionalmente os profissionais devem estar igualmente preparados

utilizando-se dos procedimentos corretos para não haver erros no cálculo do

imposto e evitar a evidência à fiscalização, até porque, os profissionais

fiscalizadores também estão se munindo de conhecimentos avançados para

evitar a evasão fiscal das empresas.

É certo que além da dificuldade da aplicabilidade das legislações e

dos cálculos de ICMS-ST, a imposição do recolhimento antecipado de um

imposto é aos olhos dos empresários um tanto injusto, pois seu fato gerador

pode não acontecer, e o valor pago em antecipação é dado como despesa,

mas a legislação a normatizou desta forma e tem sido um método bastante

eficaz para os cofres públicos, muito embora tenha que se exigir muito dos

empregadores e dos empregados no momento de decidir sobre o seu

planejamento tributário e no momento de buscar conhecimento para se

garantir no mercado tão competitivo.

32

Com isso, é possível concluir que para que as empresas não entrem

em processo de descontinuidade é necessário ter uma equipe de planejamento

tributário qualificada, assessorando de maneira integral de modo a promover a

elisão fiscal. A assessoria tributária certamente é de grande ajuda para as

empresas, mesmo que esta esteja enquadrada no regime tributário do Simples

Nacional, uma vez que, a aplicação do ICMS-ST é realizada da mesma forma

para todos os regimes tributários. É extremamente necessário também que as

empresas passem a oferecer treinamentos adequados para os seus

colaboradores, e valorizem o profissional que realmente almejam contribuir

para o sucesso próprio e o sucesso da empresa.

Só assim, é possível garantir que o governo, os contribuintes e

consumidores possam buscar a justiça tributária adequada.

33

REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS CONSULTADAS

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MIRANDA, Thiago. Contribuinte com escritura eletrônica poderá ser

dispensado de substituição tributária. Disponível em:

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DISPENSADO-DE-SUBSTITUICAO-TRIBUTARIA.html> Acesso em

24/01/2015.

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36

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<http://www.jusbrasil.com.br/jurisprudencia/busca?q=ADIN+1851> – Acesso

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10/02/2015.

37

REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS CITADAS

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Diferenças de Base de Cálculo. Revista Dialética de Direito Tributário. São

Paulo, 2002.

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Classificação e Relações Jurídicas (Materiais e Processuais). Revista Dialética

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FARIA, Luis Carlos Silva de. Da Substituição tributária do ICMS. 2ª Ed.

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Substituição Tributária. Disponível em:

<http://www.fiscosoft.com.br/a/4o9n/asdificuldades-na-operacionalizacao-da-

substituicao-tributaria-claudia-marchettida-silva> - Acesso em 03/02/2015.

38

ÍNDICE

FOLHA DE ROSTO 2

AGRADECIMENTO 3

DEDICATÓRIA 4

RESUMO 5

METODOLOGIA 6

SUMÁRIO 7

INTRODUÇÃO 8

CAPÍTULO I

O que é, como surgiu, como funciona e porque há a

substituição tributária do ICMS 10

1.1 - Regras Gerais para aplicação do ICMS-ST 11

CAPÍTULO II

Como realizar adequadamente o cálculo do ICMS-ST 16

2.1 – Base de cálculo e o MVA 17

2.2 – Outras formas de apuração da Base de Cálculo 22

2.3 – Apresentação do cálculo definitivo e o resultado do

ICMS-ST a ser recolhido 24

CAPÍTULO III

Por que a substituição tributária do ICMS causa

tanta polêmica? 27

3.1 – O crédito do ICMS-ST e a questão sobre

sua inconstitucionalidade 27

3.2 – Empresas enquadradas no Regime de tributação do

Simples Nacional 29

CONCLUSÃO 31

39

BIBLIOGRAFIA CONSULTADA 33

BIBLIOGRAFIA CITADA 37

ÍNDICE 38