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Ministrio da Educao UFMT - Universidade Federal de Mato Grosso

Revista de Cincia Contbeis - RCiC -

UFMT

Reitora Maria Lcia Cavalli Neder

Vice-Reitor Francisco Jos Dutra Souto

Pr-Reitora Administrativa Valria Calmon Cerisara

Pr-Reitora de Ensino de Graduao Myrian Thereza Serra Martins

Pr-Reitor de Pesquisa Adnauer Tarqunio Daltro

Pr-Reitora de Planejamento Elisabeth Aparecida Furtado de

Mendona

Pr-Reitora de Ps-Graduao Leny Caselli Anzai

Pr-Reitor de Vivncia Acadmica e Social

Lus Fabrcio Cirillo de Carvalho

Diretor da Faculdade de Administrao e Cincias Contbeis -

FAeCC vilo Roberto Magalhes

Chefe do Departamento de Cincias Contbeis

Ado Ferreira da Silva

Coordenador do Ensino de Graduao em Cincias Contbeis

Adail Jos de Sousa

Coordenador da Revista de Cincias Contbeis - RCIC

Joo Wanderley Vilela Garcia

Conselho Editorial

Adail Jos de Sousa Ado Ferreira da Silva

Arturo Alejandro Zavala Zavala vilo Roberto Magalhes

Benedito Albuquerque da Silva Clbia Ciupak

Isler Silveira Leite Joo Soares da Costa

Joo Wanderley Vilela Garcia Maria Felcia Santos da Silva

Nilson Dauzacker Renildes Oliveira Luciardo

Srio Pinheiro da Silva Varlindo Alves da Silva

Revisora Gramatical Eliete Hugueney de Figueiredo Costa

Responsvel Pela Editorao, Formatao e Tcnico do Site

Marcelo da Silva Ceballos

Revista de Cincia Contbeis Avenida Fernando Corra da Costa, n.

2367, Boa Esperana, Cuiab-MT, Universidade Federal de Mato Grosso,

FAeCC Faculdade de Administrao e Cincia contbeis, Sala 50. CEP: 78.060-

900 Telefone: (065) 3615-8504 Homepage: http://www.ufmt.br/rcic

E-Mail: rcic@ufmt.br

3

APRESENTAO REVISTA

A Revista de Contabilidade uma publicao do Departamento de Cincias Contbeis da

Faculdade de Administrao e Cincias Contbeis FAeC.

A RCiC foi criada pelo Colegiado do Curso de Cincias Contbeis no ano de 2010; motivado

pelo fato do Curso possuir inmeros trabalhos de concluso do curso de graduao e de

monografias dos cursos de especializao; aliado ao fato da necessidade da publicao artigos

cientfico; sustentada na realidade de que Cuiab no possui nenhum veculo de divulgao

voltado para essa rea do saber.

Trata-se de uma Revista com artigos na rea de contabilidade, motivada pelos professores,

pesquisadores e estudantes; a ampliao da contribuio externa ser o instrumento de

interao com os egressos da UFMT; ir abrir espao para a interlocuo com pesquisadores

de outras Instituies de Ensino.

O acervo da RCiC estar disponvel para a comunidade acadmico-cientfica, com acesso

livre, exclusivamente on-line; tornando em fonte de referencia bibliogrfica de consulta para

toda a comunidade acadmica.

esse o momento impar dos integrantes da academia abraar essa causa, demonstrando

relevncia a esse Instrumento mediante a socializao do conhecimento atravs da produo

cientifica oriunda da pesquisa, fazendo com que o nosso saber seja divulgado na nossa terra e

para a nossa gente, passando a ser um referencial e orgulho para os profissionais da

contabilidade.

Nossa meta a produo das edies de exemplares bimestrais em 2010, quadrimestrais em

2011, trimestrais em 2012 e bimestrais em 2013, contemplando cada exemplar com seis

artigos por edio. Essa tarefa somente ter sucesso se forem empreendidos coletivamente

com a participao dos acadmicos, professores e os membros do corpo Editorial.

Joo Wanderley Vilela Garcia Coordenador da RCiC.

4

APRESENTAO EDIO

A humanidade est consciente das limitaes do Capital Natural, que paralelo escassez dos

recursos naturais tem, em nome do progresso, para atender as necessidades da produo de

bens e servios, sua utilizao irracional. um paradoxo, pois o sistema econmico necessita

atender demanda de toda a populao do planeta, portanto, no possvel e ningum deseja

reverter o progresso. Com a participao de todos os segmentos sociais possvel

desencadear aes concretas no sentido de preservar o equilbrio ecolgico do planeta. Todos

buscam a soluo, que est em um amplo e contnuo trabalho de aferio e gesto dos

impactos ambientais por todos os agentes pblicos e privados.

Com a figura do Capital Natural e os efeitos gerados pelas externalidades positivas e adversas

estamos diante de um desafio para as informaes contbeis. Abre-se perspectivas para o

surgimento de novo segmento contbil a Contabilidade Ecolgica onde os interesses

econmicos passam a dividir espao com as demandas dos efeitos externos economia.

A contabilidade, como cincia social aplicada, no papel em que representa fonte de registro,

interpretao e informao de dados empresariais e governamentais, dispe dos recursos para

ajudar. Em sua vertente ecolgica, sob rubricas especficas, tem condies de evidenciar as

mutaes no Patrimnio Ecolgico no mbito das entidades pblicas e privadas, posto que,

sob esta tica a gesto ambiental e a gesto ecolgica no representam um custo a mais,

mas a oportunidade de demonstrar a responsabilidade socioambiental e melhorar a imagem

das entidades envolvidas.

Por geraes, a Contabilidade, dotada de recursos prprios foi utilizada como um dos

instrumentos de proteo do Patrimnio Econmico, agora, com os mesmos recursos pode

responder a este novo desafio: assumir sua responsabilidade socioambiental e subsidiar o

processo de tomada de deciso no que tange proteo do Patrimnio Ecolgico, os

ecossistemas.

As entidades pblicas e privadas tm um papel fundamental na preservao dos ecossistemas

e na qualidade de vida das comunidades e de seus servidores. Os municpios e as empresas

que manifestam responsabilidade socioambiental geram: os primeiros, melhor qualidade de

vida para as comunidades e as segundas, valores no mbito de suas atividades, conquistando

melhores resultados. Constata-se, portanto, que por meio da identificao, mensurao e

divulgao dos efeitos externos, a Contabilidade Ecolgica pode contribuir muito para o

sistema de gesto ambiental, para a sociedade e para o Estado. A responsabilidade

socioambiental no opo, uma questo de viso, de estratgia e de sobrevivncia.

http://www.monografias.com/trabajos5/recicla/recicla.shtml#papel

5

SUMRIO

CONTABILIDADE ECOLGICA: REGISTRO DOS EFEITOS EXTERNOS ECONOMIA COMO INSTRUMENTOS DE GESTO AMBIENTAL ............................ 6

FABIANA LANCELOTTI AGDA EDUARDA SALCEDO

NILSON DAUZACKER

CARGA TRIBUTRIA NAS MICRO E PEQUENAS EMPRESAS: GESTO CONTBIL TRIBUTRIA .................................................................................................. 25

VARLINDO ALVES DA SILVA ARTURO ALEJANDRO ZAVALA ZAVALA

MENSURAO E CONTABILIZAO DO ATIVO INTANGVEL DE INSTITUIO DE ENSINO SUPERIOR ........................................................................... 55

JOO WANDERLEY VILELA GARCIA

ANLISE COMPARATIVA ENTRE AS NORMAS CONTBEIS DE SO TOM E PRNCIPE E AS NORMAS CONTBEIS DO BRASIL ................................................... 78

BENEDITO ALBUQUERQUE DA SILVA STELLA FERNANDES LIMA

PERCIA CRIMINAL: EM UMA INVESTIGAO CONTBIL E FINANCEIRA ... 99

JOO CARLOS GONALVES PEREIRA JOO WANDERLEY VILELA GARCIA

NORMAS DE APRESENTAO DO ARTIGO CIENTFICO PARA A RCiC ......... 122

6

CONTABILIDADE ECOLGICA: REGISTRO DOS EFEITOS EXTERNOS ECONOMIA COMO INSTRUMENTOS DE GESTO AMBIENTAL

FABIANA LANCELOTTI1; AGDA EDUARDA SALCEDO2; NILSON DAUZACKER3

RESUMO O cumprimento das exigncias legais pertinentes s questes ambientais representa fonte de benefcios para as entidades empresariais, cuja imagem um dos motivos para a adoo dessa estratgia, fazendo com que seus produtos tenham melhor aceitao nos mercados consumidores, tornando-os mais competitivos, despertando a ateno dos grupos de interesses a apreender, relacionar e definir a aprovao de investimentos e parcerias em projetos ambientalmente corretos. No contexto da preservao ambiental, como elemento bsico na composio de uma nao, os municpios contm dentro de seus limites bens que so propriedades da Unio e do Estado, e, como pessoa jurdica de direito pblico, possui capacidade civil, que a faculdade de exercer direitos e contrair obrigaes, todos evidenciados pela contabilidade, elemento bsico no processo da tomada de decises. Com foco na preservao ambiental, a Agenda 21 lanou as bases para as naes institurem o PIB Ecolgico e, baseando-se nos princpios macroeconmicos a China, com registro nas Contas Nacionais, foi o primeiro pas a implant-lo e no deu certo. Prope-se estender a aplicabilidade dos recursos da contabilidade para, com seus mtodos e tcnicas, e utilizando os recursos microeconmicos, medir, quantificar, valorar e evidenciar, em suas demonstraes, a interao entre as entidades pblicas e privadas com o ecossistema, quanto aos efeitos positivos e negativos gerados pelas externalidades. Palavras-chaves: Conscincia Ecolgica. Contabilidade Ecolgica. Efeitos Externos.

ABSTRACT The fulfillment of legal requirements pertaining to environmental issues is a source of benefits to business entities, whose image is one of the reasons for adopting this strategy, making its products have better acceptance in consumer markets, making them more competitive, raising the attention of interest groups to understand, relate and define the approval of investments and partnerships in environmentally friendly projects. In the context of environmental preservation as a basic element in the composition of a nation, the municipalities within its boundaries contain assets that are owned by the Union and State, and, as a legal entity under public law, has legal capacity, which is the ability to exercise rights and contract obligations, evidenced by the accounting, basic element in the process of decision making. With a focus on environmental preservation, Agenda 21 laid the foundation for nations and introduce the Green GDP, based on macroeconomic principles to China, registered in the National Accounts was the first country to try to deploy it. It is proposed to extend the applicability of accounting for resources, with their methods and techniques, and using the resources microeconomic measure, quantify, evaluate and demonstrate, in their statements, the interaction between public and private entities with the ecosystem, as to positive and negative effects generated by externalities. Keywords: Ecological Consciousness. Ecological Accounting. External Effects.

1 Contadora, Profa Contbeis UNEMAT; Doutoranda Contabilidade Universidad Nacional de Rosario UNR. 2 Contadora, profa FaculdE S. Francisco N.Xavantina/MT, Doutoranda em Contabilidade UNR. 3 Contador, Prof. aposentado pela UFMT e Doutor em Contabilidade pela UNR/Argentina.

7

INTRODUO A melhora da imagem das empresas com atributos verdes, atravs de prmios, selos e

certificados ambientais, impulsiona o desenvolvimento de suas atividades, fortalece o

desenvolvimento sustentvel e cria um elo entre os stakeholders, neste caso a indstria, o

governo e os consumidores. Para fins de reflexo sobre a atuao das empresas quanto s

aes de responsabilidade socioambiental, estas esto associadas aos aspectos econmicos e

financeiros.

Com a implantao dos Sistemas de Gesto Ambiental (SGA), assim como dos

sistemas de qualidade e de responsabilidade social, as empresas caracterizam a Conscincia

Ecolgica, impulsionam as vendas e ampliam sua participao em mercados mais exigentes,

assumindo o papel de ambientalmente responsvel pela modificao da paisagem, que era de

degradao, alm de se beneficiarem da variao positiva em seu patrimnio, escopo final

representado pelo lucro.

Como elemento bsico na composio de uma nao, o Municpio a menor unidade

poltico/administrativa em nvel de Governo e, no mbito de seus limites geogrficos, no

contexto dos patrimnios econmico e ambiental, contm alm de bens de sua propriedade,

bens de propriedade da Unio e bens de propriedade do Estado.

Para Alliaud (2006), o patrimnio somente tem sentido quando est vinculado a

pessoas, que, sob este enfoque, no independente. Ele sempre est relacionado a pessoas

fsicas ou jurdicas e sua composio no sistema econmico satisfaz os trs requisitos para ser

avaliado como ativo nos demonstrativos contbeis: aquisio, posse e uso. A noo de

patrimnio econmico forma uma ponte entre os respectivos bens e as pessoas jurdicas ou

naturais, seus proprietrios, aplicando-se s entidades privadas e pblicas, identificadas nesta

pesquisa como as empresas e os municpios.

No que concerne aos ecossistemas, o conceito de patrimnio diferente, desvincula-

se das pessoas, formando um conjunto de elementos exteriores s pessoas jurdicas ou

naturais, conjuntos estes que so representados pela fauna, clima, ar, solo, gua, entre outros.

Agregam-se a estes conjuntos, as belezas naturais formadas por rios, montanhas, selvas, reas

com climas e espcies silvestres e vegetais, tudo compondo o patrimnio ambiental que

Prugh (1999) o denomina capital natural. Assim, este conceito abrange todos estes

8

componentes em que, exceo da Unio e dos Estados1, as demais pessoas jurdicas ou

naturais, sob a tica da Contabilidade, so apenas usurios.

Prope-se criar a variante ecolgica da Contabilidade para valorar e registrar os

efeitos externos economia, que so atos ecolgicos gerados pelos impactos ambientais

positivos e adversos, ampliando as aes da Contabilidade para alm de seus limites

tradicionais.

1 A INFORMAO CONTBIL Em suas projees para a gerao da riqueza, a Cincia Econmica fundamenta suas

aes na forma como os agentes tratam a circulao dos recursos escassos no mercado; a

Cincia Contbil fundamenta suas aes no registro da circulao da riqueza gerada e em

evidenciar com transparncia esta riqueza dentro do seu sistema de informaes, onde se

identificam as fontes e as aplicaes dos recursos necessrios para garantir a continuidade da

empresa. consenso na doutrina contbil de que os demonstrativos gerados pelo sistema de

informao contbil reflitam a estrutura econmico-financeira da organizao e que ainda

sejam instrumentos teis e necessrios para que diferentes usurios tomem decises.

Tanto a Cincia Contbil como a Cincia Econmica se sujeitam ao rigor dos

nmeros, devendo ainda respeitar os paradigmas que determinam sua forma de atuao; a

primeira tem a sujeio aos Princpios Fundamentais da Contabilidade e a segunda tem a

sujeio aos nmeros reais que, conforme Paulani (2005) apud Dauzacker (2007), a partir da

ideia de que a Contabilidade Social constitui um instrumento de medio macroscpica do

movimento econmico de uma nao.

Atualmente, desenvolvimento e qualidade ambiental so interdependentes e tratados

conforme sua importncia mediante troca de modalidades e de utilizao do capital natural.

Este conceito surgiu na Conferncia de Estocolmo, em 1972, que foi considerado como tema

de eco desenvolvimento e depois denominado desenvolvimento sustentvel. O problema

no entorno do sistema econmico se d quando os agentes do sistema produtivo, seguidos

pela deteriorao do ecossistema, ao prestar contas sociedade, colocam nas projees

econmicas e nos balanos contbeis somente informaes de natureza econmico/financeira

que no contemplam os valores dos servios ambientais promovidos pelo capital natural, os

impactos ambientais positivos e adversos, que so os ganhos e perdas ecoambientais, estes

ltimos representados pelos efeitos globais da poluio e da degradao. Como os agentes

1 A Constituio Brasileira, em seu art. 20 e pargrafos estabelece, de forma generalizada, o capital natural como propriedade do Estado.

9

econmicos no pagam pelos custos sociais gerados em funo da degradao e da poluio

(externalidades) e, tampouco os considera como insumos, a contabilidade que registra os fatos

administrativos para fins de distribuio e acumulao em seus sistemas de custeio no os

reconhece e os considera somente como consequncias das atividades produtivas por parte

das organizaes empresariais. Como no so registradas no compem a variao

patrimonial, seja de natureza econmica ou ecolgica. Por conseguinte, no compem os

demonstrativos financeiros das entidades pblicas ou organizaes empresariais, sejam estas

ltimas prestadoras de servios ou fabricantes de bens.

Para Silva (2003), no que concerne aos demonstrativos financeiros e o segmento

Contabilidade Ambiental, as pesquisas desenvolvidas, ainda que recentes, evoluem para a

soluo destes problemas. O meio ambiente o maior patrimnio da humanidade e, sob esta

tica, a contabilidade deve corresponder com a transparncia que a caracteriza para dispor a

informao necessria tomada de decises. A contabilidade deve conduzir esta preocupao

utilizando princpios, teorias, mtodos e instrumentos para demonstrar a realidade

ecoambiental, principalmente sua relao com o ambiente social. Para o referido autor, [...] o

ecossistema um patrimnio relevantemente social. Assim, inseridos no maior patrimnio

da humanidade os conceitos contbeis, assim como sua variao, para mais ou para menos,

provocada pela ao humana, devem passar pela confrontao entre os problemas ambientais

e econmicos, podendo ser focalizados como elementos informativos fundamentais para o

desenvolvimento dos setores que utilizam os recursos naturais para gerar lucro e, ao mesmo

tempo, proteg-los para garantir a continuidade da entidade.

Os mtodos para realizar a evidenciao esto disponveis nas Normas Brasileiras de

Contabilidade, que consideram os aspectos da forma e apresentao das demonstraes

contbeis, da informao entre parnteses, das notas de rodap, dos quadros e demonstrativos

suplementares, dos comentrios do auditor e do relatrio da diretoria.

1.1 O Demonstrativo Balano Ecolgico A Contabilidade uma disciplina que, migrando de prticas do passado para auxiliar

o controle, desde os entalhes em ossos at os atuais meios informatizados, se mantm em

constante evoluo tcnica, evidenciando os efeitos e as variaes ocorridas no patrimnio. A

Contabilidade Ecolgica que se visualiza no outra contabilidade e, sob este enfoque, os

efeitos externos que influenciam nas variaes ocorridas nos ecossistemas podem ser

reconhecidos e registrados. Desta forma, os demonstrativos contbeis podero satisfazer as

necessidades de informao dos seus usurios, dentro de um contexto mais abrangente,

10

representando instrumentos que permitam s entidades pblicas e privadas analisar o passado,

para decidir o que fazer no futuro, em termos de estratgias de carter econmico-financeiro e

agora tambm de carter socioambiental e ecossistmico.

Para desenhar um sistema de gesto ambiental, reforado por indicadores gerados

pelos procedimentos contbeis que contemplem as alteraes fsicas refletidas na qualidade

do patrimnio ambiental, devem ser consideradas as variveis formadoras do impacto

ambiental. um conceito novo a ser aplicado na contabilidade, podendo ser compartilhado

por todos aqueles que pretendem ter um sistema contbil til e eficiente para a tomada de

decises. Conforme Dauzacker (2007), em sua tese de doutorado, o recurso contbil a ser

utilizado para registro dos efeitos externos e evidenci-los corresponde ao grupo Contas de

Compensao. Estas contas so descritas nas Normas Brasileiras de Contabilidade - NBC-T

2.5.

1.2 Plano de Contas Um demonstrativo que evidencie e possa auxiliar no controle dos impactos

ambientais adversos passa pela necessidade de registro dos eventos relacionados, utilizando-

se, ento, um dos recursos da contabilidade, a escriturao. Pode-se entender a escriturao

como um processo inserido dentro de conceitos de planejamento e de sistematizao contbil.

Desta forma, para que tal escriturao seja feita de maneira ordeira e que tenha consistncia,

necessrio que seja elaborado um Elenco de Contas que capte, de forma detalhada, todos os

efeitos externos, positivos e adversos, gerados no mbito das diversas entidades, sejam estas

de natureza pblica ou privada.

O registro contbil dos efeitos externos economia representa o reconhecimento dos

atos ambientais, do qual sairo os demonstrativos contbeis pertinentes variao ocorrida no

Patrimnio Ecoambiental. Todas as ocorrncias adversas no ecossistema (perdas

ecoambientais) ocorridas em determinado perodo devero ser confrontadas com as

ocorrncias positivas (ganhos ecoambientais) ocorridas no mesmo perodo.

A designao das contas deve ser feita de forma que estas possam identificar as

ocorrncias registradas com o valor do efeito externo considerado, dentro de uma linguagem

contbil, identificada como a mais adequada para retratar tais efeitos adversos, quando

gerados pela degradao ambiental, produzindo custos socioambientais, e positivos quando

concebidos pelas atividades ecossistmicas, promovendo benefcios socioambientais.

Diferente do que ocorre quando se efetua o confronto entre as contas de resultado,

registrado para determinar a variao patrimonial da entidade e que permite identificar a

11

expectativa de distribuio de valores oriundos do lucro, as contas de resultado ecoambientais

pertencem ao grupo Contas de Compensao e no geram valores a realizar ou a pagar.

Portanto, a variao constatada no Patrimnio Ecoambiental no distribuir ou absorver

quaisquer resultados decorrentes da confrontao entre valores dos efeitos externos positivos

e adversos. Por conseguinte, no impactam financeiramente os investidores que compem o

capital social da organizao empresarial ou o oramento do municpio.

Em funo de sua natureza no patrimonial, as contas do Balano Ecolgico no so

cumulativas, portanto, ao incio de cada exerccio, deve-se efetuar o estorno dos respectivos

saldos para permitir novos registros. Interessa que fique evidenciado em cada exerccio o

resultado das aes e atividades da entidade pblica ou privada no ecossistema em que

estejam inseridas, nas quais se visualizem as variaes dos impactos ambientais positivos e

adversos que podero ser analisados para facilitar seu controle.

Neste trabalho, ao usar o conceito de aplicabilidade econmica para caracterizar a

gerao de um fator contbil que estar composto por magnitudes qualitativas para expressar

os efeitos externos, mesmo sem materialidade, utilizar-se-o nomenclaturas aplicveis s

contas de resultado da contabilidade financeira, em condies de equivalncia, como mostram

os Cenrios do Quadro 2, e que sero assim consideradas:

a) Ganhos ecoambientais resultantes da valorao dos efeitos externos positivos,

gerados pelas atividades antrpicas ou pelas atividades do prprio capital natural;

b) Perdas ecoambientais resultantes da valorao dos efeitos externos adversos,

gerados pelas atividades antrpicas no entorno das entidades pblicas ou

privadas, assim como tambm concebidos por ocorrncias no prprio capital

natural.

Na sequncia temos o Balano Patrimonial com o Balano Ecolgico compondo os

Cenrios observados na Empresa X, em um perodo que abrange os anos 2002 e 2003.

Cenrio 1

a) Emisso de CO2 gerada pela queima do canavial para colheita manual de cana;

b) Absoro de CO2 impossibilitada pela no existncia de vegetao na rea

desmatada e queima pelo espao de tempo em que permaneceu sem cultivo;

c) Emisso de CO2 gerada pelo uso de equipamentos automotores de combusto;

d) Extino/migrao da fauna que habitava a floresta derrubada.

Cenrio 2

a) Atividades de absoro de CO2 pela cultura de cana;

12

b) No emisso de CO2 em funo da substituio do corte manual de cana (com

queimadas) pela colheita mecnica;

c) Supresso de rudos gerados pelos motores estacionrios por terem sido usados

equipamentos abafadores com sucesso;

Retorno de elementos faunsticos, em funo dos programas socioambientais

implantados.

A Tabela 1 representa a estrutura de forma resumida do Balano Patrimonial que

contm o grupo Contas de Compensao, que se prope para evidenciar o registro dos valores

captados dos efeitos externos economia.

Tabela 1 Estrutura do Balano Patrimonial com as Contas de Compensao DA EMPRESA X

Em 31 de dezembro de (em milhares de reais) ATIVO 2002 2003

Circulante 7.698,33 6.189,68

Permanente 3.229,39 2.965,05

Investimentos 6,09 3,78

Imobilizado Lquido 3.223,30 2.961,27

Total do Ativo 10.927,72 9.154,73

CONTAS DE COMPENSAO

Efeitos Ecoambientais -6.069,81 5.396,67

PASSIVO 2002 2003

Circulante 2.173,03 3.139,58

Por Contingncias Ambientais 0 1.912,20

Exigvel a longo prazo 0 0

Patrimnio Lquido 8.754,70 6.015,15

Capital 3.670,00 3.670,00

Resultados Acumulados 5.084,70 2.345,15

Total do Passivo 10.927,73 9.154,73

CONTAS DE COMPENSAO

Patrimnio Ecoambiental

Ganhos ecoambientais 6.115,38 9.321,58

Perdas ecoambientais -12.185,19 -3.924,91

Responsabilidade Socioambiental -6.069,81 5.396,67

Fonte: Construo dos autores, com base em Dauzacker (2007).

A Tabela 2 mostra o Demonstrativo da Conscincia Ecolgica resumido e ordenado,

composto pelos dados colhidos e registrados contabilmente no que tange aos efeitos externos.

13

Tem como objetivo relatar aos usurios dos relatrios contbeis os atos geradores dos efeitos

externos registrados pela entidade, em determinado perodo. Representa a demonstrao do

fluxo destes efeitos, dos quais se faz a confrontao entre os efeitos externos positivos

(ganhos ecoambientais) e efeitos externos adversos (perdas ecoambientais) que ocorreram no

perodo, apurando o resultado ecoambiental lquido, que pode ser positivo (ganhos

ecoambientais superando as perdas ecoambientais), ou negativo (perdas ecoambientais

superando os ganhos ecoambientais).

Tabela 2 Estrutura do Demonstrativo da Conscincia Ecolgica

Ganhos Ecoambientais 2002 2003

Absoro de CO2 3.308,13 3.308,13

No emisso de CO2 0,00 3.206,20

Supresso de rudos 2.405,80 2.405,80

Paisagens 0,00 0,00

Recuperao na Biodiversidade 401,45 401,45

Total dos efeitos externos positivos 6.115,38 9.321,58

Perdas Ecoambientais

Emisso CO2 automotores -7,62 -8,43

Emisso CO2 - queimadas -11.730,68 -3.836,22

Absoro de carbono no ocorrida -26,75 -80,26

Perdas na Biodiversidade -420,14 2 0,00

Total dos efeitos externos adversos -12.185,19 -3.924,91

Responsabilidade Socioambiental -6.069,81 5.396,67

Fonte: Construo dos autores, com base em Dauzacker (2007).

H outro aspecto quanto a este demonstrativo, semelhana dos demais relatrios

contbeis, que pode ser publicado para fins comparativos, isto , com a indicao dos valores

do Balano Ecolgico correspondentes a exerccios anteriores. Permite, tambm, para ser

publicado, adotar como expresso monetria o milhar da moeda circulante, eliminando os

trs ltimos dgitos.

O que deve caracterizar o Balano Ecolgico o fato de que pe em evidncia o

desempenho da empresa quanto sua responsabilidade socioambiental nos perodos

observados.

14

2 A TENTATIVA PARA INSTITUIR O PIB ECOLGICO

Durante a Eco-92, realizada no Rio de Janeiro, criou-se a Agenda 21 que lanou as

bases para o PIB Ecolgico. O Governo da China, partindo da necessidade de introduzir

outros critrios (ecolgico e tico-social), alm do econmico, em um processo coletivo de

tomada de decises em condies de superar as limitaes das avaliaes individuas dos

efeitos externos, o implantou, publicando-o nos anos de 2005 e 2006, conforme demonstrado

no Quadro 1:

O PIB Ecolgico chins surgiu a partir de conceitos macroeconmicos que,

conforme a pesquisa The Economics of Ecosystems and Biodiversity (TEEB)1: [...] os atuais

ndices de declnio na natureza podem reduzir o PIB global em cerca de 7% at 2050,

mostrando que o PIB Ecolgico sempre tende a ser negativo, provocando retrao do PIB

tradicional. Segundo esse critrio, a economia chinesa cresceu somente 7% e no 10,5% em

2005, como esperado. Em 2007, a China deixou de aplicar o PIB Ecolgico, segundo diversas

divulgaes.

PIB Eco = C + I + G + X M (emisso de CO2 + degradao ambiental)

C = Consumo Privado Nesse clculo no se consideram:

I = Investimentos totais Insumos de produo (matrias-primas, mo-de-

obra, impostos e energia); G = Gastos do governo

X = Exportaes Externalidades positivas.

M = Importaes

Quadro 1 PIB Ecolgico da China Fonte: Construo dos autores.

Desde a II Guerra Mundial se utiliza o Produto Interno Bruto (PIB) para medir o

crescimento econmico dos pases, sendo um indicador que evidencia o que foi produzido

internamente em termos de bens e servios, servindo de instrumento para comparar o

acrscimo ou decrscimo macroeconmico entre as naes e, neste contexto, segundo

Dowbor (2009), quanto tica do PIB Tradicional para o meio ambiente, no h distino

entre o que benfico ou no.

Quanto ao PIB Ecolgico, na opinio de Ferreira (2003), se cada entidade [...]

tivesse seus eventos econmicos medidos sobre os impactos ecolgicos, o clculo do PIB

Verde seria alcanado, e a Agenda 21 considera que o desenvolvimento sustentvel tem

dimenses sociais, econmicas e ambientais e focaliza a necessidade de que os pases e

1 www.ecoblogue.net/index, 2008

http://www.ecoblogue.net/index

15

rgos internacionais, alm dos econmicos, desenvolvam sistemas contbeis que integrem os

fatos sociais e ambientais, qualificando tais sistemas como necessrios para medir os impactos

causados nos ecossistemas, que so as consequncias da utilizao dos recursos naturais pelas

entidades produtivas de bens e prestadoras de servios. Prope ainda a adoo, em todos os

pases, de programas para o desenvolvimento de sistemas nacionais de contabilidade

ambiental e econmica integrados, incorporando os custos ambientais, e com isso, inverter a

tendncia de tratar o meio ambiente como um bem gratuito e repassar os custos sociais a

outros setores da sociedade, outros pases, ou s geraes futuras.

A frmula do PIB tradicional contm somente os efeitos econmicos, ou seja, a

produo medida em dinheiro, adicionada do valor das exportaes e subtrado o valor das

importaes; no inclui os demais componentes que so os custos de produo e os impostos,

ignorando os custos sociais do processo produtivo a degradao ambiental e a emisso de

gases de efeito estufa assim como o fazem as organizaes empresariais. Tais custos sociais

impostos sociedade so representados pelas externalidades, que, por no disporem de

materialidade econmico/contbil, no compem as estimativas de valores integrantes dos

custos industriais, significando que no podem constar nos demonstrativos financeiros das

organizaes empresariais e, consequentemente, tambm no PIB tradicional.

Para contornar o problema da no incluso de tais custos sociais h a sugesto de

internaliz-los. Nesta mesma linha de pensamento, Mattos (2004) afirma que a

sustentabilidade ambiental pode ser vista como um relacionamento harmnico entre os

sistemas econmico e ecolgico, ambos sendo dinmicos e denominados de custos

ambientais. A autora refora ainda que tais custos, uma vez internalizados, representam um

passo importante para controlar o uso dos recursos e servios naturais, tendo como

consequncia induzir os consumidores a pagar o custo real do bem adquirido, em vez de

repass-los indiscriminadamente sociedade e completa com a assertiva de que o ambiente

considerado uma dimenso do desenvolvimento e, como tal, deve ser internalizado em todos

os nveis de deciso. a mesma sugesto de Prugh (1999), ou seja, a incorporao da

deteriorao do capital natural aos custos dos produtos e servios. Estas sugestes remetem ao

que Buarque (1990) afirma, ao evidenciar que dentro de uma viso estritamente econmica, a

incorporao ou internalizao dos impactos ambientais no processo produtivo deve passar

pela valorao destes impactos na composio do valor dos bens obtidos, colidindo

frontalmente com os estudos de Moura (2003), para quem a teoria neoclssica tem definido

que os preos de bens e insumos resultam somente do equilbrio entre a oferta e a demanda,

16

seja um produto final adquirido no mercado pelos consumidores, ou um insumo incorporado

por agentes produtores.

Sob a tica jurdica e econmica, outros autores corroboram com Moura (2003)

nestes conceitos. Assim, para Irigaray (2004), somente os recursos hdricos permitem a

aplicao dos instrumentos econmicos para quantificar e avaliar seu uso. Os demais efeitos

gerados pelas externalidades responsveis pelos custos sociais, consequncia do

empobrecimento dos recursos naturais, no oferecem condio de materialidade para serem

internalizados. Para Acselrad (2001) apud Dauzacker (2007), em sua tese de doutorado,

evidencia que os efeitos externos, quando gerados pelos impactos ambientais, no

representam custos econmicos, mas sim custos sociais, pois refletem danos causados a

terceiros sem sua incorporao ao sistema de preos. Portanto, quando se fala de custo social,

se trata de um custo fictcio, pois os impactos ambientais, no sentido econmico, por no

disporem de uma expresso monetria, no permitem as operaes voluntrias entre os

agentes produtores e os consumidores. Neste contexto, se os efeitos externos por si mesmos

no so dispostos para compra-venda, no tm valor econmico e no oferecem condies

para transform-las em gastos para as entidades ou em insumos valorados para compor os

custos de bens ou servios.

Considerando a opinio de Ferreira (2003), tome-se como exemplo um fato real: a

vazo txica de Cataguases, em maro de 2003, quando uma fbrica de papel, em funo de

um acidente, lanou cloro e soda custica no rio Pomba, afluente do Paraba do Sul. Ainda,

somente como exemplo, imagine-se acrescentar a este evento a emisso de toneladas de CO2,

em funo das queimadas nas florestas da regio. Observe-se que se pode valorar as

externalidades negativas (vazo txica) e o efeito externo (emisso de CO2) como meio de

aferir os custos sociais e, na sequncia, subtra-los do valor do PIB tradicional. uma questo

de domnio da economia ambiental, que est sendo misturada com o que ocorre nos

ecossistemas.

3 EXTERNALIDADES COMO GERADORAS DOS EFEITOS EXTERNOS A mensurao das externalidades resulta na anlise das consequncias dos efeitos

externos, que fornece suporte necessrio para a avaliao de projetos de investimentos.

Necessrio se faz distinguir das externalidades os efeitos por elas gerados (efeitos

externos); no sistema econmico esto os fatores de produo que geram a riqueza (efeitos

econmicos) e, por analogia, no sistema ecoambiental esto as externalidades que geram os

efeitos externos economia. As externalidades positivas e seus efeitos, com seu carter

17

intangvel so pouco visveis percepo, no obstante, fundamentais simbiose entre as

diversas espcies que convivem no ambiente natural, inclusive a humana uma delas a

capacidade das florestas, assim como de qualquer vegetao, para absorver carbono. Para este

efeito externo, o Protocolo de Kyoto criou um elemento econmico, ou seja, podem-se

realizar valores por este servio especfico da natureza, assegurando que o incremento de

programas de reflorestamentos uma considervel referncia. Estes programas, alm de

permitirem ganho econmico com a absoro de carbono pela vegetao, abrem espao para a

gerao de outras externalidades e seus efeitos no meio ambiente, como a regenerao da

prpria floresta e o retorno da fauna, dentre outros. Em posio oposta encontram-se os

efeitos gerados pelas externalidades negativas, tais como a emisso de CO2 por incndios

florestais, sejam eles provocados por ao humana ou por elementos da prpria natureza,

como os raios; enchentes provocadas por excesso de chuvas e outros eventos que trazem

transtornos sociedade. Assim, no que tange aos efeitos externos economia gerados pelos

bens impuros1, na condio de externalidades positivas ou negativas, representam a resultante

ou consequncia das atividades humanas no ecossistema, podendo ser tangveis ou intangveis

e por no serem financeiramente remunerados (no figuram no sistema de preos), quando

gerados em funo das atividades econmicas, no compem os valores da economia e no

so captados pelos sistemas de informaes contbeis.

Os efeitos externos positivos, puros ou impuros, podem ser identificados na ocorrncia de elementos que, por extenso, beneficiam a sociedade, dentre os quais:

a) Absoro de CO2 pela vegetao;

b) A no emisso de CO2 para fabricar determinado produto, como o que ocorre

com uma usina sucroalcooleira, que antes ateava fogo (vilo do aquecimento

global pela emisso de grande quantidade de CO2) no canavial para facilitar a

extrao da cana, com a mudana nos procedimentos, a colheita passou a ser feita

por processo mecnico; assim, obtm-se o mesmo resultado na fabricao de seu

produto, contudo, sem a emisso de poluentes;

c) A supresso de rudos emitidos por equipamentos automotores;

d) Paisagens formadas por acidentes geogrficos e outros.

e) A Conscincia Ecolgica composta pela valorao dos efeitos externos gerados

em funo de programas especficos de recuperao ambiental retratados no

Balano Social.

1 STIGLITZ, Joseph E. Macroeconomia. Barcelona/Espanha: Ariel, 2003.

18

Os efeitos externos negativos puros ou impuros1 so gerados: os primeiros pelos

acidentes naturais no ecossistema e os segundos pelas atividades humanas. Dentre os puros se

podem citar:

a) Emisso de CO2 pelo fogo provocado por qualquer acidente natural no

ecossistema;

b) Outros, provocados por qualquer acidente natural, tais como enchentes, granizo,

geada, entre outros.

c) Dentre os impuros2 podem-se citar:

d) Provocadas por ao humana, a emisso de CO2 gerada pela queima de

vegetao em geral;

e) Emisso de gases de efeito estufa gerados por automotores, ruminantes e outros;

f) Reduo/extino por morte ou migrao de elementos biolgicos;

g) Extino de fluxos de gua e das nascentes provocadas por desmatamento,

aterramento, eroso ou assoreamento das vias fluviais;

h) Ocorrncia ou espargimento de elementos poluentes por acidente.

Ao considerar as ocorrncias que esto provocando alteraes nos ecossistemas, a

cincia contbil necessita adequar seus conceitos para atribuir valor aos efeitos externos

gerados pelos fatores diversos aos econmicos, ou seja, gerados pelas externalidades,

reconhecendo-os como instrumentos que possam ser registrados, criando perspectivas para

sua aplicabilidade e utilizao.

4 A CONSCINCIA ECOLGICA Neste cenrio evolutivo, em que se prope ampliar as aes da Contabilidade para

fins de mensurao de eventos econmicos que propiciam a formao da Conscincia

Ecolgica, podem-se citar as certificaes ambientais que so resultantes das polticas para

melhor controle dos impactos ambientais positivos e adversos, fundamentais para o

desenvolvimento sustentvel, sendo que suas finalidades se circunscrevem no crescimento

com responsabilidade social, ou seja, ocorrem impactos ambientais, mas com

responsabilidade e de forma consciente para no gerar desperdcios no processo produtivo ou

perdas significativas para o ecossistema.

Em uma empresa, o Sistema de Gesto Ambiental (SGA) conduz suas aes com

base no princpio da melhoria contnua de seus processos ambientais. So definidos

indicadores, objetivos e metas para monitorar e melhorar cada vez mais seu desempenho 1 STIGLITZ,2003, op. cit. 2 Ibiden

19

ambiental. Cada indicador, objetivo ou meta, gera um plano de ao. Os planos de ao

resultam em projetos de controle de impacto ambiental, projetos socioambientais, projetos

ligados comunidade e parcerias com prefeituras e outras entidades de natureza privada. A

organizao empresarial um sistema social, cujos membros compartilham valores e uma

cultura corporativa comum. Existe uma conscincia corporativa, sendo que as aes e

atividades das empresas tm impacto positivo ou adverso no meio ambiente e na comunidade.

Contudo, pode-se dizer que as aes sociais das empresas diferem entre si. O

desenvolvimento da atuao tica orientada para a responsabilidade social empresarial

complexo, posto que envolva liderana e cultura corporativa, tambm havendo consenso

quanto inexistncia de um modelo nico que sirva a todas as empresas. necessrio

despertar a conscincia ecolgica e ter sensibilidade, a fim de reconhecer que sustentabilidade

e responsabilidade social so apenas etapas e no um objetivo final.

As consequncias dos impactos ambientais adversos so fatores j bem conhecidos e

a sociedade tem se mostrado atenta s suas ocorrncias, sejam tais impactos originados em

funo de aes dos servios ambientais ou em funo de aes antrpicas. Para Castro

(2007), a [...] crise se instala quando se perde de vista o carter relativo, reversvel e

recursivo da distino entre ambiente e sociedade, resultando no surgimento de polticas e

projetos para proteo do meio ambiente. Este conceito corroborado por Tachizawa (2002),

posto que [...] implica um sentido de obrigao para com a sociedade pelas entidades

empresariais (privadas ou pblicas), assumindo diversas formas, entre as quais se incluem

proteo ambiental, projetos filantrpicos e educacionais, planejamento da comunidade,

equidade nas oportunidades de emprego, servios sociais em geral, atitudes ticas e

responsveis com fornecedores e colaboradores.

A Agenda 21, criada na Eco-92, em seu Captulo 35 intitulado A CINCIA PARA

O DESENVOLVIMENTO SUSTENTVEL, ressalta a base para instituir as polticas

relativas aos sistemas complexos que ainda no so plenamente compreendidos, cujas

consequncias e perturbaes ainda no poderiam ser previstas. Inferem-se na leitura deste

captulo os fundamentos para a Conscincia Ecolgica, cuja base e indicadores so

representados pela qualidade de vida que abranjam sade, educao, bem-estar social, estado

do meio ambiente e a economia; abordagens econmicas do desenvolvimento ambientalmente

saudvel e estruturas novas e aperfeioadas por incentivos para melhor manejo dos recursos

obtidos do capital natural, formulao de polticas ambientais de longo prazo, manejo de

riscos e avaliao das tecnologias ambientalmente saudveis.

20

5 O PRODUTO ECOLGICO BRUTO DAS ENTIDADES PBLICAS E PRIVADAS Na Economia Ambiental, o uso das externalidades positivas ou negativas visa

melhorias no processo informativo com a atribuio de valores aos servios ambientais

prestados pelo capital natural, assim como os efeitos do impacto ambiental adverso. Na

variante ecolgica da Contabilidade identificam-se os efeitos externos Economia,

atribuindo-lhes os respectivos valores, atravs dos quais permitida sua evidenciao nos

demonstrativos financeiros, abrindo perspectivas para analisar os ganhos e as perdas

ecoambientais. Neste cenrio de mensurao e valorao dos efeitos externos, prope-se

substituir o modelo do PIB Ecolgico, dando-lhe nova denominao Produto Ecolgico

Bruto das Entidades Pblicas e Privadas (PEBEPP).

Para entender os fundamentos do PEBEPP necessrio fazer uma anlise nos

procedimentos adotados de controle e monitoramento da execuo e eficincia das normas e

procedimentos do Sistema de Gesto Ambiental, pois estas subsidiam as tarefas operacionais

no processo de fabricao dos produtos sustentveis e ecologicamente corretos, ou seja,

ocorre uma produo, na qual os controles ambientais so respeitados a contento para a

gerao de produtos e servios, mas com o mnimo de impactos ambientais adversos

possveis, obtendo, assim, certificaes ambientais que tornam a empresa mais competitiva,

sendo reconhecida como uma empresa ecologicamente correta.

De acordo com os procedimentos e manuais de economia, o PIB tradicional no

considera o valor de bens ecolgicos vitais, como florestas, ar limpo, gua e biodiversidade.

Neste contexto, pode-se questionar: qual o custo social de um desmatamento, do ar poludo

e de outros componentes do capital natural que tenha sofrido um processo de degradao?

Este questionamento surge quando se busca estabelecer os valores a serem registrados nas

Contas Satlites, ou seja, os nmeros que iro compor as Contas Nacionais para formar o PIB

Ecolgico, este contendo a mesma configurao do Produto Interno Bruto (PIB), composta

pela somatria da riqueza gerada pelo processo produtivo industrial e comercial, contudo,

subtraindo a deteriorao do capital natural em geral e a emisso de dixido de carbono

(CO2), ambos provocados pelo desenvolvimento das atividades produtivas.

Na verso chinesa sobre os conceitos da macroeconomia, a adoo do PIB Ecolgico

em substituio ao PIB tradicional provocou uma aparente retrao econmica, ou seja, gerou

informaes imprecisas, posto ter misturado nmeros econmicos reais com nmeros sem

materialidade econmica, equivalendo emisso de uma moeda de trs faces, tornando-se

insustentvel. O indicador PEBEPP proposto tem caractersticas independentes,

desenvolvendo-se sob os conceitos da microeconomia, no se vinculando ao PIB tradicional

21

que extrado das Contas Nacionais. Na Contabilidade Ecolgica, para a obteno do

PEBEPP prev-se o somatrio dos efeitos externos positivos valorados, ou seja, valores de

todos os benefcios gerados pelas atividades antrpicas ou pelos servios ambientais prestados

pelo capital natural ao meio ambiente no entorno das atividades de cada entidade pblica ou

privada (empresas e municpios). Assim, os efeitos externos economia que geram o

PEBEPP devem ser registrados somente nas Contas de Compensao1. No Quadro 2 se

visualiza sua estrutura:

PEBEPP = A + N + S + P + CE

A = Absoro de gases de efeito estufa Nesse clculo no se consideram:

N = No emisso de gases de efeito estufa Efeitos externos negativos (emisso de

gases de efeito estufa); S = Supresso de rudos

P = Paisagens

CE= Conscincia Ecolgica

Outros Efeitos Externos negativos.

Quadro 2 Produto Ecolgico Bruto das Entidades Pblicas e Privadas (PEBEPP) Fonte: Construo dos autores.

Tendo a sociedade organizada como eixo principal, o Balano Ecolgico

demonstrar a capacidade de gerao dos efeitos externos economia pelas entidades

pblicas e privadas (municpios e empresas), alm de informar como se efetuou a distribuio

dos mesmos efeitos externos, permitindo formar os nmeros que compem o PEBEPP.

Sob a tica da microeconomia, o PEBEPP mostra-se como eficiente instrumento para

aferir a responsabilidade socioambiental de cada entidade empresarial e de cada municpio.

Como instrumento informativo, mostra sua eficincia ao pr em evidncia a possibilidade de

uma anlise que no poderia ser alcanada se fossem utilizadas apenas as informaes

tcnico/tericas em uso atualmente.

Sob a tica da macroeconomia, dentro das fronteiras polticas da nao, a somatria

do PEBEPP de todas as entidades pblicas e privadas servir como termmetro para aferir a

responsabilidade socioambiental de cada pas e seu comprometimento com a preservao dos

ecossistemas e da vida com qualidade no planeta.

CONCLUSO Atualmente, as agresses ao meio ambiente geradas pelas atividades humanas tm

custo social elevado. Contudo, so evidenciadas somente atravs de relatrios tericos e

desconhecidas quanto ao que significam em termos de valor. A dificuldade encontrada pela

1 Cuentas de Orden nos pases de lngua espanhola.

22

cincia contbil e econmica est na valorao dos efeitos externos economia que ocorrem

nos ecossistemas e que provocam alteraes no patrimnio ambiental. Atribuir valor aos

a) Efeitos externos positivos gerados pelos servios ambientais na absoro de CO2,

assim como pela no emisso, pela supresso de rudos, pelas paisagens, pela

Conscincia Ecolgica e outros;

b) Efeitos externos negativos gerados pela poluio do ar e dos rios, pelo

desmatamento, pelas queimadas urbanas e rurais, pela falta ou excesso de chuva

entre outros;

Eram os componentes que faltavam para mais uma vez utilizar os fundamentos da

contabilidade e gerar informaes necessrias tomada de deciso quanto a esse componente

social, no sentido de colaborar para a minimizao dos efeitos da degradao nos

ecossistemas.

O reconhecimento do impacto ambiental pelo registro contbil dos efeitos externos

positivos e negativos, alm de compor elementos para construir o PEBEPP, elimina as

lacunas existentes na informao contbil no que concerne s necessidades destas

informaes pela sociedade. A insero do Balano Ecolgico nos demonstrativos da

contabilidade permite avaliar a variao ocorrida no patrimnio ambiental, fazendo com que o

sistema de informaes da contabilidade transponha seus limites tradicionais e concilie a

gesto e o controle dos efeitos externos no entorno das atividades sociais, produtivas e

comerciais das entidades pblicas e privadas, no somente para a tomada de decises, mas

tambm para avaliar sua participao no contexto da Responsabilidade Socioambiental.

As variaes do Patrimnio Lquido, assim como do Patrimnio Ambiental de cada

entidade empresarial se desenvolvem em um ambiente de macro simbiose, em que a

sobrevivncia de um depende da sobrevivncia do outro. Os recursos naturais so escassos e

dependem da ao humana para a sua preservao, que, por sua vez, necessita desses mesmos

recursos naturais para satisfazer suas necessidades. O equilbrio entre ambos mantm o

processo produtivo para satisfao das necessidades humanas e o planeta em condies de

continuar oferecendo no s os recursos naturais, como tambm as condies vitais de

sobrevivncia para todas as espcies animais ou vegetais. A partir desses conceitos, pode-se

utilizar o PEBEPP em qualquer entidade de natureza privada (empresa) ou pblica

(municpio), onde o seu crescimento representar o fator indicativo de manuteno e gerao

de riqueza futura com melhor qualidade de vida.

23

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CARGA TRIBUTRIA NAS MICRO E PEQUENAS EMPRESAS: GESTO CONTBIL TRIBUTRIA VARLINDO ALVES DA SILVA1, ARTURO ALEJANDRO ZAVALA ZAVALA2

RESUMO Apresenta uma anlise pormenorizada do impacto da carga tributria nas Micro e Pequenas Empresas MPE em comparao s grandes, na atividade do comrcio varejista. As MPE brasileiras tm carga tributria maior do que as das Grandes Empresas, e que nas 252.111 simulaes de resultados da carga tributria, dos 11 tributos e contribuies, nos regimes tributrios SIMPLES das MPE e Lucro Real das Grandes Empresas, onde as ME somente teriam vantagens tributrias operando com elevadas margens de lucro lquido entre 6% a 8%, e com reduo da carga tributria de: INSS, CSLL, e IRPJ. No SUPERSIMPLES as margens de lucro lquido ficam menores em 3% a 5%, com a adio da reduo tributria do ICMS. Para as EPP, com grandes margens de lucro lquido entre 8% a 16%, uma reduo da carga tributria apenas de: CSLL e IRPJ. No SUPERSIMPLES, as margens de lucro lquido em 5% a 13%, apenas com menor carga tributria do ICMS nas vendas at R$ 1.200.000 por ano, e quando acima desta faixa, uma maior carga desse tributo. O sistema de simplificao tributria brasileiro para as Micro e Pequenas Empresas tem como interessado o Fisco, instrumento de racionalizao de fiscalizao e arrecadao, e no de reduo carga tributria das MPE, e registra que o ingresso no regime SIMPLES irretratvel durante o ano, sem poder migrar. Uma das causas das MPE serem oneradas na carga tributria no regime SIMPLES se deve ao fato dos usurios no utilizarem as informaes contbeis. Palavras-chave: Micro e Pequenas Empresas - MPE. Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuies - SIMPLES. SUPERSIMPLES. Lucro Real.

ABSTRACT Presents a detailed analysis of the impact of the tax burden in Micro and Small Enterprises - MSE compared to large, the activity of retail trade. MSE Brazil have higher tax burden than those of large companies, which results in 252,111 simulations of the tax burden of 11 taxes and contributions in the tax regimes of the MSC and SIMPLE Real Profit of Enterprise, where the ME would benefit only tax operating with high net profit margins from 6% to 8%, and reducing the tax burden, Social Security, social contribution and income tax. SuperSimples in net profit margins are lower by 3% to 5%, with the addition of the GST tax reduction. For the EPP, with large net profit margins from 8% to 16%, a reduction of the tax burden only: Income tax and social contribution. In SuperSimples, the net profit margins by 5% to 13%, with only lower tax burden of VAT on sales up to R $ 1,200,000 per year, and while above this range, a greater burden of this tax. The system of tax simplification for the Brazilian Micro and Small Enterprises is interested in how the IRS instrument control and rationalization of tax collection, rather than reducing the tax burden of the MSC, and notes that the entry into the SIMPLE scheme is irrevocable during the year unable to migrate. One of the causes of MPE are encumbered in the tax burden on the SIMPLE scheme is due to the fact that users do not use accounting information. Keywords: Micro and Small Enterprises - EPC. SIMPLE - Integrated Payment of Taxes and Contributions. Very easy. Profit. 1Contador; Professor Doutor do Curso de Cincias Contbeis UFMT; Mestre em Cincias Contbeis PUC/SP; Doctor en Contabilidad pela Universidad Nacional de Rosario Argentina. 2Estatstico, Professor do Departamento de Cincias Econmicas da FE/UFMT. Doutor em Estatstica USP / SP.

26

INTRODUO A globalizao da economia exige avanos tecnolgicos permitindo oportunidades

de crescimento econmico, principalmente das Grandes Empresas. Ao mesmo tempo, cria

novos horizontes de atuao das Micro e Pequenas Empresas. No Brasil, os governos Federal,

Estaduais e Municipais dispensam tratamento tributrio diferente para ambos os segmentos,

favorecendo em suas aes as Grandes Empresas em detrimento das Micro e Pequenas

Empresas.

A presena das Micro e Pequenas Empresas no Brasil e na Amrica Latina, sua

participao na economia e na criao de emprego de mo de obra carece de mais ateno e

estudo, principalmente em matria tributria.

Uma caracterstica bsica das MPE seu alto ndice de surgimento, assim como

tambm de extino. Segundo pesquisa do SEBRAE1 nacional, a classificao por porte

revela que as MPE representam 99,21% do nmero de empresas existentes no ano de 2002.

Outra pesquisa comprova um alto ndice de extino das MPE durante os dois primeiros anos

de existncia. A taxa de extino das Micro e Pequenas Empresas brasileiras no ano de 2002

foi de 49,4%, sendo relevante o fato dessa ocorrncia ter se manifestado com apenas 2 anos

de existncia da entidade e uma das causas das dificuldades observadas foi a carga tributria

elevada, comprovada na mencionada pesquisa do SEBRAE.

Este artigo consiste em uma questo de natureza empresarial relativa ao impacto da

carga tributria brasileira no ano de 2006 sobre as Micro e Pequenas Empresas, em

comparao com as Grandes Empresas na atividade comercial varejista.

Pode-se afirmar que 100% das Empresas de Pequeno Porte optantes pelo regime

tributrio SIMPLES governo Federal pagam Imposto de Renda e Contribuio Social, mesmo

com prejuzos, ou seja, so tributadas com base em resultados presumidos.

Paradoxalmente, 55% das Grandes Empresas tributadas com base no regime Lucro

Real no pagam estes impostos desta forma, porque a tributao baseada nos resultados

reais. O ingresso no regime SIMPLES irretratvel durante todo ano, no podendo migrar

para o regime de Lucro Real no ano em curso.

A justificativa da Lei Geral das Micro e Pequenas Empresas aprovada no Congresso

Nacional aponta que as MPE atuam em um ambiente hostil e desfavorvel aos negcios,

devido alta carga tributria. As MPE so tributadas com base na receita bruta das vendas,

mediante uma tabela com vinte e duas faixas de faturamento, contendo taxas fixas de

1 SEBRAE - Fatores Condicionantes e Taxa de Mortalidade de Empresas no Brasil relatrio de pesquisa Braslia agosto de 2004.

27

incidncia progressiva de 6 (seis) tributos federais e mais 2 (dois), se houver adeso do Estado

e Municpio.

Outras receitas que so tributadas em separado mais ganho de capital so acrescidas

na base tributria das MPEs. Perda de capital no faz parte da base tributria das MPEs.

Ao contrrio do que ocorre com as MPE, no Brasil h tratamento tributrio

diferenciado para as Grandes Empresas, que gozam de benefcios fiscais e regimes tributrios

distintos e no cumulativos.

No regime tributrio do Lucro Real, a base de clculo do Imposto de Renda e da

Contribuio Social o resultado contbil com os ajustes fiscais baseados na escriturao

contbil e fiscal e a tributao da COFINS e do PIS/PASEP tem o tratamento de no

cumulatividade, ou seja:

a) A empresa autorizada a deduzir no lucro tributvel todas as despesas

necessrias sua operao e manuteno, inclusive gastos com formao

profissional e participao de empregados nos lucros;

b) permitido deduzir perdas, gastos com incentivos fiscais, prejuzos anteriores e

depreciao acelerada incentivada, permitindo-se inclusive postergar a tributao

de lucros no realizados;

c) No Imposto de Renda apurado e devido permitido reduzir e aplicar esta reduo

em Incentivos Fiscais e Fundos de Investimentos;

d) autorizado suspender, reduzir e dispensar pagamento do Imposto de Renda e da

Contribuio Social em qualquer dos meses do exerccio financeiro;

e) H total benefcio fiscal visando a melhoria das condies operacionais da

Empresa e incentivos de gastos na tecnologia e processos de produo;

f) A reduo e iseno do Imposto de Renda so exclusivas deste regime baseado

no Lucro Real.

O problema diagnosticado reside na forma de aplicao da legislao tributria e na

atuao do governo brasileiro que, para o desenvolvimento da atividade empresarial, mantm

um tratamento diferenciado em relao aos benefcios concedidos principalmente s Grandes

Empresas, devido ao poder econmico que elas representam. Por essas razes, indaga-se: a

carga tributria atual contribui para o ndice de sobrevivncia das Micro e Pequenas Empresas

brasileiras?

A hiptese consiste em saber se o sistema simplificado da legislao tributria do

governo federal brasileiro, criado para fortalecimento das Micro e Pequenas Empresas, no

reduz a carga tributria sobre elas.

28

O objetivo geral deste trabalho avaliar o impacto da carga tributria do regime

SIMPLES das Micro e Pequenas Empresas brasileiras com atividade no comrcio varejista,

em comparao com o tratamento tributrio dispensado s Grandes Empresas.

Como objetivos especficos tm-se:

a) a) Determinar a carga tributria das MPE no regime SIMPLES por faixa de

tributao progressiva, que incide sobre a receita bruta das vendas.

b) b) Comprovar que a carga tributria imposta pelo governo federal uma das

causas da diminuio do nvel de sobrevivncia das Micro e Pequenas Empresas.

1 REFERENCIAL TERICO H uma multiplicidade de conceitos de Micro e Pequenas Empresas MPE no

Brasil. Ela est inserida em quatro classificaes, observando tratamento e indicadores

diversos a seguir:

a) Regime Tributrio Federal SIMPLES (Lei 9.317/96);

b) Tratamento Jurdico Diferenciado (Decreto 5.028/2004);

c) Apoio Creditcio Exportao (Decreto 3.474/2000 artigo 11);

d) Porte da Empresa (SEBRAE).

1.1 REGIME TRIBUTRIO FEDERAL DAS MPE A classificao da MPE, segundo o Regime Tributrio denominado Sistema

Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuies das Microempresas e das Empresas de

Pequeno Porte (SIMPLES) do mbito do Governo Federal, tem como base para ingresso a

receita bruta das vendas.

Tipo de empresa:

Receita bruta acumulada em 2006 De At

Microempresa R$ 60.000,00 R$ 240.000,00 Pequeno porte R$ 240.000,01 R$ 2.400.000,00

Quadro 1 - Classificao MPE para regime Tributrio SIMPLES Fonte: Construo dos autores, com base na Lei 9317/96.

No regime SIMPLES no h reconhecimento ou concesso de qualquer incentivo

fiscal. Os tributos e contribuies federais tm incidncias nicas, mediante aplicao de

alquotas progressivas sobre a receita bruta das vendas.

Os seis tributos e contribuies, compreendidos no atual regime SIMPLES, so:

a) Imposto de Renda Pessoa Jurdica (IRPJ);

b) Contribuio para Programa de Integrao Social (PIS-Pasep);

c) Contribuio Social sobre o Lucro (CSLL);

29

d) Contribuio para Financiamento da Seguridade Social (COFINS);

e) Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI);

f) Contribuio Previdenciria (INSS).

Segundo dados da Secretaria da Receita Federal SRF, o regime tributrio

SIMPLES, no perodo base de 2000 a 2002, indica significativa participao das MPE no

cadastro de contribuintes, em nvel Brasil, conforme tabela a seguir.

Tabela 1: Nmero de empresas no Brasil por regime de tributao federal

Perodos Bases

SIMPLES MPE Presumido e Real Micro Pequenas Soma MGE1 TOTAL

2000 1.747.039 283.319 2.030.358 810.549 2.840.907 Participao em 2000 71,47% 100,00%

2001 1.745.365 302.629 2.047.994 851.893 2.899.887 Participao em 2001 70,62% 100,00%

2002 1.520.126 306.420 1.826.546 816.094 2.642.640 Participao em 2002 69,12% 100,00%

Fonte: MF- SRF Consolida DIPJ 2003 Estatsticas Tributrias (2003). 1.1.1 Tratamento Jurdico Diferenciado

A classificao das MPE, para fins de Tratamento Jurdico Diferenciado, consiste na

fixao de procedimentos simplificados nos campos administrativo, tributrio, previdencirio

e trabalhista, tendo como base a receita bruta anual.

Tipo de empresa:

Receita bruta anual em 2006 igual ou inferior

Microempresa R$ 433.755,14 Pequeno porte R$ 2.133.222,00

Quadro 2 Classificao das MPE para Tratamento Jurdico Diferenciado Fonte: Construo prpria dos autores, com base no Decreto 5.028, de 31 mar. 2004.

1.1.2 Apoio Creditcio Exportao A classificao das MPE para fins de Apoio Creditcio Exportao refere-se ao

necessrio apoio das instituies financeiras na liberao de recursos para o capital de giro e

investimentos para as Microempresas e Empresas de Pequeno Porte.

Para esta finalidade, as MPE so dispostas por atividade e limites que so baseados

na receita bruta anual, conforme demonstrado no quadro 3.

1Mdia e Grande Empresa.

30

Tipo de empresa:

Receita bruta anual em 2006 igual ou inferior por atividades

Industrial Comercial e servios. Microempresa R$ 720.440,00 R$ 360.220,00 Pequeno porte R$ 6.303.850,00 R$ 2.701.650,00

Quadro 3 Classificao das MPE para Apoio Creditcio Exportao Fonte: Construo prpria dos autores, com base no Decreto 3.474 de 19 maio 2000.

1.1.3 Porte de Empresa A classificao, segundo o Porte da Empresa, estabelecida pelo SEBRAE Servio

Brasileiro de Apoio s Micro e Pequenas Empresas, em funo do nmero de pessoas

ocupadas, critrio este adotado pelo Instituto Brasileiro de Geografia e Estatsticas (IBGE).

Desta forma, as empresas so classificadas em quatro grupos: Microempresa, Pequena

Empresa, Mdia Empresa e Grande Empresa.

Porte da empresa:

Pessoas ocupadas por atividade na indstria no comrcio e servios

Microempresa at 19 pessoas At 9 pessoas Pequena empresa De 20 a 99 pessoas de 10 a 49 pessoas Mdia empresa De 100 a 499 pessoas de 50 a 99 pessoas Grande Empresa acima de 500 pessoas Acima de 100 pessoas

Quadro 4 Classificao das MPE e MGE por Porte Fonte: Observatrio SEBRAE 1 Semestre 2005 Boletim Estatstico MPE.

De acordo com o SEBRAE (2005a), as Micro e Pequenas Empresas no Brasil em

2002 representam no segmento empresarial uma mdia de 99,2% do nmero total de

empresas formais. Indica ainda a pesquisa que, em 2002, essas empresas alocaram 57,2% dos

empregos totais e 26% da massa salarial. importante salientar que esses dados no

compreendem as empresas informais, os quais, se considerados, representariam ndices mais

relevantes.

Tabela 2 Nmero de empresas no Brasil por Porte

Perodo Micro Pequenas MPE MGE TOTAL 1996 2.956.749 181.115 3.137.864 33.999 3.171.863 2002 4.605.607 274.009 4.879.616 38.754 4.918.370

Crescimento de 2002 a 2006 55,5% Participao de 2002 no total 99,21% 100,00%

Fonte: SEBRAE - Boletim Estatstico de MPE - 1 semestre 2005

31

A relevncia da participao das Micro e Pequenas Empresas no Brasil foi assunto

do IPEA no trabalho As pequenas firmas seriam teis nas polticas de combate pobreza e

reduo de desigualdades, que confirma um significativo contingente de mo-de-obra

ocupado em atividades informais. No mesmo documento, dados estatsticos comprovam que

as pequenas e mdias empresas dos pases da Organizao para a Cooperao e o

Desenvolvimento Econmico OCDE - participaram no ano de 1996 em maioria absoluta no

nmero total de empresas destas naes, a exemplo da Austrlia, com 96% e Frana e

Inglaterra com 99,9% (IPEA, 1998).

2 METODOLOGIA No Brasil, o tratamento tributrio incidente sobre o lucro e as vendas das Grandes

Empresas diferente do aplicado nas pequenas empresas. Tal situao paradoxal tem

permanecido, pois, nas Grandes Empresas quando h prejuzo inexiste tributao, enquanto

nas pequenas empresas optantes pelo regime SIMPLES do governo federal h incidncia de

tributao, independentemente do resultado apurado (lucro ou prejuzo). A elevada carga

tributria aplicada s Micro e Pequenas Empresas brasileiras est aliada ao seu elevado ndice

de extino.

Atravs do mtodo comparativo, com a finalidade de verificar e obter melhor

compreenso sobre o impacto tributrio no ano de 2006, ser demonstrada a real carga

tributria das Micro e Pequenas Empresas no regime tributrio SIMPLES, confrontada com as

Grandes Empresas no regime tributrio Lucro Real. A comparao com base no regime de

Lucro Real justifica-se, segundo dados da Secretaria da Receita Federal, uma vez que a

maioria das Empresas neste regime, cerca de 55%1, no tm lucro tributvel, portanto no

pagam Imposto de Renda e Contribuio Social e, no caso de prejuzo fiscal, passam a ter

direito ao ressarcimento, mediante a compensao em perodos futuros.

Adotar-se- a pesquisa aplicada na obteno do conhecimento, com a finalidade de

ao ou controle na utilizao dos resultados voltados para um problema atual, ou seja, a

elevada carga tributria das Micro e Pequenas Empresas brasileiras. No universo das Micro e

Pequenas Empresas brasileiras sero utilizadas amostras em faixas de receita bruta das vendas

entre os valores de R$ 10 mil a R$ 2,4 milhes de reais, para colher informaes dentre

aquelas com atividade comercial varejista, mediante apurao da carga tributria.

1 Estatsticas Tributrias 10 Consolida DIPJ 2003 Braslia - setembro 2004

32

2.1 SIMPLES e SUPERSIMPLES As tabelas de incidncia do SIMPLES encontram-se em vigor at 31-12-2006 e a

parte do SUPERSIMPLES, cuja Lei Complementar refere-se ao nmero 123/2005, entrar em

vigor em julho de 2007.

Para construo e configurao das simulaes da carga tributria foram adotadas as

tcnicas de escriturao contbeis e fiscais, baseadas na legislao tributria e nos princpios e

convenes contbeis brasileiras. Essas tcnicas foram elaboradas com a finalidade de

visualizar todos os possveis resultados, vantagens e desvantagens, carga tributria,

considerando-se 252.111 elementos de simulaes.

O nmero de simulaes em cada faixa de receita bruta foi elaborado de forma

aleatria, em funo das ocorrncias da carga tributria apuradas, demonstrando no sistema

computacional as vantagens e desvantagens do regime SIMPLES, comparadas ao Lucro Real

em cada hiptese de Venda e Custo de Mercadoria.

Os critrios adotados para as simulaes sero expostos a seguir.

2.1.1 Custo da compra de mercadoria no ponto de equilbrio por faixa de vendas O ponto de equilbrio apurado obtido quando a Carga Tributria igual nos

regimes SIMPLES e Lucro Real.

O ponto de equilbrio o marco das comparaes em faixas de Vendas nos dois

regimes tributrios mencionados e sero demonstrados a seguir.

Custo da Compra Vendas Brutas Custo Total Faixa 1 -2.558 10.000 29.386 Faixa 1 19.060 - 40.000 58.491 Faixa 1 33.466 60.000 77.889 Faixa 4 64.185 140.000 150.614 Faixa 4 91.748 180.000 188.848 Faixa 4 133.091 240.000 246.198 ANEXO A- (ME) Custo da compra de mercadoria no ponto de equilbrio por faixa de vendas Fonte: Construo prpria dos autores.

Custo da Compra Vendas Brutas Custo Total Faixa 5 134.208 260.000 262.229 Faixa 5 161.435 300.000 300.216 Faixa 5 202.280 360.000 357.199 Faixa 22 765.229 2.300.000 1.973.802 Faixa 22 786.631 2.340.000 2.007.725 Faixa 22 819.487 2.400.000 2.058.597 ANEXO A- EPP (Empresa de Pequeno Porte) Custo da compra de mercadoria no ponto de equilbrio por faixa de vendas Fonte: Construo prpria dos autores.

33

2.1.2 Alquotas de tributao por faixa de vendas Simples e Supersimples Comrcio Os textos legais que contemplam todas as alquotas utilizadas nas Simulaes das

faixas de Vendas, referentes ao SIMPLES e SUPERSIMPLES, esto demonstradas mediante

texto da legislao tributria especfica no Anexo B. ME - receita bruta das vendas Faixas de vendas 1 2 DE R$ R$ 0 R$ 60.001 AT R$ R$ 60.000 R$ 90.000 regime simples supersimples simples supersimples vigncia atual 01/07/2007 atual 01/07/2007 1 IRPJ 0,00% 0,00% 0,00% 0,00% 2 PIS/PASEP 0,00% 0,00% 0,00% 0,00% 3 CSLL 0,30% 0,21% 0,40% 0,21% 4 COFINS 0,90% 0,74% 1,20% 0,74% 5 INSS 1,80% 1,80% 2,40% 1,80% sub total 3,00% 2,75% 4,00% 2,75% 6 ICMS 0% 1,25% 0% 1,25% TOTAL 3,00% 4,00% 4,00% 4,00% ANEXO B (ME) - Alquotas de tributao por faixa de vendas Simples e Supersimples Comrcio Fonte: Construo prpria dos autores.

Faixas de vendas 3 4 DE R$ R$ 90.001 R$ 120.001

AT R$ R$ 120.000 R$ 240.000 regime simples supersimples simples supersimples vigncia atual 01/07/2007i atual 01/07/2007

1 IRPJ 0,00% 0,00% 0,00% 0,00% 2 PIS/PASEP 0,00% 0,00% 0,00% 0,00% 3 CSLL 0,50% 0,21% 0,54% 0,36% 4 COFINS 1,50% 0,74% 1,62% 1,08% 5 INSS 3,00% 1,80% 3,24% 2,17% sub total 5,00% 2,75% 4,00% 3,61% 6 ICMS 0% 1,25% 0% 1,86% TOTAL 5,00% 4,00% 4,00% 5,47% ANEXO B (ME) Alquotas de tributao por faixa de vendas Simples e Supersimples Comrcio Fonte: Construo prpria dos autores.

34

Faixas de vendas 5 6 DE R$ 240.001 360.001 AT R$ 360.000 480.000

regime simples supersimples simples supersimples vigncia atual 01/07/2007 atual 01/07/2007 1 IRPJ 0,41% 0,31% 0,44% 0,35% 2 PIS/PASEP 0,29% 0,23% 0,31% 0,25% 3 CSLL 0,41% 0,31% 0,44% 0,35% 4 COFINS 1,21% 0,95% 1,29% 1,04% 5 INSS 3,48% 2,71% 3,72% 2,99% sub total 5,80% 4,51% 4,00% 4,98% 6 ICMS 0% 2,33% 0% 2,56% TOTAL 5,8% 6,84% 4,00% 7,54% ANEXO B (EPP) Alquotas de tributao por faixa de vendas Simples e Supersimples Comrcio Fonte: Construo prpria dos autores. Faixas de vendas 21 22 DE R$ 2.160.001 2.280.001 AT R$ 2.280.000 2.400.000 regime simples supersimples simples supersimples vigncia atual 01/07/2007 atual 01/07/2007 1 IRPJ 0,86% 0,53% 0,89% 0,54% 2 PIS/PASEP 0,64% 0,38% 0,65% 0,38% 3 CSLL 0,86% 0,53% 0,89% 0,54% 4 COFINS 2,52% 1,60% 2,61% 1,60% 5 INSS 7,32% 4,56% 7,56% 4,60% sub total 12,20% 7,60% 12,60% 7,67% 6 ICMS 0% 3,91% 0% 3,95% TOTAL 12,20% 11,51% 12,60 11,61% ANEXO B (EPP) Alquotas de tributao por faixa de vendas Simples e Supersimples Comrcio Fonte: Construo prpria dos autores.

2.2 MTODO DE ANLISE H imperfeies nas informaes e divulgao sobre a real carga tributria das MPE,

em comparao com as Grandes Empresas, por parte de vrios segmentos tais como:

SEBRAE, Sindicatos, Fisco, Governo e meios de comunicao. Confirma-se tambm a

dificuldade na obteno de informaes contbeis e fiscais reais diretamente nas MPE, devido

ao alto ndice de sonegao de tributos nas empresas formais constitudas, assim como em 10

35

milhes de empresas informais existentes no Brasil1. Tais fatores revelam a inviabilidade de

coleta de dados contbeis e fiscais, anlise e experimentao diretamente nas MPE.

Os sistemas de informaes contbeis e fiscais, elaborados atravs do processamento

de dados (baseados em atos administrativos, fatos contbeis e legislao tributria) da

atividade comercial, necessitam de investigaes para expressar a realidade da carga tributria

nos regimes SIMPLES e Lucro Real.

Para a realizao de experimentos para tomada de deciso sobre os regimes

SIMPLES e Lucro Real, segundo Corrar (2004), utilizou-se a tcnica de simulao, por

consistir um ensaio com auxlio de modelos computacionais relativos ao processo de apurao

da carga tributria.

Para anlise da carga tributria partiu-se do volume de receita bruta das vendas,

custos e despesas das MPE em comparao com as Grandes Empresas, mediante a utilizao

tcnica do procedimento de observao direta extensiva, baseada em testes e simulaes.

A tcnica de simulaes ter por finalidade analisar todas as faixas de receita bruta

das vendas do regime SIMPLES, mediante apurao da carga tributria e obteno das

seguintes situaes: vantagem e desvantagem para as MPE.

A comparao do regime tributrio SIMPLES com o regime do Lucro Real ser feita

mediante um sistema de dados com 252.111 simulaes distribudas em faixas de receita

bruta das vendas, conforme demonstrado no Quadro 5, a seguir:

1 De R$ 0 a R$ 60.000 Micro

Empresa

2.601 2 De R$ 60.0001 a R$ 90.000 2.430 4 De R$ 120.001 a R$ 240.000 21.600 5 De R$ 240.001 a R$ 360.000 Empresa

de Pequeno

Porte

8.520 21 De R$ 2.160.001 a R$ 2.280.000 14.400 22 De R$ 2.280.001 a R$ 2.400.000 14.400

Quadro 5 Simulaes de resultados da carga tributria - MPE Fonte: Construo dos autores.

3 RESULTADOS E DISCUSSO Este captulo de importncia fundamental, uma vez que rene dados, informaes e

anlise necessrias ao desenvolvimento dos objetivos propostos.

1 Pesquisa SEBRAE Lei Geral das MPE 2006 Polticas Publicas Brasileiras de Promoo s MPE.

Faixas de receita bruta das vendas N. simulaes com lucro e prejuzo real

36

Nos resultados so demonstradas as faixas de vendas e a composio da carga

tributria brasileira, a partir dos sistemas contbil e tributrio.

Na discusso so analisadas detalhadamente, em forma comparativa, as diferenas

nos trs regimes tributrios SIMPLES, Lucro Real e SUPERSIMPLES na atividade do

comrcio varejista no Brasil.

Ao final, apresentam-se os relacionamentos tericos que convalidam a hiptese

formulada.

3.1 DEMONSTRAES E ANLISES DAS DIFERENAS TRIBUTRIAS POR FAIXA DE RECEITA BRUTA

As figuras apresentadas nesta seo expem graficamente, de forma comparativa,

dois regimes tributrios: SIMPLES e Lucro Real, aplicveis s empresas do comrcio

varejista, tendo as seguintes informaes: receita das vendas, custo total e carga tributria.

Nas figuras constam grficos compreendendo faixas de receita bruta, resultantes das

vendas simuladas das MPE, comparados com a carga tributria do regime Lucro Real.

O contedo das informaes dos grficos so as seguintes:

a) VENDAS esto demonstradas mediante seis amostras em cada faixa de

tributao dos regimes SIMPLES e Lucro Real.

Cada faixa de venda est indicada em todos os grficos com um smbolo e cor

especfica.

A receita das vendas de mercadorias est em seu estado bruto, ou seja, sem deduzir

os impostos incidentes.

b) CUSTO VARIVEL compreende:

Impostos sobre as vendas e outras receitas operacionais, tais como ICMS, COFINS e

PIS/PASEP; custo das mercadorias vendidas; proviso para devedores duvidosos; despesas

com combustveis; despesas com servios de conservao e manuteno; impostos sobre lucro

e ganho de capital, tais como CSLL e IRPJ e despesas no operacionais.

c) CUSTO TOTAL, alm do custo varivel, compreende tambm:

Despesas com salrios; proviso de frias; proviso para 13 salrio; honorrios dos

dirigentes; despesas com seguro; despesas com programa de alimentao dos trabalhadores;

depreciao; energia eltrica; telefone; limpeza; CPMF; IOF; IPVA; INSS e FGTS.

d) CARGA TRIBUTRIA do Grfico, custo varivel e do Grfico custo total a

diferena apurada entre os regimes SIMPLES e Lucro Real. As faixas da carga

tributria indicada correspondem diferena dos regimes SIMPLES e Lucro Real

37

dos seguintes tributos e contribuies: INSS; COFINS; PIS/PASEP; CSLL; IRPJ

e ICMS; este, no caso do SUPERSIMPLES.

A linha horizontal indica a diferena da carga tributria do regime SIMPLES para o

regime Lucro Real, disposta no ponto zero. Em todos os grficos verifica-se que acima do

marco zero vantagem para o regime tributrio Lucro Real e abaixo indica vantagem para o

regime SIMPLES.

Das faixas de receita bruta das vendas foram escolhidas trs em cada faixa para

anlise comparativa.

Os valores da carga tributria, custos varivel e total, resultado e marco zero foram

extrados das respectivas faixas da receita bruta na planilha Anlise de Resultados,

fundamentados no anexo da tese Tomo II; SILVA (2007).

3.1.1 Faixa 1 Inicial - receita bruta entre R$ 10.000 a R$ 60.000 - ME Esta faixa de receita de venda das Micro Empresas conta com 2.601 simulaes de

resultado da carga tributria, de forma comparativa nos dois regimes tributrios SIMPLES

(voltados para as MPE) e Lucro Real aplicvel para as Grandes Empresas.

A figura 1, a seguir, produto do sistema computacional de simulaes, demonstra nos

regimes tributrios SIMPLES e Lucro Real a indicao das duas reas de vantagens ou

economia na carga tributria.

Figura 1 - Grfico da faixa 1 que compara carga tributria dos regimes SIMPLES e Lucro Real Fonte: Construo dos autores.

Observa-se na linha horizontal do grfico duas situaes distintas, partindo deste

ponto:

-14.000

-12.000

-10.000

-8.000

-6.000

-4.000

-2.000

0

2.000

4.000

6.000

37.19

045

.133

48.98

951

.987

54.67

057

.040

59.38

3

Custo Total

Carg

a Tr

ibut

aria

: Dife

ren

as R

eal-S

impl

es

10.00020.00030.00040.00050.00060.000

Vantagens para Simples

Vantagens para Real

Faixas de Vendas

38

a) Abaixo da linha, a vantagem o regime SIMPLES para as MPE;

b) Acima, no vantagem para o regime SIMPLES, prevalecendo o regime de

Lucro Real.

A situao no marco zero referencial do grfico indica que no custo total indicado

no h diferena na carga tributria dos regimes SIMPLES e Lucro Real.

A partir do aumento do custo (acima do marco zero) haver maior carga tributria

para o regime SIMPLES das MPE, situao esta considerada vantagem para o regime

tributrio Lucro Real comum para Grandes Empresas.

Os trs nveis de vendas a serem analisados nesta faixa so os seguintes:

a) Vendas de R$ 10.000;

b) Vendas de R$ 40.000;

c) Vendas de R$ 60.000.

No estudo dos trs nveis de faturamento acima, aparentemente os valores

demonstrados no quadro 6, a seguir, sem a devida anlise, indicam que nesta faixa de venda

h vantagem tributria no regime tributrio SIMPLES da MPE, em comparao com o regime

Lucro Real. Valores em R$ 1,00a) Demonstrao do Resultado

10.000 40.000 60.0003.880 4.480 4.880

18.053 18.053 18.05331.933 100,0% 62.533 100,0% 82.933 100,0%

13.003 40,7% 42.100 67,3% 61.493 74,1%16.383 51,3% 16.391 26,2% 16.396 19,8%29.386 58.491 77.8892.547 8,0% 4.042 6,5% 5.044 6,1%

b) Carga Tributria FGTS -46diferena entre o INSS -2.494regime Simples com o COFINS 1.520regime Lucro Real PIS/PASEP 310

CSLL -80IRPJ 790Total 0

-46-1.9541.433233-1895230

-46-1.5941.376180-2623460

Despesa/Custo Total

a) b) c)faixa 1 de receitas da tabela SIMPLES - MEP

Receitas

Despesas/Custo

Resultado Final

Revenda de mercadoriasOutras receitas operacionaisReceitas no operacionais

Receita Total

VariveisFixas

Quadro 6 - Estrutura de resultado e carga tributria faixa 1 Fonte: Construo dos autores.

Pela demonstrao, a carga tributria final dos regimes SIMPLES e Real so iguais.

Nos trs nveis de venda h uma menor tributao para as MPE no regime SIMPLES nos

seguintes tributos e contribuies FGTS, INSS e na CSLL e uma carga maior nos demais. Nas

39

Grandes Empresas os tributos e contribuies acima incidem no regime do Lucro Real sobre

trs bases, em incidncias no cumulativas:

a) Remunerao de pessoal: FGTS e INSS;

b) Vendas menos as compras: COFINS e PIS/PASEP;

c) Lucro menos o prejuzo: IRPJ e CSLL.

Para as MPE a incidncia tributria nica sobre as vendas atravs do regime

SIMPLES, com incidncia em uma tabela com alquotas progressiva