recurso voluntÁrio nº 10.994 caixa de assistÊncia...

PREFEITURA DA CIDADE DO RIO DE JANEIRO Processo nº 04/351.393/2004 SECRETARIA MUNICIPAL DE FAZENDA Data da Autuação: 22/10/2004

CONSELHO DE CONTRIBUINTES Rubrica: fls. Acórdão nº 11.311

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Sessão do dia 15 de outubro de 2009 – Julgamento das Preliminares. Sessão do dia 05 de novembro de 2009 – Julgamento do Mérito. RECURSO VOLUNTÁRIO Nº 10.994 Recorrente: CAIXA DE ASSISTÊNCIA DOS SERVIDORES DA CEDAE - CAC Recorrido: COORDENADOR DA COORDENADORIA DE REVISÃO E

JULGAMENTO TRIBUTÁRIOS Relator: Conselheiro NEWTON SILVEIRA PALHANO DE JESUS Representante da Fazenda: MARIO MOREIRA PADRÃO NETO Designado para redigir o voto vencedor do mérito: Conselheiro ANDRÉ LUIZ FARIA

MIRANDA

ISS – PRELIMINAR - NULIDADE DE AUTO DE

INFRAÇÃO Não constitui nulidade, por cerceamento de defesa, o Auto de Infração que contém todos os elementos exigidos pela legislação e a infração está descrita com precisão e clareza na fundamentação do lançamento, e em nada prejudicando a defesa do contribuinte em sua impugnação. Preliminar rejeitada. Decisão unânime.

ISS – PRELIMINAR - CERCEAMENTO DE DEFESA – PERÍCIA

Não há cerceamento de defesa, se

comprovado que os documentos constantes dos autos tornam desnecessária a realização da perícia requerida, sem qualquer prejuízo ao recorrente. Inteligência do artigo 37 do Decreto nº 14.602/96. Preliminar rejeitada. Decisão unânime.

ISS - PLANOS DE SAÚDE - ENTIDADE ASSISTENCIAL

Os planos assistenciais à saúde, ainda quando fechados e não prestados diretamente, mas através de credenciamento ou livre escolha, enquadram-se na capitulação do antigo inciso VI e do atual subitem 4.23 do artigo 8º da Lei nº 691/84, com redação da Lei nº 3.691/03, pela inexistência de ordem que os excepcione.



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ISS – SERVIÇOS DE ASSISTÊNCIA MÉDICA – SOCIEDADE CIVIL SEM FINS LUCRATIVOS –

ÚNICA FINALIDADE INSTITUCIONAL

Integram a base de cálculo do ISS as verbas transferidas pelos entes patrocinadores das entidades que prestam serviços de assistência médica a grupo fechado de pessoas.

ISS - MULTAS ACESSÓRIAS - CANCELAMENTO Não são aplicáveis as multas decorrentes de

infrações acessórias que agravem a infração decorrente da obrigação principal. Atendimento ao disposto no art. 222 da Lei nº 691/84.

Recurso voluntário parcialmente provido. Decisão por maioria.

IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS

R E L A T Ó R I O

O relatório constante de fls. 312 a 316 do volume II do presente processo,

formulado pela Representação da Fazenda e subscrito pelo Relator anteriormente designado, exprime com fidelidade o histórico dos autos, nada havendo a acrescentar, razão pela qual o confirmo como se de nossa lavra o fosse, passando a fazer parte integrante do presente.

“Trata-se da análise de recurso voluntário referente à decisão do Coordenador da

F/CRJ que manteve integralmente o Auto de Infração Nº 100.915, de 20 de outubro de 2004.



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DOS FATOS

O Auto de Infração Nº 100.915 de 20 de outubro de 2004 corresponde à verificação de que o Contribuinte:

1. não possuía nota fiscal de serviços – modelo 1, no período de MAI/02 a MAR/04.

Infringência: art. 48 da Lei nº 691/84, combinado com o art.182, inciso I, do Decreto nº 10.514/91. Penalidade: art. 51, inciso II, item 1, alínea “a” da Lei nº 691/84. Multa de 1 UNIF por modelo, por mês ou fração, no valor total de R$860,93;

2. não possuía o Livro Registro de Apuração do ISS – Modelo 3, no período de MAI/02

a MAR/04. Infringência: art. 48 da Lei nº 691/84, combinado com o art.160, inciso III, do Decreto nº 10.514/91.. Penalidade: art. 51, inciso I, item 2, alínea “a” da Lei nº 691/84. Multa de 1 UNIF por modelo, por mês ou fração, no valor total de R$860,93;

3. não recolheu o ISS incidente sobre as receitas relativas à prestação de serviços de

planos de saúde, no período de MAI/02 a MAR/04, previstos no inciso VI e no item 4 da lista municipal de serviços da Lei nº 691/84, com as alterações introduzidas pelas Leis nº 1.194/87 e nº 3.691/03. Débito de R$4.752.757,25 apurado conforme quadros auxiliares 1 a 3 e quadro demonstrativo integrante da notificação fiscal. Infringência: art.44 da Lei nº 691/84. Penalidade: art. 51, inciso I, item 5, alínea “a” da Lei nº 691/84, alterada pela Lei nº 2.715/98. Multa de 90% do valor do imposto;

Em sua impugnação, de fls.14/30, a Recorrente alega, em resumo:

O lançamento é nulo, por não conter a indicação da matéria tributável e a descrição circunstanciada dos fatos que justificaram a exigência do tributo. Deveriam constar do lançamento, em quadros demonstrativos auxiliares, os tipos de operações realizadas e quais deduções foram operadas na base de cálculo, bem como os valores das multas e juros moratórios relativos à obrigação principal;

A natureza jurídica da Recorrente não é de efetiva sociedade civil, possuindo, em razão da sua manutenção financeira parcial por entidades pertencentes ao Poder Público Estadual, natureza fundacional-autárquica;

Os Estatutos e Regulamento revelam que a CAC não tem qualquer objetivo previdenciário, pois tem como escopo a prestação de medidas de seguridade social, voltadas, primariamente, aos funcionários da CEDAE, servidores estatutários do Estado do Rio de Janeiro (ERJ), outros funcionários e pensionistas do ERJ à disposição da CEDAE, outros empregados públicos ou ocupantes de cargos em comissão e, ainda, toda sorte de familiares (art.4º do Estatuto da CAC);

A amplitude das pessoas (funcionários e terceiros) destinatárias das prestações de assistência à saúde e demais auxílios, realizados pela CAC, teria o condão de classificá-las como assistência social;



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Sua verdadeira natureza é funcionar como espécie de fundação-autárquica, pois conta, para sua manutenção e investimento, de recursos originários dos cofres públicos estaduais, à luz do que determina o art.14, incisos III e IV, do Estatuto da CAC. Apesar de assumir a forma de sociedade civil de natureza assistencial, em razão do art.1º de seu Estatuto, o que importa para definir o regime jurídico tributário a que está sujeita decorre da verdadeira natureza de suas atividades;

O STF tem reconhecido a imunidade tributária até mesmo de empresas públicas e sociedades de economia mista, quando desempenham serviços públicos típicos. Transcreve às fls.21/22 decisões do STF que beneficiam a CODESP (Companhia Docas do Estado de São Paulo, delegatária do serviço de exploração do Porto de Santos) e o SESC (Serviço Social do Comércio);

Ainda que não fosse imune à tributação pelo ISS, ou mesmo que prevalecesse a sujeição das pessoas de direito imunes ou isentas ao cumprimento das obrigações acessórias relativas aos itens 1 e 2 da autuação, à impugnante não se poderia impor as penalidades previstas no art.51, inciso II, item 1, alínea “a” e item 2, alínea “a” da Lei nº 691/84. Isto porque a premissa básica para a emissão de documentos fiscais é a sua existência. Até o momento da autuação, a impugnante não possuía talão de nota fiscal de serviços ou livro Registro de Apuração do ISS;

As infrações formais ensejaram o agravamento da multa relativa à obrigação principal, razão pela qual devem ser canceladas as penalidades referentes aos itens 1 e 2 da autuação, conforme o art.222 da Lei nº 691/84;

Tudo indica que o auto de infração incluiu na base de cálculo despesas com pessoas físicas (médicos, dentistas e outros profissionais autônomos). O art.26 da Lei nº 691/84 não admite a dedução de tais despesas (profissionais autônomos sujeitos à tributação fixa), mas não autoriza sua inclusão na base de cálculo;

Não obstante o provável equívoco acima descrito, a autoridade fiscal incluiu na base de cálculo de auto de infração anteriormente lavrado (Nº 100.007) os subsídios repassados ao Fundo de Assistência da CAC, pelas entidades integrantes da administração pública estadual, quais sejam CEDAE (Companhia Estadual de Águas e Esgotos) e PRECE (Fundo de Pensão dos Funcionários da CEDAE e CAC). O saldo não utilizado de tais subsídios devem ser eventualmente restituídos pela CAC às mantenedoras;

Frise-se que nem a CEDAE e nem a PRECE são tomadoras ou usuárias dos serviços prestados pela CAC, mas apenas os seus funcionários, pessoas físicas que podem buscar os benefícios da assistência médica, na medida de suas contribuições individuais;

Os valores dos subsídios repassados pelos órgãos mantenedores (CEDAE e PRECE) têm natureza de subvenção paraestatal, que se contrapõem, de modo cristalino, à definição legal de base de cálculo contida nos arts.16 e 26 da Lei nº 691/84;



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Ao final, a Impugnante pediu fosse declarada a nulidade do auto de infração,

pelos vícios formais e materiais que entende ter apontado. Caso ultrapassadas as preliminares suscitadas, a impugnante pediu fosse desconstituído o auto de infração, em razão da imunidade tributária, conforme art.150, inciso VI, “c”, da Constituição Federal, combinado com o art.5º do Decreto-Lei Federal nº 200/67 e com o art.4º da Lei Municipal nº 691/84. Requer, alternativamente, a realização de perícia, para demonstrar os equívocos que acredita terem sido cometidos pelo Fiscal de Rendas autuante, na determinação da base de cálculo.

Em sua promoção (fls.69/72), o fiscal autuante propôs a manutenção do auto de

infração, informando, em resumo:

A exigência da descrição circunstanciada está satisfeita, haja vista que consta do auto que a infração à legislação ocorreu quando da prestação de serviços de planos de saúde, previstos na Lista Municipal de Serviços, art.8º da Lei nº 691/84, inciso VI e item 4, com as alterações das Leis nº 1.194/87 e nº 3.691/03;

A infração formal foi a de não possuir os documentos fiscais exigidos pela legislação e não a de não os emitir;

Não houve a inclusão na base de cálculo de qualquer tipo de despesas;

Foram arroladas somente as contas de contribuições de pessoas físicas e jurídicas viabilizadoras do sistema de assistência médico-hospitalar. Destas receitas, foram deduzidas as despesas com serviços médicos prestados aos usuários do plano de saúde pelos hospitais, clínicas e laboratórios, com domicílio tributário no Município do Rio de Janeiro, que tiveram seu tributo retido e recolhido, comprovado através das guias próprias, cujas cópias anexou às fls.103/119;

Em relação ao ressarcimento pela CAC às mantenedoras, frisa que conforme o art.123 do CTN, salvo disposição de leis em contrário, as convenções particulares relativas à responsabilidade pelo pagamento de tributos não podem ser opostas à Fazenda Pública, para modificar a definição legal do sujeito passivo das obrigações tributárias correspondentes;

Junta cópia do parecer que embasou a decisão da F/CRJ relativa ao Auto de Infração Nº 100.007, às fls.73/82;

Em 23/05/07, o Coordenador da Coordenadoria de Revisão e Julgamento

Tributários, com base no parecer de fls.121/127, rejeitou a preliminar de nulidade e julgou improcedente, à fl.128, a impugnação apresentada, mantendo integralmente o Auto de Infração Nº 100.915/04.

Em 26/07/07, a Recorrente apresentou recurso voluntário de fls.158/180, no qual

ratifica a argumentação contida em sua impugnação ao lançamento e acrescenta, em resumo:



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A CAC é uma entidade assistencial que administra a prestação de serviços de saúde para funcionários estaduais. Trata-se de uma instituição voltada para empregados públicos da CEDAE, cuja renda da imensa maioria é significantemente baixa – rendimentos inferiores a R$500,00. O plano de saúde da CAC é subsidiado por entidades públicas do Estado do Rio de Janeiro (inclusive pelo próprio Estado do Rio de Janeiro), não configurando, portanto, um plano de saúde comercial;

A contribuição dos beneficiários da assistência promovida pela Recorrente é ínfima face às despesas contraídas pela mesma para manter em funcionamento sua atividade assistencial, sendo certo que tais contribuições em muito se distanciam dos custos individuais proporcionados mensalmente à CAC pelos mesmos beneficiários;

Não fossem suas mantenedoras, não teria a CAC a menor condição de perpetuar a assistência aos seus beneficiários, tamanha a discrepância entre o alto montante gasto com a manutenção assistencial e os baixos valores de contribuição de seus beneficiários. Esta argumentação serve à constatação da característica assistencial social das atividades da Recorrente que, como dito, não objetiva o auferimento de lucro, mas a manutenção de sua natureza assistencial, no que diz respeito à prestação de amparo médico-hospitalar;

É possível supor que o presente auto de infração repita os mesmos equívocos havidos no auto de infração Nº 100.007, lavrado em SET/02, razão pela qual insiste no requerimento de realização de perícia contábil, para demonstração dos equívocos havidos no lançamento. O mencionado auto de infração já teve sua base de cálculo reduzida, por decisões administrativas, de R$53.108.149,14 para R$24.423.487,68 , por dois motivos: 1) a base de cálculo abrangia períodos já alcançados pela decadência (acórdão Nº 7.836/04 deste Conselho de Contribuintes, processo 04/351.202/02); 2) houve indevida inclusão de despesas com pessoas físicas (decisão proferida nos autos do processo 11/020.498/05), conforme informado por Fiscal de Rendas.

À fl.193, a Representação da Fazenda solicitou que a Recorrente fosse convocada

a apresentar seu Plano de Contas, os convênios SEARJ, CEDAE-CAC e PRECE-CAC, bem como os balanços dos exercícios de 2002, 2003 e 2004. Os documentos solicitados foram juntados no Anexo I.


a apresentar os convênios ou contratos celebrados com as mantenedoras, relativos ao custeio assistencial. Em atendimento a tal solicitação, a Recorrente informou que os repasses de suas mantenedoras não advém de convênios ou contratos, mas do próprio Estatuto Social (fls.203/204).


a apresentar os contratos celebrados com CERJ, CEHAB, RIO TRILHOS e ADUANEIROS. Os documentos solicitados foram juntados às fls.251/285.”



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A recorrente é uma entidade fechada, sem fins lucrativos, ligada diretamente aos funcionários, na ativa ou aposentados, suas viúvas ou dependentes, da CEDAE, da PRECE e da própria CAC, operando no atendimento à saúde dos quadros funcionais destas entidades para-estatais pois que criadas para agilizar a atuação do Estado em seus deveres de prestação dos serviços de água e esgoto à população fluminense. Sendo o ISS um tributo de localização municipal e na inexistência de registro contábeis que permitissem o levantamento dos componentes necessários para o cálculo do ISS incidente e referente à cada município de prestação dos serviços (valor líquido entre os valores recebidos das mensalidades com dedução das despesas incorridas, como dispõe o art. 26 do Lei nº 691/84, com redação da Lei 2016/93, combinado com o inciso VI do art. 8º da mesma Lei), valeu-se a Fazenda Municipal dos dados contábeis centralizados na escrita fiscal da Recorrente.

Embora não destacadas no recurso, mas expressas nos seus arrazoados, vejo duas

questões que, a nosso ver, constituem preliminares e assim, como tais, vamos abordá-las em nosso voto.

A Representação da Fazenda requer a rejeição das preliminares e, no mérito,

opina pelo provimento parcial do recurso. É o relatório.

V O T O Conselheiro RELATOR

O que está posto na controvérsia jurídica que nos é submetida através do presente recurso voluntário é se entidades com o perfil e objetivos institucionais da recorrente – uma caixa de assistência, sem fins lucrativos – está ou não sujeita ao recolhimento do ISS como se “plano de saúde” o fosse.

Esta é a essência da lide sobre a qual havemos de nos posicionar, já que todas

demais questões decorrem de simples conseqüências de formalidades processuais com as quais busca o recorrente desclassificar o procedimento fiscal. Constituem algumas destas questões, em nosso entender, “preliminares” que impediriam o exame do mérito. Embora a peça recursal não as tenha destacado com tal, acho de boa prudência tratá-las sob esta titulação, evitando o risco de, amanhã, sermos inquinados de desatentos por não lhes dar o devido tratamento processual.



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Como o processo se compõe de vasta documentação e pronunciamentos, esparsos pelos três volumes que o compõe, para facilitar o seu entendimento vamos buscar sintetizar nossas conclusões analisando pontualmente, as questões arguidas no recurso, como as vemos:

1. QUESTÕES PRELIMINARES. 1.A - NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO (fls. 17 e 160) pelo não atendimento a seus requisitos essenciais; 1.B - CERCEAMENTO DE DEFESA (fls. 171 e 180) pelo indeferimento de perícia requerida. 2. DO MÉRITO PROPRIAMENTE DITO.

2.A - IMUNIDADE TRIBUTÁRIA da recorrente por tratar-se de entidade assistencial à semelhança de autarquias. 2.B - NÃO SE TRATAR DE “PLANOS DE SAÚDE”, mas sim de serviços assistenciais de saúde a seus associados; 2.C - ERRO NA BASE DE CÁLCULO (demonstrativo de fls, 04 a 07); 2.D - AGRAVAMENTO DE PENALIDADE (itens I e II do auto de infração.

Então vejamos: 1 - QUESTÕES PRELIMINARES 1.A - NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO (fls. 17 e 160) pelo não

atendimento a seus requisitos essenciais. A alegada nulidade do Auto de Infração por ausência de requisitos formais

constantes dos art. 64 e 68 do Decreto 14.602/96, e que, por tal razão, teria sido cerceado seu direito de defesa, não resiste à leitura das peças que constituem aquela notificação fiscal (fls. 03 a 07). Não só a tipificação do fato gerador e respectivo enquadramento, mas também o período alcançado, a especificação da base de cálculo e as incidências tributárias quantificadas, estão ali claramente descritas, e sobre eles teve oportunidade a recorrente de se manifestar, como tão bem o fez, em sua peça de fls, 14 a 30, o que afasta a pretensa condição de nulidade por cerceamento de defesa.

Em todos os casos de igual fundamentação em que este Colegiado foi chamado a

se pronunciar, esta “preliminar” ou mesmo “prejudicial de mérito”, foi rechaçada com se tem repetido em inúmeros julgados, dos quais destacamos como exemplo, apenas um:

ISS – PRELIMINAR - NULIDADE DE AUTO DE INFRAÇÃO - Não constitui nulidade, por cerceamento de defesa, o Auto de Infração que contém todos os elementos exigidos pela legislação. Inteligência do art. 40, combinado com o artigo 68 do Regulamento do Processo Administrativo Tributário, aprovado pelo Decreto nº 14.602/96. Preliminar rejeitada. Decisão unânime. (acórdão 8703 de 11/04/06 - RV 8.844)



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Assim, estando a infração descrita com clareza e objetividade, em todos os seus detalhes, e definida a tipificação legal com correta indicação da lei e do artigo que a enquadra, e não vislumbrando qualquer prejuízo à ampla defesa da recorrente, não vemos como acolher tal pretensão de nulidade.

Por tal razão voto pelo NÃO ACOLHIMENTO da preliminar sob exame. 1.B - CERCEAMENTO DE DEFESA (fls. 171 e 180) pelo indeferimento

de perícia requerida. A segunda das questões preliminares alegadas se prende ao indeferimento de

perícia, negativa esta que teria resultado em cerceamento de defesa.

O Decreto 14.602/96 em seu artigo 37, assim dispõe:

A autoridade julgadora poderá indeferir diligências ou perícias que considerar prescindíveis ou injustificáveis, impugnar os quesitos impertinentes e formular os que julgar necessários.

O deferimento ou não da perícia requerida, estava, portanto, dentro da alçada da

autoridade julgadora de primeira instância. E este assim agiu por haver concluído que, estando os quantitativos que integram o auto de infração perfeitamente identificados com base nos próprios elementos contáveis fornecidos pelo contribuinte, a perícia serviria mais como um pretexto protelatório, do que como ato necessário a esclarecer eventuais incorreções daqueles informes.

A questão de que, hipoteticamente, teria havido inclusão na base de cálculo de

valores pagos a terceiros, estaria facilmente resolvida pelo exame das contas catalogadas no descritivo do quadro auxiliar de fl. 05 a 08, que em sua primeira coluna, cita cada uma das contas apropriadas e identificadas pelo plano de contas da recorrente.

Esta aparente dúvida levantada está também suficientemente esclarecida na

informação de fls. 71, do fiscal de rendas Silvio Manoel Teixeira de Souza, que assim se manifesta:

[....] como demonstrado não há aparente e indevida inclusão de qualquer tipo de despesas. É bem verdade que o plano contábil das contas da empresa é relativamente complexo, no entanto foram arroladas somente aquelas de interesse de receita de usuários, contribuições de pessoas físicas e jurídicas viabilizadoras do presente sistema de assistência médico-hospitalar.

Assim, está a recorrente confundindo efeitos do art. 26 no que se refere a

exclusões cabíveis na base de cálculo do imposto (receitas – despesas com serviços médicos e clinicas prestados por contribuintes que recolham o ISS pelo movimento financeiro), não sendo, portanto, dedutíveis os valores pagos a prestadores que o paguem com base em valor fixo, como os autônomos e sociedades uniprofissionais. Ou seja, estas últimas verbas não foram “incluídas” na base de cálculo, mas estas despesas, por força do ordenamento do citado art. 26, também não integraram as deduções para efeito do cálculo do imposto devido.



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Abro aqui um parêntese para expressar meu entendimento de que constitui

verdadeira afronta ao bom direito e à equidade de tratamento como princípio jurídico basilar, esta distinção constante do art. 26, tratando de forma diferente despesas da mesma origem – custo e despesas com serviços prestados por terceiros - distinguindo-os não pela essência e tipificação, mas por conseqüências tributárias que resultam de lei própria. Com certeza há ali o dedo tributário que incluiu esta distinção no texto legislativo, mas não há aqui espaço para tal discussão por se tratar de norma expressa à qual havemos de nos submeter, ainda que registrando o nosso protesto.

Não havendo assim necessidade de se suprir com perícia qualquer incorreção de

dados que estão devidamente quantificados e identificados no processo, não há que se alegar preterição a direito de defesa, eis que, se erro houvesse, bastaria ao requerente apontá-lo concretamente.

Voto, portanto, pelo NÃO ACOLHIMENTO desta preliminar. Assim e no que se refere às “preliminares” arguidas, concluo, em resumo, que

nenhuma delas têm substância capaz de contaminar liminarmente a decisão recorrida, votando por seu não acolhimento, com prosseguimento para discussão do mérito propriamente dito.

2. DO MÉRITO PROPRIAMENTE DITO. 2.A - IMUNIDADE TRIBUTÁRIA da recorrente por tratar-se de

entidade assistencial à semelhança de autarquias. O questionamento sobre a condição de entidade assistencial da recorrente, a

CAIXA DE ASSISTÊNCIA DOS FUNCIONÁRIOS DA CEDAE, já foi objeto de análise quando do exame do RV 6406 (processo 04/351.302/2002) por este Conselho, de que veio a resultar o acórdão 7836 que transcrevemos:

ISS - CAIXA DE ASSISTÊNCIA DA CEDAE - ASSISTÊNCIA SOCIAL – IMUNIDADE - 1- Entidade que, sendo mantida por contribuições dos empregados e do empregador, não se caracteriza como sendo de assistência social. 2- Jurisprudência do Supremo Tribunal Federal que, analisando as instituições de previdência privada (questão análoga) as desqualifica como entidades de assistência social, ante a manutenção da entidade por contribuições de empregados e empregador. 3- Inteligência do art. 150, VI, “c”, do texto constitucional.

Do voto então proferido pelo Relator, Sandro Machado dos Reis, pinçamos

alguns trechos que o justificam:

Ocorre, contudo, que para chegarmos à possibilidade de considerara entidade recorrente imune, é preciso superar a questão do enquadramento da mesma como entidade de assistência social [....] No caso dos autos isso não se mostra possível [....] Isto porque, segundo Supremo Tribunal Federal, ao julgar o Recurso Extraordinário nr. 214.788-5/DF, prevalece o seguinte entendimento:



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[....] I- A jurisprudência do Supremo Tribunal Federal, firmada sob o pálio da CF/67, é no sentido de que as entidades de previdência privada não estão abrangidas pela imunidade tributária do art. 19 – III, CF /67, ou art. 150, VI, c, CF/88. II- Entendimento pessoal do relator deste, em sentido contrário, esclarecendo-se, entretanto, que tal entendimento não foi sustentável sob o pálio da CF/88. É que esta, a CF/88, distingue entidades de previdência e as de assistência social (CF/99, art. 194). Ora, a imunidade do art. 150. VI, c, CF/88, é restrita às entidades de assistência social.

Ouso discordar de tal fundamentação, primeiro porque não é a requerente

“entidade de previdência privada”, mas sim uma associação de assistência médica – e porque não dizer assistencial no seu sentido mais amplo – criada justamente para suprir a assistência médica pública de reconhecida ineficiência, em proveito de seus associados e dependentes. Mas não nos cabe adentrar no exame de tal condição quando não há qualquer prova nos autos que caracterizem a gratuidade de seus serviços ou de parte deles. Pelo contrário, o que se vê é que tais serviços são custeados por contribuições mensais de seus associados com descontos em folha ou mesmo outras formas de arrecadação. E se há pagamento por uma contraprestação qualquer, isto descaracteriza serviços assistenciais que haveriam de ser gratuitos, mas sim a prestação de serviços, ainda que não lucrativos.

Não encontrando motivação jurídica que recomende a revisão daquele julgado

proferido no RV 8844, citado, acompanho a sua conclusão:

Sendo, assim, e entendendo trata-se o presente caso de questão análoga, em que entidade tida como de assistência social é mantida por contribuição dos empregados e empregador, não se mostra a referida entidade como de assistência social.

2.B - NÃO SE TRATAR DE “PLANOS DE SAÚDE”, mas sim de serviços

assistenciais de saúde a seus associados. Como me permito, independentemente de minha formação profissional, buscar

entender, mais do que o simples enquadramento em dispositivos de lei, a real situação sob exame e o enfoque personalíssimo que pode distinguir casos aparentemente semelhantes, tenho, por obrigação de coerência, repetir trechos que integraram o meu voto vencedor, referente ao RV 10668- PASA, com as devidas adaptações, nos quais procurei apontar diferenças importantes entre as operadoras de planos de saúde e as entidades, sem fins lucrativos, de auto-gestão, que congregam esforços de seus associados para lhes viabilizar assistência médica quando dela necessitar, constituindo um fundo de cobertura mútua para cobrir tais despesas.

A Recorrente- CAIXA DE ASSISTÊNCIA DOS FUNCIONÁRIOS DA CEDAE

- é um entidade, sem fins lucrativos, que, nos termos de seus estatutos de fls. 34 a 57, se destina a “proporcionar assistência médico-hospitalar aos seus associados e dependentes,

devidamente inscritos, de acordo com a forma e condições estabelecidas neste Estatuto e no Regulamento de Benefícios e Serviços. Parágrafo único- Será facultado à CAC proporcionar outros benefícios de natureza assistencial, desde que estejam assegurados e aprovados os recursos necessários à sua execução, ouvido o Conselho Deliberativo.”



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A fruição destes benefícios e “serviços” estabelecidos nos planos formatados, está

reservada aos funcionários e ex-funcionários, aposentados ou suas pensionistas da CEDAE, PRECE e da própria CAC, que vierem a ela se filiar. Foram também autorizados a ser associarem àqueles funcionários e dependentes de outras instituições/empresas também vinculadas ao Estado, à semelhança da CEDAE, através de convênios para tanto celebrados. As mensalidades associativas são recolhidas mediante desconto em folha. Para cobertura de seus custos administrativos e operacionais as empresas que compõem o seu quadro de MANTENEDORES aportam recursos mensais para a entidade. Não se trata, portanto, de uma PLANO aberto à comercialização ou explorados por empresa operadoras com objetivo meramente de rentabilidade e exploração de tais serviços. É um plano assistencial fechado, instituído em proveito exclusivo de seus próprios associados, sem distribuição de resultados ou cobrança unitária variada ou proporcional por evento assistido.

Estas condições soam aos meus ouvidos, como toques de alertas sobre a

conceituação de “prestadora de serviços” para efeito de tributação pelo ISS, de uma entidade com tal perfil, como se seu funcionamento caracterizasse uma intermediação lucrativa, um negócio entre partes de diferentes interesses, como normalmente o são os “planos de saúde”.

Assim tanto a denominação adotada seja “DE ASSISTÊNCIA À SAÚDE”, como

suas características intrínsecas e extrínsecas, mais de assemelham a um “fundo assistencial comunitário de repartição de riscos, constituído e gerido pelos próprios associados, para cobertura de suas despesas médicas, quanto e por quanto, vierem a ocorrer. Talvez mesmo nunca em caso do falecimento do associado que assim teria pago suas mensalidades, sem qualquer retribuição direta por tais recolhimentos.

Não há risco empresarial para montagem de tais planos. As contribuições

ingressam no ativo, vindo a se constituir na reserva de contingência (recursos disponíveis para cobertura dos custos dos eventos futuros). Os eventos futuros são apresentados pela reserva matemática, função própria de atuários, apurada segundo os regimes adotados de cobertura (repartição simples ou de capitais de cobertura, ou capitalização) medidos pela probabilidade projetada de suas ocorrências. Não forem estas reservas constituídas suficientes para tender a este equilíbrio, está caracterizado o “déficit técnico”, e sua cobertura haverá que satisfeita pelo instituidor ( a empresa patronal), quando o há , ou pelos associados através de contribuições complementares ou reajuste compensatório das mensalidades. Há casos, inclusive, de possível redução das mensalidades quando é ultrapassada a margem de segurança adequada. O modelo é bastante semelhante aos condomínios, e deles não se imagina cobrar o ISS por serviços prestados aos condôminos.

Volto a ser assaltado pela mesma dúvida. É o nome utilizado, bem ou mal

escolhido, - DE ASSISTÊNCIA Á SAÚDE –, que caracteriza a atividade e isto seria bastante para lhe impor o pagamento do ISS, imposto próprio para a prestação de serviços remunerados? Ou existem particularidades especiais que fogem, no caso em foco, ao enquadramento como “prestação de serviços tributados pelo ISS”.



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Um velho livro de 1955, “Uma introdução à Ciência das Finanças” (fl. 415 do volume dois), do Mestre Aliomar Baleeiro, já pontificava ao abordar imunidades constitucionais:

As instituições de educação e assistência social (o grifo é nosso), não destinadas a lucros de seus fundadores, diretores e associados, cooperam com o Estado no desempenho das funções destes. São verdadeiros serviços públicos em que particulares colaboram desinteressadamente com o Estado.

Templos, partidos e instituições de educação ou assistência que aplicaram a seus fins, no país, todas as rendas, excluem proveito pessoal para seus membros. Não tem capacidade contributiva, desde que todos os seus recursos são investidos em ação pública ou paralela à pública. Resguarda-as a Constituição contra o legislador ordinário que sacrificasse ao pouco tributo que podem dar a ação benfazeja que prestam a coletividade.

Ora, o que se depreende dos autos é que a entidade CAC, exerce justamente uma complementaridade aos serviços de saúde que o Estado deveria prestar gratuitamente aos seus cidadãos, gerindo um fundo criado e gerido pelos próprios associados, e por eles usufruídos, para repartir os custos daí decorrentes.

Entendo, portanto, que há muito mais vinculação à palavra “ assistencial”, do que

a “planos de saúde”, como os conhecemos. Parece-me mais uma caixa de assistência, como ela própria se denomina e que se utilizava em tempos mais remotos.

Faço este registro de minha convicção pessoal para consignar que, embora assim

concluindo, não posso, como membro deste Conselho, um órgão integrante da estrutura da Secretaria da Fazenda, inquinar de injurídico ou inconstitucional, o texto que define a exigência sob exame (item 4.23 do art. 8º da Lei nº 691/84):

Outros planos de saúde que se cumpram através de serviços de terceiros contratados, credenciados, cooperados ou apenas pagos pelo operador do plano mediante indicação do beneficiário.

Não sendo esta a prerrogativa do Conselho e mesmo não havendo o próprio

Recorrente levantado esta diferenciação conceitual, atenho-me e me submeto ao texto supra que, por abrangente e de genérica aplicação, não distingue, como deveria, situações como as que os autos nos mostram.



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A definição de “planos de saúde”, está hoje expressa no artigo 1º da Lei 9656 de

03.06.98:

Art. 1º Submetem-se às disposições desta Lei as pessoas jurídicas de direito privado que operam planos de assistência à saúde, sem prejuízo do cumprimento da legislação específica que rege a sua atividade, adotando-se, para fins de aplicação das normas aqui estabelecidas, as seguintes definições:

I – Plano Privado de Assistência à Saúde: prestação continuada de serviços ou cobertura de custos assistenciais a preço pré ou pós estabelecido, por prazo indeterminado, com a finalidade de garantir, sem limite financeiro, a assistência à saúde, pela faculdade de acesso e atendimento por profissionais ou serviços de saúde, livremente escolhidos, integrantes ou não de rede credenciada, contratada ou referenciada, visando a assistência médica, hospitalar e odontológica, a ser paga integral ou parcialmente às expensas da operadora contratada, mediante reembolso ou pagamento direto ao prestador, por conta e ordem do consumidor;

[....]

Tanto quanto o citado inciso 4.23 da legislação municipal, o artigo abarca toda a

gama de ocorrências prestadas pela CAC e, por omissão ou desinteresse do legislador, não excepcionou os planos de cunho eminentemente social que não objetivem resultado financeiro, senão o de repartir encargos entre os próprios associados.

As atividades da recorrente estão sob a tutela da ANS e ali está registrada como

“operadora de plano de saúde” (321.869) como se verifica de consulta ao site daquela agência.

Assim e não cumprindo a este Conselho, estabelecer distinção onde a lei, ainda

que ordinária, não o faça, não encontro no item sob exame do mérito, fundamento jurídico que justifique o deferimento do recurso por tal razão.

2.C - ERRO NA BASE DE CÁLCULO (demonstrativo de fls, 04 a 07).

Nos arrazoados apresentados nas peças recursais aponta a contribuinte dois pontos relevantes a serem aqui observados.

O primeiro deles – o mesmo que justificava seu pedido de perícia, tal seja, ter sido

a base de cálculo acrescida de pagamento a terceiros prestadores de serviços por pessoas físicas e jurídicas que recolhem o ISS por valores fixos e que, por esta razão, não podem ser deduzidos como despesas vinculadas -, já foi devidamente analisado e esclarecido no item 1.B - DAS PRELIMINARES.



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O segundo questionamento – aí de MÉRITO - resulta de que como se pode observar claramente nos Quadro Auxiliares 1 a 3 que relacionam as verbas apropriadas na base do lançamento – foram incluídas como receitas de serviços (o que justificaria tal inclusão como base para apuração do ISS) as contribuições mensais aportadas pelas empresas mantenedoras que tem fim diverso, ou seja, como está expresso no artigo 14, item III, dos Estatutos, que especifica a forma de contribuição dos órgãos mantenedores, órgãos estes que também respondem por eventuais insuficiências financeiras como instituído em seus artigos 18 e 19. Não se trata, portanto, de verbas vinculadas à prestação de serviços médico-assistenciais, mas sim a manutenção dos custos administrativos e operacionais da entidade por elas fundada e mantida, e pela qual responde subsidiariamente. Diga-se ainda que estas verbas quando não consumidas integralmente no exercício, haverão de ser restituídas aos mantenedores como também está expresso no parágrafo 2º do art. 19: “A CAC prestará conta

anualmente à CEDAE e à PRECE devolvendo o saldo não utilizado.” Ora, desta forma, a inclusão destas contas na base de cálculo do imposto fere o

princípio da vinculação de receitas com as despesas assistenciais prestadas à seus associados diretamente, não decorrendo de prestação de serviços médicos aos mantenedores da entidade que não são seus usufrutuários diretos. Verdade que estas verbas, embora receitas, não constituem renda e que, por não terem merecido na contabilidade (plano de contas) merecido serem agrupadas sobre outro título que não o de simples contribuições, vieram a levar a autoridade lançadora ao equívoco ora apontado, pois que apenas identificadas em sua origem e condição, pela subconta 01.000. São as verbas:

4.1.1.1.01.001 - da CEDAE 002 - da PRECE 003 - da CAC Pelo exposto, entendo assistir razão ao recorrente quanto à errônea inclusão destas

verbas que devem ser excluídas da base de cálculo, votando, assim pelo PROVIMENTO PARCIAL do recurso no que tange à exclusão das citadas verbas, fixadas e quantificadas estatutariamente independentemente do custo dos serviços prestados.

2.D - AGRAVAMENTO DE PENALIDADE (itens I e II do auto de infração). Os itens I e II do auto de infração são constituídos por multas decorrentes de

formalidades documentais que não teriam sido atendidas pela recorrente: multa pela não emissão de nota fiscal e não registro em Livro próprio. São penalidades não diretamente decorrentes do não recolhimento do ISS, esta infração com penalidade própria, mas sim do entendimento da recorrente de que não era cabível tal recolhimento por sua condição de “entidade assistencial”. Tratam-se, portanto, de multas por atos conseqüentes da infração maior, agravando a penalização do fato gerador.

Analisando o recurso apresentado pelo recorrente e as tipificações dos citados

itens I e II, a Representação da Fazenda concluiu que, efetivamente, tais cominações se tornaram excessivas, agravando a penalidade principal, e, por conseqüente, devem ser canceladas como bem dispõe o art. 222 da Lei 691/96.



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Lendo o referido opinativo e sua fundamentação, não consegui imaginar – e até o

tentei - como fazê-lo melhor. Nem mesmo poderia me atrever a complementá-lo tal sua concisão e objetividade. Assim, adoto inteiramente sua promoção de fls. 307 que assim se encerra:

- À luz das razões anteriormente aduzidas, a Representação da Fazenda propõe o provimento parcial do recurso voluntário, para que sejam cancelados os itens 1 e 2 do Auto de Infração nº 100.915/04.

No que se refere à parte do MÉRITO sob exame, meu voto é no mesmo sentido. CONCLUSÃO FINAL. Após esta longa exposição em que procuramos trazer aos Senhores Conselheiros

minhas conclusões pessoais sobres o tema em discussão - a tributação, como se plano de saúde o fosse, de uma entidade assistencial associativa, sem fins lucrativos, concluo propondo o NÃO ACOLHIMENTO das preliminares suscitadas e, no mérito, pelo PROVIMENTO PARCIAL do recurso, com a exclusão da base de cálculo das verbas fixas estatutárias de manutenção e custeio administrativo recolhidas das entidades mantenedoras como verbas fixas, e cancelamento dos itens I e II do auto de infração. É como voto.

VOTO VENCEDOR - MÉRITO Conselheiro ANDRÉ LUIZ FARIA MIRANDA

Divirjo, com a máxima vênia, do ilustre Conselheiro Relator quanto à pretendida

exclusão da base de cálculo do ISS das verbas repassadas à Recorrente pelas pessoas jurídicas que a patrocinam. No mais, o acompanho, inclusive quanto ao cancelamento dos itens I e II do Auto de Infração nº 100.915/04, adotando os mesmos fundamentos, que passam a integrar o presente voto.

Quanto à divergência acima descrita, passo a expor as razões da minha convicção. A recorrente sustenta que os aportes financeiros realizados pelas entidades que a

patrocinam não integram a base de cálculo do ISS, visto não serem “preço do serviço”, mas sim “subvenções sociais”, destituídas de caráter contraprestacional.



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Fundamenta a sua insurgência com os seguintes argumentos: a) as transferências realizadas pela CEDAE não se caracterizam como preço dos

serviços prestados pela CAC aos seus funcionários, mas são verbas orçamentárias classificáveis como “subvenções sociais”. Nesse diapasão, tais verbas são apanhadas pelas regras da imunidade recíproca, a par de sua transferência não almejar qualquer contraprestação a cargo da CAC;

b) “inexiste qualquer relação contratual entre as entidades transferentes dos

recursos, seja ela de natureza sinalagmática ou de simples contraprestação indireta”; c) o montante transferido à CAC pelos patrocinadores não pode ser considerado

preço, na medida em que os beneficiários dos serviços não são eles próprios, mas sim os seus funcionários, terceiros da relação;

d) a legislação tributária veda a aplicação da analogia para fins de exigência de

tributo, o que estaria sendo violado no caso sob exame pela distorção de uma subvenção social em preço do serviço.

Da leitura atenta dos fundamentos recursais, percebe-se que a insurgência não

merece prosperar. Com efeito, constata-se de plano que a recorrente é uma sociedade civil de direito

privado que exerce atividades exploradas em regime de concorrência no mercado; sendo certo, ainda, que a sua única finalidade social é a prestação de serviços de assistência médica a determinado grupo de pessoas que integram os quadros funcionais das empresas que com ela mantém relação de reciprocidade de direitos e deveres.

O primeiro aspecto, portanto, que exige tratamento, diz respeito à subsunção dos

serviços prestados pela recorrente ao rol dos serviços previsto em Lei Complementar. No que concerne a esse ponto, parece não haver dúvida de que os serviços

prestados pela Recorrente são de assistência médica, consagrados nos itens 4.22 e 4.23 da Lei Complementar 116/2003.

4.22 – Planos de medicina de grupo ou individual e convênios para prestação de assistência médica, hospitalar, odontológica e congêneres.

4.23 – Outros planos de saúde que se cumpram através de serviços de terceiros contratados, credenciados, cooperados ou apenas pagos pelo operador do plano mediante indicação do beneficiário.

Dessa forma, incontroversa a submissão da referida atividade econômica à

competência tributária do Município.



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De outro lado, e já aqui em pesquisa sobre a natureza da transferência das verbas

das “mantenedoras” à CAC, impõe-se verificar que tais benefícios financeiros se justificam exclusivamente pela busca de uma finalidade específica, que se relaciona diretamente com a única atividade social da recorrente, qual seja, a prestação de serviços de assistência médica, enquadráveis nos itens acima transcritos.

O fato das “mantenedoras” repassarem verbas à recorrente com o propósito de

respaldar um benefício que não as atinge propriamente, mas a determinado grupo de pessoas a elas relacionados por vínculos funcionais, em nada descaracteriza o sinalagma do vínculo ora examinado.

Em relação a essa questão deve ser lembrado que a nossa ordem jurídica agasalha

incontáveis hipóteses em que as partes podem contratar com estipulação em favor de terceiros. Além disso, parece materialmente inviável que qualquer pessoa jurídica celebre contrato de prestação de serviços de assistência médica para sua própria utilização, e não dos seus funcionários.

Por essa razão, não pode prosperar o argumento da Recorrente que se embasa na

afirmação de que, não sendo as mantenedoras as beneficiárias dos serviços, não há que se falar em prestação de serviços a elas relacionados.

A prestação dos serviços de assistência médica, por uma questão lógica, não é

materialmente dirigida às pessoas jurídicas que transferem recursos à Recorrente, mas corresponde diretamente à satisfação da política salarial que elas mantêm junto aos seus funcionários, ou seja, são elas, em última instância, as beneficiárias dos serviços que pagam através dos repasses à prestadora.

Assim sendo, no caso concreto, a única razão que empolga e justifica a

transferência de verbas à CAC, pelas entidades que se propõem a arcar com os seus gastos de manutenção, é a viabilização dos seus serviços de assistência médica, ou seja, há um caráter manifestamente contraprestacional entre os repasses e os serviços que atingem, como salário indireto, os funcionários das mantenedoras.

Diante, portanto, desse cenário, perde substância a afirmação recursal de que a

transferência pecuniária à CAC não tem natureza de preço do serviço. Nada obstante a clareza com que se pode enxergar a equação contratual formulada

entre a Recorrente e as suas empresas patrocinadoras, importante frisar os diversos princípios incidentes sobre a questão ora enfrentada.

Em primeiro, deve ser lembrado que em nosso ordenamento vige o princípio da

igualdade tributária, cujo propósito é impedir que pessoas recebam tratamento fiscal diverso enquanto estejam em situações materialmente idênticas.

Na espécie, sabe-se que as dezenas de empresas de assistência médica que

funcionam neste Município sujeitam-se à tributação do ISS, nas relações em que financiam os serviços de cobertura dos seus empregados.



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Por essa razão, não pode vingar também a ideia subliminar, trazida pelo Recorrente, de que na origem dos repasses à CAC há um ente público, remetente de subvenções sociais.

As verbas dirigidas à Recorrente não são subvenções sociais, visto que

provenientes de entidades de direito privado, com o propósito exclusivo de reforçar as participações que um grupo fechado de empregados assume para pagar os seus planos privados de assistência médica.

Em suma, imprescindível se faz a observância conjunta do disposto nos artigos

150, II; 170, IV; e 173, II, da Constituição Federal. Por fim, deve ser observado que a Recorrente poderia alegar que as verbas de

manutenção da CAC são restituíveis, caso haja sobra desses recursos. Entendo que, também aqui, não se tem a descaracterização do fato gerador do ISS,

consoante o disposto nos artigos 10 e 16 da Lei municipal 691/84.

Art. 10. A incidência do imposto independe: I - da existência de estabelecimento fixo; II - do cumprimento de quaisquer exigências legais, regulamentares ou administrativas, relativas à atividade, sem prejuízo das combinações cabíveis; III - do resultado financeiro obtido; IV - da destinação dos serviços. [....] Art. 16. A base de cálculo é o preço do serviço. § 1º Para os efeitos deste artigo, considera-se preço tudo o que for cobrado em virtude da prestação do serviço, em dinheiro, bens, serviços ou direitos, seja na conta ou não, inclusive a título de reembolso, reajustamento ou dispêndio de qualquer natureza, sem prejuízo do disposto nesta Seção.

Por todo o exposto, voto pelo PROVIMENTO PARCIAL do recurso, com vistas

ao cancelamento dos itens I e II do Auto de Infração nº 100.915/04.



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A C Ó R D Ã O

Vistos, relatados e discutidos estes autos em que é Recorrente: CAIXA DE

ASSISTÊNCIA DOS SERVIDORES DA CEDAE - CAC e Recorrido: COORDENADOR DA COORDENADORIA DE REVISÃO E JULGAMENTO TRIBUTÁRIOS.

Acorda o Conselho de Contribuintes: 1 - Por unanimidade, rejeitar as preliminares, suscitadas pelo Contribuinte, de

nulidade do auto de infração, pelo não atendimento a seus requisitos essenciais, e de cerceamento de defesa, pelo indeferimento de perícia requerida, nos termos do voto do Relator.

2 - No mérito, por maioria, dar provimento parcial ao recurso voluntário, nos

termos do voto vencedor do Conselheiro ANDRÉ LUIZ FARIA MIRANDA. Vencidos os Conselheiros RELATOR, ALFREDO LOPES DE SOUZA JUNIOR e

ROBERTO LIRA DE PAULA que davam provimento parcial ao recurso, em maior amplitude, nos termos do voto do primeiro.

Ausentes da votação das preliminares os Conselheiros FERNANDO DA COSTA

GUIMARÃES e ANDRÉ LUIZ FARIA MIRANDA, substituídos, respectivamente, pelos Suplentes LÊO BOSCO GRIGGI PEDROSA e DOMINGOS TRAVAGLIA.

Conselho de Contribuintes do Município do Rio de Janeiro, 12 de novembro de

2009.

FERNANDO DA COSTA GUIMARÃES PRESIDENTE EM EXERCÍCIO

NEWTON SILVEIRA PALHANO DE JESUS CONSELHEIRO RELATOR

ANDRÉ LUIZ FARIA MIRANDA CONSELHEIRO

recurso voluntÁrio nº 10.994 caixa de assistÊncia...

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