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TEORIA DA CONTABILIDADE

Apostila 2 – HISTÓRIA DA

CONTABILIDADE

2º Semestre 2013

Ademar Vieira da Cunha

INTRODUÇÃO

1.1 Contabilidade

Contabilidade: palavra de origem italiana cujos significados:

a) Ciência que estuda e pratica as funções de orientação, controle e registro dos atos

e fatos de uma administração econômica;

b) Disciplina autônoma que estuda e desenvolve as técnicas de apropriação, registro,

exposição e liquidação, em termos de moeda, das operações, negócios ou transações das

aziendas;

c) O conjunto de livros e documentos da escrituração da azienda;

d) O local, repartição ou seção onde se desenvolvem as atividades contábeis;

e) Levantamento de despesas, cálculo, cômputo;

Encontramos a definição da palavra azienda, também de origem italiana, acima citada

que diz:

“Azienda. Complexo de obrigações, bens, materiais e direitos que constituem um

patrimônio, representados em valores ou que podem ser objeto de apreciação econômica,

considerado juntamente com a pessoa natural ou jurídica que tem sobre ele poderes de

administração e disponibilidade".

A ORIGEM DA CONTABILIDADE

Toda ciência tem como característica os seguintes aspectos: uma experiência, uma

prática, alterações corretivas, observação de consistências, ratificação de utilidade e finalmente

a estruturação e definição de princípios, regras e postulados, culminando com sua maturação e

aceitação pelas autoridades que lhe dêem a legitimidade.

Tais eventos podem também ser observados com relação à contabilidade. Na

seqüência procuramos apresentar a sua origem e fatos ligados à mesma.

2.1 Primeiras civilizações

Conforme Hendriksen, p. 42, a história apresenta registros de culturas avançadas com

mais de 4000 anos.

“Muito antes que a Europa emergisse de tendas e peles, economias sofisticadas já

existiam no Oriente Médio e no Extremo-Oriente”.

Continuando, Hendriksen comenta sobre as atividades complexas desenvolvidas até

então, que é de se supor contavam com sofisticados sistemas de planejamento e controle.

“A dinastia Shang, na China, remonta a 1600 a.C., ao passo que registros de uma

cultura sofisticada na Índia datam de 2300 a.C. As grandes pirâmides do Egito, a primeira das

quais foi construída 4 mil anos atrás, confirmam a antigüidade dessa civilização”.

Depreende-se da leitura de Hendriksen que os primeiros registros contábeis datam do

século II a.C.

“... os agricultores egípcios nas margens do Nilo pagavam aos coletores de tributos

com cereais e linhaça pelo uso de água para irrigação”.

Já nesta época o tributo era a forma do governo obter fundos para a sua manutenção.

“Recibos eram dados aos agricultores desenhando-se figuras de recipientes de cereais

nas paredes de suas casas”. (Ibidem)

A constatação dos eventos vem através de estudos feitos por arqueólogos.

“Os arqueólogos crêem que as fichas de argila abundante na Mesopotâmia eram

usadas, de maneira similar, para fins contábeis”.

“Recentes trabalhos arqueológicos encontraram vestígios de sistemas contábeis na

pré-história, durante o período mesolítico1”.

Ainda com relação às convenções e registros contábeis utilizados atualmente, já neste

período comentado, atividades relacionadas a contas a pagar e administração de caixa já eram

praticadas.

“Escavações ... revelaram a existência de outros artefatos de barro assemelhados a

caixas, contendo fichas no seu interior e impressões externas – costume sumeriano para

identificar devedores ou outras pessoas – que datavam, os mais antigos, de aproximadamente

3250 a.C. e denominados de envelopes”. (Schmidt, 2000:16).

Ainda conforme Schmidt, as fichas, resultantes das escavações, foram classificadas

em simples e complexas.

“As simples apresentavam diversas formas diferentes - esferas, discos, cilindros,

ovóides, triângulos, retângulos e revelam traços de 8000 a.C.”

As fichas de barro representavam mercadorias e ou uma forma de controle de contas a

pagar e ou receber.

“Cada ficha representava uma unidade de mercadoria, em como uma dívida de uma

pessoa com outra”. (Schmidt, 2000,17).

Segundo o livro “História do Pensamento Contábil”, após 3250 a.C. as fichas passaram

a ser armazenadas em envelopes de barro.

Outra forma de armazenagem ou controle era a amarração de fichas perfuradas por um

lacre de barro, onde o devedor era identificado por um selo.

Na seqüência, vieram melhorias na identificação e controle:

1 O período pré-histórico mesolítico compreende de 10000 e 5000 a.C.

Por volta de 3200 a.C., o envelope foi melhorado para facilitar a identificação do

conteúdo. No lado de fora do envelope, antes de as fichas serem colocadas no seu interior, era

impresso um registro referente a elas, de modo a permitir a rápida identificação do total da

dívida e do patrimônio correspondente a cada envelope.

Existem também referências ou inferências sobre a prática da contabilidade no Oriente,

bem como os primórdios da metodologia de registro que consagrou Luca Pacioli.

“Sistemas contábeis sofisticados parecem ter existido na China já em 2000 a.C., e

referências intrigantes denotam uma familiaridade com o sistema de partidas dobradas em

Roma no início da era cristã.” (Ibidem)

2.2 Influência árabe

Toda a mensuração de valores, registrada pelas culturas do ocidente, utiliza em suas

notações os algarismos arábicos.

Porém, antes da representação numérica abstrata, como é conhecida atualmente, a

humanidade trilhou um aprendizado evolutivo que passou pela representação física.

“As fichas contábeis foram as antecessoras e propulsoras da escrita e da contagem no

sentido abstrato”. (Schmidt, 2000:16).

Esta evolução, segundo Schmidt, passou por três fases distintas que foram:

1ª Contagem um-por-um: Caracterizada pela relação de um sinal (Um osso, uma

concha) com uma mercadoria (um carneiro, um coco).

2ª Contagem concreta: com o relacionamento direto de fichas com palavras que

representavam números específicos (dupla, braça, par) que indicavam o número dois, porém

com uso restrito.

3ª Contagem abstrata: Desenvolvimento dos símbolos numéricos, com a criação

de uma representação geral para qualquer tipo de coisa.

Os arqueólogos creditaram a invenção dos numerais aos contadores de Uruk.

“Os contadores de Uruk inventaram dois sinais: os numerais (símbolos usados para

representar números abstratos) e os pictográficos (símbolos usados para representar

mercadorias)”. (Schmidt, 2000:17).

2.3 Resumo Cronológico

Cronologia da evolução dos principais estágios da Contabilidade na

seguinte forma:

Período Evento

I – 8000

a.C.

Utilização de simples fichas de barro de vários formatos (esferas,

discos, cilindros, triângulos, retângulos, cones, ovóides e tetraedros,

representando cada um uma unidade).

II – 4400

a.C.

As fichas tornam-se complexas com cortes em forma de linhas ou

pontuações e em novos formatos (parábolas, vaso, espirais, etc.).

III – 3250

a.C.

Surgimento do esquema de garantia com selo sobre os envelopes de

barro para proteger as fichas contábeis.

IV – 3200

a.C.

Impressão, nas superfícies dos envelopes de barro, das referências

da fichas colocadas nos envelopes.

V – 3100

a 3000 a.C.

Criação dos primeiros sinais pictográficos com incisões feitas em

pedras moles.

Surgimento da escrita cuneiforme arcaica.

Início da contagem abstrata e da escrita. Continuação do uso dos

sistemas contábeis de fichas.

A EVOLUÇÃO DA CONTABILIDADE

3.1 Principais Períodos

A evolução do conhecimento contábil aconteceu ao longo do tempo, motivo pelo qual

optou-se pela divisão por períodos para o estudo da história da contabilidade, pois a cada

período teve-se uma nova etapa dessa evolução.

A Contabilidade nasceu com o homem e desenvolveu-se através do homem, em

função da necessidade do controle da riqueza.

“Desde que o homem se preocupou com o amanhã, preocupou-se, também, em fazer

as contas, mas, em verdade, nem sempre soube, racionalmente, o que fazer com as

informações que ganhou”.

Assim, a História da Contabilidade, vem de muito longe, mas somente toma corpo e

reconhecimento como ciência há pouco tempo.

Segundo Sá, os períodos evolutivos do conhecimento, podem ser classificados como:

I. Intuitivo Primitivo: foi vivido nos períodos líticos, da pré-história da humanidade,

caracterizando-se pelas manifestações rudimentares da arte e pré-escrita, dedicado à simples

memória rudimentar da riqueza.

II. Racional-neomônico: de disciplina dos registros, com o estabelecimento de

métodos de organização da informação, ocorrido na antigüidade; iniciou-se cerca de 4.000

anos a.C.

III. Lógico racional: preocupou-se com a evidência de causa e efeito dos fenômenos

organizados em sistemas primários; deu origem à Partida Dobrada, desenvolvido na Idade

Média da Humanidade, iniciou-se segundo provas, a partir da segunda metade do século XI.

IV. Literatura: em que a evolução defluiu da produção de matéria escrita de difusão do

conhecimento, com a preocupação de ensinar por meio de livros escritos por autores

preocupados com a forma de “como realizar os registros e demonstrações”; tal período ensaia-

se a partir do século XI, tendo como berço o mundo islâmico; acelerou-se, no Ocidente, e

assim se definiu, a partir do século XV.

V. Pré-científico: em que a intensa busca de raciocínios, definições e conceitos em

matéria não só de registros, mas, especialmente, de fatos ou ocorrências com a riqueza,

ensejou a disciplina das contas. Nessa fase, ocorre a formação das primeiras teorias empíricas,

abrindo caminho para a lógica do conhecimento contábil que transcendeu a simples

informação; tal período começa a viver-se a partir dos fins do século XVI, prolongando-se,

sempre, em etapas evolutivas, até o início do século XIX.

VI. Científico: nele apareceram as primeiras obras científicas e estabeleceram-se as

bases das escolas do pensamento contábil; é a época em que se passou a estudar a essência

dos fenômenos patrimoniais, de suas relações, ou seja, o que significavam os fatos informados

e relativos ao patrimônio, tendo sido vivido a partir das primeiras décadas do século XIX; tal

período constitui-se naquele da História das Doutrinas.

VII. Filosófico Normativo: vivido a partir da década de 50 deste século XX, em que a

preocupação de normatizar as informações e de penetrar na interpretação conceptual definiu

bem as áreas da informação disciplinadas e do entendimento profundo e holístico dos

fenômenos patrimoniais. Tal período é o da atualidade, em que paralelas seguem, definidas, as

duas correntes: a empírico normativa e a científico filosófico, ambas suportadas por

considerável avanço da tecnologia da informação.

3.2 O desenvolvimento da Contabilidade na Europa

Desde o início do século XIX e até as primeiras décadas da segunda metade do século

XX floresceram, na Europa,grandes escolas de pensamento científico da Contabilidade.

França, Alemanha, Itália e Portugal foram os países onde se criaram as mais influentes

doutrinas.

3.3 As partidas dobradas

O sistema das partidas dobradas está baseado numa equação onde todos os débitos

tem um crédito correspondente de igual valor, segundo Sá, um registro de causa e efeito.

O nascimento da técnica de debitar e creditar, na verdade não se tem informação do

verdadeiro autor, dentro das limitações da época foi o registro dos acontecimentos através da

causa e efeito, trocava-se um bem por outro bem, ou seja, venda de um imóvel com

pagamento em moeda, o total dos imóveis diminui e a quantidade de moeda aumenta.

Com o fim da Idade Média, a aplicação dos números arábicos à escrituração, a

necessidade de apurar o resultado das operações realizadas, fez com que o hábito das

equações incorpora-se à matemática os cálculos contábeis.

Essa relação, segundo Sá, poderia ter gerado o hábito da igualdade de débito e

crédito, e parece ser uma hipótese bastante forte no campo histórico.

Sá conta que “Melis lança a tese comprovada, em sua Storia della ragioneria, do

nascimento das partidas dobradas na região da Itália denominada Toscana, entre 1250 e 1280

de nossa era, mas teses consideradas em Congressos Internacionais de História apresentam

provas de que a difusão de livros contábeis, ensinando métodos semelhantes, já existia no

Oriente há muito tempo , e um dos autores árabes fala do processo nas cortes do Egito, no

início da Idade Média”.

Segundo Sá, Otas, também apresenta um estudo de grande valor, referindo-se a

documentações importantes e livros que ensinavam Contabilidade editados em 1307, 1330 e

1340, e que se encontraram na Aysofia Biblioteca de Istambul, obras essas que circularam

mais de um século antes que aquelas de Pacioli.

Os italianos dominavam os mares e mantinham intenso comércio com o Oriente, e o

processo das partidas dobradas tinha chegado à península através do intercâmbio e

posteriormente migrado para o Oriente.

Sá ressalta sua dúvida sobre essa conclusão, uma vez que os árabes possuíam

altíssimo desenvolvimento matemático e lógico.

Sem dúvida o nascimento da partida dobrada foi o maior avanço ocorrido na

escrituração contábil, e sua origem apresenta controvérsias, porém podemos afirmar com

certeza que diante do material encontrado pelos historiadores, Pacioli foi, na verdade, o

divulgador desse método.

Leonardo Fibonacci (Pisa:1202), revisor de contas, matemático, pleno conhecedor da

cultura árabe, escreveu um livro intitulado Liber Abaci que introduziria a difusão dos números

arábicos, e que traria também uma influência muito significativa, no campo da Contabilidade,

do comércio e das matemáticas, sendo ele o responsável pelo processo de renovação que

amadureceu o método das partidas dobradas.

4. Escola Norte-Americana

O desenvolvimento da escola norte-americana tem uma característica peculiar, pois

grande parte de suas construções teóricas teve origem em entidades ligadas a profissionais da

área contábil.

Seu início caracteriza-se por seu aspecto prático no tratamento de problemas

econômico-administrativos e com limitadas construções teóricas. As grandes sugestões

enfrentadas por essa escola, especialmente neste século, foram um dos elementos

responsáveis por transformá-la em uma das mais importantes do mundo, ditando regras no

tratamento de questões ligadas à contabilidade de custos, controladoria, análise de

demonstrações contábeis, gestão financeira e controle orçamentário, além de outros ramos do

conhecimento contábil. Essa escola está na vanguarda da Contabilidade Mundial.

4.5.1 As Entidades de Classe

De acordo com Paulo Schmidt, p. 87, “uma característica peculiar da escola norte

americana é a quase unanimidade com que os contadores acatam as diretrizes das

associações profissionais. Embora teoricamente nem todos os contadores norte-americanos

coadunam com elas, a grande maioria os aceita”.

Essas associações profissionais foram as principais propulsoras do desenvolvimento

doutrinário da Contabilidade nos Estados Unidos, especialmente da Contabilidade Financeira.

Essa escola de pensamento deve muito seu atual estágio de desenvolvimento a essas

entidades.

As duas principais associações profissionais norte-americanas relacionadas com a

Contabilidade financeira são: a American Accounting Association e o American Institute of

Certified Public Accountants.

American Accounting Association (AAA)

Fundada em 1916 com o nome de American Association of University Instructors in

Accounting. Seu primeiro presidente, e um de seus principais mentores, foi John Raymond

Wildman, da New York University. A Associação foi criada no dia 16 de Dezembro, em um

encontro da American Economic Association, em Columbus, Ohio.

As primeiras publicações formais do AAA consistiram de trabalhos apresentados em

encontros anuais. Em março de 1.926, foi editada a revista Accounting Review sob a

chancela do AAA, cujo editor-chefe foi Willian Andrew Paton.

O nome da associação foi alterado, em 1936, para American Accounting Association. O

primeiro grande trabalho do AAA, intitulado A Tentative Statement of Accounting Principles

Underlying Corporate Financial Statement foi publicado nesse ano. Também merece

destaque a série de monografias iniciada em 1937. A mais destacada delas foi a terceira,

publicada em 1940, escrita por Paton e Littleton, denominada An Introdution to Corporate

Accounting Standards. Uma das mais recentes contribuições da AAA foi a criação de uma

nova revista de Contabilidade, a Accounting Horizons.

A alteração do nome da associação foi responsável também por uma mudança no seu

enfoque de atuação. Mudou de uma associação de professores para uma organização de

pesquisa contábil.

Outra associação de importância nos Estados Unidos é o American Institute of Certified

Public Accountants (AICPA). O AICPA teve vários predecessores, o mais antigo deles a

American Association of Public Accountants (AAPA), criada em 1.887 em Nova York.

American Association of Public Accountants (AAPA)

A AAPA era constituída de uma pequena elite de práticos de Contabilidade do nordeste

norte-americano, que seguia um modelo desenvolvido pelos contadores britânicos. A

criação do AAPA foi proposta pelo britânico Edwin Guthrie, da empresa Thomaz, Wade e

Guthrie, de Londres. Como sua firma atuava no mercado dos Estados Unidos, ele

procurou, por meio dessa associação, criar uma mentalidade britânica de trabalho entre os

profissionais norte-americanos que prestavam serviços à sua empresa.

A primeira fase do desenvolvimento da AAPA e, consequentemente, da profissão e da

doutrina contabilista norte-americana, que vai de 1887 a 1905, coincide com o aumento da

demanda por serviços contábeis iniciados no final do século XIX, especialmente em

empresas ligadas ao setor financeiro e ao ferroviário.

No início, a AAPA formulou um programa para a profissionalização da Contabilidade. Esse

programa foi mudado, em 1890, em função da iniciativa feita pela associação contábil rival,

a New York Institute of Accounts (NYIA), que estabeleceu sua própria diretriz profissional.

A AAPA e o NYIA tentaram novamente, em 1895, promover planos para obtenção de

licenças similares às dos profissionais que atuavam nas áreas de Direito e da Medicina. A

AAPA elaborou seu próprio exame para emitir o certificado de capacitação. O NYIA, por

outro lado, procurou criar um sistema de licenciamento para todos práticos contábeis que

fossem cidadãos norte-americanos ou que se tornaram por meio de naturalização.

Em 17 de Abril de 1896, foi promulgada uma Lei no Estado de Nova York autorizando o

NYIA a emitir o certificado de capacitação profissional. A indicação do NYIA ocorreu em

função da influência política de seu presidente, Charles Waldo Kaskins.

Hoje, as principais exigências do Estado de Nova York para que o candidato participe da

prova para receber o Certified Public Accountant (CPA) são as seguintes:

a) ser cidadão americano ou declarar sua intenção de tornar-se cidadão americano;

b) ter pelo menos 21 anos de idade e bom caráter moral;

c) residir no Estado de Nova York ou possuir um negócio regular no estado;

d) ter curso de graduação aprovado pelo Departamento de Educação do Estado de Nova

York, ou equivalente, e completar esse curso com, pelo menos, 24 horas semestrais de

Contabilidade, seis de legislação, seis de finanças e seis de Economia, ou ter curso de

graduação em Contabilidade aprovado pela Comissão de Educação de Nova York, ou

ter, pelo menos, 15 anos de experiência prática em auditoria, ficando essa possibilidade

sujeita à aprovação de uma junta examinadora;

e) ter sido aprovado em exame realizado pelo Departamento de Ensino após a conclusão

do curso de graduação;

f) ter completado três anos de experiência envolvendo a aplicação diversificada dos

princípios contábeis e dos procedimentos de auditoria, por sua própria conta, como

membro de uma empresa ou como empregado de uma empresa de auditoria.

A segunda fase do AAPA, que vai de 1905 a 1916, caracterizou-se pela sua federalização.

A tensão inicial causada pela criação do CPA trouxe um engrandecimento para a

profissão contábil e, consequentemente, para a própria contabilidade. Os líderes das

associações rivais reconheceram a necessidade de uma harmonização. Em 1905, a AAPA

associou-se com a Federation of State Societies of Public Accountants in the United States

of America, que havia sido fundada há três anos por George Wilkinson, um contador

certificado de Chicago. A nova federação, que adotou o nome de AAPA, acabou

incorporando a associação nacional e todas as associações estaduais nas quais existia o

teste para o CPA.

O sucesso da AAPA nessa nova fase foi imediato, tanto que, em 1913, 31 estados

americanos já haviam criado alguma forma de certificar a capacidade dos profissionais da

área contábil. A AAPA também ganhou enorme reconhecimento público, passando a

trabalhar, na maioria da vezes, voluntariamente para o governo.

A AAPA também trabalhou na padronização da prática contábil norte-americana. Um

grande impulso para esse trabalho foi a criação da revista Journal of Accountancy, que

passou a ser publicada, em 1905, pela Illinois Society of CPAs.

American Institute of Accountants (AIA)

Um núcleo da AAPA abandonou a federação e criou, em 1916, o American Institute of

Accounting (AIA), mantendo o comando na cidade de Nova York. Seu objetivo era a busca

de refinamento de seus membros, tanto que os professores de Contabilidade foram

reduzidos ao nível de membros associados. Esse posicionamento do AIA deu origem, em

1916 à criação de um novo grupo representativo denominado Americans Associations of

Instructores in Accounting (AAUIA), posteriormente American Accounting Association

(AAA). Os contadores de indústrias também foram, de certa forma, marginalizados dentro

do AIA e criaram uma organização própria intitulada National Association of Cost

Accounting, hoje conhecida como Institute of Management Accountants (IMA)

A terceira fase (do agora chamado AIA) foi marcada por sua independência, que vai de

1916 a 1936. Desde logo, essa entidade passou a direcionar seus esforços no

desenvolvimento de padrões profissionais e na prática de pesquisas contábeis, uma vez

que contava com uma grande parcela da elite dos profissionais da Contabilidade. A partir

de 1917, o ingresso no AIA era precedido de um rigoroso teste, também foi oferecido aos

outros Estados que licenciavam contadores. Em 1921, 36 Estados já haviam adotado o

teste do AIA. O AIA também foi responsável pela criação de uma biblioteca profissional

localizada na cidade de Nova York, além de criar o serviço de técnica bibliográfica

denominado Accountants Index, em 1920.

O AIA esteve presente em vários comitês que ajudaram o Departamento de Guerra no

tratamento de assuntos contábeis e de impostos durante a I Guerra Mundial.

Apesar de sua enorme credibilidade no meio contábil e de sua presença marcante em

todas diretrizes sobre prática contábil, o AIA experimentou uma ruptura em 1921. Dois

eventos foram responsáveis pela crise. Primeiro, o AIA promulgou um código de ética para

a profissão que proibia a propaganda de serviços profissionais e a busca direta de clientes.

Essas proibições geraram um desconforto por parte de muitos contadores, que as

interpretaram como uma tentativa da elite do AIA dominar a prática contábil. Segundo, em

1922, o AIA tentou, porém não conseguiu, fazer um lobby no Congresso federal para que

lhe fosse concedida licença para emitir o certificado de CPA para todo território norte-

americano. Esses dois eventos originaram a revolta de muitos contadores, levando-os a

criar uma organização rival denominada American Society of Certified Public Accountants

(ASCPA), fundada em dezembro de 1921, por Durang Springer, em Michigan.

Durante a década de 20, a convivência entre as duas associações foi amistosa. Havia nos

Estados Unidos uma grande preocupação com a qualidade das informações contidas nas

demonstrações contábeis, especialmente no que tange a informações para investidores no

mercado de ações, sobre tudo da New York Stock Exchange (NYSE). A quebra da NYSE,

ocorrida em 1929, causou um grande abalo na confiabilidade das demonstrações

contábeis, que foram muito criticadas, inclusive nos meio acadêmicos.

Em 1933, o AIA e a NYSE divulgaram algumas recomendações, que foram insuficientes

para tranquilizar a situação. O Securities Act de 1933, promulgado dentro do projeto New

Deal, do presidente Franklin D. Roosevelt, aumentou substancialmente o poder do governo

sobre a flutuação das ações e dos títulos emitidos. No ano seguinte, pelo Securities Act de

1934, o governo federal regulamentou a forma de divulgação das demonstrações

contábeis de todas empresas abertas, além de determinar o papel de controle do mercado

financeiro por meio da Securities and Exchange Comission (SEC). Com esses atos, o

governo federal passou a avaliar o trabalho dos profissionais da Contabilidade. A SEC

começou a ter o poder de impedir a emissão de novos títulos no mercado, caso as

demonstrações contábeis das empresas não estivessem de acordo com suas

determinações.

Essa parcial perda de autonomia dos Contadores induziu o AIA a buscar a reunificação da

comunidade contábil. Líderes do AIA, como Robert Hiester Montgomery e Frederick H.

Hurdman, trabalharam para a reconciliação com o ASCPA. Em 1936, as duas associações

uniram-se e adotaram o nome de AIA.

Essa reunificação do AIA foi bem aceita por toda comunidade contábil e pelo próprio

governo federal. A SEC reconheceu a autoridade do AIA no tratamento de assuntos

ligados à Contabilidade e auditoria. O Committee on Accounting Procedure (CAP) do AIA

começou a emitir, em 1939, os Accounting Research Bulletins (ARB), como uma forma de

padronizar os procedimentos utilizados na Contabilidade financeira. No mesmo ano, o AIA

passou a publicar os Extensions of Auditing Procedures.

American Institute of Certified Public Accountants (AICPA)

O New Deal forneceu grandes incentivos para o desenvolvimento e o refinamento das

relações institucionais entre a associação e o governo, tanto que o AIA mudou de nome,

em 1959, para American Institute of Certified Public Accountants (AICPA). Com a mudança

de nome, cinco linhas de pesquisa foram determinadas para um programa de qualificação

profissional: Contabilidade financeira, ética, ensino, auditoria e serviço de certificação e

controle de prática.

O CAP transferiu para o AICPA, em 1959, a incumbência de pesquisar sobre princípios

contábeis. O AICPA iniciou, em 1961, suas publicações sobre o assunto com a

apresentação do ARS no. 1, intitulado The Basic Postulates of Accounting e elaborado

tendo à frente seu diretor de pesquisa Maurice Moonitz. Moonitz apresentou 14

postulados: 1) quantificação; 2) câmbio;3) entidades; 4) período de tempo; 5) unidade de

mensuração. Quatro são proposições para o campo contábil: 1) demonstrações financeiras

2) preço de mercado; 3) entidades; 4) experimentativo. Os demais cinco são discussões

imperativas: 1) continuidade; 2) objetividade; 3) consistência; 4) unidade estável; 5)

divulgação.

Já Grady apresentou cuidadosamente os Princípios de Contabilidade Geralmente Aceitos

juntos a uma série de objetivos, dando grande ênfase à função de auditoria. Incluiu

pronunciamentos atuais para a época sobre cada tópico tratado, buscando dar atenção a

novos problemas contábeis.

4.5.2 Padronização da Contabilidade

A padronização da Contabilidade financeira tornou-se um dos mais controvertidos

aspectos do doutrinamento contábil norte-americano. Ao longo dos anos, foram criadas três

entidades com objetivo de desenvolver estudos para uma melhor condução da prática contábil:

o Committee on Accounting Procedures (CAP), o Accounting Principles Board (APB) e a

Financial Accounting Fundation (FAF).

Committee on Accounting Procedures (CAP)

O Committee on Accounting Procedure (CAP) surgiu em 1936, ainda no AIA, que durou

até a criação do AICPA em 1959. A proposta de trabalho do CAP era esboçar as propostas

do AIA sobre os Princípios da Contabilidade Geralmente Aceitos. A primeira publicação do

CAP foi em Setembro de 1939 e a última em Agosto de 1959. Nesses vinte anos, o CAP

publicou os Accounting Research Bullettins (ARB).

Accounting Principles Board (APB)

A segunda entidade foi o Accounting Principles Board (APB), criado em 1959 como uma

resposta às críticas feitas por Leonard Spacek, da Arthur Andersen & Company, sobre as

falhas no esclarecimento do público à respeito das limitações da Contabilidade. As críticas

de Spacek foram causadas pelo direcionamento dado às pesquisas contábeis. Segundo

Jennings, presidente do AICPA em 1957, o instituto dedicava-se à pesquisa em

Contabilidade. Em função das críticas, o CAP foi substituído pelo APB.

As posições do APB, conhecidas como APBs, foram publicadas de acordo com as

orientações dos Accounting Research Studies (ARSs). O delineamento inicial dos

trabalhos do APB foi adotado por Carman G. Blough, então diretor de pesquisa do AICPA.

Blough (vargemeersch, 1996, p.12) definiu as seguintes áreas de propriedade para

pesquisa “(1) mudanças no nível de preço; (2) ponto de realização; (3) uso de lucros não

distribuídos; (4) regulamentação contábil e Princípios de Contabilidade Geralmente

Aceitos; (5) alternativas contábeis; (6) Compensação diferida; (7) arrendamento; (8) planos

de pensão; (9) pesquisa e desenvolvimento de custos; (10) Contabilidade para Fusão; (11)

registro na matriz de lucros de subsidiárias; (12) perda de produtividade de ativos de

capital; (13) reavaliação de ativos; ( 14) organizações não lucrativas; (15) dividendos; (16)

créditos diferidos; (17) avaliação de reorganizações; (18) alocação de impostos” .

Tanto o CAP como o APB contribuíram consideravelmente para o progresso doutrinário e

para o desenvolvimento dos Princípios de Contabilidade Geralmente Aceitos (GAAP –

Generally Accepted Accounting Principles).

Financial Accounting Foundation (FAF)

Essa associação, criada em 1972, tornou-se a terceira autoridade na condução do

direcionamento da Contabilidade financeira. O FASB segue a orientação desta

organização.

O FASB tem um grupo consultivo de trabalho denominado Financial Accounting Standards

Advisory Council (FASAC), que serve como olhos e ouvidos do FASB voltados para o

mundo da prática contábil. O FASAC trabalha basicamente como um detector dos

problemas contábeis vivenciados pelos contadores, além de servir como instrumento de

feedback para os procedimentos e padrões instituídos pelo FASB. O FASAC verifica o

resultado da aplicação prática das determinações do FASB.

O FASB criou, em 1984, o Emerging Issues Task Force ( EITF), composto por membros de

várias organizações profissionais, cujo papel fundamental é o de criar procedimentos

contábeis em casos de emergência, como forma de resolver problemas que necessitam

soluções práticas, embora suas recomendações não tenham força de lei.

Outra missão do FASB é o desenvolvimento de uma estrutura conceptual sobre os

objetivos e conceitos fundamentais da Contabilidade financeira e dos relatórios contábeis.

O FASB publicou os seis Statements os Financial Accounting Concepts (SFAC) tratando

dos objetivos dos relatórios financeiros, sobre as características qualitativas das

informações contábeis, sobre os elementos das demonstrações contábeis (definindo

ativos, passivos, receitas, despesas, ganhos, perdas e lucro) e sobre conceitos para

reconhecimento e mensuração desses elementos nas demonstrações contábeis” (Pacter,

1996, p.12).

Tanto o SEC como o AICPA, na opinião de Brown (1990), consideram a FASB como

autoridade responsável pela emissão dos padrões para a preparação as demonstrações

contábeis geralmente aceitos.

O FAF também criou, em 1984, o Governamental Accounting Standards Board (GASB),

para estudar a padronização das práticas contábeis dos estados e das empresas estatais.

O AICPA, por outro lado, também continuou a promover trabalhos de pesquisa sobre

Contabilidade financeira por meio do Accounting Standards Executive Committee (AcSec),

criado em 1972. O AcSec passou a publicar os Statements of Position (SOPs).

O AICPA também criou, em 1972, o Auditing Standards Executive Committee (AudSec),

que começou a estabelecer padrões mínimos de desempenho para o trabalho dos

auditores, determinando procedimentos práticos específicos a serem seguidos. Os

padrões para o trabalho de auditoria, na opinião de Hurst (1995), representam uma

excelente codificação dos procedimentos práticos utilizados por muitos anos pelos

auditores nos Estados unidos.

SEC Practice Section (SECPS) e Private Companies Practice Section (PCPS)

Em 1977, foram criadas duas novas divisões de trabalho, segundo o público alvo a ser

alcançado. Essa divisão, chamada de Division of Firms, compreendia a SEC Practice

Section (SECPS), destinada ao trabalho junto a entidades públicas, e a Private Companies

Practice Section (PCPS), para as companhias privadas.

Em 10 de Maio de 1978, foi aprovada a formação do Auditing Standards Board (ASB), para

substituir a Aud Sec. A ASB, contudo, continuou a trabalhar com o mesmo enfoque de

promover a padronização do trabalho de auditoria. Em 17 de Dezembro de 1977, o

conselho do AICPA aprovou a criação do Accounting and Review Services Committee

(ARSC), encarregado de alguns serviços, como a revisão e a compilação contábil de

companhias privadas.

4.5.3 Programas de Profissionalização

O AICPA também criou importantes programas de profissionalização, como uma forma

de contribuir para o desenvolvimento dos profissionais da Contabilidade. Várias comissões

foram criadas com o objetivo de auxiliar universidades em estudos curriculares e programas de

formação profissional de contadores. O AICPA passou a pesquisar os pontos mais relevantes a

serem tratados em aula para proporcionar uma melhor formação profissional do contador. Essa

pesquisa gerou o trabalho Horizons for a Profession: The common body of Knowledge of

Certified Public Accountants, de 1967. Esse trabalho recomendou que os cursos de graduação

deveriam ter, no mínimo, 150 créditos de contabilidade. Essa carga horária mínima será um

dos pré-requisitos para a admissão no AICPA a partir do ano 2000.

4.5.4 Os Princípios Contábeis

Uma das principais manifestações sobre princípios apareceu no artigo “Uniform

Accounting”, publicado no Journal of Accountancy de Junho de 1917. O artigo referiu um

trabalho conjunto da Federal Trade Commission (FTC), do Federal Reserve Board (FRB) e do

American Institute of Accountants (AIA). O documento apresentado por essas organizações

descreveu alguns passos a serem seguidos pelos auditores em seus procedimentos de análise.

Alguns dos procedimentos e convenções desse trabalho coincidem com os princípios contábeis

instituídos nos Estados Unidos posteriormente. Um dos exemplos citados por Vangermeersch

(1996) refere-se à orientação dada aos auditores para verificarem, eles próprios, se os

estoques estavam registrados pelo valor do custo ou de mercado, e adotando o menor dos

dois. O parecer dos auditores sugerido era o seguinte: “Eu certifico que o balanço patrimonial e

a demonstração de lucros e perdas acima foram feitos de acordo com o plano sugerido e

aconselhado pelo Federal Reserve Board”. (Vangermeersch, op. Cit. P.275).

Ocorreu, em 1929, uma visão do referido documento com a publicação do trabalho

“Verification of Financial Statements”, no Journal of Accountancy de maio daquele, tendo à

frente o Federal Reserve Board. Nesse trabalho, foi sugerido que os auditores adotassem a

seguinte redação para o parecer: “Eu certifico que acompanhando o balanço patrimonial e a

demonstração de lucros e perdas, em minha opinião, representam a condição financeira da

companhia...”(Ibidem)

Nova revisão foi procedida pelo AIA em 1936 com a publicação de “Examination of

Financial Statement by Independent Public Accountants”, na qual a expressão “princípios

contábeis” foi utilizada no prefácio. Esse trabalho sugeriu que no parecer dos auditores

aparecesse: “de acordo com os Princípios Aceitos de Contabilidade”.

Após um longo tempo de planejamento e estudos, a American Accounting Association

publicou em junho de 1936 a primeira do que representaria uma série de monografias sobre

Princípios de Contabilidade. A edição de 1936 foi intitulada A Tentative Statement of

Accounting Principles Underlying Corporate Financial Statements. Para seus autores, uma das

intenções do AAA era acabar com os problemas surgidos com reavaliações de ativos

decorrentes de mudanças nos níveis de preços.

Em 1940, quatro anos após a publicação do Statement pelo AAA, dois membros do

Executive Committee do AAA que elaborou esse estudo, Willian Andrew Paton e Ananias

Charles Littleton, apresentaram a monografia An Introdution to Corporate Accounting

Standards. Esse estudo influenciou sobremaneira o pensamento contábil norte-americano do

século XX. Para Zeff (1987), “essa monografia tem sido o mais influente tratamento de teoria

contábil e tem influenciado a prática da literatura contábil nos Estados Unidos”.

O AIA também como resposta às mudanças que estavam ocorrendo na profissão da

década de 30, criou em 1932, um comitê especial para a elaboração de princípios contábeis.

Após as legislações de 1933 e 1934, pela primeira vez passou a ser exigida nos

Estados Unidos auditoria das demonstrações contábeis de companhias abertas. Esse pode ter

sido um dos motivos que fizeram com que as empresas aumentassem enormemente de

tamanho e de cobertura geográfica, gerando a necessidade de uniformização dos relatórios

contábeis e da padronização dos procedimentos, mediante aplicação de princípios contábeis

aplicáveis a todas as entidades.

Para Paton e Littleton, o esquema dos padrões contábeis deve consistir simplesmente

de uma explanação de como a Contabilidade deve agir para revelar aos interessados, por meio

dos relatórios, a posição financeira e os resultados das operações. Esses padrões deveriam

ser, segundo a concepção desses autores, ordenados, sistemáticos, coerentes. Além disso,

deveriam estar em harmonia com condições objetivas e observáveis, além de serem

impessoais e imparciais.

Outro trabalho que contribuiu para o desenvolvimento inicial dos princípios contábeis foi

publicado em 1938 e escrito por Thomas Henry Sanders, da Harvard University Graduate

Business School, por Henry Hatfield, da University of California, e por Underhill Moore, da

Scholl of Law da Yale University. Esse estudo, denominado A Statement of Accounting

Principles, publicado pelo AIA e patrocinado pela Fundação Haskins e Sells, apresenta seis

princípios relacionados com a demonstração do resultado, oito relacionados com o balanço

patrimonial, quatro orientando o trabalho de consolidação de demonstrações contábeis e um

princípio direcionado à confecção de notas explicativas. Esses princípios são, na realidade,

guias de como devem ser montadas as demonstrações contábeis.

Os princípios contábeis foram formalmente colocados nas mãos do APB em 1964,

quando o Conselho do AICPA solicitou que as opiniões do APB e os ARB fossem atendidos e

esta aceitabilidade divulgada nas notas explicativas ou nos relatórios dos auditores

independentes. Essa posição foi enfatizada e 1972, quando o AICPA apresentou a regra 203

de seu código de ética profissional. Essa regra determina que um membro não deve expressar

a opinião de que as demonstrações financeiras estão apresentadas em conformidade com os

princípios da contabilidade geralmente aceitos, se tais demonstrações não estiverem de acordo

com as opiniões do Accounting Principles Board.

Um dos últimos e mais representativos esforços do APB de conceituar os Princípios de

Contabilidade Geralmente Aceitos foi a publicação do APB Statement no. 4, em 1970. Esse

trabalho, Basic Concepts And Accounting Principles Underlying Financial Statements Of

Business Enterprises, determinou os princípios, as convenções, as regras e os procedimentos

necessários para definir os princípios contábeis aceitos para um determinado momento. Esse

documento afirma que um dos objetivos da Contabilidade é apresentar, para os diversos tipos

de usuários, de forma imparcial e de acordo com os princípios, a posição financeira, o resultado

das operações e toda mudança ocorrida na posição financeira da entidade. De forma geral, o

APB Statement no. 4 apresentou os objetivos gerais da Contabilidade, divididos em dois

grupos. O primeiro referente ao fornecimento de informações sobre os recursos econômicos e

as obrigações do empreendimento, para que se possa avaliar a força e debilidade do negócio;

revelar sua estrutura de financiamento e investimento; que seja possível avaliar sua solvência;

determinar os recursos disponíveis para sua expansão. O segundo, fornecer informações sobre

as mudanças nos recursos, para que seja possível indicar os investidores a expectativa do

retorno do investimento; indicar as operações exitosas e garantir aos investidores, credores e

empregados o pagamento das obrigações; que a gerência planeje suas atividades; ajudar os

vários usuários em seus planejamentos.

Hendriksen e Breda (1992) apresentaram os objetivos qualitativos necessários para a

confecção dos relatórios contábeis e que são defendidos pelo APB Statement no. 4. Esses

objetivos qualitativos são: 1) relevância – a preocupação deve ser centrada nas necessidades

comuns dos vários usuários; 2) igualdade – propiciar o mesmo entendimento para todos os

usuários; 3) verificabilidade – incluir os atributos a serem mensurados e os métodos de

mensuração; 4) neutralidade – garantir a ausência de erros técnicos; 5) oportunidade – indicar

o melhor momento para as decisões econômicas; 6) comparabilidade – diferenças de

apresentação não poderão ser resultado da aplicação de parâmetros de Contabilidade

diferentes; 7) exatidão – busca da razoabilidade matemática.

Wheat Committee foi o nome informal dado pelo AICPA ao Study Group on

Establishment of Accounting Principles. Esse grupo independente foi formado em 1971 por sete

membros, com o objetivo de estudar o estabelecimento de princípios contábeis e de fazer

recomendações sobre o processo de desenvolvimento deles.

Um mês após a criação do Wheat Committee, o AICPA indicou nove membros para

compor o Study Group on Objectives of Financial Statements, tendo sido Robert Martin

Trueblood indicado para dirigi-lo. Por isso, em 1973, quando de sua apresentação, o trabalho

final do comitê ficou conhecido como Trueblood Report.

O comitê trabalhou considerando quatro questões importantes: 1) quem são os

usuários dos relatórios financeiros; 2) que tipo de informação esses usuários necessitam? ; 3)

qual o volume de informações que eles necessitam? 4) que estrutura é necessária ou requerida

para que seja possível fornecer essas informações?

O Trueblood Report foi fortemente direcionado para as necessidades dos usuários dos

relatórios financeiros e para a importância, para eles, do fluxo de caixa.

“IASC (Comissão de Normas Internacionais de Contabilidade) sediada em

Londres, tem como objetivo formular e divulgar, no interesse público, normas

evoluídas e uniformes para a elaboração das demonstrações financeiras, e torná-

las aceitáveis em nível internacional. Especialistas de todo o mundo compõem seu

quadro de profissionais e, devido à sua forma de atuação, recebe o apoio de toda a

comunidade de negócios.

A IFAC (Federação Internacional de Contadores) reconhecida como a cúpula da

profissão contábil, tem por objetivo o desenvolvimento e uniformização da profissão

em todas as modalidades e de sua atuação, sendo uma das principais tarefas o

desenvolvimento e harmonização de normas e procedimentos de auditoria e de

regras aplicáveis ao exercício dessa atividade”.

AICPA – American Institute of Certified Public Accountants (Instituto Americano de

Contadores Públicos Certificados)

APB – Accounting Principles Board (Junta de Princípios Contábeis)

FASB – Financial Accounting Standards Board (Junta de Normas de Contabilidade

Financeira)

Accounting Standards Executive Committee (Comitê Executivo de Normas

Contábeis)

O corpo técnico do AICPA designado para determinar as políticas da profissão

relativas às normas contábeis e apresentação de demonstrações contábeis emite

os seguintes pronunciamentos:

SOP – Statement of Position. Na falta de pronunciamento da FASB, é

considerado “o melhor pensamento da profissão contábil sobre determinados

assuntos”. Tem o objetivo de influenciar o desenvolvimento das normas

contábeis consideradas de interesse público, além de esclarecer princípios e

práticas contábeis contidas nos manuais de contabilidade e auditoria do

AICPA.

Issue Papers. Emitidos para discutir pontos levantados recentemente. Incluem

conclusões para orientação de contadores.

SEC – Securities and Exchange Commission (Comissão de Valores Mobiliários e

Câmbio)

Órgão responsável pela regulamentação do mercado americano de capitais e

definição dos métodos aplicáveis à preparação de demonstrações contábeis e

relatórios periódicos obrigatórios para as companhias abertas.

Tem o objetivo principal de assegurar aos investidores, principalmente minoritários,

acesso às informações corretas e completas necessárias à tomada de decisão.

A SEC emite os seguintes relatórios:

FRR – Financial Reporting Releases (pronunciamentos referentes a políticas

da SEC sobre contabilidade e auditoria).

AAER – Accounting and Auditing Enforcement Releases (pronunciamentos

referentes a cumprimento de exigências sobre matéria contábil e de auditoria).

SAB – Staff Accounting Bulletins (interpretações e práticas administrativas

sugeridas pela SEC).

A CONTABILIDADE NO BRASIL

O origem da contabilidade no Brasil

Schmidt divide a contabilidade em duas partes. Segundo ele, existe a contabilidade

anterior e a posterior a 1964.

A contabilidade no Brasil é uma mistura das diversas escolas existentes no mundo,

porém com notáveis contribuições de pensadores nacionais.

“Embora não exista uma escola de pensamento contábil genuinamente brasileira, é

possível destacar várias colaborações de pensadores contábeis nacionais para o

desenvolvimento da prática e da teoria contábil no Brasil”. (Schmidt, 2000:205)

Da leitura de Schmidt, depreende-se que antes da chegada de D. João VI no Brasil não

havia um tratamento contábil local das atividades econômicas desenvolvidas aqui no Brasil.

Pode-se inferir que o Brasil, na época, era tratado simplesmente como uma colônia, ou em

termos atuais, uma unidade produtiva. Desta forma todos os registros contábeis eram feitos em

Portugal, fazendo-se no Brasil somente os controles operacionais.

“Uma das primeiras manifestações contábeis brasileiras ocorreu no reinado de D. João

VI. Quando da instalação de seu governo provisório, em 1808, ...., foi publicado um alvará

obrigando os Contadores Gerais da Real Fazenda a aplicarem o método das partidas dobradas

na escrituração mercantil”. (Gomes Apud Schmidt, 2000:205)

A participação, que se vê hoje, do governo nos assuntos ligados à Contabilidade tem

sua origem já no início do governo de D. João VI.

“Analisando a evolução contábil do Brasil, percebe-se que, desde o início, fica patente

a interferência da legislação, que sempre acompanhou a Contabilidade nacional em seus

meandros”. (Schmidt, 2000, 205)

”.. um dos motivos dessa atuação do governo foi que “...devido à inoperância, até um

passado recente, de nossas associações de contadores, o Governo teve de tomar a

iniciativa...”. (Iudícibus Apud Schmidt, 2000: 205)

Um marco na contabilidade brasileira foi a elaboração do Código Comercial de 1850.

“Esse Código instituiu a obrigatoriedade da escrituração contábil e da elaboração anual

da demonstração do Balanço Geral, composto de bens, direitos e obrigações das empresas

comerciais”. (Schmidt, 2000:205)

De fato é um acontecimento mais que natural este evento ter como origem as

exigências comerciais. Nesta época o Brasil exercia praticamente atividades primárias de

extrativismo carreados para o comércio.

As exigências do Código Comercial Brasileiro demandou o serviço de contabilidade, já

naquela época, por parte de terceiros.

“Em termos de formação do profissional brasileiro, uma das primeiras manifestações foi

a criação do Instituto Comercial do Rio de Janeiro, em 1856”. (Schmidt, 2000:206)

“A partir de 1863, esse instituto passou oferecer a disciplina de Escrituração Mercantil

como forma de qualificar seus alunos para a prática do registro contábil”. (Idem)

Outros eventos citados por Schmidt são:

A publicação do Manual Mercantil, em 1880, por Veridiano de Carvalho;

A disciplina de Direito Administrativo e Contabilidade, oferecida em 1890, na Escola

Politécnica do Rio de Janeiro.

A evolução da Contabilidade no Brasil

Contemporânea ao início da Escola de Comércio Álvares Penteado é a Escola de

Comércio Mackenzie College, fundada em 1907, entretanto, conforme Schmidt, sem a mesma

importância, que a primeira, para o desenvolvimento da Contabilidade.

À medida que a economia nacional crescia e demandava mais e mais os serviços

contábeis, os iniciados na prática contábil procuravam novas formas de uma melhor

representatividade para esta nova atividade econômica.

“Em 1919, foi criado o Instituto Paulista de Contabilidade por iniciativa de alguns

formandos da Álvares Penteado, que foi transformado em Sindicato dos Contabilistas de São

Paulo”. (Schmidt, 2000:207)

A evolução e o reconhecimento da profissão veio com o tempo.

“O Diário Oficial da União de 9 de julho de 1931 publicou o Decreto No 20.158, de 30 de

junho de 1931, que organizou o ensino comercial e regulamentou a profissão de Contador. ...

somente em 1945 a profissão contábil foi considerada uma carreira universitária, com a criação

das faculdades de Ciências Contábeis”. (Schmidt, 2000:207)

Os eventos não aconteceram por acaso, eles representaram na época o ápice da

Contabilidade brasileira. A discussão sobre padronização de balanços já era antiga, vinha do

início do século XX.

“De 1901 a 1940, foi amplamente discutida a padronização de balanços”. (Idem)

“Essa discussão foi de certa forma resolvida com a publicação do Decreto-Lei No 2.627,

em 1940, que instituiu a primeira Lei das Sociedades por Ações brasileira”. (Ibidem)

Este decreto No 2.627 foi a base para o exercício da atividade contábil no Brasil.

“A partir do Decreto-Lei No 2.627, os contabilistas passaram a ter um instrumento

basilar para suas atividades. Ao longo de vários anos, esta legislação influenciou o ensino e a

prática contábil no Brasil”. (Ibidem)

Datam desta época, 1942, várias definições de conceito relativas aos fundamentos

para a elaboração do imposto de renda.

O primeiro grande fruto da Escola de Comércio Álvares Penteado ocorreu em 1946

com a fundação, em 26 de janeiro deste ano, da Faculdade de Ciências Econômicas e

Administrativas da Universidade de São Paulo, com a instituição do Curso de Ciências

Contábeis e Atuariais.

Neste mesmo ano foram criados os Conselhos Federal e Regionais de Contabilidade

pelo Decreto-Lei No 9.295, de 27 de maio.

As necessidades demandadas pelo desenvolvimento das economias permitiu aos

pensadores brasileiros contribuir de forma significativa para o desenvolvimento contábil mundial

através do tratamento contábil em tempos de inflação.

“Em termos mundiais, a Contabilidade brasileira é reconhecida por sua contribuição no

campo do tratamento da Contabilidade em períodos de inflação alta”. (Ibidem)

Segundo Doupnik, apud Schmidt, desde 1947, Decreto-Lei No 24.239 – artigo 43 –

alínea “e”, a indexação de itens das demonstrações contábeis foi introduzida na prática contábil

brasileira, quando passou a ser permitida a reavaliação de ativos fixos, com uma contrapartida

em uma conta de reserva especial no patrimônio líquido.

Mais uma vez o governo era um referencial dependente para a atividade contábil.

“Essa reavaliação poderia ser feita mediante a utilização de um conjunto de

coeficientes fornecidos pelo governo”. (Ibidem)

A busca por uma melhor representatividade dos valores de uma empresa é um desafio

antigo aos Contadores brasileiro. De forma a driblar a inflação monetária tem-se buscado

caminhos alternativos e a alternativa encontrada pelos pensadores de nosso país, foi a criação

da expressão correção monetária, expressão esta que data de 1958.

“A correção monetária dos ativos fixos foi introduzida em 1958, por meio da Lei n o

3.470, que facultou às empresas a utilização de índices e correção monetária fixados

bianualmente pelo Conselho Econômico Nacional. ... Essa lei introduziu a expressão ‘correção

monetária’ no Brasil”. (Ibidem)

A Contabilidade brasileira contemporânea

Conforme comentado no início deste capítulo, o desenvolvimento da contabilidade no

Brasil está dividido em duas partes: antes e depois de 1964.

O marco para esta divisão está num novo método de ensino de Contabilidade

introduzido pelo professor José da Costa Boucinhas naquele ano.

“o Prof. Boucinhas teve atuação destacada e decisiva, liderando a mudança de

orientação didática do ensino da Contabilidade Geral, da metodologia anterior a 1964 para a

que vigorou a partir dessa data”. (Iudícibus apud Schmidt, 2000:209)

Foi nesta época que a escola norte-americana começou a fazer parte da Contabilidade

brasileira, de forma acadêmica, com a adoção do livro Introductory Accounting, dos autores

Finney & Miller pelo Prof. Boucinhas.

Na seqüência vieram trabalhos desenvolvidos por professores do Departamento de

Ciências Contábeis e Atuariais da Faculdade de Ciências Econômicas da Universidade de São

Paulo (FEA-USP), que influenciou todo o desenvolvimento da Contabilidade até hoje, através

da adoção do livro Contabilidade Introdutória, de 1971, por quase todas as faculdades de

Contabilidade do Brasil.

O período de 1964 a 1976, é classificado por Doupnik, apud Schmidt, como sendo a

segunda fase no desenvolvimento da escola de correção monetária, e uma contribuição

genuinamente nacional.

Foi a partir de 16 de julho de 1964 que a Lei No 4.357 tornou obrigatória a correção

monetária do ativo imobilizado e do capital das pessoas jurídicas.

Em 1965, através da Lei No 4.728 foi criada a figura do auditor independente,

entretanto sua regulamentação só ocorreu em 1972, através da Resolução No 220 do Banco

Central do Brasil.

Schmidt relata mais uma vez a participação do governo no desenvolvimento das

práticas contábeis no Brasil, quando através do Decreto No 58.400, de 1966, consolidou e

regulamentou o imposto de renda.

Uma deferência especial é feita por Schmidt ao Prof. Sérgio de Iudícibus, citando a

defesa de tese de doutoramento que este fez neste ano de 1966, cujo título foi Contribuição à

teoria dos ajustamentos contábeis, tida como uma das primeiras grandes contribuições da

Contabilidade nacional à comunidade contábil mundial.

“Neste trabalho, Iudícibus (1966, p.1) desenvolve um “...conjunto de princípios e

normas tendentes a tornar a Contabilidade apta a resolver os problemas de registro, apuração

e análise que ocorrem quando há variações de preços de bens e serviços em uma economia”.

(Schmidt, 2000:210)

Continuando, Schmidt detalha os benefícios que Iudícibus trouxe:

“Ele procurou enquadrar seu trabalho dentro da proposta de que a teoria e os

processos contábeis devem estar em condições de fornecer informações flexíveis e completas

aos gestores das entidades, ou seja, procurou conduzir a Contabilidade ao cumprimento

integral das funções que lhe são peculiares, ou seja, à descrição eficiente dos efeitos

provocados pelas transações econômicas internas e externas no patrimônio das empresas”.

(Idem)

Esta obra é enquadrada na linha de pesquisa da escola de pensamento contábil norte-

americana.

O ano de 1967 teve mais uma participação do governo central no desenvolvimento da

Contabilidade nacional através do Decreto No 61.083.

“Este decreto criou um séria distorção no entendimento de muitos profissionais, pela

exclusiva falta de distinção entre a Contabilidade para fins financeiros ou comerciais e a

Contabilidade para fins fiscais” (Silva apud Schmidt, 2000:211)

O ano de 1968 foi marcado, na história da Contabilidade nacional, por mais uma obra

do Prof. Sérgio de Iudícibus. Sua obra Aspectos da Avaliação de Estoques a Preços Correntes.

“Seu tema central refere-se ao aspecto contábil da avaliação ou ajustamento de

inventários e do custo dos produtos vendidos em termos correntes, seguindo e aprofundando

as diretrizes traçadas no trabalho anterior”. (Schmidt, 2000:211)

Ainda em 1968, Schmidt relata mais uma participação do governo federal quando da

emissão do Decreto-Lei No 401, que autorizava a reavaliação de terrenos e construções,

devendo o crédito correspondente ser transferido para o capital da empresa.

Outras intervenções do governo federal, segundo Schmidt, vieram através das

seguintes participações:

Decreto-Lei no 433 de 1969, que limitou a aplicação da correção monetária do

capital próprio.

Resolução no 178 de 1972, que obrigou o registro dos auditores independentes no

Banco Central do Brasil, determinando que o registro seria exclusivamente de

contadores.

Resolução no 179 de 1972, que tratou dos Princípios e Normas da Contabilidade

Geralmente Aceitos, normalizando as atividades contábeis das empresas de capital

aberto e a atividade dos auditores independentes.

Destaca-se nesta resolução os seguintes pontos:

a) normas de escrituração;

b) critérios de avaliação, amortização e depreciação dos elementos patrimoniais

para efeitos de balanço;

c) critérios gerais para a formação de reservas e provisões;

d) critérios gerais para classificação do balanço patrimonial;

e) critérios gerais para apresentação gráfica do balanço patrimonial e

demonstração do resultado.

A adoção destas normas por grande parte das empresas brasileiras e a ratificação da

grande parte delas pelo IAIB – Instituto dos Auditores Independentes do Brasil, hoje IBRACON,

trouxe uma maior uniformidade aos procedimentos contábeis.

Conforme Schmidt, essas normas e procedimentos mostram o reflexo da escola norte-

americana na contabilidade brasileira.

Em 1972 foram apresentadas duas teses que representam uma grande contribuição

para a contabilidade brasileira. Os professores Stephen Charles Kanitz e Eliseu Martins

apresentaram suas teses de doutoramento junto ao Departamento de Contabilidade e Atuária

da FEA-USP.

A tese do professor Martins, Contribuição a evolução do ativo intangível, procurava

demonstrar a possibilidade de aproximação da Contabilidade com a Administração e a

Economia, destacando as causas do distanciamento e maneiras mais apropriadas para a

redução dos efeitos indesejáveis relativos aos valores intangíveis.

Já a tese do professor Kanitz, Contribuição à teoria do rateio dos custos fixos, referia-

se à análise de “... problemas inerentes à descentralização administrativa quanto à sua

avaliação e controle. Ressaltamos dois problemas, em particular, relacionados à Contabilidade

Divisional, quais sejam, o problema do preço de transferência e o problema do rateio dos

custos fixos de administração central.” (Schmidt, 2000:213)

O mesmo professor Kanitz volta a contribuir em 1976 com a apresentação de uma tese

de livre-docência, à Faculdade de Contabilidade e Atuária da FEA-USP, cujo título era

Indicadores contábeis e financeiros de previsão de insolvência: a experiência da pequena e

média empresa brasileira.

Este trabalho, segundo o professor Kanitz, permite prever, a partir da análise de alguns

índices, a falência de uma empresa.

O auge da Contabilidade brasileira neste no ano de 1976 foi a publicação também, em

15 de dezembro, da nova Lei das Sociedades por Ações, a tão conhecida Lei N o 6.404.

O objetivo desta lei foi o de criar a estrutura jurídica necessária ao fortalecimento do

mercado de capitais de risco no País.

Os comentários da época mostram que esta lei foi recebida como um avanço para a

Contabilidade nacional e reconhecia a sua identificação com a escola norte-americana.

“... esta Lei incorpora normas e práticas contábeis das mais sadias, representando um

dos maiores avanços para a área da Contabilidade, incorporando definitivamente as tendências

da Escola Americana ...” (Silva apud Schmidt, 2000:213)

“... esta lei marcou uma nova fase na Contabilidade nacional, encerrando o período que

teve início em 1964...” (Doupnik apud Schmidt, 2000:213)

Schmidt comenta que o professor Iudícibus viu mais aspectos favoráveis que

contrários.

No mesmo ano de 1976 o governo federal sancionou a Lei no 6.385, de 7 de dezembro

de 1976. O objetivo desta foi o de disciplinar e fiscalizar as atividades do mercado de valores

mobiliários. Esta lei também criou a CVM – Comissão de Valores Mobiliários tendo como

referência a Securities and Exchange Commission (SEC) do mercado norte-americano.

Como resultado da atuação constante do governo federal, o ano de 1977 trouxe o

Decreto-Lei no 1.598 que adequou o regulamento do imposto de renda à Lei das Sociedades

por Ações.

Em 1979 o professor Eliseu Martins apresentou mais uma contribuição para a

Contabilidade brasileira, com a apresentação da sua tese para livre-docência, junto à

Faculdade de Contabilidade e Atuária da FEA-USP, cujo título é Aspectos do lucro e da

alavancagem financeira no Brasil.

Neste trabalho, Martins (1979, p. 174) procurou “... evidenciar que a teoria e a técnica

relativas à alavancagem financeira precisam ser revistas e redefinidas para uma situação

inflacionaria. Para isso também se torna obrigatória a análise dos efeitos da inflação sobre as

demonstrações contábeis e, principalmente, sobre o conceito e a medida de lucro”. (Schmidt,

2000:214)

O ano de 1981 é marcado pela emissão da Resolução CFC no 529-81, pelo Conselho

Federal de Contabilidade, que disciplinou as Normas Brasileiras de Contabilidade (NBC).

Schmidt, relata que o início dos anos 80 mostra o aparecimento de um novo expoente

para a contabilidade nacional, professor José Carlos Marion, com sua dissertação, apresentada

na Faculdade de Contabilidade e Atuária da FEA-USP, cujo título foi Contribuição à

contabilidade da pecuária bovina de corte.

Em 1987, o então diretor da CVM – professor Eliseu Martins, promove a publicação da

Instrução CVM no 64, de 19 de maio de 1987, que determinava os critérios básicos de

conversão, consolidando os procedimentos a serem adotados na elaboração de

Demonstrações Contábeis Complementares, considerado o ponto alto da escola da correção

monetária.

No mesmo ano de 1987 o professor Marion trouxe outra contribuição ao apresentar sua

tese de doutoramento de título: Uma contribuição à análise e interpretação das demonstrações

financeiras no período de transição de cruzeiro para cruzado e na era do cruzado.

Outra contribuição da escola de correção monetária veio em 1992 com a publicação da

Instrução CVM no 191 que consolidou os critérios de elaboração de demonstrações contábeis

em moeda de poder aquisitivo constante.

Em 1993 o Conselho Federal de Contabilidade – CFC baixou a Resolução no 750,

tratando dos Princípios Fundamentais da Contabilidade.

Já em 1995, a Lei no 9.249/95, publicada em 1o de janeiro de 1996, em virtude da

sensível queda nos índices inflacionários, proibiu a atualização monetária dos elementos

componentes do ativo permanente e do patrimônio líquido.

REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS:

HENDRIKSEN, Eldon S., BREDA, Michael F. Van: Teoria da Contabilidade, Atlas.

Schmidt, Paulo, História do Pensamento Contábil, Ed. Atlas