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Norma Internacional de Contabilidade 1 Apresentao de Demonstraes Financeiras

Objectivo

1 O objectivo desta Norma o de prescrever a base para a apresentao de demonstraes financeiras de finalidades gerais, porforma a assegurar a comparabilidade quer com as demonstraes financeiras de perodos anteriores da entidade quer com as demonstraes financeiras de outras entidades. Para conseguir este objectivo, esta Norma desenvolve requisitos globais para a apresentao de demonstraes financeiras, directrizes para a sua estrutura e requisitos mnimos para o respectivo contedo. O reconhecimento, a mensurao e a divulgao de transaces especficas e outros acontecimentos so tratados noutras Normas e Interpretaes.

mbito

2 Esta Norma deve ser aplicada a todas as demonstraes financeiras de finalidades gerais preparadas e apresentadas de acordo com as Normas Internacionais de Relato Financeiro (IFRS).

3 As demonstraes financeiras com finalidades gerais so as que se destinam a satisfazer as necessidades de utentes que no estejam em posio de exigir relatrios feitos para ir ao encontro das suas necessidades particulares de informao. As demonstraes financeiras com finalidades gerais incluem as que so apresentadas separadamente ou includas num outro documento para o pblico, tal como um relatrio anual ou um prospecto. Esta Norma no se aplica estrutura e ao contedo de demonstraes financeiras intercalares condensadas preparadas segundo a IAS 34 Relato Financeiro Intercalar. Contudo, os pargrafos 13-41 aplicam-se a tais demonstraes financeiras. A Norma aplica-se igualmente a todas as entidades quer necessitem ou no de preparar demonstraes financeiras consolidadas ou demonstraes financeiras separadas, tal como definido na IAS 27 Demonstraes Financeiras Consolidadas e Separadas.

4 [Eliminado]

5 Esta Norma usa terminologia que adequada para entidades com fins lucrativos, incluindo entidades do sector pblico. As entidades no lucrativas do sector privado, sector pblico ou do governo que procurem aplicar esta Norma podem necessitar de emendar as descries usadas para linhas de itens particulares nas demonstraes financeiras e para as prprias demonstraes financeiras.

6 Da mesma forma, as entidades que no tenham capital prprio tal como definido na IAS 32 Instrumentos Financeiros: Apresentao (por exemplo, alguns fundos mtuos) e as entidades cujo capital por aces no seja capital prprio (por exemplo, algumas entidades cooperativas) podero ter de adaptar a apresentao nas demonstraes financeiras dos interesses dos membros ou dos detentores das unidades.

Finalidade das demonstraes financeiras

7 As demonstraes financeiras so uma representao estruturada da posio financeira e do desempenho financeiro de uma entidade. O objectivo das demonstraes financeiras com finalidades gerais o de proporcionar informao acerca da posio financeira, do desempenho financeiro e dos fluxos de caixa de uma entidade que seja til a uma vasta gama de utentes na tomada de decises econmicas. As demonstraes financeiras tambm mostram os resultados da conduo por parte da gerncia dos recursos a ela confiados. Para satisfazer este objectivo, as demonstraes financeiras proporcionam informao de uma entidade acerca do seguinte:

(a) activos;

(b) passivos;

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(c) capital prprio;

(d) rendimentos e gastos, incluindo ganhos e perdas;

(e) outras alteraes no capital prprio; e

(f) fluxos de caixa.

Esta informao, juntamente com outra informao nas notas, ajuda os utentes de demonstraes financeiras a prever os futuros fluxos de caixa da entidade e, em particular, a sua tempestividade e certeza.

Componentes das demonstraes financeiras

8 Um conjunto completo de demonstraes financeiras inclui:

(a) um balano;

(b) uma demonstrao dos resultados;

(c) uma demonstrao de alteraes no capital prprio que mostre ou:

(i) todas as alteraes no capital prprio; ou

(ii) as alteraes no capital prprio que no sejam as provenientes de transaces com detentores de capital prprio agindo na sua capacidade de detentores de capital prprio;

(d) uma demonstrao dos fluxos de caixa; e

(e) notas, compreendendo um resumo das polticas contabilsticas significativas e outras notas explicativas.

9 Muitas entidades apresentam, fora das demonstraes financeiras, uma explanao financeira feita pela gerncia que descreva e explique as caractersticas principais do desempenho financeiro e da posio financeira da entidade e as principais incertezas com que ela encara. Tal relatrio pode incluir uma anlise de:

(a) os principais factores e influncias que determinam o desempenho financeiro, incluindo alteraes no ambiente em que a entidade opera, a resposta da entidade a essas alteraes e o seu efeito e a poltica de investimentos da entidade para manter e melhorar o desempenho financeiro, incluindo a sua poltica de dividendos;

(b) as fontes de financiamento da entidade e o respectivo rcio pretendido de passivos em relao aocapital prprio; e

(c) os recursos da entidade no reconhecidos no balano de acordo com as IFRS.

10 Muitas entidades apresentam tambm, fora das demonstraes financeiras, relatrios e demonstraes tais como relatrios ambientais e demonstraes de valor acrescentado, sobretudo nos sectores em que os factores ambientais sejam significativos e quando os empregados so considerados um importante grupo de utentes. Os relatrios e demonstraes apresentados fora das demonstraes financeiras esto fora do mbito das IFRS.

Definies

11 Os termos que se seguem so usados nesta Norma com os significados especificados:

Impraticvel - A aplicao de um requisito impraticvel quando a entidade no o pode aplicar depois de ter feito todos os esforos razoveis para o conseguir.

As Normas Internacionais de Relato Financeiro (IFRS) so Normas e Interpretaes adoptadas pelo International Accounting Standards Board (IASB). Compreendem:

(a) Normas Internacionais de Relato Financeiro;

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(b) Normas Internacionais de Contabilidade; e

(c) Interpretaes originadas pelo International Financial Reporting Interpretations Committee (IFRIC) ou pelo anterior Standing Interpretations Committee (SIC).

Material - As omisses ou distores de itens so materiais se puderem, individual ou colectivamente, influenciar as decises econmicas dos utentes tomadas com base nas demonstraes financeiras. A materialidade depende da dimenso e da natureza da omisso ou distoro ajuizada nas circunstncias que a rodeiam. A dimenso ou a natureza do item, ou uma combinao de ambas, pode ser o factor determinante.

As Notas contm informao para alm da apresentada no balano, na demonstrao dos resultados, na demonstrao de alteraes no capital prprio e na demonstrao dos fluxos de caixa. As notas proporcionam descries narrativas ou desagregaes de itens divulgados nessas demonstraes e informao acerca de itens que no se qualificam para o reconhecimento nessas demonstraes.

12 Avaliar se uma omisso ou distoro poderia influenciar as decises econmicas dos utentes, sendo portanto material, exige a considerao das caractersticas desses utentes. A Estrutura Conceptual para a Preparao e Apresentao de Demonstraes Financeiras dispe no pargrafo 25 que presume-se que os utentes tenham um razovel conhecimento das actividades empresariais e econmicas e da contabilidade e vontade de estudar a informao com razovel diligncia. Por isso, a avaliao deve ter em conta a forma como se pode esperar razoavelmente que os utentes com tais atributos possam ser influenciados na tomada de decises econmicas.

Consideraes gerais

Apresentao apropriada e conformidade com as IFRS

13 As demonstraes financeiras devem apresentar apropriadamente a posio financeira, o desempenho financeiro e os fluxos de caixa de uma entidade. A apresentao apropriada exige a representao fidedigna dos efeitos das transaces, outros acontecimentos e condies de acordo com as definies e critrios de reconhecimento para activos, passivos, rendimentos e gastos estabelecidos na Estrutura Conceptual. Presume-se que a aplicao das IFRS, com divulgao adicional quando necessria, resulta em demonstraes financeiras que alcanam uma apresentao apropriada.

14 Uma entidade cujas demonstraes financeiras esto em conformidade com as IFRS deve fazer uma declarao explcita e sem reservas dessa conformidade nas notas. No se deve considerar que as demonstraes financeiras cumprem as IFRS a menos que cumpram todos os requisitos das IFRS.

15 Em praticamente todas as circunstncias, uma apresentao apropriada conseguida pela conformidade com as IFRS aplicveis. Uma apresentao apropriada tambm exige que uma entidade:

(a) seleccione e aplique polticas contabilsticas de acordo com a IAS 8 Polticas Contabilsticas, Alteraes nas Estimativas Contabilsticas e Erros. A IAS 8 estabelece uma hierarquia de orientao autoritria que a gerncia considera na ausncia de uma Norma ou Interpretao que se aplique especificamente a um item.

(b) apresente informao, incluindo polticas contabilsticas, de uma forma que proporcione informao relevante, fivel, comparvel e compreensvel.

(c) proporcione divulgaes adicionais quando o cumprimento dos requisitos especficos contidos nas IFRS insuficiente para permitir que os utentes compreendam o impacto de determinadas transaces, outros acontecimentos e condies sobre a posio financeira e o desempenho financeiro da entidade.

16 As polticas contabilsticas no apropriadas no so rectificadas quer pela divulgao das polticas contabilsticas usadas quer por notas ou material explicativo.

17 Nas circunstncias extremamente raras em que a gerncia conclua que a conformidade com um requisito de uma Norma ou Interpretao seria to enganosa que entraria em conflito com o objectivo das demonstraes financeiras estabelecido na Estrutura Conceptual, a entidade deve afastar-se desse requisito da forma disposta no pargrafo 18 se a estrutura conceptual reguladora relevante exigir, ou no proibir de outra forma, tal afastamento.

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18 Quando uma entidade se afastar de um requisito de uma Norma ou Interpretao de acordo com o pargrafo 17, ela deve divulgar:

(a) que a gerncia concluiu que as demonstraes financeiras apresentam de forma apropriada a posio financeira, o desempenho financeiro e os fluxos de caixa da entidade;

(b) que cumpriu as Normas e Interpretaes aplicveis, excepto que se afastou de um requisito particular a fim de conseguir uma apresentao apropriada;

(c) o ttulo da Norma ou Interpretao da qual a empresa se afastou, a natureza do afastamento, incluindo o tratamento que a Norma ou Interpretao exigiria, a razo pela qual esse tratamento seria to enganoso nas circunstncias que entrasse em conflito com o objectivo das demonstraes financeiras estabelecido na Estrutura Conceptual e o tratamento adoptado; e

(d) para cada perodo apresentado, o impacto financeiro do afastamento em cada item nas demonstraes financeiras que teria sido relatado no cumprimento do requisito.

19 Quando uma entidade se afastou de um requisito de uma Norma ou Interpretao num perodo anterior, e esse afastamento afectar as quantias reconhecidas nas demonstraes financeiras do perodo corrente, ela deve proceder s divulgaes estabelecidas nos pargrafos 18(c) e (d).

20 O pargrafo 19 aplica-se, por exemplo, quando uma entidade se afastou num perodo anterior de um requisito de mensurao de activos ou passivos contido numa Norma ou Interpretao e esse afastamento afectar a mensurao de alteraes nos activos ou passivos reconhecidos nas demonstraes financeiras do perodo corrente.

21 Nas circunstncias extremamente raras em que a gerncia conclua que a conformidade com um requisito de uma Norma ou Interpretao seria to enganosa que entraria em conflito com o objectivo das demonstraes financeiras estabelecido na Estrutura Conceptual, mas a estrutura conceptual reguladora relevante proibir o afastamento do requisito, a entidade deve, na mxima medida possvel, reduzir os aspectos enganadores detectados do cumprimento divulgando:

(a) o ttulo da Norma ou Interpretao em questo, a natureza do requisito e a razo pela qual a gerncia concluiu que o cumprimento desse requisito to enganador nas circunstncias em questo que entra em conflito com o objectivo das demonstraes financeiras estabelecido na Estrutura Conceptual; e

(b) para cada perodo apresentado, os ajustamentos a cada item nas demonstraes financeiras que a gerncia concluiu serem necessrios para conseguir uma apresentao apropriada.

22 Para a finalidade dos pargrafos 17-21, um item de informao entraria em conflito com o objectivo das demonstraes financeiras quando no representar fidedignamente as transaces, outros acontecimentos e condies que ou d a entender que representa ou que se poderia esperar razoavelmente que represente e, consequentemente, seria provvel que influenciasse as decises econmicas feitas por utentes de demonstraes financeiras. Ao avaliar se o cumprimento de um requisito especfico de uma Norma ou Interpretao seria to enganador que entraria em conflito com o objectivo das demonstraes financeiras estabelecido na Estrutura Conceptual, a gerncia considera:

(a) a razo pela qual o objectivo das demonstraes financeiras no alcanado nas circunstncias particulares; e

(b) a forma como as circunstncias da entidade diferem das circunstncias de outras entidades que cumprem o requisito. Se outras entidades em circunstncias semelhantes cumprem o requisito, h um pressuposto refutvel de que o cumprimento do requisito por parte da entidade no seria to enganador que entrasse em conflito com o objectivo das demonstraes financeiras estabelecido na Estrutura Conceptual.

Continuidade

23 Aquando da preparao de demonstraes financeiras, a gerncia deve fazer uma avaliao da capacidade de uma entidade de prosseguir como uma entidade em continuidade. As demonstraes financeiras devem ser preparadas na base da empresa em continuidade, a menos que a gerncia ou pretenda liquidar a entidade ou cessar de negociar, ou no tenha alternativa realista seno fazer isso. Quando a gerncia estiver consciente, ao fazer a sua avaliao, de incertezas materiais relacionadas com acontecimentos ou

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condies que possam lanar dvidas significativas acerca da capacidade da entidade de prosseguir como uma empresa em continuidade, essas incertezas devem ser divulgadas. Quando as demonstraes financeiras no forem preparadas numa base de continuidade, esse facto deve ser divulgado, juntamente com as bases pelas quais as demonstraes financeiras foram preparadas e a razo por que a entidade no considerada como estando em continuidade.

24 Ao avaliar se o pressuposto de empresa em continuidade apropriado, a gerncia toma em considerao toda a informao disponvel sobre o futuro, que pelo menos, mas sem limitao, doze meses a partir da data do balano. O grau de considerao depende dos factos de cada caso. Quando uma entidade tiver uma histria de operaes lucrativas e acesso pronto a recursos financeiros, uma concluso de que o regime de contabilidade de empresa em continuidade apropriada pode ser atingida sem uma anlise pormenorizada. Noutros casos, a gerncia pode necessitar de considerar um vasto leque de factores relacionados com a rentabilidade corrente e esperada, esquemas de reembolso de dvidas e potenciais fontes de financiamentos de substituio para que ela prpria possa ficar satisfeita de que a base de empresa em continuidade apropriada.

Regime contabilstico do acrscimo

25 Uma entidade deve preparar as suas demonstraes financeiras, excepto para informao de fluxos de caixa, utilizando o regime contabilstico do acrscimo.

26 Quando o regime contabilstico do acrscimo usado, os itens so reconhecidos como activos, passivos, capital prprio, rendimentos e gastos (os elementos das demonstraes financeiras) quando satisfazem as definies e os critrios de reconhecimento para esses elementos contidos na Estrutura Conceptual.

Consistncia de apresentao

27 A apresentao e classificao de itens nas demonstraes financeiras deve ser retida de um perodo para outro, a menos que:

(a) seja aparente, aps uma alterao significativa na natureza das operaes da entidade ou uma reviso das respectivas demonstraes financeiras, que outra apresentao ou classificao seria mais apropriada tendo em ateno os critrios para a seleco e aplicao de polticas contabilsticas contidos na IAS 8; ou

(b) uma Norma ou uma Interpretao exija uma alterao na apresentao.

28 Uma aquisio ou alienao significativa, ou uma reviso da apresentao das demonstraes financeiras, poder sugerir que as demonstraes financeiras devam ser apresentadas diferentemente. Uma entidade altera a apresentao das suas demonstraes financeiras apenas se a apresentao alterada proporcionar informao que seja fivel e mais relevante para os utentes das demonstraes financeiras e se for provvel que a estrutura revista continue, de modo a que a comparabilidade no seja prejudicada. Ao efectuar tais alteraes na apresentao, uma entidade reclassifica a sua informao comparativa de acordo com os pargrafos 38 e 39.

Materialidade e agregao

29 Cada classe material de itens semelhantes deve ser apresentada separadamente nas demonstraes financeiras. Os itens de natureza ou funo dissemelhante devem ser apresentados separadamente, a menos que sejam imateriais.

30 As demonstraes financeiras resultam do processamento de grandes nmeros de transaces ou outros acontecimentos que so agregados em classes de acordo com a sua natureza ou funo. A fase final do processo de agregao e classificao a apresentao de dados condensados e classificados que formam linhas de itens na face do balano, na demonstrao dos resultados, na demonstrao de alteraes no capital prprio e na demonstrao dos fluxos de caixa ou nas notas. Se uma linha de item no for individualmente material, ela agregada a outros itens seja na face dessas demonstraes seja nas notas. Um item que no seja suficientemente material para justificar a sua apresentao separada na face dessas demonstraes pode porm ser suficientemente material para que seja apresentado separadamente nas notas anexas.

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31 Aplicar o conceito de materialidade significa que um requisito de divulgao especfico contido numa Norma ou Interpretao no necessita de ser satisfeito se a informao no for material.

Compensao

32 Os activos e passivos, e os rendimentos e gastos, no devem ser compensados excepto quando tal for exigido ou permitido por uma Norma ou Interpretao.

33 importante que os activos e passivos, e os rendimentos e gastos, sejam separadamente relatados. A compensao quer na demonstrao dos resultados quer no balano, excepto quando a mesma reflicta a substncia da transaco ou outro acontecimento, deteriora a capacidade dos utentes de compreender as transaces, outros acontecimentos e condies que tenham ocorrido e de avaliar os futuros fluxos de caixa da empresa. A mensurao de activos lquidos de abatimentos de valorizao por exemplo abatimentos de obsolescncia nos inventrios e abatimentos de dvidas duvidosas nas contas a receber no compensao.

34 A IAS 18 Rdito define o rdito e exige que este seja mensurado pelo justo valor da retribuio recebida ou a receber, tomando em considerao a quantia de quaisquer descontos comerciais e abatimentos de volume concedidos pela entidade. Uma entidade empreende, no decurso das suas actividades ordinrias, outras transaces que no geram rdito mas que so inerentes s principais actividades que geram rdito. Os resultados de tais transaces so apresentados, quando esta apresentao reflicta a substncia da transaco ou outro acontecimento, compensando qualquer rendimento com os gastos relacionados resultantes da mesma transaco. Por exemplo:

(a) os ganhos e perdas na alienao de activos no correntes, incluindo investimentos e activos operacionais, so relatados ao deduzir dos proventos da alienao a quantia escriturada do activo e os gastos de venda relacionados; e

(b) os dispndios relacionados com uma proviso reconhecida de acordo com a IAS 37 Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes e reembolsada segundo um acordo contratual com terceiros (por exemplo, um acordo de garantia de um fornecedor) podem ser compensados com o reembolso relacionado.

35 Adicionalmente, os ganhos e perdas provenientes de um grupo de transaces semelhantes so relatados numa base lquida, por exemplo, ganhos e perdas de diferenas cambiais ou ganhos e perdas provenientes de instrumentos financeiros detidos para negociao. Estes ganhos e perdas so, contudo, relatados separadamente se forem materiais.

Informao comparativa

36 A menos que uma Norma ou uma Interpretao o permita ou exija de outra forma, deve ser divulgada informao comparativa com respeito ao perodo anterior para todas as quantias relatadas nas demonstraes financeiras. Deve ser includa informao comparativa para a informao narrativa e descritiva quando for relevante para uma compreenso das demonstraes financeiras do perodo corrente.

37 Em alguns casos, a informao narrativa proporcionada nas demonstraes financeiras relativa ao(s) perodo(s) anterior(es) continua a ser relevante no perodo corrente. Por exemplo, os pormenores de uma disputa legal, cujo desfecho era incerto data do ltimo balano e est ainda para ser resolvida, so divulgados no perodo corrente. Os utentes beneficiam da informao de que a incerteza existia data do ltimo balano e da informao acerca das medidas adoptadas durante o perodo para resolver a incerteza.

38 Quando a apresentao e classificao de itens nas demonstraes financeiras for emendada, as quantias comparativas devem ser reclassificadas, a menos que a reclassificao seja impraticvel. Quando as quantias comparativas so reclassificadas, uma entidade deve divulgar:

(a) a natureza da reclassificao;

(b) a quantia de cada item ou classe de itens que reclassificado; e

(c) a razo para a reclassificao.

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39 Quando for impraticvel reclassificar quantias comparativas, uma entidade deve divulgar:

(a) a razo para no reclassificar as quantias; e

(b) a natureza dos ajustamentos que teriam sido feitos se as quantias tivessem sido reclassificadas.

40 Aperfeioar a comparabilidade de informao inter-perodos ajuda os utentes a tomar decises econmicas, sobretudo porque lhes permite avaliar as tendncias na informao financeira para finalidades de previso. Em algumas circunstncias, torna-se impraticvel reclassificar informao comparativa para um perodo em particular para conseguir comparabilidade com o perodo corrente. Por exemplo, podem no ter sido coligidos dados no(s) perodo(s) anterior(es) de modo a permitir a reclassificao e, por isso, pode no ser praticvel recriar a informao.

41 A IAS 8 trata dos ajustamentos exigidos na informao comparativa quando uma entidade altera uma poltica contabilstica ou corrige um erro.

Estrutura e contedo

Introduo

42 Esta Norma exige determinadas divulgaes na face do balano, na demonstrao dos resultados e na demonstrao de alteraes no capital prprio e exige divulgao de outras linhas de itens ou na face dessas demonstraes ou nas notas. A IAS 7 Demonstrao dos Fluxos de Caixa estabelece requisitos para a apresentao de uma demonstrao dos fluxos de caixa.

43 Esta Norma usa por vezes o termo 'divulgao' num sentido lato, englobando itens apresentados na face do balano, na demonstrao dos resultados, na demonstrao de alteraes no capital prprio e na demonstrao dos fluxos de caixa, assim como nas notas. As divulgaes tambm so exigidas por outras Normas e Interpretaes. A menos que seja especificado em contrrio noutra parte desta Norma, ou noutra Norma ou Interpretao, tais divulgaes so feitas ou na face do balano, na demonstrao dos resultados, na demonstrao de alteraes no capital prprio ou na demonstrao dos fluxos de caixa (conforme o que for relevante), ou nas notas.

Identificao das demonstraes financeiras

44 As demonstraes financeiras devem ser identificadas claramente e distinguidas de outra informao no mesmo documento publicado.

45 As IFRS aplicam-se apenas s demonstraes financeiras e no a outra informao apresentada num relatrio anual ou noutro documento. Por isso, importante que os utentes consigam distinguir informao que seja preparada usando as IFRS de outra informao que possa ser til aos utentes mas no seja objecto desses requisitos.

46 Cada componente das demonstraes financeiras deve ser identificado claramente. Alm disso, a informao seguinte deve ser mostrada de forma proeminente e repetida quando for necessrio para a devida compreenso da informao apresentada:

(a) o nome da entidade que relata ou outros meios de identificao, e qualquer alterao nessa informao desde a data do balano anterior;

(b) se as demonstraes financeiras abrangem a entidade individual ou um grupo de entidades;

(c) a data do balano ou o perodo abrangido pelas demonstraes financeiras, conforme o que for apropriado para esse componente das demonstraes financeiras;

(d) a moeda de apresentao, tal como definido na IAS 21 Os Efeitos de Alteraes em Taxas de Cmbio; e

(e) o nvel de arredondamento usado na apresentao de quantias nas demonstraes financeiras.

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47 Os requisitos do pargrafo 46 so normalmente satisfeitos pela apresentao de ttulos de pgina e ttulos de coluna abreviados em cada pgina das demonstraes financeiras. Na determinao da melhor forma de apresentar tal informao, necessrio ajuizar. Por exemplo, quando as demonstraes financeiras so apresentadas electronicamente, nem sempre so usadas pginas separadas; os itens acima so ento apresentados com frequncia bastante para assegurar uma devida compreenso da informao includa nas demonstraes financeiras.

48 As demonstraes financeiras tornam-se muitas vezes mais compreensveis pela apresentao de informao em milhares ou milhes de unidades da moeda de apresentao. Isto aceitvel desde que o nvel de arredondamento na apresentao seja divulgado e no seja omitida informao material.

Perodo de relato

49 As demonstraes financeiras devem ser apresentadas pelo menos anualmente. Quando se altera a data do balano de uma entidade e as demonstraes financeiras anuais so apresentadas para um perodo mais longo ou mais curto do que um ano, uma entidade deve divulgar, alm do perodo abrangido pelas demonstraes financeiras:

(a) a razo para usar um perodo mais longo ou mais curto; e

(b) o facto de que no so inteiramente comparveis quantias comparativas da demonstrao dos resultados, da demonstrao de alteraes no capital prprio, da demonstrao dos fluxos de caixa e das notas relacionadas.

50 Normalmente, as demonstraes financeiras so consistentemente preparadas abrangendo um perodo de um ano. Porm, por razes prticas, algumas entidades preferem relatar, por exemplo, para um perodo de 52 semanas. Esta Norma no impede esta prtica, uma vez que as demonstraes financeiras resultantes provavelmente no seriam materialmente diferentes das que seriam apresentadas para um perodo de um ano.

Balano

Distino corrente/no corrente

51 Uma entidade deve apresentar activos correntes e no correntes, e passivos correntes e no correntes, como classificaes separadas na face do balano de acordo com os pargrafos 57-67, excepto quando uma apresentao baseada na liquidez proporcionar informao que fivel e mais relevante. Quando se aplica essa excepo, todos os activos e passivos devem ser apresentados de uma forma geral por ordem de liquidez.

52 Qualquer que seja o mtodo de apresentao adoptado, por cada linha de item de activo e de passivo que combine quantias que se espera que sejam recuperadas ou liquidadas num perodo (a) at doze meses aps a data do balano e (b) superior a doze meses aps a data do balano, uma entidade deve divulgar a quantia que se espera que seja recuperada ou liquidada aps mais de doze meses.

53 Quando uma entidade fornece bens ou servios dentro de um ciclo operacional claramente identificvel, a classificao separada de activos e passivos correntes e no correntes na face do balano proporciona informao til ao se distinguir os activos lquidos que estejam continuamente em circulao como capital circulante dos que so usados nas operaes de longo prazo da entidade. Essa classificao tambm reala os activos que se espera que sejam realizados dentro do ciclo operacional corrente, bem como os passivos que devam ser liquidados dentro do mesmo perodo.

54 Para algumas entidades, tais como instituies financeiras, uma apresentao de activos e passivos por ordem crescente ou decrescente de liquidez proporciona informao que fivel e mais relevante do que uma apresentao corrente/no corrente porque a entidade no fornece bens ou servios dentro de um ciclo operacional claramente identificvel.

55 Na aplicao do pargrafo 51, permitido a uma entidade apresentar alguns dos seus activos e passivos com uma classificao corrente/no corrente e outros por ordem de liquidez quando tal proporcionar informao que fivel e mais relevante. A necessidade de uma base mista de apresentao pode surgir quando uma entidade tem diversas operaes.

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56 A informao acerca das datas previstas para a realizao de activos e de passivos til na avaliao da liquidez e solvncia de uma entidade. A IFRS 7 Instrumentos Financeiros: Divulgaes exige a divulgao das datas de maturidade de activos financeiros e de passivos financeiros. Os activos financeiros incluem dvidas a receber comerciais e outras e os passivos financeiros incluem dvidas a pagar comerciais e outras. A informao sobre a data prevista para a recuperao e liquidao de activos e de passivos no monetrios tais como inventrios e provises tambm til, quer os activos e passivos sejam ou no classificados como correntes ou no correntes. Por exemplo, uma entidade deve divulgar a quantia de inventrios que espera que sejam recuperados mais de doze meses aps a data do balano.

Activos correntes

57 Um activo deve ser classificado como corrente quando satisfizer qualquer dos seguintes critrios:

(a) espera-se que seja realizado, ou pretende-se que seja vendido ou consumido, no decurso normal do ciclo operacional da entidade;

(b) est detido essencialmente para a finalidade de ser negociado;

(c) espera-se que seja realizado num perodo at doze meses aps a data do balano; ou

(d) caixa ou seu equivalente (conforme definido na IAS 7), a menos que lhe seja limitada a troca ou uso para liquidar um passivo durante pelo menos doze meses aps a data do balano.

Todos os outros activos devem ser classificados como no correntes.

58 Esta Norma usa o termo 'no corrente' para incluir activos tangveis, intangveis e financeiros de natureza de longo prazo. No probe o uso de descries alternativas tanto quanto o sentido seja claro.

59 O ciclo operacional de uma entidade o tempo entre a aquisio de activos para processamento e a sua realizao em caixa ou seus equivalentes. Quando o ciclo operacional normal da entidade no for claramente identificvel, pressupe-se que a sua durao seja de doze meses. Os activos correntes incluem activos (tais como inventrios e dvidas a receber comerciais) que so vendidos, consumidos ou realizados como parte do ciclo operacional normal mesmo quando no se espere que sejam realizados num perodo at doze meses aps a data do balano. Os activos correntes tambm incluem activos essencialmente detidos para finalidades de negociao (os activos financeiros dentro desta categoria so classificados como detidos para negociao de acordo com a IAS 39 Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao) e a parte corrente de activos financeiros no correntes.

Passivos correntes

60 Um passivo deve ser classificado como corrente quando satisfizer qualquer dos seguintes critrios:

(a) espera-se que seja liquidado durante o ciclo operacional normal da entidade;

(b) est detido essencialmente para a finalidade de ser negociado;

(c) dever ser liquidado num perodo at doze meses aps a data do balano; ou

(d) a entidade no tem um direito incondicional de diferir a liquidao do passivo durante pelo menos doze meses aps a data do balano.

Todos os outros passivos devem ser classificados como no correntes.

61 Alguns passivos correntes, tais como dvidas a pagar comerciais e alguns acrscimos de custos relativos a empregados e outros custos operacionais, so parte do capital circulante usado no ciclo operacional normal da entidade. Tais itens operacionais so classificados como passivos correntes mesmo que estejam para ser liquidados mais de doze meses aps a data do balano. O mesmo ciclo operacional normal aplica-se classificao dos activos e passivos de uma entidade. Quando o ciclo operacional normal da entidade no for claramente identificvel, pressupe-se que a sua durao seja de doze meses.

62 Outros passivos correntes no so liquidados como parte do ciclo operacional normal, mas est prevista a sua liquidao para um perodo at doze meses aps a data do balano ou esto essencialmente detidos para a

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finalidade de serem negociados. Exemplos disto so os passivos financeiros classificados como detidos para negociao de acordo com a IAS 39, descobertos bancrios e a parte corrente de passivos financeiros no correntes, dividendos a pagar, impostos sobre o rendimento e outras dvidas a pagar no comerciais. Os passivos financeiros que proporcionem financiamento numa base a longo prazo (ou seja, no faam parte do capital circulante usado no ciclo operacional normal da entidade) e cuja liquidao no esteja prevista para um perodo at doze meses aps a data do balano so passivos no correntes, sujeitos aos pargrafos 65 e 66.

63 Uma entidade classifica os seus passivos financeiros como correntes quando a sua liquidao estiver prevista para um perodo at doze meses aps a data do balano, mesmo que:

(a) o prazo original tenha sido por um perodo superior a doze meses; e

(b) um acordo de refinanciamento, ou de reescalonamento de pagamentos, numa base de longo prazo seja completado aps a data do balano e antes das demonstraes financeiras serem autorizadas para emisso.

64 Se uma entidade esperar, e tiver a possibilidade de, refinanciar ou substituir ("roll over") uma obrigao durante pelo menos doze meses aps a data do balano segundo uma facilidade de emprstimo existente, ela classifica a obrigao como no corrente, mesmo que de outra forma fosse devida dentro de um perodo mais curto. Contudo, quando refinanciar ou substituir ("roll over") a obrigao no depender do critrio da entidade (por exemplo, se no houver um acordo de refinanciamento), o potencial de refinanciamento no considerado e a obrigao classificada como corrente.

65 Quando uma entidade no cumprir um compromisso segundo um acordo de emprstimo de longo prazo at data do balano inclusive com o efeito de o passivo se tornar pagvel ordem, o passivo classificado como corrente, mesmo que o mutuante tenha concordado, aps a data do balano e antes da autorizao das demonstraes financeiras para emisso, em no exigir pagamento como consequncia do incumprimento. O passivo classificado como corrente porque, data do balano, a entidade no tem um direito incondicional de diferir a sua liquidao durante pelo menos doze meses aps essa data.

66 Contudo, o passivo classificado como no corrente se o mutuante tiver concordado, at data do balano, em proporcionar um perodo de graa a terminar pelo menos doze meses aps a data do balano, dentro do qual a entidade pode rectificar o incumprimento e durante o qual o mutuante no pode exigir o reembolso imediato.

67 Com respeito a emprstimos classificados como passivos correntes, se os acontecimentos que se seguem ocorrerem entre a data do balano e a data em que as demonstraes financeiras forem autorizadas para emisso, esses acontecimentos qualificam-se para divulgao como acontecimentos que no do lugar a ajustamentos de acordo com a IAS 10 Acontecimentos aps a Data do Balano:

(a) refinanciamento numa base de longo prazo;

(b) rectificao de um incumprimento de um acordo de emprstimo de longo prazo; e

(c) a recepo, da parte do mutuante, de um perodo de graa para rectificar um incumprimento de um acordo de emprstimo de longo prazo que termine pelo menos doze meses aps a data do balano.

Informao a ser apresentada na face do balano

68 Como mnimo, a face do balano deve incluir linhas de itens que apresentem as seguintes quantias at ao ponto em que essas quantias no sejam apresentadas de acordo com o pargrafo 68A:

(a) activos fixos tangveis;

(b) propriedade de investimento;

(c) activos intangveis;

(d) activos financeiros (excluindo quantias apresentadas segundo as alneas (e), (h) e (i));

(e) investimentos contabilizados pelo uso do mtodo da equivalncia patrimonial (equity method);

(f) activos biolgicos;

(g) inventrios;

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(h) contas a receber comerciais e outras;

(i) caixa e seus equivalentes;

(j) contas a pagar comerciais e outras;

(k) provises;

(l) passivos financeiros (excluindo quantias apresentadas segundo as alneas (j) e (k));

(m) passivos e activos para imposto corrente, conforme definido na IAS 12 Impostos sobre o Rendimento;

(n) passivos por impostos diferidos e activos por impostos diferidos, conforme definido na IAS 12;

(o) interesse minoritrio, apresentado dentro do capital prprio; e

(p) capital emitido e reservas atribuveis aos detentores de capital prprio da empresa-me.

68A A face do balano tambm deve incluir linhas de itens que apresentem as quantias seguintes:

(a) o total de activos classificados como detidos para venda e de activos includos em grupos para alienao classificados como detidos para venda de acordo com a IFRS 5 Activos No Correntes Detidos para Venda e Unidades Operacionais Descontinuadas; e

(b) os passivos includos em grupos para alienao classificados como detidos para venda de acordo com a IFRS 5.

69 Linhas de itens adicionais, ttulos e subtotais devem ser apresentados na face do balano quando tal apresentao for relevante para uma compreenso da posio financeira da entidade.

70 Quando uma entidade apresentar activos correntes e no correntes, e passivos correntes e no correntes, como classificaes separadas na face do respectivo balano, ela no deve classificar activos (passivos) por impostos diferidos como activos (passivos) correntes.

71 Esta Norma no prescreve a ordem ou formato em que os itens devam ser apresentados. O pargrafo 68 proporciona simplesmente uma lista de itens que so de natureza ou funo suficientemente diferentes para justificar a apresentao separada na face do balano. Alm disso:

(a) as linhas de itens so includas quando a dimenso, natureza ou funo de um item ou agregao de itens semelhantes for de tal forma que a apresentao separada seja relevante para uma compreenso da posio financeira da entidade; e

(b) as descries usadas e a ordenao dos itens ou agregao de itens semelhantes podem ser emendadas de acordo com a natureza da entidade e as suas transaces, para proporcionar informao que seja relevante para uma compreenso da posio financeira da entidade. Por exemplo, uma instituio financeira pode emendar as descries acima referidas para proporcionar informao que seja relevante para as operaes de uma instituio financeira.

72 O julgamento sobre se outros itens devero ser apresentados separadamente baseia-se numa avaliao do seguinte:

(a) a natureza e liquidez dos activos;

(b) a funo dos activos dentro da entidade; e

(c) as quantias, natureza e tempestividade dos passivos.

73 O uso de diferentes bases de mensurao para diferentes classes de activos sugere que a sua natureza ou funo difere e que, por isso, devero ser apresentados como linhas de itens separadas. Por exemplo, diferentes classes de activos fixos tangveis podem ser escrituradas pelo custo ou por quantias revalorizadas de acordo com a IAS 16 Activos Fixos Tangveis.

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Informao a ser apresentada ou na face do balano ou nas notas

74 Uma entidade deve divulgar, ou na face do balano ou nas notas, outras subclassificaes das linhas de itens apresentadas, classificadas de uma forma apropriada para as operaes da entidade.

75 O pormenor proporcionado nas subclassificaes depende dos requisitos das IFRS e da dimenso, natureza e funo das quantias envolvidas. Os factores estabelecidos no pargrafo 72 tambm so usados para decidir a base da subclassificao. As divulgaes variam para cada item, por exemplo:

(a) os itens do activo fixo tangvel so desagregados em classes de acordo com a IAS 16;

(b) as contas a receber so desagregadas em quantias a receber de clientes comerciais, contas a receber de partes relacionadas, pr-pagamentos e outras quantias;

(c) os inventrios so subclassificados, de acordo com a IAS 2 Inventrios, em classificaes tais como mercadorias, fornecimentos de produo, materiais, trabalhos em curso e bens acabados;

(d) as provises so desagregadas em provises para benefcios dos empregados e outros itens; e

(e) o capital prprio contribudo e as reservas so desagregados em vrias classes, tais como capital pago, prmios de aces e reservas.

76 Uma entidade deve divulgar o seguinte ou na face do balano ou nas notas:

(a) para cada classe de capital por aces:

(i) a quantidade de aces autorizadas;

(ii) a quantidade de aces emitidas e inteiramente pagas, e emitidas mas no inteiramente pagas;

(iii) o valor ao par por aco, ou que as aces no tm valor ao par;

(iv) uma reconciliao da quantidade de aces em circulao no incio e no fim do perodo;

(v) os direitos, preferncias e restries associados a essa classe incluindo restries na distribuio de dividendos e no reembolso de capital;

(vi) aces da entidade detidas pela prpria entidade ou por subsidirias ou associadas; e

(vii) aces reservadas para emisso segundo opes e contratos para a venda de aces, incluindo os termos e as quantias; e

(b) uma descrio da natureza e da finalidade de cada reserva dentro do capital prprio.

77 Uma entidade sem capital por aces, tal como uma parceria ou trust, deve divulgar informao equivalente exigida no pargrafo 76(a), mostrando as alteraes durante o perodo em cada categoria de capital prprio e os direitos, preferncias e restries associados a cada categoria de capital prprio.

Demonstrao dos resultados

Lucros ou prejuzos do perodo

78 Todos os itens de rendimentos e de gastos reconhecidos num perodo devem ser includos nos lucros ou prejuzos a menos que uma Norma ou Interpretao o exija de outro modo.

79 Normalmente, todos os itens de rendimentos e de gastos reconhecidos num perodo so includos nos lucros ou prejuzos. Tal inclui os efeitos de alteraes nas estimativas contabilsticas. Contudo, podem existir circunstncias em que determinados itens possam ser excludos dos lucros ou prejuzos do perodo corrente. A IAS 8 trata de duas dessas circunstncias: a correco de erros e o efeito de alteraes nas polticas contabilsticas.

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80 Outras Normas tratam de itens que podem corresponder s definies de rendimento ou de gasto contidas na Estrutura Conceptual mas que so normalmente excludos dos lucros ou prejuzos. Exemplos incluem excedentes de revalorizao (ver IAS 16), determinados ganhos e perdas resultantes da transposio das demonstraes financeiras de uma unidade operacional estrangeira (ver IAS 21) e ganhos ou perdas com a remensurao de activos financeiros disponveis para venda (ver IAS 39).

Informao a ser apresentada na face da demonstrao dos resultados

81 Como mnimo, a face da demonstrao dos resultados deve incluir linhas de itens que apresentem as quantias seguintes para o perodo:

(a) rdito;

(b) custos financeiros;

(c) participao nos lucros ou prejuzos de associadas e de empreendimentos conjuntos contabilizados pelo mtodo da equivalncia patrimonial;

(d) gastos de imposto;

(e) uma quantia nica composta pelo total (i) dos lucros ou prejuzos aps os impostos de unidades operacionais descontinuadas e (ii) do ganho ou perda aps os impostos reconhecido na mensurao para o justo valor menos os custos de vender ou na alienao dos activos ou do(s) grupo(s) para alienao que constituem a unidade operacional descontinuada; e

(f) lucros ou prejuzos.

82 Os itens que se seguem devem ser divulgados na face da demonstrao dos resultados como imputaes de lucros ou prejuzos para o perodo:

(a) lucros ou prejuzos atribuveis a interesse minoritrio; e

(b) lucros ou prejuzos atribuveis aos detentores de capital prprio da empresa-me.

83 Outras linhas de itens, ttulos e subtotais devem ser apresentados na face da demonstrao dos resultados quando tal apresentao seja relevante para uma compreenso do desempenho financeiro da entidade.

84 Dado que os efeitos das vrias actividades, transaces e outros acontecimentos de uma entidade diferem em termos de frequncia, potencial de ganho ou perda e previsibilidade, a divulgao dos componentes do desempenho financeiro ajuda a compreender o desempenho financeiro alcanado e a fazer projeces de futuros resultados. Outras linhas de itens so includas na face da demonstrao dos resultados, sendo as descries usadas e a ordenao dos itens emendados quando tal seja necessrio para explicar os elementos do desempenho financeiro. Os factores a serem considerados incluem a materialidade e a natureza e funo dos componentes dos rendimentos e dos gastos. Por exemplo, uma instituio financeira pode emendar as descries para proporcionar informao que seja relevante para as operaes de uma instituio financeira. Itens de rendimentos e de gastos no so compensados a menos que sejam satisfeitos os critrios do pargrafo 32.

85 Uma entidade no deve apresentar quaisquer itens de rendimento e de gasto como itens extraordinrios, seja na face da demonstrao dos resultados seja nas notas.

Informao a ser apresentada ou na face da demonstrao dos resultados ou nas notas

86 Quando os itens de rendimento e de gasto so materiais, a sua natureza e quantia devem ser divulgadas separadamente.

87 As circunstncias que do origem divulgao separada de itens de rendimento e de gasto incluem:

(a) redues dos inventrios para o valor realizvel lquido ou dos activos fixos tangveis para a quantia recupervel, bem como reverses de tais redues;

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(b) reestruturaes das actividades de uma entidade e reverses de quaisquer provises para os custos de reestruturao;

(c) alienaes de itens de activos fixos tangveis;

(d) alienaes de investimentos;

(e) unidades operacionais descontinuadas;

(f) resoluo de litgios; e

(g) outras reverses de provises.

88 Uma entidade deve apresentar uma anlise dos gastos usando uma classificao baseada ou na natureza dos gastos ou na sua funo dentro da entidade, deles o que proporcionar informao que seja fivel e mais relevante.

89 As entidades so encorajadas a apresentar a anlise do pargrafo 88 na face da demonstrao dos resultados.

90 Os gastos so subclassificados a fim de destacar componentes do desempenho financeiro que possam diferir em termos de frequncia, potencial de ganho ou de perda e previsibilidade. Esta anlise proporcionada numa de duas formas.

91 A primeira forma de anlise o mtodo da natureza do gasto. Os gastos so agregados na demonstrao dos resultados de acordo com a sua natureza (por exemplo, depreciaes, compras de materiais, custos de transporte, benefcios dos empregados e custos de publicidade), no sendo novamente imputados entre as vrias funes dentro da entidade. Este mtodo pode ser simples de aplicar porque no so necessrias imputaes de gastos a classificaes funcionais. Um exemplo de uma classificao que usa o mtodo da natureza do gasto o que se segue:

Rdito X

Outros rendimentos X

Alteraes nos inventrios de produtos acabados e em curso X

Matrias-primas e consumveis usados X

Gasto com benefcios dos empregados X

Gasto de depreciao e de amortizao X

Outros gastos X

Total de gastos (X)

Lucro X

92 A segunda forma de anlise o mtodo da funo do gasto ou do 'custo de vendas', classificando os gastos de acordo com a sua funo como parte do custo de vendas ou, por exemplo, dos custos de distribuio ou de actividades administrativas. Como mnimo, uma entidade divulga o custo de vendas segundo este mtodo separadamente dos outros gastos. Este mtodo pode proporcionar informao mais relevante aos utentes do que a classificao de gastos por natureza, mas a imputao de custos a funes pode exigir imputaes arbitrrias e envolver ponderao considervel. Um exemplo de uma classificao que usa o mtodo da funo do gasto a seguinte:

Rdito X

Custo de vendas (X)

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Lucro bruto X

Outros rendimentos X

Custos de distribuio (X)

Gastos administrativos (X)

Outros gastos (X)

Lucro X

93 As entidades que classifiquem os gastos por funo devem divulgar informao adicional sobre a natureza dos gastos, incluindo os gastos de depreciao e de amortizao e os gastos com os benefcios dos empregados.

94 A escolha entre o mtodo da funo do gasto e o mtodo da natureza do gasto depende de factores histricos e sectoriais e da natureza da entidade. Ambos os mtodos proporcionam uma indicao dos custos que podem variar, directa ou indirectamente, com o nvel de vendas ou de produo da entidade. Dado que cada mtodo de apresentao tem mrito para diferentes tipos de entidades, esta Norma exige que a gerncia seleccione a apresentao mais relevante e fivel. Porm, porque a informao sobre a natureza dos gastos til ao prever os futuros fluxos de caixa, exigida divulgao adicional quando for usada a classificao com base no mtodo da funo do gasto. No pargrafo 93, 'benefcios dos empregados' tem o mesmo significado que na IAS 19 Benefcios dos Empregados.

95 Uma entidade deve divulgar, ou na face da demonstrao dos resultados ou na demonstrao de alteraes no capital prprio, ou nas notas, a quantia de dividendos reconhecida como distribuies aos detentores de capital prprio durante perodo, e a quantia relacionada por aco.

Demonstrao de alteraes no capital prprio

96 Uma entidade deve apresentar uma demonstrao de alteraes no capital prprio mostrando na face da demonstrao:

(a) os lucros ou prejuzos do perodo;

(b) cada item de rendimento e de gasto do perodo que, tal como exigido por outras Normas ou Interpretaes, seja reconhecido directamente no capital prprio, e o total destes itens;

(c) rendimento e gasto total do perodo (calculados como a soma das alneas (a) e (b)), mostrando separadamente as quantias totais atribuveis aos detentores de capital prprio da empresa-me e ao interesse minoritrio; e

(d) para cada componente do capital prprio, os efeitos das alteraes nas polticas contabilsticas e as correces de erros reconhecidas de acordo com a IAS 8.

Uma demonstrao de alteraes no capital prprio que inclua apenas estes itens deve ser intitulada demonstrao de rendimentos e gastos reconhecidos.

97 Uma entidade deve tambm apresentar, ou na face da demonstrao de alteraes no capital prprio ou nas notas:

(a) as quantias de transaces com detentores de capital prprio agindo na sua capacidade de detentores de capital prprio, mostrando separadamente distribuies a detentores de capital prprio;

(b) o saldo de resultados retidos (ou seja, lucro ou prejuzo acumulado) no incio do perodo e data do balano, e as alteraes durante o perodo; e

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(c) uma reconciliao entre a quantia escriturada de cada classe de capital prprio contribuda e cada reserva no incio e no fim do perodo, divulgando separadamente cada alterao.

98 As alteraes no capital prprio de uma entidade entre duas datas de balano reflectem o aumento ou a reduo nos seus activos lquidos durante o perodo. Com a excepo das alteraes resultantes de transaces com detentores de capital prprio agindo na sua capacidade de detentores de capital prprio (tais como contribuies de capital, reaquisies de instrumentos de capital prprio da entidade e dividendos) e dos custos de transaco directamente relacionados com tais transaces, a alterao global no capital prprio durante um perodo representa a quantia total de rendimentos e gastos, incluindo ganhos e perdas, gerada pelas actividades da entidade durante esse perodo (quer esses itens de rendimentos e de gastos sejam reconhecidos nos lucros ou prejuzos ou directamente como alteraes no capital prprio).

99 Esta Norma exige que todos os itens de rendimento e de gasto reconhecidos num perodo sejam includos nos lucros ou prejuzos a menos que outra Norma ou Interpretao o exija de outro modo. Outras Normas exigem que alguns ganhos e perdas (tais como aumentos e redues na revalorizao, determinadas diferenas cambiais, ganhos ou perdas com a remensurao de activos financeiros disponveis para venda, e quantias relacionadas de impostos correntes e impostos diferidos) sejam reconhecidos directamente como alteraes no capital prprio. Dado que importante considerar todos os itens de rendimento e de gasto ao avaliar as alteraes na posio financeira de uma entidade entre duas datas de balanos, esta Norma exige a apresentao de uma demonstrao de alteraes no capital prprio que saliente os rendimentos e os gastos totais de uma entidade, incluindo os que so directamente reconhecidos no capital prprio.

100 A IAS 8 exige ajustamentos retrospectivos para efectuar alteraes nas polticas contabilsticas, at ao ponto que seja praticvel, excepto quando as disposies transitrias noutra Norma ou numa Interpretao o exijam de outra forma. A IAS 8 tambm exige que as reexpresses para corrigir erros sejam feitas retrospectivamente, at ao ponto em que seja praticvel. Os ajustamentos retrospectivos e as reexpresses retrospectivas so feitos no saldo dos resultados retidos, excepto quando uma Norma ou Interpretao exige ajustamentos retrospectivos de outro componente do capital prprio. O pargrafo 96(d) exige a divulgao na demonstrao de alteraes no capital prprio do ajustamento total para cada componente do capital prprio resultante, separadamente, de alteraes nas polticas contabilsticas e de correces de erros. Estes ajustamentos so divulgados para cada perodo anterior e no incio do perodo.

101 Os requisitos dos pargrafos 96 e 97 podem ser satisfeitos de variadas formas. Um exemplo o formato colunar que reconcilia os saldos de abertura e de fecho de cada elemento do capital prprio. Uma alternativa apresentar apenas os itens estabelecidos no pargrafo 96 na demonstrao de alteraes no capital prprio. Segundo esta abordagem, os itens descritos no pargrafo 97 so mostrados nas notas.

Demonstraes dos fluxos de caixa

102 A informao sobre fluxos de caixa proporciona aos utentes de demonstraes financeiras uma base para avaliar a capacidade da entidade para gerar caixa e seus equivalentes e as necessidades da entidade para utilizar esses fluxos de caixa. A IAS 7 estabelece requisitos para a apresentao da demonstrao dos fluxos de caixa e respectivas divulgaes.

Notas

Estrutura

103 As notas devem:

(a) apresentar informao acerca da base de preparao das demonstraes financeiras e das polticas contabilsticas especficas usadas de acordo com os pargrafos 108-115;

(b) divulgar a informao exigida pelas IFRS que no seja apresentada na face do balano, na demonstrao dos resultados, na demonstrao de alteraes no capital prprio ou na demonstrao dos fluxos de caixa; e

(c) proporcionar informao adicional que no seja apresentada na face do balano, na demonstrao dos resultados, na demonstrao de alteraes no capital prprio ou na

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demonstrao dos fluxos de caixa, mas que seja relevante para uma compreenso de qualquer uma delas.

104 As notas devem ser apresentadas, tanto quanto seja praticvel, de uma forma sistemtica. Cada item na face do balano, na demonstrao dos resultados, na demonstrao de alteraes no capital prprio e na demonstrao dos fluxos de caixa deve ter uma referncia cruzada com qualquer informao relacionada nas notas.

105 As notas so normalmente apresentadas pela seguinte ordem, o que ajuda os utentes a compreender as demonstraes financeiras e a compar-las com demonstraes financeiras de outras entidades:

(a) uma declarao de conformidade com as IFRS (ver pargrafo 14);

(b) um resumo das polticas contabilsticas significativas aplicadas (ver pargrafo 108);

(c) informao de suporte de itens apresentados na face do balano, na demonstrao dos resultados, na demonstrao de alteraes no capital prprio e na demonstrao dos fluxos de caixa, pela ordem em que cada demonstrao e cada linha de item seja apresentada; e

(d) outras divulgaes, incluindo:

(i) passivos contingentes (ver IAS 37) e compromissos contratuais no reconhecidos; e

(ii) divulgaes no financeiras, por exemplo, os objectivos e polticas de gesto do risco financeiro da entidade (ver IFRS 7).

106 Nalgumas circunstncias, pode ser necessrio ou desejvel variar a ordenao de itens especficos nas notas. Por exemplo, a informao sobre alteraes no justo valor reconhecidas nos lucros ou prejuzos podem ser combinadas com informao sobre maturidades de instrumentos financeiros, embora as primeiras divulgaes se relacionem com a demonstrao dos resultados e as ltimas se relacionem com o balano. Contudo, at ao ponto em que seja praticvel, deve ser mantida uma estrutura sistemtica das notas.

107 As notas que proporcionam informao acerca da base de preparao das demonstraes financeiras e as polticas contabilsticas especficas podem ser apresentadas como um componente separado das demonstraes financeiras.

Divulgao de polticas contabilsticas

108 Uma entidade deve divulgar no resumo de polticas contabilsticas significativas:

(a) a base (ou bases) de mensurao usada(s) na preparao das demonstraes financeiras; e

(b) as outras polticas contabilsticas usadas que sejam relevantes para uma compreenso das demonstraes financeiras.

109 importante que os utentes estejam informados sobre a base ou bases de mensurao usada(s) nas demonstraes financeiras (por exemplo, custo histrico, custo corrente, valor realizvel lquido, justo valor ou quantia recupervel) porque a base sobre a qual as demonstraes financeiras so preparadas afecta significativamente a anlise dos utentes. Quando mais de uma base de mensurao for usada nas demonstraes financeiras, por exemplo, quando determinadas classes de activos so revalorizadas, suficiente proporcionar uma indicao das categorias de activos e de passivos qual cada base de mensurao seja aplicada.

110 Ao decidir se uma determinada poltica contabilstica deve ou no ser divulgada, a gerncia considera se a divulgao ajudar os utentes a compreender de que forma as transaces, outros acontecimentos e condies esto reflectidos no desempenho financeiro e na posio financeira relatados. A divulgao de determinadas polticas contabilsticas especialmente til para os utentes quando essas polticas so seleccionadas de entre alternativas permitidas em Normas e Interpretaes. Um exemplo a divulgao do facto de um empreendedor reconhecer ou no o seu interesse numa entidade conjuntamente controlada usando a consolidao proporcional ou o mtodo da equivalncia patrimonial (ver IAS 31 Interesses em Empreendimentos Conjuntos). Algumas Normas exigem especificamente a divulgao de determinadas polticas contabilsticas, incluindo escolhas feitas pela gerncia entre diferentes polticas permitidas. Por exemplo, a IAS 16 exige a divulgao das bases de mensurao usadas para classes do activo fixo tangvel. A IAS 23 Custos de Emprstimos Obtidos exige que se

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divulgue se os custos de emprstimos so reconhecidos imediatamente como um gasto ou se so capitalizados como parte do custo de activos que se qualificam.

111 Cada entidade considera a natureza das suas operaes e as polticas que os utentes das suas demonstraes financeiras esperam que sejam divulgadas para esse tipo de entidade. Por exemplo, espera-se que uma entidade sujeita a impostos sobre o rendimento divulgue as suas polticas contabilsticas para impostos sobre o rendimento, incluindo aquelas que sejam aplicveis a passivos e activos por impostos diferidos. Quando uma entidade tem operaes estrangeiras ou transaces significativas em moeda estrangeira, espera-se que divulgue as polticas contabilsticas para o reconhecimento de ganhos e perdas cambiais. Quando tiverem ocorrido concentraes de actividades empresariais, so divulgadas as polticas usadas para a mensurao do goodwill e do interesse minoritrio.

112 Uma poltica contabilstica pode ser significativa devido natureza das operaes da entidade mesmo que as quantias de perodos anteriores e correntes no sejam materiais. tambm apropriado divulgar cada poltica contabilstica significativa que no seja especificamente exigida pelas IFRS, mas que seja seleccionada e aplicada de acordo com a IAS 8.

113 Uma entidade deve divulgar, no resumo das polticas contabilsticas significativas ou outras notas, os julgamentos, com a excepo dos que envolvem estimativas (ver pargrafo 116), que a gerncia fez no processo de aplicao das polticas contabilsticas da entidade e que tm o efeito mais significativo nas quantias reconhecidas nas demonstraes financeiras.

114 No processo de aplicao das polticas contabilsticas da entidade, a gerncia faz vrios julgamentos, com a excepo dos que envolvem estimativas, que podem afectar significativamente as quantias reconhecidas nas demonstraes financeiras. Por exemplo, a gerncia faz julgamentos ao determinar:

(a) se os activos financeiros so investimentos detidos at a maturidade;

(b) quando que substancialmente todos os riscos e vantagens significativos da propriedade de activos financeiros e de activos locados so transferidos para outras entidades;

(c) se, em substncia, determinadas vendas de bens so acordos financeiros e portanto no do origem a rdito; e

(d) se a substncia da relao entre a entidade e uma entidade com finalidade especial indica que a entidade com finalidade especial controlada pela entidade.

115 Algumas divulgaes feitas de acordo com o pargrafo 113 so exigidas por outras Normas. Por exemplo, a IAS 27 exige que uma entidade divulgue as razes pelas quais o interesse de propriedade da entidade no constitui controlo, relativamente a uma investida que no seja subsidiria embora mais de metade do poder de voto ou potencial poder de voto seja propriedade, directa ou indirectamente, de subsidirias. A IAS 40 exige a divulgao dos critrios desenvolvidos pela entidade para distinguir a propriedade de investimento da propriedade ocupada pelo proprietrio e da propriedade detida para venda no decurso ordinrio da actividade empresarial, quando a classificao da propriedade difcil.

Principais fontes da incerteza das estimativas

116 Uma entidade deve divulgar nas notas informao acerca dos principais pressupostos relativos ao futuro, e outras principais fontes da incerteza das estimativas data do balano, que tenham um risco significativo de provocar um ajustamento material nas quantias escrituradas de activos e passivos durante o prximo ano financeiro. Com respeito a esses activos e passivos, as notas devem incluir pormenores do seguinte:

(a) a sua natureza; e

(b) a sua quantia escriturada data do balano.

117 Determinar as quantias escrituradas de alguns activos e passivos exige a estimativa dos efeitos de acontecimentos futuros incertos nesses activos e passivos data do balano. Por exemplo, na ausncia de preos de mercado recentemente observados usados para mensurar os seguintes activos e passivos, so necessrias estimativas orientadas para o futuro para mensurar a quantia recupervel de classes do activo fixo tangvel, o efeito da obsolescncia tecnolgica nos inventrios, provises sujeitas ao futuro resultado do litgio em curso e passivos de benefcios de longo prazo dos empregados tais como obrigaes de penses. Estas estimativas implicam

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pressupostos sobre itens como o ajustamento do risco aos fluxos de caixa ou as taxas de desconto usadas, futuras alteraes em salrios e futuras alteraes nos preos que afectem outros custos.

118 Os principais pressupostos e outras principais fontes da incerteza das estimativas divulgados de acordo com o pargrafo 116 relacionam-se com as estimativas que exigem os julgamentos mais difceis, subjectivos ou complexos da gerncia. Uma vez que o nmero de variveis e pressupostos que afectam a possvel futura resoluo das incertezas aumenta, esses julgamentos tornam-se mais subjectivos e complexos, e o potencial para um consequente ajustamento material nas quantias escrituradas de activos e passivos aumenta normalmente em conformidade.

119 As divulgaes descritas no pargrafo 116 no so exigidas para activos e passivos que tenham um risco significativo de que as suas quantias escrituradas se possam alterar materialmente no prximo ano financeiro se, data do balano, forem mensurados pelo justo valor com base em preos de mercado recentemente observados (os justos valores podem alterar-se materialmente no prximo ano financeiro, mas essas alteraes no iriam surgir de pressupostos ou de outras fontes da incerteza das estimativas data do balano).

120 As divulgaes descritas no pargrafo 116 so apresentadas de uma forma que ajuda os utentes de demonstraes financeiras a compreender os julgamentos que a gerncia faz acerca do futuro e sobre outras principais fontes da incerteza das estimativas. A natureza e extenso da informao proporcionada variam de acordo com a natureza do pressuposto e outras circunstncias. Exemplos de tipos de divulgao so:

(a) a natureza do pressuposto ou outra incerteza das estimativas;

(b) a sensibilidade de quantias escrituradas aos mtodos, pressupostos e estimativas subjacentes ao respectivo clculo, incluindo as razes para essa sensibilidade;

(c) a resoluo esperada de uma incerteza e a variedade de desfechos razoavelmente possveis durante o prximo ano financeiro com respeito s quantias escrituradas dos activos e passivos afectados; e

(d) uma explicao de alteraes feitas a pressupostos anteriores respeitantes a esses activos e passivos, se a incerteza continuar por resolver.

121 No necessrio divulgar previses ou informaes sobre oramentos ao fazer as divulgaes descritas no pargrafo 116.

122 Quando for impraticvel divulgar a extenso dos possveis efeitos de um principal pressuposto ou de outra principal fonte da incerteza das estimativas data do balano, a entidade divulga que razoavelmente possvel, com base no conhecimento existente, que os resultados durante o prximo ano financeiro que sejam diferentes dos pressupostos possam exigir um ajustamento material na quantia escriturada do activo ou passivo afectado. Em todos os casos, a entidade divulga a natureza e a quantia escriturada do activo ou passivo especfico (ou classe de activos ou passivos) afectado pelo pressuposto.

123 As divulgaes descritas no pargrafo 113 de julgamentos especficos feitos pela gerncia no processo de aplicao das polticas contabilsticas da entidade no se relacionam com as divulgaes das principais fontes da incerteza das estimativas descritas no pargrafo 116.

124 A divulgao de alguns dos principais pressupostos que de outra forma seriam exigidos de acordo com o pargrafo 116 exigida por outras Normas. Por exemplo, a IAS 37 exige a divulgao, em circunstncias especificadas, de pressupostos importantes respeitantes a futuros acontecimentos que afectem classes de provises. A IFRS 7 exige a divulgao de pressupostos significativos aplicados na estimativa de justos valores de activos financeiros e de passivos financeiros que sejam escriturados pelo justo valor. A IAS 16 exige a divulgao de pressupostos significativos aplicados na estimativa de justos valores de itens revalorizados do activo fixo tangvel.

Capital

124A Uma entidade deve divulgar informao que permita aos utentes das suas demonstraes financeiras avaliar os objectivos, as polticas e os processos da entidade para gerir o capital.

124B A fim de dar cumprimento ao disposto no pargrafo 124A, a entidade divulgar as seguintes informaes:

(a) informaes qualitativas sobre os seus objectivos, polticas e processos de gesto do capital, incluindo, sem a elas se limitar, as seguintes:

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(i) uma descrio daquilo que gere como capital;

(ii) quando uma entidade estiver sujeita a requisitos de capital impostos externamente, a natureza desses requisitos e a forma como eles so incorporados na gesto do capital; e

(iii) a forma como est a cumprir os seus objectivos de gerir o capital;

(b) um resumo dos dados quantitativos daquilo que gere como capital. Algumas entidades encaram alguns passivos financeiros (por exemplo, determinadas formas de dvida subordinada) como parte integrante do capital. Outras entidades encaram o capital como excluindo alguns componentes do capital prprio (por exemplo, componentes resultantes de coberturas de fluxo de caixa);

(c) quaisquer alteraes nas alneas (a) e (b) do perodo anterior;

(d) se, durante o perodo, ela cumpriu os requisitos de capital impostos externamente e aos quais est sujeita;

(e) quando a entidade no cumpriu esses requisitos de capital impostos externamente, as consequncias desse incumprimento.

Estas informaes devero basear-se nas informaes prestadas internamente aos principais dirigentes da entidade.

124C Uma entidade pode gerir o capital de vrias formas e estar sujeita a uma srie de diferentes requisitos de capital. Por exemplo, um conglomerado pode incluir entidades que exercem a actividade seguradora, em paralelo com outras que exercem a actividade bancria, podendo ainda essas entidades desenvolver a sua actividade em vrios pases diferentes. Caso a divulgao agregada dos requisitos de capital e da forma como este gerido no proporcione uma informao adequada ou contribua para distorcer a imagem dos recursos de capital de uma entidade face aos utilizadores das demonstraes financeiras, a entidade divulgar informaes distintas relativamente a cada requisito da capital a que est sujeita.

Outras divulgaes

125 Uma entidade deve divulgar nas notas:

(a) a quantia de dividendos proposta ou declarada antes de as demonstraes financeiras serem autorizadas para emisso mas no reconhecida como distribuio aos detentores de capital prprio durante o perodo, e a quantia relacionada por aco; e

(b) a quantia de qualquer dividendo preferencial cumulativo no reconhecido.

126 Uma entidade deve divulgar o seguinte, se no for divulgado noutro local em informao publicada com as demonstraes financeiras:

(a) o domiclio e a forma jurdica da entidade, o seu pas de registo e o endereo da sede registada (ou o local principal dos negcios, se diferente da sede registada);

(b) a descrio da natureza das operaes da entidade e das suas principais actividades; e

(c) o nome da empresa-me e a ltima empresa-me do grupo.

Data de eficcia

127 Uma entidade deve aplicar esta Norma aos perodos anuais com incio em ou aps 1 de Janeiro de 2005. encorajada a aplicao mais cedo. Se uma entidade aplicar esta Norma a um perodo que tenha incio antes de 1 de Janeiro de 2005, ela deve divulgar esse facto.

127A Uma entidade deve aplicar a emenda do pargrafo 96 aos perodos anuais com incio em ou aps 1 de Janeiro de 2006. Se uma entidade aplicar as emendas IAS 19 Benefcios dos EmpregadosGanhos e Perdas Actuariais, Planos de Grupo e Divulgaes a um perodo anterior, esta emenda deve ser aplicada a esse perodo anterior.

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127B Uma entidade deve aplicar os requisitos estabelecidos nos pargrafos 124A-124C aos perodos anuais com incio em ou aps 1 de Janeiro de 2007. encorajada a aplicao mais cedo.

Retirada da IAS 1 (revista em 1997)

128 Esta Norma substitui a IAS 1 Apresentao de Demonstraes Financeiras revista em 1997.

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Norma Internacional de Contabilidade 2 Inventrios

Objectivo

1 O objectivo desta Norma o de prescrever o tratamento contabilstico para os inventrios. Um assunto primordial na contabilizao dos inventrios a quantia do custo a ser reconhecida como um activo e a ser transportada at que sejam reconhecidos os rditos relacionados. Esta Norma proporciona orientao na determinao do custo e no seu subsequente reconhecimento como um gasto, incluindo qualquer reduo para o valor realizvel lquido. Tambm proporciona orientao nas frmulas de custeio que sejam usadas para atribuir custos aos inventrios.

mbito

2 Esta Norma aplica-se a todos os inventrios, com a excepo do seguinte:

(a) produo em curso proveniente de contratos de construo, incluindo contratos de servios directamente relacionados (ver IAS 11 Contratos de Construo);

(b) instrumentos financeiros (ver a IAS 32 Instrumentos Financeiros: Apresentao e a IAS 39 Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao); e

(c) activos biolgicos relacionados com a actividade agrcola e o produto agrcola na altura da colheita (ver IAS 41 Agricultura).

3 Esta Norma no se aplica mensurao dos inventrios detidos por:

(a) produtores de produtos agrcolas e florestais, do produto agrcola aps a colheita e de minerais e produtos minerais at ao ponto em que eles sejam mensurados pelo valor realizvel lquido de acordo com prticas j bem estabelecidas nesses sectores. Quando tais inventrios so mensurados pelo valor realizvel lquido, as alteraes nesse valor so reconhecidas nos lucros ou prejuzos do perodo em que se tenha verificado a alterao.

(b) corretores/negociantes de mercadorias que mensurem os seus inventrios pelo justo valor menos os custos de vender. Quando tais inventrios so mensurados pelo justo valor menos os custos de vender, as alteraes no justo valor menos os custos de vender so reconhecidas nos lucros ou prejuzos do perodo em que se tenha verificado a alterao.

4 Os inventrios referidos no pargrafo 3 alnea (a) so mensurados pelo valor realizvel lquido em determinadas fases de produo. Isto ocorre, por exemplo, quando as culturas agrcolas tenham sido colhidas ou os minerais tenham sido extrados e a venda esteja assegurada nos termos de um contrato forward ou de uma garantia governamental ou quando exista um mercado activo e haja um risco negligencivel de fracasso de venda. Estes inventrios apenas so excludos dos requisitos de mensurao desta Norma.

5 Os corretores/negociantes so aqueles que compram ou vendem mercadorias para outros ou por sua prpria conta. Os inventrios referidos no pargrafo 3 alnea (b) so essencialmente adquiridos com a finalidade de vender no futuro prximo e de gerar lucro com base nas variaes dos preos ou na margem dos corretores/negociantes. Quando estes inventrios so mensurados pelo justo valor menos os custos de vender, eles so excludos apenas dos requisitos de mensurao desta Norma.

Definies

6 Os termos que se seguem so usados nesta Norma com os significados especificados:

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Os inventrios so activos:

(a) detidos para venda no decurso ordinrio da actividade empresarial;

(b) no processo de produo para tal venda; ou

(c) na forma de materiais ou bens de consumo a serem consumidos no processo de produo ou na prestao de servios.

Valor realizvel lquido o preo de venda estimado no decurso ordinrio da actividade empresarial menos os custos estimados de concluso e os custos estimados necessrios para efectuar a venda.

Justo valor a quantia pela qual um activo podia ser trocado, ou um passivo liquidado, entre partes conhecedoras e dispostas a isso numa transaco em que no existe relacionamento entre elas.

7 O valor realizvel lquido refere-se quantia lquida que uma entidade espera realizar com a venda do inventrio no decurso ordinrio da actividade empresarial. O justo valor reflecte a quantia pela qual o mesmo inventrio podia ser trocado entre compradores e vendedores conhecedores e dispostos a isso. O primeiro um valor especfico para a entidade; o segundo j no . O valor realizvel lquido dos inventrios pode no ser equivalente ao justo valor menos os custos de vender.

8 Os inventrios englobam bens comprados e detidos para revenda incluindo, por exemplo, mercadorias compradas por um retalhista e detidas para revenda ou terrenos e outras propriedades detidas para revenda. Os inventrios tambm englobam bens acabados produzidos ou trabalhos a serem produzidos pela entidade e incluem materiais e bens de consumo aguardando o seu uso no processo de produo. No caso de um prestador de servios, os inventrios incluem os custos do servio, tal como descrito no pargrafo 19, relativamente ao qual a entidade ainda no tenha reconhecido o respectivo rdito (ver IAS 18 Rdito).

Mensurao de inventrios

9 Os inventrios devem ser mensurados pelo custo ou valor realizvel lquido, dos dois o mais baixo.

Custo dos inventrios

10 O custo dos inventrios deve incluir todos os custos de compra, custos de converso e outros custos incorridos para colocar os inventrios no seu local e na sua condio actuais.

Custos de compra

11 Os custos de compra dos inventrios incluem o preo de compra, direitos de importao e outros impostos (que no sejam os posteriormente recuperveis das entidades fiscais pela entidade) e custos de transporte, manuseamento e outros custos directamente atribuveis aquisio de bens acabados, materiais e servios. Descontos comerciais, abatimentos e outros itens semelhantes deduzem-se na determinao dos custos de compra.

Custos de converso

12 Os custos de converso de inventrios incluem os custos directamente relacionados com as unidades de produo, tais como mo-de-obra directa. Tambm incluem uma imputao sistemtica de gastos gerais de produo fixos e variveis que sejam incorridos ao converter matrias em bens acabados. Os gastos gerais de produo fixos so os custos indirectos de produo que permanecem relativamente constantes independentemente do volume de produo, tais como a depreciao e manuteno de edifcios e de equipamento de fbricas e os custos de gesto e administrao da fbrica. Os gastos gerais de produo variveis so os custos indirectos de produo que variam directamente, ou quase directamente, com o volume de produo, tais como materiais indirectos e mo-de-obra indirecta.

13 A imputao de gastos gerais de produo fixos aos custos de converso baseada na capacidade normal das instalaes de produo. A capacidade normal a produo que se espera que seja atingida em mdia durante

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uma quantidade de perodos ou de temporadas em circunstncias normais, tomando em conta a perda de capacidade resultante da manuteno planeada. O nvel real de produo pode ser usado se se aproximar da capacidade normal. A quantia de gastos gerais fixos imputada a cada unidade de produo no aumentada como consequncia de baixa produo ou de instalaes ociosas. Os gastos gerais no imputados so reconhecidos como um gasto no perodo em que sejam incorridos. Em perodos de produo anormalmente alta, a quantia de gastos gerais fixos imputada a cada unidade de produo diminuda a fim de que os inventrios no sejam mensurados acima do custo. Os gastos gerais de produo variveis so imputados a cada unidade de produo com base no uso real das instalaes de produo.

14 Um processo de produo pode resultar na produo simultnea de mais de um produto. Este o caso quando, por exemplo, so produzidos produtos conjuntamente ou quando h um produto principal e um subproduto. Quando os custos de converso de cada produto no so separadamente identificveis, eles so imputados entre os produtos por um critrio racional e consistente. A imputao pode ser baseada, por exemplo, no valor relativo das vendas de cada produto seja na fase do processo de produo quando os produtos se tornam separadamente identificveis seja na de acabamento da produo. A maior parte dos subprodutos, pela sua natureza, so imateriais. Quando for este o caso, eles so muitas vezes mensurados pelo valor realizvel lquido e este valor deduzido do custo do produto principal. Como consequncia, a quantia escriturada do produto principal no materialmente diferente do seu custo.

Outros custos

15 Outros custos somente so includos nos custos dos inventrios at ao ponto em que sejam incorridos para os colocar no seu local e na sua condio actuais. Por exemplo, pode ser apropriado incluir no custo dos inventrios gastos gerais que no sejam da produo ou os custos de concepo de produtos para clientes especficos.

16 Exemplos de custos excludos do custo dos inventrios e reconhecidos como gastos do perodo em que sejam incorridos so:

(a) quantias anormais de materiais desperdiados, de mo-de-obra ou de outros custos de produo;

(b) custos de armazenamento, a menos que esses custos sejam necessrios no processo de produo antes de uma nova fase de produo;

(c) gastos gerais administrativos que no contribuam para colocar os inventrios no seu local e na sua condio actuais; e

(d) custos de vender.

17 A IAS 23 Custos de Emprstimos Obtidos identifica circunstncias limitadas em que os custos de emprstimos obtidos so includos no custo dos inventrios.

18 Uma entidade pode comprar inventrios com condies de liquidao diferida. Quando o acordo contm efectivamente um elemento de financiamento, esse elemento, por exemplo uma diferena entre o preo de compra para condies de crdito normais e a quantia paga, reconhecido como gasto de juros durante o perodo do financiamento.

Custos de inventrios de um prestador de servios

19 At ao ponto em que os prestadores de servios tenham inventrios, eles mensuram-nos pelos custos da sua produo. Esses custos consistem sobretudo nos custos de mo-de-obra e outros custos com o pessoal directamente envolvido na prestao do servio, incluindo o pessoal de superviso, e os gastos gerais atribuveis. A mo-de-obra e outros custos relacionados com as vendas e com o pessoal geral administrativo no so includos, mas so reconhecidos como gastos do perodo em que sejam incorridos. O custo dos inventrios de um prestador de servios no inclui as margens de lucro nem os gastos gerais no atribuveis que muitas vezes so includos nos preos debitados pelos prestadores de servios.

Custo do produto agrcola colhido proveniente de activos biolgicos

20 Segundo a IAS 41 Agricultura, os inventrios que compreendam o produto agrcola que uma entidade tenha colhido proveniente dos seus activos biolgicos so mensurados no reconhecimento inicial pelo seu justo valor

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menos os custos estimados no ponto de venda na altura da colheita. Este o custo dos inventrios nessa data para aplicao desta Norma.

Tcnicas para a mensurao do custo

21 As tcnicas para a mensurao do custo de inventrios, tais como o mtodo do custo padro ou o mtodo de retalho, podem ser usadas por convenincia se os resultados se aproximarem do custo. Os custos padro tomam em considerao os nveis normais dos materiais e bens de consumo, da mo-de-obra, da eficincia e da utilizao da capacidade produtiva. So regularmenteanalisados e, se necessrio, revistos luz das condies correntes.

22 O mtodo de retalho muitas vezes usado no sector de retalho para mensurar inventrios de grande quantidade de itens que mudam rapidamente, que tm margens semelhantes e para os quais no praticvel usar outros mtodos de custeio. O custo do inventrio determinado pela reduo do valor de venda do inventrio na percentagem apropriada da margem bruta. A percentagem usada toma em considerao o inventrio que tenha sido marcado abaixo do seu preo de venda original. usada muitas vezes uma percentagem mdia para cada departamento de retalho.

Frmulas de custeio

23 O custo dos inventrios de itens que no sejam geralmente intermutveis e de bens ou servios produzidos e segregados para projectos especficos deve ser atribudo pelo uso da identificao especfica dos seus custos individuais.

24 A identificao especfica do custo significa que so atribudos custos especficos a elementos identificados do inventrio. Este o tratamento apropriado para os itens que sejam segregados para um projecto especfico, independentemente de eles terem sido comprados ou produzidos. Porm, quando h grandes quantidades de itens de inventrio que sejam geralmente intermutveis, a identificao especfica de custos no apropriada. Em tais circunstncias, o mtodo de seleco dos itens que permanecem nos inventrios pode ser usado para obter efeitos predeterminados nos lucros ou prejuzos.

25 O custo dos inventrios, que no sejam os tratados no pargrafo 23, deve ser atribudo pelo uso da frmula 'primeira entrada, primeira sada' (FIFO) ou da frmula do custeio mdio ponderado. Uma entidade deve usar a mesma frmula de custeio para todos os inventrios que tenham uma natureza e um uso semelhantes para a entidade. Para os inventrios que tenham outra natureza ou uso, podero justificar-se diferentes frmulas de custeio.

26 Por exemplo, os inventrios usados num segmento operacional podem ter um uso para a entidade diferente do mesmo tipo de inventrios usados num outro segmento operacional. Porm, uma diferena na localizao geogrfica dos inventrios (ou nas respectivas regras fiscais) no suficiente, por si s, para justificar o uso de diferentes frmulas de custeio.

27 A frmula FIFO pressupe que os itens de inventrio que foram comprados ou produzidos primeiro sejam vendidos em primeiro lugar e consequentemente os itens que permanecerem em inventrio no fim do perodo sejam os itens mais recentemente comprados ou produzidos. Pela frmula do custo mdio ponderado, o custo de cada item determinado a partir da mdia ponderada do custo de itens semelhantes no comeo de um perodo e do custo de itens semelhantes comprados ou produzidos durante o perodo. A mdia pode ser determinada numa base peridica ou medida que cada entrega adicional seja recebida, dependendo das circunstncias da entidade.

Valor realizvel lquido

28 O custo dos inventrios pode no ser recupervel se esses inventrios estiverem danificados, se se tornarem total ou parcialmente obsoletos ou se os seus preos de venda tiverem diminudo. O custo dos inventrios pode tambm no ser recupervel se os custos estimados de acabamento ou os custos estimados a serem incorridos para realizar a venda tiverem aumentado. A prtica de reduzir o custo dos inventrios (write down) para o valor realizvel lquido consistente com o ponto de vista de que os activos no devem ser escriturados por quantias superiores quelas que se espera que sejam realizadas com a sua venda ou uso.

29 Os inventrios so geralmente reduzidos para o seu valor realizvel lquido item a item. Nalgumas circunstncias, porm, pode ser apropriado agrupar unidades semelhantes ou relacionadas. Pode ser o caso dos

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itens de inventrio relacionados com a mesma linha de produtos que tenham finalidades ou usos finais semelhantes, que sejam produzidos e comercializados na mesma rea geogrfica e no possam ser avaliados separadamente de outros itens dessa linha de produtos. No apropriado reduzir inventrios com base numa classificao de inventrios como, por exemplo, bens acabados, ou em todos os inventrios de um determinado sector ou segmento operacional. Normalmente, os prestadores de servios acumulam custos com respeito a cada servio para o qual ser cobrado um preo de venda separado. Por isso, cada um destes servios tratado como um item separado.

30 As estimativas do valor realizvel lquido so baseadas nas provas mais fiveis disponveis no momento em que sejam feitas as estimativas quanto quantia que se espera que os inventrios venham a realizar. Estas estimativas tomam em considerao as variaes nos preos ou custos directamente relacionadas com acontecimentos que ocorram aps o fim do perodo, at ao ponto em que tais acontecimentos confirmem condies existentes no fim do perodo.

31 As estimativas do valor realizvel lquido tambm tomam em considerao a finalidade para a qual o inventrio detido. Por exemplo, o valor realizvel lquido da quantidade de inventrio detida para satisfazer contratos de venda firmes ou de prestaes de servios baseado no preo do