7. conclusÃo e relato · revisão dos papéis de trabalho relato ... esta outra informação pode...

263

GUIA DE APLICAÇÃO DAS ISA – CONCEITOS FUNDAMENTAIS E ORIENTAÇÃO PRÁTICA

7.CONCLUSÃO

ERELATO

264


Executar procedimentos

preliminares

Planear a auditoria

Executar procedimentos deavaliação do risco

Decidir se se aceita o cliente ou trabalho

Desenvolver estratégia global e plano de auditoria

2

Identificar e avaliarRDM

3através do

conhecimento da entidade

Lista de fatores de risco IndependênciaCarta de compromisso/ Contrato

Materialidade Reuniões da equipa de auditoriaEstratégia global auditoria

Riscos de negócio e de fraude, e outros riscos significativos

Conceção/implementação de controlos internos relevantes

RDM avaliados ao:• Nível das DF• Nível da asserção

Atividade Documentação1Objetivo

Notas:1. Ver a ISA 230 para uma lista mais completa da documentação exigida2. O planeamento (ISA 300) é um processo contínuo e iterativo durante a auditoria3. RDM = Riscos de Distorção Material

Conceber respostas globais e

procedimentos adicionais de auditoria

Implementar respostas aos RDM avaliados

Desenvolver respostas apropriadas aos RDM avaliados

Reduzir o risco de auditoria a um nível aceitavelmente baixo

Atualizar estratégia globalRespostas globaisPlano de auditoria que rela-cione os RDM avaliados com os

procedimentos adicionais de auditoria

Trabalho efetuadoResultados da auditoriaSupervisão do pessoalRevisão dos papéis de

trabalho

Re

lato

Avaliar a prova de auditoria

Preparar o relatório de

auditoria

Determinar qual o trabalho adicional necessário (se algum)

Formar uma opinião com base nos resultados da auditoria

Fatores de risco e procedimentos de auditoria novos/revistosAlterações à materialidade

Comunicação dos resultados Conclusões dos procedimentos efetuados

Decisões significativasRelatório de auditoria assinado

É necessário

trabalho adicional?

265


7. CONCLUSÃO E RELATO

7.1. Acontecimentos subsequentes

7.1.1 Enquadramento

Os acontecimentos subsequentes ocorrem depois da data das demonstrações financeiras

(data do fim do período). As outras datas chave na preparação, auditoria e emissão

(divulgação) das demonstrações financeiras estão esquematizadas na Quadro abaixo.

Imagem 7.1-1

“Acontecimentos subsequentes” refere-se a:

• Acontecimentos que ocorrem entre a data das demonstrações financeiras e a data do relatório de auditoria; e

• Factos que o auditor toma conhecimento depois da data do relatório de auditoria.

Nota: A ISA 560 não trata de matérias relativas a outra informação obtida após a data do relatório de auditoria. Isso é tratado na

ISA 720 (Revista). Porém, esta outra informação pode trazer ao conhecimento um acontecimento subsequente que esteja

no âmbito da ISA 560.

Data de aprovação das demonstrações financeiras

Esta data pode ser determinada conforme explicitado no Quadro seguinte.

Quadro 7.1-1

Data de aprovação das DF

A primeira data em que os indivíduos com autoridade reconhecida:

• Determinam que todas as demonstrações que fazem parte das demonstrações financeiras, incluindo as notas, foram preparadas; e

• Declararam que assumiram responsabilidade por estas demonstrações financeiras.

Quem são os indivíduos com autoridade reconhecida

• Os identificados por lei ou regulamento que seguem os procedimentos necessários paraa aprovação das demonstrações financeiras; e

• Os determinados pela própria entidade que seguem os seus próprios procedimentos de aprovação das demonstrações financeiras.

Conteúdo – Acontecimentos subsequentes ISA

relevante

Responsabilidade do auditor relativamente a acontecimentos subsequentes. 560

Data das demonstrações

financeiras

Data do relatório de

auditoria sobre as

demonstrações financeiras

Data de aprovação das demonstrações

financeiras pelo

órgão de gestão

Data de emissão das

demonstrações financeiras

Obter prova sobre acontecimentos subsequentes

Resposta ao conhecimento de novos factos

ISA relevante

Parágrafos

560 4-17

266




Necessidade de aprovação pelos acionistas

A aprovação final pelos acionistas não é necessária para que o auditor conclua que obteve prova de auditoria suficiente e apropriada para basear a sua opinião sobre as demonstrações financeiras.

Ao determinar a existência de acontecimentos subsequentes e ao avaliar o seu impacto, o auditor efetua as seguintes

tarefas:

Quadro 7.1-2

Procedimento Descrição

Identificar acontecimentos subsequentes

Efetuar procedimentos de auditoria para identificar acontecimentos subsequentes que possam exigir ajustamento ou divulgação nas demonstrações financeiras. Isto inclui:

• Compreender os procedimentos usados pelo órgão de gestão para a identificação de acontecimentos subsequentes;

• Proceder a indagações ao órgão de gestão (e aos encarregados da governação) sobre:

- Novos compromissos, empréstimos, ou garantias,

- Vendas ou aquisições de ativos que ou já ocorreram ou estão planeadas,

- Aumentos de capital ou emissão de instrumentos de dívida,

- Acordos para fusão ou liquidação,

- Ativos que tenham sido expropriados pelo governo ou destruídos (por exemplo,

por fogo ou inundação),

- Litígios e contingências,

- Ajustamentos contabilísticos pouco usuais, efetuados ou previstos,

- Acontecimentos que tenham ocorrido ou que seja provável que ocorram, que

ponham em causa a aplicação do pressuposto da continuidade ou de outras

políticas contabilísticas,

- Quaisquer acontecimentos relacionados com a mensuração de estimativas ou de

provisões nas demonstrações financeiras, e

- Quaisquer acontecimentos relevantes para a recuperabilidade dos ativos;

• Ler as atas, caso existam, de reuniões (órgão de gestão e encarregados da governação) efetuadas após a data das demonstrações financeiras, e inquirir sobre assuntos discutidos em reuniões cujas atas não estejam ainda preparadas; e

• Ler os relatórios financeiros produzidos após o fecho do período, caso existam.

Obter declarações escritas

Considerar se serão necessárias declarações escritas cobrindo acontecimentos subsequentes particulares, de maneira a obter suporte para outra prova de auditoria e assim obter prova de auditoria suficiente e apropriada.

267




Procedimento Descrição

Factos que chegam ao conhecimento do auditor (depois da data do relatório de auditoria, mas antes da emissão das demonstrações financeiras)

• Discutir o assunto com o órgão de gestão (e com os encarregados da governação);

• Determinar se as demonstrações financeiras precisam de ser alteradas, e em casoafirmativo:

- Indagar como é que o órgão de gestão tenciona tratar a matéria nas

demonstrações financeiras,

- Efetuar os procedimentos de auditoria adicionais exigidos, e

- Emitir um novo relatório de auditoria sobre as demonstrações financeiras

alteradas. Isto pode também incluir datação dupla do relatório, limitado à

alteração ou inclusão de um parágrafo de ênfase.

• Quando o órgão de gestão não altera as demonstrações financeiras, o auditor pode emitir um relatório com opinião modificada.

• Se o relatório de auditoria já foi emitido, notificar o órgão de gestão (e os encarregados da governação) para não entregarem as demonstrações financeiras a terceiros antes das alterações necessárias serem feitas.

• Se as demonstrações financeiras forem emitidas apesar da notificação do auditor, tomaração apropriada (depois de obter aconselhamento jurídico) para evitar que sejadepositada confiança no relatório de auditoria.

Factos que chegam ao conhecimento do auditor (depois da emissão das demonstrações financeiras)

• Discutir o assunto com o órgão de gestão (e encarregados da governação);

• Determinar se as demonstrações financeiras necessitam de ser alteradas e, se sim,indagar como é que o órgão de gestão tenciona tratar a matéria nas demonstrações financeiras;

• Se o órgão de gestão alterar as demonstrações financeiras:

- Alargar os procedimentos de auditoria referentes a acontecimentos subsequentes

até à data do novo relatório de auditoria a menos que o anterior relatório de

auditoria seja alterado para incluir uma data adicional limitada a uma alteração

particular,

- Efetuar quaisquer procedimentos de auditoria adicionais exigidos,

- Rever as medidas que o órgão de gestão tomou para assegurar que todos os que

receberam as demonstrações financeiras previamente emitidas e o respetivo

relatório de auditoria são informados da situação, e

- Preparar um novo relatório de auditoria sobre as DF alteradas;

• Emitir um relatório de auditoria novo ou alterado, que inclua um parágrafo de “Ênfase”(ver Capítulo 7.7). Se o órgão de gestão não tomar as medidas necessárias para assegurarque todos os que receberam as demonstrações financeiras anteriormente emitidas foram informados da situação:

- Notificar o órgão de gestão (e os encarregados da governação) que o auditor vai

tomar as medidas necessárias para evitar que seja depositada confiança no seu

relatório; e

• Se, apesar desta notificação, o órgão de gestão (ou os encarregados da governação) nãotomarem as medidas adequadas, adotar as ações apropriadas (tais como obteraconselhamento jurídico) para prevenir que seja depositada confiança no relatório.

268




7.1.2 Data dupla

Os acontecimentos subsequentes que são conhecidos depois do relatório de auditoria implicam geralmente a

necessidade de efetuar procedimentos de auditoria adicionais que afetam saldos de contas, estimativas contabilísticas,

provisões, e outras divulgações nas demonstrações financeiras. Nestas situações, seria emitido um novo relatório de

auditoria com data não anterior à data da aprovação das demonstrações financeiras alteradas.

No entanto, para alguns acontecimentos subsequentes, o trabalho adicional de auditoria exigido pode ser limitado

apenas às alterações nas demonstrações financeiras, como descrito nas notas relevantes das demonstrações

financeiras. Nestas situações, a data original do relatório de auditoria seria mantida, mas seria acrescentada uma nova

data (data dupla) para informar os leitores que os procedimentos do auditor subsequentes à data original foram

limitados às alterações subsequentes.

Exemplo de uma situação envolvendo data dupla:

• O relatório de auditoria original tinha a data de 15/3/20XX;

• Em 22/4/20XX, a entidade anunciou a venda da maior parte do seu negócio. O órgão de gestão preparou uma nota

(Y) às demonstrações financeiras descrevendo a situação; e

• O trabalho de auditoria executado sobre os detalhes da nota Y foi finalizado em 3/5/20XX.

• A redação revista para a data dupla no relatório do seria a seguinte:

“15/3/20XX exceto no referente à Nota Y, que é 3/5/20XX.”

269



7.2. Continuidade

Imagem 7.2-1

7.2.1 Enquadramento

O pressuposto da continuidade é fundamental para a preparação das demonstrações

financeiras.

A ISA 570 (Revista) proporciona orientação sobre a responsabilidade do auditor numa

auditoria de demonstrações financeiras relativamente ao pressuposto da continuidade

e à apreciação pelo órgão de gestão da capacidade da entidade de prosseguir em continuidade.

Para todas as entidades cujo relatório de auditoria inclua MRA, a identificação de uma incerteza material relativa à

continuidade certamente cumprirá os critérios de uma MRA. Porém, as incertezas relativas à continuidade não são

relatadas como tal no relatório, mas sim numa secção separada intitulada “Incerteza material relacionada com a

continuidade”. Ver no Apêndice à ISA 570 (Revista) exemplos de relatórios de auditoria contendo uma incerteza relativa

à continuidade.

Segundo o pressuposto da continuidade, uma entidade é geralmente vista como continuando a atividade no futuro

previsível sem a intenção ou necessidade de liquidação, cessar operações, ou procurar proteção dos credores. Deste

modo, os ativos e os passivos são registados no pressuposto de que a entidade será capaz de realizar os seus ativos e

liquidar os seus passivos no decurso normal da atividade.

Conteúdo – Continuidade ISA

relevante

Responsabilidade do auditor numa auditoria de demonstrações financeiras no que respeita à

continuidade e as implicações no relatório de auditoria.

570 (Revista)

ISA relevante

Parágrafos

570 R 2,9

Considerar e indagar o órgão de gestão acerca da existência de quaisquer acontecimentos que possam levantar dúvidas sobre a capacidade da entidade de prosseguir em continuidade.

Rever a apreciação do órgão de gestão de acontecimentos/condições possíveis e quaisquer planos/respostas

Manter-se alerta para possíveis condições ou acontecimentos durante a auditoria.

Ava

liaç

ão d

o r

isco

Se foram identificados acontecimentos /condições:

• Indagar o órgão de gestão quanto ao seu plano de ação;

• Avaliar o plano de ação do órgão de gestão;

Rever fiabilidade da informação util izada e o suporte para os pressupostos usados nas previsões de fluxos de caixa.

Indagar o órgão de gestão acerca de acontecimentos /condições para além do período avaliado.

• Considerar quaisquer factos ou informaçãoadicionais que tenham ficado disponíveis.

Re

spo

sta

ao

ris

co

Determinar se:

• Existe uma incerteza material em relação aosacontecimentos/condições identificados;

• O uso do pressuposto da continuidade é apropriado.

As demonstrações financeiras descrevem adequadamente quaisquer acontecimentos/condições relacionados com acontinuidade e divulgam quaisquer incertezasmateriais?

Obter declaração escrita do órgão de gestão

Re

lato

270



7.2. Continuidade

7.2.2 Procedimentos de avaliação do risco

Os requisitos podem ser resumidos conforme o diagrama abaixo.

Imagem 7.2-2

Exemplos de alguns acontecimentos ou condições que, individual ou coletivamente, possam levantar dúvida

significativa sobre o pressuposto da continuidade estão descritos no Quadro seguinte.

Há acontecimentos que levantem dúvidas sobre a capacidade da

entidade de prosseguir em continuidade?

Perguntar

O órgão de gestão efetuou uma

apreciação preliminar sobre a capacidade da

entidade de prosseguir em continuidade?

Sim

Identificar acontecimentos

/condições e obter os planos de ação

do órgão de gestão

Não

Discutir a existência de acontecimentos /condições com o órgão de gestão e

obter a sua resposta

Avaliar o plano de ação do órgão de

gestão e/ou documentação de

suporte

Concluir sobre a existência de incerteza

material ou se o uso do pressuposto da continuidade não é

apropriado.

Permanecer alerta durante a auditoria para a evidência de acontecimentos/condições que possam levantar dúvidas

significativas sobre a capacidade da empresa de prosseguir em continuidade

ISA relevante

Parágrafos

570 R 10-11

271



7.2. Continuidade

Quadro 7.2-1

Indicadores Descrição

Financeiros • Posição líquida passiva ou posição líquida corrente passiva.

• Empréstimos obtidos a prazo fixo que se aproximam da maturidade sem perspetivas realistas de renovação ou reembolso ou dependência excessiva de empréstimos obtidos a curto prazo para financiar ativos de longo prazo.

• Indicações de retirada de apoio financeiro por credores.

• Fluxos de caixa operacionais negativos, indicados por demonstrações financeiras históricas ou prospetivas.

• Principais rácios financeiros adversos.

• Perdas operacionais substanciais ou deterioração significativa no valor dos ativos usados para gerar fluxos de caixa.

• Atraso ou descontinuação de dividendos.

• Incapacidade de pagar aos credores nas datas de vencimento.

• Incapacidade de cumprimento das condições de acordos de empréstimos.

• Alteração nas transações com os fornecedores, de pagamento a crédito para pagamentoa pronto.

• Incapacidade de obter financiamento essencial para o desenvolvimento de novosprodutos ou para outros investimentos essenciais.

Operacionais • Intenção do órgão de gestão de liquidar a entidade ou de cessar operações.

• Perda dos principais gestores sem substituição.

• Perda de um grande mercado, do(s) principal(ais) cliente(s), de uma concessão, de umalicença ou do(s) principal(ais) fornecedor(es).

• Instabilidade laboral.

• Rutura de abastecimentos importantes.

• Aparecimento de um concorrente com grande sucesso.

Outros • Incumprimento de exigências relacionadas com o capital ou de outras exigências estatutárias.

• Processos judiciais ou de reguladores pendentes contra a entidade que possam, se tiverem êxito, resultar em indemnizações que a entidade não é capaz de satisfazer.

• Alterações na legislação, regulamentação ou na política governamental que se pensavirão a afetar negativamente a entidade.

• Catástrofes não cobertas ou insuficientemente cobertas por seguros.

A importância dos acontecimentos ou condições acima mencionados pode ser frequentemente mitigada por outros

fatores. Por exemplo, o efeito de uma entidade não conseguir pagar os seus empréstimos pode ser contrabalançado

pelos planos de manter fluxos de caixa adequados por meios alternativos, tais como venda de ativos, reestruturação de

empréstimos ou obtenção de capital adicional. Do mesmo modo, a perda de um fornecedor principal pode ser

compensada pela existência de uma fonte de abastecimento alternativa.

272



7.2. Continuidade

7.2.3 Verificação da avaliação feita pelo órgão de gestão

Os procedimentos típicos de avaliação por parte do auditor incluem:

• Discutir com o órgão de gestão o financiamento de médio e longo prazo;

• Corroborar as intenções do órgão de gestão com o conhecimento da entidade

obtido e com prova documental;

• Satisfazer o requisito de aumentar o período de apreciação do órgão de gestão até pelo menos 12 meses. Isto pode

ser feito através de discussão, indagação e inspeção da documentação, e dos resultados avaliados pelo auditor

quanto à sua viabilidade. Por exemplo, a previsão de rédito de vendas futuras pode ser suportada por notas de

encomenda ou contratos de vendas; e

• Questionar se o órgão de gestão tem conhecimento de acontecimentos ou condições para lá do período de

apreciação que possam levantar dúvidas significativas sobre a capacidade da entidade de prosseguir em

continuidade.

Incluem-se nos fatores que podem levantar dúvidas significativas sobre a capacidade da entidade de prosseguir em

continuidade os seguintes:

• Capacidade da entidade para resistir a condições adversas

As pequenas entidades podem ser capazes de responder depressa para explorar oportunidades, mas podem ter

falta de recursos para manter as operações.

• Disponibilidade de financiamento

Isto pode incluir cessação de apoio à entidade por parte de bancos e outros credores. Pode também incluir o

cancelamento ou grandes alterações nos termos de um empréstimo ou nas garantias por parte dos sócios (ou de

outras partes relacionadas tais como membros da família).

• Outras alterações significativas

Pode incluir a possível perda de um fornecedor ou cliente principal, colaborador chave, ou o direito de utilizar

uma licença, concessão ou outro acordo legal.

O Quadro seguinte mostra exemplos de procedimentos do auditor nestas situações.

Quadro 7.2-2

Assunto Descrição

Prova documental disponível

Documentar:

• Os termos de quaisquer empréstimos ou financiamento proporcionados à entidade;

• Detalhes de empréstimos subordinados a terceiros;

• Detalhes de financiamento por terceiros baseado em garantias ou ativos pessoais dados como garantia; e

• Detalhes de outras alterações que possam levantar dúvidas significativas sobre acapacidade da entidade de prosseguir em continuidade.

Apoio adicional disponível

Avaliar a capacidade dos sócios ou de outras partes relacionadas para:

• Proporcionar o apoio adicional necessário, tal como empréstimos ou garantias; e

• Cumprir as obrigações estabelecidas nas modalidades de apoio.

ISA relevante

Parágrafos

570 R 12-15

273



7.2. Continuidade

Assunto Descrição

Outras alterações importantes

Considerar o impacto nas operações de uma grande alteração tal como a perda de um cliente chave, fornecedor, colaborador chave, ou perda de vendas devido a obsolescência tecnológica, novos concorrentes, etc.

Pedido de declarações escritas

Solicitar declarações escritas de:

• Termos e condições do apoio financeiro que está a ser proporcionado; e

• Intenções ou conhecimento dos sócios em relação ao apoio que está a serproporcionado.

7.2.4 Resposta ao risco quando se identificam acontecimentos

Quando o auditor identifica acontecimentos/condições relacionados com a continuidade,

o passo seguinte é executar procedimentos de auditoria adicionais (incluindo a

consideração de fatores mitigadores) para determinar se existe ou não uma incerteza

material.

Incerteza material

Podem ser identificados acontecimentos ou condições que possam levantar dúvidas sobre a capacidade da entidade de

prosseguir em continuidade. Existe uma incerteza material quando a magnitude do seu impacto potencial e

probabilidade de ocorrência é tal que, no julgamento do auditor, são necessárias divulgações adequadas quanto à

natureza e implicações da incerteza para a apresentação verdadeira e apropriada das demonstrações financeiras ou, no

caso de um referencial de cumprimento, para que as demonstrações financeiras não sejam enganadoras.

Os planos de ação do órgão de gestão para tratar questões de continuidade incluem geralmente uma ou mais das

estratégias seguintes:

• Liquidar ativos;

• Obter ou reestruturar empréstimos;

• Reduzir ou atrasar dispêndios;

• Reestruturar operações, incluindo produtos e serviços;

• Procurar uma fusão ou aquisição; ou

• Aumentar o capital.

O Quadro seguinte apresenta as tarefas que o auditor deve efetuar relativamente a questões de continuidade.

ISA relevante

Parágrafos

570 R 16

274



7.2. Continuidade

Quadro 7.2-3

Assunto Descrição

Obter a avaliação e o plano do órgão de gestão

Caso ainda não tenha sido obtido, solicitar ao órgão de gestão que efetue uma avaliação sobre a capacidade da entidade de prosseguir em continuidade.

Avaliar os planos de ação do órgão de gestão

Avaliar as ações futuras do órgão de gestão em relação à avaliação da continuidade. Considerar:

• O resultado dos planos vai melhorar a situação?

• Os planos são viáveis nas circunstâncias?

• Qual a fiabilidade das previsões de fluxos de caixa e que suporte existe para os pressupostos usados?

• Identificar, discutir e obter evidência para outros fatores que possam afetar a capacidade da entidade de prosseguir em continuidade, tais como:

- Resultados operacionais recentes fracos,

- Incumprimento dos termos de empréstimos,

- Referências em atas a dificuldades financeiras,

- Existência de litígios e estimativas com implicações financeiras,

- Existência, legalidade e validade dos acordos para proporcionar ou manter suporte

financeiro de partes relacionadas e terceiros,

- Capacidade financeira das partes relacionadas e outras para proporcionar fundos

adicionais ou garantias para empréstimos,

- Outros acontecimentos subsequentes, e

- Indicadores de fraude, tais como derrogação de controlos pelo órgão de gestão,

transações fictícias, ou encobrimento de factos materiais.

• Existência continuada e adequação de facilidades de crédito e seus termos.

• Relatórios de reguladores.

• Suporte adequado para venda planeada de ativos.

Considerar também o impacto de factos ou informação posteriores à data em que o órgão de gestão fez a sua apreciação e planos.


Solicitar declarações escritas ao órgão de gestão (e aos encarregados da governação) relativamente aos seus planos para ações futuras e sua viabilidade.

275



7.2. Continuidade

7.2.5 Relato

A tarefa final é determinar o impacto no relatório de auditoria de

acontecimentos/condições identificados e comunicar a decisão ao órgão de gestão e aos

encarregados da governação, quando aplicável.

A Imagem seguinte resume os requisitos.

Imagem 7.2-3

Usodo pressuposto de

continuidade é adequado, mas existe

uma incerteza material.

Sim

A opinião não é modificada, mas é

incluído um parágrafo de Incerteza material

relativo à continuidade.

Não

Uso do pressuposto da

continuidade não é apropriado.

Expressar uma opinião com reservas ou adversa e indicar

nas Bases para opinião que existe incerteza material.

Expressar uma opinião adversa.

As demonstrações financeiras descrevem os

acontecimentos /condições e divulgam a

existência de uma incerteza material? Não

ISA relevante

Parágrafos

570 R 17-26

276



(Esta página foi intencionalmente deixada em branco)

277



7.3. Avaliação da prova de auditoria

7.3.1 Enquadramento

Após terem sido efetuados os procedimentos planeados, haverá lugar à avaliação dos

resultados. Inclui-se nesta tarefa uma revisão da documentação de auditoria e um

diálogo com a equipa de trabalho, bem como alterações ao plano de auditoria em

resultado dos procedimentos efetuados. Algumas considerações importantes a fazer

estão listadas no Quadro seguinte.

Quadro 7.3-1

Controlo de qualidade

O sócio responsável pelo trabalho é responsável por garantir que os dossiers de trabalho são revistos de acordo com as políticas e procedimentos da firma quanto à revisão dos papéis de trabalho e que a opinião de auditoria é apropriada.

Consultas O sócio responsável pelo trabalho é responsável por garantir que:

• A equipa de trabalho fez as consultas apropriadas (tanto internas, como externas) sobre matérias complexas ou controversas; e

• As conclusões que resultaram dessas consultas estão documentadas e foram seguidas.

Revisão do controlo de qualidade do trabalho

Quando a lei ou a política da firma exigir a revisão do controlo de qualidade do trabalho, o sócio responsável pelo trabalho deve:

• Assegurar que foi nomeado um revisor do controlo de qualidade do trabalho (RCQT) apropriado;

• Discutir com o RCQT os assuntos significativos de auditoria;

• Quando se relatam Matérias Relevantes de Auditoria, o RCQT deve assegurar que foramseguidos os requisitos da ISA 701, incluindo a redação utilizada no relatório de auditoria.Para mais informações ver informação sobre as MRA no Capítulo 8.9); e

• Não datar o relatório de auditoria até que a revisão do RCQT esteja completa.

No geral, o objetivo do auditor é assegurar que obteve prova de auditoria suficiente e apropriada para suportar as

conclusões atingidas e foi emitido um relatório com a redação apropriada.

A avaliação da prova de auditoria obtida aborda as matérias listadas no Quadro seguinte.

Conteúdo – Avaliação da prova de auditoria ISA

relevante

Orientação sobre a avaliação da suficiência e apropriação da prova de auditoria para se poderem tirar

conclusões razoáveis na base das quais se deve basear a opinião.

220 330

450

520

540

ISA relevante

Parágrafos

220 15-20

278




Quadro 7.3-2

Materialidade A materialidade global e a materialidade de execução ainda são apropriadas no contexto dos resultados reais da entidade?

Se para as demonstrações financeiras como um todo for apropriada uma materialidade global mais baixa do que a inicialmente definida, o auditor deve determinar:

• Se é necessário rever a materialidade de execução; e

• Se a natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos de auditoria adicionais continuam apropriados.

Risco Tendo em conta os resultados da auditoria, as avaliações de risco de distorção material ao nível da asserção continuam apropriadas? Se não, as avaliações do risco devem ser revistas e alterados os procedimentos de auditoria planeados.

Distorções Foi considerado o efeito na auditoria das distorções identificadas e das distorções não corrigidas?

Foram consideradas as razões das distorções/desvios? Essas razões podem indiciar um risco não identificado ou uma deficiência significativa no controlo interno.

A estratégia global e o plano de auditoria precisam de ser alterados? Isto aplica-se quando:

• A natureza das distorções identificadas e as circunstâncias da sua ocorrência indicarem que podem existir outras distorções que, quando acumuladas com outras, podem sermateriais;

• O total das distorções acumuladas durante a auditoria se aproxima da materialidade; ou

• Foram identificadas distorções materiais em divulgações qualitativas.

Foram efetuados procedimentos de auditoria adicionais para determinar se se mantêm as distorções (em classes de transações, saldos de contas ou divulgações) quando foi pedido ao órgão de gestão que as corrigisse?

Fraude A informação obtida com base nos procedimentos de avaliação do risco e atividades relacionadas indicam que estão presentes um ou mais fatores de risco de fraude?

Os procedimentos analíticos efetuados perto do final do ano indiciam um risco de distorção material devido a fraude não reconhecido anteriormente?

As distorções identificadas foram avaliadas para determinar se tais distorções são indicativas da ocorrência de fraude? Em caso afirmativo, avaliar as implicações da distorção com respeito a outros aspetos da auditoria, especialmente a credibilidade das declarações do órgão de gestão. A ocorrência de uma fraude não é provavelmente um caso isolado.

Existe alguma razão para acreditar que o órgão de gestão possa estar envolvido nas distorções identificadas, materiais ou não, devido a fraude? Em caso afirmativo, reavaliar a avaliação dos riscos de distorção material devido a fraude e o seu impacto na natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos de auditoria que respondam aos riscos avaliados. Considerar também se as circunstâncias ou condições indiciam possível conluio envolvendo empregados, dirigentes e outros terceiros quando se reavalia a credibilidade da prova obtida anteriormente.

Prova Foi obtida prova suficiente e apropriada para reduzir os riscos de distorção material a um nível aceitavelmente baixo? Considerar a necessidade de efetuar procedimentos adicionais.

279




Procedimentos analíticos

Os procedimentos analíticos efetuados na fase da revisão final do trabalho:

• Corroboram os resultados obtidos; ou

• Identificam riscos de distorção material não reconhecidos anteriormente?

7.3.2 Reapreciação da materialidade

Antes de o auditor avaliar os resultados dos procedimentos efetuados e quaisquer distorções que tenham sido

identificadas, o que há a fazer primeiro é reapreciar as quantias estabelecidas para a materialidade global e

materialidade de execução. Isto é necessário porque a determinação inicial da materialidade é geralmente baseada em

estimativas dos resultados da entidade e os resultados reais podem ser diferentes. Os fatores que podem levar a uma

alteração incluem:

• A determinação inicial da materialidade já não é apropriada no contexto dos resultados reais da entidade;

• Ficou disponível nova informação (por exemplo, expectativas dos utilizadores) que tivesse levado o auditor a

determinar uma materialidade inicial diferente; e

• Existência de distorções não esperadas que pode originar que a materialidade para essa classe de transações, saldo

de conta ou divulgação em particular tenha sido excedida.

Sempre que seja necessária uma revisão, o auditor deve considerar e documentar o impacto nos riscos avaliados e na

natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos exigidos.

Se for exigida uma materialidade mais baixa para as demonstrações financeiras como um todo, também deve ser visto

se é necessário rever a materialidade de execução. Se sim, determinar se a natureza, oportunidade e extensão dos

procedimentos de auditoria adicionais se mantêm apropriados.

7.3.3 Alterações na avaliação dos riscos

A avaliação do risco ao nível da asserção é muitas vezes baseada na prova de auditoria

disponível antes da execução dos procedimentos de auditoria adicionais. Durante o

período em que se efetuam estes procedimentos, pode ser obtida nova informação que

exigirá que a avaliação inicial do risco seja alterada.

Por exemplo, na auditoria dos inventários, o nível de risco avaliado em relação à asserção plenitude pode ser baixo

baseado na expectativa de que o controlo interno está a operar com eficácia. Se em resultado de testes aos controlos

se concluir que o controlo interno não é eficaz, a avaliação do risco deve ser alterada e efetuados procedimentos de

auditoria adicionais para reduzir o risco para um nível aceitavelmente baixo. O mesmo é verdade para os

procedimentos de auditoria adicionais quando os resultados não são os esperados.

Algumas questões a considerar quando se determina se a avaliação inicial do risco alterou ou não estão descritos no

Quadro seguinte.

ISA relevante

Parágrafos

330 25

Se a materialidade tiver que ser revista, não esperar pelo final da auditoria para o fazer. Se a materialidade ficar mais baixa, pode muito bem exigir alterações na avaliação do risco e na execução de procedimentos de auditoria adicionais.

280




Quadro 7.3-3

Controlo interno Testes aos controlos

• Os resultados da execução dos testes aos controlos suportam a redução do nível de riscoplaneado com base na sua eficácia operacional?

Derrogação de controlos pelo órgão de gestão

• Existe alguma evidência da derrogação de controlos por parte do órgão de gestão?

Deficiências de controlo

• As eventuais distorções resultam de uma deficiência de controlo interno que deva serimediatamente dada a conhecer ao órgão de gestão?

Natureza da prova de auditoria obtida

Novos fatores de risco

• A prova obtida identifica quaisquer novos riscos de negócio, fatores de risco de fraude ouderrogação de controlos por parte do órgão de gestão?

Prova contraditória

• A prova obtida contradiz outra informação disponível?

Prova conflituante

• A prova obtida é inconsistente com o conhecimento corrente da entidade?

Políticas contabilísticas

• Existe prova de que as políticas contabilísticas da entidade não sejam sempre aplicadas de forma consistente?

Relacionamentos inconsistentes

• A prova obtida suporta os relacionamentos entre informação financeira e não financeira?

Fraude

• Existe evidência de padrões, coisas ou assuntos estranhos, exceções ou desvios que tenham resultado dos testes efetuados e que possam ser indicativos da ocorrência de possível fraude (incluindo derrogação de controlos por parte do órgão de gestão)?

Credibilidade das declarações

• Existe evidência que ponha em causa a credibilidade das declarações prestadas peloórgão de gestão ou encarregados da governação?

Natureza das distorções

Falta de isenção nas estimativas

• As distorções encontradas em estimativas contabilísticas e mensurações pelo justo valorindiciam um padrão de falta de isenção por parte do órgão de gestão?

Distorções

• As distorções não corrigidas, consideradas individualmente ou em conjunto, constituem uma distorção material nas demonstrações financeiras no seu todo?

Nos casos em que a avaliação inicial do risco alterou, devem ser documentadas as razões e determinada uma nova

avaliação do risco. Também deve haver justificação sobre como se alterou no plano de auditoria a abordagem face à

avaliação do risco revista, o que pode resultar na alteração da natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos

de auditoria adicionais planeados ou na execução de outros procedimentos de auditoria não planeados.

281




7.3.4 Avaliação das demonstrações financeiras

Os requisitos do referencial de relato financeiro aplicável, incluindo os requisitos relativos às divulgações, determinam a

forma e conteúdo das demonstrações financeiras. As divulgações compreendem informação descritiva e justificativa

nas notas anexas às demonstrações financeiras.

Muitos auditores utilizam um checklist de divulgações para garantir que todos os requisitos de apresentação e

divulgação são cumpridos.

Adicionalmente aos requisitos do referencial específico, as ISA reconhecem a importância dos aspetos relativos à

apresentação e divulgações das demonstrações financeiras durante a auditoria e não apenas no seu final,

nomeadamente nas seguintes fases:

• Conhecimento da entidade;

• Planeamento do trabalho;

• Avaliação dos riscos;

• Desenvolvimento das respostas aos riscos;

• Obtenção de prova de auditoria relevante; e

• Formação da opinião e avaliação da apresentação apropriada das demonstrações financeiras.

Isto é particularmente importante quando é necessária informação complexa, informação qualitativa e informação

acerca da exposição financeira aos riscos, dado que exigirá tempo extra para a recolha da prova de auditoria

apropriada, por exemplo, em áreas relacionadas com incerteza de estimação, incerteza sobre a continuidade e outras

divulgações qualitativas importantes.

A ISA 330 exige que o auditor efetue procedimentos de auditoria para avaliar se a apresentação global das

demonstrações financeiras está feita de acordo com o referencial de relato financeiro aplicável. Ao fazer esta avaliação,

o auditor deve considerar se as demonstrações financeiras estão apresentadas de uma forma que reflita

apropriadamente:

• A classificação e a descrição da informação financeira;

• As transações, acontecimentos e condições subjacentes; e

• A apresentação, estrutura e conteúdo das demonstrações financeiras.

A avaliação da apresentação, estrutura e conteúdo apropriados das demonstrações financeiras à luz dos requisitos do

referencial de relato financeiro aplicável inclui:

• Reconciliar a informação constante das demonstrações financeiras com os registos contabilísticos.

• Garantir que a terminologia usada nas demonstrações financeiras, incluindo os títulos de cada demonstração, é

apropriada.

• Avaliar:

- O nível de detalhe proporcionado;

- A agregação ou desagregação de quantias; e

- As bases das quantias apresentadas.

As questões seguintes devem ser colocadas no contexto do referencial de relato financeiro aplicável:

282




Quadro 7.3-4

Considerar Divulgação

Referencial de relato financeiro

As demonstrações financeiras referem adequadamente ou descrevem o referencial de relato financeiro aplicável?

Compreensibilidade A informação está apresentada de uma forma clara e concisa?

A organização de divulgações significativas dá-lhes importância?

As divulgações estão apropriadamente referenciadas? Os utilizadores não devem perder muito tempo em identificar a informação necessária.

Partes relacionadas Estão apropriadamente descritas as relações e as transações entre partes relacionadas?

Políticas contabilísticas significativas

Existe divulgação adequada sobre:

• Todas as políticas relevantes para a entidade?

• Alterações em políticas durante o ano?

• Bases de mensuração usadas?

As políticas estão apresentadas de uma forma compreensível?

As políticas são apropriadas e consistentes com o referencial de relato financeiro aplicável?

As políticas descritas refletem a forma como elas foram de facto aplicadas na prática?

Informação apresentada

A informação apresentada nas demonstrações financeiras é relevante, credível, comparável e compreensível?

Toda a informação relevante foi incluída e apropriadamente classificada, agregada ou desagregada e caracterizada?

A apresentação global das demonstrações financeiras foi prejudicada pela inclusão de informação que não é relevante ou que limita a compreensão apropriada das matérias divulgadas?

Divulgações As demonstrações financeiras incluem divulgações adequadas que permitam aos utilizadores compreenderem o efeito de transações e acontecimentos significativos na informação proporcionada pelas demonstrações financeiras?

Existem divulgações adequadas que ajudem os utilizadores a compreenderem a natureza e extensão dos eventuais ativos ou passivos da entidade que surjam de transações ou acontecimentos que não cumprem os critérios de reconhecimento/desreconhecimento do referencial?

Julgamentos do órgão de gestão

As demonstrações financeiras descrevem adequadamente as decisões importantes do órgão de gestão e a razão para as ter tomado?

Estimativas As estimativas contabilísticas feitas pelo órgão de gestão são apropriadas?

Existe algum indício de que haja falta de isenção nos julgamentos do órgão de gestão?

Foi feita divulgação relativa às estimativas nos termos do referencial de relato financeiro apropriado aplicável? Por exemplo, informação relevante sobre os cálculos das estimativas, tais como, pressupostos e possíveis intervalos de valores, quando exigido?

283




Considerar Divulgação

Riscos e incertezas As divulgações incluem:

• A natureza e dimensão dos riscos de distorção material que surjam de transações e acontecimentos?

• Os métodos usados e os pressupostos e julgamentos feitos, bem como as alterações aos mesmos, que afetem as quantias apresentadas ou divulgadas, incluindo análises de sensibilidade?

• Uma referência à variabilidade das mensurações ou incerteza das estimativas?

• Suficiente detalhe sobre quaisquer acontecimentos ou condições que coloquem em dúvida a capacidade da entidade em continuar a atividade?

Acontecimentos subsequentes

Existe divulgação apropriada para descrever o acontecimento e o impacto nas demonstrações financeiras?

7.3.5 Apresentação apropriada

Quando é usado um referencial de apresentação apropriada para preparar demonstrações financeiras, o auditor deve

avaliar, utilizando o julgamento profissional, se as demonstrações financeiras atingem uma apresentação apropriada

quanto à apresentação e divulgações. Isto tem em conta:

• Os factos e circunstâncias da entidade, incluindo as alterações respetivas;

• O conhecimento da entidade pelo auditor; e

• A prova de auditoria obtida durante a auditoria.

A apresentação apropriada não exige apenas cumprimento dos requisitos do referencial. Também reconhece implícita

ou explicitamente que pode ser necessário que o órgão de gestão faça mais divulgações do que as que estão

especificamente exigidas pelo referencial. As divulgações de apresentação apropriada podem surgir de assuntos que

podem ser significativos, por exemplo, o efeito da evolução de requisitos de relato financeiro ou a alteração do

ambiente económico.

7.3.6 Avaliação dos efeitos das distorções

O objetivo da avaliação das distorções é determinar o seu efeito na auditoria e se devem

ser efetuados procedimentos de auditoria adicionais.

Exige-se que se façam revisões da estratégia de auditoria e do plano detalhado quando:

• A natureza ou circunstâncias das distorções identificadas indicam que podem existir

outras distorções que, quando agregadas com as distorções conhecidas, podem

exceder a materialidade de execução; ou

• O total das distorções identificadas e não corrigidas está perto ou excede a materialidade de execução.

De notar que haverá sempre risco de existirem distorções não detetadas nas demonstrações financeiras devido às

limitações inerentes de uma auditoria.

As distorções podem surgir de matérias como as referidas no Quadro seguinte.

ISA relevante

Parágrafos

450 3,5-9,11-14

540 18

284




Quadro 7.3-5

Origem Descrição

Erros ou fraude Os erros podem ser cometidos pelo pessoal da entidade quando recolhem ou processam dados com base nos quais são preparadas as demonstrações financeiras (incluindo erros de cut-off no final do ano). Adicionalmente, o auditor pode também:

• Quantificar os erros em determinada população (por exemplo, as vendas) através de amostragem. Quando é usada uma amostra representativa, pode ser projetado oagregado potencial de distorções; e

• Considerar a natureza das distorções identificadas. Se existirem muitas distorções afetando um determinado saldo ou local de negócio, isso pode ser indicativo de um riscode distorção material devido a fraude.

Omissões ou fraude Algumas transações podem não ser registadas, seja por erro ou deliberadamente, sendo esta última circunstância uma fraude.

Transações significativas

A ausência de um racional para transações significativas (não usuais ou fora do curso normal do negócio) pode ter como intenção a manipulação das demonstrações financeiras ou a apropriação de ativos.

Lançamentos contabilísticos

Podem ter sido feitos durante o ano, ou no final do ano, lançamentos contabilísticos, geralmente através de operações diversas, não apropriados ou não autorizados. Estes lançamentos podem ter sido usados para manipular quantias relatadas nas demonstrações financeiras.

Erros em estimativas As estimativas do órgão de gestão podem calcular alguns factos incorretamente, ignorá-los ou interpretá-los erradamente, bem como usar pressupostos não apropriados ou conter elementos de falta de isenção, se as estimativas se situarem fora de um intervalo aceitável. As estimativas podem também ser deliberadamente falseadas para manipular os resultados.

Erros em justos valores

Podem existir desacordos com os julgamentos do órgão de gestão com respeito ao justo valor de determinados ativos, passivos e componentes do capital próprio que tenham de ser mensurados ou divulgados pelo justo valor de acordo com o referencial de relato financeiro aplicável.

Seleção e aplicação de políticas contabilísticas

Pode haver desacordo com o órgão de gestão com respeito à seleção e uso de determinadas políticas contabilísticas.

Distorções não corrigidas no saldo de abertura do capital próprio

As distorções não corrigidas de anos anteriores serão refletidas no saldo de abertura do capital próprio. Se não for ajustado, pode igualmente, causar uma distorção no período corrente.

Reconhecimento do rédito

A sobre ou subvalorização do rédito (por exemplo, reconhecimento antecipado, registo de rendimento fictício ou reconhecimento diferido não apropriado).

Deficiências no controlo interno

Podem ocorrer distorções em resultado de deficiências de controlo interno não esperadas. Tais deficiências deverão ser discutidas com o órgão de gestão e deve ser considerada a hipótese de se fazer trabalho adicional para identificar distorções que possam existir.

285




Origem Descrição

Apresentação de demonstrações financeiras e divulgações

Algumas divulgações das demonstrações financeiras exigidas pelo referencial de relato financeiro aplicável podem estar omitidas, incompletas, inadequadas ou erradas e deve exigir-se que tais divulgações cumpram os objetivos das demonstrações financeiras como previsto no referencial.

Acumulação das distorções identificadas

As distorções identificadas durante a auditoria (incluindo incorreções qualitativas), que não sejam claramente

insignificantes, devem ser acumuladas para avaliar o efeito das distorções não corrigidas. Quando se avalia o efeito das

distorções, a natureza da distorção pode ser distinguida entre distorções factuais, distorções de julgamento e/ou

distorções projetadas.

Como se referiu, as distorções podem incluir distorções em divulgações. Exemplos de situações onde as distorções em

divulgações podem ser materiais incluem:

Quadro 7.3-6

Origem Descrição

Perdas por imparidade

A omissão de informação importante acerca de acontecimentos/circunstâncias que provocam a perda por imparidade.


A descrição incorreta de uma política contabilística relativa a um item significativo numa das demonstrações financeiras.

Taxas de câmbio A descrição inadequada da sensibilidade de uma taxa de câmbio numa entidade que tem negócios em moedas estrangeiras.

Assuntos específicos do setor

Descrições incompletas ou erradas de informação acerca dos objetivos, políticas e processos para gerir o capital com respeito a entidades com atividade bancária e/ou seguradora.

Para se poder avaliar o efeito acumulado das distorções não corrigidas, as distorções devem ser documentadas num

papel de trabalho mantido centralmente (isto é, que seja usado por todos os membros da equipa). Este papel de

trabalho proporcionará um resumo de todas as distorções não corrigidas que não sejam insignificantes.

O impacto das distorções não corrigidas pode ser considerado de várias formas, por exemplo:

• Em relação a saldos de contas e transações em particular;

• Em relação ao total do ativo corrente e do passivo corrente;

• Em relação ao total dos ativos e dos passivos;

• Em relação ao total dos rendimentos e dos gastos (antes de impostos);

• Em relação ao resultado líquido.

Uma possível abordagem à acumulação de distorções está exemplificada no Quadro seguinte.

Nota: Neste exemplo, as distorções abaixo de 100€ foram consideradas insignificantes pelo que não foram

acumuladas. Foi considerado um imposto sobre os lucros de 25%.

286




Quadro 7.3-7

Sumário das distorções identificadas

Quantia sobre (sub) avaliada (Euro)

Descrição Circunstância da ocorrência

Ref. PT Ativos Passivos

Res. antes impostos

Capital próprio Corrigido?

Não acréscimo do gasto com rendas

Factual (5.500) 5.500 4.125 Sim

Vendas não registadas

Projeção de amostra representativa

(12.500) (12.500) (9.375) Sim

Contas a receber compensadas com contas a pagar

Factual – Erro de classificação

(5.500) (5.500) Sim

Ativo tangível despesado

Julgamento – Erro na aplicação de política contabilística

(13.500) (13.500) (10,125) Sim

Total de distorções identificadas na auditoria (31.500) (11.000) (20.500) (15.375)

Distorções corrigidas pelo órgão de gestão 31.500 11.000 20.500 15.375

Total de distorções não corrigidas 0 0 0 0

Distorções qualitativas

O efeito das distorções identificadas em divulgações qualitativas é avaliado em relação à divulgação relevante, bem

como o seu efeito global nas demonstrações financeiras como um todo. Deve ser usado o julgamento profissional para

determinar se tais distorções são materiais no contexto do referencial de relato financeiro aplicável e as circunstâncias

específicas da entidade.

As distorções nas divulgações que não sejam claramente insignificantes devem ser também agregadas embora não

possam ser somadas. Este tipo de análise qualitativa ajuda o auditor a avaliar o efeito de tais distorções nas divulgações

relevantes e nas demonstrações financeiras como um todo.

No Quadro seguinte apresentam-se alguns exemplos de áreas que podem ter aspetos qualitativos relevantes quando se

avaliam os riscos de distorção material.

Quadro 7.3-8

Distorções que: Descrição

Afetam o cumprimento

Incumprimento de requisitos regulamentares, cláusulas de empréstimos ou outros compromissos contratuais.

Escondem alterações Por exemplo, alterações nos rendimentos ou outras tendências, especialmente no contexto de condições económicas gerais e do setor.

Aumentam a compensação do órgão de gestão

Distorções que garantam que os requisitos para atribuição de bónus ou outras compensações e incentivos foram satisfeitos.

287




Distorções que: Descrição

Têm impacto em terceiros

Por exemplo, terceiros externos e partes relacionadas.

Afetam a compreensão pelos utilizadores

Omissões de informação (não especificamente exigidas) mas que, no julgamento do auditor, são importantes para a compreensão pelos utilizadores da posição financeira, do desempenho ou dos fluxos de caixa da entidade.

Não são materiais agora, mas são provavelmente materiais no futuro

Seleção ou aplicação incorreta de uma política contabilística que têm um efeito imaterial nas demonstrações financeiras do ano corrente, mas terão provavelmente um efeito material em anos futuros.

Afetam compromissos bancários

Quantias relativamente pequenas que podem ser bastante significativas se houver incumprimento de empréstimos obtidos e outros compromissos bancários.

Afetam rácios de desempenho

Rácios usados para avaliar a posição financeira, os resultados das operações ou os fluxos de caixa da entidade.

Avaliação das distorções

As distorções identificadas devem ser discutidas com o órgão de gestão em tempo oportuno e deve ser-lhe solicitado

que as corrija. As correções afetam os saldos das demonstrações financeiras ou retificam divulgações inadequadas. Os

passos a seguir para abordar as distorções identificadas estão apresentados no Quadro seguinte.

Quadro 7.3-9

Abordagem para as distorções identificadas

Reavaliar a materialidade

Considerar se é necessário rever a materialidade global antes de avaliar o efeito das distorções não corrigidas, com base nos resultados reais.

Considerar as razões e impactos no plano de auditoria

Considerar as razões para as distorções identificadas durante a auditoria, incluindo:

• Possibilidade de existirem outras distorções;

• Existência de um risco não identificado; ou

• Deficiência significativa no controlo interno.

Tendo em conta os resultados obtidos, determinar se a estratégia global e o plano de auditoria precisam de ser revistos. Isso será necessário quando:

• Possam existir outras distorções que, quando acumuladas com as distorções identificadas durante a auditoria, possam ser materiais; ou

• O agregado das distorções acumuladas durante a auditoria se aproxima da materialidadeglobal.

Solicitar ao órgão de gestão que faça correções

Solicitar ao órgão de gestão que corrija as distorções identificadas (que não sejam claramente insignificantes).

288




Abordagem para as distorções identificadas

Solicitar ao órgão de gestão que reveja a população

Se a quantia precisa de uma distorção numa população não for conhecida (por exemplo, numa projeção de distorções identificadas numa amostra da auditoria), solicitar ao órgão de gestão que efetue procedimentos para determinar a quantia da distorção real e fazer os ajustamentos apropriados nas demonstrações financeiras. Quando isso ocorrer, o auditor deverá efetuar procedimentos de auditoria adicionais para determinar se ainda há quaisquer distorções.

O órgão de gestão recusa fazer ajustamentos

Se o órgão de gestão recusar fazer correções de algumas ou todas as distorções:

• Compreender as razões para o órgão de gestão não fazer as correções e ter isso em contaquando se avalia se as demonstrações financeiras estão materialmente distorcidas;

• Comunicar as distorções não corrigidas aos encarregados da governação, incluindo o seuefeito na opinião de auditoria; e

• Informar os encarregados da governação das distorções que o órgão de gestão nãocorrigiu.

Ao formar uma conclusão sobre se as distorções não corrigidas (individualmente ou agregadas) fazem com que as

demonstrações financeiras como um todo estejam materialmente distorcidas, o auditor deve considerar os fatores

listados no Quadro seguinte.

Quadro 7.3-10

Considerar

Existe uma distorção material?

A dimensão e natureza das distorções relativamente:

• Às demonstrações financeiras como um todo;

• Às classes de transações, saldos de contas e divulgações em particular; e

• Às circunstâncias específicas da sua ocorrência.

As limitações inerentes nos julgamentos dos testes e na amostragem. Existe sempre a possibilidade de algumas distorções não serem detetadas.

Quão próximo está o nível previsto das distorções não corrigidas acumuladas dos níveis de materialidade? Os riscos de distorção material aumentam à medida que as distorções acumuladas previstas se aproximam dos limites da materialidade.

Fazer outras considerações quantitativas ou a possibilidade da existência de fraude quando as distorções de valores mais pequenos puderem ter um efeito material nas demonstrações financeiras.

O efeito de distorções não corrigidas de anos anteriores.

É responsabilidade do órgão de gestão ajustar as demonstrações financeiras para corrigir distorções materiais

(incluindo divulgações inadequadas) e implementar outras ações que se mostrem necessárias.

Declarações escritas

A responsabilidade do órgão de gestão será evidenciada através da obtenção de uma declaração escrita do órgão de

gestão (Declaração do Órgão de Gestão). Esta declaração deverá dizer que quaisquer distorções não corrigidas (anexar

uma lista dessas distorções) são, na opinião do órgão de gestão, imateriais tanto individualmente como no seu

conjunto. Se o órgão de gestão não concordar com a avaliação das distorções, pode adicionar uma expressão do tipo:

289




“Não concordamos que os itens….e….constituam distorções porque… (descrever as razões).”

7.3.7 Prova de auditoria suficiente e apropriada

Alguns dos fatores a considerar na avaliação da suficiência e apropriação da prova de

auditoria incluem os que estão referidos no Quadro seguinte.

Quadro 7.3-11

Avaliação da suficiência e apropriação da prova de auditoria

Fatores a considerar Materialidade das distorções

Quão significativa é a distorção para a asserção, e qual a probabilidade de ela ter um efeito material (individualmente ou em conjunto com outras) nas demonstrações financeiras?

Reações do órgão de gestão

Como reage o órgão de gestão em relação aos resultados da auditoria e com que eficácia o controlo interno aborda os fatores de risco?

Experiência passada

Qual a experiência passada na execução de procedimentos similares? Existiram distorções identificadas?

Resultados dos procedimentos efetuados

Os resultados dos procedimentos de auditoria efetuados suportam os objetivos e existe alguma indicação de fraude ou erro?

Qualidade da informação

A origem e credibilidade da informação disponível são apropriadas para suportar as conclusões da auditoria?

Persuasão

Quão persuasiva (convincente) é a prova de auditoria?

Conhecimento da entidade

A prova obtida suporta ou contradiz os resultados dos procedimentos de avaliação do risco (os quais foram efetuados para obter o conhecimento da entidade e o seu ambiente, incluindo o seu controlo interno)?

Se não for possível obter prova de auditoria suficiente e apropriada, o auditor deve expressar uma opinião com

reservas ou uma escusa de opinião.

7.3.8 Procedimentos analíticos finais

Para além da execução de procedimentos analíticos para efeitos de avaliação do risco e

mais tarde como procedimentos substantivos, o auditor deve fazer procedimentos

analíticos no, ou perto do, final da auditoria quando forma uma conclusão global (ISA

520).

Os objetivos da execução destes procedimentos analíticos finais são:

• Identificar um risco de distorção material não reconhecido anteriormente;

• Assegurar que as conclusões formadas durante a auditoria sobre componentes ou elementos individuais das

demonstrações financeiras possam ser corroboradas; e

• Ajudar a atingir a conclusão global sobre a razoabilidade das demonstrações financeiras.

ISA relevante

Parágrafos

450 3,5-9,11-14

540 18

ISA relevante

Parágrafos

520 6

290




Se forem identificados novos riscos ou relacionamentos não esperados entre os dados, o auditor precisa de reavaliar os

procedimentos de auditoria planeados ou efetuados.

7.3.9 Resultados e assuntos significativos

O último passo no processo de avaliação é o registo de todos os resultados ou assuntos significativos num documento

final do trabalho. Este documento pode incluir:

• Todas as informações necessárias para compreender os resultados ou assuntos significativos; ou

• Referências cruzadas, conforme apropriado, para outra documentação de suporte da auditoria disponível.

291



7.4. Informação comparativa

7.4.1 Enquadramento

A natureza da informação apresentada nas demonstrações financeiras de uma entidade

depende dos requisitos do referencial de relato financeiro aplicável. As responsabilidades

do auditor serão baseadas na abordagem adotada para a informação comparativa

apresentada conforme estabelecido por lei, regulamento e pelos termos do contrato.

Existem duas abordagens relativamente à informação financeira comparativa conforme ilustrado na Imagem a seguir.

Imagem 7.4-1

7.4.2 Procedimentos de auditoria

Quadro 7.4-1

Tarefa Procedimentos

Obter prova de auditoria necessária

Obter prova de auditoria suficiente e apropriada que a informação comparativa cumpre os requisitos do referencial de relato financeiro aplicável e que essa informação está classificada de forma apropriada.

Isto envolve avaliar se:

• As políticas contabilísticas refletidas na informação comparativa são consistentes com as aplicadas no período corrente ou, se houve alterações nas políticas contabilísticas, essas alterações foram devidamente contabilizadas e adequadamente apresentadas; e

• A informação comparativa está de acordo com as quantias e outras divulgações apresentadas no período anterior ou, quando apropriado, se tais quantias foram reexpressas.

Conteúdo – Informação comparativa ISA

relevante

Orientação sobre a obtenção de prova de auditoria suficiente e apropriada quanto a informação comparativa e as responsabilidades de relato do auditor.

710

ISA relevante

Parágrafos

710 5-19

Números correspondentes

Demonstrações financeiras

comparativas

Quantias e outras divulgações do período anterior são incluídas como parte

integrante das demonstrações financeiras do período corrente, destinando-se a ser lidas apenas em relação com as quantias e outras divulgações relativas ao período corrente. O nível de detalhe apresentado nas quantias e divulgações correspondentes é ditado principalmente pela sua relevância em relação aos números do período corrente.

A opinião do auditor refere-se apenas ao período corrente.

Quantias e outras divulgações relativas ao período anterior são incluídas para comparação com as demonstrações financeiras do período corrente mas, se auditadas, são referidas na opinião do auditor. O nível de informação incluído nessas demonstrações financeiras comparativas é comparável com o

das demonstrações financeiras do período corrente.

A opinião do auditor refere-se a cada período para o qual são apresentadas

demonstrações financeiras.

292




Tarefa Procedimentos

Identificar quaisquer distorções potenciais

Caso seja possível, uma distorção material na informação comparativa é identificada aquando da execução da auditoria do período corrente, e o auditor deve:

• Executar os procedimentos de auditoria adicionais necessários nas circunstâncias paradeterminar se existe uma distorção material; e

• Quando as demonstrações do período anterior foram reexpressas, determinar que asquantias comparativas correspondem às demonstrações financeiras corrigidas.

Se o auditor tiver auditado as demonstrações financeiras do período anterior, deve também seguir os requisitos relevantes da ISA 560 sobre acontecimentos subsequentes (Ver Capítulo 7.1).


Solicitar declarações escritas para todos os períodos referidos na opinião do auditor. Isto inclui declarações escritas específicas respeitantes a qualquer reexpressão destinada a corrigir uma distorção material em demonstrações financeiras de um período anterior que afetem a informação comparativa.

7.4.3 Números correspondentes

As responsabilidades de relato apresentam-se abaixo.

Quadro 7.4-2

Procedimentos

Opinião do auditor não faz referência aos números correspondentes (comparativos)

A opinião do auditor não deve referir os números correspondentes exceto quando o relatório de auditoria sobre o período anterior incluía uma modificação não resolvida. O auditor modifica a opinião do período corrente:

• Referindo-se aos números do período corrente e aos números correspondentes quandoos efeitos ou possíveis efeitos dessa matéria nos números do período corrente forem materiais; ou

• Explicando que a opinião de auditoria do período corrente foi modificada devido aos efeitos ou possíveis efeitos da matéria não resolvida na comparabilidade dos números doperíodo corrente e dos números correspondentes.

Exigida reexpressão? É exigida uma opinião com reservas ou adversa sobre as demonstrações financeiras do período corrente quando existe uma distorção material nas demonstrações financeiras do período anterior sobre as quais:

• Foi emitida uma opinião não modificada; e

• As quantias correspondentes não foram reexpressas de forma adequada ou não foram feitas as divulgações apropriadas.

293




Procedimentos

Números do período correspondente auditados por outra firma

Se o auditor atual decidir fazer referência ao relatório do auditor antecessor, o auditor atual deve declarar num parágrafo de Outras Matérias no seu relatório:

• Que as demonstrações financeiras do período anterior foram auditadas por outroauditor;

• O tipo de opinião expressa pelo auditor antecessor e, se a opinião foi modificada, as razões para tal; e

• A data desse relatório.

Demonstrações financeiras do período anterior não auditadas

Declarar num parágrafo de Outras Matérias no relatório de auditoria que os números correspondentes não estão auditados.

Porém, isto não isenta o auditor do requisito de obter prova de auditoria suficiente e apropriada de que os saldos de abertura não contêm distorções que afetem materialmente as demonstrações financeiras do período corrente. Se for identificada uma distorção material, as quantias correspondentes devem ser reexpressas, e efetuadas as divulgações apropriadas, quando exigido pelo referencial de relato financeiro.

Se a reexpressão ou divulgações não forem possíveis, a opinião do auditor será modificada relativamente a quaisquer números correspondentes.

294




295



7.5. Formar uma opinião sobre as demonstrações financeiras

7.5.1 Enquadramento

A fase final do processo de auditoria é avaliar a prova de auditoria obtida, considerar o

impacto de quaisquer distorções identificadas, formar uma opinião de auditoria e

preparar um relatório de auditoria redigido adequadamente.

Este Capítulo trata do seguinte:

• Demonstrações financeiras preparadas de acordo com um ou ambos os tipos de referencial de relato de finalidade

geral concebidas para satisfazer as necessidades comuns de informação financeira de um vasto conjunto de

utilizadores;

• Formação da opinião sobre um conjunto completo de demonstrações financeiras de finalidade geral. Isto é

baseado na avaliação das conclusões alcançadas através da prova de auditoria obtida;

• Como expressar claramente essa opinião através de um relatório escrito que também descreve a base para essa

opinião;

• Revisão dos requisitos de relato relativos às matérias relevantes de auditoria;

• Outros requisitos de relato, incluindo o relato sobre outros requisitos legais e regulamentares; e

• Implicações no relato derivadas de informação suplementar apresentada nas demonstrações financeiras.

A preparação do relatório apropriado pode ser complexa e envolve muitas ISA. A Imagem seguinte dá uma visão geral das normas relacionadas com o relato de auditoria e onde o assunto é abordado neste Guia.

Imagem 7.5-1

Nas auditorias efetuadas de acordo com as ISA, a redação de um relatório de auditoria não modificado é padronizada,

exceto quando são adicionados parágrafos de ênfase, parágrafos de outras matérias ou parágrafos de outros requisitos

legais e regulamentares (por exemplo, parágrafos de MRA quando aplicável).

Conteúdo – Formar uma opinião sobre as demonstrações financeiras ISA

relevante

Requisitos, considerações e orientações sobre como:

• Formar uma opinião sobre as demonstrações financeiras; e

• Preparar um relatório de auditoria redigido apropriadamente.

700 (Revista)

ISA relevante

Parágrafos

Normas relacionadas com o relato de auditoria

ISA 700 (Revista)Formar uma opinião

ISA 701Matérias

Relevantes de Auditoria

ISA 705 (Revista)Modificações à

Opinião

ISA 706 (Revista)Parágrafos de

Ênfase e Parágrafos de

Outras Matérias

ISA 570 (Revista)Continuidade

ISA 710Informação

Comparativa

ISA 720 (Revista)Outra Informação

Capítulo 8.9 Capítulo 7.6 Capítulo 7.7 Capítulo 7.2 Capítulo 7.4 Capítulo 8.10

296




A consistência no relatório de auditoria ajuda a:

• Promover credibilidade no mercado global tornando facilmente identificáveis as auditorias que foram efetuadas de

acordo com normas reconhecidas globalmente; e

• Promover a compreensão dos utilizadores e ajudar a identificar circunstâncias pouco usuais (tais como

modificações ao relatório de auditoria) quando ocorrem.

7.5.2 Referenciais de relato financeiro

A opinião do auditor sobre as demonstrações financeiras é feita no contexto de um referencial de relato de “finalidade

geral” que é um referencial de relato financeiro concebido para satisfazer as necessidades comuns de um conjunto

alargado de utilizadores. Os referenciais aceitáveis em Portugal incluem, por exemplo:

• Normas de Contabilidade e Relato Financeiro adotadas em Portugal através do Sistema de Normalização

Contabilística;

• Normas Internacionais de Relato Financeiro tal como adotadas pela União Europeia; ou

• Normas de Contabilidade Pública integradas no Sistema de Normalização Contabilística para o Setor Público.

Há dois tipos de referenciais com finalidade geral: o “referencial de apresentação apropriada” e o “referencial de

cumprimento”. Estes referenciais estão descritos no Quadro seguinte.

Quadro 7.5-1

Referenciais Descrição

Referencial de apresentação apropriada

Um referencial de relato financeiro (tal como as Normas Internacionais de Relato Financeiro) que exige o cumprimento dos requisitos do referencial, e:

• Reconhece explícita ou implicitamente que, para conseguir uma apresentaçãoapropriada das demonstrações financeiras, pode ser necessário que o órgão de gestãofaça divulgações para além das especificamente exigidas pelo referencial; ou

• Reconhece explicitamente que pode ser necessário que o órgão de gestão não aplique um requisito do referencial para conseguir uma apresentação apropriada das demonstrações financeiras. Espera-se que estas situações só sejam necessárias em circunstâncias extremamente raras.

O auditor relata sobre se as demonstrações financeiras “apresentam de forma apropriada, em todos os aspetos materiais” ou “dão uma imagem verdadeira e apropriada” da informação que as demonstrações financeiras estão concebidas para apresentar.

Referencial de cumprimento

Um referencial de relato financeiro que exige o cumprimento dos requisitos do referencial, mas que não contém os reconhecimentos referidos acima para apresentação “apropriada”. O auditor não tem que avaliar se as demonstrações financeiras conseguem uma apresentação apropriada. Um exemplo é um referencial de relato financeiro estipulado por lei ou regulamento que seja concebido para satisfazer as necessidades de informação financeira de um vasto leque de utilizadores.

O auditor relata sobre se as demonstrações financeiras foram preparadas, em todos os aspetos materiais, de acordo com, por exemplo, a “NCRF-PE”.

297




Apresenta-se a seguir uma árvore de decisão para a formação de opinião de acordo com os dois referenciais de finalidade

geral.

Imagem 7.5-2

Nalguns casos, pode acontecer que o auditor tenha de efetuar a auditoria de acordo com ambos os referenciais. Nestas

situações, a opinião do auditor deve referir-se ao referencial de apresentação apropriada e aos requisitos legais ou

regulamentares aplicáveis.

7.5.3 Formação da opinião

Ao formar a opinião, o auditor precisa de se assegurar que as demonstrações financeiras

estão preparadas de acordo com o referencial de relato financeiro aplicável, tal como

mostrado no Quadro abaixo.

Quadro 7.5-2

Considerações

Formar uma opinião

de auditoria

Materialidade

Concluir se:

• A materialidade continua apropriada no contexto dos resultados reais da entidade.

• As distorções não corrigidas (incluindo distorções não corrigidas relacionadas com períodos anteriores), poderiam resultar em distorção material, quer consideradas individualmente ou em agregado (ISA 450).

Opinião de

auditoria padrão

Opinião de

auditoria padrão

Modificar a opinião

de auditoria

Fazer alterações ao

relatório do auditor

Apresentação apropriada Cumprimento

As DF foram preparadas de acordo com o

referencial aplicável?

AsDFs estão

“apresentadas de

forma apropriada”?

nãoAs

DF cumprem o referencial?

sim

Informar órgão de gestão e

encarregados da governação

sim

sim Assunto resolvido?

sim

não não

não

Referenciais de Relato Financeiro com Finalidade Geral

ISA relevante

Parágrafos

298




Considerações

Prova de auditoria

• Foi obtida prova de auditoria suficiente e apropriada (ISA 500)?

• As estimativas contabilísticas feitas pelo órgão de gestão são razoáveis?

• Os procedimentos analíticos efetuados no final ou próximo do final da auditoria corroboram as conclusões alcançadas durante a auditoria?


• As demonstrações financeiras divulgam adequadamente as políticas contabilísticas significativas selecionadas e aplicadas? Considerar a relevância das políticas para a entidade e se estão apresentadas de forma compreensível.

• As políticas contabilísticas são consistentes com o referencial de relato financeiro e são apropriadas nas circunstâncias?

Referencial de apresentação apropriada

• A apresentação global, estrutura e conteúdo (incluindo divulgações) representam fielmente as transações e acontecimentos subjacentes de acordo com o referencial de relato financeiro aplicável? Se não, é necessário fazer divulgações para além das especificamente exigidas pelo referencial para assegurar uma apresentação apropriada?

• As demonstrações financeiras, após quaisquer ajustamentos feitos pelo órgão de gestão em resultado do processo de auditoria, são consistentes com o conhecimento obtido acerca da entidade e do seu ambiente?

Referencial de cumprimento

• As demonstrações financeiras induzem em erro? Isto só é provável acontecer em circunstâncias extremamente raras.

Divulgações nas demonstrações financeiras

• As demonstrações financeiras referem-se ou descrevem o referencial de relato aplicável?

• Foram efetuadas todas as divulgações conforme exigido pelo referencial de relato financeiro aplicável?

• A terminologia utilizada nas demonstrações financeiras, incluindo o título de cada demonstração, é apropriada?

• A informação apresentada é relevante, fiável, comparável e compreensível? Considerar se a informação está apropriadamente classificada, agregada ou desagregada e caracterizada, e que toda a informação que deveria estar incluída está incluída. Considerar também se a apresentação global está prejudicada pela inclusão de informação não relevante ou que torne duvidosa a compreensão apropriada das matérias divulgadas.

• As demonstrações financeiras proporcionam divulgações adequadas que permitam que os utilizadores compreendam o efeito de transações e acontecimentos através da informação contida nas demonstrações financeiras?

299




Com base nos resultados das avaliações resumidas acima o auditor determina que forma de relatório (modificado ou não

modificado) é apropriada nas circunstâncias.

Nota: Quando forem incluídas no relatório Matérias Relevantes de Auditoria, isso não altera nem é substituto das modificações à opinião quando tal for exigido pelas circunstâncias do trabalho específico.

Expressão da opinião

Exige-se que o auditor expresse uma opinião baseada nos resultados da auditoria e na avaliação da apresentação geral das

demonstrações financeiras, incluindo as divulgações.

Opinião não modificada

É expressa uma opinião não modificada quando o auditor concluir que as demonstrações financeiras estão apresentadas,

em todos os aspetos materiais (ou dão uma imagem verdadeira e apropriada), de acordo com o referencial de relato

financeiro aplicável. A redação da opinião dependerá do facto de o auditor estar a relatar de acordo com um referencial de

apresentação ou um referencial de cumprimento.

Opinião modificada

É expressa uma opinião modificada (nos termos da ISA 705 (Revista)) quando o auditor concluir, baseado na prova de

auditoria obtida, que:

• As demonstrações financeiras como um todo não estão isentas de distorção material; ou

• Não foi possível obter prova de auditoria suficiente e apropriada para concluir que as demonstrações financeiras

como um todo estão isentas de distorção material.

O Capítulo 7.6. dá orientações adicionais sobre modificações no relatório de auditoria.

Parágrafos de ênfase e parágrafos de outras matérias

Em algumas situações, o auditor pode considerar necessário acrescentar parágrafos no seu relatório para chamar a

atenção dos utilizadores para determinadas matérias.

O Capítulo 7.7. deste Guia dá orientação adicional sobre a possível inclusão de um Parágrafo de ênfase ou um Parágrafo de

outras matérias.

7.5.4 Estrutura do relatório de auditoria

Com base nos exemplos de relatório apresentados em apêndice à ISA 700 (Revista), em

Portugal, o relatório de auditoria é composto por duas partes distintas e tem

geralmente a seguinte estrutura:

ISA relevante

Parágrafos

700R20-29

33-42 e47-52

300




Quadro 7.5-3

ENTIDADES DE INTERESSE PÚBLICO OUTRAS ENTIDADES

Relato sobre a auditoria das demonstrações financeiras

• Opinião

• Bases para a opinião

• Incerteza material relacionada com a continuidade (quando aplicável)

• Matérias relevantes de auditoria

• Responsabilidades do órgão de gestão e do órgão de fiscalização pelas demonstrações financeiras

• Responsabilidades do auditor pela auditoria das demonstrações financeiras

Relato sobre outros requisitos legais e regulamentares

• Sobre o relatório de gestão

• Sobre os elementos adicionais previstos no Artigo 10º do Regulamento (UE) n.º 537/2014

Relato sobre a auditoria das demonstrações financeiras

• Opinião

• Bases para a opinião

• Incerteza material relacionada com a continuidade (quando aplicável)

• Matérias relevantes de auditoria (opcional)

• Responsabilidades do órgão de gestão e do órgão de fiscalização pelas demonstrações financeiras

• Responsabilidades do auditor pela auditoria das demonstrações financeiras

Relato sobre outros requisitos legais e regulamentares

• Sobre o relatório de gestão

Relativamente aos diferentes modelos de relato bem como as diferentes circunstâncias de aplicação, devem ser

consultados os Guias de Aplicação Técnica (GAT) emitidos pela Ordem sobre a matéria.

7.5.5 Relato de Matérias Relevantes de Auditoria (MRA)

Os objetivos de comunicar Matérias Relevantes de Auditoria são:

• Melhorar o valor da comunicação do relatório de auditoria proporcionando maior

transparência acerca da auditoria; e

• Proporcionar informação adicional específica da entidade aos utilizadores das demonstrações financeiras para os

ajudar a compreenderem as matérias que, no julgamento profissional do auditor, foram as de maior importância

na auditoria do período em análise.

As MRA são selecionadas das matérias que foram discutidas com os encarregados da governação.

O Quadro seguinte indica quando as MRA são obrigatórias, opcionais e em que casos não são permitidas.

ISA relevante

Parágrafos

700R 30-31

301




Quadro 7.5-4

A comunicação das MRA é:

Obrigatória Para todas a Entidades de Interesse Público (EIP) tal como definidas legalmente.

Voluntária Para todas as entidades que não sejam EIP, quando:

• O órgão de gestão ou os encarregados da governação solicitar ao auditor que façam essa comunicação no relatório de auditoria; ou

• O auditor considerar apropriado comunicar essas matérias no seu relatório.

Não permitida Como substituto de divulgações nas demonstrações financeiras.

Como substituo do relato de uma incerteza material que coloque dúvida significativa sobre a capacidade da entidade em continuar as atividades, de acordo com a ISA 570.

Como uma opinião de auditoria separada sobre matérias individuais.

Como substituto da expressão de uma opinião modificada que seja exigida de acordo com a ISA 705 (Revista).

Quando o auditor expressar uma escusa de opinião.

A ISA 701 Comunicar Matérias Relevantes de Auditoria no Relatório do Auditor

Independente, nomeadamente nos parágrafos indicados ao lado, aborda tanto os

julgamentos do auditor relativamente às matérias a comunicar, como a forma e conteúdo

dessa comunicação.

A Imagem seguinte apresenta uma árvore de decisão relativamente às MRA?

Imagem 7.5-3

ISA relevante

Parágrafos

701 4, 8-11

Matérias comunicadas aos encarregados da governação

Matérias que exigiram atenção significativa de

auditor

MRA

Considerações a fazer:• Áreas de avaliação de risco de

distorção material alto ou riscos significativos

• Julgamentos significativos do auditor relativos a áreas das DF que envolvam julgamento significativo do órgão de gestão, incluindo estimativas com incerteza elevada

• Efeito na auditoria de acontecimentos ou transações significativos ocorridos no período

Nas raras circunstâncias em que não há MRA a

comunicar o auditor deve

declará-lo no seu relatório

Matérias de maior significado na

auditoria do período corrente

302




Descrição das MRA no relatório de auditoria

A descrição das matérias no relatório e como a matéria descrita foi abordada na auditoria inclui o seguinte:

Quadro 7.5-5

MRA A descrição incluirá:

Descrever cada MRA Porque é que a matéria foi considerada uma MRA.

Como a matéria foi abordada na auditoria.

Referência para as divulgações das demonstrações financeiras relacionadas, se houver.

Descrever como cada

matéria foi tratada

na auditoria

Aspetos relativos à resposta do auditor ou abordagem que foi mais relevante para a matéria ou que foi específica para o risco avaliado de distorção material.

Breve referência aos procedimentos efetuados.

Indicação do resultado dos procedimentos do auditor.

Observações principais com respeito à matéria.

As MRA devem ser específicas da entidade e deve evitar-se redações padrão ou linguagem demasiado técnica.

A descrição de uma MRA não deve levar a crer que a matéria não tenha sido apropriadamente resolvida pelo auditor na

formação da opinião, nem deve conter ou levar a crer que estão a ser expressas opiniões sobre elementos separados das


Documentação das MRA

Quando se comunicam MRA de acordo com a ISA 230 e a ISA 701, exige-se que o auditor documente os julgamentos

profissionais feitos acerca do seguinte:

• Porque é que uma matéria que exigiu atenção significativa do auditor foi ou não considerada uma MRA;

• A razão para não haver MRA; e

• A razão para não ter sido comunicada uma matéria que foi considerada MRA.

Ver orientação adicional sobre MRA no Capítulo 8.9 deste Guia.

7.5.6 Requisitos adicionais de relato

Pode ser exigido ao auditor que relate matérias para além das responsabilidades do auditor

conforme as ISA, como se indica no Quadro seguinte.

Quadro 7.5-6

Assunto

Requisitos de relato adicionais

Pode ser exigido ao auditor que comente sobre matérias tais como:

• A adequação dos registos contabilísticos da entidade;

• Matérias específicas que chegam ao conhecimento do auditor durante a auditoria; e

• Resultados de procedimentos adicionais específicos executados.

ISA relevante

Parágrafos

700R 32, 43-45

303




Assunto

Relato em secção

separada

Para garantir que os utilizadores compreendam estas responsabilidades adicionais, o auditor deve relatá-las em secção separada do relatório (por exemplo, com um subtítulo “Relato sobre outros requisitos legais e regulamentares”).

O auditor deve relatar sobre outra informação de acordo com a ISA 720 (Revista). Ver Capítulo 8.10 deste Guia.

7.5.7 Informação suplementar apresentada com as DF

A entidade pode estar obrigada por lei ou regulamento a apresentar (ou pode

voluntariamente apresentar) informação suplementar com as demonstrações financeiras

que não esteja prevista no referencial de relato financeiro aplicável. Esta informação é

geralmente apresentada em folhas suplementares ou como notas suplementares. Por

exemplo, pode ser apresentada uma folha com os custos de produção.

Quando for apresentada informação suplementar, o auditor deve avaliar, usando o julgamento profissional, se essa

informação é, apesar disso, parte integrante das demonstrações financeiras devido à sua natureza e como está

apresentada.

Quadro 7.5-7

A informação suplementar:

Ação necessária

É parte integrante das DF?

A informação suplementar deve ser coberta pela opinião do auditor.

Não é parte integrante

das DF

Avaliar se a informação suplementar está apresentada de uma forma que se diferencie clara e inequivocamente das demonstrações financeiras auditadas.

Se tal informação não estiver clara e inequivocamente diferenciada, o auditor deve pedir ao órgão de gestão para alterar a forma como a informação suplementar não auditada está apresentada.

Se o órgão de gestão se recusar a fazer a alteração, o auditor deve identificar a informação suplementar não auditada e explicar no seu relatório que essa informação suplementar não foi auditada.

O facto de a informação suplementar não estar auditada não isenta o auditor da responsabilidade de assegurar que a

informação não é enganadora ou é inconsistente com a restante informação contida nas demonstrações financeiras

auditadas.

A informação suplementar não pode ser confundida com a Outra Informação tratada na ISA 720 (Revista) que este Guia

aborda no Capítulo 8.10.

ISA relevante

Parágrafos

700R 53-54

304




305



7.6. Relato – Modificações à opinião

7.6.1 Enquadramento

Exige-se que o auditor expresse claramente uma opinião modificada apropriada sobre as demonstrações financeiras em

situações como as referidas no Quadro seguinte.

Quadro 7.6-1

Situações

Relatório modificado As demonstrações financeiras estão materialmente distorcidas

Baseado na prova de auditoria obtida, as demonstrações financeiras como um todo não estão isentas de distorção material. Isto inclui distorções materiais não corrigidas, a não apropriação ou aplicação de princípios contabilísticos e a omissão de divulgar informação que resulta em distorção material.

Incapacidade de obter prova de auditoria suficiente e apropriada

Não se conseguiu obter prova de auditoria suficiente e apropriada para concluir que

as demonstrações financeiras como um todo estão isentas de distorção material. Isto

pode incluir:

• Circunstâncias fora do controlo da entidade, por exemplo, um incêndio que destruiu os registos contabilísticos;

• Circunstâncias relacionadas com a natureza e oportunidade do trabalho, por exemplo, a impossibilidade de acompanhar contagens físicas do inventário; ou

• Limitações impostas pelo órgão de gestão, por exemplo, não permitindo que o auditor obtenha uma confirmação externa de clientes, fornecedores ou bancos.

7.6.2 Modificações da opinião de auditoria

Existem três tipos de opinião modificada:

• Opinião com reservas;

• Opinião adversa; e

• Escusa de opinião.

O Quadro seguinte (reproduzido do parágrafo A1 da ISA 705 (Revista)), ilustra a forma como o tipo de opinião a expressar

é afetada pelo julgamento do auditor acerca:

• Da natureza da matéria que dá origem à modificação; e

• Da profundidade dos seus efeitos ou possíveis efeitos nas demonstrações financeiras.

Conteúdo – Modificações à opinião ISA

relevante

Orientações sobre como expressar uma opinião modificada apropriada sobre as demonstrações financeiras quando exigido.

705 (Revista)

450

ISA relevante

Parágrafos

705R 4-27

306




Quadro 7.6-2

Natureza da matéria que dá origem à modificação

Julgamento do auditor acerca da profundidade dos efeitos ou possíveis efeitos sobre as demonstrações financeiras

Materiais

MAS NÃO profundos Materiais

E profundos

As demonstrações financeiras

estão materialmente distorcidas Opinião com reservas Opinião adversa

Incapacidade de obter prova de

auditoria suficiente e apropriada Opinião com reservas Escusa de opinião

O uso apropriado dos três tipos de modificações está descrito no Quadro seguinte:

Quadro 7.6-3

Tipo Aplicabilidade Redação

Opinião com reservas Quando o efeito é material, mas não profundo sobre as demonstrações financeiras. Aplica-se quando:

• É obtida prova de auditoria suficiente a apropriada, mas o auditor conclui que existem distorções, individuais ou agregadas, que são materiais, mas não profundas para as demonstrações financeiras; ou

• Não foi possível ao auditor obter prova de auditoria suficiente a apropriada sobre a qual basear a opinião e o auditor conclui que os possíveis efeitos de distorções não detetadas, a haver, nas demonstrações financeiras podem ser materiais, mas não são profundas.

“Em nossa opinião, exceto quanto aos efeitos (ou possíveis efeitos

4) da matéria referida na

secção ‘Bases para a opinião com reservas’, as demonstrações financeiras anexas apresentam…”

Opinião adversa Quando o efeito das distorções é material e profundo.

Aplica-se quando é obtida prova de auditoria suficiente a apropriada, mas o auditor conclui que as distorções, individuais ou agregadas, são não só materiais como profundas.

“Em nossa opinião, devido à relevância da(s) matéria(s) referida(s) na secção ‘Bases para a opinião adversa’, as demonstrações financeiras anexas não apresentam… ”.

4 Apenas há referência a “possíveis efeitos” quando:

• Não for possível ao auditor determinar os efeitos, ou

• Não for praticável quantificar os efeitos.

307




Tipo Aplicabilidade Redação

Escusa de opinião Quando o possível efeito de distorções não detetadas, a haver, pode ser não só material como profundo.

Aplica-se quando não foi possível ao auditor obter prova de auditoria suficiente a apropriada sobre a qual basear a opinião e conclui que os possíveis efeitos de distorções não detetadas, a haver, podem ser não só materiais como profundos. Também se aplica em casos raros em que não é possível formar uma opinião devido à potencial interação de múltiplas incertezas e seu possível efeito acumulado nas demonstrações financeiras.

“Não emitimos uma opinião sobre as demonstrações financeiras anexas. Devido à relevância da(s) matéria(s) referida(s) na secção ‘Bases para a escusa de opinião’, não obtivemos prova de auditoria suficiente e apropriada que nos proporcionasse uma base para emitirmos uma opinião sobre as demonstrações financeiras anexas.”

A única alternativa à emissão de uma opinião adversa ou escusa de opinião seria a renúncia ao trabalho e a não emissão

de qualquer opinião. Porém, pode não ser possível a renúncia.

Quando é exigida uma opinião modificada, os detalhes serão proporcionados na secção “Bases para…” conforme descrito

no quadro seguinte.

Quadro 7.6-4

Secção das bases para a

modificação

Objetivo

Descrever os detalhes da modificação numa secção própria logo a seguir à opinião. Esta secção pode ser intitulada “Bases para a opinião com reservas”, “Bases para a opinião adversa” e “Bases para a escusa de opinião”.

Redação

A secção incluirá (conforme aplicável):

• Uma descrição da matéria que origina a modificação;

• Quando a distorção material for relativa a quantias específicas das demonstrações financeiras (incluindo divulgações qualitativas), uma descrição e quantificação dos possíveis efeitos de uma distorção material que se relacione com as quantias específicas. Isso pode incluir a quantificação dos efeitos nos saldos de contas, classes de transações e divulgações afetados, mais o efeito nos resultados antes de impostos, resultados líquidos e capital próprio;

• Quando aplicável, uma declaração de que não é praticável quantificar os efeitos financeiros;

• Quando as distorções materiais sejam relativas a divulgações narrativas, uma explicação se como as divulgações estão distorcidas;

• A natureza da informação omitida a menos que não estejam facilmente disponíveis divulgações, não tenham sido preparadas pelo órgão de gestão, ou seriam extremamente volumosas;

308




Secção das bases para a

modificação (cont.)

Redação (cont.)

• A razão para a incapacidade de se obter prova de auditoria suficiente e apropriada; e

• Uma descrição de todas as matérias identificadas que exigiriam uma opinião modificada no relatório. Nas ocasiões raras em que existem múltiplas matérias, uma opinião adversa ou uma escusa de opinião relativa a uma matéria específica não justifica a omissão de outras que exigiriam uma opinião modificada no relatório de auditoria.

Notas às

demonstrações

financeiras

O auditor pode fazer referência na secção das “Bases para…” para uma nota às demonstrações financeiras onde conste informação mais completa e detalhada da matéria que origina a modificação.

7.6.3 As demonstrações financeiras estão materialmente distorcidas

Exemplos de redação

Aplica-se quando foi obtida prova de auditoria suficiente e apropriada, mas o auditor conclui que as distorções,

individualmente ou em agregado, são materiais (exigindo uma opinião com reservas) ou são materiais e profundas

(exigindo uma opinião adversa) sobre as demonstrações financeiras.

Isto pode resultar de:

• Avaliação pelo auditor das distorções não corrigidas;

• Apropriação e aplicação das políticas contabilísticas selecionadas;

• Adequação das divulgações das demonstrações financeiras.

Apresenta-se a seguir um exemplo com os elementos relevantes de um relatório com uma opinião com reservas relativa a

distorções materiais (mas não profundas) e um exemplo com os elementos relevantes de um relatório com uma opinião

adversa relativa a distorções materiais e profundas.

309




Exemplo 1 – Seleção inapropriada de políticas contabilísticas (depreciação)

Avaliação = Material mas não profunda

Resposta = Opinião com reservas

Referencial de relato financeiro: SNC

…….

Opinião com reservas

Auditámos as demonstrações financeiras anexas de ABC,SA (a Entidade), que compreendem o balanço em 31 de dezembro de 20X1 (que evidencia um total de X euros e um total de capital próprio de Y euros, incluindo um resultado líquido de Z euros), a demonstração dos resultados por naturezas, a demonstração das alterações no capital próprio e a demonstração dos fluxos de caixa relativas ao ano findo naquela data, e as notas anexas às demonstrações financeiras que incluem um resumo das políticas contabilísticas significativas.

Em nossa opinião, exceto quanto aos efeitos da matéria referida na secção “Bases para a opinião com reservas”, as demonstrações financeiras anexas apresentam de forma verdadeira e apropriada, em todos os aspetos materiais, a posição financeira de ABC, SA em 31 de dezembro de 20X1 e o seu desempenho financeiro e fluxos de caixa relativos ao ano findo naquela data de acordo com Normas de Contabilidade e Relato Financeiro adotadas em Portugal através do Sistema de Normalização Contabilística.

Bases para a opinião com reservas

Conforme referido na Nota XX das demonstrações financeiras, não foi calculada qualquer depreciação sobre a rubrica de equipamento básico incluída nos ativos fixos tangíveis o que constitui uma derrogação das Normas de Contabilidade e Relato Financeiro aplicáveis. A depreciação relativa ao período findo em 31 de dezembro de 20X1, baseada no método de depreciação da linha reta e em taxas de depreciação de 10%, seria de XXX euros. Assim, os ativos fixos tangíveis devem ser reduzidos de depreciações acumuladas no montante de ZZZ euros, o gasto de impostos sobre o rendimento deve ser diminuído de YYY euros e o resultado líquido do período e o capital próprio devem ser diminuídos de DDD e FFF, respetivamente.

A nossa auditoria foi efetuada de acordo com as Normas Internacionais de Auditoria (ISA) e demais normas e orientações técnicas e éticas da Ordem dos Revisores Oficiais de Contas. As nossas responsabilidades nos termos dessas normas estão descritas na secção “Responsabilidades do auditor pela auditoria das demonstrações financeiras” abaixo. Somos independentes da Entidade nos termos da lei e cumprimos os demais requisitos éticos nos termos do código de ética da Ordem dos Revisores Oficiais de Contas.

Estamos convictos de que a prova de auditoria que obtivemos é suficiente e apropriada para proporcionar uma base para a nossa opinião com reservas.

…….

310




Exemplo 2 – Divulgação inadequada relativa a incerteza material

Avaliação = Material e profunda

Resposta = Opinião adversa


…….

Opinião adversa


Em nossa opinião, devido à relevância da omissão da informação referida na secção “Bases para a opinião adversa”, as demonstrações financeiras anexas não apresentam de forma verdadeira e apropriada, em todos os aspetos materiais, a posição financeira de ABC, SA em 31 de dezembro de 20X1 e o seu desempenho financeiro e fluxos de caixa relativos ao ano findo naquela data de acordo com Normas de Contabilidade e Relato Financeiro adotadas em Portugal através do Sistema de Normalização Contabilística.

Bases para a opinião adversa

Os acordos de financiamento da Entidade terminaram e não foram liquidados os saldos em dívida que se venceram até 31 de dezembro de 20X1. A Entidade não conseguiu renegociar os financiamentos nem obteve fontes alternativas de financiamento e está a ponderar reduzir drasticamente a atividade. Estes acontecimentos indicam que existe uma incerteza material que pode colocar em dúvida a capacidade da Entidade de continuar o seu negócio e, consequentemente, de realizar os seus ativos e liquidar os seus passivos no decurso normal da atividade. As demonstrações financeiras e as respetivas notas anexas não divulgam este facto.


Estamos convictos de que a prova de auditoria que obtivemos é suficiente e apropriada para proporcionar uma base para a nossa opinião adversa.

…….

311




7.6.4 Incapacidade de obter prova de auditoria suficiente e apropriada

Exemplos de redação

Aplica-se quando o auditor não foi capaz de obter prova de auditoria suficiente e apropriada na qual baseie a sua opinião,

e conclui que os possíveis efeitos nas demonstrações financeiras de distorções não corrigidas, se houver, podem ser

materiais (exigindo uma opinião com reservas) ou materiais e profundas (exigindo uma escusa de opinião) sobre as


Conforme está referido no Quadro 7.6-1, a incapacidade de o auditor obter prova de auditoria suficiente e apropriada

(também referida como uma limitação ao âmbito da auditoria) pode surgir de:

• Circunstâncias fora do controlo da entidade, tais como, os registos contabilísticos da entidade terem sido

destruídos por incêndio ou inundação, ou terem sido confiscados por uma autoridade;

• Circunstâncias relacionadas com a natureza e oportunidade do trabalho. Isto pode ocorrer quando a nomeação do

auditor é em tal data que não pode acompanhar contagens físicas do inventário, os registos contabilísticos não

estão finaizados na altura da auditoria, ou quando o auditor determina que executar procedimentos substantivos

por si só não é suficiente, mas os controlos da entidade não são eficazes; ou

• Limitações impostas pelo órgão de gestão, tais como, não permitindo que o auditor obtenha confirmação externa

de determinados clientes, ou restringindo o acesso a pessoal chave, a registos contabilísticos ou a locais com

operações. Quando isto ocorrer, podem existir outras implicações para a auditoria, por exemplo, a avaliação dos

riscos e a decisão sobre continuar ou não a auditoria.

Antes de concluir que é necessária uma opinião modificada, o auditor deve:

• Tentar obter prova de auditoria suficiente e apropriada executando procedimentos alternativos; e

• Discutir o assunto com o órgão de gestão e os encarregados da governação para determinar se o assunto tem

solução. Se o assunto não for resolvido, o auditor deve comunicar a intenção de modificar a opinião e a redação

proposta.

Apresenta-se a seguir um exemplo com os elementos relevantes de um relatório com uma opinião com reservas relativa a

uma limitação de âmbito e um exemplo com os elementos relevantes de um relatório com uma escusa de opinião

também relativa a uma limitação de âmbito.

312




Exemplo 1 – Limitação de âmbito relativa à incapacidade de acompanhar contagens de inventários

Avaliação = Material mas não profunda

Resposta = Opinião com reservas


…….

Opinião com reservas


Em nossa opinião, exceto quanto aos possíveis efeitos da matéria referida na secção “Bases para a opinião com reservas”, as demonstrações financeiras anexas apresentam de forma verdadeira e apropriada, em todos os aspetos materiais, a posição financeira de ABC, SA em 31 de dezembro de 20X1 e o seu desempenho financeiro e fluxos de caixa relativos ao ano findo naquela data de acordo com Normas de Contabilidade e Relato Financeiro adotadas em Portugal através do Sistema de Normalização Contabilística.

Bases para a opinião com reservas

Dado que fomos nomeados auditores da Entidade em 5 de fevereiro de 20X2, não pudemos acompanhar as contagens dos inventários referentes a 31 de dezembro de 20X1 e não foi possível através de meios alternativos obter prova de auditoria suficiente e apropriada quanto às quantidades em inventário. Consequentemente, não conseguimos determinar se seriam necessários ajustamentos aos inventários e consequentes alterações nos valores relatados no balanço, na demonstração dos resultados e na demonstração das alterações no capital próprio.


Estamos convictos de que a prova de auditoria que obtivemos é suficiente e apropriada para proporcionar uma base para a nossa opinião com reservas.

…….

313




Nota: Neste caso o auditor poderá considerar conveniente explicar em parágrafo de “Outras matérias” por que razão não renunciou ao trabalho.

Exemplo 2 – Limitação de âmbito relativa à restrições impostas pelo órgão de gstão

Avaliação = Material e profunda

Resposta = Escusa de opinião


…….

Escusa de opinião

Fomos contratados para auditar as demonstrações financeiras anexas de ABC,SA (a Entidade), que compreendem o balanço em 31 de dezembro de 20X1 (que evidencia um total de X euros e um total de capital próprio de Y euros, incluindo um resultado líquido de Z euros), a demonstração dos resultados por naturezas, a demonstração das alterações no capital próprio e a demonstração dos fluxos de caixa relativas ao ano findo naquela data, e as notas anexas às demonstrações financeiras que incluem um resumo das políticas contabilísticas significativas.

Não emitimos uma opinião sobre as demonstrações financeiras anexas. Devido à relevância da matéria referida na secção “Bases para a escusa de opinião”, não obtivemos prova de auditoria suficiente e apropriada que nos proporcionasse uma base para emitirmos uma opinião sobre as demonstrações financeiras anexas.

Bases para a escusa de opinião

Não pudemos acompanhar as contagens dos inventários nem pudemos obter confirmação de contas a receber com referência a 31 de dezembro de 20X1 porque foram impostas limitações ao nosso trabalho pela Entidade. Não foi possível através de meios alternativos obter prova de auditoria suficiente e apropriada quanto às quantidades em inventário e quanto às contas a receber as quais estão mostradas no balanço por XXX e ZZZ milhares de euros, respetivamente. Consequentemente, não conseguimos determinar se seriam necessários ajustamentos com respeito aos inventários e às contas a receber registados ou não registados e quanto aos valores que estão incluídos na demonstração dos resultados, na demonstração das alterações no capital próprio e na demonstração dos fluxos de caixa.

Responsabilidades do auditor pela auditoria das demonstrações financeiras

A nossa responsabilidade é executar uma auditoria sobre as demonstrações financeiras de acordo com as Normas Internacionais de Auditoria (ISA) e demais normas e orientações técnicas e éticas da Ordem dos Revisores Oficiais de Contas. Contudo, devido à matéria descrita na secção Bases para a Escusa de Opinião, não obtivemos prova suficiente e apropriada para proporcionar uma base para uma opinião de auditoria sobre estas demonstrações financeiras.

Somos independentes da Entidade nos termos da lei e cumprimos os demais requisitos éticos nos termos do código de ética da Ordem dos Revisores Oficiais de Contas.

…….

314




315



7.7. Relato – Parágrafos de ênfase e parágrafos de outras matérias

7.7.1 Enquadramento

Em algumas situações, o auditor pode querer chamar a atenção no seu relatório para

determinadas matérias que são fundamentais para a compreensão das demonstrações

financeiras, ou da auditoria e das responsabilidades do auditor. Isso pode ser atingido

acrescentando parágrafos adicionais em secções separadas do relatório.

Os dois tipos de parágrafos que podem ser acrescentados estão indicados no Quadro seguinte.

Quadro 7.7-1

Tipo de parágrafo Aplicabilidade Exemplos

Ênfase Chamar a atenção para matérias importantes que já estão APROPRIADAMENTE divulgadas nas demonstrações financeiras.

Estas são as matérias divulgadas nas demonstrações financeiras que são de tal importância que são fundamentais para a compreensão das demonstrações financeiras pelos utilizadores.

• Incerteza relativa a uma ação litigiosa, acontecimentos subsequentes, uma catástrofe, outras incertezas e inconsistências e aplicação antecipada (quando permitido) de uma nova norma de contabilidade.

Outras matérias Matérias relevantes para a compreensão, pelos utilizadores, da função de auditoria, mas NÃO divulgadas nas demonstrações financeiras.

Estas são matérias (que não estão divulgadas nas demonstrações financeiras) que são relevantes para os utilizadores compreenderem a auditoria, as responsabilidades do auditor e/ou o relatório de auditoria.

• Impossibilidade de o auditor renunciar ao trabalho, embora o possível efeito da incapacidade de obter prova de auditoria suficiente e apropriada seja devido a uma limitação de âmbito imposta pelo órgão de gestão.

• Existem restrições à distribuição do relatório de auditoria nos casos em que é destinado a utilizadores específicos.

Um parágrafo de ênfase não é um substituto para:

• Modificar a opinião de auditoria quando tal modificação for exigida (face às conclusões do trabalho); ou

• Divulgar matérias que o órgão de gestão deveria fazer constar das demonstrações financeiras.

Quando o auditor espera incluir um Parágrafo de ênfase ou um Parágrafo de outras matérias no seu relatório, deve

primeiro comunicar ao órgão de gestão e os encarregados da governação esta expectativa e apresentar a redação

proposta do parágrafo.

Conteúdo – Parágrafos de ênfase e parágrafos de outras matérias ISA

relevante

Orientações sobre comunicação adicional no relatório de auditoria para chamar a atenção dos utilizadores das demonstrações financeiras para determinadas matérias.

706 (Revista)

ISA relevante

Parágrafos

706R 6-12

316




7.7.2 Parágrafos de ênfase

Um parágrafo de ênfase tem como objetivo enfatizar determinadas matérias (já divulgadas nas demonstrações

financeiras) que aumentará a compreensão das demonstrações financeiras pelos utilizadores. Os requisitos principais para

se usar um parágrafo de ênfase estão descritos a seguir.

Quadro 7.7-2

Condições Comentários

A matéria já está

divulgada totalmente

nas demonstrações

financeiras

Os parágrafos de ênfase referem-se a matérias que já estão apresentadas nas demonstrações financeiras e não são um substituto de tais divulgações. Esse parágrafo não deve incluir mais detalhe do que aquele que já está apresentado nas demonstrações financeiras.

Não existe distorção

material

O auditor deve obter prova de auditoria suficiente e apropriada de que não existe uma distorção material nas demonstrações financeiras relacionada com a matéria.

Local Deve ser escrita a seguir à secção “Bases para a opinião”. O título apropriado será “Ênfase”.

Não é uma

modificação da

opinião

O parágrafo deve indicar que a opinião do auditor não é modificada com respeito à matéria enfatizada.

As ISA seguintes incluem requisitos para se incluírem Parágrafos de ênfase no relatório de auditoria.

Quadro 7.7-3

ISA Título Parágrafos

210 Acordar os Termos de Trabalhos de Auditoria

19(b)

560 Acontecimentos Subsequentes 12(b), 16

800 Considerações Especiais – Auditorias de Demonstrações Financeiras Preparadas de Acordo com Referenciais de Finalidade Especial

14

O parágrafo A5 da ISA 706 (Revista) dá os seguintes exemplos de circunstâncias em que o auditor pode considerar

necessário incluir um parágrafo de ênfase:

• Uma incerteza relacionada com o desfecho futuro de um litígio ou ação de um regulador excecional.

• Um acontecimento subsequente significativo que ocorre entre a data das demonstrações financeiras e a data do

relatório de auditoria.

• A aplicação antecipada (quando permitida) de uma nova norma de contabilidade que tem um efeito material nas


• Uma catástrofe que tenha tido, ou continue a ter, um efeito significativo na posição financeira da entidade.

317




7.7.3 Parágrafos de outras matérias

Pode ser necessário um Parágrafo de outras matérias para enfatizar matérias não divulgadas nas demonstrações

financeiras e que possam ser relevantes para os utilizadores compreenderem a auditoria, as responsabilidades do auditor

e/ou o relatório de auditoria.

Os parágrafos de outras matérias podem ser usados para chamar a atenção para matérias como:

• Restrições na distribuição do relatório

Dado que as demonstrações financeiras de finalidade geral são algumas vezes preparadas para um fim específico,

um parágrafo de outras matérias pode dizer que o relatório de auditoria apenas é dirigido a determinados

utilizadores e não deve ser distribuído ou usado por terceiros;

• Enfatizar responsabilidades adicionais

A lei ou regulamentos pode exigir ou permitir que o auditor descreva com mais detalhe as suas responsabilidades;

• Impossibilidade de renunciar ao trabalho

Se o auditor não puder renunciar ou abandonar o trabalho quando os efeitos de possíveis limitações de âmbito

forem profundos, um parágrafo de outras matérias pode explicar a razão dessa impossibilidade.

Os requisitos principais para se usar um parágrafo de outras matérias estão descritos a seguir.

Quadro 7.7-4

Condições Comentários

A matéria não está

divulgada nas

demonstrações

financeiras

Referem-se a matérias que não estão apresentadas nas demonstrações financeiras. Adicionalmente, um parágrafo de outras matérias não deve incluir informação que seja da responsabilidade do órgão de gestão proporcionar.

A divulgação não é

proibida

A divulgação não deverá ser proibida por lei, regulamento ou normas profissionais, tais como normas sobre a confidencialidade da informação.

A divulgação é

relevante para os

utilizadores

A divulgação é relevante para os utilizadores compreenderem a auditoria, as responsabilidades do auditor e/ou o relatório de auditoria

Sem contradições A informação apresentada não deve contradizer a opinião ou itens divulgados ou apresentados nas demonstrações financeiras. O parágrafo de outras matérias não afeta a opinião de auditoria.

Local Pode ser incluído numa secção separada no fim do “Relato Sobre as Demonstrações Financeiras”.

Declarar que a

divulgação não é para

incluir nas DF

O conteúdo do parágrafo de outras matérias deve indicar que não é necessário que a matéria seja apresentada ou divulgada nas demonstrações financeiras.

318




As ISA seguintes incluem requisitos para se incluírem Parágrafos de Outras Matérias no relatório de auditoria.

Quadro 7.7-5

ISA Título Parágrafos

560 Acontecimentos Subsequentes 12(b), 16

710 Informação Comparativa – Números Correspondentes e Demonstrações Financeiras Comparativas

13-14, 16-17, 19

319



7.8. Declarações escritas

7.8.1 Enquadramento

As declarações escritas são pedidas pelo auditor aos responsáveis pela preparação das

demonstrações financeiras (geralmente o órgão de gestão, mas dependendo da entidade,

pode também ser aos encarregados da governação). Uma das responsabilidades do órgão

de gestão quando assinam o contrato (ver Capítulo 3) é a confirmação da expectativa do

auditor de receber declarações escritas relativas a declarações feitas no âmbito da auditoria.

No decurso da auditoria, o órgão de gestão faz um conjunto de declarações orais ao auditor que podem ser usadas como

prova de auditoria para complementar outros procedimentos de auditoria. No final do trabalho, essas declarações são

incluídas numa declaração escrita obtida do órgão de gestão (Declaração do Órgão de Gestão) e, quando aplicável, dos

encarregados da governação.

Nota: Muitas ISA contêm requisitos específicos para o auditor solicitar declarações escritas.

A declaração do órgão de gestão deve incluir as declarações específicas exigidas bem como a declaração de que:

• Cumpriu as suas responsabilidades pela preparação das demonstrações financeiras; e

• A informação proporcionada ao auditor foi completa.

A declaração do órgão de gestão deverá ser obtida tão próximo quanto possível da data do relatório de auditoria, mas

nunca depois. Esta declaração deve cobrir todas as demonstrações financeiras e todos os períodos referidos no relatório

de auditoria.

As declarações escritas não podem ser usadas:

• Como um substituto da execução de outros procedimentos de auditoria; ou

• Como a única fonte de prova de matérias significativas de auditoria.

7.8.2 Assunto em apreciação

As declarações do órgão de gestão podem ser:

• Verbais, quer tenham sido solicitadas ou não

Estas declarações são geralmente obtidas durante a auditoria.

• Escritas

No final do trabalho, exige-se que o auditor solicite uma declaração escrita do órgão de gestão confirmando

determinados assuntos, por exemplo:

- As declarações verbais acima referidas;

- Que cumpriu a sua responsabilidade pela preparação das demonstrações financeiras de acordo com o

referencial de relato financeiro aplicável;

- Que todas as transações foram registadas e estão refletidas nas demonstrações financeiras; e

- Outras declarações consoante necessário para suportar a prova de auditoria obtida.

Conteúdo – Declarações escritas ISA

relevante

Orientação sobre a obtenção de declarações escritas do órgão de gestão. 580

ISA relevante

Parágrafos

580 6,9-16,19-20

320




Quadro 7.8-1

Formas de declarações do órgão de gestão

Assuntos comunicados em reuniões.

Assuntos comunicados eletronicamente, como emails, mensagens telefónicas gravadas ou mensagens de texto.

Mapas, análises e relatórios preparados pela entidade e comentários do órgão de gestão sobre os mesmos.

Memorando ou correspondência interna ou externa.

Atas de reuniões dos encarregados da governação e comissões de remuneração.

Cópia assinada das demonstrações financeiras.

Declaração do órgão de gestão.

7.8.3 Considerações a fazer durante a execução da auditoria

Os assuntos seguintes devem ser considerados quando se avaliam as declarações escritas do órgão de gestão.

Quadro 7.8.2

Avaliação das declarações prestadas pelo órgão de gestão

Assuntos a considerar

Existe expectativa de que a pessoa que faz a declaração é objetiva e tem conhecimento da matéria em apreciação?

A declaração é razoável tendo em conta:

• O conhecimento da entidade e seu ambiente pelo auditor?

• Outra prova obtida, incluindo outras declarações prestadas pelo órgão de gestão?

• Outra prova obtida através da execução de procedimentos de auditoria para atingir outros objetivos?

Que outros procedimentos de auditoria são necessários para corroborar as declarações?

Para corroborar a intenção do órgão de gestão, considere fontes de prova como atas da administração, atas de comités de investimento, documentos legais ou correspondência interna e emails. Por exemplo, como parte das considerações do auditor relativas à continuidade, a prova pode incluir a leitura das atas da administração, documentos legais e informação sobre fontes de financiamento, etc.

Se não estiver disponível prova corroborativa, existe uma limitação de âmbito?

Quando as declarações do órgão de gestão foram contraditadas por outra prova de auditoria obtida:

• Há razões para duvidar da honestidade e integridade do órgão de gestão? Se sim, o assunto deve ser discutido com os encarregados da governação e considerado o impacto na avaliação do risco e necessidade de mais procedimentos de auditoria.

• Continua a ser apropriado e justificado acreditar em todas as outras declarações prestadas pelo órgão de gestão?

321




Avaliação das declarações prestadas pelo órgão de gestão

Considere o meio mais apropriado de documentar as declarações. Por exemplo:

• Um memorando preparado pelo auditor;

• Um memorando escrito preparado pelo órgão de gestão; e

• Inclusão na declaração do órgão de gestão.

7.8.4 Declarações escritas como prova de auditoria

As declarações escritas são uma importante fonte de prova de auditoria, nomeadamente pelas seguintes razões:

• Se o órgão de gestão alterar ou não facultar as declarações escritas solicitadas, pode alertar o auditor para a

possibilidade de que possa existir um ou mais assuntos significativos; e

• As declarações escritas (mais do que as orais) podem levar o órgão de gestão a considerar esses assuntos mais

rigorosamente, melhorando, assim, a qualidade das declarações.

Como referido acima, as declarações escritas são solicitadas aos responsáveis pela preparação e apresentação das

demonstrações financeiras e com conhecimento das matérias versadas. Muitas vezes, esse responsável pode ser o CEO e o

CFO da entidade, ou pessoas equivalentes como, por exemplo, o sócio-gerente.

Também conforme já referido acima, exige-se que o auditor solicite ao órgão de gestão para fazer uma declaração escrita

de que:

• Cumpriu a sua responsabilidade pela preparação das demonstrações financeiras de acordo com o referencial de

relato financeiro aplicável;

• Proporcionou ao auditor toda a informação relevante e acesso conforme acordado nos termos do contrato; e

• Todas as transações foram registadas e estão refletidas nas demonstrações financeiras.

Se o órgão de gestão não fizer as declarações escritas exigidas, ou se o auditor concluir que existe dúvida sobre a sua

integridade de tal forma que não são credíveis, então o auditor deve fazer uma escusa de opinião sobre as demonstrações

financeiras.

As declarações escritas também são suporte de outra prova relevante sobre as demonstrações financeiras (como as

exigidas por outras ISA) ou sobre uma ou mais asserções.

Outras ISA que exigem declarações escritas estão descritas a no Quadro seguinte.

Quadro 7.8-3

ISA Título Parágrafo

240 As Responsabilidades do Auditor Relativas a Fraude numa Auditoria de

Demonstrações Financeiras 39

250 Consideração de Leis e Regulamentos numa Auditoria de Demonstrações Financeiras 16

450 Avaliação de Distorções Identificadas durante a Auditoria 14

501 Prova de Auditoria — Considerações Especificas para Itens Selecionados 12

540 Auditar Estimativas Contabilísticas, Incluindo Estimativas Contabilísticas de Justo

Valor e Respetivas Divulgações 22

322




ISA Título Parágrafo

550 Partes relacionadas 26

560 Acontecimentos Subsequentes 9

570 Continuidade 16(e)

710 Informação Comparativa — Números Correspondentes e Demonstrações Financeiras

Comparativas 9

Para além dos assuntos gerais já enunciados acima, as declarações escritas abordam assuntos como os referidos a seguir.

Quadro 7.8-4

O órgão de gestão declara que:

Declarações específicas

A seleção e aplicação de políticas contabilísticas são apropriadas e estão de acordo com o referencial de relato financeiro aplicável.

Os seguintes assuntos, se relevantes de acordo com o referencial de relato financeiro aplicável, foram reconhecidos, mensurados, apresentados ou divulgados de acordo com esse referencial:

• Planos ou intenções que possam afetar a quantia registada ou classificação de ativos e passivos;

• Responsabilidades reais ou contingentes;

• Titularidade, ou controlo, sobre os ativos;

• Hipotecas e penhores sobre ativos e ativos dados como garantia; e

• Aspetos legais ou regulamentares, ou acordos que possam afetar as demonstrações financeiras, incluindo situações de incumprimento.

Comunicou todas as deficiências de controlo interno de que tenha conhecimento.

Comunicou todas as razões relevantes para ter tomado determinadas ações.

As suas intenções em relação a (descrever assunto) são: (descrever os planos ou intenções da entidade).

Outras considerações

Quadro 7.8-5

Comentários:

Textos ou declarações com reservas

Em alguns casos, o órgão de gestão pode incluir textos ou declarações com reservas no sentido de as declarações serem prestadas no melhor conhecimento que têm.

Tal linguagem pode ser aceite se o auditor ficar satisfeito que as declarações são prestadas por quem tem a responsabilidade apropriada e conhecimento dos assuntos incluídos.

Distorções insignificantes

Quando se obtêm declarações sobre distorções, pode ser estabelecida uma quantia limite abaixo da qual as distorções individuais podem ser consideradas insignificantes.

323




Comentários:

Data da declaração O relatório de auditoria não pode ter uma data anterior à data da declaração escrita dado que as declarações escritas fazem parte da prova de auditoria.

Destinatário da declaração

As declarações escritas exigidas devem ser incluídas em documento endereçado ao auditor.

Relato aos encarregados da governação

A ISA 260 exige que o auditor comunique aos encarregados da governação as declarações escritas que solicitou ao órgão de gestão.

Consultas do órgão de gestão a outros

Se o órgão de gestão não tiver conhecimento suficiente no qual baseia as declarações escritas, pode decidir fazer consultas a outros que participaram na preparação/apresentação das demonstrações financeiras e asserções associadas. Isto inclui indivíduos que tenham conhecimentos especializados.

Dúvidas acerca de declarações prestadas e não prestadas

Se houver dúvidas sobre a credibilidade das declarações escritas, ou se as declarações escritas solicitadas não forem

prestadas, o auditor deve considerar a natureza do que está em causa e atuar em conformidade.

Quadro 7.8-6

Dúvidas Resposta exigida ao auditor

Declarações solicitadas não prestadas

• Discutir o assunto com o órgão de gestão;

• Reavaliar a integridade do órgão de gestão e avaliar o efeito que isto possa ter na fiabilidade das declarações (orais ou escritas) e na prova de auditoria em geral; e

• Tomar as medidas apropriadas, incluindo a determinação do possível efeito na opinião de auditoria.

Identificação de inconsistências

• Efetuar procedimentos de auditoria adicionais para tentar resolver o assunto.

• Se o assunto continuar por resolver, reconsiderar a avaliação da competência, integridade, valores éticos e diligência do órgão de gestão (ver o ponto seguinte), ou o seu compromisso com isso, e determinar o efeito que tal possa ter na credibilidade das declarações (orais ou escritas) e na prova de auditoria em geral.

Incompetência do órgão de gestão; ausência de integridade e valores éticos

Determinar o efeito que estas preocupações possam ter na credibilidade das declarações (orais ou escritas) e na prova de auditoria em geral.

O auditor deve fazer uma escusa de opinião sobre as demonstrações financeiras quando:

• Concluir que existe dúvida suficiente acerca da integridade do órgão de gestão de tal forma que as declarações escritas não são credíveis; ou

• O órgão de gestão não faculta as declarações escritas solicitadas.

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7. conclusÃo e relato · revisão dos papéis de trabalho relato ... esta outra informação pode...

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