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UNIVERSIDADE CÂNDIDO MENDES PÓS GRADUAÇÃO LATO SENSU
CURSO DE FINANÇAS E GESTÃO CORPORATIVA
ADRIANE DA SILVA NAVARRA
AUDITORIA DE CONTAS A RECEBER
ORIENTADOR: PROF.: ALEKSANDRA SLIWOWSKAA DARSTSCH
NITERÓI/RJ 2005
2
UNIVERSIDADE CÂNDIDO MENDES PÓS GRADUAÇÃO LATO SENSU
CURSO DE FINANÇAS E GESTÃO CORPORATIVA
ADRIANE DA SILVA NAVARRA
AUDITORIA DE CONTAS A RECEBER
APROVADA EM:
BANCA EXAMINADORA
________________________________________________________ PROF.
________________________________________________________ PROF.
________________________________________________________ PROF.
NITERÓI/RJ 2005
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DEDICATÓRIA
À minha mãe e meus filhos, por terem tido paciência e compreensão nos momentos turbulentos dos meus estudos e ao meu querido Ricardo por me fazer acreditar que todos nós somos capazes quando se quer chegar a algum lugar.
4
SUMÁRIO
Introdução .......................................................................................................... 09 1 - Auditoria Interna .......................................................................................... 10
1.1 – Origens da Auditoria Interna ......................................................... 10 1.2 - Objetivos da Auditoria Interna ..................................................... 12 1.3 – Autoridade, Responsabilidade, e Independência ........................... 14
1.3.1 – Autoridade .................................................................... 14 1.3.2 – Responsabilidade .......................................................... 14 1.3.3 – Independência ............................................................... 15
1.4 – Diferenças básicas entre Auditoria Interna e Auditoria Externa .... 16 1.5 – Controle Interno ............................................................................. 17
1.5.1 – Conceito de Controle Interno ........................................ 18 1.5.2 – Objetivos do Controle Interno ....................................... 20 1.5.3 - Características do Controle Interno ................................ 21
2 - Auditoria de Contas a Receber ....................................................................... 22 2.1 - Apresentação das Contas a Receber nas Demonstrações Contábeis 22 2.2 - Clientes ............................................................................................ 23 2.3 - Provisão para riscos de crédito ......................................................... 24 2.4 - Títulos Descontados ......................................................................... 26 2.5 - Juros a Receber ................................................................................. 27 2.6 - Crédito a Funcionários ...................................................................... 28 2.7 - Impostos a Recuperar ....................................................................... 28 2.8 - Princípios de Contabilidade específicos ........................................... 29 2.9 - Objetivos da Auditoria de Contas a Receber .................................... 31 2.10 – Controles Internos das Contas a Receber......................................... 32
2.10.1 - Características básicas dos Controles Internos .............. 32 2.10.2 - Modelo de Questionário para Avaliação ....................... 35 2.10.3 - Principais fraudes cometidas ......................................... 36 2.10.4 - Procedimentos de Auditoria .......................................... 38 2.10.5 - Aspectos relacionados com a circularização ................. 41 2.10.6 - Programa de Auditoria ................................................... 46
2.10.6.1 – Visita de Ínterim – Procedimento –Vendas. 47 2.10.6.2 – Visita de Ínterim – Procedimento –
Contas a Receber de Clientes ................... 50 2.10.6.3 - Visita Preliminar – Procedimento –Vendas. 51 2.10.6.4 – Visita Preliminar – Procedimento –
Contas a Receber de Clientes ................... 51 2.10.6.5 - Visita final – Procedimento – Vendas ....... 52 2.10.6.6 - Visita final – Procedimento –
Contas a Receber de Clientes ................... 53 Conclusão .............................................................................................................. 56 Anexo I .................................................................................................................. 57 Bibliografia ............................................................................................................ 58
5
RESUMO
As Contas a Receber são os direitos adquiridos por vendas a prazo de bens e serviços a
clientes, assim como outras transações que propiciam valores a receber. Abordarei neste
trabalho monográfico a importância da auditoria interna, os critérios da avaliação e os
aspectos gerais em torno desta conta. Mencionarei os conceitos de autores sobre esta
matéria e a minha concepção sobre a mesma.
6
INTRODUÇÃO
Este trabalho tem como objetivo mostrar a atuação da Auditoria Interna de
Contas a Receber.
- O Capítulo 1 aborda a origem do termo “auditor” e da prática da Auditoria Interna
desde os tempos antigos, a importância e os objetivos do Auditor Interno em uma
organização. Mostra como estão situadas a Autoridade, a Responsabilidade e a
Independência do Auditor Interno em atuação na organização, as diferenças básicas
entre Auditoria interna e Auditoria externa e a importância do Controle Interno para a
Auditoria.
- O Capítulo 2 apresenta os aspectos relacionados com a adequada apresentação de
contas a receber nas demonstrações contábeis, os princípios de contabilidade
específicos e controles internos. Será dada ênfase às principais fraudes constatadas e na
parte final do capítulo, será apresentado um programa completo de auditoria, dividido
nas três visitas clássicas.
7
1. AUDITORIA INTERNA
1.1 ORIGENS DA AUDITORIA INTERNA
A palavra Auditoria tem sua origem no latim. Vem de “Audire”, que
significa ouvir. Segundo Aurélio Buarque de Holanda1, Auditoria significa:
1. Cargo de Auditor; 2. Lugar ou repartição onde o auditor exerce as suas funções; 3. Cont. Exame analítico e pericial que segue o desenvolvimento das
operações contábeis, desde o início até o balanço; auditagem.
É difícil precisar quando começa a história da auditoria, pois toda a pessoa
que possuía a função de verificar a legitimidade dos fatos econômico-financeiros,
prestando contas a um superior, pode ser considerada como auditor.
Os imperadores romanos nomeavam altos funcionários que eram
encarregados de supervisionar as operações financeiras de seus administradores provinciais
e lhes prestar contas verbalmente. Na França, no século III, os barões tinham que realizar
leitura pública das contas de seus domínios, na presença de funcionários designados pela
Coroa.
Conforme afirma alguns autores, a prática da Auditoria já se aplicava desde
os tempos das colônias pelos antigos mercadores que eram possuidores de bens e
mercadorias em terras distantes, perdendo-se, assim, o controle dos investimentos feitos
nas capitais, em dinheiro, mercadorias, terras, etc...
Segundo Francisco José de Araújo2 em seu trabalho Auditoria Interna: O
que e para quê? :
1 Novo Dicionário Aurélio da Língua Portuguesa pág. 199 2ª ed. 1986 – Editora Nova Fronteira
8
“O surgimento da Auditoria deu-se em decorrência do desenvolvimento dos negócios, que, ao longo dos anos, experimentaram mudanças consideráveis, procurando acompanhar a evolução dos tempos e o crescimento tecnológico. Afirma-se que o termo auditor surgiu em fins do século XIII, na Inglaterra, quando Eduardo I, em 1285, mencionou o termo auditor, dizendo que, se as contas, por ele examinadas, não refletissem a realidade dos fatos, seu testemunho seria motivo de punição. Note-se que a figura do auditor emergiu como um elemento cujo propósito se prendia na identificação de irregularidades nos negócios, visando à punição dos infratores”
Generalizando, o termo Auditor Interno ou a prática da Auditoria Interna
teria seu reconhecimento desde o começo do século, onde as grandes organizações
mundiais usavam de empresas independentes especificamente para executar os serviços de
auditoria.
Com o crescente desenvolvimento do mercado estas organizações não
abriam mão do controle anual dos seus negócios para avaliar sua situação em seu balanço.
Só que esta prática ainda não era suficiente, uma vez que não era possível, para estas
empresas independentes de auditoria, acompanhar mais de perto as diversas operações da
organização.
Podemos então entender a necessidade do surgimento de um grupo de
empregados de “confiança” para exercer as funções de “auditores” e executando este
acompanhamento. Por se situarem no ambiente da organização seriam denominados
“internos”.
A partir daí suas funções que inicialmente seriam apenas de conferência e
revisão passariam a colaborar mais com a diretoria no sentido de melhorar o desempenho
administrativo geral.
Portanto surgiu o Auditor Interno como ramificação da função da empresa
independente de Auditoria (ou Auditoria Externa).
2 Revista Contabilidade Brasileira – pág. 30
9
1.2 OBJETIVOS DA AUDITORIA INTERNA
De uma maneira geral, a Auditoria Interna tem como objetivo principal
auxiliar a Administração no sentido de fornecer informações a respeito das diversas
atividades operacionais da organização, possibilitando, assim, uma maior sustentação na
tomada de decisões.
Além disso, os dados contábeis necessários para uma tomada de decisão
tornaram a contabilidade mais importante, e como meio de verificação a Auditoria Interna
executa seu trabalho com o objetivo de constatar que tais dados contábeis merecem
confiança e espelham realmente a posição econômica e financeira da companhia. Os dados
contábeis estão sujeitos a erros, que podem ser por falta de eficiência dos empregados, por
incompetência, por falta de conhecimentos destes ou por dados errôneos para a encoberta
de fraudes ou desfalques, e tendo-se em vista que um trabalho executado por auditor
externo se torna impeditivo devido ao alto custo de seus serviços, a auditoria interna mais
uma vez tem sua importância como ferramenta de trabalho da administração para a
identificação dos erros e deficiências existentes e suas possíveis soluções.
Para isso, o Auditor interno, deve conhecer as diversas áreas das atividades
da organização que possa ser de grande utilidade à Administração.
No conceito de TEIXEIRA3:
“A Auditoria Interna não se restringe exclusivamente à verificação de registros contábeis e financeiros à luz das rotinas determinísticas traçadas à luz do acaso. Atua junto aos demais registros de natureza gerencial em sua abrangência, capazes de sustentar elementos indispensáveis à gestão, quanto a utilidade e compreensão geral de todas as atividades desenvolvidas em setores distintos da empresa, e passíveis de revisão. Levando-se em consideração o amplo conceito de controle interno, conforme publicado pelo AICPA (American Institute to Certified Public Accountants) pode ser observada a
3 COAD – Adm. Negócios pág. 98 – ano XII DE 08/03/99 A 17/03/99
10
amplitude ou abrangência dos trabalhos desenvolvidos pela auditoria interna em uma determinada organização. Uma vez que compreende o desdobramento do planejamento organizacional em todos os níveis, através de seus programas, procedimentos, métodos e medidas utilizados pela empresa com o propósito de fazer garantir a sua eficiência/eficácia operacional, assegurando sobremaneira, a precisão da informação utilizada pela gerência, além de contribuir efetivamente para o estímulo das atividades produtivas, incentivando a observância das políticas e diretrizes estabelecidas oportunamente pela alta administração. Efetivando-se na condição de elemento auxiliar da gestão empresarial, a Auditoria Interna, se faz presente, contribuindo de fato para um eficiente controle mediante o monitoramento dos predicados de controles confiáveis, previamente estabelecidos, ou orientando (mediante a utilização de parâmetros técnico/científico/operacional) para a necessidade de implantação de mecanismos de controles de maior efetividade.”
Para conseguir o cumprimento deste objetivo geral de serviço à
administração, há necessidade de desempenhar atividades tais como:
- Revisar e avaliar a eficácia, suficiência e aplicação dos controles contábeis, financeiros
e operativos;
- Determinar a extensão do cumprimento das normas, dos planos e procedimentos
vigentes;
- Determinar a extensão dos controles sobre a existência dos ativos da organização e da
sua proteção contra toda sorte de perdas;
- Determinar quão dignas de confiança são as informações e dados contábeis e de outra
natureza, preparados dentro da organização;
- Avaliar a qualidade alcançada na execução de tarefas determinadas para o
cumprimento das respectivas responsabilidades.
11
1.3 AUTORIDADE, RESPONSABILIDADE E INDEPENDÊNCIA
1.3.1 AUTORIDADE
Ao mesmo tempo em que o Auditor interno deve possuir a autoridade
necessária para revisar todos os registros e documentos da organização, bem como avaliar
os seus controles internos, o mesmo não possui autoridade direta sobre os demais membros
da organização.
De acordo com SCHRADER4:
“O Auditor Interno deverá sempre ter autoridade suficiente para exercer as suas funções dentro dos campos de ação abaixo: 1. Comprovar a eficácia do sistema e controle interno existentes; 2. Controlar e vigiar o patrimônio da Empresa, como também a
seus empregados; 3. Vigiar o comportamento e política estabelecidos pelos órgãos
diretivos e as instruções que estes órgãos determinam sobre os assuntos comerciais, operacionais, funcionais, etc.;
4. Verificar o uso que é feito das mercadorias, dos valores e de outros bens da Empresa, no que tange à sua rentabilidade e segurança;
5. Propugnar pela obtenção de um nível nas relações entre os empregados e funcionários da Empresa, nos diferentes escalões hierárquicos;
6. Cientificar-se do correto desempenho nas atividades de cada funcionário, destacando-se as atenções para o tratamento que é destinado ao cliente;
7. Organizar os procedimentos do Departamento de Auditoria, para coordenar a ação deste Departamento com as do Controlador da Empresa e a dos Auditores Externos”.
1.3.2 RESPONSABILIDADE
As responsabilidades de um Auditor Interno, sejam perante o seu superior
direto ou da Administração, são múltiplas e podem ser resumidas como segue:
12
- Um Auditor Interno observa, com maior rigor do que qualquer outro empregado, os
regulamentos internos da firma;
- Mantém um alto padrão de comportamento (moral e funcional);
- É discreto, não se utilizando de fatos apurados para “fofocas” ou em proveito próprio
de autopromoção;
- Respeita as linhas hierárquicas existentes;
- Só reporta fatos (que não podem ser contestados) cuja prova consta dos documentos
verificados;
- Está sempre a colaborar na solução de problemas que surgirem de controle ou trabalho;
- Mantém sempre presente perante os setores que analisa que não tem função de espião,
investigador policial ou fiscal, mas sim de empregado categorizado, cujas funções são
definidas dentro da organização5.
1.3.3 INDEPENDÊNCIA
Podemos entender a independência do Auditor Interno com a seguinte
definição de TEIXEIRA6:
“A independência do auditor interno pode ser entendida na condição de fator indispensável à consecução dos objetivos inerentes ao êxito de seu trabalho. Até porque a Gerência carece de informações oportunas, próprias e isentas de qualquer tendenciosidade, que sejam produzidas mediante verificações consistentes que não guardem qualquer relação de dependência com o trabalho de linha, a fim de poder saber, a qualquer momento, se os procedimentos operacionais e/ou extra-operacionais estão se desenvolvendo conforme a programação prévia.”
4 Instituto de Auditores Internos do Brasil cap. 3 pág. 19 e 20 Ed. Atlas 1982 5 Entrevista gravada – Informações obtidas através de entrevistas com o Sr. e Osmar Moreira Emmerick 6 Ivandi Silva Teixeira, Docente CSE/UFPA – COAD Adm. de Negócios pág. 99
13
1.4 DIFERENÇAS BÁSICAS ENTRE AUDITORIA INTERNA E AUDITORIA
EXTERNA
O trabalho executado pela Auditoria Interna é idêntico àquele executado
pela Auditoria Externa. Ambas têm sua atenção voltada para o Controle Interno como
ponto de partida de seu exame e formulam sugestões de melhorias para as deficiências
encontradas; e ambas modificam a extensão de seu trabalho de acordo com as suas
observações e a eficiência dos sistemas contábeis e de Controles Internos existentes.
O Auditor interno é empregado da organização, e tem como principal
objetivo a verificação das partes operacionais e gerenciais através dos Controles Internos
existentes ou desejáveis, buscando aumentar a eficiência e eficácia da mesma.
Quanto ao Auditor Externo, sua relação com a organização se dá através de
contratação para a prestação de serviço específico. O fato deste não ter vínculo
empregatício com a organização auditada facilita sua independência, daí porque chamamos
de auditoria independente.
Conforme William Attie7:
“Tendo-se em vista os objetivos a que se propõem os auditores internos e externos, a aplicação das técnicas de auditoria é enfatizada de forma diferente, pois os auditores externos dirigem seus trabalhos para a verificação de saldos e valores para substanciar seu parecer com relação às demonstrações financeiras, conquanto os auditores internos tendem a dar maior atenção ao exame dos procedimentos e práticas operacionais.”
7 William Attie – Auditoria Conceitos e aplicações – Atlas 1995 – pág. 54
14
Quadro sintético das diferenças entre Auditoria interna e a Auditoria
Externa:
Almeida8
Auditor Interno Auditor Externo - é empregado da empresa auditada; - menor grau de independência; - executa auditoria contábil e
operacional; - os principais objetivos são:
· verificar se as normas internas estão sendo seguidas;
· verificar a necessidade de aprimorar as normas vigentes;
· verificar a necessidade de novas normas internas;
· efetuar auditoria das diversas áreas das demonstrações contábeis e em áreas operacionais;
· maior volume de testes (tem maior tempo na empresa para executar os serviços de auditoria).
- não tem vínculo empregatício com a empresa auditada;
- maior grau de independência; - executa apenas auditoria contábil; - o principal objetivo é emitir um
parecer ou opinião sobre as demonstrações contábeis, no sentido de verificar se estas refletem adequadamente a posição patrimonial e financeira, o resultado das operações e as origens e aplicações de recursos da empresa examinada. Também, se essas demonstrações foram elaboradas de acordo com os princípios contábeis e se esses princípios foram aplicados com uniformidade em relação ao exercício social anterior;
- menor volume de testes, já que o auditor externo está interessado em erros que individualmente ou cumulativamente possam alterar de maneira substancial as informações das demonstrações contábeis.
1.5 CONTROLE INTERNO
Quando começou-se a pensar em organização através de meio científico ou
técnico de dirigir, o Controle se tornou imprescindível. Nas organizações de pequeno porte
normalmente este controle é feito pela figura do dono da empresa. Entretanto, a medida em
que a organização cresce e amplia suas atividades, faz-se necessário a criação de políticas,
normas e procedimentos que visam auxiliar a gestão. A todo este conjunto de regras e
ordenamentos chamamos de Controle Interno.
8 Marcelo Cavalcanti de Almeida, Curso Moderno e Completo. Ed., Atlas 5ª. Edição. SP
15
1.5.1 CONCEITO DE CONTROLE INTERNO
Na leitura de vários conceitos, nota-se que não existe uma unidade de
pensamento sobre o que se deve entender por CONTROLE INTERNO:
“O Controle Interno compreende o plano de organização e todos os métodos e medidas adotadas na empresa para salvaguardar seus ativos, verificar a exatidão e fidelidade dos dados contábeis, desenvolver a eficiência nas operações e estimular o seguimento das políticas executivas prescritas”.9
temos também: “O Conjunto de atividades, planos, métodos e procedimentos interligados utilizado com vistas a assegurar que o objetivo dos órgãos e entidades da administração pública sejam alcançados, de forma confiável e concreta, evidenciando eventuais desvios ao longa da gestão, até a consecução dos objetivos fixados pelo Poder Público”.10
ou ainda:
“Qualquer ação tomada pela administração (assim compreendida tanto a Alta Administração como os níveis gerenciais apropriados) para aumentar a probabilidade que os objetivos e metas estabelecidos sejam atingidos. A Alta administração e a gerência planejam, organizam, dirigem e controlam o desempenho de maneira a possibilitar com razoável certeza essa realização”.11
Como podemos observar o conceito é bastante abrangente. O que significa,
de imediato, é que o Controle Interno refere-se não apenas aos aspectos diretamente
relacionados às funções de contabilidade e finanças, mas sim a todos os aspectos das
operações de uma empresa.
9 Comitê de Procedimentos de Auditoria do Instituto Americano de Contadores Públicos Certificados. 10 Instrução Normativa n.º 16, de 20.12.91, do Departamento de Tesouro Nacional. 11 Instrução SEST n.º: 02, de 05.10.86, “Normas para o Exercício Profissional da Auditoria Interna”
16
A definição abaixo de CONTROLE INTERNO, descreve o conceito dado
pelo Comitê de Procedimentos de Auditoria do Instituto Americano de Contadores
Públicos Certificados, o qual parece ser o mais abrangente:
“O Controle Interno compreende o plano de organização e o conjunto coordenado de métodos e medidas, adotados pela empresa, para proteger seu patrimônio, verificar a exatidão e a fidedignidade de seus dados contábeis, promover a eficiência operacional e encorajar a adesão à política traçada pela administração.”12
Fatores que compõem o conceito de Controle Interno:
a) Políticas – Compreendem o conjunto de declarações de caráter
administrativo a respeito das intenções da organização, são comumente
conhecidas como políticas estratégicas;
b) Metas – São alvos específicos quantificados, dentro de sistemas
específicos e podem também ser denominados como metas
operacionais;
c) Plano de organização – É o modo pelo qual se organiza um sistema;
d) Métodos e medidas – Estabelecem os caminhos e os meios de
comparação e julgamento para se chegar a determinado fim, mesmo que
não tenham sido preestabelecidos formalmente (normas, sistemas,
manuais de serviços, rotinas, etc);
e) Exatidão e fidedignidade dos dados contábeis – correspondem a
adequada precisão e observância aos elementos dispostos na
contabilidade.
f) Eficiência operacional – Compreende a ação ou força a ser posta em
prática nas transações realizadas pela empresa;
12 William Attie – Livro de Auditoria Conceitos e Aplicações, pág. 61. Ed. Atlas 1995
17
g) Independência – É necessário que todos os itens se interinfluenciem de
forma acentuada para que haja um controle interno adequado, de tal
forma que a deficiência de qualquer um deles comprometerá todo o
sistema;
h) Pessoal – É necessário lembrar que estes planos de políticas, sistemas e
organização são “ferramentas utilizadas por pessoas. A eficiência
administrativa será comprometida se a organização não dispor de um
quadro de pessoal adequadamente dimensionado, capaz, eficiente e
motivado.
Com base nos fatores acima podemos concluir que CONTROLE INTERNO
é o conjunto de políticas estratégicas e operacionais procedimentos e definições de
estrutura, organizacional operado por pessoas capacitadas e que visam salvaguardar os
ativos da organização, assegurar a fidedignidade das informações contábeis e gerenciais e
estimular a eficiência operacional.
1.5.2 OBJETIVOS DO CONTROLE INTERNO
Os problemas de Controle Interno encontram-se, na empresa moderna, em
todos os seus segmentos: vendas, fabricação, desenvolvimento, compras, tesouraria, etc. O
exercício de um adequado controle sobre cada uma dessas áreas assume fundamental
importância para que se atinjam os resultados mais favoráveis com menores desperdícios.
É impossível conceber uma empresa que não disponha de controles que
possam garantir a continuidade do fluxo de suas operações e informações propostas. Por
18
analogia, toda empresa possui controles internos. A diferença básica é que estes podem ser
adequados ou não.
A função da contabilidade como instrumento de controle administrativo é
hoje unanimemente reconhecida. Um sistema de contabilidade que não esteja apoiado em
um Controle Interno eficiente é, até certo ponto, inútil, uma vez que não é possível confiar
nas informações contidas em seus relatórios. Informações contábeis distorcidas podem
levar a conclusões erradas e danosas para a empresa.
1.5.3 CARACTERÍSTICAS DO CONTROLE INTERNO
Um Controle Interno adequado é aquele estruturado pela administração e
que possa propiciar uma razoável margem de garantia que os objetivos e metas serão
atingidos de maneira eficaz, eficiente e com a necessária economicidade.
Razoável margem de garantia pode ser entendido como medidas de
efetividade e a custos razoáveis, estabelecidas para evitar desvios ou restringi- los a um
nível tolerável.
Isso significa que erros e procedimentos ilegais ou fraudulentos serão
evitados e, na sua ocorrência, serão detectados e corrigidos dentro de curto prazo, pelos
funcionários, como parte de suas funções habituais.
Medidas de efetividade e de custos razoáveis são a decorrência do
conceito de comparar o valor do risco ou da perda potencial contra o custo do controle
respectivo.
Os Controles eficientes permitem cumprir os objetivos de maneira
correta e tempestiva com a mínima utilização de recursos.
19
2. AUDITORIA DE CONTAS A RECEBER
2.1 APRESENTAÇÃO DAS CONTAS A RECEBER NAS DEMONSTRAÇÕES
CONTÁBEIS
As Contas a Receber referem-se, basicamente, a dois casos: (i) créditos
provenientes do exercício da atividade operacional da empresa, relativos à venda a prazo
de bens e serviços; e (ii) outros créditos oriundos de transações que, embora não
representem o objeto principal da atividade empresarial, são inerentes às operações
normais da empresa.
Dado a estas características, faz-se necessária a segregação das Contas a
Receber em dois tipos para fins de apresentação nas demonstrações contábeis. As Contas a
Receber que são geradas a partir das vendas a prazo de bens e serviços que constituem o
objeto principal do negócio, devem ser agrupadas sob a rubrica CLIENTES e os demais
valores a receber, agrupados como OUTROS CRÉDITOS.
Outro aspecto a ser considerado diz respeito ao prazo previsto para a
realização das Contas a Receber, o que implicará em nova segregação, agora entre valores
a receber de curto prazo e valores a receber de longo prazo. São considerados valores a
receber de curto prazo, os créditos com previsão de realização dentro do ciclo operacional.
Por outro lado, todos os créditos com expectativa de recebimento após o ciclo operacional,
deverão ser considerados como valores a receber de longo prazo. Convém destacar a
exceção a esta regra quando os créditos se referirem a sociedades e pessoas ligadas –
sociedades coligadas e controladas, sócios, acionistas e administradores da empresa – e
oriundos de transações não relacionadas com o objetivo principal da empresa. Neste caso
20
específico, o prazo previsto para a realização do crédito é irrelevante e devem ser
considerados como de longo prazo.
Assim, as Contas a Receber de curto prazo figurarão no Ativo Circulante,
enquanto que as Contas a Receber de longo prazo comporão o Ativo Realizável a Longo
Prazo.
Segundo o Prof. Júlio Sérgio Cardoso, chefe do Departamento de Ciências
Contábeis da Faculdade de Administração e Finanças da UERJ13:
“O Auditor deve aconselhar a empresa no sentido de que o balanço patrimonial apresente as Contas a Receber de forma a permitir aos usuários desta demonstração contábil um perfeito entendimento acerca dos créditos que propiciarão encaixe de dinheiro proximamente. Para que haja uma adequada demonstração, além de se observar criteriosamente as respectivas características básicas, é importante a existência de um rol de contas que representem com propriedade os valores a receber. Normalmente considera-se adequado o seguinte rol de contas: Clientes – Provisão para Riscos de Crédito – Títulos Descontados – Juros a Receber Créditos A Funcionários – Impostos A Recuperar”
2.2 CLIENTES
Esta conta tem por finalidade aglutinar os créditos formados a partir do
exercício da atividade-objeto da empresa e pode ser subdividida nas seguintes contas:
Duplicatas a Receber de Clientes
Duplicatas a Receber de Controladas e
Coligadas – Saques de Exportação
13 RBC – Revista Brasileira de Contabilidade de 1988.
21
A segregação da conta Clientes em subcontas apresenta a vantagem de
permitir uma melhor compreensão dos componentes. A subdivisão, por exemplo, das
Duplicatas a Receber em dois grupos – Clientes e Sociedades Ligadas – visa o destaque no
balanço patrimonial e a elaboração da nota explicativa relativa aos investimentos
permanentes e transações com partes relacionadas. Como já mencionado, no caso de
créditos sobre sociedades ligadas, somente podem figurar como Clientes aqueles que se
originaram de transações operacionais normais e relativos a venda de bens e serviços
prestados àquelas sociedades, como se fossem qualquer outro cliente. Os demais créditos
contra coligadas e controladas que não sejam provenientes dessas transações são
classificáveis no Ativo Realizável a Longo prazo, independentemente do prazo pactuado
para a realização financeira.
A subconta Saques de exportação abriga os créditos derivados das
exportações de bens e serviços e sua apresentação em separado se justifica plenamente
pelo fato de que são valores recebíveis em moeda estrangeira.
2.3 PROVISÃO PARA RISCOS DE CRÉDITO
Trata-se de uma provisão que tem por objetivo cobrir as eventuais perdas na
realização de Contas a Receber. Na maior parte das empresas verifica-se a adoção da
diretriz contábil simplista de constituir a provisão de acordo com o critério fiscal,
aplicando o percentual máximo permitido para fins de apuração do lucro tributável – o
lucro real de que trata a legislação do Imposto de Renda. Esta simplificação, entretanto,
pode conduzir a distorções consideráveis nas demonstrações contábeis.
Cada empresa tem sua própria experiência histórica com a realização das
suas Contas a Receber e, assim, a formação de uma provisão para absorver eventuais
22
perdas com clientes, tem, necessariamente, que levar em conta estas características
peculiares. Além do mais, existem fatores conjunturais que influem na questão, como, por
exemplo, a situação do crédito em geral e a própria situação econômica do momento.
Tudo isto nos leva a concluir que: (i) não existe percentual aplicável a todas as empresas,
indistintamente; ii) o percentual utilizado para a constituição da provisão pode variar de
um ano para outro, para mais ou para menos, mesmo a nível da própria empresa.
Na constituição da Provisão para Riscos de Crédito devem ser observados
os seguintes critérios14:
a) – Análise individual do saldo de cada cliente; Esta análise deve ser feita sobre a posição de cada cliente na data do balanço, e conduzida sob a assistência de funcionário responsável pelo setor de crédito e cobranças, de forma que o auditor possa exercer um julgamento adequado acerca dos saldos de realização duvidosa.
b) – Levar em consideração a experiência histórica da empresa com perdas com clientes; Isto é feito através de uma comparação do volume total das vendas a prazo com o total das perdas experimentadas nos últimos três anos. Novamente aqui é imprescindível a assistência do pessoal de crédito e cobranças da empresa com sua experiência e conhecimento individual do comportamento dos clientes.
c) – Deve ser dado atenção às condições de vendas Vendas a prazo com garantias reais – alienação fiduciária, reserva de domínio, hipotecas – anulam ou reduzem as possibilidades de perdas e nesta circunstância os créditos que contam com qualquer destas garantias devem ser segregados dos demais. É importante observar se de um ano para outro houve alteração na política de crédito adotada pela empresa. Política de crédito mais liberal para incrementar as vendas costumam aumentar os riscos de inadimplência;
d) – As Contas a Receber vencidas até a data do balanço merecem atenção especial.
14 CRC- Curso básico de Auditoria, Normas e Procedimentos, pág. 154. Ed. Atlas – volume 1 - 1996
23
O auditor deve solicitar uma análise das contas a receber por cliente
agrupados por vencimento. Nesta análise constam, normalmente, sete colunas com a
seguinte destinação:
- Nome do cliente;
- Valores vencidos mais de um ano;
- Vencidos entre 180 dias e um ano;
- Entre 90 e 180 dias;
- Entre 30 e 90 dias;
- Vencidos até 30 dias e
- Valores a vencer.
Esta análise permite medir a tendência dos clientes para o atraso no
pagamento e estimar a probabilidade da ocorrência de perdas. Subsidiariamente,
proporciona ao auditor testar a eficiência do sistema de controles internos na área de
crédito e cobranças.
A análise de Contas a Receber por “idade” de vencimento permite um
dimensionamento adequado da provisão e é importante nos casos em que há quantidade
muito grande de clientes, onde certamente o risco de inadimplência está pulverizado.
2.4 TÍTULOS DESCONTADOS
Descontar títulos junto às instituições financeiras é uma prática comum na
vida das empresas. Descontar um título significa receber antecipadamente o seu valor,
deduzidas as despesas bancárias que a transação implica e a remuneração cobrada pela
instituição financeira. A remuneração refere-se aos juros calculados entre a data da
efetivação do desconto do título e o seu vencimento. Embora o emitente do título o tenha
24
transferido para a instituição financeira, ainda continua a ele vinculado e, em caso de não
pagamento por parte do devedor, o emitente será chamado a cobrir o valor. Por este motivo
o montante dos títulos descontados até a data do balanço são apresentados subtrativamente
das respectivas contas a receber, de sorte que fique evidenciado que a empresa negociou
aqueles direitos, mas poderá vir a ter que readquiri- los, caso o devedor não compareça na
data de vencimento.
Os encargos decorrentes das operações de desconto cujos títulos ainda não
haviam vencido até a data do balanço, devem figurar no ativo, no grupo de Despesas do
Exercício Seguinte pagas antecipadamente. Sua transferência para as contas de resultado
como custos expirados, dar-se-á “pro-rata tempore”, à medida que transcorra o tempo entre
a data do desconto e o vencimento do título.
2.5 JUROS A RECEBER
O objetivo desta conta é segregar os juros que a empresa tem a receber de
terceiros em decorrência de várias operações, tais como: contratos de mútuo, juros sobre
aplicações financeiras, juros sobre financiamentos concedidos, bem como outras
transações em que os juros pactuados não sejam embutidos nos próprios títulos
representativos, como no caso, por exemplo, de crediário com prestações fixas, prefixadas.
Como os juros são calculados em função do tempo, sua contabilização deve
obedecer criteriosamente ao regime de competência e a apropriação como receita
financeira “pro-rata tempore”. O saldo desta conta representará, assim, os juros a que a
empresa tem direito relativamente ao tempo já decorrido.
25
2.6 CRÉDITO A FUNCIONÁRIOS
Todas as formas de crédito concedido aos funcionários da empresa, serão
englobadas nesta conta, que poderá ser subdividida nas seguintes subcontas:
· Adiantamentos para viagens - * Adiantamentos para Despesas - * Adiantamentos de
Salários - * Antecipação de 13º Salário - * Antecipação de Férias - * IAPAS sobre 13º
Salário a Compensar - * Empréstimo a Funcionários*
Cada subconta deverá ter controles analíticos por funcionário e os saldos
devem ser periodicamente totalizados e conciliados.
2.7 IMPOSTOS A RECUPERAR
A legislação fiscal em vigor proporciona situações em que certos impostos
podem ser recuperados no futuro, atendidas as peculiaridades de cada um. Para melhor
divulgação e sobretudo controle, esses impostos a recuperar devem ser destacados das
demais contas a receber e, para tanto, aconselha-se a criação de subcontas para cada tipo de
imposto, como exemplificamos a seguir:
IPI a compensar – ICMS a Compensar – IRRF a Compensar - IRRF a
Restituir – Outros Impostos a Recuperar.
Periodicamente, o saldo destas subcontas devem ser conciliados com os
registros fiscais próprios, previstos nas respectivas leis de regência.
EXEMPLO FIGURATIVO DE APRESENTAÇÃO
De acordo com o Capítulo XV da Lei das Sociedades Anônimas – Lei
6.404/76 – as Contas a Receber serão apresentadas no Balanço Patrimonial da seguinte
forma:
26
CONTAS A RECEBER DE CLIENTES (nota 4) Duplicatas a Receber de Clientes........................... 2.000.000 Dupl. a Receber-Controladas/Coligadas ..................... 500.000 2.500.000 Saques de Exportação ................................................. 300.000 Menos: Tributos Descontados................................................ (800.000) Provisão para Riscos de Crédito ............................... (200.000) 1.800.000 OUTRAS CONTAS A RECEBER (nota 5) ................ 200.000 2.000.000
No conjunto de Notas Explicativas as demonstrações contábeis, ter-se-ia:
Nota 4 – Do total de Contas a Receber de Clientes, duplicatas no valor de
R$600.000,00 estão caucionadas junto à Instituições Financeiras, lastreando operações de
empréstimos para capital de giro.
Nota 5 – Referem-se, principalmente, a juros decorrido derivados de
aplicações financeiras de curto prazo.
2.8 PRINCÍPIOS DE CONTABILIDADE ESPECÍFICOS
Quando do exame das Contas a Receber, o auditor deve atentar para os
seguintes princípios contábeis:
a) As Contas a Receber de clientes diretamente relacionadas com as
receitas da empresa, somente devem ser reconhecidas contabilmente
quando houver a transmissão de propriedade do bem vendido ou
quando o serviço for efetivamente prestado, até a data do balanço, em
atendimento ao princípio de realização de receitas. Contas a Receber
são baixas normalmente em três circunstâncias: (i) por cobranças
efetuadas; (ii) em decorrência de devoluções; (iii) por abatimentos
concedidos;
27
b) Contas a Receber em moeda estrangeira e com cláusula de correção
monetária e juros, devem ser atualizadas às taxas de câmbio ou fator de
correção até a data de balanço, com reflexos, em contrapartida nas
contas de resultado. Os juros devem ser reconhecidos a crédito de
receitas financeiras;
c) Sempre que houver probabilidade da ocorrência de perdas na realização
de Contas a Receber, deve ser constituída uma provisão que cubra as
perdas estimadas. Os créditos prescritos serão excluídos, de forma que o
saldo das Contas a Receber represente a data do balanço, o valor líquido
realizável. A constituição da provisão para perdas julgadas prováveis
têm como contrapartida uma conta de despesas operacionais. Quando
um crédito se torna efetivamente inquebrável, após esgotados todos os
meios possíveis de cobrança, este deverá ser baixado da conta Clientes
a débito da provisão para perdas julgadas prováveis. Caso o valor do
crédito baixa supere o valor da provisão anteriormente constituída, a
diferença será debitada a uma conta de despesa operacional (a mesma
conta utilizada quando da formação da provisão);
d) Os saldos credores de importâncias significativas existentes em Contas
a Receber de clientes, deverão ser reclassificados, na data do balanço,
para o Passivo Circulante;
e) As Contas a Receber devem ser segregadas de acordo com a data
prevista para a sua realização. Contas vencíveis dentro do ciclo
operacional figuram no Ativo Circulante; contas vencíveis após o ciclo
operacional figuram no Ativo Realizável a Longo Prazo. Por
28
simplificação, admite-se que o ciclo operacional tenha duração
equivalente ao exercício social;
f) Os juros embutidos nas vendas a prazo somente devem afetar o
resultado do exercício, à medida que o tempo transcorrer, em bases
“pro-rata tempore”. O montante dos juros do tempo a decorrer deverá
figurar subtrativamente do montante das Contas a Receber em que eles
estejam embutidos;
g) Quando títulos a receber estiverem lastreando operações de
empréstimos, este fato deverá ser evidenciado através de nota
explicativa específica;
2.9 OBJETIVOS DA AUDITORIA DE CONTAS A RECEBER
De acordo com o Conselho Regional de Contabilidade os principais
objetivos do auditor quando do exame de Contas a Receber podem ser resumidos no
seguinte15:
a) Determinar se o sistema de controles internos é satisfatório;
b) Determinar se os valores indicados como Contas a Receber representam
legítimos valores a receber;
c) Determinar a exatidão dos valores e se não estão super ou subavaliados;
d) Certificar-se de que nenhuma parcela das Contas a Receber foi
emprenhada, descontada, cedida ou negociada, com exceção daquelas
que estão assim claramente indicadas nas demonstrações contábeis;
15 CRC – Curso básico de Auditoria–Normas e Procedimentos. pág. 146 Colab. Ibracon. Ed. Atlas vol.1 1996
29
e) Determinar se as Contas a Receber estão apresentadas de maneira
adequada nas demonstrações contábeis;
f) Determinar a probabilidade de realização dos créditos;
g) Formar opinião acerca da adequação e razoabilidade da previsão
constituída para perdas julgadas prováveis na realização dos créditos.
2.10 CONTROLES INTERNOS DAS CONTAS A RECEBER
2.10.1 CARACTERÍSTICAS BÁSICAS DOS CONTROLES INTERNOS DAS
CONTAS A RECEBER
O sistema de controles internos das Contas a Receber abrange as vendas,
recebimentos, concessão de descontos e abatimentos, e, por ação reflexa, a movimentação
de estoques. Para que o sistema de controles produza resultados satisfatórios, é
fundamental uma perfeita segregação de funções entre as atividades operacionais de venda,
de custódia dos títulos e registro das transações.
De um modo geral as seguintes características básicas podem ser adotadas
pelas empresas visando o estabelecimento de um adequado controle interno sobre as
Contas a Receber:
a) As notas fiscais de venda devem ser emitidas com base em um pedido
submetido à aprovação do setor responsável pelo crédito e cobranças, e
após a constatação de que o material vendido existe em estoque na
quantidade e qualidade suficientes para atendimento imediato;
30
b) A emissão de faturas e duplicatas devem estar sob a responsabilidade da
seção de faturamento, subordinada ao departamento de vendas,
completamente separada da cobrança e da expedição. A emissão de
faturas, quando não concomitante com a emissão da nota fiscal, deve
estar baseada em notas fiscais. A seção de faturamento deverá produzir
uma conferência cruzada sobre a expedição, de modo a assegurar que
todas as mercadorias expedidas foram de fato faturadas. A seção de
faturamento não deve custodiar os títulos nem participar da cobrança;
c) Os documentos que comprovam a expedição de mercadorias – notas
fiscais, romaneios, canhotos de nota – devem ser conferidos na seção de
faturamento com as correspondentes faturas, sobretudo em processos não
concomitantes de emissão de notas fiscais, faturas e duplicatas. A
finalidade é assegurar que não houve saída sem o correspondente
faturamento;
d) Quando a cobrança tiver que ser efetuada pelos próprios vendedores,
deverá ser usado um registro próprio para os recebimentos, de
preferência mecânico, como no caso de roletas e torniquetes. Em alguns
casos é necessária a participação de inspetores para a vigilância periódica
das transações;
e) Os títulos representativos de créditos, se negociáveis, não devem estar
sob a custódia do departamento de contabilidade, mas sim, da tesouraria.
Os registros individuais das Contas a Receber devem ser mantidos por
uma seção separada da contabilidade e que não toma parte nas atividades
de faturamento, concessão de descontos e abatimentos e, ainda, na
expedição de mercadorias, nem autoriza a baixa de contas consideradas
31
incobráveis. Os recebimentos devem ser conduzidos exclusivamente pela
tesouraria;
f) Deve existir uma seção de Contas a Receber com as seguintes
atribuições; (i) escrituração de contas individuais de clientes; (ii) controle
da numeração seqüencial das notas fiscais e faturas; (iii) verificação das
notas de crédito e os lançamentos de diário que afetam as contas
individuais dos clientes, antes da escrituração, a fim de proceder à
conferência e constatação de que foram aprovadas e autorizadas pela
pessoa competente para tal; (iv) preparar e expedir os extratos das contas
individuais dos clientes; (v) conciliar a soma das contas individuais dos
clientes com o saldo da contabilidade;
g) As duplicatas a receber devem ser conciliadas mensalmente. A
conciliação deve ser feita entre as duplicatas que se achavam em carteira,
em poder de bancos, de agentes e de cobradores, e o saldo apresentado na
contabilidade na conta de controle correspondente. A conciliação deve
ser conduzida por funcionários que não estejam envolvidos com os
controles normais de duplicatas, garantindo a isenção do processo. Esses
funcionários devem obter diretamente das fontes externas, confirmações
independentes quanto ao montante das duplicatas em poder de cada
agente cobrador. É conveniente inspecionar, na base da surpresa, as
duplicatas em poder de cobradores quando do regresso destes ao
escritório da empresa, bem como as duplicatas em carteira em poder da
tesouraria;
h) Os descontos e abatimentos, baixa de contas incobráveis e quaisquer
outros motivos que reduzam o saldo das Contas a Receber, devem ser
32
autorizados e aprovados por titulares responsáveis que não tenham acesso
às transações de caixa. Quando o crédito for originário de devolução de
mercadorias, além dos cuidados mencionados, é necessário assegurar-se
de que a mercadoria devolvida retornou de fato ao estoque;
i) Os controles devem ser aplicados segundo as circunstância peculiares de
cada caso. Existem diversas formas de controle, como: recibos pré-
numerados e com cópia, emitidos pelo vendedor e entregue ao cliente;
controle de estoque pelo preço de venda; fichas ou tiquetes vendidos pelo
caixa e recolhidos por outro funcionário (comuns em diversões públicas e
lanchonetes). Os recebimentos das vendas demonstradas por tais
controles deverão ser passados diariamente a tesouraria e os registros
originais de controle – cópia dos recibos emitidos, fita de máquina
registradora etc- devem ser enviados à contabilidade, onde será procedida
uma conferência cruzada com os relatórios de prestação de contas dos
recebimentos. No geral, os recibos deverão ser inspecionados, os tiquetes
controlados e os estoques contados por terceiros não envolvidos com a
cobrança, de modo a garantir que os dados gerados pelos controles das
receitas sejam fidedignos.
2.10.2 MODELO DE QUESTIONÁRIO PARA AVALIAÇÃO
A avaliação da efetividade do sistema de controles internos das Contas a
Receber é feita mediante a aplicação de questionário pré- impresso. A título de exemplo,
apresentaremos um modelo de questionário no ANEXO I.
33
2.10.3 PRINCIPAIS FRAUDES COMETIDAS
A debilidade do sistema de controles internos envolvendo as Contas a
Receber tem propiciado a ocorrência cada vez mais freqüente de desvios de recebimentos.
Da mesma forma como ocorre com as fraudes em disponibilidades, o funcionário
desonesto se aproveita da ineficiência ou até mesmo da ausência de controle para ocultar
recebimentos, postergando a prestação de contas ou simplesmente não prestando contas.
Os desfalques de recebimentos mediante a apropriação das remessas feitas
por clientes para pagamentos de faturas, podem ser ocultados através das contas que
representam as receitas, da seguinte forma:
a) Omitindo a fatura do Registro de Duplicatas e, por conseqüência, das
Contas a Receber;
b) Adulterando a soma de Registro de Duplicatas para omitir os valores
desviados, tanto das Contas a Receber como da receita correspondente;
c) Removendo das Contas a Receber os valores apropriados, mediante
lançamentos fictícios de notas de crédito referente às devoluções,
descontos, contas incobráveis. Idêntico resultado poderia ser conseguido
pelo aumento fraudulento da soma das notas de crédito;
Ainda no caso de desvio das remessas de numerário, a ocultação poderá
envolver a manipulação ou omissão de lançamentos no controle de Contas a Receber, nas
fichas individuais dos clientes ou em ambos.
Nos casos de manipulação de recebimentos subseqüentes para cobertura de
desvios anteriores é possível que as Contas a Receber detalhadas de clientes demonstrem
créditos diferentes daqueles lançados nos registros de caixa, estes baseados em cheques
34
recebidos de outros clientes e depositados em banco, embora ambos os créditos apresentem
o mesmo valor total.
A retenção de cobranças é um método freqüentemente empregado para
subtrair valores das empresas. As somas envolvidas em tais práticas são, geralmente, de
pequeno valor e sua descoberta é tão somente uma questão de tempo. Embora não existam
meios para impedir que um cobrador devidamente credenciado retenha o dinheiro
arrecadado, o sistema de controles internos deve prever a prestação de contas a intervalos
regulares, com todas as garantias necessárias.
Quanto à manipulação de demonstrações contábeis, são as seguintes as
possibilidades de apresentação falsa da posição de Contas a Receber no Balanço
Patrimonial:
a) Superavaliação do saldo de Contas a Receber, com a inclusão de
valores fictícios que representam receitas inexistentes. Geralmente, no
mês de encerramento do exercício, é incluído um faturamento fictício,
de valor substancial, que será estornado no primeiro mês seguinte ao
balanço;
b) Inclusão, como Contas a Receber do exercício, de notas fiscais ou
faturas referentes a mercadorias expedidas no exercício subseqüente.
Esta antecipação indevida de receita melhora a situação financeira da
empresa e sua liquidez, iludindo os acionistas. No ano seguinte, o fato
poderá se repetir para encobrir a adulteração anterior;
c) Inclusão, como Contas a Receber, de mercadorias dadas em
consignação, antecipando o registro da receita e indicando melhor
liquidez;
35
d) Redução do montante de Contas a Receber na data do balanço,
mediante o registro antecipado de recebimentos efetuados após o
encerramento do exercício, para exibir um volume maior de
disponibilidades financeiras e maior coeficiente de rotação de Contas a
Receber;
e) Classificação incorreta das Contas a Receber de diretores, empregados,
empresas ligadas e outras, englobadas com as Contas a Receber de
clientes;
f) Realização de transações simbólicas para efeito de uma apresentação
mais favorável no balanço, mediante a liquidação de empréstimos,
notadamente de funcionários e administradores, antes do encerramento
do exercício, e o restabelecimento dos mesmos no exercício
subseqüente;
g) Constituição inadequada da provisão para cobrir as eventuais perdas
com clientes;
h) Tentativas de ocultar a existência de cessão ou caucionamento de títulos
representativos de Contas a Receber;
2.10.4 PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA
O exame de contas a Receber está intimamente ligado ao exame das receitas
provenientes das vendas de bens e serviços. Em todos os exames de auditoria, a
razoabilidade do saldo das Contas a Receber deverá ser submetida a um rápido teste
mediante a comparação da relação existente entre o volume de vendas mensais e os saldos
das Contas a Receber, em conjunto com uma análise do prazo médio de recebimentos de
36
vendas. Os dados concernentes ao exercício imediatamente anterior deverão ser usados
para fins de comparação.
No exame de contas individuais por clientes, certas somas poderão ser
testadas visualmente, mas aconselha-se a utilização de calculadoras dotadas de fita para
impressão, sendo que estas deverão ser anexadas aos papéis de trabalho. Fitas preparadas
pelos funcionários da empresa não podem ser aceitas sem uma rigorosa conferência, pois
que, em muitos casos, as fitas poderão conter valores não impressos mais integrantes da
soma total.
Durante o exame das Contas a Receber deve-se anotar nos papéis de
trabalho as contas mais atrasadas e aquelas de maiores saldos para subseqüentemente
examiná- las em conjunto com o funcionário encarregado do departamento de crédito e
cobranças. Ao examinar as contas integrantes do razão analítico, o auditor deve dar maior
ênfase àquelas de importâncias significativas e as constituídas em datas próximas ao
encerramento do exercício. Contas de pequeno valor deverão ser apenas testadas. O auditor
deve estar atento aos seguintes pontos durante os exames, com respeito a descoberta de
irregularidades, quando é claro, houver razões para suspeitas devido à deficiências no
sistema de controles internos:
1. Uma diferença entre o total do razão analítico por clientes e a conta de
controle do razão geral pode indicar a existência de um desfalque.
Discrepâncias de pequena monta podem indicar manipulação das contas
e, então, devem ser detectadas e explicadas;
2. O exame das contas individuais de clientes poderá fornecer valiosos
indícios que talvez conduzam à descoberta de irregularidades do tipo:
37
a) Valores substancias em contas antigas ou itens não liquidados, itens
incomuns de valores redondos, itens sem históricos ou referências lógicas
de lançamento;
b) Clientes para os quais seja pedido ao auditor que não envie
circularização;
c) Clientes sem indicação do respectivo endereço, quando esta indicação for
usual;
d) Valores substanciais em contas novas ou em contas inativas;
e) Contas em aberto referentes a vendas para pagamento contra entrega;
É oportuno lembrar que, quando do exame de Contas a Receber, o auditor
deve estar sempre atento para a possibilidade da existência de títulos caucionados ou
oferecidos em garantia sem o correspondente registro. Casos existem em que empréstimos
obtidos com a garantia de títulos deixam fraudulentamente de entrar para os cofres da
empresa.
Alguns procedimentos especiais precisam ser adotados quando o exame das
contas analíticas de clientes indicar diferenças:
1. Examinar os balancetes ou fitas da calculadora para se certificar de que o
trabalho está exato. Normalmente, não deverá ser procedida uma nova
conferência completa enquanto não tiverem sido observados os
procedimentos indicados nos próximos itens;
2. Verificar se a empresa conciliou os saldos das contas individuais dos
clientes com a conta sintética do razão geral. Em caso afirmativo, todos
os itens pendentes na conciliação deverão ser cuidadosamente
investigados, e as explicações e detalhes acerca dos itens envolvidos e
38
das providências que foram tomadas para sua verificação, deverão
constar dos papéis de trabalho;
3. Se a conciliação não foi preparada, o auditor apurará com os funcionários
da empresa há quanto tempo as diferenças existem e se eles são capazes
de indicar a origem das mesmas;
4. A ausência de conciliação deverá ser comunicada à autoridade
administrativa apropriada, para que esta determine a quem cabe a
responsabilidade pelo esclarecimento das diferenças constatadas;
5. Se a empresa desejar que seus próprios funcionários localizem as
diferenças, o que é o procedimento mais provável de acontecer por ser o
mais prático na maioria dos casos, o auditor deverá obter a conciliação
das diferenças assim que concluída. De posse da conciliação, iniciar as
investigações de acordo com a forma mencionada no item 2 acima;
6. Todas as diferenças apuradas nos exames e que não foram
completamente esclarecidas antes do término do trabalho de campo,
deverão ser informadas à empresa por meio de um memorando, cuja
cópia será anexada aos papéis de trabalho.
2.10.5 ASPECTOS RELACIONADOS COM A CIRCULARIZAÇÃO
A confirmação direta de Contas a Receber a base de teste, é um
procedimento usual de auditoria, em geral indispensável em todos os casos em que o valor
das contas a receber for de valor significativo.
A confirmação de terceiros, mais conhecida como Circularização objetiva a
verificação direta dos respectivos saldos e da eficácia do sistema de controles internos.
39
Quando da consideração acerca da extensão dos pedidos de confirmação. Por exemplo, se
os procedimentos de controle interno para as áreas de Caixa e Contas a Receber não são
satisfatórios segundo o julgamento do auditor, ou se, ainda, há suspeita de fraude ou outras
irregularidades ou até mesmo se as pessoas encarregadas da manipulação de valores ou
controle das Contas a Receber tiverem permissão para conceder descontos ou baixar contas
como incobráveis, a circularização deverá estender-se a todos os devedores, sem exceção.
Se o sistema de controles internos for satisfatório e as Contas a Receber compostas por
poucos devedores mas seu valor total representar uma parcela ponderável do Ativo
Circulante ou do Ativo Total, todos os devedores deverão ser circularizados sem exceção.
Por outro lado, quando o sistema de controles internos for satisfatório, se são numerosas as
Contas a Receber e se cada conta individualmente for, de certa forma, elevada, a seleção de
uma amostra representativa do total normalmente deverá ser satisfatória para proporcionar
segurança quanto aos aspectos de exatidão.
A seleção de contas a circularizar pode estar sujeita às seguintes limitações:
1. Quando existir uma considerável quantidade de pequenos saldos, como
por exemplo, crediário de lojas de departamento ou crédito direto ao
consumidor em uma financeira, as confirmações destinam-se mais a
testar a eficiência do sistema de controles internos, como parte dos Testes
de Conformidade. A quantidade de Contas a Receber a serem
confirmadas nestas circunstâncias será relativamente pequena em relação
ao salto total da conta;
2. Se a empresa auditada contar com Auditoria Interna completamente
separada da Contabilidade e se esta conduzir circularização independente
de Contas a Receber como parte de seu programa de verificações e,
ainda, tendo o auditor independente considerado satisfatório este
40
trabalho, a circularização, com vistas à validação do saldo de balanço,
poderá ser sensivelmente reduzida.
Para que a circularização de Contas a Receber seja satisfatória, os
seguintes elementos devem ser considerados:
01. Os pedidos de confirmação de saldos deverão ser expedidos em data a
mais próxima possível da data a que se refere o saldo da conta, para
assegurar o máximo de respostas. Como se trata de contas integrantes
do ativo, é preferível enviar os pedidos de confirmação com a indicação
detalhada dos valores que compõem o saldo devido.
02. A seleção das contas que serão circularizadas é da competência
exclusiva ao auditor, que deverá dar especial atenção aos casos em que
a empresa auditada solicita o não envio de pedido de confirmação para
certos devedores. Quando isto ocorrer, o assunto deverá ser examinado
com uma pessoa da administração superior àquela que lida com as
Contas a Receber.
Ao selecionar as contas para circularização, devem ser considerados os
seguintes aspectos, entre outros indicados às circunstâncias específicas de
cada caso:
01. Contas grandes e pequenas, ativas e inativas, selecionadas ao acaso;
02. Contas com saldos devedores muito elevados em data próxima ao
encerramento do exercício;
03. Contas de clientes que estão em dificuldades financeiras;
04. Contas em disputa entre a empresa e seu cliente;
05. Contas eliminadas durante o exercício;
06. Contas com saldos credores;
41
07. Saldos substanciais em contas novas ou em contas inativas;
08. Contas sem indicação do endereço do devedor, quando essa indicação
for usual;
09. Contas em aberto referentes a vendas contratadas para pagamento
contra entrega;
10. Contas com saldo antigos;
11. Contas com lançamentos de valores redondos, com lançamentos sem
histórico ou sem referências coerentes;
12. Contas em que existem duplicatas de emissão mais recente sendo pagas,
quando duplicatas de emissão anterior encontram-se em aberto;
13. Contas cujas duplicatas sejam mantidas costumeiramente em carteira;
14. Contas cujas duplicatas estejam em poder de filiais.
Os pedidos de confirmação podem ser do tipo positivo, em que sempre se
espera resposta da fonte consultada, ou do tipo negativo, quando as respostas somente
ocorrerão em caso de discordância do cliente quanto aos valores constantes do pedido. Os
pedidos de confirmação deverão ser preparados, preferencialmente, em formulários
padronizados fornecidos pelo próprio auditor ou, em casos especiais, em modelo fornecido
pela empresa auditada. Quando for utilizada a circularização do tipo positivo, o pedido
deverá ser acompanhado de um envelope de resposta comercial com franquia postal.
Em casos especiais e após a obtenção de autorização por parte da empresa
auditada, a confirmação do tipo positivo também poderá ser obtida através da visita pessoal
do auditor aos devedores. Isto é especialmente vantajoso nos casos em que os devedores
circularizados provavelmente não responderiam à solicitação escrita tradicional
(especialmente órgãos governamentais).
42
A escolha do tipo de circularização depende das circunstâncias envolvidas
em cada caso. A circularização do tipo negativa exigirá a seleção de uma quantidade maior
de contas e este tipo jamais deverá ser adotado para aquelas contas de natureza
extraordinária ou suspeita. Pode ser conveniente em alguns casos, uma combinação de
ambos os tipos, usando-se confirmações positivas para uma quantidade relativamente
pequena de contas de valores substanciais e confirmações negativas para um grupo
representativo de pequenas contas.
É imprescindível que o auditor mantenha completo controle sobre o
procedimento de confirmação de saldos, incluindo os envelopes endereçados e a respectiva
postagem. Os envelopes, os pedidos de confirmação e quaisquer demonstrações ou extratos
poderão ser datilografados pelos funcionários da empresa, sob a supervisão do auditor,
desde que tomadas precauções para que nenhum pedido de confirmação seja omitido, e
para impedir alterações nos endereços ou dos saldos constantes dos pedidos de
confirmação.
O auditor deve preparar um papel de trabalho para registro das confirmações
expedidas. Este papel será também utilizado para fins de controle das respostas.
As respostas recebidas deverão ser arquivadas na pasta de papéis correntes e
todas as diferenças deverão ser completamente investigadas e convenientemente
explicadas por escrito. Os carimbos aplicados pelo Correio nos envelopes de devolução
dos pedidos deverão ser comparados com os endereços para os quais as confirmações
foram expedidas. Eventuais discrepâncias merecerão investigação minuciosa. A
conciliação das eventuais diferenças poderá ser conduzida pelos funcionários da própria
empresa, mediante adequado controle exercido pelo auditor.
Quando as respostas aos pedidos de confirmação não forem satisfatórias,
novos pedidos deverão ser formulados. Os pedidos devolvidos pelo Correio, devido à
43
incorreção no endereço, deverão ser investigados cuidadosamente, visto que poderão ser
indício de contas fictícias.
Aquelas contas que foram selecionadas para envio do pedido de
confirmação positiva e que o auditor não obteve resposta, deverão ser submetidas a uma
investigação adicional, através do exame da documentação completa de origem – o pedido
de compra, nota fiscal, comprovação de entrega da mercadoria – e, quando possível, o
recebimento subseqüente do crédito. Deverá ser considerada a possibilidade de se dirigir
pessoalmente ao devedor.
É importante que o auditor prepare papel de trabalho complementar ao item
retrocitado, em que haverá um resumo das circularizações e dos seus resultados, com
indicação da quantidade de pedidos enviados e respectivos valores, os percentuais de
respostas obtidas e as providências que foram tomadas para aqueles casos em que não
houve respostas.
Finalmente, chamamos a atenção para o fato de que, como em todo processo
de obtenção de evidências, o auditor deve manter-se vigilante a circunstâncias inusitadas
que possam se apresentar durante a utilização da circularização e que talvez redundem na
descoberta de fraudes, caso existam. Nomes e endereços incomuns, demora acentuada no
recebimento das respostas, recusa insistente de certos devedores em responder aos pedidos,
assinaturas duvidosas e outros fatores singulares, podem ser indícios de irregularidades.
2.10.6 PROGRAMA DE AUDITORIA
Apresento abaixo um programa básico para a auditoria conjunto de Contas a
Receber e Vendas com a possibilidade de obtenção de evidências que deverão ser
44
referenciadas para a área de Estoques e Custos das Vendas, já que essas contas estão
ligadas àquelas.
2.10.6.1 VISITA DE INTERIM – PROCEDIMENTO - VENDAS
01. Avaliar o sistema de controles internos sobre as vendas e, com base
nessa avaliação, selecionar uma determinada quantidade de notas fiscais
para a aplicação do Teste de Observância;
02. Obter os talonários de notas fiscais de todas as séries utilizadas ou fitas
das caixas registradoras utilizadas pela empresa e certificar-se, através
da seqüência numérica e cronológica, de que tem em mãos todas as
notas fiscais emitidas no período escolhido para o exame;
03. Confrontar as notas fiscais com os pedidos dos clientes;
04. Conferir somas e demais cálculos constantes das notas fiscais;
05. Conferir os preços de venda praticados com as tabelas ou listas de
preços vigentes à época em que as notas fiscais forma emitidas;
06. Verificando a existência de qualquer desconto dado ao cliente na nota
fiscal, conferir se tal prática está de acordo com instruções superiores
ou, na ausência dessas instruções, verificar e julgar os motivos do
desconto. Verificar sempre se o abatimento foi aprovado por alguém
que tenha poderes para tal.
07. Se as notas fiscais incluem ou deviam incluir algum imposto, verificar
se os requisitos legais pertinentes estão sendo obedecidos e conferir o
cálculo do imposto;
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08. Em caso de vendas a prazo, verificar a aprovação do crédito ao cliente e
se os limites de crédito autorizados estão sendo obedecidos;
09. Caso seja adotado qualquer tipo de registro de expedição, comparar
datas, quantidades e descrições das mercadorias constantes desses
registros conforme dados constantes das notas fiscais;
10. Quando praticável, verificar se as notas fiscais foram lançadas nos livros
fiscais, tempestivamente;
11. Conferir as baixas nas fichas de controle de estoque de mercadorias
vendidas, comparando a data da baixa com a data da emissão da nota
fiscal;
12. Conferir o valor atribuído ao custo das vendas através da revisão dos
cálculos. Verificar se a conta de custo normalmente utilizada pela
empresa foi seguida uniformemente;
13. Conferir o lançamento contábil a crédito na conta de estoques e a débito
de custo das mercadorias vendidas, no diário e no razão (mesmo em
sistemas de registro simultâneo). Se forem utilizados resumos como
entradas para a contabilidade verificar a importância constante do
resumo referente às notas fiscais examinadas e a soma total do resumo
que foi transposta para os registros contábeis;
14. Conferir as notas fiscais com as respectivas faturas (não aplicável a
sistemas de faturamento do tipo Nota Fiscal Fatura). Se a fatura
englobar mais de uma nota fiscal, verificar o lançamento da nota fiscal
sob exame e a soma total.
15. Em caso de venda para pagamento a vista, verificar o encaixe do valor
correspondente;
46
16. Conferir as faturas com as correspondentes duplicatas. Verificar se os
prazos para pagamentos e descontos são aqueles normalmente
concedidos pela empresa. Obter explicações detalhadas para qualquer
desvio a respeito;
17. Verificar se a duplicata foi lançada no Registro de Duplicatas de acordo
com as formalidades legais previstas para a circunstância;
18. Conferir as somas do Registro de Duplicatas e comparar o total do
faturamento com o lançamento contábil no Diário e no Razão;
19. Conferir o lançamento contábil das vendas a crédito da conta Vendas ou
equivalente e a débito de Contas a Receber (vendas a prazo) ou de Caixa
(vendas à vista). Se forem utilizados resumos como entrada para a
contabilidade, seguir a orientação do item 13 retro;
20. Verificar o lançamento dos débitos nas fichas individuais de controle de
clientes;
21. Verificar se o encaixe do produto das vendas a prazo já se efetivou
(normalmente o período selecionado para exame antecede em dois ou
três meses a data em que se está realizando a auditoria). Em caso
positivo, conferir a entrada em caixa ou bancos e o crédito,
correspondente na conta individual do cliente. Em caso negativo,
inspecionar fisicamente a duplicata se esta estiver em carteira, ou o
comprovante de entrega, se estiver em poder de agentes cobradores;
22. Obter todas as notas de crédito emitidas no período selecionado para
exame (verificar atentamente a seqüência numérica e cronológica) e
julgar as razões que motivaram o crédito concedido. Referindo-se o
crédito a devolução de vendas, conferir a entrada da mercadoria no
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estoque, lançamento contábil adequado referente as contas Vendas
Cancelas, Clientes, Estoques, Custos das Vendas e Impostos a
Recuperar, esta quando aplicável. Verificar se as notas de crédito foram
emitidas de acordo com as normas de controle interno, sobretudo quanto
à autorização competente.
2.10.6.2 VISITA DE INTERIM – PROCEDIMENTO – CONTAS A RECEBER DE
CLIENTES
23. Para o período selecionado para exame, inspecionar os comprovantes de
todos os débitos e créditos nas contas a receber de clientes não cobertas
pelos outros testes mencionados nos itens precedentes;
24. Fazer uma leitura dos lançamentos contábeis constantes das Contas a
Receber, investigando qualquer item que pareça irregular ou anormal;
25. Apresentar conclusões abordando:
a) a eficiência do sistema de controles internos;
b) a adequação dos princípios de contabilidade geralmente aceitos
aplicáveis;
c) a uniformidade na aplicação de princípios de contabilidade geralmente
aceitos, em relação ao exercício anterior;
d) a realidade dos saldos examinados;
e) o estado dos registros, documentos e arquivos.
48
2.10.6.3 VISITA PRELIMINAR – PROCEDIMENTOS - VENDAS
01 - Por ocasião da contagem física de estoques, verificar se todas as
vendas contabilizadas até a data da contagem correspondem
efetivamente a todas as mercadorias já fisicamente retiradas do local de
armazenagem. Trata-se de corte de vendas (cut-off);
2.10.6.4 VISITA PRELIMINAR – PROCEDIMENTOS - CONTAS A RECEBER
DE CLIENTES
02 - Efetuar a circularização das Contas a Receber de Clientes para uma
data próxima à do encerramento do exercício, observando o seguinte
roteiro:
2.1 – solicitar o balancete das Contas a Receber do último mês encerrado
ou, caso não tenha sido preparado o balancete, solicitar as fitas de
máquinas extraídas das fichas individuais de controle de clientes;
2.2 - conferir somas do balancete ou da fita de máquina;
2.3 – comparar o total do balancete ou da fita de máquina com o saldo da
conta de controle no Razão Sintético. Havendo divergências,
pesquisaras origens.
2.4 – confrontar os saldos individuais do balancete com fichas individuais
de controle de clientes (Razão Analítico);
2.5 – selecionar os saldos a serem circularizados (circularização positiva e
negativa)
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2.6 – providenciar para que o pessoal da empresa prepare e assine os
pedidos de confirmação;
2.7 – providenciar a expedição dos pedidos de confirmação, após tomar os
cuidados necessários para que cheguem às mãos dos destinatários
selecionados;
2.8 – elaborar papel de trabalho contendo resumo da circularização
efetuada, indicando a quantidade de pedidos enviados e a relação
percentual com a quantidade total de clientes e o valor circularizado em
comparação com o saldo da conta;
2.9 – obter da empresa uma análise das duplicatas a receber em data
próxima ao encerramento do exercício, conferindo-a resumidamente da
seguinte forma:
a) conferir somas;
b) conferir os totais da relação com o saldo do razão;
c) inspecionar as duplicatas em carteira, conciliando o movimento posterior;
d) obter confirmação direta das duplicatas em poder de terceiros (bancos,
financeiras, etc.);
e) inspecionar as cargas correspondentes às duplicatas em poder de
cobradores;
2.10.6.5 VISITA FINAL – PROCEDIMENTO - VENDAS
01 – Fazer o corte das vendas para a data do balanço (verificar se as últimas
vendas do exercício sob exame foram contabilizadas dentro do próprio
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exercício e se as primeiras vendas do próximo exercício foram, de
fato, contabilizadas, nesse exercício);
02 – Comparar o total das vendas do ano com o total das vendas até o
período selecionado para exame na Visita de Ínterim. Investigar
qualquer desproporção substancial;
03 – Comparar as vendas do exercício com as vendas do exercício anterior,
obtendo explicações satisfatórias para as variações anormais. Na
avaliação das variações, levar em conta os reflexos no volume de
vendas provocados pelas flutuações nos preços de vendas. Verificar se
há igualmente variações no custo das mercadorias vendidas;
04 – Verificar as devoluções ocorridas no início do exercício subseqüente.
Avaliar se o volume destas devoluções pode ser considerado normal.
Em caso contrário, obter explicações satisfatórias a respeito;
05 – Verificar se as vendas, deduções da receita operacional bruta e
alienação de bens, estão adequadamente demonstradas na
Demonstração do Resultado do Exercício;
2.9.6.6 VISITA FINAL – PROCEDIMENTO - CONTAS A RECEBER DE
CLIENTES
06 – Apurar o resultado da circularização efetuada, comparando o valor das
respostas obtidas com o total circularizado;
07 – Esclarecer as divergências constatadas através das respostas aos
pedidos de confirmação;
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08 – Para os devedores que não responderam aos pedidos de confirmação,
efetuar um segundo pedido e, concomitantemente, fazer as
verificações adicionais que se tornem necessárias (exame da
documentação que deu origem ao débito, verificação de liquidações
posteriores);
09 – Examinar a comprovação dos lançamentos dos últimos dias do
exercício e nos primeiros dias do exercício subseqüente, para
assegurar que o “corte” foi adequado, em atendimento ao regime de
competência;
10 – Obter uma relação das Contas a Receber na data do balanço, separadas
por idade de saldos, para julgar a adequação da provisão para riscos de
crédito;
11 – Conferir as somas da relação e cruzar o total com o saldo que aparece
no Balanço Patrimonial;
12 – Testar itens constantes da relação com os controles individuais de
clientes;
13 – Verificar as liquidações posteriores ao encerramento do exercício,
investigando quaisquer casos não liquidados que apareçam anormais;
14 – Verificar se a segregação de Contas a Receber em curto e longo prazo é
adequada;
15 – Verificar se há segregação de Contas a Receber entre aquelas oriundas
de vendas a prazo a clientes e a empresas ligadas;
16 – Testar notas de crédito emitidas no início do exercício seguinte a
devoluções de mercadorias (combinar com o procedimento constante
do item 04 retro).
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17 – Verificar se todos os ônus existentes sobre as Contas a Receber estão
adequadamente revelados nas demonstrações contábeis;
18 – Comparar as bases de constituição da provisão para riscos de crédito do
ano com aquelas adotadas no ano anterior. No caso de inconsistência,
determinar o efeito financeiro do fato;
19 – Discutir com o pessoal da empresa a adequação da provisão, tomando
como base os saldos das contas vencidas, segundo a posição por idade
de saldos (item 10), duplicatas em poder de advogados para cobrança
judicial, etc. Indicar nos papéis de trabalho o nome e cargo da pessoa
com quem o assunto foi discutido;
20 – Verificar se a Diretoria aprovou as baixas durante o ano de saldos
considerados como incobráveis;
21- Declarar nos papéis de trabalho se a provisão é suficiente para cobrir
eventuais prejuízos que possam advir de cobranças;
22 – Dar conclusões abordando:
a) a eficiência do sistema de controles internos;
b) a adequação dos princípios de contabilidade geralmente aceitos adotados;
c) a uniformidade na aplicação destes princípios;
d) a realidade dos saldos finais;
e) o estado dos registros, documentos e arquivos.
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CONCLUSÃO
Atualmente as empresas estão impulsionadas ao atendimento de suas metas,
proporcionada por uma política sólida e estruturada de melhor aproveitamento de suas
potencialidades e procuram sua continuidade através do crescimento e da diversificação
das atividades econômicas que assegurem aos empresários a construção de um patrimônio
e o retorno necessário às suas expectativas.
Devido principalmente a este fato, tornou-se difícil o auto-gerenciamento de
seus negócios. Sendo assim, a administração passa a necessitar de alguém que lhes
assegure que os controles e as rotinas de trabalho estão sendo habilmente executados. Estes
controles e rotinas são feitos pela Auditoria Interna que está designada a avaliar de forma
independente dentro de uma organização, os controles contábeis, financeiras e
operacionais, no sentido de prestar um serviço à administração.
É um controle puramente administrativo, cuja função é medir e avaliar a
eficácia de outros controles.
Ao examinar as Contas a Receber, o auditor deve Ter presente o seu aspecto
econômico. As Contas a Receber, via de regra, integram parte preponderante do capital de
giro da empresa e, por isso, todo o esforço no sentido de reduzir o seu valor será
amplamente justificado pelo benefício que auferirá à empresa. Em regime inflacionário,
muitíssimo mais importante é esse esforço para prevenir a perda de substância do capital.
Assim, justifica-se, também, que a auditoria dedique mais tempo e mais
atenção a esta área, chegando a dividi- la em várias auditorias, conforme seus variados tipos
de contas, para melhor visualização e acompanhamento.
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ANEXO I
MODELO DE QUESTIONÁRIO PARA AVALIAÇÃO
Nome da Empresa
Respostas
sim não n/d CONTAS A RECEBER 01) A emissão de notas fiscais baseia-se em pedido? 02) A nota fiscal é emitida por funcionário que tem acesso ao controle de estoques? 03) Antes da entrega da mercadoria existe conferência de nota fiscal quanto aos seguintes
aspectos: a) Preços? b) Condições previstas no pedido? c) Crédito concedido?
04) Quando a mercadoria é expedida o setor encarregado providencia: a) uma via da nota fiscal acompanha o material? b) uma via segue para o controle de estoque? c) uma via segue para o faturamento juntamente com a aprovação de entrega do material?
05) O crédito ao cliente é aprovado por um departamento de crédito ou semelhante? 06) Caso afirmativo, este departamento está subordinado:
a) ao departamento de vendas? b) ao departamento de faturamento? c) ao departamento de expedição?
07) As faturas são emitidas à vista dos pedidos e notas fiscais respectivas? 08) As duplicatas emitidas são cobradas por meio de:
a) bancos, como cobrança simples? b) bancos, como cobrança caucionada? c) Bancos, como desconto? d) Negociadas com fornecedores? e) Cobrança em carteira? f) Cobradores externos?
09) A via da nota fiscal que segue para o estoque destina-se: a) dar baixa nos registros de estoque? b) Cálculo do custo das vendas? c) Escrituração de livros fiscais?
10) Os descontos e abatimentos concedidos são autorizados por quem de direito? 11) Existe relação mensal de duplicatas a receber por vencimento? 12) Em caso de duplicatas vencidas?
a) são obtidas explicações adequadas a respeito? b) a administração é informada a respeito? c) são tomadas medidas efetivas para solução do atraso?
13) Duplicatas consideradas incobráveis: a) são baixadas mediante autorização específica? b) a administração dispões de uma relação atualizada desses casos? c) a contabilidade exerce controle sobre estes títulos, em conta própria? d) o departamento de crédito é informado dos inadimplentes?
14) É prática corrente confirmar periodicamente o saldo de Contas a Receber? 15) Nos últimos três anos verificou-se algum caso de fraude em Contas a Receber? 16) O sistema atualmente em uso controla eficientemente as Contas a Receber, no que concerne à
cobrança? a) por conta de bancos? b) em carteira? c) Em poder de cobradores externos?
17) Existe um departamento específico de cobranças? 18) Caso afirmativo, este departamento está ligado ao:
a) faturamento? b) departamento de vendas? c) tesouraria?
19) Existe um manual de crédito e cobranças ou instruções escritas sobre o assunto? 20) As instruções são seguidas na prática? 21) Existe cadastro atualizado dos clientes? 22) O departamento de crédito estabelece limites de crédito por clientes? 23) Estes limites são observados na prática? 24) O departamento de vendas recebe informações sobre a situação de crédito dos clientes
tempestivamente? 25) Os pedidos de vendas a crédito são aprovados previamente pelo departamento de crédito?
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BIBLIOGRAFIA
Holanda, Aurélio Buarque de Novo Dicionário Aurélio da Língua Portuguesa 2ª ed. 1986 – Editora Nova Fronteira
Araújo, Francisco José de Revista Brasileira de Contabilidade 1999 - Auditoria Interna: O que e para quê?
Teixeira, Ivandi Silva COAD – Adm. Negócios– ano XII DE 08/03/99 A 17/03/99
Schrader, Kurt F. Auditoria Interna 2ª Ed. – OIO Inst. de Auditores Internos do Brasil. Ed. Atlas 1982
Attie, William Auditoria Conceitos e aplicações – Atlas 1995
Almeida, Marcelo Cavalcanti de, Curso Moderno e Completo. Ed., Atlas 5ª. Edição. SP Comitê de Procedimentos de Auditoria do Instituto Americano de Contadores Públicos Certificados. Instrução Normativa n.º 16, de 20.12.91, do Departamento de Tesouro Nacional. Instrução SEST n.º: 02, de 05.10.86 “Normas para o Exercício Profissional da Auditoria Interna” Cardoso, Prof. Júlio Sérgio RBC – Revista Brasileira de Contabilidade de 1988.
CRC – Curso básico de Auditoria–Normas e Procedimentos. Colab. Ibracon. Ed. Atlas vol.1 1996
Iudícibus S, Martins E, Gelbcke E R Manual de Contabilidade das Sociedades por Ações – FIPECAFI – USP 4ª Ed.