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PROFESSOR

André da Costa Ramos

CONTABILIDADE

GERENCIAL

MBA EM GESTÃO CONTÁBIL DE EMPRESAS

Integrada a Contabilidade Internacional

Agenda

Conceito básicos da contabilidade de custos. Terminologia.

Fluxo dos custos. Regimes de inventário e critérios para

avaliação de estoques. Classificação dos custos. Análise

do comportamento dos custos. Métodos de custeio.

Utilização do custeio variável para tomada de decisões.

Análise da relação custo x volume x lucro. Alavancagem

operacional. Departamentalização. Custeio por atividades.

Metodologia e Avaliação

Metodologia: exposição dialogada, debates, análises de

casos e exercícios de fixação.

Avaliação: Composta por três etapas a saber:

Teste individual – 5,0 pontos (última aula)

Estudos de casos – 3,0 pontos (última aula)

Resolução de exercícios – 2,0 pontos (??)

Para mais detalhes sobre o processo de avaliação consulte a página 2 da apostila.

Aluno:

Chegue no horário

Esteja preparado

Concentre-se

Professor

Facilitador/Mediador dos conteúdos

Apoio

Compreensão

Contrato Pedagógico

A importância dos custos Objetivos dos sistemas contábeis Custos com enfoque estratégico

CONTEXTUALIZAÇÃO DA CONTABILIDADE

GERENCIAL

Contabilidade

A Contabilidade Financeira é o ramo da contabilidade que

se preocupa com o registro dos fatos administrativos e com

a produção de relatórios contábeis para atender,

principalmente, os usuários externos (acionistas, credores,

governos, etc)

A Contabilidade Gerencial é o ramo

da contabilidade que produz

informações úteis para subsidiar a

tomada de decisões onde o fator

limitativo é o custo-benefício. Visa

atender aos usuários internos

(administração).

A importância dos custos

Se tivermos que fazer uma redução de consumo de

recursos...onde seria o maior impacto sobre o resultado,

os custos ou as despesas?

Vários são os objetivos do sistema de informação de

custos, no entanto, podemos destacar os principais:

» Apuração do resultado (lucro ou prejuízo);

» Controle das operações; e

» Tomada de decisões.

Mensuração, Informação e Decisão

Objetivo dos sistemas de custos

Custos com enfoque estratégico

Re

ceit

as

Cu

sto

s

$

tempo

Lucr

o

Re

ceit

as

$

tempo

Cu

sto

s

Lucr

o

Receitas

Custos

Otimização de custos

Racionalização das tarefas

Combate aos desperdícios

Eliminação dos supérfluos

A boa gestão de custos é dependente e conseqüente da coragem decisória dos gestores em mudar processos e comportamentos.

Terminologia Custos de produção

Fluxo dos custos Critérios para avaliação dos estoques

Classificação dos custos Alocação dos custos indiretos

CONCEITOS BÁSICOS DA CONTABILIDADE DE

CUSTOS

Terminologia Básica

GASTOS

Despesa Investimentos Custos

DESEMBOLSO

PERDAS Normais: inerentes ao processo produtivo

Anormais: casos fortuitos

A aquisição de produtos químicos para serem utilizados

na produção de remédios.

A remuneração do empregado que atua nos processos

operacionais de uma refinaria de petróleo.

O pagamento dos tributos incidentes sobre a folha de

salários dos empregados da Matriz.

O consumo de energia elétrica nas atividades

administrativas.

Os gastos com afretamento de navios e caminhões para

expedição de produtos.

Os serviços de construção e montagem de plataformas

de petróleo.

Vamos classificar!!!


Material (insumo)

Custos indiretos (apoio)

Mão-de-obra (processamento)

Direto

Direto

Indireto

Indireto

Custos de

Produção


Material direto

Mão-de-obra direta

Custo Primário

Mão-de-obra direta

Custos indiretos

Custo Conversão

Com base nas informações que seguem, apure (a) custo

primário, (b) custo de transformação e (c) custo fabril:

Depreciação e manutenção de equipamentos fabris $350.000

Remuneração do pessoal administrativo $650.000

Aquisição de 80.000 l de material $920.000

Energia elétrica consumida no processo de produção $250.000

Frete sobre vendas $112.500

Salário dos empregados que atuam no processo de produção $715.000

Máquinas e equipamentos industriais $975.000

Contas a pagar (refere-se a compra de matéria-prima) $825.000

Sabe-se que no período foram consumidos 72.000 l de

materiais, dos quais 68.000 l referem-se aos materiais

principais.

Exemplo Ilustrativo

Fluxo dos Custos

Matéria-prima

(EMP)

Prod. em Elaboração (EPE)

Prod. Acabados (EPA)

EI EI EI

MAT MAT

Compras* Requisições CF MOD CPF CPF CPV

Mat. Indireto CIF

EF EF EF

EI + C – R = EF EI + CF – CPF = EF EI + CPF – CPV = EF

ALMOXARIFADO FÁBRICA DEPÓSITO

*COMPRAS = VALOR DAS COMPRAS – TRIBUTOS RECUPERÁVEIS + FRETES + SEGUROS – DEVOLUÇÕES

Fluxo dos Custos

Seguem diversos dados de custos e de vendas da Big Oil

Co. relativos ao exercício social recém encerrado:

• Depreciação das instalações fabris $ 27.000

• Despesas administrativas $110.000

• Comissões de vendas $ 8.000

• Manutenção da fábrica $ 40.000

• Energia elétrica da fábrica $ 15.000

• Aquisição de matéria-prima $125.000

• Mão-de-obra direta $ 70.000

• Mão-de-obra indireta $ 15.000

• Salário dos vendedores $ 80.000

• Receita de vendas $500.000

• EIMP $45.000

• EFMP $20.000

• EIPE $17.000

• EFPE $30.000

• EIPA $20.000

• EFPA $40.000

Pede-se calcular: (a) o custo fabril, (b) o custo dos produtos fabricados, (c) o custo

dos produtos vendidos, (d) a margem bruta percentual e (e) o lucro líquido

sabendo-se que a alíquota do imposto de renda é de 25%.

Exemplo Ilustrativo

INVENTÁRIO PERIÓDICO

INVENTÁRIO PERMANENTE

Custo

Custo

Regimes de Inventário

CPC 16 – R1

O custo dos estoques de itens que não são normalmente

intercambiáveis e de bens ou serviços produzidos e

segregados para projetos específicos deve ser atribuído

pelo uso de identificação específica dos seus custos

individuais.

O custo dos estoques não tratados pela identificação

específica, deve ser atribuído pelo uso do critério Primeiro a

Entrar, Primeiro a Sair (PEPS) ou pelo critério do Custo

Médio Ponderado.

A entidade deve usar o mesmo critério de custeio para todos

os estoques que tenham a mesma natureza e uso

semelhantes para a entidade.

Critérios de Valoração

Uma indústria realizou as seguintes operações:

• Compra de matéria-prima: 10.000 kg a $15 cada uma.

• Salário do pessoal de administrativo e de vendas: $78.000

• Salário do pessoal da linha de produção: $102.000

• Salário dos supervisores da linha de produção: $41.000

• Aluguel, manutenção, depreciação e energia da fábrica: $77.000

Informações adicionais:

•Cada produto requer 2 kg de matéria-prima. Foram produzidas 6.350 unidades

das quais 5.125 foram vendidas por $94.

•Saldo inicial dos estoques MP: 4.000 kg a $36.000; PA: 2.500 u a $42 cada. O

estoque inicial e final dos PP permaneceram vazios.

•Alíquota do IPI 10% e ICMS 18%, tanto na compra quanto na venda.

•Alíquota do IR 25% e CSLL 9%.

Apure o resultado do exercício, utilizando o critério PEPS e CMPM.

Critérios de Valoração

Classificação dos Custos

Os custos podem ser classificados sob diversos

aspectos. Consideraremos os seguintes:

Quanto a forma de alocação

Quanto ao volume de atividades

• Fácil identificação de consumo

• MAT e MOD

Custos diretos

• Necessita de uma base de rateio

• CIF

Custos indiretos

MOD

40%

CIF

10%

MAT

50%

MANUFATURA

INDÚSTRIA

CIF

40%

MOD

10%

MAT

50%


A apropriação do custo

indireto é uma tarefa difícil,

por três razões:

Não apresenta uma relação

de causa e efeito nítida;

Itens heterogêneos;

Elevada presença de custos

fixos.

CUSTOS DE

PRODUÇÃO

CUSTOS

DIRETOS

CUSTOS

INDIRETOS

Rateio

PRODUTOS


O gerente de custos da Cia A, durante a apuração do custo dos produtos

do mês, chegou aos seguintes números:

Custo de matéria-prima

- Produto A ............................. $ 30.000

- Produto B ............................. $ 90.000 - Produto C ............................. $100.000

Custo da mão-de-obra direta - Produto A ............................. $ 50.000

- Produto B ............................. $100.000 - Produto C ............................. $130.000

Volume de produção

- Produto A ............................. 60.000 unidades

- Produto B ............................. 75.000 unidades - Produto C ............................. 90.000 unidades

Custo indireto de fabricação ....... $250.000

Sabendo-se que os custos indiretos são alocados com base no total dos

custos diretos, calcule o custo unitário de cada produto.

Exemplo Ilustrativo

Acompanha as oscilações

do volume

MAT

MOD

CIF,v

Custos Variáveis

Independe do volume

CIF,f

Custos Fixos


Quantidade

Custos variáveis

Totais ($)

Quantidade

Custos variáveis

unitários ($)

Custos fixos

unitários ($)

Quantidade

Custos fixos

Totais ($)

Quantidade


Os registros contábeis de uma Cia indicam os seguintes custos

de produção, referentes ao ano de 20X5:

• Materiais diretos $307.500

• Mão-de-obra direta $239.500

• Custos indiretos de fabricação $380.000

Esses custos correspondem à produção de 50.000 unidades.

Os custos indiretos de fabricação fixos foram de $227.500.

Apure:

a)O custo unitário de produção para o ano de 20X5.

b)O custo total para a produção de 65.000 unidades.

Exemplo Ilustrativo

Custos semifixos Custos semivariáveis

Métodos quantitativos aplicados

ANÁLISE DO COMPORTAMENTO DOS

CUSTOS

Quantidade

Custos Semi-Fixos

Totais ($)

Quantidade

Custos Semi-Variáveis

Totais ($)

Custos Mistos

Método dos Altos e Baixos

x

yb

bxya

Método da Regressão Linear

22 )()(

))(()(

xxn

yxxynb

n

xbya

)()(

Vantagem: Fácil utilização Limitação: Utiliza apenas os extremos da série observada

Vantagem: Considera toda a série Limitação: As de qualquer modelo matemático

Abordagem quantitativa nas relações de custos

Considere as seguintes informações a respeito das

operações da BGO Co:

Meses Volume

processado

Custo total do

processamento

Janeiro 45 3.800

Fevereiro 110 5.200

Março 120 5.600

Abril 55 4.000

Maio 90 4.700

Junho 100 5.100

Estimar (a) a função de custos e (b) o custo total para

um processamento de 80 unidades.

Exemplo Ilustrativo

Custeio variável Custeio por absorção

MÉTODOS DE CUSTEIO DOS ESTOQUES

Conceitos:

Custeio por Absorção: todos os custos de produção (Custos Fixos e Variáveis) são apropriados (contabilizados, computados) ao produto.

Custeio Variável (ou Custeio Direto: Apropriam-se ao produto todos os Custos Variáveis e somente os variáveis. Os custos fixos são tratados como despesa, ou custo do período, não sendo alocados ao produto.

Métodos de custeio dos estoques

Matéria-prima

Mão-de-obra

Depreciação

Aluguel

Energia

Despesas administrativas

Despesas de vendas

Despesas de vendas

CF

CV

DV

DF

DF

PRODUÇÃO EM ANDAMENTO

ESTOQUE DE PRODUTO ACABADO

RESULTADO

VENDAS

(-) CPV

(=) Resultado Bruto

(-) Despesas Administrativas

(-) Despesas de Venda

(=) Resultado Líquido

Custos do produto

Pela venda

Despesas do período

Esquema Básico

Custeio por absorção

Consequências

»Custos unitários dos produtos variam em função do volume de produção.

»Implica na apropriação de custos de ociosidade aos produtos.

»Custos fixos são estocados e levados ao resultado na ocasião da venda dos produtos e não no momento de sua ocorrência.

»O resultado mensal da empresa fica distorcido e não guarda relação com o volume de negócios.


Esquema Básico

Matéria-prima

Mão-de-obra

Depreciação

Aluguel

Energia

Despesas administrativas

Despesas de vendas

Despesas de vendas

CF

CV

DV

DF

DF

PRODUÇÃO EM ANDAMENTO

ESTOQUE DE PRODUTO ACABADO

RESULTADO

VENDAS

(-) Custos variáveis

(-) Despesas variáveis

(=) Margem de contribuição

(-) Custos fixos

(-) Despesas fixas

(=) Resultado Líquido

Custeio variável

Consequências

»Auxilia na solução de problemas de escolha entre alternativas: produzir ou comprar, exportar ou manter, etc.

»Demonstra a margem de contribuição de cada produto, família de produtos, departamento, região, etc.

»Evidencia a relação custo x volume x lucro e preço de venda, permitindo análises do break even.

»O resultado mensal da empresa reflete o volume de negócios.


Uma entidade que produz e vende um único produto

apresentou os seguintes dados operacionais:

• Preço de venda unitário $50

• Custo variável unitário $20

• Custo fixo total $120.000

• Despesa variável unitária $5

• Despesa fixa total $70.000

Março Abril

Estoque inicial - 2.000

Produção 10.000 8.000

Vendas 8.000 9.000

Estoque final 2.000 1.000

Exemplo Ilustrativo

Pedidos especiais Utilização de recursos escassos

Comprar ou Fazer? Incluindo ou excluindo linhas de produto

USO DO CUSTEIO VARIÁVEL PARA TOMADA

DE DECISÕES

Usos do custeio variável

Custos relevantes para uma decisão não são

necessariamente importantes para outras.

O gestor precisa de custos diferentes para objetivos

diferentes.

Um determinado grupo de custos pode ser importante

para um objetivo; já para outro objetivo, pode ser

importante um outro conjunto inteiramente distinto.

Pedidos especiais

A FFB Co. produz toalhas de banho de alta qualidade, com

capacidade mensal de 48.000 toalhas e produção atual de

30.000 unidades por mês. A atual estrutura de custos e

preços é a seguinte:

Preço de venda (por unidade) $20,00

Custos variáveis (por unidade) $ 7,50

Despesas variáveis (por unidade) $ 5,00

Custos fixos (total) $135.000

Uma cadeia de hotéis de luxo propõe a compra de 5.000

toalhas a $11 por unidade, não sendo necessária a comissão

de vendas. A FFB deve ou não aceitar a proposta?

Utilização de recursos escassos e mix de produção Uma empresa fabrica mensalmente 5.000 unidades de

botas e 4.000 unidades de sapatos. A estrutura de preço e

custos é a seguinte:

Em certo mês, há falta de material (couro), existindo

apenas 10.200 metros no estoque. Qual a quantidade que

deve ser produzida/vendida de forma a maximizar o lucro?

Os custos fixos são de $120.000.

Produto Preço Custos variáveis Qtde. de

couro Material Mod

Bota $78 $28 $32 1,5 m

Sapato $64 $20 $29 1,2 m

Comprar vs Fazer?

Uma entidade deve fabricar ou comprar um item?

Fabricar Comprar

Custos variáveis $10 -

Custos fixos 5 -

Custos unitários $15 $13

a) Considerando que há excesso de capacidade, qual a

melhor decisão?

b) Considerando que a fábrica está operando em

capacidade máxima, e que 60% dos custos fixos não

podem ser evitados, qual a melhor decisão?

Decisão sobre linhas de produtos Conforme o demonstrativo abaixo, o produto B está

apresentando um prejuízo líquido após os custos

absorvidos. Analise e justifique se deverá a empresa

abandonar a linha do produto B, sabendo que, caso ela seja

eliminada, conseguirá uma redução de 15% no total dos

custos fixos. Produto A Produto B Produto C Total

Receita 30.000 42.000 58.000 130.000

(-) CVT (20.000) (38.000) (40.000) (98.000)

(=) MCB 10.000 4.000 18.000 32.000

(-) CFT (4.500) (6.500) (9.000) (20.000)

(=) Lucro 5.500 (2.500) 9.000 12.000

Ponto de equilíbrio Margem de segurança

Alavancagem operacional

RELAÇÃO CUSTO x VOLUME x LUCRO

Relação CVL

É o estudo dos efeitos do volume de

produção nas receitas (vendas), nas

despesas (custos) e no resultado (lucro).

Que é análise custo–volume–lucro?

Ponto de equilíbrio é o nível de operações em que a

receita total e o custo total se igualam, ou seja, onde o lucro

é igual a zero.

Há três técnicas básicas para calcular o ponto de equilíbrio: Equação Margem de contribuição Gráfico

Relação CVL

MÉTODO DA EQUAÇÃO

RECEITA – CVT – DVT – CFT – DFT = LUCRO

(pv x q) – (cv x q) – (dv x q) – CFT – DFT = 0

MÉTODO DA MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO

(pv x q) – (cv x q) – (dv x q) – CFT – DFT = 0

(pv x q) – (cv x q) – (dv x q) = CFT + DFT

q (pv – cv – dv) = CFT + DFT

q = CFT + DFT / pv – cv –dv

q = CFT + DFT / mc/u

Método da equação e da margem de contribuição

Volume (Q)

Un

. M

on

et.

($

)

Gasto fixo

Gasto total

Receita total

Break-even point

Ponto de ruptura

Ponto de equilíbrio contábil (PECq)

Ponto de equilíbrio

contábil (PEC$)

Método Gráfico

Uma empresa está considerando a introdução de um novo

produto com os seguintes dados de custos e preços:

Preço de venda (por unidade) $200 Custos variáveis (por unidade) $100 Despesas variáveis (por unidade) $ 20 Custos fixos (total) $180.000 Despesas fixas (total) $120.000

a) Qual a quantidade (e valor) a ser vendida no ponto de

equilíbrio?

b) Qual a quantidade a ser vendida para obter um lucro

operacional de $60.000?

c) Qual a quantidade a ser vendida para obter um lucro

líquido de $60.000? A alíquota do IR é de 25%.

Exemplo Ilustrativo

Produtos

Quantidade

vendida

Preço de

venda unitário

Custos

variáveis

unitários

A 50 unidades $655 $495

B 30 unidades $800 $550

C 120 unidades $1.100 $600

Considerando que os custos e despesas fixas montam em

$45.300, pede-se apurar o ponto de equilíbrio global e cada

um dos produtos.

Ponto de equilíbrio para vários produtos

Margem de Segurança

Compreende o excesso das vendas (unidades e valor) em

relação ao ponto de equilíbrio.

Volume (Q) 400

$4.000,00

500

$5.000,00

Quantidade

Faturamento

Un

Mon

et

($)

Alavancagem Operacional

A alavancagem mensura os efeitos decorrentes dos custos e

despesas fixos no retorno para os proprietários de uma

empresa nas situação em que ela aumenta ou reduz seu

nível de atividades.

Variação

nos lucros!!!

Variação

nas vendas!!!


O GAO é a medida dos efeitos provocados nos lucros pelas

alterações ocorridas nas vendas. Pode ser apurado da

seguinte forma:

Vendas

LucroGAO

%

%

LucroMCBGAO


Custeio Funcional Métodos de alocação de custos Custeio baseado em atividades

ALOCAÇÃO DE CUSTOS

Contextualização

A departamentalização é um problema inevitável em

quase todas as organizações:

Como alocar gastos de uma área de serviço a

uma área cliente?

Que critério(s) utilizar?

Como rastrear os gastos alocados?

G

A

S

T

O

S

Áreas de serviços

ou de apoio Áreas produtivas

ou operacionais

Contextualização

Incentiva a melhoria na utilização dos recursos dos

gestores das áreas de serviços

Encoraja a prudente utilização dos serviços internos por parte

das áreas usuárias

Lembrar aos

gestores que

existem gastos

indiretos e que os

ganhos devem ser

suficientes para

cobrir uma parte

deles.

Incentivar o uso dos

serviços da

organização, que de

outro modo ficariam

inutilizados. Estimular os gestores

das áreas beneficiárias

a cobrarem dos

gestores das áreas de

serviços um controle

eficaz dos gastos de

apoio.

Motivação

Fonte: HORNGREN, Charles. Contabilidade de Custos. Rio de Janeiro: Ed. LTC.2000

Realização do repasse

evidencia perdas

Surgimento de atrito entre

gestores

Os repasses são vistos

como arbitrários

É difícil obter concordância

quanto ao método

O processo de repasse

consome tempo

Dificuldades

Fonte: HORNGREN, Charles. Contabilidade de Custos. Rio de Janeiro: Ed. LTC.2000

Em geral, quanto mais

sofisticada for a

sistemática de alocação de

gastos, maiores serão os

gastos de aprendizagem e

implementação.

Custo-Benefício

Método de alocação direta

Apoio Operações

P1 S1 S2 P2

Método de alocação seqüencial

Apoio Operações

P1 S1 S2 P2

Método de alocação recíproca

P2

Apoio Operações

P1 S1 S2 P2

As alocações dos custos dos departamentos de apoio são feitas diretamente aos departamentos operacionais.

Requer a classificação em ordem sequencial dos departamentos de apoio.

As alocações dos custos são feitas por via da inclusão explícita dos serviços mútuos prestados por todos os departamentos de apoio.

Métodos de Alocação

Manutenção TI X Y

Custos de fabricação, antes da alocação dos

custos interdepartamentais$ 400.000 $ 300.000 $ 300.000 $ 200.000 $ 1.200.000

Suporte fornecido pelo Dep.

Manutenção:

Horas de manutenção orçada - 1.200 600 600 2.400

Percentagem - 50% 25% 25% 100%

Suporte fornecido pelo Dep. Tecnologia

da Informação:

Tempo de uso do Sistema de Informação 200 - 500 300 1.000

Percentagem 20% - 50% 30% 100%

Fonte: Adaptado HORNGREN, Charles et al. Contabilidade de Custos. 9ª ed. Rio de Janeiro: Editora Ltc. 2000

Departamentos de Apoio Departamentos OperacionaisTotal

Exemplo Ilustrativo

Manutenção TI X Y



Alocação dos custos da Manutenção ( $ 400.000 ) - $ 200.000 $ 200.000

0,6 / 1,2 e 0,6 / 1,2 $ 0

Alocação dos custos da TI ( $ 300.000 ) $ 187.500 $ 112.500

0,5 / 0,8 e 0,3 / 0,8 $ 0

Total dos custos alocados $ 687.500 $ 512.500 $ 1.200.000


Manutenção TI X Y



Alocação dos custos da Manutenção ( $ 400.000 ) $ 200.000 $ 100.000 $ 100.000

1,2 / 2,4 ; 0,6 / 2,4 e 0,6 / 2,4 $ 0 $ 500.000

Alocação dos custos da TI ( $ 500.000 ) $ 312.500 $ 187.500

0,5 / 0,8 e 0,3 / 0,8 $ 0



Manutenção TI X Y



Alocação dos custos da Manutenção ( $ 511.111 ) $ 255.555 $ 127.778 $ 127.778

1,2 / 2,4 ; 0,6 / 2,4 e 0,6 / 2,4 $ 555.555

Alocação dos custos da TI $ 111.111 ( $ 555.555 ) $ 277.778 $ 166.666

0,2 / 1,0 ; 0,5 / 1,0 e 0,3 / 1,0 $ 0 $ 0



Exemplo Ilustrativo

• Activity Based Cost (ABC) – Custeio Baseado em Atividades – é uma metodologia de custeio que procura reduzir sensivelmente as distorções provocadas pelo rateio arbitrário dos custos indiretos. (Martins, 2003)

• Há duas perspectivas sob as quais o ABC pode ser abordado:

• Custeio dos objetos de custos (mensuração); e • Processo de gestão de custos.

Activity Based Cost (ABC)

Activity Based Cost (ABC)

• Identificação e definição das atividades e dos seus respectivos centros.

• Apropriação direta, sempre que possível, dos custos aos produtos e aos objetos de custos.

• Apropriação dos custos aos centros de custo de atividade. • Determinação das taxas de atividade. • Apropriação dos custos aos objetos de custo, utilizando as

taxas e as medidas de atividade. • Elaboração de relatórios gerenciais.

Fonte: GARRISON, Ray H. et.al. Contabilidade Gerencial. Ed LTC. 2001

Etapas da Implantação do ABC

A ABC Co. fabrica dois produtos: A e B. Em agosto, foram produzidas 5.000 unidades do produto A e 4.000 unidades do produto B. Seguem algumas informações adicionais:

Exemplo Ilustrativo

Prof. André da Costa Ramos, M.Sc.

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SUCESSO!!!!

André Ramos

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