universidade do vale do itajaÍ fÁbio bucior
TRANSCRIPT
UNIVERSIDADE DO VALE DO ITAJAÍ
FÁBIO BUCIOR
ANÁLISE E PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO 2010 EM UM GRUPO DE EMPRESAS DO RAMO DE CONFECÇÕES
Balneário Camboriú 2010
FÁBIO BUCIOR
ANÁLISE E PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO 2010 EM UM GRUPO DE EMPRESAS DO RAMO DE CONFECÇÕES
Monografia apresentada como requisito parcial para a obtenção do título de Bacharel em Administração, na Universidade do Vale do Itajaí, Centro de Educação Balneário Camboriú.
Orientadora: Profª. MSc. Cristina Melim Petrelli
Balneário Camboriú 2010
FÁBIO BUCIOR
ANÁLISE E PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO 2010 EM UM GRUPO DE EMPRESAS DO RAMO DE CONFECÇÕES
Esta Monografia foi julgada adequada para a obtenção do título de Bacharel em
Administração e aprovada pelo Curso de Administração com Ênfase em Marketing
da Universidade do Vale do Itajaí, Centro de Educação de Balneário Camboriú.
Área de Concentração: Planejamento Tributário
Balneário Camboriú, 8 de Julho de 2010.
___________________________________
Profª. MSc. Cristina Melim Petrelli
Orientadora
___________________________________
Profª. MSc. Luciana da Silva Imeton
Avaliadora
___________________________________
Prof. Eduardo José Costa
Avaliador
EQUIPE TÉCNICA
Estagiário: Fábio Bucior
Área de Estágio: Administrativa
Professora Responsável pelos Estágios: Lorena Schröder
Supervisor da Empresa: Edson Luiz de Souza
Professora Orientadora: Prof. MSc. Cristina Melim Petrelli
DADOS DA EMPRESA
Razão Social: Andreia Medeiros ME.
Endereço: Rua Capitão Ernesto Nunes, 447 - Camboriú - SC
Setor de Desenvolvimento do Estágio: Administrativo
Duração do Estágio: 240 horas
Nome e Cargo do Supervisor da Empresa: Edson Luiz de Souza - Gerente Geral
Carimbo do CNPJ da Empresa:
AUTORIZAÇÃO DA EMPRESA
Balneário Camboriú, 8 de Julho de 2010.
A empresa Andreia Medeiros ME, pelo presente instrumento, autoriza a
Universidade do Vale do Itajaí - UNIVALI, a divulgar os dados do Relatório de
Conclusão de Estágio executado durante o Estágio Curricular Obrigatório, pelo
acadêmico Fábio Bucior.
___________________________________
Andreia Medeiros ME.
Edson Luiz de Souza
Você não vale pelo que você tem. Você não vale pelo que você é. Você vale pelo que você serve.
(Dira Paes)
AGRADECIMENTOS
Agradeço primeiramente a Deus pela oportunidade.
À Professora Cristina Melim Petrelli pela sua orientação, apoio e incentivo, na
elaboração desta Monografia.
Aos meus pais, Lourdes Leonora Bucior e Pedro Bucior. Por terem me incentivado
na realização deste sonho, oferecendo oportunidades de estudo e formação, e pelos
exemplos de vida, como motivação para superar meus limites.
Ao meu irmão, amigo e professor, Elvis Roni Bucior. Pelo incentivo e orientação na
escolha desta graduação, e ter sido um excelente exemplo a seguir.
Ao Sr. Edson Luiz de Souza, e a Sra. Jucélia Medeiros, pela oportunidade, confiança
e responsabilidade a mim concedidas, em desenvolver este trabalho em suas
empresas.
Aos meus colegas de faculdade, que juntos me ajudaram e apoiaram, em cada fase
desta caminhada.
E por tantos outros, não menos importantes, fica aqui o meu agradecimento.
RESUMO
Dentre todas as atividades realizadas pelos gestores, estão nas funções de Planejamento Estratégico e controle, as bases para se garantir a continuidade da organização a qual gerenciam. Fazer o controle e planejamento financeiro é também, um meio de garantir este objetivo. Neste contexto, muitos gestores veem na obrigação fiscal um alto comprometimento da lucratividade de suas empresas, e buscam na sonegação fiscal a alternativa para redução do desembolso financeiro com tributos. Como alternativa legal e aplicável a qualquer empresa, temos a atividade de Planejamento Tributário, que se baseia em estudos e análises da legislação e de princípios contábeis para redução da carga tributária. Uma das formas de se auferir tal redução é identificando qual modalidade tributária oferece mais vantagens para a empresa. O objetivo deste trabalho é identificar qual modalidade tributária, dentre o Lucro Real, Lucro Presumido e Simples Nacional, representa menor dispêndio financeiro para um grupo de empresas do ramo de confecção. O processo de desenvolvimento deste estudo foi de forma descritiva e aplicada, utilizando de métodos quantitativos e qualitativos para identificar a melhor alternativa, baseando-se em pesquisas bibliográficas e documentais para construção de um estudo de caso na empresa estudada. Neste caso, a análise permite determinar o enquadramento tributário do Lucro Presumido, como a melhor opção.
Palavras-chaves: Planejamento Tributário, Controladoria, Gestão.
ABSTRACT
Among the various activities performed by managers are the functions of strategic planning and control, which form the bases for guaranteeing the continuity of the organizations they manage. Financial planning and control are also a means of guaranteeing this objective. In this context, many managers see, in the tax obligation, a high reduction of the profitability of their companies, and see tax evasion as an alternative means of reducing their tax outlay. A legal alternative that can be applied to any company is the activity of Tax Planning, which is based on studies and analyses of the legislation and accounting principles for reducing the tax burden. One of the ways of achieving this reduction is to identify which tax regime offers the most advantages to the company. The objective of this work is to identify which Brazilian tax regime - Actual Profit (Lucro Real), Presumed Profit (Lucro Presumido) or simplified tax regime (Simples Nacional) - represents the lowest financial outlay for a group of companies in the clothing sector. The process of development of this study will be a descriptive and applied form, using quantitative and qualitative methods to identify the best alternative, based on bibliographic and document research for the construction of a case study in the company studied. In this case, the analysis shows the tax regime of Presumed Profit to be the best option.
Key words: Tax Planning, Controllership, Management.
LISTA DE FIGURAS
Figura 1 - Processo de decisão ................................................................................. 24
Figura 2 - Níveis de decisão e tipos de planejamento ............................................... 29
Figura 3 - Comprometimento do faturamento no Lucro Real .................................... 60
Figura 4 - Comprometimento do faturamento no Lucro Presumido ........................... 65
Figura 5 - Comprometimento do faturamento na Projeção da Situação Atual........... 67
Figura 6 - Comparativo entre o Lucro Presumido, Lucro Real e Projeção da Situação
Atual .......................................................................................................................... 68
LISTA DE TABELAS
Tabela 1 - Alíquotas e partilha do Simples Nacional - Comércio ............................... 49
Tabela 2 - Estrutura empresarial atual ...................................................................... 54
Tabela 3 - Estimativa de faturamento para 2010 ....................................................... 55
Tabela 4 - Lucro Real - apuração do PIS a pagar ..................................................... 56
Tabela 5 - Lucro Real - apuração da COFINS a pagar ............................................. 57
Tabela 6 - Lucro Real - apuração do LAIR ................................................................ 57
Tabela 7 - Lucro Real - apuração da CSLL a pagar .................................................. 58
Tabela 8 - Lucro Real - apuração do IRPJ a pagar ................................................... 59
Tabela 9 - Lucro Real - apuração do adicional do IRPJ a pagar ............................... 59
Tabela 10 - Lucro Real - apuração do total do IRPJ a pagar .................................... 59
Tabela 11 - Lucro Real - total dos tributos a pagar ................................................... 60
Tabela 12 - Lucro Presumido - apuração do PIS a pagar ......................................... 61
Tabela 13 - Lucro Presumido - apuração da COFINS a pagar .................................. 62
Tabela 14 - Lucro Presumido - apuração da base de cálculo para a CSLL .............. 62
Tabela 15 - Lucro Presumido - apuração da CSLL a pagar ...................................... 63
Tabela 16 - Lucro Presumido - presunção do lucro para cálculo do IRPJ ................. 63
Tabela 17 - Lucro Presumido - apuração do IRPJ a pagar ....................................... 64
Tabela 18 - Lucro Presumido - apuração do adicional do IRPJ a pagar ................... 64
Tabela 19 - Lucro Presumido - apuração do total do IRPJ a pagar ........................... 65
Tabela 20 - Lucro Presumido - total dos tributos a pagar .......................................... 65
Tabela 21 - Estimativa de faturamento e tributos na projeção da situação atual ...... 67
Tabela 22 - comparativo da Projeção da situação atual x Modalidades tributárias ... 68
SUMÁRIO
1 INTRODUÇÃO ............................................................................................. 15
1.1 Tema de estágio ........................................................................................... 15
1.2 Problema de pesquisa .................................................................................. 15
1.3 Objetivos ....................................................................................................... 15
1.3.1 Objetivo geral ................................................................................................ 15
1.3.2 Objetivos específicos .................................................................................... 16
1.4 Justificativa da pesquisa ............................................................................... 16
1.5 Contexto do ambiente de estágio ................................................................. 17
1.6 Organização do trabalho............................................................................... 17
2 FUNDAMENTAÇÃO TEÓRICA ................................................................... 19
2.1 Gestão e administração ................................................................................ 19
2.1.1 Fundamentos de administração .................................................................... 20
2.1.2 Modelo de gestão ......................................................................................... 22
2.1.3 Processo de gestão ...................................................................................... 23
2.2 Controladoria ................................................................................................ 24
2.2.1 Funções da controladoria ............................................................................. 25
2.2.2 Estruturação da controladoria ....................................................................... 26
2.3 Planejamento ................................................................................................ 27
2.3.1 Planejamento estratégico ............................................................................. 29
2.3.2 Planejamento Tributário ................................................................................ 31
2.4 Sistema Tributário Nacional .......................................................................... 32
2.4.1 Legislação tributária ...................................................................................... 33
2.4.2 Tributos ......................................................................................................... 34
2.4.3 Elementos fundamentais do tributo .............................................................. 39
2.5 Modalidades tributárias ................................................................................. 41
2.5.1 Modalidade de tributação pelo Lucro Real.................................................... 42
2.5.2 Modalidade de tributação pelo Lucro Presumido .......................................... 45
2.5.3 Modalidade de tributação pelo Simples Nacional ......................................... 47
3 METODOLOGIA ........................................................................................... 51
3.1 Tipologia de pesquisa ................................................................................... 51
3.2 Instrumentos de pesquisa ............................................................................. 53
3.3 Análise e apresentação ................................................................................ 53
3.4 Limitações da pesquisa ................................................................................ 53
4 RESULTADOS ............................................................................................. 54
4.1 Situação atual ............................................................................................... 54
4.2 Lucro Real .................................................................................................... 56
4.3 Lucro Presumido ........................................................................................... 61
4.4 Simples Nacional .......................................................................................... 66
4.5 Análise dos resultados .................................................................................. 66
5 CONSIDERAÇÕES FINAIS ......................................................................... 70
REFERÊNCIAS ......................................................................................................... 16
GLOSSÁRIO ............................................................................................................. 19
APÊNDICES ............................................................................................................. 20
15
1 INTRODUÇÃO
1.1 TEMA DE ESTÁGIO
Esta monografia tem como tema o Planejamento Tributário.
O Planejamento Tributário é uma alternativa legal e eficiente de identificar brechas
na legislação fiscal e que possibilita a realização de operações de forma menos
onerosa aos contribuintes. Esta prática, não tem o intuito de promover a evasão
fiscal, mas sim, de identificar a melhor forma tributária à qual a empresa se enquadre
e como consequência, possibilitar o aumento da lucratividade.
A seguir, será apresentado o problema que motivou a escolha deste tema.
1.2 PROBLEMA DE PESQUISA
Tendo em vista que as empresas brasileiras podem optar entre as modalidades
tributárias do Lucro Real, Lucro Presumido e Simples Nacional, anseia-se com o uso
do Planejamento Tributário, obter uma resposta para a seguinte indagação:
Qual enquadramento tributário oferece mais vantagens para o grupo de
empresas objeto deste estudo?
Em conseguinte, serão estabelecidos os objetivos que visam encontrar a solução
para o problema formulado.
1.3 OBJETIVOS
1.3.1 Objetivo geral
Identificar o enquadramento tributário que ofereça mais vantagens para o grupo de
empresas objeto do estudo.
16
1.3.2 Objetivos específicos
Para alcançar o objetivo geral, têm-se os seguintes objetivos específicos:
Identificar o atual enquadramento tributário de cada empresa do grupo;
Obter o faturamento dos últimos 12 (doze) meses das empresas do grupo;
Identificar as possíveis configurações de enquadramento tributário;
Comparar o resultado da avaliação com o enquadramento utilizado atualmente;
1.4 JUSTIFICATIVA DA PESQUISA
A carga tributária brasileira é uma das mais altas do mundo, o que leva gestores de
diversas empresas encontrarem na sonegação fiscal um meio de evitar o pagamento
de tributos, com o intuito de resguardar a saúde financeira das empresas a qual
gerenciam.
Vale reiterar que este trabalho não busca alternativas ilícitas para evitar obrigações
tributárias, mas sim, avaliar as alternativas previstas em lei, de cumprir as
obrigações fiscais visando a redução do desembolso financeiro para o pagamento
de tributos. Também reafirma o fato de que as obrigações tributárias são fatíveis de
repasse ao consumidor sem ônus à organização, sendo assim a prática da
sonegação fiscal, com a justificativa de resguardar a lucratividade da empresa,
infundada, e ilegal.
Reduzir os gastos com tributos é uma questão de competitividade. Uma empresa
que não está enquadrada em uma modalidade tributária adequada compromete a
maior parte de seu faturamento em tributos.
A intenção deste trabalho é utilizar do Planejamento Tributário, como instrumento na
determinação do melhor enquadramento tributário, e de alternativas legais para
reduzir este dispêndio e com isso auferir aumento da lucratividade.
17
1.5 CONTEXTO DO AMBIENTE DE ESTÁGIO
A empresa onde se realizou este estágio faz parte de um grupo que iniciou suas
atividades na cidade de Balneário Camboriú, comercializando roupas e artigos de
vestuário feminino.
Com o sucesso da primeira loja, a empresa iniciou um processo de expansão com a
abertura de lojas nas cidades de Itapema e Itajaí. Em conseguinte, a empresa
passou a desenvolver mercadorias com marca própria, através de parcerias com
fabricantes.
A iniciativa permitiu à empresa uma nova fase de expansão, abrindo lojas nas
cidades de Joinville, Blumenau, Tubarão, e Criciúma.
O perceptível sucesso do mix de produtos próprios desenvolvido pela empresa em
parceria com fabricantes terceirizados, permitiu aos gestores indagar-se quanto à
possibilidade de estabelecer uma unidade fabril própria. O fato ocorreu com sucesso
no ano de 2007, sendo implantada na cidade de Camboriú uma unidade responsável
pela confecção da maior parte dos artigos têxteis comercializados pelas lojas do
grupo.
Atualmente o grupo é composto por uma fábrica e oito lojas, estabelecidas em sete
cidades do estado de Santa Catarina. Possui ainda, representantes comerciais que
atendem os estados de Paraná, Rio Grande do Sul e Santa Catarina.
1.6 ORGANIZAÇÃO DO TRABALHO
O presente trabalho é composto por cinco capítulos, estabelecidos da seguinte
forma:
No primeiro capítulo apresenta-se a introdução, descrevendo o tema e problema da
pesquisa, bem como os objetivos traçados para resolução desse problema.
18
O segundo capítulo contempla a fundamentação teórica sobre administração e
gestão, controladoria, Planejamento Tributário, sistema tributário nacional e as
modalidades tributárias.
No terceiro capítulo estabelece-se a metodologia de pesquisa utilizada para
realização do trabalho, contemplando a tipologia de pesquisa, os instrumentos
utilizados, o método de análise e apresentação, além das limitações da pesquisa.
No quarto capítulo, realiza-se a aplicação prática do Planejamento Tributário nas
modalidades do lucro real, lucro presumido e simples nacional, desenvolvendo-se
também a análise dos resultados obtidos.
Finalizando, no quinto capítulo são expostas as considerações finais do tema
pesquisado, apresentando e avaliando os objetivos propostos.
19
2 FUNDAMENTAÇÃO TEÓRICA
Este capítulo apresenta a revisão da literatura sobre Gestão, Controladoria,
Planejamento Estratégico e Planejamento Tributário. Os conceitos apresentados
constituem a fundamentação teórica do presente trabalho e permitem compreender,
explicar e dar significado aos fatos estudados.
2.1 GESTÃO E ADMINISTRAÇÃO
Ambos os termos originaram-se de palavras do latim. Gestão, da palavra gestio,
significa o ato de conduzir, dirigir ou governar. Enquanto administração, da palavra
administratio é mais específico, sendo definido como o ato de administrar um bem,
uma área ou um negócio. Assimilando as duas expressões podemos entender que a
administração seria uma aplicação da gestão. Já que para administrar uma área há
o ato de condução de atividades, processos, e outras atividades ligadas à gestão.
(NOGUEIRA, 2007 p. 30)
Nogueira ressalta que com o entendimento e aplicação de tais atividades, os termos
sofreram algumas mudanças de significado. Em inglês, management, está
relacionado à gestão de empresas, enquanto que administration é vinculado à
administração pública. No caso brasileiro, a gestão está relacionada à função
exercida pelo proprietário ou cargo máximo de uma empresa, enquanto o
administrador é um cargo mais técnico, como analista ou gerente.
Apesar dos termos possuírem significados e aplicações diferentes, Mosimann (1999
p. 28), esclarece que gestão e administração são sinônimos da mesma atividade:
[...] gerir é fazer as coisas acontecerem. A pessoa que faz a gerência, denominada gestor, é quem toma as decisões para que as coisas aconteçam, de tal forma que a empresa atinja seus objetivos. Assim administrar é conduzir a organização para seus objetivos.
Para compreendermos as peculiaridades de ambos os termos e seus significados,
no próximo item iremos resgatar os conceitos que deram origem ao estudo da
administração.
20
2.1.1 Fundamentos de administração
Apesar da imprecisão em determinar a data ou período em que surgiu a atividade de
gestão, a maioria dos historiadores e estudiosos do assunto, considera Frederick
Winslow Taylor o mais influente inovador de gestão do século XX, e um dos
precursores do estudo da administração como ciência. (HAMEL, 2007)
Taylor acreditava que utilizando uma metodologia simples baseada em informações,
e desenvolvendo o planejamento do trabalho a ser executado, seria possível obter
grandes ganhos de produtividade. Esse planejamento inicial ajudaria a combater o
desperdício de movimentos, modelos de tarefas mal estabelecidos, padrões de
desempenho complacentes ou impraticáveis, desajustes entre os requisitos da
função e a capacidade do trabalhador, e sistemas de incentivos que desestimulavam
melhores esforços.
Ficou conhecido como o pai da administração científica, pois achava que a
administração poderia ser transformada em uma ciência verdadeira, fundamentada
em leis, regras, e princípios claramente definidos. Hamel (2007 p. 12), menciona
ainda que entre os anos de 1890 e 1958, a produtividade industrial americana por
hora trabalhada cresceu quase cinco vezes, e continuou a crescer desde então.
Porém, para a efetivação do planejamento das atividades estabelecido por Taylor,
era necessária muita burocracia, padronização de processos, e tarefas bem
definidas.
Nesse contexto, surge Max Weber, renomado sociólogo alemão, que via a
burocracia como o ponto mais alto da organização social. O uso da burocracia em
seu ponto de vista, era a maneira mais eficiente de garantir que as pessoas
cumprissem suas atividades.
Porém, segundo Hamel (2007), a burocracia depende do estabelecimento de um
modelo de organização ideal, com:
Divisão do trabalho e responsabilidades claramente delineada para cada membro
da organização;
21
Cargos organizados em uma hierarquia, estabelecendo uma escala de
autoridade;
Seleção dos participantes, conforme a competência técnica ou formação;
Administradores deveriam trabalhar para donos da empresa, e não
necessariamente seriam os donos do negócio;
Todo membro da organização estaria sujeito a regras e controles rígidos
pertinentes à sua função, aplicadas de maneira uniforme.
Com os estudos da otimização dos processos de trabalho por Taylor, e da
burocracia por Weber, foram estabelecidos os pilares da administração como a
conhecemos.
Não se pode deixar de citar os trabalhos de Peter Drucker (1998), que retratou de
maneira objetiva as principais funções do administrador. Para Drucker, o
administrador deve ser capaz de:
Planejar: ou fixar objetivos, é determinar quais serão os objetivos da organização
como um todo, e em áreas específicas. O que deverá ser feito para alcançá-los,
e comunica às pessoas que deverão atuar para que esses objetivos sejam
alcançados;
Organizar: analisa atividades, decisões e relações. Classifica o trabalho,
desmembrando-o em atividades administráveis, e em seguida subdivide-os em
uma estrutura organizacional. Em seguida escolhe pessoas que ficarão
responsáveis por tais atividades;
Liderar: aqui entram os conceitos de motivar, comunicar e formar pessoas. Onde
o administrador faz com que várias pessoas responsáveis por vários serviços,
estejam focadas em um objetivo comum. Motivando-as através de seu
relacionamento, e com decisões referente a remuneração, colocação e
promoção. Além de comunicar suas funções e responsabilidades. E oferecer um
contínuo aprendizado.
Controlar: onde o administrador avalia se os resultados obtidos estão de acordo
com o planejado. Onde o administrador analisa, avalia e interpreta a atuação de
cada área em relação ao objetivo da organização. E toma as providências
22
necessárias para adequá-lo quando os resultados estiverem em desacordo com
o que foi planejado.
Com isso, um dos pontos de partida para a boa gestão é o estabelecimento de um
modelo de gestão, que veremos a seguir.
2.1.2 Modelo de gestão
O modelo de gestão é fundamentalmente, o manual básico que irá nortear as
decisões e os rumos da empresa.
É caracterizado por estabelecer um “conjunto de normas, princípios e conceitos”,
que irão servir de referência para os gestores, com a finalidade de “orientar o
processo administrativo de uma organização, para que esta cumpra a missão para a
qual foi constituída”. (CRUZ, 1991, apud CATELLI, 2001 p. 57)
Conforme explica Oliveira (2005), o processo de estruturação e implementação, nem
sempre é uma tarefa simples, pois “o desenvolvimento de um bom modelo de gestão
exige trabalho de reflexão e planejamento”, que envolve alguns componentes
básicos como:
Definição das crenças e valores;
Estabelecimento da filosofia da empresa;
Determinação da missão da empresa;
Determinação dos propósitos básicos;
Determinação do modelo de gestão.
No caso das pequenas empresas – onde muitas vezes o gestor por falta de
conhecimento, ou por não dispor de uma estrutura organizacional adequada – esse
modelo pode simplesmente ser parte de ideias e visão de negócio. É como uma
“representação abstrata e simplificada de objetivos, sistemas, processos ou eventos
reais”. (NAGAWA, 1987 apud MOSIMANN, 1999 p. 28)
23
Estas definições visam determinar a realidade da organização e do ambiente em que
ela está inserida. Mosimann (1999 p. 29), afirma que o modelo ideal existe. E só é
atingível usando um processo de gestão “dinâmico, flexível e oportuno, isto é,
adaptável às mudanças, e com estilo participativo, voltado para a eficácia
empresarial”.
Dentro desse modelo, precisam ser definidos os processos que o compõem.
Conhecidos como processos de gestão, e que serão abordados a seguir.
2.1.3 Processo de gestão
É desejo de qualquer gestor, que sua empresa tenha sucesso e se desenvolva com
o passar dos anos. Para isso, a empresa precisa estabelecer os processos que irão
sistematizar a execução de seu modelo de gestão.
De acordo com Catelli (2001 p. 57), a elaboração de um processo de gestão eficaz,
é uma forma de “[garantir] a continuidade da empresa, proporcionando-lhe seu
desenvolvimento e a otimização de seus resultados, sob quaisquer circunstâncias
que influenciem seu desempenho hoje e no futuro”.
Poderíamos comparar um gestor a um general, que tem a atribuição de planejar e
executar estratégias melhores que seu adversário para obter a vitória. No caso do
gestor, os resultados de suas decisões irão refletir no desempenho da organização.
Complementando, Mosimann (1999) estabelece os principais processos de gestão:
Planejamento,
Execução;
Controle.
Estes três processos fazem parte das cinco funções do administrador que vimos
anteriormente e basicamente, consistem na escolha das melhores alternativas que
conduzam a empresa ao alcance de seus objetivos. Mosimann (1999) salienta ainda,
que desse modo, é possível obter o modelo de gestão ideal – base para uma gestão
efetiva da organização.
24
O processo decisório ideal envolve basicamente o exposto na Figura 1. Onde em um
primeiro momento, o gestor planeja os objetivos que pretende atingir no futuro.
Realiza a tomada de decisão e inicia a execução dos trabalhos. E finalmente, efetua
o controle e acompanhamento dos resultados produzidos pela decisão, fazendo
mudanças e correções quando necessário.
Figura 1 - Processo de decisão Fonte: Autor
Porém, a tomada de decisões requer suporte informativo adequado, que forneça aos
gestores ”informações sobre o desempenho planejado e sobre o desempenho
realizado, permitindo-lhes fazer comparações em bases objetivas, em todas as
etapas do processo de gestão”. (CATELLI, 2001 p. 136)
Como suporte informativo aos gestores está a área de Controladoria, que será
abordada no próximo item.
2.2 CONTROLADORIA
A área de controladoria serve de apoio para as decisões financeiras, e que afetam a
empresa a curto, médio e longo prazo.
Esta área baseada em princípios e instrumentos da ciência contábil, gera
informações sobre os ambientes internos e externos a empresa, para auxiliar no
controle empresarial e otimizar os resultados das decisões que são tomadas pelos
gestores. (OLIVEIRA, 2009)
Obter o maior número de informações possível significa minimizar os riscos das
decisões. Mesmo em ambientes incontroláveis, o gestor pode garantir alguma
segurança para a empresa ao evitar que fatores externos possam influenciar
25
negativamente a empresa. Como uma mudança de legislação desfavorável para a
empresa.
Por serem ambientes dinâmicos e que se alteram frequentemente, esse
departamento também é responsável pelo “projeto, elaboração, implementação e
manutenção do sistema integrado de informações operacionais, financeiras e
contábeis”. (OLIVEIRA, 2005 p. 13)
Esse sistema integrado oferece maior controle operacional e financeiro aos gestores.
Com isso, possibilita aos gestores identificar tendências, problemas, e
oportunidades.
Antonio Oliveira (2009), complementa que após obter as informações que necessita,
a controladoria organiza, analisa e apresenta os dados coletados, criando modelos
decisórios que irão colaborar na formação de estratégias de acordo com a missão e
visão da empresa.
É importante ressaltar que não há fórmula mágica que garanta o sucesso das
decisões. Apesar de todos os esforços, o sucesso da decisão é relativo aos
acontecimentos que ocorrem no ambiente interno e externo à organização. Porém,
não substitui a responsabilidade dos gestores por seus resultados obtidos, que além
de suas especialidades, devem ter conhecimento adequado sobre gestão
econômica, cuja responsabilidade envolve as gestões operacional, financeira,
econômica e patrimonial de suas respectivas áreas. (CATELLI, 2001)
Nessa relação de apoio aos gestores, a controladoria possui funções específicas
que iremos abordar no próximo item.
2.2.1 Funções da controladoria
Na concepção de Mosimann (1999), a função principal da controladoria é munir os
gestores com informações que servirão de apoio ao processo decisório, abrangendo
todas as áreas da empresa, principalmente a área financeira. Por isso é importante
que estes conceitos sejam difundidos, e suas atividades bem definidas para otimizar
seus resultados.
26
Catelli (2001), define as quatro principais funções da área de controladoria:
Desenvolvimento de condições para a realização da gestão econômica:
fornecendo aos gestores os instrumentos adequados, e treinamento para
compreensão dos mesmos, tendo como foco o resultado econômico;
Subsídio ao processo de gestão com informações em todas as suas fases:
disponibilizando as informações armazenadas nos sistemas para uso direto do
gestor, sempre que for necessário;
Gestão dos sistemas de informações econômicos de apoio as decisões: fornecer
informações da realidade físico-operacional.
Apoio à consolidação, avaliação e harmonização dos planos das áreas:
trabalhar para que cada área esteja harmonizada e engajada na otimização do
resultado global.
Para desenvolvimento e atendimento destas funções, a área depende de uma
estrutura bem definida, conforme veremos a seguir.
2.2.2 Estruturação da controladoria
Esta área precisa estar estruturada para obter informações globais da organização,
já que seu principal objetivo é fornecer informações aos gestores durante o processo
decisório.
Oliveira (2005), estabelece que uma área de controladoria bem estruturada, deve
estar ligada a sistemas de informações que atendam tanto as necessidades de
controles rotineiros, quanto os processos gerenciais e estratégicos. Abrangendo dois
segmentos:
contábil e fiscal: onde são exercidas as funções e atividades da contabilidade
tradicional, desde a escrituração contábil e fiscal, gerando informações e
relatórios. Além de controle patrimonial dos bens e direitos da empresa,
conciliações das contas contábeis, controles de custos contábeis e fiscais,
controles de estoque, apuração e gestão de impostos, dentre outros;
27
planejamento e controle: onde a controladoria assume um papel estratégico,
que compreende as questões orçamentárias, projeções e simulações, controle
estratégico de apuração e análise de custos, contabilidade e análise de
desempenho segmentada por centros de custos, ou de responsabilidades, e
ainda o Planejamento Tributário;
Nas pequenas empresas que não dispõem de recursos para contratação de pessoal
e implantação de um sistema de informações adequado, o desenvolvimento da área
de controladoria se torna limitado. Porém, não pode ser anulado.
É importante que o gestor, à medida que a empresa se desenvolve e expande seus
departamentos, descentralize suas funções, delegando a outros funcionários suas
responsabilidades. Normalmente quando isso ocorre, “surge o indivíduo responsável
pelo exercício da função financeira”, este funcionário, comumente nomeado Gerente
Financeiro, “[encarrega-se] da gestão econômica da empresa, mesmo não existindo
o órgão Controladoria”. (MOSIMANN., 1999 p. 97)
No próximo item será abordado a função de planejamento, que usa das informações
da área de controladoria.
2.3 PLANEJAMENTO
No início desta apresentou-se que o planejamento é uma das funções do
administrador, e precede qualquer ação com a intenção de obter o melhor resultado.
Glautier & Underdown (1991, apud CATELLI, 2001 p. 157), afirmam que “o
planejamento é a mais básica de todas as funções administrativas, e a habilidade
pela qual essa função é desempenhada determina o sucesso de todas as
operações”.
Esta função serve como base para base para as demais, norteando os demais
esforços à obtenção do sucesso.
Drucker (1962, apud OLIVEIRA, 1999 p. 34), complementa que “o planejamento não
diz respeito a decisões futuras, mas às implicações futuras de decisões presentes”.
28
É basicamente, e determinar as ações necessárias para alcançar um futuro
desejado. Tudo isso baseado em informações para minimizar os riscos das
decisões, que também são fornecidas pela área de controladoria. A decisão pelo
aumento ou redução da produtividade, expansão de mercados, investimentos, enfim,
tudo que envolve a organização em sua unanimidade.
Em complemento, Mosimann (1999), define a função de planejamento como um
processo que envolve avaliar e decidir baseado em cenários prováveis. È o
estabelecimento de um plano para se atingir uma situação desejada “com base nas
informações sobre variáveis ambientais, crenças e valores, missão, modelo de
gestão, estrutura organizacional preestabelecidas e a consciência da
responsabilidade social, que configuram a situação atual”. Contando ainda com
algumas características:
a. Antecede as operações e deve ser compatível com o que foi pré-estabelecido.
b. Sempre existe em uma empresa, embora muitas vezes não esteja expresso ou
difundido. Quando informal, estará contido, no mínimo, no cérebro do dirigente.
c. Deve ser um processo dinâmico, associado ao controle permanente, para poder
se adaptar às mudanças ambientais. Quando não há planejamento, não pode
haver controle.
d. Tende a reduzir as incertezas e, consequentemente, os riscos envolvidos no
processo decisório, aumentando a probabilidade de alcance dos objetivos
estabelecidos para a empresa.
e. Deve interagir permanentemente com o controle, para que se possa saber se
está sendo eficaz, isto é, alcançando seus objetivos, pois planejamento sem
controle não tem eficácia.
f. Associado ao controle, o planejamento serve para a avaliação de desempenho
da empresa e das áreas.
De maneira simples o ato de planejar, é imaginar uma situação futura desejada e
elaborar um plano para alcançá-la.
29
Oliveira (1999 p. 43), apresenta de forma genérica, conforme Figura 2, a relação
entre os tipos de planejamento (estratégico, tático e operacional) e os níveis de
decisão numa “pirâmide organizacional”.
Figura 2 - Níveis de decisão e tipos de planejamento Fonte: Oliveira (1999, p.43)
Ou seja, o Planejamento Estratégico está relacionado com os objetivos de longo
prazo e que afetam a empresa como um todo, enquanto o planejamento tático e
operacional, estão ligados aos objetivos de curto prazo, e que geralmente afetam
parte da empresa.
Este trabalho foca o uso do Planejamento Estratégico, e que será detalhado em
seguinte.
2.3.1 Planejamento estratégico
O Planejamento Estratégico é um tipo de planejamento (Figura 2) que diferente dos
demais, tem o foco no longo prazo, e afetam a empresa como um todo.
Catelli (2001 p. 59), define que seu principal objetivo é “assegurar o cumprimento da
missão e da continuidade da empresa”. Isso pode ser obtido quando a empresa
aproveita as oportunidades, evita ameaças, utiliza seus pontos fortes e supera seus
pontos fracos.
30
Oliveira (1999), destaca que a empresa fazendo uso do Planejamento Estratégico,
espera:
a. Conhecer e explorar de maneira efetiva seus pontos fortes, que são uma
diferenciação obtida pela empresa perante sua concorrência e que pode ser
controlada, proporcionando vantagem em relação ao ambiente que ela está
inserida.
b. Conhecer e eliminar seus pontos fracos, que proporcionam desvantagem para a
empresa em relação à concorrência, porém, podem ser controlados e corrigidos.
c. Conhecer e explorar oportunidades externas, que podem ser favoráveis à
empresa desde que aproveitadas satisfatoriamente, mas que ela não pode
exercer controle.
d. Conhecer e evitar ameaças externas, que são obstáculos à ação da empresa,
que podem ou não serem evitados, desde que sejam conhecidos e identificados
em tempo hábil.
e. Ter estabelecido um plano de trabalho contendo, o que a empresa almeja para a
situação futura, os caminhos e caminhos alternativos para que essa situação seja
obtida, “O quê, como, quando, por quem, para quem, por que e onde devem ser
realizados os planos de ação”, e a definição de como serão alocados os
recursos.
O gestor exerce de forma eficaz o Planejamento Estratégico, quando explora as
oportunidades dos pontos fortes e do ambiente externo, corrige pontos fracos, e
evita ameaças externas. Desta forma, é possível maximizar sua potencialidade, e
obter de forma efetiva a diferenciação da concorrência, conquistando um espaço
consolidado no mercado.
O gestor deve projetar os possíveis cenários futuros, analisando as variáveis do
ambiente externo (oportunidades e ameaças) e do ambiente interno da empresa
(pontos fortes e fracos), dando ênfase no atendimento da missão para qual a
empresa foi criada. É preciso ainda um sistema de informações capaz de fornecer
variáveis de todas as áreas da empresa para avaliação de desempenho. (CATELLI,
2001)
31
A melhor estratégia é aquela que irá enfatizar as potencialidades da organização, e
de oportunidades para obter vantagem competitiva em relação à concorrência. De
forma objetiva, o Planejamento Estratégico visa estabelecer quais serão os
caminhos a serem percorridos para se atingir a situação desejada. “É a arte de
passagem do estágio onde estou para o estágio onde quero ir” (MOSIMANN,
1999, grifo dos autores).
Não há limites. Elas abrangem desde o local da sede ou unidade fabril, até a
redução do consumo de energia elétrica. Como veremos adiante, a carga tributária é
um fator que exerce forte influência nos custos produtivos. Quando estes custos são
elevados, comprometendo a competitividade por preços, umas das conseqüências
para a empresa pode ser a perda de participação de mercado, que pode gerar
redução de faturamento e lucros, e em um ciclo, pode levar a empresa à falência.
Planejar estrategicamente também envolve decisões de custos, e é responsabilidade
do gestor encontrar meios de reduzi-los e manter a empresa competitiva. Em virtude
da importância da questão tributária na sobrevivência de uma empresa, surge o
Planejamento Tributário, que veremos a seguir.
2.3.2 Planejamento Tributário
Apesar de não estar diretamente ligado ao Planejamento Estratégico, o
Planejamento Tributário é um fator competitivo se observarmos que quando a
empresa possui uma correta orientação fiscal e tributária pode obter relevante
economia com os impostos. Essa economia pode ser auferida, ao avaliar-se desde
as alternativas possíveis de enquadramento tributário para a empresa, até mesmo o
local de instalação da fábrica, pois dependendo do local de origem de determinadas
matérias-primas, a empresa pode auferir menor carga tributária. (OLIVEIRA, 1998)
Na visão de Young, (2006 p. 91), esta atividade pode ser dividida em duas etapas:
“uma delas é anterior à ocorrência do fato gerador, onde o contribuinte irá estudar
mecanismos para redução do tributo, bem como, das obrigações acessórias”, e a
outra etapa “ocorre posteriormente à ocorrência do fato gerador e constitui-se em
32
apurar se há algum tributo que possa ser compensado, ou se há algum
procedimento administrativo ou judicial”.
É uma forma lícita de reduzir a carga fiscal e não pode ser confundida com
sonegação ou fraude. Entende-se por sonegação “[...] toda a ação ou omissão
dolosa tendente a impedir ou a retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por
parte da autoridade fazendária da ocorrência do fato gerador da obrigação principal”.
(OLIVEIRA, 1998 p. 25)
Exercer o Planejamento Tributário não é de responsabilidade do gestor ou
administrador, ela deve ser executada por profissional da área de contabilidade que
tenha entendimento da legislação tributária nacional, para evitar que as orientações
dadas sejam configuradas sonegação ou evasão fiscal.
Fabretti (2003 p. 32), complementa que “há alternativas legais válidas para grandes
empresas, mas que são inválidas para as médias e pequenas”. Deve ser avaliado a
relação custo/benefício de cada alternativa, já que cada uma delas “variam muito em
função dos valores envolvidos, da época, do local etc.”
Esta atividade se baseia no uso do estudo da legislação para reduzir a carga fiscal.
Para entendermos um pouco mais esta atividade, no próximo item será abordado o
Sistema Tributário Nacional, que rege todas as tributações existentes no país.
2.4 SISTEMA TRIBUTÁRIO NACIONAL
Esta seção apresentará a fundamentação para o entendimento necessário sobre o
Sistema Tributário Nacional, que constitui o conjunto de todos os tributos cobrados
no país, composto pela União, Estados, Distrito Federal e Municípios, enquanto o
Código Tributário Nacional institui as normas gerais do direito tributário, que regem a
cobrança de tributos em todas as esferas.
O art. 1º do Código Tributário Nacional (CTN) dispõe:
Art. 1º Esta Lei regula, com fundamento na Emenda Constitucional n. 18, de 1º de dezembro de 1965, o sistema tributário nacional e estabelece, com fundamento no artigo 5º, inciso XV, alínea b, da Constituição Federal, as
33
normas gerais de direito tributário aplicáveis à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios, sem prejuízo da respectiva legislação complementar, supletiva ou regulamentar.
Oliveira, (2003 p. 23), afirma que com a sanção da Constituição Federal de 1998,
houve profundas mudanças no Sistema Tributário Nacional, “[...] não só em relação
à quantidade e ao campo de incidência dos tributos, mas também quanto á própria
distribuição dos valores arrecadados entre União, Estados e Municípios [...]”.
Os dispositivos desta constituição tornaram o Brasil:
[...] o único país do mundo a contar com um verdadeiro sistema constitucional tributário, o que implica em importantes desdobramentos, vez que as normas infraconstitucionais tributárias, complementares ou ordinárias, acabam se submetendo a rigorosas limitações de índole material e formal, subordinando-se, sempre que editadas, ao amplo e inafastável teste de constitucionalidade. (TAVARES, 2006 p. 9)
Ou seja, qualquer alteração do sistema tributário, inclusão de leis que gerem novos
tributos, ou alteração nos tributos existentes. Exigem dos legisladores um amplo
conhecimento da Constituição Federal, tendo em vista, que nenhum tributo pode ser
criado, se não estiver de acordo com os dispositivos explícitos na Constituição.
O conjunto de leis que institui tributos é conhecido como Legislação Tributária, e
será visto no próximo item.
2.4.1 Legislação tributária
O conceito ou definição dado pelo Código Tributário Nacional à legislação tributária,
conforme o art. 96 dispõe:
Art. 96. A expressão "legislação tributária" compreende as leis, os tratados e as convenções internacionais, os decretos e as normas complementares que versem, no todo ou em parte, sobre tributos e relações jurídicas a eles pertinentes.
Cada tributo é instituído e regulamento por uma lei. A seguir serão abordados os
tributos e suas definições instituídas pela legislação tributária vigente.
34
2.4.2 Tributos
O art. 3º do Código Tributário Nacional descreve o conceito de tributo:
Art. 3º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.
Segundo Fabretti (2003 p. 115), “pode-se resumir o conceito de tributo, dizendo que
é sempre um pagamento compulsório em moeda, forma normal de extinção da
obrigação tributária”.
Sendo assim, tributo, compreende todo pagamento obrigatório instituído por lei, que
tanto pessoas físicas ou jurídicas independente de sua vontade, devem fazê-lo aos
órgãos governamentais.
O art. 5º do CTN determina que tributos compreendem os impostos, taxas e
contribuições de melhoria. Que veremos um a um a seguir.
2.4.2.1 Impostos
O art. 16º do CTN define que “imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato
gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal específica, relativa
ao contribuinte”.
É um tributo que independe de qualquer atividade do estado em relação ao
contribuinte. Porém, seu pagamento é obrigatório nos termos das leis que os regem,
salvo-guardado suas exceções. (OLIVEIRA, 2003)
A Constituição Federal de 1988 estabelece à União, Estados, Distrito Federal e
Municípios, o que podem e como devem tributar. Nos termos dos art. 153 a 153:
Art. 153. Compete à União instituir impostos sobre:
I - importação de produtos estrangeiros;
35
II - exportação, para o exterior, de produtos nacionais ou nacionalizados;
III - renda e proventos de qualquer natureza;
IV - produtos industrializados;
V - operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos ou valores mobiliários;
VI - propriedade territorial rural;
VII - grandes fortunas, nos termos de lei complementar.
Art. 154. A União poderá instituir:
I - mediante lei complementar, impostos não previstos no artigo anterior, desde que sejam não-cumulativos e não tenham fato gerador ou base de cálculo próprios dos discriminados nesta Constituição;
II - na iminência ou no caso de guerra externa, impostos extraordinários, compreendidos ou não em sua competência tributária, os quais serão suprimidos, gradativamente, cessadas as causas de sua criação.
Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:
I - transmissão causa mortis e doação, de quaisquer bens ou direitos;
II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;
III - propriedade de veículos automotores.
Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre:
I - propriedade predial e territorial urbana;
II - transmissão "inter vivos", a qualquer título, por ato oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de direitos a sua aquisição;
III - serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II, definidos em lei complementar.
Tavares (2006 p. 69), complementa que devido ao caráter sui generis, ou seja, por
se tratar de um tributo sem uma causa determinante, “a entidade tributante não se
encontra obrigada a oferecer qualquer vantagem e/ou benefício direto a quem paga”.
É importante ressaltar imposto é uma espécie de tributo, nem todas as obrigações
pagas por uma empresa ou pessoas são impostos, elas podem compreender taxas,
e contribuições de melhoria, que veremos adiante.
36
2.4.2.2 Taxas
O art. 145 da Constituição Federal de 1988 dispõe:
Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos:
[...]
II - taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos a sua disposição;
[...]
§ 2º - As taxas não poderão ter base de cálculo própria de impostos.
Fabretti (2003 p. 117), esclarece que o poder de polícia, “refere-se à possibilidade
de fiscalizar e autorizar determinada atividade, limitando-a em razão do interesse
público, relativo à segurança, à higiene, á ordem, aos costumes, etc. de
conformidade com o art. 78 do CTN.”
Não podemos confundir poder de polícia com a segurança pública, que é uma
atividade que não pode ser cobrada pelo estado.
Podem ainda ser subdivididas em taxas de serviço (que compreendem a realização
de serviços públicos), e taxas de polícia (que compreendem o exercício de fiscalizar
e autorizar por parte da administração pública). (TAVARES, 2006)
Diferente dos impostos, as taxas sempre estarão ligadas a um fato gerador
justificado, ou seja, elas existem em contrapartida a um serviço solicitado ou não
pelo contribuinte, como por exemplo, as taxas de vistoria de imóveis para obtenção
de alvará e ocupação.
2.4.2.3 Contribuições de melhorias
O art. 81 do Código Tributário Nacional dispõe:
Art. 81. A contribuição de melhoria cobrada pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, é instituída para fazer face ao custo de obras públicas de que
37
decorra valorização imobiliária, tendo como limite total a despesa realizada e como limite individual o acréscimo de valor que da obra resultar para cada imóvel beneficiado.
Esta contribuição só é permitida no caso da existência de obra pública, que traga
valorização imobiliária para o contribuinte.
Tavares (2006), salienta que no caso de não existir uma obra pública, não pode
existir pretensão de instituição de contribuição de melhoria. Esta só pode ser
cobrada caso a obra promova a valorização imobiliária dos imóveis vizinhos.
A cobrança de Contribuição de Melhoria só é permitida também, se atendidos os
requisitos dispostos no art. 82 do CTN:
Art. 82. A lei relativa à contribuição de melhoria observará os seguintes requisitos mínimos:
I - publicação prévia dos seguintes elementos:
a) memorial descritivo do projeto;
b) orçamento do custo da obra;
c) determinação da parcela do custo da obra a ser financiada pela contribuição;
d) delimitação da zona beneficiada;
e) determinação do fator de absorção do benefício da valorização para toda a zona ou para cada uma das áreas diferenciadas, nela contidas;
II - fixação de prazo não inferior a 30 (trinta) dias, para impugnação pelos interessados, de qualquer dos elementos referidos no inciso anterior;
III - regulamentação do processo administrativo de instrução e julgamento da impugnação a que se refere o inciso anterior, sem prejuízo da sua apreciação judicial.
§ 1º A contribuição relativa a cada imóvel será determinada pelo rateio da parcela do custo da obra a que se refere a alínea c, do inciso I, pelos imóveis situados na zona beneficiada em função dos respectivos fatores individuais de valorização.
§ 2º Por ocasião do respectivo lançamento, cada contribuinte deverá ser notificado do montante da contribuição, da forma e dos prazos de seu pagamento e dos elementos que integram o respectivo cálculo.
Fabretti (2003 p. 118), complementa ainda, que “a contribuição de melhoria na
prática, raramente é cobrada. Nas poucas vezes em que se tem tentado cobrá-la, o
foi de forma ilegal, isto é, sem atender os requisitos mínimos do art. 82”.
38
2.4.2.4 Empréstimos compulsórios
O Empréstimo Compulsório é uma obrigação que só pode ser auferia pela União em
casos excepcionais conforme art. 148 da Constituição Brasileira:
Art. 148. A União, mediante lei complementar, poderá instituir empréstimos compulsórios.
I - para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência;
II - no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional, observado o disposto no art. 150, III, "b".
Parágrafo único. A aplicação dos recursos provenientes de empréstimo compulsório será vinculada à despesa que fundamentou sua instituição.
Tavares (2006 p. 81), salienta que o empréstimo compulsório só pode ser exigido
enquanto existir pressuposto para sua cobrança, e desde que a lei complementar
que estabeleceu sua origem contemple a devolução do produto de sua arrecadação
ao contribuinte, se isso não ocorrer, será inconstitucional por assumir característica
de imposto.
Este artifício tem objetivo de cobrir despesas da União em fatos extraordinários e em
caráter de urgência e de relevante interesse nacional. Um exemplo claro se dá na
ocorrência de guerras ou desastres que prejudiquem a infraestrutura do país, sendo
necessário.
2.4.2.5 Contribuições sociais
As Contribuições Sociais são de competência exclusiva da União conforme dispõe
art. 149 da Constituição:
Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, observado o disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III, e sem prejuízo do previsto no art. 195, § 6º, relativamente às contribuições a que alude o dispositivo.
Segundo o art. 195 da Constituição Federal, as contribuições sociais são:
Contribuição Previdenciária para o Instituto Nacional de Seguridade Social (INSS),
39
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), Fundo de Garantia do Tempo de
Serviço (FGTS), Programa de Integração Social (PIS) e a Contribuição para
Financiamento da Seguridade (COFINS).
As alíquotas e bases de cálculo podem variar de acordo com o que é instituído no §
9º do artigo supra citado:
§ 9º As contribuições sociais previstas no inciso I do caput deste artigo poderão ter alíquotas ou bases de cálculo diferenciadas, em razão da atividade econômica, da utilização intensiva de mão-de-obra, do porte da empresa ou da condição estrutural do mercado de trabalho.
São essas contribuições e suas diferentes bases de cálculos e alíquotas, que podem
representar um ganho para a empresa que executa o Planejamento Tributário. Este
assunto será explorado adiante, em que trata das Modalidades Tributárias.
2.4.3 Elementos fundamentais do tributo
Após a conceituação e definição das espécies de tributos, é necessário elencar os
elementos fundamentais que determinam a incidência de um tributo, seu fato
gerador, forma de cálculo, e de quem é a responsabilidade de seu recolhimento.
2.4.3.1 Fato gerador
O Código Tributário Nacional, no seu art. 114, define que o fato gerador de um
tributo é: “a situação definida em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência”.
É definido em leis específicas para cada tributo e obriga o contribuinte que realizar
um fato gerador a pagar o tributo. Como exemplo de fatos geradores de tributação,
temos a prestação de serviços, obtenção de renda, e fazer circular mercadorias.
40
2.4.3.2 Contribuinte ou responsável
Fabretti (2003 p. 128), denomina contribuinte “o sujeito passivo da obrigação
tributária que tem relação pessoal e direta com o fato gerador”.
Desse modo, contribuinte é a pessoa física ou jurídica a quem foi atribuído uma
obrigação tributária prevista em lei, após ter produzido o fato gerador.
Segundo Oliveira (2003 p. 28), responsável “é quem sem revestir a condição de
contribuinte (isto é, não pratica ato que enseja a ocorrência do fato gerador), vê a
obrigação de pagar o tributo nascer por força de disposição legal”.
Ou seja, o responsável, é aquele que sem executar o fato gerador, tem a obrigação
por imposição legal, de recolher aos cofres públicos os tributos.
2.4.3.3 Base de cálculo
No entendimento de Oliveira (2003 p. 28):
É o valor sobre o qual se aplica o percentual (ou alíquota) com a finalidade de apurar o montante a ser recolhido. A base de cálculo conforme a Constituição Federal, deve ser definida em lei complementar, estando sua alteração sujeita aos princípios constitucionais da legalidade (mudança somente por outra lei), da anterioridade (a lei deve estar vigente antes de iniciada a ocorrência do fato gerador) e da irretroatividade (a norma não pode atingir fatos passados).
A lei que institui o fato gerador de um tributo, também apresenta o valor da base de
cálculo a ser aplicado sobre este, e o percentual (ou alíquota) para apuração do
imposto devido.
2.4.3.4 Alíquota
Podemos tomar o entendimento de Fabretti (2003 p. 131), que alíquota, “é o
percentual definido em lei que, aplicado sobre a base de cálculo, determina o
montante do tributo a ser pago”.
41
Após definida a base de cálculo, deverá ser aplicada a alíquota do tributo ao
montante que deu origem ao fato gerador e assim determinar o valor a ser pago pelo
contribuinte.
2.4.3.5 Adicional
De acordo com Fabretti (2003 p. 131), “além do imposto devido, apurado pela
aplicação da alíquota sobre a base de cálculo, às vezes a lei determina o pagamento
de mais um imposto, pelo nome de adicional, que incide sobre determinado valor
que ela fixar”.
Este adicional também é obrigatório. É uma forma do governo obrigar quem ganha
mais, a pagar mais imposto.
A seguir serão expostas as modalidades tributárias, em que suas variâncias afetam
as bases de cálculos e alíquotas de cada tributo.
2.5 MODALIDADES TRIBUTÁRIAS
As empresas são obrigadas a definir o regime tributário e seu enquadramento, para
que seja definida a base de cálculo dos impostos federais a qual terão de recolher.
O art. 44 da Constituição Tributária Nacional, determina que “a base de cálculo do
imposto é o montante, real, arbitrado ou presumido, da renda ou dos proventos
tributáveis”
No Brasil são três os tipos principais de regimes tributários nos quais as empresas
podem optar:
Lucro Real
Lucro Presumido
Simples Nacional
42
É importante ressaltar que cada um desses regimes possui legislação própria que
define todos os procedimentos a serem seguidos pela empresa. A escolha do melhor
enquadramento é uma das atividades exercidas pelo Planejamento Tributário, que
vimos em 2.3.2.
A seguir serão apresentados individualmente o conceito, definição e aplicação de
cada uma das modalidades (ou enquadramentos) tributárias e seus tributos
incidentes.
2.5.1 Modalidade de tributação pelo Lucro Real
A modalidade de tributação pelo Lucro Real se dará pelo lucro auferido no ano-
calendário, onde a empresa paga o imposto de acordo com a realidade de seus
rendimentos.
Segundo Oliveira (2003 p. 175), o lucro real é “aquele realmente apurado pela
contabilidade, com base na completa escrituração contábil fiscal, com a estrita e
rigorosa observância dos princípios fundamentais e demais normas fiscais e
comerciais”.
Conforme art. 14 da Lei 9.718/98, alterado pela Lei 10.637/2002, são obrigadas a
optar pela tributação do Lucro real as pessoas jurídicas:
I - cuja receita total, no ano-calendário anterior seja superior ao limite de R$ 48.000.000,00 (quarenta e oito milhões de reais), ou proporcional ao número de meses do período, quando inferior a 12 (doze) meses; (Redação dada pela Lei nº 10.637, de 2002)
II - cujas atividades sejam de bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de desenvolvimento, caixas econômicas, sociedades de crédito, financiamento e investimento, sociedades de crédito imobiliário, sociedades corretoras de títulos, valores mobiliários e câmbio, distribuidoras de títulos e valores mobiliários, empresas de arrendamento mercantil, cooperativas de crédito, empresas de seguros privados e de capitalização e entidades de previdência privada aberta;
III - que tiverem lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos do exterior;
IV - que, autorizadas pela legislação tributária, usufruam de benefícios fiscais relativos à isenção ou redução do imposto;
43
V - que, no decorrer do ano-calendário, tenham efetuado pagamento mensal pelo regime de estimativa, na forma do art. 2º da Lei nº 9.430, de 1996;
VI - que explorem as atividades de prestação cumulativa e contínua de serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção e riscos, administração de contas a pagar e a receber, compras de direitos creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços (factoring).
Para as empresas que não se enquadrem no disposto a cima, a tributação pelo
Lucro Rreal é uma opção.
Neves (2009 p. 4), explica que o Lucro Real, “é o resultado (Lucro ou Prejuízo) do
período de apuração (antes de computar a provisão para o imposto de renda),
ajustado pelas adições, exclusões e compensações prescritas ou autorizadas pela
legislação do imposto sobre a renda”.
Em complemento, Oliveira (2003 p. 176) alerta para o fato que a apuração pelo
Lucro Real dever observar obrigatoriamente:
a. Rigorosa observância dos princípios fundamentais de contabilidade;
b. Constituição das provisões necessárias;
c. Completa escrituração contábil e fiscal;
d. Escrituração de um conjunto de livros fiscais e contábeis, incluindo o Registro de
Inventário e o LALUR;
e. Preparação das demonstrações contábeis.
Apesar da aparente vantagem optar pela apuração dos tributos baseados no Lucro
Real, a empresa terá a obrigatoriedade de produzir diversos demonstrativos
contábeis para comprovação e cálculo do imposto devido. Porém, caso a empresa
não aufira lucro no exercício apurado, a empresa está isenta do pagamento do
Imposto de Renda e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido.
A seguir serão apresentados os tributos que constituem a modalidade do Lucro
Real.
44
2.5.1.1 Imposto de Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Para cálculo do Imposto de Renda de Pessoa Jurídica, nas empresas optantes pelo
Lucro Real, a base de cálculo é justamente o lucro auferido no período.
Sobre esta base, será aplicada a alíquota em vigor de 15% (quinze por cento).
É importante ressaltar que conforme o art. 542 da RIR/99:
Art. 542. A parcela do lucro real, presumido ou arbitrado que exceder o valor resultante da multiplicação de vinte mil reais pelo número de meses do respectivo período de apuração, sujeita-se à incidência de adicional de imposto à alíquota de dez por cento.
Este adicional será aplicado às empresas que excederem o lucro presumido ao valor
de R$ 60.000,00 (sessenta mil reais) no trimestre, ou seja, R$ 20.000,00 (vinte mil
reais) por mês. Sendo assim, a diferença a maior do limite estabelecido deverá ser
sobre tributada com o percentual de 10%.
A empresa também pode optar por calcular o Imposto de Renda anualmente com o
período de apuração encerrando em 31 de dezembro. Ou trimestralmente, com os
períodos encerrando em: 31 de março, 30 de junho, 30 de setembro e 31 de
dezembro.
2.5.1.2 Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSLL
A Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) foi instituída pela Lei n.º 7.689,
de 15 de dezembro de 1988, é uma das fontes de recursos da União previstas no
art. 195 da Constituição Federal.
As empresas optantes pelo Lucro Real estão obrigadas ao recolhimento mensal da
CSLL pelo critério de estimativa. O calculo dá-se aplicando-se o percentual de 12%
sobre a receita bruta mensal auferida nas atividades dos contribuintes. A esse
montante devem ser adicionados os ganhos de capital, rendimentos e ganhos de
aplicações financeiras, e demais receitas e resultados positivos. Vale reiterar que a
CSLL devida pelo contribuinte é o valor calculado sobre o lucro real, apurado no final
45
do exercício anual, sendo assim, os recolhimentos mensais feitos pelo critério de
estimativa, mera antecipação para os cofres da união. (OLIVEIRA, 2003).
Sobre a base de cálculo apurada, aplica-se a alíquota de 9% (nove por cento),
conforme art. 37 da Lei nº. 10.637/2002.
2.5.1.3 Programa de Integração Social – PIS e Contribuição para Fins Sociais –
COFINS
O PIS foi instituído pela Lei Complementar nº 7, de 7 de setembro de 1970,
enquanto o COFINS, foi instituído pela Lei Complementar nº 70, de 30 de dezembro
de 1991.
Ambos são de competência da União, e devidas pelas pessoas jurídicas de direito
privado. A base de cálculo para ambos é o faturamento, que corresponde à receita
bruta, com as adições e deduções previstas pela legislação.
Sobre a base de cálculo apurada, aplica-se a alíquota da COFINS de 7,65% (sete
por cento e sessenta e cinco décimos de por cento), e do PIS de 1,65% (um por
cento e sessenta e cinco décimos por cento).
2.5.2 Modalidade de tributação pelo Lucro Presumido
A modalidade de tributação pelo Lucro Presumido segue os preceitos estabelecidos
no Lucro Real, a não ser da apuração da base de cálculo, que é determinada com
em percentuais calculados sobre o faturamento.
De acordo com Neves (2009 p. 647), “É uma modalidade optativa de apurar o lucro
e, consequentemente, o imposto de renda das pessoas jurídicas que, partindo dos
valores globais da receita, presume o lucro a ser tributado”.
Podem optar pela tributação com base no lucro presumido, as pessoas jurídicas não
obrigadas à apuração do lucro real, cuja receita bruta total no ano-calendário
anterior tenha sido igual ou inferior a R$ 48.000.000,00 ou ao limite proporcional de
46
R$ 4.000.000,00 multiplicados pelo número de meses de atividade no ano, se esse
for inferior a 12 meses. (art. 14 da Lei nº 9.718/1998, com redação dada pelo art. 46
da Lei nº. 10.637/2002).
Oliveira (2003 p. 177), salienta que ao optarem pelo lucro presumido, as pessoas
jurídicas estariam dispensadas da obrigatoriedade da escrituração contábil e do
levantamento periódico das demonstrações contábeis.
2.5.2.1 Imposto de Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Como mencionado acima, a base de cálculo para o Imposto de Renda das pessoas
jurídicas optantes pelo Lucro presumido, é feita através da presunção do lucro sobre
a receita bruta. Apura-se, aplicando os percentuais previstos na legislação sobre a
receita bruta auferida nas atividades exercidas pela empresa (art. 518 e 519 do
RIR/1999; arts. 3º § 1º e 2º, e 36, I, da IN SRF nº 93/1997), que são:
Art. 223. A base de cálculo do imposto, em cada mês, será determinada mediante a aplicação do percentual de oito por cento sobre a receita bruta auferida mensalmente, observadas as disposições desta Subseção.
Por não se enquadrar em nenhuma atividade disposta no § 1º do art. 223, que define
os percentuais aplicados a atividades específicas, a empresa objeto deste estudo
enquadra-se na presunção do percentual de 8% (oito por cento) de sua receita bruta
auferida mensalmente.
Sobre a base apurada, será aplicada a alíquota de Imposto de Renda em vigor de
15% (quinze por cento).
Porém, apesar da facilidade em se apurar a base de cálculo do Imposto de Renda
pelo faturamento, a empresa pode estar recolhendo desnecessariamente este
imposto, pois na ocorrência de prejuízo real, não haveria lucro para servir como fato
gerador dos tributos.
Assim como corre com as empresas optantes pelo Lucro Real, as optantes pelo
Lucro Presumido, também estão suscetíveis ao imposto adicional de 10% (dez por
47
cento) sobre os valores que ultrapassarem o limite de R$ 20.000,00 (vinte mil reais)
mensais, conforme mencionado em 2.5.1.1.
2.5.2.2 Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSLL
Os critérios de apuração são idênticos aos do enquadramento pelo Lucro Real. A
base de cálculo se dará aplicando-se o percentual de 12% sobre a receita bruta
mensal auferida nas atividades dos contribuintes. A esse montante devem ser
adicionados os ganhos de capital, rendimentos e ganhos de aplicações financeiras,
e demais receitas e resultados positivos.
A alíquota também é a mesma, de 9% (nove por cento).
2.5.2.3 Programa de Integração Social – PIS e Contribuição para Fins Sociais –
COFINS
Para as empresas optantes pelo Lucro Presumido, os critérios da base de cálculo e
alíquotas do PIS e COFINS, são os mesmos das optantes pelo Lucro Real, ou seja,
sobre a base de cálculo apurada, aplica-se a alíquota da COFINS de 3,00% (três por
cento), e do PIS de 0,65% (sessenta e cinco décimos por cento).
2.5.3 Modalidade de tributação pelo Simples Nacional
A modalidade de tributação pelo Simples Nacional foi instituída pela Lei
Complementar nº 123 de 14 de dezembro de 2006. Cria o Estatuto Nacional da
Microempresa e da Empresa de Pequeno Porte, que oferece uma série de
vantagens para as empresas que se enquadram nessa modalidade tributária.
Enquadram-se na modalidade de Microempresa, e Empresas de Pequeno Porte, as
pessoas jurídicas que nos termos do art. 2º da Lei supracitada antendam os
seguintes requisitos:
48
I – no caso das microempresas, o empresário, a pessoa jurídica, ou a ela equiparada, aufira, em cada ano-calendário, receita bruta igual ou inferior a R$ 240.000,00 (duzentos e quarenta mil reais);
II – no caso das empresas de pequeno porte, o empresário, a pessoa jurídica, ou a ela equiparada, aufira, em cada ano-calendário, receita bruta superior a R$ 240.000,00 (duzentos e quarenta mil reais) e igual ou inferior a R$ 2.400.000,00 (dois milhões e quatrocentos mil reais).
No entanto, as pessoas jurídicas que aufiram receita bruta igual ou inferior a
R$2.400.000,00 (dois milhões e quatrocentos mil reais) no ano-calendário, podem
optar pela modalidade tributária do Simples Nacional, quanto ao Lucro Real e Lucro
Presumido.
Neves (2009 p. 682), reitera que, “diferentemente do SIMPLES FEDERAL, em que
as alíquotas eram aplicadas sobre a receita bruta acumulada no ano-calendário, a
tributação do SIMPLES NACIONAL é realizada com base na receita bruta
acumulada nos últimos 12 meses”.
No §1, do art. 3º da mesma Lei, pode-se entender a definição de receita bruta, como
sendo “o produto da venda de bens e serviços nas operações de conta própria, o
preço dos serviços prestados e o resultado nas operações em conta alheia, não
incluídas as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos”.
Como obrigações tributárias, o art. 13 da Lei supracitada estabelece o recolhimento
mensal dos seguintes impostos e contribuições:
I - Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica - IRPJ;
II - Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, observado o disposto no inciso XII do § 1º deste artigo;
III - Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL;
IV - Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS, observado o disposto no inciso XII do § 1º deste artigo;
V - Contribuição para o PIS/Pasep, observado o disposto no inciso XII do § 1º deste artigo;
VI - Contribuição Patronal Previdenciária - CPP para a Seguridade Social, a cargo da pessoa jurídica, de que trata o art. 22 da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991, exceto no caso da microempresa e da empresa de pequeno porte que se dedique às atividades de prestação de serviços referidas no § 5º-C do art. 18 desta Lei Complementar;
49
VII - Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e Sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - ICMS;
VIII - Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza - ISS.
Esta modalidade tributária compreende diversos ramos de atuação, e para cada um
deles estabelece alíquotas diferenciadas, com o objetivo de proporcionar vantagem
competitiva com a redução da obrigação tributária. No caso das empresas objetos
de estudo, que atuam no comércio de artigos de vestuário feminino, as alíquotas e a
partilha entre os impostos é estabelecida na Tabela 1 do Anexo 1 da Lei
Complementar nº 123/2006:
Tabela 1 - Alíquotas e partilha do Simples Nacional - Comércio
Receita Bruta em 12 meses (em R$)
ALÍQUOTA IRPJ CSLL COFINS PIS/ PASEP
CPP ICMS
Até 120.000,00 4,00% 0,00% 0,00% 0,00% 0,00% 2,75% 1,25%
De 120.000,01 a 240.000,00 5,47% 0,00% 0,00% 0,86% 0,00% 2,75% 1,86%
De 240.000,01 a 360.000,00 6,84% 0,27% 0,31% 0,95% 0,23% 2,75% 2,33%
De 360.000,01 a 480.000,00 7,54% 0,35% 0,35% 1,04% 0,25% 2,99% 2,56%
De 480.000,01 a 600.000,00 7,60% 0,35% 0,35% 1,05% 0,25% 3,02% 2,58%
De 600.000,01 a 720.000,00 8,28% 0,38% 0,38% 1,15% 0,27% 3,28% 2,82%
De 720.000,01 a 840.000,00 8,36% 0,39% 0,39% 1,16% 0,28% 3,30% 2,84%
De 840.000,01 a 960.000,00 8,45% 0,39% 0,39% 1,17% 0,28% 3,35% 2,87%
De 960.000,01 a 1.080.000,00 9,03% 0,42% 0,42% 1,25% 0,30% 3,57% 3,07%
De 1.080.000,01 a 1.200.000,00 9,12% 0,43% 0,43% 1,26% 0,30% 3,60% 3,10%
De 1.200.000,01 a 1.320.000,00 9,95% 0,46% 0,46% 1,38% 0,33% 3,94% 3,38%
De 1.320.000,01 a 1.440.000,00 10,04% 0,46% 0,46% 1,39% 0,33% 3,99% 3,41%
De 1.440.000,01 a 1.560.000,00 10,13% 0,47% 0,47% 1,40% 0,33% 4,01% 3,45%
De 1.560.000,01 a 1.680.000,00 10,23% 0,47% 0,47% 1,42% 0,34% 4,05% 3,48%
De 1.680.000,01 a 1.800.000,00 10,32% 0,48% 0,48% 1,43% 0,34% 4,08% 3,51%
De 1.800.000,01 a 1.920.000,00 11,23% 0,52% 0,52% 1,56% 0,37% 4,44% 3,82%
De 1.920.000,01 a 2.040.000,00 11,32% 0,52% 0,52% 1,57% 0,37% 4,49% 3,85%
De 2.040.000,01 a 2.160.000,00 11,42% 0,53% 0,53% 1,58% 0,38% 4,52% 3,88%
De 2.160.000,01 a 2.280.000,00 11,51% 0,53% 0,53% 1,60% 0,38% 4,56% 3,91%
De 2.280.000,01 a 2.400.000,00 11,61% 0,54% 0,54% 1,60% 0,38% 4,60% 3,95%
Fonte: Anexo I da Lei complementar n.º 123/2006.
Os tributos que compõem as alíquotas do Simples Nacional para empresas do ramo
do comércio são: Imposto de Renda de Pessoa Jurídica (IRPJ); Contribuição Social
sobre o Lucro Líquido (CSLL); Contribuição para Fins Sociais (COFINS); Programa
de Integração Social (PIS), Contribuição Patronal Previdenciária (CPP); e Imposto
sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS).
50
Deste modo, ao realizar o pagamento através de documento único de arrecadação,
o empresário estará realizando o pagamento de todos os tributos supracitados.
Inclusive da CPP, que é um imposto que incide sobre a folha de pagamento, e do
ICMS, que incide sobre a circulação de mercadorias, porém não compreendem a
abrangência deste trabalho.
Este documento não exclui a obrigação do pagamento de impostos fora da
abrangência do Simples Nacional, que estão relacionados no §1º do artigo
supracitado.
Podendo optar pelas três modalidades apresentadas anteriormente, do Lucro Real,
Lucro Presumido e Simples Nacional, a seguir, apresenta-se o projeto metodológico
de pesquisa.
51
3 METODOLOGIA
Para desenvolvimento deste trabalho, optou-se por delineamentos de pesquisa, que
se acredita serem aplicáveis ao assunto estudado.
A metodologia, segundo Cervo & Bervian (2002 p. 24), “é a ordem que se deve
impor aos diferentes processos necessários para atingir um certo fim ou um
resultado desejado”. Sendo assim, abaixo será apresentada a ordem lógica de
desenvolvimento da análise do presente estudo.
3.1 TIPOLOGIA DE PESQUISA
A definição da tipologia traz os objetivos, abordagens e tipos de pesquisa escolhidos
para desenvolvimento deste estudo.
Para atender os objetivos deste trabalho - de identificar o melhor enquadramento
tributário para o grupo de empresas - iremos utilizar dois tipos de pesquisa: a
descritiva e a aplicada.
A pesquisa descritiva, no conceito de Cervo & Bervian (2002 p. 69), “observa,
registra, analisa e correlaciona fatos ou fenômenos (variáveis) sem manipulá-los”,
utilizando de dados colhidos da própria realidade. Ou seja, não interfere, nem
manipula o ambiente ou empresa, descrevendo a partir do levantamento de dados e
informações o que se busca avaliar.
A pesquisa aplicada segundo Vergara (2005 p. 47), “é motivada pela necessidade
de resolver problemas concretos, mais imediatos, ou não. Tem, portanto, finalidade
prática”. O uso em conjunto da pesquisa descritiva e, da aplicada, tem o objetivo de
estudar tais empresas sem afetá-las, avaliar seus registros sem manipulá-los, e se
necessário, sugerir a aplicação de mudanças.
Enquadram-se também nas abordagens qualitativa, e quantitativa. Onde segundo
Richardson (2007 p. 80), os estudos qualitativos “podem descrever a complexidade
de determinado problema, analisar a interação de certas variáveis, compreender e
52
classificar processos dinâmicos vividos por grupos sociais”, enquanto a abordagem
quantitativa, segundo o mesmo autor (2007 p. 70), “caracteriza-se pelo emprego de
quantificação tanto nas modalidades de coleta de informações, quanto no tratamento
delas por meio de técnicas estatísticas”.
Neste sentido, não basta identificarmos apenas as vantagens e desvantagens em
relação a cada enquadramento. Para uma análise efetiva é indispensável o uso de
mensuração quantitativa, ou seja, representar em números ou percentuais as
diferenças entre as possibilidades analisadas.
A pesquisa se divide em duas etapas. Em primeiro momento, dá-se em meios
bibliográficos e documentais para levantamento de dados e informações necessárias
ao desenvolvimento da análise.
Para Vergara (2005), a pesquisa bibliográfica “é o estudo sistematizado
desenvolvido com base em material publicado em livros, revistas, jornais, redes
eletrônicas, isto é, material acessível ao público em geral”.
Similarmente, Cervo & Bervian (2002 p. 48), determinam que esse tipo de pesquisa:
Procura explicar um problema a partir de referências teóricas publicadas em documentos. [...] Em ambos os casos, busca conhecer e analisar as contribuições culturais ou científicos do passado existentes sobre um determinado assunto, tema ou problema.
A pesquisa documental baseia-se nos mesmos princípios da pesquisa bibliográfica,
porém, segundo Vergara (2005 p. 48), é realizada em documentos de órgãos
públicos e privados, ou com pessoas, artigos, regulamentos, ofícios, balancetes,
entre outros.
Em um segundo momento - baseado nos dados e informações coletadas pelas
pesquisas bibliográficas e documentais - será desenvolvido o processo de estudo de
caso para análise e avaliação das empresas analisadas.
Segundo Cervo & Bervian (2002 p. 67), “estudo de caso é a pesquisa sobre um
determinado indivíduo, família, grupo ou comunidade que seja representativo do seu
universo, para examinar aspectos variados de sua vida”. Em concordância, Gil (1994
53
p. 78) caracteriza-o “pelo estudo profundo e exaustivo de um ou de poucos objetos,
de maneira a permitir o conhecimento amplo e detalhado do mesmo”.
Logo, o estudo de caso, adéqua-se ao atendimento dos objetivos propostos, pois
enfoca a análise de um determinado indivíduo, podendo ser as empresas em
unidades, ou em grupo, que não deixariam de representar uma unidade em relação
ao meio que estão inseridas.
3.2 INSTRUMENTOS DE PESQUISA
Como instrumentos de pesquisa, foram obtidos junto à empresa objeto deste estudo,
relatórios de faturamento do período de Maio de 2009 a Abril de 2010 (Apêndices de
A a I).
3.3 ANÁLISE E APRESENTAÇÃO
Para análise dos dados levantados pela pesquisa utilizou-se do software Excel.
Realizando-se uma análise comparativa, evidenciando os resultados obtidos, e os
valores apurados em cada forma de tributação, com o objetivo de identificar a forma
de tributação que ofereça mais vantagens para as empresas objeto do estudo.
A apresentação dos resultados desta pesquisa, assim como sua análise, será feita
através de tabelas e gráficos comparativos.
3.4 LIMITAÇÕES DA PESQUISA
Esta pesquisa teve como limitador o fato de os dados utilizados representarem a
totalidade do faturamento, que resumem de certa forma a situação das empresas.
Com dados mais detalhados, poder-se-ia identificar outras vantagens que a empresa
poderia vir a auferir.
54
4 RESULTADOS
Nesta sessão, serão apresentados os cálculos desenvolvidos para determinar os
valores de impostos a recolher nas modalidades tributárias do Lucro Real, Lucro
Presumido e Simples Nacional, atendendo ao disposto no terceiro objetivo específico
em 1.3.2.
Com base nesses resultados e por meio de tabelas e figuras, será desenvolvido a
análise qualitativa e quantitativa para identificar o enquadramento tributário que
ofereça mais vantagens para o grupo de empresas objeto do estudo.
4.1 SITUAÇÃO ATUAL
Para atendimento do primeiro objetivo específico estabelecido em 1.3.2, apresenta-
se na Tabela 2, os enquadramentos tributários utilizados por cada empresa
atualmente.
Tabela 2 - Estrutura empresarial atual
Razão Social Enquadramento tributário
Alíquota do Simples Nacional (%)
Empresa 1 Matriz Fábrica
Lucro Presumido - Filial Loja 1
Empresa 2 Matriz Loja 2
Lucro Presumido - Filial Loja 3
Empresa 3 Matriz Loja 4
Simples Nacional 10,23 Filial Loja 5
Empresa 4 Matriz Loja 6 Lucro Presumido -
Empresa 5 Matriz Loja 7 Simples Nacional 10,04
Empresa 6 Matriz Loja 8 Simples Nacional 11,32
Fonte: Adaptação Empresa (2010)
Este trabalho não aborda a questão da organização societária e jurídica de tais
empresas. Porém, devido à estrutura empresarial atual ser composta por 6 (seis)
empresas que possuem diferentes enquadramentos tributários, sendo 3 (três) no
Lucro Presumido e 3 (três) no Simples Nacional (Tabela 2), considerou-se a
possibilidade de criação de uma empresa enquadrada em uma única
modalidade tributária.
55
Estabeleceu-se na Tabela 3, para ilustração desta situação hipotética, a projeção do
faturamento mensal para o ano de 2010 no valor de R$16.551.460,23 (dezesseis
milhões, quinhentos e cinqüenta e um mil, quatrocentos e sessenta reais, e vinte e
três centavos), com base nos relatórios de faturamento do período de Maio de 2009
a Abril de 2010 (Apêndices de A a I), obtidos junto à empresa objeto deste estudo,
que compreendem o somatório do faturamento mensal das 6 (seis) empresas do
grupo.
Estabeleceu-se ainda nos meses que compreendem o período de Maio a Dezembro
de 2009, aumento de 5,00% (cinco por cento) do faturamento para o período que
projeta-se do ano de 2010.
Tabela 3 - Estimativa de faturamento para 2010
Trimestre Mês Faturamento de abril 2009 a maio 2010 (R$)
Estimativa de Faturamento de janeiro a dezembro 2010 (R$)
1º
Janeiro 1.403.074,75 1.403.074,75
Feverero 1.058.297,03 1.058.297,03
Março 1.168.217,17 1.168.217,17
2º
Abril 1.704.164,37 1.704.164,37
Maio¹ 976.380,23 1.025.199,24
Junho¹ 733.251,14 769.913,70
3º
Julho¹ 721.705,49 757.790,76
Agosto¹ 1.027.235,97 1.078.597,77
Setembro¹ 1.421.064,75 1.492.117,99
4º
Outubro¹ 1.498.511,25 1.573.436,81
Novembro¹ 1.769.203,66 1.857.663,84
Dezembro¹ 2.536.177,90 2.662.986,80
Total 16.017.283,71 16.551.460,23
¹ Estimativa: variação positiva de 5% sobre o faturamento no ano de 2009;
Fonte: Adaptação Empresa (2010)
Será com base neste faturamento hipotético, que serão desenvolvidos nos próximos
itens os cálculos dos impostos e dos enquadramentos tributários.
56
4.2 LUCRO REAL
Conforme exposto em 2.5.1, a empresa optante pelo enquadramento tributário do
Lucro Real, está sujeita às obrigações tributárias de competência federal que
compreendem o PIS, COFINS, IRPJ e CSLL.
Iniciaremos apresentando o cálculo do PIS, conforme estabelecido em 2.5.1.3. O
PIS a pagar referente o ano calendário será apurado aplicando-se a alíquota de
1,65% (um por cento e sessenta e cinco décimos por cento) sobre o faturamento
mensal. Conforme exposto na Tabela 4, o valor a pagar referente ao PIS será de
R$273.099,09 (duzentos e setenta e três mil, noventa e nove reais, e nove
centavos). É importante ressaltar, que para não comprometer a comparação, não
será aplicada nenhuma dedução à qual a empresa possa ter direito.
Tabela 4 - Lucro Real - apuração do PIS a pagar
Mês Faturamento (R$) Alíquota do PIS (%) Valor do PIS (R$)
Janeiro 1.403.074,75 1,65% 23.150,73
Fevereiro 1.058.297,03 1,65% 17.461,90
Março 1.168.217,17 1,65% 19.275,58
Abril 1.704.164,37 1,65% 28.118,71
Maio 1.025.199,24 1,65% 16.915,79
Junho 769.913,70 1,65% 12.703,58
Julho 757.790,76 1,65% 12.503,55
Agosto 1.078.597,77 1,65% 17.796,86
Setembro 1.492.117,99 1,65% 24.619,95
Outubro 1.573.436,81 1,65% 25.961,71
Novembro 1.857.663,84 1,65% 30.651,45
Dezembro 2.662.986,80 1,65% 43.939,28
Total 16.551.460,23 273.099,09
Fonte: Autor
Para cálculo da COFINS, serão utilizados os parâmetros expostos em 2.5.1.3,
aplicando-se a alíquota de 7,65% (sete por cento e sessenta e cinco décimos por
cento) sobre o faturamento mensal. Conforme cálculo na Tabela 5, o valor a pagar
referente ao COFINS, será de R$1.266.186,71 (um milhão, duzentos e sessenta e
seis mil, cento e oitenta e seis reais e setenta e um centavos). Da mesma forma,
também não serão consideradas as deduções que a empresa possa ter direito.
57
Tabela 5 - Lucro Real - apuração da COFINS a pagar
Mês Faturamento (R$) Alíquota da COFINS (%) Valor da COFINS (R$)
Janeiro 1.403.074,75 7,65% 107.335,22
Fevereiro 1.058.297,03 7,65% 80.959,72
Março 1.168.217,17 7,65% 89.368,61
Abril 1.704.164,37 7,65% 130.368,57
Maio 1.025.199,24 7,65% 78.427,74
Junho 769.913,70 7,65% 58.898,40
Julho 757.790,76 7,65% 57.970,99
Agosto 1.078.597,77 7,65% 82.512,73
Setembro 1.492.117,99 7,65% 114.147,03
Outubro 1.573.436,81 7,65% 120.367,92
Novembro 1.857.663,84 7,65% 142.111,28
Dezembro 2.662.986,80 7,65% 203.718,49
Total 16.551.460,23 1.266.186,71
Fonte: Autor
Calculados os tributos que utilizam como base o faturamento, passamos aos
cálculos dos tributos que incidem sobre o lucro líquido.
Por se tratar de uma projeção baseada em informações reais, para cálculo do lucro
líquido tomou-se por base a proporção atual dos custos e despesas sobre o
faturamento, que segundo a empresa correspondem em média a 73,00% (setenta e
três por cento).
Com isso, na Tabela 6 é apurado o LAIR – Lucro Antes do Imposto de Renda, que
corresponde ao faturamento trimestral, descontados custos e despesas, e valores
apurados anteriormente do PIS e COFINS.
Tabela 6 - Lucro Real - apuração do LAIR
Trimestre Mês Faturamento (R$)
Custos e despesas (R$)
PIS (R$) COFINS (R$) LAIR (R$)
1º
Janeiro 1.403.074,75 (1.024.244,57) (23.150,73) (107.335,22)
642.437,24 Feverero 1.058.297,03 (772.556,83) (17.461,90) (80.959,72)
Março 1.168.217,17 (852.798,53) (19.275,58) (89.368,61)
2º
Abril 1.704.164,37 (1.244.039,99) (28.118,71) (130.368,57)
619.372,08 Maio 1.025.199,24 (748.395,45) (16.915,79) (78.427,74)
Junho 769.913,70 (562.037,00) (12.703,58) (58.898,40)
3º
Julho 757.790,76 (553.187,26) (12.503,55) (57.970,99)
589.145,65 Agosto 1.078.597,77 (787.376,37) (17.796,86) (82.512,73)
Setembro 1.492.117,99 (1.089.246,13) (24.619,95) (114.147,03)
4º Outubro 1.573.436,81 (1.148.608,87) (25.961,71) (120.367,92)
1.078.653,48 Novembro 1.857.663,84 (1.356.094,61) (30.651,45) (142.111,28)
58
Dezembro 2.662.986,80 (1.943.980,36) (43.939,28) (203.718,49)
Total 16.551.460,23 (12.082.565,97) (273.099,09) (1.266.186,71) 2.929.608,46
Fonte: Autor
O LAIR apurado é de R$ 2.929.608,46 (dois milhões, novecentos e vinte e nove mil,
seiscentos e oito reais, e quarenta e seis centavos), e servirá como base para os
cálculos dos valores a pagar da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido e do
Imposto de Renda.
Para apuração do imposto a pagar referente à CSLL - Contribuição Social sobre o
Lucro Líquido (exposto em 2.5.1.2) será aplicada a alíquota de 9,00% (nove por
cento) sobre o LAIR. Conforme calculo na Tabela 7, o valor a pagar referente a
CSLL, será de R$263.664,76 (duzentos e sessenta e três mil, seiscentos e sessenta
e quatro reais, e setenta e seis centavos).
Tabela 7 - Lucro Real - apuração da CSLL a pagar
Trimestre Mês LAIR (R$) Alíquota CSLL (%) Valor da CSLL (R$)
1º
Janeiro
642.437,24 9,00% 57.819,35 Fevereiro
Março
2º
Abril
619.372,08 9,00% 55.743,49 Maio
Junho
3º
Julho
589.145,65 9,00% 53.023,11 Agosto
Setembro
4º
Outubro
1.078.653,48 9,00% 97.078,81 Novembro
Dezembro
Total 2.929.608,46 263.664,76
Fonte: Autor
A última obrigação tributária do Lucro Real a ser calculada, será o Imposto de Renda
(abordado em 2.5.1.1), Este imposto compreende a alíquota de 15,00% (quinze por
cento) sobre o LAIR e, uma alíquota adicional de 10,00% (dez por cento), sobre o
LAIR trimestral que ultrapassar o limite de R$ 60.000,00 (sessenta mil reais).
Sendo assim, na Tabela 8, o IRPJ a pagar referente ao total de lucro obtido,
aplicando-se sobre este a alíquota de 15,00% (quinze pó cento), será de R$
59
439.441,27 (quatrocentos e trinta e nove mil e quatrocentos e quarenta e um reais e,
vinte e sete centavos).
Tabela 8 - Lucro Real - apuração do IRPJ a pagar
Trimestre LAIR (R$) Alíquota do IRPJ (%) Valor do IRPJ (R$)
1º 642.437,24
15%
96.365,59
2º 619.372,08 92.905,81
3º 589.145,65 88.371,85
4º 1.078.653,48 161.798,02
Total 2.929.608,46 439.441,27
Fonte: Autor
O cálculo do adicional do Imposto de Renda compreende todo valor que ultrapassar
o limite de R$ 60.000,00 (sessenta mil reais) no trimestre. Na Tabela 9, apresenta-se
o cálculo para determinar a diferença na qual a alíquota de 10,00% (dez por cento)
do imposto incide. E determina-se que o valor a pagar referente ao imposto adicional
do IRPJ, será de R$ 268.960,85 (duzentos e sessenta e oito mil, novecentos e
sessenta reais e, oitenta e cinco sentavos).
Tabela 9 - Lucro Real - apuração do adicional do IRPJ a pagar
Trimestre LAIR (R$) Dedução do limite (R$)
Base apurada (R$)
Alíquota Adicional (%)
Valor do Adicional (R$)
1º 642.437,24 (60.000,00) 582.437,24
10%
58.243,72
2º 619.372,08 (60.000,00) 559.372,08 55.937,21
3º 589.145,65 (60.000,00) 529.145,65 52.914,57
4º 1.078.653,48 (60.000,00) 1.018.653,48 101.865,35
Total 2.929.608,46 (240.000,00) 2.689.608,46 268.960,85
Fonte: Autor
Sendo assim, com a soma dos dois cálculos desenvolvidos acima, na Tabela 10
teremos o valor total de R$ 708.402,12 (setecentos e oito mil, quatrocentos e dois
reais, e doze centavos), referente ao IRPJ a pagar.
Tabela 10 - Lucro Real - apuração do total do IRPJ a pagar
Trimestre Valor da IRPJ (R$) Valor do Adicional (R$) Valor total (R$)
1º 96.365,59 58.243,72 154.609,31
2º 92.905,81 55.937,21 148.843,02
3º 88.371,85 52.914,57 141.286,41
4º 161.798,02 101.865,35 263.663,37
Total 439.441,27 268.960,85 708.402,12
Fonte: Autor
60
Apresenta-se na Tabela 11, o resumo dos tributos de competência federal: PIS,
COFINS, CSLL, e IRPJ a pagar referente ao ano-calendário projetado para 2010 no
enquadramento pelo Lucro Real, totalizando R$2.511.352,68 (dois milhões,
quinhentos e onze mil, trezentos e cinqüenta e dois reais, e sessenta e oito
centavos).
Tabela 11 - Lucro Real - total dos tributos a pagar
Tributo Valor a pagar (R$)
PIS 273.099,09
COFINS 1.266.186,71
CSLL 263.664,76
IRPJ 708.402,12
Total 2.511.352,68
Fonte: Autor
Na Figura 3, observa-se que a proporção do faturamento que foi comprometida
pelos tributos federais no enquadramento pelo Lucro Real é de 15,17% (quinze por
cento e dezessete décimos por cento).
Figura 3 - Comprometimento do faturamento no Lucro Real Fonte: Autor
Deste modo, apresentados os cálculos e valores dos tributos para o enquadramento
do Lucro Real, a seguir serão calculados os tributos na modalidade do Lucro
Presumido, para posterior comparação.
61
4.3 LUCRO PRESUMIDO
Como alternativa ao Lucro Real, a empresa pode optar pela modalidade tributária do
Lucro Presumido (exposto em 2.5.2). A empresa optante por esta modalidade,
também está sujeita às obrigações tributárias de competência federal que
compreendem o PIS, COFINS, IRPJ, e CSLL.
O valor do PIS a pagar (explicado em 2.5.2.3) será apurado aplicando-se a alíquota
de 0,65% (sessenta e cinco décimos por cento) sobre o faturamento. Conforme
cálculo na Tabela 12, o valor a pagar referente ao PIS no Lucro Presumido será de
R$107.584,49 (cento e sete mil, quinhentos e oitenta e quatro reais, e quarenta e um
centavos). No enquadramento pelo Lucro Presumido, a empresa não tem direito a
realizar deduções destes valores.
Tabela 12 - Lucro Presumido - apuração do PIS a pagar
Mês Faturamento (R$) Alíquota do PIS (%) Valor do PIS (R$)
Janeiro 1.403.074,75 0,65% 9.119,99
Fevereiro 1.058.297,03 0,65% 6.878,93
Março 1.168.217,17 0,65% 7.593,41
Abril 1.704.164,37 0,65% 11.077,07
Maio 1.025.199,24 0,65% 6.663,80
Junho 769.913,70 0,65% 5.004,44
Julho 757.790,76 0,65% 4.925,64
Agosto 1.078.597,77 0,65% 7.010,89
Setembro 1.492.117,99 0,65% 9.698,77
Outubro 1.573.436,81 0,65% 10.227,34
Novembro 1.857.663,84 0,65% 12.074,81
Dezembro 2.662.986,80 0,65% 17.309,41
Totais 16.551.460,23 107.584,49
Fonte: Autor
No Lucro Presumido, a alíquota para cálculo da COFINS (exposto em 2.5.2.3) é de
3,00% (três por cento). Conforme calculo na Tabela 13, o valor a pagar referente a
COFINS, será de R$ 496.543,81 (quatrocentos e noventa e seis mil, quinhentos e
quarenta e três reais, e oitenta e um centavos). Do mesmo modo que ocorre no PIS
as empresas optantes pelo Lucro Presumido, não tem direito de deduzir valores
pagos.
62
Tabela 13 - Lucro Presumido - apuração da COFINS a pagar
Mês Faturamento (R$) Alíquota da COFINS (%) Valor da COFINS (R$)
Janeiro 1.403.074,75 3,00% 42.092,24
Fevereiro 1.058.297,03 3,00% 31.748,91
Março 1.168.217,17 3,00% 35.046,52
Abril 1.704.164,37 3,00% 51.124,93
Maio 1.025.199,24 3,00% 30.755,98
Junho 769.913,70 3,00% 23.097,41
Julho 757.790,76 3,00% 22.733,72
Agosto 1.078.597,77 3,00% 32.357,93
Setembro 1.492.117,99 3,00% 44.763,54
Outubro 1.573.436,81 3,00% 47.203,10
Novembro 1.857.663,84 3,00% 55.729,92
Dezembro 2.662.986,80 3,00% 79.889,60
Total 16.551.460,23 496.543,81
Fonte: Autor
O próximo tributo a ser calculado é a CSLL (exposto em 2.5.2.2), que no Lucro
Presumido tem sua base de cálculo apurada aplicando-se o percentual de 12,00%
(doze por cento) sobre o faturamento mensal. Conforme cálculo na Tabela 14, o
valor da presunção para cálculo da CSLL, será de R$ 1.986.175,23 (um milhão,
novecentos e oitenta e seis mil, cento e setenta e cinco reais, e vinte e três
centavos).
Tabela 14 - Lucro Presumido - apuração da base de cálculo para a CSLL
Trimestre Mês Faturamento (R$)
Faturamento no Trimestre (R$)
Presunção (%) Valor da Presunção (R$)
1º
Janeiro 1.403.074,75
3.629.588,95 12,00% 435.550,67 Fevereiro 1.058.297,03
Março 1.168.217,17
2º
Abril 1.704.164,37
3.499.277,31 12,00% 419.913,28 Maio 1.025.199,24
Junho 769.913,70
3º
Julho 757.790,76
3.328.506,52 12,00% 399.420,78 Agosto 1.078.597,77
Setembro 1.492.117,99
4º
Outubro 1.573.436,81
6.094.087,45 12,00% 731.290,49 Novembro 1.857.663,84
Dezembro 2.662.986,80
Total 16.551.460,23 1.986.175,23
Fonte: Autor
63
Após a apuração do valor da base de cálculo (ou presunção), aplica-se a alíquota do
Imposto que é de 9,00% (nove por cento) para empresas enquadradas no Lucro
Presumido. Conforme cálculo na Tabela 15, o valor do imposto a pagar referente a
CSLL será de R$ 178.755,77 (cento e setenta e oito mi, setecentos e cinqüenta e
cinco reais, e setenta e sete centavos).
Tabela 15 - Lucro Presumido - apuração da CSLL a pagar
Trimestre Presunção (R$) Alíquota da CSLL (%) Valor da CSLL (R$)
1º 435.550,67
9%
39.199,56
2º 419.913,28 37.792,19
3º 399.420,78 35.947,87
4º 731.290,49 65.816,14
Total 1.986.175,23 178.755,77
Fonte: Autor
Em seguida, resta o cálculo do Imposto de Renda. Este imposto, conforme
apresentado em 2.5.2.1, é calculado baseado em uma presunção do lucro que a
empresa estaria auferindo. O cálculo na Tabela 16 é feito aplicando-se o percentual
de 8,00% (oito por cento) sobre o faturamento, determinando-se a presunção do
lucro no valor de R$ 1.324.116,82 (um milhão, trezentos e vinte e quatro mil cento e
dezesseis reais, e oitenta e dois centavos).
Tabela 16 - Lucro Presumido - presunção do lucro para cálculo do IRPJ
Trimestre Mês Faturamento (R$) Faturamento no Trimestre (R$)
Presunção do Lucro (%)
Presunção do Lucro (R$)
1º
Janeiro 1.403.074,75
3.629.588,95 8,00% 290.367,12 Feverero 1.058.297,03
Março 1.168.217,17
2º
Abril 1.704.164,37
3.499.277,31 8,00% 279.942,18 Maio 1.025.199,24
Junho 769.913,70
3º
Julho 757.790,76
3.328.506,52 8,00% 266.280,52 Agosto 1.078.597,77
Setembro 1.492.117,99
4º
Outubro 1.573.436,81
6.094.087,45 8,00% 487.527,00 Novembro 1.857.663,84
Dezembro 2.662.986,80
Total 16.551.460,23 1.324.116,82
Fonte: Autor
64
Para determinar o Imposto de Renda a pagar, aplica-se a alíquota vigente de
15,00% (quinze por cento) sobre a presunção do lucro. Conforme calculo na Tabela
17, o valor a pagar referente ao IRPJ será de R$ 198.617,52 (cento e noventa e oito
mil seiscentos e dezessete reais, e cinqüenta e dois centavos).
Tabela 17 - Lucro Presumido - apuração do IRPJ a pagar
Trimestre Presunção do Lucro (R$) Alíquota do IRPJ (%) Valor do IRPJ (R$)
1º 290.367,12
15%
43.555,07
2º 279.942,18 41.991,33
3º 266.280,52 39.942,08
4º 487.527,00 73.129,05
Total 1.324.116,82 198.617,52
Fonte: Autor
Do mesmo modo que ocorre com as empresas optantes pelo Lucro Real, as
optantes pelo Lucro Presumido estão obrigadas a efetuar o pagamento do Imposto
de Renda Adicional de 10,00% (dez por cento) sobre os valores que ultrapassarem o
limite de R$ 60.000,00 (sessenta mil reais) no trimestre. Conforme apurado na
Tabela 18, o valor do imposto adicional a pagar, será de R$ 108.441,68 (cento e oito
mil quatrocentos e quarenta e um reais e sessenta e oito centavos).
Tabela 18 - Lucro Presumido - apuração do adicional do IRPJ a pagar
Trimestre Presunção do Lucro (R$)
Dedução do limite (R$)
Base apurada (R$)
Alíquota Adicional (%)
Valor do Adicional (R$)
1º 290.367,12 (60.000,00) 230.367,12
10%
23.036,71
2º 279.942,18 (60.000,00) 219.942,18 21.994,22
3º 266.280,52 (60.000,00) 206.280,52 20.628,05
4º 487.527,00 (60.000,00) 427.527,00 42.752,70
Total 1.324.116,82 (240.000,00) 1.084.116,82 108.411,68
Fonte: Autor
Deste modo, conforme resumo na Tabela 19, o total de Imposto de Renda a pagar,
será de R$ 307.029,20 (trezentos e sete mil e vinte e nove reais, e vinte centavos).
65
Tabela 19 - Lucro Presumido - apuração do total do IRPJ a pagar
Trimestre Valor da IRPJ (R$) Valor do Adicional (R$) Valor total (R$)
1º 43.555,07 23.036,71 66.591,78
2º 41.991,33 21.994,22 63.985,55
3º 39.942,08 20.628,05 60.570,13
4º 73.129,05 42.752,70 115.881,75
Total 198.617,52 108.411,68 307.029,20
Fonte: Autor
Apurados os impostos incidentes no enquadramento pelo Lucro Presumido, para
facilitar a compreensão e análise dos resultados, apresenta-se na Tabela 20, o
resumo dos tributos federais a pagar referente ao ano-calendário projetado para
2010, representando um valor total de R$ 1.089.913,27 (um milhão oitenta e nove
mil novecentos e treze reais e vinte e sete centavos).
Tabela 20 - Lucro Presumido - total dos tributos a pagar
Tributo Valor a pagar (R$)
PIS 107.584,49
COFINS 496.543,81
CSLL 178.755,77
IRPJ 307.029,20
Total 1.089.913,27
Fonte: Autor
Na Figura 4, observa-se que a proporção de comprometimento do faturamento pelos
tributos federais no Lucro Presumido, corresponde a 6,58% (seis por cento e
cinquenta e oito décimos por cento).
Figura 4 - Comprometimento do faturamento no Lucro Presumido Fonte: Autor
Em seguida, apresenta-se a modalidade tributária pelo Simples Nacional.
66
4.4 SIMPLES NACIONAL
Conforme apresentado em 2.5.3, podem optar pelo Simples Nacional, empresas que
auferiram rendimentos inferiores ao teto de R$ 2.400.000,00 (dois milhões e
quatrocentos mil reais) nos últimos 12 (doze) meses. Ou seja, na situação hipotética
estabelecida pela Tabela 3, a empresa obteria um faturamento acima do valor limite
para este enquadramento, não podendo optar por esta modalidade tributária.
Com as informações acima levantadas, dar-se início à análise dos resultados
obtidos.
4.5 ANÁLISE DOS RESULTADOS
Neste item, apresenta-se a análise dos resultados obtidos com os cálculos das
obrigações tributárias a nível federal, nas modalidades tributárias do Lucro Real e
Lucro Presumido.
Para atendimento ao quarto objetivo específico, estabelecido em 1.3.2, de comparar
o resultado obtido com o enquadramento utilizado atualmente estabeleceu-se que:
mantendo-se a estimativa de projeção de faturamento estabelecida na Tabela 3,
de R$ 16.551.460,23 (dezesseis milhões, quinhentos e cinqüenta e um mil,
quatrocentos e sessenta reais, e vinte e três centavos).
mantendo-se a atual organização empresarial da empresa estabelecida na
Tabela 2, que compreende 6 (seis) empresas, sendo 3 (três) no Lucro Presumido
e 3 (três) no Simples Nacional.
Realizados os cálculos de cada empresa (Tabela 21), no enquadramento do Lucro
Real, e do Simples Nacional, estima-se que as empresas teriam como obrigação
tributária na projeção da situação atual o valor total de R$ 1.237.765,59 (um milhão
duzentos e trinta e sete mil setecentos e sessenta e cinco reais e cinqüenta e nove
centavos).
67
Tabela 21 - Estimativa de faturamento e tributos na projeção da situação atual
Razão Social Enquadramento tributário
Faturamento (R$) Total dos tributos federais (R$)
Empresa 1 Matriz Fábrica
Lucro Presumido 2.620.448,28 155.392,58
Filial Loja 1 2.837.330,95 168.253,73
Empresa 2 Matriz Loja 2
Lucro Presumido 2.536.768,03 150.430,34
Filial Loja 3 721.821,11 42.803,99
Empresa 3 Matriz Loja 4
Simples Nacional 904.554,35 92.535,91
Filial Loja 5 946.921,69 96.870,09
Empresa 4 Matriz Loja 6 Lucro Presumido 2.357.410,85 139.794,46
Empresa 5 Matriz Loja 7 Simples Nacional 1.468.906,14 147.478,18
Empresa 6 Matriz Loja 8 Simples Nacional 2.157.299,50 244.206,30
Total 16.551.460,92 1.237.765,59
Fonte: Autor
Na Figura 5, observa-se que a proporção de comprometimento do faturamento na
projeção da situação atual, corresponde a 7,48% (sete por cento e quarenta e oito
décimos por cento).
Figura 5 - Comprometimento do faturamento na Projeção da Situação Atual Fonte: Autor
Dando continuidade à análise, na Tabela 22, elaborou-se um comparativo entre as
modalidades tributárias avaliadas e a projeção da situação atual, com a finalidade de
verificar qual a modalidade representa o menor desembolso financeiro com tributos
federais anualmente, atingindo assim o objetivo deste trabalho.
68
Tabela 22 - comparativo da Projeção da situação atual x Modalidades tributárias
Valor total a pagar (R$)
Projeção da Situação atual 1.237.765,59
Lucro Real 2.511.352,68
Diferença (1.273.587,09)
Projeção da Situação atual 1.237.765,59
Lucro Presumido 1.089.913,27
Diferença 147.852,31
Fonte: Autor
Na projeção da situação atual, a empresa pagaria o valor total de R$ 1.237.765,59
(um milhão duzentos e trinta e sete mil setecentos e sessenta e cinco reais e
cinqüenta e nove centavos), enquanto no Lucro Real R$ 2.511.352,68 (dois milhões,
quinhentos e onze mil, trezentos e cinqüenta e dois reais, e sessenta e oito
centavos), uma diferença que representa duas vezes mais do que a projeção do
valor atual.
No caso da opção pelo Lucro Presumido, na situação hipotética, a empresa iria
desembolsar em tributos o valor total R$ 1.089.913,27 (um milhão oitenta e nove mil
novecentos e treze reais e vinte e sete centavos), representando uma redução de
11,95% (onze por cento e noventa e cinco décimos por cento) em comparação com
a projeção da situação atual.
Na Figura 5, apresenta-se um resumo da proporção de comprometimento do
faturamento com o pagamento de tributos federais, sendo claramente visível a
vantagem do Lucro Presumido em relação ao Lucro Real, e a Situação Atual.
Figura 6 - Comparativo entre o Lucro Presumido, Lucro Real e Projeção da Situação Atual Fonte: Autor
69
Com isso, verifica-se que o Lucro Presumido é a melhor opção de enquadramento
tributário em comparação com a projeção da situação atual, pois irá representar
menor desembolso financeiro em relação aos tributos federais: PIS, COFINS, IRPJ e
CSLL, caso fosse realizada a constituição de uma única empresa.
Porém, devido à empresa possuir um desembolso tributário próximo ao valor
estimado para a situação atual no período de 2010, a mudança depende da análise
e avaliação de outros tributos, que possam representar redução considerável do
gasto, como o ICMS, que no Lucro Real e no Presumido, pode ser deduzido os
valores de créditos pagos.
A seguir apresentam-se as considerações finais do presente trabalho.
70
5 CONSIDERAÇÕES FINAIS
Com este trabalho de conclusão de curso pode-se perceber a importância do uso do
Planejamento Tributário como auxílio na escolha da modalidade de tributação que
represente o menor desembolso financeiro em tributos federais.
Revendo cada objetivo específico estabelecido para realização deste trabalho,
temos os seguintes resultados:
Identificar o atual enquadramento tributário de cada empresa do grupo:
identificou-se que o grupo é composto por 6 (seis) empresas, sendo 3 (três)
enquadradas no Lucro Presumido, e 3 (três) enquadradas no Simples Nacional;
Obter o faturamento dos últimos 12 (doze) meses das empresas do grupo:
foram obtidos, relatórios de faturamento de cada empresa do período de Maio de
2009 a Abril de 2010 (Apêndices de A a I).
Identificar as possíveis configurações de enquadramento tributário: para
isso estabeleceu-se uma situação hipotética com a criação de uma única
empresa, e projeção de seu faturamento para o ano-calendário 2010, e
determinou-se que esta empresa poderia optar pelas modalidades tributárias do
Lucro Real, ou Lucro Presumido. Por possuir faturamento anual projetado no
valor de R$ 16.551.460,23 (dezesseis milhões, quinhentos e cinqüenta e um mil,
quatrocentos e sessenta reais, e vinte e três centavos), acima do limite
estabelecido para o Simples Nacional que é de R$ 2.400.000,00 (dois milhões e
quatrocentos mil reais), esta empresa não poderia optar por este enquadramento.
Comparar o resultado da avaliação com o enquadramento utilizado
atualmente: Neste caso foi realizado um comparativo das duas modalidades
possíveis: Lucro Real, ou Presumido, em relação a projeção da situação atual.
Com os objetivos específicos atendidos, atingiu-se também o objetivo geral de:
Identificar o enquadramento tributário que ofereça mais vantagens para o grupo
de empresas objeto do estudo.
71
Neste caso, identificou-se que o Lucro Presumido é a melhor opção de
enquadramento tributário caso fosse realizada a constituição de uma única empresa
em comparação com a projeção da situação atual, representando uma redução de
11,95% (onze por cento e noventa e cinco décimos por cento) com o desembolso
financeiro em relação aos tributos federais: PIS, COFINS, IRPJ e CSLL,
Porém, ressalta-se que devido ao baixo índice de diferença entre a situação atual e
a situação hipotética estabelecida, é aconselhável o estudo aprofundado de toda a
área contábil e jurídica que envolvem a constituição de tais empresas, e verificar a
real possibilidade de efetivação da sugestão acima exposta. Sendo estabelecido
como sugestões para trabalhos futuros, as seguintes pesquisas possíveis:
Análise e avaliação da incidência de ICMS sobre as mercadorias
comercializadas, pois este tributo possui o chamado “crédito tributário”, que a
empresa pode abater do valor devido os valores pagos na compra de matéria-
prima ou mercadorias para revenda;
Análise e avaliação da gestão de custos dos produtos, para verificar se algum
produto está sendo vendido com prejuízo, e identificar os produtos que ofereçam
maior margem de lucro;
REFERÊNCIAS
BRASIL, Constituição da República Federativa do Brasil, de 5/10/1988, Disponível em: <http://www.planalto.gov.br>. Acesso em: 14 de maio de 2010.
______, IN SRF nº 93, de 24/12/1997, Dispõe sobre a apuração do Imposto de Renda e da Contribuição Social sobre o Lucro das Pessoas Jurídicas a partir do ano calendário de 1997. Disponível em: <http://www.receita.fazenda.gov.br>. Acesso em: 14 de maio de 2010.
______, Lei Complementar nº 7/70, de 07/09/1970, Institui o Programa de Integração Social, e dá outras providências. <http://www. receita.fazenda.gov.br>. Acesso em: 16 de maio de 2010.
______, Lei Complementar nº 123/2006, de 15/12/2006, Institui o Estatuto Nacional
da Microempresa e da Empresa de Pequeno Porte <http://www. receita.fazenda.gov.br>. Acesso em: 14 de maio de 2010.
______, Lei Complementar nº 5.172/1996, de 25/10/1996, Dispõe sobre o Sistema Tributário Nacional e institui normas gerais de direito tributário aplicáveis à União, Estados e Municípios. <http://www. receita.fazenda.gov.br>. Acesso em: 14 de maio de 2010.
______, Lei Complementar nº 7.689/88, de 15/12/1988, Institui contribuição social sobre o lucro das pessoas jurídicas e dá outras providências. <http://www. receita.fazenda.gov.br>. Acesso em: 16 de maio de 2010.
______, Lei Complementar nº 9.718/98, de 27/11/1998, Altera a Legislação
Tributária Federal. <http://www. receita.fazenda.gov.br>. Acesso em: 16 de maio de 2010.
______, Lei Complementar nº 10.637/2002, de 30/12/2002, Dispõe sobre a não-cumulatividade na cobrança da contribuição para os Programas de Integração Social (PIS) e de Formação do Patrimônio do Servidor Público (Pasep), nos casos que especifica; sobre o pagamento e o parcelamento de débitos tributários federais, a compensação de créditos fiscais, a declaração de inaptidão de inscrição de pessoas jurídicas, a legislação aduaneira, e dá outras providências. <http://www. receita.fazenda.gov.br>. Acesso em: 14 de maio de 2010.
______, Regulamento do Imposto de Renda - RIR/99, de 27/11/1998,
Regulamenta a tributação, fiscalização, arrecadação e administração do Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza. <http://www. receita.fazenda.gov.br>. Acesso em: 16 de maio de 2010.
CATELLI, Armando. Controladoria: uma abordagem da gestão econômica – GECON, 2. ed. São Paulo: Atlas, 2001.
CERVO, Amado L.;BERVIAN, Pedro A. Metodologia Científica, 5. ed. São Paulo:
Pearson Prentice Hall, 2002.
DRUCKER, Peter F. Introdução à Administração, 3. ed. São Paulo: Pioneira, 1998.
FABRETTI, Láudio C. Contabilidade tributária, 8. ed. São Paulo: Atlas, 2003.
GIL, Antônio C. Métodos e técnicas de pesquisa social, 4. ed. São Paulo: Atlas,
1994.
HAMEL, Gary. O futuro da administração, 1. ed. Rio de Janeiro: Campus, 2007.
MOSIMANN, Clara P; FISCH, Sílvio. Controladoria: seu papel na administração de empresas, 2. ed. São Paulo: Atlas, 1999.
NEVES, Silvério das et al Curso prático de imposto de renda pessoa jurídica e tributos conexos (CSLL, PIS e COFINS), 14. ed. São Paulo: Frase Editora, 2009.
NOGUEIRA, Arnaldo J. F. M. Teoria geral da administração para o século XXI, 1. ed. São Paulo: Ática, 2007.
OLIVEIRA, Antonio B. S. Controladoria: fundamentos do controle empresarial, 1. ed. São Paulo: Saraiva, 2009.
OLIVEIRA, Djalma de P. R. Planejamento estratégico: Conceitos, metodologia e práticas, 14. ed. São Paulo: Atlas, 1999.
OLIVEIRA, Luís M. de. Controladoria: Conceitos e aplicações, 1. ed. São Paulo:
Futura, 1998.
______, et al. Manual de contabilidade tributária, 2. ed. São Paulo: Atlas, 2003.
______, et al. Controladoria Estratégica, 3. ed. São Paulo: Atlas, 2005
RICHARDSON, Roberto J. Pesquisa social: métodos e técnicas, 3. ed. São Paulo:
Atlas, 2007.
TAVARES, Alexandre M. Fundamentos de Direito Tributário, 3. ed. Florianópolis:
Momento Atual, 2006.
VERGARA, Sylvia C. Projetos e relatórios de pesquisa em administração, 6. ed.
São Paulo: Atlas, 2005.
YOUNG, Lúcia H. B. Planejamento tributário: Fusão, Cisão e Incorporação, 2.
ed. Curitiba: Juruá, 2006.
GLOSSÁRIO
COFINS - Contribuição para Financiamento da Seguridade
CSLL - Contribuição Social sobre o Lucro Líquido
CTN - Código Tributário Nacional
FGTS - Fundo de Garantia do Tempo de Serviço
INSS - Instituto Nacional de Seguridade Social
IRPJ - Imposto de Renda da Pessoa Jurídica
LAIR - Lucro Antes do Imposto de Renda
PIS - Programa de Integração Social
RIR - Regulamento do Imposto de Renda
APÊNDICES
APÊNDICE A - Faturamento mensal da Empresa 1 - Matriz
APÊNDICE B - Faturamento mensal da Empresa 1 - Filial
Trimestre Mês Faturamento real (R$)Estimativa de
Faturamento (R$)
Janeiro 49.569,42 49.569,42
Feverero 44.649,90 44.649,90
Março 92.473,48 92.473,48
Abril 419.223,50 419.223,50
Maio¹ 162.303,79 170.418,98
Junho¹ 104.376,66 109.595,49
Julho¹ 56.443,74 59.265,93
Agosto¹ 307.111,77 322.467,36
Setembro¹ 346.176,92 363.485,77
Outubro¹ 280.897,73 294.942,62
Novembro¹ 400.580,88 420.609,92
Dezembro¹ 260.710,40 273.745,92
2.524.518,19 2.620.448,28
1º
2º
3º
4º
Total
¹ Estimativa: variação positiva de 5% sobre o faturamento no ano de 2009;
Trimestre Mês Faturamento real (R$)Estimativa de
Faturamento (R$)
Janeiro 430.743,32 430.743,32
Feverero 254.513,24 254.513,24
Março 205.254,17 205.254,17
Abril 251.738,58 251.738,58
Maio¹ 103.822,70 109.013,84
Junho¹ 74.019,88 77.720,87
Julho¹ 77.767,90 81.656,30
Agosto¹ 95.417,63 100.188,51
Setembro¹ 234.080,55 245.784,58
Outubro¹ 282.765,84 296.904,13
Novembro¹ 285.120,54 299.376,57
Dezembro¹ 461.368,43 484.436,85
2.756.612,78 2.837.330,95
1º
2º
3º
4º
Total
¹ Estimativa: variação positiva de 5% sobre o faturamento no ano de 2009;
APÊNDICE C - Faturamento mensal da Empresa 2 - Matriz
APÊNDICE D - Faturamento mensal da Empresa 2 - Filial
Trimestre Mês Faturamento real (R$)Estimativa de
Faturamento (R$)
Janeiro 267.515,68 267.515,68
Feverero 186.570,08 186.570,08
Março 182.405,74 182.405,74
Abril 238.811,68 238.811,68
Maio¹ 179.968,08 188.966,48
Junho¹ 132.958,84 139.606,78
Julho¹ 150.444,85 157.967,09
Agosto¹ 142.735,41 149.872,18
Setembro¹ 188.097,21 197.502,07
Outubro¹ 209.799,37 220.289,34
Novembro¹ 218.373,22 229.291,88
Dezembro¹ 359.970,50 377.969,03
2.457.650,66 2.536.768,03
4º
Total
¹ Estimativa: variação positiva de 5% sobre o faturamento no ano de 2009;
1º
2º
3º
Trimestre Mês Faturamento real (R$)Estimativa de
Faturamento (R$)
Janeiro 102.945,75 102.945,75
Feverero 74.565,73 74.565,73
Março - -
Abril 32.397,39 32.397,39
Maio¹ 39.909,30 41.904,77
Junho¹ 39.425,25 41.396,51
Julho¹ 42.046,90 44.149,25
Agosto¹ 36.697,74 38.532,63
Setembro¹ 64.302,15 67.517,26
Outubro¹ 62.676,92 65.810,77
Novembro¹ 80.651,06 84.683,61
Dezembro¹ 121.826,15 127.917,46
697.444,34 721.821,11
4º
Total
¹ Estimativa: variação positiva de 5% sobre o faturamento no ano de 2009;
1º
2º
3º
APÊNDICE E - Faturamento mensal da Empresa 3 - Matriz
APÊNDICE F - Faturamento mensal da Empresa 3 - Filial
Trimestre Mês Faturamento real (R$)Estimativa de
Faturamento (R$)
Janeiro 116.024,93 116.024,93
Feverero 81.435,85 81.435,85
Março 78.197,15 78.197,15
Abril 86.034,20 86.034,20
Maio¹ 42.506,83 44.632,17
Junho¹ 30.487,04 32.011,39
Julho¹ 35.527,57 37.303,95
Agosto¹ 37.993,37 39.893,04
Setembro¹ 61.630,89 64.712,43
Outubro¹ 67.102,97 70.458,12
Novembro¹ 73.221,18 76.882,24
Dezembro¹ 168.541,79 176.968,88
878.703,77 904.554,35
4º
Total
¹ Estimativa: variação positiva de 5% sobre o faturamento no ano de 2009;
1º
2º
3º
Trimestre Mês Faturamento real (R$)Estimativa de
Faturamento (R$)
Janeiro 56.679,02 56.679,02
Feverero 76.133,77 76.133,77
Março 113.581,49 113.581,49
Abril 123.719,20 123.719,20
Maio¹ - -
Junho¹ - -
Julho¹ 22.953,88 24.101,57
Agosto¹ 52.906,74 55.552,08
Setembro¹ 91.841,41 96.433,48
Outubro¹ 102.486,54 107.610,87
Novembro¹ 110.835,05 116.376,80
Dezembro¹ 168.317,53 176.733,41
919.454,63 946.921,69
4º
Total
¹ Estimativa: variação positiva de 5% sobre o faturamento no ano de 2009;
1º
2º
3º
APÊNDICE G - Faturamento mensal da Empresa 4 - Matriz
APÊNDICE H - Faturamento mensal da Empresa 5 – Matriz
Trimestre Mês Faturamento real (R$)Estimativa de
Faturamento (R$)
Janeiro 165.368,94 165.368,94
Feverero 133.026,58 133.026,58
Março 207.735,88 207.735,88
Abril 214.187,61 214.187,61
Maio¹ 165.640,68 173.922,71
Junho¹ 142.741,09 149.878,14
Julho¹ 133.388,13 140.057,54
Agosto¹ 135.099,26 141.854,22
Setembro¹ 177.551,18 186.428,74
Outubro¹ 190.928,49 200.474,91
Novembro¹ 226.356,38 237.674,20
Dezembro¹ 387.429,88 406.801,37
2.279.454,10 2.357.410,85
4º
Total
¹ Estimativa: variação positiva de 5% sobre o faturamento no ano de 2009;
1º
2º
3º
Trimestre Mês Faturamento real (R$)Estimativa de
Faturamento (R$)
Janeiro 95.603,18 95.603,18
Feverero 78.709,83 78.709,83
Março 125.110,51 125.110,51
Abril 133.270,93 133.270,93
Maio¹ 115.401,93 121.172,03
Junho¹ 92.269,53 96.883,01
Julho¹ 93.567,75 98.246,14
Agosto¹ 92.312,22 96.927,83
Setembro¹ 120.524,45 126.550,67
Outubro¹ 127.364,02 133.732,22
Novembro¹ 143.347,73 150.515,12
Dezembro¹ 202.080,65 212.184,68
1.419.562,73 1.468.906,14
1º
2º
3º
4º
Total
¹ Estimativa: variação positiva de 5% sobre o faturamento no ano de 2009;
APÊNDICE I - Faturamento mensal da Empresa 6 – Matriz
Trimestre Mês Faturamento real (R$)Estimativa de
Faturamento (R$)
Janeiro 118.624,51 118.624,51
Feverero 128.692,05 128.692,05
Março 163.458,75 163.458,75
Abril 204.781,97 204.781,97
Maio¹ 166.826,92 175.168,27
Junho¹ 116.972,85 122.821,49
Julho¹ 109.564,77 115.043,01
Agosto¹ 126.961,83 133.309,92
Setembro¹ 136.859,99 143.702,99
Outubro¹ 174.489,37 183.213,84
Novembro¹ 230.717,62 242.253,50
Dezembro¹ 405.932,57 426.229,20
2.083.883,20 2.157.299,50
1º
2º
3º
4º
Total
¹ Estimativa: variação positiva de 5% sobre o faturamento no ano de 2009;