estágios evolutivos da contabilidade gerencial em empresas ...· a contabilidade gerencial, assim

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    Estgios Evolutivos da Contabilidade Gerencial em Empresas Brasileiras

    Autoria: Dione Olesczuk Soutes

    Resumo Este trabalho tem por objetivo identificar em qual estgio evolutivo a contabilidade gerencial brasileira se encontra. Para tanto verifica, atravs de pesquisa emprica, quais artefatos as empresas que atuam no Brasil esto utilizando. O IMA (Institute of Management Accountants), atravs do documento IMAP 1, identificou quatro estgios evolutivos da contabilidade gerencial. Visando determinar em qual estgio evolutivo a contabilidade gerencial no Brasil se encontra, foi proposta uma segregao dos artefatos nos quatro estgios citados no IMAP 1. Atravs de questionrios aplicados junto a profissionais que esto cursando ps-graduao, levantou-se o uso e os benefcios percebidos por eles em empresas que atuam no Brasil, bem como os fatores que podem restringir ou acelerar sua utilizao. Os resultados mostram que os trs primeiros estgios esto dominados pela contabilidade gerencial nestas empresas e, quanto ao quarto estgio, falta muito para ser considerado dominado, demonstrando assim que h espao para evoluo e desenvolvimento. O presente trabalho, metodologicamente, caracteriza-se como pesquisa emprica.

    1 Introduo O ambiente econmico empresarial vem se modificando ao longo do tempo. As

    tomadas de deciso so mais rpidas, as relaes de trabalho mais flexveis e incentivadas, a logstica passa a ter papel fundamental em empresas que competem cliente a cliente, a tecnologia da informao abre novos canais de distribuio. Enfim, as empresas e sua demanda por informao evoluem a cada dia, alterando o papel da contabilidade dentro das organizaes.

    Segundo Albrecht e Sack (2000), ao menos trs grandes chaves do desenvolvimento mudaram o ambiente de negcios influenciando o perfil da contabilidade nas organizaes: tecnologia, globalizao e concentrao de capital. Estas mudanas proporcionaram alteraes no mundo dos negcios como: transaes comerciais complexas; produtos com ciclo de vida mais curto; demanda por melhores prticas gerenciais; aparecimento de novas indstrias e novos servios profissionais; aumento da incerteza e reconhecimento mais explcitos dos riscos; mudanas nos relatrios e nas relaes com o mercado financeiro; aumento do foco na satisfao do cliente; entre outras.

    Dentro deste cenrio econmico mundial, as prticas da contabilidade, principalmente da contabilidade gerencial, tambm sofreram alteraes e evolues. O IMA1, em seu documento IMAP 12, mostra a evoluo do foco da contabilidade gerencial em quatro estgios. A anlise destes estgios permite verificar a mudana de foco e posicionamento da contabilidade gerencial, bem como indica a possibilidade de classificao dos artefatos (termo utilizado neste trabalho para prticas, instrumentos e ferramentas da contabilidade gerencial) que surgiram em funo destas mudanas.

    A proposta deste trabalho classificar os artefatos utilizados pela contabilidade gerencial dentro dos estgios estruturados pelo IMA, alterando a conotao de cronolgica para evolutiva, e visando com isto responder a seguinte questo: em qual estgio evolutivo a contabilidade gerencial brasileira pode ser enquadrada?

    O objetivo deste trabalho avaliar, atravs de pesquisa emprica, como est a evoluo da contabilidade gerencial nas empresas brasileiras segundo estes estgios evolutivos. Para tanto, este artigo apresenta os estgios evolutivos propostos pelo IMA e prope uma classificao dos artefatos da contabilidade gerencial em cada um destes estgios, para que seja possvel a anlise das empresas no contexto de evoluo da contabilidade gerencial. A

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    pesquisa emprica foi realizada com profissionais da rea contbil-gerencial que estavam cursando ps-graduao, nos meses de novembro e dezembro de 2004.

    O trabalho est organizado em cinco sesses. A presente sesso traz a introduo; a segunda sesso apresenta a evoluo da contabilidade gerencial ao longo do tempo e uma relao dos instrumentos utilizados; a terceira mostra a metodologia utilizada neste artigo, principalmente na pesquisa emprica; a quarta apresenta os principais resultados; e, finalmente, a quinta sesso traz as consideraes finais do trabalho.

    2 Evoluo e Artefatos da Contabilidade Gerencial

    2.1 A evoluo da Prtica Gerencial Contbil

    A contabilidade gerencial, assim como outras reas ligadas s cincias econmicas, apresentou evoluo mudando seu foco e objetivo, bem como seu posicionamento no processo de planejamento e tomada de decises dentro da empresa.

    Quanto ao posicionamento da contabilidade gerencial, Siegel et al. (1999) destacam que, em pesquisa realizada em 1980, os resultados apresentaram que a contabilidade gerencial funcionava como um rgo de staff, fora do ambiente de tomada de decises da empresa, efetuando apenas atividades de apoio como controle de custos, preparao de oramentos e confeco de relatrios padronizados. Em pesquisa semelhante, realizada em 1999, este quadro se alterou, evidenciando que a contabilidade gerencial tinha passado de um rgo de apoio para um parceiro na tomada de decises. Atualmente, [...] os profissionais passam menos tempo elaborando relatrios, e mais tempo analisando e interpretando informaes (SIEGEL et al., 1999).

    Esta alterao do papel do contador gerencial explicada pela demonstrao dos estgios evolutivos da contabilidade gerencial estruturada pelo IMA no IMAP 1. O IMA props uma evoluo cronolgica onde, segundo Ittner e Larcker (2001), antes de 1950 o principal objetivo da contabilidade gerencial residia na determinao do custo de produo e no controle financeiro, atravs do uso do oramento e do sistema de contabilidade de custos. Em 1960, o foco mudou para o fornecimento de informaes que suprissem a necessidade de planejamento gerencial e controle. Em 1980, o foco muda para a reduo de perdas no processo empresarial, surgindo as mtricas de custo da qualidade, o custeio baseado em atividades (ABC) e as teorias da gesto estratgica de custos.

    Em meados da dcada de 1990, verificado um novo rumo de desenvolvimento, onde no s so importantes o controle, planejamento e reduo de perdas, mas a nfase na criao de valor. Ittner e Larcker (2001) citam algumas novas tcnicas surgidas nesta poca que mostram esta nova tendncia, como Balanced Scorecard, no qual o objetivo mostrar indicadores do sucesso econmico da empresa; medidas de valor econmico que se aproximam do retorno ao acionista e outras tcnicas que provm informaes sobre a estratgia das empresas referindo-se a suas expectativas e incertezas (BROMWICH, 1990; SIMONS, 1991 apud ITTNER; LARCKER, 2001).

    Os estgios referidos por Ittner e Larcker (2001) constam do documento IMAP 1, elaborado pelo IMA em 1989 e revisado em 1998. Este documento apresenta quatro estgios reconhecveis da contabilidade gerencial, dentro de uma ordem cronolgica, subdividida em dcadas. O primeiro estgio o perodo anterior a 1950, o segundo dura de 1950 a 1965, o terceiro de 1965 a 1985 e o ltimo estgio apresentado pelo IMA o posterior a 1995. O diagrama ilustrativo dos quatro estgios definidos pelo IMA apresentado a seguir.

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    Figura 1 : Estgios Evolutivos da Contabilidade Gerencial Fonte: Adaptada do IMAP 1

    Pela evoluo do grfico possvel identificar quais artefatos a contabilidade gerencial

    utilizava e utiliza nos diversos estgios, bem como sua evoluo em termos de foco e posicionamento. A evoluo dos artefatos e do foco da utilizao da contabilidade gerencial no significa que estes artefatos foram sendo esquecidos, ao contrrio, muitos deles continuam em vigor at hoje, juntamente com novas metodologias.

    2.2 Artefatos x Estgios Evolutivos da Contabilidade Gerencial

    O presente tpico apresenta uma proposta de segregao dos artefatos entre os estgios evolutivos apresentados anteriormente, sem querer determinar que os diversos artefatos somente sejam utilizados nos estgios em que foram classificados, e que no estejam, efetivamente, sendo utilizados nos demais estgios de evoluo. Como descrito, estas etapas so fases de evoluo e, como tais, no possvel precisar onde se encerra um estgio e se inicia o outro, mas possvel afirmar que a evoluo um crescente, o que garante a implementao de artefatos eficientes e a substituio, ou at mesmo a eliminao, de artefatos inadequados para as organizaes em determinados momentos.

    O primeiro estgio definido pelo IMA foi chamado de Estgio de Determinao dos custos e controle financeiro, no qual a nfase basicamente o controle. Dentre os artefatos que podem ser classificados neste estgio esto:

    Custeio por Absoro (CREPALDI, 2004, p. 87); Custeio Varivel (CREPALDI, 2004, p. 117); Controle financeiro e operacional (ATKINSON et al., 2000, p. 614); Oramento Anual.

    No segundo estgio, chamado Informao para planejamento e controle gerencial, o foco se amplia para planejamento gerencial, sendo que os principais artefatos atribudos a estgio so:

    Custo Padro (CREPALDI, 2004, p. 179); Custo Baseado em Atividades (ABC) (CREPALDI, 2004, p. 226); Mtodo de Custeamento RKW (CREPALDI, 2004, p. 249);

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    Oramento de capital (HORNGREN; SUNDEM; STRATTON, 2004, p. 370); Descentralizao (ATKINSON et al., 2000, p. 613).

    No terceiro estgio, denominado Reduo de perdas de recursos em processos organizacionais, os artefatos representam a preocupao com a reduo de perdas no processo. Neste, podem-se classificar os seguintes artefatos:

    Gesto Baseada em Atividades (ABM) (CREPALDI, 2004, p. 234); Centros de responsabilidade (ATKINSON et al., 2000, p. 615); Preo de transferncia (ATKINSON et al., 2000, p. 633); Custo Meta (ATKINSON et al., 2000, p. 679); Mtodo de Custeio Kaizen (ATKINSON et al., 2000, p. 684); Custeio do ciclo de vida (ATKINSON et al., 2000, p. 676).

    O ltimo estgio identificado e que explicita a preocupao com a gerao e criao de valor e aderncia estratgia da e