revista ingepro - edição maio/09

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Editores CientíficosAlberto Souza Schmidt (UFSM)Neri dos Santos (UFSC)

Editores de SeçãoDaniel de Moraes Joao (UFSM)José Augusto Arnuti Aita (UFSM)Maurício Nunes Macedo de Carvalho (UFSM)

Comissão CientíficaAdemar Galelli (UCS)Adriano Rogério Bruno Tech (AFA/USP)Alcimar Chagas Ribeiro (UENF)Antonio José C. Pithon (CEFET-RJ)Antonio Carlos de Francisco (UTFPR)Carlos Eduardo Sanches da Silva (UNIFEI)Celso Rodrigues (UFPB)Elóide Teresa Pavoni (UCS)Everton Hillig (UNICENTRO)Fabiana Cunha Viana Leonelli (Embrapa) Fernando Gonçalves Amaral (UFRGS)Gisele Cristina Sena da Silva (UFPE)Guilherme Luís Roehe Vaccaro (UNISINOS)Ieda Kanashiro Makiya (UNIP)Janis Elisa Ruppenthal (UFSM)José Paulo Alves Fusco (UNESP)Junico Valle Antunes (UNISINOS)Leoni Pentiado Godoy (UFSM)Luiza Maria Bessa Rebelo (UFAM)Nelson Casarotto Filho (UFSC)Paulo Mauricio Selig (UFSC)Rudimar Antunes da Rocha (UFSC)

Arte GráficaKauan Prates Gonçalves (UFSM)Rafael Cavalli Viapiana

Prezados leitores,

A Revista INGEPRO é uma publicação eletrônica mensal, de caráter nacional, sediada na Incubadora Tecnológica de Santa Maria (Universidade Federal de Santa Maria - UFSM).

O foco da revista é trabalhos científicos inéditos na área de Engenharia de Produção e áreas correlatas, que contribuam para o avanço efetivo dos sistemas produtivos. Como forma de estimular e aumentar a visibilidade de trabalhos realizados nos Programas de Pós-Graduação, também serão publicadas dissertações e Teses, desde que defendidas e aprovadas nos seus cursos de origem.

É o primeiro periódico científico eletrônico mensal da área indexado ao Sistema Eletrônico de Editoração de Revistas, customizado pelo Instituto Brasileiro de Informação em Ciências e Tecnologia, do Ministério da Ciência e Tecnologia, baseado no software OJS, da Universidade British Columbia. Como forma de seguir sua índole de inovação, a Revista INGEPRO também desenvolveu uma versão flip, de sua revista original do SEER.

A revista destina-se tanto à comunidade científica (pesquisadores, professores, pós-graduandos e graduandos) como empresarial (diretores, gerentes e profissionais). A língua oficial deste periódico é a portuguesa.

Com isso, a Revista INGEPRO vem a ser um veículo para a divulgação de pesquisas, cuja finalidade é contribuir para o avanço da ciência e, desta forma, promover o desenvolvimento sócio-econômico nacional.

Equipe INGEPRO

Revista INGEPRO # Ed. 03

Conteúdo

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Redução das distorções no rateio dos custos indiretos em organizações hospitalares..............................................................................................................05

O Custo Inflacionário na Análise das Demonstrações Contábeis: Um Estudo de Caso no Período 2005 – 2006.................................................................................09

Automação em Logística - o uso de Tecnologias Emergentes: Wireless e RFID.....18

Proposta de cálculo para reposição de carne bovina: um estudo de caso..............14

A pesquisa do custo da qualidade e as necessárias tomadas de decisão...............22

Quantificação dos custos de transporte rodoviário da coleta de leite em tanques de expansão à indústria de laticínios.......................................................................26

Influência da liquidez sobre o lucro empresarial.....................................................29

Uma análise das conseqüências econômicas da depreciação: o caso da depreciação acelerada.............................................................................................38

Avaliação do lead time produtivo em empresas moveleiras.....................................34

Análise do controle contábil nas empresas rurais da região da grande Dourados, Mato Grosso do Sul.................................................................................................42

A viabilidade do segmento avícola no centro-oeste: Um estudo de caso sob a ótica do empresário rural..........................................................................................46

Análise empírica da gestão de estoques numa rede varejista.................................50

Custo seqüência: Estudo de Caso da XNOR...........................................................58

Controle organizacional em empresas do setor hoteleiro: uma reflexão sobre a importância da medição de desempenho.................................................................54

GESTÃO DA QUALIDADE – UM ESTUDO DE CASO EM INDÚSTRIAS TÊXTEIS DE BLUMENAU – SC...............................................................................................62

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Redução das distorções no rateio dos custos indiretos em organizações hospitalares

Paulo Cesar de Souza (UNEMAT) [email protected] da Silva Medeiros (UNEMAT) [email protected]

Resumo: Este trabalho tem por objetivo apresentar alternativas para a redução das distorções no rateio dos custos indiretos. O rateio dos custos indiretos tem sido um ponto de conflito no processo de apuração de custos hospitalares e em outros tipos de organizações. Em virtude disso, a forma de lidar com os custos indiretos vai desde a não realização de rateios até a utilização de critérios arbitrários de rateio. Este trabalho foi realizado com base na análise da instituição, da natureza dos custos indiretos e com base em estudos técnicos já realizados a respeito. Conclui que é possível encontrar uma posição intermediária entre a não utilização dos rateios e a utilização de rateios arbitrários além do custeio baseado em atividades, através da atribuição de pesos para na definição dos critérios de rateio.

1. IntroduçãoA apuração dos custos numa organização hospitalar não é tarefa fácil. A dificuldade

aumenta à medida que as organizações têm na formação de seu custo total uma grande representatividade de custos indiretos e fixos. Essa é uma realidade nos hospitais, os quais apresentam grande complexidade na apuração de custos por departamentos ou procedimentos em virtude da grande representatividade dos custos fixos e indiretos.

Para a distribuição desses custos aos departamentos ou às unidades de serviços específicas, mesmo diante de muitas críticas, ainda persiste a adoção dos critérios tradicionais de rateio. O grande dilema é: como escolher o critério que produza uma distribuição mais justa dos custos indiretos?

Este artigo objetiva apresentar algumas medidas que podem ser adotadas com o objetivode obter uma distribuição um pouco mais justa dos custos indiretos, mesmo quando a organização se utiliza do método de custeio por absorção.

Apresenta-se a seguir através dos principais teóricos da área, os principais métodos de custeio aplicados às organizações em geral e também às hospitalares, focalizando a relação de cada um com o rateio dos custos indiretos. Apresenta-se também algumas técnicas que serão aplicadas no rateio dos custos indiretos do Hospital Municipal de Barra do Bugres, Mato Grosso, através de um estudo de caso em andamento objetivando implantar um sistema de apuração de custos.2. MetodologiaO Hospital Municipal de Barra do Bugres, Mato Grosso, é uma instituição pública, mantida com recursos municipais, conveniado com a Secretaria Estadual de Saúde de Mato

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João Henrique Gurtler Scatena (ISC/UFMT) [email protected]

médica, cirúrgica, obstétrica e pediátrica. Além de serviços de internação, também presta atendimento ambulatorial de urgência e emergência (24 horas), contando também com leitos de observação. A unidade ainda dispõe de serviços de: raio X, ultra-som, laboratório de análises clínicas, farmácia, centro de material esterilizado (CME), ambulância, lavanderia e serviço de nutrição e dietética (SND), entre outros.

A pesquisa em andamento é do tipo “Estudo de Caso”, pois segundo Martins (1994,), no estudo de caso o pesquisador dedica-se a estudos intensivos do passado, presente e de interações ambientais de uma (ou de algumas) unidade social: indivíduo, grupo, instituição, comunidade.

A abordagem foi de natureza qualitativa em relação ao processo de análise da instituição e definição da forma de rateio dos custos indiretos. A posição do pesquisador é chamada de “observador participante”, de acordo com a classificação proposta por Kider apud Martins (1994). Nesse tipo de pesquisa o observador é parte do contexto que está sendo observado, de forma que ele modifica e é modificado por esse contexto.

O levantamento das informações básicas para a definição da forma a ser utilizada para realização do rateio dos custos indiretos foi precedido de visita a cada um dos setores, entrevistando informalmente os servidores, objetivando conhecer os processos, o fluxo das informações e buscando o apoio destes servidores na implantação e operacionalização do sistema.3. Métodos de custeio e o rateio dos custos indiretos

O processo de apuração do custo dos produtos ou serviços tem se tornado cada vez mais complexo. Quando as empresas produziam um único produto ou serviço em sua base produtiva, isso era muito mais simples, afinal, todos os custos fixos e variáveis eram apropriados diretamente a esse único produto ou serviço produzido.

No entanto, com a diversificação da produção e também o incremento de tecnologia ao processo produtivo, a tarefa de calcular o custo dos produtos e serviços se tornou mais complexa. A complexidade se manifesta na forma de distribuir os custos fixos e os custos indiretos aos produtos ou serviços, o que é chamado de rateio. Afinal, agora vários tipos de produtos ou serviços podem ser produzidos numa mesma base produtiva, existindo gastos que são fixos e que contribuem para a produção dos vários tipos de produtos e serviços. As grandes questões são: Como realizar a distribuição desses custos aos produtos ou serviços? Quais elementos irão compor o custo dos produtos ou serviços?

Diante dessas indagações e com o objetivo de aprimorar o cálculo do custo dos produtosou serviços surgiram os diversos métodos de custeio. Padoveze (2006, p.150) define métodos de custeio como “o processo de identificar o custo unitário de um produto ou serviço ou de todos os produtos e serviços de uma empresa, partindo do total dos custos diretos e indiretos”.

Os principais métodos de custeio são: teoria das restrições, custeio por absorção, custeioABC, custeio RKW, custeio direto ou variável. Os diversos métodos e os elementos que eles consideram na formação do custo são apresentados na figura 1 abaixo.

Teoria das Restrições: esse método de custeio utiliza para o cálculo do custo dos produtos, apenas os custos e despesas variáveis, ou seja, materiais diretos e despesas variáveis. Dessa forma, esse método não considera a mão-de-obra direta como um custo variável, mas como custo fixo que vai existir não dependendo da quantidade produzida, os quais são lançados como despesa na apuração de resultado do exercício. Como existem custos variáveis que também são indiretos, esse método se utiliza do rateio para distribuição dos custos indiretos variáveis, no entanto, os custos fixos não são rateados. Não é um métodomuito utilizado no Brasil.

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Custeio Variável ou Direto: O grande problema que se tenta minimizar com os métodos de custeio são as distorções que ocorrem na distribuição dos custos indiretos por rateio. Com o objetivo de tornar as informações produzidas pelo sistema de custos mais úteis para a tomada de decisões e diminuir essas distorções, surgiu esse método. Nele, os custos fixos não são apropriados ao produto, ou seja, não se realiza o rateio, como ocorre com os outros métodos de custeio. Na verdade, a nomenclatura de custos diretos, usada por muitos autores não é bem aceita, pois autores como Martins (1996) argumentam que preferem utilizar o nome de custeio variável, pois nesse método apenas os custos variáveis, quer diretos, quer indiretos são alocados aos produtos ou serviços.

Nesse sistema, os custos são separados em fixos e variáveis, sendo que os custos variáveis são atribuídos aos produtos diretamente, podendo assim calcular o que é chamado de margem de contribuição (receita – custos variáveis), ou seja, com quanto aquele produto ou serviço contribuirá para cobrir os custos fixos (SCRAMIM e BATALHA, 2007).

Esse método de custeio se destaca pela sua grande aplicabilidade para fins gerenciais, permitindo a realização de análises gerenciais de grande importância como: análise de custovolume-lucro, ponto de equilíbrio (situação econômica em que não há lucro nem prejuízo), margem de contribuição, alavancagem empresarial, etc.

Padoveze (2006) destaca mais algumas vantagens do Custeio variável ou direto:• Os custos dos produtos são mais objetivos por não haver rateios com critériosarbitrários;• O lucro líquido não é afetado por mudanças no inventário;• Os dados para a análise custo-volume-lucro são rapidamente obtidos;• Permite a obtenção do ponto de equilíbrio;• É mais fácil para os gerentes entender o custeamento dos produtos;• Possibilita mais clareza no planejamento do lucro e na tomada de decisões.Uma das principais críticas e dificuldades para o seu uso é o fato de não ser aceito pela

legislação fiscal para fins de apuração de resultado. De modo que as empresas que o utilizam, necessitam operacionalizar o sistema de custeio por absorção para fins fiscais e o custeio variável ou direto para fins gerenciais.

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Vale destacar que se o objetivo da organização é dispor de um sistema de custeio que auxilie no processo de gestão de forma efetiva, o método de custeio variável ou direto é o mais recomendado, embora não seja aceito pela legislação para fins fiscais.

Custeio por absorção: “Custeio por absorção é o método derivado da aplicação dos princípios de contabilidade geralmente aceitos (...). Ele consiste na apropriação de todos os custos de produção aos bens elaborados, e só os de produção; todos os gastos relativos ao esforço de fabricação são distribuídos para todos os produtos feitos” (MARTINS, 1996, p. 42).

Ainda segundo Padoveze (2006, p. 79), “a palavra absorção é utilizada há muito tempo, basicamente em função da idéia de que, após a apuração do custo unitário dos produtos e serviços com os custos diretos e variáveis, há a necessidade de que os produtos e serviços também “absorvam” os demais custos indiretos, para que se tenha uma idéia do custo unitário total (...)”.

Esse método de custeio utiliza para o cálculo dos produtos e serviços todos os custos, e apenas os custos, fixos, variáveis, diretos e indiretos. O primeiro passo consiste na separação entre custos e despesas, a seguir os custos diretos e variáveis são apropriados diretamente aos produtos e serviços, já os custos fixos e indiretos são apropriados através da escolha de algum critério de distribuição ou rateio. As despesas são consideradas apenas na apuração de resultado do período (MARTINS, 1996).

É o método mais utilizado no Brasil por ser exigido pela legislação fiscal para a apuração do resultado e cálculo dos tributos a serem recolhidos. No entanto, algumas críticas são feitas a esse método: sua pouca utilidade para fins de decisão gerencial; os critérios de rateio utilizados trazem consigo alto grau de arbitrariedade, de forma que a mudança no critério de rateio pode tornar um produto ou serviço lucrativo em deficitário e vice-versa; os custos fixos existem independentemente da produção deste ou daquele produto ou serviço, não justificando sua distribuição a eles; o custo fixo por unidade pode ser alterado pela variação na quantidade produzida de outro produto ou serviço (PADOVEZE, 2006).

Esse método também permite a acumulação dos custos por departamentos, dividindo os mesmos de acordo com as funções que desempenham, ou seja, departamentos produtivos, que são aqueles que geram receitas, e departamentos de apoio, os quais prestam serviços aosdepartamentos produtivos e aos demais departamentos de apoio. Autores como Padoveze (2006) entendem que os métodos de custeamento baseado em atividades (ABC), método de custeamento integral e o método RKW (Richskuratorium fur Wirtschaftlichtkeit) são tipos de custeio por absorção.

Custeio Baseado em Atividades (ABC): O surgimento dos diversos métodos de custeio, sempre foi com o fim de procurar minimizar as distorções que ocorrem através do rateio utilizado pelo método de custeio por absorção. Dessa forma, Martins (1996, p. 93) o define como “uma metodologia de custeio que procura reduzir sensivelmente as distorções provocadas pelo rateio arbitrário dos custos indiretos (...)”.

Segundo Scramim e Batalha (2007, p. 480), “o custeio baseado em atividades é um processo de acumulação e rastreamento de custos e de performance de dados para as atividades de uma empresa. A abordagem do custeio ABC para o gerenciamento dos custos é de fragmentar a organização em atividades.”

O princípio básico do custeio baseado em atividades é analisar os processos da empresae dividi-los em atividades, sendo estas entendidas como “uma combinação de recursos humanos, materiais, tecnológicos e financeiros para se produzirem bens ou serviços” (MARTINS, 1996, p.100).

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O Custo Inflacionário na Análise das Demonstrações Contábeis: Um Estudo de Caso no Período 2005 – 2006

Orleans Silva Martins (UnB/UFPB/UFRN) [email protected] Ferreira Dantas (UnB/UFPB/UFRN) [email protected]

Adriana Fernandes de Vasconcelos (UnB/UFPB/UFRN) [email protected]

Resumo: Investigando o impacto negativo do atual custo inflacionário no grau de evidenciação dos resultados das empresas, através da análise de suas demonstrações contábeis, o presente estudo objetiva analisar o impacto que o custo inflacionário provoca na análise das demonstrações contábeis das empresas brasileiras. Para isso, foi realizado um estudo de caso em uma empresa brasileira do setor petroquímico. Tomando como base as demonstrações contábeis publicadas através de seus relatórios de administração, em custo histórico e em moeda de poder aquisitivo constante, foi realizado um estudo de caso comparativo entre os indicadores econômico-financeiros calculados a partir dos dois conjuntos de demonstrativos da empresa, e esses resultados foram testados estatisticamente através do teste de igualdade de médias para amostras emparelhadas. Os resultados das análises demonstraram que esses indicadores são influenciados negativamente pelo custo inflacionário, muito embora o teste de igualdade de médias não tenha identificado significância estatística entre as diferenças existentes.Palavras-chave: Inflação; Demonstrações Contábeis; Análise das Demonstrações Contábeis.

1. IntroduçãoA inflação é um fenômeno que vem acompanhando a evolução da moeda desde a sua

criação. Caracterizada pela perda do poder de compra da moeda, a inflação passou a ser tema de estudo para a contabilidade a partir do século XX. Seus primeiros registros datam da década de 20, devido, basicamente, à política de industrialização mundial e ao excesso de meio circulante existente àquela época. A partir desse período, até o início da década de 60, não houve uma grande evolução para a solução dos problemas causados pelos efeitos da inflação, o que se resumiu à criação de algumas modalidades de reavaliações opcionais pela legislação. Foi apenas em 1961, com o trabalho de Edwards e Bell (1961), que surgiu a primeira metodologia de mensuração desses efeitos, a partir do custo corrente. Nessa mesma década, no Brasil, surgia em 1966 outra importante evolução para esse tema, a tese de doutoramento de Iudícibus (1966), que desenvolvia uma metodologia de reconhecimento dos efeitos da inflação através da correção monetária.

A partir desse período, a correção monetária passou a ser considerada por alguns estudiosos e pesquisadores da área contábil como uma das maiores evoluções da contabilidade. No Brasil, ela teve sua expansão ocasionada, principalmente, após a promulgação da Lei No. 6.404/76, a Lei das Sociedades por Ações, através da imposição legal de uma metodologia de reconhecimento dos efeitos da inflação que valorizou substantivamente a qualidade da informação contábil. Editada em um período de altas taxas inflacionárias, a Lei objetivou reconhecer os efeitos dessa alta inflação nos demonstrativos das empresas, para que, assim, fosse possível a realização de uma análise financeira mais “real” sobre seus resultados.

Passados os anos e observando uma redução significativa das taxas de inflação após uma série de planos de estabilização, o Governo editou e promulgou a Lei No. 9.249/95, de 20 de dezembro de 1995, extinguindo a obrigatoriedade da realização da correção monetária nas

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demonstrações contábeis para fins societários e fiscais. Essa lei foi a “divisora de águas” entre o período no qual se reconheciam os custos e efeitos da inflação no patrimônio e resultado das empresas, e o período no qual não os reconheciam. Levando em consideração que essa redução do custo inflacionário não foi a zero ponto percentual, ou seja, a inflação baixou significativamente, mas não foi extinta, estudiosos e pesquisadores passaram a discutir os prejuízos que a citada lei trouxe à qualidade da informação contábil.

Tendo como principais usuários de suas informações contábeis os agentes econômicos e os usuários externos e internos em suas tomadas de decisão, há a necessidade de uma relevância cada vez maior das informações contábeis, no sentido de que reproduzam com a maior fidelidade possível a realidade empresarial (IUDÍCIBUS, 2004). Sendo assim, atenta-se para a necessidade de reconhecimento desses custos inflacionários nos demonstrativos das empresas, tornando-os mais confiáveis e relevantes para a tomada de decisão.

Nesse sentido, o objetivo deste estudo é analisar o impacto que o custo inflacionário provoca na análise das demonstrações contábeis das empresas brasileiras. Para isso foi realizado um estudo de caso com uma empresa brasileira, de capital aberto, que elabora e publica suas demonstrações contábeis, reconhecendo o custo inflacionário em suas demonstrações e, sem reconhecê-lo.2. O Custo Inflacionário e a Análise das Demonstrações Contábeis

A evolução do patrimônio e dos resultados de uma entidade, além de sua transparência através das demonstrações contábeis, é de interesse não só aos sócios e acionistas, mas também às entidades públicas ou privadas que tenham qualquer interesse ou vínculo jurídico com esta entidade. Sendo principal meio de comunicação entre a organização e os interessados em seus resultados, as demonstrações contábeis refletem essa evolução em determinado período. Dessa forma, elas são importantes instrumentos de auxílio aos gestores em suas tomadas de decisão, pois são fontes essenciais de informações sobre a entidade.

Um dos problemas enfrentados por estas demonstrações, sob a ótica da evidenciação, como comentado por Souza, Klann e Beuren (2006) e, apontado por pesquisadores e profissionais da área contábil, é a falta de reconhecimento do custo inflacionário, o que pode provocar distorções consideráveis no resultado das empresas. Nesse sentido, Iudícibus (2004) observa que se pode afirmar que a contabilidade se amoldaria quase perfeitamente dentro dos princípios geralmente aceitos, se não houvesse flutuações de preços na economia e, se o futuro fosse perfeitamente previsível. No entanto, como as condições econômicas reais são sensivelmente diferenciadas das que serviram de inspiração inicial para a doutrina contábil tradicional, os profissionais e estudiosos da contabilidade se encontram de frente à um impasse: ao aplicarem rigorosamente os princípios geralmente aceitos poderão produzir relatórios contábeis de pouca relevância, pelo menos sob alguns aspectos; e, ao utilizarem-se de outros critérios de avaliação para tornar os demonstrativos mais relevantes, estarão correndo o risco de serem considerados revisionistas, desobedientes aos princípios geralmente aceitos, e poderão ter seus trabalhos severamente questionados pela profissão estabelecida e representada em associações e institutos.

Ainda, observando o exposto por Iudícibus, Martins e Gelbcke (2003, p. 57) sobre os Princípios Contábeis Geralmente Aceitos, nota-se que o Princípio do Custo como Base de Valor supõe que, “o custo de aquisição de um ativo ou de insumos necessários para fabricá-los e colocá-los em condições de gerar benefícios para a entidade, representa a base de valor para a contabilidade, expressa em termos de moeda de poder aquisitivo constante”. Já de acordo com o Princípio da Atualização Monetária, integrante dos atuais Princípios

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Fundamentais de Contabilidade e disposto pelo Conselho Federal de Contabilidade – CFC (2007, art. 8º), “os efeitos da alteração do poder aquisitivo da moeda nacional devem ser reconhecidos nos registros contábeis através do ajustamento da expressão formal dos valores dos componentes patrimoniais”. Assim, para que a avaliação do patrimônio possa manter os valores das transações originais, é necessário atualizar sua expressão formal em moeda nacional, reconhecendo seu custo inflacionário, a fim de que permaneçam substantivamente corretos os valores dos componentes patrimoniais e, por conseqüência, o patrimônio líquido.

Dessa forma, observa-se que os ativos de uma entidade devem ser avaliados por uma moeda de poder aquisitivo constante, levando-se em consideração as variações nos níveis de preço. Por essa ótica, ao se realizar a avaliação de um ativo a partir de seu custo histórico, o Princípio do Custo como Base de Valor não está sendo cumprido. Consequentemente, o princípio prima pela correção das demonstrações contábeis pela variação da moeda. Por sua vez, Iudícibus, Martins e Gelbcke (2003) ainda ratificam esta afirmação quando observam que, “as demonstrações contábeis, sem prejuízo dos registros detalhados de natureza qualitativa e física, serão expressas em termos de moeda nacional de poder aquisitivo da data do último balanço patrimonial [...]” (IUDÍCIBUS; MARTINS; GELBCKE, 2003, p. 60).

Sendo assim, subtende-se que a variação patrimonial decorrente da inflação representa a diferença entre o quantum que efetivamente cresceu o patrimônio líquido, em termos nominais, por força de ajustes de correção monetária ou variação cambial do ativo e do passivo exigível, e o quantum que deveria crescer, em termos nominais, para manter a sua integridade, em termos reais. Tal diferença constitui, por definição, a variação em termos reais sofrida pelo patrimônio líquido em decorrência do custo inflacionário (ROXO, 1979).2.1. Correção Monetária das Demonstrações Contábeis

A correção monetária das demonstrações contábeis começou a ser exigida no Brasil a partir da promulgação da Lei no. 6.404/76, de 15 de dezembro de 1976. Inicialmente esse modelo de correção monetária ficou conhecido como “correção monetária societária”, pois era previsto pela legislação societária. Nele previa-se a atualização monetária de determinados itens não-monetários. O resultado de sua atualização era expresso em apenas uma linha, não havia a atualização dos itens considerados monetários, e não havia a atualização das demonstrações contábeis correspondentes ao ano anterior para fins de comparação.

O outro modelo de correção monetária praticado no Brasil foi o da correção monetária integral. Takamatsu e Lamounier (2006, p. 10) definem esse modelo como “o resultado do esforço da ciência contábil em tornar o conteúdo das demonstrações financeiras mais confiável, retratando a necessidade de proteger a informação contábil da deterioração do poder de compra da moeda”. Desenvolvido por alguns dos principais pensadores contábeis do Brasil, seu principal objetivo era apresentar as demonstrações contábeis em moeda de poder aquisitivo constante, tendo em vistas as distorções que a inflação provocava nas contas representativas do patrimônio e do resultado da empresa (NEVES; VICECONTI, 2003). Este modelo contemplava a atualização monetária de todos os itens não-monetários, além de todos os elementos das demonstrações contábeis, a fim de traduzi-los à moeda de capacidade aquisitiva correspondente ao final do último exercício social (IUDÍCIBUS, MARTINS E GELBCKE, 2003).

Com o chamado “período de inflação galopante”, quando o Brasil enfrentou seus maiores índices de inflação, na década de 80, a CVM editou a Instrução No. 64/87, que obrigava as companhias abertas à elaboração das demonstrações contábeis complementares

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em moeda de poder aquisitivo constante. Com isso, o método da correção monetária integral passou a ter maior aceitação entre as empresas.

Com o advento da Lei 9.249/95, de 20 de dezembro de 1995, em seus artigos 4º e 5º, foi extinta a obrigatoriedade da correção monetária para fins societários e fiscais. A correção monetária integral, por sua vez, passou a ser um instrumento gerencial para apresentação dos dados econômico-financeiros das empresas com o expurgo das variações provocadas pelas altas de preços do mercado. A partir de então, a apresentação dessas demonstrações corrigidas monetariamente se tornou uma ferramenta gerencial, demonstrando-se mais confiáveis ao processo decisório (FERNANDES; MARQUES, 2006).

Como observado em Yamamoto (2002), em conseqüência da diminuição da inflação na economia brasileira, a partir de 1994, e da desobrigação da correção monetária para fins societários e fiscais (1995), a visão tida pelas pessoas à época era de que a aplicação da contabilidade ao nível geral de preços não era mais necessária, desde que os níveis da inflação não representassem mudanças significativas no poder aquisitivo da moeda.2.2. Análise Econômico-Financeira

A análise econômico-financeira das demonstrações contábeis é um dos estudos mais importantes da administração financeira, configurando importante instrumento de análise tanto para os administradores internos da empresa, como para os diversos segmentos de analistas externos. Para os administradores internos, a análise visa basicamente uma avaliação de seu desempenho geral, identificando os resultados de suas decisões financeiras tomadas. Já para o analista externo, representa objetivos específicos com relação à avaliação do desempenho da empresa. Em suma, o que se pretende avaliar através dessa análise são os reflexos que as decisões tomadas por um gestor determinam sobre a liquidez, a estrutura patrimonial e a rentabilidade de uma empresa (ASSAF NETO, 2007). O autor ainda afirma que, “apesar da existência de alguns critérios mais sofisticados, o uso desses índices constitui-se na técnica mais comumente empregada nessa análise” (ASSAF NETO, 2007, p. 110).

Padoveze e Benedicto (2007, p. 77) asseveram que “o grau de excelência da análise econômico-financeira está relacionado com a qualidade e extensão das informações que o analista consegue gerar”. Essas informações são justamente derivadas dos demonstrativos contábeis da empresa, a partir dos quais são gerados e interpretados os indicadores econômico-financeiros. Assaf Neto (2006) classifica esses indicadores em quatro grupos: liquidez e atividade; endividamento e estrutura; rentabilidade; e análise de ações. O autor classifica esses indicadores como sendo aqueles considerados essenciais para a análise de um investimento. Nesse sentido, ele observa que “a análise externa, desenvolvida basicamente por meio das demonstrações financeiras usualmente publicadas pela empresa, traz dificuldades adicionais de avaliação, em função das limitações contidas nos relatórios publicados” (ASSAF NETO, 2007, p. 109).

Uma dessas limitações é o impacto causado pelos efeitos da inflação. Tendo em vista que grande parte das empresas não elabora e divulga suas demonstrações contábeis em moeda de poder aquisitivo constante, a análise realizada a partir das demonstrações a custos históricos fica sensivelmente prejudicada por não conter as variações do poder aquisitivo da moeda. Nesse sentido, Assaf Neto (2007, p. 110) ainda assevera que, “para conseguir efetivamente conclusões confiáveis em nosso ambiente econômico, é importante que sejam consideradas prioritariamente as demonstrações financeiras com correção integral e a valor presente”.


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Proposta de cálculo para reposição de carne bovina: um estudo de caso

Vitor Rocha Machado (Universidade Federal de Viçosa) [email protected] Bombier Almeida (Universidade Federal de Viçosa) [email protected]

Jose Geraldo Vidal Vieira (UFSCar) [email protected]

Resumo: Devido às características relacionadas à carne bovina, estabelecer uma política de estoque para carnes no setor supermercadista é de extrema importância para se ter um melhor planejamento de compra e redução de perdas por excesso de estoque. Este estudo tem por objetivo apresentar uma proposta de cálculo para reposição adequada de carne bovina em supermercados de pequeno porte. Para tanto, foi realizada uma revisão de literatura sobre modelos de estoque e um estudo de caso num pequeno supermercado. Os resultados da aplicação da nova proposta mostraram uma redução de estoque e um abastecimento eficiente de carne nas quantidades e momentos adequados. Palavras-chave: Políticas de controle de estoque; Varejo; Carne bovina.

1. IntroduçãoO estoque é o termo utilizado para designar o conjunto de itens de propriedade tangível

que são estocados para a venda ou que estão em processo de produção para posterior venda ou para ser corretamente consumidos na produção dos bens e serviços que se tornarão disponíveis para a venda (IUDÍCIBUS, 1997).

O gerenciamento de inventário é uma preocupação importante para os gerentes em todos os tipos de empresa. Para aquelas que operam com produtos de baixo a alto giro, que é o caso do setor supermercadista, um gerenciamento de inventário deficiente certamente poderá afetar o planejamento de compras. O desafio não é diminuir os estoques de forma excessiva para reduzir custos ou ter muito estoque disponível a fim de satisfazer todas as demandas, mas possuir a quantidade certa para alcançar as prioridades competitivas da empresa de modo eficiente (KRAJEWSKI e RITSMAN, 2004). Nesse caso, o emprego de estoques, seja de segurança ou de cobertura para atender à demanda média durante o lead time (tempo de entrega), é extremamente importante porque possibilita um melhor nível de atendimento ao cliente (SANTOS e RODRIGUES, 2006).

Ballou (2001) apresenta algumas vantagens em relação à adequada gestão dos estoques, que são: a melhoria dos serviços de atendimento ao consumidor; o desempenho dos estoques como amortecedores entre a demanda e o suprimento; a possibilidade de proporcionar economia de escala nas compras; e a atuação como proteção contra aumento de preços e contingências.

Os estudos relacionados ao controle de estoque são bem antigos. Lenard e Roy (1995) afirmam que o controle de estoque é estudado desde 1913. Todavia, apesar da grande disseminação do tema e da relevância de tal área para a organização, uma vez que representa boa parte dos custos logísticos, muitas empresas no Brasil, principalmente no que tange as de pequeno porte, ainda realizam pouco controle de estoque.

Este trabalho tem por objetivo apresentar uma proposta de cálculo para reposição de carne bovina em supermercados de pequeno porte. Especifica também os procedimentos operacionais mínimos necessários para que esta política possa ser efetivamente implementada.Os dados da quantidade de carne bovina contidos em estoque fornecidos pelo sistema

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não são confiáveis. Isso acontece devido à diferença da quantidade que entra e da quantidade que efetivamente é vendida, já que as limpezas da carne, as perdas e o percentual de cada tipo de carne contido nas peças compradas não são fixos.

Devido às peculiaridades relacionadas à carne bovina, estabelecer uma política de estoque para o setor supermercadista é de extrema importância. O estoque ideal será aquele capaz de atender plenamente a cadeia produtiva com o menor custo para os integrantes da cadeia.

O trabalho contribui com propostas para a gestão de estoques, onde seu bom gerenciamento irá equacionar as questões de disponibilidade, nível de serviço e custos de manutenção (KREVER et al., 2003), principalmente por trabalhar com empresas de pequeno porte, onde há uma deficiência na gestão de estoques.2. Revisão de Literatura2.1 Papel da demanda no controle de estoques

Demanda pode ser definida como a quantidade de um item requerida pelos consumidores em um dado momento. O conhecimento desta quantidade e de sua variação se apresenta como fator importante para definição do estoque.

A demanda por um determinado item pode ser de dois tipos: independente ou dependente (CORRÊA e GIANESI, 1994). A demanda dependente é aquela que é derivada da demanda de outro item, possuindo assim um vínculo com este. Já a demanda independente não está deterministicamente ligada à demanda de outro item, sendo fruto da demanda de diversos pequenos compradores, ou da demanda do mercado. Esta última situação é a que melhor se encaixa nas demandas que o varejo atende, incluindo a de carne bovina.

As pequenas compras realizadas pelos pequenos compradores produzem uma demanda incerta e variável. As diferentes formas das distribuições da demanda, originadas por essa variabilidade, impactam diretamente os níveis dos estoques (BARTEZZGHI, VERGANTI e ZOTTERI, 1999). Por isso, a definição de uma política de ressuprimento se torna complexa, uma vez que os estoques geralmente operam em presença de eventos aleatórios.

Para determinar a probabilidade de ruptura do estoque, é preciso descobrir qual distribuição de probabilidade rege a amostragem (YEH, CHANG e CHANG, 1997). Nesta busca, o histórico de demandas anteriores é de muito valia, sendo possível estimar o comportamento futuro da demanda.2.2 Estoque de segurança

Os estoques de segurança são quantidades de um determinado item que são armazenadas para garantir que mesmo com a variabilidade da demanda se tenha diminuição dos riscos de não-atendimento das solicitações dos clientes, sejam eles internos ou externos, segundo análise de Martins e Alt (2003).

Sua determinação é feita a partir do conhecimento da distribuição de probabilidade que a demanda apresenta, da variabilidade desta (desvio padrão), do nível de serviço a ser oferecido ao cliente e do lead time de entrega. Este último é de suma importância. Dias (1993) afirma que o tempo de entrega deve ser determinado de modo mais realista possível, para que suas variações não comprometam o sistema de estoque.

De acordo com Ballou (2001), se a demanda fosse determinística e a reposição fosse instantânea, não seria necessário o estoque de segurança.

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2.3 Políticas de controle de estoqueSilva (1981) alega que, para organizar um setor de controle de estoques, é preciso

descrever suas principais funções que são: definir “o que” deve permanecer em estoque, “quando” se devem reabastecer os estoques e “quanto” de estoque será necessário para um determinado período acionar o departamento de compras para aquisição de produtos.

São diversos os tipos de controle de estoques existentes. Um tipo de controle é deixar o estoque ser consumido até um determinado nível, denominado ponto de pedido, para se fazer um pedido de tamanho fixo. O ponto de pedido, segundo Pozo (2002), é a quantidade de peças que há no estoque e garante que o processo não sofra problemas de continuidade, enquanto é aguardada a chegada do lote de compra durante o tempo de reposição. Ou seja, quando um determinado item de estoque atingir seu ponto de pedido deverá ser feito o ressuprimento de seu estoque, por meio de um pedido de compra. Outro tipo de controle é encomendar, periodicamente, uma quantidade variável, de acordo com o estoque existente nessa ocasião.

O tipo de controle tradicionalmente mais utilizado é o controle do tipo “ponto de pedido e lote de encomenda fixo” (CORRÊA e CORRÊA, 2006). Nesse tipo de controle, o nível de estoque é observado continuamente. Quando o nível atinge o ponto de reposição (Figura 1), é feita uma encomenda, que é de tamanho fixo. O ponto de pedido (A1 e A2) é definido como o estoque necessário para cobrir exatamente a demanda durante o tempo de reposição mais o estoque de segurança estabelecido. Ele pode ser definido matematicamente pela equação abaixo:

onde: “S” é o ponto de reposição; “µDtr”: é a demanda média durante o tempo de reposição; e “SS” é o estoque de segurança.

Uma política bastante parecida com a anterior é o “ponto de pedido com nível máximo de reposição” (Figura 2). Nesta política, o pedido também é lançado quando o nível de estoque atinge o ponto de pedido (A1 e A2), contudo, ao invés do pedido ser de tamanho fixo, ele é realizado de forma a atingir um determinado patamar (Nível Máximo).

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Outra política de controle de estoque bastante usual e que segundo Corrêa e Corrêa (2005) e Slack, Chambers e Johnston (2002) é mais simples que as anteriores, é a de “revisão periódica”. Esta política pode ser explicada simplificadamente da seguinte forma: periodicamente, num intervalo de tempo “T”, (Figura 3), é verificado o nível de estoque do item e com base neste nível é definido um pedido que levará os estoques a um patamar predefinido (Nível Máximo).

A quantidade a ser pedida pode ser definida matematicamente pela equação abaixo:

Q = Nmax –Eatual

onde: “Q” é o tamanho do lote a ser pedido; “Nmax” é o nível máximo de estoque; e “Eatual” é o estoque no momento em que o pedido é realizado.


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Automação em Logística - o uso de Tecnologias Emergentes: Wireless e RFID

Resumo: Devido às características relacionadas à carne bovina, estabelecer uma política de estoque para carnes no setor supermercadista é de extrema importância para se ter um melhor planejamento de compra e redução de perdas por excesso de estoque. Este estudo tem por objetivo apresentar uma proposta de cálculo para reposição adequada de carne bovina em supermercados de pequeno porte. Para tanto, foi realizada uma revisão de literatura sobre modelos de estoque e um estudo de caso num pequeno supermercado. Os resultados da aplicação da nova proposta mostraram uma redução de estoque e um abastecimento eficiente de carne nas quantidades e momentos adequados. Palavras-chave: Políticas de controle de estoque; Varejo; Carne bovina.

1. Introdução Nascida nas forças armadas, a logística primeiramente era empregada para fornecer de

forma eficiente, visando economia de tempo e custo, todos os recursos necessários para suporte ao deslocamento de tropas, suprindo-as com armamentos e munição, equipamentos, roupas e alimentos. A primeira publicação na área de logística foi o livro “A Arte da Guerra” de Tzu (2007), que consiste em um tratado militar escrito no século IV a.C. Atualmente a definição de logística é muito mais ampla, de acordo com Ballou (2006). A logística abrange todas as atividades de movimentação, armazenagem e fornecimento. É uma facilitadora, abrangendo desde matéria-prima a produtos manufaturados, atendendo desde o produtor ao consumidor final.

Ela também engloba todos os fluxos de informação resultantes deste processo, a fim de atingir a melhor combinação entre custo, tempo de fornecimento e satisfação do cliente. A logística passa ter, a cada dia, um papel mais significativo nos setores público e privado. Visando a agilização do processo logístico, as tecnologias emergentes vieram a atender uma exigência do mercado globalizado, que é colocar o produto certo, no local certo, na hora certa, nas condições desejadas e pelo menor custo possível, tanto para a empresa quanto para o cliente.

A motivação desta pesquisa foi a necessidade de tomada de decisão sobre a qual melhor tecnologia de automação para atender aos depósitos de um grande órgão público federal.

Serão descritos neste artigo a utilização da tecnologia Wireless e RFID na automação das etapas de estocagem, fornecimento e controle de inventário, os equipamentos necessários para a implantação de cada uma das tecnologias, e como cada uma altera os fluxos e processos de trabalho. 2. Motivação

Como a agilidade e qualidade na entrega de produtos estão entre os principais requisitos do cliente, com um mercado globalizado e a cada dia mais competitivo, a logística vem se apropriando de recursos computacionais para auxiliar essa tarefa de vital importância

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Ercília de Stefano - [email protected] Cristiane Stanger (UFSC) [email protected]

para todas as organizações, tanto públicas quanto privadas. Buscando atingir metas de excelência, a informática torna-se um forte aliado nesta

conquista. Além de softwares específicos de controle, a automação dos depósitos é o grande facilitador para alcançar esses objetivos, e as tecnologias Wireless e RFID destacam-se como ferramentas amplamente difundidas dentre grandes e médias empresas do setor logístico. Com o uso destas tecnologias reduzem-se os riscos por falha humana e a tramitação de grande volume de papéis, e, sobretudo, disponibiliza informações on-line para subsidiar diversos setores como compras, produção, transporte, provendo rapidez, agilidade e confiabilidade às operações logísticas.

A empresa que foi automatizada após esse estudo possui em seu setor de abastecimento mais de 400 mil itens distintos em estoque. Essa quantidade elevada deve-se a antigas políticas públicas de aquisição de material. O desafio de localização e armazenagem destes materiais é muito maior, pois os itens estão distribuídos em diversos depósitos, classificados por categoria de materiais.3. Equipamentos utilizados por cada tecnologia 3.1. Tecnologia Wireless

A tecnologia wireless possibilita o uso de coletores de dados - computadores de mão com leitor de código de barras - que acessam via rede sem fio, o software de apoio e o banco de dados, permitindo assim uma rápida estocagem e localização de materiais em grandes áreas de armazenamento.

São necessárias as antenas para prover acesso à rede sem fio. Podemos escolher dentre dois tipos, dependendo do número de pontos de acesso a serem instalados. Instalando-se um pequeno número de antenas, a melhor opção são os access points, que são configurados um a um. Tendo um grande número de pontos de acesso, a melhor opção são os access port, que são configuráveis e gerenciáveis por um switch próprio, denominado wireless switch.

É importante salientar que para o uso dos equipamentos acima descritos, os itens e as localizações dos mesmos nos depósitos devem estar corretamente identificados, com etiquetas de código de barras, fazendo-se necessária a aquisição de impressoras para esse fim.

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3.2. Tecnologia RFID Como operam por rádio freqüência, os itens devem estar devidamente identificados por

etiquetas especiais, comumente conhecidas como tags. Os tags são etiquetas que contêm chips, que armazenam dados com memória compartimentada e regravável, excitada através de Rádio Freqüência (RF).

Desse modo o tag pode ser reutilizado bastando recadastrar os novos dados. Tags podem ser de leitura e escrita.

A RF Tag é composta por três componentes: - Chip;- Antena, que é conectada ao Chip;- Encapsulamento em PVC, Epóxi, Etiqueta, etc.;O principal componente da tag é o chip, que controla a comunicação com o leitor. O chip

possui uma memória onde são armazenados os dados. Esses dados da memória são enviados ao leitor quando o chip é ativado pelo campo do leitor. Existem dois principais tipos de tags:

• Tags somente de leitura (RO): esse tag já vem com um número único pré-gravado de fábrica na sua memória.

• Tags de leitura/escrita (RW): esse tag é gravado pelo utilizador, com a ajuda de um leitor/gravador. A capacidade de armazenamento varia conforme o tipo de chip. Os chips mais recentes incorporam um sistema chamado anti-colisão, o que torna possível a leitura de diversos tags ao mesmo tempo.

A seguir tem-se diversos tipos de tags, e suas principais aplicabilidades:

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Para a implementação completa se faz necessário a aquisição de leitoras de tags de RFID, que podem ser portais, os mais comuns, ou outros equipamentos semelhantes aos coletores de dados.4. Processos Automatizados

Essa tecnologia permite importantes interações entre o depósito e o banco de dados, facilitando sobremaneira diversos processos, dentre os quais se destacam, segundo Ballou (2006):

- Armazenagem; - Fornecimento; - Controle de Inventário. A seguir estão explicitadas como cada etapa pode ser executada em cada uma das

tecnologias descritas, de acordo com o prisma das duas tecnologias abordadas (BOWERSOX, 2006). 4.1. Wireless 4.1.1. Processo de Armazenagem

Pode-se visualizar no coletor de dados a melhor rota para armazenagem. A geração da rota de armazenagem considera qual será o menor percurso para estocar os materiais, agilizando o processo através da eliminação de idas e vindas desnecessárias. No momento da armazenagem propriamente dita, realizamos a leitura do código de barras do item e do local onde será armazenado, utilizando o coletor de dados e acessando o banco de dados via wireless. Assim confirmam-se a localização, o item e a quantidade a ser armazenada.

Pode-se aproveitar a oportunidade e realizar a verificação da quantidade anteriormente disponível (inventário rotativo). 4.1.2. Processo de Fornecimento

Execução da rota de coleta de material - assim como na rota de armazenagem, fornece a localização dos materiais através do mapa do depósito, mostrando o menor caminho percorrido para realizar a coleta, e a localização exata dos mesmos. No momento da retirada do item da estante, faz-se a leitura do código de barras do item e da localização para conferência. O inventário rotativo também pode ser realizado neste momento.

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A pesquisa do custo da qualidade e as necessárias tomadas de decisão

Francisco Carvalho Costa Neto (PUC/SP) [email protected]

Resumo: O artigo busca organizar diversos comentários e definições com relação ao tema do Custo da qualidade, bem como a conclusão de estudos de pesquisadores e autores de livros para a pesquisa científica. O levantamento efetuado com base em trabalhos já apresentados, principalmente no Congresso Brasileiro de Custo, mostra que é bastante variada a origem das definições apresentadas. Adicionalmente, as conclusões já obtidas por estes autores têm com base indicadores não-financeiros, e é praticamente inquestionável que o nível de detalhes obtido é fundamental para a tomada de decisões dos gestores no tocante à melhoria da qualidade de produtos e processos, bem como na adequada alocação dos recursos na busca dos indicadores de causa-efeito no processo produtivo. Entendemos que é real a necessidade do diálogo entre os responsáveis pelos processos produtivos e os responsáveis pela produção dos demonstrativos financeiros e contábeis. Desta forma, o nosso trabalho tem como objetivo considerar as definições e metodologias já identificadas para facilitar a tomada de decisão, ou pelo menos trazer à luz alguns pontos que parecem ser bastante comuns na empresas como um todo. Palavras-chave: Controle de qualidade; Tomada de decisão; Definições; Gestão Estratégica de Custos

1. IntroduçãoA busca constante para encontrar maneiras de se diferenciar da concorrência e alcançar

um desempenho superior é a regra que as empresas adotaram para sobreviverem no ambiente competitivo que se encontram, a fim de obter eficácia operacional (ANDRIETTA e MIGUEL, 2002). Neste cenário, a eliminação de desperdícios, a adoção de tecnologias avançadas, o desenvolvimento de novos produtos, o envolvimento dos colaboradores e a melhoria contínua dos processos de produção, se tornaram a base de sustentação dos negócios.

A mensuração do custo, que pode ser considerado um dos mais importantes fatores para a gestão empresarial vai de encontro com a necessidade de trazer a realidade da produção para os livros contábeis, bem como para a realidade do mercado. Entretanto, cumprindo esta regra se fará com que as empresas “somente” sobrevivam e não trarão vantagem competitiva em relação às demais. Para obtermos a vantagem competitiva será necessário visualizarmos além das paredes das empresas e reduzir a distância e o tempo na cadeia produtiva e no relacionamento com os fornecedores clientes.

Essa relação tem total importância, como podemos verificar nas grandes empresas varejistas, que controlam os estoques dos clientes tanto fisicamente como através das evoluções da tecnologia, e, além disso, podem criar uma relação para aumentar a performance de ambas as partes tanto na comercialização quanto no processo produtivo e logística.Esse processo se inclui na denominada gestão estratégica de custos definida por MARTINS (2006) define que a “requer analises que vão além dos limites da empresa para se conhecer toda a cadeia de valor... até o consumidor final”

Para tornar este processo viável, será necessário que tenhamos profissionais qualificados e principalmente com a consciência de reduzir a distância dos departamentos dentro da empresa visando à maximização dos resultados e processos da organização. 22

As empresas brasileiras estão inseridas em um ambiente de mudanças contínuas que exigem sua reorganização com grande freqüência. MARTIN (2002) cita que atividade, métodos de trabalho, formas de atuação e até divisões inteiras ficam obsoletas e devem ser reformuladas ou mesmo extirpadas das organizações, sendo substituídas por outras mais eficazes e eficientes.

A necessidade de encarar a perspectiva dos processos ao modelo de representação da realidade, com o objetivo de maximizar a utilização de ativos, como materiais, recursos humanos, energia, maquinário, etc., visa o adequado emprego dos recursos mobilizados pela empresa e conseqüentemente a maximização do lucro. GUERREIRO (2008) complementa que “a contabilidade gerencial pode ter uma importante contribuição na otimização do lucro global da empresa”

Conforme SATO e ALMEIDA (2007), os sistemas de gerenciamento estratégico de custos surgem na década de 90, com a necessidade de medir a performance de custo com a finalidade de se obter melhorias baseadas em dados precisos e relacionadas aos processos organizacionais”.

Para FEIGENBAUM (1994) a mensuração é “a chave para a obtenção de uma economia de custos eficaz, com benefícios para a empresa e seus clientes, é reconhecer que o que é medido corretamente é gerenciado corretamente”.Outro fator a ser considerado, é a ênfase no uso do tempo como uma medida (especialmente o tempo relacionado à restrição de recursos) para analise da lucratividade e o planejamento de preços. CORBETT (1997) entende que o quociente do tempo do processo dividido pelo tempo da restrição de recurso é a principal medida de performance no nível de produto e auxilia no planejamento da produção e no mix de vendas.2. O custo da qualidade

O tema controle da qualidade é uma evolução de preocupações de executivos com a maximização de lucros e perpetuidade das empresas. O termo qualidade é definido como o grau ou classificação de excelência, e desta forma a qualidade é a medida relativa de excelência (HANSEN e MOWEN, 2001). Quando nos preocupamos com a excelência, temos que nos direcionar para as expectativas do cliente, que devem ser satisfeitas. O autor enumera algumas dimensões para o atendimento destas expectativas:

- Desempenho;- Estética;- Facilidade de reparação;- Características;- Confiabilidade;- Durabilidade;- Qualidade de conformidade;- Ajustamento para o uso.Uma referência para o custo da qualidade é extraído da edição n. 1 da revista HSM

Management que traz uma matéria sobre o prêmio Malcolm Baldrige, que é denominado Noble da qualidade. Entre algumas curiosidades na matéria, temos, por exemplo:

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- Todas as companhias ganhadoras do Baldrige utilizam técnicas estatísticas de controle da qualidade e instrumentos para garantir a aceitação de seus programas pelos funcionários;

- A Federal Express (ganhadora em 1990) tem como filosofia dar maior ênfase a pessoas, serviço e lucro, nesta ordem. Tais informações são obtidas através de indicadores, que são utilizados para a remuneração variável dos executivos.2.1. O Total Quality Method

Juntamente com Edward Deming, o norte-americano Joseph M. Juran é considerado o precursor da revolução da qualidade que se iniciou no Japão. Formado em Engenharia e com doutorado em direito, Juran tinha uma grande preocupação na redução de problemas no produto e processo e entendia que a ênfase em controles traria a solução para as empresas. A metodologia TQM (total quality management) começou a cair em desuso no final do século XX. Nesta época, Philip B. Crosby se manifestou da seguinte forma: “Os profissionais da qualidade precisam aprender a ajudar a gerência a ser bem-sucedida em vez de sobrecarregá-la com regras, procedimentos e regulamentos cada vez maiores”. Ele ainda alertava: “o século XXI será realidade, não certificação”. (HSM n° 6)

Nessa mesma edição o ex-presidente da ASQC (American Society for Quality Control) H. James Harrington, já previa, “o mercado no século XXI será das empresas que tomarem a porcentagem mais alta de decisões ótimas”. (HSM n° 6)

Os comentários fora da literatura acadêmica, mas voltados para o mercado, já previa que algo estava prestes a mudar. A época da crença de ferramentas com indicadores “mágicos” que resolveriam todos os problemas das empresas havia ficado para trás. Hoje temos a convicção de que o problema além de cultural, também envolvia estratégia, baseadas na mensuração e a comunicação dos problemas.2.2. Conceitos de qualidade

A era da qualidade surgiu a partir da década de 80, com a revolução, provocadas pelos produtos japoneses, que ganharam o mercado americano com preços mais acessíveis e qualidade superior. Nesta época, empresas começaram a tomar consciência da necessidade de desenvolver a indústria americana, no sentido de tornar seus produtos competitivos mundialmente. A qualidade passou a ser vista como ponto estratégico fundamental para o crescimento e sobrevivência de várias indústrias (SAKURAI, 1997).

Custos da qualidade para JURAN & GRYNA (1991), têm diversos significados e podem se referir aos custos para se atingir a qualidade, bem como aos custos da área responsável pelo controle de qualidade ou, ainda, aos custos da má qualidade, esses últimos entendidos como custos decorrentes da existência ou da probabilidade de existência de má qualidade. O significado mais aceito para a expressão custos da qualidade tem sido o de custos da má qualidade.

Para HORNGREN et al. (2004), a qualidade refere-se a uma grande variedade de fatores, como: adequação de uso, grau em que o produto atende às necessidades de um cliente ou às especificações de projeto e ás imposições da engenharia.

GARVIN (1992) apud GUERREIRO (2004) descreve que “os custos da qualidade são definidos como quaisquer despesas de fabricação ou de serviço que ultrapassem as que teria havido se o produto tivesse sido feito ou o serviço tivesse sido prestado com perfeição da primeira vez.”

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Quando nos referimos a necessidade da melhoria da qualidade, podemos ter em mente a necessidade do aumento de vendas, prospecção de mercado e obviamente a redução de custos.Entretanto nossas decisões de hoje são manifestadas em conformidade com o estágio atual da relação empresa X qualidade e com as tendências que diversos estudiosos contribuíram durante os últimos 50 anos. A tabela a seguir contém os estudiosos que foram a base de todas as pesquisas e conceitos na área de qualidade.

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Quantificação dos custos de transporte rodoviário da coleta de leite em tanques de expansão à indústria de laticínios

Eryck Wallace Rodrigues Magalhaes (Universidade Federal de Viçosa) [email protected] Perez (Universidade Federal de Viçosa) [email protected]

Isabela Baêsso Procaci (Universidade Federal de Viçosa)Danielle Dias Sant'Anna Martins (Universidade Federal de Viçosa) [email protected] Silva Cardoso Muglia (Universidade Federal de Viçosa) [email protected]

Resumo: O conhecimento dos custos de transporte envolvidos no sistema de coleta de leite é muito importante para a indústria de laticínios. O presente trabalho tem como objetivo realizar a quantificação desses custos, com base em uma indústria localizada na Zona da Mata Mineira. Os custos logísticos de captação de leite foram calculados a partir de informações de gastos com combustíveis, manutenção, mão-de-obra, depreciação, pneus e acessórios entre outros, distribuídos em custos fixos e variáveis da empresa modelo. Como resultado, apresentou-se o custo unitário de coleta de leite a partir do sistema de granelização, que foi equivalente a R$ 0,0345/L. Este valor ainda pode ser otimizado com um melhor aproveitamento das linhas de coleta e do veículo de transporte.Palavras-chave: Leite a granel; Logística; Custos de Transporte.

1. IntroduçãoO leite e seus derivados possuem um papel muito importante dentro da cadeia

agroalimentar brasileira, tanto em função de aspectos sociais quanto de aspectos econômicos. Além das propriedades nutritivas desses produtos, a pecuária leiteira contribui para a fixação do homem no campo e na geração de emprego e renda, ação ampliada a partir da industrialização. O Estado de Minas Gerais, em especial, apresenta uma relevância indiscutível no cenário brasileiro. De acordo com Ribeiro (2008), uma pesquisa encomendada pelo Ministério do Desenvolvimento Agrário, Organização das Cooperativas do Brasil, Sebrae e Confederação Brasileira de Cooperativas de Laticínios aponta Minas Gerais como o maior produtor nacional de leite, com um volume superior a 7 bilhões de litros por ano.

Tal abrangência e potencial de ampliação implicam, segundo Sant’Anna (2000), em uma constante melhoria na qualidade dos produtos lácteos oferecidos aos consumidores. Nos últimos anos, o surgimento da técnica de granelização do leite, proporcionou uma significativa melhoria na qualidade da matéria-prima e modernização da logística de suprimentos. A granelização substituiu os latões de armazenamento de leite pelos tanques de refrigeração nas propriedades rurais e o posterior transporte deste até os Laticínios através de caminhões-tanques, que asseguram a conservação do produto por serem isotérmicos. Outro ponto é que os tanques de expansão permitem que o transporte seja feito em dias alternados, contribuindo para a diminuição dos custos sem prejuízo às propriedades do leite.

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Em um primeiro momento, a implantação desse sistema gerou altos custos de investimento para as condições do pequeno produtor rural brasileiro, o que promoveu vantagem competitiva aos grandes produtores. Posteriormente, surgiram os tanques de expansão comunitários, uma alternativa para os pequenos produtores a fim de contornar a situação desvantajosa na qual se encontravam. O rateamento dos custos de implantação e manutenção desse sistema possibilitou uma permanência no mercado dos pequenos produtores de leite. No entanto, os tanques de expansão não são realidade em vários Estados do Brasil. As regiões Norte, Nordeste e parte dos Laticínios do Sul, Sudeste e Centro-Oeste ainda utilizam os latões para armazenamento e transporte.

Mediante esta política, e também pelo fato de que a produção de leite no Brasil busca fomentar a sobrevivência dos pequenos produtores e a melhoria da qualidade do leite, este estudo se mostra atual para as necessidades do setor. Em vista disso, pretende-se neste artigo, apresentar um modelo de quantificação do custo de transporte para o sistema de granelização da coleta de leite, demonstrando as vantagens deste nos dias atuais. Além disso, é importante considerar que a eficácia e a eficiência do transporte e, conseqüentemente, seus custos constituem um dos pontos essenciais para que a logística seja aplicada com sucesso nas empresas. 2. Logística da granelização do leite e a gestão de custos

O sistema de granelização do leite é relativamente novo no Brasil, com início em meados dos anos 90. O leite era transportado em latões, sem resfriamento, até a indústria de beneficiamento. Para que o leite recém ordenhado chegasse ao seu destino com possibilidade de pasteurização, era necessário que fosse transportado no início da manhã e ainda a pequenas distâncias, a fim de não perder suas propriedades. Ao se utilizar a coleta de leite a granel, após a ordenha, o produtor deve armazenar, em no máximo duas horas, o leite em um tanque de expansão em aço inoxidável que reduz a temperatura do produto a 4°C, em média. Com esses cuidados, o seu transporte pode ser executado em até 48 horas depois da ordenha (TEIXEIRA & RIBEIRO, 2006).

Teixeira & Ribeiro (2006) afirmam, ainda, que o transporte do leite às unidades de processamento deve ser feito em caminhões-tanques refrigerados. Uma bomba de sucção acoplada ao caminhão de leite é usada para a transferência do produto ao tanque de transporte, onde o mesmo é armazenado a uma temperatura máxima de 10°C.

Em 2002 o Ministério da Agricultura, Pecuária e do Abastecimento (MAPA) editou a Instrução Normativa - IN 51 que, apesar de trazer desafios para os produtores, procura assegurar ao consumidor final um produto confiável. A norma exige que haja uso do sistema de granelização na coleta e transporte do leite in natura. Além disso, contém regulamentos técnicos de produção, identidade e qualidade do leite dos tipos A, B e C, do leite pasteurizado e do leite cru refrigerado (RENDEIRO, 2007).

Além da qualidade assegurada pela IN 51, a granelização traz também importantes reduções nos custos de transporte do leite (JANK & GALAN, 1997). Ou seja, a empresa obterá melhores resultados se houver um eficiente gerenciamento dos custos logísticos, garantindo assim uma vantagem competitiva que se faz cada vez mais necessária no mercado atual.

O Concil of Logistics Management apud Ballou (2006, p. 27) define Logística como “o processo de planejamento, implantação e controle de fluxo eficiente e eficaz de mercadorias, serviços e das informações relativas desde o ponto de origem até o ponto de consumo com o propósito de atender as exigências dos clientes”. Por isso, o gerenciamento da relação entre custo e nível de serviço (trade off) é um dos principais desafios da logística moderna. Seu maior obstáculo é atender as exigências dos clientes por melhores níveis de serviço sem que estes tenham que pagar mais por isso. Logo, o preço se torna um qualificador e o nível de serviço, um diferenciador, perante o mercado. Assim, a logística é responsável por agregar valor ao produto por meio do serviço oferecido (FLEURY et al., 2000).

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A gestão logística da cadeia agroindustrial leiteira possui um papel social e econômico muito importante. Especificamente o elo entre o produtor e a indústria, que precisam se manter em harmonia econômica para garantir a sobrevivência de ambos, e assim promover a melhoria da qualidade dos produtos e respaldo às exportações brasileiras.

De acordo com Faria & Costa (2007, p. 69), os custos logísticos são definidos como “os custos de planejar, implementar e controlar todo o inventário de entrada (inbound) em processo e de saída (outbound) desde o ponto de origem até o consumo”. Copacino apud Faria & Costa (2007) aborda o conceito de custo logístico total como os custos envolvidos no abastecimento, produção e distribuição dos produtos.

Na gestão logística da cadeia de suprimentos, no caso deste trabalho, em um dos elos da cadeia do leite, é importante a quantificação dos custos de transporte. Estes custos, por muito tempo, não eram levados em consideração no valor do produto final pela maioria das cadeias. Todavia, a partir da constante busca por melhorias e diferenciação dos produtos e serviços prestados oferecidos pelas empresas, os custos de transporte tornaram-se itens fundamentais e de grande importância na agregação de valor ao produto. Segundo Brito Jr. (2004), a determinação dos custos de transporte possui grande vulnerabilidade, devido às condições externas e outros fatores que os tornam desprovidos de uma fórmula simples. O peso da carga, por exemplo, é um valor monetário que raramente é atribuído aos custos de transporte. Ballou (2006) ainda aponta que estes custos são um dos elementos mais importantes na composição dos custos logísticos, representando de um a dois terços do total.

O modal utilizado para o transporte do leite in natura é o rodoviário. Este modal fatura mais de R$ 40 bilhões e é responsável por movimentar dois terços do total de carga do país (LIMA, 2007). Além disso, transporte rodoviário possui as vantagens de ser um serviço relativamente rápido e de razoável confiança comparado a outros modais de transporte.3. Materiais e Métodos

O trabalho foi desenvolvido de acordo com as seguintes etapas: primeiramente selecionou-se uma indústria de laticínios como modelo para que fosse realizada a quantificação dos custos de transporte; em seguida, foram levantadas as variáveis necessárias para esta quantificação.

A partir de consultas bibliográficas a revistas, jornais, internet e publicações mundiais relacionadas ao setor de transportes, informações coletadas com profissionais e técnicos do setor, e, ainda, visitas à indústria estudada, foi realizada a coleta dos dados necessários para a quantificação. Em posse de todas as variáveis, foram esquematizados os cálculos, através de equações para os custos fixos, variáveis e total.a) Custos Fixos (CF)Faria & Costa (2007) definem os Custos Fixos (CF) como aqueles que não variam com a produção, isto é, mantêm-se constantes, independente do uso do equipamento. São eles: mão-de-obra correspondente aos salários e encargos de motoristas, ajudantes (caso possuam) e mecânicos (caso possuam oficinas de manutenção); custos administrativos; depreciação dos veículos e equipamentos; impostos (licenciamento, IPVA e seguro obrigatório); seguro do veículo e acessórios; e custo de oportunidade. Como a empresa estudada possui frota própria, utilizou-se métodos para a quantificação dos Custos Fixos de transporte utilizando a unidade R$/mês/caminhão. • Mão-de-obra - motoristas e ajudantes (MOD)Os gastos com mão-de-obra são referentes aos motoristas e aos ajudantes, sendo calculados de acordo com o salário-base sindical somado dos benefícios (vale alimentação, por exemplo) e encargos sociais. Teixeira (1998) afirma que o valor dos encargos sociais (férias, décimo terceiro salário e horas extras em finais de semana e feriados) atinge a 72,5% do salário. A equação 01 demonstra este cálculo, correspondendo Sm e Sc respectivamente, ao salário do motorista e do ajudante; E aos encargos; C, às comissões (em R$/mês); n ao número de funcionários (m – motoristas e Aj - ajudantes); e nC ao número de caminhões que a empresa possui.

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Influência da liquidez sobre o lucro empresarial

Sabrina Soares da Silva (Universidade Federal de Lavras) [email protected] Oliveira Botelho (Universidade Federal de Lavras) [email protected]ícia Aparecida Ferreira (Universidade Federal de Lavras) [email protected]

Resumo: O objetivo desse trabalho foi verificar se a liquidez tem influência sobre o lucro contábil, importante parâmetro na seleção de um investimento. Também se propôs a analisar a liquidez do setor metalúrgico brasileiro, considerado um segmento econômico bastante representativo da economia. Para tanto, foi feita a aplicação do modelo Fleuriet no período de 1999 a 2004 em todas as sociedades anônimas de capital aberto que disponibilizaram seus demonstrativos contábeis até a data da coleta de dados. Nota-se que o setor possui, em termos operacionais, uma situação favorável, demonstrada pela sua necessidade de capital de giro positiva. Porém, a situação do setor é predominantemente insatisfatória devido aos constantes saldos de tesouraria negativos. As funções estimadas do lucro contábil, utilizando como determinantes as variáveis do modelo Fleuriet, apresentaram bom ajuste.Palavras-chave: Liquidez; Modelo Fleuriet; Setor metalúrgico.

1. IntroduçãoA análise financeira de uma empresa utiliza, tradicionalmente, demonstrações

contábeis, como balanço patrimonial, demonstrativo de resultados e demonstrativo de fluxo de caixa. Também costumam ser calculados índices, extraídos dessas demonstrações que, juntos, permitem uma análise estática da situação financeira da empresa.

Essas análises englobam uma série de características da organização, como o perfil de seus retornos, mensurado pelos índices de rentabilidade, o perfil do risco de sua atividade, através da combinação de índices de liquidez, atividade e endividamento, e a combinação desses dois perfis, dada pelos índices de valor de mercado. Desses índices, os referentes à liquidez são objetos de diversos estudos nas áreas contábil e financeira, devido à importância atribuída a eles pelos avaliadores externos, principalmente pela sua associação ao risco empresarial. Conhecer a estrutura de liquidez da empresa pode ser um fator importante, pois pode ajudar a estimar seus resultados futuros, bem como auxiliar na seleção de investimentos.Porém, a maioria das análises de liquidez, principalmente aquelas que utilizam os índices de liquidez tradicionais, contempla apenas a situação presente, permanecendo desconhecida a dinâmica do comportamento empresarial. Para superar essas dificuldades, Michel Fleuriet, juntamente com a Fundação Dom Cabral, desenvolveu pesquisas no intuito de elaborar um modelo de análise para as estruturas financeiras brasileiras (MONTEIRO e MORENO, 2003), o que culminou na criação do Modelo Fleuriet ou Modelo Dinâmico de Capital de Giro, que tem como objetivo principal avaliar determinada organização, através da análise de sua liquidez e solvência. Para esta análise são consideradas, primordialmente, as contas cíclicas da empresa, ou seja, aquelas classificadas como de curto prazo.

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Este modelo recebeu diversas contribuições como as de Brasil e Brasil (1997), Silva (1995) e Marques e Braga (1995), e se tornou tema de diversos artigos e dissertações, como Vieira (1999), Cardoso e Amaral (2000), Cardoso (2000), Correia (2001), Santos (2002) e Monteiro e M oreno (2003).

Porém, embora a baixa liquidez esteja associada ao risco de insolvência, ainda não há consenso sobre suas implicações sobre outros fatores indicativos da saúde financeira organizacional. Não se conhece como a manutenção de determinado nível de liquidez pode interferir nos demais resultados contábeis e financeiros de uma empresa e quais deles são realmente afetados.

Dessa forma, este artigo teve como objetivo analisar se a liquidez das empresas do setor metalúrgico brasileiro, avaliadas através das três contas básicas do modelo Fleuriet – capital de giro contábil, necessidade de capital de giro e saldo de tesouraria – influencia em seus lucros contábeis, considerado um indicativo do sucesso ou fracasso financeiro de uma empresa e um importante parâmetro a ser analisado na seleção de investimentos. Também se propôs a analisar a liquidez desse setor, considerado um segmento econômico bastante representativo para a economia brasileira.

Para tanto, este artigo se organizou em quatro partes distintas. Primeiro, descreveu-se o Modelo Fleuriet e a maneira como ele é aplicado; em seguida, foram descritos os procedimentos metodológicos das análises utilizadas; nos resultados foram apresentadas as análises de liquidez, seguidas da discussão da influência desta no lucro contábil empresarial; e, por fim, foram apresentadas as considerações finais, apresentando as contribuições e limitações do estudo.2. O Modelo Fleuriet

O modelo Fleuriet (Fleuriet et al., 1978), que avalia a liquidez e a estrutura de financiamento de organizações, é uma métrica que tem como ponto de partida os dados do balanço patrimonial. O objetivo principal da análise da liquidez de uma empresa consiste, segundo Silva (1995), em identificar a capacidade que ela tem para honrar seus compromissos de curto prazo. O modelo Fleuriet também demonstra se a empresa é solvente ou não, ou seja, se ela corre risco de falência.

Para sua aplicação, as contas do balanço patrimonial são reclassificadas, segundo a proposta de Fleuriet et al. (1978). O ativo circulante é desmembrado em ativo circulante cíclico (ACC) e ativo circulante financeiro (ACF). No primeiro segmento, encontram-se as contas associadas à atividade operacional, como as duplicatas a receber provenientes das vendas, adiantamentos a fornecedores e a empregados, estoques. Já o ACF contém, por exemplo, as contas fundo fixo de caixa, bancos e aplicações financeiras de curto prazo.

No passivo circulante, por sua vez, identifica-se o passivo circulante cíclico (PCC) e o passivo circulante financeiro (PCF), também chamado de passivo circulante oneroso. O primeiro abrange as contas decorrentes das atividades operacionais espontâneas, como duplicatas a pagar, oriundas da compra de matérias-primas e mercadorias, adiantamentos a clientes, e salários e encargos sociais a pagar. O PCF agrupa as contas resultantes, usualmente, de negociações, como empréstimos e financiamentos bancários de curto prazo, duplicatas descontadas e imposto de renda e contribuição social a recolher.

Os demais grupos patrimoniais do ativo e passivo foram agrupados como ativos não-circulantes (ANC), que representam a soma do realizável em longo prazo ao ativo permanente, e passivos não-circulantes (PNC), que contêm o exigível em longo prazo e o patrimônio líquido. O Quadro 1 representa essa nova configuração do balanço patrimonial.

A análise da situação de uma empresa pode ser facilitada se, após essa reclassificação das contas do balanço, forem extraídas três variáveis descritas por Marques e Braga (1995): o capital circulante líquido ou capital de giro líquido (CDG) a necessidade de capital de giro ou investimento operacional em giro (NCG), e o saldo de tesouraria (T).

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A NCG é a diferença entre as contas do ativo cíclico e as contas do passivo cíclico. Esse saldo, quando positivo, cria uma necessidade permanente de aplicação de fundos ou, quando negativo, cria uma fonte de fundos para a empresa. A NCG depende, basicamente, da natureza do negócio, que determina o ciclo financeiro da empresa, e do nível de atividades, que é dependente das vendas.

Quando a NCG é positiva, as aplicações constantes necessárias vêm de parte dos fundos permanentes da empresa, que correspondem às contas não cíclicas do passivo. Esses fundos vêm do capital de giro líquido da empresa, CDG, que corresponde à diferença entre o ativo circulante e o passivo circulante.

Se o CDG, após o financiamento da NCG, apresentar excedente, este pode financiar aplicações no realizável em longo prazo ou no permanente do ativo não circulante. Quando o CDG é negativo, o ativo permanente é maior do que o passivo permanente, a empresa usa recursos de curto prazo para financiar parte de seu ativo permanente. Esta condição aumenta o risco de insolvência da empresa, mas, se a NCG também for negativa, a empresa poderá se desenvolver.

O T representa o valor residual entre o CDG e a NCG, sinalizando o grau de adequação da política financeira empregada pela administração. Quando positivo indica disponibilidade de recursos para garantir a liquidez de curto prazo do empreendimento. Caso seja negativo, pode evidenciar dificuldades financeiras iminentes, em especial por ocasião da manutenção de saldos negativos sucessivos e crescentes.

Os elementos que compõem a posição de uma organização (NCG, CDG e T) quando reunidos determinam sua estrutura financeira, sua tendência, sua liquidez e solvência. Os indicadores de liquidez identificam a capacidade da empresa em pagar suas dívidas exigíveis no prazo de até um ano. As empresas brasileiras operam, em média, com baixo nível de liquidez, devido às características das taxas de juros nacionais e às sazonalidades econômicas, decorrentes das interferências das autoridades monetárias. As seis situações decorrentes da combinação desses elementos identificadas por Marques e Braga (1995) estão no Quadro 2.

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O tipo I caracteriza as empresas com situação financeira excelente, indicando elevado índice de liquidez. O passivo cíclico superior ao ativo cíclico, representado pela NCG negativa, indica que há fonte de recursos, provenientes do recebimento das vendas anterior ao pagamento das obrigações, que podem ser aplicados. O valor positivo do T indica que há recursos do ativo errático aplicados no curto prazo e que há folga financeira para a empresa.As organizações do tipo II têm situação financeira sólida. Os três elementos positivos mostram que o T é, no máximo, igual à NCG, mas é inferior ao CDG. Se o nível operacional for mantido, os recursos investidos no CDG mantêm o T positivo.

A estrutura do tipo III caracteriza uma situação financeira insatisfatória. O T negativo significa que o CDG é insuficiente para garantir a manutenção do nível de atividade operacional, obrigando a empresa a recorrer a financiamentos de curto prazo, passivo errático, para cobrir a NCG.

As empresas com péssima situação financeira se enquadram no tipo IV. Os sinais negativos do T e do CDG indicam que as fontes de curto prazo financiam não só a NCG, como também investimentos de longo prazo.

Já as empresas classificadas no tipo V têm uma situação financeira muito ruim. O CDG negativo indica que os fundos de curto prazo estão sendo usados para financiar ativos de longo prazo. A NCG negativa se deve à empresa poder contar com recursos cíclicos, apesar de ser difícil para a empresa saldar seus compromissos no curto prazo.

A situação financeira de alto risco está caracterizada pelo tipo VI. O CDG e a NCG negativos indicam que a empresa tem fontes de curto prazo financiando suas operações. Provavelmente, a empresa está utilizando fundos de terceiros também para financiar seus ativos de longo prazo de maturação. O T positivo representa que a empresa mantém recursos erráticos investidos no mercado.3. Metodologia

Esse estudo foi desenvolvido para o setor metalúrgico brasileiro por este setor ser, segundo Vieira (1999), um segmento econômico bastante representativo da economia brasileira, por gerar parte significativa da renda e empregos no país.

A amostra analisada foi composta de empresas de capital aberto do setor metalúrgico que tinham seus demonstrativos contábeis do período de 1999 a 2004 disponíveis na base de dados da Comissão de Valores Mobiliários (CVM). Foram utilizados os balanços patrimoniais e demonstrativos de resultados de todas as empresas que tinham dados disponíveis do período da análise, totalizando 17 empresas.

Após a coleta dos dados, efetuou-se a reclassificação das contas circulantes dos balanços patrimoniais das empresas estudadas, dividindo-se o ativo circulante em ativo circulante cíclico e ativo circulante financeiro; e o passivo circulante em passivo circulante cíclico e passivo circulante financeiro. Algumas contas não tinham sua origem evidente, se operacional ou não, não permitindo sua classificação exata. Elas foram, então, consideradas cíclicas.

Encontrados esses valores para cada empresa, em cada ano, eles foram combinados a fim de se obter as seguintes variáveis: capital de giro líquido, que é resultado da diferença entre o ativo circulante e o passivo circulante; necessidade de capital de giro, obtido pela diferença entre o ativo circulante cíclico e o passivo circulante cíclico; e saldo de tesouraria, resultante da diferença entre o ativo circulante financeiro e o passivo circulante financeiro.

Após o cálculo desses valores, foi feito um estudo de sinal para enquadrar cada empresa, em cada ano, em uma das situações do Quadro 2, propostas por Marques e Braga (1995). Foi estabelecido, então, o número de empresas, em cada ano, em cada situação encontrada: sólida, insatisfatória, péssima, muito ruim e alto risco.

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Avaliação do lead time produtivo em empresas moveleiras

Felipe Kich Gontijo (UDESC) [email protected]

Resumo: Esse artigo apresenta um estudo sobre a avaliação do lead-time do processo produtivo em indústrias do setor moveleiro, através de um estudo de caso onde é mostrado o desdobramento do processo e o cálculo de tempos, discriminando tempo de preparação, espera, processamento e transporte, bem como a caracterização desses tempos como desperdício ou agregação de valor. Todas as análises foram conduzidas em uma empresa de Santa Catarina. Os resultados obtidos serviram de base para diagnosticar os pontos críticos para redução dos tempos do processo produtivo.Palavras-chave: Lead-Time, processos produtivos, indústria moveleira.

1. IntroduçãoO pólo industrial moveleiro no norte do estado de Santa Catarina vem passando por uma

série de adquações no que diz respeito a busca por competitividade internacional. Durante as últimas décadas esse setor beneficiou-se das altas cotações do dólar, que favoreciam as exportações e garantiam um lucro seguro, o que não estimulou essas empresas a modernizar suas gestões e seus processos produtivos. Com a desvalorização do dólar nos últimos anos, essas empresas tiveram que buscar soluções para para continuarem a concorrer no mercado e poder sobreviver.

Se antes o foco de investimento era na qualidade do produto e na tecnologia de fabricação, nesse segundo momento em que se caracterizou uma crise no setor pela desvalorização do dólar, percebeu-se a necessidade de redução de custos, de tempos de entrega menores e de aperfeiçoamento dos sistemas de produção, buscando-se desenvolver novas técnicas, ou mesmo fazer uso das diversas ferramentas já existentes, visando a otimização dos processos produtivos.

Contudo, antes de decidir quais as técnicas e ferramentas que devam ser implantadas, é de extrema importância traçar um panorama da situação para conhecer o desempenho atual do sistema produtivo. Esse panorama pode ser traçado, dentre outras maneiras, a partir da avaliação dos tempos que compõem o sistema produtivo, em particular como e onde se formam os lead times produtivos. Esses tempos vão interferir negativamente não só no prazo de entrega aos clientes como também na formação de estoques, na sincronia da cadeia produtiva e no mal aproveitamento da capacidade de produção. A partir desse diagnóstico pode-se apontar os pontos críticos a serem trabalhados para aumentar a produtividade, como por exemplo, quais atividades que não agregam valor e aumentam o lead time produtivo que poderiam ser eliminadas.2. Lead Time Produtivo

Para se aplicar um programa de otimização de produção, um dos primeiros passos é o levantamento e diagnóstico de lead time atual, a fim de melhorar a flexibilidade do sistema e reduzir os desperdícios de materiais e insumos. Com a definição do lead time, pode-se fazer um diagnóstico geral do processo produtivo e apontar pontos críticos, os quais, se tratados, trarão melhores resultados, se tratados.

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Alexandre Magno de Paula Dias (UDESC) [email protected]

Lead time, ou tempo de atravessamento ou fluxo, segundo Tubino (1999), é uma medida do tempo gasto pelo sistema produtivo para transformar matérias-primas em produtos acabados. Pode-se tanto considerar esse tempo de forma ampla, denominando-o como lead time do cliente, quando se pretende medir o tempo desde a solicitação do produto pelo cliente até sua efetiva entrega ao mesmo, como se pode considerar esse tempo de forma restrita, lead time de produção, levando-se em conta apenas às atividades internas ao sistema de manufatura.

Sendo o lead time uma medida de tempo, ele está relacionado à flexibilidade do sistema produtivo em responder a uma solicitação do cliente, ou seja, quanto menor o tempo de conversão de matérias-primas em produtos acabados, menor será o custo do sistema produtivo no atendimento das necessidades dos clientes.

Como a velocidade de resposta aos pedidos dos clientes é baixa, o sincronismo entre lead time e prazos de entrega é obtido através da formação prévia de estoques, tanto de produtos acabados como de componentes e matérias-primas. Essa solução tem se mostrado inadequada por uma série de razões, entre as quais cabe destacar:

- Estoques não agregam valor aos produtos, constituindo-se em uma das principais perdas dos sistemas produtivos;

- Estoques encobrem problemas de qualidade, retardando a identificação e a correção dos mesmos;

- Estoques impedem a comunicação imediata na cadeia “fornecedor - cliente”, dificultando para os fornecedores, internos e externos, o atendimento de quais são as reais necessidades dos clientes;

- Estoques são formados com base em previsões de demanda, que podem não se confirmar, etc.

Ao se acompanhar o fluxo produtivo de um item pode-se identificar quatro grupos diferentes de tempos que compõem o lead time desse item: esperas, processamento, inspeção e transporte, sendo as esperas subdivididas em espera para programação da produção, espera na fila e espera no lote, conforme esquematizado na Figura 1. (Tubino, 1999)

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Na realidade, muitos dos tempos que compõem o lead time estão relacionados com as chamadas perdas. Segundo Shingo (1996), há sete tipos de perdas:

- Superprodução: É fazer mais produto do que necessário ou fazer o produto antes que ele seja necessário;

- Espera: Significa, em geral, a espera dos trabalhadores e a baixa taxa de utilização das máquinas;

- Transporte: O fenômeno de transportar não aumenta o trabalho adicionado, mas apenas eleva o custo de desempenho da fábrica;

- Processamento: Consiste naquelas atividades de processamento que são desnecessárias para que o produto ou serviço adquira suas características básicas da qualidade;

- Estoque: Refere-se à existência de estoques desnecessários tanto no almoxarifado de matérias-primas, como no de processos e produtos acabados. Ou seja, relaciona-se com a compra ou produção de grandes lotes;

- Desperdícios no movimento: Estas perdas estão relacionadas com operação principal realizada pelos trabalhadores. O princípio consiste em detectar os movimentos desnecessários dos trabalhadores;

- O desperdício na elaboração de produtos defeituosos: As perdas por fabricar produtos defeituosos consistem na produção de peças, sub-componentes e produtos acabados que não atendem às especificações de qualidade requerida no projetam.

Estas perdas estão relacionadas diretamente com a estrutura de produção e farão com que o lead time seja tanto maior quanto maiores forem estas perdas.

Segundo Shingo (1996), espera é o período de tempo durante o qual não ocorre nenhum processamento, inspeção ou transporte. Há dois tipos de espera:

- Espera do processo – Um lote inteiro permanece esperando enquanto o lote precedente é processado, inspecionado ou transportado;

- Espera do lote – Durante as operações de um lote, enquanto uma peça é processada, outras se encontram esperando. As peças esperam para serem processadas ou pelo restante do lote ser fabricado. Este fenômeno também ocorre na inspeção e no transporte.

Os tempos gastos com espera não agregam valores aos produtos e devem, por princípio, serem eliminados. O tempo de espera é ainda proporcional ao número de etapas pela qual o item passa, pois em cada etapa, tem-se o tempo gasto com espera.

Uma forma de reduzir o tempo de fila é reduzir os lotes de produção de todas as ordens na fábrica, assim como reduzir os tempos de preparação das máquinas. Outra providência seria a de executar o balanceamento das linhas de maneira eficaz, não permitindo a formação de estoques entre os postos de trabalho. Finalmente, a coordenação dos diversos estágios da produção, para que produzam somente o que e quando os estágios posteriores requererem, também contribui para a redução do estoque em processo, reduzindo o tempo de fila.

Segundo Tubino (1999), o tempo de espera de um item na fila de um recurso para ser trabalhado é, sem dúvida, o componente de maior peso nos tempos de espera que compõem o lead time produtivo. As filas de espera na frente dos recursos ocorrem devido a três fatores principais:

- Desbalanceamento entre a carga de trabalho e capacidade produtiva;- Esperas para setup e processamento dos lotes com prioridades no recurso;- Problemas de qualidade no sistema produtivo.O terceiro componente do lead time de um item dentro do grupo de tempos de espera,

além do tempo de programação do lote e do tempo de espera na fila, é o tempo gasto para esse item ser processado no recurso e aguardar que os demais itens do lote também o sejam. Infelizmente, nos sistemas de produção convencionais não é dada atenção a esse ponto, que está relacionado com o fato de o lead time médio de um item dentro de um lote ser sempre o lead time do último item processado, ou seja, o lead time máximo dentro dos itens do lote.

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3. MetodologiaA metodologia de pesquisa utilizada no desenvolvimento do presente trabalho tem

caráter teórico-empírico, desenvolvida na forma de um estudo exploratório baseado em pesquisa de campo.

Mattar (1996) comenta que a pesquisa exploratória visa proporcionar maiores informações e conhecimentos sobre o problema de pesquisa a ser desenvolvido. O autor destaca ainda que as técnicas empregadas na pesquisa exploratória são interessantes para realizar estudos de casos.

Para o levantamento dos tempos gastos na produção, foi elaborado um formulário que foi elaborado de acordo com o desdobramento do produto e de seus processos produtivos seqüenciais. O preenchimento desse formulário foi feito através do acompanhamento do trabalho dos operadores no chão de fábrica.

Pretende-se que o mesmo formulário possa ser usado em outras pesquisas, seja de outros produtos da linha de produção, ou em outras empresas similares.4. Estudo de Caso

A indústria moveleira de Santa Catarina está concentrada no Vale do Rio Negro, principalmente nos municípios de São Bento do Sul, Rio Negrinho e Campo Alegre. Este pólo moveleiro surgiu nos anos 50, da atividade dos imigrantes alemães, estando voltado inicialmente para produção de móveis coloniais de alto padrão. O pólo moveleiro de São Bento do Sul possui aproximadamente 170 empresas, com elevada participação de médias e grandes empresas. Estas empresas destinam cerca de 95% da produção para os mercados externos, compostos quase exclusivamente por móveis residenciais. Em 2002, São Bento do Sul foi o principal pólo exportador do país, respondendo por metade das vendas de móveis brasileiros no exterior (ABIMOVEL, 2002). Essa realidade mudou bastante nos últimos anos com a desvalorização do dólar.

A empresa escolhida para o estudo de caso foi a Móveis Serraltense S.A. Esta empresa tem um perfil característico das empresas do Alto Vale do Rio Negro, cujo arranjo produtivo de setor madeira-móveis é composto basicamente por empresas exportadoras, que estão expostas a exigências de competitividade e qualidade global. Todavia, percebe-se uma discrepante não participação na adoção de métodos de produção modernos largamente utilizados em outros setores industriais, inclusive na região.

Sua linha de produtos inclui: camas, estantes, cômodas, home centers, completos jogos de quarto e demais. A matéria-prima mais utilizada é o pinus, sendo consumidos aproximadamente 450 m3 mensais. Também utiliza-se bastante outros materiais como MDF, aglomerado, compensado e madeira de eucalipto. Praticamente a totalidade dos produtos fabricados (99%) é destinada ao mercado externo, destacando-se Estados Unidos e Europa.4.1. Avaliação de Lead Times

A análise dos lead times terá como objetivo avaliar a produtividade da empresa, localizar os pontos fracos e gerar opções para aumentar o rendimento e otimizar o processo de produção, buscando o fluxo contínuo e trazendo melhorias de tempo e custo.

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Uma análise das conseqüências econômicas da depreciação: o caso da depreciação acelerada

Paulo Augusto P. de Britto (UnB) [email protected]

Resumo: A depreciação acelerada consiste de método contábil que reduz o valor presente líquido de um ativo para fins de apuração de imposto a pagar. Dessa forma, a depreciação acelerada se traduz em um benefício fiscal ao elevar as despesas com depreciação nos primeiros anos de vida útil do ativo e, portanto, reduzir a receita líquida e o imposto devido. Ao fazer isso, a depreciação permite deduções em excesso do custo do capital e favorece investimento privado de três formas: redução de risco e incerteza do retorno do investimento, elevação da disponibilidade de recursos para as empresas e redução do custo de oportunidade do capital afundado. Esse artigo se propõe a apresentar o mecanismo da depreciação acelerada, sua conceituação, seus impactos esperados sobre decisões de investimento em bens de capital e outros determinantes de sua eficácia. Além disso, sumariza a adoção desse mecanismo no Brasil e em outros países.Palavras-chave: Depreciação acelerada; Incentivos fiscais; Investimento.

1. IntroduçãoDecisões de investimentos em ativos de capital estão entre as mais importantes

decisões a serem tomadas por gestores de empresas, dado que tais decisões têm relação direta com o valor de Mercado da empresa (MCCONNELL e MUSCARELLA 1985), com sua capacidade de obtenção de financiamento de longo prazo (KLAMMER, KOCH e WILNER, 1991) e com o progresso econômico em geral (HARRIS e RAVIV, 1996).

É comumente aceito que gestores de empresas devem tomar decisões baseadas em custos incrementais e benefícios associadas com diferentes alternativas de investimento (GARRISON e NOREEN, 2003; HORNGREN et al. 2005). Consistente com essa noção, vários levantamentos realizados com gerentes e diretores, sobretudo financeiros, de empresas norte-americanas indicam uma forte tendência ao uso de técnicas financeiras em planejamento e controle orçamentário, tal como o valor presente líquido, quando da avaliação de alternativas

de investimento (KLAMMER, KOCH e WILNER, 1991; GRAHAM e HARVEY, 2001). Vários estudos têm repetidamente especulado que os métodos de depreciação empregados pela empresa influenciam decisões de investimento (ZAJAC, 1995; MORSE, DAVIS e HARTGRAVES, 2003), sendo que grande parte dessa literatura relaciona os benefícios fiscais de diferentes métodos de depreciação com o nível de investimento (VILLELA e BARREIX, 2002; NAM e RADULESCU, 2003).

Os regimes de tributação e medidas de desoneração de investimentos desempenham papel significativo no estímulo ao investimento privado. Aparte a carga tributária propriamente dita, o mecanismo de depreciação merece grande atenção, pois pode atenuar a carga fiscal sobre empresas e desonerar investimentos em máquinas e equipamentos.

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A depreciação consiste em uma dedução sobre o retorno de um investimento, implicando em uma menor base de tributação. Em especial, o aumento da taxa de depreciação nos primeiros anos após a realização de um investimento - a depreciação acelerada – atua como um redutor ainda maior sobre a base de cálculo do imposto e, por conseguinte, na redução do imposto a pagar.

Esta nota tem por objetivo analisar o mecanismo de depreciação acelerada discorrendo sobre seus efeitos sobre o investimento e ilustrando sua aplicação em diferentes contextos e países.2. Depreciação Acelerada como Promotora do Investimento

Todo sistema de tributação de renda penaliza a atividade geradora de renda. Em especial, tal sistema distorce os incentivos ao investimento em capital produtivo dado não só seu prazo de maturação mais longo, mas também a necessidade de amortizar tais despesas. Desta forma, um sistema de tributação de renda deve levar em conta a amortização do custo do capital durável de forma a permitir uma rápida recuperação do investimento em capital. (BRAZELL e MACKIE III, 2000).

São vários os métodos empregados para lidar com essa distorção, sendo os mais comuns o método de depreciação em linha, no qual a depreciação ocorre em quantias anuais iguais durante uma vida útil determinada, e o método de depreciação com saldo declinante, no qual a dedução é computada como uma fração constante do saldo não amortizado.

Em que pese o período das deduções normais via depreciação seja significativamente diferente nos métodos acima, ambos acabam por distribuir os incentivos durante a vida útil total do ativo. Em geral, a dedução agregada em ambos os métodos somente iguala o custo total original do ativo se um ajustamento final for feito no momento que o ativo é retirado de operação.

Segundo Domar (1953), a depreciação acelerada, diferentemente, assume uma concentração dos incentivos resultantes da depreciação nos primeiros anos da vida útil do ativo. No limite, o investimento configurado com a aquisição de um ativo durável poderá ser deduzido da renda corrente da mesma forma que o são as despesas ordinárias de operação. Todavia, a maioria dos planos é menos extremo.

O objetivo da depreciação acelerada é, ainda segundo Domar (1953), refletir a perda de valor econômico de um ativo e, desta forma, oferecer uma vantagem fiscal ao novo investimento por meio da permissão de deduções em excesso do custo do capital. A primeira situação pode ser ilustrada pela depreciação de computadores, onde a vida útil é reduzida pela velocidade de obsolescência tecnológica do equipamento. Na segunda, o objetivo é a redução da renda tributável. Em que pese essas diferenças, em ambas as situações existe incentivo que pode atuar em favor do investimento.

Em períodos de inflação elevada, esse incentivo pode ser configurado como forma de aliviar problemas financeiros resultantes da própria inflação, pois os custos de substituição de propriedade depreciada excedem o custo histórico.

O método mais simples de depreciação acelerada é o de aplicar um multiplicador às deduções normais por depreciação. Na prática, todavia, outras técnicas têm sido mais populares. No Reino Unido, por exemplo, tem-se permitido aos investidores uma dedução inicial que, quando somada à depreciação normal, reduz a renda tributável do ano em que o ativo em questão foi adquirido. Esta concessão inicial consiste, então, de uma antecipação da amortização normal e, conseqüentemente, reduz as deduções permitidas nos anos subseqüentes.

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Outro mecanismo aplicado na prática são os créditos tributários concedidos sobre gastos com investimentos de capital, que consistem em uma soma líquida das deduções por depreciação, sem constituir em antecipação de deduções futuras. 2.1 A Influência sobre o Investimento

A literatura econômica acerca da depreciação acelerada identifica três formas de influência desta sobre as decisões de investimento (DOMAR, 1953; BRANNON, 1971; COEN, 1990; VILLELA e BARREIX, 2002; UNCTAD, 2000), a saber:a)Redução do risco e da incerteza do investimento;b)Elevação da disponibilidade de recursos para a empresa; ec)Alteração do grau de paciência dos investidores via redução da taxa de desconto intertemporal.

Para se analisar cada uma, deve-se fazer as seguintes hipóteses simplificadoras: (i) as alíquotas de imposto são fixas; (ii) não existem alterações no ambiente dos negócios; e (iii) os contribuintes sempre possuem renda tributável que lhes permita absorver qualquer aumento nas deduções por depreciação acelerada.a)Redução do risco e da incerteza do investimento

Considere, a título de ilustração, um investidor preocupado com o período de payback do investimento. Em geral, os empreendedores observam o risco sistêmico da economia durante o período de recuperação do investimento (BRIGHAM e HUSTON, 1999). Uma maior taxa de depreciação reduz o período de payback, e implica em menor tempo de exposição do investimento ao risco sistêmico. Daí vê-se uma redução do risco do como resultado de uma redução no horizonte de comprometimento do projeto.

Seguindo Brigham e Huston (1999), se os investidores trabalham com payback relativamente curto, a relação entre o seu payback subjetivo e o período normal de depreciação assume importância ainda maior em questões de tributação. Se o período de payback requerido for menor do que o período normal de depreciação – o que parece ser o caso de economias em desenvolvimento –, os requerimentos de amortização no período de payback serão maiores do que as provisões para depreciação. Essa diferença irá compor os lucros e será, por fim, tributada. Como conseqüência, seria impossível amortizar completamente um projeto individual unicamente com sua renda líquida, durante o período planejado pelo investidor.

Inversamente, se o período de depreciação fosse menor do que o período de payback, o imposto sobre lucro não interferiria com os planos para amortização do investimento.

O seguinte exemplo ilustra o efeito da depreciação acelerada sobre o período de payback. Considere um plano de investimento com retorno de até 20% livre de imposto e com período de amortização de cinco anos. Os projetos com retornos iguais ou superiores a 20% ao ano, antes do imposto e da provisão de depreciação, poderiam ser aceitos por um investidor que insiste em um payback de cinco anos, mesmo que os projetos possuam vida útil mais longa. Por outro lado, com depreciação normal em linha e alíquota de imposto de 50%, ativos com vida útil de dez anos deveriam gerar um retorno de pelo menos 30% para satisfazer um payback de cinco anos.

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Conforme aponta Jackson (2008), diferentes métodos de depreciação realmente têm influência sobre a percepção de gerentes quanto aos retornos futuros decorrentes de substituição de ativos de capital. Mais especificamente, o autor demonstra que o método de depreciação em linha confere menor percepção de retorno que a depreciação acelerada.b)Elevação da disponibilidade de recursos para a empresa

Quando as alíquotas de imposto são elevadas, uma firma em crescimento poderá financiar uma fração maior de seus investimentos com os lucros retidos resultantes de maiores provisões para depreciação. Mesmo que a depreciação acelerada seja vista como um adiamento do imposto devido, esse não precisará ser pago no futuro enquanto a empresa mantiver sua taxa de aquisição de novas propriedades depreciáveis seja para substituição, seja para expansão.

Com respeito a uma empresa já estabelecida cujas aquisições de novos ativos depreciáveis são exatamente iguais às retiradas, as deduções anuais via depreciação normal serão iguais aos pagamentos por aqueles ativos (quando esses são pagos em anuidades). Neste caso, seguindo Brigham e Huston (1991), os pagamentos dos investimentos podem ser totalmente financiados com provisões para depreciação livres de imposto. Uma empresa em crescimento, por seu turno, irá se defrontar com pagamentos de investimentos em excesso às provisões normais para depreciação. A introdução de depreciação acelerada irá, então, permitir que ambas as empresas (a estática e a em crescimento) realizem deduções maiores para ambas as empresas durante determinado período. Após esse período, as deduções da empresa estática irão se igualar aos investimentos, mas para a firma em crescimento a fração do investimento coberto pela provisão para depreciação irá se estabilizar em um nível superior a aquele obtido sob depreciação normal.c)Alteração do grau de paciência dos investidores

Quando aos contribuintes é permitido realizar deduções por depreciação mais cedo no tempo, eles se beneficiam da redução do custo de oportunidade do capital afundado. Esse efeito pode ser ilustrado como segue: suponha o caso de uma edificação com valor de R$ 100 cuja amortização deva ocorrer em um período de cinco anos. Se a taxa marginal aplicável durante a vida útil da edificação é de 50%, a redução total nos impostos a pagar, resultante da dedução por depreciação realizada na renda tributável, será de R$ 50 ao final da vida útil da edificação. Se o custo do capital é de 6% ao ano, o valor presente dos R$ 50 poupados será de R$ 42,12 – considerando-se a depreciação em linha sobre os cinco anos. Se a amortização ocorresse num período de dez anos, o valor presente do imposto poupado seria de R$ 36,80; e sobre vinte anos, seria de R$ 28,67. Pode-se observar que o valor poupado em excesso no caso da amortização em cinco anos seria de 5,32% do custo original para um ativo de dez anos, e de 13,45% para um ativo de vinte anos. A quantia poupada varia diretamente com o tamanho da vida normal do ativo e com a taxa marginal de imposto.

O cálculo exato do valor presente dos descontos futuros na renda tributável, conforme Brigham e Huston (1999), pode ser de considerável valia para o setor produtivo. É razoável acreditar que todos os empreendedores reconhecem a vantagem em se receber uma quantia mais cedo em comparação com o recebimento da mesma num futuro distante, mesmo sem que se faça o cálculo formal desta vantagem.

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Análise do controle contábil nas empresas rurais da região da grande Dourados, Mato Grosso do Sul

Cristina Crivellaro (UFGD) [email protected] José Hall (UFGD) [email protected]

Alencar Garcia Bacarji (IFMT) [email protected] Luiz Novaes (UFGD) [email protected]

Resumo: O objetivo deste estudo foi identificar o conhecimento e a aplicação dos métodos contábeis e administrativos pelos empresários rurais para a tomada de decisão econômica e financeira da empresa rural, na região da Grande Dourados, Mato Grosso do Sul, no período de setembro a outubro de 2007. Especificamente buscou-se descrever o perfil dos empresários e das empresas rurais analisadas, demonstrar a importância da gestão e do planejamento econômico e financeiro na contabilidade para as empresas rurais, bem como verificar a aplicabilidade da contabilidade na gestão da empresa rural. Para o desenvolvimento do trabalho, foi realizado um estudo exploratório, por meio de um levantamento dos principais estudos teóricos e empíricos na área, sendo utilizada como instrumento de coleta de dados a aplicação de um questionário estruturado aos proprietários de empresas rurais. Os resultados demonstram que muitos empresários rurais têm conhecimento dos custos da empresa e realizam as principais demonstrações contábeis, contudo não utilizam essas ferramentas de maneira adequada visando subsidiar a tomada de decisão econômica e financeira de sua empresa rural.Palavras-chave: Agronegócios; Contabilidade; Gestão de Custos.

1. IntroduçãoCom a evolução da tecnologia, o produtor rural deve procurar desenvolver técnicas que

permitam melhorar o desempenho tanto na produtividade quanto na produção.A gestão de custos é tomada hoje como ferramenta que o auxilie na tomada de decisão.

Muitos agricultores e pecuaristas podem ter excelentes desempenho de produção, entretanto, não possuem conhecimento suficiente de gestão, porém, hoje com a competitividade na área das “commodities”, é imprescindível que o produtor torne-se um empresário rural, com conhecimento de como produzir, mas também de como gerir adequadamente sua empresa rural.

Segundo Marion e Segatti (2005, p.4), “o fazendeiro está se transformando em empresário rural, um administrador profissional, que, além de se preocupar com a produção, busca a produtividade e a lucratividade”.

Para que possa alcançar seu objetivo de produzir mais com menos recursos financeiros, sem diminuir a sua produtividade, devem utilizar ferramentas que auxiliem, na avaliação das informações para que possa controlar e decidir os rumos do negócio.

Para Hofer et al. (2006), os empresários rurais devem utilizar a contabilidade rural como método para diminuir o custo da produção, evitar desperdícios e melhorar o planejamento e controle das atividades, pois isso possibilitará a geração de informações precisas e oportunas sobre a situação real da produção e o resultado das culturas.

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Segundo Procópio (1996) o agronegócio deve ser visto como uma unidade de negócio, devendo a atividade agropecuária ser avaliada como um conjunto de ativo e passivo. Existem diversas razões de ordem financeira que indicam a necessidade da utilização da contabilidade, dentre elas está à necessidade de analisar o desempenho financeiro e a força do empreendimento, justificar a necessidade de empréstimos e financiamentos, analisar a eficiência da produção e avaliar a capacidade para pagar seus compromissos.

Diante dos fatos expostos, será que os proprietários rurais e administradores se utilizam dos métodos contábeis para a gestão da empresa rural?

Sendo assim, o objetivo deste trabalho é identificar o conhecimento e a aplicação dos métodos contábeis e administrativos pelos empresários rurais para a tomada de decisão econômica e financeira da empresa rural.

Especificamente, pretende-se:a)Descrever contexto do agronegócio brasileiro e regional;b)Demonstrar a importância da gestão e do planejamento econômico-financeiro através

da contabilidade para o agronegócio.c)Verificar a aplicabilidade da contabilidade na gestão da empresa rural.

2. MétodoEste estudo foi dividido em duas etapas. Primeiramente foi realizada uma pesquisa

bibliográfica envolvendo livros, revistas, artigos científicos e publicações divulgadas na web. Em seguida foi realizada uma pesquisa de campo, com natureza descritiva, onde os fatos foram observados, registrados, descritos, analisados e correlacionados sem serem manipulados.

A pesquisa delimita-se à região da Grande Dourados Estado de Mato Grosso do Sul, que é composta por 37 municípios, mais especificamente nas cidades de Dourados, Glória de Dourados, Itaporã, Maracajú e Rio Brilhante, municípios onde a principal fonte de renda é a agropecuária. Os municípios para a realização da pesquisa foram escolhidos dado a sua importância econômica que têm para o Estado de Mato Grosso do Sul.

Como instrumento de coleta de dados adotou-se um questionário estruturado aplicado aos proprietários de empresas rurais. A elaboração e aplicação do questionário desta pesquisa compreendem o período de setembro a outubro 2007.

O universo de pesquisa são os empresários rurais da região da Grande Dourados no Estado do Mato Grosso do Sul, de onde retirou se uma amostra de 75 empresários rurais para aplicação dos questionários.

Após a coleta dos dados os mesmos foram analisados e interpretados, utilizando a estatística descritiva.3. Referencial Teórico3.1 O Agronegócio Brasileiro

O agronegócio, também definido como “agribusiness”, e significa o conjunto de empresas produtoras de insumos, propriedade rural, indústria de processamento, distribuição e comércio de produtos agropecuários in natura ou processados.

Segundo Neves (1995) o termo “agribusiness” apesar de recente no Brasil, aparece pela primeira vez publicado em 1957 na Universidade de Harvard, quando John Davis e Ray Goldberg o formalizaram como sendo: "a soma total das operações de produção e distribuição de suprimentos agrícolas, das operações de produção nas unidades agrícolas, do armazenamento, processamento e distribuição dos produtos agrícolas e itens produzidos a partir deles".

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De acordo com Pereira (1996) o agronegócio pode ser classificado numa linguagem mais rural em atividades “antes da porteira”, atividades “dentro da porteira” e atividades “depois da porteira”.

Os setores foram assim definidos por Araújo (2005, p.20): “antes da porteira”: são compostos basicamente pelos fornecedores de insumos e serviços; “dentro da porteira”: é o conjunto de atividades desenvolvidas dentro das unidades produtivas agropecuárias; e “após a porteira”: refere-se às atividades de armazenamento, beneficiamento, industrialização, embalagens, distribuição, consumo de produtos alimentares, fibras e produtos energéticos proveniente da biomassa.3.2 Empresas Rurais

No segmento dentro da porteira encontramos atividades relacionadas à exploração do solo. Segundo Hofer et al (2006, p.30) “as atividades rurais podem ser exercidas de várias formas, desde o cultivo para a própria sobrevivência, como grandes empresas explorando os setores agrícolas, pecuários e agroindustriais”.

Marion (2006) define empresas rurais como aquelas que exploram a capacidade produtiva do solo por meio do cultivo da terra, da criação de animais e da transformação de determinados produtos agrícolas. Essas empresas podem explorar três categorias diferentes de atividades, que são: atividades agrícolas, atividades zootécnicas, atividades agroindustriais.

De acordo com Crepaldi (2005), devido à crise econômica, a retirada de subsídios e incentivos fiscais ao setor e o aumento da tributação da renda agrícola, muitos empresários do setor rural vêm sentindo a necessidade de melhores conhecimentos administrativos, como condição imprescindível para a própria sobrevivência da empresa.3.3. Contabilidade Rural

Contabilidade rural é conceituada por Crepaldi (2005) como sendo um instrumento da função administrativa que tem as seguintes finalidades: controlar o patrimônio, apurar o resultado e prestar informações sobre o patrimônio e sobre o resultado das entidades rurais.

A contabilidade rural classifica as culturas em cultura temporária e cultura permanente. Para Lemes (1996, p.33) culturas temporárias “são aquelas que oferecem apenas uma colheita e, normalmente o período de vida é curto”. Nesse caso, as despesas com a formação da cultura serão consideradas no período de sua realização. A cultura permanente é definida como sendo aquelas que podem oferecer mais de uma colheita ou produção e que duram mais de um ano.

Na atividade rural a contabilidade de custos contribui para melhorar o planejamento e controle dos custos de produção.3.4 Contabilidade de Custos

Segundo Leone (2000,p.19) “a contabilidade de custos é o ramo da contabilidade que se destina a produzir informações para os diversos níveis gerenciais de uma entidade, como auxílio às funções de determinação de desempenho, de planejamento e controle das operações e de tomada de decisões”.

O empresário rural pode utilizar a contabilidade de custos para auxiliá-lo na tomada de decisão, para que possa escolher a melhor cultura, as criações e as práticas que adotará, em sua administração. Santos (2002) apud Marion e Segatti (2005), definem o sistema de custos como “um conjunto de procedimentos administrativos que registra, de forma sistemática e contínua, a efetiva remuneração dos fatores de produção empregados nos serviços rurais”.

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O sistema de custos é uma ferramenta administrativa muito importante na agropecuária, para determinar os gastos que podem estar diminuindo a lucratividade da produção. A contabilidade de custos busca identificar o lucro de forma mais adequada.

Possuir um sistema de custos é muito importante à administração do negócio agropecuário. O empresário rural deve ter o conhecimento do valor com que cada produto contribui para cobrir os custos fixos da produção, assim ele saberá quanto precisará produzir para cobrir os custos fixos.

Para que a atividade agropecuária seja rentável é necessário que o empresário rural tenha uma administração eficaz, utilizando-se da contabilidade como ferramenta administrativa para auxiliar na tomada de decisão gerencial.

De acordo com Hofer et al. (2006) o agricultor está pagando mais pelos insumos necessários para o cultivo e recebendo menos pelo seu produto depois de colhido. Em vista disso, o empresário rural deve buscar meios para diminuir o custo da produção, evitar desperdícios e melhorar o planejamento e controle de suas atividades, o que possibilita gerar informações precisas e oportunas sobre a situação real da produção e do resultado das culturas de sua propriedade.

Na maioria das propriedades rurais os administradores não distinguem os resultados obtidos com suas culturas, os custos de cada produção, e nem mesmo conseguem verificar quais são as culturas mais rentáveis. Esses problemas poderiam ser minimizados se os produtores rurais utilizassem os serviços contábeis para gerenciar seus negócios.

De acordo com Crepaldi (2005) um sistema contábil eficiente, aliado ao bom senso do administrador, é capaz de proporcionar um diagnóstico realista da situação da empresa, com a localização dos pontos fracos e fortes de cada atividade produtiva.

Segundo Callado e Almeida (2005), cabe ao contador buscar formas de adequar a contabilidade às reais necessidades dos produtores rurais, de modo que não se torne uma tarefa dispendiosa, e gerar relatórios contábeis que possam dar subsídios suficientes para auxiliá-los na tomada de decisões, a fim de que as empresas rurais possam ter uma administração eficiente. É importante a implantação de um sistema de custos que possibilite aos empresários rurais, diagnosticar possíveis problemas através da análise da composição dos custos e avaliar o rendimento da atividade desenvolvida. 4. Resultados4.1 Perfil dos Empresários Rurais

Dos empresários rurais entrevistados 49,33% possuem o nível fundamental de escolaridade, 29,33% nível médio e 21,34% nível superior. Por ser a região considerada universitária, o número de 21,34 % de nível superior pode ser devido à facilidade de acesso a cursos universitários que se encontram na região.

A maioria das propriedades pesquisadas (56%) é média, pois de acordo com a classificação do IBGE por módulos rurais, as propriedades de até 200 ha. são consideradas pequenas, de 200,1 até 2000 ha. médias e acima de 2000 ha. são consideradas grandes propriedades. As pequenas propriedades somam 38,66% e somente 5,34% são grandes propriedades, ou seja, acima de 2.000 ha.

A produção de soja foi a grande cultura encontrada nas propriedades pesquisadas, 46,67% dos empresários dizem produzir soja como principal produção, 26,66% dizem produzir soja/milho, 18,67% são pecuaristas e somente 8% dizem produzir milho ou arroz.

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A viabilidade do segmento avícola no centro-oeste: Um estudo de caso sob a ótica do empresário rural

Adriana Regina Redivo (UFSCAR) - [email protected] Arlete Redivo (UNEMAT) - [email protected] Pope (UNEMAT) - [email protected]

Geovane Paulo Sornberger (UNEMAT) - [email protected]

Resumo: O setor avícola vem despertando o interesse de diversos empresários em investir nesta atividade. Diante disso, a problemática deste trabalho é saber se a atividade avícola é viável, para isto, o objetivo principal constitui em apurar a viabilidade de investimento na atividade de avicultura de frango de corte pelo sistema integrado de produção, do ponto de vista do empresário rural. A pesquisa se caracteriza pelo estudo de caso e para sua elaboração, fez-se primeiramente, um levantamento bibliográfico de diversos autores sobre rentabilidade de investimentos, atividade avícola. Na seqüência elaborou-se o estudo de caso em uma propriedade rural que atua no segmento avícola na região. A coleta de dados ocorreu, principalmente, com o empresário rural através de entrevistas não estruturadas e dados numéricos disponíveis. A abordagem foi de caráter quantitativo na apuração da viabilidade do setor, buscando o resultado econômico e sob a ótica do empresário rural. Nas duas situações de apuração de resultado abordadas, foi identificada a taxa de retorno sobre o investimento e o período em anos que são necessários para a recuperação do capital investido. Podemos concluir que a viabilidade da avicultura é suplantada de outros fatores além da rentabilidade econômica que se pode obter, pois o empresário que desenvolve outras atividades rurais em conjunto com o aviário tem a possibilidade de agregar maior valor e riquezas à propriedade.Palavras-chave: Avicultura; Contabilidade; Empresário Rural; Rentabilidade; Viabilidade.

1. IntroduçãoA contabilidade é uma ciência social que visa o controle do patrimônio e também

fornecer informações úteis e hábeis aos seus usuários. Dentre os diversos usuários, os empresários rurais em nossa região precisam cada vez mais deste instrumento fornecedor de informações para um melhor controle de seu patrimônio no desenvolver de suas atividades e melhor poder de decisão no momento de fazer novos investimentos.

Sem a pretensão de esgotar o assunto sobre a avicultura, temos como objetivo apurar a viabilidade da produção de frango de corte pelo sistema integrado de produção, onde cabe ao produtor os investimentos para a construção dos galpões e a mão-de-obra necessária no desenvolvimento da atividade. O enfoque do estudo é sob a ótica do empresário rural, apresentando o investimento, a rentabilidade e o tempo necessário para o retorno do investimento, informações consideradas importantes para futuros investidores.

Trata-se de um assunto pouco explorado por trabalhos acadêmicos na região, principalmente na área contábil, assim, se reveste de grande importância, pois é de interesse de muitos saber a probabilidade de retorno desta atividade que cresce em grandes proporções com um segmento que gera renda e fortalece a economia do Brasil.

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O setor avícola vem se destacando nos últimos anos em várias regiões do país. Vislumbrando uma oportunidade no agronegócio, cresce também o interesse por parte dos empresários rurais em investir na atividade. Na região norte do Estado de Mato Grosso, percebe-se que o número de complexos industriais voltados a este setor tem aumentado e se fortalecido através de parcerias existentes entre estes e os empresários rurais, através do sistema integrado de produção de frango de corte.

È neste contexto, que em qualquer segmento e qualquer atividade é necessário antes de iniciar um investimento, fazer uma análise sobre a viabilidade econômica e saber quais são as chances de retorno do capital e os riscos, para não entrar no negócio às “escuras” e depois descobrir que a atividade é pouco ou ainda não é rentável se comparada com outras. Assim não podendo mais recuperar o valor do capital investido.

Para tanto, sabendo que a questão problema é saber se a atividade avícola de criação de frango pelo sistema integrado é viável ou não para o empresário rural, tem-se como objetivo geral, apurar a viabilidade de um investimento na atividade de avicultura de frango de corte pelo sistema integrado de produção do ponto de vista do empresário rural em um aviário no município de Sinop , região norte do Estado de Mato Grosso. E, para atender a este propósito fez-se necessário traçar alguns objetivos específicos que são eles:

a) Identificar os investimentos de construção da estrutura necessária para a atividade;b) Coletar os dados e fatos ocorridos na produção de um lote de frango;c) Analisar o retorno econômico do investimento e sob a ótica do empresário rural.Diante do cenário vivenciado, melhor controle e gerenciamento para aproveitar melhor os

recursos cada vez mais escassos, se torna imprescindível. Percebe-se no agronegócio a existência de novas oportunidades e atividades, que auxiliam o desenvolvimento econômico na busca de minimizar os impactos negativos sentidos em alguns segmentos do agronegócio. Estar na vanguarda e com acesso às informações, é fator decisivo no ingresso nas melhores oportunidades e com isso atingir seus objetivos. Para isso a contabilidade como ciência social aplicada tem um papel importante na mensuração, controle e avaliação patrimonial, fornecendo aos usuários informações úteis para a tomada de decisão da forma mais adequada.2. Metodologia de Pesquisa

No presente trabalho, utilizou-se como procedimentos a pesquisa bibliográfica e o estudo de caso. A primeira constitui o suporte teórico, que através de pesquisas e materiais já publicados, encontram-se as razões para direcionar na busca de novos conhecimentos, pois pesquisar pode ser entendido como um processo de se construir e verificar teorias (OLIVEIRA, A., 2003). Já a pesquisa do tipo estudo de caso caracteriza-se principalmente pelo estudo concentrado de um único caso (BEUREN, 2004).

Quanto à abordagem do problema, trata-se de uma pesquisa quantitativa que segundo Beuren (2004), caracteriza-se pelo emprego de instrumentos estatísticos, tanto na coleta quanto no tratamento dos dados, neste caso, na busca de identificar a rentabilidade e o período de tempo para o retorno do investimento.2.1 Procedimentos de Coletas e Tratamento dos Dados

A coleta dos dados foi através de entrevista não estruturada, do tipo informal com o produtor rural, no sentido de coletar os dados sobre o investimento e as rotinas da atividade. Foram selecionados e classificados obedecendo ao raciocínio lógico através do método dedutivo.

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2.2 Limitações do EstudoO trabalho se limita à característica de ser aplicado em uma propriedade rural que

desenvolve a atividade de avicultura pelo sistema integrado de produção e utiliza de mão-de-obra assalariada. Diferente se fosse com mão-de-obra totalmente familiar ou outras formas de produção, como exemplos, sistema de produção independente ou por sistemas de produção integrado adotado em cooperativas.3. A Avicultura no centro-oeste do país

A avicultura é o processo de criação de aves com critério de exploração econômica na busca de lucros por parte de quem dedica seu capital e trabalho nesta função. O conceito trazido por Ferreira (2004), é que a avicultura é o ato de criar e multiplicar aves e avicultor é aquele que se dedica à esta atividade. Existem diversos tipos de aves que podem ser criadas, como aves exóticas, ou como de finalidade de alimentação humana. Porém o tipo que tem se destacado com maior força é destinado à alimentação humana, são as galinhas, sendo matrizes, poedeiras de ovos e frangos de corte.

A atividade de avicultura ainda é pouco difundida no estado de Mato Grosso se comparado a outros estados, principalmente da região Sul do país. Porém muitos destes estados não possuem o mesmo potencial territorial, climático e fonte de alimentos, como possui Mato Grosso, que segundo Maciel (2007), se prepara para se tornar o maior produtor brasileiro nos próximos 10 anos.3.1 Perspectivas do setor

O forte crescimento desse setor no Estado de Mato Grosso pode ser comprovado pela implantação de grandes complexos industriais, que visualizaram nesta região uma perspectiva de aumentar sua lucratividade. Diante disso a movimentação na economia local é crescente, envolvendo a geração de empregos, melhoria na renda familiar, além do valor que se agrega à propriedades, pois o proprietário que desenvolve algum tipo de cultivo agrícola poderá utilizar o composto orgânico produzido no aviário a partir das fezes das aves, na produção de grãos ou na pastagem, melhorando a qualidade do solo e aumentando a produtividade com redução de custos de aquisição de fertilizantes sintéticos, aumentando de forma indireta a rentabilidade dos empresários que desempenham este tipo de atividade.

Quando se produz animais em grande escala é crescente o risco de proliferação de doenças, como é o caso da gripe aviária (vírus H5N1), que já dizimou milhões de aves e levou a obito algumas dezenas de pessoas em todo o mundo. O Estado de Mato Grosso nesse sentido, está desenvolvendo políticas de prevenção de tais doenças, tendo como providência a criação de uma legislação de sanidade avícola. A legislação é elaborada por técnicos da Secretaria de Desenvolvimento Rural e do Indea, com a participação de produtores do setor.Desta forma o estado vai se preparando para despontar no mercado mundial como um grande exportador de carne, onde o principal objetivo não é apenas ser um dos maiores, mas sim o melhor produtor de aves de corte do país. Assim, fará com que o estado desenvolva o setor da avicultura com bases sólidas.3.2 Produção integrada de frango

No sistema de produção integrada de frango ou sistema de integração há uma parceria, tendo de um lado, o complexo agroindustrial ou uma empresa agroindustrial de produtos alimentícios, neste caso específico frango de corte, e de outro lado o produtor. Neste sentido, a empresa procurando uma ampliação do mercado e verticalização de produção, conta com esse tipo de parceria avícola para aumentar sua capacidade produtiva e minimizar os custos de mão de obra. Neste regime de integração cabe à empresa fornecer os pintainhos de um dia, a ração e a assistência técnica adequadas para o produtor dono do aviário. Em contrapartida, os produtores comprometem-se com a construção dos aviários, manutenção, a mão-de-obra necessária e todos os custos e despesas como energia, e outros que ocorrem na criação das aves até o abate.

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O empresário que desenvolve a atividade através deste sistema é como se fosse um prestador de serviço e que junto a isso aluga o imóvel, sendo remunerado de acordo com a produção do lote, por duas maneiras. Uma é pelo IEP (Índice de Eficiência da Produção), e a outra pela premiação sobre a conversão alimentar, que é o peso de ração que se transforma em carne. Para saber o IEP é feito o cálculo através da seguinte fórmula:

Para chegar às variáveis que são necessárias para calcular o índice são considerados vários fatores, como apresentados nas fórmulas abaixo:

Conforme o IEP, o empresário receberá um determinado valor por cabeça de aves abatidas, cujo valor vai de R$ 0,0955 (centavos de reais) até R$ 0,2590 por ave abatida, considerando que ainda terá de acordo com as conversões de ração em carne, uma premiação em porcentagem sobre o valor da receita que obteve no lote. Esta porcentagem, se atingido o nível de conversão alimentar, vai de 10% até 28% como premiação de produção, como apresentado no Quadro 01:

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Análise empírica da gestão de estoques numa rede varejista

Vinício Alexandre Silveira (PUCPR) [email protected] Alves (PUCPR) [email protected]

Ubiratã Tortato (PUCPR) ubiratã[email protected]

Resumo: A proposta deste artigo é empiricamente verificar a performance de diferentes políticas de estoques sobre uma rede varejista. O estudo contemplou a demanda de 52 lojas, cujas vendas são atendidas por um centro de distribuição e entregues diretamente ao consumidor final. Utilizou-se de um software de simulação de políticas de estoques para analisar a performance logística dos diferentes cenários. Foi possível concluir neste artigo que a aplicação de políticas de estoques que consideram médias para previsão da demanda em produtos com o comportamento de alta variação, não são eficazes, podendo decorrer em altos custos de estoques para a empresa. Já as políticas que consideram o real consumo apresentaram alta performance para uma rede varejista.Palavras-chave: políticas de estoques, varejo, gestão de estoque, reposição

1. IntroduçãoNos últimos anos, tendo em vista crescente aumento da competição global e os avanços

tecnológicos, a logística passou a exercer um papel fundamental na gestão dos negócios empresariais. Neste contexto, a satisfação do cliente torna-se um elemento essencial no mercado atual e engloba disponibilidade do produto, agilidade e eficiência na entrega, entre outros elementos, fazendo com que as empresas busquem meios de melhorar e reduzir os custos dos processos logísticos. A cadeia de suprimentos abrange todos os estágios envolvidos de forma direta ou indiretamente no atendimento do pedido de um cliente e tem o objetivo de maximizar o valor global gerado, que pode ser definido como a diferença entre o valor do produto final para o cliente e o custo do esforço realizado por toda a cadeia para o atendimento do pedido (CHOPRA & MEINDL, 2003).

Dentro deste mercado competitivo o varejo é de fundamental importância entre a indústria e o consumidor final. Nesse contexto, algumas ações organizacionais podem implicar em melhoria dos resultados esperados pelo varejista. Dentre essas ações está a gestão de estoques.

A proposta deste artigo é empiricamente verificar a performance de diferentes políticas deestoques sobre uma rede varejista. O estudo contemplou a demanda de 52 lojas, cujas vendas são atendidas por um centro de distribuição e entregues diretamente ao consumidor final. Utilizou-se de um software de simulação de políticas de estoques para analisar a performance logística dos diferentes cenários. Este estudo está organizado em cinco partes, a primeira conceitua a gestão da cadeia de abastecimento, abordando políticas de estoques, indicadores de performance de estoques, gestão de estoques no varejo, a segunda parte apresenta a metodologia, a terceira parte análise dos resultados, a última parte as considerações finais. 2. Gestão da Cadeia de Abastecimento

Para Christopher (2007) a gestão da cadeia de abastecimento é o gerenciamento das relações a montante e a jusante com fornecedores e clientes para entregar mais valor agregado

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ao cliente final, a um custo menor para a cadeia de abastecimento como um todo.A gestão dos fluxos correlatos de informações e de produtos que vão do fornecedor

aocliente, tendo como contrapartida os fluxos financeiros, pode-se designar como a gestão da cadeia de abastecimento. Esta definição, segundo Wanke (2003) é freqüentemente encontrada e amplamente difundida nos meios empresariais e acadêmicos.

De acordo com a definição proposta pelo Council of Logistics Management (CLM), a logística é um dos componentes da gestão da cadeia de abastecimento que é responsável pelo planejamento, implementação e controle, de modo eficiente e eficaz do fluxo e armazenagem de produtos e informações relacionadas, do ponto de origem até o ponto de consumo, com foco no atendimento às necessidades dos clientes.

As empresas buscam desenvolver e implementar competências logísticas que visam a satisfação dos desejos dos clientes com um custo total realista e aceitável. Raramente, focar somente no custo total mais baixo ou no melhor nível de serviço ao cliente, constitui a estratégia logística mais adequada. Para Bowersox e Closs (2001) um esforço logístico bem planejado deve ter como base uma grande capacidade de resposta ao cliente e deve, simultaneamente, controlar os desvios de desempenho operacionais e minimizar o nível de estoque comprometido.

No varejo, a oferta de um nível de serviço adequado para os clientes é um dos fatores chaves para o mercado. Conforme Ellram; La Londe e Weber (1999) existem três grandes desafios para logística do varejo: a) os varejistas devem viabilizar e implementar a idéia de serviço ao cliente e expandi-la para toda a cadeia de abastecimento; b) os gestores da logística no varejo devem estar preparados para os efeitos do rápido crescimento da tecnologia da informação; c) a gestão da cadeia de abastecimento deve ser desenvolvida e integrada para explorar as estratégias de aperfeiçoamento do nível de serviço ao cliente e principalmente do gerenciamento e controle dos estoques.

Na gestão da cadeia de abastecimento a função de gerenciamento e controle de estoque é um dos pontos críticos para alcançar o balanceamento entre o custo total da cadeia e o nível de serviço desejado pelo cliente. Sendo assim, as principais questões que a gestão de estoque propõe-se a dirimir são: qual o volume adequado de estoque, qual o giro apropriado, quanto comprar e com que freqüência (PARENTE, 2000).

Segundo Rodrigues, Renzo e Carvalho (2005) a função do estoque na cadeia de abastecimento é adequar o volume de suprimentos com a demanda requerida. O estoque também pode ser utilizado para redução de custos explorando economias de escala que possam vir a existir durante a produção e a distribuição. Pode-se encontrar o estoque distribuído ao longo de toda a cadeia de abastecimento na forma de matéria-prima, produtos em processamento e produtos acabados, mantido em todos os elos da cadeia: fornecedores, compradores, distribuidores e varejistas. Conforme Chopra e Meindl (2003), o estoque é o principal fator gerador de custos em uma cadeia de abastecimento e exerce um forte impacto na responsabilidade da empresa de fornecimento.

Bowersox e Closs (2001) afirmam que as decisões que envolvem os estoques, em sua grande maioria, causam um grande impacto na cadeia de abastecimento. Quando a quantidade estocada é menor que a demanda do mercado, a conseqüência será a perda de vendas e a insatisfação de clientes, que pode causar queda de participação de mercado. No entanto, a manutenção de um nível elevado de estoque pode ocasionar perdas financeiras, redução da lucratividade e obsolescência dos produtos.

Para Ballou (2001), os estoques estão presentes na cadeia de abastecimento principalmente para melhorar o serviço ao cliente e reduzir os custos operacionais (set-up, aquisição, transporte, etc.). Entretanto, os estoques são condenáveis devido ao custo de sua manutenção, a possibilidade de estoques poderem mascarar problemas de qualidade e a obsolescência. A política de gestão de estoques adequada deve administrar o difícil dilema entre minimizar custos de manutenção de estoques e satisfazer a demanda do cliente.

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Segundo Simchi-Levi, Kaminski e Simchi-Levi (2003) há alguns anos muitos autores afirmavam que melhorar o nível de serviço e reduzir o custo total logístico ao mesmo tempo era um contra senso que não poderia ser alcançado. Realmente, a teoria tradicional para gestão de estoques diz que, para aumentar o nível de serviço, a empresa deve aumentar os estoques e, por conseqüência, os custos. Entretanto, os recentes progressos da tecnologia da informação e os avanços nos estudos científicos na área da ciência sociais, possibilitando uma maior compreensão das estratégias da cadeia de abastecimento, fizeram com que novas abordagens possibilitem alcançar os dois objetivos simultaneamente.2.1 Políticas de Estoque

Segundo Bowersox e Closs (2001) a política de estoque consiste em normas sobre o que comprar ou produzir, quando e em quais quantidades. Inclui também decisões sobre posicionamento e alocação de estoques em fábricas e centros de distribuição. Toda política de estoque tem como desafio administrar o difícil dilema entre minimizar o custo de manutenção de estoque e o atendimento ao nível de serviço desejado pelo cliente. Conforme Wanke (2003) as principais decisões para definir uma política de estoque são: Quanto pedir e quando pedir? Onde localizar os estoques na cadeia de suprimento? Quais indicadores de desempenho serão considerados? Quanto manter em estoque de segurança?

Algumas considerações comumente realizadas no processo de decisão de estoque envolvem, dentre outras, as seguintes variáveis: custo de obtenção, custo de manutenção de estoques, custo de obsolescência, custo de ruptura de estoque, tempo de reabastecimento, lote de compra (mínimo, múltiplo e econômico) e nível de serviço ao cliente. Sendo assim, pode-se afirmar que o planejamento do estoque é executado com base nas políticas de estoque. Um dos métodos básicos utilizados para realizar o planejamento de estoque é o ponto de pedido ou também conhecido como ponto de encomenda. Segundo este método, a solicitação do reabastecimento (momento de pedir) é influenciada pelo consumo ou demanda média e pelo tempo de resposta da entrega do produto, ou seja, é simplesmente o momento de pedir convertido no nível de estoques em unidades por meio da média do consumo e do tempo de resposta. Como o método de ponto de pedido utiliza uma média e não o consumo ou o tempo de resposta real e no mundo real existe uma serie de incertezas, algumas empresas adicionam ao ponto de pedido uma quantidade referente ao estoque de segurança para se proteger contra os efeitos indesejáveis da falta de produto em estoque (WANKE, 2003).

Outra alternativa para o método de ponto de pedido é o modelo de revisão periódica e o sistema mínimo-máximo (min-máx) do controle de estoque. Embora o ponto de pedido possibilite um controle preciso de cada item no estoque, tem algumas desvantagens econômicas, como por exemplo, uma economia conjunta de produção, transporte ou compra, pois cada item é possivelmente requisitado em um período diferente.

Segundo Ballou (2001) enquanto o controle do método de ponto de pedido requer um acompanhamento constante dos níveis de estoque de todos os itens, o método de revisão periódica proporciona uma revisão periódica de itens múltiplos que podem ser requisitados juntos. O método de revisão periódica resulta em um nível de estoque maior, mas em compensação os custos adicionais de manutenção do estoque são compensados pela redução dos custos total logístico em função de preços de compra mais baixos e/ou pelo custo de obtenção menor.

O sistema de controle de estoque min-máx pode ser considerado um sistema de controle simples, pois é uma variação do modelo de ponto de pedido. Entretanto, a abordagem min-máx é mais adequada para ser utilizada quando a demanda é irregular ou errática (BALLOU, 2001). Observa-se que este método é muito utilizado pelo varejo por causa de sua simplicidade operacional. No método, considera-se que o nível máximo do estoque corresponde a quantidade que deve servir como estoque objetivo no momento em que se coloca um pedido. O nível mínimo é o que se chama de ponto de pedido. Assim, a quantidade a repor é calculada diminuindo-se do estoque máximo a quantidade de estoque existente no momento.

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2.1.1 TOC na Gestão de EstoqueA Teoria das Restrições (TOC – Theory of Constraints) é um conjunto de metodologias

de gestão que permitem usufruir da simplicidade intrínseca que há em qualquer organização, pela atuação nos poucos focos de melhoria do desempenho global – as restrições (GOLDRATT, 1993).

Uma das metodologias de gestão da TOC é o gerenciamento dinâmico de pulmões (DBM – Dynamics Buffering Management) que pode ser aplicado na gestão de estoque no varejo. Este modelo de gestão tem como principal objetivo realizar o monitoramento e ajuste dos níveis de estoque em tempo real e reduzir a necessidade de previsão, mas não a sua total eliminação, pois a previsão é utilizada no momento de determinar os níveis de estoque iniciais de estoque. Em função das incertezas, uma proteção deve ser criada para a solicitação do material para o fornecedor. Esta proteção de chamada de pulmão (buffer). Em linhas gerais, o pulmão de expedição, no caso do varejo, é criado para garantir o nível de serviço ao cliente.

Na TOC, o pulmão é divido em três áreas conforme gráfico 1. A área verde indica que o saldo de estoque está alto, a área amarela é representa a quantidade adequada para se manter em estoque e a área vermelha indica que a quantidade de estoque está baixa e pode ocorrer uma ruptura no estoque.

Para calcular o tamanho das áreas depende do nível de serviço que se desejada. Se o saldo de estoque entrar muito freqüentemente na área vermelha, deve-se aumentar o tamanho das áreas. No entanto, se o saldo de estoque ficar na área verde muito tempo, deve-se diminuir o tamanho das áreas.

Neste modelo a reposição do estoque é realizado quando o saldo de estoque atingir a área vermelha e a quantidade a ser ressuprida deverá ser com igual ao consumo real de um período de reposição. O período de reposição é o intervalo de tempo entre as reposições e é expresso em dias.

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Controle organizacional em empresas do setor hoteleiro: uma reflexão sobre a importância da medição de desempenho

Gysele Lima Ricci (EESC/USP) [email protected] Escrivão Filho (EESC/USP) [email protected]

Resumo: Este artigo é um ensaio teórico com o objetivo de enfatizar a importância da Medição de Desempenho para o controle organizacional em empresas do setor hoteleiro. O controle organizacional é entendido como a maneira de monitorar, avaliar e melhorar as diversas atividades organizacionais as tornando consistentes em relação às expectativas estabelecidas nos planos, metas e padrões de desempenho. A Medição de Desempenho é usada para controlar a direção estratégica organizacional e direcionar programas de melhorias relacionados com a estratégia. O artigo defende que a medição do desempenho é importante para que o gestor saiba o que pode ser feito para obter melhorias contínua e as empresas hoteleiras que não fazem uma medição formal, concentram-se em indicadores como a taxa média de ocupação, qualidade dos serviços, fidelidade do cliente e evolução do número de clientes. Ou seja, as medidas mais utilizadas pelos hotéis enquadram-se na perspectiva dos clientes.Palavras-chave: Controle Organizacional; Medição de Desempenho; Hotelaria.

1. IntroduçãoDiante das adversidades impostas pelo mercado globalizado, com o aumento da

competitividade e a busca crescente de melhores índices de eficiência, as organizações têm buscado permanentemente conceitos e ferramentas no campo da administração. As empresas vivem em um ambiente cada vez mais volúvel, tanto em relação à questão política e econômica, como em relação à evolução tecnológica e social e às barreiras mercadológicas, tornando sua continuidade mais difícil. As empresas buscam a competitividade no intuito de sobrevivência e sustentação. Na gestão estratégica atual, não é necessário gerenciar a empresa com um único objetivo, mas gerenciar o negócio da empresa, envolvendo fatores, recursos e variáveis externas e internas.

O mercado atual exige que os gestores comportem-se e pensem estrategicamente, preparando o amanhã e mesmo implantando programas de melhoria para gerar vantagens competitivas; esta exige um efetivo gerenciamento das atividades da empresa, envolvendo seu planejamento e controle Dessa maneira, frente a um mercado consumidor cada vez mais exigente, crescem as atenções para com a melhoria do desempenho organizacional, em como as empresas podem controlar seu desempenho, como medi-lo e avaliá-lo da melhor forma. O desempenho é considerado elemento importante nas pesquisas da área de estratégia, pois este relacionamento estratégia-desempenho ainda preocupa os pesquisadores com à operacionalização da estratégia e sua conseqüente implicação no desempenho da organização (VENKATRAMAN; RAMANUJAN, 1986).

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O setor de turismo é uma das atividades que mais cresce e se desenvolve no setor de serviços no mundo. São crescentes as atividades de pesquisa, ensino e extensão que buscam aprofundar a reflexão acadêmica sobre a temática do turismo. Em particular, o turismo vem se tornando um importante campo de atuação da Engenharia de Produção, especificamente nas áreas de planejamento estratégico, qualidade e logística (BARRETO, 1991; LEMOS, 1999; PETROCCHI, 1998). Assim como em outros setores da economia, nos empreendimentos turísticos e hoteleiros verifica-se o aumento das exigências dos consumidores. Um determinante para que se tornem competitivas e sobrevivam no mercado, as organizações têm procurado desenvolver instrumentos de medição de desempenho que alimentem o processo de tomada de decisões, definindo o processo de gestão, avaliando sua eficácia e eficiência, assim como sua abrangência e consistência (SINK; TUTTLE, 1989). Portanto, é necessário os empreendimentos hoteleiros atentarem-se para o desempenho organizacional, o qual envolve eficiência e eficácia, de modo que o administrador faça a avaliação eficiente dos recursos e atinja eficazmente os objetivos da organização (CERTO; PETER, 2005). Assim, pode ser considerado como a capacidade da empresa em atingir seus objetivos organizacionais.

Este artigo é um ensaio teórico com o objetivo de mostrar a importância do uso da medição de desempenho organizacional nos empreendimentos hoteleiros e a possibilidade de empregar o BSC (Balanced Scorecard) como método de operacionalização da estratégia e mobilização da avaliação de desempenho organizacional.2. Turismo e Hotelaria

O setor turístico pode ser considerado como um dos setores de fundamental importância para o desenvolvimento social e econômico de muitos países, influindo de forma ativa nas mudanças sociais, econômicas, tecnológicas e culturais, presentes em nossa sociedade. De acordo com A Maior... (2007), o setor do Turismo é o setor que mais cresce, respondendo por 6% das vendas de bens e serviços no mundo, fatia que tende a crescer rapidamente. Ainda, segundo a revista, a receita cambial gerada pelo turismo atingiu um patamar recorde no ano de 2006, totalizando 4,3 bilhões de dólares, sendo o setor o quinto principal produto da balança comercial brasileira. Com base nos dados do Banco Central, os gastos de turistas estrangeiros em visita ao Brasil no primeiro trimestre de 2007 somaram US$ 1,332 bilhões, o que corresponde a um incremento de 9,66% em relação igual ao período de 2006 que chegou a US$ 1,215 bilhão (EMBRATUR, 2007).

No turismo, metade dos gastos refere-se à hotelaria. Assim, a empresa hoteleira constitui-se um dos alicerces do turismo, um dos elementos principais que compõem o produto turístico (DIAS, 1990). Quadros (1995, p. 35) conceitua a hotelaria como “o ramo básico da indústria do turismo”. Para o autor existe uma ligação entre a atividade turística e o serviço hoteleiro onde um afeta o outro, e vice-versa. De acordo com a ABIH (2007), o setor hoteleiro possui um patrimônio de R$ 78,7 bilhões, gasta em média R$ 2 bilhões por ano com mão-de-obra e mais de R$30 milhões em contribuições ao Financiamento da Securidade Social (Cofins). Historicamente, os hotéis investem cerca de US$ 50 milhões por ano somente para manter o setor. Geradora de empregos é relevante em regiões com poucas alternativas de trabalho, fazendo com que contribuam para o desenvolvimento regional (MEDLINK; INGRAM, 2000).

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Uma das descobertas mais interessantes sobre os empreendimentos hoteleirios no Brasil é que a grande maioria são formados por hotéis de pequeno e médio porte, freqüentemente de propriedade familiar. No Brasil, tem-se observado um incentivo cada vez maior para o crescimento o turismo interno, especialmente dos pequenos empreendimentos hoteleiros. Atualmente, o parque hoteleiro nacional possui aproximadamente 25 mil meios de hospedagem, e deste universo 18 mil são hotéis e pousadas. No geral, 70% são empreendimentos de pequeno porte. Isto representa mais de um milhão de empregos e a oferta de aproximadamente um milhão de apartamentos em todo o país. Segundo Hotel On Line (2007, p.36) “o segmento de pequenos estabelecimentos, formados principalmente por pousadas e hospedarias, ocupa uma posição privilegiada no mercado de meios de hospedagem”. As observações feitas pelo IBGE (2007) em suas pesquisas indicam que as empresas de pequeno porte representam 97,2% nas atividades ligadas ao turismo. Estima-se que a hotelaria nacional tenha um faturamento, da ordem de U$ 2 bilhões de dólares ano (ABIH, 2007).3. Controle e Desempenho Organizacional

O desempenho organizacional pode ser entendido como o conjunto de resultados que a organização vai efetivando à medida em que suas atividades são executadas. Dado que a organização não pode “navegar” como uma “mão à deriva”, pois o resultado poderia ser desastroso para muitos grupos sociais (os investidores, os clientes, os funcionários, a comunidade, etc.), a ação de seus administradores em conduzir a trajetória da organização para resultados desejados (um bom desempenho) é fundamental.

Como a própria definição de administração associa a ação dos administradores aos conceitos de eficiência e eficácia, Certo e Peter (2005), conseqüentemente, relacionam o desempenho organizacional a esses conceitos, afirmando que “desempenho organizacional envolve eficiência e eficácia”, ou seja, alcançar os resultados desejados (ser eficaz), usando bem os recursos disponíveis (ser eficiente).

Para ter eficiência e eficácia, a teoria administrativa prega que o administrador deve controlar. O termo controlar significa “monitorar, avaliar e melhorar as diversas atividades que ocorrem nas organizações” (CERTO; PETER, 2005, p.132). Até meados dos anos 80, os sistemas de gestão e controle eram direcionados na redução de custos, contemplavam o uso medidas financeiras e de produtividade (KAPLAN; NORTON, 1992; GHALAYINI; NOBLE, 1996) No entanto, após os anos 80, novos critérios de desempenho passaram a ser centralizados nas empresas como qualidade, rapidez, inovação e flexibilidade (MUSCAT; FLEURY, 1992).

Controlar pode ser entendido como fazer que algo ocorra dentro do planejado, que os planos se tornem realidade; planejamento e controle seguem juntos, não há controle sem planejamento (MINTZBERG, 2003). O controle regula as atividades organizacionais e as tornam consistentes em relação às expectativas estabelecidas nos planos, metas e padrões de desempenho (DAFT, 1999), consistindo essencialmente numa garantia de realização da meta organizacional, monitorando e avaliando o processo de administração estratégica (CERTO; PETER, 2005). O controle eficaz organizacional requer informações sobre padrões de desempenho e o desempenho real, assim como ações para corrigir quaisquer desvios dos padrões. Para tanto, os gerentes precisam desenvolver padrões, mensurações e medidas para monitorar e controlar eficazmente a organização e elaborar sistemas para alcançá-las (DAFT, 1999, p. 476).

O desempenho de uma organização pode ser avaliado a partir dos objetivos que estão sendo realizados e pela maneira como os recursos são utilizados (MAXIMIANO, 2004). Para avaliar o desempenho de uma organização, seus administradores precisam de indicadores formados por alguns critérios que devem ser considerados como, por exemplo, a satisfação dos clientes e acionistas, produtividade, eficiência no uso dos recursos, qualidade do produto e serviço, satisfação dos funcionários, entre outros (MAXIMIANO, 2004).

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O controle pode ser fundamentado em medidas qualitativas e quantitativas. As primeiras referem-se a dados que baseiam a ação de controle estratégico, resumidos subjetivamente e organizados antes que quaisquer decisões sejam tomadas. Neles, é necessário interpretar os dados, o que pode ser muito difícil e subjetivo. Entretanto, as segundas referem-se a avaliações organizacionais que resultam em dados quantitativos, como por exemplo, medir o nível de eficiência da produção e o nível de crescimento de vendas (CERTO; PETER, 2005). Desta maneira, o administrador deve estabelecer o melhor método que se adapte à sua organização.

As medidas de desempenho são sinais vitais da organização. Comunicam a estratégia para baixo, os resultados dos processos para cima e o controle e melhoria dentro dos processos (HRONEC, 1994), conforme a figura 1. São o ponto de partida para o aperfeiçoamento da empresa, pois permite ao administrador conhecer as metas organizacionais (HARRINGTON, 1993, p.98). Desta maneira, a eficiência relaciona-se a capacidade da organização utilizar seus recursos da maneira adequada ao estabelecido como, por exemplo, as metas de produtividade e qualidade. Já a eficácia está relacionada com a medida da relação entre os objetivos e resultados.

Vale destacar que o conhecimento da organização por parte dos executivos é o ponto chave para um enfoque adequado do desempenho da organização. Gerenciar o desempenho deve ser realizado de forma contínua, baseado nos processos organizacionais (RUMMLER; BRACHE, 1994, p.73) e deve ser feito em todas as áreas críticas destacadas pelos objetivos organizacionais (CERTO; PETER, 2005). Assim, coletadas as medidas organizacionais e comparadas com os objetivos estabelecidos, os administradores devem efetivar a ação corretiva com o intuito de alcançar os objetivos estabelecidos (CERTO; PETER, 2005). Desse modo, o desempenho da organização reflete o desempenho de seus administradores (MAXIMIANO, 2004).

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Custo seqüência: Estudo de Caso da XNOR

Antonio Carlos Menezes (IESDE) [email protected] Yoshitake (IESDE) [email protected]

Marinette Santana Fraga (IESDE) [email protected] Lucia Vasconcelos (IESDE)

José Luís de Castro Neto (Mackenzie) [email protected]

Resumo: O objetivo deste trabalho é contribuir para a minimização dos problemas de alocação de custos indiretos de fabricação mediante aplicação do conceito de custo seqüência aos processos de produção de uma empresa manufatureira. Utilizou-se a metodologia de estudo de caso na Xnor com foco na produção do cilindro fotorreceptor. Realizou-se um levantamento bibliográfico e entrevistas com pessoas conhecedoras dos processos operacionais do objeto desta pesquisa. Para a descrição da seqüência do processo de produção na referida empresa, desde a recepção da matéria prima até o processo final de produção, aplicou-se o conceito de custo seqüência que procura representar o controle da empresa com a finalidade de monitoramento do desempenho e qualidade da informação contábil. Os resultados preliminares indicam que o plano-sequencia, na empresa em estudo, a produção de fotorreceptores representada por dois planos-seqüência, (1) a matéria-prima; (2) a produção permite uma mensuração por unidade, seqüência e eventos sem utilização de critérios de rateio de custos indiretos de fabricação. Aponta também que os resultados precisam ser informados e reconhecidos de forma objetiva, clara, tempestiva e regular, de maneira que o conjunto dessas ações se constitua num controle de gestão capaz de atender aos interesses da organização. Palavras-chave: Plano-seqüência; Custo seqüência; Mensuração.

1. Introdução1.1. Problemas com o custeio por absorção

O custeio tradicional ou custeio por absorção é praticamente utilizado em nível global, atende aos requisitos contábeis da profissão e legais para fins de tributação, como ocorre em nosso país. Contudo, tem sido criticado por muitos dos principais pesquisadores e estudiosos da disciplina principalmente em razão dos critérios de alocação de custos indiretos de fabricação que produzem distorções na informação contábil de custos. Vejam-se, a seguir, alguns comentários a respeito das dificuldades do atual custeio por absorção. Uma das primeiras constatações do problema é encontrada, no Brasil, em Martins (2000), Guerreiro (1991), Catelli & Guerreiro (1992). Outros trabalhos encontram-se em Atkinsons; Banker; Kaplan; Young (2000:131); Kaplan e Cooper (1998); Kaplan (1988); Johnson & Kaplan (1987).

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Atkinsons; Banker; Kaplan; Young (2000:131) afirmam que a estrutura dos custos, no ambiente industrial de hoje, a mão de obra direta é uma pequena parte dos custos de produção, como, por exemplo, na indústria eletrônica, é menos de 5% do custo total de produção. Afirmam que, no início da década de 90, a mão de obra representava uma grande proporção, às vezes 50% ou mais dos custos totais de produção. A mudança relevante na estrutura atual dos custos ocorre nos custos de apoio que participam da maior parte. Os referidos autores explicam que essas mudanças têm ocorrido em razão do incremento da automação que requer maiores atividades de engenharia de produção, programação e setups das máquinas, além das ênfases na melhoria do serviço aos clientes e aumento nas atividades de apoio pela proliferação de múltiplos produtos. Atualmente, concluem os citados autores, que “atualmente os custos das atividades de apoio contribuem com uma parte significativa dos custos totais”. Porém, “os projetistas dos sistemas de contabilidade de custo não dão atenção especial para os custos das atividades de apoio”. Kaplan e Cooper (1998:13, 14), afirmam que os sistemas de custeio tradicionais são adequados para a geração de relatórios financeiros. Tais sistemas precisam realizar três funções principais: “avaliar estoques e medir o custo dos bens vendidos para a geração de relatórios financeiros; estimar as despesas operacionais, produtos, serviços e clientes; oferecer feedback econômico sobre a eficiência do processo a gerentes e operadores”. Informam esses autores, que os gestores precisam de informações oportunas, precisas e adequadas sobre custos para tomar decisões estratégicas e conseguir aprimoramentos operacionais.

Porém, verifica-se, pois, que desde 1988, R. S. Kaplan criticava o que ele denominava de “sistemas de custeio tradicionais”. Kaplan, em um artigo escrito na revista Harvard Business Review (jan-fev, 1988, p.61-66) afirmava que “um sistema de custo não é suficiente”; reconhecia nessa ocasião que a variedade de produtos e processos por ser limitada e a excelência nos processos de manufatura não era essencial ao sucesso, estabeleceu um pressuposto de que talvez um único sistema de custeio bastasse. Mas afirma que hoje (1988) isso não é mais possível.

As críticas encontradas em Kaplan e Cooper (1998:13, 14) concentram-se nos seguintes pressupostos: ainda se encontram empresas com sistemas simplistas de custos fixos e mão de obra direta; índices de custos fixos podem atingir 500 a 1000 por cento do custo da mão de obra direta; auditores, reguladores e autoridades tributárias concordam com “esses sistemas de custeio agregados e simples” de alocação de custos fixos à produção (métodos agregados para alocação dos gastos gerais de fabricação); alegam que os auditores preocupam-se mais com a consistência na aplicação do método do que com a precisão do sistema de custeio; os usuários externos não se preocupam com as distorções nos custos, bastam que “os estoques estejam relativamente corretos no agregado”. Kaplan e Cooper (1998:14) relacionam entre os erros no sistema de custeio o fato de despesas operacionais, ”especialmente as de marketing, vendas e distribuição não são alocadas aos produtos”; entre as razões mencionadas, citam o fato de que “tais gastos não são inventariáveis (ativáveis) nos relatórios financeiros e que, portanto, o sistema financeiro não repassa necessariamente seus custos aos usuários”. Confirmam o fato ao afirmar que “tal cálculo é desnecessário e, o que é pior, inadmissível para fins de demonstrativos financeiros”. Kaplan e Cooper (1998:14) pressupõem que “muitas empresas reconhecendo a natureza arbitrária das alocações dos custos fixos em seu sistema de avaliação de estoque, adotaram sistemas de custeio direto que facilitam os processos decisórios gerenciais”. As críticas ao custeio direto, pelos citados autores, são próximas às feitas ao custeio por absorção: os custos fixos, os custos de serviços e de atendimento aos clientes são ignorados ao calcular os custos dos produtos; os custos indiretos e de apoio não representam “uma pequena fração dos custos totais” como alegam os defensores do custeio direto, assim como “tais custos não todos fixos, nem mesmo variáveis”.

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Algumas críticas foram feitas à contabilidade gerencial por ela não ter se adaptado às mudanças sócio-econômicas, e continuar se utilizando de instrumentos e filosofias arcaicas para o desenvolvimento social na época. Johnson & Kaplan (1987) realizaram esta discussão em sua obra Relevance Lost - The Rise and Fall of Management Accounting. Argumentam que a contabilidade gerencial não é capaz de atingir aos objetivos que se propunham, tais como fornecer custos precisos dos produtos e não apurar a rentabilidade de maneira que seja um reflexo da tecnologia, produtos, processos e do ambiente competitivo.

Esses autores argumentavam que se a contabilidade gerencial não cumprir o seu papel, os gestores organizacionais deveriam tomá-la como irrelevante, não possuindo funcionalidade para a tomada de decisões. Este fator parecia um paradoxo diante da oportunidade que os avanços tecnológicos ofereciam, reduzindo-se os custos para implantar sistemas informatizados e facilitando o acesso a informações.1.2 . Objetivo

Este trabalho tem por objetivo contribuir para a minimização dos problemas de alocação de custos indiretos de fabricação mediante aplicação do conceito de plano-sequencia aos processos de produção de uma empresa manufatureira. 1.3. Metodologia

Utilizou-se a metodologia de estudo de caso na Xerox do Nordeste com foco na produção do cilindro fotorreceptor. Foi realizado um levantamento bibliográfico e entrevistas com pessoas conhecedoras do problema objeto da pesquisa. Os fatos foram observados, registrados, analisados, classificados e interpretados. 2. Método de Alocação de Custos2.1. Produção por processo

Como técnica contábil, foi aplicada o método de produção por processo. Sua característica é a produção rotineira de produtos similares, utilizando-se fatores de produção que não se alteram facilmente em curto prazo ou médio prazo; as matérias-primas, a mão de obra, os equipamentos etc., são estruturados para o atendimento de um fluxo ininterrupto de produção dos mesmos produtos. 2.2. Plano-sequencia e/ou custo seqüência

Para a implantação da contabilidade dos custos por processo, utilizou-se de novo conceito: o plano seqüência ou custo seqüência (Yoshitake, 2004). Os custos são apropriados em um plano físico representado por processos seqüenciais conforme as operações industriais. Na aplicação desse método, conhecer os aspectos físicos da produção e a dinâmica da empresa produtora dos bens é de fundamental importância. Esse conhecimento pode ser representado pelos aspectos relevantes da produção industrial através de um plano-sequencia composto por unidades de ação, com as suas seqüências que, composto de eventos diretamente relacionados às seqüências principais do plano físico da produção. Adota-se o sistema de custeio por absorção, onde todos os custos de natureza operacional são incluídos. Tais custos, na metodologia do plano-seqüência, são consumidos, em processos produtivos, os quais ocorrem de forma seqüencial, desde o início da produção até o seu término. Na produção de um produto, tendo em vista a utilização do processo de produção seqüencial, alguns produtos podem passar por um conjunto de processos específicos, outros, pelos mesmos processos produtivos. O que diferencia a produção por processo é o fato de ser constituído por operações que ocorrem de forma seqüencial, ou seja, os produtos passam de um processo a outro até o término da produção programada.2.2.1. Matérias Primas

Utilizam-se requisições internas onde se registram todos os materiais consumidos na produção. Os insumos, como fluídos de corte, solventes de limpeza e diluição das soluções, são identificados em cada processo. São, portanto, contabilizados em cada centro de custo. Na metodologia do custeio por processo, os custos apurados nas matérias primas, são transferidos para a produção em processo que por sua vez são transferidos para o Produto Final.

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2.2.3 . Custos indiretos de fabricaçãoOs Custos indiretos de fabricação são registrados contabilmente em centros de custos.

A operação dispõe de instrumentos, métodos, estudos de tempo e movimento (horas máquinas, horas-homem), medidores de consumo de utilidades (ar comprimido, água desmineralizada, nitrogênio, energia elétrica). A depreciação, por exemplo, é identificada segundo a alocação dos equipamentos existentes em cada centro de custo. Assim, registram-se as depreciações nas respectivas operações, de forma linear e temporal. A depreciação de partes construídas (prédios) leva em conta a proporcionalidade do espaço ocupado pelos centros de custos, dentro das operações. Logo o registro contábil da depreciação identifica os respectivos centros de custos.3. Estrutura do Plano-sequencia ou custo seqüência3.1. Conceito de plano-sequencia

O plano-sequencia é uma representação com significado de procedimento. É a representação dos passos necessários para alcançar objetivos estabelecidos em cada unidade de ação, constituindo proposta e procedimento. A unidade de ação é o trabalho, o esforço que se faz para execução de uma tarefa. É dividida em pequenas unidades com durações previsíveis pelo gestor. Assim, a unidade de ação é um elemento formador da proposta e do procedimento. Infere-se, daí, que a unidade de ação pode ser considerada um plano. A proposta e o procedimento podem ser construídos com um determinado número de seqüências de unidades de ação, recebendo, em conseqüência, a denominação de plano-sequencia. O plano-sequencia consiste na pesquisa e estudo da ordenação do fluxo de seqüências ou representações no comportamento do gestor, observado no contexto de uma organização. Pode--se inferir que se torna efetivo o procedimento e proposta quando a somatória de seqüências das unidades básicas de ações observáveis nas ações e comportamentos dos gestores de uma organização registrados no plano de seqüência previstos passa a ser dinamizada e continuamente ajustada a partir da operacionalização e materialização daquilo que resulta do plano contínuo de seqüência real. Esta conduta possibilita a contínua inovação do plano-sequencia previsto e produz um ajuste de sintonia com a realidade da planta industrial. 3.2. Custo seqüência3.2.1. Relações de Nexo Causal3.2.1.1. Identificações possibilitadas por meio de tecnologia

Um custo incorrido possui relação direta com o produto ou o centro de custo que lhe deu origem. Assim, pode-se afirmar que o custo é sempre identificável diretamente ao produto ou ao centro de custo. A atual tecnologia permite a medição de recursos que são utilizados na produção de bens e serviços. A tecnologia de informação aperfeiçoou a técnica ou método de identificar o relacionamento entre custos e produtos. Em conseqüência torna-se possível imputar custos a produtos e centros de custos em algum grau diferente e em termos mais gerais do que nos métodos tradicionais.3.2.1.2. Imputabilidade direta da matéria prima ao produto

Em termos de alocação de custo, a matéria prima é imputável diretamente ao produto em razão de nele se incorporar e ser especificamente identificada com uma produção. Segundo Martins (1994:96), os custos de matérias primas são apropriados aos produtos pelo custo histórico, nele se incorporando os gastos incorridos para a colocação do ativo em condições de uso (equipamentos, matérias primas, ferramentas) ou em condições de venda (mercadorias).

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Gestão da qualidade - um estudo de caso em indústrias têxteis de Blumenau - SC

Nilton da Rocha (USP)

Esta pesquisa aborda o tema da gestão da qualidade, sob diversos aspectos que vão desde o registro dos mesmos, sua forma de contabilização, a maneira de gestão e por quem são geridos esses custos, até exposições abertas dos entrevistados a respeito da teoria e da prática nesse sentido. Utilizando-se uma amostra de médias e grandes empresas têxteis da região de Blumenau (SC), o estudo implementou uma pesquisa de campo mediante um instrumento de coleta de dados composto por questões abertas e fechadas, bem como com a implementação da escala Lickert. O objetivo principal é saber quais os custos de qualidade que merecem análise de gestão, quem os deve analisar, sob quais aspectos qualitativos e quantitativos e para quais fins, observando a importância dos mesmos para o processo de tomada de decisão estratégica da empresa. As hipóteses indicadas propõem que: (1) a classificação dos custos de qualidade, predominante na literatura, não atende às necessidades dos gestores; (2) os custos fabris de inspeção da qualidade não são segregados dos demais custos de produção; e (3) os custos de qualidade do meio-ambiente nem sempre são considerados pelas empresas como sendo relativos à gestão da qualidade. As conclusões apontam que, efetivamente, a classificação dos custos de qualidade não é a ideal para a atual conjuntura operacional das organizações. Que devido ao princípio do sigilo informacional, não há como se medir a tendência à formalidade ou informalidade no registro contábil desse tipo de custo. Que não há uma definição quanto a incluir ou não os custos fabris no rol daqueles destinados à gestão da qualidade. E que os custos de qualidade ambiental ainda se encontram distantes de um patamar gestor condizente com a tendência mundializada nesse sentido. Sugere-se, ao final, a implementação de estudos, esmiuçando essas variáveis e aprofundando as análises, com amostras ampliadas, tanto em número, como em situação geográfica no País.Palavras-chave: custos de qualidade – gestão estratégica – processo de decisão – gestão da qualidade total.

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revista ingepro - edição maio/09

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