contabilidade e analise de custos 01 (1)

Introduo Contabilidade de Custos e aos conceitos de custos

IntroduoEste captulo apresenta a histria, a evoluo e algumas das principais

particularidades da Contabilidade de Custos. Sublinha a idia de que a Con-tabilidade de Custos prepara informaes diferentes para atender a necessi-dades gerenciais diferentes.

Concebida como um sistema de informaes para a gesto, a Contabi-lidade de Custos uma ferramenta que ajuda a encontrar respostas a um grande nmero de questes que se apresentam no dia-a-dia de qualquer empresa. Por isso, o captulo evidencia a terminologia bsica e o esquema bsico da Contabilidade de Custos e descreve seu campo de atuao.

Histria e evoluo da Contabilidade de Custos

Para a compreenso da histria da Contabilidade de Custos necessrio dividir a evoluo dos sistemas de produo em duas etapas:

Sistema familiar, de corporaes ou domstico.

Sistema de produo fabril.

Iniciada na Idade Mdia e prolongando-se at o final do sculo XVI, os sistemas de produo eram conhecidos como familiar, de corporaes ou domstico.

Nesse sistema, a maioria das necessidades das pessoas era atendida pelos membros da sua famlia e seus agregados, apropriado a centros urbanos res-tritos, a condies de concorrncia limitada e a uma evoluo tecnolgica ainda incipiente, que no requeriam sofisticados artifcios contbeis para re-gistro das operaes realizadas ou apurao dos resultados obtidos.

Esse material parte integrante do Curso de Atualizao do IESDE BRASIL S/A, mais informaes www.iesde.com.br

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Contabilidade e Anlise de Custos

A maior parte do que um indivduo necessitava era provido pela prpria fa-mlia que, alm de produzir alimentos nas grandes extenses territoriais, cons-trua habitaes, cortava madeira para aquecimento, preparava os alimentos e fabricava os mveis e artefatos domsticos, criava animais para alimentao da carne e vesturio e desenvolvia, enfim, todas as atividades consideradas essen-ciais para a sobrevivncia. Se algo faltasse, essa necessidade era suprida atravs de trocas com vizinhos ou de compras em primitivos e raros postos de vendas.

Acompanhando o aumento da populao, o sistema produtivo foi gra-dualmente se modificando, tornando-se menos simples e limitado e mais complexo.

Chegou a poca dos artesos, na qual o sistema de produo predomi-nante ficou conhecido como Sistema das Corporaes, porque os artesos se uniam em corporaes para se defender de dificuldades econmicas oriundas de competio ou decorrentes de doenas e da velhice. Nesse sis-tema, um mestre arteso constitua-se em uma clula bsica. Ele possua uns poucos ajudantes ou aprendizes, e suas atividades visavam ao atendimento das necessidades de um mercado local ainda muito limitado.

O mestre arteso, proprietrio e contratador dos recursos que utilizava, dono do prprio negcio, no vendia o seu trabalho; vendia um produto ou servio final, sendo, de certa forma, independente.

Com o crescimento dos mercados e das cidades e com a evoluo da tec-nologia, novos modelos de sistema produtivo comearam a disputar a hege-monia do sistema corporativo.

Surgia, ento, um novo personagem: o intermedirio. Ele negociava as encomendas e entregava aos arteses as matrias-primas necessrias. A crescente limitao das responsabilidades e da independncia do mestre arteso acarretou em uma nova forma dominante de organizao econ-mica: o sistema domstico.

No sistema domstico, que prevaleceu at o final do sculo XVI, as atribui-es e a independncia do arteso tornaram-se cada vez menos relevantes. Ele orientava a produo em sua casa, com seus ajudantes e com ferramen-tas de sua propriedade, mas j no mantinha contatos com o cliente final de seus produtos e nem era dono das matrias-primas que utilizava.

Acontecia, em conseqncia, a segunda etapa do desenvolvimento dos modelos produtivos ocidentais iniciada no sculo XVII, com a crescente


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predominncia do chamado sistema de produo fabril. Nesse sistema, o in-termedirio, investindo-se no status de um verdadeiro empreendedor, per-cebeu que o sistema de produo domstico no era bastante gil e nem bastante produtivo para atender a demanda crescente dos populosos cen-tros urbanos em franco desenvolvimento e passou a introduzir mudanas radicais na estrutura da organizao produtiva.

Como empreendedor, levantava os capitais necessrios e inventou a f-brica, tirando o arteso e seus ajudantes de casa, transformando-os em assa-lariados e colocando-os para trabalhar em instalaes e com equipamentos de sua propriedade. O mestre arteso, independente e bem conceituado na sociedade, transformou-se em feitor ou supervisor de fbrica.

Mesmo assim, at a Revoluo Industrial, verificada no sculo XVIII, s existia a Contabilidade Financeira que, desenvolvida na era mercantilista, foi estruturada para servir s empresas comerciais que apenas compravam e revendiam mercadorias. (MARTINS, 1998, p. 19).

Apurava-se o resultado de suas operaes com mercadorias na seguinte disposio:

Estoques iniciais(+) Compras() Estoques Finais(=) Custo das Mercadorias Vendidas

Confrontando esse montante com as receitas obtidas por meio das vendas dos produtos, chegava-se ao lucro bruto:

Vendas() Custo das Mercadorias Vendidas(=) Lucro Bruto

Do Lucro Bruto, extraam-se as despesas necessrias venda dos produ-tos, ao financiamento das operaes e manuteno da empresa:

Lucro Bruto() Despesas com Vendas (comerciais), Financeiras, Gerais e Administrativas(=) Lucro ou perda

Como se observa, as formas de registros contbeis eram uma simples rou-pagem, pois os ganhos e perdas financeiros da humanidade sempre foram,


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de alguma forma, anotados, mesmo em civilizaes anteriores Ociden-tal. A Contabilidade em forma rudimentar j existia h milhares de anos como demonstram, por exemplo, os blocos de pedra gravados por an-tigas civilizaes, que trazem registros identificados pelos especialistas como dados contbeis.

Assim, a Contabilidade Financeira foi estruturada para atender aos obje-tivos a serem alcanados pela empresa mercantil, em que a administrao e o controle assumiam feio tipicamente financeira e ficavam sensivelmente simplificados pela dupla funo bsica de comprar e vender.

Como resultado dessa estrutura, a Contabilidade Financeira, tambm chamada de Contabilidade Geral, visava indicar a natureza e a situao do capital investido em uma empresa (balano) e relatar as modificaes resul-tantes das atividades operacionais (demonstrao de lucros e perdas).

Essa estrutura vigora ainda hoje, tanto que se subordina a rgidos padres, mais ou menos universais, para que as informaes geradas por essa contabili-dade possam ser interpretadas por qualquer pessoa externa organizao.

Esses padres so fixados pelos postulados, princpios e convenes con-tbeis, expressos em leis, reconhecidos pelas entidades de classe, analistas de mercado e outros interessados.

Os mtodos de registrar os dados evoluram ao longo do tempo, acompa-nhando o crescimento das transaes econmicas e recebendo um impulso notvel atravs das partidas dobradas inventadas por um frade veneziano chamado Luca Pacioli, no sculo XV.

Apesar desse avano e dos aperfeioamentos, os procedimentos bsicos da chamada Contabilidade Geral, embora satisfatria para a maioria dos fins externos empresa, no atendia s necessidades administrativas da nova clula produtiva a indstria cuja gerncia financeira revelava aspectos mais complexos a cada dia.

As indstrias, medida que se expandiam, diversificavam a sua produo e experimentavam uma competio crescente, reclamando informaes que a Contabilidade Geral, apesar de sua ininterrupta evoluo, no podia gerar.


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Com a Revoluo Industrial, a administrao dos negcios comeou a re-clamar uma Contabilidade de Custos.

A Contabilidade: financeira x gerencialSegundo Campiglia (1993, p. 397-398), considerando que a contabilida-

de financeira (ou fiscal, ou societria, ou geral) rgida, no permitindo fugir dos princpios e convenes contbeis, e que para administrar um negcio ou empresa so necessrias informaes consoantes com as necessidades de quem vai tomar decises gerenciais diferentes, de negcio para negcio, de empresa para empresa, de uma poca para outra, ento necessrio criar uma sistemtica de tratamento das informaes e um conjunto de relatrios que facilitam a gesto dos negcios.

A Contabilidade Financeira, por refletir, em grande parte, o feitio assu-mido na poca mercantilista, no se mostrava totalmente eficaz, principal-mente porque o Fisco j comeava a espreitar por sobre os ombros dos con-tadores, esquadrinhando os seus lanamentos e regulamentando a forma de calcular os valores sujeitos tributao, o que se verifica at hoje. Surge, ento, a Contabilidade Gerencial.

Nos relatrios gerenciais, as informaes esto dispostas de forma dife-rente das demonstraes contbeis financeiras e, alm disso, no so segui-dos rigidamente os princpios e as convenes contbeis (exceto o princpio da competncia, ou seja, o do confronto das despesas e receitas com os pe-rodos contbeis), de acordo com os exemplos a seguir.

1. exemplo: da disposio diferente das informaes

Na Contabilidade Financeira, da receita com vendas do ms so deduzi-dos os Custos da Mercadoria Vendida (ou dos servios prestados), resultando dessa subtrao o Lucro Bruto.

No tratamento gerencial, por sua vez, da receita com vendas podem ser de-duzidos os Custos Variveis de Produo. O resultado dessa subtrao a Margem de Contribuio. Essa informao permite saber quanto se apura (de margem) nas vendas, para absorver os custos e despesas fixas e resultando, afinal, o lucro.


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Assim, diversamente da Contabilidade Gerencial, na Contabilidade Fi-nanceira, os Custos da Mercadoria Vendida so integrais, ou seja, computam tanto os Custos Variveis como os gastos indiretos de fabricao fixos.

2. exemplo: a no observncia do Princpio do Custo de Aquisio ou Formao como Base de Valor

Na Contabilidade Financeira, o custo da mercadoria vendida o custo da formao computando, normalmente, o custo mdio ponderado do esto-que de onde foi baixada aquela mercadoria, atendendo o Princpio Contbil do Custo de Aquisio ou de Formao.

No tratamento gerencial, o custo varivel que entra no clculo da margem pode ser o custo de reposio, que certamente diferente do custo mdio (varivel) da mercadoria estocada, de onde so baixados os itens vendidos no ms.

3. exemplo: a no observncia do Princpio da Entidade e da Objetividade

Na Contabilidade Financeira, as receitas e custos de uma empresa so se-parados totalmente das receitas e custos de outra empresa do mesmo grupo empresarial e, mais ainda, uma empresa no transfere para outra parte de suas despesas, a menos que haja documento oficial (nota fiscal de servios, por exemplo) de uma cobrando da outra empresa.

Os exemplos descritos mostram que a Contabilidade nica para qual-quer empresa. Toda a parte conceitual e as tcnicas aplicadas no se alteram. As empresas, no entanto, tm diversos objetivos: a mercancia, a industriali-zao ou a prestao de servios, exigindo, em conseqncia, que a Conta-bilidade se adapte atividade desenvolvida pela empresa.

Contabilidade de CustosUma indstria estruturada em unidades, departamentos ou centros de

custo, fabricando, simultaneamente, produtos diferenciados em um ambien-te cada vez mais competitivo. Por isso, a atividade industrial exigia o desen-volvimento de uma Contabilidade voltada para dentro, para as necessidades administrativas internas, e no uma Contabilidade voltada para fora, somen-te para atender as necessidades externas (governo, acionistas, banqueiros, fornecedores etc.).


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Dessa maneira, diversas frmulas foram se estabelecendo para determi-nar esses valores e, com base dessas frmulas, surgiram mtodos cada vez mais criteriosos para a avaliao de inventrios. A maioria dos historiadores considera que a adoo de critrios de avaliao de inventrio foi o marco inicial da Contabilidade de Custos propriamente dita. Por isso comum ouvir-se dizer que a origem do estudo dos custos empresariais est associada avaliao dos estoques, procedimento que tem finalidade externa, porm, uma utilizao expressiva de valia gerencial.

Antes do advento da Contabilidade de Custos, certamente existiam alguns tipos de avaliao de estoques; contudo, a empresa fabril da segunda etapa da nossa histria, muito mais complexa, de propriedade diluda por um nmero crescente de scios e submetida aos rigores crescentes do Fisco, no podia se contentar com procedimentos primitivos e parciais de atribui-o de valores aos estoques.

Nas empresas industriais no se pode assumir que existem apenas esto-ques daquilo que comprado pronto (matrias-primas e material indireto) e, em decorrncia, necessrio admitir que, para a adequada apurao dos resultados de cada perodo, existem outros estoques: o estoque de produtos em elaborao e o estoque de produtos acabados.

A avaliao desses estoques exige a apurao e a consolidao dos gastos envolvidos na produo dos bens estocados. necessrio apurar os montan-tes de materiais, da mo-de-obra e de gastos gerais de fabricao aplicados na produo de cada um desses bens.

Para a definio dos valores descritos, h necessidade de um sistema de re-gistro e acompanhamento, da apropriao e rateio de gastos, como tambm complexos lanamentos contbeis e controles paralelos denominados de extra-oficiais. Assim, a Contabilidade de Custos, como um complexo e coerente con-junto de tcnicas e de procedimentos, comeou a tomar forma.

Seguindo o exemplo da Contabilidade Geral, a Contabilidade de Custos no nasceu completa, porm, entrou em processo evolutivo de constante aperfeioamento que se verifica at os dias de hoje, estando, pois sem cons-tante formao.

Atualmente, a Contabilidade de Custos, em todas as atividades empresa-riais, reflete sua utilidade como instrumento gerencial do planejamento e do controle e, principalmente, na tomada de decises.


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A Contabilidade de Custos abrange sofisticados avanos como os de mto-dos quantitativos e modelos de deciso, produtividade e padres de desempe-nho, conceitos de cincias comportamentais, contabilidade de recursos huma-nos, teoria da curva do aprendizado e conceitos avanados de marketing.

As empresas comerciais ou de servios tm, modernamente, se empenha-do na utilizao dos mecanismos da Contabilidade de Custos, pois ela fornece administrao grande nmero de dados para a tomada de decises dirias, bem como informaes essenciais para as decises de longo prazo.

A natureza do moderno mundo empresarial tal que todas as empresas, quer sejam grandes ou pequenas, industriais ou no, pblicas ou privadas, quer objetivem lucro ou no, exigem uma ampla variedade de dados de custos para a tomada de decises operacionais dirias.

A competio global no figurava em nossos dicionrios antes dos anos 1980. O novo cenrio competitivo aumentou o valor das informaes sobre o desempenho da empresa. A competio, os progressos tecnolgicos, a divul-gao mais fcil das informaes, as novas formas de fazer negcios em uma empresa de classe mundial mudaram radicalmente as regras de mercado.

Existe um novo e competitivo cenrio que afeta significativamente os sistemas convencionais de custo. O processo de substituio tecnolgi-ca vem se acelerando rapidamente. Produtos que demoravam anos para serem desenvolvidos e permaneciam tambm por longos anos no merca-do, hoje, com o auxlio do processo de automao, nascem e so substitu-dos no curto prazo, com custo menor e qualidade melhor.

O professor Lopes de S (IOB, 1998) afirma que a empresa no pode mais conservar somente seu destaque de teor jurdico e econmico, ela requer hoje uma viso maior, uma viso social e humana, precisando ser vista como uma clula social.

A competio internacional, no perodo de 1965 a 1973, de acordo com Harvey (1994), foi intensificada medida que a Europa Ocidental e, princi-palmente, o Japo, seguidos de uma gama de pases recm-industrializados, desafiaram a hegemonia dos Estados Unidos. Nessa poca predominavam as idias de Ford e de Keynes.

O Fordismo, que d nfase necessidade de se conquistar mercados atra-vs da reduo de custos, perdurou mais de meio sculo, at o fim da dcada de 1960, em um longo perodo de prosperidade.


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No Fordismo possvel observar que as empresas esto organizadas dentro de linhas funcionais e a premissa a de que a experincia e a ho-mogeneidade de tarefas resultam na eficincia, obtendo-se, em decorrncia, uma economia de escala.

Taylor1, ao estudar essa eficincia, segundo Montana e Charnov (1998, p. 232) acreditava que s haveria prosperidade econmica com a otimizao da produtividade do trabalhador, que, por sua vez, s seria alcanada se os trabalhadores se tornassem mais eficientes.

Por outro lado, Keynes2, em seus estudos, deu nfase aos grandes agregados e a assuntos macroeconmicos. Ele admitia que o sistema poderia ser controlado pelo Governo e que as perturbaes da atividade poderiam ser atenuadas e corrigidas pela interferncia do Estado.

A especializao, porm, exigia cada vez mais uma forte tendncia ascen-dente dos salrios que acabava por superar a evoluo da produtividade e, de acordo com Tavares (1994, p. 23), reduzia a taxa de lucro e as possibilida-des de acumulao a mdio prazo.

Terminologia em custosDe acordo com Martins (1998, p. 24), produzir transformar os meios

econmicos em produtos ou servios possveis de serem consumidos ou utilizados.

O custo dessa transformao ou de produo o total de custos incorridos em determinado perodo, esteja ou no inteiramente acabada. Da obra de Mar-tins (1998) possvel extrair, sumariamente, diversas definies de custos.

Custo da produo acabada: o total dos custos contidos na produ-o acabada no perodo, abrangendo tambm os custos de produtos que estavam em elaborao no incio do perodo e foram concludos dentro do perodo.

Custos primrios: so os custos elementares ou diretos, ou seja, o valor da mo-de-obra direta e do material direto empregado na fabricao.

Custo de transformao: o total dos custos de produo exceto os de matria-prima, material secundrio e de embalagem. So custos

1 Frederick W. Taylor (1856-1915) foi, e , considerado o pai da administrao cientfica.

2 John Maynard Keynes (1883-1946), economista ingls, autor da obra Teoria Geral do Emprego do Juro e da Moeda, de 1936.


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necessrios transformao dos produtos (mo-de-obra indireta, ma-terial de consumo, energia eltrica, combustvel etc.).

Alm dessas definies, os custos podem ser classificados da seguinte maneira:

Quanto sua incidncia no produto:

Diretos so os custos que podem ser facilmente identificados dire-tamente com o produto, sem necessidade de se efetuar um rateio.

Indiretos so os custos que no podem ser apropriados diretamen-te ao produto e, por isso, necessitam de um critrio de rateio, que atribuio de custos a departamentos ou a produtos calculada sobre uma base determinada para sua alocao.

Quanto sua relao com a quantidade produzida:

Custos variveis so os que variam diretamente com as quantida-des produzidas: a matria-prima.

Custos fixos so aqueles que no se alteram com o volume de pro-duo. Em conseqncia, quanto maior a produo, menor ser a par-cela do custo fixo a ser atribudo a cada unidade: aluguel da fbrica.

Custos semifixos ou semivariveis so os que variam de acordo com a produo no guardando, porm, relao direta: a energia el-trica que possui uma parcela relativa ao potencial de consumo instala-do e outra vinculada ao consumo efetivo.

Alm da produo, a Administrao de Custos se envolve tambm com a distribuio e administrao

Os gastos com a distribuio no so atribudos aos produtos justamente porque se formam no setor comercial da empresa e incidem sobre o produ-to acabado e vendido, como comisses. Em decorrncia, so atribudos ao perodo, pois so efetuados, aps a fabricao, com a venda e expedio do produto. Esses gastos so absorvidos em cada perodo, medida que vo acontecendo e so designados de despesas.

Tambm so atribudos ao perodo os gastos gerados a partir das aes que asseguram o funcionamento contnuo da empresa: despesas com a ad-ministrao, que devem ser mantidas sem dependncia direta da relao bsica custo/volume/lucro.


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Gastos do perodo possuem, em decorrncia, carter financeiro e, como tal, tm mais afinidade direta com o resultado econmico geral da empresa.

Conceituando melhor: os gastos da empresa empregados para produzir um produto so chamados de custos (matria-prima, mo-de-obra direta, Custos Indiretos de Fabricao); gastos que ocorrem aps a fabricao, por no se relacionarem com os setores produtivos, so chamados de despesas.

Terminologia comum para as Contabilidades Financeira e de Custos

Com a finalidade de padronizar a linguagem entre os estudiosos e usu-rios da Contabilidade, h necessidade de expor uma terminologia bsica.

Contabilidade, para Bierman Jr. (apud LEONE, 1995, p. 3), a lingua-gem do negcio e assim o seu principal meio de comunicao.

Gasto decorre da compra de um produto ou servio qualquer, geran-do, em conseqncia, um sacrifcio financeiro para a empresa (desem-bolso), sacrifcio esse representado pela entrega ou promessa de en-trega de ativos, normalmente dinheiro (MARTINS, 1998, p. 25).

Desembolso o pagamento resultante da aquisio de bens ou ser-vio e pode ocorrer antes, durante ou depois da entrega dos bens ou servios comprados, portanto, pode haver ou no defasagem em rela-o ao momento do gasto (MARTINS, 1998, p. 25).

Investimento o gasto ativado (classificado no ativo) em funo de sua vida til ou de benefcios atribuveis a perodo(s) futuro(s), tam-bm denominado de bens de uso. Todos os desembolsos havidos pela aquisio de bens ou servios (gastos) que so classificados nos es-toques, portanto no Ativo, para baixa ou amortizao quando de sua venda, seu consumo, desaparecimento ou de sua desvalorizao so chamados de investimentos. (MARTINS, 1998, p. 25).

Custo um gasto relativo aquisio de um bem ou servio utilizado (consumido) na produo de outros bens ou servios, por exemplo, a depreciao de uma mquina que utilizada no processo de fabri-cao de bens ou servios. o reconhecimento do custo de desgaste dessa mquina que est classificada como investimento.


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Despesa um gasto ocorrido em um determinado perodo e que lan-ado pela Contabilidade nesse mesmo perodo, para fins de apurao do resultado da empresa, obteno de receitas. Assim, a despesa lanada diretamente na demonstrao de resultados de um perodo e significa, no momento de sua ocorrncia, uma reduo da riqueza da empresa.

Perda decorre de um bem ou servio que foi consumido de forma anor-mal e involuntria. So exemplos de perdas: desfalque no caixa, perdas por inundaes, greves ou incndios, perda de veculos em desastre etc. A perda difere da despesa porque enquanto na despesa ocorre o consumo para obteno de receita, a perda no est relacionada ge-rao de receita.

Ganho um lucro no relacionado atividade operacional da empre-sa, como, a venda de um bem por valor superior ao saldo registrado na Contabilidade (chamado ganho de capital), ganhos com a variao cambial etc.

Prejuzo o resultado negativo de uma transao ou de um conjunto de transaes de um perodo, o resultado negativo da soma das recei-tas menos as despesas do perodo em questo, ou seja, as despesas suplantaram as receitas desse perodo.

Esquema bsico da Contabilidade de CustosO objetivo bsico da Contabilidade de Custos classificar, agrupar, apro-

priar e controlar os custos para determinar os valores do estoque e do custo do produto vendido. Por isso, importante identificar as diversas etapas para apurao dos valores de custos unitrios de produo, que so:

separao dos custos e despesas;

apropriao dos custos diretos;

apropriao dos custos indiretos;

clculo do Custo Unitrio e determinao do CPV e Estoque final.

Na etapa de separao de Custos e Despesas imprescindvel o perfeito entendimento da diferenciao do que custo e do que so despesas, pois as despesas so contabilizadas diretamente no resultado, passando portan-to, a serem apresentadas no Demonstrativo do Resultado do Exerccio.


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Na apropriao dos custos necessrio que os Custos Diretos (matria-prima e mo-de-obra direta) sejam atribudos a cada um dos produtos ela-borados pela empresa. Outros custos considerados diretos, desde que poss-vel, tambm devem ter apropriao direta aos produtos.

Relativamente apropriao dos custos indiretos, que so aqueles sobre os quais se aplica um critrio de rateio, deve-se atentar ao Princpio de Causa e Efeito. O Princpio da Causa e Efeito ordena que o agente causador da consumao ocorrida, correspondente a determinada variao patrimonial qualitativa, seja debitado pelo respectivo valor. Em outras palavras, os custos devem ser atribudos a quem competem, num linguajar mais descuidado: quem causou o custo deve arcar com ele.

Finalmente, podem ser apontados os custos totais de produo, que, dividindo-se pelas quantidades produzidas, resultar nos custos unitrios. Aps o clculo dos custos unitrios, multiplicando-se pela quantidade ven-dida obtm-se o CPV (Custo dos Produtos Vendidos). Esses mesmos valores unitrios multiplicados pelas quantidades remanescentes resultar no valor do Estoque Final.

Portanto, o custo de um produto determinado pela soma dos elementos de custos. Para transformar as matrias-primas em produtos so necessrios outros esforos, como o trabalho de pessoas, que despendem Mo-de-Obra Direta (MOD), a utilizao de instalaes fsicas, as mquinas, a energia el-trica, os materiais auxiliares, os lubrificantes, a gua e gastos com a manuten-o e reparos de mquinas etc.

O quadro sintico a seguir demonstra a equao do custo do produto:

Custo do produtoCusto das matrias-primas aplicadas

Custo de transformao (MOD e outros)

Como os custos de transformao so compostos de dois tipos de custos, pode-se tambm afirmar que so trs os fatores de custos que compem o produto final:

Custo do produto

Custo das matrias-primas

Mo-de-obra

Outros custos de fabricao


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Para a maioria dos autores, os custos de matria-prima e mo-de-obra direta so chamados de Custos Primrios.

Os outros custos so chamados de gastos gerais de fabricao ou gastos gerais de produo. So tambm chamados de custos indiretos de fabrica-o e podem ser classificados em trs categorias:

Materiais indiretos lubrificantes, materiais de limpeza, materiais de manuteno e de reparos etc.

Mo-de-obra indireta salrios de supervisores de mquinas e de pessoas, almoxarifes, vigias, mecnicos de manuteno etc.

Outros custos de produo aluguel, energia eltrica, gua, depre-ciao de equipamentos e mquinas, seguros, impostos etc.

Campo de aplicaoAt recentemente, a Contabilidade de Custos ou Contabilidade Industrial

era um ramo da Contabilidade aplicada s empresas industriais. Dessa ma-neira, o campo de aplicao da Contabilidade de Custos abrangia o patrim-nio das empresas industriais.

Empresa industrial aquela cuja atividade caracterstica se concentra na modificao de matria-prima em produtos, seja por transformao, benefi-ciamento, montagem, restaurao ou recondicionamento.

Para transformar a matria-prima, as indstrias de transformao se uti-lizam de processos mecnico, trmico ou qumico. Exemplos: indstrias de mveis que fabricam mesas, dormitrios, cadeiras etc.; indstrias siderrgi-cas que transformam minrios de ferro em lingotes; indstrias petrolferas que produzem gasolina, leo, gs, parafina etc.

A atividade industrial de beneficiamento a operao que visa modificar, aperfeioar e at mesmo dar uma melhor aparncia ao produto sem que haja transformao. Exemplo: empresas beneficiadoras de arroz que apenas retiram as cascas e impurezas.


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O produto final das indstrias de montagem de peas resulta da monta-gem de peas produzidas normalmente pelas indstrias de transformao. Exemplos: indstrias automobilsticas, de rdios, de aparelhos de televiso, de relgios etc.

Indstrias de restaurao ou recondicionamento so aquelas cuja ativi-dade se concentra na recuperao de produtos usados ou mesmo deteriora-dos. Exemplo: recauchutadoras de pneus etc.

Atualmente, porm, a Contabilidade de Custos bem mais abrangente, pois est voltada para o clculo e a interpretao dos custos dos bens fabri-cados ou comercializados ou dos servios prestados pelas empresas.

A Contabilidade de Custos, cuja funo inicial era fornecer elementos para avaliao dos estoques e apurao do resultado, passou, nas ltimas dcadas, a prestar duas funes muito importantes na Contabilidade Geren-cial: a utilizao dos dados de custos para auxlio ao controle e para tomada de decises e, na esfera administrativa, o fornecimento de informaes para o estabelecimento de padres, oramentos ou previses e, a seguir, acompa-nhar o efetivamente acontecido com os valores previstos.

ConclusoEstudar os custos de uma empresa tarefa indispensvel a uma boa ad-

ministrao. Hoje, no se concebe a existncia de empresas que desconhe-am os custos dos seus produtos, a relao destes com outros setores em-presariais, e a possibilidade de se efetuar reduo dos custos sem alterao do produto ou da sua qualidade.

No se pode mais afirmar que a Contabilidade de Custos seja um ramo da Contabilidade voltado s empresas industriais, tanto que era denominada de Contabilidade Industrial. Os sistemas de custos mais evoludos so utiliza-dos tanto nas indstrias como nas empresas mercantis, agrcolas, pecurias, bancrias, de prestao de servios etc.


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A histria da Contabilidade(GESBANHA, 2007)

Perodo Medieval

Na Itlia, em 1202, foi publicado o livro Liber Abaci , de Leonardo Pisano.

Estudavam-se, na poca, tcnicas matemticas, pesos e medidas, cmbio etc., tornando o homem mais evoludo em conhecimentos comerciais e financeiros.

Se os smeros-babilnios plantaram a semente da Contabilidade e os egpcios a regaram, foram os italianos que fizeram o cultivo e a colheita.

Foi um perodo importante na histria do mundo, especialmente na hist-ria da Contabilidade, denominado Era Tcnica , devido s grandes invenes, como moinho de vento, aperfeioamento da bssola etc., que abriram novos horizontes aos navegadores, como Marco Plo e outros.

A indstria artesanal proliferou com o surgimento de novas tcnicas no sis-tema de minerao e metalurgia. O comrcio exterior incrementou-se por in-termdio dos venezianos, surgindo, como conseqncia das necessidades da poca, o livro-caixa, que recebia registros de recebimentos e pagamentos em dinheiro. J se utilizavam, de forma rudimentar, o dbito e o crdito, oriundos das relaes entre direitos e obrigaes, e referindo-se, inicialmente, a pessoas.

O aperfeioamento e o crescimento da Contabilidade foram a conse-qncia natural das necessidades geradas pelo advento do capitalismo, nos sculos XII e XIII. O processo de produo na sociedade capitalista gerou a acumulao de capital, alterando-se as relaes de trabalho. O trabalho escravo cedeu lugar ao trabalho assalariado, tornando os registros mais complexos. No sculo X, apareceram as primeiras corporaes na Itlia, transformando e fortalecendo a sociedade burguesa.

No final do sculo XIII apareceu pela primeira vez a conta Capital, re-presentando o valor dos recursos injetados nas companhias pela famlia proprietria.

Ampliando seus conhecimentos


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O mtodo das partidas dobradas teve sua origem na Itlia, embora no se possa precisar em que regio. O seu aparecimento implicou a adoo de outros livros que tornassem mais analtica a Contabilidade, surgindo, ento, o Livro da Contabilidade de Custos.

No incio do sculo XIV, j se encontravam registros explicitados de custos comerciais e industriais, nas suas diversas fases: custo de aquisio; custo de transporte e dos tributos; juros sobre o capital, referente ao perodo transcor-rido entre a aquisio, o transporte e o beneficiamento; mo-de-obra direta agregada; armazenamento; tingimento etc., o que representava uma apro-priao bastante analtica para a poca. A escrita j se fazia no moldes de hoje, considerando, em separado, gastos com matrias-primas, mo-de-obra direta a ser agregada e custos indiretos de fabricao. Os custos eram contabilizados por fases separadamente, at que fossem transferidos ao exerccio industrial.

Perodo ModernoO perodo moderno foi a fase da pr-cincia. Devem ser citados trs even-

tos importantes que ocorreram neste perodo:

em 1493, os turcos tomam Constantinopla, o que fez com que grandes sbios bizantinos emigrassem, principalmente para a Itlia;

em 1492, descoberta a Amrica e, em 1500, o Brasil, o que representa-va um enorme potencial de riquezas para alguns pases europeus;

em 1517, ocorreu a reforma religiosa; os protestan-tes, perseguidos na Europa, emigram para as Am-ricas, onde se radicaram e iniciaram nova vida.

A Contabilidade tornou-se uma necessidade para se estabelecer o controle das inmeras riquezas que o Novo Mundo representava.

O aparecimento da obra de Frei Luca Pacioli, con-temporneo de Leonardo da Vinci, que viveu na Tos-cana, no sculo XV, marca o incio da fase moderna da Contabilidade.

Pacioli foi matemtico, telogo, contabilista entre outras profisses. Deixou muitas obras, destacando-se

Frei Luca Pacioli. Escreveu Tratactus de Computis et Scripturis (Contabilidade por Partidas Dobradas), pu-blicado em 1494, enfatizan-do que a teoria contbil do dbito e do crdito corres-ponde teoria dos nme-ros positivos e negativos.


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a Summa de Arithmtica, Geometria, Proportioni et Proporcionalit, impressa em Veneza, na qual est inserido o seu tratado sobre Contabilidade e Escriturao.

Pacioli, apesar de ser considerado o pai da Contabilidade, no foi o criador das partidas dobradas. O mtodo j era utilizado na Itlia, principalmente na Toscana, desde o sculo XIV.

O tratado destacava, inicialmente, o necessrio ao bom comerciante. A seguir conceituava inventrio e como faz-lo. Discorria sobre livros mercantis: memorial, dirio e razo, e sobre a autenticao deles; sobre registros de ope-raes: aquisies, permutas, sociedades etc.; sobre contas em geral: como abrir e como encerrar; contas de armazenamento; lucros e perdas, que na poca, eram Pro e Dano ; sobre correes de erros; sobre arquivamento de contas e documentos etc.

Sobre o mtodo das partidas dobradas, Frei Luca Pacioli exps a termino-logia adotada:

Per , mediante o qual se reconhece o devedor;

A , pelo qual se reconhece o credor.

Acrescentou que, primeiro deve vir o devedor e, depois, o credor, prtica que se usa at hoje.

A obra de Pacioli no s sistematizou a Contabilidade, como tambm abriu precedente para que novas obras pudessem ser escritas sobre o assunto.

Perodo Cientfico

O perodo cientfico apresenta, nos seus primrdios, dois grandes auto-res consagrados: Francesco Villa, escritor milans, contabilista pblico, que, com sua obra La Contabilit Applicatta alle administrazioni Private e Plubbli-che, inicia a nova fase; e Fbio Bsta, escritor veneziano.

Os estudos envolvendo a Contabilidade fizeram surgir trs escolas do pen-samento contbil: a primeira, chefiada por Francisco Villa, foi a Escola Lombar-da; a segunda, a Escola Toscana, chefiada por Giusepe Cerboni; e a terceira, a Escola Veneziana, por Fbio Bsta.

Embora o sculo XVII tivesse sido o bero da era cientfica e Pascal j ti-vesse inventado a calculadora, a cincia da Contabilidade ainda se confundia


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com a cincia da Administrao, e o patrimnio se definia como um direito, segundo postulados jurdicos.

Nessa poca, na Itlia, a Contabilidade j chegara universidade. A Conta-bilidade comeou a ser lecionada com a aula de comrcio da corte, em 1809.

A obra de Francesco Villa foi escrita para participar de um concurso sobre Contabilidade, promovido pelo governo da ustria, que reconquistara a Lombardia, terra natal do autor. Alm do prmio, Villa teve o cargo de pro-fessor universitrio.

Francisco Villa extrapolou os conceitos tradicionais de Contabilidade, segundo os quais escriturao e a guarda de livros poderiam ser feitas por qualquer pessoa inteligente. Para ele, a Contabilidade implicava conhecer a natureza, os detalhes, as normas, as leis e as prticas que regem a matria administrada, ou seja, o patrimnio. Era o pensamento patrimonialista.

Foi o incio da fase cientfica da Contabilidade.

Fbio Bsta, seguidor de Francesco Villa, superou o mestre em seus ensi-namentos. Demonstrou o elemento fundamental da conta, o valor, e chegou muito perto de definir patrimnio como objeto da Contabilidade.

Foi Vicenzo Mazi, seguidor de Fbio Bsta, quem pela primeira vez, em 1923, definiu patrimnio como objeto da Contabilidade. O enquadramento da Conta-bilidade como elemento fundamental da equao aziendalista, teve, sobretudo, o mrito incontestvel de chamar ateno para o fato de que a Contabilidade muito mais do que mero registro; um instrumento bsico de gesto.

Os defeitos da escola europia tiveram como base o peso excessivo da teoria, sem demonstraes prticas, sem pesquisas fundamentais: a ex-plorao terica das contas e o uso exagerado das partidas dobradas, in-viabilizando, em alguns casos, a flexibilidade necessria, principalmente, na Contabilidade Gerencial, preocupando-se demais em demonstrar que a Contabilidade era uma cincia em vez de dar vazo a pesquisa sria de campo e de grupo.

A partir de 1920, aproximadamente, inicia-se a fase de predominncia nor-te-americana dentro da Contabilidade.


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Atividades de aplicao1. No quadro a seguir verifique os diversos eventos anunciados por uma

indstria do setor moveleiro (mveis de madeireira) e:

a) na coluna A, classifique-os em:

Custos (C)

Despesas (D)

Investimentos (I)

b) na coluna B, responda com sim ou no se houve desembolso.

c) na coluna C, somente para os gastos que corresponderem a cus-tos, responda se :

Matria-prima MP

Material secundrio MS

Material de embalagem ME

Mo-de-obra direta MO

Custos Indiretos de Fabricao CIF

Gastos A B C

1 Compra, a prazo, de 1 000m3 de madeira. C Sim MP

2 Compra, vista, de 50 folhas de lixa aplicadas diretamente na produo.

3 Transferncia de 20m3 de madeira do almoxarifado para a produo.

4 Pagamento de conta de luz do setor de vendas.

5 Pagamento de conta de gua referente ao consumo da fbrica.

6 Pagamento de conta de gua referente Administrao.

7 Pagamento de salrios e encargos do pessoal da fbrica.

8 Apropriao dos encargos sociais referentes ao pessoal do setor de vendas.

9 Apropriao da folha de pagamentos referente ao pessoal da produo.

10 Compra, a prazo, de lubrificantes para uso imediato nas mquinas da fbrica.

11 Compra, vista, de 300kg de sacos plsticos para embalar parafusos e porcas.


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12 Transferncia para a produo de 10kg de sacos plsticos para embalagem.

13 Depreciao da mquina de escrever do setor administrativo.

14 Depreciao das mquinas da fbrica.

15 Pagamento de fretes e carretos de produtos vendidos.

16 Pagamento de juros de mora sobre duplicatas.

17 Pagamento no Banco, de taxas referentes a tales de cheques.

18 Compra de uma tela a leo da pintora Sonia Geni, vista.

19 Apropriao para a fbrica de parte dos honorrios da diretoria.

20 Pagamento de refeies do pessoal da rea de vendas.

2. Leia o texto a seguir:

Os elementos bsicos do custo industrial so: os materiais, a mo-de-obra e os Custos Indiretos de Fabricao.

Os materiais utilizados na fabricao podem ser classificados em:

Matrias-primas so os materiais principais e essenciais que entram em maior quantidade na fabricao do produto.

Materiais secundrios so os materiais que entram em menor quan-tidade na fabricao do produto. Esses materiais so aplicados juntamente com a matria-prima, complementando-a ou at mesmo dando o acabamen-to necessrio ao produto.

Materiais de embalagens so os materiais destinados a acondicionar ou embalar os produtos, antes que eles saiam da rea de produo.

Com base no texto, responda:

a) Quantos e quais so os elementos bsicos do custo industrial?

b) Cite dois exemplos de matrias-primas e o tipo de indstrias e onde so aplicadas.

c) Cite trs exemplos de materiais secundrios e o tipo de empresas que as aplicam.

3. Na relao de custos a seguir esto includos todos os gastos gerais de fabricao do ms de janeiro 2002 ocorridos na empresa Indstria


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Madeireira Ltda.: seguro contra incndio incorrido R$2.100,00; impos-to predial R$2.400,00; iluminao do prdio R$2.100,00; depreciao do edifcio R$2.400,00; mo-de-obra direta R$2.400,00; mo-de-obra indireta R$2.100,00; matria-prima R$3.850,00.

Com base nessas informaes, qual o valor dos gastos gerais de fa-bricao e dos custos diretos na conta Produtos em Processo?

4. A Cia. Delta possui os seguintes saldos em determinado perodo contbil:

Matria-prima: R$1.000,00;

Mo-de-obra direta: R$500,00;

Salrios referentes administrao: R$400,00;

Manuteno da fbrica: R$80,00;

Energia eltrica consumida pelas mquinas da fbrica, medida globalmente: R$220,00;

Aluguel do prdio administrativo: R$50,00;

Depreciao da fbrica: R$100,00;

Materiais indiretos consumidos no processo produtivo: R$350,00;

Seguros da fbrica: R$120,00;

Mo-de-obra relativa aos supervisores das mquinas: R$700,00.

Determine os valores dos custos diretos, dos custos indiretos de fabri-cao e do custo de produo.

5. Dos itens listados a seguir, quais devem ser contabilizados como despesas?

a) Matria-prima, mo-de-obra, salrios da administrao.

b) Honorrios da diretoria, material direto, telefone.

c) Seguros da rea de produo e material direto.

d) Matria-prima, seguros da fbrica e fretes.

e) Honorrios da diretoria e fretes nas vendas.


contabilidade e analise de custos 01 (1)

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