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UNIVERSIDADE CANDIDO MENDES
PÓS-GRADUAÇÃO “LATO SENSU”
INSTITUTO A VEZ DO MESTRE
SUSPENSÃO, EXTINÇÃO E EXCLUSÃO DO CRÉDITO
TRIBUTÁRIO
Por: Celso da Costa Reis
Orientador
Prof. Carlos Afonso Leite Leocadio
Rio de Janeiro
2009
UNIVERSIDADE CANDIDO MENDES
PÓS-GRADUAÇÃO “LATO SENSU”
INSTITUTO A VEZ DO MESTRE
SUSPENSÃO, EXTINÇÃO E EXCLUSÃO DO CRÉDITO
TRIBUTÁRIO
Apresentação de monografia ao Instituto A Vez do
Mestre – Universidade Candido Mendes como
requisito parcial para obtenção do grau de
especialista em Direito Público e Tributário.
Por: Celso da Costa Reis
AGRADECIMENTOS
A Deus, aos meus pais, aos colegas e
amigos de turma e a todos os
professores deste curso.
DEDICATÓRIA
Dedico ao meu pai e a minha mãe.
RESUMO
O crédito tributário, que corresponde ao valor que a Fazenda Pública
tem o direito de exigir do sujeito passivo determinado, pode ter sua
exigibilidade suspensa, extinta ou excluída. Sendo que a suspensão, extinção e
exclusão da exigibilidade do crédito tributário somente podem ocorrer nos
casos previstos no Código Tributário Nacional.
O crédito tributário é constituído a partir da obrigação tributária principal
e através do ato administrativo do lançamento.
Lançamento é a formalização da dívida tributária já existente desde a
época do fato gerador. É o momento em que a Fazenda Pública, formalmente,
se declara credora do sujeito passivo em relação a determinado valor.
Na suspensão, o crédito tributário existe, mas, temporariamente, sua
exigibilidade está suspensa, ou seja, a Fazenda Pública terá que aguardar o
término da causa suspensiva para poder cobrá-lo.
Na extinção, tomando-se como base o pagamento, ocorre o
implemento de obrigação ou ato de cumprir a prestação assumida, extinguindo-
se o veículo obrigacional. O Código Tributário Nacional, no artigo 165,
estabelece que o sujeito passivo, contribuinte ou responsável, tem direito à
restituição do tributo que tiver sido pago indevidmente, independente de prévio
protesto.
A exclusão do crédito tributário impede a Fazenda Pública de constituir
o referido crétito, ou seja, de efetur o laçamento. Isenção e anistia são os dois
benefícios fiscais que excluem a exigibilidade do crédito tributário. A isenção
dispensa o sujeito passivo do pagamento do tributo. A anistia é o perdão da
infração à legislação tributária.
METODOLOGIA
Este trabalho, meramente teórico, limitando-se ao campo do Direito
Tributário em que se insere o crédito tributário, foi elaborado através de
pesquisas na web, em livros, na legislação pertinente e em outros meios
disponíveis.
SUMÁRIO
INTRODUÇÃO 8
CAPÍTULO I
TRIBUTO E CRÉDITO TRIBUTÁRIO 10
CAPÍTULO II
SUSPENSÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO 15
CAPÍTULO III
EXTINÇÃO E EXCLUSÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO 24
CONCLUSÃO 43
BIBLIOGRAFIA 45
ÍNDICE 46
FOLHA DE AVALIAÇÃO 48
8
INTRODUÇÃO
Este trabalho, teórico, limitado ao campo do Direito Tributário no qual
se insere o crédito tributário, tem por objetivo o estudo do que pode vir a
ocorrer com o crédito tributário.
O crédito tributário pode ser suspenso, extinto ou excluído. É de
relevante importância discorrer acerca do crédito tributário e de suas
suspensão, extinção e exclusão, a fim de que cada item possa ser apresentado
de forma clara e objetiva.
O crédito tributário é o valor que a Fazenda Pública tem o direito de
exigir do sujeito passivo determinado. Tal valor é constituído a partir da
obrigação tributária principal e através do ato administrativo do lançamento.
O Código Tributário Nacional (Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966),
recepcionado pela Constituição Federal de 1988, em seu artigo 141, prescreve
que o crédito tributário regularmente constituído somente se modifica ou
extingue, ou tem sua exigibilidade suspensa ou excluída, nos casos previstos
nesta Lei, fora dos quais não podem ser dispensadas, sob pena de
responsabilidade funcional na forma da lei, a sua efetivação ou as respectivas
garantias.
Suspensão da exigibilidade do crédito tributário é quando a dívida
tributária existe, mas a Fazenda Pública não pode ajuizar ação de execução
fiscal sobre o sujeito passivo. De acordo com o artigo 151 do Código Tributário
Nacional, suspendem a exigibilidade do crédito tributário: moratória; o depósito
do seu montante integral; as reclamações e os recursos, nos termos das leis
reguladoras do processo tributário administrativo; a concessão de medida
liminar em mandado de segurança; a concessão de medida liminar ou de tutela
antecipada, em outras espécies de ação judicial; parcelamento.
Extinção da exigibilidade do crédito tributário, que tem o pagamento
9 como a forma mais comum. O pagamento é o implemento de obrigação ou ato
de cumprir a prestação assumida.
De acordo com o artigo 156 do Código Tributário Nacional, extinguem a
exigibilidade do crédito tributário: o pagamento; a compensação; a transação;
remissão; a prescrição e a decadência; a conversão do depósito em renda; o
pagamento antecipado e a homologação do lançamento nos termos do
disposto no artigo 150 e seus §§ 1º e 4º; a consignação em pagamento, nos
termos do disposto no § 2º do artigo 164; a decisão administrativa irreformável,
assim entendida a definitiva na órbita administrativa, que não mais possa ser
objeto de ação anulatória; a decisão judicial passada em julgado; a dação em
pagamento em bens imóveis, na forma e condições estabelecidas em lei.
Exclusão da exigibilidade do crédito tributário é quando a Fazenda
Pública está impedida de constituir o crédito tributário, ou seja, o lançamento
não pode ser efetuado.
De acordo com o artigo 175 do Código Tributário Nacional, excluem a
exigibilidade do crédito tributário: a isenção e a anistia. Ressaltando-se que o
benefício da isenção só pode ser concedido pela pessoa jurídica de direito
público que tenha competência constitucional para instituir o tributo que é
objeto da isenção.
Na isenção o sujeito passivo é dispensado do pagamento do tributo
(que não chega a existir no plano da concreção jurídica) que, de outra forma,
seria exigível pela Fazenda Pública. De acordo com o artigo 176, parágrafo
único, do Código Tibutário Nacional, a isenção pode ser restrita à determinada
região do território da entidade tributante, em função de condições a ela
peculiares.
Na anistia há o perdão da infração à legislação tributária, ou seja,
extingue-se a punibilidade do sujeito passivo infrator, impedindo a constituição
do crédito tributário referente à infração cometida.
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CAPÍTULO I
TRIBUTO E CRÉDITO TRIBUTÁRIO
1.1. Tributo
Tributo, nos termos do que estabelece o artigo 3º do Código Tributário
Nacional, é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor
nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei
e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.
Tributo trata-se de prestação pecuniária compulsória, porque nele se
manifesta o poder jurídico do Estado sobre a vontade do particular, pois a
obrigatoriedade de pagá-lo é absoluta, sob pena de execução.
Tributo trata-se de prestação pecuniária em moeda ou cujo valor nela
se possa exprimir, porque deve ser pago, normalmente em dinheiro, o que não
impede que seja efetuado de outro modo, desde que pecuniariamente
equivalente.
Tributo trata-se de prestação pecuniária que não constitua sanção de
ato ilícito, porque sem esta ressalva, a definição se referiria tanto ao tributo
quanto à multa.
Tributo trata-se de prestação pecuniária instituída em lei, porque
depende de lei para que seja instituído ou majorado.
Tributo trata-se de prestação pecuniária cobrada mediante atividade
administrativa plenamente vinculada, porque, sob pena de responsabilidade
funcional, a autoridade administrativa que tem a competência para realizar a
receita tributária não pode se afastar das regras da legislação que a rege.
De acordo com o Código Tributário Nacional, artigo 5º, são três as
espédies de tributo: impostos, taxas e contribuições de melhoria. Trata-se da
classificação tripartide dos tributos. Porém, a doutrina acrescenta outras
11 espécies de tributo, tais como: empréstimos compulsórios (Constituição federal,
artigo 148) e contribuições parafiscais (Constituição federal, artigo 149).
Imposto, segundo o Código Tributário Nacional, artigo 16, é o tributo
cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer
atividade estatal específica, relativa ao contribuinte.
De acordo com o artigo 77 do Código Tributário Nacional, as taxas
cobradas pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municípios,
no âmbito de suas respectivas atribuições, têm como fato gerador o exercício
regular do poder de polícia, ou a utilização efetiva ou potencial, de serviço
público específico e divisível, prestado ao contribuinte ou posto à sua
disposição.
De acordo com o artigo 81 do Código Tributário Nacinal, a contribuição
de melhoria cobrada pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos
Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, é instituída para fazer
face ao custo de obras públicas de que decorra valorização imobiliária, tendo
como limite total a despesa realizada e como limite individual o acréscimo de
valor que da obra resultar para cada imóvel beneficiado.
A Constituição Federal, no artigo 148, estabelece que a União,
mediante lei complementar, poderá instituir empréstimos compulsórios: a) para
atender despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de
guerra ou sua iminência e b) no caso de investimento público de caráter
urgente e de relevante interesse nacional, obedecendo, neste caso específico,
ao princípio da anterioridade, ou seja, não poderá cobrá-lo no mesmo exercício
finaceiro em que for publicada a lei que instituir o referido empréstimo.
Em regra, as contribuições parafiscais (sociais, interventivas e
corporativas) são instituídas, através de lei ordinária, pela União. Os Estados, o
Distrito Federal e os Municípios podem instituir contribuição social, cobrada de
seus respectivos servidores públicos, para custeio de regime previdenciário
detes servidores.
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Os sujeitos ativo e passivo integram a relação obrigacional tributária.
Sujeito ativo é a pessoa jurídica de direito público (União, Estados, Distrito
Federal e Municípios) titular da competência para exigir o cumprimento da
obrigação tributária principal ou acessória. Já o sujeito passivo, divide-se em
duas espécies: a) da obrigação principal – é a pessoa obrigada ao pagamento
de tributo ou penalidade pecuniária (Código Tributário Nacional, artigo 121) e b)
da obrigação acessória – é a pessoa obrigada às prestações que constituam o
seu objeto (Código Tributário Nacional, artigo 122).
1.2. Crédito tributário
É o valor que a Fazenda Pública tem o direito de exigir de um sujeito
passivo determinado. Tal valor é constituído a partir da obrigação tributária
principal e através do ato administrativo do lançamento.
Código Tributário Nacional – CTN, art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.
§ 1º A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente.
§ 2º A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos.
§ 3º A obrigação acessória, pelo simples fato da sua inobservância, converte-se em obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária.
CTN, art. 139. O crédito tributário decorre da obrigação principal e tem a mesma natureza desta.
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CTN, art. 141. O crédito tributário regularmente constituído somente se modifica ou extingue, ou tem sua exigibilidade suspensa ou excluída, nos casos previstos nesta Lei, fora dos quais não podem ser dispensadas, sob pena de responsabilidade funcional na forma da lei, a sua efetivação ou as respectivas garantias.
CTN, art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente,determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.
Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.
Lançamento é o ato administrativo que formaliza a dívida tributária já
existente desde a época do fato gerador. É o momento em que a Fazenda
Pública, formalmente, se declara credora do sujeito passivo, em relação a
determinado valor a fim de que este possa ser exigido. De acordo com o
Código Tributário Nacional (CTN), o lançamento faz nascer o crédito tributário
e, ao mesmo tempo, declara uma obrigação tributária que já existe. Segundo o
Código Tributário Nacional (CTN), trata-se de ato dotado de natureza jurídica
declaratória da obrigação tributária e constitutiva do crédito tributário.
Há alguns doutrinadores do direito que defendem a tese de que
lançamento é ato declaratório tanto da obrigação tributária quanto do crédito
tributário.
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O art. 139 prescreve que o crédito tributário decorre da obrigação principal e tem a mesma natureza desta. Assim, o crédito tributário consiste na formalização da relação jurídica tributária, possibilitando ao Fisco, como sujeito ativo, exigir do sujeito passivo, contribuinte ou responsável, o cumprimento da obrigação tributária principal da qual decorre. A obrigação tributária existe in abstracto na lei, quando define a hipótese de incidência do tributo, concretiza-se com a ocorrência do fato gerador e formaliza-se através do lançamento, que constitui o crédito tributário. Antes do lançamento a obrigação tributária tem natureza ilíquida porque o Fisco não tem ciência da ocorrência e das características do fato gerador, sujeito passivo não é identificado, não sabe a lei que deve ser aplicada, qual o tributo devido, suas alíquota e base de cálculo, e, portanto, o valor devido. (ROSA JUNIOR, 2006, p. 471).
Em face da obrigação tributária o Estado ainda não pode exigir o pagamento do tributo. Também em face das chamadas obrigações acessórias não pode o Estado exigir o comportamento a que está obrigado o particular. Pode, isto sim, tanto diante de uma obrigação tributária principal como diante de uma obrigação acessória descumprida, que por isto fez nascer uma obrigação principal (CTN, art. 113, § 3º), fazer um lançamento, constituir um crédito a seu favor. Só então poderá exigir o objeto da prestação obrigacional, isto é, o pagamento.(MACHADO, páginas 198 e 199).
O crédito tributário, portanto, é o vínculo jurídico, de natureza obrigacional, por força do qual o Estado (sujeito ativo) pode exigir do particular, o contribuinte ou responsável (sujeito passivo), o pagamento do tributo ou penalidade pecuniária (objeto da relação obrigacional). (MACHADO, 2007, p. 199).
O crédito tributário pode ser suspenso (CTN, art. 151), extinto (CTN,
art. 156) ou excluído (CTN, art. 175).
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CAPÍTULO II
SUSPENSÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO
CTN, art. 151. Suspendem a exigibilidade do crédito tributário:
I - moratória;
II - o depósito do seu montante integral;
III - as reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras do processo tributário administrativo;
IV - a concessão de medida liminar em mandado de segurança.
V – a concessão de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras espécies de ação judicial; (Incluído pela Lcp nº 104, de 10.1.2001)
VI – o parcelamento. (Incluído pela Lcp nº 104, de 10.1.2001)
Parágrafo único. O disposto neste artigo não dispensa o cumprimento das obrigações, assessórios dependentes da obrigação principal cujo crédito seja suspenso, ou dela conseqüentes.
A suspensão da exigibilidade do crédito tributário é composta pelos
casos nos quais a dívida tributária existe, porém a Fazenda Pública não pode
ajuizar ação de execução fiscal sobre o sujeito passivo. O crédito existe, mas,
temporariamente, sua exigibilidade está suspensa. A Fazenda Pública terá que
aguardar o término da causa suspensiva, para então cobrar o crédito. A
suspensão do crédito tributário não dispensa o sujeito passivo do cumprimento
das obrigações acessórias, dependentes ou consequentes da respectiva
obrigação principal.
O crédito tributário, por sua própria natureza, é exigível. A exigibilidade, que decorre da liquidez e certeza, é atributo essencial dele. Constituído o crédito tributário nasce a exigibilidade. Por isto mesma a Fazenda Pública, que não tem ação para cobrar a obrigação tributária – desprovida, esta, dos atributos de liquidez, certeza e exigibilidade –, tem ação de execução para haver o crédito tributário. E pode formalizar, unilateralmente, o título executivo, que é a certidão de inscrição desse crédito como Dívida Ativa. (MACHADO, 2007, p. 208).
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O crédito tributário não pago na data do vencimento passa a ser exigível pela Fazenda Pública, ou seja, depois do dia do pagamento seu valor pode ser cobrado a qualquer tempo. Existem, contudo, algumas hipóteses que impedem o início da cobrança ou suspendem seu curso. Essas hipóteses devem ser previstas em lei, isto é, não poderão ser criadas pelas autoridades administrativas. Assim determina o art. 141 do CTN, que dispõe que o crédito tributário regularmente constituído somente se modifica ou extingue, ou tem sua exigibilidade suspensa ou excluída, nos casos previstos nesta lei. Então, se ocorrer uma das hipóteses legais de sua suspensão – art. 151 do CTN, o crédito tributário não poderá ser cobrado até que termine essa suspensão. (SOUZA, 2007, p. 161).
2.1. Moratória
CTN, art. 152. A moratória somente pode ser concedida:
I - em caráter geral:
a) pela pessoa jurídica de direito público competente para instituir o tributo a que se refira;
b) pela União, quanto a tributos de competência dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municípios, quando simultaneamente concedida quanto aos tributos de competência federal e às obrigações de direito privado;
II - em caráter individual, por despacho da autoridade administrativa, desde que autorizada por lei nas condições do inciso anterior.
Parágrafo único. A lei concessiva de moratória pode circunscrever expressamente a sua aplicabilidade à determinada região do território da pessoa jurídica de direito público que a expedir, ou a determinada classe ou categoria de sujeitos passivos.
CTN, art. 153. A lei que conceda moratória em caráter geral ou autorize sua concessão em caráter individual especificará, sem prejuízo de outros requisitos:
I - o prazo de duração do favor;
II - as condições da concessão do favor em caráter individual;
III - sendo caso:
a) os tributos a que se aplica;
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b) o número de prestações e seus vencimentos, dentro do prazo a que se refere o inciso I, podendo atribuir a fixação de uns e de outros à autoridade administrativa, para cada caso de concessão em caráter individual;
c) as garantias que devem ser fornecidas pelo beneficiado no caso de concessão em caráter individual.
CTN, art. 154. Salvo disposição de lei em contrário, a moratória somente abrange os créditos definitivamente constituídos à data da lei ou do despacho que a conceder, ou cujo lançamento já tenha sido iniciado àquela data por ato regularmente notificado ao sujeito passivo.
Parágrafo único. A moratória não aproveita aos casos de dolo, fraude ou simulação do sujeito passivo ou do terceiro em benefício daquele.
CTN, art. 155. A concessão da moratória em caráter individual não gera direito adquirido e será revogado de ofício, sempre
que se apure que o beneficiado não satisfazia ou deixou de satisfazer as condições ou não cumprira ou deixou de cumprir os requisitos para a concessão do favor, cobrando-se o crédito acrescido de juros de mora:
I - com imposição da penalidade cabível, nos casos de dolo ou simulação do beneficiado, ou de terceiro em benefício daquele;
II - sem imposição de penalidade, nos demais casos.
Parágrafo único. No caso do inciso I deste artigo, o tempo decorrido entre a concessão da moratória e sua revogação não se computa para efeito da prescrição do direito à cobrança do crédito; no caso do inciso II deste artigo, a revogação só pode ocorrer antes de prescrito o referido direito.
Moratória é a dilação, estabelecida por lei, do prazo para pagamento
do tributo a vencer ou a concessão de novo prazo para pagamento dos tributos
vencidos. Poderá ser em caráter individual ou geral. Moratória individual não é
aquela concedida para um indivíduo, ou seja, o que caracteriza a moratória
individual é o fato de que a lei que autoriza a sua concessão traz algumas
condições para que o sujeito passivo possa gozar do favor. Além da lei que
autoriza a concessão, há necessidade de um despacho da autoridade
administrativa, após a verificação de que o sujeito passivo se enquadra nas
18 condições estabelecidas. É chamada de individual, pois é concedida
individualmente para cada sujeito passivo que chegar à repartição e comprovar
que se enquadra nas condições de concessão do favor em caráter individual.
A moratória poderá ser circunscrita à determinada classe ou categoria
de sujeitos passivos ou à determinada região do território da entidade
tributante.
2.2. Parcelamento
CTN, art. 155-A. O parcelamento será concedido na forma e
condição estabelecidas em lei específica. (Incluído pela Lcp nº 104, de 10.1.2001)
§ 1o Salvo disposição de lei em contrário, o parcelamento do crédito tributário não exclui a incidência de juros e multas. (Incluído pela Lcp nº 104, de 10.1.2001)
§ 2o Aplicam-se, subsidiariamente, ao parcelamento as disposições desta Lei, relativas à moratória. (Incluído pela Lcp nº 104, de 10.1.2001)
§ 3o Lei específica disporá sobre as condições de parcelamento dos créditos tributários do devedor em recuperação judicial. (Incluído pela Lcp nº 118, de 2005)
§ 4o A inexistência da lei específica a que se refere o § 3o deste artigo importa na aplicação das leis gerais de parcelamento do ente da Federação ao devedor em recuperação judicial, não podendo, neste caso, ser o prazo de parcelamento inferior ao concedido pela lei federal específica. (Incluído pela Lcp nº 118, de 2005)
Parcelamento é o fracionamento do respectivo pagamento. Exige lei
específica. Salvo disposição de lei em contrário, não exclui a incidência de
juros e multas.
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A mera concessão de parcelamento do pagamento de tributo ao contribuinte por si só não implica em moratória porque nesta o tributo não se considera vencido, tanto que não implica em encargos, enquanto o parcelamento pressupõe a mora e comporta encargos. Este entendimento foi confirmado pela LC n° 104/2003, que acrescentou inciso VI ao art. 151 do CTN referindo-se ao parcelamento de débito, e regulando-o no art. 155-A em separado da moratória. (ROSA JUNIOR, 2006, p. 492).
É uma faculdade que ente tributante concede ao contribuinte ou responsável de pagar seu débito em parcelas. O parcelamento é tratado no art. 155-A do CTN, que foi introduzido pela Lei Complementar n°104/2001, com redação dos §§ 3º e 4º dada pela LC n° 118/2005. Configura-se como uma das hipóteses de suspensão da exigibilidade do crédito tributário. Enquanto a moratória é uma medida eventual e pontual, não devendo ser entendida como um mecanismo de vigência permanente e indeterminada (art. 153, I), o parcelamento, antes mesmo de sua introdução expressa no CTN, já era mecanismo largamente utilizado pelas administrações tributárias, de forma permanente. Embora não estivesse diretamente previsto no CTN, também não havia disposição expressa de a lei ordinária tributária não poder estabelecer tal mecanismo que beneficiaria o sujeito passivo. (SOUZA, 2007, p. 167).
2.3. O depósito do montante integral
O depósito do montante integral do tributo efetuado pelo sujeito passivo
da obrigação tributária principal suspende, desde a data do respectivo
depósito, a exigibilidade do crédito tributário e impede que haja a incidência de
acréscimos moratórios. Porém, não é uma medida que encerra em si sua
utilidade, pois só será útil se for acompanhada da discussão do valor cobrado.
O depósito do montante integral não é obrigatório, é uma mera
faculdade. A efetivação do depósito impede o ajuizamento da execução fiscal.
O sujeito passivo pode proceder ao depósito nas vias administrativa e judicial.
20 Cabe esclarecer, que efetivado o depósito, suspendendo a
exigibilidade do crédito tributário, fica, também, suspenso o prazo prescricional
da ação de execução fiscal.
O depósito do montante integral do tributo é medida que visa suspender a exigibilidade do crédito tributário e elidir a incidência de acréscimos moratórios. O contribuinte ou responsável pode depositar (não é pagar) o montante que está sendo cobrado, e, quando isso ocorrer, sempre o faz com segunda intenção, que é, invariavelmente, questionar o débito. Ou seja, o sujeito passivo deposita o valor que está sendo cobrado, para suspender a exigibilidade desse valor e para estancar a incidência de acréscimos moratórios, enquanto discute o crédito tributário. O depósito pode ser administrativo ou judicial. (SOUZA, 2007, p. 168).
Para suspender a exigibilidade do crédito tributário o depósito deve corresponder ao valor deste tal como pretendido pela Fazenda Pública. Montante integral é o valor pretendido pela Fazenda, e não aquele efetivamente devido. O depósito é feito exatamente nos casos em que o contribuinte entende não ser devido o tributo. Se entende que o valor devido é menor, correto será pagar o que considera devido e depositar apenas o que entende ser indevido. (MACHADO, 2007, p. 213).
2.4. As reclamações e os recursos, nos termos das leis
reguladoras do processo tributário administrativo
No art. 151, inciso III, do Código Tributário Nacional (CTN)
“RECLAMAÇÕES” e “RECURSOS” abrangem toda forma de se insurgir o
sujeito passivo contra a exigência que lhe é feita pela Fazenda Pública na
determinação e cobrança do crédito tributário da obrigação tributária principal.
Reclamações e recursos são interpostos na esfera administrativa e
suspendem a exigibilidade do crédito tributário e, consequentemente, impedem
quaisquer medidas por parte da Fazenda Pública no sentido de compelir o
sujeito passivo ao pagamento.
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Fica suspensa a exigibilidade do crédito tributário até a decisão
definitiva do processo administrativo correspondente.
O sujeito passivo, juntamente com a discussão administrativa, tem a
opção de efetuar o depósito do montante integral/questionado do tributo que
está sendo objeto da discussão, pois, em caso de perda da questão ou de
parte dela, o depósito impedirá a incidência de acréscimos moratórios.
O sujeito passivo pode não concordar com o valor do crédito tributário. Se isso ocorrer, ele tem a opção de ingressar em juízo para discutir o débito judicialmente, ou ainda, se preferir, pode questioná-lo administrativamente, pois as leis tributárias oferecem a opção de se indagar a legitimidade da cobrança na esfera administrativa, por via de impugnação (art. 145, I). Esse meio possui custo menor para o particular e muitas vezes evita um processo judicial caro e moroso. (SOUZA, 2007, p. 169).
Por fim, devemos ressaltar a incompatibilidade da coexistência da impugnação administrativa com a ação judicial, versando sobre a mesma controvérsia. Se o sujeito passivo fizer impugnação administrativa e, mais tarde, ajuizar ação judicial para questionar o mesmo crédito tributário, a primeira reputar-se-á prejudicada, pois prevalecerá a ação judicial. Essa regra é encontrada em quase todas as legislações que tratam de processo administrativo-tributário e na própria lei de cobrança judicial da Dívida Ativa da Fazenda Pública (art. 38, parágrafo único, da LEF). (SOUZA, 2007, p. 170).
Como explicado anteriormente, constituído o crédito tributário pelo lançamento, deve a autoridade administrativa notificar o sujeito passivo da obrigação tributária principal, permitindo-lhe que, no prazo legal, pague o valor do tributo ou impugne o lançamento, dando início, neste caso, ao contencioso administrativo. Esta impugnação é também denominada de reclamação e de defesa, no caso de lavratura de auto de infração. No caso de decisão de primeira instância contrária ao sujeito passivo, este pode interpor recurso para o órgão colegiado de segunda instância. Assim, a exigibilidade do crédito tributário ficará suspensa enquanto não for proferida decisão definitiva na esfera administrativa. (ROSA JUNIOR, 2006, p. 500).
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2.5. A concessão de medida liminar em mandado de
segurança
Medida liminar em mandado de segurança é o provimento emergencial
concedido pelo juiz, para evitar a irreparabilidade do dano pelo retardamento
da sentença. Pelo referido despacho proferido pelo juiz, a Fazenda Pública fica
impedida de cobrar o crédito tributário até que haja o julgamento do mérito do
mandado ou até a revogação da liminar.
O simples fato de se impetrar o mandado de segurança não suspende
a exigibilidade do crédito tributário. O que poderá vir a suspendê-la será a
concessão da medida liminar, com esse efeito, que se trata de um ato
discricionário do juiz, ou seja, ele poderá conceder ou não tal medida.
Mandado de segurança é a medida judicial, prevista no inciso LXIX, art.
5°, da Constituição Federal, destinada a proteger direito liquido e certo de ato
de autoridade pública ou agente de pessoa jurídica no exercício de atribuição
do Poder Público, cometido com ilegalidade ou abuso de poder.
O mandado de segurança é uma das garantias que a Constituição Federal assegura aos indivíduos para proteção de direito líquido e certo lesado ou ameaçado de lesão por ato de autoridade. Assim, em face de cobrança de tributo indevido pode o contribuinte, em princípio, valer-se do mandado de segurança.
O contribuinte tem prazo de 120 dias, a contar da ciência do ato de cobrança do tributo que considera indevido, para impetrar o mandado de segurança. Não está, porém, obrigado a esperar que se concretize a cobrança. Pode impetrar o mandado de segurança preventivo, diante da ameaça de cobrança de tributo ilegal, ou inconstitucional. (MACHADO, 2007, p. 218).
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2.6. A concessão de medida liminar ou de tutela antecipada, em
outras espécies de ação judicial
As medidas liminares, para fins de suspensão da exigibilidade do
crédito tributário, foram admitidas em outras espécies de ação judicial, bem
como tutelas antecipadas, sendo estas últimas verdadeiras decisões de mérito
no decorrer do processo, nos casos em que a necessidade de antecipação da
decisão impere, não se confundindo com a sentença final.
A tutela antecipada foi instituída como norma genérica em nosso ordenamento jurídico em 1994 através da emenda ao art. 273 do CPC. [...] É, portanto, também uma medida liminar do Direito Processual com característica de adiantamento provisório do que possivelmente será prestado posteriormente, ou seja, é um adiantamento de parte da sentença. A sentença, se for favorável ao sujeito passivo, terá como um dos efeitos impedir a cobrança do crédito tributário. No nosso caso, a tutela antecipada é um adiantamento provisório desse efeito da sentença, isto é, impedir, provisoriamente (suspender), a cobrança do crédito tributário.
A Lei Complementar n° 104/2001, ao introduzir o inciso V no art. 151 como “concessão de medida liminar ou de tutela antecipada”, pretendeu abranger os casos de liminares em geral (cautelares) e as liminares de tutela antecipada. O inciso IV já mencionava a medida liminar em mandado de segurança. O inciso V ampliou a abrangência do inciso IV, poderia tê-lo substituído. (SOUZA, 2007, p. 171).
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CAPÍTULO III
EXTINÇÃO E EXCLUSÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO
3.1. Extinção do crédito tributário
CTN, art. 156. Extinguem o crédito tributário:
I - o pagamento;
II - a compensação;
III - a transação;
IV - remissão;
V - a prescrição e a decadência;
VI - a conversão de depósito em renda;
VII - o pagamento antecipado e a homologação do lançamento nos termos do disposto no artigo 150 e seus §§ 1º e 4º;
VIII - a consignação em pagamento, nos termos do disposto no § 2º do artigo 164;
IX - a decisão administrativa irreformável, assim entendida a definitiva na órbita administrativa, que não mais possa ser objeto de ação anulatória;
X - a decisão judicial passada em julgado.
XI – a dação em pagamento em bens imóveis, na forma e condições estabelecidas em lei. (Incluído pela Lcp nº 104, de 10.1.2001)
Parágrafo único. A lei disporá quanto aos efeitos da extinção total ou parcial do crédito sobre a ulterior verificação da irregularidade da sua constituição, observado o disposto nos artigos 144 e 149.
A extinção do crédito tributário, porém, nem sempre implica a extinção da obrigação tributária respectiva. Nas hipóteses de extinção do crédito tributário em decorrência de decisão administrativa irreformável, ou de decisão judicial passada em julgado (letras “j” e “l”, acima), não ocorrerá a extinção da obrigação tributária se a decisão extinguir o crédito tributário por vício formal em sua constituição. Nessas duas hipóteses, portanto, pode ocorrer ou não a extinção da obrigação tributária. Se a decisão, seja administrativa ou judicial, extinguir o crédito tributário por entender indevido o tributo respectivo, restará extinto tanto o crédito como a obrigação. Entretanto, se
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a decisão, seja administrativa ou judicial, extinguir o crédito tributário em virtude de vício formal em sua constituição, afirmando, por exemplo, que houve cerceamento do direito de defesa do contribuinte, não ocorrerá a extinção da obrigação tributária respectiva e a Fazenda Pública poderá fazer novo lançamento, no prazo de cinco anos, que começa da data em que se tornar definitiva a decisão (CTN, art. 173, inc. II). (MACHADO, 2007, p. 221).
3.1.1. O Pagamento
Pagamento é o implemento de obrigação ou ato de cumprir a prestação
assumida, extinguindo o veículo obrigacional. O pagamento direto ocorre com a
entrega pelo sujeito passivo, ou por outra pessoa em seu nome, ao sujeito ativo
da importância correspondente ao credito tributário, e é a forma mais comum
de extinção do credito tributário.
CTN, art. 157. A imposição de penalidade não ilide o pagamento integral do crédito tributário.
CTN, art. 158. O pagamento de um crédito não importa em presunção de pagamento:
I - quando parcial, das prestações em que se decomponha;
II - quando total, de outros créditos referentes ao mesmo ou a outros tributos.
[...] Cada quitação só vale em relação ao que na mesma está indicado. Assim, o fato de um contribuinte, por exemplo, provar que pagou a última parcela de seu imposto de renda de determinado exercício não faz presumir-se tenha pago as demais parcelas. Nem o fato de haver pago o seu imposto de renda de um exercício importa presunção de haver pago o de outros, nem o IPI, ou outro tributo qualquer. Nem, ainda, o pagamento de determinada quantia a título de imposto de renda de determinado exercício gera a presunção de que o imposto de renda devido seja somente aquele.
Por isso mesmo não tem a Fazenda Pública motivo para recusar o recebimento de um tributo ao argumento de que há dívida, ainda não paga, de outro tributo, ou de que o valor oferecido é menor que o efetivamente devido. Qualquer quantia oferecida pelo sujeito passivo pode ser recebida, sem prejuízo da posterior cobrança da diferença, se for o caso. (MACHADO, 2007, p. 222)
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CTN, art. 159. Quando a legislação tributária não dispuser a respeito, o pagamento é efetuado na repartição competente do domicílio do sujeito passivo.
CTN, art. 160. Quando a legislação tributária não fixar o tempo do pagamento, o vencimento do crédito ocorre trinta dias depois da data em que se considera o sujeito passivo notificado do lançamento.
Parágrafo único. A legislação tributária pode conceder desconto pela antecipação do pagamento, nas condições que estabeleça.
CTN, art. 161. O crédito não integralmente pago no vencimento é acrescido de juros de mora, seja qual for o motivo determinante da falta, sem prejuízo da imposição das penalidades cabíveis e da aplicação de quaisquer medidas de garantia previstas nesta Lei ou em lei tributária.
§ 1º Se a lei não dispuser de modo diverso, os juros de mora são calculados à taxa de um por cento ao mês.
§ 2º O disposto neste artigo não se aplica na pendência de consulta formulada pelo devedor dentro do prazo legal para pagamento do crédito.
CTN, art. 162. O pagamento é efetuado:
I - em moeda corrente, cheque ou vale postal;
II - nos casos previstos em lei, em estampilha, em papel selado, ou por processo mecânico.
§ 1º A legislação tributária pode determinar as garantias exigidas para o pagamento por cheque ou vale postal, desde que não o torne impossível ou mais oneroso que o pagamento em moeda corrente.
§ 2º O crédito pago por cheque somente se considera extinto com o resgate deste pelo sacado.
§ 3º O crédito pagável em estampilha considera-se extinto com a inutilização regular daquela, ressalvado o disposto no artigo 150.
§ 4º A perda ou destruição da estampilha, ou o erro no pagamento por esta modalidade, não dão direito a restituição, salvo nos casos expressamente previstos na legislação tributária, ou naquelas em que o erro seja imputável à autoridade administrativa.
§ 5º O pagamento em papel selado ou por processo mecânico equipara-se ao pagamento em estampilha.
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[...]Para os pagamentos em cheque praticamente não há necessidade de qualquer garantia, pois o crédito pago por esta forma só se considera extinto com o resgate do cheque sacado (CTN, art. 162 § 2°). Se por qualquer motivo o cheque não é pago pelo sacado, é como se não tivesse havido o pagamento do tributo. E isto tem grande importância, pois, se assim não fosse, e ficasse o fisco com o cheque como título de crédito, teria havido a substituição de um crédito tributário por um crédito de natureza cambiária, despido das garantias e privilégios próprios daquele. (MACHADO, 2007, p. 223).
O pagamento pode ser feito em moeda, cheque ou vale postal (art. 162, I). Estas são formas ordinárias de saldar o crédito tributário, liquidando-o em moeda. Cheque e vale postal não são moeda corrente, mas são ordens de entrega de valor em moeda.
O pagamento também pode ser em estampilha, papel selado ou processo mecânico (art. 162, II). Na verdade, estes são processos antiquados de comprová-lo. A estampilha, o selo e a chancela mecânica eram usados para que o contribuinte demonstrasse que quitou o tributo. Em alguns Municípios, era utilizado para comprovar a quitação da taxa anual de alvará no próprio alvará: o contribuinte todo ano comprava o selo ou a estampilha e colava no verso do alvará de funcionamento, ou efetuava o pagamento na repartição que chancelava por processo mecânico no próprio alvará a comprovação da quitação. Hoje o método encontra-se em desuso. (SOUZA, 2007, p. 175).
[...] Não é a aquisição da estampilha, mas sua regular inutilização, que corresponde ao pagamento do tributo. Tal inutilização, se feita pela autoridade administrativa, corresponde a um pagamento puro e simples, feito concomitantemente com o lançamento respectivo. Se feito pelo sujeito passivo, corresponde a um pagamento antecipado, considerando-se o lançamento respectivo dependente de homologação. (MACHADO, 2007, p. 224).
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CTN, art. 163. Existindo simultaneamente dois ou mais débitos vencidos do mesmo sujeito passivo para com a mesma pessoa jurídica de direito público, relativos ao mesmo ou a diferentes tributos ou provenientes de penalidade pecuniária ou juros de mora, a autoridade administrativa competente para receber o pagamento determinará a respectiva imputação, obedecidas as seguintes regras, na ordem em que enumeradas:
I - em primeiro lugar, aos débitos por obrigação própria, e em segundo lugar aos decorrentes de responsabilidade tributária;
II - primeiramente, às contribuições de melhoria, depois às taxas e por fim aos impostos;
III - na ordem crescente dos prazos de prescrição;
IV - na ordem decrescente dos montantes.
Observa-se que a imputação de pagamento no Direito Tributário é disciplinada de forma diversa da estabelecida pelo Direito Privado, uma vez que, nos termos do art. 352 do CCB de 2002, cabe ao devedor o direito de indicar a qual de seus débitos oferece pagamento, enquanto no Direito Tributário, como se viu, tal direito pertence ao credor da obrigação tributária. (ROSA JUNIOR, 2006, p. 515).
CTN, art. 164. A importância de crédito tributário pode ser consignada judicialmente pelo sujeito passivo, nos casos:
I - de recusa de recebimento, ou subordinação deste ao pagamento de outro tributo ou de penalidade, ou ao cumprimento de obrigação acessória;
II - de subordinação do recebimento ao cumprimento de exigências administrativas sem fundamento legal;
III - de exigência, por mais de uma pessoa jurídica de direito público, de tributo idêntico sobre um mesmo fato gerador.
§ 1º A consignação só pode versar sobre o crédito que o consignante se propõe pagar.
§ 2º Julgada procedente a consignação, o pagamento se reputa efetuado e a importância consignada é convertida em renda; julgada improcedente a consignação no todo ou em parte, cobra-se o crédito acrescido de juros de mora, sem prejuízo das penalidades cabíveis
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3.1.1.1. Pagamento Indevido De acordo com o Código Tributário Nacional (CTN) em seu artigo 165,
o sujeito passivo, contribuinte ou responsável, tem direito à restituição do
tributo que tiver sido pago indevidamente, independente de prévio protesto.
CTN, art. 165. O sujeito passivo tem direito, independentemente de prévio protesto, à restituição total ou parcial do tributo, seja qual for a modalidade do seu pagamento, ressalvado o disposto no § 4º do artigo 162, nos seguintes casos:
I - cobrança ou pagamento espontâneo de tributo indevido ou maior que o devido em face da legislação tributária aplicável, ou da natureza ou circunstâncias materiais do fato gerador efetivamente ocorrido;
II - erro na edificação do sujeito passivo, na determinação da alíquota aplicável, no cálculo do montante do débito ou na elaboração ou conferência de qualquer documento relativo ao pagamento;
III - reforma, anulação, revogação ou rescisão de decisão condenatória.
[...] Há reforma quando o desfazimento se dá por decisão de órgão superior, com exame de mérito; anulação, quando apenas por vício formal; revogação, quando o próprio órgão prolator de decisão a modifica, em face de recurso que admita retratação; e, finalmente, há rescisão quando a decisão já havia transitado em julgado e é desfeita mediante ação rescisória. (MACHADO, 2007, p. 226).
CTN, art. 166. A restituição de tributos que comportem, por sua natureza, transferência do respectivo encargo financeiro somente será feita a quem prove haver assumido o referido encargo, ou, no caso de tê-lo transferido a terceiro, estar por este expressamente autorizado a recebê-la.
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A nosso ver, tributos que comportem, por sua natureza, transferência do respectivo encargo financeiro são somente aqueles tributos em relação aos quais a própria lei estabeleça dita transferência. Somente em casos assim aplica-se a regra do art. 166 do Código Tributário Nacional, pois a natureza a que se reporta tal dispositivo legal só pode ser a natureza jurídica, que é determinada pela lei correspondente, e não por meras circunstancias econômicas que podem estar, ou não, presente, sem que se disponha de um critério seguro para saber quando se deu, e quando não se deu, tal transferência.. (MACHADO, 2007, p. 227).
CTN, art. 167. A restituição total ou parcial do tributo dá lugar à restituição, na mesma proporção, dos juros de mora e das penalidades pecuniárias, salvo as referentes a infrações de caráter formal não prejudicadas pela causa da restituição.
Parágrafo único. A restituição vence juros não capitalizáveis, a partir do trânsito em julgado da decisão definitiva que a determinar.
CTN, art. 168. O direito de pleitear a restituição extingue-se com o decurso do prazo de 5 (cinco) anos, contados:
I - nas hipóteses dos incisos I e II do artigo 165, da data da extinção do crédito tributário; (Vide art 3 da LCp nº 118, de 2005)
II - na hipótese do inciso III do artigo 165, da data em que se tornar definitiva a decisão administrativa ou passar em julgado a decisão judicial que tenha reformado, anulado, revogado ou rescindido a decisão condenatória.
CTN, art. 169. Prescreve em dois anos a ação anulatória da decisão administrativa que denegar a restituição.
Parágrafo único. O prazo de prescrição é interrompido pelo início da ação judicial, recomeçando o seu curso, por metade, a partir da data da intimação validamente feita ao representante judicial da Fazenda Pública interessada.
3.1.2. A compensação
A compensação não é automática, ou seja, tem que haver a lei
autorizativa e o ajuste entre as duas partes envolvidas, a Fazenda Pública e o
sujeito passivo, que são credores e devedores, reciprocamente.
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CTN, art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda pública.
Parágrafo único. Sendo vincendo o crédito do sujeito passivo, a lei determinará, para os efeitos deste artigo, a apuração do seu montante, não podendo, porém, cominar redução maior que a correspondente ao juro de 1% (um por cento) ao mês pelo tempo a decorrer entre a data da compensação e a do vencimento.
No art. 170 do Código cuida-se de compensação de créditos tributários com créditos de qualquer natureza, desde que líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo com a Fazenda Pública. Objetos da compensação, neste caso, são, de um lado, um crédito tributário, que é por natureza líquido e certo, posto que constituído pelo regular procedimento administrativo de lançamento; e, do outro, um crédito de qualquer natureza que o sujeito passivo daquela relação tributária tem junto à Fazenda Pública. (MACHADO, 2007, p. 233).
CTN, art. 170-A. É vedada a compensação mediante o aproveitamento de tributo, objeto de contestação judicial pelo sujeito passivo, antes do trânsito em julgado da respectiva decisão judicial. (Artigo incluído pela Lcp nº 104, de 10.1.2001)
2.1.3. A transação
Transação é um acordo, dependente de autorização legal, que se
caracteriza pela existência de concessões mútuas, ou seja, cada parte cede
um pouco do que entende ser seu direito.
A legislação tributária expressamente acolhe a transação, permitindo
que se façam entre a Fazenda Pública e o sujeito passivo, concessões mútuas,
composição de interesses, para encerramento do litígio, e consequente
extinção do crédito tributário.
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CTN, art. 171. A lei pode facultar, nas condições que estabeleça, aos sujeitos ativo e passivo da obrigação tributária celebrar transação que, mediante concessões mútuas, importe em determinação de litígio e conseqüente extinção de crédito tributário.
Parágrafo único. A lei indicará a autoridade competente para autorizar a transação em cada caso.
O entendimento de parte da doutrina é de que o “litígio” a que se refere o art. 171 do CTN tanto pode ser judicial como administrativo, e não somente judicial, como alguns outros entendem. Há o chamado litígio administrativo quando o crédito tributário é discutido em sede de jurisdição administrativa. Entendemos que se o legislador não restringiu o alcance da norma, não cabe ao intérprete fazê-lo, assim é perfeitamente possível que a transação encerre litígios judiciais ou os chamados litígios administrativos, conforme dispuser a lei do ente da Federação. (SOUZA, 2007, p. 187).
3.1.4. Remissão
Remissão é o perdão, a dispensa concedida por autoridade
administrativa expressamente autorizada por lei, da dívida relativa a crédito
cujo fato gerador e respectivo lançamento já ocorreram. É o perdão do tributo
ou infração já lançados, ou seja, do crédito tributário. Conforme prescreve a
Constituição Federal no art. 150, § 6°, a remissão só poderá ser concedida
mediante lei específica.
CTN, art. 172. A lei pode autorizar a autoridade administrativa a conceder, por despacho fundamentado, remissão total ou parcial do crédito tributário, atendendo:
I - à situação econômica do sujeito passivo;
II - ao erro ou ignorância excusáveis do sujeito passivo, quanto a matéria de fato;
III - à diminuta importância do crédito tributário;
IV - a considerações de eqüidade, em relação com as características pessoais ou materiais do caso;
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V - a condições peculiares a determinada região do território da entidade tributante.
Parágrafo único. O despacho referido neste artigo não gera direito adquirido, aplicando-se, quando cabível, o disposto no artigo 155.
O parágrafo único do art. 172 determina que o despacho proferido pela autoridade administrativa, concedendo remissão total ou parcial do crédito tributário, não gera direito adquirido a favor do beneficiado. Assim, a medida poderá ser reconsiderada a qualquer momento, quando o beneficiado não satisfazia ou deixou de satisfazer as condições determinantes de sua concessão, aplicando-se o disposto no art. 155 do CTN. Neste caso, o crédito tributário deve ser exigido com as penalidades cabíveis, se o contribuinte agiu com dolo ou simulação, e juros de mora, com os valores devidamente atualizados. (ROSA JUNIOR, 2006, p. 534).
3.1.5. A prescrição e a decadência 3.1.5.1. Decadência No direito tributário, decadência é a perda do direito, por parte da
Fazenda pública, de constituir o credito tributário, por não tê-lo exercido dentro
do prazo previsto em lei. Perdendo, também, o direito de recebê-lo, pois o
crédito tributário não chegou a ser constituído.
Nascida a obrigação tributária principal, pela ocorrência do fato
gerador, a Fazenda Pública tem o direito de fazer o lançamento, constituindo o
respectivo crédito tributário. Se, entretanto, não o fizer no prazo previsto em lei,
este direito se extingue, caracterizando, assim, sua decadência.
O prazo decadencial é de cinco anos e, em princípio, não pode ser
suspenso ou interrompido, mas a lei pode estabelecer o contrário.
CTN, art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados:
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I - do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado;
II - da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vício formal, o lançamento anteriormente efetuado.
Parágrafo único. O direito a que se refere este artigo extingue-se definitivamente com o decurso do prazo nele previsto, contado da data em que tenha sido iniciada a constituição do crédito tributário pela notificação, ao sujeito passivo, de qualquer medida preparatória indispensável ao lançamento.
O estudo da decadência tem gerado inúmeras controvérsias entre os tributarístas. Uma delas diz respeito ao início do prazo extintivo do direito, especialmente em face do início I e do parágrafo único do art. 173 do CTN. Parece predominante,entretanto, o entendimento pelo qual (a) o prazo de decadência se inicia no primeiro dia útil do exercício financeiro seguinte aquele em que o tributo poderia ter sido lançado; (b) se antes disto o sujeito passivo é notificado de alguma medida preparatória indispensável ao lançamento, o início do prazo decadencial é antecipado para a data dessa notificação; (c) a notificação feita depois de iniciado o prazo decadencial não o interrompe nem o suspende. (MACHADO, 2007, p. 238).
Outra questão que tem gerado incompreensões diz respeito à norma do inciso II do art. 173, ao afirmar que o prazo de decadência começa da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vício formal, o lançamento anteriormente efetuado. Sustentam alguns ser absurdo admitir a interrupção de prazo decadencial. Tal posição, porém, decorre de preconceitos originados no Direito privado.
A rigor, na hipótese prevista no art. 173, inciso II, do CTN não se deve falar de interrupção do prazo de decadência. O que a referida norma estabelece é um novo prazo, desta feita para que a Fazenda Pública proceda ao mesmo lançamento tributário, sem incorrer no vício formal que ensejou o anulamento de seu procedimento anterior. O lançamento será outro apenas formalmente, mas há de albergar os mesmos elementos substanciais que se encontravam no anterior. O valor do crédito correspondente, portanto, não poderá ser maior, a não ser que no procedimento anterior tenha havido algum erro de cálculo. Elemento substancial novo não pode ser incluído. (MACHADO, 2007, p. 241).
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3.1.5.2. Prescrição
No direito tributário, prescrição é a perda do direito, por parte da
Fazenda Pública, de ação de cobrança do crédito tributário, que foi
regularmente constituído, por não tê-lo exercido dentro do prazo previsto em
lei. A prescrição, em se tratando de direito tributário, atinge, também, o próprio
crédito tributário, pois é a causa de sua extinção.
O prazo prescricional é de cinco anos, contados da data de
constituição definitiva do crédito tributário, e pode ser suspenso ou
interrompido.
As causas suspensivas fazem cessar temporariamente o decurso do
prazo prescricional e, uma vez, desaparecida a causa, o prazo prescricional
retoma o seu curso, recomeçando a fluir pelo saldo que resta, computando-se
o tempo anterior, desde o termo inicial até o surgimento da causa suspensiva.
As causas interruptivas fazem com que o prazo prescricional seja
reiniciado a partir do momento em que as mesmas cessam; o lapso de tempo
transcorrido anteriormente não será computado, e o termo inicial da prescrição
se desloca para o momento em que cessa a causa interruptiva, ficando sem
efeito o período que antecedeu.
CTN, art. 174. A ação para a cobrança do crédito tributário prescreve em cinco anos, contados da data da sua constituição definitiva.
Parágrafo único. A prescrição se interrompe:
I – pelo despacho do juiz que ordenar a citação em execução fiscal; (Redação dada pela Lcp nº 118, de 2005)
II - pelo protesto judicial;
III - por qualquer ato judicial que constitua em mora o devedor;
IV - por qualquer ato inequívoco ainda que extrajudicial, que importe em reconhecimento do débito pelo devedor.
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O CTN, todavia, diz expressamente que a prescrição extingue o crédito tributário (art. 156, V). Assim, nos termos do Código, a prescrição não atinge apenas a ação para cobrança do crédito tributário, mas o próprio crédito, vale dizer, a relação material tributária.
Essa observação, que pode parecer meramente acadêmica, tem, pelo contrário, grande alcance prático. Se a prescrição atingisse apenas a ação para cobrança, mas não o próprio crédito tributário, a Fazenda Pública, embora sem ação para cobrar seus créditos depois de cinco anos de definitivamente constituídos, poderia recusar o fornecimento de certidões negativas aos respectivos sujeitos passivos. Mas, como a prescrição extingue o crédito tributário, tal recusa obviamente não se justifica. (MACHADO, 2007, páginas 245 e 246).
3.1.6. A conversão de depósito em renda
O depósito do montante integral efetuado pelo sujeito passivo não
constitui receita tributária enquanto a respectiva decisão do litígio não se tornar
definitiva na esfera administrativa ou não transitar em julgado na esfera judicial.
Somente após isto, se a Fazenda Pública for vencedora, é que ocorrerá a
conversão do respectivo depósito em renda tributária, com a consequente
extinção do crédito tributário.
A Lei n° 9.703, de 07/11/98, veio dispor sobre os depósitos judiciais e extrajudiciais dos tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal do Ministério da Fazenda, determinando § 2° do art. 1° que os mesmos “serão repassados pela Caixa Econômica Federal para a Conta Única do Tesouro Nacional, independentemente de qualquer formalidade, no mesmo prazo fixado para recolhimento dos tributos e das contribuições Federais”. Após o encerramento da lide ou do processo litigioso, mediante ordem da autoridade judicial ou, no caso de depósito extrajudicial, da autoridade administrativa competente, o valor do depósito será devolvido ao depositante pela Caixa Econômica Federal no prazo máximo de 24 (vinte quatro horas), acrescido de juros, quando a sentença lhe for favorável, ou na proporção em que o for, ou transformando em pagamento definitivo, proporcionalmente à exigência do correspondente tributo ou contribuição, quando se tratar de sentença ou decisão favorável à Fazenda Nacional. (ROSA JUNIOR, 2006, p. 546).
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3.1.7. O pagamento antecipado e a homologação do
lançamento, nos termos do disposto no artigo 150 e seus
§§ 1° e 4°
Constituem prática utilizada nos tributos lançados por homologação,
em que o sujeito passivo apura e recolhe o tributo, e fica aguardando a
homologação, ou seja, a aprovação pela Fazenda Pública.
O pagamento antecipado, por si só, não extingue o crédito tributário. O
que resultará na extinção do crédito tributário será a ulterior homologação,
expressa ou tácita, deste referido pagamento, pela autoridade administrativa.
3.1.8. A consignação em pagamento, nos termos do disposto
no § 2° do artigo 164
A ação de consignação em pagamento é uma medida judicial de que
dispõe o sujeito passivo, a fim de compelir a Fazenda pública a receber o que
lhe é devido. Esta ação protege o direito que tem o sujeito passivo de pagar o
tributo.
O sujeito passivo não quer discutir o “quantum” do crédito ou a sua
legalidade, ou seja, ele quer efetivamente pagar o tributo, mas a Fazenda
Pública não quer recebê-lo (por motivo sem fundamento legal) ou há conflito
entre duas ou mais pessoas jurídicas de direito público cobrando tributo
idêntico sobre o mesmo fato gerador.
Se a consignação for julgada procedente, o respectivo valor
consignado será convertido em renda, com a consequente extinção do crédito
tributário.
CTN, art. 164. A importância de crédito tributário pode ser consignada judicialmente pelo sujeito passivo, nos casos:
I - de recusa de recebimento, ou subordinação deste ao pagamento de outro tributo ou de penalidade, ou ao cumprimento de obrigação acessória;
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II - de subordinação do recebimento ao cumprimento de exigências administrativas sem fundamento legal;
III - de exigência, por mais de uma pessoa jurídica de direito público, de tributo idêntico sobre um mesmo fato gerador.
§ 1º A consignação só pode versar sobre o crédito que o consignante se propõe pagar.
§ 2º Julgada procedente a consignação, o pagamento se reputa efetuado e a importância consignada é convertida em renda; julgada improcedente a consignação no todo ou em parte, cobra-se o crédito acrescido de juros de mora, sem prejuízo das penalidades cabíveis.
3.1.9. Decisão administrativa irreformável, assim entendida a
definitiva na órbita administrativa, que não mais possa
ser objeto de ação anulatória
É a decisão administrativa favorável ao sujeito passivo, reconhecendo
a improcedência do crédito em última instância na esfera administrativa.
Há de ser irreformável a decisão, devendo-se como tal entender a definitiva na esfera administrativa, isto é, aquela que não possa ser reexaminada pela Administração, e que não possa ser objeto de ação anulatória. (MACHADO, 2007, p. 249).
A referência feita pelo art. 156, inciso IX, do CTN à ação anulatória reflete o pensamento dos que entendem poder a Fazenda Pública ingressar em juízo pleiteando o anulamento de seus próprios atos. Tal entendimento a nosso ver é inadmissível. (MACHADO, 2007, p. 249).
3.1.10. A decisão judicial passada em julgado
É a decisão judicial favorável ao sujeito passivo, reconhecendo a
improcedência do crédito em última instância na esfera judicial.
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Na verdade a decisão judicial, como a administrativa, o que faz é anular o lançamento. Já feito, ou em elaboração. É notável a diferença entre a extinção de um crédito tributário validamente constituído e o desfazimento do procedimento de constituição de um crédito tributário sem efetivo suporte legal. No primeiro caso, há extinção da respectiva obrigação tributária. No segundo, extingue-se apenas o crédito, como realidade formal. A obrigação respectiva não existia. E se existia e o anulamento do lançamento se deu em face de vício formal, a obrigação sobrevive, ensejando a feitura de outro lançamento. (MACHADO, 2007, p. 249).
3.1.11. A dação em pagamento em bens imóveis, na forma e
condições estabelecidas em lei
A dação em pagamento, no direito tributário, consiste na possibilidade
do sujeito passivo efetuar o pagamento do crédito tributário com bem imóvel,
desde que haja concordância da Fazenda Pública, pois se trata de forma de
pagamento diferente da originária.
A dação em pagamento tem lugar quando o devedor entrega ao credor coisa que não seja dinheiro, em substituição à prestação devida, visando à extinção da obrigação, e haja concordância do credor. A dação em pagamento pode acontecer no Direito Tributário porque, como demonstrado, quando comentamos o art. 3º do CTN, o tributo em regra, deve ser pago em moeda corrente. Todavia, considerando que o referido dispositivo legal reza que o tributo corresponde a uma prestação pecuniária, em moeda ou cujo valor nela se passa exprimir, admite-se que o sujeito passivo da obrigação tributária passa a dar bens em pagamento de tributos, desde que haja lei específica concedendo a necessária autorização, indicando o tributo que será objeto da dação e fixando critério para aferição do valor do bem. (ROSA JUNIOR. 2006, p. 505).
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3.2. Exclusão do crédito tributário
CTN, art. 175. Excluem o crédito tributário:
I - a isenção;
II - a anistia.
Parágrafo único. A exclusão do crédito tributário não dispensa o cumprimento das obrigações acessórias dependentes da obrigação principal cujo crédito seja excluído, ou dela conseqüente.
A exclusão do crédito tributário é composta por situações em que a
Fazenda Pública está impedida de constituir o crédito tributário, ou seja, de
efetuar o lançamento.
3.2.1. Isenção
CTN, art. 176. A isenção, ainda quando prevista em contrato, é sempre decorrente de lei que especifique as condições e requisitos exigidos para a sua concessão, os tributos a que se aplica e, sendo caso, o prazo de sua duração.
Parágrafo único. A isenção pode ser restrita a determinada região do território da entidade tributante, em função de condições a ela peculiares.
CTN, art. 177. Salvo disposição de lei em contrário, a isenção não é extensiva:
I - às taxas e às contribuições de melhoria;
II - aos tributos instituídos posteriormente à sua concessão.
CTN, art. 178 - A isenção, salvo se concedida por prazo certo e em função de determinadas condições, pode ser revogada ou modificada por lei, a qualquer tempo, observado o disposto no inciso III do art. 104. (Redação dada pela Lei Complementar nº 24, de 7.1.1975)
CTN, art. 179. A isenção, quando não concedida em caráter geral, é efetivada, em cada caso, por despacho da autoridade administrativa, em requerimento com o qual o interessado faça prova do preenchimento das condições e do cumprimento dos requisitos previstos em lei ou contrato para concessão.
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§ 1º Tratando-se de tributo lançado por período certo de tempo, o despacho referido neste artigo será renovado antes da expiração de cada período, cessando automaticamente os
seus efeitos a partir do primeiro dia do período para o qual o interessado deixar de promover a continuidade do reconhecimento da isenção.
§ 2º O despacho referido neste artigo não gera direito adquirido, aplicando-se, quando cabível, o disposto no artigo 155.
Isenção é o benefício fiscal que dispensa o sujeito passivo do
pagamento do tributo (que não chega a existir no plano da concreção jurídica)
que, de outra forma, seria exigível.
Só pode conceder isenção de determinado tributo a pessoa jurídica de
direito público que tenha recebido a competência constitucional para instituí-lo.
3.2.2. Anistia
CTN, art. 180. A anistia abrange exclusivamente as infrações cometidas anteriormente à vigência da lei que a concede, não se aplicando:
I - aos atos qualificados em lei como crimes ou contravenções e aos que, mesmo sem essa qualificação, sejam praticados com dolo, fraude ou simulação pelo sujeito passivo ou por terceiro em benefício daquele;
II - salvo disposição em contrário, às infrações resultantes de conluio entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas.
CTN, art. 181. A anistia pode ser concedida:
I - em caráter geral;
II - limitadamente:
a) às infrações da legislação relativa a determinado tributo;
b) às infrações punidas com penalidades pecuniárias até determinado montante, conjugadas ou não com penalidades de
outra natureza;
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c) a determinada região do território da entidade tributante, em função de condições a ela peculiares;
d) sob condição do pagamento de tributo no prazo fixado pela lei que a conceder, ou cuja fixação seja atribuída pela mesma lei à autoridade administrativa.
CTN, art. 182. A anistia, quando não concedida em caráter geral, é efetivada, em cada caso, por despacho da autoridade administrativa, em requerimento com a qual o interessado faça prova do preenchimento das condições e do cumprimento dos requisitos previstos em lei para sua concessão.
Parágrafo único. O despacho referido neste artigo não gera direito adquirido, aplicando-se, quando cabível, o disposto no artigo 155.
Anistia é o benefício fiscal que extingue a punibilidade do sujeito
passivo infrator da legislação tributária, impedindo a constituição do crédito
tributário. É o perdão da infração à legislação tributária.
Anistia e remissão não se confundem, são institutos distintos. A
remissão é causa de extinção da exigibilidade do crédito tributário, ou seja, o
crédito tributário já foi regularmente constituído, e este instituto refere-se ao
crédito tributário como um todo: tributos e penalidades. A anistia, por sua vez, é
causa de exclusão da exigibilidade do crédito tributário, ou seja, o crédito
tributário não chega a ser constituído, e este instituto refere-se exclusivamente
às penalidades.
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CONCLUSÃO
Confrontando-se a resposta que integrou a hipótese: "O crédito
tributário pode ser suspenso, extinto ou excluído" e o conteúdo que integra a
pesquisa efetuada, chega-se à conclusão de que o crédito tributário
efetivamente pode ser suspenso, extinto ou excluído, ou seja, a presente
pesquisa confirme a hipótese.
O crédito tributário, somente nos casos previstos no Código Tributário
Nacional, pode ter a exigibilidade suspensa, extinta ou excluída.
Tomando-se como base o artigo 151 do Código Tributário Nacional,
suspendem a exigibilidade do crédito tributário: a) moratória – forma de dilação,
estabelecida por lei, do prazo para pagamento do tributo a vencer ou a
concessão de novo prazo para pagamento dos tributos vencidos; b) o depósito
do seu montante integral – depósito efetuado pelo sujeito passivo que
suspende a exigibilidade e impede que haja a incidência de acréscimos
moratórios; c) as reclamações e recursos, nos termos das leis reguladoras do
processo tributário administrativo – são formas de se insurgir o sujeito passivo
contra a exigência que lhe é feita pela Fazenda Pública na determinação e
cobrança do crédito tributário; d) a concessão de medida liminar em mandado
de segurança – é o provimento emergencial concedido pelo juiz, que impede a
Fazenda Pública de cobrar o crédito tributário até que haja o julgamento do
mérito do mandado ou até a revogação da liminar; e) a concessão de medida
liminar ou de tutela antecipada, em outras espécies de ação judicial – incluídas
pela Lei Complementar n° 104, de 10/1/2001; f) o parcelamento – é o
fracionamento do respectivo pagamento.
Tomando-se como base o artigo 156 do Código Tributário Nacional,
extinguem a exigibilidade do crédito tributário: a) o pagamento – é o
implemento de obrigação ou ato de cumprir a prestação assumida, e é a forma
mais comum de extinção do crédito; b) a compensação – não é automática,
tem que haver a lei autorizativa e o ajuste entre as partes envolvidas, a
44 Fazenda Publica e o sujeito passivo, que são credores e devedores
reciprocamente; c) a transação – é o acordo, dependente de autorização legal,
que se caracteriza pela existência de concessões mútuas; d) remissão – é o
perdão, a dispensa concedida por autoridade administrativa expressamente
autorizada por lei, da dívida relativa a crédito cujo fato gerador e respectivo
lançamento já ocorreram; e) a prescrição – é a perda do direito, por parte da
Fazenda Pública, de ação de cobrança do crédito tributário, por não tê-lo
exercido no prazo previsto em lei; f) a decadência – é a perda do direito, por
parte da Fazenda Pública, de constituir o crédito tributário, por não tê-lo
exercido no prazo previsto em lei; g) a conversão do depósito em renda – o
depósito do montante integral será convertido em renda após a respectiva
decisão do litígio, favorável à Fazenda Pública, se tornar definitiva na esfera
administrativa ou transitar em julgado na esfera judicial; h) o pagamento
antecipado e a homologação do lançamento nos termos do disposto no artigo
150 e seus §§ 1° e 4° - é prática utilizada nos tributos lançados por
homologação; i) a consignação em pagamento, nos termos do disposto no § 2°
do artigo 164 – é a medida judicial de que dispõe o sujeito passivo, a fim de
compelir a Fazenda Pública a receber o que lhe é devido; j) a decisão
administrativa irreformável, assim entendida a definitiva na órbita
administrativa, que não mais possa ser objeto de ação anulatória; l) a decisão
judicial passada em julgado; m) a dação em pagamento em bens imóveis, na
forma e condições estabelecidas em lei – é a possibilidade do sujeito passivo
efetuar o pagamento do crédito tributário com bem imóvel.
Tomando-se como base o artigo 175 do Código Tributário Nacional,
excluem a exigibilidade do crédito tributário: a) isenção – é o benefício fiscal
que dispensa o sujeito passivo do pagamento do tributo (que não chega a
existir no plano de concreção jurídica) que, de outra forma, seria exigível; b)
anistia – é o benefício fiscal que extingue a punibilidade do sujeito passivo
infrator da legislação tributária.
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BIBLIOGRAFIA
BRASIL. Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966. Código Tributário Nacional.
Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L5172.htm>.
Constituição da República Federativa do Brasil de 1988. Disponível em:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Constituicão/Constituição.htm>.
MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 28ª ed. São Paulo:
Malheiros, 2007.
ROSA JUNIOR, Luiz Emygdio F. da. Manual de Direito Financeiro & Direito
Tributário. 19ª ed. Rio de Janeiro: Renovar, 2006
SOUZA, Anselmo. Curso Básico de Direito Tributário. 2ª ed. Rio de Janeiro:
Lumen Juris, 2007.
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ÍNDICE
INTRODUÇÃO 8
CAPÍTULO I
TRIBUTO E CRÉDITO TRIBUTÁRIO 10
1.1. Tributo 10
1.2. Crédito tributário 12
CAPÍTULO II
SUSPENSÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO 15
2.1. Moratória 16
2.2. Parcelamento 18
2.3. O depósito do montante integral 19
2.4. As reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras do
processo tributário administrativo
20
2.5. A concessão de medida liminar em mandado de segurança 22
2.6. A concessão de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras
espécies de ação judicial
23
CAPÍTULO III
EXTINÇÃO E EXCLUSÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO 24
3.1. Extinção do crédito tributário 24
3.1.1. O pagamento 25
3.1.1.1. Pagamento indevido 29
3.1.2. A compensação 30
3.1.3. A transação 31
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3.1.4. Remissão 32
3.1.5. A prescrição e a decadência 33
3.1.5.1. Decadência 33
3.1.5.2. Prescrição 35
3.1.6. A conversão de depósito em renda 36
3.1.7. O pagamento antecipado e a homologação do lançamento, nos
termos do disposto no artigo 150 e seus §§ 1º e 4º
37
3.1.8. A consignação em pagamento, nos termos do disposto no § 2º
do artigo 164
37
3.1.9. Decisão administrativa irreformável, assim entendida a definitiva
na órbita administrativa, que não mais possa ser objeto de ação
anulatória
38
3.1.10. A decisão judicial passada em julgado 38
3.1.11. A dação em pagamento em bens imóveis, na forma e
condições estabelecidas em lei
39
3.2. Exclusão do crédito tributário 40
3.2.1. Isenção 40
3.2.2. Anistia 41
CONCLUSÃO 43
BIBLIOGRAFIA 45
ÍNDICE 46
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FOLHA DE AVALIAÇÃO
Nome da Instituição:
Título da Monografia:
Autor:
Data da entrega:
Avaliado por: Conceito: