apostila treinamento de ifrs 2 872e6

7/26/2019 Apostila Treinamento de Ifrs 2 872e6

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IFRS: Contabilidade para Pequenas e

Mdias Empresas.

Aplicvel a:- Pequenas e Mdias Empresas. (NBC TG 1000)

- Microempresas e Empresas de Pequeno Porte (ITG 1000)

- Entidades sem finalidade de lucros (ITG 2002)

LAUDELINO JOCHEM


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IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS_________________ ________________________ _________________________ __________________________ ____________

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SUMRIOINTRODUO ........................................................................................................................................5

1. PRINCPIOS CONTBEIS E CARACTERSTICAS QUALITATIVAS . .................................................6

1.2.1 Compreensibilidade:. ..................................................................................................................6

1.2.2 Relevncia:. ................................................................................................................................6

1.2.3 Materialidade:. ............................................................................................................................6

1.2.4 Confiabilidade: ............................................................................................................................6

1.2.5 Primazia da essncia sobre a forma:. ..........................................................................................6

1.2.6 Prudncia: s. ...............................................................................................................................6

1.2.7 Integralidade:. .............................................................................................................................6

1.2.8 Comparabilidade:. .......................................................................................................................6

1.2.9 Tempestividade:. .........................................................................................................................6

1.2.10 Equilbrio entre custo e benefcio:. .............................................................................................6

2. DEMONSTRAES CONTBEIS OBRIGATRIAS .........................................................................7

2.1 Balano Patrimonial .. .....................................................................................................................7

Estrutura Bsica do Balano Patrimonial..............................................................................................72.2 Demonstrao do Resultado - DR ..................................................................................................7

2.3 Demonstrao do Resultado Abrangente - DRA .............. .............. ....... ....... .............. ....... ........ ......8

2.4 Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido - DMPL .......................... ....... ....... .............. . 10

2.5 Demonstrao de Lucros e Prejuzos Acumulados - DLPA ........................................................... 11

3. NOTAS EXPLICATIVAS PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS .............................................. 15

Demonstraes Contbeis Exigidas para Pequenas e Mdias Empresas .............. ....... ....... ....... ........ 18

4. REDUO AO VALOR RECUPERVEL DE ATIVOS ...................................................................... 19

5. TESTE DE RECUPERABILIDADE Impairment.............................................................................. 20

5.1 Caso prtico de teste de recuperabilidade - Impairment ............ ............... ....... .............. .............. . 20

6. INTRUMENTOS FINANCEIROS BSICOS ....................................................................................... 21

7. ESTOQUES ....................................................................................................................................... 25

7.1 Avaliao dos estoques ............................................................................................................... 25

7.2 Reduo ao valor recupervel de estoques .................................................................................. 26

7.3 Aquisio de Produtos ou Mercadorias a Prazo .............. .............. ....... ....... .............. ....... ........ .... 26

8. IMOBILIZADO ................................................................................................................................... 27

8.1 Inspeo regular Importante ........................................................................................................ 28

8.2 Teste de Recuperabilidade Impairment ..................................................................................... 28

8.3 Custo atribudo na Adoo Inicial ................................................................................................. 29

9. ATIVO INTANGVEL ......................................................................................................................... 309.1 Teste de Recuperabilidade Impairment ..................................................................................... 31

10. ARRENDAMENTO MERCANTIL ..................................................................................................... 32

10.1 Contabilizao do arrendamento mercantil financeiro Arrendatrio .................... ....... ....... ........ 33

10.2 Contabilizao do arrendamento mercantil operacional Arrendatrio .................... ....... ........ .... 34

10.3 Arrendamento mercantil feito pelo prprio fabricante ou comerciante ................... ....... ....... ........ 34


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10.4 Transao de venda e Leaseback .............................................................................................. 34

11. RECEITAS....................................................................................................................................... 35

12. ASPECTOS TRIBUTRIOS ........................................................................................................... 37

12.1. Lalur Digital .............................................................................................................................. 37

12.1.1. Multa por atraso ou no entrega do Lalur Digital ......................................................................... 37

12.2. Receita Bruta ............................................................................................................................ 38

12.3. Receita Lquida ........................................................................................................................ 38

12.4. Custo de Aquisio de Mercadorias .......................................................................................... 38

12.5. Custo de Aquisio de Imobilizado e Intangvel ......................................................................... 39

12.6. Despesas Financeiras ............................................................................................................... 39

12.7. Ajuste a Valor Presente............................................................................................................. 39

12.7.1. Variao Cambial - Ajuste a Valor Presente ............................................................................... 40

12.8. Base de Clculo do Lucro Presumido ........................................................................................ 40

12.9. Juros sobre o Capital Prprio .................................................................................................... 40

12.10. Vedaes de dedues no Lalur ............................................................................................. 40

12.11. Despesas Pr-Operacionais ou Pr-Industriais........................................................................ 4112.12. Avaliao a Valor Justo ........................................................................................................... 41

12.13. Incorporao, Fuso ou Ciso................................................................................................. 43

12.13.1. Mais-Valia ................................................................................................................................ 43

12.13.2. Menos-Valia ............................................................................................................................. 44

12.13.3. Goodwill ................................................................................................................................... 44

12.13.4. Ganho por Compra Vantajosa .................................................................................................. 44

12.14. Avaliao com Base no Valor Justo na Sucedida Transferido para a Sucessora ...... .............. . 45

12.15. Ganho por Compra Vantajosa ................................................................................................. 45

12.16. Tratamento Tributrio do Goodwill ........................................................................................... 45

12.17. Subvenes Para Investimento ............................................................................................... 45

12.18. Prmio na Emisso de Debntures ......................................................................................... 45

12.19. Teste de Recuperabilidade ...................................................................................................... 46

12.20. Pagamento Baseado em Aes .............................................................................................. 46

12.21. Contratos de Concesso ......................................................................................................... 46

12.22. Depreciao - Excluso no e-Lalur .......................................................................................... 47

12.23. Amortizao do Intangvel ....................................................................................................... 48

12.24. Prejuzos No Operacionais .................................................................................................... 48

12.25. Contrato de Concesso - Lucro Presumido ................... .............. ............... ....... .............. ........ 48

13.26. Custos Estimados de Desmontagens ...................................................................................... 4812.27. Arrendamento Mercantil .......................................................................................................... 49

12.27.1. Arrendador ............................................................................................................................... 49

12.27.2. Arrrendatria ............................................................................................................................ 49

12.28. Da contribuio para o PIS/PASEP e a COFINS ........ ....... .............. ....... ....... .............. ........ .... 49

12.28.1. Do crdito................................................................................................................................. 50


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12.29. Das demais disposies relativas legislao tributria ....... .............. ........ ....... ....... .............. . 51

12.30. Avaliao a Valor Justo ........................................................................................................... 52

12.31. Da adoo inicial ..................................................................................................................... 52

12.32. Das disposies relativas ao regime de tributao transitrio ............................... ....... ........ .... 53

EXERCCIOS PRTICOS...................................................................................................................... 54

ANEXOS ............................................................................................................................................... 62

REFERNCIAS ..................................................................................................................................... 80


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INTRODUO

Com o advento do Capitalismo como sistema econmico e poltico foi introduzida uma radical

mudana na maneira de organizao da sociedade: passou-se do coletivismo ao individualismo, da

economia de subsistncia ao acmulo de capital e do teocentrismo ao antropocentrismo. Estas

mudanas aceleraram o desenvolvimento do comrcio e da indstria, onde as fronteiras geogrficas

foram sendo rompidas dentro do cenrio histrico, especialmente aps o Renascimento.

Gradativamente foi-se percebendo que para dar sustentculo tamanha expanso tornar-se-ia

indispensvel uma ferramenta de controle do patrimnio que estava para ser gerado pelas companhias

cada vez maiores. Neste momento que efetivamente a Contabilidade atinge a sua maior relevncia

dentro do contexto da humanidade. As multinacionais rompem todas as barreiras e limites e buscam

seus consumidores em todas as partes do planeta. Nasce aqui necessidade de uma linguagem

padro, nica e compreensvel a todos.

Com as companhias cada vez maiores e presentes em muitos pases, com necessidade de

reportar suas demonstraes contbeis s suas matrizes, tornou-se quase que uma misso impossvel

fazer tudo isso dentro de realidades totalmente distintas entre si.

Foi com o Acordo de Capitais de Basilia II que se deu o primeiro passo rumo a umaharmonizao de normas internacionais. Percebe-se aqui a fora do sistema financeiro internacional,

que por sua vez, d o passo decisivo na concretizao de algo em comum, uma maneira nica, uma

linguagem universal.

Neste material sero abordados os principais temas relativos contabilidade para Pequenas e

Mdias Empresas, abrangidas pela NBC TG 1000, microempresas e empresas de pequeno porte

regulamentadas pela ITG 1000 e ainda as entidades sem finalidade de lucros, descritas pela ITG 2002.

Diante da complexidade dos assuntos abordados sero desenvolvidos exemplos prticos dos principais

tpicos analisados.

Caro leitor, voc perceber no transcorrer desta apostila que as mudanas provocadas pela

convergncia s normas internacionais de contabilidade representam uma verdadeira mudana nas

prticas aplicadas at ento, trata-se de quebra de paradigma.

Vale ressaltar que ainda existe impregnado na classe empresaria a cultura de que no preciso

contabilidade para empresas pequenas. Isso aos poucos est mudando e com definio por parte do

Conselho Federal de Contabilidade, onde se estabelecem claramente os critrios a serem aplicados a

cada categoria de empresa, marcou uma nova era contabilidade.

O desafio grande para o contabilista, porm a convergncia seguramente representa um

enorme avano e valorizao classe contbil. O IFRS representa contabilidade o que o Rio Nilo

representou aos povos do Egito antigo: uma grande oportunidade.

O autor.


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1. PRINCPIOS CONTBEIS E CARACTERSTICAS QUALITATIVAS

1.2.1 Compreensibilidade: est preocupado em tornar a informao clara, para que o usurio tenha

condies de compreend-la.

1.2.2 Relevnci a:como estabelecer se a informao relevante? O critrio mais coerente avaliar se

ela capaz de influenciar nas decises econmicas dos usurios.

1.2.3 Materialidade:o principal critrio para avaliar a materialidade quando a omisso ou erro puder

influenciar as decises econmicas dos usurios nas tomadas de decises com base nas

demonstraes contbeis.

1.2.4 Confiabilidade:o principal critrio das demonstraes contbeis e que precisa estar presente a

todo instante por parte de quem as elabora ou produz que elas preciso ser confiveis. Elas so

confiveis quando esto livres de desvio substancial e vis, e assim representam adequadamente aquilo

que se pretende demonstrar. possvel afirmar que as demonstraes contbeis no esto livres de

desvio quando por meio da seleo ou apresentao da informao, elas so destinadas a influenciar

uma deciso ou um julgamento visando um resultado previamente definido ou pr-determinado.

1.2.5 Primazia da essncia sobre a forma: este conceito busca estabelecer que a contabilidadeprecisa valorizar a essncia de cada operao, ou de cada fato contbil. Assim nem sempre o que est

descrito em algum documento, nota fiscal ou contrato representa a essncia. Desta maneira preciso

que o registro contbil seja realizado pela essncia, ou seja: aquilo que realmente .

1.2.6 Prudncia: a aplicao do princpio da prudncia busca estabelecer um fator de ponderao

quando outros princpios no conseguem atingir o fato por completo. Isto significa que necessrio um

grau de precauo no exerccio ou no julgamento nas estimativas, fato este que se torna necessrio em

funo de alguma incerteza. A principal cautela ou prudncia para que os ativos ou as receitas no

sejam superestimados e que os passivos e despesas no sejam subestimados.

1.2.7 Integralidade: trata-se de garantir que as demonstraes contbeis sejam completas, claro que

dentro dos limites da materialidade e do custo. Lembrando que uma omisso pode tornar a informao

falsa, enganosa ou deficitria e logo no merendo confiana.

1.2.8 Comparabilidade: as demonstraes contbeis precisam ser realizadas de tal forma que possam

ser comparadas ao longo do tempo. Outro aspecto a ser considerado quanto comparabilidade, que

os usurios precisam ter condies de comparar as demonstraes contbeis de diferentes entidades.

importante para tornar possvel a comparabilidade que as polticas contbeis sejam claras e informadas

aos usurios.

1.2.9 Tempestividade: a informao contbil precisa ser oferecida dentro do tempo de execuo da

deciso. Se a informao chegar aps o tempo execuo da deciso e ela pode perder a relevncia.

1.2.10 Equilbrio entre custo e benefcio: via de regra, os benefcios sempre precisam ser maiores queo custo para produzir a informao. Aqui se percebe que se est diante de uma situao de julgamento.

Vale ponderar que os custos no recaem necessariamente sobre os usurios que usufruem a

informao.


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2. DEMONSTRAES CONTBEIS OBRIGATRIAS

2.1 Balano Patrimonial

O balano patrimonial representa a posio esttica da entidade em um determinado momento.

Trata-se de uma fotografia da posio patrimonial.

ATIVOS PASSIVOS

Circulante At doze meses aps a data dasdemonstraes contbeis. At doze meses aps a data dasdemonstraes contbeis.

No circulanteAps doze meses da data dasdemonstraes contbeis.

Aps doze meses da data dasdemonstraes contbeis.

Estrutura Bsica do Balano Patrimonial

Exemplo de Balano Patrimonial com duas Colunas2

2014 2013ATIVOCIRCULANTE

CAIXA E EQUIVALENTE DE CAIXACAIXA

2.765.311,212.179.301,92

11.754,1610.546,98

2.366.905,942.057.481,00

21.962,427.877,09

BANCOS CONTAS CORRENTESC. E. F.BANCO DO BRASIL S/A

0,000,000,00

12.878,1510.903,47

1.974,68

APLICAES DE LIQ. IM.C. E. F.

1.207,181.207,18

1.207,181.207,18

2.2 Demonstrao do Resultado - DR

A demonstrao do resultado deve atender, alm da legislao vigente, os seguintes critrios

mnimos:

Receita l quida de vendas

(-) Custo das Mercadorias/Servios Vendidos

Lucro Bruto

Despesas/Receitas Operacionais

1 As empresas regidas pela Lei n. 6.404/76 esto impedidas da utilizao da conta Lucros Acumulados, conforme Art. 178,pargrafo 2. III, porm a NBC TG 1000, Item, 4.11, letra f permite tal utilizao.2Foi demonstrado somente uma parte do balano patrimonial a titulo de exemplificao.

ATIVO PASSIVOAtivo circulanteAtivo no circulante

Realizvel a longo prazoInvestimentoImobilizadoIntangvel

Passivo circulantePassivo no circulantePATRIM NIO L QUIDOCapital SocialReservas de CapitalAjuste de Avaliao PatrimonialReservas de LucroAes em TesourariaLucros ou Prejuzos Acumulados1


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(-) Despesas com vendas

(-) Despesas administrativas

(-) Despesas tributrias

(-) Despesas Gerais

(-) Despesas com investimentos em outras sociedades

(+) Receitas com investimentos em outras sociedades

(+) Outras Receitas Operacionais

Resultado antes do resultado financeiro lquido

(-) Despesas Financeiras

(+) Receitas Financeiras

Resultado antes dos tributos sobre o lucro

(-) Proviso para CSLL

(-) Proviso para IRPJ

Resultado lquido das operaes continuadas

(+) Venda do ativo no circulante

(-) Custo do ativo no circulante vendido(+) Resultado do ajuste a valor justo

Resultado das operaes descontinuadas3

(-) Proviso para CSLL - Operaes descontinuadas

(-) Proviso para IRPJ - Operaes descontinuadas

Resultado lquido das operaes descontinuadas

Resultado lquido do exerccio

Exemplo de Demonstrao do Resultado - DR4

RECEITA LIQUIDA DE VENDASRECEITA COM VENDAS E SERVIOS

VENDAS DE MERCADORIASPRESTAO DE SERVIOS

CUSTO DAS MERCADORIAS/SERVIOS

CUSTO DOS SERVIOSCUSTO DAS MERCADORIAS VENDIDAS

2014

860.773,00860.773,00212.407,38648.365,62

(83.415,60)

(2.012,00)(81.403,60)

2013

1.139.223,721.139.223,72

189.968,03949.255,69

(149.712,97)

0,00(149.712,97)

2.3 Demonstrao do Resultado Abrangente - DRA5

A demonstrao do resultado abrangente inicia com a ltima linha da demonstrao do resultadoconforme a seguir:

3A DR tambm pode apresentar as operaes descontinuadas aps as provises para o IR e CSLL, porm o mais coerente serapresentadas antes, at porque muitas operaes descontinuadas h a incidncia de tais tributos.4Foi demonstrado somente uma parte da demonstrao do resultado a titulo de exemplificao.5 Quando a entidade no possui nenhum item de outro resultado abrangente em nenhum dos perodos para os quais asdemonstraes contbeis so apresentadas, ela pode apresentar apenas a demonstrao do resultado. (NBC TG 1000, item 3.19).


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Lucro Lquido ou Prejuzo do Exerccio

(+ -) Efeitos da correo de erros e mudanas de polticas contbeis;

(+ -) Ganhos ou perdas da converso de operaes no exterior;

(+ -) Ganhos e perdas atuariais;

(+ -) Mudanas nos valores justos de instrumentos de hedge.

Ainda ser necessrio divulgar separadamente da demonstrao do resultado abrangente os

itens a seguir:

Resultado do perodo, atribuvel:

- participao de acionistas ou scios no controladores;

- aos proprietrios da entidade controladora.

Resultado abrangente total do perodo, atribuvel:

- participao de acionistas ou scios no controladores;

- aos proprietrios da entidade controladora.

Esta demonstrao tem como objetivo evidenciar a mutao ocorrida no Patrimnio Lquido

durante um perodo que resulta de transaes e outros eventos que no so derivados de transaes

com scios ou acionistas na qualidade de proprietrios. So valores que ainda no passaram por contado resultado, e que enquanto no realizados permanecem em alguma conta do Patrimnio Lquido.

Ela inicia com o trmino da Demonstrao do Resultado e passa a considerar os ganhos e

perdas provenientes da converso de demonstraes contbeis de operaes no exterior, alteraes no

valor justo de instrumento de hedge, ganhos e perdas atuariais.

A seguir ser apresentado um modelo simplificado da Demonstrao do Resultado Abrangente.

Demonstrao do Resultado Abrangen te DRA

DEMONSTRA O DO RESULTADO ABRANGENTE 2014 2013

Resultado Lquido do Perodo.

(+-) Outros Resultados Abrangentes.

Ajuste de Avaliao Patrimonial ativos financeiros.

Ajuste de Avaliao Patrimonial inst. de Hedge.

Converso de Demonstraes Contbeis Op. Exterior

Planos de Penso com Benefcio Definido Reconhecidos.

(+-) Resultado abrangente em empresas investidas MEP

(=) Resultado Abrangente do Perodo

Resultado Abrangente Atribuvel aos Acionistas Controladores

Resultado Abrangente Atribuvel aos Acionistas no Controladores

(minoritrios)

6 Valores relativos aos ganhos e perdas na remensur ao de ativos financeiros disponveis para venda. (NBC TG 38, itens 55 e67).7Valores relativos efetiva parcela de ganhos e perdas de instrumentos de hedge em hedge de fluxo de caixa. (NBC TG 38, itens95 e 96).8NBC TG 02.9NBC TG 33.


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2.4 Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lqu ido - DMPL

A demonstrao das mutaes do patrimnio lquido busca apresentar ao usurio da informao

contbil as receitas e despesas que foram reconhecidas diretamente dentro do patrimnio lquido, os

efeitos das mudanas nas prticas contbeis, correes de erros reconhecidos no perodo, valores

investidos pelos proprietrios, dividendos e outras distribuies.

Os principais tpicos que a demonstrao das mutaes do patrimnio lquido deve apresentar

so:

- o resultado e o resultado abrangente do perodo de maneira separada o que for destinado aos

proprietrios da entidade controladora e a participao dos no controladores;

- cada uma das rubricas que compem esta demonstrao ser necessria demonstrar os

efeitos da aplicao retrospectiva ou correo retrospectiva;

- tambm ser necessrio que as contas sejam apresentadas com o saldo do incio e do final do

perodo, demonstrando as alteraes decorrentes do:

a) resultado do perodo;b) resultado abrangente;

c) valor dos investimentos realizados pelos proprietrios, dividendos e outras distribuies,

emisso de aes ou quotas, aes ou quotas em tesouraria, alteraes societrias.

importante lembrar que assim como as demais Demonstraes, a DMPL, deve ser

apresentada no mnimo com dois exerccios, permitindo assim a comparabilidade.

A Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido exigida pela NBC TG 1000 s empresas

enquadradas contabilmente como Pequenas e Mdias Empresas, sendo possvel substitu-la em alguns

casos pela Demonstrao dos Lucros e Prejuzos Acumulados (DLPA) conforme ser apresentado na

sequncia.

EVENTOSCAPITAL

SOCIAL

RESERVAS

DE

CAPITAL

AJUSTES DE

AV.

PATRIMONIAL

LUCROS

ACUMULADOS TOTAIS

Saldos em 31.12.2012 23.000.000 56.456 -53.961 - 23.002.495

Aumento de Capital por

Incorporao de Aes1.368.183 - - - 1.368.183

Aumento de Capital com Reservas 131.817 - - - 131.817

Aumento de Capital com Reservas

Bonif. de aes2.000.000 - - - 2.000.000

Ajustes de Avaliao Patrimonial - - 61.882 - 61.882

Lucro Lquido - - - 8.012.282 8.012.282

Destinaes: - Reservas - - - -5.294.200 -5.294.200

- Juros sobre o Capital Prprio

Pagos- - - - 2.133.269 -2.133.269

- Dividendos Pagos - - - -584.813 -584.813

Saldos em 31.12.2013 26.500.000 56.456 7.921 - 26.564.377


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Aumento de Capital com Reservas 2.000.000 - - - 2.000.000

Aumento de Capital por subscrio

de aes1.500.00 - - - 1.500.000

Ajustes de Avaliao Patrimonial - - 164.373 - 164.373

Lucro Lquido - - - 10.021.673 10.021.673

Destinaes: - Reservas - - - -6.652.930 -6.652.930

-Juros sobre o Capital Prprio Pagose/ou Provisionados

- - - -2.464.538 -2.464.538

- Dividendos Pagos e/ou

Provisionados- - - -904.205 -904.205

Saldos em 31.12.2014 30.000.000 56.456 172.294 - 30.228.750

2.5 Demonstrao de Lucros e Prejuzos Acumulados - DLPA

Esta demonstrao apresenta o resultado da entidade e a partir deste demonstra as alteraes

nos lucros ou prejuzos acumulados.

Esta demonstrao substitui para todos os efeitos a Demonstrao do Resultado Abrangente e a

Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido, desde que as nicas alteraes no patrimnio

lquido sejam oriundas do resultado, do pagamento de dividendos ou distribuio de lucros, correo de

erros de perodos anteriores e de mudanas de polticas contbeis.

A estrutura mnima da demonstrao dos lucros ou prejuzos acumulados dever ser:

= lucros ou prejuzos acumulados no incio do perodo contbil;

( - ) dividendos ou lucros distribudos;

(+ -) ajustes nos lucros ou prejuzos acumulados em funo de erros de perodos anteriores;

(+ -) ajustes nos lucros ou prejuzos acumulados em funo de mudanas de prticas contbeis;

= lucro ou prejuzo acumulado no final do perodo contbil.

DEMONSTRAO DOS LUCROS OU PREJUZOS ACUMULADOS

2014 2013

Saldo Inicial de lucros acumulados 718.801,67 791.335,94

Ajuste de exerccios anteriores

Saldo Ajustado 718.801,67 791.335,94

Prejuzo lquido do exerccio - 221.970,94 - 72.534,27

Destinao do lucro - 45.000,00

Lucros distribudos - 45.000,00

Saldo final de lucros acumulados 451.830,73 718.801,67

2.6 Demonstrao dos Fluxos de Caixa - DFC

Esta demonstrao apresenta ao usurio informaes sobre as alteraes no caixa e

equivalentes de caixa de um perodo contbil.


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Equivalente de caixa so as aplicaes financeiras de curto prazo, de alta liquidez e apresentam

insignificante risco de mudana de valor. Assim, via de regra, um investimento que possui liquidez e que

esteja aplicado com vencimento no superior a 90 dias pode ser considerado como equivalente de caixa.

A demonstrao dos fluxos de caixa dividida em trs partes distintas, conforme a seguir:

a) Atividades Operacionais:so aquelas ligadas a operao da entidade, ou seja, as principais

atividades geradoras de receitas e despesas.

A apresentao do fluxo de caixa operacional dever ser utilizada a partir de um dos mtodos a

seguir: direto ou indireto.

O mtodo indireto realizado a partir dos elementos que no afetam o caixa, fato este que

justifica o seu nome. Assim o resultado ajustado levando-se em conta os seguintes itens: mudanas

nos estoques e contas operacionais a receber e a pagar durante o perodo, depreciao, provises,

tributos diferidos, receitas e despesas contabilizados pelo regime de competncia e que ainda no foram

pagas ou recebidas, variaes cambiais no realizadas, lucros de coligadas e controladas no

distribudos, participao de no controladores, enfim itens que no afetam o caixa, e ainda, todos os

demais itens cujos efeitos sobre o caixa sejam decorrentes das atividades de investimento ou de

financiamento.O mtodo direto utiliza-se do princpio de demonstrar o fluxo de caixa lquido das atividades

operacionais a partir dos recebimentos e pagamentos de caixa, obtidos a partir dos: registros contbeis,

ajustado as vendas, os custos dos produtos e servios vendidos e demais itens da demonstrao do

resultado e do resultado abrangente referente a: mudanas ocorridas nos estoques, contas operacionais

a receber e a pagar e todos os outros itens que envolvem caixa e ainda as contas que possuem efeitos

no caixa e que sejam decorrentes dos fluxos de caixa para financiamentos ou investimentos.

b) Atividades de Investimento: aqui so registradas as aquisies ou alienaes de

investimentos de ativos de longo prazo, ou seja, investimentos no inclusos nos equivalentes de caixa.

Os principais exemplos so os pagamentos para: compra de imobilizado, intangvel, instrumentos da

dvida ou patrimoniais de outras entidades, emprstimos concedidos a terceiros, contratos de swap10e

outros. Tambm da mesma maneira os recebimentos de longo prazo ou no ligados a operao como:

imobilizado, instrumentos da dvida ou patrimoniais de outras entidades, swap e outros recebimentos.

c) Atividades de Financiamento: estas produzem alteraes no tamanho no montante ou na

composio do patrimnio lquido e dos emprstimos da sociedade, entre eles os principais so:

recebimentos de caixa por emisso de aes ou quotas ou por instrumentos patrimoniais, emisso de

debntures, emprstimos recebidos, ttulos da dvida, hipotecas e outros similares. Tambm fazem parte

das atividades de financiamento os pagamentos realizados para: adquirir aes ou quotas, amortizao

de emprstimo, de leasing financeiro entre outros.

DFC MTODO DIRETO11

10Swap so operaes financeiras em que h troca de posies quanto ao risco e rentabilidade. Exemplos mais comuns: swapdetaxa de juros, onde acontece a troca da taxa de juros prefixados por juros ps-fixados ou o inverso, para quem quer evitar o riscode uma alta nos juros.11Modelo adequado ao NBC TG 03.


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13

Ati vidades Operacionais 2014 2013 Comentrio s

Recebimento de Clientes 220.000 Ver o total recebido na

ficha razo da conta.

Recebimento de Juros 500 Idem.

Duplicatas Descontadas Idem.

Pagamentos Idem.

(-) Fornecedores de mercadorias (100.00

0)

(22.000) Idem.

(-) Aluguel (3.000) (3.000) Idem.

(-) Salrios (15.000) (10.000) Idem.

(-) Juros (800) Idem.

(-) Pis (495) Idem.

(-) Cofins (2.280) Idem.

(-) ICMS (5.400) Idem.

(-) IPI (3.000) Idem.

(-) IR e CSLL (2.010) Idem.

Caixa Lquido Consumido nas Atividades

Operacionais

88.815 (35.300)

Ati vidades de Invest imento

Pagamento pela compra de imobilizado (20.000) Ver na ficha razo da

conta.

Pagamento pela compra de investimento (5.000) Idem.

Pagamento pela compra de intangvel (5.000) Idem.

Caixa Lquido Consumido nas Atividades de

Investimento

(20.000) (10.000)

At ividades de Financiamento

Aumento de capital 50.000 Ver na ficha razo da

conta.

Distribuio de lucros (50.000) Idem.

Caixa Liquido Gerado nas Atividades de

Financiamento

(50.000) 50.000

Aumento Lqu ido no Caixa e Equivalente de

Caixa

18.815 4.700

Saldo de Caixa + Equivalente de Caixa no anoanterior

4.700 0

12Os comentrios visam orientar o leitor sobre a origem dos valores: DR (Demonstrao do Resultado), diferena entre o saldo doano anterior e o atual, ou da ficha razo. O modelo apresentado bem simplificado, mas vale lembrar que a DFC precisacontemplar todas as contas do Balano Patrimonial que tiveram variao de saldo do ano anterior comparado com o ano atual eainda alguns dados so extrados diretamente da ficha razo da c onta.13Todos os valores de pagamentos devem ser deduzidos da DFC.


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14

Saldo de Caixa + Equivalente de Caixa do ano

atual

23.515 4.700

DFC MTODO INDIRETO14

Ati vid ades Operacionais 2014 2013 Comentrios

Lucro lquido do perodo 49.660 6.365 DR do Perodo.

( + ) Depreciao 1.000 2.500 DR como despesa.

( - ) Lucro na venda de imobilizado 500DR, se for ganho diminuir se for

perda aumentar.

Lucro Ajustado 51.160 8.865

Aumento em clientes (55.000)

Diferena entre saldo da conta no

Balano Patrimonial do ano anterior e

atual.16

Aumento em PECLD 500 200 Idem.

Aumento nos estoques (12.750) (2.550)

Diferena entre saldo da conta no


atual.17

Aumento em fornecedores 10.000

Diferena entre o saldo da conta no


atual.

Aumento em ICMS a pagar 12.600 5.400 Idem.

Aumento em IPI a pagar 7.000 3.000 Idem.

Aumento em IR e CSLL a pagar 13.830 2.010 Idem.Aumento em COFINS a pagar 5.320 2.280 Idem.

Aumento em PIS a pagar 1.155 495 Idem.

Caixa Lquido Consumido nas

Ativ idades Operacionais88.815 (35.300)

At iv idades de Investi mento

Pagamento pela compra de

imobilizado(20.000) Ver na ficha razo.

Pagamento pela compra de softwares (5.000) Idem.

Pagamento pela compra de (5.000) Idem.

14Modelo adequado ao NBC TG 03.15Os comentrios visam orientar o leitor sobre a origem dos valores: DR (Demonstrao do Resultado), diferena entre o saldo doano anterior e o atual, ou da ficha razo. O modelo apresentado bem simplificado, mas vale lembrar que a DFC precisacontemplar todas as contas do Balano Patrimonial que tiveram variao de saldo do ano anterior comparado com o ano atual eainda alguns dados so extrados diretamente da ficha razo da conta.16Se o saldo aumentar ser necessrio diminuir do fluxo de caixa. Se o saldo diminuiu ser necessrio aumentar do fluxo de caixa.17Se o saldo aumentar ser necessrio diminuir do fluxo de caixa. Se o saldo diminuiu ser necessrio aumentar do fluxo de caixa.


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15

Investimentos

Caixa Lquido Consumido nas

Ativ idades d e Investimento(20.000) (10.000)

Ati vidades de Financiamento

Aumento de Capital 50.000

Diferena entre o saldo da conta no


atual.

Distribuio de lucros (50.000) Ver na ficha razo da conta.

Caixa Lquido Gerado nas

Ativ idades d e Financiamento(50.000) 50.000

Aumento Lquido das

Disponibilidades18.815 4.700

Saldo de Caixa + Equivalncia de

Caixa ano anterior4.700 0

Saldo de Caixa + Equivalente de

Caixa do ano atual23.515 4.700

Importante: ao preencher as ATIVIDADES OPERACIONAIS, mtodo indireto seguir a seguinte

lgica:

CONTAS AUMENTA DIMINUI

Ati vo Reduzir na DFC Aumentar na DFC

Passivo Aumentar na DFC Reduzir na DFC

3. NOTAS EXPLICATIVAS PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESASAs notas explicativas so informaes complementares as demonstraes contbeis e que visam

auxiliar o usurio das informaes contbeis no sentido de facilitar o entendimento e a tomada de

deciso.

A comparabilidade exigida pela doutrina contbil obriga alm das demonstraes comparativas de

no mnimo dois perodos, tambm a comparabilidade das notas explicativas. Geralmente as notas

explicativas do ano (s) anterior (es) no so publicadas integralmente, mas atravs de quadros e

comentrios comparativos.21

De modo prtico preciso que cada nota faa referncia a qual item da demonstrao se refere.

Via de regra isto realizado atravs de nota indicativa ao lado da conta a qual a nota faz referncia.

A seguir sero apresentados os principais itens que precisam fazer parte das notas explicativas,

porm tal rol no pretende esgotar o assunto, servindo apenas de ilustrao:

18Devem ser listadas todas as contas do Balano Patrimonial, exceto caixa e equivalente de caixa.19Quando a diferena aumenta quando os saldos so comparados entre o ano anterior e o ano atual.20Quando a diferena diminui quando os saldos so comparados entre o ano anterior e o ano atual.21Ver NBC TG 1000, item 3.20.


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16

01Identificao da empresa, descrevendo o segmento de atuao, contexto operacional e

informaes relevantes ao usurios da informao contbil.

02

Declarao que as demonstraes contbeis foram elaboradas em conformidade com o

Pronunciamento Tcnico PME Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas. Quando

no for possvel aplicar parte do PME tal fato dever ser explicado.

03

Descrever as principais prticas e polticas contbeis utilizadas para elaborao das


04 Informaes explicativas dos principais itens das demonstraes contbeis.

05 Fontes de incertezas e sobre os pressupostos relativos ao futuro da entidade.

06 Dvidas sobre a continuidade da entidade nos prximos doze meses.

07 Periodicidade das demonstraes contbeis quando diferente de um ano.

08Demonstrar os procedimentos de ajustes realizados para permitir a uniformidade das


09Nas sociedades por aes divulgar quantidade autorizada, subscrita, valor nominal, direitos

preferenciais e outra informaes relevantes.

10 No caso de consolidao informar a data focal das demonstraes que foram consolidadas.11 Mudanas nas polticas contbeis e demonstrar seus reflexos nas demonstraes contbeis.

12 Mudanas nas estimativas contbeis e os reflexos nas demonstraes contbeis.

13Erros, omisses, falhas de exerccios anteriores, demonstrando a natureza, valores antes e

depois da correo.

14Os ativos e passivos financeiros, especialmente os ativos financeiros a valor justo no

resultado, demonstrando os critrios aplicados.

15 Ativos avaliados pelo custo amortizado.

16 Instrumentos patrimoniais avaliados pelo custo menos reduo ao valor recupervel.

17 Passivos financeiros avaliados pelo custo amortizado.18 Emprstimos avaliados pelo custo menos reduo recupervel.

19Emprstimos e financiamentos: as condies contratuais, taxas de juros, prazos, garantias e

demais clusulas relevantes.

20 Desreconhecimento e baixa de ativos.

21 Quebra de contratos.

22 Receitas e despesas por mudanas de critrios de avaliao.

23 Contratos de seguros: os principais fatos relevantes.

24 Contratos de arrendamento mercantil: clusulas relevantes.

25 Segregao dos estoques: matria-prima, produtos em elaborao, produtos acabados,mercadorias, e outros que existirem.

26 Critrio de avaliao dos estoques.

27 Perdas de valor dos estoques por reduo ao valor recupervel e reverses.

28 Garantias e penhoras de estoques e outros ativos.


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17

29Relaes com controladas e coligadas, divulgando a poltica contbil, valor contbil dos

investimentos e condies relevantes.

30 Valor dos dividendos e lucros recebidos.

31

Para Joint Venture divulgar poltica contbil, investimentos, total dos compromissos

financeiros quando avaliados pela equivalncia patrimonial e se valor justo a base de clculo

e tcnica de avaliao.

32Propriedade para Investimento: o mtodo de avaliao e pressupostos significativos,

restries, obrigaes contratuais, ganhos, perdas e alienaes.

33

Imobilizado: para cada classe de ativos as bases de mensurao para determinar o valor

contbil, depreciao, vida til, comparando os dados do incio e do final do perodo, baixas,

reverses e alienaes.

34Intangvel: vida til, taxa e mtodo de amortizao, conciliao entre valor contbil e

amortizao no incio e do final do perodo, adies, baixas e demais alteraes relevantes.

35

Combinao de negcios: nome e descrio das entidades ou negcios combinados, data,

percentual com direito a voto, custo e seus componentes, valores ativados, passivos e

passivos contingentes da entidade adquirida, gio por expectativa de rentabilidade futura,excessos reconhecidos no resultado, mudanas provocadas pela combinao de negcios,

perdas por impairment.

36

Arrendamento Mercantil Financeiro (Arrendatrio): valor contbil lquido ao final dos

perodos de cada classe, total dos pagamentos futuros mnimos, segregados por perodos

de at um ano, mais de um at trs, mais de trs at cinco e mais de cinco anos e descrio

geral do arrendamento.

37

Arrendamento Mercantil Operacional (Arrendatrio): total dos pagamentos futuros mnimos

at um ano, mais de um at trs, mais de trs at cinco e mais de cinco anos, total pago

reconhecido como despesa e descrio geral do acordo.

38

Arrendamento Mercantil Financeiro (Arrendador): conciliao entre investimento bruto no

final do perodo e o valor presente do pagamentos mnimos de at um ano, mais de um e

at trs, mais de trs e at cinco e mais de cinco anos, receita financeira que no foi

apropriada, valores residuais, proviso acumulada para recebveis incobrveis, pagamentos

contingentes reconhecidos como receitas e descrio geral.

38

Arrendamento Mercantil Operacional (Arrendador): pagamentos mnimos futuros at um

ano, mais de um at trs anos, mais de trs e at cinco anos e mais de cinco anos, total

contingente reconhecido como receita, informaes gerais relevantes.

40

Leaseback:tanto para arrendatrios como para arrendadores a descrio geral dos pontos

relevantes do arrendamento.

41Provises Ativas: conciliar o valor contbil dos incio e do final do perodo, adies,

reverses, natureza do direito, incertezas e reembolso especial.

42Provises Passivas: estimativa do seu efeito financeiro, incertezas, momento da ocorrncia,

possibilidade de reembolso.


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18

43 Receitas: polticas contbeis de reconhecimento, valor de cada categoria de receita.

44 Subvenes: natureza, valores recebidos, situaes e condies e demais fatos relevantes.

45 Tributos: segregar os tributos demonstrando os aspectos relevantes de cada um.

46Cmbio: converses e suas bases, mudana na moeda funcional, variaes cambiais que

transitaram pelo resultado e moeda funcional.

47

Evento Subsequente: os efeitos financeiros de combinaes de negcios, alienao de

controlada, descontinuidade, aquisies importantes, evento fortuito relevante,

reestruturao importante, emisses e recompras de investimentos da dvida ou ttulos

patrimoniais, alteraes grandes nos preos dos ativos ou na taxa de cmbio, alteraes de

alquotas de tributos, contingncia passiva, incio de litgio aps o encerramento do perodo.

48Partes Relacionadas: remunerao dos administradores, transaes com partes

relacionadas.

DEMONSTRAES OBRIGATRIAS PARA MICROEMPRESAS E EMPRESAS DE PEQUENO

PORTE

Tipo de demonstrao contbil ME e EPP

Balano Patrimonial ou Posio Patrimonial e

FinanceiraObrigatrio

Demonstrao do Resultado - DR Obrigatria

Demonstrao do Resultado Abrangente DRA Incentivada a fazer

Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido

DMPLIncentivada a fazer

Demonstrao dos Fluxos de Caixa DFC Incentivada a fazer

Demonstrao dos Lucros e Prejuzos Acumulados -

DLPANo exigida

Demonstrao do Valor Adicionado DVA No exigida

Notas Explicativas Obrigatrias

DEMONSTRAES CONTBEIS EXIGIDAS PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS

DEMONSTRAO CONTBIL PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS

Balano Patrimonial ou Posio Patrimonial e

Financeira Obrigatrio

Demonstrao do Resultado - DR Obrigatria

Demonstrao do Resultado Abrangente DRA Pode ser inserida na DMPL

Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido Pode ser substituda pela DLPA


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19

DMPL

Demonstrao dos Fluxos de Caixa DFC Obrigatria

Demonstrao dos Lucros e Prejuzos Acumulados -

DLPAOpo para substituir DRA e DMPL

Demonstrao do Valor Adicionado DVA Facultativa

Notas Explicativas Obrigatrias

4. REDUO AO VALOR RECUPERVEL DE ATIVOS

A reduo ao valor recupervel de ativos deve ser aplicada a todos os ativos exceto:

a) Tributos diferidos ativos;

b) Ativos provenientes de benefcios a empregados;

c) Ativos financeiros tratados como Instrumentos Financeiros;

d) Propriedade para Investimento mensurada pelo valor justo;

e) Ativos biolgicos e produtos agrcolas avaliados pelo valor justo.

Os principais ativos submetidos reduo ao valor recupervel so:

Estoques: os estoques precisam ser avaliados quando a sua desvalorizao a cada data de

publicao. Assim ser necessrio comparar cada um dos itens que compem os estoques para avaliar

se o seu valor contbil com o preo de venda menos os custos para completar e vender. Percebendo-se

que algum item est com o valor desvalorizado ser necessrio reduzi-lo at o valor de venda menos os

custos para completar e vender, valor este que dever ser reconhecido no resultado.

Outros ativos: Se, e apenas se, o valor recupervel do ativo for menor que seu valor contbil, a

entidade deve reduzir o valor contbil do ativo para seu valor recupervel. Esta perda por desvalorizao

dever ser reconhecida imediatamente no resultado a cada divulgao.

Indicadores de desvalorizao

a) Reduo sensvel, alm do esperado, no valor de mercado do ativo;

b) O valor contbil do ativo lquido maior que o valor justo estimado;

c) Obsolescncia ou dano fsico de ativo;

d) Mudanas significativas que afetam o ativo;

e) Informaes internas (entidade) que espelhem desempenho econmico pior que o esperado.

O valor recupervel de um ativo ou de uma unidade geradora de caixa o maior valor entre o

valor justo menos despesas para vender (valor lquido de venda)

22

e o seu valor de uso

23

. Se qualquerum destes valores exceder o valor contbil, o ativo no sofre desvalorizao e, portanto, no

necessrio estimar o outro valor.

22O valor lquido de venda deve ser considerado entre partes conhecedoras e interessadas.23O valor de uso o valor presente dos fluxos de caixa futuros que se espera obter de ativo.


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20

O reconhecimento da perda por desvalorizao para uma unidade geradora de caixa deve ser

realizada apenas se o valor recupervel da unidade for menor que o valor contbil da unidade. A ordem

para alocar a reduo dos valores contbeis de diversos elementos pertencentes a uma unidade

geradora de caixa : gio por expectativa de rentabilidade futura ( goodwill) e em seguida proporcional

para os demais itens pertencentes unidade.

A perda por desvalorizao reconhecida como gio advindo de expectativa de rentabilidade

futura no deve ser revertida, para os demais ativos possvel reverso em perodos subsequentes.

5. TESTE DE RECUPERABILIDADE Impairment

A NBC TG 01 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos o qual se tornou obrigatrio atravs

da Resoluo CFC n. 1.110/07 determina que se os ativos estiverem avaliados por valor superior ao

valor recupervel por meio do uso ou da venda, ser necessrio reduzir esses ativos ao valor

recupervel atravs do reconhecimento de uma perda por desvalorizao no resultado.

A NBC TG 01 deixa claro que as entidades precisam avaliar pelo menos no final de cada

exerccio ou perodo contbil se existe alguma indicao de que um ativo tenha perdido valor. Esta

mxima aplica-se tambm para os ativos reavaliados que foram por algum motivo mantido no balano

patrimonial, porm neste caso a perda por desvalorizao deve ser lanada diretamente na reserva de

reavaliao mantida no patrimnio lquido. Ainda segundo a NBC TG 01 inclusive os impostos a

compensar ou recuperar esto sujeitos ao teste de impairment.

Sempre que um ativo no puder ser avaliado isoladamente, por no possuir vida prpria, ser

necessrio avali-lo dentro de uma unidade geradora de caixa24.

O reconhecimento de uma perda por desvalorizao deve reduzir o valor contbil dos ativos que

compem uma unidade geradora de caixa dentro da seguinte ordem:

a) gio alocado a unidade geradora de caixa;

b) Reduo proporcional dos demais ativos que compem a unidade geradora de caixa.

possvel fazer a reverso da perda por desvalorizao tanto das situaes individuais de ativos

como para os casos das unidades geradoras de caixa.

Se a reverso for realmente necessria dentro do parmetro anteriormente citado, o lanamento

contbil ser realizado no resultado como ganho (Crdito) e na conta redutora do bem como aumento do

valor (Dbito), como uma espcie de estorno do todo ou de uma parte do lanamento realizado em

perodo anterior, assim tambm por analogia possvel concluir que em se tratando de bem reavaliado o

valor da reverso dever ser realizada na conta que outrora suportou a perda, via de regra a conta de

reavaliao do patrimnio lquido.

5.1 Caso prtico de teste de recuperabilidade - Impairment

A seguir ser apresentado um exemplo prtico o qual ilustrar principalmente os lanamentos a

serem realizados: reconhecimento inicial do ativo R$ 30.000,00, depreciao acumulada R$ 10.000,00 e

24Unidade Geradora de Caixa o menor grupo identificvel de ativos que gera as entradas de caixa que so em grande parteindependentes das entradas de caixa provenientes de outros ativos ou de grupos de ativos.


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21

valor contbil R$ 20.000,00. A entidade percebeu que o valor de mercado deste ativo diminuiu

consideravelmente e assim ir fazer o teste de impairment.

Laudo de avaliao de recuperabilidade impairment

IMPAIRMENTDOS FLUXOS DE CAIXA FUTUROS

Perodos futuros Fluxos Caixa estimado Valor presente

X1 7.500,00 6.696,43

X2 4.000,00 3.188,78

X3 2.700,00 1.921,80

X4 1.200,00 762,62

X5 900,00 510,68

Total 13.080,31

Aqui a entidade deve utilizar o laudo de maior valor que neste caso o valor de venda que

resultou em R$ 14.000,00, sendo assim contabilizado:

6. INTRUMENTOS FINANCEIROS BSICOS

Os principais exemplos de instrumentos financeiros so: caixa, depsitos vista, ttulos,

duplicatas, letras negociveis, ttulos a receber, emprstimos a receber e a pagar, ttulos da dvida,

investimentos em aes preferenciais no conversveis e em aes ordinrias e aes preferncias no

resgatveis e compromissos para receber emprstimo se o compromisso no puder ser quitado em

caixa.

Quando um ativo ou passivo financeiro reconhecido a entidade deve avali-lo pelo custo da

operao. (NBC TG 1000, item 11.13).As transaes financeiras como emprstimos de longo prazo so avaliadas com base no valor

presente dos pagamentos futuros, utilizando a taxa efetiva de juros.

25O teste realizado revelou que a vida til do ativo ser de 5 anos, assim os fluxos de caixa sero projetados dentro deste tempo.26Foi considerada uma taxa de juros de 12% a.a.

IMPAIRMENTPELO VALOR DE VENDA

Valor de venda do ativo R$ 15.000,00

Custo de venda (1.000,00)

Valor lquido de venda do ativo 14.000,00

CONTABILIZA O

Valor contbil do ativo 20.000,00

Valor mximo recupervel 14.000,00

Perda por desvalorizao 6.000,00

D = Perda por desvalorizao (Resultado) 6.000,00

C = Perdas estimadas por valor no recupervel (Redutora do ativo) 6.000,00


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22

O reconhecimento e a mensurao inicial de ativos e passivos financeiros deve ser feito pelo

valor justo atravs do resultado, exceto quando se tratar de transao financeira quando a entidade

avalia seus ativos e passivos financeiros com base no valor presente de pagamentos futuros,

descontados pela taxa de juros de mercado para instrumentos da dvida semelhante.

Para os valores a receber de um cliente resultante de vendas a curto prazo o reconhecimento se

d pelo valor total da transao, que via de regra o valor da nota fiscal.

J os passivos financeiros, como emprstimos contratados ou conta a pagar, so reconhecidos

pelo valor presente, incluindo juros e amortizao do principal.

As compras realizadas a crdito de curto prazo so reconhecidas com base no valor total, ou

seja: pelo valor da nota fiscal.

Reconhecimento

TIPO DE INSTRUMENTO FINANCEIRO FORMA DE AVALIA O

Vendas a crdito curto prazo. Valor a vista, ou da nota fiscal.

Vendas parceladas sem juros. Preo de venda corrente vista.

Compra de aes ordinrias a vista. Valor pago.Pagamento de emprstimos e contas. Valor presente a ser pago. (juros + amortizao)

Fornecedores a curto prazo. Valor da nota fiscal.

Ao final de cada exerccio a entidade avalia os instrumentos financeiros conforme a seguir:

TIPO DE INSTRUMENTO FINANCEIRO FORMA DE AVALIA O

Instrumentos da dvida no circulantes. Custo amortizado.

Instrumentos da dvida circulantes. Valor no descontado de caixa.

Transao financeira. Valor presente dos pagamentos futuros.

Recebimento de emprstimos. Valor de custo menos redues ao valorrecupervel.

Aes negociadas publicamente. Valor justo.

Custo amortizado =

( + ) Valor do Reconhecimento Inicial.

( - ) Amortizao do valor principal.

(+ -) Amortizao cumulativa (diferena entre valor inicial e o valor no vencimento).

( - ) Provises para reduo a valor presente ou perdas.

Todos os ajustes posteriores ao reconhecimento inicial de ativos e passivos financeiros sero

realizados atravs do resultado, como receita ou despesas do perodo.

27Quando no se conhece o preo de venda a vista possvel estimar com base no valor presente dos recebveis descontado pelataxa de juros de mercado.28Neste caso ser utilizado como mtodo a taxa efetiva de juros.29Para esta situao os valores sero lquidos da taxa de juros praticada pelo mercado.30Critrios para estimar o valor justo: a) preo cotado para ativo idntico em mercado ativo, ou seja, o preo corrente. b) preo detransao recente para ativo idntico. c) por tcnicas de avaliao.


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23

Para ilustrar a determinao do custo amortizado de um emprstimo atravs da aplicao da taxa

efetiva de juros ser apresentado a seguir um exemplo:

Dados do contrato de emprstimo:

a) Valor da operao R$ 900,00;

b) Servio de intermediao bancria R$ 50,00;

c) Juros recebidos a cada ano no final do perodo R$ 40,00;

d) Prazo do contrato: 05 anos;

e) Valor do Resgate aps cinco anos: R$ 1.100,00.

Perodos

Valor

contbil

inciodo

perodo

Juros

31

Fluxode

caixa

Valor

contbil

finaldo

perodo

01 950,00 66,10 (40,00) 976,11

02 976,11 67,92 (40,00) 1.004,03

03 1.004,03 69,86 (40,00) 1.033,89

04 1.033,89 71,94 (40,00) 1.065,83

05 1.065,83 74,16 (40,00) 1.100,00

(1.100,00) 0,00

Modelo e exemplo adaptados pelo autor a partir do Pronunciamento Tcnico PME

Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas.

Partindo do pressuposto que um ativo financeiro teve seu valor recupervel reduzido em um

perodo, porm no perodo seguinte o valor da perda no valor recupervel diminuiu, a entidade deve

reverter a perda reconhecida anteriormente de forma direta ou atravs de proviso, tendo, portanto

reflexo imediato no resultado.

As principais evidncias que um ativo financeiro sofreu reduo esto ligadas a dificuldade

financeiras do emissor ou devedor, quebra de contrato, inadimplncia, provvel falncia do credor,reduo provvel nos fluxos de caixa estimados, sem contar com situaes gerais como: economia,

tecnologia entre outros.

Um ativo financeiro precisa ser baixado quando for liquidado, quando forem transferidos os

benefcios e riscos da propriedade, ou ainda quando embora a entidade ainda possua alguns riscos ou

benefcios, porm a mesma no tem mais o controle sobre o ativo.

Um exemplo clssico de transferncia de riscos e benefcios futuros pode acontecer quando uma

entidade faz a transferncia de suas duplicatas ao banco, onde este assume o risco pelo recebimento

das referidas duplicas. Neste caso necessrio baixar imediatamente o valor transferido, pois a entidade

no possui mais expectativa de benefcios e nem tampouco de riscos futuros. Porm se ainda existir a

responsabilidade solidria da entidade em honrar os pagamentos de possveis clientes inadimplentes

preciso registrar o valor recebido do banco como emprstimo garantido pelos recebveis.

31A taxa de juros determinada pelo mercado, podendo assim ser comparada ao custo de oportunidade, onde a princpio o valorpr-estabelecido de R$ 40,00, porm o mercado comportou-se diferentemente e tal diferencial est sendo demonstrado nestequadro. Aqui aleatoriamente atribudo o percentual de 6,9583%.32O valor do emprstimo de R$ 900,00 acrescido do servio de intermediao no valor de R$ 50,00.


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24

Exemplo de Contabil izao de Duplicatas Descontadas

Quando o Banco assume o risco:

D = Bancos C/C (AC)..................................................... R$ 18.000,00

D = Despesas com Juros (DR)............................ R$ 2.000,00

C = Duplicas a Receber (AC)..................................... R$ 20.000,00

Posio patrimonial antes da operao de desconto

ATIVO PASSIVO

Circulante Circulante

Bancos 0,00

Duplicatas a Receber 20.000,00

Posio patrimonial aps a operao de desconto

ATIVO PASSIVO

Circulante CirculanteBancos 18.000,00

Duplicatas a Receber 0,00

Quando o Banco no assume o risco:

D = Bancos C/C (AC)..............R$ 18.000,00

D = Despesa com Juros (DR)..........................R$ 2.000,00

C = Desconto de Duplicatas (PC)........................R$ 20.000,00

Posio patrimonial antes da operao de desconto

ATIVO PASSIVO


Bancos 0,00


Posio patrimonial aps a operao de desconto

ATIVO PASSIVO


Bancos 18.000,00


Duplicatas Descontadas 20.000,00


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Neste caso percebe-se que o banco na realidade efetuou um emprstimo, porm as duplicatas

serviro de garantia, porm se a duplicata descontada no for quitada o cliente ter que fazer o

pagamento ao banco.

7. ESTOQUES

So considerados estoques os ativos que a entidade manter para venda no curso normal dos

negcios, no processo de produo para venda ou na forma de materiais ou suprimentos para serem

utilizados no processo de industrializao ou na prestao de servios.

No sero aqui tratados os estoques de produtos agrcolas e florestais, minerais e imveis.

Os estoque so avaliados (mensurados) pelo menor valor entre o CUSTO ou pelo VALOR

REALIZVEL LQUIDO, dos dois o menor.33

O custo dos estoques formado por todos os custos de compra, transformao e outros

incorridos at o momento do produto ou mercadoria ser colocado no depsito ou no local onde ser

vendido, inclusive tributos no recuperveis, transporte, manuseio e outros necessrios como: mo-de-

obra de transformao tanto a direta quanto a indireta.Os custos indiretos fixos devem ser alocados com base na capacidade normal das instalaes

de produo. Em situaes consideradas anormais os custos precisam ser reconhecidos como despesas

no perodo em que sero incorridos. J os custos indiretos variveis devem ser alocados com base no

uso real das instalaes de produo.

Os custos indiretos de matrias-primas que no puderem ser alocados aos produtos de maneira

direta devero ser alocados de maneira racional e consciente.

Sempre que ficar evidenciado que a aquisio dos estoques est sendo realizada com custo

financeiro pela dilao do pagamento ser necessrio reconhecer estes valores como juros durante o

perodo de financiamento.

Tambm no sero tratados como custos dos estoques a quantidade anormal de mo-de-obra,

material ou outros desperdcios, estocagem aps o produto estar pronto, despesas administrativas e

despesas de venda.

O custo do servio, via de regra, formado pela mo-de-obra de pessoal direta ou indiretamente

envolvidas com o servio.

7.1 Avaliao dos estoques

A entidade pode valer-se das tcnicas do mtodo de custo-padro, mtodo de varejo ou preo

de compra mais recente. Assim so vlidos como mtodos de avaliao do custo dos estoques o PEPS

(Primeiro a Entrar Primeiro a Sair) ou o Custo Mdio Ponderado.34

Ser necessrio adotar o mesmo critrio para itens de mesma natureza e uso similar, porm

para itens de natureza diferentes podem ser aplicados mtodos diferentes.

33Resoluo CFC n. 1.170/2009, Item 09. O valor realizvel lquido a quantia lquida que uma entidade espera realizar com avenda do estoque no curso normal dos negcios, neste caso do valor lquido j esto deduzidos os custos estimados para aconcluso do produto e tambm os gastos necessrios para a venda.34Resoluo CFC n. 1.170/2009, item 25.


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7.2 Reduo ao valor recupervel de estoqu es

Ao final de cada exerccio a entidade dever fazer uma anlise dos estoques para ver se existe a

necessidade de reduzir o seu valor recupervel. Sempre que um item ou um grupo precise ser reduzido

ao valor recupervel, onde o preo de venda menos custos para completar a produo e vender

indiquem tal razo, ser necessrio reconhecer tal perda por reduo ao valor recupervel. Se em

perodos posteriores ficar constatado que tal perda deixou de existir ser necessrio revert-la.

Para avaliar se existe necessidade de realizar a reduo dos estoques ao valor realizvel

diversos so os indicadores, porm as principais evidncias, entre elas: variao dos preos e nos

custos diretos, materiais entre outros.

O custo de reposio dos materiais pode ser a melhor medida disponvel do seu valor realizvel

lquido.35

7.3 Aquis io de Produtos ou Mercadorias a Prazo36

Sempre que existir financiamento necessrio avaliar o valor do preo em condies de

pagamento a vista e o valor que efetivamente est sendo cobrado. Os juros no fazem parte dosestoques e precisam ser reconhecidos como despesa de juros durante o perodo do financiamento.37

Exemplo prtico compra a prazo:

Descrio Preo a vista Preo a prazo Juro s

Produto x 20.000,00 22.000,00 2.000,00

Contabilizao:

D = Estoques (AC)...........................................R$ 20.000,00

D = Juros a Transcorrer (conta redutora PC)...R$ 2.000,00

C = Fornecedor (PC)........................................R$ 22.000,00

Representao no Balano Patrimonial:

ATIVO 20.000,00 PASSIVO 20.000,00

CIRCULANTE 20.000,00 CIRCULANTE 20.000,00

Estoques 20.000,00 Fornecedores 22.000,00

Juros a Transcorrer (2.000,00)

Nos casos em que o Estoque for tido como Ativo Qualificvel38os custos de emprstimos so

atribuveis aos produtos adquiridos, portanto fazem parte do custo de tal produto. Lembrando que este

critrio no se aplica aos estoques que so manufaturados ou produzidos em larga escala e em bases

repetitivas.

35Base legal: Resoluo CFC n. 1.170/2009, item 32.36Neste caso ser necessrio fazer o Ajuste a Valor Presente, conforme NBC TG 12).37Resoluo CFC n. 1.170/2009, item 18.38Ativo Qualificvel um ativo que, necessariamente, demanda um perodo de tempo substancial para ficar pronto para seu uso ouvenda. Exemplos: construes de barcos, avies, etc. (Base Legal: NBC TG 20, Resoluo CFC n. 1.171/2009).


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8. IMOBILIZADO

Imobilizados so ativos tangveis, corpreos, que a entidade mantm para uso na produo, ou

fornecimento de bens ou servios para aluguel a terceiros ou para fins administrativos e que espera que

sejam utilizados durante mais de um perodo. Tambm so considerados como imobilizados as

propriedades para investimento cujo valor no pode ser mensurado de maneira confivel sem custo ou

esforo excessivo pelo valor justo.

O reconhecimento de um imobilizado somente deve ser feito quando for provvel que algum

benefcio econmico futuro flua para entidade e tiver um custo ou valor que possa ser medido em bases

confiveis, ou seja: quando a entidade assume os RISCOS, BENEFCIOS e o CONTROLE do

imobilizado, com ou sem a transferncia de titularidade.39

Os bens adquiridos com vida til inferior a um perodo contbil, geralmente um ano, no devem

ser ativados.

No caso de manuteno, ou reparos em imobilizado, como mquinas, importante lembrar que

tais gastos so considerados despesas do exerccio, porm a reposio de peas ou partes defeituosas,

quando relevantes podem ser consideradas como custo do imobilizado, porm vale lembrar que a peaou parte defeituoso precisa ser baixada para assim considerar a nova pea como custo.40

No tocante a terrenos e edificaes eles precisam ser contabilizados em separado, mesmo

quando adquiridos conjuntamente.

O imobilizado quando adquirido deve ser mensurado inicialmente pelo seu custo, aqui

compreendidos: preo de compra, taxas legais incidentes, corretagem, tributos no recuperveis, todos

os custos diretos necessrios para colocar o bem em condies de uso. Lembrando que a aquisio a

prazo com pagamento de juros, estes no podem ser tratados como custos, assim o custo o preo

vista.

Exemplo prtico: aquisio de uma mquina financiada, com prazo de carncia de 24 meses

para pagamento.

Descrio Preo a vista Preo a prazo Juros

Mquina Industrial 200.000,00 280.000,00 80.000,00

Contabilizao: 41

D = Mquinas e Equipamentos (ANC...........................R$ 200.000,00

D = Juros a Transcorrer (conta redutora PNC).............R$ 80.000,00

C = Contas a Pagar (PNC)...........................................R$ 280.000,00

ATIVO 200.000,00 PASSIVO 200.000,00

39O CFC ainda no se manifestou sobre a possibilidade de reconhecer como Imobilizado os bens corpreos que esto de posseda entidade, sobre os quais ela possui os risco, benficos e o controle, porm atendendo princpio da essncia sobre a forma seriapossvel reconhecer tais bens no ativo no circulante, imobilizado, com uma conta redutora no mesmo imobilizado ou comopassivo.40Base legal: Resoluo CFC n. 1.177/2009, itens 67/72.41 Neste caso foi aplicado o Ajuste a Valor Presente, NBC TG 12. Aqui preciso atentar para ver se no se trata de ativoqualificvel, previsto na NBC TG 20.


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NO CIRCULANTE 200.000,00 NO CIRCULANTE 200.000,00

IMOBILIZADO Contas a Pagas 280.000,00

Juros a Transcorrer (80.000,00)Mquinas e Equipamentos 200.000,00

8.1 Inspeo regular Importante42

Quando um imobilizado exigir uma inspeo regular para continuar funcionando, o valor deste

procedimento ser reconhecido diretamente no valor contbil do item inspecionado, porm o valor do

custo de inspeo anterior ser baixado. O simples reparo e manuteno so considerados como

despesas do exerccio. (Resoluo n. 1.177/2009, item 12)

A mensurao aps o reconhecimento inicial deve ser realizada pelo custo menos a depreciao

acumulada e possveis perdas por reduo ao valor recupervel.

A depreciao do imobilizado se inicia quando o ativo est em condies de uso e termina

quando ele baixado, lembrando que o fato de o ativo no estar em uso ou ocioso no paralisa a

depreciao.

Quando for determinada a vida til do ativo preciso considerar todos os itens a seguir:

a) Uso esperado do ativo;b) Desgaste e quebra fsica esperada do ativo, aqui sendo necessrio levar em conta nmeros

de turnos em que o mesmo for utilizado, manuteno, reparo e cuidados especficos;

c) Obsolescncia tcnica ou comercial advinda de progresso tecnolgico ou demanda de

mercado;

d) Limites legais ou semelhantes no uso do ativo, como trmino de contrato de arrendamento

mercantil ou outros.

O mtodo da depreciao deve espelhar o padro pelo qual se espera consumir os benefcios

econmicos futuros do ativo, entre os principais mtodos esto: l inha reta, saldos decrescentes, baseado

no uso e unidades produzidas.43

8.2 Teste de Recuperabilidade Impairment44

A cada divulgao a entidade deve aplicar a Reduo Valor Recupervel de Ativos, ou seja,

deve avaliar sobre a recuperabilidade.

Trata-se de uma avaliao que dever ser realizada por profissional qualificado com

conhecimento tcnico para tal, tanto profissionais internos quanto externos.45


42Resoluo CFC n. 1.177/2009, item 14.43De acordo com o Pronunciamento Tcnico PME, o valor residual, a vida til e o mtodo de depreciao necessitam ser revistosapenas quando existir uma indicao relevante de alterao, isto , no precisam ser revistos anualmentecomo determinaa NBC TG 27 Ativo Imobilizado.44O teste de Impairmentest previsto no CPC e tambm na Lei n. 6.404/76, pargrafo 3. art. 183.45ITG 10/2009, item 13.


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Aqui a entidade deve utilizar o laudo de maior valor que neste caso o valor de venda queresultou em R$ 14.000,00, sendo assim contabilizado:

8.3 Custo atribudo na Adoo Inic ial48

Na adoo inicial da NBC TG 27 a entidade pode identificar bens ou conjunto de bens de valores

relevantes ainda em operao, mas que possuem seus valores contbeis substancialmente inferiores ou

superiores ao seu valor justo, sendo neste caso possvel fazer os ajustes nos saldos iniciais. O valor

justo o mais recomendado para ser utilizado como novo valor. Esta adoo no resulta em mudana

de prtica contbil, nem to pouco se trata de uma reavaliao.

46O teste realizado revelou que a vida til do ativo ser de 5 anos, assim os fluxos de caixa sero projetados dentro deste tempo.47Foi considerada uma taxa de juros de 12% a.a.48O Custo Atribudo somente poder ser aplicado ao Imobilizado e as Propriedades para Investimento, sendo vedado para asdemais contas.


Valor de venda do ativo R$ 15.000,00

Custo de venda (1.000,00)


CONTABILIZAO





C = Perdas estimadas por valor no recupervel (Redutora do ativo) 6.000,00



X1 7.500,00 6.696,43

X2 4.000,00 3.188,78

X3 2.700,00 1.921,80

X4 1.200,00 762,62

X5 900,00 510,68Total 13.080,31


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O lanamento contbil ser a Dbito na conta do item ao qual foi atribudo novo valor e a crdito

na Conta de Ajuste de Avaliao Patrimonial, sendo necessrio reconhecer os tributos diferidos quando

a legislao tributria assim determinar.

Exemplo prtico de contabilizao:

IMOBILIZADO

ValorCo

ntbil

Deprecia

o

Lquido

ValorJusto

Mquinas e Equipamentos 80.000,00 (80.000,00) 0,00 50.000,00

D = Mquinas e Equipamentos................ R$ 50.000,00

C = Ajuste de Avaliao Patrimonial.........R$ 50.000,00

Na medida em que o bem com o novo valor for sendo depreciado, amortizado ou baixado em

contrapartida do resultado, os respectivos valores precisam ser simultaneamente transferidos da conta

de Ajuste de Avaliao Patrimonial para conta de Lucros ou Prejuzos Acumulados, conforme

demonstrado a seguir:

D = Ajuste de Avaliao Patrimonial ...... R$ 1.000,00

C = Lucros ou Prejuzos Acumulados .... R$ 1.000,00

O procedimento de adoo do custo atribudo somente possvel de ser aplicado na adoo

inicial, sendo vedado a utilizao posterior. Com esta adoo a vida til do bem ter que ser novamente

definida e consequentemente a nova taxa de depreciao.

O laudo de avaliao do custo atribudo poder ser feito por profissional interno ou externo

porm vrios critrios tero que ser contemplados e esclarecidos, conforme ITG 10, item 33.

9. ATIVO INTANGVELAtivo intangvel um ativo no monetrio identificvel sem substncia fsica, o qual se

identificado quando for separvel, ou seja, puder ser dividido ou separado da entidade e vendido,

transferido, licenciado, alugado ou trocado individualmente ou junto com contrato relacionado, ativo ou

passivo; ou quando for proveniente de direitos contratuais ou outros direitos legais, independentemente

de tais direitos serem transferveis ou separveis da entidade ou de outros direitos e obrigaes.

So exemplos de bens intangveis:

a) Marcas e patentes;

b) Direitos autorais;

c) Softwares;d) Gastos com desenvolvimento.49

Alguns cuidados so importantes no tocante a ativao de intangveis. Um software que se

encontra instalado em uma mquina e que faz esta funcionar no pode ser tratado com intangvel por

49Para as PME no existe a possibilidade de ativao dos gastos com desenvolvimento de produtos. Estes gastos precisam sertratados como despesas.


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fazer parte da mquina que tratada como imobilizado, logo este software tambm classificado como

imobilizado. Agora quando um software possui vida prpria e que pode ser transferido de uma mquina

para outra e ainda de uma entidade para outra ele possui caracterstica de intangvel.

No so considerados ativos intangveis o gio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill),

os ativos intangveis mantidos por entidade para venda no curso normal (estoques), ativos financeiros e

direitos de explorao de recursos minerais e reservas de minerais, como petrleo, gs natural e

recursos no regenerativos similares.

A mensurao inicial do ativo intangvel deve ser feita pelo custo, considerando o preo de

compra, tributos no recuperveis e outros custos diretamente atribuveis. Em se tratando de ativo

intangvel adquirido em combinao de negcios, ou atravs de subveno governamental, o custo do

ativo o seu valor justo na data de aquisio.

O reconhecimento de um ativo intangvel somente ser realizado se for provvel que benefcios

econmicos futuros esperados atribuveis ao ativo fluiro para a entidade; se o custo ou valor do ativo

puder ser mensurado de maneira confivel; e se o ativo no resultar de gastos incorridos internamente.

Quando o ativo intangvel for adquirido em combinao de negcios geralmente reconhecido

como ativo porque seu valor justo pode ser mensurado com suficiente confiabilidade. Agora se no forpossvel avaliar o seu valor justo ele no deve ser reconhecido.

Aps o reconhecimento inicial a entidade deve mensurar os ativos intangveis pelo custo menos

qualquer amortizao ou perda por reduo ao valor recupervel. Quando o intangvel no possuir vida

til definida contratualmente considera-se que seja de dez anos. No caso especfico das Empresas de

Pequeno e Mdio Porte todos os ativos INTANGVEIS devem ser considerados como tendo VIDA TIL

FINITA. Quando a entidade de pequeno e mdio porte seja incapaz de fazer uma estimativa confivel de

vida til ser considerado que seja de DEZ ANOS. Isto significa que quando o gio for ativado como

intangvel ele obrigatoriamente amortizado, enquanto nas demais entidades ele baixado por

impairment.

A amortizao do intangvel inicia-se assim que ele estiver disponvel para utilizao.50

A baixa do ativo intangvel deve ser realizada por ocasio da alienao ou quando no existir

expectativa de benefcios econmicos futuros pelo seu uso ou alienao.

Segundo o Pronunciamento tcnico PME os gastos com desenvolvimento de produtos so

considerados como despesas assim que incorridos.51

As marcas, ttulos de publicaes, listas de clientes e outros similares produzidos internamente

no devem ser reconhecidos como ativos intangveis.52

9.1 Teste de Recuperabilidade Impairment53

A cada divulgao a entidade deve aplicar a Reduo Valor Recupervel de Ativos.

50O valor residual, a vida til e o mtodo de amortizao necessitam ser revistos APENAS quando existir uma indicao relevantede alterao. Para as entidades sujeitas ao CPC completo precisam fazer reviso anualmente, conforme NBC TG 04.51Resoluo CFC n. 1.139/2008, item 56.52Resoluo CFC n. 1.139/2008, itens 62 e 66.53O teste de Impairmentest previsto no CPC e tambm na Lei n. 6.404/76, pargrafo 3. art. 183.


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Trata-se de uma avaliao que dever ser realizada profissional qualificado com conhecimento

tcnico para tal, tanto profissionais internos quanto externos. O PME apresenta uma lista de eventos que

indicam a existncia de perda por desvalorizao, para assim facilitar o clculo.54


Aqui a entidade deve utilizar o laudo de maior valor que neste caso o valor de venda que

resultou em R$ 14.000,00, sendo assim contabilizado:

CONTABILIZA O





C = Perdas estimadas por valor no recupervel (Redutora do

ativo)

6.000,00

10. ARRENDAMENTO MERCANTIL

O arrendamento mercantil classificado sob duas categorias: financeiro e operacional.

Arrendamento mercantil financeiro aquele onde se transferem substancialmente todos os

riscos e benefcios inerentes propriedade. J o arrendamento mercantil operacional aquele onde no

se transferem substancialmente todos os ricos e benefcios inerentes propriedade.A anlise para determinar o tipo de arrendamento mercantil, financeiro ou operacional, deve ser

realizada atravs da essncia da transao e no da forma do contrato.

54ITG 10/2009, item 13.55O teste realizado revelou que a vida til do ativo ser de 5 anos, assim os fluxos de caixa sero projetados dentro deste tempo.56Foi considerada uma taxa de juros de 12% a.a.


Valor de venda do ativo 15.000,00Custo de venda (1.000,00)




X1 7.500,00 6.696,43

X2 4.000,00 3.188,78

X3 2.700,00 1.921,80

X4 1.200,00 762,62

X5 900,00 510,68

Total 13.080,31


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As principais caractersticas do arrendamento mercantil financeiro so:

a) Transfere a propriedade do ativo para o arrendatrio no final do prazo do arrendamento;

b) Tem opo de compra do ativo a um preo bem inferior ao valor justo e existe a razovel

certeza que o arrendatrio ir exercer tal opo;

c) O prazo do arrendamento mercantil cobre a maior parte da vida econmica do ativo;

d) No incio do arrendamento mercantil o valor presente dos pagamentos mnimos totaliz

apostila treinamento de ifrs 2 872e6

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