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ENG.º ANTONIO VICTORINO AVILA, MSc. Custos & Precificação

Apostilha CustosIndustriais~2011 1⇒275

Antonio Victorino Avila Eng.º Civil, MSc.

Versão – 2.3 Florianópolis

2011

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Apostilha CustosIndustriais~2011 2⇒275

Custos Industriais

1 – Introdução 2 – Teoria da Produção – Custos 3 – Ajuste de curvas polinomiais; 4 – O Plano de Contas; 5 – A margem de contribuição; 6 – O custeio; 7 – A apropriação de custos; 8 – Sistemas de apropriação de custos; 9 – Métodos modernos de custeio 10 – O custo padrão; 11 - A depreciação; 12 - O lucro e a produtividade; 13 – Tributos 14 – Encargos Sociais; 15 – A precificação; 16 – Preços Estratégicos de Mercado 17 – Balanced Scorecard; 18– Referências Bibliográficas

Apostilha de Custos Industriais

O objetivo deste livro é contribuir para que o aluno disponha, antecipadamente, do conteúdo a ser ministrado em sala de aula. A assim tenha condições de conhecer, acompanhar a evolução do programa e discutir a matéria durante a sua apresentação. É intenção do autor evitar que o aluno copie conteúdo ou teoria apresentada em quadro negro. Deste modo, ao findar o curso, o discente disporá de uma expressão documental contínua e coerente com o que foi discutido, apresentado ou resolvido durante em sala de aula. Ela não dispensa a consulta e o estudo da bibliografia em referência ou complementar, pois representa simples notas de aula, resumo do conteúdo tratado. O autor recomenda ao aluno resolver os exercícios constantes da apostilha e, refazer, aqueles solvidos em sala de aula visando à devida fixação do conteúdo discutido. Florianópolis, março de 2011.

Antonio Victorino Avila Engenheiro Civil, MSc. Em Engenharia de Produção

Versão 2.3 – JANEIRO DE 2.011

Copyright do Autor Permitida cópia e reprodução, citada a fonte.


Apostilha CustosIndustriais~2011 3

Índice 1 1 1 1 ---- INTRODUÇÃOINTRODUÇÃOINTRODUÇÃOINTRODUÇÃO 8

1.1 - A IMPORTÂNCIA DOS CUSTOS. 8 1.2 – OBJETIVOS. 8 1.3 – CONTABILIDADE E DISPÊNDIOS. 9

1.3.1 - Principais Grupos Contábeis 9 1.3.2 – Classificação dos dispêndios 12 1.3.3 – Definindo custo 12 1.3.4 – Definindo despesa 13 1.3.5 – Definindo investimento 13

2 2 2 2 –––– TEORIA DA FIRMATEORIA DA FIRMATEORIA DA FIRMATEORIA DA FIRMA 16

2.1 – OBJETIVO 16 2.2 – TEORIA DA PRODUÇÃO 16

2.2.1 – Conceituação 16 2.2.2 – Processo de Produção 17 2.2.3 – O curto e o longo prazo. 17

2.3 – TEORIA DOS CUSTOS. 18 2.3.1 – Classificação dos Custos 18 2.3.2 – Regras de Classificação 18 2.3.3 – Tipos de Custos 19 2.3.4 – Custos Fixos 19 2.3.5 – Custos Variáveis 20 2.3.6 – Custos Totais 21 2.3.7 – Custo Marginal 21 2.3.8 – Análise Gráfica 23 2.3.9 – Minimização de Custos. 24

2.4 – TEORIA DA RENDA. 28 2.4.1 – Conceitos. 28 2.4.2 – Ponto de Equilíbrio Operacional 29 2.4.3 – Maximização do Lucro. 32 2.4.4 – Economia de Escala. 34

2.5 – OTIMIZAÇÃO DA PRODUÇÃO - RESUMO 35 2.5.1 - Da minimização dos custos 36 2.5.2 - Da maximização do Lucro 36

2.5.3 - Produção Ótima 36 2.6 – ANÁLISE DE CAPACIDADE INSTALADA 36

2.6.1 – Conceitos. 36 2.7 – RATEIO DO CUSTO FIXO 38

2.7.1 - Tipos de rateio 38 2.7.2 - Rateio Técnico 39

2.8 – EXERCÍCIOS. 41 2.8.1 – EXERCÍCIO RESOLVIDO. 41 2.8.2 – EXERCÍCIOS PROPOSTOS. 42

3 3 3 3 –––– AJUSTES DE CURVAS POAJUSTES DE CURVAS POAJUSTES DE CURVAS POAJUSTES DE CURVAS POLINOMIAISLINOMIAISLINOMIAISLINOMIAIS 47

3.1 - INTRODUÇÃO. 47 3.2 – O MODELO 47 3.3 – ARTIFÍCIO DE CÁLCULO 48 3.4 – AJUSTES DE RETA 49 3.5 – AJUSTE DE CURVA – FUNÇÃO QUADRÁTICA – 2º GRAU. 50

3.5.1 – O Modelo 50 3.6 – AJUSTE DE CURVA – FUNÇÃO DO 3º GRAU. 50

3.6.1 – O Modelo 50 3.7 – AJUSTE DE CURVA – FUNÇÃO DO 4º GRAU. 51

3.7.1 – O Modelo 51 3.8 – APLICAÇÃO DA METODOLOGIA. 51

3.8.1 – Curva do 2º grau – Ajuste 51 52 3.8.2 – Custos Totais – ajuste 53

3.9 – RAÍZES DO POLINÔMIO DE TERCEIRO GRAU. 55 3.9.1 – Objetivo 55 3.9.2 – A Metodologia 55

4 4 4 4 –––– PLANO DE CONTASPLANO DE CONTASPLANO DE CONTASPLANO DE CONTAS. 57

4.1 – DEFINIÇÃO 57 4.2 – CONTABILIDADE LEGAL E GERENCIAL. 57 4.3 – ECONOMICIDADE DA INFORMAÇÃO 58

4.3.1 – Do Plano de Contas. 58 4.3.2 – Das Contas Contábeis. 59

4.4 – MODELOS DE PLANOS DE CONTA. 62 4.4.1 - Micro E Pequenas Empresas 62 4.4.2 – Plano de Contas - Empresa Construtora 66 4.4.3 – Plano de Contas por Ordem de Fabricação. 71

4.5 – DOS RELATÓRIOS DE CONTROLES. 74 4.5.1 – Exigibilidades 74 4.5.2 - Fluxogramas de Acompanhamento. 76



4.6 – FLUXOS CONTÁBEIS 78 4.6.1 - Visão Contábil 78 4.6.2 – O Fluxo Contábil / Processo de Encerramento 79 4.6.3 - Fluxo das Despesas. 80 4.6.4 – Fluxo dos Custos. 80

5 5 5 5 –––– MARGEM DE CONTRIBUIÇMARGEM DE CONTRIBUIÇMARGEM DE CONTRIBUIÇMARGEM DE CONTRIBUIÇÃOÃOÃOÃO. 85

5.1 – DEFINIÇÃO. 85 5.1.1 – Determinação da margem de contribuição. 85 5.1.2 – Margem específica e margem relativa 86 5.1.3 – Margem de contribuição e margem de lucro 87

5.2 – METODOLOGIA DE CÁLCULO. 88 5.2.1 - Calculo da Margem – rateio das horas totais. 88 5.2.1.1 – Metodologia. 89 5.2.1.2 – Aplicação. 90 5.2.2 – Calculo da Margem – rateio pelo valor do custo. 91

5.3 – EXERCÍCIOS. 93 5.4 – PONTO DE EQUILÍBRIO E MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO. 95

5.4.1 – Introdução. 95 5.4.2 – Produto Único. 95 5.4.3 – Ponto de Equilíbrio para Múltiplos Produtos. 96 5.4.4 – Tipos de Pontos de Equilíbrio. 99

5.5 – DEFESA DE CAIXA PELO PONTO DE EQUILÍBRIO. 101 5.5.1 – Metodologia e conceitos 101 5.5.2 – Aplicação 102

5.6 – EXERCÍCIO. 103

6 6 6 6 –––– O CUSTEIOO CUSTEIOO CUSTEIOO CUSTEIO 104

6.1 – INTRODUÇÃO. 104 6.2 – CUSTEIO POR ABSORÇÃO OU INTEGRAL. 105

6.2.1 – O Método. 105 6.3 – CUSTEIO DIRETO, VARIÁVEL OU MARGINAL 107

6.3.1 – O método. 107 6.3.2 – Vantagens do Custeamento Direto 108 6.3.3 -– Desvantagens do Custeio Direto. 109

6.4 – PONTO DE EQUILÍBRIO. 110 6.5 – PRODUTOS DE MAIOR MARGEM 111 6.6 – ACRÉSCIMO DE PRODUÇÃO. 112 6.7 – EXEMPLO PARA EMPRESA COMERCIAL 113 6.8 – ANÁLISE DIFERENCIAL DE CUSTO. 114 6.9 - EXERCÍCIOS PROPOSTOS 115

7 7 7 7 –––– APROPRIAÇÃO DE CUSTOAPROPRIAÇÃO DE CUSTOAPROPRIAÇÃO DE CUSTOAPROPRIAÇÃO DE CUSTOSSSS. 120

7.1 – CENTROS DE CUSTOS. 120 7.2 – DEFININDO CENTROS DE CUSTOS. 121

8 8 8 8 –––– SISTEMAS DE APROPRIASISTEMAS DE APROPRIASISTEMAS DE APROPRIASISTEMAS DE APROPRIAÇÃO DE CUSTOSÇÃO DE CUSTOSÇÃO DE CUSTOSÇÃO DE CUSTOS 123

8.1 – TIPOS DE SISTEMAS. 123 8.2 – SISTEMA POR ORDEM DE SERVIÇO. 123

8.2.1 – Documentação Básica e Contabilização 125 8.3 – SISTEMA POR PROCESSO. 126

9999–––– MÉTODOS MODERNOS DE MÉTODOS MODERNOS DE MÉTODOS MODERNOS DE MÉTODOS MODERNOS DE CUSTEIOCUSTEIOCUSTEIOCUSTEIO 128

9.1 – CUSTEIO ABC. 128 9.1.1 - Introdução 128 9.1.2 - O Método 128 9.1.3 - Vantagens e Desvantagens. 128 9.1.4 - Exemplo. 128 9.1.5 - Exercício Proposto 128

9.2 – CUSTEIO POR META. 128 9.2.1 - Introdução 128 9.2.2 - O Método 128 9.2.3 - Vantagens e Desvantagens. 128 9.2.4 - Exemplo. 128 9.2.5 - Exercício Proposto 128

9.3 – CUSTEIO PELO CICLO DE V IDA. 128 9.3.1 - Introdução 128 9.3.2 - O Método 128 9.3.3 - Vantagens e Desvantagens. 128 9.3.4 - Exemplo. 128 9.3.5 - Exercício Proposto 128

9.4 – CUSTEIO KAIZEN. 128 9.4.1 – Introdução. 128 9.4.2 – O método. 128 9.4.3 - Vantagens e Desvantagens. 128 9.4.4 - Exemplo. 128 9.4.5 - Exercício Proposto 128

10 10 10 10 –––– O CUSTO PADRÃOO CUSTO PADRÃOO CUSTO PADRÃOO CUSTO PADRÃO 129

10.1 – OBJETIVO. 129 10.2 – CONTROLE CONTÁBIL. 129

129



10.2.1 – Rotina do Custo Padrão 130 10.3 – ANÁLISE DE DESVIOS. 131

10.3.1 - Variação de Quantidade. 131 10.3.2 - Variação de Preço 131 10.3.3 – Variação de Composição 131 10.3.4 – Exemplo 131

10.4 – ANÁLISE DE DESEMPENHO 132

11 11 11 11 –––– A DEPRECIAÇÃO.A DEPRECIAÇÃO.A DEPRECIAÇÃO.A DEPRECIAÇÃO. 136

11.1 – INTRODUÇÃO. 136 11.2 – DEDUÇÃO OU DESPESA. 136 11.3 – O MÉTODO DA LINHA RETA 137

11.3.1 – Utilização 137 11.3.2 – Exercício 138

11.4 - MÉTODO DA SOMA DOS DÍGITOS DOS ANOS 138 11.4.1 - Utilização 138 11.4.2 – Exercício 138

11.5 - MÉTODO DO SALDO DECRESCENTE 139 11.5.1 - Utilização. 139 11.5.2 – Exemplo 139

11.6 - MÉTODO DA UNIDADE DE PRODUÇÃO 140 11.7. - EXEMPLOS. 141 11.8 - EXERCÍCIOS. 142

12 12 12 12 –––– O LUCRO & A LUCRATIVO LUCRO & A LUCRATIVO LUCRO & A LUCRATIVO LUCRO & A LUCRATIVIDADEIDADEIDADEIDADE 148

12.1 – INTRODUÇÃO 148 12.2 - VISÃO COMERCIAL 148

12.2.1 - Definições. 148 12.2.2 - Caso do comércio. 149 12.2.3 – Caso da construção. 150

12.3 – MÉTODO DUPONT. 151 12.4 – EXEMPLOS DE CASOS 151 12.5 – APLICAÇÃO DO SISTEMA DUPONT. 153 12.6 – PARADIGMA DO LUCRO 153 12.7 - EXERCÍCIO 154

13 13 13 13 ---- TRIBUTOSTRIBUTOSTRIBUTOSTRIBUTOS 156

13.1 – INTRODUÇÃO. 156 13.2 – TIPOS DE TRIBUTOS 156

13.2.1 - Impostos 157 13.2.2 - Contribuições 157

13.2.3 - Taxas. 157 13.2.4 - Fundos. 157

13.3 – CALCULO DO TRIBUTO E BASE DE CÁLCULO 158 13.3.1 – Enquadramento tributário. 158 13.3.2 – Ramo da Empresa 159 13.3.3 – Regimes de tributação 159

13.4 – IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS – ISS. 161 13.5 – O IPI. 161 13.6 – O ICMS. 164

13.6.1 – Do Imposto 164 13.6.2 – Exemplo 165

13.7 – REGIME DO LUCRO REAL. 166 13.8 – O IMPOSTO DE RENDA – LUCRO REAL. 168 13.9 – CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO – LUCRO REAL 169

13.9.1 – Conceitos e alíquotas 169 13.9.2 – Exercícios de aplicação 169

13.10 – COFINS E PIS-PASEP 170 13.10.1 - Regime de incidência cumulativa 171 13.10.2 - Regime de incidência não-cumulativa 171

13.11 – REGIME DO LUCRO PRESUMIDO 172 13.11.1 – Conceituação 172 13.11.2 – Imposto de Renda – Lucro Presumido 173 13.11.2.2 - Percentuais de presunção. 174 13.11.3 – CSLL – Lucro Presumido. 176 13.11.4 - Conceito de Receita Bruta 177 13.11.5 - Valores Integrantes da Base de Cálculo 177 13.11.6 - Receitas Tributadas na Fonte 180 13.11.7 – Exemplos de Aplicação. 181

13.12 – O SIMPLES NACIONAL. 183 13.12.1 – Definições. 183 13.12.2 – Calculo do Tributo 184 13.12.3 – Exemplo 185

13.13 – DA INCORPORAÇÃO DE EDIFÍCIOS. 186 13.14 – CONSTRUÇÃO CIVIL 186

13.14.1- Composição dos tributos sobre o faturamento. 186 13.14.2 - Análise de Sensibilidade 187

13.15 – EXERCÍCIOS 192 13.15.1 - Exercícios Resolvidos 192 13.15.1 - Exercícios Propostos. 197

14 14 14 14 ---- ENCARGOS SOCIAIS E TENCARGOS SOCIAIS E TENCARGOS SOCIAIS E TENCARGOS SOCIAIS E TRABALHISTAS.RABALHISTAS.RABALHISTAS.RABALHISTAS. 199

14.1 - INTRODUÇÃO 199



14.2 – CÁLCULO DOS ENCARGOS. 200 14.2.1 – Os Tipos de Encargos 200 14.2.2 – Metodologia. 200 14.2.3 – Índice de Encargos. 201 14.2.4 – Horas normais e extraordinárias. 201

14.3 – DEFINIÇÃO DOS ENCARGOS 204 14.3.1 - Contribuição ao INSS 204 14.3.2 - Encargos Previdenciários Básicos. 204 14.3.3 – Descanso Semanal Remunerado - DSR. 205 14.3.4 - Auxílio-doença. 206 14.3.5 - Encargos mensais sobre 13º Salário. 206 14.3.6 - Encargo mensal sobre Férias. 207 14.3.7 - Reincidência de Encargos Previdenciários. 208 14.3.8 - Multa FGTS – Rescisão sem justa causa 208 14.3.9 – Aviso Prévio Indenizado. 208 14.3.10 - Adicional de Periculosidade. 209 14.3.11 - Adicional da insalubridade. 210 14.3.12 - Salário Família. 210

14.4 – EXEMPLOS DE CALCULO DE ENCARGOS 211 14.4.1 – Caso do Trabalhador Permanente – Mensalista 211 14.4.2 - Caso de Trabalhador Temporário. 212

14.5 – EXERCÍCIO 213 14.5.1 – Salário Líquido. 213 14.5.2 – Custo do empregado. 214

15 15 15 15 –––– PRECIFICAÇÃO.PRECIFICAÇÃO.PRECIFICAÇÃO.PRECIFICAÇÃO. 217

15.1 – INTRODUÇÃO. 217 15.2 - PREÇO POR COMPOSIÇÃO DE CUSTOS. 218

15.2.1 – Preço sob regime do lucro real. 218 15.2.2 – Preço sob regime do lucro presumido 220 15.2.3 – Preço sob o regime do simples nacional 221 15.2.4 – Exercício 222

15.3 – CASO DO PROFISSIONAL LIBERAL – PREÇO POR PROJETO. 222 15.3.1 – Produção e mercado. 222 15.3.2 - O preço por projeto 224 15.3.3 – Produção Anual de Equilíbrio - PAE. 227 15.3.4 - A Produção Anual Máxima. 228 15.3.5 – Resumo da Metodologia. 229 15.3.6 – Exercícios resolvidos. 230 15.3.7 – A influência dos tributos e o lucro. 231 15.3.8 – Exercício 232

15.4 - PROFISSIONAL LIBERAL – PREÇO POR VISITA 235

15.4.1 – Metodologia. 235 15.4.2 – Exercício proposto. 235

15.5 – INDÚSTRIA E COMÉRCIO – MARK-UP 236 15.5.1 – Definição do mark-up. 236 15.5.2 – Metodologia de formação do mark-up 237 15.5.3 – Exemplo. 237 15.5.4 – Exercício proposto 238

15.6 – PREÇO HORÁRIO DE EQUIPAMENTO. 239 15.6.1 – Custos administrativos e financeiros. 239 15.6.2 – Custos de manutenção. 239 15.6.3 – Custos de operação. 239 15.6.4 – Impostos e Taxas. 240 15.6.5 – Metodologia. 240 15.6.6 – Exercício. 241

15.7 – PREÇOS DE SERVIÇOS POR ENCOMENDA – BDI 243 15.7 1. - Metodologia 243 15.7.2 – Exemplo de aplicação 245 15.7.3 – Exercícios propostos 247

15.8 – FORMAÇÃO DO PREÇO INDUSTRIAL. 248 15.9 – PREÇO DE VENDA DE PRODUTOS. 250

15.9.1 – Metodologia 250 15.9.2 - Exemplo – Caso de um Produto 250

15.10 - PREÇO DE MIX DE PRODUTOS. 251 15.10.1 – Teoria. 252 15.10.2 - Aplicação. 253

15.11 – PREÇO DE SERVIÇOS PROFISSIONAIS. 255 15.11.1 – Metodologia 255

15.12 – EXERCÍCIOS PROPOSTOS. 256

16 16 16 16 ---- PREÇO ESTRATÉGICO DEPREÇO ESTRATÉGICO DEPREÇO ESTRATÉGICO DEPREÇO ESTRATÉGICO DE MERCADO.MERCADO.MERCADO.MERCADO. 260

16.1 – ATRIBUIÇÃO DE PREÇOS DISTINTOS. 260 16.2 – PREÇOS COMPETITIVOS. 260 16.3 – PREÇOS POR LINHA DE PRODUTO. 261 16.4 - COMENTÁRIOS. 262

17 17 17 17 ---- BALANCED SCORECARDBALANCED SCORECARDBALANCED SCORECARDBALANCED SCORECARD 263

17. 1. - OBJETIVO 263 17.2 - PROCESSO E INDICADORES. 264

REFERÊNCIAS BIBLIOGRREFERÊNCIAS BIBLIOGRREFERÊNCIAS BIBLIOGRREFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS.ÁFICAS.ÁFICAS.ÁFICAS. 267

18 18 18 18 –––– CASOS EM CUSTOSCASOS EM CUSTOSCASOS EM CUSTOSCASOS EM CUSTOS. 272



18.1 – FUNÇÃO DE PRODUÇÃO – CENÁRIOS. 272 18.2 – CASO DA MARGEM ESPECÍFICA E RELATIVA 273 18.3 – CASO DO RATEIO DAS DESPESAS E O IMPACTO NO LUCRO 274 18.4 – ANÁLISE DE CUSTEIO 275



1 - Introdução

1.1 - A Importância dos Custos.

Custos podem ser definidos como sendo a expressão monetária dos recursos colocados à disposição da produção, sejam eles humanos, tecnológicos, financeiros.

Conhecer custos é condição básica para administrar

qualquer empresa, seja comercial, industrial ou de serviços, de micro a grande porte.

É plenamente reconhecido pelos estudiosos da

administração que o conhecimento e a aplicação do conhecimento de custos integram a arte de bem administrar uma empresa.

Havendo acompanhamento formal de custos, qualquer empresa passa a dispor de informações necessárias a medir o seu desempenho; a comparar o que foi orçado como o realizado dispondo de dados confiáveis para análise de desempenho; a definir o preço próprio; enfim, a decidir sobre estratégias adequadas a competir no mercado onde atua, apoiada em dados próprios que exprimem a sua realidade.

No mercado competitivo e globalizado, conhecer os custos incorridos é condição de sobrevivência. Tal conhecimento permite definir estratégias comerciais, pois se pode decidir, entre outros, sobre:

a) A manutenção, ou não, de um produto em linha de produção

dado os custos praticados;

b) Efetuar propostas de preço ou participar de licitações conhecendo a lucratividade a ser alcançada;

c) Avaliar a evolução do custo dos insumos que integram cada produto;

d) Analisar a realização da produção em instalações próprias ou terceirizadas.

e) Avaliar quando um produto deva ser ofertado ou tiver sua produção descontinuada.

Entende o autor que dados sobre custos contribuirão para uma boa gestão somente se atenderem a três requisitos básicos: serem fidedignos; permitir fácil acesso ou recuperação; e serem únicos para a empresa como um todo. E, para tanto, o instrumento recomendado é a disponibilidade de um eficiente sistema contábil que conjugue a contabilidade gerencial e a legal.

1.2 – Objetivos. Uma empresa apura custos visando, basicamente, três objetivos gerais: I) Atender às exigências legais, com vistas à avaliação dos

estoques e a composição dos balanços; II) À tomada de decisão e ao exercício de processos de

controle, visando medir o desempenho havido e o cumprimento das margens de lucro desejadas;

III) Permitir ao administrador efetuar a análise do preço de seus

produtos e serviços de modo racional, de modo a manter a competitividade da empresa junto ao mercado em que atua.



Para tanto, dois instrumentos são disponíveis, a contabilidade de custos, ou gerencial, e a contabilidade legal. A contabilidade de custos tem os seguintes objetivos específicos:

a) Determinação do custo dos insumos aplicados à produção;

b) Determinação dos custos incorridos pelas diversos áreas ou órgãos da organização;

c) Análise da evolução dos custos dos produtos; d) Controle das operações e atividades; e) Apoio ao processo de decisão; f) Elaboração dos orçamentos; g) Análise de desperdícios, tempo ocioso, etc..

No caso de apoio ao processo de decisão, a contabilidade de

custos pode subsidiar à:

a) Formação do preço de venda; b) Definição ou verificação do quanto cada produto, linha de

produção ou órgão da organização contribui para o lucro; c) Definição do preço mínimo a ser praticado; d) Definição do nível mínimo de atividades para que um

departamento, órgão ou a empresa como um todo seja viável;

e) Etc.. A contabilidade legal, por sua vez, tem por objetivo apurar o resultado da empresa visando estabelecer o lucro tributável, atender às exigibilidades fiscais e apresentar o desempenho da empresa aos acionistas. Não é o objetivo desta disciplina se aprofundar no estudo da contabilidade. Mas, recomenda-se ao interessado dispor de

um sistema contábil único capaz de atende às exigibilidades de ambos os tipos de contabilidades. Justifica-se tal procedimento pela economia de custos propiciada pela adoção de um sistema único de controle bem como pela confiabilidade gerada por tal sistema no corpo gerencial da organização devido à unicidade das informações dele advindas.

1.3 – Contabilidade e dispêndios. 1.3.1 - Principais Grupos Contábeis. Para o entendimento do assunto a ser discutido, é importante ter presente a nomenclatura utilizada pela contabilidade e pela análise de custos quanto à escrituração dos dispêndios. Do ponto de vista contábil, define-se como dispêndio a todo gasto efetuado, ocorra ou não saída de caixa. É importante para a análise, acompanhamento e controle de custos, que se disponha conhecimento dos documentos contábeis que os registrem fidedignamente. Os principais documentos contábeis necessários a um acompanhamento da evolução ou variação de custos incorridos são: o balanço patrimonial, representado pelo conjunto de contas do ativo e do passivo, e o demonstrativo do resultado do exercício; a seguir comentados.

O ativo é o documento contábil que registra os bens e direitos de propriedade da empresa e se divide em dois principais grupos: ativo circulante e o ativo não circulante.



No ativo circulante são contempladas as contas: caixa,

depósitos a vista em bancos, duplicatas a receber de clientes, aplicações financeiras, estoques, adiantamentos realizados a fornecedores e impostos pagos antecipadamente, enfim, bens e direitos com alto grau de liquidez e realizáveis no próximo exercício.

O ativo não circulante se divide em quatro sub-grupos

denominados: • Realizável a longo; • Investimentos; • Imobilizado; • E, o intangível.

Cada um destes subgrupos, por sua vez, é composto por

contas contábeis que permitem analisar e conhecer a situação da empresa. Ver Tab.1.1 – Contas de Ativo. O passivo, documento que demonstra as dividas da empresa de curto prazo para com terceiros e, também, para com os sócios, é dividido em três principais grupos. São eles: o passivo circulante; o passivo exigível de longo prazo, integrado por contas a serem pagas no longo prazo. E, o patrimônio líquido, onde está registrado o capital dos sócios e as reservas de capitais não distribuídas ou com destinação específica. Ver o exemplo exposto na Tab. 1.2 – Contas de Passivo. E, o DRE – demonstrativo de resultados do exercício, é um documento que demonstra como foi realizado o lucro ou o prejuízo do exercício contábil. Ver o exemplo da Tab.1.3 - Demonstrativo de Resultados do Exercício.

Balanço Patrimonial 1 - Ativo R$

1.1 - Circulante 712.823.08

1.1.1. Caixa e Bancos 1.1.2. Recebíveis de Clientes 1.1.3. Aplicações Financeiras 1.1.4. Prov. Devedores Duvidosos (-) 1.1.5. Impostos a Compensar 1.1.6. Estoques Produtos Acabados 1.1.7. Estoques de Produtos em Elaboração 1.1.8. Estoques de Matérias Primas 1.1.9. Adiantamentos a Fornecedores 1.1.10. Contratos de obras

44.653.73 121.033.96 23.872,07

4.430,51 1.037,12

220.000,00 57.197,70 70.934,41

9.663,58 160.000,00

1.2 – Não Circul ante 1.275.176,92 1.2.1 – Realizável em Longo Prazo 216.408,27

• 1.2.1.1 – Créditos em Coligadas • 1.2.1.2 – Financiamentos a clientes • 1.2.1.3 - Contratos futuros

13.085,87 103.322,40 100.000,00

1.2.2 - Investimentos 430.347,00 • 1.2.2.1 – Empresa A • 1.2.2.2 – Empresa B

130.347,00 300.000,00

1.2.3 – Imobilizado 578.282,57 • 1.2.3.1 - Imóveis • 1.2.3.2 - Equipamentos • 1.2.3.3 - Veículos • (-) Depreciações

370.000,00 100.282,57 129.600,00 21.600,00

1.2.4 - Intangível 50.139,08 • 1.2.4.1 - Diferido • 1.2.4.2 - Patentes

30.139,08 20.000,00

1.3 - Total do Ativo 1.988.000,00

Tab. 1.1 – Contas de Ativo



Balanço Patrimonial

2 - Passivo R$ 2.1 - Circulante 294.039,54

2.1.1. Bancos 2.1.2. Fornecedores 2.1.3. Obrigações Fiscais a Recolher 2.1.4. Encargos Sociais 2.1.5. Encargos Trabalhistas 2.1.6. Outras Obrigações 2.1.7. Provisões

61.325,00 165.895,52 10.181,46 11.283,18 10.500,00 30.070,75

4.783,63 2.2 – Exigível de Longo Prazo 184.602,63

2.2.1. Financiamentos a Pagar 2.2.2. Débitos em Coligadas 2.2.3. Contratos p/ Entrega Futura

71.104,34 13.469,61

100.028,68 2.3 – Patrimônio Líquido 1.509.358,23

2.3.1. Capital Social 2.3.2. Reservas de Capital 2.3.3. Reservas de Lucro

1.156.110.00 95.545,85 62.408,78

2.3.4. Lucros Acumulados no exercício 195.293,60 2.4 - Total do Passivo 1.988.000,00

Tab. 1.2 – Contas de Passivo

3 - Demonstrativo de Resultados do Exercício item R$

3.1 Receita Operacional Bruta + 956.712,25 3.2 Deduções à Receita (-) 147.764,69

3.2.1 – Tributos 3.2.2 - Descontos

124.372.56 23.392,13

3.3 Receita Operacional Líquida = 808.947,56 3.4 Custo de Produtos Vendidos (-) 470.370,65

3.4.1 – Produto A 3.4.2 - Produto B 3.4.3 – Serviços Técnicos

92.630,65 178.230,00 199.510,00

3.5 Lucro Operacional Bruto = 338.576,91 3.6 Despesas Operacionais. (-) 40.267,59

3.6.1 - Despesas com Vendas 3.6.2 - Despesas Gerais e Administrativas

1.237,04 39.030,55

3.7 Lucro Operacional Líquido - EBITDA1 298.309,32 3.8 3.9

3.10

Depreciação Amortizações Resultado Financeiro 3.10.1 – Juros Recebidos (+) 3.10.2 – Juros Pagos (-)

(-)............5.500,00 (-) 4.166,51 (-) 2.728,54

4.194,35 6.422,89

3.11 Lucro Operacional = 254.531,74 3.12 Resultado Não Operacional

3.12.1 - Receitas Não Operacionais 3.12.2 - Despesas Não Operacionais

+ 5.004,01 7.004,01

(-) 2.000,00 3.13 Lucro Antes do Imposto de Renda - LAIR = 259.535,75 3.14 Provisão p/ o Imposto de Renda – 15%+10% (-) 40.883,93 3.15 Contribuição Social s/ o Lucro Líquido – 9% (-) 23.358,22 3.16 Lucro Líquido do Exercício = 195.293,60

Tab.1.3 - Demonstrativo de Resultados do Exercício

(1) EBITDA = Earnings before interest, tax, depreciation, and amortization. Esta é a expressão utilizada em língua inglesa referente ao lucro operacional líquido. Ou seja, o lucro antes da incidência de juros, taxas, depreciação e amortização.



1.3.2 – Classificação dos dispêndios. Conforme o destino do dispêndio realizado, a alocação contábil do gasto é lançada em contas contábeis diferentes e devem receber tratamento distinto no processo contábil da empresa. Assim sendo, são escriturados em contas contábeis que apresentam distintas nomenclaturas, conforme esquema mostrado na Tab.1.4 – Classificação dos Dispêndios. Antes de definir os principais gastos efetuados pela empresa, é importante conhecer a definição do que seja gasto e os tipos em que podem ser subdivididos. Gasto ou dispêndio é entendido como qualquer compromisso financeiro efetuado na aquisição de bens e serviços, seja ele pago ou não. Podem ser divididos em três principais tipos: • Custos – são os dispêndios realizados diretamente no

esforço de produção, seja de bens ou serviços, e correspondem à aquisição de insumos, mão de obra ou serviços necessários ao cumprimento desse esforço.

• Despesas – correspondem aos dispêndios realizados tanto

no processo de administração da empresa como no de vendas e marketing.

• Investimentos – correspondem aos dispêndios realizados na

aquisição de imóveis, equipamentos necessários ao cumprimento do objeto social da empresa. E, também em capital de giro, a exemplo dos estoques de matéria prima, necessidades mínimas de caixa, numerário destinado ao cumprimento de obrigações como salários e encargos sociais, aluguéis, etc.

Investimentos Custos Despesas

Ativo Circulante

⇓ Estoques

Demonstrativo do

Resultado do Exercício (Lucro Bruto)

⇓ Dispêndios

realizados no esforço de produção

⇓

Custos Diretos

Demonstrativo do

Resultado do Exercício (Lucro Operacional)

⇓ Gastos administrativos,

com vendas e pagamento de juros.

⇓

Custos Indiretos

Ativo

Imobilizado

⇓ Máquinas, Imóveis,

Participações Societárias

Tab.1.4 – Classificação dos Dispêndios.

1.3.3 – Definindo custo. Os custos são definidos como sendo os gastos incorridos com o consumo de materiais, de mão de obra e de serviços contratados e necessários à fabricação de produtos ou na realização de serviços. A regra geral a ser utilizada para a caracterização do custo é considerá-lo como o dispêndio realizado diretamente no cumprimento da atividade fim da empresa. Seja realizado na confecção de manufatura ou na realização de serviços. Como exemplo tem-se: salários de empregados alocados na linha de produção, insumos, combustíveis, aluguel de equipamentos, encargos sociais, combustíveis e lubrificantes, energia elétrica, água industrial, etc., enfim, gastos necessários ao cumprimento das atividades de produção.



Os custos, contabilmente, são apropriados no Demonstrativo de Resultados do Exercício – DRE e permitem estabelecer o Lucro Operacional Bruto. 1.3.4 – Definindo despesas. Os gastos com despesas constituem aqueles dispêndios efetuados com a aquisição de bens e serviços consumidos de forma direta, ou indiretamente, e vinculados à administração da empresa ou ao processo de vendas, porém necessárias à obtenção das receitas. As despesas, do mesmo modo que os custos, também são contabilmente apropriados no Demonstrativo de Resultados do Exercício – DRE e permitem estabelecer o montante do Lucro Operacional. São consideradas despesas, contabilmente falando:

a) As despesas gerais e administrativas, tais como salário de diretores e do pessoal da sede ou administrativos, material de escritório e de comunicação, gastos com efetuados com concessionárias de serviços públicos,

impostos lançados sobre a manutenção e utilização de instalações, etc.;

b) As despesas com vendas, tais como a remuneração de vendedores, diárias, estadia ou alimentação, vinculadas ao esforço de vendas, material de propaganda e publicidade;

c) Os juros pagos ou devidos no exercício; d) Outras despesas operacionais a exemplo de: multas,

ações judiciais, honorários de advogados etc., enfim, gastos extraordinariamente incorridos.

A importância de registrar em contas contábeis distintas os gastos efetuados com despesas é permitir o seu adequado controle de modo a dispor ao gestor de dados que permitam sua análise com dados fidedignos e específicos. 1.3.5 – Definindo investimento. Investimentos englobam os gastos realizados com inversões em bens e direitos registrados no ativo da empresa visando à utilização, transformação, venda ou disponibilidade pela mesma. Os investimentos são escriturados no Ativo Circulante, quando aplicados em estoques: de insumos ou matérias primas, produtos em elaboração e de produtos acabados.

Ou, no Ativo Não Circulante, compreendendo todo dispêndio quando destinado à operação da empresa, tais como imóveis, equipamentos e maquinários, patentes, participações societárias, financiamentos e contratos, etc.

Custos → Lucro Operacional Bruto

Despesas → Lucro Operacional



I – Ativo Não Circulante.

No caso de investimentos em ativo não circulante as contas devem ser são apropriados em: realizável em longo prazo, investimentos, imobilizado ou no intangível.

a) Realizável em longo prazo – compreende em direitos a serem recebíveis em exercícios futuros tais como contratos já firmados ou em execução e recebíveis ou financiamentos a clientes;

b) Investimentos corresponde ao conjunto de contas

contábeis onde estão registradas aplicações que a empresa efetuou em participações societárias em outras empresas, seja em ações ou cotas parte de capital;

c) Imobilizado, contas onde constam as inversões realizadas

em imóveis e em equipamentos. Em imóveis constam as contas de terrenos ou edificações destinados ao uso da empresa. Em equipamentos, as contas relativas com a aquisição de bens móveis destinados à operação da empresa, tais como, veículos, computadores, móveis e utensílios, máquinas e equipamentos, etc.

d) O intangível contempla, especialmente, as contas do

diferido e de patentes. O diferido refere-se à apropriação de investimentos em desenvolvimento, porém não operacionais ou em projetos. Patentes, corresponde à aquisição do direito de uso processos desenvolvidos por terceiros.

II - Ativo Circulante.

Gastos quando destinados à venda, transformação ou disponibilidade, são lançados, respectivamente, em estoques de matérias primas ou de produtos acabados e integram o conjunto de contas que participam da formação do Capital de Giro. As contas de estoque são subdivididas em três tipos: os estoques de matérias primas, os estoques de produtos em elaboração e os estoques de produtos acabados. A utilização dos insumos faz com que há uma evolução na contabilização do custo dos insumos. Deste modo um investimento em matéria prima, inicialmente é lançado na conta estoque de matérias primas. Enquanto sofre transformação durante o processo fabril, o custo é lançado na conta estoque de Produtos em Elaboração. Concluso o processo de fabricação, o custo é lançado em conta aberta para classificar o bem produzido e relacionada na conta Estoque de Produtos Acabados. Depois de vendido o produto, o custo apurado e relacionado na conta Estoque de Produtos Acabados, é lançado no DRE, visando formar o lucro do exercício. Quando houver compras a prazo ou não pagas, são efetuados dois lançamentos contábeis. O primeiro em conta de ativo, o que demonstra a existência de um bem. O outro em conta de passivo, fato que demonstra a existência de dívida da empresa. No caso de dívida de curto prazo, o lançamento ocorre no passivo circulante e, sendo a dívida de longo prazo, o lançamento é realizado no passivo exigível de longo prazo.



� Compra de Materiais ⇒ Investimentos em Estoque � Consumo de Materiais ⇒ Valor lançado em Estoque

de Produtos Acabados e a custos de produção. � Venda de Materiais ⇒ Custo lançado no DRE

RESUMO dos DISPÊNDIOS



2 – Teoria da Firma 2.1 – Objetivo. O objetivo deste capítulo é estudar o comportamento de custos e despesas, contabilmente denominados de gastos ou custos operacionais, necessários a determinar a quantidade de produção que permita produzir a menores custos e, em decorrência, resulte em maior lucro para a empresa.

O objetivo, então, é estudar os limites da firma visando à maximização dos lucros e, em contraposição, a minimização dos custos.

Esses limites são estudados no campo do saber denominado

de Teoria da Firma, área do conhecimento que integra o campo de estudo da microeconomia, conhecimento imprescindível para o gestor que se preocupa em estudar e conhecer o comportamento de sua empresa. A Teoria da Firma se subdivide em três áreas:

• Teoria da Produção • Teoria dos Custos • Teoria dos Rendimentos

2.2 – Teoria da Produção. 2.2.1 – Conceituação.

Conhecer a Teoria da Produção é importante devido aos seguintes fatos:

a) Seus princípios gerais proporcionam as bases para a

análise dos custos e da oferta dos bens produzidos; b) Seus princípios, também, se constituem peças

fundamentais para a análise dos preços e do emprego dos fatores de produção, bem como da alocação desses fatores entre os diversos usos alternativos na economia. (GUERREIRO, 2009).

O estudo da produção pode ser efetuado ao se dispor de

uma Função de Produção, expressão que exprime qual a quantidade a ser produzida de um dado produto a partir da quantidade utilizada dos fatores de produção.

Uma função de produção pode ser expressa pelo modelo abaixo em que xi corresponde à quantidade utilizada de um fator de produção i, seja fixo ou variável, e q, a quantidade a ser produzida.

q = f (x1, x2,..., xn),

E, define-se fator de produção como seno o conjunto de insumos, capital e trabalho demandados no esforço de produção de dado produto.

Os fatores de produção podem ser classificados como sendo fixos ou variáveis.

Um fator de produção é dito fixo quando acarreta dispêndio independentemente da quantidade de produção a ser realizada.

Como exemplo tem-se: salário dos diretores e da

administração da empresa; remuneração de escritório de contabilidade; custos realizados com veículos alocados à administração; aluguel do espaço utilizado, etc.



Um fator de produção é definido como variável quando sua

demanda é função do volume de produção a ser realizado. Como exemplo cita-se: mão de obra empregada no processo

de produção; energia elétrica, matéria-prima, etc. 2.2.2 – Processo de Produção.

O processo de produção é realizado sob dois sistemas: o de produção contínua e o da produção por encomenda. O processo de produção contínua ocorre em linha de produção, realizada por produto único ou família de produtos, em que os bens produzidos, via de regra, os permitem ser mantidos em estoque. Como exemplo tem-se as produções de: têxteis, aço, produtos de limpeza, fios e cabos, produtos alimentícios, automóveis, etc. O processo de produção por encomenda visa atender a uma demanda especial do cliente e é produzido para um fim específico. Como exemplo tem-se: geradores de hidrelétricas, transformadores de grande porte, pontes de rodovias, edificações, pontes rolantes, projetos de engenharia em geral, etc. É interessante notar que cada indústria ou empresa apresenta características próprias no seu sistema de produção e gestão e que custos classificados numa empresa como fixos, noutra podem ser classificados como variáveis.

Cabe ao gestor os saber diferenciar e os classificar adequadamente, segundo melhor atender o processo de controle da empresa, visando permitir uma boa análise do seu

comportamento em cada etapa da produção e na formação do custo total praticado. 2.2.3 – O curto e o longo prazo. O estudo dos fatores de produção, seja ele fixo ou variável, pode ser realizado no curto e no longo prazo.

É fácil notar que qualquer fator de produção, fixo, no longo prazo também varia.

Como exemplo da assertiva acima, seja o aluguel do

espaço utilizado. Ele pode ser constante por alguns meses, e sua variação anual pode até ser desconsiderada. Entretanto, não é correto considerar que esse fator seja fixo em um prazo suficientemente longo, como de dez anos. Portanto, a definição de fatores fixos e variáveis está ligado ao conceito de curto e longo prazo. (GUERREIRO, 2009).

O curto prazo é definido como o espaço de tempo em que pelo menos um fator envolvido no processo de produção é fixo.

O longo prazo corresponde à situação ou período onde todos os fatores de produção são variáveis.

Observa-se que curto e longo prazo são situações sem

uma relação definida com o tempo, mas com a oscilação dos custos e das tecnologias vinculados à elaboração de um produto.

Logo, cabe acompanhamento constante quanto à

oscilação dos fatores de produção visando uma adequada fixação dos preços com o objetivo da realização do lucro ou de manter a margem de lucro pré-definida.



2.3 – Teoria dos Custos. 2.3.1 – Classificação dos Custos. Os gastos operacionais, contabilmente classificados como custos de produção ou despesas administrativas e de vendas, são classificados sob duas óticas distintas e comumente denominados de custos:

• Quanto à utilização do insumo no produto fabricado; • Quanto à quantidade do insumo empregado no produto

fabricado. a) Quanto à utilização do insumo no produto fabricado.

Sob esta ótica os insumos podem ser subdivididos em dois principais grupos:

CUSTOS DIRETOS & CUSTOS INDIRETOS Os custos diretos são aqueles incorridos diretamente no esforço de produção. Ou seja, os custos de insumos agregados diretamente na confecção do produto ou na realização do serviço. Os custos indiretos são aqueles incorridos no esforço de administração da empresa e com vendas. Aí se enquadram: o salário da diretoria e de empregados vinculados à administração central, custos de manutenção e operação da sede, impostos como o IPTU, despesas realizadas com serviços públicos concedidos.

b) Quanto à quantidade do insumo empregado.

Sob esta ótica, os custos também são divididos em:

CUSTOS FIXOS & CUSTOS VARIÁVEIS Os custos fixos, que correspondem aos custos indiretos da ótica anterior, são aqueles incorridos, por exemplo, para a manutenção e operação da administração da empresa e com as despesas de vendas, com propaganda institucional, com contabilidade, etc. São denominados de fixos, pois não variam, ou se mantém constante, quando ocorre variação na quantidade produzida. Situação esta considerada no curto prazo já que, no longo prazo, todos os custos são crescentes ou variáveis. Os custos são denominados de variáveis quando os respectivos insumos variam segundo varia a quantidade de produção realizada. 2.3.2 – Regras de Classificação. Duas são as regras práticas recomendadas para a classificação de um custo: I - Sendo possível identificar a quantidade do elemento de custo aplicado ao produto ou serviço, este custo é classificado como DIRETO OU VARIÁVEL. Assim sendo, o custo direto é apropriado pelo que efetivamente for consumido na realização do produto ou serviço.



II - Havendo a impossibilidade de identificar a quantidade do elemento de custo a ser adicionado ao produto ou serviço e, conseqüentemente, haja a necessidade de algum tipo de rateio para a sua alocação, este custo é classificado como INDIRETO OU

FIXO. A alocação do custo indireto a ser suportado por algum produto ou serviço exige e a necessidade de se empregar algum critério de rateio sobre o custo indireto da firma. 2.3.3 – Tipos de Custos. Partindo da classificação acima, os custos podem ser definidos como custos unitários ou custos totais.

Os custos são denominados de unitários quando se referem a uma unidade de produto.

Os custos são classificados como custos totais quando englobam todos os custos incorridos por uma determinada área da empresa ou mesmo incorridos na produção de um produto qualquer. Resumindo, os custos podem ser classificados como:

Custos Totais: Custo Fixo Total - CFT Custo Variável Total - CVT Custo Total – CT

Custos Unitários:

Custo Fixo Médio - CFM Custo Variável Médio - CVM Custo Médio ou Custo Unitário - CM Custo Marginal - CMg

Nos itens em segmento serão analisados o modo de obtenção e de comportamento de cada um dos custos enumerados no quadro acima. 2.3.4 – Custos Fixos. Como já comentado, os custos fixos englobam as despesas gerais, administrativas e de vendas. Seu volume decorre do tamanho da estrutura administrativa instalada na empresa e independem da quantidade a ser produzida.

Deste modo, no curto prazo, seja qual for o nível de produção realizado, estes custos existirão. No estudo de custos, basicamente, dois são os Custos Fixos a serem considerados. O Custo Fixo Total e o Custo Fixo Médio. a) O Custo Fixo Total equivale à soma de todos os custos, CFK, incorridos com despesas administrativas e de vendas. Matematicamente:

CFT

$ Custo Fixo Unitário $ Custo Fixo Total

CFU

Quantidade Quantidade

Fig. 2.1 – Curvas do Custo Fixo.



CFT = Σ ( Despesas Administrativas + Despesas de Vendas )

∑=

++++==n

1kn321KT CFCFCFCFCFCF L

Dada a definição de custo fixo, o Custo Fixo total, no curto prazo, não varia havendo variação da quantidade produzida.

Assim sua representação gráfica em coordenadas cartesianas é expressa por uma reta paralela ao eixo das abscissas que representa as quantidades produzidas. Ver Fig. 2.1 – Curvas do Custo Fixo. b) O Custo Fixo Médio ou Custo Total Fixo Médio corresponde à parcela do Custo Total a ser atribuído a cada unidade de produto. Ele é definido pela razão entre o Custo Fixo Total e a quantidade produzida. Matematicamente:

qCF

CF TM =

Conforme apresentado na Fig. 2.1 – Curvas do Custo Fixo, a representação típica desta curva de custo é decrescente com tendência a ser paralela ao eixo das abscissas conforme cresça o volume de produção. 2.3.5 – Custos Variáveis.

Os Custos Variáveis ou Diretos representam o grupo de dispêndios efetuados diretamente na produção de bens ou serviços e variam segundo a oscilação do nível de produção. Como exemplo desses custos tem-se: matérias primas, mão de obra direta, energia elétrica, etc., onde, havendo maior ou menor produção, são consumidos em maior ou menor volume. Logo, função da variação do nível de produção. Dois são os tipos de custos variáveis a serem analisados. O Custo Variável Total e o Custo Variável Médio, cujas curvas típicas estão expressas na Fig.2.2. a) O Custo Variável Total equivale, para cada nível de produção realizado, ao somatório de todos os custos classificados como variáveis e incorridos na elaboração de um produto ou serviço.

∑=

++++==n

knKT CVCVCVCVCVCV

1321 L

CVT

Fig. 2.2 – Curvas do Custo Variável

0 1 K q 0 q

$ Custo Variável Total $ Custo Variável Médio

CVm



b) O Custo Variável Médio equivale à parcela do custo variável a ser suportado por unidade de produto, sendo definido como a razão entre o Custo Variável Total e a quantidade produzida.

Da análise da curva representativa do Custo Variável Médio, Fig.2.2, pode-se inferir que os valores destes custos se apresentam como decrescentes desde a primeira unidade produzida até certa quantidade k, a partir da qual passam a ser crescentes. É interessante notar que a curva representativa deste custo se inicia na primeira unidade de quantidade. 2.3.6 – Custos Totais. Os custos totais também se apresentam sob dois tipos: o custo total e o custo médio ou custo unitário de produção. Ver Fig.2.2.

a) O Custo Total é definido como sendo a soma dos Custos Variáveis Totais com os Custos Fixos Totais.

Analisando uma curva típica de Custo Total, ver Fig.2.3, verifica-se que ela é paralela à curva do custo variável total e começa junto do início da curva do custo fixo total. b) O custo total médio, CM, ou simplesmente custo médio ou unitário, é função da relação entre o custo total pela quantidade a ser produzida. Este, então, é o custo a ser suportado por cada unidade do produto. Matematicamente:

qCV

qCF

qCVCF

qCT

CM TTTT +=+==

Da mesma forma que o Custo Variável Médio, da análise

da curva representativa do Custo Médio pode-se inferir que os valores destes custos se apresentam como decrescentes, atingem um valor mínimo e passam a ser crescentes a partir deste ponto. Ver Fig.2.3. 2.3.7 – Custo Marginal 2.3.7.1 – Conceito.

qCV

CV Tm = )q(CVCF)q(CT TT +=

CM

Fig. 2.3 – Curvas do Custo Total

Quantidade Quantidade

CFT

$ Custo Total $ Custo Médio CT CVT



Economicamente, o custo marginal é definido como sendo o custo a ser incorrido para a obtenção de mais uma unidade de produto. Assim sendo, o custo marginal associado a uma determinada quantidade de produto é função derivada do custo total. E, sendo o custo marginal um custo unitário. Uma curva típica de custo marginal, Fig.2.4, a exemplo da curva do custo médio, também se mostra decrescente para as primeiras quantidades produzidas até chegar a uma quantidade que apresenta o menor valor de custo marginal. A partir desta quantidade, que caracteriza o menor custo marginal, os custos passam a ser crescentes.

A definição de uma curva de custo marginal pode ser obtida de modo algébrico ou aritmético, conforme a quantidade de informações disponíveis, ou seja, segundo a disponibilidade de valores de custos totais relativos a diversas quantidades de produção.

Para facilidade de análise e aplicação, a definição de curva de custo marginal será apresentada de modo algébrico e aritmético. Conceitualmente, partem do mesmo conceito. De modo algébrico, a curva dos custos marginais é obtida depois de efetuado algum processo de ajuste de curva polinomial. No modo aritmético, estabelecidas as quantidades a serem produzidas e os respectivos custos totais, a curva dele decorrente é obtida ao se levar esses valores a um gráfico em coordenadas cartesianas em que no eixo das abscissas são definidas as quantidades e em ordenadas o valor dos custos conexos a elas. 2.3.7.2 – Modo Algébrico. Matematicamente, o Custo Marginal é definido pela razão entre o incremento do Custo Total, conexo a um dado aumento de produção, e o acréscimo da Quantidade a ser produzida.

)()(

)(kqkC

TkCMg

∆∆=

Quando se dispõe de um modelo ou função de custo total, levando-a ao limite chega-se à expressão do custo marginal. Então, da expressão acima, quando ∆q → 0, tem-se:

dqdCT

qCT

limCMgq

=∆

∆=→0

Fig. 2.4 – Curva do Custo Marginal

CMg

Quantidade

$



∴=+=dq

dCVd

q

dCFd

q

dCV

CMg

TTT

dq

dCVCMg T=

2.3.7.3 – Modo Aritmético. Por definição, o custo marginal corresponde ao incremento do custo total necessário a produzir mais uma unidade de produto. Ou seja:

)k(q

)k(CT)k(CMg

∆∆

=

∴∆∆

+∆∆

=∆

∆=)k(q

CV

)k(q

CF

)k(q)k(CT

)k(CMg TT

Considerando que o custo fixo total, CFT, permanece constante qualquer que seja a quantidade produzida, da expressão acima, ao se fazer ∆q = 1, chega-se a:

CMg = ∆CT = ∆CVT Correspondendo o incremento à diferença entre dois valores consecutivos pode-se escrever, genericamente:

∆CT= CTn - CTn-1 e, ∆q = {qn – qn-1}. Levando as expressões do incremento de custo e da quantidade na expressão do custo marginal tem-se:

1nn

1nn

qq

CTCTCMg

−

−−−

=

Sob este formato, pode-se proceder a estudos de otimização da produção sem dispor de funções contínuas de custo, porém mantendo o rigor matemático conceitual. Além disso, é interessante constatar, que a indústria quando realiza a produção, normalmente, o faz em lotes de produtos, assim sendo, efetuar a análise de custos de modo discreto ou aritmético torna-se mais expedito para o gestor. 2.3.8 – Análise Gráfica.

A Fig.2.5 apresenta, conjuntamente, as quatro curvas típicas dos custos unitários em coordenadas cartesianas. No gráfico, as quantidades a serem produzidas são lançadas no eixo das abscissas e os preços unitários no eixo das ordenadas.

Do desenho pode-se verificar que as curvas de Custo

Médio Total de Curto Prazo e Custo Variável Médio Total são paralelas, pois a primeira é função da segunda acrescida da curva dos Custos Fixos Totais.

A Curva do Custo Marginal Unitário, CMg, intercepta tanto a Curvas Custo Médio Total de Curto Prazo como a curva de Custo Variável Médio Total nos seus pontos de mínimo valor.

dqdCFdCV

dqdCT

CM TTg

+==



A curva dos custos fixos médio, CFm, evolui de forma decrescente, ao se aumentar a quantidade produzida, tendendo a ser assíntota ao eixo das abscissas.

2.3.9 – Minimização de Custos. Sob regime de concorrência perfeita, os produtores procuram adotar um nível de produção equivalente ao custo total

mínimo. E, em consequência, trabalhar com um custo médio mínimo. Isto porque, produzindo a menos da capacidade ótima, não conseguem otimizar seus lucros e, produzindo acima desta capacidade ótima ocorre um processo de deseconomia de escala, devido ao incremento dos custos médios que passam a ser crescentes. O processo de minimização de custos, então, procura determinar o mínimo custo de produção associado a uma quantidade denominada de quantidade ótima, q*, que permite obter o maior lucro possível. 2.3.9.1 – Método Algébrico. Considerando que qualquer função de custos pode ser expressa por uma função polinomial do enésimo grau, em que ki corresponde a valores constantes (custos) e qi as variáveis representativas dos níveis de quantidades a serem produzidas. Algebricamente pode-se escrever:

CT(q) = k0 + k1q1 + k2q2 + k3q3 + … + knqn

O objetivo, então, é determinar o ponto de menor custo associado a certa quantidade de produção capaz de minimizar a função custo total.

Da teoria dos máximos e mínimos sabe-se que o ponto ou a quantidade ótima que minimiza a função custo total é aquele em que a derivada 1ª dessa função seja igual a zero. E, a função derivada 2ª seja crescente ou maior que zero.

CFm

CM=CTm CMg

CVm

m

Quantidade

$/q

Fig. 2.5 - Curvas Típicas de Custos Unitários



Matematicamente:

d’ ƒ CT(q) = 0 = CMg d” ƒ CT(q) > 0

Como já visto, a derivada 1ª da função Custo Total em relação à variável q corresponde ao Custo Marginal. Logo,

CMgdq

)q(dCT =

Como se procura a quantidade que define o menor custo médio de produção, então a quantidade que minimiza o Custo Médio de Produção é aquela correspondente ao ponto de interseção da curva do Custo Total Médio - Cm com a curva dos Custos Marginais - CMg, conforme visto na Fig.2.6. Isto porque, a curva do custo marginal intercepta a curva do custo médio em seu menor valor.

Neste ponto de interseção, a curva dos custos marginais deve se comporta de modo crescente, isto é, a derivada segunda da função de custo total em relação à quantidade produzida deve ser maior que zero.

0>dq

)q(CT"d

Resumindo, a quantidade que minimiza os custos de produção é obtida ao se igualar a função de custo marginal com a de custo médio. 2.3.9.2 – Exemplo.

Como exemplo de aplicação, solicita-se definir a quantidade que minimiza os custos de produção quando se dispõe das seguintes equações de produção:

CFT = 144 R$ & CVT = 0,8 q² + 3q

a) Obtenção das funções de Custo:

C T = 0,8 q² + 3q + 144 Cm = 0,8 q + 3 + 144 q-1

CMg = 1,6 q + 3

b) Obtenção da Quantidade de Menor Custo: Condição: CMg = Cm

CMg CM

Custo $/un

q* Quantidade

Fig. 2.6 – Quantidade ótima de produção

Ponto ótimo de produção

Condições de Mínimo Custo

CMg = Cm Custo Marginal = Custo Médio



0,8 q + 3 + 144 q-1 = 1,6 q + 3 ∴ q = 13,42 un

c) Tabela de Verificação.

Elaborando uma tabela onde constem, para cada quantidade produzida, os custos orçados, quais sejam os custos totais, os médios e os custos marginais, é possível constatar, utilizando o método da bisseção, que a quantidade ótima de produção corresponde a 13,42 unidades.

Quantidade esta que exprime o nível de produção onde o

Custo Marginal se iguala ao Custo Médio Total.

q C T Cm CMg 0,00 144,00 - 3,0 1,00 147,80 147,80 4,6 5,00 179,00 35,80 11,00 9,00 235,80 26,20 17,40 13,00 318,20 24,48 23,80 13,42 328,34 24,47 24,47 15,00 369,00 24,60 27,00

2.3.9.3 – Método Aritmético O estudo dos custos no campo profissional ou empresarial pode prescindir do conhecimento e da disponibilidade de uma função de custo total ou modelo algébrico. As funções de custos marginais e custos médios que permitem definir o custo mínimo associado à quantidade ótima de produção podem ser definidos de forma discreta ou seja, aritmeticamente.

Mesmo porque, qualquer as equações ou polinômios

representativos de qualquer função de custos somente são ajustados quando conhecidos os custos orçados para diversas quantidades de produção. Noutras palavras, os custos são orçados depois de determinada uma série de quantidades ou níveis de produção.

A metodologia segue os seguintes procedimentos:

1º - Orça-se os custos variáveis, rateia-se os custos fixos e calcula-se o custo total para cada quantidade de produto desejada.

2º - Calcula-se o custo médio unitário de cada quantidade.

q(k)T(k)C

CM(k) =

3º - Calcula-se o custo marginal associado a cada quantidade.

Como se esta trabalhando de modo discreto, o Custo Marginal é obtido a cada quantidade produzida utilizando o modelo:

1nn

1nn

qqCT

CTC

Mg

−

−

−−=

4º - Definição da quantidade ótima:

A quantidade ótima de produção que minimiza os custos praticados corresponde àquela quantidade em que os custos médios são iguais aos custos marginais.



CM = CMg

O exemplo exposto na Tab. 2.1, demonstra a metodologia proposta. Os dados dos custos expostos na tabela, CFT, CVT e CT, são determinados por composição orçamentária. Os custos fixos totais, especialmente quando referentes às despesas indiretas, são fornecidos pela contabilidade.

No caso, como exemplo de aplicação do custo médio e do custo marginal, seja a quantidade relativa a 3 unidades. O custo médio é dado por:

un

R633

190

/$q(3)T(3)C

CM(3) ===

O custo marginal para o nível de produção igual a 3

unidades é dado por: 1nn

1nn

qq

CTCTCMg

−

−−−

= ∴

$)()(

)()()( R2

023170

1902q3q

2CT

3CT3C

Mg

=−−=

−−=

Os custos totais, CT, relativos à cada unidade de produção, são obtidos ao somar o custo variável com o fixo:

Os custos CFM, CVM e CM são definidos ao se dividir os

respectivos custos totais pela quantidade a ser produzida. Identicamente ao processo algébrico, no ponto em que o

Custo Médio - CM, igualar o Custo Marginal - CMg, tem-se estabelecida a quantidade de produção que minimiza os Custos Totais.

Fig.2.7 - Quantidade Ótima de Produção.

Logo, no exemplo em pauta, a quantidade em que

os custos marginais se igualam ao custo médio define a

)q(CVCF)q(CT TT +=

q CFT CVT CT CFm CVm CM CMg 1 100 40 140 100 40 140 40 2 100 70 170 50 35 85 30 3 100 90 190 33 30 63 20 4 100 140 240 25 35 60 50 5 100 200 300 20 40 60 60 6 100 300 400 17 50 66 100

Tab. 2.1 – Definição da Quantidade Ótima

0

20

40

60

80

100

120

140

160

1 2 3 4 5 6 Quantidade - un

Custo Unitário - R$

CM

CMgg



quantidade ótima de produção sob a ótica da minimização dos custos. Ou seja, quando CM = CMg fica estabelecida a quantidade ótima de produção, no caso em q* = 5 unidades.

2.4 – Teoria da Renda. 2.4.1 – Conceitos.

Como já visto, a empresa pode otimizar a sua produção

através da análise de minimização dos custos a um dado nível de produção. Mas, também, através da maximização de seus lucros.

É interessante notar que, ao minimizar custos de

produção, automaticamente estar-se-á maximizando os lucros. A Teoria da Renda abrange conceitos como o da receita

total, da receita média, da receita marginal e do lucro. (GUERREIRO, 2009). Definindo os conceitos expressos no parágrafo anterior e adotando como nomenclatura:

• LT, para o lucro da empresa; • R, representando o faturamento, isto é, a receita

proveniente de operações motivo da razão social da empresa;

• CT o custo de produção total no curto prazo; • p, o preço unitário de vendas; • v, o custo unitário médio total de vendas; • q, a quantidade vendida; • e, CF os custos fixos ou administrativos.

a) Receita total

A receita total de uma empresa, RT, corresponde ao produto entre a quantidade produzida, q, e o seu preço de venda, p.

RT(q) = p × q

b) Receita média

Por definição, a receita média, RMe, é obtida através do quociente entre a receita total e a quantidade produzida.

pq

qpq

qRTR

Me =×== )(

Da expressão acima se conclui que a receita média

corresponde ao preço unitário de venda do produto. c) Receita marginal

A receita marginal mede o ganho na receita da empresa

obtido pela produção de uma unidade a mais do bem/serviço a ser produzido. Matematicamente:

)()()(

qdqd

RT

RMg

qqR

TRMg

=⇒∆

∆=

Ao ser analisada a expressão acima e considerando as

variáveis que compões a receita total, verifica-se para os dois lados da igualdade, que RMg = preço. d) O Lucro



O lucro de uma empresa é definido pela diferença, a

maior, entre as receitas e as despesas auferidas. Logo, o lucro total, LT, é expresso matematicamente por:

LT(q) = RT(q) − CT(q)

Sendo:

RT(q) = pu × q e, T(q) = CM × q = q ( CVm + CFm)

Ao serem levadas as duas expressões acima à expressão do lucro total obtém-se a expressão deste em função do preço unitário, da quantidade a ser produzida e dos custos totais fixos e variáveis:

LT = (pu × q) - q ( CVm + CFm) ∴

LT = q (pu - CVm - CFm)

Em decorrência, a expressão do lucro unitário, ou seja, o lucro por unidade de produto é obtido ao se dividir a expressão acima por “q”. Então: 2.4.2 – Ponto de Equilíbrio Operacional.

Conhecer a técnica do Ponto de Equilíbrio é de capital importância para amparar o processo de decisão da empresa, já

que delimita os níveis de quantidades de produção entre os quais há ocorrência do lucro. 2.4.2.1 - Definições. Conceitualmente o Ponto de Equilíbrio é definido pela quantidade de produção, ou operação da empresa, em que ela não apresenta lucro ou prejuízo.

A partir do ponto de equilíbrio, é possível estabelecer a política de produção da empresa e definir: a quantidade a ser

LU = { pu - CVm - CFm }

QIPEO QSPEO q

Ponto Equilíbrio Inferior

Ponto Equilíbrio Superior

Fig. 2.8 – Pontos de Equilíbrio

CT

RT



produzida e vendida, o custo a ser incorrido, o preço a ser praticado, etc.

O ponto de equilíbrio, então, possibilita estabelecer a quantidade de produção em que a receita é suficiente para cobrir todos os custos incorridos. Isto é, a soma dos custos fixos e dos custos variáveis e, em consequência, o lucro é nulo.

Matematicamente, o Ponto de Equilíbrio é obtido

igualando a função representativa do Custo Total com a função das Receitas Totais (ou faturamento).

ƒ RT (q) = ƒ CT (q)

Graficamente, ver Fig. 2.8, o Ponto de Equilíbrio é

definido pela intercessão da curva da receita com a curva do custo total.

Considerando ser possível a interseção das citadas

curvas em dois pontos distintos, podem ser definidos dois pontos de equilíbrio: o Ponto de Equilíbrio Inferior e o Ponto de Equilíbrio Superior.

Assim sendo, abaixo de quantidade QI a empresa tem

prejuízo, já que a curva do custo total é superior à da receita. E, acima da quantidade QS, ocorre idêntico fato.

Para definir a quantidade de equilíbrio parte-se da

expressão:

LUCRO = VENDAS – (CUSTOS FIXOS + CUSTOS VARIÁVEIS) No ponto de equilíbrio, por definição, sendo o lucro igual a

zero, o montante obtido com o faturamento ou vendas corresponde ao montante dos custos incorridos. Então tem-se:

VENDAS = CUSTOS FIXOS + CUSTOS VARIÁVEIS

2.4.2.2 – Calculo do Ponto de Equilíbrio. Como visto no item anterior, dois podem ser os pontos de equilíbrio de uma função de custos: o inferior e o superior. Neste item será discutida a definição desses dois pontos. a) Ponto de Equilíbrio Inferior.

Ponto de Equilíbrio

Fig.2.9 – Ponto de Equilíbrio Inferior.



O ponto de equilíbrio inferior pode ser calculado, algebricamente e de modo expedito, quando se conhece o custo variável unitário e o montante dos custos fixo.

Partindo da expressão do ponto de equilíbrio, acima, e substituindo no lado esquerdo da expressão acima, pelas variáveis que a compõem, em que “p” representa o preço de vendas do produto e sendo a quantidade de equilíbrio QPEO, tem-se:

Vendas = CF + CV

p×qE = CF + CV ∴ p

CVCFQPEO

+=

Considerando como “v” o Custo Variável unitário tem-se:

CV = q × v.

Substituindo esta variável na expressão acima, obtém-se a seguinte expressão da quantidade de equilíbrio:

)( vpCFQ

IPEO

−=

b) Ponto de Equilíbrio Superior. O ponto de equilíbrio superior pode ser definido de dois modos: - Numericamente, ao se calcular os custos definidas

diversas quantidades de produção; - Algebricamente, conhecida a função de custos e

faturamento, conforme disposto no Capítulo 3 - Ajuste de Curvas Polinomiais.

Neste caso há que se dispor da função de custos totais e da

função da receita total ou do faturamento. Ao serem igualadas estas duas funções obtém-se,

algebricamente, a quantidade representativa do ponto de equilíbrio.

c) Visão Contábil do Ponto de Equilíbrio Operacional Contabilmente falando, o ponto de equilíbrio operacional corresponde ao Lucro Operacional Líquido igual a zero.

3 - Demonstrativo de Resultados do Exercício - 2007 Item R$

3.1 Receita Operacional Bruta + 756.712,25 3.2 Deduções à Receita (Tributos+Descontos) (-) 147.764,69 3.3 Receita Operacional Líquida = 608.947,56 3.4 Custo de Produtos Vendidos (-) 470.370,65 3.5 Lucro Operacional Bruto = 138.576,91 3.6 Despesas Operacionais. (-) 138.576,91 3.6.1 - Despesas com Vendas 3.6.2 - Despesas Gerais e Administrativas 3.7 Lucro Operacional Líquido - EBITDA2 ZERO

Tab.2.2 – Visão Contábil do Ponto de Equilíbrio Como pode ser constatado no DRE da Tab.2.2,

participam do calculo do ponto de equilíbrio operacional as

(2) EBITDA = Earnings before interest, tax, depreciation, and amortization, conforme notação em ingles. Lucro antes de juros, taxas, depreciação e amortização.

ƒ RT (q) = ƒ CT (q)



receitas operacionais, as deduções a receita operacional, os custos diretos de produção e as despesas operacionais constituídas das despesas com vendas e das despesas gerais e administrativas. 2.4.3 – Maximização do Lucro. Sob o regime de concorrência perfeita, a empresa não dispõe de condição para impor seu preço de venda, já que este é definido pelo mercado e constitui parâmetro para o empresário. Deste fato resulta que a receita de vendas é função direta do acréscimo de produção, observados os pontos de equilíbrio. Nestes termos, da mesma forma que os custos, a receita da empresa é função direta da quantidade produzida, “q”. Sendo, por definição, o lucro resultado da receita total diminuída dos custos totais, sua expressão em função da quantidade produzida é dada por:

LT (q) = RT(q) - CT(q)

Da teoria dos máximos e mínimos sabe-se que a condição de primeira ordem para que uma função seja máxima é que a derivada primeira da ƒ(L) em relação à variável “q” seja nula.

E, que a derivada de segunda ordem seja menor que

zero. Assim sendo tem-se, Lucro ⇒ Máximo quando:

<ƒ=ƒ

0

e,

0 )q(LT''

)q(LT'

Sabendo que a receita total é função do produto da quantidade de produção pelo preço:

RT(q) =( p × q ) E, que a função de custo total equivale à soma das funções do custo fixo total e do custo variável total:

ƒCT (q) = ƒCFT + ƒCVT (q)

Então, derivando a função do lucro após substituir na expressão que define a derivada do lucro, acima, a receita e o custo total pelas suas variáveis componentes têm-se:

Considerando que a derivada primeira da ƒ(CVT) é o Custo Marginal, o empresário que desejar obter o máximo de lucro deve produzir uma quantidade de produto, q*, tal que seu custo marginal corresponda ao preço de vendas, “p”, conforme acima demonstrado.

Lucro Máximo ⇒ Preço = Custo Marginal

)q(d)q(dCV

)q(d)q(d

p0)q(d

)q(dCV)q(d)pq(d TT =∴=−

0dq

)q(dCV

dq

)q(dR

dq

(q) Ld )q( L'

TTT =− ==ƒ

CMgdq

)q(dCVp

T ==



Além disto, a obtenção da quantidade que produza em máximo lucro exige que a derivada de segunda ordem seja negativa, ou seja, menor que zero:

Tal expressão significa que a função custo marginal correspondente a um volume de produção que permita obter um lucro máximo, deva ser crescente. Resumindo: para que o lucro seja Lucro Máximo:

Receita Marginal = Custo Marginal → P = CMg E, obtém-se a condição de lucro máximo quando as duas condições são atendidas:

1ª Condição: d’LT (q) = 0 2ª Condição: d” LT (q) < 0

Das condições acima depreende-se que, para haver maximização de lucros, a empresa precisa encontrar o ponto de cruzamento das retas de custo marginal e receita marginal totais.

0dq

)q(CVddq

)q(Ld T2

T2

<−=

02

22 <==dq

)q(CTd)q(CTd)q(CVd T

Fig.2.10 - Quantidade Ótima – Lucro Máximo

Lucro Máximo

CMg

RMg

qI q* qS q

$/q

P ⇒⇒⇒⇒

$ Custo Total Receita

Curva do Lucro



2.4.4 – Economia de Escala. 2.4.4.1 – Conceituação. As técnicas do ponto de equilíbrio e da otimização do lucro, juntas, permitem estabelecer duas regiões de produção denominadas de economia de escala e deseconomia de escala. Ver Fig.2.12. Na região nomeada de economia de escala, que abrange a produção situada entre a quantidade zero e a quantidade ótima é válido o entendimento corrente que diz: “quanto mais se produz, maior é o lucro da empresa”.

Na região de deseconomia de escala, que se inicia na quantidade ótima de produção, em havendo aumento de produção ocorre redução do lucro e, persistindo o aumento na escala de produção, pode ocorrer prejuízo para a empresa. Conhecer e estabelecer os limites dessas duas regiões, para cada produto ofertado, é de capital importância para a sobrevivência de qualquer empresa.

Ao ignorar a existência dos pontos de equilíbrio, pode-se incorrer em erro e ser falsa a máxima que diz: “em havendo

q1 q* q2 q Fig. 2.11 – Maximização do Lucro

RT

CT

Lucro Maximo

Custo Total

Receita

Economia de Deseconomia de Escala Escala

Fig. 2.12– Economia e Deseconomia

R$

quantidade

Curva do Lucro



aumento de produção, ocorrerá aumento de lucro.” Tal fato, no curto prazo, pode ser favorável ao lucro. Mas, no longo prazo pode não se verificar o crescimento do lucro com o incremento da produção. Cabe, então, ao gestor manter a mesma próxima da quantidade ótima garantindo, assim, a manutenção do lucro máximo de produção propiciado pela planta em utilização. 2.4.4.2 - Rendimentos de escala

O estudo em pauta é recomendado ao se efetuar uma análise de longo prazo, quando se supõe que todos os fatores de produção sejam variáveis.

Dado um nível de tecnologia, denomina-se de

rendimentos de escala à variação do produto final devido à variação da utilização dos fatores de produção.

O conceito de rendimentos de escala define a forma com que a quantidade produzida aumenta conforme vão sendo agregando mais fatores de produção.

Três são os tipos de rendimentos de escala: rendimentos

crescentes de escala ou economias de escala; rendimentos constantes de escala; rendimentos decrescentes de escala ou deseconomias de escala. Utilizando as definições e exemplos expressos em Guerreiro, 2009.

a) Rendimentos crescentes de escala ou economias de

escala.

Este tipo de rendimento ocorre quando a variação na quantidade do produto total é proporcionalmente superior à variação dos fatores de produção mobilizados

Por exemplo, aumentando-se a utilização dos fatores em 20%, o produto cresce 30%. b) Rendimentos constantes de escala.

O rendimento em escala constante ocorre quando a variação do produto total é proporcional à variação da quantidade utilizada dos fatores de produção.

Por exemplo, aumentando em 20% a utilização dos fatores,

o produto também cresce de 20%. c) Rendimentos decrescentes de escala ou deseconomias de

escala. A deseconomia de escala ocorre quando a variação do produto é proporcionalmente inferior à variação da quantidade dos fatores de produção mobilizados para a sua realização.

Por exemplo, aumentando a utilização dos fatores em 20%, o produto cresce 10%, logo, em percentual inferior àquele. 2.5 – Otimização da Produção - Resumo. Nos itens 2.3 e 2.5.1, foram estudadas as condições para o estabelecimento das quantidades que, respectivamente, Minimizem os Custos Totais e Maximizem os Lucros.

Agora serão analisados, conjunta e comparativamente, os

resultados dos processos acima que visam definir a quantidade



ótima, q*, de produção. Quantidade essa que permite, simultaneamente, Maximizar o Lucro e Minimizar o Custo Total. Em outras palavras, que otimize a produção. 2.5.1 - Da minimização dos custos. Como demonstrado no item 2.4, a quantidade de produção que decorre no menor custo é obtida ao se igualar as funções de custo médio com a de custo marginal. Matematicamente:

CMg = CM 2.5.2 - Da maximização do Lucro Como demonstrado no item 2.5.1, a quantidade de produção que define que o lucro seja máximo é obtida ao ser igualado o Preço de Mercado ao Custo Marginal. Logo:

RMg = Preço = CMg 2.5.3 - Produção Ótima.

Comparando as duas expressões acima e verificando que para os dois casos o custo marginal, respectivamente, é igual ao custo variável médio e ao preço da empresa, então a quantidade ótima de produção, q*, isto é, aquela quantidade que produz o máximo lucro ao mínimo custo de produção é dada por:

2.6 – Análise de Capacidade Instalada. 2.6.1 – Conceitos. A capacidade instalada exprime à máxima quantidade que uma empresa pode produzir, mantida a planta ora disponível e/ou a tecnologia em uso. Quando se efetua uma análise de custos e a definição da quantidade ótima de produção, recomenda-se efetuar a análise dos mesmos levando em consideração a quantidade correspondente à capacidade instalada projetada. Seja ela a capacidade instalada ora disponível ou a capacidade instalada projetada. Ver Fig. 2.9. Recomenda-se, em havendo o interesse no aumento da produção, efetuar o estudo de custo/lucro até o limite da nova capacidade instalada. Esta é uma análise de longo prazo em que pode-se utilizar a teoria da economia de escala. A expansão da capacidade de produção pode ocorrer, basicamente, pelas seguintes ações:

� Aumento do número de turnos diários de produção, o que acarreta uma análise relativa a incremento de custos;

Condições de Otimização

CMg = CVm = Preço da Empresa



� Mudança de tecnologia, propiciando a redução de custos de produção;

� Aumento da planta existente, mantida a tecnologia em utilização, o que acarreta um incremento nos custos, e no capital investido.

� Aumento da planta existente, com parte utilizando nova tecnologia e parte a existente.

Como já visto, a definição da quantidade ótima de produção, q*, ocorre quando CMg = CM. Quantidade que atende ao binômio máximo lucro e mínimo custo total.

No estudo de produção ótima frente à capacidade já instalada, ou a ser instalada, duas situações podem ser analisadas:

I) O caso de ocorrer uma capacidade instalada superior à quantidade ótima de produção;

II) O caso de ocorrer capacidade instalada inferior à quantidade ótima de produção.

2.6.2 – Capacidade Instalada Superior à Ótima.

Quando ocorrer uma capacidade ótima de produção, q*, inferior à capacidade instalada, um simples aumento da capacidade de produção pode se mostrar antieconômico.

Havendo um aumento de produção pode haver uma redução do lucro, ocorrendo o que se denomina de deseconomia de escala. Ver Fig. 2.9. Neste caso, então, não há razão se falar em aumentar a capacidade instalada ou o nível de produção. 2.6.3 - Capacidade Inferior à Ótima No caso de quantidade ótima se encontrar em nível superior à quantidade instalada inicial, é possível haver uma expansão da capacidade instalada. Ver Fig. 2.10.

Neste caso, a análise gráfica mostra que as curvas de custo médio e de custo marginal se cruzam em ponto além ao da capacidade instalada inicial – q. Sendo constatado haver um cruzamento das curvas do CMg e do CM além da capacidade instalada ora disponível, um

CMg

CM

$

q q* q INSTALADA

Fig. 2.13 – Capacidade Instalada Atual



novo estudo de custos deve ser realizado considerando a possível expansão da capacidade. Recomenda-se, então, reavaliar os custos totais a serem praticados pela empresa, considerando cada nível de produção futuro. O objetivo, então, para que não ocorra excesso de investimento não amortizável, é estabelecer a futura capacidade instalada próxima à quantidade ótima de produção. Utilizando como parâmetro a assertiva acima, os investimentos serão realizados dentro das futuras necessidades de produção, sem gerar capacidade ociosa.

2.7 – Rateio do custo fixo. 2.7.1 - Tipos de rateio Como visto, o custo total corresponde à soma dos custos fixos e dos custos variáveis.

CMg

CM $

q INSTALADA → q*

Fig. 2.14 - Expansão da capacidade instalada

CMg

CM

$

Fig. 2.15 - Capacidade instalada futura

qINTALADA

Atual qINSTALADA

Futura q*

Ótima

CUSTO TOTAL

CUSTO FIXO

CUSTO VARIÁVEL = +



O custo variável ou direto é aquele incorrido na realização do produto, carecendo de maior consideração quanto à sua alocação ao mesmo. O custo fixo ou indireto é aquele atribuído à empresa como um todo, ou seja, as despesas atribuídas à administração geral e as realizadas com vendas. Uma situação que ocorre corriqueiramente nas empresas é quando ela dispõe de vários produtos e haja a necessidade de ratear o custo fixo por cada um deles. O rateio pode ser efetuado de modo objetivo, ou técnico, o de modo subjetivo, ou discricionário. O rateio subjetivo, ou discricionário, é efetuado segundo a determinação da administração visando atender alguma estratégia da empresa. Como é uma determinação de cunho eminentemente político, não cabe ser explorada neste curso. O rateio técnico ao contrario do anterior, segue a alguma metodologia que propicie, de modo o mais racional possível, a alguma razão ou proporcionalidade baseada em critério técnico e mensurável. Como exemplo de custos indiretos rateáveis têm-se: os custos com iluminação, água e esgoto, o salário da diretoria e as despesas efetuadas pela administração central, propaganda institucional, marketing e vendas, etc. 2.7.2 - Rateio Técnico

O critério técnico pode se basear em parâmetros distintos, tais como: área disponível número de funcionários, montante do salário dos funcionários, kilowatt gasto para a confecção de cada produto, etc. Cabe alertar que o critério de rateio deve se adequar à uma racionalidade que, em havendo alteração de planta ou do processo produtivo, também possa ser alterado visando atender, adequadamente, à essa nova realidade. 2.7.2.1 - Rateio pela quantidade de horas direta.

Seja calcular o rateio dos custos indiretos de uma

empresa que montam a R$ 2.500.000,00 mensais. A empresa elabora três produtos com as características

de produção definidas na tabela, e dispõe de 200 mil horas de trabalho mensal relativas ao custo direto.

A metodologia para definir os custos rateados a serem

atribuídos a cada produto segue os passos: 1º passo – Dispor das seguintes variáveis:

• Quantidade a ser produzida para cada produto, q(k); • Custo direto total por produto, CT(k);

Produto Mão Obra Direta Produtividade

Quantidade Fabricada

Horas Total de Custos

A 30 h/un 1.000 un 30.000 horas B 40 h/un 2.000 un 80.000 horas C 30 h/un 3.000 un 90.000 horas Total de Mão de Obra da Empresa 200.000 horas



• Custo unitário direto por produto, CU(k); • Custo horário de produção por produto, cH(k); • Preço de venda de cada produto, p(k); • Produtividade por produto, π(k); • Despesa indireta unitária rateada por produto, d(k);

Comentando a definição das variáveis acima:

a) Os custos são definidos por orçamento; b) O preço de vendas pode ser aquele calculado pela

empresa ou assumindo aquele praticado pelas empresas líderes de mercado;

c) A produtividade deve ser determinada e acompanhada segundo o desempenho da mão de obra e dos equipamentos da própria empresa;

d) As despesas indiretas são fornecidas pela contabilidade; e) A quantidade a ser produzida é função dos pedidos

recebidos e tem como limite a capacidade instalada, 2º - Calcular o Índice de Rateio, pelo total das horas trabalhadas.

h.

$R..

asdeMODTotalDeHor

sretosTotaiCustosIndiIH

000200

0005002== ∴

IH = 12,50 R$/h

3º - Calcular o Valor do Rateio por Produto.

Valor do Rateio(k) = IH × h(k)

VR(A) = 12,50 × 30.000,00 = 375.000,00 4º - Calcular o Percentual do Rateio por Produto.

TotalHoras)k(eioValordoRat

)k(Rateio% =

000005002

00000375

,..,.

)A(Rateio% =

Rateio do Custo Indireto Por Produto

Produto R$/h × h Custo Indireto

R$ Rateio

% A 12,5 × 30.000,00 375.000,00 15,00 B 12,5 × 80.000,00 1.000.000,00 40,00 C 12,5 × 90.000,00 1.125.000,00 45,00

T O T A L H O R A S 2.500.000,00 100 2.7.2.2 - Rateio pelo custo direto total. Neste caso, o rateio das despesas indiretas, IC(%), será efetuado em função dos custos totais incorridos com mão de obra direta, CT.

Como exemplo de aplicação, seja calcular o rateio das

despesas indiretas de uma empresa que montam a R$ 2.500.000,00 mensais.

Índices de Rateio

Produto Mão de Obra Custo horário

R$/hora

Mão de Obra Total de

horas

Custo Total

R$ 10³

Rateio IC %

A 20,00 30.000 horas 600 13,99 B 18,00 80.000 horas 1.440 33,57 C 25,00 90.000 horas 2.250 52,44

Custo Total da Mão de Obra 4.290 100



A metodologia, neste caso, segue os seguintes passos: 1º - Calcular o custo total da mão de obra direta incorridos no período;

[ ]∑=

×=n

kHT )k(h(k)cC

1

2º - Definir o índice de rateio por produto;

T

HC C

)k(h)k(c(%)I

×=

3º - Calcular o valor do rateio por produto.

VR($) = Ic × CT Considerando os dados do caso anterior, chega-se aos seguintes custos a serem rateados, tendo como parâmetro de custo o VALOR TOTAL da Mão de Obra empregada na fabricação dos produtos: A=349.750,00R$; B=839.250,00R$ e C = 1.311.000,00R$.

Rateio do Custo Indireto Por Produto

Produto Rateio

IC %

Despesas Indiretas R$ mil

Valor do Rateio

Em R$ mil

Valor do Rateio Em %

A 13,99 2.500,00 349,75 13,99 B 33,57 2.500,00 839,25 33,57 C 52,44 2.500,00 1.311,00 52,44

TOTAL 100,00 2.500,00 2.500,00 100,00

Comparando os valores obtidos por cada um dos métodos de rateio apresentados, verifica-se que a despesa indireta a ser suportada por cada produto é distinta, conforme o método adotado. Como exemplo análise da afirmação acima, seja o produto C que, ao serem rateadas as despesas fixas em função do valor do custo direto da mão de obra, assume um porcentual de 52,44%. Quando o rateio ocorre em função do total das horas despendidas no processo de produção, o produto C assume 45% das despesas fixas. Logo, há que se ter cuidado quando se elege um método de rateio, para que não ocorra alguma distorção grave e inviabilize a oferta de algum produto. Finalizando, recomenda-se haver um consenso entre às áreas envolvidas da empresa visando adotar um processo de rateio cuja racionalidade atenda a todos os interessados e exprima, com maior fidedignidade, o montante das despesas indiretas a serem assumidas por cada produto. Fato este que decorre na expressão direta quando da formação do preço e a consequente competitividade de cada produto.

2.8 – Exercícios.

2.8.1 – Exercício Resolvido. a) Um empresário deseja concorrer num mercado em que o preço do produto em consideração é praticado a $6,00 por unidade.



Qual deve ser a quantidade ótima de produção, visando a maximização do lucro, sabendo-se que a função de custo total:

ƒCT (q) = q³ - 6q² + 15 q + 20

O empresário racional, desejando obter o lucro máximo,

de produzir uma quantidade de bem “q” de modo a igualar o seu custo marginal ao preço de vendas “p”.

CMg (q*) = Preço i) Calculando a equação do custo médio e marginal:

q20q15q6q

)q(Cm23 ++−= ∴

12 q2015q6q)q(Cm −++−=

e, CMg (q) = 3q² - 12q +15 ii) Calculando a quantidade ótima. Para tanto, CMg (q*) = p.

3q² - 12q +15 = 6 ∴ q’ = 3,0 un e q” = 1,0 un.

iii) Analisando o Resultado.

Levando os valores de ‘q’ na equação do Lucro, obtêm-se dois resultados negativos: L’ = -20 $ e L” = - 24 $.

L = RT(q) – CT(q)

Considerando o caso de q’ = 3 un, referente a um prejuízo L’= -20 $ verifica-se que o prejuízo cobre os custos fixos. Tal fato permite concluir que o empresário poderá continuar produzindo se considerar que a dificuldade de mercado seja

passageira. Caso contrário, o interessante é retirar o produto de pauta.

2.8.2 – Exercícios Propostos. a) Elaborar metodologia (fluxograma) visando à determinação

do ponto de equilíbrio e da quantidade ótima de produção. b) Uma empresa apresenta a seguinte função de custo total, ƒ(CT) = 143 x² - 19 x + 5670, em que “x” representa a quantidade do produto. Complementando o já efetuado, pede-se: � Determinar e traçar as curvas dos custos: total médio, total

variável e marginal, e a quantidade ótima; � Os custos inerentes à produção de 30 unidades.

ƒ(CT) = 143 x² - 19 x + 5670

Primeiro, determina-se as funções dos custos fixos e variáveis totais:

CVT = 143 x² - 19 x + 770 CFT = 4.900

Partindo das funções acima, obtêm-se as funções dos custos unitários e, substituindo pelo valor dado da variável independente, chega-se ao custo da produção. CVm = 143 x – 19 + 770 x -1 ∴ CVm = CFm = 4.900 x –1 ∴ CFm = Cm = 143 x - 19 + 5.670 x -1 ∴ Cm = CMg = 286 x – 19 ∴ CMg =



c) Considerando as relações abaixo, quando dCM/dq > 0, necessariamente ocorre:

CMg < CM CV < CF CF> CV CMg >CM CV > CF

d) Indique qual a afirmação é a mais correta quando se considera o custo fixo médio: - Pode ser representado por uma função eminentemente

constante; - Sua definição independe do nível de produção a ser adotado; - CFm diz respeitos a médios prazos de produção; - É o custo adotado para o estabelecimento do preço final dos

produtos; - Representa o quociente obtido na relação entre o custo fixo e

a quantidade de produto realizada. e) Definir o ponto de equilíbrio, a quantidade ótima de produção e o lucro ao ser auferido por uma empresa que dispõe de um produto cujo preço de mercado monta a R$ 1.600,00 e que dispõe da seguinte função de custo total:

ƒ CT(q) = 2q3 – 4q² – 15q + 4000 f) Uma empresa produz apenas um produto e tem seus custos fixos mensais na ordem de R$ 40,00 e pratica o preço de R$ 70,00/unidade.

Com os dados expressos na tabela, calcular: � Os custos: CT, CV, CFm, CVm, CMg, para os níveis

de produção considerados; � A quantidade ótima de produção; � E o possível lucro máximo;

q 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 CM 126 106 93 82 72 64 62 64 67 70 CT

RT Lucr CMg

g) Calcular o ponto de equilíbrio e a quantidade ótima de produção visando à produção de um produto, sabendo que o mercado pratica o preço de R$ 180,00 por unidade, sujeito à seguinte função de Custo:

CT(q) = (3q +7)3 h) Estabelecidas as funções de custo de um produto, e sabendo que o seu preço de mercado é de R$ 66,00.

CFT = 20 e, CVT=4q²+16q Solicita-se:

• O nível de produção relativo ao ponto de equilíbrio; • O lucro máximo possível com a venda do produto; • A quantidade ótima de produção; • O montante do lucro no ponto de equilíbrio; • O novo ponto de equilíbrio se a empresa conseguir baixar

seus custos fixos em 20% e os custos variáveis em 15%. • O gráfico representativo da questão.



i) Para que preço de mercado uma empresa pode dele participar quando dispõe da seguinte equação de custo total para um determinado produto.

CT(q) = 3q² + 86,66q + 4.800 j) Estabelecidas às funções de custos de um determinado produto e sabendo que o seu preço praticado no mercado é de R$ 90,00 por unidade, solicita-se determinar, para cada caso:

• O nível de produção correspondente ao ponto de equilíbrio;

• O lucro máximo possível pela venda do produto; • Esboce um gráfico relativo à questão (use quantidades

em intervalos de 0,5 unidades); • A quantidade ótima de produção; • O montante do lucro no ponto de equilíbrio. • O que ocorre, respectivamente, com a quantidade ótima

de produção e o lucro, após um aumento de custos e do preço na ordem de 15%?

Função de Produção: CT(q) = (2q-5)² Função de Produção: CT(q) = (3q+7)²

k) Dispondo da função de Custo Total dos produtos abaixo e os preços praticados pelo mercado, em concorrência perfeita, solicita-se, para cada caso: • O nível de produção que corresponda ao ponto de equilíbrio. • O novo ponto de equilíbrio se a empresa conseguir baixar

seus custos fixos em 20% e os custos variáveis em 15%. • O lucro máximo; • Uma tabela comparativa da evolução de quantidades e custo

total. • Efetuar os respectivos gráficos.

CT = 4q2 + 16q + 20 e, p=40,00 R$/un. CT = 1,8q² + 2,9q + 5 e, p=14,00 R$/un.

l) Considerando os custos fixos e custos variáveis de uma empresa, conforme abaixo apropriados, definir:

q 3 6 9 12 15 18 21 24 27 30 CFT 90 CVT 68 113 146 176 203 224 251 284 329 403 CT CM CMg RT

Lucr

� A quantidade ótima de produção; � O ponto de equilíbrio; � O lucro máximo quanto o mercado pratica um preço

de R$ 20,00 por unidade? � Qual a quantidade ótima de produção após ocorrer

uma redução de custos na ordem de 20%?

m) FEPESE/CELESC (concurso 2000).

Uma concessionária de energia elétrica tem o seu custo total, CT, dado pela equação CT = 500 + 20Q unidades monetárias. Seu preço de venda do kWh, P, obedece a equação P = 100 – Q unidades monetárias, sendo Q a quantidade de energia vendida. Se a empresa fixar o preço de venda do kWh igual ao seu custo marginal, ela terá:

A ( ) Nem lucro nem prejuízo.



B ( ) Prejuízo de 400 unidades monetárias. C ( ) Prejuízo de 200 unidades monetárias. D ( ) Prejuízo de 500 unidades monetárias. E ( ) Lucro de 500 unidades monetárias.

n) Elabore um gráfico de produção onde estejam explicitadas três situações: os dois pontos de equilíbrio e o ponto de lucro máximo. Atribua valores a esses pontos. o) Definir para o produto cujo preço de vendas possível de ser praticado é de R$ 30,00 por unidade e conhecidos seus custos fixos totais e variáveis totais:

- Os dois pontos de equilíbrio; - O lucro máximo; - A quantidade ótima de produção; - O gráfico correspondente.

q CF CV

3 95 24 4 28 5 30 6 33 7 38 8 52 9 71

10 120 11 170 12 210 13 260 14 321 15 370

p) Solicita-se descrever a metodologia a ser utilizada bem como

calcular o lucro e o valor do custo médio a ser suportado por cada um dos produtos de uma empresa.

A contabilidade informou que os custos fixos montam a

R$ 750 mil mensais. Ver informações de produção nos Quadros I e II. O rateio do custo fixo a ser suportado por cada produto

deverá ser calculado em função:

• Da planta ocupada para produção de cada produto; • E, da energia consumida em seu processo de fabricação.

Quadro - I

Produto Vendas Mensais

Área de Produção

Consumo kwh × mil

A 15.000 un 3.000 m2 16 B 20.000 un 1.900 m2 18 C 30.000 un 2.100 m2 17

Totais 65.000 un 7.000,00 m² 51 Quadro - II

Produto Preço Unitário – R$

Custo Variável – R$

Mão Obra Direta

A 33,00 6,33/ un 12.800 horas B 35,12 7,15/ un 15.000 horas C 41,88 10,55/ un 10.500 horas



q) Calcular os custos de produção, o lucro máximo e a quantidade ótima de produção de uma empresa que fabrica um produto “P”. Sabe-se que: o custo fixo mensal equivale a $100,00 e o preço de vendas a 45 $/unidade. q 0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 CV 0 10 18 24 28 30 33 38 52 71 120 CF CT CFm CVm Cm CMg Recei. Lucro

r) Uma empresa produtora de artefatos de cimento apresenta a seguinte função de custo para um de seus produtos: ƒ(CT) = 33q² + 14q + 18954, em que “q” representa a quantidade do produto. Pede-se:

• Determinar e traçar as curvas dos custos: total médio, total variável e marginal;

• Os custos inerentes à produção de 50 unidades. • A quantidade ótima de produção.

s) Definir o ponto de equilíbrio, a quantidade e o lucro máximo para um produto comercializado a R$ 950,00 por unidade. Expressão do Custo Total: CT = q³ +33 q² - 86 q + 4.000.

Análise da Produção

(10.000,00)

(5.000,00)

-

5.000,00

10.000,00

15.000,00

20.000,00

25.000,00

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11

nível de produção

Val

ores

em

R$

CT Vendas Lucro



3 – Ajustes de Curvas Polinomiais

3.1 - Introdução.

No item anterior foram estudados os vários tipos de custos, utilizando funções expressas de modo contínuo ou de modo discreto.

Na vida profissional, os dados de custos totais são determinados, sempre, de forma discreta, partindo do conhecimento dos custos fixos e dos custos variáveis conexos a cada volume de produção, ou melhor, à quantidade produzida.

Havendo interesse em conhecer valores intermediários de modo mais expedito, é possível ajustar uma curva que represente o conjunto de pontos - custos × quantidade - e expresso por uma função polinomial.

3.2 – O Modelo. O modelo a ser discutido e utilizado no ajustamento de curvas será o método dos Mínimos Quadrados. No caso, será ajustada uma função polinomial aos dados discretos, obtidos a partir dos custos orçados. Para tanto, a função y = ƒ(x) pode ser escrita na forma de um polinômio:

y = a0 + a1x1 + a2x

2 + a3x3 + a4x

4 + … + anxN

Onde: � x é a variável independente, sendo a ela atribuída a

quantidade de produção desejada; � y a variável dependente, correspondente ao custo de

produção; � a0 , a1, a2, a3 , a4, … , an, constantes paramétricas a serem

determinadas.

Resolver uma função polinomial significa determinar suas constantes paramétricas.

Para tanto, são necessárias tantas equações quantas são as constantes a determinar.

Via de regra, para resolver uma função polinomial de grau “n”, são necessárias “n+1” equações.

▪ ▪ ▪ ▪ ▪ ▪ ▪ ▪ ▪

▪ ▪ ▪ ▪ ▪ ▪ ▪ q q

Custo - $ Custo - $

Fig. 3.1 - Exemplo de Curvas



Milone & Angelini em Estatística Aplicada pg. 166, mostram que o sistema de equações normais da função polinomial apresenta a seguinte forma geral: Σy = n a0 + a1 Σx + a2 Σx2 + a3 Σx3 + ...+ an Σxn Σxy = a0 Σx + a1 Σ x2 + a2 Σ x3 + a3 Σ x4 + ...+ an Σ xn+1 Σx2y = a0 Σx2 + a1 Σ x3 + a2 Σ x4 + a3 Σ x5 +...+ an Σ xn+2 Σx3y = a0 Σx3 + a1 Σ x4 + a2 Σ x5 + a3 Σ x6 +...+ an Σ xn+3 Σx4y = a0 Σx4 + a1 Σ x5 + a2 Σ x6 + a3 Σ x7 +...+ an Σ xn+4 ........................................................................................ Σxny=a0 Σxn + a1 Σxn+1+ a2 Σ x n+2+ a3 Σx n+3+...+ an Σ x2n 3.3 – Artifício de Cálculo.

É comum os números utilizados de quantidade e custos apresentarem valores muito altos. Tal fato dificulta o manuseio e o calculo.

Visando facilitar os cálculos e reduzir o tamanho dos

números sugere-se que:

• Sendo os valores muito grandes, sejam adotados valores múltiplos de dez, cem ou mil;

• Os custos sejam calculados para quantidades impares. O artifício de utilizar quantidades ímpares facilita a

resolução do sistema de equações quando se atribui à quantidade correspondente ao nível intermediário de produção “q”, o valor zero. Isto é, se faça uma mudança na posição do eixo vertical.

Em conseqüência, aos valores anteriores ao valor intermediário atribui-se o sinal negativo e, aos superiores, o sinal positivo. Porém, mantendo a mesma variação de quantidade conforme originalmente calculados os custos.

O artifício permite calcular com maior facilidade as

variáveis desejadas sendo que, em alguns casos, uma das variáveis do sistema de equações é obtida expeditamente, já que algumas variáveis do sistema passam a valer zero.

Como exemplo sejam os custos de um produto calculado

para sete níveis de produção, ou quantidades. Deste conjunto, a quantidade intermediária corresponde a q=4, pois existem, exatamente, três níveis acima e três níveis de produção abaixo dele.

q→inicial 1 2 3 4 5 6 7 q→atribuída -3 -2 -1 0 1 2 3

1º. Calcular os custos para um número

impar de quantidades; 2º. Atribuir à quantidade média o valor

zero; 3º. Manter o mesmo intervalo, entre

quantidades, conforme definido inicialmente.

Facilitando os Cálculos



3.4 – Ajustes de Reta Dispondo de um conjunto de pares que relacionam custos a quantidades, pode-se ajustar uma reta, ou seja, uma função linear do primeiro grau, resolvendo um sistema de duas equações a duas incógnitas. Neste sistema, o que se deseja conhecer são os coeficientes a0 e a1.

Forma canônica: y= a0 + a1 x Para tanto, pode-se montar o sistema desejado partindo do modelo acima. Então: Neste caso da reta, o sistema assume as seguintes condições:

Como exemplo, seja ajustar uma reta aos seguintes dados de custo:

quant 0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 CMg 0 10 8 6 4 2 3 5 14 19 26

n q x y = CMg x2 xy 1 0 -5 0 25 0

2 1 -4 10 16 -40

3 2 -3 8 9 -24

4 3 -2 6 4 -12

5 4 -1 4 1 -4

6 5 0 2 0 0

7 6 1 3 1 3

8 7 2 5 4 10

9 8 3 14 9 42

10 9 4 19 16 76

11 10 5 26 25 130

Σ --- 0 97 110 181

Forma canônica: y= a0 + a1 x

Σ+Σ=Σ

Σ+=Σ

xaxa xy

xanay 2

10

10

Substituindo os valores da tabela no sistema chega-se a:

×+×=×+=

aa 181

aa7

10

10

1100

0119 ∴

==

a 110181

a7

1

0119

y= 8,82+ 1,65 a1 ∴ CMg =8,82+ 1,65 q

Σy = n a0 + a1 Σx Σxy = a0 Σx + a1 Σ x2

a

y

x

y= a0+ a1x α a1= tg α



Analisando pelo gráfico a curva de custo e a reta ajustada, conclui-se haver uma forte distorção nos resultados encontrados. As duas curvas apresentam valores de custos muito diferentes, dada uma mesma quantidade, fato que inviabiliza a adoção da reta ajustada como expressão da curva de custos obtida, pois, para uma mesma quantidade considerada, os custos obtidos são muito distintos. Logo, deve ser tentada outra curva que exprima com maior fidedignidade os pontos de custos, já que a reta ajustada não representa os dados apresentados.

Ou, aumentar o numero custos calculados, pois os dados disponíveis são poucos para a definição de uma curva representativa. Caso os dois procedimentos acima se mostrem inconsistentes, recomenda-se proceder de modo aritmético, conforme já visto no item 2.3.6.3 .

3.5 – Ajuste de Curva – Função Quadrática – 2º Grau. 3.5.1 – O Modelo As funções polinomiais quadráticas são representadas por parábolas possíveis de serem determinadas utilizando um sistema de três equações a três incógnitas.

Forma Canônica: y = a0 + a1x + a2x² Partindo do caso geral, o modelo apresentado no item 3.2, o sistema que permite desenvolver a função quadrática é assim constituído:

3.6 – Ajuste de Curva – Função do 3º Grau. 3.6.1 – O Modelo

Ajuste de Reta

0

5

10

15

20

25

30

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11

quantidades

cust

o em

$

Custo reta

Σy = n a0 + a1 Σx + a2 Σx2 Σxy = a0 Σx + a1 Σ x2 + a2 Σ x3 Σx2y = a0 Σx2 + a1 Σ x3 + a2 Σ x4



As funções polinomiais do 3º grau são representadas por parábolas possíveis de serem determinadas utilizando um sistema de quatro equações a quatro incógnitas.

Forma Canônica: y = a0 + a1x + a2x² + a3x³ Partindo do caso geral, o modelo apresentado no item 3.2, o sistema que permite desenvolver a função de terceiro grau é assim constituído:

3.7 – Ajuste de Curva – Função do 4º Grau. 3.7.1 – O Modelo As funções polinomiais do 4º grau são representadas por hipérboles possíveis de serem determinadas utilizando um sistema de cinco equações a cinco incógnitas.

Forma Canônica: y = a0 + a1x + a2x² + a3x³ + a4x4

Partindo do caso geral, o modelo apresentado no item 3.2, monte o sistema que permita obter as constantes do polinômio do quarto grau.

84

73

62

5 1

40

4

74

6 3

52

41

30

3

64

53

42

31

20

2

54

43

32

210

1

44

33

2210

xa + xa + xa + xa + xa =y x



xa + xa + xa + xa + x¹a =y x

xa + xa + xa + x¹a + a n = y

3.8 – Aplicação da Metodologia. 3.8.1 – Curva do 2º grau – Ajuste. Seja ajustar uma curva do 2º grau representativa dos custos totais, marginais e médios, dispondo dos dados abaixo.

q 0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 CV 0 10 18 24 28 30 33 38 52 71 97 CF 100 100 100 100 100 100 100 100 100 100 100 CT 100 110 118 124 128 130 133 138 152 171 197 CM CMg 0 10 8 6 4 2 3 5 14 19 26

a) Curva dos Custos Marginais n q x y = CMg x2 x3 x4 xy yx 2 1 0 -5 0 25 -125 625 0 0 2 1 -4 10 16 -64 256 -40 160 3 2 -3 8 9 -27 81 -24 72 4 3 -2 6 4 -8 16 -12 24 5 4 -1 4 1 -1 1 -4 4

Σy = n a0 + a1 Σx¹ + a2 Σx2 + a3 Σx3 Σxy = a0 Σx¹ + a1 Σ x2 + a2 Σ x3 + a3 Σx4 Σx2y = a0 Σx2 + a1 Σ x3 + a2 Σ x4 + a3 Σx5 Σx3y = a0 Σx3 + a1 Σ x4 + a2 Σ x5 + a3 Σx6



6 5 0 2 0 0 0 0 0 7 6 1 3 1 1 1 3 3 8 7 2 5 4 8 16 10 20 9 8 3 14 9 27 81 42 126

10 9 4 19 16 64 256 76 304 11 10 5 26 25 125 625 130 650 Σ --- 0 97 110 0 1.958,00 181 1.363,00

1º - Por facilidade de calculo, recomenda-se, utilizar o

artifício de atribuir o valor zero para a quantidade intermediária. 2º - Recomenda-se definir os valores em x e y operando o

sistema conforme tabela acima.

3º - Dispondo dos valores dos somatórios, os mesmos são levados e substituídos no sistema em pauta;

4º - Operando–se o sistema, chega-se aos valores dos

coeficientes “a”; 5º - Levando-se os calores dos coeficientes em “a” na

expressão canônica, chega-se à expressão do polinômio que define a curva característica dos custos totais. Substituindo os dados da tabela no sistema acima:

97 = 11a0 + 110 a2

181 = 110 a1 1363 = 110 a0

+ 1958 a2

Resolvendo o sistema acima e substituindo os coeficientes obtidos na equação canônica, chega-se a curva do segundo grau que se pretende representativa dos custos marginais.

y = 4,238 + 1,645 q + 0,458 q² Disponível a expressão da curva ajustada, há que se verificar se a mesma expressa com fidedignidade os valores dos custos. No caso em questão, a curva de 2º grau ajustada não representa com fidedignidade a expressão dos custos marginais, em face da grande distorção encontrada entre uma e outra, conforme se pode verificar ao comparar suas expressões no gráfico. Assim sendo, há que se verificar uma curva de maior grau que exprima, com melhor resultado, os custos disponibilizados. Logo, há que se recalcular o sistema em um grau maior. Ou, então, proceder de modo aritmético, conforme já visto no item 2.3.6.3 .

y = a0 + a1x + a2x² Σy = n a0 + a1 Σx + a2 Σx2 Σxy = a0 Σx + a1 Σ x2 + a2 Σ x3 Σx2y = a0 Σx2 + a1 Σ x3 + a2 Σ x4



b) Curva dos Custos Totais

n q x y = CT x2 x3 x4 xy y x2 1 1 -5 110 25 -125 625 -550 2.750,00

2 2 -4 118 16 -64 256 -472 1.888,00

3 3 -3 124 9 -27 81 -372 1.116,00

4 4 -2 128 4 -8 16 -256 512,00

5 5 -1 130 1 -1 1 -130 130,00

6 6 0 133 0 0 0 0 0

7 7 1 138 1 1 1 138 138,00

8 8 2 152 4 8 16 304 608,00

9 9 3 171 9 27 81 513 1.539,00

10 10 4 197 16 64 256 788 3.152,00

11 11 5 232 25 125 625 1160 5.800,00

Σ --- 0 1633 110 0 1958 1123 17.633,00

Curva dos Custos Médios

n q x y = CM x2 x3 x4 xy y x2

1 1 -5

2 2 -4

3 3 -3

4 4 -2

5 5 -1

6 6 0

7 7 1

8 8 2

9 9 3

10 10 4

11 11 5

Σ --- 0

3.8.2 – Custos Totais – ajuste. Ajustar uma equação de produção para os custos totais. Verificar qual a curva mais indicada para o caso.

q 0 2 4 6 8 10 12 14 16 CT 70 120 300 690 1300 2220 3460 5100 7160

Ajuste de Curva do 2º

0

10

20

30

40

50

60

70

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11

quantidades

cust

o em

$

CMg Curva 2º



3.9 – Raízes do Polinômio de Terceiro Grau. 3.9.1 – Objetivo Neste item será apresentada uma solução para obtenção de raízes dos polinômios de 3º grau. No caso, será utilizado o dispositivo prático de Briott – Ruffini. O algoritmo permite achar uma das raízes inteiras do polinômio, possibilitando representá-lo em forma do produto de um polinômio do 1º grau por um do 2º grau.

Forma canônica do polinômio: y = a0 + a1x + a2 x² + a3 x³ Forma desejada: y = ( x – k ) (a’0 + a’1x + a’2 x²) O objetivo, então, é achar a raiz “k”, que passa a ser o termo independente do polinômio do 1º grau em uma das raízes do polinômio do terceiro grau em consideração. Obtida a raiz “k”, o algoritmo permite escrever o polinômio na forma desejada e, consequentemente, resolver a equação do 2º grau conexa, cujas raízes são as do polinômio do 3º grau em pauta.

A utilização do dispositivo prático de Briott-Ruffini será efetuada ao serem calculadas as raízes do polinômio abaixo.

y = x³ - 18 x + 99 x ² - 162

3.9.2 – A Metodologia. 1º Passo – Decompor o termo independente em seus fatores primos.

162 2

2 x 34 = 162

81 3 27 3 9 3 3 3 1

2º Passo – O Algoritmo de Briott – Ruffini. Considerando ser o número 3 aquele número que apresenta maior freqüência no processo de decomposição do termo independente, ele será o adotado para a verificação se corresponde, efetivamente, a uma raiz da equação:

y = x³ - 18 x + 99 x ² - 162

1 -18 99 -162

3

3 × 1 = 3

3 × -15 = - 45

3 × 54 =162 1 -15 54 0

Constatado que, após a aplicação do algoritmo, o resultado da ultima iteração foi zero, fica verificado que o número 3 é, efetivamente, uma das raízes procuradas. Logo: k1 = 3



3º Passo: Definição do polinômio do 2º grau: Forma desejada: y = ( x – k ) (a’0 + a’1x + a’2 x²) Substituindo na expressão acima a raiz e os coeficientes oriundos do algoritmo, é possível escrever o polinômio na seguinte forma:

y = ( x – 3 ) (54 - 15 x + x²) Igualando a zero o segundo termo da expressão, obtêm-se as duas raízes faltantes:

x² - 15 x + 54 = 0 ∴ k2= 9 e, k3 = 6



4 – Plano de Contas. 4.1 – Definição. Plano de Contas nada mais é do que uma organização lógica de enumeração das diversas contas contábeis segundo o nível de controle que uma organização deseja efetuar. Um plano de contas estruturado permite identificar, com facilidade, as contas integrantes dos documentos de balanço, seja ativo ou passivo e do DRE, bem como de contas transitórias encerradas, findo qualquer exercício fiscal. Ver item 4.4 – Modelos de Planos de Conta.

4.2 – Contabilidade Legal e Gerencial. A contabilidade pode ser dividida em duas áreas segundo o fim desejado, quais sejam:

• A contabilidade legal • E, a contabilidade gerencial.

A contabilidade legal tem por finalidade atender às exigibilidades fiscais, principalmente para registrar o faturamento, investimentos, dívidas, os custos e o lucro incorridos e, em decorrência, permitir o cálculo dos tributos devidos. Sua discussão não é o propósito desta disciplina. A contabilidade gerencial, como o próprio nome diz, visa atender às necessidades de informações gerenciais que permitam, principalmente, o acompanhamento dos custos e despesas incorridos.

Recomenda-se que as empresas de construção civil programem sistemas de acompanhamentos consubstanciados em planos de contas em nível de detalhamento tal que favoreça o controle dos custos incorridos durante o processo de construção de cada empreendimento, no intuito de subsidiar a tomada de decisão quanto a evolução dos mesmos. Esta recomendação é formulada devido à grande variedade de custos e despesas, dos produtos serem únicos e de grande porte o que consome expressivo volume de recursos. A adequação da contabilidade ao processo de decisão é possível quando a empresa organiza seu plano de contas por centro de custo, seja este: uma unidade de produção, uma linha de produtos, uma obra ou um serviço, alocando cada custo incorrido no respectivo centro. Outro aspecto gerencial a ser sopesado e que recomenda a adoção de centros de custos é quanto à apuração de tributos. Assim sendo, há que haver cuidado quanto ao sistema de apuração de dois tributos: os tributos incidentes sobre o lucro, quais sejam, o imposto de renda e a contribuição social sobre o lucro líquido; e os encargos sociais. Este último, sendo um dos mais altos tributos ou custos incorridos pela construção civil. No caso do imposto de renda há que se analisar a opção da tributação pelo sistema de lucro real ou pelo lucro presumido. Em termos de resultado tem-se verificado que, geralmente, a opção mais econômica é quanto à tributação pelo sistema de lucro real anual. Porém, pode ocorrer que, dado o comportamento homogêneo do faturamento de algumas empresas, o sistema do lucro presumido seja o mais interessante. (Carvalhaes, 2005).



Justifica-se a assertiva acima pela maior ocorrência de despesas e custos no início das obras, principalmente nas referentes a incorporações e empreitadas. Nesses casos, o recolhimento do imposto de renda somente ocorrerá após apurado o lucro do exercício e em havendo lucro. Tal benefício não ocorre quando a empresa opta pelo regime do lucro presumido, pois terá a obrigação de recolher mensalmente o tributo previamente estipulado (imposto de renda e contribuição social) cuja base de calculo é o faturamento. Caso haja a inocorrência de lucro, não poderá reaver a quantia já paga, o que corresponde a um desperdício de capital. Quanto à apuração dos encargos sociais, sendo a contabilidade efetuada por centro de custo a legislação estabelece que a base de cálculo seja efetuada por aferição direta, ou seja, sobre o valor da mão de obra efetivamente incorrida. Desta forma, quando o sistema contábil exprime claramente o valor pago pela mão de obra e o local onde este valor ocorreu, ocorre a possibilidade de recolhimento dos encargos sociais em valor menor do que aquele avaliado por aferição indireta, o que decorre em benefício financeiro para a empresa. Quando os custos realizados com mão de obra não podem ser claramente identificados, a aferição do tributo se faz por aferição indireta, partindo de dados estatísticos adotados pelo INSS o que, via de regra, decorre em recolhimento a maior. Considerando que a evolução da tecnologia da construção tem reduzido a expressão do valor da mão de obra frente o custo total dos empreendimentos. E, que esses dados estatísticos não têm acompanhado a redução da proporção da

mão de obra realmente empregada frente aos custos totais, a inexistência de contabilidade por centro de custo pode propiciar um recolhimento de encargos sociais em valor superior ao adequado, fato que reduz caixa nas empresas. O próprio INSS admite que a regra de tributação seja a da aferição direta da mão de obra empregada, situação esta registrada no Livro Diário e expressa nos documentos contábeis. (Carvalhaes, 2005). 4.3 – Economicidade da Informação. 4.3.1 – Do Plano de Contas. Qualquer Plano de Contas deve ser elaborado a partir da necessidade da administração da empresa, observando-se sempre os princípios contábeis e a legislação fiscal em vigor. Um Plano de Contas oferecerá maior contribuição à administração quanto melhor permitir o conhecimento, controle e decisão do processo gerencial, no tempo exigido para a tomada de decisão. Enfim, o plano de contas deve ser visto como integrante de um processo de informação. A instituição de um Plano de Contas deve analisar os custos e os benefícios desejados (ver Fig. 4.1 - Otimização da Informação). Adequadamente estruturado, um sistema contábil de controle de custos permite integrar em um único processo a contabilidade legal e a contabilidade gerencial. Este fato reduz os gastos efetuados no processo de controle, pois evita a sua duplicação e favorece a uniformidade de informações a todos os usuários do sistema, com decorrência confiabilidade do mesmo.



Para que um plano de contas seja entendido como instrumento útil para toda a organização recomenda-se que:

− Atenda as necessidades de controle dos diversos órgãos;

− As informações sejam coletadas num nível que permita o controle gerencial desejado;

− Todos os órgãos da empresa participem do processo de implantação do plano de contas;

− O sistema contábil seja atualizado continuamente e sem burocratização. O registro dos dispêndios sendo efetuado diretamente no sistema pelos respectivos responsáveis;

− O sistema seja acessível a todos os interessados sem burocracia, confiável quanto às informações e com velocidade de resposta, o que traz benefício a toda a organização.

− O custo da coleta de informações seja compatível com a finalidade desejada.

4.3.2 – Das Contas Contábeis.

Como já definido, o Plano de Contas é formado pelo conjunto de contas contábeis que exprimem os bens, direitos, exigibilidades, custos e despesas incorridas e, por facilidade metodológica e de recuperação de informação, recomenda-se que a mesma pode ser composta de duas partes.

A primeira destinada a atender as exigências da

contabilidade legal e a segunda aos interesses da contabilidade gerencial, também denominada de contabilidade de custos.

Visando a identificação lógica e a facilidade de

recuperação da informação, recomenda-se que as contas sejam numeradas de modo lógico, segundo uma numeração que permita identificar o documento de balanço que integra, o tipo de serviço ou contrato, o item que expressa, etc.

O primeiro procedimento é estabelecer a numeração das

contas em dois blocos. O primeiro bloco, ou prefixo, visa atender as exigibilidades

da contabilidade legal. O segundo, denominado de complemento, para atender aos interesses da contabilidade gerencial.

Por facilidade de expressão, seja o modelo de duas

contas contábeis expressas na Fig. 4.2 – Modelo de Numeração, onde é mostrada a metodologia de formação. Essas contas foram extraídas do modelo de Plano de Contas por Ordem de Fabricação, apresentado no item 4.5.3.

Neste modelo, mostra-se a numeração das contas de receita e dos custos inerentes a um mesmo serviço,

$ - custo

Qualidade da informação

Benefício das Informações

Custo das Informações

Fig. 4.1 – Otimização da Informação.



respectivamente a conta 311.004.115 e a conta 351.004.1115 do Plano de Contas.

. Conta Edifício Sol Azul

Contabilidade Legal Contabilidade de Custos DRE RECEITA Grupo Contrato Serviço

3 1 1 001 111500000000000

DRE CUSTO Grupo Contrato Serviço 3 5 1 001 111500000000000

Prefixo da Conta Complemento da Conta Fig. 4.2 - Modelo de Numeração

O esquema exposto na Fig.4.3 apresenta, de uma maneira

mais clara, a nomenclatura utilizada para cada algarismos.

FIG.4.3 - MODELO DE CONTA GERENCIAL

No caso em pauta, a Codificação da Estrutura Analítica –

MCEA é um modelo que visa adequar a contabilidade gerencial a orçamentos e mesmo a estrutura analítica de projetos quando se elabora as atividades de planejamento.

Assim sendo, é possível adequar uma mesma nomenclatura contábil à nomenclatura de uma rede PERT-CPM.

Comentando a metodologia: 1º - Quanto a Contabilidade Legal.

Algarismo Significado

3 3 O primeiro algarismo indica ser uma conta integrante do: 1-Ativo; 2-Passivo ou 3-DRE.

1 5 O segundo algarismo, 1 ou 5, indica ser, respectivamente, uma conta de receita ou custo, segundo classificado no Plano de Contas adotado.

1 1

E, o terceiro algarismo, #1, indica o grupo onde será atribuído o evento contábil. O grupo neste caso é indicativo do TIPO DE PRODUTO que a empresa produz. No modelo foi assumido que: O grupo 1 significa construção de edificações. O grupo 2 significa serviços de engenharia. O grupo 3 significa obras de terraplenagem.

O exemplo ora analisado pode ser verificado no DRE- Demonstrativo de Resultado do Exercício, apresentado na Fig. 4.4, onde é mostram um exemplo básico de contas necessárias a atender a contabilidade legal e gerencial



2º - Quanto à Contabilidade Gerencial ou de Custos. Algarismo Significado

001

Os três primeiros dígitos dizem respeito a um contrato específico. No exemplo o “Condomínio Residencial Palhoça”. Esta numeração, em três dígitos, permite que a empresa realize nove centenas de obras sem necessidade de repetir um mesmo número em expressivo espaço de tempo.

111500000000000

Os dígitos do grupo “Serviços” são relacionados aos serviços contratados a serem realizados em cada contrato. No exemplo em pauta, o Projeto Estrutural. Recomenda-se que esta numeração corresponda àquela proposta em orçamento, fato que facilita o controle.

Analisando o modelo do Plano de Contas, é constatado que as despesas vinculadas à conta “Projeto Estrutural”, recebem o código 1115. Pelo exposto, a conta contábil associada à despesa efetuada com o Projeto Estrutural do Edifício Sol Azul recebe a numeração: { 351.001.1115.00000000000 }.

3 – Demonstrativo Resultado do Exercício - DRE Valor- $ 3.1. - Receita Bruta de Produtos e Serviços + 3.1.1. 001.00.00.0.00.00 - Edificações 3.1.2. 002.00.00.0.00.00 - Serviços Engenharia 3.1.3. 003.00.00.0.00.00 - Terraplenagem 3.1.4. 004.00.00.0.00.00 - ............................ 3.2. - Impostos Faturados - 3.3. - Abatimentos e Devoluções - 3.4. - Receita Líquida de Produtos e Serviços = 3.5. - Custos de Produtos e Serviços Vendidos - 3.5.1. 001.00.00.0.00.00 - Edificações 3.5.2. 002.00.00.0.00.00 - Serviços Engenharia 3.5.3. 003.00.00.0.00.00 - Terraplenagem 3.5.4. 004.00.00.0.00.00 - ............................ 3.6. - Lucro Bruto = 3.7. - Despesas Operacionais - 3.8. - Despesas com Vendas - 3.9. - Depreciações - 3.10. - Amortizações - 3.11. - Lucro da Atividade = 3.12. - Despesas com Contas Incobráveis - 3.13. - Lucro Operacional ou LAJIR = 3.14. - Resultado Financeiro +/- 3.15. - Receitas Não Operacional + 3.16. - Despesas Não Operacionais - 3.17. - Lucro Antes do Imposto de Renda - LAIR = 3.18. - Compensação de Prejuízos Acumulados - 3.18. - Provisão Para o Imposto de Renda - 3.19. - Lucro Líquido do Exercício =

3.20. - Participações Estatutárias - 3.21. - Reserva Legal - 3.22. - Lucro do Exercício a Disposição dos Acionistas = 3.23. - Provisão para Dividendos - 3.24. - Lucros RETIDOS =

Fig. 4.4 – Modelo de Documento - DRE



4.4 – Modelos de Planos de Conta.

O modelo básico dos planos de contas do balanço e do DRE são apresentados nos sub-itens 4.4.1.e 4.4.2, segundo modelo decorrente da Lei das Sociedades Anônimo e adotado para as demais empresas. No item 4.5.3 é apresentado um modelo de plano de contas possíveis de ser adotado em empresas da construção civil ou seja, empresa que trabalha por ordem de fabricação. Neste item são apresentados três modelos de Planos de Contas destinados à:

� Micro e Pequenas Empresas; � Pequena Empresa Construtora; � Plano Por Ordem de Fabricação.

4.4.1 - Micro E Pequenas Empresas. O Plano de contas apresentado neste item foi extraído do Manual de Procedimentos Contábeis, publicação SEBRAE, pg. 28, destinado a orientação e utilização em Micro e Pequenas Empresas. 1 - ATIVO 1.1 - ATIVO CIRCULANTE 1.11 - DISPONIBILIDADE 1.1.1.1 - CAIXAS 1.1.1.1.001 - Caixa Geral 1.1.1.1.002 - Fundo Fixo 1.1.1.2 - BANCOS CONTA MOVIMENTO

1.1.1.2.001 - Banco “a”

1.1.1.2.002 - Banco “b” 1.1.1.3 - APLICAÇÕES FINANCEIRAS

1.1.1.3.001 - Banco “a” 1.1.2 - VALORES A RECEBER 1.1.2.1 - DUPLICATAS A RECEBER

1.1.2.1.001 - Cliente “a” 1.1.2.1.002 - Cliente “b” 1.1.2.1.003 - Cliente “c”

1.1.2.2 - (-) CRÉDITOS BAIXADOS RECUPERÁVEIS 1.1.2.2.001 - (-) Cliente “a”

1.1.2.3. - (-) DUPLICATAS DESCONTADAS 1.1.2.3.001 - Banco “a”

1.1.2.4 - ADIANTAMENTOS A FORNECEDORES 1.1.2.4.001 - Fornecedor “a”

1.1.2.5 - ADIANTAMENTOS A EMPREGADOS 1.1.2.5.001 - Empregado “a”

1.1.2.6 - IMPOSTOS A RECUPERAR 1.1.2.6.001 - IRRF s/ Aplicações Financeiras 1.1.2.6.002 - IRRF s/ Prestação de Serviços 1.1.2.6.003 - IRPJ Antecipações 1.1.2.6.004 - Contribuição Social - Antecipações 1.1.2.6.005 - ICMS - Créditos a Recuperar 1.1.2.6.006 - IPI - Créditos a Recuperar 1.1.2.6.007 - ISS a Recuperar

1.1.3 -ESTOQUES 1.1.3.1 - ESTOQUE DE MATERIAIS

1.1.3.1.001 - Matéria-Prima 1.1.3.1.002 - Mercadorias para Revenda 1.1.3.1.003 - Material de Consumo

1.1.3.2 - ESTOQUE DE PRODUTOS 1.1.3.2.001 - Produtos de Fabricação Própria 1.1.3.2.002 - Produtos em Fabricação

1.1.4 - ANTECIPAÇÕES 1.1.4.1 - DESPESAS DO EXERCÍCIO SEGUINTE

1.1.4.1.001 - Seguros a Apropriar 1.1.4.1.002 - Encargos Financeiros a Apropriar

1.2 - ATIVO REALIZÁVEL A LONGO PRAZO 1.2.1 - INVESTIMENTOS A LONGO PRAZO 1.2.1.1 - APLICAÇÕFS FINANCEIRAS

1.2.1.1.001 - Banco “a” 1.2.2 - DÉBITOS DE PESSOAS LIGADAS



1.2.2.1 - DÉBITOS DE SÓCIOS 1.2.2.1.001 - Sócio “a”

1.3 - ATIVO PERMANENTE 1.3.1 - INVESTIMENTOS 1.3.1.1 - PARTICIPAÇOES SOCIETÁRIAS

1.3.1.1.01 - Empresa “a” 1.3.1.1.02 – Empresa “b”

1.3.2 - ATIVO IMOBILIZADO 1.3.2.1. - VALORES ORIGINAIS CORRIGIDOS

1.3.2.1.001 - Máquinas 1.3.2.1.002 - Equipamentos 1.3.2.1.003 - Ferramentas 1.3.2.1.004 - Modelos e Matrizes 1.3.2.1.005 - Móveis e Instalações Comerciais 1.3.2.1.006 - Móveis e Utensílios Administrativos 1.3.2.1.007 - Equipamentos de Informática 1.3.2.1.008 - Veículos Industriais 1.3.2.1.009 - Veículos Comerciais 1.3.2.1.010 - Automóveis

1.3.2.2 - DEPRECIAÇÃO ACUMULADA

1.3.2.2.001 - Máquinas 1.3.2.2.002 - Equipamentos 1.3.2.2.003 - Ferramentas 1.3.2.2.004 - Modelos e Matrizes 1.3.2.2.005 - Móveis e Instalações Comerciais 1.3.2.2.006 - Móveis e Utensílios Administrativos 1.3.2.2.007 - Equipamentos de Informática 1.3.2.2.008 - Veículos Industriais 1.3.2.2.009 - Veículos Comerciais 1.3.2.2.010 - Automóveis

1 .3.3 - ATIVO DIFERIDO 1 .3.3.1 - DESPESAS DE IMPLANTAÇÃO

1 .3.3.1.001 - Gastos Gerais de Implantação 1.3.3.2 - PATENTES 2 - PASSIVO 2.1 - PASSIVO CIRCULANTE 2.1.1 - OBRIGAÇÕES A CURTO PRAZO 2.1.1.1 - OBRIGAÇÕES TRABALHISTAS

2.1.1.1.001 - Salários e Ordenados a Pagar 2.1.1.1.002 - Férias a Pagar

2.1.1.2 - OBRIGAÇOES SOCIAIS 2.1.1.2.001 - INSS a Recolher 2.1.1.2.002 - FGTS a Recolher

2.1.1.3 - OBRIGAÇÕES TRIBUTÁRIAS 2.1.1.3.001 - IPI a Recolher 2.1.1.3.002 - ICMS a Recolher 2.1.1.3.003 - ISS a Recolher 2.1.1.3.004 - IRRF a Recolher 2.1.1.3.005 - COFINS a Recolher 2.1.1.3.006 - IRPJ a Recolher 2.1.1.3.007 - Contribuição Social a Recolher

2.1.1.4 - FORNECEDORES

2.1.1 .4.001 - Fornecedor “a” 2.1.1 .4.002 - Fornecedor “b” 2.1.1 .4.013 - Fornecedor “j” 2.1.1 .4.022 - Fornecedor “m”

2.1.1.5 - EMPRÉSTIMOS

2.1.1.5.001 - Banco “a” 2.1.1.6 - CONTAS A PAGAR

2.1.1.6.001 - Aluguéis a Pagar 2.1.1.6.002 - Serviços de Terceiros a Pagar 2.1.1.6.003 - Pro-Labore a Pagar

2.2 - PASSIVO EXIGÍVEL A LONGO PRAZO 2.2.1 - OBRIGAÇÕES A LONGO PRAZO 2.2.1.1 - FINANCIAMENTOS

2.2.1.1.001 - Banco “a” 2.2.1.1.007 - Banco “b”

2.4 - PATRIMÔNIO LÍQUIDO 2.4.1 - CAPITAL REALIZADO 2.4.1.1 - CAPITAL SUBSCRITO

2.4.1.1.001 - Sócio “a” 2.4.1.1.002 - Sócio “b” 2.4.1.1.003 – Sócio “c”

2.4.1.2 - (-) CAPITAL A REALIZAR 2.4.1.2.001 - Sócio “a” 2.4.1.2.002 - Sócio “b”



2.4.1.2.003 - Sócio “c” 2.4.2 - RESERVAS 2.4.2.1 - RESERVAS DE CAPITAL

2.4.2.1.001 - Reserva de Correção do Capital Realizado 2.4.2.2 - RESERVAS DE REAVALIAÇÃO

2.4.2.2.001 - Reserva de Reavaliação de Bens 2.4.2.3 - RESERVAS DE LUCROS

2.4.2.3.001 - Reserva Legal 2.4.2.3.002 - Reserva para Aumento de Capital

2.4.2.4 - LUCROS E/OU PREJUÍZOS ACUMULADOS 2.4.2.4.001 - Lucros Acumulados 2.4.2.4.002 - (-) Prejuízos Acumulados 2.4.2.4.003 - Resultado do Exercício em Curso

3 - CUSTOS E DESPESAS 3.1 - CUSTOS 3.1.1 - CUSTOS INDUSTRIAIS 3.1.1.1 - CUSTO DE AQUISIÇÃO DE MATERIAIS

3.1.1.1.001 - Matéria-Prima Conta Compra 3.1.1.2 - (-) DEDUÇÕES DO CUSTO DOS MATERIAIS

3.1.1.2.001 - (-) Devolução de Matéria-Prima 3.1.1.2.002 - (-) ICMS nas Compras 3.1.1.2.003 - (-) IPI nas Compras

3.1.1.3 - CUSTO DA MÃO-DE-OBRA DIRETA 3.1.1.3.001 - Salários 3.1.1.3.002 - Contribuição para a Previdência Social 3.1.1.3.003 - Contribuição para o FGTS 3.1.1.3.004 - Assistência Médica 3.1.1.3.005 - Vale Transporte 3.1.1.3.006 - Programa de Alimentação do Trabalhador PAT

3.1.1.4 - GASTOS GERAIS DE PRODUÇÃO 3.1.1.4.001 - Pro-Labore Industrial 3.1.1.4.002 - Aluguel e Arrendamento 3.1.1.4.003 - Energia Elétrica 3.1.1.4.004 - Água 3.1.1.4.005 - Luz 3.1.1.4.006 - Comunicações 3.1.1.4.007 - Material de Consumo 3.1.1.4.008 - Manutenção de Máquinas e Instalações 3.1.1.4.009 - Depreciação

3.1.1.4.010 - Despesas de Viagens e Estadas 3.1.1.4.011 - Impressos e Materiais 3.1.1.4.012 - Serviços de Terceiros

3.1.2 - CUSTO DA REVENDA DE MERCADORIAS 3.1.2.1 - CUSTO DE AQUISIÇÃO DAS MERCADORIAS 3.1.2.1 - Mercadoria para Revenda Conta Compra 3.1.2.1 - Frete de Mercadorias 3.1.2.2 - (-) DEDUÇÕES DO CUSTO DAS MERCADORIAS

3.1.2.2.001 - (-) Devolução de Mercadoria para Revenda 3.1.2.2.002 - (-) ICMS nas Compras

3.1.3 - CUSTO DOS SERVIÇOS PRESTADOS 3.1.3.1 - CUSTO DA MÃO-DE-OBRA DIRETA

3.1.3.1.001 - Salários 3.1.3.1.002 - Contribuição para a Previdência Social 3.1.3.1.003 - Contribuição para o FGTS 3.1.3.1.004 - Assistência Médica 3.1.3.1.005 - Vale Transporte 3.1.3.1.006 - Programa de Alimentação do Trabalho - PAT

3.1.3.2 - CUSTOS GERAIS DOS SERVIÇOS 3.1.3.2.001 - Pro-Labore 3.1.3.2.002 - Aluguel e Arrendamento de Bens 3.1.3.2.003 - Energia Elétrica 3.1.3.2.004 - Água 3.1.3.2.005 - Luz 3.1.3.2.006 - Comunicações 3.1.3.2.007 - Material de Consumo 3.1.3.2.008 - Manutenção de Máquinas, Equipamentos e Instalações 3.1.3.2.009 - Depreciações 3.1.3.2.010 - Despesas de Viagens e Estadas 3.1.3.2.011 - Impressos e Materiais 3.1.3.2.012 - Serviços de Terceiros

3.2 - DESPESAS 3.2.1 - DESPESAS OPERACIONAIS 3.2.1.1 - DESPESAS DE COMERCIALIZAÇÃO

3.2.1.1.001 - Ordenados 3.2.1.1.002 - Contribuição para a Previdência Social 3.2.1.1.003 - Contribuição para o FGTS 3.2.1.1.004 - Assistência Médica 3.2.1.1005 - Vale Transporte



3.2.1.1.006 - Programa de Alimentação do Trabalhador – PAI 3.2.1.1.007 - Pro-Labore 3.2.1.1.008 - Aluguel e Arrendamento de Bens 3.2.1.1.009 - Energia Elétrica 3.2.1.1.010 - Comunicações 3.2.1.1.011 - Material de Consumo 3.2.1.1.012 - Manutenção de Máquinas e Instalações 3.2.1.1.013 - Depreciações 3.2.1.1.014 - Despesas de Viagens e Estadas 3.2.1.1.015 - Impressos e Materiais 3.2.1.1.016 - Serviços de Terceiros

3.2.1.2 - DESPESAS ADMINISTRATIVAS 3.2.1.2.001 - Ordenados 3.2.1.2.002 - Contribuição para Previdência Social 3.2.1.2.003 - Contribuição para o FGTS 3.2.1.2.004 - Assistência Médica 3.2.1.2.005 - Vale Transporte 3.2.1.2.006 - Programa de Alimentação do Trabalhador – PAI 3.2.1.2.007 - Pro-Labore 3.2.1.2.008 - Aluguel e Arrendamento de Bens 3.2.1.2.009 - Energia Elétrica 3.2.1.2.010 - Comunicações 3.2.1.2.011 - Material de Consumo 3.2.1.2.012 - Manutenção de Máquinas e Instalações 3.2.1.2.013 - Depreciações 3.2.1.2.014 - Despesas de Viagens e Estadas 3.2.1.2.015 - Impressos e Materiais de Escritório 3.2.1.2.016 - Serviços de Terceiros

3.2.1.3 - DESPESAS TRIBUTÁRIAS 3.2.1.3.001 - Imposto Predial 3.2.1.3.002 - Impostos e Taxas Diversas

3.2.1.4 - DESPESAS FINANCEIRAS 3.2.1.4.001 - juros Passivos 3.2.1.4.002 - Descontos Concedidos 3.2.1.4.003 - Multas de Mora 3.2.1.4.004 - Despesas Bancárias 3.2.1.4.005 - Variações Cambiais 3.2.1.4.006 - Variações Monetárias

3.2.1.5 - PERDAS DIVERSAS

3.2.1.5.001 - Perdas por Incobráveis 3.2 2 - DESPESAS NAO OPERACIONAIS

3.2.2.1 - CUSTO DE ALIENAÇÃO DE BENS DO PERMANENTE 3.2.2.1.001 - Custo Alienação de Investimentos 3.2.2.1.002 - Custo Alienação de Imobilizados

4 - RECEITAS 4.1 - RECEITAS OPERACIONAIS LIQUIDAS 4.1.1 - RECEITAS INDUSTRIAIS LÍQUIDAS 4.1.1.1 - RECEITA INDUSTRIAL BRUTA

4.1.1.1.001 - Vendas no Mercado Interno 4.1.1.1.002 - Vendas no Mercado Externo 4.1.1.1.003 - Industrialização para Terceiros

4.1.1.2 - (-) DEDUÇÕES DAS RECEITAS INDUSTRIAIS 4.1.1.2.001 - (-) Devolução de Vendas 4.1.1.2.002 - (-) lPl sobre Vendas 4.1.1.2.003 - (-) ICMS nas Vendas 4.1.1.2.004 - (-) PIS si Receitas de Vendas 4.1.1.2.005 - (-) COFINS si Receitas de Vendas

4.1.2 - RECEITAS COMERCIAIS LIQUIDAS 4.1.2.1 - RECEITA COMERCIAL BRUTA

4.1.2.1.001 - Vendas no Mercado Interno 4.1.2.1.002 - Vendas no Mercado Externo

4.1.2.2 - (-) DEDUÇÕES DAS RECEITAS COMERCIAIS 4.1.2.2.001 - (-) Devolução de Vendas 4.1.2.2.002 - (-) ICMS nas Vendas 4.1.2.2.003 - (-) PIS s/ Receitas de Vendas 4.1.2.2.004 - (-) COFINS s/ Receitas de Vendas

4.1.3 - RECEITAS DA PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS LÍQUIDAS 4.1.3.1 - RECEITA DA PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS

4.1.3.1.001 - Vendas de Serviços à Vista 4.1.3.1.002 - Vendas de Serviços a Prazo

4.1.3.2 - (-) DEDUÇÕES DAS RECEITAS DA PRESTAÇÃO DE SERVIÇ OS 4.1.3.2.001 - (-) Cancelamento de Faturas de Serviços 4.1.3.2.002 - (-) 155 Sobre Vendas de Serviços 4.1.3.2.003 - (-) PIS s/ Receitas de Serviços 4.1.3.2.004 - (-) COFINS si Receitas de Serviços

4.1.4 - OUTRAS RECEITAS OPERACIONAIS 4.1.4.1 - RECEITAS FINANCEIRAS

4.1.4.1.001 - Rendimentos de Aplicações Financeiras 4.1.4.1.002 - Juros de Mora



4.2 - RECEITAS NÃO-OPERACIONAIS LÍQUIDAS 4.2.1 - RECEITAS NÃO-OPERACIONAIS 4.2.1.1 - RECEITAS DE ALIENAÇAO DO ATIVO PERMANENTE

4.2.2.1.001 - Receita da Alienação de Investimentos 4.2.2.1.002 - Receita da Alienação de Imobilizado

6 - CONTAS DE APURAÇÃO 6.1 - RESULTADO DO EXERCÍCIO 6.1.1 - RESULTADO PARCIAL DO EXERCÍCIO 6.1.1.1 - RESULTADO OPERACIONAL

6.1.1.1.001 - Resultado Industrial 6.1.1.1.002 - Resultado Comercial 6.1.1.1.003 - Resultado da Prestação de Serviços

6.1.1.2 - RESULTADO NÃO OPERACIONAL 6.1.2.0.001 - Resultado da Alienação do Ativo Permanente

6.2.0 - RESULTADO FINAL DO EXERCICIO 6.2.1 - Resultado do Exercício em Curso 6.2.1.1 - Resultado Líquido Final 4.4.2 – Plano de Contas - Empresa Construtora. 4.4.2.1 – Organização do Plano de Contas. Para o desenvolvimento do plano de contas desenvolvido neste item, foram considerados os seguintes aspectos: • A empresa em questão apresenta crescimento estabilizado, está bem estruturada e amadurecida, com previsão de pouca necessidade de abertura de contas novas. • A codificação estabelecida permite identificação rápida da conta, definindo se é integrante do balanço patrimonial ou do demonstrativo de resultado, do ativo ou do passivo, de receita ou despesa, mão de obra ou de material, etc. • Para o acompanhamento dos custos dos empreendimentos, por etapas de serviços executados, e o

devido comparativo com os custos orçados, foram definidas contas transitórias. No final do exercício, as contas transitórias são encerradas e seus saldos transferidos para o DRE ou contas de ativo, a exemplo das contas de estoques. Neste item são apropriados os custos por etapas de serviços e individualizados nos seguintes grupos:

- Mão de obra e encargos; - Materiais aplicados; - Equipamentos; - Outros custos.

� As etapas de serviços seguem as planilhas orçamentárias

da empresa, baseada na TCPO publicada pela Editora Pini.

� Os códigos de insumos foram definidos segundo critérios da empresa.

� Para insumos, como cimento, areia, brita, etc., que não podem ser alocados imediatamente após a sua aquisição, devido ao volume das quantidades adquiridas e por servirem a mais de um serviço específico, foi criada a conta no ativo intitulada “custos a apropriar”.

� Nestes casos foi instituída planilha específica vinculando

o destino dado a estes materiais aos serviços onde foram utilizados. No final de cada mês há condições de alocar, devidamente, o montante utilizado na respectiva conta transitória.

� As contas transitórias são, obrigatoriamente, encerradas no final do mês, quando são transferidos seus saldos para as contas patrimoniais (estoque) ou resultado, quando for o caso.

� Para conta transitória está previsto coluna de custo mensal e acumulativa por etapa de serviço. Deste modo



é possível correlacionar o custo orçado x custo realizado e analisar possíveis desvios.

Na estrutura do Plano de Contas apresentado a

seguir, foi considerada a segregação dos custos individualizados por empreendimentos e por etapas de serviços.

O lançamento contábil efetuado no grupo de contas transitórias é o seguinte:

Plano de Contas

1 - ATIVO

1.1 CIRCULANTE

1.1.1 Disponibilidades

1.1.1.01 Caixa

1.1.1.01.01 Caixa Matriz

1.1.1.02 Bancos - Conta Movimento

1.1.1.02.01 Banco A

1.1.1.02.02 Banco B

1.1.1.03 Aplicações de Curto Prazo

1.1.1.03.01 Banco A

1.1.1.03.02 Banco B

1.1.2 CRÉDITOS

1.1.2.01 CLIENTES DE INCORPORAÇÃO DE IMÓVEIS

1.1.2.01.001 EMPREENDIMENTO X

1.1.2.01.001.0001 Cliente A

1.1.2.01.001.0002 Cliente B

1.1.2.01.002 EMPREENDIMENTO Y

1.1.2.01.002.0001 Cliente A

1.1.2.01.002.0002 Cliente B

1.1.2.02 CLIENTES DE IMÓVEIS DE TERCEIROS

1.1.2.02.01 APARTAMENTOS

1.1.2.02.01.0001 Cliente A

1.1.2.02.01.0002 Cliente B

1.1.2.02.02 TERRENOS

1.1.2.02.02.0001 Cliente A

1.1.2.02.02.0002 Cliente B

1.1.3 IMPOSTOS A RECUPERAR

1.1.4 ADIANTAMENTO A EMPREGADOS

1.1.5 ADIANTAMENTO A FORNECEDORES

1.1.6 ESTOQUES

1.1.6.01 ALMOXARIFADO

1.1.6.02 CUSTOS A APROPRIAR

1.1.6.02.001 Empreendimento X

1.1.6.02.002 Empreendimento Y

1.1.6.03 OBRAS EM ANDAMENTO


• a Débito, os custos de produção incorridos no período. • a Crédito, o registro pela transferência para

as contas de estoque (ativo circulante).




1.1.6.04 IMÓVEIS DE TERCEIROS A COMERCIALIZAR

1.1.7 DESPESAS DE EXERCÍCIO SEGUINTE

1.1.8 OUTROS CRÉDITOS

1.2 REALIZÁVEL A LONGO PRAZO

1.2.1 CRÉDITOS

1.2.1.01 CRÉDITOS COM PESSOAS LIGADAS

1.2.1.01.01 Sócio A

1.2.1.01.02 Sócio B

1.2.1.02 APLICAÇÕES A LONGO PRAZO

1.2.1.02.01 Banco A

1.2.1.02.02 Banco B

1.3 PERMANENTE

1.3.1 INVESTIMENTOS

1.3.1.01 PARTICIPAÇÕES

1.3.1.02 OUTRAS PARTICIPAÇÕES

1.3.1.03 INCENTIVOS FISCAIS

1.3.2 IMOBILIZADO

1.3.2.01 BENS IMOBILIZADOS

1.3.2.01.01 Imóveis

1.3.2.01.02 Veículos

1.3.2.02 DEPRECIAÇÕES ACUMULADAS

1.3.2.02.01 Imóveis

1.3.2.02.02 Veículos

2 - PASSIVO

2.1 CIRCULANTE

2.1.1 FORNECEDORES

2.1.1.01 Fornecedor A

2.1.1.02 Fornecedor B

2.1.2 OBRIGAÇÕES

2.1.2.01 OBRIGAÇÕES TRABALHISTAS

2.1.2.01.01 Pró Labore

2.1.2.01.02 Salários a Pagar

2.1.2.02 IMPOSTOS E CONTRIBUIÇÕES A PAGAR

2.1.2.02.01 IRPJ

2.1.2.02.02 CSLL

2.1.2.02.03 PIS

2.1.2.02.04 COFINS

2.1.3 CUSTO ORÇADO

2.1.3.01 CUSTO ORÇADO UNIDADES VENDIDAS


2.1.3.01.001.001 Custo Orçado

2.1.3.01.001.002 (-) Custo Orçado Efetivamente Realizado


2.1.3.01.002.001 Custo Orçado

2.1.3.01.002.002 (-) Custo Orçado Efetivamente Realizado

2.1.4 OUTROS DÉBITOS

2.2 EXIGÍVEL A LONGO PRAZO

2.2.1 Débitos De Financiamentos

2.2.2 Débitos C/ Sócios Acionistas E Administradores

2.3 RESULTADOS DE EXERCÍCIOS FUTUROS



2.3.1 RECEITA DIFERIDA

2.3.1.01 INCORPORAÇÕES DE IMÓVEIS



2.3.2 CUSTO DIFERIDO

2.3.2.01 INCORPORAÇÕES DE IMÓVEIS



2.4 PATRIMÔNIO LÍQUIDO

2.4.1 CAPITAL SOCIAL INTEGRALIZADO

2.4.1.01 CAPITAL SOCIAL

2.4.1.01.01 Capital Subscrito

2.4.1.01.02 (-)Capital a Integralizar

2.4.2 RESERVAS DE CAPITAL

2.4.3 RESERVAS DE REAVALIAÇÃO

2.4.4 RESERVAS DE LUCROS

2.4.5 LUCROS OU PREJUÍZOS ACUMULADOS

3 - CUSTOS E DESPESAS

3.1 CUSTOS

3.1.1 INCORPORAÇÃO DE IMÓVEIS

3.1.1.01 INCORPORAÇÃO DE IMÓVEIS "CIDADE XXX"



3.1.2 IMÓVEIS DE TERCEIROS

3.2 DESPESAS

3.2.1 DESPESAS OPERACIONAIS

3.2.1.01 DESPESAS ADMINISTRATIVAS

3.2.1.01.01 DESPESAS COM PESSOAL

3.2.1.01.01.01 Salários

3.2.1.01.01.02 Encargos

3.2.1.01.02 DESPESAS GERAIS

3.2.1.01.02.01 Energia Elétrica

3.2.1.01.02.02 Água

3.2.1.02 DESPESAS COMERCIAIS

3.2.1.02.01 DESPESAS COM VENDAS

3.2.1.02.01.01 Comissões

3.2.1.02.01.02 Marketing

3.2.1.03 DESPESAS TRIBUTÁRIAS

3.2.1.03.01 IMPOSTOS E TAXAS

3.2.1.03.02 Multas

3.2.1.04 DESPESAS FINANCEIRAS

3.2.1.04.01 Juros Passivos

3.2.1.04.02 Variações Monetárias Passivas

3.2.1.04.03 Despesas Bancárias

3.2.2 DESPESAS NÃO OPERACIONAIS

3.2.2.01 Custo de Bens do Ativo Permanente Baixados/Vendidos

4 - RECEITAS

4.1 RECEITAS OPERACIONAIS

4.1.1 RECEITAS DE VENDAS E SERVIÇOS

4.1.1.01 DE INCORPORAÇÃO DE IMÓVEIS





4.1.1.02 DE IMÓVEIS DE TERCEIROS

4.1.2 DEDUÇÕES

4.1.2.01 DISTRATOS

4.1.2.02 IMPOSTOS INCIDENTES S/ VENDAS

4.1.2..02.01 PIS

4.1.2..02.02 Cofins

4.1.3 RECEITAS FINANCEIRAS

4.1.3.01 Juros Recebidos

4.1.3.02 Descontos Obtidos

4.1.3.03 Variação Monetária Ativa

4.1.4 OUTRAS RECEITAS OPERACIONAIS

4.2 RECEITAS NÃO OPERACIONAIS

4.2.1 Venda/Baixa De Bens Do Ativo Permanente

5 - CONTAS TRANSITÓRIAS

5.1 CUSTOS

5.1.1 CUSTOS DE EMPREENDIMENTOS

5.1.1.01 EMPREENDIMENTOS CIDADE "XXX"


5.1.1.01.001.100 SERVIÇOS PRELIMINARES

5.1.1.01.001.101 DENOMINÇÕES E RETIRADAS

5.1.1.01.001.101.01 Mão de Obra

5.1.1.01.001.101.02 Material Aplicado

5.1.1.01.001.101.03 Gastos Gerais

5.1.1.01.001.117 Preparo de Argamassa Mista A Base De Arenosas

5.1.1.01.001.117.01 Mão de Obra


5.1.1.01.001.117.03 Gastos Gerais

5.1.1.01.001.200 INFRA-ESTRUTURA

5.1.1.01.001.201 FUNDAÇÃO

5.1.1.01.001.201.01 Mão de Obra


5.1.1.01.001.201.03 Gastos Gerais

5.1.1.01.001.206 CONCRETO

5.1.1.01.001.206.01 Mão de Obra


5.1.1.01.001.206.03 Gastos Gerais

5.1.1.01.001.1600 SERVIÇOS COMPLEMENTARES

5.1.1.01.001.1601 FECHOS

5.1.1.01.001.1601.01 Mão de Obra


5.1.1.01.001.1601.03 Gastos Gerais

5.1.1.01.001.1606 LIMPEZA FINAL

5.1.1.01.001.1606.01 Mão de Obra


5.1.1.01.001.1606.03 Gastos Gerais



5.1.1.01.001.2000 CUSTO HORÁRIO EQUIPAMENTO


5.1.1.01.002.100 SERVIÇOS PRELIMINARES

5.1.1.01.002.101 DEMOLIÇÕES E RETIRADAS

5.1.1.01.002.101.01 Mão de Obra


5.1.1.01.002.101.03 Gastos Gerais

5.1.1.01.002.2000 CUSTO HORÁRIO DE EQUIPAMENTOS

5.2 ( -) CUSTOS TRANSFERIDOS

5.2.1 ( -) Custos Transferidos Empreendimentos

5.2.1.01 ( - ) EMPREENDIMENTOS "CIDADE XXX"

5.2.1.02.001 ( - ) EMPREENDIMENTO X

5.2.1.01.002 ( - ) EMPREENDIMENTO Y

4.4.3 – Plano de Contas por Ordem de Fabricação.

Este plano de contas tradicionalmente denominado por “ordem de fabricação” corresponde ao modelo proposto para acompanhamento contábil por obra ou serviço de engenharia. 4.4.3.1 – O DRE – Apropriação por Ordem de Fabricação Neste item, será apresentado um modelo de DRE como sugestão para lançamento de custos segundo o sistema por ordem de fabricação.

O plano, neste caso, visa atender às necessidades de uma empresa de construção civil que atua em três segmentos de mercado: a construção de edificações, o fornecimento de serviços de engenharia e de obras de terra ou terraplenagem. Além disso, conforme foi elaborado atende às necessidades da contabilidade legal e da contabilidade gerencial ou de custos.

.

3 – DRE - Plano de Contas 3.1.0.000 – Receita Bruta de Produtos e Serviços 3.1.1.000 – Edifícios

3.1.1.001 – Residencial Palhoça 3.1.1.002 – Fórum de São José 3.1.1.003 – Shopping do Saco Grande 3.1.1.004 – Residencial Sol Azul

3.1.2.000 – Serviços Técnicos de Engenharia 3.1.2.001- Projeto da Rodovia SC-2001 3.1.2.002 - Projeto do Edifício Tubarão 3.1.2.003 - Projeto da ponte do Rio do Vão 3.1.2.004 - .....................................

3.1.3.000 – Obras de Terra. 3.1.3.001 – Fabrica da Montadora KRIZ 3.1.3.002 – Rodovia SC-999 3.1.3.003 – Contorno da Grande Fpolis. ...................................

3.2.0.000 – Impostos Faturados 3.2.100 – ICMS 3.2.200 - Contribuição Social 3.2.300 – I.S.S.Q.N 3.2.400 - ..................................

3.3.0.000 - Abatimento e Devoluções 3.4.0.0.0 - Receita Líquida de Produtos e Serviços 3.5.0.000 - Custos de Produtos e Serviços Vendidos 3.5.1.000 - Construção de edifícios

3.5.1.001 Residencial Palhoça 3.5.1.002 Fórum de Tubarão



3.5.1.003 Shopping do Saco Grande 3.5.1.004 Residencial Sol Azul .......................................

3.5.2.000 – Serviços Técnicos de Engenharia. 3.5.2.001 Projeto da Estrada SC- 999 3.5.2.002 Projeto do edifício Imperador 3.5.2.003 Projeto da ponte do Maruim d’Oeste ........................................

3.5.3.000 – Obras de Terra 3.5.3.001 Fabrica da Montadora KRIZ 3.5.3.002 Rodovia SC -789 3.4.3.003 Contorno de Florianópolis – leste .......................................

3.6.0.0.0 - Lucro Bruto 3.7.0.0.0 - Despesas Operacionais 3.7.1.0.0. - Salários 3.7.1.1.0 - Diretoria

3.7.1.1.1 - Construção de edifício 3.7.1.1.2 - Projetos de Engenharia 3.7.1.1.3 - Terraplanagem

3.7.1.2.0 - Pessoal administrativo 3.7.1.2.1 - Construção de edifício 3.7.1.2.2 - Projetos de Engenharia 3.7.1.2.3 - Terraplanagem

3.7.1.3.0 - Pessoal Técnico ............................................ 3.7.2.0.0 - Materiais e Equipamentos

3.7.2.1.0 - Materiais de Consumo 3.7.2.2.0 - Equipamentos de Escritórios

3.7.3.0.0 - Propaganda 3.7.4.0.0 - Vendas

....................................... 3.8.0.0.0 - Depreciações

3.8.1.0.0 Edificações 3.7.5.1.1 - Edifício sede 3.7.5.1.2 - Almoxarifado 3.7.5.1.3 - Oficinas

3.8.2.0.0 - Veículos 3.7.5.2.1 - VTL – Gol 98.01 3.7.5.2.2 - VTP – Ford 97.03

3.8.3.0.0 Equipamentos

3.8.3.1.0 - PCR – Case 95.02 ....................................................

3.9.0.0.0 - Amortizações 3.9.1.0.0 – BNDES 3.9.2.0.0 - Banco da Providência

3.10.0.0.0 - Lucro da Atividade 3.11.0.0.0 - Resultado Financeiro 3.12.0.0.0 - Despesas com Contas Incobráveis 3.13.0.0.0 - Lucro Operacional 3.14.0.0.0 - Receitas não Operacionais 3.15.0.0.0 - Despesas Não Operacionais 3.16.0.0.0 - Lucro antes do Imposto de Renda – LAIR 3.17.0.0.0 - Compensação de Prejuízos Acumulados 3.18.0.0.0 - Provisão para o Imposto de Renda 3.19.0.0.0 - Lucro Líquido do Exercício 3.20.0.0.0 - Participações Estatutárias 3.21.0.0.0 - Reserva legal 3.22.0.0.0 - Lucro do Exercício a Disposição dos Acionistas 3.23.0.0.0 - Provisão para Dividendos 3.24.0.0.0 - Lucros RETIDOS

4.4.3.2 – Ficha de Controle – Ordem de Fabricação. O modelo de “Ficha de Controle de Custos” abaixo

apresentada é um documento que integra a contabilidade de custos. Além de propiciar o controle dos contratos, este instrumento permite acompanhar, estatisticamente, a evolução dos custos, ao comparar o orçado com o realizado. Ver Fig. 4.4.

Por facilidade de procedimento, recomenda-se que,

somente, as contas terminadas em 00 - duplo zero ou em 000 – triplo zero, ou seja, que exprimam o somatório das contas



parciais e denominem o respectivo grupo, é que devam ser levadas para a Contabilidade Legal.

E, que as demais contas, integrem, apenas, o controle de

custos. Havendo o interesse em realizar a Contabilidade

Gerencial com um menor número de contas, o procedimento é transferir, apenas, o somatório total da “FICHA” para a conta específica ou global de custos do DRE – Custo de Produtos Vendidos ou às contas de Estoque, localizadas no Ativo.

É importante ao profissional que atua no gerenciamento de suas empresas participar da elaboração ou aprimoramento do Plano de Contas.

Assim procedendo, tem condições de implantar um sistema contábil que atenda as reais exigibilidades da contabilidade legal e as suas necessidades de controle e acompanhamento, através do estabelecimento de um adequado e integrado sistema de contabilidade de custos. Fato este que reduz o custo de informação e controle dos custos realizados.

Custos Por Ordem de Serviço Construção Civil

Obra Residencial: Edifício Sol Azul

N.º Conta 351. 004

item Orçado Realizado

Quant. Valor Quant. Valor 1.0.0.0 - Estudos Preliminares 1.1.1.0. Topografia 1.1.1.1. Geotecnia 1.1.1.2. Projeto Arquitetônico 1.1.1.3. Projeto Elétrico 1.1.1.4. Projeto Hidro-Sanitário 1.1.1.5. Projeto estrutural 1.1.1.6. Contratação de Pessoal 1.1.1.7. Legalização 1.1.1.8. Projeto de Viabilidade

2.0.0.0 Estrutura de Concreto 2.1.0.0 – Fundações

2.1.0.1. Mão de Obra 2.1.0.2. Materiais 2.1.0.3. Equipamentos

2.2.0.0 – Super Estrutura 2.2.1.0 - Mão de Obra 2.2.2.0 - Materiais 2.2.3.0 - Equipamentos

2.3.0.0 – Castelo d’ água 2.3.1.0 - Mão de Obra 2.3.2.0 - Materiais 2.2.3.0 - Equipamentos

2.4.0.0 – Arrimos 2.4.1.0 - Mão de Obra 2.4.2.0 - Materiais 2.2.3.0 - Equipamentos

.................................................



3.0.0.0 – Fechamentos 3.1.0.0 – Tijolos

3.1.1.0 - Mão de Obra 3.1.2.0 - Materiais 3.1.3.0 - Equipamentos

3.2.0.0 – Especiais 3.2.1.0 – Mão de obra 3.2.2.0 – Materiais 3.2.3.0 – Equipamentos .................................................. 4.0.0.0 – Revestimentos 4.1.0.0 – Interno 4.1.1.0 – Massa Rebocada

4.1.1.1. Materiais 4.1.1.2. Mão de Obra 4.1.1.3. Equipamentos

4.1.2.0 – Azulejos 4.1.2.1. Materiais 4.1.2.2. Mão de Obra 4.1.2.3. Equipamentos

4.1.3.0 – Pedra 4.1.3.1. Materiais 4.1.3.2. Mão de Obra 4.1.3.3. Equipamentos

.................................................... 4.2.0.0 – Externo 4.2.1.0 – Massa Rebocada


4.2.2.0 – Cerâmico 4.2.2.1. Materiais 4.2.2.2. Mão de Obra 4.2.2.3. Equipamentos

...................................................

5.0.0.0 – Pisos 5.1.0.0 – Madeira


5.2.0.0 – Cerâmicos 5.2.0.1. Materiais 5.2.0.2. Mão de Obra

5.2.0.3 - Equipamentos

5.3.0.0 – Pedra 5.3.1.0 – Materiais 5.3.2.0 – Mão de Obra 5.3.3.0 – Equipamentos

5.4.0.0 - Cimento 5.4.1.0 - Materiais 5.4.2.0 - Mão de Obra 5.4.3.0 - Equipamentos

................................................... 6.0.0.0 – Redes Equip. Elétricos 6.1.0.0 – Redes ...................................... 6.2.0.0 – Equipamentos ..................................... etc. etc. etc. ................................

Tab. 4.4 - Custos Por Ordem de Serviço 4.5 – Dos Relatórios de Controles. 4.5.1 – Exigibilidades.

Os relatórios de controle de custos devem ser emitidos com periodicidade pré-estabelecida, exprimir os custos orçados e os custos incorridos, de modo a permitir a contínua avaliação sobre os mesmos.



O recomendável, visando uniformidade de controle e informação, é que sejam estruturados de acordo com o plano de contas pré-estabelecido, de tal modo que permita comparação entre os custos orçados e realizados, proporcionando, desta forma, a análise de desvios.

Assim, todos os relatórios de controle de custos devem formar um sistema onde a informação é introduzida, processada, e extraída gerando novas informações que produzirão resultados capazes de satisfazer novos objetivos, ou seja, atender à realização de orçamentos futuros. Desta forma o ciclo de acompanhamento e controle se repete, permitindo a obtenção de valores o mais próximo possível da realidade. O sistema de custos deve fornecer um banco de dados com base nas obras executadas, isto facilitará e tornará mais confiável o trabalho de estimativas de custos de novas obras, formando a memória técnica da empresa. Para obter um controle de custos que atendam estas características, é necessário dispor no mínimo de:

� Disposição da administração para fornecer recursos para

este sistema, com o comprometimento da alta gerência. � Pessoal qualificado e treinado com domínio de conhecimento

técnico e consciência da utilidade e objetivos de um sistema de controle de custos.

� Sistema informatizado e adequado que proporcione agilidade e integração.

� Projetos, especificações e memorial descritivo do empreendimento.

� Planilha orçamentária. � Cronograma físico-financeiro � Manual de procedimentos operacionais. � PCMAT.

Visando garantir um bom sistema de controle recomenda-se implantar seguintes relatórios na organização: a) Acompanhamento custo orçado x custo realizado de acordo

com o plano de contas, com respectivos desvios. b) Acompanhamento físico-financeiro, atividades previstas x

atividades realizadas, considerando atividades a realizar por etapa de serviço.

c) Planilhas de apontamento de utilização de equipamentos.

d) Planilhas de apontamento de utilização de materiais.

e) Relatório de medições dos serviços executados na obra.

f) Apropriação dos apontamentos de mão de obra,

equipamentos materiais e medições dos serviços em planilhas próprias, que possibilitem a análise dos índices de produtividade e desperdício e que sirvam de retro alimentação para planejamento e reprogramação de obras.

Através dos relatórios de controle de custo é possível efetuar um efetivo controle do processo de construção, realizar a análise de desvios, possibilitando a comparação dos custos realizados com os custos orçados o que permite deflagrar, tempestivamente, possíveis ações corretivas.



4.5.2 - Fluxogramas de Acompanhamento. A seguir são apresentados alguns fluxogramas que mostram a tramitação e lançamento contábeis relativos à:

� Notas Fiscais � Mão de Obra e Encargos Sociais � Contrato de Vendas

No caso do Fluxograma para Notas Fiscais e Documentos de Entregas, vide Fig.4.6, se presume que o bem seja entregue ou entre pelo local onde será consumido, seja uma obra ou unidade de serviço. Observe-se que o Lançamento Contábil do pagamento é efetuado na conta caixa ou bancos, e somente será efetuada quando do efetivo pagamento.

Os fluxogramas que mostram o fluxo de serviços contábeis visando o lançamento de Mão de Obra e Encargos Sociais e o de Contratos de Vendas são mostrados, respectivamente, nas Fig.4.7 e 4.8.



Início

Contrato de Vendas

Identificação e Classificação

do documento cfmr

Plano de Contas

Lançamento dos valores em

Contas a receber

Conferencia e Arquivo

FIM

Fig.4.8 – Fluxograma Para Contratos de Vendas

4.6 – Fluxos Contábeis O objetivo deste item é discutir o fluxo dos lançamentos contábeis, mais especificamente dos dispêndios, caso ocorra ou não saídas de caixa.

A importância de conhecer o fluxo de apropriação das despesas e dos custos por diversas contas contábeis é devido a ocorrência da existência de contas transitórias. Contas estas onde são apropriados custos e despesas antes de serem lançadas em contas de encerramento a exemplo das contas do DRE. Tal fato ocorre devido a situações como: i) custos e despesas lançados em contas estoques de produtos em elaboração, contas integrantes do ativo circulante, e que não são concluídos dentro do exercício de sua fabricação; ii) produtos cujos dispêndios são mantidos na conta de estoques de produtos acabados e só transferidos ao DRE após vendidos. 4.6.1 - Visão Contábil O exemplo abaixo, Fig.4.9, mostra a evolução do dispêndio efetuado com a aquisição de qualquer insumo, de investimento a custo. E, a nomenclatura em cada fase do processo.



É interessante notar que muitos dispêndios são contabilizados diretamente como custos, situação que reflete a contabilização de pequenas importâncias, quando são alocadas diretamente no processo de produção. Conceitualmente, a separação contábil entre custos e despesas é efetuada segundo a aplicação do gasto na atividade fim ou na atividade meio da empresa. Ver Fig. 4.10

Da análise do DRE, é possível verificar e analisar dois tipos de lucro da organização. O Lucro Bruto e o Lucro Operacional. Ver Fig. 4.11. O Lucro Bruto é obtido deduzindo do faturamento os custos diretos, ou seja, os gastos realizados em atividades fabris ou fins da organização e os tributos incidentes sobre o faturamento. A menos de uma estratégia agressiva de inserção de mercado e temporariamente utilizada, uma empresa que apresenta lucro bruto negativo deve considerar, seriamente, sua descontinuidade ou dos produtos que provocam tal situação. O Lucro Operacional é obtido deduzindo as despesas administrativas e de vendas do Lucro Bruto. Ou seja, os gastos realizados em atividades meio.

Em havendo lucro operacional negativo, prejuízo operacional, deve-se analisar a possibilidade de redução de despesas ou mesmo uma reorganização do modelo administrativo visando viabilizar a empresa. A priori não é uma situação de pânico, pois pode ocorrer a realização de prejuízo em algum exercício contábil. Demonstrativo Resultado do Exercício $ + Receita de Vendas/Faturamento.............. (-) Custo de Produtos Vendidos................... (-) Tributos ...................................................

74.567 18.866 2.134

= Lucro Bruto................................................. (-) Despesas Administrativas........................ (-) Despesas de Vendas...............................

53.567 12.345 11.222

= Lucro Operacional..................................... 30.000 Fig. 4.11 – Modelo de DRE

4.6.2 – O Fluxo Contábil / Processo de Encerramento. Custos e despesas são apropriados em contas contábeis, visando o seu controle, o fluxo dentro da organização e, ao final do exercício, permitir a elaboração do Demonstrativo de Resultados do Exercício - DRE e do Balanço Patrimonial. Mesmo que, temporariamente, os gastos sejam apropriados em contas de Ativo, especialmente aquelas apropriadas nas contas de estoques ou insumos, após ocorrer vendas, seus saldos são transferidos para o DRE como custo de produtos vendidos. Como analise inicial, neste item será discutido o fluxo de apropriação contábil das contas de custos e despesas,

Fábrica Administração Vendas

Nesta Divisão ocorre CUSTOS

Nestas Divisões ocorrem

DESPESAS

Fig. 4.10 - Alocação dos Gastos



independentemente do sistema de apropriação adotados pela empresa, situação a ser analisada no Capítulo 6 – O custeio. Por definição, os custos dizem respeito aos gastos incorridos diretamente no processo produtivo e, as despesas, abrangem os gastos realizados com a manutenção da administração central e com o processo de vendas. Como seus fluxos de apropriação seguem processos distintos, será efetuada a análise específica para cada um destes fluxos. 4.6.3 - Fluxo das Despesas. Os diversos tipos de despesas são apropriados durante o exercício fiscal em contas transitórias abertas, especificamente, para cada uma delas. Ao final do exercício, visando à apuração do balanço, são encerradas e transferidas para uma conta definitiva, específica do DRE quando, basicamente, são apropriadas nas contas de Despesas Administrativas ou Despesas de Vendas. Como exemplo de trâmite contábil, seja o esquema abaixo onde são considerados dois tipos de despesas administrativas, o salário de empregados do escritório o material de expediente. (Ver Fig. 4.12). Como se vê, cada uma delas é escritura durante o exercício no respectivo razonete em T, e no final do exercício são encerradas e o saldo transferido, integralmente, para o DRE. Como regra de procedimento, as despesas são escrituradas, durante exercício corrente, em contas próprias que são encerradas no final do mesmo, quando são levadas ao DRE para a apuração do resultado.

Razonete em T DRE

Salários do Escritório

Despesas Administrativas

Débito Crédito Débito Crédito 800 725 423 591 2.539

2.539

2.539 1.071 3.610

3.610 0,00

Material de Expediente Débito Crédito 456 258 357 1.071

1.071

Fig. 4.12 - Fluxo de Despesas.

4.6.4 – Fluxo dos Custos.

No caso dos custos, o fluxo de apuração de matérias primas, de mão de obra e de outros custos de fabricação segue um processo mais complexo do que o das despesas.

Contas definitivas Contas transitórias



Neste caso há que se levar em consideração a existência

de insumos lançados nos estoques de insumos de matérias primas, dos insumos em elaboração e do estoque em produtos acabados, além da mão de obra permanentemente apropriada como custo daquela etapa de produção.

Dois são os métodos de lançamento de custos adotados:

i) Lançar todos os custos diretos incorridos durante um

exercício diretamente na conta Custo de Produtos Vendidos do DRE;

ii) Lançar os custos incorridos em contas intermediárias, denominadas de “Custos de Produtos em Elaboração” e “Custos de Produtos Acabados”.

No primeiro caso, não há maiores problemas quanto a análise do fluxo de custos. A restrição a este procedimento é que, em o nível de vendas ser inferior ao de produção, poderá ocorrer uma redução no lucro do exercício expresso em balanço, situação que pode não refletir o desempenho da empresa. No segundo caso, conforme os insumos vão sendo requisitados do estoque e processada a produção, os custos serão lançados, primeiramente, na conta “Custos de Produtos em Elaboração” e, terminado o processo de produção, lançados por seus valores históricos, na conta “Custos de Produtos Acabados”. Deste modo, os custos vão sendo apropriados no DRE na proporção em que os produtos forem vendidos, situação que melhora o lucro do exercício, porém incorrendo no pagamento de maior imposto no exercício de lançamento. Ou seja, no exercício em que ocorrer a venda.

Depois de efetuadas as vendas é que os custos relativos

a cada produto são levados à conta “Custos de Produtos Vendidos” do DRE.

A seguir, é efetuado um exemplo de fluxo onde é

mostrada a possível apropriação dos custos no momento de encerramento de um exercício contábil.

Insumos Produtos

em Elaboração

Produtos Acabados

Fig. 4.13 - Fluxo das contas de produção

Produtos Acabados

Custo de Produtos Vendidos

Fig. 4.14 - Fluxo de custo após venda



4.6.4.1 - Fluxo de Custos - Matérias Primas:

Para cada tipo de matéria prima adquirida é aberta uma conta contábil, apropriada na conta estoque de matérias primas ou insumos. Nesta etapa, essa conta é, via de regra, controlada por um documento denominado razonete em T.

Conforme vai sendo requisitada para produção, seu valor

passa a ser transferido e apropriado em uma conta denominada de Estoque de Produtos em Elaboração.

Razonete em T

Ativo

Estoque de Matéria Prima – A

Estoque de Produtos em Elaboração

Débito Crédito Débito Crédito OC1..... 123 OC2..... 987 OC3..... 456 OC4..... 654 Saldo....920

Req1.... 692 Req2.... 608 Transf...920

0,0

M.º....2.539 CIF......1.071 Req1..... 692 Req2..... 608 Saldo..4.910

Ativo Estoque Mat. Primas Débito Crédito

M.Pr.A..920 Outros..888

1.808

Fig. 4.15 - Fluxo de apropriação da matéria prima.

Ao final do exercício, ao ser encerrado o balanço, seu saldo é transferido para a conta Estoque de Matérias Primas. É importante notar que ambas as contas são integrantes do Ativo. 4.6.4.2 - Fluxo de Custos - Produtos em Elaboração

Durante o exercício fiscal e conforme vai sendo concluída a produção, os custos apropriados na conta Produtos em Elaboração vão sendo transferidos para a conta Estoque de Produtos Acabados.

Ativo

Ativo

Estoque Prod. Elaboração Estoq. Prod. Acabados - A Débito Crédito Débito Crédito

M.O.....2.539 CIF......1.071 Req1..... 692 Req2..... 608 Saldo.... 350

A1..... 1.810 A2.... 2.750

A1...... 1.810 A2..... 2.750 Saldo... 710

V4..........250 V5.......1.040 V6........ 510 V7.......2.050

3.850

DRE Custo Prod. Vendidos

Débito Crédito

V4..........250 V5.......1.040 V6........ 510 V7.......2.050 Saldo. 3.850

Fig. 4.16 - Fluxo de Apropriação dos Produtos em Elaboração.



Efetuada a venda, os custos das matérias primas apropriados na conta “produtos acabados”, conta integrante do ativo circulante, são transferidas para a conta custo de produtos vendidos, conta esta integrante do DRE. Ver esquema acima, Fig. 4.12 e Fig. 4.13.

Ocorrendo a venda do produto “A”, respectivamente as

vendas V4, V5, V6 e V7, o preço apurado é lançado no DRE na conta “Receita de Vendas”.

E, como mostrado na Fig.4.16, o custo dessas vendas no

montante de R$ 3.850, segundo registro na conta “Estoque de Produtos Acabados”, é transferido para a conta “Custo de Produtos Vendidos”, conta esta integrante do DRE, o que permitira apurar o resultado do exercício.

O saldo da conta Estoque de Produtos Acabados, no valor R$ 710, será levada ao Ativo Circulante em conta de igual denominação, demonstrando um bem disponível pela empresa.

Custo Produtos Acabados

Custo Produtos Vendidos

Conta de Ativo -Conta Transitória-

Conta do DRE -Contas de

Encerramento-

Fig. 4.17 – Apropriação de produtos prontos



Custos Diretos - Fábrica Administração

Matérias Primas

Mão de Obra Direta

Outros Custos Industriais

Despesas de Vendas

11.890 10.891 8.542 7.654 10.653 9.876 11.222 11.222 999 999 888 0,00 777 0,00

Custo Produtos

em Serviço Custo Produtos

Acabados Custo Produtos

Vendidos Despesas

Administrativas 999 888 777

6.789 10.891 7.654 9.876

5.000 7.000 8.000 1.000

5.000 7.000 8.000 1.000

12.345 12.345 0,00

2.664 0,00

2.664 35.210 21.000 21.000 21.000 14,210 14.210 0,00

0.00

DRE $ + Receita de Vendas....................................... (-) Custo de Produtos Vendidos...................

74.567 21.000

= Lucro Bruto................................................... (-) Despesas Administrativas........................ (-) Despesas de Vendas...............................

53.567 12.345 11.222

= Lucro Operacional..................................... 30.000

Balanço Patrimonial 1 - Ativo 2 – Passivo 1.1 – Circulante 1.1.1 - Caixa e Bancos 1.1.2 - Contas a Receber 1.1.3 -- Estoques

1.1.3.1 - Matérias Primas................... .. 999 1.1.3.2 - Produtos em Serviço.. ..... 2.664 1.1.3.3 - Produtos Acabados............ 14.210

.......................................

2.1 – Circulante . . . . . . .

3.1 – Realizável Longo Prazo

2.2 – Exigível em Longo Prazo

3.2 – Ativo Permanente

2.3 - Patrimônio Líquido

Total do Ativo Total do Passivo Fig.4.18 – Modelo de Alocação de Custos e Despesas

Não participa do fluxo de custos dos estoques



5 – Margem de Contribuição. 5.1 – Definição.

Por definição, a margem de contribuição representa um parâmetro que demonstra a capacidade da cobertura dos custos variáveis e das despesas fixas. Ou seja, o quantum com que cada produto, departamento ou unidade de produção contribui para o lucro da empresa.

Este é um conceito decorrente da metodologia do custeio direto e, matematicamente, a margem de contribuição é estabelecida após a dedução dos custos variáveis e despesas fixas do volume de vendas, descontado as devoluções. Em termos de DRE, a margem de contribuição equivale ao lucro operacional da empresa.

Conforme Martins, apud Evandir Megliorini, Custos pg.

138, a margem de contribuição, conceituada como a diferença entre a receita de vendas e a soma dos custos (fixos) e despesas (variáveis), é um parâmetro que tem a condição de tornar visível a potencialidade de cada produto. Isto porque, a margem de contribuição mostra como cada um contribui para a amortização dos custos e despesas e, em seguida, formar o lucro propriamente dito. Matematicamente:

MC($) = Vendas – ( Custos Variáveis + Despesas Fixas )

E, também pode ser expressa em termos percentuais:

dasceitadeVenRecionalLucroOpera

(%)MC =

5.1.1 – Determinação da margem de contribuição. Disponível o DRE pode-se calcular a margem de contribuição da empresa como um todo ou de partes da organização sejam elas: uma empresa, uma unidades de produção, dos departamentos, das seções ou mesmo de produtos. Como exemplo, seja o caso de determinar a margem de contribuição de uma empresa, cujo DRE esta expresso na Tab. 5.1 – DRE e margem m de contribuição..

DRE + Receita de Vendas – R$ 1.489 (-) Custo de Produtos Vendidos – VARIÁVEIS – R$ (694) = Lucro Bruto – R$ 795 (-) Despesas Gerais e Administrativas – FIXOS - R$ (433) = Lucro Operacional ≡ Margem de Contribuição – R$ 362

Margem de Contribuição (%) = Margem de Contribuição (%) = 0,2431

1489362

24,31%

Tab. 5.1 – DRE e Margem de Contribuição Especícfica A margem de contribuição pode ser expressa em valor monetário ou em porcentagem, Então:

MCE(R$) = 1.489 - 694 - 433 = 362 R$

%,,.dasceitadeVenRe

cionalLucroOpera(%)MCE 312424310

4891

362⇒===



5.1.2 – Margem específica e margem relativa. A margem de contribuição pode ser definida como:

• Específica • Ou, relativa.

a) Margem Específica. Uma margem de contribuição é dita ESPECÍFICA quando exprime a quantidade de lucro gerado em relação à receita da própria unidade de comparação, seja esta unidade uma empresa, uma filial, um departamento, uma seção ou mesmo um de seus produtos. O Quadro 5.1 mostra metodologia de calculo da margem de contribuição específica, no caso de uma empresa.

%,,.dasceitadeVenRe

cionalLucroOpera(%)MCE 312424310

4891

362⇒===

b) Margem Relativa. A margem de contribuição é dita relativa quando resulta da comparação, ou relação, da margem de contribuição de um produto ou de qualquer unidade menor da organização em relação à margem de contribuição de uma unidade maior. Como exemplo de aplicação, seja o caso de determinar as margens de contribuição, especifica e relativa, de três produtos produzidos por uma empresa, cujos DR’s estão expressos na Fig 5.2. A margem de contribuição relativa de

cada produto será comparada em relação à margem de contribuição da empresa.

Tomando o produto A como referencia, sua margem de contribuição específica é dada por:

%,,)A(REc

MCp)A(MCp 603131600

462

146⇒===

A margem de contribuição relativa é dada pelo resultado da razão entre a margem de contribuição específica do produto e a margem de contribuição específica da empresa. Matematicamente:

%,,MCEMCp

)A(MCT 334040330362

146⇒===

Analisando as duas margens de contribuição obtidas verifica-se: i) 31,60% das receitas geradas com a venda do

item Empresa Prod. A Prod. B Prod. C Receita - R$ 1.489 462 640 387 Custo Variável – R$ (694) (178) (361) (155) Lucro Bruto – R$ 795 284 279 232 Despesas Fixas – R$ (433) (138) (151) (144) Margem Contrib. - R$ 362 146 128 88 MC Especifica - % 24,31% 31,60% 20,00% 22,74%

Margem de Contribuição Relativa

% do total 100%

40,33% 35,36% 24,31%

362

146

362

128

362

88

Fig 5.2 - Margem de Contribuição



produto A são convertidas em lucro; ii) O produto A contribui com 40,33% do lucro da empresa.

Como visto, a margem de contribuição é obtida deduzindo da receita de vendas, o valor dos custos variáveis e das despesas gerais e administrativas, nestas inclusa os dispêndios efetuados com venda e publicidade. Quanto aos custos diretos, seu orçamento é mais imediato de ser realizado, pois corresponde àqueles dispêndios efetuados com sua aquisição, transporte, mão de obra direta e todos aqueles custos variáveis incorridos no processo de produção. Estes custos são função direta da quantidade produzida. No caso da empresa dispor de vários produtos, o que é comum e se deseja determinar a margem de contribuição unitária, as despesas gerais e administrativas deverão ser rateadas por cada produto para que se possa determinar o preço de vendas de cada um deles. O critério de rateio pode ser feito em função de diversas variáveis, a exemplo de: i) quantidade de mão de obra utilizada para a confecção do produto; ii) pela quantidade de horas de mão de obra direta utilizada; iii) pela quantidade de horas de equipamento utilizada na elaboração dos produtos; iv) custo da mão de obra direta; v) etc. Cabe ao gestor do processo avaliar e eleger qual dos critérios melhor exprime a situação da empresa para que ele seja utilizado na definição da margem de contribuição de uma cesta de produtos.

Nos itens 5.2 e 5.3, serão apresentadas duas metodologias a serem utilizadas no calculo da margem de contribuição quando se tem o rateio dos custos fixos em função, respectivamente, das horas totais gastas pela empresa quanto a realização de seus produtos e pelo custo total incorrido na fabricação dos mesmos. Como será visto nos exemplos, os resultados dos rateios dos custos fixos serão distintos para um mesmo produto. 5.1.3 – Margem de contribuição e margem de lucro. A margem de contribuição é um parâmetro que pode decidir qual será a margem de lucro a ser adotada para definir o preço de cada unidade de produto, em função do giro das vendas previstas. Assim, a margem de contribuição exprime o quanto se deseja de lucro pela venda de um produto. A margem de lucro expressa o quanto se pode determinar para o lucro da unidade de produto. Considerando que a margem de contribuição de um produto, MC(k), corresponde ao quanto o produto contribui para o lucro da empresa e a margem de lucro, µ, o percentual de ganho desejado e estabelecido quando da formação do preço, a relação entre estas duas variáveis é fruto do giro do capital, ρ. Matematicamente:

MC(k) = µ(k) × ρ(k) Da expressão acima, é possível depreender que ocorrendo variações no giro do capital, é possível alterar a margem de lucro e manter a margem de contribuição desejada.



Assim sendo, para produtos de alto giro, pode-se reduzir a margem de lucro mantendo a margem de contribuição inalterada. O mesmo ocorre para o caso de produtos de baixo giro. Margem de lucro -

% Tipo de Negócio

Pequena Negócio para produção em massa. Ganho no giro do capital. Exemplo: pão, farinha,

Grande Negócio de artigos de luxo ou diferenciados. Ganho na margem de lucro. Exemplo: roupas de luxo, automóveis, imóveis,

A relação entre margem de contribuição e o giro do produto será discutida no Capítulo 12 - O lucro e a produtividade.

5.2 – Metodologia de Cálculo. Como visto, a margem de contribuição é dada por:

MC($) = Vendas – ( Custos Variáveis + Despesas Fixas ) Comentando o modelo acima, os custos variáveis correspondem aos gastos incorridos diretamente no processo de produção. As despesas correspondem aos gastos incorridos com administração da empresa, com vendas ou com juros.

As despesas, então, participam da margem de contribuição de cada produto quando se adota algum critério de rateio, que pode ser em função: do número total das horas de produção; do valor do montante dos custos diretos totais; da energia consumida, da área da planta de cada linha de produção, etc. Havendo um rateio das despesas fixas entre diversos produtos, e conforme o critério de rateio adotado, a margem de contribuição específica de cada produto pode crescer ou diminuir, fato que tem influencia direta no lucro da empresa. Lucro este que também pode crescer ou diminuir. E, esta variação possível de ocorrer, tanto na margem de contribuição de cada produto como no lucro da empresa, é função direta dos preços praticados e da quantidade vendida de cada produto. Pelo exposto, alerta-se quanto a adoção do critério de rateio das despesas fixas, visando otimizar o lucro. Nos itens a seguir são apresentadas duas metodologias de calculo da margem de contribuição adotando para o rateio das despesas indiretas: o número de total de horas de mão de obra direta utilizadas no processo de produção; e, do valor do total do custo direto praticado. 5.2.1 - Calculo da Margem – rateio das horas totais. Neste caso, a margem de contribuição será calculada em função do rateio do número e total de horas de mão de obra direta empregadas no processo de produção



Como já definido, matematicamente, a margem de contribuição unitária, MC(k), é calculada utilizando o seguinte modelo:

MC(k) = R(k) - CT(k) - DT(k) Tanto a receita unitária, R(k), como o custo unitário, CT(k), são obtidos diretamente dos valores apropriados nas respectivas contas contábeis. As despesas fixas, DT(k), a serem cobertas por cada produto, são função do rateio das despesas totais da empresa. Neste caso, a despesa total será rateada em função do número total de horas de mão de obra direta empregadas no processo de fabricação. 5.2.1.1 – Metodologia. A metodologia aplicada para a definição da margem de contribuição segue os seguintes procedimentos, sendo que o resultado final da margem de contribuição será expresso em R$/unidade de produto. 1º passo – Para iniciar o processo deve-se dispor das seguintes variáveis:

• Quantidade a ser produzida para cada produto, q(k); • Custo direto total por produto, CT(k); • Custo unitário direto por produto, CU(k); • Custo horário de produção por produto, cH(k); • Preço de venda de cada produto, p(k);

• Produtividade por produto, π(k); • Despesa indireta unitária rateada por produto, d(k);

Equação dimensional da produtividade: [ ] [ ][ ]unh=π

2º passo – Calcular a quantidade de horas totais de mão de obra, por produto e pela empresa, utilizadas no processo de fabricação.

MO(k)= π(k) × q(k) e, ∑=

=n

k

)k(MOMOE1

3º passo – Calcular o índice de rateio das despesas indiretas em função das horas trabalhadas.

asdeMODTotalDeHordiretasDespesasIn

)k(IH =

4º passo – Calcular o custo direto de produção, por produto.

CT(k)= π(k) × cH(k);

5º passo - Calcular a despesa indireta de produção, por produto

DT(k) = π(k) × IH(k) 6º passo – Calcular a receita por produto.

R(k) = p(k) × q(k) 7º passo – Calcular a margem de contribuição por produto



MC(k) = R(k) - CT(k) - DT(k) 5.2.1.2 – Aplicação. Definir a margem de contribuição unitária de cada um dos três produtos de uma empresa, cujos custos indiretos da fabricação montam a 2.500 mil reais por mês. Os dados da empresa são apresentados no quadro abaixo. Solicita-se que o rateio dos custos indiretos adote como critério o custo total despendido na mão de obra direta utilizada no processo de fabricação;

Produto Dimensão A B C Quantidade – q(k) un 1.000 2.000 3.000 Custo Direto – c(k) R$/hora 20,00 18,00 25,00 Preço de Venda – p(k) $/un 1.500,00 1.800,00 1.600,00 Produtividade – π(k) h/un 30 40 30

1º - Determinação do total de horas de mão de obra direta por produto e total da empresa.

Produto Mão Obra Direta

Produtividade – π(k) Quantidade

Fabricada – q(k) Total da MOD

MO(k)= π(k) × q(k) A 30 1.000 30.000 horas B 40 2.000 80.000 horas C 30 3.000 90.000 horas

Total de Mão de Obra da Empresa: MOE=ΣMO(k) 200.000 horas

2º - Determinação do índice de rateio das despesas indiretas em função do total de horas da empresa.

hMOD.

..$R

)k(MO

sretosTotaiCustosIndiI

n

k

H000200

0005002

1

==∑

=

∴

IH = 12,50 R$/H de MOD

3º - Determinação do Custo Direto por produto.

I – Calculo do Custo Direto por Unidade

Prod c(k) × π(k) Custo Direto R$/un

A 20,00 × 30 600,00 B 18,00 × 40 720,00 C 25,00 × 30 750,00

4º - Determinação das Despesas Indiretas por produtos

II – Despesas Indiretas por unidade.

Prod DT(k) = π(k) × IH(k) Despesas Indiretas R$/un

A 12,5×30 375 B 12,5×40 500 C 12,5×30 375

5º - Calculo do Dispêndio Total por produto.



O dispêndio total por produto ou custo total unitário corresponde a:

CT(k) = CD(A) + DI(A)

III - Margen de Contribuição por produto

Prod Custo Direto

R$/un Despesas Indiretas

R$/un Dispendio Total

$/un A 600,00 375 975 B 720,00 500 1.400 C 750,00 375 1.075

6º - Determinação da Margem de Contribuição por produto.

MC(k)=R(k) - CT(k) - DT(k)

Prod Prêço

de Vendas $/un

Dispendio Total R$/un

Margen de Contribuição

R$/un A 1.500 975 525 B 1.800 1.400 400 C 1.600 1.075 525

5.2.2 – Calculo da Margem – rateio pelo valor do custo. Neste caso, a margem de contribuição será calculada conhecido o valor do rateio das despesas indiretas, rateio esse efetuado segundo o valor do custo direto incidente em cada produto. 5.2.2.1 – Metodologia.

A metodologia aplicada para a definição da margem de contribuição segue os procedimentos abaixo relacionados, sendo que o resultado final da margem de contribuição será expresso em reais por unidade de produto (R$/un). 1º passo - Para iniciar o processo deve-se dispor das seguintes variáveis:

• Quantidade a ser produzida para cada produto, q(k); • Custo direto total por produto, CT(k); • Custo unitário direto por produto, CU(k); • Custo horário de produção por produto, cH(k); • Preço de venda de cada produto, p(k); • Produtividade por produto, π(k); • Despesa indireta unitária rateada por produto, d(k);

2º passo – Calcular o custo direto unitário por produto.

CU(k) = cH(k)× π(k) 3º passo – Calcular o custo total da produção, em valor monetário e em porcentagem.

CT(k)= CU(k)×q(k) ∴

∑=

= n

1k

T

CT(k)

CT(k)(k%)C

4º passo – Calcular o índice de rateio das despesas indiretas em função dos custos diretos.



CustoTotaldiretasDespesasIn

ICΣ

=

5º passo – Cálculo das despesas unitárias, Du(k).

DU(k) = IC× CU(k)

6º passo – Cálculo da margem de contribuição unitária.

MC(k)= Pu(k) - CU(k) - DU(k) 5.2.2.2 – Aplicação. Definir a margem de contribuição de cada um dos três produtos de uma empresa, cujos custos indiretos da fabricação montam a 2.500 mil por mês. Solicita-se que o rateio dos custos indiretos adote como critério de rateio o custo da mão de obra direta. Os dados da empresa são apresentados no quadro abaixo:

Produto A B C Quantidade – q(k) 1.000 un. 2.000 un 3.000 um CustoDireto/hora – cH(k) 20,00 R$/h 18,00R$/h 25,00 R$/h Preço de Venda – p(k) 1.500 $/un 1.800 $/un 1.600 $/un Produtividade – π(k) 30 h/um 40 h/um 30 h/um

1º - Calculo dos custos diretos unitários.

Prod. CU(k) = cH(k) × π(k) (R$/h) × (h/un)

Custo Unitário – CU(k) R$/un

A 20,00 × 30 600,00 B 18,00 × 40 720,00 C 25,00 × 30 750,00

2º - Calculo dos custos totais de produção: em R$ e %.

Prod. CT(k)= CU(k) × q(k) R$=(R$/un) × (un)

Custo Total R$

Custo Total %

A 600,00 × 1.000 600.000,00 13,99 B 720,00 × 2.000 1.440.000,00 33,56 C 750,00 × 3.000 2.250.000,00 52,45 Σ CT(k 4.290.000,00 100,00

3º - Rateio das Despesas Indiretas.

Como se deseja exprimir as despesas indiretas a ser suportada por cada produto em função do custo direto recomenda-se definir um índice de rateio, Ic, que exprime as despesas indiretas em relação aos custos.

58270000002904

000005002,

,..,..

CustoTotaldiretasDespesasIn

IC ==Σ

=

Prod. Índice

de Rateio IC

Custo Unitário

CU(k) R$/un

Despesas Unitárias

DU(k) = IC× CU(k) R$/un

A 0,5827

600,00 349,62 B 720,00 419,54 C 750,00 437,03



4º - Cálculo da margem de contribuição por produto.

MC(k)= Pu(k) - CU(k) - DU(k)

Prod Preço

Unitário R$/un

Custo Direto $/un

Despesas Indiretas

R$/un


R$ A 1.500,00 600,00 349,62 550,38 R$/un B 1.800,00 720,00 419,54 660,46 R$/un C 1.600,00 750,00 437,03 412,97 R$/un

5.3 – Exercícios. Considerando as aplicações da metodologia da margem de contribuição e rateio efetuado nos itens 5.2.1.2 e 5.2.2.2, solicita-se:

• Comparar o lucro da empresa para as duas situações; • Calcular a participação do lucro de cada produto no lucro

da empresa; • Justificar o motivo da eventual alteração do lucro da

empresa devido à mudança da forma de rateio dos custos fixos.

• Calcular a margem de contribuição específica da empresa.

Calculo do Lucro – Despesas rateadas pelo total de horas.

Produto Margem de Contribuição

Quantidade de Vendas

Lucro R$

Lucro %

A B C

Empresa 100%

Calculo do Lucro – Custos Indiretos pelo rateio dos custos de MOD

Produto Margem de Contribuição

Quantidade de Vendas

Lucro R$

Lucro %

A B C

Empresa 100% b) Efetue alguns comentários gerenciais ou políticas a serem propostas quanto aos preços praticados pela empresa, quando comparados com aqueles praticados pela concorrência, visando à competitividade da empresa. No quadro abaixo é dado o preço praticado pela empresa em análise e o preço médio praticado pelo mercado.

Produto Preço Empresa R$/un

Preço Mercado R$/un

A 1.500,00 1.483,00 B 1.800,00 1.920,00 C 1.600,00 1.608,00



c) Calcular o preço dos produtos discriminados pelos seus fatores de produção sabendo que:

• A empresa deseja uma margem de contribuição líquida de 18%;

• A carga tributária incidente sobre o preço monta a 38%; • Os encargos sociais são estimados em 42% do valor da

mão de obra direta. • Despesas gerais e administrativas: 127 mil R$/mês.

Tabela I - Mão de Obra Direta e I nsumos

item Produto J Produto B Salário Profissional -1 12,00 R$/hora --- Salário Profissional -2 7,50 R$/hora --- Salário Profissional -3 --- 14,00 R$/hora Salário Profissional -4 --- 9,80 R$/hora Produtividade 4,20 h/unidade 2,70 h/unidade Insumo A 32,00 R$/unidade --- Insumo B 15,00 R$/unidade --- Insumo C 9,00 R$/unidade 9,00 R$/unidade Insumo D --- 28,00 R$/unidade Produção mensal 8.000 unidades 5.000 unidades Tabela II – Informações da Indústria Energia Escritório 1.500 kwh/mês Energia Produto J 13.500 kwh/mês Energia Produto B 10.700 kwh/mês Área de produção J 1.850 m² Área de produção B 1.235 m²

d) O produto C, que apresenta a menor margem de contribuição, é oferecido num setor de alta tecnologia, onde a vida útil comercial é muito curta. Defina qual o tempo necessário para preparar o lançamento de um novo produto, em substituição ao produto C, sabendo que: • Os custos diretos dos insumos que integram o produto vêm

crescendo a 8% ao ano; • A concorrência vem reduzindo o preço de produtos similares

a razão de 17% ao ano.

Prod Preço

Unitário R$/un

Custo Direto $/un

Despesas Indiretas

R$/un


R$ A 1.500,00 600,00 349,62 550,38 R$/un B 1.800,00 720,00 419,54 660,46 R$/un C 1.600,00 750,00 437,03 412,97 R$/un



5.4 – Ponto de Equilíbrio e Margem de Contribuição. 5.4.1 – Introdução. Como já visto, ponto de equilíbrio de uma função de produção corresponde à quantidade de produtos a serem elaborados ou vendidos onde não ocorre lucro nem prejuízo. Ou seja, a quantidade a ser vendida/produzida que corresponde a um lucro é zero. Também, pode ser entendido como a quantidade de produção/vendas, para a obtenção de um resultado esperado. A importância em conhecer este ponto visa estabelecer metas de produção (vendas) mínimas de modo a evitar operar num nível de produção que cause prejuízo. O ponto de equilíbrio, via de regra, é definido em base mensal e a metodologia utilizada para sua obtenção requer informações quanto às variáveis abaixo:

• Quantidade de produto a ser vendido, q(k); • O percentual de vendas de cada produto, v%(k); • Custo fixo total da empresa: CFT(q); • Custo variável total da empresa: CVT(q); • Custo total por produto, CT(k); • Custo variável unitário por produto, cvU(k); • Custo fixo unitário por produto, cfU(k); • Custo horário de produção por produto, ch(k); • Preço de venda de cada produto, p(k); • Produtividade por produto, π(k);

O ponto de equilíbrio dos produtos, geralmente, é efetuado em termos do número de unidades a serem vendidas ou das receitas a serem auferidas por produto.

Assim sendo, o objetivo é determinar o número de

unidades de cada produto a ser vendido, ou o valor das vendas esperadas para cada um deles, de modo a cobrir o custo total praticado (fixos + variáveis) em cada mês ou período de análise.

A seguir, será mostrada a metodologia necessária a

obtenção do ponto de equilíbrio de cada produto em função de: � Número de unidades vendidas; � Valor das vendas esperadas por produto.

5.4.2 – Produto Único. A metodologia a seguir apresentada permite definir o ponto de equilíbrio para um único produto e, também, quando ocorre o caso da disponibilidade de diversos produtos, porém todos apresentando a mesma margem de contribuição.

Por definição, o Ponto de Equilíbrio – PE de um produto

corresponde à quantidade de produção em que o custo total é equivalente à receita total. Em decorrência desta definição, não existe lucro nem prejuízo no ponto de equilíbrio.

Matematicamente:

Lucro = Receitas – Custos – Despesas

No ponto de equilíbrio pode-se escrever:



Receitas – Custos – Despesas = 0 O artifício adotado para o calculo da quantidade

definidora do ponto de equilíbrio consiste em realizá-lo em função dos custos indiretos e da margem de contribuição em relação ao lucro bruto.

Assim sendo, partindo da expressão acima e substituindo

pelas variáveis que lhes dão origem tem-se:

{ p(k) × q(k)} - { cvU(k) × q(k)} - CFT(q) = 0 ∴

{p(k) - cvU(k)} × q(k) - CFT(q) = 0 ∴

(k)cv - p(k)(q)CF

)k(qU

T=

Considerando que {p(k) - cvU(k)} corresponde à margem

de contribuição em relação ao lucro bruto, MCB, e q(k) representa a quantidade de equilíbrio, isto é, define o ponto de equilíbrio em função da quantidade. Então, pode-se escrever:

)un$R(MC$)R(CustoFixo

)k(qB

=

Como exemplo, seja o caso de um único produto cujos custos fixos totais montam a R$ 15.300,00 e a margem de contribuição unitária em função do lucro bruto é de R$ 220,00 por unidade. O ponto de equilíbrio é dado por:

unidades

un$R,

$R,.)k(q 70

00220

0030015 ≅=

5.4.3 – Ponto de Equilíbrio para Múltiplos Produtos.

Quando ocorre o caso da disponibilidade de diversos produtos com margens de contribuição distintas, há que se calcular a margem de contribuição média ponderada para o calculo do ponto de equilíbrio. As variáveis necessárias ao ponto de equilíbrio e expressas no item 5.4.1, geralmente são expressas em base mensal. Recomenda-se utilizar uma periodicidade tal de modo a manter confiáveis os valores quanto ao ponto de equilíbrio. 5.4.3.1 – Ponto de equilíbrio por unidade. Neste caso deseja-se conhecer o ponto de equilíbrio em função do número de unidades vendidas. A obtenção do Ponto de Equilíbrio por unidades de produtos vendidos, neste caso, é função da margem de contribuição média ponderada. Metodologia: 1º passo - Calcular a Margem de Contribuição Unitária: Matematicamente, a margem de contribuição unitária, MC(k), é obtida diminuindo do preço de venda de cada produto, p(k), o custo incorrido por unidade de produto, CU(k).



MCB(k)= p(k) - cvU(k) 2º passo – Calcular a margem de contribuição ponderada por produto ou margem de contribuição unitária.

∑=

=n

k)k(q

)k(q)k%(v

1

∴ MCP(k)= v%(k) × MCB(k)

3º passo - Calcular a Margem de Contribuição Média Ponderada – MCMP. A margem de contribuição total corresponde à soma das margens de contribuição ponderada de cada produto.

∑=

=n

kP (k)MCMCMP

1

4º passo - Calculo do ponto de equilíbrio total - QTOTAL O ponto de equilíbrio total, PET, indica o número total de produtos a serem vendidos, mensalmente, para que se alcançar o ponto de equilíbrio da empresa. E, corresponde à razão entre o valor do custo fixo totais, CFT, pela margem de contribuição média ponderada, MCMP.

MCMPFixoTotal Custo

QTOTAL =

5º passo - Ponto de equilíbrio por produto – q(k)

q(k) = v%(k) × QTOTAL

Ressalta-se que, como comumente utilizado na industria e comercio, ambos os pontos de equilíbrio, o ponto de equilíbrio total e o ponto de equilíbrio por produto, são expressos em base mensal e indicam o número de unidades a serem mensalmente produzidas. 5.4.3.2 – Ponto de equilíbrio por unidade de vendas. Considerando uma empresa que dispõe de três produtos distintos, solicita-se calcular o ponto de equilíbrio de cada produto expresso pelo número de unidades a serem vendidas. Na tabela “a“ são fornecidas os seguintes dados de mercado e de produção: o número de unidades a serem vendidas; preço unitário; e os custos variáveis unitários para cada produto. Sabe-se que as despesas fixas mensais da empresa montam a R$ 55.000,00. A tabela a seguir indica os dados comerciais e de vendas de cada produto.

a) Calculo da Margem de Contribuição por produto.

Prod. Vendas em unidades

q(k)

Preço Unitário

p(k)

Custos variáveis cvU(k)

Margem de Contribuição

Unitária MCB(K)

A 150 322 102 220 B 130 384 144 240 C 240 863 683 180

MCB(k)= p(k) - cvU(k)



b) Calculo da Margem de Contribuição Média Ponderada

Prod. Quant. Participação Vendas - %

Margem de Contribuição Ponderada por produto

A 150 29 % 220 × 0,29 = 63,80 $ B 130 25 % 240 × 0,25 = 60,00 $ C 240 46 % 180 × 0,46 = 82,80 $ 520 100% MCMP = 206,60 $/un

∑=

=n

k)k(q

)k(q)k%(v

1

∴ MCP(k)= v%(k) × MCB(k) ∴

∑=

=n

kP (k)MCMCMP

1

c) Calculo do Ponto de Equilíbrio Total.

)un$R(MCMP$)R(CustoFixo

)un(PE =

un,

,.PET 266

60206

0000055 ≅=

d) Calculo do Ponto de Equilíbrio Por Produto: PE(k).

Prod. PE(k)= PET × v%(k) Ponto de Equilíbrio por Produto PE(k)

A 266 × 0,29 = 77 unidades B 266 × 0,25 = 67 unidades C 266 × 0,46 = 122 unidades

Total das Vendas = Σ 266 unidades

5.4.3.3 - Ponto de equilíbrio pela receita. Neste caso, deseja-se definir o nível de receita com que cada produto deva contribuir para que seja atingido o ponto de equilíbrio da empresa. Considerando os dados da aplicação efetuada anteriormente, item 5.4.3.2, o ponto de equilíbrio das receitas é dado multiplicando o ponto de equilíbrio por produto em função das quantidades, PE(k), pelo preço praticado por produto p(k). E, a receita total de equilíbrio equivale à soma das receitas das unidades. Matematicamente: RE(K)= PE(k) × p(k)

∑=

=n

k)k(REceitaTotalRe

1

Receita de Equilíbrio

Prod. Ponto de Equilibrio

por produto PE(k)

Preço Unitário

p(k)

Receita de Equilíbrio RE(K)= PE(k) × p(k)

A 77 322 24.974,00 B 67 384 25.728,00 C 122 863 105.286,00

Receita de Equilíbrio em R$ 155.808,00 Finalizando, tem-se que a receita total de equilíbrio monta a R$ 155.808,00 e corresponde à soma das receitas de equilíbrio de cada produto.



5.4.4 – Tipos de Pontos de Equilíbrio. Como já definido anteriormente, o ponto de equilíbrio pode ser entendido como a quantidade de produção/vendas, necessária à obtenção de um resultado esperado.

Além do Ponto de Equilíbrio Operacional e dependendo do tipo de decisão desejada, podem ser determinados outros três tipos de ponto de equilíbrio:

� Ponto de Equilíbrio Contábil ⇒ PEC; � Ponto de Equilíbrio Econômico ⇒ PEE; � Ponto de Equilíbrio Financeiro ⇒ PEF.

Adotando como nomenclatura: - CV = custos diretos de produção ou custos variáveis totais; - CF = despesas administrativas e de vendas ou custos fixos

totais; - D = depreciação no período; - A = amortizações no período; - J = juros pagos no período;

- p = preço unitário de vendas; - c = custos fixos unitários ou custo fixo médio; - v = custos variáveis unitários ou custo variáveis médio; - αIR = somatório das alíquotas incidentes sobre o lucro a) Ponto de Equilíbrio Contábil - PEC.

O Ponto de Equilíbrio Contábil é definido como aquele em que em que a margem de contribuição é capaz de cobrir todos

os custos variáveis e despesas fixas ocorridos no período mais a depreciação no período. (MEGLIORINI, 2001).

)vc(pDCVCF

QPEC PEC +−++=⇒

Ao ser calculado o ponto de equilíbrio contábil, não é considerado o custo do capital investido e os juros pagos a empréstimos efetuados. A depreciação, por sua vez, é considerada como despesa incorrida e mantida no cálculo deste ponto de equilíbrio, mesmo não gerando saídas de caixa.

Demonstrativo de Resultados do Exercício - 2007

Item R$ 3.1 Receita Operacional Bruta + 756.712,25 3.2 Deduções à Receita (Tributos+Descontos) (-) 147.764,69 3.3 Receita Operacional Líquida = 608.947,56 3.4 Custo de Produtos Vendidos (-) 470.370,65 3.5 Lucro Operacional Bruto = 138.576,91 3.6 Despesas Operacionais. (-) 40.267,59 3.6.1 - Despesas com Vendas 1.237,04 3.6.2 - Despesas Gerais e Administrativas 39.030,55 3.7 Lucro Operacional Líquido - EBITDA3 98.309,32 3.8 Depreciação (-) 98.309,32 3.9 Lucro Antes de Juros e Imposto de Renda - LAJIR ZERO

O Ponto de Equilíbrio contábil, então, é equivalente aquela quantidade de produção em que o LAJIR – Lucro Antes dos Juros e Impostos de Renda seja zero.

3 EBITDA = Earnings before interest, tax, depreciation, and amortization. Lucro antes de juros, taxas, depreciação e amortização.



b) Ponto de Equilíbrio Econômico - PEE.

O ponto de equilíbrio econômico considera, além dos custos, despesas e a depreciação acima definidos, o custo do capital investido. Nestas condições, o ponto de equilíbrio econômico prevê a quantidade de vendas necessárias a cobrir os custos, as despesas, a depreciação e parte do patrimônio líquido investido na empresa.

)vc(pCCDCVCF

QPEE PEE +−+++=⇒

O custo de capital corresponde ao percentual de retorno do

capital investido e desejado para o exercício. O capital investido é aquele expresso no Patrimônio Líquido do balanço patrimonial.

O custo de capital, neste caso, é definido como o rendimento

máximo do capital investido se tivesse sido aplicado em outra alternativa de investimento do capital disponível e expresso em valor monetário. Matematicamente, o custo equivale ao produto da taxa de atratividade da empresa, i, pelo montante do patrimônio líquido expresso em balanço.

CC = i × PL A taxa de atratividade, i, por sua vez, pode ser definida de dois modos: a) Corresponde à taxa de retorno, desejada como rendimento do capital investido, caso que é definida a talante do aplicador;

b) Ou, no caso de empresas em funcionamento, corresponde à lucratividade obtida no exercício. Neste caso, é definida pela razão havida entre o lucro do exercício e o montante da soma do patrimônio líquido e do exigível de longo prazo (PL+ELP).

ELPPLLucro

i+

=

c) Ponto de Equilíbrio Financeiro – PEF.

O ponto de equilíbrio financeiro considera todos os gastos que gerem saídas de caixa.

)vc(pJADCVCF

QPEF PEF +−++−+=⇒

Gastos efetuados com amortização e juros de

contraprestação de empréstimos tomados são considerados na definição do PEF por produzirem saídas de caixa.

Por sua vez, a depreciação do período participa (negativamente) dos cálculos do Ponto de Equilíbrio Financeiro, pois reduz saídas de caixa, fato que melhora o lucro da empresa.

E, em decorrência, requer um menor nível de produção

necessária a alcançar o ponto de equilíbrio ou de lucro zero.



5.4.4.2 – Aplicação. Seja definir os diversos pontos de equilíbrio de uma empresa que fabrica apenas um produto, considerando os seguintes dados:

� Preço de Venda - $/un 12,30 $/un � Custos e Despesas Variáveis - $/un 7,30 $/um � Custos e despesas - anuais 122.000,00 $ � Depreciação anual 18.700,00 $ � Patrimônio Líquido 234.000,00 $ � Custo de Capital: 15% do PL 35.100,00 $ � Amortizações 12.500,00 $ � Juros de financiamentos 10.700,00 $

a) PONTO DE EQUILÍBRIO CONTÁBIL – PEC.

ano/un.,,..

)vc(pDCVCF

QPEC 140283073012

70018000122 =−+=

+−++=

b) PONTO DE EQUILÍBRIO ECONÔMICO – PEE.

un,,,

...)vc(p

CCDCVCFQPEE 035160

3073012

1003570018000122 =−

++=+−

+++=

C) PONTO DE EQUILÍBRIO FINANCEIRO – PEF.

ano/un.)vc(p

JADCVCFQPEF 80039=

+−++++=

3073012

70010500121003570018000122

,,.....

QPEF −++++=

5.5 – Defesa de caixa pelo ponto de equilíbrio. 5.5.1 – Metodologia e conceitos. Neste item é discutida uma metodologia destinada a definir um nível de caixa capaz de atender à sazonalidade dos fluxos de caixa, partindo do conhecimento do Ponto de Equilíbrio. A metodologia em pauta propõe definir um nível de caixa mínimo a ser mantido de modo a poder atravessar épocas de baixo faturamento evitando a captação de recursos externos. Tal procedimento evitará ao gestor em tomar financiamento, especialmente em capital de giro, fato este que a fará incorrer em despesas de juros numa época em que ocorre a redução do faturamento, com expressão direta tanto na redução do lucro como na descapitalização da empresa. O nível de caixa mínimo pode ser alcançado adotando uma ou varias ações combinadas, conforme abaixo relacionado: � Aporte de capital de sócios; � Venda de bens do ativo imobilizado; � Incremento nas vendas, especialmente aquelas vinculadas à

promoções, visando a redução de estoques ou garantia antecipada de fluxos de caixa;



� Cobrança de contas em atraso; � Empréstimo. Para tanto, é proposta a metodologia: 1º passo – Definir o ponto de equilíbrio da empresa.

(%)MCCF

$)R(PE =

2º passo – Calcular variação de caixa - ∆VCn. A variação de caixa é resultado da diferença entre a previsão de faturamento, PF(n), e o ponto de equilíbrio, PE. Ressalta-se que a previsão de faturamento deve ser efetuada num horizonte de planejamento tal que permita uma gestão tempestiva da empresa.

∆VCn = PF(n) – PE 3º passo – Calcular o nível de caixa para cada período.

NCn = NCn-1 + ∆VCn ∴

NC(n) = PF(n) - PE + NC(n-1)

4º passo – Estabelecer o nível de defesa do caixa. O nível de defesa do caixa corresponde ao período que apresentar o maior saldo negativo quando efetuada a projeção dos níveis de caixa futuros.

Ao maior saldo negativo corresponde à máxima necessidade de investimento em capital de giro. Considerando que as exigibilidades de capital de giro, comumente, se apresentam de modo crescente, o gestor os poderá aportar paulatinamente, segundo as exigibilidades de cada período. Recomenda-se efetuar a análise de defesa do caixa num horizonte de planejamento compatível com as exigibilidades futuras de modo a se precaver contra a realização de gastos cuja quitação poderá levar a empresa a tomar recursos junto ao mercado financeiro, fator redutor dos lucros. Deste modo, para empresas que atuam sob o regime de encomenda ou empreitada, o recomendável é elaborar a análise de defesa do caixa até um exercício após o encerramento de seu maior contrato. No caso do comércio ou de empresas que trabalham sob o regime de produção contínua, a recomendação é que a citada análise seja efetuada, no mínimo, um exercício contábil após o atual. 5.5.2 – Aplicação. Analisar qual o nível de defesa do caixa para uma empresa que apresenta previsões de faturamento e gastos segundo estabelecido no quadro abaixo. Sabe-se que os custos fixos montam a R$ 41.250,00 e a empresa pratica uma margem de contribuição de 30%. Além disto, dispõe de um caixa inicial de R$ 28 mil.



$R,.,.

(%)MCCF

PE 00500137300

25041 ===

Então:

NC(n) = PF(n) - PE + NC(n-1)

Ponto de Equilíbrio 137.500,00

Variação de caixa - ∆VC

Nível de Caixa NC

MES Previsão Faturamento PF-PE NC(n) = NC(n-1) + ∆VC

Zero 28.600,00 1 110.000,00 (27.500,00) 1.100,00 2 96.000,00 (41.500,00) (40.400,00) 3 117.000,00 (20.500,00) (60.900,00) 4 146.000,00 8.500,00 (52.400,00) 5 153.200,00 15.700,00 (36.700,00) 6 169.000,00 31.500,00 (5.200,00) 7 158.000,00 20.500,00 15.300,00 8 147.000,00 9.500,00 24.800,00 9 145.000,00 7.500,00 32.300,00 10 154.000,00 16.500,00 48.800,00 11 150.000,00 12.500,00 61.300,00 12 110.000,00 (27.500,00) 33.800,00 13 96.000,00 (41.500,00) (7.700,00) 14 117.000,00 (20.500,00) (28.200,00) 15 146.000,00 8.500,00 (19.700,00)

Elaborado o calculo do fluxo de caixa acumulado para cada período, verificou-se que a maior necessidade de caixa, R$ 60.900,00, corresponde ao terceiro mês da previsão.

Assim sendo, a empresa deve se preparar para suprir a necessidade acima citada.

5.6 – Exercício. a) Considerando a aplicação efetuada no item 5.4.3.3, verificar o valor do custo total de equilíbrio.



6 – O Custeio

6.1 – Introdução. Custeio é definido como o processo pela qual se efetua a apropriação dos custos. O objetivo da técnica do custeio é dispor de um instrumento gerencial que, baseado em dados oriundos da contabilidade, especialmente daqueles constantes no Demonstrativo de Resultados do Exercício, permita amparar decisões de curto prazo. O custeio permite definir a margem de contribuição, especifica ou relativa, com que um produto, departamento, filial ou contrato, contribui para o lucro da empresa. E, a partir do conhecimento da margem de contribuição, estabelecer políticas a serem seguidas pela organização. A apuração dos custos resulta do relacionamento de informações de natureza monetária e de natureza física. Para tanto, exige um adequado tratamento entre essas informações de forma que a alocação dos custos dos diversos insumos agregados ao custo do produto ocorra com racionalidade visando à expressão de um custo final fidedigno. A análise do custeio ou margem de contribuição apresenta as seguintes vantagens (SANTOS, 1990, pg. 41):

a) Permite definir quais os produtos que devam merecer

maiores esforços de venda dado a sua contribuição ao lucro.

Ou simplesmente tolerados pelos benefícios de venda que trazem a outros produtos;

b) Amparar a decisão de abandono, ou manutenção, de um segmento produtivo;

c) Favorecer o entendimento entre a relação custo, volume, preços e lucro, levando a melhores decisões sobre a definição dos preços;

d) Contribuir para subsidiar a avaliação de alternativas de reduções de preços, descontos especiais, campanhas publicitária e prêmios visando o incremento no volume de vendas de cada produto.

Como regra de decisão recomenda-se: produtos, serviços ou unidades de produção que apresentarem margem de contribuição negativa devem ser, a priori, retirados de produção. Justifica-se a adoção desta regra, pois, em aumentando o volume de produção ou vendas, o prejuízo crescerá.

A ação gerencial sobre produtos que apresentem baixa

margem de contribuição relativa, porém com boa margem de contribuição específica é aumentar a quantidade produzida ou vendida.

Quando o produto apresenta uma baixa margem de

contribuição específica, deve-se analisar a possibilidade da redução de custos e, também, verificar se o modelo de rateio

Produtos ou serviços com margem de contribuição

negativa devem ser retirados de produção.

DECISÂO



das despesas é coerente com a realidade da empresa. Pode ocorrer que um inadequado modelo de rateio venha a prejudicar a sua margem de contribuição, especialmente quando realizado sob a égide do custeio por absorção ou integral.

Considerando que cada empresa dispõe de

particularidades e cultura próprias, o sistema de contabilização e o sistema de custos instituídos devem refletir adequadamente o comportamento de procedimentos gerenciais da empresa e servir de base ao seu processo de decisão. Ser um forte instrumento de controle e apoio às decisões gerenciais.

Finalizando, alerta-se que existem diversos sistemas de acompanhamento de custos voltados ao processo de decisão que podem ser divididos em dois grandes grupos: os métodos tradicionais e os modernos de custeio.

I – Métodos Tradicionais: a) Custeio por absorção ou integral; b) Custeio variável ou custeio direto.

II – Métodos Modernos:

a) Custeio ABC, b) Custeio por Meta; c) Custeio pelo Ciclo de Vida, d) Custeio Kaizen, e) etc.

6.2 – Custeio por Absorção ou Integral. 6.2.1 – O Método.

A técnica do CUSTEIO POR ABSORÇÃO, também denominado de CUSTEIO INTEGRAL, procura descarregar, ao máximo, os gastos incorridos pela empresa, sejam diretos ou indiretos, na conta custos da carteira de serviços ou produtos. Assim sendo, tanto os custos fixos (indiretos) quanto os custos variáveis (diretos) são apropriados como custo dos produtos fabricados. No caso dos custos diretos, não há dificuldade em sua apropriação, pois são lançados diretamente como custo final de um produto ou serviço.

Quanto aos custos indiretos, ou fixos, a apropriação é efetuada após a adoção de algum critério de rateio. Sendo, via de regra, o critério de rateio adotado baseado em algum fator volumétrico. O processo de decisão quando se adota o custeio direto deve primar pela adequada escolha do critério de rateio dos custos indiretos. Tal escolha pode resultar na obtenção de uma margem de contribuição maior ou menor do que aquela real, fazendo com que produtos possam ser considerados mais ou menos rentáveis do que realmente o são. E, em decorrência, influenciar a variação do lucro da empresa, aí sim, de modo efetivo.



Partindo do DRE simplificado, duas informações sobre o desempenho do produto podem ser obtidas:

• A margem de contribuição sobre a receita do produto ou margem de contribuição específica;

• A margem de contribuição sobre o faturamento total ou margem de contribuição relativa.

A margem de contribuição do produto sobre a sua própria receita, denominada de margem específica, é dada por:

%,)A(ceitaRe

)A(cionalLucroOpera)A(MC 8515

347

55===

A margem de contribuição de cada produto sobre o total das receitas, denominada de margem relativa, é dada por:

%,isceitasTotaRe

)A(cionalLucroOpera)A(MCR 515

999

55 ===

A técnica é de fácil aplicação, e será demonstrada nos dois exemplos dispostos a seguir. O primeiro exemplo, Tab.6.1, trata do calculo da margem de contribuição de um único centro de custo, tal como unidade, departamento, loja, etc. E o segundo, ao comportamento de diversos produtos. Analisando o resultado exposto na Tab.6.1, verifica-se uma margem de contribuição de 22,22%. Isto significa que esta porcentagem das receitas auferidas com vendas é convertida em lucro operacional.

Item R$ + Receita de Vendas - $ 999 (-) Custo de Produtos Vendidos – Diretos (444) = Lucro Bruto 555 (-) Custos Gerais e Administrativos – Indiretos (333) = Lucro Operacional 222

Margem de Contribuição = dasceitadeVenRe

cionalLucroOpera

Margem de Contribuição = 0,2222 ou 22,22%

999

222

Tab. 6.1 – Custeio por centro de custo

Exposta a base teórica da abordagem, a seguir é apresentado um exemplo de uma empresa que dispõe de três produtos: CUSTEIO POR PRODUTO E CENTRO DE CUSTO

Item/ Produto A B C TOTAL (+) Receita de Vendas - $ 347 459 193 999 (-) Custos Diretos 128 195 121 (444) = Lucro Bruto 219 264 72 555 (-) Custos Indiretos 164 127 42 (333) = Lucro Operacional 55 137 30 222

MC específica – % MC relativa - %

15,85 5,51

29,85 13,71

15,54 3,00

- 22,22

Tab. 6.2 – Análise por produto – Custeio Integral Analisando as margens de contribuição específica de cada produto, verifica-se que os produtos A e C dispõem, respectivamente, de uma margem de 15,85% e 15,54%. O produto B, porém, apresenta uma margem de 29,85% de retorno sobre suas receitas, o que representa quase o dobro da margem apresentada pelos outros dois produtos.



ceitaTotalRe)k(cionalLucroOpera

)K(MCR

Com relação à margem de contribuição relativa, MCR(k), o produto B apresenta uma margem de 13,71%, muito superior às margens dos produtos A e C que são, respectivamente, de 5,51% e 3,00%. Sob o regime de custeio por absorção, como grande parte dos custos indiretos é descarregada na conta de produtos em elaboração ou em estoque de produtos acabados (ambas as contas integrantes do Ativo), eles só serão lançados em contas de resultado, DRE, quando as suas vendas forem realizadas. Quando ocorre a impossibilidade ou haja uma forte dificuldade no rateio dos custos indiretos, os custos indiretos devem ser lançados diretamente no Demonstrativo de Resultados do Exercício como despesa do exercício em que, de fato, ocorreram. Sob esta abordagem, ocorre uma melhoria do lucro da empresa no exercício em que ocorreram as despesas. Assim sendo, não é contabilizado prejuízo no exercício em que os produtos foram elaborados já que os custos incorridos foram apropriados em contas de estoque (ATIVO), só sendo lançadas como contas de custo ( apropriadas no DRE) quando os produtos forem vendidos. Alerta-se que a deficiência levantada quanto a fidedignidade do resultado das informações propiciadas pelo sistema de custeio por absorção, na maioria dos casos, diz respeito à aceitabilidade do rateio dos custos indiretos.

A experiência demonstrou que, ao haver alteração no critério de rateio, é possível que um produto inicialmente considerado como viável, venha a se tornar economicamente inviável. Ou, então, ocorrer alteração no ranking de lucratividade dos produtos devido à mudança em critério de rateio, situação comum de acontecer.

Porém, sendo incontroverso o sistema de rateio, torna-se aceitável a adoção deste sistema como processo de decisão. Finalizando, é interessante notar que este foi o primeiro método de custeio desenvolvido, tendo sido largamente utilizado nas primeiras décadas do século XX. O fato que contribuiu para a adoção deste método foi devido aos custos serem rateados segundo padrões voltados para a engenharia, daí o critério de rateio ser baseado em algum fator volumétrico. Situação esta que permitiu uma racionalidade de rateio muito próxima ao que efetivamente ocorre no processo de fabricação. (Cogan, 1999). 6.3 – Custeio Direto, Variável ou Marginal. 6.3.1 – O método. O método analisado neste item é conhecido sob três denominações: custeio variável; custeio direto; ou custeio marginal. O custeio direto difere do anterior por reconhecer como custos dos produtos e serviços somente os custos variáveis ou diretos e os custos fixos que possam ser apropriados,



indubitavelmente, como custo de um produto ou sobre um centro de custo. O objeto maior do custeio direto é verificar a capacidade do lucro gerado em cobrir os custos variáveis ou diretos. O custeio direto passou a ser largamente utilizado entre os anos quarenta e oitenta, ao introduzir a distinção entre os conceitos de custos fixos e custos variáveis, levando à análise do custo-volume-lucro Metodologicamente, os custos indiretos, ou fixos, são apropriados como despesas fixas do período. O interesse nesta metodologia é que ela demonstra a potencialidade de cada produto na cobertura dos custos fixos e na participação do retorno sobre o investimento através do lucro. Como exemplo de aplicação, seja o mesmo exercício apresentado na Tab. 6.1, quando se tratou do custeio total. Na Tab.6.2 a análise da margem de contribuição é realizada para o caso do custeio direto. CUSTEIO POR PRODUTO E CENTRO DE CUSTO

Item/Produto A B C TOTAL (+) Receita de Vendas - $ 347 459 193 999 (-) Custos Diretos/Variáveis 128 195 121 444 - Produção

- Vendas - Administrativas

77 23 28

138 27 30

58 39 24

273 89 82

= Margem de Contribuição 219 264 72 555 MC específica em % 63,11 57,52 37,30

55,56% MC relativa em % 21,92 26,43 7,21

Tab. 6.2 – Análise por produto – Custeio Direto

Comparando os resultados obtidos pela aplicação dos dois métodos de custeio, Tab. 6.1 e Tab. 6.2, verifica-se que o desempenho do produto A, sob a metodologia do custeio direto, se equipara ao do produto B quanto à margem de contribuição relativa, tendo melhor desempenho quanto à margem específica. Sob a metodologia do custeio por absorção os produtos A e C apresentavam desempenho inferior ao B. Nesta, do custeio direto, mostra uma sensível melhoria do produto A. O produto C, porém, continua apresentando um desempenho bem inferior aos outros dois. 6.3.2 – Vantagens do Custeamento Direto Os dois pontos mais vantajosos do custeio direto, segundo Florentino em CUSTOS - Princípios, Cálculo e Contabilização, pgs 37 a 49, são: 1º) Sendo lançados nas fichas de custos dos produtos somente

os custos variáveis diretos e os custos fixos que incidam, diretamente, sobre o centro de custo considerado, tal procedimento facilita medir variações de preço, de eficiência, de ociosidade e de volume produzidos. Assim, é muito mais viável o controle dos custos decorrentes dos fatos citados.

2º) A administração da empresa passará a ser responsabilizada

pela diluição dos custos indiretos, fixos, em termos de produtividade.

Deste modo, ao desejar implementar um produto ou um novo serviço, deverá analisar antecipadamente:



a) Qual o volume mínimo de fabricação, serviço, ou de um

conjunto de serviços, compatível com a diluição dos custos indiretos. Isto é, definir qual o ponto de equilíbrio dos custos totais;

b) Qual o produto ou serviço que, comparativamente ao preço de venda, proporciona melhores condições para a diluição dos custos indiretos. O produto que apresentar essa condição deverá ter seu volume de produção ampliado.

c) Quais produtos a serem implementados, visando a diluição dos custos indiretos.

As vantagens do custeamento direto ficam evidenciadas quando se aplica em:

� Definição do Ponto de Equilíbrio dos Custos � Decisão entre Produtos de Maior Margem � Responsabilidade pelo Acréscimo de Produção

Para a tomada de decisão, a exemplo de continuar ou não com uma linha de produtos, a experiência tem recomendado considerar apenas os custos variáveis, para que os custos indiretos fixos sejam absorvidos. Assim sendo, somente deve ser descontinuada uma linha de produtos que apresente MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO NEGATIVA. 6.3.3 -– Desvantagens do Custeio Direto. O sistema de custeio direto pode funcionar com eficiência se a produção for vendida, integralmente, dentro do exercício em que for produzida.

Isto porque, o resultado apurado no DRE será distinto se os produtos forem vendidos, respectivamente, dentro do exercício em que forem produzidos ou em exercício posterior. Como exemplo do comportamento do resultado do exercício, seja a análise do lucro/prejuízo propiciado por um mesmo produto, apurado sob a égide do custeamento direto e do custeamento por absorção, definido para um mesmo exercício contábil. O faturamento da empresa, como não poderia deixar de ser, é de R$ 17.000,00 nos dois casos. No caso do custeamento direto, o estoque não vendido será lançado no Ativo, pelo valor de R$ 9.350,00. E, no segundo caso, o estoque não vendido será lançado no Ativo, pelo valor de R$ 16.000,00.

a) Custeamento Direto R$ Faturamento 17.000,00 Custo Direto de Produtos Vendidos (9.350,00 ) Margem Bruta 7.650,00 Custos Indiretos 13.300,00 Lucro / Prejuízo (5.650,00 ) b) Custeio por Absorção R$ Faturamento 17.000,00 Custo Integral dos Produtos Vendidos 16.000,00 Lucro / Prejuízo 1.000,00

Comparando os resultados, verifica-se no primeiro caso um prejuízo de R$ 5.600,00 e no segundo, um lucro de R$ 1.000,00. Esta diferença de resultados mostra a irrealidade do custeamento direto.



As deficiências do método do custeamento direto podem ser ressaltadas pelas seguintes condições: a) A formação de estoques a preços diminutos, no caso da

empresa não escoar a produção no mesmo exercício em que foi produzida;

b) Falsa idéia de que o lucro é constante para distintos níveis de produção. Isto, porque se analisa a partir da margem unitária de contribuição. O lucro, na realidade, aumenta com o volume de produção;

c) O sistema é inútil para empresas onde os custos variáveis, ou diretos, tenham pouca expressão no total dos custos de produção.

6.4 – Ponto de Equilíbrio. O processo de custeamento é de fácil aplicação quando se deseja conhecer o ponto de equilíbrio dos custos, ou seja, a definição da quantidade mínima a ser produzida, necessária a cobrir todos os custos indiretos incorridos. Permite, também, definir o nível de produção necessário à produzir uma certa quantidade de lucro. Como exemplo de aplicação seja considerado uma empresa cujos custos indiretos montam a R$ 480.000,00 num dado mês. Considerando os dados expressos na tabela a seguir, deseja-se saber: - Quantidades de equilíbrio a cobrir os custos indiretos; - Quantidades a serem produzidas para se ter lucro.

Quadro I - DRE R$ Preço de Vendas por unidade 100 Custo Direto por unidade (-) 60 Margem de Contribuição 40

a) Quantas unidades deverão ser produzidas para o equilíbrio

dos custos indiretos?

Adotando como nomenclatura: q, exprimindo a quantidade a produzir; CFT, representando o montante dos custos fixos; L sendo o lucro desejado sobre as vendas expresso em valor monetário; µ, representando a margem de contribuição sobre as vendas; e Rec. a total das receitas.

A partir da expressão do Lucro, tem-se: L = Rec - CFT.

Sendo: Rec = µ × q

Então: L = { µ × q } - CFT

Sabe-se que, no Ponto de Equilíbrio, o Lucro = zero. Assim:

unidades.q.

qLCF

q EET 00012

40

0000480 =∴+=∴µ

+=

A quantidade de equilíbrio indica a necessidade da

produção de mais de 12.000 unidades para que se obtenha lucro.

b) Quantas unidades deverão ser produzidas para que se

obtenha um Lucro de R$ 10.000,00?



unidadesq 250.1240

000.10000.480 =+=

Partindo do princípio que haja capacidade instalada ou de produção disponíveis, e, em decorrência, os custos unitários fixos não são crescentes devido ao incremento da produção, o executivo poderá, facilmente, responder às seguintes questões: � Visando ganhar alguma concorrência, poderão ser aceitos

pedidos adicionais a preços inferiores ao de mercado, após a ultrapassagem mínima do ponto de equilíbrio?

� Qual o lucro máximo a ser obtida ao ser incrementada a

produção, até ser atingida a capacidade máxima de operação?

6.5 – Produtos de Maior Margem. Nesse item será considerada a hipótese da empresa dispor de mais de uma linha de produção. O procedimento proposto, neste caso, difere do acima exposto e segue a metodologia abaixo. Seja, então, calcular a margem de contribuição unitária e global dos três produtos de uma empresa, cujos preços de venda e os custos unitários diretos constam da Tab. 6.3. Sabe-se que os custos indiretos montam a R$ 480.000,00 considerando uma média anual. Metodologia:

1º - Inicialmente deve-se calcular a margem de contribuição unitária, por produto.

Item Produto

A B C Preço Unitário de Venda 100 200 400 Custo Unitário Direto 60 140 300 Margem Unitária de Contribuição 40 60 100

Tab.6.3 – Dados unitários por produtos

2º - Calcula-se a Contribuição Unitária Média, µ*.

66,663

1006040* =++=µ

3º - Define-se a quantidade a ser produzida de todos os produtos.

unidadesq 200.766,66

0000.480 =+=

4º - Calcula-se o Ponto de Equilíbrio por Produto.

produtounidadeqqq CBA /400.23

7200====

Quantidade

Produzida Contribuição

Unitária Margem Global

Produto A 2.400 40 96.000 Produto B 2.400 60 144.000 Produto C 2.400 100 240.000 TOTAL 480.000



Com os dados acima, fica fácil calcular o ponto de equilíbrio dos custos. Além disso, os dados acima permitem responder os seguintes questionamentos:

� Existindo suficiente capital de giro, poderá ser realizada a produção do Produto - C, já que ele propicia um lucro de R$ 100 por cada unidade adicional produzida?

� Havendo pouco capital de giro, implementara a produção do Produto - A, dado apresentar o menor custo direto, e obter um lucro menor, dado ser esse o que apresenta a menor margem?

� Ou, dado o volume de capital de giro disponível, ele será balanceado, de forma a otimizar o lucro possível, face a essa restrição de capital?

6.6 – Acréscimo de Produção. A sobrevivência de qualquer empresa esta condicionada a possível diluição dos seus custos, dentro das margens disponíveis, face os preços de venda possíveis de serem praticados. Neste contexto, a administração se encontrará face ao seguinte dilema:

� Manter o nível dos custos indiretos, se a política da empresa for continuar a produção com o mesmo ritmo!

� Aumentar a produção se for impossível estabilizar ou reduzir os custos indiretos!

Como exemplo voltado a importância de um produto para a empresa e a necessidade de implementar novos, será analisado o caso de uma empresa que produz artefatos de cimento.

Essa empresa incorre em custos operacionais mensais na ordem de R$ 120.000,00 e esta analisando a possibilidade de lançar um novo produto. Entende a administração que o mercado possa absorver uma quantidade variando entre 5.000 e 10.000 unidades.

a) Levantamento dos Custos de Produção - Diretos.

ITEM Custo Total

Custo Unitário 5 mil unidades 10 mil unidades

Materiais 2,00 2,00 Mão de Obra 1,00 1,00 Equipamentos 15.000,00 3,00 1,50

TOTAL 6,00 4,50

b) Calculo da Margem Unitária de Contribuição:

Item 5 mil 10 mil

Preço Unitário 20,00 20,00 Custos de Produção 6,00 4,50 Impostos: 12% s/ preço 2,40 2,40 Comissão de revendedores: 15% 3,00 3,00 Distribuição e transporte: 25% 5,50 5,00 Custo Unitário Total - Σ 16,40 14,90 Contribuição Unitária MCu = Preço – Custo Unitário 3,60 5,10



Do quadro acima se depreende que, sendo produzidas mensalmente 5 mil unidades, a contribuição do produto para a diluição dos custos indiretos será de R$ 18 mil (3,60 × 5.000). E, havendo produção de 10 mil unidades, a contribuição será de R$ 51 mil (5,10 × 10.000). Considerando que os custos indiretos totais montam a R$ 120 mil, a contribuição do produto em análise não cobre, inteiramente, os custos indiretos. Assim, a empresa deverá lançar ou dispor de outros produtos que cubram o custo em questão! Pelo exposto, pode-se concluir que o sistema de custeamento direto mostra, claramente, uma visão do que ocorre na empresa. No caso, um custo indireto de R$ 120 mil pode ser excessivamente alto para a empresa em pauta. Isto levanta a hipótese de que ela tenha de reduzir o seu tamanho, contentando-se em ser uma empresa pequena e, conseqüentemente, realizando cortes drásticos nos custos indiretos que vem praticando.

Outro caso é o de ocorrer um descontrole nos custos indiretos, caso em que a direção deverá efetuar redução drástica nos custos indiretos.

Porém, nos dois casos, cabe à administração superior a responsabilidade de manter a produção em nível tal que justifique o tamanho da máquina administrativa.

Como alerta, recomenda-se que, permanentemente, sejam atualizados os fluxos de caixa futuros, bem como a realização de balanços projetados, principalmente quanto ao

DRE, visando à análise do comportamento financeiro da empresa. Esta é, sem dúvida, uma das principais preocupações gerenciais da administração superior, visando se precaver ou constatar possível fase de turbulência financeira e, em decorrência, deflagrar ações que permitam evitar alguma solução de continuidade da produção.

6.7 – Exemplo para Empresa Comercial Neste caso são exploradas quatro situações possíveis de ocorrer em empresa do ramo comercial referentes à medição da margem de contribuição:

� De uma mercadoria; � De dois produtos vendidos por uma empresa; � De um departamento, c/ dois produtos. � De uma rede de lojas com 3 filiais.

Mercadoria “AA” Período: 09.200X Preço de Venda Mercadoria Frete Comissão – 2% Débito ICMS – 18% Crédito ICMS – 12% PIS - 0,65% COFINS – 2% IRPJ – 1,2% Contribuição Social – 0,96%

150,00 (82,00) (3,00) (3,00)

(27,00) 9,84

(0,98) (3,00) (1,80) (1,44)

(=) Margem de Contribuição % Margem de Contribuição

37,62 25,10

Tab. 6.4 – Margem de Única Mercadoria.



Mercadoria Período: 09.200X

“AA” “BB” Preço Unitário de Vendas 17,17 2,82 Custo Unitário das Mercadorias 11,26 1,20 Comissão s/ vendas unitárias 0,08 0,01 Tributos s/ vendas unitárias 3,43 0,36 Margem de Contribuição unitária - $ 2,40 1,25 Margem de Contribuição % 14% 44% Quantidades Vendidas em unidades 500 300 Margem de Contribuição -TOTAL 1.200,00 375,00

Tab. 6.5 – Margem de duas mercadorias

Departamento ou Setor Período: 09.200X

“AA” “BB” Depto. Faturamento Total 10.000 8.000 Custo de Mercadorias Vendidas 5.000 5.000 Impostos s/ Vendas 1.000 2.000 Comissões s/ Vendas 500 300 Margem de Contribuição da Mercadoria - $ 3.500 700 Marg. de Contribuição da Mercadoria - % Margem de Contribuição do Departamento 4.200 Custo Fixo do Setor 3.000 Resultado do Setor - $ 1.200 Resultado do Setor - %

Tab. 6.6 – Margem de Departamento com dois produtos

Filial F1 F2 F3 Rede Margem de Contribuição de cada Loja 12.000 8.000 12.000 32.000 Custos Fixos da Loja 6.000 5.000 8.000 19.000 Margem de Contribuição da Loja/Rede 6.000 3.000 4.000 13.000 Custos Fixos da Rede 6.000 Resultado da Rede - $ 7.000 Resultado da Rede - % Resultado da Loja - %

Tab. 6.7 – Margem de Filiais e da Rede Total

6.8 – Análise diferencial de custo. A análise diferencial de custo é uma metodologia a ser utilizada quando se analisa propostas de preços inferiores ao praticado habitualmente. Para sua utilização, porém, a empresa deve dispor de capacidade instalada ociosa. Como exemplo, seja o caso de uma empresa que pratica o preço de R$ 12,00 por unidade produzida e vem trabalhando, normalmente a 80% de sua capacidade de produção que é de 70 mil unidades mensais. A empresa recebeu uma proposta de fornecimento de 10 mil unidades mensais a ocorrer durante noventa dias, ao preço de R$ 8,50 por unidade. E, analisa a viabilidade de realizar este fornecimento. Considerando que a empresa vem produzindo, normalmente, a 80% da capacidade de produção, tanto os custos fixos ou indiretos como a depreciação vem sendo diluídos sobre este nível de produção, 56 mil unidades mensais.

unidade/$R,..

CI 39100056

84077 ==

O procedimento de decisão consiste em verificar a margem de contribuição para cada situação. Ver Tab. 6.8 – Análise Diferencial de Custos. No calculo da margem de contribuição para a situação proposta, não foram considerados os custos indiretos e os



custos de manutenção e depreciação já que integralmente cobertos pela produção normal. O custo da mão de obra direta, porém, foi considerado um aumento de 20% visando cobrir horas extras.

item Situação Normal R$/un

Situação Proposta

R$/un (+) Preço 12,00 8,50 (-) Custo direto 3,60 3,60 (-) Mão de obra direta ( +20% extra) 2,40 2,88 (-) Manutenção e depreciação 0,71 --- (-) Custo indireto 1,39 --- Total dos Custos 8,10 6,48 = Margem de Contribuição 3,90 2,02 32,50% 23,76%

Tab. 6.8 – Análise Diferencial de Custos Analisando as margens de contribuição para as duas situações, verifica-se que, na situação proposta, mesmo sendo a margem de contribuição menor do que a situação normalmente cumprida pela empresa, o resultado é bom pois, além da margem ser positiva, 23,76%, é expressiva. Nesta situação aumenta o lucro da empresa, o que permite aceitar a proposta havida. É interessante notar que, mesmo havendo uma redução de preço do produto na ordem de 29,2%, a margem de contribuição sobre o excesso de produção justifica a realização do contrato, mesmo sendo inferior à obtida normalmente pela empresa.

6.9 - Exercícios Propostos a) Um empresário, em 2.008, resolveu abrir uma loja para vender brigadeiros. Para tanto investiu economias no montante de $10.000,00. (4). Dispondo dos seguintes dados: I – Os custos variáveis montam a $10,00 por lote de 50 brigadeiros. II – Os custos fixos mensais são compostos, basicamente, de: Salário, com encargos, do gerente da loja............... $1.000,00; Salário, com encargos, de 2 vendedores............ $600,00/cada; Aluguel da loja........................................................... $1.500,00; Depreciações...............................................................$ 100,00. III – O preço de vendas, descontados os tributos, dos brigadeiros é $1,20 por unidade. IV – No primeiro ano de funcionamento as vendas trimestrais foram:

Janeiro a março.................... 30.000 unidades; Abril a junho.......................... 6.000 unidades; Julho a setembro.................. 6.000 unidades; Outubro a dezembro............ 20.000 unidades.

Com essas informações pede-se: - Informar se o negócio deu lucro ou prejuízo em 2.008. - Qual o ponto de equilíbrio mensal?

(4 ) Exercícios extraídos do livro Análise Gerencial de Custos. BORNIA, Antonio Cezar. Editora Bookman. Porto Alegre, RS.2002. p.84 a 87.



- Considerando que Ronaldo deseja uma remuneração de 2% ao mês sobre o capital aplicado, quantos brigadeiros a loja deve vender, no mínimo?

- Quantos brigadeiros devem ser vendidos para proporcionar um lucro de $ 10.000,00 por mês?

- Qual seria o novo ponto de equilíbrio sendo o salário do gerente mudado para $400,00 por mês, mais uma comissão de $0,05 por unidade?

- No próximo exercício, considerando a queda de vendas ocorrida entre os meses de abril e setembro, o proprietário esta estudando em reduzir o preço de vendas para $0,70/unidade. Neste caso, qual a quantidade mínima a ser vendida visando a manter o lucro?

- Considerando os dados originais e o baixo desempenho da loja havido nos meses de abril a setembro, pergunta-se: “é vantajoso o fechamento temporário da loja, no citado período, com a dispensa dos dois vendedores”?

- Visando o incremento de vendas, esta sendo estudado o investimento em propaganda na ordem de $ 1.000,00 por mês. Quantas unidades deveriam ser vendidas para compensar o investimento?

b) Um funcionário de uma concessionária de energia elétrica pensa em ingressar num plano de demissão incentivada e abrir a sua própria empresa, uma pequena geradora de energia, no intuito de vender energia para a sua cidade natal. O projeto dessa pequena geradora tem as seguintes características: Capacidade instalada de geração..................................................... 1.000 kw; Capacidade Máxima de Geração: 30 dias×24horas×1.000kw = 720.000 kwh; Preço de venda da energia elétrica:................................................ $ 0,11/kwh; Custos variáveis:............................................................................ $ 0,01/ kwh;

Custos e despesas fixos:................................................. $ 21.600,00 por mês; Depreciação, já inclusa no valor acima, ........................................ $15.000,00. Sabendo que o funcionário recebia, bruto, um salário de $10.000,00 e o consumo de energia da cidade alvo, em dado mês, foi de 300.000 kwh, pergunta-se: - Qual o custo unitário do produto sob o princípio de

custeio integral? - Qual o custo unitário do produto sob o princípio de

custeio variável? - No citado mês, a empresa foi, ou não, superavitária? - Qual o ponto de equilíbrio do negócio? - Qual o volume de vendas necessário para cobrir o antigo

salário do funcionário? - Qual é o mínimo volume de vendas para não tomar

dinheiro emprestado? - Um plano de marketing prevê a distribuição, gratuita, de

chuveiros e ferros elétricos mais potentes à população da cidade. Em decorrência desse fato, há uma previsão de aumento de consumo de energia elétrica para 400.000 kwh. O investimento nesses bens esta previsto para montar a $ 30.000,00. Nesta situação, em quanto tempo ocorrerá o retorno do capital investido?

c) O gerente da empresa Pifatec Ltda. esta analisando fabricar,

internamente, um dos componentes de um produto fabricado pela empresa, atualmente adquirido no mercado ao custo de $ 10,00 por unidade.

Dois são os equipamentos disponíveis para a fabricação do produto em questão: M1 e M2.



O equipamento M1 aumentará os custos fixos mensais em $5.000,00. Em compensação, os custos variáveis unitários seriam, apenas, $ 8,00. O equipamento M2 aumentará os custos fixos mensais em $15.000,00 e os custos variáveis em $7,00. Com os dados acima, deseja-se saber: - Qual o nível de atividade que justifica a aquisição da

Máquina M1? - Qual o nível de atividade que justifica a aquisição da

Máquina M2? - Suponde que a empresa trabalhe com um nível de

atividade na ordem de 4.000 unidades, qual seria a melhor alternativa?

- Detalhe o nível de produção que justificaria cada alternativa.

d) Um cidadão, que anteriormente trabalhava como empregado

e percebia um salário de R$ 2.000,00, abriu um negócio de confecções.

Sua confecção incorria nos seguintes custos mensais:

Matéria prima: $ 40.000,00 Salários com encargos sociais: $ 4.000,00 Energia elétrica: R$ 400,00 Aluguel: R$ 500,00 Seguros e impostos: R$ 100,00 Depreciação: R$ 150,00 Outros: R$50,00

A exceção da matéria prima, os demais itens podem ser considerados como custos fixos.

A empresa determina seu preço de venda sob o método do custeio integral, considerando um lucro de 50% sobre os custos incorridos. A estimativa máxima de produção é que sejam confeccionadas, mensalmente, 5.000 unidades. Porém, no ultimo semestre, somente 4.000 unidades foram produzidas por mês. Com os dados acima, pede-se: - Qual o ponto de equilíbrio, mensal? - Qual o nível de vendas para que o proprietário mantenha

a renda que percebia enquanto empregado? - Qual o nível de vendas para que a empresa não

necessite recorrer a recursos de terceiros? - No verão, a venda do produto diminui bastante. Assim o

proprietário esta analisando a possibilidade de suspender, temporariamente, as atividades nos meses de novembro a março. Tal atitude possibilitará a redução dos custos fixos em R$ 4.000,00. Neste caso, deseja-se saber o nível de vendas abaixo do qual a suspensão de atividades é vantajosa.

- Um estudo de mercado indica que, havendo investimentos mensais na ordem de R$ 10.000,00 em publicidade, a empresa poderá funcionar em sua capacidade máxima de produção e vender seu produto a R$ 20,00/unidade. Neste caso deseja-se conhecer: o novo ponto de equilíbrio contábil e o lucro a ser obtido.

e) Uma empresa tem seu único produto vendido a R$ 1,00 por unidade. Em dado período, praticou os seguintes custos:

- MP = 12.000,00 R$ - MOD = 6.000,00 R$ - CIF fixos = 27.000,00 R$ - CIF variáveis = 4.500,00 R$



Sua capacidade instalada é para produzir 100.000,00 unidades mês. Porém, vem produzindo, apenas, 90.000 unidades. Considerando que os custos incorridos com MOD sejam variáveis, pergunta-se: - Qual o ponto de equilíbrio? - Qual o lucro mensal? - Qual nível de atividade resulta num lucro mensal de R$

10.000,00? e) Você pode ganhar a importância de R$ 500,00, como

empregado, ou comprar um hotel e ser proprietário de um negócio.

Como deseja dispor do próprio negócio, adquiriu um hotel que opera nas seguintes condições: - Diárias: R4 50,00 - Custos variáveis por diária: R$ 5,00 - Custos Fixos:

Depreciação: R$ 6.000,00 Outros Custos Fixos ( elimináveis): R$ 9.000,00 Outros Custos Fixos ( não elimináveis): R$ 1.000,00

- Capacidade e utilização do hotel:

Baixa Temporada

Alta Temporada

Aluguéis de quartos a plena capacidade 9.500 9.100 Quartos Alugados 5.100 8.500 Vagas 4.050 600

Pergunta-se:

- Você esta ganhando ou perdendo dinheiro? - Quantos aluguéis são necessários no ponto de equilíbrio? - Se, na baixa temporada, o aluguel fosse reduzido para

R$ 16,00, qual seria o ponto de equilíbrio? - Qual seria o mínimo de atividade que justificaria o

fechamento do empreendimento na baixa temporada? g) Com relação ao exercício apresentado na Tab. 6.1, informe quais ações gerenciais possíveis para melhorar o desempenho dos produtos A e C. h) Sua empresa fabrica três produtos. Dispondo das seguintes informações, calcule a quantidade de produção de cada produto, visando maximizar o lucro da empresa.

� Custos Indiretos Totais da Empresa: 22.800,00 $/ mês. � Horas semanais de Produção = 44 horas. � Mês: 4,3452 semanas. � Elabore os respectivos gráficos de custos.

Produto Preço dos Equipamentos

Consumo de Energia/un

Produtividade un/h

Preço de Mercado

A 24.600,00 22k wh/h 44 2.200,00 /un B 32.400,00 33 kwh/h 52 2.400,00 /un C 19.900,00 18 kwh/h 75 2.000,00 /un

Função de Produção.

A ƒCT (q ) = 6q4 - 5q² + 7 q + kA B ƒCT (q ) = 12q³ - 7q² + kB C ƒCT (q ) = 5q³ - 3q² + 22 q + kC

h) Sua empresa produz 120 mil artefatos de cerâmica por mês.



Esses artefatos são separados em três classes, A, B e C, após passar por um processo de escolha de qualidade. A classe A corresponde aos produtos considerados perfeitos, isto é, sem apresentar algum defeito, seja de dimensões, empenamento e estampagem; a classe B apresenta algum defeito de estampagem; e o produto á classificado na classe C quando apresenta alguns dos citados defeitos. A estatística do controle de qualidade tem demonstrado que, do total produzido, 50% corresponde à classe A, 30% a B e 20% a classe C. Você, como controler da empresa, dispõe dos seguintes dados de produção: Custo Direto, 3.360 mil R$/mês; Mão de obra direta, 2.100 mil R$/mês; Outros custos diretos, 840 mil R$/mês. Por outro lado, a contabilidade lhe informou que a empresa vem incorrendo num custo fixo na ordem de 1.440 mil R$/mês. Considerando que a empresa almeja uma margem de contribuição de 20%, solicita-se sua análise quanto a três cenários: 1º - O preço unitário para cada classe de produto com todos os custos rateados segundo a quantidade de produção; 2º - Os preços a serem praticados para os produtos A e C, de modo que o produto A absorva os custos indiretos e de manutenção do produto C. Justifica-se tal procedimento visando eliminar estoques com esse produto, já que de venda mais demorada;

3º - O menor preço de mercado para que o produto classe A seja competitivo, de modo a possibilitar a política estabelecida no 2º cenário.

item Total Classe A 50%

Classe B 30%

Classe C 20%

Preço - Custo Direto - M.O - direta - Manut./depreciação - Custo Indireto Total dos Custos Margem Contr. – R$ Margem - 20%



7 – Apropriação de Custos.

7.1 – Centros de Custos5. Qualquer empresa pode ser subdividida em unidades visando a apuração dos custos incorridos, unidades estas denominadas de centros de custos. Para cada centro de custos, é aberta uma conta contábil, onde serão alocados os custos e despesas a ele atribuídos ou incorridos. Nos sistemas de apuração de custos, é recomendado que cada centro seja isolado por especialidade, visando facilitar o acompanhamento da produção e dos custos incorridos de forma lógica. Dado o procedimento acima recomendado, é possível haver uma coerência na apropriação dos custos, contribuindo para uma real avaliação do desempenho de qualquer unidade, tanto frente à performance da concorrência, como para a adequada instauração de processos de decisão necessários ao estudo de viabilidade quanto à manutenção, baixa ou substituição dos processos e equipamentos em utilização. Os centros de custos podem ser subdivididos em dois grandes grupamentos:

� Grupo básico ou de produção; � Grupos auxiliares.

5 Florentino, Américo. Custos. Editora FGV.1983.

a) Grupo de Produção.

Os centros de custos básicos ou de produção, podem ser definidos como:

- Departamentos Inteiros; - Linhas de Montagens de Departamentos; - Máquinas de Linhas de montagens, isoladas ou

agrupadas; - Fabricas ou setores fabris autônomos; - Pavilhões ou edifícios isolados; - Equipamentos autônomos.

b) Grupos Auxiliares. Os grupos auxiliares, comumente, não são subdivididos, sendo estas contas operadas como um todo e são:

- Administração Geral; - Contabilidade; - Planejamento e Controle da Produção; - Manutenção e conservação; - Casa de força; - Departamento Comercial ou de Vendas;

A empresa deve organizar seus centros de custos segundos suas peculiaridades. Porém, três são os pontos fundamentais para que qualquer sistema de custos seja organizado e permitir uma adequada coleta de informações: • Os locais de produção devem estar habilitados a informar

preços de aquisição ou as quantidades produzidas;



• Sistema de produção: isto é, se produção contínua ou por encomenda;

• A mecânica da produção, isto é, se a produção é realizada através de um processo único, retilíneo, ou da conjugação de diversos processos.

O exemplo a seguir mostra uma empresa dividida em onze centos de custos.

7.2 – Definindo Centros de Custos. Ao serem isolados centros de custos, há que se conhecer tanto o fluxo das operações, em suas diversas fases, como a organização da empresa. Além dos fluxogramas acima citados, deverão ser considerados: - Local isolado ou complexo; - Produtos e serviços elaborados em cada local; - Quais os operários que atuam no local e as respectivas remunerações;

- Maquinas e instalações em cada local e os respectivos custos horários de produção;

- Fases, etapas ou conjunto de operações que ocorrem em cada local.

Do ponto de vista do planejamento, é o caso de responder os seguintes questionamentos para cada local de serviço:

� O que se faz em cada local? � Quem faz o que em cada local? � Qual o valor ou, por quanto se faz?

Diz Florentino, em CUSTOS pg. 110, que isolar um centro de custos é questão de bom senso cujas regras básicas para julgar a necessidade de caracterizá-los são: a) Uma área deve ser isolada como centro de custos se for

isolada geograficamente ou funcionalmente; b) Se no local forem realizadas operações especializadas,

convém o isolar;



c) Se o local operar com máquinas ou equipamentos de custo horário expressivo ou, então, mão de obras mais elevados.

Finalizando, é recomendado não instituir um grande número de centros de custos, nem um grande número de itens a controlar devido a:

� Excesso de controle torna o sistema muito complexo e demorado;

� Os usuários reduzem a atenção sobre os documentos de controle;

� Aumentam os custos operacionais.

SIGA A MÁXIMA: “QUEM MUITO ABRAÇA, POUCO APERTA!”.

(PEÃO DE OBRA – DESCONHECIDO)



8 – Sistemas de Apropriação de Custos 8.1 – Tipos de Sistemas. Os custos são apropriados, basicamente, com a utilização de dois sistemas, segundo a continuidade do processo produtivo e que são:

� Sistema por Ordem de Serviço; � Sistema por Processo.

O sistema de apropriação de custos por ORDEM DE

SERVIÇO é adotado por empresas ou indústrias que trabalham por encomenda ou contratos específicos. Como exemplo tem-se: construção de edificações e projetos especiais de obras civis, móveis segundo especificação de decoradores, peças e equipamentos especiais para a indústria, transformadores, geradores e rotores de usinas hidrelétricas, etc.. O sistema de apropriação de custos por PROCESSO é adotado por empresas ou indústrias que trabalham com produção contínua. Como exemplo pode-se citar: têxteis, remédios, calculadoras, eletro domésticos, automóveis, massas comestíveis, etc.,. Basicamente, bens disponíveis em prateleira, prontos para o consumo.

8.2 – Sistema Por Ordem de Serviço. O sistema é simples e exige que, simultaneamente ao fluxo contábil, para cada contrato seja aberto um específico controle de custos ( ou ficha de controle de custos).

Concluso o serviço ou o produto, a ficha de trabalho indicará o valor do custo apropriado a ser creditado, respectivamente, na conta Estoque de Produtos Acabados ou Estoques de Produtos em Elaboração, ambas contas de ativo. Tal procedimento será seguido, também, no caso ocorrer o final de um exercício, seja ele anual ou mensal.

Ocorrendo a venda do produto, obra ou serviço, motivo de uma ordem de fabricação, o valor do respectivo custo poderá ser creditado, imediatamente, a conta custo de Produtos Vendidos.

Os procedimentos básicos para efetuar o sistema de controle por “ordem de fabricação” são:

i. Abrir uma ficha de custos por “ordem de fabricação” para

cada contrato. Como exemplo seja o constante da Fig. 8.7 - Ficha de Apropriação de Custos Para Processos por Ordem de Fabricação – OF.

ii. Os custos indiretos e indiretos atribuíveis a esse contrato,

além de serem debitados ao estoque de produtos em elaboração, são registrados nessa ficha;

iii. Quando o contrato é concluso, o custo total acumulado

nessa ficha é aquele que deve estar creditado à conta Estoque de Produtos em Elaboração e será debitado à conta Estoque de Produtos Acabados ou a conta Custo de Mercadorias Vendidas, em caso de venda imediata.

iv. O saldo da conta Estoque de Produtos em Elaboração, no

final do exercício contábil, é igual a soma dos custos acumulados sobre todos os serviços e materiais utilizados



para o cumprimento do contrato, registrados na respectiva ficha de acompanhamento.

O fluxograma apresentado na Fig. 8.1 ilustra o caso indústria da construção civil, exemplo clássico de acompanhamento por ordem de serviços. Apresenta um modelo simples, visando a análise e discussão por profissionais da área de engenharia, porém sem a pretensão de esgotar o assunto. No item 4.3 já foi apresentado um modelo de DRE, e de uma ficha de acompanhamento de custos por "ordem de fabricação”. E, também, um modelo de acompanhamento de custos que permite correlacionar a contabilidade gerencial com a contabilidade legal. Ver Tab. 4.3.

É interessante, para quem atua na citada indústria, analisar a Norma brasileira NBR 12.722 – Discriminações de Serviços para a Construção de Edifícios – pois apresenta, ordenadamente, uma larga lista de serviços possíveis de serem realizados em obras de edificações.

Finalizando, cabe o alerta para que cada empresa implemente um próprio sistema de acompanhamento de custos, de forma a atender suas exigibilidades gerenciais e que reflitam a expressão da cultura da sociedade.

FICHAS DE CONTROLE DE MATERIAIS

Entradas

Nota Fiscal De

Fornecedores

Saídas

Requisição de

Materiais

Saldo

MAPA DE CONTROLE DE CIF

Material Indireto

requisições

MOI

rateios

Força Depreciação Outros

Total dos CIF.....................................................CCC

Custo Por Ordem de Fabricação Materiais

XXX

MOD YYY

CIF CCC

Total da OF ................................TOF

Estoque de Produtos Acabados Entradas

OF’s

encerradas

Saídas

Produtos Vendidos

Saldo

Fig. 8.1 -Fluxo de Documentos – Sistema por Ordem de Fabricação



8.2.1 – Documentação Básica e Contabilização Os documentos6 de acompanhamento do sistema por ordem de serviço ou ordem de produção e, em decorrência, que servirão de base para o controle das operações, são:

- Ficha de Controle de Custos; - Ficha de Requisição de Materiais; - Ficha de Requisição de Mão de Obra; - Mapa de Distribuição dos Custos Indiretos de

Fabricação. Ordem de Fabricação nº nnn/200x.

Data de Abertura da OF:

Interessado/Contratante: Contrato nº........................

item Material &

Mão de obra unidade quantidade

Preço Unitário

Preço Total

01 02 03 04 … n

TOTAL em R$ Fig. 8.2 - Ficha de Apropriação de Custos Para Processos por

Ordem de Fabricação – OF.

6 Custos – Ferramentas de Gestão. IBRACON. Editora Atlas. 2.000

O Produção

“A” O Produção

“B”

Dep. 2

Dep. 3

Produto Acabado

OP ”A”

Produto Acabado

OP ”B”

Dep. 1

Dep. 4

Dep. 5

Fig. 8.3 - Fluxo de Serviços Nos Departamentos em Processo por Ordem de Fabricação – OF.



Mão de Obra Direta

MOD........ (3)

Matérias Primas e Materiais

Estoque Produtos em Processo

Estoque Produtos Acabados

Compra (1) Custo D (2)

(requisição)

Custo D(2)MOD.....(3)CIF...... (7)

(8) (8)

Fecham.(9)

Custos Indiretos de Fabricação - CIF

Caixa, Bancos, Contas a Pagar

Custo Produtos Vendidos - DRE

Materiais.. (4) MOI.......... (5) Outros CIF(6)

Fecha. (7)

(1) (3) (4) (5)

Transp.(9)

8.3 – Sistema por Processo. O Sistema do tipo produção por processo ou contínua é caracterizado por: - Fluxo uniforme de produção, através de uma seqüência

ordenada de operações; - Produto movimentado em grandes quantidades de volume; - O funcionamento dos centros de produção ocorre de forma

uniforme e constante;

Produto Acabado "Z"

Centro de Produção"D"

Centro de Produção"C"

Centro de Produção"B"

Centro de Produção"A"

Estoque deInsumos

Fig. 8.4 - Processo Contábil no Custeio por Ordem de Fabricação

Fig. 8.5 - Modelo de Produção Contínua



O sistema de acumulação de custos obedece aos seguintes procedimentos: - Os custos de unidades elaboradas por um departamento são

lançados como custos de matérias primas para o próximo; - Os custos são apropriados e individualizados por

departamento; - Concluso o produto, é transferidos para o estoque de

produtos acabados e apropriado à conta Custo de Produtos Acabados ou, ao Custo de Produtos Vendidos depois de efetuada as vendas.

Matérias Primas e

Materiais Prod. Processo

Depto “A” Prod. Processo

Depto “B” Compra (1) Uso Mat (2)

Uso Mat (5)

(2) (4) Transf. Para Depto. “B”

(4)(5)

MO.......(3)(6)

Produto Acabado

Fecham.(7)

Produtos Acabados

Custo Produtos Vendidos - DRE

Caixa, Bancos, Contas a Pagar

Transfer....(7)

Pr.Acab(8)

Pr.Acab(8) (1)(3)

vários......(6)

Departamento A Departamento B Insumo 1 (+) Mão de Obra (+) CIF (=) Custo de Prod. Semi Acabado A

Insumo 2 (+)Custo de Prod. Semi Acabado A (+) Mão de Obra (+) CIF (=) Custo de Produto

Fig 8.6 - Processo Contábil no Custeio por Produção Contínua

Estoque de Matérias Primas Insumo 1 - Insumo 2

Estoque de Produtos Acabados Custo Final de Produtos

Fig 8.7 - Lançamento Contábil no Custeio por Produção Contínua por Departamento



9– Métodos Modernos de Custeio Neste item serão tratados os métodos de custeio denominados de “modernos”. São intitulados de modernos porque passaram a ser utilizados a partir de década de 80. Os métodos a serem discutidos são:

� Custeio ABC; � Custeio por Meta; � Custeio pelo Ciclo de Vida; � Custeio Kaizen.

9.1 – Custeio ABC. 9.1.1 - Introdução 9.1.2 - O Método 9.1.3 - Vantagens e Desvantagens. 9.1.4 - Exemplo. 9.1.5 - Exercício Proposto

9.2 – Custeio por Meta. 9.2.1 - Introdução 9.2.2 - O Método 9.2.3 - Vantagens e Desvantagens. 9.2.4 - Exemplo. 9.2.5 - Exercício Proposto

9.3 – Custeio pelo Ciclo de Vida. 9.3.1 - Introdução 9.3.2 - O Método 9.3.3 - Vantagens e Desvantagens. 9.3.4 - Exemplo. 9.3.5 - Exercício Proposto

9.4 – Custeio Kaizen. 9.4.1 – Introdução. 9.4.2 – O método. 9.4.3 - Vantagens e Desvantagens. 9.4.4 - Exemplo. 9.4.5 - Exercício Proposto



10 – O Custo Padrão 10.1 – Objetivo. É comum a contabilidade apurar os custos de um produto ou serviço após a conclusão dos mesmos, situação que inibe o seu controle gerencial. A metodologia do custo padrão tem por objetivo efetuar o controle de custos simultaneamente à realização do processo contábil. Dois são os processos para a realização do custo padrão:

a) Custo Tipo, definido por médias históricas de produção; b) Custo Estimado, elaborado por orçamento.

O processo do Custo Tipo define o custo de serviços ou de produção partindo de dados históricos da empresa, quando os custos podem ser definidos utilizando médias, ou moda histórica. O processo do Custo Estimado tem o objetivo de comparar o custo proposto por orçamento ou contrato, com aquele efetivamente realizado. Enfim, a contabilidade baseada no Custo Padrão, propicia o controle gerencial do faturamento, das quantidades e dos custos incorridos, mostrando os desvios havidos durante o processo de produção, quando comparados com os padrões predeterminados.

10.2 – Controle Contábil. Quando existe a integração dos custos reais praticados por uma empresa com os custos orçados, diz-se que se dispõe de uma rotina contábil de custos padrão. Para tanto, conforme já apresentado em capítulo anterior, o critério de classificação das contas contábeis deve manter o mesmo padrão do planejamento, sob pena de acontecer a contabilização de um mesmo fato de custo de dois modos

Custo Real ⇔ Custo Orçado

Custo Padrão



diferentes, o que inviabilizaria ou dificultaria o acompanhamento dos mesmos. Com um sistema de Custo Padrão implementado, torna-se fácil o controle de desvios ocorridos durante o processo de produção e vendas, bem como uma análise de desempenho da empresa. 10.2.1 – Rotina do Custo Padrão. Recomenda-se adotar a seguinte rotina contábil visando utilizar o custo padrão:

Passo Debita-se Credita-se 1º Passo: O orçamento fornecido pelo setor de planejamento é contabilizado da seguinte forma:

Orçamento de Custo – Ordem de Serviço n.º

Produção Orçada - Ordem de serviço n.º

2º Passo À medida que os custos reais são contabilizados, a contabilidade de custos efetuará os lançamentos normais, utilizando a conta de Produção, ou conta equivalente.

3º Passo No final da produção global, ou no final de cada fase produtiva, a contabilidade de custos lançará à conta de custos orçados contra a conta de custos reais, levando as diferenças verificadas entre as duas à uma terceira conta, denominada de “Variação de Custos”.

a) Sendo a Variação de Custos Favorável à Empresa:

Debita-se; Produção Orçada

Credita-se: Produção e Variação de Custos – Ordem de Serviço n.º

b) Sendo as Variações de custos desfavorável à empresa.

Debita-se: Produção Orçada e Variações de Custos – Ordem de Serviço n.º

Credita-se: Produção

4º Passo. A conta Orçamento de Custos será encerrada ao se transferir o seu valor para a conta de Mercadorias e sendo eliminadas, nessa ocasião, as contas de Variação de Custos.

a) Sendo os Custos Reais acima dos Orçados:

Debita-se: Mercadorias.

Credita-se: Orçamento de Custos e Variações de Custos.

b) Sendo os Custos Reais abaixo dos Custos Orçados.

Debita-se: Orçamento de Custos e Variações de Custos.

Credita-se: Orçamento de Custos.

Excerto do livro Custos, Américo Florentino, pg. 246.



10.3 – Análise de Desvios. A análise de desvios é sempre realizada sobre variações de:

� Quantidade; � Preços; � Composição.

10.3.1 - Variação de Quantidade. A variação de quantidade, ∆Q, visa demonstrar qual a variação incorrida nos custos, dado uma variação da quantidade de insumos utilizados.

∆Q = (QUANTIDADE PADRÃO – QUANTIDADE REAL ) × PREÇO PADRÃO 10.3.2 - Variação de Preço. A variação de preços visa demonstrar qual a variação havida nos custos incorridos, considerando a produção efetivamente realizada.

∆P = (PREÇO PADRÃO – PREÇO REAL ) × QUANTIDADE REAL 10.3.3 – Variação de Composição. A variação de composição visa constatar diferenças havidas na composição do custo de um produto, provenientes de alterações havidas na composição dos insumos. Isto é, a variação do custo do produto quando ocorrem,

simultaneamente, variações nas quantidades utilizadas e nos preços dos insumos, ao serem comparadas ao padrão adotado. A importância de conhecer a variação de composição é quanto à possibilidade de ocorrer, simultaneamente, variações nos preços e quantidades efetivamente realizadas de insumos e o custo realizado final do produto não sofrer alteração. Ou, então, ficar constatado que as quantidades e os preços praticados estão causando impacto nos custos inicialmente previstos. Havendo acompanhamento constante das variações de composição, é possível ao gerente do processo atuar para coibir um processo que prejudique a organização. Matematicamente, a variação de composição é definida por:

∆C = ∆q × Preço Padrão e, ∆q = ( Q PADRÃO – Q REAL ) ∴

∆C = ( Q PADRÃO – Q REAL ) × PREÇO PADRÃO 10.3.4 – Exemplo. Como exemplo, toma-se uma empresa que produz um bem utilizando três tipos de mão de obra: Categorias A; B; & C, segundo especificações de produção constantes do quadro abaixo.



Mão de Obra

Previsto/Padrão Realizado Quant. Horas

Salário $/hora

Total $

Quant. Horas

Salário $/hora

Total $

Cat. A Cat. B Cat. C

4 2 2

10 20 40

40 40 80

2 1 3

35 20 30

70 20 90

Total 8 20** 160 6 30** 180 ** salário médio

No caso, deseja-se saber se há variação de tempo, preço ou de composição durante o processo de utilização dos insumos considerados. a) Variação de Tempo – Quantidade.

∆Q = (Quantidade Padrão – Quantidade Real ) × Preço Padrão

∆Q = ( 8 – 6 ) × 20 = 40 horas b) Variação de Preço.

∆p = ( Preço Padrão – Preço Real ) × Quantidade Real

Cat. A Cat. B Cat. C

( 10 – 35 ) × 2 = - 50 ( 20 – 20 ) × 1 = 0 ( 40 – 30 ) × 3 = 30

Total .......................= - 20 b) Variação de Composição. 1º Calcular a Composição Padrão: CP = Q CATEGORIA ÷ QTOTAL

Categoria A Categoria B Categoria C CPA = 4 ÷ 8 = 0,5 CPB = 2 ÷ 8 = 0,25 CPC = 2 ÷ 8 = 0,25

1 2 3 4 5 6

Cat. Comp. Padrão

com Quant. Real Total

Quant. Real

Variação ( 2 – 3 )

Preço Padrão

Variação De

Composição A B C

0,50 × 6 = 3,0 0,25 × 6 = 1,5 0,25 × 6 = 1,5

2 1 3

+ 1,0 + 0,5 - 1,5

10 20 40

10 10

- 60 Total = 6 - 40

Analisando os dados acima, fica constatado que a variação total, ou de composição, havida, de (-) $ 40,00, foi propiciada por um aumento nos salários na ordem de $ 20,00. 10.4 – Análise de Desempenho. O objetivo da Análise de Desempenho é verificar os desvios ocorridos tanto no processo de vendas como nos custos praticados durante determinado período. Deste modo, é possível dispor de dados para atuar em cada grupo de custos da empresa. O exemplo explicativo do processo mostra um Relatório de Desempenho da Companhia ABC referente ao mês de janeiro do ano YX. No caso, o primeiro quadro mostra o Relatório Global da empresa e os seguintes, a situação realizada no mês de janeiro.



Orçamento Anual do Exercício XY em $ 10³

item Produto A 1.200 un

Produto B 1.200 un

Produto C 1.200 un Orçamento Global

un Total un Total un Total Anual Janeiro/ XY Faturamento $ 1,00 1.200,00 $ 2,00 2.400,00 $ 3,00 3.600,00 7.200,00 600,00 Custo Variável Padrão

- Material - Mão de Obra - Overhead Direto

Total Custo Variável Resultado Bruto

0.50 010 0.20 0.80 0.20

600,00 120,00 240,00 960,00 240,00

0.70 0.15 0.25 1.10 0.90

840,00 180,00 300,00

1.320,00 1.080,00

1.15 0.10 0.20 1.80 1.20

1.800,00 120,00 240,00

2.160,00 1.440,00

3.240,00 420,00 780,00

4.440,00 2.760,00

270,00 35,00 65,00 370,00 230,00

Custos Fixos - Overhead - Despesas de Vendas - Despesas Administrativ. Total dos Custos Fixos

300,00 200,00 100,00 600,00

300,00 200,00 100,00 600,00

300,00 200,00 100,00 600,00

900,00 600,00 300,00

1.800,00

75 50 25

150

LAIR (360,00) 480,00 840,00 960,00 80,00

Desempenho das Vendas no Mês de Janeiro de XY Realizado Previsto Variação: ( Realizado – Previsto) Produto A 100.000 um × $ 0,90 = $ 90.000,00 100.000 um × $ 1,00 = $ 100.000,00 ( 10.000,00 ) Produto B 200.000 um × $ 2,05 = $ 410.000,00 100.000 um × $ 2,00 = $ 200.000,00 210.000,00 Produto C 150.000 um × $ 2,50 = $ 375.000,00 100.000 um × $ 3,00 = $ 300.000,00 75.000,00 Total 875.000,00 600.000,00 275.000,00



Relatório de Performance – Janeiro de XY $ 10³

Real Orçado* Variações (Real-Orçado) Receitas $ 875 $950 $ (75) Custo Variável Padrão

- Material - Mão de Obra - Overhead Direto

Total Custo Variável Resultado Bruto

470 65 90

625 250

415 55

100 570 380

(55) (10) 10

(55) (130)

Custos Fixos - Overhead - Despesas de Vendas - Despesas Administrativas Total dos Custos Fixos

75 55 30

160

75 50 25

150

-

(5) (3)

(10) Performance do Lucro A Volume e Composição Real Variação de Volume Variação de Composição Performance do Lucro em Relação ao Orçado

90

230

(140) 115 35 10

(*) Preços e Volumes Orçados a Composição e Volumes Reais (atuais)



Resumo Janeiro de XY (em $ 10³ )

Relatório de Performance Análise de Variações Lucro Real.................$ 90,00 Lucro Orçado $ 80,00 (-) Real - Orçado........... $ 10,00

Receitas Preço Composição Volume Variação Liquida de Receitas $75,00

Custos Material Mão de Obra Overhead Despesas de Vendas Despesas Administrativas Variação Líquida de Custo $ .....( 65,00 )

Variação Liquida........$10,00



11 – A Depreciação.

11.1 – Introdução. Depreciação é definida como o valor da perda de valor de um ativo devido ao uso ou a obsolescência.

No estudo da depreciação e dos ativos, é preciso considerar a existência de dois tempos de vida: o tempo de vida contábil e o tempo de vida real.

O tempo de vida contábil é aquele estipulado pela legislação fiscal durante o qual a cota de depreciação pode ser lançada como despesa da empresa.

O tempo de vida real é aquele período pelo qual um ativo é levado à obsolescência, podendo esta ocorrer devido ao uso ou por mudança tecnológica, tanto do produto como do processo de produção.

Pelo exposto, o calculo da depreciação pode ser efetuado visando atender a dois objetivos:

� Como despesa operacional ou dedução; � Para composição de custos unitários.

11.2 – Dedução ou Despesa. Dedução é um fato contábil que permite uma redução do imposto de renda a pagar. A legislação pode considerar diversos tipos de deduções, cujo objeto é contribuir para o estabelecimento de determinada

política fiscal que permita desenvolver alguma área específica da economia. A depreciação é uma dedução ao Imposto de Renda estabelecida pela legislação fiscal visando favorecer às empresas por terem adquirido bens e os colocado em função da produção. Devido a essa aquisição, decorre o incremento na produção, no recolhimento de impostos, a na demanda de bens e serviços, bem como favorece a criação de novos empregos. A legislação fiscal permite considerar parte do custo de um bem escriturado no ativo permanente como despesa anual da empresa, parte essa denominada de cota de depreciação. O Art. 309 do Regulamento do Imposto de Renda considera que a quota de depreciação registrável na escrituração como custo ou despesa operacional será determinado mediante a aplicação da taxa anual de depreciação, α, sobre o custo de aquisição dos bens depreciáveis, VB.

d = α VB

Contabilmente, então, a depreciação é considerada como dispêndio e lançada no DRE como despesa operacional.

Diversos são os métodos disponíveis para o calculo da depreciação e apresentados na literatura específica.

Considerando a depreciação como despesa, serão apresentados três métodos a serem adotados para a sua determinação:



• Método linha reta; • Método da soma dos dígitos dos anos; • Método do saldo duplamente decrescente;

Independentemente do método de depreciação adotado, é comum um ativo não mais apresentar valor ao fim de sua vida legal, mas, dispor de valor comercial ou residual.

Nesse caso, ao ser vendido, deve ser considerado como uma entrada de caixa e tratado como receita normal da empresa. Receita esta sujeita à tributação do imposto de renda.

11.3 – O Método da Linha Reta 11.3.1 – Utilização O Método da Linha Reta é o adotado para determinar a depreciação legal no Brasil.

Para tanto, a legislação do Imposto de Renda define o tempo de vida de uma série de ativos, isto é, o tempo de vida contábil.

Sendo omissa a legislação quanto a depreciação de algum ativo, principalmente a equipamentos novos, o interessado deve acionar a Receita Federal para que estabeleça o tempo de depreciação a ser adotado para o caso.

A legislação define que a cada ano, até o final da vida estimada do ativo, uma parcela do seu valor de aquisição seja considerada como “despesa de depreciação”.

Matematicamente, o valor anual da depreciação linear, “d”, é definido pela razão entre o valor do equipamento e a vida útil legalmente estimada.

alegaltempodevideçoPr

d =

O método da linha reta, estabelecido pela legislação fiscal, adota as seguintes premissas para o cálculo da depreciação: - A depreciação é função do tempo e não do uso; - A depreciação independe da utilização anual do

equipamento; - Não é considerado o custo de capital da empresa; - E, não há perda de eficiência do equipamento durante sua

vida útil.

Para ativos de curta vida útil, é possível que o método não satisfaça as necessidades de depreciação da empresa.

Valor do Ativo

Depreciação

Ano

6 5 4 3 2 1

Fig.11.1 – Método da Linha Reta



Podem ocorrer casos em que, por exigibilidade mercadológica ou técnica, quando um ativo mencionado desmobilizado, a depreciação legal ainda não tenha ocorrido totalmente.

Nesta situação, é recomendável efetuar uma reivindicação junto à Receita Federal solicitando a utilização de algum método de depreciação mais acelerado. 11.3.2 – Exercício Calcular a depreciação legal e o valor contábil residual para cada exercício fiscal de um ativo cujo valor é de R$ 60.000,00. A legislação estabelece um tempo de depreciação de cinco anos para este tipo de ativo. Ano Valor do Ativo – R$ Depreciação R$ Valor Contábil – R$

0 60.000,00 1 12.000,00 48.000,00 2 12.000,00 36.000,00 3 12.000,00 24.000,00 4 12.000,00 12.000,00 5 12.000,00 0,01

11.4 - Método da Soma dos Dígitos dos Anos.

11.4.1 - Utilização. O objetivo deste método é efetuar uma depreciação acelerada em função da vida do ativo ainda a depreciar.

Adotando como nomenclatura:

• VU = tempo de vida a depreciar; • CA = custo do ativo; • S = soma dos dígitos dos anos; • n = vida útil do ativo expressa em anos.

A depreciação é obtida através do seguinte modelo:

CAS

VUd ×= , sendo

2

1+×= nnS

Este método de depreciação acelerada não é considerado pela legislação brasileira. 11.4.2 – Exercício Calcular a depreciação anual de um ativo cujo valor é R$ 60.000,00 tendo uma vida útil prevista em 8 anos. Do quadro a seguir fica caracterizado um forte decrescimento da depreciação, sendo de 88%.a diferença entre o valor calculado para o primeiro e o do ultimo ano. Sem dúvida, tal procedimento contribui expressivamente para a melhoria de caixa nos primeiros anos de utilização do ativo em consideração. Se o ativo em pauta fosse depreciado pelo método da linha reta a depreciação anual seria R$ 7.500,00. Deste modo, fica demonstrado que o método permite proceder a uma maior depreciação nos primeiros anos de utilização, contribuindo para um aumento do fluxo de caixa nesse período.



Período Depreciação

1º Ano $33,333.1300,000.6036

08Rd =×−=

2º Ano $67,666.1100,000.6036

18Rd =×−=

3º Ano $00,000.1000,000.6036

28Rd =×−=

M M

8º Ano $67.666.100,000.6036

78Rd =×−=

11.5 - Método do Saldo Decrescente. 11.5.1 - Utilização.

O método do saldo decrescente também é um método de depreciação acelerada.

Ele contribui para a redução do Impostos de Renda a pagar nos primeiros anos de utilização de um ativo, propiciando um aumento no montante do fluxo de caixa.

O método do saldo decrescente considera a taxa de depreciação admitida para a linha reta, multiplicada por um coeficiente de aceleração.

O resultado do produto acima definido, multiplicado pelo valor do ativo, considerando o exercício imediatamente anterior ao de sua contabilização, isto é, sobre o saldo a depreciar, fornecerá o montante do valor da depreciação.

A legislação brasileira admite a utilização desse método, principalmente quando se utiliza ativos em turnos de produção.

Definindo como KLR a taxa de depreciação pelo método da linha reta e, KS , a taxa a ser adotada para a depreciação pelo método do saldo decrescente e sendo “α” o coeficiente de aceleração da depreciação, por definição:

KS = α KLR

Ao ser utilizado esse método, é comum haver no ultimo ano um saldo a depreciar maior do que o valor da depreciação matematicamente calculada. Nessa condição, o valor da depreciação será equivalente ao montante a ser depreciado, independentemente do valor que apresentar.

11.5.2 – Exemplo. Calcular a depreciação anual pelo método do saldo decrescente de um ativo avaliado em R$ 100 mil, com vida útil legal prevista para 5 anos. O coeficiente de aceleração adotado é 2 (dois).

Pelo método da Linha Reta, a depreciação ocorreria em parcelas iguais a R$ 20 mil, no prazo de cinco anos, do que decorreria uma taxa de depreciação KLR = 1/5 ou 20% ao ano.



Considerando a adoção de um coeficiente de depreciação acelerada α=2, a taxa de depreciação a ser adotada, KA, será dada por: KA = 2 KLR ∴ KA = 2/5.

Per. Valor

Contábil Taxa de

Depreciação Depreciação

1 100.000,00 2/5 40.000,00

2 60.000,00 2/5 24.000,00

3 36.000,00 2/5 14.400,00

4 21.600,00 2/5 8.640,00

5 12.960,00 – 12.960,00

11.6 - Método da Unidade de Produção

O Método da Unidade de Produção tem por objetivo calcular o valor da depreciação em função do número de horas efetivamente trabalhadas.

Este método pode ser utilizado para dois objetivos:

� Definir o valor da cota de depreciação legal; � Definir o valor da cota de depreciação real.

Como depreciação legal, permite estabelecer o valor da depreciação do bem proporcionalmente ao seu tempo de utilização durante o exercício fiscal.

Como depreciação real, visa determinar o custo da depreciação a integrar uma composição de custos unitários, em função da vida útil operacional do equipamento. Nos dois casos, o método de calculo é o mesmo. Utilizando a seguinte nomenclatura:

- CD = Custo Depreciável; - VE = vida do equipamento tecnicamente determinada e,

geralmente, expressa em horas; - n = número de horas trabalhadas por ano; - t = taxa horária de depreciação; - d = montante da depreciação anual.

1º passo – Determinação do custo depreciável. Por definição, o valor do custo depreciável de um ativo, CD, corresponde ao valor de aquisição reduzido do valor residual estimado ao final de sua vida útil, avaliado na data em que foi realizado o calculo do custo depreciável. Matematicamente:

CUSTO DEPRECIÁVEL = PREÇO DE COMPRA – VALOR RESIDUAL 2º Passo – Calculo da taxa horária de depreciação. A taxa horária de depreciação corresponde à razão entre o custo depreciável e a vida estimada do equipamento, tecnicamente determinada. Então:



timadaVidaUtilEssidualReValoriçãoeçodeAquizPr

VECD

t−==

A vida útil do equipamento, geralmente expressa em horas, pode ser estabelecida de dois modos: i) pelo catalogo do fabricante; ii) ou, considerando a experiência da empresa face as condições de utilização e manutenção do equipamento. 3º Passo – Calculo da Depreciação. O valor monetário da depreciação num determinado período ou exercício fiscal será obtido multiplicando a taxa horária de depreciação pelo número de horas em que o equipamento foi utilizado durante o período considerado.

É interessante notar que muitos equipamentos dispõem de um instrumento denominado horímetro, destinado a registrar o número de horas trabalhadas pelo mesmo e sendo acionado toda vez que o equipamento é ligado.

11.7. - Exemplos. a) Calcular a depreciação anual de um equipamento cujo valor

monta a R$ 110.000,00, e que tem uma vida útil prevista para 20 mil horas.

Equipamentos similares com cinco anos de uso apresentam valor de mercado de R$ 10.000,00. A previsão anual de trabalho é dada no quadro abaixo.

Per. Valor Contábil

Horas trabalhadas

Taxa de depreciação

Depreciação R$/ano

1 100.000,00 4.800 R$ 5,00 24.000,00

2 4.700 R$ 5,00 23.500,00

3 4.300 R$ 5,00 21.500,00

4 3.000 R$ 5,00 15.000,00

5 2.800 R$ 5,00 14.000,00

Total 98.000,00

b) Seja um sistema de produção cujos custos estão relacionados abaixo, pede-se:

- O valor de depreciação legal; - A taxa de depreciação horária do equipamento; - O valor da depreciação a ser suportado por unidade de produto sabendo que o sistema produz 1700 peças por hora.

Preço Total da Compra Valor Residual depois de depreciado Vida útil expressa no catalogo do fabricante Estimativa anual de horas trabalhada Depreciação legal

R$ 79.000,00 R$ 8.000,00 10.000 horas 1.500 horas

5 anos 1º - Como despesa de depreciação legal, o valor de aquisição do bem, R$ 79 mil, deverá ser abatido segundo o número de

DEPRECIAÇÃO = TAXA HORÁRIA X HORAS DE UTILIZAÇÃO D = t × HU



anos especificados nas instruções da legislação do Imposto de Renda.

�� =��

�� =79.000

5= 15.800,00�$/ �

2º - Visando compor os custos incorridos e integrar a composição de preços, a taxa a ser utilizada é de 7,10 R$/hora, considerando uma vida estimada segundo especificação do fabricante em 10 mil horas.

hora

R10

7000

10

000

8000

79tH /$,

... =−=

3º - Como despesa de depreciação por unidade de produto tem-se:

unidade

R0042

0700

110

7dp

/$,., ==

11.8 - Exercícios. a) Calcular a depreciação legal e a depreciação horária relativa a um sistema de produção que apresenta as seguintes características:

item Especificação • Preço de Aquisição • Valor Residual • Vida útil – fabricante • Vida útil legal – Imposto de Renda • Turnos de trabalho de utilização

R$ 48.550.000,00 R$ 4.500.000,00

12 anos 5 anos

3 por dia

• Semanas por mês • Dias trabalhados por semana • Feriados legais

4,34 6 dias

10 por ano

b) Calcular a depreciação dos bens relacionados, considerando a depreciação legal e a depreciação para custos. Pesquisar e complementar o exercício com os dados levantados no mercado. Depreciação Legal – R$/ano.

Tipo do bem

Valor de Aquisição

Bem ( VB )

Tempo de Vida Legal - anos

(t)

Depreciação Anual R$/ano

D = (VB)÷(t)

1 - automóvel 28.000,00 5 5.600,00 R$/ano 2 – Caminhão Betoneira

3 – Caminhão basculante – 5m³

4 – Mot. Niveladora

Depreciação para o cálculo de custo de produção – R$/hora

Nº do

bem

Valor de Aquisição

Bem (VB)

Valor Residual

(R)

Vida Útil

(anos) (t)

Horas Anuais de utilização

(h)

Depreciação Horária R$/hora

d = (VB-R) ÷ (t×h)

1 - 28.000,00 3.800,00 7 2.400,00 1,45 R$/hora 2 - 3 - 4 -



DECRETO N.º 3.000, DE 26 DE MARÇO DE 1999.

REGULAMENTO DO IMPOSTO DE RENDA de 1999

Depreciação de Bens do Ativo Imobilizado

Dedutibilidade

Art. 305. Poderá ser computada, como custo ou encargo, em cada período de apuração, a importância correspondente à diminuição do valor dos bens do ativo resultante do desgaste pelo uso, ação da natureza e obsolescência normal (Lei n.º 4.506, de 1964, art. 57).

§ 1º A depreciação será deduzida pelo contribuinte que suportar o encargo econômico do desgaste ou obsolescência, de acordo com as condições de propriedade, posse ou uso do bem (Lei n.º 4.506, de 1964, art. 57, § 7º).

§ 2º A quota de depreciação é dedutível a partir da época em que o bem é instalado, posto em serviço ou em condições de produzir (Lei nº 4.506, de 1964, art. 57, § 8º).

§ 3º Em qualquer hipótese, o montante acumulado das quotas de depreciação não poderá ultrapassar o custo de aquisição do bem (Lei nº 4.506, de 1964, art. 57, § 6º).

§ 4º O valor não depreciado dos bens sujeitos à depreciação, que se tornarem imprestáveis ou caírem em desuso, importará redução do ativo imobilizado (Lei nº 4.506, de 1964, art. 57, § 11).

§ 5º Somente será permitida depreciação de bens móveis e imóveis intrinsecamente relacionados com a produção ou comercialização dos bens e serviços (Lei nº 9.249, de 1995, art. 13, inciso III.

Empresa Instalada em Zona de Processamento de Exportação – ZPE

Art. 306. A empresa instalada em Zona de Processamento de Exportação - ZPE não poderá computar como custo ou encargo, a depreciação de bens adquiridos no mercado externo (Decreto-Lei nº 2.452, de 29 de julho de 1988, art. 11, § 1º, e Lei nº 8.396, de 2 de janeiro de 1992, art. 1º).

Bens Depreciáveis:

Art. 307. Podem ser objeto de depreciação todos os bens sujeitos a desgaste pelo uso ou por causas naturais ou obsolescência normal, inclusive:

I - edifícios e construções, observando-se que (Lei nº 4.506, de 1964, art. 57, § 9º):

a) a quota de depreciação é dedutível a partir da época da conclusão e início da utilização;

b) o valor das edificações deve estar destacado do valor do custo de aquisição do terreno, admitindo-se o destaque baseado em laudo pericial;

II - projetos florestais destinados à exploração dos respectivos frutos (Decreto-Lei nº 1.483, de 6 de outubro de 1976, art. 6º, parágrafo único).

Parágrafo único. Não será admitida quota de depreciação referente a (Lei nº 4.506, de 1964, art. 57, §§ 10 e 13):

I - terrenos, salvo em relação aos melhoramentos ou construções;

II - prédios ou construções não alugados nem utilizados pelo proprietário na produção dos seus rendimentos ou destinados a revenda;



III - bens que normalmente aumentam de valor com o tempo, como obras de arte ou antiguidades;

IV - bens para os quais seja registrada quota de exaustão.

Art. 308. No cálculo da depreciação dos bens do ativo imobilizado das concessionárias de serviços portuários, serão também levados em conta os valores correspondentes a investimentos feitos no porto pelo poder concedente, diretamente ou por órgão descentralizado, ou a investimentos feitos por conta de custeio, visando à reposição, substituição ou conservação dos bens objeto dos projetos de obras aprovados pelo Departamento Nacional de Transportes Aquaviários (Decreto - Lei n.º 973, de 20 de outubro de 1969, art. 1º, §§ 2º e 3º, e Lei nº 6.222, de 10 de julho de 1975, art. 4º).

Parágrafo único. No caso de novos investimentos a serem feitos pelas concessionárias de serviços portuários e que resultarem em parcela de capital reconhecido, o Ministro de Estado da Fazenda poderá fixar, para determinados bens, o respectivo período de vida útil (Decreto-Lei nº 973, de 1969, art. 10).

Quota de Depreciação

Art. 309. A quota de depreciação registrável na escrituração como custo ou despesa operacional será determinada mediante a aplicação da taxa anual de depreciação sobre o custo de aquisição dos bens depreciáveis (Lei nº 4.506, de 1964, art. 57, § 1º).

§ 1º A quota anual de depreciação será ajustada proporcionalmente no caso de período de apuração com prazo de duração inferior a doze meses, e de bem acrescido ao ativo, ou dele baixado, no curso do período de apuração.

§ 2º A depreciação poderá ser apropriada em quotas mensais, dispensado o ajuste da taxa para os bens postos em funcionamento ou baixados no curso do mês.

§ 3º A quota de depreciação, registrável em cada período de apuração, dos bens aplicados exclusivamente na exploração de minas, jazidas e florestas, cujo período de exploração total seja inferior ao tempo de vida útil desses bens, poderá ser determinada, opcionalmente, em função do prazo da concessão ou do contrato de exploração ou, ainda, do volume da produção de cada período de apuração e sua relação com a possança conhecida da mina ou dimensão da floresta explorada (Lei nº 4.506, de 1964, arts. 57, § 14, e 59, § 2º).

Taxa Anual de Depreciação

Art. 310. A taxa anual de depreciação será fixada em função do prazo durante o qual se possa esperar utilização econômica do bem pelo contribuinte, na produção de seus rendimentos (Lei nº 4.506, de 1964, art. 57, § 2º).

§ 1º A Secretaria da Receita Federal publicará periodicamente o prazo de vida útil admissível, em condições normais ou médias, para cada espécie de bem, ficando assegurado ao contribuinte o direito de computar a quota efetivamente adequada às condições de depreciação de seus bens, desde que faça a prova dessa adequação, quando adotar taxa diferente (Lei nº 4.506, de 1964, art. 57, § 3º).

§ 2º No caso de dúvida, o contribuinte ou a autoridade lançadora do imposto poderá pedir perícia do Instituto Nacional de Tecnologia, ou de outra entidade oficial de pesquisa científica ou tecnológica. Prevalecerão os prazos de vida útil recomendados por essas instituições, enquanto os mesmos não forem alterados por decisão administrativa superior ou por sentença judicial, baseadas, igualmente, em laudo técnico idôneo (Lei nº 4.506, de 1964, art. 57, § 4º).

§ 3º Quando o registro do imobilizado for feito por conjunto de instalação ou equipamentos, sem especificação suficiente para permitir aplicar as diferentes taxas de depreciação de acordo com a natureza do bem, e o contribuinte não tiver elementos para justificar as



taxas médias adotadas para o conjunto, será obrigado a utilizar as taxas aplicáveis aos bens de maior vida útil que integrem o conjunto (Lei n.º 4.506, de 1964, art. 57, § 12).

Depreciação de Bens Usados. Art. 311. A taxa anual de depreciação de bens adquiridos usados será fixada tendo em vista o maior dos seguintes prazos: I - metade da vida útil admissível para o bem adquirido novo;

II - restante da vida útil, considerada esta em relação à primeira instalação para utilização do bem.

Depreciação Acelerada Contábil Art. 312. Em relação aos bens móveis, poderão ser adotados, em função do número de horas diárias de operação, os seguintes coeficientes de depreciação acelerada (Lei nº 3.470, de 1958, art. 69):

I - um turno de oito horas - 1,0; II - dois turnos de oito horas - 1,5; III - três turnos de oito horas - 2,0.

Parágrafo único. O encargo de que trata este artigo será registrado na escrituração comercial.

Depreciação Acelerada Incentivada

Art. 313. Com o fim de incentivar a implantação, renovação ou modernização de instalações e equipamentos, poderão ser adotados coeficientes de depreciação acelerada, a vigorar durante prazo certo para determinadas indústrias ou atividades (Lei n.º 4.506, de 1964, art. 57, § 5º).

§ 1º A quota de depreciação acelerada, correspondente ao benefício, constituirá exclusão do lucro líquido, devendo ser

escriturada no LALUR (decreto-lei n.º 1.598, de 1977, art. 8º, inciso I, alínea “c”, e § 2º).

§ 2º O total da depreciação acumulada, incluindo a normal e a acelerada, não poderá ultrapassar o custo de aquisição do bem (Lei n.º 4.506, de 1964, art. 57, § 6º).

§ 3º A partir do período de apuração em que for atingido o limite de que trata o parágrafo anterior, o valor da depreciação normal, registrado na escrituração comercial, deverá ser adicionado ao lucro líquido para efeito de determinar o lucro real.

§ 4º As empresas que exerçam, simultaneamente, atividades comerciais e industriais poderão utilizar o benefício em relação aos bens destinados exclusivamente à atividade industrial.

§ 5º Salvo autorização expressa em lei, o benefício fiscal de que trata este artigo não poderá ser usufruído cumulativamente com outros idênticos, exceto a depreciação acelerada em função dos turnos de trabalho.

Instrução Normativa SRF n.º 162, de 31 de dezembro de 1998 Bens relacionados na Nomenclatura Comum do MERCOSUL - NCM

Anexo I & Anexo II (excertos)

Bens Prazo de vida útil (anos)

Taxa anual

de depreciação

%

Instalações 10 10 %

Edificações 25 4 %



Locomotivas E Locotratores, de Fonte Externa de Eletricidade Ou de Acumuladores Elétricos.

10 10 %

Outras Locomotivas E Locotratores; Tênderes. 10 10 %

Litorinas (Automotoras), Mesmo Para Circulação Urbana, Exceto As Da Posição anterior.

10 10%

Aparelhos Mecânicos (Incluídos Os Eletromecânicos) De Sinalização, de Segurança, de Controle ou de Comando Para Vias Férreas ou Semelhantes, Rodoviárias Ou Fluviais, Para Áreas Ou Parques de Estacionamento, Instalações Portuárias Ou Para Aeródromos.

10 10%

Conteineres (Contentores), Incluídos os de Transporte de Fluidos, Especialmente Concebidos E Equipados Para Um Ou Vários Meios de Transporte.

10 10%

Tratores 4 25 %

Veículos Automóveis Para Transporte de Mercadorias

4 25%

Automóveis de Passageiros E Outros Veículos Automóveis Principalmente Concebidos Para Transporte de Pessoas (Exceto os da Posição a seguir), Incluídos Os Veículos De Uso Misto ("Station Wagons") E Os Automóveis De Corrida

5 20 %

Veículos Automóveis Para Transporte de 10 Pessoas Ou Mais, Incluindo O Motorista.

4 25 %

Veículos Automóveis Para Usos Especiais (Por Exemplo: Auto-Socorros, Caminhões-Guindastes, Veículos de Combate A Incêndios, Caminhões-Betoneiras, Veículos Para Varrer, Veículos Para Espalhar, Veículos-Oficinas, Veículos Radiológicos), Exceto Os Concebidos Principalmente Para

4 25 %

Transporte de Pessoas Ou de Mercadorias.

Veículos Automóveis Sem Dispositivo de Elevação, dos Tipos Utilizados Em Fábricas, Armazéns, Portos Ou Aeroportos, Para Transporte de Mercadorias A Curtas Distâncias; Carros-Tratores dos Tipos Utilizados Nas Estações Ferroviárias.

10 10 %

Motocicletas (Incluídos Os Ciclomotores) E Outros Ciclos Equipados Com Motor Auxiliar, Mesmo Com Carro Lateral; Carros Laterais.

4 25%

Motocicletas (Incluídos Os Ciclomotores) E Outros Ciclos Equipados Com Motor Auxiliar, Mesmo Com Carro Lateral; Carros Laterais.

Balões E Dirigíveis; Planadores, Asas Voadoras E Outros Veículos Aéreos, Não auto propulsores.

10 10%

Outros Veículos Aéreos (Por Exemplo: Helicópteros, Aviões); Veículos Espaciais (Incluídos Os Satélites) E Seus Veículos de Lançamento, E Veículos Suborbitais

10 10%

Transatlânticos, Barcos de Cruzeiro, "Ferry-Boats", Cargueiros, Chatas E Embarcações Semelhantes, Para O Transporte de Pessoas Ou de Mercadorias.

20 5%

Barcos de Pesca; Navios-Fábricas E Outras Embarcações Para O Tratamento Ou Conservação de Produtos da Pesca.

20 5%

Binóculos, Lunetas, Incluídas As Astronômicas, Telescópios Ópticos, E Suas Armações; Outros Instrumentos de Astronomia E Suas Armações, Exceto Os Aparelhos de Radioastronomia.

10 10%

Aparelhos Fotográficos; Aparelhos E Dispositivos, Excluídas As Lâmpadas E Tubos, De Luz-Relâmpago ("Flash"), Para Fotografia

10 10%



Câmaras E Projetores, Cinematográficos, Mesmo Com Aparelhos De Gravação Ou De Reprodução De Som Incorporados .

10 10%

Aparelhos De Fotocópia, Por Sistema Óptico Ou Por Contato, E Aparelhos De Termocópia .

10 10%

Aparelhos dos Tipos Usados Nos Laboratórios Fotográficos Ou Cinematográficos (Incluídos Os Aparelhos Para Projeção Ou Execução de Traçados de Circuitos Sobre Superfícies Sensibilizadas de Materiais Semicondutores); Negatoscópios; Telas Para Projeção.

10 10%

Microscópios Ópticos, Incluídos Os Microscópios Para Fotomicrografia, Cinefotomicrografia Ou Microprojeção.

10 10%

A relação acima não é cópia integral da respectiva norma legal.



12 – O Lucro & a Lucratividade 12.1 – Introdução. Atualmente é reconhecido pelos estudiosos da administração e por executivos de empresas líder, que o maior objetivo de uma organização é a captação de clientes, pois estes propiciam a sobrevivência da empresa como entidade prestadora de bens e serviços, a médio e longo prazo. O lucro, por sua vez, mede o sucesso obtido pelos serviços prestados, ou melhor, pelo desempenho da capacidade gerencial. Para analisar como acontece a realização desta medida, o lucro, serão apresentados dois pontos de vista, um comercial e outro financeiro que, como não poderiam deixar de ser, levam a mesma conclusão quanto à formação do lucro.

12.2 - Visão Comercial Do ponto de vista comercial, o lucro ou a lucratividade de

um obtido na realização de uma aplicação financeira, de um negócio ou na operação de uma empresa é função direta da margem de lucro desejada e do número de vezes que o capital empatado é movimentado durante um dado exercício.

Visando caracterizar a importância do entendimento e o impacto que a movimentação do capital, ou giro, causa na formação do lucro de uma empresa, alguns conceitos serão, a

seguir, definidos para que haja um bom entendimento do assunto. 12.2.1 - Definições. a) Lucro é definido como o ganho, expresso em expressão monetária, obtido na realização de uma aplicação financeira, um negócio ou na operação de uma empresa. b) Giro do capital, tendo como nomenclatura ρ, é definido como o número de vezes em que um dado capital é movimentado num certo período de tempo. Período esse adotado, normalmente, como sendo um mês ou um ano.

icadoCapitalAploFaturament=ρ

c) Margem de Lucro, µ – corresponde à porcentagem de ganho desejada e estabelecida a talante do interessado e aplicada sobre cada unidade de produto ofertado pela empresa ou de capital. Ou seja, a priori, ao ser determinado o preço. d) Lucratividade, Retorno do Capital, ou Taxa de Lucro, ΤL, é definida como a razão entre o lucro total obtido e o capital aplicado durante certo período de tempo. A lucratividade também é expressa em porcentagem e, comumente, se refere ao período de tempo de um mês ou ao ano. Alerta-se que a lucratividade corresponde ao percentual medido após a realização de um empreendimento ou a aplicação de um capital. Ou seja, a posteriori, quando da apuração do lucro obtido.



icadoCapitalAplLucro

TL =

Dado as definições acima, é possível estabelecer o modelo da lucratividade em função do giro e da margem de lucro.

ρ×µ=ΤL

Esta expressão define lucratividade como função do número de vezes em que um capital é movimentado num certo período de tempo. É comum haver equivoco no entendimento e na utilização dos dois conceitos: taxa e margem de lucro. Matematicamente, os dois conceitos são equivalentes quando o giro do capital, em determinado período de tempo, for igual à unidade. Analisando a variação do giro e considerando que a margem seja preestabelecida e constante para o período, tem-se: Quando o giro = 1, a margem de lucro e a lucratividade são iguais no período de tempo considerado. Então, a margem de lucro expressa a lucratividade desejada para o período considerado. Quando o giro > 1, a lucratividade é superior à margem de lucro pré-estabelecida, aumentando a capacidade da empresa em realizar lucro – L. Tal fato demonstra que houve

competência da administração da empresa em utilizar os recursos disponíveis, pois ela movimentou mais de uma vez o capital disponível no exercício considerado.

Sendo o giro < 1, ocorre a redução da lucratividade, com expressão direta na redução do volume monetário do lucro esperado. Assim sendo, a margem de lucro pode ser maior do que a lucratividade no período considerado. Isto quer dizer, que o resultado final foi inferior àquele pré-definido.

12.2.2 - Caso do comércio. No caso de empresas comerciais e especialmente

aquelas que atuam na venda de bens, podem ver incrementada a sua competitividade e aumentado o volume de vendas quando se aplica o conceito de lucratividade por produto.

Ao se considerar a margem de contribuição equivalente

à lucratividade, pode-se alterar a margem de lucro com vistas a promover um maior giro de capital, fato que propicia uma maior lucratividade.

Fazendo então: MC(%) ≡ TL(%), tem-se que

MC(%) = µ × ρ

Margem de lucro - % Tipo de Negócio

Pequena Negócio para produção em massa. Ganho no giro do capital. Exemplo: pão, farinha, promoção de roupa

Grande Negócio de artigos de luxo ou diferenciados. Ganho na margem de lucro. Exemplo: roupas de luxo, automóveis, imóveis,



Da expressão acima pode-se concluir ser possível reduzir a margem de lucro por produto e manter ou mesmo aumentar a margem de contribuição quando ocorre, ou se força, um aumento no giro do produto. 12.2.3 – Caso da construção. No caso da construção civil ou de empresas que forneçam bens por encomenda, o giro de capital pode ser estabelecido sob o modelo abaixo, em que o Tempo Planejado corresponde aquele definido em orçamento. E, o Tempo Real, o tempo efetivamente utilizado para o cumprimento de um contrato ou de qualquer serviço.

alReTempojadoTempoPlane=ρ

Neste caso, estabelecidos o Tempo Planejado e a Margem de Lucro de um contrato, a garantia de obtenção da Lucratividade esperada passa a ser função do tempo de execução, isto é, do Tempo Real de execução. Similarmente à análise efetuada no item anterior, porém analisando o giro em função do Tempo de Execução ou Tempo Real têm-se os seguintes casos:

ρ > 1 O Tempo Real foi inferior ao Tempo Planejado, o que demonstra uma capacidade técnica maior do que a esperada e, consequentemente, a obtenção de uma Lucratividade superior à Margem de Lucro pré-estabelecida.

ρ = 1 Sendo o Tempo Real igual ao Tempo Planejado, o

empreendimento, em termos de tempo ocorreu segundo as expectativas realizadas na fase de projeto ou planejamento, o que demonstra segurança quanto ao domínio do processo de construção adotado.

ρ < 1 O Tempo Real foi superior ao Tempo Planejado, o que demonstra uma capacidade técnica inferior à desejada, com decorrência em uma Lucratividade inferior à Margem de Lucro pré-estabelecida. Nessas condições, o empreendimento frustrou o ganho financeiro esperado.

Analisando o modelo abaixo, conclui-se que a obtenção da taxa de lucro ou lucratividade - ΤL, uma vez definida a margem de lucro - µ , é função apenas do giro do capital.

ΤL = µ × ρ O giro, deste modo, passa a ser uma variável a ser gerenciada durante um exercício fiscal ou em qualquer período de tempo em que foi dividido o projeto. O desafio, então, é atuar com forte capacidade gerencial, fazendo acontecer o giro previsto e, conseqüentemente, alcançar a lucratividade desejada. E o giro previsto é aquele que iguala a lucratividade com a margem, ou seja, 1. Nas obras e serviços de engenharia, o planejamento e o controle de desempenho são os instrumentos disponíveis para gerenciar empreendimentos e contribuindo tanto para o acompanhamento da evolução dos custos orçados como para cumprimento dos prazos previstos. Assim, permitem a análise e o conhecimento do desempenho havido, em termos de giro do capital e da realização dos prazos estabelecidos.



Como exemplo de instrumentos de planejamento tem-se: o PERT-CPM, o PERT- Custo, a Linha de Balanço, o Fluxo de Caixa Projetado, A Curva S, etc.

12.3 – Método Dupont.

Partindo do ponto de vista financeiro, o sistema Dupont de análise, muito utilizado em análise financeira de balanços, permite determinar a taxa de retorno – lucratividade - alcançada por uma empresa, sob a forma de lucro/investimento e é obtida a partir das seguintes condições:

Taxa de Retorno = Rotação × Margem

Considerando que, contabilmente, rotação e margem são definidas como:

Rotação = Receitas de Vendas ÷ Investimentos

dasceitadeVenRe

íodoLucroNoPeremargM =

Efetuando as substituições na equação da Taxa de Retorno:

alizadoRetoInvestimenLucro

tornoReTaxaDe =

Ou, como contabilmente é mais utilizada,

LíquidoPatrimônioLAIR

tornoReTaxaDe =

Em que LAIR é o lucro após a realização do imposto de renda e o Patrimônio Líquido corresponde ao montante, tomado em média anual, do capital disponível conforme disposto no balanço patrimonial. Analisando a expressão:

Taxa de Retorno = ΤL = margem x rotação,

Fica fácil visualizar que a obtenção da lucratividade ou taxa de lucro de uma empresa é possível de ser medida através, principalmente, do comportamento de duas variáveis, a margem de lucro que é definida pela direção da empresa e a rotação do capital, medida pela relação receita/investimentos. 12.4 – Exemplos de Casos. a) Caso do Combustível. Um posto de serviços tem capacidade instalada de um (01) tanque de gasolina, vende 1,5 tanques por semana e a empresa pratica uma margem de 3% sobre o custo do combustível. Deseja-se saber qual a taxa mensal!

Τmês = µ × ρ = 0,03 x 1,5 x 4,34 ⇒0,1958 ou 19,58% ao mês.



b) Caso da Concessionária. Uma concessionária de tratores constatou ser o tempo de permanência, da sua entrada em loja até o momento de venda, de dado equipamento em 50 dias. A empresa pratica uma margem de 17% sobre o valor de compra. Qual a lucratividade anual na venda desse equipamento?

Τano = 0,17 × 50

365 ⇒ 124,10% ao ano.

c) Caso da Construtora. Uma empresa construtora executa seus imóveis com recursos próprios, os vende depois de concluídos praticando uma margem de 15% na venda de seus produtos. Considerando que um dos prédios em execução tem um cronograma previsto para dezoito meses de construção, pergunta-se: I - Qual a lucratividade anual sobre o empreendimento?

Τano = 0,15 x ( 12 ÷ 18 ) = 0,10 ou 10% ao ano II - Havendo um atraso de quatro meses na entrega da mencionada obra, qual será a lucratividade anual final?

Τano = 0,15 x ( 12 ÷ 22 ) = 0,0818 ou 8,18% ao ano

d) Caso da Incorporadora.

Uma empresa incorporadora, a medida que recebe as prestações de seus clientes, as aplica na execução de um edifício construído em condomínio.

Considerando que o contrato da referida edificação estabelece o pagamento em prestações mensais e iguais durante 24 meses e a empresa pratica uma margem de 10% relativa a taxa de administração, pergunta-se: I – Qual a lucratividade anual da mesma?

Τano = 12 × 10 = 120% II - Sendo o valor da prestação de 2.300,00 reais e a carteira de unidades habitacionais dispõe de 78 apartamentos, qual o lucro anual? d) Calcular o giro de capital da Floman, cujo balanço patrimonial e DRE estão disponíveis no Capítulo 1. e) Uma empresa atuante no ramo de vendas a varejo adquiriu R$ 320 mil de um dado produto. No final do exercício fiscal, somadas as notas fiscais de vendas, verificou ter vendido um montante de R$ 860 mil deste produto. Pergunta-se qual o giro de capital ocorrido no período.



12.5 – Aplicação do Sistema Dupont. É solicitado analisar o comportamento da lucratividade de uma empresa nos quatro exercícios considerados, após dispor dos seguintes dados extraídos de balanços.

Elaborar um gráfico que expresse o comportamento da rotação da margem e da taxa de retorno para os exercícios considerados.

Item do Balanço 1997 1998 1999 2.000 Faturamento 28.620,0 37.508,0 49.344,0 46.491,0 Lucro 504,4 615,1 841,2 795,4 Patrimônio Líquido 4.200,0 5.350,3 6.618,8 6.930,5

Valores em R$ mil

Ano Rotação Margem Taxa de Retorno 1997 28.620÷4.200,0= 6,81 504,4÷28.620= 1,76% 6,81×0,0176= 0,1199 1998 37.508÷5.350,3= 7,01 615,1÷37.508= 1,64% 7,01×0,0164= 0,1150 1999 2000

12.6 – Paradigma do Lucro A formação do preço e, em decorrência dele, o lucro, é função do regime prevalente da indústria onde a empresa se situa. O reconhecimento desse fato induz a um comportamento distinto na formulação de proposta de preços, atuando a

empresa em regime de livre concorrência, em oligopolizado ou monopolizado. No caso da construção civil e especialmente quanto as empresas que trabalham sob regime de empreitada, de modo geral, pode-se afirmar que os preços dos bens e serviços praticados se formam no seio de seu mercado, isto é, em regime de livre concorrência. Tal situação propicia a formação de preços através do embate das forças de mercado, o que leva a imposição da prática de determinado patamar de preço para o fornecimento de bens e serviços. Desta forma, os agentes de mercado, contratantes, contratados e concorrentes, pressionam para praticar um preço que lhes convém, provocando a ocorrência de um equilíbrio que será sempre instável. ( Lima Jr,1993). E esse fato se agrava em setores econômicos cuja exigência de capital de giro para as operações é pequena, ou nos quais não existam tecnologias exclusivas de difícil ou custoso domínio. E, reconhecidamente, essa é a situação da construção civil. Além disso, quando o contratante é o governo, que realiza seguidamente obras de construção civil, ele tende a definir os preços praticados, reduzindo a margem de lucro dos contratados. Historicamente, e principalmente no caso da indústria, o paradigma para a formação do preço era compor o mesmo em função do custo incorrido acrescido da margem de lucro



desejada, sendo nesses custos embutidos os custos e despesas indiretas de produção.

Preço = ƒ ( Custo + Margem de Lucro ) A expressão acima expressa um tipo de comportamento tradicionalmente aceito e normalmente praticado, em que o preço era uma variável dependente, sendo o custo e a margem de lucro variáveis independentes, em que a primeira era estabelecida pelos fornecedores de insumos e a segunda definida pela empresa ou o profissional interessado. Quando o lucro, as despesas e os custos são englobados num único fator, ocorre o que se denomina de mark-up - µ. Esse fator, aplicado sobre os custos diretos dos produtos, define o preço desejado.

Preço = µ × CD Atualmente, devido à concorrência, a implementação de novas tecnologias e processos, vem ocorrendo um forte embate entre os atores do mercado, situação que propiciou o aparecimento de um novo paradigma, fato que estreitou as margens de lucro praticadas pelas empresas. Neste novo paradigma, atingindo principalmente as empresas que atuam sob regime de livre concorrência, o preço vem se comportando como variável independente. O custo continua estabelecido pelos fornecedores de insumos e a margem de lucro, em conseqüência, passou a se comportar como variável dependente, o que acarretou a muitas empresas perderem a capacidade de arbitragem sobre seus preços. O novo paradigma apresenta o seguinte o modelo:

Margem de Lucro = ƒ ( Preço – Custos )

Ele mostra que a Margem de Lucro e, em decorrência, o lucro a ser auferido, passou, a ser função do Preço praticado pelo mercado e dos Custos incorridos. Nessa situação, garantir a margem de lucro estabelecida a priori, requer um forte acompanhamento e controle nos custos incorridos e de todas as etapas dos processos envolvidos na elaboração de produtos e serviços, já que o Preço esta fora da gestão da empresa.

12.7 - Exercício a) Sua empresa consegue vender toda a produção elaborada, dentro do próprio exercício. Pelos valores apropriados contabilmente, ela apresenta um faturamento mensal de R$ 3.800.000, montando o capital investido em R$ 1.350.000,00. Você, como gerente da fábrica, descobriu que consegue aumentar a produção em 17%, apenas efetuando pequenos ajustes no processo produtivo, o que quer dizer, a um custo considerado como irrisório. Considerando que sua empresa pratica uma margem de lucro na ordem de 35%, em quantos pontos percentuais poderá reduzir esta margem, de forma a manter a lucratividade anual e, concomitantemente, aumentar a competitividade de seus produtos?



RESUMO Ponto de Equilíbrio L = Σ Rec - Σ (C+D) = 0

Margem de Contribuição

MC($) = Vendas – Σ( C. Var + D. Fixas )

dasceitadeVenRecionalLucroOpera

(%)MC =

Giro de Capital Invest.Cap

oFaturament=ρ

alizadoReTempooTempoOrçad=ρ

Lucratividade £ = µ × ρ Taxa de Desconto i = Lucro ÷ ( PL + ELP)



13 - Tributos.

13.1 – Introdução.

O objeto deste capítulo é permitir um entendimento e uma visão geral sobre o sistema tributário brasileiro, de modo a cumprir três objetivos:

I - Contribuir para que o interessado possa avaliar o impacto dos tributos na composição de orçamentos e considerar, adequadamente os tributos na formação do preço de produtos e serviços;

II - Discutir qual a melhor decisão quanto à opção tributária a ser definida junto a Receita Federal;

III - E, elaborar a projeção dos DRE’s e efetuar análise de sensibilidade do lucro considerando a tributação devida.

Seu conteúdo abrangerá, apenas, conceitos gerais, quanto aos tributos mais comumente utilizados na indústria, no comercio e em serviços, especialmente na construção civil, bem como os regimes de tributação instituídos pela legislação fiscal.

Por fugir do objetivo proposto, não serão abordadas especificidades da legislação, tais como: isenções tributárias; benefícios fiscais; regimes tributários especiais; etc. Foge da pretensão do autor esgotar o assunto, já que este não é um curso versado em tributação ou direito tributário. Mas, simplesmente, permitir ao interessado avaliar a influencia dos tributos na composição de custos e realizar uma adequada composição dos seus preços.

13.2 – Tipos de Tributos. (7) Por definição, tributo corresponde a todo numerário recolhido aos cofres públicos nos termos da lei. Em seu artigo 145, a Constituição Federal prevê a existência de três tipos de tributos, sejam de competência da União, dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municípios: os impostos, as taxas e as contribuições de melhoria. Há, porém, tributaristas e mesmo o entendimento do STF que asseveram serem cinco os tipos de tributos: impostos, taxas, contribuições de melhoria, contribuições e empréstimos compulsórios. Alerta-se, também, quanto à existência de diversas contribuições e fundos que mesmo levando essa denominação tem caráter de imposto. Está pacificado na doutrina e também na jurisprudência o entendimento de que as contribuições especiais têm natureza tributária. (FERREIRA, 2007). Fato este que, acrescido ao acima exposto, demonstra o emaranhado da legislação tributária brasileira e as múltiplas oportunidades que o Estado dispõe para realizar sua arrecadação. Os tributos são criados para preencher diferentes necessidades ou finalidades, podendo ser de caráter geral ou

(7) O conteúdo deste item 13.1 e do 13.2 são excertos dos artigos veiculado nos portais: - web HTTP//www.anjut.com.br. Em 15.11.2007. - http://www.sebraesp.com.br//principal: Quais são os impostos que incidem sobre as atividades operacionais das empresas?. Em 15.11.2007.



específico. Ou seja, com ou sem fim específico quanto à sua destinação. Definindo os tributos: 13.2.1 - Impostos. Imposto corresponde ao tributo cobrado das pessoas e das empresas para que os governos tenham condições de realizar obras e serviços públicos, manutenção da administração bem como o pagamento dos salários das pessoas que trabalhem no governo. Os impostos não têm um motivo ou objetivo único e definido e servem para pagamentos em geral. 13.2.2 - Contribuições. As contribuições são criadas para atender a necessidades específicas. Como exemplo seja a contribuição de melhoria cobrada dos moradores de uma rua quando a mesma é asfaltada, ou uma praça é feita, valorizando os imóveis que estão próximos. Nesse caso, os donos desses imóveis são chamados a pagar uma “contribuição de melhoria” para os cofres da municipalidade, em função da valorização que o serviço realizado causou ao imóvel. 13.2.3 - Taxas.

As taxas correspondem a uma série de tributos cobrados diretamente da pessoa quando demanda por um serviço realizado por órgão público. A taxa, portanto é um pagamento específico e direto como contraprestação pela demanda de determinado serviço. Exemplos de Taxas são as de lixo, a de água e esgoto, a de pedágio. 13.2.4 - Fundos. Os fundos, da mesma forma que as contribuições, são destinados ao desenvolvimento ou implantação de algum serviço específico. Finalizando, os principais tributos incidentes sobre as atividades operacionais das empresas que atuam em território nacional em operações internas são:

• IR - Imposto de Renda; • CSLL - Contribuição Social sobre o Lucro Líquido; • PIS - Programa de Integração Social; • COFINS - Contribuição Financeira Social; • IPI - Imposto sobre Produtos Industrializados; • II - Imposto de Importação; • IE – Imposto sobre exportação; • ICMS - Imposto de Circulação de Mercadorias e Serviços; • ISS - Imposto sobre Serviços;

Os sete primeiros tributos acima nomeados são de competência federal. O ICMS é atribuição do fisco estadual e o ISS, de competência municipal.



13.3 – Calculo do Tributo e Base de Cálculo. 13.3.1 – Enquadramento tributário.

O cálculo do valor dos tributos é efetuado depois de estabelecido o enquadramento tributário de cada empresa o que permite definir a base de calculo e a alíquota específica.

Genericamente, o valor do tributo é calculado

multiplicando a alíquota do tributo, α, pela respectiva base de cálculo, BC.

Matematicamente:

TRI = α × BC

A base de calculo e a alíquota são definidas em função

de três parâmetros:

• O ramo da empresa; • O regime de tributação; • A base de calculo do tributo;

O valor de qualquer tributo parte da definição e consequente quantificação da base de calculo, base esta que varia segundo o regime de tributação adotado.

Conforme o regime de tributação adotado, a base de calculo pode ser o faturamento e o lucro. Comentando:

• O FATURAMENTO ou o total da receita, considerado com acréscimos ou deduções permitidas por lei;

• E, o LUCRO. Neste caso a base de cálculo corresponderá ao lucro real antes da provisão para imposto de renda, o LAIR.

• Ou ambos como base de calculo: o faturamento e o lucro.

Neste capítulo sobre tributos e no de encargos sociais, a seguinte nomenclatura será adotada:

BC = Base de calculo do tributo; CD = Custo direto dos insumos; CI = Custos indiretos; CT = Custo total orçado; ES = Encargos Sociais Fi = Custo financeiro IRLP = Imposto de renda sob o regime do lucro presumido; IRLR = Imposto de renda sob o regime do lucro real; ML = Lucro expresso em valor monetário - $; MO Valor da mão de obra – folha básica; P = Preço PB = Preço bruto – considera tributos sobre o lucro PL = Preço líquido, preço sem a incidência dos tributos; R = Retirada mensal do profissional liberal, pró-labore. TRI = Tributo, de modo genérico; µ = Margem de lucro, expressa em %; α = Alíquota do tributo - genérica; αSN = Alíquotas do Simples Nacional ΣαFAT = Somatório das alíquotas dos tributos incidentes sobre

o faturamento; ΣαLUCRO = Somatório das alíquotas dos tributos incidentes sobre

o lucro; Σε Índice do total dos Encargos Sociais;



ProcessoTributário

Indústria Comércio Serviços

Lucro RealLucro

ArbitradoLucro

PresumidoSimplesNacional

BaseFaturamento

BaseLucro

BaseFaturamento

ISSICMSPIS

COFINSIPI

I. Import.I. Export.

Imp. RendaCSLL ISS - ICMS

PIS - COFINSIPI

I. Import - I. ExportImp. Renda

CSLL

13.3.2 – Ramo da Empresa. As empresas podem ser enquadradas como atuantes nos ramos: de serviços, comercial, ou industrial.

Conforme o ramo em que se enquadra a empresa, os tributos e as alíquotas incidentes sobre produtos e serviços podem ser distintos, mesmo sendo o mesmo tributo. Ver. Fig. 13.1. Como exemplo, sejam os tributos que incidem sobre o faturamento:

• O PIS e o COFINS são tributos que obrigam a todas as empresas indistintamente;

• O ISS, o ICMS ou o IPI incidirão, respectivamente, sobre o ramo de serviços, comercial ou industrial.

Quanto aos tributos que incidem sobre o lucro, o Imposto de Renda e a Contribuição Social sobre o lucro líquido, incidem indistintamente sobre todas elas. Porém, as alíquotas podem ser distintas conforme o regime de tributação adotado. 13.3.3 – Regimes de tributação. A legislação tributária federal, ora em vigor, prevê a possibilidade de opção pelos seguintes regimes de tributação a serem adotados antes do inicio do ano fiscal:

• O lucro real; • O lucro presumido; • O Simples; • E, o Lucro Arbitrado.

Nos itens a seguir serão discutidos os três primeiros regimes de tributação acima discriminados.

Fig. 13.1 – Sistema de Enquadramento Tributário



Quanto ao Regime do Lucro arbitrado (8) e considerando ser este um regime excepcional de tributação e aplicável quando o contribuinte descumpre obrigações fiscais, não serão efetuados maiores comentários sobre o assunto no transcorrer deste capítulo. O arbitramento de lucro é uma forma de apuração da base de cálculo do imposto de renda utilizada pela autoridade tributária ou pelo contribuinte. É aplicável pela autoridade tributária quando a pessoa jurídica deixar de cumprir as obrigações acessórias relativas à determinação do lucro real ou presumido, conforme o caso. Quando conhecida a receita bruta e, desde que ocorrida qualquer das hipóteses de arbitramento previstas na legislação fiscal, o contribuinte poderá efetuar o pagamento do imposto de renda correspondente com base nas regras do lucro arbitrado.

(8) Do site: http://www.receita.fazenda.gov.br/PessoaJuridica/DIPJ/2005/PergResp2005/pr556a585.htm

Tipo de Imposto Tipo de Atividades Alíquota Base de

Cálculo Observação

IR - Imposto de Renda sobre o Lucro Líquido

Comércio, Indústria e Serviços

15% Lucro líquido

Se o lucro líquido for superior a R$

240.000 por ano, incide um adicional

de 10% sobre o excedente.

CSLL -Contribuição Social sobre o Lucro

Líquido


9% Lucro Líquido -------------------

PIS - Programa de Integração Social


1,65% Valor da Venda

O imposto sobre a venda deverá ser

compensado com o imposto sobre a

compra.

COFINS - Contribuição Financeira Social


7,6% Valor da Venda



compra.

IPI - Imposto Produtos Industrializados

Indústria Variável Valor da Venda



compra. II - Imposto de

Importação Importação Variável Valor da

Importação Varia segundo o tipo

de produto.

IE - Imposto de Exportação Exportação Variável

Valor da Exportação

Varia segundo o tipo de produto.

ICMS - Imposto de Circulação de

Mercadorias e Serviços

Indústria e Comércio

Variável De 0% a 25%

Valor da Venda



compra.

ISS - Imposto sobre Serviços Serviços

Variável De 2% a 5%

Valor da Venda

Fig. 13.3 – Tributos e Alíquotas incidentes sobre o Lucro Real.



13.4 – Imposto sobre serviços – ISS. O ISS, tributo de competência municipal, incide sobre a prestação de serviços. Sua competência não atinge empresas comerciais e industriais. A prestação de serviços é conceituada como o produto de esforço humano que se apresenta sob a forma de bem imaterial ou, no caso de implicar utilização de algum material, preserve a sua natureza no sentido de expressar uma obrigação de fazer, isto é, ter como objeto da prestação a própria atividade. A legislação entende que este imposto deva ser recolhido à municipalidade do local onde o serviço foi prestado, sendo que cada municipalidade dispõe de competência constitucional para estabelecer as alíquotas do mesmo. Matematicamente o valor do tributo é calculado:

ISS = αISS x BC A base de calculo deste tributo pode ser o valor do serviço prestado ou o total de nota fiscal. a) Valor da nota fiscal. Quando a base de calculo é, simplesmente, o valor da nota fiscal, há municipalidades que distinguem os serviços eminentemente de lavor daqueles em que haja a concorrência de mão de obra e fornecimento de materiais. As alíquotas nesta situação podem ser diferenciadas.

Ver Tab.13.12 e 13.13, exemplo da P.M. de Florianópolis, SC, em que esta municipalidade estabelece em 3% do valor da nota fiscal a alíquota do serviço quando ocorre o fornecimento de material. E, em 5%, para serviços quando este fato não ocorre. b) Valor da Mão de Obra. Ressalta-se que muitas prefeituras recomendam a discriminação em separado, no corpo da nota fiscal, do valor da mão de obra e o valor dos materiais utilizados em empreitadas de material e mão de obra. A base de calculo do ISS, neste caso, corresponde ao valor da mão de obra discriminada em separado. Em casos de empreitadas com fornecimento de material, há municipalidades que entendem ser o montante da mão de obra equivalente entre 30 a 40% do valor da nota fiscal. No caso de notas fiscais de projetos, o recolhimento pode ser efetuado na localidade onde se encontra o escritório da empresa. Recomenda-se, deste modo, a conhecer os procedimentos adotados em cada município antes de se efetuar qualquer orçamento, já que o tributo deve ser recolhido no local onde o serviço foi prestado.

13.5 – O IPI. O IPI - Imposto Sobre Produtos Industrializados, tributo de competência da União Federal, como o próprio nome sugere,



incide sobre operações com produtos industrializados, nacionais e estrangeiros, obedecidas, contudo, as especificações relacionadas na TIPI (tabela de incidência do imposto sobre produtos industrializados). Decreto Nº. 4544 de 26 /12 /2002. O fato gerador deste imposto é a industrialização conforme artigo 46, parágrafo único, do Código Tributário Nacional, que considera industrializado o produto que tenha sido submetido a qualquer operação que lhe modifique a natureza ou a finalidade, ou o aperfeiçoe para o consumo.

São obrigados ao pagamento do imposto como contribuinte ou contribuinte autônomo (9):

• O importador, em relação ao fato gerador decorrente do desembaraço aduaneiro de produto de procedência estrangeira;

• O industrial, em relação ao fato gerador decorrente da saída de produto que industrializar em seu estabelecimento, bem assim quanto aos demais fatos geradores decorrentes de atos que praticar;

• O estabelecimento equiparado a industrial, quanto ao fato gerador relativo aos produtos que dele saírem, bem assim quanto aos demais fatos geradores decorrentes de atos que praticar;

• Os que consumirem ou utilizarem em outra finalidade, ou remeterem a pessoas que não sejam empresas jornalísticas ou editoras, o papel destinado à impressão

(9) Considera-se contribuinte autônomo qualquer estabelecimento de importador, industrial ou comerciante, em relação a cada fato gerador que decorra de ato que praticar. Fonte: http://www.receita.fazenda.gov.br/PessoaJuridica/IPI/conceito.htm. 10.10.2008

de livros, jornais e periódicos, quando alcançado pela imunidade prevista na Constituição Federal.

A alíquota do IPI varia conforme o produto, segundo expresso na Tabela de Incidência do IPI – TIPI, sendo o tributo calculado segundo o modelo abaixo:

IPI = CoeficienteIPI × Valor da Nota O valor do IPI pode variar caso ele integre ou não a base de calculo do ICMS. Nos termos do art. 155, parágrafo 2º, inciso XI, da Constituição Federal, e o art. 13, parágrafo 2º, da Lei Complementar nº. 87/96, o valor do IPI não integra a base de cálculo do ICMS quando a operação, realizada entre contribuintes e relativa a produto destinado a industrialização ou comercialização, configurar o fato gerador de ambos os impostos. Portanto, segundo as mencionadas disposições, o montante do IPI:

• Não integra a base de cálculo do ICMS quando o produto é destinado à industrialização ou à comercialização;

• Integra a base de cálculo do ICMS quando o produto é destinado a uso ou consumo, independentemente de o destinatário ser ou não contribuinte.

Para melhor compreensão e aplicação do acima exposto (10): a) Quando não se inclui o IPI na base de cálculo do ICMS.

(10) Extraído do site: Informe B&C em 25.11.2007. http://www.barbacovi.com.br/informes/inf0400.htm#BC



Neste caso uma empresa recebe um insumo, transforma e o remete para nova empresa que dará segmento ao processo de industrialização.

Considerando que o valor do tributo é calculado sobre o valor da nota fiscal, o preço final deve ser definido por fora, utilizando o modelo abaixo:

BCIPIIIP×

α−=

1

1

Alíquota do ICMS - α Coeficientes* 7% 12% 17% 18% 25%

1,07527 1,13636 1,20481 1,21951 1,33333

Tab.13.5– Alíquotas do ICMS c) Quando se inclui o IPI na base de cálculo do ICMS. Neste caso o produto vai a consumo final, havendo a incidência do ICMS sobre o valor do IPI.

Do mesmo modo que o anterior, o valor do tributo é calculado sobre o valor da nota fiscal. Assim sendo, o preço final deve ser definido por fora, utilizando o modelo abaixo:

( ) BC)(

IPIIIPICMS

×α+×α−

=11

1

Como exemplo de aplicação, seja o caso de um produto cujo preço líquido, a menos dos tributos, monta a R$ 7.500,00. Calcular o preço final do mesmo sabendo que o mesmo sofre a incidência das seguintes alíquotas: 25% ICMS e 10% IPI. Para um mesmo produto, o seu preço final poderá variar em função da obrigatoriedade, ou não, de incluir na base de cálculo do ICMS o montante relativo ao IPI.

O exemplo exposto nas tabelas 13.6 e 13.7, mostra a diferença no preço final do produto, caso ocorra, ou não, a obrigatoriedade de incluir na base de calculo do ICMS o valor do IPI. Considerando, então, a hipótese de um produto cujo custo orçado foi de R$ 6.500,00 sujeito às seguintes alíquotas: 7% de ICMS e 8% de IPI.



item Valores em R$

Preço do produto sem o ICMS embutido (líquido) 7.500,00 Coeficiente para determinação do preço do produto com o ICMS embutido

10.344,75

Preço do produto com o ICMS embutido (1,3793 x R$ 7.500,00)

1,3793

IPI (10%) 1.034,48 Valor total 11.379,23 Valor do ICMS (R$ 11.379,23 x 25%) 2.844,81

Tab.13.6 – Exemplo de Calculo de Tributos ICMS e IPI

item IPI incluído na base do

ICMS

IPI não incluído na base do

ICMS Preço do produto sem o ICMS embutido

6.500,00 6.500,00

Coeficiente p/ determinação do preço do produto com o ICMS embutido

1,08178 1,07527

Preço do produto com o ICMS embutido

7.031,57 6.989,26

IPI 8% 562,53 559,14 Valor total da operação 7.594,10 7.548,40 Valor do ICMS (alíquota 7%) 531,59 489,25

Tab.13.7 – Exemplo de variação de preço Comparando o resultado final (valor total da operação) segundo o apurado neste exemplo, verifica-se que, para o mesmo produto, o seu preço pode ser de R$ 7.594,10 ou R$ 7.548,40.

13.6 – O ICMS. 13.6.1 – Do Imposto . O ICMS – Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços, incide sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre as prestações de serviços de transporte interestadual, intermunicipal, de energia e de comunicação. É um tributo de competência dos Estados e do Distrito Federal. (11). Sua regulamentação constitucional está prevista na Lei Complementar 87/1996 (a chamada “Lei Kandir”), alterada posteriormente pelas Leis Complementares 92/97, 99/99 e 102/2000. O imposto é não-cumulativo. Ou seja, compensa-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou por outro Estado. Cada Estado da Federação tem liberdade para adotar regras próprias, e aí se inserem os valores das alíquotas, relativas à cobrança deste imposto respeitado os requisitos mínimos fixados na Constituição Federal e pelo Código Tributário Nacional.

(11 ) O item 13.6 foi extraído do site: http://www.portaltributario.com.br/tributos/icms.html



Em decorrência da assertiva acima, alerta-se ao interessado que deve verificar qual a alíquota adequada ao produto ou serviço em orçamento. É assegurado àquela pessoa jurídica que deve recolher o tributo, o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado em operações de que tenha resultado a entrada de mercadoria, real ou simbólica, no estabelecimento. Como exemplo desta compensação, seja uma empresa cujo total do ICMS a recolher ao cofre estadual seja de R$ 50.000,00 O valor do imposto anteriormente cobrado, decorrentes de entradas de mercadorias foi de R$ 10.000,00. O valor do ICMS a pagar, então é de:

ICMS = R$ 50.000,00 – R$ 10.000,00 = R$ 40.000,00.

A base de cálculo do ICMS é, regra geral, o preço de venda da mercadoria. É o que determina o art. 13 da Lei Complementar 87/96.

Assim sendo deve-se saber que:

i) nas vendas à vista, a base de cálculo do ICMS é o preço de venda da mercadoria, com as exceções previstas. Não se pode falar em inclusão ou não de juros na referida base de cálculo;

ii) nas vendas financiadas por instituição financeira ou administradora de cartão de crédito, a base de cálculo do imposto não deve, da mesma forma, incluir o montante relativo aos juros;

iii) nas vendas a prazo, por outro lado, deve-se incluir os juros na respectiva base de cálculo do ICMS.

Como falado, a base de calculo deste tributo é o preço de venda da mercadoria ou serviço. Porém, a legislação prevê que o tributo integra a sua base de calculo, nisto decorre ser o valor real da alíquota do tributo superior àquele expresso na letra da lei. Demonstrando a assertiva acima se pode escrever, matematicamente: Preço Bruto = Preço Líquido + ICMS Considerando que o tributo integra a própria base de cálculo, o imposto a pagar pode ser escrito em função do preço líquido, PL, sob o seguinte modelo:

ICMS = α (PL + ICMS) ∴ ICMS = α PL + α ICMS

)(PL

ICMSα−

×α=1

Da expressão acima se deduz que a alíquota real do ICMS é dada por:

)(ICMSREAL α−

α=1

13.6.2 – Exemplo. Seja calcular o preço de venda e o valor do ICMS de um produto sujeito à alíquota de 25%. O preço do produto (preço líquido) já descontado o ICMS foi orçado em R$ 40.000,00.



Sendo: Preço Bruto = Preço Líquido + ICMS

Então, PL)(

PLeçoBrutoPr ×α−

α+=1

∴

$R,.),(

.,.eçoPr 3333353

2501

0004025000040 =

−×+=

Ao ser aplicada a alíquota de 25% sobre o preço do produto, tem-se o valor do ICMS, R$ 13.333,33. 13.7 – Regime do Lucro Real.

Sob este regime, os tributos são calculados sobre o faturamento e sobre o lucro líquido.

É importante notar que a legislação do imposto de renda

considera como sendo o lucro líquido, o lucro antes do imposto de renda, LAIR. Sobre o LAIR segundo estabelecido no DRE, incidem o Imposto de Renda e a CSLL. O LAIR, como já visto, é apurado considerando-se todas as receitas, tributos incidentes sobre o faturamento, taxas, custos de produção, despesas da empresa, atendendo a legislação específica. Para tanto, a empresa deverá dispor de um sistema de escrituração contábil segundo princípios e normais legalmente instituídas.

Sobre o faturamento incidem: o Imposto sobre Serviços – ISS, de competência municipal; o ICMS - Imposto de Circulação de Mercadorias e Serviços, de competência estadual; e, de exigibilidade federal: o IPI - Imposto sobre Produtos Industrializados; o PIS - Programa de Integração Social; o COFINS - Contribuição Financeira Social; o II - Imposto de Importação; e, o IE - Imposto sobre Exportação.

Sobre o lucro, incidem o Imposto de Renda, IR, e a

Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, CSLL. Neste caso, a base de cálculo do tributo corresponde ao lucro do exercício, também denominado de lucro antes da incidência do Imposto de Renda, LAIR, devidamente apurado no DRE segundo as normas e procedimentos contábeis aceitos.

A maioria das empresas pode adotar o regime do lucro real. Algumas, porém, são obrigadas pela legislação a adotar este regime. A empresa não sujeita à obrigatoriedade de adotar o regime do lucro real ou que não desejar o fazer, poderá recolher seus tributos sob o regime do lucro presumido. Ou, aderir ao sistema do Simples Nacional, caso possa ser enquadrada como micro ou pequenas empresas segundo estabelecido na legislação federal. Estão obrigadas à apuração do Lucro Real as pessoas jurídicas (Lei 9.718/98, art. 14):

I – cuja receita bruta total, no ano-calendário anterior, seja superior a R$ 48 milhões de reais ou a R$ 4 milhões de reais mensais ( Lei 10.637/2002);



II – cujas atividades sejam de: bancos comerciais; bancos de investimentos; bancos de desenvolvimento; caixas econômicas; sociedades de crédito; financiamento e investimento; sociedades de crédito imobiliário; sociedades corretoras de títulos; valores mobiliários e câmbio; distribuidora de títulos e valores mobiliários; empresas de arrendamento mercantil; cooperativas de crédito; empresas de seguros privados e de capitalização; e entidades de previdência privada aberta;

III – que tiverem lucros, rendimentos ou ganhos de capitais oriundos do exterior. Neste caso não se enquadram a venda de produtos ou serviços ao exterior;

IV – que, autorizadas pela legislação tributária, usufruam de benefícios fiscais relativos à isenção ou redução do imposto;

V – que, no decorrer do ano-calendário, tenham efetuado pagamento mensal pelo regime de estimativa, na forma do art. 2 da Lei 9.430/96;

VI – que explorem as atividades de prestação cumulativa e contínua de serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção e riscos, administração de contas a pagar e a receber, compras de direitos creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços (factoring).

Também estão obrigadas ao Lucro Real as empresas imobiliárias, enquanto não concluídas as operações imobiliárias para as quais haja registro de custo orçado (IN SRF 25/99). O custo orçado é entendido

como a modalidade de tratamento contábil dos custos futuros de conclusão de obras.

O regime do lucro real tem por vantagens: • Os tributos incidentes sobre o lucro, o IR e a CSLL, terão

seus valores definidos quando do fechamento do balanço tendo por base de cálculo valores realmente apurados segundo o DRE e efetivamente devidos;

• Os tributos poderão ser recolhidos segundo valores efetivamente devidos, parceladamente, durante o exercício seguinte, ou seja, após aquele em que ocorrer a apuração do lucro.

Como desvantagem, a empresa deverá dispor de um

sistema de escrituração contábil necessário a atender a legislação específica e manter a guarda da documentação durante determinado período (cinco anos).

Na tabela da Fig. 13.3 – Tributos e Alíquotas incidentes sobre o Lucro Real são relacionados os tributos e a variação das alíquotas dos mesmos. No caso das alíquotas serem variáveis, recomenda-se ao interessado acessar a legislação específica visando determinar o valor das mesmas. Quando a empresa opta pelo regime do lucro real, basicamente, os tributos são calculados seguindo os modelos: I - Base de calculo o valor do faturamento:

TRI = αFAT × Faturamento



II - Base de calculo o lucro:

TRI = αLUCRO × Lucro

13.8 – O Imposto de Renda – Lucro Real. A base de calculo do imposto de renda difere quando a empresa opta pelo regime do lucro real, do lucro presumido ou do simples nacional. A definição, nos dois primeiros casos, será efetuada nos itens 13.9 e 13.11 No caso do Simples Nacional, sua consideração ocorrerá no item 13.12. A base de cálculo do tributo, neste caso, é o lucro real líquido apurado no DRE antes da provisão para o Imposto de Renda, ou seja, o LAIR. ( BC=LAIR). O IR quando calculado sob o lucro real, apresenta dois patamares de calculo ( Ver Tab.13.4):

• Uma alíquota de 15% do valor do LAIR; • Uma alíquota adicional de mais 10% sobre o excesso,

ocorrendo um lucro líquido anual superior a R$ 240 mil.

O valor do Imposto de Renda devido, então, será calculado sob o seguinte modelo:

IRLR= 0,15 × LAIR + 0,10 × (LAIR – 240.000,00)

Ressalta-se que, o tributo sobre o excesso a pagar, isto é, {0,10 × (LAIR – 240.000,00)}, não pode ser negativo, pois ocorreria uma redução do imposto a pagar, o que é incompatível tributariamente falando.

O tributo devido, sob o regime do lucro real, é recolhido ao tesouro nacional após apurado o balanço do exercício de uma única vez ou parcelado, nos termos da legislação do imposto de renda. O regime do lucro real pode ser financeira e economicamente interessante à empresa, pois, além de recolher o tributo durante o exercício seguinte à realização do lucro, o efetua sobre montante do lucro apurado. Como exemplo de calculo do Imposto de Renda, seja uma empresa que auferiu num dado exercício um lucro (Lair) no montante de 530.000,00 R$. O tributo apurado, no montante de R$ 108.500,00 foi calculado sob o seguinte procedimento:

TRI = αLUCRO × Lucro

530.000,00 × 0,15 = 79.500,00 (530.000,00 – 240.000,00) × 0,10 = 29.000,00 Tributo = R$ 108.500,00



I – Imposto de Renda

Enquadramento Base de Cálculo Alíquota Excesso

1 – Empresário ou Pessoa Física

Desconta o imposto diretamente na fonte pagadora, segundo a tabela progressiva

mensal.

2 - Sociedade Civil ou Limitada

Lucro Real 15%

Acima de R$ 240.000,00

por ano, sobre o

excesso, incide mais

10%.

Tabela Progressiva Mensal 2011 - em R$

Alíquota %

Parcela do IR em R$

Até 1.499,15 isento - De 1.499,16 até 2.246,75 7,5 112,43 De 2.246,76 até 2.995,70 15,0 280,94 De 2.995,71 até 3.743,19 22,5 505,62 Acima de 3.743,19 27,5 692,78 II – Contribuição Social sobe o Lucro Líquido - CSLL Todas as empresas Lucro Real 9,00% -

III – PIS – PASEP Todas as empresas Faturamento 1,65% -

IV - COFINS Todas as empresas Faturamento 7,60% - Fonte: Receita Federal 12/2007.

Tab. 13.4 – Lucro Real – Alíquotas Tributos Federais

13.9 – Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – Lucro Real A Contribuição Social sobre o Lucro Líquido foi instituída pela Lei nº 7.689 de 15.12.1988 e segundo o seu Art. 3º: Este tributo pode ter como base de calculo o lucro ou o faturamento caso a empresa opte, respectivamente, pelo regime do lucro real ou do lucro presumido. Ver alíquotas na Tab. 13.4. 13.9.1 – Conceitos e alíquotas. Quando opta pelo regime do Lucro Real a alíquota do tributo é estabelecida em 9% (nove por cento) incidente sobre a base de calculo. No caso, o lucro bruto antes do imposto de renda.

CSLL(LR) = α CSLL x LAIR

No caso da empresa ter optado pelo regime de tributação sob o lucro real, a base de calculo do tributo é o lucro real apurado no final do exercício fiscal, do mesmo modo que a do Imposto de Renda.

Segundo o Art. 2º da Lei anteriormente citada, a base de cálculo da contribuição corresponde ao valor do resultado do exercício, LAIR, antes da provisão para o imposto de renda, com acréscimos e deduções na forma da lei. 13.9.2 – Exercícios de aplicação .



Uma empresa optante pelo regime do lucro real apresentou um lucro líquido antes do imposto de renda, LAIR, no montante de R$ 365.780,00. Ela deseja saber qual o percentual do faturamento comprometido com a provisão para o imposto de renda e com a CSLL. a) Provisão para o Imposto de Renda. Nesta situação, o imposto de renda a pagar é de, R$ 67.445,00 conforme abaixo calculado. LAIR:..................................... 365.780,00 R$ Imposto de Renda = 365.780,00 × 0,15 = 54.867,00 R$ Excesso de Imp. Renda = 125.780,00 × 0,10 = 12.578,00 R$ Imposto de Renda a pagar = 54.867,00+12.578,00 = 67.445,00 R$ A alíquota final do Imposto de Renda, então, corresponde a 18,44% do Lucro Real ou LAIR.

%,.

.FAT

IRTOTAL 4418

780365

44567⇒==α

b) Provisão para a CSLL.

$R,..,LAIRCSLL CSLL 2092032780365090 =×=×α= c) Percentual Total. Considerando que o Imposto de Renda e a Contribuição Social dispõem da mesma base da calculo, a tributação total

realizada sobre o lucro líquido antes do imposto de renda, LAIR, correspondem, no caso, a 27,44% do mesmo:

%,.

,..

,.,.LAIR

CSLLIRTOTAL 4427

780365

20365100

780365

20920320044567⇒=+=+=α

13.10 – COFINS e PIS-PASEP. (12)

Tanto o COFINS como o PIS-PASEP tem por base de cálculo o faturamento. O valor destes tributos é definido pelo modelo:

TRI = αFAT × Faturamento

As contribuições para o PIS/PASEP e a COFINS são efetuadas segundo duas regras gerais de apuração, denominadas de incidência cumulativa e incidência não-cumulativa. Sob cada um desses regimes, as alíquotas dos tributos são distintas. Ver. Tab. 13.4. Porém, alerta-se que esses tributos possuem, ainda, diversos regimes especiais de apuração.

(12) Fonte: excertos do site http://www.receita.fazenda.gov.br/PessoaJuridica/PisPasepCofins/RegIncidencia.htm - Em 15.11.2007. COFINS: LC nº 70 de 1991 – Art. 2º - Lei nº 9718 de 1998 – Art. 8º.



Finalizando, seja sob a opção do Lucro Real como a do Lucro Presumido, tanto o PIS-PASEP como o COFINS são pagos mensalmente. 13.10.1 - Regime de incidência cumulativa. Sob o regime de incidência cumulativa a base de cálculo corresponde ao total das receitas da pessoa jurídica, sem haver deduções relativas a custos, despesas e encargos. Neste regime, as alíquotas da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS são, respectivamente, de 0,65% e de 3%. Ver Tab.13.7. Enquadram-se neste regime as pessoas jurídicas de direito privado, e as que lhe são equiparadas pela legislação do imposto de renda, que apuram o IRPJ com base no lucro presumido ou arbitrado. 13.10.2 - Regime de incidência não-cumulativa . Nesse regime, as alíquotas da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS são, respectivamente, de 1,65% e de 7,6%. Sob este regime, a apuração da COFINS e do PIS-Pasep a pagar será efetuada depois de deduzido os créditos de 7,6% e 1,65%, respectivamente, incidentes sobre os insumos já adquiridos e os serviços de terceiros contratados de outras pessoas jurídicas.

O regime de incidência não-cumulativa da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS foram instituídos em dezembro de 2002 e fevereiro de 2004, respectivamente. O diploma legal da Contribuição para o PIS/PASEP não-cumulativa é a Lei nº 10.637, de 2002, e o da COFINS a Lei nº 10.833, de 2003. Enquadram-se neste regime as pessoas jurídicas de direito privado, e as que lhe são equiparadas pela legislação do imposto de renda, que apuram o IRPJ com base no lucro real estão sujeitas à incidência não-cumulativa. O enquadramento neste regime exclui:

− As instituições financeiras, − As cooperativas de crédito, − As pessoas jurídicas que tenham por objeto a

securitização de créditos imobiliários e financeiros, − As operadoras de planos de assistência à saúde, − As empresas particulares que exploram serviços de

vigilância e de transporte de valores ( Lei nº 7.102, de 1983),

− E, as sociedades cooperativas. As sociedades cooperativas de produção agropecuária e as sociedades cooperativas de consumo, porém, podem adotar este regime.

Outrossim, alerta-se que alguns tipos de despesas incorridas pela pessoa jurídica, mesmo que sujeitas á incidência não-cumulativa, se submetem à incidência cumulativa. Essas são elencadas no art. 10, VII a XXV da Lei nº 10.833, de 2003. Ver Receitas excluídas do regime de incidência não-cumulativa. Regimes especiais.



13.11 – Regime do Lucro Presumido. 13.11.1 – Conceituação. O lucro presumido (13) é uma forma de tributação simplificada destinada a determinação da base de cálculo do imposto de renda, IR, e da CSLL das pessoas jurídicas que não estiverem obrigadas, no ano-calendário, à apuração pelo lucro real.

Sob o regime do Lucro Presumido a base de cálculo da tributação é obtida por meio de aplicação de um percentual definido em lei, sobre a receita bruta auferida.

O entendimento deste regime é quanto a presunção de

que um percentual da receita bruta a ser auferida, φLP, será convertido em lucro.

Independentemente de haver a apuração ou não de

lucro, o IR e a CSLL serão considerados sobre o faturamento e recolhidos durante o exercício fiscal. O imposto de renda é recolhido trimestralmente. E, o valor do imposto de renda devido apurado trimestralmente deverá ser pago em quota única, até o último dia útil do mês subsequente ao do encerramento do período de apuração. (14)

(13 ) Fonte do item 13.7: site do Ministério da Fazenda – Receita Federal, em 15.11.2007. http://www.receita.fazenda.gov.br/PessoaJuridica/DIPJ/2000/Orientacoes/DeterminacaoLucroPresumido.htm#percentuais. (14)Fonte: http://www.receita.fazenda.gov.br/PessoaJuridica/DIPJ/2005/PergResp2005/pr556a585.htm. Em 10.02.2009

O modelo de calculo básico para a definição do valor do tributo, seja no caso do Imposto de Renda ou da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, é definido pela seguinte expressão:

TRIB = αLP × φLP × Receita Bruta Auferida Em que:

• αLP corresponde à alíquota do tributo a incidir sobre a base de cálculo;

• φLP corresponde ao percentual a incidir sobre a receita bruta auferida para a definição da base de calculo do tributo.

Base de calculo = φLP × RBP

Em princípio, todas as pessoas jurídicas podem optar pelo Lucro Presumido, salvo aquelas obrigadas à apuração do Lucro Real.

Recomenda-se, porém, verificar se este é o regime mais benéfico para a empresa. Assim, antes de iniciar o exercício contábil, a empresa deve presumir a receita bruta a ser auferida para o exercício seguinte.

Para tanto, é necessário realizar simulações entre o regime do lucro real e o do lucro presumido visando analisar qual dos dois permite mais geração de caixa.



Isto porque, caso a empresa disponha de valores consideráveis de despesas dedutíveis para o IRPJ, é muito provável que o lucro real seja o mais econômico. Podem optar pelo regime do lucro presumido as pessoas jurídicas: a) cuja receita bruta total tenha sido igual ou inferior a R$ 48.000.000,00 (quarenta e oito milhões de reais), no ano-calendário anterior, ou a R$ 4.000.000,00 (quatro milhões de reais) multiplicado pelo número de meses em atividade no ano-calendário anterior (Lei nº 10.637, de 2002, art. 46);

b) e que não estejam obrigadas à tributação pelo lucro real em função da atividade exercida ou da sua constituição societária ou natureza jurídica. O conceito de receita bruta auferida corresponde ao total das receitas provenientes das vendas dos produtos, sejam eles bens ou serviços, somadas aos ganhos de capital e às demais receitas e resultados positivos decorrentes de receitas não-compreendidas na atividade.

As alíquotas referentes aos tributos federais na opção do

lucro presumido estão mostrados na tabela 13.8 - Lucro Presumido – Alíquotas Tributos Federais

13.11.2 – Imposto de Renda – Lucro Presumido

13.11.2.1 – Conceituação. A base de calculo do imposto, neste caso, corresponde a uma fração, φ LP, da receita bruta auferida.

TRIB = αLP × φLP × Receita Bruta Auferida

Da mesma forma que o caso do lucro real, o valor do tributo apresenta dois patamares de tributação, porém em relação à base de cálculo que é a receita presumida.

• Uma alíquota de 15% incidente sobre a base de cálculo; • Uma alíquota adicional de mais 10% sobre o excesso,

quando ocorrer um lucro líquido trimestral superior a R$ 60 mil o que equivale a R$ 240 mil por ano. (15).

O valor do Imposto de Renda é calculado sob o modelo

abaixo em φLP que corresponde ao percentual de presunção da receita bruta presumida, RBP, conforme exposto no item 13.12.2.2 – Percentuais de Presunção.

IRLP = 0,15 x φ LP x RBP + 0,10 x (φ LP x RBP – 60.000) Sendo: BC = φ LP x RBP, então:

IRLP = 0,15 x BC + 0,10 x ( BC – 60.000)

Da mesma forma que no caso anterior, ressalta-se que, no modelo acima, o excesso { 0,10 x (BC – 60.000)} não pode ser negativo, pois ocorreria uma redução do imposto a pagar, fato que é incompatível com a legislação.

Assim sendo, caso a base de cálculo, BC, seja igual ou

inferior a R$ 60.000,00, o tributo é calculado adotando o seguinte modelo: 15 http://www.cmpcontabil.com.br/lucropresumido.html



IRLP = 0,15 x BC

A Tab. 13.8 mostra as alíquotas do Imposto de Renda a serem adotadas no caso do regime do lucro presumido. Ressalta-se que, neste caso, o tributo é recolhido trimestralmente.

I - Imposto de Renda

Enquadramento Base de Cálculo Alíquota Excesso

Sociedade Civil ou Limitada

% de presunção da Receita Bruta Conferir item

13.10.1

15%

Acima de R$ 60.000 por trimestre, sobre o

excesso, incide mais

10%. II - Contribuição Social Sobre o Lucro Líquido

Todas as Empresas

12 ou 32% da Receita Bruta 9,00% -

III - PIS - PASEP Todas as Empresas Faturamento 0,65% -

IV - COFINS Todas as Empresas Faturamento 3,00% -

Fonte: RIR/2007 Tab. 13.8 - Lucro Presumido – Alíquotas Tributos Federais

13.11.2.2 - Percentuais de presunção. A partir do ano-calendário de 1999 (Em vigor em 12/2007), a legislação do Imposto de Renda previa a incidência dos percentuais de presunção, relacionados na Fig.13.9, a serem aplicados na definição da base de calculo do tributo:

% Percentuais de Presunção - Imposto de Renda

1,6% a) Sobre a receita bruta mensal auferida na revenda,

para consumo, de combustível derivado de petróleo, álcool etílico carburante e gás natural;

8%

b) Sobre a receita bruta mensal proveniente:

b.1. Da venda de produtos de fabricação própria; b.2. Da venda de mercadorias adquiridas para

revenda; b.3. Da industrialização de produtos em que a matéria-

prima, ou o produto intermediário ou o material de embalagem tenham sido fornecidos por quem encomendou a industrialização;

b.4. Da atividade rural; b.5. De serviços hospitalares; b.6. Do transporte de cargas; b.7. De outras atividades não caracterizadas como

prestação de serviços;

16% c) Sobre a receita bruta mensal auferida pela

prestação de serviços de transporte, exceto o de cargas;



32%

d) Sobre a receita bruta mensal auferida com as atividades de: d1 - Prestação de serviços, pelas sociedades civis, relativos ao exercício de profissão legalmente regulamentada; d.2 - Intermediação de negócios; d.3 - Administração, locação ou cessão de bens imóveis, móveis ou direitos de qualquer natureza; d.4 - Construção por administração ou por empreitada unicamente de mão-de-obra (empreitada de Lavor); d.5 - Prestação de qualquer outra espécie de serviço não mencionada anteriormente.

Fig.13.9 - Lucro Presumido – Imposto de Renda

Esclarece-se que as atividades de corretagem (seguros, imóveis, etc.) e as de representação comercial são consideradas atividades de intermediação de negócios. No caso da empresa dispor de atividades diversificadas, a definição da base de calculo será efetuada somando o percentual correspondente sobre a receita proveniente de cada atividade específica. Considerando o caso da construção civil, mais especificamente quando a empresa atua sob o regime de empreitada, os percentuais de presunção a serem adotados para a determinação da base de cálculos relativa a diversos tipos de contratos são aqueles listados na Tab. 13.10 – Percentuais de Presunção Construção Ciivil.

Caso de Construção Civil

Enquadramento Base de Cálculo

Percentual Presunção Excesso

1 - Empreitada Material + M.Obra 2 – Empreitada de Lavor

3 – Construções por

Administração

4 - Projetos

Receita Bruta

Receita Bruta

Receita Bruta

Receita Bruta

8%

32%

32%

32%

O lucro que ultrapassar a R$ 60 mil no trimestre é

tributado em mais 10%.

Tab. 13.10 – Percentual de Presunção Construção Civil 13.11.2.3 - Base de Cálculo com Percentual Favoreci do . As pessoas jurídicas exclusivamente prestadoras de serviços em geral mencionadas nas alíneas "d.2" a "d.5" acima, cuja receita bruta anual seja de até R$ 120.000,00, poderão utilizar, para determinação da base de cálculo do imposto de renda trimestral, o percentual de 16% (dezesseis por cento). A pessoa jurídica, cuja receita bruta anual acumulada até determinado trimestre do ano-calendário exceder o limite anual de R$120.000,00 (cento e vinte mil reais), deverá determinar nova base de cálculo do imposto com a aplicação do percentual de 32% (trinta e dois por cento), de acordo com o disposto no § 4° do art. 36 da IN SRF n° 93, de 1997, e apurar a diferença do imposto postergado em cada trimestre transcorrido, no trimestre em que foi excedido o limite. Esta diferença deverá ser paga em quota única, por meio de Darf separado, no código 2089, até o último dia útil do mês subsequente ao trimestre em que ocorrer o excesso. Após este prazo, a diferença será paga com os acréscimos legais (IN SRF n° 93, de 1997, art. 36, §§ 5° e 6°).



13.11.3 – CSLL – Lucro Presumido. 13.11.3.1 – Conceituação.

Ao optar pelo regime do lucro presumido, o valor do imposto de renda, assim como a CSLL, deverá ser apurado trimestralmente e pago em quota única, até o último dia útil do mês subsequente ao do encerramento do período de apuração. Para haver uma decisão segura entre optar pelo regime de lucro real ou o do lucro presumido, deve ser prevista o percentual de lucro que espera ter em relação ao faturamento bruto, visto ser este a base para o cálculo do imposto. Quando uma empresa explorar mais de uma atividade, por exemplo, venda e serviço, a receita bruta será definida aplicando o percentual relativo a cada faturamento individualmente. No item 13.10.1 estão relacionadas as alíquotas e o enquadramento fiscal para diversas atividades. Hausmann, 2001, comenta que, na maioria dos casos, o regime do lucro presumido mostra-se mais vantajoso que o do lucro real. E, especialmente no caso da construção civil, indústria em que é difícil ocorrer o faturamento de forma regular. Porém tal situação deve ser verificada antes do início de cada exercício através de um processo de planejamento tributário, especialmente quando o lucro trimestral previsto ultrapassar, significativamente, o limite de R$ 60.000,00. Pois, acima deste limite incide mais 10% sobre o valor do excesso.

Como já comentado, a decisão sobre qual dos regimes é o mais benéfico para a empresa requer a realização de simulações, pois caso a empresa disponha de valores consideráveis de despesas dedutíveis para o IRPJ, é muito provável ser o lucro real o mais econômico. No caso da construção civil ou de empresas que trabalhem sob o regime de empreitada, aumenta a exigibilidade de um criterioso planejamento financeiro visando definir o sistema mais interessante para a empresa dada a sazonalidade do mercado e as possíveis oscilações no volume mensal de faturamento. Além disso, considerando ser comum as empresas atuantes no setor da construção civil assumirem diversas modalidades de contratos, seja por administração, empreitada de material e mão de obra ou, simplesmente, empreitada de “lavor”, há que se efetuar um consistente planejamento tributário, pois sobre cada um deles pode incidir distintas alíquotas quando se opta pelo lucro presumido, fato que torna complexo a sua utilização. Quando a pessoa jurídica opta pelo regime do Lucro Presumido, a alíquota da contribuição corresponde a 9% (nove por cento) da base de calculo.

Esta base de calculo, por sua vez, corresponde a um percentual do faturamento presumido conforme estabelecido a seguir.

CSLL(LP) = α CSLL x φ LP x RB



13.11.3 2 – CSLL – Percentuais de Presunção. A partir de 01.09.2003, por força do art. 22 da Lei 10.684/2003, a base de cálculo da CSLL, devida pelas pessoas jurídicas optantes pelo lucro presumido passou a ser de 12% e 32%, conforme especificado na tabela a seguir.

E, depois de sancionada a Lei nº 11.196/2005, as receitas financeiras passaram a ser tributadas em 12% quando a empresa é optante do lucro presumido.

% - Presunção - Contribuição Social s/ o Lucro Líquido

12% Da receita bruta nas atividades comerciais, industriais, serviços hospitalares e de transporte.

32%

a) Prestação de serviços em geral, exceto a de serviços hospitalares e transporte;

b) Intermediação de negócios; c) Administração, locação ou cessão de bens

imóveis, móveis e direitos de qualquer natureza.

Fig.13.10 - Lucro Presumido – CSLL

A prestação de serviços de construção civil por empreitada na modalidade total, com fornecimento de todos os materiais indispensáveis à execução da obra, está sujeita ao percentual de 12% na determinação da base de cálculo da CSLL, pela sistemática do lucro presumido, pois se caracteriza como atividade industrial. (16) (16)Vera Lúcia Ribeiro Conde. Portal: http://www.empresario.com.br/legislacao/edicoes/2008/irpj_csll_constru_civ_empr.html

13.11.4 - Conceito de Receita Bruta A receita bruta compreende o produto da venda de bens nas operações de conta própria, o preço dos serviços prestados e o resultado auferido nas operações de conta alheia, excluídas as vendas canceladas, as devoluções de vendas, os descontos incondicionais concedidos e os impostos não cumulativos cobrados, destacadamente do comprador ou contratante, e dos quais o vendedor dos bens ou prestador dos serviços seja mero depositário. A pessoa jurídica, optante pelo regime de tributação com base no lucro presumido, poderá adotar o critério de reconhecimento de suas receitas de venda de bens ou direitos ou de prestação de serviços pelo regime de caixa ou de competência, observando-se o disposto na IN SRF n° 104, de 1998. 13.11.5 - Valores Integrantes da Base de Cálculo. O lucro presumido, apurado trimestralmente, será a soma dos seguintes valores:

a) do valor obtido pela aplicação dos percentuais, especificados no subitem percentuais, sobre a receita bruta;

b) dos valores correspondentes aos demais resultados e ganhos de capital, assim considerados:

b.1) os ganhos de capital, nas alienações de bens e direitos, inclusive de aplicações em ouro não caracterizado como ativo financeiro. O ganho corresponderá à diferença positiva verificada, no mês, entre o valor da alienação e o respectivo



custo de aquisição, diminuído dos encargos de depreciação, amortização ou exaustão acumulada; b.2) os ganhos de capital auferidos na alienação de participações societárias permanentes em sociedades coligadas e controladas, e de participações societárias que permanecerem no ativo da pessoa jurídica até o término do ano-calendário seguinte ao de suas aquisições; b.3) os ganhos de capital auferidos na devolução de capital em bens ou direitos (IN SRF nº 11, de 1996, art. 60, § 1º); b.4) os rendimentos auferidos nas operações de mútuo realizadas entre pessoas jurídicas controladoras, controladas, coligadas ou interligadas; b.5) os ganhos auferidos em operações de cobertura (hedge) realizadas em bolsas de valores, de mercadorias e de futuros ou no mercado de balcão; b.6) a receita de locação de imóvel, quando não for este o objeto social da pessoa jurídica; b.7) os juros equivalentes à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - Selic, para títulos federais, acumulada mensalmente, relativos a impostos e contribuições a serem restituídos ou compensados; b.8) as variações monetárias ativas; c) dos rendimentos e ganhos líquidos auferidos em aplicações financeiras de renda fixa e de renda variável; d) dos juros sobre o capital próprios auferidos;

e) de 2,5% (dois e meio por cento), no mínimo, do saldo do lucro inflacionário acumulado existente em 31/12/1995, caso a pessoa jurídica tenha apurado o imposto com base no lucro presumido nos anos-calendário de 1996, 1997 e 1998; f) dos valores recuperados correspondentes a custos e despesas, inclusive com perdas no recebimento de créditos, salvo se a pessoa jurídica comprovar não os ter deduzido em período anterior no qual tenha se submetido ao regime de tributação com base no lucro real ou tenha optado pela tributação na forma do art. 1º do Decreto-lei nº 2.397, de 1987, ou que se refiram a período no qual tenha se submetido ao regime de tributação com base no lucro presumido ou arbitrado; g) o valor resultante da aplicação dos percentuais, de que trata o subitem 7.2.6.1 – Percentuais, sobre a parcela das receitas auferidas nas exportações às pessoas vinculadas ou aos países com tributação favorecida que exceder ao valor já apropriado na escrituração da empresa, na forma da IN SRF n° 38, de 1997; h) o valor dos encargos suportados pela mutuária que exceder ao limite calculado com base na taxa Libor, para depósitos em dólares dos Estados Unidos da América, pelo prazo de seis meses, acrescido de três por cento anuais a título de "spread", proporcionalizados em função do período a que se referirem os juros, quando pagos ou creditados a pessoa vinculada no exterior e o contrato não for registrado no Banco Central do Brasil; i) a diferença de receita, auferida pela mutuante, correspondente ao valor calculado com base na taxa a que se refere o inciso anterior e o valor contratado, quando este for inferior, caso o contrato, não registrado no Banco Central do Brasil, seja



realizado com mutuária definida como pessoa vinculada domiciliada no exterior; j) as multas ou qualquer outra vantagem recebida ou creditada, ainda que a título de indenização, em virtude de rescisão de contrato;

l) a diferença entre o valor em dinheiro ou o valor dos bens e direitos recebidos de instituição isenta, a título de devolução de patrimônio, e o valor em dinheiro ou o valor dos bens e direitos que tenha sido entregue para a formação do referido patrimônio (Lei n° 9.532, de 1997, art. 17, § 3°, e art. 81, I I).

Atenção:

1º - O resultado negativo ou perda apurada em uma operação não poderá ser compensado com os resultados positivos auferidos em outras operações. 2º - Consideram-se resultados positivos as receitas auferidas diminuídas das despesas necessárias à sua obtenção, quando efetivamente realizadas. 3º - Quanto à alínea "b.8", a partir do 4° trimest re de 1999, a pessoa jurídica poderá excluir a parcela das receitas financeiras decorrentes da variação monetária ativa dos direitos de crédito e das obrigações, em função da taxa de câmbio, submetida à tributação, segundo o regime de competência, relativa a períodos compreendidos no ano-calendário de 1999, excedente ao valor da variação monetária efetivamente realizada, ainda que a operação tenha sido liquidada (MP n° 1.858-10, de 26 de outubro de 1999, art. 31, parágrafo único, e reedição; MP n° 1.991-12, de 1999, e reedições).

4º - Quanto a alínea "b.8", a partir de 1° de jan eiro de 2000, as variações monetárias ativas dos direitos de crédito e das obrigações do contribuinte, em função da taxa de câmbio, serão consideradas, para efeito de determinação da base de cálculo, quando da liquidação da correspondente operação. À opção da pessoa jurídica, as variações monetárias poderão ser consideradas na determinação da base de cálculo pelo regime de competência, sendo que a opção aplica-se a todo ano-calendário (MP n° 1.858-10, de 29 de outubro de 199 9, art. 30 e reedição; MP n° 1.991-12, de 1999, e reedições). 5º - Quanto à alínea "l", deverão ser aplicadas as normas do inciso I do art. 17 da Lei n° 9.249, de 1995 aos valores entregues até o final de 1995 (Lei n° 9.532, de 199 7, art. 17, § 1°). 6º - A partir de edição do Decreto n° 3.342, de 25 de janeiro de 2000, a pessoa jurídica que optar pelo regime de tributação com base no lucro presumido, durante o período em que submetida ao REFIS, deverá acrescer à base de cálculo o valor correspondente aos lucros, oriundos do exterior, no trimestre em que forem disponibilizados, nos termos do art. 1° da Lei n° 9.532, de 1997. Deverá, ainda, acrescer à base de cálculo o valor correspondente aos rendimentos e ganhos de capital, oriundos do exterior, no trimestre em que forem auferidos (Decreto n° 3.342, de 2000, art. 9° ). 7º - Nas atividades de compra e venda, loteamento, incorporação e construção de imóveis, as variações monetárias ativas a que se refere o art. 9° da Lei n° 9.718, d e 1998, serão adicionadas ao próprio lucro, pelo regime de competência ou de caixa, conforme opção do contribuinte, estando o mesmo vedado à opção pelo lucro presumido enquanto não concluídas



as operações imobiliárias para as quais haja registro de custo orçado (IN SRF n° 25, de 1999, art. 1° , I, e art. 2° ). 13.11.6 - Receitas Tributadas na Fonte. As importâncias pagas ou creditadas à pessoa jurídica, sujeitas à incidência do imposto na fonte, terão o seguinte tratamento: a. Quando decorrentes da prestação de serviços

caracterizadamente de natureza profissional, de comissões, corretagens ou quaisquer outras remunerações pela representação comercial ou pela mediação na realização de negócios civis e comerciais e da prestação de serviços de propaganda e publicidade serão incluídas como receitas de prestação de serviços e o imposto retido na fonte poderá ser compensado com o devido trimestralmente. Para efeito de compensação, o imposto pago ou retido, constante de documento hábil, será compensado pelos valores originais, sem qualquer atualização (art. 75, parágrafo único da Lei nº 9.430, de 1996).

Quando o imposto a compensar for superior ao imposto devido no trimestre, o excesso poderá ser compensado nos trimestres subseqüentes, acrescido dos juros equivalentes à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - Selic, para títulos federais, acumulada mensalmente, a partir do primeiro dia do trimestre subseqüente até o mês anterior ao da compensação e de 1% (um por cento) no mês da compensação;

Imposto Tipo de Atividades Alíquota Base de

Cálculo Observação

IR - Imposto de Renda sobre o Lucro Líquido


1,2% Valor da Venda

CSLL -Contribuição

Social sobre o Lucro Líquido



PIS - Programa de Integração

Social



COFINS - Contribuição Financeira Social


3,0% Valor da Venda

IPI - Imposto sobre Produtos Industrializados

Indústria

Variável

Valor da Venda



compra.

II - Imposto de Importação Importação Variável Valor da

Importação

ICMS - Imposto de Circulação de Mercadorias e Serviços

Indústria e Comércio

Variável De 0% a

25%

Valor da Venda



compra.

ISS - Imposto sobre Serviços

Serviços Variável de 2% a

5%

Valor da Venda

Tab. 13.11 – Alíquotas dos Tributos - Lucro Presumido.

a) Os rendimentos de aplicações financeiras de renda fixa, renda variável ou juros sobre o capital próprio serão incluídos na base de cálculo e o imposto pago ou retido incidente sobre esses rendimentos poderá ser compensado com o imposto devido trimestralmente. Para



efeito de compensação, o imposto pago ou retido, constante de documento hábil, será compensado pelos valores originais, sem qualquer atualização (art. 75, parágrafo único da Lei nº 9.430, de 1996).

b) Serão considerados tributados exclusivamente na fonte

os rendimentos decorrentes de participações societárias, sempre que tais rendimentos sofrerem tributação na fonte observada a legislação da época em que os mesmos forem gerados.

13.11.7 – Exemplos de Aplicação. a) Caso geral. Seja calcular o imposto de renda devido por uma empresa optante pelo regime do lucro presumido cujo faturamento bruto anual foi previsto em R$ 520.000,00. A base de calculo do tributo, segundo o enquadramento da mesma, é calculada considerando um percentual de presunção de 8% do faturamento. Sendo a alíquota do Imposto de Renda no caso do lucro presumido de 15%, tem-se:

Base de cálculo = Faturamento bruto x percentual de presunção Imposto de Renda = base de cálculo x alíquota

IR = 520.000,00 x 0,08 x 0,15 = 6.240,00 R$

Considerando que o IR foi calculado em bases anual, a empresa deverá recolher, a cada trimestre, ¼ do valor devido qual seja: IR(trimestre) = 6.240 ÷ 4 = 1.560,00 R$. b) Lucro Presumido – trimestral. Seja calcular o montante do IR e da CSLL a ser pago no primeiro trimestre por uma empresa da construção civil que opera sob o sistema de empreitada. A empresa é optante pelo regime do lucro presumido e projetou os seguintes níveis de faturamentos para os dois primeiros semestres do exercício seguinte:

Faturamento Projetado para o Exercício Seguinte Mês Janeiro Fevereiro Março Abril Maio Junho Faturamento 987 1.250 1.400 1.420 1.420 1.450 R$ mil Base de Cálculo: BC = φLP × RB. Valor do Tributo: IRLP = 0,15 x BC + 0,10 x ( BC – 60.000) a) Imposto de Renda Operação R$ 10 Receita Bruta no trimestre: 987+1250+1400 = 3.637,00 Base de cálculo: 8% RB 0,08 × 3.637 = 290,96 Imposto de Renda 0,15 × 290,96 = 43.644,00 Excesso do imposto = 290,96 - 60 0,10 × 230,96 = 23.096,00 Total do Imposto de Renda 43.644,00+23.096,00= 66.740,00 Do quadro acima se verifica que o imposto de renda devido no trimestre é de R$ 66.740,00. b) CSLL Operação R$ Base de Calculo: 9% RB 0,09 × 3.637.000,00 327.330,00 CSLL: 12% BC 0,12 × 327.330,00 39.279,60



Do quadro acima verifica-se que a CSLL devida no trimestre é de R$ 39.279,00. Finalizando, o total de tributo devido no trimestre monta a 106.019,60 R$. c) Alíquota Final. Uma empresa que vende produtos de fabricação própria e optante pelo regime do lucro presumido deseja conhecer a alíquota final ou real a incidir sobre o preço de seus produtos. A empresa presume faturar, no próximo exercício R$ 4.600.000,00. Assim sendo solicita-se: o montante do imposto de renda a pagar no próximo exercício e o percentual do mesmo sobre o faturamento previsto. - Case de cálculo

BC = φ LP x RB = 0,08 x 4.600.000,00 = 368.000,00 R$

- Imposto de Renda a pagar Como se esta trabalhando em base anual, o valor a deduzir do excesso é de R$ 240.000,00. IRLP = 0,15 x BC + 0,10 x (BC – 240.000) IRLP = 0,15 x 368.000 + 0,10 x ( 368.000 – 240.000) = 68.000,00 R$ - Percentual de tributação:

%,,,..

,.oFaturament

IRLP*LP 48101480

000006004

0000068⇒===α

d) Tributação do Excesso. (17) Seja o caso de uma empresa construtora que faturou R$ 4.500.000,00 no trimestre e teve rendimentos provenientes de aplicações financeiras no montante de R$ 100.000,00.

E, que se enquadra na faixa de 8% quanto ao Lucro Presumido. Quando houver receitas financeiras e outros ganhos de capital deve-se aplicar a alíquota de 15% para o cálculo do Imposto de Renda (IRPJ) e de 12% para a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) sobre o valor bruto destas receitas. Como a empresa apurou "lucro presumido" superior a R$ 60.000,00, no trimestre, deve ainda calcular o valor do Adicional de Imposto de Renda.

Aplica-se então a alíquota complementar de 10% sobre o valor que exceder a R$ 60 mil. Assim sendo, haverá um acréscimo adicional no IRPJ de R$ 30 mil e R$ 10 mil, respectivamente, referentes à receita bruta e à receita financeira.

(17) Exemplo extraído do portal: http://www.consultorfiscal.com.br/frames/assuntos/federais/federais13.htm Vide Lei nº 11.196 de 2005.



É interessante notar que, tanto a CSLL como o IRPJ, e eventual adicional, devem ser pagos trimestralmente, enquanto o PIS e o COFINS têm vencimento mensal. Por norma da legislação tributária federal, eventuais receitas financeiras não integram a base de cálculo da receita bruta sobre a qual incidem os tributos devidos. Assim os tributos incidentes sobre os dois tipos de receitas são calculados separadamente, e os tributos oriundos das duas receitas, somados. Os tributos a serem recolhidos, então, são: PIS; COFINS; CSLL sobre o faturamento (1,08%) e sobre os juros auferidos (12%); O IRPJ e o adicional do IRPJ. A tabela em segmento demonstra o cálculo dos tributos citados e que montam a importância de R$ 337.500,00, que corresponde o valor a pagar.

Lucro Presumido - Tributos

Tributo/Receita Receita Bruta

Receita Financeira

Receita Total R$ 10³

Valor 4.500.000,00 100.000,00 4.600.000,00 Luc. Presumido 8% 360.000,00 100.000,00 460.000,00 Parcela Excedente 300.000,00 100.000,00 400.000,00

Memória de Cálculo PIS = 0,65% 29.250,00 650,00 29.900,00 COFINS = 3,00% 135.000,00 3.000,00 138.000,00 CSLL = 1,08% CSLL = 12%

48.600,00 -

- 12.000,00

60.600,00

IRPJ = 15% 54.000,00 15.000,00 69.000,00 Adicional IRPJ = 10% 30.000,00 10.000,00 40.000,00 Valor a Pagar – R$ 337.500,00

13.12 – O Simples Nacional.

O Simples Nacional, que também leva a denominação de Super Simples, é um regime de tributação que visa simplificar e facilitar recolhimento de tributos federais devidos pelas micro e pequenas empresas utilizando um único documento. Essas empresas poderão recolher os impostos federais, IR, CSLL, PIS, COFINS e IPI de forma unificada, segundo alíquotas especificadas por faixa de receita bruta. Ver Tabela 13.12 Tributos municipais ou estaduais, porém, seguem a legislação específica. 13.12.1 – Definições.

O Simples Nacional é uma forma especial de tributação, instituída para simplificar o recolhimento de tributos federais e beneficiar micro e pequenas empresas quanto o sistema de escrituração contábil, conforme estabelecido pela respectiva legislação. (Ver Lei Complementar nº 123, de 14.12.2006.)

Micro Empresa < R$ 240.000,00. Empresa de Pequeno Porte < R$ 2.400.000,00.

Receita Bruta Anual



Consideram-se microempresas ou empresas de pequeno porte (18): a sociedade empresária, a sociedade simples e o empresário (19) devidamente inscritos no Registro de Empresas Mercantis ou no Registro Civil de Pessoas Jurídicas, conforme o caso, desde que:

I – no caso das microempresas, o empresário, a pessoa jurídica, ou a ela equiparada, aufira, em cada ano-calendário, receita bruta igual ou inferior a R$ 240.000,00 (duzentos e quarenta mil reais);

II – no caso das empresas de pequeno porte, o empresário, a pessoa jurídica, ou a ela equiparada, aufira, em cada ano-calendário, receita bruta superior a R$ 240.000,00 (duzentos e quarenta mil reais) e igual ou inferior a R$ 2.400.000,00 (dois milhões e quatrocentos mil reais).

Essas empresas poderão recolher os impostos federais, IR, CSLL, PIS, COFINS e IPI de forma unificada, com alíquotas que variam de 3,0% a 19,65%, segundo atuem no comércio, na indústria ou na prestação de serviço. No caso da empresa se enquadrar, também, como contribuinte do IPI as alíquotas serão acrescidas de 0,5%.

Ressalta-se que o ISS, de competência municipal, e o ICMS, de competência estadual, são devidos e determinados segundo a legislação específica. O Simples Nacional é utilizado apenas para o caso dos tributos federais.

Nem todas as atividades empresariais ou de serviços podem adotar o simples, a exemplo dos profissionais liberais,

(18) Segundo estabelece o Art. 3º da Lei Complementar nº 123. (19) Segundo o art. 966 da Lei no 10.406, de 10 de janeiro de 2002.

pelo qual se recomenda consultar o texto da Lei Complementar nº 123. (20)

Estão, também, as micro e pequenas empresas enquadradas no Simples Federal isentas da contribuição ao INSS da parte do Empregador. (SEBRAE-SP. 2007).

Na Tab. 13.12 – Alíquotas do Simples Nacional estão relacionadas as somas das alíquotas relativas aos tributos federais IR, CSLL, PIS, COFINS, IPI, para o caso do comercio, da indústria e da prestação de serviços. E, considerando o somatório das alíquotas para cada nível de faturamento anual.

É interessante notar que, segundo os parágrafos 9º e 10º do Art. 3º da LC nº 123, a micro e a empresa de pequeno porte que, no ano-calendário, exceder o limite de receita bruta anual previsto fica excluída, no ano-calendário seguinte, do regime diferenciado e favorecido previsto por esta Lei Complementar.

13.12.2 – Calculo do Tributo.

Adotando com nomenclatura: TSN correspondendo ao valor do tributo a ser pago; αSN a alíquota do Simples Nacional conforme estabelecido na Tab.13.12; e PV o preço de vendas ou faturamento.

O valor do tributo, TSN, é dado por:

(20) Para ver toda a Legislação Brasileira, recomenda-se acessar o portal WWW.senado.gov.br.



TSN = αSN x PV

13.12.3 – Exemplo. Seja calcular o valor dos tributos devidos sobre uma nota fiscal no valor de R$ 15.200,00. A empresa emissora da nota atua no ramo de serviços e é optante pelo Simples Nacional. O faturamento anual previsto se enquadra na faixa de R$ 120.000,01 a R$ 240.000,00. Nesta situação, a alíquota do Simples Nacional é de 8,85% e o ISS devido à prefeitura da municipalidade de 5%. Considerando, a incidência de dois tributos sobre o valor da nota ou seja, a mesma base de calculo, estas alíquotas incidentes sobre o faturamento devem ser somadas. Então:

TSN = (αSN + αISS) x PB

TSN = (0,085 + 0,05) x 15.200,00 = 2.052,00 R$.

Simples Nacional

Faturamento Anual

Comércio Indústria Serviços (quando

ultrapassar a 30% do faturamento)

Até R$ 60.000 3,0% 3,5% 5,25%

De R$ 60.000,01 a R$ 90.000

4,0% 4,5% 6,75%

De R$ 90.000,01 a R$ 120.000

5,0% 5,5% 8,25%

De R$ 120.000,01 a R$ 240.000

5,4% 5,9% 8, 85%

De R$ 240.000,01 a 5,8% 6,3% 9,45%

R$ 360.000

De R$ 360.000,01 a R$ 480.000

6,2% 6,7% 10,05%

De R$ 480.000,01 a R$ 600.000

6,6% 7,1% 10,65%

De R$ 600.000,01 a R$ 720.000

7,0% 7,5% 11,25%

De R$ 720.000,01 a R$ 840.000

7,4% 7,9% 11,85%

De R$ 840.000,01 a R$ 960.000

7,8% 8,3% 12,45%

De R$ 960.000,01 a R$ 1.080.000

8,2% 8,7% 13,05%

De R$ 1.080.000,01 a R$ 1.200.000

8,6% 9,1% 13,65%

De R$ 1.200.000,01 a R$ 1.320.000

9,0% 9,5% 14,25%

De R$ 1.320.000,01 a R$ 1.440.000

9,4% 9,9% 14,85%

De R$ 1.440.000,01 a R$ 1.560.000

9,8% 10,30% 15,45%

De R$ 1.560.000,01 a R$ 1.680.000

10,20% 10,70% 16,05%

De R$ 1.680.000,01 a R$ 1.800.000

10,60% 11,10% 16,65%

De R$ 1.800.000,01 a R$ 1.920.000

11,00% 11,50% 17,25%

De R$ 1.920.000,01 a R$ 2.040.000 11,40% 11,90% 17,85%

De R$ 2.040.000,01 a R$ 2.160.000

11,80% 12,30% 18,45%

De R$ 2.160.000,01 a R$ 2.280.000

12,20% 12,70% 19,05%

De R$ 2.280.000,01 a R$ 2.400.000

12,60% 13,10% 19,65%

Tributos Federais incluídos : IR, CSLL, PIS, COFINS, IPI

Tab. 13.12– Alíquotas do Simples Nacional



13.13 – Da Incorporação de Edifícios. No caso de incorporações imobiliárias realizadas segundo o disposto na Lei de Incorporações e Condomínios, Lei nº 4.591, de 16.12. 1964. E, tendo em vista o que dispões a Lei nº 10.931, de 2.08.2004 relativa à vinculação do patrimônio de afetação das incorporações imobiliárias e, também, o que reza o art. 111 da Lei nº 11.196, de 21 de novembro de 2005, ficou instituído a unificação dos tributos relativos às receitas vinculadas à incorporação e escrituradas em livro específico para cada obra. Deste modo foi estabelecida uma alíquota única, tendo por base de calculo as receitas mensais da incorporação, no valor de 6% (seis por cento). (21). Esta alíquota de 6% corresponderá ao pagamento unificado dos seguintes tributos: IRPJ; CSLL; PIS/PASEP; e do COFINS. O pagamento do tributo unificado deverá ocorrer até ao 10º dia do mês subsequente ao do auferimento da receita. 13.14 – Construção Civil 13.14.1- Composição dos tributos sobre o faturamento. Nas tabelas 13.13 e 13.14, são mostrados dois exemplos de composição dos tributos incidentes sobre o faturamento de

(21) Alíquota estabelecida pelo Art. 4º da Lei nº 12.024, de 27 de agosto de 2009.

empreitadas, caso a empresa tenha optado, respectivamente, pelo regime do lucro real ou do lucro presumido.

No caso mostrado nas citadas tabelas, o ISS é o praticado pela PM de Florianópolis – SC. Esta municipalidade determina duas alíquotas: 3% do valor da nota fiscal quando ocorre fornecimento de material; 5% sobre o valor da nota fiscal para o caso de empreitada eminentemente “de lavor”.

Analisando os dois exemplos, constata-se uma variação do somatório dos tributos incidentes sobre o faturamento ocorrendo entre 7,61% a 14,25% do valor da nota fiscal. São valores expressivos a serem adequadamente considerados na formação do preço de venda.

Empresa de Serviços – Empreitada Optante pelo lucro real

Imposto – Alíquota Com

fornecimento de material

Sem fornecimento de material

• Imposto s/ Serviços – ISS 3,00% 5,00% • COFINS 7,60% 7,60% • PIS (22) 1,65% 1,65% • CPMF 0,00% 0,00% Total dos Tributos 12,25% 14,25%

Tab. 13.13 – Tributos Incidentes sobre o Faturamento

(22) Lei nº 11.196 de 21.11.2005 – Art. 46.



Empresa de Serviços – Empreitada

Optante pelo lucro presumido

Imposto – Alíquota Com


Sem fornecimento de

material • Imposto s/ Serviços – ISS 3,00% 5,00% • COFINS 3,00% 3,00% • PIS 0,65% 0,65% • CPMF 0,00% 0,00% • Contribuição Social 0,96% 0,96% Total dos Tributos 7,61% 9,61% Fonte: Receita Federal 2007.

Tab. 13.14 - Tributos Incidentes sobre o Faturamento Ocorrendo erro ou falta de entendimento quanto à adoção da alíquota correta, pode ocorrer prejuízo, ou redução do lucro esperado, e também perca de competitividade quando adotada uma alíquota superior à devida. Finalizando, ao ser efetuado orçamento para obra nova, em município fora da sede da empresa, recomenda-se reconhecer o ISS praticado pela municipalidade local. 13.14.2 - Análise de Sensibilidade . Seja o caso de uma empresa constituída em cotas de responsabilidade limitada, atuante na indústria da construção civil cujos contratos, predominantemente, são de empreitada de material e mão de obra.

O objetivo da análise é definir se a empresa, com um faturamento previsto para o próximo exercício montando a R$ 10,70 milhões, deverá optar pelo regime do lucro real ou do lucro presumido. O estudo de decisão recomenda elaborar o DRE sob diversos cenários, visando verificar qual deles oferece a possibilidade de alcançar o maior lucro do exercício. Cenários propostos: 1º. A empresa considera grande a possibilidade de alcançar a

previsão de receita orçada ( 1º cenário); 2º. Poderá ocorrer uma redução de faturamento na ordem de

20%, mantidos os custos fixos (2º cenário); 1º Cenário: Neste cenário é desenvolvido o demonstrativo do lucro da empresa, considerando uma receita operacional prevista no montante de R$ 10.700.000,00, calculada sob o regime do lucro real e do lucro presumido. Ver Tab. 13.15 – Caso do Lucro Real e Tab.13.16 – Caso do Lucro Presumido, ambas correspondendo à realização de 100% do faturamento previsto. Na definição dos valores do PIS-Pasep e do COFINS, no caso de apuração pelo lucro real, Tab.13.15, foi considerado o regime de incidência não-cumulativa, o que permite o desconto de créditos apurados com base em custos, despesas e encargos já pagos a outros fornecedores. Para efetuar o calculo do desconto de créditos apurados, foi considerado que 25% dos dispêndios efetuados com o



custo de produtos vendidos possam ter os valores de PIS e Confins compensados, respectivamente em R$ 17.737,50 e R$ 81.700,00. Ou seja, estes créditos foram calculados do seguinte modo:

COFINS = 4.300.000,00 × 0,25 × 0,0165 = 17.737,50 R$ PIS = 4.300.000,00 × 0,25 × 0,0760 = 81.700,00 R$

Então, os valores em questão orçados para 2.008 são: PIS-Pasep = 10.700.000,00×0,0165–17.737,00 = 158.813,00 R$ COFINS = 10.700.000,00 × 0,076 – 81.700,00 = 731.500,00 R$

No caso da empresa ser optante pelo lucro real, o cálculo dos tributos: Imposto de Renda e Contribuição Social Sobre o Lucro Líquido; é realizado como abaixo:

IR = (LAIR × 0,15) + (LAIR – 240.000 ) × 0,10

IR = 639.321,75 R$

Demonstrativo do Resultado do Exercício Previsão – 200x - 100% Faturamento

Item CR$ 3.1. Receita Operacional 10.700.000,00 3.2. Deduções

• ISS 3,00% 321.000,00

• COFINS 7,60% - desc 731.500,00

• PIS-Pasep 1,65% - desc 158.813,00

• ICMS - -

• IPI - - 3.3. Receita Líquida 9.448.687,00 3.4. Custos de Produtos Vendidos 4.300.000,00 3.5. Lucro Operacional Bruto 5.188.687,00 3.6. Despesas Operacionais 2.535.400,00 - Despesas Administrativas 1.640.400,00 - Despesas de Vendas 360.000,00

- Depreciação 135.000,00 - Encargos Financeiros 400.000,00

3.7. Lucro Operacional ou LAIR 2.653.287,00 3.8. Provisões

• Imp. De Renda 15% + 10% 639.321,75 • CSLL 9% do LAIR 238.795,83

3.9. Lucro do Exercício 1.775.169,42 3.10. Depreciação (+) 135.000,00 3.11 – Geração anual de caixa 1.910.169,42

Tab. 13.15 – Caso do Lucro Real



Demonstrativo do Resultado do Exercício Previsão – 200x - 100% Faturamento

Item CR$ 3.1 – Receita Operacional – Presumida 10.700.000,00 3.2 – Deduções

• ISS 3,00% 321.000,00

• COFINS 3,00% 321.000,00

• PIS 0,65% 69.550,00

• ICMS - -

• IPI - -

• Imp. De Renda 8% da Rec. Pré. 856.000,00

• CSSL 12% BC × 8% 102.720,00 3.3- Receita Líquida 9.029.730,00 3.4 – Custos de Produtos Vendidos 4.300.000,00 3.5 – Lucro Operacional Bruto 4.729.730,00 3.6 – Despesas Operacionais

• Despesas Administrativas 1.640.400,00 • Despesas de Vendas 360.000,00 • Depreciação 0,00 • Encargos Financeiros 400.000,00

3.7 - Lucro Operacional ou LAIR 2.329.330,00 3.8 - Provisões -

• Imp. de Renda - - • CSLL - -

3.9. Lucro do Exercício 2.329.330,00 3.10. Depreciação 0,00 3.11 – Geração anual de caixa 2.329.330,00

Tab.13.16 – Caso do Lucro Presumid o

A CSLL é dada por: CSLL = 0,09 X LAIR = 238.795,83

Depois de projetadas as possíveis despesas operacionais, e calculados os lucros previstos, conforme demonstrado nas Tab. 13.15 e Tab.13.16, constata-se uma desvantagem econômica da opção do lucro real em relação à opção do lucro presumido no valor de 419.160,58 R$, pois:

∆VA = LR – LP.

∆VA =1.910.169,42 – 2.329.330,00= - 419.160,58 R$.

O valor final a ser considerado para a análise de sensibilidade é a Geração Anual de Caixa. Justifica este procedimento por ser a depreciação um benefício fiscal (despesa) que não promove saída de caixa.

O valor da Geração Anual de Caixa, então, é definido somando o valor da depreciação ao lucro do exercício. Este procedimento só deve ser efetuado no caso da análise pelo Lucro Real, pois o valor da depreciação é considerado na formação do Lucro do Exercício. Fato este que não ocorre no caso do Lucro Presumido já que não ocorre a incidência de tributos sobre o lucro. 2º Cenário: Neste caso foi analisado haver uma frustração do faturamento previsto na ordem de 20%. Com a redução do faturamento foi prevista uma redução nos custos dos produtos vendidos, na mesma ordem.



As demais despesas foram mantidas conforme a previsão inicial, a menos dos encargos financeiros. A definição dos valores do PIS-Pasep e do COFINS, no caso de apuração pelo lucro real, foi previsto ocorrer sob regime de incidência não-cumulativa, o que permite o desconto de créditos apurados com base em custos, despesas e encargos já pagos a outros fornecedores. Do mesmo modo que efetuado no Cenário-1, foi considerado que 25% dos dispêndios efetuados com o custo de produtos vendidos possam ter os valores de PIS e Confins compensados, respectivamente, em R$ 14.190,00 (3.440.000 × 0,25 × 0,0165 =14.190,00) e, R$ 65.360,00 (3.440.000 × 0,25 × 0,076 = 65.360,00). Então, os valores em questão orçados para o exercício seguinte foram: COFINS = 8.560.000,00 × 0,076 – 65.360,00 = 585.200,00 PIS-Pasep = 8.560.000,00 × 0,0165 – 14.190,00 = 127.050,00

No lucro real, a CSLL corresponde a 9% do LAIR e o Imposto de Renda é calculado como abaixo:

IR = (1.657.550,00× 0,15) + (1.657.550,00 – 240.000 ) × 0,10

IR = 429.555,50 R$. Comparando o resultado da demonstração do lucro obtido

nas Tab. 13.17 e Tab.13.18, constata-se uma vantagem

econômica da opção do lucro real em relação à opção do lucro presumido no valor de 591.653,00 R$, pois:

∆VA = LR - LP ∆VA = 1.252.983,00 – 661.330,00 = 591.653,00 R$

Ocorrendo uma frustração de faturamento, a diferença havida na geração anual de caixa em favor lucro real aumenta significativamente. Ainda mais, os tributos, no caso do lucro presumido, deverão ser recolhidos aos cofres públicos trimestralmente com base na receita presumida, ou seja: R$ 10.700.000,00.

Financeiramente, no caso de frustração de receita, a vantagem do lucro real aumenta, pois os tributos sobre o lucro somente serão recolhidos após apurado o lucro real e no exercício seguinte.



Demonstrativo do Resultado do Exercício Realizado – 2008 - 80% do Faturamento

Item CR$ 3.1 -Receita Operacional (-) 20% 8.560.000,00 3.2 - Deduções

• ISS 3,00% 256.800,00 • COFINS 7,60% - desc 585.200,00 • PIS 1,65% - desc 127.050,00 • ICMS - -

• IPI - - 3.3 - Receita Líquida 7.590.950,00 3.4 - Custos de Produtos Vendidos 3.440.000,00 3.5 - Lucro Operacional Bruto 4.150.950,00 3.6 - Despesas Operacionais

• Despesas Administrativas 1.640.400,00 • Despesas de Vendas 360.000,00 • Depreciação 135.000,00 • Encargos Financeiros 358.000,00

3.7 - Lucro Operacional ou LAIR 1.657.550,00 3.8 - Provisões

• Provisão IR 15% + 10% ex 390.387,50 • Provisão CSLL 9% do LAIR 149.179,50

3.9 – Lucro do exercício 1.117.983,00 3.10 – Depreciação (+) 135.000,00 3. 11 - Geração anual de caixa 1.252.983,00

Tab. 13.17 – Caso do Lucro Real

Demonstrativo do Resultado do Exercício Realizado – 2008 - 80% do Faturamento

Item CR$ 3.0 – Receita Presumida 10.700.000,00 3.1 – Receita Realizada ( -20%) 8.560.000,00 3.2 – Deduções

• ISS 3,00% 321.000,00

• COFINS 3,00% 321.000,00

• PIS 0,65% 69.550,00

• ICMS - -

• IPI - -

• Imp. De Renda 8% da Rec Pre 856.000,00

• CSSL 12% BC × 8% 102.720,00 3.3 – Receita Líquida 6.889.730,00 3.4 – Custos de Produtos Vendidos 3.870.000,00 3.5 – Lucro Operacional Bruto 3.019.730,00 3.6 – Despesas Operacionais

• Despesas Administrativas 1.640.400,00 • Despesas de Vendas 360.000,00 • Depreciação 0,00 • Encargos Financeiros 358.000,00

3.7 - Lucro Operacional ou LAIR 661.330,00 3.8 - Provisões -

• Provisão IR - - • Provisão CSLL - -

3.9. Lucro do Exercício 661.330,00 3.10. Depreciação 0,00 3.11 – Geração anual de caixa 661.330,00

Tab.13.18 – Caso do Lucro Presumido



Ao serem comparados os quatro resultados obtidos, verifica-se a diferença dos resultados em favor do lucro real ou do lucro presumido conforme a realização da previsão do planejamento. Ver. Tab. 13.19.

Opção Realização Geração de Caixa Lucro Real 100% do Faturamento 1.910.169,42 R$ Lucro Presumido 100% do Faturamento 2.329.330,00 R$ Lucro Real 80% do Faturamento 1.252.983,00 R$ Lucro Presumido 80% do Faturamento 661.330,00 R$

Tab.13.19 – Comparando Opções

Concluindo, cabe ao gestor acompanhar as oscilações e o comportamento do mercado visando decidir por um sistema de apuração tributária que melhor favoreça a geração anual de caixa. 13.15 – Exercícios 13.15.1 - Exercícios Resolvidos

a) Seja calcular o valor percentual a pagar de imposto de renda incidente sobre um salário de R$ 6.000,00.

� Analisar qual a melhor opção de enquadramento fiscal

junto à Receita Federal de uma empresa que atua no ramo da construção civil e trabalha com serviços, primordialmente com mão de obra.

� A empresa tem um faturamento estimado para o próximo exercício no montante de R$ 65.883,00 e projeta um lucro líquido para o exercício de 8% ao ano, considerando uma opção pela regime do lucro real.

Salário Alíquota Incidência Tributo – R$

Até 1.499,15 isento 0,00 0,00 de 1.499,16 até 2.246,75 7,50% 747,59 56,07 de 2.246,75 até 2.995,71 15,00% 748,96 112,34 de 2.995,71 até 3.743,19 22,50% 747,48 168,18 Acima de 3.743,19 27,50 % 2.256,82 620,63 Valor do imposto a pagar : Σ 957,22 Percentual a Pagar = 957,22 ÷ 6.000,00 = 0,16%

Efetuar, também, uma análise de sensibilidade, para

cada opção, considerando uma oscilação (+) 5% e (-) 10% sobre o valor previsto para o faturamento. Elaborando a projeção dos DRE’s para cada regime e possibilidade de faturamento, chega-se à previsão das margens de lucro a ser atingida a cada nível de faturamento conforme a tabela abaixo. (23). Considerando que a empresa se enquadra como de pequeno porte. E, analisando os resultados expressos na tabela, conclui-se que a melhor opção é pelo regime do Simples nacional pois para tosos os níveis de faturamento previsto a rentabilidade é maior do que os 8% estabelecidos como margem de lucro da empresa.

(23) Resolução proposta por Renata Varela Kretzer.



Previsão da Margem de Lucro Sobre o Faturamento

Regime 100% do Previsto

(+) 5% do Previsto

(-) 10% do Previsto

Lucro Real 8,00% 9,41% 4,71% Lucro Presumido 7,76 % 9,61 3,44% Simples Nacional 12,34% 14,19% 8,02%



Lucro Real Faturamento Faturamento Faturamento Nº Item 100% do Previsto (+) 5% do Previsto (-) 10% do Previsto

1 RECEITA OPERACIONAL R$ 65.883,00 R$ 69.177,15 R$ 59.294,70 2 DEDUÇÕES R$ 10.758,69 R$ 9.384,23 R$ 8.043,62

2.1 ISS R$ 3.294,15 R$ 3.458,86 R$ 2.964,74 2.2 COFINS R$ 1.976,49 R$ 5.257,46 R$ 4.506,40

2.3 CRÉDITO COFINS (BC 20% sobre custo de produtos vendidos)

R$ 428,24 R$ 389,05 R$ 333,47

2.4 PIS R$ 3.162,38 R$ 1.141,42 R$ 978,36

2.5 CRÉDITO PIS (BC 20% sobre custo de produtos vendidos)

R$ 1.897,43 R$ 84,47 R$ 72,40

3 RECEITA LÍQUIDA R$ 55.124,31 R$ 59.792,92 R$ 51.251,08 4 CUSTOS DE PRODUTOS VENDIDOS R$ 24.376,71 R$ 25.595,55 R$ 21.939,04

4.1 Material de expediente R$ 985,40 R$ 1.034,67 888,04 4.2 Ensaios de laboratório R$ 3.520,00 R$ 3.696,00 3.168,00 4.3 Reprografia R$ 1.200,00 R$ 1.260,00 1.080,00 4.4 Mão de obra R$ 18.671,31 R$ 19.604,88 R$ 16.803,00

5 LUCRO OPERACIONAL BRUTO R$ 30.747,60 R$ 34.197,38 R$ 29.312,04 6 DESPESAS OPERACIONAIS

6.1 DESPESAS DE VENDAS R$ 6.403,60 R$ 6.403,60 R$ 6.403,60 6.1.1 Locação de veículo sedan R$ 2.400,00 R$ 2.400,00 R$ 2.400,00 6.1.2 Combustíveis e lubrificantes R$ 1.250,00 R$ 1.250,00 R$ 1.250,00 6.1.3 Deslocamentos / estadias R$ 862,60 R$ 862,60 R$ 862,60 6.1.4 Estacionamentos R$ 84,00 R$ 84,00 R$ 84,00 6.1.5 Refeições R$ 579,00 R$ 579,00 R$ 579,00 6.1.6 Comunicação – telefonia móvel R$ 378,00 R$ 378,00 R$ 378,00 6.1.7 Marketing R$ 850,00 R$ 850,00 R$ 850,00

6.2 DESPESAS ADMINISTRATIVAS R$ 16.634,28 R$ 16.634,28 R$ 16.634,28 6.2.1 Aluguel R$ 1.050,00 R$ 1.050,00 R$ 1.050,00 6.2.2 Energia elétrica R$ 249,00 R$ 249,00 R$ 249,00 6.2.3 IPTU R$ 126,00 R$ 126,00 R$ 126,00 6.2.4 Comunicação – telefonia fixa R$ 245,00 R$ 245,00 R$ 245,00 6.2.5 Vigilância R$ 624,00 R$ 624,00 R$ 624,00 6.2.6 Material de expediente R$ 846,00 R$ 846,00 R$ 846,00 6.2.7 Pessoal Administrativo R$ 11.271,90 R$ 11.271,90 R$ 11.271,90 6.2.8 Seguro R$ 762,00 R$ 762,00 R$ 762,00 6.2.9 Cartório R$ 258,00 R$ 258,00 R$ 258,00

6.2.10 Material de higiene e limpeza R$ 64,78 R$ 64,78 R$ 64,78 6.2.11 Copa e cozinha R$ 97,60 R$ 97,60 R$ 97,60 6.2.12 Motoboy R$ 150,00 R$ 150,00 R$ 150,00 6.2.13 Assessoria jurídica R$ 890,00 R$ 890,00 R$ 890,00

6.3 DESPESAS FINANCEIRAS R$ 2.596,00 R$ 2.596,00 R$ 2.596,00 6.3.1 Multas contratuais R$ 1.587,00 R$ 1.587,00 R$ 1.587,00 6.3.2 Comissões / corretagens R$ 683,00 R$ 683,00 R$ 683,00 6.3.3 Juros (empréstimos) R$ 326,00 R$ 326,00 R$ 326,00

7 LUCRO OPERACIONAL – LAIR R$ 6.935,05 R$ 8.563,50 R$ 3.678,16 8 PROVISÕES R$ 1.664,41 R$ 2.055,24 R$ 882,76

8.1 IR R$ 1.040,26 R$ 1.284,52 R$ 551,72 8.2 CSLL R$ 624,15 R$ 770,71 R$ 331,03

9 LUCRO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO R$ 5.270,64 R$ 6.508,26 R$ 2.795,40

Lucro Percentual Sobre o

Faturamento 8,00% 9,41% 4,71%

Demonstrativo do Resultado do Exercício Opção pelo Lucro Real



Lucro Presumido Faturamento Faturamento Faturamento

Nº Item 100% do Previsto a (+) 5% a (-) 10% 1 RECEITA OPERACIONAL R$ 65.883,00 R$ 69.177,15 R$ 59.294,70 2 DEDUÇÕES R$ 10.758,69 R$ 11.296,63 R$ 9.682,82

2.1 ISS = 5,00% R$ 3.294,15 R$ 3.458,86 R$ 2.964,74 2.2 COFINS = 3,00 % - desc R$ 1.976,49 R$ 2.075,31 R$ 1.778,84 2.3 PIS = 0,65% - desc R$ 428,24 R$ 449,65 R$ 385,42 2.6 IR = 15% * 32 % R$ 3.162,38 R$ 3.320,50 R$ 2.846,15 2.7 CSSL = 32%* 9% R$ 1.897,43 R$ 1.992,30 R$ 1.707,69

3 RECEITA LÍQUIDA R$ 55.124,31 R$ 57.880,52 R$ 49.611,88 4 CUSTOS DE PRODUTOS VENDIDOS R$ 24.376,71 R$ 25.595,55 R$ 21.939,04

4.1 Material de expediente R$ 985,40 R$ 1.034,67 R$ 886,86 4.2 Ensaios de laboratório R$ 3.520,00 R$ 3.696,00 R$ 3.168,00 4.3 Reprografia R$ 1.200,00 R$ 1.260,00 R$ 1.080,00 4.4 Mão de obra R$ 18.671,31 R$ 19.604,88 R$ 16.804,18

5 LUCRO OPERACIONAL BRUTO R$ 30.747,60 R$ 32.284,98 R$ 27.672,84 6 DESPESAS OPERACIONAIS

6.1 DESPESAS DE VENDAS R$ 6.403,60 R$ 6.403,60 R$ 6.403,60 6.1.1 Locação de veículo sedan R$ 2.400,00 R$ 2.400,00 R$ 2.400,00 6.1.2 Combustíveis e lubrificantes R$ 1.250,00 R$ 1.250,00 R$ 1.250,00 6.1.3 Deslocamentos / estadias R$ 862,60 R$ 862,60 R$ 862,60 6.1.4 Estacionamentos R$ 84,00 R$ 84,00 R$ 84,00 6.1.5 Refeições R$ 579,00 R$ 579,00 R$ 579,00 6.1.6 Comunicação – telefonia móvel R$ 378,00 R$ 378,00 R$ 378,00 6.1.7 Marketing R$ 850,00 R$ 850,00 R$ 850,00

6.2 DESPESAS ADMINISTRATIVAS R$ 16.634,28 R$ 16.634,28 R$ 16.634,28 6.2.1 Aluguel R$ 1.050,00 R$ 1.050,00 R$ 1.050,00 6.2.2 Energia elétrica R$ 249,00 R$ 249,00 R$ 249,00 6.2.3 IPTU R$ 126,00 R$ 126,00 R$ 126,00 6.2.4 Comunicação – telefonia fixa R$ 245,00 R$ 245,00 R$ 245,00 6.2.5 Vigilância R$ 624,00 R$ 624,00 R$ 624,00 6.2.6 Material de expediente R$ 846,00 R$ 846,00 R$ 846,00 6.2.7 Pessoal Administrativo R$ 11.271,90 R$ 11.271,90 R$ 11.271,90 6.2.8 Seguro R$ 762,00 R$ 762,00 R$ 762,00 6.2.9 Cartório R$ 258,00 R$ 258,00 R$ 258,00

6.2.10 Material de higiene e limpeza R$ 64,78 R$ 64,78 R$ 64,78 6.2.11 Copa e cozinha R$ 97,60 R$ 97,60 R$ 97,60 6.2.12 Motoboy R$ 150,00 R$ 150,00 R$ 150,00 6.2.13 Assessoria jurídica R$ 890,00 R$ 890,00 R$ 890,00

6.3 DESPESAS FINANCEIRAS R$ 2.596,00 R$ 2.596,00 R$ 2.596,00 6.3.1 Multas contratuais R$ 1.587,00 R$ 1.587,00 R$ 1.587,00 6.3.2 Comissões / corretagens R$ 683,00 R$ 683,00 R$ 683,00 6.3.3 Juros (empréstimos) R$ 326,00 R$ 326,00 R$ 326,00

7 LUCRO OPERACIONAL – LAIR R$ 5.113,72 R$ 6.651,10 R$ 2.038,96 8 PROVISÕES - - -

8.1 IR - - - 8.2 CSLL - - -

9 LUCRO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO R$ 5.113,72 R$ 6.651,10 R$ 2.038,96 Lucro Percentual Sobre o Faturamento 7,76 % 9,61 3,44%

Demonstrativo do Resultado do Exercício Opção pelo Lucro Presumido



Simples Nacional Faturamento Faturamento Faturamento Nº Item 100% do Previsto (+) 5% do Previsto (-) 10% do Previsto 1 RECEITA OPERACIONAL 65.883,00 69.177,15 59.294,70 2 DEDUÇÕES 7.741,25 R$ 8.128,32 R$ 6.967,13 2.1 Impostos = 6,75% R$ 4.447,10 R$ 4.669,46 R$ 4.002,39 2.2 ISS = 5,00% R$ 3.294,15 R$ 3.458,86 R$ 2.964,74 3 RECEITA LÍQUIDA R$ 58.141,75 R$ 61.048,83 R$ 52.327,57 4 CUSTOS DE PRODUTOS VENDIDOS R$ 24.376,71 R$ 25.595,55 R$ 21.939,04 4.1 Material de expediente R$ 985,40 R$ 1.034,67 R$ 886,86 4.2 Ensaios de laboratório R$ 3.520,00 R$ 3.696,00 R$ 3.168,00 4.3 Reprografia R$ 1.200,00 R$ 1.260,00 R$ 1.080,00 4.4 Mão de obra R$ 18.671,31 R$ 19.604,88 R$ 16.804,18 5 LUCRO OPERACIONAL BRUTO R$ 33.765,04 R$ 35.453,29 R$ 30.388,53 6 DESPESAS OPERACIONAIS 6.1 DESPESAS DE VENDAS R$ 6.403,60 R$ 6.403,60 R$ 6.403,60 6.1.1 Locação de veículo sedan R$ 2.400,00 R$ 2.400,00 R$ 2.400,00 6.1.2 Combustíveis e lubrificantes R$ 1.250,00 R$ 1.250,00 R$ 1.250,00 6.1.3 Deslocamentos / estadias R$ 862,60 R$ 862,60 R$ 862,60 6.1.4 Estacionamentos R$ 84,00 R$ 84,00 R$ 84,00 6.1.5 Refeições R$ 579,00 R$ 579,00 R$ 579,00 6.1.6 Comunicação – telefonia móvel R$ 378,00 R$ 378,00 R$ 378,00 6.1.7 Marketing R$ 850,00 R$ 850,00 R$ 850,00 6.2 DESPESAS ADMINISTRATIVAS R$ 16.634,28 R$ 16.634,28 R$ 16.634,28 6.2.1 Aluguel R$ 1.050,00 R$ 1.050,00 R$ 1.050,00 6.2.2 Energia elétrica R$ 249,00 R$ 249,00 R$ 249,00 6.2.3 IPTU R$ 126,00 R$ 126,00 R$ 126,00 6.2.4 Comunicação – telefonia fixa R$ 245,00 R$ 245,00 R$ 245,00 6.2.5 Vigilância R$ 624,00 R$ 624,00 R$ 624,00 6.2.6 Material de expediente R$ 846,00 R$ 846,00 R$ 846,00 6.2.7 Pessoal Administrativo R$ 11.271,90 R$ 11.271,90 R$ 11.271,90 6.2.8 Seguro R$ 762,00 R$ 762,00 R$ 762,00 6.2.9 Cartório R$ 258,00 R$ 258,00 R$ 258,00 6.2.10 Material de higiene e limpeza R$ 64,78 R$ 64,78 R$ 64,78 6.2.11 Copa e cozinha R$ 97,60 R$ 97,60 R$ 97,60 6.2.12 Motoboy R$ 150,00 R$ 150,00 R$ 150,00 6.2.13 Assessoria jurídica R$ 890,00 R$ 890,00 R$ 890,00 6.3 DESPESAS FINANCEIRAS R$ 2.596,00 R$ 2.596,00 R$ 2.596,00 7 LUCRO OPERACIONAL – LAIR R$ 8.131,16 R$ 9.819,41 R$ 4.754,65 8 PROVISÕES - - - 8.1 IR - - - 8.2 CSLL - - - 9 LUCRO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO R$ 8.131,16 R$ 9.819,41 R$ 4.754,65 Lucro Percentual Sobre o

Faturamento 12,34% 14,19% 8,02%

Demonstrativo do Resultado do Exercício Opção pelo Simples Nacional



13.15.1 - Exercícios Propostos. a) Percentual Limite. Considerando a análise de sensibilidade realizada no item 13.14.2, efetue um estudo definindo o nível de faturamento em que ocorra indiferença em se optar pelo regime do lucro real ou do lucro presumido. b) Empreiteira de Mão de Obra. Seja o caso de uma pequena empreiteira que atua no ramo da construção civil, mais especificamente oferecendo serviços de recuperação, reforma e impermeabilização de edificações.

O preço dos serviços é orçado fazendo incidir um BDI sobre os custos dos materiais e da mão de obra necessária a cumprir os contratos. O seu objetivo é analisar o balanço projetado da empresa para o próximo exercício, visando analisar se ela deve optar pelo regime do lucro real, do lucro presumido ou do simples nacional. Os dados dos custos previstos estão relacionados no DRE em anexo a ser complementado para cada análise.

DRE Item R$

1. Faturamento 2.350.000,00 2. Deduções à Receita 3. Custos Diretos

• Salários 364.000,00 • Encargos Sociais 240.000,00 • Aluguel de Veículos 32.000,00 • Aluguel de equipamentos 60.000,00 • Materiais 210.000,00

4. Lucro Operacional Bruto 5. Despesas Gerais e Administrativas

• Pró labore 106.000,00 • Salários 36.000,00 • Encargos Sociais 25.000,00 • Serviços Públicos 24.000,00 • Materiais de expediente 8.000,00 • Diárias 15.000,00

6. Lucro Operacional Líquido 7. Depreciação 20.400,00 8. Resultado Financeiro

• Juros pagos – Serv. Bancos 4.500,00 • Juros recebidos 31.000,00

9. Lucro Operacional ou LAIR 10. Provisões

• Imposto de Renda • CSLL

11. Lucro Líquido do Exercício



c) Empresa Industrial.

Você atua, profissionalmente, como assistente do superintendente da Efluviol Ltda., empresa que atua no segmento industrial. Transcorria o mês de outubro quando o superintendente lhe atribuiu os seguintes encargos: 1º - Avaliar o nível de faturamento para o próximo exercício. 2º - Verificar qual dos regimes contábeis seria o mais favorável para a empresa. Se o do lucro real ou o do lucre presumido. Isto porque no próximo mês de dezembro, segundo a legislação fiscal, a empresa deveria optar por qual dos regimes a adotar no próximo exercício. Para tanto, você dispõem das seguintes informações: d) Custos totais para o próximo exercício, R$ 850 mil mensais; e) Depreciação legal anual, R$ 375 mil; f) IPI, alíquota de 15%; g) ICMS: na venda 17% e na compra 12%; h) Margem de contribuição de 18%. i) A empresa não é inscrita no ISS.



14 - Encargos Sociais e Trabalhistas. 14.1 - Introdução. O objetivo deste Capítulo é dispor ao responsável pela gestão de orçamentos e preços na indústria da construção civil de uma metodologia que facilite a definição de índices de encargos sociais. Definidos esses índices será possível estabelecer o preço da mão de obra e a política de pessoal, ou seja, quais os salários a serem praticados por cada cargo integrante do orçamento de pessoal. Sob o título encargos sociais é apropriada uma série de custos sociais e trabalhistas a serem suportados por patrões e empregados. Os empregadores são responsáveis pelo cumprimento de obrigações sociais e trabalhistas. Obrigações ou encargos trabalhistas são aqueles pagos aos empregados além do salário pactuado, mensalmente ou por motivo de rescisão contratual. As obrigações sociais são devidas à seguridade social, o INSS, e ao Fundo de Garantia por Tempo de Serviço, o FGTS. Ao empregado cumpre, apenas, o pagamento da seguridade social, o INSS.

Alerta-se que os encargos sociais a serem recolhidos ou pagos devem ser calculados para cada empregado isoladamente. Isto porque, numa mesma empresa, as condições de trabalho variam conforme o local de atividade do indivíduo, do nível salarial, do número de horas extras realizadas, do turno de trabalho, do trabalho realizado em área de risco, da opção da empresa em adotar a contabilidade pelo lucro real ou ser optante do Simples, etc. Assim sendo, dois trabalhadores que tenham o mesmo salário hora ou o mesmo salário básico mensal, podem receber importâncias distintas no final do mês. Como rápido exemplo da assertiva acima, seja o caso de pagamento de periculosidade a trabalhadores que atuam em locais ou serviços considerados de risco e que percebem um adicional de 30% sobre o valor do salário.



Trabalhadores da mesma empresa que não atuem em área de risco, porém percebam o mesmo salário base, não fazem jus a este percentual. 14.2 – Cálculo dos Encargos. 14.2.1 – Os Tipos de Encargos.

Para o cálculo do custo da mão-de-obra, é necessário

determinar o valor dos encargos sociais, dos encargos do trabalho e outras contribuições incidentes sobre a folha salarial, possíveis de serem reunidos em cinco grupos:

I - Encargos Sociais são recolhidos à previdência social ou ao governo e que são: o INSS, o FGTS, o salário educação; o SESI; o SENAI; o INCRA e o seguro acidente;

II – Encargos Trabalhistas: hora extra, hora noturna,

hora extra cumprida em domingos e feriados, e a hora de sobreaviso; o salário família, o auxílio maternidade, os adicionais de periculosidade e insalubridade, o descanso semanal remunerado e comissões pagas por produção.

III – Os aprovisionamentos visam formar um fundo para

quitar encargos e são calculados como um percentual incidente sobre o salário total de cada mês. São eles: as férias; o abono constitucional (⅓) de férias; o 13º salário; a indenização para a demissão sem justa causa (aviso prévio indenizado) e o auxilio doença.

IV – A reincidência de encargos. O INSS incide, também,

sobre o valor das férias, do abono de férias, do 13º salário e do descanso semanal remunerado quando o trabalhador é horista.

Somente não ocorre reincidência do INSS sobre encargos considerados como verbas indenizatórias e procedentes de rescisão imotivada do contrato de trabalho quais sejam: o aviso prévio remunerado; a indenização relativa à dispensa sem justa causa e a indenização de férias.

V – Acordos e Liberalidades. Existem algumas despesas

que são classificadas como encargos sociais provenientes de acordos sindicais ou mesmo liberalidades da empresa a exemplo de: vale transporte; o vale refeição; e as despesas com assistência médica complementar.

14.2.2 – Metodologia. Sugere-se a seguinte metodologia ao se calcular o montante dos encargos sociais atribuídos a cada empregado:

1º) Definir o valor da hora normal e das extraordinárias; 2º) Calcular os encargos do trabalho – horas extraordinárias; 3º) Calcular os Encargos Sociais Básicos; 4º) Calcular o aprovisionamento de encargos do trabalho; 5º) Calcular o aprovisionamento dos Encargos Sociais; 6º) Calcular a reincidência de encargos sociais sobre os

encargos trabalhistas; 7º) Somar as despesas oriundas de acordos sindicais ou

liberalidades da empresa;

Recomenda-se efetuar o cálculo dos encargos do trabalho, dos aprovisionamentos, dos encargos sociais básicos e das reincidências dos encargos, partindo do valor unitário da hora normal, seja para o caso do trabalhador horista ou do mensalista.



14.2.3 – Índice de Encargos. Havendo o interesse em estabelecer um índice único de encargos sociais para a empresa como um todo, especialmente quando se compõem orçamentos de mão de obra, este pode ser definido adotando o seguinte modelo:

ntohadePagameTotaldaFolosSociaisargcTotaldosEn

IES =

No modelo acima, em numerador são agregados todos os encargos sociais incorridos o que corresponde à soma dos encargos pagos aos trabalhadores, sejam horistas ou mensalistas, e aqueles devidos à seguridade social. Em denominador, somente devem ser considerados a soma dos salários segundo o pactuado em carteira de trabalho, ou seja, o salário base do trabalhador. ( Avila & Jungles, 2006). Ao ser calculado o total dos encargos sociais devidos pelo empregador quando este orça custos e preços, alerta-se que não se deve considerar a parte do assalariado, já que este montante é retido. Ao empregador cabe a obrigação legal do recolhimento e o repasse aos cofres da previdência social. Como exemplo, seja uma empresa cuja folha básica de pagamentos some 234 mil reais e os encargos sociais de sua atribuição montem a R$ 346.320,00. O índice de encargos sociais, neste caso, é de 1,48, pois:

48100000234

00320346,

,.,.

IES ==

Neste modelo, a folha básica de pagamentos corresponde o somatório dos salários base. Neste salário base não são computados: os demais encargos decorrentes do trabalho, os encargos sociais, acordos sindicais, a reincidência de encargos sociais sobre os encargos do trabalho, os provisionamentos e outras despesas definidas como liberalidade da empresa. Ao ser calculado o total dos encargos sociais devidos pelo empregador quando este orça custos e preços, alerta-se que não se deve considerar a parte do assalariado, já que este montante é retido do salário do empregado. Ao empregador cabe a obrigação legal do recolhimento e o repasse aos cofres da previdência social. 14.2.4 – Horas normais e extraordinárias. O salário mensal ou total é calculado sobre o número de horas trabalhadas durante o mês, sejam elas computadas como horas normais ou horas extraordinárias, tanto no caso do empregado horista como do mensalista. Assim sendo, o salário total, ST, a ser pago mensalmente a um empregado é função do somatório das horas normais trabalhadas e das horas extraordinárias efetivamente realizadas.



As horas normais correspondem a uma carga de trabalho, diurna, constitucionalmente estabelecida em 44 horas semanais.

As horas extraordinárias são: a hora extra normal; a hora noturna normal; a hora extra cumprida em domingos ou feriados e as horas de sobreaviso. Ao cumprir jornada de trabalho superior a carga semanal de 44 horas. Ou, conforme o caso, se cumprir jornada diária superior a 8 horas ou 8 horas e 48 minutos de trabalho, o empregado faz jus à hora extra, cujo valor é superior ao da hora normal.

E, também, se trabalhar em horário noturno e em finais de semana ou feriados.

Hora Diurna ou Hora Normal: entende-se como hora diurna

àquela praticada entre as 05h00min e 22h00min. Hora Noturna: A CLT preceitua no art. 73 § 2º que o

horário noturno é aquele praticado entre as 22h00min horas e 05h00min. Alerta-se que a indústria da construção civil se enquadra neste horário, porém este fato não ocorre para todas as categorias profissionais.

Dado o acima exposto, a legislação definiu como período

noturno uma jornada de 7 (sete) horas que correspondem a 8 (horas), o equivalente a 52 minutos e 30 segundos. Nesse caso um trabalhador só pode ter mais 1 (uma) hora acrescida à sua jornada, visando o período para descanso ou refeição.

I – Horas Normais. a) Trabalhador Horista. O valor da hora normal do horista é aquela registrada na carteira profissional. Como previsão da carga de trabalho mensal de um trabalhador horista pode-se considerar uma carga semanal de 44 horas e um mês contendo 4,34 semanas. Então:

HH = = 44 x 4,34 = 191 horas por mês. b) Trabalhador Mensalista. A hora normal do mensalista é definida, também, em função do número mensal de horas trabalhadas. Porém, com uma metodologia que define o número de horas mensais em 220 horas, calculadas como abaixo. (24) A jornada máxima legal é de 44 horas semanais. Dessa forma, se um empregado for admitido para laborar em jornada de 44 horas semanais, o divisor para se encontrar o salário-hora do empregado é de 220 horas. TEFLUS, 20008.

• Jornada de 44 horas semanais = 220 horas semanais HM = 44 x 4 (jornada mensal) + 44 (repouso) = 220 horas

(24) CLT Art. 486 § 3º - Se pago por hora, a indenização apurar-se-á na base de 220 (duzentas e vinte) horas por mês. http://www.teflus.com.br/contabil/informativo.27.11.2008.



Caso o mesmo seja admitido para laborar em jornada de 40 horas semanais, esse divisor deverá ser reduzido para 200 horas, que pode ser calculado da seguinte forma:

• Jornada de 40 horas semanais = 200 horas mensais HM = 40 x 4 (jornada mensal) + 40 (repouso) = 200 horas II – Horas Extraordinárias.

O valor das horas extraordinárias é calculado como um percentual de acréscimo no valor das horas normais seja o empregado horista ou mensalista. São elas: a hora extra normal, a hora extra cumprida em domingos e feriados, a hora noturna e a hora paga por empregado em regime de sobreaviso.

Comentando a avaliação dessas horas: a) A hora extra normal é realizada após uma jornada de

trabalho num máximo de duas horas por dia, segundo reza a CLT.

b) A hora noturna é definida legalmente como um tempo

inferior daquele cumprido na hora normal, correspondendo a uma duração de 52’ e 30“. Ver Art. 73 da CLT.

Como exemplo de calculo de remuneração de horas

noturnas, seja o caso um indivíduo que trabalhe 2 horas relógio, o que corresponde a 120 minutos. E, que o valor de sua hora normal seja de 6,50 R$/hora.

O pagamento dessas horas, VH, corresponderá ao

equivalente de 2,25 horas normais, definidas como a seguir:

20% de acréscimo sobre 2 horas noturnas:...... 105 minutos. 20% de acréscimo sobre 0,25 horas:................. 15 minutos.

Total .................................................................. 120 minutos.

VH = 1,2 × 2,25 × 6,50 = 17,55 R$ c) Se o indivíduo trabalhar em horário noturno realizando

hora extra, além das duas horas extras normais, fará juz à soma das horas extras com as horas noturnas, o que perfaz um adicional de 70% ( 20% + 50%). (25).

d) Aquele que cumprir hora extra em domingos e feriados

será remunerado cumulativamente. A remuneração das horas nessas condições é de 150% ( 100% + 50%) sobre o valor da hora normal.

e) O sobreaviso - considera-se em estado de "sobreaviso" o

empregado que permanecer em sua própria casa, aguardando a qualquer momento o chamado para o serviço.

(25) HORA EXTRA NOTURNA = Havendo prestação de horas extras no horário noturno, o empregado fará jus aos adicionais noturno e extra (20% + 50%), cumulativamente, conforme Enunciado II da Súmula nº 60 TST: "Cumprida integralmente a jornada no período noturno e prorrogada esta, devido é também o adicional quanto às horas prorrogadas. Exegese do art. 73, § 5º, da CLT." Do site: www.buchner.com.br. Em 30.09.2008

• Hora extra normal..........................................50% • Hora noturna normal .....................................20% • Hora extra em domingos e feriados............100% • Sobreaviso.................................. 1/3 hora normal

Horas Extraordinárias



O sobreaviso é estabelecido por escala. Cada escala de

sobreaviso será, no máximo, de 24 (vinte e quatro) horas. As horas de sobreaviso, para todos os efeitos, serão contadas à razão de 1/3 (um terço) da hora relativa ao salário normal.

14.3 – Definição dos Encargos (26) 14.3.1 - Contribuição ao INSS

A contribuição ao INSS é devida por empregados e empregadores.

A contribuição do empregado ao INSS é recolhida sobre o

salário total e tem suas alíquotas variando de 8 a 11%, conforme a faixa salarial em que o mesmo estiver enquadrado.

O empregador, por sua vez, responde por uma contribuição de 12% sobre a soma dos salários de todos os empregados, independentemente de faixa salarial. Ver Tab. 14.1 – Contribuição ao INSS. Ao orçar o custo de um produto, recomenda-se utilizar somente a alíquota referente à contribuição do empregador.

Caso sejam somadas as duas alíquotas quando se compõe orçamentos, a empresa perde competitividade já que a contribuição do empregado é retirada do salário do mesmo e (26) Este item é um excerto do site http://sindcontagem.com.br/index. Em 13.07.2008. Fonte: Guia Trabalhista. Ver Decreto-lei nº 5.452, de 1º de maio de 1943. CLT - Consolidação Das Leis Do Trabalho.

este já integra a composição dos custos diretos e indiretos dos projetos ou serviços.

Faixas Salariais & Alíquotas INSS - 2010 Contribuinte Faixa – R$ Alíquota - % Assalariado

Até 1.024,97 8,00 1.024,99 a 1.708,27 9,00

1.708,28 a R$ 3.416,54 11,00 Empregador Salários ≤ 3.416,54 12,00

Tab. 14.1 – Contribuição ao INSS.

14.3.2 - Encargos Previdenciários Básicos.

Os encargos previdenciários básicos são tributos devidos à Seguridade Social e a outras instituições especificadas em lei.

Integram estes encargos: a contribuição devida ao INSS; o

FGTS – Fundo de garantia por Tempo de Serviço; o Salário Educação; os recolhimentos ao SESI, SENAI e INCRA; e, também o Seguro Acidente de Trabalho – SAT.

Os encargos acima relacionados incidem sobre o total da remuneração recebida pelo trabalhador, seja ele horista ou mensalista, a que título for. Na Tab. 14.2 – Encargos Sociais Básicos estão mostrados os encargos e as respectivas alíquotas suportados pelo empregador.

Alerta-se que, nesta relação, a alíquota do INSS

corresponde apenas à contribuição do empregador.



O empregador, porém, tem a responsabilidade legal de recolher os encargos sociais de sua atribuição e a dos empregados.

Relação de Encargos Alíquota - % Horistas Mensalistas

1. INSS 2. FGTS 3. Salário Educação 4. SESI 5. SENAI 6. INCRA 7. Seguro Acidente -SAT

12,00 8,00 2,50 1,80 1,30 0,20 3,00

12,00 8,00 2,50 1,80 1,30 0,20 3,00

Total dos Encargos 28,80 28,80 Tab.14.2 – Encargos Sociais Básicos

O Seguro Acidente de Trabalho, SAT, varia entre 1% e 3% segundo o ramo da indústria. O percentual de cada empresa depende do grau de periculosidade em que é enquadrada, conforme determinado pela legislação trabalhista.

Como já comentado, não recebem a incidência desses encargos previdenciários as seguintes verbas indenizatórias: o aviso prévio remunerado; a indenização relativa à dispensa sem justa causa e a indenização de férias. (27)

(27) Já existe sumula do TST confirmando este procedimento.

14.3.3 – Descanso Semanal Remunerado - DSR. O Descanso Semanal Remunerado – DSR é devido, apenas, ao empregado horista e incide sobre o somatório das horas normais (HN) e das horas extras trabalhadas (HE) no período. No caso do trabalhador mensalista, este encargo já integra o salário base.

∑ += )HEHN(TH

O DSR, então, é calculado em função das horas totais,

TH, do número de dias úteis trabalhados e do número de domingos e feriados. Há, porém, dois procedimentos adotados pelas empresas visando a sua determinação: i) por média mensal; ii) por fração de semana. 1º Procedimento: Por média mensal. Neste caso é considerada a ocorrência de uma média mensal de 25 (vinte e cinco) dias úteis por mês e 5 (cinco) domingos/feriados também por mês. O DSR, então corresponde a 20% das horas trabalhadas.

êsasUteisdoMNúmerodeDiFeriados/gosminTotalDo

DSR =

TH%20TH255

DSR ⇒=

2º Procedimento: Por fração da semana.



Há empresas, porém, que estabelecem, apenas, o domingo como dia de descanso, já que o sábado também é considerado dia de trabalho.

Neste caso o DSR é calculado em base semanal. O DSR então é estabelecido como 1/6 do salário devido, ou seja, 16,67%. No entanto, a prática adotada pela maioria das empresas é aquela apresentada no 1º procedimento.

TH%67,16TH61

DSR ⇒=

Alerta-se que muitas empresas incluem o valor do DSR no valor da hora normal pactuada com o empregado. Neste caso deve-se desconsiderar o percentual de acréscimo referente ao DSR no cálculo dos encargos sociais.

14.3.4 - Auxílio-doença.

O auxílio doença é um provisionamento efetuado pelo empregador visando cobrir os custos inerentes ao afastamento do empregado do trabalho, motivado por doença.

E provisionamento, é rateado sobre o total da folha de

pagamentos. No caso do auxílio doença se utiliza a mesma sistemática

do aviso prévio indenizado, ou seja, é necessário que cada empresa saiba quantos dias/ano/empregado foram pagos aos empregados devido a afastamento do trabalho motivado por doença. E, com esta informação calcular, estatisticamente, qual o percentual mensal a ser atribuído a cada empregado.

Exemplo: No ano anterior, uma empresa pagou um total de 400 dias de atestados/auxílio doença/afastamentos, tendo desembolsado por este motivo um total de R$ 14.800,00 no exercício.

Trabalharam na empresa, no ano em pauta, 200 funcionários, ai considerado os que foram admitidos, os demitidos e aqueles que permaneceram na empresa. O total da folha salários, no ano, foi de R$ 1.530.000,00.

SalarialTotalFolhatomAfastamenDespesasco

AD =

Então o "índice" de atestados sobre a folha de pagamentos foi de 0,96732%, que corresponde a dividir R$ 14.800,00 por R$ 1.530.000,00.

Deve-se, então, acrescer a este índice os respectivos

encargos sociais e trabalhistas. 14.3.5 - Encargos mensais sobre 13º Salário. Os encargos mensais incidentes sobre o 13º salário são calculados, diferentemente, para os casos dos empregados mensalistas e horistas. a) Trabalhador mensalista.

O 13º salário corresponde a 1/12 da remuneração total recebida durante o ano.



Assim sendo, a provisão para o 13º salário deve ser efetuada mensalmente sobre o salário recebido, segundo o modelo:

ST%,STSalárioº 33812

113 ⇒×=

b) Trabalhador horista. O calculo dos encargos incidentes sobre o 13º salário do trabalhador horista é efetuado do mesmo modo que o do mensalista, porém acrescido do percentual do DSR. Como o DSR é calculado sob duas metodologias, o calculo do 13º deve ser compatível com o procedimento normalmente adotado.

1º Procedimento - média mensal:

ST%ST),,(ST,

º 10016700833012

200

12

113 ⇒×+=×

+=

2º Procedimento – fração da semana:

ST%,ST),,(ST,

º 669013300833012

160

12

113 ⇒×+=×

+=

14.3.6 - Encargo mensal sobre Férias.

Os encargos mensais incidentes sobre as férias são calculados, diferentemente, para os casos de empregados mensalistas e horistas. a) Encargo Mensal sobre as férias - mensalista. As férias do trabalhador horista correspondem a 1/12 do salário recebido durante o ano, acrescidas do abono constitucional correspondente a 1/3 do valor do salário de férias.

312

1

12

1ST

STFM +=

FM = 0,0833 ST + 0,0277 ST = 0,1111 ST

FM = 11,11% x ST.

b) O encargo mensal sobre férias - horista.

O calculo deste encargo é efetuado do mesmo modo que o do mensalista, porém acrescido do percentual do DSR. Para este encargo também ocorrem duas situações:

1º Procedimento - média mensal

FH= {11,11% + 0,20 x 11,11% } x ST

FH = 13,33% x ST.

2º Procedimento – fração da semana

FH= {11,11% + 0,1667 x 11,11% } x ST



FH = 12,96% x ST.

14.3.7 - Reincidência de Encargos Previdenciários. Os seguintes encargos trabalhistas recebem a incidência dos encargos previdenciários básicos devidos ao INSS e que são:

− O 13º salário, − As férias; − Adicional de férias; − E, o DSR.

O total da reincidência dos encargos previdenciários, REC, segue, então, o seguinte modelo:

REC = 12% × Σ(13º Salário + Férias + ⅓ Férias + DSR ) Tomando como exemplo o caso do item 14.3.4 - Empresa não optante pelo simples, cujo total previdenciário foi calculado em 40,80%, tem-se:

REC = (percentual 13º salário + percentual férias + percentual

DSR) × encargos previdenciários.

REC = (10,00 + 13,33 + 20,00) × 40,80% REC = 43,33% × 40,80%

REC = 17,68%

14.3.8 - Multa FGTS – Rescisão sem justa causa.

A rescisão sem justa causa incorre, a partir de 2001, em uma multa calculada sobre o saldo do FGTS e correspondente a 50% (cinqüenta por cento) deste saldo. Considerando que o recolhimento ao FGTS é de 8% (oito por cento) tem-se, matematicamente:

Multa FGTS/Rescisão = percentual da multa x percentual

mensal depositado.

Multa FGTS/Rescisão = 50% x 8%.

Multa FGTS/Rescisão = 4% ST. Para fazer frente a esta despesa, cabe ser efetuada uma provisão mensal sobre o salário de cada empregado. A provisão é função do percentual de multa e do índice de rotatividade do pessoal na empresa, conforme apresentado no item 14.2.10. Então:

Provisão Multa FGTS = 4% x IRot 14.3.9 – Aviso Prévio Indenizado.

A provisão para o aviso prévio indenizado, API, é efetuada mensalmente sobre um percentual do salário do empregado em função do "índice de rotatividade" da empresa.

IRotSTAPI ×=

É interessante notar que no índice de rotatividade

não devem ser considerados os casos de empregados que se



aposentam ou pedem demissão. Nestes dois casos não cabe esta provisão, já que indevida.

O índice de rotatividade pode ser definido de dois

modos: pelo número de demissões realizadas no período ou pelo tempo médio de permanência dos empregados na empresa.

a) Número de Demissões. Neste caso considera-se o número de empregados demitidos com relação ao número de empregados da empresa.

EmpregadosºNDemitidosºN

IRot =

Como exemplo, seja calcular a provisão para cobertura do aviso prévio indenizado incidente sobre o salário total de R$ 970,00. O trabalhador em pauta atua em uma empresa que dispõe de 250 empregados e no ultimo ano demitiu 30. Então:

$R,,,,IRotSTAPI 4011612000970250

3000970 =×=×=×=

b) Tempo de Permanência

Neste caso considera-se o tempo médio de permanência

dos empregados na empresa.

diomanenciaMéMesesdePerIRot

1=

Por exemplo: se a média de permanência dos empregados na empresa é de 29 meses, então o índice de rotatividade mensal corresponde a IRot = 1/29=0,0345 ou seja 3,45% ao mês.

Finalizando, ressalta-se que sobre o valor do aviso prévio indenizado não cabe a incidência dos encargos sociais básicos. A jurisprudência entende que no caso de demissão sem justa causa este encargo tem caráter indenizatório. (28). 14.3.10 - Adicional de Periculosidade. Trabalhadores que atuam em serviços considerados de risco (29) fazem jus a um adicional de periculosidade sobre o valor do salário. Reza o Art. Nº 193 da CLT em seu § 1º - O trabalho em condições de periculosidade assegura ao empregado um adicional de 30% (trinta por cento) sobre o salário.

Aper = 0,30 × Σ (Horas normais + horas extras)

O adicional de periculosidade incide também sobre as horas extras, porém não incide sobre gratificações, prêmios ou participações nos lucros realizados pela empresa. Vide Lei nº 6.514, de 22.12.1977.

(28) Sobre o aviso prévio indenizado não há incidência do INSS e IR-Fonte, somente se realiza o recolhimento para o FGTS. Fonte: http://www.guiatrabalhista.com.br/guia/aviso_previo_calculo.htm. 10.09.2008. (29) Ver Art. nº 193 da CLT Decreto Lei nº 5.452/43 e Lei nº 6.514/77. E, o Art. 68 da Lei nº 8.112.



14.3.11 - Adicional da insalubridade. Trabalhadores que atuam em condições insalubres fazem juz a um adicional sobre o salário. Adicional esse variável segundo a atividade seja classificada de alta, média ou baixa insalubridade. Segundo o Art. 189 da CLT, “Serão consideradas atividades ou operações insalubres aquelas que, por sua natureza, condições ou métodos de trabalho, exponham os empregados a agentes nocivos à saúde, acima dos limites de tolerância fixados em razão da natureza e da intensidade do agente e do tempo de exposição aos seus efeitos.” ( vide Lei nº 6.514, de 22.12.1977) A definição do nível de insalubridade é estabelecida pelo Ministério do trabalho.

Segundo estabelece a CLT em seu Art. 192 - O exercício de trabalho em condições insalubres, acima dos limites de tolerância estabelecidos pelo Ministério do Trabalho, assegura a percepção de adicional, respectivamente, de: 40% (quarenta por cento), 20% (vinte por cento) e 10% (dez por cento) do salário-mínimo da região, segundo se classifiquem nos graus máximo, médio e mínimo. (Redação dada pela Lei nº 6.514, de 22.12.1977) É interessante notar que “O direito do empregado ao adicional de insalubridade ou de periculosidade cessará com a eliminação do risco à sua saúde ou integridade física, nos termos desta Seção e das normas expedidas pelo Ministério do Trabalho.” (ART. Nº 194 da CLT).

14.3.12 - Salário Família.

O salário família é um benefício previdenciário pago ao trabalhador assalariado ou avulso, entendido como trabalhador de baixa renda, por cada filho que tiver. O valor do salário família corresponderá a 5% do salário mínimo.

Este salário é estabelecido em dois valores (30), a saber:

- O trabalhador que receber até R$ 472,43 fará juz ao valor de R$ 24,23 para cada filho/tutelado com até 14 anos incompletos ou inválido.

- Aquele que ganhar entre R$ 472,44 até R$ 710,08 o valor será de R$ 17,07 para cada filho/tutelado com até 14 anos incompletos ou inválido.

30 - Portaria MT/Previdência Social nº 77, de 12.03.2008.



14.4 – Exemplos de calculo de encargos. 14.4.1 – Caso do Trabalhador Permanente – Mensalista.

Seja calcular o índice dos encargos sociais e o custo do trabalhador suportado por uma empresa construtora atuante no setor de terraplenagem, quando contrata um motorista de caminhão.

Considerando que a empresa vai participar de uma

licitação para a construção de uma rodovia e que os empregados são contratados para a duração do contrato, há a seguinte previsão:

a) Salário motorista: 950,00 R$/mês; b) devido ao regime de chuvas e para compensar os dias

inoperantes, mensalmente deverão ser realizadas horas extraordinárias assim distribuídas:

• Domingos 8 - horas normais • Sábados 12 - horas extras

• Dias úteis 20 - horas extras

a) Seguro Acidente Trabalho/SAT – Construção Civil: 3%; b) O motorista tem três filhos menores de 14 anos; c) O vale transporte é fornecido, em média, 26 dias por mês,

no valor de R$ 5,50 por dia; d) A empresa fornece vale refeição, ai incluídas refeições

completas e mínimas, no valor de R$ R$9,40 por dia. e) O tempo médio de permanência na empresa é de 20

meses.

- Aviso Prévio Indenizado: API = ST x IRot.

%diomanenciaMéMesesdePer

IRot 520

11⇒==

Respostas: � É de R$ 2.302,90 o custo total despendido pela

empresa para dispor de um motorista cujo salário em carteira é de R$ 950,00;

� O índice dos encargos sociais no caso é de 1,42.

42100950

00950903022,

,,,.

IES =−=

Motorista Mensalista – Construção Civil 1 – Encargos Trabalhistas Valor Horas R$

Calcular Encargos sobre o valor das Horas Normais

Horistas e Mensalistas



Hora Normal - HN 4,32 220 950,00 Hora Noturna – 20% 5,18 - Hora Extra Normal – 50% 6,48 20+12 = 32 207,36 Hora Extra Dom/Fer – 100% 8,64 8 69,12 DSR: = 20% (HN+HE) - Comissões - Adicional de Insalubridade - Adicional de Periculosidade 5,62 - Auxilio Maternidade - Salário Família - Outros Encargos - Salário Total ST 1.226,48 2 – Encargos Sociais Básicos % R$ INSS 12% x ST 147,18 FGTS 8% x ST 98,12 Demais Encargos Básicos 8,8% x ST 109.93 Total dos Encargos Sociais Básicos 353,23 3 – Provisionamento Mensal de Encargos Anuais. Férias 1/12 ST 102,21 1/3 de Férias 1/3 Ferias 34,07 INSS sobre ( Férias + 1/3 Férias) 12%(102,21+34,0

7) 16,35

13º Salário 1/12 ST 102,21 INSS 13º Salário 12% x 13º 12,27 Aviso Prévio Indenizado – API IRot x ST 61,32 FGTS sobre API 8% x API 4,91 Multa FGTS 4% x IRot x ST 2,45 Provisionamento Total 335,79 4 – Despesas fixas Vale transporte 26 x 5,50 143,00 Vale refeição 26 x 9,40 244,40 Assistência médica complementar Total de Despesas Fixas 387,40 5 – Total dos Encargos. 2.302,90

14.4.2 - Caso de Trabalhador Temporário.

Segundo a legislação em vigor, no caso do trabalhador temporário não há o recolhimento da multa de 50% sobre o FGTS e a incidência do aviso prévio. Os demais encargos são definidos sob a mesma metodologia do trabalhador permanente. Ver Lei nº 6.019 de 3.01.74 e Decreto nº 73.841, de 13.03.1971.

O trabalho temporário é definido como aquele prestado

por pessoa física a uma empresa, para atender à necessidade transitória de substituição de seu pessoal regular e permanente ou a acréscimo extraordinário de serviços. (31)

O contrato em relação a um mesmo empregado, não poderá exceder de três meses, salvo autorização de prorrogação conferida pelo órgão local do MTE. Porém, poderá o contrato de trabalho temporário ser prorrogado uma única vez, pelo mesmo período.

Seja, então, calcular o total dos encargos de um

trabalhador temporário que cumpre turno de serviço diurno.

Trabalhador Temporário - Mensalista 1 – Encargos Trabalhistas Valor Horas R$

(31) Site: http://www.mte.gov.br/trab_temp/Default.asp. 25.10.2009.



Hora Normal - 4,32 220 950,00 Hora Noturna - 20% - Hora Extra Normal - 50% - Hora Extra Dom/Fer - 100% - DSR: = 20% (HN+HE) - Comissões - Adicional de Insalubridade - Adicional de Periculosidade - Auxilio Maternidade - Salário Família - Outros Encargos - Salário Total ST 950,00 2 – Encargos Sociais Básicos % R$ INSS 12% x ST 114,00 FGTS 8% x ST 76,00 Demais Encargos Básicos 8,8% x ST 83,60 Total dos Encargos Sociais Básicos 273,60 3 – Provisionamento Mensal de Encargos Anuais. Férias 1/12 ST 79,17 1/3 de Férias 1/3 Férias 26,39 INSS sobre (Férias + 1/3 Férias) 12%

(79,17+26,39) 12,67

13º Salário 1/12 ST 79,17 INSS 13º Salário 12% x 13º 9,50 Aviso Prévio Indenizado – API IRot x ST - FGTS sobre API 8% x API - Multa FGTS 4% x IRot x ST - Provisionamento Total 206,90 4 – Despesas fixas Vale transporte 26 x 5,50 143,00 Vale refeição 26 x 9,40 244,40 Assistência médica complementar - Total de Despesas Fixas 387,40 5 – Total dos Encargos. 1.817,90 14.5 – Exercício.

14.5.1 – Salário Líquido. Uma empresa aceitou sua proposta de trabalho e lhe pagará, mensalmente, um salário de R$ 3.000,00 líquidos.

Pergunta-se: qual deverá ser o seu salário bruto considerando a incidência de Imposto de Renda e da contribuição ao INSS:

Imposto de Renda 2.009 Base de Cálculo – R$ Alíquota Parcela a Deduzir

Até 1.434,59 - - - isento De 1.434,59 a 2.150,00 7,5 107,59 De 2.150,01 a 2.866,70 15 268,84 De 2.866,71 a 3.582,00 22,5 483,84

Acima de 3.582,00 27,5 662,94



14.5.2 – Custo do empregado. Seja calcular o valor a ser despendido por uma empresa para dispor de um empregado cujo salário hora é de 5,25 R$. Informações disponíveis: − É prevista a realização de 16 (dezesseis) horas extras

normais; − Trabalho em 02 (dois) domingos por mês; − Não existe trabalho insalubre; − A empresa dispõe de 440 empregados; − No exercício passado 31 foram demitidos sem justa causa. − Vale transporte, R$ 4,20/dia, por 25 dias. − Vale refeição, R$ 9,50/dia. Analisar o valor solicitado para os seguintes casos: � Empregado horista; � Empregado mensalista; � Empregado mensalista que não cumpre hora extra nem

trabalha em domingos; � Empregado mensalista atuando em área de risco e

recebendo adicional de periculosidade de 30% sobre o salário.

Para cada um dos casos acima, calcular o índice de encargo social:

regadoSalárioEmposSociaisargEnc

IES =

I - Tratorista Horista – Construção Civil 1 – Encargos Trabalhistas Valor Horas R$ Hora Normal - 5,25 191 Hora Noturna – 20% Hora Extra Normal – 50% Hora Extra Dom/Fer – 100% DSR: = 20% (HN+HE) Comissões Adicional de Insalubridade Adicional de Periculosidade Auxilio Maternidade Salário Família Outros Encargos Salário Total ST 2 – Encargos Sociais Básicos % R$ INSS 12% x ST FGTS 8% x ST Demais Encargos Básicos 8,8% x ST Total dos Encargos Sociais Básicos 3 – Provisionamento Mensal de Encargos Anuais. Férias 1/12 ST 1/3 de Férias 1/3 Ferias INSS sobre ( Férias + 1/3 Férias) 12% ( +

)

13º Salário 1/12 ST INSS 13º Salário 12% x 13º Aviso Prévio Indenizado – API IRot x ST FGTS sobre API 8% x API Multa FGTS 4% x IRot x ST Provisionamento Total 4 – Despesas fixas Vale transporte Vale refeição Assistência médica complementar Total de Despesas Fixas 5 – Total dos Encargos.



II - Tratorista Mensalista – Construção Civil 1 – Encargos Trabalhistas Valor Horas R$ Hora Normal - 5,25 220 Hora Noturna – 20% Hora Extra Normal – 50% Hora Extra Dom/Fer – 100% DSR: = 20% (HN+HE) Comissões Adicional de Insalubridade Adicional de Periculosidade Auxilio Maternidade Salário Família Outros Encargos Salário Total ST 2 – Encargos Sociais Básicos % R$ INSS 12% x ST FGTS 8% x ST Demais Encargos Básicos 8,8% x ST Total dos Encargos Sociais Básicos 3 – Provisionamento Mensal de Encargos Anuais. Férias 1/12 ST 1/3 de Férias 1/3 Férias INSS sobre (Férias + 1/3 Férias) 12% ( + ) 13º Salário 1/12 ST INSS 13º Salário 12% x 13º Aviso Prévio Indenizado – API IRot x ST FGTS sobre API 8% x API Multa FGTS 4% x IRot x ST Provisionamento Total 4 – Despesas fixas Vale transporte Vale refeição Assistência médica complementar Total de Despesas Fixas

5 – Total dos Enc argos.

III - Tratorista Mensalista – Sem Horas Extras – Construção Civil 1 – Encargos Trabalhistas Valor Horas R$ Hora Normal - 5,25 220 Hora Noturna – 20% ------ Hora Extra Normal – 50% ------ Hora Extra Dom/Fer – 100% ------ DSR: = 20% (HN+HE) ------ Comissões ------ Adicional de Insalubridade ------ Adicional de Periculosidade ------ Auxilio Maternidade Salário Família Outros Encargos Salário Total ST 2 – Encargos Sociais Básicos % R$ INSS 12% x ST FGTS 8% x ST Demais Encargos Básicos 8,8% x ST Total dos Encargos Sociais Básicos 3 – Provisionamento Mensal de Encargos Anuais. Férias 1/12 ST 1/3 de Férias 1/3 Férias INSS sobre (Férias + 1/3 Férias) 12% ( + ) 13º Salário 1/12 ST INSS 13º Salário 12% x 13º Aviso Prévio Indenizado – API IRot x ST FGTS sobre API 8% x API Multa FGTS 4% x IRot x ST Provisionamento Total 4 – Despesas fixas Vale transporte Vale refeição



Assistência médica complementar Total de Despesas Fixas 5 – Total dos Encargos.

IV - Tratorista Mensalista – Periculosidade – Construção Civil 1 – Encargos Trabalhistas Valor Horas R$ Hora Normal - 5,25 220 Hora Noturna – 20% Hora Extra Normal – 50% Hora Extra Dom/Fer – 100% DSR: = 20% (HN+HE) Comissões Adicional de Insalubridade Adicional de Periculosidade Auxilio Maternidade Salário Família Outros Encargos Salário Total ST 2 – Encargos Sociais Básicos % R$ INSS 12% x ST FGTS 8% x ST Demais Encargos Básicos 8,8% x ST Total dos Encargos Sociais Básicos 3 – Provisionamento Mensal de Encargos Anuais. Férias 1/12 ST 1/3 de Férias 1/3 Férias INSS sobre (Férias + 1/3 Férias) 12% ( + ) 13º Salário 1/12 ST INSS 13º Salário 12% x 13º Aviso Prévio Indenizado – API IRot x ST FGTS sobre API 8% x API Multa FGTS Provisionamento Total 4 – Despesas fixas

Vale transporte Vale refeição Assistência médica complementar Total de Despesas Fixas 5 – Total dos Encargos.



15 – Precificação.

15.1 – Introdução. Neste capítulo é discutida a formação do preço de produtos e serviços, quando já se dispõe dos custos e das despesas que concorrem para a sua formação. O orçamento de preços dos produtos realizados por profissionais liberais, por empresas de serviços, pela indústria manufatureira, ou pelo comércio visando, pode ser realizado sob metodologias distintas. Para tanto, há que se orçar, a priori, os custos diretos, os custos indiretos, os encargos sociais e os tributos incidentes sobre cada tipo de produto, sejam estes bens ou serviços. Tal fato ocorre dado às peculiaridades e características da formação dos custos, do regime de tributação adotado e do setor da economia onde estiver inserido cada um deles. O objetivo, então, é discutir e analisar a formação do preço dos seguintes casos:

• Preço por composição de custos • Profissional liberal – preço por projeto; • Profissional liberal – preço por atendimento; • Indústria e comercio – mark-up; • Preço de equipamentos; • Preço de empreitada ou serviços por encomenda –

BDI; • Composição do custo de produto industrial;

• Preço de venda de produtos; • Preço do mix de produtos; • Preço de serviços profissionais; • A influência dos tributos e o lucro na formação do

preço. Considerando os paradigmas comentados no item 12.6, os preços podem ser definidos, basicamente, segundo duas estratégias:

� Por Composição de Custos – PCC; � Por Estratégia de Mercado – PEM.

A primeira delas diz respeito ao processo tradicional de orçamentação e composição de custos previstos, tributos e lucro. A segunda, formação do preço por estratégia de mercado, refere-se ao acompanhamento ou adoção do preço praticado por firmas lideres de mercado por aquelas que não dispõem de tal condição. Esta situação é comumente verificável em mercados crescentemente competitivos, assunto este a ser discutido no Capítulo 16. Recomenda-se analisar as duas estratégias simultaneamente. É de capital importância conhecer a própria meta de preço e a comparar com aquele praticado pelo marcado. Com esses dados, há reais condições em se verificar a competitividade de qualquer produto, de uma linha de produção ou mesmo de uma unidade de negócios inteira.



15.2 - Preço por Composição de Custos. Este é o caso geral, sendo discutida a formação do preço quando a empresa é optante pelo regime do lucro real, do lucro presumido ou do simples nacional. Basicamente, o preço de um produto ou serviço é função: do custo direto dos insumos, do custo indireto, do custo financeiro, do valor da mão de obra, dos encargos sociais, dos tributos incidentes sobre o valor do faturamento, dos tributos incidentes sobre o lucro e do montante do lucro desejado.

PBn= f (CT + ML) = f (CD; CI; FI; MO; ES; TRI) + ML Conforme o regime de opção tributária adotado pela empresa, seja pelo lucro real, lucro presumido ou simples nacional, recomenda-se adotar um modelo de formação de preço que atenda às características da incidência dos tributos. 15.2.1 – Preço sob regime do lucro real. O objeto deste item é propor um modelo de calculo do preço de vendas ou preço bruto, PB, quando a empresa optou pelo regime do lucro real. Já discutido no Capítulo 13 - Tributos, sob o regime do lucro real ocorre tributação sobre o lucro e sobre o faturamento. A metodologia proposta visa garantir que, depois de descontados os tributos devidos, o preço líquido desejado seja alcançado. Noutras palavras, que a margem de lucro estabelecida em orçamento seja alcançada.

O modelo em pauta considera o preço em três situações distintas, cuja diferença é função da base de calculo do tributo, a saber: a) O Preço Líquido, PL, que engloba todos os custos

necessários para levar o produto ou serviço ao mercado, da mão de obra e dos encargos sociais, acrescidos do lucro desejado.

b) O Preço Operacional, PO, que corresponde ao preço

líquido acrescido dos tributos incidentes sobre o lucro. c) O Preço de Vendas, PV, denominado de preço de vendas

ou preço ao consumidor. Corresponde ao preço operacional majorado pelos tributos incidentes sobre o faturamento.

Metodologia: 1º Passo – Calcular o custo total – CT.

CT = (CD + CI + FI + MO + ES) O custo total é obtido somando todos os custos incorridos; diretos e indiretos; financeiros; de mão de obra; e os encargos sociais. 2º Passo – Calcular o montante do lucro. O montante do lucro, ML, corresponde ao quantum do lucro desejado e expresso em valor monetário, a ser obtido sobre o valor dos custos movimentados. É função do produto da margem de lucro pelo somatório dos custos incorridos.



ML = µ (CD + CI + FI + MO + ES) 3º Passo: Calcular o preço líquido, PL. O Preço Líquido, PL, é obtido ao somar o lucro sobre o custo total.

PL = CT + ML

Exprimindo a expressão acima em função dos custos tem-se:

PL = CD+CI+FI +MO+ES+ µ (CD+CI+FI +MO+ES) ∴

PL = (1+ µ) × (CD+CI+FI +MO+ES) 4º Passo: Calculo do preço operacional, PO. O objetivo do modelo é permitir que, depois de provisionados os tributos sobre o lucro, este se mantenha no valor planejado. Para tanto, o procedimento proposto é que a margem de lucro seja majorada pelo fator 1/(1-ΣαLUCRO), correspondente à soma das alíquotas dos tributos que tenham por base de cálculo o lucro (32). Então, a fórmula do lucro pode ser escrita sob seguinte expressão:

)ESMOFiCICD()(

MLLUCRO

++++×

αΣ−µ=

1

(32) Comercialmente falando, este procedimento é denominado: “por fora”.

Levando a expressão acima na expressão do preço líquido, chega-se a expressão do preço operacional, PO.

)ESMOFiCICD()(

ESMO FICICDPOLUCRO

++++×

αΣ−µ+++++=

1

∴

( )ESMOFiCICD)(

1POLUCRO

++++×

αΣ−µ+=

1

5º Passo: Calculo do preço de vendas, PV. Finalizando o processo, o preço de vendas é definido segundo procedimento idêntico àquele adotado para o calculo do preço operacional. Ou seja, majorando o preço operacional com um fator equivalente ao somatório das alíquotas dos tributos incidentes sobre o faturamento. Então:

∑=

−= N

IFAT

FAT

1

POP

V α

Substituindo PO da expressão acima pelas suas variáveis componentes, chega-se a expressão final do preço de vendas ou preço bruto, PB:

∑=

−

++++×

Σ−+

= N

IFAT

FAT

LUCRO

1

ES

MO

Fi

CI

CD1

PV α

)()α(

µ 1



Analisando o modelo de calculo do preço de vendas, acima, pode-se inferir: 1º. A margem de lucro, µ, incide somente sobre os custos e os

encargos sociais pagos pelo empregador; 2º. A margem de lucro, µ, deve ser majorada, por fora,

considerando como fator de majoração a soma dos tributos incidentes sobre o lucro. Deste modo, depois de quitados esses tributos, a margem de lucro permaneça como pré-estabelecida;

3º. Depois de estabelecidos todos os custos e calculado o lucro,

estes valores devem ser somados e majorados, por fora. Como fator de majoração considera-se o somatório dos tributos incidentes sobre o faturamento, ΣαFAT. Deste modo, descontados os tributos a serem pagos, o saldo permite cobrir, exatamente, os custos orçados e obter o lucro desejado, L.

4º. Taxas de cartão de credito, como incidem sobre o

faturamento, recomenda-se ser tratada como sendo um tributo incidente sobre o faturamento.

5º. A assertiva acima pode ser adotada quando se efetua,

permanentemente, operações de descontos de duplicatas. Finalizando, recomenda-se comparar o preço de vendas ou preço com aquele praticado pelo mercado, visando analisar o interesse da empresa em participar do mesmo. 15.2.2 – Preço sob regime do lucro presumido.

Sob o regime do lucro presumido, a base de calculo dos tributos federais, estadual e municipal é a receita bruta total ou o faturamento. Assim o Imposto de Renda e a CSLL passam a ter por base de calculo o faturamento ou a receita bruta, na forma da lei. Como se conhece o montante anual do faturamento, pois presumido antes do inicio do exercício fiscal, e o pagamento deste é efetuado mensalmente em parcelas iguais, ele pode ser associado a um custo. O objetivo da metodologia, então, é amortizar em cada nota fiscal ou faturamento uma parcela do tributo previsto. Como se sabe, a base de cálculo do Imposto de Renda corresponde a um percentual do faturamento ou da receita bruta presumida, RBP, sendo o tributo devido uma fração desta base:

BC = φ LP x RBP ∴ IRLP = αLP × φ LP x RBP

Como metodologia para a definição do preço de vendas, tem-se os seguintes procedimentos: 1º Passo: Calcular o preço líquido, PL:

PL = CD + CI + FI + MO + ES + µ (CD+CI+FI +MO+ES) ∴

PL = (1+ µ) x (CD+CI+FI +MO+ES) 2º Passo: Calculo do tributo, IRLP.



Como exposto no Capítulo 13, o tributo a ser pago anualmente pela empresa é calculado sob o modelo:

IRLP = 0,15 x BC + 0,10 x ( BC – 240.000) 3º Passo: Calcular a alíquota final, α*LP , do imposto de renda. Como existem dois níveis de alíquotas para o calculo do imposto devido, o processo recomendado é definir uma única alíquota, denominada de alíquota final, a ser utilizada no calculo do preço operacional. A alíquota final é dada por:

oFaturament

IRLP*LP =α

4º Passo: Calcular o preço operacional, PO:

PO= PL + IRLP ∴ PB = PL + α*LP x PL ∴

PO = (1+ α*LP ) x PL 5º Passo: Calcular o preço de preço bruto, PB: Considerando que os demais tributos incidem sobre o faturamento, o preço de vendas ou preço bruto, PB, proposto é obtido ao se majorar o preço operacional, PO.

∑=

α−=

N

IfatOFATURAMENT

POPB

1

Substituindo a variável PO pelas suas variáveis constitutivas, o modelo proposto para a determinação do preço de vendas, PB, sob o regime do lucro presumido é dado por:

∑=

α−

+++++α+=

N

IfatFAT

*LP ES)MO FICI(CD x µ) (1 x ) (1

PB1

Analisando o modelo acima se constata: 1º. Os custos e o lucro são majorados uma única vez, já que a

base de calculo dos tributos é o faturamento; 2º. Os custos e o lucro são acrescidos no valor da alíquota final

do IR incidente sobre o faturamento presumido: (1+ α*LP). 3º. Como os tributos municipais e estaduais incide sobre o

valor da nota fiscal, suas alíquotas integram o somatório dos tributos sobre o faturamento.

4º. Caso a empresa utiliza cartões de crédito ou desconte

duplicatas, estes podem ser considerados como tributos incidentes sobre o faturamento.

15.2.3 – Preço sob o regime do simples nacional. O calculo do preço quando há a opção pelo Simples Nacional as alíquotas dos tributos federais variando segundo o ramo da indústria e da faixa de faturamento anual. Ver Tab.13.9 – Alíquotas do Simples Nacional.



Neste caso, o preço bruto é obtido majorando o preço líquido pelo montante do somatório das alíquotas dos tributos incidentes. Sejam elas relativas a tributos federais, estaduais ou municipais, segundo o enquadramento fiscal tipo do bem ou serviço. Partindo, do modelo exposto no item 15.2.1, tem-se,

)()MOESFiCICD()(

PBFATSN α+αΣ−

++++×µ+=1

1

Atenção, no modelo acima, na variável αFAT deve ser acrescida, também, a alíquota do ISS, sendo um serviço tributado pelo município ou a alíquota do ICMS, para bens e serviços tributados pelo estado. A variável αSN corresponde à alíquota do simples nacional, que varia segundo o faturamento anual previsto, conforme mostrado na Tab.13.12 15.2.4 – Exercício. Analise qual a melhor opção de regime tributário a ser adotado por uma empresa de construção: lucro real, lucro presumido ou simples nacional. A empresa costuma participar de empreitadas de material e mão de obra. Considere as informações abaixo: I – Custos Diretos: a) Mão de Obra - MO 130.000,00 R$

b) Materiais 35.400,00 R$ c) Encargos Sociais 68% II – Custos Indiretos: a) Rateados 42.110,00 R$ III – Informações Gerenciais: a) Margem de lucro 15,00% b) Tributos s/ o lucro 17,43% c) Faturamento anual 2.970.000,00

15.3 – Caso do profissional liberal – preço por projeto. 15.3.1 – Produção e mercado. Este item foi desenvolvido visando atender questionamentos de alunos formandos dos cursos de arquitetura e de engenharia que desejam atuar, principalmente, nas áreas de projetos e do calculo estrutural, como profissional liberal quanto à formação do preço próprio. A metodologia deste item também pode ser adotada por profissionais que atuem no campo de projetos, fiscalização de obras, elaboram laudos, pareceres, enfim, serviços de cunho intelectual. O objetivo deste item é discutir três assuntos de capital importância para a sobrevivência e sucesso profissional quais sejam:

• O custo ou o preço horário de seu serviço, pu. • O nível da produção de equilíbrio, PAE; • Sua máxima capacidade anual de produção, PMAX;



Os dois primeiros assuntos tratam da capacidade de produção do profissional. O segundo, de competitividade. A seguir serão discutidos esses dois aspectos de atuação profissional e para tanto, será adotada a seguinte nomenclatura:

A = Área do projeto arquitetônico; C = Custos: gastos com empregados, viagens, cópias, etc.; CAB = Custo anual básico; Ch = Custo horário de serviço do profissional em R$/hora; CMB = Custo mensal básico; CUB = Custo unitário básico da construção publicado pelo

SINDUSCON, em R$/m²; D = Despesas: salário ou retirada mensal programada; HAT = Horas anuais disponíveis para o trabalho; HDP = Horas diárias de produção efetiva; PAE = Produção anual de equilíbrio em m². PMAX = Produção Anual Máxima; Po = Preço orçado; pu = Preço unitário de serviço profissional em R$/hora; R = Retirada ou pró-labore; SAT = Semanas anuais disponíveis para o trabalho; SIMP = Semanas anuais indisponíveis ou improdutivas; π = Produtividade em horas/m².

15.3.1.1 - Capacidade de Produção. A capacidade de produção do profissional é função direta da sua produtividade e das condições ou características do mercado onde atua. Com o objetivo de avaliar sua capacidade de competitividade e estimar sua geração anual de caixa,

necessita conhecer duas quantidades de produção: a Produção Anual de Equilíbrio – PAE; e a Produção Anual Máxima, PMAX. O nível de produção de equilíbrio ou produção anual de equilíbrio, PAE, é definido como aquela quantidade de produção capaz de atender às necessidades de sobrevivência do profissional, dentro do padrão de vida estabelecido. A produção anual máxima, PMAX, corresponde àquele nível de produção possível de ser realizado por um profissional considerando o número de horas efetivamente disponíveis para o trabalho, ou seja, horas efetivas de produção. E, a sua produtividade. Ao avaliar suas condições de competitividade, cabe ao profissional analisar três situações ao comparar a Produção Anual de Equilíbrio e a sua Produção Anual Máxima possível de ser realizada. 1ª situação: PMAX > PAE. Quando constatado ser PMAX superior à PAE, fica caracterizado haver condições de expansão do nível de produção, pois o profissional dispõe de capacidade para tanto. Seja em termos de produtividade ou de possibilidades de mercado. Conseguindo isto, passará a dispor de receitas superiores às suas necessidades básicas pré-determinadas, passando a haver acumulação de capital, o que pode ser caracterizado como lucro. 2ª situação: PMAX = PAE.



Esta é uma situação de equilíbrio. É uma situação delicada e merece acompanhamento cuidadoso. Neste caso há que pensar, seriamente, em aumentar sua produtividade tendo como meta atingir a situação comentada acima. Qualquer descuido pode passar a coexistir com a situação abaixo. 3ª situação: PMAX < PAE. Ocorrendo uma Produção Anual Máxima inferior à Produção Anual de Equilíbrio, evidencia-se uma situação crítica que o pode levar ao desequilíbrio financeiro. Nessas condições, recomenda-se ao profissional autônomo reavaliar a real possibilidade de aumentar sua produtividade ou em reduzir substancialmente os custos em que incorre. Caso não consiga tal intento, há que repensar o entendimento ou o comportamento em que vem pautando sua atuação profissional. Mudar de mercado ou mesmo passar a atuar dentro de uma organização maior podem ser opções a serem estudadas. Finalizando, ressalta-se que pode parecer obvia ou mesmo prosaica a discussão acima. Mas, recomenda-se periodicamente uma avaliação adequada quanto ao próprio desempenho, para que não fique preso, durante considerável lapso de tempo, a situações financeiramente desconfortáveis. Ao acadêmico em particular, alerta-se que a análise acima não levou em consideração situações de evolução do

mercado ou a reação do profissional frente ao mesmo, seja em vendas ou marketing. Tal fato foge ao escopo deste curso. 15.3.1.2 - Competitividade . Atuando o profissional num mercado extremamente competitivo, o preço orçado, isto é, o seu próprio preço, deve atender a duas premissas, quais sejam: a competitividade e a sobrevivência. A competitividade refere-se à pratica de preço compatível com o praticado pelo mercado. A sobrevivência, diz respeito ao preço necessário a cobrir os custos com a subsistência do profissional e os custos incorridos com a realização de seus serviços. Assim sendo, o preço orçado será competitivo quando for inferior ou igual àquele praticado pelo mercado.

Preço Orçado ≤ Preço Mercado Cabe ao profissional, visando efetuar suas propostas de preço, reconhecer e calcular o valor dos dois preços acima comentados, visando avaliar a sua competitividade 15.3.2 - O preço por projeto. A análise do preço por projeto ou preço ao cliente, parte da comparação entre aquele orçado e o preço de mercado, já comentado anteriormente.



15.3.2.1 - Preço Orçado. O preço orçado é função da produtividade, da quantidade de serviço expressa em área (A) e do preço unitário calculado. Matematicamente:

PO = π × A × pU Elaborando a equação dimensional do modelo acima visando demonstrar sua compatibilidade e considerando que o preço é dado em unidades monetárias, tem-se: [Po] = [R$]. Sendo, por definição, PO = π × A × pu (h) Exprimindo cada variável do modelo acima em função das suas unidades constitutivas, chega-se à:

[ ] [ ] [ ] [ ]$RPh$R

²m²m

hP =∴

××

= 00 c.q.d.(33)

Como exemplo de orçamento definido por produção, seja um profissional liberal cujo preço unitário da hora trabalhada foi orçado em R$ 98,00 e ele sabe que sua produtividade é de 0,15 h/m² de projeto. Qual será o preço de uma proposta para um projeto com área estimada de 737 m²?

PO = 0,15 × 98 × 737 = 10.833,90 R$ 15.3.2.2 - Preço unitário – pu(h).

33 C.q.d significa: “como queríamos demonstrar”.

Em escritório de consultoria júnior o preço unitário da hora trabalhada pode ser efetuado por uma conta simples. Primeiro, estipula-se quais as necessidades financeiras mensais, ai incluindo todas as despesas fixas como aluguel de sala, telefone e locomoção, etc., acrescidas de um valor equivalente a sua retirada ou pró-labore. (IAVELBERG , 2007). Obtido o valor mensal das necessidades, neste estudo denominado de Custo Mensal Básico - CMB, divide-se este pelo número total de horas disponíveis para o trabalho durante o mês.

nívelTempoDispotiradaRexasDespesasFi

)h(pu+=

Se, por exemplo, sua necessidade de ganho é 4.000 reais e você trabalha 100 horas no mês, sua hora vale 40 reais. Considerando que os contratos, comumente, são cumpridos em período superior a um mês e o respectivo fluxo de caixa é defasado do cronograma de serviços, recomenda-se que o profissional avalie suas necessidades de receita e do seu tempo de produção em bases anuais. Partindo da expressão apresentada acima definida, o custo ou preço da hora de trabalho, é função da razão entre o do custo anual básico do profissional pelas horas anuais efetivamente disponíveis para o trabalho. Matematicamente:

CAB = 12 × CMB ∴



∑∑=

ATH

CAB)h(pu

O Custo Anual Básico – CAB corresponde aos custos a serem incorridos pelo profissional durante um exercício fiscal, capazes de cobrir suas necessidades de sobrevivência. Logo, compatível com o ponto de equilíbrio. O número anual de horas efetivamente disponíveis para o trabalho, HAT, é obtido com certo grau de subjetividade pois depende da avaliação dos seguintes fatores: número de horas diárias de produção (34), HDP; do número de dias da semana que vai se dedicar à realização de sua produção, NDS; e, do número de semanas anuais disponíveis para o trabalho, SAT . Pode-se, então, escrever o modelo matemático:

ΣHAT = HDP × NDS× SAT

O número de semanas anuais disponíveis para o trabalho, SAT, por sua vez, é obtido ao se deduzir do número total de semanas do ano, o número de semanas improdutivas, SIMP.

(34) HDP = número de horas diárias de produção: corresponde ao número de horas efetivamente empregadas na realização do produto. Logo, ela é inferior ao número de horas que o profissional se encontra no local de trabalho. Assim sendo, no caso do profissional liberal, não constam de horas efetivamente produtivas: tempo de atendimento a clientes; reuniões administrativas; ida a bancos, etc.

Estas semanas improdutivas podem ocorrer por motivos de: festas de natal e ano novo; treinamento; visitas técnicas; afastamento por doença ou férias.

SAT = 52 - SIMP ∴

ΣHAT = HDP × NDS× (52 - SIMP)

Demonstrando, agora, a correção do modelo de calculo do preço unitário, pu(h).

A equação dimensional de pu(h) por definição é:

=hora

$R)h(pu . Exprimindo as variáveis do modelo de

cálculo de preço unitário em função de suas variáveis constitutivas tem-se:

d.q.chora

$R

anohorasano

$R

H

CAB)h(pu

AT

⇒

=

==∑∑

Nesta metodologia, o mais difícil, sem dúvida, é estipular o ganho mensal, que é subjetivo. Mesmo assim, é possível levar em conta alguns parâmetros. Um consultor júnior, que está apenas começando na carreira, não pode, naturalmente, cobrar o mesmo preço de uma consultoria convencional. 15.3.2.3 - Preço de mercado. Como já comentado, sendo este item mais voltado aos profissionais do campo da engenharia civil, a metodologia de



orçamento do preço unitário dos serviços será efetuada em função do CUB, pois este é um índice consagrado na indústria da construção e na engenharia. O preço unitário dos serviços pode ser expresso como fração percentual do CUB. Matematicamente:

pu(s) = k (%)× CUB (R$/m²) O preço de mercado, então, é estabelecido multiplicado a área do projeto pelo preço unitário do serviço:

PM = k × CUB × A Como exemplo de procedimento, seja avaliar o preço de mercado de um projeto com área de 737 m², cujo preço orçado foi calculado no item anterior, sabendo o valor do CUB, na data da proposta, era de 850 R$/m². A tabela de preços da associação de classe recomenda que o projeto em pauta seja remunerado a 2% do valor do CUB por metro quadrado de área projetada. Então:

PM = 0,02 × 850 × 737 = 12.529,00 R$ Comparando os dois preços, PO = 10.833,90 R$ e PM = 12.529,00 R$, verifica-se que o profissional dispõe de um preço próprio, ou orçado, competitivo. 15.3.3 – Produção Anual de Equilíbrio - PAE.

A produção anual de equilíbrio, por definição, corresponde àquela quantidade de produção em que as receitas cobrem os custos incorridos. Logo, o profissional não tem lucro nem prejuízo. Em termos de teoria da produção, a produção anual de equilíbrio corresponde ao ponto de equilíbrio em que RT=CT. Ver Fig. 15.1

Lucro = RT – CT

Lucro = zero ∴ RT = CT

Ponto de Equilíbrio - Condições

R$

qEQUIL qMAX q Fig.15.1 – Curvas de Receita e Custos Totais

Receitas

Custos

Ponto de Equilíbrio



Recomenda-se definir a quantidade de produção de equilíbrio em base anual, PAE, dado que a produção, o faturamento e o recebimento ocorrerem em tempos distintos, o que dificulta a previsão mensal.

CUB(%)kCAB

)s(puCAB

PAE ==

O modelo acima é compatível com o objetivo de desejado, ou seja, o estabelecimento da quantidade de metros quadrados a serem produzidas anualmente e necessárias para cobrir os custos e despesas incorridos no período. Efetuando a demonstração da definição da equação dimensional do modelo visando constatar a assertiva acima se tem:

=

anom

PAE2

.d.q.canom

m$R

ano$R

CUB(%)KCAB

PAE ⇒

=

=×

=2

2

Como demonstrado, a produção anual de equilíbrio, PAE, é dada em m²/ano e estabelece a quantidade correspondente ao ponto de equilíbrio.

Neste caso, pode-se considerar que a PAE é definida em função do preço justo, já que o fator “k” é um parâmetro estabelecido e aceito por entidades de classe. Quanto à ocorrência no mercado da pratica de preços simbólicos, irrisórios ou irreais, não são considerados neste estudo pois passam a integrar situações discutidas sob a ótica da ética profissional. 15.3.4 - A Produção Anual Máxima. No caso do profissional atuar na área de serviços, seja em arquitetura ou em calculo estrutural, e o orçamento desses trabalhos efetuados por metro quadrado, é interessante definir a capacidade máxima de produção em metros quadrados por mês ou ano. Por definição, a produção anual máxima, PMAX, corresponde ao nível máximo de produção possível de ser realizado por um profissional durante um ano de atividade. A definição da produção anual máxima é função da produtividade do profissional. Esta, expressa em horas/m². Matematicamente, a produção anual máxima é obtida efetuando a razão entre o número anual de horas efetivamente disponíveis para o trabalho pela produtividade do profissional.

πΣ

= ATHPMAX



A produtividade, π, é um paramento a ser medido continuamente pelo profissional e é função do tipo ou complexidade do trabalho que executa. Exprimindo o número anual de horas efetivamente disponíveis para o trabalho, HAT, em função de suas variáveis constitutivas, tem-se como modelo de cálculo da produção anual máxima considerando: o número de horas diárias efetivamente disponíveis para o trabalho; do número de dias semanais de produção; e do número de semanas produtivas por ano:

π××

=)S - 52(N H

PMAX IMPDSDP

Como já comentado, o cálculo do número de horas diárias de produção, HDP, possíveis de serem dedicadas ao trabalho exprime certo grau de subjetividade. A avaliação diária ou semanal dessas horas deve considerar, apenas, o tempo dedicado à elaboração de projetos ou trabalhos intelectuais, noutras palavras, ao esforço de produção. Recomenda-se desconsiderar as horas de atendimento a clientes e fornecedores, visitas a obras e dedicação a tarefas administrativas, pois estas impedem ao profissional de se dedica, exclusivamente, ao esforço de produção. O modelo acima é compatível com o objetivo de desejado, ou seja, o estabelecimento da quantidade de metros quadrados a serem produzidas anualmente e necessárias para cobrir os custos e despesas incorridos no período.

Visando demonstrar a correção da assertiva acima utilizando a equação dimensional do modelo tem-se:

=

anom

PMAX2

d.q.canom

mh

anoh

HPMAX AT ⇒

=

=π

=2

2

15.3.5 – Resumo da Metodologia. A metodologia proposta para a análise da competitividade e da produção anual do profissional autônomo segue os seguintes passos: 1º Passo – Calcula-se o custo mensal básico - CMB.

CMB = f Σ (C+ D + ES + R) 2º Passo – Define-se o custo anual básico - CAB

CAB = 12 × CMB

3º Passo – Calcula-se a produção anual de equilíbrio - PAE.

CUB(%)kCAB

)s(puCAB

PAE ==

4º Passo – Definem-se as horas anuais de trabalho, produtivas.



HAT = HDP × NDS× SAT e,

SAT = 52 - SIMP

5º Passo - Calcula-se a produção anual máxima – PMAX.

π= ATH

PMAX

6º Passo – Calcula-se o preço unitário

∑∑=

ATH

CAB)h(pu

7º Passo – Comparam-se os preços dos projetos:

Preço Orçado: PO = π × A × pU Preço Mercado: PM = k × CUB × A

15.3.6 – Exercícios resolvidos. a) Um profissional junior, pretende se estabelecer na área de projetos. Para tanto, deseja conhecer a mínima produção anual a ser cumprida visando manter um padrão de vida compatível com suas necessidades e se estabelecer como profissional autônomo. O custo mensal de manutenção foi orçado em R$ 4 mil/mês. Além disto, considerando o escopo dos serviços que deseja oferecer, verificou que a tabela de preços da associação

de classe estabelece um preço mínimo de 4,5% do CUB e que, nesta data, o CUB médio relativo a edificações esta orçado em 890 R$/m².

ano/²m.CUB,CUB(%)k

CABPAE 00012

0450

400012 ≅×==

b) Dois profissionais se associaram para montar um escritório de projetos. Dado as características pessoais de cada um, concluíram que um deles permaneceria tempo integral no escritório, supervisionando a produção, e o outro seria responsável pelo relacionamento, atendimento e visita a clientes. Deseja-se saber qual deverá ser o custo horário dos serviços profissionais do escritório, já que pretendem descansar ou viajar nas semanas de carnaval, das festas de final de ano e da páscoa. (Obs: considerar uma semana de 40 horas de atividade). Além disso, o ajuste social pactuado previu uma retirada mensal de R$ 4.000,00 para cada um. Dado as características das funções a serem assumidas, o primeiro poderia ter uma dedicação de 75% das horas semanais disponíveis para o desenvolvimento dos projetos e serviços técnicos. E, o segundo, 50% devido a perdas de tempo relativas a deslocamento, serviços externos e espera.

hora/$R,),,()(

)(H

CABCh

AT

183950075040352

4000212 =+××−

××==∑∑



c) Um profissional liberal, já estabelecido no mercado, conseguiu uma série de contratos que montam a 18.900 m². Visando cumprir os prazos pactuados dentro do exercício, esta analisando a necessidade, ou não, de se associar ou contratar outro profissional para lhe ajudar a dar cumprimento ao pactuado. Para tanto, dispõe das seguintes informações:

- Disponibilidade de quatro semanas de férias por ano; - Sua produtividade é de 0,085 m²/hora de trabalho; - 45% do tempo semanal disponível é dedicado a atender clientes e visitar obras.

²m.,

),()(HPMAX AT 66613

0850

450144452 =−××−=π

=

Pelo exposto, há a necessidade do concurso de outro profissional, pois dispõe de uma capacidade máxima, anual, de trabalho de 13 mil metros quadrados, e necessita produzir, aproximadamente, 19 mil m². 15.3.7 – A influência dos tributos e o lucro. 15.3.7.1 – Definição do preço e do lucro. Nos itens anteriores, o calculo do preço foi realizada em função das necessidades de remuneração do profissional, desconsiderando a influencia de tributos e o estabelecimento do lucro.

Neste item, será estudada a formação do preço face ao interesse em estabelecer uma margem de lucro e frente à exigibilidade dos tributos. O conhecimento da questão é de capital importância para o profissional, especialmente ao associado a empresas de projetos, visando manter a lucratividade desejada. O preço, então, é função das variáveis conforme abaixo:

P = f (C + ES + L + R + T ) O lucro, por sua vez, deve ser visto como a remuneração do empreendedor ou da prestação de serviço em função dos custos e despesas previstos. E função direta da margem de remuneração desejada pelo profissional. Ou, então, definido como a remuneração desejada calculada sobre o capital movimentado. Então:

L = µ (C + R + ES) Em segmento é discutida a formação do preço para três situações de incidência de tributos: 15.3.7.2 – Pagamentos contra recibo. Neste caso, o profissional não emitirá nota fiscal. Logo, não haverá o recolhimento de tributos, pois atua como pessoa física.

P =( C + ES + R) + L ∴

P = (C + D + ES) +µ (C + D + ES)



P = (1+µ) × (D+C+ES)

15.3.7.3 – Resultado apurado pelo lucro real. Neste caso haverá a emissão de nota fiscal e a tributação ocorrerá pela apuração do lucro real. O profissional é considerado empresário e seu escritório se constitui em pessoa jurídica. Há que se entender que, no Brasil, dois são os tipos de incidência de tributos: o primeiro tipo incide sobre o total do valor da nota fiscal; o segundo sobre o lucro apurado.

)(

)ESCD()(

)ESCD(P

FAT

IR

α−

++α−

µ+++=

1

1 ∴

)(

))(

()ESCD(

PFAT

IR

α−α−

µ+×++=

1

11

15.3.7.4 – Retenção na fonte. Neste caso ocorre a retenção dos tributos na fonte. Assim, se propõe que o preço seja majorado proporcionalmente à soma das alíquotas dos tributos incidentes sobre a nota fiscal e sobre o lucro.

)()()ESCD(

PBIRFAT α+α−

µ+×++=1

1

15.3.8 – Exercício. a) Sendo você um profissional liberal autônomo e considerando

suas despesas incorridas mensalmente, calcule o valor do seu preço considerando opção pelo lucro real e o lucro presumido. Preencha os quadros de orçamento abaixo e informe:

• A sua produção mensal de equilíbrio; • O preço de sua hora de trabalho.



Item de custo R$ 1. Aluguel de moradia 2. Condomínio residência 3. Aluguel de sala comercial 4. Condomínio Escritório 5. Telefone 6. Internet 7. Água 8. Energia elétrica 9. Alimentação 10. Combustível 11. Manutenção Veículo 12. Consórcio veículo 13. Vestimenta 14. Secretária 15. Encargos Sociais: 56% 16. Atualização e treinamento 17. Depreciação equipamentos 18. Outros Total dos Custos Lucro ( %): L = µ x ST Preço Líquido Nota Fiscal (PMF: 14,25% ou 5%) Imposto de Renda + CSLL Preço Bruto

Caso de Lucro Real

Item de custo R$ 1. Aluguel de moradia 2. Condomínio residência 3. Aluguel de sala comercial 4. Condomínio Escritório 5. Telefone 6. Internet 7. Água 8. Energia elétrica 9. Alimentação 10. Combustível 11. Manutenção Veículo 12. Consórcio veículo 13. Vestimenta 14. Secretária 15. Encargos Sociais: 56% 16. Atualização e treinamento 17. Depreciação equipamentos 18. Outros Total dos Custos Lucro ( %): L = µ x ST Preço Líquido Nota Fiscal (PMF: 14,25% ou 5%) Imposto de Renda Preço Bruto

Caso de Lucro Presumido



b) Você é formando e deseja atuar como profissional liberal na

área de projetos de engenharia ou arquitetura (arquitetônico ou estrutural). Para tanto esta analisando seus custos de produção.

Assim, pergunta-se: • Quanto você deve cobrar, por metro quadrado de projeto? • Qual a sua produção anual de modo que possa adotar os

preços praticados no mercado? ( Verificar valores do CREA e IAB).

• Você dispõe de condições, sejam sociais, profissionais ou familiares, para se estabelecer no mercado?

• Qual seria sua estratégia para se estabelecer no mercado? Obs: Avaliar seus custos de subsistência; custos de manutenção de escritório; produtividade; tempos de atendimento ao cliente; tributos incidentes sobre a nota fiscal, enfim todas as variáveis necessárias ao seu estabelecimento.



15.4 - Profissional liberal – preço por visita. 15.4.1 – Metodologia. Este é o caso em que o preço é calculado por visita do profissional, sendo recomendado para o caso de serviços de manutenção ou visitas técnicas efetuada por profissionais liberais autônomos quando atende serviços a serem realizados fora de suas instalações. A metodologia proposta é similar a anterior, sendo o preço definido por visita. Caso ocorra fornecimento de material, este deverá ser cobrado separadamente. Neste caso há que se estabelecer a produção anual máxima. Para tanto, duas variáveis devem ser conhecidas a priori: 1º) o número máximo de visitas possíveis de serem realizadas diariamente; 2º) o número dias anuais de trabalho. A metodologia proposta, então, segue os seguintes procedimentos: 1º Passo - Definir o custo anual básico – CAB. O custo anual básico corresponde ao montante do valor

das despesas que o profissional necessita para cobrir, anualmente, a sua manutenção e sobrevivência.

2º Passo - Definir o número de semanas anuais indisponíveis

para o trabalho, NSI. O NSI corresponde ao número de semanas improdutivas,

pois ocorre a previsão de paralisação do trabalho devido

a: descanso anual; carnaval; festas natalinas, cursos ou treinamentos, etc.

3º Passo - Definir o número de visitas possíveis de serem

realizadas por semana, nvs; 4º Passo - Estabelecer o número possível de visitas anuais -

NVA; NVA= nvs × (52 - NSI) 5º Passo - Estabelecer o custo médio de transporte, segundo a

região de atuação do profissional = CMT; 6º Passo - Calcular o custo por visita = CPV.

15.4.2 – Exercício proposto. Calcular o custo por visita de um profissional autônomo no caso de utilizar como meio de locomoção uma moto 125 e um veículo Fiat-1000. Como dado complementar sabe-se que: a) o raio de atuação é de 40 km; b) o profissional emite nota fiscal de serviço cuja alíquota do ISS é de 12%.

Custo por Visita



15.5 – Indústria e Comércio – Mark-up 15.5.1 – Definição do mark-up. O mark-up é definido como um índice que aplicado ao custo direto do produto ou do serviço permite estabelecer, expeditamente, o preço de vendas a ser praticado. A formação do preço adotando a técnica do mark-up facilita a sua determinação, já que engloba os custos e as despesas indiretas incorridas pela empresa, aí incluídas as despesas de vendas, administrativas ou financeiras, bem como a margem de lucro estabelecida. Estabelecido o mark-up por produto ou por linha de produtos, torna-se possível delegar o calculo do preço para escalões subordinados, fato que facilita e libera a atividade do gestor para outras atividades. Matematicamente, então, o preço é calculado por:

Preço = mark-up × Σ custos diretos Demonstrando a formação do mark-up em função dos Custos Diretos tem-se:

P = ƒ( Σ Custos Diretos) Definindo as variáveis abaixo, como nomenclatura, visando a determinação do mark-up:

Assim sendo, pode-se considerar que o preço seja função do somatório dos custos diretos, dos custos indiretos, do montante do lucro desejado e dos tributos incidentes. Matematicamente:

P = Σ (CD + CI + ML + Tr) ∴ P = Σ CD + Σ (CI + ML + Tr)

Considerando que Σ (CI + ML + Tr) pode ser considerado como um percentual do Preço de Venda, P, pode-se escrever:

P = ΣCD + k × P ∴ P - k P = ΣCD ∴ P× (1 – k) = ΣCD

Sendo o objetivo desejado definir o preço em função dos custos diretos, pode-se escrever:

)k(

CDPCD)k(P

−Σ=∴Σ=−×1

1

Substituindo na expressão acima o valor de (1-k), por δ e φ, respectivamente, a expressão do mark-up divisor e do mark-up multiplicador, em que:

• δ = (1- k) é denominado de mark-up divisor e • φ = 1/(1- k) é denominado mark-up multiplicador.

Então, o preço pode ser definido por:

δΣ=

Σ×ϕ=CD

eçoPr

CDeçoPr



15.5.2 – Metodologia de formação do mark-up. A metodologia para a definição do mark-up, parte da técnica da margem de contribuição. Ver Tab.15.1 – Modelo de cálculo do Mark-up. Os procedimentos propostos são: 1º Passo: Estabelece-se, como artifício, o valor do preço de vendas como sendo 100%; 2º Passo: Exprime-se todos os custos, despesas, impostos e o lucro como fração, ou porcentagem, do valor do preço de venda. 3º Passo: - Calcula-se o Mark-up.

δ = 100% - ITV (%) – MC (%)

Sob esse procedimento, é garantida a manutenção da margem de lucro desejada, já que todas as despesas e tributos passam a ser caracterizados como uma parcela do valor de vendas.

Dessa forma, diminuindo do Preço (estabelecido em 100%) cada percentagem de custos, despesas, impostos e do lucro a ele referidos, obtém-se o valor do mark-up divisor.

δ = 100% - ITV (%) – MC (%) O preço, por sua vez, é definido pela expressão:

ϕ×=δ

= CDCD

P

A obtenção do mark-up é realizada ao se definir, inicialmente, o mark-up divisor, δ. A partir deste é definido o mark-up multiplicador, já que φ= 1/δ.

15.5.3 – Exemplo. Calcular o preço de venda de um produto, utilizando o mark-up divisor e o multiplicador, quando uma empresa incorre nos seguintes custos para levar seu produto ao mercado:

item Valor Matérias Primas Outros Custos Diretos

R$ 420,00 R$ 380,00

IMPOSTOS E TAXAS DE VENDAS - ITV ICMS PIS Cofins Comissões de vendas Total do ITV....................................................

--- 18,00 %

0,65% 2,00% 5,00%

25,65% MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO - MC Despesas Administrativas Despesas de Vendas

--- 4,00% 7,00%

item valor em % (+) Preço de Vendas - definido em 100% 100,00 % (-) Impostos e taxas sobre vendas - ITV (-) Margem de Contribuição - MC

X % Y %

= Mark-up divisor – em porcentagem δ = Mkup % Mark-up multiplicador - em decimal 1/ Mkup

Tab. 15.1 - Modelo de Cálculo do Mark-Up



Custos Indiretos de Produção Margem de Lucro Total da Margem de Contribuição = MC..............

4,50% 14,50% 30,00%

1. - Calculo do markup em % Preço de Vendas 100,00 (-) ITV (-) Margem de Contribuição - MC

25,65 30,00

Mark-up divisor = δ 44,35 Mark-up multiplicador ( 100÷ Mark-up divisor) 2,2548

Tab.15.2 – Exemplo de Calculo do Markup

2. - Calculo do Preço de Vendas

item Mark-up Divisor

δ Mark-up Multiplicador

φ= 1/δ Matérias Primas Outros

420,00 380,00

420,00 380,00

Total 800,00 800,00 Mark-up ÷÷÷÷ 44,35% ×××× 2,2548 Preço de Vendas 1.803,83 1.803,83

Tab.15.3 – Preço e Markup

15.5.4 – Exercício proposto. Determine o markup a ser utilizado por uma empresa comercial sabendo que: P= CD × φ.

Item Valor/porcentagem Valor das vendas 159.000,00 R$ Depreciação de móveis e do imóvel 1.450,00 R$/mês

IPTU 360,00 R$/mês ICMS 18,00 % Cartão de crédito 3,00 % PIS 0,65 % COFINS 2,00 % CPMF 0,38% Comissão vendedores 3,00 % Despesas administrativas 10.700,00 R$/mês Despesas de vendas 4.800,00 R$/mês Salários empregados 2.800,00 R$/mês Encargos sociais 43,50 % Margem de lucro 16,00 %



15.6 – Preço horário de equipamento. Neste item se discute uma metodologia visando à composição do custo horário e a determinação do preço de equipamentos. Considera duas situações: o custo da disponibilização do equipamento parado; e o da hora operante. A metodologia proposta recomenda subdividir os custos a serem incorridos em três principais grupos:

I – Custos administrativos e financeiros; II – Custos de manutenção; III – Custos de operação.

15.6.1 – Custos administrativos e financeiros. Neste grupo se considera uma serie de custos tais como: a) Custo de capital, ou seja, os juros que seriam pagos pelo

capital investido no equipamento caso fosse efetuada outra aplicação em idêntica taxa de risco. Corresponde ao custo de remuneração do capital da empresa, também denominado de taxa de oportunidade ou taxa de mínima atratividade;

b) Custo de depreciação do capital e necessário à reposição do mesmo;

c) Seguros por ventura contratados visando à redução dos riscos de operação ou com terceiros;

d) Impostos anuais incidentes sobre a propriedade e uso de veículos.

15.6.2 – Custos de manutenção. Nos custos de manutenção são separados os custos de manutenção do equipamento e do material rodante, pois submetidos a diferentes condições de desgaste. No modelo de cálculos dos custos de reparos de equipamentos é proposta a adoção de um índice de manutenção, (I%), correspondente à apropriação do valor da manutenção efetuada durante a vida do bem em operação normal de produção. 15.6.3 – Custos de operação. Estes custos são incorridos quando o equipamento estiver em operação. No caso das horas inoperantes, somente são considerados o custo do pessoal de operação. Os custos de operação podem ser subdivididos em dois grupos quais sejam:

i) os custos unitários de operação; ii) e os custos mão de obra e dos encargos sociais incidentes sobre as mesmas.

O custo unitário de operação é calculado em função do custo horário e do consumo horário. Integram o custo horário de produção os custos incorridos na aquisição de combustíveis, óleos, graxas e lubrificantes, no caso de equipamentos movidos a combustível. Sendo um equipamento elétrico, o consumo horário de energia.



O consumo horário é um parâmetro a ser fornecido pelo fabricante. Recomenda-se, porém, que a empresa aproprie seus próprios dados, baseados no desempenho real de cada equipamento. Efetuada a composição de custos, o preço é definido após o produto do mesmo pelo mark-up ou pelo BDI – Benefício e Despesas Indiretas, índices que já consideram os impostos a serem recolhidos pelas empresas, os custos indiretos administrativos e o lucro desejado. 15.6.4 – Impostos e Taxas. No caso de automóveis e caminhões, deve-se considerar o IPVA, cuja alíquota o fisco estadual vem definindo em 2% sobre o valor do bem já depreciado. E, também, a taxa de administração e o seguro obrigatório. 15.6.5 – Metodologia. Seja calcular a formação do preço horário de aluguel, com relação à hora operando e hora parada, de um veículo sobre pneus utilizado em serviços de terraplenagem. Sob esta metodologia alerta-se que, para ser estabelecido o preço de utilização de equipamentos, além dos custos e tributos a serem incorridos, há que se conhecer o BDI ou mark-up adotado pela empresa. Como informações necessárias para a determinação do custo horário tem-se:

• Preço Total da Compra do Caminhão • Preço de Reposição dos Pneus • Preço Total da Compra sem Pneus • Valor Residual depois de depreciado • Valor líquido para depreciação • Vida útil expressa no catalogo do

fabricante • Juros • Tributos s/ propriedade de

equipamentos • Estimativa anual de horas trabalhada

R$ 79.000,00 R$ 4.200,00 R$ 74.800,00 R$ 8.000,00 R$ 71.000,00

10.000 horas

24,0 % ao ano

2,0 % ao ano 1.500 horas

Ficha de Composição de Custos Hora Operando

Hora Parada

I – Depreciação, Juros, Seguros, etc.: a) Depreciação Técnica: Valor a Depreciar = 71.000,00 Vida útil em horas 10.000 b) Rateio Anual: Juros de 24% ao ano + Impostos de 2% ao ano = 26 % ao ano. Horas de Trabalho Anual estimadas em 1.500 h. Rateio:

Preço Equip. x % Invest. X Rateio Anual = Horas de Trabalho Anual

79.000,00 x 1,0 x 0,26 =

1.500

7,10

13,69

7,10

13,69



II – Manutenção. a) Reparos:

I% x Preço sem Pneus = 1,00 x 74.800,00 = Vida Útil em Horas 10.000

b) Pneus: Custo de Reposição = 4.200,00 = Vida Útil em Horas 1.000

7,48

4,20

0,00

0,00

III – Operação: C.U. Oper = Custo horário x Consumo Horário a) Combustível: 0,36 R$/l x 10 l/h b) Lubrificantes, etc.: - Óleo Motor 120,00 R$ x 0,30 l/h = 3,60 - Graxa 5,00 R$ x 0,05 = 0,25 - Filtros 50,00 R$ x 0,01 = 0,50 c) Mão de Obra com Encargos Sociais de 88,49%.

- Operador: 2,40 R$/hora x 1,00 = 2,40 - Auxiliar: ...............................................

3,60

4,35

2,40 0,00

0,00

0,00

2,40 0,00

IV - Preços do Aluguel Horário

a) Somatório dos Custos b) BDI calculado em 42%

c) Preço Horário Final

42,82 17,98 60,80

23,19 9,74

32,93 5 - Preços a Adotar em Reais pôr hora 61,00 33,00 Preços de novembro/98

Tab.15.4 - Composição do Custo Horário

15.6.6 – Exercício.

a) Com os dados relativos a um equipamento de terraplenagem abaixo relacionado, pergunta-se:

- Qual a o preço unitário que você praticaria? - Qual a taxa de depreciação legal?

item Dado 1. Preço de compra 2. Depreciação legal 3. Valor residual 4. Horas anuais trabalhadas – previsão 5. Vida útil 6. Consumo dos pneus 7. Combustíveis 8. Lubrificantes 9. Mão de Obra c/ Encargos Sociais 10. BDI

R$ 50.000,00 5 anos

R$ 7.900,00 2.000,00 horas

17.800,00 horas 5,05 R$/hora 6,88 R$/hora 3,33 R$/hora

26,26 R$/hora 55%

b) Seja orçar o preço horário, parado e operando, relativo a um equipamento de terraplenagem a ser alugado por uma empresa, dispondo das seguintes informações.

A empresa adquirirá o equipamento em questão através de um contrato de leasing, efetuado diretamente com o fabricante, ao custo de 2,5% ao mês.

Por política, a empresa costuma manter comissionados os seus ativos móveis pelo prazo de cinco anos, pois, a partir deste tempo de operação, os custos com manutenção crescem sensivelmente.

Outrossim, a empresa pratica uma taxa de oportunidade sobre a aplicação de seus ativos de 15% ao ano e adota um BDI de 38% para a região onde os serviços serão prestados. Sabe-se, também que:



- Preço do veículo novo 185.000,00 R$ - Desvalorização anual – linear 12% ao ano - Custo do equipamento rodante 10% do preço - Vida útil do bem 15.000 horas - Vida útil do equipamento rodante 5.000 horas - Custo financeiro 2,5% ao mês - Produção anual 1.800 horas - Manutenção de equipam. Similares 17% ao ano - Operador 9,30 R$/hora - Auxiliar 2,70 R$/hora - Encargos sociais 132% - Óleo diesel: consumo = 0,37 l/h 1,90 R$/l - Graxa: consumo = 0,085 l/hora 8,60 R$/l - Filtros: consumo = 0,12 un/h 107 R$/un



15.7 – Preços de Serviços por Encomenda – BDI 15.7 1. - Metodologia Na indústria de bens por encomenda, fato corrente na construção civil, o mark-up multiplicador pode receber a denominação de BDI – Benefícios e Despesas Indiretas. Porém, dado a peculiaridade e tradição desta indústria, a metodologia a ser utilizada difere da anteriormente discutida.

A metodologia ora apresentada, desenvolvida por AVILA & JUNGLES , 2006, de modo semelhante à anterior, parte da definição do preço e, para tanto, são efetuadas as seguintes definições:

Preço = CD + BDI ou Preço = IBDI × CD

BDI = ƒ (CI + VR + ML + TRIB. )

CI = ( CGP + CGA + CFI + CDM + CPV ) ML = µ Liquido ( ΣCI + ΣCD + ΣVR )

a) Impostos Incidentes sobre o Lucro

)α1(µ

µL

LIQUIDO

−= e, αL = ƒ (αIR; αCS )

b) Impostos Incidentes sobre o Faturamento.

)α1(I

IF

*BDIBRUTO

BDI −=

A utilização desta metodologia requer que a empresa disponha de um bom acompanhamento das despesas, ou custos indiretos, pois estas variáveis participam do modelo de modo rateado. Além disto, este rateio é proporcional à participação de cada contrato na carteira de obras da empresa. A metodologia proposta pelos autores recomenda calcular e trabalhar com os valores de custos, e do BDI, em termos de valores monetários. Assim sendo o BDI é, inicialmente, calculado em termos de valores monetários. A partir deste valor, é definido o índice de BDI ou seja, o BDI multiplicativo, de modo análogo o efetuado para a determinação do mark-up. A seguir, Tabelas de nº 15.5 e 15.6, são apresentadas duas metodologias para o cálculo do IBDI, considerando a

Custos Indiretos

Orçamentação

Custos Diretos

Avaliação do Risco

Margem de Lucro

BDI

Preço

Fig.15.2. – Fluxograma de Composição de Preço



empresa ser optante pelo sistema de tributação pelo lucro real ou pelo lucro presumido. ...

I - Opção pelo Lucro Real 1º Passo: Definições:

a) A administração superior define a µLIQUIDO b) Calcular o fator de majoração da margem:

αL= αIR + αCS a) Calcular o fator de majoração do faturamento: ( 1 - αF )

2º Passo: Calcular o BDI, em valor monetário:

BDILíquido = CI + VR + µ (CI + CD + VR )

)VRCD(CI)α(1

µVRCIBDI

L

LIQUIDOBRUTO ++−

++=

3º Passo: Calcular o índice líquido– I*BDI

CD

BDIk

BRUTO

= ∴ )1K(I *BDI +=

4º Passo: Calcular o índice bruto - IBDI

)α1(I

IF

*BDIBRUTO

BDI −=

5º Passo: Calcular o Preço do Produto ou Serviço. Preço = CD × IBDI

Tab.15.5 – Metodologia BDI pelo Lucro Real

II - Opção pelo Lucro Presumido 1º Passo: Definições:

a) A administração superior define o µLIQUIDO

b) Calcular o fator de majoração do faturamento: ( 1 - αF )

2º Passo: Calcular o BDI, em valor monetário: - Verificar o montante do tributo a ser recolhido e o

adicionar na expressão abaixo em IMP.

BDI BRUTO = CI + VR + ML + IMP

3º Passo: Calcular o índice líquido– I*BDI

CD

BDIk

BRUTO

= ∴ )1K(I *BDI +=

4º Passo: Calcular o índice bruto - IBDI

)1(

II

F

*BDI

BDI α−=

5º Passo: Calcular o Preço do Produto ou Serviço.

Preço = CD × IBDI

Tab.15.6 – Metodologia do BDI pelo Lucro Presumido



15.7.2 – Exemplo de aplicação Uma empresa de pequeno porte, optante pelo lucro presumido, deseja saber qual BDI deve ser aplicado ao custo de uma pequena obra a ser executada em área próxima ao escritório da mesma, não havendo necessidade de implantação de canteiro de obra. Em inspeção ao local, verificou-se que o empreendimento não apresenta riscos a terceiros em sua execução. Outras informações sobre a empresa e a obra em questão estão a seguir:

- Tipo de obra: empreitada global - Faturamento médio mensal: R$200.000,00 - Custo médio mensal de administração da empresa:

R$30.000,00 - Margem de lucro planejada: 15% - Custos diretos da obra: R$60.000,00 - Custo de desconto de duplicatas: 4% ao mês - A empresa estima que esta obra represente 40% do

valor dos custos gerais de administração da empresa - A empresa investe em torno de 1% do seu

faturamento bruto com propaganda. 1º Passo: cálculo do fator de majoração do faturamento ( )Fα−1:

( ) 91990100

01811 ,

,F =

−=α−

2º Passo: cálculo dos custos indiretos:

∑ ++++= CMVCMRCFICGACGPCI

Onde: CGP = Custos Gerais do Processo Por se tratar de uma obra pequena e próxima à sede administrativa, não haverá custo administrativo direto da obra. Sendo assim, CGP = R$0,00 CGA = Custos Gerais de Administração da Empresa

00,000.12$00,000.30$%40 RRCGA =⋅= CFI = Custos Financeiros

00,400.2$000.6004,0%4 RCDCGA =⋅=⋅= CMR = Custo de Manutenção, Depreciação, Operação e Reposição Por se tratar de uma obra de pequena monta, na qual os equipamentos foram terceirizados, este valor foi incluído nos custos diretos da obra. CMV = Custos de Comercialização, Propagandas e Promoção de Vendas CMV = 200.000 × 1% × 40% = 800,00R$, correspondendo 1% ao valor investido em propaganda e 40% a parcela proporcional da obra.



0020015

008000000040020000012000

,.$RCI

,,,.,.,CI

CMVCMRCFICGACGPCI

=++++=

++++=∑

3º Passo: cálculo do BDI em valor monetário:

IMPMLVRCIBDI bruto +++= Onde: CI = Custos Indiretos = R$15.200,00 VR = Valor de Risco = adotado como 0

( )( )

00,280.11$

00,000,000.6000,200.1515,0

RML

ML

VRCDCIML

=++⋅=

++= µ

IMP = impostos sobre a margem de lucro. Como se trata de uma empresa optante pelo lucro presumido, os valores do imposto de renda e da contribuição social são definidos em função da receita bruta.

00,550.2$00,920.100,630 RCSIRIMP =+=+=

( ) ( )00,630$

00,000.180%10%300,000.20%15%3

RIR

IR

=⋅⋅+⋅⋅=

00,920.1$

00,000.200%8%12

RCS

CS

=⋅⋅=

Foi estimado que esta obra representasse 40% do valor dos custos gerais de administração da empresa. Portanto, será adotada a mesma proporção de pagamento dos impostos sobre a margem, ou seja, o imposto relativo a esta obra será de 40% do imposto total sobre a margem

00,020.1$00,550.2%40 RIMPobra =⋅=

00,500.27$

00,020.100,280.1100,000,200.15

RBDI

BDI

IMPMLVRCIBDI

bruto

bruto

bruto

=

+++=

+++=

4º Passo: cálculo do índice líquido *

BDII

4583,000,000.60

00,500.27 ===CD

BDIk

bruto

4583,11* =+= kI BDI

5º Passo: cálculo do índice bruto BDII

5852,19199,0

4583,1

1

*

==−

=F

BDIBDI

II

α

6º Passo: cálculo do valor da obra

0011295585210000060 ,.$R,,.ICDeçoPr BDI =⋅=⋅=



15.7.3 – Exercícios propostos. a) Seja calcular o IBDI e o preço de um produto visando participar de uma licitação. Para tanto se sabe que:

− A empresa é optante pelo lucro real; − Duração do contrato: 10 meses; − A margem de lucro desejada é de 18%; − Os custos diretos montam a R$ 2.300 mil; − Os impostos sobre faturamento somam 13,65%; − Alíquota do Imposto de Renda: 10%; − Alíquota da Contribuição Social: 9,0% do Lucro Bruto; − Montante do Risco: R$ 350 mil; − Custos Administrativos Indiretos: R$ 440 mil; − Custos Financeiros: 3% ao mês, equivalente ao desconto

de duplicadas relativas a três meses de produção. b) Calcule um índice de BDI baseado na realidade de sua empresa.



15.8 – Formação do Preço Industrial. No caso da formação do preço industrial há que se considerar a composição dos custos de:

• Mão de obra direta; • Insumos; • Custos de supervisão; • Custos de manutenção; • Custo de utilização de equipamentos; • Custos Indiretos • Tributos incidentes sobre o lucro; • Tributos incidentes sobre o faturamento; • Etc.

O preço do produto pode ser efetuado por dois procedimentos distintos, porém ambos devendo chegar ao mesmo resultado. a) O primeiro procedimento, mais simplificado, corresponde em multiplicar o custo direto total pelo mark-up.

Preço = CDT × Mark-up. b) O segundo procedimento toma como exemplo o modelo de

composição de custo industrial conforme exposto na Tab.14.7, e segue os seguintes passos:

1º Passo - Define-se o custo total; 2º Passo - Calcula-se o preço base. O valor do preço base corresponde ao montante do custo total acrescido da margem de lucro desejada majorada pelos tributos incidentes sobre o lucro.

∑α−µ+×=

)()(

CTPBLUCRO1

1

3º Passo - O preço do produto é definido majorando o preço base pelo somatório das alíquotas dos tributos que incidem sobre o faturamento. Logo:

∑α−=

)(PB

PPoFaturament1

Exprimindo o preço do produto em função do custo total tem-se:

α−α−

×µ+×=∑

∑)(

)()(CTPP

LUCRO

oFaturament

1

11

Ao se compor o preço do produto, ver Tab.15.7 e Fig. 15.3, recomenda-se evitar a incidência do lucro sobre o valor dos encargos sociais, seja aqueles relativos à mão de obra direta seja à mão de obra indireta. O autor justifica a assertiva acima por entender ser ilógica a incidência de lucro sobre os encargos sociais. Dada a alta carga tributária ora em vigor no País e a expressão dos encargos sociais, este procedimento evita a perda de competitividade devido à redução do preço final do produto.



item un $/un q

Custo Total Σ item M.O MAT

1. Insumos 1.1. Insumo A 1.2. Insumo B 1.3. Insumo C

m³ m² l

238 97 44

522 900 110

124.236,0

87.300,0 4.840,0

216.376,00 2. M. Obra Direta

2.1 Função A 2.2 Função B 2.3 Função C

h h h

5,14 6,33 7,38

1231

933 245

6.327,34 5.905,89 1.808,10

14.041,33 3. Supervisão

3.3 Mestre 3.4 Supervisor

h h

12,36 17,68

1231

570

15.215,16 10.077,60

25.292,76 4. Manutenção h 9,45 400 3.780,00 3.780,00

5. Equipamentos h 72,14 850 61.319,00 61.319,00

6. Soma 43.114,09 277.695,0 320.809,09 7. Encargos Sociais = 48,00 % Encargos Soc × ΣMO

20.694,76 20.694,76

8. CUSTO DIRETO TOTAL 341.503,85

9. CUSTOS INDIRETOS (rateados) 28.900,00

10. CUSTO TOTAL 370.403.85

11. Margem de Lucro/ (1- Tributos sobre o Lucro) =

12. Preço base

13. Tributos sobre o faturamento

14. PREÇO DO PRODUTO

Tab. 15.7 – Modelo de Composição de Preço Industrial



15.9 – Preço de Venda de Produtos. A metodologia para preços de vendas de produtos desenvolvida neste item foi proposta por CÁSSIA , 2006. Podendo-se constatar que o modelo a seguir é compatível com o proposto no item 13.3. 15.9.1 – Metodologia. O modelo matemático para o calculo do preço de venda de produtos - PV é dado abaixo. O preço de vendas é calculado majorando o custo das mercadorias vendidas. Então:

100100

×µ++−

=%)%DF%DV(

CMVPV

Em que:

� CMV – corresponde ao custo das mercadorias vendidas, depois de deduzido o valor do ICMS pago e acrescido o custo do IPI, fretes, seguros e outras despesas afins;

� DV – expresso em percentagem, corresponde ao percentual de despesas variáveis incidentes sobre as vendas tais como impostos e comissões de vendas. Isto é, despesas que só ocorrerão caso vendas sejam realizadas.

� DF – expressa em percentagem, corresponde ao percentual das despesas fixas em relação ao faturamento. Como exemplo de despesas fixas tem-se: aluguel, IPTU, água, luz, salários e encargos sociais, etc.

� µ - corresponde à margem de lucro desejada e expressa em percentagem

15.9.2 - Exemplo – Caso de um Produto. Seja calcular o preço de venda de um único produto, efetuado ao consumidor final. Dispõem-se das seguintes informações: • Custo de aquisição unitário do produto: R$ 25,00. • Valor do frete: R$ 1,50/unidade; • Alíquota do ICMS: 18%; • Alíquota do IPI: 10%. 1º Passo - Calculo do Custo da Mercadoria.

o Crédito do ICMS: ICMS = 25,00 × 0,18=4,50 R$ o Montante do IPI: IPI = 25 × 0,10 = 2,50 R$

CMV = Custo Aquisição + Frete – Crédito ICMS + IPI

CMV = 25+ 1,50 – 4,50 + 2,50 = 24,50 R$ 2º Passo - Calculo das Despesas Variáveis - %.

• Comissões de vendas = 3% • ICMS = 18% • CPMF = 0,38% • PIS/COFINS = 3,65%

DV = Comissões de vendas + ICMS + CPMF + PIS/COFINS.

DV = 3%+18%+0,38%+3,65% = 25,03%



3º Passo - Calculo das Despesas Fixas - %. Quando da determinação do percentual de despesas fixas incidentes sobre mercadoria a ser vendida no comercio, é recomendável que o percentual das despesas fixas sobre o faturamento seja avaliado considerando um período significativo de tempo. E, o percentual a ser adotado corresponderá à média ponderada dos custos incorridos nesse período. Para tanto a contabilidade deve disponibilizar os custos diretos incorridos e o faturamento relativos a um período de seis meses a um ano.

Mês 1 2 3 4 5 6 ΣΣΣΣ C. Fixo 4,5 4,5 4,7 4,8 4,8 5,0 28,3

Faturam 55 64 59 57 65 64 364 Valores em R$ mil

O percentual de despesas fixas, então, é definido pela razão entre somatório das despesas fixas incorridas e o total do faturamento, ambos realizados no período.

%8,7078,000,36430,28

oFaturamentxasDespesasFi

DF ⇒===

4º Passo – Calculo do Preço de Venda - PV Do modelo:

100%)%DF%DV(100

CMVPV ×

µ++−=

Antes de calcular o preço, o gestor deve estabelecer qual a margem de lucro deseja. No caso, µ = 15%. Então:

un/$R,,

,

%)%,%,(

,PV 9646

52170

5024100

15870325100

5024==×

++−=

Da metodologia proposta, chega-se à conclusão que um produto nas condições em questão e adquirido por R$ 25,00, deve ser vendido a R$ 46,96 por unidade.

15.10 - Preço de Mix de Produtos. O objetivo deste item é mostrar uma metodologia para o calculo de preços de uma cesta de produtos, que apresentem distintas margens de contribuição. Do comercio, sabe-se que uma margem de lucro maior é realizada em produtos de menor giro. E, a margem de lucro menor em produtos de maior giro.

Margem de Lucro Giro ALTA ⇒ BAIXO BAIXA ⇒ ALTO

Assim sendo, é possível praticar margens de lucro distintas, mantendo a lucratividade desejada para a empresa como um todo.



15.10.1 – Teoria. O calculo do preço, neste caso de se dispor de muitos produtos, requer que seja conhecido o giro de cada produto singular. O objetivo do processo é definir o volume de vendas por produto que atenda à margem de contribuição desejada, já que cada produto pode apresentar uma margem distinta. Assim sendo, tem-se matematicamente que: Considerando que a lucratividade de um produto corresponde ao produto da margem de lucro arbitrada e do giro realizado, o artifício proposto é igualar a margem desejada pela empresa à margem de cada produto singular. Matematicamente:

£n=µn × ρn

£= µ1×ρ1= µ2×ρ2= ······ = µn × ρn O objetivo, então, é praticar para cada produto uma margem de contribuição ajustada - Mc*, que é função da margem de contribuição calculada - Mc e do giro de capital apresentado por cada um dos produtos, de modo a manter o ponto de equilíbrio no econômico e manter, no global, a margem desejada.

No caso em questão, a margem de contribuição - Mc, de cada produto corresponde à soma do percentual das despesas fixas com o percentual da margem de lucro.

Mc = DF(%) + µ(%) E, a margem de contribuição ajustada - Mc*, corresponde à razão entre a margem de contribuição calculada e o giro do capital (Ver Capítulo12):

g

)u(Mc

talGirodeCapi

emDesejadaargM*Mc ==

Por sua vez, a expressão do Ponto de Equilíbrio Econômico é dada por:

VTP)VPMCp(

LUDF

VTP)VPMcp(

LuDFPEE ×

×Σ+=

×Σ+=

Em que:

PEE = Ponto de Equilíbrio Econômico; DF = despesas fixas apropriadas, em valor monetário; Lu = Montante do lucro desejado em valor monetário; Mcp = margem de contribuição unitária, por produto; VP = quantidade de venda prevista, em unidades por

produto;



VTP = venda total prevista no mês, em quantidade de unidades.

A aplicação da abordagem em questão segue a seguinte metodologia: Metodologia 1º Passo – Calcular o custo das mercadorias vendidas, as

despesas fixas e as despesas variáveis. As despesas fixas e as despesas variáveis devem ser expressas em porcentagem do faturamento previsto.

2º Passo – Calcular a margem de contribuição única para todos os produtos, expressa em porcentagem: Mc(u) = DF+µ

3º Passo – Disponíveis os valores das variáveis acima, Calcular o Preço de Venda mantendo a mesma margem de lucro para todos os produtos.

4º Passo – Definir o giro para cada produto, g. (ver capítulo 12)

5º Passo – Calcular a margem de contribuição ajustada para cada produto, segundo o giro. Mc*=Mc(u) ÷ giro

7º Passo – Calcular o preço de venda ajustado para cada produto

8º Passo – Definir o valor monetário das despesas Fixas e do Lucro Desejado. O valor monetário do lucro desejado é função do produto do faturamento previsto e da margem de lucro arbitrada. Lu = Faturamento × µ

9º Passo – Estimar o número de unidades de cada produto a ser vendida no mês. E, calcular a percentagem de cada produto sobre o número total das vendas.

10º Passo – Calcular o ponto de equilíbrio.

11º Passo – Definir o número de unidades a serem vendidas no próximo período. QV= PEE × % Qvendas

Tab.15.8 – Preço de Mix de Produtos 15.10.2 - Aplicação. Seja calcular o preço de vendas de uma cesta de cinco produtos conhecendo-se o custo das mercadorias vendidas estabelecendo uma margem de lucro em 15%. Demais dados são expressos no Quadro 1.

Quadro 1 – Preço com Margem de Contribuição Única

Produto CMV R$

DF %

DV %

µ %

Mc(u) %

PV R$

P1 17,00 7,80 25,03 15 22,8 35,56 P2 25,50 7,80 25,03 15 22,8 53,35 P3 14,40 7,80 25,03 15 22,8 30,12 P4 12,00 7,80 25,03 15 22,8 25,10 P5 8,95 7,80 25,03 15 22,8 18,72

DF= Despesas Fixas; DV= Despesas Variáveis; PV = Preço de venda.

a) Calculo da Margem de Contribuição e do Preço de Vendas: Mc(u) = DF+ µ = 7,80+15,00 =22,8%

giro

uMcM

c)(

* =



100100

×+−

=*)Mc%DV(

CMVPV

Quadro 2 – Preço com Margem de Contribuição Ajustada

Produto CMV R$

DV %

Mc(u) % giro Mc*

% PV R$

P1 17,00 25,03 22,8 0,70 32,57 40,09 P2 25,50 25,03 22,8 1,00 22,80 53,35 P3 14,40 25,03 22,8 1,80 12,67 23,11 P4 12,00 25,03 22,8 2,00 11,40 18,88 P5 8,95 25,03 22,8 3,40 7,60 13,28

c) Calculo do Ponto de Equilíbrio e Participação nas Vendas.

Quadro 3 – Quantidades por Produto

Produto PV R$

Mc* %

Mcp R$

VP(mês) un

% Total

P1 40,09 32,57 13,06 455 11 P2 53,35 22,8 12,16 650 15 P3 23,11 12,67 2,93 960 22 P4 18,88 11,4 2,15 1.055 24 P5 13,28 7,60 1,01 1.200 28

Soma 4.320 100 VP é uma estimativa de vendas por produto

Como já considerado anteriormente, o valor monetário das despesas fixas apropriadas foi de DF= 5.000 R$. E, o

montante do valor monetário do lucro correspondendo a 15% do faturamento, ou seja, Lu = 0,15× 64.000,00 = 9.600,00 R$, o ponto de equilíbrio é dado por:

)120001,1()105515,2()96093,2()65016,12()45506,13(

4320)96005000(PEE

×+×+×+×+××+=

unidades132.335,20139

000.072.63PEE ≅=

c) Calculo das Quantidades a serem vendidas por produto.

Quadro 4 – Unidades a serem vendidas no mês.

Produto Ponto de Equilíbrio

% do Total de Vendas

Quantidades a serem vendidas

P1 3.132 11 345 P2 3.132 15 470 P3 3.132 22 689 P4 3.132 24 752 P5 3.132 28 877

Se o esforço gerencial conseguir vender a quantidade de mercadorias expressas no quadro acima, a empresa atingirá o ponto de equilíbrio desejado com um lucro no valor de R$ 9.600,00.

VTP)VPMCp(

LuDFPEE ×

×Σ+

=



15.11 – Preço de Serviços Profissionais. Este item mostra a metodologia adotada para a formação do preço de serviços proposta por CÁSSIA, 2.006 . Este caso abrange a formação do preço quando fornecido material e mão de obra necessários à realização do contrato. Como poderá ser constatado, a metodologia é muito similar a proposta em itens anteriores. O objetivo maior da apresentação deste conteúdo é dispor ao interessado de mais uma ferramenta a ser adotada para a composição de seus preços. 15.11.1 – Metodologia. 1º Passo: Definir o custo direto da hora trabalhada - CHT. 2º Passo: Definir o custo do material a ser empregado - CME. 3º Passo: Calcular o custo total dos serviços – CS. O custo total dos serviços corresponde à soma do custo direto da hora trabalhada com o custo do material empregado.

CS = CHT+CME 4º Passo: Calcular a porcentagem das despesas fixas sobre o valor do faturamento – DF%.

$)R(oFaturament$)R(xasDespesasFi

%DF =

5º Passo: Calcular a porcentagem das despesas variáveis sobre o valor do faturamento – DV%. As despesas variáveis sobre o faturamento correspondem aos impostos, às comissões e outras despesas sobre vendas, porém não considerados nos custos do material empregado. 6º Passo: Calculo do Preço do Serviço – PS. Para calcular o preço de serviços - PS, o gestor deve definir, antecipadamente, a margem de lucro deseja - µ %. O modelo matemático proposto para calcular o preço de vendas é função da majoração do custo total dos serviços pela soma dos percentuais das despesas fixas, das despesas variáveis e da margem de lucro. Então:

%)%%( BDV

DF

CSP

S µ++−=

100

A margem de lucro deseja, neste caso, já deve considerar a incidência do Imposto de Renda sobre pessoa física.

Para tanto, deverá efetuar seu preço considerando uma margem de lucro bruta. Esta margem é definida ao majorar a margem líquida pelo valor da alíquota do Imposto de Renda. Matematicamente:

�� =��

1 − ��



O procedimento de majoração da margem de lucro desejada, ou margem líquida visa permitir que o profissional disponha de uma margem de lucro conforme o previsto, após o recolhimento do imposto devido. Além disso, é comum que a retenção do valor do Imposto de Renda seja realizada na fonte. Em ambos os casos, não havendo precaução da majoração, a margem de lucro realizada será inferior à prevista.

Base de cálculo mensal em R$

Alíquota %

Parcela a deduzir do imposto R$

Até 1.499,15 - - De 1.499,16 até 2.246,75 7,5 112,43 De 2.246,76 até 2.995,70 15,0 280,94 De 2.995,71 até 3.743,19 22,5 505,62 Acima de 3.743,19 27,5 692,78

Alíquotas do Imposto de Renda Pessoa Física Exercício 2010

15.12 – Exercícios Propostos. a) Calcular o preço de venda de um serviço quando o lucro

desejado é de 15%. Sabe-se que:

− Salário do profissional: R$ 1.700,00 por mês. − Horas de Trabalho legais: 44 horas semanais. − Duração do serviço a ser realizado: 15 horas. − Custo do material empregado: 144,00 R$. − Média do Faturamento: R$ 50.000,00 por mês. − Despesas Administrativas: 7.700,00 por mês. − Taxas e Impostos previstos:

Tributo ISS IPMF Simples Alíquota 5% 0,38% 11,1%

c) Considerando o serviço do exercício anterior, calcular o

preço do serviço a ser realizado para uma empresa instalada num município situado a 250 km de sua sede. Neste município a alíquota do ISS é de 2%.

Obs: defina a cidade da referida empresa, o tempo de permanência e as despesas com estadia e translado. c) Você abriu uma empresa para conserto e manutenção de EFUSIVOS e deseja saber, qual o preço a cobrar pelos serviços, dado os custos atualmente incorridos.



Até esta data, você vinha adotando preços de manutenção então praticados pela empresa em que trabalhava como funcionário, a Efusion Data Corp. S/A, e que encerrou os atendimentos para este tipo de serviço, fato que permitiu a abertura de sua empresa. Para tanto, você dispõe dos seguintes dados: o faturamento tem sido, em média, de R$ 64.000,00 nos últimos meses e a margem de lucro desejada é de 15%. Outrossim, sua jornada de trabalho é de 220 horas mensais. I - Tipo de Efusivos Tipo EP FO SE Custo – US$ 350,00 550,00 780,00 Horas Manutenção 4,00 6,00 8,00 II - Custos Diretos

Mês Agosto Setembro Outubro Novembro Dezembro Pro

Labore 6.000,00 6.000,00 6.000,00 6.000,00 6.000,00

Secretária 380,00 380,00 380,00 380,00 760,00 Telefone 196,00 204,00 235,00 258,00 247,00 Aluguel 250,00 250,00 250,00 25000 250,00 Outros 150,00 180,00 165,00 179,00 195,00

III - Custos Indiretos Tributo ISS IPMF Simples Alíquota 5% 0,38% 11,1% d) Com os dados abaixo, calcular:

− O mark-up multiplicador; − O preço a ser praticado;

item R$ ou % - Preço das matérias primas - Mão de obra direta - Energia elétrica de fabricação - ICMS - PIS/PASEP - Cofins - IPMF - Comissões de vendas - Margem de Lucro

456.000,25 399.976,12 122.321,00

17,50% 0,65% 2,00% 0,85% 3,50%

15,00%

Dados de Balanço - mês/ anterior R$ - Salários e encargos sociais - Despesas Administrativas - Serviços Públicos - Despesas de Propaganda - Faturamento

426.346,00 390.432,00

6.324,70 42.497,00

2.934.567,89

e) Você deseja, depois de formado, se estabelecer como profissional autônomo. Assim sendo, deseja estabelecer a sua meta de produção, em metros quadrados. Para tanto, há que definir as seguintes premissas:

• Custo unitário de produção segundo a tabela adotada pelo IAB ou pela associação dos Engenheiros existente onde pretende se estabelecer;

• A sua produtividade e o número de horas semanais de produção,

• O escopo dos serviços que pretende oferecer aos clientes.



f) Você abriu um escritório de projetos e gerenciamento de serviços de construção cujos clientes são, preferencialmente, pessoas jurídicas que exigem o fornecimento de nota fiscal. Dentro deste cenário profissional deseja saber o preço horário dos serviços; Seu contador lhe informou que os tributos incidentes sobre a nota fiscal, em Florianópolis, são os seguintes:

Tributos Incidentes sobre o Faturamento Empresa Optante pelo Lucro Real

Tributo - Alíquota Com


Sem fornecimento de material

• Imposto sobre Serviços - ISS 3,00% 5,00% • COFINS 7,60% 7,60% • PIS 0,67% 0,67% • IPMF 0,38% 0,38% Total dos Tributos – Lucro Real 11.65% 13,65%

g) Você sente que sua clientela esta crescendo e deseja aumentar o tamanho de seu escritório, com a contratação de dois novos profissionais. Nestas condições deseja saber:

• Qual a máxima capacidade de trabalho disponível; • O preço da hora a ser cobrada pelo escritório

Para tanto dispõe das seguintes informações:

Equipe Ganhos R$/mês

Produtividade m²/h

Você 6.500,00 0,095 Arqº Carlos 3.800,00 0,080 Engª Rosana 3.500,00 0,105

h) Sua empresa dispõe de cinco produtos em oferta e que apresentam distintas rotações de capital. Considerando que a lucratividade estabelecida é de 18% ao ano, estabeleça a margem de lucro de cada um, dada às informações contidas na tabela a seguir.

Produto Capital

Investido R$ mil

Faturamento Anual R$ mil

Giro do Produto

Margem proposta

% A 28 484 B 32 122 C 44 697 D 86 1050 E 120 1350

Total da Empresa

j) A empresa TCE – Engenharia e Construções Ltda. realiza

sua contabilidade sob o regime do lucro real. Considerando seu DRE, solicita-se

• A dedução relativa aos tributos incidentes sobre o

faturamento; • A provisão para o Imposto de Renda e a CSLL; • O lucro líquido do exercício;



• A lucratividade realizada no exercício; • O valor percentual dos tributos incidentes sobre o

lucro calculados sobre a receita operacional bruta; • O valor percentual dos tributos incidentes sobre o

lucro calculados sobre a receita operacional bruta; • O valor percentual total dos tributos incorridos

calculados sobre a receita operacional bruta;

TCE - Engenharia e Construções Ltda. - 2008 3 - Demonstrativo de Resultados do Exercício

item R$

3.1 Receita Operacional Bruta 4.751.357,21

3.2 Deduções à Receita 3.2.1 - Tributos 3.2.2 - Descontos 12.421,00

3.3 Receita Operacional Líquida 3.4 Custo de Produtos Vendidos 1.158.321,12 3.5 Lucro Operacional Bruto 3.6 Despesas Operacionais.

3.6.1 - Despesas com Vendas 281.129,00 3.6.2 - Despesas Gerais e Administrativas 629.058,14

3.7 Lucro Operacional Líquido 3.8 Depreciação 75.850,00 3.9 Amortizações

26.700,00 3.10 Resultado Financeiro

3.10.1 – Juros Recebidos (+) 4.194,35 3.10.2 – Juros Pagos (-) 6.422,89

3.11 Lucro Operacional 3.12 Resultado Não Operacional 6.953,00

3.12.1 - Receitas Não Operacionais 3.650,00 3.12.2 - Despesas Não Operacionais 3.303,00

3.13 Lucro Antes do Imposto de Renda - LAIR 3.14 Provisão p/ o Imposto de Renda e CSLL 3.15 Lucro Líquido do Exercício



16 - Preço Estratégico de Mercado. O estabelecimento do preço por Estratégica de Mercado pode ser efetuado atendendo a diversas estratégias, basicamente sendo (COGAN,1999, pg. 125):

� Atribuição de Preços Distintos; � Preços Competitivos; � Preço por Linha de Produto; � Preço Imagem ou Psicológico.

16.1 – Atribuição de Preços Distintos. Esta estratégia visa oferecer um mesmo produto por preços distintos em vários segmentos de mercado. a) Desconto em Segundo Mercado – via de regra, havendo

excesso de produção ou o objetivo de esgotar capacidade ociosa, um produto é vendido a um preço num mercado principal e com desconto num mercado secundário. Para não haver transferência de clientes entre mercados pode-se adotar como estratégia a troca de embalagens ou a adoção de “griffes”.

b) Desnatação – este tipo de estratégia visa adotar um preço

mais alto no início da vida de um produto, decaindo durante sua vida útil. Este tipo de estratégia vem sendo utilizada para produtos de base tecnológica ou novos lançamentos, quando objetivo é recuperar rapidamente os investimentos realizados em P&D e implementação de novo processo produtivo. Como exemplos: telefones celulares, DVD, etc..

c) Descontos – duas são as formas de descontos. Os descontos sistemáticos, a exemplo dos serviços de telefonia, quando em determinados horários ou dias da semana as tarifas tem seus preços reduzidos. E, os descontos promocionais, que ocorrem de forma não previsível, visando à renovação, redução de estoques ou aumentar o giro das vendas.

16.2 – Preços Competitivos. As estratégias de preços competitivos são orientadas visando o atingir o comportamento ou a reação dos concorrentes. a) Preço Igual aos Competidores – neste caso, o objetivo é

oferecer produtos com os mesmos preços dos competidores. Dessa forma é possível evitar uma competição predatória, ou guerra de preços, transferindo a diferenciação dos produtos para outras áreas, a exemplo do atendimento diferenciado.

b) Preço Inferior aos Competidores – neste caso o objetivo da

estratégia é a comparação de preços. É o caso da empresa cuja estratégia é obter seus lucros através da venda em grandes volumes, procurando manter a lucratividade do período, através de um expressivo aumento do giro em detrimento da margem de lucro por unidade.

£ = µ × ρ

c) Preço de Liderança – este é o caso de empresas líder de

mercado, quando tem capacidade para estabelecer preços.



As empresas mais fracas, da mesma indústria, procuram seguir os preços praticados pela líder.

d) Preço de Penetração – é o preço definido no intuito de

estabelecer rapidamente um produto no mercado. Após esse período, o preço é praticado em condições normais, mais alto. É uma estratégia perigosa, pois pode levar à perdas no período de implantação. A recomendação para esta estratégia é quando o mercado de um produto é sensível à uma redução de preços conexo a uma substancial economia de escala.

e) Preço Predatório – a adoção de estratégia com preço

predatório visa domínio de mercado, permitindo deflagrar guerra de preços que, no longo prazo, pode ser prejudicial para todos os concorrentes.

16.3 – Preços Por Linha de Produto. A precificação por linha de produto visa maximizar o lucro de uma linha inteira e não por produto específico. É o caso em que a demanda por um produto leva, inexoravelmente, a demanda por outros produtos complementares da mesma linha, a exemplo de lapiseiras e os respectivos grafites. E, também, a de produtos levemente diferenciados, a exemplo de modelos de televisores ou rádios de automóveis. a) Preço Cativo – este tipo de estratégia atrela a venda de

produtos complementares ou essenciais para o funcionamento de outro produto denominado de básico. Atualmente, um exemplo clássico, é a lâmina de barbear,

onde o lucro conexo ao produto básico, o cabo, é irrisório ou mesmo inexistente. Outro caso, já antigo, foi quanto ao consumo de querosene de iluminação, quando o lampião era dado, pois o interesse era manter o consumo do combustível.

b) Preço Isca – diz respeito à oferta de um produto de baixo

preço visando à venda de outros produtos de maior rentabilidade. Como exemplo cita-se o caso do pãozinho francês em que, sua sessão de vendas fica disposta, geralmente, no fundo dos supermercados, visando atrair o desejo dos clientes à aquisição de outros produtos.

c) Preço Pacote – neste caso, a estratégia é fazer com que um

grupo de produtos idênticos seja vendido a preço menor que a soma dos preços individuais. Exemplo: “leve 5 e pague 4 unidades”. Ou então, a promoção efetuada por cadeias de fast food ao ofertar vários produtos a um custo inferior à soma dos preços dos produtos individuais. Seja, como exemplo, uma promoção de lanche composto por: um pacote de batatas fritas, um cachorro quente e um refrigerante. O preço da promoção é menor do que o preço de cada um dos produtos somados.

d) Preço Prestígio – quando o mercado considera um produto

como sinônimo de alta qualidade e, principalmente, prestígio, o preço do bem pode ser diferenciado reduzindo o numero de potenciais consumidores, tornando o seu acesso como símbolo de “status”.

e) Falsa Percepção – consiste em efetuar redução

insignificante de preço, na crença de que os consumidores gravem como menor um preço praticamente semelhante.



Exemplo: em vez de cobrar $ 40,00 por uma camisa, a vender por $ 39,55.

f) Preço Referência – este caso é mais uma estratégia de

vendas do que de fixação de preços. Consiste em colocar um produto de menor preço ao lado de um idêntico de maior preço, na esperança que sua venda aumente, dado a comparação de preços efetuada. Exemplo: o quilo do sabão Povão é vendido a R$ 2,99 enquanto o quilo do sabão Status oferecido a R$ 4,10.

16.4 - Comentários. É possível, sobre um mesmo produto ou linha de produto, ser considerados diversos modelos de Preço Estratégico de Mercado – PEM. Porém, é preciso cautela quanto ao comportamento dos fluxos de caixa futuros. Adotando uma estratégia de maior risco, é possível que os fluxos de caixa próximo sejam negativos. Se os fluxos mais distantes não anularem os efeitos negativos dos fluxos mais próximos, o Valor Presente do fluxo de caixa do produto, ou projeto, pode se mostrar negativo ou desinteressante a estratégia estabelecida. Do ponto de vista de definição de preço, como anteriormente já comentado, é imprescindível estabelecê-lo cotejando aquele definido pela metodologia do Preço por Composição de Custos – PCC e do Preço Estratégico de Mercado – PEM.

Sendo o PCC ≥ PEM, há que se decidir entre o lançamento ou manutenção do produto no mercado, mesmo havendo prejuízo durante algum período de tempo. Neste caso, é recomendável efetuar um estudo de viabilidade do produto, podendo ser adotado como um dos métodos de decisão o Método do Valor Presente.



17 - Balanced Scorecard

17. 1. - Objetivo Inicialmente desenvolvido pelo Dr. Robert Kaplan e David Norton - Harvard, o Balanced Scorecard é uma filosofia prática e inovadora de gestão que permite medir o desempenho das empresas e das organizações. Ao contrário dos métodos de gestão tradicionais, o Balanced Scorecard permite sustentar a estratégia da empresa com indicadores financeiros e não financeiros. O Balanced Scorecard é uma abordagem estratégica de longo prazo sustentada num sistema de gestão, comunicação e medição do desempenho. Sua instituição permite criar uma visão partilhada dos objetivos, expressos em índices, possíveis de considerar todos os níveis da organização. Contrastando com os sistemas de medição tradicionais baseados exclusivamente na vertente financeira, o Balanced Scorecard direciona a organização para o sucesso no futuro, definindo quais os objetivos a atingir e medindo o seu desempenho a partir de quatro perspectivas distintas:

a) Aprendizagem e Crescimento; b) Desempenho dos Processos Internos; c) Perspectiva do Cliente; d) Perspectiva Financeira.

A perspectiva de Aprendizagem e Crescimento direcionando a sua atenção para as pessoas e para as infra-estruturas de recursos humanos necessárias ao sucesso da organização. Os investimentos a realizar nesta vertente é um fator crítico para a sobrevivência e desenvolvimento da organização longo prazo. Contudo este desenvolvimento tem que ser sustentado por uma análise e intervenção constante na performance dos processos internos, os processos-chave do negócio. A melhoria dos processos internos no presente é um indicador chave do sucesso financeiro no futuro. Mas para traduzir os processos em sucesso financeiro, as empresas devem e têm em primeiro lugar de satisfazer os seus clientes. A perspectiva do Cliente permite direcionar todo o negócio e atividade da empresa para as necessidades e satisfação dos seus clientes. Finalmente, a perspectiva Financeira permite medir e avaliar resultados que o negócio proporciona e necessita para o seu crescimento e desenvolvimento, assim como, para a satisfação dos seus acionistas. Quando integradas, estas quatro perspectivas proporcionam uma análise e uma visão ponderada da situação atual e futura da performance do negócio. As quatro perspectivas de desempenho compreendem diversos indicadores, tais como: I. Financeira - Acionista/Negócios: lucro, crescimento e

composição da receita, redução de custos, melhoria da



produtividade, utilização dos ativos, estratégia de investimentos.

II. Clientes/Mercado: participação no mercado, retenção de clientes, aquisição de novos clientes, satisfação dos clientes, rentabilidade dos clientes, qualidade do produto, relacionamento com clientes, imagem e reputação.

III. Processos Internos/Operações: inovação (desenvolvimento de novos produtos e processos), operação (produção, distribuição, vendas), serviços pós venda (assistência técnica, atendimento a solicitações do cliente).

IV. Aprendizado e Crescimento - Pessoas/Organização: desenvolvimento de competências da equipe, Infra-estrutura tecnológica, cultura organizacional e clima para ação.

O Balanced Scorecard é uma abordagem gerencial a ser definida para cada empresa de acordo com a estratégia estabelecida e constitui um instrumento para gerenciar a implementação desta estratégia.

17.2 - Processo e Indicadores. Entende o autor que, paralelamente aos indicadores a serem estabelecidos e acompanhados, é interessante a implantação de um processo de acompanhamento gerencial utilizando balanços ou balancetes projetados. Desta forma será possível comparar, periodicamente, se os objetivos de gestão, pré-definidos e expressos pelos diversos indicadores adotados, estejam sendo alcançados. Os indicadores pode-se ser divididos em grupo de interesse e cada grupo subdividido, conforme a seguir:

� Financeiros & Acionistas; � Clientes & Mercado; � Processos Internos & Operações; � Aprendizado e Crescimento.

I - Financeiros & Acionistas: a) Retorno do Investimento - ROI

LíquidoPatrimônioLucro

ROI =

b) Meta de Liquidez da Empresa:

culantePassiviCirlanteAtivoCircu

rrenteLiquidezCo =

c) Giro do Capital:

LíquidoPatrimôniooFaturament

Giro =

d) Eficiência Operacional:

acionaisCustosOperoFaturament

Efop =

II - Clientes & Mercado: a) Índice de Desempenho de Distribuição.



ndasNúmerodeVeaegaAtrasadNúmeroEntr

INP=

b) Qualidade de Serviço Prestado ( pós venda ).

VendasºNclamaçõesReºN

ISP =

c) Índice de Perdas por Processo de Produção.

Vendidos.odPrºNluçãoNúmeroDevo

(%)voluçãoIndiceDeDe =

d) Evolução dos Clientes. Estes índices visam mostrar como a empresa esta mantendo e/ou aumentando o número de seus clientes.

ICV + ICN = 1

deVendasºNVelhosdeClientesºN

ICV = ; VendasºN

vosClientesNoºNICN =

III - Processos Internos & Operações: a) Refugo Zero.

asasFabricadTotaldePeçºNtuosasPeçasDefeiºN

RZ =

b) P&D Investimento de x% do Lucro ou Faturamento em Pesquisa e Desenvolvimento. c) Modernização de Equipamentos ou do Processo Produtivo. Investimento de x% do Lucro ou Faturamento equipamentos novos ou na aquisição de novos processos produtivos. É interessante notar que esses recursos podem ser apropriados no item do Balanço Patrimonial: Patrimônio Líquido – Reservas de Capital, enquanto não forem adquiridos. d) Retrabalho. O retrabalho ocorre quando um produto ou serviço retorna para correções devido a erros ou falhas ocorridas durante o processo de fabricação.

oMesTrabalhasnTotalHorastrabalhoReHorasde

1IR =

asasFabricadTotaldePeçºNtrabalhoRePeçasemºN

2IR =

e) Produtividade



evistasPrPeçasºNcadasPeçasFabriºN

IP =

V - Aprendizado e Crescimento: a) Índice de Absenteísmo

snoMesHorasTotaitasHorasdeFal

IA =

b) Rotatividade do Corpo Funcional

osFuncionáriºNDemissõesºN

IR =

c) Índice de Treinamento.

olhadasnoAnHorasTrabainamentoHorasdeTre

IT =

d) Qualidade do Corpo Funcional.

� % de empregados analfabetos � % de empregados com 1º grau. � % de empregados com 2º grau. � % de empregados com 3º grau.

e) Informações para Melhorias.

EmpregadosºNSugestõesºN

SID =

Este índice visa medir a participação dos empregados na melhoria dos processos e dos produtos da empresa. Do ponto de vista gerencial, é interessante estabelecer, conforme a contribuição do indivíduo, um incentivo, financeiro ou não, visando premiar aqueles empregados que estão preocupados com o desenvolvimento e melhoria da empresa.



Referências Bibliográficas.

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Civil. Editora ARGOS. Chapecó. SC. 2006.

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5. CARVALHAES, Martelene. Contabilidade Gerencial. Revista

Construção Mercado. Editora Pini. São Paulo. SP.

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Próprio Negócio. On Line Editora. Edição nº. 36. 2006.

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Cézar. “Relatórios Gerenciais para Empresas Varejistas Com

ênfase na Margem de Contribuição”. EPISTEME N.º7/18.

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Anexo I - Relação de Tributos.

I - Impostos . a) Impostos Federais. II - Imposto sobre a importação de produtos estrangeiros; IE - Impostos sobre a exportação de produtos nacionais ou nacionalizados; IR - Imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza; IPI - Imposto sobre Produtos Industrializados; IOF - Imposto sobre Operações Financeiras; ITR - Imposto Territorial Rural; IGF - Imposto sobre Grandes Fortunas.

b) Impostos Estaduais.

ICMS - Imposto de Circulação de Mercadorias e Serviços IPVA - Imposto sobre Propriedade de Veículos Automotores ITD - Imposto sobre Transmissões Causa Mortis e Doações de Qualquer Bem ou Direito Aire - Adicional do Imposto da União sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza

c) Impostos Municipais

IPTU - Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana ITBI - Imposto sobre Transmissão Inter Vivos de Bens e Imóveis e de Direitos Reais a Eles Relativos IVVC - Imposto sobre Vendas a Varejo de Combustíveis Líquidos e Gasosos ISS - Impostos sobre Serviços de Qualquer Natureza

II - Contribuições . a) Contribuições trabalhistas ou sobre a folha de pagamento.

• INSS (contribuição) • FGTS (contribuição) • PIS/PASEP (contribuição)

b) Contribuições sobre o faturamento ou sobre o lucro.

• COFINS - Contribuição Social para o Financiamento da Seguridade Social

• CSLL - Contribuição Social sobre o Lucro Líquido

c) Contribuições sobre movimentações financeiras

• CPMF - Contribuição Provisória sobre Movimentação Financeira

d) Contribuições - "Sistema S"

• Contribuição ao Serviço Brasileiro de Apoio a Pequena Empresa (Sebrae) - Lei 8.029/1990



• Contribuição ao Serviço Nacional de Aprendizado Comercial (SENAC) - Lei 8.621/1946

• Contribuição ao Serviço Nacional de Aprendizado dos Transportes (SENAT) Lei 8.706/1993

• Contribuição ao Serviço Nacional de Aprendizado Industrial (SENAI) - Lei 4.048/1942

• Contribuição ao Serviço Nacional de Aprendizado Rural (SENAR) - Lei 8.315/1991

• Contribuição ao Serviço Social da Indústria (SESI) - Lei 9.403/1946

• Contribuição ao Serviço Social do Comércio (SESC) - Lei 9.853/1946

• Contribuição ao Serviço Social do Cooperativismo (SESCOOP)

• Contribuição ao Serviço Social dos Transportes (SEST) - Lei 8.706/1993.

e) Outras contribuições

• Contribuições aos Órgãos de Fiscalização Profissional (OAB, CRC, CREA, CRECI, CORE, CRQ, etc)

• Contribuição á Direção de Portos e Costas (DPC) - Lei 5.461/1968

• Contribuição ao Fundo Nacional de Desenvolvimento Científico e Tecnológico - FNDCT - Lei 10.168/2000

• Contribuição ao Fundo Nacional de Desenvolvimento da Educação (FNDE), também chamado "Salário Educação"

• Contribuição ao Funrural • Contribuição ao Instituto Nacional de Colonização e

Reforma Agrária (INCRA) - Lei 2.613/1955 • Contribuição ao Seguro Acidente de Trabalho (SAT) • Contribuição Confederativa Laboral (dos empregados)

• Contribuição Confederativa Patronal (das empresas) • Contribuição de Intervenção do Domínio Econômico – CIDE

Combustíveis - Lei 10.336/2001 • Contribuição para Custeio do Serviço de Iluminação Pública

- Emenda Constitucional 39/2002 • Contribuição para o Desenvolvimento da Indústria

Cinematográfica Nacional; • CONDECINE - art. 32 da Medida Provisória 2228-1/2001 e

Lei 10.454/2002 • Contribuição Sindical Laboral (não se confunde com a

Contribuição Confederativa Laboral, vide comentários sobre a Contribuição Sindical Patronal)

• Contribuição Sindical Patronal (não se confunde com a Contribuição Confederativa Patronal, já que a Contribuição Sindical Patronal é obrigatória, pelo artigo 578 da CLT, e a Confederativa foi instituída pelo art. 8º, inciso IV, da Constituição Federal e é obrigatória em função da assembléia do Sindicato que a instituir para seus associados, independentemente da contribuição prevista na CLT)

• Contribuição Social Adicional para Reposição das Perdas Inflacionárias do FGTS - Lei Complementar 110/2001.

f) Contribuições de melhoria.

• Asfalto, calçamento, rede viária; • Esgoto, rede de água, rede de esgoto, etc.

III - Taxas .



• Taxa de Autorização do Trabalho Estrangeiro • Taxa de Avaliação in loco das Instituições de Educação e

Cursos de Graduação - Lei 10.870/2004 • Taxa de Classificação, Inspeção e Fiscalização de produtos

animais e vegetais ou de consumo nas atividades agropecuárias - Decreto Lei 1.899/1981

• Taxa de Coleta de Lixo • Taxa de Combate a Incêndios • Taxa de Conservação e Limpeza Pública • Taxa de Controle e Fiscalização Ambiental – TCFA - Lei

10.165/2000 • Taxa de Controle e Fiscalização de Produtos Químicos - Lei

10.357/2001, art. 16 • Taxa de Emissão de Documentos (níveis municipais,

estaduais e federais) • Taxa de Fiscalização CVM (Comissão de Valores

Mobiliários) - Lei 7.940/1989 • Taxa de Fiscalização de Vigilância Sanitária Lei 9.782/1999,

art. 23 • Taxa de Fiscalização dos Produtos Controlados pelo

Exército Brasileiro - TFPC - Lei 10.834/2003 • Taxa de Fiscalização e Controle da Previdência

Complementar - TAFIC - art. 12 da MP 233/2004 • Taxa de Licenciamento Anual de Veículo • Taxa de Licenciamento para Funcionamento e Alvará

Municipal • Taxa de Pesquisa Mineral DNPM - Portaria Ministerial

503/1999 • Taxa de Serviços Administrativos – TSA – Zona Franca de

Manaus - Lei 9960/2000 • Taxa de Serviços Metrológicos - art. 11 da Lei 9933/1999 • Taxas ao Conselho Nacional de Petróleo (CNP)

• Taxas de Outorgas (Radiodifusão, Telecomunicações, Transporte Rodoviário e Ferroviário, etc.)

• Taxas de Saúde Suplementar - ANS - Lei 9.961/2000, art. 18;

• Taxa de Utilização do MERCANTE - Decreto 5.324/2004; • Taxas do Registro do Comércio (Juntas Comerciais); • Taxa Processual Conselho Administrativo de Defesa

Econômica - CADE - Lei 9.718/1998. IV - Fundos. Fundo Aeroviário (FAER) - Decreto Lei 1.305/1974

• Fundo de Fiscalização das Telecomunicações (FISTEL) - Lei 5.070/1966 com novas disposições da Lei 9.472/1997;

• Fundo de Universalização dos Serviços de Telecomunicações (FUST) - art. 6 da Lei 9998/2000;

• Fundo Especial de Desenvolvimento e Aperfeiçoamento das Atividades de Fiscalização (FUNDAF) - art.6 do Decreto-lei 1.437/1975 e art. 10 da IN SRF 180/2002.



18 – Casos em custos.

18.1 – Função de produção – cenários.

Solicita-se resolver o seguinte caso, composto por dois cenários: 1º cenário - Proponha as funções de produção de uma empresa bem como um preço de mercado, a seu critério. Com esses dados pede-se:

a) Seja calculada a quantidade ótima de produção. b) Seja definido o lucro máximo; c) Traçar um gráfico representativo das funções

solicitadas. 2º cenário. - Sob uma das condições abaixo, quando ocorre alteração de variáveis, calcule a nova quantidade ótima de produção. Isto posto, solicita-se verificar e informar textualmente se e como ocorreu alteração na quantidade ótima de produção e, também, nos pontos de equilíbrio. Variáveis alteradas: A) O preço de mercado aumentou em 18% e o preço aumentou em 5% B) O preço de mercado diminuiu em 15% e o preço reduziu em 5% C) O custo fixo total aumentou em 18% D) O custo fixo total diminuiu em 15%

E) O custo variável total aumentou em 18% F) O custo variável total diminuiu em 15% G) O custo total aumentou em 18% H) O custo total diminuiu em 15% I) O preço de mercado aumentou em 7%, e o custo total caiu 12% J) O preço de mercado diminuiu em 9% e o custo total cresceu 12%.

K) O preço de mercado aumentou em 5%, o custo fixo caiu 12% e o custo variável cresceu 7%

L) O preço de mercado diminuiu em 9%, o custo fixo cresceu 12% e o custo variável caiu 7%.

Exigibilidades:

a) A análise deverá ser realizada considerando 15 níveis de quantidade de produção, no mínimo;

b) No campo do estudo há que ser explicitado o ponto de equilíbrio inferior e o superior.

c) O ponto ótimo de produção deverá sofrer alteração devido a mudança na quantidade a ser produzida.



18.2 – Caso da margem específica e relativa. Proponha um exercício relativo à obtenção da margem de contribuição de uma empresa atuante no campo da indústria de produção de bens de consumo durável. No caso em questão, a empresa tem três filiais e cada filial produz uma série de três produtos. Para tanto, solicita-se:

• A margem de contribuição específica de cada produto; • A margem relativa, considerando o desempenho do produto

em relação à filial onde é produzido e ao global da empresa.

• Relate qual o produto e a filial será a mais rentável, mostrando sua assertiva em gráfico circular.

• Calcule os três pontos de equilíbrio em função das quantidades;

• Calcule os três pontos de equilíbrio em função do volume de vendas;

Exigibilidades mínimas:

a) Defina o preço unitário de vendas de cada produto. Pode ser distinto para cada filial, porém deve haver adequada racionalidade nos valores estabelecidos;

b) Efetue o rateio dos custos fixos inerente à empresa como um todo e para cada filial. Para tanto defina um critério de rateio;

c) Defina o custo unitário variável por produto.

Empresa

CVD Ltda.

Filial

Curitiba

Produtos

A - B - C

Filial

São José

Produtos

B - C - D

Filial

Canoas

Produtos

A – C - D



18.3 – Caso do rateio das despesas e o impacto no lucro. Proponha e analise o caso de uma empresa industrial que disponha de quatro produtos, produzidos em três filiais, conforme especificado no organograma abaixo.

Para tanto solicita-se:

• Propor as condições ou variáveis que permitam definir dispêndios incorridos, preços praticados e margens de contribuição;

• Efetuar o rateio dos custos fixos por dois critérios de rateio distintos;

• Justifique a racionalidade dos critérios adotados. • Calcular o lucro da empresa para cada critério adotado; • Comparar os resultados obtidos e justificar o porquê da

variação do lucro.

• Calcular o ponto de equilíbrio, em quantidade de produtos vendidos, para cada uma das situações de rateio e mostrar a variação havida em cada caso.

Como restrição do trabalho, a escolha de um dos critérios de rateio a adotar pode ser algum dos apresentados na apostilha. O outro critério deve ser de sua proposta. Obrigatoriamente. O motivo da escolha e proposta de um critério de rateio deve ser devidamente justificado no trabalho.

Empresa

CVD Ltda.

Filial

Curitiba

Produtos

A - B - C

Filial

São José

Produtos

B - C - D

Filial

Canoas

Produtos

A - C - D



18.4 – Análise de Custeio. Uma empresa industrial está elaborando o balanço projetado para o final do exercício. Assim sendo solicita-se: 1º. A realização do balanço sob a metodologia do custeio total

e do custeio direto. 2º. A realização do balanço solicitado para duas situações

distintas: 1º - Uma empresa em início de operação; 2º - Uma empresa já em operação

� Compare a variação ocorrida no lucro de cada exercício considerando as situações acima.

antonio victorino avila - engenharia civil ·...

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