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UNIVERSIDADE CÂNDIDO MENDES
INSTITUTO A VEZ DO MESTRE
PÓS-GRADUAÇÃO “LATO SENSU”
A PRÁTICA DO DIREITO TRIBUTÁRIO NAS UNIVERSIDADES
COMO COMPLEMENTO DA TEORIA Por: Luiz Siqueira
Orientador:
Prof. Nelson Magalhães
Rio de Janeiro 2010
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UNIVERSIDADE CÂNDIDO MENDES
PÓS-GRADUAÇÃO “LATO” SENSU”
INSTITUTO A VEZ DO MESTRE
A PRÁTICA DO DIREITO TRIBUTÁRIO NAS UNIVERSIDADES
COMO COMPLEMENTO DA TEORIA
Apresentação de monografia ao Instituto A Vez do Mestre - Universidade Cândido Mendes - como requisito parcial para obtenção do grau de especialista na Complementação da Docência do Ensino Superior. Por: Luiz Siqueira
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AGRADECIMENTOS
Aos autores da publicação “Como
produzir uma monografia”, ao corpo
docente do “Instituto a Vez do Mestre” e
ao Prof. Nelson Magalhães pela
orientação clara, precisa e segura,
sobretudo quando ainda se encontrava
na fase de projeto.
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DEDICATÓRIA
Aos meus pais, Iracema Thomaz
Coelho Siqueira e Ayrton Siqueira, já
passados, porém sempre vivos em meus
trabalhos, pelos incentivos e dedicação.
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RESUMO
Este trabalho aborda o conteúdo da disciplina “Direito Tributário”
na formação dos futuros advogados, no sentido de que haja mais integração
entre os conceitos dos institutos e princípios do ramo, com a prática no
contencioso administrativo e judicial, possibilitando a habilitação ao trabalho do
profissional no campo tributário.
A pesquisa comenta a adequação do conteúdo das disciplinas
Direito Tributário I e Direito Tributário II no curso de direito, distribuindo em
cada capítulo o programa das respectivas avaliações.
Os dois primeiros capítulos comentam uma programação mais
didática, enquanto que os dois últimos exemplificam como determinados
procedimentos podem ser simulados em sala de aula sugerindo, ainda, o
exercício da atividade do aluno nos núcleos de prática jurídica, com situações
fáticas jurisprudenciais e doutrinárias.
Palavras chaves: sistema, institutos, princípios, legislação, prática,
contencioso, formação.
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METODOLOGIA
Haja vista o direito tributário ter um complexo de legislação e
jurisprudência administrativa e judicial, a base metodológica que se
transformou no norte deste trabalho foi a doutrina extraída da bibliografia
técnica e pedagógica e a prática da bibliografia e sites de órgãos judiciais,
fazendários e da OAB.
Assim, os conteúdos buscam refletir um conhecimento
sistematizado no sentido de que se possa buscar o melhor na formação do
advogado tributarista, tanto na parte doutrinária como na praticidade.
A farta bibliografia consultada deu um grande suporte, tanto no
lado técnico como no pedagógico, vez que o objetivo é, além do critério teórico,
proporcionar, ao aluno de direito, fundamentos práticos.
Por sua vez, os sites judiciais, fazendários e da OAB, visam
complementar a formação da parte pedagógica e técnica, ou seja, criar o elo
doutrinário com os resultados dos meios práticos que são utilizados na
advocacia fiscal, quais sejam os resultados de demandas judiciais e
administrativas.
Particularmente, a bibliografia das ciências exatas, utilizada como
complemento das ciências humanas, vêm a preencher um vácuo na formação
dos advogados, eis que a matemática financeira, juntamente com a sua
aplicação na contabilidade e na estatística, é de suma importância nos
contenciosos fiscais administrativos e judiciais.
As consultas a revistas tributárias e de finanças públicas serviram
de ilustração, vez que esse universo é militado por especialistas renomados.
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Enfim, a metodologia utilizada neste trabalho visa a busca de
meios que possam, enfim, chamar a atenção das Escolas de Direito para o
problema da não importância da disciplina “Direito Tributário na formação do
advogado, que, pelo seu conteúdo, deve ser um dos carros-chefes do histórico
do aluno de direito.
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SUMÁRIO
INTRODUÇÃO 09
CAPÍTULO I
A FORMAÇÃO DOUTRINÁRIA 11
CAPÍTULO II
OS CONCEITOS DA PRÁTICA ADMINISTRATIVA 42
CAPÍTULO III
A ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA 50
CAPÍTULO IV
A PRÁTICA ADMINISTRATIVA E FORENSE 56
CONCLUSÃO 62
BIBLIOGRAFIA CONSULTADA 66
ÍNDICE 69
FOLHA DE AVALIAÇÃO 71
9
INTRODUÇÃO
Apesar da unicidade do direito, ele é estudado por meio de
divisões, para fins didáticos. O Direito Administrativo é desdobrado em Direito
Administrativo propriamente dito e em Direito Financeiro e este, por sua vez,
em Direito Tributário. O objetivo deste trabalho está pautado na busca de
meios que aproximem mais o aluno do curso de direito à prática dos
contenciosos tributários administrativo e judicial. Para tanto, faz-se necessário,
inicialmente, uma busca às raízes do Direito Tributário.
É muitíssimo importante que o futuro advogado inicie seus
estudos acerca do Direito Administrativo, pois ele se restringiu ao controle do
funcionamento do Estado, enquanto que o Direito Financeiro se lançou na
tarefa de organização das finanças públicas e suas aplicações, resumidas em
despesas (gastos governamentais), com desempenho voltado para obtenção
de receitas para que o Estado possa cumprir com os seus fins. Essas receitas
podem ser originária, que têm origem nos bens e serviços cuja remuneração é
denominada de preço, e derivadas, obtidas de forma compulsória e que se
constituem nos tributos e penalidades pecuniárias, além de confiscos,
reparações de guerra e outras em que o poder coercitivo da lei venha a impor.
Também é de suma importância que o novo estudante tenha
noção acerca da autonomia do Direito Tributário, pois, segundo a maior parte
da doutrina, os fundamentos a esse favor são: sua inclusão na Constituição
Federal de 1988 em capítulo intitulado “Sistema Tributário Nacional”, que teve
sua origem introduzida pela Emenda Constitucional nº 18, de 1965,
constituindo-se, atualmente, no norte deste ramo do direito; por ter institutos e
princípios próprios, sendo que os mais importantes deverão fazer parte da
prática jurídica dos escritórios modelos nas universidades; e, finalmente, por
possuir legislação própria e específica, que é o Código Tributário Nacional, com
“status” de lei complementar.
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Assim, a teoria do curso de direito tributário nas universidades
deve ter seu maior suporte na bibliografia, a qual, em sua maioria, apóia a
autonomia do direito tributário, entendida, afinal, de forma didática, dogmática e
estrutural, sendo ressalvado somente o fato de tal autonomia ser relativa, em
face da estreita relação com os outros ramos do direito, como o administrativo,
civil, empresarial, penal, internacional público e o processual.
Em primeiro plano, a pesquisa apresentará, de forma resumida,
como o futuro advogado iniciará seus estudos do Sistema Tributário Nacional,
para, a partir de então, poder se familiarizar com a relação dos institutos e
princípios no âmbito do Sistema. Finalmente, ultrapassando a barreira do
direito tributário substantivo, o trabalho reservou o fecho, com relação ao
amadurecimento dos conhecimentos do aluno de direito em sua prática, acerca
do contencioso administrativo e judicial, dívida ativa, certidão negativa e a
possibilidade do contribuinte, não satisfeito com a decisão administrativa, poder
ingressar na via judicial, inclusive de forma direta, ou seja, sem a necessidade
de ingresso inicial na via administrativa.
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CAPÍTULO I
A FORMAÇÃO DOUTRINÁRIA
A formação doutrinária é o ponto de partida para o aluno de direito
tributário. Este trabalho é um estudo inicial para um planejamento acerca do
suprimento de necessidades encontradas no meio dos operadores de direito,
no que tange à atuação no contencioso administrativo e judicial, ou seja, a
busca da praticidade como complemento da teoria.
A primeira parte do primeiro semestre da disciplina direito
tributário é aqui sugerida, no capítulo I, com fundamento na Constituição
Federal, Código Tributário Nacional e bibliografia, através de uma abordagem
do sistema tributário nacional, seu histórico e os tributos. Esta é a base para a
primeira parte do primeiro semestre da disciplina.
Quanto à primeira avaliação semestral, a dificuldade encontrada
por professores sem a devida preparação (notadamente no curso de direito, e,
mais ainda, na disciplina de direito tributário) de captar o grau de integração do
processo de avaliação com o processo de aprendizagem, faz com que o aluno
fique sem a ligação com os objetivos planejados. Mas, ao contrário, este
trabalho não tem o objetivo de servir de cartilha, porém, sim, de estabelecer
critérios de planejamento para o aprendizado da disciplina em foco.
Para maior êxito, ao invés de realizar a aferição somente através
de notas, a humanização da relação professor-aluno, como complemento deste
trabalho, ainda é a melhor solução, para superação dos degraus, porventura,
ainda não galgados e que irão levar aos objetivos. Assim, dentro do possível,
um acompanhamento subjetivo do docente e trabalhos de pesquisa poderão
ajudar no preparo da primeira prova. Espera-se, também, do docente, a
motivação e, sempre que possível, exemplos da prática poderão ilustrar a
aridez das conceituações e dos comentários de longos artigos da legislação
pertinente.
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1.1 – O Primeiro Conceito a ser Trabalhado: Sistema
O primeiro passo a ser dado para um aluno de direito tributário é
o conceito de sistema, que, segundo a doutrina, é a coordenação de partes ou
elementos, segundo uma perspectiva unitária.
Portanto, pode-se conceituar sistema jurídico como a reunião de
regras e princípios com objetivo de esclarecer ou facilitar, por meio de
disposições, a interpretação, aplicação ou execução de determinado regime
jurídico, tomando por base diversas instituições legais, internas ou externas,
públicas ou privadas.
A seguir ao conceito de sistema, exposto acima, pode-se passar
ao aluno uma definição doutrinária, como por exemplo, a de Adilson Rodrigues
Pires:
“...deve ser entendido como o conjunto de tributos
existentes, de instituições dotadas de poder conferido
pelo Direito Tributário, de regras tributárias de caráter
constitutivo ou interpretativo de legislação e, mesmo, de
práticas tributárias aceitas pelos órgãos e entidades da
Administração Pública, desde que, no seu
relacionamento, possam produzir efeitos na vida
econômica das pessoas com conseqüências de ordem
tributária.” (PIRES, Adilson Rodrigues. Manual de Direito
Tributário. Rio de Janeiro: Forense, 2002, p.6).
Outra questão interessante a passar em aula é o fato de que os
recursos arrecadados pelos governos, em quase sua totalidade, em qualquer
país, são originários de sistemas tributários, que são emoldurados de acordo
com o respectivo modelo econômico e que, na atual dinâmica mundial, os
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sistemas tributários estáticos estão ultrapassados, necessitando,
constantemente, de aprimoramento e atualização com o fito de alcançar a
eficiência econômica, com administração simplificada e justiça social.
Como os sistemas tributários são impositivos, há necessidade do
corpo docente demonstrar meios de limitação de tal poder, tendo em vista os
direitos dos contribuintes, ou seja, os tributos devem estar relacionados com a
realidade social e a conjuntura econômica do Estado, havendo, assim,
harmonia entre seus efeitos fiscais e extra-fiscais. Concluir que o sistema
tributário influi na economia e no desenvolvimento do Estado, exigindo
empenho na coordenação das regras que irão nortear, através de tributos, as
finalidades fiscais e extra-fiscais que atendam a política econômica e social e
que o rol de tributos é importante, mas não encerra os objetivos
governamentais, necessitando que haja princípios fiscais e extra-fiscais que
atendam a política econômica e social.
Para tanto, pode-se usar como ilustração as seguintes
afirmações de Ricardo Lobo Torres e Ruy Barbosa Nogueira, que demonstram
em suas obras que o sistema tributário de um determinado Estado deve estar
consubstanciado em premissas fundamentais, como o sistema tributário
brasileiro, que é o objeto de aprendizado do aluno de direito:
“O poder de tributar nasce no espaço aberto pelos
direitos humanos e por eles é totalmente limitado. O
Estado exerce o seu poder tributário sob a permanente
limitação dos direitos fundamentais e de suas garantias
constitucionais.” (TORRES, Ricardo Lobo. Tratado de
Direito Constitucional Financeiro e Tributário, v. III; os
direitos e a tributação: imunidades e isonomia. 1999, p.
14).
14
“O conceito de sistema tributário exige certa coordenação
dos diferentes tributos entre si, com o sistema econômico
dominante e com os fins fiscais e extrafiscais da
imposição.” (NOGUEIRA, Rui Barbosa. Curso de Direito
Tributário. 14ª ed.. São Paulo, Saraiva, 1995, p. 37).
1.2 – O Histórico do Sistema Tributário Nacional
A seguir, após trabalhado o conceito de sistema tributário no
geral, passa-se à próxima fase, ou seja, particularizar o conceito, estudando,
inicialmente, o histórico do sistema tributário nacional, iniciando com suas
origens, anteriormente à Emenda Constitucional nº 18/65, que tinha como
anteparo o modelo histórico e que, a partir da referida Emenda, houve a
racionalização do sistema, visto que ocorreu a consolidação dos impostos de
idêntica natureza, justamente com a integração econômica e jurídica nacional,
sendo que o anterior modelo histórico, o qual impunha três sistemas tributários
autônomos (federal, estadual e municipal) foi superado por um modelo
nacional.
È de suma importância já evidenciar nas aulas os tipos de
tributos para buscar a familiarização do aluno, informando que, outrora, o
Sistema Tributário Nacional era composto de impostos, taxas e contribuições
de melhoria, de acordo com o artigo 1º da Emenda Constitucional nº 18/65.
Hoje, compõe-se de taxas, impostos, contribuições de melhoria, contribuições
especiais, empréstimos compulsórios e, para alguns doutrinadores, as
contribuições para-fiscais como a da Previdência, tudo de acordo com a
Constituição Federal de 1988. Embora os tradicionalistas permaneçam
defendendo apenas as três espécies de tributos constantes da Emenda nº 18:
as taxas, os impostos e as contribuições de melhoria. Mas que o Sistema
Tributário Nacional nada mais é, atualmente, que o conjunto de normas e
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princípios gerais acerca de Tributos contidos na Constituição Federal de 1988,
segundo os constitucionalistas.
Levar o aluno a induzir, após raciocínio cronológico, que o
Sistema Tributário Nacional era constituído pelo Código Tributário Nacional, em
seu livro I, hoje incluso no Capítulo I, do Título VI, da Constituição Federal de
1988, onde se encontram os princípios que impõem limitações ao poder de
tributar (que por estarem inseridos na Carta Magna são chamadas de
imunidades), além de indicar a competência tributária das pessoas de direito
público. Estas regras e princípios estabelecidos pela Constituição formam a
base estrutural do direito tributário e, para parte da doutrina, é denominada
como Direito Constitucional Tributário, enquanto que a Lei nº 5.172, de 25 de
outubro de 1966, com alterações subseqüentes, recebeu o nome de Código
Tributário Nacional através do Ato Complementar nº 36/67 e que a mesma
originou-se do projeto de Osvaldo Aranha e Rubens Gomes de Sousa.
Justificar o nome dado à referida lei, de “Código”, pelo fato da
mesma haver sistematizado regras gerais de direito tributário. Quanto ao
adjetivo “Tributário”, porquanto trata de impostos, taxas e contribuições, isto é,
de tributos e não de preços. O substantivo “Nacional”, vez que se aplica à
União, Estados, Distrito Federal e Municípios, pois se fosse restrita sua
aplicação somente à União seria, então, Federal.
Explicar o fato de que a referência feita pelo artigo 1º do Código
Tributário Nacional (CTN) à Emenda Constitucional nº 18, de 1º de dezembro
de 1965, fundamenta-se no fato de que a Constituição em vigor, na data de sua
publicação da Lei nº 5.172/66, era a de 1946. Assim, algumas bibliografias
indicam a Emenda nº 18 como a responsável pela reforma tributária e que,
somente depois, na Constituição de 1967, foi disposto que uma lei
complementar estabeleceria normas gerais de direito tributário.
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Deixar claro ao universitário que, na prática, o Código Tributário
Nacional, de 1966, tem a eficácia de lei complementar, segundo, inicialmente, a
Constituição de 1967 em sua Emenda nº 1 de 1969 e que, em razão desta
inversão cronológica, este artigo 1º seria visto com olhos de 1966. Assim, deve
ficar claro que as Constituições de 1967 e 1988 revogaram diversos dos
dispositivos do CTN, especialmente os do ICMS e ISS, alterando regras das
limitações de tributar (artigos 9º ao 15), da discriminação das receits (art. 83
em diante), dos princípios da legalidade (art. 97) e anualidade (art. 104), entre
outros.
Uma boa dose de doutrina é bastante interessante para
assimilação do aluno de direito, notadamente a de Adilson Rodrigues Pires,
que expõe em sua obra, acerca do Código Tributário Nacional, o qual passou a
ter funcionalidade de lei complementar devido à exigência da Constituição de
1967 para o estabelecimento de normas gerais de direito tributário.
“A Lei nº 5.172, denominada Código Tributário Nacional,
pelo art. 7º, do Ato Complementar nº 36/67, adquiriu o
status de lei complementar quando a Constituição de 67
passou a exigir tal instrumento legal para o fim de
estabelecer normas gerais de direito tributário, dispor
sobre os conflitos de competência nessa matéria entre
União, Estados, Distrito Federal e Municípios e regular as
limitações ao poder de tributar. A exigência, hoje, está
contida no art. 146. Apenas de lei ordinária em seu
aspecto formal, o CTN, hoje, só pode ser revogado ou
alterado por uma lei complementar.” ( PIRES, Adilson
Rodrigues. Manual de Direito Tributário. Rio de Janeiro:
Forense, 2002, p.6).
Demonstrar, com o exposto na Constituição Federal, que, com o
surgimento do Código Tributário Nacional, a codificação do Direito Tributário,
17
ocorreu que as normas gerais, de hoje, são provenientes da legislação federal
e, principalmente, da Constituição Federal de 1988, em seu artigo 146, que
dispõe:
“Art. 146. Cabe à lei complementar: I – dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios; II – regular as limitações constitucionais ao poder de tributar; III- estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre: a- definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes; b- obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários; c- adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas.” (Código Tributário Nacional, art. 146, 1966).
1.3 – O Sistema Tributário Nacional
A seguir a apresentação do histórico, deverá ser trabalhado o
ensino do universo de legislação que forma o sistema tributário nacional, para
que o aluno de direito tributário inicie efetivamente os estudos acerca dos
tributos existentes em nosso sistema.
Como enfoque inicial do assunto, o artigo 2º do Código Tributário
Nacional deve ser o primeiro conteúdo a ser enfocado, eis que dispõe o
seguinte:
“Art. 2º. O sistema tributário nacional é regido pelo disposto na Emenda Constitucional nº 18, de 1º de dezembro de 1965, em leis complementares, em resoluções do Senado Federal e, nos limites das respectivas competências, em leis federais, nas
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Constituições e em leis estaduais, e em leis municipais.” (Código Tributário Nacional, art. 2º, 1966).
Deve-se esclarecer que se o Código Tributário Nacional tivesse
sido posterior à Constituição Federal de 67/69, a referência deste artigo à
Emenda Constitucional nº 18, de 1º de dezembro de 1965, deveria ser feito ao
capítulo V da Emenda Constitucional nº 1, de 17 de outubro de 1969 e que, por
outro lado, também, se o Código Tributário Nacional tivesse sido posterior à
Constituição Federal de 1988, a Emenda Constitucional nº 18, de 1º de
dezembro de 1965, deveria ser feita ao capítulo I do título VI da atual Carta
Magna.
Entretanto, vale lembrar que o fato que ainda causa certa
estranheza à doutrina, com relação ao texto do artigo 2º do Código Tributário
Nacional, é a sua alusão a sistema tributário nacional e, ao mesmo tempo, a
leis estaduais e municipais.
Uma excelente ilustração do panorama do sistema tributário
nacional na Constituição Federal de 1988 pode ser divulgado com uma citação
do ilustre professor Ives Gandra da Silva Martins, que o designa pelo termo
frasal de “Sistema Constitucional Tributário”, expondo em sua obra acerca do
assunto da seguinte maneira, conforme se segue:
“É, portanto, o Sistema plasmado mais uma carta do contribuinte do que um Estatuto do Poder Tributante, nada obstante hospedar considerável aumento da carga tributária, que já não era pequena à luz dos velhos sistemas. Tenho para mim que o tributo é uma norma de rejeição social, porque todos os contribuintes de todos os espaços geográficos pagam mais do que deveriam pagar para sustentar o governo naquilo que retorna à comunidade em nível de serviços públicos, mas, também, para sustentar os desperdícios, as mordomias, o empreguismo dos detentores do poder. Esta realidade é maior ou menor conforme o período histórico ou o espaço geográfico, mas é, desgraçadamente, comum a todos os governos.” (MARTINS, Ives Gandra da Silva,
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coordenador. Curso de Direito Tributário. São Paulo: Saraiva, 2001, p.10).
Interessante para o estudante entender que, assim, Ives Gandra
se referiu à rigidez dos sistemas tributários e, como não poderia deixar de ser,
implicitamente ao Sistema Tributário Nacional, na Constituição Federal de
1988, como advertência no sentido de que meios sejam planejados para se
evitar abusos na cobrança de tributos, pois o sistema tributário histórico lé
aquele que resulta da evolução histórica, ou seja, não existe um estudo pré-
elaborado. Com o planejamento, evita-se que o contribuinte não fique obrigado
pelo que não estiver previsto em lei, conquanto que ao Fisco o sistema rígido
só permite o que estiver previsto na lei.Com relação à maior ou menor rigidez
do sistema tributário, a doutrina considera aquele que tenha possibilidade do
legislador ordinário modificá-lo. Se o sistema alcança a total rigidez, significa
que não há a menor possibilidade de alterá-lo, só havendo chance de
regulamentá-lo, em razão de já se encontrar devidamente regulamentado na
Constituição.
Importante frisar, também, que os doutrinadores, em geral,
consideram que os sistemas tributários, porém, variam no espaço e no tempo
mas, em qualquer época, só se pode falar em sistema tributário se os tributos e
as regras que os compõem forem dotados de certa harmonia entre si,
formando um só conjunto para um só fim. No entanto, é visível que, um sistema
tributário elástico é aquele em que o legislador ordinário encontra a
possibilidade de alterá-lo.
Concluir a respeito do assunto “planejamento do sistema” que o
sistema tributário nacional é o nome dado pela doutrina para o sistema que, ao
contrário do sistema histórico, é resultante de estudo pré-elaborado, com fins
de implementação de política financeira.
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Buscar que o aluno de direito perceba que a bibliografia
demonstra, como requisito básico a ser atendido por um sistema tributário, o
alcance dos problemas sociais e econômicos do país com aceitabilidade no
sistema jurídico em geral. Para tanto, há necessidade de uma administração
financeira eficiente, ausência de evasões e bitributações, isenções reduzidas,
progressividade nos impostos, impostos diretos e indiretos atendendo a certa
coordenação, personalidade e eqüidade na distribuição da carga tributária e
sanções penais adequadas.
Antes de entrar na particularidade dos tributos, faz-se necessária
a menção, como reforço e ampliação do que já foi passado anteriormente, de
que o histórico do Sistema Tributário Nacional teve sua coroação no Capítulo I
do Título VI da Constituição Federal de 1988, e compreende os artigos 145 a
162. Entretanto, vale a ressalva de que o Código Tributário Nacional
permanece em vigor, mesmo após a promulgação da Carta Magna de 1988,
tendo em vista o fenômeno jurídico da recepção.
1.3.1 – Os Tributos
O exame do papel dos tributos no sistema tributário nacional na
construção dos conhecimentos do aluno de direito tem grande importância, vez
que a sociedade mobilizou-se na construção de uma nova constituição e,
atualmente, tendo em vista a Carta Magna de 1988, o Sistema Tributário
Nacional é composto pelos seguintes tributos: taxas, impostos e contribuição
de melhoria, conforme estabelece o art. 145 da Constituição Federal de 1988;
contribuições especiais (art. 149 da Constituição Federal de 1988); e
empréstimos compulsórios (art. 148 da Constituição Federal de 1988). Assim
dispõem os referidos artigos com relação aos seus respectivos tributos:
“Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os
Municípios poderão instituir os seguintes tributos:
I – impostos;
21
II- taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou
pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos
específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou
postos a sua disposição;
III- contribuição de melhoria, decorrente de obras
públicas.
[...]
Art. 148. A União, mediante lei complementar, poderá
instituir empréstimos compulsórios:
[...]
Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir
contribuições sociais, de intervenção no domínio
econômico e de interesse das categorias profissionais ou
econômicas, como instrumento de sua atuação nas
respectivas áreas, [...]” (Constituição da República
Federativa do Brasil de 1988, artigos 145, 148 e 149)
Após a apresentação dos dispositivos constitucionais que enfocam
tributos, torna-se necessário a definição de tributo, cujo conceito encontra-se
na legislação infra-constitucional, ou seja, no artigo 3º do Código Tributário
Nacional, qual seja:
“Art. 3º. Tributo é toda prestação pecuniária,
compulsória, em moeda ou cujo valor nela se
possa exprimir, que não constitua sanção de
ato ilícito, instituída em Lei e cobrada mediante
atividade administrativa plenamente vinculada.”
(Código Tributário Nacional, 1966, art. 3º)
Observar, inicialmente, ao aluno que, apesar do Código Tributário
Nacional ter sido elaborado em 1966, foi devidamente recepcionado pela
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Constituição Federal de 1988. Em seguida, passar a tradução dos termos da
conceituação contida no artigo 3º para uma linguagem tributária.
Assim, “prestação pecuniária” é, grosseiramente, pagamento em
dinheiro.
“Compulsória” porque, ao contrário dos preços, que são de
pagamento facultativo, os tributos são obrigatórios.
“Cujo valor nela se possa exprimir” é alusão aos substitutos da
moeda como meio de pagamento: estampilha, papel selado, etc., conforme os
costumes vigentes na época em que foi elaborado o Código.
“Que não constitua sanção de ato ilícito” é modo de evitar que
esta definição sirva, também, às penalidades.
“Instituída em lei” é, no Código Tributário Nacional, a primeira
enunciação do princípio da legalidade.
“Atividade administrativa” significa que só o Poder Público tem
força para cobrar tributo, não podendo, assim, instituições não vinculadas a ele
efetuar cobrança.
“Plenamente vinculada”. A atividade administrativa pode ser
discricionária (quando possui certo grau de liberdade) ou vinculada (regrada
por dispositivos da lei). Na cobrança de tributos, não há aquela liberdade de
mérito ou tempestividade; ao contrário, a atividade é vinculada no lançamento e
na cobrança.
Para uma melhor reflexão, torna-se bastante proveitoso para o
aprendizado, a seguir, as menções doutrinárias dos artigos 4ª e 5º do Código
Tributário Nacional, conjugando-as com outros artigos do Código e da
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Constituição Federal, como também com conceitos de fato gerador, receita
pública e preço-público.
Portanto, a natureza jurídica específica do tributo, de acordo com
o art. 4º do Código Tributário Nacional, é determinada pelo fato gerador da
obrigação. Com isso, a antiga afirmação política de que salário não é renda foi
juridicamente esvaziada por este artigo. A substância jurídica da espécie
tributária está no seu fato gerador, sendo secundários e sem relevância o nome
e o destino da arrecadação do tributo. Estes (os tributos) enunciados pelo
Código Tributário Nacional em seu artigo 5º só inclui contribuições do tipo “de
melhoria”. Apesar disso, não se pode deixar de considerar tributárias as
contribuições para-fiscais que a Constituição faz referência, inclusive a vigente
na ocasião da elaboração do Código já fazia menção. Na época, é bom que se
considere, também, que os empréstimos compulsórios já possuíam regras
legais como se fossem tributos.
Entretanto, deve-se conjugar o estudo do artigo 5º ao dos artigos
16 (definição de imposto), 77 (taxa) e 81 (contribuição de melhoria), todos do
Código Tributário Nacional, além dos artigos 145, 148, 149 e 195, todos da
Constituição Federal de 1988, estes últimos em função do instituto da
recepção.
No tocante às receitas públicas, em função do orçamento,
mencionar que elas podem ser correntes (tributárias, patrimoniais e diversas,
como as multas) e de capital (operações de crédito, alienação de bens,
amortização de empréstimos, transferências). De acordo com a regularidade,
as receitas podem ser: pública ordinária, se a fonte for permanente (como os
tributos) ou extraordinária, se for eventual (imposto de guerra, heranças
vacantes).
Discriminar para discernimento do aluno que, em função do
patrimônio de que se originam, as receitas podem ser: originárias, se elas se
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origina, do patrimônio do próprio Estado; ou derivadas, se elas se originam do
patrimônio do particular. A originária é receita contratual, de direito privado,
sem aplicação do poder de soberania, isto é, facultativa. As derivadas são de
direito público, obrigatórias, têm aplicado o poder da soberania. São os tributos.
Quanto aos preços, é interessante passar ao aluno, como
estratégia de aprofundamento, que quando o interesse é exclusivamente
privado tem-se os preços quase privados. Se apenas ele é prevalente sobre o
público, tem-se o preço-público. Porém, se o interesse público prevalece, trata-
se de tributo (taxa, quando houver vantagem específica e divisível para um
indivíduo; contribuição, se a vantagem é de uma classe ou categoria; imposto,
se a vantagem é genérica e indivisível, acontecendo a um indivíduo apenas
incidentalmente. Explicar, ainda, que nos preços, o pagamento não é
obrigatório, o direito aplicável é o privado, o interesse maior é o privado,
decorre das condições de mercado e, portanto, não aplica-se a soberania.
Quando o Estado age como particular, o preço é quase-privado. Em monopólio,
o preço é público.
Fazer com que o universitário de direito compreenda que nos
tributos a relação é de direito público, havendo aplicação da soberania (jus
imperu). No caso, há obrigatoriedade e o interesse maior é o público. Vale a
ressalva de que a doutrina indica, ainda, o preço político, de valor inferior ao
custo. Neste caso, a diferença entre o custo e o preço político seria coberta
pelo imposto. Invocando a parte lúdica, pode-se citar, hipoteticamente, uma
vacina que tem o custo de R$40,00 (quarenta reais) pela qual o Estado cobra
R$30,00 (trinta reais).
Após a apresentação dos tópicos doutrinários, ampliar a definição
de tributos, pois o Código Tributário Nacional primeiro conceitua tributo e suas
três espécies (artigos 3º, 17, 77 e 81); define taxa e contribuição de melhoria
(artigos 77 a 82). Entretanto diversos artigos deste livro I foram revogados pela
Constituição (ICMS e ISS, arts. 52 a 62) ou modificados, como as limitações da
25
competência tributária (arts. 9º a 15) e a distribuição das receitas (arts. 83 a 95)
entre outros.
Como fechamento pedagógico do ensino de tributo, interessante
demonstrar que juridicamente tributo é uma prestação que se reveste de
compulsoriedade em razão do poder de império da pessoa de direito público
interno que o exige.
1.3.1.1 – Os Impostos
O primeiro tributo a ser apresentado ao aluno de direito são os
impostos. Apesar de seu estudo ser extenso, é o mais importante dos tributos
no sistema tributário nacional. Como ilustração inicial, é importante apresentar
os dispositivos da Constituição e do Código Tributário Nacional que inserem
esta espécie de tributo no sistema. Assim, tem-se:
“Art. 145. A União, os Estados, o Distrito
Federal e os Municípios poderão instituir os
seguintes tributos: I – Impostos [...]”
(Constituição da República Federativa do Brasil
de 1988, art. 145).
“Art. 16. Imposto é o tributo cuja obrigação tem
por fato gerador uma situação independente de
qualquer atividade estatal específica, relativa
ao contribuinte.” (Código Tributário Nacional,
1966, art. 16).
Após, iniciar a dinâmica de construção do conhecimento do aluno
acerca do assunto, começando pelo art. 16 do Código Tributário Nacional, que
conceitua imposto por exclusão. Isto porque a taxa é gerada por serviço público
26
específico e divisível ou pelo exercício regular do poder de polícia, segundo o
que dispõe o art. 145, II da Constituição Federal de 1988 e o art. 77 do Código
Tributário Nacional. Enquanto que a contribuição de melhoria é gerada pela
valorização de imóvel decorrente de obra pública, de acordo com o dispositivo
do art. 145, III da Constituição Federal de 1988 e o art. 81 do Código Tributário
Nacional. Portanto, o tributo que não é taxa nem contribuição de melhoria, a
princípio, é imposto, levando-se em consideração a exclusão da possibilidade
de ser contribuições especiais e empréstimo compulsório. Outro detalhe que
caracteriza o imposto é que seu fato gerador não pode ser relacionado a
atividade estatal específica relativa ao contribuinte, também de acordo com o
conceito disposto no art. 16 do Código Tributário Nacional. Capacitar, ainda, o
entendimento do aluno para outro detalhe importante que caracteriza o
imposto, que é o seu fato gerador, porque o mesmo não pode ser relacionado a
atividade estatal específica relativa ao contribuinte, também de acordo com o
conceito disposto no art. 16 do Código Tributário Nacional. Passar, ainda, o
entendimento que, por exceção, o imposto se justificaria pela necessidade de
custeio das atividades genéricas, não ligadas diretamente a cada contribuinte,
como aquelas da segurança nacional e de interesse público. Como
complemento, demonstrar que o art. 146, III, “a” da Constituição Federal de
1988 deixa a cargo da lei complementar a definição de tributos e suas
espécies, como também aos impostos nela discriminados, assim como os
respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes.
Dois pontos também merecem ser destacados nesta dimensão,
pois não têm nenhum compromisso pedagógico. O primeiro diz respeito ao art.
17 do Código Tributário Nacional, onde o legislador pretendia que os impostos
do sistema tributário nacional fossem apenas os que estivessem nele definidos.
A Constituição Federal, porém, instituiu diferente rol de impostos, abrindo,
ainda, a possibilidade da instituição de outros pela União, de acordo com o art.
154, incisos I e II (impostos residuais e de guerra, respectivamente).
27
O segundo ponto é que o art. 18 do Código Tributário Nacional foi
quase todo recepcionado pela Constituição Federal de 1988, em seu artigo
147, exceto a parte de seu inciso II que se refere à cumulatividade dos
impostos para os Estados sem municípios, naturalmente pelo fato do Brasil não
possuir Estado sem municípios. Tratam os referidos dos 2 (dois) casos de
cumulatividade de impostos estaduais e municipais: para a União, nos seus
Territórios; e para o Distrito Federal. Os Territórios, por não terem
personalidade, os impostos estaduais neles serão instituídos pela União,
enquanto que os seus municípios seriam dotados de personalidade jurídica de
direito público e a correspondente autonomia. Porém, o Brasil, atualmente, não
possui Território.
Paralelamente, desenvolver nos alunos conhecimentos relativos
à doutrina acerca das regras gerais para atender os fins dos impostos como:
acarretar o mínimo possível de sacrifício aos cidadãos; não criar obstáculos à
produção; no mais que possível, impor sacrifício igual aos cidadãos.
Mencionar, também, que tais posturas são apenas teóricas. Regra bastante
difundida é a da justiça de Adam Smith, segundo a qual os impostos, o mais
que possível, devem ser proporcionais à renda auferida com a proteção estatal.
Para ele, os impostos devem seguir também os critérios da certeza,
comodidade e economia. O da comodidade, fundamenta-se no fato de que a
época e o modo devem ser presumíveis e os mais cômodos. O da economia
refere-se à quantia paga pelo contribuinte, a qual deve ser a menor possível.
Outro mecanismo doutrinário bastante difundido é de que o imposto não deve
atingir parte da renda destinada à sobrevivência do contribuinte, como também
não deve afugentar a renda que é tributada.
Induzir o aluno a construir gradualmente a noção de justiça, que
também está presente nos critérios importantíssimos da generalidade e da
uniformidade dos impostos. Neste aspecto o sistema tributário nacional prevê
no art. 153, § 2º, I, da Constituição Federal de 1988, tais critérios, além da
progressividade, para o imposto sobre renda e proventos de qualquer natureza,
28
de competência da União. Outro critério a ser passado é o fenômeno da
percussão, que afirma que a lei é que vai indicar quem paga o imposto. Já a
repercussão, por sua vez, ocorre quando um contribuinte legal transfere
economicamente o ônus para outra pessoa. É o que ocorre com os impostos
indiretos, no sistema tributário nacional, ou seja, aqueles que recaem sobre o
consumo ou circulação de riqueza (ICMS, Imposto de Importação-II, IPI e
Imposto de Renda da Pessoa Jurídica - IRPJ), vez que são diferentes o
contribuinte de fato do de direito.
Realimentar os conhecimentos dos alunos acerca dos impostos
com teorias como, por exemplo, a de que os impostos que têm prévio
lançamento são os diretos e que possuem tal características, no sistema
tributário nacional, o IPTU e o Imposto de Renda da Pessoa física (IRPF); a de
que os impostos, segundo outra classificação, podem ser fixos (como o é o ISS
do autônomo no sistema tributário nacional), quando independem de cálculo
para determinação; variáveis proporcionais (II, IPI e ICMS), quando a alíquota
incide diretamente sobre a base de cálculo; variáveis progressivos (IRPFF),
quando a alíquota se eleva com o aumento da base de cálculo; e variáveis
regressivos, quando a alíquota é reduzida com aumento da base de cálculo; e
que esta última característica, porém, não possui, no momento, referência do
sistema tributário nacional. Passar, ainda, as noções de sujeito ativo e sujeito
passivo da obrigação tributária para que os discentes possam absorver que,
quanto ao sujeito ativo da obrigação tributária, os impostos podem ser federais,
estaduais e municipais e que tal classificação baseia-se nas competências
estabelecidas pela Constituição Federal.
Em seguida, apresentar o rol de impostos previstos, citando
inicialmente o artigo 153 da Constituição Federal de 1988 que atribui à União a
competência para instituir os seguintes impostos: importação de produtos
estrangeiros (II); exportação, para o exterior, de produtos nacionais ou
nacionalizados (IE); renda e proventos de qualquer natureza (IRPF e IRPJ);
produtos industrializados (IPI), operações de crédito, câmbio e seguro, ou
29
relativas a títulos ou valores mobiliários (IOF); propriedade territorial rural (ITR);
e grandes fortunas, nos termos da lei complementar (IGF). E, no seu art. 154, I
determina que a União poderá instituir mediante lei complementar impostos
não previstos no artigo anterior, desde que sejam não-cumulativos e não
tenham fato gerador ou base de cálculo próprios dos discriminados na
Constituição. É a competência residual. Complementando, o art. 154, II prevê
para a União, na iminência ou no caso de guerra externa, a possibilidade de
instituição de impostos extraordinários, compreendidos ou não em sua
competência tributária, os quais serão suprimidos, gradativamente, cessadas
as causas de sua criação.
Após o estudo dos impostos federais, apresentar o rol de
impostos de competência dos Estados e Distrito Federal, de acordo com o art.
155 da Constituição Federal de 1988, quais são: transmissão causa mortis e
doação, de quaisquer bens ou direitos (ITD); operações relativas à circulação
de mercadorias e sobre prestações de transporte interestadual e intermunicipal
e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no
exterior (ICMS); e a propriedade de veículos automotores (IPVA).
Por último, citar os impostos de competência dos municípios,
previstos no art. 156 da Constituição Federal de 1988, que são os seguintes:
propriedade predial e territorial urbana (IPTU); transmissão inter vivos, a
qualquer título, por ato oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão
física, e de direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como
cessão de direitos a sua aquisição (ITBI); e serviços de qualquer natureza, não
compreendidos no art. 155,II (não compreendidos no ICMS), definidos em lei
complementar (ISS).
Uma vez apresentado o rol de impostos previstos na Constituição
Federal de 1988, registrar aos discentes, como reforço e lembrança do que já
foi estudado no Código Tributário Nacional, que as respectivas competências
tributárias atribuídas à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos
30
Municípios, são indelegáveis, pois o seu não exercício não a defere a pessoa
jurídica de direito público diversa daquela a que a Constituição a tenha
atribuído. É o que prevê o art. 6º do Código Tributário Nacional. Complementar,
também, que em razão disso, o poder de tributar atribuído dá aos níveis
federativos de governo força para fixar o valor do tributo, os vencimentos, a
organização fiscal, enfim, tudo quanto não colida com as regras das
Constituições e leis orgânicas. Buscando o lúdico, nada melhor que um
exemplo caseiro, como o da hipótese de que o Estado do Rio de Janeiro não
perderia qualquer fração de sua competência tributária se destinar ao Espírito
Santo parte de sua receita do ICMS. Nem mesmo se a distribuir toda por seus
municípios, seguindo a regra do parágrafo único do referido artigo. Partindo
desse conhecimento e seguindo o raciocínio, citar o artigo 7º do Código
Tributário Nacional, que dispõe que o poder de tributar, que nada mais é que a
competência tributária, é indelegável. Assim, criar o tributo, estabelecendo
alíquotas e cominando penalidades é intransferível. Até mesmo no caso de
inércia da pessoa jurídica titular do poder não há transferibilidade da
competência tributária. Dar outro exemplo, com relação aos impostos, que se a
União não cobrar o Imposto sobre Grandes Fortunas, este nunca poderá ser
instituído ou exigido por Estado ou Município.
Já com o conhecimento dos impostos de competências federal,
estadual e municipal, o discente deve avançar na doutrina mais específica,
como: a que prevê que, de acordo com a duração, os impostos podem ser
ordinários (quando não têm transitoriedade, isto é, sem duração definida) e
extraordinários (aqueles instituídos por algum tempo, como os de guerra
previstos no art. 154,II da Constituição Federal de 1988); a do modo de
determinação do quantum, em que os impostos podem ser proporcionais (de
percentagem constante) ou progressivo (de percentagem progressiva, como o
imposto de renda e proventos de qualquer natureza, atendendo a determinação
do art. 153, § 2º, I da Carta Magna; a de que os impostos podem ser, ainda,
pessoais, quando a tributação incide diretamente na pessoa (como no IRPF,
previsto no art. 153, III da Constituição Federal de 1988); ou reais, com
31
incidência indireta, ou seja, sem considerar a pessoa (como o ICMS e o ITBI,
previstos nos artigos 155, II e 156, II da Constituição Federal de 1988,
respectivamente), observando que a doutrina ressalva de que apesar dos
impostos reais serem de mais fácil arrecadação são considerados menos
justos; que quanto à competência dos impostos, atribuídos pela Constituição, a
doutrina os classifica como privativos e residuais, não cabendo aos mesmos
impostos a competência comum, sendo a competência privativa aquela em que
a Constituição Federal permite à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos
Municípios instituírem os tributos expressamente deferidos a cada entidade
federada.
Esclarecer ao aluno de direito que esses conceitos doutrinários
são de muita importância para sua formação, lembrando que a não fixação dos
mesmos deixará fragilizada a competência de entendimento de textos
doutrinários, jurídicos e, até mesmo, mais à frente, de estudo de processos na
prática jurídica. Portanto, há necessidade de novas incursões pela doutrina,
enfocando a competência residual, que é a que permite a instituição de
tributos, especificamente os impostos (como no Sistema Tributário Nacional,
cuja previsão, atribuída exclusivamente à União, encontra-se no art. 154, I da
Constituição Federal), que não os constitucionalmente atribuídos em termos de
exclusividade a cada entidade estatal.
Outros pontos doutrinários importantes a serem mencionados é o
da competência extraordinária, na qual o Sistema Tributário Nacional permite a
instituição dos impostos de guerra externa ou sua iminência, com atribuição
exclusiva para a União, de acordo com o art. 154, II da Constituição Federal de
1988; o da competência cumulativa prevista no art. 147 da Constituição Federal
de 1988, atribuída à União e ao Distrito Federal, relativa aos impostos
estaduais e municipais. Assim, por exemplo, a União, em seus Territórios
poderá cobrar os impostos estaduais e, se estes não forem divididos em
municípios, também os municipais. Entretanto, atualmente, no Brasil não existe
Território Federal. O Distrito Federal, pode cobrar os estaduais e os municipais;
32
o da competência especial, que é a que permite a criação de empréstimos
compulsórios (art. 148, I e II da Constituição Federal), por parte da União, como
também de contribuições para-fiscais (artigos 148, 149 e 195 da Constituição
Federal), por parte da União, Estados e Municípios.
Evitar uma massa caudalosa de informações ao discente de
direito, amenizando a aridez da farta gama de conceitos com a classificação
doutrinária de impostos que se baseou no Código Tributário Nacional, pois esta
tem uma abrangência geral e facilita a familiarização com o assunto. Segundo
esta corrente, existem impostos sobre o comércio exterior (Imposto de
Importação-II e Imposto de Exportação-IE); impostos sobre a produção e
circulação (IPI, ICMS, IOF e ISS); e impostos especiais (hoje, somente
existindo para a referida classificação os impostos extraordinários).
Após a menção da doutrina e das espécies de impostos contidos
na Constituição Federal de 1988 e no Código Tributário Nacional, é
interessante passar uma noção mais geral e politizada acerca do valor do
imposto em um sistema tributário, como o seguinte trecho da obra de Ruy
Barbosa Nogueira:
“Para essa partilha dos impostos entre as
diversas esferas de poder dentro da
Federação, o constituinte deve ter em vista não
só a natureza de cada imposto, em espécie,
mas também a sua adequação em relação às
respectivas atribuições e encargos de cada
esfera de governo. O imposto é captação de
riqueza, mas também pode ser instrumento
jurídico de regulatividade.” (NOGUEIRA, Ruy
Barbosa. Curso de Direito Tributário. São
Paulo: Saraiva, 1995, p. 127).
33
1.3.1.2 – As Taxas
A segunda espécie de tributo a ser estudada no direito tributário é
a taxa. Da mesma forma que foi sugerido no estudo dos impostos, a definição
inicial a ser apresentada ao aluno de direito é o que dispõem a Constituição
Federal de 1988 e o Código Tributário Nacional:
“Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os
Municípios poderão instituir os seguintes tributos: [...] II –
taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela
utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos
específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou
postos a sua disposição. [...]” (Constituição da República
Federativa do Brasil de 1988, art. 145).
“Art. 77. As taxas cobradas pela União, pelos Estados,
pelo Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de
suas respectivas atribuições, têm como fato gerador o
exercício regular do poder de polícia, ou a utilização,
efetiva ou potencial, de serviço público específico e
divisível, prestado ao contribuinte ou posto à sua
disposição.
Parágrafo único. A taxa não pode ter base de cálculo ou
fato gerador idênticos aos que correspondam a imposto,
nem ser calculada em função do capital das empresas”
(Código Tributário Nacional, 1966, art. 77)
Sendo a segunda espécie de tributo a ser apresentada ao aluno
de direito, assim como pelo fato de ser um tributo com características e
enfoques doutrinários de menor complexidade que os impostos, pode-se iniciar
seu estudo com a citação das principais características, ou seja: são tributos
34
comuns; seu fato gerador é o exercício regular do poder de polícia ou o uso de
serviço público específico e divisível, prestado ao contribuinte ou colocado à
sua disposição; não pode ter base de cálculo ou fato gerador de imposto como
também não pode ser calculada em função do capital das empresas; por serem
tributos comuns, podem ser cobradas pela União, Estados, Distrito Federal e
Municípios, no âmbito de cada atribuição; o interesse predominante deste
tributo é o público, por isso ela (a taxa) é tema de direito público, isto é,
obrigatória. No preço predomina a interesse privado, o direito é privado, pois
não é impositivo, uma vez que decorre das leis econômicas do mercado.
Como parte mais prática e lúdica do estudo, é interessante
passar aos discentes que discute-se na doutrina se o pedágio teria as
características do preço ou da taxa. Os argumentos a favor do enquadramento
como preço são de que só paga o pedágio quem quer usar a ponte ou estrada
e que o uso não é obrigatório pois a pessoa pode tomar outro caminho, com
por exemplo ir para Niterói sem usar a ponte. No entanto, quando administrada
pelo Estado, seria preço público; mas quando a administração e a cobrança
forem transferidas para concessionário, teria todos os elementos definitórios da
tarifa.
Explicar ao aluno de direito tributário que como um dos fatos
geradores das taxas é o exercício do poder de polícia, o art. 78 do Código
Tributário Nacional dá o seu conceito como sendo atividade da administração
pública (discricionária), que limita ou disciplina liberdade em razão do interesse
público concernente à segurança, higiene, ordem costumes,
produção/mercado, atividades de concessão ou autorizadas, tranqüilidade
pública, respeito à propriedade e direitos individuais e coletivos. Ainda, em seu
parágrafo único, o referido artigo cita os casos em que o poder de polícia é
regular: quando o órgão é competente, nos limites da lei, quando se observa o
processo legal e sem abuso ou desvio de poder (apesar da atividade ser
discricionária). Pela definição de poder de polícia, entende-se que a taxa
cobrada em função de seu exercício regular é, quase sempre, um tributo de
35
aplicação extra-fiscal, ora limitando direito, ora restringindo liberdade. No
entanto, o exercício do poder de polícia é, às vezes, correspondente atividade
vinculada. Para ser regular, deve ser desenvolvido em atenção à lei que o
vincula.se a atividade é discricionária, só será regular se não tiver abuso ou
desvio de poder, segundo o que dispõe o parágrafo único do artigo 78 do
Código Tributário Nacional.
Fazer com que o aluno pesquise na bibliografia do artigo 79 do
Código Tributário Nacional os seguintes conceitos de serviço público utilizado:
efetivamente (quando usufruídos); potencialmente (postos à disposição por
atividade administrativa em efetivo funcionamento); serviços públicos
específicos (os destacados em unidades autônomas de intervenção, de
utilidade ou necessidade pública); serviços públicos divisíveis (os de uso
separado); unidades autônomas de intervenção (empresas e entidades estatais
que exerçam a atividade autonomamente).
Não deixar que o aluno perceba que os impostos são muito mais
importante que as taxas, pois estas têm muita importância mais na fase de
elaboração da legislação do que na cobrança. Entretanto, para um advogado
tributarista é fundamental que domine não só a legislação como a doutrina
acerca de taxas, pois no que tange à instituição e cobrança, as atribuições da
União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios são as da
Constituição Federal, das Constituições Estaduais e Leis Orgânicas dos
Municípios ou legislação com elas compatível. É o que dispõe o art. 80 do
Código Tributário Nacional.
Para melhor ilustrar a grande discussão acerca da delimitação de
taxas e preços públicos, é fundamental, ao final do estudo deste tributo,
quando o aluno já possuir conhecimentos mais específicos sobre o assunto,
que se apresente uma jurisprudência. Para tanto, nada melhor que a súmula
do STF transcrita abaixo:
36
“Preços de serviços públicos e taxas não se confundem,
porque estas, diferentemente daqueles, são
compulsórias e têm sua cobrança condicionada à prévia
autorização orçamentária, em relação à lei que as
instituiu”. (Súmula 145 do STF).
1.3.1.3. A Contribuição de Melhoria
O terceiro tributo a ser apresentado na parte teórica do curso de
direito tributário é a contribuição de melhoria. Inicialmente, da mesma forma
que os impostos e as taxas, deve-se levar ao aluno os dispositivos da
Constituição Federal de 1988 e do Código Tributário Nacional, quais sejam:
“Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os
Municípios poderão instituir os seguintes tributos: [...] III –
contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas.”
(Constituição da República Federativa do Brasil de 1988,
art. 145).
“Art. 81 – A contribuição de melhoria cobrada pela União,
pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municípios,
no âmbito de suas respectivas atribuições, é instituída
para fazer face ao custo de obras públicas de que
decorra valorização imobiliária, tendo como limite total a
despesa realizada e como limite individual o acréscimo
do valor que da obra resultar para cada imóvel
beneficiado.” (Código Tributário Nacional, 1966, art. 81).
Por ser a contribuição de melhoria tributo comum, como as taxas,
deve-se frisar o detalhe de que podem ser instituídas pela União, Estados,
37
Distrito Federal e Municípios. Além disso, realizar uma comparação dos artigos
145 da Constituição Federal e 81 do Código Tributário Nacional, supracitados,
em que o dispositivo constitucional manteve o fato de que a mesma deve ser
instituída para fazer face ao custo de obra pública porém suprimiu, em relação
ao Código Tributário Nacional, os seguintes detalhes: o termo “de que decorra
valorização imobiliária”; o limite global, que é a despesa realizada; e o limite
individual, que é o acréscimo de valor do imóvel. No entanto, o Código
Tributário Nacional não está revogado, no tocante a esta parte complementar
do conceito de contribuição de melhoria, segundo entendimento doutrinário.
Passar para o estudante de direito a análise da contribuição de
melhoria na Constituição Federal e no Código Tributário Nacional, concluindo
que a contribuição de melhoria tem as seguintes características: é tributo
comum; faz face ao custo de obra pública; deve ocorrer valorização imobiliária
da obra pública; tem como limite individual a valorização do imóvel; tem como
limite global a despesa realizada; e a valorização do imóvel que limita a
contribuição de melhoria deve ser resultado da obra pública; o critério eleito
pela lei para definição da contribuição de melhoria não foi o custo, mas o
benefício, isto é, da valorização do imóvel do contribuinte e, não, o do custo da
obra pública, não obstante a despesa realizada com a obra ser limite à
cobrança deste tributo; o rateio entre os proprietários não pode exceder os dois
limites, total e individual; os requisitos mínimos fixados no art. 82 do Código
Tributário Nacional são publicação do projeto, orçamento, parcela de custo a
ser financiada, zona beneficiada, fator de absorção, prazo de, pelo menos,
trinta dias para impugnação e regulamentação do processo de impugnação.
1.3.1.4 – Os Empréstimos Compulsórios
Nesse tipo de tributo deve-se observar ao estudante de direito
que empréstimo, segundo o enfoque de direito privado, é contrato celebrado
por livre vontade entre as partes onde uma delas cede alguma coisa para que a
outra tire utilidade e, em contrapartida, tenha como obrigação restituição.
38
Porém, no direito tributário constitucional, conforme pode-se concluir do artigo
145 (a ser citado e analisado integralmente em sala de aula), empréstimo
compulsório, como o próprio adjetivo “compulsório” exprime, tem a
característica da compulsoriedade, representando, assim, um tributo por ser
prestação pecuniária compulsória, embora restituível. Porém, tal entendimento
não é majoritário pela doutrina, muito embora a Constituição Federal tenha
confirmado tal espécie de empréstimo, atribuindo-lhe natureza jurídica
tributária, conforme segue a citação do referido dispositivo:
“Art. 148. A União, mediante lei complementar, poderá
instituir empréstimos compulsórios:
I – para atender a despesas extraordinárias, decorrentes
de calamidade pública, de guerra externa ou sua
iminência;
II – no caso de investimento público de caráter urgente e
de relevante interesse nacional, observado o disposto no
art. 150, III, b.
Parágrafo único. A aplicação dos recursos provenientes
de empréstimo compulsório será vinculada à despesa
que fundamentou sua instituição.” (Constituição da
República Federativa do Brasil de 1988, art. 148).
Assinalar ao aluno as seguintes características do empréstimo
compulsório: a competência desta espécie de tributo é de inteira exclusividade
da União; somente a lei complementar pode criar tal espécie tributária, sendo
necessária, portanto, para sua aprovação, maioria absoluta do Congresso
Nacional; o inciso II do artigo 148 (supracitado) da Constituição Federal vincula
o empréstimo compulsório ao princípio da anterioridade (só pode ser cobrado
no ano seguinte à instituição); tal como as taxas e as contribuições de
melhoria, o empréstimo compulsório é espécie tributária vinculada à atividade
estatal (arrecadação vinculada aos gastos para atender os investimentos
39
públicos e relevantes, ou à calamidade pública, a guerra externa ou sua
iminência; parte da doutrina considera imposto restituível, outra parte como
contribuição para-fiscal, sendo que ainda há os que não o julgam como tributo,
mesmo inserido no art. 148 da Carta Magna.
Seria bastante interessante, para maior domínio e compreensão
do aluno de direito, passar um pequeno histórico de política fiscal, acerca desta
espécie de tributo, pois existia antes da Constituição Federal de 1988 o art. 18,
§ 3º da Emenda Constitucional nº 1, de 17 de outubro de 1969, que autorizava
a União, nos casos excepcionais definidos em lei complementar, instituir
empréstimos compulsórios. Com isso, o Código Tributário Nacional, que é na
verdade uma lei ordinária com eficácia de lei complementar, além de prever os
casos de guerra externa e calamidade pública, em seu art. 15, III, também
previa a instituição desta espécie de tributo para os casos de conjuntura que
exigisse a absorção temporária do poder aquisitivo. Este ponto, muitíssimo
criticado na ocasião por boa parte da doutrina, combatia o fato do CTN suprir a
superveniência, exigida pela Constituição vigente, de exigência de lei
complementar. Porém, a Constituição Federal de 1988 enumerou somente
como situações que podem originar a instituição do empréstimo compulsório,
as seguintes: despesa extraordinária, de calamidade pública ou guerra externa;
e investimento público urgente de interesse nacional. Mas, na situação anterior
à Lei Maior de 1988, poderia ocorrer que o Governo pudesse combater a
inflação da procura via empréstimo compulsório, onde, através de uma redução
do poder aquisitivo do povo, controlaria a demanda e, então, o objeto da
demanda seria exportado. Com isso, o Código Tributário Nacional poderia ser
usado como instrumento de política econômica, vez que o legislador imaginou
a sociedade brasileira a consumir acima do esperado e, com o empréstimo
compulsório, a terrível e ameaçadora curva da demanda estava condenada a
manipulação.
Finalmente, passar ao aluno que, apesar da doutrina ainda
manter pontos divergentes acerca desta espécie de tributo, a Constituição
40
Federal de 1988 foi bastante feliz, não pelo fato de manter o empréstimo
compulsório, mas, pelo menos, pela exclusão desta chave de ajuste automático
da política econômica.
1.3.1.5 – Contribuições Especiais
Interessante passar para o estudante de direito este tipo de
contribuição, pois diferencia-se da contribuição de melhoria, pois as chamadas
contribuições sociais são espécies tributárias conhecidas pela doutrina como
contribuições para-fiscais. Seguem as citações dos artigos 149 e 195:
“Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir
contribuições sociais, de intervenção no domínio
econômico e de interesse das categorias profissionais ou
econômicas, como instrumento de sua atuação nas
respectivas áreas, observado o disposto nos artigos 146,
III e 150, I e III, e sem prejuízo do previsto no artigo 95, §
6º, relativamente às contribuições a que alude o
dispositivo.
Parágrafo único. Os Estados, o Distrito Federal e os
Municípios poderão instituir contribuição, cobrada de
seus servidores, para o custeio, em benefício destes, de
sistemas de previdência e assistência social.
[...]
Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a
sociedade, de forma direta e indireta nos termos da lei,
mediante recursos provenientes dos orçamentos da
União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios,
e das seguintes contribuições sociais:
I – dos empregadores, incidente sobre a folha de
salários, o faturamento e o lucro;
II - dos trabalhadores;
41
III – sobre a receita de concursos de prognósticos. [...]”
(Constituição da República Federativa do Brasil de 1988,
artigos 149 e 195).
Após a menção dos supracitados dispositivos constitucionais,
firmar que os tributos para-fiscais têm como característica principal o fato de
que o Estado não figura como sujeito ativo, porque outras entidades públicas
ou privadas tomam tal posição, tendo como exemplo os Conselhos
profissionais e a Ordem dos Advogados do Brasil (OAB). Assim, as
contribuições especiais se diferencia basicamente da contribuição de melhoria,
sem levar em conta o fato gerador, por ser uma contribuição para-fiscal,
enquanto a segunda se enquadra no conceito de tributo fiscal.
Finalmente, realçar o entendimento de que os tributos ditos
fiscais têm como principal finalidade a arrecadação de recursos para os cofres
públicos, enquanto que os para-fiscais, apesar de sua arrecadação, têm como
missão básica a funcionalidade de determinado sistema ou entidade. Ou seja,
as contribuições para-fiscais, que a lei atribui natureza jurídica de tributos, têm
o objetivo de obter recursos para sustentação de encargos paralelos ao da
administração direta, ou seja, para atividades não-típicas de Estado, mas que
há interesse governamental em desenvolvê-las para o bem da sociedade.
Assim, ocorre, principalmente, com a previdência social e a seguridade social.
42
CAPÍTULO II
OS CONCEITOS DA PRÁTICA ADMINISTRATIVA
A partir deste Capítulo II, inicia-se a 2ª parte do 1º semestre da
disciplina direito tributário, onde serão passados ao aluno de direito tributário os
tópicos teóricos que embasarão a prática administrativa.
No que tange à avaliação, sugere-se, além da prova escrita, uma
visita a um dos órgãos administrativos fiscais do executivo federal, estadual ou
municipal, devidamente coordenada (a visita) pelo núcleo prático-jurídico da
Instituição de Ensino, sendo o aluno devidamente encaminhado através de
ofício, o qual poderá ser feito por meio de convênio administrativo.
Após a comprovação do aproveitamento do estudante neste
semestre, estará ele preparado par enfrentar a próxima etapa, qual seja,
aquela que o preparará para a atuação no processo administrativo tributário e
no processo judicial.
2.1 – Os Princípios do Direito Tributário
Os princípios são de fundamental importância na formação do aluno de direito tributário, pois, sem estes, não há como operar na parte
prática. Assim, os mais peculiares princípios do direito tributário, os quais
contribuem para a atuação no estágio a ser realizado nos escritórios-modelos
são: o da legalidade (arts. 5º, II e 150, I da CRFB/88; E 9º, I do CTN); o da
anterioridade (arts. 150, III, b da CRFB/88 e 9º, II do CTN); o da
indelegabilidade da competência tributária (art. 7º do CTN); o da igualdade ou
isonomia (art. 150, II da CRFB/88; o da uniformidade tributária (arts. 151,I da
CRFB/88; E 10 e 11 do CTN); o da liberdade de tráfego (arts. 150,V da
CRFB/88 e 9º,III do CTN); o da irretroatividade de impostos (art. 150,III,a da
CRFB/88; e o da capacidade contributiva (art. 145,§1º da CRFB).
43
A estes princípios devem ser também serem somados, a nível de
pesquisa, os princípios da não-invasão de competência (art. 151,III da
CRFB/88), da seletividade e da não - comutatividade do IPI e do ICMS (arts.
153, § 3º; e 155, § 2º I e III da CRFB/88), da exclusão do IPI da base de cálculo
do ICMS (art. 155, § 2º, XI da CRFB/88), da anulação do crédito do ICMS em
face da sua não-exigência (art. 155, § 2º, II da CRFB/88), os da generalidade,
universalidade e progressividade do imposto de renda (art. 153, § 2º, I da
CRFB/88), o que condiciona a concessão de anistia ou remissão à autorização
da lei específica (art. 150, § 6º da CRFB/88, o da não-invasão de competência
pela União para concessão de isenção (art, 151, III da CRFB/88); as
imunidades tributárias (art. 150, incisos e alíneas da CRFB/88, sendo
necessário que se firme os conceitos de incidência, não-incidência, isenção e
imunidades).
2.2 – A Obrigação Tributária
É o conceito primordial da parte fiscal para o entendimento do
aluno. Isto porque a obrigação principal envolve o dinheiro do tributo ou da
multa; enquanto que a acessória (preenchimento de guias e livros, por
exemplo), apesar de não envolver dinheiro, quando descumprida, transforma-
se em obrigação principal. Segue a citação do artigo 113 da CRFB/88:
“Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.
§ 1º. A obrigação principal surge com a ocorrência do
fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou
penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o
crédito tributário.
§ 2º. A obrigação acessória decorre da legislação
tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou
negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou
da fiscalização dos tributos.
44
§ 3º. A obrigação acessória, pelo simples fato da sua
inobservância, converte-se em obrigação principal
relativamente à penalidade pecuniária.” (Código
Tributário Nacional, 1966, art. 113 e §s 1º, 2º e 3º).
2.3 – O Lançamento
A partir de então, o estudante de direito já se sente estudando a
parte prática, vez que o instituto do lançamento é considerado pela doutrina
como de grande importância, vez que suas diversas modalidades técnicas,
quando postas em prática, produzem os mais variados efeitos jurídicos. O
entendimento do termo “constituir o crédito”, inserido no caput do art. 142 do
CTN, tem como significado “lançar”, como segue “in verbis”:
“Art. 142. Compete privativamente à autoridade
administrativa constituir o crédito tributário pelo
lançamento, assim entendido o procedimento
administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato
gerador da obrigação correspondente, determinar a
matéria tributável, calcular o montante do tributo devido,
identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a
aplicação da penalidade cabível.” (Código Tributário
Nacional, 1966, art. 142).
Passar para o aluno as 05 (cinco) partes do lançamento citadas
acima no art. 142 do CTN, quais são: verificação do fato gerador; determinação
da matéria tributável; montante do tributo; identificação do sujeito passivo; e, se
for o caso, aplicação da penalidade.
45
Encerrar o tópico, assinalando, ainda, que o lançamento tributário
é vinculado porque é regrado e também obrigatório, pois não é o administrador
que decide fazê-lo, sendo ele determinado pela lei nos casos previstos.
2.4 – Capacidade Tributária Passiva
O estudante de direito terá aí a oportunidade de aprender que o
Código Tributário Nacional conceitua dois tipos de sujeito passivo da obrigação
tributária principal: o que se relaciona direta e pessoalmente com o fato
gerador, chamado de contribuinte (art. 121, I), e o substituto, que não se
envolve pessoal e diretamente no fato gerador, mas é obrigado ao tributo por
lei (art. 121, II).
2.5 – Solidariedade Tributária
Este conceito é muito proveitoso para o futuro advogado, vez que
se trata das pessoas solidárias, ou seja, as pessoas de interesse comum no
fato gerador (art. 124, I do CTN) e aquelas designadas na lei (art. 124, II CTN).
Assim, não é apenas presumível. Não decorre de convenção, mas sempre de
lei.
2.6 – Domicílio Tributário
Instituto por demais importante para o futuro advogado, eis que
nele os órgãos do poder executivo fiscal mantêm o contribuinte
cadastrado,deacordo com o art. 127 e seus incisos e parágrafos do Código
Tributários Nacional, sendo os seguintes os domicílios tributários: 1º) o de
eleição, isto é, o escolhido pelo sujeito passivo; 2º) na falta de escolha, a
residência habitual; 3º) se esta for incerta ou desconhecida, o centro habitual
de sua atividade; 4º) para as pessoas jurídicas de direito privado ou firmas
individuais, a sede; 5º) idem, mas para atos ou fatos que originaram a
obrigação, cada estabelecimento; 6º) para as pessoas jurídicas de direito
46
público, qualquer das suas repartições no território da unidade tributante; 7º) se
não se puder aplicar qualquer destas regras, o lugar dos bens ou dos atos ou
fatos que originaram a obrigação; 8º) a regra anterior (7º), de novo, no caso em
que a autoridade administrativa recuse o domicílio escolhido (1º), por dificultar
a fiscalização ou arrecadação.
2.7 – Substituição Tributária
O instituto da substituição tributária deve ser passado ao aluno de
direito após o domicílio tributário, tendo sua previsão no art. 128 do Código
Tributário Nacional. Na verdade, trata-se de transferência da responsabilidade
pela dívida tributária. Porém, somente a lei, de modo expresso, pode transferir
a responsabilidade por crédito tributário a 3ª pessoa vinculada ao fato gerador.
O contribuinte pode ter, então, a responsabilidade excluída ou tê-la em caráter
supletivo total ou parcial. Contudo, a vinculação do fato gerador não é direta e
pessoal, porque se definiria, aí, a figura do contribuinte.
2.8 – Consulta
Este instituto é de grande aplicabilidade na vida profissional do
advogado, vez que se refere principalmente ao recolhimento do tributo e ao
prazo. Assim, no § 2º do art. 161 do CTN, a consulta exclui os juros, entretanto,
como bem menciona o referido dispositivo, apenas dentro do prazo legal para
pagamento do crédito.
Porém, parte da doutrina entende que a referida norma é
supérflua, tendo em vista que, após o esgotamento do prazo de pagamento, os
juros são exigíveis.
Tal exigibilidade pode ser explicada pelo fato de que o
contribuinte, buscando ganhar um maior prazo, realizar consulta inócua,
47
locupletando-se com o valor que deveria ter pago no vencimento, sobretudo em
ocasiões em que a economia enfrenta o chamado processo inflacionário.
O inciso II do art. 151, do Código Tributário Nacional, justifica a
posição da doutrina, em virtude do referido dispositivo firmar que o depósito
integral do montante suspende a exigibilidade tributária.
Ademais, o Decreto nº 70.235, de 06 de março de 1972, o qual
dispõe sobre o processo administrativo fiscal, em seu Capítulo II, que
normatiza o processo da consulta, consolidando as regras do instituto da
consulta em seus artigos 48 e 49, em função das decisões de primeira e
segunda instância.
O referido decreto, visando minimizar as inúmeras dúvidas
acerca da legislação tributária, nos seus arts. 46 e seguintes, dá ao sujeito
passivo a possibilidade de realizar suas indagações acerca de fato
determinado, podendo, inclusive, formular consultas aos órgãos da
administração pública e às entidades representativas de categorias
profissionais e econômicas.
A consulta ao ser formulada, com a sua defesa, poderá ser
endossada ou não pela autoridade administrativa julgadora. Caso haja
inconformismo por parte do consulente, este poderá recorrer ao judiciário.
Entretanto, no âmbito da Secretaria da Receita Federal, os
processos administrativos de consulta serão solucionados em instância única,
de acordo com o art. 48 da lei 9.430, de 27 de dezembro de 1966, a qual
dispõe sobre o processo administrativo entre outros assuntos tributários, além
das contribuições para a seguridade social.
48
2.9 – Declaração Tributária Prévia
Instituto que não pode deixar de integrar a cultura fiscal do aluno
de direito tributário, pois a declaração tributária prévia tem por base a
consciência do contribuinte, no que tange a seus deveres e o conhecimento
das sanções ocasionadas em função de suas violações, originando, daí, a
declaração.
Portanto, uma declaração em que se baseie um lançamento pode
ser apresentada pelo sujeito passivo ou por terceiro, de acordo com o que
prevê o art. 147 do CTN. No entanto, o art. 149 autoriza também, a autoridade
a lançar.
O declarante só pode modificar a declaração para reduzir o
tributo se o fizer antes da notificação e comprovando o erro.
Mas a autoridade que faz a revisão da declaração pode retificar
de ofício erros apuráveis no exame da declaração, como enganos de soma ou
aplicação de alíquota.
2.10 – Jurisdições Administrativas Tributárias
Este deve ser o último tópico a ser estudado no primeiro
semestre da disciplina direito tributário, pois já dá uma visão ao aluno a quem
recorrer administrativamente, ou seja, interpor recurso na via administrativa.
Principalmente pelo fato de que o legislador do Código Tributário Nacional, em
seu art. 100 e seus incisos, não relacionou, entre as normas complementares,
a jurisprudência dos tribunais do país. Apenas o fez com relação à
jurisprudência administrativa tributária.
As fontes secundárias são enunciadas pelo mencionado artigo do
Código Tributário Nacional e, entre elas, estão mencionadas, em seu inciso II,
49
as decisões dos Conselhos de Contribuintes e Conselhos Fazendários,
incluindo, aí, os tribunais administrativos - tributários. Esta outorga de decisões
de órgão jurisdicionais -administrativos dão, aos Ministros e Secretários de
Estado, inclusive os municipais, a competência jurisdicional administrativa em
matéria fiscal, podendo eles julgar recursos dos contribuintes.
No entanto, a norma do art. 100 do CTN é bastante clara e
rigorosa quando exige que a lei confira caráter normativo às decisões dos
órgãos administrativos, singulares ou colegiados.
50
CAPÍTULO III
A ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Este capítulo III do trabalho sugere tópicos que serão, como início
do 2º semestre da disciplina direito tributário II (no caso, a primeira avaliação
de direito tributário II), a base para a atuação do advogado no processo
administrativo-fiscal.
Assim, este capítulo representa a primeira parte (1ª avaliação do
semestre). Sugere-se, então, a segunda visita a um órgão fazendário federal,
estadual ou municipal, com a aplicação de um relatório a ser coordenado e
orientado pelo núcleo jurídico da Instituição.
3.1 – O Poder Público na Administração Tributária
Começa aqui com este tópico a parte realmente prática do aluno de direito, vez que o Poder Público, na administração tributária, conta com
órgãos especializados, ligados às repartições fazendárias, e voltados para a
fiscalização e arrecadação dos tributos de sua competência e controle.
A fiscalização tributária é exercida pelo Poder Executivo, de
forma administrativa, incluindo atos de auditoria, verificação, análise, controle,
testes, exames de livros, documentos e operações econômico-financeiras dos
contribuintes.
A dívida ativa, por sua vez, é o lançamento de tributos atrasados,
com o respectivo registro do sujeito ativo da obrigação, realizada a cada
exercício, na conta pública chamada de “créditos a receber”.
A certidão negativa de débitos fiscais é a afirmação da não
existência de débito do sujeito passivo junto à Fazenda Pública, e será
expedida pelo sujeito ativo à vista de requerimento do interessado.
51
3.2 – A Fiscalização
Esta é a parte mais delicada do programa teórico-prático da
disciplina. Assim, serão explicitados os conjuntos de órgãos, legislação e
funcionários que integram o sistema executivo de cobrança de tributos A partir
de então, o estudante de direito ficará munido dos conhecimentos mínimos
necessários para a compreensão e interpretação dos problemas relacionados
com o fisco. Para tanto, nada melhor que iniciar pela citação do artigo 94 e seu
parágrafo único do Código Tributário Nacional (CTN), “in verbis”:
“Art. 194. A legislação tributária, observado o disposto
nesta Lei, regulará, em caráter geral ou especificamente
em função da natureza do tributo de que se tratar, a
competência e os poderes das autoridades
administrativas em matéria de fiscalização da sua
aplicação.
Parágrafo único. A legislação a que se refere este artigo
aplica-se às pessoas naturais ou jurídicas, contribuintes
ou não, inclusive às que gozem de imunidade tributária
ou de isenção de caráter pessoal.” (Código Tributário
Nacional, 1966, art. 194 e parágrafo único).
Informar ao aluno que, conforme o artigo supramencionado, do
Código Tributário Nacional, a legislação regulará a competência e os poderes
das autoridades fiscais. O sujeito ativo, via de regra, é quem estabelece as
normas de competência e os poderes de seus agentes. Já o termo “legislação”
usado no dispositivo, ao invés de lei, explica-se pelo fato das normas
administrativas expedidas pelo Poder Executivo das unidades federadas,
buscando uma adaptação da generalidade das regras em razão,
principalmente, das distorções geográficas e peculiaridade dos tributos. Assim,
o artigo 195 do CTN apresentou uma quebra, para os efeitos tributários, do
52
sigilo mercantil ou de bancos. O poder de fiscalizar dilatou-se, a partir deste
artigo, para as autoridades federais e locais. Os livros obrigatórios e sua base
documental devem ser conservados até a prescrição dos créditos tributários.
Deixar os estudantes levantarem questões em torno das
problemáticas dos artigos 196 a 200 do Código Tributário Nacional (CTN), para
que, de início, entendam o art. 196 do CTN, que menciona que cada legislação
tributária dirá com que termos a autoridade documentará o início do
procedimento fiscal, de cuja data começa a correr o prazo de 5 (cinco) anos
para o sujeito ativo da obrigação lançar, assim, também, sempre que possível,
o termo é lavrado em livro fiscal; fora dele, a autoridade entregará ao
fiscalizado cópia do documento, com que se estabelecerá presunção relativa
(pode ser ilidida por prova maior) de tomada de conhecimento de seu teor.
Porém, a aposição de “ciente” não constitui confissão; e a não oposição não
constitui agravante.
Com exceção das informações sobre as quais legalmente se
esteja obrigado ao segredo, o art. 197 do CTN relaciona claramente aqueles
que são obrigados a prestar informações de atividades de terceiros. A lei pode
ampliar a lista. O seu parágrafo único garante o sigilo a segredos como típicos
do confessionário ou do consultório médico, por exemplo.
O art. 198 do CTN proíbe a Fazenda Pública e seus funcionários
de prestar informações sobre situação econômica e financeira de contribuinte,
exceto em caso de mútua assistência das pessoas de direito público (na forma
da lei ou convênio, segundo o art. 199 do CTN) e requisição de autoridade
judicial.
Passar, também, por derradeiro neste tópico de fiscalização que,
mesmo sem haver delito penal, as autoridades administrativas podem requisitar
força pública em caso de embaraço e desacato, consoante o art. 200 do CTN.
Entretanto, a aplicação da força deve ser de absoluta legalidade; ao contrário,
53
pode caracterizar-se o ilícito penal, particularmente a violência arbitrária, de
acordo com o que prevê o art. 322 do Código Penal, podendo também
configurar-se o excesso de exação, crime previsto no art. 316, § 1º do Código
Penal, que é a exigência de tributo ou contribuição social indevida ou emprego
na sua cobrança de meio vexatório ou gravoso não autorizado em lei, quando
devido.
3.3 – A Dívida Ativa
A expressão “dívida ativa” deve ser devidamente filtrada para o
aluno de direito, vez que trata-se de crédito para o credor; porém para o
devedor (sujeito passivo da obrigação), é a obrigação jurídica. Após tal
conceituação, passa-se para a sua interpretação como dívida tributária, não
tributária, enfim, a dívida inscrita, abrangendo a atualização monetária, juros e
mora e os encargos previstos em lei ou em contrato, de acordo com o que
dispõe a lei 4.320, de 17 de março de 1964, a qual estatui normas gerais de
direito financeiro para elaboração e controle dos orçamentos e balanços da
União, dos Estados, dos Municípios e do Distrito Federal. Já a lei 6.830, de 22
de setembro de 1980, a qual dispõe sobre a cobrança judicial da Dívida Ativa
da Fazenda Pública, também a define nos mesmos termos da lei 4320/64.
Entretanto a que será enfocada no presente trabalho é a dívida ativa tributária.
É interessante para o aluno de direito a informação de que o art.
201 do Código Tributário Nacional conceitua a dívida ativa, detalhando suas
características: provém de créditos tributários; a inscrição na repartição deve
ser regular; com o prazo para pagamento já esgotado, em relação a lei ou
decisão final; e a liquidez do crédito (determinação rígida do valor) não é
prejudicada pelo fato dos juros fluírem com o decurso do tempo.
Deve-se, ainda, sintetizar para o estudante a seqüência do
processo de cobrança da seguinte forma: a Constituição Federal estabelece a
competência tributária; a lei ordinária cria o tributo; o fato gerador ocorre; nasce
54
a obrigação tributária; o sujeito ativo realiza o lançamento, o qual constitui o
crédito tributário, formalizando-o; o sujeito passivo é notificado pelo sujeito
ativo; ocorre o vencimento da obrigação; a dívida ativa é inscrita na repartição;
a inscrição é certificada; e, finalmente, ocorre o executivo fiscal. O art. 202 do
CTN dispõe sobre o procedimento administrativo da inscrição da dívida ativa,
tornando tal ato um comportamento que dá o poder de tributar, a lei ordinária
que cria o tributo, o fato gerador faz nascer a obrigação, o lançamento
formaliza o crédito, enfim, é a certidão da inscrição da dívida ativa o título de
dívida líquida e certa que autoriza o executivo fiscal.
Assim, fica mais preciso o entendimento do art. 203 do CTN,
utilizando-se da lógica, que o vício na forma de inscrição ocasiona a nulidade
da mesma juntamente com a cobrança, sanável até a decisão de 1ª instância.
Desenvolve-se o prazo à defesa, que só pode versar sobre o que se modificou.
Seguindo, também, a lógica jurídica, o artigo 204 do CTN estabelece um
privilégio do Fisco: inscrita a dívida, o ônus da prova de que a dívida não é
líquida e certa cabe ao sujeito passivo. O adjetivo “certa” diz respeito à
existência da dívida. “Líquida” significa que seu valor é bem definido.
3.4 – As Certidões Negativas
Para o prosseguimento dos estudos acerca da praticidade da
fiscalização na disciplina direito tributário, após o tópico “dívida ativa” faz-se
necessário, como complemento, uma abordagem sobre as certidões negativas,
porque a lei pode exigir que a prova de não existência de dívida tributária se
faça através deste tipo de documento, sempre expedido como houver sido
requerido e devendo ser fornecido em l0 (dez) dias do requerimento. Este
direito de obter certidão é prevista no art. 5º, XXXIV, b da CRFB/88. No Código
Tributário Nacional, a referida menção vem contida em seu art. 205.
55
Já o art. 206 do CTN menciona as certidões que se equiparam à
certidão negativa, inclusive a de crédito tributário suspenso, além dos não
vencidos e em curso de cobrança executiva com penhora.
Contudo, para evitar decadência de direito, será dispensada a
prova de quitação de tributos, mas os participantes no ato respondem pelo
tributo, juros e penalidades , exceto a de responsabilidade pessoal do infrator,
consoante o art. 207 do CTN.
O funcionário que expedir certidão negativa com fraude e dolo (e
erro contra a fazenda pública), conforme o art. 208 do CTN, é responsabilizado
pessoalmente pelo crédito e juros, sem ser excluída sua responsabilidade
criminal e funcional.
56
CAPÍTULO IV
A PRÁTICA ADMINISTRATIVA E FORENSE
Finalmente, este capítulo IV do trabalho é dedicado à parte da
prática administrativa e forense. Como o planejamento prevê a atuação no
núcleo jurídico somente no semestre que se sucede, prevalecerão nesta
segunda parte da disciplina de direito tributário II as simulações em grupo em
atuações nos processos administrativo-fiscal e nos processos judiciais.
Para tanto, tais atuações exigem um estudo acerca das
jurisprudências administrativas e judiciais, o que leva a se projetar para a
segunda avaliação da disciplina de direito tributário II, objetivando uma visão
geral acerca do aprendizado dos tópicos apresentados nos quatro capítulos
deste trabalho, constituindo-se de uma prova escrita e um trabalho prático em
grupo, a ser apresentado em sala de aula, simulando atuações em processos
administrativos e judiciais, além de simulação, ainda, pelos grupos de atuação
de fiscais de renda em supostas empresas, com autuações e aplicação de
multas pecuniárias, de acordo com a legislação, utilizando-se em todos os
trabalhos os cálculos ensinados nesta etapa do curso, nas mínimas noções de
matemática financeira.
4.1 – Noções Superficiais de Matemática Financeira e
Contabilidade Fiscal
Não poderia passar em branco este tópico, vez que é o suporte
para o raciocínio de um advogado que, porventura venha a atuar em lides
administrativas e judiciais, vez que, na maior parte das vezes, este profissional
não pode se valer da presença de um especialista em cálculo para auxiliá-lo,
principalmente em audiências de instrução e julgamento, quando nem sempre
o preposto da empresa é qualificado para indicar se há interesse ou não em um
determinado ponto de um acordo ou quando o contribuinte é pessoa física,
57
situação em que o advogado se vê na obrigação de esclarecer ao cliente as
vantagens e desvantagens de certos consensos ou acordos.
Assim, como embasamento inicial para as noções de matemática
financeira, vale trazer a citação de Frank Ayres Júnior, de sua obra
“Matemática Financeira”, devidamente traduzida pelo Professor Gastão Quartin
Pinto de Moura, acerca da definição de pagamentos parciais, “in verbis”:
“PAGAMENTOS PARCIAIS
Os compromissos financeiros são, por vezes, satisfeitos
por uma série de pagamentos parciais ao longo do prazo
do compromisso, ao invés de o ser por um pagamento
único na data do vencimento. O problema é, então, achar
a soma devida na data do vencimento, quando foi
efetuado um conjunto de pagamentos parciais.” (AYRES,
Frank Jr., Matemática Financeira: tradução de Gastão
Quartin Pinto de Moura. São Paulo, McGraw-Hill do
Brasil, 1978)
Quanto à parte de noções de contabilidade, propõe-se, para
realçar seu grau de importância, uma citação inicial acerca do conceito de
contabilidade, indicando-se, como referência, a obra “Contabilidade
Introdutória” da Equipe de Professores da USP, seguindo-se “in verbis”:
“A contabilidade é metodologia especialmente
concebida para captar, registrar, resumir e
interpretar os fenômenos que afetam as
situações patrimoniais, financeiras e
econômicas de qualquer ente.” (Equipe de
Profs. USP. Contabilidade Introdutória. São
Paulo, Atlas, 1980, pág. 21).
58
Portanto, deve-se firmar o conceito de juros simples e compostos,
razão e proporção, além dos principais índices que norteiam o fisco, como a
UFIR, por exemplo. Além disso, como ilustração importante, apresentar ao
estudante de direito a relação contábil de uma empresa, que diz respeito ao
seu ativo, passivo e patrimônio líquido, com a equação de equilíbrio (ativo +
passivo = patrimônio líquido) e a noção de capital de giro próprio de uma
empresa. Alguns exercícios práticos poderão ser apresentados em sala de
aula, com participação de grupos e simulações de cálculos, sem que seja
exigido em prova tais conhecimentos, mas que se faça entender pelo futuro
advogado que eles serão de grande valia na sua futura atuação em
contenciosos administrativos e judiciais.
4.2– O Processo Administrativo-fiscal
É o último tópico propriamente teórico, mas que fornece
embasamento para a atuação dos trabalhos práticos a serem realizados em
sala de aula. Para tanto, o aluno de direito deve tomar conhecimento que as
Fazendas Públicas, federal, estadual e municipal têm o seu respectivo
contencioso tributário e, algumas, inclusive, o seu regulamento próprio.
Para uma maior abrangência dos cursos de direito em todo o
país, visando uma uniformidade inter-regional, este trabalho toma como
exemplo a Fazenda Pública Federal, cujo processo na área administrativa está
regulamentado pelo Decreto nº 70.235, de 06 de março de 1972, o qual dispõe
sobre o Processo Administrativo Fiscal. Tal norma, apesar de ser
regulamentada por um decreto, possui força de lei, tornando-se o contencioso
administrativo tributário na esfera federal.
Assim, todo processo fiscal tem que vir precedido de um
aperfeiçoamento e progresso da Administração Tributária, buscando adaptar os
princípios, institutos e funções do Sistema Tributário Nacional aos objetivos
propostos, possibilitando a integração fisco-contribuinte.
59
Como já programado no trabalho para o estudo no semestre
anterior, o estudante de direito tributário II já possui o conhecimento de que a
ocorrência do fato gerador determina o surgimento imediato da obrigação
tributária. A seguir, o sujeito ativo toma providências através do procedimento
administrativo denominado lançamento, onde se determina a matéria tributável,
calcula-se o montante devido e identifica-se o sujeito passivo, para que haja
meios de cobrá-lo. Assim, feito o lançamento, fica o crédito tributário
constituído e formalizado.
Entretanto, se o sujeito ativo não concordar com o lançamento do
tributo, discordância essa que pode se dar tanto pela ocorrência do fato quanto
pela sua imputação como sujeito passivo, então terá o direito constitucional de
discutir, em razão do princípio da ampla defesa e do contraditório, em processo
judicial e administrativo, de acordo com o previsto no art. 5º, LV da Constituição
Federal de 1988. A discordância poderá ocorrer, também, quanto aos cálculos
efetuados pelo fisco. Em razão de tudo isso, surge o que se denomina
contencioso tributário.
Mas a discussão em torno do crédito tributário pode se
desenvolver tanto na esfera administrativa quanto na judicial. O sujeito passivo,
geralmente, inicia com a sua defesa por via administrativa e, quando indeferida
e totalmente esgotada, recorre à judicial, podendo recorrer diretamente a esta.
4.3 – O Processo Judiciário Fiscal
Esta é a parte que exige muito conhecimento do advogado, vez
que este profissional é que examinará se há possibilidade jurídica de impetrar
ação contra o Poder Público ou se o melhor é ingressar na via administrativa,
porque esta não é pré-requisito para ingresso na via judicial, conquanto que a
esta pode-se recorrer diretamente.
60
Há necessidade de demonstrar as jurisprudências judiciais mais
recentes ao aluno de direito, para que o mesmo adquira os conhecimentos
necessários para atuar com desempenho nas lides judiciais.
As Varas de competências são as Fazendárias, mas é o
processo civil que o rege. Sendo assim, é importante passar tal entendimento
para o aluno de direito, isto é, que, apesar do direito tributário constituir-se em
disciplina autônoma na ordem jurídica brasileira, como todos os ramos do
direito, ele se relaciona com outros ramos. Portanto, mantém ligação com o
direito constitucional, o qual é norteado pela Carta Magna; com o direito
administrativo, regulando servidores públicos, fiscalização e atos emanados;
com o direito financeiro, de onde provém; com o direito internacional público,
por suas regras alfandegárias; com o direito civil, por institutos de apoio como
domicílio e responsabilidade; com o direito empresarial, nas relações mantidas
com as empresas; com o direito processual civil, que rege os processo
judiciais; e com outros ramos que porventura necessite de suas regras para
atingir seus fins.
Enfim, o direito tributário por ter sua inclusão na Constituição
Federal em capítulo intitulado “Sistema Tributário Nacional”; por possuir
institutos e princípios próprios; e por ter uma legislação própria específica, o
Código Tributário Nacional, tem reconhecida sua autonomia. Contudo, ela é
relativa e deve ser entendida de forma didática, dogmática e estrutural, uma
vez que mantém estreita ligação com outros ramos do direito.
Como parte lúdica, sugere-se o ensaio em sala de aula de um
contencioso judicial com atuação de grupos de estudantes, onde
representantes de um grupo poderiam fazer a vez do juiz de direito e do
promotor público, enquanto outro grupo poderia atuar como procuradores da
Fazenda Pública litigante e um outro como advogado de uma empresa (pessoa
jurídica) ou pessoa física (contribuinte individual). Então seriam apresentados
pelas partes, defesa (advogado e procuradores) jurisprudências
61
administrativas e judiciais, com as respectivas peças (documentos) que
compõem o processo, seguida de decisões interlocutórias e sentenças, estas
baseadas em jurisprudências judiciais.
Muito interessante que ao aluno de direito, que chega a este
ponto maior no domínio do direito tributário, seja revisto o conceito de que o
contribuinte pode ingressar diretamente na via judicial, entretanto, os órgãos
fazendários aplicam o previsto no inciso XXXV do art. 5º da CRFB, ou seja, não
poderá mais ingressar na via administrativa. Assim, prevê Pedro Diniz em sua
obra “ICMS do Rio de Janeiro – comentado”, “in verbis”:
“O ingresso do interessado em Juízo, postulando matéria
contida em processo administrativo-tributário, originário
da aplicação do disposto no artigo 220 deste Decreto-Lei,
importará em renúncia ao direito de recorrer na esfera
administrativa e desistência de recurso acaso interposto.
(art. 227)
Aqui se aplica o princípio da proteção judiciária, previsto
no inciso XXXV do art. 5º da CF, que afasta o poder de
fazer coisa julgada na instância administrativa. Quando o
interessado optar pelo ingresso em Juízo, fica
caracterizada a renúncia ou desistência dos recursos
administrativos.” (DINIZ, Pedro. ICMS
do Rio de Janeiro – comentado. Rio de Janeiro, Editora
Ferreira, 2007, pág. 457).
62
CONCLUSÃO
Na atual dinâmica mundial, envolvendo economias globalizadas,
os sistemas tributários necessitam de constantes aprimoramento e
atualizações objetivando eficiência econômica, administração simplificada e
justiça social. O rol de tributos é importante, mas não encerra o assunto, vez
que do outro lado há de existir um conjunto de instituições, regras e práticas
tributárias, incorporando princípios coordenados e sólidos institutos, a exigir,
cada vez mais dos legisladores um conhecimento aprofundado, o que, como se
sabe, o requisito para tal não é o técnico, mas a escolha democrática, através
do voto.
A princípio, visando um suporte mais político que técnico, os
políticos primam pelo princípio da capacidade contributiva, onde o Estado deve
repartir a carga tributária levando-se em conta as possibilidades econômicas
dos seus habitantes, de acordo com o art. 145, § 1º da Constituição da
República Federativa do Brasil de 1988. Porém, também buscam harmonizar
tal princípio com os interesses dos empresários, o que causa a normatização
do direito tributário bastante eclética. Então, o ensino da disciplina torna-se
árduo, o que desestimula os docentes a buscarem especializações nesta área.
Assim, com este quadro, quase toda legislação que envolve o
Sistema Tributário Nacional é realizada através de tratados e interesses mais
políticos que econômicos, judiciais e, até mesmo, sociais. Isto torna o estudo
do direito tributário bastante complexo, com normas confusas e frágeis,
obrigando uma formação mais apurada dos futuros operadores de direito, como
os juízes, procuradores e advogados. E o que é pior, sabe-se que a grande
oferta de cursos de direito em instituições de ensino superior faz com que a
qualidade dos docentes seja abaixo do razoável. Para tal situação, Selma
Garrido Pimenta, em sua obra “Docência no Ensino Superior” (2002) afirma
que a atividade profissional de todo docente possui uma natureza pedagógica,
63
vinculando-se a objetivos educativos de formação humana e a processos
metodológicos e organizacionais de construção e apropriação de saberes e
modos de atuação.
Em complemento aos conceitos pedagógicos de Selma Pimenta,
Maria Eugênia Teixeira Cassoni e Vitorio Cassoni, autores da obra “Processo
Tributário: teoria e prática”, demonstram a exata necessidade do conhecimento
do processo tributário, sendo sua leitura e/ou consulta indispensável para
qualquer aluno de direito ou iniciante na advocacia ou magistratura.
Mas, ao contrário do quadro caótico que perdura nas
Universidades, o ensino superior deve fornecer conhecimentos, estimulando a
formação crítica do sujeito, a pesquisa, a problematização das questões
relacionadas ao contexto social na qual estamos inseridos e a preparação para
o mercado de trabalho.
Em contrapartida, as Escolas de Direito que integram as diversas
instituições de ensino superior em todo o país, não primam pela formação de
um advogado que, sequer, tem a chance de conhecer esta parte importante de
sua profissão, ou seja, os contenciosos tributários fiscais, administrativo e
judicial. Isto pode ser constatado com os pouquíssimos processos impetrados
nas Varas Fazendárias, em relação ao número de contribuintes inscritos em
dívida ativa. Assim, o que este trabalho propõe é uma reflexão que atinja a
busca de uma maior praticidade no ensino do Direito Tributário nas
Universidades, ao invés da disciplina ser passada através de simples estudos
de conceitos superficiais.
Porém, este trabalho não quer se intitular como monografia
padrão para um curso de direito tributário, que faça frente a uma formação
mínima que dê ao futuro advogado a chance de poder se aprofundar nos
estudos da legislação fiscal. Mas, sim, como uma voz no sentido de preencher
um vácuo em que contribuintes tenham para si o princípio da ampla defesa
64
frente ao poderoso Estado, quando se trata de litígio fiscal, pelo fato de que,
ainda na prática, advogados e defensores públicos, em sua maioria, não
conhecem e não atuam com o desempenho necessário em tais demandas.
Portanto, para o primeiro semestre do curso de direito seriam
apresentadas as primeiras definições; e no segundo, as definições que
embasariam a prática, com trabalhos em sala de aula, além de conhecimentos
superficiais de cálculos – razão, proporção, juros simples e compostos e
noções de ativo, passivo, patrimônio líquido e capital de giro próprio –
conceitos esses de grande proveito para os futuros advogados tributaristas.
Aos dois semestres, sugere-se que seja aplicado, aos que
optassem pelo ramo, um estágio de 06 (seis) meses em núcleos jurídicos ou
escritórios conveniados com as instituições de ensino, para atuação nos
contenciosos fiscais, administrativo e judicial.
No entanto, há alguns profissionais que, pesquisando por conta
própria conseguem prosperar no ramo, contudo, há os que ainda, por uma
certa discriminação ao direito tributário, o coloca em um plano não muito
importante nas Universidades, não estimulando o estudo mais aprofundado e
as pesquisas científicas e, de forma não inteligente, colocando a disciplina em
um segundo plano, sempre com a alegação que a matéria depende de outros
ramos do direito. Para estes conservadores, os quais só apostam no direito civil
e no direito penal como carros-chefes de um curso de direito, vale a pena
fechar o trabalho com a citação do ilustre doutrinador Ruy Barbosa Nogueira,
que confirma a autonomia do direito tributário, distinguindo a autonomia
didática da autonomia científica, levando os docentes a uma reflexão, acerca
da importância das faculdades de direito do país na formação do advogado
tributarista:
“Toda vez que uma parte do Direito passa a ser estudada
autonomamente, por necessidade científica, por
65
diferenciação de princípios, é que podemos realmente
falar de um ramo novo, porque existe u’a matéria a ser
estudada por métodos próprios, constituindo então um
sistema de normas jurídicas regidas por princípios
diferentes dos princípios que regulam outros ramos
jurídicos.” (NOGUEIRA, Ruy Barbosa. Curso de Direito
Tributário. Rio de Janeiro: Saraiva, 1995, p.34).
66
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69
ÍNDICE
FOLHA DE ROSTO 2
AGRADECIMENTO 3
DEDICATÓRIA 4
RESUMO 5
METODOLOGIA 6
SUMÁRIO 8
INTRODUÇÃO 9
CAPÍTULO I
A FORMAÇÃO DOUTRINÁRIA 11
1.1 – O primeiro conceito a ser trabalhado: sistema 12
1.2 – O histórico do sistema tributário nacional 14
1.3 - O sistema tributário nacional 17
1.3.1 – Os tributos 20
1.3.1.1 – Os impostos 25
1.3.1.2 – As taxas 33
1.3.1.3 – A contribuição de melhoria 36
1.3.1.4 – Os empréstimos compulsórios 37
1.3.1.5 – As contribuições especiais 40
CAPÍTULO II
OS CONCEITOS DA PRÁTICA ADMINISTRATIVA 42
2.1 – Os princípios do direito tributário 42
2.2 – A obrigação tributária 43
2.3 – O lançamento 44
2.4 – Capacidade tributária passiva 45
2.5 – Solidariedade tributária 45
2.6 – Domicílio tributário 45
2.7 – Substituição tributária 46
2.8 – Consulta 46
70
2.9 – Declaração tributária prévia 48
2.10 – Jurisdições administrativas tributárias 48
CAPÍTULO III
A ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA 50
3.1 – O poder público na administração tributária 50
3.2 – A fiscalização 51
3.3 – A dívida ativa 52
3.4 – As certidões negativas 55
CAPÍTULO IV
A PRÁTICA ADMINISTRATIVA FORENSE 56
4.1 – Noções superficiais de matemática financeira e
Contabilidade fiscal 56
4.2 – O processo administrativo-fiscal 58
4.3 – O processo judiciário-fiscal 59
CONCLUSÃO 62
BIBLIOGRAFIA CONSULTADA 66
ÍNDICE 69
71
FOLHA DE AVALIAÇÃO
Nome da Instituição:
Título da monografia:
Autor:
Data da entrega:
Avaliado por: Conceito: