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PIS/PASEP e COFINS - Regime não cumulativo - Roteiro de Procedimentos

Roteiro - Federal - 2011/4320

Sumário

Introdução

I - Não cumulatividade do PIS/PASEP e da COFINS

II - Pessoas jurídicas sujeitas à sistemática

II.1 - Pessoas jurídicas não sujeitas à sistemática

II.1.1 - Outras pessoas jurídicas não sujeitas à sistemática

II.2 - Receitas não sujeitas ao PIS/PASEP e à COFINS "não cumulativos"

III - Fato gerador e periodicidade

IV - Base de cálculo

IV.1 - Regime de competência

IV.2 - Exclusões admitidas

IV.2.1 - Exclusões e deduções específicas

IV.3 - Disposições especiais sobre receitas

IV.4 - Bonificações recebidas

V - Alíquotas

V.1 - Alíquota zero

V.2 - Nafta petroquímica e outros

VI - Isenção e não incidência do PIS e da COFINS

VII - Suspensão do PIS e da COFINS

VIII - Cálculo das contribuições

IX - Créditos do PIS/PASEP e da COFINS "não cumulativos"

IX.1 - Créditos básicos

IX.1.1 - Aquisições efetuadas no mês

IX.1.2 - Despesas e custos incorridos no mês

IX.1.3 - Bonificação

IX.2 - Encargos de depreciação e amortização

IX.2.1 - Máquinas, equipamentos e outros bens, adquiridos a partir de 1º de maio de 2004

IX.2.1.1 - Cálculo dos encargos de depreciação, base de cálculo dos créditos

IX.2.1.2 - Cálculo dos créditos sobre os encargos de depreciação

IX.2.2 - Pessoas jurídicas localizadas nas áreas de atuação das extintas SUDENE e SUDAM

IX.2.3 - Edificações incorporadas ao ativo imobilizado

IX.2.4 - Bens de capital

IX.2.5 - Amortização

IX.2.6 - Bens e direitos adquiridos até 30 de abril de 2004 - Depreciação e amortização

IX.2.7 - Guarda de documentos

IX.3 - Devoluções

IX.4 - Bens furtados, roubados, inutilizados, deteriorados ou destruídos - Estorno de Créditos

IX.5 - Crédito sobre operações de hedge

IX.6 - Revendedor de papel imune a impostos

IX.7 - Crédito presumido do IPI

IX.8 - Aquisição de resíduos, aparas ou desperdícios de papel, cobre, alumínio, dentre outros

IX.9 - Aquisição de nafta petroquímica

IX.10 - Aquisição de contribuintes do Simples Nacional

IX.11 - Agências de publicidade e propaganda

IX.12 - Equipamentos de controle de produção

IX.12.1 - Instalação e manutenção dos equipamentos de controle de produção

IX.13 - Arrendamento mercantil - Bens ativáveis

IX.14 - Prescrição dos créditos

X - Conceito de insumo

X.1 - Na atividade industrial

X.2 - Na prestação de serviços

X.3 - Demais desembolsos na atividade comercial

XI - Crédito presumido às transportadoras na subcontratação de transporte de cargas

XI.1 - Determinação do crédito

XII - Créditos sobre o estoque existente na data de início da sistemática da "Não-cumulatividade" - Estoque de abertura

XII.1 - Saída do Presumido ou Simples e ingresso no Lucro Real

XII.2 - Bens recebidos em devolução

XII.3 - Apuração proporcional dos créditos na existência de receitas não abrangidas pela sistemática da "não cumulatividade"

XII.4 - Apuração e segregação dos créditos presumidos

XIII - Controle contábil e extra-contábil dos créditos do PIS/PASEP e da COFINS

XIV - Natureza dos créditos

XV - Utilização dos créditos do PIS/PASEP e da COFINS

XVI - Cálculo dos créditos

XVII - Excedente de créditos

XVIII - Pagamento do PIS/PASEP e da COFINS "não cumulativos"

XVIII.1 - Códigos do DARF

XVIII.2 - Prazo para Pagamento

XIX - Obrigações Acessórias

XX - Mudança na forma de apuração do imposto de renda e sua influência na apuração do PIS/PASEP e da COFINS "não cumulativas"

XXI - Respostas a consultas da Receita Federal

Introdução

Este roteiro tem por finalidade demonstrar a operacionalidade da apuração do PIS/PASEP e da COFINS, de forma "não cumulativa". O texto aborda as normas que se

aplicam às pessoas jurídicas e às receitas sujeitas à sistemática da "não cumulatividade".

As pessoas jurídicas que aufiram receitas da venda ou revenda de produtos incluídos em regimes diferenciados de tributação (combustíveis, produtos farmacêuticos e cosméticos, máquinas e veículos, autopeças, pneus novos de borracha, câmaras-de-ar de borracha, bebidas e embalagens destinadas ao seu envasamento) além das normas gerais veiculadas neste Roteiro, devem observar regras específicas de cada setor.

I - Não cumulatividade do PIS/PASEP e da COFINS

Até 2002, o PIS/PASEP e a COFINS, incidentes sobre o faturamento das empresas, eram apurados somente na sistemática cumulativa, sendo vedado o desconto créditos.

Este cenário foi alterado com o advento da Medida Provisória nº 66, de 29.08.2002, convertida posteriormente na Lei nº 10.637, de 30.12.2002, que introduziu a sistemática não-cumulativa do PIS/PASEP. A não cumulatividade da COFINS veio em seguida, por meio da Medida Provisória nº 135, de 30.12.2003, convertida na Lei 10.833, de 29.12.2003.

Dessa forma, a partir de 1º.12.2002, em relação ao PIS/PASEP, e 1º.02.2004, em relação à COFINS, passamos a conviver com dois regimes de apuração das contribuições: o cumulativo e o não cumulativo.

A nova sistemática de cálculo, todavia, ignorando o princípio da não cumulatividade, preferiu listar os créditos passíveis de dedução das contribuições. Dessa forma, a cada apuração, o contribuinte deverá analisar quais créditos poderá utilizar para deduzir do montante devido das contribuições.

Essa técnica, além de majorar a tributação em relação a determinados setores, dificultou enormemente a assimilação do conteúdo do novo sistema, haja vista o grande emaranhado de atos legais e normativos.

Não são desprovidas, portanto, as inúmeras críticas que vêm recebendo a não-cumulatividade do PIS/PASEP e da COFINS, desde a sua instituição.

II - Pessoas jurídicas sujeitas à sistemática

A nova sistemática de cálculo das contribuições não aboliu definitivamente a sistemática cumulativa. Dessa forma, como já mencionado, a par da cumulatividade passamos a conviver também com a não cumulatividade.

A primeira questão a ser analisada em relação à não-cumulatividade, portanto, refere-se à sua abrangência. Conforme se deduz da análise das Leis nº 10.637 e 10.833, a não-cumulatividade aplica-se somente às pessoas jurídicas tributadas pelo imposto de renda com base no lucro real, seja trimestral ou anual.

A adoção dessa regra, todavia, não é suficiente, face às exceções existentes, que serão detalhadas nos próximos subtópicos.

II.1 - Pessoas jurídicas não sujeitas à sistemática

A forma "não cumulativa" de apuração do PIS/PASEP e da COFINS não se aplica às pessoas jurídicas que apuram o imposto de renda com base no lucro presumido ou arbitrado e às microempresas e empresas de pequeno porte optantes pelo Simples Nacional, ou que optavam pelo extinto Simples Federal, bem assim às pessoas jurídicas imunes a impostos (templos religiosos, partidos políticos, inclusive suas fundações, entidades sindicais dos trabalhadores, instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos que atendam os requisitos legais).

As entidades relacionadas no art. 13 da Medida Provisória nº 2.158-35, de 24 de agosto de 2001, isentas da COFINS, se tributadas pelo lucro real e auferirem receitas não decorrentes de suas atividades próprias, estarão sujeitas à sistemática da "não cumulatividade" em relação a essas receitas, haja vista que somente as pessoas jurídicas imunes a impostos estão excluídas desta sistemática.

As pessoas jurídicas não sujeitas à sistemática da "não cumulatividade", permanecem sujeitas às normas de apuração da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS previstas anteriormente, em especial nas Leis nº 9.715/98 e 9.718/98.

II.1.1 - Outras pessoas jurídicas não sujeitas à sistemática

A sistemática da "não cumulatividade" também não se aplica às seguintes pessoas jurídicas:

a) bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de desenvolvimento, caixas econômicas, sociedades de crédito, financiamento e investimento, sociedades de crédito imobiliário, sociedades corretoras, distribuidoras de títulos e valores mobiliários, empresas de arrendamento mercantil, cooperativas de crédito, empresas de seguros privados e de capitalização, agentes autônomos de seguros privados e de crédito e entidades de previdência privada abertas e fechadas;

b) empresas de securitização de créditos;

c) operadoras de planos de saúde;

d) empresas particulares que explorem serviços de vigilância e transporte de valores na forma da Lei nº 7.102, de 20 de junho de 1983 (Instrução Normativa SRF nº 358/2003);

e) órgãos públicos, as autarquias e fundações públicas federais, estaduais e municipais, e as fundações cuja criação tenha sido autorizada por lei, referidas no art. 61 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias da Constituição de 1988;

f) sociedades cooperativas, exceto as agropecuárias e as de consumo.

II.2 - Receitas não sujeitas ao PIS/PASEP e à COFINS "não cumulativos"

As receitas a seguir relacionadas, ainda que auferidas por pessoa jurídica tributada pelo lucro real, não devem compor a base de cálculo do PIS/PASEP e da COFINS "não cumulativos", embora devam ser computadas na base de cálculo do PIS/PASEP e da COFINS normal ou do regime próprio a que se sujeitam:

a) sujeitas à substituição tributária;

Os produtos sujeitos à substituição tributária são:a) cigarros (Art. 5º da Lei nº 9.715, de 25.11.1998);b) veículos autopropulsados descritos nos códigos 8432.30 (semeadores, plantadores e transplantadores) e 87.11(motocicletas) , ambos da TIPI (Art. 43 da Medida Provisória nº 2.158-35/2001).

b) relativas às operações de venda de veículos usados, adquiridos para revenda, bem assim dos recebidos como parte do preço da venda de veículos novos ou usados, quando auferidas por pessoas jurídicas que tenham como objeto social, declarado em seus atos constitutivos, a compra e venda de veículos automotores;

c) decorrentes da prestação de serviços de telecomunicação;

d) decorrentes de venda de jornais e periódicos;

e) decorrentes de prestação de serviços das empresas jornalísticas e de radiodifusão sonora e de sons e imagens;

f) sujeitas à sistemática própria de tributação aplicável ao Mercado Atacadista de Energia Elétrica (MAE), nos termos dos arts. 21, 41 e 42 da Instrução Normativa SRF nº 247/2002, com redação dada pela Instrução Normativa SRF nº 358/2003;

g) relativas a contratos firmados anteriormente a 31 de outubro de 2003:

g1) com prazo superior a 1 (um) ano, de administradoras de planos de consórcios de bens móveis e imóveis, regularmente autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil;

g2) com prazo superior a 1 (um) ano, de construção por empreitada ou de fornecimento, a preço predeterminado, de bens ou serviços;

g3) de construção por empreitada ou de fornecimento, a preço predeterminado, de bens ou serviços contratados com pessoa jurídica de direito público, empresa pública, sociedade de economia mista ou suas subsidiárias, bem assim os contratos posteriormente firmados decorrentes de propostas apresentadas em processo licitatório até aquela data;

Conforme o art. 109 da Lei nº 11.196/2005, para fins do disposto nas alíneas "b" e "c", o reajuste de preços em função do custo de produção ou da variação de índice que reflita a variação ponderada dos custos dos insumos utilizados, nos termos do inciso II do § 1º do art. 27 da Lei nº 9.069/1995, não será considerado para fins da descaracterização do preço predeterminado. O disposto nesta "nota" aplica-se desde 1º de novembro de 2003. Para saber mais sobre a tributação das operações relativas a contratos firmados anteriormente a 31 de outubro de 2003, consulte a IN SRF nº 658/2006.

g4) decorrentes da atividade de revenda de imóveis, desmembramento ou loteamento de terrenos, incorporação imobiliária e construção de prédio destinado à venda.

h) decorrentes de prestação de serviços de transporte coletivo rodoviário, metroviário, ferroviário e aquaviário de passageiros;

De acordo com o Ato Declaratório Interpretativo nº 27/2008, as receitas decorrentes da prestação de serviços de transporte coletivo rodoviário, metroviário, ferroviário e aquaviário de passageiros, inclusive na modalidade de fretamento ou para fins turísticos, submetem-se ao regime de apuração cumulativa do PIS/PASEP e da COFINS.Referido ADI revogou o ADI nº 23/2008, o qual estabelecia que somente as receitas decorrentes da prestação de serviços públicos de transporte coletivo de passageiros, executados sob o regime de concessão ou permissão, em linhas regulares e de caráter essencial, submetiam-se ao regime cumulativo dessas contribuições.

i) decorrentes de serviços prestados por hospital, pronto-socorro, clínica médica, odontológica, de fisioterapia e de fonoaudiologia, e laboratório de anatomia patológica, citológica ou de análises clínicas, bem assim os serviços de diálise, raios X, radiodiagnóstico e radioterapia, quimioterapia e de banco de sangue;

j) decorrentes de prestação de serviços de educação infantil, ensinos fundamental e médio e educação superior;

k) das lojas francas referidas no art. 15 do Decreto-lei nº 1.455/76;

l) decorrentes de prestação de serviço de transporte coletivo de passageiros, efetuado por empresas regulares de linhas aéreas domésticas, e as decorrentes da prestação de serviço de transporte de pessoas por empresas de táxi aéreo;

m) auferidas por pessoas jurídicas, decorrentes da edição de periódicos e de informações neles contidas, que sejam relativas aos assinantes dos serviços públicos de telefonia;

n) decorrentes de prestação de serviços com aeronaves de uso agrícola inscritas no Registro Aeronáutico Brasileiro - RAB;

o) decorrentes de prestação de serviços das empresas de call center, telemarketing, telecobrança e de teleatendimento em geral;

p) decorrentes da execução por administração, empreitada ou subempreitada de obras de construção civil, até 31 de dezembro de 2015 (Lei nº 12.375 de 2010);

q) auferidas por parques temáticos, e as decorrentes de serviços de hotelaria e de organização de feiras e eventos, conforme será definido em ato conjunto dos Ministérios da Fazenda e do Turismo;

r) decorrentes da prestação de serviços postais e telegráficos prestados pela Empresa Brasileira de Correios e Telégrafos;

s) decorrentes de prestação de serviços públicos de concessionárias operadoras de rodovias;

t) decorrentes da prestação de serviços das agências de viagem e de viagens e turismo;

u) auferidas por empresas de serviços de informática, decorrentes das atividades de desenvolvimento de software e o seu licenciamento ou cessão de direito de uso, bem como de análise, programação, instalação, configuração, assessoria, consultoria, suporte técnico e manutenção ou atualização de software, compreendidas ainda como softwares as páginas eletrônicas

1. A exclusão não alcança a comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software importado.2. No período de 1º de fevereiro de 2004 e até 31 de março de 2005 (vigência da revogação do art. 90 da Lei nº 10.833/2003) estavam excluídas da "não cumulatividade" da COFINS e do PIS/PASEP as pessoas jurídicas que, no ano calendário imediatamente anterior, tivessem auferido receita bruta igual ou inferior a R$ 100.000,00 (cem mil reais) multiplicado pelo número de meses de efetiva atividade, e se dedicassem exclusiva e cumulativamente à atividade de desenvolvimento, instalação, suporte técnico e consultoria de software, desde que não detivessem participação societária em outras pessoas jurídicas, nem tivessem sócio ou acionista pessoa jurídica ou pessoa física residente no exterior.

III - Fato gerador e periodicidade

Semelhante à sistemática cumulativa, o PIS/PASEP e a COFINS não cumulativos têm como fato gerador o faturamento mensal da empresa, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil.

O aspecto material de incidência das contribuições, portanto, é o auferimento de receitas e seu aspecto temporal, ou seja, seu período de apuração, é mensal.

A contribuição incidente na hipótese de contratos, com prazo de execução superior a 1 (um) ano, de construção por empreitada ou de fornecimento, a preço predeterminado, de bens ou serviços a serem produzidos, será calculada sobre a receita apurada de acordo com os critérios de reconhecimento adotados pela legislação do imposto de renda, previstos para a espécie de operação. Em relação aos contratos anteriores a 31.10.2003, ver subtópico II.2, que prevê a incidência das contribuições no regime cumulativo.

IV - Base de cálculo

A base de cálculo da contribuição é o valor do faturamento mensal da empresa, que abrange o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil.

O total das receitas, conforme prevê as Leis nº 10.637 e 10.833, compreende a receita bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica.

Portanto, além das receitas próprias da atividade da pessoa jurídica ("faturamento" em sentido estrito), deverão ainda ser adicionadas à base de cálculo as demais receitas auferidas, como é o caso, por exemplo, das receitas oriundas do aluguel de imóveis pertencentes ao contribuinte.

É importante observar que a receita deve ser tomada sem o IPI, mas sem dedução do ICMS destacado, que integra a receita bruta. Isso se justifica uma vez que o IPI é calculado por fora, enquanto que o ICMS é calculado por dentro, ou seja, está dentro do valor correspondente à receita.

Somente se considera receita aquilo que faz parte do preço. Nesse sentido o ICMS de operação própria faz parte do preço (pois é calculado por dentro), e portanto é receita. Já o IPI não faz parte do preço (pois é calculado por fora), e portanto, não é receita.

Ainda assim, destaca-se a existência de discussões judiciais visando a exclusão do ICMS da base de cálculo das contribuições.

É importante considerar que se o pleito é no sentido de excluir o ICMS da operação própria da base de cálculo, o crédito também seria apurado desconsiderando o ICMS.

IV.1 - Regime de competência

Na modalidade não cumulativa as receitas devem ser consideradas por regime de competência, ou seja, independentemente de sua realização. Dessa forma, mesmo sem reflexos no caixa da empresa, as receitas auferidas no período de apuração devem ser consideradas para fins de cálculo das contribuições.

Não cabe nesta sistemática a adoção do regime de caixa, admitida em relação às contribuições apuradas pela cumulatividade.

IV.2 - Exclusões admitidas

Não integram a base de cálculo, ou seja, poderão ser excluídas na apuração das contribuições, as receitas:

a) isentas ou não alcançadas pela incidência da contribuição ou sujeitas à alíquota 0 (zero);

1. Sobre operações sujeitas à alíquota 0 (zero), consulte nossa tabela:Contribuição para o PIS/PASEP e COFINS - Produtos e serviços sujeitos à alíquota zero.2. Sobre operações beneficiadas por isenção ou suspensão das contribuições sociais, consulte o Roteiro Federal "PIS/PASEP e COFINS - Benefícios fiscais -

Roteiro de Procedimentos".

b) não operacionais, decorrentes da venda de ativo permanente;

c) auferidas pela pessoa jurídica revendedora, na revenda de mercadorias em relação às quais a contribuição seja exigida da empresa vendedora, na condição de substituta tributária;


d) referentes a:

d1) vendas canceladas e aos descontos incondicionais concedidos;

d2) reversões de provisões e recuperações de créditos baixados como perda que não representem ingresso de novas receitas, o resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio líquido e os lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisição que tenham sido computados como receita.

e) correspondentes ao Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS), quando destacado em nota fiscal e cobrado pelo vendedor dos bens ou prestador dos serviços na condição de substituto tributário;

f) da parcela do ICMS recolhida antecipadamente, nos termos do parágrafo único da Cláusula Primeira do Protocolo ICMS nº 46, de 2000, por ocasião da importação do exterior ou da aquisição de Estado não signatário do aludido Protocolo, a título de substituição tributária, de trigo em grão, farinha de trigo e mistura de farinha de trigo (ADI SRF nº 19/2004);

A dedução também é permitida para o ICMS que não seja destacado no documento fiscal que acobertar as saídas internas e interestaduais dos produtos para Estados signatários, como determina o aludido Protocolo, desde que a legislação interna do Estado signatário estipule expressamente o percentual relativo à condição de contribuinte e o relativo à condição de substituto tributário.

g) decorrentes da transferência onerosa, a outros contribuintes do ICMS, de créditos de ICMS originados de operações de exportação, conforme o disposto no inciso II do § 1º do art. 25 da Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996.

1. Conforme determina o art. 18 da Instrução Normativa SRF nº 247 de 2002, na apuração da base de cálculo do PIS/PASEP e da COFINS, não integram a receita bruta:

a) do doador ou patrocinador, o valor das receitas correspondentes a doações e patrocínios, realizados sob a forma de prestação de serviços ou de fornecimento de material de consumo para projetos culturais, amparados pela Lei nº 8.313, de 23 de dezembro de 1991, computados a preços de mercado para fins de dedução do imposto de renda; eb) a contrapartida do aumento do ativo da pessoa jurídica, em decorrência da atualização do valor dos estoques de produtos agrícolas, animais e extrativos, tanto em virtude do registro no estoque de crias nascidas no período, como pela avaliação do estoque a preço de mercado.2. Destaca-se a existência de discussões judiciais que pretendem excluir o ICMS da base de cálculo das contribuições.3. O ICMS relativo à substituição tributária poderá ser excluído pelo substituto tributário para fins de cálculo de PIS e de COFINS (o ICMS decorrente de operação própria, contudo, deve ser considerado para cálculo das contribuições).

IV.2.1 - Exclusões e deduções específicas

Empresas transportadoras de carga

As empresas transportadoras de carga, para efeito da apuração da base de cálculo das contribuições, podem excluir da receita bruta o valor recebido a título de Vale-Pedágio, quando destacado em campo específico no documento comprobatório do transporte.

Fundamentação: art. 2º da Lei nº 10.209 de 2001.

Agências de publicidade e propaganda

As agências de publicidade e propaganda poderão deduzir da base de cálculo do PIS/PASEP e da COFINS as importâncias pagas diretamente ou repassadas a empresas de rádio, televisão, jornais e revistas, atribuída à pessoa jurídica pagadora e à beneficiária responsabilidade solidária pela comprovação da efetiva realização dos serviços.

Fundamentação: art. 13 da Lei nº 10.925/2004.

Factoring

Nas aquisições de direitos creditórios, resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços, efetuadas por empresas de fomento mercantil (Factoring), a receita bruta corresponde à diferença verificada entre o valor de aquisição e o valor de face do título ou direito creditório adquirido.

Fundamentação: § 3º do art. 10 do Decreto nº 4.524 de 2002.

IV.3 - Disposições especiais sobre receitas

Receitas decorrentes da compensação de créditos, ressarcimento e restituição de indébitos

O Ato Declaratório Interpretativo SRF nº 25/2003, esclareceu que não há incidência da COFINS e do PIS/PASEP sobre os valores recuperados a título de tributo pago indevidamente.

Os juros incidentes sobre o indébito tributário recuperado é receita nova e, sobre ela, incidem a COFINS e PIS/PASEP.

A receita decorrente dos juros de mora devidos sobre o indébito reconhecido judicialmente deve compor as bases tributáveis da COFINS e do PIS/PASEP, observado o seguinte:

a) se a sentença que julgar a ação de repetição de indébito já definir o valor a ser restituído, é, no seu trânsito em julgado, que passam a ser receita tributável os juros de mora incorridos até aquela data e, a partir dali, os juros incorridos em cada mês deverão ser reconhecidos como receita tributável do respectivo mês;

b) se a sentença que julgar a ação de repetição de indébito não definir o valor a ser restituído, é, no trânsito em julgado da sentença dos embargos à execução fundamentados em excesso de execução (art. 741, inciso V, do Código de Processo Civil), que passam a ser receita tributável os juros de mora incorridos até aquela data e, a partir dali, os juros incorridos em cada mês deverão ser reconhecidos pelo regime de competência como receita tributável do respectivo mês;

c) se a sentença que julgar a ação de repetição de indébito não definir o valor a ser restituído e a Fazenda Pública não apresentar embargos à execução, os juros de mora sobre o indébito passam a ser receita tributável na data da expedição do precatório.

Fundamentação: ato Declaratório Interpretativo SRF nº 25/2003

Operações realizadas em mercados de liquidação futura

A partir de 30 de dezembro de 2004, para efeito de determinação da base de cálculo da COFINS e do PIS/PASEP, os resultados positivos ou negativos incorridos nas operações realizadas em mercados de liquidação futura, inclusive os sujeitos a ajustes de posições, serão reconhecidos por ocasião da liquidação do contrato, cessão ou encerramento da posição.

O resultado positivo ou negativo será constituído pela soma algébrica dos ajustes, no caso das operações a futuro sujeitas a essa especificação, e pelo rendimento, ganho ou perda, apurado na operação, nos demais casos.

Este tratamento aplica-se, no caso de operações realizadas no mercado de balcão, somente àquelas registradas nos termos da legislação vigente.

Fundamentação: art. 32 da Lei nº 11.051 de 2004.

Faturamento antecipado e venda para entrega futura

Neste tópico trataremos de duas situações que ocorrem usualmente nas operações comerciais entre as empresas, podendo gerar dúvida quanto ao momento de reconhecimento das receitas para fins de tributação.

Trata-se do faturamento antecipado, e da venda para entrega futura.

Perante o artigo 1.267 do Código Civil (Lei nº 10.406/2002), o contrato de compra e venda não é capaz de, por si só, transferir o domínio da coisa vendida, não produzindo efeitos reais, mas apenas obrigacionais, ou seja, a propriedade das coisas não se transfere pelos negócios jurídicos antes da tradição.

A tradição, por sua vez, caracteriza-se pela entrega efetiva (física) do bem objeto do contrato de compra e venda, ao adquirente.

A) Venda para entrega futura

Há situações, entretanto, em que o bem é colocado à disposição do comprador, mas por pacto entre as partes permanece em poder do vendedor - trata-se da venda para entrega futura.

Nesse caso, o produto já está disponível em estoque, mas por conveniência do próprio comprador ainda não foi entregue.

As operações relativas à denominada venda para entrega futura de produto caracterizam-se pelos seguintes aspectos:

a) contrato de compra e venda realizado em um determinado momento; e

b) entrega da mercadoria acordada, efetivada em um momento posterior.

Em geral, nas operações de venda para entrega futura, poderá ser emitida nota fiscal, para simples faturamento e por ocasião da efetiva saída global ou parcial da mercadoria, o vendedor emitirá nota fiscal em nome do adquirente, indicando, além dos demais requisitos exigidos, como natureza da operação: "Remessa - Entrega Futura", bem como os dados da nota fiscal relativa ao simples faturamento (número, data e valor da operação).

Ressalte-se que para o reconhecimento da receita de venda de mercadorias ou produtos deve ser observado se a empresa vendedora possui ou não a mercadoria ou o produto, objeto da compra e venda em seu estoque.

Havendo esse produto em estoque, há que se reconhecer a receita no momento da pactuação da venda (contrato de compra e venda ou na emissão de nota fiscal para simples faturamento), e não no momento da entrega efetiva do produto (que se dará posteriormente).

Assim, na venda para entrega futura:

a) o produto vendido já está disponível para o comprador;

b) por conveniência das partes a entrega não se deu no momento do faturamento, mas será feita em momento posterior;

c) o reconhecimento da receita para fins de tributação deve ser feita no momento do faturamento, e não por ocasião da entrega da mercadoria.

B) Faturamento antecipado

O faturamento antecipado ocorre quando o faturamento é realizado em momento onde o bem objeto da operação ainda não está disponível fisicamente para o comprador.

Trata-se de faturamento antecipado, para entrega futura.

Nesse caso, a receita somente deve ser reconhecida no período de apuração em que o bem for produzido ou for adquirido, no caso de revenda, ficando disponível para o comprador.

Ou seja, não há que se falar em tributação pelas contribuições antes da disponibilização física do bem para o adquirente.

Em suma, nesse caso, quando não há a mercadoria/produto à disposição (no estoque) não cabe o reconhecimento como receita, inclusive para fins tributários.

IV.4 - Bonificações recebidas

As mercadorias recebidas em bonificação são remessas feitas a um determinado estabelecimento, muitas vezes vinculadas a promoções, cotas atendidas de vendas ou fidelidade de fornecedores, entre outros.

Para a pessoa jurídica que recebe essas bonificações, é importante considerar sua natureza, a fim de evitar a incidência das contribuições para o PIS/PASEP e COFINS.

É preciso distinguir algumas diferentes formas de bonificação.

Há aquela bonificação que é recebida juntamente ou de forma vinculada a uma operação de compra. Nesse caso, pode-se tratá-la como a chamada "dúzia de treze", onde o valor da bonificação acaba por diminuir o custo unitário de cada produto recebido, não gerando receita quem recebe os produtos.

Esse mesmo tipo de bonificação pode ser considerado como desconto incondicional, desde que constem da nota fiscal e não dependam de evento posterior à emissão do documento. Nessa hipótese, também não há que se falar de incidência das contribuições.

Nesse sentido, a Solução de Consulta abaixo:

"Processo de Consulta nº 10/09 Órgão: Superintendência Regional da Receita Federal - SRRF / 4a. Região Fiscal Assunto: BONIFICAÇÕES EM MERCADORIAS. DESCONTO INCONDICIONAL. COMPOSIÇÃO DA RECEITA BRUTA.CUSTO DAS MERCADORIAS RECEBIDAS EM BONIFICAÇÕES. Ementa: As bonificações recebidas de fornecedores em forma de mercadorias podem representar descontos incondicionais, desde que constem da nota fiscal e não dependam de evento posterior à emissão do documento. Portanto, nesta hipótese, não compõem a base de cálculo da COFINS, a título de receita obtida, correspondendo a um redutor do custo de aquisição das mercadorias. Neste caso, o valor a ser registrado como estoque das mercadorias é o efetivamente despendido na aquisição destas, segundo o princípio contábil do custo como base do valor, inexistindo receita vinculada

às referidas bonificações, a título de recuperação de custos. DISPOSITIVOS LEGAIS: Art. 1º, § 3º, V, "a", da Lei nº 10.833, de 2003; Parecer CST/SIPR nº 1.386/82. ASUNTO: Contribuição para o PIS/PASEP. Ementa: BONIFICAÇÕES EM MERCADORIAS. DESCONTO INCONDICIONAL. COMPOSIÇÃO DA RECEITA BRUTA. CUSTO DE MERCADORIAS RECEBIDAS EM BONIFICAÇÕES. As bonificações recebidas de fornecedores em forma de mercadorias podem representar descontos incondicionais, desde que constem da nota fiscal e não dependam de evento posterior à emissão do documento. Portanto, nesta hipótese, não compõem a base de cálculo do PIS, a título de receita obtida, correspondendo a um redutor do custo de aquisição das mercadorias. Neste caso, o valor a ser registrado como estoque das mercadorias é o efetivamente despendido na aquisição destas, segundo o princípio contábil do custo como base do valor, inexistindo receita vinculada às referidas bonificações, a título de recuperação de custos. DISPOSITIVOS LEGAIS: Art. 1º, § 3º, V, "a", da Lei nº 10.637, de 2002; Parecer CST/SIPR nº 1.386/82. ISABEL CRISTINA DE OLIVEIRA GONZAGA - Chefe da Divisão (Data da Decisão: 11.02.2009 18.02.2009)"

Há, no entanto, a possibilidade de recebimento de bonificações de forma isolada, desvinculada de qualquer compra. Nessa situação, por não haver aquisição juntamente ou vinculada à bonificação, a contabilização desse benefício acaba por influenciar a receita da empresa que a recebe, podendo, dessa forma, gerar dúvidas no que se refere à incidência das contribuições.

Vide tópico IX.1.3, específico sobre bonificação no que se refere a créditos da não cumulatividade.

V - Alíquotas

Sobre a base de cálculo das contribuições, determinada na forma do tópico IV, serão aplicadas as alíquotas de:

a) 1,65% (um inteiro e sessenta e cinco centésimos por cento) para o PIS/PASEP;

b) 7,6% (sete inteiros e seis décimos por cento) para a COFINS.

A par dessas alíquotas gerais, há ainda a aplicação de alíquotas diferenciadas em relação a determinadas receitas, conforme será detalhado nos próximos subtópico.

As pessoas jurídicas que aufiram receitas da venda ou revenda de produtos incluídos em regimes diferenciados de tributação (combustíveis, veículos, autopeças, medicamentos, cosméticos e bebidas, inclusive suas embalagens) devem observar alíquotas específicas, constantes dos Roteiros próprios de cada setor.

V.1 - Alíquota zero

Há na legislação, de forma esparsa, diversas receitas amparadas pela alíquota zero no que se refere à tributação de PIS e de COFINS.

Para ver os produtos e serviços beneficiados, e seus fundamentos legais, veja nossa tabela: Contribuição para o PIS/PASEP e COFINS - Produtos e serviços sujeitos à alíquota zero

Nossa tabela não contempla: a) PIS-importação e COFINS-importação; b) produtos sujeitos à substituição tributária ou incidência a alíquotas diferenciadas (monofásicos); c) programas específicos (Programa de Inclusão Digital, PADTV, PADIS, dentre outros) e regimes especiais (REPES, RECOF, dentre outros); d) questões específicas relacionadas à Zona Franca de Manaus ou às Áreas de Livre Comércio. Para esses casos, vide Roteiros específicos.

V.2 - Nafta petroquímica e outros

De acordo com a Lei nº 11.196/2005 (arts. 56 a 59), a partir de 1º.03.2006, o PIS/PASEP e a COFINS devidos pelo produtor ou importador de nafta petroquímica, incidentes sobre a receita bruta decorrente da venda desse produto às centrais petroquímicas, serão calculados, respectivamente, com base nas alíquotas de 1% e 4,6%.

O disposto acima, conforme alteração promovida pelo art. 35 da Lei nº 11.488/2006, aplica-se também ao PIS/PASEP e à COFINS devidas pelo produtor ou importador de etano, propano, butano, bem como correntes gasosas de refinaria - HLR - hidrocarbonetos leves de refino, relativamente à receita bruta da venda desses produtos às indústrias que os empreguem na produção de eteno e propeno para fins industriais e comerciais.

Mais informações sobre a tributação dessas operações podem ser acessadas no Comentário: PIS/PASEP e COFINS - Nafta petroquímica - Tributação - Lei nº 11.196/2005, arts. 56 a 59.

VI - Isenção e não incidência

Para saber detalhes sobre as operações benefiadas por isenção e não incidência do PIS e da COFINS, consulte o tópico II do Roteiro Federal "PIS/PASEP e COFINS - Benefícios fiscais - Roteiro de Procedimentos", que consolida os benefícios fiscais aplicáveis no âmbito do PIS/PASEP e da COFINS.

VII - Suspensão do PIS e da COFINS

Há casos em que a legislação determina a suspensão das contribuições. Essas hipóteses estão relacionadas no tópico III do Roteiro Federal "PIS/PASEP e COFINS - Benefícios fiscais - Roteiro de Procedimentos", que consolida os benefícios fiscais aplicáveis no âmbito do PIS/PASEP e da COFINS.

VIII - Cálculo das contribuições

Neste tópico é exemplificado o cálculo do PIS/PASEP e da COFINS, em conformidade com as regras que vimos anteriormente.

Exemplo 1:

Empresa comercial

Tributação pelo Lucro Real

Receita decorrente do comércio: R$ 10.000,00

Venda de veículo do imobilizado: R$ 22.000,00

Cálculo do PIS

10.000 X 1,65% = R$ 165,00

Cálculo da COFINS

10.000 X 7,6% = R$ 760,00

Como as receitas decorrentes de venda do ativo permanente não fazem parte da base de cálculo, não consideramos a venda do veículo para calcular as contribuições.

Exemplo 2:

Empresa prestadora de serviços


Receita total decorrente de atividade industrial: R$ 200.000,00

Valor do ICMS recolhido pelo industrial na condição de substituto tributário: R$ 10.000,00

Receita decorrente de exportação: R$ 100.000,00

Venda de terreno do ativo permanente: R$ 100.000,00

Cálculo do PIS:

Base de cálculo

200.000 - 10.000 - 100.000 = 90.000

90.000 X 1,65% = 1.485

PIS = R$ 1.485,00

Cálculo da COFINS:

Base de cálculo

200.000 - 10.000 - 100.000 = 90.000

90.000 X 7,6% = 6.840

COFINS = R$ 6.840,00

Neste cálculo excluímos da receita total os valores decorrentes de exportação e o valor do ICMS cobrado na condição de substituto tributário (que devem ser excluídos também). O valor decorrente da venda de ativo permanente não foi considerado (por também não sofrer a incidência das contribuições).

Tendo em vista que as contribuições foram apuradas na sistemática não-cumulativa, dos valores acima poderão ser deduzidos créditos determinados na forma apresentada a seguir.

IX - Créditos do PIS/PASEP e da COFINS "não cumulativos"

Embora o título desta modalidade de contribuição sugira a implantação da não-cumulatividade, ressalte-se que a não cumulatividade ora instituída difere daquela aplicável para o IPI e para o ICMS. Em verdade, as Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003 preferiram a técnica de listar as operações que geram e as que não geram direito a crédito, conforme já mencionado.

De qualquer forma, alguns princípios podem ser identificados.

Como regra geral, o direito ao crédito do PIS/PASEP e da COFINS nasce com a aquisição, em cada mês, de bens e serviços que, na fase anterior da cadeia de produção ou de comercialização, se sujeitaram às mesmas contribuições e cuja receita da venda ou da revenda integrem a base de cálculo do PIS/PASEP e da COFINS "não cumulativos".

As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência do PIS/PASEP e da COFINS não impedem a manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações (art. 17 da Lei nº 11.033/2004).

Não geram créditos:

a) para a pessoa jurídica revendedora, as aquisições de mercadorias em relação às quais a contribuição seja exigida do fornecedor, na condição de substituto tributário;


b) as aquisições de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como

insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição;

A aquisição de bens ou serviços isentos, quando revendidos ou utilizados como insumos em produtos ou serviços tributados, permitem o desconto normal de créditos.

c) o pagamento de que trata o art. 2º da Lei nº 10.485/2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI; e

d) as aquisições de produtos que, nas fases anteriores da cadeia, se submeteram à incidência monofásica da contribuição.

1. Os produtos adquiridos para revenda que não geram direito a crédito, porque estão incluídos na incidência monofásica da contribuição, são:a) gasolinas e suas correntes, exceto gasolina de aviação, óleo diesel e suas correntes e gás liquefeito de petróleo (GLP) derivado de petróleo e gás natural (art. 4º da Lei nº 9.718/98);b) produtos farmacêuticos, de perfumaria, de toucador ou de higiene pessoal (art. 1º da Lei nº 10.147/2000);c) máquinas e veículos classificados nos códigos 84.29, 8432.40.00, 84.32.80.00, 8433.20, 8433.30.00, 8433.40.00, 8433.5, 87.01, 87.02, 87.03, 87.04, 87.05 e 87.06, da TIPI (art. 1º da Lei nº 10.485/2002);d) autopeças relacionadas nos Anexos I e II da Lei nº 10.485/2002;e) produtos classificados nas posições 40.11 (pneus novos de borracha) e 40.13 (câmaras-de-ar de borracha), da TIPI (art. 5º da Lei nº 10.485/2002);f) querosene de aviação (art. 2º da Lei nº 10.560/2002);g) embalagens destinadas ao envasamento de água, refrigerante e cerveja, classificados nos códigos 22.01, 22.02 e 22.03, todos da TIPI (art. 51 da Lei nº 10.833/2003); h) água, refrigerante, cerveja e preparações compostas classificados nos códigos 22.01, 22.02, 22.03 e 2106.90.10 Ex 02, todos da TIPI (art. 58-A da Lei nº 10.833/2003); ei) álcool, inclusive para fins carburantes (art. 5º da Lei nº 9.718/1998).2. Mais informações sobre a tributação dos produtos incluídos na incidência monofásica da contribuição constam dos Roteiros próprios de cada setor.

Na apropriação dos créditos, a pessoa jurídica deverá observar ainda os seguintes princípios que decorrem da regra geral:

a) só geram direito a crédito os dispêndios com aquisições internas de mercadorias e serviços junto a outra pessoa jurídica, domiciliada no país;

b) não geram direito a crédito as aquisições e os pagamentos efetuados a pessoas físicas domiciliadas no país, por serviços prestados, como assalariado ou não, ou por compras realizadas.

Com o início da incidência do PIS/PASEP e da COFINS na importação, em 1º.05.2004, as pessoas jurídicas sujeitas à apuração das contribuições internas pela sistemática da

"não cumulatividade" passaram a poder descontar crédito, para fins de determinação dessas contribuições, em relação às importações tributadas.

Destaca-se que em relação às contribuições incidentes na importação, é possível descontar créditos inclusive nos pagamentos efetuados a pessoas físicas, desde que tenha havido incidência do PIS/PASEP-Importação e da COFINS-Importação.

1. As importações que geram direito a crédito obedecem às mesmas regras das aquisições internas.2. O crédito sobre os bens importados é tomado pelas mesmas alíquotas da incidência interna. Ver Roteiro PIS/Pasep e COFINS na Importação.3. Aquisição na fusão, incorporação e cisão - O art. 30 da Lei nº 10.865/2004equipara à aquisição a versão de bens nos eventos de fusão, incorporação e cisão, admitindo o crédito do PIS/PASEP e da COFINS somente nas hipóteses em que este já fosse admitido na pessoa jurídica fusionada, incorporada ou cindida. A vigência deste artigo retroage às datas de vigência do PIS/PASEP e da COFINS "não cumulativos".

IX.1 - Créditos básicos

Do valor das contribuições a pagar apurado pela aplicação das alíquotas sobre a base de cálculo, a pessoa jurídica pode descontar créditos, determinados mediante a aplicação das seguintes alíquotas sobre a base de cálculo dos créditos:

a) de 1,65% (um inteiro e sessenta e cinco centésimos por cento) para o PIS/PASEP; e

b) de 7,6% (sete inteiros e seis décimos por cento) para a COFINS.

1. Na hipótese de contratos com prazo de execução superior a 1 (um) ano, de construção por empreitada ou de fornecimento, a preço predeterminado, de bens ou serviços a serem produzidos, o crédito a ser descontado na sistemática da "não cumulatividade" somente poderá ser utilizado na proporção das receitas reconhecidas.2. No caso de construção por empreitada ou de fornecimento a preço predeterminado de bens ou serviços, contratados por pessoa jurídica de direito público, empresa pública, sociedade de economia mista ou suas subsidiárias, a pessoa jurídica optante pelo regime previsto no art. 7º da Lei nº 9.718, de 27.11.1998, somente poderá utilizar o crédito a ser descontado na proporção das receitas efetivamente recebidas.

A base de cálculo dos créditos é encontrada pela soma dos seguintes valores:

IX.1.1 - Aquisições efetuadas no mês

a) de bens para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos sujeitos à incidência monofásica e à substituição tributária;

b) de bens e serviços, inclusive combustíveis e lubrificantes, utilizados como insumos:

b.1) na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda; ou

b.2) na prestação de serviços.

1. Consulte o tópico X, sobre o conceito de insumo.2. Em relação ao PIS, aplicam-se as disposições do item "b.2" somente para aquisições efetuadas a partir de 1º de janeiro de 2003 (art. 16, parágrafo único, da Lei nº 10.833/03).3. Não gera direito ao crédito o valor da mão-de-obra paga a pessoa física, empregado ou não.4. O IPI incidente na aquisição, quando recuperável, não integra o custo dos bens. 5. O ICMS integra o custo dos bens e das mercadorias, exceto quando cobrado pelo vendedor na condição de substituto tributário. 6. Integram o custo de aquisição dos bens e das mercadorias o seguro e o frete pagos na aquisição, quando suportados pelo comprador.

Exemplo

Considerando que no mês foram adquiridos R$ 10.000,00 de mercadorias para revenda, o valor a ser descontado de créditos será:

PIS: R$ 10.000,00 x 1,65% = R$ 165,00

COFINS: R$ 10.000,00 x 7,6% = R$ 760,00


a) com energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas nos estabelecimentos da pessoa jurídica;

1. Em relação ao PIS só gera direito a crédito a energia elétrica consumida a partir de 1º de fevereiro de 2003.2. Até 14 de junho de 2007, esse crédito somente abrangia a energia elétrica. A energia térmica (inclusive sob a forma de vapor) passou a constituir direito de crédito a partir de 15.06.2007, em decorrência da Lei nº 11.488/2007.3. Este crédito abrange toda energia consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica, inclusive no setor administrativo.

b) com aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos à pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa;

É vedado, a partir de 31.07.2004, o crédito relativo a aluguel e contraprestação de arrendamento mercantil de bens que já tenham integrado o patrimônio da pessoa jurídica (art. 31 da Lei nº 10.865/2004.)

c) até 31.07.2004, com despesas financeiras decorrentes de empréstimos e financiamentos tomados de pessoa jurídica, exceto quando esta fosse optante pelo Simples Federal (Lei nº 9.317/96);

A partir de 1º de agosto de 2004, é vedado o crédito do PIS e da COFINS "não cumulativos" sobre despesas financeiras decorrentes de empréstimos e financiamentos, tendo em vista que as alíquotas incidentes sobre essas receitas estão reduzidas a zero (Decreto nº 5.442/2005).

d) com contraprestação de operações de arrendamento mercantil pagas a pessoa jurídica; e

1. É vedado, a partir de 31.07.2004, o crédito relativo a aluguel e contraprestação de arrendamento mercantil de bens que já tenham integrado o patrimônio da pessoa jurídica (art. 31 da Lei nº 10.865/2004).2. Em relação ao PIS só geram direito a crédito as contraprestações pagas a partir de 1º de fevereiro de 2003.3. O desconto de crédito em relação à contraprestação de operações de arrendamento mercantil não se aplicava aos pagamentos efetuados a contribuintes que optavam pelo Simples Federal. Entendemos que essa restrição aplica-se atualmente em relação ao Simples Nacional, embora a mencionada atividade esteja impedida de optar pelo regime unificado, o que torna praticamente nula a exceção.

e) com armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda e na prestação de serviços, quando o ônus for suportado pelo vendedor;

1. Até a eficácia da Lei nº 10.833/2003, 1º de fevereiro de 2004, em relação ao PIS, não havia previsão específica para o cômputo na base de cálculo dos créditos dos custos e despesas com armazenagem de mercadoria e frete.2. O ADI SRF nº 2/2005, esclareceu que os valores dos gastos com seguros, nas operações de vendas de produtos ou mercadorias, ainda que pagos ou creditados a pessoas jurídicas domiciliadas no País, por falta de previsão legal, não geram direito a crédito a ser descontado dos valores do PIS/PASEP e da COFINS devidos pela vendedora. 3. A Solução de Divergência nº 2/2011, esclareceu que, por não integrarem o conceito de insumo utilizado na produção de bens destinados à venda e nem se referirem à operação de venda de mercadorias, as despesas efetuadas com fretes contratados para o transporte de produtos acabados ou em elaboração entre estabelecimentos industriais e destes para os estabelecimentos comerciais da mesma pessoa jurídica, não geram direito à apuração de créditos a serem descontados da Cofins.

f) com vale-transporte, vale-refeição ou vale-alimentação, fardamento ou uniforme fornecidos aos empregados por pessoa jurídica que explore as atividades de prestação de serviços de limpeza, conservação e manutenção.

1. O crédito previsto na letra "f" foi introduzido pela Lei nº 11.898, de 08.01.2009, com vigência a partir de 09.01.2009.2. O crédito da letra "f" é exclusivo de pessoa jurídica que explore as atividades de prestação de serviços de limpeza, conservação e manutenção. As demais pessoas jurídicas não poderão descontar créditos em relação a tais custos e

despesas.

Exemplo

Considerando as seguintes despesas:

a) Energia elétrica: R$ 3.000,00

b) Aluguel: R$ 5.000,00

c) Arrendamento mercantil: R$ 2.000,00

O valor a ser descontado de créditos será:

PIS: (3.000 + 5.000 + 2.000) x 1,65% = R$ 165,00

COFINS: (3.000 + 5.000 + 2.000) x 7,6% = R$ 760,00


a) com energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas nos estabelecimentos da pessoa jurídica;

1. Em relação ao PIS só gera direito a crédito a energia elétrica consumida a partir de 1º de fevereiro de 2003.2. Até 14 de junho de 2007, esse crédito somente abrangia a energia elétrica. A energia térmica (inclusive sob a forma de vapor) passou a constituir direito de crédito a partir de 15.06.2007, em decorrência da Lei nº 11.488/2007.3. Este crédito abrange toda energia consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica, inclusive no setor administrativo.

b) com aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos à pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa;

É vedado, a partir de 31.07.2004, o crédito relativo a aluguel e contraprestação de arrendamento mercantil de bens que já tenham integrado o patrimônio da pessoa jurídica (art. 31 da Lei nº 10.865/2004.)

c) até 31.07.2004, com despesas financeiras decorrentes de empréstimos e financiamentos tomados de pessoa jurídica, exceto quando esta fosse optante pelo Simples Federal (Lei nº 9.317/96);

A partir de 1º de agosto de 2004, é vedado o crédito do PIS e da COFINS "não ocumulativas" sobre despesas financeiras decorrentes de empréstimos e financiamentos, tendo em vista que as alíquotas incidentes sobre essas receitas estão reduzidas a zero (Decreto nº 5.442/2005).

d) com contraprestação de operações de arrendamento mercantil pagas a pessoa jurídica;

1. É vedado, a partir de 31.07.2004, o crédito relativo a aluguel e contraprestação de arrendamento mercantil de bens que já tenham integrado o patrimônio da pessoa jurídica (art. 31 da Lei nº 10.865/2004).2. Em relação ao PIS só geram direito a crédito as contraprestações pagas a partir de 1º de fevereiro de 2003.3. O desconto de crédito em relação à contraprestação de operações de arrendamento mercantil não se aplicava aos pagamentos efetuados a contribuintes que optavam pelo Simples Federal. Entendemos que essa restrição aplica-se atualmente em relação ao Simples Nacional, embora a mencionada atividade esteja impedida de optar pelo regime unificado, o que torna praticamente nula a exceção.

e) com armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda e na prestação de serviços, quando o ônus for suportado pelo vendedor;

1. Até a eficácia da Lei nº 10.833/2003, 1º de fevereiro de 2004, em relação ao PIS, não havia previsão específica para o cômputo na base de cálculo dos créditos dos custos e despesas com armazenagem de mercadoria e frete.2. O ADI SRF nº 2/2005, esclareceu que os valores dos gastos com seguros, nas operações de vendas de produtos ou mercadorias, ainda que pagos ou creditados a pessoas jurídicas domiciliadas no País, por falta de previsão legal, não geram direito a crédito a ser descontado dos valores do PIS/PASEP e da COFINS devidos pela vendedora.

f) com vale-transporte, vale-refeição ou vale-alimentação, fardamento ou uniforme fornecidos aos empregados por pessoa jurídica que explore as atividades de prestação de serviços de limpeza, conservação e manutenção.

1. O crédito previsto na letra "f" foi introduzido pela Lei nº 11.898, de 08.01.2009, com vigência a partir de 09.01.2009.2. O crédito da letra "f" é exclusivo de pessoa jurídica que explore as atividades de prestação de serviços de limpeza, conservação e manutenção. As demais pessoas jurídicas não poderão descontar créditos em relação a tais custos e despesas.

Exemplo

Considerando as seguintes despesas:

a) Energia elétrica: R$ 3.000,00

b) Aluguel: R$ 5.000,00

c) Arrendamento mercantil: R$ 2.000,00

O valor a ser descontado de créditos será:

PIS: (3.000 + 5.000 + 2.000) x 1,65% = R$ 165,00

COFINS: (3.000 + 5.000 + 2.000) x 7,6% = R$ 760,00

IX.1.3 - Bonificação

Pode ocorrer que por ocasião da compra de mercadorias para revenda, o adquirente seja beneficiado por uma bonificação recebida em produtos. Tal bonificação se refere, normalmente, a um acréscimo no número de produtos recebidos, ou seja, a "dúzia de treze".

Nesse caso, considerando que a bonificação recebida está vinculada a uma compra efetiva, e considerando ainda, que na contabilização dessas mercadorias adquiridas o procedimento será o de redução de custo unitário (ou seja, pelo preço de 12, será dado entrada em 13 produtos), para a tomada de créditos de PIS/PASEP e COFINS, o procedimento será o normal: do valor dos produtos, há o direito ao crédito normalmente, já com a redução unitária de cada produto. Assim, o valor do crédito não se alterará.

Contudo, sendo o caso de recebimento de bonificação desvinculada de qualquer compra efetiva, não haverá direito ao crédito. Nesse sentido, transcrevemos a seguinte decisão em processo de consulta:

BONIFICAÇÃO EM MERCADORIAS. DIREITO A CRÉDITO. COMPOSIÇÃO DA RECEITA BRUTA. As mercadorias recebidas em bonificação não podem ser descontadas como crédito na sistemática da não-cumulatividade. A base de cálculo dos créditos deve ser construída a partir do valor efetivamente pago ao fornecedor, que não inclui as mercadorias recebidas em bonificação. Estas mercadorias também não compõem a receita bruta, base de cálculo da contribuição. (Processo de Consulta nº 118/07 - SRRF / 9a. Região Fiscal)

Este mesmo procedimento deverá ser adotado em relação aos bens utilizados como insumo.

IX.2 - Bens do ativo imobilizado

É possível a apuração de créditos em relação a máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços.

Também é possível apurar créditos em relação às edificações e benfeitorias em imóveis próprios, utilizados nas atividades da empresa.

A apuração e a utilização desses créditos, em regra, não será feita imediatamente à aquisição ou fabricação do bem. O valor a ser apurado mensalmente corresponderá aos encargos de depreciação desses bens ou à parcela do seu valor de aquisição ou fabricação.

A apuração de créditos com base nos encargos mensais de depreciação aplica-se a todos os bens que geram créditos, e a apuração com base no valor de aquisição ou fabricação, conhecido por "depreciação acelerada incentivada", é específica a determinados bens. O objetivo desta última forma de cálculo é incentivar a aquisição

de determinados bens, uma vez que o prazo de utilização dos créditos neste caso é inferior àquele feito com base na depreciação mensal.

Em qualquer uma das modalidades, todavia, o valor a ser apurado será sempre o mesmo. A diferença reside no prazo em que os créditos poderão ser descontados. Basicamente, temos os seguintes prazos:

a) depreciação mensal;

b) 48 meses;

c) 24 meses;

d) 12 meses (de maio de 2008 a 2 de agosto de 2011);

e) montante integral, no mês de aquisição (de 23 de outubro de 2007 a 30 de junho de 2012);

f) de 11 meses até o montante integral, na forma da MP 540 de 2011 (de agosto de 2011 a julho de 2012).

Antes da análise das especificidades de cada modalidade, serão verificadas as regras gerais aplicáveis.

Com exceção das edificações e benfeitorias, todas as demais hipóteses que permitem a apuração de créditos em relação aos bens do ativo imobilizado estão restritas aos adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços.

Dessa forma, é possível inferir que os bens utilizados na área administrativa, por exemplo, não permitem a apuração de créditos. Da mesma forma, não será admitido apurar créditos em relação à atividade comercial.

No caso de edificações e benfeitorias, todavia, basta que o bem seja utilizado nas atividades da empresa, ou seja, abrange os bens da área administrativa e da atividade comercial, inclusive.

Ressalta-se que a "depreciação acelerada incentivada" é uma forma opcional e alternativa de apuração de créditos. Não é possível, ao mesmo tempo e em relação a um mesmo bem, apurar créditos com base na depreciação normal e acelerada.

Fundamentação: art. 3º, VI e VII, da Lei nº 10.637/2002; art. 3º, VI e VII, da Lei nº 10.833/2003.

IX.2.1 - Encargos de depreciação e amortização

A Instrução Normativa SRF nº 457/2004, publicada no DOU. de 05.11.2004, consolidou as normas relativas à utilização de créditos calculados em relação aos encargos de depreciação de máquinas, equipamentos, vasilhames de vidro retornáveis e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, para fins de apuração do PIS/PASEP e da COFINS pelas pessoas jurídicas na sistemática da "não cumulatividade".

Por meio do Ato Declaratório Interpretativo RFB nº 35 de 2011, foi declarado que às pessoas jurídicas sujeitas ao regime de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) é vedado o desconto de créditos calculados em relação aos encargos de exaustão suportados, por falta de amparo legal.

A seguir serão analisadas essas regras, bem assim as normas posteriores não incorporadas à IN SRF 457/2004.

IX.2.1.1 - Máquinas, equipamentos e outros bens, adquiridos a partir de 1º de maio de 2004

As pessoas jurídicas sujeitas à incidência não-cumulativa do PIS/PASEP e da COFINS, em relação aos serviços e bens adquiridos no País ou no exterior a partir de 1º de maio de 2004, podem descontar créditos calculados sobre os encargos de depreciação de:

a) máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços; e

Conforme alterações promovidas às Leis nºs 10.637/2002 (art. 3º, § 13) e 10.833/2003 (art. 3º, § 21), pelos artigos 43 e 45 da Lei nº 11.196/2005, a partir de 1º.12.2005, não integram o valor das máquinas, equipamentos e outros bens fabricados para incorporação ao ativo imobilizado, na forma acima, os custos de que tratam os incisos do § 2º do artigo 3º das Leis nºs 10.637 e 10.833/2003, a saber:I - mão de obra paga a pessoa física; eII - aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição.

b) edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas atividades da empresa.

IX.2.1.2 - Cálculo dos encargos de depreciação, base de cálculo dos créditos

A) Depreciação normal

Os encargos de depreciação devem ser determinados mediante a aplicação da taxa de depreciação fixada pela Receita Federal em função do prazo de vida útil do bem, nos termos das Instruções Normativas SRF nº 162/98, e nº 130/99, observadas todas as demais regras fiscais aplicáveis no âmbito da legislação do imposto de renda.

Podem ser aplicados os seguintes coeficientes de aceleração da depreciação em função dos turnos de trabalho:

a) um turno de oito horas: 1,0;

b) dois turnos de oito horas: 1,5; e

c) três turnos de oito horas: 2,0.

B) Depreciação acelerada incentivada - Opções

Opcionalmente, e somente para fins de apuração do PIS/PASEP e da COFINS, o contribuinte pode calcular créditos sobre o valor de aquisição dos bens do ativo imobilizado no prazo de:

a) 4 anos, no caso de máquinas e equipamentos destinados ao ativo imobilizado; ou

b) 2 anos, no caso de máquinas, aparelhos, instrumentos e equipamentos, novos, relacionados no Decreto nº 6.909/2009 (conforme disposto no art. 2º da Lei nº 11.051/2004), adquiridos a partir de 1º de outubro de 2004, destinados ao ativo imobilizado e empregados em processo industrial do adquirente.

1. Até 22.07.2009, os bens destinados ao ativo imobilizado beneficiados com a depreciação acelerada em 2 anos estavam relcionados nos Decretos nº 4.955, de 15 de janeiro de 2004, e nº 5.173, de 6 de agosto de 2004 (conforme disposto no Decreto nº 5.222, de 30 de setembro de 2004).2. É vedado tomar créditos sobre os encargos de depreciação acelerada incentivada, a que se refere o art. 313 do Regulamento do Imposto de Renda -RIR de 1999 e na hipótese de aquisição de bens usados.

c) 1 (um) ano - 12 meses - no caso de máquinas e equipamentos novos, destinados à produção de bens e serviços adquiridos ou recebidos a partir do mês de maio de 2008.

Os créditos calculados sobre 1/12 foram inseridos pela MP 428, convertida na Lei nº 11.774, de 17.09.2008.

As máquinas, aparelhos, instrumentos e equipamentos, cujas depreciações geram direito ao crédito a que se refere a letra "b" anterior estão assim identificados:

Posições da NCM

7304.1 8414.80.1 8432.80.00 8443.19 8471.60 8514.30.90 8907.90.00

7304.23.10 8414.80.29 8433.20 8443.39.10 8471.70 8514.40.00 8908.00.00

7304.29 8414.80.3 8433.30.00 8443.91.9 8471.80.00 8514.90.00 9006.10.00

7304.22.00 8414.80.90 8433.40.00 8444.00 84.74 8515.19.00 9016.00

7304.29.10 8414.90.39 8433.5 84.45 84.75 8515.2 9017.30

7305.1 8415.81.90 8433.60 84.46 8477.10 8515.3 9022.29.90

7305.20.00 8415.82.90 8434.10.00 84.47 8477.20 8515.80 90.24

7306.1 8415.83.00 8434.20 8448.11 8477.30 8515.90.00 9025.11.90

7306.2 84.16 8435.10.00 8449.00.10 8477.40 8531.20.00 9025.19.90

7309.00.10 84.17 8436.10.00 8449.00.20 8477.5 8532.10.00 9025.80.00

7309.00.90 8418.69.40 8436.2 8449.00.80 8477.80 85.35 9026.10

8207.30.00 8418.69.10 8436.80.00 8450.20.90 84.79 8536.50.90 9026.20

84.02 8418.69.20 8437.10.00 8451.10.00 8480.10.00 85.37 9026.80.00

8403.10 84.19 8437.80 8451.29 8480.30.00 8543.30.00 9026.90.90

8404.10 8420.10 84.38 8451.30.10 8480.4 86.02 9027.10.00

8404.20.00 8420.91.00 8439.10 8451.30.99 8480.50.00 8605.00.90 9027.20

8405.10.00 84.21 8439.20.00 8451.40 8480.60.00 8606.10.00 9027.30

8406.8 8422.20.00 8439.30 8451.50 8480.7 86.07 9027.80.91

8406.90.90 8422.30 8439.91.00 8451.80.00 84.81 8701.10.00 9027.50

8407.90.00 8422.40 8439.99.90 8452.2 85.01 8701.30.00 9027.80

8408.90 84.23 8440.10.1 84.53 8502.1 8701.90.10 9027.90.99

8409.91.20 84.24 8440.10.90 84.54 8502.20 8701.90.90 9028.20

8409.91.90 84.25 8441.10 84.55 8502.31.00 8704.10 9030.20.10

84.10 84.26 8441.20.00 84.56 8502.39.00 8705.10 9030.31.00

8411.81.00 84.27 8441.30 84.57 8502.40 8705.20.00 9030.32.00

8411.99.00 84.28 8441.40.00 84.58 8503.00.90 8705.30.00 9030.33.90

8412.10.00 84.29 8441.80.00 84.59 85.04 8705.40.00 9030.82.10

8412.2 8430.10.00 8442.30.10 84.60 8505.20.90 8705.90.90 9030.89.20

8412.3 8430.3 8442.30.20 84.61 8514.30.21 8906.90.00 9032.90.9

8412.80.00 8430.4 8442.30.90 84.62 8507.20.10 8709.19.00 9030.90.90

84.13 8430.50.00 8443.11 84.63 8507.30.19 8716.20.00 90.31

8414.10.00 8430.6 8443.12 84.64 8507.30.90 8901.20.00 9032.10

8414.30.19 8431.39.00 8443.13 84.65 8512.20.19 8901.30.00 9032.20.00

8414.30.99 8432.10.00 8443.14.00 84.67 8514.10.10 8901.90.00 9032.89.81

8414.40 8432.2 8443.15.00 84.68 8514.20.11 8902.00 9032.89.82

8414.59.10 8432.30 8443.16.00 8471.30 8514.30.11 8904.00.00 9032.89.83

8414.59.90 8432.40.00 8443.17 8471.41 8514.30.19 89.05 9032.89.90

IX.2.1.3 - Cálculo dos créditos sobre os encargos de depreciação

Os créditos devem ser calculados mediante a aplicação, a cada mês, das alíquotas de 1,65% para o PIS/PSEP e de 7,6% para a COFINS sobre o valor:

a) dos encargos de depreciação incorridos no mês, relativos à depreciação normal;

b) da depreciação acelerada incentivada, assim obtida:

b1) 1/48 (um quarenta e oito avos) do valor de aquisição de máquinas e equipamentos destinados ao ativo imobilizado; ou

b2) 1/24 (um vinte e quatro avos) do valor de aquisição máquinas, aparelhos, instrumentos e equipamentos, novos, acima relacionados, adquiridos a partir de 1º de outubro de 2004 e empregados no processo industrial.

b3) 1/12 (um doze avos) do valor de aquisição de máquinas e equipamentos novos, destinados à produção de bens e serviços, adquiridos ou recebidos a partir do mês de maio de 2008.

No cálculo dos créditos não podem ser computados os valores decorrentes da reavaliação de máquinas, equipamentos e edificações.

Considera-se efetuada a opção, de forma irretratável, com o recolhimento das contribuições apuradas na forma de "b1" ou "b2".

Na data da opção pelos créditos de "b1" ou "b2", em relação aos bens neles referidos, parcialmente depreciados, as alíquotas devem ser aplicadas, conforme o caso, sobre a parcela correspondente a 1/48 ou 1/24 do seu valor residual.

O critério adotado para a recuperação dos créditos decorrentes da aquisição de bens do ativo imobilizado deve ser o mesmo para o PIS/PASEP e para a COFINS.

Exemplo

Considerando um bem adquirido por R$ 120.000,00, sujeito à taxa de depreciação de 10% ao ano, o valor a ser descontado mensalmente de créditos será de:

1. Depreciação anual:

120.000 / 10 = R$ 12.000

2. Depreciação mensal:

12.000 / 12 = 1.000

3. Créditos Mensais:

a) PIS: 1.000 x 1,65% = R$ 16,50

b) COFINS: 1.000 x 7,6% = R$ 76,00

Caso o bem admita depreciação acelerada incentivada em 24 meses, por exemplo, o valor dos créditos será:

1. Depreciação mensal

120.000 / 24 = 5.000

2. Créditos Mensais:

a) PIS: 5.000 x 1,65% = R$ 82,50

b) COFINS: 5.000 x 7,6% = R$ 380,00

O valor dos créditos, em qualquer das modalidades, será o mesmo. A diferença está no prazo em que esses créditos poderão ser descontados

IX.2.2 - Desconto em 12 meses

IX.2.2.1) Pessoas jurídicas localizadas nas áreas de atuação das extintas SUDENE e SUDAM

As pessoas jurídicas que tenham projeto aprovado para instalação, ampliação, modernização ou diversificação, enquadrado em setores da economia considerados prioritários para o desenvolvimento regional, em microrregiões menos desenvolvidas localizadas nas áreas de atuação das extintas SUDENE e SUDAM, poderão descontar os créditos do PIS/PASEP e da COFINS relativos à aquisição de máquinas, aparelhos, instrumentos e equipamentos, novos, destinados à incorporação ao ativo imobilizado, no prazo de 12 meses.

O direito aos créditos aplica-se às máquinas, aparelhos, instrumentos e equipamentos, novos, relacionados no Decreto nº 5.789, de 25.05.2006, destinados aos mencionados projetos, adquiridos no período de 1º.01.2006 a 31.12.2013.

1. A fruição do presente benefício é condicionada à fruição do benefício de que trata o art. 1º da Medida Provisória nº 2.199-14, de 24.08.2001.2. As microrregiões menos desenvolvidas são aquelas constantes da Portaria MIN nº 1.211, de 20.12.2006, conforme prevê a Portaria MIN nº 2.091-A, de 28.12.2007.

IX.2.2.2) Embalagens para refrigerantes ou cervejas

Opcionalmente ao desconto de crédito com base na depreciação, o contribuinte também poderá calcular seus créditos relativos à aquisição de embalagens de vidro retornáveis, classificadas no código 7010.90.21 da TIPI, para refrigerantes ou cervejas, destinadas ao ativo imobilizado, no prazo de 12 meses, à razão de 1/12 por mês.

Essa regra é aplicável inclusive na hipótese de o contribuinte optar pelo regime especial de tributação previsto no artigo 58-J da Lei nº 10.833/2003.

O disposto neste tópico aplica-se aos vasilhames adquiridos a partir de 1º de maio de 2004.

Fundamentação: arts. 3º, § 16, e 15, II, da Lei nº 10.833/2003; arts. 3º a 5º da IN SRF nº 457/2004.

IX.2.2.3) Máquinas e equipamentos

Por meio de alteração ao art. 1º da Lei nº 11.774, de 17 de setembro de 2008, a Medida Provisória nº 540 de 2011 alterou a forma de apropriação de créditos em 12 meses, de forma que mês a mês a quantidade de parcelas a apropriar diminui, de acordo com o mês de aquisição da máquina ou do equipamento.

Assim, nas hipóteses de aquisição no mercado interno ou de importação de máquinas e equipamentos destinados à produção de bens e prestação de serviços, poderão optar pelo desconto dos créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS de que tratam o inciso III do § 1º do art. 3º da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o inciso III do § 1º do art. 3º da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003, e o § 4º do art. 15 da Lei nº 10.865, de 30 de abril de 2004, da seguinte forma:

a) no prazo de 11 (onze) meses, no caso de aquisições ocorridas em agosto de 2011;

b) no prazo de 10 (dez) meses, no caso de aquisições ocorridas em setembro de 2011;

c) no prazo de 9 (nove) meses, no caso de aquisições ocorridas em outubro de 2011;

d) no prazo de 8 (oito) meses, no caso de aquisições ocorridas em novembro de 2011;

e) no prazo de 7 (sete) meses, no caso de aquisições ocorridas em dezembro de 2011;

f) no prazo de 6 (seis) meses, no caso de aquisições ocorridas em janeiro de 2012;

g) no prazo de 5 (cinco) meses, no caso de aquisições ocorridas em fevereiro de 2012;

h) no prazo de 4 (quatro) meses, no caso de aquisições ocorridas em março de 2012;

i) no prazo de 3 (três) meses, no caso de aquisições ocorridas em abril de 2012;

j) no prazo de 2 (dois) meses, no caso de aquisições ocorridas em maio de 2012;

k) no prazo de 1 (um) mês, no caso de aquisições ocorridas em junho de 2012;

l) imediatamente, no caso de aquisições ocorridas a partir de julho de 2012.

1. Essa forma de apropriação é válida somente para bens novos adquiridos ou recebidos a partir da data de publicação da Medida Provisória (3 de agosto de 2011). 2. O regime de desconto de créditos no prazo de 12 (doze) meses continua aplicável aos bens novos adquiridos ou recebidos a partir do mês de maio de 2008, até 2 de agosto de 2011.

IX.2.2.4) Máquinas e equipamentos - Eficaz para aquisições de maio de 2008 a 2 de agosto de 2011

Por meio da Lei nº 11.774, de forma muito salutar, todas as máquinas e equipamentos novos destinados à produção de bens e serviços adquiridos ou recebidos a partir do mês de maio de 2008 passaram a poder ter seus créditos cálculos com base no prazo de 12 meses.

Atente-se que, em decorrência da publicação da Medida Provisória nº 540 de 2011, o desconto em 12 meses na forma aqui tratada terá eficácia para bens adquiridos até 2 de agosto de 2011.

Fundamentação: art. 1º da Lei nº 11.774/2008.

IX.2.2.5) Desconto integral no mês de aquisição - Eficaz de 23 de outubro de 2007 a 30 de junho de 2012

Os créditos do PIS/PASEP e da COFINS poderão ser descontados, em seu montante integral, a partir do mês de aquisição, na hipótese de referirem-se a bens de capital destinados à produção ou à fabricação dos produtos:

a) classificados na Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados - TIPI, aprovada pelo Decreto nº 6.006, de 28.12.2006:

a.1) nos códigos 0801.3 (castanha de caju), 42.02 (Baús para viagem, malas e maletas), 50.04 a 50.07 (tecidos), 51.05 a 51.13 (lã, tecidos de pêlos, dentre outros), 52.03 a 52.12 (algodão, tecidos de algodão), 53.06 a 53.11 (fios de linho, outros tecidos);

a.2) nos Capítulos 54 a 64 (linhas, cobertores e mantas);

a.3) nos códigos 84.29 ("Bulldozers", "angledozers", dentre outros), 84.32 (máquinas e aparelhos para uso hortícola, dentre outros), 8433.20 (ceifeiras), 8433.30.00, 8433.40.00, 8433.5, 87.01 (tratores), 87.02 (automóveis), 87.03, 87.04, 87.05 e 87.06 (chassis com motor);

a.4) nos códigos 94.01 e 94.03 (outros móveis);

b) relacionados nos Anexos I e II da Lei nº 10.485, de 03.07.2002 (autopeças, máquinas, veículos dentre outros).

Fundamentação: Lei nº 11.529/2007.

IX.2.3 - Edificações incorporadas ao ativo imobilizado

Em substituição à apuração dos créditos com base no valor dos encargos de depreciação, a Lei nº 11.488/2007 estabeleceu que as pessoas jurídicas poderão optar pelo desconto, no prazo de 24 meses, dos créditos do PIS/PASEP e da COFINS, na hipótese de edificações incorporadas ao ativo imobilizado, adquiridas ou construídas para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços.

O prazo de vida útil das edificações, para fins de depreciação, é de 25 anos (IN 162/1998, Anexo II). Dessa forma, o presente benefício reduzirá esse prazo, para fins de apuração dos créditos, a 2 anos.

Os créditos serão apurados mediante a aplicação, a cada mês, das alíquotas de 1,65% (PIS/PASEP) e 7,6% (COFINS), sobre o valor correspondente a 1/24 (um vinte e quatro avos) do custo de aquisição ou de construção da edificação.

No custo de aquisição ou construção da edificação não se inclui o valor:

a) de terrenos;

b) de mão de obra paga a pessoa física;

c) da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento das contribuições em decorrência de imunidade, não incidência, suspensão ou alíquota 0 (zero) do PIS/Pasep e da Cofins.

Diante o exposto, segue a regra geral de desconto dos créditos, sendo vedado, inclusive, em relação à aquisição de bens de pessoa física.

Para os efeitos de aplicação do disposto acima, o valor das edificações deve estar destacado do valor do custo de aquisição do terreno, admitindo-se o destaque baseado em laudo pericial. Os valores dos custos com mão-de-obra e com aquisições de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento das contribuições também deverão ser contabilizados em subcontas distintas.

O presente benefício aplica-se somente aos créditos decorrentes de gastos incorridos a partir de 1º de janeiro de 2007, efetuados na aquisição de edificações novas ou na construção de edificações.

O direito ao desconto de crédito aplicar-se-á a partir da data da conclusão da obra.

IX.2.4 - Bens de capital

Por meio da Lei nº 11.529, de 22.10.2007, foi estabelecido que os créditos do PIS/PASEP e da COFINS poderão ser descontados, em seu montante integral, a partir do mês de aquisição, na hipótese de referirem-se a bens de capital destinados à produção ou à fabricação dos produtos:

a) classificados na Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados - TIPI, aprovada pelo Decreto nº 6.006, de 28 de dezembro de 2006:

a.1) nos códigos 0801.3 (castanha de caju), 42.02 (Baús para viagem, malas e maletas), 50.04 a 50.07 (tecidos), 51.05 a 51.13 (lã, tecidos de pêlos, dentre outros), 52.03 a 52.12 (algodão, tecidos de algodão), 53.06 a 53.11 (fios de linho, outros tecidos);

a.2) nos Capítulos 54 a 64 (linhas, cobertores e mantas);

a.3) nos códigos 84.29 ("Bulldozers", "angledozers", dentre outros), 84.32 (máquinas e aparelhos para uso hortícola, dentre outros), 8433.20 (ceifeiras), 8433.30.00, 8433.40.00, 8433.5, 87.01 (tratores), 87.02 (automóveis), 87.03, 87.04, 87.05 e 87.06 (chassis com motor); e

a.4) nos códigos 94.01 e 94.03 (outros móveis); e

b) relacionados nos Anexos I e II da Lei nº 10.485, de 3 de julho de 2002 (autopeças, máquinas, veículos dentre outros).

Os créditos serão determinados mediante aplicação dos percentuais de 1,65% e 7,6%, em relação ao PIS/PASEP e à COFINS, respectivamente.

A apropriação deste crédito será extinta a partir de 1º de julho de 2012, conforme previsão contida no artigo 24, inciso I da Medida Provisória nº 540/2011, que revoga o art. 1º da Lei nº 11.529/2007 a partir desta data.

IX.2.5 - Amortização

No caso de gastos com edificações e benfeitorias em imóveis de terceiros, cujo contrato estabeleça período definido de utilização do imóvel, não há o que se falar em depreciação. Neste caso devem ser aplicadas as regras de amortização.

Dessa forma, sobre o valor dos gastos será aplicada taxa anual de amortização fixada com base no número de anos restantes de existência do direito (Art. 327, I, do RIR/99). Sobre o resultado dessa equação serão aplicadas as alíquotas do PIS/PASEP e da COFINS.

Como exemplo, podemos considerar a construção de um galpão em um terreno alugado. Sabendo-se que o término do contrato se dará em 4 anos, a taxa anual de amortização será de 25%. A taxa mensal, a ser utilizada como base de cálculo, será a divisão desse percentual por 12.

IX.2.6 - Bens e direitos adquiridos até 30 de abril de 2004 - Depreciação e amortização

Quando foram aprovadas as Leis nºs 10.637 e 10.833, foi levantado o seguinte questionamento em relação ao desconto de créditos sobre depreciação e amortização de bens e direitos: poderá ser descontado crédito em relação a todos os bens e direitos, ou somente em relação àqueles adquiridos a partir da vigência da não cumulatividade do PIS/PASEP e da COFINS?

Essa indagação era pertinente, pois a legislação não trazia nenhuma especificação, levando a crer que o desconto era admissível em relação a todos os bens e direitos, independentemente da data de sua aquisição.

Para por fim a essa discussão, a Lei nº 10.865, em seu artigo 31, vedou, a partir 31.07.2004, o desconto de créditos em relação à depreciação ou amortização de bens e direitos de ativos imobilizados adquiridos até 30.04.2004.

Além da vedação, essa disposição nos trouxe duas conseqüências: a primeira, sobre a admissibilidade do desconto de créditos em relação aos bens e direitos adquiridos a partir de 1º.05.2004; a segunda, que o crédito também era admissível em relação ao

período de dúvida. Tão admissível, que o legislador, ao vetá-los e conseqüentemente aumentar a carga tributária, respeitou a anterioridade nonagesimal.

A Instrução Normativa SRF nº 457/2004 teve a responsabilidade de regulamentar essa matéria, da qual podemos sintetizar o seguinte:

a) até 30.07.2004, o desconto de créditos abrangeu todos os bens e direitos de ativos imobilizados, independentemente da data de sua aquisição;

b) a partir de 31.07.2004, o desconto de créditos abrange somente os bens e direitos de ativos imobilizados adquiridos a partir de 1º.05.2004.

IX.2.7 - Guarda de documentos

Conforme determina o art. 9º da Instrução Normativa SRF nº 457 de 2004, as pessoas jurídicas devem manter, durante o prazo de 10 anos, em boa guarda, à disposição da Receita Federal, os registros contábeis ou planilhas que permitam a comprovação da utilização dos créditos sobre as depreciações.

Na hipótese de o contribuinte não adotar o mesmo critério de apuração de créditos das contribuições para todos os bens do seu ativo imobilizado, deverá manter registros contábeis ou planilhas em separado para cada critério.

IX.3 - Devoluções

O crédito também poderá ser calculado sobre o valor dos bens recebidos em devolução, no mês, cuja receita de venda tenha integrado o faturamento do mês ou de mês anterior, e tenha sido tributada na sistemática da "não cumulatividade". O valor do crédito será calculado mediante aplicação da alíquota incidente na venda, e será apropriado no mês do recebimento da devolução.

O crédito não aproveitado em determinado mês pode ser utilizado nos meses subseqüentes.

No caso de bens recebidos em devolução, tributados antes do início da sistemática da "não cumulatividade", ou da mudança do regime de tributação que tenha obrigado a pessoa jurídica a ingressar na sistemática, serão considerados como integrantes do estoque de abertura, devendo o crédito ser utilizado parceladamente a partir da data da devolução, na forma disciplinada no tópico XIV.

IX.4 - Bens furtados, roubados, inutilizados, deteriorados ou destruídos - Estorno de Créditos

Em decorrência da inserção do § 13 ao art. 3º da Lei nº 10.833/2003 pelo art. 21 da Lei nº 10.865/2004, deverá ser estornado o crédito do PIS/PASEP e da COFINS relativo a bens adquiridos para revenda ou utilizados como insumos na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, que tenham sido furtados ou roubados, inutilizados ou deteriorados, destruídos em sinistro ou, ainda, empregados em outros produtos que tenham tido a mesma destinação.

IX.5 - Crédito sobre operações de hedge

De 1º de fevereiro de 2004 até 31 de março de 2005, a pessoa jurídica não-financeira, sujeita à incidência "não cumulativa" das contribuições, que realizou operações de hedge em bolsa de valores, de mercadorias e de futuros ou no mercado de balcão, podia apurar crédito da COFINS calculado sobre o valor das perdas verificadas no mês, nessas operações, à alíquota de 4,6%.

Não era prevista a possibilidade de desconto de crédito em relação ao PIS/PASEP.

O direito ao crédito também alcançava as perdas nas operações de hedge realizadas nos mercados financeiros ou de liquidação futura de taxas de juros, de preços de título ou valor mobiliário, de mercadoria, de taxa de câmbio e de índices, desde que objetivassem a proteção de negócios relacionados com a atividade operacional da empresa.

O direito a esse crédito, tratado no art. 84 da Lei nº 10.833/2003, foi revogado pelo art. 35 da Lei nº 11.051/2004. Veja a Instrução Normativa SRF nº 404/2004 que disciplinava o assunto.

Ver novo tratamento dado aos ganhos nos mercados de liquidação futura, a partir de 30.12.2004, pelo art. 32 da Lei nº 11.051/2004.

IX.6 - Revendedor de papel imune a impostos

O revendedor de papel imune a impostos, na comercialização de papel destinado à impressão de periódicos, poderá se creditar pelas alíquotas de:

a) 0,8% para o PIS/PASEP; e

b) 3,2% para a COFINS.

Entretanto, enquanto perdurar a redução a zero nas operações com papel imune, não haverá direito a crédito em sua aquisição.

Ver Lei nº 11.945/2009, sobre o Registro Especial a ser mantido na Secretaria da Receita Federal do Brasil - RFB, pela pessoa jurídica que:I - exercer as atividades de comercialização e importação de papel destinado à impressão de livros, jornais e periódicos, a que se refere a alínea "d" do inciso VI do art. 150 da Constituição; II - adquirir referido papel para a utilização na impressão de livros, jornais e periódicos. O registro vincula uma série de dispositivos da legislação tributária havendo ainda previsão de penalidade pelo não cumprimento dessa obrigação acessória.

IX.7 - Crédito presumido do IPI

Em virtude da introdução da sistemática da "não cumulatividade", o crédito presumido do IPI, como ressarcimento do PIS/PASEP e da COFINS, incidentes sobre as respectivas aquisições, no mercado interno, de matérias-primas, produtos

intermediários e material de embalagem, para utilização no processo produtivo, só poderá ser utilizado em relação às receitas não incluídas na "não cumulatividade".

Na hipótese de a pessoa jurídica auferir, concomitantemente, receitas sujeitas à incidência "não-cumulativa" e cumulativa, inclusive no regime de incidência monofásica, do PIS/PASEP e da COFINS, fará jus ao crédito presumido do IPI apenas em relação às receitas sujeitas à cumulatividade dessas contribuições.

Consultar as Instruções Normativas SRF nº 419/2004 e nº 420/2004.

IX.8 - Aquisição de resíduos, aparas ou desperdícios de papel, cobre, alumínio, dentre outros

A) Vedação ao crédito para contribuições não cumulativas

É vedada, desde 1º.03.2006, a constituição do crédito do PIS/PASEP e da COFINS no regime não-cumulativo, referente à aquisição de desperdícios, resíduos ou aparas de plástico, de papel ou cartão, de vidro, de ferro ou aço, de cobre, de níquel, de alumínio, de chumbo, de zinco e de estanho, classificados respectivamente nas posições 39.15, 47.07, 70.01, 72.04, 74.04, 75.03, 76.02, 78.02, 79.02 e 80.02 da Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados - TIPI, e demais desperdícios e resíduos metálicos do Capítulo 81 da TIPI (Art. 47 da Lei nº 11.196/2005), a serem utilizados como insumos.

B) Suspensão da incidência do PIS/PASEP e da COFINS

Por outro lado, desde 1º.03.2006, como já foi mencionado, a incidência do PIS/PASEP e da COFINS passou a ser suspensa no caso de venda de desperdícios, resíduos ou aparas tratados acima, para pessoa jurídica que apure o imposto de renda com base no lucro real (Art. 48 da Lei nº 11.196/2005).

A redação referente a esse assunto, de acordo com a MP 252, com vigência entre 1º/10/2005 e 13/10/2005, tratava somente de sucatas de alumínio. Na conversão na Lei 11.196, foram incluídos desperdícios, resíduos ou aparas de plástico, de papel ou cartão, de vidro, de ferro ou aço, de cobre, de níquel, de chumbo, de zinco, de estanho e demais desperdícios e resíduos metálicos do Capítulo 81 da TIPI.

IX.9 - Aquisição de nafta petroquímica

Desde 1º.03.2006, na apuração do PIS/PASEP e da COFINS no regime da não-cumulatividade, a central petroquímica poderá descontar créditos calculados às alíquotas de 1,65% e 7,6%, respectivamente, decorrentes de aquisição ou importação de nafta petroquímica (arts. 56 a 59 da Lei nº 11.196/2005).

Essa disposição se aplica também às indústrias de etano, propano, butano, bem como correntes gasosas de refinaria - HLR - hidrocarbonetos leves de refino, quanto aos créditos decorrentes da aquisição desses produtos por elas empregados na industrialização ou comercialização de eteno, propeno e

produtos com eles fabricados (Lei nº 11.488/2007).

Por meio de alteração promovida pela Lei nº 11.488 de 2007, foram incluídos na Lei nº 11.196 dispositivos determinando que na hipótese de a central petroquímica revender a nafta petroquímica adquirida na forma tratada acima ou importada na forma do § 15 do art. 8º da Lei nº 10.865, de 30 de abril de 2004, o crédito será calculado mediante a aplicação das alíquotas de 1,0% para o PIS/Pasep e de 4,6% para a COFINS.

IX.10 - Aquisição de contribuintes do Simples Nacional

A Lei Complementar nº 123, de 14.12.2006, prevê que as microempresas e as empresas de pequeno porte optantes pelo Simples Nacional não farão jus à apropriação nem transferirão créditos relativos a impostos ou contribuições abrangidos pelo Simples Nacional.

Diante de tal vedação, ficou a dúvida se poderia haver desconto de créditos do PIS/PASEP e da COFINS em relação às aquisições de contribuintes optantes pelo Simples Nacional, haja vista que tais tributos estão inseridos no regime unificado.

Para resolver o impasse foi publicado o Ato Declaratório Interpretativo RFB nº 15, de 26.09.2007, estabelecendo que as pessoas jurídicas sujeitas ao regime de apuração não-cumulativa do PIS/PASEP e da COFINS, observadas as vedações previstas e as demais disposições da legislação aplicável, podem descontar créditos calculados em relação às aquisições de bens e serviços de pessoa jurídica optante pelo Simples Nacional.

Portanto, neste caso, o Fisco resolveu a questão de forma favorável ao contribuinte.

IX.11 - Agências de publicidade e propaganda

Conforme já mencionado, as agências de publicidade e propaganda poderão deduzir da base de cálculo do PIS/PASEP e da COFINS as importâncias pagas diretamente ou repassadas a empresas de rádio, televisão, jornais e revistas, atribuída à pessoa jurídica pagadora e à beneficiária responsabilidade solidária pela comprovação da efetiva realização dos serviços.

Neste caso, é vedado o aproveitamento do crédito em relação às parcelas excluídas (Art. 13 da Lei nº 10.925/2004).

IX.12 - Equipamentos de controle de produção

As pessoas jurídicas que adquirirem, a partir de 1º.04.2006, no mercado interno, para incorporação ao seu ativo imobilizado, equipamentos de controle de produção, inclusive medidores de vazão condutivímetros, aparelhos para controle, registro, gravação e transmissão dos quantitativos medidos, poderão deduzir do PIS/PASEP e da COFINS apurados em cada período créditos presumidos relativos ao ressarcimento do custo de sua aquisição, nos termos e condições fixados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, inclusive quanto às especificações técnicas desses equipamentos.

Os créditos presumidos serão calculados com base no valor de aquisição do bem e apropriados no mesmo prazo em que se der a aquisição ou financiamento,

proporcionalmente a cada mês, multiplicando-se, para efeito de rateio entre as contribuições:

a) pelo fator de 0,177, no caso do crédito do PIS/PASEP; e

b) pelo fator de 0,823, no caso do crédito da COFINS.

O direito ao crédito aplica-se somente no caso de aquisições de equipamentos novos, efetuadas em cumprimento de determinações legais. A revenda desses equipamentos faz cessar o direito de apropriação de crédito eventualmente não apropriado, a partir do mês da revenda.

Destaca-se que os créditos somente poderão ser utilizados no desconto do valor do PIS/PASEP e da COFINS apurados no regime de incidência não-cumulativa, ou seja, os contribuintes do regime cumulativo não poderão se beneficiar de tais créditos presumidos.

Nas aquisições efetuadas anteriormente a 24.06.2008, data de publicação da Lei nº 11.727/2008, serão excluídos do custo de aquisição dos equipamentos os valores já descontados do PIS/PASEP e da COFINS a pagar, na forma do inciso VI do caput do artigo 3º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, ou do artigo 2º da Lei nº 11.051/2004 (desconto de créditos com base na depreciação ou no custo de aquisição do bem).

Os créditos presumidos:

a) serão apropriados no prazo mínimo de 1 (um) ano, contado a partir de 24.06.2008, data da publicação da Lei nº 11.727/2008, na hipótese de aquisições efetuadas anteriormente a essa data; e

b) não poderão ser utilizados concomitantemente com os créditos calculados na forma do inciso VI do caput do artigo 3º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003 ou do artigo 2º da Lei nº 11.051/2004 (desconto de créditos com base na depreciação ou no custo de aquisição do bem).

Fundamentação: art. 58-R, "caput" e §§ 1º a 7º da Lei nº 10.833/2003.

IX.12.1 - Instalação e manutenção dos equipamentos de controle de produção

As pessoas jurídicas também poderão deduzir do PIS/PASEP e da COFINS créditos presumidos relativos ao ressarcimento dos custos de instalação e manutenção dos equipamentos de controle de produção, por elas adquiridos no mercado interno, para incorporação ao seu ativo imobilizado.

Os créditos presumidos serão apropriados no próprio mês em que forem apurados, observados os limites máximos de valores fixados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, multiplicando-se, para efeito de rateio entre as contribuições:

a) pelo fator de 0,177, no caso do crédito do PIS/PASEP; e

b) pelo fator de 0,823, no caso do crédito da COFINS.

Fundamentação: art. 58-R, §§ 8º e 9º da Lei nº 10.833/2003.

IX.13 - Arrendamento mercantil - Bens ativáveis

As novas práticas contábeis introduzidas pela Lei nº 11.638, complementadas pela Medida Provisória nº 449, posteriormente convertida na Lei nº 11.941, trouxeram impactos em relação à legislação tributária.

Um desses impactos referem-se aos bens oriundos de contratos de arrendamento mercantil, que passaram, em alguns casos, a ser ativados pelo arrendatário ("adquirente"), na forma prevista na Resolução CFC nº 1.304/2010.

Em face da necessidade, perante a contabilidade, de se ativar determinadas operações de arrendamento mercantil, nasceu a dúvida se ainda seria possível o desconto créditos do PIS/PASEP e da COFINS como oriundos de operações de arrendamento mercantil, ou se nestas situações os créditos deveriam ser apurados com base na depreciação mensal, na forma aplicável aos demais bens do ativo imobilizado.

Essa polêmica foi resolvida com a própria Medida Provisória nº 449, convertida, como já mencionado, na Lei nº 11.941, que instituiu o Regime Tributário de Transição - RTT, cujo objetivo é anular, para fins fiscais, os efeitos das alterações introduzidas pela Lei nº 11.638/2007 e pelos artigos 36 e 37 da própria Lei nº 11.941.

Dessa forma, para cumprir com os requisitos da legislação societária e contábil, o contribuinte deverá observar as novas regras referentes ao registro dos contratos de arrendamento mercantil, especificados na Resolução CFC nº 1.304/2010, a qual determina, quando presentes algumas condições, a ativação do bem no imobilizado.

Para anular os efeitos fiscais dessa mudança em relação ao critério de registro contábil, o contribuinte poderá optar pelo Regime Tributário de Transição - RTT. Com isso, será possível o desconto de créditos do PIS/PASEP e da COFINS em relação às contraprestações com arrendamento mercantil.

É importante sempre observar que a adoção do RTT irradia efeitos em relação ao IRPJ, à CSLL, ao PIS/PASEP e à COFINS, nos termos do artigo 21 da Lei nº 11.941.

Destaca-se, todavia, que o contribuinte não poderá descontar créditos sobre as despesas de depreciação, de acordo com as novas práticas contábeis, e, ainda, sobre as despesas com arrendamento mercantil, de acordo com a legislação tributária.

Ou seja, na hipótese de adoção do RTT, o contribuinte deverá apurar créditos sobre o valor das contraprestações com arrendamento mercantil, ficando impedido de descontar créditos sobre os valores relativos à depreciação desses bens arrendados.

Não sendo adotado o RTT, o cálculo dos créditos deverá seguir as regras aplicáveis aos demais bens ativados, detalhadas no tópico IX.2.

Fundamentação: art. 21 da Lei nº 11.941/2009.

IX.14 - Prescrição dos créditos

Muito se discutiu sobre a existência ou não de prazo para a utilização dos créditos decorrentes da não cumulatividade das contribuições sociais. Para sanar a dúvida, alguns contribuintes ingressaram com consultas formais perante a Receita Federal do Brasil para verificar o posicionamento da administração tributária em relação ao assunto e, as decisões exaradas pelas Regiões Fiscais eram divergentes.

Nesse sentido, buscando uniformizar o entendimento administrativo em relação ao assunto a Coordenação-Geral, por meio da Solução de Divergência nº 21/2011, se posicionou no sentido de que os direitos creditórios referidos no art. 3º da Lei nº 10.637/2002, e no art. 3º da Lei nº 10.833/2003, estão sujeitos ao prazo prescricional previsto no art. 1º do Decreto nº 20.910, de 06 de janeiro de 1932 (prazo quinquenal).

Conforme dispôs o Coordenador-Geral, os fatos geradores dos direitos creditórios decorrentes da não cumulatividade das contribuições sociais, têm natureza complexiva e aperfeiçoam-se no último dia do mês da apuração e, por esse motivo, o termo de início para contagem do prazo prescricional relativo a estes direitos creditórios é o primeiro dia do mês subsequente ao de sua apuração.

Veja a ementa da Solução de Divergência:

SOLUÇÃO DE DIVERGÊNCIA Nº 21, DE 29 DE JULHO DE 2011 ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA EMENTA: EXISTÊNCIA E TERMO DE INÍCIO DO PRAZO PRESCRICIONAL DOS CRÉDITOS REFERIDOS NO ART. 3º DA LEI Nº 10.637, DE 30 DE DEZEMBRO DE 2001; E NO ART. 3º DA LEI º 10.833, DE 29 DE DEZEMBRO DE 2003. Os direitos creditórios referidos no art. 3º da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e no art. 3º da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003, estão sujeitos ao prazo prescricional previsto no art. 1º do Decreto nº 20.910, de 06 de janeiro de 1932. Os fatos geradores dos direitos creditórios referidos no art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e no art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003, têm natureza complexiva e aperfeiçoam-se no último dia do mês da apuração. O termo de início para contagem do prazo prescricional relativo aos direitos creditórios referidos no art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e no art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003, é o primeiro dia do mês subsequente ao de sua apuração; DISPOSITIVOS LEGAIS: art. 1º do Decreto nº 20.910, de 06 de janeiro de 1932; art. 3º da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2001; art. 3º da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003. Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep FERNANDO MOMBELLI - Coordenador-Geral

Assim, a partir dessa decisão, que vincula a administração tributária, os créditos deverão ser utilizados em 5 (cinco) anos contados a partir do primeiro do mês subsequente ao de sua apuração e, findo esse prazo, os créditos remanescente não utilizados devem ser baixados contabilmente como perda.

X - Conceito de insumo

Esta é uma definição importante porque é decisiva para esclarecer quais os custos que geram direito a crédito na sistemática do PIS/PASEP e da COFINS "não-cumulativos", principalmente para as pessoas jurídicas prestadoras de serviço.

X.1 - Na atividade industrial

Além dos combustíveis e lubrificantes, são insumos:

a) as matérias primas, os produtos intermediários, o material de embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo imobilizado; e

b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou consumidos na produção ou fabricação do produto.

X.2 - Na prestação de serviços

Após diversas alterações, o dispositivo que trata do desconto de créditos em relação a insumos está assim redigido:

"Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: (...) II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes (...);"

Significa que, além dos combustíveis e lubrificantes, são insumos:

a) os bens aplicados ou consumidos na prestação de serviços, desde que não estejam incluídos no ativo imobilizado; e

O crédito na aquisição de bens ativáveis se dará pela depreciação, observadas as restrições tratadas no tópico próprio.

b) os serviços aplicados ou consumidos na prestação do serviço.

Não será possível o crédito quando os serviços contratados junto a terceiros, ainda que pessoas jurídicas, se destinem a atividades-meio da pessoa jurídica contratante. Exemplo: Contratação de uma empresa de auditoria como atividade necessária à prestação do serviço a terceiro dará direito a crédito. Por outro lado, a contratação de uma empresa de auditoria para auditar o próprio prestador dos serviços não dará direito a crédito.

X.3 - Demais desembolsos na atividade comercial

Pelo fato de a sistemática não traduzir uma verdadeira "não cumulatividade", como dito antes, tendo a legislação adotado a técnica de listar os desembolsos que geram direito a crédito, muitas despesas normais e usuais na atividade comercial, além das nominalmente citadas na legislação (energia elétrica, aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, despesas financeiras decorrentes de empréstimos e financiamentos,

contraprestação de operações de arrendamento mercantil e depreciação), ficaram de fora da base de cálculo dos créditos.

Assim, numa interpretação conservadora, é possível afirmar que não geram direito a crédito, entre outras, as seguintes despesas comerciais:

a) corretagens;

b) conservação de instalações; e

c) despesas postais.

Não é demasiado destacar que o direito ao crédito somente se aplica nas hipóteses em que preenchidos todos os requisitos mencionados anteriormente. Dessa forma, não basta termos uma simples despesa com aluguel de máquinas, é necessário que o bem seja utilizado nas atividades da empresa.

XI - Crédito presumido às transportadoras na subcontratação de transporte de cargas

A empresa de serviço de transporte rodoviário de carga que subcontratar serviço de transporte de carga prestado por:

a) pessoa física, transportador autônomo, poderá descontar, da COFINS e do PIS/PASEP devidos em cada período de apuração, crédito presumido calculado sobre o valor dos pagamentos efetuados por esses serviços;

b) pessoa jurídica transportadora, optante pelo Simples Federal, poderá descontar, da Cofins e do PIS/PASEP devidos em cada período de apuração, crédito calculado sobre o valor dos pagamentos efetuados por esses serviços.

Por ser anterior à Lei Complementar nº 123/2006, as Leis nº 10.637 e 10.833 não prevêem a possibilidade de desconto de créditos em relação ao serviço de transporte de carga prestado por transportadora optante pelo Simples Nacional.

XI.1 - Determinação do crédito

O montante do crédito presumido será determinado mediante aplicação, sobre o valor dos pagamentos aos subcontratados, de alíquota de 5,7% para a COFINS, e de 1,23% para o PIS/PASEP.

XII - Créditos sobre o estoque existente na data de início da sistemática da "não cumulatividade" - Estoque de abertura

A pessoa jurídica contribuinte do PIS/PASEP e da COFINS, na sistemática da "não cumulatividade", terá direito aos créditos referentes ao estoque de bens e serviços utilizados como insumos de que tratam os incisos I e II do caput do art. 3º, respectivamente, das Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03, adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País, existentes em:

a) 1º de dezembro de 2002, em relação ao PIS/PASEP; e

b) 1º de fevereiro de 2004, em relação à COFINS.

O crédito poderá ser calculado sobre os estoques de produtos acabados e em elaboração.

O montante de crédito presumido será igual ao resultado da aplicação do percentual de 0,65% para o PIS/PASEP e de 3,0% para a COFINS sobre o valor do estoque.

Observar, se for o caso, a proporcionalidade tratada no subitem XII.3.

O crédito sobre o estoque será utilizado em doze parcelas mensais, iguais e sucessivas, a partir de 1º de dezembro de 2002 para o PIS/PASEP e a partir de 1º de fevereiro de 2004 para a COFINS.

Exemplo:

Considerando que o valor dos estoques existentes em 1º.12.2002 fosse de R$ 120.000,00, o valor de créditos do PIS a ser descontado seria:

120.000 x 0,65% = R$ 780,00

Esse montante deverá ser apropriado em 12 parcelas mensais de R$ 65,00.

Considerando que houvesse o mesmo valor de estoque em 1º.02.2004, o valor dos créditos a serem descontados da COFINS seria:

120.000 x 3% = R$ 3.600,00

Esse montante deverá ser apropriado em 12 parcelas mensais de R$ 300,00.

XII.1 - Saída do Presumido ou Simples e ingresso no Lucro Real

A pessoa jurídica que, tributada com base no lucro presumido ou optante pelo Simples Nacional (ou pelo extinto Simples Federal), passar a ser tributada com base no lucro real, na hipótese de sujeitar-se à incidência "não cumulativa" do PIS e da COFINS, terá direito ao aproveitamento do crédito presumido, calculado sobre o estoque de abertura dos bens, quando adquiridos para revenda ou utilizados como insumo na fabricação de produtos destinados à venda ou na prestação de serviços que geram direito ao aproveitamento de crédito, devidamente comprovado, na data da mudança do regime de tributação.

A pessoa jurídica deverá realizar o inventário e valorar o estoque segundo os critérios adotados para fins do imposto de renda, fazendo os devidos lançamentos contábeis, na data em que adotar o regime de tributação com base no lucro real.

O crédito presumido assim apurado será utilizado em 12 parcelas mensais, iguais e sucessivas, a partir do primeiro mês de apuração das contribuições na sistemática da "Não-cumulatividade".

XII.2 - Bens recebidos em devolução

Os bens recebidos em devolução, tributados antes do início da aplicação da sistemática da "não cumulatividade", ou da mudança do regime de tributação, serão considerados como integrantes do estoque de abertura, devendo o crédito ser utilizado parceladamente a partir da data da devolução.

XII.3 - Apuração proporcional dos créditos na existência de receitas não abrangidas pela sistemática da "Não-cumulatividade"

Na hipótese de a pessoa jurídica sujeitar-se à incidência "não cumulativa" do PIS/PASEP e da COFINS em relação apenas a parte de suas receitas, o crédito será apurado, exclusivamente, em relação aos custos, despesas e encargos vinculados a essas receitas.

Para tanto, a pessoa jurídica deverá alocar, a cada mês, separadamente para a modalidade de incidência as parcelas dos custos respectivos.

No caso de custos, despesas e encargos vinculados às receitas sujeitas à "não cumulatividade" e àquelas submetidas ao regime de incidência cumulativa dessa contribuição, o crédito será determinado, a critério da pessoa jurídica, pelo método de:

a) apropriação direta, inclusive, em relação aos custos, por meio de sistema de contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração; ou

b) rateio proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns a relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência não cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês.

O método eleito pela pessoa jurídica será aplicado consistentemente por todo o ano-calendário.

XII.4 - Apuração e segregação dos créditos presumidos

Conforme determina o art. 35 da Lei nº 12.058 de 2009, as pessoas jurídicas submetidas ao regime de apuração não cumulativa deverão apurar e registrar, de forma segregada, os créditos normais de que tratam o art. 3º da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o art. 3º da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003, e os arts. 15 e 17 da Lei nº 10.865, de 30 de abril de 2004, e os créditos presumidos previstos nas Leis da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, discriminando-os em função da natureza, origem e vinculação desses créditos, observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal do Brasil.

Para tanto, aplicam-se ao caput deste artigo, no que couber, as disposições previstas nos §§ 8º e 9º do art. 3º da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e nos §§ 8º e 9º do art. 3º da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003, que tratam dos métodos a serem utilizados para a segregação.

Os métodos retro mencionados são os seguintes:

a) apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio de sistema de contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração; ou

b) rateio proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns a relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência não-cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês.

O método eleito pela pessoa jurídica para determinação do crédito será aplicado consistentemente por todo o ano-calendário tanto para o PIS/PASEP quanto para a COFINS.

XIII - Controle contábil e extra-contábil dos créditos do PIS/PASEP e da COFINS

A legislação obriga a pessoa jurídica sujeita à sistemática da "não-cumulatividade" a contabilizar os bens e serviços adquiridos e os custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoas jurídicas domiciliadas no País separadamente daqueles efetuados a pessoas jurídica domiciliada no exterior.

A Instrução Normativa SRF nº 387/2004 exige que a pessoa jurídica sujeita à sistemática da "não-cumulatividade" mantenha controle de todas operações que influenciem a apuração do valor devido das contribuições e dos respectivos créditos a serem descontados, deduzidos, compensados ou ressarcidos, especialmente quanto:

a) às receitas sujeitas à apuração da contribuição em conformidade com o art 2º da Lei nº 10.637, de 2002, e com o art. 2º da Lei nº 10.833, de 2003;

b) às aquisições e aos pagamentos efetuados a pessoas jurídicas domiciliadas no País;

c) aos custos, despesas e encargos vinculados às receitas sujeitas à apuração da contribuição;

d) aos custos, despesas e encargos vinculados às receitas de exportação e de vendas a empresas comerciais exportadoras com fim especifico de exportação, que estariam sujeitas à apuração das contribuições em conformidade com o art. 2º da Lei nº 10.637, de 2002, e com o art. 2º da Lei nº 10.833, de 2003, caso as vendas fossem destinadas ao mercado interno; e

e) ao estoque de abertura, nas hipóteses previstas no art. 11 da Lei nº 10.637, de 2002, e no art. 12 da Lei nº 10.833, de 2003.

O controle deverá abranger as informações necessárias para a segregação de receitas referida no parágrafo 8º do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e no parágrafo 8º do art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003, observado o disposto no art. 100 da Instrução Normativa nº 247, de 21 de novembro de 2002.

A Receita Federal, por meio do Ato Declaratório Interpretativo SRF nº 3 de 2007, expressou seu entendimento no que tange ao aspecto técnico contábil dos créditos. Segundo o ADI, o procedimento recomendável consiste no registro dos créditos do PIS/PASEP e da COFINS como ativo fiscal, sendo que na hipótese de o contribuinte

adotar procedimento diverso, o resultado fiscal não poderá ser afetado, inclusive no que se refere à postergação do recolhimento do IRPJ e da CSLL.

Por meio da Instrução Normativa RFB nº 1.052 de 2010 foi instituída a Escrituração Fiscal Digital da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS (EFD-PIS/COFINS) que é parte integrante do SPED.

Através da EFD-PIS/COFINS, os contribuintes informarão dados relativos às operações, de natureza fiscal e/ou contábil, representativas de aquisições de bens para revenda, bens e serviços utilizados como insumos e demais custos, despesas e encargos, sujeitas à incidência e apuração de créditos próprios do regime não cumulativo, de créditos presumidos da agroindústria e de outros créditos previstos na legislação da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins.

Devem também ser escriturados os valores retidos na fonte em cada período, outras deduções utilizadas e, em relação às sociedades cooperativas, no caso de sua incidência concomitante com a contribuição incidente sobre a receita bruta, a Contribuição para o PIS/Pasep sobre a Folha de Salários.

Dispõe o ADE nº 34 de 2010 que o empresário, a sociedade empresária e as demais pessoas jurídicas devem escriturar e prestar as informações referentes às suas operações, de natureza fiscal e/ou contábil, representativas de seu faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil, correspondente à receita bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica.

1.Consulte o Roteiro sobre EFD-PIS/COFINS = EFD-PIS/COFINS - Roteiro de Procedimentos. 2. Veja também a contabilização de créditos do regime não-cumulativo baseado na Interpretação Técnica do IBRACON nº 1 de 22.06.2004, no item III do Roteiro PIS/PASEP e COFINS - Contabilização - Roteiro de Procedimentos.

XIV - Natureza dos créditos

O valor dos créditos apurados não constitui receita bruta da pessoa jurídica, servindo somente para dedução do valor devido da contribuição, não ensejando também atualização monetária ou incidência de juros sobre os respectivos valores.

Para esclarecer essa questão foi publicado no DOU de 30 de março de 2007 o Ato Declaratório Interpretativo SRF nº 3 de 2007, que trata sobre os efeitos dos créditos no IRPJ e na CSLL. Assim, segundo referido ADI, o valor dos créditos do PIS/PASEP e da COFINS, apurados no regime não-cumulativo não constitui:

a) receita bruta da pessoa jurídica, servindo somente para dedução do valor devido das referidas contribuições;

b) hipótese de exclusão do lucro líquido, para fins de apuração do lucro real e da base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL).

Também foi ratificado que os créditos não poderão constituir-se simultaneamente em direito de crédito e em custo de aquisição de insumos, mercadorias e ativos permanentes.

XV - Utilização dos créditos do PIS/PASEP e da COFINS

Como regra, os créditos do PIS/PASEP e da COFINS serão utilizados para abater o valor das contribuições devidas em cada mês.

XVI - Cálculo dos créditos

Neste tópico é exemplificado o cálculo dos créditos do PIS/PASEP e da COFINS, em conformidade com as regras que vimos anteriormente.

Exemplo:

Empresa comercial


Aquisição de mercadorias: R$ 5.000,00

Despesas com energia elétrica: R$ 500,00

Aluguéis de prédios: R$ 500,00

Depreciação: R$ 300,00

Cálculo dos créditos do PIS

(5.000 + 500 + 500 + 300) X 1,65% = 103,95

Cálculo dos créditos da COFINS

(5.000 + 500 + 500 + 300) X 7,6% = R$ 478,80

Considerando os débitos apurados no exemplo 1 do tópico VIII, o montante devido após as deduções será:

a) PIS: R$ 165,00 - R$ 103,95 = R$ 61,05

b) COFINS: R$ 760,00 - 478,80 = R$ 281,20

Os créditos do PIS/PASEP não podem ser utilizados na dedução da COFINS, e vice-versa.

XVII - Excedente de créditos

Havendo excedente de créditos, este será transferido para o mês seguinte.

O aproveitamento de crédito na dedução das contribuições a recolher não ensejará atualização monetária ou incidência de juros sobre os respectivos valores.

Caso o valor excedente ainda seja superior às contribuições apuradas em meses seguintes, e esteja vinculado a operações não tributadas, tais como exportação e beneficiadas por alíquota zero, haverá possibilidade de ressarcimento e/ou compensação de tais créditos.

Para saber mais sobre o assunto, consulte Roteiro "Ressarcimento e Compensação de Créditos do PIS/PASEP e da COFINS - Roteiro de Procedimentos".

XVIII - Pagamento do PIS/PASEP e da COFINS "não cumulativos"

Deduzidos os créditos do valor do PIS/PASEP e da COFINS devidos, a pessoa jurídica poderá, ainda, reduzir o valor a pagar por:

a) valores de PIS/PASEP e da COFINS retidos na fonte por outras pessoas jurídicas para as quais prestou serviços sujeitos à retenção ou por órgãos públicos e estatais federais ou estaduais sobre os recebimentos decorrentes de fornecimento de bens ou prestação de serviços em geral, inclusive obras;

b) pagamentos indevidos ou a maior em períodos anteriores, de PIS/PASEP e da COFINS ou de outros tributos e contribuições, mediante preenchimento da Declaração de Compensação a que se refere a Instrução Normativa RFB nº 900/2008.

Para obter mais informações sobre compensação, consulte o Roteiro "Compensação de débitos com créditos relativos a tributos federais e precatórios - Roteiro de Procedimentos".

XVIII.1 - Códigos do DARF

O PIS/PASEP a pagar deverá constar em DARF sob o código 6912.

A COFINS a pagar deverá constar em DARF sob o Código 5856.

Fundamentação: ADE CORAT 80/2003; ADE CORAT 26/03.

XVIII.2 - Prazo para pagamento

As contribuições ao PIS/Pasep e a COFINS devem ser pagas de forma centralizada na matriz, até o vigésimo quinto dia do mês subsequente ao mês de ocorrência dos fatos geradores. Na prática, todo dia 25.

Caso o dia do vencimento não seja dia útil, deve haver a antecipação do vencimento para dia útil anterior.

1. Até os fatos geradores ocorridos em setembro de 2008 (vencimento em

outubro de 2008), o prazo para recolhimento dessas contribuições correspondia ao último dia útil do segundo decêndio subsequente ao mês de ocorrência dos fatos geradores. Na prática, todo dia 20.2. Anteriormente a 22 de janeiro de 2007, esse prazo era até o último dia útil da primeira quinzena do mês subsequente ao de ocorrência dos fatos geradores.

Fundamentação: art. 10 da Lei nº 10.637/2002 e art. 11 da Lei nº 10.833/2003.

XIX - Obrigações acessórias

Em regra, como decorrência das contribuições para o PIS e a COFINS, o contribuinte deverá enviar à Receita Federal do Brasil, as seguintes declarações/demonstrativo:

a) DCTF - onde informará o valor do débito já líquido das retenções sofridas, bem assim, a forma de quitação do débito;

b) DACON - onde informará diversos valores que permitirão a averiguação da forma de cálculo das contribuições.

c) EFD-PIS/COFINS - onde informará todas as suas receitas, as aquisições com direito aos créditos da não cumulatividade, bem como a apuração das conribuições sociais. Para mais informações sobre EFD-PIS/COFINS veja o Roteiro EFD-PIS/COFINS - Regras gerais e dúvidas de preenchimento - Roteiro de Procedimentos.

XX - Mudança na forma de apuração do imposto de renda e sua influência na apuração do PIS/PASEP e da COFINS "não cumulativos"

Como visto a sistemática da "não-cumulatividade" teve sua aplicação iniciada a partir de 1º de dezembro de 2002 em relação ao PIS/PASEP e a partir de 1º de fevereiro de 2004 em relação à COFINS. Assim, as seguintes situações podem ter ocorrido ou poderão ocorrer:

a) pessoa jurídica ingressou no lucro real a partir de 1º de janeiro de 2003 ou de 2004, seja por opção, por início de atividade, inclusive em decorrência de fusão ou cisão, ou por estar obrigada à sua apuração;

b) pessoa jurídica, não legalmente obrigada ao lucro real, adotou essa forma de apuração em 2002 ou 2003, mas, a partir de 1º de janeiro de 2003 ou de 2004, adotou outra forma de apuração do IRPJ, inclusive opção pelo Simples Federal ou pelo Simples Nacional ou passou a apurar o IRPJ pelo lucro arbitrado, no curso do ano-calendário, ou no início do ano-calendário seguinte, por se verificarem as hipóteses listadas no art. 530 do RIR/99;

c) pessoa jurídica que tenha seu lucro arbitrado pelo fisco e que, no período abrangido pelo arbitramento, tenha se submetido à sistemática da "não-cumulatividade".

Na ocorrência da hipótese da letra "a", o § 3º do art. 11 da lei nº 10.637/2002 resolve a questão ao dispor:

"A pessoa jurídica que, tributada com base no lucro presumido, passar a adotar o regime de tributação com base no lucro real, terá, na hipótese de, em decorrência

dessa opção, sujeitar-se à incidência não-cumulativa da contribuição para o PIS/Pasep, direito a desconto correspondente ao estoque de abertura dos bens e ao aproveitamento do crédito presumido na forma prevista neste artigo."

A solução legal adotada é clara e deve ser aplicada de forma permanente, qualquer que seja a data de ingresso no lucro real, a partir de janeiro de 2003 ou 2004, inclusive no caso de exclusão do REFIS, sem possibilidade de opção pelo lucro presumido ou arbitrado.

Sem embargo de eventual disciplinamento que vier a ser dado pelo fisco, a nosso ver na mudança do lucro real para o presumido ou arbitrado ou ainda na ocorrência de opção pelo Simples Federal ou pelo Simples Nacional, hipóteses da letra "b", o contribuinte poderá manter o saldo de créditos registrados em sua contabilidade, apurado até o último dia de apuração pelo regime não-cumulativo. Tal saldo,obviamente, não poderá ser utilizado durante o período em que for tributado pelo Lucro Presumido, Arbitrado ou Simples. Contudo, poderá voltar a ser utilizado quando de seu retorno ao lucro real.

Atente-se que a manutenção do saldo de créditos conforme disposto acima, deverá considerar efetivo controle dos estoques adquiridos no período em que o contribuinte não esteja no Lucro Real - isso em decorrência dos estoques de abertura a que terá direito por ocasião da volta ao Lucro Real (cuidado a ser tomado a fim de evitar o desconto de créditos sobre o mesmo valor de forma concomitante).

Já, no caso de arbitramento do lucro tributável por ação do Fisco, hipótese da letra "c", entendemos que caberá o "recálculo" do PIS devido no período do arbitramento (aplicando-se a alíquota de 0,65%, desconsiderando-se os créditos aproveitados no período).

XXI - Respostas a consultas da Receita Federal

Enquanto a Receita Federal não disciplina, por ato normativo consolidador, as alterações legais verificadas na sistemática da "não cumulatividade", a exemplo das Instruções Normativas SRF nºs 247/2002 e 404/2004, excelente fonte de busca do entendimento fiscal dado a determinado tema são as Decisões em Processos de Consultas, cujas ementas, publicadas no Diário Oficial da União, são reproduzidas em nosso site e em infobase própria do CD IR e contribuições.

Para fazer consultas por palavras chaves e expressões na base de Decisões em Processos de Consultas:

- no site www.fiscosoft.com.br, no menu da esquerda em "Jurisprudência" clique em "Pesquisa" e escolha "Decisões em Processos de Consultas". Siga as instruções contidas na própria ferramenta de busca.

- no CD FISCOSoft IR e Contribuições, acesse a aba Jurisprudência e escolha a infobase Consultas.

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