contabilidade publica

UNITINS - Fundao Universidade do Tocantins

Contabilidade Pblica Cincias Contbeis


Contabilidade PblicaCincias Contbeis - 6 Perodo

Snia Lima da Costa Taciana Lamounier Salomo Leonardo Luiz Nunes de Assuno

Palmas/TO - 2007


FUNDAO UNIVERSIDADE DO TOCANTINSReitor Humberto Luiz Falco Coelho Vice-Reitor Lvio William Reis de Carvalho Pr-Reitor de Graduao Galileu Marcos Guarenghi Pr-Reitora de Ps-Graduao e Extenso Claudemir Andreaci Pr-Reitora de Pesquisa Antnia Custdia Pedreira Pr-Reitora de Administrao e Finanas Maria Valdnia Rodrigues Noleto Diretor de Educao a Distncia e Tecnologias Educacionais Marcelo Liberato Souza Coordenador Pedaggico Geral Geraldo da Silva Gomes Coordenadora do Curso Maria Rosa Arantes Pavel

MATERIAL DIDTICOOrganizao dos Contedos Snia Lima da Costa Taciana Lamounier Salomo Leonardo Luiz Nunes de Assuno Coordenao Editorial Maria Lourdes F. G. Aires Assessoria Editorial Darlene Teixeira Castro Reviso Didtico-Pedaggico Francisco Gilson Rebouas Porto Jnior Reviso Lingstico-Textual Domenico Sturiale, Ivan Cupertino e Sibele Letcia R. O. Biazotto Reviso Digital Katia Gomes da Silva Programao Visual Irenides Teixeira Ilustraes Geuvar S. de Oliveira

EDUCON EMPRESA DE EDUCAO CONTINUADA LTDAPresidente Luiz Carlos Borges da Silveira Diretor Acadmico Osris Manne Bastos Gerente de EaD Sandra Poli Diretor Administrativo e Financeiro Jlio Csar Algeri

PRODUO E DESIGN GRFICOGerenciamento Vivianni Asevedo Soares Borges Projeto Grfico Douglas Donizeti Soares Diagramao Douglas Donizeti Soares Leonardo Valado Nunes Torres Vladimir Alencastro Feitosa Foto Vivianni Asevedo Soares Borges

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Caro aluno, Voc est recebendo os textos relacionados disciplina Contabilidade Pblica, que tem por objetivo estruturar e conduzir o estudo da contabilidade na rea pblica, na esfera federal, estadual ou municipal. As principais bases do nosso estudo sero a Lei 4.320/64, que estatui normas gerais de direito financeiro para elaborao e controle dos oramentos e balanos, e a Lei complementar 101/2000 Lei de responsabilidade fiscal LRF, que estabelece normas de finanas pblicas voltadas para a responsabilidade na gesto fiscal, a fim de demonstrar mais uma das aplicabilidades da contabilidade. Este caderno de contedos e atividades composto de 16 unidades didticas que trataro dos seguintes temas: conceitos e objeto da contabilidade, plano de contas, receitas e despesas pblicas oramentrias e extra-oramentrias, variaes patrimoniais, apurao de resultado, balancete de verificao, sistema de contas, demonstraes contbeis e Lei de responsabilidade fiscal LRF, que um verdadeiro cdigo de boas condutas fiscais aplicvel a todos os entes da federao, destacando os pontos principais em relao execuo e gesto fiscal. Cada unidade trar atividades com o objetivo de fixar o assunto estudado. Recomendamos leituras e pesquisas complementares para aprimoramento dos estudos. Bons estudos !

Profa. MsC. Snia Lima da Costa Profa. Esp. Taciana Lamounier Salomo Prof. Esp. Leonardo Luiz Nunes de Assuno

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Contabilidade PblicaCincias Contbeis - 6 Perodo

EMENTA As teorias administrativas das organizaes e o processo de gesto nas esferas pblica e privada. As novas modalidades de gesto. O planejamento estratgico e a articulao de atores sociais. O planejamento como ferramenta de trabalho para o servio social. OBJETIVOS: Geral Possibilitar a reflexo do aluno sobre a importncia da contabilidade pblica para os usurios internos e externos como instrumento de planejamento, controle e avaliao. Especficos:

capacitar o aluno para a escriturao dos fatos contbeis da administrao pblica nos sistemas oramentrio, financeiro e patrimonial, destacando os registros de lanamento de abertura e encerramento, possibilitando o levantamento dos balanos oramentrio, financeiro e patrimonial e a demonstrao das variaes patrimoniais; despertar o aluno, em uma perspectiva pr-ativa, de que todos os gestores pblicos esto sujeitos ao levantamento de contas, tendo em vista a aplicao correta dos recursos pblicos. CONTEDO PROGRAMTICO Introduo contabilidade pblica Conceitos Objeto Campo de aplicao Legislao aplicada Exerccio financeiro Regime contbil Peculiaridades da rea pblica

Objetivos, classificao dos atos e fatos contbeis e suas peculiaridades Plano de contas Objetivos e exigncia legal Elementos Estrutura do plano de contas

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Receita pblica Elementos da receita oramentria e oramentria Estgios da receita e suas particularidades Classificao econmica

extra-

Despesa pblica Elementos da despesa oramentria e extraoramentria Estgios Tipos de empenho (ordinrio, estimativo ou global) Classificao econmica e sua estrutura programtica Dvida pblica Dvida flutuante Dvida fundada Restos a pagar Depsitos e servios da dvida a pagar Variaes patrimoniais e apurao de resultado Variaes ativas e passivas Balancete e sistema de contas Estrutura dos balancetes Sistema oramentrio Sistema financeiro Sistema patrimonial Sistema de compensao

Crditos adicionais, programao financeira e transferncia financeira Conceitos Alteraes no oramento Condies legais permissivas Registro contbeis de operaes tpicas Demonstraes contbeis exigidas pela Lei. 4.320/64 Balano oramentrio Balano financeiro Balano patrimonial e variaes patrimoniais Demonstrao contbil estudo de caso

Gesto luz da Lei complementar 101/2000 - Lei de responsabilidade fiscal-LRF e suas particularidades frente execuo oramentria Limites de despesa Gesto fiscal responsvel Relatrios exigidos

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BIBLIOGRAFIA BSICA KOHAMA, Hlio. Contabilidade Pblica: teoria e prtica. 9.ed. So Paulo: Atlas, 2003. MACHADO JR., J. Teixeira; REIS, Heraldo da Costa. Lei 4.320, de 17-31964. 31.ed. Rio de Janeiro: IBRAM, 2002/2003. MOTA, Lima Francisco Glauber Lima. Contabilidade aplicada administrao pblica. 7.ed. Braslia: Vestcon, 2004. PIRES, Joo Batista Fortes. Contabilidade Pblica. 9.ed. Braslia: Franco & Fortes, 2006. SANTOS-ARAJO, Inaldo da Paixo; ARRUDA, Daniel Gomes. Introduo contabilidade governamental. Salvador: ZNT, 1999. BIBLIOGRAFIA COMPLEMENTAR ANGELICO, Joo. Contabilidade Pblica. 8.ed. So Paulo: Atlas, 1994. CRUZ, Flvio da e Outros. Comentrios Lei 4.320. So Paulo: Atlas, 1999. ______. Lei de responsabilidade fiscal comentada. 4.ed. So Paulo: Atlas, 2004. FRANCO, Hilrio. Contabilidade geral. So Paulo: Atlas, 1997. JUND, Srgio. Administrao oramento e contabilidade pblica. 2.ed. Rio de Janeiro: Elsevier, 2006. JUSTEN FILHO, Maral. Comentrios Lei de licitaes e contratos administrativos. 9 ed. So Paulo: DIALTICA, 2002. MOTTA, Carlos Pinto Coelho. Eficcia nas licitaes & contratos. 9.ed. Belo Horizonte: Del Rey, 2002. SILVA, Lino Martins da. Contabilidade governamental: um enfoque administrativo. 5.ed. So Paulo: Atlas. 2002. http://www.tesouro.fazenda.gov.br. Acesso em 3/5/2007. http://www.planejamento.gov.br. Acesso em 3/5/2007. http://www.presidencia.gov.br/legislacao. Acesso em 3/5/2007. http://www.planalto.gov.br/ccivil/Leis/L5172.htm. Acesso em 3/5/2007. http://www.planalto.gov.br/CCIVIL/Leis/L4320.htm Acesso em 3/5/2007. http://www.planalto.gov.br/CCIVIL/Leis/LCP/Lcp101.htm. Acesso em 3/5/2007.

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Unidade 1 Contabilidade Pblica: conceito e campo de aplicao ..... 10 Unidade 2 - Atos e fatos administrativos ou contbeis ....................... 16 Unidade 3 Plano de contas ......................................................... 19 Unidade 4 Receita pblica ......................................................... 25 Unidade 5 Despesa pblica ........................................................ 33 Unidade 6 Dvida flutuante e fundada .......................................... 40 Unidade 7 Variaes patrimoniais ............................................... 47 Unidade 8 Apurao do resultado ............................................... 54 Unidade 9 Balancete de verificao e sistema de contas ................ 57 Unidade 10 - Crditos adicionais, programao financeira e transferncia financeira .................................................................................... 62 Unidade 11 - Registro contbeis de operaes tpicas ....................... 68 Unidade 12 - Demonstrao contbil balano oramentrio ............ 75 Unidade 13 - Demonstrao contbil balano financeiro ................. 78 Unidade 14 Demonstrao contbil balano patrimonial e

demonstrao das variaes patrimoniais ......................................... 81 Unidade 15 - Demonstrao contbil .............................................. 85 Unidade 16 - Execuo oramentria e gesto fiscal - Lei complementar 101/2000 LRF ............................................................................ 92

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Contabilidade Pblica: conceito e campo de aplicaoMeta da unidadeAbordagem conceitual da Contabilidade Pblica: campo de aplicao, objeto, exerccio financeiro, legislao bsica, pecurialidades e regime contbil adotado.

ObjetivosEsperamos que, ao longo desta unidade, voc seja capaz de: definir o campo de aplicao e o objeto da contabilidade; compreender as peculiaridades da Contabilidade Pblica;

Pr-requisitosPara entendimento desta unidade necessrio que voc tenha conhecimento das normas brasileiras de contabilidade (que regem os procedimentos a serem adotados pelo contador), dos princpios, das convenes e dos postulados contbeis (que so as regras gerais a serem observadas no exerccio da profisso contbil). A contabilidade pblica um ramo que possui particularidades em face Lei 4.320/64 que dispe sobre normas gerais de direito financeiro para elaborao e controle dos oramentos e balanos pblicos. No direito privado, tudo permitido a menos que seja previamente proibido por lei. No direito pblico, s possvel aquilo que foi previamente estabelecido por lei. Portanto, o conhecimento de normas, princpios e legislao que regem a contabilidade facilitar a compreenso das regras impostas contabilidade pblica.

IntroduoSegundo FRANCO (1997, p.20), a contabilidade, em uma acepo ampla de cincia, uma das cincias econmico-administrativas que tem como objeto o patrimnio. Iremos fazer um breve histrico para demonstrar que a contabilidade pblica uma das especialidades da contabilidade geral. A grande diferena entre as duas est no objeto da contabilidade pblica, a saber, o patrimnio pblico. Na seqncia, definiremos patrimnio, ratificando conceitos j estudados em disciplinas anteriores e revisando assuntos que iro respaldar o contedo desta disciplina. Patrimnio um conjunto de bens, direitos e obrigaes vinculados entidade econmico-administrativa. Patrimnio liquido a riqueza patrimonial lquida ou situao lquida patrimonial que

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representa o conjunto de bens e direitos (ativo) menos as obrigaes (passivo). Esta situao pode ser apresentada de trs formas: situao positiva, quando o ativo maior que o passivo; situao negativa, quando o ativo menor que o passivo; situao nula, quando o ativo igual ao passivo. Resumindo podemos dizer: o objeto da contabilidade o patrimnio; o campo de aplicao o das entidades econmicoadministrativas, sejam de fins lucrativos ou no; a finalidade controlar o patrimnio mediante tcnicas, quais sejam: a escriturao contbil, que registra os fatos contbeis; a elaborao das demonstraes contbeis, nas quais so expostos ordenadamente os fatos contbeis; a auditoria, que confirma o registro dos fatos e das demonstraes contbeis; a anlise das demonstraes contbeis, em que ocorre a interpretao dos fatos ocorridos no patrimnio, evidenciando seus aspectos qualitativos e quantitativos, expostos ordenadamente nas demonstraes contbeis. A contabilidade pblica assim pode ser conceituada como um ramo da contabilidade que coleta, registra e controla os atos e fatos contbeis da Fazenda Pblica, mostrando o valor do patrimnio, bem como acompanhando e demonstrando a execuo do oramento pblico. Objetos Os objetos da contabilidade praticada na rea pblica so: o patrimnio pblico, o oramento pblico e os atos administrativos. O patrimnio pblico j foi definido anteriormente. To somente so controlados (contabilizados) pelos rgos pblicos e entidades pblicas aqueles bens que atendam caracterstica de uso restrito. Os bens pblicos de uso geral da populao, tais como: praas, rodovias, viadutos, quadras esportivas, entre outros, no so controlados (contabilizados) pelo Governo. Porm, os rgos pblicos so responsveis por sua construo e manuteno, e o registro do gasto considerando como despesa. Quanto ao oramento, entende-se como pea autorizativa para arrecadao de recursos financeiros (receitas) e a realizao de gastos (despesas). Atos administrativos so atos praticados pelo administrador que podero, futuramente, afetar o patrimnio, tais como: contratos, convnios, acordos, avais, finanas, comodatos de bens, valores sob a responsabilidade do ente pblico. Os atos administrativos podem ser oramentrios e extraoramentrios e sero detalhados na unidade 2. Exerccio financeiro O exerccio financeiro coincide com o ano civil, conforme previsto no art. 34 da Lei 4.320/64, ou seja, inicia no dia 1 de janeiro de cada ano e termina em 31 de dezembro de cada ano. Campo de aplicao Entende-se como campo de aplicao da contabilidade pblica nos trs nveis de governo: federal, estadual e municipal. A administrao pblica se divide em:

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administrao direta - Poder Executivo (Ministrios, Secretarias), Poder Legislativo (Assemblias, Cmeras e Tribunais de Contas), Poder Judicirio e Ministrio Pblico; administrao indireta autarquias, fundaes pblicas, empresas pblicas e sociedades de economia mista. Cabe ressaltar que as empresas pblicas e as sociedades de economia mista so consideradas como administrao indireta quando fazem uso de recursos conta do oramento pblico fiscal e da seguridade social. Autarquias So entidades administrativas, auxiliares e autnomas, criadas por lei especfica, com personalidade jurdica de direito pblico interno, sujeitas fiscalizao do Estado. Possuem patrimnio prprio e atribuies estatais especficas. A uma autarquia somente pode ser atribudo servio de carter estatal ou de interesse da coletividade. Fundaes pblicas So entes que objetivam principalmente a realizao de atividades no lucrativas e atpicas do poder pblico, de interesse coletivo, tais como: educao, pesquisa, cultura, entre outras. Empresas pblicas So organizaes empresariais, com personalidade jurdica de direito privado e participao exclusiva do poder pblico. Seu capital e direo, portanto, so de propriedade nica do Estado. Sociedade de economia mista um ente dotado de personalidade jurdica de direito privado, criado por lei, para o exerccio de atividade econmica, sob a forma de sociedade annima, cujas aes possuem direito a voto e pertencem em sua maioria ao poder pblico. Objetivo O objetivo da contabilidade pblica permitir o estudo e o controle dos fatos decorrentes da gesto do patrimnio das entidades pblicas. Tais objetivos esto previstos nos artigos 83 a 89 da Lei 4.320, de 17 de maro de 1964, que a seguir procuramos compilar: registrar a previso das receitas e a fixao das despesas constantes dos oramentos pblicos anuais; escriturar a execuo oramentria e financeira das receitas e das despesas; efetuar o acompanhamento da execuo oramentria e financeira, confrontando a previso de receita e a fixao de despesas com suas efetivas realizaes; controlar as operaes de crdito, a dvida ativa e as obrigaes do ente pblico; apresentar as variaes patrimoniais, ressaltando o valor do patrimnio.

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Legislao aplicada Lei 4.320/64 - dispe sobre normas gerais de direito financeiro para elaborao e controle dos oramentos e balanos; Decreto-Lei 200/67 - dispe sobre a organizao da administrao federal, normas de administrao financeira e de contabilidade; Decreto Lei 93.872/86 - dispe sobre a unificao dos recursos de caixa do tesouro nacional, atualiza e consolida a legislao pertinente e d outras providncias; Lei complementar 101/00 estabelece normas de finanas pblicas voltadas para a responsabilidade na gesto fiscal; Portaria STN 447/02 - dispe sobre normas gerais de registro de transferncias de recursos intergovernamentais; Portaria do STN 163/2001 dispe sobre normas gerais de consolidao das contas pblicas; Portaria do STN 248/2003 - consolida as Portarias 180, 211 e 300 e divulga o detalhamento de receita para 2004; Portaria do STN 78/2003 - altera o anexo II da Portaria 248, de 29 de abril de 2003; Portaria do STN 662/06 - aprova a 6 edio do manual de elaborao dos relatrios de gesto fiscal; Portaria do STN 663/2006 - aprova a 6 edio do manual de elaborao resumido da execuo oramentria; Portaria da STN 340/2006 aprova manual de procedimentos da receita pblica; Portaria do STN 108/2004 - altera o quadro dos dados contbeis consolidados municipais e o quadro dos dados contbeis consolidados estaduais; Portaria do STN 219/2004 - aprova a 1 edio do manual de procedimentos da receita pblica; Portaria do STN 564/2004 - aprova a 1 edio do manual de procedimentos da dvida ativa. Regime contbil Antes de discorrer sobre o regime contbil, adotado pela Lei 4.320/64, iremos relatar resumidamente sobre os princpios fundamentais de contabilidade tratados pela Resoluo do Conselho Federal de Contabilidade - CFC 750/94, que so conceitos bsicos que constituem o ncleo essencial que deve guiar a profisso na consecuo dos objetivos da contabilidade, quais sejam: princpio da entidade, da competncia, da oportunidade, da prudncia, da continuidade, da atualizao monetria e do valor original. O princpio da competncia um princpio da contabilidade, em que se prev13


que as despesas e as receitas so registradas no momento da ocorrncia do fato gerador, independentemente da movimentao financeira (pagamento/recebimento). O regime contbil de caixa prev o registro das despesas e das receitas quando ocorre a movimentao financeira (pagamento/recebimento). Porm, esse regime s pode ser utilizado pelas entidades sem fins lucrativos. O art. 35 da citada lei prev que pertencem ao exerccio financeiro as receitas nele arrecadadas e as despesas legalmente empenhadas. Mas cabe destacar que, no art. 58 da mesma Lei, durante o exerccio financeiro, as despesas devero ser apropriadas quando verificado o implemento do empenho, ou seja, o recebimento do bem ou servio. Ainda sobre as despesas, deve-se observar o art. 60 que veda a realizao de despesa sem prvio empenho. Assim, na contabilidade pblica, o regime contbil adotado o misto, ou seja, para as receitas considera-se o regime de caixa e para as despesas o regime de competncia, ambos descritos acima. Para complementar o estudo, nas unidades 4 e 5 respectivamente, ser detalhado sobre estgios da despesa (empenho, lquidao e pagamento) e da receita (previso, lanamento, arrecadao e recolhimento). Peculiaridades da contabilidade pblica Na contabilidade pblica encontram-se algumas peculiaridades da contabilidade empresarial, a saber: a correo monetria , a depreciao, a amortizao e a exausto. Para rgos da administrao direta, apenas facultada a reavaliao de bens, conforme previsto no art. 106 da Lei 4.320/64; de acordo com os arts. 101 a 105 da citada lei, devem-se elaborar as demonstraes contbeis especficas tais como: balano oramentrio, balano financeiro, balano patrimonial e demonstrao das variaes patrimoniais. Somente o balano patrimonial comum aos demais ramos da contabilidade. O sistema de contas outro diferencial em virtude dos registros contbeis serem individualizados de acordo com o sistema. Dessa forma temos contas financeiras, contas patrimoniais, contas de compensao e contas oramentrias. E, por fim, temos os atos administrativos, oramentrios e extraoramentrios, previstos no art. 87, da Lei 4.320/64: haver controle contbil de direitos e obrigaes oriundos de ajustes ou contratos de que a administrao pblica for parte, e no 5 do art. 105 da Lei 4.320/64: nas contas de compensao sero registrados bens, valores, obrigaes e situaes no compreendidos nos pargrafos anteriores e que, mediata ou indiretamente, possam vir a afetar o patrimnio. Sntese da unidade Voc viu, nesta unidade, que a contabilidade pblica um ramo da contabilidade. Procuramos destacar as peculiaridades da contabilidade pblica frente contabilidade, ressaltando seus conceitos bsicos (conceito, objeto, campo de aplicao, regime contbil). Tambm, indicamos as principais fontes legais e normativas a serem utilizadas na aplicao da contabilidade pblica.

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1 - Um dos objetos da contabilidade pblica : a) ( ) o patrimnio pblico e o oramento; b) ( ) somente o patrimnio pblico; c) ( ) fornecer relatrios peridicos aos rgos de controle interno e externo; d) ( ) As alternativas a e c se complementam. 2 - Os regimes contbeis da receita e despesa, segundo a Lei 4.320/64, so respectivamente: a) ( ) competncia e competncia; b) ( ) caixa e competncia; c) ( ) caixa e caixa; d) ( ) competncia e caixa. 3 - A administrao pblica se divide em: a) ( ) direta e fundacional; b) ( ) indireta e fundacional; c) ( ) direta e indireta; d) ( ) direta e descentralizada. Comentrio Para desenvolvimento dessa atividade recomendamos fazer leitura dos livros adotados como bibliografia bsica, bem como rever a matria da disciplina de Oramento Pblico. Os objetos da contabilidade praticados na rea pblica so: o patrimnio e o oramento. A contabilidade pblica, nos trs nveis de governo: federal, estadual e municipal, exerce atividades administrativas, baseadas em uma estrutura hierarquizada, correspondente a diversas categorias funcionais, quais sejam: administrao direta e indireta. A administrao direta constituda de trs poderes: legislativo, executivo e judicirio. Cabe destacar uma das peculiaridades da contabilidade pblica que o regime contbil adotado para registro das receitas (caixa) e para as despesas (competncia), denominado regime contbil misto.

Informaes sobre a prxima unidade A seguir, abordaremos a classificao dos atos contbeis (acontecimentos que ocorrem nas entidades e que, de imediato, no provocam alteraes no patrimnio) e dos fatos contbeis (acontecimentos que provocam variaes nos valores patrimoniais, podendo ou no alterar o patrimnio lquido). Esses conhecimentos auxiliaro voc nos lanamentos contbeis no mbito do exerccio da contabilidade pblica. At l!

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Atos e fatos administrativos ou contbeisMeta da unidadeAbordagem conceitual dos atos e fatos administrativos, destacando a origem dos fatos contbeis.

ObjetivosEsperamos que, ao longo desta unidade, voc seja capaz de: conceituar e diferenciar atos e fatos administrativos; classificar os atos e fatos contbeis.

Pr-requisitosPara um melhor aproveitamento desta unidade, necessrio que voc tenha conhecimento dos lanamentos contbeis, que contabilizam sistemticamente os fatos contbeis. preciso tambm que tenha noes de administrao e direito pblico, vistos nas disciplinas de Planejamento e Gesto Pblica e de Oramento Pblico. Voc precisa ainda relembrar os assuntos abordados na disciplina de Contabilidade Geral. As normativas que regem a administrao pblica constituem a base legal de todo ato e fato administrativo, pois, conforme j mencionado, na coisa pblica, somente possvel a execuo de atos e fatos consubstanciados em lei. Os registros comuns na contabilidade fornecem a base necessria para os lanamentos dos fatos contbeis.

IntroduoPara iniciar o estudo sobre atos e fatos contbeis ser necessrio destacar a diferena entre ambos, e, posteriormente, classific-los e exemplific-los. Assim, entendem-se como atos administrativos os acontecimentos que ocorrem nas entidades pblicas e que no provocam alteraes de imediato no patrimnio pblico (oramentrios, tais como previso de receita, dotao da despesa e emisso de empenho; extraoramentrios, tais como assinatura de contrato e celebrao de convenho), enquanto os fatos administrativos correspondem aos acontecimentos que provocam variaes nos valores patrimoniais, podendo ou no alterar o patrimnio lquido. Classificao dos fatos contbeis: oramentrios; extraoramentrios. Os fatos contbeis oramentrios dependem de lei oramentria e envolvem receita oramentria e despesa oramentria. Os fatos contbeis extra-oramentrios independem de lei oramentria. Abaixo

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demonstraremos os fatos contbeis quando so oriundos de ato administrativo ou fato administrativo, exemplificando caso a caso. Para facilitar o entendimento, informamos que os fatos contbeis oriundos de ato administrativo no envolvem elementos patrimoniais (bens, direitos ou obrigaes). Quando os fatos contbeis so oriundos de fato administrativo envolvem elementos patrimoniais (bens, direitos ou obrigaes). Para melhor compreenso, faz-se necessrio distinguir, quanto ao reflexo ou modificao no patrimnio da entidade para fins contbeis: fatos permutativos, que consistem em uma permuta entre os elementos patrimoniais, sem alterar a situao lquida patrimonial. Exemplo: aquisio de bens, pagamento de uma obrigao etc. fatos modificativos, que representam uma modificao na situao lquida patrimonial, podendo ser aumentativos ou diminutivos, quando envolvem receitas ou despesas, respectivamente. Exemplo: pagamento de salrios aos servidores, recebimento de tributos etc. fatos mistos, que resultam da juno dos fatos permutativos e modificativos. Neles ocorre a permuta dos elementos patrimoniais e a modificao da situao lquida. Tambm podem ser aumentativos ou diminutivos. Exemplo: alienao de bens. Sntese da unidade Nesta unidade estudamos os conceitos de atos administrativos (que no provocam, de imediato, alterao no patrimnio) e de fatos administrativos (que provocam variaes no patrimnio). Em seguida, classificamos os fatos contbeis, que se subdividem em oramentrios (previstos no oramento) e extra-oramentrios (que independem de lei oramentria). Outra diferenciao relevante, estudada nesta unidade, ocorre entre fatos contbeis oriundos de atos administrativos (que no envolvem elementos patrimoniais) e fatos contbeis oriundos de fatos administrativos (que alteram o patrimnio da entidade, podendo ser permutativos, modificativos ou mistos). Agora que voc j conhece os conceitos gerais da contabilidade pblica (unidade 1) e j sabe classificar e diferenciar os atos e fatos administrativos, bem como sua correspondncia com os fatos contbeis (unidade 2), poder avanar no estudo de um plano de contas de uma instituio pblica.

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1 - Qual a diferena entre ato e fato administrativo? Apresente essa diferena na forma de um texto dissertativo de at 10 linhas. 2 - Qual a classificao dos fatos contbeis oriundos de ato administrativo? Exemplifique.

Comentrio Voc observou nas questes 1 e 2, que os fatos contbeis se classificam em oramentrios e extra-oramentrios, sendo oriundos de atos administrativos ou fatos administrativos. Esses ltimos referem-se a uma liquidao de despesa ou arrecadao de receita, quando oramentrios, e a um recebimento de bens por doao ou baixa de estoque, quando extraoramentrios. Quando o fato contbil oriundo de ato administrativo, podemos exemplific-lo como previso de receita e dotao de despesa (fato contbil oramentrio) ou como celebrao de convnio e assinatura de contrato (fato contbil extra-oramentrio).

Informaes sobre a prxima unidade Abordaremos o plano de contas - conceitos e funes, objetivos e estrutura. Ressaltamos que o plano de contas nada mais que uma relao de contas ordenadas para facilitar a elaborao das demonstraes contbeis, tendo como principal objetivo uniformizar os registros contbeis, permitindo a incluso e excluso de contas. Destacaremos, ainda, a estrutura das contas, que esto demonstradas em sete nveis, quais sejam: categoria, grupo, subgrupo, elemento, sub-elemento, item e subitem. Esses nveis esto demonstrados em ordem crescente.

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Plano de contasMeta da unidadeAbordagem sobre elaborao e utilizao com segurana do plano de contas dos entes pblicos pertencentes a Unio, Estados, Distrito Federal e Municpios.

ObjetivosEsperamos que, ao longo desta unidade, voc seja capaz de: identificar a relao ordenada de contas de acordo com a ordem de liquidez e exigibilidade; enumerar os objetivos de um plano de contas.

Pr-requisitosPara entendimento desta unidade necessrio que voc tenha um conhecimento geral dos conceitos bsicos de contabilidade geral (ativo, passivo, receita, despesa) e de oramento pblico (previso, fixao, execuo, planejamento), estudados em outros perodos do curso e analisados detalhadamente, no que diz respeito esfera pblica, nas unidades 4, 5 e 6 deste caderno de contedos e atividades. Todo plano de contas consiste em uma representao ordenada das contas do ativo e passivo, das receitas e despesas, que recebem uma codificao, a fim de sistematizar o registro dos fatos contbeis.

IntroduoO plano de contas tem como objetivo realar o estado patrimonial e suas variaes, concentrando as contas de controle no compensado e ainda facilitando a elaborao das demonstraes contbeis das entidades. composto dos seguintes elementos: elenco e descrio de contas, tabela de eventos. Conceito e funo Plano de contas uma relao de contas ordenadas com a finalidade de sistematizar os registros dos fatos contbeis de uma entidade, seja pblica ou privada. O plano de contas varia de acordo com a atividade de cada entidade. Porm, a sua estrutura elaborada seguindo parmetros de liquidez e exigibilidade, quando estamos nos referindo s contas representativas do ativo e do passivo, respectivamente.

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Para Neves (2000, p.310), plano de contas representa uma relao lgica e ordenada dos ttulos das contas que compem a escriturao contbil de uma entidade. Todas as contas tm o nome de ttulos contbeis. Para exemplificar, citamos alguns desses ttulos contbeis, quais sejam: o dinheiro depositado em uma instituio financeira, de livre movimentao um ttulo contbil denominado de banco conta movimento; para prdios de uso de uma entidade, o ttulo contbil se chamar imveis de usos. importante evitar o uso de denominaes genricas em relao aos ttulos contbeis. O plano de contas da administrao pblica segue as mesmas regras acima explicitadas. Portanto, representado por um conjunto de ttulos, organizados e codificados com o propsito de sistematizar e uniformizar o registro contbil dos atos e fatos relacionados com os recursos colocados disposio dos rgos da administrao direta e indireta. O plano de contas deve proporcionar maior flexibilidade no gerenciamento e consolidao dos dados e atender s necessidades de informaes em todos os nveis da administrao pblica, permitindo a qualquer momento, com preciso e clareza, a obteno dos dados relativos ao patrimnio. A execuo contbil relativa aos atos e fatos de gesto financeira, oramentria e patrimonial, por parte dos rgos e entidades da administrao pblica, obedece ao plano de contas elaborado e mantido de acordo com os padres estabelecidos, tendo como parte integrante a relao das contas e tabela de eventos. Os eventos correspondem a registros contbeis estruturados, para agilizar e sistematizar a entrada de dados no sistema. Atualmente o sistema utilizado pelos estados e municpios denomina-se de SIAFEM - Sistema de Administrao Financeira para Estados e Municpios. O sistema utilizado pela Unio denomina-se de SIAFI Sistema de Administrao Financeira. Segundo Pires (2001, p.65), evento um instrumento utilizado pelas unidades gestoras para transformar os atos/fatos rotineiros em registros contbeis automticos. Objetivos Os principais objetivos de um plano de contas so: uniformizar os registros contbeis; permitir a incluso ou excluso de contas; identificar, da melhor maneira, os fatos efetivamente ocorridos por meio dos ttulos contbeis; facilitar a elaborao do balano geral; padronizar as informaes dos rgos da administrao; salientar o estado patrimonial e suas variaes, concentrando as contas tpicas de controle nos grupos de compensao, de forma a propiciar o conhecimento mais adequado da situao econmico-financeira da gesto administrativa. Estrutura A seguir demonstramos um plano de contas simplificado especfico da rea pblica.

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Plano de Contas1. ATIVO (Bens e direitos) 3. DESPESAS (Recursos dispendidos ) 5. RESULTADO DIMINUTIVO (Variaes negativas) 2. PASSIVO (Obrigaes) 4. RECEITAS (Recursos arrecadados) 6. RESULTADO AUMENTATIVO (Variaes positivas)

1. Ativo - inclui as contas correspondentes aos bens e direitos, demonstrando aplicao dos recursos, em ordem decrescente de liquidez, desdobradas nos seguintes grupos: ativo circulante - compreende as disponibilidades de numerrio, bem como outros bens e direitos pendentes ou em circulao, realizveis at o trmino do exerccio seguinte; ativo realizvel a longo prazo - so os direitos realizveis aps o trmino do exerccio seguinte; ativo permanente - representa os investimentos de carter permanente, as imobilizaes, bem como despesas diferidas que contribuiro para a formao do resultado de mais de um exerccio; ativo compensado - compreende contas com funo precpua de controle, relacionadas a situaes no compreendidas no patrimnio, mas que, direta ou indiretamente, possam vir a afet-lo, inclusive as que dizem respeito a atos e fatos ligados execuo oramentria e financeira. 2. Passivo - compreende as contas relativas s obrigaes, evidenciando as origens dos recursos aplicados no ativo, em ordem decrescente de exigibilidade, desdobradas nos seguintes grupos: passivo circulante - compreende as obrigaes pendentes ou em circulao, exigveis at o trmino do exerccio seguinte; passivo exigvel a longo prazo - so as obrigaes exigveis aps o trmino do exerccio seguinte; resultado de exerccios futuros - compreende as contas representativas de receitas de exerccios futuros, deduzidas dos custos e despesas correspondentes, tendo como contrapartida tais receitas; patrimnio lquido - representa o capital, as reservas e os resultados acumulados; passivo compensado - compreende contas com funo precpua de controle, relacionadas a situaes no compreendidas no patrimnio, mas que, direta ou indiretamente, possam vir a afet-lo, inclusive as que dizem respeito a atos e fatos ligados execuo oramentria e financeira, tendo como contrapartida sempre o ativo compensado.

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3. Despesa - inclui as contas representativas dos recursos despendidos na gesto, a serem computados na apurao do resultado do exerccio, desdobradas nas seguintes categorias econmicas: despesas correntes - compreendem as contas, desdobradas em transferncias e aplicaes diretas, de despesas com pessoal e encargos sociais, juros e encargos das dvidas interna e externa, e outras despesas correntes; despesas de capital - compreendem as contas, desdobradas em transferncias e aplicaes diretas, de despesas de investimentos, inverses financeiras, amortizaes das dvidas interna e externa e outras despesas de capital. 4. Receita - inclui as contas representativas dos recursos auferidos na gesto, a serem computados na apurao do resultado do exerccio, desdobradas nas seguintes categorias econmicas: receitas correntes - compreendem as tributrias, de contribuies, patrimoniais, agropecurias, industriais, de servios e outras receitas correntes, bem como as provenientes de transferncias de capital; receitas de capital - correspondem s operaes de crdito, alienao de bens, amortizaes, bem como s provenientes de transferncias de capital; dedues da receita - correspondem aos recursos arrecadados que no pertencem e no so aplicveis em programas ou aes governamentais sob a responsabilidade do ente arrecadador. Neste caso, usa-se como conta redutora de receita e no de despesa, para evidenciar o fluxo de recurso da receita bruta at a lquida, em funo de suas operaes econmicas. 5. Resultado diminutivo do exerccio - inclui as contas representativas das variaes negativas da situao lquida do patrimnio e da apurao do resultado respectivo, desdobradas nos seguintes grupos: resultado oramentrio - corresponde diminuio da situao lquida do patrimnio correspondente s despesas oramentrias, s interferncias passivas e s mutaes passivas resultantes da execuo oramentria; resultado extra-oramentrio - corresponde diminuio da situao lquida do patrimnio, inclui as contas representativas das despesas extra-oramentrias, das interferncias passivas e das mutaes passivas, independentes da execuo oramentria. 6. Resultado aumentativo do exerccio - inclui as contas representativas das variaes positivas da situao lquida do patrimnio e da apurao do resultado respectivo: resultado oramentrio - corresponde ao aumento da situao lquida do patrimnio; inclui as contas representativas da receita oramentria, as interferncias ativas e as mutaes ativas, resultantes da execuo oramentria;22


resultado extra-oramentrio - corresponde ao aumento da situao lquida do patrimnio, inclui as contas representativas das receitas extra-oramentrias, interferncias ativas e mutaes ativas, independentes da execuo oramentria; resultado apurado - conta utilizada na apurao do resultado do exerccio por ocasio do seu encerramento. Sntese da unidade A finalidade desta unidade foi apresentar estrutura, objetivo, conceito, funo e elementos que compem o plano de contas aplicado rea pblica, com o propsito de familiarizar voc com os sistemas oramentrio, financeiro, patrimonial e de compensao que sero estudados na unidade 9. O plano de contas corresponde a uma relao de contas estruturada, em que se contempla uma codificao com sua respectiva denominao. Cada componente codificado representa uma informao (categoria, grupo, subgrupo, elemento, sub-elemento, item, subitem). O plano de contas obedece uma ordem decrescente de liquidez para os componentes do ativo e uma ordem decrescente de exigibilidade para os componentes do passivo. Em seguida, relacionam-se na estrutura as contas de resultado com o objetivo de uniformizar, padronizar e facilitar a elaborao das demonstraes contbeis.

1 - No ativo so registrados os bens e direitos em ordem decrescente do grau de liquidez e representa-se: a) ( ) a aplicao dos recursos; b) ( ) a origem dos recursos; c) ( ) a origem e a aplicao dos recursos; d) ( ) o diferimento dos valores no aplicados. 2 - Quais os objetivos de um plano de contas? Explique. Comentrio Nesta unidade, discorremos sobre os critrios de elaborao de um plano de contas, os elementos de composio, a estrutura e os tipos de contas, para as entidades pblicas, seja Unio, Estados, Distrito Federal e Municpios. A estruturao do plano de contas deve obedecer ordem decrescente de liquidez quando falamos do ativo e ordem decrescente de exigibilidade quando nos referimos ao passivo. Posteriormente, listamos as contas de resultado. Para responder a questo n. 1, voc precisa saber que no ativo demonstramos as aplicaes de recursos desdobradas nos seguintes subgrupos: ativo circulante, ativo realizvel a longo prazo, ativo permanente e ativo compensado. Quanto questo n. 2, deve-se saber que o plano de contas tem como objetivo realar o estado patrimonial e suas variaes, concentrando as contas de controle no compensado e ainda facilitando a elaborao das demonstraes contbeis das entidades.23


Informaes sobre a prxima unidade Agora que voc j conhece o plano de contas da contabilidade pblica, iremos abordar na nossa prxima unidade didtica a receita pblica que pode ser tanto oramentria ou extra-oramentria. Vamos aprender seus conceitos e peculiaridades permitindo o entendimento dessa importante unidade. Estudaremos ainda os estgios da receita e sua classificao, bem como as categorias econmicas das receitas pblicas que podem ser correntes e de capital. Os estgios da receita pblica tambm sero abordados no prximo captulo, em que voc aprender sua diviso: previso, lanamento, arrecadao e recolhimento. Vamos embarcar nesse maravilhoso mundo da receita pblica!!!

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Receita pblicaMeta da unidadeAbordagem das receitas pblicas, de seus conceitos, estgios e classificao quanto afetao do oramento, do patrimnio e das categorias econmicas.

ObjetivosEsperamos que, ao longo desta unidade, voc seja capaz de: definir e conceituar receita pblica; identificar os estgios da receita; apresentar a classificao da receita.

Pr-requisitosPara compreenso desta unidade, faz-se necessrio conhecer a estrutura do plano de contas da administrao pblica, estudada na unidade anterior. Essa estrutura nos permite identificar as contas contbeis, listadas no plano de contas com seus critrios de liquidez e de exigibilidade. O plano de contas oferece uma visibilidade clara, objetiva e direta da hierarquia de liquidez e de exigibilidade das contas contbeis, bem como das contas de resultado, identificando as receitas e as despesas. Voc deve conhecer o oramento pblico no que concerne a previso de receitas, bem como as noes dos atos e fatos administrativos, no que diz respeito gesto dos recursos pblicos. por isso que voc deve estar bastante seguro sobre o plano de contas, estudado na unidade 3.

IntroduoCom a finalidade de manter o funcionamento da mquina administrativa, cumprindo com sua principal atividade, que a de prestao de servios populao, garantindo seus direitos constitucionais, o Estado necessita da obteno de recursos, que so as receitas. Segundo Neves (2000, p.10), receitas so entradas de elementos para o ativo da empresa, na forma de bens ou direitos que sempre provocam aumento da situao lquida. O ingresso desses recursos feito de forma organizada de modo a se identificar suas origens facilitando assim o controle por parte dos gestores e a prestao de contas aos contribuintes. Destaca-se o dispositivo do art. 35 da Lei 4.320/64 que estabelece a adoo do regime de caixa para as receitas

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oramentrias. Pertencem ao exerccio financeiro as receitas nele arrecadadas. Conceito Pode-se conceituar receita como todo o ingresso de recursos arrecadados pela entidade com o fim de ser aplicados em gastos operacionais e administrativos para atender as despesas. A receita pblica, portanto, pode ser conceituada como a entrada de recursos financeiros, por fontes de recursos e fatos geradores prprios que produzem acrscimos patrimoniais. Para Kohama (2003, p.82),receita pblica todo e qualquer recolhimento feito aos cofres pblicos, quer seja efetivado atravs de numerrio ou outros bens representativos de valores que o governo tem o direito de arrecadar em virtude de leis, contratos ou quaisquer outros ttulos de que derivem direitos a favor do Estado, quer seja oriundo de alguma finalidade especfica, cuja arrecadao lhe pertena ou caso figure como depositrio dos valores que no lhe pertencerem.

Classificao da receita pblica A receita pblica pode ser classificada de acordo com os seguintes aspectos: quanto afetao do oramento; quanto afetao do patrimnio; quanto s categorias econmicas; quanto coercitividade; quanto regularidade. Iremos limitar-nos s receitas quanto afetao do oramento, quanto afetao do patrimnio e por fim quanto s categorias econmicas.Exemplos de receitas oramentrias: receita tributria; receita de contribuies; receita patrimonial; receita agropecuria; receita industrial; receita de servios; receita de operaes de crdito; receita de alienao de bens; receita de amortizao de emprstimos concedidos; e receita de transferncias correntes e de capital.

Quanto afetao do oramento, as receitas podem ser classificadas em a) Receitas oramentria - no os recursos arrecadados pelo poder pblico e que geralmente no possuem correspondncia no passivo. A expresso geralmente no possuem correspondncia no passivo significa que existem excees, visto que as receitas de operaes de crdito so oramentrias e possuem correspondncia no passivo. So as receitas arrecadadas por meio de emprstimos internos ou externos que sero estudados em unidade didtica especfica. b) Receitas extra-oramentrias - so aquelas receitas que no constam na Lei oramentria e que compreendem as entradas de caixa ou crditos de terceiros, perante os quais o Estado tem a obrigao de devoluo ou recolhimento. As receitas extra-oramentrias possuem carter temporrio, no se incorporando ao patrimnio pblico. No integram o oramento pblico, uma vez que a sua execuo no se vincula execuo do oramento e tambm no constitui renda do Estado, sendo o mesmo mero depositrio dos valores assim recebidos.

Ateno! Uma receita prevista na Lei oramentria no pode ser considerada extraoramentria.

Exemplos de receitas extra-oramentrias:

depsitos diversos; restos a pagar do exerccio;

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valores arrecadados de forma transitria caues; depsitos judiciais; servio da dvida a pagar; operaes de crdito por antecipao da receita, dentre outras. Quanto afetao do patrimnio, as receitas podem ser classificadas em a) Receitas efetivas - so aquelas que alteram a situao lquida patrimonial e no constituem obrigaes do governo. Exemplificando, os ingressos de disponibilidades de recursos no foram precedidos de registro de reconhecimento do direito e no constituem obrigaes correspondentes, e, por isto, alteram a situao lquida patrimonial (todas as receitas correntes). b) Receitas no-efetivas - so aquelas em que os ingressos de disponibilidades de recursos foram precedidos de registro do reconhecimento do direito, e, por isto, no alteram a situao lquida patrimonial, sendo apenas oriundas de mutaes que nada acrescem ao patrimnio liquido. Exemplo: todas as receitas de capital (receitas por mutao patrimonial) e as receitas extra-oramentrias. Quanto s categorias econmicas, as receitas podem ser classificadas em receitas correntes; receitas de capital A Lei 4.320/64, em seu art. 11, classifica a receita pblica oramentria em duas categorias econmicas: receitas correntes e receitas de capital, conforme mencionado anteriormente. Fato relevante deu-se em 26 de abril de 2006, com a portaria interministerial STN/SOF 338, quando essas categorias econmicas foram detalhadas em receitas correntes intraoramentrias e receitas de capital intra-oramentrias. Extrai-se das consideraes motivadoras da aludida portaria que tal detalhamento deu-se em razo da necessidade de padronizar os procedimentos de execuo oramentria, financeira e contbil nas trs esferas de governo, possibilitando a consolidao das contas pblicas nos termos da Lei de responsabilidade fiscal - LRF em seu art. 51. a) Receitas correntes - so os ingressos de recursos financeiros decorrentes das atividades operacionais do poder pblico, pois elas so derivadas do poder de tributar ou resultantes da venda de produtos ou servios colocados disposio dos usurios. Portanto no tm suas origens em operaes de crdito, amortizao de emprstimos e financiamentos nem alienao de componentes do ativo permanente. a.1) Receitas correntes intra-oramentrias - so ingressos oriundos de operaes realizadas entre rgos e demais entidades da administrao pblica integrantes dos oramentos de uma mesma esfera de governo.

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As receitas correntes intra-oramentrias sero classificadas nos mesmos nveis de subcategorias econmicas em que so classificadas as receitas correntes, embora atendam especificidade de se referirem a operaes entre rgos, fundos, autarquias, fundaes, empresas estatais dependentes e outras entidades integrantes dos oramentos fiscais e da seguridade social da mesma esfera governamental. a.2) Receita tributria - compreende todos os ingressos provenientes da arrecadao de impostos, taxas e contribuies de melhoria. uma receita privativa das entidades investidas do poder de tributar: Unio, Estados, Distrito Federal e Municpios. No cdigo tributrio nacional, art. 3,tributo toda prestao pecuniria compulsria, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que no constitua sano de ato ilcito, instituda em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada (http://www.planalto.gov.br/ccivil/Leis/L5172.htm. Acesso em 3/5/2007).

a.3) Receita de contribuies - representa ingresso proveniente de contribuies sociais, de interveno no domnio econmico e de interesse das categorias profissionais ou econmicas, como instrumento de interveno nas respectivas reas. As contribuies sociais se destinam ao custeio da seguridade social, que compreende a previdncia social, a sade e a assistncia social. Exemplo: CPMF, PIS, COFINS etc. As contribuies econmicas ou de interveno no domnio econmico so classificadas como contribuies de interveno no domnio econmico CIDE. Derivam da contraprestao atuao estatal exercida em favor de determinado grupo ou coletividade, a exemplo da contribuio relativa s atividades de importao ou comercializao de petrleo e seus derivados, gs natural seus derivados e lcool combustvel, a denominada CIDE combustveis. As contribuies de interesse das categorias profissionais ou econmicas destinam se ao fornecimento de recursos aos rgos representativos de categorias profissionais legalmente regulamentadas ou a rgos de defesa de interesse dos empregadores ou empregados. a.4) Receita patrimonial - o ingresso proveniente de rendimentos sobre investimentos do ativo permanente; de aplicaes de disponibilidades em operaes de mercado e outros rendimentos oriundos de renda de ativos permanentes. Em geral, so as receitas decorrentes da fruio do patrimnio imobilirio e mobilirio do ente pblico. a.5) Receita agropecuria - representa ingresso proveniente da atividade ou da explorao agropecuria de origem vegetal ou animal. Incluem-se nesta classificao as receitas advindas da explorao da agricultura - cultivo do solo, da pecuria -criao, e da criao ou engorda de

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gado e de animais de pequeno porte, e das atividades de beneficiamento ou transformao de produtos agropecurios. a.6) Receita industrial - so os recursos provenientes da atividade industrial de extrao mineral, de transformao, de construo e outras, provenientes das atividades industriais. a.7) Receita de servios - so as receitas advindas das atividades de prestao de servios, tais como o ingresso proveniente da prestao de servios de transporte, sade, comunicao, porturio, armazenagem, de inspeo e fiscalizao, judicirio, processamento de dados, vendas de mercadorias e produtos inerentes atividade da entidade e outros servios. a.8) Transferncias correntes - so recursos recebidos de outras pessoas de direito pblico ou privado, independentemente de contraprestao direta em bens e servios. Podem ocorrer em nvel intragovernamental e intergovernamental e incluem as transferncias de instituies privadas, do exterior e de pessoas. a.9) Outras receitas correntes - so os ingressos provenientes de outras origens no classificveis nas subcategorias econmicas anteriores. Exemplo: multas e juros de mora, indenizaes e restituies, receita da dvida ativa e receitas diversas. b) Receitas de capital - as receitas de capital so derivadas da obteno de recursos mediante a constituio de dvidas, amortizao de emprstimos, financiamentos ou alienao de bens. De acordo com o 2, art. 11 da Lei 4.320/64, as receitas de capital so as provenientes da realizao de recursos financeiros oriundos de constituio de dvidas; da converso, em espcie, de bens e direitos; os recursos recebidos de outras pessoas de direito pblico ou privado destinados a atender despesas classificveis em despesas de capital e, ainda, o supervit do oramento corrente. Por tanto as receitas de capital so representadas por mutaes patrimoniais que nada acrescentam ao patrimnio pblico, s ocorrendo uma troca de elementos patrimoniais, isto , um aumento no sistema financeiro (entrada dos recursos financeiros) e uma baixa no sistema patrimonial (sada do patrimnio trocado pelos recursos financeiros). b.1) Receitas de capital intra-oramentrias - receita de operaes intra-oramentrias: so ingressos oriundos de operaes realizadas entre rgos e demais entidades da administrao pblica integrantes dos oramentos de uma mesma esfera de governo. As receitas de capital intraoramentrias sero classificadas nos mesmos nveis de subcategorias econmicas em que so classificadas as receitas correntes, embora atenda especificidade de se referirem a operaes entre rgos, fundos, autarquias, fundaes, empresas estatais dependentes e outras entidades integrantes dos oramentos fiscais e da seguridade social da mesma esfera governamental.29


Segundo a Lei 4.320/64, as receitas de capital so classificadas nos seguintes nveis de subcategorias econmicas: operaes de crdito; alienao de bens; amortizao de emprstimos; transferncias de capital; outras receitas de capital. b.2) Operaes de crdito - a operao de crdito (emprstimo) uma receita de capital oramentria que integra o patrimnio pblico com correspondncia no passivo, visto que no momento da realizao da operao de crdito (receita de capital), de forma concomitante, registra-se uma obrigao no passivo.A Lei de responsabilidade fiscal, em seu art. 29, define operaes de crdito como o compromisso financeiro assumido em razo de mtuo, abertura de crdito, emisso e aceite de ttulo, aquisio financiada de bens, recebimento antecipado de valores provenientes da venda a termo de bens e servios, arrendamento mercantil e outras operaes assemelhadas, inclusive com o uso de derivativos financeiros.

b.3) Alienao de bens - so os recursos provenientes da venda de bens mveis e imveis. o ingresso de recursos provenientes da alienao de componentes do ativo permanente, ou seja, a converso em espcie de bens e direitos. Observa-se que um tipo de receita por mutao patrimonial. Quando h alienao de bens, registra-se a sada do bem do ativo e credita-se uma receita oramentria. b.4) Amortizao de emprstimos - o ingresso proveniente da amortizao, ou seja, recebimento de valores referentes a parcelas de emprstimos ou financiamentos concedidos em ttulos ou contratos. Por amortizao de emprstimo entende-se pagamento de emprstimo ou financiamento, em prestaes fixas, sem considerar os juros e a correo monetria referentes. b.5) Transferncias de capital - o ingresso proveniente de outros entes ou entidades referentes a recursos pertencentes ao ente ou entidade recebedora ou ao ente ou entidade transferidora, efetivado mediante condies preestabelecidas ou mesmo sem qualquer exigncia, desde que o objetivo seja a aplicao em despesas de capital. Podese dizer que so as receitas advindas de pessoas de direito pblico ou privado com a finalidade de atender aos gastos de capital (transferncias que o concedente vincula a um bem de capital). b.6) Outras receitas de capital - so os ingressos provenientes de outras origens no classificveis nas subcategorias econmicas anteriores. Como desdobramento desse ttulo encontram-se as receitas provenientes de resultado do Banco Central do Brasil, as remuneraes do Tesouro Nacional, os saldos de exerccios anteriores e as outras receitas.

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Estgios da receita Estgio da receita oramentria cada passo ou fase que identifica e evidencia o comportamento da receita, facilitando o conhecimento, registro e a gesto dos ingressos de recursos. Pode-se dizer que so as etapas consubstanciadas nas aes desenvolvidas e percorridas pelos diversos rgos e reparties encarregados de execut-las. Os estgios da receita pblica so: previso, arrecadao, lanamento e recolhimento. Previso a estimativa do que se espera arrecadar durante o exerccio, sendo originada de estudos de previso antes de comporem o projeto de Lei oramentria. As previses de receitas observaro as normas tcnicas e legais. Consideraro os efeitos das alteraes na legislao, da variao do ndice de preos, do crescimento econmico ou de qualquer outro fator relevante. Sero acompanhadas de demonstrativo de sua evoluo nos ltimos trs anos, da projeo para os dois anos seguintes queles a que se referirem e da metodologia de clculo e premissas utilizadas (art. 12 da Lei complementar 101/2000). Lanamento a legalizao da receita pela sua instituio e a respectiva incluso no oramento, consistindo em um procedimento administrativo onde se verifica a procedncia do crdito fiscal, quem e quando se deve pagar e inscreve a dbito do contribuinte. Arrecadao Consiste no pagamento, pelo contribuinte, ao agente arrecadador (instituio financeira), do valor do seu dbito, ou seja, o recebimento dos tributos, multas e demais crditos promovidos pelos agentes de arrecadao para posterior recolhimento aos cofres pblicos. Recolhimento Consiste no repasse, pelo agente arrecadador (instituio financeira), do valor arrecadado, para o caixa nico do tesouro. Sntese da unidade Nesta unidade foram dados alguns conceitos relativos receita pblica (receita corrente, de capital, agropecuria, patrimonial, industrial, de servios e transferncias correntes e transferncias de capital). Foram demonstradas as classificaes da receita (oramentria e extraoramentria), os estgios da receita oramentria (previso, lanamento, arrecadao e recolhimento) e a classificao econmica da receita pblica (correntes e de capital). Assim voc passou a conhecer os tipos de receita inerentes administrao pblica, suas classificaes e estgios, podendo agora exercitar-se sobre as fontes de recursos que movimentam o setor pblico.Somente passam por esta fase de lanamento algumas das receitas provenientes de tributos ou as derivadas. Ateno! As receitas originrias, no esto sujeitas a lanamento e ingressam diretamente no estgio da arrecadao.

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1 - Defina receita pblica em, no mximo cinco linhas. Tente ser sinttico! 2 - O que so receitas oramentrias? Cite trs exemplos. 3 - Quais os estgios da receita? Comentrio Recomenda-se que faa a leitura deste contedo com bastante ateno, bem como das obras adotadas na bibliografia bsica. Para o desenvolvimento das atividades, informamos o que se segue em relao a cada questo: para atividade 1, entende-se como receita o ingresso de recursos arrecadados pela entidade com o fim de aplicar em gastos operacionais e administrativos para atender as despesas. Segundo Jund (2007, p.146) receita pblica consiste no conjunto de ingressos financeiros, com fontes e fatos geradores prprios e permanentes originados da ao e de atributos inerentes instituio, que, na qualidade de elemento novo, produz acrscimos patrimoniais [...]. J para as atividades 2, as receitas classificam-se quanto afetao do oramento, em: oramentria e extraoramentria; quanto categoria econmica: correntes e de capital. Para responder a questo 3, voc precisa conhecer os estgios da receita: previso, lanamento, arrecadao e recolhimento.

Informaes sobre a prxima unidade Veremos a despesa pblica, no mbito da execuo oramentria, identificando os estgios que so: empenho, liquidao e pagamento; iremos tambm classificar as despesas, quanto natureza, que so oramentrias e extra-oramentrias; quanto categoria econmicas despesas podem ser: correntes e de capital, finalmente, quanto afetao do patrimnio, podem ser: efetivas e no-efetivas.

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Despesa pblicaMeta da unidadeAbordagens conceituais da despesa, classificaes, estgios da execuo da despesa, modalidades de empenho, classificao e estrutura programtica.

ObjetivosEsperamos que, ao longo desta unidade, voc seja capaz de: conceituar despesa pblica; identificar os estgios da despesa; apresentar a classificao da despesa.

Pr-requisitosPara compreenso e estudo desta unidade didtica, faz-se necessrio conhecer a estrutura do plano de contas da administrao pblica, estudada na unidade 3. A exemplo das receitas, essa estrutura permite a identificao das contas contbeis, com seus critrios de liquidez e de exigibilidade onde ali so delineados as contas do ativo, passivo, despesa, receita, resultado diminutivo do exerccio e resultado aumentativo do resultado. Conhecer o oramento pblico no tocante s fixaes da despesa. Na administrao pblica gastar no to simples, existem regras rgidas para execuo da despesa a serem cumpridas. Assim relevante que voc tambm tenha noes de Planejamento e Gesto Pblica, disciplina estudada no 4 perodo, e Oramento Pblico, vista no semestre anterior.

Introduo estabelecido na Constituio Federal que o Estado deve cumprir com suas finalidades de promover o bem estar e o desenvolvimento social, para tanto, necessrio possuir receitas para se realizar despesas em prol da sociedade. Diante dos recursos escassos e das necessidades ilimitadas, faz-se necessria o planejamento das despesas pblicas, devendo o gestor pblico buscar a transparncia nos gastos pblicos. Portanto, existem normas gerais para a realizao das despesas que so estabelecidas pelo Poder Legislativo, regulamentadas pelo Poder Executivo, realizadas por meio de decretos, instrues normativas, portarias.

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Conceito Despesas, de modo geral correspondem a gastos incorridos para, diretamente ou indiretamente, gerar receitas. Ento, podemos conceituar despesas pblicas como sendo um conjunto de dispndios de uma entidade, a fim de honrar gastos fixados na lei de oramento ou em lei especial, visando realizao e ao funcionamento dos servios pblicos. Segundo Pires (2006, p.137), define-se como despesa pblicao conjunto de dispndios do Estado ou de outra pessoa de direito pblico para o funcionamento dos servios pblicos. Nesse sentido a despesa parte do oramento, ou seja, onde se encontram classificadas todas as autorizaes para gastos com vrias atribuies e funes governamentais.

Classificao da despesa pblica Quanto natureza oramentria; extra-oramentria. Da mesma forma que as receitas so tipificadas pela Lei 4.320/64, as despesas tambm so classificadas em oramentrias e extra-oramentrias. Despesas oramentrias: so aquelas que esto includas na Lei oramentria anual LOA e/ou em lei de crditos adicionais, previamente autorizadas pelo Poder Legislativo, institudas com base em normas legais. Por isso, devem obedecer, quando de sua execuo, as devidas fases. Estas fases sero tratadas nesta mesma unidade, ao tratarmos dos estgios da despesa. As despesas oramentrias correspondem sada de recursos dos cofres pblicos. Sua classificao oramentria tem a finalidade de oferecer informaes para a administrao, a gerncia e mais precisamente para a tomada de decises. Despesas extra oramentrias: so aquelas que no esto includas na Lei oramentria anual LOA, compreendendo os diversos desembolsos decorrentes do ingresso de receitas extra oramentrias, ou seja, quando um recurso financeiro ingressa em um rgo de forma extraoramentria sua devoluo ao proprietrio somente ser realizada por meio de uma despesa extra-oramentria como, por exemplo, o caso de caues em dinheiro para garantia de contratos ou de participaes em leiles pblicos. importante observar que a devoluo de valores pertencentes a terceiros no necessitam de autorizao oramentria para se efetivarem, pois as mesmas no pertencem ao rgo pblico. Quanto categoria econmica as despesas classificam em correntes; de capital. No art. 12 da Lei 4.320/64, as despesas so classificadas em despesas correntes e de capital. Tem por finalidade identificar o efeito34


econmico da realizao da despesa, ou seja, evidenciar como os gastos foram realizados. Despesas correntes: so os gastos de natureza operacional, realizados pela administrao pblica, para a manuteno e o funcionamento dos seus rgos. Referem-se ao conceito do consumo do Governo. Classificam-se nesta categoria todas as despesas que no contribuem, diretamente, para a formao ou aquisio de um bem de capital. Despesas de capital: so os gastos realizados pela administrao pblica, cujo propsito o de criar novos bens de capital ou mesmo de adquirir bens de capital j em uso, como o caso dos investimentos e inverses financeiras, respectivamente, que contribuem, diretamente, para a formao ou aquisio de um bem de capital. Para se classificar uma despesa quanto sua natureza, devem ser considerados a categoria econmica, o grupo a que pertence, a modalidade de aplicao e o elemento. A codificao da despesa deve ser usada de forma que cada ttulo associado a um nmero. A agregao desses nmeros, em um total de 6 dgitos, na seqncia a seguir indicada, constituir o cdigo referente classificao da despesa quanto sua natureza, sendo que: 3.1.90.11 Despesa corrente 1 dgito = identifica a categoria econmica da despesa. 2 dgito = identifica o grupo de natureza da despesa. 3 e 4 dgitos = identificam a modalidade de aplicao. 5 e 6 dgitos = identificam o elemento da despesa (o objeto de gasto).

Categoria econmica 3 despesas correntes 4 despesas de capital

Grupo de despesa 1 pessoal e encargos sociais 2 juros e encargos da dvida 3 outras despesas correntes 4 investimentos 5 inverses financeiras 6 amortizao da dvida 9 reserva de contingncia (representa um grupo a parte)

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Modalidade de aplicao 10 transferncias intragovernamentais 20 transferncias unio 30 transferncias a estados e distrito federal 40 transferncias a municpios 50 transferncias a instituies privadas sem fins lucrativos 60 transferncias a instituies privadas com fins lucrativos 70 transferncias a instituies multigovernamentais 71 transferncias a consrcios pblicos 80 transferncias ao exterior 90 aplicaes diretas 91 aplicao direta decorrente de operao entre rgos, fundos e entidades integrantes dos oramentos fiscal e da seguridade social 99 a definir

Elemento da despesa 1 - aposentadorias e reformas 3 - penses 4 - contratao por tempo determinado 5 - outros benefcios previdencirios 6 - benefcio mensal ao deficiente e ao idoso 7 - contribuio a entidades fechadas de previdncia 8 - outros benefcios assistenciais 9 - salrio-famlia 10 - outros benefcios de natureza social 11 - vencimentos e vantagens fixas - pessoal civil 12 - vencimentos e vantagens fixas - pessoal militar ....................................................................................... 99 a classificar

Quanto afetao do patrimnio, as despesas classificam-se em despesas efetivas; despesas no efetivas. Despesas efetivas: so aquelas que diminuem a situao lquida patrimonial, ou seja, diminuem o patrimnio lquido, sendo oriundas de fatos modificativos diminutivos. Pode-se identificar um desembolso financeiro ou compromisso de obrigaes financeiras sem a correspondente incorporao de elementos ativos ou desincorporao de elementos passivos. Por exemplo: despesas de pessoal, despesas de encargos sociais, despesas de juros, entre outras. Despesas no efetivas: so aquelas que no diminuem a situao lquida patrimonial, ou seja, no h alterao e sim uma mutao patrimonial. Portanto, nessa situao, o patrimnio lquido no sofre

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alterao, ocorrendo apenas uma troca de elementos patrimoniais. Como exemplos, podemos citar a concesso de emprstimos a terceiros, a aquisio de material de consumo, entre outros. Estgios da despesa Para a realizao das despesas na administrao pblica, passa-se obrigatoriamente, por fases de execuo, denominadas comumente de estgios, que devem ser obedecidas rigorosamente, visto que a legislao no permite a inverso de qualquer um dos estgios da despesa. Nos artigos 58 a 65 da Lei 4.320/64, trata-se dos estgios da fixao e da execuo da despesa, a qual compreende: empenho, liquidao e pagamento. A seguir definiremos cada um deles. Empenho: de acordo com o art. 58 da Lei 4.320/64, entende-se como empenho o ato emanado de autoridade competente que cria para o Estado, obrigao de pagamento pendente ou no de implemento de condio, sendo designado o primeiro estgio da execuo da despesa. O empenho precede a realizao da despesa significando a inteno de compra ou contratao estabelecidas entre o setor pblico e terceiros, caracterizando, para a Unio, Estados, Distrito Federal e Municpios, uma obrigao futura a assumir e, para o credor, uma garantia equivalente a uma venda de produtos ou prestao de servios. Liquidao: compreende o segundo estgio da execuo da receita e consiste na verificao do direito adquirido pelo credor, tendo por base os ttulos e documentos comprobatrios do respectivo crdito (art. 63 da Lei 4.320/64). Na liquidao da despesa verificado se o contrato ou a entrega dos bens adquiridos foram efetivamente cumpridos pelo fornecedor, alm de apurar: a origem e o objeto do que se deve pagar; e a importncia exata a pagar e a quem se deve pagar a importncia para extinguir a obrigao. estabelecido, no 2 do art. 36 do Decreto 93.872/86, que a liquidao da despesa por fornecimentos feitos ou servios prestados ter por base: contrato, ajuste ou acordo respectivo; nota de empenho e comprovantes da entrega de material ou da prestao efetiva do servio. Pagamento: o terceiro e ltimo estgio da execuo da despesa caracteriza-se pela emisso de ordem bancria a favor do credor. Segundo o art. 64 da Lei 4.320/64, a ordem de pagamento o despacho exarado por autoridade competente, determinando que a despesa seja paga, ou seja, quando efetivamente o credor recebe o dinheiro, seja pela venda de produtos ou pelos servios prestados administrao pblica. Para que haja o pagamento, a despesa deve estar regularmente liquidada. Modalidades do empenho ordinrio; estimativo; global. Empenho ordinrio: utilizado para a realizao de despesas de valor previamente estipulado e cujo pagamento ocorrer em uma s vez, sendo emitido para determinado credor e relativo a uma nica prestao, de valor indivisvel. a modalidade de empenho mais utilizada e refere-se ao fornecimento de bens, prestao de servios, execuo de obras, entre37

Importante! Todas as despesas de capital so consideradas no efetivas, pois no alteram a situao liquida patrimonial, sendo denominadas de despesas por mutao patrimonial.

Importante! vedada a realizao de despesa sem prvio empenho (art. 60 da Lei 4.320/64).


outros. Portanto, o empenho ordinrio destina-se a atender despesa quantificada e liquidvel de uma s vez. Empenho estimativo: o tipo de empenho utilizado para as despesas de valor no quantificvel durante o exerccio sendo baseado em perodos. Normalmente apresenta valores no homogneos. So exemplos de emprenho estimativo as contas de energia eltrica, gua, telefone etc. Podem ocorrer situaes em que, constatada a insuficincia do valor estimado para atender despesa empenhada, admite-se a sua complementao mediante reforo de empenho, tratando-se de novo empenho cujo valor acrescentado ao valor do empenho estimativo. Empenho global: destina-se a atender despesa quantificada e de bases liquidveis, geralmente por ms, durante o decorrer do exerccio. Pode-se dizer ainda que o empenho global um misto das duas modalidades anteriores. O montante da despesa conhecido (empenho ordinrio), entretanto o pagamento realizado em parcelas (empenho por estimativa). Geralmente essa modalidade de empenho est vinculada a obras pblicas e pagamentos parcelados. Sntese da unidade Nesta unidade foram feitas abordagens conceituais das despesas (correntes e de capital), das suas classificaes (quanto a natureza, categoria econmica, afetao do patrimnio, competncia institucional e regularidade). Aprendemos sobre os estgios da execuo da despesa (empenho, lquidao e pagamento), a diferenciar as modalidades de empenho (ordinrio, estimativo e global), a classificao econmica da despesa (correntes e de capital) e estudamos sobre a estrutura programtica quanto codificao da despesa.

1 - Na classificao da despesa pblica, quanto sua natureza, s categorias econmicas incluem: a) despesas correntes e despesas de capital; b) despesas correntes e transferncias correntes; c) despesas de capital e despesa de pessoal e encargos; d) despesa de capital e emprstimos concedidos. 2 - Quais so os estgios da despesa pblica? Caracterize-os em um texto de 10 linhas. 3 - Conceitue despesa pblica. Construa um texto sinttico de 10 linhas.

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Comentrio Para a questo 1, observamos que, de acordo com o art. 12 da Lei 4.320/64, as despesas so classificadas em despesas correntes e de capital, tendo por finalidade identificar o efeito econmico da realizao da despesa, ou seja, evidenciar como os gastos foram realizados. J na questo 2, observamos, quanto aos estgios, que eles podem ser: empenho, liquidao e pagamento. E finalmente na questo 3, entende-se como despesa pblica o conjunto de dispndios de uma entidade, a fim de honrar gastos fixados na lei de oramento ou em lei especial, visando realizao e ao funcionamento dos servios pblicos.

Informaes sobre a prxima unidade Estudaremos a dvida flutuante e fundada, os restos a pagar e os depsitos e servios da dvida a pagar. Inicialmente, destacamos apenas a diferena entre dvida flutuante, que indica dbitos de curto prazo vencveis at o exerccio social subseqente e dvida fundada, que indica os dbitos de longo prazo, ou seja, superior a doze meses. Ressaltamos o servio da dvida a pagar, que representa amortizao, atualizao, juros e outros encargos incidentes sobre a dvida fundada. Quanto aos restos a pagar, depsitos, dbitos em tesouraria, sero estudados com maior profundidade na unidade especfica.

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Dvida flutuante e fundadaMeta da unidadeApresentar conceitos da dvida pblica flutuante e fundada, restos a pagar, depsitos e servios da dvida a pagar, destacando a fundamentao legal, bem como seus aspectos contbeis.

ObjetivosEsperamos que, ao longo desta unidade, voc seja capaz de: conceituar a dvida pblica fundada e flutuante; conceituar restos a pagar, depsitos e servios da dvida a pagar.

Pr-requisitosEstamos avanando no conhecimento das particularidades da contabilidade pblica, voc j identificou seus conceitos, campo de aplicao, estudamos os atos e os fatos administrativos e contbeis, aprendemos sobre o plano de contas e sua importncia na ordenao das contas contbeis e estudamos a receita e a despesa. Todo esse conhecimento agora importante para que voc saiba entender os conceitos e detalhes que envolvem a dvida flutuante e fundada. Importante por qu? Ora, a dvida pblica, em sintese, ocorre da insuficincia de receita frente s despesas, no verdade? Passaremos a conhecer com maior detalhe a partir de agora a dvida pblica.

IntroduoAntes de apresentarmos os conceitos de dvida pblica, flutuante e fundada, restos a pagar, depsitos e servios da dvida a pagar, faz-se necessria uma contextualizao da matria em meio legislao vigente. A nossa Constituio Federal prescreve os preceitos a que se sujeitam as finanas pblicas (art. 163), quanto legalidade oramentria da despesa. Desse modo, finanas e dvidas pblicas, exerccio e gesto financeira vem expressamente disciplinados na Lei 4.320/64 e Lei complementar 101/2001, contudo, a despesa para se revestir de legalidade h que estar prevista no plano plurianual, nas diretrizes oramentrias, e consignada no oramento anual do ente pblico. Restos a pagar ou dbitos de exerccios encerrados, com exceo do art. 42 da LRF, continuam sendo regulados pela Lei 4.320/64, que disciplina a matria. No art. 36 da Lei 4.320/64, consideram-se restos a pagar as

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despesas empenhadas, mas no pagas at o dia 31 de dezembro, distinguindo-se as processadas das no-processadas. A Lei complementar 101/2000 LRF, ao disciplinar dvida, distingue dvida pblica consolidada ou fundada, dvida pblica imobiliria e operao de crdito nos termos do art. 29. J no art. 42 da mesma lei, vedado aos poderes e rgos pblicos, nos dois ltimos quadrimestres de seus mandatos, contrair obrigaes de despesas que no possam ser cumpridas integralmente ou que tenham parcelas a serem pagas no exerccio seguinte, sem que haja suficiente disponibilidade de caixa para esses feitos. Com esse breve embasamento jurdico, podemos iniciar a contextualizao sobre a dvida pblica e conciliar a legislao com as normas de contabilidade. Conceito Podemos conceituar dvida pblica ou dvida passiva, como sendo todos os compromissos assumidos pelo poder pblico e os respectivos encargos financeiros. Em outras palavras, dvida pblica so os compromissos assumidos pelo governo visando a atender s necessidades dos servios pblicos. A dvida pblica consiste, na verdade, no reconhecimento da obrigao, no passivo do conjunto de compromissos assumidos, envolvendo juros e amortizao do capital, seja de curto ou longo prazo, devidos pelo Estado. Classificao da dvida: de acordo com os artigos 92 e 98 da Lei 4.320/64, a dvida pblica classifica-se em: flutuante ou administrativa e fundada ou consolidada, interna ou externa. Dvida flutuante ou administrativa A dvida flutuante aquela que o governo contrai por um breve ou indeterminado perodo de tempo, para atender s eventuais insuficincias de caixa. Essas insuficincias de caixa geralmente ocorrem por falta de coincidncia entre a arrecadao da receita prevista e a realizao da despesa fixada. Dessa forma podemos dizer que a dvida flutuante caracteriza-se por indicar dbitos de curto prazo que podem variar de valor. Seu pagamento, normalmente, realizado por resgate e independentemente de autorizao legislativa, pelo fato de os dbitos advirem de compromissos de curto prazo (inferiores a doze meses). Ainda podemos mencionar que essa dvida decorre de operaes de carter financeiro, que refletem no fluxo de caixa e no patrimnio financeiro, oriundos ou no da execuo do oramento. A dvida flutuante compreende: os restos a pagar, excludos os servios da dvida; os servios da dvida a pagar; os depsitos; os dbitos de tesouraria. Restos a pagar De acordo com o artigo 36 da Lei 4.320/64, consideram-se restos a pagar as despesas empenhadas mas no pagas, at 31 de dezembro, distinguindo-se aqueles decorrentes de despesas processadas e aqueles

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oriundos de despesas simplesmente empenhadas, mas cujo processo de pagamento no se tenha realizado. Os restos a pagar classificam-se em:Processados e No-processados

Processados: correspondem as despesas empenhadas, liquidadas e no pagas at 31/12 de cada exerccio. No-processados: correspondem s despesas empenhadas, no liquidadas e no pagas at 31/12 de cada exerccio. Com esse procedimento, a contabilidade pblica respeita a Lei 4.320/64, mas fere o princpio de competncia, que define que a despesa s deve afetar o resultado do exerccio no momento em que ocorrer o seu fato gerador. Entende-se como fato gerador da despesa: o recebimento do servio; o consumo (uso) dos materiais; o uso dos bens. A Lei 4.320/64 adotou como fato gerador da despesa oramentria o empenho. O princpio da competncia considera como fato gerador de qualquer despesa o recebimento do servio, o consumo dos materiais ou o uso dos bens. Ao fazermos a inscrio de restos a pagar, no final do exerccio, estamos reconhecendo como despesa um fato que ainda vai ocorrer, ou seja, uma despesa. Salienta-se que a Lei de responsabilidade fiscal - LRF definiu que a despesa seja reconhecida pela competncia, o que ensejaria a eliminao dos restos a pagar no processados. Da inscrio dos restos a pagar: dever ser registrada com a utilizao de uma conta de despesa oramentria em contrapartida ao passivo denominado de restos a pagar. A finalidade contabilizar uma obrigao a pagar especificamente oriunda de um empenho emitido e ainda no pago. Portanto, exige uma conta de resultado negativo (despesa oramentria), reduzindo assim o patrimnio lquido pelo reconhecimento da dvida. Quando da inscrio dos restos a pagar, ocorre a seguinte movimentao: aumenta o passivo e gera-se uma reduo no patrimnio lquido, representada pela prpria despesa oramentria. Lanamento contbil pela inscrio em restos a pagar dos saldos empenhados e no pagosD C Despesa Oramentria Passivo (Restos a Pagar)

Do pagamento: o pagamento da despesa inscrita em restos a pagar, sejam processados ou no processados, feito no ano seguinte ao da sua inscrio. Para o pagamento dos restos a pagar no processados, necessrio que a despesa seja antes lquidada, mediante o recebimento e aceite do objeto do empenho.

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Lanamento contbil pelo pagamento da obrigao de restos a pagar dos saldos empenhados e no pagosD C Passivo (restos a pagar) Banco Conta Movimento

Do cancelamento: a maioria dos entes da federao adotam o procedimento de cancelar os saldos remanescentes dos restos a pagar no final do ano seguinte ao da sua inscrio. Alguns entes da federao cancelam somente os no processados enquanto que outros cancelam os processados e no processados. Lanamento contbil do cancelamento da obrigao de restos a pagar dos saldos empenhados e no pagosD C Passivo (restos a pagar) Variao Ativa ( conta de resultado positivo)

Da prescrio: embora a validade do registro contbil seja apenas de um ano, os restos a pagar s prescrevem aps 5 (cinco) anos a partir da sua inscrio. Dada a baixa contbil dos restos a pagar e at a sua prescrio, as despesas reconhecidas sero pagas na rubrica despesas de exerccios anteriores. O lanamento contbil da prescrio idntico ao do cancelamento. Despesas de exerccios anteriores: para encerramos o tpico sobre restos a pagar prudente mencionar sobre as despesas de exerccios anteriores que correspondem s dvidas pertencentes a exerccio financeiro anterior e que no foram inscritas em restos a pagar. Segundo o art. 37 da Lei 4.320/64as despesas de exerccios encerrados, para as quais o oramento respectivo consignava crdito prprio, com saldo suficiente para atend-las, que no se tenham processado na poca prpria, bem como os Restos a Pagar com prescrio interrompida e os compromissos reconhecidos aps o encerramento do exerccio correspondente podero ser pagos conta de dotao especfica consignada no oramento, discriminada por elementos, obedecida, sempre que possvel, a ordem cronolgica. (http://www.planalto.gov.br/CCIVIL/Leis/L4320.htm. Acesso em 3/5/2007).

Cabe ressaltar que os lanamentos anteriormente mencionados como restos a pagar referem-se apenas ao sistema financeiro, considerando que, nas unidades 11 e 12, iremos estudar as operaes tpicas dos entes pblicos, bem como os sistema de contas. Servio da dvida a pagar: os servios da dvida a pagar esto representados pelos valores referentes parcela da amortizao do principal, atualizao monetria e cambial, juros e outros encargos incidentes sobre a43


dvida fundada ou consolidada a ser paga no exerccio financeiro seguinte ao da emisso do respectivo empenho, caracterizando uma transferncia de parte dos valores da dvida consolidada, que est pronta para pagamento, para a dvida flutuante. Depsitos: os depsitos identificados na parte da receita extraoramentria referem-se a caues ou garantias de terceiros, em virtude da execuo de contratos de obras ou fornecimento de produtos e servios, recebidos em dinheiro, bem como as arrecadaes recebidas por conta de terceiros, nas quais o Estado atua como simples depositrio de recursos, denominados de consignaes. Dbito em tesouraria: correspondem s dvidas de natureza extraoramentria, realizadas para atender a insuficincia de caixa ou de tesouraria proveniente das operaes de crdito por antecipao da receita oramentria (A.R.O). De acordo com o art. 7 da Lei 4.320/64, a lei de oramento poder conter autorizao ao Executivo para realizar em qualquer ms do exerccio financeiro, operaes de crdito por antecipao da receita, para atender insuficincia de caixa. Dvida fundada ou consolidada aquela que representa um compromisso a longo prazo (superior a doze meses), de valor previamente determinado, contrada mediante emisso de ttulos o celebrao de contratos, para atender o desequilbrio oramentrio ou para contratao de obras e servios pblicos que dependam de autorizao legislativa para amortizao ou resgate. De acordo com o art. 98 da Lei 4.320/64, consideram-se dvida fundada os compromissos de exigibilidade superior a doze meses, contrados para atender o desequilbrio oramentrio ou para financiamento de obras e servios pblicos. A LRF em seu art. 29 define dvida pblica fundada como sendoo montante total, apurado sem duplicidade, das obrigaes financeiras do ente da Federao, assumidas em virtude de leis, contratos, convnios ou tratados e da realizao de operaes de crdito, para amortizao em prazo superior a doze meses. (http://www.planalto.gov.br/CCIVIL/Leis/LCP/Lcp101. htm. Acesso em 3/5/2007)

A escriturao da dvida fundada deve ser individualizada com especificaes que permitam verificar a posio dos emprstimos e seus respectivos servios de amortizao e juros. O limite da dvida pblica ser tratado na unidade didtica 16 e que iremos estudar de forma resumida a execuo oramentria e a gesto fiscal de acordo com a LRF e as Resolues do Senado, especificamente, a de n. 40 e 43, ambas de 2001.

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Sntese da unidade Nesta unidade, foram apresentados os conceitos de dvida pblica (flutuante e fundada), conceituamos restos a pagar (processados e no processados, seus lanamentos, pagamento e prescrio), estudamos sobre os depsitos (caues ou garantias de terceiros, em virtude da execuo de contratos de obras ou fornecimento de produtos e servios entre outros), abordamos sinteticamente os dbitos de tesouraria (que correspondem s dvidas de natureza extra-oramentria, realizadas para atender a insuficincia de caixa) e vimos a respeito dos servios da dvida a pagar (onde representamos os valores referentes parcela da amortizao do principal com sua atualizao sobre a dvida fundada ou consolidada a ser paga). Com essas abordagens voc agora capaz de exercitar-se sobre a dvida pblica. 1 - O que dvida fundada? Exemplifique. 2 - O que dvida flutuante? Exemplifique. 3 - Qual a classificao dos restos a pagar? defina-os. 4 - O que entende por depsitos pblicos? Exemplifique. Comentrio J a questo 1 se refere dvida fundada, que corresponde ao compromisso a longo prazo (superior a doze meses), de valor previamente determinado, contrada mediante emisso de ttulos e celebrao de contratos para atender o desequilbrio oramentrio ou para contratao de obras e servios pblicos que dependam de autorizao legislativa para amortizao ou resgate. Na questo 2, tratamos da dvida flutuante, que aquela que o governo contrai por um breve ou indeterminado perodo de tempo, para atender as eventuais insuficincias de caixa. Essas insuficincias de caixa geralmente ocorrem por falta de coincidncia entre a arrecadao da receita prevista e a realizao da despesa fixada. A questo 3, trata dos restos a pagar, que de acordo com o artigo 36 da Lei 4.320/64, so despesas empenhadas mas no pagas, at 31 de dezembro, distinguindo-se aqueles decorrentes da despesa processada e aqueles oriundos das despesas simplesmente empenhadas, mas cujo processo de pagamento no se tenha realizado. Portanto, os restos a pagar classificam-se em processados e noprocessados. Os processados correspondem s despesas empenhadas, lquidadas e no pagas at 31 de dezembro de cada ano e os no processados correspondem s despesas empenhadas e no liquidadas at 31 de dezembro de cada ano. E, finalmente, a questo 4 refere-se aos depsitos pblicos, que so importncias recebidas em dinheiro, bens e valores pertencentes a terceiros, recolhidos por deciso administrativa ou judicial.

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Informaes sobre a prxima unidade Pois bem, acabamos de avanar mais um pouco nesse maravilhoso ramo da contabilidade que a contabilidade pblica. Adiante iremos abordar as variaes patrimoniais ativas e passivas, demonstrando os seus subgrupos. Com o conhecimento que voc j absorveu nas unidade anteriores j poderemos nos aprofundar um pouco mais. Veremos que as variaes ativas, dividem-se em receitas oramentrias (classe 4), interferncias e mutaes ativas (classe 6). As variaes passivas dividem-se em despesas oramentrias (classe 3), interferncias e mutaes passivas (classe 5), e classificam-se em oramentrias e extra-oramentrias. Vamos nessa!!!

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Variaes patrimoniaisMeta da unidadeAbordagens das variaes patrimoniais ativas e passivas, oramentrias e extra-oramentrias e demonstrao de seu reflexo patrimonial

ObjetivosEsperamos que, ao longo desta unidade, voc seja capaz de: identificar as espcies de variaes patrimoniais; diferenciar as situaes em que ocorrem as variaes patrimoniais.

Pr-requisitosDesde o incio do curso de Cincias Contbeis, voc estudou, mais especificamente na disciplina de Contabilidade Geral I, que a maravilhosa cincia contbil estuda o patrimnio composto de bens, direitos e obrigaes. Pois bem, para avanar na unidade das variaes patrimoniais deve-se ter esse conhecim

contabilidade publica

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