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ISSN 1519-0412

vol. IX nº 36 abr./jun. 2007

Ficha catalográfi ca

P418 Pensar Contábil, v. 1, n.1, ago. 1998-. - Rio de Janeiro: CRC-RJ, 1998-.

Trimestral ISSN 1519-0412

1.Contabilidade. I.Conselho Regional de Contabilidade do Estado do Rio de Janeiro

CDU – 657

Uma publicação do

Conselho Regional de Contabilidade do Estado do Rio de JaneiroPraça Pio X, 78 - 6º, 8º e 10º andares - Rio de Janeiro - RJCEP: 20091-040 • tel.: (21) 2216-9595 - fax: (21) 2516-0878www.crc.org.br Envio de artigos e assinatura: [email protected] de impressão: junho/2007Tiragem: 2.000 exemplares

ISSN 1519-0412Distribuição: por assinatura anual (R$ 16,00)Atendimento ao assinante -tel.: (21) 2216-9544 / fax: (21) 2516-9268

ExpedienteConselho Diretor do CRC-RJ

Antonio Miguel FernandesPresidente

Carlos de La RocqueVice-presidente

Francisco José dos Santos AlvesVice-presidente de Pesquisa e Desenvolvimento Profissional

Lílian Lima AlvesVice-presidente de Administração e Finanças

Nelma Bello Goulart de AlbuquerqueVice-presidente de Fiscalização e de Ética e Disciplina

Carlos Alberto do NascimentoVice-presidente de Registro Profissional

Cezar StagiVice-presidente de Interior

CONCEITO QUALIS/CAPES: NACIONAL C

Corpo EditorialFrancisco José dos Santos AlvesRio de Janeiro - RJEditorDoutor em Contabilidade e Controladoria – FEA/USPProfessor da Universidade Estácio de SáProfessor da UERJ

Antonio Miguel FernandesRio de Janeiro - RJMestre em Ciências Contábeis – UERJProfessor da Faculdade Moraes Júnior, da EPGE da FGV Management e do CPGE da UCAM

José Alonso BorbaFlorianópolis - SCDoutor em Contabilidade - USPProfessor da UFSC

Josir Simeone GomesRio de Janeiro - RJPós-doutorado em Controle de Gestão na Universidade Carlos III de MadridProfessor da UERJ

Maria Thereza Pompa AntunesSão Paulo - SPDoutora em Controladoria e Contabilidade – USPProfessora Adjunta – Universidade Presbiteriana Mackenzie/FAAP

Nahor Plácido LisboaSão Paulo - SPDoutor em Controladoria e Contabilidade – FEA/USPProfessor da FEA/USP e Pesquisador da FIPECAFI

Sandra Maria dos SantosFortaleza - CEPós-Doutorado em Economia Regional e Urbana – UFPE/PIMESDoutora em Economia Industrial – UFPE/PIMES Editora Chefe da Contextus – Revista Contemporânea de Economia e Gestão

Waldir Jorge Ladeira dos SantosRio de Janeiro - RJMestre em Contabilidade Financeira – UERJProfessor da UERJ, da Faculdade Moraes Junior e da EPGE da FGV Management

Produção editorial: Cajá - Agência de ComunicaçãoJornalista responsável: Alessandra Vale (Mtb 21.215)Capa e diagramação: Renata AguiarRevisão: Carlos NouguéApoio administrativo: Fátima Bacelo e Patrícia Silva

“As opiniões emitidas em artigos são de exclusiva responsabilidade de seus autores. É permitida a reprodução de qualquer matéria,desde que citada a fonte.”

PensarContábil

Editorial

SumárioUma Contribuição para a Evidenciação do Ativo Intangível – Atletas – dos Clubes de Futebol 5Paulo Sérgio Siqueira Bastos Roberto Miguel Pereira Fernando Pereira Tostes

A Importância do Capital Intelectual nas Organizações e os Desafios da Contabilidade para Demonstrar a Criação de Valor de Natureza Intangível 14Luana Paula de Souza Barros

A Implantação de um Sistema de Gestão de Crédito (SGC) em uma Empresa do Setor Agroindustrial 20Michelle Zacharias Bellório Verônica Favato Kárem Cristina de Souza Ribeiro Pablo Rogers

A Evidenciação da Informação Contábil com Relação à Tributação no Comércio Eletrônico: um Estudo de Caso 29Denise Silva Ferreira Juvenal Luiz Antonio Campagnac, M.Sc.

Treinamento em Organizações Contábeis: um Elemento Estratégico para Valorização Profissional e Melhoria dos Serviços 35Manoel Severino de Jesus

Gestão da Diversidade: uma Gestão Necessária para Estimular a Inovação e Aumentar a Competitividade das Empresas de Contabilidade e Auditoria 42João Antonio da Silva Cardoso José Rodrigues de Farias Filho Munique Maria da Silva Cardoso Ricardo M. Deiro Ualison R. Oliveira

Dr. Francisco José dos Santos Alves Vice-Presidente de Pesquisa e Desenvolvimento Profissional

Prezado leitor,

Temos a satisfação de comunicar que a nossa revista, a única no âmbito do sistema CFC/CRC credenciada pela Coordenação de Aperfeiçoamento de Pessoal de Nível Superior (CAPES) para fins de pontuação de produção científica, teve seu CONCEITO QUALIS/CAPES alterado de Local C para NACIONAL C.

O CRC-RJ vem implementando uma série de ações volta-das à educação continuada dos profissionais de contabilidade. Mais de 7 mil profissionais treinados de janeiro a junho de 2007, em 300 cursos oferecidos gratuitamente em todo o estado. Es-tamos realizando inúmeros eventos, tais como os seminários sobre a convergência das normas internacionais de contabilida-de e a prestação de contas do terceiro setor, o ciclo de palestras fiscal–tributário federal, as palestras sobre o Simples Nacional, sobre o Imposto de Renda Pessoa Física e sobre a DACON, o Fórum Estadual dos Professores, inclusive em parceria com os Programas de Mestrado em Ciências Contábeis da Univer-sidade Federal do Rio de Janeiro (UFRJ) e da Universidade do Estado do Rio de Janeiro (UERJ), entre outros. Já alcançamos a marca de 6.253 participantes nesses encontros.

Além de todas essas ações, ainda publicamos a revista Pen-sar Contábil, a qual atende a dois segmentos específicos: os que exercem seu dia-a-dia profissional de alguma forma volta-dos às atividades de registro, classificação e elaboração das de-monstrações contábeis, auditoria, perícia e os que se encontram vinculados à área acadêmica: os alunos e os professores.

Um leitor mais curioso poderia se questionar: quais os moti-vos que nos levam a tanto esforço institucional? Como respos-ta, a crença de que somente por meio da qualificação técnica

poderemos melhorar cada vez mais o perfil de nossa categoria. Ao fazê-lo, temos convicção de que também reduziremos as sanções éticas impostas àqueles que descumprem o Código de Ética da profissão, nem sempre por má-fé, mas com certeza devido a muito erro e desconhecimento.

Portanto, a Pensar Contábil se insere neste esforço de me-lhoria da capacitação técnica dos profissionais, disseminando conhecimento, na área de contabilidade e outras afins, de in-teresse do conjunto da classe e com qualidade (daí a impor-tância da avaliação da CAPES).

Uma vez esclarecidos os motivos, faço um apelo: sentimos muita falta de artigos voltados à ética, que busquem discutir sua importância no contexto do exercício da atividade contábil e para os seus inúmeros usuários. Está feito o desafio. Vamos ver quem se habilita!

Destaco que na contracapa há uma chamada para o Prêmio Geraldo de La Rocque. Veja o regulamento na página do Con-selho (www.crc.org.br/eventos/8premio/8premio.asp). É uma boa oportunidade de ganhar R$ 5 mil (primeiro colocado) e, ao mes-mo tempo, ver o seu artigo publicado nesta revista, pois todos serão avaliados pelo nosso Corpo Editorial.

Por fim, faço públicos os meus agradecimentos e do presi-dente Antonio Miguel Fernandes a todos os funcionários, con-selheiros, membros do Corpo Editorial e avaliadores, que são decisivos nesta caminhada.

Summary

Pensar Contábil, Rio de Janeiro, v. 9, n. 36, p. 3 - 4, abr./jun. 2007

A Contribution for Disclosure of Intangible Asset – Athletes – of the Soccer Clubs 5 Paulo Sérgio Siqueira Bastos Roberto Miguel Pereira Fernando Pereira Tostes

The Importance of Intellectual Capital to Organizations and the Challenges of Accounting to Measure the Value Added by Intangible Assets 14Luana Paula de Souza Barros

The Implementation of a Credit Management System at a Company of the Agroindustrial Sector 20Michelle Zacharias Bellório Verônica Favato Kárem Cristina de Souza Ribeiro Pablo Rogers

The Evidence of Accounting Information with Relation Taxation in the Eletronic Commerce: the Case of Study 29Denise Silva Ferreira Juvenal Luiz Antonio Campagnac, M.Sc.

Training in Accounting Firms: a Strategic Element to Professional Valuation and Services Improvement 35Manoel Severino de Jesus

Managing Diversity: a Necessary Administration to Stimulate Innovation and Increase the Competitivity of Auditing and Accounting Firms 42João Antonio da Silva Cardoso José Rodrigues de Farias Filho Munique Maria da Silva Cardoso Ricardo M. Deiro Ualison R. Oliveira

Pensar Contábil melhora sua classificação no QUALIS/CAPES

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CRC-RJ Conselho Regional de Contabilidade do RJPensar Contábil

Orientações aos colaboradores da Revista Pensar ContábilPerfil temático e objetivos da publicação:A Revista Pensar Contábil é um periódico trimestral do Conselho Regional de Contabilidade, existente desde agosto de 1998 e tem como missão a divulgação de artigos relevantes na área de contabilidade, com o objeti-vo de fomentar a pesquisa.

Mecanismo de avaliação de artigos:Podem encaminhar artigos para a revista colaboradores do Brasil e do exterior.Os artigos recebidos são avaliados pelo Corpo Editorial e consultores externos, através do sistema double blind review, não sendo conhecidos os autores durante a avaliação.Os artigos são apreciados e pontuados para uma edição específica da revista.

Envio e regras para publicação de artigos:Os artigos deverão ser inéditos, podendo estar no idioma português, espanhol ou inglês. Devem ser encami-nhados para o e-mail [email protected], nos prazos e características a seguir:

Para publicação na Revista número Prazo para receber artigos 38 – Out/Nov/Dez - 2007 29/09/07 39 – Jan/Fev/Mar - 2008 29/12/07 40 – Abr/Mai/Jun - 2008 28/03/08

a) em folha de rosto, deverá constar: - o título do artigo; - identificação e qualificação do(s) autor(es) constando: o nome completo, número de registro (se for o caso), for-

mação e qualificação profissional e/ou acadêmica (no caso de citar instituição de ensino, informar também o CEP, Cidade e UF correspondente);

- endereço completo, telefone, fax e e-mail do(s) autor(es);b) a estrutura de apresentação do artigo deverá conter: título do artigo, resumo e palavras-chaves, assim como os

mesmos tópicos em inglês (title, abstract, key words), introdução, desenvolvimento e conclusão;c) a bibliografia completa deverá ser apresentada em ordem alfabética no fim do texto, de acordo com as normas da

ABNT (NBR-6023 revisada);d) a formatação do artigo deve ser: - digitado em Word, tamanho A4, fonte Times New Roman; - fonte tamanho 12 para texto e tamanho menor para citações de mais de 3 linhas, notas de rodapé, paginação e

legendas das ilustrações e tabelas; - as folhas devem apresentar margem esquerda e superior de 3 cm; direita e inferior de 2 cm; - entrelinhas simples; - alinhamento justificado;e) os artigos deverão estar redigidos em português. Os artigos de autores do exterior serão publicados em inglês,

espanhol ou português, conforme o caso;f) os artigos deverão ter no mínimo 10 e no máximo 15 páginas;g) os artigos deverão ter sido completa e perfeitamente revisados;h) os direitos autorais dos artigos publicados nesta revista são dos autores, sendo concedidos pelos mesmos os

direitos da primeira publicação ao Conselho Regional de Contabilidade do Estado do Rio de Janeiro.


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CRC-RJ Conselho Regional de Contabilidade do RJ Pensar Contábil

Uma Contribuição para a Evidenciação do Ativo Intangível – Atletas – dos Clubes de FutebolResumo

O Conselho Federal de Contabilidade – CFC – editou diversas normas de contabilidade no Brasil. Em relação ao futebol, foi emitida uma norma tratando especificamente da evidenciação contábil em entidades desportivas profissio-nais. A Resolução CFC 1005/04 foi publicada no Diário Ofi-cial da União em 04/11/2004, apresentando a NBC T 10.13. Os atletas de futebol são cada vez mais importantes para o patrimônio dos clubes. As altas cifras envolvendo negocia-ção de compra e venda de jogadores de futebol são sempre noticiadas pela imprensa. As habilidades técnicas e o uso comercial da imagem dos jogadores representam um impor-tante ativo ao clube por proporcionar receitas ao clube. Ana-lisamos balanços publicados por alguns clubes de futebol brasileiros e europeus, tendo constatado que nenhum dos clubes do Brasil evidenciou o valor aplicado tanto na contra-tação de seus atletas como nos gastos com a formação de atletas (alimentação, alojamento, uniformes, despesas mé-dicas, entre outras) em seu ativo imobilizado nas demons-trações encerradas em 31/12/2004, tal como é feito pelos clubes europeus. A evidenciação do ativo intangível – atletas – propicia uma melhor avaliação por investidores quanto ao retorno do investimento e confere a todos os usuários da in-formação maior clareza e conhecimento da situação patrimo-nial e financeira do clube.Palavras-chave: contabilidade, atividades desportivas, demonstra-ções contábeis de entidades desportivas, evidenciação.

AbstractThe Federal Accounting Board – CFC – has edited ac-

counting standards in Brazil. Regarding soccer, a rule was emitted regulating the issue of accounting disclosure in pro-fessional sporting clubs. The Resolution CFC 1005/04 was published by the Government on 11/04/2004. The soccer athletes are becoming more and more valuable as an asset of the clubs. The very high amounts by which athletes have been recently traded are often reported by the press. The player’s performance and the use of his image as a marketing symbol represent important assets to the club. They provide economic benefit, that is converted into revenue to the club. In this article we analyze the balance sheets published some soccer clubs in Brazil and in Europe. We demonstrate that

none of the Brazilian clubs discloses in the value applied in fi-xed assets, in their balances on 12/31/2004, the development cost of an athlete – food, lodging, uniforms, medical expen-ses and so on European clubs do so. Disclosing athletes as an intangible asset give a more accurate investors picture of the return on investment. Users shall have more understan-ding and deeper knowledge of the financial and patrimonial situation of the club. Key words: accounting, sports activities, financial statements of sports entities, disclosure.

IntroduçãoO futebol deixou de ser uma atividade de mero entreteni-

mento para ser uma atividade com finalidades econômicas, que exige organização, suporte jurídico e contábil e, princi-palmente, administração profissional.

Em junho/2002 foi promulgada a Medida Provisória (MP) nº 039, que alterava a Lei 9615/98 (Lei Pelé), tornando obrigató-ria a elaboração e publicação das demonstrações contábeis pelas entidades desportivas profissionais. Posteriormente re-editada através da MP 79/2002, em maio/2003 foi convertida em lei. A Lei 10.672/2003, que alterou a Lei Pelé, manteve a necessidade de elaboração e publicação das demonstrações contábeis examinadas por auditores independentes.

Paulo Sérgio Siqueira Bastos Rio de Janeiro – RJContador da Prefeitura da Cidade do Rio de JaneiroPós-graduado em Controladoria e Finanças pela UFF1

Mestrando em Ciências Contábeis na UERJ2

[email protected]

Roberto Miguel Pereira Rio de Janeiro – RJContador da Prefeitura da Cidade do Rio de JaneiroPós-graduado em Contabilidade e Auditoria pela UFF1

Mestrando em Ciências Contábeis na UERJ2

[email protected]

Fernando Pereira Tostes Rio de Janeiro – RJProfessor-Adjunto da UERJ2

Doutorado em Ciências Contábeis pela USP3

[email protected]

Artigo recebido em 28/02/2007 e aceito em 27/04/2007.

1 UFF – Universidade Federal Fluminense – CEP 24.020-005 – Niterói – RJ.2 UERJ – Universidade do Estado do Rio de Janeiro – CEP 20.290-240 – Rio de Janeiro – RJ.3 USP – Universidade de São Paulo – CEP 05.508-900 – São Paulo – SP.


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Com as publicações, pôde-se perceber uma falta de uni-formidade na apresentação das Demonstrações Contábeis pelos clubes brasileiros de futebol e notar a falta de eviden-ciação do ativo intangível – atletas –, em especial devido à insuficiência de normas e padrões que dessem suporte à sua evidenciação.

A adoção de práticas contábeis diversas dificulta a inter-pretação dos registros do patrimônio, aumentando os riscos de uma decisão errada quanto à compra, venda ou formação de jogadores, decisões que afetam a vida financeira do clu-be. Cria em especial obstáculos para atrair investidores ao esporte, uma vez que estes não podem verificar com clareza a situação do clube e calcular o retorno de investimento.

Em julho de 2005, o Santos Futebol Clube – SP teve de decidir quanto a manter no clube ou rescindir o contrato do atacante Robson de Souza, conhecido por Robinho, após receber uma proposta do clube espanhol Real Madrid. Ro-binho era um jogador formado pelo clube. Sua continuida-de no clube geraria expectativa de retorno, principalmente, pela licença de uso da imagem do atleta a favor do clube. Entretanto, a venda do atacante viria a gerar uma entrada de caixa material, aumentando o patrimônio do clube em curto prazo. Decisões desse tipo podem ser mais bem to-madas quando a entidade possui registros contábeis deta-lhados quanto ao investimento feito pelo clube no atleta e ao retorno esperado.

Questão importante a ser ressaltada é que com a edição da Lei 9615/98 (Lei Pelé), a qual extinguiu a propriedade do passe, os clubes de futebol no Brasil foram deixando grada-tivamente de evidenciar contabilmente este valor no Balan-ço, com raras exceções. Influenciada pela repercussão do caso Bosman1, quando o Tribunal da Comunidade Européia reconheceu o direito de liberdade de transferência do joga-dor belga após o término do contrato, sem a anuência do clube anterior, a Lei Pelé acompanhava uma direção global quanto ao fim do “passe”. Os valores de “Passes” eram con-siderados, até então, ora no Imobilizado, ora como direitos, no Realizável a Longo Prazo, e ainda, em menor número, no Permanente Investimentos ou Diferido.

A preocupação com mensurar esse ativo, seja em entida-des desportivas ou em outras empresas, desencadeou uma série de trabalhos acadêmicos sobre o ativo intangível ou ativo intelectual e mensuração de ativo no decorrer da déca-da de 90 até os dias atuais. Dentre eles podemos destacar: Almeida & El Haii (1997); Fernandes (1998); Amir & Livne (2000); Santos & Schmidt (2003); Costa Jr. (2003), Oliveira & Beuren (2003), Bukh (2006), Yang & Sonmez (2005), Perez & Famá (2006) e Quilligan (2006).

O Conselho Federal de Contabilidade editou em 17/09/2004 a Resolução CFC nº 1.005/2004, visando aten-der à exigência quanto à uniformidade na evidenciação do patrimônio das entidades desportivas profissionais.

As entidades desportivas profissionais do Brasil, de acor-do com a Resolução do CFC, somente estão obrigadas a esta evidenciação a partir do ano de 2005.

Objetivo e Problema da PesquisaO objetivo desta pesquisa é o estudo da evidenciação das

Demonstrações Contábeis de alguns clubes de futebol profis-sional, especificamente do Ativo Permanente, identificando o Ativo Tangível e o Intangível. Verificamos se há divulgação de ativo intangível pelos clubes, sua relação com o restante do Ativo e do Permanente apresentados, e oferecemos algumas proposições, baseando-nos na sua divulgação por clubes europeus e no contido na Resolução CFC nº 1005/2004.

Diversos trabalhos acadêmicos (por exemplo: Perez & Famá, 2006, Oliveira & Beuren, 2003, Bukh, 2003) sobre ati-vo intangível têm suscitado a importância de que esse seja mensurado como forma de reduzir a distância (gap) entre o patrimônio da empresa a valor de mercado e o patrimônio da empresa refletido pela Contabilidade Tradicional. Assim, questiona-se: os clubes de futebol brasileiros estão eviden-ciando o ativo intangível “jogador” em suas demonstrações contábeis divulgadas?

Por partir de uma hipótese de que os clubes brasileiros não têm realizado esta evidenciação, também se questiona como está sendo realizada esta evidenciação por outros clu-bes que já a fazem, em especial os clubes europeus.

Metodologia e LimitaçõesOs clubes de futebol analisados são o Flamengo (RJ), o

Fluminense (RJ), o Vasco (RJ), o Santos (SP), o Porto (Por-tugal), o Benfica (Portugal), o Manchester United (Inglater-ra) e o Barcelona (Espanha). As demonstrações contábeis dos clubes brasileiros referem-se ao exercício findo em 31/12/2004. Para os clubes estrangeiros foi considerado o Balanço Patrimonial mais recente encontrado na ocasião do levantamento de dados para essa pesquisa, utilizando-se o câmbio em reais da data do balanço.

A pesquisa baseou-se em consultas bibliográficas, abran-gendo livros, artigos, jornais e a web (Internet).

Esta pesquisa está limitada a uma amostra dos clubes brasileiros e uma de clubes estrangeiros renomados, visan-do com isso colaborar para que melhores práticas contábeis sejam adotadas pelos clubes de futebol do Brasil.

A Contribuição da Resolução CFC Nº 1005/2004 para a Evidenciação do Ativo Intangível dos Clubes de Futebol

A Resolução CFC nº 1.005/2004 apresenta uma série de padrões para a evidenciação de atletas nas demonstrações contábeis. Pode-se destacar da resolução que devem ser re-gistrados no ativo permanente imobilizado:

• Gastos com formação de atletas, em conta específica do imobilizado, os quais serão transferidos para conta de atleta formado após sua profissionalização;

• Gastos com contratação ou renovação de contrato de atletas profissionais pelo valor pago ou incorrido;

• Amortização dos gastos e direitos contratuais, de acordo com o transcorrer do prazo contratual firmado.

1 Para mais detalhes sobre o caso Bosman e seus efeitos, sugestão: Ericson, Thomas. “The Bosman Case: Effects of the Abolition of the Transfer Fee”. SAGE Publications: Journal of Sports Economics, vol. 1, no. 3, 203-218 (2000).


Paulo Sérgio Siqueira Bastos Roberto Miguel Pereira Fernando Pereira Tostes

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As seguintes questões abordadas pela resolução também devem ser observadas e adotadas para melhor evidenciação do imobilizado (atletas) e demonstrações do clube:

•Impossibilidade de recuperação econômico-financeira do valor líquido contábil do custo de formação de cada atleta registrado no imobilizado, quando deverá ser baixado o valor ao resultado;

• Rescisão de contrato do atleta, ensejando a baixa do valor líquido contábil registrado para o resultado;

• Multas contratuais recebidas para liberação do atleta são receitas operacionais.

• Notas explicativas quanto a:- gastos com formação dos atletas registrados e o mon-

tante baixado para o resultado;- composição dos direitos (contratação, imagem, outros

desembolsos) sobre os atletas profissionais registra-dos no imobilizado;

- receitas obtidas e seu correspondente custo de aquisi-ção com a negociação e a liberação de atletas profis-sionais, segregando os valores de negociações com o mercado externo;

- valores em moeda estrangeira de direitos e obrigações com o mercado externo.

A edição da Resolução foi um passo importante para maior clareza e uniformidade das informações divulgadas pelas entidades desportivas profissionais. A resolução, até certo ponto, converge com os padrões internacionais de contabilização já adotados por clubes de futebol europeus, como o Benfica e o Porto (Portugal), o Manchester United (Inglaterra) e o Barcelona (Espanha), entre outros. A Re-solução somente entrou em vigor a partir de 1o de janei-ro de 2005, ou seja, a contabilização e a evidenciação do patrimônio por clubes brasileiros até o exercício de 2004 não foram alcançadas por ela. Adiante, realizamos algumas considerações sobre a norma editada pelo Conselho Fede-ral de Contabilidade.

Entendendo o Conceito de Ativo Tangível e Intangível

Para Canning, apud Hendriksen & Van Breda (1999, p. 284), ativo é “qualquer serviço futuro, em termos monetários, ou qualquer serviço futuro conversível em moeda (...) cujos direitos pertencem legal ou justamente a alguma pessoa ou algum conjunto de pessoas”.

Iudícibus (2000, p. 142) define que: “A característica fun-damental (dos ativos) é a sua capacidade de prestar serviços futuros à entidade que os controla individual ou conjuntamen-te com outros ativos e fatores de produção, capazes de se transformar, direta ou indiretamente, em fluxos líquidos de entradas de caixa.”

Pelas duas definições apresentadas, percebe-se a carac-terística de benefícios futuros por potenciais serviços gerado-res de fluxos líquidos de entradas de caixa.

O ativo pode ser classificado em tangível ou intangível.Conforme Hendriksen & Van Breda (1999, p. 388/389),

ativo tangível é aquele que se pode tocar, que possui subs-tância e corpo, de forma que é possível identificá-lo material-mente. São exemplos de ativos tangíveis: móveis, veículos e

estoques (produtos como: leite, enlatados e peças). O ativo tangível é também conhecido por ativo corpóreo.

O ativo intangível, de forma contrária, é aquele que não se pode tocar, pois não tem corpo (incorpóreo). Perez & Famá (2006, p. 13), após apresentar as definições de ativo intangível por consagrados estudiosos, indicam que “pode-se pensar os ativos intangíveis como ativos de natureza per-manente, sem existência física e que, à disposição e contro-lados pela empresa, sejam capazes de produzir benefícios futuros”. São exemplos tradicionais de ativos intangíveis: marcas de produtos, franquias, gastos em pesquisa, fundo de comércio e direitos autorais.

O ativo intangível considerado neste estudo são as habili-dades do atleta e não o atleta em si. O atleta assume uma re-lação contratual de trabalho, prestando serviços e colocando à disposição do clube suas habilidades técnico-intelectuais, além de, nos últimos anos, uma relação contratual de licença do uso de imagem.

A imagem pessoal do atleta é algo integrante, presente e pertencente a toda e qualquer pessoa, previsto no inciso V do artigo 5º da Constituição Federal, revestindo-se, por-tanto, de um caráter intangível. Sendo, portanto, um bem, a utilização deste bem por outros depende de prévio consen-timento, o qual tem sido realizado através de um contrato regido pelo código civil (e não trabalhista): o contrato de licença de uso de imagem. Tal tipo de contratação tem sido utilizado por artistas e atletas profissionais como forma de remuneração pelo uso de sua imagem, havendo também estudos quanto ao seu uso em outras áreas profissionais, conforme Biehl (2003).

Mensuração e Reconhecimento do Ativo Intangível

Para Hendriksen & Van Breda (1999, p. 304), “mensu-ração é o processo de atribuição de valores monetários significativos a objetos ou eventos associados a uma em-presa, e obtidos de modo a permitir agregação (tal como na avaliação total de ativos) ou desagregação, quando exigida em situações específicas”. Esses autores destacam seis categorias básicas de valores de troca que seriam bases de mensuração de valores do ativo, as quais são apresentadas na Tabela 1.

Tabela 1 Bases de Mensuração

Valores de Entrada Valores de Saída

Passados Custos históricos Preços de venda passados

Correntes Custos de reposição Preço corrente de venda

Futuros Custos esperados Valor realizável esperado

Fonte: Hendriksen & Van Breda, 1999, p. 304.

O procedimento contábil de mensuração que tem sido ado-tado, principalmente por imposição dos princípios e regras contábeis, é o de avaliação pelo custo ou mercado, o que seja menor, o qual possui grande conotação conservadora. Assim, algumas críticas têm sido realizadas a esse princípio (pelo próprio Hendriksen & Van Breda, por exemplo), mas até então tem prevalecido sua aceitação para casos gerais.

Uma Contribuição à Evidenciação do Ativo Intangível – Atletas – dos Clubes de Futebol


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No caso de ativos intangíveis identificáveis e separáveis, como é o caso dos atletas tratados nesta pesquisa, tem sido praxe a mensuração com base nos custos da transação, por causa de sua maior precisão presumida. Entretanto, Hendri-ksen & Van Breda (1999, p. 391) ressaltam que a “medida mais informativa [dos ativos intangíveis] é o valor presente de seus benefícios projetados”.

Santos & Schmidt (2003) realizaram uma análise das prin-cipais alterações introduzidas pelos pronunciamentos FAS Nº 141 e 142 do Financial Accounting Standards Board – FASB, os quais dispõem sobre ativos intangíveis. Entre as questões tratadas, ressaltam a necessidade de contabilização da dife-rença entre o valor justo dos ativos intangíveis e o valor pago em uma combinação de negócios.

Em função dos princípios e regras contábeis emanados pelos órgãos de contabilidade, tem-se de considerar a base adotada em cada nação para uniformidade e comparabilida-de das demonstrações divulgadas. No Brasil, por exemplo, a regra de custo ou mercado, dos dois o menor, continua prevalecendo para os ativos intangíveis. Entretanto, não há normas específicas tratando o assunto.

No tocante ao reconhecimento do ativo intangível, de-vem-se seguir as mesmas regras válidas para o ativo. A IAS (International Accounting Standard) nº 38, revisada pelo IASB (International Accounting Standards Board) em março/2004, exige que uma empresa reconheça um ativo intangível (ao custo) se e somente se: (a) preencher a defi-nição de um ativo intangível, em especial, ser identificável e controlável pela empresa; (b) for provável que benefícios econômicos futuros que sejam atribuíveis ao ativo fluam para a empresa; e (c) o custo do ativo puder ser mensurado confiavelmente. Para os ativos intangíveis gerados inter-namente, a IAS nº 38 também exige, entre outras coisas, impairment test (previsto pela IAS nº 36) e sistema de cus-teio que permita a acumulação e mensuração dos custos com segurança.

O teste de imparidade de ativos é exigido anualmente para os ativos intangíveis gerados internamente como forma de evidenciar e mensurar a perda de capacidade da mensu-ração do valor contábil desse ativo, ou seja, verificar se o va-lor escriturado de um ativo excede a sua quantia recuperável. Já o sistema de custeio visa acumular os custos para que a soma dos dispêndios incorridos, desde a data em que o ativo intangível primeiro satisfaz o critério de reconhecimento, pos-sa mensurar o valor do ativo intangível.

A Evidenciação Contábil dos Clubes – Uma Comparação de Clubes Brasileiros com Europeus

Foram avaliadas as demonstrações contábeis dos se-guintes clubes: Fluminense (Brasil/RJ), Flamengo (Brasil/RJ), Vasco da Gama (Brasil/RJ), Santos (Brasil/SP), Benfi-ca (Portugal), Porto (Portugal), Manchester United (Inglater-ra) e Barcelona (Espanha).

Observou-se que os clubes cariocas analisados não in-cluem o ativo intangível – atletas – em nenhuma das con-tas patrimoniais. O Santos apresenta no Ativo Realizável a Longo Prazo a conta Direitos Federativos e Passes, in-formando em suas notas explicativas que desde 2001 tem

avaliado e registrado contabilmente esses direitos com base no valor da cláusula penal (art. 28 da Lei 9.615/98) dos contratos com os atletas. O Santos adotou uma meto-dologia própria para avaliar seus jogadores, considerando a possibilidade de todos os jogadores virem a rescindir o contrato.

Tal metodologia parte de um pressuposto de que todos os atletas hão de rescindir o contrato. A cláusula penal impõe, como o próprio nome diz, uma sanção pelo não cumprimento do contrato até o fim da vigência, inflando o valor líquido real do custo histórico do atleta. Com isso, o ativo fica superava-liado. Esta forma de mensuração do ativo se diferencia do custo histórico e até do valor justo ou de realização desse ativo. Na Tabela 2, ilustramos um exemplo hipotético em que o atleta mantém um valor de realização crescente ao longo do contrato de 20% ao ano.

Tabela 2 Mensuração do Ativo – Atleta

Período

Contratual

Valor

ContratadoCláusula Penal

01/01/X1 a 31/12/X6

R$ 720.000,00 100% sobre o valor total do contrato

DataCusto Histórico (- amortização)

Valor de Realização

(para o período restante

do contrato - amortização)

Valor da Rescisão (Cláusula Penal)

01/01/X1 R$ 720.000 R$ 720.000 R$ 1.440.000

01/01/X4 R$ 360.000 R$ 622.080 R$ 1.440.000

01/01/X6 R$ 120.000 R$ 298.598 R$ 1.440.000

Fonte: Dados hipotéticos.

Nessa situação hipotética, em 01/01/X1 o valor contratado representa o custo histórico e o valor de realização do atleta. O valor da rescisão (cláusula penal) será o dobro ou 100% do valor do contrato.

Depois de decorridos três anos ou a metade do período contratual, o custo histórico deduzido da amortização será exatamente 50% do valor contratual. O valor de realiza-ção para o período remanescente do contrato será de R$ 622.080,00, valor este que pressupõe uma valorização do jogador de 20% a cada ano já percorrido de contrato, dedu-zidas as amortizações (= 720.000 x 1,23 x 3/6). O valor da rescisão continua sendo o mesmo: R$ 1.440.000,00.

Restando apenas um ano para o término do contrato, tem-se um sexto do valor do contrato de custo histórico. O valor de realização será de R$ 298.598,00, ou seja, o valor contratual em progressão de 1,20 ao ano percorrido (= 1,25) multiplicado pelo número de anos remanescentes ( = 1/6 ). Porém o valor baseado na cláusula penal conti-nua o mesmo.

Os clubes europeus analisados têm evidenciado desde 2000 o ativo intangível – atletas – no imobilizado, por impo-



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sição das normas internacionais de contabilidade (IAS), em especial, a IAS nº 38, a qual define padrões de reconheci-mento de ativos intangíveis, conforme destacado em seus respectivos prospectos e relatórios.

Nas Tabelas 3 e 4, pode-se observar o ativo de cada um dos clubes em suas demonstrações.

Tabela 3 Ativos dos Clubes Brasileiros

ATIVO Flamengo Fluminense Vasco Santos1

R$ mil % R$ mil % R$ mil % R$ mil %

Circulante 40.342 25% 17.617 19% 11.472 8% 10.916 5%

Realizável a longo prazo

72.165 44% 47.409 51% 50.794 36% 180.314 84%

Permanente Investimentos

4.150 3% 2.948 3%

Permanente Imobilizado

- Tangível (corpóreos)

47.481 29% 24.640 27% 77.282 55% 22.202 10%

- Intangível

(jogadores) 0 0% 0 0% 0% 0%

- Outros Intangíveis

13 0%

Permanente Diferido

Ativo Total 164.139 100% 92.628 100% 139.548 100% 213.432 100%

1. O Santos Futebol Clube tem considerado no Realizável a Longo Prazo a conta Direitos Federativos e Passes no valor de R$ 176.279.519. Indicou em notas explicativas desde 31/12/2001 tem procedido à avaliação tendo como base o valor da cláusula penal dos contratos com os atletas registrados na CBF.

2. Os dados apresentados referem-se aos Balanços em 31/12/2004.

Fonte: Jornal Lance - 29/04/2005, Jornal dos Sports - 27 e 30/04/2005 e site (13/06/2005)

http://www.santossfc.com.br/jornal.pdf.

O ativo dos clubes brasileiros (Tabela 3) — Flamengo, Flu-minense, Vasco e Santos — está representado basicamen-te por itens tangíveis. Pode-se constatar que esses clubes apresentam como itens mais relevantes o ativo realizável a longo prazo e o ativo permanente imobilizado.

O Santos apresenta mais de 80% do seu ativo representa-dos pela conta “Direitos Federativos e Passes” no ativo reali-zável a longo prazo, conforme pode ser observado na Tabela 3. Esse percentual pode ser decorrente de uma superavalia-ção do ativo do Santos.

Na Tabela 4 a seguir, é apresentado o ativo dos clubes europeus analisados. Destaca-se, entre os itens do ativo, o ativo permanente imobilizado intangível (jogadores).

Tabela 4 Ativos dos Clubes Estrangeiros

ATIVO Porto1 Benfica2 Manchester3 Barcelona4

R$ mil % R$ mil % R$ mil % R$ mil %

Circulante 62.883 20% 131.313 36% 424.350 27% 32.951 4%

Realizável a longo prazo

12.295 4% 3.793 1% 9.683 1% 14.060 2%


44 0% 6.481 0% 102.969 13%

Permanente Imobilizado

- Tangível (corpóreos)

9.705 3% 1.126 0% 688.204 44% 246.206 31%

- Intangível

(jogadores)129.234 41% 112.803 31% 430.402 28% 391.720 49%

- Outros Intangíveis

66.027 21% 5.127 1%

Permanente Diferido

34.325 11% 119.743 32% - 0% 14.060 2%

Ativo Total 314.512 100% 368.779 100% 1.559.120 100% 807.093 100%

1. Para o Porto: conversão do Euro para Real - Taxa em 31/12/2003 (data do balanço): 3,64305 Real / Euro.

2. Para o Benfica: conversão do Euro para Real - Taxa em 31/07/2003 (data do balanço): 3,33037 Real / Euro.

3. Para o Porto: conversão da Libra para Real - Taxa em 31/07/2004 (data do balanço): 5,50154 Real / Euro.

4. Para o Barcelona: conversão do Euro para Real - Taxa em 30/06/2002 (data do balanço): 2,81802 Real / Euro.Fonte: Sites da Internet.

a) http://www.fcporto.pt/PDF/RelatoriosContas/Parte%2011%20portug.pdfb) http://web3.cmvm.pt/sdi2004/emitentes/docs/fsd7294.pdfc) http://ir.manutd.com/manutd/news/press/2004/2004-09-27/2004-09-27.pdfd) http://www.eae.es/SportCongress/JOSE%20MA%20GAY%20SALUDAS.pdf

Efetuando a análise da composição do ativo do balanço de cada um dos clubes destacados nas Tabelas 3 e 4, nota-se que o ativo intangível – jogadores – importa em relevante percentual do ativo: Porto – 41%, Benfica – 31%, Manches-ter United – 28% e Barcelona – 49%.

Para que se possa ilustrar a importância do item Ativo Imobilizado Intangível – Atletas em relação aos demais itens do ativo permanente, é apresentado o Gráfico 1.



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Gráfico 1 Composição do Ativo Permanente dos Clubes

Fonte: Balanço Patrimonial dos Clubes.

Analisando os dados contidos nos gráfico 1, pode-se ve-rificar que o ativo intangível – atletas – dos clubes europeus responde por aproximadamente 50% do total do ativo per-manente, dado este que ressalta sua importância dentro do patrimônio da entidade.

A falta de evidenciação do ativo intangível em discussão dificulta a avaliação do clube com base no balanço, exigindo sempre aos usuários da informação considerar outras infor-mações não divulgadas. Os índices para análise do Ativo e do Ativo Permanente, por exemplo, apresentam relevantes alterações com a falta de evidenciação do ativo intangível – atletas. “Não resta dúvida de que a falta de registro e a não mensuração dos ativos intangíveis nas demonstrações contábeis de uma empresa causa inúmeras distorções nos números e relatórios contábeis e um enorme distanciamento entre o patrimônio dos acionistas a valores de mercado e o patrimônio dos acionistas refletido pela Contabilidade Tradi-cional” (Perez & Famá, 2006, p. 15).

Conforme se observa nas Tabelas 3 e 4 e no Gráfico 1, ao contrário do que fazem os clubes europeus, nenhum dos balanços dos clubes brasileiros analisados evidencia no ativo imobilizado valores referentes à aquisição dos atletas, nem em relação aos investimentos na formação de novos atletas.

No caso do Vasco, procedeu-se à reavaliação do ativo imobilizado, relativo aos imóveis de valores relevantes. Esta reavaliação, segundo matérias publicadas no jornal O Glo-bo, não teve o laudo apresentado sequer aos conselheiros do clube. O Vasco também não procedeu à depreciação do ativo imobilizado. Tal procedimento, segundo a matéria, teve como objetivo aumentar o valor do ativo para compensar a baixa dos passes de R$ 53 milhões, anteriormente registrado pelo clube.2

Já o critério de avaliação utilizado pelos clubes europeus para mensuração do ativo permanente intangível é o de incluir

2 Conforme matérias publicadas no jornal O Globo, terça-feira, 3 de maio de 2005 – Esportes; domingo, 26 de junho de 2005, p. 44 – Esportes.

apenas os custos de aquisição dos jogadores profissionais de futebol, compreendendo estes as importâncias despendidas a favor da entidade transmitente do atleta, com o próprio jogador e outros intermediários. Esses custos têm sido amortizados pelo método das quotas constantes, durante o período de vi-gência dos contratos dos jogadores. Quando há renovação de contrato desportivo de atletas em que haja ainda valor líquido ativado, todos os custos da renovação são somados ao valor líquido inicial e é realizado recálculo da amortização com base no novo período de vigência contratual.

Os custos de formação de novos atletas pelas bases dos clubes europeus analisados não são evidenciados nas de-monstrações contábeis.

Os clubes europeus têm realizado seus registros do ativo intangível – atletas – com base na International Accounting Stardard (IAS) nº 38, a qual recomenda que a amortização deste ativo deve refletir o modelo pelo qual os benefícios econômicos serão consumidos pela empresa. Na impossibi-lidade de estes serem determinados com confiabilidade, de-verá ser adotado o método da linha reta, também conhecido por método das quotas constantes.

Na Tabela 5, são apresentadas as duas metodologias. A metodologia de amortização pelo benefício econômico, abai-xo exemplificada, pressupõe que o clube, mediante critérios confiáveis, avaliou em 5% o retorno que o atleta proporcio-nará no primeiro ano; 15% no segundo ano; 25% no terceiro; 35% no quarto; e 20% no último ano. Já o método das quotas constantes indica que o clube não possui critérios confiáveis de avaliação do retorno do investimento, que o leva a amorti-zar o ativo de forma igual pelos anos contratados.

Tabela 5 Amortização do Ativo Intangível – Atletas

Ativo Intangível – Atletas de R$10 milhões contratados por 5 anos (valores em R$ mil)

Método de Amortização

1º ano 2º ano 3º ano 4º ano 5º ano Total

Benefício Econômico

5% 15% 25% 35% 20% 100%

500 1.500 2.500 3.500 2.000 10.000

Quotas Constantes

20% 20% 20% 20% 20% 100%

2.000 2.000 2.000 2.000 2.000 10.000


Ainda com base na IAS 38, consideramos que a questão de não vir sendo ativado o custo de formação dos atletas pode decorrer dos critérios para seu reconhecimento. A IAS 38 de-termina que um ativo intangível deve ser reconhecido se, e so-mente se, gerar benefícios econômicos futuros e se seu custo puder ser razoavelmente mensurado. Indica também que os custos de ativos intangíveis gerados internamente é a soma dos dispêndios incorridos desde a data em que o ativo intangí-vel primeiramente satisfaz o critério de reconhecimento.

Por exemplo, as marcas de produtos são ativos intangíveis que não satisfazem completamente o critério de reconheci-mento, pois, embora gerem benefícios econômicos futuros, o


Permanente Diferido Permanente Imobilizado Tangível (corpóreos)

Permanente Imobilizado (outros intangíveis)

Permanente Imobilizado Intangível (atletas)


100%

90%

80%

70%

60%

40%

50%

30%

20%

10%

0%Flamengo Fluminense Vasco Santos Porto Benfica Manchester Barcelona


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seu valor (custo) é de difícil mensuração. Entretanto, quando há venda de uma marca e a precificação em contrato do seu valor, esta deverá ser reconhecida como ativo na empresa adquirente, pois estariam atendidos os dois requisitos para o reconhecimento.

Neste ponto, a Resolução CFC 1005/2004 conflita com a IAS 38. O CFC considera que todos os valores gastos direta-mente relacionados com a formação de atletas (alojamento, alimentação, transporte, educação, vestuário, comissão téc-nica, dentre outros gastos) devem ser registrados no ativo imobilizado, em conta específica de cada atleta. Entretanto, o CFC posterga a avaliação quanto ao ativo gerar benefício econômico futuro para um momento subseqüente ou, no má-ximo, para o encerramento do exercício, momento esse em que, se constatada a irrecuperabilidade dos gastos, o valor será baixado em conta de resultado.

O critério estabelecido pelo CFC deixa de avaliar primei-ramente se o ativo intangível – atletas – preenche o requisi-to de gerar benefício econômico futuro. Ou seja, determina o registro no ativo imobilizado antes mesmo da avaliação quanto a este gerar benefício econômico futuro. Tal avalia-ção seria realizada somente a posteriori ou no encerramento do exercício. Este procedimento pode até vir a gerar uma superavaliação dos ativos da empresa durante o exercício caso o atleta não venha a preencher a condição para reco-nhecimento como ativo.

A avaliação a posteriori quanto à recuperabilidade do ativo baseado no custo de formação de atletas denota uma aproxi-mação com o Impaiment Test (Teste de Imparidade), previsto na IAS nº 36. Entretanto, a forma de mensuração da quantia recuperável, representada pela mais alta entre o preço de ven-da líquido do ativo e o valor de uso, não é tratada pelo CFC.

Deve-se ressaltar que a Lei 10.672/2003 (inicialmente ci-tada) dispõe no artigo 29, §7º, que os clubes terão direito ao ressarcimento pela formação de atletas, elencando, em seguida, os requisitos exigidos das entidades. Assim, “o con-trole individual de custo de formação de atletas é de extrema importância para os clubes de futebol, uma vez que é a única evidência para a comprovação de valores a serem pleiteados pelas entidades formadoras de atletas” (Brito, Aragaki & Ishi-kura, 2005). Contudo, o tratamento dos custos de formação de atletas diretamente como ativo, para posterior avaliação, não seria justificável.

Diante disso, seria conveniente uma reavaliação da reso-lução CFC 1.005/2004, norteada pelo critério de reconheci-mento do ativo intangível, quanto aos registros dos gastos com formação de atletas no ativo imobilizado antes de estes preencherem as condições para seu reconhecimento, bem como quanto à utilização do teste de imparidade na forma estabelecida nas normas internacionais.

Para considerar os atletas formados no clube em seu ati-vo, primeiramente este deve possuir sistema de custos atra-vés do qual segregue todos os custos por atleta (custo de aquisição mais outros custos). O atleta tem de ser conside-rado como gerador de benefícios econômicos futuros para o clube. O problema é a definição da data em que este atleta preenche o critério de reconhecimento como ativo intangível. Na prática, os clubes preferem somente considerar os ati-vos intangíveis nos quais há um gasto facilmente identificado

com base em contrato firmado entre o clube e o atleta, o qual também identifica a data.

O Manchester United evidencia nominalmente todos os atletas que possuem contrato com o clube, o início e térmi-no do contrato. Além destes, são também evidenciados os atletas formados pelo clube, mas os seus custos não são acumulados e, conseqüentemente, não são considerados no valor do ativo.

A Resolução CFC 1.005/2004 exige que os registros dos gastos com a formação do atleta sejam suportados por controles que identifiquem a composição dos gastos por tipo (alojamento, alimentação etc.), por categoria (in-fantil, juvenil, juniores), a composição do elenco de cada categoria e um relatório mensal de apropriação de gastos para o resultado e para o imobilizado. Apresentamos uma proposição de controle de gastos de formação por atleta e relatório na Tabela 6.

Tabela 6 Demonstrativo de Controle de Gastos de Formação e Relatório

Demonstrativo de Gastos de Formação por Atleta

Categoria: (x) Infantil ( ) Juvenil ( ) Juniores

Mês: Janeiro/20X2

Gastos com formação nas categorias de base (em R$)

AtletaAlimenta-

ção

Aloja-

mento

Trans-

porte

Educa-

ção

Ves-

tuário

Comissão

TécnicaOutros

Total por

Atleta

Luizinho 30 0 20 50 40 40 2 182

Paulo

Fernando30 0 30 50 5 40 3 158

José

Amaral30 0 25 50 25 40 10 180

Ziquinho 30 0 35 50 65 40 5 225

Total por

Tipo120 0 110 200 135 160 20

Total Gasto com Formação – Categoria Infantil – Janeiro / 20X2 745

Relatório:Os gastos com a formação dos atletas da categoria de base infantil devem ser apropriados ao ativo imobilizado intangível – Gastos com a Formação de Atletas na Categoria Infantil, a exceção daqueles referentes ao atleta Paulo Fernando que, por motivo de lesão, afastou-se definitivamente do futebol. Assim, o gasto com formação no valor de R$ 158,00 deve ser apropriado como despesa do exercício e o gasto com formação no valor de R$ 587,00 (745 - 158) deve ser apropriado como ativo imobilizado.


A Resolução CFC também exige a apresentação em No-tas Explicativas da composição dos direitos sobre os atletas profissionais, registrados no ativo imobilizado, segregando o custo de aquisição, amortização e o prazo médio rema-nescente a amortizar. Entre as Demonstrações analisadas, a que possui maior e melhor grau de evidenciação é a do



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Manchester United, pois relaciona todos os atletas e os tipos de custos por atleta que compõem o valor registrado no ativo. Na Tabela 7, é apresentada uma proposta para esta eviden-ciação pelos clubes.

Tabela 7 Composição dos Direitos sobre Atletas Profissionais

Composição dos Direitos sobre Atletas Profissionais

Posição em 31/12/20X2 – Valores em R$ mil

Atleta

Profis-

sional

Vigência

Con-

tratual

Período

Con-

tratual

em

meses

Período

Amor-

tizado

em

meses

Custos de

Aquisição

Licença

de Uso

de

Imagem

Encar-

gos

Tribu-

tários

Gastos

Totais

Amor-

tização

(cotas

constan-

tes)

Ativo

Líquido

a

Amorti-

zar

Luizi-nho

Jul-Y9 a

Jun-X348 30 2200 3.600 2.320 8.120 5.075 3.045

Paulo Fer-nando

Jan-Y9

a Dez-

X3

60 36 1400 1.800 1.280 4.480 2.688 1.792

José Amaral

Jan-X0

a Dez-

X4

60 24 800 900 680 2.380 952 1.428

Ziqui-nho

Jan-X0

a Dez-

X2

36 24 950 1.250 880 3.080 2.053 1.027

204 114 5350 7.750 5.160 18.060 10.768 7.292

Prazo Médio a Amortizar em meses 22,5


Conclusões e Comentários FinaisInicialmente foi destacado como objetivo desta pesquisa

o estudo da evidenciação das Demonstrações Contábeis de alguns clubes de futebol profissional, especificamente do Ati-vo Permanente, identificando o Ativo Tangível e o Intangível. Nas Tabelas 3 e 4 foram apresentados os ativos evidencia-dos pelos clubes de futebol brasileiros e europeus analisa-dos. Pôde-se verificar que os clubes de futebol brasileiros analisados não evidenciam o ativo intangível – jogadores

de futebol – no Balanço Patrimonial, à exceção do Santos Futebol Clube, que desde 2001 vem contabilizando a conta “Direitos Federativos e Passes”, baseando-se, contudo, em critério de mensuração próprio e classificando esse ativo no Realizável a Longo Prazo.

Pôde-se concluir com base nesta pesquisa que a eviden-ciação do ativo intangível (jogadores) pelos clubes de futebol brasileiro tende a reduzir a distância (gap) entre o patrimônio da empresa a valor de mercado e o patrimônio da empresa refletido pela Contabilidade Tradicional.

No tocante às disposições da Resolução CFC 1.005/2004, mais especificamente quanto à contabilização do ativo intan-gível “gastos com formação de atletas” no ativo imobilizado, verificou-se que os clubes europeus não realizam esta con-tabilização no ativo intangível. Os clubes europeus têm se pautado pela norma internacional IAS nº 38, a qual exige que, para avaliação quanto se tratar de ativo, seja cumprido o pré-requisito de gerar benefício econômico futuro.

Desta forma, nota-se um conflito entre a norma inter-nacional e a resolução CFC no que tange ao momento de reconhecimento do ativo intangível, pois a resolução CFC exige o registro no ativo imobilizado antes mesmo da ava-liação quanto a este gerar benefício econômico futuro, a qual somente seria realizada a posteriori ou no encerra-mento do exercício.

Por último, considerando que uma das grandes contribui-ções trazidas pela resolução CFC 1.005/2004 é justamente a necessidade de implementação pelos clubes de futebol de sistema de custos, foram apresentadas algumas sugestões de controles para a adequada acumulação, mensuração e evidenciação do ativo intangível – atletas – dos clubes de futebol brasileiros, conforme Tabelas 6 e 7.

Espera-se que entre 2006 e 2007 a sociedade brasilei-ra possa, através das demonstrações contábeis dos clubes brasileiros, conhecer a real situação econômico-financeira dos clubes que são os grandes responsáveis pela realiza-ção dos espetáculos que impulsionam essa indústria do en-tretenimento.

Trabalho interessante a ser desenvolvido será o de avaliar as Demonstrações Contábeis do exercício de 2005 e 2006 dos clubes brasileiros, pois os clubes deverão passar a ado-tar a norma do Conselho Federal de Contabilidade, mensu-rando o seu ativo permanente intangível e adotando padrões mais uniformes de evidenciação.


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PRÊMIO GERALDO DE LA ROCQUEOutorgado pelo CRC-RJ

ENVIE SEU TRABALHO E CONCORRA AOS PRÊMIOS DER$ 5.000,00 (1º lugar), R$ 3.000,00 (2º lugar) e R$ 1.500,00 (3º lugar),

além da publicação do trabalho nesta revista.

Prazo para entrega dos trabalhos: 28/09/2007

Veja Regulamentos no endereço www.crc.org.br/eventos/8premio/8premio.asp


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A Importância do Capital Intelectual nas Organizações e os Desafios da Contabilidade para Demonstrar a Criação de Valor de Natureza Intangível

ResumoO Capital Intelectual é de fato importante e o seu estu-

do é necessário em qualquer empresa, pois no mercado atual e competitivo o diferencial entre as empresas está no conhecimento. A informação e o conhecimento são fatores que merecem ser levados em consideração. Stewart (1998) relata que atualmente o conhecimento se tornou um recurso econômico mais importante que a matéria-prima, mais impor-tante, muitas vezes, que o dinheiro. Considerados produtos econômicos, a informação e o conhecimento são mais impor-tantes que automóveis, carros, aço e qualquer outro produto da era industrial. Observa-se, então, como o conhecimento e os ativos do conhecimento operam e se manifestam, e ten-ta-se entender por que gerenciar o Capital Intelectual deve ser prioridade número um de uma empresa. Este artigo tem por objetivo apresentar considerações sobre alguns dos mo-delos de mensuração do Capital Intelectual abordados na literatura, buscando evidenciar como a Contabilidade deve proceder em cada metodologia. Para tanto, com o intuito de contextualizar o tema, será apresentado o estado da arte a respeito do Capital Intelectual, sua importância, classifica-ção e a relação deste com a Contabilidade. Apresentam-se, também, os seguintes métodos de mensuração do Capital Intelectual: Navegador do Capital Intelectual (Stewart), Na-vegador Skandia (Edvinsson e Malone) e Monitor de Ativos Intangíveis (Sveiby).Palavras-chave: capital intelectual; contabilidade; mensuração; ati-vos intangíveis.

AbstractThe Intellectual Capital is really important and its study is

necessary in all of the companies. In the current and compe-titive market, the differential between the companies is in the knowledge. The information and the knowledge are factors that must be taken into consideration. Stewart (1998) tells that currently, the knowledge became a more important economic resource that the raw material, more important, many times, that the money. The information and the knowledge are more important that automobiles, cars, steel and any other product of the industrial age. Then, it is observed how the knowledge and the assets of knowledge operate, and it is tried to understand

why the Intellectual Capital management must be priority num-ber one of the companies. The main objective of this paper is to present considerations about some of models of Intellectual Capital measurement related in literature, searching to eviden-ce how the Accounting must proceed in each methodology. This way, the State of the Art regarding Intellectual Capital, its importance, classification and its relation with Accounting will be presented. Also, this article includes the following methods of Intellectual Capital measurement: Navigator of the Intellec-tual Capital (Stewart), Skandia Navigator (Edvinsson and Ma-lone) and Monitor of Intangible Assets (Sveiby).Key words: Intellectual Capital; Accounting; Measurement; Intangi-ble Assets.

1. IntroduçãoNo atual ambiente empresarial, o conhecimento é recurso

fundamental, por constituir-se na principal fonte de competi-tividade das empresas, uma vez que os recursos materiais, estruturais e tecnológicos são mais facilmente adquiridos por todas as organizações.

Este artigo tem por objetivo efetuar considerações sobre alguns dos modelos de mensuração do Capital Intelectual abordados na literatura, buscando evidenciar o que a Con-tabilidade pode mensurar por meio da utilização de cada metodologia. O Capital Intelectual é de fato importante e é necessário o seu estudo em qualquer que seja a empresa, pois no mercado atual e competitivo o diferencial entre as empresas está no conhecimento.

Sabendo o quanto é valioso o Capital Intelectual, e que a Contabilidade não consegue, ainda, apresentar estas infor-mações em seus demonstrativos, os gestores de algumas empresas estão tentando medir e gerenciar o seu Capital Intelectual verificando de que forma ele está contribuindo ou não para o desempenho de suas empresas.

1 UERJ – Universidade do Estado do Rio de Janeiro – CEP 20559-900 – Rio de Janeiro – RJ.

Trabalho classificado em 3º lugar no Prêmio Geraldo de La Rocque – 2006

Luana Paula de Souza BarrosRio de Janeiro – RJMestranda e Bacharel em Ciências Contábeis pela UERJ1

Contadora da [email protected]

Artigo recebido em 1º/11/2006 e aceito em 27/04/2007.


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Desde os primórdios, o Capital Intelectual manifesta-se em todas as ações da vida, nas decisões e até mesmo na sobre-vivência da espécie humana, e é a partir de bem pouco tempo que as organizações e seus administradores vêm percebendo a sua influência e suas implicações nos resultados empresariais. Os ativos intangíveis, como as qualificações dos funcionários, a tecnologia da informação e os incentivos à inovação, podem de-sempenhar papel preponderante na criação de valor para a em-presa. No entanto, os sistemas tradicionais de mensuração não foram concebidos para lidar com a complexidade desses ativos, cujo valor é potencial, indireto e dependente do contexto.

Os ativos baseados no conhecimento devem ser avaliados com extrema cautela, porque seu impacto sobre o destino de qualquer negócio é enorme. Para Sveiby (1998), muito mais do que contribuir para a valorização total da empresa, o conheci-mento é a base de sua estrutura interna e externa. Para poder competir e enfrentar os desafios de um mercado cada vez mais exigente, as empresas têm de investir em recursos humanos.

Diante disso, serão apresentados: alguns conceitos refe-rentes ao Capital Intelectual; sua importância e classificação; a relação da Contabilidade com o Capital Intelectual; e al-guns métodos de mensuração do Capital Intelectual.

2. Conceitos de Capital IntelectualPara o FASB (Financial Accounting Standards Board), o

Capital Intelectual pode ser definido de duas maneiras:

1. “Ativos intangíveis combinados que permitem a compa-nhia funcionar e manter uma vantagem competitiva”;

2. “A diferença entre o valor real de mercado da compa-nhia e o valor real de mercado dos ativos tangíveis menos passivos da companhia”.

Segundo Brooking (1996), o Capital Intelectual pode ser dividido em quatro categorias:

Ativos de Mercado: potencial que a empresa possui em decorrência dos intangíveis que estão relacionados ao mer-cado, tais como: marca, clientes, lealdade dos clientes, negó-cios recorrentes, negócios em andamento (backlog), canais de distribuição, franquias etc.

Ativos Humanos: compreendem os benefícios que o in-divíduo pode proporcionar para as organizações por meio da sua expertise, criatividade, conhecimento, habilidade para resolver problemas, tudo visto de forma coletiva e dinâmica.

Ativos de Propriedade Intelectual: incluem os ativos que necessitam de proteção legal para proporcionar às organiza-ções benefícios, tais como: know-how, segredos industriais, copyright, patentes, designs etc.

Ativos de Infra-estrutura: compreendem as tecnologias, as metodologias e os processos empregados, como cultura, sistema de informação, métodos gerenciais, aceitação de ris-co, banco de dados de clientes etc.

Fica, assim, clara a importância do Capital Intelectual para o desenvolvimento das empresas, além de representar dife-rencial competitivo em relação aos concorrentes. A era atual, como diz Sá (2002), exige a capitalização de intelectos na bus-ca da eficácia comum dos mais importantes valores das célu-las sociais e de aumento do valor efetivo da própria riqueza.

O Capital Intelectual é dividido em três componentes:• Capital Humano • Capital de Clientes; e • Capital Estrutural.

O FASB, assim, sugere, na sua proposta de padronização, a definição dos três componentes do Capital Intelectual:

Capital Humano: Constitui o conhecimento acumulado, as habilidades e experiências dos empregados. É uma orga-nização combinada da capacidade humana de criar, inovar e resolver problemas do negócio. Quando a companhia se encontra sem rumo, são estes — os ativos humanos — que respondem pela geração de novas estratégias, produtos, serviços e tecnologia que promovem a recuperação da com-panhia. É composto pelo conhecimento, expertise, poder de inovação e habilidade dos empregados, além dos valores, cultura e a filosofia da empresa.

Capital de Clientes: Abrange a solidez das relações com os clientes da companhia e a lealdade destes clientes para com a companhia. Ele é o valor adicionado para a organiza-ção como um resultado de intangíveis relações de merca-do. Estes incluem os efeitos nos nomes das marcas e das marcas registradas sobre as transações e a sensibilidade a preços dos clientes.

Capital Estrutural: É formado por tudo aquilo dentro da organização que dá suporte aos empregados na realização de seus trabalhos. Dito de outra forma, é a infra-estrutura que apóia o Capital Humano. Ele é constituído de ativos de propriedade intelectual e ativos de infra-estrutura.

O Prof. Luiz Antonio Jóia (2001) comenta: O Capital Humano não pertence à empresa, pois é conse-qüência direta da soma das habilidades e especialidades de seus empregados. O Capital Estrutural pertence à em-presa e pode ser negociado (pelo menos em teoria), sendo o ambiente real construído pela companhia para administrar e gerar seu conhecimento de forma adequada. É compos-to por todos os processos internos e externos que existem dentro da empresa e entre ela e seus outros parceiros (ca-pital de processos); pelo Capital de Relacionamento, li-gado aos fornecedores, clientes, prestadores de serviços e outros parceiros principais envolvidos; e pelo capital de inovação, uma conseqüência direta da cultura da empresa e de sua capacidade de criar conhecimento novo com base no conhecimento existente.

Sveiby (1997) afirma que os ativos/recursos intangíveis de uma empresa seriam compostos pelo conjunto de com-petências (capital humano) dos seus indivíduos membros, pela sua estrutura interna (capital estrutural), utilizada como fio condutor de conhecimento dentro dela, e finalmente pela sua estrutura externa (capital de relacionamento), servindo como fio condutor de conhecimento entre ela e seus clientes e fornecedores.

Na opinião de Antunes (2000), segundo a visão dos eco-nomistas, o ser humano é considerado capital por possuir capacidade de gerar bens e serviços, por meio do emprego de sua força de trabalho e do conhecimento, constituindo im-portante fonte de acumulação e crescimento econômico.

A definição adotada por EDVINSSON & MALONE (1998)



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se expressa da seguinte forma: “O Capital Intelectual é a posse de conhecimento, experiência aplicada, tecnologia organizacional, relacionamentos com clientes e habilidades profissionais que proporcionem à empresa uma vantagem competitiva no mercado.”

Com essa definição, pode-se chegar ao valor de mercado da empresa, representado na seguinte figura:

Figura 1 Esquema de Valor Adicionado de Mercado

Fonte: EDVINSSON, Leif; MALONE, Michael S., 1998, p. 47, adaptado.

Na Figura 1, os valores acumulam-se até representar o valor global da empresa, onde:

Capital de Inovação: representa a capacidade de reno-vação e os resultados da inovação sob a forma de direitos comerciais amparados por lei, propriedade intelectual e ou-tros ativos e talentos intangíveis utilizados para criar e colo-car rapidamente no mercado novos produtos e serviços.

Capital de processos: é constituído por aqueles proces-sos, técnicas (como o ISO 9000) e programas direcionados aos empregados, que aumentam e ampliam a eficiência da produção de serviços.

Capital organizacional: abrange o investimento da em-presa em sistemas, instrumentos e filosofia operacional que agilizam o fluxo de conhecimento pela organização, bem como em direção a áreas externas, como aquelas voltadas para os canais de suprimentos e distribuição.

Capital de clientes: representa o valor do relacionamento com os clientes.

Capital estrutural: representa o arcabouço, o empower-ment e a infra-estrutura que apóiam o capital humano, a ca-pacidade organizacional, incluindo os sistemas físicos utili-zados para transmitir e armazenar conhecimento intelectual, fatores como a qualidade e o alcance dos sistemas informa-tizados, a imagem da empresa, os bancos de dados exatos, os conceitos organizacionais e a documentação.

Capital humano: representa toda a capacidade, conhe-cimento, habilidades e experiência individuais dos emprega-dos e gerentes, a criatividade e a inovação organizacionais.

Capital Intelectual: representa não apenas a soma, mas também a sinergia de todos os fatores o compõe.

Capital financeiro: representa o portfólio financeiro da empresa.

Para Edvinsson e Malone (1998), o Capital Intelectual “é um capital não financeiro que representa a lacuna oculta en-tre o valor de mercado e o valor contábil. Sendo, portanto, a soma do Capital Humano e do Capital Estrutural”. Os auto-res exemplificam o Capital Intelectual através do desenho de uma árvore, e explicam em sentido figurado que as partes vi-síveis da árvore, tronco, galhos e folhas, representam a em-presa conforme é conhecida pelo mercado e expressa pelo processo contábil, ou seja, representam os ativos e recursos tangíveis. O fruto produzido por essa árvore representa os lucros e os produtos da empresa. As raízes, massa que está abaixo da superfície, representam os ativos e recursos in-tangíveis. Para que a árvore floresça e produza bons frutos, ela precisa ser alimentada por raízes fortes e sadias. Embo-ra uma análise de frutos e folhas possa dar uma boa idéia da saúde presente da árvore, somente uma investigação de suas raízes é que nos daria uma idéia da sua saúde futura.

Então, para que uma empresa desenvolva bons produtos e serviços, deverá ser composta de um qualificado capital humano originado pelo conhecimento adquirido e experiên-cia das pessoas, alcançando seus objetivos e aumentando a sua riqueza.

STEWART (1998, p. 77), citando EDVINSSON, diz que este representa o Capital Intelectual como uma árvore na qual os seres humanos são a seiva que a fazem crescer. A seiva que flui da casca de uma árvore produz inovação e crescimento, mas esse crescimento se torna madeira maci-ça, parte da estrutura da árvore. O que os líderes precisam fazer é conter e reter o conhecimento, para que ele se torne propriedade da empresa. Isso é que é o capital estrutural.

Figura 2 A Atuação do Contador

Contexto de Atuação do Contador e as Organizações Virtuais na Economia Digital

Fonte: STEWART; 1988. p.77.

Dito de outra forma, é o conhecimento que não vai para casa ao final do expediente, como ilustrado na Figura 2.

Segundo EDVINSSON (1997), o Capital Intelectual cons-titui informação complementar e não subordinada às informa-ções financeiras; é um capital não-financeiro, e representa a lacuna oculta entre o valor de mercado e o valor contábil; é

Valor de Mercado

Capital Financeiro

Capital Intelectual

Capital Humano

Capital Estrutural

Capital de Clientes

Capital Organizacional

Capital de Inovação

Capital de Processos


Luana Paula de Souza Barros

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um passivo e não um ativo, podendo ser representado como ilustrado na Figura 3.

Figura 3 Capital Intelectual

Fonte: EDVINSSON, Leif; MALONE, Michael S., 1998, p. 39, adaptado.

Monteiro (2004) afirma que: “A inteligência humana e os aspectos intelectuais finalmente estão sendo reconhecidos e valorizados, não só pela área de recursos humanos, mas tam-bém ‘contabilizados’ no patrimônio total das organizações”.

O Capital Intelectual é um recurso obtido exclusivamente dos seres humanos que desenvolvem seu potencial, geran-do conhecimento e inovando os objetivos das organizações, transformados em benefícios para as organizações e seus acionistas e proprietários.

3. A Contabilidade e o Capital IntelectualA economia vem passando por um processo de transfor-

mação em que o conhecimento vem ganhando destaque e espaço, e com isso o Capital Intelectual é realçado com um novo conceito de administração de empresas.

A Contabilidade passa a sofrer mudanças, e a necessi-dade de mudar seus conceitos gera dúvidas em como men-surar este novo ativo que toma espaço no mercado a cada dia. Admitir o conhecimento como recurso econômico impõe transformações na Contabilidade no sentido de as Demons-trações Contábeis não retratarem o valor real de uma em-presa, já que para a Contabilidade Tradicional o que não se pode medir não se pode controlar, compreender ou alterar.

No decorrer das últimas décadas, o crescimento da tecnologia e a busca por investir no potencial humano dos funcionários vêm gerando benefícios intangíveis que a Con-tabilidade tradicional não mensurava. Essa combinação de ativos intangíveis que agregam valores para as empresas, nós hoje a conhecemos por Capital Intelectual.

Raupp (2001) menciona que “é fácil ver por que o Capital In-telectual não se enquadra nos modelos contábeis tradicionais”. O Capital Intelectual, em especial, valoriza atividades como a lealdade dos clientes, ou o desenvolvimento da competência dos empregados, que podem não influir na lucratividade de uma empresa durante anos. Ele não atribui valor ao sucesso a curto prazo que não projete a empresa para o futuro.

Para a Contabilidade mensurar um valor que está “es-condido” na empresa não é fácil, pois não pode ser iden-tificado de imediato. Mas o grande desafio é encontrar a metodologia adequada para mensurar e contabilizar o Ca-pital Intelectual de natureza intangível, que tem gerado uma grande repercussão no patrimônio das empresas.

O conhecimento passa a ser muito importante, e o Capital Intelectual surge como um forte aliado nas organizações inde-

pendentemente do seu porte: pequeno, médio ou grande. Ge-rando fonte de recursos imprescindíveis para o bom desenvol-vimento de uma empresa, a criatividade e a tecnologia aliadas ao conhecimento fazem com que o ativo da empresa possa crescer surpreendentemente através do Capital Intelectual.

Mas eis o grande desafio para a Contabilidade atualmen-te: demonstrar a natureza dinâmica e intangível da criação de valor da empresa moderna. Os profissionais da área contábil, conscientes destas limitações, têm recebido influências de no-vos conceitos, metodologias e modelos que visam acrescentar ao papel informativo da Contabilidade, adequando-a às neces-sidades informativas de usuários cada vez mais exigentes.

4. Mensuração do Capital Intelectual O maior desafio da Ciência Contábil é saber como avaliar

e mensurar o Capital Intelectual de uma entidade, pois, de acordo com Paulo (2000), o ativo intangível tem relevância sobre o valor da empresa e influencia o poder de geração de benefícios futuros do ativo tangível.

Entre os diversos instrumentos que buscam medir o Capi-tal Intelectual da empresa, destacam-se:

• o Modelo de Stewart;• o Modelo de Edvinsson & Malone; • o Modelo de Sveiby.

4.1. Modelo de Stewart – Navegador do Capital Intelectual Stewart (1998, p. 217), idealizador deste modelo, compre-

ende que uma medida única não é suficiente para avaliar o Capital Intelectual de uma organização. Assim, ele sugere que se mensure o Capital Intelectual por meio de indicadores re-lacionados ao capital humano, estrutural e do cliente, além de um valor que dê a idéia do todo. Para tanto, propõe a utilização de um gráfico radar, uma vez que este permite a criação de um quadro coerente de vários tipos heterogêneos de dados.

Stewart (1998, p. 218) explica ainda que o gráfico radar co-meça com um círculo que irradia linhas de acordo com a quan-tidade de indicadores que se deseja avaliar. Cada uma destas linhas deve ser marcada com uma escala, que pode variar entre razões, percentuais ou valores absolutos. Normalmente, coloca-se zero no centro do gráfico, e na sua extremidade a meta que a empresa deseja alcançar. Para melhor compreensão deste modelo, apresenta-se na Figura 4 um exemplo de navegador do Capital Intelectual para uma empresa imaginária.

Figura 4 Navegador do Capital Intelectual

Fonte: Stewart ,1998, p. 219.

ATIVOPASSIVOPatrimônio

Líquido

Goodwill“Tecnologia”

“Competência”

“Capital Intelectual”

“Valores não discerníveis

com facilidade”

“Balanço Patrimonial Societário”

“Propriedades Intelectuais”



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Pode-se constatar que a empresa imaginária está bem próxima de suas metas no que se refere aos indicadores de retenção dos clientes e atitude dos funcionários. Por outro lado, é preciso investigar cuidadosamente a satisfação de seus clientes e o motivo da rotatividade de seus trabalhado-res do conhecimento, tendo em vista que estes indicadores estão bem distantes de suas metas. Além disso, ressalta-se que, apesar de a empresa manter um alto índice de retenção de clientes, estes se apresentam insatisfeitos. Esta é outra situação que requer minuciosa atenção.

Observa-se, também, que a utilização de apenas três in-dicadores, para cada uma das medidas apresentadas, não ocorre por acaso. Stewart (1998, p. 218) explica que, para obter informações importantes, deve-se manter a simplici-dade, avaliar o que é estrategicamente importante e avaliar atividades que produzem riqueza intelectual. Logo, a flexibili-dade inerente ao modelo constitui uma das suas vantagens.

Esta flexibilidade permite inferir que as organizações de-vem escolher os indicadores de acordo com seus objetivos e estratégias, mantendo a simplicidade necessária ao modelo. Caso estes indicadores sejam econômico-financeiros, tem-se a Contabilidade como principal fornecedora de informações. Ainda, se não forem indicadores econômico-financeiros, mas estiverem relacionados ao capital humano, há grande pro-babilidade de, novamente, a Contabilidade contribuir com as informações dispostas no Balanço Social.

4.2. Grupo Skandia – Modelo de Edvinsson & Malone Antunes (2000, p. 91) menciona que nos últimos anos, a

Skandia — grande empresa sueca do mercado de seguros e serviços financeiros — vem despertando o interesse acadê-mico, empresarial e da mídia por ter sido o primeiro grupo a divulgar um relatório contendo dados sobre o Capital Intelec-tual de suas unidades, como um suplemento das Demons-trações Contábeis de 1994. Nesta época, Leif Edvinsson era diretor corporativo de Capital Intelectual da organização.

O modelo, denominado Navegador Skandia, contém cer-tos valores de sucesso, identificados pela equipe da empre-sa, que deveriam ser maximizados e incorporados à estraté-gia organizacional. Antunes (2000, p. 97) explica que estes fatores foram agrupados em cinco áreas distintas de foco: financeiro, de clientes, de processo, de renovação e desen-volvimento e humano, que são representadas no Navegador Skandia na forma evidenciada na Figura 5.

Figura 5 Navegador Skandia

Fonte: Edvinsson e Malone, 1998, p. 60.

Edvinsson e Malone (1998, p. 60) explicam que cada foco apresentado no modelo representa as áreas nas quais uma

empresa focaliza sua atenção e de onde provém o valor de seu Capital Intelectual.

Esclarecem, também, que o formato do navegador (uma casa) é uma metáfora, eleita pela Skandia, para a própria organização. O triângulo é o sótão, constituído pelo foco fi-nanceiro, que representa o passado da empresa por meio das Demonstrações Contábeis. O foco no cliente e no pro-cesso consiste no presente. A base do retângulo é voltada para o futuro, representada pelo foco na renovação e desen-volvimento. Por fim, o foco humano encontra-se no centro da casa, pois constitui o coração, a inteligência e a alma da organização, ou seja, a única força ativa da organização.

De qualquer forma, esta é uma metodologia que se destaca entre as demais, tendo em vista a abrangência dos indicado-res utilizados, organizados sob o foco financeiro, humano, do cliente, do processo, e da renovação e desenvolvimento. Sendo que, destes, a Contabilidade contribui fortemente com o foco fi-nanceiro, fornecendo os índices financeiros, por meio, principal-mente, dos dados constantes nas Demonstrações Contábeis. Vários dos índices relativos ao foco humano, também, podem ser obtidos no Balanço Social, a exemplo dos outros modelos apresentados. Por fim, alguns dos índices relacionados aos de-mais focos estão igualmente disponíveis no sistema contábil.

4.3. Modelo de Sveiby

Este modelo foi desenvolvido por Sveiby, na Swedish Co-munity of Practice, que através de relatório anual apresentou a evolução dos itens do Capital Intelectual.

Sveiby (1998) dividiu os ativos em tangíveis e intangíveis, classificando-os em três grupos: competências das pesso-as, estrutura interna e estrutura externa. Para avaliação, ele utiliza o Monitor de Ativos Intangíveis, que é um formato de apresentação que exibe de forma simples uma série de indi-cadores relevantes, e, dependendo da estratégia da empre-sa, estes são escolhidos. Este monitor (Figura 6) pode ser integrado ao sistema de gerenciamento de informações, não devendo ultrapassar uma página, mas ser acompanhado por diversos comentários.

Figura 6 Monitor de Ativos Intangíveis

Fonte: Sveiby,1998, p. 238.

FOCO FINANCEIRO

FOCO NO CLIENTE

FOCO NO PROCESSO

FOCO NA RENOVAÇÃO E DESENVOLVIMENTO

AMBIENTE OPERACIONAL

AMANHÃ

HOJE

HISTÓRICO

CI

FOCO FOCO HUMANOHUMANO

Ativos IntangíveisEstrutura ExternaCrescimento/RenovaçãoCrescimento orgânico do volume de vendas.Aumento da paticipação de mercado.Índice de clientes satisfeitos ou índice de qualidade.

Estrutura InternaCrescimento/RenovaçãoInvestimentos em tecnologia de informação. Parcela de tempo dedicado às atividades internas de P&D. Índice de atitude do pessoal em relação aos gerentes, à cultura e aos clientes.

Competência de PessoasCrescimento/RenovaçãoParcela de vendas geradas por clientes que aumentam a competência. Aumento da experiência média profissional (número de anos).Rotatividade de competência.

EficiênciaLucro por cliente. Vendas por profissional.

EficiênciaProporção de pessoal de suporte. Vendas por funcionários de suporte.

EficiênciaMudança no valor agregado profissional.Mudança na proporção de profissionais.

EstabilidadeFrequência da repetição de pedidos.Estrutura etária.

EstabilidadeIdade da organização.Taxa de novatos.

EstabilidadeTaxa de rotatividade dos profissionais.




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5. Conclusão O mundo está em constante transformação e sempre

irão ocorrer mudanças. A globalização nos mostrou e vem mostrando que temos de correr atrás das evoluções e bus-car sempre estar atualizados sobre os acontecimentos que passam à nossa volta.

Com a Contabilidade Tradicional não foi nem será dife-rente. A Contabilidade atravessa mudanças assim como o mundo e, com isso, tem necessidade de se adaptar aos no-vos acontecimentos.

O conhecimento torna-se alvo de importantes desco-bertas na Contabilidade. O conhecimento agregado à tec-nologia, à oportunidade de bons negócios e ao incentivo transforma-se em recurso para as empresas, onde são investidos em estrutura para o desenvolvimento de idéias e de criações. O intelecto torna-se alvo de fonte de renda para as organizações, sendo uma ferramenta que apenas os seres humanos possuem.

Com a valorização do conhecimento ficou claro que podem ser copiados os equipamentos, as máquinas dos concorren-tes, os produtos, mas não o seu Capital Intelectual e as suas informações. O que ocorre é que os métodos para a demons-tração do real valor das empresas ainda não são satisfatórios,

visto que são mensurados os ativos tangíveis e se consideram apenas alguns dos intangíveis, provocando uma diferença en-tre o valor contábil e o valor de mercado da organização.

Constata-se que em todos os modelos considerados (Stewart, Edvinsson e Malone e Sveiby) a Contabilidade mensura diversos aspectos necessários à plena utilização de cada metodologia, como, por exemplo, os indicadores econômico-financeiros e aqueles relacionados ao capital hu-mano, entre vários outros.

Por último, fica evidente que a mensuração do Capital In-telectual pela Contabilidade pode ocorrer com o emprego de alguns dos modelos de mensuração existentes. E, uma vez mensurado, a evidenciação do Capital Intelectual pode ser realizada em relatórios suplementares.

Para que ocorra um gerenciamento eficaz, é necessário que a Contabilidade identifique e controle os ativos intelec-tuais. A definição Capital Intelectual pode ser recente, mas sempre esteve presente, sempre houve uma diferença entre o valor de mercado e o valor contábil, tendo sido julgado até recentemente como um fator subjetivo.

A busca, o estudo e as definições para tornar o Capital Intelectual uma ferramenta gerencial continuam cada vez mais eficientes.

Bibliografia

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A Importância do Capital Intelectual nas Organizações e os Desafios da Contabilidade para Demonstrar a Criação de Valor de Natureza Intangíve


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A Implantação de um Sistema de Gestão de Crédito (SGC) em uma Empresa do Setor AgroindustrialResumo

O objetivo deste trabalho foi o de implantar um Sistema de Gestão de Crédito (SGC) em uma empresa que opera no setor agroindustrial, na produção de farelo e óleo de soja refinado. Instalada em uma área de 400.000 m2, no Estado de Minas Gerais, a empresa fazia a sua análise de crédito de forma subjetiva, não possuindo indicadores de atividades nem controle sobre a sua rotina de trabalho. Os limites de crédito para os vários clientes eram irreais, não sendo monitorados nem mesmo com a flutuação dos preços no mercado. Diante deste cenário, surgiu a neces-sidade de se implantar um sistema que desenvolvesse a habilidade da empresa em reduzir a subjetividade nas de-cisões relativas ao crédito e cobrança. Como resultado da implantação, observou-se a melhora significativa da per-formance da área de crédito e cobrança possibilitando que os gestores da empresa conhecessem melhor a realidade dos clientes. Com os indicadores criados, o controle e o monitoramento da manutenção de inadimplência da em-presa, em uma percentagem definida, foram administrados de forma eficaz possibilitando que as metas financeiras da empresa fossem atingidas.Palavras-Chave: agroindústrias; gestão de crédito; política de cobrança.

AbstractThe aim of this work was the implantation of a Credit Risk

Management System (CRMS) in a company from the agri-business sector that produces meal and oil. Placed in an area of 400.000 m2 (in the state of Minas Gerais) the com-pany has its credit risk analysis made in a subjective way, without control and routines to monitor the daily tasks. The credit limits of the customers were unreal and they weren’t updated with the fluctuation of the prices of the commodity market. The scenario demanded the implantation of a credit risk system to reduce the subjectivity of the decisions invol-ving the Credit and Collection Policy. As a result, a signifi-cant improvement was observed in the performance of the Credit and Collection Department, helping the managers to know better the reality of the customers. The creation of the-se key indicators brought the company’s insolvency to levels in line with the company’s financial goals.Key words: Agricultural Industries; Credit Management; Collection Policy.

1. IntroduçãoA adoção de políticas de crédito e cobrança nas empresas

aumentou sua importância nas últimas décadas, principal-mente em virtude dos avanços tecnológicos e da crescente desregulamentação e globalização da economia. Dessa for-ma, o tema proposto no trabalho possui relevância ao refletir o posicionamento da empresa agroindustrial no mercado, suas políticas financeiras e entraves comerciais.

Segundo dados da CNA/CEPEA-USP (Confederação Na-cional da Agricultura e Pecuária/Centro de Estudos Avança-dos em Economia Aplicada da Universidade de São Paulo), o peso do agronegócio no PIB subiu de 29% para 31% em 2003, e o Ministério da Agricultura, por sua vez, estima em 33% o percentual de participação no PIB deste mesmo ano, levando em consideração o setor primário da agropecuária, os insumos, as indústrias e distribuições envolvidas.

Essa relevância torna a gestão de crédito fundamental ao

Michelle Zacharias Bellório Uberlândia – MGAdministradora pela UFU1

MBA em Finanças e Planejamento Empresarial pela UFU1

[email protected]

Verônica Favato Uberlândia – MGEconomista pela UFU1

Ciências da Computação pelo UNITRI2

Mestranda em Administração pela UFU1

[email protected]

Kárem Cristina de Souza Ribeiro Uberlândia – MGAdministradora pela UFU1

Pós-Doutora, Doutora e Mestre em Administração e Finanças pela USP3

[email protected]

Pablo Rogers Uberlândia – MGProfessor da UFU1 Mestre em Administração pela UFU1

Contador pela UFU1

Economista pela UFU1

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1 UFU – Universidade Federal de Uberlândia – CEP 38.400-902 – Uberlândia – MG.2 UNITRI – Centro Universitário do Triângulo – CEP 38.411-106 – Uberlândia – MG.3 USP – Universidade de São Paulo – CEP 05.508-900 – São Paulo – SP.


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fazer parte do processo produtivo e econômico de uma em-presa agroindustrial, apesar de intrínseca ao setor financeiro. Ligado à concessão de crédito, surge o risco de a operação não acontecer conforme o esperado. Portanto, quando se pretende realizar uma operação de crédito, faz-se necessário analisar dois elementos: suas formas de análise e a medida do risco. Logo, o problema que instigou esta pesquisa é o seguinte: como reestruturar a política de crédito e cobrança de uma empresa do setor agroindustrial?

O objetivo geral do estudo, portanto, é o de reestruturar a gestão do crédito e a política de cobrança, em uma empre-sa do setor agroindustrial, em termos de eficácia e eficiência operacional para a área financeira. Assim, justifica-se a pes-quisa pela contribuição que ela pode trazer para as empresas que atuam neste setor, identificando até que ponto a análise de crédito e a política de cobrança interferem nos resultados e como deverão ser as políticas adotadas que visam maximi-zar o valor de mercado das empresas.

Além dessa introdução, o artigo divide-se em mais três seções. Na parte seguinte, far-se-á uma revisão bibliográfica contendo uma explanação conceitual sobre o tema proposto. Na terceira seção, apresenta-se um breve histórico da em-presa; posteriormente, é feita uma explicação da situação em que a empresa se encontrava antes da implementação do sistema de gestão de crédito (SGC), quais foram as mudan-ças feitas e quais os resultados obtidos através destas mu-danças. A última parte fica a título de considerações finais.

2. Gestão de CréditoO crédito é a entrega dos bens atuais para recebimento

futuro, sendo, portanto, instrumento de grande valia para as organizações, pois possibilita um aumento das vendas. As-saf Neto e Silva (2002, p. 107-108) ressaltam que existem pelo menos cinco possíveis razões para a existência de cré-dito: o acesso diferenciado aos compradores e vendedores no mercado de capitais; o fornecimento de informações ao comprador e vendedor; empresas com grande sazonalidade podem incentivar a aquisição de mercadorias pelos clientes através do crédito de forma mais regular; importante estraté-gia de mercado; e a impossibilidade tecnológica de vender à vista (empresas públicas).

Nesse sentido, torna-se importante que a empresa: fixe, para a venda de seus produtos ou serviços, condições de prazo compatíveis com os prazos de seus fornecedores; estabeleça limites para cada cliente; determine o custo da captação de recursos combinando com o risco de cada perfil de cliente; defina a metodologia de análise do risco das ope-rações de crédito; estabeleça política de cobrança e controle das operações (SECURATO, 2002).

É comum a divisão da política de crédito pelos manuais de finanças (ASSAF NETO, 2003; BREALEY e MYERS, 1992; BRIGHAM e HOUSTON, GITMAN, 2002; GITMAN e MADU-RA, 2003; ROSS et al., 1995; SCHERR, 1989) em três tópi-cos: condições de crédito ou termos de venda, análise e se-leção de crédito, e política de cobrança ou monitoramento de crédito. Se a economia operasse em mercados de capitais eficientes, não haveria razão para a existência de conces-são de crédito por parte das empresas, pois os comprado-res poderiam adquirir os recursos que necessitassem nesse

mercado com taxa de juros iguais ao seu risco de crédito (SCHERR, 1989, p. 157). Porém isso não acontece na práti-ca; os consumidores, em sua grande maioria, necessitam do crédito para adquirir bens e serviços. Os principais tópicos inerentes a uma política de crédito podem ser descritos da seguinte forma:

Condições de crédito ou termos de vendas: são as con-dições de venda concedidas pela empresa ao cliente, e com-preendem o prazo pelo qual o crédito é concedido, o descon-to por pagamento à vista e o tipo de instrumento de crédito (ROSS et al, 1995; GITMAN e MADURA, 2003).

Análise e seleção de crédito: distinção feita pela empresa entre os clientes que são e os que não são capazes de pa-gar. Tradicionalmente a decisão é feita pelo chamado “5 C’s” do crédito: caráter, capacidade, capital, condições e colateral (garantias). Porém se devem analisar juntamente com este instrumento, no intuito de diminuir suas deficiências, critérios mais científicos, como o sistema de pontuação (ROSS et al, 1995; ASSAF NETO e SILVA, 2002).

Política de cobrança ou monitoramento do crédito: re-visão contínua das contas a receber para determinar se os clientes estão pagando quando vencem, ou processos ado-tados para recebimento das dívidas vencidas. Os procedi-mentos utilizados podem ser: cartas, telefonemas, visitas pessoais, protesto judicial etc. (GITMAN e MADURA, 2003).

2.1. Análise e seleção de créditoOs parâmetros qualitativos básicos utilizados pelos ana-

listas para orientar a concessão de crédito norteiam-se pelos chamados “5 C’s” do crédito, que são:

Caráter: refere-se à intenção do devedor de cumprir com as obrigações assumidas. (SECURATO, 2002, p.31).

Capacidade: é definida como habilidade vinculada à com-petência empresarial das pessoas que integram a empresa, e como o potencial dessa para produzir e comercializar (SE-CURATO, 2002, p.31). Segundo Gitman (2002, p.696),

a capacidade é o potencial do cliente para quitar o crédito solicitado. A análise dos demonstrativos financeiros com ên-fase especial nos índices de liquidez e endividamento são geralmente utilizados para avaliar a capacidade do solicitan-te de crédito.

Condições: as situações econômicas e empresariais vigentes, as circunstâncias particulares que possam afetar qualquer das partes envolvidas na negociação (GITMAN, 2002, p.697). Conforme Silva (1983, p.47),

a ênfase está voltada para os fatores externos e macro-econômicos (...) cabe ressaltar que certas decisões de política econômica, como por exemplo, o desaquecimento de determinado setor da economia, bem como o compor-tamento do mercado de uma forma geral, podem afetar as atividades comerciais e/ ou industriais de determinados tipos de empresas.

Capital: significa a solidez financeira do solicitante, con-forme indicada pelo patrimônio líquido da empresa (GITMAN, 2002, p.696). Seria, portanto, a situação econômico-financeira


A Implantação de um Sistema de Gestão de Crédito (SGC) em uma Empresa do Setor Agroindustrial

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da empresa, no que diz respeito aos bens e recursos possuídos por ela para saldar seus débitos (SECURATO, 2002, p.31).

Colateral: montante de ativos colocados à disposição pelo solicitante para garantir o crédito (GITMAN, 2002, p.696). O colateral refere-se a garantias que o devedor pode apresentar para viabilizar a operação de crédito.

O analista de crédito geralmente dá maior importância aos dois primeiros C’s — caráter e capacidade —, uma vez que eles representam os requisitos fundamentais para a conces-são de crédito a um solicitante.

Na política de crédito deve estar definido a quem e como será feita a concessão, quais os valores que cada indivíduo ou grupo de pessoas irá poder liberar. Os parâmetros para as decisões de aceitação ou rejeição de clientes devem ser traduzidos em padrões mais ou menos liberais. A relativa ri-gidez ou liberalidade nos padrões de concessão de crédito reflete a atitude da administração quanto ao risco que está disposta a assumir nesta área (SANVICENTE, 1981, p.141).

Segundo Silva (1983), o grau de exigência “ideal” na sele-ção dos clientes é algo relativamente difícil. Disso conclui-se que o analista de crédito numa empresa comercial ou indus-trial precisa ter uma visão ampla em relação à empresa, isto é, ao custo do produto, à margem de lucro, ao incremen-to das vendas pela diminuição das exigências em relação aos clientes, ao lucro adicional no aumento das vendas, ao aumento dos incobráveis decorrentes de má seleção dos clientes e ao aumento do investimento em contas a receber e estoques. O comportamento do mercado, em termos de oferta e procura, também é importante, uma vez que o mer-cado como um todo afeta a empresa.

O processo de concessão de crédito para pessoa física (PF) ou pessoa jurídica (PJ) é muito parecido, todos têm um fluxo bem semelhante. A análise de crédito da PF ampara-se na obtenção de informações do solicitante de crédito e na confirmação das informações através de documentos e consultas a agências especializadas (SECURATO, 2002). No Brasil, cada credor utiliza um modelo próprio de ficha ca-dastral para obtenção das informações básicas do cliente, recorrendo também a empresas especializadas, tais como: SERASA, SPC, SCI (EQUIFAX), entre outras. Estas empre-sas servem como instrumento de validação, confirmação e complemento das informações obtidas diretamente do clien-te e das fontes por ele indicadas.

Deve-se sempre tentar obter informações sobre o com-portamento passado e as perspectivas para o futuro do clien-te. Procurar obter com outras instituições o seu histórico de pagamento, verificar se ele pagou em dia ou atrasou, e qual foi o prazo médio destes atrasos, se os valores da operação são compatíveis com os valores da operação atual, se hou-ve avalista na operação e se os dados residenciais e da(s) fonte(s) de renda são iguais aos atuais (ANÁLISE DE CRÉ-DITO DE PESSOA FÍSICA, 1999).

De acordo com Securato (2002), para avaliação de ris-co de crédito de PJ são elaborados demonstrativos eco-nômico-financeiros básicos. O analista de crédito deverá formar um dossiê contendo os Balanços Patrimoniais, as Demonstrações de Resultados dos Exercícios, o Quadro de Mutações do Patrimônio Líquido e as Demonstrações das Origens e Aplicações de Recursos. A avaliação do risco de

crédito para uma PJ deverá englobar componentes qualita-tivos e quantitativos. A avaliação qualitativa tem-se na ficha cadastral do cliente (ANÁLISE DE CRÉDITO DE PESSOA JURÍDICA, 1999).

Com relação à análise quantitativa, a avaliação de cré-dito de curto prazo utiliza-se de técnicas de análise retros-pectivas, a partir de balanços patrimoniais, demonstração de resultados de períodos, demonstrações de mutações no pa-trimônio líquido e demonstração de origem e aplicação de re-cursos. As principais técnicas de análise derivam do exame dos demonstrativos contábeis, sendo eles: Análise Vertical e Horizontal, Análise de índices de parâmetros da empresa, Análise do capital de giro, Análise do fluxo de caixa (SECU-RATO, 2002).

A análise dos índices é muito utilizada pelos analistas de crédito, uma vez que mede a performance da empresa através do entendimento de suas demonstrações. De acor-do com Matarazzo (2003, p.148), “o índice é a relação entre contas ou grupos de contas das Demonstrações Financeiras, que visa evidenciar determinado aspecto da situação econô-mica ou financeira de uma empresa”. Os principais índices estão descritos no Quadro 1.

2.2. Política de cobrança A política de cobrança existe para que vendas já efetu-

adas efetivamente se transformem em recebimentos. Em princípio, torna-se evidente que a empresa não deve gastar mais com o seu esforço de cobrança do que tem a receber, ou seja, as suas despesas de cobrança devem ter como pa-râmetro básico de comparação o que a empresa pode per-der sob a forma de acréscimo de dívidas não liquidadas por seus clientes ao promover qualquer redução no seu esforço de cobrança. Em outras palavras, agressividade ou imperti-nência excessiva da cobrança pode até prejudicar as vendas em geral, pois a cobrança é vista como parte do conjunto de concessão de crédito e da política de vendas da empresa (SANVICENTE, 1981).

Diferentes tipos de procedimentos de cobrança costumam ser empregados. Se uma conta não for paga na data de ven-cimento, com a passagem do tempo os esforços de cobran-ças se tornam mais pessoais e rigorosos. Os procedimentos básicos de cobrança são (é recomendável que a empresa siga a ordem cronológica que será indicada): cartas, telefo-nemas, visitas pessoais, uso de agências de cobrança, pro-testo judicial (GITMAN, 2002).

2.3. Risco de créditoO risco de crédito representa para a política de crédito a

possibilidade de não recebimento do todo ou de parte da ven-da a crédito realizada. Sempre que há concessão de crédito, há risco de perdas com os devedores duvidosos; a dificulda-de se encontra justamente em estabelecer o grau de risco com precisão (LEMES JÚNIOR, RIGO e CHEROBIM, 2002, p. 448). Ao se pensar neste risco, está sendo analisada a probabilidade de o cliente não cumprir com seu compromisso no vencimento. Caso o cliente não cumpra com o compro-misso assumido, tem-se de acionar a cobrança, e, até que a situação seja regularizada, não se deferirá mais crédito a esse devedor (PAIVA, 1997, p.6).


Michelle Zacharias Bellório Verônica Favato Kárem Cristina de Souza Ribeiro Pablo Rogers

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Quadro 1 Resumo dos Índices: Análise de Balanços

Índices Fórmula Indica InterpretaçãoEstrutura de Capital

Participação de Capi-tais de Terceiros

Capitais de Terceiros x100Patrimônio Líquido

Quanto a empresa tomou de capitais de terceiros para cada $100 de capital próprio

Quanto menor, melhor

Composição do Endi-vidamento

Passivo Circulante x100Capitais de Terceiros

Qual o percentual de obrigações a curto prazo em relação às obrigações totais


Imobilização do Patri-mônio Líquido

Ativo Permanente x100Patrimônio Líquido

Quanto a empresa aplicou no Ativo Per-manente para cada $100 de Patrimônio Líquido


Imobilização dos Re-cursos Permanentes

Ativo Permanente x100Patrimônio Líquido + Exigível a Longo Prazo

Que percentual de Recursos não Corren-tes (Patrimônio Líquido e Exigível a Longo Prazo) foi destinado ao Ativo Permanente


Liquidez

Liquidez Geral Ativo Circulante + Realiz. Longo PrazoPassivo Circulante + Exig. Longo Prazo

Quanto a empresa possui de Ativo Circu-lante + Realiz. a Longo Prazo para cada $1 de dívida total

Quanto maior, melhor

Liquidez Corrente Ativo Circulante Passivo Circulante

Quanto a empresa possui de Ativo Circu-lante para cada $1 de Passivo Circulante


Liquidez Seca Disponível +Tít.Receber +Atv Conv. Passivo Circulante

Quanto a empresa possui de Ativo Líquido para cada $1 de Passivo Circulante


Rentabilidade

Giro do Ativo Vendas LíquidasAtivo Total

Quanto a empresa vendeu para cada $1 de investimento total


Margem Líquida Lucro Líquido x100Vendas Líquidas

Quanto a empresa obtém de lucro para cada $100 vendidos


Rentabilidade do Ativo Lucro Líquido x100Ativo Total

Quanto a empresa obtém de lucro para cada $100 de investimento total


Rentabilidade do Patri-mônio Líquido

Lucro Líquido ___ x100Patrimônio Líquido Médio

Quanto a empresa obtém de lucro para cada $100 de capital próprio investido, em média, no exercício


Fonte: Matarazzo (2003, p. 158).

Existem várias formas de analisar o risco de crédito de uma PF ou PJ: verificando se aquele cliente representa risco acei-tável, por exemplo; através do gestor de cobranças (análise passadas feitas pela própria empresa), empresas comerciais especializadas, serviço de crédito, um banco ou comunidade financeira etc. (BREALEY e MYERS 1992, p. 761). Porém “... a maior parte das decisões de condições de crédito é, na verdade, uma questão de avaliação subjetiva com base em alguns dados” (BRIGHAM e HOUSTON, 1999, p. 589).

Na área de crédito, podem-se definir dois níveis de ris-cos distintos. O primeiro relacionado com o risco específico, que é o desenvolvimento e manutenção de técnica ou sis-tema de avaliação de clientes – nível operativo. O segundo, relacionado com o risco sistemático, que é a elaboração e aplicação de uma política de crédito para o gerenciamento da composição da carteira quanto ao mercado – nível estra-tégico (PAIVA, 1997).

De acordo com Securato (2002), o conceito de risco e o seu tratamento estatístico desenvolveram-se a partir de mé-todos aplicados a finanças na avaliação e precificação de ativos financeiros, principalmente no mercado de ações. A metodologia utilizada nos bancos para fazer uma distribuição probabilística objetiva é o credit score: através de uma ferra-menta estatística chamada análise discriminante, define-se

o que é um grupo de clientes de menor risco e de maior, e quais são as características que os discriminam entre si. Há vários sistemas de credit score conhecidos, mas não é obje-tivo do presente trabalho analisá-los.

Securato (2002) afirma que as formas tradicionais de ava-liar o risco de crédito podem ser divididas em três classes ou modelos: sistemas especialistas, sistemas de rating e siste-mas de escore de crédito.

Sistemas especialistas – a decisão de crédito fica com quem faz a avaliação da operação, ou seja, o expert deve ser capaz de emitir um julgamento subjetivo sobre o empréstimo e ponderá-lo com os fatores determinantes para este tipo de decisão. Um dos sistemas especialistas existentes corres-ponde à utilização dos cinco C’s de crédito.

Sistemas de rating – há a subdivisão dos clientes em classes diferentes, de modo que sejam provisionados valores para perdas segundo essa classificação. Quanto melhor o ra-ting do cliente, menor é a porcentagem a ser provisionada.

Sistemas de credit score – identificam os fatores-chave que determinam a probabilidade de ocorrer default e com-biná-los de modo a obter um escore quantitativo. Este tipo de estudo é considerado univariado por considerar os indi-cadores separadamente, não levando em conta as correla-ções entre eles.



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3. Sistema de Gestão de Crédito (SGC): um Estudo de Caso3.1. Histórico da empresa

O trabalho foi realizado em uma empresa que opera no setor agroindustrial, tendo como atividade principal a produ-ção de farelo e óleo refinado de soja (por solicitação da em-presa o nome não será divulgado, o que, entretanto, não pre-judica o conteúdo científico do trabalho). A empresa iniciou suas atividades em 1978, tornando-se, atualmente, uma das mais importantes empresas processadoras de soja do Bra-sil. Ela está localizada na região central do país, em Minas Gerais, uma região favorecida por uma extraordinária malha viária, que permite escoamento da produção para qualquer parte do mundo, dotada com o que existe de mais moderno em recursos tecnológicos, além de uma boa infra-estrutura e mão-de-obra qualificada.

Instalada em uma área de 400.000 m², a empresa opera um dos mais modernos parques industriais de esmagamento de soja do país, fabricando óleo de soja vendido no Estado de Minas Gerais, nas regiões Norte, Nordeste, Centro-Oeste, no interior do Estado de São Paulo e no Estado do Espírito Santo. Produz também farelo de soja, vendido para vários estados brasileiros e exportado para outros países sob a for-ma de farelo peletizado.

Devido às oscilações diárias das condições do mercado comoditizado, a empresa tem necessidade de constantes análises e reavaliações de suas estratégias. Ela concen-tra seus esforços na sua vocação comercial, determinando que seus recursos sejam, prioritariamente, investidos: no conhecimento e no domínio do mercado; na ampliação de sua Carteira de Clientes; na melhoria da distribuição de seus produtos; no desenvolvimento de sua equipe comercial; no aprimoramento de seu portfólio de produtos e no aumento da competitividade de seus produtos.

Como desdobramento natural de suas atividades de pro-cessamento, a empresa decidiu atuar de forma direta na dis-tribuição de seus produtos, em função das práxis de mercado e da necessidade de atender melhor aos seus clientes, mi-grando, assim, do foco na produção para o foco na distribui-ção. Dentro dessa visão, o negócio da empresa é: “processar e comercializar soja e seus derivados, nos mercados nacio-nal e internacional”.

3.2. Diagnóstico da política de crédito da empresaEm termos de estrutura organizacional, a empresa possui

uma Diretoria de Controladoria, que engloba as seguintes áreas: Financeira, Planejamento e Contabilidade. O Depar-tamento de Crédito e Cobrança é de competência da ge-rência financeira, além dos Departamentos de Tesouraria e Controle de Grãos. Apesar de atender a toda a demanda da empresa, o Departamento de Crédito e Cobrança estava en-frentando diversos problemas referentes ao controle de suas operações e ao gerenciamento e organização de suas ativi-dades, surgindo assim a necessidade de criar um Sistema de Gestão de Crédito (SGC).

Os clientes da empresa são diferenciados em clientes de óleo e farelo. Os primeiros clientes são em sua grande maio-ria compostos por PJ, geralmente, Atacadistas, Supermerca-dos, Minimercados, Mercearias, Bares e Restaurantes, Dis-

tribuidores de cestas básicas, Hotéis e Motéis. Os segundos clientes são Produtores Rurais (bovinocultores, suinocultores e avicultores), em geral PF, além de Cooperativas, Fábricas de rações animais e Revendas de insumos agrícolas.

Como há essa grande diferença entre os clientes de óleo e farelo, a política de cadastro e crédito da empresa é dife-renciada para cada produto. A empresa possui vendedores diversificados que atendem a estes clientes – os represen-tantes e os corretores. Os primeiros são vendedores de óleo (900ml e 9l), possuindo exclusividade com a empresa (neste produto) e vínculos formais. Já os corretores são vendedores do farelo de soja e não possuem vínculos com a empresa.

O procedimento de análise de crédito de um cliente da empresa é iniciado quando este solicita seu cadastro para compras. Este cadastro é feito através de representantes e corretores que preenchem os dados dos clientes em uma fi-cha cadastral padrão e a remetem, juntamente com a docu-mentação exigida, para a indústria. Esta ficha é formada por dados cadastrais, informações sobre o porte e a estrutura do cliente, informação sobre sua média de consumo, refe-rências comerciais e bancárias, patrimônio, além de espaço reservado para o parecer do vendedor sobre o cliente e su-gestão de limite de crédito. A documentação exigida varia de acordo com o produto, bem como a sugestão de crédito.

O cadastro é analisado pela área de Administração de Vendas da empresa, que verifica se todas as informações solicitadas estão preenchidas corretamente e se a docu-mentação está em dia. Após esta triagem inicial, o cadastro é enviado para a área financeira para implantação no siste-ma, além de análise e aprovação de crédito. Ao chegar ao Departamento de Crédito, o cadastro do cliente é inserido no sistema da empresa (SAP) com todos os dados conferidos. A partir de então, inicia-se o processo de análise de crédito. O prazo padrão de cadastro e implantação de crédito para um cliente é de 48 horas. São consultados, basicamente, três fontes (relatórios) de informações de crédito: CISP (Central de Informações São Paulo), Equifax (antigo SCI – Sistema de Informação de Crédito) e Serasa. A consolidação das in-formações das fichas, bem como de todos os dados adicio-nais enviados pelos corretores ou representantes, possibilita que os assistentes e analistas de crédito aprovem determi-nado crédito para o cliente. Pode-se dizer que a análise de crédito antes da reestruturação se fazia de forma subjetiva, levando-se em consideração as informações do cliente no mercado, sua performance de pagamento, média de atraso, limites em outras indústrias, média de compras, maior acú-mulo, tempo de atividade etc., bem como do conhecimento de mercado do analista.

O crédito era liberado em forma monetária, não em quan-tidade de produtos. Isto poderia ocasionar divergências entre os próprios assistentes e analistas de crédito da empresa. Além disso, não havia uma clara definição de papéis e auto-nomia na liberação dentro da área, sendo todos livres para resolver questões de créditos simples, até limites para clien-tes com grande perfil de compras. Os clientes cadastrados e com créditos aprovados tornavam-se aptos a realizar suas compras. Em caso de ser necessária a reavaliação do crédi-to, ela era solicitada pelo representante ou corretor, ou ainda pela área comercial da empresa, sendo considerada, por-



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tanto, um processo reativo. Caso a área comercial lançasse um pedido acima do limite estipulado para o cliente, não era liberado automaticamente, havendo a liberação ou recusa manual do limite excedente pela área financeira.

A política de cobrança da empresa era feita operacional-mente por uma empresa terceirizada que realizava as conci-liações dos pagamentos dos clientes, bem como a cobrança efetiva dos inadimplentes (a partir do quinto dia de inadim-plência). Passados 15 dias de inadimplemento, o cliente era protestado pela empresa terceirizada, que informava sobre o procedimento à empresa contratante. Quando um cliente não pagava mesmo com o protesto, a dívida era levada en-tão para o departamento jurídico da empresa analisada. Ca-bia, portanto, à área de cobrança o gerenciamento e controle de todo este processo, conciliando as informações advindas da empresa terceira, bem como orientando as ações da área jurídica. A cobrança da empresa se encontrava com alguns problemas, como lentidão do processo, extremamente de-pendente da empresa terceirizada, e ausência de controle de suas atividades.

A área de crédito e cobrança não possuía indicadores de suas atividades, nem controle sobre sua rotina de trabalho. Também não havia uma atitude pró-ativa perante a área com os clientes ativos da empresa, fazendo com que limites se tornassem irreais para determinados clientes, não sendo mo-nitorados nem mesmo com a flutuação dos preços no merca-do. Estas condições faziam com que a área de crédito fosse constantemente bombardeada por pedidos fora do limite es-tipulado para o cliente, tornando o processo manual e lento, além de várias reclamações dos clientes e da própria área comercial da empresa. Diante disso, surgiu a necessidade de implantar um sistema para gerenciar melhor o departamento, diminuindo a questão da subjetividade e propiciando maior controle e agilidade dentro da área de crédito da empresa.

3.3. Ações implementadas A questão da eficiente análise e liberação de crédito é um

fator crítico para o sucesso das empresas. A situação econô-mica nacional, que resulta em níveis elevados de inadimplên-cia, tornam ainda mais grave este problema. Considerando-se, portanto, a grande importância da área de crédito dentro da empresa, tornou-se indispensável a implantação de um projeto que orientasse a reformulação dos procedimentos da área e a criação de planilhas e indicadores que possam me-lhorar a direção deste departamento.

O plano de ação adotado no Departamento de Crédito da empresa visou à resolução dos problemas encontrados, sendo composto por: padronização e atualização das nor-mas e procedimentos da área, aquisição de um gerencia-mento de carteira, formulação de planilhas de controle e criação de indicadores.

3.3.1. Atualização da política de créditoPara viabilizar a formação de uma estrutura de crédito atu-

alizada e mais dinâmica, foi necessária a modificação das políticas internas da empresa referentes à área, buscando adequá-la às necessidades encontradas.

Adequação da documentação do cadastro em função do limite: para o cadastro do cliente, exigia-se uma enorme

quantidade de documentação que servia para subsidiar a empresa de maior controle e segurança quanto às informa-ções remetidas pelos representantes. A partir do momento em que mesmo com esta documentação a empresa já utili-zava o site do Sintegra para validação dos dados, ficou esti-pulado que para clientes pequenos (determinados a partir de uma sugestão de limite preestabelecida pelo representante ou corretor) não seria mais exigido toda a documentação, somente a ficha cadastral preenchida.

Definição do período de recadastramento: antes da re-formulação da política, um cliente era considerado inativo, solicitado seu recadastramento, quando não tinha realizado compras nos últimos seis meses. Entretanto, com a dinâmica do mercado e a necessidade de revisão de clientes antes do período considerado, foi necessária a mudança do período de recadastramento para clientes que não compram há pelo menos três meses.

Adequação da unidade de propriedade do limite crédito: o limite do cliente é dado em valores monetários. Porém tornou-se necessário atribuir ao cliente uma definição de limite baseada em quantidade de produto, visto que, com a alteração dos preços do mercado, um cliente que antes conseguia comprar 100 caixas de óleo com um limite de R$ 4.000,00 poderia em algum momento comprar somente 80 caixas. Isto fez com que fosse modificada a política de análise do limite em função monetária para limite de quan-tidade do produto.

Definição da autonomia de liberação e gestão do crédito: uma questão bastante complicada para o analista e o as-sistente de crédito era saber até que ponto poderiam liberar um limite para determinado cliente. Para auxiliar a tomada de decisão e ampliar o poder de negociação destes associados, foi estipulada determinada padronização para a autonomia de liberação e gestão de crédito: assistente de crédito, ana-lista de crédito, coordenador financeiro, diretor financeiro, e finalmente, diretor superintendente.

3.3.2. Atualização do manual de procedimentos de cobrançaAssim como houve necessidade de atualização da política

de crédito, mudanças foram necessárias nos procedimentos de cobrança, tornando-os mais dinâmicos e gerenciáveis.

Revisão dos procedimentos de cobrança: revisar todos os procedimentos relacionados à cobrança da empresa, bus-cando tornar o seu gerenciamento um facilitador, gerando resultados mensuráveis e controlados pela área.

Adequação da assessoria jurídica na operação de co-brança: a assessoria jurídica da empresa estava desvincu-lada de alguns processos, fazendo com que determinados clientes inadimplentes ficassem sem cobrança jurídica, es-quecidos dentro da empresa por não se saber a que tipo de cobrança os remeter.

Definição da autonomia de negociação de inadimplên-cia: assim como na questão da autonomia de liberação de limites de crédito, a área de cobrança não tinha determina-ção de cada associado em relação à negociação das dívi-das dos clientes. A necessidade de se tornar mais claro o papel de cada um dentro da área, bem como sua autono-mia, acarretou a padronização para a autonomia de nego-ciação, divididas nas seguintes autoridades: assistente de



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crédito, analista de crédito e coordenador financeiro, geran-do melhoria no andamento dos trabalhos rotineiros e maior organização.

Implantação de relatórios gerenciais diários de cobrança: a cobrança da empresa continuou sendo feita por uma em-presa terceirizada. Para se conhecerem todos os fluxos de recebíveis, criou-se um relatório diário de acompanhamen-to da cobrança, permitindo o gerenciamento da carteira de forma mais direta. Este relatório informa: faturamento geral diário, separado por tipo de pagamento (à vista, antecipado e a prazo), a confrontação destes itens com o planejado, e a forma como o cliente fez o pagamento (boleto bancário, depósito em conta, pagamento de duplicata vencida).

3.3.3. Implantação do gerenciador de carteira (Equifax) com rating adaptado

Como a empresa não possuía um rating de crédito defi-nido para seus clientes, nem um acompanhamento da evo-lução destes na carteira, tornou-se necessária a aquisição de um sistema que possibilitaria este trabalho – Equifax. A ferramenta Equifax Gerenciamento de Carteira é um sistema de monitoramento diário e classificação de risco da carteira de clientes, com base no comportamento comercial das em-presas. Permite classificar determinada relação de empre-sas em diferentes níveis de risco, sendo que as regras de classificação podem ser personalizadas de acordo com as necessidades da empresa.

Além de monitorar o comportamento de todas as empre-sas incluídas no sistema, o produto permite acesso ao Re-latório Equifax Empresarial e aos gráficos com a evolução de risco da carteira de clientes ou de um CNPJ específico, via Internet. Também disponibiliza informação por segmen-to, permitindo análises diferentes em cada segmento. Seus principais benefícios são: avaliar o comportamento comercial dos clientes e classificação do rating; acessar via Internet o banco de dados da evolução de risco, estatísticas e re-latórios sobre clientes; detectar diariamente ocorrências de eventos que alteram o risco do cliente e da carteira; analisar o comportamento de carteira por regiões e representantes; facilitar a administração do limite de crédito; definir o cliente inadimplente por representante; automatizar o processo de gerenciamento de risco e inadimplência.

O rating que mais se aproxima da realidade da empresa e que será utilizado está representado no Quadro 2.

Quadro 2 Rating a Ser Utilizado pela Empresa Objeto de Estudo

Sem restrições, com pagamentos pontuais e sem atrasos, e mínimo de 2 anos de fundação

A

Sem restrições e com pagamentos pontuais, podendo ter atrasos entre 6 e 15 dias, e mínimo de 1 ano de fundação.

B

Sem restrições e com atrasos entre 16 e 30 dias ou com data de fundação menor que 1 ano.

C

Sem restrições e com atrasos acima de 30 dias. D

Com restrições (ações executivas ou de despejo, protestos, títulos vencidos e não pagos, cheques sem fundo), desde que a última tenha ocorrido há mais de 12 meses.

E

Sem informações positivas e sem informações restritivas. F

Com restrições (ações executivas ou de despejo, protestos, títulos vencidos e não pagos, cheques sem fundo), desde que a última tenha ocorrido nos últimos 12 meses.

G

Concordata Requerida, Concordata Deferida, Concordata Suspensiva, Falência Requerida, Falência Decretada, Autofalência, Liquidação Extrajudicial e Importantes Informações Adicionais.

H

Fonte: Elaboração própria.

3.3.4. Criar indicadores para a área de crédito e cobrança Entre os principais motivos que levaram à necessidade da

reformulação da política de crédito da empresa, está a ne-cessidade de criar alguns indicadores de performance para a área. Os indicadores criados foram:

Aging por representante: a área de crédito já possuía um indicador de inadimplência, mas separado apenas por produto. Foi necessária a separação deste indicador por re-presentantes e corretores, viabilizando, assim, uma gestão mais eficaz e direcionada. O indicador “Aging” fornece da-dos como: quantidade de duplicatas a vencer. Os principais pontos deste índice são: IAG (Índice de atraso geral = to-tal vencido/total a receber), ASF (Atraso sobre Faturamen-to = total vencido/faturamento) e IG (Inadimplência Geral = total vencido acima de 30 dias/total a receber). É feito um acompanhamento diário destes índices, ainda relacionando o desempenho geral da empresa com o setor de alimentos e principais concorrentes.

Índice de atraso médio: este indicador tem por finalidade a definição dos atrasos médios dos clientes, sendo possível determinar, até por representantes, os principais clientes e qual o grau de aceitação de atraso de clientes que a em-presa adotará. Isto é importante até para determinar o pro-cedimento de cobrança da empresa de acordo com os dias de inadimplência dos clientes. Este indicador é determinado pela média numérica dos atrasos dos clientes da empresa (geral), bem como da carteira dos representantes.

Nível de utilização do limite de crédito: este índice é im-portante para verificar a real utilização do limite de crédito atribuído aos clientes de acordo com seu grau de utilização. É uma forma de medir a performance do analista de crédito e o embasamento para a negociação de aumento de limite so-licitada pelo corretor/representante. Através deste indicador, a área tomará conhecimento da utilização de crédito de seus clientes e analisará uma eventual necessidade de aumento de determinado cliente. O cálculo dele continua em análise dentro da empresa, uma vez que é necessário o conheci-mento da média de compras dos clientes ponderada com o prazo médio de pagamento, e isto está sendo explorado no sistema da empresa.

Inadimplência efetiva: configura-se como um parâmetro para medição de uma inadimplência real, mensal e por repre-sentante. Foi acordado entre as áreas comercial e financeira da empresa que a quantidade de 15 dias será considerada como inadimplência efetiva. A necessidade é medir a inadim-plência dos clientes por representante, permitindo uma análi-se da performance dos próprios representantes. É calculado pela média de atraso dos clientes por representante.



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Número de clientes ativos: a empresa possui uma grande quantidade de clientes cadastrados no sistema, mas nem to-dos apresentam movimentação de compras nos últimos três meses. Desta forma, faz-se necessário o conhecimento dos clientes que estão cadastrados e realmente comprando nos últimos meses. Este índice é determinado pela filtragem da quantidade de clientes que possuem compras nos últimos três meses. Ele é importante na medida em que possibilita a verificação, não somente pela área financeira, mas por toda a empresa, dos clientes que realmente compram. Também é determinado por representante, no intuito de medir sua per-formance e conhecer o grau de risco de cada representante.

Ativação versus Desativação: o indicador de ativação x desativação visa determinar a quantidade de clientes desati-vados no sistema (aqueles que solicitaram baixa da empre-sa) em relação aos clientes ativos.

Volume de cadastros feitos por representantes: o índice para medição da quantidade de cadastros feitos é realizado mensalmente, buscando determinar a quantidade de novos clientes por representante cadastrados em determinado mês. A empresa já possuía esta medida econômica por macror-regiões, sendo necessária a separação por representante. Este indicador é calculado através da soma total de clientes novos cadastrados por representantes.

3.4. Resultados encontradosA principal necessidade da empresa de possuir formas de

gerir sua área de crédito foi conseguida pela melhoria dos procedimentos da área e com o plano de ação definido. A atualização da política de crédito da empresa permitiu uma melhor compreensão das normas, facilitando o entendimen-to entre as áreas, já que partiu de um consenso entre elas. Além disso, todo o criterioso trabalho de determinação de possíveis flexibilidades na política fez com que aquilo que é realizado no dia-a-dia fosse realmente condizente com uma determinação escrita e aprovada pelos gestores. Esta atua-lização auxiliou na tomada de decisões referentes aos pró-prios modelos de índices necessários para a área.

Várias definições foram necessárias para adequar os pro-cedimentos da empresa à realidade do mercado. Outro re-sultado extremamente relevante foi a definição de autonomia na liberação de crédito, favorecendo a comunicação dentro da área, e da área com as outras, bem como a argumenta-ção dos analistas.

Além da atualização da política de crédito, a atualização do manual de procedimentos de cobrança da empresa favo-receu a organização da área e a readequação de suas defini-ções perante as mudanças do mercado. Também proporcio-nou facilidade na identificação de autonomias pelos analistas e assistentes, além de contribuir eficazmente para com as responsabilidades da assessoria jurídica da empresa terceira que realiza a cobrança, e da administração destes processos pela área de crédito e cobrança.

O gerenciador de carteira adquirido pela empresa auxi-liou na tomada de decisão dos analistas e assistentes, pro-porcionando maior segurança na liberação de crédito. Esta ferramenta possibilita acompanhamentos diários dos clientes gerenciados, facilitando o controle interno e a tomada de de-cisões, que não fica na dependência de uma solicitação pela

área comercial ou pelos corretores/representantes. Além dis-so, esta ferramenta possibilitou ao departamento conseguir identificar áreas de vendas em que se encontram os clientes mais arriscados ou com grande mudança de perfil, a fim de determinar ações focadas para determinadas regiões. Torna-se válido ressaltar que através da aquisição desta ferramenta foi possível estabelecer um rating de crédito específico para a empresa, podendo-se classificar os clientes de acordo com seu grau de risco. Mensalmente é retirado um gráfico de evo-lução da carteira dos clientes gerenciados por representante, avaliando-se a evolução do risco dentro da carteira.

A criação dos indicadores melhorou a performance da área e possibilitou que os gestores da empresa conheces-sem melhor a realidade dos clientes, fazendo com que a área fosse reconhecida por seus trabalhos. Com os índices, o principal objetivo anual da área, que se refere à manu-tenção da inadimplência da empresa em uma porcentagem definida, pôde ser administrado de forma eficaz, controlan-do-o e monitorando-o diariamente e possibilitando atingir a meta estabelecida.

Grandes mudanças ocorreram na área de Crédito da em-presa que geraram melhorias na tomada de decisão e na qualidade de seus procedimentos. As ferramentas que co-meçaram a ser usadas pela área contribuíram para dar maior confiabilidade à tomada de decisão dos analistas e dos admi-nistradores da empresa, que passaram a receber relatórios gerenciais com informações mais precisas, seguras, objeti-vas, claras e ainda em tempo real. Desta forma, problemas que antes surgiam decorrentes de decisões tardias, tomadas com base no feeling e em informações passíveis de erros, passaram a não mais ocorrer. O conjunto de todas as ações tomadas e suas melhorias para a área configura-se no Siste-ma Atual de Gestão de Crédito (SGC) da empresa.

4. Considerações FinaisEste artigo teve como objetivo reestruturar as áreas de

crédito e cobrança de uma empresa e demonstrar os bene-fícios em que uma Gestão eficaz pode resultar. A eficiente administração de crédito é algo muito precário na maioria das organizações, mesmo porque não há uma “receita” para realizá-la de maneira correta, pois diz respeito unica-mente à forma de gestão de cada empresa, suas estraté-gias e seus clientes.

Pode-se dizer que a eficiente administração de crédito facilita o desempenho de uma instituição, pois possibilita vendas com critério. Algumas empresas conseguem obter melhores resultados financeiros (ganho com o parcelamento das vendas) do que o resultado operacional (ganho com a venda de mercadorias).

A empresa estruturada conseguiu um enorme avanço em suas atividades através da reformulação de sua área de crédito, e tem pela frente a possibilidade de explorar ainda mais estes conceitos através da utilização de ferramentas cada vez mais avançadas, que permitirão aos administra-dores utilizar melhor os dados e transformá-los em informa-ções precisas.

A área Financeira, de posse das informações geradas pelos indicadores criados, estabeleceu um novo ritmo e forma de trabalho à sua equipe que resultou no melhor de-



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Bibliografia

ANÁLISE DE CRÉDITO PESSOA FÍSICA. In: Crédito e Risco, 1999. Disponível em: <http://www.creditoerisco.com.br/new/analisecpfisica.asp> . Acesso em: 14/08/ 2004.ANÁLISE DE CRÉDITO PESSOA JURÍDICA. In: Crédito e Risco, 1999. Disponível em: <http://www.creditoerisco.com.br/new/analisecpjuridica.asp> Acesso em: 14/082004.ASSAF NETO, A. e SILVA, C. A. T. Administração do capital de giro. 3ª ed. São Paulo: Atlas, 2002.ASSAF NETO, A. Finanças Corporativas e Valor. São Paulo: Atlas, 2003.BREALEY, R. A .e MYERS, S. C. Princípios de Finanças Empresariais. 2ª ed. Lisboa: McGraw Hill de Portugal Ltda., 1992.BRIGHAM, E. F. e HOUSTON, J. F. Fundamentos da moderna administração financeira. 4ª ed. Rio de Janeiro: Campus, 1999. CONFEDERAÇÃO NACIONAL DA AGRICULTURA E PECUÁRIA (CNA). Disponível em: <www.cnc.org.net> Acesso em: 20/09/2004.GITMAN, L. J. e MADURA, J. Administração financeira: uma abordagem gerencial. São Paulo: Addison Wesley, 2003.GITMAN, L. J. Princípios de Administração Financeira. 7ª ed. São Paulo: Editora Harbra, 2002. LEMES JÚNIOR, A. B.; RIGO, C. M. e CHEROBIM, A. P. M. S. Administração Financeira: princípios fundamentos e práticas brasileiras. 5ª ed. Rio de Janeiro: Elsevier, 2002.MATARAZZO, D. C. Análise Financeira de Balanços. São Paulo: Atlas, 2003.PAIVA, C. A. de C. Administração do Risco de Crédito. Rio de Janeiro: Qualitymark Editora, 1997.ROSS, S. A.; WESTERFIELD, R. W. e JAFFE, J. F. Administração Financeira. São Paulo: Atlas, 1995.SANVICENTE, A. Z. Administração Financeira. São Paulo: Editora Atlas S.A, 1981.SCHERR, F. C. Modern Working Capital Management. Prentice-Hall, 1989.SECURATO, J. R. Crédito: Análise e Avaliação do Risco. São Paulo: Saint Paul Institute of Finance Editora, 2002.SILVA, J. P. da. Administração de Crédito e Previsão de Insolvência. São Paulo: Editora Atlas S.A., 1983.

sempenho dessa área. As informações contribuíram para um acompanhamento mais detalhado da performance de liberação de crédito e para uma gestão focada de clientes e representantes.

Apesar de ter sido mostrada a importância da área de cré-dito para as organizações que almejam alta competitividade no mercado e controle de suas operações, deve-se colocar em discussão a forma como muitas destas organizações vêm encarando e implementando seus SGCs. É preciso cuidar do equilíbrio entre os investimentos empregados e os resulta-dos obtidos, sendo que a estratégia de implementação das

ferramentas deve estar sempre alinhada com os objetivos organizacionais. A experiência vivenciada na empresa ilustra a importância deste conceito para as organizações, indepen-dentemente de tamanho ou setor de atuação.

Como sugestão às instituições acadêmicas/organiza-cionais, estas conclusões podem servir como auxílio para pesquisas de estudos relacionados ao impacto da Gestão de Crédito nas empresas, pela grande contribuição que esta pode trazer para as organizações, principalmente as que atuam no mesmo setor, agroindustrial, da empresa ob-jeto de estudo.

Pensar Contábil, Rio de Janeiro, v. 9, n. 36,p. 20 - 28, abr./jun. 2007

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A Evidenciação da Informação Contábil com Relação à Tributação no Comércio Eletrônico: um Estudo de CasoResumo

O objetivo deste trabalho é descrever e analisar quais são os riscos de proceder a uma venda na Internet que pode im-pactar as questões fiscais interligadas nesta operação. Com isso, verificaremos as evidenciações contábil e fiscal atribu-ídas ao comércio eletrônico, demonstrando as definições, as novidades que o governo criou para controle da evasão fiscal, e finalizamos com o estudo de caso. Por este motivo, atribuiremos como escopo de nossa pesquisa a avaliação de como é realizada uma venda eletrônica, a aptidão ao risco fiscal e os controles internos da empresa. Reconhece-se a importância da análise de risco e de controle para uma ven-da na Internet, de forma a não causar problemas fiscais; o aperfeiçoamento e a certificação dos sites garante maior se-gurança nas vendas eletrônicas, principalmente porque até o momento ainda não existe uma legislação específica. No entanto, é muito importante que as empresas que prestam serviços e atuam no comércio varejista, e que exerçam ativi-dades de vendas pela Internet, observem os problemas que podem surgir quanto ao controle do sistema interno da empre-sa, quando este se relaciona a problemas internos, podendo beneficiar possíveis fraudes ou gerar a possibilidade de so-negação fiscal. Ressalta-se que a utilização da tecnologia da informação se fundamenta na sua importância para o contro-le e o planejamento estratégico dentro da empresa. Embora nem sempre o assunto mereça compreensão na empresa, sob a forma de investimentos dos acionistas, com a Internet o controle da empresa se torna maior, principalmente quanto à segurança. A empresa escolhida para o estudo de caso foi a Globex Utilidades S/A – Ponto Frio, pois vem se des-tacando em sua atividade, pautada no desenvolvimento da logística de suas operações, o que se reflete sensivelmente na fidelidade de seu público consumidor. Cabe salientar que a avaliação desta pesquisa está voltada para os aspectos qualitativos e quantitativos, pois obtivemos informações dis-poníveis no site da empresa referente às Demonstrações Fi-nanceiras Auditadas no período de 2001 a 2004. Contudo, identificamos que são necessários o acompanhamento da evolução tecnológica e a agilização da atuação do Estado. Por este motivo, já são encontrados estudiosos e especialis-tas, principalmente em órgãos governamentais, para avaliar a metodologia utilizada, atestar e validar sistemas, tendo em vista a implantação do Projeto da Nota Fiscal Eletrônica. Palavras-chave: comércio; auditoria; fisco; segurança; risco.

AbstractThe objective of this work is to describe and to analyze

which they are the risks of if proceeding to one venda in the Internet that can impactar the linked fiscal questions in this operation. With this, we will verify which the procedures ne-cessary to prevent the fiscal tax evasion, and the identifica-tion of the criteria and the methodology to be applied to take care of to the excited questioning and the objective of the work. For this reason we will attribute as target of our resear-ch, the evaluation of as venda is carried through one electro-nic, the aptitude to the fiscal risk and of internal controls of the company. It fits to point out that this type of research is come back to the countable procedures, fiscal and technological of one determined activity, that in this in case that the retail is the commerce. Importance of the risk analysis is recognized it and of control for one venda in the Internet, of form not to cause fiscal problems, the perfectioning and the certification of the sites guarantees greater security in vendas electronic, mainly, because until the moment still a specific legislation does not exist. However, it is very important that the compa-nies who give services and act in the retailing, and that they exert activities of vendas for the Internet observe the proble-ms that can appear how much to the control of the internal system of the company, when this becomes related internal problems, being able to benefit the possible frauds to it or to generate the possibility of fiscal tax evasion. It is standed out that the use of the technology of the information inside bases on its importance for the control and the strategical planning of the company. Although nor always the subject deserves understanding in the company, under the form of investments

Denise Silva Ferreira JuvenalRio de Janeiro – RJ ContadoraTécnica em Contabilidade na Controladoria Geral do Município Pós-graduada no MBA de Controladoria e Finanças – UFF1

Pós-graduada no MBA de Engenharia Econômica Financeira – UFF1

Pós-graduanda em Controladoria Pública – UERJ2

[email protected]

Luiz Antonio Campagnac, M.Sc. Niterói – RJProfessor. do MBA de Controladoria e Finanças – UFF1

Doutorando em Engenharia Civil – UFF1

[email protected]


1 UFF – Universidade Federal Fluminense – CEP 24.020-005 – Niterói – RJ.2 UERJ – Universidade do Estado do Rio de Janeiro – CEP 20.559-900 – Rio de janeiro – RJ.


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of the shareholders, with the InterNet, the control of the com-pany becomes bigger, mainly how much to the security. For this reason, already specialists are found studious and, main-ly in governmental bodies, to evaluate the used methodology, to certify and to validate systems.Key words: commerce; auditorship; treasury department; security; risk.

1. IntroduçãoO mundo, atualmente, está quase na sua totalidade co-

nectado eletronicamente pela Internet, o que representa um avanço tecnológico muito eficaz que teve início na década de 90, época que revolucionou todos os setores da economia e da tecnologia em diversos países, gerando expansão das empresas multinacionais e redução do custo dos transportes e da comunicação, fatores essenciais para que os mercados financeiros ficassem integrados ininterruptamente on-line.

O desenvolvimento tecnológico proporcionou progresso das comunicações e da informática, pois estar on-line requer investimentos em sofisticados equipamentos que, ao final, trazem retorno financeiro e melhorias na área social.

As empresas, na sua maioria, necessitam de investimentos altos e os conseguem através de financiamentos quando dese-jam implantar a tecnologia de informação nas suas atividades, e hoje é cada vez maior a preocupação dos gestores, neste sen-tido principalmente por causa da competitividade no mercado, intensificado pelo crescimento do comércio eletrônico.

Por este motivo e devido ao crescente progresso da tecno-logia da informação, o governo brasileiro aumentou o percen-tual de investimento na área, com incremento no orçamento anual, e obteve muitos resultados positivos principalmente na área fiscal e comercial, desde o envio de declarações pela In-ternet até a prestação de serviços pela Internet no portal e-go-vernement, além do portal de compras do governo federal.

No entanto, o que reclama mais urgência é a reestrutu-ração na área tributária, que irá permitir que se conheça o novo tipo de transação comercial que está sendo desenvol-vido tanto dentro como fora do País. Para tanto, esforços es-tão sendo feitos para que se tenha êxito no que se poderia chamar de Nova Era ou Nova Economia. Por isso, será ne-cessário dirimir posicionamentos naquilo que tange à política fiscal e à certificação dos sites nos países, já que possuímos culturas, valores e questões sociopolíticas diversificadas.

Por outro lado, as transformações que ocorrem no mun-do eletrônico implicam grandes mudanças no mundo jurídico, principalmente na área tributária. Conceitos vinculados como domicílio fiscal e estabelecimento permanente, competência e jurisdição tributária estão abalados devido a essa nova conjun-tura de transações eletrônicas. Por este motivo, temos muito de conhecer e estudar a revolução que o e-business causará na vida cotidiana, principalmente as alterações que podem ser fei-tas pela Administração Tributária neste novo tipo de tecnologia.

1.1. O problemaA avaliação de pesquisa utilizada foi a do tipo Aplicada,

que objetivou gerar conhecimentos para aplicação prática dirigidos à solução de problemas específicos, a Pesquisa Quantitativa, que considerou tudo o que pode ser quantifi-cável, o que significou traduzir em números opiniões e infor-mações para classificá-las e analisá-las, avaliando também

a questão Qualitativa, considerando uma relação dinâmica entre o mundo real e o sujeito, isto é, um vínculo indissociá-vel entre o mundo objetivo e a subjetividade do sujeito que não pode ser traduzido em números.

1.2. Objetivo1.2.1. Objetivo geral

O objetivo deste estudo é descrever e analisar quais são os riscos de proceder a uma venda na Internet que pode im-pactar as questões fiscais interligadas nesta operação.

1.2.2. Objetivo específicoA análise dos dados coletados irá nos permitir o desenvolvi-

mento das seguintes abordagens que serão descritas a seguir: Identificar as interfaces necessárias entre os sistemas de comércio

eletrônico e os demais sistemas existentes; Especificação funcional detalhada (registro de contas on-line, agenda-

mento de transações, cancelamento de pedidos, gerenciamento de risco dos clientes, administração de pagamentos); Especificação detalhada de segurança; Definir procedimentos de auditoria, de sistemas aplicativos, recur-

sos humanos, entre outros; Considerações sobre a avaliação periódica do conteúdo do web site; Considerações sobre o conteúdo legal do web site; Identificar aspectos de exposição tributária e das informações

contábeis; Definir e implementar políticas para gerenciar riscos tributários; Alinhar as políticas adotadas e os procedimentos operacionais com

a legislação fiscal e; Atendimento aos requisitos de documentação fiscal.

1.3. Questões ou hipótesesA questão a ser respondida está relacionada a como evi-

denciar as informações contábeis e tributárias nas vendas eletrônicas. O estudo de caso envolveu o estudo profundo e exaustivo de um ou poucos objetos, de maneira que se permita o seu amplo e detalhado conhecimento, por meio de consultas no site de determinadas empresas de vendas a varejo, pela Internet.

2. MetodologiaAdmitimos que todas as fontes de informação são impor-

tantes para a formação de nossa opinião; neste caso a nos-sa coleta de dados teve de ser restrita e criteriosa, devido à extensividade do assunto, e por isso utilizamos livros, jor-nais, revistas, artigos, legislação aplicável, Internet e, princi-palmente, a experiência profissional, enfim, tudo aquilo que pudesse fundamentar a nossa opinião.

Por este motivo, enfocamos neste estudo a importância da certificação dos sites do comércio eletrônico, haja vista os questionamentos existentes quanto a: validade jurídica do documento eletrônico e assinaturas digitais; segurança da titularidade da assinatura digital e os tabeliães como

autoridades certificadoras; papel do Poder Judiciário e as atribuições ao Ministério da Ciência e

Tecnologia, incluindo a transnacionalidade do e-commerce.No período em que coletamos os dados, tivemos dificuldades

em restringi-los por causa da sua abrangência, em razão dos


Denise Silva Ferreira Juvenal Luiz Antonio Campagnac, M.Sc.

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aspectos contábeis e fiscais, unificados nestas interpretações, idéias e opiniões, e por isso sumarizei os assuntos para que pudéssemos então começar a elaborar o trabalho de pesquisa. A partir do Anteprojeto de Lei que a Ordem dos Advogados do Brasil de São Paulo (OAB) sobre as inovações tecnológicas da Internet, acabando por cobrir os principais aspectos de preocu-pação nas operações via rede, identificamos a importância de efetuar um estudo para verificar se as informações contábeis das empresas que prestam serviço de vendas na Internet esta-vam sendo evidenciadas nas Demonstrações Financeiras.

Desta forma, selecionamos para o estudo de caso a em-presa Globex Utilidades S/A – Ponto Frio, pois vem se des-tacando em sua atividade, pautada no desenvolvimento da logística de suas operações, o que se reflete sensivelmente na fidelidade de seu público consumidor.

Cabe salientar que a avaliação desta pesquisa está vol-tada para os aspectos qualitativos e quantitativos, pois esta-vam disponíveis informações financeiras no site da empresa referente às Demonstrações Financeiras apresentadas e au-ditadas no período de 2001 a 2004.

2.1. Tratamento dos dadosNeste projeto de pesquisa, utilizamos a aplicação, quan-

tificação e qualificação das informações coletadas para que pudéssemos evidenciar o funcionamento das vendas eletrô-nicas e retratar o impacto causado neste tipo de operação.

2.2. Limitação quanto ao métodoDevido à extensão do assunto abordado, alguns aspectos

não serão desenvolvidos, como os descritos a seguir: Definir a especificação funcional dos sistemas do comércio eletrônico; Desenvolvimento da lógica para cada função do comércio eletrônico; Oportunidades com base na legislação fiscal;

3. Revisão da LiteraturaSegundo Daniel Amor, (2000, pg 530), “o novo paradigma

de serviços na Internet permite que negócios e consumidores usem a Internet como um acesso de custo efetivo para uma grande variedade de serviços de alta qualidade e seguros.”

Então, pode-se admitir que uma operação de vendas na In-ternet deve ser segura e possuir alta qualidade, mas devemos mencionar qual o impacto que uma transação na Internet causa numa operação de venda, seja de produtos ou de serviços.

O mais importante nestas considerações é saber qual o procedimento adequado para avaliar as mudanças nas for-mas de entrega ou na transmissão dos bens e mercadorias, resultando na necessidade de atualização de grande parte do aparato desenvolvido pelos fiscos para o controle e a fis-calização dos tributos, exigindo o desenho de novas formas de se efetuar a administração tributária e aduaneira.1

Contudo, cabe ressaltar que a legislação brasileira não admi-te os registros exclusivamente eletrônicos para apuração fiscal, sendo necessário que sejam impressos os relatórios e os livros fiscais para serem autenticados. Isto acaba por constituir um pressuposto de auditoria — a correspondência entre os regis-tros eletrônicos e a escrituração contábil e fiscal em papel.

Para atender à integração das informações governamentais, foi elaborado o projeto da Nota Fiscal Eletrônica: é a implanta-ção de um modelo nacional de documento fiscal eletrônico que substitui a sistemática atual do documento fiscal em papel, com validade jurídica para todos os fins, simplificando as obrigações acessórias dos contribuintes, ao mesmo tempo que permite um controle em tempo real das operações comerciais pelo Fisco.2

Tendo em vista a relação do atendimento quanto aos as-pectos principais do e-Gov e o relacionamento gerado entre Governo, Clientes e Fornecedores, criou-se uma relação ju-rídica que no âmbito do Direito Tributário é definida como sendo o relacionamento de direito entre o Estado e o Sujeito Passivo, que neste caso é a “pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária”.3

Um aspecto importante é a abordagem dada ao risco fiscal no comércio eletrônico, que também descreve os procedimen-tos que as organizações executam e as suas competências. A seguir temos os exemplos de alguns destes processos: Identificação das estruturas gerencial e organizacional que têm

como competência a atribuição de papéis e responsabilidades e o plano de gerenciamento de mudanças; Definir os procedimentos de controle internos para os processos do

comércio eletrônico; Definir um sistema para mensurar o desempenho global do comér-

cio eletrônico; Análise de retorno de investimentos.

Existem alguns aspectos que não iremos abordar devido à sua extensividade, principalmente no que tange ao desenvol-vimento da lógica para cada função do comércio eletrônico.

Por outro lado, devemos levar em consideração que em função destes aspectos abordados, quanto à limitação, exis-tem alguns problemas-chave referentes ao comércio eletrô-nico assim relacionados: possibilidade e desvio de informações confidenciais; repúdio às

transações e impessoalidade; regulamentação única e universalmente aceita; a diversidade de cul-

turas e pessoas fazendo negócios em um mesmo cenário; e as ações de hackers e vândalos cibernéticos.

3.1. O comércio eletrônico James O´Brien (2001) diz que as empresas estão se tornan-

do “empresas conectadas em redes”. Isto nos leva à considera-ção de que a Internet e as redes de tipo Internet dentro da em-presa, e entre uma empresa e outra ou até mesmo entre seus parceiros comerciais, se consolidam em uma infra-estrutura de informática que se caracteriza em muitas organizações.

Este novo mecanismo de interligação entre pessoas, se-jam físicas ou jurídicas, só é possível em virtude das redes de telecomunicações, que são definidas por Ralph Stair (1998) como sendo “a transmissão eletrônica de sinais para comu-nicações, inclusive meios como telefone, rádio e televisão. As comunicações de dados é um subconjunto especializado de telecomunicações, se referem à coleta, processamento e distribuição eletrônica de dados — tipicamente entre os dis-positivos de hardware de sistemas de computador”.4

1SRF/MF. Artigo: “Tributação do Comercio Eletrônico”. Acesso em 20/10/02, disponível em www.receita.fazenda.gov.br. 2http://www.portalfiscal.se.gov.br/WebPortalFiscal/notaFiscalEletronica/materias_publicadas.jsp?news=materia1.html#noticia.3Código Tributário Nacional. 30ª ed. São Paulo: Saraiva, 2001.4STAIR, Ralph M. Princípios de Sistemas de Informação. Uma Abordagem Gerencial. 2a ed. Rio de Janeiro: LTC, 1998, p.133.


A Evidenciação da Informação Contábil com Relação à Tributação no Comércio Eletrônico: um Estudo de Caso

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O negócio eletrônico está disseminado em duas vertentes, que estão definidas como: a primeira de Internet e a segunda de Negócios. As mudanças na tecnologia da informação e os investimentos crescentes da Internet e das tecnologias e apli-cativos afins acabaram por gerar um impacto nos negócios, na sociedade e sobre a própria tecnologia da informação.

A Internet se tornou uma plataforma de fundamental im-portância não só nas telecomunicações e nas comunicações eletrônicas, mas também no que se passou a denominar comércio eletrônico entre as empresas e seus funcionários, clientes, fornecedores e parceiros comerciais. Os sites co-merciais se tornaram casas de regulagens para troca de in-formações por e-mail, e sistemas de Chat, fóruns de discus-são e edição de multimídias também são vistos como pontos de atacado e varejo eletrônico para aquisição e venda de uma diversidade de produtos e serviços.

As instituições públicas e privadas se dedicam a três cate-gorias básicas de aplicações de comércio eletrônico, que são: “Comércio Empresa-Consumidor – Nesta forma de comércio ele-

trônico, as empresas precisam desenvolver praças de mercado eletrônico atraentes para seduzir e vender produtos e serviços aos consumidores. As empresas podem oferecer, por exemplo, sites em multimídia que apresentam fachadas de lojas virtuais e centros comerciais virtuais, processamento interativo de pedidos e sistemas seguros de pagamento eletrônico.” “Aplicações Empresa-a-empresa – esta categoria de comércio ele-

trônico envolve mercados comerciais eletrônicos e ligações diretas de mercado entre as empresas. Muitas empresas, por exemplo, sites em multimídia que apresentam fachadas de lojas virtuais e centros comerciais virtuais, processamento interativo de pedidos e sistemas seguros de pagamento eletrônico.” “Processos empresariais internos – todas as funções organizacio-

nais e muitos processos empresarias são afetados por atividades de comércio eletrônico. Muitas empresas interconectadas são movidas pelos clientes e pelo mercado. Elas monitoram e avaliam constante-mente as informações on-line sobre seus clientes, fornecedores e concorrentes a partir de seus sites e grupos de discussão na Internet. Essas informações são disponíveis via intranets para todas as fun-ções organizacionais e utilizacionais para moldar o desenvolvimento de produto, programas de marketing, atendimento ao cliente e estra-tégias competitivas de uma empresa.”5

Alice La Plante (apud O’BRIEN 2001) diz que “um fato bási-co do varejo pela Internet é que todos os sites são criados iguais no que diz respeito à imperativa localização para o seu sucesso. Nenhum site está mais perto de seus clientes do que outro site. Isto faz com que seja vital para as empresas encontrar manei-ras de manter os clientes voltando às suas lojas. A chave para este objetivo é otimização, aparência e impressão causada pelo site, oferta de incentivos à compra e segurança”.

O comércio eletrônico business-to-business é o lado ata-cadista do processo comercial. As inter-relações com outras empresas são necessárias para montar e vender um produ-to e constituem uma rede de relações comerciais, e isto se chama cadeia de suprimentos. O gerenciamento da cadeia de suprimentos procura reformular e agilizar os processos

tradicionais em sistemas de comércio eletrônico em parceria com o intercâmbio eletrônico de dados (EDI).

A Internet propicia muitas vantagens para a fraude, pois oferece muitas possibilidades para automatizar o processo de pagamento. Até com clientes que estão dispostos a pa-gar com seu próprio dinheiro, erros de transmissão podem incorrer em perdas.

Transações de cartão de crédito via SSL, especialmente, não garantem que o pagamento de cartão de crédito pode ser cumprido com sucesso. Ainda que o dinheiro esteja nas con-tas. Porque as transações de cartões de crédito na Internet são classificadas como transações sem cartão, e os comerciantes estão 100% sujeitos a perdas, mesmo que o banco autorize a transação. Embora os produtos eletrônicos não tenham um custo alto, o furto representa uma perda de receita e potencial para fraude adicional por meio da distribuição ilegal.

O principal problema é conseguir a informação na primeira vez. Logo a página da web no campo de pagamento deve solicitar os dados que os clientes precisam incluir antes de enviar o pedido. O número do cartão de crédito e a data-limi-te são os itens mais importantes.

Concluímos que, para as empresas interconectadas na era da Internet, Intranets e Extranets, o comércio eletrônico é mais do que mera compra e venda de produtos on-line. Em lugar disso, ele engloba o processo on-line inteiro de desenvolvimento, marketing, venda, entrega, atendimento e pagamento por produtos e serviços comprados por comuni-dades mundiais de clientes virtuais, com o apoio de uma rede mundial de parceiros comerciais.

3.2. A evidenciação contábil e fiscalA Tecnologia está modificando as relações entre as pesso-

as, empresas, órgãos da administração pública e entidades sem fins lucrativos, e isto se deve principalmente à evolução do conhecimento e à descoberta de novos empreendimentos relacionados à informação. Por esse motivo, é necessário que seja estruturada uma nova visão da gestão administrativa.

Por definição, o Direito Tributário acaba por disciplinar “as relações decorrentes de sua atividade financeira que tem como objetivo obter recursos para satisfazer, através de um processo do serviço público as necessidades coletivas”.6

Apesar disso, a quantidade de serviços utilizados na via eletrônica fez com que o Governo se esforçasse na identifi-cação dos recursos da Tecnologia da Informação. Aliás, para tanto, necessitou-se da determinação de uma obrigação para que se pudesse fazer valer o interesse do Estado. Atende, desta forma, ao exposto assim definido no Código Tributário Nacional, no seu art. 113, sobre as Obrigações Tributárias, que acaba por vincular o Estado baseado na Legislação Tri-butária e que exige uma prestação tributária correspondendo a uma atividade administrativa plenamente vinculada.7

Sob este aspecto de planejamento e fazendo referência às vendas eletrônicas, deparamos com uma nova maneira de administrar e gerir os negócios das empresas. Nascimen-to (2001) menciona que a tributação na Internet é um dos

5 O´Brien, James A. Sistemas de Informação e as Decisões Gerenciais na era da Internet. São Paulo: Saraiva, 2001, p.1916 Emydio, Luiz. Manual de Direito Financeiro e Tributário. Rio de Janeiro: Renovar, 2002.7 Emydio, Luiz. Manual de Direito Financeiro e Tributário. Rio de Janeiro: Renovar, 2002, p. 470.



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temas da atualidade, porque aparentemente engloba as ope-rações que se realizam por seu intermédio, quer no mercado nacional, quer no mercado internacional, sem falar nas ope-rações que de fato importam em comércio eletrônico.8

Admite-se que conjuntamente ligados à Internet estão atri-buídas às disputas das vendas eletrônicas que podem oca-sionar freqüentemente alguns tipos de problemas, como os descritos a seguir: O cliente realiza o pagamento, mas o comerciante não entrega; O cliente realiza o pagamento, mas o comerciante entrega a merca-

doria errada ou em quantidade menor ou danificada; O cliente realiza o pagamento, mas o dinheiro não chega ao comer-

ciante; O comerciante entrega, mas o cliente se recusa a pagar; e O comerciante entrega, mas o cliente não pediu nada.

Por estas razões, é cada vez maior a preocupação das empresas e dos consumidores por causa da segurança e da co-responsabilidade das partes, no Brasil e, relacionado à le-gislação fiscal, ainda não é permitida a escrituração totalmente eletrônica. Ainda temos de elaborar os registros contábeis em livros para que possamos autenticá-los em repartições fiscais.

Quando uma empresa se propõe a entrar no mercado virtual, deve considerar vários dados que são fundamentais para a sua sobrevivência no mercado, e um destes pontos deve ser a questão fiscal, não com relação à obrigatoriedade principal e acessória exigida pela legislação, e sim aos pro-blemas que pode ocasionar uma venda mal formalizada e as fraudes que podem surgir em decorrência das fragilidades do sistema de controle interno da empresa.

Por este motivo, é importante a elaboração das rotinas, práticas e procedimentos fiscais adequados às operações industriais, transações mercantis e prestações de serviços. Promovidas pelas diversas unidades da empresa, fazem com que o controle das informações deva ser feito em tempo real e preciso, para que os usuários possam avaliar as me-lhores formas de executar o Planejamento.

Uma avaliação dos aspectos tributários está relacionada aos principais processos: definir e implementar políticas para gerenciar riscos tributários, aprimorar a eficiência operacio-nal em aderência à carga tributária, a otimização do fluxo de caixa, aperfeiçoando a estrutura das transações eletrônicas, o armazenamento dos registros e evidências para apuração de impostos diretos e indiretos, a definição da identificação e a qualificação das transações eletrônicas.

Padoveze (2000) entende que “O sistema de informação deverá apresentar quadros sintéticos para controladoria dos impostos a períodos mensais, objetivando, além do controle e acompanhamento dos recolhimentos mensais, a prepara-ção para recolhimentos dos impostos anuais, notadamente os impostos sobre o Lucro”.9

É importante também um sistema de mensuração da ge-ração de impostos pela empresa, objetivando a preparação de demonstrativos contábeis que incluam o que denomina-mos balanço social, ou seja, a contribuição da empresa para

a comunidade onde ela está inserida.10

O aspecto mais importante é com relação à integração das informações contábeis da empresa com o Fisco. Atualmente, está se investindo em uma tecnologia para o desenvolvimen-to de sistemas de gestão governamental, tendo em vista os novos empreendimentos das empresas de telecomunicações e de sistemas que atuam nesta área de mercado.

Segundo as notícias vinculadas no portal fiscal sobre a Nota Fiscal Eletrônica, pode-se dizer que: “às administrações tributárias, há a necessidade de despender grandes somas de recursos para captar, tratar, armazenar e disponibilizar informações sobre as operações realizadas pelos contribuin-tes, administrando um volume de obrigações acessórias que acompanha o surgimento de novas hipóteses de evasão.

“No que tange aos contribuintes, há a necessidade de alo-car recursos humanos e materiais vultosos para o registro, con-tabilidade, armazenamento, auditoria interna e prestação de informações às diferentes esferas de governo que, no cumpri-mento das suas atribuições legais, as demandam, usualmente por intermédio de declarações e outras obrigações acessó-rias. Indubitavelmente, o custo inerente ao grande volume de documentos em papel que circulam e são armazenados, tanto pela administração tributária como pelos contribuintes, é subs-tancialmente elevado.” Isto permitirá a integração e comparti-lhamento de informações a fim de racionalizar e modernizar a administração tributária brasileira, reduzindo custos e entraves burocráticos, facilitando o cumprimento das obrigações tribu-tárias e o pagamento de impostos e contribuições, além de fortalecer o controle e a fiscalização por meio de intercâmbio de informações entre as administrações tributárias.11

Não obstante essas questões, é imprescindível para que o sistema funcione que as informações geradas e entregues por meio magnético sejam elaboradas da melhor maneira possível, para que a empresa não apresente nenhum tipo de problema fiscal originado pela má interpretação da legislação, erro no preenchimento da declaração, falta de informações complementares de outras declarações que dão suporte à Declaração Anual, fato que acontece mais freqüentemente com a Receita Federal (DIPJ, DIRF, DCTF) e com a Secreta-ria de Estado de Fazenda (GI e GIA-ICMS).

Sob este aspecto, Antonio L. Gil nos diz que: “A empatia en-tre a qualidade dos Sistemas de Informações Administrativos, Contábeis e Financeiros e a de seus correspondentes usuários é colocada como vetor subjacente a todas as demais atividades de criação e operação de sistemas computadorizados.”

4. Estudo de CasoO estudo de caso referiu-se a uma empresa que utiliza

o comércio eletrônico como um meio de concretização de vendas, o Ponto Frio – Globex Utilidades S/A.

Observamos que todas as informações quanto às vendas dependerão do tipo de sistema utilizado, do pessoal envolvi-do (recursos humanos), da segurança, do risco e do sistema de controle da empresa.

8 CRC. Auditoria em Ambiente de Internet. Coleção Seminários. São Paulo, Atlas, 2001, p. 155. 9 PADOVEZE, Clóvis Luiz. Contabilidade Gerencial. Um enfoque em sistema de informação contábil. 3a ed. São Paulo: Atlas, 2000, p.171.10 Idem, ibidem. 11 http://www.portalfiscal.se.gov.br/WebPortalFiscal/notaFiscalEletronica/materias_publicadas.jsp?news=materia1.html#noticia.


A Evidenciação da Informação Contábil com Relação à Tributação no Comércio Eletrônico: um Estudo de Caso

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Bibliografia

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Ao analisarmos as demonstrações financeiras, verificamos que com relação à apresentação sobre a operacionalidade deste tipo de venda não encontramos uma evidenciação das informações referentes às vendas na Internet.

Entendemos que ao ser executada uma auditoria operacio-nal, que pode ser realizada pela própria empresa ou até mes-mo pela auditoria independente, os parâmetros utilizados para evidenciação são do sistema de controle interno da empresa.

Isto nos chamou a atenção pelo motivo de as vendas na Internet totalizarem no ano de 2002, no primeiro semestre, R$ 48,0 milhões, com crescimento de 19,0% e participação de 3,8% no faturamento total das vendas para o consumi-dor. Para empresas, as vendas somaram R$ 146,0 milhões, com crescimento de 29,4% e participação de 11,6% no fatu-ramento. Comparando com o ano de 2005, as informações inerentes às vendas na Internet foram desconsideradas das Demonstrações Financeiras; apenas demonstram a evolu-ção e crescimento das vendas anuais.

Levando em consideração a diversificação das atividades da empresa, o percentual é considerável.

Admitindo que não existe uma legislação que oriente ou normatize a questão das vendas na Internet, o cliente tor-na-se frágil em função das condições de segurança que a empresa possa oferecer, o que não é o caso dos clientes da empresa deste estudo de caso.

Constatamos que em função da atualidade do assunto sobre vendas na Internet, está havendo uma preocupação com relação aos trabalhos realizados pelas empresas de Au-ditoria na análise e avaliação das Demonstrações Contábeis. Cabe ressaltar que não há até o momento legislação fiscal ou até mesmo uma normatização pelos Conselhos Federais e/ou Regionais sobre como proceder nos trabalhos realizados pela Auditoria Independente.

Contudo, entendemos que possivelmente deverá haver trei-namentos das empresas, dos funcionários e de todos aqueles que participam indiretamente para que a realização da opera-ção se concretize, pois é necessário que todos conheçam as vantagens e as desvantagens de comercializar pela Internet, tendo em vista que no Brasil ainda não é feito totalmente por

meios eletrônicos o atendimento da legislação fiscal.A sonegação fiscal, neste caso, está atribuída a uma série

de parâmetros que envolvem desde pessoal até sistemas de segurança. A empresa deve estar consciente de que, para se operacionalizar a atividade de prestação de serviços e ven-das, ela deverá confiar em seus controles.

5. ConclusãoDurante o desenvolvimento deste trabalho, reconheceu-

se a relevância da análise de risco e de controle para uma venda na Internet, de forma a não causar problemas fiscais.

Cabe destacar que atualmente o sistema está correlacio-nado à legislação, à nova tecnologia e aos novos tipos de investimento, ou seja, características que embora bem di-versificadas convergem em conteúdo e abrangência para o gerenciamento da gestão contábil.

Um fenômeno que está ocorrendo atualmente é o aperfei-çoamento e a certificação de sites de forma a garantir maior segurança nas vendas eletrônicas, principalmente porque até o momento ainda não existe uma legislação específica que as definam. No entanto, é muito importante que as em-presas que prestam serviços e atuam no comércio varejista exerçam essas atividades virtuais de forma que não tenham problemas com sonegação fiscal.

Cumpre ressaltar que a utilização da tecnologia da infor-mação se fundamenta na sua importância para o controle e o planejamento estratégico dentro da empresa. Embora nem sempre o assunto mereça compreensão na empresa, sob a forma de investimentos dos acionistas, com a Internet o controle interno da empresa se torna maior, principalmente quanto à segurança.

Programas de reaparelhamento da máquina governamen-tal necessários para acompanhar a evolução tecnológica e agilizar a atuação do Estado são implantados, formando profissionais especializados na utilização da tecnologia da informação para esse fim. Por este motivo, já são encontra-dos estudiosos e especialistas, principalmente em órgãos governamentais, para avaliar a metodologia utilizada, atestar e validar sistemas.



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Treinamento em Organizações Contábeis:um Elemento Estratégico para ValorizaçãoProfissional e Melhoria dos Serviços Resumo

Este trabalho tem por objetivo discutir algumas atividades relacionadas à gestão de pessoas eventualmente praticadas pela empresa prestadora de serviços contábeis, aprovei-tando o caso do Estado do Rio de Janeiro. Pretende-se (a) caracterizar o ambiente de trabalho em que as pessoas de-senvolvem suas atividades; (b) identificar características das atividades de treinamento eventualmente oferecido; e (c) tes-tar hipóteses acerca da influência de características organi-zacionais sobre as atividades de treinamento. Os resultados obtidos permitem concluir que as atividades de treinamento estão direta e positivamente associadas às características organizacionais selecionadas, destacando-se o número de empregados, a diversidade dos serviços ofertados e duas variáveis representando atenção ao mercado.Palavras-chave: Gestão de Pessoas; Treinamento; Serviços Profis-sionais; Organizações Contábeis – Rio de Janeiro.

AbstractThe main purpose of this study has been to examine

some activities related to Personnel Management eventu-ally accomplished by Accounting Firms in the State of Rio de Janeiro by (a) characterizing the workplace wherein people develop their activities, (b) identifying training activities and (c) testing a hypothesis about possible associations among characteristics and training activities. Research findings allow concluding that training activities are associated to some or-ganizational characteristics, especially size, societal standing and two variable representing attention to the market.Key words: Personnel Management; Training; Professional Servi-ces; Accounting Firms – Rio de Janeiro.

IntroduçãoA complexidade e os desafios do ambiente empresarial

geram questões que preocupam as pessoas diretamente envolvidas com os acontecimentos diários do ambiente de negócios. Deste modo, sendo os profissionais contábeis os principais gestores e controladores dos dados e informações de natureza contábil-financeira, é de esperar que eles dete-nham os conhecimentos necessários para uma prestação de serviços que atendam às expectativas dos clientes internos e externos e que minimizem a exposição a riscos relacionados ao exercício profissional.

As pessoas compõem um recurso estratégico em qual-quer organização. Assim sendo, práticas que visem assegu-

rar que os funcionários contribuam para o desempenho ex-terno da organização configuram uma questão estratégica, a despeito do desenvolvimento da tecnologia de informação e do crescimento dos serviços de alta tecnologia. (GRÖN-ROOS, 2003, p. 406-407)

O treinamento faz parte do desenvolvimento das pessoas. Em outras palavras, o treinamento é um aspecto específico do desenvolvimento pessoal. E as pessoas apresentam uma incrível aptidão para o desenvolvimento, ou seja, aprender novas habilidades, obter novos conhecimentos e modifi-car atitudes e comportamento. E uma aptidão permite uma formidável ampliação da competência profissional de cada pessoa. A aptidão para o desenvolvimento pode e deve ser incrementada para o proveito de ambas as partes: pessoas e empresa (CHIAVENATO, 2005, pp. 157-158).

Os pressupostos essenciais desta pesquisa são que a diferenciação na prestação de serviços e o sucesso das or-ganizações contábeis estão associados ao desempenho e à capacitação profissional de seus funcionários. Estes pres-supostos encontram suporte empírico na literatura interna-cional consultada.

O objetivo da pesquisa é examinar algumas atividades relacionadas à gestão de pessoas no ambiente de serviços profissionais, aproveitando dados primários levantados so-bre sociedades e escritórios contábeis localizados no Estado do Rio de Janeiro. O estudo procura conhecer como essas organizações se estruturam e praticam atividades relaciona-das à gestão de pessoas, em especial no que se refere ao treinamento da equipe, investigando as relações entre aque-las atividades e certas características organizacionais, tais como tamanho ou o local em que está sediada.

A discussão aqui realizada se propõe a contribuir para a convergência das boas práticas de gestão de pessoas em am-biente de serviços, bem como para os objetivos de excelência na prestação de serviços pelas organizações contábeis.

O trabalho está organizado em quatro seções, que se se-guem a esta introdução. Na primeira, a resenha da literatura indica a fundamentação teórica do estudo. A metodologia adotada aparece na segunda seção, enquanto na terceira

Manoel Severino de JesusRio de Janeiro – RJProfessor da UFF1

Mestre em Ciências Contábeis – UERJ2

[email protected] ou [email protected]


1 UFF – Universidade Federal Fluminense – CEP 24.040-110 – Niterói – RJ.2 UERJ – Universidade do Estado do Rio de Janeiro – CEP 20.559-900 – Rio de Janeiro – RJ.



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são apresentados os resultados do estudo. As conclusões, na quarta seção, completam o texto.

1. Resenha da Literatura Nesta seção se expõem os fundamentos teóricos da pes-

quisa. As três subseções abordam a gestão de pessoas. A primeira, o caso geral das prestadoras de serviços profissio-nais, entre os quais se incluem os serviços contábeis, que são revistos na subseção seguinte. A terceira e última sub-seção destaca alguns aspectos divulgados na pesquisa do CFC (1996) sobre o caso brasileiro.

1.1. Empresas prestadoras de serviços profissionaisAs grandes transformações ocorridas em todas as pro-

fissões levaram muitas empresas prestadoras de serviços profissionais a procurar novos caminhos. As profissões tra-dicionais enfrentam uma acirrada concorrência não apenas entre seus membros, mas também entre as diversas áreas. Algumas das grandes mudanças enfrentadas pelos profis-sionais, nos últimos anos, estão relacionadas a (1) contínua revisão do ambiente jurídico e ético, (2) oferta excessiva de profissionais, (3) indefinição dos limites entre os serviços pro-fissionais, (4) crescente insatisfação com os profissionais, e (5) tecnologias rapidamente mutáveis. Em decorrência des-sas mudanças, muitas profissões se surpreendem repenti-namente em um ambiente de intensa competição (BLOOM; HAYES; KOTLER, 2002, pp. 1-5).

Para ANDRADE e ROSSETI (2005, p. 185), os impactos da Lei Americana Sarbanes-Oxley e de mudanças nelas ins-piradas e por ela exigidas na legislação de outros países, incluindo o Brasil, têm sido expressivos. Mudanças como estas exigem Contadores adequadamente qualificados para atender às necessidades do mercado e com isso ampliar o leque de serviços ofertados. Em situações semelhantes, as empresas que investem continuamente em treinamento, pro-vavelmente, obterão melhores resultados.

Para BATESON e HOFFMAN (2001, pp. 178-179), em-presas que usam estrategicamente políticas de gestão de recursos humanos vêem o treinamento como uma via para melhor desempenho competitivo.

Para as organizações prestadoras de serviços profissio-nais, as vendas realizadas por contatos pessoais são pro-vavelmente o mais importante de todos os instrumentos disponíveis no mix promocional. Por intermédio dos conta-tos pessoais, o profissional poderá conhecer, convencer e tranqüilizar os clientes, existentes ou potenciais (BLOOM, HAYES e KOTLER, 2002, p. 37). Apesar disso, o treinamen-to em marketing ou vendas não é comum na empresa de serviços “técnicos”.

Para ZEITHAML e BITNER (2003, p. 271), empresas bem-sucedidas investem intensamente em treinamento e asseguram-se de que o programa atenda às metas e às es-tratégias do negócio. Além disso, uma empresa com empe-nho estratégico no desenvolvimento das habilidades e dos conhecimentos de seus empregados ganha reputação por investir nas pessoas e obtém os devidos benefícios (BERRY e PARASURAMAN, 1992, p. 190).

Algumas empresas consideraram o desenvolvimento das habilidades e dos conhecimentos dos empregados como

eventual (um curso de uma semana, um seminário anual), em vez de um processo contínuo. Funcionários que prestam serviços precisam aprender continuamente, pois o aprendi-zado proporciona segurança e confiança, sendo uma força motivadora e uma fonte de auto-estima (BERRY e PARASU-RAMAN, 1992, pp.187-188).

1.2. Treinamento em organizações contábeisNo que diz respeito ao treinamento de profissionais con-

tábeis, a literatura, tanto nacional quanto internacional, não tem dedicado muito espaço ao tema. Isto é surpreendente, na medida em que, já no início do século XX, LUMAN (1911) defendia a importância do treinamento em Contabilidade.

Em meados do século passado, ARCHED (1950) abordou questões relacionadas ao treinamento de novos contadores. Logo depois, KURLANDER e BATTISTA (1960) discutiram especificamente programas de treinamento formal e informal em organizações contábeis, enquanto PITTS (1962) discor-reu sobre diversos aspectos de programas de treinamento voltados para trainees.

Atualmente, a literatura tem produzido trabalhos acerca de várias questões envolvendo os Contadores: tais pesqui-sas se referem, de modo geral, a motivação, profissionalis-mo, estresse, sobrecarga de trabalho, entre outras.

No que se refere a aspectos relacionados à carga de tra-balho sazonal do contador, ALMEIDA (2003, pp. 156-157), ao abordar aspectos relacionados ao planejamento de auditoria, constata que, no Brasil e em vários países, a maioria das em-presas encerra seu exercício social em dezembro de cada ano. Isto faz com que haja concentração e acúmulo de servi-ços de auditoria externa nos três meses seguintes a dezembro (busy season), enquanto nos outros meses do ano (abril a de-zembro) essas empresas passam por certa ociosidade.

SWEENEY e SUMMERS (2002), ao abordarem a sobre-carga de trabalho no período de alta temporada de serviços contábeis, relatam que a carga de trabalho escalada durante o período de pico (busy season) do profissional de contabi-lidade é um fator grandemente responsável pela exaustão e estresse do funcionário.

1.3. A pesquisa do Conselho Federal de ContabilidadeEm 1996, o Conselho Federal de Contabilidade – CFC

– publicou os resultados de uma pesquisa cujo objetivo geral foi definir o perfil socioeconômico e cultural do contabilista brasileiro, bem como indicativos para orientar a atuação da-quela autarquia federal.

Em termos gerais, o campo de atividades do contabilis-ta brasileiro estava, então, delimitado em função do porte da empresa, da natureza jurídica e do ramo de atividade, bem como das condições de trabalho e da complexidade da legislação.

Dentre as inúmeras questões, ao abordar quais as áreas de interesse para fins de treinamento, a pesquisa verificou que os contabilistas deram preferência a programas que capacitam para atendimento ao mercado: é o caso dos trei-namentos sobre imposto de renda (pessoa física e jurídica), sobre informática para a área contábil, legislação tributária, legislação fiscal, contabilidade de custos, auditoria e contabi-lidade pública, nesta ordem.


Manoel Severino de Jesus

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2. Metodologia AdotadaNesta seção serão descritos os passos metodológicos

adotados no desenvolvimento da pesquisa. Nas subseções são discutidas, nesta ordem, a questão e a hipótese da pes-quisa; o universo e a amostra; as variáveis utilizadas e a co-leta de dados; o tratamento estatístico adotado; e as limita-ções do estudo.

2.1. Questões e hipóteses da pesquisaEsta pesquisa investiga se características organizacionais

aqui separadas em demográficas, operacionais e de orien-tação para o mercado influenciam ações relacionadas ao treinamento de pessoal. Com esta finalidade, a questão da pesquisa pode ser sintetizada na seguinte pergunta:

As características organizacionais influenciam a oferta de treinamento?

Para responder a esta pergunta, será proposta e testada uma hipótese que expressa possíveis associações entre, de um lado, características das organizações contábeis amostradas – a saber, natureza (escritórios ou sociedades), tamanho de acordo com o número de empregados (“peque-na”, “média” ou “grande”), localização (“no Rio” ou “fora do Rio”), idade (“mais velhas” ou “mais novas”), amplitude do leque de serviços (“poucos serviços” ou “muitos serviços”), amplitude dos temas analisados em pesquisas de mercado (“menos temas” ou “mais temas”), monitoramento da con-corrência (“menor monitoramento” ou “maior monitoramen-to”) e; de outro lado, a intensidade de atividades de treina-mento.

A hipótese de pesquisa a ser testada é:A oferta de treinamento é influenciada por características organizacionais tais como natureza, tamanho, localização, idade, leque de serviços, temas analisados e monitoramen-to da concorrência.

Em termos estatísticos, a hipótese nula associada pode ser escrita como:

H0: A oferta de treinamento não está associada a carac-terísticas organizacionais tais como natureza, tamanho, localização, idade, leque de serviços, temas analisados e monitoramento da concorrência.

Sete sub-hipóteses podem ser especificadas a partir da hipótese nula, uma para cada característica que se queira considerar. Por exemplo,

H0-1: A oferta de treinamento não está associado à nature-za da organização contábil.

Na verdade, a oferta de treinamento, nas organizações contábeis pesquisadas, poderia ser representada por duas variáveis dependentes distintas. A primeira, relativa à exis-tência de treinamento na organização, foi levantada, na pesquisa, por intermédio da pergunta: “Esta empresa/es-critório oferece treinamento para seus funcionários ou ge-rentes?” A segunda variável, que indica a intensidade do treinamento por intermédio do número de tipos de treina-mento oferecidos aos funcionários e gerentes, foi constru-ída pela soma lógica das alternativas dicotômicas (marcar ou não) à pergunta: “Que treinamento os funcionários ou gerentes recebem com maior freqüência?” Neste estudo, consideramos apenas a segunda formulação. A primeira requer a aplicação de regressão logística e será abordada em outro trabalho.

GOODE e HATT (1972, pp. 89-96), ao discutirem as características de uma hipótese destinada a traduzir uma pergunta de pesquisa, listam alguns critérios, dos quais vale destacar os requisitos de que a hipótese (a) deve, preferencialmente, ter contrapartida (operacionalização) empírica e (b) deve ser relacionada com teorias existentes. Na literatura resenhada não foi possível detectar “teorias” relacionando essas sete variáveis à oferta de treinamento em empresas de serviços contábeis. Como em CHENG e HO (1998, p. 314), a inclusão das variáveis independentes e sua relação com a hipótese obedeceram à lógica de seu efeito esperado.

De fato, considerando a literatura em outras áreas, po-dem-se esperar certas associações entre as variáveis en-volvidas. Variáveis demográficas organizacionais são tradi-cionalmente usadas em pesquisas relacionadas à gestão de pessoas com o objetivo de verificar associações com ou-tras variáveis relacionadas ao objeto do estudo. Por exem-plo, REID e HARRIS (2002), WESTHEAD (1998) e GOETZ, MORROW e McELROY (1991) relatam suas pesquisas acerca de treinamento em que utilizaram variáveis demo-gráficas, tais como: idade, localização e tamanho, para ca-racterizar as organizações estudadas.

2.2. Universo e amostraO universo da pesquisa é o conjunto das sociedades e

escritórios contábeis, na situação de ativos, regularmente inscritos no CRC-RJ até outubro de 2002. Uma amostra de conveniência foi obtida do universo, contendo 1.804 socie-dades e 1.466 escritórios, num total de 3.270 respondentes, representando 95% e 90% dos respectivos totais do univer-so. Considerando os custos de postagem e resposta, bem como o tempo de reação dos respondentes, esse número foi considerado aceitável, especialmente no que diz respeito à taxa esperada de resposta para este tipo de coleta. A amos-tra efetiva, objeto desta pesquisa, foi constituída a partir de respostas obtidas dos questionários enviados e relacionadas ao tema em discussão.

2.3. Operacionalização das variáveis e coleta de dadosNesta pesquisa, usa-se a expressão “organização con-

tábil” com o mesmo significado adotado pelo Conselho Fe-deral de Contabilidade – CFC (1999, p. 3), em particular no que se refere ao uso dos termos “sociedade/empresa” ou “escritório”.

As variáveis utilizadas para representar os atributos or-ganizacionais são de vários tipos, conforme indica o Qua-dro 2.1. As variáveis qualitativas, chamadas dummies, são um artifício para permitir a inclusão, no modelo de regres-são, de variáveis que, normalmente, não são quantificadas — tais como sexo, religião ou cor —, mas que influenciam o comportamento da variável a ser explicada. Por exem-plo, uma variável dummy assume valores numéricos para indicar ausência ou presença (ou posse) de um atributo dicotômico. Nesta pesquisa, o uso das variáveis dummies — por exemplo, resposta “não” (0) ou “sim” (1) — possi-bilitou a operacionalização de várias dicotomias, não so-mente nos testes de hipóteses, como também no cálculo das freqüências.


Treinamento em Organizações Contábeis: um Elemento Estratégico para Valorização Profissional e Melhoria dos Serviços

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Quadro 2.1 Variáveis da Pesquisa

Nome Usada como Definição Escopo

Número de tipos de treinamento

Dependente numérica

Soma das dummies “tipos assinalados”

Intensidade de treinamento

Natureza da organização

Independente dummy

Sociedade = 1; escritório = 0

Demográficas

Tamanho da organização

Independente numérica

Número de empregados

Local Independente dummy

Cidade do Rio de Janeiro = 1; Fora do Rio = 0

Idade da organização


Anos desde a fundação

Leque de Serviços Independente numérica

Soma das dummies “serviços” Operacional

Temas pesquisados sobre mercado


Soma das dummies “temas assinalados”

Orientação para o MercadoMonitoramento da

concorrência Independente numérica

Soma das dummies “formas de monitoramento assinaladas”

A coleta de dados foi realizada por meio de um questioná-rio auto-administrado, remetido por via postal e apoiado pelo CRC-RJ. Os questionários foram postados por intermédio do CRC-RJ, em outubro de 2002, em envelope timbrado contendo envelope franqueado para resposta e, ainda, uma carta, assina-da pelo presidente do CRC-RJ, remetida para os respondentes como atestado da importância da pesquisa. As respostas foram aceitas até dezembro de 2002, e no total foram recebidos 697 questionários, dos quais 695 foram considerados válidos.

2.4. Tratamento e análise dos dadosDos 695 questionários válidos, 531 foram finalmente se-

lecionados, tendo em vista a conveniência de eliminar da-dos relativos a organizações contábeis que responderam não ter empregados, não ter clientes ou estarem fechadas. Do questionário elaborado, foram selecionadas 13 pergun-tas, todas relacionadas à gestão de pessoas. Na literatura nacional resenhada, não foi possível descobrir nenhuma pesquisa semelhante.

As tabelas de freqüências, algumas medidas de posição para dados agregados, bem como os testes de hipóteses, foram processados com a utilização do pacote estatístico denominado SPSS for Windows — versão 11.0. Os resulta-dos foram analisados em duas fases. No primeiro momento, o perfil dos respondentes foi delineado com base nas freqü-ências relativas, médias, medianas e modas. No segundo momento, dada a natureza das variáveis utilizadas, foram estimadas duas equações de regressão linear múltipla para testar a hipótese nula por meio das associações estatis-ticamente significativas entre as variáveis dependentes e independentes.

Um teste de hipótese é uma regra de inferência para re-jeitar ou não rejeitar uma hipótese estatística com base em informação amostral. A partir de um teste de hipóteses, reali-zado com dados amostrais, pode-se inferir acerca da popula-ção (FONSECA e MARTINS, 1996, pp. 198-199).

A literatura internacional relata pesquisas nas quais ques-tões relacionadas a treinamento foram analisadas por inter-médio da análise de regressão. Por exemplo, REID e HARRIS

(2002) analisaram os fatores determinantes do treinamento em pequenas e médias empresas na Irlanda do Norte; ALTONJI e SPLETZER (1991) estudaram a associação entre treinamento e características do empregado e do trabalho; WESTHEAD (1998) discutiu aspectos relacionados a treinamento formal patrocinado pelos empregadores; e CHIABURU e TEKLEAB (2005) investigaram os antecedentes pessoais e contextuais da eficácia de programas de treinamento.

2.5. Limitações da pesquisaDevido ao processo de coleta postal, a amostra não foi

aleatória. Apesar de todos os cuidados, a amostra efetiva re-presentou apenas 23% da amostra originalmente escolhida.

Há ainda que considerar, a título de limitação metodoló-gica, o fato de que o questionário — apesar de abrangente — não tratou somente de gestão de pessoas, nem explorou questões mais específicas nessa área. Por exemplo, na pre-sente pesquisa deixou-se de analisar aspectos relacionados a treinamento interno e externo (cf. BUSHARDT, FrEtwell e CUMBEST, 1994), aos gastos com treinamento (cf. REID e HARRIS, 2002, ou Van BUREN e KING, 2000), à educação continuada ou aos critérios de seleção para receber treina-mento. Também não se faz referência à questão da eficácia do treinamento (CHIABURU e TEKLEAB, 2005).

A despeito de não haver estudos semelhantes sobre em-presas contábeis no Brasil, já que a pesquisa do CFC (1996) se restringiu a registrar resultados descritivos, há que reco-nhecer a limitação decorrente de que os dados foram cole-tados em 2002, o que recomenda cautela na avaliação dos resultados aqui obtidos.

Finalmente cabe observar que a variável dependente escolhida poderia assumir apenas valores entre 1 e 18 (ta-manho do leque de serviços). Assim, seria melhor, na esti-mação, recorrer a procedimentos que levassem em conta a situação de “variável dependente limitada” (Kennedy,1988, p. 249-262) ou de “variável dependente politômica ou ordena-da” (ibid., pp. 235-236).

3. ResultadosNesta seção, são apresentados os resultados da pesqui-

sa. Na primeira subseção, estão os resultados de natureza mais descritiva. Na segunda, são analisados os resultados da estimação das equações de regressão.

3.1. Indicadores descritivosDas organizações analisadas (531), os escritórios repre-

sentaram 39,4% das respostas válidas e as sociedades, 60,6%. Em termos de tamanho, de acordo com o número de empregados (GOETZ, Jr.; MORROW e McELROY, 1991, p. 162), as organizações foram divididas em três classes: pe-quenas (93,6%), médias (4,9%) e grandes (1,5%). O número médio de empregados foi calculado em 5,93, e a mediana, igual a 4. A maioria das respondentes (a moda) possui 2 em-pregados. A idade das organizações respondentes (n = 463) variou entre 1 e 56 anos (1947 a 2002), sendo a média de 16 anos, e a mediana, igual a 13. A maioria das respondentes (61,5% das respostas válidas) fica localizada na cidade do Rio de Janeiro, enquanto as demais (38,5%) estão distribuí-das pelos demais municípios do Estado.



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Na Tabela 3.1 são apresentadas informações acerca do papel do empregado na oferta de novos serviços. Percebe-se que, nas organizações respondentes, informações oriun-das dos empregados têm reduzida participação — cerca de 7% —, não obstante o fato de que, normalmente, os colabo-radores internos representam fonte importante para a imple-mentação de novos serviços.

Tabela 3.1 Origem da Criação de Novos Serviços

Origem Respostas (n = 517)Solicitação da clientela 83 (16,1%)Pesquisa de mercado 75 (14,5%)Legislação 61 (11,8%)Informação/sugestão de funcionário 37 ( 7,2%)Consultores 12 ( 2,3%)

Nesta pesquisa foram obtidas informações acerca do mix de serviços ofertados pelas organizações pesquisadas. Dentre o leque de serviços ofertados aos clientes, poucas organizações oferecem serviços tais como planejamento fiscal, concentrando suas ofertas em serviços relacionados ao cumprimento de aspectos legais. Vale observar, no que se refere ao planejamento fiscal, que a oferta deste serviço pode ser bem aceita pelos clientes, dada a relevância da car-ga tributária sobre os negócios em geral.

Em outra questão, a respondente deveria indicar se ofe-recia ou não treinamento para seus funcionários ou geren-tes. Do total de respondentes (531), 69,5% afirmaram posi-tivamente quanto a oferecer treinamento. Não obstante, nas respostas a uma posterior questão de verificação, somente 46,4% das organizações declararam oferecer treinamento como um tipo de suporte aos seus funcionários e gerentes.

O tema dos treinamentos oferecidos pelas respondentes pode ser apreciado na Tabela 3.2. A partir dessas respostas, percebe-se uma convergência entre o tema de treinamento mais freqüente – legislação, com 48,3% – e o serviço mais ofertado – imposto de renda para pessoa jurídica.

Tabela 3.2 Temas dos Treinamentos

Área / Assunto Respostas (n= 528)Legislação 255 (48,3%)Informática aplicada à Contabilidade 234 (44,3%)Capacitação em contabilidade 216 (40,9%)Atendimento a clientes 135 (25,6%)Motivação 100 (18,9%)Pacotes financeiros 6 (1,1%)Vendas 4 (0,8%)

Na Tabela 3.3 são apresentados alguns tipos de suporte oferecidos ao exercício profissional de empregados e geren-tes. O fato de as organizações pesquisadas oferecerem, em sua maioria, um ambiente físico adequado, de delegarem poder para resolução de problemas e de realizarem treina-mento configura resultado positivo e relevante. Por outro lado, é médio o percentual de organizações que oferecem suporte sob a forma de laptops e softwares, o qual alcançou quase 24%. Talvez se possa dizer, ademais, que o percen-tual ficou aquém do esperado, na medida em que este tipo de ferramenta é importante para profissionais contábeis, que necessitam acessar banco de dados, gerenciar informações

contábeis, e exercem atividades de auditoria e consultoria; visto que tais recursos proporcionam mobilidade e maior efi-ciência na resolução de problemas.

Tabela 3.3 Suporte Oferecido a Funcionários e Gerentes

Sob a forma de Respostas (n= 521)Ambiente físico adequado 375 (72,0%)Autonomia para resolução de problemas 280 (53,7%)Treinamento 242 (46,4%)Informática (laptops, softwares etc.) 124 (23,8%)Prêmios (dinheiro, viagens etc.) 81 (15,5%)Manuais padronizados para lidar com clientes

76 (14,6%)

Telefones / faxes exclusivos 68 (13,1%)Brindes 50 (9,6%)Material promocional 36 (6,9%)Cadastro para prospecção de clientes 18 (3,5%)Reuniões de vendas 16 (3,1%)

Apesar de a maioria das respondentes ter sido classifi-cada como organizações contábeis de pequeno porte, são relevantes os percentuais daquelas que dispõem de ambien-te físico adequado, que delegam poder e que proporcionam atividades de treinamento a seus colaboradores.

Uma pergunta buscou verificar se as organizações ana-lisadas têm procurado conhecer temas atuais e relevantes para a continuidade do negócio, tais como: satisfação do cliente, tamanho do mercado, análise da concorrência, pes-quisa de mídia, análise de vendas e parcelas do mercado, e diferenciação de serviços. Foi constatado que, entre 518 res-pondentes, 176 (34,0%) analisaram um tema; 181 (34,9%), dois temas; e 94 (18,1%), três temas; perfazendo um total de 451 (87%) de empresas que procuraram conhecer as condi-ções de seus mercados.

Os números da Tabela 3.4 mostram informações acerca do papel do empregado no monitoramento da concorrência. Pelo que se vê, o funcionário tem papel importante, seme-lhante ao das pesquisas de mercado, ambos bem menos re-levantes do que o papel desempenhado pelos clientes.

Tabela 3.4 Monitoramento da Concorrência

Instrumento Respostas (n = 519)Informações dos clientes 346 (66,7%)Informações dos empregados 129 (24,9%)Pesquisas de mercado 105 (20,2%)Imprensa 74 (14,3)Consultoria 15 (2,9%)

No momento da entrega dos serviços, podem ocorrer inte-rações proveitosas – para o cliente e, principalmente, para a organização contábil. Na Tabela 3.5 são apresentados os da-dos correspondentes. Não obstante a maior (88,5 %) conve-niência de utilizar o mensageiro (office-boy), a disponibilidade para que, eventualmente, o contabilista visite o cliente – para entrega de relatórios, demonstrações contábeis ou outros do-cumentos – pode representar uma forma de melhorar o rela-cionamento empresa-cliente e de diferenciar o serviço, na me-dida em que, nesses encontros, o cliente pode dirimir dúvidas, adquirir outros serviços, realizar sugestões e, eventualmente, registrar insatisfação em relação a algum serviço prestado.



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Tabela 3.5 Recebimento de Dados e Entrega de Serviços

Interface Respostas (n = 529)Office-boy 468 (88,5%)Cliente 92 (17,4%)Contabilista 88 (16,6%)Serviços de entrega 43 (8,1%)

Quando foi perguntado se o contabilista acompanhava o cliente para resolver problemas perante órgãos públicos, dos 529 respondentes, 497 (94%) afirmaram prestar esse tipo de assessoramento. Neste sentido, a amostra confirma a con-duta esperada para estes profissionais.

Os dados tabulados na Tabela 3.6 revelam as maneiras utilizadas pelas organizações amostradas para equacionar o excesso de trabalho durante o período de alta temporada de serviços – no Brasil, o primeiro trimestre do ano. Pode-se constatar a preferência dos respondentes em fazer uso de trabalho extraordinário (61%), seguida da contratação adicio-nal, em percentual já bem menor (34 %). Com relação a este aspecto, eventualmente os interesses do empregado e da organização podem tornar-se conflitantes, acarretando des-motivação, estresse e insatisfação no trabalho.

Tabela 3.6 Decisões em Função de Excesso Sazonal de Trabalho

Decisões Respostas (n = 506)O pessoal existente faz horas-extras 310 (61,3 %)Contratamos pessoal adicional 170 (33,6%)Priorizamos os clientes especiais 125 (24,7%)Recusamos trabalho 47 (9,3%)Cobramos preços diferentes para desestimular os retardatários

21 (4,2%)

3.2. Teste das hipótesesNesta subseção, são apresentados os resultados da esti-

mação das equações de teste por meio de duas especifica-ções alternativas. Na primeira, são consideradas apenas as variáveis demográficas (Tabela 3.7); na segunda são consi-deradas em conjunto as variáveis demográficas, operacio-nais e de orientação para o mercado (Tabela 3.8).

Os números da Tabela 3.7, que se referem apenas a va-riáveis demográficas, sugerem que tais variáveis têm bai-xíssimo poder explicativo para explicar o comportamento da intensidade do treinamento oferecido. No entanto, o teste F indica que, simultaneamente, as variáveis são significativas. Individualmente, apenas a variável “tamanho” foi significativa para esta amostra de organizações contábeis escolhidas.

Tabela 3.7 Resultado da Regressão Múltipla – Demográficas *

Variáveis CoeficientesCoef. Padron. (beta)

Signif.

Constante 1,716 ,000NATBOOLE -,122 -,035 ,494Nº Empregados -,053 ,257 ,000Local ,165 ,048 ,332IDADEMPR -,010 -,074 ,118

(*) Adj. R2 = 0,055; F= 7,671; p < 0,1%

Ao analisar os dados da Tabela 3.8, que considera todas as variáveis independentes, pode-se observar que a equação de regressão tem razoável poder explicativo, considerando que se trata de uma cross section de empresas. O teste F

indica que, simultaneamente, as variáveis são significativas. Agora que foram consideradas todas as variáveis disponí-veis, apareceram outras influências significativas além do ta-manho, a saber, a variável operacional (o tamanho do leque de serviços) e as duas variáveis de mercado – o número de temas analisados e o número de formas de monitoramento de concorrentes.

Uma vez que os coeficientes não-padronizados são afe-tados pela unidade de medida, vale observar, por meio dos coeficientes beta (KENNEDY, 1998, p. 406), a importância da diversidade de “tarefas” – expressa na diversidade do leque de serviços – para a equação estimada.

Tabela 3.8 Resultados da Regressão Múltipla – Todas as variáveis *

Variáveis CoeficientesCoef. Padron. (beta)

Signif.

Constante -,528 ,094Natboole -,262 -,075 ,126Leque de serviços ,148 ,276 ,000Temanali ,263 ,175 ,001Nº empregados ,027 ,131 ,006Monitora ,192 ,120 ,017Local ,080 ,023 ,622Idadempr -,045 -,033 ,461

(*) Adj. R2 = 0,206; F= 17,232; p < 0,1%

Os sinais dos coeficientes das variáveis correspondem à expectativa, permitindo inferir que, quanto mais serviços ofertados, mais temas analisados, mais monitoramento da concorrência e maior número de empregados, mais treina-mento ocorrerá.

Em ambas as equações estimadas, verificou-se que a va-riável (demográfica) “tamanho” (medido pelo número de em-pregados) desponta como significativa, concluindo-se que se trata de uma variável explicativa robusta e importante. Este resultado é “natural” e esperado no sentido de que a popula-ção de empregados representa, potencialmente, a demanda por treinamento em uma empresa. Vale lembrar que o fato de o tamanho poder ser (como que ambiguamente) entendido neste sentido de “demanda potencial” é típico em contextos, como este em que se trabalha, de estimação de uma “for-ma reduzida”, que mostra apenas (uma das) variáveis en-dógenas como solução, expressa em função das variáveis predeterminadas, de um sistema de equações (PINDYCK e RUBINFLED, 1991, pp. 290-292); neste caso, um sistema de oferta e demanda de treinamento.

A reação positiva e significativa da intensidade de treina-mento a condições de mercado e a requisitos operacionais (decorrentes da diversidade dos serviços oferecidos) cons-titui uma contribuição específica deste trabalho ao entendi-mento da gestão de pessoas em organizações contábeis no Rio de Janeiro.

4. ConclusõesAo longo do texto, discutiram-se aspectos relacionados a

treinamento em organizações prestadoras de serviços profissio-nais. Especificamente, foram apresentados e analisados alguns temas relativos aos serviços profissionais de contabilidade, situ-ando atividades de treinamento em um contexto de melhoria do desempenho pessoal e profissional do contabilista, em especial



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no que se refere à oferta de atividades de treinamento.Ao proceder à revisão da literatura, foi observado como

é reduzido o número de pesquisas, recentes ou não, que abordam especificamente questões relacionadas ao treina-mento para o profissional de contabilidade. Espera-se que este trabalho tenha contribuído para estimular a discussão a respeito.

Os resultados obtidos na pesquisa permitem concluir a existência de associações entre atividades de treinamento e algumas características das organizações estudadas, con-

forme postulou a hipótese de pesquisa. A análise dos resultados das regressões indicou que, no

conjunto, as variáveis independentes selecionadas explicam melhor as atividades de treinamento do que as variáveis de-mográficas de forma isolada.

Finalmente, verificou-se que o “tamanho” foi importante e significativo nas duas versões testadas, confirmando o im-pacto da demanda por treinamento na intensidade da ofer-ta destas atividades (medida pelo número de treinamentos oferecidos).

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João Antonio da Silva CardosoRio de Janeiro – RJMestre em Sistema de Gestão pela UFF/LATEC1

[email protected]

José Rodrigues de Farias FilhoRio de Janeiro – RJProfessor da UFF1

Doutor em Engenharia de Produção pela UFRJ2

Professor da Universidade Federal [email protected]

Munique Maria da Silva CardosoRio de Janeiro – RJAdvogada Auditora Ambiental pela Stat-a-Matrix e RABMestranda em Sistema de Gestão Ambiental pela UFF1

[email protected]

Ricardo M. DeiroRio de Janeiro - RJMestre em Sistema de Gestão pela UFF1

Ualison R. OliveiraRio de Janeiro - RJDoutorando em Engenharia de Produção pela UNESP3

Mestre em Sistema de Gestão pela UFF1

on the subject and the absence of leadership that values and motivates heterogeneity of cultures and experiences.

Our research has been motivated by our belief in cultural diversity as a value-adding instrument for companies and the possibility to maximize bottom-line results from the benefits it creates, as well as the different ways to implement such a system while minimizing its most common obstacles.Key words: diversity management; innovations; competitiveness; people.

IntroduçãoNos últimos cinqüenta anos de civilização tivemos um avanço

tecnológico maior que em toda era anterior, e esse crescimento tem se dado de forma exponencial, ou seja, é maior a cada dia. As empresas estão em seu maior nível de concorrência, pois

Artigo recebido em 1º/11/2006 e aceito em 27/04/2007.

Gestão da Diversidade: uma Gestão Necessária para Estimular a Inovação e Aumentar a Competitividade das Empresas de Contabilidade e AuditoriaResumo

Em um ambiente de grande competitividade que impõe às empresas de contabilidade e auditoria novos desafios e demandas, a produtividade, a inovação e o compromisso social são exigências que estão na ordem do dia, como re-quisitos para o sucesso e para a sustentabilidade dos ne-gócios. Dessa forma, cada vez mais a diversidade tem sido estimulada pelas organizações, e os motivos vão desde a responsabilidade social até a tentativa de tornar o ambiente mais inovador, pela aglutinação de perfis, formações, raças, orientações, idades, gêneros e experiências diferentes.

Há muitas formas de trabalhar a Gestão da Diversidade dentro de uma empresa; no entanto, as organizações que im-plantam esta gestão encontram muitas dificuldades para a sua aceitação, principalmente por causa da falta de envolvimento de todos os funcionários, por falta de ciência deles sobre o assunto e por falta de uma liderança que aprecie e motive a heterogeneidade de culturas e experiências das pessoas.

Nossa crença na diversidade cultural como valor para as organizações e para a sociedade, com a possibilidade de maximizar os resultados através de diversos benefícios com sua implantação, bem como as maneiras de implantar esse sistema de forma a minimizar suas dificuldades, nos motivou a realizar a pesquisa sobre o tema em questão.Palavras-chave: gestão da diversidade; inovação; competitividade; pessoas.

AbstractIn a highly competitive environment that presents auditing

and accounting firms with new challenges and demands, pro-ductivity, innovation and social responsibility are essential re-quisites for successful and continued business. In this sense, companies have stimulated diversity for reasons that range from social responsibility to the attempt to leverage from the different perspectives, backgrounds and experiences diffe-rent individuals bring.

There are different ways to manage diversity within a com-pany. However, companies that emphasize diversity encoun-ter difficulties in its acceptance in the firm due to lack of invol-vement of a majority of the employees, their lack of knowledge

1 UFF/LATEC – Universidade Federal Fluminense/Laboratório de Tecnologia – CEP 24.020-005 – Niterói – RJ2 UFRJ – Universidade Federal do Rio de Janeiro – CEP 22.290-240 – Rio de Janeiro – RJ3 UNESP – Universidade Estadual Paulista – CEP 01.049-010 – São Paulo – SP



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Pensar Contábil, Rio de Janeiro, v.8, n. 31, p. 5 - 11, fev./mar. 2006

tecnologia, produtos e serviços nunca foram tão semelhantes. A globalização impôs um ritmo acelerado às informações, que facilmente fluem pelas fronteiras internacionais.

Nos tempos atuais, as empresas estão ampliando a sua visão e atuação estratégica e estão percebendo que todo processo produtivo somente se torna viável desde que haja a participação das pessoas como parceiras das organiza-ções. Como tais, elas são fornecedoras de conhecimentos e habilidades, sendo o principal agente para essa expansão a capacidade criativa e inovadora das pessoas.

A chave do sucesso e competência das empresas está nesta nova fronteira, que é o comportamento das pessoas, ou seja, a vantagem competitiva das empresas está na ma-neira de utilizar o conhecimento das pessoas e colocá-lo efi-cazmente em ação na busca de soluções satisfatórias e de novos produtos e serviços inovadores.

O desafio fundamental que os líderes empresariais en-frentam é criar uma cultura corporativa que apóie e encoraje todos os empregados a alcançar seus mais profundos níveis de produtividade e criatividade, encontrando realização pes-soal por meio do trabalho. Quando as pessoas encontram significado no trabalho, naturalmente encontram seus mais profundos níveis de criatividade.

Vários aspectos e situações influenciam para que as orga-nizações tenham um clima organizacional favorável à criati-vidade, tais como necessidades de segurança e fisiológicas das pessoas satisfeitas, ambiente de trabalho agradável, re-conhecimento, gestão participativa, comunicação eficiente e eficaz, liderança, entre outros; porém queremos neste artigo dar ênfase a um assunto que tem sido pouco abordado e que acreditamos ser primordial para um ambiente propenso à criatividade e à inovação: a gestão da diversidade.

São muitos os fatores que se somam para fazer de cada um de nós um ser único, e, ao mesmo tempo, parte de uma comunidade interdependente — experiências profissionais, bagagem educacional, estilo de trabalho, aspirações de car-reira, valores familiares, comunidades da infância, os livros que lemos, as pessoas que conhecemos etc. Muitos fatores contribuem para moldar as nossas perspectivas individuais. Juntar todas essas perspectivas para resolver um problema, criar algo ou agarrar uma oportunidade é o que julgamos ser gerenciar a diversidade entre as pessoas.

Ao levar em conta a complexidade existente no mundo, a prática da valorização da diversidade estimula a interação entre pessoas diferentes, proporcionando a troca de expe-riências e o enriquecimento de cada indivíduo que constitui o grupo. Esse tipo de interação propicia o desenvolvimento de idéias inovadoras, porque amplia o diálogo e promove as complementaridades entre as pessoas, gerando posturas in-clusivas e, conseqüentemente, mais flexíveis e criativas. É do confronto de diferentes pontos de vista que nascem projetos originais, pois, quando as pessoas colaboram entre si, com seus diferentes olhares sobre o mundo, elas criam ambientes para enxergar novas possibilidades de crescimento.

O objetivo desse artigo é demonstrar que, ao valorizarem a Gestão da Diversidade como uma componente importan-te, as empresas de contabilidade e auditoria poderão utilizar melhor os recursos internos de que dispõem, incentivando a inovação e melhorando a produtividade.

A abordagem sugerida para esse estudo prevê todos os efeitos potenciais que devem ser entendidos com foco no entendimento das circunstâncias sob as quais os efeitos po-sitivos consigam ser aumentado e os efeitos negativos con-sigam ser diminuídos.

1. Conceituando a Diversidade CulturalPara obter clareza conceitual na linguagem e no significa-

do da diversidade, tem-se de começar estruturando o próprio conceito, ou seja: o que significa diversidade?

Segundo o Dicionário Aurélio, diversidade significa “dife-rença, dessemelhança, dissimilitude; caráter do que, por de-terminado aspecto, não se identifica com algum outro; multi-plicidade de coisas diversas”.

Maria Tereza Leme Fleury (2000) afirma que “há diversos aspectos a serem considerados ao se pensar no que signifi-ca diversidade: sexo, idade, grau de instrução, grupo étnico, religião, origem, raça e língua”. Ela define diversidade como sendo um mix de pessoas com identidades diferentes intera-gindo no mesmo sistema social.

Mamman (1995) e Nilson (1997) assumem também que o conceito de diversidade cultural inclui não somente a raça e o sexo, mas também grupos étnicos, religião de origem, idade etc.

Exemplos de definições mais amplas sobre a diversidade incluem a de Thomas (1991), que registrou:

A diversidade inclui todos, não é algo que seja definido por raça ou gênero. Estende-se a idade, história pessoal e cor-porativa, formação educacional, função e personalidade. Inclui estilo de vida, preferência sexual, origem geográfica, tempo de serviço na organização, status de privilégio ou de não-privilégio e administração ou não-administração”.

Enfim, definimos diversidade como um misto de pessoas com identidades grupais diferentes dentro do mesmo siste-ma social, a heterogeneidade de culturas, crenças, metodo-logias, idade, tempo de serviço, orientação sexual, modo de pensar e agir, vícios e criatividade em solucionar problemas, reportando esse conceito para um estudo dentro das orga-nizações. Além disso, a diversidade deve ser distinguida de conceitos relacionados, única e exclusivamente, à pesquisa de gênero e de raça.

2. Delimitação da DiversidadeAs diferenças entre os trabalhadores advêm do sexo,

idade, raça, religião, etnia, orientação sexual, classe social, relações familiares etc. Dessa forma, que nível de diferença entre as pessoas é considerado “bom” para as empresas? Que nível de diversidade maximiza os resultados? Qual a limitação mínima e máxima para idade, diferença de lingua-gens, entre outros aspectos, que, não gerenciado com efici-ência, prejudica a gestão da diversidade?

Para respondermos a essas perguntas, partimos do pres-suposto de que para incrementar a diversidade numa organi-zação não é suficiente aumentar a representação de cada um destes grupos, pois isso levaria ao caos. A diversidade possui seus benefícios, porém ela apresenta também alguns proble-mas, como, por exemplo, coesão do grupo e comunicação.

A conclusão de que a coesão do grupo é reduzida na


Gestão da Diversidade: uma Gestão Necessária para Estimular a Inovação e Aumentar a Competitividade das Empresas de Contabilidade e Auditoria

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João Antonio da Silva Cardoso José Rodrigues de Farias Filho Munique Maria da Silva Cardoso Ricardo M. Deiro Ualison R. Oliveira

diversidade cultural é baseada na idéia de que as pesso-as são atraídas e se sentem mais confortáveis e satisfeitas com membros de grupo que se assemelham mais com elas, ou seja, em um meio de culturas homogêneas. Com isso, a coesão e a preocupação em preservar o grupo podem levar a uma performance ineficaz. Por sua vez, a diferença entre as pessoas pode se tornar uma barreira para uma co-municação perfeita e eficaz, causando falta de entendimen-to que pode levar o grupo a desempenhar pior sua tarefa. Estes fatores podem provocar conflitos e maior ansiedade, além de fazer com que a tomada de decisão seja mais difícil e consuma mais tempo.

Devido a essas e outras, a diversidade cultural e a plurali-dade devem possuir suas limitações, ou seja, um limite infe-rior e superior, para que a diversidade se torne valor, fazendo com que toda a diferença, antes motivo de desigualdades, se torne vantagem competitiva na construção de uma empresa aberta ao mundo e às suas possibilidades.

Quando se fala em diversidade, Elaine Molina1 ressalta que ninguém obtém espaço nas empresas por algum tipo de “favor”. Alega que a busca por talentos nunca foi tão neces-sária e que dificilmente alguém permanece em alguma folha de pagamento se não apresentar resultados.

Apesar de todo o apoio ao deficiente físico, Molina garante que não existe nenhum tipo de proteção ou preferência por candidatos com esse perfil, pois sempre são escolhidos os de melhor qualificação profissional. Ela afirma que nenhum deficiente físico é tratado como coitadinho.

Desse modo, para gerir a diversidade, o nível de qualifi-cações exigido não deve ser diminuído, mas antes devida-mente analisado de forma a definir as exigências para cada tipo de trabalho, departamento e organização. Assim sendo, as organizações devem especificar qual nível de diversidade maximizará a troca de experiências entre as diferentes pes-soas de forma positiva, a fim de levar à inovação e à criativi-dade. Isso dependerá do ramo de atividade da empresa, de seu nicho de mercado, de sua posição geográfica, de seus clientes e fornecedores etc.

3. Gerindo a Diversidade

O conceito de gestão da diversidade nasceu nos Estados Unidos quando o AFFIRMATIVE ACTION foi promulgado no final da década de 60 como resposta à discriminação racial observada nas empresas e instituições de ensino. Por regu-lamento federal, as empresas que tinham contratos com o governo ou que dele recebiam recursos e benefícios deviam avaliar a diversidade existente em seu corpo de funcionários e procurar balancear sua composição em face da diversida-de existente no mercado de trabalho. Esses grupos incluíam mulheres, hispânicos, asiáticos e índios, sendo que os defi-cientes físicos foram incluídos em 1991.

Assim como nos Estados Unidos, no Canadá o Employ-ment Equity Act e o Federal Contractors Program, promulga-dos em 1986, foram delineados nos modelos do AFFIRMA-TIVE ACTION norte-americano. Essas leis visavam ampliar o espaço das minorias, não somente aumentando e melho-

rando a representação numérica, por meio do sistema de co-tas nas empresas, mas também promovendo relações mais eqüitativas e justas de emprego.

Na década de 80 a diversidade possuía um pano de fundo de cunho legalista, porém a partir dos anos 90 a di-versidade começou a ser considerada parte da estratégia dos negócios, a ser divulgada como um valor importante para toda a empresa. Ganhou tamanha importância, que, atualmente, consta como um dos fatores a ser levados em consideração por diversos prêmios de qualidade, dos quais destacamos o Prêmio Nacional da Qualidade (2003) e The Malcolm Baldrige National Quality Award Program (2003). Além desses, também consta como um dos indicadores de responsabilidade social do “Indicadores Ethos de Respon-sabilidade Social Empresarial 2003”.

Em seu livro, Dave Ulrich faz menção à decisão da East-man Kodak Company de mudar o seu desempenho, atuando em seis focos, sendo um deles valorização das diferenças. Nesse foco é relatado o seguinte:

A Kodak reconhece a diversidade como imperativo comer-cial. Todos os funcionários da Kodak aprenderão não só a levar em conta, mas a valorizar diferenças de gênero, raça, cultura e outras; em particular, a população dos funcioná-rios da Kodak refletira o mercado mundial no qual a em-presa opera e as comunidades nas quais estão sediadas suas instalações.

Segundo Thomas (1996), “a gestão da diversidade cultural implica adotar um enfoque holístico para criar um ambiente or-ganizacional que possibilite a todos o pleno desenvolvimento de seu potencial na realização dos objetivos da empresa”.

Cox (1994) afirma que “a administração da diversidade cultural significa planejar e executar sistemas e práticas or-ganizacionais de gestão de pessoas de modo a maximizar as vantagens potenciais da diversidade e minimizar suas des-vantagens”. Administrar a diversidade significa adicionar va-lor à organização. Em seu estudo de caso, Carvalho (2000) comenta:

Para evitar conflitos é necessário que todas as pessoas per-tencentes à empresa tenham consciência da diversidade cultural. Esta atitude possibilita respeito e consideração às diferenças, favorecendo assim, o estabelecimento de rela-ções de trabalho mais flexíveis e inovadoras e contribuindo para o desenvolvimento da organização.

Gerir a Diversidade significa considerar as diferenças das pessoas que compõem uma organização, criando uma uni-dade, de forma a que os vários indivíduos se possam identi-ficar nela, apoiando um sistema organizacional que permita gerir os recursos humanos existentes de modo a maximizar a sua habilidade para perceber e contribuir para a concretiza-ção dos objetivos da empresa, atingindo o seu potencial má-ximo sem haver discriminação de sexo, nacionalidade, idade etc. Para atingir este objetivo, deve ser feito um reajuste da cultura organizacional, valores, sistemas e processos de for-ma a utilizar o capital humano da melhor forma possível.

Os líderes, neste contexto, possuem um papel fundamen-


1 Elaine Molina é gerente de saúde e qualidade de vida da subsidiária brasileira da Unilever Bestfoods - Entrevista concedida Revista Vida e Trabalho Melhor, edição 174 de novembro de 2001.

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tal, pois podem ajudar a promover a gestão da diversidade demonstrando, pelo seu próprio exemplo, que não se trata de uma nova mania ou da “solução do mês”. Os líderes não podem forçar a tolerância pela diversidade; entretanto, po-dem praticar e estimular a troca de opiniões, sobretudo as que diferem das suas.

4. Diversidade e InovaçãoPara muitas empresas, a inovação e a criatividade estão

rapidamente se tornando uma questão de sobrevivência eco-nômica. Cada vez mais, as empresas estão descobrindo que a criatividade de seu capital humano é o principal insumo para a expansão.

A criatividade e a inovação são processos organizacionais contínuos e concomitantes, que prosseguem durante todas as fases da introdução e uso de idéias novas. Inovar é, antes, aplicar o incomum, o novo; é uma espécie de solução criativa para problemas que vão sendo detectados. Não há fórmula prévia para inovar, porque a inovação faz parte de um pro-cesso que descobre suas próprias regras.

Segundo O manual da diversidade do Instituto Ethos de Empresas e Responsabilidade Social (2002), “Ao estimular a diversidade e atuar contra a discriminação, a empresa está fortalecendo o respeito mútuo entre as pessoas, o reconhe-cimento de suas particularidades e o estímulo à sua criativi-dade e cooperação”.

O modelo interativo de diversidade cultural desenvolvido por Cox (1993) mostra que as diferenças de identidades gru-pais entre indivíduos (tanto físicas quanto culturais) interagem com um conjunto complexo de fatores individuais, intergru-pais e organizacionais (clima de diversidade) para determi-nar o impacto da diversidade sobre os resultados individuais e organizacionais. Os resultados individuais previstos pelo modelo são divididos em variáveis de resposta afetiva (sa-tisfação, identificação organizacional e envolvimento com o trabalho) e variáveis de realização (desempenho, mobilidade de trabalho e remuneração). Interagindo com esse modelo está a noção de que a presença da diversidade nas organi-zações impacta as medidas de eficácia e criatividade, tanto no plano individual quanto no organizacional.

Segundo Barrett (1998), “o conhecimento tornou-se o trampolim para a criatividade e a inovação”. Dessa forma, faz-se necessário atentarmos para a diversidade de culturas, pois ela favorece a troca de conhecimento entre as diferentes pessoas, contribuindo para um elevado índice de inovação propiciado pela heterogeneidade de idéias.

Procurando demonstrar a relação entre a inovação e suas possíveis causas, uma pesquisa foi desenvolvida por Siegel & Kaemmerer (1978) objetivando avaliar as dimensões de clima organizacional presentes em organizações inovadoras. A partir de cinco dimensões (tipo de liderança, sentimento de posse, valorização da diversidade, evolução contínua e con-sistência), foram identificados três fatores característicos do clima das organizações inovadoras: o suporte à criatividade, a tolerância às diferenças e o comprometimento individual.

Prather (2000), ao analisar as nove dimensões do clima para a inovação propostas pelo SOQ2, propõe a adição de uma décima, a valorização da diversidade de estilos de pen-samento, procurando demonstrar a importância da existência de pessoas que pensam diferente no ambiente de trabalho.

Lívia Barbosa incrementa, ao dizer que (2001):A diversidade aumenta a capacidade de inovar das organi-zações, agrega valor a produtos e serviços perante o con-sumidor, permite um melhor conhecimento mercadológico, pois traz para o interior das empresas as diferenças étnicas, regionais, raciais, religiosas e de capacidade física existen-tes entre os consumidores.

As diferentes visões são recursos importantes para a ge-ração do pensamento criativo e inovação, e o respeito pela diversidade cultural atua como um elemento crucial para a inovação.

5. Diversidade e Resultados Cada vez mais, a gestão da diversidade tem sido esti-

mulada pelas empresas, e os motivos vão desde a respon-sabilidade social até a tentativa de tornar o ambiente mais inovador, pela “soma” de perfis, formações, orientações e históricos diferentes. Não que haja uma relação causal di-reta, mas, a princípio, a heterogeneidade humana tem mais chances de interpretar questões sob ângulos diferentes, apresentar referenciais inusitados, originar idéias criativas do que um ambiente homogêneo. Potencialmente, a empresa que valoriza a gestão da diversidade tem possibilidades de gerar melhores resultados.

Desde a década de 90, diversas pesquisas vêm sendo de-senvolvidas sobre a gestão da diversidade cultural, e os nú-meros comprovam que essa prática contribui para o bom de-sempenho das organizações. Segundo a publicação “Como as Empresas podem (e devem) valorizar a Diversidade”, do Instituto Ethos:

Um estudo de 1997 da Universidade de Houston, nos Esta-dos Unidos, constatou que as empresas com programas de diversidade tiveram melhor performance do que aquelas que não os possuíam.A pesquisa “Dimensões da diversidade na economia ca-nadense: construindo uma referência de negócios para avaliar a diversidade etnocultural”, elaborada em 1995 pela Conference Board of Canadá concluiu que uma força de trabalho etnicamente diversa pode tornar uma companhia mais lucrativa.Um estudo de 1993 da consultoria norte-americana Cove-nant Investiment Management mostrou que as cem empre-sas com as melhores práticas de igualdade no emprego ti-veram, em cinco anos, retornos anuais de 18,3%, enquanto as cem com as piores práticas tiveram, no mesmo período, retornos de somente 7,9%.

Além dessas pesquisas, um levantamento da revista Fortu-ne (1999) demonstrou que as ações de 50 companhias norte-americanas que estimulavam a gestão da diversidade tiveram desempenho superior à média do mercado de capitais.



2 O Situational Outlook Questionnaire (SOQ) é um instrumento desenhado para acessar a percepção individual em relação ao ambiente de trabalho, sendo uma adaptação, realizada pelo Creative Problem Solving Group – Buffalo (CPS-B), a partir do questionário desenvolvido por Ekvall.

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No Brasil, o Banco ABN AMRO Real é uma das empresas que valorizam a diversidade de culturas, e, em uma matéria concedida à Revista Vida e Trabalho Melhor, o diretor-execu-tivo de Recursos Humanos, Fernando Lanzer, relata:

Queremos promovê-la, porque ela é boa para melhorar nos-sa capacitação profissional e também para beneficiar nosso negócio, que é a prestação de serviços a diferentes clien-tes... A diversidade nos ajuda a ter capacidade de entender diferentes tipos de pessoas e atendê-las melhor dentro da agência. Precisamos ter gente para entender de gente.

Além do Banco ABN AMRO Real, citamos várias outras empresas que, confiando nos resultados potenciais, implan-taram sistemas de Gestão da Diversidade, tais como: Inter-médica, Fundação Bank Boston, White Martins, Avape, Gel-re, Pão de Açúcar e Prodam.

Entre os resultados potenciais da gestão da diversidade, Cox (1993) menciona os seguintes:

• Atrair e reter os melhores talentos no mercado de trabalho;

• Promover a criatividade e a inovação;

• Facilitar a resolução de problemas;

• Desenvolver a flexibilidade organizacional;

• Reconhecimento de que pessoas de origens diferentes têm talentos diferentes e habilidades diferentes e que po-dem contribuir para o crescimento da empresa.

Aos resultados potenciais mencionados por Cox, adicio-namos:

• Aumento da produtividade através de um aumento da moral do grupo por via de uma maior aceitação entre os colegas;

• Aumento de capacidade de trabalho em equipe;

• Melhoria da imagem pública da empresa devido à política anti-racista e de responsabilidade social;

• Crescente tendência de valorização de marcas e bens produzidos por organizações que projetam uma imagem pluralista.

Enfim, para que as organizações extraiam o máximo de resultados positivos da gestão da diversidade, é necessária a implantação de um sistema eficaz de estratégias. Esse sis-tema possui diferenças que mudam de acordo com o nicho de mercado da empresa, seus clientes, fornecedores etc., porém o modelo a seguir é uma proposta que tem a finalida-de de servir de base e direção e não uma obrigação.

6. A Gestão da Diversidade para Superar o Momento Atual

Atravessamos uma situação conflitante entre política mo-netarista e desenvolvimentista, e temos a necessidade pre-mente de uma reforma tributária, ou, pelo menos, da definição dos rumos da aplicação da CPMF. A reforma da previdência social já passou do tempo, e assistimos à necessidade de renegociação da dívida dos estados da nossa Federação.

A mídia divulga diariamente os movimentos sindicais e sociais, aliados aos discursos políticos solicitando punição exemplar para os maus políticos; entretanto, entendemos que em um regime democrático o que existe é a punição definida em lei. Foi-se o tempo em que se esquartejava o condenado

e se penduravam os pedaços pela cidade para exemplificar e amedrontar toda e qualquer outra situação semelhante.

As divergências continuam quando necessitamos au-mentar a nossa capacidade no comércio internacional, e negociamos com países pobres que solicitam a doação de duas refinarias da Petrobras. Refinarias que pertencem aos acionistas da Petrobras, que são milhares de trabalha-dores brasileiros.

Até quando vamos assistir ao quadro de fisiologismo po-lítico, como o toma-lá-da-cá para que haja as votações e as reformas políticas?

John Kenneth Galbraith, em “A Era da Incerteza”, falando sobre os costumes e a moral, afirma: “Minha opinião é de que, se alguém está muito preocupado em ganhar dinheiro, em fazer fortuna, seu modo de agir reflete essa preocupa-ção e será quase sempre igual, qualquer que seja a época ou lugar. Por uma questão de senso moral, cautela ou cons-ciência — sendo que a consciência é, como disse um dia Mencken, ‘aquela voz íntima que nos avisa que alguém pode estar espreitando’ —, pode-se ter a certeza de que a maioria das pessoas se manterá dentro da lei. Porém, uma minoria muito estável será compelida a sair da linha e cair na banda-lheira. Aliás, a bandalheira não varia muito, quanto à forma, de uma época a outra. Ao contrário da opinião pública e da imaginação popular, esta não é uma atividade que atraia as mentes mais inovadoras. O vigarista que é admirado pela engenhosidade do seu golpe está continuamente redesco-brindo algum tipo anterior de fraude. As formas básicas são todas conhecidas e já foram postas em práticas.”

7. Implementação da Gestão da DiversidadePara darem início a um programa de incentivo à diver-

sidade, as empresas necessitam ter uma compreensão abrangente do problema e elaborar uma estrutura geral para esse programa. Implantar um sistema de gestão da diversidade exige foco e investimento em tempo e pessoal. Vale a pena fazer esse investimento, pois tirar vantagem das diferenças das pessoas é a chave para um ambiente inovador e criativo.

Diversidade inclui a apreciação da riqueza e dos pontos positivos trazidos por diferentes perspectivas, atitudes e abordagens, e dominar a diversidade é um processo impor-tante para gerar o crescimento.

O primeiro passo para entender como essas diferenças afetam a organização é identificar as dimensões relativas aos negócios que impedem o desempenho desejado. A identificação dessas dimensões não apenas estabelece um conjunto de razões para os negócios, como aponta diretrizes para a administração de questões que podem ter o máximo impacto sobre a mudança desejada.

Existem algumas indicações para garantir um processo de diversidade bem-sucedido, das quais destacamos:

• Se já existir a crença de que as pessoas são o recurso mais valioso das organizações, o processo de diversidade avança mais rapidamente;

• A visão, o compromisso e a participação do líder são mais poderosos do que qualquer declaração por escrito;

• A sustentação da diversidade se assenta sobre valores


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que incluem a liberdade, a igualdade e a justiça;

• O envolvimento de gerentes de todos os níveis é determi-nante para a implementação de um plano de diversidade;

• A diversidade deve ser integrada aos processos principais, pois isso assegurará o sucesso a longo prazo;

• Todos os funcionários devem estar devidamente informa-dos e conscientes da diversidade, de sua importância e do papel de cada um para seu funcionamento;

• A avaliação permanente dos resultados é um componente imprescindível para um programa de diversidade;

• Investimento em treinamento e capacitação com o objetivo de sensibilizar e motivar as pessoas da empresa para a valorização da diversidade;

• Contratação e promoção de pessoas com experiências e perspectivas diferentes, recrutando pessoal de formas e fontes diversificadas;

• Incluir na avaliação de desempenho dos gestores o avanço do processo de mudança quanto à evolução da gestão da diversidade.

Além dessas indicações, outras podem ser adquiridas no Manual da Diversidade “Como as Empresas podem (e de-vem) valorizar a Diversidade” do Instituto Ethos.

Implantar um processo de Gestão da Diversidade não é fácil, porém tem suas compensações. Na maioria das vezes os resultados são obtidos a longo prazo, sendo colhidos vá-rios benefícios da interação entre as diferenças das pessoas, entre os quais os principais são a inovação e a criatividade.

O programa de diversidade não deve ser concebido como uma iniciativa isolada. Antes, deve estar refletido em cada aspecto do negócio e nas relações com os empregados, for-necedores, revendedores, clientes e a comunidade. A inte-gração do público interno em prol dessa ação é fator decisivo para o sucesso do negócio.

8. ConclusãoA diversidade entre as pessoas é um insumo que, se ex-

plorado de maneira correta, leva a resultados surpreenden-tes de criação e de solução de problemas. Comprovado por pesquisas, ambientes heterogêneos são mais propensos à inovação quando comparados com ambientes formado por pessoas homogêneas. Colocar isso a favor da empresa e na maximização de seus resultados é o que chamamos de Gestão da Diversidade. Não se trata de uma tarefa simples, pois envolve a participação de todos os funcionários, desde o chão de fábrica até os mais altos escalões das organiza-ções, sendo uma situação de alta complexidade para ge-renciar. Além disso, a liderança deve criar condições para que as diferenças sejam respeitadas e utilizadas em prol do grupo.

As principais dificuldades no implemento da gestão da di-versidade estão relacionadas a problemas de comunicação e de coesão da equipe, cujo investimento em treinamento, transparência das informações, liberdade de pensamento e envolvimento dos líderes são suficientes para amenizar e até mesmo solucionar esse problema.

Programas bem-sucedidos de diversidade têm o poten-cial de desenvolver a tecnologia humana para engajar de modo construtivo maneiras radicalmente diferentes de pen-sar e agir. Esse processo resulta na criação de um novo contexto que abraça as diferenças e supera o atual ciclo de “conflito e inclusão”.

Descobrimos que a diversidade vai muito além das ques-tões de raça e sexo e que as experiências vivenciadas aqui trazem a definição de diversidade para a vida de maneira significativa.

Concluímos que o objetivo final da gestão da diversidade é criar uma organização de alto desempenho, assegurando o melhor aproveitamento dos empregados e propiciando um ambiente com altas taxas de inovação e criatividade.


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II CONGRESSO IBERO-AMERICANO DE CONTABILIDADE DE GESTÃO

IX ENCONTRO DE CONTABILIDADE DO MESTRADO DA UERJ

ENTREGA DO PRÊMIO GERALDO DE LA ROCQUE

Dias 29 e 30 de novembro de 2007

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Contabilidade GeralAutores: Natan Szuster, Ricardo Lopes Cardoso, Fortunée Rechtman Szuster, Fernanda Rechtman Szuster e Flávia Rechtman Szuster

Este livro contém os itens básicos que devem ser estudados para se adquirir uma base fundamentada em contabilidade. Os autores apresentam os lançamentos contábeis mediante o uso tanto da expressão “débito e crédito”, como por meio da “matriz de lançamentos”, em que o aluno deverá se perguntar: “onde o dinheiro foi aplicado?” e “de onde o dinheiro veio?”. Dessa forma, espera-se que o aluno entenda os conceitos de “débito e crédito” raciocinando em termos de “aplicações e origens dos recursos”. Os capítulos estão organizados de forma a apresentar conceitos teóricos, exemplos, aspectos legais e normativos, exercícios de fixação, resumo, mapa de aprendizagem e exercícios de verificação. Embora a obra não tenha por objetivo discutir especificidades nem detalhes da legislação tributária nem de contabilidade fiscal, ao longo do texto são feitos diversos comentários sobre esse tema, todos destacados em caixas (box) e no Apêndice ao Capítulo 6. De forma complementar, são utilizadas as Demonstrações Contábeis da Companhia Brasileira de Distribuição (Grupo Pão de Açúcar), efetuando a relação entre a teoria e a prática.

LançamentosEsta página se destina à divulgação de livros da área de contabilidade.

Os autores interessados deverão encaminhar um exemplar do livro ao Núcleo de Pesquisa e Desenvolvimento Profissional do CRC-RJ, que, após tomar conhecimento, o disponibilizará em sua biblioteca para consulta.

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