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Passos para a instituição de um tributo e do respectivo crédito tributário

1º PASSO

O primeiro requisito para a instituição do tributo é a competência

tributária ou, em outras palavras, a autorização constitucional. Ou seja, a

competência para o sujeito ativo ou entidade tributante instituir o tributo deve

constar na Constituição Federal, caso contrário é impossível fazê-lo. Assim, os

Estados, o Distrito Federal e os Municípios só poderão instituir (além das taxas

e contribuições) os impostos relacionados nos arts. 155 e 156,

respectivamente. Se, por exemplo, os Estados quiserem instituir um imposto

não previsto naqueles artigos, deverão aprovar emenda constitucional a fim de

obter a competência tributária ou, em outras palavras, a autorização

constitucional.

2º PASSO

O segundo passo é a edição de uma lei, stricto senso, (aprovada pelo

Poder Legislativo) na qual o sujeito ativo, ou entidade tributante (União,

Estados, Distrito Federal ou Municípios) defina o fato gerador do tributo

(hipótese de incidência), a sua base de cálculo, a alíquota, os contribuintes,

etc. Não há tributo sem lei que o institua. (Princípio da Legalidade Tributária)

3º PASSO

Até aqui o tributo existe apenas no plano abstrato, em hipótese (também

chamado de hipótese de incidência), e, portanto, ainda não pode ser exigido.

Para que o seja, é necessário o terceiro passo que é a ocorrência concreta do

fato gerador do tributo. Ou seja, aquela hipótese de incidência prevista,

abstratamente, na lei deve ocorrer na realidade os fatos.

4º PASSO

2

Quando após a ocorrência do fato gerador, nasce a obrigação tributária.

Entretanto, o tributo ainda não tem como ser exigido. A União não tomou

conhecimento ainda da ocorrência do fato gerador nem sabe quem é o

contribuinte e tampouco o valor do tributo. Por isso, não tem, ainda, como exigi-

lo.

5º PASSO

A União só poderá exigir o imposto depois que tomar conhecimento da

ocorrência do fato gerador, identificar o contribuinte e quantificar o valor do

tributo. Tal atividade é chamada de lançamento. E o tributo lançado passa a

chamar-se crédito tributário. O lançamento é, então, o quinto passo.

O crédito tributário, uma vez lançado, só pode ser extinto (normalmente

através do pagamento), suspenso (moratória, depósito, etc.) ou excluído

(isenção ou anistia), nos termos do CTN. O destino natural do crédito tributário

é a sua extinção através do pagamento. Com isso, numa visão panorâmica,

observamos o tributo desde o seu nascimento até a sua extinção.

OBSERVAÇÃO:

Desta forma, nasce o termo hipótese de incidência, muito confundido, e

por isso gerador de certa atecnia legislativa, e mesmo entre alguns

doutrinadores que fazem manobras para a utilização da expressão fato gerador

indistintamente. O art. 114 do CTN explicita o que se diz: "Fato gerador da

obrigação principal é a situação definida em lei como necessária e suficiente à

sua ocorrência". O CTN trata hipótese de incidência como fato gerador, trata

uma situação abstrata como algo já efetivado no mundo dos fatos, o que pode

vir a gerar complicações se tomada por uma exegese meramente literal.

Fato gerador, em verdade é algo concreto, realizado, faticamente

materializado. É a realização concreta de um comportamento descrito na

norma, em cuja observação faz nascer uma obrigação jurídica. Fato gerador do

3

tributo é o conjunto dos pressupostos abstratos descritos na norma de direito

material, de cuja concreta realização decorrem os efeitos jurídicos previstos.

(Nogueira 1999, p. 142).

Quando se fala de hipótese de incidência trata-se da previsão legal

ainda no campo da abstração, que como o próprio nome sugere é uma

hipótese que pode vir ou não a ocorrer no mundo dos fatos, que uma vez

realizada, concretizado estará o fato gerador. É a hipótese de incidência o

pressuposto da norma impositiva, ao passo que o fato gerador é a própria

situação, que ocorrida, atrai a incidência da norma.

A hipótese de incidência é a situação descrita na norma necessária e

suficiente ao surgimento da obrigação tributária, enquanto a expressão fato

gerador se revela como a ocorrência no mundo dos fatos da exata previsão

contida na hipótese de incidência. Esta é a forma com que a quase

unanimidade da doutrina trata a questão, que vale lembrar, discrepa do art. 114

do CTN, que por atecnia do legislador de 1966 acabou por confundir os

institutos.

Do exposto, incorpora-se como melhor entendimento, que hipótese de

incidência e fato gerador possuem "nomen iuris" diversos pelo fato de se

tratarem de percepções de momentos diversos de fenômenos próximos.

Enquanto a hipótese de incidência encontra-se no campo hipotético da

abstração, o fato gerador amolda-se mais técnico em momento superveniente,

quando a hipótese de incidência passa a ter concretude com a realização fática

de sua previsão.

Modalidades de Lançamento

a) Lançamento de ofício (direto) –Art. 149, CTN –A autoridade realiza

todo o procedimento administrativo, obtendo as informações e

realizando o lançamento, sem qualquer auxílio do sujeito passivo ou de

terceiro. Exemplos mais comuns: IPTU e IPVA. Características: a) de

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iniciativa da autoridade tributária; b) independe de qualquer colaboração

do sujeito passivo.

b) Lançamento por declaração (misto) –Arts. 147 e 148, CTN - o sujeito

passivo presta informações à autoridade tributária quanto à matéria de

fato; cabendo a administração pública apurar o montante do tributo

devido. Exemplo: apuração do imposto de importação decorrente de

declaração do passageiro que desembarca do exterior. Características:

a) o sujeito passivo fornece informações quanto à matéria de fato à

autoridade tributária; b) a autoridade tributária lança após receber as

informações.

c) Lançamento por homologação (autolançamento) –Art. 150, CTN –o

sujeito antecipa o pagamento em relação ao lançamento, sem prévio

exame da autoridade tributária. Fica a declaração sujeita à confirmação

posterior da autoridade administrativa. Exemplos: IR. Características: a)

sujeito passivo antecipa o pagamento; b) não há prévio exame da

autoridade tributária; c) a autoridade tributária faz a homologação

posterior; d) pode ocorrer homologação tácita, não confirmação após 5

anos.

d) Lançamento por arbitramento –NÃO É uma outra modalidade de

lançamento, é um tipo de lançamento de ofício no qual a administração

não possui elementos necessários para realizar a exata quantificação do

crédito, daí o art. 148 do CTN permitir que, quando ausentes os

elementos necessários para calcular o montante correto, possa a

Administração arbitrar a base de cálculo para chegar ao valor devido.

O fato de existir omissão na escrita fiscal do contribuinte, nem sempre

justifica a realização do lançamento por arbitramento. Esse apenas

deve ocorrer quando não existirem elementos capazes de quantificar o

valor exato do crédito. Esse é o sentido da Súmula 76 do TFR:

“Em tema de imposto de renda, a desclassificação da escrita somente

se legitima na ausência de elementos concretos que permitam a

apuração do lucro real da empresa, não a justificando simples atraso na

escrita.”

A referida Súmula continua sendo aplicada pelo STJ:

5

“REsp 549921 / CE RECURSO ESPECIAL 2003/0099711-6 Relator(a)

Ministro TEORI ALBINO ZAVASCKI (1124) Órgão Julgador T1 -

PRIMEIRA TURMA Data do Julgamento 21/06/2007 Data da

Publicação/Fonte DJ 01/10/2007 p. 212 Ementa TRIBUTÁRIO E

PROCESSUAL CIVIL - RECURSO ESPECIAL. IMPOSTO DE RENDA

DE PESSOA JURÍDICA. AÇÃO ANULATÓRIA DE DÉBITO. ISENÇÃO

FISCAL. DEDUÇÃO DE PARCELAS NÃO ABRANGIDAS.

ESCRITURAÇÃO IDÔNEA. LANÇAMENTO POR ARBITRAMENTO

(ARTIGOS 399, IV, E 400, § 6º, DO RIR/80). INVIABILIDADE.

1. A ausência de debate, na instância recorrida, sobre dispositivos legais

cuja violação se alega no recurso especial atrai, por analogia, a

incidência da Súmula 282 do STF.

2. É vedado o reexame de matéria fáticoprobatória em sede de recurso

especial, a teor do que prescreve a Súmula 7 desta Corte.

3. É pressuposto de admissibilidade do recurso especial a adequada

indicação da questão controvertida, com informações sobre o modo

como teria ocorrido a violação a dispositivos de lei federal. Súmula

284/STF.

4. A apuração do lucro da pessoa jurídica por arbitramento se justifica

quando "a escrituração mantida pelo contribuinte contiver vícios, erros

ou deficiências que a tornem imprestável para determinar o lucro real ou

presumido, ou revelar evidentes indícios de fraude (art. 399, IV do

RIR/80 - Decreto 85.450/80). Todavia, se o contribuinte mantém regular

escrituração da receita bruta efetivamente verificada, é com base nela, e

não por arbitramento, que o tributo deve ser lançado (art. 400, caput, do

RIR/80. Também em matéria tributária deve-se observar, sempre

que possível, o princípio da verdade real, inquestionavelmente

consagrado em nosso sistema normativo (CTN, art. 148; Súmula

76/TFR).

5. Recurso especial parcialmente conhecido e, nessa parte, improvido.”

Conceito e Natureza do Tributo

6

O conceito de tributo encontra-se expresso no art. 3° do CTN:

Art. 3º - Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou

cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito,

instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente

vinculada.

DEFINIÇÃO DE TRIBUTO –Art. 3º do CTN

TRIBUTO É TODA PRESTAÇÃO

PECUNIÁRIA

"prestação pecuniária compulsória", isto é,

deriva do poder de império do Estado e é

obrigatória.

COMPULSÓRIA É um encargo financeiro de natureza

pecuniária e compulsória, no qual o

contribuinte é obrigado a entregar dinheiro,

pecúnia ao Estado.

EM MOEDA OU CUJO VALOR

NELA SE POSSA EXPRIMIR

O Tributo deve ser pago em valor

monetário direto (moeda, cheque ou vale

postal), não podendo alguém liquidar

dívida tributária mediante a utilização de

efeitos patrimoniais simbólicos diversos.

Atualmente, o tributo é exigido, em regra,

em moeda (dinheiro).

INSTITUIDA POR LEI O tributo é prestação "instituída em lei".

Está sob reserva de lei, no sentido estrito

do termo, isto é, da lei regularmente

produzida pelo Poder Legislativo, nos

termos constitucionais. Como veremos, o

tributo não pode ser instituído por decreto

nem tampouco por medida provisória e

muito menos por portaria e outros atos

menores.

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COBRADA MEDIANTE

ATIVIDADE ADMINISTRATIVA

PLENAMENTE VINCULADA

Ocorrido o fato gerador, surge a obrigação

tributária. Surgida esta, o sujeito ativo está

obrigado a cobrar o tributo e o sujeito

passivo, a pagá-lo. A cobrança do tributo

não está sujeita ao poder discricionário da

autoridade administrativa. Ela não tem o

poder de decidir se cobra ou não, de vez

que sua atividade, no caso da cobrança de

tributos, é plenamente vinculada ou

obrigatória.

Outra característica é que é prestação "que não constitua sanção de ato

ilícito". O tributo não é penalidade. A multa decorrente de infração fiscal é

penalidade, mas não é tributo. Ou seja, a exigência de tributo não pode ser

confundida com a aplicação de uma penalidade a um ato ilícito.

Espécies de Tributo

A Constituição Federal, no seu art. 145, determina que a União, os

Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes

tributos:

- Impostos;

- Taxas e;

- Contribuição de melhoria.

O CTN, no seu art. 5°, dispõe que:

"Os tributos são: impostos, taxas e contribuições de melhoria".

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Numa primeira interpretação é fácil concluir que, apenas, essas três

espécies são tributos. Existe até mesmo uma polêmica sobre o assunto, no

sentido de que uma corrente adota esse entendimento e outra, a majoritária, o

de que também são tributos o empréstimo compulsório e as contribuições

sociais.

Para embasar o segundo entendimento, argumenta-se, em linhas gerais

que, apesar de não expressamente classificados como tributos, tanto o

empréstimo compulsório como as contribuições sociais estão subordinados às

mesmas normas gerais do Direito Tributário, além de que estão previstos no

capítulo constitucional que trata dos tributos ("Do Sistema Tributário Nacional").

À luz da Constituição Federal de 1988, entendemos ser mais útil e até

mesmo didático considerar como modalidades ou espécies de tributos: o

imposto, a taxa, a contribuição de melhoria, as contribuições sociais e o

empréstimo compulsório.

Os exemplos de tributos são:

Impostos federais

II –Imposto sobre a importação de produtos estrangeiros;

IE – Imposto sobre a exportação de produtos nacionais ou

nacionalizados;

IR –Imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza;

IPI –Imposto sobre Produtos Industrializados;

IOF –Imposto sobre Operações Financeiras;

ITR –Imposto Territorial Rural;

IGF –Imposto sobre Grandes Fortunas;

Impostos Estaduais

ICMS –Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços;

IPVA –Imposto sobre Propriedade de Veículos Automotores;

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ITCD – Imposto sobre Transmissões Causa Mortis e Doações de

Qualquer Bem ou Direito;

AIRE –Adicional do Imposto da União Sobre a Renda e Proventos de

Qualquer Natureza (extinto)

Impostos Municipais

IPTU –Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana;

ITBI –Imposto sobre Transmissão Inter Vivos de Bens e Imóveis e de

Direitos Reais a Eles Relativos;

IVVC – Imposto sobre Vendas a Varejo de Combustíveis Líquidos e

Gasosos (extinto);

ISS –Impostos sobre Serviços de Qualquer Natureza

Taxas

Taxa de Autorização do Trabalho Estrangeiro;

Taxa de Avaliação in loco das Instituições de Educação e Cursos de

Graduação –Lei 10.870/2004;

Taxa de Classificação, Inspeção e Fiscalização de produtos animais e

vegetais ou de consumo nas atividades agropecuárias –Decreto Lei

1.899/1981;

Taxa de Coleta de Lixo;

Taxa de Combate a Incêndios;

Taxa de Conservação e Limpeza Pública;

Taxa de Controle e Fiscalização Ambiental – TCFA – Lei nº

10.165/2000;

Taxa de Controle e Fiscalização de Produtos Químicos – Lei nº

10.357/2001, art. 16;

Taxa de Emissão de Documentos (níveis municipais, estaduais e

federais);

Taxa de Fiscalização CVM (Comissão de Valores Mobiliários) –Lei

7.940/1989;

Taxa de Fiscalização de Vigilância Sanitária –Lei 9.782/1999, art. 23;

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Taxa de Fiscalização dos Produtos Controlados pelo Exército Brasileiro

–TFPC –Lei nº 10.834/2003;

Taxa de Fiscalização e Controle da Previdência Complementar –TAFIC

–art. 12 da MP 233/2004;

Taxa de Licenciamento Anual de Veículo;

Taxa de Licenciamento para Funcionamento e Alvará Municipal;

Taxa de Pesquisa Mineral DNPM –Portaria Ministerial 503/1999;

Taxa de Serviços Administrativos –TSA –Zona Franca de Manaus –Lei

nº 9960/2000;

Taxa de Serviços Metrológicos –art. 11 da Lei nº 9933/1999;

Taxas ao Conselho Nacional de Petróleo (CNP);

Taxas de Outorgas (Radiodifusão, Telecomunicações, Transporte

Rodoviário e Ferroviário, etc.);

Taxas de Saúde Suplementar –ANS –Lei nº 9.961/2000, art. 18;

Taxa de Utilização do MERCANTE –Decreto nº 5.324/2004;

Taxas do Registro do Comércio (Juntas Comerciais);

Taxa Processual Conselho Administrativo de Defesa Econômica –CADE

–Lei nº 9.718/1998

Contribuições

Contribuições trabalhistas ou sobre a folha de pagamento;

INSS (contribuição);

FGTS (contribuição)1;

1 A Contribuição do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço –FGTS, instituído pela Lei nº 5.107/66 –e, atualmente, regulado pela Lei nº 8.036/90 –é fundo constituído por depósitos mensais, efetuados pelos empregadores em nome de seus empregados (art. 15 da Lei nº 8.036/90).

Para o STF, o FGTS não detém natureza tributária, mas, sim, natureza trabalhista e social, o que lhe retira o timbre de contribuição fiscal ou parafiscal.

Sendo um direito, garantido pelo Estado, os depósitos do FGTS pressupõem vinculo jurídico, sob a disciplina do Direito do Trabalho. Observe, no STF, a jurisprudência:

“FUNDO DE GARANTIA POR TEMPO DE SERVIÇO. SUA NATUREZA JURÍDICA. CONSTITUIÇÃO, ART. 165, XIII. LEI N. 5.107, DE 13.9.1966. AS CONTRIBUIÇÕES PARA O FGTS NÃO SE CARACTERIZAM COMO CRÉDITO TRIBUTÁRIO OU CONTRIBUIÇÕES A TRIBUTO EQUIPARAVEIS. SUA SEDE ESTA NO ART. 165, XIII, DA CONSTITUIÇÃO. ASSEGURA-SE AO TRABALHADOR ESTABILIDADE, OU FUNDO DE GARANTIA EQUIVALENTE. DESSA GARANTIA, DE INDOLE SOCIAL, PROMANA, ASSIM, A

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EXIGIBILIDADE PELO TRABALHADOR DO PAGAMENTO DO FGTS, QUANDO DESPEDIDO, NA FORMA PREVISTA EM LEI. CUIDA-SE DE UM DIREITO DO TRABALHADOR. DA-LHE O ESTADO GARANTIA DESSE PAGAMENTO. A CONTRIBUIÇÃO PELO EMPREGADOR, NO CASO, DEFLUI DO FATO DE SER ELE O SUJEITO PASSIVO DA OBRIGAÇÃO, DE NATUREZA TRABALHISTA E SOCIAL, QUE ENCONTRA, NA REGRA CONSTITUCIONAL ALUDIDA, SUA FONTE. A ATUAÇÃO DO ESTADO, OU DE ÓRGÃO DA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA, EM PROL DO RECOLHIMENTO DA CONTRIBUIÇÃO DO FGTS, NÃO IMPLICA TORNA-LO TITULAR DO DIREITO A CONTRIBUIÇÃO, MAS, APENAS, DECORRE DO CUMPRIMENTO, PELO PODER PÚBLICO, DE OBRIGAÇÃO DE FISCALIZAR E TUTELAR A GARANTIA ASSEGURADA AO EMPREGADO OPTANTE PELO FGTS. NÃO EXIGE O ESTADO, QUANDO ACIONA O EMPREGADOR, VALORES A SEREM RECOLHIDOS AO ERARIO, COMO RECEITA PÚBLICA. NÃO HÁ, DAI, CONTRIBUIÇÃO DE NATUREZA FISCAL OU PARAFISCAL. OS DEPOSITOS DO FGTS PRESSUPOEM VINCULO JURÍDICO, COM DISCIPLINA NO DIREITO DO TRABALHO. NÃO SE APLICA AS CONTRIBUIÇÕES DO FGTS O DISPOSTO NOS ARTS. 173 E 174, DO CTN. RECURSO EXTRAORDINÁRIO CONHECIDO, POR OFENSA AO ART. 165, XIII, DA CONSTITUIÇÃO, E PROVIDO, PARA AFASTAR A PRESCRIÇÃO QUINQUENAL DA AÇÃO.”

Na mesma trilha, entende o STF, no que é seguido pelo STF, que não se aplicam, mesmo que por interpretação extensiva ou analógica, as disposições do CTN, v.g., o art. 135, III, do CTN, que permite o redirecionamento de execução fiscal, ou, também, as disposições afetas à prescrição (art. 174 do CTN), haja vista a adoção da prescrição trintenária para o FGTS. Aliás, urge mencionar o teor do Enunciado da Súmula 210 do STJ: “A AÇÃO DE COBRANÇA DAS CONTRIBUIÇÕES PARA O FGTS PRESCREVE EM TRINTA (30) ANOS.”

Veja a jurisprudência do STJ nesse sentido:

“PROCESSUAL CIVIL. EXECUÇÃO. MASSA FALIDA. CRÉDITOS DE FGTS. RESPONSABILIDADE. REDIRECIONAMENTO PARA O SÓCIO-GERENTE DA EMPRESA. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. INVOCAÇÃO DE PRONUNCIAMENTO ACERCA DE DISPOSITIVO LEGAL (ART. 4º, § 2º, DA LEI 6.830) QUE NÃO RECEBEU MANIFESTAÇÃO POR PARTE DO TRIBUNAL A QUO. OMISSÃO INEXISTENTE. PRETENSÃO DE NULIDADE DO ACÓRDÃO DE SEGUNDO GRAU QUE SE AFASTA. AUSÊNCIA DE PREQUESTIONAMENTO. APLICAÇÃO DAS SÚMULAS 282 E 356/STF E 211/STJ. ART. 135, III, DO CTN.1. Inadmissível recurso especial quanto á questão que, a despeito da oposição dos embargos declaratórios, não foi apreciada pelo Tribunal a quo (manifestação acerca do conteúdo do art. 4º, § 2º, da Lei 6.830/80), eis que ausente o requisito indispensável do prequestionamento. Inteligência das Súmulas 282 e 356/STF e 211/STJ.2. Deve ser afastada, por conseguinte, a infringência ao preceito legal inscrito no art. 535, II, e 458, do CPC, ante a inexistência do vício apontado (omissão).3. A contribuição para o FGTS não tem natureza tributária. Sua sede está no artigo 165, XIII, da Constituição Federal. É garantia de índole social.4. Os depósitos de FGTS não são contribuições de natureza fiscal. Eles pressupõem vínculo jurídico disciplinado pelo Direito do Trabalho.5. Impossibilidade de, por interpretação analógica ou extensiva, aplicarem-se ao FGTS asnormas do CTN.6. Precedentes do STF RE nº 100.249-2. Idem STJ Resp nº 11.089/MG.7. Recurso parcialmente conhecido e, nesta parte, desprovido.”“PROCESSUAL - EXECUÇÃO FISCAL - RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA - SÓCIO -AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DE EXCESSO DE MANDATO, INFRAÇÃO À LEI OU AO REGULAMENTO.1. A responsabilidade do sócio não é objetiva. Para que exsurja a sua responsabilidade pessoal, disciplinada no art. 135 do CTN é mister que haja comprovação de que o sócio, agiu com excesso de mandato, ou infringiu a lei, o contrato social ou o estatuto.2. Em recente julgamento a Corte decidiu que as contribuições para o FGTS não tem natureza tributária, por isso são inaplicáveis às execuções fiscais destinadas à cobrança dessas contribuições, as disposições do Código Tributário Nacional.

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PIS/PASEP (contribuição)

Contribuições sobre o faturamento ou sobre o lucro

COFINS –Contribuição Social para o Financiamento da Seguridade

Social;

CSLL –Contribuição Social sobre o Lucro Líquido

Contribuições sobre movimentações financeiras

CPMF – Contribuição Permanente (antes Provisória) sobre

Movimentação Financeira (extinta)

Contribuições –“Sistema S”

Contribuição ao Serviço Brasileiro de Apoio a Pequena Empresa

(Sebrae) –Lei nº 8.029/1990;

Contribuição ao Serviço Nacional de Aprendizado Comercial (SENAC) –

Lei nº 8.621/1946;

Contribuição ao Serviço Nacional de Aprendizado dos Transportes

(SENAT) –Lei nº 8.706/1993;

Contribuição ao Serviço Nacional de Aprendizado Industrial (SENAI) –

Lei nº 4.048/1942;

3. Precedentes.4. Recurso improvido.”De acordo com a legislação vigente, cabe ao Ministério do Trabalho e Emprego a fiscalização e a apuração das contribuições do FGTS, bem como a aplicação das multas decorrentes de infrações a essa legislação –tarefa exercida pela Secretaria de Inspeção do Trabalho –SIT, órgão integrante de estrutura deste Ministério.

A representação judicial e extrajudicial do FTD é de responsabilidade da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional, instituição vinculada à Advocacia-Geral da União, que também exerce a Consultoria Jurídica do Ministério da Fazenda, bem assim as atribuições de inscrição em dívida ativa e execução dos créditos de natureza fiscal da Fazenda Nacional. Tal representação também pode ser exercida pela Caixa Econômica Federal, Agente Operador do Fundo, mediante convênio com a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional.

A título de reforço, não se deve confundir o FGTS com as contribuições sociais federais, criadas pela Lei Complementar nº 110/01. Estas vieram com a finalidade de obter recursos para o pagamento do acordo firmado com os correntistas do FGTS, que não tiveram suas contas corrigidas em conformidade com os expurgos inflacionários referentes aos planos econômicos Collor, Bresser e Verão. Tais exações foram consideradas pelo STF, (contribuições sociais gerais –MC da ADI nº 2556-2/DF).

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Contribuição ao Serviço Nacional de Aprendizado Rural (SENAR) –Lei

nº 8.315/1991;

Contribuição ao Serviço Social da Indústria (SESI) –Lei nº 9.403/1946;

Contribuição ao Serviço Social do Comércio (SESC) –Lei nº 9.853/1946;

Contribuição ao Serviço Social do Cooperativismo (SESCOOP);

Contribuição ao Serviço Social dos Transportes (SEST) – Lei nº

8.706/1993

Outras contribuições

Contribuições aos Órgãos de Fiscalização Profissional (CRC, CREA,

CRECI, CORE, CRQ, etc), exceto a OAB;

Contribuição à Direção de Portos e Costas (DPC) –Lei nº 5.461/1968;

Contribuição ao Fundo Nacional de Desenvolvimento Científico e

Tecnológico –FNDCT –Lei nº 10.168/2000;

Contribuição ao Fundo Nacional de Desenvolvimento da Educação

(FNDE), também chamado “Salário Educação”;

Contribuição ao Funrural;

Contribuição ao Instituto Nacional de Colonização e Reforma Agrária

(INCRA) –Lei nº 2.613/1955;

Contribuição ao Seguro Acidente de Trabalho (SAT);

Contribuição Confederativa Laboral (dos empregados);

Contribuição Confederativa Patronal (das empresas);

Contribuição de Intervenção do Domínio Econômico – CIDE

Combustíveis –Lei nº 10.336/2001;

Contribuição para Custeio do Serviço de Iluminação Pública –Emenda

Constitucional nº 39/2002;

Contribuição para o Desenvolvimento da Indústria Cinematográfica

Nacional –CONDECINE –art. 32 da Medida Provisória 2228-1/2001 e

Lei nº 10.454/2002;

Contribuição Sindical Laboral (não se confunde com a Contribuição

Confederativa Laboral, vide comentários sobre a Contribuição Sindical

Patronal);

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Contribuição Sindical Patronal (não se confunde com a Contribuição

Confederativa Patronal, já que a Contribuição Sindical Patronal é

obrigatória, pelo artigo 578 da CLT, e a Confederativa foi instituída pelo

art. 8º, inciso IV, da Constituição Federal e é obrigatória em função da

assembleia do Sindicato que a instituir para seus associados,

independentemente da contribuição prevista na CLT);

Contribuição Social Adicional para Reposição das Perdas Inflacionárias

do FGTS –Lei Complementar nº 110/2001

Contribuições de Melhoria

“Contribuição de Melhoria” não deve ser confundida com uma mera

contribuição: é espécie tributária autônoma, definida na própria

Constituição Federal;

Contribuições de Melhoria instituídas pela União;

Contribuições de Melhoria instituídas pelos Estados;

Contribuições de Melhoria instituídas pelo Distrito Federal;

Contribuições de Melhoria instituídas pelos municípios

Empréstimos Compulsórios:

Também é espécie tributária autônoma.

Empréstimo compulsório instituído por ocasião de guerra externa ou de

sua iminência; (CF, Art.148);

Empréstimo compulsório instituído por ocasião de calamidade pública

que exija auxílio federal impossível de atender com os recursos

orçamentários disponíveis; (CF, Art.148);

Empréstimo compulsório instituído por ocasião de Conjuntura que exija a

absorção temporária de poder aquisitivo. (CTN, Art.15);

Empréstimo compulsório instituído no caso de investimento público de

caráter urgente e de relevante interesse nacional (CF, Art.148)

Impostos

O IMPOSTO pode ser considerado o tributo por excelência, não apenas

15

por representar a mais importante e significativa das três espécies de tributos,

mas também por ter como característica principal a simples exigência de

transferência compulsória de recursos da comunidade para os cofres públicos,

a partir da ocorrência de situação prevista em lei. Quanto às outras duas

espécies, eles envolvem vantagem econômica ou prestação de retorno para os

seus pagadores.

A Constituição Federal, no seu art. 145, I, dispõe que a União, os

Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir "impostos". E, no

seu art. 154, I, determina que a União (e somente ela detém essa competência

residual) poderá instituir "mediante lei complementar, impostos não previstos

no artigo anterior, desde que sejam não-cumulativos e não tenham fato gerador

ou base de cálculo próprios dos discriminados nesta Constituição".

O imposto é definido pelo CTN, no seu art. 16. Vejamos:

Art. 16 –Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma

situação independente de qualquer atividade estatal específica, relativa

ao contribuinte.

Com efeito, a principal característica do imposto é a não-vinculação de

sua cobrança a uma atividade estatal específica. Ou seja, o contribuinte paga o

imposto sem esperar ou exigir uma contraprestação específica do Estado.

Quando o contribuinte paga o imposto, este é destinado ao fundo

comum do tesouro público e será aplicado de acordo com as destinações

dadas a ele pela lei orçamentária anual.

A Constituição Federal já definiu quais são os impostos que os entes

tributantes (União, Estados, Distrito Federal e Municípios) podem cobrar:

Impostos da União –art. 153 da CF

16

a) Imposto de Importação - (II) - (CTN, art. 19, 11)

b) Imposto de Exportação - (IE) - (CTN, art. 23)

c) Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza –(IR)

d) Imposto sobre Produtos Industrializados –(IPI) - (CTN, art. 46)

e) Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro ou Relativas

a Títulos ou Valores Mobiliários –(IOF) - (CTN, art. 63).

f) Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural –(ITR) - (CTN, art. 29).

g) Imposto sobre Grandes Fortunas –(IGF) - (CF, art. 153, VII)

h) Impostos Extraordinários (CF, art. 154, 11)

i) Impostos não Previstos (art. 153 da CF)

Observação –A Constituição Federal ainda autorizou a União a instituir

outras espécies de impostos além daqueles previstos no art. 153., para o caso

de guerra ou sua iminência ou, ainda, no caso da competência residual, desde

que sejam inéditos e não tenham fato gerador ou base de cálculo de outro

tributo já existente. Tais como:

h) Impostos Extraordinários (CF, art. 154, II)

i) Impostos não Previstos (art. 154 da CF)

Impostos dos Estados e do Distrito Federal

a) Imposto sobre a Transmissão Causa Mortis e Doação – ITCM e

Doação (CF, art. 155, I).

b) Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e Prestações de Serviços

de Transportes e Comunicação (ICMS) (CF, art. 155, II e LC n° 87/96).

c) Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores - IPVA (art.

155, III, da CF).

Impostos dos Municípios e do Distrito Federal

a) Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana - IPTU (art.

156, I, da CF)

17

b) Imposto sobre a Transmissão lnter Vivos de Bens Imóveis e de

Direitos Reais sobre Imóveis - ITBI (art. 156, II, CF)

d) Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza - ISS (art. 156, III)

Taxas

A Constituição Federal, no seu art. 145, II, estabelece que a União, os

Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir:

"taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou

potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis prestados ao

contribuinte ou postos à sua disposição".

E, no § 2°, determina que "as taxas não poderão ter base de cálculo

própria de impostos".

Como se observa, a taxa é espécie de tributo que é instituído em função

de uma atividade específica do Estado, relativamente ao contribuinte. Ou seja,

é um tributo vinculado a uma contraprestação específica do Estado.

A taxa só pode ter como fato gerador o exercício regular do poder de

polícia ou, então, a utilização, efetiva ou potencial, de serviço público específico

e divisível, prestado ao contribuinte ou posto à sua disposição.

Poder de polícia, como definido no art. 78 do CTN, é a:

"A atividade da administração pública que, limitando ou disciplinando

direito, interesse ou liberdade, regula a prática de ato ou abstenção de

fato, em razão de interesse público concernente à segurança, à higiene,

à ordem, aos costumes, à disciplina da produção e do mercado, ao

exercício de atividades econômicas dependentes de concessão ou

autorização do poder público, à tranqüilidade pública ou ao respeito à

propriedade e aos direitos individuais ou coletivos".

18

É regular, segundo o parágrafo único, o exercício do poder de polícia

"quando desempenhado pelo órgão competente nos limites da lei aplicável,

com observância do processo legal e, tratando-se de atividade que a lei tenha

como discricionária, sem abuso ou desvio de poder".

Têm como fato gerador o exercício regular do poder de polícia, por

exemplo, as taxas para concessão de alvarás, as taxas de fiscalização de

atividades, etc.

As taxas, como visto, também, podem ter como fato gerador a utilização,

efetiva ou potencial, de serviço público específico e divisível, prestado ao

contribuinte ou posto à sua disposição. Como se observa, não há a

necessidade de o contribuinte utilizar, efetivamente, o serviço posto à sua

disposição. Basta que o serviço tenha sido colocado à sua disposição. São

taxas de serviço a de limpeza pública, a de iluminação pública, etc.

O art. 79 do CTN explica, ainda. que os serviços públicos consideram-

se:

I - Utilizados pelo contribuinte: efetivamente, quando forem por ele

usufruídos a qualquer título; e potencialmente, quando, sendo de

utilização compulsória, sejam postos à sua disposição mediante

atividade administrativa em efetivo funcionamento;

II - Específicos, quando possam ser destacados em unidades

autônomas de intervenção, de utilidade ou de necessidade pública;

III - Divisíveis, quando suscetíveis de utilização, separadamente, por

parte de cada um dos seus usuários.

ANTES DE ESTUDARMOS OUTRAS ESPÉCIES DE TRIBUTOS É

IMPORTANTE QUE SE FAÇA UMA DISTINÇÃO ENTRE TAXA E AS TARIFAS

OU PREÇOS PÚBLICOS.

19

Os tributos - São receitas derivadas (derivam do patrimônio dos

particulares) obtidas mediante prestação compulsória. São receitas de direito

público, sendo que na atividade financeira do Estado para arrecadar predomina

o interesse público.

Os preços públicos ou tarifas - São receitas originárias (originam-se da

exploração econômica do patrimônio do Estado) obtidas mediante acordo de

vontades (contrato). São, portanto, receitas de direito privado e na atividade

financeira do Estado para obtê-las predomina o interesse privado.

Os doutrinadores têm se debruçado no estudo dos critérios de

diferenciação; no entanto, o que nos parece mais lógico e pragmático é o fato

de que, enquanto a taxa cria apenas uma relação jurídica do Poder Público

para com o usuário, os preços públicos ou tarifas criam duas relações jurídicas,

a saber, do Poder Público para com a concessionária ou permissionária do

serviço público e destas com o usuário.

QUADRO COMPARATIVO DA TAXAS E PREÇOS PÚBLICOS OU TARIFAS

TAXA TARIFA OU PREÇO PÚBLICO

Regime jurídico tributário (legal); Regime jurídico contratual;

Regime jurídico de direito público; Regime jurídico de direito privado;

Compulsoriedade, não havendo

autonomia de vontade;

Decorre de autonomia de vontade do

usuário;

Não admite rescisão; Admite rescisão;

Pode ser cobrada pela utilização

potencial do serviço;

Só a utilização efetiva enseja

cobrança;

Cobrança não-proporcional à utilização

do serviço;

Pagamento proporcional à utilização

do serviço;

Sujeição aos princípios tributários. Não sujeição aos princípios

tributários.

20

Finalizando o tema o STF, através de sua Súmula nº 545, estabeleceu

outro critério de distinção entre taxa e tarifa ou preço público, destacando a

compulsoriedade e o caráter legal. Vejamos:

“Preços de serviços públicos e taxas não se confundem, porque estas,

diferentemente daqueles, são compulsórias e tem sua cobrança condicionada a

prévia autorização orçamentária, em relação à lei que as instituiu.”

Contribuições de Melhoria

A Contribuição de melhoria tem as normas gerais para sua instituição

reguladas pelo Decreto-Lei 195/67, recepcionado pela constituição.

A Constituição Federal, no art. 145, III, dispõe que a União, os Estados,

o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir "contribuição de melhoria,

decorrente de obras públicas".

Já o CTN trata da contribuição de melhoria nos seus arts. 81 e 82.

Art. 81 - A contribuição de melhoria cobrada pela União, pelos Estados,

pelo Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas

atribuições, é instituída para fazer face ao custo de obras públicas de que

decorra valorização imobiliária, tendo como limite total a despesa realizada e

como limite individual o acréscimo de valor que da obra resultar para cada

imóvel beneficiado.

No art. 82, o CTN fixa as regras e requisitos mínimos que a lei que

instituir a contribuição deverá conter, como publicação prévia do memorial

descritivo, orçamento, zona beneficiada, etc.; fixação de prazo para

impugnação; e regulamentação do processo administrativo de instrução e

julgamento da impugnação. O Decreto-Lei n° 195/67 disciplinou a instituição de

contribuição de melhoria.

21

Como se observa, o CTN estabelece a obediência a dois limites: o total,

que é a despesa realizada e o individual, a valorização do imóvel. Ocorre que a

Constituição atual não estabelece nenhum limite. Diante desse fato, prospera a

polêmica. Alguns entendem vigentes os limites, outros não.

A simples realização da obra pública não pode constituir hipótese

bastante para configuração dessa modalidade tributária. Além da realização da

obra pública é necessário que esta tenha repercutido no eventual contribuinte

de uma determinada maneira, é dizer, causando-lhe uma plus valia.

Seria o maior dos absurdos imaginar-se a contribuição de melhoria

cobrada de alguém não beneficiado pela obra realizada, ou, até mesmo, por

ela prejudicado. O outro limite, qual seja a valorização acrescida

individualmente ao imóvel tributável, decorre também da própria noção de

contribuição de melhoria. Se o quantum cobrado exceder a plus valia havida, já

não estará correspondendo à noção de melhoria, mas estará incidindo pura e

simplesmente sobre o imóvel.

Resta dizer que a contribuição de melhoria, da mesma forma que a taxa,

é um tributo vinculado, pois depende para ser cobrada de uma ação estatal

específica, uma contraprestação, relativamente ao contribuinte. Esta ação é a

realização de obra pública de que decorrer valorização do imóvel do

contribuinte.

Vale ressaltar que é pacificado no STF o entendimento de que o simples

recapeamento de via pública não dá motivo para cobrança de contribuição de

melhoria, uma vez que não há valorização efetiva do imóvel, como podemos

observar no RE 115.863/SP –Ministro Célio Borba –2º Turma.

A Contribuição de Melhoria pode se cobrada depois da obra pública

realizada ou quando realizada em parte suficiente para valorizar determinado

imóvel (art. 9º do Decreto-Lei 195/67).

22

Embora o art. 81 do CTN estabeleça um valor máximo total a ser

cobrado de cada contribuinte, qual seja a valorização de seu imóvel, o art. 12

do Decreto-Lei 195/67 impõe um limite máximo de forma que a parcela anual a

ser paga não exceda 3% do valor fiscal do imóvel, forçando que a cobrança

seja dividida em quantos anos forem necessários para não ultrapassar esse

limite.

Responde pela Contribuição de Melhoria o proprietário da época do

lançamento do tributo e esta responsabilidade se transmite aos adquirentes e

sucessores, a qualquer título do domínio do imóvel (art. 8º Decreto-Lei 195/67).

As Contribuições de Melhoria, como as taxas, também se revestem da

condição de competência comum às três áreas tributantes (União, Estados/DF

e Municípios) e apresentam como característica principal a sua vinculação a

uma determinada atividade estatal, caracterizando também um tributo

vinculado.

Empréstimos Compulsórios

Os Empréstimos Compulsórios são um tipo de receita pública, com

característica de restituibilidade, já que terão que ser devolvidos dentro de

determinado prazo. Este fato faz com que surjam enormes discussões

doutrinárias a respeito do fato de considerá-los ou não como tributos.

O empréstimo compulsório é previsto no art. 148 da Constituição

Federal. Referido artigo dispõe que a União, mediante lei complementar,

poderá instituir empréstimos compulsórios nos seguintes casos:

I - Para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade

pública, de guerra externa ou sua iminência;

II - No caso de investimento público de caráter urgente e de relevante

interesse nacional, observado o disposto no art. 150, III, b (princípio da

23

anterioridade). (GRIFO NOSSO).

Dispõe, ainda, o parágrafo único que "a aplicação dos recursos

provenientes de empréstimo compulsório será vinculada à despesa que

fundamentou sua instituição”.

O art. 15 do CTN também prevê a possibilidade de instituição de

Empréstimos Compulsórios pela União nos seguintes termos:

Art. 15. Somente a União, nos seguintes casos excepcionais, pode

instituir empréstimos compulsórios:

I - guerra externa, ou sua iminência;

II - calamidade pública que exija auxílio federal impossível de atender

com os recursos orçamentários disponíveis;

III - conjuntura que exija a absorção temporária de poder aquisitivo.

Parágrafo único. A lei fixará obrigatoriamente o prazo do empréstimo e

as condições de seu resgate, observando, no que for aplicável, o

disposto nesta Lei.

De observar-se que a previsão constante do CTN, no art. 15, III, relativa

à hipótese de instituição de empréstimo compulsório no caso de conjuntura que

exija a absorção temporária de poder aquisitivo não mais vigora, em face do

novo texto constitucional.

A competência para instituir é privativa da União, somente podendo sê-

lo, atualmente, mediante lei complementar, ao contrário de antes, quando podia

ser instituído por lei ordinária. Outro aspecto inovador é a vinculação da

aplicação de sua receita na despesa que motivou a sua instituição.

Observações:

1 –Ao contrário dos impostos, taxas e contribuições de melhoria para os

quais a destinação da receita é irrelevante, no caso dos Empréstimos

24

Compulsórios a aplicação dos recursos terá que ser vinculada aos

motivos que geraram a sua instituição.

2 –É importante chamar a atenção para o fato de que, no caso de

guerra externa ou sua iminência, poderão ser instituídos tantos

empréstimos compulsórios quanto impostos extraordinários.

3 –Uma vez que a Lei Complementar instituidora do Empréstimo

Compulsório determina a vinculação constitucional, o fato de eventual

descumprimento pelas autoridades não afeta a validade da imposição

tributária, acarretando apenas a responsabilidade administrativa, penal e

civil dos responsáveis.

Contribuições Parafiscais ou Sociais

Estas contribuições, citando a definição de Rubens Gomes de Souza,

correspondem ao emprego das finanças públicas com objetivos extrafiscais,

não visando precipuamente à obtenção de receitas, mas objetivando regular ou

modificar a distribuição da riqueza nacional, equilibrar os níveis de preços de

utilidades ou de salários, bem como outras finalidades econômicas ou sociais

semelhantes.

Inspirada em Aliomar Baleeiro, parte expressiva da doutrina denomina

de "Contribuições Parafiscais ou sociais" as contribuições previstas no art. 149

da Constituição Federal de 1988.

Tais contribuições são classificadas em 04 tipos, conforme os artigos

149 e 149A da Constituição Federal.

Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais,

de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias

profissionais ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas

respectivas áreas, observado o disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III, e

25

sem prejuízo do previsto no art. 195, § 6º, relativamente às contribuições

a que alude o dispositivo.

§ 1º Os Estados, o Distrito Federal e os Municípios instituirão

contribuição, cobrada de seus servidores, para o custeio, em benefício

destes, do regime previdenciário de que trata o art. 40, cuja alíquota não

será inferior à da contribuição dos servidores titulares de cargos efetivos

da União. (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 41,

19.12.2003)

§ 2º As contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico de

que trata o caput deste artigo:

I - não incidirão sobre as receitas decorrentes de exportação; (Incluído

pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001)

II - incidirão também sobre a importação de produtos estrangeiros ou

serviços; (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 42, de

19.12.2003)

III - poderão ter alíquotas:

a) ad valorem, tendo por base o faturamento, a receita bruta ou o valor

da operação e, no caso de importação, o valor aduaneiro;

b) específica, tendo por base a unidade de medida adotada.

§ 3º A pessoa natural destinatária das operações de importação poderá

ser equiparada a pessoa jurídica, na forma da lei.

§ 4º A lei definirá as hipóteses em que as contribuições incidirão uma

única vez.

Art. 149-A Os Municípios e o Distrito Federal poderão instituir

contribuição, na forma das respectivas leis, para o custeio do serviço de

iluminação pública, observado o disposto no art. 150, I e III. (Incluído

pela Emenda Constitucional nº 39, de 2002)

Parágrafo único. É facultada a cobrança da contribuição a que se refere

o caput, na fatura de consumo de energia elétrica. (Incluído pela

Emenda Constitucional nº 39, de 2002).

26

Contudo, o STF (Súmula 620) considerou a taxa de iluminação

pública inconstitucional, pois tem como fato gerador um serviço de

iluminação pública, que inespecífico e indivisível.

Observações:

É importante chamar a atenção para o fato de que somente a União

poderá instituir contribuições parafiscais em geral, só cabendo aos Estados, o

Distrito Federal e os Municípios. Conforme art. 149, § 1º da CF, instituir

contribuições sociais em benefício dos seus servidores, para o regime

previdenciário de que trata o art. 40 da CF.

As contribuições parafiscais são criadas como regra geral por lei ordinária,

respeitando normas gerais previstas em Lei Complementar, já que o art. 149 da

CF exige a obediência ao art. 146, III, da CF.

É importante lembrar que a regra geral é que devem ser instituídas por

Lei Ordinária e obedecer aos princípios da legalidade, irretroatividade e

anterioridade da lei, previstos no art. 150, I e II, a, b, da CF. Não obstante,

algumas contribuições fogem à regra geral, eis que as contribuições do tipo

social não obedecem ao princípio da anterioridade.

As contribuições sociais não são limitadas às de seguridade social, uma

vez que podem ser instituídas para qualquer finalidade que for na direção dos

objetivos da ordem social. Desta forma, vamos estudá-las, estabelecendo uma

divisão em contribuições sociais gerais e para a seguridade social.

a) Contribuições Sociais Gerais - São todas aquelas que dizem respeito

a algum padrão de relacionamento em comunidade que não abrangem a

seguridade social, tais como aquelas voltadas para uma questão de educação

em geral, como é o caso do salário-educação do art. 212, § 5º da CF.

Art. 212. A União aplicará, anualmente, nunca menos de dezoito, e os

Estados, o Distrito Federal e os Municípios vinte e cinco por cento, no

27

mínimo, da receita resultante de impostos, compreendida a proveniente

de transferências, na manutenção e desenvolvimento do ensino.

§ 1º - A parcela da arrecadação de impostos transferida pela União aos

Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios, ou pelos Estados aos

respectivos Municípios, não é considerada, para efeito do cálculo

previsto neste artigo, receita do governo que a transferir.

§ 2º - Para efeito do cumprimento do disposto no "caput" deste artigo,

serão considerados os sistemas de ensino federal, estadual e municipal

e os recursos aplicados na forma do art. 213.

§ 3º - A distribuição dos recursos públicos assegurará prioridade ao

atendimento das necessidades do ensino obrigatório, nos termos do

plano nacional de educação.

§ 4º - Os programas suplementares de alimentação e assistência à

saúde previstos no art. 208, VII, serão financiados com recursos

provenientes de contribuições sociais e outros recursos orçamentários.

§ 5º O ensino fundamental público terá como fonte adicional de

financiamento a contribuição social do salário-educação, recolhida pelas

empresas, na forma da lei. (Redação dada pela Emenda Constitucional

nº 14, de 1996)

Podemos concluir que tais contribuições decorrem de algum tipo de

padrão de convivência em sociedade.

A Contribuição do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço –FGTS,

instituído pela Lei nº 5.107/66 –e, atualmente, regulado pela Lei nº 8.036/90 –

é fundo constituído por depósitos mensais, efetuados pelos empregadores em

nome de seus empregados (art. 15 da Lei nº 8.036/90).

Para o STF, o FGTS não detém natureza tributária, mas, sim, natureza

trabalhista e social, o que lhe retira o timbre de contribuição fiscal ou parafiscal.

Sendo um direito, garantido pelo Estado, os depósitos do FGTS pressupõem

vinculo jurídico, sob a disciplina do Direito do Trabalho. Observe, no STF, a

jurisprudência:

28

“FUNDO DE GARANTIA POR TEMPO DE SERVIÇO. SUA NATUREZA

JURÍDICA. CONSTITUIÇÃO, ART. 165, XIII. LEI N. 5.107, DE 13.9.1966. AS

CONTRIBUIÇÕES PARA O FGTS NÃO SE CARACTERIZAM COMO

CRÉDITO TRIBUTÁRIO OU CONTRIBUIÇÕES A TRIBUTO EQUIPARAVEIS.

SUA SEDE ESTA NO ART. 165, XIII, DA CONSTITUIÇÃO. ASSEGURA-SE

AO TRABALHADOR ESTABILIDADE, OU FUNDO DE GARANTIA

EQUIVALENTE. DESSA GARANTIA, DE INDOLE SOCIAL, PROMANA,

ASSIM, A EXIGIBILIDADE PELO TRABALHADOR DO PAGAMENTO DO

FGTS, QUANDO DESPEDIDO, NA FORMA PREVISTA EM LEI. CUIDA-SE DE

UM DIREITO DO TRABALHADOR. DA-LHE O ESTADO GARANTIA DESSE

PAGAMENTO. A CONTRIBUIÇÃO PELO EMPREGADOR, NO CASO, DEFLUI

DO FATO DE SER ELE O SUJEITO PASSIVO DA OBRIGAÇÃO, DE

NATUREZA TRABALHISTA E SOCIAL, QUE ENCONTRA, NA REGRA

CONSTITUCIONAL ALUDIDA, SUA FONTE. A ATUAÇÃO DO ESTADO, OU

DE ÓRGÃO DA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA, EM PROL DO RECOLHIMENTO

DA CONTRIBUIÇÃO DO FGTS, NÃO IMPLICA TORNA-LO TITULAR DO

DIREITO A CONTRIBUIÇÃO, MAS, APENAS, DECORRE DO

CUMPRIMENTO, PELO PODER PÚBLICO, DE OBRIGAÇÃO DE FISCALIZAR

E TUTELAR A GARANTIA ASSEGURADA AO EMPREGADO OPTANTE

PELO FGTS. NÃO EXIGE O ESTADO, QUANDO ACIONA O EMPREGADOR,

VALORES A SEREM RECOLHIDOS AO ERARIO, COMO RECEITA PÚBLICA.

NÃO HÁ, DAI, CONTRIBUIÇÃO DE NATUREZA FISCAL OU PARAFISCAL.

OS DEPOSITOS DO FGTS PRESSUPOEM VINCULO JURÍDICO, COM

DISCIPLINA NO DIREITO DO TRABALHO. NÃO SE APLICA AS

CONTRIBUIÇÕES DO FGTS O DISPOSTO NOS ARTS. 173 E 174, DO CTN.

RECURSO EXTRAORDINÁRIO CONHECIDO, POR OFENSA AO ART. 165,

XIII, DA CONSTITUIÇÃO, E PROVIDO, PARA AFASTAR A PRESCRIÇÃO

QUINQUENAL DA AÇÃO.”

Na mesma trilha, entende o STF, no que é seguido pelo STF, que não

se aplicam, mesmo que por interpretação extensiva ou analógica, as

disposições do CTN, v.g., o art. 135, III, do CTN, que permite o

redirecionamento de execução fiscal, ou, também, as disposições afetas à

prescrição (art. 174 do CTN), haja vista a adoção da prescrição trintenária para

o FGTS. Aliás, urge mencionar o teor do Enunciado da Súmula 210 do STJ: “A

AÇÃO DE COBRANÇA DAS CONTRIBUIÇÕES PARA O FGTS PRESCREVE

EM TRINTA (30) ANOS.”

29

Veja a jurisprudência do STJ nesse sentido:

“PROCESSUAL CIVIL. EXECUÇÃO. MASSA FALIDA. CRÉDITOS DE FGTS.

RESPONSABILIDADE. REDIRECIONAMENTO PARA O SÓCIO-GERENTE

DA EMPRESA. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. INVOCAÇÃO DE

PRONUNCIAMENTO ACERCA DE DISPOSITIVO LEGAL (ART. 4º, § 2º, DA

LEI 6.830) QUE NÃO RECEBEU MANIFESTAÇÃO POR PARTE DO

TRIBUNAL A QUO. OMISSÃO INEXISTENTE. PRETENSÃO DE NULIDADE

DO ACÓRDÃO DE SEGUNDO GRAU QUE SE AFASTA. AUSÊNCIA DE

PREQUESTIONAMENTO. APLICAÇÃO DAS SÚMULAS 282 E 356/STF E

211/STJ. ART. 135, III, DO CTN.

1. Inadmissível recurso especial quanto á questão que, a despeito da oposição

dos embargos declaratórios, não foi apreciada pelo Tribunal a quo

(manifestação acerca do conteúdo do art. 4º, § 2º, da Lei 6.830/80), eis que

ausente o requisito indispensável do prequestionamento. Inteligência das

Súmulas 282 e 356/STF e 211/STJ.

2. Deve ser afastada, por conseguinte, a infringência ao preceito legal inscrito

no art. 535, II, e 458, do CPC, ante a inexistência do vício apontado (omissão).

3. A contribuição para o FGTS não tem natureza tributária. Sua sede está no

artigo 165, XIII, da Constituição Federal. É garantia de índole social.

4. Os depósitos de FGTS não são contribuições de natureza fiscal. Eles

pressupõem vínculo jurídico disciplinado pelo Direito do Trabalho.

5. Impossibilidade de, por interpretação analógica ou extensiva, aplicarem-se

ao FGTS as normas do CTN.

6. Precedentes do STF RE nº 100.249-2. Idem STJ Resp nº 11.089/MG.

7. Recurso parcialmente conhecido e, nesta parte, desprovido.”

“PROCESSUAL - EXECUÇÃO FISCAL - RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA -SÓCIO - AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DE EXCESSO DE MANDATO, INFRAÇÃO À LEI OU AO REGULAMENTO.1. A responsabilidade do sócio não é objetiva. Para que exsurja a sua responsabilidade pessoal, disciplinada no art. 135 do CTN é mister que haja comprovação de que o sócio, agiu com excesso de mandato, ou infringiu a lei, o contrato social ou o estatuto.2. Em recente julgamento a Corte decidiu que as contribuições para o FGTS não tem natureza tributária, por isso são inaplicáveis às execuções fiscais destinadas à cobrança dessas contribuições, as disposições do Código Tributário Nacional.3. Precedentes.4. Recurso improvido.”

De acordo com a legislação vigente, cabe ao Ministério do Trabalho e

Emprego a fiscalização e a apuração das contribuições do FGTS, bem como a

30

aplicação das multas decorrentes de infrações a essa legislação – tarefa

exercida pela Secretaria de Inspeção do Trabalho –SIT, órgão integrante de

estrutura deste Ministério.

A representação judicial e extrajudicial do FTD é de responsabilidade da

Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional, instituição vinculada à Advocacia-

Geral da União, que também exerce a Consultoria Jurídica do Ministério da

Fazenda, bem assim as atribuições de inscrição em dívida ativa e execução

dos créditos de natureza fiscal da Fazenda Nacional. Tal representação

também pode ser exercida pela Caixa Econômica Federal, Agente Operador do

Fundo, mediante convênio com a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional.

A título de reforço, não se deve confundir o FGTS com as contribuições sociais

federais, criadas pela Lei Complementar nº 110/01. Estas vieram com a

finalidade de obter recursos para o pagamento do acordo firmado com os

correntistas do FGTS, que não tiveram suas contas corrigidas em

conformidade com os expurgos inflacionários referentes aos planos

econômicos Collor, Bresser e Verão. Tais exações foram consideradas pelo

STF, (contribuições sociais gerais –MC da ADI nº 2556-2/DF).

b) Contribuições Sociais para a Seguridade Social –Estas compõem um

grupo maior e mais importante das contribuições parafiscais, a ponto de o

legislador constituinte dedicar-lhes disposições especiais no art. 195 da CF.

Portanto, a Seguridade Social será financiada pela sociedade de forma direta e

indireta, com recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do

DF e dos Municípios que serão de 04 tipos. Vejamos:

Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de

forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos

provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal

e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais:

I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma

da lei, incidentes sobre: (Redação dada pela Emenda Constitucional nº

20, de 1998)

31

a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou

creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço,

mesmo sem vínculo empregatício; (Incluído pela Emenda Constitucional

nº 20, de 1998)

b) a receita ou o faturamento; (Incluído pela Emenda Constitucional nº

20, de 1998)

c) o lucro; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 20, de 1998)

II - do trabalhador e dos demais segurados da previdência social, não

incidindo contribuição sobre aposentadoria e pensão concedidas pelo

regime geral de previdência social de que trata o art. 201; (Redação

dada pela Emenda Constitucional nº 20, de 1998)

III - sobre a receita de concursos de prognósticos.

IV - do importador de bens ou serviços do exterior, ou de quem a lei a

ele equiparar. (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de

19.12.2003)

§ 1º - As receitas dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios

destinadas à seguridade social constarão dos respectivos orçamentos,

não integrando o orçamento da União.

§ 2º - A proposta de orçamento da seguridade social será elaborada de

forma integrada pelos órgãos responsáveis pela saúde, previdência

social e assistência social, tendo em vista as metas e prioridades

estabelecidas na lei de diretrizes orçamentárias, assegurada a cada

área a gestão de seus recursos.

§ 3º - A pessoa jurídica em débito com o sistema da seguridade social,

como estabelecido em lei, não poderá contratar com o Poder Público

nem dele receber benefícios ou incentivos fiscais ou creditícios.

§ 4º - A lei poderá instituir outras fontes destinadas a garantir a

manutenção ou expansão da seguridade social, obedecido o disposto no

art. 154, I.

§ 5º - Nenhum benefício ou serviço da seguridade social poderá ser

criado, majorado ou estendido sem a correspondente fonte de custeio

total.

32

§ 6º - As contribuições sociais de que trata este artigo só poderão ser

exigidas após decorridos noventa dias da data da publicação da lei que

as houver instituído ou modificado, não se lhes aplicando o disposto no

art. 150, III, "b".

§ 7º - São isentas de contribuição para a seguridade social as entidades

beneficentes de assistência social que atendam às exigências

estabelecidas em lei.

§ 8º O produtor, o parceiro, o meeiro e o arrendatário rurais e o

pescador artesanal, bem como os respectivos cônjuges, que exerçam

suas atividades em regime de economia familiar, sem empregados

permanentes, contribuirão para a seguridade social mediante a

aplicação de uma alíquota sobre o resultado da comercialização da

produção e farão jus aos benefícios nos termos da lei. (Redação dada

pela Emenda Constitucional nº 20, de 1998)

§ 9º As contribuições sociais previstas no inciso I do caput deste artigo

poderão ter alíquotas ou bases de cálculo diferenciadas, em razão da

atividade econômica, da utilização intensiva de mão-de-obra, do porte

da empresa ou da condição estrutural do mercado de trabalho.

(Redação dada pela Emenda Constitucional nº 47, de 2005)

§ 10. A lei definirá os critérios de transferência de recursos para o

sistema único de saúde e ações de assistência social da União para os

Estados, o Distrito Federal e os Municípios, e dos Estados para os

Municípios, observada a respectiva contrapartida de recursos. (Incluído

pela Emenda Constitucional nº 20, de 1998)

§ 11. É vedada a concessão de remissão ou anistia das contribuições

sociais de que tratam os incisos I, a, e II deste artigo, para débitos em

montante superior ao fixado em lei complementar. (Incluído pela

Emenda Constitucional nº 20, de 1998)

§ 12. A lei definirá os setores de atividade econômica para os quais as

contribuições incidentes na forma dos incisos I, b; e IV do caput, serão

não-cumulativas. (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de

19.12.2003)

33

§ 13. Aplica-se o disposto no § 12 inclusive na hipótese de substituição

gradual, total ou parcial, da contribuição incidente na forma do inciso I, a,

pela incidente sobre a receita ou o faturamento. (Incluído pela Emenda

Constitucional nº 42, de 19.12.2003)

Finalidade de algumas contribuições

COFINS

A Contribuição para Financiamento da Seguridade Social - COFINS foi

criada pela Lei Complementar na 70/91, alterada pela Lei na 9.718/98. O fato

gerador da COFINS é a obtenção de receita, por parte das pessoas jurídicas.

São contribuintes as pessoas jurídicas de direito privado, inclusive as a elas

equiparadas pela legislação do imposto sobre a renda, bem como as entidades

submetidas aos regimes de liquidação extrajudicial e de falência. A legislação

prevê várias hipóteses de isenção da COFINS, entre as isentas estão as

entidades sem fins lucrativos, as receitas relativas às exportações, etc.

PIS e PASEP

A contribuição para o Programa de Integração Social - PIS foi instituída

pela Lei Complementar na 7/70, que foi alterada pelas Leis Complementares nº

17/73 e 26/75. Com o advento da Constituição Federal de 1988, o PIS passou

a ter caráter de contribuição para a seguridade social destinando seus recursos

para o financiamento do programa do seguro-desemprego e do abono aos

empregados que percebem até dois salários mínimos de remuneração mensal.

Suas normas são aplicáveis ao Programa de Formação do Patrimônio do

Servidor Público - PASEP, instituído pela Lei Complementar n° 8/70. Seu fato

gerador é a obtenção de faturamento ou receita por parte das pessoas

jurídicas.

34

Contribuições de Intervenção do Domínio Econômico

Muitas vezes, a União tem que intervir no domínio econômico com o

objeto de controlar a produção de determinados gêneros, a fim de manter, por

exemplo, os seus preços estáveis no comércio exterior.

Um dos exemplos mais típicos ocorre na produção de açúcar se todas

as usinas do Brasil produzissem a sua capacidade máxima de produção,

haveria uma superprodução no mercado internacional e o preço despencaria,

deixando o respectivo parque industrial em situação dificílima.

Para evitar isso, o Governo Federal estabelece que determinada Usina

que, por exemplo, tenha capacidade de produção de 400 mil sacas só poderá

produzir 250 mil, controlando a produção de todas as Usinas por interesse dos

próprios usineiros, que têm a consciência de que o fato de todos utilizarem a

sua capacidade máxima de produção resultará em excesso de açúcar no

mercado internacional, forçando o preço para baixo.

O Governo, no entanto, tem um custo para manutenção deste controle,

inclusive para fazer os estudos necessários para estimar a provável produção

mundial através de satélites que verificam as áreas plantadas com cana de

açúcar em todo o mundo.

Para custear estas despesas são cobradas as respectivas contribuições

das pessoas interessadas, como os produtores de açúcar, plantadores de

cana, produtores de laranja, café e outros produtos para os quais este controle

é necessário.

Como exemplo de contribuição de intervenção no domínio econômico,

devemos citar aquela relativa às atividades de importação ou comercialização

de petróleo e seus derivados, gás natural e seus derivados e álcool

combustível, criada pela Emenda Constitucional nº 33, de 11/12/2001, que

35

introduziu § 4º ao art. 177 da CF.

§ 4º - A lei que instituir contribuição de intervenção no domínio econômico

relativa às atividades de importação ou comercialização de petróleo e seus

derivados, gás natural e seus derivados e álcool combustível deverá atender

aos seguintes requisitos: (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001)

Assim, podemos concluir que as Contribuições de Intervenção no

Domínio Econômico, são devidas pela pessoa jurídica adquirente de

conhecimentos tecnológicos (conhecida como CIDE –ROYALTIES), visando a

“estimular o desenvolvimento tecnológico brasileiro, mediante programas de

pesquisa científica e tecnológica cooperativa entre universidades, centro de

pesquisas e o setor produtivo”.

O Produto da arrecadação desta contribuição será destinado ao Fundo

Nacional de Desenvolvimento Científico e Tecnológico – FNDCT. É

interessante, ainda, observar que o STF já decidiu que a contribuição para o

serviço de apoio às micro e pequenas empresas –SEBRAE não é uma

contribuição social geral, mas sim uma contribuição de intervenção no domínio

econômico, tendo fundamento somente no art. 149 da CF, não no art. 240.

Os fatos geradores que podem ser utilizados para a instituição de uma

CIDE não se encontram explicitados no texto constitucional. A rigor, não há

qualquer referência à possível materialidade das hipóteses de incidência que

podem ser eleitas pelo legislador para a criação das CIDEs em geral.

O art. 149 da CF somente diz que a CIDE devem ser instrumentos de

atuação da União na área econômica, ou seja, no setor produtivo da economia.

Diz-se que essas contribuições são instituídas com base no elemento

teleológico, ou seja, sua finalidade, se compatível com o texto constitucional,

especialmente com as disposições em seu Título VII que trata “Da Ordem

Econômica e Financeira”, é suficiente para legitimar sua instituição.

36

É tipo de tributo mais cobiçado pelo governo brasileiro, existindo,

inclusive, estudos para a instituição de novas contribuições para o futuro.

Contribuições de Interesse de Categorias Profissionais ou Econômicas

São contribuições compulsórias criadas pela União e destinadas a

Sindicatos, Conselhos como o CONFEA –Conselho Federal de Engenharia e

Agronomia, CFM –Conselho Federal de Medicina, CFO –Conselho Federal de

Odontologia, Organizações como OEB –Ordem dos Economistas do Brasil, e,

ainda, aquelas cobradas em prol de entidades privadas vinculadas ao sistema

sindical, como SENAI, SENAC, SESC, SESI, E SENAR e outras.

Para efeitos didáticos vamos dividi-las em dois grupos, a saber:

Contribuições Sindicais; e,

Contribuições destinadas a entidades privadas ligadas ao Sistema

Sindical.

Contribuições Sindicais

Dentro deste grupo, estão todas aquelas cobradas em prol de entidades

sindicais ou representativas de categorias profissionais ou econômicas como:

CONFEA, CFM, CFO, e outras.

Importante chamar a atenção para o fato de que coexistem no sistema

sindical brasileiro dois tipos de contribuições: uma facultativa e outra

compulsória, só se enquadrando como contribuição parafiscal aquela

obrigatória.

O art. 8º, caput e o inciso IV, da CF, trata das duas, frisando a falta de

obrigatoriedade daquelas fixadas pela Assembléia Geral da entidade sindical,

sem prejuízo daquelas fixada por lei, portanto de caráter compulsório.

37

IV - a assembléia geral fixará a contribuição que, em se tratando de

categoria profissional, será descontada em folha, para custeio do

sistema confederativo da representação sindical respectiva,

independentemente da contribuição prevista em lei;

A Contribuição Sindical, para o STF, é a modalidade de contribuição

parafiscal (ou especial), na subespécie (corporativa ou profissional) –um

tributo federal, de competência exclusiva da União –, que tem, vulgarmente,

recebido o impróprio nome de imposto sindical.

A contribuição sindical possui inafastável feição tributária e,

sujeitando-se às normas gerais de direito tributário, torna-se obrigatória a

todos os trabalhadores celetistas, integrantes da categoria, sindicalizados ou

não. Naturalmente, não se estende àqueles vinculados a regimes próprios

de previdência, como os servidores públicos.

Observe os art. 578 e 579 da CLT:

“Art. 578 - As contribuições devidas aos Sindicatos pelos que participem

das categorias econômicas ou profissionais ou das profissões liberais

representadas pelas referidas entidades serão, sob a denominação do

"imposto sindical", pagas, recolhidas e aplicadas na forma estabelecida

neste Capítulo.

Art. 579 - A contribuição sindical é devida por todos aquêles que

participarem de uma determinada categoria econômica ou profissional,

ou de uma profissão liberal, em favor do sindicato representativo da

mesma categoria ou profissão ou, inexistindo êste, na conformidade do

disposto no art. 591.”

Assim, tais trabalhadores devem arcar com o pagamento do montante

equivalente à importância de um dia de trabalho, consoante o inciso I do art.

580 da CLT, segundo o qual “a contribuição sindical será recolhida, de uma só

vez, anualmente, e consistirá na importância correspondente à remuneração de

38

um dia de trabalho, para os empregados, qualquer que seja a forma da referida

remuneração”.

Na condição de sujeito ativo, destaca-se o Ministério do Trabalho que,

valendo-se de lançamento por homologação, impõe aos empregadores

descontá-la de seus empregados e recolhê-la à Caixa Econômica Federal.

A contribuição sindical não se confunde com a contribuição

confederativa (art. 8º, IV, parte inicial, da CF). Esta, também chamada de

Contribuição de Assembleia, é desprovida de natureza tributária e, portanto,

de compulsoriedade.

A bem da verdade, a contribuição confederativa é exigida dos filiados

à entidade sindical respectiva –podendo dizer que é obrigatória a eles –

para o exercício eficaz do direito de oposição. Este direito, aliás, é um ponto

de relevo, cuja apreciação tem sido feita pelo STF. É que a obrigação de

pagamento – defendida por alguns estudiosos – de contribuição

confederativa imposta à totalidade da categoria, isto é, aos laboristas em

geral, sem distinção entre filiados e não filiados, implica violação à garantia

de liberdade de filiação sindical. A imposição indiscriminada do pagamento

da contribuição fere o princípio da liberdade de associação e de

sindicalização, expresso nos arts. 5º, XX, e 8º, V, ambos da CF/88, tornando

passíveis de devolução os valores descontados ilegalmente.

Nesse sentido, faz-se mister mencionar o Enunciado da Súmula 666

do STF, segundo o qual: “A CONTRIBUIÇÃO CONFEDERATIVA DE QUE

TRATA O ART. 8º, IV, DA CONSTITUIÇÃO, SÓ É EXIGÍVEL DOS FILIADOS

AO SINDICATO RESPECTIVO”. Frise-se que os membros da organização

sindical têm a faculdade de não pagá-la, desligando-se do sindicato, caso

lhes apraza, e, mesmo assim, podem se manter aptos ao exercício da

atividade profissional ou econômica.

Por derradeiro, a indigitada contribuição confederativa é norma

39

autoaplicável, uma vez que não está a depender de regulamentação por lei,

tratando-se de exação sujeita apenas à deliberação da Assembleia Sindical,

no exercício de seu poder autônomo. Nesse passo, tem sido hoje

considerada a principal fonte de recursos das entidades sindicais,

responsável pela manutenção de suas estruturas e dos benefícios

repassados aos contribuintes, tais como: assistência jurídica, contábil,

médica, cursos e outros.

Em termos conclusivos, a contribuição sindical detém natureza

tributária, emana a lei e é devida por todos os trabalhadores, filiados ou não

à organização sindical correspondente. A contribuição confederativa não

detém natureza tributária, é fixada por Assembleia Geral e é exigida dos

filiados ao respectivo sindicato para o custeio do sistema confederativo de

representação sindical.

Pode-se concluir, portanto, que são dois os tipos de contribuições,

inconfundíveis entre si, embora destinadas à mesma entidade representativa

de categoria profissional ou econômica.

Porém, vale lembrar que existe uma particularidade com relação a

contribuição cobrada pela OAB –Ordem dos Advogados do Brasil.

O Supremo Tribunal Federal –STF ao julgar, em 08/06/2006, a Ação

Direta de Inconstitucionalidade –ADI nº 3.026/DF entendeu que a OAB não é

pessoa jurídica de direito público nem autarquia, não tendo qualquer vinculação

com a administração pública indireta:

“AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE. § 1º DO ARTIGO 79

DA LEI N. 8.906, 2ª PARTE. “SERVIDORES” DA ORDEM DOS

ADVOGADOS DO BRASIL. PRECEITO QUE POSSIBILITA A OPÇÃO

PELO REGIME CELESTISTA. COMPENSAÇÃO PELA ESCOLHA DO

REGIME JURÍDICO NO MOMENTO DA APOSENTADORIA.

INDENIZAÇÃO. IMPOSIÇÃO DOS DITAMES INERENTES À

40

ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA DIRETA E INDIRETA. CONCURSO

PÚBLICO (ART. 37, II DA CONSTITUIÇÃO DO BRASIL). INEXIGÊNCIA

DE CONCURSO PÚBLICO PARA A ADMISSÃO DOS CONTRATADOS

PELA OAB. AUTARQUIAS ESPECIAIS E AGÊNCIAS. CARÁTER

JURÍDICO DA OAB. ENTIDADE PRESTADORA DE SERVIÇO

PÚBLICO INDEPENDENTE. CATEGORIA ÍMPAR NO ELENCO DAS

PERSONALIDADES JURÍDICAS EXISTENTES NO DIREITO

BRASILEIRO. AUTONOMIA E INDEPENDÊNCIA DA ENTIDADE.

PRINCÍPIO DA MORALIDADE. VIOLAÇÃO DO ARTIGO 37, CAPUT,

DA CONSTITUIÇÃO DO BRASIL. NÃO OCORRÊNCIA. 1. A Lei n.

8.906, artigo 79, § 1º, possibilitou aos “servidores” da OAB, cujo regime

outrora era estatutário, a opção pelo regime celetista. Compensação

pela escolha: indenização a ser paga à época da aposentadoria. 2. Não

procede a alegação de que a OAB sujeita-se aos ditames impostos

à Administração Pública Direta e Indireta. 3. A OAB não é uma

entidade da Administração Indireta da União. A Ordem é um serviço

público independente, categoria ímpar no elenco das

personalidades jurídicas existentes no direito brasileiro. 4. A OAB

não está incluída na categoria na qual se inserem essas que se tem

referido como "autarquias especiais" para pretender-se afirmar

equivocada independência das hoje chamadas “agências”. 5. Por

não consubstanciar uma entidade da Administração Indireta, a OAB

não está sujeita a controle da Administração, nem a qualquer das

suas partes está vinculada. Essa não-vinculação é formal e

materialmente necessária. 6. A OAB ocupa-se de atividades

atinentes aos advogados, que exercem função constitucionalmente

privilegiada, na medida em que são indispensáveis à administração

da Justiça [artigo 133 da CB/88]. É entidade cuja finalidade é afeita

a atribuições, interesses e seleção de advogados. Não há ordem de

relação ou dependência entre a OAB e qualquer órgão público. 7. A

Ordem dos Advogados do Brasil, cujas características são

autonomia e independência, não pode ser tida como congênere dos

demais órgãos de fiscalização profissional. A OAB não está voltada

41

exclusivamente a finalidades corporativas. Possui finalidade

institucional. 8. Embora decorra de determinação legal, o regime

estatutário imposto aos empregados da OAB não é compatível com a

entidade, que é autônoma e independente. 9. Improcede o pedido do

requerente no sentido de que se dê interpretação conforme o artigo 37,

inciso II, da Constituição do Brasil ao caput do artigo 79 da Lei n. 8.906,

que determina a aplicação do regime trabalhista aos servidores da OAB.

10. Incabível a exigência de concurso público para admissão dos

contratados sob o regime trabalhista pela OAB. 11. Princípio da

moralidade. Ética da legalidade e moralidade. Confinamento do princípio

da moralidade ao âmbito da ética da legalidade, que não pode ser

ultrapassada, sob pena de dissolução do próprio sistema. Desvio de

poder ou de finalidade. 12. Julgo improcedente o pedido.”

Sendo que o Superior Tribunal de Justiça –STJ, após o julgamento da

ADI nº 3.026/DF, decidiu, em 04/06/2007, que a contribuição paga pelos

filiados da OAB não tem natureza tributária ao julgar o Recurso Especial –

REsp 915.753/RS:

“RECURSO ESPECIAL –PROCESSUAL CIVIL –OAB –ANUIDADE –

NATUREZA JURÍDICA NÃO-TRIBUTÁRIA –EXECUÇÃO –RITO DO

CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL.

1. A OAB possui natureza de autarquia especial ou sui generis, pois,

mesmo incumbida de realizar serviço público, nos termos da lei que a

instituiu, não se inclui entre as demais autarquias federais típicas, já que

não busca realizar os fins da Administração.

2. As contribuições pagas pelos filiados à OAB não têm natureza

tributária.

3. As cobranças das anuidades da OAB, por não possuírem

natureza tributária, seguem o rito do Código de Processo Civil, e

não da Lei n. 6.830/80.

Recurso especial provido.”

42

Inclusive, o Min. Castro Meira ao julgar o Recurso Especial –REsp

572.080/PR, publicado no DJ 3.10.2005, expôs acerca da natureza

jurídica da contribuição para a OAB para firmar posicionamento que:

“Cuida-se, em verdade, de contribuição de caráter associativo, que

não sofre as limitações próprias das exações tributárias. O valor da

contribuição não obedece a nenhuma regra de quantificação; não

há alíquota, nem base de cálculo. O valor é definido pelo respectivo

Conselho Seccional, na conformidade do que preceitua o art. 58,

inciso IX, da Lei n.º 8.906/94 (Estatuto), verbis:

Art. 58. Compete privativamente ao Conselho Seccional:

IX - fixar alterar e receber contribuições obrigatórias preços de serviços e

multas.

Assim, a Lei n.º 8.906/94 (Estatuto) assegura à OAB uma contribuição

para o custeio de sua missão institucional. A norma sob referência

apenas faculta à entidade a cobrança de contribuição de seus

respectivos inscritos, sem, contudo, delinear-lhe qualquer regra relativa à

sua quantificação bem como omitindo-se quanto às questões relativas

ao vencimento ou à forma de pagamento, que ficam a cargo de cada

Seccional. Essa contribuição, embora autorizada por lei, não se

reveste de natureza tributária, eis que não se submete às limitações

impostas pelo regime jurídico-tributário, em especial, ao princípio

da legalidade. A sua instituição, valoração e cobrança é ato privativo de

cada Conselho Seccional da OAB, independentemente de ato

legislativo.”

A Primeira Seção desta Corte também pacificou o entendimento de que

as cobranças das anuidades da OAB, por não possuírem natureza

tributária, seguem o rito do Código de Processo Civil e não da Lei nº

6.830/80:

PROCESSUAL CIVIL - OAB - ANUIDADES –NATUREZA JURÍDICA -

COBRANÇA - RITO DISCIPLINADO PELO CPC - LEI 6.830/80 -

INAPLICABILIDADE - VIOLAÇÃO AO ART. 535, II, DO CPC NÃO

CONFIGURADA - PRECEDENTES DA 1ª SEÇÃO.

43

- Não há nulidade em acórdão que, examinando as alegações

suscitadas pelas partes, decide a lide de forma contrária àquela

desejada pela recorrente.

- Consoante entendimento firmado pela eg. 1ª Seção, as

contribuições pagas à OAB não têm natureza tributária, devendo

ser exigidas em execuções disciplinadas pelo CPC, e não pelo rito

estabelecido pela Lei 6.830/80.

- Recurso especial conhecido e provido. (REsp 541.504/SC, Rel. Min.

Francisco Peçanha Martins, Segunda Turma, julgado em 23.8.2005,

DJ 17.10.2005)

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. OAB.

ANUIDADE. NATUREZA JURÍDICA. EXECUÇÃO. PRAZO

PRESCRICIONAL. CÓDIGO CIVIL.

1. Embora definida como autarquia profissional de regime especial

ou sui generis, a OAB não se confunde com as demais corporações

incumbidas do exercício profissional.

2. As contribuições pagas pelos filiados à OAB não têm natureza

tributária.

3. O título executivo extrajudicial, referido no art. 46, parágrafo

único, da Lei nº 8.906/94, deve ser exigido em execução

disciplinada pelo Código de Processo Civil, não sendo possível a

execução fiscal regida pela Lei nº 6.830/80.

4. O prazo prescricional para executar os débitos advindos de anuidades

não pagas deve ser aquele previsto pela legislação civil. 5. Recurso

especial provido. (REsp 572.080/PR, Rel. Min. Castro Meira, julgado

em 15.09.2005, DJ 03.10.2005)

PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL. OAB. LEI N. 8.906/94.

DÉBITOS RELATIVOS A ANUIDADES. NATUREZA JURÍDICA. AÇÃO

DE EXECUÇÃO. INAPLICABILIDADE DA LEI DE EXECUÇÕES

FISCAIS.

1. A Ordem dos Advogados do Brasil - OAB é uma autarquia sui

generis e, por conseguinte, diferencia-se das demais entidades que

fiscalizam as profissões.

44

2. "O título executivo extrajudicial, referido no art. 46, parágrafo

único, da Lei n. 8.906/94, deve ser exigido em execução disciplinada

pelo Código de Processo Civil, não sendo possível a execução

fiscal regida pela Lei n. 6.830/80' (EREsp 503.252/SC,

relator Ministro Castro Meira).

3. Recurso especial provido. (REsp 447.124/SC, Rel. Min. João Otávio

de Noronha, Segunda Turma, julgado em 4.5.2006, DJ 28.6.2006)

Somando-se a isto, o Órgão Especial do Conselho Federal da Ordem

dos Advogados do Brasil, ao responder consulta formulada pela Seccional do

Paraná, ressaltou as decisões do Poder Judiciário que entendem que a

anuidade da OAB não tem natureza tributária:

“Processo n. 2011.27.02632-03

Consulta

Prazo Prescricional para Cobrança de Anuidades Devidas à OAB.

Consulente: Conselho Seccional da OAB/PR

Relator: Conselheiro Federal FRANCISCO ANIS FAIAD - MT

RELATÓRIO

Indaga o Conselho consulente sobre o prazo prescricional para a

cobrança das anuidades. Alega o consulente que, apesar da Emenda n.

16/2005/COP ter definido que o prazo prescricional ficou definido em

cinco anos, há várias decisões judiciais que apontam para prazo de dez

anos, uma vez que não se trata de verba de natureza fiscal, e, portanto,

teria prazo prescricional de dez anos.

Indaga, também se a prescrição pode ser declarada de ofício ou se é

necessário o requerimento pela parte.

VOTO

Entendo que a consulta guarda consonância com o estabelecido no

artigo 85, IV, do Regulamento Geral, daí porque a recebo.

Consulta a Seccional Paranaense qual o prazo prescricional para a

cobrança das anuidades devidas pelos advogados à OAB.

45

Sobre tal tema, em sede de Embargos de Declaração na Proposição n.

055/2003, o Conselho Federal da OAB, decidiu que o prazo prescricional

para a cobrança das anuidades seria de cinco anos (Emenda n.

16/2005).

Várias decisões judiciais foram trazidas pelo consulente,

demonstrando que o Judiciário brasileiro já consolidou a tese de

que anuidade não tem natureza jurídica tributária, conforme

acórdãos de Tribunais Regionais Federais e do Superior Tribunal

de Justiça.

Tal tese fora consolidada pela resposta da Comissão de Direito

Tributário deste Conselho Federal, que opinara nos autos às fls.

24/25.

Pois bem. Não tendo natureza jurídica tributária, a anuidade tem

natureza jurídica civil.

Neste caso, entendo que deve ser aplicado ao caso o disposto no

artigo 206, parágrafo 5º, inciso I, do Código Civil Brasileiro:

Art. 206. Prescreve:

§ 5º Em cinco anos:

I - a pretensão de cobrança de dívidas líquidas constantes de

instrumento público ou particular;

Assim sendo, mesmo não tendo natureza tributária, mas civil, a

prescrição é de CINCO anos.

Quanto a possibilidade da prescrição ser decretada de ofício, entendo

que sim, a Seccional pode decretar de ofício a ocorrência da prescrição,

posto que essa a regra processual vigente no direito pátrio.

O próprio STJ já publicara a SÚMULA nº 409, que declara que, em

execução fiscal, a prescrição ocorrida antes da propositura da ação pode

ser decretada de ofício.

A ideia de prescrição decorre de dois fatores: decurso do tempo e inércia

do titular do direito. O reconhecimento de ofício da prescrição foi

possível a partir do advento da Lei nº 11.280/2006.

Como nos ensina Pablo Stolze, com fins a preservar estabilidade e

segurança jurídica nas relações jurídicas estabelecidas não podem estas

46

obrigar sem um limite temporal, de forma perpétua, deixando o

contratante a mercê do titular do direito. Assim, não podem

consubstanciar uma ameaça eterna. Dessa forma, com vistas a

disciplinar a conduta social e garantir estabilidade às relações jurídicas

em sociedade, é que a lei estabelece prazo para o exercício de direitos e

pretensões, surgindo dessas razões os institutos da prescrição e

decadência.

Assim, respondo a consulta:

a) O prazo prescricional é de CINCO anos.

b) O conselho Seccional pode decretar de ofício a prescrição.

Esse é o meu entendimento.

Francisco Anis Faiad

Conselheiro Federal - MT”

Assim, por todo o exposto, diante da vasta e sólida jurisprudência

do STJ, que entende que a contribuição paga pelos filiados da OAB não

tem natureza tributária.

Logo, o prazo prescricional para a cobrança desta contribuição é

quinquenal e tem de obrigatoriamente ser por meio de Ação de Cobrança

ou Ação de Execução com base no CPC e jamais por meio de Ação de

Execução Fiscal (Lei nº 6.830/80) e deve proposta na Justiça Federal e

não Estadual.

b) Contribuições destinadas a entidades privadas ligadas ao sistema sindical

O art. 240 da CF separa nitidamente as contribuições destinadas a

entidades privadas ligadas ao sistema sindical aqui estudadas daquelas

classificadas como sociais, previstas no art. 195 da mesma Constituição.

Art. 240. Ficam ressalvadas do disposto no art. 195 as atuais

contribuições compulsórias dos empregadores sobre a folha de salários,

47

destinadas às entidades privadas de serviço social e de formação

profissional vinculadas ao sistema sindical.

Como exemplo destas contribuições podemos citar as Contribuições

Sindicais do Sistema “S” ou Contribuições para os Serviços Sociais, as

atividades desenvolvidas pelas entidades do Sistema Indústria são custeadas

pelos recursos provenientes da arrecadação da contribuição compulsória

instituída pela União. O que define a empresa como contribuinte é a atividade

que a mesma desenvolve, seguindo a ideia inicial de todas as entidades do

Sistema “S”, onde se estabeleceu a incumbência de cada segmento econômico

contribuir para o correspondente serviço autônomo, garantindo assim o

crescimento uniforme do país como um todo. A responsabilidade da

classificação do empreendimento é da própria empresa e esta é vital para o

correto recolhimento das contribuições, tanto para a Previdência Social quanto

para Terceiros, dos quais fazem parte o SESI e o SENAI.

A base de cálculo das contribuições das entidades é o montante da

remuneração paga pelos estabelecimentos contribuintes a todos os seus

empregados nos percentuais de 1,5% para o SESI e 1,0% para o SENAI.

A favor do SENAI, além da contribuição compulsória de 1%, o

Decreto- Lei nº. 4.048/1942 instituiu a Contribuição Adicional. Essa

contribuição é devida pelas empresas industriais que possuem mais de 500

(quinhentos) empregados. No cômputo da quantidade de empregados, para

fins de incidência da Contribuição Adicional, serão considerados todos os

estabelecimentos ou dependências da empresa (filiais, escritórios, depósitos

etc.), qualquer que seja a sua localização no país.

O valor desse adicional corresponde a 0,2% sobre a mesma base de

cálculo das demais contribuições devidas, sendo diretamente arrecada pelo

SENAI, em guia própria, a quem compete também a sua fiscalização e

eventual cobrança administrativa e judicial. O vencimento acontece no último

dia útil do mês subsequente ao da competência.

48

As Contribuições para os Serviços Sociais passam de uma dezena –

onze, ao todo –, traduzindo-se nas receitas repassadas a entidades, na maior

parte de direito privado, não integrantes da administração publica, mas que

realizam atividades de interesse publico.

Trata-se de organismos conhecidos como “Serviços Sociais

Autônomos”, quais sejam: INCRA: Instituto Nacional de Colonização e Reforma

Agraria; SENAI: Serviço Nacional de Aprendizagem Industrial; SESI: Serviço

Social da Industria; SENAC: Serviço Nacional de Aprendizagem do Comercio;

SESC: Serviço Social do Comercio; DPC: Diretoria de Portos e Costas do

Ministério da Marinha; SEBRAE: Serviço Brasileiro de Apoio as Pequenas e

Medias Empresas; Fundo Aeroviário: Fundo Vinculado ao Ministério da

Aeronáutica; SENAR: Serviço Nacional de Aprendizagem Rural; SEST: Serviço

Social de Transporte; e SENAT: Serviço Nacional de Aprendizagem do

Transporte.

O surgimento de tais organismos remonta a década de 40, e apenas

quatro entre eles (SEBRAE, SENAR, SEST e SENAT) foram instituídos após a

Constituição de 1988.

Em geral, as contribuições incidem sobre a folha de salários das

empresas pertencentes a categoria correspondente e se destinam a financiar

atividades que visam ao aperfeiçoamento profissional e a melhoria do bem-

estar social dos trabalhadores.

Entende-se que, entre as contribuições de interesse das categorias

profissionais ou econômicas, estão aquelas pertencentes ao Sistema S, haja

vista custearem o próprio serviço social sindical. Com efeito, segundo o art. 240

da CF, “ficam ressalvadas do disposto no art. 195 as atuais contribuições

compulsórias dos empregadores sobre a folha de salários, destinadas as

entidades privadas de serviço social e de formação profissional vinculadas ao

sistema sindical”.

49

Entretanto, ha, ainda, vigorosa divergência na doutrina e na

jurisprudência acerca da exata natureza jurídica de tais contribuições: se são

contribuições sociais gerais ou contribuições de seguridade social; se são

contribuições interventivas ou, ainda, se configuram contribuições de interesse

das categorias profissionais –posicionamento a que nos filiamos, não obstante

o enquadramento classificatório oscilante, observado na jurisprudência, que

segue adiante:

STF

Para o STF, as contribuições constantes do art. 240 da CF são

“contribuições sociais gerais”, e não “contribuições corporativas”. A

retorica jurisprudencial aponta que o STF, em julho de 1992, por meio de

seu Tribunal Pleno, procedeu ao controle de constitucionalidade sobre a

lei instituidora da Contribuição Social sobre o Lucro Liquido (CSLL), no

julgamento do RE n. 138.284-8/CE, definindo o rol classificatório das

espécies tributarias. Nesse emblemático julgado, o STF etiquetou as

contribuições constantes do art. 240 da CF de “contribuições sociais

gerais”. Em junho de 1993, o mesmo STF ratificou o posicionamento no

RE n. 148.754- 2/RJ, gerando precedentes nas demais decisões

daquela Corte.

STJ

Seguindo a classificação adotada pelo STF, no RE 138.284/CE, o STJ

tem igualmente concebido as contribuições do Sistema “S” como

“contribuições sociais gerais”, justificando que os serviços sociais

autônomos devem ser mantidos por toda a sociedade, e não somente

por determinadas corporações. Observe a ementa: EMENTA:

TRIBUTARIO. CONTRIBUICAO SOCIAL AUTONOMA. ADICIONAL AO

SEBRAE. EMPRESA DE GRANDE PORTE. EXIGIBILIDADE.

PRECEDENTES DO STF. 1. As contribuições sociais, previstas no art.

240, da Constituição Federal, tem natureza de “contribuição social

geral”, e não contribuição especial de interesses de categorias

50

profissionais (STF, RE 138.284/CE), o que derrui o argumento de que

somente estão obrigados ao pagamento de referidas exações os

segmentos que recolhem os bônus dos serviços inerentes ao SEBRAE.

2. Deflui da ratio essendi da Constituição, na parte relativa ao

incremento da ordem econômica e social, que esses serviços sociais

devem ser mantidos “por toda a coletividade” e demandam, a fortiori,

fonte de custeio. 3. Precedentes: RESP 608.101/RJ, 2a T., rel. Min.

Castro Meira, DJ de 24-08-2004; RESP 475.749/SC, 1a T., desta

Relatoria, DJ de 23-08-2004. 4. Recurso Especial conhecido e provido.

(REsp 662.911/RJ, 1a T., rel. Min. Luiz Fux, j. 14-12-2004) (grifo nosso)

Com efeito, o STJ e o STF já haviam sinalizado a adoção desta

classificação, partindo da premissa de que o SEBRAE não possui qualquer

finalidade de fiscalização ou regulação das atividades das micro e pequenas

empresas, mas, sim, o objetivo de influenciar positivamente, valendo-se de sua

atuação de fomento e apoio, nas empresas ligadas as áreas industrial,

comercial e tecnológica. Observe as ementas:

No STJ: EMENTA: (...) 1. E pacifico no STJ o entendimento de que, a

Contribuição para o SEBRAE (§ 3º, do art. 8º, da Lei 8.029/90) configura

intervenção no domínio econômico, e, por isso, e exigível de todos

aqueles que se sujeitam as Contribuições para o SESC, SESI, SENAC e

SENAI, independentemente do porte econômico (micro, pequena, media

ou grande empresa). (...) (AgRg no Ag 600.795/PR, 2a T., rel. Min.

Herman Benjamin, j. em 05/12/2006)

No STF: EMENTA: CONSTITUCIONAL. TRIBUTARIO.

CONTRIBUICAO: SEBRAE: CONTRIBUICAO DE INTERVENCAO NO

DOMINIO ECONOMICO. (...) A contribuição do SEBRAE - Lei 8.029/90,

art. 8º, § 3º, redação das Leis 8.154/90 e 10.668/2003 –e contribuição

de intervenção no domínio econômico, não obstante a lei a ela se referir

como adicional as alíquotas das contribuições sociais gerais relativas as

entidades de que trata o art. 1º do D.L. 2.318/86, SESI, SENAI, SESC,

51

SENAC. Não se inclui, portanto, a contribuição do SEBRAE, no rol do

art. 240, C.F. III. (...) (RE 396.266, rel. Min. Carlos Velloso, Pleno, j. em

26-11-2003)

Portanto, as contribuições ao SEBRAE, diferentemente daquelas

constantes do art. 240 da CF, podem ser classificadas como contribuições de

intervenção no domínio econômico, naturalmente dependentes de lei ordinária.

Classificação Jurídica dos Tributos

Do ponto de vista da atuação do Estado, tradicionalmente, costuma-se

classificar os tributos em vinculados e não-vinculados.

São vinculados os tributos que dependem de uma atividade estatal

específica relativamente ao contribuinte. Assim, as taxas e as contribuições são

tributos vinculados.

São tributos não-vinculados aqueles que não dependem de nenhuma

atividade estatal específica relativamente ao contribuinte, isto é, a sua hipótese

de incidência é um fato indiferente a qualquer atividade estatal específica. Os

impostos são tributos não-vinculados.

As taxas e contribuições de melhoria são chamadas de tributos

vinculados e os impostos, de tributos não-vinculados. A expressão não

vinculado com que se qualifica o imposto, nada tem a ver com a qualificação da

atividade administrativa vinculada da cobrança do tributo na definição legal do

mesmo.

52

Quando se diz que um imposto é tributo não-vinculado, o que se está

afirmando é que o fato gerador do imposto não se liga à atividade estatal

específica relativa ao contribuinte, nem que o montante apurado tenha

destinação certa.

Importante chamar a atenção para o fato de que a destinação da receita

é irrelevante em se tratando de imposto, taxas e contribuições de melhoria.

Estas duas últimas são tributos vinculados porque há um vínculo entre quem

paga e quem recebe o beneficio, e não pela destinação do valor arrecadado.

Sendo assim, os valores arrecadados com taxas e contribuições de

melhoria poderão ser aplicados onde a Administração achar por bem aplicá-los,

o que não lhes retira a característica de tributos vinculados.

TAXAS E

CONTRIBUIÇÕES

DE MELHORIA

VINCULADO - A destinação da

receita é irrelevante para determinar

a natureza jurídica do tributo, mas é

permita.

Art. 4º do CTN

IMPOSTOS NÃO-VINCULADO - A destinação da

receita é irrelevante para determinar

a natureza jurídica do tributo, sendo

vedada a vinculação pela CF, com

algumas exceções.

Art. 4º do CTN e

art. 167, IV, da CF

EMPRÉSTIMOS

COMPULSÓRIOS

VINCULADO - É obrigatória a

aplicação dos recursos nos motivos

que geraram sua instituição.

Art. 148,

parágrafo único

da CF

CONTRIBUIÇÕES

PARAFISCAIS

VINCULADO - Existem contribuições

com destinações da receita

determinadas pela CF e outras, não.

53

Outras Classificações para os Tributos

Reais e Pessoais

Nos tributos reais as condições ou qualidades subjetivas do sujeito

passivo são irrelevantes, pois eles incidem sobre coisas (res). São tributos

reais, por exemplo, o ICMS e o IPI.

Os tributos de caráter pessoal incidem, por assim dizer, sobre as

pessoas e desta forma as condições ou qualidades subjetivas do sujeito

passivo são determinantes. O Imposto de Renda de Pessoa Física é o exemplo

clássico de imposto pessoal e, talvez, pelo menos na teoria, o que melhor

atenda o disposto no art. 145, § 1°, da CF, que determina que "sempre que

possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a

capacidade econômica do contribuinte".

Diretos e indiretos

Apesar de polêmica, costuma-se, também, classificar os tributos em

diretos e indiretos.

Seriam diretos os tributos em que o contribuinte de fato é também o

contribuinte de direito. Em outras palavras, o contribuinte de direito é o que

suporta o ônus tributário. É exemplo de imposto direto o Imposto de Renda da

Pessoa Física.

E indiretos seriam os tributos em que o contribuinte de direito não é o

contribuinte de fato, isto é, o primeiro transfere o ônus tributário para o segundo

que o suporta. É exemplo de imposto indireto, o ICMS, o ISS e o IPI.

54

Cumulativos e Não-Cumulativos

São não-cumulativos os tributos em que em cada operação de débito do

tributo é compensado como crédito o valor pago na operação anterior. São

não-cumulativos, por disposição constitucional, o ICMS e o IPI.

No ICMS, por exemplo, quando o comerciante (contribuinte de direito)

vende a mercadoria, lança um valor a débito (incluído na nota fiscal) que é o

resultado da aplicação da alíquota sobre a base de cálculo. Desse valor

lançado a débito no livro de apuração do imposto, o comerciante irá deduzir,

como crédito, o valor do ICMS pago na compra da mercadoria. O valor a ser

recolhido será o do saldo da operação.

Já os tributos cumulativos são calculados e recolhidos integralmente a

cada operação, sem qualquer compensação de valores pagos em operações

anteriores. Os tributos cumulativos também são conhecidos por tributos em

cascata.

Como exemplo, vamos representar uma indústria vendendo para outra

indústria um produto por R$ 1.000.00, sendo que esta por sua vez, vende-o

para um varejista por R$ 1.300,00, que, finalmente, o vende para o consumidor

final por R$ 1.700,00, tendo todas estas operações incidência ICMS à alíquota

de 10%.

Fiscais, Extrafiscais e Parafiscais

Os tributos Fiscais são aqueles em que a finalidade predominante de

55

sua instituição é a de arrecadar recursos para os cofres públicos. O ICMS é o

exemplo típico de tributo fiscal

Os extrafiscais são os que, embora também arrecadem, têm como missão

fundamental servir de instrumento de política econômica para induzir

comportamentos específicos dos agentes econômicos almejados pelo governo.

O imposto de Importação, que é utilizado não para arrecadar, mas para

implementar a política comercial do País, é exemplo de tributo utilizado com

finalidade extrafiscal.

Os tributos parafiscais são aqueles em que o sujeito ativo não é o Estado

e sim outra entidade pública ou privada como, por exemplo, a OAB e outras. A

finalidade básica de tais tributos é a manutenção dessas entidades.

Privativos, Comuns e Residuais

Privativos são os tributos cuja competência é exclusiva de uma entidade

pública, como os impostos. Por exemplo, a União tem a competência privativa

ou exclusiva para instituir o imposto de importação, sendo vedada aos demais

entes públicos como Estados e Municípios a instituição do referido imposto. O

mesmo ocorre com os Municípios, relativamente ao ISS.

Tributos comuns são os que todas as esferas de poder têm competência

para instituí-los. É o caso das taxas e das contribuições de melhoria, de vez

que tanto a União como os Estados, o Distrito Federal e os Municípios podem

instituir esse tipo de tributo.

56

Residuais são os que, ainda, não estão expressamente previstos na

Constituição. A União detém a competência residual para instituir impostos

ainda não previstos na Constituição e também para instituir outras

contribuições sociais para financiamento da seguridade social, obedecidas as

normas pertinentes.

Internos e Externos

No âmbito do comércio exterior costuma-se classificar os tributos em

internos e externos.

Externos são os impostos de importação e o imposto de exportação, ou

seja, os que incidem sobre o comércio exterior. No caso do imposto de

importação, ele é conhecido também por tarifa aduaneira ou direitos

aduaneiros. Somente estes tributos são considerados, internacionalmente,

inclusive pelo GATT, como tributos externos ou incidentes sobre o comércio

exterior.

Os demais, como o IPI, o ICMS, o IOF, o Imposto de Renda, etc., são

considerados tributos internos.

Categorias Econômicas

O CTN em seu título III, adota um critério de classificação dos impostos

segundo a categoria ou atividade econômica em que incidem. Assim, classifica

como:

57

Impostos sobre o comércio exterior

a) imposto sobre a importação

b) imposto sobre a exportação

Impostos sobre o patrimônio e a renda

a) imposto sobre a propriedade territorial rural - ITR

b) imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana - IPTU

c) imposto sobre a transmissão de bens imóveis e de direitos a eles

relativos - ITBI

d) imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza - IR

Impostos sobre a produção e a circulação

a) imposto sobre produtos industrializados - IPI

b) imposto estadual sobre operações relativas à circulação de

mercadorias (e serviços) - ICMS

c) imposto sobre operações de crédito, câmbio e seguro, e sobre

operações relativas a títulos e valores mobiliários - IOF

d) imposto sobre serviços de qualquer natureza –ISS.

Impostos de Competência Privativa

Competências da União

Em matéria tributária, a Constituição Federal de 1988 atribui à União

competência para:

I - Instituir os tributos:

Impostos, taxas e contribuições de melhoria (art. 145, I, II e III);

58

Contribuições sociais (arts. 149 e 195);

Empréstimos compulsórios, mediante lei complementar (art. 148);

Impostos extraordinários e outros impostos não previstos (art. 154);

II - Em Território Federal:

a) Instituir os impostos estaduais (art. 147);

Instituir os impostos municipais, se o território não for dividido em

municípios (art. 147);

III - Mediante Lei Complementar:

a) dispor sobre conflitos de competência (arts 24, § 1º e 146);

b) regular as limitações constitucionais ao poder de tributar (arts 24, e

146, II);

c) estabelecer normas gerais de direito tributário (arts 24 e 146);

d) estabelecer normas gerais sobre o ICMS (art. 155, § 2°, XII);

e) definir os produtos semi-elaborados exportados sujeitos ao ICMS (art.

155, § 2°, X);

f) disciplinar a instituição do imposto de transmissão causa mortis e

doação, em casos relacionados com bens, domicílio ou inventário no

exterior (art. 155, § 1°, III);

g) fixar as alíquotas máximas do ISS (art. 156, § 3°);

h) definir os serviços sujeitos ao ISS (arts. 156, III e § 3º).

Competências dos Estados

59

De acordo com a Constituição Federal de 1988, em matéria tributária,

compete aos Estados:

I - Instituir os tributos:

Impostos, taxas e contribuições de melhoria (art. 145, I, II e III);

Contribuição social a ser cobrada de seus servidores para custeio de

sistemas de previdência e assistência social (art. 149, § 1º);

Legislar supletivamente (ou suplementarmente) sobre os tributos de sua

competência (art. 24. § 2º).

Competências do Distrito Federal

Compete ao Distrito Federal, em matéria tributária, nos termos da

Constituição Federal de 1988:

I - Instituir os tributos:

Impostos, taxas e contribuições de melhoria (art. 145, I, II e III);

Contribuição social a ser cobrada de seus servidores para custeio de

sistema de previdência e assistência social (art. 149, § 1º);

II - Instituir os impostos municipais (art. 147) –Competência cumulativa;

60

III - Legislar supletivamente sobre os tributos de sua competência (art.

24).

IV –Instituir as contribuições de iluminação pública –(art. 149A)

Competências dos Municípios

Segundo a Constituição Federal de 1988, em matéria tributária, os

municípios são competentes para:

I - Instituir os tributos:

Impostos, taxas e contribuições de melhoria (art. 145, I, II e III);

Contribuição social a ser cobrada de seus servidores para custeio de

sistema de previdência e assistência social (art. 149, § 1º).

II - Legislar supletivamente sobre os tributos de sua competência (art.

30).

III –Instituir as contribuições de iluminação pública –(art. 149A)

Competências para Impostos

Impostos da União

61

a) Imposto de Importação - (II) - (CTN, art. 19, 11)

b) Imposto de Exportação - (IE) - (CTN, art. 23)

c) Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza –(IR)

d) Imposto sobre Produtos Industrializados –(IPI) - (CTN, art. 46)

e) Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro ou Relativas

a Títulos ou Valores Mobiliários –(IOF) - (CTN, art. 63).

f) Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural –(ITR) - (CTN, art. 29).

g) Imposto sobre Grandes Fortunas –(IGF) - (CF, art. 153, VII)

h) Impostos Extraordinários (CF, art. 154, 11)

i) Impostos não Previstos (art. 153 da CF)

j) Imposto Provisório sobre Movimentação Financeira - CPMF (EC n°

3/93, Lei Complementar n° 77/93).

Impostos dos Estados

a) Imposto sobre a Transmissão Causa Mortis e Doação – ITCM e

Doação (CF, art. 155, I).

b) Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e Prestações de Serviços

de Transportes e Comunicação (ICMS) (CF, art. 155, II e LC n° 87/96).

c) Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores - IPVA (art.

155, III, da CF).

Impostos dos Municípios

62

a) Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana - IPTU (art.

156, I, da CF)

b) Imposto sobre a Transmissão lnter Vivos de Bens Imóveis e de

Direitos Reais sobre Imóveis - ITBI (art. 156, II, CF)

d) Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza - ISS (art. 156, III)

IMPOSTOS DE COMPETÊNCIA DA UNIÃO

SIGLA NOME FATO

GERADOR

BASE DE

CÁLCULO

CONTRIBUINTE

II Imposto sobre a

importação de

produtos

estrangeiros

Entrada no

território

nacional

A unidade de

medida

adotada pela

lei ou o valor

do produto

ou da

arrematação

O importador ou

quem a lei a ele

equiparar e o

arrematante.

IE Imposto sobre a

exportação de

produtos

nacionais ou

nacionalizados

Saída do

território

nacional

A unidade de

medida

adotada pela

lei ou o valor

do produto

O exportador ou

quem a lei a ele

equiparar.

IR Imposto sobre a

renda e

proventos de

qualquer

natureza

Aquisição da

disponibilidade

econômica ou

jurídica de

rendas e

proventos de

qualquer

O montante

real,

arbitrado ou

presumido

das rendas e

proventos de

qualquer

O titular da

aquisição da

disponibilidade

econômica ou

jurídica de

rendas e

proventos de

qualquer

63

natureza. natureza. natureza.

IPI Imposto sobre

produtos

Industrializados

Saída do

produto de

estabelecimento

considerado

contribuinte

pela lei, o

desembaraço

aduaneiro ou a

arrematação.

Valor da

operação de

que decorrer

a saída do

produto, o

valor da

arrematação

ou, no caso

de

importação,

o preço

normal + II e

despesas

aduaneiras.

O industrial, o

comerciante a

ele equiparado

por lei, o

importador ou

quem a lei a ele

equiparar e o

arrematante.

IOF Imposto sobre

operações de

crédito, câmbio,

seguro ou

relativas a títulos

ou valores

mobiliários.

Realização das

operações de

crédito, câmbio,

seguro ou

relativas a

títulos ou

valores

mobiliários.

Valor das

operações.

Qualquer das

partes

envolvidas.

ITR Imposto sobre a

propriedade

territorial rural.

Propriedade,

domínio útil ou

posse sobre

imóvel rural por

natureza.

Valor

fundiário da

propriedade.

O proprietário, o

possuidor ou o

enfiteuta.

IGF Imposto sobre

grandes fortunas.

Depende de Lei

Complementar.

64

IMPOSTOS DE COMPETÊNCIA DOS ESTADOS E DF

SIGLA NOME FATO

GERADOR

BASE DE

CÁLCULO

CONTRIBUINTE

ITCMD Imposto sobre

transmissão

causa mortis e

doação de

qualquer bens ou

direitos a eles

relativos.

Transmissão

dos bens ou

direitos.

Valor dos

bens ou

direitos.

Qualquer das

partes

envolvidas.

ICMS Imposto sobre a

circulação de

mercadorias e

serviços de

transporte

interestadual e

intermunicipal e

de comunicação,

ainda que

iniciados no

exterior.

Circulação das

mercadorias

ou prestação

dos serviços

de transporte

interestadual e

intermunicipal

e de

comunicação.

Valor das

mercadorias

ou dos

serviços de

transporte

interestadual

e

intermunicipal

e de

comunicação.

O

estabelecimento

que dá

circulação à

mercadoria ou o

prestador do

serviço de

transporte e de

comunicação.

IPVA Imposto sobre a

propriedade de

veículo

automotores.

Propriedade

sobre veículos

automotores.

Valor dos

veículos

automotores.

O proprietário do

veículo

automotor.

IMPOSTOS DE COMPETÊNCIA DOS MUNICÍPIOS

65

SIGLA NOME FATO

GERADOR

BASE DE

CÁLCULO

CONTRIBUINTE

IPTU Imposto sobre a

propriedade

predial e

territorial urbana.

Propriedade,

domínio útil ou

posse sobre

imóvel urbano

por natureza

ou acessão

física.

Valor venal

da

propriedade.

O proprietário, o

possuidor ou o

enfiteuta.

ITBI Imposto sobre a

transmissão

onerosa de bens

imóveis ou

direitos a eles

relativos, exceto

os de garantia,

bem como a

cessão de

direitos à sua

aquisição.

Transmissão

dos bens ou

direitos.

Valor dos

bens ou

direitos.

Qualquer da

partes

envolvidas.

ISS Imposto sobre

serviços de

qualquer

natureza

Prestação dos

serviços

previstos na

lista da Lei

Complementar

nº 116/03.

Valor dos

serviços.

O prestador dos

serviços.

Conteúdo

O conteúdo do Direito Tributário, como já vimos, é a receita pública

66

tributária, que é também denominada "receita derivada" de vez que "deriva" do

patrimônio e atividades dos particulares e não do patrimônio do Estado. Por

fim, observe-se que o Direito Tributário também é conhecido por "Direito

Fiscal", denominação que atualmente vem sendo menos utilizada.

Codificação do Direito Tributário e o CTN

Ensina Ruy Barbosa Nogueira que foi depois da Primeira Guerra Mundial

que o Direito Tributário veio a alcançar o status de ramo jurídico autônomo pelo

conteúdo e pela forma. Segundo ele, coube, principalmente, aos escritores

alemães o grande trabalho de elaboração jurídico-sistemática, sendo relevante

também a instituição na Alemanha da Corte Fiscal do Império, hoje Corte Fiscal

Federal. De grande importância, também, foi a promulgação do famoso Código

Tributário ao tempo da democrática Constituição de Weimar. Uma nova

codificação foi realizada na República Federal da Alemanha e entrou em vigor

em 1977.

Ressalta, ainda, aquele mestre que a Organização dos Estados

Americanos elaborou um modelo de código tributário e fez a análise

comparativa entre o modelo e os códigos vigentes na Argentina, Brasil, Chile,

Equador, México e Peru. No Brasil, como veremos mais detalhadamente, o

esforço de codificação vem desde o anteprojeto de Código Tributário, não

aprovado, elaborado por Rubens Gomes de Souza na década de 50, e

culminou na promulgação, em 25 de outubro de 1966, da Lei n° 5.172, que

dispôs sobre o Sistema Tributário Nacional e instituiu normas gerais de Direito

Tributário aplicáveis à União, aos Estados, ao Distrito Federal, aos Territórios e

aos Municípios. Mais tarde, em 13 de março de 1967, o Ato Complementar n°

36 atribuiu à referida lei a denominação de Código Tributário Nacional, dando-

lhe o status de Lei Complementar. Referido Código continua em vigor, mesmo

após a promulgação da Constituição de 1988, por ter sido recepcionado pela

nova ordem jurídica.

67

Interpretação e Integração da Legislação Tributária

A legislação tributária será interpretada conforme o disposto no CTN.

Na ausência de disposição expressa, a autoridade competente para

aplicar a legislação tributária utilizará sucessivamente, na ordem indicada:

I - a analogia;

II - os princípios gerais de direito tributário;

III - os princípios gerais de direito público;

IV - a eqüidade.

O emprego da analogia não poderá resultar na exigência de tributo não

previsto em lei.

O emprego da eqüidade não poderá resultar na dispensa do pagamento

de tributo devido.

Os princípios gerais de direito privado utilizam-se para pesquisa da

definição, do conteúdo e do alcance de seus institutos, conceitos e formas, mas

não para definição dos respectivos efeitos tributários.

A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de

institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou

implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou

pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou

limitar competências tributárias.

68

Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre:

I - suspensão ou exclusão do crédito tributário;

II - outorga de isenção;

III - dispensa do cumprimento de obrigações tributárias acessórias.

A lei tributária que define infrações, ou lhe comina penalidades,

interpreta-se da maneira mais favorável ao acusado, em caso de dúvida

quanto:

I - à capitulação legal do fato;

II - à natureza ou às circunstâncias materiais do fato, ou à natureza ou

extensão dos seus efeitos;

III - à autoria, imputabilidade, ou punibilidade;

IV - à natureza da penalidade aplicável, ou à sua graduação.

Vigência da Legislação Tributária

Para que a lei produza plenamente seus efeitos jurídicos, deve passar

por vários momentos importantes que, freqüentemente, são confundidos entre

si. Focalizaremos os mais importantes, como a publicação, a vigência, e a

aplicação. Comecemos pelos seus conceitos e efeitos.

A publicação é o ato de tornar público, proclamar, a existência da lei.

Normalmente é feita na imprensa oficial da União, dos Estados e dos

69

Municípios e, onde não houver imprensa oficial, nos jornais de maior

circulação. A lei existe a partir de sua publicação.

A vigência é o atributo pelo qual a lei adquire aptidão para produzir

efeitos jurídicos. A lei pode ter sido publicada, mas não estar, ainda, apta a

produzir efeitos jurídicos. Para isso, necessita ela da vigência, que é

determinada segundo as regras que estudaremos a seguir.

A aplicação é a própria incidência concreta e objetiva da lei nas

hipóteses nela definidas, ou seja, a lei é aplicada no momento em que ocorrem

na realidade concreta do dia-a-dia aqueles fatos nela definidos

hipoteticamente. Um exemplo prático ajudará a entender mais facilmente tais

momentos.

No que pertinente à vigência da legislação tributária, a regra é que se

aplicam-lhe os preceitos legais que disciplinam as normas jurídicas em geral,

particularmente os arts. de 1º a 6° da Lei de Introdução ao Código Civil (Lei n°

4.657/42). As exceções a essa regra geral estão dispostas nos arts. 102 a 104

do CTN.

Analisemos, então, inicialmente, a regra geral.

Dispõe o art. 1° da LICC que, salvo disposição em contrário, a lei

começa a vigorar no Brasil 45 dias após a sua publicação oficial e, no exterior,

após 3 (três) meses.

A lei é levada ao conhecimento de todos por meio de sua publicação no

Diário Oficial.

70

Sua força obrigatória, todavia, está condicionada à vigência, ou seja, o

dia em que começa a vigorar.

Significa, então, que quando o ato legal não dispõe da cláusula de

vigência ("esta lei entra em vigor na data de sua publicação", como é comum)

só entrará em vigor em todo o País 45 dias após a sua publicação oficial. O

período que medeia entre a publicação da lei e a sua vigência chama-se

vacatio legis.

As próprias Leis costumam indicar a data em que entrarão em vigor.

Se nada dispuserem as leis a respeito, entrarão em vigor 45 dias depois

de oficialmente publicadas. (Art. 1º CC). Fora do País, o prazo é de três meses.

O espaço de tempo compreendido entre a publicação da lei e sua

entrada em vigor denomina-se VACATIO LEGIS.

O art. 2º da LICC dispõe que, "não se destinando à vigência temporária,

a lei terá vigor até que outra a modifique ou revogue".

De observar-se que só outra lei de mesma ou superior hierarquia pode

revogar a lei vigente. Assim, um ato inferior não altera nem revoga um superior.

Se antes de entrar em vigor a lei, ocorrer nova publicação de seu texto,

para correções, o prazo da obrigatoriedade começará a correr da nova

publicação.

71

De outra parte, as correções a texto de lei já em vigor consideram-se lei

nova.

Aplicação da Legislação Tributária

As leis, de um modo geral, não retroagem, a menos que seja para

beneficiar. No caso das leis tributárias, a regra geral é que elas aplicam-se

somente a fatos geradores futuros e pendentes, não retroagindo nem mesmo

para beneficiar o contribuinte, salvo, neste último caso, se houver disposição

expressa.

Por exemplo, mesmo que as alíquotas do imposto de renda relativas ao

presente ano sejam menores do que as vigentes no ano passado, numa

declaração do imposto relativa ao ano passado, que seja entregue agora, com

atraso, deverão ser aplicadas as alíquotas vigentes no ano passado e,

portanto, maiores.

Conclui-se, assim, que a nova lei, mesmo sendo mais benéfica, não

retroagirá. Esta é a regra geral estabelecida no art. 105 do CTN que determina

que a legislação tributária aplica-se imediatamente aos fatos geradores futuros

e aos pendentes, assim entendidos aqueles cuja ocorrência tenha tido início,

mas não esteja completa nos termos do art. 116.

O Código Tributário Nacional prevê, também, no art. 106, alguns casos

em que, excepcionalmente, a lei tributária poderá retroagir. De fato, segundo tal

artigo, a lei tributária aplica-se a ato ou fato pretérito:

I - em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída

aplicação de penalidade à infração dos dispositivos interpretados.

II - tratando-se de ato não definitivamente julgado:

a) quando deixe de defini-lo como infração;

b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação

ou omissão, desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado

72

em falta de pagamento de tributo;

c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei

vigente ao tempo da sua prática.

De observar-se que, no primeiro inciso, a legislação retroagirá em

qualquer caso, quando for expressamente interpretativa, ou seja, a legislação

nova não estará criando ou exigindo nada. Apenas estará interpretando outra

lei que, esta sim, criou ou exigiu alguma prestação. Já, no segundo inciso,

trata-se de atos ou fatos relacionados com infrações ou penalidades que não

tenham sido, ainda, definitivamente, julgados.

Competência Tributária

A expressão competência tributária plena pode ser definida como sendo

o poder, atribuído pela Constituição Federal de, observadas as normas gerais

de Direito Tributário, instituir, cobrar e fiscalizar tributo, compreendendo a

competência legislativa, administrativa e judicante.

Competência, em matéria tributária, é a faculdade atribuída pela

Constituição às pessoas de direito público com capacidade política para criar

tributos.

Tipos de Competência

Competência para instituir normas gerais de direito tributário: É atribuída

somente à União, que poderá fazer uso dela mediante lei complementar, nos

termos do art. 146, III, da Constituição Federal.

Art. 146 –Cabe à Lei Complementar:

III –Estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, (...);

Competência legislativa supletiva ou suplementar: É a atribuída aos

Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios para, nas suas respectivas

73

esferas, editarem normas complementares, nos termos do art. 24, § 2° e do art.

30 da Constituição Federal.

Art. 24 - Compete à União, aos Estados e ao Distrito Federal legislar

concorrentemente sobre:

I - direito tributário, financeiro, penitenciário, econômico e urbanístico.

§ 1º - No âmbito da legislação concorrente, a competência da União

limitar-se-á a estabelecer normas gerais.

§ 2º - A competência da União para legislar sobre normas gerais não

exclui a competência suplementar dos Estados.

§ 3º - Inexistindo lei federal sobre normas gerais, os Estados exercerão

a competência legislativa plena, para atender a suas peculiaridades.

§ 4º - A superveniência de lei federal sobre normas gerais suspende a

eficácia da lei estadual, no que lhe for contrário.

Art. 30 - Compete aos Municípios:

I - legislar sobre assuntos de interesse local;

II - suplementar a legislação federal e a estadual no que couber.

Competência concorrente: É a competência atribuída pela Constituição

Federal aos três níveis de governo para legislar sobre direito tributário, nos

termos dos seus arts. 24 e 30. Os Municípios têm leis financeiras e tributárias,

mas não têm competência concorrente, quer dizer, não estabelecem normas

gerais. Isto porque os Municípios somente legislam sobre matéria de interesse

local, podendo, ainda, suplementar a legislação federal e a estadual no que

couber. Vejamos o que estabelece a Constituição Federal sobre o assunto:

Competência privativa ou exclusiva: É a atribuída específica e

exclusivamente a um poder tributante, para instituir impostos e, como o próprio

nome diz, é privativa de cada unidade da Federação.

Alguns doutrinadores não fazem diferença entre a competência privativa

ou exclusiva. Outros, porém, entendem que a competência privativa diverge da

74

exclusiva, eis que a primeira pode ser delega e a segunda não pode ser

delegada.

Competência comum: É a competência atribuída pela Constituição

Federal às três esferas de governo para instituir as taxas e contribuições de

melhoria. Recebe o nome de comum em função de que as quatro pessoas

jurídicas de direito público poderão instituí-las, dentro das suas respectivas

atribuições, conforme dispõe o art. 145 da CF.

Competência especial: A competência para instituir empréstimos

compulsórios e contribuições especiais ou parafiscais é chamada de especial,

devido à discussão doutrinária a respeito da natureza jurídica destas duas

receitas. A CF autoriza a instituição nos arts. 148 e 149.

Competência residual: É o poder de instituir outros tributos não previstos

na Constituição. No Brasil, só a União detém a competência residual, nos

termo do art. 154. O legislador constituinte quis deixar a possibilidade de que

novos impostos fossem criados, além daqueles já previstos nas competências

privativas dos entes tributantes (U,E,DF e M). Ao atribuir, no entanto, esta

competência à União, fez exigência que deverão ser observadas:

1 –Necessidade de Lei Complementar que exige maioria absoluta do

Congresso Nacional para sua aprovação;

2 –Obrigatoriedade de que tais impostos sejam não-cumulativos;

3 –Que não tem fato gerador ou base de cálculo idênticos aos dos

impostos já discriminados na CF.

Competência extraordinária: É atribuída pela Constituição Federal

somente para União, sendo somente aplicável a criação de impostos em caso

de guerra ou sua iminência, nos termos do art. 154, II da CF. Autorizando

inclusive a bi-tributação.

Competência cumulativa: É a competência atribuída pela CF à União e

75

ao Distrito Federal para instituírem e cobrarem tributos que pertenceria a outro

ente, nos ternos do art. 147 da CF:

Art. 147. Competem à União, em Território Federal, os impostos

estaduais e, se o Território não for dividido em Municípios,

cumulativamente, os impostos municipais; ao Distrito Federal cabem os

impostos municipais.

TIPOS

DE

COMPETÊNCIA

ESPÉCIES UNIÃO ESTADOS

E DF

MUNICÍPIOS BASE

LEGAL

PRIVATIVA ou

EXCLUSIVA

Impostos

(Por lei

Ordinária)

II,

IE, IR,

IPI, ITR,

IOF, IGF

ITCM,

ICMS, IPVA

IPTU, ITBI,

ISS

Arts.

153,

155 e

156 da

CF

COMUM Taxas

Contribuiçõe

s

De Melhoria

(Por lei

Ordinária)

Sim Sim Sim Art.

145, II e

III da

CF

ESPECIAL Empréstimo

s

Compulsório

s e

Contribuiçõe

s Parafiscais

ou e

Especiais

(Por Lei

Complement

ar)

Sim Ver

Comentário

abaixo

Ver

Comentário

abaixo

Arts.

148,

149 e

149A

da CF

RESIDUAL Novos Sim Não Não Art.

76

Impostos ou

Contribuiçõe

s

(Por Lei

Complement

ar) Fato

gerador e

base de

cálculo

inéditos, além

de não

cumulativo.

154, I, e

195, §

4º da

CF

EXTRAORDINÁ

RIA

Impostos

extraordinári

os de guerra

ou sua

iminência

(Por lei

Ordinária)

Vale tudo,

inclusive bi-

tributação.

Sim Não Não Art.

154, II e

76 do

CTN

CUMULATIVA Impostos

(Por lei

Ordinária)

Sim Somente o

DF

Não Art. 147

da CF

Observação:

Não esquecer que os Estados, DF e Municípios instituirão contribuições

para o custeio da previdência em benefícios de seus servidores, de acordo com

o art. 149, § 1º da CF e que, no caso do art. 149A, a competência para instituir

contribuição para o serviço de iluminação pública é do Distrito Federal e

Municípios.

Como foi visto, quem atribui competência em matéria tributária é a

77

Constituição Federal. É ela que, sintetizando o pacto federativo, traça os

contornos gerais do Estado nas suas três esferas de poder. Como expressão

pura desse pacto, ela distribui as competências tributárias entre a União, os

Estados, o Distrito Federal e os Municípios, formando, juntamente com os

princípios e as normas gerais de direito tributário que estatui a base do Sistema

Tributário Nacional.

O art. 6º do CTN dispõe sobre a competência tributária. Vejamos.

Art. 6º A atribuição constitucional de competência tributária compreende

a competência legislativa plena, ressalvadas as limitações contidas na

Constituição Federal, nas Constituições dos Estados e nas Leis

Orgânicas do Distrito Federal e dos Municípios, e observado o disposto

nesta Lei.

Parágrafo único. Os tributos cuja receita seja distribuída, no todo ou em

parte, a outras pessoas jurídicas de direito público pertencerá à

competência legislativa daquela a que tenham sido atribuídos.

Art. 7º A competência tributária é indelegável, salvo atribuição das

funções de arrecadar ou fiscalizar tributos, ou de executar leis, serviços,

atos ou decisões administrativas em matéria tributária, conferida por

uma pessoa jurídica de direito público a outra, nos termos do § 3º do

artigo 18 da Constituição.

§ 1º A atribuição compreende as garantias e os privilégios processuais

que competem à pessoa jurídica de direito público que a conferir.

§ 2º A atribuição pode ser revogada, a qualquer tempo, por ato unilateral

da pessoa jurídica de direito público que a tenha conferido.

§ 3º Não constitui delegação de competência o cometimento, a pessoas

de direito privado, do encargo ou da função de arrecadar tributos.

Art. 8º O não-exercício da competência tributária não a defere a pessoa

jurídica de direito público diversa daquela a que a Constituição a tenha

atribuído.

78

Delegabilidade: O art. 7° dispõe que a competência tributária é

indelegável.

Não obstante, são delegáveis de uma pessoa jurídica de direito público a

outra, mediante convênio, as funções de: arrecadar, fiscalizar, executar leis,

serviços, atos ou decisões administrativas. Referida delegação compreende as

garantias e os privilégios processuais, podendo ser revogada, a qualquer

tempo, por ato unilateral de quem delegou, ou seja, a delegação é sempre em

caráter precário. Além disso, o cometimento do encargo de arrecadar a

pessoas de direito privado não constitui delegação. É exemplo de cometimento

a substituição tributária comum no ICMS.

Finalmente, o art. 8°, dispõe que o não-exercício da competência

tributária não altera a atribuição constitucional.

Invasão de Competência: é instituir tributo de competência de outro

Poder tributante.

HIERARQUIA DAS LEIS TRIBUTÁRIAS

1º PLANO

CONSTITUIÇÃO

É a lei fundamental que dispõe sobre a organização política, institui os

poderes públicos, regula as suas funções e delineia os direitos e deveres

essenciais dos cidadãos.

No Brasil, as principais normas tributárias são estabelecidas na

Constituição Federal. Dispõe ela sobre as competências, as limitações ao

poder de tributar, os princípios gerais, e sobre a repartição das receitas

tributárias. Fornece, portanto, todo o arcabouço jurídico sobre o qual se erige o

Direito Tributário positivo brasileiro.

79

EMENDA CONSTITUCIONAL

Possui as mesmas características da Constituição, estando, também, no

mesmo nível uma vez aprovada. De notar-se, entretanto, que emanada de

poder constituinte derivado, e não originário como a primeira, deve a emenda

constitucional manter consonância com os preceitos constitucionais já vigentes

relativos à sua aprovação e a não-violação de normas pétreas. (art. 60, da

Constituição Federal).

2º PLANO

LEIS COMPLEMENTARES

Têm o objetivo de disciplinar os preceitos constitucionais não auto-

aplicáveis. Interessante observar que a atual Constituição indica os casos

carentes de normatização, ora via lei complementar, ora via lei ordinária. De

concluir-se, portanto, que cabe lei complementar, apenas, onde prevista pela

Constituição.

Nesse sentido, a Constituição Federal determina que só podem ser

instituídos mediante lei complementar os seguintes tributos: empréstimos

compúls6rios (art. 148); imposto sobre grandes fortunas (art. 153, VII) (nesse

caso a Constituição determina que compete à União instituí-lo nos termos de lei

complementar, o que, pelo menos, subordina a sua criação à edição de lei

complementar sobre o assunto).

A lei complementar se diferencia da lei ordinária em, basicamente,

dois aspectos. Um deles é o aspecto material ou substancial, de vez que,

onde a Constituição exigir lei complementar, só ato desta natureza poderá

dispor a respeito. Decorre disso o fato de que tais disposições não poderão ser

tratadas ou alteradas por lei ordinária, sob pena de inconstitucionalidade. O

outro aspecto é o quórum exigido para aprovação. Na lei complementar,

exige-se maioria absoluta (metade mais um) dos membros de cada casa do

Congresso e na lei ordinária, maioria simples ou relativa (metade mais um dos

presentes, presente à maioria absoluta dos membros).

80

3° PLANO

LEI ORDINÁRIA

Dispõe sobre instituto jurídico, dentro das limitações traçadas na

Constituição.

No campo tributário, em geral, é a lei ordinária que institui o tributo,

definindo o seu fato gerador, a base de cálculo, as alíquotas, os contribuintes e

responsáveis, além de prescrever as penalidades aplicáveis às infrações

previstas. A Constituição, entretanto, determina que certos tributos devem ser

instituídos mediante lei complementar, como é o caso de impostos instituídos

no uso da competência residual prevista no art. 154, I.

1. CÓDIGO

É a sistematização de assuntos correlatos, sujeitos a disciplinamento de lei

ordinária e seus equivalentes.

LEI DELEGADA

São leis elaboradas pelo Presidente da República, mediante delegação do

Congresso Nacional. A delegação terá a forma de resolução que especificará

seu conteúdo e os termos de seu exercício.

DECRETO-LEI

É norma geral com igual força de lei ordinária. Trata-se de espécie

inexistente na atual Constituição, o que não afasta a vigência das que foram

recepcionadas pela nova ordem jurídica.

MEDIDA PROVISÓRIA

A edição de medidas provisórias é prevista pelo artigo 62 da Constituição

Federal. Tal artigo teve nova redação dadas pelas Emendas Constitucionais e

sofreu profundas alterações.

Art. 62. Em caso de relevância e urgência, o Presidente da República

poderá adotar medidas provisórias, com força de lei, devendo submetê-las

81

de imediato ao Congresso Nacional.

(Ver art. 62 da CF/88)

ACORDO OU TRATADO INTERNACIONAL

Os acordos, os tratados ou as convenções internacionais, nos termos do

CTN (art. 98), revogam ou modificam a legislação tributária interna, devendo

ser observados pela legislação editada posteriormente à sua vigência. Esses

atos internacionais passam por várias fases: a negociação e a assinatura

(Poder Executivo), a aprovação (Congresso Nacional, mediante decreto

legislativo), a promulgação e a publicação (Poder Executivo, através de decreto

presidencial) e, finalmente, a aplicação.

Os tratados e acordos internacionais sobre direitos humanos terão

hierarquia de Emenda Constitucional, nos termos do art. 5º, § 3º da CF.

4° PLANO

DECRETO LEGISLATIVO

São atos do Congresso Nacional editados no uso de sua competência

privativa, como, por exemplo, a aprovação de acordos e tratados

internacionais. Não se submetem à sanção do Presidente da República.

RESOLUÇÃO

São atos de uma das Casas do Congresso Nacional. Em matéria

tributária, ao Senado Federal, por exemplo, compete fixar, por resolução, as

alíquotas do ICMS aplicáveis a operações interestaduais e de exportação

(art. 155, § 2°, IV).

DECRETO

São atos privativos do Presidente da República. Visam a disciplinar ou a

regulamentar a lei. Em matéria tributária, é comum decreto presidencial

aprovar o regulamento de determinado tributo instituído em lei.

5° PLANO

82

(NORMAS COMPLEMENTARES)

PORTARIA MINISTERIAL

É ato de Ministro de Estado, que, em matéria tributária, normalmente

disciplina a aplicação de lei ou decreto.

INSTRUÇÃO NORMATIVA

Em matéria tributária, é ato baixado pelo Secretário da Receita Federal para

normalizar ou disciplinar a aplicação de lei, decreto ou portaria ministerial.

ATO DECLARA TÓRIO

Ato do Secretário da Receita Federal ou de coordenadores da Receita

Federal que disciplinam ou orientam a aplicação da legislação tributária.

PARECER NORMATIVO

São aprovados por coordenadores da Receita Federal com o fim de orientar

a aplicação da legislação tributária.

DECISÕES ADMINISTRATIVAS

São decisões tomadas no âmbito do processo administrativo fiscal pelas

autoridades da Receita Federal (delegados, inspetores, etc.) e pelos órgãos

colegiados (Conselhos de Contribuintes). Tais decisões não excluem a via

judicial.

PRÁTICAS REITERADAS DAS AUTORIDADES ADMINISTRATIVAS

O contribuinte não pode ser punido se seu comportamento estiver de

acordo com práticas reiteradamente observadas pelas autoridades

administrativas.

CONVÊNIOS ENTRE A UNIÃO/ESTADOS/MUNICÍPIOS

São celebrados, no mais das vezes, a fim de uniformizar a aplicação da

legislação tributária em todo o território nacional.

83

Não há leis eternas, perenes ou universais. A lei terá vigor até que

outra a modifique ou revogue. Não há revogação pelo desuso da lei.

Revogar uma lei significa torná-la sem efeito. A revogação pode ser

expressa ou tácita.

A revogação é tácita quando a nova lei é incompatível com a anterior ou

regula inteiramente a matéria de que a outra tratava.

A revogação é expressa quando a lei nova taxativamente declara

revogada a lei anterior.

A ab-rogação - Ou revogação total –atinge toda a Lei revogada.

A derrogação - Ou revogação parcial –atinge apenas parte da Lei.

REPRISTINAÇÃO

Termo formado da partícula re (retornar, retomar) e pretinus (adjetivo

latino = anterior, precedente), para significar revigoração de normas legais em

virtude de cessação da vigência de lei que as havia revogado.

Tem caráter excepcional, está previsto no art. 2º, § 3º, da Lei de

introdução do Código Civil:

REPRISTINAÇÃO –Salvo disposição em contrário, a lei revogada não se

restaura por ter a lei revogadora perdido a vigência.

No Brasil, a repristinação de lei só poderá ocorrer se for

expressamente declarada por outra lei.

O art. 3° do CC, também, determina regra importante para a

funcionalidade do sistema jurídico quando reza que "ninguém se escusa de

cumprir a lei, alegando que não a conhece".

84

O art. 4° do CC estabelece que “quando a lei for omissa, o juiz decidirá o

caso de acordo com a analogia, os costumes e os princípios gerais de direito".

Já o art. 5° do CC dispõe que "na aplicação da lei, o juiz atenderá aos

fins sociais a que ela se dirige e às exigências do bem comum".

Finalmente, o art. 6° do CC completa que "a lei em vigor terá efeito

imediato e geral, respeitados o ato jurídico perfeito, o direito adquirido e a coisa

julgada".

ESSAS SÃO AS REGRAS GERAIS. NÃO OBSTANTE, O CTN DISPÕE

DE MODO DIFERENTE.

O CTN dispõe sobre as regras especiais do Direito Tributário nos

seus arts. 102 a 104.

Art. 102. A legislação tributária dos Estados, do Distrito Federal e dos

Municípios vigora, no País, fora dos respectivos territórios, nos limites em

que lhe reconheçam extraterritorialidade os convênios de que participem,

ou do que disponham esta ou outras leis de normas gerais expedidas pela

União.

Art. 103. Salvo disposição em contrário, entram em vigor:

I - os atos administrativos a que se refere o inciso I do artigo 100, na data

da sua publicação;

II - as decisões a que se refere o inciso II do artigo 100, quanto a seus

efeitos normativos, 30 (trinta) dias após a data da sua publicação;

III - os convênios a que se refere o inciso IV do artigo 100, na data neles

prevista.

Art. 104. Entram em vigor no primeiro dia do exercício seguinte àquele em

que ocorra a sua publicação os dispositivos de lei, referentes a impostos

85

sobre o patrimônio ou a renda (princípio da anterioridade –art. 150, III,

“a” da CF):

I - que instituem ou majoram tais impostos;

II - que definem novas hipóteses de incidência;

III - que extinguem ou reduzem isenções, salvo se a lei dispuser de

maneira mais favorável ao contribuinte, e observado o disposto no artigo

178.

De acordo com o art. 102, a Legislação Tributária dos Estados, do Distrito

Federal e dos Municípios vigora, no País, fora dos respectivos territórios, nos

limites em que lhe reconheçam extraterritoriedade os convênios de que

participem, ou na forma como disponham esta ou outras leis de normas, gerais

expedidas pela União.

O art. 103 contraria frontalmente a regra geral do art. 1º da LICC. Com

efeito, enquanto aquele art. 1º fixa a regra para a legislação em geral (na

ausência de previsão de vigência, entra em vigor, no Brasil, 45 dias após

a publicação, etc.), o art. 103 dispõe que, salvo disposição em contrário:

I - os atos administrativos (normativos previstos no art. 100, I) entram em

vigor na data de sua publicação;

II - as decisões administrativas dos órgãos singulares ou coletivos (a que

se refere o art. 100, II) entram em vigor, quanto aos seus efeitos

normativos, 30 (trinta) dias após a data de sua publicação;

III - os convênios a que se refere o art 10O, IV, na data neles prevista.

É importante frisar que, como regra geral, tanto para a legislação tributária

como para qualquer outra, a norma entrará em vigor, sempre na data nela

prevista. Entretanto, se a norma não contiver a previsão de sua vigência, isto é,

no seu silêncio, aí, sim, entrarão em cogitação as demais normas sejam da

LICC ou do CTN.

ATENÇÃO - A LEI TRIBUTÁRIA PODE RETROAGIR

86

EXCEPCIONALMENTE

O Código Tributário Nacional prevê, também, no art. 106, alguns casos

em que, excepcionalmente, a lei tributária poderá retroagir. De fato, segundo tal

artigo, a lei tributária aplica-se a ato ou fato pretérito:

I - em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa,

excluída aplicação de penalidade à infração dos dispositivos

interpretados.

II - tratando-se de ato não definitivamente julgado:

a) quando deixe de defini-lo como infração;

b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer

exigência de ação ou omissão, desde que não tenha sido

fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento

de tributo;

c) quando lhe comine penalidade menos severa que a

prevista na lei vigente ao tempo da sua prática.

De observar-se que, no primeiro inciso, a legislação retroagirá em

qualquer caso, quando for expressamente interpretativa, ou seja, a legislação

nova não estará criando ou exigindo nada. Apenas estará interpretando outra

lei que, esta sim, criou ou exigiu alguma prestação. Já, no segundo inciso,

trata-se de atos ou fatos relacionados com infrações ou penalidades que não

tenham sido, ainda, definitivamente, julgados.

LIMITAÇÕES CONSTITUCIONAIS AO PODER DE TRIBUTAR

CONCEITO

As limitações ao poder de tributar consistem em princípios e normas

jurídicas, consubstanciados em vedações constitucionais, que têm por objetivo

a garantia do cidadão contra o abuso do poder de tributar por parte do Estado.

Dessa simples definição deflui-se a importância capital dos princípios

87

constitucionais que informam todo o ordenamento jurídico do Estado.

TIPOS DE LIMITAÇÕES (VEDAÇÕES)

As limitações de competência tributária, que também podem ser

denominadas princípios jurídicos de tributação, estão dispersos na Constituição

Federal e podem ser classificados didaticamente em princípios gerais ou

específicos.

As limitações constitucionais ao poder de tributar podem ser classificadas

em gerais e parciais ou ainda em gerais e específicas.

As gerais, como é obvio, atingem a todas as esferas de governo e a

todos os tributos. Estão previstas no art. 150, I, II, III, IV e V da Constituição

Federal. Tratam-se, entre outros, do princípio da legalidade, da isonomia, da

anterioridade, etc.

As limitações parciais ou específicas, como o nome indica, atingem,

apenas, determinadas entidades e/ou determinados tributos. Constam dos arts.

150, VI, 151 e 152 da Constituição Federal. Além dessas limitações ou

princípios expressos, há ainda os que se encontram disseminados no sistema

constitucional de forma implícita.

PRINCÍPIOS GERAIS PRINCÍPIOS ESPECÍFICOS

Federativo Não utilização de confisco

Anterioridade ou anualidade Não limitação de tráfego

Noventena Não concessão de privilégios a títulos

federais

Legalidade Não concessão de isenção

Irretroatividade da Lei Não diferenciação

Isonomia ou igualdade Não cumulatividade

Uniformidade Seletividade

88

Proibição de cobrança de taxa Princípio da personalização do

imposto e da capacidade contributiva

PRINCÍPIO FEDERATIVO –(ART.. 18 da CF)

Art. 18. A organização político-administrativa da República

Federativa do Brasil compreende a União, os Estados, o Distrito

Federal e os Municípios, todos autônomos, nos termos desta

Constituição.

Dessa forma, as pessoas jurídicas de direito público, U, e, DF ou M, não

podem interferir nas competências tributárias umas das outras nas

competências tributárias umas das outras.

PRINCÍPIO DA PERSONALIZAÇÃO DO IMPOSTO E DA CAPACIDADE

CONTRIBUTIVA (ART. 145, § 1º)

O § 1 ° do art. 145 dispõe que:

§ 1º - Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e

serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte,

facultado à administração tributária, especialmente para conferir

efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos

individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as

atividades econômicas do contribuinte.

Referido dispositivo estabelece diretriz das mais importantes para

concretizar a justiça fiscal. De fato, sendo pessoal e considerando a

capacidade econômica do contribuinte, o imposto poderá ser exigido na medida

justa correspondente às condições de cada um. Vale dizer, o imposto deverá

ser progressivo, ajustando-se às características individuais dos contribuintes.

89

PRINCÍPIO QUE VEDA AS TAXAS TER BASE DE CÁLCULO PRÓPRIA DOS

IMPOSTOS (ART. 145, § 2°)

O art. 145, § 2°, estabelece que:

§ 2º - As taxas não poderão ter base de cálculo própria de impostos.

Tal princípio veda a bi-tributação, ou seja, impede que o ente tributante

institua taxa com mesma base de cálculo de imposto já cobrado.

PRINCÍPIO DA LEGALIDADE OU DA RESERVA LEGAL

(ART. 150, I)

Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao

contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e

aos Municípios:

I - exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça;

O princípio da legalidade é fundamental e representa, historicamente, a

expressão máxima da soberania popular e da cidadania, na medida em que

limitou o poder real, impedindo-o de instituir tributo de forma arbitrária, sem o

consentimento dos cidadãos.

A sua origem histórica remonta ao art. XII da "Magna Carta" imposta a

João Sem Terra em 1215, na Inglaterra, em face da tributação abusiva.

Antecede ao princípio genérico de que "ninguém é obrigado a fazer ou deixar

de fazer, algo, senão em virtude de lei" (CF, art. 5°, 11).

Assim, o princípio da legalidade está incluído nos direitos e garantias

individuais previstos na Constituição Federal e, como tal, atinge a todos os

tributos e a todas as entidades tributantes (geral).

Só estão fora do alcance do princípio da legalidade as exceções previstas

na Constituição Federal, relativas ao Imposto de Importação, ao Imposto de

90

Exportação, ao IPI, e ao IOF (art. 153, § 1°). No entanto, mesmo nesses casos,

as condições e os limites de alteração das alíquotas devem ser estabelecidos

em lei. Assim, na verdade não são exceções.

Em regra, o mesmo vale para a redução ou dispensa de tributo, pois se

somente a lei pode estabelecer a instituição de tributos, também somente ela

pode determinar a extinção e a majoração de tributos ou a sua redução; a

definição do fato gerador; a fixação da alíquota e da base de cálculo; a

cominação de penalidades, e as hipóteses de exclusão, suspensão e extinção

de créditos tributários ou de dispensa ou redução de penalidades (art. 97 do

CTN).

Observe-se, por fim, que Medida Provisória não é lei formal. Portanto, não

pode, a rigor, instituir ou aumentar tributo. (art. 62, § 2º da CF/88).

PRINCÍPIO DA ISONOMIA

(OU DA IGUALDADE TRIBUTÁRIA) (ART. 150, II)

Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao

contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e

aos Municípios:

II - instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem

em situação equivalente, proibida qualquer distinção em razão de

ocupação profissional ou função por eles exercida,

independentemente da denominação jurídica dos rendimentos, títulos

ou direitos;

O princípio da isonomia, previsto no art. 150, II, veda tratamento desigual

entre contribuintes que se encontrem em situações equivalentes. Decorre do

princípio geral de que todos são iguais perante a lei, sem qualquer distinção,

como dispõe o caput do art. 5° da Constituição Federal.

O referido princípio comporta duas vertentes: a generalidade, segundo a

91

qual todos devem pagar, sem desigualdades fiscais, decorrentes de ocupação

profissional ou função exercida, de raça, classe, religião, etc., e a uniformidade

dos tributos, pela qual devem ser adotados critérios idênticos que assegurem

justa distribuição da carga tributária, de acordo com a capacidade contributiva

de cada um.

A sua origem histórica encontra-se arraigada no art. 1° da

"Declaração dos Direitos do Homem e do Cidadão", proclamada na

França em 1789, constando, também, da "Declaração Universal dos

Direitos do Homem", feita pela ONU em 1948, além de estar presente em

quase todas as atuais constituições nacionais do mundo.

PRINCÍPIO DA IRRETROATIVIDADE - (ART.150, III, a)

Art. 150 - Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao

contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e

aos Municípios:

III - cobrar tributos:

a) em relação a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência

da lei que os houver instituído ou aumentado;

O princípio da irretroatividade das leis é basilar no sistema jurídico. Ele

decorre dos princípios gerais que estatuem que "a lei não retroage, exceto para

beneficiar" e que "a lei não prejudicará o direito adquirido, o ato jurídico perfeito

e a coisa julgada" (art. 5º, XXXVI, CF).

No Direito Tributário, tal princípio veda a cobrança de tributos relativos a fatos

geradores ocorridos antes da vigência da lei. Em conseqüência, a legislação

tributária aplica-se, imediatamente, aos fatos geradores futuros e aos

pendentes, nos termos do art. 105 do CTN, somente aplicando-se a ato ou fato

pretérito quando for expressamente interpretativa, excluída a aplicação de

penalidades. Aplica-se, também, a ato não definitivamente julgado: quando

deixar de defini-lo como infração; quando deixar de tratá-lo como contrário a

92

qualquer exigência de ação ou omissão, exceto fraude ou falta de pagamento

de tributo; e quando lhe cominar penalidade mais leve, de acordo com o art.

106 do CTN.

PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE

(ANTIGO PRINCÍPIO DA ANUALIDADE)

(ART. 150, III, b)

Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao

contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e

aos Municípios:

III - cobrar tributos:

b) no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei

que os instituiu ou aumentou;

Proíbe a cobrança de tributos no mesmo exercício financeiro em que

seja publicada a lei que o instituiu ou aumentou.

É bom chamar a atenção para o fato de que, conforme lição de Maria

de Fatima Ribeiro (Comentários ao Código Tributário Nacional, Editora

Forense, Rio de Janeiro, 1998, p. 209), não se confundem vigência da lei

tributária com sua eficácia (aplicação). É vigente a lei no instante em que é

lançada no mundo dos fenômenos jurídicos, conforme o processo legislativo

constitucionalmente previsto. Todavia, a vigência da lei não implica, por si só,

sua eficácia. Isto é, sua aplicabilidade.

Desta forma, uma lei publicada em janeiro de 2005, criando ou maj

orando o ISS em determinado Município, entrará em vigor, caso não traga a

data de vigência, quarenta e cinco dias após a publicação, de acordo com o art.

1º da Lei de Introdução ao Código Civil. No entanto, sua aplicação será no

exercício seguinte ao da sua publicação, devido ao princípio da anterioridade,

conforme esquema a seguir:

93

Pelo princípio da anterioridade, só é possível cobrar tributo no

exercício seguinte ao da publicação da lei que o instituir ou majorar.

Alguns autores discordam da denominação anualidade,

considerando ser este último um antigo princípio segundo o qual a cobrança de

tributos dependia de autorização anual do Poder Legislativo mediante previsão

no orçamento, previsto no art. 141, § 34, da Constituição de 1946. Era preciso

que, anualmente, os representantes do povo tornassem conhecimento do

emprego que o governo pretendia fazer dos recursos arrecadados, mediante os

novos tributos para que pudessem ser instituídos.

Assim entendido, na opinião destes doutrinadores, o princípio da

anualidade não existe atualmente rio Brasil. Sabendo-se que, para a expressão

anterioridade, há unanimidade nos doutrinadores e, com relação ao uso da

expressão anualidade, existem divergências doutrinárias, na hipótese de

termos que optar entre as duas em qualquer situação, faremos opção por

anterioridade.

IMPOSTOS QUE NÃO OBEDECEM AO PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE

Os impostos: II, IE, IPI e IOF; (art.150, § I, da CF)

Os impostos extraordinários, criados

por motivo de guerra externa ou sua

iminência;

(art. 150, § II, da CF)

Os empréstimos compulsórios,

criados em razão de calamidade

(art. 148, I, da CF);

PUBLICAÇÃOVIGÊNCIA APLICAÇÃO

94

pública, guerra externa ou sua

iminência;

As contribuições parafiscais relativas

à seguridade social, cuja exigibilidade

deverá ocorrer após noventa dias

subseqüentes à publicação da lei;

(art. 195, § 62, da CF);

O ato do Poder Executivo ou lei que

alterar a alíquota da contribuição de

intervenção no domínio econômico

relativa às atividades de importação ou

comercialização de petróleo e seus

derivados, gás natural e seus

derivados e álcool combustível;

(art. 177, § 4º,I, b, da CF);

O ICMS incidente sobre combustíveis

e lubrificantes, definidos em lei

complementar, sobre os quais o

imposto incidirá uma única vez,

qualquer que seja a sua finalidade.

nos termos do art. 155, § 2º, XII, h, da

CF e conforme art. 155, § 4º, IV, c, da

CF.

Com relação ao princípio da anterioridade, é importante que seja

citada a nova redação do art. 62 da Constituição Federal e parágrafo 2º, dada

pela Emenda Constitucional n2 32, de 11/09/2001, determinando que, no caso

das medidas provisórias, não basta que tenham sido publicadas no exercício

anterior, havendo necessidade de que tenham sido convertida em lei antes do

início do novo exercício, para que os tributos possam ser cobrados ou

majorados.

Art. 62. Em caso de relevância e urgência, o Presidente da

República poderá adotar medidas provisórias, com força de lei,

devendo submetê-las de imediato ao Congresso Nacional. (Redação

dada pela Emenda Constitucional nº 32, de 2001)

§ 2º Medida provisória que implique instituição ou majoração de

impostos, exceto os previstos nos arts. 153, I, II, IV, V, e 154, II, só

95

produzirá efeitos no exercício financeiro seguinte se houver sido

convertida em lei até o último dia daquele em que foi

editada.(Incluído pela Emenda Constitucional nº 32, de 2001).

É importante lembrar que o referido art. 62, § 2º, da CF diz

respeito apenas a impostos, ficando as demais espécies tributárias

excluídas desta restrição.

O STF entende que o termo inicial para observância do princípio

da anterioridade, no caso das medidas provisórias que instituírem

espécies tributárias distintas de impostos, é a data de sua publicação, e

não de sua conversão em lei;

Este é o entendimento do STF, mesmo na época em que as medidas

provisórias podiam ser reeditadas, ou seja, anteriormente à Emenda

Constitucional 32/2001.

Ressalte-se, ainda, que este entendimento do Tribunal se aplica

inclusive à instituição de contribuições sociais nos ternos do art. 195, § 6º da

CF. Desta forma, o prazo de noventa dias para sua cobrança também terá seu

início com a publicação da medida provisória.

PRINCÍPIO da NOVENTENA - (art. 150, III, “C”, da CF e ART. 195, § 6º da

CF)

Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao

contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos

Municípios:

I - exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça;

II - instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem

em situação equivalente, proibida qualquer distinção em razão de

ocupação profissional ou função por eles exercida, independentemente

da denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos;

96

III - cobrar tributos:

a) em relação a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência

da lei que os houver instituído ou aumentado;

b) no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que

os instituiu ou aumentou;

c) antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido

publicada a lei que os instituiu ou aumentou, observado o

disposto na alínea b; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42,

de 19.12.2003)

Art. 195 –(...):

(...)

§ 6º - As contribuições sociais de que trata este artigo só poderão ser

exigidas após decorridos noventa dias da data da publicação da lei

que as houver instituído ou modificado, não se lhes aplicando o

disposto no art. 150, III, "b".

Seu objetivo básico é o de assegurar a previsibilidade das normas

tributárias, evitando-se surpresas ao contribuinte.

Este princípio foi criado pela Emenda Constitucional nº 42, de 19 de

dezembro de 2003, já era anteriormente aplicado em parte às contribuições

sociais, de acordo como art. 195, § 6º, da CF. Em parte, uma vez que, para

aquelas contribuições, não se aplica o princípio da anterioridade e, de acordo

com esta nova limitação, aos demais tributos se aplicam ambos os princípios.

Em outras palavras, um tributo só poderá ser cobrado noventa dias

após a publicação da lei que o houver instituído ou aumentado e desde que já

esteja no exercício seguinte ao da referida publicação.

Também para este princípio, a citada Emenda Constitucional criou

algumas exceções. Ficam, portanto, excluídos da proibição em análise,

conforme o art. 150, § 1º, da CF.

97

IMPOSTOS QUE NÃO OBEDECEM AO PRINCÍPIO DA NOVENTENA

Os impostos: II, IE, IR e IOF; (art.150, § 1º, da

CF)

Os impostos extraordinários, criados por motivo de

guerra externa ou sua iminência;

(art.150, § 1º, da

CF)

Os empréstimos compulsórios, criados em razão de

calamidade pública, guerra externa ou sua iminência;

(art.150, § 1º, da

CF)

Fixação da base de cálculo do IPVA e IPTU. (art.150, § 1º, da

CF)

IMPOSTOS QUE NÃO OBEDECEM A NENHUM DOS DOIS PRINCÍPIOS

II, IE, IOF;

Os impostos extraordinários;

Os empréstimos compulsórios, criados em razão de calamidade pública,

guerra externa ou sua iminência

Além disso, é importante lembrar que o princípio da noventena aqui

comentado não se confunde com O PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE

MITIGADA, NONAGESIMAL OU NONAGENTÍDEO, previsto no art. 195, § 6º

da CF, nomeado assim pela doutrina.

O PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE MITIGADA, NONAGESIMAL

OU NONAGENTÍDEO

Aplica-se apenas às contribuições para a seguridade social e exige noventa

dias da publicação da lei, não havendo necessidade respeitar a anterioridade, o

princípio da noventena aplica-se de forma geral a todos os tributos

(ressalvadas as exceções vistas) e exige os mesmos noventa dias além da

obediência à anterioridade.

PRINCÍPIO DA VEDAÇÃO DO EFEITO CONFISCATÓRIO (ART. 150, IV)

98

ART. 150 –(...)

IV - utilizar tributo com efeito de confisco;

Ocorre o efeito confiscatório quando a tributação extorsiva corresponde

a uma verdadeira absorção, total ou parcial, da propriedade particular pelo

Estado, sem o pagamento da correspondente indenização ao contribuinte. O

tributo deve ser justo, razoável e compatível com a capacidade contributiva do

sujeito passivo.

Devemos entender que confisco é a incorporação ao erário de quaisquer bens

pertencentes a alguma pessoa, mediante ato da Administração ou da

autoridade judicial, fundamento em lei. O confisco, quando ocorre, tem nítido

caráter punitivo, circunstância que por si só é suficiente para tê-lo excluído da

relação tributária, pois o próprio conceito de tributo diferencia-o de qualquer

sanção de ato ilícito.

PRINCÍPIO DA VEDAÇÃO DE LIMITAÇÕES AO TRÁFEGO

(ART. 150, V)

ART. 150 –(...)

V - estabelecer limitações ao tráfego de pessoas ou bens, por meio

de tributos interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a cobrança

de pedágio pela utilização de vias conservadas pelo Poder Público;

Referido princípio veda o estabelecimento de limitações ao tráfego de

pessoas ou bens, por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais,

ressalvada a cobrança de pedágio pela utilização de vias conservadas pelo

Poder Público.

Seu objetivo é impedir o estabelecimento de barreiras ao tráfego por

meio de tributos.

99

PRINCÍPIO DA IMUNIDADE TRIBUTÁRIA

(arts. 150, VI, 153, § § 2°,3° e 4º, 155, § 2°, X, e 156, § 2°, I)

O inciso VI, do art. 150, veda à União, aos Estados, ao Distrito Federal e

aos Municípios a instituição de impostos sobre:

Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao

contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e

aos Municípios:

(...)

VI - instituir impostos sobre:

a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros;

b) templos de qualquer culto;

c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas

fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das

instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos,

atendidos os requisitos da lei;

d) livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão.

a) o patrimônio, a renda ou os serviços, uns dos outros. Neste caso,

trata-se da imunidade recíproca que visa a evitar que as unidades

federadas tributem-se mutuamente, o que feriria o princípio da

autonomia das entidades federadas.

Observe-se que a vedação atinge, apenas, aos impostos sobre o

patrimônio, a renda ou os serviços, não se aplicando aos demais tributos.

É extensiva às autarquias, às fundações instituídas e mantidas pelo

poder público, no que se refere às suas finalidades essenciais ou no que

delas decorrer.

A imunidade não contempla o patrimônio, a renda e os serviços

relacionados com a exploração de atividades econômicas regidas pelas

100

normas aplicáveis a empreendimentos privados, ou em que haja

contraprestação ou pagamento de preços ou tarifas pelo usuário (serviços

públicos explorados mediante concessão).

Nem exonera o promitente comprador da obrigação de pagar o imposto

relativamente ao bem imóvel, nos termos do § 30 do mesmo art. 150;

b) Os templos de qualquer culto. A vedação aplica-se, somente,

quanto ao patrimônio, à renda e os serviços relacionados com as

finalidades essenciais das referidas entidades, conforme o § 4º do art.

150;

c) O patrimônio, a renda ou os serviços dos partidos políticos,

inclusive suas fundações, das entidades sindicais dos

trabalhadores, das instituições de educação e de assistência

social, sem fins lucrativos. A vedação aplica-se, somente, quanto

ao patrimônio, à renda e os serviços relacionados com as finalidades

essenciais das referidas entidades, nos termos do § 4º do art. 150.

A imunidade é, ainda, condicionada à observância pelas entidades

dos seguintes requisitos: não distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio

ou de suas rendas, a título do lucro ou participação no seu resultado; aplicarem

integralmente, no País, os seus recursos na manutenção dos seus objetivos

institucionais, e manterem escrituração de suas receitas e despesas em livros

revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatidão, como dispõe o

art. 14 do CTN;

d) os livros, os jornais, os periódicos e o papel destinado a sua

impressão. Referida imunidade visa a assegurar a liberdade de

expressão, de comunicação e de pensamento, que são direitos e

garantias individuais constitucionalmente consagrados.

101

De observar-se, ainda, que, nos termos do § 1 °, do art. 9°, do CTN, a

imunidade prevista neste inciso não exclui a atribuição, por lei, àquelas

entidades da condição de responsáveis pelos tributos que lhes caiba reter

na fonte, e não as dispensa da prática de atos, previstos em lei, assecuratórios

do cumprimento de obrigações tributárias por terceiros.

OUTRAS IMUNIDADES TRIBUTÁRIAS PREVISTAS NO TEXTO

CONSTITUCIONAL

A Constituição Federal prevê, ainda, outras imunidades tributárias, como

seguem:

CONSTITUIÇÃO FEDERAL TRIBUTO

Art. 5º, XXXIV, a, b Taxas

Art. 149,§ 2º, I Contribuições Sociais e CIDE

Art. 153, § 3º, III IPI

Art. 153, § 4º ITR

Art. 153, § 5º Vários Impostos

Art. 155, § 2º, X, a, b, c, d ICMS

Art. 153, § 3º Vários Impostos

Art. 156, § 2º, I ITBI

Art. 184, § 5º Imposto sobre Transmissão

Art. 195, II, c/c Art. 201 Contribuições Sociais

Art. 195, § 7º Contribuições Sociais

Art. 85 das ADTCF CPMF

PRINCÍPIO QUE CONDICIONA A CONCESSÃO DE ANISTIA OU

REMISSÃO À AUTORIZAÇÃO DE LEI ESPECÍFICA

(ART. 150, § 6°)

Pela nova redação dada ao art. 150, no seu § 6°, pela Emenda

Constitucional n° 3/93, nos seguintes termos:

102

"Qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo,

concessão de crédito presumido, anistia ou remissão, relativos a

impostos, taxas ou contribuições, só poderá ser concedido

mediante lei específica, federal, estadual ou municipal, que regule

exclusivamente as matérias acima enumeradas ou o

correspondente tributo ou contribuição, sem prejuízo do disposto

no art. 155, § 2°, XII, g".

Tal preceito é corolário do princípio da legalidade. Se o tributo só pode ser

exigido por lei específica que lhe defina os elementos essenciais, também a

sua dispensa deve satisfazer o mesmo requisito, ou seja, exige lei específica.

PRINCÍPIO DA NÃO-INVASÃO DE COMPETÊNCIA PARA CONCEDER

ISENÇÃO (ART.151, III)

O art. 151, III, veda à União de "instituir isenções de tributos da

competência dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municípios".

Referido princípio consagra a autonomia legislativa das entidades

federadas sobre os tributos de sua competência, ressalvadas as normas gerais

estabelecidas pela União

PRINCÍPIO QUE PERMITE A RESPONSABILIDADE POR UM FATO

GERADOR PRESUMIDO

(art. 150, § 7º - introduzido pela Emenda Constitucional n° 3/93)

A Emenda Constitucional n° 03/93, acrescentando o § 7° no art. 150 da

Constituição Federal, dispõe que:

"A lei poderá atribuir a sujeito passivo de obrigação tributária a

condição de responsável pelo pagamento de imposto ou

contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente,

assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga,

103

caso não se realize o fato gerador presumido".

Apesar de ferir a máxima tributária de que o tributo só pode ser exigido

depois da ocorrência do seu fato gerador, tal permissão constitucional poderá

facilitar a arrecadação de alguns impostos, na medida em que é muito mais

fácil e barato exigir, do fabricante ou atacadista, o tributo que presumivelmente

será devido pelo varejista.

PRINCÍPIO DA UNIFORMIDADE TRIBUTÁRIA

(ART. 151, I E II)

O art. 151, I, veda à União:

"Instituir tributo que não seja uniforme em todo o território

nacional ou que implique distinção ou preferência em relação a

Estado, ao Distrito Federal ou a Município, em detrimento de

outro, admitida a concessão de incentivos fiscais destinados a

promover o equilíbrio do desenvolvimento sócio-econômico entre

as diferentes regiões do País".

Já o inciso II do mesmo artigo veda à União tributar a renda das

obrigações da dívida pública dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios,

bem como a remuneração e os proventos dos respectivos agentes públicos,

em níveis superiores aos que fixar para suas obrigações e para seus agentes.

Referido princípio preceitua a uniformidade de tratamento tributário

dispensado às entidades federadas pela União e decorre de um princípio maior

segundo o qual aquelas unidades devem ter o mesmo tratamento a fim de que

se assegure a unidade política e econômica do País.

PRINCÍPIO DA ISONOMIA TRIBUTÁRIA RELATIVAMENTE A BENS E

SERVIÇOS (ART. 152)

104

Pelo art. 152, "É vedado aos Estados, ao Distrito Federal e aos

Municípios estabelecer diferença tributária entre bens e serviços, de qualquer

natureza, em razão de sua procedência ou destino".

Visa tal princípio a garantir a integridade do verdadeiro mercado comum

formado pela federação brasileira.

PRINCÍPIOS DA SELETIVIDADE E DA NÃO-CUMULATIVIDADE DO IPI

E DO ICMS

(arts. 153, § 3º e 155, § 2º, I e III)

O art. 153, § 3°, dispõe que o IPI deve ser seletivo em função da

essencialidade do produto, isto é, mais essencial o produto, menor a alíquota e

vice-versa.

Estabelece, ainda, o artigo que o IPI deve ser não-cumulativo, ou seja, em

cada operação deve ser compensado o montante pago na operação anterior. O

mesmo vale para o ICMS, exceto que quanto a este a seletividade é apenas

uma faculdade.

São não-cumulativos os tributos em que em cada operação de débito do

tributo é compensado como crédito o valor pago na operação anterior. São

não-cumulativos, por disposição constitucional, o ICMS e o IPI.

No ICMS, por exemplo, quando o comerciante (contribuinte de direito)

vende a mercadoria, lança um valor a débito (incluído na nota fiscal) que é o

resultado da aplicação da alíquota sobre a base de cálculo. Desse valor

lançado a débito no livro de apuração do imposto, o comerciante irá deduzir,

como crédito, o valor do ICMS pago na compra da mercadoria. O valor a ser

recolhido será o do saldo da operação.

Já os tributos cumulativos são calculados e recolhidos integralmente a

cada operação, sem qualquer compensação de valores pagos em operações

105

anteriores. Os tributos cumulativos também são conhecidos por tributos em

cascata.

Como exemplo, vamos representar uma indústria vendendo para outra

indústria um produto por R$ 1.000.00, sendo que esta por sua vez, vende-o

para um varejista por R$ 1.300,00, que, finalmente, o vende para o consumidor

final por R$ 1.700,00, tendo todas estas operações incidência ICMS à alíquota

de 10%.

PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS IMPLÍCITOS

São os que, embora não expressos na Constituição Federal, resultam

implícitos em decorrência do sistema federativo brasileiro ou dos princípios

gerais do direito tributário.

PRINCÍPIO DA DESTINARÃO PÚBLICA DO TRIBUTO

A competência tributária só é atribuída às pessoas jurídicas de direito

público como a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios porque os

tributos devem ser destinados, exclusivamente, para fins públicos e nunca para

fins particulares.

IMUNIDADE TRIBUTÁRIA

106

Imunidade tributária é a vedação constitucional ao poder de

tributar.

A Constituição veda a entidade tributante a instituir ou cobrar o tributo,

nas condições que estabelece. No caso de imunidade, por estar vedada a sua

incidência, não ocorre o fato gerador do tributo nem tampouco nasce a

obrigação tributária.

Como regra geral, a imunidade só se aplica aos impostos e não às

taxas, contribuições de melhoria e demais tributos.

Entretanto, há exceções, como a prevista no art. 5°, inciso XXXIV,

relativa às taxas, e a estabelecida no parágrafo 7° do artigo 195, que, embora

se refira à isenção, obviamente, concede imunidade relativa a contribuições

sociais.

INCIDÊNCIA TRIBUTÁRIA

O tributo incide quando não houver imunidade tributária e ocorrer o

seu fato gerador. É evidente que, neste caso, a situação estará dentro do

campo de incidência do tributo.

NÃO-INCIDÊNCIA

O tributo não incide quando:

a) houver imunidade constitucional (não-incidência juridicamente

qualificada); ou

b) o fato, a pessoa, a coisa ou a situação não estiverem no seu

campo de incidência (não-incidência pura e simples ou natural);

ou

c) não ocorrer o fato gerador, embora sendo possível (não-incidência

pura e simples ou natural).

107

ISENÇÃO

O tributo é isento quando:

a) não houver imunidade constitucional;

b) for possível a sua incidência (dentro do campo de incidência);

c) ocorrer o seu fato gerador;

d) lei específica conceder a isenção.

A isenção é matéria de lei, em sentido estrito, ou seja, a lei regularmente

produzida pelo Poder Legislativo e sancionada pelo Poder Executivo, nos

termos constitucionais.

De acordo com o CTN, a isenção é modalidade de exclusão do crédito

tributário e pode ser concedida a qualquer tributo, seja imposto, taxa,

contribuição de melhoria, etc.

SUSPENSÃO

A exigibilidade do crédito tributário é suspensa quando:

a) não houver imunidade constitucional;

b) for possível a sua incidência;

c) ocorrer o seu fato gerador;

d) lei específica conceder a suspensão.

A suspensão, como a isenção, é matéria de lei, em sentido estrito e

pode ser concedida a qualquer tributo. A suspensão é sempre temporária.

No seu término, o crédito tributário ou toma-se novamente exigível, ou é isento,

ou é extinto.

ALÍQUOTA ZERO

Quando o tributo tem alíquota zero:

108

a) não há imunidade constitucional;

b) é possível a sua incidência;

c) ocorre o seu fato gerador;

d) a lei fixa a alíquota em "0"%, ou o Poder Executivo, mediante

autorização legal, a reduz por decreto, ou outro ato

administrativo.