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MARIANA AMENTA DA SILVA BRESEGHELLO
A DESCONSIDERAÇÃO DA PERSONALIDADE JURÍDICA
NO DIREITO TRIBUTÁRIO
CENTRO UNIVERSITÁRIO TOLEDO
ARAÇATUBA – SP
2012
MARIANA AMENTA DA SILVA BRESEGHELLO
A DESCONSIDERAÇÃO DA PERSONALIDADE JURÍDICA
NO DIREITO TRIBUTÁRIO
Trabalho científico apresentado no curso de graduação
em Direito, sob a orientação do professor Ms. Renato
Alexandre Silva Freitas, como requisito parcial do
Trabalho de Conclusão de Curso.
CENTRO UNIVERSITÁRIO TOLEDO
ARAÇATUBA – SP
2012
BANCA EXAMINADORA
Prof. Me. Renato Alexandre Silva Freitas
Dr. Cristiano Carlos Garcia dos Santos
Dr. César Antônio de Sousa
Araçatuba, 11 de outubro de 2012.
Dedico este trabalho à minha filha Ana Laura,
que é a razão maior da minha vida. Com sua
pouca idade e nenhuma experiência me
mostrou o amor mais puro e verdadeiro. À
minha família, suporte essencial para enfrentar
todos os obstáculos que a vida me impôs, em
especial meus pais, Roberto e Eliane, a base de
tudo, meu irmão Gabriel, meu pequeno herói,
meus avós Maria Áurea, Ovídio e Joana, que
foram os colos e conforto fundamentais e a
minha madrinha Ivone, cuja bondade eu
invejo. Há vocês meu amor mais verdadeiro.
Ao meu namorado Maicon, pela dedicação e
amor que me destinou nesse ano importante.
Sem você teria sido mais difícil.
Aos meus amigos e amigas, fundamentais em
muitos momentos, alguns mais outros menos,
mas sempre fundamentais.
A Deus, por tudo!
E também, ao meu professor Renato, que me
orientou não só neste trabalho, mas também na
reta final da minha vida acadêmica. Hoje,
vejo-o não só como um grande mestre, mas
também como um amigo. Obrigada!
AGRADECIMENTOS
Ao Professor Renato Freitas que me orientou brilhantemente na execução
deste trabalho, pelos ensinamentos a mim dispensados, e por toda sua colaboração e
incentivo.
À todos que direta e indiretamente me ajudaram e que fizeram que eu
completasse essa etapa da minha vida.
RESUMO
A teoria da desconsideração da personalidade jurídica é uma criação doutrinária e
jurisprudencial, a qual visa coibir fraudes contras os credores. Muitas vezes, usando os
poderes que a pessoa jurídica lhe beneficia, administradores, sócios e gerentes acabam agindo
ilegalmente ou com abuso de poder. Percebendo tais fraudes, notou-se também a importância
de desconsiderar a pessoa jurídica e responsabilizar pessoalmente a figura dos sócios. Muito
de questiona sobre a aplicação da referida teoria na esfera tributária, haja vista esse ser um
ramo do direito legalista, e não possuir no Código Tributário Nacional nenhuma norma
expressa que garanta a desconsideração. No entanto, a melhor doutrina e jurisprudência
entendem ser possível a aplicação da teoria da desconsideração da personalidade jurídica no
direito tributário. E para entendê-la estudaremos então os limites constitucionais ao poder de
tributar, no qual estão inseridos os princípios e as imunidades tributárias, a pessoa jurídica e
suas nuances, a teoria da desconsideração e a sua aplicação no direito tributário, que é o
objeto maior da referida pesquisa. A presente teoria se mostra como uma ferramenta
importante para evitar fraudes aos credores da pessoa jurídica, isto porque, muitas vezes, os
sócios e administradores das mesmas, a utilizam como forma de locupletar-se, causando a
seus credores grandes transtornos.
Palavras-chave: Desconsideração – Pessoa Jurídica – Tributário.
ABSTRACT
The theory of piercing the corporate veil is a creation doctrine and jurisprudence, which aims
to deter fraud against their creditors. Often, using the powers that the corporation will benefit,
administrators, partners and managers end up acting illegally or in abuse of power. Realizing
such fraud, it was noted the importance of disregarding the corporate entity and personally
liable partner of the figure. Lots of questions about the application of that theory in the tax
sphere, considering this to be a legalistic branch of law, and not the Internal Revenue Code
have no express provision guaranteeing disregard. However, to better understand doctrine and
jurisprudence be possible to apply the theory of piercing the corporate veil in tax law. And to
understand it then we will study the constitutional limits on the power to tax, in which are
embedded the principles and tax immunities, the legal entity and its nuances, disregard the
theory and its application in tax law, which is the largest object said search. This theory is
shown as an important tool to prevent fraud to creditors of the corporation, because, often, the
partners and directors thereof, to use as a way to indulge themselves, causing great
inconvenience to your creditors.
Keywords: Disregard - Corporate - Tributary.
SUMÁRIO
INTRODUÇÃO............................................................................................................13
CAPÍTULO I – NOCÕES INTRODUTÓRIAS DO DIREITO TRIBUTÁRIO..........15
1.1 Conceito..................................................................................................................15
1.2 Definição de tributo.................................................................................................15
1.3 Limites Constitucionais ao Poder de Tributar.........................................................16
1.3.1 Imunidades...........................................................................................................16
1.3.1.1 Imunidade Recíproca.........................................................................................17
1.3.1.2 Imunidade dos Templos....................................................................................17
1.3.1.3 Imunidade dos partidos políticos, entidades sindicais, instituição de educação
ou assistência social, sem fins lucrativos......................................................................18
1.3.1.4 Imunidade dos livros, revistas, jornais e periódicos..........................................18
1.3.2 Princípios..............................................................................................................18
1.3.2.1 Princípio da Legalidade.....................................................................................19
1.3.2.2 Princípio da Isonomia ou Igualdade..................................................................20
1.3.2.3 Princípio da Irretroatividade Tributária.............................................................21
1.3.2.4 Princípio da Vedação ao Confisco....................................................................22
1.3.2.5 Princípio da não Limitação ao Tráfego de pessoas e bens................................22
CAPÍTULO II – DA PESSOA JURÍDICA...................................................................24
2.1 Conceito..................................................................................................................24
2.2 Natureza Jurídica.....................................................................................................25
2.2.1 Teoria da ficção....................................................................................................26
2.2.2 Teoria da realidade...............................................................................................26
2.3 Requisitos................................................................................................................27
2.4 Começo da Existência Legal...................................................................................28
2.5 Capacidade..............................................................................................................29
2.6 Classificação...........................................................................................................30
2.6.1 Quanto a nacionalidade........................................................................................30
2.6.2 Quanto a estrutura interna....................................................................................31
2.6.3 Quanto as funções e capacidades.........................................................................31
2.6.3.1 Pessoa Jurídica de Direito Público....................................................................31
2.6.3.2 Pessoa Jurídica de Direito Privado....................................................................32
2.6.3.2.1 As associações................................................................................................32
2.6.3.2.2 As sociedades.................................................................................................33
2.6.3.2.3 As fundações..................................................................................................34
2.6.3.2.4 As organizações religiosas.............................................................................35
2.6.3.2.5 Os partidos políticos.......................................................................................35
CAPÍTULO III – RELAÇÃO JURÍDICA TRIBUTÁRIA E O RESPONSÁVEL
TRIBUTÁRIO..............................................................................................................36
3.1 A relação jurídico-tributária; hipótese de incidência e fato gerador.......................37
3.2 Elementos da obrigação tributária...........................................................................39
3.2.1 Sujeito Ativo........................................................................................................39
3.2.2 Sujeito Passivo.....................................................................................................40
3.2.2.1 Diferença entre contribuinte e responsável.......................................................40
3.2.3 Objeto da obrigação tributária..............................................................................41
3.2.4 Causa....................................................................................................................42
3.3 Domicílio Tributário...............................................................................................42
3.4 Responsável Tributário...........................................................................................42
3.4.1 Responsabilidade por Substituição.......................................................................43
3.4.2 Responsabilidade por Transferência....................................................................43
3.4.2.1 Responsabilidade por Transferência dos Sucessores........................................44
3.4.2.2 Responsabilidade por Transferência de Terceiros............................................45
3.5 A solidariedade tributária passiva...........................................................................46
CAPÍTULO IV – A DESCONSIDERAÇÃO DA PERSONALIDADE JURÍDICA...48
4.1 Conceito..................................................................................................................48
4.2 Origem Histórica.....................................................................................................49
4.3 A desconsideração e os ramos do direito................................................................50
4.3.1 Na justiça do trabalho...........................................................................................50
4.3.2 No direito do consumidor.....................................................................................52
4.3.3 Na lei ambiental...................................................................................................53
4.3.4 No código civil de 2002.......................................................................................53
4.4 Teorias.....................................................................................................................54
4.4.1 Teoria Maior.........................................................................................................54
4.4.2 Teoria Menor........................................................................................................55
4.4.3 Teoria da Desconsideração Inversa......................................................................55
4.5 Princípio da Autonomia Patrimonial.......................................................................56
4.6 Pressupostos............................................................................................................56
4.6.1 Personificação......................................................................................................57
4.6.2 Fraude...................................................................................................................57
4.6.3 Abuso de direito...................................................................................................58
4.6.4 Desvio de função..................................................................................................58
4.6.5 Confusão Patrimonial...........................................................................................59
CAPÍTULO V – A DESCONSIDERAÇÃO DA PERSONALIDADE JURÍDICA NA
SEARA TRIBUTÁRIA.................................................................................................60
5.1 Introdução................................................................................................................60
5.1.1 Excesso de poder..................................................................................................60
5.1.2 Infração de lei, contrato ou estatuto.....................................................................61
5.2 Pessoas sujeitas a responsabilização pessoal..........................................................62
5.3 A permissão da desconsideração.............................................................................64
5.3.1 A importância da desconsideração.......................................................................65
CONCLUSÃO..............................................................................................................67
REFERÊNCIAS............................................................................................................69
13
INTRODUÇÃO
A presente pesquisa tem finalidade de identificar e discutir inúmeros
problemas que circulam o tema da teoria da desconsideração da personalidade jurídica no
direito do tributário. O tema a ser discutido possui muitos pontos controvertidos tanto na
jurisprudência, quanto na doutrina. Isso se dá devido ao fato do direito tributário ser um
direito legalista, isto é, é necessário que haja lei específica disciplinando sobre as matérias
tributárias.
Antes de realmente adentrarmos na problemática do tema, no primeiro
capítulo será explicitado um sucinto histórico dos princípios e normas disciplinadores do
direito tributário, os quais se tornam fundamentais para entender o porquê da polêmica sobre
o tema. Neste capítulo estudaremos não só os princípios basilares do direito tributário, como
também as imunidades tributárias, e o conceito e aplicação do direito tributário, entendimento
este que, se ausente, dificulta todo o restante da compreensão.
O direito tributário possibilita aos detentores da competência tributária,
instituir tributos, no entanto, também lhe confere limites, com o intuito de não tornar a carga
tributária tão grande a ponto de inviabilizar o enriquecimento lícito de seus contribuintes e
responsáveis.
E nos demais capítulos, estudaremos a dinâmica, tanto da desconsideração
da personalidade jurídica como também das relações entre o contribuinte e Fisco, contribuinte
e responsável tributário, para então no último capítulo demonstrar a incidência da teoria do
direito tributário.
Como exemplo, no segundo capítulo, estudaremos a pessoa jurídica e todas
as suas nuances, isto é, como se constitui, seus requisitos, e como se extingue. É necessário
saber distinguir pessoa física de pessoa jurídica, e por este motivo, o capítulo se mostra
importante para a compreensão do restante do trabalho.
Após entender as tipificações do direito tributário e da pessoa jurídica,
estudaremos a relação jurídica tributária, que é a que o Fisco tem com o sujeito passivo do
fato gerador dos tributos, que podem ser tanto o contribuinte, aquele que tem relação pessoal e
direta com o fato, como o terceiro, que é o escolhido por lei para adimplir no lugar do
contribuinte. E é a figura do terceiro, e sua responsabilização quando agir em confronto com a
lei que será objeto do presente trabalho.
14
No último e conclusivo capítulo, estudaremos então a teoria da
desconsideração da personalidade jurídica no direito tributário, como forma de punir as
pessoas elencadas no art. 135,III do CTN pelos seus atos ilícitos praticados em razão da
função que exercem.
Portanto, o presente trabalho tem a pretensão de minimizar os conflitos
existentes no tema, a fim de trazer uma solução e correta aplicação da teoria na seara
tributária.
15
CAPÍTULO I – NOÇÕES INTRODUTÓRIAS DO DIREITO
TRIBUTÁRIO.
É de suma importância antes mesmo de adentrarmos ao que de fato o
presente trabalho pretende explorar, conceituar, definir, e demonstrar onde surge e se baseia o
direito tributário. Para isso, neste capítulo estudaremos o conceito e os limites constitucionais
ao poder de tributar, sendo eles as imunidades e os princípios.
1.1 Conceito
O direito tributário é um ramo do nosso ordenamento jurídico, que visa
estudar a forma como Estado faz para captar fundos para manter sua estrutura, não se
importando na maneira como será investido tais fundos.
A arrecadação dos tributos é a principal forma que o Estado encontrou para
levantar fundos e para atingir seus objetivos fundamentais previstos no artigo 3° de sua Carta
Magna.
Segundo Eduardo Sabbag, o conceito de direito tributário seria:
A representação positivada da ciência jurídica que abarca o conjunto de normas e
princípios jurídicos, reguladores das relações intersubjetivas na obrigação tributária,
cujos elementos são as partes, a prestação e o vínculo jurídico. (2012, p. 41).
Seria, portanto, o direito tributário um ramo do direito público que cria um
vínculo obrigacional entre suas partes, que pretende estudar os princípios e as normas que
disciplinam as atividades de criação, cobrança e fiscalização dos tributos.
1.2 Definição de tributo
Tributo é um gênero, que segundo a Constituição Federal de 1988, em seu
artigo 145, comporta três espécies, sendo elas: os impostos, as taxas e as contribuições de
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melhoria. No entanto, a doutrina, acrescentou mais duas espécies, quais sejam, os
empréstimos compulsórios e as contribuições especiais.
Segundo o artigo 3° do Código Tributário Nacional, o tributo é “toda
prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não
constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa
plenamente vinculada.”
É através do tributo, que o Estado invade o patrimônio do sujeito passivo,
que pode ser pessoa física ou jurídica, como forma de arrecadar fundos para desenvolver suas
atividades.
Ele cria uma relação obrigatória e vinculada, independente de contratação
entre as partes, de modo que, o sujeito passivo, só poderá de esquivar do pagamento caso a
cobrança seja inconstitucional ou ilegal.
Têm competência para instituir tributos, segundo a Carta Magna, a União,
os Estados, os Municípios e o Distrito Federal, possuidores da capacidade tributária, sendo
que esta competência é indelegável e intransferível.
No entanto, a mesma Constituição que outorga poder para instituir os
tributos, também disciplina limites para essa tributação, é os chamados limites constitucionais
ao poder de tributar, os quais são os princípios e as imunidades tributárias, limites esses que
serão objeto de estudo.
1.3 Limites Constitucionais ao Poder de Tributar
Como anteriormente citado, embora a Constituição Federal tenha dado aos
entes poder para instituir tributos, ela também limitou esse poder através dos princípios e
imunidades. Estudaremos cada um desses limites, começando pelas imunidades.
1.3.1 Imunidades
São dispensas constitucionais ao pagamento de tributos, também
considerada uma não incidência constitucionalmente qualificada. É importante frisar que
17
imunidade e isenção são duas coisas diferentes. Enquanto a imunidade é uma dispensa
constitucional, a isenção é uma dispensa legal. Segundo o artigo 175 do Código Tributário
Nacional a isenção exclui o crédito tributário.
As imunidades atingem apenas os impostos, de maneira que os outros
tributos ainda são devidos por aqueles entes imunes e estão previstas no artigo 150, inciso VI
e suas alíneas, sendo elas: imunidade recíproca, imunidade religiosa, imunidade dos partidos
políticos, entidades sindicais dos trabalhadores, instituições de educação e de assistência
social, imunidades dos livros, jornais, periódicos e do papel destinado a sua impressão.
1.3.1.1 Imunidade Recíproca
Segundo esta imunidade, fica vedado aos entes tributantes instituírem
impostos uns dos outros, sendo que serão estendidas as autarquias e fundações públicas desde
que estas cumpram suas finalidades essenciais. Segundo recente decisão do Supremo Tribunal
Federal, o benefício da imunidade recíproca poderá ser estendidas as empresas públicas que
atuarem em caráter de monopólio.
1.3.1.2 Imunidade dos Templos
Com o intuito de preservar a qualidade de Estado laico deste país, bem
como sua liberdade religiosa, os templos de qualquer culto e seus anexos são imunes.
Embora a doutrina se manifesta sobre a imunidade religiosa apenas para
cultos que cultivem o bem, o legislador constituinte nada disse, de modo que, não cabe ao
leitor interpretar como bem lhe convém. Logo, entende-se que, qualquer templo, seja ele do
culto ao bem ou não, será imune ao pagamento dos impostos.
Entendem-se como anexos, todos aqueles bens de propriedade das igrejas,
desde que utilizados em razão da mesma.
18
1.3.1.3 Imunidade dos partidos políticos, entidades sindicais, instituições de educação ou
assistência social, sem fins lucrativos
Visa garantir os princípios constitucionais da livre associação, do direito a
educação e assistência social. A imunidade nesse caso protege o patrimônio, a renda e os
serviços, desde que estejam relacionados as finalidade essenciais dos entes explicitados.
No caso dos partidos políticos, a garantia de tal imunidade visa preservar o
direito a liberdade política, descrita no artigo 1°, inciso V da Constituição Federal.
Para as entidades sindicais, tem-se como pensamento predominante o
entendimento de que, só estariam inclusos nesse rol dos imunes, os sindicatos de empregados,
como forma de proteger a relação laboral.
As instituições de educação, entendem-se necessário a garantia da
imunidade para garantir a transmissão de conhecimento, função esta pertencente ao Estado, e
por tal motivo, vê-se a necessidade de lhe garantir privilégios. O mesmo acontece com as
instituições de assistência social, que ajudam o Estado no atendimento dos direitos sociais.
1.3.1.4 Imunidade dos livros, revistas, jornais e periódicos
Trata-se de uma imunidade objetiva, haja vista que não importa a quem
pertence tais objetos, mas sim sua destinação.
A finalidade desta imunidade é a difusão da cultura, de modo que pouco
importa o conteúdo do livro, jornal e periódico. Tal imunidade se estende ao papel, e somente
ao papel destinado a impressão dos referidos itens.
1.3.2 Princípios
Não obstante a todos os princípios norteadores de todos os ramos do direito,
como o da dignidade humana, do contraditório e da ampla defesa, dentre outros, o direito
tributário possui princípios específicos que visam limitar o poder dos Fiscos em tributar seus
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sujeitos passivos, sendo eles, o da legalidade, isonomia, anterioridade, irretroatividade,
vedação ao confisco, uniformidade geográfica e a não limitação ao tráfego de pessoas e bens.
Passaremos então a estudá-los.
1.3.2.1 Princípio da Legalidade
Este princípio está inserido no artigo 150, inciso I, da Constituição Federal e
artigo 97 do Código Tributário Nacional, senão vejamos:
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à
União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
I - exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça; [...]
Art. 97. Somente a lei pode estabelecer:
I - a instituição de tributos, ou a sua extinção;
II - a majoração de tributos, ou sua redução, ressalvado o disposto nos artigos 21,
26, 39, 57 e 65;
III - a definição do fato gerador da obrigação tributária principal, ressalvado o
disposto no inciso I do § 3º do artigo 52, e do seu sujeito passivo;
IV - a fixação de alíquota do tributo e da sua base de cálculo, ressalvado o disposto
nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65;
V - a cominação de penalidades para as ações ou omissões contrárias a seus
dispositivos, ou para outras infrações nela definidas;
VI - as hipóteses de exclusão, suspensão e extinção de créditos tributários, ou de
dispensa ou redução de penalidades.”
Segundo este princípio é vedado a União, os Estados, os Municípios e o
Distrito Federal, instituir tributos sem lei que o estabeleça. Ensina também, que alguns
tributos federais, leiam-se o Imposto sobre Grandes Fortunas (IGF), os Empréstimos
Compulsórios, os Impostos Residuais e as Contribuições Previdenciárias Residuais, só podem
ser instituídos por lei complementar.
Como contraponto desta regra, temos a possibilidade da instituição,
majoração ou redução de tributos federais através de medidas provisórias, as quais deverão
ser convertidas em lei no prazo de 60 dias prorrogáveis por igual período. Vale salientar, que
neste caso, os tributos federais supracitados, não poderão ser objeto de medida provisória,
haja vista que, tributos instituídos por lei complementar, não podem ser modificados por
medida provisória. Pra este caso, vale a máxima de que “onde a lei complementar versar a
medida provisória não irá disciplinar”.
20
Ainda neste princípio, temos o conhecimento de que, o chefe do Executivo
poderá aumentar ou reduzir impostos por decreto. Os impostos que permitem tal flexibilidade
são: o imposto sobre importação (II), exportação (IE), produtos industrializados (IPI) e
operações financeiras (IOF). A razão desta flexibilidade é que tais impostos tem caráter extra-
fiscal, isto é, são reguladores de mercado ou da economia.
Para finalizar o estudo deste princípio é importante salientar que as
expressões: reserva legal, tipicidade regrada, tipicidade fechada e estrita legalidade são
sinônimos do princípio da legalidade. Essas expressões, se estudadas em conjunto com o
artigo 97 do Código Tributário Nacional, nos revela uma lista taxativa de componentes
obrigatórios a toda lei tributária. São eles: alíquota, base de cálculo, sujeito ativo, sujeito
passivo, fato gerador e multa.
1.3.2.2 Princípio da Isonomia ou Igualdade
Este princípio está previsto no artigo 150, II da Constituição Federal,
conforme demonstrado:
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à
União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
[...]
II - instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situação
equivalente, proibida qualquer distinção em razão de ocupação profissional ou
função por eles exercida, independentemente da denominação jurídica dos
rendimentos, títulos ou direitos; [...]
Este dispositivo nos ensina que, uma vez prevista uma hipótese de
incidência, e tendo o sujeito praticado o fato gerador, nascerá, portanto, a obrigação tributária.
Para o nascimento da obrigação basta apenas que o sujeito pratique o fato descrito na norma.
Deste princípio, podem ser extraídos dois outros, tão importantes quanto,
senão: princípio da interpretação objetiva do fato gerador ou cláusula non ollet e princípio da
capacidade contributiva.
O princípio da interpretação objetiva do fato gerador está previsto no artigo
118 cumulado com o artigo 126 do Código Tributário Nacional, e ensina que, não importa a
origem do dinheiro, isto é, se ele vem de ato lícito ou ilícito, de pessoa capaz ou incapaz, de
pessoa possibilitada ou impossibilitada de exercer atividade ou profissão. O que importa de
21
verdade é que ao praticar o fato gerador, necessariamente deverá recolher o tributo. Este
subprincípio tem a pretensão de desestimular a prática de atos ilícitos.
Já o princípio da capacidade contributiva, previsto no artigo 145,§1° da
Constituição Federal, ensina que, no que tange os impostos pessoais, suas alíquotas poderão
variar de acordo com a capacidade contributiva do sujeito, de modo que, quanto mais se
ganha, mais se paga, como uma forma de promover justiça fiscal. Isto acontece com o
Imposto de Renda, que varia de acordo com a renda auferida por cada pessoa.
1.3.2.3 Princípio da Irretroatividade Tributária
Encontra-se previsto no artigo 150, inciso III, alínea “a” da Constituição
Federal, e foi pensando para garantir ao contribuinte (ou responsável) uma segurança jurídica,
senão vejamos:
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à
União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
[...]
III - cobrar tributos:
a) em relação a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que os
houver instituído ou aumentado; [...]
Segundo ele, as leis tributárias não retroagem, de modo que, quando uma lei
cria ou majora um tributo, esta modificação só poderá abranger fatos geradores posteriores a
lei, e não fatos pretéritos.
Tal princípio admite exceção, o qual seja, os casos em aberto e as leis
interpretativas, conforma disposto no artigo 106 do Código Tributário Nacional.
Encontra-se aqui também o princípio da ultratividade da lei tributária (artigo
144 do CTN), o qual ensina, que o lançamento tributário está vinculado a data da ocorrência
do fato gerador, de modo que, utiliza-se a época do lançamento, a lei vigente no período do
mesmo.
22
1.3.2.4 Princípio da Vedação ao Confisco
Este princípio está disposto no artigo 150, IV da Constituição Federal
Brasileira, conforme abaixo:
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à
União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
IV - utilizar tributo com efeito de confisco;
Os tributos não podem ser utilizados como forma de confiscar o patrimônio
dos sujeitos passivos, desta forma não pode ser excessivamente oneroso, com o objetivo que o
Estado não invalide a riqueza privada.
Tal princípio deve ser analisado dentro de um contexto todo de tributação,
ao ponto que, a carga tributária suportada pelo sujeito passivo não pode inviabilizar seu
crescimento econômico.
1.3.2.5 Princípio da não Limitação ao Tráfego de pessoas e bens
Este princípio está disposto no artigo 150, inciso V da CF. Por este princípio
entende-se que fica protegido o direito a livre locomoção. A Constituição, no entanto, admite
a cobrança de pedágio pela utilização de rodovias. Assim, a seguir, segue a redação do art.
150, inciso V da CF:
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à
União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
[...]
V - estabelecer limitações ao tráfego de pessoas ou bens, por meio de tributos
interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a cobrança de pedágio pela utilização
de vias conservadas pelo Poder Público;
Entretanto, insta salientar que o presente trabalho tem por finalidade do
estudo da teoria da desconsideração da personalidade jurídica no direito tributário, e por este
motivo, os princípios e imunidades não foram estudadas de maneira a esgotar suas
23
classificações. Portanto, neste capítulo, houve uma pequena introdução ao direito tributário,
estudando, portanto, apenas os princípios e imunidade mais importantes.
Deste modo, superado o estudo conceitológico da matéria, bem como seus
princípios, passaremos então ao estudo da pessoa jurídica.
24
CAPÍTULO II – DA PESSOA JURÍDICA.
Antes de iniciarmos os estudos acerca da problemática que envolve a
desconsideração da pessoa jurídica, precisamos entender o que vem a ser o instituto da pessoa
jurídica e todas as suas dinâmicas.
Para que se compreenda a necessidade de criação dessas “pessoas jurídicas”,
como são intituladas no Brasil, Alemanha, Espanha e Itália, ou ainda “pessoas coletivas” em
Portugal, “pessoas morais” na Suíça e França, é preciso que se perceba o objetivo maior que
as cercam. Isto porque o homem é um ser social e sociável, incapaz de viver isoladamente e
os agrupamentos a que se sujeitam são parte de sua estratégia de sobrevivência e evolução,
sendo esta necessidade de se agrupar vinda desde os primórdios até hoje, em tempos
modernos.
E como a ciência jurídica não é estática e evolui com o mundo, ela não pode
ignorar as unidades coletivas, de modo que, passou então a tentar entendê-las para poder
regulá-las, obtendo assim segurança e dinamismo a esses agrupamentos, o qual tem por
finalidade a união de esforços com a utilização de recursos coletivos para que sejam
realizados objetivos comuns ao todo, que só serão possíveis com a união de esforços.
Surge então a necessidade de dar personalidade a este ente coletivo,
tornando-o individualizado para que se possa atuar em nome próprio. A personificação deste
coletivo busca, portanto, a predominância da vontade coletiva sobre a individual de cada
membro do todo, passando a ser uma resultante e não uma mera manifestação isolada. Surge
neste contexto o instituto da pessoa jurídica.
2.1 Conceito
Criada nesta situação de evolução histórica e social a qual passou a
humanidade, a pessoa jurídica se conceitua como o conjugado de indivíduos ou bens,
possuidores de personalidade jurídica e instituídos na forma da lei para a realização de fins
comuns.
Maria Helena Diniz (2007, p. 229), nesta mesma vertente de pensamento,
conceitua a pessoa jurídica como “a unidade de pessoas naturais ou de patrimônios, que visa à
25
consecução de certos fins, reconhecida pela ordem jurídica como sujeito de direitos e
obrigações”.
No entanto, a criação da pessoa jurídica, diferentemente do que acontecia no
antigo Direito Romano, que era livre, na atualidade, além da manifestação de vontade na sua
criação, é necessário que se satisfaça alguns requisitos impostos pela lei, os quais variam sua
complexidade de acordo com sua modalidade, tornando-se regular e apta a agir com todos os
seus benefícios na vida jurídica. Neste mesmo raciocínio, Venosa (2005, p.256) explica que
“regulamenta-se, também os poderes e direitos dos diretores e de seus membros integrantes. A
forma de constituição e de dissolução da pessoa jurídica e o destino de seus bens igualmente
devem ser disciplinados”.
2.2 Natureza Jurídica
Existem duas correntes que dissertam sobre a natureza jurídica da pessoa
jurídica.
Existe um entendimento minoritário que negam a existência da pessoa
jurídica, e esses justificam sua negativa no fato de que apenas as pessoas naturais podem ser
sujeitos de direitos. Esta teoria é conhecida como teoria negativista, e é defendida por Marcel
Ferdinand Planiol, jurista francês. Em sua doutrina, Venosa (2005, p.264) cita M. Planiol
como defensor desta teoria e ensina que para o jurista francês “a denominação pessoa jurídica
marcará um patrimônio coletivo ou uma propriedade coletiva”.
A outra corrente, sendo majoritária, explica esse fenômeno como uma
reunião de pessoas, as quais pretendem se organizar, dando a esse organismo uma identidade
própria, sendo esta perfilhada pelo Estado, sem, contudo que seus componentes percam sua
individualidade. Esta teoria é conhecida como teoria afirmativa, isto é, a teoria que aceita a
existência da pessoa jurídica, sendo que está reunida em dois grupos: os da teoria da ficção e
o das teorias da realidade.
Venosa (2005, p.183) explica bem a distinção entre essas duas teorias:
Malgrado subsistam teorias que negam a existência da pessoa jurídica (teorias
negativas), não aceitando possa uma associação formada por um grupo de
indivíduos ter personalidade própria, outras, em maior número (teorias afirmativas),
procuram explicar esse fenômeno pelo qual um grupo de pessoas passa a constituir
26
uma unidade orgânica, com individualidade própria reconhecida pelo Estado e
distinta das pessoas que a compõem.
Portanto, estudaremos mais detalhadamente cada uma dessas subdivisões da
teoria afirmativa, a qual seja, a teoria da ficção e da realidade.
2.2.1 Teoria da ficção
Os defensores da teoria afirmativa da ficção acreditam que os direitos são
prerrogativas apenas do homem quando este se relaciona com os seus semelhantes, portanto,
somente o homem pode ser titular de direitos, pois, só ele tem existência real e psíquica.
Pessoas de natureza adversa a natural que tem atribuídos alguns direitos, isso se dá como uma
criação da mente humana, sendo para o mundo jurídico uma ficção. A pessoa jurídica então
poderia agir apenas no que fosse relacionado às relações patrimoniais.
Quem defende esta teoria é Savigny, sendo seu maior defensor, mas também
foi recepciona por Hans Kelsen, e ela prevaleceu na Alemanha e na França no século XVIII.
A maior crítica sobre a teoria esta justamente na personalidade do próprio
Estado, sendo este um sujeito de direitos, tendo para si a capacidade de possuir, adquirir e
transferir bens, bem como de estar em juízo. Quem então tem capacidade para o Estado, se
este é uma pessoa jurídica? Os adeptos dessa teoria respondem a tal indagação justificando
que o Estado é necessidade primária e fundamental, tendo uma existência natural. Tal resposta
nos leva a uma contradição a tal teoria.
A teoria da ficção não encontra aceitação na atualidade, pois seus defensores
não foram capazes de demonstrar sem contradições a existência do Estado como pessoa
jurídica, de modo que para Carlos Roberto Gonçalves (2012, p.181), dizer que o “Estado é
uma ficção é dizer também que o direito, que dele emana, também o é.
2.2.2 Teoria da realidade
Os adeptos desta teoria, os quais sejam, Gierke, Zitelmann, bem como
Clóvis Beviláqua, alegam que a pessoa jurídica existe sim, e não apenas como mera abstração,
27
mas sim como indivíduos, tendo existência própria. Seria, portanto a pessoa jurídica
considerada uma realidade social. A teoria da realidade é subdivida em: realidade objetiva ou
orgânica, realidade técnica e realidade institucionalista ou jurídica.
A primeira defende que a vontade, sendo ela pública ou privada, é
possuidora de capacidade de criação e vida a um organismo, passando este a existir de forma
distinta aos seus membros, tornando-se um sujeito de direito, com existência real e
verdadeira.
Já a “realidade técnica” defende que embora as pessoa jurídicas sejam reais,
sua realidade não se equipara ao das pessoas naturais. O homem é o centro fundamental de
interesse e vontade que tem sua personalidade reconhecida pelo Direito. No entanto,
individualmente, não é capaz de cumprir todas as atividades a qual se propõe, a não ser, que
se una aos outros, devendo o Direito reconhecer e proteger a atuação desse grupo social.
Todavia, para que seja possível este reconhecimento e proteção, é importante encontrar um
corpo ideal coletivo com interesse unificado, o qual não expresse a vontade individualizada de
seus membros, e por vez, demonstre a vontade coletiva.
Para Washigton de Barros Monteiro, esta teoria seria uma junção da teoria
da ficção com a teoria da realidade orgânica. Defendida por Maurice Hauriou, a “teoria da
realidade” institucionalista ou jurídica, tem semelhança a realidade objetiva por enfatizar seus
aspectos sociológicos. Tal teoria considera a pessoa jurídica como uma organização social
destinada a um ofício ou serviço, e por este motivo são personificadas.
2.3 Requisitos
São requisitos para a constituição da pessoa jurídica: a) vontade humana
criadora; b) observância das condições legais para sua criação; c) finalidade lícita.
No que tange a vontade humana criadora, é um requisito fundamental. Faz-
se necessário uma pluralidade inicial de membros, que por vontade própria transformam-se
em unidade. O momento de constituição da pessoa jurídica se dá precisamente quando passa a
existir o vínculo de unidade. Este ato deve ser escrito.
Para que então a pessoa jurídica possa efetivamente gozar de suas
prerrogativas, é necessário observar suas condições legais de criação, uma vez que é na lei
28
que consta quais os requisitos que a vontade preexistente deve obedecer. É, pois, por força de
lei que aquela vontade se materializa definitivamente num corpo coletivo.
Todavia, de nada adianta a vontade humana criadora e a observância das
condições legais, se a finalidade da pessoa jurídica não for lícita, sendo tal requisito
completamente indispensável. A ordem jurídica não admitirá a personificação se esta não
tiver um objetivo lícito, de modo que, aquele o qual se desviar deste propósito, terá extinguido
sua personalidade.
2.4 Começo da Existência Legal
Assim como as pessoas naturais possuem um começo de existência, que é
biológico e representado pelo seu nascimento; a pessoa jurídica também o possui.
A pessoa jurídica tem sua origem na manifestação de vontade humana, em
regra, por um ato jurídico ou com normas. Entretanto existem diferenças entre o começo da
pessoa jurídica de direito público e a pessoa jurídica de direito privado.
A pessoa jurídica de direito público é iniciada em razão de fatos históricos,
de criação constitucional, de lei especial e de tratados internacionais. E isto pode ser
explicitado quando pensamos nos Estados federados, que tem sua origem na própria
Constituição ou lei que os cria, exatamente como os municípios. Como ensina Sílvio Venosa
(2007, p.248), “o Estado, pessoa jurídica fundamental, tem sua origem na Constituição, é
pessoa jurídica que surge, espontaneamente, de uma elaboração social, como necessidade para
ordenar a vida de determinada comunidade”.
Já nos casos da pessoa jurídica de direito privado, o que as inicia é a
vontade humana, a manifestação consciente de vontade mencionada pelo homem em sua
criação, sem necessidade de ato administrativo de concessão ou autorização.
Existem três métodos para a formação dessa pessoa que o legislador pode
observar: o sistema de livre associação, o sistema de reconhecimento e o sistema das
disposições normativas.
Pelo sistema da livre associação, basta a demonstração da vontade dos
instituidores para a criação. Pelo sistema do reconhecimento, há a necessidade de um decreto
de reconhecimento. E pelo critério das disposições normativas, encontra-se o meio-termo
29
entre as duas, uma vez que além da liberdade de criação à vontade humana, sem necessidade
de ato estatal que a reconheça, exige- se a obediência a normas predeterminadas.
Seu processo de criação apresenta duas fases, sendo elas: o ato constitutivo
e a formalidade do registro
Na primeira fase a constituição da pessoa jurídica se dá por um ato jurídico
unilateral inter vivos ou causa mortis no caso das fundações, e por ato jurídico bilateral ou
plurilateral inter vivos nas associações e sociedades. Nesta fase temos dois elementos, sendo
um material e o outro formal.
O material abrange os atos concretos, como reunião de sócios, condição do
estatuto, definição da qualidade dos sócios, dentre outras coisas. Quanto aos bens, não há
necessidade de existência concreta no ato de formação, bastando apenas que a sociedade
tenha meios para adquirí-los, salvo no caso das fundações.
O formal, que disciplina a necessidade de constituição por escrito, que pode
ser por escrito público ou particular, salvo as fundações que, como disciplina do artigo 62 do
Código Civil, deve ser por escritura pública ou testamento.
Algumas entidades, contudo, ainda necessitam de autorização ou aprovação
do Poder Executivo Federal para ter a existência legal.
A segunda fase configura-se no registro. Como ensina Maria
Helena Diniz (2011, p.300):
Para que a pessoa jurídica de direito privado exista legalmente é necessário inscrever
atos constitutivos, ou seja, contratos e estatutos, no seu registro peculiar, regulado
por lei especial; o mesmo deve fazer quando conseguir a imprescindível autorização
ou aprovação do Poder Executivo. É preciso também que proceda a averbação no
registro de todas as modificações posteriores a que o ato constitutivo se sujeitar.
2.5 Capacidade
A capacidade vem atribuída à personalidade adquirida pela pessoa, sendo
ela limitada à finalidade a que foi criada, abrangendo com isso, os atos que direta ou
indiretamente servem ao propósito de sua existência e finalidade.
Seus poderes são demarcados nos atos constitutivos, em seu ordenamento
interno, e também delimitados por lei, isto por não poder o estatuto contrariar norma cogente,
quando a atuação de determinadas pessoas jurídicas é autorizada ou fiscalizada pelo Estado.
30
Após o registro da pessoa jurídica, o Direito reconhece sua atividade no
mundo jurídico, decorrendo, portanto, a capacidade a qual se estende por todos os ramos do
direito e em todas as atividades compatíveis com a pessoa jurídica.
A pessoa jurídica tem um amplo campo de atuação, não estando limitada a
esfera patrimonial. Quando de seu nascimento, a pessoa jurídica recebe denominação,
domicílio e nacionalidade, todos os atributos da personalidade.
Assim como as pessoas naturais, o ente por ora tratado goza também de
direitos patrimoniais (ser proprietário, usufrutuário), de direitos obrigacionais (contratar) e de
direitos sucessórios, pois pode adquirir causa mortis.
2.6 Classificação
Poderá a pessoa jurídica ser classificada quanto a sua nacionalidade, sua
estrutura interna, sua função e capacidade.
2.6.1 Quanto a nacionalidade
Nesta categoria a pessoa jurídica é qualificada como nacional ou
estrangeira, tendo em vista sua articulação, subordinação à ordem jurídica que lhe conferiu
personalidade, sem se preocupar, em regra, com a nacionalidade de seus membros
compositores e a origem do controle financeiro.
A pessoa jurídica nacional é organizada conforme a lei brasileira e tem no
País a sede de sua administração (CC, arts. 1.126 a 1.133).
Já a pessoa jurídica estrangeira, seja qual for seu objeto de atuação, só
poderá funcionar no País, com autorização do Poder Executivo. Se for autorizada, será
sujeitada as leis brasileiras, bem como seus tribunais.
Os atos aqui praticados deverão ter a presença de um representante no
Brasil, e pode se tornar nacional, caso transfira sua sede para o País.
31
2.6.2 Quanto à estrutura interna
Em que pese a estruturação interna da pessoa jurídica, tem-se a universitas
personarum, mais conhecidas como corporações, que são um conjunto de pessoas os quais,
apenas coletivamente, goza de certos direitos e os exerce por de uma vontade única, como
exemplo das sociedades e associações.
As sociedades podem ser simples ou empresárias. As simples têm finalidade
econômica e vislumbram lucro, que deverão ser distribuído entre os sócios. Geralmente são
formadas por profissionais da mesma área ou por prestadores de serviços. As sociedades
empresárias também visam lucro, no entanto, tem por objeto o próprio exercício da atividade
empresária.
As associações não têm fins lucrativos, e sim morais, religiosos, culturais,
desportivos ou recreativos.
Além disso, há a universitas bonorum, conhecido por fundações, que é o
patrimônio personalizado destinado a um fim que lhe dá unidade. Possui um acervo de bens
que, recebe personalidade, para a realização de fins determinados. Compõe-se basicamente de
dois elementos: o patrimônio e o fim.
As corporações têm origem romana, enquanto as fundações têm origem
medieval.
2.6.3 Quanto às funções e capacidades
Sob esse aspecto, a pessoa jurídica se divide em: pessoa jurídica de direito
público e pessoa jurídica de direito privado, as quais serão objeto de estudo.
2.6.3.1 Pessoa Jurídica de Direito Público
Estas são subdivididas em pessoas jurídicas de direito público externo e
interno. As de direito público externo são disciplinadas pelo artigo 42 do Código Civil. Nessa
32
classificação encontram-se os Estados da comunidade internacional, isto é, todas as pessoas
que são regidas pelo direito público internacional, as diversas nações, inclusive a Santa Sé, e
os organismos internacionais, como a ONU, OEA, Unesco, etc. As pessoas jurídicas de
direito público interno são subdivididas entre aquelas da administração direta e da
administração indireta. Da administração direita está a União, os Estados, o Distrito Federal,
os Territórios, os Municípios. Já as da administração indireta compreendem as fundações
públicas, as autarquias e as demais entidades de caráter público criadas por lei. Trata-se de
órgãos descentralizados, criados por lei, com personalidade própria, para o exercício de
atividade de interesse público.
2.6.3.2 Pessoa Jurídica de Direito Privado
São consideradas pessoas jurídicas de direito privado as associações, as
sociedades, as fundações, as organizações religiosas e os partidos políticos.
2.6.3.2.1 As associações
São pessoas jurídicas de direito privado constituídas de pessoas que se
reúnem para a realização de fins não econômicos, e estão legalmente escritas no artigo 53 do
Código Civil. Ensina Carlos Roberto Gonçalves (2012, p.193/194):
A definição legal ressalta o seu aspecto eminentemente pessoal ( universitas
personarum ). Não há, entre os membros da associação, direitos e obrigações
recíprocos nem intenção de dividir resultados, sendo os objetivos altruísticos,
científicos, artísticos, beneficentes, religiosos, educativos, culturais, políticos,
esportivos ou recreativos.
Desde que o fim seja lícito, a Constituição Federal, em seu art. 5°, XVII,
garante a liberdade de associação.
O fato de as associações não terem finalidade econômica, não as impede de
exercerem atividade econômica para manter ou aumentar seu patrimônio. Toda e qualquer
33
associação pode participar ou exercer atividade econômica. O que lhe é vedado é ser essa
atividade com finalidade lucrativa.
Será necessária a elaboração de um estatuto, que como dispõe o artigo 54 do
Código Civil, deverá conter, sob pena de nulidade:
Art. 54 [...]
I- a denominação, os fins e a sede da associação;
II- os requisitos para a admissão, demissão e exclusão dos associados;
III- os direitos e deveres dos associados;
IV- as fontes de recursos para a sua manutenção;
V- o modo de constituição e de funcionamento dos órgãos deliberativos;
VI – as condições para a alteração das disposições estatutárias e para a dissolução;
VII – a forma de gestão administrativa e de aprovação das respectivas contas.
Os associados só poderão ser excluídos da associação por justa causa, que
deverá ser demonstrada em decisão fundamentada pela maioria, reconhecida após
procedimento que assegure direito de defesa e de recurso.
Em contrapartida é permitido ao associado desligar-se da associação a
qualquer tempo, uma vez que “ninguém poderá ser compelido a associar-se ou permanecer
associado” (Art. 5°, XX, da CF).
2.6.3.2.2 As sociedades
Elas são dividas em simples e empresárias. As sociedades simples, em geral,
são formadas por profissionais da mesma área e prestadores de serviços. Tem finalidade
econômica ou lucrativa. Mesmo que por uma eventualidade venha a praticar atos de
empresário, não terá a sua situação alterada, uma vez que, o que é considerado é sua atividade
principal.
As sociedades empresárias também vislumbram o lucro, no entanto,
distingue-se da simples por ter como objetivo a atividade própria de empresário, sujeito ao
artigo 967 do Código Civil.
Disciplina o art. 966, CC, que será considerado empresário, “quem exercer
profissionalmente atividade econômica organizada para a produção ou a circulação de bens e
serviços”.
34
As sociedades empresárias assumem as formas de sociedade em coletivo,
sociedade em comandita simples, sociedade em comandita por ações, sociedade limitada e
sociedade anônima ou por ações.
Segundo Carlos Roberto Gonçalves (2012, pag.197), “equipara-se à
sociedade empresária a sociedade que tenha por fim exercer atividade própria de empresário
rural, que seja constituída de acordo com um dos tipos de sociedade empresária e que tenha
requerido sua inscrição no Registro de Empresas de sua sede”.
2.6.3.2.3 As fundações
As fundações compõem um acervo de bens, que recebe personalidade
jurídica para a efetivação de fins determinados, de interesse público, de modo permanente e
estável. São decorrentes da vontade humana, e tem finalidade religiosa, moral, cultural ou
assistencial, sendo essas imutáveis.
Elas podem ser divididas em particulares e públicas. Particulares estão
dispostas entre o art. 62 e 69 do Código Civil, dispondo o primeiro artigo citado que a criação
de uma fundação fica dependente de escritura pública ou testamento, feita pelo instituidor, e
nela deve conter o fim a que se destina e, se assim achar necessário, a maneira de administrá-
la. Já as fundações públicas são instituídas pelo Estado, sendo seus bens propriedade do
patrimônio público, com uma destinação especial, regendo-se por normas próprias de direito
administrativo.
A fundação é composta por dois elementos, sendo eles o patrimônio e o fim,
sendo ele estabelecido pelo instituidor da fundação não podendo ser lucrativo, e sim de
interesse público.
Para a constituição das fundações são necessárias quatro fases, sendo elas:
ato de dotação, elaboração do estatuto, aprovação do estatuto e registro.
Os bens da fundação são inalienáveis, no entanto, a inalienabilidade não é
absoluta, podendo, após comprovada a necessidade de alienação, em casos especiais, pode
esta ser decretada pelo juiz competente, desde que tenha a anuência do Ministério Público. A
alienação feita sem anuência judicial é nula.
35
2.6.3.2.4 As organizações religiosas
As organizações religiosas têm sua menção em separado uma vez que não
se enquadra nas associações por falta de enquadramento legal com o dispositivo legal que se
referem as mesmas. Também não será considerada sociedade, isto porque também não se
encaixa naquilo que o artigo da lei refere-se como definição.
Embora para a manutenção da entidade religiosa, faz necessário o
movimento financeiro, este não é seu fim. Seus fins são pastorais e evangélicos, envolvendo a
questão da fé. Como ensina Carlos Roberto Gonçalves (2012, p. 203):
A simples inclusão das igrejas como meras associações civis, com a aplicação da
legislação a estas pertinentes, causaria sério embaraço ao exercício do direito
constitucional de liberdade de crença. Sendo destinadas ao culto e a adoração, não
possuem elas apenas as características das outras associações, constituídas para o
exercício conjunto de atividades humanas cujo objetivo é a satisfação de interesses e
necessidades terrenas, matérias. Seu funcionamento é distinto; seus interesses,
diversos; suas atividades, diferentes.
Aplicar-se-á então, as organizações religiosas, as normas referentes à
associação, mas apenas naquilo em que houver compatibilidade.
2.6.3.2.5 Os partidos políticos
Esses possuem natureza própria, uma vez que seus fins são políticos e não
econômicos. Não podem ser associações ou sociedades, nem fundações, isto por não tem fim
cultural, nem assistencial, nem moral ou religioso.
Ele será regido pela Lei 9.096/1995, que regulamentam os artigos 14, §3°,
V, e 17 da Constituição Federal.
Após entender o que se passa no instituto da pessoa jurídica, passaremos
então para o estudo de sua aplicação no direito tributário.
36
CAPÍTULO III – RELAÇÃO JURÍDICA TRIBUTÁRIA E O
RESPONSÁVEL TRIBUTÁRIO.
A relação jurídico-tributária é uma relação de cunho obrigacional que
contém as mesmas características de qualquer relação, isto é, possui sujeitos (sendo um ativo
e um passivo), objeto e causa de ser, estes, portanto, os elementos da relação.
Neste caso, uma relação entre o Estado (sujeito ativo) e o particular (sujeito
passivo), vinculados há uma prestação (objeto) decorrente de expressa previsão legal (causa).
A lei descreverá um fato, o qual será passível de criar uma relação entre os
sujeitos. Quando o sujeito passivo praticar o fato descrito na norma, nasce, portanto, a
obrigação tributária, que cria no sujeito passivo um dever e no sujeito ativo um direito.
Eduardo Sabbag, para explicar tal fenômeno desenvolveu a chamada Linha
do Tempo Compacta. Segundo as palavras do próprio mentor desta teoria (Sabagg, 2012, p.
674), ela “trata-se de representação gráfica concebida no intuito de sistematizar a relação
jurídico-tributária em cotejo com o tempo”. Abaixo, a Linha do tempo sistematizada:
Linha do Tempo Compactada
HI = hipótese de incidência CT = crédito tributário
FG = fato gerador
OT = obrigação tributária
(Sabagg, 2012, p. 674)
HI FG OT CT
37
3.1 A relação jurídico-tributária; hipótese de incidência e fato gerador
A hipótese de incidência é um momento abstrato, configurado em lei, que
tem habilidade de deflagrar a relação jurídico-tributária. Sua maior característica é a
abstração, ficando vinculada a necessidade de um fato para a sua materialização. Este fato, é
conhecido como fato gerador.
Enquanto a hipótese de incidência se configura naquilo que é abstrato, algo
subjetivo, pertencente ao campo das idéias, o fato gerador caracteriza-se pela concretização,
pela efetivação e objetividade.
Juntando-se a idéia (hipótese de incidência) com a matéria (fato gerador)
temos o nascimento do liame jurídico obrigacional, que enseja a relação ora estudada.
Segundo os ensinamentos de Eduardo Sabbag (2012, p.674), “o fato gerador
é o momento de significativa magnitude na Linha do Tempo, uma vez que define a natureza
jurídica dos tributos, consoante a dicção do art.4, I, CTN”. Veja o dispositivo:
Art.4°. A natureza jurídica especifica do tributo é determinada pelo fato gerador da
respectiva obrigação, sendo irrelevantes para qualificá-la:
I – A denominação e demais características formais adotadas pela lei;
II – A destinação legal do produto de sua arrecadação.
O fato gerador é de extrema importância, uma vez que é ele que define a lei
a ser aplicada na cobrança do tributo, com o respaldo no princípio constitucional da
irretroatividade (art. 150, III, “a”, CF), o qual disciplina, em busca da segurança jurídica do
contribuinte, a proibição da incidência de tributos sobre fatos geradores ocorridos antes da
vigência da lei.
Assim como a hipótese de incidência se materializa com o fato gerador, a
relação jurídico-tributária se materializa quando o sujeito ativo/Fisco, que é aquele que possui
competência tributária prevista na Constituição Federal, representado pelos entes federados
(União, Estados, Distrito Federal e Municípios), invade o patrimônio do sujeito passivo, que
pode ser tanto pessoa física como jurídica, para que se arrecadem recursos financeiros
mediante cobrança de tributos, sendo esta invasão compulsória, não contratual, involuntária,
não facultativa, sem caráter de multa, instituída por lei, e em prestação pecuniária.
Em cobrança tributária, a autoridade competente para tributação deve
observar a lei anterior ao fato gerador, caso contrário, estaria retroagindo a cobrança, o que se
pretende coibir com o postulado constitucional em comento.
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Portanto, hipótese de incidência é uma situação descrita em lei, escolhida
pelo legislador dentre todas as possibilidades fáticas proporcionadas pelo mundo, que tem sua
concretização com o fato gerador, que por sua vez enseja uma obrigação tributária principal.
Desse modo, podemos gerar o seguinte resumo ilustrativo:
É interessante ressaltar que para o direito tributário, a origem do dinheiro
não importa, se ele é proveniente de fato lícito ou ilícito, de modo que, praticado o fato
gerador, obrigatoriamente nascerá uma obrigação tributária.
Neste ramo do direito, o que é levado em consideração é apenas que, se a lei
configura aquele ato como hipótese de incidência e se o contribuinte praticar o fato gerador,
isto já é o bastante para que se tribute o fato.
Sobre esta problemática, ensina o art. 118 do CTN, que são irrelevantes,
para a ocorrência do fato gerador, a natureza do objeto dos atos praticados e os efeitos desse
ato, conforme subscrito:
Art.118. A definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo-se:
I - Da validade dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes, responsáveis ou
terceiros, bem como da natureza de seu objeto ou dos seus efeitos;
II - Dos efeitos dos fatos efetivamente ocorridos.
Após a leitura do referido artigo, podemos extrair também o entendimento
de que tanto os atos ilícitos como os atos nulos, serão tributados, em respeito ao princípio da
interpretação efetiva do fato gerador ou da cláusula non olet.
O objetivo do referido artigo consiste em uma tributação mais justa,
tratando com isonomia aqueles que são detentores de capacidade contributiva, mas também
como forma de desestimular a atividade criminosa, tornando-a menos vantajosa, por não
gozar de isenção tributária.
Insta salientar que a capacidade tributária passiva é plena, não comportando
restrições (art. 126 do CTN), isto posto, nota-se que o referido artigo combina com o princípio
latino. Deste modo, terá capacidade tributária passiva independe da capacidade civil das
Hipótese de Incidência Fato gerador Obrigação Tributária
39
pessoas naturais, bem como da impossibilidade das pessoas naturais em certos tipos de
atividades, como também do fato da pessoa jurídica estar regularmente constituída.
Desta maneira, depois de demonstrado a forma como se configura a relação
jurídico-tributária, mister se faz, demonstrar os elementos da obrigação tributária.
3.2 Elementos da obrigação tributária
São elementos da obrigação tributária: o sujeito ativo (arts. 119 e 120 do
CTN), o sujeito passivo (arts. 121 a 123 do CTN), o objeto (art. 113 do CTN) e a causa (arts.
114 e 115 do CTN).
3.2.1 Sujeito Ativo
É também o pólo ativo da relação jurídico-tributária. Configura-se como o
lado credor da relação, sendo representados pelos entes competentes para invadir o
patrimônio, para a retirada compulsória de valores, na forma de tributos.
A respeito da sujeição ativa da obrigação tributária na relação jurídica, o art.
119 do CTN disserta que o “Sujeito ativo da obrigação é a pessoa jurídica de direito público
titular da competência para exigir o seu cumprimento.”.
Existem dois tipos de sujeitos ativos: o direto e o indireto.
Sujeito ativo direto é aquele que possui competência tributária, garantidos
pela Constituição Federal, que lhe garante o poder de instituir tributos, e pertencentes aos
entes federados, esses representados pela União, os Estados, o Distrito Federal e os
Municípios enquanto que, sujeito ativo indireto será os entes parafiscais, possuidores de
capacidade tributária ativa, isto é, capacidade de arrecadar, administrar e fiscalizar os tributos.
40
3.2.2 Sujeito Passivo
É também o pólo passivo da relação jurídico-tributária, configurado como
devedor da mesma. São representados por aqueles entes que tem seu patrimônio invadido
compulsoriamente, de valores, a título de tributo.
A respeito do tema, discorre o art.121 do CTN:
Art.121. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento de
tributo ou penalidade pecuniária. Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação
principal diz-se:
I – contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que
constitua o respectivo fato gerador;
II – responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação
decorra de disposição expressa de lei.
Ante o referido artigo, é fácil constatar a existência de dois tipos de sujeitos
passivos na relação jurídico-tributária, sendo eles o contribuinte (sujeito passivo direto) e o
responsável (sujeito passivo indireto).
O sujeito passivo direto, chamado de contribuinte, é aquele que tem relação
pessoal e direta com o fato gerador do tributo, ou seja, é aquele que pratica o ato que enseja
tributação. A título de exemplo, aquele que possui um veículo automotor, pratica fato gerador
do IPVA, logo é contribuinte do postulado imposto.
Já o sujeito passivo indireto, chamado de responsável, é o terceiro, que não
praticou o fato gerador, isto é, não possui relação direta e pessoal com o fato, mas a lei a
escolheu para o pagamento do tributo.
3.2.2.1 Diferença entre contribuinte e responsável
A principal diferença entre os dois é que enquanto o contribuinte tem um
débito e deve pagar por ele, o responsável, sem possuir débito algum, tem o dever de pagar
em lugar do contribuinte.
O contribuinte é pessoa física ou jurídica, que tem uma ligação pessoal e
direta com o fato descrito em lei passível de tributação, sendo conhecido também por sujeito
41
passivo direto da relação. Tem uma relação originária com o fato, pela identificação entre
praticante do ato e beneficiário econômico do fato descrito.
A relação entre contribuinte e o fato gerador tem natureza econômica, uma
vez que foi o critério econômico de incidência adotado pelo CTN, o qual sugere cobrar
daquele que auferiu renda em decorrência do fato gerador.
Já o responsável, é aquele o qual, sem ter relação com o fato passível de
tributação, terá de arcar com o mesmo, uma vez que a lei assim o responsabilizou.
Não tem relação de natureza econômica, nem pessoal com o fato, de modo
que vem a ser sujeito passivo indireto da relação jurídico – tributária, sendo esta relação
derivada, uma vez que decorre da lei e não da referida relação.
No entanto, mesmo que lei discipline que o responsável seja um terceiro,
não pode este ser qualquer terceiro, tendo que ser uma relação mínima, de qualquer natureza
com o fato gerador, claro que não pode ser uma natureza pessoal e nem direta, pois assim
sendo, deixa de ser responsável e passa a ser contribuinte.
3.2.3 Objeto da obrigação tributária
O objeto da obrigação pode ser tanto patrimonial quanto instrumental, isto
porque, o objeto é a prestação pelo qual o sujeito passivo se sujeita quando pratica o fato
gerador de determinado tributo.
A obrigação será patrimonial quando for à obrigação principal, ela estará
vinculada a uma “obrigação de dar”, e tem cunho pecuniário.
Portanto, a obrigação tributária principal, tem por objeto o pagamento de
tributo ou penalidade pecuniária (multa).
É a obrigação principal que é afetada pelas imunidades e isenções, de modo
que, estar imune ou isento de uma obrigação principal, não o imuniza ou isenta de uma
obrigação acessória. No entanto, o não cumprimento de uma obrigação acessória a transforma
em uma obrigação principal.
Em contraponto, será a obrigação instrumental quando for acessória,
estando vinculada a uma “obrigação de fazer” ou de “não fazer” ou de “ tolerar”.
Será o legislador que indicará quem será responsável pela obrigação
acessória, conforme o interesse de arrecadação ou fiscalização de tributos.
42
3.2.4 Causa
Consiste no liame jurídico obrigacional entre o sujeito passivo e sujeito
ativo podendo ser originário da lei (obrigação principal) ou ainda da legislação tributária
(obrigação acessória).
Está definida nos artigos 114 e 115 do Código Tributário Nacional.
3.3 Domicílio Tributário
É o local no qual exercem os direitos e cumprem as obrigações. No âmbito
tributário, é a legislação específica, que define o local, onde o sujeito passivo é chamado para
cumprir seus deveres jurídicos tributários.
Como regra geral, é o da eleição. Na ausência desta, aplica-se o art. 127,I,II
e III do CTN. E em caso de recusa da Administração na aplicação do domicílio de eleição, e
ante a impossibilidade de aplicação dos artigos mencionados, entende-se como domicílio o
lugar da situação dos bens ou da ocorrência dos atos ou fatos que deram origem a obrigação.
3.4 Responsável Tributário
A priori, deve ser tributado aquele que pratica o fato gerador, isto é, o
sujeito passivo direto, conhecido como o “contribuinte”. Entretanto, em alguns casos, o
Estado pode ver a necessidade de tributar um terceiro, que não tem ligação com o fato
gerador, sendo ele o sujeito passivo indireto, conhecido como “responsável”. A
responsabilidade só poderá existir se for decorrente de lei.
Essa responsabilidade poderá ser por substituição ou por transferência, as
quais serão objeto de estudo.
43
3.4.1 Responsabilidade por Substituição
Na responsabilidade por substituição, a lei ira determinar que o responsável
ocupe o lugar do contribuinte desde a ocorrência do fato gerador. Deste modo, o contribuinte
será esquecido, tal modo que, se o responsável deixar de arcar com o ônus tributário, o Fisco
não procurará o contribuinte. Esse ficará esquecido neste caso. Nesta modalidade de
responsabilidade o débito passa a ser do próprio responsável, haja vista que esse tomou o
lugar do devedor originário, isto é, o responsável por substituição ocupa o lugar do
contribuinte, desde a ocorrência do fato gerador, de forma que, desde o nascimento da
obrigação tributária, o responsável é sujeito passivo.
Na substituição, o contribuinte sequer é lembrado como sujeição passiva,
uma vez que esse já foi substituído pelo responsável tributário. O substituto legal assume não
só as obrigações principais, como também as acessórias. O contribuinte deixa então de
participar da relação tributária, sendo que se o substituto deixar de recolher os tributos,
nenhuma responsabilidade cairá sobre esse.
A responsabilidade por substituição comporta duas subdivisões, as quais
sejam: substituição tributária progressiva ou “pra frente” e substituição tributária regressiva
ou “pra trás”.
A substituição progressiva é aquela onde o terceiro escolhido pela lei deverá
recolher o tributo antes da ocorrência do fato gerador, antecipando assim seu recolhimento. Já
na substituição regressiva, o recolhimento acontece posterior a ocorrência do fato gerador. É
também conhecido como o fenômeno do diferimento.
3.4.2 Responsabilidade por Transferência
A responsabilidade por transferência é um tanto quanto mais complexa, isto
porque, ela se dá após a ocorrência do fato gerador e tem como espécie a transferência por
sucessores ou por terceiros.
A transferência por sucessores acontece quando a obrigação se transfere
para o terceiro em virtude do desaparecimento do contribuinte, e poderá se dar por
transmissão “inter vivos” ou “causa mortis”.
44
Por transmissão “inter vivos” temos: a transmissão de imóveis, móveis,
decorrente de fusão, incorporação, transformação e cisão (que embora não esteja no texto
legal, também será considerada haja vista que esse instituto surgiu após o advento do CTN) da
pessoa jurídica, e de estabelecimento comercial, industrial ou profissional ou de fundo de
comércio.
3.4.2.1 Responsabilidade por Transferência dos Sucessores
Esta disciplinada nos arts. 129 a 133 do CTN. Neste caso a obrigação se
transfere ao outro devedor, em virtude do desaparecimento do devedor original, podendo ser
uma transferência “causa mortis” ou “inter vivos”.
Na transferência “causa mortis”, o espólio responderá pelos tributos
devidos pelo “de cujus” até a abertura da sucessão, deste momento até a partilha, responderão
os herdeiros e o cônjuge meeiro, e após a partilha dos bens, não há mais responsabilidade,
haja vista que cada um arca com o ônus de seu quinhão, de modo que, não há mais relação de
responsável, mas sim de contribuinte.
Na transferência “inter vivos”, a obrigação se transfere ao adquirente,
podendo ser de quatro maneiras: transmissão de imóveis (art. 130 do CTN), transmissão de
bens móveis (art. 131,I do CTN), transmissão de estabelecimento comercial, industrial ou
profissional (art.133 do CTN) e transmissão decorrente de fusão, incorporação, transformação
ou cisão de pessoa jurídica.
Na transmissão de imóveis (art.130, CTN) os créditos tributários relativos a
impostos cujo fato gerador seja a propriedade, o domínio útil e a posse “ad usucapione”, bem
como as taxas de serviço e as contribuições de melhoria, subrogam-se na pessoa de seus
adquirentes, salvo se este obtiver título que comprove a quitação. Em outras palavras, os
débitos relativos ao bem imóvel acompanham-os seja quem for o seu titular. Entretanto, nos
casos de alienação em hasta pública, os tributos não se transferem ao adquirente, que subrroga
apenas o valor do bem.
Na transmissão de bens móveis (art.131,I,CTN), serão pessoalmente
responsáveis o adquirente ou o remitente sobre os bens remidos ou adquiridos, de modo que,
o contribuinte fica totalmente excluído da exigibilidade.
45
Na transmissão decorrente de fusão, transformação, incorporação ou cisão
da pessoa jurídica (art.132,CTN) as empresas que resultarem destes processos serão
responsáveis, até a data do ato, pelo pagamento dos tributos devidos das empresas fusionadas,
transformadas, incorporadas ou cisionadas. Fala-se em responsabilidade até a data do ato,
pois, após este momento, não há mais responsabilidade e sim contribuição.
Na transmissão decorrente de alienação de estabelecimento ou fundo de
comércio (art.133,CTN) aquele que a qualquer título adquirir de outro fundo de comércio ou
estabelecimento comercial, industrial ou profissional, e der continuidade a exploração, seja
com a mesma ou outra razão social, será responsável pelos tributos até a data do ato, de modo
que pode responder de forma integral ou subsidiária.
Responderá de forma integral se o alienante cessar a exploração de
comércio, indústria ou atividade. E responderá de forma subsidiária se o alienante, prosseguir
na exploração ou iniciar outra dentro de seis meses, contados a partir da alienação, nova
atividade no mesmo ou em outro ramo de comércio, indústria ou profissão.
3.4.2.2 Responsabilidade por Transferência de Terceiros
Está disciplinada nos arts. 134 e 135 do CTN. Esta responsabilidade não se
refere, simplesmente ao patrimônio, mas sim ao dever de esmero para com o patrimônio de
outrem, que pode ser pessoas naturais incapazes (menor, tutelado, curatelado) ou entes
despidos de personalidade jurídica (espólio e massa falida).
O CTN, todavia, escolheu esses terceiros como responsáveis pelos atos
praticados sob sua supervisão ou gerência, pois esses são em geral, administradores ou
gestores da vida patrimonial do contribuinte.
Embora o art. 134 do CTN faça uma expressa menção à responsabilidade
solidária, o mais apropriado parece ser o caso de uma responsabilidade subsidiária.
O referido artigo traz também uma responsabilidade por transferência, isto
porque, a responsabilidade e o fato gerador não surgem ao mesmo tempo, mas sim há
primeiro o fato e depois a responsabilidade.
Já o art. 135 do CTN nos apresenta uma responsabilidade por substituição,
uma vez que o fato gerador e a responsabilidade surgem ao mesmo tempo, sem contar, a
evidente hipótese de responsabilidade pessoal.
46
3.5 A solidariedade tributária passiva
Esta disciplinada no art. 124 do Código Tributário Nacional, e pode ser
natural ou legal.
A solidariedade natural está disciplinada no inciso I deste artigo e acontece
com as pessoas que tenham um interesse comum com o fato gerador da obrigação tributária
principal. Enquanto que a solidariedade legal, disciplinada do inciso II, acontece por
determinação legal, que indicará expressamente quem deverá responder solidariamente pela
obrigação tributária.
A solidariedade tributária não comporta benefício de ordem, de maneira que
o Estado pode cobrar a dívida tributária, em sua totalidade, de qualquer um dos co-devedores,
sem que seja observada nenhuma ordem de preferência.
O Fisco pode escolher o que lhe for mais conveniente para exigir o efetivo
cumprimento da obrigação tributária.
Os efeitos comuns da solidariedade estão descritas no art. 125 do CTN,
sendo eles: o pagamento de um estende-se aos demais co-devedores; a isenção ou remissão, se
não outorgadas pessoalmente, estende-se aos coobrigados; a interrupção da prescrição
também se estende a todos, em benefício ou em prejuízo.
Desta forma, fica demonstrado abaixo um quadro sinótico do capítulo,
conforme demonstrado:
47
Logo, após, superado o estudo sobre a relação jurídico-tributária e suas
nuances, bem como a responsabilidade tributária, passaremos então ao estudo de fato do
instituto da desconsideração da personalidade jurídica.
48
CAPÍTULO IV – A DESCONSIDERAÇÃO DA PERSONALIDADE
JURÍDICA.
O artigo 1024 do Código Civil trouxe o princípio da autonomia patrimonial
das pessoas jurídicas, o qual não é absoluto. O conceito de separar o patrimônio de uma
empresa com o patrimônio de seus sócios é um grande incentivo ao empreendedorismo, no
entanto, muitos empresários, usando desta autonomia, cometiam abusos com seus credores.
Pensando nesses abusos, foi criado um contraponto a liberdade patrimonial existente,
surgindo assim, a desconsideração da personalidade jurídica, que está disciplinada no artigo
50 do Código Civil, a qual será nosso objeto de estudo.
4.1 Conceito
Antes de conceituar a doutrina da desconsideração, vale lembrar que esta é
diferente de anulação ou extinção da pessoa jurídica, e isto de faz necessário, pois, é de bom
grado entender, que ao desconsiderar algo ou alguém, não quer dizer que esse alguém ou algo
deixe de existir, sendo apenas, ignorado momentaneamente.
Em outras palavras, quando se desconsidera a pessoa jurídica, esta não deixa
de existir, uma vez que tal desconsideração é algo momentâneo o qual visa extinguir com
supostas fraudes de empresas e seus sócios contra seus credores. Superadas tais fraudes, o
patrimônio da pessoa jurídica e da pessoa física, no caso, os dos sócios deixam de se
confundir, voltando a serem figuras independentes.
Deste modo, tal teoria, relativamente nova no ordenamento jurídico
brasileiro ensina que, a pessoa jurídica e sua personalidade, embora seja um instrumento de
proteção ao patrimônio dos sócios e um incentivo ao empreendedorismo, quando usada com o
intuito de lesionar, fraudar, confundir ou enganar credores poderá ser desconsiderado como
forma de sanar tão lesão, fraude, confusão ou enganação.
Com o artigo 20 do Código Civil, a responsabilidade dos sócios, passou a
ser limitada, de modo que não existia uma relação entre o patrimônio da pessoa física e da
pessoa jurídica, que tem escopo no princípio da autonomia patrimonial.
49
No entanto, essa separação de patrimônio gerou uma facilitação de fraudes
contra os credores das pessoas jurídicas, exigindo, portanto, do ordenamento jurídico, limites
para que essa prerrogativa das pessoas jurídicas não passassem a lesar terceiros. Logo, a teoria
da desconsideração da personalidade jurídica veio de encontro aos anseios dos doutrinadores
que necessitavam de uma solução ao problema. Para entender a forma como tal teoria passou
a fazer parte do nosso ordenamento jurídico, passaremos então a estudar sua origem histórica.
4.2 Origem Histórica
Tal teoria deriva da jurisprudência inglesa e norte-americana, as quais têm
seu direito baseado no “commow Law”. Acredita-se que o primeiro caso a utilizar desta teoria
aconteceu em 1897, o qual foi intitulado “Salomon versus Salomon & Co. Ltd”. Neste caso
foi solicitado que Salomon arcasse com seu patrimônio para quitar as dívidas com os credores
não garantidos de sua empresa, sob a alegação de que o mesmo estava usando a empresa para
frustrar o pagamento de seus credores. Tal pedido foi acolhido em primeira e segunda
instância, no entanto fora reformada pela Câmara dos Lords, que preferiu o formalismo
utilizado até então, no qual, o patrimônio dos sócios não responderão pelas dívidas da
empresa.
Em 1953, Rolf Serick, em sua tese de doutorado defendida perante a
Universidade de Tubigen, na Alemanha, também defendeu esta teoria.
No Brasil, tal teoria surgiu com Rubens Requião, na década de 1960,
quando este já defendia sua aplicação no país mesmo sem previsão legislativa, no entanto, só
foi regularizado em 1990 com o advento do Código de Defesa do Consumidor (Lei 8.078/90),
e posteriormente com o Código Civil de 2002, foi oficialmente introduzida no ordenamento
jurídico brasileiro através do artigo 50.
50
4.3 A desconsideração e os ramos do direito
A doutrina da desconsideração não se dá apenas no âmbito do direito civil,
ela existe também para outros ramos, como o direito ambiental, direito do consumidor, direito
tributário, direito trabalhista, entre outros, conforme veremos abaixo.
4.3.1 Na justiça do trabalho
O direito do trabalho tem como fonte indireta o Direito Civil, e, por
conseguinte, admite a teoria da desconsideração da personalidade jurídica, até mais de uma
maneira mais ampla.
Pela jurisprudência trabalhista, os requisitos necessários para a
desconsideração nem ao menos precisam estar evidentes, bastando apenas que o empregador
se encontre insolvente em relação ao seu empregado.
A natureza pecuniária das ações trabalhista, quase sempre é alimentar, e por
isso, uma menor rigidez para desconsideração a pessoa jurídica e os débitos da empresa ser
responsáveis aos sócios e seus patrimônios.
Desconsiderar apenas por haver por parte do empregador insolvência é um
tanto quanto conflitante com o que dispõe esta teoria, mas no ramo do direito trabalho este é o
requisito que vem sendo observado.
Existem duas teorias que explicam a desconsideração; a teoria maior, na
qual, de maneira bastante sucinta, necessita da observância dos requisitos ensejadores da
desconsideração, e a teoria menor, em contraponto, não os observam, teoria esta na qual se
encontra o direito trabalhista.
Embora a Consolidação das Leis do Trabalho, não trate em um artigo
específico sobre a desconsideração, aqueles que a defendem garantem que, embora não esteja
expressa claramente, o artigo 2°,§2° deste código permite a desconsideração.
Conforme a cultura da terceirização foi se firmando no Brasil, os Tribunais
precisaram ficar atentos as conseqüências desta nova tendência, e por isso, a teoria da
desconsideração passou a ser mais aceita neste ramo do direito.
51
Outrora, vale lembrar, que este é um ramo que a desconsideração deve
existir de maneira ativa, haja vista que lida com empregadores e empregados, onde os
primeiros são aqueles que assumem os riscos de suas empresas.
Abaixo, ficam demonstrados alguns julgados que aceitaram a
desconsideração no direito trabalhista:
Decisão N° 029977/2004-PATR AGRAVO DE PETIÇÃO Juiz(a):LORIVAL
FERREIRA DOS SANTOS EMENTA: PENHORA DE BEM DO SÓCIO -
PRINCÍPIO DA DESPERSONALIZAÇÃO DA PESSOA JURÍDICA -
ADMISSIBILIDADE - A responsabilidade do sócio pelos débitos trabalhistas da
empresa não deriva de sua integração ao pólo passivo da lide ou à inclusão no título
executivo judicial, mas sim da ausência de bens da executada que possam garantir a
satisfação dos créditos, sendo essa responsabilidade solidária e ilimitada perante
terceiros, em casos de excesso de mandato e de atos praticados com violação ao
contrato ou à lei.
Decisão N° 021695/2004-PATR AGRAVO DE PETIÇÃO Juiz(a):GERSON
LACERDA PISTORI EMENTA: FALÊNCIA; TEORIA DA
DESPERSONALIZAÇÃO DA PESSOA JURÍDICA; PENHORA SOBRE BENS
DE EX-SÓCIO; POSSIBILIDADE. O processo de insolvência da empresa não é
elemento obstativo à possibilidade de penhora dos bens particulares de seus ex-
sócios, justamente porque o interesse aqui é o de viabilizar a continuidade da
execução quanto aos créditos trabalhistas, diante de sua patente natureza alimentícia.
A propósito, a possibilidade de aplicação nesses casos do instituto da
despersonalização da pessoa jurídica.
Decisão N° 032697/2003-PATR AGRAVO DE PETIÇÃO Juiz(a):LUIZ ANTONIO
LAZARIM EMENTA:EXECUÇÃO TRABALHISTA. DESPERSONALIZAÇÃO
DO EMPREGADOR. OCORRÊNCIA. A DESPERSONALIZAÇÃODO
EMPREGADOR, NO ÂMBITO DO PROCESSO DE EXECUÇÃO
TRABALHISTA, OPERA-SE OBJETIVAMENTE, ANTE A INSOLVÊNCIA DO
EMPREGADOR E A INEXISTÊNCIA DE BENS DA EMPRESA PARA
GARANTIR A EXECUÇÃO, NÃO SE EXIGINDO A PROVA DE EXCESSO DE
MANDATO OU DA PRÁTICA DE ATO ILÍCITO PELO SÓCIO, SOB PENA DE
SE TRANSFERIR PARA O EMPREGADO OS RISCOS DA ATIVIDADE, EM
BENEFÍCIO DO PATRIMÔNIO PESSOAL DO SÓCIO.
Deste modo, resta evidente a aplicabilidade da desconsideração da
personalidade jurídica no direito trabalho e também que para sua utilização não é necessário a
observância dos requisitos ensejadores da mesma, bastando apenas à inadimplência do
empregador.
52
4.3.2 No direito do consumidor
Foi à lei 8078/1990, a qual introduziu o Código de Defesa do Consumidor,
em seu artigo 28, que especificadamente tratou do tema pela primeira vez. Disciplina do
referido artigo:
Art. 28. O juiz poderá desconsiderar a personalidade jurídica da sociedade quando,
em detrimento do consumidor, houver abuso de direito, excesso de poder, infração
da lei, fato ou ato ilícito ou violação dos estatutos ou contrato social. A
desconsideração também será efetivada quando houver falência, estado de
insolvência, encerramento ou inatividade da pessoa jurídica provocados por má
administração.
§ 5° Também poderá ser desconsiderada a pessoa jurídica sempre que sua
personalidade for, de alguma forma, obstáculo ao ressarcimento de prejuízos
causados aos consumidores.
Este ramo do direito, também se encaixa na teoria menor, onde basta apenas
o mero prejuízo ao credor para desconsiderar a pessoa jurídica.
De acordo com o artigo supracitado, são requisitos para desconsiderar a
pessoa jurídica no âmbito do direito do consumidor o abuso de direito, excesso de poder,
infração da lei, fato ou ato ilícito, ou violação dos estatutos ou contrato social, e também no
caso de falência, estado de insolvência, encerramento ou inatividade da pessoa jurídica por má
administração, bem como nos casos de obstáculo ao ressarcimento de prejuízo ao consumidor.
No entanto, vale lembrar, que alguns desses requisitos vão além daquilo que
a teoria da desconsideração apregoa.
Em casos que é possível responsabilizar os sócios, sem que para isso haja a
necessidade da desconsideração, como no caso da inatividade da pessoa jurídica por má
administração.
Portanto, fica evidente certo equivoco por parte do legislador consumerista,
que ao tentar ampliar demais o rol de atitudes que geram a desconsideração, acabou por fugir
daquilo que prega a teoria, tornando – a ampla por deveras. Por tal motivo, este dispositivo
recebe inúmeras críticas.
53
4.3.3 Na lei ambiental
A lei 9.605/98 que regulamenta os crimes ambientais trouxe em seu artigo
4° a previsão da desconsideração da personalidade jurídica para evitar assim que esta
personalidade se mostre um obstáculo ao ressarcimento de um prejuízo causado a qualidade
do meio ambiente.
Vale salientar, que aos nos referirmos ao direito ambiental, busca-se uma
proteção coletiva, haja vista esse ser um direito difuso e coletivo, e por isso a importância
desta teoria, pois um dano ambiental abrange uma grande parcela da população.
Tanto esta lei, quando a lei que introduziu o Código de Defesa do
Consumidor inovou no assunto desconsideração da personalidade jurídica, no que tange a
amplitude de requisitos ensejadores da aplicação da teoria nestes casos.
4.3.4 No código civil de 2002
Embora o Código Civil vigente não tenha nenhum artigo que seja claro
sobre a incidência desta teoria, entende-se que o artigo 50, visou disciplinar a mesma,
conforme demonstrado em sua redação:
Art. 50. Em caso de abuso da personalidade jurídica, caracterizado pelo desvio de
finalidade, ou pela confusão patrimonial, pode o juiz decidir, a requerimento da
parte, ou do Ministério Público quando lhe couber intervir no processo, que os
efeitos de certas e determinadas relações de obrigações sejam estendidos aos bens
particulares dos administradores ou sócios da pessoa jurídica.
Esta previsão para a desconsideração foi a que mais se nivelou com aquilo
que a construção jurisprudencial e doutrinária entendia sobre esta teoria, e por este motivo é
considerada uma norma matriz ao tema.
54
4.4 Teorias
O direito brasileiro admite duas teorias acerca do tema da desconsideração
da pessoa jurídica, as quais sejam, a maior e a menor, senão vejamos.
4.4.1 Teoria Maior
Nesta teoria, mostra-se necessário a comprovação de fraude e de abuso por
parte dos sócios para que haja a desconsideração.
O juiz poderá desconsiderar a personalidade jurídica caso esteja presente e
devidamente demonstrado os requisitos da mesma. Esta teoria tem seu caráter subjetivo e
também objetivo.
Subjetivo no que tange a fraude ou abuso, de modo que se refere há uma
atitude por parte do(s) sócio(s). Neste caso, a pessoa jurídica deve impreterivelmente estar
agindo com abuso de suas funções.
E objetivo no que tange a confusão patrimonial, isto é, quando o patrimônio
da empresa e de seus sócios não possa ser diferenciado.
Fábio Ulhoa Coelho (2005, p. 43), defensor desta teoria, explica a teoria
dizendo que:
A responsabilização, por exemplo, do administrador de instituição financeira sob
intervenção por atos de má administração faz-se independentemente da suspensão da
eficácia do ato constitutivo da sociedade. Ela independe, por assim dizer, da
autonomia patrimonial da pessoa jurídica da instituição financeira. Tanto faz se a
companhia bancária é considerada ou desconsiderada, a má administração é ato
imputável ao administrador. É ele o direto responsável, porque administrou mal a
sociedade; a obrigação é imputada a ele diretamente, sem o menor entrave, derivado
da personalidade jurídica desta.
Deste modo, a referida teoria é a mais adequada e aderida pelos
doutrinadores, por estar em total acordo com os requisitos da teoria da desconsideração.
55
4.4.2 Teoria Menor
Aplicável no direito ambiental, direito do consumidor e direito do trabalho,
esta teoria não exige a comprovação de fraude ou dano, bastando apenas à caracterização de
que o credor tenha sofrido prejuízo.
Neste caso, ficando demonstrado que a empresa não possui patrimônio, o
sócio solvente deverá arcar com tais débitos.
Carlos Roberto Gonçalves (2012, p. 205), se preocupou em explicar esta
teoria da seguinte maneira:
A teoria menor, que considera o simples prejuízo do credor motivo suficiente para a
desconsideração. Esta última não se preocupa em verificar se houve ou não
utilização fraudulento do principio da autonomia patrimonial, nem se houve ou não
abuso da personalidade. Se a sociedade não possui patrimônio, mas o sócio é
solvente, isso basta para responsabilizá-lo por obrigações daquelas.
Por este motivo, este teoria é bastante contestável, haja vista que ela não
observa os principais requisitos da desconsideração.
André Luiz Santa Cruz Ramos (2012, p. 346), é um dos autores que profere
grandes críticas a aplicação desta teoria, dizendo que “Em nossa opinião, essa previsão
normativa é uma demonstração clara da crise pela qual passam hodiernamente o principio da
autonomia patrimonial das pessoas jurídicas e as regras de limitação de responsabilidade”.
Deste modo, resta demonstrado que a referida teoria é bastante contestável,
por não observar os requisitos necessários para a rela desconsideração da personalidade
jurídica, e por isso, pouco anuída pelos doutrinadores em geral.
4.4.3 Teoria da Desconsideração Inversa
Nas palavras de Fabio Ulhoa Coelho (2012, p.47), “a desconsideração
inversa é o afastamento do princípio da autonomia patrimonial da pessoa jurídica para
responsabilizar a sociedade por obrigação do sócio”.
A referida teoria pretender intimidar as fraudes que utilizam da autonomia
patrimonial da pessoa jurídica. Tal teoria é bastante aplicada no que tange o direito de família,
56
quando, por exemplo, em um caso de divórcio, nota-se que um dos cônjuges, sabendo que terá
que dividir seu patrimônio, desvia seus bens pessoais a pessoa jurídica, como forma de
fraudar a partilha de bens. Pode acontecer também no caso de execução de alimentos.
André Luiz Santa Cruz Ramos (2012, p. 348), garante que “A teoria da
desconsideração inversa consiste em aplicar os fundamentos da disregard doctrine para
permitir que a pessoa jurídica, eventualmente, responda por obrigações pessoais de um ou
mais de seus integrantes.
Carlos Roberto Gonçalves (2012, p. 207) também já se manifestou sobre o
tema:
Caracteriza-se a desconsideração inversa quando é afastado o principio da
autonomia patrimonial da pessoa jurídica para responsabilizar a sociedade por
obrigação do sócio, por exemplo, na hipótese de um dos cônjuges, ao adquirir bens
de maior valor, registrá-los em nome de pessoa jurídica sob seu controle para livrá-
los da partilha a ser realizada nos autos da separação judicial. Ao se desconsiderar a
autonomia patrimonial, será possível responsabilizar a pessoa jurídica pelo devido
ao ex- cônjuges do sócio.
Portanto, resta evidenciado que a teoria inversa tem seu perfeito cabimento
do direito de família, tanto que sua aplicação é pacifica.
4.5 Princípio da Autonomia Patrimonial
Este princípio ensina que, a pessoa jurídica, após regularmente constituída e
em consonância com a legalidade, assume direitos e obrigações e, portanto, responderá pelos
seus atos, sem comprometer para isso o patrimônio de seus sócios.
Este princípio, disciplinado no artigo 1024 do Código Civil, garante a
separação patrimonial da pessoa jurídica (empresa) da pessoa física (sócios).
4.6 Pressupostos
Para que ocorra o fenômeno da desconsideração da personalidade jurídica é
necessário que se observe alguns requisitos, pelo menos do que tange a teoria maior, os quais
57
serão estudados abaixo, os quais sejam: a personificação, a fraude, o abuso de direito, o
desvio de função e a confusão patrimonial.
4.6.1 Personificação
Embora pareça redundante, é necessário elencar como pressuposto para a
desconsideração a existência da personalidade jurídica.
A forma como se cria a personalidade jurídica já foi objeto de estudo deste
trabalho em momento pretérito, logo, não se faz necessário outrora.
No entanto, resta lembrar que, embora pareça redundante elencar a
personificação como um dos pressupostos da desconsideração, é de extrema necessidade, haja
vista que, sem a existência da personalidade, nem tem o que se desconsiderar.
Portanto, primordial e essencial para a teoria da desconsideração da
personalidade jurídica é que o ente a ser desconsiderado seja dotado de personificação.
4.6.2 Fraude
Ao procurar fraude no dicionário, é possível encontrar o seguinte conceito
“Fraude:sf (lat fraude) 1 Ato ou efeito de fraudar, de modificar ou alterar um produto ou
esconder a qualidade viciada deste, com objetivo de lucro ilícito. 2 Burla, dolo. 3 Engano,
logração. 4 Contrabando”.
Deste modo, tem-se que a fraude, objetiva enganar terceiro, com o intuito de
obter vantagem da qual o fraudador não teria direito. Aquele que fraude objetiva enganar,
induzir a erro, ludibriar terceiro de boa-fé.
Logo, fica fácil notar que quem frauda, age com dolo. E por este motivo, a
pessoa jurídica com tal intenção, poderá ser desconsiderada, passando os sócios a serem
responsabilizados com seu patrimônio, se estes, sobre o manto da autonomia patrimonial das
empresas, agirem para provocar lesão aos seus credores.
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Quando então, ficar demonstrada a intenção de fraudar os credores por parte
dos sócios sob o manto da pessoa jurídica, esta poderá ser desconsideração, para que terceiros
credores de boa-fé não sejam prejudicados.
4.6.3 Abuso de direito
Caracteriza-se como abuso de direito aquele que usa as prerrogativas e
direito que tem para agir de forma contraria ao que deveria agir. Seria então, uma violação
dos limites estipulados para agir.
Existe uma máxima a qual diz “seus direitos acabam onde começam os
meus”, e esta é uma boa simplificação do que seria o abuso do direito.
A partir do momento que alguém age extrapolando o que lhe é disposto,
esta, portanto abusando dos direitos que lhe são devidos.
O abuso de direito fica caracteriza quando contraria os fins econômicos e
sociais das normas jurídicas.
Partindo do pressuposto que nenhum direito é absoluto, a partir do momento
que, os sócios, usando as prerrogativas que tem, passam a utilizá-las de modo contrário as
suas funções, começa então abusar de um direito que lhe era devido.
Quando esta atitude ficar caracterizada, poderá então desconsideração a
personalidade jurídica, e os sócios, arcarem com seus patrimônios, com as dívidas da pessoa
jurídica.
4.6.4 Desvio de função
Acontece quando a pessoa jurídica é criada com finalidades outras, que nas
as devidas. Isso pode acontecer mesmo quando a pessoa jurídica estiver legalmente
constituída.
Nota-se o desvio de função quando falta correspondência entre o fim
perseguido, e o fim para o qual o ente foi criado, ou também, quando a pessoa jurídica é
criada exclusivamente para disfarçar atos ilegais por parte dos sócios.
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4.6.5 Confusão Patrimonial
Ao recorrer ao dicionário, encontra-se a seguinte definição para a palavra
confusão:
Confusão: sf (lat confusione) 1 Ação ou efeito de confundir. 2 Estado do que se acha
aturdido: A confusão do motorista originou-se da balbúrdia do trânsito. 3 Dir
Mistura de coisas pertencentes a diversos donos. 4 Dir Modo de extinção da
obrigação pela reunião, na mesma pessoa, das qualidades de devedor e credor
relativamente à mesma coisa ou obrigação. 5 Falta de ordem ou de método. 6
Tumulto, revolta, barulho.
No caso da confusão patrimonial, ela se dá quando, fica difícil discernir
dentro de uma pessoa jurídica, qual é o seu patrimônio, e qual é o dos sócios.
A título de exemplo, quando um sócio utiliza de recursos de uma empresa
para adquirir bens de uso pessoal, leiam-se bens móveis ou imóveis, tem-se uma nítida
confusão patrimonial.
Pelo princípio da autonomia patrimonial, aquilo que pertence a pessoa
jurídica, deve ser usado para sanar os anseios da própria pessoa jurídica, e não de seus sócios.
Deste modo, quando caracteriza a falta de capital da pessoa jurídica para
saudar suas dividas, e restar demonstrado que houve confusão patrimonial, poderá os sócios
ter que responder com seus patrimônios.
Portanto, depois de conceituar temas importantes para o entendimento do
objeto principal deste estudo, como pessoa jurídica, responsabilidade tributária e
desconsideração da personalidade jurídica, passaremos então a demonstrar onde ela ocorre no
direito tributário.
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CAPÍTULO V – A DESCONSIDERAÇÃO DA PERSONALIDADE
JURÍDICA NA SEARA TRIBUTÁRIA.
Depois de esgotados os estudos sobre as matérias relevantes para a
compreensão do tema passarão então a estudar a referida teoria no seara do direito tributário.
5.1 Introdução
Embora a teoria da desconsideração jurídica esteja expressamente prevista
em códigos como o Consumerista, Civil, Ambiental, essa também tem sua incidência do
campo do direito tributário e pode ser visualizada no artigo 135 do Código Tributário
Nacional.
O referido artigo disserta sobre responsabilidade de terceiros por atos
praticados com excesso de poder ou infração a lei, contrato social ou estatutos, trazendo um
rol de pessoas que serão pessoalmente responsabilizadas, leia-se, arcarão com seu patrimônio,
sobre os créditos tributários daqueles que representam.
Nesses casos, encontra-se então uma responsabilização pessoal dos
terceiros, leiam-se, as pessoas elencadas no referido artigo as quais agem em nome da pessoa
jurídica, de modo que, esses terceiros responderão com seu próprio patrimônio, não só pelo
pagamento do tributo, mas também de todas as penalidades cabíveis, ao passo que o
contribuinte, isto é, a pessoa jurídica, é afastada da relação obrigacional.
Em seu texto legal o artigo traz dois requisitos para a responsabilização
pessoal, os quais sejam que os atos praticados sejam I - com excesso de poder ou II - infração
a lei, contrato social ou estatutos.
Esses dois requisitos merecem um detalhamento das expressões excesso de
poder e infração de lei, contrato social ou estatuto, conforme estudaremos.
5.1.1 Excesso de poder
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Seria este requisito o equivalente ao abuso de direito ou desvio de função
trazida como uns dos elementos para a desconsideração da personalidade jurídica, de forma
que, aquele terceiro que age por conta própria, contrariando os poderes que lhes foram
outorgados arcará com os créditos que deram causa. As pessoas referidas nos incisos deste
artigo devem agir de acordo com os seus poderes, de modo que, ao superar o poder que lhe é
conferido, respondera pessoalmente. Como exemplo, o sócio que adquire bem em uma
sociedade, onde no estatuto da empresa, não poderia fazer sem a anuência de todos os sócios,
age com excesso, e, portanto responderá pessoalmente pelos tributos do bem citado.
5.1.2 Infração de lei, contrato ou estatuto
Neste caso é importante mencionar a súmula 430 do STJ, a qual diz “o
inadimplemento da obrigação tributária pela sociedade não gera, POR SI SÓ, a
responsabilidade solidária do sócio-gerente”. Desses dizeres podemos notar a incidência de
outro elemento da desconsideração, o qual seja a fraude. Para que tenha infração, deve ser
provado o dolo, a intenção, e estes estão acompanhados ao sujeito da ação. Logo, não basta
que empresa, por exemplo, encontre-se inadimplente, é necessário também que esta
inadimplência seja dolosa, e tenha sido dado por infração das pessoas as quais o artigo cita,
para que essas arquem pessoalmente com a dívida.
O que ainda é motivo de discussão entre a doutrina e jurisprudência é se,
para ser responsabilizado pelo artigo 135, basta apenas estar inadimplente com o pagamento
do tributo, ou se é necessário comprovar pelo menos um, dos dois requisitos supracitados.
Sobre esse tema, Marcelo Alexandrino e Vicente Paulo (2009, pp. 262-263)
dissertaram na seguinte vertente:
Para a maior parte dos tributaristas, a “infração de lei” a que se refere o artigo 135
do Código Tributário Nacional não pode ser entendida como mero inadimplemento
de tributo, mas sim como atos que, contrariamente à lei, tenham sido praticados com
o intuito de não pagar o tributo. A jurisprudência pátria inclina-se fortemente em
favor da tese majoritária da doutrina. O Superior Tribunal de Justiça possui diversos
julgados, na 1ª Turma e na 2ª Turma, nos quais perfilha a orientação de que o
simples inadimplemento do tributo não configura prática de “ato com infração de
lei”, para efeito de configuração da responsabilidade pessoal de terceiros de que trata
o art. 135 do CTN.
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Deste modo, resta evidente que predominantemente, a doutrina e
jurisprudência não consideram o mero inadimplemento como causa de desconsideração da
personalidade jurídica e responsabilização pessoal.
Superados as introduções ao tema, passaremos a estudá-los mais
profundamente.
5.2 Pessoas sujeitas a responsabilização pessoal
O artigo traz um rol taxativo de pessoas que arcarão com seu patrimônio
caso ajam com um dos requisitos trazido pelo artigo (excesso de poder ou infração a lei,
contrato social ou estatuto), de modo que, apenas os que estão citados no artigo que poderão
sofrer tal sanção.
Segundo o artigo 135, incisos I, II e III do Código Tributário Nacional, são
os seguintes:
Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a
obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou
infração de lei, contrato social ou estatutos:
I - as pessoas referidas no artigo anterior;
II – os mandatários, prepostos e empregados;
III – os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado.
As pessoas a que se refere o artigo 134 do mesmo código são as seguintes:
Art. 134. Nos casos de impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação
principal pelo contribuinte, respondem solidariamente com este nos atos em que
intervierem ou pelas omissões de que forem responsáveis:
I - os pais, pelos tributos devidos por seus filhos menores;
II - os tutores e curadores, pelos tributos devidos por seus tutelados ou curatelados;
III - os administradores de bens de terceiros, pelos tributos devidos por estes;
IV - o inventariante, pelos tributos devidos pelo espólio;
V - o síndico e o comissário, pelos tributos devidos pela massa falida ou pelo
concordatário;
VI - os tabeliães, escrivães e demais serventuários de ofício, pelos tributos devidos
sobre os atos praticados por eles, ou perante eles, em razão do seu ofício;
VII - os sócios, no caso de liquidação de sociedade de pessoas.
Parágrafo único. O disposto neste artigo só se aplica, em matéria de penalidades, às
de caráter moratório.
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A responsabilização a que se trata o artigo 134 do CTN é uma
responsabilização solidária, e não subsidiaria como descrita no artigo. Isto porque,
subsidiariedade pressupõe o ônus de cobrar de um tanto de um quanto de outro, sem que para
isto seja observado qualquer beneficio de ordem. O que não acontece no referido artigo.
Neste caso, cobra-se primeiro do contribuinte, e se este se mantiver
inadimplente, cobra-se do terceiro citado na lei, num claro caso de solidariedade. Nota-se
então, um equívoco por conta do legislador tributário.
No caso dos mandatários, prepostos e empregados, é importante lembrar,
que estes, serão pessoalmente responsabilizados se agirem em descumprimento a lei ou com
excesso de poder.
Sobre essas pessoas, Sabbag (2012, p. 747) ensina:
Diante do exposto, não é vedada a atribuição de responsabilidade tributária a
empregados de pessoas jurídicas de direito privado pelos créditos correspondentes a
obrigações tributárias das empregadoras, resultantes de atos por eles praticados com
excesso de poderes ou infração de lei.
No caso dos diretores, gerentes ou representantes da pessoa jurídica de
direito privado é que nos encontramos mais claramente com a teoria da desconsideração da
personalidade jurídica.
A referida teoria tem natureza casuística, o que significa que, pode ser
aplicada pelos magistrados, no julgamento dos casos concretos, sempre que achar necessário e
justo.
Sabbag (2012, p. 747) explica com clareza a utilização desta teoria no caso:
O art. 135,III, do CTN permite atingir a pessoa do diretor, gerente ou representante
da empresa, à luz da teoria da desconsideração da pessoa jurídica. No entanto, a
regra é a personificação jurídica da sociedade e, por isso, esta é quem deve
responder pelas obrigações sociais. Assim, a indigitada teoria, prevista no art. 50 do
Código Civil, deve suscitada em caráter excepcional, ou seja, apenas no caso de o
administrador (sócio-gerente) se valer do véu da personalidade jurídica para, agindo
com má-fé, prejudicar credores da sociedade.
No entanto, é de extrema importância salientar, que para que haja a
desconsideração não basta apenas que a pessoa seja sócio, gerente ou representante, é
necessário também que ela tenha praticado ou permitido que praticassem o ato, sem tomar
qualquer atitude para impossibilitar a ação. Sabbag (2012, p.747) é claro nesse sentido,
abordando que “A responsabilização exige que as pessoas indicadas no referido inciso tenham
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praticado diretamente ou tolerado a prática do ato abusivo e ilegal, quando em posição de
influir para sua não ocorrência”.
Diferente do citado no art. 134 do CTN, neste caso não há que se falar em
solidariedade. Temos aqui uma nítida responsabilização pessoal, direta e exclusiva do
terceiro. O que difere a responsabilização do art. 134 e 135 e o caráter subjetivo dos dois, isto
é, no caso de mero inadimplemento, teremos uma responsabilização solidária, e, portanto, a
aplicação do artigo 134. Mas se além do descumprimento do pagamento, houver o dolo, a
vontade de agir em inadimplência da lei ou excesso de poder, temos uma responsabilização
pessoal, direta e exclusiva do terceiro que assim agiu.
Neste último caso, o contribuinte, no caso a pessoa jurídica, sequer será
chamada a adimplir qualquer que seja o ato, haja vista, que será desconsiderado nesta relação.
5.3 A permissão da desconsideração
Como anteriormente citado, a desconsideração é uma criação doutrinária e
jurisprudencial, a qual permite que os juízes, quando acharem pertinentes, desde que presentes
os requisitos, aplique-a ao caso concreto, como forma de não perpetuar o ilícito.
Desta forma, o inciso III do artigo 135 do Código Tributário Nacional,
permite a responsabilização de algumas pessoas, sob uma nítida aplicação da teoria da
desconsideração.
Segundo a teoria da desconsideração, quando a pessoa física usa a pessoa
jurídica para cometer ilícitos, agindo de modo fraudulento, afasta-se o patrimônio da pessoa
jurídica para responsabilizar o patrimônio da pessoa física, e não só para o pagamento dos
tributos, mas também de todas as penalidades impostas, haja vista que o contribuinte será
afastado desta relação.
Na seara tributária, ela acontece quando as pessoas dos gerentes, diretores
ou representantes de empresas, usam a pessoa jurídica da qual são responsáveis, para agir
ilícita ou irregularmente, com excesso de poder ou infração a lei, estatuto ou contrato social,
com nítida má-fé, no intuito de prejudicar seus credores.
Vale salientar, conforme muito bem lembrado pelo doutrinador Eduardo
Sabbag (2012, p. 748), que “a responsabilização exige que as pessoas indicadas no referido
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inciso tenham praticado diretamente ou tolerado a prática do ato abusivo e ilegal, quando em
posição de influir para sua não ocorrência”.
Diferente do artigo anterior (art. 134) que dispõe sobre uma
responsabilidade solidária, aqui se tem uma responsabilidade pessoal e exclusiva do terceiro,
e por este motivo, encaixa-se a teoria da desconsideração, haja vista que o contribuinte se
afasta, passando o terceiro a ser responsável por completo.
Outro ponto importante a ser lembrado, é que, o terceiro não fica
responsabilizado apenas pelos tributos, mas também, os juros e as multas, inclusive as
punitivas.
Neste caso, podemos nos valer de uma responsabilidade por substituição,
isto porque, o terceiro que agiu equivocadamente toma o lugar do contribuinte e passa a
responder sozinho e completamente pela inadimplência.
5.3.1 A importância da desconsideração
Diferentemente do que acontece na esfera trabalhista, ambientalista e
consumerista, onde basta que o credor tenha a possibilidade de sofrer dano, para que ocorre a
desconsideração, utilizando-se, portanto, do conceito de sua teoria menor (objeto anterior de
estudo), em tributário, observa-se a teoria maior, de modo que, não basta o dano, a
inadimplência, é necessário também que este tenha ocorrido por ato do terceiro que será
responsabilizado.
E isso se dá, tanto para coibir o ilícito, como também, para evitar a injustiça.
Ora, a mera inadimplência da empresa, sem que para isso seus responsáveis tenham praticado
qualquer infração ou ilícito, não pode os responsabilizar, haja vista que todo empreendimento
tem seus riscos, e assim agir, seria como frear a evolução empresária.
Deste modo, a desconsideração se mostra relevante, para que se coíba a
pratica de ilícitos, evitando que os sócios, gerentes e administradores usem as pessoas
jurídicas das quais são responsáveis para cometer fraudes contra seus credores.
Apesar de tudo que fora explanado, ainda existe uma resistência sobre a
possibilidade da utilização da teoria da desconsideração no direito tributário, haja vista este
ser um ramo do direito, cujo um dos princípios basilares é o da legalidade.
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No entanto, a teoria da desconsideração é uma criação doutrinária e
jurisprudencial, e não uma criação legalista, deste modo, sua introdução no ordenamento
jurídico brasileiro se dá com o tempo.
O Código Tributário Nacional é de 25 de outubro de 1966, isto é, bem
anterior as leis que começaram a disciplinar claramente sobre a referida teoria. Quando da
criação do Código, esta teoria era relativamente nova do país, e por isso, sua referencia não é
completamente explicita.
Embora o Código Tributário Nacional, não diga claramente as palavras
desconsideração da pessoa jurídica, como faz o Código de Defesa do Consumidor e a
legislação ambiental, mostra-se evidente no artigo 135, inciso
III do CTN a vontade do legislador em utilizar a referida teoria.
Não se trata no artigo em comento de responsabilização pessoal meramente,
haja vista que, na hipótese acima, é preciso à existência de uma pessoa jurídica a frente da
pessoa física que age acima do que lhe é devido.
Desta forma, as pessoas elencadas no inciso III do artigo 135 do CTN, agem
no exercício de suas funções, e negligenciam em função delas.
Logo, se torna completamente possível, e um tanto quanto necessário, a
aplicação da teoria da desconsideração da personalidade jurídica no direito tributário para as
pessoas elencadas no inciso III do art.135 do CTN, haja vista que essas pessoas mascaram
seus erros na existência da pessoa jurídica, e assim agem acreditando se mantiver impunes.
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CONCLUSÃO
Ante todo o exposto, fica fácil concluir a importância da desconsideração da
personalidade jurídica para o mundo jurídico, como forma de evitar ilícitos e fraudes aqueles
que se mostram de boa-fé nas relações empresarias.
Entretanto, tal teoria não é importante apenas no direito do consumidor, nem
no direito ambiental, é também bastante importante no ordenamento tributário.
Freqüentemente vislumbram-se sócios, gerentes, e responsáveis por empresa
utilizando essas pessoas jurídicas para fraudar seus credores, e isto é mais comum do que
deveria ser.
E nessa vertente surgem no ordenamento tributário, um inciso (III do
art.135) que tenta coibir tais ilícitos e promover mais justiça.
Deste modo, a teoria da desconsideração da personalidade jurídica deve ser
encarada como uma realidade no direito tributário, e quando presentes seus requisitos
ensejadores deve ser utilizada.
Diariamente vemos empresas, muitas de nossa região, pedirem falência ou
entrarem em processo de recuperação judicial, enquanto seus sócios-gerentes, estão
aumentando consideravelmente seus patrimônios.
Desconsiderar a existência dessas empresas e responsabilizar pessoalmente
o patrimônio dos sócios é garantir que o Fisco não fique em uma espera incansável para
receber sua pecúnia devida.
O Estado tem como maior fonte de renda a arrecadação tributaria, de modo
que, sempre que deixa de recolher por motivo de fraude, deixa também de ter verba para
investir em questões importantes, como saúde, educação, dentre outras situações importantes.
Desconsiderar a pessoa jurídica e atingir o patrimônio dos sócios na esfera
tributaria, não é um interesse meramente de credor e devedor, é também um interesse de uma
sociedade toda, que precisa de investimentos do seu governo nas áreas mais básicas.
A maior arrecadação tributaria vem das grandes empresas, empresas essas
que muitas vezes, na figura de seus sócios, cometem as maiores fraudes contra o Fisco.
E foi isso que este singelo estudo acadêmico tentou demonstrar, isto é, a
importância desta teoria para o mundo jurídico, e principalmente para a esfera tributaria, uma
vez que essa não defende apenas interesses individuais, e sim de toda uma sociedade.
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Logo, conforme explanado, a teoria da desconsideração da personalidade
jurídica existe e deve ser usada no direito tributário.
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REFERÊNCIAS
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Editora Método, 2009.
DINIZ, Maria Helena. Curso de Direito Civil Brasileiro – Teoria Geral do Direito Civil. 24ª
ed. São Paulo: Editora Saraiva, 2011.
GONÇALVES, Carlos Roberto. Direito Civil Esquematizado. São Paulo: Editora Saraiva,
2011.
SABBAG, Eduardo. Manual de Direito Tributário. 4ª ed. São Paulo: Editora Saraiva, 2012.
VENOSA, Sílvio de Salvo. Direito Civil. São Paulo: Editora Atlas, 2009
Disponível em: <http://www.ambito-
juridico.com.br/site/?n_link=revista_artigos_leitura&artigo_id=4362&revista_caderno=7>
Acessado em 10/08/2012. ASSIS, Nicole Vieira de. As teorias e os pressupostos de aplicação
da desconsideração da personalidade jurídica no direito brasileiro. In: Âmbito Jurídico, Rio
Grande, XI, n. 50, fev 2008. Disponível em: <http://www.ambito-
juridico.com.br/site/?n_link=revista_artigos_leitura&artigo_id=4362&revista_caderno=7
Disponível em http://www.jurisway.org.br/v2/dhall.asp?id_dh=3901 Acessado em
20/07/2012 (Monnazzi, Ricardo Nogueira. JurisWay – Sistema Educacional Online,
Araraquara, 2010).