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Coleção:

Tributação & Desenvolvimento

REFORMA TRIBUTÁRIA VIÁVEL: Simplicidade, Transparência e Eficiência

RELATO DAS PESQUISAS DO NEF NO ANO DE 2010

Prefácio:

David Trubek

Coordenação: Eurico Marcos Diniz de Santi

Isaias Coelho Vanessa Rahal Canado

Parceiros:

:

1

Pesquisa

Mariana Pimentel

Doutora pela UFPE

Lívia Freitas Xavier

Pós-graduanda lato sensu em Direito Tributário

pelo COGEAE – PUC/SP

Leonardo Baptista Correia

Doutorando em economia pela EESP-FGV

André Gonçalves Diôgo de Lima

Estudante do 5º ano da Graduação na Escola de

Direito de São Paulo da Fundação Getulio Vargas

– DireitoGV

Dalton Yoshio Hirata



– DireitoGV

Larissa Polesi Lukjanenko

Estudante do 3º ano da Graduação na Faculdade

de Direito da Pontifícia Universidade Católica de

São Paulo – PUC/SP

Leonardo Alcantara Ribeiro



– DireitoGV

Eduarda Ribeiro Monteiro

Estudante do 1º ano da Graduação na Faculdade

de Direito de São Bernardo do Campo – FDSBC

2

Caminante, no hay camino, se hace camino al andar

(Antonio Machado)

3

INTRODUÇÃO

As mais de 500 páginas desse primeiro RASCUNHO de livro procuram

representar o processo de produção de conhecimento que ocupou o Nucleo de Estudos

Fiscais – NEF/DireitoGV, no Decorrer do ano de 2010. A epigrafe ―Caminante, no hay

camino, se hace camino al andar” de Antonio Machado, simboliza bem a perplexidade

dos nossos espíritos no decorrer do percurso dessa pesquisa.

Foram muitos encontros semanais, muitas reuniões, entrevistas, descobertas,

inúmeros diálogos, debates, embates, divergências, comemorações, frustrações,

desalentos, momentos de entusiasmo, celebrações, também decepções, mas seguidas da

percepção que o ―nada‖ às vezes é uma preciosa informação. Este livro, pois, mais que

apresentar resultados, pretende retratar o percurso de nossa caminhada de maneira a

constituir uma espécie de guia para aqueles que pretendam avançar no fascinante

universo da pesquisa empírica em direito.

O livro, buscando fotografar a trajetória temporal da pesquisa, é dividido em 4

partes: diagnóstico, análise crítica, propostas viáveis e o pacote legislativo

―Transparência e Cidadania Fiscal‖. Nos anexos estão as cinco propostas de reformas

tributárias estudadas e as atas de reunião que relevam nossas expectativas, encontros e

desencontros na busca de material empírico e ideias para pensar a reforma tributária no

Brasil.

Merece especial registro nessa trajetória dois encontros, entre tantos outros, que

mobilizaram nossas atenções e iluminaram o modo de pensar e de pesquisar no NEF

neste ano de 2010: em ordem cronológica, o primeiro foi o encontro com Paulo Arvate

(Professor da EESP e EAESP) que colaborou para orientar nosso aprendizado nos

difíceis caminhos da pesquisa empírica entre Direito e Economia; o segundo foi a feliz

aproximação e incorporação de Isaias Coelho ao grupo (consutor do FMI e ex-secretário

adjunto da Receita Federal na administração Dornelles) que nos deu suporte e folego

nas pesquisas internacionais e na reflexão interna dos problemas tributários brasileiros.

Enfim, reitero que esse volume é uma primeira versão que submetemos nessas

condições, simplesmente para possibilitar o diálogo e a crítica externa de com nossos

interlocutores e parceiros na Ágora (―Praça Pública‖) do 3º Workshop/2010 e II Colóquio

Internacional do NEF: análise e críticas sinceras nos interessam...

São Paulo, 07 de novembro de 2010

Eurico Marcos Diniz de Santi

4

SUMÁRIO

METODOLOGIA: PERCURSO DE UMA PESQUISA EMPÍRICA SOBRE

REFORMA TRIBUTÁRIA, 6

PARTE I - DIAGNÓSTICO

1. Evolução legislativa

1.1. Estruturas que delinearam o sistema tributário nacional: constituinte de

1987, 22

1.2. Evolução da legislação constitucional das disposições acerca de partilha de

receitas e de competências tributárias, 31

2. Análise Comparativa dos textos de seis propostas de reforma do sistema tributário

brasileiro, 13(!)

3. Sistemas tributários comparados – consolidação das principais informações a partir

de pesquisas e relatórios, 29(!)

4. Relatório de entrevistas acerca do debate político sobre reforma tributária, 92

5. Guerra Fiscal e dados sobre a receita tributária dos Estados, 105

5.1. Guerra fiscal do ICMS sob uma perspectiva comparada de competição

tributária, 106

5.2. Compilação de dados de receita tributária dos Estados, 136

6. Tributação da folha salarial e Simples Nacional, 152

6.1. Tributação da folha salarial no exterior e no Brasil, 154

6.3. Anotações sobre o Simples Nacional, 175

6.4. Apontamentos e principais pontos da entrevista sobre Simples e reunião de

dados de arrecadação, 186

7. Não-cumulatividade: do mito teórico à operacionalização concreta, 196

8. Para uma maior cooperação entre Fisco e contribuinte, 205

9. Retrato dos dados fiscais: uma análise considerando o período entre 1989 e 2009, 241

PARTE II – ANÁLISE CRÍTICA

5

Reforma tributária Simples: Reconstruindo os Laços Nacionais do Federalismo

Brasileiro e Resgatando a Dignidade do Contribuinte, 256

PARTE III – PROPOSTAS VIÁVEIS

Conclusões, diretivas, propostas viáveis de curto prazo e propostas de médio prazo do

Núcleo de Estudos Fiscais para a reconstrução dos laços nacionais do federalismo

brasileiro, resgate da dignidade do contribuinte para impulsionar o desenvolvimento

econômico e social do Brasil, 282

PARTE IV – PACOTE LEGISLATIVO: TRANSPARÊNCIA E CIDADANIA

FISCAL

1. Minuta do projeto de lei visando a regulamentação do art. 150, §5º da CF, 287

2. Reforma tributária: para valorizar a jurisprudência administrativa, reduzir o

contencioso e expandir a confiança entre Fisco e Contribuinte, 294

3. A questão dos créditos físicos ou financeiros, 314

4. Principio da anterioridade substancial: aspectos gerais, 328

5. Principio da anterioridade substancial: exposição de motivos e proposta de emenda

constitucional

6. Projeto de lei para eliminar a tributação ―por dentro‖, 340

7. Conselho Fiscal Nacional (CFN) – reflexões inspiradas na experiência internacional,

345

8. Conselho Fiscal Nacional (CFN) – problemas do sistema tributário e estratégias de

atuação, 355

ANEXOS

1. Atas de reunião realizadas no NEF no ano de 2010, 360

2. Texto completo de cinco propostas de reforma do sistema tributário brasileiro, 431

6

METODOLOGIA: PERCURSO DE UMA PESQUISA EMPÍRICA SOBRE

REFORMA TRIBUTÁRIA

Caminante, no hay camino, se hace camino al andar

(Antonio Machado)

Mariana Pimentel

Doutora em Direito pela UFPE e Pesquisadora do NEF/FGV

Sumário: 1. Três obstáculos à renovação da pesquisa em direito no Brasil; 2.

Reinventando a pesquisa para pensar o futuro das instituições: o NEF e o “Novo

Direito e Desenvolvimento”; 3. Pensando juntos uma reforma tributária viável (etapas

da investigação, principais pontos de discussão e encontros com experts).

1. Três obstáculos à renovação da pesquisa em direito no Brasil.

O Núcleo de Estudos Fiscais (NEF) da Fundação Getulio Vargas surge no ano

de 2009 com um desafio: aproximar academia e prática de modo a intervir em decisões

acerca de questões de interesse público.

Este livro pretende expor o percurso da pesquisa desenvolvida pelo NEF no ano

seguinte, intitulada Reforma Tributária: Eficiência Simplificação e Sustentabilidade.

O desafio de renovação metodológica lançado na discussão travada na FGV

sobre direito e desenvolvimento e a constatação de que era preciso compreender o

objeto em sua concretude, exigiam um novo olhar sobre o tema. Reforma Tributária

não pode ser vista como um pedaço de papel. Trata-se de um processo de reconstrução

de nossa identidade que exige a tomada de consciência sobre fatos políticos,

econômicos, jurídicos e crenças que definem o pacto federativo e determinam a posição

do Estado e da sociedade na determinação dos rumos das políticas públicas. O êxito

desse processo depende do debate público e aberto de suas premissas e de uma

radiografia precisa do atual sistema.

Estava claro que para enfrentar a complexidade do objeto era necessário

abandonar padrões da metodologia tradicional de pesquisa em direito. Nestes termos,

7

três obstáculos (que estão intimamente interconectados e foram separados apenas por

razões didáticas) precisavam ser superados.

(i.) Legalismo rígido e desatenção à relação entre norma e realidade.

O diagnóstico formulado a partir das investigações a respeito de direito e

desenvolvimento na FGV mostra que, historicamente, as pesquisas em direito seguem

um padrão estritamente legalista - que estabelece que análise de normas abstratas é,

quase que exclusivamente, o foco das investigações – e, por isso, deixam de dar a

devida atenção à maneira pela qual marcos normativos são capazes de atuar de modo a

manter ou modificar situações concretas.1

Alguns problemas surgem daí, dentre eles, a falta de visão global de

profissionais do direito treinados a partir de parâmetros legalistas (que não os prepara

para pensar as relações entre o direito e contexto sócio-econômico) e a existência de leis

inadequadas a metas e políticas públicas estabelecidas com vistas ao desenvolvimento

(que é também consequencia da estreiteza do horizonte de visão dos operadores do

direto).

(ii.) Fixação em uma única estratégia metodológica e falta de abertura à

complexidade do objeto (o método deve adequar-se ao objeto e não o contrário)

A palavra ―método‖, em suas origens gregas, significava caminho. Com a

modernidade e os avanços da ciência em direção a especialização é exigido das diversas

disciplinas, que reivindicam autonomia, a delimitação de um objeto de investigação e o

estabelecimento de um método próprio para abordá-lo. O sentido da palavra ―método‖ é

modificado no processo e, nesta nova acepção, pretende dar conta das diferentes

estratégias utilizadas pelas diversas disciplinas científicas para abordar os objetos que

lhes são próprios.

Os desafios atuais da epistemologia dizem respeito às consequencias decorrentes

da exacerbação deste processo de especialização. Nestes termos, autonomia se torna

autismo (falta comunicação entre as esferas de saber) e a procura por caminhos para

aproximação de um objeto se torna fixação em uma única estratégica metodológica e

negligência à complexidade do objeto.

1 É o que mostra David Trubek em TRUBEK, D. P. 81... in RODRIGUES, J. R.(org.). O Novo Direito e

Desenvolvimento- Presente, Passado e Futuro. São Paulo: Saraiva, 2009.

8

Os epistemólogos, hodiernamente, procuram lidar com estas questões através do

estímulo à interdisciplinaridade e à renovação metodológica. Os obstáculos, no entanto,

não são fáceis de superar.

É ilustrativo observar a forma pela qual tradicionalmente as pesquisas em direito

são conduzidas. Em geral, percebe-se nos pesquisadores um grande esforço para que

seus trabalhos progridam em trajetória linear de acordo com objetivos definidos e um

método pré-estabelecido para alcançá-lo. Mesmo que inadequações e perplexidades

sejam freqüentes, é curioso notar que o método raramente é questionado. Há aí uma

inversão: procura-se adaptar o objeto ao método.

Toda metodologia cria uma estratégia de abordagem e critérios de relevância

para a seleção de notas pertencentes ao objeto; estabelece, portanto, como olhar, o que

considerar e o que desconsiderar. Ocorre que nem sempre o objeto adéqua-se a

estratégia metodológica estabelecida.

A falta de flexibilidade com relação ao método tem custos (como a incapacidade

de perceber os aspectos do objeto que ultrapassam as linhas demarcatórias definidas

pela metodologia), gera riscos (como o perigo de que, no final da investigação, sejam

alcançadas apenas confirmações daquilo que desde o início da pesquisa já podia prever)

e, sobretudo, pode provocar no investigador a perda da capacidade de surpreender-se e,

portanto, de criar novas teorias e formas de observação.

A lição de BACHELARD que diz que o grande obstáculo para a aprendizagem

não é o erro, mas a fixação de um conhecimento envelhecido não poderia ser mais

atual2.

Esclareça-se que a proposta não é abandonar a metodologia, mas sim renová-la.

Lembrar as origens gregas da palavra ―método‖ é uma forma de chamar atenção para

uma ideia que algumas vezes os pesquisadores parecem esquecer: uma investigação

deve gravitar em torno do objeto e o método é apenas o caminho para encontrá-lo

MORIN escreve sobre o movimento de recriação metodológica: ―método é

simultaneamente programa e estratégia e, por retroação de seus resultados, pode

modificar o programa; portanto o método aprende‖3.

(iii.) Fetichismo institucional (necessidade de encontrar novas soluções, ao

invés de transplantar modelos de outros países)

2 BACHELARD, Gaston. O novo espírito científico. Lisboa: Edições 70, 1996.

3 Morin

9

ROBERTO MANGABEIRA UNGER utiliza a expressão ―fetichismo

institucional‖ para desenvolver uma crítica ao pressuposto de que ―concepções

institucionais abstratas têm uma única, natural e necessária expressão institucional

concreta‖ 4

e, assim, preparar terreno para o desenvolvimento de sua argumentação em

defesa do experimentalismo.

Interessa a esta investigação identificar o aspecto fetichista de abordagens do

direito e da economia que supõem haver um único arranjo de ―melhores práticas

disponíveis‖ (best available practices) que deve nortear a ação e, com isso,

desmistificar a crença subjacente a concepções tradicionais de Direito e

Desenvolvimento de acordo com a qual, para resolver os problemas atualmente

enfrentado no Brasil, deve-se transplantar modelos já testados em países centrais.

UNGER denuncia a fragilidade deste tipo de discurso, que, segundo ele, está fundado

em superstições da cultura contemporânea e demonstra inabilidade imaginativa para

pensar a descontinuidade e a reinvenção5.

Não há receita para o desenvolvimento. É preciso olhar para a experiência

brasileira – que carrega simultaneamente traços globais e marcas que lhe são peculiares

-, pensá-la criticamente, aprender lições com outros países e procurar soluções originais.

Tarefa constante desta investigação é desconstruir fetiches que fixam a discussão no

passado para que seja possível olhar para o futuro e imaginar formas de renovar arranjos

institucionais brasileiros.

2. Reinventando a pesquisa para pensar o futuro das instituições: o NEF e o “Novo

Direito e Desenvolvimento”

Diferentemente de trabalhos em que pesquisadores cheios de certezas sabem

desde o início onde querem chegar e para tanto percorrem uma trajetória linear, esta

investigação não esconde seus aspectos errantes. O foco não está só no ponto de

chegada, tão importante quanto a chegada é o percurso. Por isso, o objetivo deste livro é

contar a história desta pesquisa que, em seus erros e acertos, procurou lançar um novo

olhar sobre o tema reforma tributária.

Por estas razões optou-se por utilizar o formato ensaios (e não de capítulos que

acumulam argumentos que progridem até uma conclusão), que permitem que o leitor

4 UNGER, R. M. What Should Legal Analysis Become. New York: Verso.

5 UNGER, R. M. What Should Legal Analysis Become. New York: Verso. P. 9-14

10

observe mudanças na direção das investigações no decorrer do tempo. Devem estar

explícitos a orientação inicial do projeto, os problemas encontrados, a perplexidade dos

pesquisadores e as estratégias criadas para lidar com as diversas situações. Não se quer

esconder que escolhas - que carregam sempre algum grau de arbitrariedade – foram

feitas e, portanto, que a trajetória da pesquisa poderia ter sido outra. Mostrar a riqueza

de dados empíricos, os limites das explorações e os momentos em que decisões tiveram

que ser tomadas é de grande relevância, em especial, porque permite que novas

investigações possam retomar o trabalho já feito e, talvez, seguir caminhos diferentes.

Os ensaios são explorações do tema a partir de diferentes focos e tem como

principal desiderato provocar perplexidade (e não alcançar conclusões definitivas).

Atento a este desiderato, o NEF realizou, durante o ano de 2010, encontros semanais

com a participação de pesquisadores de diversas disciplinas e profissionais que

percebem na prática os problemas atuais do sistema tributário. Estas reuniões foram

cruciais para a definição dos rumos do projeto: nelas eram discutidas as hipóteses e as

constatações alcançadas em cada ensaio, selecionados pontos a explorar mais

profundamente e escolhidos temas que provisoriamente poderiam ser deixados de lado.

A realização dos encontros teve, acima de tudo, o propósito de construir um lugar para

a emergência de novas ideias.

O ponto de chegada (mesmo que provisório), delineado nos último capitulo do

livro, consubstancia-se na proposta de um pacote legislativo de cidadania e

transparência, que inclui proposições de mudanças legislativas as quais buscam mostrar

ao cidadão o peso da carga tributária que carrega. As alterações na legislação sugeridas

são compreendidas como um marco importante capaz de provocar transformações

concretas não como um objetivo suficiente por si mesmo. A intervenção proposta pelo

NEF envolve ações com fins amplos: começa com a construção de um espaço para

discussões (para tanto foram feitas entrevistas com atores da reforma tributária, reuniões

com especialistas e workshops com a participação de Stakeholders); segue com a

proposição de mudanças legislativas e articulação de estratégicas para a mobilização de

diversos setores da sociedade e pretende gerar mais transparência para o sistema

tributário e, portanto, meios para viabilizar ainda mais participação. Em todos os

momentos da investigação o olhar está voltado à relação entre norma e realidade e aos

efeitos de reformas que devem estar adequadas a fins públicos de desenvolvimento

econômico e social.

11

Algumas lições aprendidas com visita de DAVID TRUBEK6 a FGV e ao NEF

foram importantes para pensar esta estratégia de intervenção. TRUBEK, que desde os

anos 60 discute com especialistas americanos e brasileiros o papel da disciplina

―DIREITO e DESENVOLVIMENTO‖, escreve sobre o aspecto legitimador do discurso

da dogmática jurídica moderna e alerta sobre o perigo de que discussões sobre reformas

no direito fiquem adstritas ao debate entre técnicos.

Segundo ele, há dois desafios atuais para o ―DIREITO e

DESENVOLVIMENTO‖: o primeiro refere-se a já comentada desconexão de normas e

práticas jurídicas aos objetivos globais estabelecidos para políticas públicas (TRUBEK

associa esta desconexão a força que o paradigma legalista adquiriu no Brasil) e o

segundo é político e diz respeito ao déficit de democracia provocado pela restrição do

debate a uma ―conversa entre técnicos‖.

TRUBEK escreve sobre o risco à democracia que está por trás do que ele chama

de ―jurisdicialização da política‖: depois que questões que são em seu cerne políticas

são juridicializadas, passam a ser tratadas apenas em termos de regras técnicas e

debatidas apenas por uma elite capaz que conhece as regras e as técnicas de aplicação (o

que exclui da discussão diversos setores da sociedade).

Quaisquer que sejam as razões da emergência do autoritarismo, esses regimes

costuma reduzir e limitar a participação política, fragmentar a oposição e

cooptar grupos poderosos sempre que possível. Embora possam recorrer à

violência, tentam geralmente desestimular a ação política fazendo com que

pareça desnecessária. Refreiam a mobilização política convertendo as

questões políticas em problemas técnicos e depois assegurando o monopólio

do regime sobre as capacidades técnicas. Essa tática não só desativa a

atividade política independente, com também aumenta a legitimidade da ação

estatal ao revesti-la com a mística da tecnologia7.

UNGER leva a discussão ainda mais a fundo ao chamar atenção para o fato de

que não há aí apenas um obstáculo à participação: o fechamento do debate é também

um empecilho à inovação. De acordo com o autor de “The Critical Legal Studies

Movement‖, as sociedades mais bem sucedidas são aquelas capazes de responder a seus

desafios através da criação de novas formas de recombinar crenças e práticas

institucionalizadas8. Para ganhar a liberdade de criar alternativas originais para a

sociedade de modo racional e participativo, é preciso ter a capacidade para imaginar

6 David Trubek, professor das universidades de Yale e Wisconsin, esteve na FGV entre os dias 25 e 29 de

outubro de 2010. 7 TUBEK, D. P. 103... in RODRIGUES, J. R.(org.). O Novo Direito e Desenvolvimento- Presente,

Passado e Futuro. São Paulo: Saraiva, 2009. 8 UNGER, R. M. What Should Legal Analysis Become. New York: Verso. P. 21.

12

novas possibilidades e conversar sobre elas. Faz-se necessário, portanto, que os

interlocutores adentrem em áreas especializadas. A proposta de UNGER para a

viabilização de um debate participativo é a criação de um novo estilo de colaboração

entre técnicos e cidadãos9.

De fato, as mais interessantes teorias da democracia mostram que a inteligência

para a solução de problemas cresce quando todos os envolvidos podem, sem restrições e

com direitos iguais, comunicar-se e pôr em jogo novas idéias10

. Quanto mais ativamente

e mais sensivelmente públicos interconectados reagem aos problemas socais, mais

racional e mais capacidade de inovação terá o processo.

É possível, assim, olhar para ausência de modelos institucionais prontos e

acabados como uma oportunidade (não como um obstáculo), capaz de mudar o foco da

investigação teórica e de ações práticas. Ao invés da tentativa de produzir modelos que

possuam validade universal e que pretendam ser aplicados a realidades diversas, os

projetos de desenvolvimento devem procurar fortalecer o debate democrático que levam

em conta as peculiaridades locais e o interesse de todos em busca de soluções novas.

JOSÉ RODRIGO RODRIGUES escreve que o desafio atual é repensar o

posicionamento do Estado e da sociedade civil11

. Segundo ele, é preciso deixar de olhar

para a vida privada exclusivamente como espaço de disputa entre indivíduos e perceber

que há um potencial de colaboração entre sujeitos autônomos capazes de pensar

inovações normativas e estabelecer novas práticas tendo em conta o interesse de todos.

Trata-se de desmistificar a ideia de que a defesa do interesse publico é tarefa exclusiva

do Estado e instaurar processos capazes de estabelecer o protagonismo da sociedade

civil na solução de problemas comuns. Observe-se que este tema, cada vez mais,

alcança posição central em diversas disciplinas, está, por exemplo, na pauta da

discussão sobre problemas relativos a governança coorporativa, accountability, atuação

de organizações não-governamentais e empresas sociais e ―empoderamento‖

(empowerment) dos cidadãos.

9 UNGER, R. M. What Should Legal Analysis Become. New York: Verso. P. 21.

10 Esta tese remete a John Dewey e às origens do pragmatismo norte-americano e, atualmente, adquire

diferentes versões nos trabalhos de autores como Roberto Mangabeira Unger, Richard Rorty e Axel

Honneth. Cf. DEWEY, J. ―The Public and its Problems‖ in Later Works v.2. Standard Southern Illinois

University (SIU) editions, 1990; HONNETH, A. “Democracy as Reflexive Cooperation: John Dewey and

the Theory of Democracy Today‖ in HONNETH, Axel and FARREL, John M. M. Political Theory, Vol.

26, No. 6 , 1998, pp. 763-783: Sage. Disponível em http://www.jstor.org/stable/191992 Acesso em

02/04/2010; RORTY, R. Philosophy and Social Hope. New York: Penguin Books, 1999. 11

Cf. RODRIGUES, J. R. (Prefácio, p. P. XX) in RODRIGUES, J. R.(org.). O Novo Direito e

Desenvolvimento- Presente, Passado e Futuro. São Paulo: Saraiva, 2009.

http://www.jstor.org/stable/191992%20Acesso%20em%2002/04/2010

http://www.jstor.org/stable/191992%20Acesso%20em%2002/04/2010

13

3. Pensando juntos uma reforma tributária viável (etapas da investigação,

principais pontos de discussão e encontros com experts).

O livro está dividido em quatro partes. Na primeira parte procura-se elaborar um

diagnóstico do problema; na segunda, é feita uma sistematização as informações

coletadas e elaborada uma análise crítica; a terceira parte prepara a conclusão da

pesquisa e propõe princípios e algumas medidas de curto prazo para a viabilização de

mudanças; ao final, sugere-se um pacote legislativo de transparência e cidadania fiscal

como uma proposta inicial a ser debatida.

O diagnóstico pretende dar conta da complexidade do objeto e da pluralidade de

perspectivas através do qual o tema pode ser abordado - por isso, como dito, optou-se

por utilizar o formato de ensaios. Os trabalhos iniciaram-se com a definição de três

temas de investigação: (i) evolução das mudanças na constituição sobre tributação12

;

(ii.) análise dos textos das seis principais proposições de reforma fiscal propostas no

período posterior à Constituição de 198813

; (iii) tributação no direito comparado14

.

O primeiro ponto de perplexidade a ser ressaltado diz respeito à relação entre

política e reforma tributária. A busca por um projeto de reforma tributária que fosse

tecnicamente bem formulado orienta os primeiros ensaios, em que o jogo de interesses

político aparece como obstáculo para que se alcance a meta de maior eficiência técnica.

Os trabalhos subsequentes vão, cada vez mais, deixando de lado este pressuposto e

passam a acolher a ideia de que, em uma sociedade que pretende ser democrática, não

se pode pensar reformas sem ter em conta processos políticos.

Evidentemente, o debate sobre reforma tributária tal como vem acontecendo no

Brasil desde a Constituição de 88 está bem distante das condições ideais de ampla

participação de atores bem informados e em posições simétricas; mas isto não pode se

tornar justificativa para a proposição de soluções autoritárias (como acontece com

frequencia); ao contrário, as dificuldades devem ser vistas como motivo de mobilização

de um esforço ainda maior para ampliar a participação e qualificar o debate.

12

Cf os ensaios ―Estruturas que delinearam o sistema tributário nacional: Constituinte de 1987‖ e

―Evolução da legislação constitucional das disposições acerca de partilha de receitas e de competência

tributárias‖. P. 13

Cf. o ensaio ―Análise de cinco textos das Propostas de Emendas Constitucionais (PECs) sobre Reforma

Tributária‖. P. 14

Cf. ensaio ―Sistemas tributários comparados – consolidação das principais informações das pesquisas e

relatórios‖. P.

14

Nos trabalhos elaborados a partir de maio de 2010, fica clara a posição do NEF:

uma reforma tributária viável deve ser pensada dentro das condições atuais do debate

político brasileiro. O encontro com o Ex-Secretário da Receita Federal, EVERARDO

MACIEL ajudou a consolidar a orientação que apenas começávamos a seguir. Disse

MACIEL: ―Sistemas tributários são intrinsecamente imperfeitos, pois são parte de

contextos históricos e estão ligados a realidade econômica e política do país‖15

.

O ensaio ―Análise de cinco textos das Propostas de Emendas Constitucionais

(PECs) sobre Reforma Tributária‖16

mostra as dificuldades em realizar almejadas

reformas amplas: depois do insucesso da PEC da CERF de 1992 (que pretendia realizar

transformações tanto na tributação como no gasto público), as proposições de reforma

(ao menos as mais relevantes) intentam realizar mudanças menos abrangentes (reformas

tributárias e não mais fiscais).

A pergunta pelas razões do insucesso das tentativas reformistas tona-se uma das

principais pautas de discussão no NEF e evidencia-se para todos que faltam pesquisas

capazes de mostrar empiricamente os problemas que de fato se apresentam. Percebeu-se

que (salvo algumas poucas exceções) a literatura especializada apenas apontava, de

modo especulativo e pouco consistente, possíveis causas de fracasso. Diante desta

situação, constatou-se que apenas poderíamos ter acesso às circunstancias factais do

debate sobre reforma tributária através de informantes que participaram da discussão em

posições privilegiadas.

No ensaio ―Percepção dos atores acerca do debate político sobre reforma

tributária‖17

é elaborada uma síntese das entrevistas, realizadas por pesquisadores do

NEF. Especialmente relevantes foram as percepções de que o Governo Federal

apresenta uma postura ambígua (parece querer uma reforma, mas hesita em situações

em que sua atuação é decisiva); que muitos estados temem reformas (em muitos casos

ficou claro que questões eleitorais podem se tornar um grande obstáculo à negociação);

e que os contribuintes (maiores interessados em uma reforma) não conseguem alinhar

seus interesses em torno de demandas globais.

15

Maciel participou de reunião realizada pelo NEF em 07 de junho. Cf Anexos ( atas das reuniões) P. 16

P. 17

P.

15

As pesquisas do NEF em direito comparado aliadas à visita de RICHARD

BIRD18

ao Brasil ajudaram a situar as informações coletadas em pesquisa de campo a

um horizonte global. BIRD escreve sobre as dificuldades de realizar reformas amplas na

experiência e internacional e argumenta que estas dificilmente acontecerão fora de um

contexto de crise ou de uma situação política tendente ao autoritarismo19

.

Paralelamente, tanto o relato dos entrevistados acerca do debate político como as

discussões travadas no NEF20

começaram a exigir do grupo uma maior atenção aos

problemas da guerra fiscal e demais questões relativas ao ICMS.

O ensaio ―A Guerra Fiscal do ICMS sob uma perspectiva comparada de

competição tributária‖21

trata do assunto e mostra que, no Brasil, a guerra fiscal provoca

soluções economicamente menos eficientes (uma ―logística sem lógica‖) na atividade

empresarial - as quais geram mais desgaste nas estradas, aumento de poluição e de

custos com transporte – e práticas pouco transparentes – a concessão de benefícios é

frequentemente realizada por meio de ―contratos de gaveta‖. As entrevistas realizadas

com atores da reforma tributária complementam a este diagnóstico ao mostrarem a

conexão entre a resistência dos estados a reformas e o posicionamento politicamente

vantajoso alcançado por governadores que trazem grandes empresas para seus estados

através da concessão de benefícios fiscais: governos dos estados criam óbices a

mudança do regime do ICMS para o destino, pois isso dificultaria o manejo político do

imposto22

.

O trabalho empírico de pesquisa sobre a guerra fiscal teve o escopo de

identificar os problemas estão de fato presentes na experiência brasileiras e esclarecer

que questões que se restringem ao âmbito teórico-especulativo. O ensaio ―Compilação

de dados de receita tributária dos estados‖, realizado em março de 2010, mostra que, no

período de 1995 a 2010, não houve queda de arrecadação em nenhum estado da

federação. Isto põe em questão a ideia de que a guerra fiscal no Brasil provoca o que os

economistas chamam de ―race to the bottom‖ – uma competição que leva os

18

Richard Bird, professor emérito da Universidade de Toronto, esteve no Brasil em novembro de 2009 e

participou do Colóquio Internacional ―Tributação, Desenvolvimento, Infraestrutura e Sustentabilidade –

cenários para o Brasil da Próxima Década‖ realizado pelo NEF nos dias 25, 26 e 27 de novembro. 19

BIRD, Richard M. Tax Reform in Latin America: A Review of Some Recent Experiences. Latin

American Research Review, V. 27, n. 1, 1992. P. 17. 20

Cf. Anexos (atas de reunião). P. 21

P. 22

Cf. ―Percepção dos atores sobre o debate político sobre reforma tributária‖. P.

16

participantes a reduzir exageradamente sua carga tributária e a chegar a um em uma

situação de ineficiência e sub-provisão de bens públicos.

Ainda, a atualização dos gráficos publicados no livro de FERNANDO

REZENDE, ―O Dilema Fiscal‖23

demonstrou, em primeiro lugar, que a situação

apontada por REZENDE em 2005 ainda persiste: o aumento de geral arrecadação (que

acontece em todos os estados) se dá por conta da maior participação de tributos

considerados por REZENDE de má qualidade – impostos que incidem em cascata como

o ISS, IOF, CPMF, PIS e Cofins24

.

A respeito da polêmica sobre CPMF, os gráficos25

demonstram que as perdas

que surgiram com o fim da CPMF foram supridas pelo aumento da alíquota do IOF.

Esta fase inicial da pesquisa forneceu aos pesquisadores mais clareza a respeito

dos obstáculos à realização de reformas e teve um papel importante para o grupo, que

passou a tratar do problema com mais maturidade. Era preciso, no entanto, encontrar

soluções que evitassem que as dificuldades se tornassem motivo para desânimo e,

eventualmente, desengajamento. Daí a decisão de, por um momento, deixar de olhar

para tentativas frustradas de mudança e focar as pesquisas em experiências bem

sucedidas.

A experiência do SIMPLES e os avanços alcançados pela Receita Federal em

tecnologia da informação foram casos de sucesso incorporados à discussão.

SATIE KIMURA, auditora fiscal da Prefeitura Municipal de São Paulo e

membro do grupo técnico sobre fiscalização do SIMPLES NACIONAL (SN), mostrou

ao grupo os aspectos mais interessantes da experiência do SIMPLES.26

Os debates

puderem ser ainda mais aprofundados com a participação de representantes do

SEBRAE nas reuniões do NEF27

e, posteriormente, através de ampla discussão

realizada no seminário ―Reforma Tributária Viável: desafios do ICMS‖28

As pesquisas acerca do Simples Nacional e sobre os avanços do Fisco brasileiro

em tecnologia da informação (TI) forneceram subsídios para a elaboração do artigo

―Reforma Tributária Simples: Reconstruindo os Laços Nacionais do Federalismo

23

P. 24

REZENDE, Fernando et. al.. O Dilema Fiscal – Remendar ou Reformar? Rio de Janeiro: Editora

FGV, 2007. P. 48 e 49. 25

P. 26

Os principais aspectos da entrevista foram transcritos no ensaio ―Anotações sobre o Simples Nacional:

apontamentos gerais, dados de arrecadação e principais pontos levantados em entrevistas‖. 27

Anexos (atas de reuniões). P. 28

O seminário, que aconteceu em 11 de dezembro de 2010, na FGV, foi resultado da parceria entre NEF e

SEBRAE.

17

Brasileiro e Resgatando a Dignidade do Contribuinte‖29

, que foi escrito pelo

coordenador do NEF, Eurico de Santi, e inaugurou a segunda fase do projeto. O texto

sistematiza e elabora criticamente as informações coletadas e defende a tese (que deste

momento em diante passa a ser central para pesquisa) de que o Fisco deve tomar para si

a responsabilidade de resolver os problemas provocados pela alta complexidade do

sistema tributário.

A experiência internacional forneceu uma das principais fontes de inspiração

para a ideia30

. A Suprema Corte dos EUA no caso QUILL CORP VS. NORTH

DAKOTA, determinou que os remote sellers (vendedores que utilizam internet,

serviços postais etc) são isentos de recolher o sales e use tax para vendas em Estados

que não possuam presença física de estabelecimento. Isto porque entendeu que não é

razoável obrigar que o contribuinte conheça e subjugue-se à diversidade das legislações

de todos os 50 Estados dentro dos quais os contribuintes realizam seus negócios. Com

base no argumento de que a complexidade não pode ser suportada pelo contribuinte e

deve ser devolvida aos estados da federação, decidiu que para que possam cobrar o o

sales tax, os estados deverão antes harmonizar a cobrança relativa às transações

interestaduais.

A partir daí, construiu-se uma proposta bastante concreta, cujo objetivo é

integrar as Administrações Tributárias, que, sem perder seus poderes, se encarregarão

da responsabilidade de trabalhar juntas para ajudar o contribuinte. O contribuinte arcará

com a mesma carga tributária, cada ente federativo receberá os mesmos recursos, mas a

tudo ficará muito mais simples e transparente. Propõe-se realizar um lançamento de

ofício orientado pelas informações sobre os dados de cada operação, fornecidos em

tempo real pelo Sistema Público de Escrituração Digital, viabilizado pela incomparável

TI do Fisco nacional, que exigirá o valor em uma única guia centralizada em

conformidade com a ampla coordenação de entendimentos da ―vontade‖ integrada dos

três Fiscos. Se o contribuinte pagar o lançamento em dia está extinta a obrigação

tributária e o sistema bancário fica encarregado de repartir, na boca do caixa, os

montantes devidos para a União, Estados e Municípios. Caso contrário, se o

contribuinte não concordar, poderá impugnar mediante o devido processo

administrativo fiscal. Nesse desenho, é interesse do Fisco aplicar a lei da forma mais

clara e bem fundamentada para evitar a impugnação. O Fisco será incentivado a buscar

29

P. 30

P.

18

a coerência e a fundamentação hierárquica de suas cobranças, sob pena de não receber o

tributo

Percebeu-se, em seguida, que era preciso também investigar o outro lado da

questão: além da cooperação entre os Fiscos era necessário discutir possibilidade da

construção de um relacionamento mais cooperativo entre Fisco e contribuinte. O ensaio

―Para uma maior cooperação entre Fisco e Contribuinte‖31

investiga teses de JAMES

ALM e RICHARD BIRD e mostra que o tipo de relação (mais cooperativa ou mais

conflituosa) estabelecida com contribuintes depende do paradigma que orienta a atuação

de Administrações Fiscais. ALM explica que estas podem atuar com base no modelo

econômico standard que é utilizado na maior parte do tempo por economistas e está

fundado no que ele chama de paradigma ―economics-of-crime‖. Nestes termos, supõe-se

que contribuintes (que correspondem à imagem de potenciais fraudadores) agem de

acordo com as normas tributárias somente em razão das consequências econômicas da

detecção e da punição. Acontece que pesquisas empíricas desmentem esta tese ao

demonstrarem que mesmo em países em que há baixos índices de cumprimento (como

países da América Latina), a evasão jamais chega aos níveis previstos por análises

puramente econômicas (de acordo com as quais um indivíduo racional não declararia

virtualmente nenhuma renda). ALM anota que a maior parte dos trabalhos produzidos

por economistas seguem o ―paradigma do crime‖ e, ao lado de BIRD, ressalta a

importância de que as Administrações Fiscais reconstruam o seu modelo de ação

passem a atuar a partir do ―paradigma do serviço‖ (tal como acontece em países como

Austrália e Holanda). Autoridades fiscais que olham para o contribuinte como um

cliente em potencial (e não como um criminoso em potencial) e que, portanto, são mais

sensíveis e responsivas às especificidades dos negócios e às diferenças de

comportamentos dos contribuintes são não apenas mais legítimas, como também mais

eficientes.

O artigo ―Conclusões, Diretivas, Propostas Viáveis de Curto Prazo e Propostas

de Médio Prazo do Núcleo de Estudos Fiscais para a Reconstrução dos Laços Nacionais

do Federalismo Brasileiro, Resgate da Dignidade do Contribuinte para Impulsionar o

Desenvolvimento Econômico e Social do Brasil‖32

prepara a parte final da pesquisa e

amplia a discussão sobre projetos atualmente viáveis para aperfeiçoamento do sistema

tributário.

31

P. 32

P.

19

Os temas levantados no texto foram expostos a crítica de especialistas do NEF e

de outras instituições. Foi de especial relevância a conversa com o economista

FERNANDO REZENDE, que alertou os pesquisadores sobre o perigo de que a

realização de mudanças pontuais se torne uma escusa para o adiamento de uma reforma

sistêmica. O encontro com REZENDE reforçou a importância de se pensar

estrategicamente as medidas que compõe a ―micro-reforma‖ proposta para que, ao invés

de um óbice, atuem como força para o impulsionamento de uma ―macro-reforma‖.

Princípios da simplicidade e da transparência, assim como ações capazes de gerar mais

cidadania e cooperação entre Fisco e contribuinte tem a função de fazer com que os

cidadãos conscientizem-se dos problemas do sistema tributário e, por isso, tem o

potencial de gerar mobilização social para a implementação de mudanças mais amplas.

A etapa final da pesquisa consiste na proposição do ―pacote legislativo de

cidadania fiscal e transparência‖. O NEF elaborou projetos de lei e de emenda

constitucional a serem discutidos com diversos setores da sociedade e, em um segundo

momento, proposto a câmara. São as principais idéias defendidas no pacote:

(i.) Nos ensaios ―Conselho Fiscal Nacional: reflexões inspiradas na experiência

internacional‖33

e ―Conselho Fiscal Nacional (CFN) – problemas do sistema tributário e

estratégias de atuação‖ 34

procura-se utilizar experiência internacional (sobretudo o caso

australiano) como fonte de inspiração para pensar a possibilidade de criação do

Conselho Fiscal Nacional (CFN), nos moldes do Conselho Nacional de Justiça (CNJ),

com a função de facilitar o controle social, fornecer mais transparência e eficiência à

Administração Fiscal.

(ii.) Nos ensaios ―Principio da anterioridade substancial: aspectos gerais‖35

e

―Principio da anterioridade substancial: exposição de motivos e proposta de emenda

constitucional‖36

justifica-se e elabora-s um projeto de emenda constitucional que altera

os art. 150, iii, c e 195 parag. 6º e institui a exigência de que leis que criem ou majorem

tributos sejam publicadas até o dia 30 de junho do ano anterior a cobrança do tributo. O

principio da anterioridade, que há muito é defendido por EVERARDO MACIEL e está

presente na proposta de alteração do sistema tributário do Senador FRANCISCO

33

34

P. 35

P. 36

P.

20

DORNELES37

, busca fornecer mais segurança ao contribuinte e aproximar as

discussões sobre tributação e orçamento público.

(iii.) No ensaio ―Reforma Tributária: para valorizar a jurisprudência

administrativa, reduzir o contencioso e expandir a confiança entre Fisco e

contribuinte‖38

são discutidas formas de efetivação dos princípios da segurança jurídica,

da publicidade e da transparência e propostas medidas capazes de tornar mais claros e

estáveis o entendimento do Fisco e dos órgãos julgadores acerca das normas tributárias.

O projeto de lei elaborado institui a obrigação de que a Administração Fiscal publique

na internet acórdãos (dos tribunais administrativos), soluções de consulta e divergência,

obriga o fiscal a explicitar sua interpretação das normas e dos fatos por ele indicados e

institui o PAF eletrônico.

(iii.) O ensaio ―A questão dos créditos físicos ou financeiros do ICMS‖39

expõe

a discussão sobre a possibilidade de adoção do critério dos créditos financeiros e, ao

final, propõe uma transição gradual40

.

(iv) No texto ―Minuta de projeto de lei visando a regulamentação do 150, §5º da

CF‖41

propõe-se uma a criação de norma que exija a exposição em notas fiscais o valor

pago em tributos. Identificou-se, no entanto, que há dificuldades técnicas para a

implementação desta idéia, pois é possível apenas calcular um valor aproximado dos

tributos e existem diferentes critérios para isso - a decisão sobre que critério usar

carregará sempre algum grau de arbitrariedade.

(v) No ensaio ―Projeto de lei para eliminar a tributação ―por dentro‖‖42

discute-

se estratégias para não mais incluir o valor do tributo na sua própria base de cálculo

(problema muitas vezes apontado por CLOVIS PANZARINI ). As dificuldades para a

implementação deste projeto são, sobretudo, políticas: o cálculo ―por fora‖ mostrará

para todos o quanto, de fato, é pago (a alíquota é maior do que a explicitada) e há quem

não queira que isto aconteça.

37

P. 38

P. 39

P. 40

P. 41

P. 42

P.

21

Parte I:

Diagnóstico

22

ESTRUTURAS QUE DELINEARAM O SISTEMA

TRIBUTÁRIO NACIONAL: CONSTITUINTE DE 1987


Pesquisador do NEF/FGV

Ementa

Este ensaio possui como objetivo delinear os principais movimentos e estruturas que

contribuíram para o desenho da atual Constituição Federal (CF) no que diz respeito à

parte da tributação e das competências tributárias dos entes federativos. Para tanto,

foram analisadas informações acerca da Assembléia Nacional Constituinte (ANC) de

1987, desde os objetivos das Comissões temáticas até as pressões exercidas pelos vários

grupos que compunham a ANC.

Fevereiro / 2010

23

ESTRUTURAS QUE DELINEARAM O SISTEMA TRIBUTÁRIO NACIONAL:

CONSTITUINTE DE 1987

Sumário: 1. Ambiente político na Assembléia Constituinte; 2. Pressões na Comissão de

Finanças; 3. Questão regional na Comissão de Finanças; 4. Da distribuição de

competências tributárias pelos entes federativos;5. Contas públicas e pressão do

Governo Federal;e 6. Bibliografia.

1. Ambiente político na Assembléia Constituinte

Para um melhor entendimento do tópico, será apresentado abaixo, de maneira

sucinta, como se deu o processo de feitura e aprovação dos textos constitucionais

relativos ao tema de tributos e finanças públicas. Assim, será possível ter um panorama

geral do referido processo e, dessa forma, obter uma melhor compreensão de como os

agentes envolvidos atuaram.

A Assembléia Nacional Constituinte foi instalada em fevereiro de 1987 e estava

organizada em torno de três grandes partes: (i) Comissões Temáticas, (ii) Comissão de

Sistematização e (iii) Plenário.

O processo constituinte deveria ser relativamente rápido (era pretendido que a

Constituição ficasse pronta ainda em 1987), mas também profundamente democrático,

havendo a participação direta dos constituintes e mesmo da população, por meio das

emendas populares.

Neste sentido, VARSANO (1996) escreve:

Tal processo, sem dúvida, era profundamente democrático, pois permitia

intensa participação de todos os constituintes e até mesmo a participação

direta da população, através das chamadas emendas populares. Permitia

também total liberdade de concepção, o que não havia ocorrido em processos

constitucionais anteriores que, por se basearem em textos previamente

preparados por especialistas, tendiam a limitar a discussão aos tópicos ali

expostos e já eivados pelos vieses dos autores.

A Comissão Temática que tem relevância para este estudo é a relativa ao Sistema

Tributário, Orçamento e Finanças (―Comissão de Finanças‖), que tinha como relator o

deputado constituinte José Serra e era presidida pelo deputado constituinte Francisco

Dornelles.

24

Os trabalhos da Comissão de Finanças começaram com audiências públicas, em que

especialistas e autoridades nos assuntos que a Comissão trataria expuseram suas visões.

A partir de tais dados, foi criado um pré-projeto (passível de receber emendas) que foi

votado pelos membros da Comissão.

Após consolidado o texto dos anteprojetos criados pelas subcomissões (existentes

com o intuito de dividir os trabalhos da Comissão de Finanças), estes seguiram para

votação no plenário da Comissão de Finanças.

Depois de aprovado pela Comissão de Finanças, o projeto seguiu para a Comissão

de Sistematização, que tinha como escopo consolidar e compatibilizar as matérias de

todas as outras comissões da constituinte.

Após as modificações realizadas pela Comissão de Sistematização e a votação do

projeto nesta Comissão, o texto final foi apresentado para apreciação do plenário da

ANC, que era presidida pelo deputado constituinte Ulysses Guimarães e relatada pelo

deputado constituinte Bernardo Cabral.

A votação no plenário da ANC foi realizada em dois turnos. No primeiro turno,

havia a possibilidade de qualquer tipo de mudança, seja aditiva, modificativa ou

supressiva. Por isso, houve uma grande quantidade de emendas ao projeto inicialmente

proposto. Já no segundo turno, as emendas apenas poderiam ter caráter supressivo,

integral ou parcial. Esta foi a última possibilidade dos constituintes apreciarem o mérito

das questões, uma vez que, após o segundo turno, o texto final passou apenas pela

comissão de redação, cujo intuito era corrigir erros textuais e, portanto, não poderiam

haver modificações que alterassem o mérito do contido no texto.

2. Pressões na Comissão de Finanças

Para o melhor entendimento de como as pressões eram exercidas dentro da ANC

(mais especificamente dentro da Comissão de Finanças), cabe aqui uma explanação

geral de como estava erigida a composição da ANC.

O PMDB (antigo MDB) congregava uma séria de grupos que combateram o

governo militar. Este partido possuía 54,92% dos membros do Congresso Nacional

quando da instauração da ANC43

. Acrescendo a estes números os dos outros partidos

43

Folha de São Paulo, 19/01/1987. Caderno Especial. ―Os eleitos: Quem é quem na Constituinte.‖

25

que também confrontaram o regime anterior (tais como PDT, PT, PSB, PC do B),

chegava-se a 64,22% dos membros do Congresso44

.

Poder-se-ia inferir que, dadas as convergências ideológicas, bem como os planos

programáticos dos partidos, haveria certa harmonia em determinados temas, bem como

uma facilidade para manobrar as bancadas. Entretanto, não foi isto que se observou,

inclusive com a Comissão de Finanças, foco da análise.

Interesses distintos daqueles que norteariam a agenda dos partidos, bem como

interesses regionais, sobrepujaram interesses nacionais.

Neste sentido, LEME (1988) escreve:

Nesse quadro, a tendência que se configurou foi a formação de blocos que se

aglutinaram suprapartidariamente, enquanto expressão da articulação de

interesses, tanto do ponto de vista regional – naquelas questões mais afetas

aos problemas locais, como o capítulo tributário – quanto ideológico, nas

questões mais principistas do texto constitucional.

3. Questão regional na Comissão de Finanças

A entrevista concedida pelo deputado constituinte e relator da Comissão de

Finanças, José Serra, à época da ANC, é bastante esclarecedora quanto a importância da

questão regional.

Durante muito tempo, imaginou-se que a Assembléia encarregada de definir

uma nova ordem jurídica para o País seria monopolizada pelo permanente

confronto entre progressistas e conservadores, esquerda e direita. Nos últimos

dias, sem que se pudesse aplicar aos participantes dos debates quaisquer dos

chavões ideológicos, um novo divisor de águas emergiu no rastro de uma das

mais antigas pendengas da política brasileira: a questão regional.(...) bastou

que se falasse em recursos orçamentário, em dinheiro ... para que a questão

regional aflorasse de maneira aguda, passando por cima de todas a

considerações partidárias e ideológicas . 45

(grifo nosso)

A Comissão de Finanças era formada por 63 parlamentares, sendo que, destes, 40%

eram de estados nordestinos. Interesses estavam voltados para comissão de tributos

(dominada pela bancada nordestina), pois nela seria conduzida a discussão acerca

competências para tributar e partilha de recursos46

. Por conta de divergências acerca da

relatoria desta subcomissão e pelo fato dos estados nordestinos (junto com alguns

44

Idem 45

Revista Isto É, 10 de junho 1987, p. 18 46

Livre docência.

26

estados da Região Norte) exigirem aumento de seus quinhões, desencadearam-se

tensões entre estados no Norte-Nordeste e estados do Sul-Sudeste

Um dos focos de maior tensão entre os estados foi questão de partilha do Fundo de

Participação dos Estados (―FPE‖). Segundo uma as propostas defendidas pelos estados

menos desenvolvidos, o FPE não deveria ser distribuído para aqueles estados com renda

percapita acima da média nacional.

No plenário da Comissão de Finanças houve intensas negociações entre os

membros da comissão e o então relator José Serra – constituinte pelo estado de São

Paulo. Segundo OLIVEIRA (1992), Serra conseguiu adiar determinadas negociações

para momentos posteriores da ANC; entretanto, não conseguiu evitar que, para

acomodar os interesses divergentes dos estados do Sul-Sudeste e dos estados do Norte-

Nordeste, ainda mais recursos da União fossem drenados por sistemas como o da

partilhas dos recursos do IPI e do IR. Neste sentido, o relator José Serra disse, à época,

em entrevista concedida a Folha de São Paulo

O aumento do Fundo de Participação dos Estados deve ser entendido no

contexto político da comissão. O aumento obtido (foi) o único possível para

que se chegasse a um acordo sobre o relatório. Isso permitiu um avanço em

várias outras áreas, que ficariam comprometidas se outro encaminhamento

tivesse vingado47

.

Pode-se observar, portanto, que os arranjos que garantiram o avanço nos trabalhos

da Comissão de Finanças estavam ligados a questões regionalistas – que, como dito,

iam além das ideologias partidárias, havendo, inclusive, alianças regionais

intrapartidárias.

Ademais, a despeito da realização de sessões públicas com especialistas e de haver

uma série de projetos de reforma tributária no âmbito constitucional elaborados por

equipes qualificadas, tudo passava por um crivo eminentemente político, em que

atuavam interesses que nem sempre se harmonizavam com as melhores práticas fiscais e

com a busca por mais eficiência econômica.

Explica VARSANO (1996):

O sistema tributário criado pela Constituição de 1988 -- ao contrário do

originado pela reforma da década de 60, elaborado por uma equipe técnica

em gabinetes -- foi fruto de um processo participativo em que os principais

atores eram políticos. É bem verdade que os políticos que conduziram o

processo de criação tinham formação técnica e haviam exercido recentemente

funções executivas no governo e que um grupo de técnicos os assessorava.

Contudo, as decisões, embora tecnicamente informadas, tinham caráter

eminentemente político. (grifo nosso)

47

Folha de São Paulo, 24 de junho de 1987.

27

Já do ponto de vista federativo, tornaram-se evidentes as perdas da União nestas

negociações. Todavia, deve-se observar que estas perdas já vinham ocorrendo mesmo

antes da ANC, como pode ser observado na emenda Passos Porto48

(Ec. 23/83), que

alterava os percentuais de FPE e FPM advindos de IR e do IPI de 5% para 14% e 5%

para 14%, respectivamente.

Ocorre que o governo Federal à época da AC estava em posição bastante frágil, seja

pela debilidade das contas públicas, seja pela falta de legitimidade do presidente José

Sarney, que assumira em decorrência da morte do presidente eleito Tancredo Neves.

Com isto, o governo federal tinha como base de apoio os governadores estaduais e,

portanto, não tinha força suficiente para estancar a sangria de recursos que estavam indo

para Estados e municípios, ora por conta das partilhas do FPE e do FPM, ora pela perda

de competências tributárias.

4. Da distribuição de competências tributárias pelos entes federativos

A grande questão neste aspecto diz respeito às tentativas dos Estados de

recuperarem sua autonomia fiscal, seja do ponto de vista de garantirem as competências

para criação e tributos (cerceadas no período militar), seja no sentido de descentralizar a

arrecadação, que estava majoritariamente nas mãos da União, graças ao período de

centralização.

Para tanto, buscavam a ampliação da base tributável, capturando para dentro da

base do Imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias (ICM – atual

ICMS) impostos que antes eram de competência federal, como ISC (comunicações),

ISTR (transporte), IUCL (combustíveis e lubrificantes), IUEE (energia elétrica) e IUM

(minerais). Além disso, os Estados exigiam poder fixar autonomamente as alíquotas do

ICMS (ainda que ficasse facultado ao Senado o estabelecimento de limites de

alíquotas).

Os municípios perderiam a competência para cobrar o ISS, que seria também

integrado ao ICMS, ganhando, para compensar tais perdas, a ampliação do Imposto

sobre Vendas Varejo – IVV (este foi posteriormente extinto por emenda constitucional,

48

Federalismo, Clientelismo e Reforma Fiscal. Maria Nazaré Lins Barbosa e Virgínia Talaveira Valentini

Tristão. Caderno de Pesquisas em Administração, São Paulo, v. 1, nº 8, 1TRIM./99

28

dada a sua complexidade de fiscalização e a uma séria de questões jurídicas levantadas).

Também haveria o deslocamento da competência do ITBI inter vivos, para a

competência municipal, sendo que antes a competência era estadual. Entretanto, esta

parte do arranjo não foi adiante por pressões dos municípios (especialmente os maiores)

que temiam perder poder com entrega da competência do ISS aos estados.

Relevante observar que havia junção de uma série de impostos federais dentro

da mesma base do ICM, o que gerava uma simplificação do sistema, pois extinguia uma

série de tributos. Não obstante, era mais uma perda de receita para a União. Além disso,

havia a proposta de se criar um adicional de IR que poderia ser cobrado pelos Estados.

Outra matéria importante suscitada e posta no projeto foi a vedação do poder da

União de conceder isenções fiscais de tributos que não eram de sua competência. Isto

garantia aos estados e municípios sua proteção contra perdas de receitas advindas da

ingerência da União sobre a cobrança de tributos que não eram da sua competência.

Não obstante estes pontos, é fundamental observar que estados e municípios

ganharam em autonomia fiscal. A facilidade que o sistema de transferência gerava para

estes entes, bem como a debilidade da estrutura arrecadatória fazia com que houvesse a

pressão para conseguir aumentos ainda mais expressivos de FPE e FPM. Neste sentido,

escreve VARSANO:

A nítida preferência desses governos por recursos transferidos vis-à-vis sua

obtenção mediante esforço fazendário próprio resultou também, diante da

omissão das autoridades fazendárias federais no processo de concepção do

sistema tributário, no excessivo aumento das transferências.

5. Contas públicas e pressão do Governo Federal

O governo federal não soube administrar seus interesses durante a ANC no que diz

respeito à manutenção de suas fontes de financiamento e ao controle de suas despesas.

Os motivos que levaram a tal situação, como já exposto, foram a falta de

legitimidade do governo, por conta da morte de Tancredo Neves e o já avançado

desgaste das contas públicas, fazendo com que o executivo buscasse apoio nos governos

estaduais. Anota OLIVEIRA (1992):

Esse quadro, onde além de o presidente não ter sido ungido com o voto direto

- mais grave ainda era o fato de que em virtude do falecimento de Tancredo

Neves, o candidato eleito pela Aliança Democrática, assumiria seu vice, Jose

Sarney, desprovido de legitimidade -, era ele dependente do apoio político

dos governadores eleitos em 1982, que haviam desempenhado importante

29

papel na campanha das "diretas-já" e da Aliança Democrática, desequilibrou

a disputa federativa em prol dos últimos.

O Governo Federal acabou ficando com uma série de ônus decorrentes da ampliação

do sistema de seguridade social e de outros serviços e, além disso, perdeu várias receitas

durante o processo de feitura da parte fiscal da CF - que era responsabilidade da

Comissão de Finanças. Diante de tal situação, o Governo tentou impedir na votação

plenária da CF, com sucesso apenas parcial, as medidas que lhe cerceavam tantas

receitas.

Segundo OLIVEIRA:

Em relação ao Sistema tributário alguns pontos encontravam-se pendentes.

Em primeiro lugar, a questão que dizia respeito à perda de recursos da União

sem a correspondente descentralização dos encargos e que vinha, embora

tardiamente, sendo torpedeada pelo Governo Federal, que pretendia vê-la

modificada (1992, p. ).

Cabe observar que o texto constitucional dispôs com clareza a respeito das fontes de

receita de cada ente federativo, mas o mesmo não foi feito em relação aos gastos que

cada ente iria suportar. Na conta final, o Governo Federal acabou ficando com uma série

de ônus, inclusive aqueles que eram concorrentes ou conjuntos com estados e

municípios. Neste sentido, cabe a exposição de MONTORO (1994):

Como não poderia ser diferente, sob o risco de quase inexorável caos, a

discriminação de receitas é realizada de forma clara e específica. (...) Essa

clareza não é encontrada no que se refere à distribuição de encargos e

competência.

Diante da situação em que se encontrava, o Executivo buscou, na votação do

segundo turno, suprimir uma série de pontos que atacavam os cofres da União e da

Previdência Social. Entretanto, o Governo Federal não obteve sucesso e teve que arcar

com uma perda substancial de receita ao mesmo tempo em que foi obrigado a lidar com

novas fontes de gastos. Neste contexto, o Governo entendeu ser necessário buscar

outras fontes de financiamento nos anos que se seguiram a promulgação da Constituição

Federal (e o fez inclusive através de modificações em seu texto original)

30

6. BIBLIOGRAFIA

LEME, H.C. Aspectos políticos da questão tributária na Constituição de 1988 e os

impactos nas finanças públicas de São Paulo. Campinas: FECAMP/FUNDAP, dez.

1988.

OLIVEIRA, F.A. Crise, reforma e desordem do Sistema Tributário Nacional. Tese

de livre docência.UNICAMP, Campinas, 1992.

MONTORO FILHO, André Franco. ―Federalismo e reforma fiscal‖ in Revista de

Economia Política, v. 14, n.3, jul.-set., 1994.

VARSANO, R. 1996. Evolução do Sistema Tributário Brasileiro ao Longo do

Século: Anotações e Reflexões para Futuras Reformas. TD 405. Rio de Janeiro,

Brasil, 1996.

BARBOSA, Maria Nazaré Lins; TRISTÃO, Virgínia Talaveira Valentini.

―Federalismo, clientelismo e reforma fiscal‖ in Cadernos de Pesquisa em

Administração. São Paulo, vol. 1, nº. 8, 1º trimestre, 1999.

AFONSO, José Roberto Rodrigues. Memória da Assembléia Constituinte de

1987/88: as finanças públicas.

31

EVOLUÇÃO DA LEGISLAÇÃO CONSTITUCIONAL DAS

DISPOSIÇÕES ACERCA DE PARTILHA DE RECEITAS E

DE COMPETÊNCIAS







Ementa

Este trabalho tem como intuito observar a evolução da legislação constitucional do

Fundo de Participação dos Municípios (FPM), do Fundo de Participação dos Estados

(FPE) e da Legislação concernente às competências tributárias. Serão observadas as

Constituições Federais de 1946, 1967, 1969 e 1988.

Março / 2010

32

EVOLUÇÃO DA LEGISLAÇÃO CONSTITUCIONAL DAS DISPOSIÇÕES

ACERCA DE PARTILHA DE RECEITAS E DE COMPETÊNCIAS

TRIBUTÁRIAS

Sumário: 1. Apresentação; 2. Metodologia; 3. Evolução da Legislação Constitucional

das competências tributárias; 4. Evolução da Legislação Constitucional das partilhas

de montantes oriundos de receita fiscal;

1. Apresentação

Este trabalho tem como objetivo fazer uma análise da evolução dos dispositivos

constitucionais relativos à partilha de receitas fiscais pelos entes federativos (União,

Estados e Municípios). Para tanto, serão observados as Constituições de 1946, 1967,

1969 e 1988.

Não obstante a relevância da legislação infraconstitucional, esta não será objeto

da análise neste momento, sendo que tal análise ocorrerá em momento futuro. Isto

porque buscamos, em um primeiro momento, as alterações apenas de cunho

constitucionais, pois estas que possuem as estruturas que definem todas as outras.

Não se objetiva aqui fazer quaisquer tipos de inferências ou conclusões, sendo a

exposição das disposições relativas às partilhas de receitas fiscais e as competências

tributárias de cada ente o único intuito da análise.

Os dados colhidos, quando somados aos dados das legislações

infraconstitucionais, às análises econômicas e as análises políticas que serão feitas no

decorrer desta pesquisa, proporcionarão subsídios para a discussão acerca das estruturas

fiscais atualmente vigentes, observando suas virtudes e problemas.

2. Metodologia

33

Para a realização desta pesquisa foram analisados os textos constitucionais em

sua íntegra, sendo estes retirados dos sites do Planalto e do Senado Federal 49

.

No primeiro momento, foi realizada a leitura dos textos legais e a coleta de todos

os dispositivos que pudessem se relacionar direta ou indiretamente com a partilha de

receitas fiscais ou distribuição de competências tributárias entre os entes federativos.

No segundo momento, houve um refinamento dos dispositivos coletados e a

exclusão daqueles que se relacionavam de maneira indireta ou que deixavam a cargo de

Lei Complementar o estabelecimento da competência ou da partilha de receitas.

Com os dispositivos relevantes relacionados, foi realizada uma simplificação de

suas redações, de maneira a torná-los compreensíveis fora do contexto constitucional e

também para aqueles não familiarizados com o Direito. Deve-se, no entanto, ressaltar

que com tal simplificação não foi omitido nenhum elemento estrutural do dispositivo ou

embutido qualquer tipo de juízo de valor, apenas buscou-se tornar o texto mais claro,

objetivo e didático.

Foram criadas tabelas para acomodar os textos, buscando uma estrutura mais

intuitiva, objetivando uma leitura rápida e clara. Para tanto, as tabelas relativas às

partilhas de receitas foram formuladas no sentido de relacionar os tributos a serem

partilhados com os entes federativos, já as tabelas relativas às competências tributárias,

buscaram relacionar os tipos de tributos (Impostos, Taxas e Contribuições – além de

empréstimos compulsórios, que não são propriamente um tipo tributário) com os entes

federativos.

3. Evolução da Legislação Constitucional das competências tributárias

Abaixo segue as tabelas referentes às competências tributárias dos entes federativos.

49

Vide http://www.planalto.gov.br/leg.asp e http://www.senado.gov.br/legislacao/

http://www.planalto.gov.br/leg.asp

http://www.senado.gov.br/legislacao/

Escola de Direito de São Paulo da Fundação Getulio

Vargas – DIREITO GV

Núcleo de Estudos Fiscais

CF 1946

Distribuição de Competências entre os entes federativos

União Estados e DF Municípios e DF

Impostos

Importação de mercadorias (II)

Consumo de mercadorias (IC)

Produção, comércio, distribuição,

consumo, importação e exportação de

lubrificantes e de combustíveis líquidos ou

gasosos

IR

Transferências ao Exterior

Negócios de sua Economia

Extraordinários (guerra externa)

Impostos dos Territórios

Impostos não previstos na Constituição

Renda das obrigações da dívida pública

estadual ou municipal e proventos dos

agentes dos Estados e dos Municípios

ITR

ITCM

ITBI

Vendas e Consignações

Exportação de mercadorias

Atos regulados

Serviço de Justiça

Negócios de sua Economia

Impostos não previstos na Constituição

IPTU

Imposto de Licença

Imposto de indústrias e profissões

Imposto sobre diversões públicas

Imposto sobre atos de sua economia ou

assuntos de sua competência

Taxas Não especificadas Não especificadas Não especificadas

6

Contribuições Melhoria (decorrentes de obras públicas) Melhoria (decorrentes de obras públicas) Melhoria (decorrentes de obras

públicas)

Outros

Quaisquer outras rendas que possam

provir do exercício de suas atribuições e

da utilização de seus bens e serviços










CF 1967


União Estados e DF Municípios

Impostos

Importação de produtos

Exportação de produtos

ITR

IRPF/IRPJ

IPI

IOF

Serviços de transporte e comunicações

(exceto estritamente municipais)

Produção, importação, circulação,

distribuição ou consumo de lubrificantes,

combustíveis líquidos ou gasosos e de

energia elétrica

Extração, circulação, distribuição ou

consumo de minerais


Residuais

Isenções sobre impostos federais,

estaduais ou municipais (mediante Lei

Complementar)

ITBI

ICM

IPTU

ISS (sobre serviços não compreendidos

nas competências da União ou dos

Estados, definidos em Lei

Complementar)

Taxas Poder de Polícia

Serviços Públicos específicos

Poder de Polícia


Poder de Polícia


1

Contribuições

Melhoria (decorrentes de obras públicas)

Intervenção no domínio econômico

Custeio dos encargos da Previdência

Melhoria (decorrentes de obras públicas) Melhoria (decorrentes de obras

públicas)

Empréstimos

Compulsórios Casos definidos em Lei Complementar * *




CF 1969


União Estados e DF Municípios

Impostos

Redação

Final

Importação de produtos

Exportação de produtos

ITR

IRPF/IRPJ

IPI

IOF

Serviços de transporte e de

comunicações (exceto estritamente

municipais)

Produção, importação, circulação,

distribuição ou consumo de

lubrificantes, combustíveis líquidos ou

gasosos e de energia elétrica

Extração, circulação, distribuição ou

consumo de minerais


Residuais

Isenções sobre impostos federais,

estaduais ou municipais (mediante Lei

Complementar)

ITBI

ICM

IPVA (incluído pela EC 27/85)

IPTU

ISS (sobre serviços não

compreendidos nas competências da

União ou dos Estados, definidos em

Lei Complementar)

Redação

anterior à

EC 27/85

* ITBI

ICM *

1

Taxas Redação

Final

Poder de Polícia


Poder de Polícia


Poder de Polícia


Contribuições Redação

Final

Melhoria (decorrentes de obras

públicas)


Interesse de categorias profissionais

ou econômicas

Custeio dos encargos da Previdência


públicas)


públicas)

Empréstimos

Compulsórios

Redação

Final Casos definidos em Lei Complementar * *




CF 1988


União Estados e DF Municípios e DF

Impostos

Redação

atual

Importação

Exportação

IRPF/IRPJ

IPI

IOF

ITR

Grandes Fortunas

Residuais (lei complementar)


ITCMD

ICMS

IPVA

IPTU

ITBI

ISS (sobre serviços não

compreendidos na competência dos

Estados)

Redação

original *

Adicional de até cinco por cento do

que for pago à União à título de

IRPF/IRPJ (Excluído pela EC 3/93)

*

Taxas Redação

atual

Poder de Polícia


Poder de Polícia


Poder de Polícia


1

Contribuições

Redação

atual


públicas)

Sociais (incidentes também sobre

importação de produtos e serviços)


(incidentes também sobre importação

de produtos e serviços)

Interesse de categorias profissionais ou

econômicas


públicas)

Custeio do Regime Previdenciário

(Redação dada pela EC 41/03)


públicas)

Custeio do Regime Previdenciário

(Redação dada pela EC 41/03)

Custeio do serviço de Iluminação

Pública (Incluída pela EC nº 39/02)

Redação

original

Não havia disposição sobre a

incidência das contribuições sociais e

de intervenção no domínio econômico

em relação às importações (Redação

modificada pelas ECs 33/01 e 42/03)

Havia competência para a instituição

de Contribuição Provisória sobre

Movimentações Financeiras

A redação era diferente em relação à

Previdência - poderão instituir

contribuição para Custeio dos

Sistemas de Previdência e

Assistência Social

A redação era diferente em relação à

Previdência - poderão instituir

contribuição para Custeio dos

Sistemas de Previdência e

Assistência Social

Não havia Contribuição para o

Custeio do serviço de Iluminação

Pública

Empréstimos

Compulsórios

Redação

atual

Despesas extraordinárias (calamidade

pública/guerra externa)

Investimento público de caráter

urgente e relevante interesse nacional

* *




4. Evolução da Legislação Constitucional das partilhas dos montantes oriundos de receita fiscal

Abaixo segue as tabelas referentes às partilhas de montantes oriundos de receitas fiscais.

1

CF 1946

Partilha de Receitas

União Estados, DF, Territórios Municípios Fundos

Imposto

sobre a

produção,

comércio,

distribuição

e consumo

Porcentagem do tributo

destinado

No

máximo

40%

60% no mínimo serão entregues

aos Estados, ao Distrito Federal

e aos Municípios,

proporcionalmente à sua

superfície, população, consumo

e produção, nos termos e para os

fins estabelecidos em lei federal.

60% no mínimo serão entregues aos

Estados, ao Distrito Federal e aos

Municípios, proporcionalmente à

sua superfície, população, consumo

e produção, nos termos e para os fins

estabelecidos em lei federal.

*

IR1


destinado 90% *

10% (excluídas as capitais)

A distribuição será feita em partes

iguais e aplicando-se, pelo menos,

metade da importância em

benefícios de ordem rural. foi

entregue. A partir dos anos

seguintes, a totalidade da quota foi

entregue.

*

2

CF 1946



Arrecadação

Total de

Impostos

Estaduais2


destinado

*

70%

30%

Quando a arrecadação estadual de

impostos, salvo a do imposto de

exportação, exceder, em Município

que não seja o da Capital, o total das

rendas locais de qualquer natureza, o

Estado dar-lhe-á anualmente trinta

por cento do excesso arrecadado.

*

Outros

impostos não

previstos na

Constituição2


destinado 20%

40%

Compete aos Estados realizar a

cobrança de qualquer outro

tributo não previsto na

Constituição, seja decretado pela

União ou pelo próprio Estado

40%

Os recursos irão para o Município

onde se tiver realizado a cobrança

*

¹ Entrou em vigor a partir de 1948, ano em que metade da quota foi entregue. A partir dos anos seguintes, a totalidade da quota foi entregue.

² Disposição entrou em vigor em janeiro de 1948.




CF 1967



IR Redação Final -

Porcentagem do

tributo destinado

*

100%

Pertence aos

Estados e ao

DF. O

produto do IR

que, de

acordo com a

lei federal,

são obrigados

a reter como

fontes

pagadoras de

rendimentos

do trabalho e

dos títulos da

5% de 12%

da soma da

arrecadação

de IR + IPI,

a título de

Fundo de

Participação

dos

Estados.

10%

Desde que

celebrado

Convênio

com a União,

destinado a

assegurar a

coordenação

de programas

de

investimento

e

administração

tributária.

100%

Pertence aos

Municípios o

produto da

arrecadação do IR

que, de acordo

com a lei federal,

são obrigados a

reter como fontes

pagadoras de

rendimentos do

trabalho e dos

títulos da sua

dívida pública.

5% de 12%

da soma da

arrecadação

de IR + IPI,

a título de

Fundo de

Participação

dos

Municípios.

10%

Desde que

celebrado

Convênio

com a União,

destinado a

assegurar a

coordenação

de programas

de

investimento

e

administração

tributária.

2% de 12%

da soma da

arrecadação

de IR + IPI,

a título de

Fundo

Especial.

*

1

CF 1967



sua dívida.

pública.

Redação Anterior ao

Ato Complementar

nº 40/68 -

Porcentagem do

tributo destinado

* Idem

10% da

arrecadação

de IR + IPI,

a título de

FPE.

Idem Idem

10% da

arrecadação

de IR + IPI,

a título de

FPM.

Idem Não existia *

ITR Porcentagem do * * * * 100% * * * *

2

CF 1967



tributo destinado sobre os imóveis

situados em seu

território

ICM

Porcentagem do

tributo destinado

*

*

*

20%

As parcelas

pertencentes aos

Municípios serão

creditadas em

contas especiais,

abertas em

estabelecimentos

oficiais de

crédito.

*

*

*

*

*

IPI Redação Final - * * 5% de 12% 10% * 5% de 12% 10% 2% de 12% *

3

CF 1967



Porcentagem do

tributo destinado

da soma da

arrecadação

de IR + IPI

A título de

Fundo de

Participação

dos

Estados.

Desde que

celebrado

Convênio

com a União,

destinado a

assegurar a

coordenação

de programas

de

investimento

e

administração

tributária.

da soma da

arrecadação

de IR + IPI

A título de

Fundo de

Participação

dos

Municípios.

Desde que

celebrado

Convênio

com a União,

destinado a

assegurar a

coordenação

de programas

de

investimento

e

administração

tributária.

da soma da

arrecadação

de IR + IPI

A título de

Fundo

Especial.

4

CF 1967



Redação Anterior ao

Ato Complementar

nº 40/68 -

Porcentagem do

tributo destinado

* *

10% da

arrecadação

de IR + IPI,

a título de

FPE.

Idem *

10% da

arrecadação

de IR + IPI,

a título de

FPM.

Idem Não

existia. *

IUCI Porcentagem do

tributo destinado *

40% da arrecadação total será repartilhada entre os Estados, Distrito Federal e Municípios,

com critérios de rateio dispostos em lei federal. * *

IUM Porcentagem do

tributo destinado *



IUEE Porcentagem do

tributo destinado *



5

CF 1967



OBS. 1 - Para efeito do cálculo da percentagem destinada aos Fundos de Participação, exclui-se a parcela do IR que Estados e Municípios são obrigados a reter

como fontes pagadoras do rendimento de trabalho e dos títulos das respectivas dívidas públicas. (Redação dada pelo Ato Complementar nº 40, de 1968).

OBS. 2 - No exercício de 1967, a percentagem da arrecadação do IR + IPI será de oitenta e seis por cento para a União, cabendo o restante, em partes iguais, ao

FPE e FPM.




CF 1969



IR

Redação Final -


destinado

*

100%

Pertence aos Estados

e ao DF o produto da

arrecadação do IR

que, de acordo com a

lei federal, são

obrigados a reter

como fontes

pagadoras de

rendimentos do

trabalho e dos títulos

da sua dívida

pública.

14% da

arrecadação de

IR + IPI,

a título de

Fundo de

Participação

dos Estados.

100%

Pertence aos Municípios o

produto da arrecadação do

IR que, de acordo com a lei

federal, são obrigados a

reter como fontes pagadoras

de rendimentos do trabalho

e dos títulos da sua dívida

pública.

17% da

arrecadação

de IR + IPI,

a título de

Fundo de

Participação

dos

Municípios.

2% da

arrecadação de

IR + IPI,

a título de

Fundo

Especial.

Redação dada pela EC nº

23/83 * Idem

14% da

arrecadação de

IR + IPI

A título de

Fundo de

Participação

dos Estados.

Idem

16% da

arrecadação

de IR + IPI,

a título de

Fundo de

Participação

dos

Municípios.

2% da

arrecadação de

IR + IPI,

a título de

Fundo

Especial.

1

CF 1969




17/80 Idem

11% da

arrecadação de

IR + IPI,

a título de

Fundo de

Participação

dos Estados.

Idem

11% da

arrecadação

de IR + IPI,

a título de

Fundo de

Participação

dos

Municípios.

2% da

arrecadação de

IR + IPI,

a título de

Fundo

Especial.


05/75

Havia previsão da

necessidade de lei

para reger a forma do

repasse

9% da

arrecadação de

IR + IPI,

a título de

Fundo de

Participação

dos Estados.

Havia previsão da

necessidade de lei para

reger a forma do repasse

9% da

arrecadação

de IR + IPI,

a título de

Fundo de

Participação

dos

Municípios.

2% da

arrecadação de

IR + IPI,

a título de

Fundo

Especial.

Redação Original * Idem

5% da

arrecadação de

IR + IPI,

a título de

Fundo de

Participação

dos Estados.

Idem

5% da

arrecadação

de IR + IPI,

a título de

Fundo de

Participação

dos

Municípios.

2% da

arrecadação de

IR + IPI,

a título de

Fundo

Especial.

2

CF 1969



ITBI Porcentagem do tributo

destinado - Incluído pela EC

nº 17/80

* 50% *

50%

do Município onde se

localizar o imóvel objeto da

transmissão sobre a qual

incide o tributo. Serão

creditadas em contas

especiais abertas em

estabelecimentos oficiais de

crédito, na forma prevista

em lei federal.

* *

IPVA Porcentagem do tributo

destinado - Incluído pela EC

nº 27/85

* 50% *

50%

do Município onde estiver

licenciado o veículo; as

parcelas serão creditadas

em contas especiais, abertas

em estabelecimentos

oficiais de crédito, na forma

prevista em lei federal.

* *

3

CF 1969



ICM


destinado

*

*

*

20%

As parcelas pertencentes

aos Municípios serão


especiais, abertas em


crédito. 3/4 do repasse, no

mínimo, é proporcional ao

valor adicionado das

operações ocorridas no

município. 1/4, no máximo,

será repassado de acordo

com lei estadual.

*

*

Redação Anterior à Emenda

Constitucional nº 17/80 -


destinado

* * *

20%

As parcelas pertencentes

aos Municípios serão


especiais, abertas em


crédito, na forma da lei.

* *

4

CF 1969



IPI

Redação Final -


destinado

*

*

14% da

arrecadação de

IR + IPI

A título de

Fundo de

Participação

dos Estados.

*

17% da

arrecadação

de IR + IPI

A título de

Fundo de

Participação

dos

Municípios.

.2% da

arrecadação de

IR + IPI

A título de

Fundo

Especial.


23/83 * *

14% da

arrecadação de

IR + IPI

A título de

Fundo de

Participação

dos Estados.

*

16% da

arrecadação

de IR + IPI

A título de

Fundo de

Participação

dos

Municípios.

2% da

arrecadação de

IR + IPI

A título de

Fundo

Especial.


17/80 * *

11% da

arrecadação de

IR + IPI

A título de

Fundo de

Participação

dos Estados.

*

11% da

arrecadação

de IR + IPI

A título de

Fundo de

Participação

dos

Municípios.

2% da

arrecadação de

IR + IPI

A título de

Fundo

Especial.

5

CF 1969




05/75 * *

9% da

arrecadação de

IR + IPI

A título de

Fundo de

Participação

dos Estados.

*

9% da

arrecadação

de IR + IPI

A título de

Fundo de

Participação

dos

Municípios.

2% da

arrecadação de

IR + IPI

A título de

Fundo

Especial.

Redação Original * *

5% da

arrecadação de

IR + IPI

A título de

Fundo de

Participação

dos Estados.

*

5% da

arrecadação

de IR + IPI

A título de

Fundo de

Participação

dos

Municípios.

2% da

arrecadação de

IR + IPI

A título de

Fundo

Especial.

IUCI


destinado - Redação Final *

60% da arrecadação total será repartilhada entre os Estados, Distrito Federal e

Municípios, com critérios de rateio dispostos em lei federal. *

Redação Anterior à EC nº

23/83 - Porcentagem do

tributo destinado

* 66%, nos termos da

lei federal. *

33%, nos termos da lei

federal. * *

IUM Porcentagem do tributo

destinado *



6

CF 1969



IUEE Porcentagem do tributo

destinado *



Imposto

sobre

Transportes


destinado - EC nº 27/80 * 50% * 20% * *

7

CF 1988


Uni

ão

Estados, DF,

Territórios Municípios Fundos

IOF

Ouro

Porcent

agem

do

tributo

destina

do

*

30%

O montante

resultante

da partilha

irá para o

estado de

origem do

ouro.

*

70%

O

montante

resultante

da

partilha

irá para o

municípi

o de

origem

do ouro.

* * *

IR

Redaçã

o Atual

- EC

55/07

*

100%

Sobre

rendimento

s pagos, a

qualquer

título, por

eles, suas

autarquias e

pelas

fundações

que

instituírem

e

mantiverem

.

21,5%

da

arrecad

ação de

IR +

IPI,

a título

de

Fundo

de

Particip

ação

dos

Estados

e do

Distrito

Federal

.

100%

Sobre

rendimen

tos pagos,

a

qualquer

título, por

eles, suas

autarquia

s e pelas

fundaçõe

s que

instituíre

m e

mantivere

m.

22,5%

da

arrecad

ação de

IR +

IPI,

a título

de

Fundo

de

Particip

ação

dos

Municí

pios.

3% da

arrecada

ção de

IR + IPI,

a título

de

program

as de

financia

mento

ao setor

produtiv

o das

Regiões

Norte,

Nordeste

e

Centro-

Oeste

1% da

arrecad

ação de

IR +

IPI,

a título

de

Fundo

de

Particip

ação

dos

Municí

pios,

que

será

entregu

e no

primeir

o

decêndi

o do

mês de

dezemb

ro de

cada

ano.

Redação

Originár

ia

* Idem Idem Idem Idem Idem

Não

havia

tal

repasse

antes

da EC

8

CF 1988


Uni

ão

Estados, DF,


55/07.

ITR

Porcent

agem

do

tributo

destina

do -

Redaçã

o Atual

* * *

50%

Proprieda

de

territorial

rural,

relativam

ente aos

imóveis

neles

situados.

Caso haja

fiscalizaç

ão e

cobrança

por parte

do

municípi

o, este

recebe

100%.

* * *

Porcenta

gem do

tributo

destinad

o -

Redação

anterior

à EC

42/03

* * *

50%

Proprieda

de

territorial

rural,

relativam

ente aos

imóveis

neles

situados.

* * *

IPVA

Porcent

agem

do

tributo

destina

do

*

*

*

50%

Proprieda

de de

veículos

automoto

res

licenciad

os em

*

*

*

9

CF 1988


Uni

ão

Estados, DF,


seus

territórios

.

ICMS

Porcent

agem

do

tributo

destina

do

* * *

25%

Circulaçã

o de

mercador

ias e

sobre

prestaçõe

s de

serviços

de

transporte

interestad

ual e

intermuni

cipal e de

comunica

ção.

Observar

que as

parcelas

de receita

pertencen

tes aos

municípi

os serão

creditada

s da

seguinte

forma:

3/4, no

mínimo,

na

proporçã

o do

valor

adicionad

o nas

operações

relativas

* * *

10

CF 1988


Uni

ão

Estados, DF,


à

circulaçã

o de

mercador

ias e nas

prestaçõe

s de

serviços,

realizadas

em seus

territórios

e até 1/4,

de acordo

com lei

estadual.

IPI

Porcent

agem

do

tributo

destina

do

*

10%

Relativo ao

produto da

arrecadação

do IPI

proporcion

almente ao

valor das

respectivas

exportações

de produtos

industrializ

ados.

21,5%

da

arrecad

ação de

IR +

IPI,

a título

de

Fundo

de

Particip

ação

dos

Estados

e do

Distrito

Federal

25% dos

10%

rebecidos

pelo

estado em

relação a

exportaçõ

es de

produtos

industrial

izados

A título

de Fundo

de

Participaç

ão dos

Municípi

os

22,5%

da

arrecad

ação de

IR +

IPI,

a título

de

Fundo

de

Particip

ação

dos

Municí

pios

3% da

arrecada

ção de

IR + IPI

A título

de

program

as de

financia

mento

ao setor

produtiv

o das

Regiões

Norte,

Nordeste

e

Centro-

Oeste

1% da

arrecad

ação de

IR +

IPI

A título

de

Fundo

de

Particip

ação

dos

Municí

pios,

que

será

entregu

e no

primeir

o

decêndi

o do

mês de

dezemb

ro de

cada

ano

11

CF 1988


Uni

ão

Estados, DF,


CIDE

Porcent

agem

do

tributo

destina

do -

Redaçã

o Atual

(EC

44/03)

*

29%

Relativo à

CIDE

combustíve

is,

observado

o

financiame

nto de

programas

de infra-

estrutura de

transportes.

Limitado a

20% para

cada

estado.

*

25% dos

29%

recebidos

pelo

estado

Observar

o

financiam

ento de

programa

s de

infra-

estrutura

de

transporte

s. (EC

42/03)

*

*

*

Porcenta

gem do

tributo

destinad

o -

Redação

anterior

à EC

44/03

*

25%

Relativo à

CIDE

combustíve

is,

observado

o

financiame

nto de

programas

de infra-

estrutura de

transportes.

Limitado a

20% para

cada

estado.

*

Não

havia

disposiçã

o de

partilha

para os

municípi

os

* * *

Redação

Originár

ia

*

Não havia

essa

partilha na

redação

original da

* * * * *

12

CF 1988


Uni

ão

Estados, DF,


CF/88.

Outros

Imposto

s de

Compet

ência da

União

previsto

s no art.

154, I

Porcent

agem

do

tributo

destina

do

*

20%

Relativo à

arrecadação

total do

imposto.

* * * * *

OBS: Os ADTC da CF/88 (art. 34,§ I II) dispuseram que os percentuais de partilha de

FPM e FPE deviam ser elevados em 0,5% ao ano até atingir o estabelecido nos termos

da CF/88.

13

ANÁLISE COMPARATIVA DOS TEXTOS DE SEIS

PROPOSTAS DE REFORMA DO SISTEMA TRIBUTÁRIO

BRASILEIRO

Mariana Pimentel Fischer Pacheco

Doutora em Direito pela UFPE/USP e pesquisadora do NEF/GV


Pós-graduanda latu sensu em Direito Tributário – PUC/SP e Pesquisadora do

NEF/FGV




Pesquisadora do NEF/FGV

Ementa/ Abstract

Este trabalho tem o escopo de dar o impulso inicial para a realização de um estudo

comparativo sobre cinco propostas de modificação do sistema tributário. A

investigação, até aqui, restringiu-se à análise dos textos das proposições. Nesse sentido,

foi feita uma sistematização detalhada dos textos, um quadro sintético sobre os artigos

da CF/88 que se propõe modificar e, finalmente, uma tabela esquemática que sintetiza

as principais medidas que dizem respeito à alteração de competência, repartição de

receitas, extinção, modificação e criação de tributos.

Março / 2010

14

ANÁLISE COMPARATIVA DOS TEXTOS DE SEIS PROPOSTAS DE

REFORMA DO SISTEMA TRIBUTÁRIO BRASILEIRO

Sumário: 1. Apresentação: esclarecimentos acerca do objeto e da estratégia inicial de

investigação; 1.1. Delimitação do objeto de estudo: cinco propostas de reforma do

sistema tributário; 1.2. Estratégia inicial de abordagem: que dizem os textos das cinco

PECs? 1.3. Tarefas realizadas até o momento; 2. Quadro sintético das PECs

sistematizadas a partir da organização da CF/88; 3. Observações iniciais sobre o

quadro das PECs; 3.1. Abrangência das propostas reformistas; 3.2. Seções da CF que

com maior frequência as PECs buscam alterar; 4. Quadro sintético das proposições de

reforma do sistema tributário: propostas de alteração de competência, modificação do

sistema de partilha, modificação, criação e extinção de tributos; 5. Quadro completo

das PECs sistematizadas a partir da organização da CF/88; 5.1. PEC da Cerf /1992;

5.2. PEC 175/1995 (Mussa Demes); 5.3. PEC 175/1997 (Pedro Parente); 5.4 PEC

41/2003 (Virgílio Guimarães); 5.5. PEC 233/2008 (Sandro Mabel); 6. Resumo

Proposta Dornelles; 6.1. Resumo geral; 6.2. Resumo das principais propostas; 6.3.

IVA-NACIONAL; 6.4. Outras Observações

1. Apresentação – Esclarecimentos acerca do objeto e a estratégia inicial da

investigação

1.1. Delimitação do objeto de estudo: cinco propostas de reforma do sistema

tributário

Este trabalho faz parte de uma pesquisa mais ampla, sobre Reforma Tributária,

atualmente em andamento no Núcleo de Estudos Fiscais (NEF/FGV). Estabeleceu-se

que, nesta etapa da pesquisa, serão estudados projetos de Reforma no Sistema

Tributário propostos pelo Poder Executivo que tiveram forte impacto no cenário político

posterior à promulgação da Constituição de 88. Ressalte-se que o objeto principal da

investigação são proposições de mudanças sistêmicas e que estas serão entendidas aqui

como modificações que alteram competências dos entes tributantes. Propostas que

visam à realização de alterações pontuais não são, portanto, o objeto principal de estudo

e serão apenas investigadas na medida em que repercutirem no objeto central.

15

Definidos os critérios de escolha, determinou-se que a investigação será

conduzida pelo estudo de cinco PECs (Proposições de Emenda à Constituição): PEC da

CERF (1992), PEC 175/1995, PEC 175/1997, PEC 41/2003 e PEC 233/2008

1.2. Estratégia inicial de abordagem: que dizem os textos das cinco PECs?

Muito embora se tenha estabelecido que, nas fases seguintes, a pesquisa

abordará questões referentes à conexão das PECs com os respectivos contextos político

e econômico de discussão e, tendo em conta a situação de elaboração e negociação,

procurará identificar pontos de consenso e aspectos em que se observam divergências de

difícil superação, optou-se por, nesta etapa inicial, restringir os estudos à análise do

texto das propostas.

A escolha por iniciar a pesquisa pelo estudo de textos que pretendem se tornar

legislativos justifica-se pela importância que abordagens pragmáticas do direito

atribuem à norma, compreendida como marco do direito institucionalizado50

- Tércio

Ferraz, no rastro do pensamento de Niklas Luhmann, afirma que institucionalização é

suposição em mais alto grau (isto é, que desconfirma a desconfirmação e a decodifica

como mera negação) de consenso sobre expectativas normativas51

.

1.3. Tarefas realizadas até o momento

Elaborou-se um quadro completo que sistematiza os textos das cinco PECs de

acordo com capítulos e seções da Constituição Federal, bem como remete cada artigo

das propostas ao texto constitucional consolidado na época de sua elaboração (item 5).

Em seguida, formulou-se uma tabela sintética que correlaciona capítulos e

Seções da CF com os artigos das PECs (item 2). A tabela tem o escopo de: (i.)

apresentar o tema; (ii.) expor com clareza as diferentes amplitudes das propostas

reformistas; (iii.) permitir a formulação das primeiras constatações comparativas

50

A orientação pragmática (pautada na relação entre signo e usuário) luhmanniana adequa-se ao

direcionamento factual desta pesquisa, pois surge como uma alternativa à celeuma epistemológica entre

normativistas e realistas. Estes últimos (preocupados com semântica) propõem que o objeto de estudos do

cientista deve ser o direito empiricamente perceptível, isto é, aferível pelos dos órgãos dos sentidos;

dedicam-se a estudar, portanto, o problema da eficácia e relegam questões acerca da validade das normas

para um lugar secundário. De acordo com os realistas, o direito se manifesta empiricamente quando, por

exemplo, um indivíduo tem sua liberdade ou propriedade de fato cerceada - um texto legal pode não ser

capaz de modificar situações factuais. Nestes termos, Alf Ross argumenta que o cientista do direito deve

ocupar-se de prever o provável comportamento do juiz. De outro lado, normativistas (preocupados com

relações sintáticas) sustentam que o direito é ciência normativa; tradicionalmente, o método eleito por

estes para o estudo de seu objeto (norma jurídica) é o analítico (e não empírico). 51

FERRAZ Jr. Tércio Sampaio: Introdução ao Estudo do Direito – Técnica, Decisão, Dominação. São

Paulo: Atlas, 2003. P. 100 e s.

16

fundadas exclusivamente na leitura dos textos PECs e da CF/88; (iv.) dirigir a

formulação de novas perguntas que poderão orientar as fases subsequentes da pesquisa.

Este primeiro quadro orienta também o passo seguinte: definiram-se quais as

disposições constitucionais busca-se alterar com maior frequência e, a partir deste

critério, foi feita uma síntese das principais medidas propostas em cada uma das PECs.

(item 4). Expõe-se, resumida e didaticamente, as principais medidas propostas dirigidas

à alteração do sistema tributário no que diz respeito a competência, partilha de recursos,

modificação, extinção e criação de tributos.

2. Quadro sintético das PECs sistematizadas a partir da organização da CF/88.

O quadro abaixo correlaciona os artigos de cada proposta de reforma com

capítulos e seções da CF/8852

. Em cinza escuro estão a Seções da CF que as cinco

proposições pretendem modificar; em cinza médio, Seções que quatro propostas

almejam alterar; em cinza claro estão as Seções que três dos cinco projetos buscam

modificar.

CF (Título/Capítulo/Seção)53

PEC

Cerf

1992

PEC

175/1

995

(Muss

a

Deme

s)

PEC

175/19

97

(Pedro

Parente

)

PEC

41/200

3

(Virgíli

o

Guimar

ães)

PEC

233/200

8 (Sandro

Mabel)

TÍTULO II – DOS DIREITOS E

GARANTIAS FUNDAMENTAIS

(Arts. 5º. a 17)

Capítulo I - Dos Direitos e

Deveres Individuais e

Coletivos (Art. 5º)

Art.

5º

Capítulo II – Dos Direitos

Sociais (Arts. 6º a 11)

Art.

7º.

TÍTULO III - DA

ORGANIZAÇÃO DO ESTADO (Arts. 18 A 43)

Capítulo I - Da Organização

Político-Administrativa (Arts.

Art.

18º

52

Para fins didáticos, excluiu-se do quadro o disciplinamento do regime de transição definido nas PECs 53

As subdivisões da CF referem-se ao texto constitucional consolidado até a Emenda n. 64 de

04/02/2010.

http://www.dji.com.br/constituicao_federal/cf005.htm

http://www.dji.com.br/constituicao_federal/cf006a011.htm


17

18 e 19)

Capítulo II - Da União (Arts.

20 a 24)

Art.

21

Capítulo VI – Da Intervenção

(Arts. 34 a 36)

Arts. 34

e 36

Capítulo VII – Da

Administração Pública (Arts.

37 a 43)

Seção II - Dos Servidores

Públicos (Arts. 39 a 41)

Arts.

39 e

41

Seção III - Dos Militares dos

Estados, do Distrito Federal e

dos Territórios (Art. 42)

Art.

42

Seção IV - Das Regiões (Art. 43) Art.

43

TÍTULO IV - DA

ORGANIZAÇÃO DOS

PODERES (Arts. 44 A 135)

Capítulo I - Do Poder

Legislativo (Arts. 44 a 75)

Seção III - Da Câmara dos

Deputados (Art. 51)

Art.

51

Seção IV - Do Senado Federal

(Art. 52)

Art.

52

Seção VI – Das Reuniões (Art.

57 )

Art.

57

Seção VIII – Do processo

legislativo

Subseção III – Das Leis (Arts. 61

a 69)

Arts. 61

e 62

Seção IX – Da Fiscalização

Contábil, Financeira e

Orçamentária (Art. 70 a art. 75 )

Art.

73

Capítulo III - Do Poder

Judiciário (Arts. 92 a 126)

Seção I – Disposições Gerais

(Arts 92 a 100)

Art.

93

Seção II - Do Supremo Tribunal

Federal (Arts. 101 a art. 103)

Arts.

102

e 103

Seção III – Do Supremo

Tribunal Federal (Arts. 104 e

105)

Art. 105

Seção V – Dos Tribunais e

Juízes do Trabalho (Arts. 111 a

Art. 114


http://www.dji.com.br/constituicao_federal/cf018a019.htm#Art. 19





http://www.senado.gov.br/sf/legislacao/const/con1988/CON1988_31.03.1992/art_52_.htm














18

117)

Seção VIII - Dos Tribunais e

Juízes dos Estados

Art.

125

TÍTULO VI – DA TRIBUTAÇÃO

E DO ORÇAMENTO (Arts. 145 a

169)

Capítulo I - Do Sistema

Tributário Nacional (Arts

145 a 169)

Seção I – Dos Princípios

Gerais (Arts 145 a 149-A)

Arts.

145 e

148

Art. 146

Seção II: Das Limitações do

Poder de Tributar (art. 150 a

152)

Art.

150 e

151

Arts.

150,

151 e

152

Art.

150

Arts.

150 e

151

Seção III - Dos Impostos da

União ( Arts. 153 a 154)

Arts.

153e

154

Art.

153 e

154

Arts.

153 e

154.

Art.

153

Art. 153

Seção IV - Dos Impostos dos

Estados e do Distrito Federal

(Art. 155)

Art.

155

Art.

155

Art.

155

Art.

155

Art. 155

– A

Seção V - Dos Impostos dos

Municípios (Art. 156)

Art.

156

Art.

156

Art.

156

Art.

156

Seção VI - Da Repartição das

Receitas Tributárias (Arts. 157

a 162)

Arts.

158,

159,

160,

161

Arts.

157,

158,

159,

161 e

162

Arts.

158,

159,

160 e

161.

Arts.

158,

159 e

161

Arts.

157,

158,

159,

160, 161

Capítulo II - Das Finanças

Públicas (Arts. 163 a 169 )

Seção II - Dos Orçamentos

(Arts. 165 a 169)

Art.

165,

166,

167

Arts.

165 e

167

Art. 167

TÍTULO VII – DA ORDEM

ECONÔMICA E FINANCEIRA

(Arts. 170 a 192 )

Capítulo I Dos Princípios

Gerais da Atividade

Econômica (Arts. 170 a

181)

Art.

181

(acres

cido)

Capítulo II- Da Política

Urbana (Arts. 182 a 183)

Art.

182

TÍTULO VIII – DA ORDEM

SOCIAL (Art. 193 a 232)

Capítulo II - Da Seguridade

Social (Art. 194 a 204)

Seção I - Disposições Gerais

(Arts. 194 a 195)

Art.

195

Art.

195

Art.

195

Art.

195.

Seção II - Da Saúde (Art. 196 a Art. Art.


























19

200) 198 198.

Seção III - Da Previdência Social

(Art. 201 a art. 202)

Arts.

201 e

202

Seção IV – Da assistência Social

(Arts. 203 e Art. 204)

Art.

203

Capítulo III – Da educação, da

Cultura e do Desporto (Arts.

205 a 217)

Seção I - Da Educação (Arts.

205 a 214)

Arts.

206,

207 e

211

Art.

212

Art.

212.

TÍTULO IX - DAS

DISPOSIÇÕES

CONSTITUCIONAIS GERAIS

(Art. 233 a 250)

Art.

239 e

240

Art.

239

Art. 239

3. Observações iniciais sobre o quadro das PECs

3.1. Abrangência das propostas reformistas

As primeiras conclusões que se pode chegar pela análise da tabela dizem

respeito ao alcance das propostas. A proposição da CERF tinha a pretensão de modificar

36 artigos da CF, a PEC 233/2008 abrange 21 artigos, a proposta 175/97 visava à

alteração de 17 artigos, a proposição 175/95 intentava modificar 14 artigos e a PEC

41/2003, apenas nove artigos.

Observa-se que a proposição da CERF destoa em relação às demais por buscar

alterar um grande número de artigos da CF, muitos deles, ressalte-se, não se referem à

tributação e permanecem intocados pelas outras PECs - a justificativa da amplitude

desta proposta encontra-se em sua exposição de motivos, que afirma a necessidade de

que mudanças no sistema ultrapassem questões tributárias e alcancem assuntos

referentes a gasto público. A proposta da CERF pretendia, por exemplo, alterar

disposições sobre direitos e garantias do servidor público - isto sugere que, na etapa

seguinte da pesquisa, investigue-se a atuação política dos setores afetados por tais

medidas e as eventuais repercussões de sua atuação, compreendida como fator capaz de

dificultar ou mesmo impedir a implementação da reforma; a pergunta que o tema evoca

é: ―propostas de reforma muito abrangentes são inviáveis?‖

3.2. Seções da CF que com maior frequência as PECs buscam alterar




20

Sobre as Seções que constantemente são objeto das tentativas de reforma anota-

se:

i.) Todas as PECs visam modificar artigos das Seções III (dos Impostos da União),

IV (dos Impostos dos Estados e do Distrito Federal) e VI (Da Repartição das

Receitas Tributárias), Capítulo I (Do Sistema Tributário Nacional), Título VI

(Da Tributação e Do Orçamento) – em cinza escuro no quadro. Quatro das cinco

PECs – em cinza médio - almejam reformar as Seções I (Das Limitações do

Poder de Tributar) e V (Dos Impostos dos Municípios) do mesmo Capítulo;

ii.) Ainda com referência ao mesmo Título, três das cinco PECs pretendem

transformar o Capítulo II (Das Finanças Públicas);

iii.) Quatro das cinco PECs intentam alterar a Seção I (Disposições Gerais),

Capítulo II (Da Seguridade Social), Título VIII (Da Ordem Social) – também em

cinza médio.

iv.) Ainda com referência ao mesmo Título, três das cinco PECs buscam modificar a

Seção I (Da Educação) do Capítulo III (Da Educação, Da Cultura e Do

Desporto);

A observação (i.) pode dirigir a pesquisa ao aprofundamento da investigação

sobre os motivos pelos quais a PEC 233, diferentemente das demais, não tem o escopo

de modificar o art. 156 da CF (Impostos dos Municípios ) e a PEC da CERF tem a

peculiaridade de não buscar alterar os arts. 150, 151 e 152 (das Limitações do Poder de

Tributar). A constatação presente no item (iii) permite perguntar que especificidade da

proposta 175/1995 leva-a abdicar da pretensão de modificar a Seção I, Capítulo II,

Título VII (sobre Seguridade Social)

4. Quadro sintético das proposições de reforma do sistema tributário: Propostas

de alteração de competência, modificação no sistema de partilha, modificação,

criação e extinção de tributos.

As tabelas abaixo pretendem sintetizar didaticamente as principais alterações

propostas no que diz respeito a matérias de competência, partilha de recursos

arrecadados, modificação, extinção ou criação de tributo.

PEC CERF/1992

Tributos

Federais Extinção da CSLL + adicional de IRPJ + Imposto de renda sobre

lucros e dividendos + IGF + Contribuição do salário-educação +


21

PEC CERF/1992

Contribuição do Incra + IOF + Finsocial + PIS – Pasep;

Criação do Imposto sobre ativos de empresas + Impostos seletivos54

+ Contribuição sobre operações financeiras + Imposto de renda

sobre ganho correspondente à parcela residual de financiamentos do

SFH;

A Contribuição sobre a folha de salários terá a alíquota de 10%,

tanto para empregadores, quanto para empregados;

Extinção da Contribuição social relativa ao seguro por acidente de

trabalho.

Tributos

Estaduais Extinção do adicional do Imposto de renda + ITCM;

IPI + ISS + ICMS = IVA – Estadual55

;

Adoção do princípio do destino, nas operações interestaduais e

internacionais envolvendo IVA;

Extinção do ICMS, o qual passa a ser incorporado ao IVA-Estadual.

Tributos

Municipais Extinção do Imposto sobre vendas a varejo de combustíveis + ITBI;

ITR + IPTU = IPRU56

.

Sistema de

Partilhas A base de cálculo para repartição das receitas entre estados e

municípios passa a ser a receita total dos tributos federais (IR +

Imposto seletivo + II + IE + Contribuições sobre movimentação

financeira + Imposto sobre ativos de empresas) – Contribuições

Previdenciárias;

Os critérios de distribuição são os seguintes:

a) O inverso da renda per capita;

b) Quantidade de habitantes;

c) Esforço de arrecadação (relação entre receita própria e disponível);

PEC 175/1995 (Mussa Demes)

Tributos

Federais IPI + ICMS = IVA

57;

Transferência de competência sobre o ITR da União para os Estados

e DF.

Tributos

Estaduais Uniformização da legislação do ICMS, transferindo a competência

para o Congresso;

ICMS Não-cumulativo e seletivo em função da essencialidade das

mercadorias e serviços;

Incidência de uma alíquota federal sobre a mesma base do ICMS

estadual (todas as operações);

Alíquotas uniformes em todo o território nacional;

54

Imposto seletivo sobre energia elétrica, combustíveis e telefonia e sobre o fumo e bebidas e veículos. 55

Extinção do IPI, ISS, ICMS e criação de um IVA-E. 56

Extinção ITR E IPTU e criação de um imposto sobre a propriedade imobiliária, rural e urbana. 57

Extinção do IPI e sua substituição por uma alíquota federal uniforme incidente sobre a mesma base do

ICMS estadual.

22


Imposto não- incidente sobre exportações;

Competência dividida entre Estados, Distrito Federal e União; cada

ente arrecada, administra e fiscaliza sua parte do imposto único;

O Senado deverá decidir a quem caberá o produto da arrecadação

sobre operação interestadual.

Tributos

Municipais

-

Sistema de

Partilhas Não há alterações profundas no sistema de partilhas, mas somente

uma adaptação às alterações de competência;

Os municípios têm direito à parcela não inferior a 25% do que os

Estados arrecadarão com o ITR.

PEC 175/1997 (Pedro Parente)

Tributos

Federais IPI + ICMS + PIS + COFINS + CSLL = IVA- Federal + Imposto

Seletivo Federal58

;

Substituição do IPI pelo Imposto Seletivo Federal59

.

Tributos

Estaduais Extinção do ICMS e criação de um novo tributo, denominado

Imposto da Federação, partilhado entre União, Estados e Distrito

Federal, e entre estes e seus Municípios;

Competência legislativa transferida para a União;

Competência para arrecadar e fiscalizar continua com os Estados e o

Distrito Federal;

Alíquotas uniformes, admitindo diferenciação por lei complementar,

tendo em vista a essencialidade;

Imposto não- cumulativo;

Imposto não-incidente sobre exportações;

A parcela arrecadada referente aos Estados e ao Distrito Federal

obedecerá ao critério da destinação;

Lei complementar determinará como será a arrecadação;

Possibilidade de compensar o valor pago a título de ISS;

Criação de um Fundo de Equalização para compensação dos estados

que perderam receita com a reforma.

Tributos

Municipais

-

Sistema de

Partilhas Não há alterações profundas no sistema de partilhas, mas apenas uma

adaptação tendo em vista a substituição do IPI pelo Imposto Seletivo

Federal;

58

Extinção do IPI, ICMS, PIS, COFINS e CSLL e criação de um IVA-Federal, nomeado Imposto da

Federação, e do Imposto Seletivo Federal. 59

Imposto seletivo incidente sobre operações com derivados de petróleo, combustíveis, lubrificantes,

energia elétrica, fumo, bebidas, veículos automotores, embarcações, aeronaves, bens e mercadorias

supérfluos especificados em lei complementar e sobre serviços de telecomunicações.

23

PEC 175/1997 (Pedro Parente)

Lei Complementar disporá sobre como o Imposto da Federação será

partilhado entre União, Estados e Distrito Federal;

Será criado um órgão, com representantes da União, Estados e

Distrito Federal, para distribuir o produto arrecadado pelo Imposto

da Federação;

Os Municípios participam do produto da arrecadação do Imposto da

Federação nos mesmos moldes do antigo ICMS.

PEC 41/2003 (Virgílio Guimarães)

Tributos

Federais Transferência de competência sobre o ITR da União para os Estados

e DF;

Desoneração das exportações, por meio da constituição de crédito;

Substituição da tributação da folha de pagamentos por um tributo

sobre a receita ou faturamento (não-cumulativo).

Tributos

Estaduais Uniformização da legislação do ICMS, transferindo a competência

para o Congresso;

O ICMS passará a ser regulado por lei complementar e por

regulamento editado por órgão colegiado composto por

representantes dos Estados e do Distrito Federal;

Uniformização das alíquotas do imposto, que serão em número

máximo de cinco;

Nas operações interestaduais, a cobrança será na origem, inclusive da

parcela de imposto que caberá ao Estado de destino das mercadorias,

bens ou serviços (não se confunde com a questão de partilha);

Tributos

Municipais

-

Sistema de

Partilhas A lei complementar passará a fixar os critérios definidores do índice

de participação dos municípios na distribuição do ICMS (estes

critérios estavam antes definidos na CF).

Destinação de 2% da arrecadação do IR e do IPI para um fundo

nacional de desenvolvimento regional;

PEC 233/2008 (Sandro Mabel)

Tributos

Federais Cofins + PIS + CIDE-combustíveis + Contribuição sobre a folha de

salários = IVA-Federal60

;

60

Extinção da Cofins, PIS, CIDE-combustíveis e Contribuição sobre a folha de salários e criação do IVA-

F.

24


CSLL + IR atual = IR61

.

Tributos

Estaduais Criação de um Novo ICMS com legislação única, o qual continuaria

a ser de competência dos Estados;

Alíquotas uniformes nacionalmente e assim fixadas:

a) Senado define quais as alíquotas aplicáveis;

b) O Confaz propõe o enquadramento dos bens e serviços entre as

alíquotas;

c) O Senado aprova ou rejeita a proposta do Confaz;

Nas transações interestaduais, o imposto passa a ser devido ao estado

de destino, contudo cobrado no estado de origem, transferindo-se a

receita arrecadada ao de destino através de uma câmara de

compensação;

Criação do Fundo de Equalização de Receitas para compensação dos

estados que perderam receita com a reforma.

Tributos

Municipais

-

Sistema de

Partilhas A receita arrecada com IR + IPI + IVA-F – As vinculações

(seguridade, FAT, BNDES, educação básica e infra-estrutura) serão

assim partilhadas:

a) Ao FPE (Fundo de Participação dos Estados), 21,5%;

b) Ao FPM (Fundo de Participação dos Municípios), 23,5%;

c) Ao FNDR (Fundo Nacional de Desenvolvimento Regional62

), 4,8%;

d) FER (Fundo de Equalização de Receitas), 1,8%;

O critério de partilha municipal da parcela de 25% do ICMS passa a

ser definido em lei complementar.

6. Resumo Proposta Dornelles

6.1. Resumo geral

Ano

2008

Relator

Senador Francisco Dornelles

Situação Atual -Discutida e aprovada no Senado Federal em Dezembro de

200863

61

Incorporação da CSLL ao IRPJ. 62

Sob a justificativa de melhorar a alegada incipiente Política de Desenvolvimento Regional, a PEC

233/08 prevê a criação de um Fundo Nacional de Desenvolvimento Regional, que coordenaria a aplicação

dos recursos destinados a financiar tal política. 63

A justificativa para sua criação foi a EC 42/03, que acrescentou o inciso XV ao art. 52 na CF que

inseriu nas competências privativas do Senado Federal a de : ―avaliar periodicamente a funcionalidade do

25

-Não tem a forma de um texto clássico de emenda

constitucional

-Não é uma proposta pronta e acabada de Reforma Tributária

Comissão /

Principais

Especialistas

Responsáveis pela

Elaboração

Subcomissão Temporária da Reforma Tributária (CAERT),

relatada pelo Senador Francisco Dornelles (PP-RJ) e presidida

pelo Senador Tasso Jereissati (PSDB-CE), vinculada à

Comissão de Assuntos Econômicos (CAE), no Senado Federal.

Justificativa

Consenso que o sistema tributário brasileiro apresenta toda a

sorte de defeitos – injusto danoso à competitividade nacional,

carga excessiva, é complexo, desestimula exportações e

investimentos. Mudá-lo é uma demanda inquestionável.

Objetivos

Visa contribuir com o debate sobre a Reforma Tributária,

procurando despertar maior interesse de técnicos, e mesmo

leigos, para conhecer o diagnóstico e os caminhos debatidos no

Senado para a elaboração de um novo sistema tributário no

Brasil. Ao invés de reformar, visa reconstruir o sistema

tributário, melhorando a qualidade da tributação e reduzindo sua

carga, tanto visível como invisível (custo de pagar tributos)

através da simplificação

Mudanças no

âmbito

constitucional

-redefinição de tributo (para incluir as contribuições)

-princípio da anterioridade ampliada (até 30 de junho do

exercício anterior àquele em que entrar em vigor)

-distribuição das competências tributárias entre os entes

federativos

-fixação das parcelas da receita a serem repartidas entre eles

-todas as normas que tratem de extração compulsória de

recursos do Poder Público, hoje dispersas pela CF, serão

trazidas para o capítulo do sistema tributário

Principais críticas64

-a proposta foi chamada por muitos de ambiciosa, ousada e

politicamente inviável.

-diminuiria o poder dos Estados em matéria tributária

-seria contrária ao federalismo

6.2. Resumo das principais propostas

Tributos

Federais Único imposto sobre a renda (CSLL extinta e incorporada a IRPJ)

Enfiteuse sobre terrenos da Marinha e IGF, e empréstimos

compulsórios extintos

sistema tributário nacional, em suas estruturas e seus componentes, e o desempenho das administrações

tributárias da União, dos Estados e do Distrito Federal e dos Municípios‖

64

Principais Críticas: objeções relevantes à PEC elaboradas por especialistas.

26

Extinta COFINS, PIS/PASEP e salário educação

Extintas CIDE, FUST, FUNTTEL

Mantidas as contribuições para previdência

Único e amplo imposto sobre o valor adicionado - IVA-NACIONAL

(IPI+COFINS+PIS+CIDE+FUST+FUNTTEL+ICMS)

Tributos

Estaduais Extinção do ICMS, o qual passa a ser incorporado ao IVA-

NACIONAL.

Tributos

Municipais Cobrarão dois impostos: IPTU (+ITR) e ITBI (+ITCMD),

centralizando a tributação sobre o patrimônio.

Sistema de

Partilhas Mantido FPE, FPM, FPEx com percentual calculado sobre o total da

arrecadação tributária da União, exceto contribuição previdenciária

Mantido e aumentado FNE/FNO/FCO, com mesma e ampla base de

cálculo

Criado fundo de compensação para União suprir eventuais perdas de

receitas estaduais com mudança de sistema

Outras

-CTN será o principal instrumento de legislação infraconstitucional –

trará todo o detalhamento e todas as normas específicas hoje na CF

-Criação e implantação de cadastro único de contribuintes, em caráter

nacional, de pessoas jurídicas e físicas, e, se possível, de veículos e bens

imóveis.

-Implantação da emissão eletrônica de notas fiscais, com um só

procedimento em todo território nacional

6.3. IVA-NACIONAL

(IPI+COFINS+PIS+CIDE+FUST+FUNTTEL+ICMS)

Competência legislativa exclusiva da União

Fiscalização pelos Estados e DF

Arrecadação nacional, compartilhada ente as duas esferas de governo

Alíquotas seletivas e fixadas em lei complementar

Cobrança integral na origem – visando o combate à sonegação

Receita partilhada diretamente a partir da rede bancária, sem transitar pelos

cofres do Estado em que for recolhida

Uma pequena parte do arrecadado pertence ao Estado de origem, em qualquer

caso

27

Mantida a repartição de 25% da receita estadual do IVA para Municípios

Nos primeiros três anos, quota alocada conforme participação de cada Estado na

arrecadação nacional de ICMS

Fundo de compensação para eventuais perdas estaduais, tendo por base o total

da arrecadação tributária da União

Vedada a concessão de incentivos fiscais que não tenham caráter nacional

Mantida diferenciação de alíquota de IPI na ZFM

6.4. Observações finais

-Reflexões não tem a pretensão de constituir um projeto pronto e acabado. Desenho de

um novo sistema tributário construído a partir de um processo gradual e progressivo

de mudanças na área da legislação tributária – constitucional e ordinária- e da

administração tributária

-Conceito fundamental para permear tudo que será desenvolvido nesta proposta: o

entendimento que a construção de um novo sistema tributário constitui um

processo.

-Não se deve concentrar demasiada atenção na mudança constitucional e menosprezar

ou abandonar as alterações na legislação ordinária e nos regulamentos.

Reforma deve ser feita em três fases:

1) Desenho inicial do que será o novo sistema;

2) Havendo entendimento sobre ele, passar-se-ia a examinar as estatísticas fiscais,

estimando a arrecadação e impactos em cada unidade federativa resultantes do

novo desenho; e

3) Redação dos textos constitucionais e legais, como indicado na proposta

minimamente acordada.

-Concentrar as competências de tributos que gravam renda, lucros, comércio exterior e a

folha salarial na UNIÃO;

-As que incidem sobre o mercado doméstico de produtos e serviços nos ESTADOS; e

-As relativas à propriedade imobiliária nos MUNICÍPIOS.

28

-SIMPLES- É preciso assegurar que a faculdade seja oferecida a todos os setores da

economia, visando favorecer microempresas e empresas de pequeno porte.

-Profissionais liberais podem optar por não se submeterem ao IVA Nacional e

continuarem sujeitos a tributação pelo lucro presumido, sobre o qual incidirá apenas o

IR.

-As exportações serão imunes ao IVA e será reforçada a garantia de aproveitamento

dos eventuais saldos credores acumulados, seja por ressarcimento, seja por

transferências a outros credores.

-Transparência Tributária: notas deverão informar uma estimativa da incidência total

de tributos sobre a venda do produto. Será vedada a aplicação de alíquotas por dentro.

29

SISTEMAS TRIBUTÁRIOS COMPARADOS –

CONSOLIDAÇÃO DAS PRINCIPAIS INFORMAÇÕES

DAS PESQUISAS E RELATÓRIOS



Junho / 2010

30

SISTEMAS TRIBUTÁRIOS COMPARADOS – CONSOLIDAÇÃO DAS

PRINCIPAIS INFORMAÇÕES DAS PESQUISAS E RELATÓRIOS

Sumário: 1. Introdução – Por que estudar os Sistemas Tributários de Outros Países?;

2. Metodologia – Qual o Método da Análise e Quais Países serão Considerados?; 2.1.

Método de Análise; 2.2. Critérios para a Seleção de Países; 3. O Sistema Tributário da

Alemanha; 3.1. Aspectos Políticos e Jurídicos Gerais da Alemanha; 3.2. Aspectos

Constitucionais do Sistema Tributário Alemão; 3.3. Dados Gerais da Tributação da

Alemanha; 3.4. Exposição das Características Básicas dos Principais Tributos; 4. O

Sistema Tributário do Canadá; 4.1. Aspectos Jurídicos Gerais do Canadá; 4.2.

Estruturação Constitucional do Sistema Tributário Canadense; 4.3. Principais

Características do Sistema Tributário: Tributos mais Relevantes e Formas de

Arrecadação; 5. O Sistema Tributário da Eslováquia; 5.1. Aspectos Políticos e

Jurídicos Gerais da Eslováquia; 5.2. Estruturação Constitucional do Sistema

Tributário Eslovaco; 5.3. Principais Características do Sistema Tributário: Tributos

mais Relevantes e Formas de Arrecadação; 6. O Sistema Tributário dos Estados

Unidos; 6.1. Aspectos Políticos e Jurídicos Gerais dos EUA; 6.2. Aspectos

Constitucionais do Sistema Tributário dos EUA; 6.3. Dados Gerais da Tributação dos

EUA; 6.4. Exposição das Características Básicas dos Principais Tributos; 6.5.

Considerações Finais; 7. O Sistema Tributário da França; 7.1. Aspectos Políticos e

Jurídicos em Geral da França; 7.2. Aspectos Constitucionais do Sistema Tributário

Francês; 7.3. Dados Gerais da Tributação da França; 7.4. Exposição das

Características Básicas dos Principais Tributos; 8. O Sistema Tributário da Índia; 8.1.

Introdução; 8.2. A Estrutura Jurídica do Sistema Tributário Indiano; 8.2.1.

Competências entre os Entes; 8.3. Principais Características dos Tributos Indianos;

8.4. Análise Crítica do Sistema; 9. O Sistema Tributário do Reino Unido; 9.1. Aspectos

Políticos e Jurídicos Gerais do Reino Unido; 9.2. Estruturação Constitucional do

Sistema Tributário Britânico; 9.3. Principais Características do Sistema Tributário:

Tributos mais Relevantes e Formas de Arrecadação; 10. Fusões de Municipalidades no

Japão: Breve Descrição das Reformas para Otimizar a Eficiência da Administração

Local; 10.1. Introdução e Pertinência do Tema; 10.2. Breve Histórico das

Consolidações (Fusões) Anteriores; 10.3. A Grande Consolidação Heisei; 11.

Conclusões e Percepções Colhidas com a Pesquisa do NEF – 1º Semestre; 11.1. O que

é Possível Dizer sobre o Sistema Tributário Brasileiro em Comparação com os

Estrangeiros? Percepções a partir da Pesquisa; 12. Carga Tributária Comparada;

12.1. Comparação das Cargas Tributárias dos Países; 12.2. A Comparação das Cargas

Tributárias (“tax burden”) no 2010 Index of Economic Freedom;e 13. Bibliografia.

31

1. Introdução – Por que estudar os Sistemas Tributários de Outros Países?

O sistema tributário brasileiro é constantemente criticado por sua excessiva

burocracia, alta carga tributária e complexidade, que em conjunto oneram

excessivamente tanto os contribuintes (empresas e indivíduos/consumidores) quanto às

próprias administrações tributárias.

Nesse contexto, as discussões sobre a tão almejada ―Reforma Tributária‖ entram

constantemente na pauta de diversos atores político-econômicos do país. Os entes

públicos pretendem garantir maior arrecadação e eficiência ao Fisco. Empresários, por

outro lado, desejam menores custos, tanto com a própria carga tributária quanto com o

ônus de cumprimento das obrigações acessórias. Em suma, a sociedade como um todo

percebe que o atual sistema tributário brasileiro possui várias ineficiências, cujo custo se

reflete na própria sociedade, que é obrigada a despender mais recursos para

compreender e pagar suas obrigações e a conviver com um ambiente de considerável

insegurança jurídica.

Essas preocupações evidentemente fundamentam o desejo para uma reforma

abrangente, que possa resolver os problemas estruturais da tributação do Brasil65

. Surge,

nesse contexto, a necessidade de vislumbrar não apenas os problemas de nosso sistema,

mas também para onde queremos chegar. Cumpre dizer: quais são as características que

se deseja conferir à tributação brasileira por meio da dita reforma?

Uma das possíveis abordagens é estudar o sistema nacional, identificando as

principais anomalias e ineficiências derivadas da legislação nacional para então se

pensar nas possíveis soluções, tendo por base a doutrina e a jurisprudência do país.

Porém, este não é a única forma de pensar o problema da reforma de um sistema

tributário. Em um contexto de globalização, é importante observar as experiências de

tributação e reformas em outros países, pois, frequentemente, estes enfrentam

problemas similares ao que se tenta resolver no Brasil.

A análise do sistema tributário de um país estrangeiro e sua possível experiência

de reforma tributária podem ajudar a identificar características que poderiam ser

adaptadas à legislação brasileira, de forma a conferir maior racionalidade ao sistema de

nosso país.

65

Exemplos desses problemas já foram expostos em paper interno do NEF. Nesse sentido, ver XAVIER,

Lívia Freitas. Não cumulatividade: do mito teórico à operacionalização concreta. São Paulo: Núcleo

de Estudos Fiscais, 2010, não publicado. P. 2 – 5.

32

Evidentemente, não se pensa em simples transplante jurídico, operação que

comprovadamente não produz os resultados esperados, pois não observa as

peculiaridades do país em que se tentou importar determinada legislação. Contudo, não

se descarta que a criação jurídica de outros países possa servir de inspiração para uma

possível elaboração legislativa, uma vez que os países analisados podem ter adotado

soluções que, se adaptadas, podem mitigar pontos controvertidos no sistema tributário

brasileiro.

No pior dos contextos, a observação dos sistemas estrangeiros pode, pelo menos,

ajudar a desmistificar crenças a respeito da inferioridade da qualidade da tributação

brasileira – isto é, pode mostrar que há poucos casos na experiência internacional em

que os índices de eficiência almejados são de fato alcançados.

Nesse contexto, a pesquisa dos sistemas tributários comparados propôs-se a

identificar os principais aspectos do sistema tributário de diversos países a fim de

melhorar a qualidade o debate interno, agregando a ele informações sobre possíveis

soluções já adotadas em sistemas estrangeiros.

2. Metodologia – Qual o Método da Análise e Quais Países serão Considerados?

2.1. Método de Análise

Antes de realizar a análise, deve-se explicitar como se procedeu à comparação

dos diversos sistemas tributários escolhidos. Quando se pensa em sistema tributário,

pode-se considerar incontáveis aspectos peculiares a cada tributo e suas implicações

para a economia e para o Direito de dado país

Por isso, para delimitar o objeto a ser observado, é necessário esclarecer as notas

que importam à análise de cada sistema. Nesse sentido, o NEF se propôs a estudar,

basicamente, as seguintes características para uma possível reforma tributária no Brasil:

(i) a complexidade do sistema tributário; (ii) a guerra fiscal e a adoção de um IVA; e

(iii) a possível adoção de um imposto único.

Nestes termos, as análises de cada país levam em conta:

(a) O ambiente político e jurídico, necessário para averiguar o contexto

em que se dão os debates sobre as leis referentes à tributação de um

dado país, bem como se existem conflitos políticos entre seus entes

governamentais;

33

(b) Quais são os aspectos tributários que estão previstos e até que ponto

estão regulados na Constituição, uma vez que o suposto ―inchaço

constitucional‖ brasileiro é percebido como fonte de dificuldades

para a reforma, bem como de complexidades para o sistema como

um todo;

(c) Os aspectos gerais da tributação, verificando quais são, grosso

modo, as principais características de um determinado sistema, de

forma a identificar quais tributos são mais relevantes, a sua forma

de arrecadação etc.

(d) As principais características de cada tributo em espécie que

corresponda à expressiva parcela da arrecadação (como o IVA), de

modo a identificar problemas e/ou eficiências a serem considerados

em possível reforma da legislação tributária brasileira.

A análise desses aspectos possibilitou um panorama geral dos principais fatores

a serem considerados em uma discussão sobre reforma tributária no Brasil.

Por fim, integra também este trabalho uma breve descrição do sistema adotado

no Japão para a fusão de Municipalidades. Tal pesquisa pode fornecer informações

interessantes sobre um possível caminho para um movimento semelhante no Brasil,

com o objetivo de fundir municípios muito pequenos, sem capacidade arrecadatória, por

exemplo.

2.2. Critérios para a Seleção de Países

Esclarecido o método da análise, passa-se a descrever como se deu a seleção de

países que compõem o trabalho. De início, foram considerados apenas os 20 maiores

PIBs mundiais, que já respondem pela esmagadora maioria do produto mundial. Este

corte é relevante para considerar apenas as economias mais dinâmicas e que precisam

de regras de maior complexidade para funcionar. Para tanto, foi considerada a

publicação de 2009 do Banco Mundial de mensuração do PIB66

.

66

THE WORLD BANK. Gross Domestic Product 2009. World Development Indicators database,

World Bank, 27 September 2010. Disponível em

http://siteresources.worldbank.org/DATASTATISTICS/Resources/GDP.pdf. Último acesso em

17/11/2010

http://siteresources.worldbank.org/DATASTATISTICS/Resources/GDP.pdf

34

Além disso, como a ideia é a simplificação, tomou-se como base o ―Paying

Taxes‖67

, integrante do ―Doing Business‖, que mede a facilidade de pagamento de

impostos. Não se adotou o ranking geral, pois este considera variáveis tais como a

alíquota total e o número de tributos incidentes, fatores que não se relacionam

diretamente com a simplificação do sistema tributário. Assim, levou-se em conta o

critério de ―tempo para pagamentos de tributos‖, este sim que pode ser um indicador

diretamente relacionado com a complexidade dos tributos.

Nesse sentido, os quatro países de maior PIB e em que há menos dificuldades

para o de pagamento de tributos são, na ordem, Austrália, Reino Unido, Canadá e

França. Estes quatro países adotaram também um IVA. Assim, analisar como

conseguiram um bom índice de eficiência em seu sistema é grande valia para a

experiência brasileira.

Os países seguintes da lista, Bélgica e Holanda, não possuem nem área nem

população relevante para uma comparação que importe ao sistema brasileiro. Nesse

sentido, podem ser excluídos da comparação. Em 7º lugar vem os Estados Unidos, país

que deve integrar necessariamente a análise por se tratar do maior PIB mundial,

configurando a economia mais importante do planeta. Além disso, sua extensão

territorial parece-se muito com a do Brasil, bem como o número de habitantes. No

mesmo sentido, a consideração da Alemanha torna-se importante, por se tratar da

economia européia com maior PIB em 2008. Além disso, o país possui um sistema cuja

facilidade de se pagar tributos não está distante da média dos países aqui considerados,

o que torna sua análise importante.

Cumpre, também, analisar no contexto do ―G-20‖ os países que mais se

aproximam às características brasileiras, no sentido de verificar que tipo de

preocupações os sistemas tributários tentam responder, e se são semelhantes entre si.

Nesse contexto, os países dentro do G-20 que têm alto PIB, IDH relativamente baixo,

grande área territorial e população numerosa (características brasileiras) são Índia e

Indonésia. Ocorre que a Índia se aproxima ainda mais do Brasil por se tratar de um

regime federativo, enquanto que a própria Constituição da Indonésia prevê um regime

unitário de governo. Assim, para os fins desta análise, optou-se pela análise do sistema

tributário indiano.

67

THE WORLD BANK, PRICEWATERHOUSECOOPERS. Paying Taxes 2010 – The Global Picture.

Disponível em http://www.pwc.com/gx/en/paying-taxes/pdf/paytax-2010.pdf. Último acesso em

17/11/2010

35

Por fim, seria interessante também analisar uma experiência de implantação do

―flat-tax‖, isto é, o imposto com alíquota única para todo o país. Esse tipo de

experiência é particularmente comum nos países dos Bálcãs, sendo que um dos países

se destaca por ter implantado uma alíquota única para todos os tributos, salvo as

contribuições pagas pelos empregados e empregadores: a Eslováquia. Este, portanto,

seria o último país a ser considerado na análise.

Em suma, sete países serão considerados nesta análise: Alemanha, Canadá,

Eslováquia, Estados Unidos, França, Índia e Reino Unido. A seguir, a tabela68

que

compara as principais variáveis consideradas.

20 Maiores PIBs e Facilidade de Pagamento de Tributos

Economy

Ease of

paying

taxes

Time to

comply PIB IDH Área População

Flat

Tax

United

Kingdom 16 25 6 21 79 22 *

Canada 28 30 11 4 4 36 *

France 59 40 5 8 49 20 *

Belgium 73 53 20 17 141 76 *

Netherlands 33 61 16 6 137 61 *

United States 61 69 1 13 5 3 *

Germany 71 73 4 22 63 14 *

Spain 78 84 10 15 52 27 *

Turkey 75 87 17 79 38 18 *

Korea, Rep. 49 101 15 26 108 25 *

Indonesia 127 106 19 111 17 4 *

India 169 114 12 134 8 2 *

Russia 103 131 9 71 1 9 Sim

Italy 136 138 7 18 72 23 *

Japan 123 144 2 10 62 10 *

Poland 151 155 18 41 70 34 *

Brazil 150 183 8 75 6 5 *

Slovakia

19%

na

maior

ia dos

tribut

os

68

Os números se referem ao ranking comparativo, não a números absolutos. A tabela foi produzida com

base nas fontes supracitadas (Paying Taxes e 2009 GDP).

36

3. O Sistema Tributário da Alemanha

3.1. Aspectos Políticos e Jurídicos em Geral da Alemanha

O diploma constitucional da Alemanha data de 1949, quando a chamada

“Basic Law” foi adotada na República Federativa da Alemanha (Alemanha

Ocidental).

o Em setembro de 1990, quando as duas Alemanhas assinaram o tratado de

união, o governo emendou a “Basic Law” para acomodar os novos

estados da Alemanha Oriental.

A Basic Law contempla as preocupações do legislador constitucional após o

período fracassado da República de Weimar e do III Reich. Assim, o novo

sistema criou uma república democrática, prevendo a existência de um

Parlamento e de um sistema de “checks and balances‖.

Em relação à federação, a Alemanha é dividida em dezesseis estados

(“Lander”). O poder político é dividido entre o governo federal (“Bund”) e

os governos estaduais.

o O governo federal tem responsabilidades primárias na maioria das áreas

vitais da política alemã. Os estados possuem competências quanto à

educação, cultura, enforcement legal e planejamento regional. Outras

áreas são de competência conjunta, apesar da lei federal ter prevalência

sobre a estadual. Por fim, os estados ainda possuem poder residual

quanto às matérias que a Basic Law não confere ao Governo Federal.

O sistema parlamentar nacional é bicameral, dividido no Bundestag e no

Bundesrat.

o O Bundestag compreende 598 deputados eleitos diretamente pela

população. Sua função principal é apreciar as propostas para a

legislação federal, que necessariamente deve receber sua aprovação.

Outra função importante é a competência para eleger o Chanceler, chefe

do Poder Executivo.

O Bundestag possui poderes relativamente grandes para um

órgão legislativo parlamentar, em comparação com os vizinhos

europeus, atuando ainda no escrutínio da atividade do Poder

Executivo.

37

o O Bundesrat é a segunda câmara do Parlamento, cujos membros (69)

são apontados pelos governos estaduais para que aqueles representem os

seus interesses.

O órgão avalia a legislação, debate políticas governamentais e

cuida da troca de informação entre governos federal e estaduais.

o Entretanto, a iniciativa da propositura legislativa é, via de regra,

exercida pelo Chanceler federal.

O parlamento não pode alterar os níveis de gastos e de arrecadação

tributária propostos pelo Gabinete (reunião de Ministérios).

A Basic Law previu um Poder Executivo dual, dividido entre o chanceler federal

e o presidente federal.

o O chanceler é o chefe de governo, dominando o processo político

alemão. Como ele é eleito pelo próprio Bundestag, possui

governabilidade razoável para executar suas propostas.

Além disso, possui poderes para definir o ―Gabinete‖, isto é, seu

corpo de ministros. Segundo a Basic Law, o chanceler tem o

poder de decidir o número de ministros e suas funções.

o O presidente federal foi transformado em um cargo cerimonial, que

basicamente recebe chefes de Estado, visita nações estrangeiras, entre

outras tarefas.

Entretanto, ele não é completamente desprovido de poder

político, uma vez que pode nomear um chefe ao Bundestag e

pode dissolver o Parlamento em circunstâncias específicas.

Os estados possuem uma legislatura unicameral composta pela Landtag,

eleita por voto popular. Esta câmara seleciona um ―minister president” para

chefiar o Poder Executivo estadual.

o Os estados ainda apontam todos os representantes da Bundesrat,

participam na seleção do presidente federal e dos Ministros das Cortes

Federais Superiores.

Em relação ao Poder Judiciário, existe um sistema unitário para as cortes

ordinárias que lidam com casos criminais e disputas legais básicas.

38

o As instâncias inferiores são administradas pelo nível estadual, enquanto a

Corte Federal de Justiça é administrada pelo nível federal. Todas elas

aplicam os mesmo códigos nacionais legais.

As cortes administrativas são divididas em três: (i) reclamações contra

agências do governo; (ii) assuntos tributários; e (iii) reclamações envolvendo

programas sociais do governo.

Além das cortes ordinárias e administrativas, existe um terceiro elemento do

Poder Judicial – uma Corte Constitucional independente. Esta corte faz a

revisão da constitucionalidade das leis, media disputas entre os dois níveis do

governo e protege a ordem constitucional e democrática.

O processo político, entretanto, não é mais reservado ao nível nacional, uma

vez que a legislação alemã deve se conformar com padrões da União

Européia - a Corte de Justiça Européia tem o poder de negar vigência a leis

alemãs.

3.2. Aspectos Constitucionais do Sistema Tributário Alemão

A Constituição alemã (“Basic Law”) também não estrutura detalhadamente

o sistema tributário, ao contrário da brasileira. Assim como em outros países

que integraram esta análise, a Constituição cuida da disposição do poder de

tributação e da observação da legalidade do que um sistema detalhado de

tributação.

o No entanto, há um sistema detalhado para prever de que ente serão

as competências legislativas, a administração e a destinação dos

recursos dos impostos.

Nesse sentido, o artigo 28 prevê que a garantia de autonomia às

municipalidades inclui autonomia financeira – esta garantia inclui o direito de

ter uma fonte de receitas tributárias baseadas na atividade econômica e o direito

de calcular as alíquotas destes impostos.

O artigo 105 prevê a distribuição de poderes relativos à tributação. Assim,

dispõe que o governo federal terá o poder de legislar sobre tarifas alfandegárias;

o Segundo o mesmo artigo, o governo federal pode ainda legislar,

concorrentemente com os Estados, sobre a obtenção e partilha das

39

receitas derivadas de todos os outros tributos – lembrando que a lei

federal se sobrepõe à estadual.

o Os Estados possuem o poder de legislar sobre tributos locais sobre o

consumo e sobre os próprios gastos, desde que os tributos não sejam

substancialmente similares aos do governo federal. Eles também

possuem o poder de determinar a alíquota do imposto sobre aquisição de

imóveis.

o As leis federais que tiverem impactos na receita tributária dos estados ou

das municipalidades devem ter o consentimento do Bundesrat.

O artigo 106 prevê a partilha da receita tributária para cada ente federativo.

o O Governo Federal ficou com: (a) tributos alfandegários; (b) tributos

sobre o consumo (cuja base não seja de competência dos estados apenas,

dos estados e ao governo federal em conjunto, ou das municipalidades);

(c) parte dos tributos sobre veículos motorizados; (d) tributos sobre

transações com capital, seguros e câmbio; (e) impostos não recorrentes

sobre a propriedade; (f) renda e adicional sobre companhias; (g) tributos

impostos em função da União Européia.

o Os Estados ficam com: (a) impostos sobre propriedade; (b) impostos

sobre a herança; (c) parte dos tributos sobre veículos motorizados; (d)

impostos sobre transações que não estejam sob a competência federal, ou

sob a competência conjunta federal e estadual; (e) impostos sobre

cerveja; (f) impostos sobre estabelecimentos de jogos.

As receitas derivadas do Imposto de Renda e do Imposto sobre

Corporações devem ser distribuídas em parcelas iguais aos

Estados e ao Governo Federal, excluindo-se a parcela entregue às

municipalidades.

Existem várias outras regras constitucionais que delineiam

bem o sistema de repartição das receitas, mas não da

estruturação dos impostos, em relação a bases de cálculo,

hipóteses de incidência etc.

O artigo 108 regula a administração dos impostos.

o Impostos alfandegários, impostos sobre o consumo regulados por lei

federal, impostos sobre veículos motorizados e tributos impostos por

40

conta da União Européia serão administrados pela autoridade

financeira federal, que é regulada pela lei.

o Todos os outros tributos são administrados pelas autoridades financeiras

dos Estados. Isso inclui, por exemplo, o imposto de renda, o que é um

caso raro em relação aos outros países desta análise. As administrações

são reguladas por lei federal, com o consentimento do Bundesrat.

o Os impostos que forem destinados ao Governo Federal, mas que são

administrados pelas autoridades estaduais, serão recolhidos por estas em

virtude de uma ―comissão‖ (delegação de poder) federal.

o Para facilitar a arrecadação de impostos e para conceder maior

enforcement às leis tributárias, uma lei federal pode, com o

consentimento do Bundesrat, estabelecer parcerias dos órgãos

arrecadatórios dos dois níveis (federal e estadual).

o Os Estados podem conceder às municipalidades poderes de arrecadação

dos tributos que compõem as receitas destas.

o Os procedimentos seguidos pelo órgão federal serão estipulados por

lei federal; os procedimentos seguidos pelo órgão estadual ou municipal

serão estipulados por lei federal com o consentimento do Bundesrat.

o O Governo Federal pode editar normas gerais administrativas que

precisam do consenso do Bundesrat se envolverem a administração

estadual ou municipal.

3.3. Dados Gerais da Tributação da Alemanha69

Os tributos alemães são concentrados em duas espécies: Impostos sobre a

Renda e Imposto sobre Valor Agregado (“IVA”). Segundo dados do

Ministério das Finanças alemão, 73% da arrecadação tributária adveio apenas

dessas duas espécies de tributos, que são compartilhados entre os entes

federativos:

69

Ver, nesse sentido, ALMOND, Gabriel A. et al. Comparative Politics Today: a World View. Nova

Iorque: Pearson Longman, 9. ed., 2008.

41

A autoridade que administra os tributos federais é o Federal Central Tax

Office (“FCTO”). Desde 2009, o órgão passou a destinar um número de

identificação para cada contribuinte, de forma a facilitar a tributação.

Existe pelo menos uma corte fiscal em cada Estado (sendo que Berlin e

Brandenburgo compartilham uma corte apenas). A instância de apelação é a

Corte Fiscal Federal em Munique.

As regras comuns aplicáveis a todos os tributos estão contidas no Código

Fiscal, que regula inclusive o processo administrativo relacionado à tributação.

As leis individuais de cada imposto regulam em que casos o tributo incide

(hipótese de incidência, base de cálculo etc.).

A destinação de recursos e a administração dos impostos são separadas, isto

é, um ente pode se beneficiar da arrecadação de um imposto administrado por

outro ente.

o Nesse sentido, um sistema de partilhas altamente estruturado entre os

entes torna-se necessário70

o A administração tributária relevante é concedida aos Estados.

A União administra as tarifas alfandegárias, o IVA sobre

importações e os ―excise taxes‖.

70

Cf. ―A Guerra Fiscal do ICMS sob uma Perspectiva Comparada de Competição Tributária‖. P.

42

Já os Estados administram o Imposto de Renda e o IVA sobre

operações internas, tradicionalmente mais relevantes.

o Assim, há uma responsabilidade de arrecadação concentrada nos

governos subnacionais, sem que os mesmos tenham autonomia para

determinar o perfil dos impostos.

No caso do IVA, como ele é um imposto compartilhado, cada

estado sequer se apropria da receita resultante do seu próprio

esforço fiscal.

3.4. Exposição das Características Básicas dos Principais Tributos

3.4.1. Impostos sobre a Renda dos Indivíduos

Indivíduos residentes na Alemanha devem oferecer a totalidade universal de

seus rendimentos à tributação.

o Para ser tributada, a renda deve recair sobre uma das seguintes categorias

(renda de jogos, por exemplo, não é tributada): renda de agricultura e

silvicultura; renda de operações negociais; renda de trabalho autônomo;

renda de salários; renda de capital; renda de aluguéis de imóveis; e outras

fontes de renda.

o A renda de salários e a renda de capital são ambas retidas na fonte.

Além das deduções normais, os indivíduos também possuem direito a

descontar outros valores do imposto final a ser pago, como uma dedução por

ganhos de capital.

Casais podem declarar conjuntamente a renda e são tributados a uma alíquota

mais favorável.

O IR dos indivíduos é progressivo, possuindo também uma tabela de

alíquotas que vão de 0% a 45% e uma faixa de isenção. Existe um adicional

de ―solidariedade‖ referente aos custos de equalização da Alemanha Oriental.

3.4.2. Imposto de Renda das Corporações

O Imposto de Renda das Corporações não é cobrado sobre todas as pessoas

jurídicas, mas apenas sobre alguns tipos de sociedades – empresários

individuais e ―partnerships‖ não são tributados.

43

A tributação leva em conta, também, o princípio da tributação da renda

universal. Alguns tipos de corporações não são tributados, tais como igrejas e

clubes esportivos.

Há a incidência também do ―adicional de solidariedade‖.

A alíquota é do estilo “flat”, de 15%. A base de cálculo é a receita que a

corporação obteve durante o ano-calendário. A renda tributável pode ser

diferente da renda comercial, prevalecendo, para fins do imposto, a primeira.

3.4.3. Trade Tax

Corporações que exercem atividades empresariais têm de pagar, além do

Imposto de Renda, outro imposto (que compete ao governo municipal)

sobre os rendimentos – o “trade tax”.

A alíquota é fixada por cada autoridade separadamente dentro de uma faixa

determinada pelo Governo Federal. A média do imposto em 2008 foi de 14%.

A empresa tem de declarar, para a repartição fiscal local, o rendimento

tributável, que pode ser diferente daquele utilizado para o imposto sobre

corporações.

3.4.4. Imposto sobre Valor Agregado - IVA

Em princípio, todos os produtos e serviços vendidos na Alemanha por uma

empresa estão sujeitos ao imposto de valor agregado.

o Bens importados também pagam o IVA.

Existem, como em outros IVAs, isenções ao imposto, como nos casos de: (i)

exportações; (ii) certos serviços profissionais (tais como médicos); (iii) serviços

financeiros etc.

A alíquota geral é de 19%, mas uma alíquota reduzida de 7% se aplica na venda

de certos alimentos, livros, revistas, flores e transportes.

A declaração do imposto é feita em cada trimestre, em que o contribuinte

demonstra o IVA devido no trimestre anterior. Como é um imposto não-

cumulativo, o total devido é o imposto calculado menos os créditos derivados da

compra dos insumos produtivos.

o Empresas maiores devem declarar e pagar o IVA mensalmente.

44

Empresas com pouco faturamento e que pagaram pouco IVA no ano calendário

anterior não precisam pagar o IVA, mas também não podem deduzir o imposto

que pagaram nos insumos.

O “German VAT Act” prevê também a possibilidade de criação de um

grupo do IVA, em que uma companhia controladora é considerada a

empresa responsável para fins do IVA do grupo inteiro, declarando os

débitos em uma ficha consolidada. O grupo é apenas possível quando a(s)

subsidiária(s) são financial, organizacional e economicamente integradas à

controladora (a lei prevê as hipóteses desta integração).

o Transações dentro do grupo são consideradas como transferências

internas e não são tributáveis pelo IVA.

4. O Sistema Tributário do Canadá

4.1. Aspectos Jurídicos Gerais do Canadá

Possui um sistema federativo, tendo poderes legislativos divididos

principalmente entre o Governo Federal e suas Províncias.

Trata-se de um país que adotou um sistema de Common Law. Existem diversos

documentos que, juntos, são considerados elementos integrados da

“Constituição do Canadá‖.

o O Constitution Act, 1867, que regula os poderes dos entes federativos, o

processo legislativo e outros aspectos políticos, e o Constitution Act,

1982, o qual garante os direitos fundamentais dos cidadãos do Canadá,

bem como elimina os poderes residuais que o Parlamento britânico

detinha sobre o processo legislativo canadense.

O país possui 10 Províncias (Alberta, British Columbia, Manitoba, New

Brunswick, Newfoundland and Labrador, Nova Scotia, Ontario, Prince Edward

Island, Quebec e Saskatchewan) com poderes legislativos e administrativos

autônomos, derivados dos supramencionados Constitution Acts.

Possui um sistema parlamentar bicameral, constituído de um Senado e uma

House of Commons.

As Províncias têm um grau de autonomia considerável, tendo recebido do

Constitution Act, 1867, competências legislativas abrangentes, entre outras,

quanto aos poderes para regular a venda de terras provinciais (...) a

45

administração dos respectivos sistemas judiciários e o estabelecimento de uma

tributação direta dentro da Província para arrecadar receitas para os fins

provinciais.

4.2. Estruturação Constitucional do Sistema Tributário Canadense

São poucas as regras pertinentes à tributação na “Constituição”, e as

existentes são consideravelmente genéricas:

o O Governo Federal, por meio de lei de iniciativa do Parlamento, pode

regular a arrecadação de dinheiro por qualquer modo ou sistema

tributário - basicamente, tem-se um dispositivo que dá poder genérico ao

Governo Federal para tributar.

o Em relação às Províncias, como dito acima, o Constitution Act, 1867,

prevê em seu artigo 92 que estas têm a competência legislativa para

estabelecer as formas de tributação direta (―direct taxation‖) para regular

suas receitas.

o O Constitution Act, 1867, não possui regras detalhadas de como se

estrutura o sistema tributário, concedendo, no máximo, as linhas gerais

de competência de cada ente.

4.3. Principais Características do Sistema Tributário: Tributos mais

Relevantes e Formas de Arrecadação

Aproximadamente 93% da arrecadação federal são decorrentes de dois

tributos: o Imposto sobre a Renda e o Imposto sobre Valor Adicionado

(incidente sobre produtos e serviços).

No nível provincial, aproximadamente 89% da arrecadação provincial com

tributos decorre destes dois impostos.

Nesse sentido, deve-se analisar com maior profundidade o sistema de

arrecadação baseado no Imposto sobre a Renda e nos ―Impostos sobre o

Consumo‖, que constituem a maior parte da arrecadação no Canadá.

4.3.1. Imposto sobre a Renda (Income Tax)

46

Por previsão do Constitution Act, 1867, tanto o Governo Federal como as

Províncias têm competência para cobrar o Imposto sobre a Renda, com

diferentes alíquotas.

o Os dois entes federativos têm tabelas de progressividade quanto ao

montante que deve ser recolhido, sendo que as alíquotas federais são

maiores que as provinciais.

Ressalte-se que o Imposto de Renda das pessoas físicas é recolhido pelo

Governo Federal, por meio do Canada Revenue Agency (―CRA‖). O CRA

recolhe inclusive o Imposto sobre a Renda dos indivíduos que compete às

Províncias que firmaram convênio com o Poder Federal, excluída a Província

de Quebec.

o Situação parecida acontece com o Imposto de Renda das Corporações

(―Corporate Income Tax‖), que é recolhido pelo Governo Federal,

inclusive aquele que compete às Províncias conveniadas, excluídas

Quebec e Alberta.

4.3.2. Imposto sobre Produtos e Serviços (Goods and Services Tax - GST),

Imposto Harmonizado sobre Vendas (Harmonized Sales Tax - HST) e

Imposto sobre Vendas da Província (Provincial Sales Tax - PST)

Tanto o Governo Federal quanto as Províncias podem cobrar impostos

sobre as vendas de produtos e serviços. O imposto federal é nomeado de

Goods and Services Tax – GST e tem a alíquota uniforme de 5%.

o Uma observação importante é a de que alguns produtos e serviços, tais

alimentos básicos (leite, vegetais, pão) e produtos agrícolas, sofrem a

incidência do imposto, mas são tributados à alíquota 0%.

Nas Províncias, o imposto é nomeado de Provincial Sales Tax - PST, com

alíquotas que variam de 5% a 10%. Apenas Alberta não possui um PST. O

imposto é baseado no princípio do destino.

Em algumas Províncias (New Brunswick, Newfoundland and Labrador e Nova

Scotia. As Províncias de Ontario e British Columbia anunciaram que também

adotarão esta forma a partir de 1º de Julho de 2010) que estabeleceram

convênios com o Governo Federal, existe o Harmonized Sales Tax - HST, em

47

que o GST e o PST são combinados, de forma a tributar as operações com

uma alíquota de 13%. O CRA é o órgão competente para arrecadar o HST e

posteriormente distribuir o montante que compete às Províncias.

Deve-se mencionar que o GST, o HST e o Imposto sobre Vendas de Quebec têm

características de um imposto sobre valor adicionado - todos os outros PSTs

incidem em cascata.

O CRA exige que o estabelecimento vendedor informe aos seus consumidores:

(i) se há a cobrança do imposto; e (ii) o montante correspondente à tributação.

O GST não incide sobre operações de exportação. Além disso, indivíduos com

baixa renda podem receber restituições de GST por meio de menor

cobrança do Imposto de Renda.

Um estudo da KPMG realizou várias entrevistas com diversas empresas de

determinados países, dentre os quais o Canadá, com algumas questões sobre o

pagamento do Imposto sobre Valor Agregado. Dentre as perguntas realizadas,

duas específicas interessam à análise ora realizada:

o Primeiramente, ―que fatores estão impedindo que sua organização

gerencie as obrigações com o IVA mais eficientemente?‖. De todos os

entrevistados canadenses, 37% mencionaram a atitude do fisco; 30% a

falta de clareza legal; 20% o desconhecimento das medidas principais; e

40% a falta de recursos.

4.3.3. Não-Cumulatividade no GST: O Sistema de Créditos e o Cálculo do

Imposto Devido

I) O Sistema de Créditos

O Canadá adotou um sistema estruturalmente parecido com o brasileiro, isto é,

da tomada de créditos pelo estabelecimento adquirente para que este possa

compensá-lo com o débito subsequente na venda do produto ou serviço.

Um pressuposto básico para a tomada de créditos é o registro no sistema do

GST/HST, no qual a companhia registrada junto ao CRA deve recolher o tributo

e entregá-lo ao Governo Federal junto com o formulário com a contabilidade

fiscal relativa ao GST. A periodicidade de tal obrigação varia, podendo ser

48

mensal, quadrimestral ou anual, dependendo do valor das vendas tributáveis da

empresa no ano fiscal anterior:

A principal consequência para as companhias não registradas é a

impossibilidade de cobrar o GST/HST de seus consumidores e a proibição da

tomada de créditos decorrentes das compras nas cadeias anteriores.

As exceções à tomada de créditos se referem a produtos ou serviços: (i) que

correspondam a bens de capital; (ii) comprados ou importados para o

fornecimento de outros produtos ou serviços isentos; (iii) referentes à

titularidade de quotas de clubes de recreação; (iv) comprados ou importados

para o consumo ou gozo pessoal.

A tomada de créditos acontece quando há a entrega dos formulários referentes

ao GST/HST ao CRA, na periodicidade adequada. A tomada de créditos só é

possível em no retorno dos formulários em até quatros anos da data em que

o formulário do crédito desejado poderia ter sido entregue ao CRA

(funcionando como uma espécie de prazo decadencial).

Ademais, existem regras específicas e limitações da tomada de créditos em

operações especiais, tais como as referentes a (i) despesas operacionais, (ii)

despesas referentes à alimentação e ao entretenimento; (iii) reembolso de custos

de funcionários e sócios com despesas que estes incorrem por conta de

atividades comerciais; e (iv) despesas com escritório pessoal. Nestes casos

existem regras especiais para que a tomada de crédito seja viabilizada, bem

como algumas restrições no valor do crédito disponibilizado.

Por fim, é necessário notar que existe um regime simplificado de cálculo do ITC

(―Simplified Method‖). Neste, a empresa não precisa destacar o GST/HST

separadamente nos documentos fiscais, mas apenas o valor total das compras

tributáveis que possam gerar créditos. Apenas podem adotar o método as

empresas com faturamento menor a uma determinada faixa.

II) O Cálculo do Imposto Devido

As empresas devem calcular o imposto recolhido nas vendas feitas durante o

período e subtrair o imposto pago nas compras feitas para a própria empresa,

observando as restrições e regras anteriormente descritas.

49

o A diferença entre as duas quantias é o imposto líquido devido,

representando ou o imposto a ser pago ao Governo Federal ou o imposto

a ser restituído, em caso de créditos maiores do que débitos.

Observe-se que existe um método para calcular o imposto devido simplificado

(―Quick Method of Accounting‖) para pequenas empresas.

o Para calcular o imposto líquido, a empresa multiplica o valor total das

operações por determinadas alíquotas específicas, que são menores do

que a alíquota normal do imposto. Nesse sentido, a empresa apenas

envia ao Governo Federal uma parte do tributo que seria recolhido

pela alíquota normal, mas não pode tomar créditos das despesas

operacionais se optarem pelo método facilitado.

5. O Sistema Tributário da Eslováquia

5.1. Aspectos Políticos e Jurídicos Gerais da Eslováquia

A Eslováquia é uma República Federativa, tendo adotado o sistema

parlamentar. Como divisão administrativa, o país é recente, tendo se separado da

República Tcheca no início de 1993.

Adotou o sistema de Civil Law, tendo como base do Direito as normas

codificadas, sendo a Constituição o diploma legal mais alto na hierarquia

normativa.

É membro da União Européia e da União Monetária Européia, sofrendo,

assim, forte influência das políticas econômicas da zona do Euro.

O país tem no Governo Federal e nas suas oito subdivisões (kraj,

equivalentes a Estados/Províncias), nomeados com a denominação de sua

capital. Os krajov são, por sua vez, subdivididos em distritos, que consistem no

governo local.

Prevê, já no artigo 2º de sua Constituição, o princípio da legalidade (ninguém

será obrigado a fazer o que não estiver contido na lei) e o princípio da

legalidade estrita (a Administração só pode agir conforme o disposto na lei).

Prevê a assistência médica gratuita baseada na seguridade social, conforme

o disposto em lei (art. 40). Observe-se que a fonte dos recursos não está

expressamente disposta na Constituição.

50

A privação de direitos por decisão administrativa pode ser revista pelos

tribunais, a não ser que a lei preveja o contrário. Revisão de decisões

concernentes aos direitos e liberdades básicos não podem ser restringidos

(art. 46).

As municipalidades e as unidades territoriais superiores (krajov) são previstas

constitucionalmente, tendo garantida a administração independente da

ingerência do Governo Federal. São pessoas jurídicas que, nas condições

previstas em lei, administram suas propriedades e recursos financeiros (arts. 64 e

65).

O Poder Legislativo Federal é composto de apenas uma câmara: o Conselho

Nacional (art. 72).

O presidente da República é o chefe do Poder Executivo, mas o Primeiro

Ministro e seus Ministros compõem o órgão supremo da Administração.

O Poder Judiciário é exercido pela Corte Constitucional e pelas outras

cortes, cujo sistema compreende a Suprema Corte, bem como as outras cortes

judiciais do país (art. 143).

5.2. Estruturação Constitucional do Sistema Tributário Eslovaco

O sistema tributário da Eslováquia não está extensamente delineado em sua

Constituição, sequer em relação às competências dos entes federativos.

A disposição básica está contida no art. 59, que simplesmente prevê a

existência de tributos federais e subfederais, bem como a cobrança de tais

tributos com base na lei.

No capítulo 4 (Administração Territorial), a Constituição prevê ainda que a Lei

estabelecerá quais tributos serão de competência das municipalidades e dos kraj

(art. 65).

Por fim, a última disposição sobre tributos na Constituição prevê que um

referendo (que confirma leis com impactos em direitos constitucionais) não

pode ter como objeto direitos básicos e disposições relativas a tributos.



51

Arrecadação, segundo dados do FMI (em bilhões de Koruny)71

:

Receita

Total

Receita

com o

Imposto

sobre a

Renda

Receita

com o

IR em

% da

Receita

Total

Receita com o

National

Insurance

Contribution

Receitas

com o

NIC em

% da

Receita

Total

Receitas

com o

Imposto

sobre

Produtos

e Serviços

(VAT)

Receitas

com o

VAT em

% da

Receita

Total

Receita com os três

tributos em % da

Receita total

546,66 66,99 12% 217,74 40% 125,5 23% 75%

Verifica-se que, em 2007, 75% de toda a receita do governo federal do Reino

Unido adveio dos seus três principais tributos: (i) o Imposto sobre a Renda

(personal + corporate); (ii) Contribuições Sociais; e (iii) o Value Added Tax.

A Eslováquia, apesar de ser uma Federação, possui uma centralização de

receitas no nível Federal (546,66 x 111,95 – incluindo transferências federais),

de forma que os tributos principais são concentrados na esfera federal.

Este trabalho se concentra em analisar: (i) o Imposto de Renda dos Indivíduos;

(ii) o Imposto de Renda das Corporações; e (iii) o IVA. Estes tributos são objeto

da profunda reforma tributária de 2004, motivo do corte estabelecido.

A alíquota geral destes três tributos é a mesma: 19%. Existem raras

exceções, motivo pelo qual é possível dizer que a Eslováquia adotou um ―flat

tax‖, que na teoria seria regressivo.

Os objetivos declarados da reforma pelo governo eslovaco foram:

o (i) criação de um ambiente de negócios e de investimentos mais amistoso

para pessoas e empresas;

o (ii) eliminação de distorções provenientes do sistema tributário; e

o (iii) obtenção de justiça tributária na tributação de todos os tipos e

quantidades de renda de maneira igual.

Para a obtenção destes objetivos, os princípios que teriam pautado a reforma

foram:

o (i) Mudança do ônus tributário dos impostos diretos para os indireitos, da

tributação da produção para a tributação do consumo.

71

INTERNATIONAL MONETARY FUND. Government Finance Statistics Yearbook, 2008. IMF

Statistics Department. Disponível em http://www.imf.org/external/pubs/ft/gfs/yearbook/2008/gfsy08.pdf.

Último acesso em 17/11/2010.

http://www.imf.org/external/pubs/ft/gfs/yearbook/2008/gfsy08.pdf

52

o (ii) Introdução de alíquotas básicas baixas e eliminação de todas

exceções, isenções e regimes especiais.

o (iii) Introdução de uma alíquota única no Imposto de Renda dos

indivíduos, substituindo o regime com diferentes faixas de tributação.

o (iv) Eliminação de instrumentos de política fiscal distorcivos para a

obtenção de objetivos não-fiscais.

o (v) Eliminação, na medida do possível, da dupla tributação.

6. O Sistema Tributário dos Estados Unidos

6.1. Aspectos Políticos e Jurídicos em Geral dos EUA72

Após a Guerra Civil (1865), adotou-se o princípio de que os EUA eram uma

nação, indivisível.

Constituição, que entrou em vigor em 1789, é a mais antiga do mundo,

todavia possui apenas 27 emendas.

o As primeiras 10 emendas (Bill of Rights) versam sobre os direitos dos

cidadãos que o Estado não pode contestar. Mas a estrutura básica

permaneceu a mesma.

o É necessário ressaltar que, sendo um sistema de Common Law, o sistema

jurídico dos EUA comportou uma série de alterações importantes

introduzidas pelos costumes e pelas decisões judiciais, tais como a

possibilidade de revisão judicial e o desenvolvimento dos partidos

políticos.

o Características marcantes do sistema: federalismo, separação de

poderes e revisão judicial.

Em relação ao federalismo, os Estados não precisam aceitar dinheiro do

Governo Federal para custear determinadas áreas, mas se aceitarem,

precisam acatar padrões federais de gasto e monitoramento.

o Governo Federal não pode interferir nos poderes estaduais, mas se uma

constituição ou lei estadual for inconsistente com a Constituição ou lei

federal, esta deve prevalecer. É a Suprema Corte (federal) que decide que

atos federais ou estaduais estão em sua competência.

72



53

A Constituição prevê Poder Legislativo ao Congresso (artigo 1º), o Poder

Executivo chefiado pelo presidente (art. 2º) e o Poder Judiciário nas cortes

federais, sendo a Suprema Corte a de maior hierarquia (art. 3º).

Há uma grande tendência de litigiosidade judicial na cultura da população

norte-americana, que invoca direitos e deveres com constância. Argumenta-se

que os tribunais, nos EUA, fazem o papel da regulação na Europa.

Há um sistema não formal de bipartidarismo, com os Democratas adotando

posturas mais liberais e voltadas aos direitos sociais e com os Republicanos

adotando posturas mais conservadoras.

As políticas públicas são dificultadas pelo sistema de checks and balances,

em que os poderes do Estado controlam-se mutuamente. Geralmente, há

necessidade de uma coalização iniciada por um setor ou de atitudes enérgicas do

presidente para que tais políticas sejam concluídas.

Em 2002, havia quase 87.000 entidades federativas no país, incluindo o

governo federal, os 50 estados, 3.034 condados e assim por diante.

Dessas entidades, o governo federal é o que mais arrecada, sendo que mais

da metade de todos os tributos cobrados são por ele arrecadados.

6.2. Aspectos Constitucionais do Sistema Tributário dos EUA

Assim como em outros países, a Constituição dos Estados Unidos não regula

detalhadamente a estrutura do sistema tributário.

O Congresso tem o poder de estipular e cobrar impostos, taxas e tarifas para

arcar com suas dívidas, sendo que as tarifas devem ser uniformes por todo o

território do país (artigo I, seção 8).

Existem limitações constitucionais ao poder de tributar. Apesar deste poder

ter sido recepcionado com uma linguagem aberta, há outros dispositivos que

buscam aclarar o alcance da tributação.

Um dos exemplos dessa limitação é a impossibilidade de tributação na

exportação de produtos ou serviços (artigo I, seção 9, cláusula 5).

Assim, em geral, não existe na Constituição uma descrição de tributos,

bases de cálculo, alíquotas, ou mesmo princípios que regem o Direito

Tributário nos EUA.

54

6.3. Dados Gerais da Tributação dos EUA

Tanto o Governo Federal quanto os Estados são competentes para cobrar

um Imposto sobre a Renda.

Percebe-se, pelos dados acima reproduzidos, que os EUA confiam mais na

arrecadação pelos impostos diretos, principalmente o Imposto sobre a Renda,

do que a arrecadação pelos impostos indiretos.

O Governo Federal não cobra um Imposto de Valor Adicionado (IVA), sendo o

principal imposto sobre consumo (Sales Tax) cobrado pelos Estados.

A carga tributária, comparada com a dos outros países, não é grande. Em

2009, a carga tributária norte-americana ficou em 28,3% do PIB73

, número mais

baixo que o de outros países desenvolvidos.

Em relação à competência de arrecadação de tributos federais, o órgão

responsável pela administração do Imposto de Renda é o Internal Revenue

Service (―IRS‖), análogo à Receita Federal do Brasil.

A partir de 199874

, o IRS adotou quatro subdivisões para facilitar a

administração do tributo: (i) Grandes e Médias Empresas; (ii) Pequenas

Empresas e Profissionais Liberais; (iii) Salários e Investimentos; e (iv) Isenções

Fiscais e Entidades Governamentais. O IRS também possui uma divisão

criminal para investigações de evasão fiscal e outras fraudes.

A partir de 200675

, o IRS passou a utilizar instituições privadas para a

cobrança e recolhimento de créditos. O sistema foi utilizado para a cobrança

de débitos pequenos, permitindo ao IRS a persecução de casos mais complexos.

o O pagamento das instituições será entre 29% e 39% dos créditos

coletados.

o Especialistas que aprovam a medida dizem que o recolhimento de

créditos devidos por pequenos inadimplentes liberará o IRS para se

concentrar em casos mais complicados, especialmente aqueles com

muita documentação. Em geral, o órgão ficaria mais eficiente e sensível

aos contribuintes em geral.

o Os críticos dizem que o sistema pode ferir a privacidade dos

contribuintes, que teriam seus documentos analisados por terceiros. 73

THE HERITAGE FOUNDATION AND THE WALL STREET JOURNAL. 2010 Index of Economic

Freedom. Disponível em http://www.heritage.org/index/. Último acesso em 17/11/2010. 74

Com a vigência do ―Internal Revenue Service Restructuring and Reform Act of 1998.‖ 75

Com a vigência do ―American Jobs Creation Act of 2004‖

http://www.heritage.org/index/

55

Além disso, vários funcionários públicos poderiam perder seus postos

por conta da medida.

o Em 2009 o programa terminou, tendo o IRS retomado internamente a

cobrança dos pequenos devedores.

Os principais tributos administrados pelo IRS são o Imposto de Renda dos

Indivíduos, o Imposto de Renda das Corporações e a Contribuição Social

para o Medicare e a Seguridade Social. Outros tributos administrados são

impostos sobre o patrimônio e ―excises‖ (impostos sobre tributos não-

essenciais).

O IRS ainda tem a competência de emitir pareceres sobre as interpretações das

normas tributárias (revenue rulings) e consultas a contribuintes particulares

(private letter ruling), em que estes pagam uma taxa para uma declaração do

IRS a respeito da aplicação da norma ao caso concreto.

O IRS declarou, em 2007, a arrecadação dos seguintes montantes:

Tributo Arrecadação Bruta (em US$)

Individual Income Tax 1,366,241,000,000

Employment Taxes 849,733,000,000

Corporate Income Tax 395,536,000,000

Excise Taxes 53,050,000,000

Estate Tax 24,558,000,000

Gift Tax 2,420,000,000

Total 2,691,538,000,000


6.4.1. Imposto de Renda

Como os estados e municipalidades também podem cobrar o Imposto de Renda,

o ônus tributário com o IR depende da residência de um indivíduo ou empresa.

Em relação ao nível federal, o Imposto de Renda é dividido em Imposto de

Renda dos Indivíduos, o Imposto de Renda das Corporações e o Adicional

Mínimo ao Imposto de Renda das Corporações.

56

Na sua generalidade, as entidades sub-federais adotam o sistema federal do

Imposto de Renda quanto à definição de renda tributável e à administração do

imposto.

O Imposto de Renda das Corporações (―Corporate Income Tax‖) está sujeito a

alíquotas progressivas, de 15% a 35%. A renda superior a US$100.000,00 está

sujeita a um adicional de 5% (que não ultrapassará US$ 11.75076

) e a renda

superior a US$ 15 milhões está sujeita ao adicional de 3% (que na ultrapassará

US$ 100.000).

o O ganho de capital está sujeito às mesmas alíquotas.

O Imposto de Renda das Corporações de competência dos Estados é só no

nome um imposto sobre o lucro da empresa. Isso porque os estados utilizam

uma formula de base de cálculo que leva em conta três fatores: folha de salários,

propriedades e vendas.

Em relação ao imposto de renda da pessoa física, o sistema é progressivo.

Quanto às pessoas de alta renda, o Código Tributário Federal reduz algumas

possibilidades de isenções e impõe um teto para as deduções.

o Há seis faixas de aplicação de alíquotas, que variam de 10% a 35%.

As faixas levam em conta o nível de renda de contribuintes e são

indexadas anualmente.

o No preenchimento da declaração, há duas possibilidades de dedução:

uma dedução padrão (―standard deduction”) e a dedução por itens

(―itemised deductions‖). A primeira configura uma dedução de um valor

presumido sobre a renda total, simplificando o preenchimento. A

segunda configura a dedução detalhada dos itens que configuram

despesas e que são dedutíveis.

É possível deduzir o imposto de renda pago para os estados e

para as municipalidades, mas apenas na dedução por itens.

Há também o AMT, que complementa o sistema de Imposto de Renda nos

EUA. Trata-se de uma espécie de adicional cobrado tanto para os indivíduos

como para as companhias. Os contribuintes calculam o imposto devido pelo

sistema ―normal‖ e pelo ―AMT‖ e pagam aquele que for maior.

76

Dados de 2009.

57

o O sistema AMT tem, em geral, uma definição de renda tributável mais

ampla, bem como faixas de isenção mais altas e alíquotas mais baixas

que o sistema normal (entre 26% e 28%).

o Recentemente, o AMT tem sofrido diversas críticas, uma vez que não

apenas os contribuintes que possuem muitos benefícios fiscais no sistema

normal estão sendo atingidos (como o objetivo inicial do AMT) como

também a classe média, uma vez que a faixa de isenção do AMT não

leva em conta a indexação com base na inflação.

6.4.2. Impostos sobre Consumo

Os EUA são o único membro da OCDE que não possui um IVA.

Em relação à competência, o governo federal tributo o consumo principalmente

por meio de tarifas e impostos sobre bens não essenciais (“excises”). Já os

Estados têm no imposto sobre vendas (“Sales tax”) a maior parte da arrecadação

quanto aos impostos sobre consumos.

Os Sales tax são cobrados na compra do produto ou serviço pelo consumidor

final, de forma a não haver sua incidência nas etapas da cadeia produtiva. Cada

estado pode cobrar o imposto desde que a venda final seja feita dentro de suas

fronteiras.

O maior problema que gera complexidades nesse sistema é que cada Estado

pode fixar suas próprias regras de isenções e incidência do imposto, bem

como a própria definição de produtos e serviços tributáveis.

o Por esse motivo, a Suprema Corte decidiu77

que seria inconstitucional

(tendo em vista a proteção da Constituição ao comércio interestadual) a

obrigação, por parte das empresas que não tenham presença em

determinados estados, o conhecimento das legislações específicas de

cada sales tax, que contém sua própria estrutura legal e administrativa.

o Outro problema é que as vendas feitas por comércio eletrônico ou

enviadas por correio, sem que o vendedor tenha presença física na

jurisdição, não são tributadas. Assim, os consumidores não pagam o

77

ESTADOS UNIDOS DA AMÉRICA. Quill Corporation v. North Dakota 504 U.S. 298. Decisão em

26/05/1992. Disponível em

http://caselaw.lp.findlaw.com/scripts/getcase.pl?court=US&vol=504&invol=298. Último acesso em

17/11/2010.

http://caselaw.lp.findlaw.com/scripts/getcase.pl?court=US&vol=504&invol=298

58

Sales tax sobre bens que foram pedidos (por internet ou correio) de

vendedores com presença apenas em outro estado.

o Como os Estados estavam perdendo muitas receitas por conta desta

complexidade, foi criado o “Streamlined Sales Tax Agreement”, já

adotado por 23 Estados (os subitens subsequentes foram extraídos do

trabalho do Leonardo Alcântara).

Ideia da simplificação tributária por meio de: definições

tributárias uniformes; fiscalização e arrecadação mais simples e

uniformes; simplificação de alíquotas; competência estadual para

o ―Sales Tax‖; financiamento estatal dos custos administrativos.

Os Estados que aderem ao Agreement devem modificar suas

legislações para que entrem em conformidade com o Pactuado

Trata-se de um meio de pressionar o Congresso para

regulamentar o Comércio interestadual de modo que se possa

tributar operações de ―remote sellers‖.

6.4.3. Contribuições Sociais

O principal tributo sobre a folha de salários é o “FICA” (“Federal Insurance

Contributions Act tax”), de competência federal, cobrado tanto sobre

empregados quanto empregadores.

Destina-se ao financiamento da Seguridade Social (benefícios para idosos e

deficientes) e do Medicare (benefícios de assistência médica).

O direito aos benefícios da Seguridade Social não consiste em uma

“propriedade adquirida” (algo parecido com o conceito de direito adquirido)

segundo decisão da Suprema Corte.

o No caso ―Flemming v. Nestor‖, decidiu-se que Nestor, um ex-membro do

Partido Comunista que foi deportado em 1956 dos EUA, mas que já

havia pago 19 anos de contribuições, não tinha direito aos benefícios

assistenciais.

O FICA é considerado um imposto regressivo sobre a renda (sem deduções

ou faixas de isenção e progressividade), cobrado apenas sobre os primeiros US$

106.800,00 de salários brutos (―gross wages”).

59

o O tributo não incide sobre outros rendimentos que não salários

(“unearned income”), incluindo juros de poupança, dividendos e ganhos

de capital.

Um imposto similar é cobrado dos rendimentos de profissionais autônomos,

previsto no “Self-Employment Contributions Act of 1954”.

6.5. Considerações Finais

O sistema tributário norte-americano é tido, em várias análises, como um

sistema muito complexo, que inclusive atrapalha o ambiente negocial.

Segundo estudos da OCDE, os custos para o cumprimento das obrigações

tributárias foi estimado, para o ano 2000, em US$ 167 bilhões, ou

aproximadamente 13% do Imposto de Renda Federal.

Pontos que poderiam interessar à tributação brasileira:

o Sistema de dedução simplificada no Imposto de Renda das Pessoas

Físicas;

o Indexação das tabelas de progressividade pela inflação;

o Sales tax harmonizado (que não contenha os problemas de comércio

eletrônico e definições de base de cálculo diferentes);

o Contribuições sociais que incidam sobre folhas de salário apenas (para

compensar a perda do PIS/COFINS poder-se-ia pensar em aumento de

alíquota da CSLL, por exemplo).

o Sistema de delegação de cobrança e controle de créditos pequenos para

entidades privadas.

7. O Sistema Tributário da França

7.1. Aspectos Políticos e Jurídicos em Geral da França78

A Constituição Francesa de 1958 prevê que a França é indivisível (artigo 1º). O

texto justifica a tradição histórica francesa de um governo central forte em

detrimento de entidades subcentrais.

Apesar disso, as entidades subcentrais gozam de relativo poder em relação às

decisões que afetem a vida local. A França é dividida em 20 regiões, que

compreendem 100 departamentos.

78



60

As menores entidades (comunidades) são consideravelmente pulverizadas,

existindo até hoje cerca de 36.000 comunidades, cada uma com seu prefeito e

conselho. Mais de 22.000 comunidades tem menos de 500 habitantes.

Há uma tendência de descentralização desde a década de 90, privilegiando a

autonomia local, por meio de leis nacionais que transferem poderes formais aos

conselhos e governantes locais.

Apesar disso, ainda há uma dependência financeira subnacional. No nível das

comunidades, apenas 40% do orçamento é proveniente de tributos locais.

O Poder Executivo é exercido pelo Presidente da República e pelo Primeiro

Ministro. O presidente francês tem, na prática, maiores poderes do que os

presidentes de Monarquias Constitucionais Parlamentares. O Primeiro Ministro

apenas recentemente tem tomado um papel mais forte nos rumos políticos por

parte do Executivo.

O Poder Legislativo é exercido pelo Parlamento, que é dividido na Assembleia

Nacional (cujos membros são escolhidos por eleições diretas) e no Senado

(cujos membros são eleitos indiretamente por um colegiado).

A Constituição de 1958, devido a problemas de governabilidade passados,

restringiu os poderes do Parlamento. Apesar da iniciativa das leis ser de

competência tanto do governo (parte do Poder Executivo) como do Parlamento,

é o governo que propõe quase toda a legislação.

O artigo 38, por exemplo, permite ao Parlamento a edição de leis que delegam

competências legislativas ao Executivo.

O Senado é um órgão menos ativo, que na prática atrasa a promulgação de leis,

mas é importante no processo de emendas constitucionais.

É necessário ressaltar que, sendo um sistema de Common Law, o sistema

jurídico dos EUA comportou uma série de alterações importantes introduzidas

pelos costumes e pelas decisões judiciais, tais como a possibilidade de revisão

judicial e o desenvolvimento dos partidos políticos.

O Poder Judiciário é dividido em dois ramos: as Cortes Judiciais e as Cortes

Administrativas. O sistema legal é de Civil Law, com um corpo codificado de

normas.

As Cortes Judiciais lidam com casos civis e criminais, sendo o órgão máximo a

Suprema Corte Francesa.

61

As Cortes Administrativas lidam com casos que dizem respeito ao governo e

suas agências, sendo o órgão máximo o Conselho de Estado.

Qualquer disputa de jurisdição entre os dois ramos é resolvida por uma

corte especial, a ―Corte de Disputa Jurisdicional‖, composta por um número

igual de Ministros da Suprema Corte e Conselheiros do Conselho de Estado.

Além das Cortes tradicionais, a Constituição de 1958 previu o ―Conselho

Constitucional‖, o qual não é, tecnicamente, uma corte, visto que não julga casos

concretos. No entanto, ela analisa a constitucionalidade da legislação criada pelo

Parlamento ou pelo Governo antes de sua entrada em vigor, determinando

mudanças nas normas para que estas se compatibilizem com a Constituição.

O tempo de análise não pode ser menor do que um mês, o que limita um pouco a

profundidade das considerações do Conselho.

Existem também Cortes de Fiscalização que fiscalizam as finanças públicas, e

o funcionamento de outras instituições e entidades governamentais.

7.2. Aspectos Constitucionais do Sistema Tributário Francês

A Constituição francesa também não regula a estruturação de todo o

sistema tributário, ao contrário da brasileira. Assim como em outros países

que integraram esta análise, a Constituição prevê mais a disposição do poder de

tributação e da observação da legalidade do que um sistema detalhado de

tributação.

Nesse sentido, o artigo 34 da Constituição de 1958 prevê que cabe às leis

determinar as regras sobre: base de cálculo, alíquotas e métodos de

arrecadação de todos os tipos de tributos. Ou seja, cabe à legislação

infraconstitucional dispor sobre o sistema tributário como um todo.

Segundo o artigo 72-A, as comunidades territoriais (regiões, departamentos e

comunidades especiais ou fora do território francês) possuem suas respectivas

receitas, da qual podem dispor livremente, conforme a lei ―nacional‖.

De acordo com o mesmo artigo, as comunidades territoriais podem receber, no

todo ou em parte, a competência de cobrar determinados tributos. Podem

também ser autorizadas por lei a determinar a base de cálculo e as alíquotas.

As receitas tributárias devem, por força constitucional, representar parte

considerável das receitas das comunidades territoriais.

62

7.3. Dados Gerais da Tributação da França

Por conta da República da França não ser uma federação, é justificável que a

maior parte da arrecadação de tributos e contribuições fique na esfera central.

Nesse sentido, o governo central arrecadou, em 2007, 413,13 bilhões de euros

contra 93,22 bilhões de euros dos governos locais. Isto é, o governo local

arrecada aproximadamente 22% do que arrecada o governo central - isso sem

contar as contribuições sociais, que também são federais.

No nível central, a maior parte da arrecadação advém de três tributos: o Imposto

sobre a Renda (dos indivíduos e das corporações), o Imposto sobre Valor

Adicionado (IVA) e as Contribuições Sociais.

Em relação ao ano de 2007, dos 413,13 bilhões de euros arrecadados de

impostos, 330,47 bilhões (ou 80%) foram provenientes apenas do IR e do IVA.

No nível local, a maior parte da arrecadação advém dos Impostos sobre a

Propriedade.

Em relação ao ano de 2007, dos 93,22 bilhões de euros arrecadados em

impostos, 68,43 bilhões (ou 73,4%) foram provenientes apenas dos Impostos

sobre a Propriedade.

Apesar da disparidade, nas últimas décadas a tendência foi de deslocamento das

receitas tributárias do governo central para a seguridade social e para o governo

local (tendência à descentralização que é observada também em outros países).

A tributação em geral na França é determinada pelo orçamento anual votado

pelo Parlamento, que determina em que medida os tributos serão cobrados e a

que alíquotas.

A Associação da Seguridade Social é uma organização apartada do

Governo Central e dos Governos Locais, que presta serviços públicos e cujo

orçamento é financiado, em sua maior parte, por contribuições sociais.

A carga tributária francesa é uma das mais altas do mundo. Segundo dados

do Wall Street Journal, a carga tributária em 2009 foi de 45% do PIB. A carga

não é alta apenas em relação aos impostos, como também em relação às

contribuições sociais.

63


7.4.1. Impostos sobre a Renda

Apenas o Governo Central pode cobrar os Impostos sobre a Renda.

O IR é dividido em três categorias: Imposto de Renda sobre Indivíduos,

Imposto de Renda sobre Corporações e Impostos para Propósitos Sociais.

O Imposto de Renda sobre Indivíduos é um imposto sobre a renda

universal dos residentes na França em um determinado ano. A renda

tributável é calculada da renda total, menos deduções, e é submetida a uma

determinada alíquota, dependendo da tabela de progressividade.

Existe, como em outros países, uma faixa de renda que é isenta do pagamento do

Imposto de Renda.

A renda é dividida em sete categorias: rendas comerciais e industriais; rendas

não comerciais/agrícolas; renda sobre a propriedade de terra; salários; pensões e

anuidades; renda móvel; e ganhos de capital.

O Imposto é calculado pela administração, que se baseia na renda declarada

pelos contribuintes durante o ano anterior.

O Imposto de Renda sobre as Corporações é um imposto anual que incide sobre

todas as receitas de corporações francesas. A alíquota padrão é de 33,3% de

todas as atividades.

A renda tributável é calculada pela diferença da receita bruta e custos mais

despesas dedutíveis.

Além dos impostos sobre a renda mais tradicionais, existem contribuições

adicionais à Seguridade Social, mas que não são contribuições no sentido

estrito. As contribuições clássicas dão direitos diretos àqueles que as pagam,

diferentemente destes tributos adicionais.

Os dois principais tributos desta categoria são a Contribuição Social Geral

(―CSG‖) e a Contribuição para o Pagamento do Débito da Seguridade Social

(―CRDS‖), estabelecidos na década de 90.

O CSG é cobrado dos indivíduos residentes na França e que se beneficiam

do seguro de saúde compulsório. As receitas do tributo são alocadas para o

orçamento da Seguridade Social. Possui uma ampla base de cálculo, abrangendo

em princípio qualquer rendimento e renda do patrimônio.

64

O CRDS também possui a mesma base ampla do CSG, mas menores

alíquotas. Ademais, os contribuintes também são os mesmos: indivíduos

residentes na França que se beneficiam do seguro obrigatório.

7.4.2. Imposto sobre Consumo - IVA

Apesar do IVA (de competência do governo central) ser um tributo incidente

sobre bens e serviços em geral, aqui a diferença entre mercadorias e serviços

também importa - em menor grau do que no sistema brasileiro.

o O IVA sobre produtos deve ser recolhido no mês seguinte à emissão de

fatura e entrega de mercadorias; o IVA sobre serviços é devido no mês

seguinte ao pagamento.

o As alíquotas variam de 2,1% (favorecida para artigos essenciais) e 19,6%

(média dos países da OCDE).

As diferenças em alíquotas e as isenções no sistema, segundo a OCDE, apesar

de servirem a um propósito político, podem distorcer a competição e os

padrões de consumo.

o Além disso, há o problema de “cross-border shopping‖, em que o

europeu pode escolher comprar alguns bens em função do menor

imposto de outros países. Por exemplo, moradores da parte norte da

França podem ir a Luxemburgo comprar combustível, porque o ônus é

menor neste país.

Resultado: a distância entre as alíquotas nominais e a alíquota implícita final

no consumo é relativamente grande, dadas as distorções da base. Enquanto a

alíquota nominal seria de 19,9%, a alíquota implícita no consumo final seria de

14,7%.

7.4.3. Contribuições Sociais

Para uma descrição mais detalhada, vide trabalho do pesquisador André Lima79

– ―TRIBUTAÇÃO DA FOLHA SALARIAL NO EXTERIOR E NO

BRASIL”.

Boa parte do sistema de bem-estar social é financiada por contribuições sociais.

Como visto abaixo, elas significam quase 20% do PIB.

79

Cf. ―Tributação da Folha Salarial no Exterior e no Brasil‖. P.

65

As contribuições são pagas por empregadores, empregados e profissionais

autônomos.

o O teto das contribuições com base em rendimentos altos foi abolido

recentemente. Além disso, as alíquotas das contribuições foram

reduzidas para pessoas cujo rendimento seja baixo.

8. O Sistema Tributário da Índia

8.1. Introdução

A Índia, segundo as estatísticas do Banco Mundial de 2008, está na 12ª posição

em relação ao PIB, com um produto de US$ 1.217.490 (em milhões de dólares).

Entretanto, em relação ao Índice de Desenvolvimento Humano (―IDH‖), o país

figura na 134ª posição80

, atrás de países como a Namíbia e Botsuana.

A referida discrepância aproxima a Índia do Brasil, que, por sua vez, é a 8ª

maior economia do mundo, mas figura na 75ª posição do IDH. Nesses termos, é

importante conferir ao sistema indiano uma análise cuidadosa, pois algumas

peculiaridades do país também são encontradas no Brasil.

8.2. A Estrutura Jurídica do Sistema Tributário Indiano

O sistema tributário indiano está estruturado em sua própria Constituição,

principalmente na Parte XII, ―Finanças, Propriedade, Contratos e Ações

Judiciais‖, a partir do artigo 265.

o No entanto, regras de distribuição de competências estão espalhadas

pelo texto normativo, antes da referida Parte XII e, principalmente, na

Lista de Competências da União (Union List) e na Lista de Competências

do Estado (State List).

8.2.1. Competências entre os Entes

A Constituição indiana prevê, em seu artigo 243H, que os Estados podem

autorizar, por lei, os Panchayats ( que são entidades para o auto-governo de uma

região rural semelhantes aos municípios brasileiros) a cobrarem certos tributos.

80

UNITED NATIONS DEVELOPMENT PROGRAMME. Human Development Report 2009

Overcoming barriers: Human mobility and development. Nova Iorque: Palgrave Macmillan, 2009.

66

Ademais, os Estados podem ainda distribuir parte da sua receita tributária com

os mesmos Panchayats.

Verifica-se, portanto, que a Constituição não assegura o poder de cobrar

impostos dos níveis locais (Panchayats e Municipalidades) – ao contrário,

confere certa discricionariedade para os Estados, que estão legitimados a

autorizar a cobrança de tributos e prever a repartição entre os níveis locais.

O poder residual para instituir tributos que não estiverem previstos na

Competência Estadual ou na Competência Concorrente81

é exclusivo do

Parlamento (ou seja, da União), segundo o artigo 248.

Segundo a Lista da União, este ente tem a competência de legislar sobre os

seguintes tributos: (a) imposto sobre a renda, exceto relacionada à agricultura;

(b) tarifas alfandegárias, inclusive sobre exportação; (c) impostos sobre o

consumo de tabaco e outros bens industrializados ou produzidos na Índia, exceto

as bebidas alcoólicas e os narcóticos; (d) imposto sobre corporações; (...) (l)

imposto sobre a venda de bens, exceto jornais, cuja venda ou compra tenha se

efetuado entre dois Estados; (m) imposto sobre a consignação de bens cuja

operação aconteça entre dois Estados; (n) imposto sobre serviços.

Já segundo a Lista dos Estados, estes entes têm a competência de legislar sobre

os seguintes tributos: (a) imposto sobre a renda derivada da agricultura; (b)

impostos de sucessão de propriedades rurais; (c) impostos sobre a propriedade

rural; (d) impostos sobre a terra e construções; (e) impostos sobre direitos sobre

recursos minerais; (f) impostos sobre o consumo dos seguintes bens produzidos

ou industrializados no Estado: (i) bebidas alcoólicas; (ii) narcóticos; (g)

impostos sobre a entrada de bens em uma área local para fins de consumo, uso

ou venda; (h) impostos sobre o consumo ou venda de eletricidade; (i) impostos

sobre a venda ou compra de bens (que não jornais) dentro do próprio Estado;

(...)

Verifica-se, portanto, que a Constituição indiana não prevê hipóteses de

incidência genéricas como a brasileira (renda, produtos industrializados,

circulação de mercadorias etc.); ao contrário, especifica o objeto de incidência

de cada tributo. Ocorre, porém, que ela não especifica detalhadamente as

condições para que o tributo seja exigível.

81

O Concurrent List é um anexo da Constituição que prevê a competência concorrente entre União e

Estados

67

8.2.2. Constituição da Índia, Parte XII – Estrutura Constitucional do

Sistema Tributário Indiano

Segundo o artigo 265, nenhum tributo será recolhido ou coletado exceto pela

autoridade da lei - Nesse sentido, notar que qualquer lei que verse sobre certos

temas fiscais possui procedimentos especiais para promulgação, tanto na esfera

federal como estadual, garantindo maiores poderes a determinada casa

legislativa.

Os dispositivos seguintes tratam basicamente da distribuição de receita entre a

União e os Estados. Nesse sentido, o artigo 268A prevê que o imposto sobre

serviços é de competência da União, mas será arrecadado e distribuído tanto

pelos Estados quanto pela União, da forma que o Parlamento dispuser em lei.

Exceto pelas regras especiais, todos os impostos previstos na Lista da União

são de sua competência para legislar e arrecadar, mas serão repartidos

entre União e Estados pelos critérios estabelecidos pelo Parlamento (artigo

270).

Existe disposição constitucional (artigo 273) que prevê expressamente a

ajuda direta a alguns Estados mais pobres (Assam, Bihar, Orissa e Bengala

Ocidental), decorrente de parcelas que compõe o Fundo Consolidado da Índia, e

cuja receita advém dos impostos cobrados sobre a exportação de juta e

derivados.

Outra disposição fundamental é a que prevê a necessidade de ―recomendação‖82

presidencial para que normas referentes a impostos do interesse dos Estados

possam ser aprovadas (artigo 274) – uma espécie de mecanismo de ―checks and

balances”.

Além da Comissão Financeira dos Estados e entes subordinados, a Constituição

prevê ainda a criação da Comissão Financeira da União (artigo 280), por

iniciativa do Presidente, que pode fazer recomendações sobre: (a) a distribuição

de receitas entre União e Estados; (b) as ajudas de Estado concedidas pela

União; (c) as medidas para aumentar o Fundo Consolidado de um Estado,

devido às necessidades de uma Municipalidade ou Panchayat; (d) outras

matérias pertinentes.

82

A recomendação é necessária para promover o processo legislativo destas leis no Parlamento.

68

Não há previsão de imunidade em relação aos contribuintes em geral, mas

apenas quanto à tributação de um ente em relação a outro ente federativo,

com exceção da imunidade em relação às operações necessárias para o sustento

da atividade religiosa.

Assim, é possível que o sistema constitucional adotado pela Índia leve a um

inchaço legislativo, pois são necessários regulamentos e leis sobre cada um

dos 32 tributos constitucionais para que os entes federativos possam cobrá-los.

8.3. Principais Características dos Tributos Indianos

8.3.1. Imposto sobre a Renda e Corporações

Segundo a legislação indiana, toda ―pessoa‖ é sujeito ao Imposto sobre a Renda,

cuja competência para legislar e arrecadar é detido pela União, sendo que as

regras gerais do tributo estão dispostas no Income Tax Act, de 1961.

As alíquotas são determinadas pelo Finance Act de cada ano. Esta lei anual trata

de várias questões orçamentárias, incluindo emendas que devem ser feitas na

cobrança de impostos direitos e indiretos cobrados pela União.

Em relação às ―pessoas‖ cobradas, o Imposto de Renda incide sobre todos os

contribuintes ou aqueles que a lei equiparar a contribuintes.

O termo ―renda‖, segundo o Income Tax Act, significa um retorno monetário

periódico, com fontes e periodicidades definidas. Todo o tipo de renda deve ser

classificada em cinco tipos de fontes de renda, quais sejam, (i) salários; (ii)

ganhos de capital, (iii) renda derivada de imóveis; (iv) lucros e ganhos derivados

de negócios ou da profissão; e (v) renda derivada de outras fontes83

.

8.3.1.1. Imposto Corporativo (―Corporate Tax‖)

O chamado Imposto Corporativo indiano é, na verdade, uma combinação do

Imposto sobre a Renda cobrado das companhias, acrescido de alguns outros

tributos.

o As empresas domésticas são tributadas na totalidade de sua renda,

independentemente da fonte e origem, enquanto as estrangeiras são

tributadas apenas sobre a renda que deriva de operações realizadas dentro

83

Categoria residual que abrange todo o tipo de renda não discriminado nas categorias anteriores. Inclui,

por exemplo, a renda derivada de jogos e apostas.

69

da Índia ou sobre a renda que teria surgido na Índia (como royalties,

taxas de serviços técnicos, juros etc.).

A seção 90 prevê os dispositivos relativos às medidas bilaterais (―bilateral

relief‖). Nesta modalidade, o governo indiano faz um acordo com um governo

estrangeiro para evitar a bi-tributação, chamado de ―double taxation avoidance

agreements‖, assim como o Brasil também faz tratados contra bi-tributação.

Além do Imposto sobre a Renda, existem outros impostos devidos pelas

corporações (que formam o “Corporate Tax”).

8.3.2. Tarifas sobre o Comércio Exterior

As Tarifas sobre o Comércio Exterior (―Custom Duty‖) são um tipo de tributo

indireto e são cobrados sobre a importação ou exportação de bens da Índia.

o A competência para legislar e arrecadar as tarifas é da União

o As tarifas de exportação são cobradas ocasionalmente para aliviar o

excesso de lucratividade dos preços internacionais na eventualidade dos

preços domésticos estarem baixos em um tempo determinado84

.

Todos os bens devem ser classificados em grupos e subgrupos para que haja

a cobrança das tarifas. O Customs Tariff Act de 1975 provê a classificação dos

bens e especifica a alíquota de acordo com as classificações. Além disso, dispõe

sobre as tarifas adicionais, tarifas relacionadas a anti-dumping etc.

8.3.3. Imposto sobre a Riqueza (“Wealth Tax”)

O Imposto sobre a Riqueza é um imposto do tipo direto, cobrado sobre a

riqueza líquida do contribuinte. O tributo busca incidir sobre os benefícios da

propriedade de bens, e deve ser pago anualmente em relação ao valor de

mercado do patrimônio, mesmo que este não gere nenhuma renda.

O Imposto sobre a Riqueza não pode ser cobrado sobre bens produtivos,

como investimentos em ações, debêntures etc.

O Imposto sobre a Riqueza é cobrado em relação à riqueza líquida

correspondente à data de avaliação, todo dia 31 de março. A riqueza líquida

significa todos os bens de propriedade pessoal menos os empréstimos feitos para

adquiri-los.

84

Segundo declarações oficiais do governo indiano. Disponível em

http://business.gov.in/taxation/index.php. Último acesso em 17/11/2010.

70

8.3.4. Imposto sobre Serviços (“Service Tax”)

O Imposto sobre Serviços é cobrado sobre serviços prestados por uma

pessoa, sendo que tal prestador é o contribuinte do imposto. Foi introduzido

em 1994 pelo Capítulo V do Finance Act de 1994 e é de competência da

União.

o Somente quando o prestador de serviços se registra é que ele é

considerado como contribuinte.

A característica peculiar do Imposto sobre Serviços é a adoção mediante a

declaração voluntária (―voluntary compliance‖), introduzido em 2001. O

imposto incide sobre 12% do valor bruto cobrado pelo serviço, e há um

adicional de 2% sobre o imposto pago para fins de Contribuição para a

Educação.

8.3.5. Imposto sobre o Consumo da União (“Central Excise Tax” –

CENVAT).

O Imposto sobre o Consumo da União é um imposto indireto cobrado nos

bens que são manufaturados na Índia e que se destinam ao consumo. O fato

gerador do tributo é a manufatura, momento em que surge a responsabilidade

tributária do produtor. É regido pelo Central Excise Rules de 2002 e equivale

ao IPI brasileiro. É de competência legislativa da União.

o O processo de manufatura inclui qualquer processo que contribua para o

acabamento de um produto manufaturado. No Imposto sobre o Consumo

da União, todo item contida na lista de bens tributáveis possui uma

alíquota específica (―tariff rates‖).

Na tentativa de evitar a tributação em cascata, a União introduziu o sistema do

CENVAT (Central Value Added Tax), em que um manufaturador de produto

final ou prestador de serviço tributável pode tomar créditos do imposto em

questão bem como do Service Tax em qualquer insumo recebido para a

produção.

o Apesar disso, o imposto gera algumas críticas pelo fato de seus

créditos não poderem compensar os débitos do IVA estadual.

71

8.3.6. Imposto sobre o Valor Agregado Estadual (“State VAT”)

O IVA estadual foi introduzido em 2005, após um consenso entre os Estados

para implementar um Imposto sobre o Consumo não-cumulativo, que seguisse

os moldes dos IVAs adotados em outros países. É de competência legislativa

estadual, sendo que cada Estado regula a arrecadação dentro de alguns

parâmetros ajustados em convênio85

. Equivale ao ICMS brasileiro, com

algumas diferenças importantes.

o Primeiramente, não há a complexidade da arrecadação e repartição em

operações entre dois Estados. O IVA estadual indiano só incide em

operações de venda de bens, inclusive intangíveis, que aconteçam

apenas dentro de um determinado Estado.

o Ademais, as alíquotas aplicáveis foram uniformizadas e a possibilidade

de concessão de incentivos fiscais é bastante reduzida, o que evita o

problema da guerra fiscal.

8.4. Análise Crítica do Sistema

A Índia passou, nos últimos 20 anos, por profundas transformações em seu

sistema tributário. As alíquotas efetivas variavam frequentemente pelos

diferentes setores, criando ineficiências e evasão fiscal em larga escala. Para

agravar a situação, a Índia possuía alíquotas de Imposto de Renda

desproporcionais, alta tarifação alfandegária e uma multiplicidade de taxas

sobre o consumo.

A partir dos anos 90, reformas fundamentais foram feitas para tornar o

sistema tributário mais racional e eficiente. Exemplos de medidas foram a

queda das alíquotas como um todo, a adoção de um IVA estadual e a extensão

da tributação para maiores bases, com a introdução de um Imposto sobre

Serviços.

No exercício de 2008-2009, as receitas86

com impostos indiretos somaram Rs

675602.93 cr, enquanto que as receitas com impostos diretos somaram Rs

363437.24 cr. Isto é, os impostos diretos arrecadam consideravelmente mais do

que os indiretos.

85

ÍNDIA. A White Paper On State-Level Value Added Tax. Nova Deli: The Empowered Committee

of State Finance Ministers, 2005. 86

Em crores (1: 10.000.000) de rupias. Fonte: Indian Public Finance Statistics 2008-2009, Ministry of

India.

72

Segundo recente estudo da KPMG87

, a alíquota efetiva do Corporate Tax é na

Índia, em média, 33,99%. Em relação aos outros países considerados neste

trabalho (a Austrália tem uma alíquota efetiva de 30%, o Canadá de 33%, os

Estados Unidos de 40% e o Reino Unido de 28%). Assim, pode-se dizer que a

Índia não tem uma alíquota efetiva foram do padrão, favorecendo a

instalação de empresas no país.

Em relação aos impostos indiretos, a Índia tem uma alíquota efetiva de 12,5%,

em comparação com 5% do Canadá, 10% da Austrália e 15% do Reino Unido.

A alíquota indiana é relativamente alta, o que é explicado pela dependência

que a Índia possui nos impostos indiretos, mas ainda assim abaixo da média

mundial de 15%.

Porém, é interessante analisar o estudo feito pela PricewaterhouseCoopers em

conjunto com o Banco Mundial, o ―Paying Taxes‖, já mencionado

anteriormente. Analisando três variáveis (número de pagamentos relacionados a

impostos, alíquotas totais em relação a % do lucro da empresa e tempo para

cumprir as obrigações tributárias), o ranking elaborado fornece pistas

interessantes a respeito da eficiência econômica dos sistemas tributários.

o Das 183 economias estudadas, a indiana teve uma péssima colocação,

169. Considerando não apenas o Corporate Tax e o IVA estadual, mas

todos os tributos incidentes sobre uma empresa média, a alíquota total

passa a ser de 64,7% do lucro antes dos impostos, o que coloca o sistema

indiano como o 162º mais caro dos países estudados. Além disso, o

número de horas para se cumprir todas as obrigações tributárias é de 271,

o que coloca a Índia como o 114º país mais demorado. Por fim, o número

de pagamentos relacionados a impostos – 59 -, classifica a Índia como o

168º país em que há mais pagamentos.

A Índia pretende implementar um “GST” (“Goods and Services Tax”) que

agregue em apenas um tributo o IVA estadual, o CENVAT e o Services

Tax, simplificando consideravelmente o sistema. Além disso, pretende

instituir um Direct Tax Code, inclusive já disponível para consulta e

recomendações.

87

KPMG. KPMG’s Corporate and Indirect Tax Rate Survey 2009. KPMG International. Disponível

em: http://www.kpmg.com/Global/en/IssuesAndInsights/ArticlesPublications/Documents/KPMG-

Corporate-Indirect-Tax-Rate-Survey-2009.pdf. Último acesso em 17/11/2010.

http://www.kpmg.com/Global/en/IssuesAndInsights/ArticlesPublications/Documents/KPMG-Corporate-Indirect-Tax-Rate-Survey-2009.pdf

http://www.kpmg.com/Global/en/IssuesAndInsights/ArticlesPublications/Documents/KPMG-Corporate-Indirect-Tax-Rate-Survey-2009.pdf

73

9. O Sistema Tributário do Reino Unido

9.1. Aspectos Políticos e Jurídicos Gerais do Reino Unido88

O Reino Unido é um país centralizado, isto é, que não possui divisões

administrativas autônomas tais como Estados competentes para legislar. Não

constitui, portanto, uma federação ou confederação, sendo um Estado unitário.

O Reino Unido é constituído de quatro entidades diferentes: a Inglaterra, o

principado de Gales, a Escócia e a província da Irlanda do Norte. Apesar de

cada entidade possuir poderes legislativos e executivos, a sua autoridade

depende da anuência do Parlamento Britânico, submetendo-se, portanto, a este.

Constitui uma Monarquia Constitucional, em que o monarca possui

determinados (e poucos) poderes executivos.

O Poder Legislativo é exercido pelo Parlamento, que compreende a House of

Commons (principal câmara legislativa do país), e a House of Lords89

(que

divide funções legislativas e judiciárias). A Coroa britânica completa o Poder

Legislativo.

O chefe do Poder Executivo é o Primeiro Ministro, apontado pela Rainha do

Reino Unido, e que costumeiramente é o líder do partido que obtém a maioria

nas eleições.

O Poder Judiciário é exercido (na Inglaterra e no principado de Gales)

pelas Cortes de Justiça submetidas ao controle do Ministério da Justiça.

Especificamente para causas tributárias, existe uma corte específica para

recursos contra as decisões do órgão de recolhimento de tributos (Her Majesty´s

Revenue and Customs (HMRC) – o First-tier Tribunal (Tax)

O Reino Unido não possui uma Constituição escrita e definida,

diferentemente dos Estados Unidos ou mesmo do Canadá (com os ―Constitution

Acts‖).

As principais fontes legislativas do país são os “Acts of Parliament”, leis

aprovadas pelas três instituições com competência legislativa.

Em princípio, qualquer Act pode ser repelido pelo Parlamento, o que significa

que não existe previsão expressa de normas que se aproximem às cláusulas

88


Iorque: Pearson Longman, 9. ed., 2008. 89

Cujas funções estão sendo gradativamente esvaziadas

74

pétreas. Existem, porém, exceções à doutrina da Soberania do Parlamento,

principalmente discutidas em casos judiciais. Alguns casos chegam a afirmar a

existência de uma classe especial de estatutos constitucionais, tais como a

Magna Carta e o Human Rights Act, 1988.

9.2. Estruturação Constitucional do Sistema Tributário Britânico

O sistema tributário do Reino Unido não está claramente delineado em uma

regra dita “constitucional”, isto é, que disponha sobre as estruturas políticas do

país. Existem regras dispersas em alguns Acts of Parliament significativos:

o No Bill of Rights (resultante da Revolução Gloriosa) de 1689, o

Parlamento tornou ilegal qualquer prerrogativa real de tributação que não

tenha consentimento do próprio Parlamento.

o No Parliament Act 1911 (emendado pelo Parliament Act 1949), o poder

do House of Lords foi restringido quanto às ―Money Bills‖, leis cujo

conteúdo se referem inclusive à tributação. Segundo o art. 1º, se um

Money Bill que for aprovada no House of Commons não for apreciado

em até um mês pela House of Lords, será enviado para aprovação real.

Nesse sentido, o Parlamento possui a competência para editar os ―acts‖ dos

diversos tributos que entende serem necessários, tais como o ―Income tax Act,

2007‖, o ―Value Added Tax, 1994‖ e o ―Social Security Contributions and

Benefits Act, 1992‖.



Arrecadação, segundo dados do FMI90

(em milhões de libras esterlinas):

Receita

Total

Receita

com o

Imposto

sobre a

Renda

Receita

com o

IR em

% da

Receita

Total

Receita com

o National

Insurance

Contribution

Receitas

com o

NIC em

% da

Receita

Total

Receitas

com o

Imposto

sobre

Produtos

e

Serviços

Receitas

com o

VAT em

% da

Receita

Total

Receita com os três

tributos em % da

Receita total

90

INTERNATIONAL MONETARY FUND. Government Finance Statistics Yearbook, 2008. IMF

Statistics Department. Disponível em http://www.imf.org/external/pubs/ft/gfs/yearbook/2008/gfsy08.pdf.



75

(VAT)

532139,00 199173,00 37% 112814,00 21% 89681,00 17% 75%

Verifica-se que, em 2007, 75% de toda a receita do governo federal do Reino

Unido adveio dos seus três principais tributos: (i) o Imposto sobre a Renda

(personal + corporate); (ii) o National Insurance Contribution; e (iii) o Value

Added Tax.

Sendo o Reino Unido um país centralizado, a maior parte das receitas fica

concentrada no Governo Federal.

Os tributos são administrados pelo Her Majesty´s Revenue and Customs

(HMRC), órgão que, analogicamente, seria comparável à Receita Federal

brasileira. É um departamento não-ministerial submetido ao Tesouro da Grã-

Bretanha, responsável pela administração e recolhimento dos impostos diretos,

tais como o Imposto sobre a Renda e o ―Corporation Tax‖, impostos indiretos

(incluindo o IVA), além do NIC.

o Além destas funções, o HMRC ainda paga alguns benefícios sociais

tais como a distribuição dos benefícios por criança (―child benefit‖) e o

pagamento de créditos tributários que por ventura os contribuintes

possam ter.

Inclusive pela facilidade de alterações legislativas e por meio dos orçamentos

anuais, as alíquotas e faixas de isenção dos tributos mais importantes são

constantemente alterados.

9.3.1. Imposto sobre a Renda (Income Tax)

O Imposto sobre a Renda (“Income Tax”) é o principal tributo do

Governo Federal. Refere-se, em sentido estrito, apenas às pessoas físicas

(indivíduos).

A maior parte das transferências sociais, como a pensão básica do

Estado, não compõem a renda tributável. Exceções existem, como o

benefício para o sustento de criança (―child benefit‖).

76

As doações a instituições de caridade podem ser deduzidas,

diferentemente dos gastos com o National Insurance Contribution (―NIC‖),

que não são dedutíveis.

Todos os indivíduos possuem uma faixa de isenção (“allowances”),

dedutível da renda tributável para fins de cômputo do Imposto sobre a

Renda, que varia com a idade (existem categorias especiais para indivíduos

com deficiências e para casais ).

As alíquotas são, como em outros países, progressivas. A tabela para o

período 2008-09 leva em conta três faixas: 10% (apenas para indivíduos cuja

renda total não ultrapasse a renda da alíquota básica mas que tenham

rendimentos de poupança), 20% (alíquota básica) e 40% (alíquota alta):

Os dividendos são tributados, mas sua tributação pode ser compensada com

um crédito do “dividend tax” pago pelas companhias, de forma que em uma

operação básica os dividendos são tributados apenas uma vez.

A maioria do Imposto sobre a Renda pago é deduzido na fonte. Esta dedução

se dá pelos empregadores pelo sistema ―Pay as You Earn‖ (―PAYE‖) ou por

bancos, no caso de pagamento de juros.

o Por este sistema, o empregador deduz o imposto devido do salário antes

de pagá-lo. O pagamento se dá durante todo o ano, toda vez que o

indivíduo recebe o salário, ao invés de ter que pagar o tributo em

apenas uma vez. O PAYE também serve para recolher o NIC.

o Aqueles que têm rendas muito altas ou são profissionais liberais devem

preencher sua declaração, discriminando seus rendimentos e deduções,

sendo que o próprio HMRC irá calcular o imposto devido.

9.3.2. Imposto sobre Produtos e Serviços (Goods and Services Tax – GST)

O IVA (“Value Added Tax – VAT”) é um imposto pago sobre o valor de

todas as vendas. Antes de repassar o tributo ao HMRC, as empresas podem

deduzir o VAT que recolhem nos insumos que usam em seus produtos.

Não existe o problema político do Brasil em relação à Guerra Fiscal, uma

vez que o imposto não tem competência repartida entre Estados ou Províncias,

mas é unificado no Governo Federal.

77

A alíquota normal do IVA é de 17,5%, que foi reduzida em 2009 para 15%

como forma de estímulo à economia.

Vários produtos são isentos ou tributados à alíquota zero. Os produtos

tributados à alíquota zero não tem o VAT recolhido na etapa final, mas as

empresas que os produzem podem aproveitar os créditos decorrentes dos

insumos. Produtos isentos não geram direito ao crédito.

Apenas firmas cujas vendas de produtos e serviços excedam o valor de £67.000

anuais devem pagar o VAT. Empresas de pequeno porte podem usar uma

alíquota única simplificada para todas suas vendas, mas não podem tomar

créditos.

9.3.3. National Insurance Contribution (“NIC”)

O NIC é uma contribuição social sobre receitas do indivíduo, sendo seu

pagamento destinado a certos benefícios de seguridade social. Na prática, as

contribuições pagas e os benefícios recebidos têm pouca conexão e sua relação

tem enfraquecido com o tempo.

o Em 2008-09, 21% da arrecadação destinou-se ao ―National Health

Service‖, que cuida da área da saúde, enquanto o restante destinou-se ao

―National Insurance Fund‖, que custeia outros benefícios.

A arrecadação do NIC é dividida entre empregador e empregado, bem

como em classes de contribuintes, em um sistema de ―progressividade‖ mais

complexo do que o Imposto de Renda.

o Contribuições de Classe 1 (que correspondem à maioria da

arrecadação) são pagas por empregados como um tributo sobre

rendimentos e por empregadores como um tributo sobre funcionários. A

base tributável está relacionada aos rendimentos do empregado.

Existe uma faixa de isenção para empregados (“Primary

Threshold - PT”) que pode ser diferente da faixa de isenção para

empregadores (“Secondary Threshold - ST”).

NICs são mais baixos para aqueles que voluntariamente não

querem se submeter ao plano de pensão público (―State

Second Pension‖), isto é, aqueles que optam por um plano de

pensam privada. Esta opção é chamada de ―contracting out‖.

78

Os profissionais liberais devem pagar duas classes diferentes de NIC – a

classe 2 e a classe 4. Na classe 2 há uma ―flat rate‖ (£2,30 por semana em 2008-

09) devida por aqueles que ultrapassam o limite de £4.825 anuais. Na classe 4,

há o pagamento de 8% de qualquer rendimento entre £5.435,00 e £40.040,00

anuais e de 1% sobre os rendimentos acima deste teto. Este regime é menos

oneroso, tipicamente, do que o da classe 1.

Contribuições da classe três são voluntárias e geralmente feitas por cidadãos

britânicos que vivem no exterior e desejam manter seu direito a benefícios

quando retornarem. Estes indivíduos pagam £8,10 por semana (em 2008-09).

10. Fusões de Municipalidades no Japão: Breve Descrição das Reformas para

Otimizar a Eficiência da Administração Local

10.1. Introdução e Pertinência do Tema

O Japão possuía um número relativamente grande de administrações locais até a

década de 2000, as quais também recebiam transferências do Governo Central

(―local tax allocation‖).

o Com a necessidade de restringir os gastos públicos, tendo em vista seu

enorme déficit fiscal, o Japão viu na fusão das municipalidades uma

oportunidade para diminuir as transferências centrais, bem como para

estimular maior eficiência às administrações locais.

10.2. Breve Histórico das Consolidações (Fusões) Anteriores

O Japão possuía, no fim do século XIX, cerca de 70.000 municipalidades91

. Ao

longo de mais de um século, este número foi reduzido substancialmente, de

forma que atualmente existem cerca de 1.800 municipalidades.

o Este processo de redução do número de entidades administrativas

envolveu a iniciativa do Governo Federal, seja por pressões políticas

(1ª onda de consolidações) ou pela edição de leis especiais (2ª e 3ª

91

YAGI, Kinnosuke. Decentralization in Japan. Keio University: Policy and Governance, Working

Paper Series n. 30, 2004. Disponível em http://coe21-policy.sfc.keio.ac.jp/ja/wp/WP30.pdf. Último

acesso em 17/11/2010.

79

ondas de consolidações), as quais possibilitaram a chamada ―fusão‖

(―merger‖) das municipalidades.

Em 1888 foi promulgada uma lei que instituiu entidades administrativas

modernas (cidades, vilas e vilarejos). Contra esta a dispersão de entidades ainda

menores anteriores ao período Meiji, fusões foram estabelecidas, de forma

que os menores vilarejos possuíam, após a reforma, entre 300 e 500

moradias.

O processo continuou de forma mais contundente em 1953, com a chamada

―Grande Consolidação Showa‖, em que o número de municipalidades foi

reduzido de aproximadamente 10.000 para 3.500.

o A referida Consolidação, possibilitada pela Lei de Promoção da Fusão de

Municipalidades de 195392

, possibilitou a criação de municipalidades

com mais de 8.000 habitantes, número considerado suficiente para a

administração de escolas de nível médio. Tal Consolidação não era

compulsória, de forma que o governador de cada “prefeitura”

decidia sobre as fusões com base nas decisões das assembleias das

municipalidades. Não obstante, havia uma considerável pressão por

parte do Governo Central, que inclusive chegou a editar um plano para

reduzir em um terço o número de municipalidades.

10.3. A Grande Consolidação Heisei

10.3.1. Contexto

A ―Grande Consolidação Heisei‖ compreende o período de 1999 a 2006, época

em que o número de municipalidades caiu de 3.200 para 1.800,

aproximadamente.

As motivações da nova consolidação a serem enfrentados foram, basicamente93

:

o Promover a descentralização do governo.

o Lidar com os problemas derivados da taxa de natalidade em queda e do

envelhecimento da população.

o Lidar com os problemas de queda das receitas tributárias e dos subsídios

do governo central.

92

A referida Lei permaneceu em vigor, com algumas mudanças, até 1961, ano em que perdeu eficácia. 93

Fonte disponível em http://photoguide.jp/txt/Heisei_Municipal_Mergers. Último acesso em

17/11/2010.

80

o Possibilitar aos governos locais menores gastos com empregados

governamentais e maiores ganhos com o compartilhamento de

instalações públicas.

A fusão de municipalidades, nesse contexto, faz parte de um plano maior de

estímulo à descentralização das funções administrativas, confiando mais às

prefeituras e municipalidades o gerenciamento de áreas vitais como educação e

saúde. A ideia não é conceder maiores competências às municipalidades,

mas sim dar maior espaço decisório nas competências que já são destas.

Assim, por meio da fusão de cidades, vilas e vilarejos, o Governo Central

esperou reduzir a transferência de recursos para as administrações locais e

estimular maio eficiência da administração, cortando, de um jeito ou de outro,

o déficit fiscal que se acumula ano após ano.

10.3.2. A Lei de Fusões Municipais (Municipal Merger Law) de 1999

Procedimentos

A fusão das municipalidades foi estimulada, no contexto da Grande

Consolidação Heisei, pela edição da Lei para Medidas Excepcionais relativas às

Fusões Municipais (“Municipal Merger Law”).

o A partir de 1999 a lei passou a estimulá-las, prevendo o procedimento

e os benefícios para as municipalidades aderirem ao programa. Tais

fusões não são compulsórias por lei, sendo decididas pelo governador da

―prefeitura‖ que compreende as municipalidades.

O procedimento para a fusão é o seguinte94

:

o Municipalidades que desejam se fundir devem estabelecer um comitê

especial, seguido por votos em cada assembleia das municipalidades.

o No comitê, (a) discussão são feitos sobre o nome da nova municipalidade

fundida, bem como os arranjos para a administração; (b) um ―plano

mestre‖ para a criação de uma nova municipalidade.

o Cada assembleia da municipalidade vota sobre a fusão com base em

discussões e no plano mestre.

94

YOKOMICHI, Kiyotaka. The Development of Municipal Mergers in Japan. The National Graduate

Institute of Policy Studies (GRIPS). Disponível em

http://www.clair.or.jp/j/forum/honyaku/hikaku/pdf/up-to-date_en1.pdf. Último acesso em 17/11/2010.

81

o Após a votação, os prefeitos das municipalidades fazem um pedido de

fusão ao governador da ―prefeitura‖ em que tais municipalidades estão

localizadas.

o O governador decide sobre a fusão com base nos votos da assembleia e

comunica sua decisão ao Governo Central (Ministro dos Assuntos

Internos e de Comunicação).

o O Ministro recebe o comunicado e emite uma nota pública, sendo que

este ato dá início aos efeitos da fusão.

Benefícios

Os principais benefícios fiscais são três:

o (i) mesmo após a fusão, as municipalidades continuariam, por 10 anos, a

receber o local allocation tax que recebiam antes (isto é, as

municipalidades que não se fundirem podem perder tal benefício);

o (ii) para financiar os novos custos decorrentes da nova administração, as

municipalidades poderiam emitir títulos de dívida especiais, nos quais

até 70% do custo com o principal mais juros poderiam ser compensados

pelo Governo Central via local allocation tax; e

o (iii) municipalidades fundidas também poderiam receber subsídios do

Governo Central em até 2/3 do custo da construção pública que for

iniciada em até 10 anos após a fusão.

10.4. Críticas

Segundo estudos95

, a Grande Consolidação conseguiu reduzir o número de

membros das Assembleias em 17.500 e o número de prefeitos em 1.400. Além

disso, houve uma grande redução no número de funcionários públicos,

principalmente aqueles que estavam em ―seções de assuntos gerais‖, bem como

uma racionalização do planejamento de gastos públicos. De acordo com os

cálculos do Ministério de Assuntos Internos, o efeito das mudanças da Grande

Consolidação deve conter, no longo prazo, 1.8 trilhões de Yens por ano

(aproximadamente $2 bilhões de dólares).

No entanto, algumas críticas foram feitas a este movimento de fusão municipal:

95

Idem.

82

o O Governo Central teria forçado as fusões sem, no entanto, ter

apresentado objetivos ou padrões específicos e persuasivos96

. Outra

crítica é que, apesar das fusões terem o efeito de diminuir os repasses via

local allocation tax,

o O Governo Central não teria dado uma resposta satisfatória a

respeito do quanto desses ganhos serão perdidos com os gastos com

os títulos de dívida especiais que as municipalidades ganharam.

o Por fim, se uma instalação pública custosa estiver sendo construída em

uma cidade que for fundida com outra, ambas devem suportar o novo

ônus, que muitas vezes não é considerado nos orçamentos pré-fusão.

11. Conclusões e Percepções Colhidas com a Pesquisa do NEF – 1º Semestre

11.1. O que é Possível Dizer sobre o Sistema Tributário Brasileiro em

Comparação com os Estrangeiros? Percepções a partir da Pesquisa

1. DESMISTIFICANDO TEMAS: O SISTEMA TRIBUTÁRIO BRASILEIRO É

PROBLEMÁTICO. MAS OS ESTRANGEIROS TAMBÉM O SÃO. OS SISTEMAS

TRIBUTÁRIOS ESTRANGEIROS NÃO SÃO UMA PANACEIA, UM

―EMPLASTRO‖ MILAGROSO.

Certamente o sistema tributário brasileiro possui problemas estruturais. As diversas

alegações de falta de racionalidade, transparência e de alto custo do sistema são

recorrentes, sendo apoiadas por diversos estudos. Entretanto, problemas estruturais não

são exclusividades brasileiras. Todos os países possuem, em maior ou menor grau,

problemas com a sua tributação. O sistema indiano, por exemplo, também possui

ineficiências com tributos cumulativos e separação de bases de incidência. Os países

europeus possuem muitos problemas quanto ao IVA, por causa da diferença das regras

nacionais, da persistência de isenções e de deslocamento das bases tributáveis quando o

bem em questão é móvel. Nos Estados Unidos, o ―Sales Tax‖ é tão complexo que

ensejou uma decisão da Suprema Corte que desobrigou as empresas que não tivessem

presença física em outros estados a recolher o imposto, porque seria um ônus muito

grande sobre elas o conhecimento de todas as legislações do Sales Tax.

96

TAKAHARU, Kohara. The Great Heisei Consolidation: A Critical Review. Social Science Japan,

September 2007. Disponível em: http://www.csdemocracy.com/work/200709.pdf. Último acesso em

17/11/2010.

83

2. REFORMA TRIBUTÁRIA ESTRUTURAL: UM SONHO BRASILEIRO - E

MUNDIAL.

Experiências de reformas tributárias que efetivamente transformem um sistema existem.

Mas são raras. Dos países estudados, apenas a Eslováquia conseguiu reformar

consideravelmente seu sistema, adotando um sistema de flat tax. A Índia conseguiu

adotar um Imposto sobre Consumo estadual não cumulativo – ―conquista‖ que já

obtivemos há muito tempo. O Canadá conseguiu harmonizar o IVA das Províncias e da

Federação, mas a administração, na maioria dos casos, já era da Federação – e a adesão

ao IVA harmonizado é meramente opcional. Os EUA também são acusados de terem

um sistema altamente complexo, bem como vários países da Europa, em que as

Contribuições Sociais são itens importantes, mas que geram complexidades ao sistema.

Assim, reformas tributárias são feitos difíceis de obter. Como disse o prof. Richard

Bird97

, em provocação incômoda: ―What remains unclear is whether other countries

could emulate Bolivia’s relative success in these respects without first undergoing the

severe economic crisis that precipitated the reforms and then made them politically

feasible”.

3. O FARDO POLÍTICO: A MAIORIA DOS PAÍSES NÃO TEM PROBLEMAS DE

CONCESSÃO DE BENEFÍCIOS FISCAIS ILEGAIS EM RELAÇÃO AO IVA. MAS

O PRÓPRIO SISTEMA POLÍTICO-CONSTITUCIONAL É FAVORÁVEL À

INEXISTÊNCIA DESTE PROBLEMA.

A questão de concessão de benefícios fiscais de ICMS que não atendam ao requisito

constitucional do Convênio (por via do CONFAZ) é considerada um dos maiores

problemas do atual sistema tributário brasileiro. São raros os casos mundiais em que

este problema se repete, é verdade. No entanto, os outros países sequer precisam discutir

o problema, ―para eles é fácil‖: simplesmente a competência de tributar o IVA é do

governo central/federal, ou então o IVA a priori é um imposto cobrado no destino. Não

há desgaste político causado pelas decisões tomadas quando da redação da Constituição

de 1988, a partir do momento em que há a repartição das competências legislativas.

97

BIRD, Richard M. Tax Reform in Latin America: A Review of Some Recent Experiences. Latin

American Research Review, V. 27, n. 1, 1992. P. 17.

84

4. O FARDO POLÍTICO, PARTE 2: MERCADORIAS E SERVIÇOS ESTÃO

JUNTOS NO IVA NA MAIORIA DOS PAÍSES. AS CONSTITUIÇÕES EM GERAL

TAMBÉM NÃO SÃO VERDADEIROS CÓDIGOS TRIBUTÁRIOS, COMO A

BRASILEIRA. DE NOVO, O PRÓPRIO SISTEMA POLÍTICO-CONSTITUCIONAL

LHES PERMITE ESSAS CARACTERÍSTICAS.

É verdade que os IVAs mundiais agregam mercadorias e serviços em uma única base.

Também é verdade que as constituições dos diversos países não regulam tão

detalhadamente o sistema tributário, como a nossa. Porém, a maioria dos estrangeiros

adotou nas Constituições regras de tributação básicas, que preveem no máximo um

sistema de competência e destinação dos recursos detalhado, caso da Alemanha. O custo

político nestes países, portanto, para o desenho do sistema tributário é muito menor do

que o nosso, em que praticamente qualquer mudança mais estrutural deve ser aprovada

via Emenda Constitucional.

5. CONSEQUÊNCIAS DO FARDO POLÍTICO: CONTRARIAR O ―DIREITO

ADQUIRIDO‖ DOS ENTES FEDERATIVOS SIGNIFICA LUTAR CONTRA A

PRÓPRIA SOMBRA – A SOMBRA DA RIGIDEZ CONSTITUCIONAL

A Constituição de 1988 podia ter sido mais racional ao conferir as competências

tributárias aos entes federativos. Podia, inclusive, ter sido mais enxuta, prevendo apenas

as bases da tributação para que uma lei infraconstitucional tivesse o trabalho de regular

os detalhes do sistema tributário. No entanto, o momento político não propiciou essa

eficiência e consagrou no texto constitucional todas as regras de competência e

detalhamento das regras tributárias. Agora, quem pode negar aos municípios um

importante instrumento de política fiscal, que representa boa parte das receitas das

capitais – o ISS? Talvez não seja o caso de lutar contra a sombra da rigidez

constitucional, mas sim aceitar os referidos problemas e tentar encontrar uma forma

institucional de debatê-los antes de onerar os contribuintes.

6. FORTALECENDO A FEDERAÇÃO: A DESCENTRALIZAÇÃO NÃO QUER

DIZER NÚMERO, MAS QUALIDADE!

A Constituição de 1988 privilegiou um sistema federativo descentralizado, com várias

competências estaduais e municipais. Criou, também, competências legislativas para

tributar e, principalmente, o Fundo de Participação dos Municípios (―FPM‖). Por conta

da facilidade da criação de municípios e da consequente apropriação de uma parte do

85

FPM, o número de municípios cresceu exponencialmente. Isso acarretou problemas de

eficiência administrativa, uma vez que vários destes novos municípios não têm sequer

população compatível com este status. Apesar de reformas recentes terem contido a

expansão dos municípios, o problema é que existe, inegavelmente, um inchaço de seu

número.

A saída poderia ser inspirada na experiência japonesa. O Japão também possuía um

grande número de municipalidades, que traziam ineficiência administrativa e gastos

públicos incompatíveis com a situação econômica do país. Nesse sentido, promoveu a

fusão das municipalidades com incentivos de ordem fiscal (repasses do governo central

garantidos para quem promovesse a fusão, emissão títulos de dívida especiais e

financiamentos de obras) e administrativa (garantindo maior poder administrativo às

municipalidades com maior número de habitantes).

Este tipo de incentivo também poderia ser pensado, no contexto brasileiro, para

racionalizar a federação como um todo. Entretanto, a dificuldade política seria imensa,

uma vez que a resistência em relação à perda de cargos públicos por, por exemplo,

vereadores, seria muito grande.

O que se pode pensar, nesse contexto, é que mesmo que não haja fusão de

municípios, ainda assim poderia haver um movimento para conceder maiores

poderes administrativos e arrecadatórios às cidades de maior porte. Isso daria

maior racionalidade à administração, uma vez que municípios pequenos, que

obviamente não possuem recursos suficientes para criar uma burocracia

preparada, não teriam que lidar com questões mais complexas.

7. ANALISAR UM SISTEMA TRIBUTÁRIO IMPORTA NÃO APENAS A

VERIFICAÇÃO DOS ASPECTOS CONSTITUCIONAIS DA TRIBUTAÇÃO, DAS

LEIS E DA COMPOSIÇÃO DOS ÓRGÃOS DE ARRECADAÇÃO. UMA VEZ QUE

TRIBUTAÇÃO É PODER, É TAMBÉM NECESSÁRIO OBSERVAR O PRÓPRIO

SISTEMA POLÍTICO DOS PAÍSES.

Análises que não levam em conta o sistema político de cada país podem ficar vazias. O

sistema alemão, por exemplo, apesar de ser uma federação, como o Brasil, tem no

Governo Federal a competência legislativa sobre a maior parte dos tributos. Os Estados

arrecadam, ficam com parte da receita do IVA, mas não tem o poder de legislar sobre o

imposto. Assim, é necessário observar o próprio sistema constitucional como um todo,

86

bem como o processo político nacional para que qualquer juízo sobre o sistema

tributário seja válido.

8. INTEGRAR AS ADMINISTRAÇÕES TRIBUTÁRIAS É FUNDAMENTAL PARA

A EFICIÊNCIA DA ARRECADAÇÃO E DA PRÓPRIA SEGURANÇA JURÍDICA

PARA O CONTRIBUINTE

As experiências estrangeiras demonstram que, em maior ou menor grau, as

administrações tributárias dos diversos entes federativos/organizacionais dos países tem

um grau de integração relativamente grande. Por exemplo, no Canadá, a integração é

tamanha que o IVA das Províncias é recolhido pelo órgão de arrecadação federal.

Apesar de não se imaginar um sistema tão simplificado no Brasil, é possível

imaginar um cenário em que os fiscos das três esferas administrativas tenham um

espaço institucional em comum, com normas de funcionamento integradas,

procedimentos de cooperação para a fiscalização, processo de consulta conjuntos

(para conflito da base de cálculos) etc. Isso poderia, inclusive, ser matéria de lei

que criasse tal espaço institucional.

9. IMPORTANDO IDEIAS, NÃO LEGISLAÇÕES: ASPECTOS PONTUAIS

PECULIARES AOS SISTEMAS ESTRANGEIROS QUE PODEM SERVIR PARA SE

CONSEGUIR PEQUENOS GANHOS NA EFICIÊNCIA DA TRIBUTAÇÃO

BRASILEIRA

É necessário criar um ambiente institucional para que os entes federativos

possam discutir a respeito da concessão de benefícios. Obviamente, o CONFAZ

não satisfaz essa necessidade, e a experiência internacional mostra que os

acordos e códigos de conduta são conseguidos pela negociação entre os próprios

estados/províncias entre si. Índia, Canadá e Estados Unidos são experiências que

demonstram esse aspecto.

O Governo Central poderia oferecer sua burocracia administrativa para recolher

alguns tributos, em convênios feitos com Estados. Da mesma forma, Municípios

de menor porte poderiam fazer convênios com Estados para arrecadar o ISS, por

exemplo. O IVA provincial do Canadá mostra que essa experiência pode ser

adotada com sucesso.

Para pequenas empresas (não optantes pelo SIMPLES) poder-se-ia adotar um

modelo simplificado de declaração do ICMS, assim como o ―simplified method‖

87

do GST canadense, bem como um modelo, de contabilização mais simples – o

―quick method‖.

O sistema tributário norte-americano, apesar de complexo, possui alguns

aspectos interessantes para repensar o nosso sistema:

o Sistema de dedução simplificada no Imposto de Renda das Pessoas

Físicas;

o Indexação das tabelas de progressividade pela inflação;

o Sistema de delegação de cobrança e controle de créditos pequenos para

entidades privadas.

12. Carga Tributária Comparada

12.1. Comparação das Cargas Tributárias dos Países

A seguir, serão demonstrados os resultados da pesquisa da OCDE98

, publicada

em junho de 2009, acerca das tendências de tributação internacionais. Serão juntados

dois gráficos: (i) a carga tributária em função do PIB; e (ii) distribuição da carga

tributária dos países em função do tipo de tributo.

12.1.1. Carga Tributária em Função do PIB (2006)

98

OWENS, Jeffrey. INTERNATIONAL TAX TRENDS: An OECD Perspective. Centre for Tax

Policy and Administration. Disponível em

http://www.cni.org.br/portal/data/files/8A9015D01FBE5A91011FD88A88F2413C/JENS%2002%20-

%20International%20Tax%20Trends_Brazil%20Mar09. Último acesso em 17/11/2010.

88

12.1.2. Distribuição da Carga tributária em Função do Tipo de Tributo

(2006)

12.2. A Comparação das Cargas Tributárias (“tax burden”) no 2010 Index of

Economic Freedom

O Index of Economic Freedom99

é um relatório organizado em parceria com a

―The Heritage Foundation‖ com o ―Wall Street Journal‖ que analisa a ―liberdade

econômica‖ de 183 países, analisando variáveis como direitos de propriedade e

empreendedorismo para medir como se comporta a economia destes países. Nesse

sentido, obviamente variáveis macroeconômicas são levadas em consideração – dentre

elas, a carga tributária (destacada), como se demonstra na seguinte tabela (em que

constam apenas os países estudados). Ressalte-se que, segundo a publicação, a

metodologia para calcular a carga tributária é a simples divisão da totalidade de receitas

tributárias do país pelo seu PIB:

NAME

OVERALL

SCORE

TARIFF

RATE

INCOME

TAX

RATE

CORPORATE

TAX RATE

POPULATION

(MILLIONS)

GDP

(BILLIONS)

GDP

PER

CAPITA

TAX

BURDEN

% GDP

GOVT.

EXPENDITURE

% GDP

AUSTRALIA 82.6 2.5 45.0 30.0 21 762.6 35677 30.6 34.2

BRAZIL 55.6 7.9 27.5 34.0 192 2000 10296 35.3 40.7

99

THE HERITAGE FOUNDATION AND THE WALL STREET JOURNAL. 2010 Index of Economic

Freedom. Disponível em http://www.heritage.org/index/. Último acesso em 17/11/2010.

http://www.heritage.org/index/Country/Australia

http://www.heritage.org/index/Country/Brazil


89

CANADA 80.4 1.0 29.0 19.5 33.3 1200 36444 33.3 39.1

INDIA 53.8 6.0 34.0 34.0 1100 3400 2972 18.8 28.2

UNITED

KINGDOM

76.5 1.3 40.0 28.0 61.4 2200 35445 37.9 44.0

UNITED

STATES

78.0 1.5 35.0 35.0 304.1 14200 46716 28.3 37.4

FRANCE 64.2 1.3 40.0 34.4 62 2100 34045 45.0 52.3

SLOVAKIA 69.7 1.3 19.0 19.0 5.4 119.4 22081 29.7 34.

O Brasil é a terceira carga tributária mais alta, com 35,3% em relação ao PIB.

Além dele, apenas Reino Unido e França possuem um tax burden maior, o que já era

previsível, tendo em vista que ambos foram constituídos em torno do chamado ―Estado

de Bem Estar Social‖, com custos sociais consideravelmente elevados.

13. Bibliografia

ALMOND, Gabriel A. et al. Comparative Politics Today: a World View. Nova


BIRD, Richard M. Tax Reform in Latin America: A Review of Some Recent

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http://caselaw.lp.findlaw.com/scripts/getcase.pl?court=US&vol=504&invol=298

90

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em 17/11/2010.

92

RELATÓRIO DE ENTREVISTAS ACERCA DO DEBATE

POLÍTICO SOBRE REFORMA TRIBUTÁRIA

Mariana Pimentel

Doutora em Direito pela UFPE e Pesquisadora do NEF/FGV

Ementa /

Este relatório descreve as atividades realizadas de janeiro a junho de 2010 referentes à

etapa de entrevista do Projeto Reforma Tributária – Eficiência, Simplificação,

Transparência e Sustentabilidade.

Junho/ 2010

93

RELATÓRIO DE ENTREVISTAS ACERCA DO DEBATE POLÍTICO SOBRE

REFORMA TRIBUTÁRIA

Sumário: 1. Objetivos e metodologia utilizada na etapa de entrevista; 1.1. Objetivos:

mapeamento do posicionamento dos atores e descrição de alguns aspectos relevantes

do debate político sobre reforma tributária; 1.2. Metodologia: perfil dos entrevistados,

estratégias de seleção e abordagem; 2. Aspectos relevantes do debate político sobre

reforma tributária na perspectiva dos entrevistados; 2.1. Mudanças pontuais ou

abrangentes?; 2.2. Qual o grande nó da reforma?; 2.3. Por que estados não chegam a

um acordo? O grande temor é a perda de arrecadação ou trata-se de uma questão de

política tributária?; 2.4. Estados realmente crescem através da concessão de benefícios

fiscais?; 2.5. Comentários sobre propostas reformistas que implicam em perda de

poder dos estados; 2.6. Aspectos relevantes do debate político sobre a PEC 233; 2.7.

Principais fontes de receita dos estados do Nordeste; 2.8. Principais atores do debate

político sobre Reforma Tributária mencionadas nas entrevistas;e 3. Quais são os

principais pontos de consenso a respeito do debate político sobre reforma tributária

detectados nas entrevistas?

1. OBJETIVOS E METODOLOGIA UTILIZADA NA ETAPA DE ENTREVISTA

1.1. Objetivos: mapeamento do posicionamento dos atores e descrição de alguns

aspectos relevantes do debate político sobre reforma tributária

O objetivo deste ensaio é descrever aspectos relevantes do debate político sobre

reforma do sistema tributário no período posterior a Constituição de 1988. Faz parte do

escopo da investigação apontar o posicionamento de alguns dos principais players do

debate, esclarecer quais os principais pontos de dissenso (procurar-se-á identificar,

nestes casos, quais divergências podem ser qualificadas como ―insuperáveis‖) e expor

aspectos em que se pode detectar um elevado grau de consenso (entre técnicos e

políticos).

94

1.2. Perfil dos entrevistados, estratégias de seleção e abordagem

Entendemos que a realização de entrevistas com players estratégicos é o método

de pesquisa mais apropriado para alcançar uma boa compreensão do debate político

sobre Reforma Tributário tal como acontece. Portanto, entre os meses de janeiro e junho

de 2010, foram realizadas 14 entrevistas com técnicos das Secretarias das Fazendas dos

Estados, representantes e especialistas de Confederações e Federações de empresas e

entidades representativas do Fisco, economistas e advogados especializados no assunto

Reforma Tributária.

Partimos do pressuposto de que não caberia determinar de antemão quais são os

grandes temas e maiores desafios de uma reforma tributária. Isto não nos impediu de

estruturar o projeto a partir de hipóteses; implicou sim em assegurar que estas não

perdessem o caráter de suposição e não desrespeitassem o objeto: a atitude do

investigador deveria permitir que este venha a negar aquelas. Tal princípio orientou a

elaboração de estratégias de abordagem do entrevistado e a formulação de roteiro de

entrevista.

O objetivo de aproximação da factualidade do debate exigiu um posicionamento

mais flexível por parte do entrevistador, por isso foi criado um roteiro e não um

questionário: ao invés de impor a organização do discurso (tal como ocorre quando se

segue um questionário), o entrevistador estava orientado a seguir a ordem do discurso

estabelecida pelo entrevistado. Respostas mais espontâneas permitem identificar o que

―vem primeiro‖, que temas são deixados de lado, quais são enfatizados, bem como

abrem espaço para emergência de temas que não foram previamente eleitos como

relevante.

As entrevistas começavam com breves esclarecimentos sobre a Pesquisa. O

entrevistador deveria explicar que se tratava de uma pesquisa vinculada ao NEF/FGV,

ressaltar que as informações seriam mantidas em sigilo, que a investigação estava

pautada no escopo compreender o debate político sobre reforma tributária e que, para

isso, é muito importante a escuta de experts e atores que participaram ativamente dos

debates.

A postura do entrevistador implicava em: (i.) deixar, de início, que o

entrevistado organizasse sua fala livremente; (ii.) caso necessário, dirigir o discurso do

entrevistado para que fossem abordados temas pré-selecionados; (iii.) atentar para

lacunas na fala e resistência em tratar de determinados assuntos ou, inversamente,

95

demasiada ênfase em alguns temas; (iv) prestar atenção a traços comuns ao discurso dos

participantes de diferentes grupos.

De acordo com o método snowball (que dirige a formação de uma cadeia de

informantes), as entrevistas terminavam com a solicitação de que o entrevistado

indicasse outros informantes para futuras entrevistas.

Segue uma síntese das principais informações coletadas nas entrevistas

realizadas. Foi garantido aos entrevistados que o teor das entrevistas seria mantido em

sigilo, por isso não identificamos as fontes das informações expostas abaixo

2. ASPECTOS RELEVANTES DO DEBATE POLÍTICO SOBRE REFORMA

TRIBUTÁRIA NA PERSPECTIVA DOS ENTREVISTADOS

2.1. Mudanças pontuais ou abrangentes?

Cinco entrevistados afirmaram que tentar implementar alterações pontuais é a

melhor estratégia para viabilizar politicamente uma reforma. Um dos entrevistados

contou que foi dessa maneira que os países da Europa fizeram suas reformas e que

deveríamos aprender com eles.

Em três entrevistas sustentou-se que cumprir a lei tal com está posta é suficiente

para resolver a maior parte dos problemas. Estes entrevistados disseram ainda que, se

quisermos insistir em propor modificações normativas, bastaria alterar a legislação

infra-constitucional.

Aproximadamente 50% dos entrevistados falaram sobre a necessidade de uma

reforma abrangente; no entanto, todos eles ressaltaram que isto é muito difícil

politicamente e que provavelmente não acontecerá em curto prazo.

Ainda, argumentou-se com frequência que há um excesso de normas sobre

tributação na Constituição e que o sistema seria mais eficiente se houvesse menos

normas tributárias neste escalão do ordenamento.

2.2. Qual o grande nó da reforma?

Oito entrevistados centraram espontaneamente sua fala em problemas referentes

a guerra fiscal e ao ICMS - disseram que estes são os grandes nós da reforma, mas não

desqualificaram a relevância de outros temas.

96

A complexidade do sistema foi mencionada em quase todas as entrevistas como

um dos problemas mais relevantes.

O tema tributação sobre folha de pagamento foi eleito por dois entrevistados (um

deles ligado ao setor de serviço e outro a Fazenda) como a principal questão da reforma.

Foi dito que este tema é prioritário para a CNS, CNTur e para sindicatos de

trabalhadores (CUT, CGT, UGT etc); por outro lado, mencionou-se que Fiscais da

Previdência não acham interessante desonerar a folha.

Foi constante a referência a necessidade de rediscutir o pacto federativo, mas

todos os entrevistados que tocaram no assunto consideram que muito dificilmente isso

será feito.

2.3. Por que estados não chegam a um acordo? O grande temor é a perda de

arrecadação ou trata-se de uma questão de política tributária?

Em uma das primeiras entrevistas realizadas levantou-se a hipótese – que ainda

não havia sido discutida pelo grupo - de que o principal obstáculo ao acordo entre os

estados não seria o medo de perder arrecadação, mas sim interesses ligados a política

tributária: os estados (e pessoalmente os governadores) não estariam dispostos a abdicar

o poder de conceder incentivos.

Esta perplexidade foi incorporada ao roteiro e, por isso, tivemos a oportunidade

de explorá-la em todas as outras entrevistas que se seguiram.

Todos os entrevistados consideram que o medo dos estados de perder

arrecadação é, de fato, um dos grandes entraves a reforma. Ainda, foi dito que não há

dados confiáveis a respeito de quanto cada estado poderá perder (principalmente em

curto prazo) com uma reforma e que tal incerteza tende a aumentar a desconfiança entre

os aqueles entes.

A falta de confiança foi mencionada espontaneamente em quase todas as

entrevistas como um dos maiores empecilhos a reforma - nenhum dos entrevistados

afirmou o contrário.

Quando indagados sobre questões referentes a política tributária (em apenas

poucas entrevistas o assunto foi mencionado espontaneamente, mas, quando

provocados, em geral, os entrevistados tinham muito a dizer sobre o assunto), todos os

entrevistados afirmaram ser este um obstáculo a reforma (nenhum entrevistado negou a

hipótese). Um informante ligado a Secretaria a Fazenda aprofundou a discussão e

lembrou que quando uma grande empresa se instala em um estado (referiu-se a

97

exemplos de estados do Nordeste), o evento aparece para todos como uma conquista

pessoal do governador. Afirmou que isso é muito importante nas eleições e que será

difícil convencer governadores a abdicar de poder de conceder incentivos.

2.4. Estados realmente crescem através da concessão de benefícios fiscais?

Todos os entrevistados fizeram referencia a guerra fiscal como um dos mais

sérios problemas atualmente enfrentados. No entanto, ficou claro que, quando avaliada a

partir da perspectiva dos estados, a questão fica mais complexa. Fato é que, do ponto de

vista dos estados e tendo em conta os efeitos imediatos da concessão de incentivos,

alguns entes obtiveram vantagens com a guerra fiscal e isso gera expectativa a respeito

de ―quem é será o próximo a ganhar‖.

Um informante falou sobre a percepção entre os estados do Nordeste de que a

Bahia cresceu muito com a concessão de benefícios fiscais na década passada e que a

expectativa é a de que, nesta década, Pernambuco cresça (citou, em seguida, algumas

empresas que possivelmente irão para Pernambuco). Por outro lado, comentou que os

pernambucanos estão cientes de que, por conta da guerra fiscal, correm o risco de que

empresas optem por instalar-se em outros estados (citou o exemplo da Paraíba). Contou

ainda que São Paulo concede incentivos, mas que não pode entrar efetivamente na

guerra fiscal por razões econômicas ligadas a forma pela qual acontece a concorrência

interna no estado, já altamente industrializado. Perguntou: ―como São Paulo concederia

benefícios para uma empresa nova se há outras na mesma atividade sediadas no estado e

que não recebem benefícios?‖

Na maior parte das entrevistas, afirmou-se que todos os estados fazem guerra

fiscal, mas, também em todas elas, os entrevistados deixaram claro que há estados que

fazem isso de maneira mais agressiva que outros.

De modo afinado ao relato prévio, um entrevistado (economista que participou

ativamente da negociação de uma PEC) sustentou que Bahia e Pernambuco são os

estados do Nordeste que mais fazem guerra fiscal e que por isso tendem a impor

resistências a tentativas de reforma. Disse anda que os estados mais pobres (como PI,

AL, PB) têm menos força para fazer guerra fiscal do que os outros; por isso tem muito a

ganhar com a adoção do principio do destino.

Em mais de uma entrevista mencionou-se que falta um estudo que comprove de

uma vez por todas que os efeitos da guerra fiscal são negativos para o País e para os

estados.

98

Repercussões perversas da guerra fiscal, mais frequentemete citadas, foram:

aumento do custo Brasil (empresas instalam-se em locais que não correspondem a

vocação de seus negócios) e existência de contratos de gaveta (falta transparência na

negociação).

2.5. Comentários sobre propostas reformistas que implicam em perda de poder

para os estados

Em uma das primeiras entrevistas realizadas foi dito que projetos reformistas

possivelmente fracassarão se as modificações propostas implicarem em perda de

competência (mesmo que esta seja mínima) dos estados. Por exemplo, de acordo com o

entrevistado (ligado a Secretaria da Fazenda de um estado), a solução que propunha a

criação de um IVA dual foi mal recebida por implicar em maior concentração de poder

na União. Afirmou que os estados não querem perder o poder de negociar e que o

CONFAZ é o espaço para isso.

Chamou-se atenção com frequência para o grande poder dos técnicos (Fazenda)

e que muitas reformas são inviabilizadas por eles. Enfatizou-se ainda que são os

mesmos indivíduos que há muitos anos atuam no CONFAZ e que também por isso é

mais difícil realizar mudanças.

2.6. Aspectos relevantes do debate político sobre a PEC 233

Um dos entrevistados (ligado a Secretaria da Fazenda de um estado) afirmou

que, com a PEC 233, os estados chegaram a um acordo e que a reforma tributária seria

finalmente realizada. O acordo dependia, contudo, de uma quantia reservada pela União

para o fundo de equalização dos estados, que tinha a finalidade de compensar possíveis

perdas de arrecadação. Ocorreu que a crise econômica de 2009 trouxe consigo

demandas que exigiriam que a quantia reservada para o fundo fosse utilizada para

outros fins e isso acabou por inviabilizar a reforma.

Foi dito algumas vezes que a PEC 233 foi a proposta que chegou mais perto de

ser aprovada.

Mencionou-se com frequência dificuldades advindas da grande quantidade de

concessões feitas para a viabilização política da PEC 233. Um dos entrevistados contou

99

que testemunhou filas de pessoas que pretendiam negociar a reforma com o relator

(Sandro Mabel) e que estas pessoas não representavam grupos ou coalizões políticas,

mas interesses muito particulares (referiu-se, por exemplo, ao interesse de donos de

restaurantes). Isto resultou, de acordo com alguns entrevistados, na proposição de

algumas medidas descabidas, elaboradas apenas para contemplar interesses particulares.

Foi dito também, que tais concessões desvirtuaram a proposta original, e, ao contrário

do que se pretendia, no final das contas, acabaram por dificultar a sua aprovação.

Um entrevistado que acompanhou de perto as negociações levantou a hipótese

de que teria sido melhor esperar discussão chegar ao Congresso Nacional antes de fazer

concessões políticas.

2.7. Principais fontes de receita dos estados do nordeste

De acordo com informante da Secretaria da Fazenda de um estado,

aproximadamente 65% da Receita de Pernambuco vem da arrecadação do ICMS, 30%

vem do FPE e 5% de outras Receitas. Ainda de acordo com o entrevistado,

Pernambuco, Ceará e Bahia são os estados do nordeste que menos dependem de repasse

- os números da Receita dos três estados são semelhantes. Os outros estados do nordeste

são mais dependentes, o entrevistado imagina que, nestes casos, cerca de 40% da receita

venha do FPE

2.8. Principais atores do debate político sobre Reforma Tributária mencionadas

nas entrevistas.

a) União

Da narrativa dos entrevistados pode-se inferir que o Governo Federal, em certas

circunstâncias, posiciona-se como mediador do conflito entre estados e, outras vezes,

atua como defensor de seus próprios interesses em confronto com os estados.

A ambiguidadade do posicionamento do Governo Federal apareceu nas

entrevistas como questão relevantíssima, foi dito, por exemplo: ―a União faz de conta

que está jogando o jogo a favor da reforma, mas não está, pois já fez a reforma dela

através das Contribuições Sociais‖. Outro informante argumentou: ―se o Governo

quisesse fazer a reforma já teria feito‖.

100

Foi possível explorar o tema em todas as entrevistas, verificou-se assim que há

consenso em torno da ideia de que Reforma Tributária nunca foi uma prioridade para o

Governo Federal.

b) Estados

Quando se solicitou que falassem sobre a formação de alianças e as

particularidades dos posicionamentos dos estados no debate político sobre reforma

tributária, as percepções dos entrevistados divergiram bastante (talvez isso se deva a

falta de estabilidade das coalizões).

Possui especial importância o relato de um entrevistado ligado a Secretaria da

Fazenda de um estado e que atua com bastante frequência no CONFAZ. Ele contou que

São Paulo lidera um grupo de estados e que Minas Gerais é seu aliado. A atuação dos

mineiros é mais discreta que a dos paulistas: é São Paulo que toma a frente do pleito do

grupo nas reuniões. Afirmou que o bloco dos estados do Nordeste é o mais coeso e que

a economia do estado do Pará é muito centrada em exportação, por isso, muitas vezes, o

estado atua ao lado de São Paulo e Minas Gerais (o mesmo acontece, por vezes, com o

Paraná). Ainda segundo o informante, o Centro-Oeste não foi bem aquinhoado com o

FPE e tem pleitos próprios. O entrevistado concluiu que não há identidade entre os

interesses do Centro-Oeste e do Nordeste e que o Centro-Oeste tende a ficar isolado (a

existência de divergência de interesses das duas regiões foi também mencionada em

duas outras entrevistas).

Outro informante disse que o Rio Grande do Sul atua frequentemente como

mediador de conflitos e que parece querer que se chegue a um consenso.

A referência a liderança do estado de São Paulo foi confirmada em todas as

entrevistas, no entanto, as opiniões a respeito de quem seus aliados variam, citou-se

Minas Gerais, Rio de Janeiro, Santa Catarina, Paraná, Rio Grande do Sul. Em duas

entrevistas mencionou-se a proximidade do Pará em relação ao referido grupo e em uma

entrevista falou-se em momentos em que houve aliança entre São Paulo e Bahia.

Um dos entrevistados argumentou que para a construção de consensos sobre

uma reforma seria necessária a conformação de grupos mais coesos de estados, que, em

sua opinião, deveriam alinhar-se a partir de interesses convergentes.

101

c) Municípios

Todos em entrevistados mencionaram os Municípios como força importante no

debate político. Chegou-se a afirmar que os Municípios são capazes de inviabilizar

projetos reformistas. Por outro lado, todos os entrevistados também sustentaram que a

força dos municípios é menor que a dos Estados e da União.

Um entrevistado argumentou que os Municípios não tem tido os seus interesses

contemplados nas propostas reformistas. Segundo ele, municípios não tem força

suficiente no processo de negociação: serão vítimas no caso de aprovação ou

permanecerão vítimas no caso de não aprovação.

d) Empresariado

Houve menção a duas formas de atuação do empresariado: há as empresas que

foram beneficiadas com incentivos e, de outro lado, o empresariado em geral, que se

organiza através de Federações e Confederações. Foi dito que os primeiros

frequentemente pressionam os estados em direção a manutenção da situação atual ou

clamam por garantias de que os benefícios sejam mantidos (seus interesses entram em

confronto com o interesse do estado de São Paulo, que se opõe radicalmente a

convalidação de benefícios). De acordo com um informante ligado a uma confederação

de empresários, o núcleo rígido do grupo é formado pela FIESP, CNI, CNA e

FEBRABAN. O discurso dos representantes deste grupo é o de que o interesse do

empresariado alinha-se com interesse nacional de fornecer mais segurança jurídica e

mais competitividade para o País.

Uma questão interessante, suscitada em uma das entrevistas, diz respeito ao

posicionamento da Confederação Nacional dos Serviços (CNS) e a Confederação

Nacional de Turismo (CNTur). Estas duas entidades parecem formar um terceiro grupo,

composto por empregadores, cujo interesse na criação de novas regras de tributação que

priorizam a desoneração da folha de pagamento aproxima-os do grupo dos

trabalhadores.

Um dos entrevistados contou que percebe que órgãos de classe (tanto de

empresários como de trabalhadores) não entrelaçam de forma consistente seus discursos

e, por isso, tendem a atuar isoladamente. Segundo o entrevistado, falta uma atuação

coesa em defesa dos interesses dos grupos.

102

e) Técnicos e entidades representativas do Fisco

A atuação de técnicos bem como a de entidades representativas do Fisco é, de

acordo com a percepção geral dos entrevistados, de extrema relevância.

Como dito, falou-se no grande poder de técnicos, que seriam capazes de

inviabilizar uma reforma, e para atuação destes (que, como sugeriu um dos

entrevistados, são sempre os mesmos indivíduos) no CONFAZ.

Reconheceu-se também que entidades representativas do Fisco tem atuado de

modo a qualificar o debate com publicações, realização constante de discussões em

congressos e seminários.

Algumas particularidades anotadas sobre o discurso dos entrevistados ligados ao

Fisco são: tom cético a respeito da viabilidade política de uma reforma tributária

abrangente (apesar de que, segundo alguns entrevistados, estas seriam extremamente

desejáveis); constante preocupação com a compreensão da história das instituições e

com as práticas políticas atuais; referencia a estratégias implementadas que, sem

grandes modificações legislativas, alcançaram o objetivo de aumentar a eficiência na

arrecadação (falou-se, sobretudo, sobre inovações em tecnologia da informação).

Por outro lado, foi dito, em uma das entrevistas, que, no grupo, há demasiado

fisiologismo. Este entrevistado falou sobre a existência de um grande receito de perda

de posição e de perda de poder político (que, de acordo com mais de um entrevistado,

surgiria com perda de competência dos Fiscos estaduais, por exemplo).

f) Sindicatos e movimentos sociais.

A Força Sindical, UGT e CGT alinham-se em torno de propostas de desoneração

da folha de pagamento. A CUT, por sua vez, tem uma proposta própria.

Uma de nossas colaboradoras informou-nos que, nas conversas que teve com

representantes de Movimentos Sociais, pôde anotar que muitos deles confessam não

compreender bem as especificidades do debate sobre reforma tributária, mas que, ainda

assim, assinam manifestos junto com outras entidades por recomendação de alguns

atores importantes dos quais são aliados.

103

3. QUAIS SÃO OS PRINCIPAIS PONTOS DE CONSENSO A RESPEITO

DEBATE POLÍTICO SOBRE REFORMA TRIBUTÁRIA DETECTADOS NAS

ENTREVISTAS?

a) Quase todos os entrevistados concordam que é politicamente inviável realizar uma

reforma tributária abrangente em um curto prazo (neste grupo há, de um lado, aqueles

que, apesar das dificuldades políticas, enfatizaram a importância de que a Reforma seja

ampla e, de outro lado, há aqueles que defenderam ser mais interessante atualmente

realizar alterações pontuais na CF ou em normas infra-constitucionais).

b) Todos concordaram que a reforma tributária nunca foi uma prioridade para o

Governo Federal (alguns entrevistados chegaram a argumentar que esta foi a principal

razão do insucesso das propostas reformistas nos últimos 20 anos). Sugere-se que o

NEF realize um esforço nos próximos meses para articular esta percepção com a tese de

Richard Bird segundo a qual reforma tributária, na experiência internacional, só

aconteceu através de imposições autoritárias e com o que argumenta o Cientista Político

Bruno Konder Comparato que, com base em estudos de casos, defende que as decisões

políticas mais relevantes tomadas no Brasil nos últimos anos foram imposta

autoritariamente pelo Governo Federal.

c) Federações e Confederações de empresários querem a reforma. Ao lado dessa

constatação, foi, entretanto, levantada a suspeita de que estes grupos não conseguem

coordenar seus interesses em torno de um único projeto e alinhar-se em torno de um

esforço continuado para sua implementação - parecem agir em conjunto apenas em

torno de demandas circunstanciais, a exemplo do que ocorreu no movimento ―Fora

CPMF‖.

d) Todos os entrevistados se referiram a falta de acordo entre estados como grande

entrave (o maior deles, segundo a maioria dos entrevistados) para a viabilização política

de uma reforma tributária. Além do medo da perda de arrecadação, todos os

entrevistados concordam que os estados hesitam quando o assunto é reforma, pois

temem perder o poder de fazer política tributária – foi dito que temem, sobretudo, não

poder mais conceder incentivos e preocupam-se com as repercussões eleitorais de tal

impedimento.

104

e) Quando perguntamos a respeito dos grandes nós da reforma, os três pontos mais

mencionados foram: (i.) guerra fiscal e problemas referentes ao ICMS; (ii.)

complexidade do sistema; (iii.) desoneração da folha de pagamento.

f) Algumas afirmações genéricas dos entrevistados sobre os desafios fiscais que

devemos enfrentar:

- ―Falta um plano econômico global!‖

- ―A guerra fiscal acontece desse modo, pois falta uma política de desenvolvimento

regional!‖

- ―Faltou paternidade no caso da PEC 233 (no contexto, o entrevistado se referia a falta

de esforço para aprovação por parte do Governo Federal)!‖

- ―Não é necessário modificar a Constituição, é necessário apenas cumprir a lei que está

aí e, quem sabe, alterar alguns dispositivos infra-constitucionais!‖

- ―Falta mais coesão por parte dos estados e órgãos de classe e vontade política por parte

da União!‖

- ―Houve acordo entre os estados! A reforma ia acontecer (PEC 233), não aconteceu por

conta da crise econômica de 2009!‖

- “Uma reforma profunda precisa ser mais amplamente discutida!‖

105

A GUERRA FISCAL DO ICMS SOB UMA PERSPECTIVA

COMPARADA DE COMPETIÇÃO TRIBUTÁRIA



Ementa

O presente trabalho tem como objetivo tratar do fenômeno da Competição Tributária

travada entre os estados brasileiros no âmbito da tributação pelo Imposto sobre a

Circulação de Mercadorias e prestação de Serviços (ICMS), comumente denominada

―Guerra Fiscal‖, sob uma perspectiva comparada.

Agosto / 2010

106

A GUERRA FISCAL DO ICMS SOB UMA PERSPECTIVA COMPARADA DE

COMPETIÇÃO TRIBUTÁRIA

Sumário: 1. Introdução; 1.1 Relevância do Tema; 2. Desenvolvimento; 2.1 A Guerra

Fiscal Do ICMS; 2.2 A Experiência Internacional; 2.2.1 O Caso Japonês: Monarquia

Centralizada; 2.2.2 O Caso Alemão: Federalismo Cooperativo; 2.2.3 O Caso Norte-

Americano: Federalismo Competitivo e Judiciário Eficaz; 2.2.4 O Caso Canadense:

Federalismo Misto Entre Competição e Cooperação; 2.2.5 O Caso Europeu: Auto-

regulação Voluntária; 2.2.6 Análise de Seminário da OCDE Sobre Competição

Tributária Entre Entes Subnacionais; e 3. Conclusão.

1. Introdução

O presente trabalho tem como objetivo tratar do fenômeno da Competição

Tributária travada entre os estados brasileiros no âmbito da tributação pelo Imposto

sobre a Circulação de Mercadorias e prestação de Serviços (ICMS), comumente

denominada ―Guerra Fiscal‖, sob uma perspectiva comparada.

A Competição Tributária (―Tax Competition‖) é a capacidade de uma jurisdição

manipular sua carga tributária e sua estrutura fiscal com o intuito de atrair investimento,

estimular o desenvolvimento econômico e maximizar a arrecadação100

. No âmbito de

uma Nação ou de uma Organização Política formada por entes que dispõem de relativa

autonomia, a competição pode ocorrer inclusive dentro da Organização, entre estes

mesmos entes, como no caso da disputa entre os estados brasileiros em relação ao

ICMS.

Conforme descrito por Ricardo Varsano e José Roberto Afonso, a existência de

competição fiscal é desejável na medida em que ela aproxima as políticas públicas

locais das preferências dos residentes da jurisdição e cria um ambiente propício à

experimentação de diferentes formas de execução das políticas, bem como um

mecanismo de seleção natural daquelas com melhores resultados. Além disso, a

competição fiscal serve como freio à excessiva expansão das atividades

governamentais. No entanto, com a crescente mobilidade dos agentes econômicos, a

capacidade dos governos locais fazerem uso da estrutura tributária e do gasto público

100

WON, Dong Ah et. al. Sub-Central Tax Competition in Canada, the United States, Japan, and South

Korea. Robert M. La Follette School of Public Affairs. University of Wisconsin-Madison : 2009.

107

como instrumentos de uma política de atração de empresas para seus respectivos

territórios também cresceu substancialmente. Desta forma, os governos locais — bem

como os estados de uma federação e as unidades soberanas que formam uma união

econômica — podem dar curso a uma competição por investimentos ou bases tributárias

que causa inúmeros tipos de distorção econômica101

.

Em outras palavras, a competição por meio do manejamento da estrutura

tributária poderia se acirrar tanto e de tal maneira que passaria a se tornar prejudicial

(―Harmful Tax Competition‖), levando à chamada ―race to the bottom‖, uma situação

na qual os participantes tendem a reduzir tanto sua carga tributária que acabariam

incorrendo em uma situação de ineficiência e sub-provisão de bens públicos.

O desafio, portanto, é desenvolver um desenho institucional que possua

mecanismos que evitem ou reduzam os efeitos indesejados da competição fiscal, mas

que preserve os benefícios dela advindos.

A literatura especializada entende que a Guerra Fiscal do ICMS tem se mostrado

um caso de competição tributária prejudicial, na qual as renúncias fiscais perderiam seu

poder de atrair empreendimentos e as finanças de todos os participantes se

deteriorariam102

.

Neste sentido, este trabalho pretende, primeiramente, traçar um panorama do

atual contexto brasileiro da Guerra Fiscal do ICMS, por meio de análise legislativa,

doutrinaria e jurisprudencial, para então buscar, na experiência internacional, possíveis

caminhos para lidar com esta situação. São analisados diversos países especificamente,

dentre os quais Canadá, Estados Unidos, Alemanha e Japão, bem como a União

Européia. Analisa-se, ainda, recente seminário da Organização para a Cooperação e

Desenvolvimento Econômico (OCDE) sobre competição tributária entre entes

subnacionais.

1.1 Relevância do Tema

O tema da ―Guerra Fiscal‖ se demonstra relevante na medida em que é um dos

aspectos mais criticados do Sistema Tributário Brasileiro. Alega-se, de maneira geral,

101

VARSANO, Ricardo., FERREIRA, Sergio., AFONSO, José Roberto. Fiscal Competition: a bird’s

eye view. Instituto de Pesquisa Econômica Aplicada. Rio de Janeiro: 2002. 102

VARSANO, Ricardo. A Guerra Fiscal do ICMS: Quem ganha e quem perde. Rio de Janeiro :

Instituto de Pesquisa Econômica Aplicada, 1997.

108

que a competição desenfreada leva à erosão das finanças públicas de todos os entes,

bem como gera distorções irracionais na economia nacional.

Para Fernando Rezende, as distorções da tributação do ICMS acarretam em

barreiras tributárias à livre circulação de mercadorias no território nacional. Segundo o

autor:

A sustentação destas barreiras induz a decisões ineficientes e à quebra do

princípio da solidariedade nacional. A aquisição de insumos e a distribuição

de mercadorias são fortemente influenciadas pelo planejamento tributário.

Indústrias que agregam pouco valor na elaboração do produto final podem se

beneficiar do deslocamento de suas plantas para regiões onde a alíquota do

ICMS aplicada à aquisição de insumos em outros estados é mais baixa,

principalmente quando o objetivo é incrementar as exportações, uma vez que

essa decisão reduz o risco de acumulação de créditos que não podem ser

integralmente aproveitados. O comércio atacadista dos bens mais fortemente

tributados pelo ICMS concentra-se do outro lado da divisa do estado que

constitui seus principais mercados, fornecedor e consumidor, para aproveitar

a vantagem decorrente do diferencial de alíquotas nas compras e vendas

interestaduais.103

Ainda segundo Fernando Rezende, estas distorções na tributação do ICMS

gerariam dois efeitos perversos, na medida em que retiram o poder de competição ao

mesmo tempo em que incentivam a escolha de soluções economicamente menos

eficientes em relação à competitividade global das economias produtivas104

.

Também a imprensa freqüentemente destaca os efeitos negativos da Guerra

Fiscal. Matéria recente da Revista Exame alerta que este fenômeno impõe uma

―logística sem lógica‖ na atividade empresarial brasileira. Segundo a reportagem, uma

vez considerados os incentivos fiscais oferecidos por alguns governos, muitos

itinerários de carga deixam de obedecer à lógica de que um caminho mais curto custa

menos. Ainda, segundo a publicação, torna-se comum que itens importados por

empresas paulistas desembarquem em Santos e sigam de caminhão pelas estradas até

Goiás ou Minas Gerais. Lá recebem um registro local e só então são despachados ao

destino final, em São Paulo. Com esse passeio, a tributação seria inferior à que seria se

o produto fosse recebido diretamente pelo importador em São Paulo. O benefício fiscal

compensaria os quilômetros e o tempo a mais com o transporte e ainda geraria lucro

para a empresa. Contudo, contribuiria para o encarecimento do transporte, o desgaste

das estradas, o trânsito e a poluição.105

103

REZENDE, Fernando. Desafios do Federalismo Fiscal. Rio de Janeiro: Editora FGV, 2006. P. 105 104

Idem. 105

Matéria disponível em: http://portalexame.abril.com.br/revista/exame/edicoes/0961/economia/so-

brasil-531219.html?page=1 . Acesso em 31 de agosto 2010.

http://portalexame.abril.com.br/revista/exame/edicoes/0961/economia/so-brasil-531219.html?page=1

http://portalexame.abril.com.br/revista/exame/edicoes/0961/economia/so-brasil-531219.html?page=1

109

Por essas e outras razões, a questão tem sido matéria recorrente nas seguidas

Propostas de Emenda à Constituição (PEC) que procuram implementar a tão almejada

Reforma Tributária.

A título de exemplo, a PEC da Comissão Executiva para a Reforma Fiscal, de

1992 (Governo Collor), propunha a transformação do ICMS num Imposto sobre o Valor

Adicionado (IVA) estadual, com a adoção do princípio de destino nas transações

interestaduais106

. Ou seja, o imposto numa transação entre estados seria devido ao

estado de destino, não partilhado com o de origem como é atualmente.

A PEC 175/1995, conhecida como PEC Mussa Demes, por sua vez, pugnou por

uma legislação única e alíquotas uniformes para o ICMS em todo o território nacional,

definidas pelo Congresso, deixando para o Senado a decisão sobre quem ficaria com a

arrecadação em transação interestadual107

.

A proposta do Ministério da Fazenda, de 1997, conhecida como proposta Pedro

Parente, então secretário executivo deste Ministério, almejava a extinção do ICMS e a

criação de um novo tributo, denominado Imposto da Federação, partilhado entre União,

Estados e Distrito Federal, e entre estes e seus Municípios, com a competência

legislativa transferida para o Governo Central108

.

Por fim, as mais recentes PEC 41/2003 e PEC 233/2008, dos respectivos

deputados Virgilio Guimarães e Sandro Mabel, propunham legislação única e alíquotas

uniformes para o ICMS, em âmbito nacional109

.

Não obstante tais propostas não tenham sido aprovadas por motivos políticos dos

quais não caberia se discutir neste trabalho, o tema da Reforma Tributária, inclusa a

questão da Guerra Fiscal do ICMS, não deixa de ser atual, figurando inclusive como

pauta da campanha dos candidatos à Presidência da República nas eleições de 2010.

Recentemente, a ex-ministra chefe da Casa Civil e atual candidata à Presidência pelo

Partido dos Trabalhadores, Dilma Roussef, concedeu entrevista na qual ressaltou que

uma de suas metas seria acabar com a disputa tributária em torno do ICMS. Segundo a

candidata:

"O problema é a superposição de impostos. A confusão que se cria na própria

economia brasileira, quando, por exemplo, em relação ao ICMS, você tem o

106

Relatório da Comissão Executiva para a Reforma Fiscal (1993). 107

Proposta de Emenda à Constituição nº 175/95. Disponível em www.camara.gov.br 108

Proposta de Emenda à Constituição do Ministério da Fazenda. Disponível em www.fazenda.gov.br 109

Propostas de Emenda à Constituição ns. 41/2003 e 233/2008. Disponíveis em www.camara.gov.br.

http://www.camara.gov.br/

http://www.fazenda.gov.br/

http://www.camara.gov.br/

110

mesmo produto tributado diferentemente no território nacional. É

inviável."110

Enfim, fato é que, mesmo já tendo sido amplamente debatido, o tema da

competição tributária em torno do ICMS ainda continua relevante e atual, fazendo jus

ao estudo que se propõe no presente trabalho.

2. Desenvolvimento

2.1 A Guerra Fiscal Do ICMS

O trauma em relação à centralização do poder, decorrente do regime autoritário

imposto no Brasil pós-1964, pode ser constatado no anseio pela democratização em

todas as esferas de governo, com uma força pró-autonomia fiscal dos Estados e

Municípios que se mostrou evidente na Assembléia Nacional Constituinte de 1987.

De acordo com Fernando Rezende, esta demanda por autonomia financeira foi

atendida mediante ampliação das bases tributárias de estados e municípios e forte

ampliação das percentagens da receita dos principais impostos federais repartidas

mediante fundos constitucionais111

. No caso dos estados, houve significativa ampliação

da base tributável de ICMS, bem como aumento do coeficiente de distribuição do

Fundo de Participação dos Estados (FPE).

Este fato acelerou o processo de redução do esforço fiscal da maioria dos estados

e incrementou as iniciativas na disputa fiscal entre os estados para atração de

investimentos e geração de empregos. Embora, anteriormente a 1988, vários estados já

utilizassem concessões fiscais por meio do ICM, tal mecanismo foi disseminado, de

maneira generalizada, com a maior autonomia dos estados obtida na nova

Constituição112

.

Ocorre, no entanto, que, esta Guerra Fiscal se dá por meio da concessão de

incentivos fiscais de maneira ilegal. A Constituição, em seu art. 155, §2º, inciso XII,

110

Matéria exibida no Jornal Nacional do dia 12.08.2010. Disponível em: http://g1.globo.com/jornal-

nacional/noticia/2010/08/dilma-rousseff-diz-que-reforma-tributaria-e-uma-das-suas-prioridades.html 111

REZENDE, Fernando. Op. Cit. 112

PIANCASTELLI, Marcelo. ICMS: Evolução recente e guerra fiscal. Rio de Janeiro : Instituto de

Pesquisa Econômica Aplicada, 1996.

http://g1.globo.com/jornal-nacional/noticia/2010/08/dilma-rousseff-diz-que-reforma-tributaria-e-uma-das-suas-prioridades.html

http://g1.globo.com/jornal-nacional/noticia/2010/08/dilma-rousseff-diz-que-reforma-tributaria-e-uma-das-suas-prioridades.html

111

alínea g113

, estabeleceu que coubesse à Lei Complementar regular a forma como tais

incentivos deveriam ser concedidos.

Pois bem, a Lei Complementar nº 24/75 veda as concessões de isenções e outros

incentivos relacionados ao ICMS, salvo quando previstas em convênios celebrados em

reuniões do Conselho de Política Fazendária (CONFAZ) que congrega todos os estados

e o Distrito Federal. A lei determina que a aprovação da concessão de um benefício

dependa de decisão unânime dos estados representados e prevê penalidades em caso de

inobservância de seus dispositivos114

.

A concessão de incentivos fiscais de forma unilateral é, portanto,

inconstitucional. Neste sentido, uma pesquisa de jurisprudência no sítio do Supremo

Tribunal Federal (STF) em relação aos diplomas legais que tiveram sua

constitucionalidade questionada por conceder incentivos unilateralmente, bem como a

análise de quadros que mapeiam os benefícios que cada estado concede115

e a análise

das listas de incentivos anexas ao Comunicado CAT nº 36/2004, da Secretaria da

Fazenda do Estado de São Paulo116

, possibilitaram a identificação de diversas espécies

de benefícios utilizados na prática da Guerra Fiscal, bem como a conclusão de que a

violação da lei se trata de prática constante e usual por diversos membros da Federação.

Os benefícios identificados em relação ao ICMS foram:

- Prazos especiais para pagamento;

- Isenção total ou parcial;

- Redução da alíquota;

- Redução da base de cálculo;

- Crédito presumido;

- Desoneração expressa;

- Diferimento;

- Suspensão;

- Restituição total ou parcial;

- Financiamentos vinculados ao imposto.

113

Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:

§ 2.º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:

XII - cabe à lei complementar:

g) regular a forma como, mediante deliberação dos Estados e do Distrito Federal, isenções,

incentivos e benefícios fiscais serão concedidos e revogados. 114

VARSANO, Ricardo. Op. Cit. 115

Anexo 1. 116

Anexo 2.

112

Segue, abaixo, quadro com os resultados da pesquisa, cujo parâmetro de busca

foi: ―ADI e guerra fiscal‖. Os julgados encontram-se disponíveis no sítio do Supremo

Tribunal Federal: www.stf.jus.br

Caso: ADI 1179/SP

Incentivo questionado: RJ – Lei 2.273/94 – prazo especial (cinco anos) para

pagamento do ICMS

Resultado do julgamento: Procedente

Caso: ADI 1247 MC/PA

Incentivo questionado: PA – Lei 5.780/93 – dá competência ao Executivo para

conceder benefícios fiscais independente do CONFAZ

Resultado do julgamento: Liminar concedida

Caso: ADI 1.308/RS

Incentivo questionado: RS – Lei 10.324/94 – isenção de ICMS


Caso: ADI 1.978/SP

Incentivo questionado: SP – Lei 10.231/99 – redução, por 75 dias, da alíquota do

ICMS de 12 para 9% em relação a veículos automotores

Resultado do julgamento: Prejudicada – perda de objeto

Caso: ADI 2.021/SP

Incentivo questionado: SP – Lei 10.327/99 – redução, por 90 dias, da alíquota do

ICMS de 12 para 9,5% em relação a veículos automotores


Caso: ADI 2.155/PR

Incentivo questionado: PR – RICMS (Decreto 2.736/96) – redução de alíquota, crédito

presumido, concessão de prazos especiais para pagamento, redução da base de cálculo


http://www.stf.jus.br/

113

Caso: ADI 2.352/ES

Incentivo questionado: ES – Decreto 153-R/00 – crédito presumido de ICMS (100%)


Caso: ADI 2.376/RJ

Incentivo questionado: RJ – Decreto 26.005/00 – desoneração expressa do ICMS


Caso: ADI 2.377/MG

Incentivo questionado: SP – Decreto 45.362/00 – Retaliação (Inconstitucionalidades

não se compensam) – desoneração expressa do ICMS em resposta ao ES e ao RJ


Caso: ADI 3.246/PA

Incentivo questionado: PA – Lei 6.489/02 – isenção, redução da base de cálculo,

diferimento, crédito presumido e suspensão do ICMS


Caso: ADI 3.936/PR

Incentivo questionado: PR – Lei 10.689/93 e Decreto 5.141/01 (RICMS) –

possibilidade de retaliação e redução de alíquota

Resultado do julgamento: Cautelar deferida

Como se pôde constatar, a Guerra Fiscal ocorre à revelia da Lei Complementar

nº 24/75 e do CONFAZ e, ao que parece, o mecanismo de combate à mesma tem se

mostrado ineficaz, na medida em que depende da declaração de inconstitucionalidade,

pelo Supremo Tribunal Federal, do diploma legal que concede o incentivo fiscal

unilateralmente.

Os Estados sistematicamente violam esta dinâmica, concedendo incentivos e,

depois de declarada a eventual inconstitucionalidade acaba editando novas leis que

garantam os mesmos incentivos. Neste sentido, Osvaldo de Carvalho:

―No tocante à propositura de ADINs pelos Estados prejudicados junto ao

STF, não raras vezes, quando aquele Tribunal Constitucional Maior lhes

concede liminares favoráveis, suspendendo a eficácia da medida política (o

114

STF, instado a manifestar-se sobre a matéria, construiu reiterado

entendimento sobre a inconstitucionalidade da concessão, pelo Estado, de

benefícios fiscais sem Convênio prévio celebrado nas hostes do CONFAZ),

os Estados mudam formalmente o instrumento legislativo, continuando a

conceder os mesmos favores fiscais sob outra roupagem.‖117

Outra forma utilizada para burlar o sistema é a revogação do diploma antes do

julgamento de sua inconstitucionalidade, de forma que a Ação Direta de

Inconstitucionalidade (ADI) perca seu objeto. Os Estados revogam e, em seguida,

editam nova lei concedendo o mesmo incentivo.

A dinâmica atual acaba gerando, ainda, outras anomalias, que surgem como

forma de repressão à Guerra Fiscal, a exemplo do caso do estado de São Paulo, que

glosa arbitrariamente créditos de operações interestaduais tendo em vista o que foi

escriturado e não-pago por força de benefícios concedidos por outros Estados, a

despeito do entendimento chapado do STF de que ―inconstitucionalidades não se

compensam‖.

Enfim, fato é que a atual sistemática se demonstra ineficaz, de modo que cada

Estado concede o incentivo que bem entende.

Numa federação em que há grandes disparidades sociais e econômicas, é

razoável que se permita a adoção de níveis distintos de tributação para que os Estados

que dispõem de menor infra-estrutura e se localizam mais distantes do mercado

consumidor possam atrair investimento e, conseqüentemente, desenvolvimento. No

entanto, parece não haver razoabilidade em exigir que tais diferenciações dependam de

aprovação unânime de todos os outros membros da Federação, de modo que a dinâmica

atual de concessão de incentivos está desenhada para ser desrespeitada. O ônus para a

concessão de um incentivo dentro da legalidade é tão grande que acaba sendo mais

interessante desrespeitar a lei, fazendo com que esta se torne ―letra morta‖, como no

caso da Lei Complementar 24/75.

Segundo Ricardo Varsano:

―Os 22 anos de vigência e inobservância da Lei Complementar nº 24/75

autorizam a conjectura de que os estímulos econômicos prevalecem sobre as

disposições legais que coíbem a guerra fiscal.‖118

117

CARVALHO, Osvaldo Santos de. A Guerra Fiscal no âmbito do ICMS. Considerações sobre os

benefícios fiscais e financeiros concedidos pelos Estados e Distrito Federal. Dissertação apresentada

para obtenção do título de mestre pela PUC/SP P. 31 118

VARSANO, Ricardo. Op. Cit. P. 9

115

A concessão unilateral, embora ilegal, acabou se tornando a regra, até mesmo

porque, como acima descrito, o combate à Guerra Fiscal é ineficaz, de modo que os

Estados vêm sistematicamente concedendo os benefícios fiscais que desejam.

Ao que parece, não há um interesse em que essa sistemática seja modificada, na

medida em que ela permite que cada corpo político estadual faça sua própria política

tributária por meio dos incentivos que entende por bem conceder. A ilegalidade parece

ter se tornado a regra, sendo que os Estados talvez entendam ser mais interessante a

manutenção do “status quo” a uma possibilidade de mudança em que venham a perder

sua capacidade de fazer política tributária.

Mesmo porque os dados mostram que as arrecadações estaduais com o ICMS,

bem como a receita total dos Estados, incluindo-se o montante recebido a título de

fundo de participação, só têm crescido119

. Obviamente, tal constatação merece a

ressalva de que outros fatores como o aumento da eficiência da fiscalização, bem como

o fato de que a competição tributária se dá também em relação a empresas que ainda

não se instalaram no Brasil, podem mascarar eventuais perdas que a Guerra Fiscal

implique, de modo que a arrecadação total continue subindo. Mesmo assim, se trata de

uma constatação relevante.

Conforme mencionado, há ainda a questão do aumento do coeficiente de

distribuição do FPE. Para diversos estados brasileiros, a receita advinda de

transferências incondicionadas do Governo Federal representa parcela significativa da

receita total. Há casos, inclusive, que o montante recebido a título de transferências é

maior que o total arrecadado com tributos próprios. Desta forma, como os estados não

dependem exclusivamente da arrecadação própria, podem lançar mão de renúncias

fiscais significativas em relação ao ICMS, agravando a questão da Guerra Fiscal.

Para piorar ainda mais a situação, os recursos do FPE são distribuídos por meio

de percentuais fixos, estabelecidos com base no contexto da época em que a Lei

Complementar 62/89, que disciplina os recursos dos Fundos de Participação, foi

editada. Trata-se, portanto, de um critério ultrapassado, que não reflete a realidade

sócio-econômica dos estados brasileiros.

119

CORREIA, Leonardo Baptista. Compilação dos dados de receita tributária dos estados. Texto não

publicado, paper interno do NEF. São Paulo: Núcleo de Estudos Fiscais, 2010.

116

Conforme o disposto nos parágrafos 1º e 2º do artigo 2º da Lei Complementar

62/89120

, os referidos critérios deveriam vigorar até o exercício de 1991, e a partir daí,

novos critérios seriam estabelecido com base na apuração do censo de 1990. No

entanto, tais critérios seguem sendo utilizados até os dias atuais.

Tendo em vista que já não condizem com o contexto sócio-econômico vigente e

que, desta forma, não estariam cumprindo com a função redistributiva de equilíbrio

entre as diversas regiões da Federação, o STF entendeu por julgar o referido artigo

inconstitucional (ementa abaixo), estabelecendo o ano de 2012 como prazo máximo

para o Congresso definir novos critérios.

―EMENTA: Ações Diretas de Inconstitucionalidade (ADI n.° 875/DF, ADI

n.° 1.987/DF, ADI n.° 2.727/DF e ADI n.° 3.243/DF). Fungibilidade entre as

ações diretas de inconstitucionalidade por ação e por omissão. Fundo de

Participação dos Estados - FPE (art. 161, inciso II, da Constituição). Lei

Complementar n° 62/1989. Omissão inconstitucional de caráter parcial.

Descumprimento do mandamento constitucional constante do art. 161, II, da

Constituição, segundo o qual lei complementar deve estabelecer os critérios

de rateio do Fundo de Participação dos Estados, com a finalidade de

promover o equilíbrio socioeconômico entre os entes federativos. Ações

julgadas procedentes para declarar a inconstitucionalidade, sem a pronúncia

da nulidade, do art. 2º, incisos I e II, §§ 1º, 2º e 3º, e do Anexo Único, da Lei

Complementar n.º 62/1989, assegurada a sua aplicação até 31 de dezembro

de 2012.

(ADI 875, Relator(a): Min. GILMAR MENDES, Tribunal Pleno, julgado em

24/02/2010, DJe-076 DIVULG 29-04-2010 PUBLIC 30-04-2010 EMENT

VOL-02399-02 PP-00219)‖121

O mecanismo de equalização institucionalizado pelo FPE, portanto, ao invés de

mitigar os efeitos negativos da competição tributária do ICMS, acaba por agravá-los.

120

Art. 2° Os recursos do Fundo de Participação dos Estados e do Distrito Federal - FPE serão

distribuídos da seguinte forma:

I - 85% (oitenta e cinco por cento) às Unidades da Federação integrantes das regiões Norte,

Nordeste e Centro-Oeste;

II - 15% (quinze por cento) às Unidades da Federação integrantes das regiões Sul e Sudeste.

§ 1° Os coeficientes individuais de participação dos Estados e do Distrito Federal no Fundo de

Participação dos Estados e do Distrito Federal - FPE a serem aplicados até o exercício de 1991,

inclusive, são os constantes do Anexo Único, que é parte integrante desta Lei Complementar.

§ 2° Os critérios de rateio do Fundo de Participação dos Estados e do Distrito Federal, a vigorarem

a partir de 1992, serão fixados em lei específica , com base na apuração do censo de 1990. 121

Ação Direta de Inconstitucionalidade nº 875/2010. Disponível no sítio do STF: www.stj.jus.br

117

Em meio a todo esse cenário complexo e perturbador, as arrecadações estaduais

seguem aumentando ano a ano, quem é o maior prejudicado da Guerra Fiscal?

Conforme dispõe Eurico Marcos Diniz de Santi, o perdedor é o contribuinte:

―Guerra fiscal: contra quem? Nessa tática de guerrilha é o contribuinte quem

cai e sofre no campo de batalha: os Estados seduzem com incentivos ilegais

que mobilizam os contribuintes para seus territórios, mas os outros Estados

buscam caçar os efeitos de tais incentivos, normalmente relativos ao direito

ao crédito do ICMS, causando dano direto aos contribuintes. Ou seja, na

prática dessa guerra fiscal quem sempre sai perdendo é o contribuinte que

fica iludido por ilegalidades patrocinadas pelos próprios Estados que

fomentam a insegurança jurídica e subjugando o contribuinte a enfrentar

juridicamente, ao mesmo tempo, o Estado que concede o benefício ilegal e o

Estado que glosa o mesmo benefício em nome da legalidade. Ou seja, nessa

guerra fiscal enquanto os Estados e o STF brincam no jogo da

legalidade/ilegalidade, explorando as ineficiências do sistema de controle de

constitucionalidade, quem ―toma bala‖ é o contribuinte. Talvez isso explique

o porquê do prolongamento dessa guerra sem nenhuma atitude efetiva por

parte dos Estados ou do Senado Federal: não é problema deles, é problema do

contribuinte! ‖122

Em suma, o quadro da Guerra Fiscal do ICMS entre os estados brasileiros é um

paradoxo, na medida em que se desenvolveu uma ordem dentro do caos e da

ilegalidade, cujo maior prejudicado é o contribuinte, que sofre não só com a

complexidade tributária gerada, mas também com as distorções que tal fenômeno

acarreta na atividade econômica, como já mencionado.

A situação é, portanto, digna de mudança, de modo que a experiência

internacional poderia dar uma luz do caminho a ser seguido.

2.2 A Experiência Internacional

2.2.1 O Caso Japonês: Monarquia Centralizada

122

SANTI, Eurico de. Reforma Tributária: um ensaio entre percepções, desafios e propostas rumo ao

desenvolvimento nacional. Texto não publicado.

118

Num modelo de Estado como a Monarquia Constitucional unitária japonesa, o

poder se situa centralizado na mão do Governo Central, de modo que os governos locais

e municipais dispõem de pouca autonomia.

No caso japonês, cabe ao Governo Central a competência para definir os tributos

e alíquotas das ―Prefeituras‖ (equivalentes aos nossos estados) e Municipalidades. O

Governo Central estabelece alíquotas mínimas, máximas e padrão, sendo que as

mínimas e máximas variam muito pouco em relação a padrão, o que resulta em relativa

uniformidade por todo o país. Caso os governos sub-nacionais desejem situar suas

alíquotas acima ou abaixo do padrão, ainda assim não dispõem de autonomia, na

medida em que dependem de aprovação do Ministério de Assuntos Internos123

.

Estudos empíricos demonstram que, no caso concreto, os entes sub-nacionais

não cobram alíquotas menores que as alíquotas-padrão, tendo em vista que pela

legislação financeira, quem o fizer fica proibido de emitir títulos locais. Trata-se de um

grande desincentivo, na medida em que os governos locais japoneses dependem

significativamente deste tipo de empréstimo para arcar com suas despesas totais. No

geral, também não determinam suas alíquotas do ―personal tax‖ acima do padrão, pelo

temor de conseqüências eleitorais124

.

Soma-se à falta de autonomia dos entes locais a excessiva dependência de

recursos transferidos do Governo Central. No Japão, há culturalmente uma

uniformidade na provisão de serviços e bens públicos pelas ―Prefeituras‖. No entanto,

tendo em vista a vasta gama de serviços que devem ser prestados pelos governos locais,

a arrecadação com impostos locais significa apenas 37.4% de sua receita total. Grande

parte da receita vem de transferências incondicionadas feitas pelo Governo Central

(34.6%). Além destas, ainda há transferências para propósitos específicos que auxiliam

os governos locais com suas despesas.125

Enfim, fato é que este modelo japonês de dominação vertical faz com que a

competição tributária seja bastante limitada, uma vez que os governos locais sequer

possuem autonomia para determinar as alíquotas de seus tributos. Esta constatação

reforça a idéia de que governos centralizados tendem a suprimir a Competição Fiscal

entre os governos locais, na medida em que estes não dispõem dos mecanismos

necessários à prática da mesma.

123

WON, Dong Ah et. al. Op. Cit. 124

Idem. 125

Ibidem.

119

2.2.2 O Caso Alemão: Federalismo Cooperativo

O Federalismo é uma forma de organização política em que o princípio da

independência deve conviver com o da interdependência entre as esferas de poder. A

questão é encontrar o desenho institucional adequado à resolução dos conflitos entre os

níveis de governo, sem destruir a autonomia de cada ente e a conflituosidade inerente

aos pactos federativos.126

Neste sentido, como o Federalismo procura manter a autonomia de cada ente, o

quadro de competição tributária tende a ser bem mais propício que em países

centralizados.

No entanto, existem diversos modelos que procuram explicar o funcionamento

ideal do jogo federativo. Partindo do pressuposto de que a Federação se sustenta a partir

da existência de mecanismos cooperativos e competitivos de atuação, eles se

diferenciam por privilegiar o aspecto competitivo, o cooperativo, ou um meio-termo

entre os dois.

No modelo de federalismo baseado na cooperação, defendido por B. Schwartz, o

Governo Central deve ter sua importância valorizada dentro do sistema federativo. Não

que seja um órgão centralizador, mas sim um compatibilizador das tarefas nos

diferentes níveis de governo. Este modelo crê numa maior integração entre os diferentes

entes federados, resultando em eqüidade de condições127

.

Este parece ser o caso do Federalismo Alemão. Para a quase totalidade dos

impostos, os governos subnacionais não têm autonomia para controlar alíquotas e

definição de base128

. Trata-se, portanto, de uma situação em que a legislação tributária é

centralizada na competência do Governo Central, de modo que falta autonomia para que

os entes possam se engajar em uma eventual competição tributária.

Trata-se, como visto na introdução, de um modelo já proposto em PECs que

almejavam a Reforma Tributária, mas cujo obstáculo político parece enorme, na medida

126

ABRUCIO, Fernando Luiz. Reforma do Estado e o contexto federativo brasileiro. São Paulo: Konrad-Adenauer-Stiftung, 1998.

127

Idem.

128

PRADO, Sergio. Equalização e federalismo fiscal: uma análise comparada. Konrad-Adenauer

Siftung: 2006.

120

em que dificilmente os estados brasileiros estariam dispostos a perder sua atual

competência e capacidade de fazer ―política tributária‖.

2.2.3 O Caso Norte-Americano: Federalismo Competitivo e Judiciário Eficaz

Na contramão da cooperação acima tratada, há o modelo competitivo de

Federalismo, proposto por Dye. Neste, a competição entre os entes federados de todos

os níveis contribuiria para uma melhor atuação de todos, de modo que o Poder político

não permaneça centralizado, o que pressupõe uma autonomia dos estados sobre suas

políticas fiscais. A competição para a captação de recursos aqui se dá não só entre os

estados, mas também entre estes e o Governo Central. Dye não apresenta formas para

atenuar as desigualdades, o autor parte da premissa de que todos os entes federados

devem ter igualdade de oportunidades, resultando numa maior eficiência na prestação

de serviços, atingindo assim uma situação de equilíbrio.129

Os Estados Unidos da América aparecem como expoente desta situação, na

medida em que dispõem de um sistema federativo baseado na autonomia e na

competição.

Os entes subnacionais, tanto estados quanto municípios, possuem autonomia e

competência para determinar seus próprios tributos, alíquotas, formas de arrecadação,

procedimentos administrativos. Podem, inclusive, tributar sobre as mesmas bases

tributadas pelo Governo Federal.

O resultado é um quadro de distintas políticas tributárias e de grande diversidade

de alíquotas, como se percebe pelos quadros abaixo130

:

129

ABRUCIO, Fernando Luiz. Op Cit.

130

WON, Dong Ah et. al. Op. Cit.

121

A autonomia é tamanha que não há qualquer tipo de mecanismo institucional de

equalização. Ou seja, não há sistemas de transferências incondicionadas do Governo

Federal para os estados, nos moldes do FPE, de modo que as receitas dos últimos

dependem exclusivamente de sua própria arrecadação.

Em suma, o ambiente é de total autonomia para a prática da competição

tributária. Ressalte-se, no entanto, que os entes têm um desincentivo enorme para a

prática da renúncia fiscal, na medida em que como descrito, não recebem transferências

sistemáticas do Governo Central.

Importante destacar que, diferentemente do Brasil, a tributação sobre o consumo

tributa, de fato, o consumo, no fim da cadeia, por meio do ―Sales Tax‖, isentando-se as

etapas anteriores. No caso das transações interestaduais, como a tributação é sobre o

consumo, não sobre a produção, o imposto é devido para o estado de destino, diferente

122

do ICMS, que divide o produto entre o estado de origem e o estado de destino. Este

assunto será mais bem explorado adiante, não cabendo maiores elucidações para o

momento.

Enfim, os estados americanos são dotados de todos os meios para a prática da

competição tributária e, até o momento, não há dados empíricos que mostrem que houve

a temida ―race to the bottom‖, o que desmistifica alguns temores em relação à Guerra

Fiscal.

Não obstante, poder-se-ia argumentar que esse quadro de autonomia

generalizada acaba gerando um quadro de grande complexidade tributária para o

contribuinte, na medida em que cada estado e cada município possuem um ―sistema

tributário‖ próprio.

É aí que entra o papel do Judiciário, como órgão protetor dos indivíduos contra

as ações do Estado. No caso Quill Corp VS. North Dakota (ementa abaixo), a Suprema

Corte proferiu uma decisão que serve como paradigma da devolução da complexidade

tributária para quem a gera.

“QUILL CORP. v. NORTH DAKOTA, by and through its TAX

COMMISSIONER, HEITKAMP

certiorari to the supreme court of north Dakota

Held:

1. The Due Process Clause does not bar enforcement of the State’s use tax

against Quill. This Court’s due process jurisprudence has evolved

substantially since Bellas Hess, abandoning formalistic tests focused on a

defendant’s presence within a State in favor of a more flexible inquiry into

whether a defendant’s contacts with the forum made it reasonable, in the

context of the federal system of Government, to require it to defend the suit in

that State. See Shaffer v. Heitner, 433 U. S. 186, 212. Thus, to the extent that

this Court’s decisions have indicated that the Clause requires a physical

presence in a State, they are overruled. In this case, Quill has purposefully

directed its activities at North Dakota residents, the magnitude of those

contacts are more than sufficient for due process purposes, and the tax is

related to the benefits Quill receives from access to the State. Pp. 305–308.

2. The State’s enforcement of the use tax against Quill places an

unconstitutional burden on interstate commerce. Pp. 309–319.

(a) Bellas Hess was not rendered obsolete by this Court’s subsequent

decision in Complete Auto, supra, which set forth the four-part test that

continues to govern the validity of state taxes under the Commerce Clause.

123

Although Complete Auto renounced an analytical approach that looked to a

statute’s formal language rather than its practical effect in determining a

state tax statute’s validity, the Bellas Hess decision did not rely on such

formalism. Nor is Bellas Hess inconsistent with Complete Auto. It concerns

the first part of the Complete Auto test and stands for the proposition that a

vendor whose only contacts with the taxing State are by mail or common

carrier lacks the “substantial nexus” required by the Commerce Clause. Pp.

309–312.

(b) Contrary to the State’s argument, a mail-order house may have the

“minimum contacts” with a taxing State as required by the Due Process

Clause and yet lack the “substantial nexus” with the State required by the

Commerce Clause. These requirements are not identical and are animated by

different constitutional concerns and policies. Due process concerns the

fundamental fairness of governmental activity, and the touchstone of due

process nexus analysis is often identified as “notice” or “fair warning.” In

contrast, the Commerce Clause and its nexus requirement are informed by

structural concerns about the effects of state regulation on the national

economy. Pp. 312–313.

(c) The evolution of this Court’s Commerce Clause jurisprudence does not

indicate repudiation of the Bellas Hess rule. While cases subsequent to Bellas

Hess and concerning other types of taxes have not adopted a bright-line,

physical-presence requirement similar to that in Bellas Hess, see, e. g.,

Standard Pressed Steel Co. v. Department of Revenue of Wash., 419 U. S.

560, their reasoning does not compel rejection of the Bellas Hess rule

regarding sales and use taxes. To the contrary, the continuing value of a

bright-line rule in this area and the doctrine and principles of stare decisis

indicate that the rule remains good law. Pp. 314–318.

(d) The underlying issue here is one that Congress may be better qualified to

resolve and one that it has the ultimate power to resolve. Pp. 318–319.” 131

Este julgamento determinou que os ―remote sellers" (vendedores que utilizam

internet, serviços postais, entre outros) são isentos de recolher o ―Sales and use tax‖

para vendas em Estados em que não possuam presença física, uma vez que não é

razoável que conheçam todas as legislações de todos os Estados e municipalidades para

os quais eles vendem, bem como por não haver nexo substancial entre eles e os Estados

em questão.

131

Disponível no sítio da Suprema Corte dos EUA em www.supremecourt.gov

http://www.supremecourt.gov/

124

A complexidade não é suportada pelo contribuinte, sendo devolvida aos Estados.

Para que possam cobrar o Sales Tax, o Congresso terá que regulamentar a questão das

transações interestaduais, de modo que se estabeleça um ambiente no qual seja razoável

a cobrança do tributo.

Essa decisão somada ao fato de que as vendas pela internet aumentou

substancialmente, faz com que bilhões de dólares não sejam recolhidos. Tendo isso em

vista, os Estados têm despendido esforços para uniformizar as legislações a respeito do

Sales Tax (Streamlined Sales Tax Agreement), para viabilizar sua cobrança no futuro.

O Projeto tende à simplificação tributária por meio de: definições tributárias

uniformes; fiscalização e arrecadação mais simples e uniformes; simplificação de

alíquotas; competência estadual para o ―Sales Tax‖; financiamento estatal dos custos

administrativos132

.

Em termos jurídicos, o principal argumento da decisão da Suprema Corte no

caso ―Quill Corp. VS. North Dakota‖ é que um vendedor, cujo único contato com o

Estado de destino da mercadoria se dá por serviço postal ou transportador, carece do

―nexo substancial‖ exigido pela ―Commerce Clause‖ da Constituição.

Esta ―Commerce Clause‖ limita a competência tributária dos Estados para

assegurar que o comércio interestadual não sofra limitações indevidas. Desta forma, a

enorme variedade de alíquotas, isenções e legislações administrativas implicaria que o

―remote seller‖ se afundasse num mar de obrigações complexas, impondo uma

limitação indevida.

Para que o ―nexo substancial‖ seja verificado, é preciso que o vendedor possua

alguma presença física no Estado em questão, como escritório, planta industrial ou

vendedores.

Um dos argumentos do Estado de North Dakota era que os tempos mudaram e

que o critério da presença física já não se aplica, tendo em vista o advento do comércio

eletrônico. Em relação a este argumento, a Suprema Corte disse que o critério da

presença física permanece e que se os tempos mudaram quem tem a competência para

tratar do tema é o Congresso. Enquanto o Congresso não legislar no sentido de

regulamentar como e quando o comércio interestadual por serviço postal pode ser

taxado, os Estados não podem lançar mão desta tributação.

132

Disponível no sítio do Streamlined Sales Tax Agreement Governing Board:

http://www.streamlinedsalestax.org/

http://www.streamlinedsalestax.org/

125

Desta forma, embora 23 Estados (Arkansas, Indiana, Iowa, Kansas, Kentucky,

Michigan, Minnesota, Nebraska, Nevada, New Jersey, North Carolina, North Dakota,

Ohio, Oklahoma, Rhode Island, South Dakota, Tennessee, Utah, Vermont, Washington,

West Virginia, Wisconsin e Wyoming) já tenham adotado a uniformização da legislação

do ―Sales Tax‖ ao aderirem ao ―Sales Tax Agreement‖, o Congresso ainda não tratou da

questão, de modo que os ―remote sellers‖ seguem isentos da obrigação de pagar este

tributo.

Segundo informações do Conselho Administrativo do ―Streamlined Sales Tax‖,

1.200 empresas já pagaram mais de 468 milhões de dólares de ―Sales Tax‖ aos Estados

do Tratado de forma voluntária. Mas isso não seria nada em relação ao tanto que segue

isento pela falta da legislação federal133

.

A idéia do Tratado, portanto, é de que agora que os Estados simplificaram a

cobrança do ―Sales Tax‖, o Congresso já pode passar uma legislação que permita a

tributação dos ―remote sellers".

O que chama atenção nesse contexto é o fato de a complexidade não ser ônus do

contribuinte, mas dos próprios estados que dela são os criadores. A partir do momento

que os estados sentem ―no próprio bolso‖ os custos do problema, há interesse e

mobilização política no sentido da simplificação.

2.2.4 O Caso Canadense: Federalismo Misto Entre Competição E Cooperação

Retomando as classificações quanto aos modelos de federalismo, há, finalmente,

o modelo competitivo-cooperativo, que prevê um meio-termo entre a cooperação e a

competição, de modo que se obtenham os melhores resultados. Este modelo, proposto

por Elazar e Ostrom e defendido no Brasil por Abrucio e Costa, acredita que ao se

estabelecer somente competições nas relações intergovernamentais, o resultado é um

esvaziamento total do papel do Poder Central, pois este teria que disputar espaço com os

demais entes federados, resultando não em um Estado federal com unidades internas

autônomas, mas sim em diversos Estados se digladiando. Dessa forma, a dicotomia

existente entre a cooperação e competição demonstra a necessidade de constantes pactos

entre os entes federados. Por isso, as instituições se tornam tão importantes no jogo

133

Idem.

126

federativo. A estratégia dos jogadores é procurar institucionalizar as negociações, a fim

de manter, ao mesmo tempo, a diversidade e a unidade.134

Enfim, a cooperação encontra-se presente na origem e no desenvolvimento do

arranjo federativo, influenciando, permanentemente, a relação entre a União e os

estados e, destes, entre si. Entretanto, a cooperação não pode ser pretexto para a

intervenção do governo federal na esfera estadual, ou permitir a criação de qualquer

hierarquia federativa entre os entes federados. A competição é resultado natural da não-

centralização do modelo federalista. As diversas unidades territoriais possuem poderes

para disputar os recursos necessários para o seu desenvolvimento econômico e social. O

ambiente competitivo, porém, não deve inibir a formação de arenas políticas

cooperativas e a elaboração de projetos compartilhados entre as unidades da

federação135

.

O Canadá parece adotar esse sistema misto entre competição e cooperação As

províncias canadenses são dotadas de relevante autonomia tributária, na medida em que

a Constituição lhes outorga competência para instituir impostos diretos, inclusive sobre

a mesma base tributável pelo Governo Central, como no caso do Imposto sobre a Renda

e o Imposto sobre Produtos e Serviços. Ademais, as Províncias podem determinar a

alíquota dos impostos que cobram, de modo que possuem os instrumentos necessários à

prática do ―Tax Competition‖.

Como resultado, tem-se um quadro de relativa diferenciação no que diz respeito

aos impostos cobrados e à arrecadação, como exemplificado na Tabela abaixo136

:

134

ABRUCIO, Fernando Luiz. Op. Cit.

135

Idem.

136

WON, Dong Ah et. al. Op. Cit.

127

Essa autonomia é, no entanto, acompanhada de um sistema institucionalizado de

Cooperação, na medida em que as Províncias assinaram em 1994 o ―Agreement on

Internal Trade‖, que possui um Código de Conduta137

para disciplinar a questão dos

incentivos fiscais. Segundo este Código, as Províncias reconhecem que o

desenvolvimento econômico dentro de seus territórios pode incluir a concessão de

incentivos, mas se comprometem a não conceder qualquer tipo de subsídio que, de

alguma forma, implique em realocação de uma operação existente de alguma empresa

para outra Província138

. Ademais, dispõem que devem esforçar-se para evitar a

concessão de incentivos que (i) sustentem, por um longo período, operações não-viáveis

economicamente que afetem a competitividade de outras empresas; (ii) aumentem a

capacidade em setores cujo aumento não é justificável pelas condições de mercado; (iii)

sejam excessivos em relação ao valor do projeto para o qual são concedidos139

.

137

Documento Anexo. 138

―4. No Party shall provide an incentive that is, in law or in fact, contingent on, and would directly

result in, an enterprise located in the territory of any Party relocating an existing operation to its territory

or to the territory of any other Party.‖ 139

―The Parties shall endeavour to refrain from providing an incentive that:

128

Para garantir o enforcement em relação aos incentivos que são proibidos as

Províncias dispõem de um mecanismo de solução de controvérsias pela instauração de

Painéis, semelhante ao sistema da Organização Mundial de Comércio. Caso uma

Província entenda que outra esteja desrespeitando o disposto no Código, pode

inicialmente lançar mão da Consulta. Se o conflito não for resolvido por Consulta, pode

ser instaurado um Painel.

Em relação às disposições que devem ser evitadas, no entanto, não caberia o

mecanismo de solução de controvérsias, na medida em que não se trata de uma

obrigação propriamente dita, mas algo como uma recomendação com vocabulário vago

e de pouca aplicação prática. Neste sentido:

In any event, these vague obligations to "endeavour" are not subject to the

dispute settlement process of the Internal Trade Agreement. Whether, these

obligations are subject to dispute settlement or not seems to be of little

significance, since GATT dispute settlement was ineffective in applying such

vague obligations.140

Mesmo para o caso dos incentives proibidos, a literatura chama atenção para

algumas dificuldades práticas em relação ao enforcement:

Yet the Code of Conduct on Incentives raises complex analytical questions

with the approach it takes to the subsidy issues. On the one hand, incentives

explicitly linked to relocation of investment from one province to another are

prohibited, yet these incentives are permitted if it can be shown that the

incentives only offset the cost advantages to relocation outside Canada.

Obviously, this type of determination involves complex analytical issues

about which of these economic effects is dominant in a particular case. The

lack of institutional capacity is an obstacle to the functioning of the Code of

Conduct for Incentives.141

(a) sustains, for an extended period of time, an economically non-viable operation whose production

adversely affects the competitive position of a facility located in the territory of another Party;

(b) increases capacity in sectors where the increase is not warranted by market conditions; or

(c) is excessive, either in absolute terms or relative to the total value of the specific project for which the

incentive is provided, taking into account such factors as the economic viability of the project and the

magnitude of the economic disadvantage that the incentive is designed to overcome.‖

140 DEMMERS, Fanny. et. al. Subsidies to Investment and the Fragmentation of the Canadian

Economic Union. Montreal : 1998. 141

Idem.

129

Além da adoção do Código de Conduta, o Canadá ainda dispõe de outros

mecanismos de cooperação que visam reduzir os impactos da Competição Tributária,

como a institucionalização de um programa de equalização administrado pelo Governo

Federal, o qual apóia as Províncias que se situem abaixo da capacidade média de

arrecadação de todas as 10 províncias por meio de transferências.142

Enfim, o Canadá adota um sistema de harmonização com autonomia para as

Províncias, uma espécie de federalismo que possibilita a competição, mas a limita por

meio de mecanismos institucionais de cooperação.

2.2.5 O Caso Europeu: Auto-regulação Voluntária

Embora a União Européia não possa ser formalmente considerada uma

Federação, ela se aproxima muito desse conceito. Supondo se tratasse de um

federalismo, com os países-membros representando os entes subnacionais, a União

Européia se aproximaria do modelo competitivo-cooperativo, assim como o Canadá.

Isto na medida em que os países-membro são autônomos do ponto de vista

fiscal, cada um com seu sistema tributário e sua legislação própria, mas todos

submetidos a mecanismos institucionais de controle que procuram mitigar eventual

competição tributária prejudicial (―harmful tax competition‖).

A União Européia dispõe de um Código de Conduta143

para tributação, que

contesta medidas (legislativas, regulatórias e administrativas) que afetem ou possam

afetar de maneira significativa a localização de empresas dentro da Comunidade. Como

cada país-membro é soberano, este código não possui força de Lei. No entanto, não

deixa de ser eficaz, na medida em que tem uma força política muito grande.

Segundo este Código, os países membros se comprometem à (i) revisar as

medidas fiscais que constituem competição tributária predatória, reformando-as de

acordo com os princípios estabelecidos no Código (―rollback‖); e (ii) não adotar

medidas deste tipo no futuro (―standstill‖). Os critérios utilizados para identificar se

uma medida é prejudicial são os abaixo elencados144

:

142

WON, Dong Ah et. al. Op. Cit. 143

Documento Anexo. 144

European Comission on Taxation and Customs Union. Disponível em

http://ec.europa.eu/taxation_customs/taxation/company_tax/harmful_tax_practices/index_en.htm

http://ec.europa.eu/taxation_customs/taxation/company_tax/harmful_tax_practices/index_en.htm

130

- nível efetivo de tributação significativamente menor que o comumente adotado

no país em questão;

- benefício fiscal concedido para não-residente;

- incentivos fiscais para atividades isoladas da economia nacional e que,

portanto, não possuem impacto na base arrecadatória;

- concessão de benefícios mesmo na ausência de real atividade econômica;

- base para determinação dos lucros em grupos multinacionais se afasta das

adotadas por regras internacionais, em especial as da OCDE;

- falta de transparência.

Para assegurar o cumprimento do disposto, foi criado o ―Code of Conduct

Group‖, que identifica as medidas prejudiciais, dando prazo para que sejam

reformuladas. Este grupo se reporta regularmente ao Conselho de Ministros de Finanças

da União Européia.

O caso europeu é, portanto, um modelo de auto-regulação sem enforcement

legislativo, mas com alto valor político, de modo que não perde sua eficácia.

2.2.6 Análise de Seminário da OCDE Sobre Competição Tributária Entre Entes

Subnacionais

Nos dias 31 de maio e 1º de Junho de 2010, a Organização para a Cooperação e

Desenvolvimento Econômico (OCDE), juntamente com o Ministério das Finanças da

Suíça, organizou, em Berna, um Seminário para discutir o tema da competição tributária

entre entes subnacionais, contando com representantes dos seguintes países: Áustria,

Bélgica, Brasil, Canadá, Finlândia, França, Alemanha, Itália, Japão, Polônia, Portugal,

Espanha, Coréia do Sul, Suíça, Turquia, Estados Unidos e União Européia. Alguns

destes representantes apresentaram, sinteticamente, o quadro de competição em seus

países.

As conclusões teóricas contidas no Relatório145

sintético sobre o encontro, bem

como as informações disponibilizadas por cada representante, chamam a atenção para

aspectos interessantes a respeito da competição fiscal entre entes subcentrais.

145

Summary report: Seminar on sub-central Tax competition, organised by the OECD Fiscal Relations

Network and the Swiss Ministry of Finance. Disponível em:

http://www.oecd.org/document/34/0,3343,en_2649_35929024_45469346_1_1_1_1,00.html

http://www.oecd.org/document/34/0,3343,en_2649_35929024_45469346_1_1_1_1,00.html

131

A respeito dos fatores que afetam este tipo de competição fiscal, os mais

relevantes identificados no Seminário foram:

(i) a questão da autonomia fiscal – a autonomia é um ingrediente essencial para

que haja competição fiscal, na medida em que quanto maior, mais potencial há para a

prática da competição;

(ii) a estrutura tributária – a competição fiscal se mostrou intensa em relação aos

impostos de renda, tanto para pessoa física quanto para jurídica, mas diferentemente do

Brasil, há pouca competição em relação ao imposto sobre o consumo;

Tratando dos impactos que a competição fiscal entre os entes subnacionais

acarreta, a conclusão mais interessante foi que a despeito do alto nível de autonomia e

competição verificado em países como o Canadá e os EUA, as alíquotas não tiveram um

comportamento de ―race to the bottom‖, o que desmistifica muito do comumente

alegado em relação à competição fiscal.

Por fim, quanto às medidas tomadas com o intuito de mitigar eventuais efeitos

negativos da competição, destaca-se:

(i) o estabelecimento de limites institucionais à competição – a Itália possui um

sistema de limitação à competição entre suas 20 (vinte) regiões semelhante ao do Japão,

já explicitado. Isto na medida em que o Governo Central estabelece alíquotas padrão

para o Imposto de Renda e o IVA, de modo que as regiões podem variar suas próprias

alíquotas em um ponto percentual para mais ou para menos do padrão. Trata-se de uma

limitação na autonomia, na medida em que o âmbito de ação no sentido da competição é

bastante limitado, pois um ponto percentual na alíquota tem se mostrado menos

importante para a alocação de empresas dentro do território italiano do que outros

fatores como proximidade do mercado consumidor, oferta de bens públicos, infra-

estrutura, entre outros. Ademais, há um fator determinante para a competição no que diz

respeito às regiões do Sul da Itália, que são reconhecidamente menos desenvolvidas e

mais carentes, com o que teriam mais incentivos para a prática da redução de suas

alíquotas. Como estas regiões apresentam constantes déficits em suas contas públicas, o

Governo Central determinou que devessem obrigatoriamente se situar acima da alíquota

padrão, com o que mitiga a competição tributária exatamente onde ela mais poderia

ocorrer146.

146

MARÈ, Mauro. Tax competition and fiscal federalism in Italy. Paper presented at the OECD

conference on Tax competition between sub-central governments. Bern: 2010

132

(ii) harmonização das bases tributárias - no geral, os países analisados no

Seminário, à exceção dos EUA, possuem um desenho institucional interessante à prática

da competição tributária entre os entes subnacionais. Isso porque a competição se dá nas

alíquotas, uma vez que as bases tributárias são harmonizadas por regulamentação do

Governo Central. Neste aspecto destacam-se os exemplos do Canadá, da Suíça, que a

despeito da grande autonomia das suas províncias e cantões, respectivamente, fazem

com que a competição se dê na alíquota, por meio de bases tributárias harmônicas em

relação a interpretações, definições, isenções, entre outros. Também a Finlândia adota

bases harmônicas para a competição entre as municipalidades, com o que estas só

possuem autonomia para determinar as alíquotas;

(iii) mecanismos de equalização – a adoção de mecanismos de equalização é

adotada por grande parte dos países para reduzir os efeitos negativos da competição

tributária. A equalização funciona de duas maneiras: reduz, ex ante, os incentivos para

que os entes subnacionais compitam, e equaliza, ex post, eventuais disparidades

consideradas excessivas. O caso da Finlândia merece destaque, pois dispõe de um

sistema de equalização cujo cálculo leva em conta a alíquota média das municipalidades

e a base real individual, sendo que os municípios que se situarem muito acima do

resultado devem transferir parte do excedente ao fundo equalizador. Neste sentido, há

um desincentivo à atração desenfreada de bases tributárias por meio de alteração de

alíquotas, desviando a competição para outros campos como a oferta de serviços e infra-

estrutura. A Suíça, por sua vez, dispõe de um mecanismo que leva em conta a base

tributária e as necessidades de gasto, o que diminui os incentivos para um

comportamento predatório. Enfim, fato é que a adoção de sistemas de equalização tende

a mitigar os efeitos negativos da competição tributária.

3. CONCLUSÃO

A análise a respeito da forma como outras nações tratam a questão da

competição tributária entre seus entes subnacionais permitiu a conclusão de que a

competição não deve ser vista necessariamente sob um ponto de vista pejorativo, como

o caso da Guerra Fiscal. Conforme já mencionado na introdução, a competição também

possui aspectos positivos, dentre os quais, a aproximação das políticas públicas locais

133

com a preferência dos residentes e o estabelecimento de freios ao crescimento da

atividade estatal.

A competição tributária é, portanto, uma questão política, de modo que ocorre

em maior ou menor grau de acordo com o nível de autonomia dado aos entes

subnacionais e com os mecanismos institucionais utilizados para incentivá-la ou refreá-

la. Isto na medida em que a competência para determinar alíquotas, estabelecer tributos

e sua administração, ou até para conceder incentivos fiscais de caráter específico, vai

depender do grau de autonomia e descentralização do poder decisório que o desenho

institucional do modelo de Estado permitir.

Ao que parece, o Brasil procura um modelo misto de cooperação e competição,

na medida em que institui um sistema em que se garante a competência estadual para o

principal imposto sobre o consumo (ICMS), ao mesmo tempo em que se estabelece um

mecanismo que depende de aprovação de todos os entes federados para a concessão de

renúncias fiscais em relação a este imposto.

Tentar passar para um mecanismo de maior cooperação, por meio da

federalização do ICMS, por exemplo, como já tentaram em Proposta de Emenda à

Constituição, não parece ser o caminho desejável politicamente no Brasil.

Ocorre, no entanto, que a atual sistemática é constantemente desrespeitada, com

o que resta provado que simplesmente proibir, ou condicionar a concessão de incentivos

à aprovação unânime no CONFAZ não adianta.

Deve-se, portanto, buscar outro mecanismo para mitigar os efeitos negativos da

Guerra Fiscal do ICMS.

A análise da experiência internacional demonstrou que a competição tributária

ocorre geralmente em relação aos impostos de renda, não em relação aos impostos de

consumo. Isto porque, no geral, nas operações interestaduais adota-se o princípio do

destino, de modo que o valor arrecadado fica com o estado onde o produto é consumido,

não o produtor.

No Brasil, há um misto entre produção e consumo. Este é, exatamente, o maior

problema da Guerra Fiscal do ICMS. Isto porque ao dividir a tributação das transações

interestaduais entre os estados de origem e de destino, o fato de haver tributação na

origem faz com que este imposto, que deveria ser sobre o consumo, acabe incidindo

sobre a produção. Deste modo, como há tributação na produção, um estado X pode

conceder incentivos que reduzam tanto o custo de produção de uma empresa que seja

interessante que ela se mude para o estado em questão. A despeito, inclusive, de uma

134

hipótese em que este estado não disponha de infra-estrutura adequada e se situe longe

do mercado consumidor, aumentando os custos com logística, transporte, entre outros.

Se o ICMS fosse transformado num imposto que tributasse somente o consumo,

adotando-se o princípio de destino nas transações interestaduais, os incentivos fiscais

concedidos unilateralmente, à revelia da lei, perderiam seu poder de atração de

investimento, com o que a competição tributária teria que se dar de uma maneira muito

menos distorcida, mitigando-se os efeitos nefastos da Guerra Fiscal.

Esta solução passa longe de ser inovadora. Ricardo Varsano, em texto datado de

1997, já apontava tal entendimento:

Do ponto de vista nacional, o ICMS é hoje um imposto sobre o consumo;

mas, da ótica de cada estado, ele é um híbrido, parte imposto sobre a

produção do estado e parte sobre o seu consumo. Como a mobilidade dos

fatores de produção, especialmente a do capital, é muito maior que a dos

consumidores, o imposto sobre a produção é arma muito mais poderosa na

guerra fiscal que o de consumo. A minimização do estímulo para dela

participar requer que se transforme o ICMS em um imposto sobre consumo

também do ponto de vista do governo estadual. Para tanto, basta adotar o

princípio de destino para a tributação dos fluxos de comércio interestaduais, a

exemplo do que já se faz no comércio exterior.

Adotar o princípio de destino significa eliminar a alíquota interestadual do

imposto. Isto feito, todos os produtos destinados ao consumo em determinado

estado — sejam eles produzidos no próprio estado, em outro ou no exterior

— geram arrecadação exclusivamente para aquele estado; e bens ali

produzidos, destinados a outros estados ou ao exterior, não são por ele

tributados.

Esta sistemática não elimina de todo a guerra fiscal, mas impõe fortíssima

restrição à eficácia dos incentivos do ICMS. Como todas as saídas de

mercadorias destinadas a outros estados ou ao exterior não são tributadas,

elas não servem de base para a concessão de incentivos; e como a

Constituição veda aos estados estabelecer diferença tributária entre bens em

razão de sua procedência ou destino, não há como privilegiar o consumo de

bens produzidos no estado. A única forma possível de conceder benefício

fiscal para atrair empreendimentos é a redução do imposto a recolher, cujo

valor agora depende do volume de vendas da empresa para dentro do estado.

Evidentemente, somente as empresas que pretendam dirigir a sua produção

primordialmente para este mercado poderão ser atraídas. Ademais, elimina-se

a hipótese — que, como se viu, existe atualmente e não é mera curiosidade

135

teórica, pois efetivamente ocorre — de um estado conceder incentivo e outro

pagar a conta.147

O modo de solucionar o problema da Guerra Fiscal já é conhecido há tempo, o

problema é conseguir superar as barreiras políticas que impedem sua implementação.

Isto porque a manutenção do ―status quo‖ parece ser interessante tanto para os estados

produtores quanto para os estados mais pobres e distantes do mercado consumidor. Para

os estados produtores porque exportam para o país todo, logo, é interessante que parte

da alíquota fique na origem. Para os estados pobres, porque dentro da dinâmica atual de

desrespeito à lei, conseguem atrair investimento através de renúncia fiscal ilegal que

diminui substancialmente os custos de produção.

Como já mencionado, quem sofre com o quadro atual é o contribuinte. Enquanto

o custo for arcado por ele, as propostas de Reforma Tributária seguirão esbarrando no

custo político de uma alteração drástica no Sistema. Como ressalta Richard Bird:

(...) grandes mudanças na estrutura tributária são geralmente possíveis

somente quando há algum tipo de crise. Somente nestes momentos é possível

superar a oposição política e a inércia administrativa que normalmente

bloqueiam alterações em matérias ‗semi-constitucionais‘ como a distribuição

dos custos do governo.148

A esperança é confiar no chamado período de ―lua-de-mel‖ que sucede as eleições

presidenciais, no qual ainda não se estabeleceu forte oposição frente ao novo eleito, de

modo que há um índice maior de aprovação de grandes projetos.

147

VARSANO, Ricardo. Op. Cit. p. 9 148 BIRD, Richard M. Tax Reform in Latin America: A Review of Some Recent Experiences. Latin American Research Review, Vol. 27, No. 1 (1992), p

. 35

136

COMPILAÇÃO DOS DADOS DE RECEITA TRIBUTÁRIA

DOS ESTADOS


Doutorando em economia pela EESP-FGV e pesquisador do NEF/FGV

Ementa

Esse trabalho mostra o resultado da compilação dos dados de receita tributária para os

estados brasileiros, durante o período de 1995 a 2008. Os dados estão em milhões de

reais, preços constantes de 2000 e a periodicidade é anual. Os dados foram retirados do

site da secretaria do tesouro nacional.

Março / 2010

137

COMPILAÇÃO DOS DADOS DE RECEITA TRIBUTÁRIA DOS ESTADOS

Sumário : 1.Região Norte; 1.1 Acre; 1.2 Amazonas; 1.3 Pará; 1.4 Rondônia; 1.5

Roraima; 1.6 Tocantins;1.7 Amapá ; 2.Região Nordeste; 2.1 Alagoas; 2.2 Bahia; 2.3

Ceará; 2.4 Maranhão; 2.5 Paraíba; 2.6 Pernambuco; 2.7 Piauí; 2.8 Rio Grande do

Norte; 2.9 Sergipe; 3.Região Centro Oeste; 3.1 Distrito Federal; 3.2 Goiás; 3.3 Mato

Grosso do Sul; 3.4 Mato Grosso. 4. Região Sudeste; 4.1 Espírito Santo; 4.2 Minas

Gerais; 4.3 Rio de Janeiro; 4.4 São Paulo; 5. Região Sul; 5.1 Paraná; 5.2 Rio Grande

do Sul; 5.3 Santa Catarina.

Comentários gerais

Uma grande discussão apareceu diante da análise dos dados de arrecadação dos

Estados. Como de fato aparenta a guerra fiscal? Uma grande preocupação dos fiscos

estaduais está na possibilidade de perda de arrecadação em decorrência da chamada

guerra fiscal, onde os estados concendem incentivos fiscais às empresas para se

instalarem em suas regiões.

Entretanto, ao observar os gráficos de cada uma das 26 unidades federativas,

constata-se o aumento da arrecadação real, ou seja, mesmo descontando o efeito da

inflação os estados registraram aumento da arrecadação.

Somente a análise dos gráficos não é suficiente para concluir se os estados estão

de fato perdendo a arrecadação com o tipo de guerra fiscal descrita acima, pois o

crescimento econômico está correlacionado com o aumento da arrecadação e com a

observação dos dados não é possível determinar o quanto esse crescimento seria

responsável pelo incremento na arrecadação. Isso sugere uma outra hipótese acerca da

dispusta ―fiscal‖ entre os Estados, a chamada ―race to the bottom‖.

Outro ponto interessante que os gráficos mostram é o peso que os recursos do FPE

representam no orçamento de alguns estados. Nos estados do norte e nordeste, a

importância do FPE é tamanha que chega a representar 4 vezes o valor da arrecadação.

Como o FPE não está vinculado a nenhum tipo de despesa, a despropoconalidade do

FPE pode criar uma situação aonde a ―race to the bottom‖ seria intensificada.

138

1. Região Norte

1.1 Acre

1.2 Amazonas

139

1.3 Pará

1.4 Rondônia

140

1.5 Roraima

1.6 Tocantins

141

1.7 Amapá

2 Região Nordeste

2.1 Alagoas

142

2.2 Bahia

2.3 Ceará

143

2.4 Maranhão

2.5 Paraíba

144

2.6 Pernambuco

2.7 Piauí

145

2.8 Rio Grande do Norte

2.9 Sergipe

146

3. Região Centro Oeste

3.1 Distrito Federal

3.2 Goiás

147

3.3 Mato Grosso do Sul

3.4 Mato Grosso

148

4. Região Sudeste

4.1 Espírito Santo

4.2 Minas Gerais

149

4.3 Rio de Janeiro

4.4 São Paulo

150

5. Região Sul

5.1 Paraná

5.2 Rio Grande do Sul

151

5.3 Santa Catarina

152

TRIBUTAÇÃO DA FOLHA SALARIAL NO EXTERIOR E

NO BRASIL



Ementa

Este trabalho tem por objetivo realizar uma descrição dos principais tributos incidentes

sobre a folha de pagamento para o financiamento da previdência e seguridade social,

bem como expor os principais benefícios garantidos em certos países, comparando-os

com o do sistema brasileiro.

Março / 2010

153

TRIBUTAÇÃO DA FOLHA SALARIAL NO EXTERIOR E NO BRASIL

Sumário: 1. Dos propósitos da pesquisa e seu objetivo; 2. Seguridade, Previdência e

Tributação no Canadá;3. Seguridade, Previdência e Tributação na Índia; 4.

Seguridade, Previdência e Tributação no Brasil; 5. Seguridade, Previdência e

Tributação na França; 6. Seguridade, Previdência e Tributação no Reino Unido; 7.

Seguridade, Previdência e Tributação na Eslováquia; 8. Seguridade, Previdência e

Tributação na Alemanha;e 9. Considerações finais.

1. Dos propósitos da pesquisa e seu objetivo

A tributação incidente sobre a folha de pagamentos ou salários é alvo de

constantes críticas149

. Argumenta-se que a tributação gera uma série de incentivos

negativos aos empregadores para a contratação de novos funcionários, sendo contrária,

pois, à geração de emprego formal. Isto ocorreria porque se eleva o custo de

contratação, havendo uma lacuna entre o valor pago a título de salário e o valor

efetivamente despendido pelo empregador. Esta lacuna seria preenchida basicamente

pelas contribuições para o financiamento da seguridade social ( inclui pensões e seguros

de toda sorte).

Outro fator negativo levantado na discussão acerca da tributação sobre a folha de

pagamentos diz respeito à diminuição da competitividade causada pela tributação sobre

a folha. Há um aumento no custo da mão de obra formalizada, o que tornaria o Brasil

menos atrativo para investimentos produtivos.

Diante deste cenário, propõe-se fazer a análise da tributação sobre a folha

incidente em vários países, fazendo uma comparação numa série de países, a saber,

Alemanha, Canadá, França, Reino Unido, Brasil e Índia, Eslováquia. Esta análise

comparativa terá como objetivo observar além do comportamento da tributação sobre a

folha em outros países demonstrar também, os principais benefícios que cada sistema

entrega aos contribuintes.

149

Cf. PASTORE, José: Trabalhar custa caro. São Paulo: LTR, 2008; PASTORE, José. O Peso dos

Encargos Sociais no Brasil. Coleção José Ermírio de Moraes, Coleção CIEE - Volume 10, 1998;

PASTORE, José Encargos Sociais implicações para o salário, emprego e competitividade. LTR

Editora Ltda, 1997

154

Com o escopo de ampliar horizontes a respeito do tema, foram escolhidos países

com características bastante distintas. Há países com tradição de civil Law e commom

Law, Estados federativos e unitários, países desenvolvidos e em desenvolvimento, além

de uma experiência com o sistema de flat tax (Eslováquia).

Entretanto, é importante observar que a tributação sobre a folha de pagamentos

geralmente destina-se ao financiamento da previdência social, tanto a parcela paga pelo

empregado quanto a paga pelo empregador, sendo que parte do valor arrecadado pode

financiar serviços para quem não é ou foi contribuinte. Previdência social inclui uma

série de benefícios como, por exemplo, seguro desemprego, auxílio maternidade,

pensões, aposentadorias etc. Este trabalho pretende apenas apontar o valor que cada país

cobra e que serviços oferece, sem fazer qualquer juízo de valor acerca de quais direitos

e garantias deveriam estar presentes ou deveriam ser excluidos.

2. Seguridade, Previdência e Tributação no Canadá150

As primeiras leis canadenses a respeito de seguridade social (pensões para

idosos, deficientes etc.) datam do início do século passado. No país há um sistema de

pensão universal para todos os cidadãos acima de 65 anos.

As pensões pagas para aqueles que não são contribuintes são financiadas

totalmente pelo Estado, não havendo pagamento por parte do empregador ou do

empregado. Assim, pode-se observar que no Canadá não há financiamento direto da

previdência por parte de seus contribuintes para aqueles beneficiários que não

contribuíram. Não haveria, pois, solidariedade nas contribuições para financiamento da

seguridade social.

Nos casos dos trabalhadores canadenses, tem-se que a contribuição é de 4,95%

de todos os ganhos da pessoa, sendo que o piso para contribuição é de C$3.500 (cerca

de US$ 4.060) e o teto é de C$46.300 (US$ 53.700). Os trabalhadores com ganhos

abaixo de C$ 3.500 são incluídos no plano de pensão universal, financiado com fundos

da União. Já nos casos dos trabalhadores autônomos (profissionais liberais), tem-se que

a alíquota é de 9,9% dos ganhos, dado as mesmas bases dos empregados. Os limites dos

150

As informações sobre o Canadá foram extraídas do site oficial da previdência norte-americana.

http://www.ssa.gov/policy/docs/progdesc/ssptw/2008-2009/americas/index.html. Último acesso em

março de 2010

155

valores de ganhos são reajustados anualmente, dado o crescimento médio do salário na

indústria.

Os empregadores, por sua vez, pagam 4,95% do total da folha de salários. Os

limites dos valores de ganhos são reajustados anualmente, dado o crescimento médio do

salário na indústria.

No Canadá há a competência para a cobrança de contribuições previdenciárias

tanto por parte da União, quanto por parte das províncias. Neste sentido, tomaremos

como exemplo as contribuições cobradas pela província de Quebec, pois esta é a

província mais autônoma. A título de seguro saúde e seguro maternidade, os

contribuintes são todos os assalariados, incluindo os funcionários públicos (há cobertura

praticamente para toda a população). O seguro pode ser utilizado em outras províncias e

até mesmo no exterior (atendidas algumas condições).

No caso de Quebec, a alíquota da contribuição para este fim é de 0,484% dos

rendimentos do empregado, sendo que o teto da base de cálculo é de

C$62.000(US$71.900). As províncias de Alberta e British Columbia cobram prêmios

dos seguros. Ontário, a província mais populosa do país, cobra um prêmio baseado nos

rendimentos ganhos acima de certo limite. As demais províncias não cobram prêmios

para estes seguros. Existe também o financiamento do governo federal, este é feito via

transferência condicionadas e sua fonte é basicamente o orçamento geral do Estado.

Os profissionais liberais pagam, no caso de Quebec, 0,737% da renda tributável

para fins de financiamento dos seguros saúde e maternidade. Nas demais províncias há

o mesmo sistema já descrito no parágrafo anterior.

Já o empregador paga 0,677% sobre a folha de pagamentos em Quebec. Nas

outras províncias há uma variação de 1% a 4,5% de tributação sobre a folha de

pagamentos.

Em caso de acidente de trabalho, o Canadá também possui uma legislação que

garante cobertura completa para praticamente todas as atividades, seja industrial,

comercial, desportiva etc.

Estas legislações variam entre as províncias, todavia os custos para segurar os

acidentes de trabalhos são incorridos exclusivamente pelos empregadores, sendo que as

alíquotas variam de acordo com a província e de acordo com a atividade desempenhada

pelo profissional. Os valores recebidos pelos segurados variam de 75 a 90% dos ganhos,

dependendo do local. Nos casos de perda de capacidade de trabalho parcial, o valor da

156

pensão varia de acordo com o grau de perda da capacidade. Os valores pagos também

cobrem as pensões para viúvas(os), órfãos e outros dependentes.

No caso do seguro desemprego, tem-se a cobertura para todos os assalariados,

inclusive funcionários públicos. Há a exclusão de cobertura para os profissionais

liberais.

O financiamento do seguro desemprego é pago tanto pelos empregados quanto pelos

empregadores. Os primeiros pagam às províncias uma alíquota de 1,73% dos ganhos

(esta alíquota também cobre os benefícios do seguro saúde e maternidade, menos na

província de Quebec, em que a alíquota é de 1,38%). Os empregadores, por sua vez,

pagam uma alíquota de 2,42% sobre a folha de pagamentos (em todas as províncias,

menos em Quebec, em que é 1,93%). O teto máximo de ganhos para contribuições é de

C$42.300 (US$49.000).

Abaixo segue uma tabela resumindo as alíquotas cobradas no Canadá:

CONTRIBUINTE ALÍQUOTA BASE DE

CÁLCULO TIPO

Empregado 4,95% Ganhos anuais Aposentadoria

Invalidez

Viuvez

Profissional Liberal 9,9% Ganhos anuais

Empregador 4,95% Folha de salário

Empregado 0,484% (Quebec) Ganhos anuais Seguro Saúde

Seguro

Maternidade

Profissional Liberal 0,737% (Quebec) Ganhos anuais

Empregador 0,677% (Quebec) Folha de salário

Empregador

Varia de acordo

com a província e a

atividade do

empregador

* Acidente de

trabalho

Empregado 1,73% (1,38% em

Quebec) Ganhos anuais

Seguro

desemprego Profissional Liberal Não aplicável

Empregador 2,42% (1,93% em

Quebec) Folha de salário

157

151

3. Seguridade, Previdência e Tributação na Índia152

As principais leis garantidoras de seguridade social da Índia foram criadas a

partir da segunda metade do século passado, sendo que a lei garantidora do seguro

contra acidentes de trabalho é da década de 20.

Não há um sistema de seguridade universal na Índia, onde só é garantido para os

trabalhadores de certos setores e que contribuem para os fundos que financiam os

programas de seguridade.

A despeito da existência de sistemas de previdência social na Índia, estes ainda

são débeis e insuficientes. A maior parte da arrecadação do sistema de previdência

indiano advém das contribuições dos trabalhadores formais e das contribuições

incidentes sobre folhas de pagamento. Entretanto, apenas 7% dos trabalhadores indianos

estão trabalhando na formalidade. Ademais, parte expressiva da população indiana

(inclusive aquela apta ao trabalho) está localizada nas regiões rurais do país, sendo

desprovida de trabalho formal e, conseqüentemente, de serviços de seguridade social.

Tratando de seguridade social, a Índia dispõe de legislação prevendo

aposentadoria, pensões no caso de invalidez e para viuvez. São beneficiados por este

sistema os empregados que recebem menos de 6.500 rúpias por mês (US$153,3) em

estabelecimentos com, no mínimo, 20 empregados ou relacionados em uma das 182

categorias de negócios relacionadas. Há possibilidade de adesão os planos de seguridade

voluntários nos casos em que os ganhos do empregado superem 6.500 rúpias.

Relevante observar que existe expressa exclusão de profissionais liberais,

agricultores e empregados de cooperativas com menos de 50 trabalhadores. Além disso,

nos estados de Jammu e Kashmir não há cobertura de seguridade social. O

financiamento destes serviços previdenciários é realizado por meio da cobrança de uma

alíquota de 12% sobre o salário dos empregados dos estabelecimentos com menos de 20

funcionários e que estejam cobertos pelo plano de previdência. Além desta alíquota,

temos que o empregador deve contribuir com 3,67% do valor da folha salarial mensal,

151

O quadro foi criado com base em informações extraídas do site oficial da previdência norte-americana:


março de 2010 152

As informações sobre a Índia foram extraídas do site oficial da previdência norte-americana:

http://www.ssa.gov/policy/docs/progdesc/ssptw/2008-2009/asia/index.html. Último acesso em março

de2010

158

mais 1,1% para financiar os custos administrativos do fundo que arrecadará os

montantes153.

O empregador ainda é onerado em 12,33% sobre a folha de pagamentos mensal

para financiar os planos de pensão. O governo, seja nacional ou sub-nacional, não

contribui com nenhum valor, seja para o fundo de previdência ou para os fundos de

pensão.

A Índia também possui legislações orientadas a garantir assistência nos casos de

doença ou maternidade. A lei que trata do seguro contra acidentes de trabalho é de

1948, enquanto que a lei que disciplina a licença maternidade é de 1961. As leis

garantem, entre outras coisas, o pagamento de 1.000 rúpias (US$23,6) no nascimento de

um filho e um auxílio funeral de 3.000 rúpias (US$71). )

Estão cobertos com seguro saúde e licença maternidade aqueles que recebam até

10.000 rúpias (US$235,8) por mês em estabelecimentos com, no mínimo, 20

trabalhadores (10 no caso de manufaturas). Entretanto, uma série de Estados ainda não

possui esta parte do sistema de previdência, entre eles Manipur, Tripura, Sikkim e

Mizoram. Ademais, são excluídos os profissionais liberais, os trabalhadores sazonais, os

agricultores e outros. As grávidas, por sua vez, recebem assistência por dois meses após

o nascimento do bebê. Umas das fontes de financiamento para esta parte da seguridade

é 1,75% dos rendimentos dos empregados cuja renda diária seja maior que 70 rúpias

(US$1,65). O empregador também contribui com 4,75% sobre a folha de pagamentos de

todos os empregados. Como já exposto, o Estado contribui com 12,5% dos custos com

assistência médica.

Importante salientar que as contribuições a título de financiamento do seguro

saúde e maternidade também financiam os seguro acidente de trabalho e o seguro

desemprego. Eles podem ser utilizados por aqueles que ganham até 10.000 rúpias por

mês e trabalham em estabelecimentos com, no mínimo dez empregados (no caso de

manufaturas) que dão direito a tal serviço.

O benefício do seguro desemprego é igual a 50% do salário que serviu de base

para a contribuição e será pago por até seis meses.

Abaixo segue uma tabela resumindo as alíquotas cobradas na Índia:


CÁLCULO TIPO

159

Empregado 12% Ganhos mensais Aposentadoria

Invalidez

Viuvez

Profissional Liberal Não tem previsão

legal *

Empregador 17,6% Folha de salário

Empregado 1,75% Ganhos anuais Seguro Saúde

Seguro

Maternidade

Acidente de

trabalho

Seguro

desemprego

Profissional Liberal 4,75% Ganhos anuais

Governo 12,5 dos custos de

assistência médica Folha de salário

154

4. Seguridade, Previdência e Tributação no Brasil155

As primeiras leis que tratam de seguridade social no Brasil datam no início do

século passado, entretanto foi a partir da promulgação da constituição de 1988 que leis

mais abrangentes foram criadas, sendo seguidas pela criação ou majoração de

contribuições para dar suporte financeiro às garantias e aos direitos criados.

O sistema de previdência brasileiro não é universal em todos os aspectos, tendo

o trabalhador (ou o empregador) que contribuir para a seguridade a fim de que haja a

garantia para uma série de situações, como desemprego ou acidentes de trabalho.

Não obstante, há alguns direitos universais como uma pensão para idosos (a

partir dos 65 anos) que não recebam outros benefícios da seguridade e se enquadrem nas

especificações do Instituto Nacional de Seguridade Social (INSS).

A seguridade social é financiada por uma série de contribuições pagas tanto por

empregados quanto empregadores cujas bases de cálculo são os rendimentos dos

funcionários ou as folhas de salários da empresas. Ademais, também é financiada por

154

Quadro foi criado com base em informações do disponíveis no site oficial da previdência norte-

americana. http://www.ssa.gov/policy/docs/progdesc/ssptw/2008-2009/americas/index.html. Último

acesso em março de 2010 155

As informações sobre o Brasil foram extraídas do site oficial da previdência norte-americana:


março de 2010

160

outras contribuições cuja base de cálculo não onera a folha de pagamentos e, caso haja

déficit, o governo federal arca com este.

Quanto a pensões para aposentadoria, invalidez e viuvez o sistema brasileiro

cobre praticamente toda a população, desde que esta tenha trabalho formalizado e

contribua para a previdência social, que define critérios e valores predeterminados.

Deve-se observar que a previdência brasileira existe em paralelo às previdências do

setor público e dos militares.

Quanto à alíquota paga com base no salário do empregado, temos que esta é de

7,65% para salários-de-contribuição de até R$800,45 (US$444,7), 8,65% para salários-

de-contribuição entre R$800,45 e R$900 (US$500), 9% para salários-de-contribuição

R$900,01 e R$1.334,07 (US$741,1) e 11% salários-de-contribuição entre R$1.334,08 e

2.668,15 (US$1.482,3).

Nos casos de profissionais liberais ou de segurados facultativos que optarem

pela exclusão do direito à aposentadoria por tempo de contribuição, a alíquota é de 11%.

Caso queiram o benefício de aposentadoria a alíquota é de 20%. Entende-se por salário

de contribuição todos os rendimentos do trabalhador. Devendo observar os limites

mínimos e máximos das bases para contribuição. O mínimo de ganhos mensais para se

tornar um contribuinte é R$510 (US$280), que é o valor do salário mínimo no Brasil, e

o teto é de R$3416 (US$1.898).

Já o empregador deve contribuir com uma alíquota de 20% sobre a folha de

pagamentos. Não obstante, micro e pequenos empresários pagam um valor que pode

variar de 3 a 8,25% sobre os valores declarados de receita bruta (notar que aqui se

englobam também outros tributos, pois paga-se, com uma única guia, vários deles,

como forma de simplificação)

O segurado pela previdência social no Brasil garante direito à aposentadoria (65

anos para homens e 60 para mulheres, sendo cinco anos a menos nos casos de

trabalhadores rurais) e pensões que variam entre 70 e 100% do valor do salário-de-

contribuição utilizado como base. Já no caso de invalidez, o segurado tem direito a

100% da média dos ganhos (relativos aos salários-de-contribuição) por tempo

indefinido. O mesmo ocorre nos casos de pensão por viuvez, sendo que o limite em

todas as categorias é de no mínimo R$510 e no máximo US$3.416.

Deve-se observar também que no Brasil existe uma série de contribuições

setoriais cujo intuito é o financiamento de programas de incentivos a determinadas áreas

cuja base de cálculo é a folha de pagamentos da empresa. Neste sentido, tem-se o

161

SEBRAE (alíquota de 0,3%), SESI, SESC, SEST (alíquota média de 1,5$) e SENAI,

SENAC, SENAT (com alíquota média de 1%).

No que diz respeito ao seguro contra acidentes de trabalho tem-se que no Brasil

o financiamento se dá por um adicional de 1 a 3% pagos pelos empregadores,

dependendo do nível de risco ao qual o empregado fica exposto. Já os trabalhadores

rurais, há o pagamento de 0,1% sobre a venda dos produtos agrícolas. O seguro

desemprego cobre tanto a invalidez temporária quanto a permanente, sem que haja

limite de duração para o recebimento do benefício.

Também há no Brasil o seguro desemprego que é financiado com recursos das

contribuições previdenciárias pagas por empregados e empregadores e possui um

sistema particular para fazer com que o empregado poupe. O Fundo de Garantia por

tempo de Serviço (FGTS) é um recolhimento compulsório de 8% do salário do

empregado feito pelo empregador, a fim de que aquele faça poupança. O FGTS foi

criado em meados da década de 60 e tinha como objetivo aumentar a poupança nacional

e dar alguma garantia ao trabalhador em caso de demissão (visto que fora criado em um

momento em que a estabilidade empregatícia no setor privado foi abolida no Brasil).

Pode ser retirado (total ou parcialmente) em ocasiões especiais, tais como perda de

emprego sem justa causa, casamento, aposentadoria etc.

Por fim, existe a contribuição constitucional chamada de salário-educação, cujo

fim não é propriamente o financiamento da seguridade social, mas sim o financiamento

da educação básica no Brasil. Entretanto, esta contribuição torna-se relevante para o

estudo, pois sua alíquota de 2,5% incide sobre a folha de salários das empresas.

Abaixo segue uma tabela resumindo as alíquotas cobradas no Brasil:


CÁLCULO TIPO

Empregador

20% (12%

empregados

domésticos)

Folha de salário

Aposentadoria

Invalidez

Viuvez

Seguro

Maternidade

Seguro

desemprego

Empregado

8 a 11% (20% nos

casos de

profissionais

liberais ou 11% em

caso de renúncia de

aposentadoria

Salário-de-

contribuição

(rendimentos totais

do empregado)

162

Empregador 1 a 3%

Total das

remunerações pagas

ou creditadas

Acidente de

trabalho

Empregado Um dia de trabalho

por ano

Um dia de trabalho

por ano Imposto sindical

Empregado 8% Salário FGTS

Empregado Em média 1,5% Folha de salário

Financiamento do

sistema S

Empregador 2,5% Folha de salário Salário Educação

156

5. Seguridade, Previdência e Tributação na França157

As primeiras leis que tratam de seguridade social na França são do fim do século

XIX e início do século XX. No país há um sistema universal de assistência social para

todos os residentes, dados determinados critérios. Existem também, sistemas de

previdência específicos para determinados setores, como agricultura, mineração etc.

As fontes de recursos para financiamento da seguridade social na França advêm

tanto dos empregados e empregadores quanto do próprio governo, que pode fazê-lo por

meio de aporte direto de recursos ou de subsídios em determinadas áreas.

Para o financiamento da seguridade na parte que trata das pensões por idade,

invalidez e viuvez, se tem que o segurado deve contribuir com 6,65% do benefício que

ele terá direito (há casos específicos em que se pode chegar a pagar 11,37%). O teto

para contribuição é de €2.773 (US$4.078).

156

O quadro foi criado com base em informações extraídas do site da previdência norte-americana:

http://www.ssa.gov/policy/docs/progdesc/ssptw/2010-2011/europe/index.html. Último acesso em março

de 2010 157

As informações sobre a França foram extraídas do site oficial da previdência norte-americana:


de 2010.

163

O empregador, por sua vez, deve contribuir com 8,3% da folha de pagamentos

(folha total das pensões que os funcionários terão direito). Além deste percentual, serão

acrescidos 1,6% a título de prêmio para o seguro de vida (para os casos de viuvez).

Na França, em geral, as pensões por idade são pagas dada a idade mínima de 60

anos (recebimento do valor total da pensão) mais, no mínimo, 160 pagamentos a

previdência (estes pagamentos são feitos trimestralmente e passíveis de abatimentos

dadas certas condições). Ressalta-se que os períodos em que o contribuinte não estava

trabalhando (recebendo auxílio desemprego, saúde etc.) contam para fins de pagamentos

a previdência. O benefício máximo que pode ser recebido é igual a 50% do valor usado

como referência para o pagamento da seguridade.

Aqueles que possuem renda inferior a €7.720 (US$11.353) e têm idade acima de

65 anos (60 anos nos casos de certos tipos de invalidez) possuem direito a pensão por

idade, da mesma forma, possuem direito aqueles que possuem algum tipo de invalidez

(que será aferida para observância de determinados critérios como a perda de até dois

terços da capacidade de trabalho em qualquer ocupação) e terceiros que possuem direito

a pensão por viuvez. Nestes últimos casos, o valor máximo a ser recebido é de até 50%

do valor usado como referência para a o pagamento da seguridade.

No caso da seguridade, referente a seguro saúde e maternidade, tem-se que as

fontes de recursos são provenientes tanto do governo, quanto dos empregados e

empregadores. De maneira geral, os benefícios do seguro saúde são de 50% da média

dos últimos três meses antes do início da incapacidade. Já no caso do benefício

maternidade, o valor é de 100% da média dos ganhos dos antes meses anteriores ao

parto.

Os empregados contribuem com 0,75% dos ganhos brutos. Aposentados também

contribuem, mas com 1,4% do valor da contribuição (são isentos aqueles que recebem

pensão, mas são de baixa renda) mais 2,4% dos rendimentos de previdência privada,

caso possuam. Já os empregadores contribuem com 12,8% do valor da folha de

pagamentos, mais 0,3% sobre a folha para o financiamento de programas de

contribuição para fundos de assistência. Além disso, os empregadores ainda recolhem

0,13% sobre os lucros para o financiamento destes programas.

O governo contribui com 12% de adicional sobre uma série de operações, como

tributação sobre álcool, tabaco etc.

164

O seguro contra acidentes de trabalho na França é financiado totalmente pelo

empregador. O prêmio oferecido depende do grau de risco que o trabalho oferece, mas,

em média, é cerca de 2,26% da folha de pagamentos.

O valor do benefício recebido é de 60% da média dos ganhos do último mês

trabalhado nos primeiros 28 dias, após este período o valor passa a ser de 80% dos

ganhos. No caso de invalidez total, o valor do benefício é de 100% do valor base para

cálculo da contribuição. Já os custos médicos, são arcados por um fundo próprio para

este fim e não há limite para os tratamentos.

Nos casos de seguro desemprego, tem-se que o financiamento é realizado tanto

pelo empregado quanto pelo empregador. O segurado contribui com uma alíquota de

2,4% sobre os ganhos usados como base para a contribuição. Já o empregador deve

contribuir com 4% sobre a folha de pagamentos (folha total das pensões que os

funcionários terão direito). Ademais, ainda há um adicional de 0,15% sobre a mesma

base para o financiamento de um fundo de garantia caso a empresa torne-se insolvente.

Por fim, ainda há uma contribuição para financiamento de uma pensão familiar

para famílias que tenham ou adotem filhos. A contribuição é feita por profissionais

liberais e pelos empregadores, pagantes de 5,4% da renda e 5,4% da folha de

pagamentos, respectivamente.


CÁLCULO

TIPO

Empregado 6,65% Ganhos que terá com

o benefício

Aposentadoria

Invalidez

Viuvez Profissional Liberal Não aplicável Não aplicável

Empregador 9,9% Folha de salários

(folha total das

pensões que os

funcionários terão

direito)

Empregado 0,75% (1,4%

aposentados)

Rendimentos brutos Seguro Saúde

Seguro

Maternidade Profissional Liberal Não aplicável Não aplicável

Empregador 13,1% (Quebec) Folha de salário

165

Governo 12% Adicional sobre

tributos como

cigarros, fármacos

etc.

Empregador 2,26% Folha de salário Acidente de

trabalho

Empregado 2,4% Ganhos que terá com

o benefício

Seguro

desemprego

Profissional Liberal Não aplicável Não aplicável

Empregador 4% Folha de salários

(folha total das

pensões que os

funcionários terão

direito)

Profissional Liberal 5,4% Rendimentos Pensão familiar

Empregador 5,4% Folha de pagamentos

158

6. Seguridade, Previdência e Tributação no Reino Unido159

As primeiras leis relativas à seguridade social no Reino Unido datam no início

do século passado. No país há um sistema de previdência que contempla toda a

população. Entretanto, devemos ressaltar que existem várias exceções e limitações para

a concessão dos benefícios, dado parâmetros pré-estabelecidos.

As fontes de recursos para os benefícios relativos à pensão por idade, invalidez,

viuvez, seguro saúde, maternidade, acidente de trabalho e desemprego são custeados

com recursos dos empregos, empregadores e governo.

Neste sentido, os empregados contribuem com uma alíquota de 11% sobre os

ganhos semanais, sendo o piso de £105 (US$219) e o teto de £770 (US$1.640). Não

158



de 2010. 159

As informações sobre o reino unido foram extraídas do site oficial da previdência norte-americana:

site: http://www.ssa.gov/policy/docs/progdesc/ssptw/2010-2011/europe/index.html. Último acesso em

março de 2010

166

obstante, mulheres casadas ou viúvas contribuem com uma alíquota diferenciada de

4,85% sobre a mesma base. Há uma adicional de 1% sobre os ganhos semanais nos

casos em que renda semanal ultrapasse £770. Já contribuintes voluntários do sistema de

seguridade, devem pagar uma contribuição fixa de £8,1 (US$17) por semana.

Os profissionais liberais, por seu turno, devem pagar uma contribuição fixa no

valor de £2,3, nos casos de casos de ganhos superiores £4.825 (US$10.052). Casos os

ganhos superem £5.435 (US$11.323) haverá ainda um adicional de 8% sobre os ganhos

que ultrapassarem este valor, sendo o teto de £40.040 (US$83.417). Ultrapassando-se o

teto, ainda paga-se outro adicional de 1%. O empregador, por usa vez, deve contribuir

com 12,8% sobre as folha de todos os funcionários que recebam acima de £105

(US$219).

Importante observar que 15% do valor das contribuições são destinadas ao

Serviço Nacional de Saúde, com o intuito de financiar os custos dos tratamentos de

saúde da população.

As aposentadorias no Reino Unido são cedidas a homens com mais de 65 anos e

mulheres com mais de 60 (há uma regra para que progressivamente as mulheres passem

a se aposentar mais tarde, com 65 anos, assim como os homens, devendo haver a

igualdade até 2020). O tempo de contribuição é de até 44 anos, todavia há uma série de

regras que diminuem esse tempo, podendo ser diminuído, em certos casos, para 30 anos.

Caso haja menos tempo de contribuição e o contribuinte atinja a idade para se

aposentar, a pensão será diminuída, dados os critérios. Há uma série de outros

benefícios para aposentadorias, como a aposentadoria para pessoas que nunca

contribuíram. O benefício é, no máximo, de £90.7 (US$189), todavia pode-se ter uma

série de adicionais, casos sejam atendidos certos critérios, como possuir dependentes ou

postergar a aposentadoria.

O benefício nos casos de invalidez é de £84,5 (US$176) por semana, havendo

possibilidade de adicionais dados certos critérios, como, por exemplo, dependentes. No

caso de pensão por viuvez, se tem que a pensão é, em geral, de £90,7(US$189),

podendo variar dados alguns critérios.

Já o seguro contra acidentes de trabalho cobre todos os empregados e

profissionais liberais, com benefícios que variam de acordo o grau de invalidez causada

pelo acidente.

Nos casos de benefícios relativos a seguro saúde e maternidade, tem-se que o

empregador é responsável pelo pagamento nos casos de doença do empregado ( £75,4

167

(US$157), havendo casos que o empregador paga apenas partes dos custos). Nos casos

de seguro maternidade, o empregador contribui com 8% dos custos (que variam se o

seguro é para o homem ou para a mulher, variando de £63,75 por semana a £117,18 por

semana). Ressalta-se que os serviços de saúde são providos por serviços públicos ou por

profissionais com contratos com o estado.


CÁLCULO TIPO

Empregado

11% (4,85% no

caso se viúvas e

mulheres casadas).

Adicional de 1%

para ganhos acima

de £770

Ganhos semanais

Aposentadoria

Invalidez

Viuvez

Acidente de

trabalho

Seguro

desemprego

Contribuintes

voluntários Montante fixo de £8,1 por semana

Empregador 12,8%

Folha de salários

(funcionários que

ganham acima de

£105 por semana)

Profissional liberal

Montante fixo de £2,3 para ganhos acima de

£4.825. Alíquota adicional de 8% para

ganhos entre £5.435 e £40.040. Acima do

teto adicional de 1%

Governo Cobre possíveis déficits

Empregador

8% Total do custo

(dados os limites)

Seguro

maternidade

Total dos custos, dado os limites

estabelecidos (em certos casos há

pagamento parcial)

Seguro saúde

Governo 92% Total do custo (dados Seguro

168

os limites) maternidade

Em certos casos há o pagamento de pequena

parcela dos custos do seguro saúde Seguro saúde

160

7. Seguridade, Previdência e Tributação na Eslováquia161

As primeiras leis eslovacas acerca de seguridade social e previdência datam do

final do século XVIII e início do século XIX, como é o caso das relativas à

aposentadoria, invalidez, viuvez, maternidade e seguro saúde.

Na Eslováquia, parte dos valores pagos por empregadores e empregados são

depositados diretamente em uma conta individual de cada segurado. Também há a

possibilidade de haver o pagamento de custeio dos fundos de pensão, sendo que tal

cobrança só pode ser feita aos contribuintes voluntários, com uma alíquota máxima de

1% sobre o montante dos pagamentos mensais e 0,07% sobre a média mensal do valor

líquido do patrimônio sob custeio do fundo.

É relevante notar que o governo cobre qualquer tipo de déficit e aporta recursos

para subsidiar os pagamentos para uma série de situações. Ele aporta valores que variam

entre 18 e 70% para, por exemplo, pensões de idosos que possuem crianças doentes.

O valor mínimo para as contribuições à previdência é de 8.100 koruna

(aproximadamente 360 dólares). Entretanto, há a possibilidade de diminuição dos

valores piso para as contribuições nos casos em que o contribuinte tenha algum tipo de

invalidez que diminua sua capacidade de trabalho.

A pensão por idade é concedida aos homens a partir de 62 anos e para mulheres

a partir dos 56 anos, sendo que a pessoa deve ter contribuído por, no mínimo, 10 anos.

Não obstante, a idade para concessão de aposentadoria das mulheres está sendo

aumentada gradualmente até atingir o mesmo nível da dos homens (assim com no Reino

Unido).

Para a seguridade relativa à pensão por idade, invalidez e viuvez, os empregados

contribuem com uma alíquota de 4% sobre os valores dos ganhos mensais cobertos,

sendo que nenhum valor é deposita em conta individual. Não obstante, os contribuintes

160



de 2010. 161

As informações sobre a Eslováquia foram extraídas do site oficial da previdência norte-americana:

169

voluntários contribuem com uma alíquota de 18% sobre os ganhos individuais, sendo

que metade (9%) é depositada na conta individual.

O empregador, por seu turno, contribui com uma alíquota de 14% sobre a folha

de pagamentos, sendo que 9% vão diretamente para as contas individuais dos

empregados. Como já exposto, o governo arca com quaisquer déficits e aportam

montantes para subsidiar alguma categoria e pessoas em determinadas situações.

O valor da pensão por idade é calculado utilizando-se a média dos ganhos

durante o período de contribuição e há sistemas de aumento da aposentadoria para

aquelas pessoas que optem por postergá-la. Neste sentido, a aposentadoria é aumentada

em 0,5% para cada mês que o contribuinte adia a aposentadoria.

Para a aposentadoria por invalidez, aplicam-se as mesmas disposições acerca da

pensão por idade, no que couber. Já para os casos de pensão por viuvez, tem-se que o

valor é igual a 60% do valor da pensão que já recebia o de cujus.

Para o financiamento das pensões relativas a seguro saúde e maternidade, tem-se

que os empregados contribuem com uma alíquota de 5,4% sobre os valores dos ganhos

mensais cobertos. O profissional liberal, por sua vez, contribui com uma alíquota de

18,4% sobre os ganhos declarados. Já o empregador contribui com uma alíquota de

11,4% sobre a folha de pagamentos coberta.

Para ambos os benefícios (invalidez e seguro maternidade) há um período de

carência de quase três anos (dois anos antes do acidente ou do nascimento do bebê, mais

270 dias antes do período). Não obstante, não há carência para o benefício do seguro

saúde em geral. Relevante notar que os benefícios médicos incluem desde simples

tratamentos até internações, tratamentos dentários e vacinação.

Já o seguro contra acidentes de trabalho é financiado totalmente pelo

empregador, com uma alíquota de 0,8% sobre a folha de pagamentos. Entretanto, o

governo arca com qualquer déficit. Não há carência para o recebimento do benefício.

Há uma lista, definida em lei, de 47 doenças ocupacionais que são cobertas pelo seguro

contra acidentes de trabalho.

Os valores recebidos variam entre 55% e 80%, dependendo se a invalidez é

temporária ou é necessário reabilitação, dos ganhos médios diários do empregado. No

caso de invalidez permanente, os valores podem chegar a 80%, dependendo do grau de

invalidez, a ser aferido por um perito médico da Agência de Seguridade Social.

No caso de seguro desemprego, tem-se que este é financiado pelo empregado

com 1% sobre os ganhos cobertos, sendo que os contribuintes voluntários pagam 2% de

170

alíquota sobre a mesma base. Já o empregador contribui com 1% sobre a folha de

pagamentos e o governo arca com qualquer déficit. O seguro é no valor de 50% sobre os

ganhos médios do empregado, durante seis meses.


CÁLCULO

TIPO

Empregado 4% Ganhos cobertos Aposentadoria

Invalidez

Viuvez

Profissional Liberal 18% Ganhos cobertos

Empregador 14% Folha de pagamentos

Governo Qualquer déficit

Empregado 5,4% Ganhos cobertos Seguro Saúde

Seguro

Maternidade

Profissional Liberal 18,4% Ganhos cobertos

declarados


coberta

Governo Qualquer déficit


total

Acidente de

trabalho

Empregado Não se aplica Seguro

desemprego

162

8. Seguridade, Previdência e Tributação na Alemanha163

As primeiras leis alemãs acerca de seguridade social e previdência datam do

final do século XVIII e início do século XIX, como é o caso das relativas à

aposentadoria, invalidez, viuvez, maternidade e seguro saúde.

162

Quadro criado com base em informações extraídas do site da previdência norte-americana:


de 2010. 163

As informações sobre a Alemanha foram extraídas do site oficial da previdência norte-americana:


de 2010.

171

Após a unificação alemã acorrida em 1990, os sistemas de seguridade e

previdência continuaram existindo de forma apartada, havendo a consolidação apenas

em 1992, por meio de uma lei nacional. Não obstante, não foi possível fazer a plena

equivalência, no que diz respeito à previdência, o que levou a criação de parâmetros

diferentes para os estados que pertenciam à Alemanha Oriental.

Sendo esse um sistema provisório com objetivo de equacionar disparidades entre

as duas Alemanhas, agora unidas, serão expostos apenas os dados relativos à

previdência do lado ocidental.

Assim como nos outros países já pesquisados, a forma de financiamento da

seguridade e previdência alemã se dá majoritariamente por meio de tributação sobre a

folha de pagamentos, variando apenas a cesta de benefícios que são concedidos para

aqueles incluídos no sistema.

Relevante notar que governo alemão aporta subsídios específicos na previdência

para compensar os custos dos benefícios que não são relativos a benefícios oriundos dos

pagamentos dos prêmios.

O valor mínimo para as contribuições à previdência é de 400 euros

(aproximadamente 588 dólares). Existe também a possibilidade de diminuição das

alíquotas nos casos em que o contribuinte receba entre 401 e 800 euros por mês.

A pensão por idade na Alemanha é concedida aos 65 anos de idade, podendo ser

antecipada em determinados casos em que haja algum tipo de invalidez que diminua a

capacidade de trabalho. Entretanto está havendo uma mudança gradual para que a idade

mínima suba para 67 anos. Neste sentido, todas as pessoas nascidas após 1694 só

poderão se aposentar aos 67 anos, tanto homens quanto mulheres. Ademais, a partir de

2012 a pensão integral só será paga aos contribuintes que aportaram recursos por, no

mínimo, 45 anos.

Para a seguridade relativa à pensão por idade, invalidez e viuvez, os empregados

contribuem com uma alíquota de 9,95% sobre os valores dos ganhos mensais, havendo

possibilidade de alíquotas menores para quem recebe entre 401 e 800 euros. Não

obstante, os contribuintes voluntários (autônomos) contribuem com uma alíquota de

19,9% sobre os ganhos individuais.

O empregador, por seu turno, contribui com uma alíquota de 9,95% sobre a

folha de pagamentos, todavia recolhe uma alíquota de 15% sobre os ganhos nos casos

em que empregue trabalhadores que recebem menos de 400 euros.

172

O valor da pensão por idade é calculado utilizando-se uma série de cálculos que

garantem ―pontos‖ ao contribuinte, que os acumula durante os anos de contribuição.

Além disso, há a utilização da média total dos valores das contribuições e de um fator

previdenciário para os cálculos do valor da pensão.

Para a aposentadoria por invalidez, aplicam-se as mesmas disposições acerca da

pensão por idade, no que couber. Todavia, o fator utilizado para o cálculo dos

benefícios pode mudar nos casos de invalides total ou parcial. Já para os casos de

pensão por viuvez, tem-se que o valor da pensão também é calculo de acordo com um

fator previdenciário, mais os anos de contribuição e o valor esperado para a pensão.

Para o financiamento das pensões relativas a seguro saúde e maternidade, tem-se

que os empregados contribuem com uma alíquota média 7,9% (isto porque as alíquotas

podem variar) sobre os valores dos ganhos mensais, havendo um teto para as o

pagamento de contribuições. Profissionais liberais não se enquadram nessa categoria

para fins de previdência, não havendo, pois, contribuição. Já o empregador contribui

com uma alíquota de 7% sobre a folha de pagamentos coberta, tendo um teto para tais

pagamentos. Ademais, o empregador pode pagar uma alíquota majorada para 13%, nos

casos em que o empregado receba menos de 400 euros por mês.

No caso de seguro doença, o empregador deve pagar 100% do valor do salário

do empregado por seis meses. Após esse período, um fundo previdenciário destinado

para esse fim arca com 70% (sendo o limite 90%) dos ganhos brutos.

Quanto ao seguro maternidade, tem-se que a mulher passa receber a média dos

ganhos dos últimos três meses, sendo o início dos pagamentos seis semanas antes da

data esperada para o parto e durante as oito semanas subseqüentes ao nascimento da

criança. O fundo previdenciário paga até 13 euros por dia, sendo que o restante é arcado

pelo empregador.

Já o seguro contra acidentes de trabalho é financiado totalmente pelo

empregador, com uma alíquota média de 1,32% sobre a folha de pagamentos. As

alíquotas efetivas dependem do grau de risco que a atividade desempenhada gera.

Entretanto, o governo subsidia esse sistema no que concerne aos acidentes de trabalho

para agricultores. Nos casos de total invalidez, a pensão é equivalente a dois terços da

média dos ganhos do ano anterior. Nos casos de invalidez parcial, há cálculos para se

estabelecer o valor da pensão.

No caso de seguro desemprego, que não tem prazo, é financiado pelo empregado

com 1,65% sobre os ganhos cobertos, sendo que os contribuintes voluntários pagam

173

3,3% de alíquota sobre a mesma base. Já o empregador contribui com 1,65% sobre a

folha de pagamentos e o governo arca com qualquer déficit. O seguro é no valor de 67%

sobre os ganhos médios do empregado se esse tiver filhos e 60%, caso não tenha.


CÁLCULO

TIPO

Empregado 9,95% Ganhos Aposentadoria

Invalidez

Viuvez

Profissional Liberal 19,9% Ganhos

Empregador 9,95% (15% para

ganhos inferiores a

400 euros)

Folha de pagamentos

Governo Subsídio para compensar custos de

benefícios não cobertos pelos prêmios

Empregado 7,9% (média) Ganhos cobertos Seguro Saúde

Seguro

Maternidade

Profissional Liberal Não aplicável

Empregador 7% (Média) Folha de pagamentos

coberta

Governo Subsídio para compensar custos de

benefícios não cobertor pelos prêmios

Empregador 1,32% Folha de

pagamentos total

Acidente de

trabalho

Empregado 1,65% Ganhos cobertos

Seguro

desemprego

Profissional Liberal

3,3%

Ganhos cobertos

Empregador

1,65%

Folha de pagamentos

total

174

164

9. Considerações finais

Como observado, os países analisados possuem sistemas de tributação sobre a

folha de pagamentos semelhantes ao brasileiro, tributando tanto o trabalhador quanto o

empregador, além de criar tributos específicos para custear determinados benefícios.

Outro aspecto observado refere-se ao fato de que há programas que incentivam a

postergação da aposentadoria, bem como a igualdade nos tratamentos de homens e

mulheres.

Tendo como base as informações colhidas nesta pesquisa não se pode concluir

que a tributação sobre a folha no Brasil é excessivamente alta. Isto pois, para alcançar a

qualquer afirmação conclusiva, é preciso observar concomitantemente a tributação e os

os benefícios concedidos pelo sistema de seguridade social. Na índia, por exemplo, a

tributação sobre a folha de pagamentos é baixa, mas, por outro lado, a cesta de serviços

oferecida à sociedade é bastante reduzida.

Importa, ao final, deixar claro que a discussão sobre o peso dos tributos sobre a

folha passa também pela discussão a respeito do modelo de Estado que se almeja.

164



de 2010.

175

ANOTAÇÕES SOBRE O SIMPLES NACIONAL,

APONTAMENTOS E PRINCIPAIS PONTOS DE

ENTREVISTA E REUNIÃO DE DADOS DE

ARRECADAÇÃO



Dalton Hirata


Ementa

Este trabalho visa à explanação, em linhas gerais, do regime do SIMPLES Nacional,

com o objetivo de observar o histórico de sua implementação, a negociação entre os três

entes federativos e os benefícios e obstáculos criados por sua adoção.

Maio / 2010

176

ANOTAÇÕES SOBRE O SIMPLES NACIONAL, APONTAMENTOS E

PRINCIPAIS PONTOS DA ENTREVISTA E REUNIÃO DE DADOS DE

ARRECADAÇÃO

Sumário: 1. O que é o Simples Nacional; 2. Organização e administração do Simples

Nacional; 3. Da abrangência do Simples Nacional; 4. Da arrecadação da Previdência

com regime Simples 5. Introdução das entrevistas; 6. Principais pontos sobre o

SIMPLES e apontamentos; 7. Dados de arrecadação do SIMPLES em 2009

1. O que é o Simples Nacional

O Simples Nacional (SN) é um regime tributário diferenciado elaborado para

micro e pequenas empresas (MPE) que visa à unificação de impostos e contribuições

devidos por estas.

O SN foi criado pela Lei Complementar 123, de 14 de dezembro de 2006 (LC

123/06) e sua vigência teve inicio em 1º de julho de 2007. Ressalta-se que veio a

aumentar e aprimorar o regime Simples Federal (que não incluía tributos estaduais e

municipais), tendo sido instituído pela lei 9.317/96 (conversão da Medida Provisória

1.526/96).

Por ser uma lei nacional, é impositivo para todos os entes federativos (União,

Estados e Municípios), substituindo assim os regimes especiais de tributação que

existiam de maneira diversa nos entes federativos.

A respeito dos objetivos básicos perseguidos com a criação do SN, tem-se que o

Comitê Gestor do Simples Nacional elencou uma série de princípios e metas que o SN

deve seguir. São elas:

Integrar os fiscos federal, estaduais e municipais;

Melhorar o ambiente de negócios no Brasil;

Racionalizar procedimentos para o fisco e para as empresas;

Unificar o recolhimento de tributos em nível federal, estadual e municipal;

Facilitar o cumprimento das obrigações tributárias;

Reduzir a carga tributária; e

177

Diminuir a informalidade e incentivar a formação de novas empresas165

.

Pode-se observar que os principais objetivos do SN são exatamente os mesmos

que se espera para uma reforma tributária geral, excetuando-se as questões relativas a

disputas entre os entes federativos, mesmo porque não tem como escopo a resolução

destas questões.

Por outro lado, a unificação de tributos em uma única guia não garante que o

micro ou pequeno empresário pague apenas os tributos compreendidos no regime do

SN. Outros tributos podem ser cobrados normalmente, de forma independente à

cobrança do Simples.

A esse respeito, têm-se abaixo os tributos englobados pelo SN166

:

De competência da União De competência dos

Estados

De competência dos

Municípios

IRPJ/CSLL ICMS ISS

PIS/COFINS

IPI

CPP

Já no que concerne a tentativa de reduzir a carga tributária, tem-se que o SN

diminuiu as alíquotas de todos os tributos nele compreendido, sendo que há uma série

de faixas de alíquotas por faturamento, além da divisão por atividade desempenha pela

empresa.

Nesse sentido, é relevante notar que o SN, a despeito de não criar novos tributos,

cria uma nova base de cálculo para o estabelecimento dos montantes devidos, a saber, a

receita bruta. Assim, no corpo da lei há tabelas anexas que estabelecem as faixas de

faturamento e suas respectivas alíquotas.

165

Site do Ministério da Fazenda do Brasil:

http://www8.receita.fazenda.gov.br/SimplesNacional/cartilha/CartilhaSimplesNacional.pdf. Último

acesso em março de 2010 166

A tabela foi criada com base na legislação do Simples Nacional. Disponível em

http://www.receita.fazenda.gov.br/Legislacao/LegisAssunto/simplesNacional.htm#Leis Complementares.

Último acesso em março de 2010.

178

Abaixo segue um exemplo de tabela do Anexo I da LC 123/06, relativa à partilha

dos SN dos contribuintes do ramo de serviços:

Receita Bruta

em 12 meses

(R$)

ALÍQUOTA IRPJ CSLL COFINS PIS/PASEP CPP ICMS

Até 120.000,00 4,00% 0,00% 0,00% 0,00% 0,00% 2,75% 1,25%

De 120.000,01 a

240.000,00

5,47% 0,00% 0,00% 0,86% 0,00% 2,75% 1,86%

De 240.000,01 a

360.000,00

6,84% 0,27% 0,31% 0,95% 0,23% 2,75% 2,33%

De 360.000,01 a

480.000,00

7,54% 0,35% 0,35% 1,04% 0,25% 2,99% 2,56%

De 480.000,01 a

600.000,00

7,60% 0,35% 0,35% 1,05% 0,25% 3,02% 2,58%

De 600.000,01 a

720.000,00

8,28% 0,38% 0,38% 1,15% 0,27% 3,28% 2,82%

De 720.000,01 a

840.000,00

8,36% 0,39% 0,39% 1,16% 0,28% 3,30% 2,84%

De 840.000,01 a

960.000,00

8,45% 0,39% 0,39% 1,17% 0,28% 3,35% 2,87%

De 960.000,01 a

1.080.000,00

9,03% 0,42% 0,42% 1,25% 0,30% 3,57% 3,07%

De 1.080.000,01

a 1.200.000,00

9,12% 0,43% 0,43% 1,26% 0,30% 3,60% 3,10%

De 1.200.000,01

a 1.320.000,00

9,95% 0,46% 0,46% 1,38% 0,33% 3,94% 3,38%

De 1.320.000,01

a 1.440.000,00

10,04% 0,46% 0,46% 1,39% 0,33% 3,99% 3,41%

De 1.440.000,01

a 1.560.000,00

10,13% 0,47% 0,47% 1,40% 0,33% 4,01% 3,45%

179

2. Organização e administração do Simples Nacional

Como já exposto, o SN é um regime que envolve os três entes federativos.

Sendo assim, sua organização e administração devem ser geridas de forma conjunta,

para que se evite que um ente receba mais atribuições e poderes que outro ou que haja

redundância de competências.

Neste sentido, foi criado, pela mesma LC que institui o SN, o Comitê Gestor do

Simples Nacional (CGSN), cuja finalidade é justamente gerir e normatizar os aspectos

tributários do regime, conforme disposições da LC 123/06.

O CGSN é formado por um colegiado que tem a seguinte composição:

Quatro representantes da Secretaria da Receita Federal (RFB), devido à fusão da

Secretaria da Receita Federal com a Secretaria da Receita Previdenciária, pois

cada uma possuía dois representantes antes da fusão;

Dois representantes dos Estados e do Distrito Federal; e

Dois representantes dos Municípios.

Quanto às principais funções do CGSN, tem-se que algumas delas são:

De 1.560.000,01

a 1.680.000,00

10,23% 0,47% 0,47% 1,42% 0,34% 4,05% 3,48%

De 1.680.000,01

a 1.800.000,00

10,32% 0,48% 0,48% 1,43% 0,34% 4,08% 3,51%

De 1.800.000,01

a 1.920.000,00

11,23% 0,52% 0,52% 1,56% 0,37% 4,44% 3,82%

De 1.920.000,01

a 2.040.000,00

11,32% 0,52% 0,52% 1,57% 0,37% 4,49% 3,85%

De 2.040.000,01

a 2.160.000,00

11,42% 0,53% 0,53% 1,58% 0,38% 4,52% 3,88%

De 2.160.000,01

a 2.280.000,00

11,51% 0,53% 0,53% 1,60% 0,38% 4,56% 3,91%

De 2.280.000,01

a 2.400.000,00

11,61% 0,54% 0,54% 1,60% 0,38% 4,60% 3,95%

180

Apreciar a necessidade de revisão dos valores expressos em moeda na Lei

Complementar nº 123/06;

Estabelecer a forma como se dará a opção pela inclusão no Simples Nacional;

Estabelecer a forma de indeferimento da opção pelo Simples Nacional;

Emitir resolução definindo como será realizada a redução proporcional ou o

ajuste do valor a ser recolhido na hipótese em que o Estado, o Município ou o

Distrito Federal concedam isenção ou redução do ICMS ou do ISS ou

determinem recolhimento de valor fixo para esses tributos;

Instituição do documento único de arrecadação para o pagamento dos tributos

devidos (DAS), definindo o prazo de recolhimento;

Regulamentação do modo pelo qual será solicitado o pedido de restituição ou

compensação dos valores do SN recolhidos indevidamente ou em montante

superior ao devido;

Definição do sistema de repasses do total arrecadado pelo Simples Nacional,

inclusive encargos legais;

Regular a emissão de documento fiscal de venda ou prestação de serviço;

Dispor sobre a entrega de declaração eletrônica que contenha os dados referentes

aos serviços prestados ou tomados de terceiros;

Regulamentar a contabilidade simplificada para os registros e controles das

operações realizadas pelas MPE;

Regulamentar e implementar as regras de exclusão do Simples Nacional ;

Disciplinar a competência para fiscalização das obrigações principais e

acessórias relativas ao Simples Nacional; e

Disciplinar a forma pela qual os Estados e Municípios prestarão auxílio à

Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional, em relação aos tributos de sua

competência.

3. Da abrangência do Simples Nacional

O SN pode ser adotado por micro e pequenas empresas. Estas são empresas que

possuem receita bruta anual de até R$240 mil e R$2,4 milhões, respectivamente.

Não obstante, há uma série de empresas que não podem aderir ao SN devido à

atividade que exercem. Nesse sentido, segue algumas atividades que não se enquadram

nos critérios do SN:

181

Aquelas que exploram atividade de prestação cumulativa e contínua de

serviços de assessoria creditícia, gestão de crédito, seleção e riscos,

administração de contas a pagar e a receber, gerenciamento de ativos

(asset management), compras de direitos creditórios resultantes de

vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços (factoring);

Empresas que prestam serviço de transporte intermunicipal e

interestadual de passageiros;

Aquelas que sejam geradora, transmissora, distribuidora ou

comercializadora de energia elétrica;

Cessão ou locação de mão-de-obra;

Empresas que realizam atividade de consultoria;

Aquelas que se dedicam ao loteamento e à incorporação de imóveis; e

Aquelas que realizam atividade de locação de imóveis próprios, exceto

quando se referir à prestação de serviços tributados pelo ISS.

É relevante observar que muitas dessas vedações são claramente decorrentes do

porte e das regulações que determinadas atividades requerem. Assim, não faria sentido

que micro e pequenas empresas desempenhassem tais atividades, não sendo tais

vedações uma restrição negativa, do ponto de vista da máxima inclusão de empresas no

regime.

Além destes critérios, é relevante observar que para uma empresa ingressar no

regime do SN, faz-se necessário que esta esteja em dia com suas obrigações fiscais.

Neste sentido, podem-se fazer críticas a esta vedação, à medida que o sistema foi

criado justamente para inserir empresas que tinham dificuldades no cumprimento das

obrigações fiscais, sendo que as que já haviam sido autuadas e não saldaram suas

dívidas tributárias ficaram fora do SN.

4. Dos desafios e questões a serem enfrentadas pelo Simples Nacional

Regimes como o SN possuem duas finalidades precípuas: (i) reduzir a carga

tributária para determinados setores da economia ou para determinados níveis de

tamanho da empresa; e (ii) simplificar os processos para o cumprimento das obrigações

tributárias.

182

Quanto a esta última finalidade, tem-se que é praticamente consenso que a

simplificação dos sistemas para o pagamento de tributos favorece as empresas e,

conseqüentemente, gera uma série de benefícios para a economia em geral, desde

menores custos até maior eficiência, o que garante maior geração de riqueza. Por outro

lado, a redução da tributação como finalidade de regimes como o SN gera algumas

questões.

Primeiramente, para que haja a redução da carga tributária é necessário que

sejam estabelecidos certos critérios de inclusão no regime. Neste sentido, o mais

comum deles é o critério de faturamento ou receita bruta (o SN utiliza o critério de

receita bruta).

Este critério é problemático à medida que em torno dele cria-se uma zona

cinzenta de empresas que não querem ultrapassar o limite e, conseqüentemente, serem

excluídas do regime especial. Com isso, surge um incentivo grande para a prática de

atos ilegais com o intuito de permanecer ―pequeno‖.

Ademais, existe o incentivo para a cisão de empresas maiores em várias outras,

de forma a ratear a receita bruta e se enquadrar no regime. Assim, aparentemente cria-se

novas empresas, mas, na verdade, o que acontece é um desmembramento de uma

empresa em várias outras – operação que não gera aumento de eficiência ou riqueza

para a sociedade.

Outro problema que pode surgir em regimes que estabelecem limite para

ingresso é a criação de incentivos para que as empresas continuem pequenas. Ao

contrário daquelas que crescem e tentam ludibriar o fisco, trata-se aqui daquelas que não

possuem incentivos para crescer, ficando satisfeitas por serem pequenas e estarem em

um regime que as privilegia com redução de tributos, dado seu tamanho.

Não há uma solução perfeita para enfrentar estes problemas. A tentativa de se

criar uma justiça tributária acaba, invariavelmente, gerando aberturas para manipulações

patológicas do sistema por parte dos contribuintes. Por outro lado, é possível criar

maiores incentivos para que as empresas queiram crescer e atuar de acordo com a

legislação.

Nesse sentido, uma das saídas é a criação de mais faixas de faturamento para

ingresso no SN, ainda que as faixas mais elevadas possuam alíquotas maiores. Isto faz

com que os contribuintes analisem o custo-benefício entre burlar o fisco com

declarações de receita bruta menores que as receitas reais e pagar um pouco mais de

tributo ainda dentro do SN.

183

Da maneira que está estabelecido hoje, a pequena empresa que ultrapassa um

pouco o limite máximo sai de um sistema altamente benéfico e cai diretamente em outro

sistema altamente complexo e com carga tributária mais elevada (mesmo considerando

o regime de lucro presumido, tem-se que a carga pode ser maior em determinados casos

e a complexidade é maior).

Outro problema que pode ser observado em regimes como do SN é a questão

dele incorporar contribuições previdenciárias com alíquotas inferiores àquelas que são

normalmente cobradas. Isto porque, ao contrário dos impostos, as contribuições

previdenciárias possuem vinculação estabelecida, a saber, o financiamento da

previdência social. Sendo assim, quando um integrante do SN paga menos Contribuição

Patronal quer dizer que alguém fora do sistema é que está financiando a parte que para o

integrante do SN é subsidiada.

Assim, tem-se que, a despeito de haver um maior ingresso na formalidade, este é

feito mediante a redução de alíquotas, que não seriam capazes de garantir todos os

benefícios previdenciários sem que haja um déficit, uma vez que a contribuição passa a

não ter como base cálculos atuariais.

4. Da arrecadação da Previdência com regime Simples

A arrecadação do regime simples (incluindo o Simples Federal e o Simples

Nacional) evoluiu bastante nos últimos 10 anos, apresentando um aumento real de mais

de 367,08%, passando para mais de 10bi em 2008.

Segundo o ministro da Previdência Social, José Pimentel, o déficit da

previdência vem diminuindo167

justamente pelo movimento de formalização criado

pelas facilidades oferecidas pelo regime do SN. Entretanto, deve-se deixar claro que o

aumento de arrecadação ocorre ao mesmo tempo em que os novos contribuintes passam

a ter direito a uma cesta de serviços previdenciários, o que acarreta maiores custos para

a Previdência Nacional. Sendo assim, só se poderia observar a real melhora das contas

previdenciárias se se tomasse também os gastos decorrentes com o maior ingresso de

contribuintes.

167

Fonte: Agência Câmara.

184

Neste sentido, tem-se que o SN já possui mais de 3,6 milhões de empresas

cadastradas, o que representa mais de 276,92% de aumento em relação aos 1,3 milhões

de empresas quando da extinção do Simples Federal, que vigorou até 2007168

.

Abaixo segue uma tabela com os valores referentes à arrecadação dos SN e do

extinto Simples Federal, já com os valores deflacionados pelo IPCA. 169

Ano Arrecadação SIMPLES

nominal

Deflator

(IPCA)

Arrecadação SIMPLES

real

1999 R$ 1.541.680.003,76 18341,2 R$ 2.851.420.432,40

2000 R$ 2.023.086.450,93 19633,18 R$ 3.495.574.461,11

2001 R$ 2.473.086.699,44 20976,16 R$ 3.999.522.268,55

2002 R$ 2.813.591.603,23 22748,68 R$ 4.195.653.571,99

2003 R$ 3.383.814.029,39 26096,13 R$ 4.398.708.110,04

2004 R$ 4.358.547.644,11 27817,74 R$ 5.315.140.125,44

2005 R$ 4.981.433.084,39 29728,69 R$ 5.684.251.602,71

2006 R$ 8.041.095.219,87 30972,41 R$ 8.807.141.413,52

2007 R$ 8.997.052.087,86 32100,2 R$ 9.507.958.139,16

2008 R$ 10.467.108.378,43 33923,04 R$ 10.467.108.378,43

5. Introdução das entrevistas

No dia 19 de maio pesquisadores do NEF foram à sede da prefeitura de São

Paulo entrevistar Satie Kimura (auditora fiscal tributário da Prefeitura Municipal de São

Paulo e membro do grupo técnico sobre fiscalização do SN) e José Luiz Patta (auditor

fiscal tributário da Prefeitura Municipal de São Paulo e membro - titular da Secretaria-

Executiva do Comitê Gestor do Simples Nacional).

O objetivo foi recolher informações acerca da formatação e implementação do

SIMPLES NACIONAL (―SIMPLES‖), de forma a obter subsídios para comparar as

experiências do SIMPLES com as estruturas vigentes e as que estão sendo propostas.

168

Fonte: Agência Sebrae de Notícias, disponível em:

http://www.cfc.org.br/conteudo.aspx?codMenu=67&codConteudo=4513. Acesso em 25/11/2010. 169

Quadro criado com base em formações extraídas do site do Ministério da Fazenda do Brasil:

https://www8.receita.fazenda.gov.br/SimplesNacional/sobre/estatisticas/default.asp. Acesso em março de

2010

http://www.cfc.org.br/conteudo.aspx?codMenu=67&codConteudo=4513

185

Entretanto, também foi possível coletar informação sobre o ISS, o que é bastante

relevante para as discussões que estão sendo travadas para formatação de subsídios para

uma reforma tributária.

Além disso, foram recolhidos dados de arrecadação do SIMPLES nacional, para

se verificar a relevância deles nas receitas dos estados e municípios, além da evolução

da arrecadação.

Para facilitar a análise será colocado o apontamento feito pelos entrevistados e

logo abaixo um comentário baseado nas críticas e observações que vêm sendo colhidas

a partir das reuniões e estudos no NEF (estes comentários não sinalizam

obrigatoriamente a opinião do NEF, mas são levantados por atores envolvidos ou

criados a fim de gerar discussão construtiva).

1. Principais pontos da entrevista sobre o SIMPLES e apontamentos

Há propostas de reforma tributária que pretendem extinguir o ISS e fundi-lo com

o ICMS, criando um novo IVA. Para o município de São Paulo isso teria efeitos

negativos, pois a maior parte de sua receita vem justamente da arrecadação de

ISS (superando repasses federais, IPTU etc.). Neste sentido, não haveria

interesse de receber repasses que ajudariam a arcar com tais prejuízos, mesmo

porque as receitas de ISS vêm crescendo ano após ano devido à melhora dos

métodos de arrecadação, que permite aumento da base e diminuição da

sonegação. Isso se aplicaria também as grandes cidades, havendo mobilização

destas a qualquer sinal de uma reforma que possa afetá-las.

o Comentário: Temos ouvido que realmente haveria grande resistência

para extinção do ISS, seja por motivos de perda de competência

tributária (possibilidade de fazer política tributária), seja porque haveria

perda de arrecadação. Interessante notar o argumento de que há uma

evolução do fisco municipal, o que faria com que fundos para equalizar

perdas seriam pouco eficientes. Observar também a questão de que os

atores mais prejudicados seriam os municípios maiores, pois nestes a

arrecadação com serviços é mais relevante.

A capacitação técnica dos fiscos municipais vem aumentando bastante, sendo

mais recente do que a capacitação dos fiscos estaduais e federal.

186

o Comentário: a capacitação técnica dos fiscos em todas as esferas é

fundamental para que seja possível uma estrutura eficiente. Neste

sentido, a evolução, ainda que atrasada, em relação aos demais entes é

importante. Notar que parte dos problemas que os contribuintes

enfrentam é decorrente de erros administrativos no momento da

autuação.

Fatores que aumentaram a relevância do ISS para os municípios: Lei

Complementar 116 (tornou algumas questões acerca do ISS mais claras),

aumento da oferta de serviços nos grandes centros e novos métodos de gestão,

como a nota fiscal eletrônica. Praticamente não houve aumentos de alíquotas.

o Comentário: aqui é importante observar que a legislação conseguiu

suprir algumas deficiências do sistema do ISS, mas que novos métodos

de gestão tributária é que foram fundamentais para o aumento da

relevância deste tributo, no que diz respeito às receitas municipais.

Qualquer reforma tributária é de muito interesse para os municípios.

o Comentário: como já observado em outros momentos, qualquer reforma

tributária envolve muitos agentes interessados. No caso dos municípios,

são mais de 5.000. Relevante notar que os municípios têm interesses que

transcendem as órbitas das competências municipais, uma vez que

mudanças no IR e IPI, por exemplo, alteram os volumes dos repasses do

FPM.

Para a maioria dos municípios o importante são os repasses, pois não tem

estrutura ou escala para arrecadar ISS.

o Comentário: Isso já foi discutido várias vezes em nossas reuniões e nos

leva e questionar os métodos de partilha do FPM (e do FPE), pois há

possibilidade de se gerar incentivos negativos para os municípios, no que

diz respeito à busca por arrecadação e melhores práticas dos gastos

públicos.

Houve muita pressão na negociação do LC 116, sendo que os municípios

tiveram que ceder em alguns itens.

o Comentário: apenas observar que as legislações podem sofrer muitas

alterações entre o momento da propositura e o momento da efetiva

187

aprovação, tendo, neste meio tempo, um profundo jogo político para

acomodar interesses diversos.

Todos os municípios arrecadam ISS, mesmo que seja via SIMPLES.

o Comentário: teoricamente, todos os municípios podem arrecadar o ISS

via SIMPLES, uma vez que tal regime engloba este tributo e pode ser

fiscalizado por outros entes, que não o município.

O ISS seria um tributo metropolitano. Mesmo porque ele só é mesmo relevante

para grandes centros.

o Comentário: ponto de grande relevância e pode levar a seguinte questão:

―seria interessante entregar competências diferenciadas para municípios

de tamanhos deferentes?‖, ―O SIMPLES solucionaria esta questão até

que ponto?‖, ―Até que ponto grandes centros podem viver sem possuir

competências tributárias?‖.

Abaixo estão as questões que tratam prioritariamente do SIMPLES

O SIMPLES pode ser um balão de ensaio para uma reforma tributária. O

SIMPLES ajudaria numa reforma à medida que já oferece um sistema. A grande

questão da reforma seria a guerra fiscal e o conflito de competência. (onde é

devido o ISS, por exemplo).

o Comentário: Como já discutido em outras oportunidades nas reuniões

semanais, é interessante observar experiências de sucesso e tirar

experiência destas para a criação de subsídios consistentes. Neste

sentido, os entrevistados afirmaram que o SIMPLES pode ajudar

bastante em qualquer reforma que vise à diminuição do ônus tributário

imposto ao contribuinte. Não obstante, foi colocado também que há

outras questões tributárias relevantes para uma reforma que o SIMPLES

não contempla como é caso da guerra fiscal e dos conflitos de

competência entre estados e municípios.

O SIMPLES começou efetivamente em julho de 2007. Houve muitas reuniões

anteriores, com início em abril de 2007. A idéia do simples nacional teria vindo

de um projeto do SEBRAE. Entretanto, deve notar que tudo foi possível graças a

EC 42, que alterou o art. 146 da CF e o ADCT 94, que passaram a prever a

188

possibilidade da criação de regime unificado de arrecadação, a impossibilidade

de retenção de valores pertencentes a outros entes e a interação entre os fiscos.

o Comentário: a LC 123, que institui o SIMPLES, foi promulgada em

dezembro de 2006, entretanto foram necessários muitos encontros para

formatar um sistema que agregasse todos os tributos numa única guia e

um programa gerador capaz de captar as peculiaridades de várias

legislações, além daquelas impostas pela LC 123. Quanto à alteração

constitucional, deve-se observar que ela era necessária tanto do ponto de

vista legal quanto do ponto de vista política, pois criava maiores

garantias para os entes, com a não retenção de valores arrecadados.

Entre o projeto do SEBRAE e a elaboração, o projeto foi muito modificado,

tendo havido participação de vários entes. Todavia, os municípios só começaram

a participar no final. Entretanto, o entrevistado (Patta) coloca também que

houver uma parcela de culpa dos municípios, pois estes não foram diligentes

para participar desde o início do movimento, no sentido de buscar seus

interesses.

o Comentário: Notar a interação de várias agentes para acomodar seus

interesses numa nova legislação. Neste caso, é relevante observar a

movimentação dos próprios fiscos. No caso, foi relatado que a Receita

Federal possui, inclusive, uma área dedicada para analisar e acompanhar

a situação de projetos de lei que podem interessar o órgão.

Até hoje o SEBRAE (e outros players) participa com reivindicações e propostas,

mas eles não participam formalmente.

o Comentário: interessante notar que agentes fora dos fiscos e governos

participam com propostas, sugestões e críticas, uma vez que dessa forma

pode-se evitar que questões problemáticas cheguem até o contribuinte.

Além disso, garante-se maior transparência nos processos. Nesse sentido,

foi relatado que os convites para participar de reuniões sobre o SIMPLES

partem dos próprios membros do Conselho Gestor.

Abaixo do comitê gestor há uma secretaria executiva, sendo que esta possui a

mesma formação do CGSN, no que diz respeito ao número de membros de cada

secretária. A função de secretaria é preparar resoluções, convocar grupos

técnicos etc., entregando um material praticamente pronto para o CGSN votar.

Entretanto, pode haver situações em que o CGSN é chamado a discutir questões

189

com grandes controvérsias. Sempre há discussões muito técnicas sobre cada

tema abordado, especialmente no âmbito dos grupos técnicos.

o Comentário: como já discutido em outros momentos, é relevante haver

interação entre os fiscos, de forma a evitar questões que possam afetar

negativamente os contribuintes, como as relativas a conflitos de

competências. Os grupos técnicos e a secretaria executiva do SIMPLES

não possuem condão de solucionar tais questões, mas levantam a

possibilidade de existir grupos inter-fazendários que discutam tais

questões e evitem custos administrativos para os contribuintes. Neste

sentido, pode-se pensar em criar uma estrutura que possibilite tais

negociações e vincule as decisões possibilidade de arrecadação do

tributo.

Só há aprovação com 2/3 dos membros do CGSN. Não houve grandes

problemas com isonomia no que diz respeito à receita federal possuir quatro

membros no CGSN. Há um crescente ganho de confiança entre os membros. A

grande maioria das decisões é por consenso. Não há 100% de confiança (mesmo

porque seria impossível), mas há uma profunda melhora desde o início até

agora.

o Comentário: Isso vem a demonstrar que mesmo em situações que

poderiam dar ensejo a grandes problemas é possível arquitetar acordos

para a manutenção de um sistema que vem sendo eficaz. Além disso, não

bastam legislações, é necessário que haja efetivas estruturas de interação

para que os conflitos e desconfianças entre os entes se esvaneçam.

A relevância do SIMPLES é referendada por parte dos entes federativos.

o Comentário: a despeito do SIMPLES não representar uma arrecadação

percentualmente relevante, quando comparada com outros tributos, é

reconhecida sua relevância como instrumento de inclusão, além de

possui grande potencial.

Há críticas sobre o SIMPLES, pois ele invadiria a competência de alguns entes.

Não obstante, segundo Patta houve um aumento da autonomia da administração

(fiscalização). Os três entes estão no mesmo nível hierárquico dentro do regime

SIMPLES (dentro do SIMPLES nacional, a Receita Federal é até mesmo

parceira dos municípios). As alíquotas podem ser mudadas por estados e

municípios. O SIMPLES aumentou os poderes de fiscalização de todos os entes.

190

As informações sobre o SN pertencem a todos os entes. A Receita Federal

administra (via Serpro), mas os proprietários das informações são os estados,

municípios e união.

o Comentário: Ganhou-se bastante em termos de fiscalização, uma vez que

é possível ter acesso a muitas informações de maneira ainda mais rápida.

Uma das chaves do sucesso do SIMPLES seria o uso de ferramentas

avançadas de TI.

Se há quatro anos fosse dito que todos os tributos iriam ser reunidos numa única

guia que seria paga no banco e, após de dois dias repartidos entre os entres, seria

uma loucura.

o Comentário: a experiência do SIMPLES vem a demonstrar que é

possível se pensar em sistemas integrados que facilitem a administração

tributária, ainda que isso demande, inicialmente, gastos com P&D.

O SIMPLES nacional foi muito bem no que diz respeito à obrigação principal.

Além disso, o contribuinte não precisa mais saber a legislação de vários tributos.

Não obstante, o SIMPLES tem que avançar muito na questão de obrigações

acessórias.

o Comentário: neste sentido, foi relatado que está havendo estudos para

simplificar a estrutura das obrigações acessórias, pois este é um grande

entrave tributário. Foi observado que não houve tempo hábil para

trabalhar a simplificação das obrigações acessórias quando o SIMPLES

foi criado.

Está em processo de criação um sistema em que os autos de infração, exclusão

etc., serão todos incorporados pelo portal SIMPLES, aumentando ainda mais a

possibilidade de uso de informação pelos entes.

o Comentário: o portal do SIMPLES está em constante evolução, o que

permite novas funcionalidades a este. Neste sentido, relevante notar que

todo o sistema é on line, o que facilita atualizações.

A fiscalização de um ente não impede que outro ente fiscalize. Ainda há

problemas de conflito de competência. O SIMPLES também não solucionou

questões importantes como a do contencioso administrativo e de pedidos de

restituição de indébitos (o contribuinte tem que pedir a restituição a cada ente).

191

o Comentário: ainda devem ser criados sistemas mais eficientes que

permitam fiscalizações conjuntas ou delegação de fiscalização. Os atuais

convênios não oferecem incentivos suficientes para a cooperação.

Ademais, o SIMPLES funciona como sistema integrado de pagamentos.

Assim, é necessário que haja alterações legislativas para que algumas

estruturas possam ser incorporadas ao sistema.

Problemas com substituição tributária (―ST‖). No caso do ICMS, houve um

aumento de ST, o que pode diminuir arrecadação do SIMPLES, mas houve

aumento via substituição tributária. Os estados estão jogando muitas das

operações para ST. Há rejeição dos estados para parar os movimentos da

substituição, visto que é mais fácil arrecadar/fiscalizar neste regime.

o Comentário: como já discutido, o regime de ST gera distorções na

economia. No caso do SIMPLES, o ST faz com que o contribuinte no

regime não pague o tributo diretamente, pois este já foi pago em etapa

anterior.

Os limites do SIMPLES nacional são grandes, um dos maiores do AL, no que

diz respeito a regimes simplificados. Há um projeto de lei que pretende

aumentar o limite para 3,6 mi.

o Comentário: seria necessário observar, por meio de estudos, os impactos

do SIMPLES na arrecadação tributária e quais seriam os limites idéias,

dado a economia brasileira. Neste sentido, poder-se-ia, inclusive, inserir

questões de limites por região.

Há uma série de dados estatísticos no portal do SIMPLES nacional.

o Comentário: o sistema integrado e o portal SIMPLES permitem uma

maior transparência.

O SIMPLES não é ―simples‖ para os fiscos. É SIMPLES para o contribuinte.

o Comentário: é fundamental observar que os fiscos internalizem as

complexidades do sistema, resolvam a questão e entreguem aos

contribuintes uma solução simples e eficiente.

2. Dados de arrecadação do SIMPLES em 2009

192

Abaixo segue algumas tabelas contendo as arrecadações (em valores nominais)

dos estados, dos 50 municípios que mais arrecadam e dos 50 que menos arrecadam pelo

regime simples.

Observe que os valores ainda não são significativos, todavia o regime SIMPLES

deve ser visto aqui como uma experiência para observação de estruturas que pode ser

aplicadas em maior escala. 170

Arrecadação do Simples Nacional por estado

UF TOTAL 2009 % DO TOTAL

SP 1.696.666.330,46 33,82%

RS 518.350.435,07 10,33%

MG 482.380.933,00 9,62%

RJ 384.534.987,52 7,67%

SC 370.734.663,56 7,39%

PR 268.950.138,55 5,36%

GO 242.087.361,71 4,83%

BA 213.343.681,69 4,25%

ES 147.748.117,54 2,95%

PE 125.692.432,98 2,51%

DF 107.238.255,55 2,14%

CE 73.141.028,37 1,46%

PA 59.648.721,44 1,19%

PB 45.766.068,02 0,91%

MA 42.768.843,80 0,85%

RN 38.670.568,40 0,77%

MS 28.161.658,28 0,56%

MT 27.523.539,53 0,55%

AM 26.044.851,67 0,52%

RO 24.913.543,25 0,50%

PI 22.435.986,15 0,45%

AL 21.973.994,08 0,44%

TO 19.869.579,44 0,40%

SE 13.197.598,35 0,26%

AC 5.796.376,06 0,12%

RR 4.583.851,45 0,09%

AP 4.286.814,93 0,09%

TOTAL R$ 5.016.510.360,85 1

170

Tabela construída com base em informações extraídas do site do Ministério da Fazenda:


2010

https://www8.receita.fazenda.gov.br/SimplesNacional/sobre/estatisticas/default.asp

193

Arrecadação do Simples Nacional por Município (50 maiores em receita)171

UF Município TOTAL 2009 % DO TOTAL

SP São Paulo R$ 372.446.959,61 22,75%

RJ Rio de Janeiro R$ 135.546.389,85 8,28%

PR Curitiba R$ 47.141.515,30 2,88%

MG Belo Horizonte R$ 42.383.327,00 2,59%

DF Brasília R$ 42.356.154,06 2,59%

RS Porto Alegre R$ 36.888.028,07 2,25%

SP Campinas R$ 24.713.812,29 1,51%

BA Salvador R$ 23.145.301,48 1,41%

GO Goiânia R$ 22.997.525,22 1,40%

CE Fortaleza R$ 20.168.954,22 1,23%

PE Recife R$ 17.000.131,94 1,04%

SP Ribeirão Preto R$ 16.206.094,13 0,99%

SP Santo André R$ 15.549.497,03 0,95%

SP São Bernardo do Campo R$ 15.299.320,92 0,93%

SP Guarulhos R$ 13.560.111,68 0,83%

SC Florianópolis R$ 12.535.605,09 0,77%

RS Caxias do Sul R$ 12.178.907,65 0,74%

SP Santana de Parnaíba R$ 10.990.078,65 0,67%

SP São José dos Campos R$ 10.971.712,95 0,67%

RJ Niterói R$ 10.692.549,81 0,65%

MG Uberlândia R$ 10.178.612,79 0,62%

SP Sorocaba R$ 9.928.350,10 0,61%

SC Joinville R$ 9.865.654,80 0,60%

ES Vitória R$ 9.595.140,77 0,59%

SP São José do Rio Preto R$ 9.450.260,18 0,58%

PR Maringá R$ 9.376.840,68 0,57%

SP Jundiaí R$ 8.983.059,30 0,55%

PR Londrina R$ 8.776.244,20 0,54%

PA Belém R$ 8.678.037,93 0,53%

SP Piracicaba R$ 8.671.825,28 0,53%

SP Barueri R$ 8.663.499,03 0,53%

SC Blumenau R$ 8.612.348,94 0,53%

MS Campo Grande R$ 8.184.264,69 0,50%

RN Natal R$ 8.118.610,18 0,50%

171

Tabela construída com base em informações extraídas do site do Ministério da Fazenda:


2010

https://www8.receita.fazenda.gov.br/SimplesNacional/sobre/estatisticas/default.asp

194

MG Contagem R$ 8.061.998,97 0,49%

AM Manaus R$ 7.946.517,08 0,49%

SP Osasco R$ 7.826.763,34 0,48%

SP Santos R$ 7.568.845,85 0,46%

MT Cuiabá R$ 7.390.527,10 0,45%

SP São Caetano do Sul R$ 7.002.719,16 0,43%

MG Juiz de Fora R$ 6.567.415,24 0,40%

SP Bauru R$ 6.535.660,82 0,40%

MA São Luís R$ 6.435.380,96 0,39%

AL Maceió R$ 6.139.909,64 0,38%

PB João Pessoa R$ 6.053.976,07 0,37%

SE Aracaju R$ 6.039.225,69 0,37%

SP Cotia R$ 5.731.969,99 0,35%

SP Mogi das Cruzes R$ 5.621.257,58 0,34%

ES Vila Velha R$ 5.511.866,22 0,34%

RJ Duque de Caxias R$ 5.449.793,49 0,33%

RS Novo Hamburgo R$ 5.201.316,56 0,32%

TOTAL R$ 1.140.939.869,58 69,70%

TOTAL ARRECADADO NO BRASIL R$ 1.636.942.149,93

Arrecadação do Simples Nacional por Município (50 menores em receita)*

*Não se considera aqui os municípios que não recebem nenhum valor, que são 186

UF Município TOTAL 2009 % DO TOTAL

SE Cumbe R$ 0,02 0,000000%

AL Pindoba R$ 0,27 0,000000%

AM Silves R$ 0,37 0,000000%

MA Sucupira do Riachão R$ 0,55 0,000000%

PB Santo André R$ 0,66 0,000000%

RN Timbaúba dos Batistas R$ 0,70 0,000000%

CE Catunda R$ 0,80 0,000000%

MA Olho d'Água das Cunhãs R$ 0,80 0,000000%

TO Itapiratins R$ 1,13 0,000000%

MA São Domingos do Azeitão R$ 1,31 0,000000%

TO Praia Norte R$ 1,31 0,000000%

PI Santa Cruz dos Milagres R$ 1,41 0,000000%

PE Vertente do Lério R$ 1,80 0,000000%

TO Novo Jardim R$ 1,83 0,000000%

RN Japi R$ 1,92 0,000000%

PI Aroeiras do Itaim R$ 3,00 0,000000%

MA Santo Amaro do Maranhão R$ 3,47 0,000000%

PI Pavussu R$ 3,60 0,000000%

TO Dois Irmãos do Tocantins R$ 3,62 0,000000%

TO Ipueiras R$ 4,40 0,000000%

PA Santa Maria das Barreiras R$ 4,46 0,000000%

RN Paraná R$ 4,79 0,000000%

PA São João do Araguaia R$ 5,00 0,000000%

PA São Caetano de Odivelas R$ 5,04 0,000000%

PI Santa Rosa do Piauí R$ 5,20 0,000000%

PI Queimada Nova R$ 5,60 0,000000%

PI Palmeira do Piauí R$ 6,00 0,000000%

RN Fernando Pedroza R$ 6,00 0,000000%

MT Serra Nova Dourada R$ 6,31 0,000000%

PI Cocal dos Alves R$ 6,82 0,000000%

PI Acauã R$ 6,90 0,000000%

GO Baliza R$ 7,26 0,000000%

RN Major Sales R$ 7,30 0,000000%

MG Pai Pedro R$ 7,40 0,000000%

195

BA Baianópolis R$ 7,75 0,000000%

PE Ibirajuba R$ 8,00 0,000000%

RN Lagoa d'Anta R$ 8,01 0,000000%

MA São Pedro dos Crentes R$ 8,25 0,000001%

SE Santa Luzia do Itanhy R$ 8,73 0,000001%

PI Paquetá R$ 9,00 0,000001%

MG Serra da Saudade R$ 9,24 0,000001%

TO Axixá do Tocantins R$ 9,45 0,000001%

AL Palestina R$ 9,50 0,000001%

RN Bento Fernandes R$ 9,61 0,000001%

MA Peri Mirim R$ 9,77 0,000001%

CE Choró R$ 10,00 0,000001%

PB Igaracy R$ 10,00 0,000001%

PI Campo Grande do Piauí R$ 10,20 0,000001%

GO Araçu R$ 10,40 0,000001%

PI Caldeirão Grande do Piauí R$ 10,40 0,000001%

PI Floresta do Piauí R$ 10,50 0,000001%

TOTAL R$ 275,86 0,000017%

TOTAL ARRECADADO NO BRASIL R$ 1.636.942.149,93

196

NÃO CUMULATIVIDADE: DO MITO TEÓRICO À

OPERACIONALIZAÇÃO CONCRETA


Pós-graduanda latu sensu em Direito Tributário – PUC/SP e Pesquisadora do

NEF/FGV

Ementa

Não cumulatividade. Problemas na operacionalização do regime não cumulativo

brasileiro: substituição tributária, diferimento, isenções no meio da cadeia e seus efeitos

cumulativos; longos prazos para compensação dos créditos; óbices impostos pelos

Fiscos (obrigações acessórias); crédito físico x crédito financeiro; coexistência de três

regimes de incidência para o PIS e COFINS ; alto custo de conformidade do sistema

não-cumulativo

Junho / 2010

197

NÃO CUMULATIVIDADE: DO MITO TEÓRICO À OPERACIONALIZAÇÃO

CONCRETA

Sumário: 1. Introdução; 2. Substituição tributária, diferimento, isenções no meio da

cadeia e seus efeitos cumulativos; 3. Longos prazos para compensação dos créditos 4.

Óbices impostos pelos Fiscos (obrigações acessórias); 5. Crédito físico x crédito

financeiro; 6. Coexistência de três regimes de incidência para o PIS e para a COFINS ;

7. Alto custo de conformidade do sistema não-cumulativo; 8. Bibliografia.

1. Introdução

Trata-se de relatório inicial acerca da pesquisa sobre a operacionalização do

sistema não cumulativo de três tributos brasileiros de grande representatividade na

arrecadação, quais sejam, Imposto sobre circulação de mercadorias e serviços - ICMS,

contribuições para o Programa de Integração Social - PIS e para o Financiamento da

Seguridade Social - COFINS. O objetivo principal do estudo em questão correspondia à

averiguação da eficiência do regime não cumulativo dos referidos gravames. Para tanto,

iniciou-se pelo exame do tratamento em abstrato, assim como dos instrumentos legais

de impedimento da cumulatividade desses tributos. Em seguida, foram observados os

problemas relacionados à aplicação concreta dos citados regimes, tanto a partir do

estudo de literatura relacionada com a matéria, quanto com base em entrevistas

realizadas com especialistas no assunto, representantes do Fisco e contribuintes.

Para fins de melhor esclarecer o leitor, é importante destacar, que o presente

trabalho não tratará a não cumulatividade como mero objetivo a ser atingido, ou seja,

como princípio jurídico direcionado ao legislador infraconstitucional no sentido deste

tentar impedir dupla incidência de um tributo qualquer. Aqui, tal instituto será tratado

como instrumento para a eficaz e total concreção da tributação apenas sobre o valor

agregado, tendo em vista impossibilitar a verticalização da produção, bem como o

aumento do custo do produto final em razão da dupla tributação. Tal escolha se deu em

virtude da imprescindibilidade de diálogo entre a ciência do direito e a econômica,

quando se quer discutir Reforma Tributária (tema de fundo para o estudo aqui

apresentado), já que os institutos jurídicos, em especial na situação posta, perdem

grande parte de sua efetividade quando conversam sozinhos.

198

Em resumo, os maiores óbices encontrados à operacionalização da não

cumulatividade do ICMS e das contribuições para o PIS e para a COFINS foram os

seguintes:

Substituição tributária, diferimento, isenções no meio da cadeia e

seus efeitos cumulativos;

Longos prazos para compensação dos créditos;

Óbices impostos pelos Fiscos (obrigações acessórias);

Crédito físico X Crédito financeiro;

Coexistência de três regimes de incidência para o PIS e para a

COFINS (cumulativo, não-cumulativo e monofásico);

Alta complexidade da legislação;

Alto custo de conformidade do sistema não cumulativo.

2. Substituição tributária, diferimento, isenções no meio da cadeia e seus efeitos

cumulativos

Sabe-se que a previsão constitucional de impossibilidade de creditamento, no caso

do ICMS, quando ocorre isenção, não incidência e imunidade, acaba por ferir a não

cumulatividade do tributo em questão. A partir disso, tentou-se pesquisar mais

profundamente a questão, no sentido de encontrar os principais setores afetados por tal

dispositivo.

Ocorre, porém, que na atual conjuntura de regulação do ICMS, parece que essa

discussão perdeu um pouco a força, já que os principais setores econômicos são

regulados por substituição tributária. Essa, inclusive, é uma afirmação comum à maioria

dos entevistados.

A pergunta mais importante, nessa situação, portanto, teria deixado de ser em

relação às isenções no meio da cadeia, mas ao próprio instituto da substituição

tributária: se o mesmo provoca ou não a cumulatividade. A princípio, parece que sim, já

que ela é operada a partir de uma média de preços, a qual pode trazer prejuízos para os

setores menores e grandes vantagens para os maiores.

3. Longos prazos para compensação dos créditos

No caso dos ativos permanentes, a recuperação dos créditos de ICMS só poderá

ocorrer na proporção de 1/48 (um quarenta e oito avos) por mês, ou seja, a empresa leva

199

48 meses para compensar qualquer bem de capital. Caso esse bem seja alienado antes de

decorridos quatro anos da data de sua aquisição, não há mais direito ao creditamento no

restante dos meses, assim como, decorrido o período de quatro anos sem que a

totalidade do crédito tenha sido compensada, perde-se o direito ao creditamento do

montante que faltou.

Esses prazos de compensação são, em geral, considerados muito longos e, a

depender da situação econômica da empresa, bem como da condição de aquisição do

bem, podem significar prejuízo financeiro.

4. Óbices impostos pelos Fiscos (obrigações acessórias)

Sobre os óbices impostos pelos Fiscos para compensação dos créditos, no caso do

ICMS, a impressão é que há Fiscos mais rigorosos que outros, como dos estados de São

Paulo e Mato Grosso. A administração defende a imposição dessas dificuldades em

virtude do alto número de fraudes (notas fiscais falsas etc). Por outro lado, contudo, isso

também prejudica a operacionalização efetiva de uma não cumulatividade, já que muitas

vezes o custo para cumprir as obrigações acessórias é tão alto, que o contribuinte acaba

por desistir de tentar compensar os créditos.

5. Crédito físico X Crédito financeiro

A velha discussão sobre aquilo que dá ou não direito a crédito é outro problema

que também acaba por impedir a existência de um regime efetivamente não cumulativo

no Brasil. Isso, pois, a fim de que haja apenas a incidência sobre o valor agregado, todas

as aquisições deveriam dar direito a crédito.

Ocorre que não é isso que se dá em nosso sistema, tanto é assim que feito estudo

sobre as discussões mais recorrentes nos Tribunais Superiores sobre o sistema de

créditos do ICMS, observou-se que a maioria envolve temas do tipo: possibilidade de

compensação de créditos decorrentes de energia elétrica, da aquisição de bens que

integram o ativo fixo etc. Ressalte-se, ainda, que o entendimento predominante é o de

que apenas o crédito chamado ‗físico‘ é passível de compensação.

Também foi constatado que, debates desse tipo, acabaram por afetar as empresas

prestadoras de serviços, em especial as de telecomunicações, já que estas, por não

trabalharem com aquisições que integram o produto final, não conseguem compensar

insumos essenciais a seu funcionamento, como a energia utilizada na transmissão de

dados na comunicação.

200

6. Coexistência de três regimes de incidência para as contribuições para o PIS e

para a COFINS

No caso das contribuições para o PIS e para a COFINS, é importante destacar dois

problemas decorrentes da coexistência de três regimes: primeiro, há setores que

computam PIS e COFINS de forma cumulativa, sobre a receita bruta e o preço total dos

produtos vendidos em cada fase de produção e comercialização, sem compensação do

PIS e COFINS de fases anteriores. No caso desses setores, a incidência efetiva de PIS e

COFINS será equivalente ao valor desses tributos computados sobre o preço final da

venda, somados aos custos incluídos nos preços dos insumos e artigos de consumo

intermediário. Quando esses produtos e serviços são adquiridos por outras empresas

sujeitas ao PIS e COFINS cumulativas, o custo dessa incidência é transferido em

cascata para o preço de bens e serviços em fases seguintes do processo de produção.

Há, também, a questão da incidência monofásica de PIS e COFINS, pois como

ocorre apenas na distribuição do produto, calcula-se o montante devido sobre uma

presunção do valor agregado da venda final, o que pode gerar uma majoração ou

redução da alíquota efetiva sobre os artigos sujeitos a esse regime monofásico, se

comparados com outros artigos sujeitos à regra geral. Além disso, empresas sujeitas ao

regime não-cumulativo podem fazer aquisições de insumos vendidos por empresas

sujeitas ao monofásico cujas alíquotas são superiores, contudo, só poderá se creditar nos

limites na alíquota determinada no sistema não cumulativo, os demais créditos não

podem ser compensados, gerando, nesses casos, cumulatividade.

7. Alto custo de conformidade do sistema não-cumulativo

Outra situação curiosa acerca do modelo não cumulativo brasileiro diz respeito à

alteração da forma de cobrança das contribuições para o PIS e COFINS, que operavam

exclusivamente sob o regime cumulativo, mas que passaram para o regime misto, sem

que isso, aparentemente implicasse na diminuição do ônus tributário dos contribuintes

quanto ao cumprimento das obrigações principais, já que não se observou nenhuma

diminuição significativa na arrecadação tributária desses tributos no período posterior à

mudança legislativa – em 2001, a arrecadação da COFINS equivaleu a 3,79% do PIB e

201

a do PIS a 0,93%, ao passo que, em 2003, esses números forma, respectivamente,

3,74% e 0,94%172

.

Atribui-se tais números ao aumento da alíquota dessas contribuições, o qual se

deu imediatamente após a mudança do regime de cobrança. Ocorre que o regime não

cumulativo tem entre suas finalidades principais a de evitar a tributação em cascata e,

em conseqüência, a diminuição da carga tributária sobre o contribuinte, o que, no caso

brasileiro, não foi obedecido. Tal situação levou, segundo afirmação de alguns

entrevistados, muitos contribuintes adeptos ao sistema não cumulativo a desejarem o

retorno ao regime cumulativo.

172

Estudos Tributários – Carga Tributária no Brasil – 2003, p. 14, disponível em :http://

www.receita.fazenda.gov.br/Publico/estudotributarios/estatisticas/28CargaTributaria2003.pdf, acesso em:

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http://bd.camara.gov.br/bd/bitstream/handle/bdcamara/1632/atual_desequilibrio_baganha.pdf?sequence=1

http://bd.camara.gov.br/bd/bitstream/handle/bdcamara/1632/atual_desequilibrio_baganha.pdf?sequence=1

204

PARA UMA MAIOR COOPERAÇÃO ENTRE FISCO E

CONTRIBUINTE

Mariana Pimentel

Doutora em Direito pela UFPE e Pesquisadora do NEF/GV

Agosto/ 2010

205

PARA UMA MAIOR COOPERAÇÃO ENTRE FISCO E CONTRIBUINTE

Sumário: 1. Introdução; 2. Notas comparativas acerca dos textos de James Alm e Tom

Tyler; 3. Síntese do texto “Tax morale and tax Evasion in Latin America” (2007) de

James Alm e Jorge Martinez-Vazquez; 3.1. Sobre os fundamentos teóricos do

comportamento de cumprimento de normas tributárias; 3.2. A presença do “setor

informal”; 3.3. Algumas razões para o “fiscal gap”, incluindo a variação de “tax

morale”;3.4. O que pode ser feito para lidar com o problema?; Conclusão: a

Administração Tributária deve adotar uma abordagem multifacetada, que tenha em

conta a diversidade de motivações reais que explicam por que as pessoas pagam

tributos. 4. Principais teses defendidas por Tom R. Tyler; 4.1. Síntese dos argumentos

propostos por Tom R. Tyler e primeiras especulações a respeito de suas repercussões

na presente pesquisa; 4.2. Uma pesquisa empírica que pretende de identificar fatores

que mobilizam o comportamento do cidadão em relação à lei (Law) e a autoridades

institucionalizadas; 4.3. A qualidade da relação que um cidadão estabelece com uma

autoridade no decorrer do processo tem mais peso em termos de legitimação do que a

decisão final;4.4. O tratamento dado em um procedimento comunica o valor atribuído

por autoridades institucionalizadas ao indivíduo e ao grupo ao qual este pertence; 4.5.

É mais fácil governar quando há legitimidade; 5. Síntese do texto “Procedural Justice

and Retaliation in Organizations: comparing cross-nationally the importance of fair

group process” de Tom Tyler e outros; 6. Cooperação entre Fisco e contribuinte na

experiência internacional; 6.1. Assembléia geral do CIAT da República Dominicana,

2009 –“Criterios de orientación de la fiscalización com base em El comportamiento de

los contribuintes” (estudo de casos: Holanda, Portugal e Canadá); 6.2. Caso

australiano.

1. Introdução: fundamentos teóricos e investigação de experiências de cooperação

entre Fisco e contribuentes.

O objetivo deste ensaio é investigar caminhos para a construção de um

relacionamento mais cooperativo entre Fisco e Contribuinte. Isto será feito através do

estudo da leitura especializada e da experiência internacional. Em primeiro lugar serão

discutidos os fundamentos teóricos da discussão em seguida serão estudados os casos da

http://www.ciat.org/biblioteca/opac_css/index.php?lvl=notice_display&id=2746&seule=1


206

Australia, Holanda, Portugal e Canadá – os três últimos são analisados a partir de

trabalhos expostos em assembléia do Centro Interamericano de Administraciones

Tributarias (CIAT).

2. Notas comparativas sobre os textos de James Alm e Tom R. Tyler

Com o escopo de discutir fundamentos e hipóteses de construção de um

relacionamento mais cooperativo entre Fisco e contribuinte, neste ensaio,

apresentaremos algumas das principais teses de James Alm e Tom R. Tyler a respeito

do assunto. Introduziremos o tema através da exposição de algumas anotações

comparativas entre os pontos de vista dos dois autores.

James Alm é professor do departamento de economia da Georgia State

University e Tom R. Tyler professor do departamento de psicologia social e da escola

de direito da New York University (NYU). Tratam-se, portanto, de autores que olham

para o problema de diferentes ângulos e usam metodologias diferentes para abordá-lo.

Há pontos comuns nas duas pesquisas, dentre eles, importa enfatizar:

(i.) Ambos os autores sustentam suas constatações, prioritariamente, através de

pesquisas empíricas e a pergunta que impulsiona trabalhos de ambos é mesma: ―por que

as pessoas obedecem a normas jurídicas?‖. Alm denuncia algumas dificuldades

relacionadas a pesquisas que começam pela pergunta ―por que as pessoas não obedecem

normas jurídicas‖ (caso em que o investigador irá procurar motivos que levam ao

descumprimento de normas jurídicas e tenderá a adotar o que Alm chama de

metodologia economics-of-crime).

(ii.) Ambos os autores fazem fortes críticas a abordagens que compreendem o

comportamento individual como resultado de uma escolha racional, pautada em um

calculo de riscos e benefícios; ou, nas palavras de Alm, uma decisão que busca

―maximizar a utilidade esperada no jogo da evasão‖ (metodologia economics-of-

crime)173

. Nestes termos, o cumprimento da norma dependeria exclusivamente do

173

ALM, James e MARTINEZ-VAZQUEZ, Jorge. Tax morale and tax Evasion in Latin America

(Working Paper 07-04). Georgia State University, 2007. Disponível em

http://econpapers.repec.org/RAS/pal49.htm. Acesso em 02/08/2010.

http://econpapers.repec.org/RAS/pal49.htm

207

enforcement: um indivíduo pagaria tributos em razão – e somente por esta razão – das

consequências econômicas da detecção e punição.

(iii.) Ambos os autores chamam a atenção para a importância de normas sociais

como fatores motivadores do comportamento. Alm demonstra que o cumprimento de

obrigações tributárias não pode ser inteiramente explicado por considerações de ordem

financeira. Segundo ele, mesmo nos países de menos compliance a evasão nunca cresce

aos níveis previstos por uma análise puramente econômica (pois, de acordo com o

modelo econômico standard, que depende de expectativas utilitárias, um indivíduo

racional não deveria declarar virtualmente nenhuma renda). Há uma quantidade

substancial de indivíduos que pagam impostos independentemente dos incentivos

financeiros que eles recebem a partir de um regime de enforcement.174

Alm escreve que

esta constatação atinge o centro da abordagem econômica standard. Consequentemente,

de acordo com Alm, a maior parte das análises teóricas que economistas tem produzido,

no contexto de países desenvolvidos, ajuda apenas limitadamente a compreender o

problema da evasão tributária em países da região LAC (América Latina e Caribe).

Conclui que um estudo significativo de tax compliance requer o reconhecimento da

importância, talvez decisiva, do papel de instituições sociais na decisão sobre o

cumprimento de obrigações tributárias. Neste contexto, a tax morale aparece como

importante força motivadora do comportamento.175

Tais constatações comuns levam a crer que há campo fértil para diálogo entre os

dois autores. Mas, para que este diálogo possa ser propriamente realizado, é necessário

olhar também para diferenças entre as duas perspectivas e lembrar que o instrumental

metodológico da teoria econômica não pode ser usado sem maiores cuidados para

avaliar metodologia e resultados de uma pesquisa em teoria social (e vice-versa) – a

discussão epistemológica sobre condições de possibilidade, vantagens e desvantagens

das diferentes orientações metodológicas tem de ser prévia.

Portanto, no que diz respeito às peculiaridades dos dois trabalhos atente-se,

especialmente para:

174



http://econpapers.repec.org/RAS/pal49.htm. Acesso em 02/08/2010. P. 14 175



http://econpapers.repec.org/RAS/pal49.htm. Acesso em 02/08/2010. p.15

http://econpapers.repec.org/RAS/pal49.htm.%20Acesso%20em%2002/08/2010


208

(i.) Ambos os autores preocupam-se com questões relativas à legitimação e

procedimento; no entanto, diferenciam-se pela ênfase que fornecem a pontos específicos

do tema. Alm escreve poucas palavras sobre a distinção entre ações pautadas em normas

socais e em uma racionalidade individual, mas tem o cuidado de esclarecer que, no

primeiro caso, há orientação-para-o-processo e, no segundo, orientação-para-o-

resultado. Conclui que ações orientadas-para-o-procedimento são relevantes e talvez

decisivas no que diz respeito à tax compliance. O tema recebe maior ênfase nas

pesquisas de Tyler, que procura averiguar se indivíduos, de fato, assumem uma

perspectiva normativa (que claramente opõe-se a uma racionalidade individual

orientada-para-o-resultado) e pergunta qual a relevância da ―justiça procedimental‖ no

comportamentos individual com relação a normas jurídicas e autoridades. .

(ii.) Alm preocupa-se, sobretudo, com eficiência e pergunta que resposta

alternativa pode ser dada a questões referentes ao tax compliance (já que abordagens

econômicas standards, baseadas em teses economics-of-crime, mostram-se

insuficiente). Propõe, ao final, que a ação governamental deve ser dirigida pelo

―paradigma de serviço‖ - ao invés de orientada pelo ―paradigma do crime‖. O

contribuinte não deve ser visto como um potencial criminoso, mas sim como um cliente

em potencial. Alm quer enfatizar o papel da administração tributária como facilitadora

e provedora de serviços ao contribuinte. De outro lado, Tyler (que também preocupa-se

como eficiência) propõe conclusões mais fortemente arraigadas em uma teoria política.

Pode-se dizer em uma teoria da democracia prática (ou enraizada) – que contrapõe-se a

uma democracia formal. O pressuposto (normativo) é o de que é politicamente desejável

que sejam institucionalizados processos de decisão mais cooperativos e participativos.

Em sociedades modernas e hipercomplexas é o procedimento que vai garantir a

convivência, ao longo do tempo, de indivíduos que estão em constante desacordo acerca

de conteúdos (valores, expectativas, etc). A diferença em relação ao ―paradigma de

serviço‖ de Alm está na constatação de que, de acordo com Tyler, bons serviços (no que

diz respeito ao procedimento) prestados pela autoridade tributária não podem ser vistos

apenas um instrumentos para estimular um maior cumprimento voluntário por parte do

contribuinte e assim atingir metas de eficiência. Seguir as regras de um procedimento

justo (além de ser uma estratégia eficiente) é um dever (pode-se dizer, de democracia)

tanto da autoridade como do cidadão (deveres procedimentais dizem respeito a

exigência de tratamento digno, imparcialidade e participação). Em suma, justiça

209

procedimental não é apenas um meio para que autoridades se legitimem para governar

com mais eficiência (muito embora Tyler argumente que governos legítimos governam

com mais facilidade e de modo mais contínuo no tempo), é também uma exigência

normativa pautada em uma compreensão de democracia como prática de resolução

cooperativa de problemas. Para Tyler, Legitimidade e eficiência são igualmente

importantes, e a primeira não é apenas um meio para realização da última.

3. Síntese do texto “Tax morale and tax Evasion in Latin America” (2007) de James

Alm e Jorge Martinez-Vazquez176

3.1. Sobre os fundamentos teóricos do comportamento de cumprimento de normas

tributárias.

No paper ―Tax morale and tax Evasion in Latin America‖, escrito em conjunto com

Jorge Martinez Vazquez, James Alm, professor do departamento de economia da

Georgia State University, estuda países da região LAC (América Latina e Caribe) e

procura, em primeiro lugar, tentar responder a pergunta ―por que as pessoas cumprem

normas tributárias?‖ e, em seguida, propor novas orientações para as Administrações

tributárias dos referidos países.

Alm argumenta que é preciso rever os fundamentos da abordagem econômica

standard para a análise do cumprimento de normas tributárias. Segundo ele, esta

abordagem depende da metodologia economics-of-crime177

e assume que o

comportamento do indivíduo funda-se em uma escolha racional sobre como declarar

renda para maximizar a utilidade. O pressuposto é: cumprem-se as normas tributárias

em razão das consequências econômicas esperadas em ternos de detecção e punição.

Isto é, de acordo com a metodologia economics-of-crime, indivíduos preocupam-se

exclusivamente nos incentivos financeiros do jogo da evasão.

Alm defende que o cumprimento de normas tributárias não pode ser inteiramente

explicado por tais considerações de ordem financeira e justifica seus argumentos ao

demonstrar que mesmo nos países de baixo ―compliance”, a evasão nunca cresce até os

níveis previstos por uma análise puramente econômica (segundo ele, se os pressupostos

176

Disponível em http://aysps.gsu.edu/isp/files/ispwp0704.pdf

177 (Becker, 1968).

http://aysps.gsu.edu/isp/files/ispwp0704.pdf

210

do modelo economics-of-crime fossem suficientes para explicar o comportamento do

contribuinte, indivíduos racionais não declarariam virtualmente nenhuma renda). Alm

afirma que, de fato, há um número substancial de indivíduos que pagam impostos

independentemente dos incentivos financeiros178

.

Parte do problema, segundo o diagnóstico de Alm, explica-se pela forma através

qual a pergunta que impulsiona as investigações sobre tax compliance tem sido feita:

abordagens econômicas standards perguntam ―por que as pessoas evadem?‖. Ao invés,

disso, Alm sugere que a pergunta que a ser feita é ―por que as pessoas pagam tributos?‖.

As consequências de tais constatações são profundas e, segundo Alm, levam a

crer que as análises teóricas que economistas tem produzido no contexto de países

desenvolvidos ajudam apenas limitadamente a compreender o problema da evasão

fiscais em países da região LAC.

Alm conclui que um estudo significativo sobre ―tax compliance‖ requer o

reconhecimento da importância, talvez decisiva, do papel de instituições sociais na

composição dos fatores motivadores do comportamento cumpridor de normas

tributárias179

. O papel de uma ―tax morale‖ (moralidade tributária) ganha relevância

neste contexto.180

3.2. A presença do “setor informal”

Alm refere-se a efeitos tangíveis e intangíveis da tributação de setores informais.

São efeitos tangíveis: aumento da arrecadação, ganhos em termos de equidade vertical e

horizontal e aumento da eficiência econômica. Há também significantes efeitos

intangíveis, como o aumento da ―tax morale‖ (moralidade fiscal) - motivação intrínseca

do cidadão a pagar tributos. Se houver o crescimento da crença de que falta de

capacidade ou falta de vontade das autoridades fiscais para punir quem pratica evasão, a

178



http://econpapers.repec.org/RAS/pal49.htm. Acesso em 02/08/2010. p. 14 179

Alm escreve que esta tese já estava presente, em fase embrionária, em Alm e Martinez-Vazquez.

―Institutions, Paradigms and Tax Evasion in Developing and Transition Countries‖. In James Alm e Jorge

Martinez-Vazquez, eds., Public Finance in Developing and Transition Countries – Essays in Honor of

Richard Bird (Northampton, MA, Edward Elgar Publishing, Inc), 146-178. 180



http://econpapers.repec.org/RAS/pal49.htm. Acesso em 02/08/2010. p.15

211

resultante injusta proporção de cargas tributárias pode levar, com o tempo, a uma menor

geração de tributos. Esta questão é especialmente importante em países América Latina

e Caribe (LAC), onde, segundo Alm, frequentemente, metade da força de trabalho

encontra-se no setor informal181

.

Alm explica que Bird, Martinez-Vazquez and Torgler182

estudaram o papel de

―fatores de demanda‖ (como os que se referem a instituições sociais) para explicar o

desempenho de arrecadação relativa em países em desenvolvimento. A premissa básica

destes autores é: apesar de que os tradicionais ―supply factors‖ claramente tem relevo

para a explicação do esforço fiscal, há também a necessidade de ter em conta a atitude

dos cidadãos (tal como é formada por instituições sociais) em resposta ao desempenho

do governo. Neste sentido, governança, corrupção, ―Rule of Law‖, confiança no governo

e fatores similares podem afetar as estimativas do esforço fiscal.

Para dar conta destes fatores de demanda (relativos a instituições sociais) os

autores estudam o poder explanatório das seguintes variáveis

(i.) Índice de qualidade de governança – este índice capta diversas

dimensões de governança como ―voz‖ (participação) e accountability,

estabilidade política, ausência de violência, efetividade do governo,

qualidade regulatória, Rule of Law e controle da corrupção.

(ii.) ―Tax morale‖ e ―shadow economy‖ – para mensurar estas variáveis são

usadas informações advindas do ―Latinobarómetro‖, World Values

Survey e European Values Survey.

(iii.) Desigualdade de renda e distribuição de riquezas - uma distribuição

desigual pode levar a níveis mais baixos de solidariedade por parte das

elites em relação a grupos de baixa renda.

(iv.) Descentralização fiscal - um sistema de governo mais descentralizado

tende a ser mais responsivo (―responsiveness‖) e é capaz de harmonizar-

se melhor às necessidades e preferências de contribuintes. Além disso,

181



http://econpapers.repec.org/RAS/pal49.htm. Acesso em 02/08/2010. p. 1. 182

BIRD, Richard M., Jorge Martinez-Vazquez, Benno Torgler. ―Societal Institutions and Tax Effort in

Developing Countries‖. In James Alm, Jorge Martinez-Vazquez and Mark Rider, eds., The Challenges of

Tax Reform in the 21o. Century (Norwell, MA: Springer Science+Business Media, 2006), 283-338.

http://econpapers.repec.org/RAS/pal49.htm.%20Acesso%20em%2002/08/2010.%20p.%201

212

um sistema de governo mais descentralizado impõe mais restrições à

possibilidade do governo agir como um Leviatã.

Os resultados das pesquisas empíricas realizadas por Bird et al.(2006) indicam

que instituições tem um papel significativo na determinação do nível de esforço fiscal

de países em desenvolvimento e em transição. Isto não quer dizer que ―supply factors‖

não são importantes: eles continuam a ter um papel fundamental, ao lado de fatores de

demanda. Quanto a estes últimos, Bird chama a atenção para elementos como ―voz‖,

qualidade de governança e guias internacionais de risco. Estes são fatores capazes de

influenciar fortemente resultados.

Alm ainda ressalta que não encontrou nenhuma evidência empírica de que uma

presença maior do setor informal leva países a depender mais de formas indiretas e mais

simples de tributação183

.

3.3. Algumas razões para o “fiscal gap”, incluindo a variação de “tax morale” em

países da região LAC.

Existem muitas causas a alta informalidade, o ―fiscal gap‖, e/ou evasão fiscal.

Há a contribuição de fatores evidentes, como a administração tributária pobre (por

exemplo, em casos de pouco uso da tecnologia ou captura da administração por elites).

Algumas pesquisas demonstram que entre países LAC a capacidade de enforcemment é

baixa (com exceção do Chile), os sistemas de auditorias tributárias tendem a ser

antiquados e há situações em que firmas e trabalhadores podem encontrar vantagens

para, em conluio, evadir tributação da folha de pagamento, renda e propriedade através

de contratação informal. Ainda, pequenas empresas são particularmente caras para

monitoramento, como resultado, tende a haver alta concentração de arrecadação sobre

um pequeno número de grandes empresas, ao mesmo tempo em que estas grandes

183



http://econpapers.repec.org/RAS/pal49.htm. Acesso em 02/08/2010. P. 35


213

empresas usualmente tem o poder político de afetar a política tributária de modo

transferir parte da carga tributária para os não-ricos.184

Para compreender as razões do ―fiscal gap‖, importa também identificar o que é

tributado (renda, consumo ou riqueza, por exemplo) e o que é isento de tributação, além

de atentar para o fato de que alguns tributos são mais difíceis de arrecadar que outros e

certos indivíduos são mais resistentes a alguns impostos.

Alm explica que ―tax morality‖ também é um importante determinante de

compliance e pode variar entre os países, por razões ligadas a administração e o

enforcement, mas também em razão de fatores como normas culturais. Ressalta ainda,

que isolar as razões que justificam diferenças entre regiões em termos de moralidade

fiscal é uma tarefa notoriamente difícil.

Torgler apresenta informações sobre ―tax morale‖ em países LAC, baseado em

pesquisas do World Values Survey (WVS) e o ‗latinobarómetro‘. O WVS é uma

investigação mundial sobre mudanças sócio-culturais e políticas, que coleta dados

comparativos sobre valores e sistemas de crença entre as pessoas do mundo inteiro.

Baseia-se em amostras representativas de no mínimo 1000 indivíduos em um país e tem

sido conduzida em mais de 80 países sobre múltiplos períodos de tempo. Todas as

pesquisas são feitas via entrevistas pessoais realizadas nas casas dos respondentes e em

suas respectivas línguas nacionais.

A questão na pesquisa que trata de tax morale foi elaborada nos seguintes

termos: ―Por favor, diga-me para cada um das seguintes assertivas se você acha que

pode ser sempre justificada, nunca é justificada, ou algo intermediário:...(Deixar de

pagar tributos se você tiver a chance)‖ (código de escalas de 1 a 10 pontos onde 1 =

nunca e 10 = sempre).

Torgler185

reconstrói a escala de respostas para criar uma pontuação de Moral

Fiscal entre 0 a 3, em que 3 é a pontuação de moral fiscal mais alta (por exemplo,

evasão nunca justificada) e o 0 é a mais baixa moralidade fiscal.

184



http://econpapers.repec.org/RAS/pal49.htm. Acesso em 02/08/2010. P. 38 185

TORGLER, Benno. ―Tax Morale in Latin America‖. Public Choice, 122 (2), 2005. P. 133-157.


214

Tabela 1 – Tax Morale in Latin America and Caribbean, 1998.

Country Tax Morale186

Argentina 2,266

Bolívia 2,044

Brasil 2,165

Colombia 2,214

Costa Rica 2,100

Chile 2,209

Equador 1,910

El Salvador 2.205

Guatemala 2,556

Honduras 2,159

Mexico 1,732

Nicaragua 2,395

Panama 2,228

Paraguai 2,373

Peru 2,058

Uruguai 1.948

Venezuela 2,310

Torgler constata que os indivíduos que dizem conhecer ou ter ouvido falar que

outros que deixaram de pagar tributos tem uma ―tax morale‖ significativamente menor

que outros. Do mesmo modo, anota que, se indivíduos dizem acreditar que outras

pessoas irão obedecer à lei, se dizem confiar em funcionários públicos e caso eles

afirmem que tem ―orgulho‖ de seus países, então a pontuação do ―tax morale‖ cresce

significativamente. Indivíduos que são mais velhos, casados, ―self-employed‖,

assalariados e líderes de família tem, em geral, uma pontuação alta em moralidade

fiscal. Indivíduos que apóiam mais fortemente um governo democrático também tem

186

―Tax Morale‖ é calculada como a média simples de respostas individuais em um país, em uma escala

de 0 a 3, em que 3 é a pontuação mais alta. Fonte: latinobarómetro

215

uma maior ―tax morale‖. Togler ainda aponta para uma significativa correlação entre

―tax morale‖ e ―shadow economy‖. 187

3.4. O que pode ser feito para lidar com o problema?

Métodos para lidar com a questão ampla da evasão tributária e tax compliance

são diversos.188

Diz-se, tradicionalmente, que existem três aspectos principais da administração

tributária: ―taxpayer registration‖ (registro do contribuinte), auditoria e arrecadação.

Pode-se, por exemplo, alcançar melhoras no aspecto registro do contribuinte através de

melhor uso de informações vindas de uma terceira parte (p. ex. referências cruzadas

entre declaração tributária, registro na seguridade social e informações do sistema

financeiro); auditorias podem ser mais eficientes pela adoção de novas tecnologias (que

inclusive podem fornecer mecanismos mais sofisticados de seleção de contribuintes

para auditoria); a arrecadação pode aumentar pela aplicação de penalidades que não

sejam tão duras, mas que sejam aplicadas de modo mais frequente e consistente.

Estes são exemplos de ações fundadas no ―punishment paradigm‖ (paradigma de

punição).

De outro lado, é possível também modificar estratégias de administração

tributária pela adoção de políticas que olham para o contribuinte como um cliente que

necessita de serviços (não como um potencial criminoso).

Esta abordagem alternativa enfatiza a provisão de serviços como:

- educação ao contribuinte e assistência de contribuintes em todos os passos de

processos de restituição e pagamentos de tributos;

- veiculação de material publicitário que conecte tributos e serviços do governo;

- simplificação da tributação;

187



http://econpapers.repec.org/RAS/pal49.htm. Acesso em 02/08/2010. 188



http://econpapers.repec.org/RAS/pal49.htm. Acesso em 02/08/2010. p. 41.



216

- garantia da relativa estabilidade do sistema tributário;

- adoção de um princípio geral de ―self-assessment‖;

- elaboração de um código de ética do contribuinte e do administrador fiscal.

Estas últimas são ações fundadas no que Alm e Martinez-Vazquez chamam de

―paradigma de serviço‖. Trata-se de reconhecer o papel da forma, mas também de

enfatizar o papel da administração tributária como facilitadora e provedora de serviços

ao contribuinte. O ―paradigma de serviço‖ enfatiza o papel de ―normas sociais‖ no

cumprimento de normas tributárias. Pois, crê-se que o governo pode modificar níveis de

tax compliance pela mudança de normas sociais.

De acordo com Alm, ações dirigidas por normas sociais e por uma racionalidade

individual diferem, pois, no primeiro, caso há uma orientação-para-o-processo e no

segundo uma orientação-para-o-resultado. Uma norma social representa um padrão de

comportamento que é julgado de maneira similar por outros e, portanto, é sustentado,

em parte, pela aprovação ou desaprovação social. Consequentemente, se as outras

pessoas seguem um comportamento socialmente esperado, então o indivíduo irá

comportar-se apropriadamente; se os outros não se comportam assim, então o indivíduo

irá responder da mesma forma189

.

A existência de uma norma social sugere que um indivíduo irá cumprir a norma

enquanto acreditar que o cumprimento é uma norma social. Se tomarmos a ―tax morale‖

como uma medida desta norma social, então há fortes evidências de que normas sociais

diferem sistematicamente entre países. Esta perspectiva também sugere que ações

governamentais podem afetar a normas sociais de ―compliance‖ (portanto este é um

instrumento útil na batalha contra a evasão fiscal.

Há dados, advindos de trabalhos de ciência comportamental, que indicam que

uma maior participação individual no processo de decisão leva a um aumento no nível

de ―compliance‖ – isto se dá, em parte, porque participação implica em algum

comprometimento como instituições. Em outras palavras, normas sociais podem ser

afetadas pela participação individual no processo de decisão, (por exemplo, pelo voto).

189



http://econpapers.repec.org/RAS/pal49.htm. Acesso em 02/08/2010. p. 45


217

Ainda, existem evidencias que sugerem que o cumprimento é maior quando

contribuintes sentem que tem ―voz‖ na que diz respeito a decisões sobre a forma pela

qual o tributo será gasto.

Outro aspecto importante é o apoio popular ao programa de governo. Quando o

índice de apoio é alto, as ações do setor público tendem a ser consideradas legítimas

(incluindo normas que se referem ao pagamento de tributos). Consequentemente parece

ser possível haver mais ―tax compliance‖ quando os bens públicos providos a uma

comunidade são populares. Alm afirma que evidencias de pesquisa são altamente

consistentes com esta hipótese.

Um terceiro aspecto diz respeito ao compromisso do governo para

―enforcement‖ de normas tributárias. Fortes crenças de que o governo não se esforça

para detectar nem penalizar a evasão, podem acabar por legitimá-la. A ausência de

sanções comunica para cada indivíduo que o grupo não quer aplicar as normas

tributárias e que a evasão fiscal é, em algum sentido, socialmente aceitável, isto faz

desaparecer a norma social de cumprimento. Este tipo de fato é comum em muitos

países, incluindo países da LAC, onde a evasão tributária parece ser a norma.

A introdução de anistia tributária pode também afetar a norma social de

cumprimento. Uma anistia fiscal fornece aos indivíduos uma oportunidade para pagar

previamente tributos passados não pagos sem que sofram as penalidades que a detecção

da evasão acarretaria. Estas anistias reduzem o cumprimento se contribuintes honestos

ressentem-se com o perdão dado a fraudes tributárias e se os indivíduos acreditam que a

anistia acontecerá novamente.

Sobre a experiência internacional de anistia tributária, Alm escreve que nos

últimos 20 anos, aproximadamente 40 estados nos Estados Unidos realizaram alguma

forma de anistia tributária, algumas vezes mais de uma vez. Muitos outros países tem

também usado uma ou mais anistias: na Europa (Bélgica, França, Irlanda, Itália, suíça),

America Latina (Argentina, Bolívia, Brasil, Chile, Colombia, Costa Rica, Equador Etc)

Ásia (Índia, Malásia, Paquistão, Sri Lanka) e no Pacífico (Austrália, Indonésia, Nova

Zelândia e Filipinas).

Os benefícios e custos da anistia tributária são muitos e variados.

São alguns benefícios:

218

- gera um aumento imediato da arrecadação;

- reduz custos administrativos;

- gera aumento, no período pós-anistia, de cumprimento voluntário através de novos

registros e monitoramento;

-gera aumento de cumprimento voluntário (no período pós-anistia) se a anistia é parte

de um esforço mais amplo de reforma do sistema fiscal, com mais esforços de

―enforcement‖, prescrição de penalidades civis e criminais razoáveis e equitativas e

melhores e mais extensivos serviços e educação.

São desvantagens da anistia tributária:

- produz apenas um pequeno aumento de arrecadação; e

- reduz o cumprimento voluntário: (i) por parte contribuintes anteriormente honestos

que percebem a anistia como injusta; (ii.) por parte de contribuintes que estão agora

menos motivados a pagar tributos em razão de sentimentos de culpa; (iii.) por parte

contribuintes que antes não tinham consciência da existência de não cumprimento, (iv.)

por parte de contribuintes que agora sabem que o governo não tem força para aplicar

normas tributárias; e (v.) e por parte contribuintes que antecipam que outra anistia será

concedida no futuro.

Evidências de um largo número de anistias passadas sugerem as seguintes

conclusões gerais:

- Anistia fiscal tipicamente gera apenas uma pequena arrecadação adicional. O valor

arrecadado em uma anistia fiscal é, em geral, pequeno e, em qualquer caso, a

arrecadação proveniente de anistia é frequentemente vista com exagero, pois o valor

arrecadado é oriundo de conhecidos delinquentes e provavelmente seria arrecadado de

qualquer forma. Múltiplas anistias são ainda mais mal sucedidas na geração de

arrecadação adicional, elas tem ainda um efeito perverso no cumprimento voluntário, já

que contribuintes incorporam a expectativa de que futuros períodos de agraciamento

irão ocorrer. Além disso, grande parte da arrecadação na anistia, geralmente, provém de

indivíduos que deixaram de declarar valores relativamente pequenos. Responsáveis por

219

grandes evasões tipicamente não participam de uma anistia (Alm afirma que a

capacidade de uma anistia alcançar ―hard core evaders‖ parece é pequena)190

.

- Indivíduos ou empresas tendem a participar mais quando a anistia é acompanhada de

mudanças significativas no sistema tributário. Evidências empíricas indicam que os

programas de anistia mais eficientes em termos de geração de arrecadação são aqueles

que reduzem tributos e penalidades, permitem a participação de conhecidos

descumpridores e, especialmente, aqueles em que se aumenta o enforcement pós-anistia.

Contribuintes não irão admitir voluntariamente evasões do passando na anistia tributária

a não ser que eles acreditem que o tax enforcement será maior depois da anistia. Se não

pagar impostos foi a opção racionalmente eleita pelo contribuinte no passado; então, em

um ambiente não modificado, é racional, em sua perspectiva, continuar evadindo. O

contribuinte participará de uma anistia e reportará evasões passadas para as autoridades

apenas se acreditar que auditorias e penalidades aumentarão. Há evidências de que

cumprimento voluntário em geral cai depois de uma anistia que não é acompanha de

aumento de auditorias, penalidades e programas de educação ao contribuinte. Este

declínio se deve a vários fatores, notadamente expectativas dos contribuintes sobre outra

futura anistia e sentimentos dos contribuintes de tratamento injusto em relação a

responsáveis por evasão.

- Cidadãos devem acreditar que a anistia acontecerá apenas uma vez (o governo deve ter

credibilidade). Para que uma anistia seja bem sucedida na arrecadação de recursos

(durante e depois do período de anistia), os cidadãos devem acreditar que a anistia é

uma oportunidade que apenas acontecerá uma vez. Uma anistia não deve ser usada

como instrumento de arrecadação de emergência.191

As diferentes repercussões da norma social de cumprimento no comportamento

do contribuinte podem ser classificadas em duas categorias básicas. A primeira

relaciona-se com a forma pela qual os contribuintes julgam seu comportamento de

cumprimento à luz dos próprios sentimentos individuais - normas internas. A segunda

relaciona-se com a maneira pela qual os outros contribuintes são percebidos como

190



http://econpapers.repec.org/RAS/pal49.htm. Acesso em 02/08/2010. p. 47. 191



http://econpapers.repec.org/RAS/pal49.htm. Acesso em 02/08/2010. p.48.



220

cumpridores de obrigações tributárias e como o indivíduo se sente em relação ao modo

pelo que é tratado pelo governo quando paga de tributos, quando recebe de serviços

públicos e no que diz respeito ao responsiveness nas atitudes do governo.

Alm enfatiza que tanto a preocupação em lidar com normas sociais como a

preocupação de fortalecer as instituições administrativas de um país devem estar

presentes no momento de decidir os rumos da tributação.

Em síntese, as evidências sugerem, entre outras coisas, que o cumprimento de

normas tributárias é maior se o governo aparenta ser legítimo, que indivíduos que são

amigos de pessoas que praticam evasão tem mais chances de praticarem eles mesmos a

evasão e que o cumprimento é maior em comunidades em que há um senso maior de

coesão social. Outras evidências sugerem que algumas pessoas não pagarão seus

tributos se eles não apreciam a forma pela qual eles são gastos, se o indivíduo sente não

ter voz no processo de decisão, se sente que o governo é ―unresponsive‖ (não

responsivo ou insensível) os seus desejos ou se sente que é tratado de modo injusto pelo

governo. Há também algumas evidencias de que cumprimento é afetado pela natureza

do processo de decisão coletiva, ao menos em países democráticos.

3.5. Conclusão: a administração tributária necessita adotar uma abordagem

multifacetada, que tenha em conta a diversidade de motivações reais que explicam

por que as pessoas pagam tributos

Instituições são importantes em todos os lugares, mas são especialmente

decisivas em países em desenvolvimento. Em razão do papel crucial destas instituições,

melhorar o ―tax complience‖ requer focar primariamente em melhorar instituições

sociais, especialmente a norma social de cumprimento (ou moral tributária) e a

administração tributária ela mesma.

Gould (1996) enfatiza que é um erro representar sistemas complexos por um

único ―agente representativo‖ que se comporta de modo médio ou típico. Ao invés

disso, a maior parte dos sistemas tem uma incrível variedade de comportamento de

indivíduos, e uma boa compreensão de qualquer sistema requer reconhecimento deste

fato básico. Argumenta também, que o caminho pelo qual um sistema se modifica no

221

tempo é largamente atribuível a mudanças no tamanho da variação interna do sistema –

e não em razão de mudanças no comportamento ―médio‖ entre membros individuais.

Esta lição é especialmente importante para o ―tax compliance‖. As pessoas

exibem uma grande diversidade de comportamentos. Há indivíduos que sempre fraudam

e outros que sempre cumprem normas, existem aqueles que se comportam de modo a

maximizar a esperada utilidade do ―jogo da evasão fiscal‖, existem indivíduos que

respondem de formas diferentes a mudanças em suas cargas tributárias, aqueles que são

em algumas situações cooperativos e em outras ―free riders‖ e muitos que parecem ser

guiados por normas sociais, sentimento moral e equidade fiscal. Qualquer abordagem

governamental relativa ao cumprimento de obrigações fiscais deve dirigir-se a este ―full

house‖ de comportamentos. Consequentemente, uma estratégia governamental para

aumento de cumprimento baseada simplesmente na detecção e punição pode ser

razoável como ponto inicial para administrações tributárias, mas não é um bom ponto

final. Ao invés disso, é necessária uma abordagem multifacetada que tem em conta o

enforcement, mas também é sensível um leque mais amplo de motivações reais que

explicam por que as pessoas pagam tributos192

4. Principais teses defendidas por Tom R. Tyler em “Why people obey the law”

4.1. Síntese dos argumentos propostos Tom R. Tyler e primeiras notas a respeito

de suas repercussões na presente pesquisa

Neste item faremos uma breve exposição a respeito das ideias defendidas por

Tom R. Tyler (professor do departamento de psicologia social e da escola de direito da

New York University - NYU) sobre a relação entre cidadão e lei e cidadão e autoridades

institucionalizadas.

Sinteticamente, Tyler defende que:

(i) Não é apenas um cálculo sobre riscos (punição) e vantagens que leva os

cidadãos a cumprir normas jurídicas;

(ii) Crenças compartilhadas, valores e relações sociais são fatores que importam

e são capazes de impulsionar o cumprimento de normas jurídicas;

192



http://econpapers.repec.org/RAS/pal49.htm. Acesso em 02/08/2010. P. 56.


222

(iii) Uma autoridade que, além de forte, é percebida como legítima, governa

melhor: é mais eficiente e sustenta-se por mais tempo, pois é capaz de fomentar

comportamentos auto-regulatórios (cumprimento voluntário em razão do respeito às

normas e autoridades) por parte dos cidadãos; e

(iv) A legitimação da autoridade (na perspectiva dos cidadãos) não depende

tanto de suas decisões finais (e das vantagens que cidadãos individualmente podem

obter a partir delas), como da percepção da existência de justiça procedimental. Tyler

argumenta que, em última análise, o que as pessoas procuram é o reconhecimento de

que são membros de valor de um grupo reconhecido socialmente (quer dizer, em

conflitos sociais, além da obtenção de recursos, estão em jogo questões referentes a

status e estigma social). As entrevistas feitas por Tyler com cidadãos de Chicago que

tiveram experiências recentes com autoridades institucionalizadas mostram que

―critérios relacionais‖ (o cidadão foi tratado com respeito? Seus argumentos foram

ouvidos e considerados? Seus direitos foram respeitados durante o processo? A

autoridade foi percebida como imparcial?), que dependem da relação estabelecida

durante o processo (administrativo ou judicial, por exemplo), são mais importantes para

a legitimação de uma autoridade do que a decisão final (por exemplo, sobre a

obrigatoriedade ou não de pagamento de um determinado tributo).

Os argumentos de Tyler evocam questões importantes que, no decorrer desta

investigação, deverão ser contrapostas às experiências concretas de diversos países que

buscam a construção de um relacionamento mais cooperativo entre Fisco e contribuinte.

É possível, no entanto, desde já, expor algumas hipóteses sobre as repercussões

das teses de Tyler na relação entre Fisco e contribuinte no Brasil:

- Os argumentos expostos nos pontos (i) e (ii) demonstram que um modelo

regulatório de condutas baseado prioritariamente na ameaça de penalidades (a

associação da Receita Federal a um leão demonstra adesão a este tipo de modelo) não é

o mais eficiente. Veremos, também pelo estudo de outros trabalhos193

, que abordagens

de foco eminentemente repressivo podem conduzir a uma redução da disposição do

contribuinte a cumprir voluntariamente as suas obrigações tributárias ou mesmo levar

ao aumento da resistência ao pagamento dos tributos.

- Os argumentos expressos no ponto (iv) sustentam que não é necessário que

autoridades fiscais tomem decisões favoráveis aos contribuintes (por exemplo, deem

193

SLEMROD, Joel. ―Why People Pay Taxes: Introduction‖. In: SLEMROD, Joel (ed). Why People Pay

Taxes. Ann Arbor, MI: University of Michigan Press, 1992, pp. 1–2.

223

mais isenções ou, de qualquer modo, reduzam a carga tributária) para que se legitimem.

Tyler propõe (hipótese que deve ser explorada em suas especificidades no decorrer

desta pesquisa) que, no que dizem respeito à legitimação, resultados finais importam

menos do que a qualidade do relacionamento entre autoridade fiscal e contribuinte, tal

como acontece, sobretudo, no interior de processos administrativos (focar a atenção no

processo não significa deixar de olhar para o direito material, inclusive porque as

repercussões deste naquele são inegáveis, mormente quando se trata de questões ligadas

à alta complexidade do sistema tributário).

Os itens que se seguem deverão explicitar mais detalhadamente os argumentos

do referido autor.

4.2. Uma pesquisa empírica que pretende identificar fatores que mobilizam o

comportamento do cidadão em relação à lei (Law)194

e a autoridades


Tom R. Tyler escreveu ―Why People Obey the Law‖ nos anos 80. O livro expõe

os resultados de pesquisas empíricas realizadas em Chicago e é resultado de um esforço

para compreender melhor a relação entre cidadãos e leis e cidadãos e autoridades


A obra foi, nos EUA, um dos primeiros trabalhos empíricos a tratar do tema

―não-instrumentalidade‖, conceito que, atualmente, tem sido cada vez mais articulado

em ciências sociais, ciência política e políticas públicas (Green e Shapiro195

) e

management (Pfeffer196

).

O texto de Tyler começa pela esquematização de duas possibilidades de resposta

à pergunta ―o que motiva os cidadãos a cumprir a lei (Law)?‖

(i) Em primeiro lugar, é possível supor que os cidadãos cumprem ou deixam de

cumprir normas jurídicas em virtude de um cálculo que fazem acerca de ganhos e

perdas pessoais que provavelmente resultarão de seu comportamento. Se concordarmos

com essa hipótese, faz sentido acreditar que, por exemplo, caso seja difundida a

percepção de que há mais eficiência no combate ao uso de drogas e de que uma

194

A palavra Law, neste contexto, seria mais bem traduzida pela expressão ―norma jurídica‖.

Utilizaremos, no entanto, o vocábulo ―lei‖, sem grandes preocupações técnicas, para não destoar da

tradução dada por outros leitores de Tyler. 195

Tyler cita Green, D. P., and Shapiro, I. 1994. Pathologies of rational choice theory. New Haven: Yale

University Press. 196

Tyler cita Pfeffer, J. 1994. Competitive advantage through people. Cambridge, Mass.: Harvard

University Press.

224

quantidade maior de usuários vem sofrendo punições mais severas, provavelmente

menos indivíduos as consumirão. De acordo com a terminologia adotada por Tyler

(largamente difundida na teoria social) trata-se esta de uma perspectiva instrumental197

(que até a publicação de ―Why People Obey the Law‖ determinava a maior parte de

estudos sobre o assunto). Crer que, de fato, é este cálculo a respeito de vantagens e

riscos (de sofrer uma punição) o fator que mais fortemente motiva o comportamento dos

indivíduos leva a conceber o Direito, marcadamente, como força. Nestes termos, supõe-

se que o comportamento de indivíduos (compreendidos como seres absolutamente auto-

centrados, nos moldes de uma antropologia de fundo hobbesiano), que cumprem a lei

pelo temor provocado por sanções punitivas, será mais eficiente moldado por

autoridades que demonstram a todos sua alta capacidade de reprimir ações ilícitas.

(ii) A segunda hipótese consiste em propor que, além de punições e incentivos,

crenças sobre o que é justo ou moral, e relações entre indivíduos situados em uma

determinada comunidade, são forças determinantes do comportamento. Tyler usa a

expressão ―perspectiva normativa‖198

para referir-se a tal posicionamento. Pensar o

Direito neste segundo quadro exige que tanto força como legitimidade sejam levadas a

sério. Tyler ilustra o argumento em favor da tese de que os motivos que impulsionam os

cidadãos a se comportarem de acordo com a lei não podem ser sempre reduzidos a um

cálculo de risco (perspectivas instrumentais) ao tomar como exemplo indivíduos que

197 Em filosofia e teoria social há variações em torno do uso das expressões ―agir instrumental‖ e ―agir

estratégico‖. Genericamente, ambas as expressões se referem a um modo de agir em que pessoas e coisas

se apresentam para o agente como ―instrumentos‖ ou meios para que possa atingir fins previamente

estabelecidos. A discussão remonta concepção weberiana de dominação legal racional. No campo da

filosofia e da teoria social, interessantes críticas atuais à instrumentalização são desenvolvidas por

pensadores de inspiração kantiana. O imperativo categórico kantiano impõe o dever universal de tratar o

ser humano como um fim em si mesmo e jamais como um instrumento. O projeto habermasiano de trazer

pressupostos kantianos para o solo de uma pragmática do discurso o leva a propor deveres e liberdades

comunicativas que exigem, por exemplo, a salvaguarda da participação em debates em uma esfera pública

inclusiva. Cf. HABERMAS, Jügen. Agir Comunicativo e Razão Destranscendentalizada. Rio de Janeiro:

Tempo Brasileiro, 2002 e KANT, Immanuel. Introdução à Fundamentação da Metafísica dos Costumes

(1785).

198 Agir a partir de uma perspectiva normativa significa impor limites à própria ação tendo em conta

valores compartilhados em uma comunidade. Para sustentar a possibilidade de motivação de

comportamento com base em uma perspectiva normativa nos moldes propostos por Tyler é preciso

desconstruir os pressupostos hobbesianos que estão na base do modelo instrumental. Ao invés de seres de

natureza em qualquer tempo auto-centrada, compreende-se o ser humano como ser histórico, que

constroem suas identidades no tempo e a partir de relações intersubjetivas. É o que demonstra, por

exemplo, a psicologia cognitiva de Piaget: a criança egocêntrica aprende, na relação com o outro, a lidar

com suas frustrações e solucionar problemas de modo mais cooperativo e, no processo de

amadurecimento, introjeta valores, normas, pode vir agir de acordo com eles e, no processo, aprender a se

colocar no lugar do outro.

225

consomem drogas (mesmo conscientes da existência de algum risco de punição) e que,

no entanto, recusam-se a furtar bens pertencentes a um amigo (mesmo que haja um

risco quase inexistente de que o furto seja descoberto e punido). Não é possível explicar

adequadamente este tipo de comportamento sem ter em conta a força de relações sociais

e valores introjetados (perspectiva normativa).

O objetivo da pesquisa feita por Tyler em Chicago foi compreender em que

extensão fatores normativos influenciam o cumprimento de normas jurídicas. Para

tanto, realizou um estudo longitudinal com cidadãos selecionados ―ramdomly‖. Na

primeira fase, 1.575 cidadãos foram entrevistados. Um subgrupo de 804 indivíduos foi

novamente entrevistado sobre o mesmo tópico um ano depois (procedimento que

caracteriza um ―panel study‖199

). Em ambas as etapas da pesquisa, entrevistados que

tiveram experiências recentes com policiais ou juízes foram inquiridos sobre estas

situações e suas respostas foram usadas para identificar suas percepções sobre aspectos

normativos e instrumentais daquelas experiências.

4.3. A qualidade da relação que um cidadão estabelece com uma autoridade no

decorrer do processo tem mais peso, em termos de legitimação, do que a decisão

final

Um dos objetivos da pesquisa em Chicago era procurar compreender como as

pessoas reagem a suas vivências pessoais com autoridades institucionalizadas - tendo

em conta que é particularmente importante entender o impacto dessas experiências nas

visões sobre legitimidade das autoridades e que legitimidade aos olhos do público é uma

condição chave para eficácia da atuação daquelas autoridades. Com este intuito, Tyler

procurou identificar os aspectos da experiência que as pessoas consideram importantes e

examinar as repercussões destes aspectos em suas reações às experiências. Pergunta, por

exemplo: ―As pessoas diferenciam procedimentos (como decisões são tomadas) e

resultados (conteúdo das decisões)?‖; ―Distinguem vencer e ser tratado com justeza?‖;

―Na extensão em que fazem tais distinções, quais destes julgamentos influenciam em

suas reações às suas experiências?‖

São algumas das conclusões alcançadas através das entrevistas em Chicago: (i) é

preciso reavaliar o pressuposto segundo o qual o uso de instrumentos repressivos (que

demonstram o potencial de uso da força de uma autoridade) é a estratégia mais eficiente

199

TYLER, T. R. Why People Obey the Law. New Haven, CT: Yale University Press, 1990. P. 5.

226

para garantir o cumprimento da lei (a pesquisa feita em Chicago e outros estudos

posteriores realizados por Tyler sugerem que meios repressivos em alguns casos

influenciam significativamente comportamentos relacionados com a lei e em outros

casos não200

); (ii.) a legitimação de autoridades é capaz de moldar o comportamento de

cumprimento da lei; (iii.) legitimação não está baseada apenas em julgamentos

instrumentais realizados pelos cidadãos (calculo sobre punições e recompensas), mas

está fortemente conectada a julgamentos sobre justiça procedimental (que, como

veremos a seguir, fundam-se na adoção de uma perspectiva normativa); (iv.) os

entrevistados definem justiça procedimental tomando como referência questões não-

instrumentais.

A perspectiva normativa da justiça procedimental compreende as pessoas como

agentes preocupados com aspectos de suas experiências ligados não apenas a resultados

(aspectos não-instrumentais). Em estudos posteriores a ―Why People Obey the Law‖,

passou-se a chamar estes critérios de julgamento das experiências não conexos a

resultados de ―critérios relacionais‖- pois fornecem um retorno a respeito da qualidade

do relacionamento com autoridades e instituições.

De um modo mais prático, as conclusões da pesquisa de Tyler sobre justiça

procedimental sugerem que, em suas experiências com autoridades, as pessoas dão mais

atenção aos procedimentos (jurídicos ou administrativos) do que nos resultados que

alcançam através dos procedimentos (vitória ou derrota) 201

. Critérios relacionais, como

qualidade de tratamento interpessoal (as pessoas são tratadas com dignidade e respeito

no processo? Os seus direitos são respeitados?), avaliação dos cidadãos sobre

―merecimento de confiança‖ (―trustworthness”) e imparcialidade das autoridades, bem

como abertura à participação (durante o processo os argumentos das partes são ouvidos

e devidamente considerados?)202

, são fatores que determinam uma reação positiva das

pessoas à experiência (legitimação), mesmo que a decisão final não seja favorável.

Tyler ressalta o fato de que as pessoas valorizam a oportunidade de falar a

autoridades e expor seu caso mesmo quando elas não estão certas de que suas

200

TYLER, T. R. Why People Obey the Law. New Haven, CT: Yale University Press, 1990. P.269. 201

Tyler cita Tyler T. R.. 1988a. What is procedural justice? Criteria used by citizens to assess the fair

ness of legal procedures. Law and Society Review 22: 103–135; Tyler T. R.. 1989. The psychology of

procedural justice: A test of the group value model. Journal of Personality and Social Psychology 57:

830–838; Tyler T. R.. 1994. Psychological models of the justice motive. Journal of Personality and

Social Psychology 67: 850–863. Tyler, T. R., Degoey, P., and Smith, H. 1996. Understanding why the

justice of group procedures matters: A test of the psychological dynamics of the group-value model.

Journal of Personality and Social Psychology 70: 913–930. 202

TYLER, T. R. Why People Obey the Law. New Haven, CT: Yale University Press, 1990. P.276.

227

exposições irão influenciar o resultado. As pessoas apenas não valorizam esta

oportunidade quando não acreditam que a autoridade ouve e considera seus argumentos.

4.4. O tratamento dado em um procedimento comunica o valor atribuído por

autoridades institucionalizadas ao indivíduo e ao grupo ao qual pertence

Tomadas em conjunto, as conclusões de Tyler dão sustentação ao argumento de

que a motivação das pessoas a cooperar com outras (no caso, autoridades legalmente

instituídas) está fundada em relações sociais e julgamentos éticos, e não primariamente

em impulsos que os levam a querer evitar punição e ganhar recompensas.

Para compreender as raízes desta tese é preciso ter claro a conexão entre justiça

procedimental e reconhecimento do individuo como membro de valor de um grupo.

Tyler explica que a relação das pessoas com autoridades consiste em uma troca

de informações relevantes sobre status e não, primariamente, em uma troca de recursos.

Mais do que benefícios materiais, as pessoas esperam que autoridades lhes forneçam

evidências de que são membros de valor de um grupo. Tyler chama de ―orgulho‖

(pride) a crença de que se é um membro de um grupo de alto status e de ―respeito‖ a

crença de que se é respeitado e valorizado pelo grupo.

Receber um tratamento justo em um procedimento é importante para indivíduos,

pois comunica, de um lado, que o grupo do qual é membro é valoroso e tem alto status

e, de outro, que o indivíduo em questão tem alto status dentro do seu grupo. Isto

provoca sentimentos favoráveis de dignidade pessoal e auto-estima. Ainda, um

procedimento justo expressa respeito e inclusão do grupo por parte das instituições203

.

As pesquisas de Tyler indicam que as pessoas são especialmente influenciadas

por evidências de atitudes não tendenciosas (imparcialidade) e de merecimento de

confiança (trustworthness) por parte das autoridades.

Se as pessoas possuem valores sociais que as levam a sentir que autoridades

organizacionais merecem ser obedecidas, elas são capazes de desenvolver um

comportamento auto-regulatório; isto é, moldam voluntariamente (não exclusivamente

em razão de coerção) suas ações de acordo com a diretiva de autoridades.204

203

TYLER, T. R. ―A Psychological Perspective on the Legitimacy of Institutions and Authorities‖ in The

Psychology of Legitimacy. Emerging perspectives on ideology, justice, and intergroup relation. Jost, T. J

and Major, B. (Org.). NY: Cambridge University Press, 2001. P. 416. 204

TYLER afirma que tal perspectiva também é defendida por Talcott Parsons cf. TYLER, T. R. ―A

Psychological Perspective on the Legitimacy of Institutions and Authorities‖ in The Psychology of

Legitimacy. Emerging perspectives on ideology, justice, and intergroup relation. Jost, T. J and Major, B.

(Org.). NY: Cambridge University Press, 2001.

228

4.5. É mais fácil governar quando há legitimidade

As constatações alcançadas pela pesquisa realizada em ―Why People Obey the

Law‖ dão sustentação ao argumento segundo o qual é importante que autoridades e

regras sejam consentidas e não apenas impostas por meio de punições e recompensas.

A ideia de que legitimidade está no fundamento de uma boa governança não é

nova. Um argumento clássico da teoria social e política é o de que para autoridades

terem performances eficientes, aqueles que tem poder devem convencer a todos de que

eles merecem estar em sua posição e de que são capazes tomar decisões que influenciam

a qualidade de vida de todos. Todo sistema de autoridade tenta cultivar a crença em sua

legitimidade. Esta crença – de acordo com a qual algumas decisões tomadas por estas

autoridades são ―válidas‖ no sentido de que merecem serem obedecidas por virtude de

quem as tomou ou em razão meios pelos quais ela foi tomada – é central para a ideia de

legitimidade.

Enquanto alguns argumentam que é impossível governar usando apenas o

controle de recursos que formam a base do poder e outros sugerem que é possível,

muito embora seja mais difícil, fazer isso; é consensual a ideia de que autoridades se

beneficiam da legitimidade e governam mais facilmente e mais eficazmente quando o

sentimento de que eles merecem governar é bastante difundido na população.

Beetham afirma que subordinados relacionam-se com os detentores do poder

como agentes morais (que se auto-regulam) e também em interesse próprio: eles são

cooperativos e obedientes por razões de legitimidade do mesmo modo que por razões de

prudência e obtenção de vantagem205

.

Além disso, valores são trans-situacionais, ou seja, o comportamento moldado

por valores tende a persistir no tempo, mesmo que haja modificações circunstanciais.

Por outro lado, não há continuidade no comportamento em caso de variação de

circunstâncias quando prepondera uma perspectiva instrumental e as pessoas agem por

força de um cálculo de punições e recompensas: se diminuem os riscos ou a recompensa

passa a ser maior a tendência é que o comportamento mude.

205

Tyler cita Beetham, D. 1991. The legitimation of power. Atlantic Highlands, N.J.: Humanities Press

International.

229

5. Síntese do texto “Procedural Justice and Retaliation in Organizations: comparing

cross-nationally the importance of fair group process” (Tom Tyler e outros)206

Neste artigo, Tyler compara o papel da justiça procedimental na motivação de

comportamentos de funcionários de uma empresa norte-americana e de uma empresa

taiwanense. A pesquisa pretende verificar se a justiça procedimental é definida de

maneira semelhante nos dois casos e examinar até que ponto os resultados alcançados

em estudos realizados nos EUA se repetem na amostra taiwanenses.

Tyler explica que os resultados das pesquisas que até então haviam sido

conduzidas a respeito de justiça procedimental em diferentes países deixam perguntas

acerca do alcance e da relevância das variações culturais.

As pesquisas Lind e Earley (1992) sugerem que ―fairness‖ é uma preocupação

constante em grupos, independentemente do contexto cultural, e que há algo como uma

preocupação universal com justiça. Leung, Su e Morris (1998) concluem que reações

esperadas em termo de um retorno negativo sobre justiça interpessoal variam

modestamente em entre norte-americanos e chineses.

Uma constatação importante - advinda de pesquisas empíricas - é a de que o

significado de justiça procedimental é similar em culturas individualistas e coletivistas,

mas por razões diferentes. Indivíduos que vivem em culturas que enfatizam o coletivo

preocupam-se com justiça procedimental, pois é um sinal de inclusão no grupo; já

indivíduos participantes de culturas pouco coletivistas atentam para a justiça

procedimental como um sinal de status dentro do grupo. Os dois resultados, no entanto,

validam a constatação de que justiça procedimental e critérios relacionais de avaliação

são relevantes em ambas as culturas.

Os resultados dos estudos de Tyler com grupos de norte-americano e

taiwanense indicam que apesar da existência de pequenas variações sobre a relevância

da justiça procedimental, há diferenças consideráveis no que diz respeito ao significado

que justiça procedimental nas duas culturas.

Ainda, enquanto a preocupações com critérios relacionais são constantes nas

duas amostras, elas são relativamente mais importantes para os norte-americanos.

206

TYLER, T.R. ; BLADER, S and CHANG, C. . ―Procedural Justice and Retaliation in Organizations:

comparing cross-nationally the importance of fair group process”. In The International Journal of

Conflict Management. V.12, n. 4. 2001. PP. 295-311

230

Tyler conclui que o significado de justiça procedimental pode variar entre as

duas culturas, mas, uma vez estabelecido um significado, a justiça procedimental tende

exercer influencias similares em comportamentos na organização.

A constatação de que a justeza de procedimentos depende mais fortemente de

fatores instrumentais na amostra asiática corrobora a hipótese segundo a qual fatores

relacionais tem menos ênfase em culturas em que há alta distância do poder. Crenças

comuns em uma cultura sobre a as relações apropriadas de poder entre autoridades e

subordinados tem importantes efeitos na percepção dos funcionários a respeito do que é

um tratamento respeitoso. Parece plausível acreditar que expectativas de tratamento

justo sejam menores culturas em que há grande distância nas relações de poder, pois

nelas há também uma maior aceitação de fortes estruturas hierárquicas e firmes

diferenças de status entre os subordinados e autoridades. Outras evidências empíricas

também apóiam esta possibilidade, por exemplo, Bond et al. (1985) mostrou que atitude

de norte-americanos em relação a aceitação de insultos e diferente em relação a

chineses (é menos provável que os primeiros aceitem insultos).

6. Cooperação entre o Fisco e o Contribuinte na experiência internacional

6.1. Estudo de textos da Asamblea General del CIAT, No. 43, Santo Domingo, Rep.

Dominicana, 2009.

“Una Visión Moderna de la Administración Tributaria”. Subtema 2.1: Criterios de

orientación de la fiscalización com base em El comportamiento de los contribuintes.”

Texto 1 – ―Administración Holandesa de Impuestos y Aduanas Países Bajos”.

Marian Bette (Departamento de Asuntos Internacionales Administración

Tributaria y Aduanera de Países Bajos)

Modelos instrumentais (de acordo os quais as pessoas fazem uma consideração

entre vantagens da evasão fiscal e os riscos supostos de sofrer penalidade) são

insuficientes e não explicam porque o nível existente de cumprimento de obrigações

tributárias é tão alto. Há outros fatores a se tomar em conta, tais como: ocasião para

deixar de cumprir; presença de normas pessoais ou sociais (comportamento não se

funda apenas na análise de custos e benefícios; as convicções pessoais e as esperadas

reações de entorno são causas relevantes de ação). Abordagem puramente repressiva



231

não influi de modo perdurável no comportamento do contribuinte. O enfoque holandês é

não instrumental207

.

A Fazenda holandesa criou um programa para reduzir complexidades que

viabiliza o cumprimento e reduz a carga administrativa. As modificações radicais na

legislação são discutidas previamente com as organizações de contribuintes,

organizações empresariais e organizações de auditores fiscais. O programa para

próximos anos envolve a identificação de espaços em que a Fazenda pode compartir sua

responsabilidade com o contribuinte.

A base da atuação é confiança (relação deve ser a mais transparente possível),

mas nos casos em que a confiança é infundada, pode-se eleger um enfoque mais

repressivo (enfoque variado). Importa, portanto, separar contribuintes em grupos e

fornecer uma resposta adequada aos diferentes perfis encontrados (responsiveness). Faz-

se necessário, do mesmo modo, utilizar instrumentos preventivos, repressivos e de

vigilância horizontal (comunicação e colaboração com outras instâncias de aplicação).

Em seu informe ―O Futuro do Estado de Direito‖ de 2002, o Conselho Científico

para Gestão Governamental da Holanda (WRR) ressalta a importância do

―desenvolvimento horizontal‖ da sociedade. Segundo o Conselho, a colaboração entre a

Administração e os cidadãos aumentará cada vez mais no futuro: os cidadãos e as

empresas querem menos regulações e mais responsabilidade. Isto foi constatado nas

reuniões celebradas em 2003, das quais participaram Fazenda, organizações de

empresários e algumas empresas multinacionais. Uma das principais constatações

alcançadas no encontro foi a de que há uma cultura de desconfiança entre Fazenda e

empresas que, consequentemente, não trocam informação apropriadamente. A

vigilância horizontal foi introduzida para solucionar este problema.

Os elementos mais importantes do conceito de vigilância horizontal são:

confiança mútua, entendimento e transparência. Para fazer escolhas equilibradas no

terreno da estratégia de aplicação, a Fazenda investiga em que situações é possível

compartilhar a responsabilidade do cumprimento com as partes envolvidas. A

abordagem da fazenda envolve a distinção de empresas de acordo seu perfil e grau de

risco. A Fazenda delega a certas empresas confiáveis determinadas tarefas de aplicação.

A vigilância horizontal é um complemento eficaz a aplicação tradicional (vertical), na

qual a administração (em um tipo de atuação top-down) vigia o cumprimento das

207

As objeções a modelos instrumentais propostas pela pesquisadora holandesa são similares às críticas

de Tom R. Tyler.

232

regulações. O ponto de partida é o de que a vigilância deve ser interpretada com um a

responsabilidade comum de todas as contrapartes na cadeia fiscal. O objetivo da

colaboração é tratar de solucionar de antemão o máximo de problemas possíveis e evitar

o duplo trabalho em cadeia. Esta estratégia fornece aos contribuintes uma resposta

segura e mais rápida; ademais, acredita-se que este tipo de atuação repercutirá, no

futuro, em uma menor necessidade de controle. Os países baixos seguem este mesmo

enfoque.

A OESO estimula a construção de relações de mais parceria relação entre

contribuintes e Fazenda; o enfoque holandês é tomado com exemplo bem sucedido.

Os convênios reguladores de aplicação (empresas muito grandes) são acordos

sobre a maneira pela qual se realiza a aplicação da lei e estão baseados nos valores

nucleares da vigilância horizontal. Características: os grandes riscos fiscais são

informados pela empresa, que também os fatos e fornece sua opinião sobre as

consequências fiscais; do outro lado, a Fazenda dá sua opinião sobre as consequências

fiscais. Um convênio regulador não tem a intenção de chegar aos limites da lei ou

apartar-se da gestão fiscal, pois possui somente uma página e meia. Grandes empresas e

fiscais da fazenda consideram essa nova forma de colaboração mais eficaz pelos

seguintes motivos: trabalha a problemática atual; há menos insegurança; os assuntos são

conduzidos de maneira adequada.

Outro instrumento importante é o Tax Control Framework, meio através do qual

as empresas reconhecem e comunicam os grandes riscos fiscais.

O cumprimento e a gestão do cumprimento são realizados tanto na esfera central

e nacional como, igualmente, no interior das regiões fiscais. A gestão central é

organizada pela ―Organização Nacional de Vigilância‖ da Fazenda. Esta é uma

associação de colaboração de todas as regiões fiscais, nela se une o conhecimento sobre

as estratégias de aplicação da Fazenda. Entre outras, tem as seguintes tarefas: (i.) tomar

decisões a respeito de um enfoque nacional de certos riscos (trata-se de unir e distribuir

conhecimento a respeito de riscos, a parte central está dirigida em grande medida a

seleção automática de declarações de impostos baseando-se em critérios de seleção e

parâmetros criados a partir de programas de controle de declarações de impostos); (ii.)

coordenação central de temas nacionais e projetos; (iii) coordenação central de

inteligência; (iv) coordenação e medição dos efeitos através de provas e o monitores de

cumprimento. A ―Organização Nacional de Vigilância‖ não é um departamento

233

separado da região fiscal e, portanto, assiste às regiões fiscais oferecendo-lhes apoio. As

tarefas locais estão dirigidas a influir no comportamento do contribuinte.

Outra preocupação fundamental diz respeito à formação dos servidores. O

desenvolvimento de relações mais fortes com grandes e médias empresas e

organizações setoriais dependem da postura das partes. A Fazenda constatou que para

viabilizar essa nova forma de trabalho é necessário realizar uma mudança na cultura e

no comportamento. Para obter uma relação de confiança deve-se estar em condições de

fazer relações e mantê-las e para tal objetivo a empatia e a compreensão oral, bem como

a capacidade de decisão são características necessárias.

Texto 2 – “The Principle of Tax Equality and the Positive Discrimination against

Taxpayers” - José Antonio Pereira (Director General; General Directorate of Taxes

from Portugal)

A Administração Tributária Portuguesa trabalha a partir do principio de que o se

deve tratar diferentemente diferentes realidades. O objetivo é alcançar mais igualdade

fiscal.

Sigilo fiscal é o contraponto necessário ao dever de cooperação por parte dos

contribuintes. Os princípios de cooperação e confidencialidade são, portanto, conexos.

A violação do primeiro, por parte dos contribuintes, tem efeitos específicos no segundo

de acordo com a legislação portuguesa. O princípio básico que prescreve a

impossibilidade de derrogação do sigilo bancário prevalece, admitindo-se apenas em

casos excepcionais de fortes indicações de falta de cumprimento pelo contribuinte (em

outras palavras, no caso de séria violação a relação de cooperação entre contribuinte e

Administração Fiscal).

O escopo da regulação é encorajar o pagamento voluntário. Contribuintes que

pagam no prazo são discriminados positivamente em relação aos que não pagam

Uma vez que a Administração Tributária multa, contribuintes não podem mais

beneficiar-se diretamente de redução de multas ou pagamento antecipado; mas eles

podem se beneficiar de pagamento voluntário.

Um dos objetivos da administração é multiplicar os canais de comunicação:

pretende-se incrementar o uso da internet (site de finanças) ou telefones (além de

encontros presenciais). A Administração tributária tem apostado numa melhora

substancial na qualidade na eficiência procedimental na resposta às petições dos

contribuintes.

234

Texto 3 – “Criteria for orienting examination on the basis of taxpayer behavior” -

Lyse Ricard (Assistant Commissioner Compliance Programs Branch, Canada

Revenue Agency).

O sistema impositivo canadense se baseia no cumprimento voluntário e na auto-

avaliação. O objetivo é estimular as condutas positivas e extirpar ou prevenir as

negativas através de uma estratégia de cumprimento que inclui uma gama de atividades

de educação, facilitação até imposição seletiva e responsável.

A intervenção é fundada em estratégias de avaliação de risco baseada em

comportamento, que começa com a compreensão de quem está cumprindo, quem não

está e por que razão. As atitudes dos canadenses são estudadas em termos de

compreensão sobre tópicos chave de cumprimento através de pesquisa e atividades de

consulta. Ao mesmo tempo, utiliza-se de sistemas de pontuação de risco, resultados de

programas e outras ferramentas de inteligência para identificar áreas de não

cumprimento. Estas informações são utilizadas para identificar riscos em cada área do

programa, estes riscos são examinados a partir de uma perspectiva horizontal em

relação a agencias.

Os pontos chave são: distinção entre contribuintes cumpridores e não

cumpridores, a compreensão nos fatores subliminares que influenciam seu

comportamento e desenvolvimento de estratégias de cumprimento específicas para cada

grupo.

Com o objetivo de orientar as atividades de exame com base no comportamento

dos contribuintes, o CRA (Canada Revenue Agency) atenta para três atividades

principais: (i.) explora a atitude canadense e consciência sobre tópicos chave de

cumprimento através de pesquisa e atividades de consulta; (ii.) identifica áreas de não

cumprimento; (iii.) usa os resultados de pesquisas, consultas e observações diretas para

desenvolver uma abordagem ampla de cumprimento, alcançar as prioridades de

cumprimento, desenvolver estratégias especificas para diferentes tipos de contribuintes

e para promover e aprimorar o cumprimento voluntário.

As pesquisas de opinião anual do CRA mostram que a percepção dos valores

corporativos do CRA influencia a opinião geral dos contribuintes sobre a CRA.

The CROP 3SC Monitor (Système Cremca de Suivi dês Courants Socio-

Culturels) é um relatório de pesquisa anual especialmente importante por sua

capacidade de analisar as respostas dos contribuintes a questões relativas ao

235

cumprimento de obrigações tributárias e contrapô-las a características socio-culturais,

tendências e valores. Esta pesquisa também ajuda a monitorar mudanças de

expectativas, atitudes e comportamentos que tem implicações para administradores

tributários.

O CROP 3SC mostra que canadenses não podem ser simplesmente divididos em

dois grupos: aqueles que fraudam e aqueles que nunca fraudam nem nunca farão isso.

Ao invés disso, foram identificados seis distintos segmentos de contribuintes, cada um

com uma postura motivacional diferente em relação ao cumprimento. Há altruistic

compliers, deferent compliers, pseudo-compliers, situational non-compliers, potential

non-compliers and rebels. Estes são subgrupos de três outros grupos mais amplos

criados pelo CRA: compliers; contingent non compliers; non compliers.

Altruistic compliers – 30% da população; mulheres com mais de 55 anos e níveis

mais baixos de educação. Segmento de população muito engajado socialmente e que

percebe claramente os benefícios derivados de um maior envolvimento governamental

na sociedade.

Deferent compliers – 27% da população. Opõe-se a atitudes de ânimo fraudador;

forte senso de ética cotidiana; baixo índice de desobediência civil. Tendem a ser

mulheres, com educação e idade nos mesmos índices da população em geral. Não

conectam diretamente o cumprimento com serviços essenciais financiados por tributos.

Eles obedecem a lei simplesmente por essa é a lei.

Pseudo-compliers – 11% da população canadense; não consideram fraudes

aceitáveis. Não acreditam que o não cumprimento de suas obrigações tributárias irá

contribuir para o declínio da qualidade de serviços essenciais ou percebem o

descumprimento de obrigações como particularmente arriscado.

Situational non-compliers – 13% da população. Em comparação com a média,

uma proporção maior deste grupo é composta por pessoas graduadas em universidades.

Membros do grupo dizem opor-se a fraudes tributárias. No entanto, a maioria deles

considera ser aceitável fraudar agora e no futuro e dizem ter feito isso quando tiveram

oportunidade.

Potential non-compliers – 11% da população. Homens jovens, grau inferior de

escolaridade. Prontidão para aceitar a ideia de fraude em tributação e racionalizações

que sustentam tal comportamento.

236

Rebels – jovens homens (entre 15 e 34 anos). Argumentam que fraudes são

aceitáveis, dizem ter feito isso no passado e planejam fazer isso no futuro. Resposta

consistente e intensa negação dos valore sócio-culturais articulados (p. 234).

Avaliações caso-nível de risco permitem que o CRA selecione o contribuinte

correto para fiscalização. Provas caso-nível de não cumprimento são garantidas através

de vários programas e são analisadas para identificar critérios objetivos que permita um

exame orientado pelo registro demonstrado, preenchimento, informação fornecida e/ou

não cumprimento em um período dado. Estas informações são usadas para o

desenvolvimento de perfis de risco.

Programas de educação fomentam o cumprimento voluntário ao informar o

público sobre os programas e serviços do CRA. Incluem: ensino de programas

tributários em escolas (high schools); curso online gratuito; voluntários treinados

associados a organizações comunitárias que ajudam contribuintes a preparar declarações

e pedir restituições.

Estas atividades aumentam a visibilidade do CRA na comunidade.

Estratégia para ―contingent non-compliers‖ – nestes casos a questão central

refere-se a percepção de risco e falta de oportunidade. A estratégia de compliance para

este grupo é aumentar a percepção do risco pela comunicação das consequências de

suas ações.

Estratégia para os non-compliant – de acordo com dados da pesquisa ―rebels‖

não são afetados por estratégias de comunicação e educação desenvolvidas para gerar

mais cumprimento. A estratégia é melhorar a identificação de contribuintes de alto

risco, priorizar os riscos e aplicar medidas de ações firmes (p. 238).

A existência de ―redress process‖ é importante para ganhar e manter a confiança

dos contribuintes, o processo deve ser justo e deve aparentar ser justo. Deve-se garantir

que contribuintes sejam informados de seus direitos de reparação que possam exercitar

esses direitos. Garantir que o ―redress process‖ esteja dentro do prazo, seja acessível e

consistente, contribui para a percepção de justiça (p. 240).

6.2. Caso australiano

Texto 1 - “Improving Tax Compliance in the Cash Economy” Relatório do

Task Force apresentado ao ATO (Austraian Taxation Office)

237

De acordo com a Receita Federal australiana (―Australian Taxation Office‖ –

ATO), um aprimoramento das estratégias de ―enforcement‖ exige o encorajamento da

obediência voluntária à legislação tributária, por meio da criação de um ambiente

regulatório participativo e cooperativo.

As suas conclusões e recomendações resultaram na implementação de um novo

modelo regulatório na Austrália, que leva em conta o contexto no qual se inserem os

contribuintes, o que inclui valores, normas e hábitos sociais, além da interação que eles

têm com os órgãos da administração tributária.

Depois de implantado com sucesso na Austrália, este modelo já foi exportado e

adotado para outros países, como Reino Unido, Nova Zelândia, Pennsylvania – EUA e

Indonésia.

O primeiro relatório proposto a ATO pela Task Force focava nas seguintes áreas

chaves relativas à ―cash economy‖ (―cash economy‖ refere-se a renda que não é

registrada nos livros com os quais o ―tax return‖ é preparado): (i) Trabalhar em

conjunto com fiscais, empresários, grupos comunitários e outras agencias

governamentais para compreender melhor as questões estruturais e fatores motivadores

que sustentam a ―cash economy‖; (ii.) Desenvolver iniciativas mais bem direcionadas e

mais efetivas de cumprimento (compliance) para aumentar a confiança comunitária no

sistema fiscal; (iii.) implementar um programa de comunicação para publicizar os custos

para a comunidade da ―cash economy‖ e para desafiar a percepção da comunidade de

que ―não pagar impostos é ok‖; (iv) avaliar propostas capazes de fornecer mais

eficiência a ATO; (v.) trabalhar cooperativamente com fiscais, industria, grupos

comunitários e outras agências em iniciativas referentes a ―cash economy‖; (vi)

assegurar-se de que os funcionários da ATO tem habilidades adequadas e acesso a

treinamento para atuar nos programas.

O ―Task Force‖ enfatiza a necessidade de que ―ATO‖ tenha uma abordagem

sistêmica para lidar com os problemas da ―cash economy‖. Em primeiro lugar, a ATO

deve focar sua atenção na necessidade de ganho de apoio comunitário. As questões

principais a serem enfrentadas em curto prazo são: (i.) ganhar uma compreensão

detalhada sobre a dinâmica que influencia o ―cash economy‖; (ii.) construir parceria

com a comunidade; (iii.) desenvolver uma abordagem mais estruturada para melhora no

cumprimento (compliance); (iv.) introduzir incentivos para encorajar os contribuintes a

fazerem a coisa certa; (vi.) melhorar o cumprimento através de uma grande variedade de

sanções mais flexíveis com mais preocupação com as circunstâncias individuais.

238

De modo geral, o ―Task Force‖ considera que um mix de estratégias é

necessário para lidar com a evasão fiscal na ―cash economy‖. O ―mix‖ precisa ser

adequado a dinâmica de negócios particulares e ―cash practicies‖.

A ATO está particularmente preocupada com a aparentemente difundida

aceitação pela comunidade da ideia de que ―não pagar impostos é ok‖. Para lidar com

esta preocupação a ATO vem aumentando seu conhecimento sobre as motivações que

influenciam a evasão fiscal.

Uma pesquisa dever ser feita com empresas para entender dinâmicas de negócios

específicos, determinar por que razão ―cash practicies‖ sistêmicas, com o intuito de

evasão, acontecem e para desenvolver métodos de detecção destas práticas.

Outro lado da abordagem da ATO é o trabalho com grupos da comunidade

australiana que são afetados pela evasão fiscal. Estes grupos deverão ajudar a identificar

práticas e negócios de alto risco. Isto deverá tornar a ATO mais responsiva (responsive)

a forças do mercado e lhe permitirá desenvolver regimes regulatórios flexíveis, que

reconhece a diferença de segmentos do mercado.

Entender elementos estruturais que caracterizam segmentos particulares ajudará

a ATO a administrar o sistema tributário de modo mais favorável a pequenos negócios.

Em áreas de alto risco a intervenção da ATO terá que ser maior, enquanto que em áreas

de baixo risco o sistema tributário poderá ser menos regulado e os custos de

cumprimento poderão ser reduzidos.

A ATO deverá implementar uma estratégia integral, fundada no modelo baseado

em ―best practice‖ (discutido na literatura e aplicado frequentemente e em diferentes

graus em organizações australianas). Este modelo procura maximizar o cumprimento

voluntário e ganhar suporte da comunidade para ações firmes tomada contra não

cumprimento. O modelo requer que a ATO desenvolva um regime regulatório mais

cooperativo e participativo e que se torne mais aberta e responsável (accountable) em

suas atividades de aplicação. Por exemplo, a implementação de medidas fortes de

aplicação pela ATO em um contribuinte será sustentada pela evidência de que medidas

mais brandas se mostraram mal sucedidas na tarefa de mudar o comportamento do

contribuinte.

Para encorajar o cumprimento voluntário serão necessárias ações educativas e

dirigidas a realização de serviços mais eficientes e convenientes.

Há evidências de que muitos casos de não cumprimento em cash economy

envolvem alto volume de transações de baixo valor, comumente motivadas pela

239

sobrevivência de negócios ou de indivíduos. Nestas circunstâncias frequentemente

racionaliza-se o ato de evasão, que não parece ―errado‖ para participantes e para a

comunidade em geral. Se o objetivo é ganhar suporte comunitário, a ATO precisa ser

sensível ao impacto de suas atividades de aplicação. Deve reconhecer que o

cumprimento em alguns casos pode, de fato, resultar em menos negócios, desemprego e

preços mais altos.

O Task Force confirma que uma questão chave aí é a ameaça real que a evasão

fiscal é para negócios honestos (na forma de competição injusta). É imperativo para a

ATO entender a dinâmica de diferentes negócios e trabalhar com eles para desenvolver

estratégias bem direcionadas. Isto irá exigir que a comunidade tenha confiança no

profissionalismo e integridade das operações da ATO. ATO deverá alcançar uma

posição capaz de sustentar a confiança em sua capacidade desenvolver uma atividade

efetiva e sistêmica através, acima de tudo, do envolvimento de atores chave em seus

processos decisão (p. 20).

Texto 2 - Developing effective compliance strategies - guide for compliance officers)-

http://www.ato.gov.au/content/downloads/cor00221344DECS.pdf)

Os objetivos das ações do ATO são incrementar o cumprimento voluntário e

estimular pagamentos de acordo com a lei de modo a construir confiança na

comunidade. Para tanto é necessário combinar estratégia com ação correta e cultura. O

propósito do relatório é: (i.) descrever a princípios e modelos que foram criados para

formatar o modo de gerenciamento de nossas responsabilidades de cumprimento: (ii.)

enfatizar a importância de compreender o comportamento de compliance e o que o

dirige; (iii.) fornecer guias sobre como desenvolver estratégias que reconhecem e agem

sobre as causas subliminares de não comprimento e que levam em conta os custos de

cumprimento e seus impactos na comunidade; (iv) fornecer certo número de estudos de

caso a respeito de estratégias de cumprimento que demonstram a aplicação destes

princípios.

241

RETRATO DOS DADOS FISCAIS: UMA ANÁLISE

CONSIDERANDO O PERIODO ENTRE 1989 A 2009


Doutorando em economia pela EESP-FGV e pesquisador do NEF/FGV

Ementa

Esse pequeno artigo tem como objetivo apresentar os principais dados sobre o lado

fiscal da economia brasileira durante o período de 1989 a 2009. Será feita uma breve

apresentação comentando tanto os dados sobre a arrecadação quanto os dados de gastos

das três esferas de governo: federal, estadual e municipal.

Março / 2010

242

RETRATO DOS DADOS FISCAIS : UMA ANÁLISE CONSIDERANDO O

PERIODO ENTRE 1989 A 2009

Sumário: 1. Panorama Geral; 2. Análise de arrecadação; 3. Análise dos gastos;e 4.

Conclusão.

1. Panorama Geral

O governo brasileiro gasta muito? Gasta bem? Da onde vem os recursos que

sustentam a atividade do governo no Brasil? São perguntas importantes ainda mais se

for considerado o aumento recente da discussão sobre o lado fiscal, principalmente em

decorrência das dificuldades das economias européias, da norte-americana e da

japonesa.

Os gastos do governo e a maneira como os impostos são cobrados possuem um

impacto econômico muito extenso para ser comentado de maneira mais adequada nesse

pequeno artigo, mas de forma resumida os gastos do governo podem ter dois impactos

diretos:

Bens e serviços públicos

Atividade econômica

Desta forma, se o governo gasta muito mas oferece um elevado nível de serviços

e bens públicos, o contribuinte recebe o retorno dos impotos pagos. Mas como é

possível fazer essa comparação? Abaixo segue uma tabela com o IDH e a carga

tributária de algumas economias

Tabela 1 - Carga tributária e IDH de países selecionados

(dados 2007-2008)

243

Fonte: ONU

Os dados da tabela acima sugere uma correlação positiva entre o nível da

carga tributária e o Índice de Desenvolvimento Humano (IDH), variável que ajuda a

representar de maneira razoável o nível dos bens e serviços públicos.

O Brasil está em uma posição antagônica, afinal o nível do IDH não está

próximo se comparado com o IDH dos países que possuem uma carga tributária

semelhante. O mais interessante é observar casos onde a carga tributária é menor do

que a brasileira, mas o país registra um IDH maior (exemplo, a Coreia, os Estados

Unidos e o Japão).

É claro que o aumento do IDH não está relacionado diretamente com a

condução da política fiscal do país, no entanto, ela tem um impacto considerável no

resultado do IDH, afinal a maneira como o governo arrecada impacta na alocação de

recursos da economia (lê-se produção, remuneração dos fatores de produção,

concentração de renda e etc) e a forma como o governo gasta pode impactar em

áreas importantes como saúde, educação e sergurança.

244

Qual é o retrato do Brasil? Uma análise dos dados pode permitir uma

compreensão da situação.

2. Análise da arrecadação

Abaixo segue o gráfico da arrecadação das três esferas de governo:

Gráfico 1 :Arrecadação Por esfera de governo

(em bilhões de reais, preços constantes de 2002)

Fonte: Secretaria do Tesouro Nacional

O gráfico evidencia que em termos reais, ou seja desconsiderando a inflação, a

arrecadação federal registrou uma forte crescimento, ainda mais se for comparado com

a evolução da arrecadação das outras eferas, apesar dos Estados e Municípios não

possuírem o mesmo poder de criação de tributos.

Uma pergunta interessante é avaliar por onde a arrecadação federal cresceu mais

expressivamente? Pelos impostos ou contribuições? Afinal, a arrecadação de impostos

federias implica em repasse para Estados e Municípios via FPE e FPM, enquanto a

arrecadação das contribuições não gera essa contrapartida. Abaixo segue o gráfico da

evolução das contribuições e dos impostos federais.

Gráfico 2 - Evolução dos impostos e contribuições sociais (sem INSS)


245


O gráfico acima sugere que a evolução das contribuições foi mais expressiva do

que a arrecadação dos impostos. Apesar dos dados das transferências pelo FPE e FPM

mostrarem que a evolução dessas duas modalidades de transferências foi proporcional

ao aumento da arrecadação dos impostos, essa situação pode criar uma ―corrida‖ por

arrecadação, onde cada uma das eferas de governo tentam arrecadar cada vez mais,

pressionando o contribuinte.

Gráfico 3 – FPE e FPM


246


Esse fato fica mais claro ao observar a arrecadação pelas esferas estaduais e

municipais.

Gráfico 4 – Evolução dos impostos estaduais



Gráfico 5 – Evolução dos impostos estaduais



247

É necessário esclarecer que parte desse movimento de alta tem grande

participação do crescimento econômico, especialmente se for considerado o período

após 2003, quando a economia brasileira registrou taxas de crescimento do PIB bastante

elevadas considerando o período entre 1980 até 2009.

Além desse fato, outro ponto importante a considerar é a respeito da qualidade

dessa arrecadação. Qual tipo de imposto tem registrado maior aumento?

Do ponto de vista econômico, existem os ―impostos bons‖ e os ―impostos ruins‖.

Existem três fatores para classificar um imposto:

Neutralidade

Simplicidade

Progressividade

Para um imposto ser considerado neutro, este não pode provocar uma

distroção na alocação de recursos, o que prejudicaria a eficiência da economia e

consequentemente a a geração de renda. A simplicidade está relacionada com a

facilidade da operacionalização da cobrança do tributo, além de se de fácil

entendimento para quem for pagá-lo.

A progressividade está relacionada com a capacidade de pagamento de

cada contribuinte, pois cada um deve pagar com uma parecela justa para cobrir

os custos do governo. Existem dois conceitos para definir essa ―justiça‖, o

princípio do beneficio, aquele que recebe mais o benefício do bem ou serviço

público paga mais e o principio da capacidade de pagamento, cobrando mais

daqueles que podem pagar mais.

Desta forma, os impostos considerados ruins são aqueles que vão ao

contrário do que se estabelece de um sistema tributário real.

Fazer uma classificação dos impostos brasileiros é complicada,

entretanto uma divisão possível pode ser feita da seguinte forma:

Impostos sobre a Propriedade:

o IPVA

o ITCMD

248

o IPTU

o ITB

Impostos sobre a Produção:

o ICMS

o IPI

o ISS

o CIDE

o Cofins

o PIS

Impostos sobre o Lucro:

o IR

o CSLL

Impostos sobre Operações Financeiras:

o IOF

o CPMF

Abaixo segue o gráfico com a evolução de cada um dos tributos a partir

da classificação feita acima:

Gráfico 6 – Arrecadação por base


249

Fonte: Secretaria do Tesouro Nacional e IPEAData

Os impostos sobre a produção, registraram o maior avanço considerando

as bases e a classificação feita, é possível concluir que os impostos sobre a

produção são piores se comparado com os impostos sobre o lucro,

principalmente no ponto da neutralidade e da progressividade, afinal os impostos

sobre a produção podem ser repassados para o consumidor, além da

possibilidade da cumulatividade.

3. Análise dos gastos

Agora será analisado os dados sobre os gastos. Que história os dados

contam? Abaixo segue os gráficos com as despesas por esfera de governo

Gráfico 7 – Despesa por Esfera de Governo


250


Gráfico 8 – Despesas federais



251

Gráfico 9 – Despesas estaduais



Gráfico 10 – Despesas municipais



Um ponto interessante ao observar os gráficos das despesas das três esferas é o

crescimento considerável da despesa com pessoal. É necessário dizer que esse número

252

conta as despesas com pessoal seja ativo ou inativo e com o passar do tempo a

tendência é desse tipo de gasto crescer.

Claramente os gastos na esfera federal foram os que registraram o maior

incremento, enquanto os gastos dos municípios ficaram mais estáveis. Esse

comportamento pode ser explicado em partes pela Lei de Responsabilidade Fiscal.

Entretanto os gastos com investimento tanto da esfera estadual quanto o da esfera

municipal estão praticamente no mesmo nível do começo da década de 90. Isso pode ser

um indício da queda da oferta de bens públicos pelo governo (estadual e municipal)?

Talvez sim, afinal a qualidade desses serviços tem sido alvo de muitas críticas

recentemente.

Outro ponto de dúvida é a respeito da desigualdade a qual o orçamento estadual

está dividido entre os 27 estados. Abaixo segue os valores per capita dos orçamentos

dos estados para os anosde 1999 e 2009 para comparação

Gráfico 11 e 12 – Orçamento Estadual per capita em 1999 e 2009


253


4. Conclusão

Ao avaiar os dados de desepesa e receita do governo é possível levantar algumas

questões que precisam de análise mais profunda para tornar possível uma conclusão

mais robusta. Entretanto os dados contam uma história um pouco delicada.

Em primeiro lugar é necessário ressaltar a dificuldade para obter e construir os

dados que serviram de base para os gráficos desse trabalho. Comparando com outros

países do mundo, analisar os dados fiscais do Brasil exige muita paciência e trabalho,

afinal, os dados não são divulgados de maneira homogênea, mesmo em sua grande

maioria a fonte ser uma só, a Secretaria do Tesouro Nacional.

De qualquer forma, os dados sugerem que atenção seja dada para a forma a qual

a arrecadação tem aumentado. O aumento da arrecadação federal via contribuições e a

―corrida‖ fiscal contra o contribuinte sem dúvida pode ser preocupante.

A arrecadação cresceu principalmente baseada em ―impostos ruins‖, ou seja,

impostos que vão de contra ao sistema tributário ideal (neutralidade, simplicidade e

progressividade), o que pode ser maléfico para o desempenho econômico futuro.

254

Sobre os gastos, os dados sugerem que é necessário atentar para a qualidade

destes. Enquanto o gasto com pessoal e custeio cresceu considerávelmente, os gastos

com investimento estão praticamente estagnados, se comparado com os anos 90. A

atenção que isso aponta é decorrente da capacidade do Estado oferecer serviços e bens

públicos melhores mas como isso pode ser feito se o investimento, principalmente o dos

Estados e Municípios ficaram estagnados?

Outro ponto de atenção é a desigualdade do orçamento per capita estadual

aponta. Será que os Estados que possuem o maior nível de orçamento oferecem a

melhor condição de vida para os seus habitantes? Basta olhar para os gráficos 11 e 12

para resposta ficar mais clara....

255

Parte II:

Análise Crítica

256

REFORMA TRIBUTÁRIA SIMPLES: RECONSTRUINDO OS LAÇOS

NACIONAIS DO FEDERALISMO BRASILEIRO E RESGATANDO A

DIGNIDADE DO CONTRIBUINTE


Professor e Coordenador do Núcleo de Estudos Fiscais e

da Escola de Direito de São Paulo da FGV

1. Brasil, sai da UTI...

Ante a crise do petróleo na década de 70, quase 20 anos de ditadura e sucessivas

crises econômicas, é um alento ver o Brasil exibindo essa exuberante situação na ordem

econômica mundial, ainda que talvez fugaz. Contudo, foram muitos anos em que o

Brasil ficou na Unidade de Tributação Intensiva, tributando para sobreviver e pagar as

contas. Hoje o cenário é outro, o paciente exibe disposição para disputar mercados com

a China e correr junto com os Tigres Asiáticos; contudo, a mesma parafernália tributária

de outrora continua desviando sangue que o país poderia empregar em artérias mais

produtivas: precisa sair da UTI, precisa ser competitivo, precisa resgatar os laços da

federação estilhaçada, precisa exportar, precisa de simplicidade e transparência para que

o contribuinte possa desenvolver sua atividade empresarial em parceria com o Fisco e

não contra o Fisco.

Reforma Fiscal não é um projeto de lei ou emenda constitucional, um pedaço de

papel, é um processo de reconstrução de nossa identidade que exige a tomada de

consciência sobre fatos políticos, econômicos, jurídicos e crenças que definem o pacto

federativo e determinam o papel do Estado e da participação do cidadão nos rumos das

políticas públicas.

O Direito não é uma varinha de condão mágica que altera a realidade a partir de

simples indicativo prescrito em documento legal, obrigando, proibindo ou permitindo

condutas. Não cremos que a prática de burlar leis seja um esporte nacional, mas há no

257

ar, aparentemente, essa percepção: uma idéia de ineficácia legal que se associa à idéia

de impunidade. Culpar o sistema moral é simplista; pretender ensinar moral é, no

mínimo, discutível. Será que precisamos de regras morais mais rígidas? Tornar o não

pagamento de tributos e o desvio ou mal gasto de recursos públicos um tormento e

infligir o pecador não parece ser a solução para nossos problemas fiscais.

Acreditamos que esse processo começa com a construção de uma base de

informações confiável sobre dados a ser compartilhada por pesquisadores, formuladores

de opinião e de políticas públicas. Não há sentido em discutir apenas modelos

conceptuais e convicções pessoais. O êxito desse processo depende do debate público e

aberto de suas premissas e de uma radiografia precisa do atual sistema. Trata-se, pois,

de processo que há de ser informado pela idéia central da transparência que motive uma

revolução criadora de cidadania fiscal: saber quanto se paga, porque se paga e, além

disso, indagar sobre a oportunidade e qualidade dos gastos públicos.

Os caminhos parecem turvos, talvez seja momento de resgatar os laços com a

Economia, a Política e, principalmente, com o Direito Financeiro, como vem insistindo

há mais de duas décadas Ary Oswaldo Mattos Filho208

. Eis um caminho necessário:

uma reforma fiscal que se conecte com outros saberes, pois tributação, orçamento209

e

208

MATTOS FILHO, Ary Oswaldo (Coord.). Reforma Fiscal: Coletânea de estudos técnicos. São

Paulo: Dorea, 1993. 209

A reforma do processo orçamentário tem sido ignorada dos debates políticos e esquecida nos debates

econômicos e jurídicos. A Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF) e a Lei de Crimes Fiscais (LCF),

editadas em 2000, sinalizaram importantes mudanças no começo dessa década. Não há dúvida sobre a

relevância de revisão e reforma da lei base dessa temática – a Lei nº 4.320, de 1964, outorgando maior

transparência e racionalidade ao Sistema Orçamentário. Contudo, os problemas de ausência de

efetividade da LRF e da LCF, bem como as patologias das leis orçamentárias atuais, mostram-se como

excelentes guias para reflexão de uma agenda de reformas. Abaixo, seguem algumas patologias e lacunas

normativas do nosso sistema atual, reveladas por Afonso e Barroso em Estudo do IPEA - Uma Reforma

Esquecida: (i) criação de fundos extra-orçamentários pelo Tesouro Nacional, Estados para elidir o

pagamento da dívida e cumprimento dos limites de gastos e alocações constitucionais: repasse para

municípios, aplicação em saúde e educação; (ii) cancelamento de empenhos (orçar e contratar uma

despesa, empenha-la e, depois, cancela-la), prática comum de alguns governantes (primeiro Municípios

depois Estados), mesmo com obras acabadas, mercadorias entregues ou serviços já executados, e criação

da rubrica ―restos a orçar‖ com o objetivo de excluir alguns gastos com pessoal (como inativos,

terceirizados, férias vencidas e outras vantagens pessoais) para se cumprir o limite imposto pela LRF; (iii)

exercícios de ―contabilidade criativa‖, por exemplo, a exclusão da parcela retida no imposto de renda na

fonte relativa ao salário do funcionalismo, como forma de reduzir artificialmente a despesa com pessoal;

(iv) dúvidas, também, sobre a legitimidade em se excluir as despesas com inativos e pensionistas do

limite de gastos com pessoal, por se tratar, na visão de alguns governantes, de despesa com previdência;

(v) ausência de regulamentação da LRF sobre os limites de endividamento da União, disciplinando fluxos

e limitando estoques de dívidas para o principal ente da federação e que sempre teve a maior dívida; (vi)

desrespeito pela União (e por Estados e Municípios menores) da LRF que exige que se estabeleça em

LDO e se respeite na execução as previsões de resultado nominal, primário e montante da dívida pública,

sob a alegação que não fica metas para o resultado nominal, pois o gasto com juros da dívida é uma

variável fora do seu controle; (vii) outra falha institucional grave é a situação assimétrica levantada pelo

governo na hora de executar o orçamento: enquanto para cortar despesas, o governo precisa apenas de um

decreto, para aumentá-las necessita aprovar um crédito suplementar; assim, como é mais fácil cortar

258

gasto público210

formam um só sistema e não podem ser pensados isoladamente: a carga

tributária sobe porque sobem os gastos públicos. Impor racionalidade tão-só no sistema

tributário ajuda, mas não altera a equação da carga tributária demandada pelo sistema de

gastos públicos.

1.1. Problemas no Sistema Tributário Brasileiro: ausência de um “Fisco Nacional”

e a presença dos três leões federados

Apesar das divergências entre modelos e propostas211

, há grande convergência212

entre especialistas e o próprio Governo sobre os problemas do Sistema Tributário

Brasileiro213

: (i) muitos tributos incidentes sobre as mesmas bases: seis tributos

indiretos sobre bens e serviços (IPI, COFINS, PIS, CIDE, ICMS e ISS); dois tributos

incidentes sobre o lucro (IRPJ e CSLL); (ii) alto custo de adequação das empresas no

cumprimento de obrigações acessórias; (iii) insegurança jurídica gerada nos

contenciosos administrativos e judiciais; (iv) incidência cumulativa da tributação

indireta, onerando investimentos e exportações; (v) tributação excessiva da folha de

salários que prejudica a competitividade nacional, estimulando a informalidade e a

formação de pessoas jurídicas ―artificiais‖; (vi) guerra fiscal entre Estados (ICMS x

ICMS); (vii) guerra fiscal entre Estados e Municípios (ICMS x ISS); (viii) guerra fiscal

entre Municípios (ISS x ISS); (ix) guerra Fiscal da União contra Estados e Municípios,

utilizando e desvinculando contribuições e reduzindo a tributação sobre os impostos

repartidos via Fundo de Participação dos Estados (FPE) e Fundo de Participação dos

Municípios (FPM); (x) ―guerra fiscal‖ dos contribuintes contra União, Estados e

Municípios como forma de escapar da alta carga tributária mediante ―esquemas‖ legais

alternativos de planejamento tributário e; (xi) ―guerra fiscal‖ entre contribuintes, que

despesas, o governo tende a acomodar pedidos de gastos de parlamentares que ele sabe que não irá

honrar. 210

Problemas centrais: rigidez do gasto por meio de determinação de despesas obrigatórias no texto da

Constituição e da legislação complementar; viés eleitoral dos programas sociais sem preocupação com a

atividade de custo-benefício e sem quebra de privilégios; modelo de descentralização fiscal que

desestimula a eficiência; distorção da autonomia dos três poderes; fragilidade das organizações e

instituições de enforcement da restrição orçamentária e de controle, coordenação e planejamento da

gestão pública. 211

Há grande consenso em torno dos problemas e das expectativas sobre os princípios norteadores de uma

Reforma Tributária. São eles: simplicidade, eliminação da cumulatividade dos impostos indiretos,

redução da tributação sobre o trabalho, eliminação da tributação sobre o investimento e transparência do

valor do tributo para o contribuinte de fato (econômico). 212

Em consonância com os ―Problemas do Sistema Tributário Brasileiro‖ apresentados em seminário do

Ministério da Fazenda em maio de 2008 (PEC233), agrupados em três categorias: (a) complexidade; (b)

distorções dos tributos indiretos e guerra fiscal e (c) tributação excessiva da folha de salários.

259

desloca a competitividade para o custo tributário e induz mais planejamento tributário

entre as empresas que concorrem entre si nos diversos segmentos da economia.

1.2. Cada um por si, três contra a harmonização e transparência dos poderes

fiscais e todos contra o contribuinte

Deveras, não há pacto em torno das soluções para esse ―nó fiscal‖214

. Há, pois,

generalizado ambiente de desconfiança entre as pessoas de direito público interno:

União, Estados e Municípios. A impressão que se forma é que a concepção federativa

desenhada pela Constituição de 1988 – elevada ao status de cláusula pétrea – criou um

país fracionado entre os interesses fiscais federais, estaduais e municipais que encontra

como único vértice comum o interesse sobre o patrimônio do mesmo contribuinte.

União, Estados e Municípios submetem-se à Constituição, ao Código Tributário

Nacional e à Lei de Responsabilidade Fiscal. Contudo, tais estruturas normativas

simplesmente delimitam pela negativa o poder de tributar individual de cada um desses

entes, restando clara a ausência de uma instância nacional para coordenação e

harmonização dos amplos poderes das múltiplas máquinas de arrecadação, cujo único

interesse comum é acercar-se do patrimônio e da vida do contribuinte, de modo a exigir

tributos das formas mais cômodas aos interesses dessas três esferas fiscais.

É este o cerco que caracteriza o esporte fiscal da caça ao contribuinte e cujo

símbolo histórico adotado pela Receita Federal desde os tempos da ditadura - em

completa dissonância com a idéia da missão do Fisco no resto mundo - é bem

representativo: a figura de um animal que acompanha os passos do contribuinte

assustado, um leão!

2. Percepções de uma pesquisa empírica sobre reforma tributária no Brasil

No decorrer do primeiro semestre do ano de 2010, o Núcleo de Estudos Fiscais

(NEF)215

da Escola de Direito da Fundação Getúlio Vargas dedicou-se a levantar

214

SILVA, Fernando Antonio Rezende (et. al). O dilema fiscal: remendar ou reformar?. Rio de Janeiro:

Editora FGV e Confederação Nacional da Indústria (CNI), 2007. 215

Projeto de pesquisa Reforma Fiscal/Brasil: Eficiência, Simplificação, Transparência e

Sustentabilidade, sob Coordenação do Prof. Eurico Marcos Diniz de Santi (DireitoGV) e do Prof. Paulo

Arvate (EAESP e EESP) com a colaboração ESPECIAL de Isaias Coelho (Ph.D. em Economia pela

Universidade de Rochester, ex- Secretário da Receita Federal Adjunto e ex-chefe da Divisão de Política

Tributária no Fundo Monetário Internacional), Coordenação Executiva de Vanessa Canado Rahal

260

percepções e informações de modo a identificar os gargalos institucionais da Reforma

Tributária, bem como pensar alternativas viáveis para melhorar a qualidade do nosso

sistema tributário. Nos itens subseqüentes, segue o registro das idéias coletivas que

surgiram no decorrer de nossas discussões, enquadramento de problemas e registro de

eventuais soluções.

2.1. Desinteresse político dos entes federativos na reforma tributária: ensaio sobre

a cegueira

União, Estados e Municípios não tem interesse na reforma tributária216

.

Acompanhando o debate e as várias propostas de reforma que surgiram nos últimos

vinte anos, verificamos que a reforma tributária nunca foi uma prioridade para o

Governo Federal. Além disso, Estados e Municípios tradicionalmente oferecem

obstáculos a qualquer proposta de reforma que pretenda suprimir seus impostos ou

alterar os critérios dos fundos de participação dos Estados e dos Municípios. Tal

situação ficou bastante evidente na PEC 233: propôs-se um IVA nacional, mas sem

alterar o ISS dos Municípios, e os Estados, especialmente São Paulo, foram os que

abertamente travaram maior oposição às propostas de federalização do ICMS.

Percebe-se, enfim, que ―reforma tributária‖ é uma expressão vazia que só

sobrevive em ambiente de cegueira. A complexidade do atual sistema e sua

promiscuidade com o sistema político e econômico nos impede de delinear seu

(DireitoGV), apoio e suporte técnico de Edmundo Spolzino (Ex-Superintendente da Receita Federal em

São Paulo nas administrações Maciel e Rachid); Luiz Antonio Arthuso (Mestre em Administração de

Empresas e Auditor Fiscal da Receita Federal); André Clemente (Mestre em Economia e Agente Fiscal

de Rendas do Estado de São Paulo: Assessor de Gabinete do Secretário); Paulo Campilongo (Mestre,

Doutorando e Agente Fiscal de Rendas do Estado de São Paulo); Osvaldo Santos Carvalho (Mestre em

Direito de Estado e Juiz da 2ª Câmara do Tribunal de Impostos e Taxas/SP); e Satie Kimura (Auditora

Fiscal Tributária da Secretaria Municipal de Finanças de São Paulo). Pesquisadores do NEF: André

Diôgo Lima (Percepções sobre a pesquisa da evolução do sistema tributário brasileiro, tributação sobre a

folha de salários no Brasil e no Mundo e Simples Nacional); Dalton Hirata (Percepções e intuições sobre

a pesquisa dos Sistemas Tributários no direito comparado); Larissa Lukjanenko- (Inventário geral sobre

percepções das entrevistas e consolidação de todas as atas de reunião); Leonardo Correa (Análise e

suporte de temas que podem ser explorados na investigação sob a perspectiva econômica); Leonardo

Ribeiro (Relatório de Percepções e Intuições sobre a Guerra Fiscal no Brasil e experiências

internacionais); Lívia Xavier (Relatório do percurso da pesquisa e percepções sobre a problemática do

tema da não cumulatividade), Mariana Pimentel (Relatório de percepção das entrevistas e inventário de

intuições sobre o percurso das várias PECs sobre reforma tributária) e Ricardo Ferreira (Investigação

sobre as bases de dados internacionais). 216

Cf. Relatório ―Percepção das entrevistas e inventário de intuições sobre o percurso da várias PECs

sobre reforma tributária”, da Pesquisadora Mariana Pimentel.As entrevistas foram dirigidas com o

objetivo de entender a razão do insucesso das últimas propostas de reforma tributária e diante da

dificuldade de se encontrar as verdadeiras razões nos discursos de políticos e autoridades fiscais, optamos

por buscar informações pela via de entrevistas com sigilo de fonte.

261

contorno, de modo a identificar, precisamente, suas feições e seus reais beneficiários.

Além disso, não há consenso sobre o que reformar: os pactos em torno da reforma

desaparecem e se transformam em invencíveis resistências à medida que qualquer

proposta se torna mais ―visível‖ e objetiva.

Por outro lado, Federações e Confederações de empresários querem a reforma.

Mas segundo nossa percepção, estes grupos não conseguem coordenar seus interesses

em torno de um único projeto de maneira a alinharem-se em torno de um esforço

continuado para sua implementação, parecem agir em conjunto tão-só em torno de

demandas abstratas e circunstanciais sobre o tema, a exemplo do que ocorreu no

movimento ―fora CPMF‖.

2.2. Desafios da Guerra fiscal: contra quem?

A Guerra fiscal, especialmente em relação ao ICMS e entre os Estados, é um

tema praticamente constante em todos os discursos e propostas sobre reforma tributária.

Contudo, detectou-se na pesquisa algumas perplexidades: de um lado, percebeu-se que

na experiência internacional o tema é visto muitas vezes como uma forma sadia de

baixar a carga tributária sobre o contribuinte; de outro, consultadas as séries dos dados

disponíveis na Secretaria do Tesouro Nacional sobre as receitas tributárias estaduais,

verificamos que a receita tributária do ICMS só tem crescido217

. É claro que esse

crescimento pode decorrer da expansão do PIB, eficiência da administração tributária ou

outros fatores, contudo, também não se encontra prova empírica que o expediente da

guerra fiscal, numa perspectiva sistêmica, tenha provocado perdas efetivas para os

Fiscos Estaduais.

Proibir não é eficaz218

. Na medida em que os dispositivos que concedem

incentivos à revelia do CONFAZ dependem da declaração de inconstitucionalidade pelo

STF, os Estados sistematicamente burlam essa dinâmica: ora editando novas leis que

garantam os mesmos incentivos depois de declarada a eventual inconstitucionalidade;

ora mediante a revogação do diploma antes do julgamento de sua inconstitucionalidade,

de forma que a ADIN perca seu objeto, para em seguida editar nova lei concedendo o

217

Cf. Relatório ―Compilação dos Dados de Receita Tributária dos Estados‖, do Pesquisador Leonardo

Correia. 218

VARSANO, Ricardo. A Guerra Fiscal do ICMS: Quem ganha e quem perde. Rio de Janeiro : Instituto

de Pesquisa Econômica Aplicada, 1997.

262

mesmo incentivo. Há ainda o problema de que muitos incentivos são concedidos de

forma obscura, dificultando seu questionamento219

.

Guerra fiscal: contra quem? Nessa tática de guerrilha é o contribuinte quem cai e

sofre no campo de batalha: os Estados seduzem com incentivos ilegais que mobilizam

os contribuintes para seus territórios, mas os outros Estados buscam caçar os efeitos de

tais incentivos, normalmente relativos ao direito ao crédito do ICMS, causando dano

direto aos contribuintes. Ou seja, na prática dessa guerra fiscal quem sempre sai

perdendo é o contribuinte, que fica iludido por ilegalidades patrocinadas pelos próprios

Estados, os quais fomentam a insegurança jurídica e subjugam o contribuinte a enfrentar

juridicamente, ao mesmo tempo, o Estado que concede o benefício ilegal e o Estado que

glosa o mesmo benefício em nome da legalidade. Ou seja, nessa guerra fiscal, enquanto

os Estados e o STF brincam no jogo da legalidade/ilegalidade, explorando as

ineficiências do sistema de controle de constitucionalidade, quem ―toma bala‖ é o

contribuinte220

. Talvez isso explique o porquê do prolongamento dessa guerra sem

nenhuma atitude efetiva por parte dos Estados ou do Senado Federal: não é problema

deles, é problema do contribuinte!

2.3. Experiência internacional sobre reforma tributária: desmistificando mitos

Sistematicamente, somos seduzidos a resolver nossos problemas nacionais a

partir da mítica experiência de modelos internacionais: o sistema tributário brasileiro

possui problemas estruturais de falta de racionalidade, transparência e alto custo de

adequação, mas os estrangeiros também. Nossa análise dos sistemas tributários da

Alemanha, Canadá, Eslováquia, Estados Unidos, França, Índia e Reino Unido, revelou

que problemas estruturais não são exclusividades brasileiras: todos os países possuem,

em maior ou menor grau, problemas com sua tributação. O sistema indiano, por

exemplo, também possui ineficiências com tributos cumulativos e separação de bases de

cálculo. Os países europeus possuem muitos problemas quanto ao IVA, por causa da

diferença das regras nacionais, da persistência de isenções, guerras fiscais e de

219

Cf. Relatório ―Relatório de pesquisa sobre o tema da Guerra Fiscal”, do Pesquisador Leonardo

Ribeiro, 220

Aliás, se o improvável acontecesse e o STF julgasse todos os incentivos indevidos como

inconstitucionais, também não seriam os Estados os perdedores, mas sim os contribuintes que acreditaram

nos Estados induzidos pelas vantagens fiscais: enfim, se a guerra fiscal acabar, caberá ao contribuinte o

espólio dessa batalha em que só funcionou como vítima.

263

deslocamento das bases tributáveis quando o bem em questão é móvel. Nos Estados

Unidos, além da caricatural dificuldade na apuração do imposto de renda, verificamos

que também o ―Sales Tax‖ é tão complexo que ensejou uma decisão da Suprema Corte

que desobrigou as empresas que não tivessem presença física em outros estados a

recolher o imposto, porque seria um ônus muito grande sobre elas o conhecimento de

todas as legislações da federação americana221

.

Outro importante mito superado na pesquisa foi verificar que experiências de

reformas tributárias efetivamente transformadoras de um sistema existem, mas são

raras. Dos países estudados, apenas a Eslováquia conseguiu reformar consideravelmente

seu sistema, adotando um sistema de flat tax. A Índia conseguiu adotar um Imposto

sobre Consumo estadual não cumulativo – ―conquista‖ que já obtivemos há muito

tempo. O Canadá conseguiu harmonizar o IVA das Províncias e da Federação, mas a

administração, na maioria dos casos, já era da Federação – e a adesão ao IVA

harmonizado é meramente opcional. Nos EUA, também acusados de terem um sistema

altamente complexo, a estrutura federativa dificulta qualquer proposta radical sobre

alteração das competências estaduais. Reformas tributárias são feitos difíceis de obter.

Verificamos, pois, confirmando as lições de Richard Bird que reformas tributárias

abrangentes só são possíveis: (i) em momentos de radical crise222

, (ii) em países em que

o sistema tributário ainda se encontra em fase embrionária ou (iii) em países em que a

estrutura democrática encontra-se enfraquecida (ditaduras).

2.4. Tributação sobre folha de pagamentos: um problema mundial

Percebemos, desde o início, uma espécie de clamor social para a desoneração da

tributação sobre a folha de pagamentos. Nas entrevistas, verificou-se especial ênfase

neste tema por parte da Confederação Nacional de Serviços e pelos sindicatos e centrais

221

Cf. Relatórios ―Percepções e Intuições sobre a Pesquisa dos Sistemas Tributários no Direito

Comparado”, do Pesquisador Dalton Hirata, e ―Percepções e Intuições sobre a Guerra Fiscal no Brasil

e experiências internacionais”, do Pesquisador Leonardo Ribeiro, 222

Ver BIRD, Richard M., ―Tax Reform in Latin America: A Review of Some Recent Experiences‖.

Latin American Research Review, Vol. 27, No. 1 (1992), pp. 7-36. p.32. Em texto específico sobre uma

experiência concreta em reforma fiscal a provocação de Bird é incômoda: ―What remains unclear is

whether other countries could emulate Bolivia’s relative success in these respects without first

undergoing the severe economic crisis that precipitated the reforms and then made them politically

feasible”.

264

de trabalhadores sob a alegação que tal desoneração geraria mais empregos, incentivaria

a formalidade e aumentaria a competitividade nacional, pois o Brasil seria um dos

países que mais onera a folha.

Analisamos a tributação sobre a folha de pagamentos em vários países, tais

como: Canadá, Alemanha, Inglaterra, Índia e França. O que observarmos é que em

todos há tributação sobre a folha de pagamentos, bem como várias alíquotas para

determinados benefícios, os quais variam de acordo com o país estudado. Sendo assim,

nada muito diferente do que ocorre no Brasil. Entretanto, há pontos que poderiam ser

melhorados no Brasil para dar mais transparência ao sistema: a questão da separação

entre prêmios, benefícios relativos a estes prêmios (com cálculos atuarias) e assistência

social223

.

Outra peculiaridade da tributação sobre a folha no Brasil e que justificam o

discurso reformista são os chamados ―penduricários‖, tributos que também incidem

sobre a folha, aumentando a oneração do trabalho no Brasil. Ou seja, além da

contribuição para a previdência social, incidem sobre essa mesma base de cálculo:

salário educação (2,5%), INCRA (0,2%), Imposto sindical (1 dia de salário ao ano),

SESC/SESI (1,5%), SENAI/SENAC (1 %) e SEBRAE (0,6%). Não obstante cada um

desses tributos ter suas justificativas históricas, a discussão que se coloca é se a folha de

salário continua sendo a base mais adequada para obtenção de tais recursos de forma

impositiva.

2.5. O engodo da não-cumulatividade

A não-cumulatividade é outra demanda sempre presente nos discursos sobre

reforma tributária, em especial dos setores exportadores. Foi utilizada, recentemente,

como o cavalo de batalha central na derrocada da CPMF.

Não obstante seja encarada como direito do contribuinte e até princípio

constitucional, o fato é que na prática a nãocumulatividade outorga mais complexidade

ao sistema, menos transparência e acaba funcionando como eficiente e silencioso

instrumento para o aumento da arrecadação do Fisco. O Fisco se utiliza de tal

expediente quando oferece isenções no meio da cadeia, restringe a tomada de créditos

223

Cf. Relatório ―Tributação da folha de salarial no exterior e no Brasil‖, do Pesquisador André Diôgo,

265

financeiros e difere em 48 meses o aproveitamento de créditos na aquisição de bens do

ativo imobilizado. Enfim, na prática impositiva, nega o direito ao crédito em

decorrência de sua própria ineficiência, declarando contribuintes inidôneos com efeitos

ex tunc ou, na guerra fiscal, glosa créditos ―legalmente‖ oferecidos por outros entes

federativos. Além disso, assistimos atualmente a multiplicação dos regimes de

substituição ou tributação monofásica que, em nome de facilitar a arrecadação, ignoram

sobejamente a não-cumulatividade224

.

Enfim, para que serve mesmo a não-cumulatividade?

3. Perspectivas jurídicas para superação do impasse sobre a reforma tributária no

Brasil

Não há dúvida sobre a complexidade do impasse que envolve o tema da reforma

tributária no Brasil: acumulam-se e acotovelam-se problemas de ordem histórica,

política, econômica e social, aparentemente de difícil equacionamento. Além disso,

constatamos que, definitivamente, não são jurídicos os problemas centrais que impõe

resistência ao discurso sobre a Reforma Tributária.

Que fazer?

Acreditamos que o direito pode ajudar. Neste tópico, desenvolveremos algumas

idéias e propostas de como o conhecimento das estruturas normativas pode ajudar a

compreender e propor mudanças no processo propositivo da reforma tributária no

Brasil.

3.1. O Ovo da Serpente: Brasil Colonial e Origens do Extrativismo Fiscal

Não há texto sem contexto. Nem Direito sem História. Não é possível entender

nossas instituições nem nossas leis, sem encontrarmos os devidos contextos históricos e

culturais que dão fundamento e sustentação ao nosso Sistema Tributário: (i) seria a

distribuição da renda?; (ii) a solidariedade?; (iii) ou a capacidade contributiva?

224

Cf. Relatório ―Não cumulatividade: do mito teórico à operacionalização concreta”, da Pesquisadora


266

KAMER DARON ACEMOGLU – professor de Economia Aplicada do

Massachusetts Institute of Technology (―MIT‖), e vencedor do John Bates Clark Medal,

prêmio dirigido a jovens economistas entre 30-40 anos e considerado o segundo mais

importante prêmio mundial na área de Economia (nos últimos 20 anos, 40% dos

premiados pela John Bates Clark Medal também ganharam o Nobel de Economia, entre

eles Milton Friedman, Joseph Stiligtz e Paul Krugman) – em denso estudo empírico

sobre as origens coloniais e os efeitos no desenvolvimento econômico225

conclui que

diferentes tipos de colonização implicam distintos desenhos institucionais. De um lado,

nas origens de países como os Estados Unidos, Canadá e Nova Zelândia, encontramos

colônias de povoamento em que o Estado surgiu a partir da ordem social e que se

tornaram modelos do respeito às instituições, à propriedade e à idéia de Estado de

Direito. De outro, tantos outros países da África e da América Latina que funcionaram

como colônias de exploração em que o Estado surgiu, artificialmente, de cima para

baixo, com o único objetivo de extrair riquezas sob o domínio da força da metrópole,

configurando o que DARON ACEMOGLU denomina de extrativismo fiscal: sistema

impositivo, em que o Estado utiliza a lei como instrumento de força para extrair

riquezas da sociedade submetendo os cidadãos ao risco da expropriação, desrespeitando

o direito de propriedade e a idéia de Estado de Direito: é nosso Brasil colonial e atual!

Extrativismo fiscal é o regime em que o Estado submete Sociedade e Economia

num ciclo vicioso e autista em que a lei é utilizada como instrumento de poder de

arrecadação de tributos, mas sem qualquer contrapartida jurídica vinculando tributação

com o oferecimento de serviços públicos. Não se paga tributo para exercer direito sobre

a prestação de serviços públicos, se paga porque a Constituição autoriza e a lei delega,

silenciosamente, discricionariedade para o ato de aplicação do direito: é o império do

Direito com o obsessivo objetivo de arrecadar, arrecadar, arrecadar...

Características do Extrativismo Fiscal: (i) Estado ao estilo colonial centralizador

que elimina ou submete a comunidade local; (ii) indiferença em relação às políticas

públicas que justificam o sistema tributário (distribuição de riquezas, solidariedade ou

capacidade contributiva), sendo o objetivo do Estado a extração de riqueza das regiões

ricas, a qual é apropriada pela burocracia e transferida para os aliados políticos do

Poder, em geral, elites das regiões pobres que se mantêm na lógica da exploração

225

ACEMOGLU, Kamer Daron et al. The Colonial Origins of Comparative development, p. 1369-93.

267

colonial e (iii) tributação excessiva e sanções que penalizam aqueles que produzem e

premiam aqueles que se apropriam da riqueza já produzida.

Alguma semelhança?

3.2. Transparência... Para quê? Para quem?

É certo que não cabe ao Direito resolver o imbróglio fiscal brasileiro, mas

também não se justifica utilizá-lo como cúmplice dos problemas fiscais nacionais. Além

de problemas já citados, como a indústria de ilegalidade fomentada pelos Estados na

guerra fiscal, a artimanha de burlar o controle de constitucionalidade, de toda

promiscuidade que caracteriza o sistema tributário constitucional, do problema de bases

impositivas comuns sendo partilhadas por três esferas distintas de competência, da

manipulação de nomenclatura dos impostos que mascarados como ―contribuições‖

permitem, em nome de uma destinação sempre difícil de se verificar, a criação de novos

tributos estrategicamente não partilháveis com Estados e Municípios. Entre tais

problemas jurídicos trágicos, há, porém, outros mecanismos mais silenciosos e talvez

por isso mais danosos, pois comprometem a compreensão do sistema tributário nacional

e inibem o temeroso exercício da cidadania fiscal obstacularizado pela falta de

transparência do sistema.

Um dos subterfúgios legais mais indignos é a chamada alíquota por dentro.

Segundo Clóvis Panzarini226

, essa forma de cobrança vem desde 1967, tendo sido criada

pelo governo militar para esconder a carga tributária: cobra-se a alíquota de 15% por

dentro para ocultar a real alíquota de 17%; ou 25% por dentro pela vergonha de tributar

luz e telefone a 33% (1/3 do valor da conta). Não por acaso, nos debates técnicos sobre

a definição da alíquota do IVA nacional, previsto na PEC233, aventou-se a utilização da

alíquota interna também para o IVA nacional não-cumulativo, sob a alegação que sem

esse expediente a alíquota seria muito alta, induzindo a evasão fiscal... Será que se evita

evasão fiscal com uma mentira institucional (em lei)?

Outra trama construída pelo Direito é a dualidade contribuinte de direito e

contribuinte de fato. O contribuinte de direito é aquele definido pela lei tributária como

responsável pelo pagamento do tributo, contudo ele não paga o tributo

226

Entrevista publicada na revista Consultor Jurídico, em 22 de janeiro de 2006.

268

economicamente: transfere o valor do tributo para o contribuinte de fato. Contribuinte

de fato, no sistema brasileiro, é aquele que paga o tributo, mas não sabe que paga nem é

reconhecido pelo Direito como contribuinte: é o honroso papel que ocupam dezenas de

milhões de brasileiros que arcam com a carga tributária no consumo, mas sem saber.

3.3. O “lançamento por homologação” ou “A Mão Que Balança o Berço”227

,

devolvendo a competência administrativa para aplicar as leis tributárias ao seu

titular de direito e expertise: o Fisco

Insegurança jurídica é um dos temas centrais que afetam contribuintes e

empresários, bem como tribunais que não conseguem dar vazão aos múltiplos desenhos

negociais propostos pelo contribuinte na tentativa de adequar sua carga tributária.

Decorre da complexidade das leis, da promiscuidade da Constituição em tratar tão

minuciosamente a matéria tributária como se fosse uma solução (quando, na verdade, é

um grande problema para o STF, que demora às vezes 10 anos para encontrar uma

solução) e de nosso sistema federativo que reparte a competência tributária entre as três

esferas.

Mas também decorre de um hábito, uma atitude, uma prática que já se justificou

no passado, mas que hoje reverte sua aparente facilidade em grandes e incontroláveis

complexidades: refiro-me ao chamado ―lançamento por homologação‖, ficção jurídica

em que a administração delega para o contribuinte o dever de interpretar e aplicar a

legislação tributária, mas que fica sujeito à homologação (fiscalização) por parte do

Fisco. Ou seja, o Fisco abre mão de interpretar e aplicar a legislação que cria e passa

essa obrigação para o contribuinte que, além de ser obrigado a pagar o tributo, tem que

entender de tributação ou contratar especialistas para ajudá-lo, mas fica sempre sujeito à

posterior e incerta concordância do Fisco nos próximos cinco anos - prazo que o Fisco

tem para confortavelmente decidir se a lei que ele criou pegou ou não, ou optar pela

melhor interpretação considerando os interesses do Fisco.

Tal atitude gera grandes distorções no sistema: uma delas é o planejamento

tributário, atividade incentivada pelo próprio fisco que obriga o contribuinte a pagar

227

Peyton Flanders é a babá perfeita que Claire Bartel e Michael estão procurando. Ela começa a querer

tomar o lugar de Claire, que, intrigada com seu comportamento, investiga o passado em busca de alguma

explicação. Claire se desespera ao saber que Peyton é uma psicopata obcecada que tenta vingar seu

passado. Hand That Rocks the Cradle, The, 1992. Direção: Curtis Hanson.

http://www.cineplayers.com/index_filmes.php?ano=1992

http://www.cineplayers.com/perfil.php?id=11574

269

altos tributos, cria uma legislação complexa e obriga que o próprio contribuinte

encontre uma saída legal satisfatória. Depois, se o Fisco não concorda, lavra um auto de

infração, cobra o tributo que acha devido e aplica multas entre 75 e 150%. Incentiva o

contencioso, mas a cada quatro anos oferece um plano de parcelamento irresistível

(PAES, REFIS I, REFIS da CRISE) perdoando as multas e ―só‖ exigindo o

controvertido principal em 180 parcelas a perder de vista. É a indústria da incerteza e da

ilegalidade patrocinada por esse esquema fiscal, vítimas de autuações bilionárias e que

se sentem acuadas nos conturbados processos administrativos que se formam em torno

do retórico valor de bilhões simbolicamente devidos ao Fisco, mas muitas vezes sem

qualquer consistência legal: é tributo de tolo! Para não citar o susto da Petrobrás e a

queda da secretária Lina Vieira e respeitar o sigilo das empresas autuadas

(indevidamente ou não, nunca se sabe), fiquemos com o recente caso de ameaça de

autuação da BM&F em 5,5 bilhões relativa à amplamente noticiada integração com a

BOVESPA.

Não há sentido em obrigar o contribuinte a aplicar uma legislação tributária que

em razão da própria complexidade, o Poder Judiciário, encabeçado pelo STF, demora

dez anos para interpretar e oferecer uma resposta pontual sobre um artigo específico.

Não há sentido em obrigar o contribuinte a aplicar uma lei complexa que o Fisco cria,

para depois o Fisco culpar o contribuinte de aplicar a lei com fraude e cobrar multas de

150%: aplicar a lei de ofício é dever do Fisco, não do contribuinte.

Com os sofisticados sistemas de informação e SPED do Fisco, cabe ao

contribuinte apenas oferecer as informações: aplicar a lei é expertise do Fisco, que,

aliás, é o criador dessa legislação. Pressuposto lógico é que quem cria uma lei, sabe

como aplicá-la.

A idéia, seguindo a experiência do Simples Nacional, é: o contribuinte paga o

tributo, oferece todas as informações sobre o fato gerador, mas não pode ser obrigado a

aplicar a lei. A obrigação de aplicar leis federais, estaduais e municipais é dos agentes

públicos de cada esfera, que são treinados e passam por rigorosos concursos públicos

para assumir essa complexa função: não é obrigação do contribuinte que faz pão e

vende leite na padaria entender sobre a não-cumutatividade da PIS/COFINS ou saber

sobre a substituição tributária para frente do ICMS!

270

3.4. Uma experiência internacional inspiradora, o Fisco servindo ao contribuinte,

QUILL CORP VS. NORTH DAKOTA: devolvendo a complexidade tributária ao

seu criador

Os EUA não vêem o tax competition sob uma perspectiva necessariamente

negativa. Dado que: (i) os entes federados têm autonomia para determinação de seus

próprios tributos, alíquotas e procedimentos; e (ii) não há um sistema institucionalizado

de transferências, de modo que a receita de cada ente depende da própria arrecadação, o

ambiente seria de um fair tax competition.

O critério adotado para o Sales Tax nas transações interestaduais é o do destino,

como de praxe (só o Brasil parece adotar tributação na origem, nos outros países ou é

critério de destino ou a competência para transação interestadual é Federal). Foi na

regulamentação desse imposto que a Suprema Corte dos EUA proferiu decisão de

extrema importância para a reflexão sobre a Reforma Tributária no Brasil, na medida

em que serve de exemplo para uma das idéias centrais da nossa proposta: a devolução

da complexidade tributária ao Fisco.

Este julgamento determinou que os remote sellers (vendedores que utilizam

internet, serviços postais, entre outros) são isentos de recolher o sales and use tax para

vendas em Estados que não possuam presença física de estabelecimento, pois a

Suprema Corte entendeu que não é razoável obrigar que o contribuinte conheça e

subjugue-se à diversidade das legislações de todos os 50 Estados para os quais os

contribuintes vendem e realizam seus negócios. Ou seja, decidiu-se que a complexidade

não pode ser suportada pelo contribuinte, devendo ser devolvida aos Estados: para que

possam cobrar o sales tax, o Congresso terá que harmonizar e unificar a cobrança

relativa às transações interestaduais228

.

Essa decisão, somada ao fato de que as vendas pela internet vêm aumentando

substancialmente, faz com que bilhões de dólares não sejam recolhidos e incentiva os

Estados a despender efetivos esforços para uniformizar as legislações, a respeito do

sales tax via acordo celebrado entre os Estados (Streamlined Sales Tax Agreement) para

viabilizar sua cobrança no futuro. Desta forma, embora 23 Estados (Arkansas, Indiana,

Iowa, Kansas, Kentucky, Michigan, Minnesota, Nebraska, Nevada, New Jersey, North

228

Cf. Relatório ―Pesquisa sobre o tema da Guerra Fiscal”, do Pesquisador Leonardo Ribeiro.

271

Carolina, North Dakota, Ohio, Oklahoma, Rhode Island, South Dakota, Tennessee,

Utah, Vermont, Washington, West Virginia, Wisconsin e Wyoming) já tenham adotado

a uniformização da legislação do Sales Tax ao aderirem ao Sales Tax Agreement, o

Congresso ainda não tratou da questão, de modo que os ―remote sellers‖ seguem isentos

da obrigação de pagar este tributo.

Esta idéia de não deixar o Contribuinte arcar com os custos da complexidade

tributária, somada aos estudos desenvolvidos no NEF a respeito do Simples Nacional

(abaixo), fez surgir a percepção segundo a qual o Fisco brasileiro, que dispõe de um

sistema extremamente desenvolvido de TI, pode – seguindo o exemplo americano –

internalizar seus conflitos de competência, sua complexidade federativa e os demais

diversos problemas do Sistema Tributário Brasileiro: a complexidade é problema do

Fisco, não do contribuinte.

4. Uma Proposta Diferente de Reforma Tributária: Reconstruindo os Laços

Nacionais do Federalismo Brasileiro e Resgatando a Dignidade do Contribuinte229

Sabemos, pela experiência internacional, que no mundo globalizado e

democrático reformas tributárias abrangentes são praticamente inviáveis. Sabemos que

no Brasil, União, Estados e Municípios não querem a reforma tributária, sob o

justificado medo de perderem receitas e competências. Sabemos que reforma tributária

não reduz carga tributária: a carga tributária é alta porque a despesa pública é alta e isso

envolve uma complexa discussão sobre opções de modelo de Estado. Sabemos que

embora seja proposta de campanha de todos os candidatos à Presidência da República

dos últimos 20 anos (quase toda nossa memória democrática), todas tentativas e

esforços de Reforma tributária naufragaram de modo retumbante. Sabemos que a Copa

do Mundo de 2014 e os Jogos Olímpicos de 2016 irão requerer um esforço fiscal

imenso para os maciços projetos de infraestrutura que esses eventos exigem e que a

economia brasileira, em franca expansão, demanda.

Sabemos que o Brasil precisa de uma reforma tributária viável...

229

Ou Reforma Tributária CUCSP (Cada Um Com Seus Problemas): SIA – Sistema Integrado de

Arrecadação Nacional.

272

4.1. REFORMA TRIBUTÁRIA SIMPLES – RTS: uma Reforma Tributária

Brasileira, aproveitando a experiência da expertise fiscal brasileira que inspira e

serve de modelo para outros países

O Simples Nacional (SN) é um regime tributário diferenciado elaborado para

micro e pequenas empresas (MPE) que visa à unificação da cobrança dos tributos

federais, estaduais e municipais por uma única via. Foi criado pela Lei Complementar

123, de 14 de dezembro de 2006 (LC 123/06) e sua vigência teve inicio em 1º de julho

de 2007. Ressalta-se que o SN veio a aumentar e aprimorar o regime Simples Federal

(que não incluía tributos estaduais e municipais), tendo sido instituído pela lei 9.317/96

(conversão da Medida Provisória 1.526/96). Entretanto foram necessários muitos

encontros para formatar um sistema que agregasse todos os tributos numa única guia e

um programa gerador capaz de captar as peculiaridades de várias legislações, além

daquelas impostas pela LC 123230

.

O Simples Nacional inaugura uma nova postura dos Fiscos. Por tratar-se de lei

nacional, é impositivo para todos os entes federativos (União, Estados e Municípios),

tendo substituído os regimes especiais de tributação que existiam de maneira diversa

nos entes federativos e forçado a interação entre os Fiscos que - com o objetivo de evitar

o repasse da complexidade da legislação tributária decorrente de várias redundâncias e

conflitos de competências – inauguram a admirável postura: assumir, integrar e resolver

os problemas das três esferas de tributação internamente antes de exigir o tributo do

contribuinte. A regra é: o pagamento do tributo para o contribuinte dever ser simples, a

complexidade é problema dos Fiscos.

No Simples Nacional, os três entes estão no mesmo nível hierárquico: Receita

Federal, Fazendas Estaduais e Municipais são parceiras, reunindo inteligência,

informação, esforços e recursos comuns. Não compromete as competências tributárias,

pois as alíquotas podem ser mudadas a qualquer momento pela União, Estados e

Municípios. Enfim, além de melhorar a vida do contribuinte o SIMPLES aumentou os

poderes de fiscalização de todos os entes federados. As informações sobre o SIMPLES

pertencem a todos: a chave do sucesso do SIMPLES é o uso de ferramentas avançadas

de TI.

230

Cf. Relatório ―Apontamentos e Principais Pontos da Entrevista sobre o SIMPLES e Reunião de Dados

da Arrecadação‖, do Pesquisador André Diôgo.

273

O SIMPLES – experiência nacional de sucesso - é um exemplar balão de ensaio

para uma reforma tributária no Brasil. Ajudaria numa reforma à medida que já oferece

um mecanismo em que os Fiscos internalizam as complexidades do sistema, resolvem a

questão e entregam aos contribuintes NÃO mais problemas, mas soluções. O SIMPLES

não é ―simples‖ para os fiscos. É SIMPLES para o contribuinte. Se há 4 anos fosse dito,

aqui no Brasil, que todos os tributos iriam ser reunidos numa única guia que seria paga

no banco e que, após dois dias, o dinheiro seria repartido entre os entes de forma

automática, todos diriam que isso seria IMPOSSÍVEL... uma loucura. Bem, hoje o

Simples Nacional já existe, é uma realidade, é criação brasileira. Conhece todos nossos

problemas nacionais, mas reúne também toda inteligência, eficiência e sofisticação do

Fisco brasileiro: é o nosso paradigma de uma reforma tributária inteligente e eficiente

que não precisa copiar nenhum sistema nem alterar nossa constituição.

Não se trata de mais uma reforma de ―leis‖, é uma mudança de visão sobre o

sistema fiscal brasileiro, uma mudança de atitude. O Fisco, que é o grande expert em

matéria tributária, deve aplicar a lei tributária. O contribuinte é contribuinte, tão-só (e

não é pouco) paga os tributos. O Fisco deixa de perseguir o contribuinte por aplicar

erroneamente leis que ninguém entende, para assumir a postura de serviço público do

cidadão, colaborando na harmonização da legislação da federação e simplificando a

vida de quem gera riqueza para essa nação chamada Brasil.

4.2. Estratégia de implantação da RFS: Reforma Tributária “SIMPLES”

A estratégia de implantação da RFS é ―simples‖ porque já começou. Ela iniciou

na década de 90 com o fim da inflação, com o treinamento e modernização da Receita

Federal do Brasil e com a experiência da inflação e da CPMF, que tornaram o nosso

Sistema Bancário um dos mais informatizados e sofisticados do mundo. Começou com

a informatização da Declaração de Imposto sobre a Renda: um ―case‖ brasileiro de

sucesso mundial. Iniciou com a LC 105 e a ―quebra‖ do sigilo bancário do contribuinte.

Iniciou com a exitosa experiência do SIMPLES NACIONAL e se consolidou, agora, no

274

final dessa década com a implantação do Sistema Público de Escrituração Digital

(SPED)231

.

A Reforma Tributária SIMPLES não depende de políticos. Trata-se de

uma mudança de atitude da ação fiscal que resgata o sentido da unidade federativa

e a dignidade do contribuinte. Sua viabilidade, continuidade de implantação e

sucesso só depende de um corpo de funcionários técnicos dos mais graduados e

sofisticados dos quadros da República: os Auditores Fiscais.

Trata-se de mera integração das Administrações Tributárias, que, sem perder

qualquer poder, apenas haverão de se colocar na contingência de trabalharem juntas no

esforço comum de ajudar o contribuinte que já paga os impostos.

Nesta nova racionalidade, as unidades de sistematização não serão mais os

tributos da União, dos Estados ou dos Municípios. Nessa nova reflexão nacional, o corte

de ação exige o olhar pelo ângulo sistemático de cada setor da economia:

importação/exportação, indústria, comércio, serviços, setor financeiro etc. Cuidando de

um setor de cada vez.

Talvez, para o início, o mais fácil e convidativo seja o setor de importação e

exportação. Na importação, o desafio será a integração do IPI, II, PIS/COPINS, ICMS e

outras taxas aduaneiras incidentes sobre o ato de importação. Tal harmonização

despenderá especial negociação e entendimento por parte dos Estados, a exemplo do

recente acordo232

celebrado entre os Estados de São Paulo e Espírito Santo. No mesmo

sentido, num segundo passo, caberá a harmonização entre União e Estados sobre os

231

O Sistema Público de Escrituração Digital (SPED) visa promover a atuação integrada dos fiscos nas

três esferas de governo (federal, estadual e municipal), uniformizar o processo de coleta de dados

contábeis e fiscais, bem como tornar mais rápida a identificação de ilícitos tributários. Dentre os

benefícios vislumbrados para os contribuintes, com a implantação desse sistema, destaca-se a redução de

custos, além de simplificação e agilização dos processos que envolvem o cumprimento de obrigações

acessórias. O SPED é composto de vários módulos: Escrituração Contábil

Digital; Escrituração Fiscal Digital; Nota Fiscal eletrônica e Conhecimento de Transporte eletrônico,

dentre outros. 232

Em atitude exemplar e seguindo a lógica de implementação da Reforma Tributária Simples, os

governos do Espírito Santo e São Paulo firmaram acordo para acabar com a disputa

entre os Estados pelo ICMS cobrado na importação de mercadorias, via tradings capixabas, por

empresas paulistas. Às vésperas das eleições, os Estados concordaram em editar projetos de lei para que

o ICMS em importações por terceiro, contratadas até o dia 20 de março do ano passado e desembaraçadas

até 31 de maio de 2009, deve ficar no Estado da trading. São Paulo vinha autuando empresas que

importaram mercadorias por meio do Porto de Vitória e não recolheram, na compra por ordem de

terceiro, o imposto considerado devido à Fazenda paulista.

275

tributos incidentes sobre a Exportação, resolvendo para o contribuinte os intrincados

problemas dos vários regimes do PIS/COFINS na cadeia de exportação, bem como,

exigindo dos Estados um esforço federativo de cooperação e colaboração na lógica dos

créditos do ICMS para que barreiras fiscais entre Estados não prejudiquem a livre

circulação de mercadorias: é... a ―Reforma Tributária Simples‖ já começou!

4.3. Resumindo...

Na Reforma Tributária Simples, não há mudança legislativa substancial ou

necessidade de integração de bases de cálculo - a consolidação para o tributo devido

para cada operação negocial é realizada pela própria administração tributária de modo

integrado e harmonizado: o contribuinte apenas arrecada um único valor indicado sobre

a respectiva operação negocial (compra e venda de mercadoria, aplicação financeira,

prestação de serviço, industrialização etc). União, Estados e Municípios ficam

encarregados de resolver seus problemas internos de conflitos de competência

serviços/mercadorias, guerra fiscal entre Estados, harmonizar redução de base de

cálculo com redução de alíquotas, substituição para frente, para trás, diferimento etc:

cabe ao esforço integrado dos técnicos das três esferas fiscais encontrar as soluções que

os contribuintes já realizam quando pagam os vários tributos, mas, agora, de forma

concentrada. O contribuinte pagará os mesmos impostos. Mesma carga tributária. Cada

ente federativo receberá os mesmos recursos. Tudo dependerá de um lançamento de

ofício orientado pelas informações sobre os dados de cada operação, fornecidos em

tempo real pelo Sistema Público de Escrituração Digital, viabilizado pela incomparável

TI do Fisco nacional, que exigirá o valor em uma única guia centralizada em

conformidade com a ampla coordenação de entendimentos da ―vontade‖ integrada dos

três Fiscos.

Se o contribuinte pagar o lançamento em dia está extinta a obrigação tributária

formalizada por esse ato de integração comum de aplicação da legislação tributária e o

sistema bancário fica encarregado de repartir, na boca do caixa, os montantes devidos

para a União, Estados e Municípios. Caso contrário, se o contribuinte não concordar,

poderá sozinho ou com a ajuda dos seus advogados impugnar mediante o devido

processo administrativo fiscal que também deverá ser integral: nesse desenho, é

276

interesse do Fisco aplicar a lei da forma mais clara e bem fundamentada para evitar

essas impugnações. O Fisco será incentivado a buscar a coerência e a fundamentação

hierárquica de suas cobranças, sob pena de não receber o tributo (a complexidade da

legislação passa a ser um problema do Fisco, não só do contribuinte).

A idéia simplória é devolver ao Fisco os reflexos da complexidade tributária que

é produto da conveniência fiscal. Como no Retrato de Dorian Gray, de Oscar Wilde, a

idéia é colocar o Fisco diante do próprio reflexo de sua teratologia de três cabeças: um

sistema corrompido, redundante e repleto de conflitos! Por outro lado, a convivência

fiscal dos próprios Fiscos no exercício de harmonizar a aplicação de suas legislações e

partilhar o dinheiro da arrecadação, iniciará um processo de diálogo que poderá

encaminhar solução para as iniqüidades dos fundos de participação dos Estados e dos

Municípios (FPE/FPM). A proposta é usar a simplicidade e a transparência para

devolver aos criadores os problemas da criatura. Será difícil?! Impossível harmonizar?!

Impossível ao Fisco determinar a base impositiva de tantos tributos ao mesmo tempo.

Bem, até hoje esse foi o ―dever acessório‖ colocado como obrigação por parte de cada

contribuinte individualizado e sujeito a penas de 75 a 150% sobre o tributo, além da

pecha de sonegador para aqueles que não realizassem tal tarefa em dia e corretamente.

Nessa nova Pasárgada, os Fiscos, em vez de pensar em diabrites para infernizar a vida

do contribuinte, haverão de utilizar sua autoridade e inteligência para se entender:

auditores fiscais estaduais, municipais e federais hão de trabalhar juntos, tornar-se mais

próximos, talvez até amigos, criar confiança entre si e descobrir que União, Estados,

Municípios, Empresas, PJs e PJotinhas não existem de verdade, são todas criações do

Direito, criações de papel: só seres humanos trabalham, criam riquezas e pagam tributos

para seres inexistentes.

5. Enfim... para melhorar o Brasil: consciência!

Saímos das mãos dos políticos para técnicos altamente qualificados e

organizados em sindicatos que se preocupam com o Brasil. Saímos da perspectiva

colonial de encontrar uma solução no além mar, encontrando solução nacional e

inovadora. Saímos do sonho de reformas tributárias de papel, rejeitando o legalismo

autista que pensa que o direito é uma varinha mágica: o fato é que mudanças radicais no

277

sistema tributário legal podem ensejar experiências fiscais amargas que sempre serão

sofridas, em última instância, pelo contribuinte. Saímos do plano legal abstrato e nos

encontramos no plano concreto da aplicação do direito, das práticas aduaneiras,

industriais, comercias e financeiras que habitam o mundo real dos negócios

globalizados. Saímos de um ambiente de insegurança jurídica e de animosidade

contenciosa insana do contribuinte contra os aparatos dos Fiscos federal, estadual e

municipal, para um ambiente de cooperação em que o contribuinte não precisa de

advogados tributaristas para pagar seus tributos - o esforço integrado do Fisco oferece o

serviço público necessário, interpretando e aplicando a legislação tributária.

Saímos de uma federação de poderes individuais e mesquinhos para

reencontrarmo-nos no exercício da harmonização dos poderes fiscais federativos,

reconstruindo nossa noção de nacionalidade além do futebol. Saímos de uma visão em

que o contribuinte é visto como sonegador contumaz por não aplicar ―corretamente‖

uma legislação que ninguém entende, para uma visão em que o contribuinte exerce sua

expertise no comércio, na indústria e nos serviços: não é obrigação do contribuinte ser

expert em legislação tributária, assim como quem usa um computador para escrever não

precisa ser expert em informática - deixemos os problemas técnicos para os técnicos.

Saímos de um sistema tributário extremamente complexo para um sistema muito mais

simples e transparente: as complexidades ficam embutidas e são harmonizadas de forma

centralizada pelo Estado, que garante, nessa perspectiva, igualdade e competitividade

para todos os contribuintes (não é a liminar ou a assessoria de um grande escritório de

advocacia que fará a diferença no sucesso da minha empresa).

Enfim, saímos de onde nunca deixamos de estar, somos o que somos,

escrevendo nossas próprias soluções. Reforma Fiscal não é um pedaço de papel, é um

processo histórico que já começou: estamos fazendo história!

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of the Hundred Fourth Annual Meeting of the American Economic Association,

mai/2007.

TANZI, Vito. Globalization, Technological Developments and the Work of Fiscal

térmites. IMF Working Paper, Fiscal Affairs Department, nov/2000.

Textos e Relatórios dos Pesquisadores do NEF

Relatório “Tributação da folha de salarial no exterior e no Brasil”, do Pesquisador

André Diôgo

Relatório “Apontamentos e Principais Pontos da Entrevista sobre o SIMPLES e

Reunião de Dados da Arrecadação”, do Pesquisador André Diôgo.

Relatório “Percepções e Intuições sobre a Pesquisa dos Sistemas Tributários no

Direito Comparado”, do Pesquisador Dalton Hirata

Relatório “Compilação dos Dados de Receita Tributária dos Estados”, do

Pesquisador Leonardo Correia.Relatório “Relatório de pesquisa sobre o tema da

Guerra Fiscal”, do Pesquisador Leonardo Ribeiro.

280

Relatório “Percepções e Intuições sobre a Guerra Fiscal no Brasil e experiências

internacionais”, do Pesquisador Leonardo Ribeiro

Relatório “Não cumulatividade: do mito teórico à operacionalização concreta”, da

Pesquisadora Lívia Freitas Xavier

Relatório “Percepção das entrevistas e inventário de intuições sobre o percurso da

várias PECs sobre reforma tributária”, da Pesquisadora Mariana Pimentel.

281

Parte III:

Propostas Viáveis

282

CONCLUSÕES, DIRETIVAS, PROPOSTAS VIÁVEIS DE CURTO

PRAZO E PROPOSTAS DE MÉDIO PRAZO DO NÚCLEO DE

ESTUDOS FISCAIS PARA RECONSTRUÇÃO DOS LAÇOS

NACIONAIS DO FEDERALISMO BRASILEIRO, RESGATE DA

DIGNIDADE DO CONTRIBUINTE PARA IMPULSIONAR O

DESENVOLVIMENTO ECONÔMICO E SOCIAL DO BRASIL


Professor e Coordenador do Núcleo de Estudos Fiscais e

da Escola de Direito de São Paulo da FGV

Isaias Coelho

Colaborador Sênior Especial do Núcleo de Estudos Fiscais,

Ph.D. em Economia, ex- Secretário da Receita Federal Adjunto e

ex-chefe da Divisão de Política Tributária no Fundo Monetário Internacional

I. Conclusões do NEF:

1) Carga tributária não se reduz com reforma tributária, mas com corte de alíquotas

de tributos. E, aí, que ninguém se engane: corte de alíquotas só podem ser feitos

com redução de despesas do governo.

2) Não existe um modelo de sistema tributário que possa ser copiado. O motivo?

Eles não nascem de geração espontânea, apenas refletem a história de cada país

— para o bem e para o mal. Contudo, podemos aprender boas lições a partir de

novos paradigmas da experiência internacional.

3) A história mundial mostra que reformas tributárias abrangentes são raríssimas. Só

acontecem sob ditadura, em crises agudas ou em economias em que a estrutura

tributária ainda é incipiente. O que não é o caso do Brasil.

4) União, Estados e Municípios são reféns e cúmplices dos vícios e distorções do

sistema tributário atual. Em razão disso, a iniciativa da reforma tributária deve

partir da sociedade, de baixo para cima, mediante a conscientização popular e

reformas na administração tributária que enfatizem sua função de serviço público

a favor do contribuinte (e não contra o contribuinte).

283

II. Diretrizes, Medidas Imediatas e Objetivos de Médio Prazo

Ao fim do trabalho, que, além de uma farta bibliografia, análise dos principais

projetos de emenda constitucional (PECs) sobre Reforma Tributária dos últimos 20

anos, entrevistas e debates com economistas, juristas e tributaristas, o NEF propõe:

(i) três diretrizes para inaugurar novo olhar sobre a tributação no Brasil;

(ii) dez medidas práticas, viáveis e imediatas capazes de resolver grandes

problemas atuais e impulsionar as profundas mudanças que o sistema

tributário exige

(iii) dez medidas de médio prazo para consolidar a reforma tributária que o

Brasil precisa.

II.1. Três diretrizes para inaugurar novo olhar sobre a tributação no Brasil

Percebeu-se que estruturas históricas autoritárias e burocráticas são os grandes

obstáculos para ações inovadoras, exigindo-se a proposição de novos princípios e

paradigmas para orientar a reforma tributária de um Brasil moderno, democrático e

globalizado, no sentido de inaugurar uma nova perspectiva para os problemas relativos

à falta de cidadania fiscal, da guerra fiscal e da alta complexidade da legislação

tributária:

1. Resgatar a CIDADANIA FISCAL mediante a instituição de ambiente de

cooperação entre o fisco e o contribuinte. O Fisco deve atuar como órgão

democrático e transparente na prestação de serviço de qualidade à sociedade,

sensível (responsiveness) às peculiaridades dos contribuintes, de modo a

desenvolver ambiente de confiança, legitimidade e segurança no exercício de suas

atividades públicas.

2. Revitalizar o FEDERALISMO em desfavor à GUERRA FISCAL, mediante o

fortalecimento da autonomia fiscal dos Estados e dos Municípios, de modo a

impulsionar a implementação de políticas fiscais de desenvolvimento regional

descentralizadas e de forma independente da União, introduzindo eficiência fiscal,

transparência e simplicidade como critérios positivos de competitividade entre os

entes federados.

3. Devolver ao Fisco os problemas provocados pela COMPLEXIDADE233

do sistema

tributário, responsabilizando-o, na qualidade de serviço público especializado, a

233

Nesse sentido, é inspirador o exemplo dos EUA na resolução do caso QUILL CORP VS. NORTH

DAKOTA: devolvendo a complexidade tributária ao seu criador. O fato é que a Suprema Corte

284

propor e desenvolver ações concretas e coordenadas no sentido de ofertar

simplicidade e segurança na aplicação da legislação tributária, seguindo o exemplo

de sucesso do simples nacional.

II.2. Dez medidas práticas, viáveis e imediatas capazes de resolver grandes

problemas atuais e impulsionar as profundas mudanças que o sistema tributário

exige

1. Instituir o Conselho Fiscal Nacional, seguindo o exemplo da Austrália (Board of

Taxation234

e Tax Issues Entry System235

), inspirado na imagem do Conselho

Americana não vê o tax competition sob uma perspectiva necessariamente negativa. Dado que (i) os entes

federados têm autonomia para determinação de seus próprios tributos, alíquotas e procedimentos; e (ii)

não há um sistema institucionalizado de transferências, de modo que a receita de cada ente depende da

própria arrecadação, o ambiente seria de um fair tax competition. O critério adotado para o Sales Tax nas

transações interestaduais é o do destino, como de praxe (só o Brasil parece adotar tributação na origem,

nos outros países ou é critério de destino ou a competência para transação interestadual é Federal). Foi na

regulamentação desse imposto que a Suprema Corte dos EUA proferiu decisão de extrema importância

para a reflexão sobre a Reforma Tributária no Brasil, na medida em que serve de exemplo para uma das

idéias centrais da nossa proposta: a devolução da complexidade tributária ao Fisco. Este julgamento

determinou que os remote sellers (vendedores que utilizam internet, serviços postais, entre outros) são

isentos de recolher o sales and use tax para vendas em Estados que não possuam presença física de

estabelecimento, pois a Suprema Corte entendeu que não é razoável obrigar que o contribuinte conheça e

subjugue-se à diversidade das legislações de todos os 50 Estados para os quais os contribuintes vendem e

realizam seus negócios. Ou seja, decidiu-se que a complexidade não pode ser suportada pelo contribuinte,

devendo ser devolvida aos Estados: para que possam cobrar o sales tax, o Congresso terá que harmonizar

e unificar a cobrança relativa às transações interestaduais. Essa decisão, somada ao fato de que as vendas

pela internet vêm aumentando substancialmente, faz com que bilhões de dólares não sejam recolhidos e

incentiva os Estados a despender efetivos esforços para uniformizar as legislações a respeito do sales tax

via acordo celebrado entre os Estados (Streamlined Sales Tax Agreement) para viabilizar sua cobrança no

futuro. Desta forma, embora 23 Estados (Arkansas, Indiana, Iowa, Kansas, Kentucky, Michigan,

Minnesota, Nebraska, Nevada, New Jersey, North Carolina, North Dakota, Ohio, Oklahoma, Rhode

Island, South Dakota, Tennessee, Utah, Vermont, Washington, West Virginia, Wisconsin e Wyoming) já

tenham adotado a uniformização da legislação do Sales Tax ao aderirem ao Sales Tax Agreement, o

Congresso ainda não tratou da questão, de modo que os ―remote sellers‖ seguem isentos da obrigação de

pagar este tributo. Esta idéia de não deixar o Contribuinte arcar com os custos da complexidade tributária,

somada aos estudos desenvolvidos no NEF a respeito do Simples Nacional (abaixo), fez surgir a

percepção segundo a qual o Fisco brasileiro, que dispõe de um sistema extremamente desenvolvido de TI,

pode – seguindo o exemplo americano – internalizar seus conflitos de competência, sua complexidade

federativa e os demais diversos problemas do Sistema Tributário Brasileiro: a complexidade é problema

do Fisco, não do contribuinte. 234

O Board of Taxation é uma entidade não vinculada ao governo formada por membros da sociedade

cujo objetivo é contribuir positivamente para a redação e retificação de normas fiscais, inclusive no que

diz respeito à implementação destas. Busca incrementar e analisar os textos legais sob uma perspectiva do

melhor ambiente de negócios possível, bem como levar em conta questões relevantes socialmente. O

Tesouro Australiano pode pedir pareceres ao Board of Taxation para que este opine sobre a melhor forma

de construção legislativa, assim como a melhor maneira de implementar determinadas normas tributárias.

Ademais, o Board of Taxation tem como atribuição realizar pesquisas e levantamentos a pedido do

Tesouro. O Board of Taxation é composto por dez membros, sendo sete oriundos de setores não ligados

ao governo. Os três membros que fazem parte do governo são: o secretário do tesouro australiano, o

Commissioner of Taxation e um membro do parlamento. As operações do Board of Taxation são

reguladas por seu estatuto e o órgão é financiado pelo Tesouro Australiano. O estatuto do Board of

Taxation é bastante sucinto e resume-se a uma carta de princípios e regras básicas, como números de

285

Nacional de Justiça, formado por representantes dos vários níveis de governo e da

sociedade, com o objetivo de orientar, coordenar e servir de instância consultiva

para accountability e harmonização de políticas fiscais, no sentido de tornar efetiva

a aproximação entre Cidadania fiscal e desenvolvimento econômico e social.

2. Outorgar transparência ao Sistema tributário, eliminando cálculos complexos e

inúteis como a chamada alíquota por dentro do ICMS e exigindo o consumidor seja

informado sobre a carga tributária incidente sobre mercadorias e serviços, em

conformidade com art. 150, parágrafo 5º da CF236

.

3. Introdução do Princípio da Anterioridade Substancial237

, oferecendo

previsibilidade e segurança jurídica para o contribuinte, de modo que a criação e

majoração de tributos e de novas obrigações acessórias sejam realizadas até o dia 30

de junho do ano anterior à vigência da alteração, sincronizando de forma prática a

discussão do sistema tributário com o debate sobre a lei orçamentária anual.

4. Uniformização do contencioso administrativo da União, dos Estados e dos

Municípios, em uma única legislação nacional aplicável em todo território nacional

pelos respectivos órgãos fazendários já existentes.

5. Unificação da cobrança dos tributos federais, estaduais e municipais sobre o

consumo (IPI, PIS, COFINS, ICMS e ISS) em uma única via, simplificando o

pagamento de tributos e reduzindo o número de obrigações acessórias;

membros e atribuições gerais do órgão. Observando as atividades que o conselho vem desempenhando

pode-se observar que este atual da forma como designado em seu estatuto. Há uma série de reuniões e

grupos de trabalho (em que membros de várias empresas e organizações fazem parte) cujo objetivo é

levantar informações e elaborar pareceres sobre determinados temas. Não obstante, o órgão não atual

como um interlocutor entre o Fisco e a sociedade, tendo como principal atribuição prover o Tesouro com

informações e pesquisas que possam ajudar na criação de legislações tributárias ótimas. 235

O Tax Issues Entry System (TIES) foi criado no fim de 2008 por iniciativa do Departamento do

Tesouro australiano e do Taxation Office. Ele possui como objetivo criar um canal em que seja possível

ao contribuinte levantar questões acerca da implementação, manutenção e criação de normas fiscais na

Austrália. Dessa forma, o contribuinte, uma vez cadastrado, pode solicitar a análise de alguma norma que

lhe parece mal redigida, que entra em contradição com outras normas ou outro tipo de anomalia. Caso o

pleito do contribuinte seja aceito, modificações administrativas poderão ser feitas para solucionar a

questão. Caso a questão envolva modificação da legislação, o Tax Office vai buscar junto ao governo a

possibilidade deste encampar a tentativa de mudar a lei. Não obstante, o TIES não visa à modificação de

políticas de tributação, resumindo seu campo de ação a melhores práticas administrativas e a retificação

de erros que por ventura sejam suscitados pelos contribuintes. Dado que é uma estrutura recente, o TIES

ainda está passando por uma série de avaliações por parte do governo para a observância de sua eficácia. 236

―A lei determinará medidas para que os consumidores sejam esclarecidos acerca dos impostos que

incidam sobre mercadorias e serviços‖. 237

Ou de modo semelhante ao ―Princípio da anterioridade ampliada‖ tal qual proposto pelo Senador

Francisco Dornelles, em sua proposta de novo sistema tributário.

286

6. Restringir o uso generalizado da substituição tributária para frente, propondo

uma lista fechada e reduzida de produtos sob esse regime, evitando distorções na

tributação, na livre concorrência e na atividade empresarial do contribuinte.

7. Introduzir controle e racionalidade no aumento da carga tributária mediante a

idéia de ―dividendos tributários‖, em que diante do atendimento de metas de

arrecadação e eficiência do fisco, também a sociedade seja beneficiada pela

proporcional eliminação e/ou redução de alíquotas de tributos previamente

pactuados.

8. Inclusão de todas as receitas federais (com exceção da contribuição previdenciária)

como recursos partilháveis pelo FPE e FPM sem modificação da equação financeira

atual, com o objetivo de evitar a proliferação de contribuições federais não

partilháveis entre Estados e Municípios.

9. Elaboração de minuta de declaração do imposto de renda pela própria Receita

Federal, utilizando-se das informações prestadas pelas fontes pagadoras, de forma

que o contribuinte apenas ratifique ou retifique o conteúdo.

10. Realização de auditorias externas238

independentes sobre os órgãos da

Administração Tributária para verificação e publicidade de níveis de eficiência,

qualidade de atendimento ao contribuinte e transparência de informações, criando-

se, para tanto, índices e metas de qualidade a serem atingidos.

III. Dez medidas de médio prazo para consolidar a reforma tributária que o Brasil

precisa

1. Consolidar a COFINS, a PIS/PASEP e as CIDEs em um só imposto federal

efetivamente não-cumulativo, incidente em caráter geral sobre vendas ou

faturamento e com estrutura semelhante ao ICMS para facilitar sua coordenação

e harmonização com o imposto estadual.

2. Transformar o IPI em imposto monofásico, incidente tão-só sobre a importação e

a produção e apenas sobre três grupos de bens: produtos de tabaco (fumo),

bebidas alcoólicas e combustíveis.

3. Redefinir os fundos de participação de estados (FPE) e municípios (FPM) para

incidir (obviamente em porcentagem menor, mas de forma que não se reduzam

os montantes atualmente distribuídos) sobre toda a receita tributária federal,

238

Como ocorre nos Estados Unidos, Canadá e Austrália.

287

inclusive de contribuições exceto aquelas destinadas ao financiamento da

seguridade social. Com isso se elimina o incentivo à criação de ―contribuições‖.

4. Introduzir no ICMS a tributação no destino com ampla autonomia para que os

Estados fixem suas alíquotas, transformando a atual guerra fiscal em um

ambiente positivo e democrático de competição fiscal.

5. Eliminar a tributação do ICMS que onera a produção, transformando-o num

imposto puramente sobre o consumo (embora cobrado nas diversas etapas de

produção e distribuição).

6. Substituir o regime de crédito físico do ICMS pelo regime de crédito financeiro,

isto é, permitir crédito de ICMS pelo simples recebimento da mercadoria e sua

nota fiscal, sem depender da posterior utilização. (Com isso também se dará

crédito, na empresa, a todo o ICMS pago, ainda que o bem ou serviço (p.ex.

comunicações, eletricidade) não seja incorporado fisicamente na produção.)

7. Desoneração completa das exportações, eliminando a tributação do ICMS nestas

operações para aumentar a competitividade, em linha com o que fazem outros

países.

8. Reduzir os encargos sobre a folha de salários.

9. Integração do ICMS estadual e ISS municipal, sem prejuízo da autonomia dos

municípios em definir suas alíquotas e com repartição bancária e automática da

arrecadação.

10. Modificação dos critérios de distribuição da cota municipal de ICMS, passando

do atual local de origem do valor adicionado para outros mais racionais e justos,

tais como população ou indicadores sociais.

288

Parte IV:

Pacote Legislativo,

Transparência e Cidadania

Fiscal

289

MINUTA DE PROJETO DE LEI VISANDO A

REGULAMENTAÇÃO DO ART. 150, §5º, DA CF

ANDRÉ GONÇALVES DIÔGO DE LIMA

Pesquisador NEF

Setembro / 2010

290

1. Exposição de motivos

É de fundamental importância para a criação da cidadania fiscal a transparência

quanto ao valor pago a título de tributos por cada cidadão (contribuinte) no momento do

consumo de um bem ou serviço. Entretanto, deve-se observar que o sistema tributário

nacional é muito complexo e que qualquer cálculo da tributação efetiva incidente sobre

um bem ou serviço poderia ser alvo de críticas (que podem levar a inviabilização), visto

que há várias formas (metodologias) para o cálculo do tributo.

Por outro lado, tal fato não pode servir de pretexto para que o cidadão continue

sem o mínimo de informação quanto ao valor dos tributos que paga. Tendo em vista que

uma reforma tributária que vise à simplificação do sistema (seja com IVA Federal,

fusão de impostos, imposto único etc.) levará um tempo significativo para ser

implementada (dado questões políticas e técnicas), tem-se que ao criar, ao menos,

alertas acerca da tributação incidente sobre produtos e serviços, contendo um valor

aproximado da carga tributária incidente, garante-se uma ferramenta relevante na busca

por maior transparência.

Sendo assim, a melhor forma para que as medidas de esclarecimento sejam

implementadas é a relativização da precisão matemática do tributo pago em prol da

conscientização geral da população quanto ao tema.

Deve-se ressaltar que alguns estabelecimentos, como é o caso dos bancos, não

são obrigados a emitirem nota fiscal dos serviços prestados aos seus clientes. Sendo

assim, é necessário que haja formas alternativas de informar a população quanto à

tributação incidente nestas operações. Neste caso, ficará a cargo do órgão

regulamentador a implementação dessas medidas alternativas, que podem, inclusive, ser

negociadas com as entidades de classe que representam os estabelecimentos que não

emitem documento fiscal para o consumidor. Neste sentido, há várias possibilidades

como banners, panfletos, placas informativas etc. Ademais, tendo em vista que as

informações quanto à tributação serão meramente informativas e que apresentarão

apenas um panorama geral do peso dos tributos ao cidadão, não é razoável imaginar que

as informações constantes nos documentos fiscais possam influenciar, qualquer que seja

a hipótese, nas relações jurídico-tributárias entre o estabelecimento e as entidades

fazendárias, bem como entre os consumidores e as entidades fazendárias. O projeto em

questão é amplo e flexível, possuindo viabilidade técnica e política. Não obstante, é

fundamental que haja um órgão capaz de regular, fiscalizar e implementar as

291

imposições legais sugeridas de forma transparente e imparcial. Dessa forma, acredita-se

que o órgão mais qualificado para tanto seja o Departamento Nacional de Defesa do

Consumidor, da Secretaria Nacional de Direito Econômico do Ministério da Justiça,

dada sua expertise no acompanhamento da aplicação do Código de Defesa do

Consumidor.

Visando-se, ainda, garantir a plena imparcialidade na construção dos índices,

serão ouvidas, no mínimo, três instituições de âmbito nacional e de reputação ilibada

contratadas para tal finalidade, havendo amplo espaço para o debate de idéias sobre as

melhores formas de informar a população quanto à incidência de tributos e a carga

tributária. Não obstante, devem-se observar as dificuldades que podem surgir para o

cálculo do tributo que efetivamente incide. Neste sentido, devido à complexidade e ao

número de tributos existentes, um cálculo que demonstre efetivamente o valor tributado

pode se tonar inviável. Assim, a complexidade do sistema pode impedir a transparência

dos tributos incidentes no momento da aquisição de um bem ou serviço.

Por fim, tem-se que haverá modificações no Código de Defesa do Consumidor

para garantir a aplicação de sanções para àqueles que descumprirem o disposto na lei,

nos termos do disposto no CDC.

Abaixo segue o projeto de lei:

292

MINUTA DE PROJETO DE LEI VISANDO A REGULAMENTAÇÃO DO ART.

150, §5º, DA CF

Projeto de Lei

O Congresso Nacional decreta:

Art. 1º Os documentos fiscais ou equivalentes, emitidos no ato da venda de produtos e serviços

ao consumidor final, em todo o território nacional, deverão conter informações acerca do valor

aproximado dos tributos federais, estaduais e municipais incidentes, quando estes influírem nos

preços dos produtos ou serviços vendidos.

§1º. Estabelece-se como consumidor final todo aquele que utiliza o produto ou serviço para uso

e gozo próprio ou de terceiro, sem interesse econômico futuro, como destinatário final.

§2º. Nos casos de estabelecimentos que não emitem documento fiscal por força de lei ou pela

natureza do negócio, serão estabelecidos critérios alternativos de alerta ao consumidor quanto

ao valor aproximado dos tributos federais, estaduais e municipais incidentes, quando estes

influírem nos preços dos produtos ou serviços vendidos.

Art. 2º As informações acerca do valor aproximado dos tributos federais, estaduais e municipais

incidentes, quando estes influírem nos preços dos produtos ou serviços vendidos serão

meramente informativas, não afetando, em hipótese alguma, quaisquer relações jurídico-

tributárias entre o estabelecimento e as entidades fazendárias, bem como entre os consumidores

e as entidades fazendárias.

Art. 3º. O órgão responsável pela organização, fiscalização, implementação e regulamentação

das determinações legais constantes nesta lei será o Departamento Nacional de Defesa do

Consumidor, da Secretaria Nacional de Direito Econômico do Ministério da Justiça.

§1º. O Departamento Nacional de Defesa do Consumidor, da Secretaria Nacional de Direito

Econômico do Ministério da Justiça, será responsável pela divulgação dos índices, mensagens

de alerta sobre o valor dos tributos pagos e valor da carga tributária.

§2º. O Departamento Nacional de Defesa do Consumidor, da Secretaria Nacional de Direito

Econômico do Ministério da Justiça, deverá contratar, no mínimo, três instituições de âmbito

nacional e de reputação ilibada, para a geração das informações mencionadas no parágrafo

anterior, sendo esta contratação um elemento necessário para a organização e divulgação das

Dispõe sobre medidas de

esclarecimento ao consumidor,

conforme trata o art. 150, §5º, da

Constituição federal

293

informações acerca do valor aproximado dos tributos federais, estaduais e municipais

incidentes, conforme disposto no art. 1º desta Lei.

§ 3º. O Departamento Nacional de Defesa do Consumidor, da Secretaria Nacional de Direito

Econômico, do Ministério da Justiça, estipulará os critérios básicos e as informações a serem

geradas pelas instituições contratadas.

Art. 4º Dê-se a seguinte redação ao inciso IV do art. 106º, da Lei n. 8.078, de 11 de setembro, de

1990:

“Art. 106º (...) IV- informar, conscientizar e motivar o consumidor por meio de diferentes meios

de comunicação, bem como indicar as instituições responsáveis pela apuração, cálculo e

informações do montante dos tributos incidentes sobre mercadorias e serviços, nos termos da

específica. (NR)”

Art. 5º. O descumprimento do disposto nesta Lei sujeitará o infrator às sanções previstas no

Capítulo VII do Título I da Lei n. 8.078, de 11 de setembro de 1990.

Parágrafo único: Enquanto não for disponibilizado pelo Departamento Nacional de Defesa do

Consumidor os meios necessários para a implementação das disposições constantes nesta lei

pelos estabelecimentos comerciais, não se aplica o disposto no caput.

Art. 6º. Esta Lei entre em vigor seis meses após a data de sua publicação.

294

PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE SUBSTANCIAL:

ASPECTOS GERAIS


Pesquisadora do NEF

Ementa

Resumo e histórico do princípio da anterioridade tributária e introdução a proposta da

anterioridade substancial

Novembro / 2010

295

PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE SUBSTANCIAL

Sumário

1. Princípio da anterioridade na CF de 88; 2. Princípio da anualidade; 3. Princípio da

anterioridade substancial

1. Princípio da anterioridade

O princípio da anterioridade, tal como vige hoje na Constituição Federal se

resume, basicamente, aos seguintes dispositivos constitucionais:

Seção II

DAS LIMITAÇÕES DO PODER DE TRIBUTAR

Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é

vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

[...]

III - cobrar tributos:

[...]

b) no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os

instituiu ou aumentou;

O princípio da anterioridade tem como objetivo principal evitar a chamada tributação

surpresa com a instituição ou majoração de tributos no curso do mesmo exercício

financeiro.

A prática, no entanto, mostrou que, isoladamente, esse dispositivo não foi suficiente

para atingir tal escopo, vez que, sendo o novo exercício financeiro iniciado sempre no

dia 1º de janeiro, nada dispunha a Constituição que não pudesse ser criado tributo no dia

31 de dezembro (fim do exercício financeiro anterior). Dessa forma, configurava-se

uma afronta ao princípio da segurança jurídica.

Visando evitar de forma mais efetiva a tributação surpresa, a EC 42/03 acrescentou a

alínea ―c‖ ao mesmo artigo, com a seguinte redação:

c) antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei

que os instituiu ou aumentou, observado o disposto na alínea b; (Incluído

pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)

A mencionada disposição legal ficou conhecida como anterioridade nonagesimal, ou

noventena, e deve ser entendida em conjunto com o princípio da anterioridade

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Constituicao/Emendas/Emc/emc42.htm#art150iiic

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Constituicao/Emendas/Emc/emc42.htm#art150iiic

296

propriamente dita. Dessa forma, além de se aguardar o exercício financeiro seguinte,

para ser respeitado o referido princípio, é necessário observar se, da data da publicação

da lei, já se passaram, pelo menos, 90 dias. Na prática, para começar a incidir no

próximo 1º de janeiro, a lei deve ser publicada, no máximo, até os primeiros dias de

outubro do ano anterior.

As contribuições sociais, por sua vez, são disciplinas no capítulo da Seguridade

Social (Capítulo II, Seção I), no § 6º do artigo 195:

§ 6º - As contribuições sociais de que trata este artigo só poderão ser exigidas

após decorridos noventa dias da data da publicação da lei que as houver

instituído ou modificado, não se lhes aplicando o disposto no art. 150, III,

"b".

Tal anterioridade é chamada de mitigada ou especial. As contribuições, portanto,

de acordo com o texto vigente na Constituição Federal, não precisam aguardar o

próximo exercício financeiro, bastando que, desde a publicação da lei que as institua,

tenha se passado 90 dias para que possam ser exigidas.

Exceções ao princípio da anterioridade podem ser encontradas no texto

constitucional. Algumas das exceções permitem a cobrança imediata do tributo, ou seja,

a não necessidade de observância dos 90 dias e nem do exercício financeiro seguinte.

Outras respeitam apenas os 90 dias e algumas respeitam apenas o exercício financeiro.

O quadro esquematiza as exceções:

Exceções:

Cobrança imediata -empréstimos compulsórios destinados a

atender a despesas extraordinárias

decorrentes de calamidade pública; de

guerra externa ou sua iminência (art. 148,

I)

-impostos sobre importação de produtos

estrangeiros – II (Art. 153, I)

-impostos sobre exportação, para o

exterior, de produtos nacionais ou

297

nacionalizados - IE (Art. 153, II)

-impostos sobre operações de crédito,

câmbio e seguro, ou relativas a títulos ou

valores mobiliários - IOF (Art. 153, V)

-impostos extraordinários criados na

iminência ou no caso de guerra externa -

IEG. (Art. 154, II)

Aguardam 90 dias -imposto sobre produtos industrializados -

IPI (Art. 153, IV)

-contribuições sociais destinadas ao

financiamento da seguridade social (Art.

195)

-redução e restabelecimento de alíquotas

do ICMS incidente em etapa única sobre

combustíveis e lubrificantes (Art. 155, §

4º, IV, ―c‖)

-redução e restabelecimento de alíquotas

da contribuição de intervenção no

domínio econômico relativa às atividades

de importação ou comercialização de

petróleo e seus derivados, gás natural e

seus derivados e álcool combustível –

CIDE (Art. 177, § 4º, ―b‖)

Aguardam o exercício financeiro seguinte,

sem necessidade de aguardar 90 dias

-Imposto sobre a renda -IR (Art. 153, II)

-base de cálculo do IPVA (Art. 155, III)

- base de cálculo do IPTU (Art. 156, I)

298

2. Princípio da anualidade e Art. 165, § 2º, CF

A Constituição de 1824, em seu artigo 171 estabelecia que as

contribuições diretas deveriam ser anualmente estabelecidas pela

Assembléia Geral , mas continuariam a viger, até que se publicasse a

derrogação ou que houvesse a substituição dessas por outras.

Na Constituição de 1891, 1934 e 1937 não há nenhuma referência

aos princípios de anterioridade ou anualidade.

No entanto, é na CF de 1946 (art. 141, §34) que temos a introdução do

princípio da anualidade com a seguinte redação:

Nenhum tr ibuto será exigido ou aumentado sem que a lei o

es tabe leça; nenhum será cobrado em cada exerc ício sem

prévia autorização orçamentária , r essalvada, porém a tar i fa

aduanei ra e o imposto lançado por motivo de guerra239

.

No princípio da anualidade, não basta que a lei crie o tributo. Para que seja

validamente exigível, ele teria que ter a autorização da lei orçamentária (federal,

estadual, municipal) ano a ano240

. Tal princípio, no Brasil, foi introduzido pela

Constituição dos Estados Unidos do Brasil, de 1946.

O princípio da anualidade é mais abrangente do que o da anterioridade, vez que

subordina a cobrança do tributo à prévia autorização orçamentária, ou seja, só pode ser

exigido quando expressamente previsto, qualitativa e quantitativamente em tal lei.

Em 1963, porém, o STF decidiu, através da Súmula 66 que ―é legítima a

cobrança do tributo que houver sido aumentado após o orçamento, mas antes do início

do respectivo exercício financeiro‖ 241

. Dessa forma, tem-se no entendimento do STF, a

partir daquele momento, que a cobrança do tributo não mais estaria vinculada ao

orçamento anual. No mesmo dia, é aprovada a Súmula 67 dispondo que ―é

inconstitucional a cobrança do tributo que houver sido criado ou aumentado no mesmo

239

Constituição dos Estados Unidos do Brasil. Disponível em:

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constitui%C3%A7ao46.htm. Último acesso em:

01/12/10 240

CARRAZZA, R. A. Curso de Direito Constitucional Tributário. São Paulo: Malheiros Editores,

2004. 241

Site do STF. Disponível em:

http://www.stf.jus.br/portal/jurisprudencia/listarJurisprudencia.asp?s1=66.NUME.%20NAO%20S.FLSV.

&base=baseSumulas. Último acesso em: 01/12/10

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constitui%C3%A7ao46.htm

http://www.stf.jus.br/portal/jurisprudencia/listarJurisprudencia.asp?s1=66.NUME.%20NAO%20S.FLSV.&base=baseSumulas


299

exercício financeiro‖ 242

– ou seja, estabelece-se como regra o princípio da anterioridade

do exercício financeiro em substituição ao princípio da anualidade. A EC 18/65, vem a

modificar o antigo dispositivo da Constituição, conforme o acordado pelo STF.

A CF de 1967, por sua vez, trouxe de volta o princípio da anualidade previsto

na CF de 1946, com a mesma redação daquela, no art. 150, § 29. No entanto, a EC nº 1

de 1969 veio a aboli-lo novamente, restaurando apenas o princípio da anterioridade do

exercício financeiro. A emenda nº 8 de 1977, previu que a ampliação das exceções ao

principio da anterioridade do exercício financeiro pudesse se dar através de lei

complementar, ou seja, praticamente extinguiu o próprio princípio.

O princípio da anualidade contava com o apoio de notáveis personagens, como

Aliomar Baleeiro, João Mangabeira, Pontes de Miranda, Rubens Gomes de Sousa e

Flávio Bauer Novelli243

. Segundo Mizabel Derzi, com o princípio de anualidade, tinha-

se um suporte da segurança jurídica - perspectiva fundamental do Estado de Direito, nas

palavras da autora:

Quer como (...) Condição de equilíbrio e de estabilidade do Direito e como

direito fundamental do cidadão, que, subjetiva e individualmente, obtém a

preservação da boa-fé, da certeza e da confiança no Direito244

Essa autorização anual, concedida pelo Poder Legislativo, teria um caráter

nitidamente mais democrático245

, uma vez que, os representantes do povo examinam a

proposta orçamentária do governo e, frente às despesas, autorizam ou não a criação ou

majoração de tributos indispensáveis para atender tal orçamento.

Para Baleeiro, os referidos artigos das Constituições de 1946 e 1967 continham

exceções taxativas. Fora delas, a obrigação tributária dependia não só da lei, como

também da prévia autorização orçamentária, devido ao princípio da anualidade. Para

ele:

O orçamento funciona, do ponto de vista jurídico, como um ato-condição da

terminologia de Durguit, Jéze, Trotobas e outros: - sem a autorização nele

contida, a lei tributária continua em vigor, mas não pode ser executada no

exercício financeiro ao qual se refere aquele orçamento. 246

242

Idem. Disponível em:

http://www.stf.jus.br/portal/jurisprudencia/listarJurisprudencia.asp?s1=67.NUME.%20NAO%20S.FLSV.

&base=baseSumulas. Último acesso em: 01/12/10 243

DERZI, M. in BALEEIRO, A. Direito Tributário Brasileiro. Rio de Janeiro: Editora Forense, 2002. 244

DERZI, M. in BALEEIRO, A. Direito Tributário Brasileiro. Rio de Janeiro: Editora Forense, 2002. 245

MACHADO, H. B. Curso de Direito Tributário. São Paulo: Malheiros Editores, 2009. 246

BALEEIRO, A. Direito Tributário Brasileiro. Rio de Janeiro: Editora Forense, 2002.P. 94.



300

Além do mais, a importância do principio da anualidade não se dá apenas no

âmbito tributário, mas, como ressalta Hugo de Brito Machado, principalmente no

político, porque confere ao Poder Legislativo mais prestígio, confiando a ele a

aprovação do destino que o governo dará aos recursos arrecadados.247

Mizabel Derzi entende que, enquanto vigorou e foi respeitado o princípio da

anualidade, este desempenhou importante papel de equilíbrio entre os Poderes

Executivo e Legislativo porque tornou a aplicação das leis fiscais dependentes de novo

e anual consentimento dos parlamentares, por meio da lei do orçamento248

. O

cumprimento e a aplicação das leis tributárias em vigor se suspendiam caso não

houvesse a autorização orçamentária anual, ou seja, houve de fato, a aproximação entre

orçamento e gastos públicos, ficando o Executivo dependente da aprovação do

Legislativo. Esse mecanismo entende a autora, é eficaz para alcançar certo equilíbrio

entre os ditos poderes.

No plano federal, a CF de 88, como já exposto, determinou que deve viger,

apenas o princípio da anterioridade (do exercício financeiro e nonagesimal). No entanto,

argumenta Roque Carrazza que nada obsta que Estados, DF e Municípios estabeleçam

em suas Constituições a exigência da anualidade para os tributos de suas competências.

Agindo desta forma, não só o princípio da anterioridade estaria a garantir a segurança

dos contribuintes, como seria essa aumentada pelo princípio da anualidade.

Como já dito, o princípio da anualidade não foi renovado pela CF de 1988,

apesar de os princípios da universalidade e unidade obrigarem o legislador a incluir

todas as receitas, inclusive as tributárias, e as despesas na lei do orçamento (art. 165),

além de ser necessária a previsão das alterações tributárias na lei de diretrizes

orçamentárias (art. 165, § 2º):

§ 2º - A lei de diretrizes orçamentárias compreenderá as metas e

prioridades da administração pública federal, incluindo as despesas de capital

para o exercício financeiro subseqüente, orientará a elaboração da lei

orçamentária anual, disporá sobre as alterações na legislação tributária e

estabelecerá a política de aplicação das agências financeiras oficiais de

fomento.

No entendimento de Baleeiro, esse dispositivo não supõe que a lei de diretrizes

orçamentárias possa trazer, por si, alguma alteração orçamentária - o que ela faz é

247

MACHADO, H. B. Curso de Direito Tributário. São Paulo: Malheiros Editores, 2009. 248

DERZI, M. in BALEEIRO, A. Direito Tributário Brasileiro. Rio de Janeiro: Editora Forense, 2002.

P.95.

301

prever programas ou prever que leis próprias, estranhas e específicas, regulem ou

modifiquem os tributos já existentes. É mero instrumento de metas e princípios. Para

ele:

[...] os efeitos da previsão de alterações a serem postas na legislação

tributária, contida na lei de diretrizes orçamentárias significam apenas a

necessidade de planejamento tributário, regra inversa a imprevisibilidade, à

improvisação e à surpresa. Se o legislador não implementar as alterações

previstas na lei de diretrizes, nada será alterado na ordem jurídica.249

Para uma compreensão das práticas conexas ao tema, conversamos com José

Fernando Cosentino Tavares, que atua na consultoria de orçamento da Câmara dos

deputados. Segundo ele, esse dispositivo (art. 165, § 2º) demonstra que o constituinte

pretendeu de fato determinar na LDO, (portanto anteriormente ao orçamento), pelo

menos a direção que seria dada à política tributária. Acredita, no entanto, que essas

alterações foram se desvirtuando desde 1989, a cada LDO. Uma hipótese que levanta

para justificar tal afastamento entre o orçamento e as alterações tributárias seria o tempo

para aprovar nova legislação tributária no curto período de tramitação da LDO no

Congresso.

Cita, como ilustração do problema, a Lei 12.309, de 2010, que dispõe sobre as

diretrizes para a elaboração e execução da Lei Orçamentária de 2011 e dá outras

providências:

Art. 93. Na estimativa das receitas do Projeto de Lei Orçamentária de 2011 e

da respectiva Lei, poderão ser considerados os efeitos de propostas de

alterações na legislação tributária e das contribuições, inclusive quando se

tratar de desvinculação de receitas, que sejam objeto de proposta de emenda

constitucional, de projeto de lei ou de medida provisória que esteja em

tramitação no Congresso Nacional.

Nesse sentido, independentemente da LDO, o poderes Executivo e Legislativo

continuaram tendo a qualquer momento a iniciativa de propor legislação tributária, e a

LDO não poderia determinar grandes linhas para que um dos poderes apresentasse

projeto de lei.

Para o doutrinador Ives Gandra250

o constituinte consagrou, através do §2º do

art. 165, o princípio da anualidade fiscal, qual seja, de que nenhuma alteração tributária

é possível sem que haja sua inclusão na lei de diretrizes orçamentárias, que antecede a

elaboração do orçamento anual. Interpreta que, caso a LDO não disponha sobre as

alterações na legislação tributária para o exercício subsequente, não poderá haver

alterações.

249

BALEEIRO, A. Direito Tributário Brasileiro. Rio de Janeiro: Editora Forense, 2002. P. 99 250

GANDRA, I. Comentários à Constituição de 1988 (conferir)

302

Ricardo Lobo Torres251

, por sua vez, acredita ser a lei de diretrizes mera

orientação de caráter anual para a feitura do orçamento, mas não cria direitos subjetivos

para terceiros, nem tem eficácia fora da relação entre os Poderes do Estado.

A proposta do NEF não pretende trazer de volta o princípio da anualidade, nem

discutir se ele existe ou não na Constituição vigente. Consideramos que uma solução

mais interessante para aproximar gastos públicos e tributação e ainda, garantir mais

segurança para o contribuinte, seria aumentar o já existente princípio da anterioridade.

Propomos a anterioridade substancial, explicada a seguir.

3. Princípio da anterioridade substancial

O Princípio da Anterioridade Substancial, pensado pelo NEF, seria instituído

para:

oferecer previsibilidade e segurança jurídica para o contribuinte, de modo

que a criação e majoração de tributos e de novas obrigações acessórias sejam

realizadas até o dia 30 de junho do ano anterior à vigência da alteração,

sincronizando de forma prática a discussão do sistema tributário com o

debate sobre a lei orçamentária anual. 252

Proposta similar é a feita pelo Senador Francisco Dornelles, cuja redação é a

seguinte:

nenhum tributo (imposto, taxa ou contribuição) seja criado ou majorado sem

que a respectiva lei tenha sido aprovada pelo Poder Legislativo até 30 de

Junho do exercício anterior àquele em que entrar em vigência.253

Como justificativa, ele diz que tal mudança garante mais tempo para o

planejamento dos contribuintes e mais previsibilidade para o chefe do Executivo na

feitura da lei orçamentária anual. Assim sendo, quando for enviar ao Poder Legislativo

o projeto de lei do orçamento anual, será conhecida e considerada apenas a legislação

tributária que efetivamente estará em vigor no exercício financeiro seguinte. Nesse

sentido, no segundo semestre, a apreciação do orçamento será concentrada apenas na

251

TORRES, R. Comentários à Constituição financeira, no prelo. Apud GANDRA, I; BASTOS, C.

Comentários à Constituição do Brasil. São Paulo: Saraiva, 1991. 252

Cf. ensaio Conclusões, diretivas, propostas viáveis de curto prazo e propostas de médio prazo do

Núcleo de Estudos Fiscais para reconstrução dos laços nacionais do federalismo brasileiro, resgate

da dignidade do contribuinte para impulsionar o desenvolvimento econômico e social do Brasil.

P. ? 253

BRASIL. Senado Federal. Relatório preliminar: Novo sistema tributário – proposta. Relatoria

Senador Francisco Dornelles. Disponível no site da Fenafisco:

http://www.fenafisco.org.br/arquivos/270308-PropostaTribut%C3%A1ria-A.pdf. Último acesso em:

29/11/10.

http://www.fenafisco.org.br/arquivos/270308-PropostaTribut%C3%A1ria-A.pdf

303

alocação dos recursos, enquanto os contribuintes poderão planejar suas atividades para o

ano seguinte, sabendo a qual carga tributária estarão sujeitos. 254

No mesmo sentido entende também Everardo Maciel, que acredita que o

processo orçamentário brasileiro há muito tempo desandou, convertendo-se em peça

meramente formal. Mas acredita ser este quadro ainda piorado quando articulado com

as normas de anterioridade, que contém muitas exceções desnecessárias, em total

desrespeito ao princípio da anterioridade em sua concepção original.

Para solucionar tal questão, propõe, no mesmo sentido que Dornelles que:

ressalvados os casos dos tributos regulatórios e extraordinários, só

produziriam efeitos, em um exercício, as normas tributárias aprovadas até

junho do exercício anterior. A proposta soluciona, com um só golpe, todas as

assinaladas deficiências da anterioridade. 255

A proposta da Emenda Constitucional do NEF que visa implantar o princípio da

anterioridade substancial alterará o art. 150, III, ―c‖, nos seguintes termos:

- Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é

vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:


b) no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os

instituiu ou aumentou; devendo esta ser publicada até 30 de junho para

que o tributo possa ser cobrado no exercício seguinte

Tal alteração implicaria em diversas mudanças práticas. Devemos levar em

consideração que a iniciativa das leis orçamentárias é de competência exclusiva do

Poder Executivo e deve ser enviada ao Congresso Nacional, pelo Presidente da

República até 31 de agosto de cada ano. Tal projeto de lei engloba o orçamento fiscal,

o orçamento da seguridade social e o orçamento de investimento das empresas em que a

União, direta ou indiretamente, detenha a maioria do capital social com direito a voto

(empresas estatais).256

Recebido pelo Congresso Nacional, o projeto é publicado e encaminhado à

Comissão Mista de Planos, Orçamentos Públicos e Fiscalização – CMO, que realiza

audiências públicas com Ministros ou representantes dos órgãos de Planejamento,

Orçamento e Fazenda do Executivo e com representantes das diversas áreas que

254

Idem, ibidem. 255

MACIEL, Everardo. Direito do cidadão e anterioridade. Site do Instituto Millenium. Disponível em:

http://www.imil.org.br/artigos/direito-do-cidadao-e-anterioridade/. Último acesso em: 01/12/10 256

REZENDE, F. Finanças Públicas. São Paulo: Atlas, 2001.

http://www.imil.org.br/artigos/direito-do-cidadao-e-anterioridade/

304

compõem o orçamento. Nessa oportunidade os parlamentares começam a avaliar a

proposta apresentada e têm a possibilidade de ouvir tanto as autoridades governamentais

como a sociedade.257

Nesse sentido, por exemplo, se o governo decidir instituir o IGF, a lei que o

instituiu deverá ter sido publicada até 30 de junho. Dessa forma, o Presidente da

República teria até 31 de agosto (data em que deve enviar a lei orçamentária anual para

o Congresso), para incluir a receita proveniente da cobrança deste tributo em sua

proposta de lei orçamentária, que irá viger no ano seguinte. Caso não seja publicada até

essa data, o referido tributo não será incluído na lei orçamentária, e não poderá ser

cobrado no ano seguinte.

Portanto, ao trazer a data para a alteração da lei tributária que crie ou majore

tributos para 30 de junho, poderá o Presidente da República encaminhar a lei

orçamentária anual visualizando as despesas que terá, já sabendo quais as receitas que

poderão cobri-las. Dessa forma, dá-se mais realidade para o orçamento anual. Além do

mais, como diz o Professor Isaias Coelho, essa medida livra o período eleitoral (que

ocorre sempre no segundo semestre) das discussões oportunistas dos candidatos, que na

maioria dos casos não passam de promessas no sentido de angariar votos.258

Se por um acaso houver mudanças no cenário econômico e o governo precisar

de novas receitas, poderá aumentar sua arrecadação através dos impostos extrafiscais,

que estão excetuados da regra.

Alterada a alínea ―c‖ do artigo 150, no entanto, estamos excluindo da

Constituição a regra da anterioridade nonagesimal. Nesse mesmo sentido, e com o

mesmo intuito, também alteraremos o artigo 195, referente às contribuições sociais –

elas deverão se submeter a nova anterioridade substancial. Fica revogado o § 6º do art.

195:

Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma

direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos

orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e

das seguintes contribuições sociais:

[...]

§ 6º - As contribuições sociais de que trata este artigo só poderão ser exigidas

após decorridos noventa dias da data da publicação da lei que as houver

instituído ou modificado, não se lhes aplicando o disposto no art. 150, III,

"b".

257

Site do Senado Federal:

http://www9.senado.gov.br/portal/page/portal/orcamento_senado/ResultadoProcessoOrcamentario/Cronol

ogia:LOA:Elaboracao:PL. Último acesso em: 29/11/10 258

Argumento exposto em reunião do NEF realizada em dezembro de 2010.

http://www9.senado.gov.br/portal/page/portal/orcamento_senado/ResultadoProcessoOrcamentario/Cronologia:LOA:Elaboracao:PL

http://www9.senado.gov.br/portal/page/portal/orcamento_senado/ResultadoProcessoOrcamentario/Cronologia:LOA:Elaboracao:PL

305

As únicas exceções que existirão, no novo sistema, serão os tributos que têm

caráter regulatório, como já dito. Segue abaixo a tabela com as exceções, podendo todos

os tributos listados serem cobrados imediatamente após instituição ou majoração:

Nova tabela de exceções:

Cobrança imediata -empréstimos compulsórios destinados a

atender a despesas extraordinárias

decorrentes de calamidade pública; de

guerra externa ou sua iminência (art. 148,

I)

-impostos sobre importação de produtos

estrangeiros – II (Art. 153, I)

-impostos sobre exportação, para o

exterior, de produtos nacionais ou

nacionalizados - IE (Art. 153, II)

-impostos sobre operações de crédito,

câmbio e seguro, ou relativas a títulos ou

valores mobiliários - IOF (Art. 153, V)

-impostos extraordinários criados na

eminência ou no caso de guerra externa -

IEG. (Art. 154, II)

-imposto sobre produtos industrializados -

IPI (Art. 153, IV)

Para incluir o IR, e as bases de cálculo do IPTU e do IPVA na regra geral, e

excluir o IPI da regra dos 90 dias será necessário alterar § 1º do artigo 150, que ficará

com a seguinte redação:

§ 1º A vedação do inciso III, b, não se aplica aos tributos previstos nos arts.

148, I, 153, I, II, IV e V; e 154, II.

306

O IR, assim como as bases de cálculo do IPVA e IPTU, pela Constituição atual,

só estão sujeito a anterioridade do exercício financeiro, ou seja, se a alíquota de IR for

majorada no dia 31 de dezembro, o contribuinte já está submetido a ela no dia primeiro

de janeiro, vez que temos nesse dia o início no novo exercício financeiro.

Claro está que a regra do parágrafo primeiro caminha em sentido contrário do

objetivo do princípio aludido, qual seja, o de evitar a tributação surpresa e permitir que

o contribuinte tenha tempo suficiente para planejar suas atividades sabendo com

antecedência a qual carga estará submetido. Não faz sentido falar em previsibilidade e

segurança jurídica para o contribuinte sem que haja um prazo mínimo de tempo para ter

conhecimento da carga tributária que estará sujeito.

Nesse sentido, entendemos não haver uma explicação plausível para a exceção

do imposto sobre a renda, nem das bases de cálculo do IPTU e do IPVA do princípio da

anterioridade nonagesimal. Diferentemente das outras exceções, não são impostos

regulatórios, de cunho estratégico, que funcionem também como mecanismo de

regulação de política econômica. Têm finalidade primordialmente arrecadatória e

atingem diretamente o bolso do contribuinte.

Parte da doutrina entende ser inconstitucional a inclusão desses impostos às

exceções do parágrafo primeiro, pois, tal regra veio a esvaziar o princípio que visava

ampliar. Acabou por restringi-lo. As exceções aos direitos fundamentais, quando

existentes, devem ser plenamente justificáveis, como no caso dos impostos extrafiscais

e os de cobrança imediata devido ao caráter de urgência. Não se enquadrando em

nenhuma dessas hipóteses, injustificável é sua inclusão no rol de exceções ao princípio

incluído pela supracitada emenda.

As outras exceções dizem respeito aos aumentos de alíquotas de ICMS e CIDE

sobre combustíveis. Fica revogado o artigo 177, § 4º, ―b‖, para incluir a CIDE-

combustíveis no princípio da anterioridade substancial:

§ 4º A lei que instituir contribuição de intervenção no domínio econômico

relativa às atividades de importação ou comercialização de petróleo e seus

derivados, gás natural e seus derivados e álcool combustível deverá atender

aos seguintes requisitos: (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de

2001)

I - a alíquota da contribuição poderá ser: (Incluído pela Emenda

Constitucional nº 33, de 2001)

a) diferenciada por produto ou uso; (Incluído pela Emenda Constitucional nº

33, de 2001)

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc33.htm#art177§4






307

b) reduzida e restabelecida por ato do Poder Executivo, não se lhe aplicando

o disposto no art. 150,III, b;

E também revogado art. 155, § 4º, IV, ―c‖ para incluir alíquotas de ICMS

relativas a combustíveis e lubrificantes no princípio da anterioridade substancial:

h) definir os combustíveis e lubrificantes sobre os quais o imposto incidirá

uma única vez, qualquer que seja a sua finalidade, hipótese em que não se

aplicará o disposto no inciso X, b; (Incluída pela Emenda Constitucional nº

33, de 2001)

[...]

§ 4º Na hipótese do inciso XII, h, observar-se-á o seguinte: (Incluído pela

Emenda Constitucional nº 33, de 2001)

[...]

IV - as alíquotas do imposto serão definidas mediante deliberação dos

Estados e Distrito Federal, nos termos do § 2º, XII, g, observando-se o

seguinte: (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001)

[...]

c) poderão ser reduzidas e restabelecidas, não se lhes aplicando o disposto no

art. 150, III, b.(Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001)

Como justificado anteriormente, não faz sentido excepcioná-los da regra, pois

não têm caráter regulatório. Os tributos de cobrança imediata se justificam como

exceções pelo seu caráter regulatório– pois não teriam apenas finalidade arrecadatória,

mas funcionariam também como mecanismo de regulação de política econômica, ou

seja, têm cunho estratégico e de proteção do território e da soberania259

. O fundamento

dessas exceções está no caráter extrafiscal desses tributos, que funcionam como

instrumentos de regulamentação da economia e da política monetária e fiscal do país.

Em um mundo globalizado, não pode o Poder Executivo aguardar a virada do ano para

tomar medidas de amenizar ou contornar crises nesses setores.260

259

RAFIH, Samia El. Questões pontuais acerca do princípio da anterioridade em face à segurança

jurídica. Artigo apresentado no I ENCONTRO DE ESTUDOS TRIBUTÁRIOS – ENET promovido pelo

Instituto de Direito Tributário de Londrina de 30/08 a 02/09/06. Disponível em:

http://www.idtl.com.br/artigos/160.pdf. Último acesso em: 29/11/10. 260

REVISTA ÂMBITO JURÍDICO – Princípios da legalidade e anterioridade no Direito Tributário.

Disponível em: http://www.ambito-juridico.com.br/pdfsGerados/artigos/7864.pdf. Último acesso em:

01/12/10.

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc33.htm#art155§2xiih






http://www.idtl.com.br/artigos/160.pdf

http://www.ambito-juridico.com.br/pdfsGerados/artigos/7864.pdf

309

PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE SUBSTANCIAL:

EXPOSIÇÃO DE MOTIVOS E PROPOSTA DE EMENDA

CONSTITUCIONAL


Aluna do 3º ano da PUC-SP e estagiária do NEF

Ementa

Exposição de Motivos e Proposta de Emenda Constitucional para alterar os artigos 150

e 165 da CF.

Novembro / 2010

310

EXPOSIÇÃO DE MOTIVOS E PROPOSTA DE EMENDA CONSTITUCIONAL

Sumário

1. Exposição de motivos; 2. Proposta de Emenda Constitucional

1. Exposição de motivos

Excelentíssima Senhora Presidente da República,

Submetemos à apreciação de Vossa Excelência esta Proposta de Emenda à

Constituição Federal (PEC) que vem a alterar o Sistema Tributário Nacional no que

tange ao princípio da anterioridade tributária.

O principal objetivo dessa proposta é retomar o sentido do mencionado

princípio, visando evitar a tributação surpresa e oferecendo ao contribuinte mais

previsibilidade e segurança jurídica de modo que a criação e majoração de tributos

sejam realizadas até o dia 30 de junho do ano anterior à vigência da alteração.

A mudança proposta, além do objetivo supra mencionado, sincroniza de forma

prática a discussão do sistema tributário com o debate sobre a lei orçamentária anual.

Garante mais previsibilidade para o chefe do Executivo que, quando for enviar a lei

orçamentária ao Poder Legislativo, no dia 31 de agosto, levará em consideração apenas

a legislação tributária que efetivamente estará em vigor no exercício financeiro seguinte.

Dessa forma, dá-se mais realismo ao orçamento.

Nessa nova anterioridade, que chamamos de substancial, não caberão outras

exceções que não sejam os tributos revestidos de caráter regulatório. Tais tributos

funcionam como mecanismo de regulação de política econômica, ou seja, têm cunho

estratégico e de proteção do território e da soberania. Por este único motivo estão

excepcionados da regra geral.

Outros tributos, como o IR, IPVA, IPTU, contribuições sociais e CIDE

combustíveis não contam com uma explicação plausível para não se submeterem ao

princípio da anterioridade, deficiência que esta emenda vem a corrigir.

Por esses motivos expostos, encaminhamos essa emenda, visando com essa

medida iniciar o processo de simplificação e racionalização do sistema tributário, dar

311

mais realismo à lei orçamentária anual e ainda garantir mais previsibilidade e segurança

jurídica para os contribuintes.

Respeitosamente,

XXXXX

2. Proposta de emenda constitucional

PROPOSTA DE EMENDA À CONSTITUIÇÃO

Altera o sistema tributário nacional

em relação ao princípio da anterioridade

tributária.

Art. 1º O art. 150 III, ―c‖, CF será alterado nos seguintes termos, para atender a

anterioridade substancial:

―Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao

contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal

e aos Municípios:


b) no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a

lei que os instituiu ou aumentou; devendo esta ser publicada

até 30 de junho para que o tributo possa ser cobrado no

exercício seguinte

Art. 2º Fica alterado o § 1º do mesmo artigo, para incluir no princípio da anterioridade

substancial o IR, base de cálculo do IPTU, IPVA e excluir o IPI da regra dos 90 dias:

―§ 1º A vedação do inciso III, b, não se aplica aos tributos

previstos nos arts. 148, I, 153, I, II, IV e V; e 154, II.‖

Art. 3º Fica revogado o § 6º do art. 195, uma vez que passam as contribuições sociais a

se submeterem a anterioridade substancial.

312

‖Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a

sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei,

mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos

Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes

contribuições sociais:

[...]

§ 6º - As contribuições sociais de que trata este artigo só

poderão ser exigidas após decorridos noventa dias da data da

publicação da lei que as houver instituído ou modificado, não se

lhes aplicando o disposto no art. 150, III, "b".‖

Art. 4º Fica revogado o artigo 177, § 4º, ―b‖, para incluir a CIDE-combustíveis no

princípio da anterioridade substancial:

―§ 4º A lei que instituir contribuição de intervenção no domínio

econômico relativa às atividades de importação ou

comercialização de petróleo e seus derivados, gás natural e seus

derivados e álcool combustível deverá atender aos seguintes

requisitos: (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001)

I - a alíquota da contribuição poderá ser: (Incluído pela Emenda


a) diferenciada por produto ou uso; (Incluído pela Emenda


b) reduzida e restabelecida por ato do Poder Executivo, não se

lhe aplicando o disposto no art. 150,III, b;‖

Art. 5º Fica revogado art. 155, § 4º, IV, ―c‖ para incluir alíquotas de ICMS relativas à

combustíveis e lubrificantes no princípio da anterioridade substancial:

―h) definir os combustíveis e lubrificantes sobre os quais o

imposto incidirá uma única vez, qualquer que seja a sua

finalidade, hipótese em que não se aplicará o disposto no inciso

X, b; (Incluída pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001)

[...]

§ 4º Na hipótese do inciso XII, h, observar-se-á o seguinte:

(Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001)

[...]








313

IV - as alíquotas do imposto serão definidas mediante

deliberação dos Estados e Distrito Federal, nos termos do § 2º,

XII, g, observando-se o seguinte: (Incluído pela Emenda


[...]

c) poderão ser reduzidas e restabelecidas, não se lhes aplicando

o disposto no art. 150, III, b.(Incluído pela Emenda

Constitucional nº 33, de 2001)‖

Art. 6º Esta Emenda entra em vigor na data de sua publicação.

Brasília, xx de xxxxxxx de 20xx.





314

A QUESTÃO DOS CRÉDITOS FÍSICOS OU

FINANCEIROS DO ICMS


Pesquisador do NEF

Novembro / 2010

315

A QUESTÃO DOS CRÉDITOS FÍSICOS OU FINANCEIROS DO ICMS

Na discussão sobre se a Constituição Federal de 1988 permite a adoção do

critério dos créditos físicos ou financeiros em relação ao ICMS, grande parte da

doutrina nacional tende a se manifestar pela segunda opção:

“Na CF/67, vigia o critério ou a técnica dos créditos físicos, reproduzido pelo

Decreto-Lei 406/68, segundo o qual proporcionava crédito o ICMS cobrado ou

incidido nas entradas das mercadorias que viessem, subseqüentemente, a sair

do estabelecimento do contribuinte com sua incidência. Por isso não geravam

créditos as aquisições de produtos ou mercadorias destinados ao uso e consumo

do próprio contribuinte, além dos bens destinados ao ativo permanente.

Já na CF/88, com a inclusão de determinadas categorias de serviços no seu

campo de incidência e ao regular ela própria o âmago da não-cumulatividade,

houve uma metamorfose: passou a vigorar o critério ou a técnica dos créditos

financeiros.”261

No entanto, o Supremo Tribunal Federal já se posicionou reiteradamente no

sentido de que a CF/88 não assegura o direito ao modelo do crédito financeiro, de modo

que para que seja adotado tal critério, necessária previsão expressa constitucional ou

legal:

EMENTA: TRIBUTÁRIO. IMPOSTO SOBRE CIRCULAÇÃO DE

MERCADORIAS E PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS DE COMUNICAÇÃO E

DE TRANSPORTE INTERMUNICIAL E INTERESTADUAL. NÃO-

CUMULATIVIDADE. DIFERENÇA ENTRE CRÉDITO FÍSICO E CRÉDITO

FINANCEIRO. DISCUSSÃO SOBRE O MODELO ADOTADO PELA

CONSTITUIÇÃO DE 1988. PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO

REGIMENTAL. 1. Esta Corte tem sistematicamente entendido que a

Constituição de 1988 não assegurou direito à adoção do modelo de crédito

financeiro para fazer valer a não-cumulatividade do ICMS, em toda e

261

MATTOS, Aroldo Gomes de. ―ICMS : comentários à legislação nacional‖. São Paulo : Dialética,

2006.

316

qualquer hipótese. Precedentes. 2. Assim, a adoção de modelo semelhante ao

do crédito financeiro depende de expressa previsão Constitucional ou legal,

existente para algumas hipóteses e com limitações na legislação brasileira. 3. A

pretensão do contribuinte, de assemelhar o ICMS a modelo ideal de Imposto

sobre Valor Agregado - IVA, sem prejuízo dos inerentes méritos econômicos e

de justiça fiscal, não ressoa na Constituição de 1988. Agravo regimental ao qual

se nega provimento.

(RE 447470 AgR, Relator(a): Min. JOAQUIM BARBOSA, Segunda Turma,

julgado em 14/09/2010, DJe-190 DIVULG 07-10-2010 PUBLIC 08-10-2010

EMENT VOL-02418-05 PP-01068)

A Lei Khandir (LC 87/96) aproximou os créditos do ICMS ao modelo dos

créditos financeiros, na medida em que estabeleceu, em seu art. 20, que dá direito a

crédito inclusive a mercadoria ―destinada ao seu uso ou consumo ou ao ativo

permanente, ou o recebimento de serviços de transporte interestadual e intermunicipal

ou de comunicação.‖262

Ao estabelecer que as mercadorias destinadas ao uso e consumo

também dão direito à crédito, a LC 87/96 prevê, de certo modo, adoção do critério dos

créditos financeiros, na medida em que se abandona a idéia de integração da mercadoria

no processo de produção, decorrente do crédito físico.

Ocorre, porém, que o art. 33 do mesmo diploma legal, estabelecia, em sua

redação original, que as mercadorias destinadas a uso e consumo só dariam direito a

crédito a partir do ano 2000. Este artigo foi sucessivamente alterado, de forma a

aumentar a prorrogação do prazo. A LC 92/97 estabeleceu o ano 2000 como prazo.

Posteriormente, a LC 99/99 prorrogou para 2003; a LC 114/02 para 2007; e a LC

122/06 para 2011.

A não-utilização dos créditos financeiros, devido a essas sucessivas

prorrogações, implica não só um ônus tributário maior ao contribuinte, como também

maior complexidade, na medida em que paira dúvida acerca de quais entradas dariam

direito a crédito e quais não dariam. Que nível de ―integração‖ do produto no processo

industrial gera o direito a crédito? A adoção dos créditos financeiros independeria de

262

Art. 20. Para a compensação a que se refere o artigo anterior, é assegurado ao sujeito passivo o direito

de creditar-se do imposto anteriormente cobrado em operações de que tenha resultado a entrada de

mercadoria, real ou simbólica, no estabelecimento, inclusive a destinada ao seu uso ou consumo ou ao

ativo permanente, ou o recebimento de serviços de transporte interestadual e intermunicipal ou de

comunicação.

317

interpretações sobre a utilização no processo industrial, com o que diminuiria até

mesmo o contencioso administrativo e judiciário tributário a respeito.

Estas questões não são levadas em conta no processo de prorrogação da entrada

em vigor dos créditos para materiais de uso e consumo do estabelecimento e energia

elétrica sem restrições. Ao que parece, estas prorrogações se dão sem a instauração de

um debate político e sem participação alguma dos contribuintes. As LCs (anexas) são,

em geral, desacompanhadas de motivação e destinadas apenas a prorrogar o prazo em

questão, conforme se depreende do seu texto. Ademais, analisando-se os Pareceres da

Comissão de Finanças e Tributação (anexos os referentes às LCs 114 a 122), percebe-se

que também não dispõem de motivação devidamente fundamentada, alegando apenas

que a perda de arrecadação significativa para os Estados justificaria a prorrogação do

prazo. Não há sequer menção aos valores que os Estados perderiam com a possibilidade

de utilização dos referidos créditos por parte dos contribuintes.

O último prazo se esgota em janeiro de 2011, de modo que, segundo o secretário

da Fazenda da Bahia e coordenador do Conselho Nacional de política Fazendária

(Confaz), Carlos Martins, as Fazendas dos Estados já estariam se organizando para

pressionar pela aprovação de projeto de Lei Complementar para uma nova

prorrogação263

. A idéia é prorrogar para 2021 a restituição de créditos de mercadorias

adquiridas para uso e consumo. Ainda segundo o secretário, a não prorrogação

implicaria perdas de R$ 20 bilhões anuais para os Estados, sendo R$ 1,2 bilhão só no

Estado da Bahia. Já segundo o governador eleito do Estado de São Paulo, Geraldo

Alckmin, a perda para seu Estado seria da ordem de R$ 7,1 bilhões anuais264

.

Importante ressaltar que estes dados são calculados pelas próprias Secretarias das

Fazendas estaduais.

Enfim, fato é que a única argumentação para eventual prorrogação é a perda de

arrecadação, o que não se sustenta. Isto na medida em que essas perdas podem ser

compensadas por eventual aumento de alíquota, mantendo-se a mesma arrecadação, mas

fazendo valer a letra da Lei Kandir, que, desde sua edição já deveria permitir a

utilização dos créditos em questão. Ocorre que o custo político da majoração de alíquota

para evitar queda de arrecadação é enorme, por isso é muito mais conveniente apenas

prorrogar a entrada em vigor dos créditos para uso e consumo, energia elétrica e

telecomunicações, o que vem sendo feito sucessivamente ao longo dos anos.

263

―Empresas buscam créditos de ICMS‖. Notícia veiculada no jornal Valor Econômico de 11/11/2010. 264

―Uma briga de R$ 19,5 bi anuais‖. Notícia veiculada no jornal O Globo de 24/11/2010.

318

Como demonstrado, uma nova prorrogação está prestes a ser aprovada, mas não

trata da questão da perda da arrecadação. Supondo que seja aprovada, ao ser atingido o

novo prazo, os Estados novamente alegarão que perderão significativa arrecadação e por

isso pleitearão mais uma prorrogação.

Tendo isso em vista, interessante seria pensar uma proposta que possibilitasse o

aproveitamento dos créditos em questão, mas que superasse a barreira política imposta

pelos Estados. Neste sentido, talvez fosse interessante possibilitar o aproveitamento

gradual dos créditos, de modo que a perda de arrecadação não ocorresse de maneira

abrupta, mas sim por meio de uma fase de transição. A idéia seria permitir, desde já

(janeiro de 2011) a utilização dos créditos, assim como dispõe a LC 87/96, mas a partir

de um critério progressivo, como com a limitação de 20% do total de créditos

disponíveis. Assim, a cada ano seria aumentado gradualmente, em mais 20%, para que

passados 5 (cinco) anos, os créditos pudessem ser totalmente aproveitados. Com esse

processo de transição, os Estados não sentiriam tão forte e abruptamente o impacto na

arrecadação, o que atende aos interesses de ambas as partes: do contribuinte, de fazer

valer a lei e dos Estados.

A estratégia legislativa, portanto, seria apenas acrescentar à redação atual do art.

33 da LC 87/96 (Lei Kandir) esta forma de transição. Portanto, um projeto de Lei

Complementar para implementar esta idéia poderia ser redigido da seguinte forma:

PROJETO DE LEI COMPLEMENTAR No XX, DE __ DE ________DE 201_

Altera o art. 33 da Lei Complementar

no 87, de 13 de setembro de 1996, que

dispõe sobre o imposto sobre operações

relativas à circulação de mercadorias e

sobre prestações de serviços de

transporte interestadual e intermunicipal

e de comunicação, para estabelecer

critérios progressivos para a apropriação

dos créditos relacionados a mercadorias

destinadas ao uso e consumo, a energia

elétrica e a telecomunicações.

O CONGRESSO NACIONAL decreta:

319

Art. 1º O art. 33 da Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996,

passa a vigorar com a seguinte redação:

“Art. 33 ...............................................................................................

I – somente darão direito de crédito as mercadorias destinadas ao uso ou

consumo do estabelecimento nele entradas a partir de 1º de janeiro de 2011;

a) os créditos deverão ser aproveitados de maneira progressiva,

aproveitando-se 20% em 2011, 40% em 2012, 60 % em 2013, 80% em 2014, até o

aproveitamento total dos créditos a partir de 2015, sem prejuízo de que lei estadual

possa antecipar os prazos mencionados neste dispositivo.

II - .....................................................................................................

...........................................................................................................

d) a partir de 1º de janeiro de 2011, nas demais hipóteses, utilizando-se o

critério de progressividade estabelecido na alínea a do inciso I deste artigo;

....................................................................................................................

..................................................................................................................

IV - ...................................................................................................

...........................................................................................................

c) a partir de 1º de janeiro de 2011, nas demais hipóteses, utilizando-se o

critério de progressividade estabelecido na alínea a do inciso I deste artigo.” (NR)

Art. 2º Esta Lei entra em vigor na data de sua publicação.

Brasília, em XX de dezembro de 2010.

320

Presidência da República Subchefia para Assuntos Jurídicos

LEI COMPLEMENTAR Nº 92, DE 23 DE DEZEMBRO DE 1997

Revogada pela Lcp nº 99 de, 20.12.99

Altera a legislação do imposto dos Estados e do Distrito Federal sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação.

O PRESIDENTE DA REPÚBLICA, faço saber que o Congresso Nacional decreta e eu sanciono a seguinte Lei Complementar.

Art. 1º - O inciso I do art. 33 da Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996, passa a vigorar com a seguinte redação:

"Art. 33 - ........................................................

I - somente darão direito de crédito as mercadorias destinadas ao uso ou consumo do estabelecimento, nele entradas a partir de 1º de janeiro de 2000;

........................................................................"

Art. 2º - Os subitens 2.1, 5.8.2, 5.8.3, 5.8.3.1 e 5.8.3.3 do Anexo da Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996, passam a vigorar com a expressão "de 2000 a 1997" em substituição a "1998".

Art. 3º - Os subitens 5.8.1 e 5.8.3.2 do Anexo da Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996, passam a vigorar com a expressão "de 1996 a 1999" em substituição a "de 1996 e 1997".

Art. 4º - Esta Lei Complementar entra em vigor na data de sua publicação.

Brasília, 23 de dezembro de 1997, 176º da Independência e 109º da República.

FERNANDO HENRIQUE CARDOSO

http://legislacao.planalto.gov.br/legisla/legislacao.nsf/Viw_Identificacao/lcp%2092-1997?OpenDocument

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/lcp/lcp99.htm

321

Presidência da República

Casa Civil Subchefia para Assuntos Jurídicos


Dá nova redação ao inciso I do art. 33 da Lei Complementar n

o 87, de 13 de setembro de

1996, que dispõe sobre o imposto dos Estados e do Distrito Federal sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, e dá outras providências.

O PRESIDENTE DA REPÚBLICA Faço saber que o Congresso Nacional decreta e eu sanciono a seguinte Lei:

Art. 1o O inciso I do art. 33 da Lei Complementar n

o 87, de 13 de setembro de 1996, passa

a vigorar com a seguinte redação:

"Art. 33. ............................................................................"

"I – somente darão direito de crédito as mercadorias destinadas ao uso ou consumo do estabelecimento, nele entradas a partir de 1

o de janeiro de 2003;" (NR)

"........................................................................................."

Art. 2o Os subitens 2.1, 5.8.2, 5.8.3, 5.8.3.1 e 5.8.3.3 do Anexo da Lei Complementar

no 87, de 13 de setembro de 1996, passam a vigorar com a expressão " 2003" em substituição

a "1998".

Art. 3o Os subitens 5.8.1 e 5.8.3.2 do Anexo da Lei Complementar n

o 87, de 13 de

setembro de 1996, passam a vigorar com a expressão "de 1996 a 2002" em substituição a "de 1996 e 1997".

Art. 4o Esta Lei Complementar entra em vigor na data de sua publicação.

Art. 5o Revoga-se a Lei Complementar n

o 92, de 23 de dezembro de 1997.

Brasília, 20 de dezembro de 1999; 178o da Independência e 111

o da República.

FERNANDO HENRIQUE CARDOSO Amaury Guilherme Bier

Este texto não substitui o publicado no D.O.U. de 21.12.1999


http://www.planalto.gov.br/ccivil/leis/lcp/Lcp87.htm#art33ii

http://www.planalto.gov.br/ccivil/leis/lcp/Lcp87.htm#21







http://www.planalto.gov.br/ccivil/leis/lcp/Lcp92.htm

322




Altera dispositivos da Lei Complementar no 87,

de 13 de setembro de 1996, que dispõe sobre o imposto dos Estados e do Distrito Federal sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, e dá outras providências.

O PRESIDENTE DA REPÚBLICA Faço saber que o Congresso Nacional decreta e eu sanciono a seguinte Lei Complementar:

Art. 1o A Lei Complementar n

o 87, de 13 de setembro de 1996, passa a vigorar com as

seguintes alterações:

"Art. 2o ...............................................

§ 1o ...............................................

I – sobre a entrada de mercadoria ou bem importados do exterior, por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual do imposto, qualquer que seja a sua finalidade;

..............................................."(NR)

"Art. 4o ...............................................

Parágrafo único. É também contribuinte a pessoa física ou jurídica que, mesmo sem habitualidade ou intuito comercial:

I - importe mercadorias ou bens do exterior, qualquer que seja a sua finalidade;

...............................................

III - adquira em licitação mercadorias ou bens apreendidos ou abandonados;

..............................................."(NR)

"Art. 6o Lei estadual poderá atribuir a contribuinte do imposto ou a depositário a qualquer título

a responsabilidade pelo seu pagamento, hipótese em que assumirá a condição de substituto tributário.

...............................................

§ 2o A atribuição de responsabilidade dar-se-á em relação a mercadorias, bens ou serviços

previstos em lei de cada Estado."(NR)


http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/LCP/Lcp87.htm#art2§1i

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/LCP/Lcp87.htm#art4p

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/LCP/Lcp87.htm#art4pi

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/LCP/Lcp87.htm#art4piii

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/LCP/Lcp87.htm#art6

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/LCP/Lcp87.htm#art6§2

323

"Art. 8o ...............................................

§ 1o ...............................................

I – da entrada ou recebimento da mercadoria, do bem ou do serviço;

...............................................

§ 6o Em substituição ao disposto no inciso II do caput, a base de cálculo em relação às

operações ou prestações subseqüentes poderá ser o preço a consumidor final usualmente praticado no mercado considerado, relativamente ao serviço, à mercadoria ou sua similar, em condições de livre concorrência, adotando-se para sua apuração as regras estabelecidas no § 4

o deste artigo."(NR)

"Art. 11. ...............................................

I – ...............................................

...............................................

f ) aquele onde seja realizada a licitação, no caso de arrematação de mercadoria ou bem importados do exterior e apreendidos ou abandonados;

..............................................."(NR)

"Art. 12. ...............................................

...............................................

IX – do desembaraço aduaneiro de mercadorias ou bens importados do exterior;

...............................................

XI – da aquisição em licitação pública de mercadorias ou bens importados do exterior e apreendidos ou abandonados;

...............................................

§ 3o Na hipótese de entrega de mercadoria ou bem importados do exterior antes do

desembaraço aduaneiro, considera-se ocorrido o fato gerador neste momento, devendo a autoridade responsável, salvo disposição em contrário, exigir a comprovação do pagamento do imposto."(NR)

"Art. 13. ...............................................

...............................................

V – ...............................................

...............................................

e) quaisquer outros impostos, taxas, contribuições e despesas aduaneiras;

...............................................

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/LCP/Lcp87.htm#art8§1i


http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/LCP/Lcp87.htm#art11if

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/LCP/Lcp87.htm#art12ix

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/LCP/Lcp87.htm#art12xi

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/LCP/Lcp87.htm#art13ve

324

§ 1o Integra a base de cálculo do imposto, inclusive na hipótese do inciso V do caput deste

artigo:

..............................................."(NR)

"Art. 33. ...............................................

I – somente darão direito de crédito as mercadorias destinadas ao uso ou consumo do estabelecimento, nele entradas a partir de 1

o de janeiro de 2007;

II – ...............................................

...............................................

d) a partir de 1o de janeiro de 2007, nas demais hipóteses;

...............................................

IV – ...............................................

...............................................

c) a partir de 1o de janeiro de 2007, nas demais hipóteses."(NR)



o da República.

FERNANDO HENRIQUE CARDOSO Pedro Malan



http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/LCP/Lcp87.htm#art33i

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/LCP/Lcp87.htm#art33iid

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/LCP/Lcp87.htm#art33ivc

325




Altera o art. 33 da Lei Complementar no 87, de

13 de setembro de 1996, que dispõe sobre o imposto dos Estados e do Distrito Federal sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, para prorrogar os prazos previstos em relação à apropriação dos créditos do ICMS.

O PRESIDENTE DA REPÚBLICA Faço saber que o Congresso Nacional decreta e eu

sanciono a seguinte Lei Complementar:

Art. 1o O art. 33 da Lei Complementar n

o 87, de 13 de setembro de 1996, passa a vigorar

com a seguinte redação:

“Art. 33........................................................................

I - somente darão direito de crédito as mercadorias destinadas ao uso ou consumo do

estabelecimento nele entradas a partir de 1o de janeiro de 2011;

II - ..................................................................................

.....................................................................................

d) a partir de 1o de janeiro de 2011, nas demais hipóteses;

......................................................................................

IV - ................................................................................

........................................................................................

c) a partir de 1o de janeiro de 2011, nas demais hipóteses.” (NR)



o da República.

LUIZ INÁCIO LULA DA SILVA Guido Mantega



http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/LCP/Lcp87.htm#art33i.

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/LCP/Lcp87.htm#art33iid.

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/LCP/Lcp87.htm#art33ivc.

326

LC 114/2002 – Parecer – Comissão de Finanças e Tributação O SR. PRESIDENTE (Aécio Neves) - Concedo a palavra, para oferecer parecer ao projeto, em substituição à Comissão de Finanças e Tributação, ao Sr. Deputado Custódio Mattos. O SR. CUSTÓDIO MATTOS (PSDB-MG. Para emitir parecer. Sem revisão do orador.) - Sr. Presidente, Sras. e Srs. Deputados, o Deputado Antonio Kandir já relatou o contexto econômico, que é o mesmo desse projeto. Quanto à adequação financeira e orçamentária, nada há a obstar a aprovação do projeto. Quanto ao mérito, somos favoráveis à sua aprovação, especialmente salientando dois dispositivos importantes do projeto, um dos quais vem equalizar as condições de competição das mercadorias brasileiras vis-à-vis com as importadas, por regulamentar o fato gerador da importação e também por adiar a entrada em vigor novamente do dispositivo. Por tudo isso, somos a favor da aprovação do projeto.

327

LC 122/2006 – Parecer – Comissão de Finanças e Tributação

328

REFORMA TRIBUTÁRIA: PARA VALORIZAR A

JURISPRUDÊNCIA ADMINISTRATIVA, REDUZIR O

CONTENCIOSO E EXPANDIR A CONFIANÇA ENTRE

FISCO E CONTRIBUINTE

LEI DE TRANSPARÊNCIA FISCAL


Pesquisador do NEF

Ementa

Este trabalho tem como escopo propor, dentro das propostas de Reforma Tributária

idealizadas pelo NEF, uma série de medidas relativas à efetivação dos princípios da

segurança jurídica, da publicidade e da transparência. Nesse sentido, o esforço se deu

para valorizar a jurisprudência administrativa e reduzir o contencioso, tornando mais

claros e estáveis o entendimento do Fisco e dos órgãos julgadores acerca das normas

tributárias.

Outubro / 2010

329

REFORMA TRIBUTÁRIA: PARA VALORIZAR A JURISPRUDÊNCIA

ADMINISTRATIVA, REDUZIR O CONTENCIOSO E EXPANDIR A

CONFIANÇA ENTRE FISCO E CONTRIBUINTE

Sumário: 1. Introdução; 2. Pareceres Normativos – Em Busca da Transparência dos

Critérios que Embasam o Entendimento do Fisco acerca das Normas Tributárias; 3.

Reforma do PAF – Resgatando os Princípios da Celeridade, Transparência e

Publicidade; 4. Proposta Legislativa

1. Introdução

O Núcleo de Estudos Fiscais (―NEF‖), na fase final da pesquisa sobre ―Reforma

Tributária‖, sugeriu vários pilares de uma proposta de alteração legislativa viável e

eficiente. Dentre esses pilares, encontra-se o da valorização da jurisprudência

administrativa, redução do contencioso e expansão da confiança entre Fisco e

Contribuinte.

Estes princípios ensejam importantes discussões a respeito do Processo

Administrativo Fiscal (―PAF‖), bem como do próprio processo de autuação e da relação

do fiscal com o contribuinte em casos concretos.

A partir dos estudos realizados, entrevistas e workshops ao longo deste ano,

pôde-se perceber que existe uma posição de tensão entre as autoridades fiscais e o

contribuinte, postura que tem efeitos negativos em diversos pontos do processo fiscal

como um todo.

Assim, no procedimento de fiscalização e autuação, não se tem critérios claros

do entendimento do Fisco acerca de uma norma – o que pode se refletir, inclusive, em

Autos de Infração pouco fundamentados. Ademais, no PAF propriamente dito, muitas

vezes o contribuinte não tem acesso aos julgados que formam a jurisprudência do

tribunal administrativo em questão. Resultado: cada vez mais contencioso e um

distanciamento progressivo entre Fisco e contribuinte.

Enquanto esses pontos não se referem especificamente sobre as regras materiais

da tributação, acreditamos que são fundamentais em uma Reforma Tributária completa,

que priorize o princípio da segurança jurídica, bem como o princípio da publicidade.

330

Com uma mitigação destes problemas, além disso, seria possível caminhar em direção

da tão sonhada ―cidadania fiscal‖, em que o contribuinte esteja em condições de

efetivamente contribuir para um entendimento das regras tributárias mais harmônico,

em conjunção com o Fisco.

São essas preocupações e diretrizes que norteiam a presente proposta de

alteração das normas tributárias, a qual busca otimizar o PAF e a publicização do

entendimento dos órgãos tributários sobre as regras tributárias mais controversas

presentes no ordenamento jurídico.

2. Transformando os Processos de Consulta e as Soluções de Divergência em

Instrumentos de Real Importância para a Previsibilidade do Sistema Tributário

O artigo 46 do Decreto 70.235/72 (PAF Federal) prevê que o ―sujeito passivo

poderá formular consulta sobre dispositivos da legislação tributária aplicáveis a fato

determinado‖. Em outras palavras, o contribuinte impulsiona a autoridade tributária

para que esta se pronuncie acerca do entendimento que acha ser correto da aplicação de

determinada regra tributária. Em sua resposta, o Fisco emite uma decisão fundamentada

acerca do que acredita ser a melhor interpretação no caso concreto, sendo que tal

decisão passa a ser vinculante em relação à operação em questão. As mesmas

considerações aplicam-se às soluções de divergências ou eventuais recursos que

aconteçam nos PAFs estaduais e municipais, com o benefício de que nestes a

argumentação do Fisco torna-se mais refinada, tendo o efeito de uniformizar o

entendimento das autoridades fiscais.

Ocorre que, nesse sentido, as consultas poderiam ser instrumentos cuja

importância ultrapassaria o caso concreto. Isso porque, apesar de vincularem apenas as

partes em questão, externam o entendimento das autoridades fiscais acerca da

aplicação/interpretação de uma norma tributária.

Seria importante, assim, publicizar não apenas o resultado das consultas (isto é,

suas ementas), como também a construção da interpretação que o Fisco realiza acerca

das normas que ele mesmo aplica. Se isto ocorresse, o contribuinte teria pelo menos

mitigado o problema de ter de pressupor qual é o entendimento das autoridades acerca

de uma determinada norma, acompanhando o critério de legalidade aplicado ao caso

concreto.

331

É certo que muitos contribuintes verificam as ementas publicadas dos Processos

de Consulta e das Soluções de Divergência para fundamentarem seus recursos aos

tribunais administrativos. Entretanto, o que aqui se pretende é que tais instrumentos

possam ter uma eficácia muito maior. Ao conferir publicidade para o inteiro teor das

consultas e eventuais recursos em um sistema de busca célere e eficiente, o

contribuinte/cidadão pode identificar os critérios legais aplicados pelo Fisco e, com isto,

exercer maior pressão para que haja não apenas a divulgação como a uniformização dos

critérios de interpretação das autoridades tributárias.

Atualmente, contudo, essa tendência não é seguida pelos órgãos administração

tributária. A Receita Federal do Brasil, por exemplo, divulga apenas a ementa de

Consultas e Soluções de Divergências265

, sem que o contribuinte possa observar a

racionalidade por trás do entendimento no caso concreto.

A falta de transparência, teoricamente, poderia ser justificada com o argumento

de que é necessário manter o sigilo das partes consulentes, bem como que tal sigilo seria

importante para proteger eventuais planejamentos tributários criados, que confeririam

vantagens à parte consulente. Ambos os argumentos são improcedentes.

Em relação ao sigilo das partes consulentes, basta apenas suprimir seus nomes,

bem como o número do processo administrativo, no corpo do inteiro teor publicado.

Quanto à alegação de que publicar os inteiros teores prejudicaria vantagens

competitivas das empresas, há diversos argumentos para refutar esta tese.

Primeiramente, alegar que as empresas devem/merecem ter monopólio sobre uma

manipulação legal construída é problemático, no sentido de que a lei é a mesma para

todos os contribuintes e assim deve ser aplicada se o princípio da isonomia deve ser

respeitado.

Mesmo que assim não fosse, a própria legislação brasileira determina que os

métodos comerciais não devem ser protegidos no âmbito da propriedade intelectual, o

que significa dizer que não deve haver um monopólio protegido pela lei sobre os

mesmos. Nesse sentido, observe-se os artigos 8º e 10 da Lei 9.279/96:

―Art. 8º É patenteável a invenção que atenda aos requisitos de

novidade, atividade inventiva e aplicação industrial.

(...)

265

Disponíveis em: http://decisoes.fazenda.gov.br/netahtml/decisoes/decw/pesquisaSOL.htm. Último

acesso em 25/11/2010.

332

Art. 10. Não se considera invenção nem modelo de utilidade:

(...)

III - esquemas, planos, princípios ou métodos comerciais, contábeis,

financeiros, educativos, publicitários, de sorteio e de fiscalização;‖

(grifos nossos)

Por fim, é necessário observar que a referida publicização das consultas e dos

respectivos recursos não traria prejuízos econômicos para as empresas, ocorrendo

justamente o oposto. Isso porque não haveria mais nenhum benefício oculto por conta

da realização de um planejamento fiscal – se este planejamento é lícito segundo as

próprias autoridades fiscais, então se todos os concorrentes o seguirem, não haverá

benefício indevido para ninguém. Ademais, seria possível, assim, focar-se nas questões

verdadeiramente comerciais, sem que a manipulação das normas tributárias seja o alvo

da competição negocial.

Nesse contexto, é importante ressaltar a experiência do município de São Paulo,

por exemplo. No portal da Secretaria Municipal de Finanças existe uma página

especialmente destinada à pesquisa das Soluções de Consulta266

, disponibilizadas em

seu inteiro teor. A única observação a ser feita é que a pesquisa é facilitada pelo número

relativamente pequeno de consultas realizadas, mas deve ser aprimorada à medida que

mais processos sejam juntados. A pesquisa pelo ano da consulta, assim, pode deixar de

ser eficiente no futuro, motivo pelo qual deve haver um sistema de busca mais simples e

eficiente à disposição do cidadão.

Se as consultas referentes ao ISS, no âmbito municipal, podem ser divulgadas,

suprimidas as informações relativas aos nomes das partes e ao número do processo

administrativo, nada obsta que as soluções de consultas de outros órgãos

administrativos também sejam disponibilizadas em seu inteiro teor, trazendo os

benefícios acima comentados.

3. Reforma do PAF – Resgatando os Princípios da Celeridade, Transparência e

Publicidade

266

Disponíveis em:

http://www.prefeitura.sp.gov.br/cidade/secretarias/financas/legislacao/index.php?p=6651.


333

3.1. Identificação do Problema

Além da transparência dos critérios que embasam o entendimento do Fisco

acerca das normas tributárias, é importante também valorizar a própria jurisprudência

administrativa, de forma a conceder ao PAF uma efetividade maior.

Nesse sentido, as pesquisas do NEF identificaram alguns problemas estruturais

nos PAFs das três esferas federativas, os quais comprometem a efetivação de princípios

próprios a qualquer processo administrativo – os princípios da celeridade, transparência

e publicidade são claros exemplos disso.

Em relação à celeridade, a pesquisa do NEF de 2009267

demonstrou que, em

média, um processo no PAF federal leva 5 (cinco) anos para ser julgado, o que não se

mostra um tempo razoável, tendo em vista inclusive o posterior processo judicial que

discutirá a mesma matéria.

Em relação à publicidade, tem-se que uma reclamação constante e recorrente de

contribuintes refere-se à indisponibilidade dos julgados dos tribunais administrativos

para consulta. Diferentemente dos órgãos do Poder Judiciário, não há nos tribunais

administrativos tributários em geral um sistema eletrônico completo, fácil e

compreensível de busca de acórdãos.

Esta situação gera duas graves deficiências: para o contribuinte, as opções de

defesa ficam restringidas, pois este tem dificuldades em conhecer até mesmo o

entendimento do tribunal em que está sendo julgado; para o órgão administrativo, não

há uma valorização da própria jurisprudência.

Por fim, em relação à transparência, muitos contribuintes queixam-se da falta de

motivação nos Autos de Infração, o que dificulta a defesa contra o ato impugnado.

Apesar de formalmente o Auto ser válido, identificando a suposta norma infringida e a

descrição dos fatos, muitas vezes falta a relação entre estes dois requisitos – em outras

palavras, a pergunta de fundo é ―por quê a norma identificada pelo fiscal relaciona-se

com essa descrição dos fatos, no caso concreto?‖

A partir destes problemas, o NEF propõe que haja uma alteração legislativa

pontual que tenha por escopo mitigar os problemas acima identificados. As ideias que

baseiam esta proposta são descritas a seguir.

267

SANTI, Eurico Marcos Diniz de et al. Relatório Final NEF 2009 – Reforma do Processo

Administrativo Fiscal Federal (PAF) / CARF. Disponível em:

http://www.nucleodeestudosfiscais.com.br/images/clipping/relatoriofinal.zip.

334

3.2. Efetivando os Princípios Administrativos no PAF

Tendo em vista a exposição dos problemas acima identificados, é possível

pensar em algumas soluções pontuais que tentariam mitigá-los, no sentido de resgatar a

ideia da cidadania fiscal – isto é, promovendo uma participação mais eficiente do

contribuinte no PAF, bem como concedendo aos tribunais administrativos as condições

de valorizar as suas próprias decisões.

3.2.1 Publicidade – Disponibilização dos Acórdãos

Apesar da Lei Paulista do PAF prever o princípio da publicidade como norteador

do processo, este é um dos requisitos mais desrespeitados por parte dos diversos órgãos

de julgamento das três esferas federativas, especialmente pela estadual.

Uma das formas do contribuinte se defender ou mesmo cobrar uma postura

previsível e estável dos tribunais administrativos se dá por meio à consulta das

respectivas decisões. A publicidade de acórdãos e decisões, portanto, constitui princípio

fundamental não apenas para o contribuinte como, mais abstratamente, para a própria

segurança jurídica em relação às decisões de um determinado órgão.

Na era da consolidação da Tecnologia da Informação, a disponibilização

organizada, fácil para a consulta pública, da jurisprudência administrativa, é medida que

se torna imperativa. A viabilidade técnica é indiscutível – basta escanear os julgados

publicados e manter uma base de dados com capacidade suficiente para guardar os

arquivos.

Assim, principalmente quanto às decisões de segunda instância (―CMT‖,

―CARF‖, ―TIT‖ etc.), haveria conveniência e necessidade de uma previsão legal

expressa na possível lei de unificação do PAF acerca da disponibilização obrigatória dos

julgados na internet. Obviamente, a referida disponibilização deve vir acompanhada de

um sistema de busca fácil e compreensível para que o contribuinte ou outro interessado

possa realizar pesquisas eficientes, encontrando o julgado sobre o tema sem muitos

percalços.

Em suma: a nova legislação deve conter um mandamento para que os

órgãos disponibilizem os seus julgados eletronicamente, no menor tempo possível.

A pesquisa de acórdãos deve ser simples e fácil para o contribuinte.

Evidentemente, é necessário pensar em incentivos (sanções) para os diversos

órgãos realizarem efetivamente esta tarefa.

335

3.2.2. Transparência/Motivação – Interpretação nos AIIM

Para que se atenda ao princípio da transparência e da motivação, não é plausível

que o contribuinte, ao ser autuado, não consiga identificar claramente a relação dos

fatos descritos e das normas transcritas no AIIM. Esses dois requisitos são essenciais,

mas faltaria um terceiro: uma breve descrição da interpretação que o fiscal faz em

relação à subsunção do fato à norma. Em outras palavras: porque seria aquela a

norma aplicável ao caso, tendo em vista o conjunto de fatos descrito?

3.2.3. Celeridade

O PAF, comparativamente ao processo judicial, não é tão lento. A esfera federal,

contudo, ainda inspira preocupação, principalmente quanto à demorada tramitação física

de processos. Uma boa solução para este problema já foi pensada, consistindo no PAF

eletrônico.

O problema é que a instituição de um PAF eletrônico, em si mesma, já

demoraria um tempo razoável para ser implementada, uma vez que há um necessário

tempo de adaptação de todas os órgãos das respectivas receitas federal, estadual e

municipal. Some-se a isso o problema da dificuldade de se criar um sistema integrado

eletrônico e tem-se que o PAF eletrônico ainda é uma realidade consideravelmente

distante.

Seria necessário, portanto, agilizar o processo de criação do sistema do PAF

eletrônico. Nesse sentido, seria necessária a participação de um órgão que estimule

e fiscalize o andamento dos trabalhos dos respectivos fiscos.

3.3. Conclusão

As observações acima expostas foram estruturadas no sentido de identificar

problemas estruturais dos PAFs, bem como as diretrizes para sua solução ou mitigação -

obviamente, a sua efetivação dependeria de uma alteração legislativa. Seria possível

realizá-la, nesse contexto, com a modificação das diversas legislações que regem o

contencioso administrativo, ou com a redação de uma Lei Complementar de âmbito

nacional, com regrais gerais aplicáveis às três esferas federativas.

336

Acreditamos que esta última saída é mais eficiente para os fins a serem

atingidos, em conjunção com a ideia da uniformização da legislação que rege os

diversos PAFs existentes em nosso ordenamento.

4. Proposta Legislativa

4.1. Observações Preliminares

A proposta legislativa referente aos pontos acima discriminados pode ser

realizada em apenas um texto normativo, na forma de Lei Complementar, de forma a

abarcar artigos de lei que possam ter como efeito a valorização da jurisprudência

administrativa.

O nome do referido diploma normativo, depois de algumas discussões, foi

acordado como ―Lei de Transparência Fiscal‖, em alusão à ―Lei de Responsabilidade

Fiscal‖. Acreditamos que o nome reflete de maneira consistente o objetivo do NEF com

este projeto: alcançar a maior transparência possível em relação aos atos das autoridades

fiscais, sendo esta uma das medidas fundamentais para que se alcance a desejada

―cidadania fiscal‖.

A proposta poderia ser dividida em dois capítulos: (i) Da Consolidação da

Interpretação das Autoridades Fiscais; e (ii) Dos Instrumentos de Transparência,

Celeridade e Efetividade do Processo Administrativo Fiscal.

O primeiro capítulo trataria da necessidade de publicação das soluções de

consulta e dos eventuais recursos existentes nos diversos órgãos de administração

tributária. O segundo capítulo cuidaria da necessidade da adoção de medidas pontuais

para melhorar a efetividade dos princípios que regem o PAF. Assim, quanto à

publicidade, haveria necessidade de uma regra que obrigasse as administrações a

disponibilizarem os julgados dos tribunais administrativos, pelo menos aqueles que

forem decididos a partir da vigência da lei.

Quanto à transparência/motivação, a ideia é colocar uma regra que crie, além

dos requisitos tradicionais de validade do Auto de Infração, mais um: a demonstração,

por parte do agente fiscal, da subsunção da regra aplicável aos fatos, ambos descritos

por ele mesmo.

Por fim, quanto à celeridade, uma alteração legislativa é mais complicada, visto

que ou se altera toda a estrutura do PAF com um sistema mais rápido de julgamento (o

337

que é prontamente descartado) ou se obriga às Administrações Tributárias a adoção de

medidas nesse sentido. Como dito acima, o PAF eletrônico seria uma saída viável para

desafogar principalmente a morosidade da esfera federal. Uma ideia seria, assim, a

edição de uma norma que contenha a obrigatoriedade de adoção, por parte das

autoridades fiscais, do PAF eletrônico em um determinado período de tempo.

A partir dessas considerações, é possível imaginar a seguinte redação legislativa,

que contemple as questões acima discutidas:

PROJETO DE LEI COMPLEMENTAR No XX, DE __ DE ________DE 201_

Institui a Lei de Transparência Fiscal,

dispondo sobre os instrumentos para a

valorização da jurisprudência fiscal

administrativa, e estabelecendo normas

comuns aos Processos Administrativos

Fiscais federal, estadual e municipal.

O CONGRESSO NACIONAL decreta:

Art. 1º Esta lei dispõe sobre normas que visam à transparência da interpretação

das regras tributárias por parte das autoridades fiscais federais, estaduais e municipais,

bem como a efetivação dos princípios da publicidade, transparência e eficiência no

Processo Administrativo Fiscal.

Capítulo I – Da Consolidação da Interpretação das Autoridades Fiscais

Art. 2º A Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966 – Código Tributário Nacional,

passa a vigorar com as seguintes alterações:

―Art. 201. Toda solução de consulta, recursos à solução de consulta e solução de

divergência devem ser publicados, em forma eletrônica, em seu inteiro teor.‖

―Art. 202. Os órgãos de julgamento de segunda instância e instância superior

devem publicar e disponibilizar em forma eletrônica todo e qualquer acórdão

julgado em seu inteiro teor.‖

338

―Art. 203. A disponibilização em forma eletrônica a que se referem os artigos

201 e 202 deverá ser acompanhada de sistema de busca estável, compreensível e

célere para a consulta do cidadão.

―§1º A disponibilização em forma eletrônica deverá ser efetuada em até 2 (dois)

anos a partir da vigência da presente lei.‖

―§2º O artigo 202 aplicar-se-á também ao Processo Administrativo Fiscal em

âmbito municipal, sempre que existente o órgão de julgamento de segunda

instância administrativa, colegiado ou não‖.

Capítulo II – Dos Instrumentos de Transparência, Celeridade e Efetividade do

Processo Administrativo Fiscal

Art. 3º Os Autos de Infração no âmbito dos Processos Administrativos Fiscais

deverão conter a indicação dos dispositivos aplicáveis acompanhada da respectiva

interpretação de tais dispositivos em relação à autuação concreta.

Parágrafo único. A ausência do campo descrito caput, ensejará a invalidade do

Processo Administrativo Fiscal correspondente.

Art. 4º As autoridades fiscais adotarão como forma de intimação preferencial, no

âmbito dos Processo Administrativos Fiscais, a intimação por forma eletrônica, que

observará um sistema unificado para União, Estados, Distrito Federal e Municípios,

mediante regulamento específico.

Parágrafo único. As autoridades fiscais terão o prazo máximo de 5 (cinco) anos,

a partir da vigência desta lei, para regulamentar e efetivar a intimação por meio

eletrônico.

Capítulo III - Das Disposições Finais

339

Art. 5º Esta lei entra em vigor na data da sua publicação, revogadas as

disposições em contrário.

Brasília, em xx de xxxxxxx de 20xx.

340

PROJETO DE LEI PARA ELIMINAR A TRIBUTAÇÃO

“POR DENTRO”


Pesquisador do NEF

Outubro / 2010

341

PROJETO DE LEI PARA ELIMINAR A TRIBUTAÇÃO “POR DENTRO”

A inclusão do valor do tributo na sua própria base de cálculo (tributação ―por

dentro‖) gera complexidade desnecessária para o contribuinte, além de acarretar em

falta de transparência para este, no sentido deste não ter acesso aos valores das alíquotas

efetivas cobradas pelo Estado.

Muitas podem ser as explicações para a inserção do valor do imposto, seja

ICMS, PIS ou COFINS, na base de cálculo. Afirma-se que as razões para tal sistemática

de cobrança decorrem de práticas antigas adotadas pelos Fiscos para encobrir as

alíquotas efetivas. Outro argumento é o de que tal sistemática foi fundamental para o

correto funcionamento do sistema de tributos não cumulativos brasileiros no momento

de sua criação.

Independentemente das razões pelas quais foi criada a sistemática de cálculo

―por dentro‖, o fato é que essa sistemática não possui mais razão de existir, uma vez que

há meios contábeis e administrativos para tratar corretamente tais tributos, calculando-

os ―por fora‖, em respeito ao constante no art. 150, §5º da Constituição Federal, que

dispõe que “a lei determinará medidas para que os consumidores sejam esclarecidos

acerca dos impostos que incidam sobre mercadorias e serviços”.

A relevância da adoção de uma nova sistemática consiste, principalmente, no

fomento à cidadania fiscal, ou seja, instigar o cidadão contribuinte a agir de maneira

pró-ativa, fiscalizando a atuação do Estado no que tange ao montante de tributos pagos.

Para a consecução do intento aqui proposto, bastaria a modificação do Código

Tributário Nacional (Lei 5.172/1966), vedando expressamente a cobrança pela

sistemática por dentro. Como Lei Complementar mais recente, haveria a revogação

tácita das demais disposições normativas em contrário.

O primeiro argumento e talvez o mais forte deles seja que a utilização do valor

do imposto pago como parte da base de cálculo do tributo devido gera uma base de

cálculo totalmente estranha à Constituição. Isto porque a Constituição é expressa ao

dispor acerca da competência tributária dos Estados para cobrar tal tributo em seu art.

155, II, não constando qualquer possibilidade de acréscimo de outro elemento na sua

base de cálculo. Ao adicionar-se ao tributo o valor do imposto devido, estar-se-ia

criando um novo tributo, a saber, o tributo sobre o valor do tributo, o que é

completamente vedado.

342

Neste sentido, tem-se que Roque Carrazza, em seu livro intitulado ―ICMS‖, já

dispunha:

Deveras, a lei complementar ao estabelecer que a base de cálculo

do ICMS corresponde ao valor da operação ou prestação somado

ao próprio tributo, extrapolou os limites constitucionais, ferindo

a regra-matriz do tributo, determinou, por meio deste

estratagema, a cobrança de ICMS sobre grandezas estranhas à

materialidade de sua hipótese de incidência.

(...)

a) A criação discrepa da competência atribuída na Carta da

República aos Estados-membros e ao Distrito Federal;

b) Criou-se figura ―híbrida e teratológica que não se ajusta aos

modelos de nenhum dos cinco impostos que a Constituição,

como vimos, rotulou de ICMS. Nem de qualquer outro

atribuído à competência dessas pessoas políticas‖.

(...)

Se o imposto é sobre operações mercantis, sua base de

cálculo só pode ser o valor da operação mercantil realizada.

Se o imposto é sobre prestações de serviços de transporte

transmunicipal ou de comunicações, sua base de cálculo só

pode ser o preço do serviço prestado.

Outro argumento para a eliminação da sistemática ―por dentro‖ e que foi

defendida em voto vencido no Supremo Tribunal Federal pelo Ministro Marco Aurélio

é a violação do art. 145, §1º da Constituição Federal, que dispõe que

sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados

segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração

tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos,

identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o

patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte.

A base do argumento seria a de que um tributo incidindo sobre uma base de

cálculo que ele mesmo integra inobservaria o preceito constitucional acima exposto. Isto

porque o tributo deveria ser calculado sobre uma movimentação que importasse de

alguma maneira em ganhos paras a contribuinte. No caso em questão, temos que a

tributação se dá sobre um ganho para o estado. A base de cálculo ―valor do tributo‖ não

faria parte da esfera patrimonial do contribuinte. Tal argumento serviria não apenas para

o caso do ICMS, mas também para o do PIS e da COFINS, além de qualquer outro

tributo que venha a ser criado.

343

Ainda na linha da garantia dos direitos constitucionais, um argumento que pode

ser defendido é o de que a forma de cobrança ―por dentro‖ fere o art. 155, §2, I, da

Constituição Federal, que dispõe que o ICMS

será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação

relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante

cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal.

Ocorre que é expressamente exposto na Constituição que o ICMS será não-

cumulativa, de maneira que quando o imposto em questão incide sobre o valor do

imposto devido que faz parte da base de cálculo, estaria havendo uma situação de

descumprimento do exposto no artigo acima citado.

Por fim, tem-se a questão da violação do art. 150, §5º, da Constituição que

dispõe que “a lei determinará medidas para que os consumidores sejam esclarecidos

acerca dos impostos que incidam sobre mercadorias e serviços.”.

A partir da interpretação deste dispositivo, os tribunais poderiam considerar os

dispositivos legais infra-constitucionais que regulam a sistemática do cálculo por dentro

como sendo violadores do princípio acima exposto.

Ante estes argumentos, pode-se concluir que há fundamentos legais para a

eliminação da sistemática de cálculo do tributo ―por dentro‖. Não obstante, uma

modificação na legislação solucionaria prontamente a questão, evitando longas

controvérsias jurídicas.

344

PROJETO DE LEI COMPLEMETAR N. XXX, DE 2011

Acrescenta o inciso “V” ao art. 9º

Do Código Tributário Nacional

(Lei 5.172/1966), que dispõe

sobre a impossibilidade de Entes

Federativos utilizarem o valor do

tributo devido na base de cálculo

de próprio tributo

Art. 1º O artigo do Código Tributário Nacional (Lei 5.172/1966) a seguir

passa a vigorar com a seguinte alteração:

"Art. 9º ....................................

....................................

V - fixar base de cálculo de modo que o montante do tributo a integre.

Art. 2º União, Estados e Municípios terão o prazo de 1 (um) ano para se

adequarem ao disposto no artigo anterior, contados a partir da data da

publicação desta lei.

Brasília, em xx de dezembro de 20xx.

345

CONSELHO FISCAL NACIONAL (CFN)

REFLEXÕES INSPIRADAS NA EXPERIÊNCIA

INTERNACIONAL

Mariana Pimentel

Doutora em Direito pela UFPE/USP e pesquisadora do NEF/GV

Ementa / Abstract

Agosto/ 2010

346

CONSELHO FISCAL NACIONAL (CFN) – REFLEXÕES INSPIRADAS NA

EXPERIÊNCIA INTERNACIONAL

Sumário: Introdução: a experiência australiana e espanhola como fontes de inspiração

para o Conselho Fiscal Nacional (CNF); I. Caso australiano: The Board of Taxation (

1. Sobre o modelo regulatório australiano: levando a sério transparência e

cooperação; 2. Função do Board of Taxation na Administração australiana; 3. Tesouro

australiano, “Australian Taxation Office” e “Board of Taxation”; 4. Membros do

Board of Taxation; 5. Principais atividades do Board of Taxation; 5.1. Reuniões com

Stakeholders; 5.2. Elaboração de revisões e relatórios solicitados pelo Tesouro e por

Ministérios); II. Caso espanhol: “Consejo para la Defensa del Contribuyente” (1.

“Consejo para la Defensa del Contribuyente” e “Ministerio de Economia e Hacienda”

espanhola; 2. Funções do “Conselho para la Defensa del Contribuyente”); II. Lições

relevantes a serem consideradas.

INTRODUÇÃO: A EXPERIÊNCIA AUSTRALIANA E ESPANHOLA COMO

FONTES DE INSPIRAÇÃO PARA O CONSELHO FISCAL NACIONAL (CNF)

Durante o ano de 2010, o Núcleo de Estudos de Fiscais (NEF) da Escola de

Direito da Fundação Getulio Vargas (FGV) tem focado suas pesquisas na investigação

possibilidades viáveis de realização de uma Reforma Tributária.

As constatações alcançadas na primeira etapa dos trabalhos levaram o NEF a

propor a realização, em curto prazo, de uma micro-reforma, capaz de impulsionar uma

Reforma mais ampla. A criação do Conselho Fiscal Nacional (CFN) é uma das medidas

que fazem parte desta micro-reforma.

O presente paper investigará a atuação de órgãos da Administração Tributária

australiana (detidamente) e espanhola (um pouco mais brevemente) com o escopo de

encontrar inspiração para pensar a estruturação do CFN no Brasil.

I. Caso Australiano: The Board of Taxation

1. Sobre o modelo regulatório australiano: levando a sério transparência e

cooperação

347

Para compreender a atuação do Board of Taxation na Administração tributária

australiana é preciso atentar para o paradigma que passou a orientar o modelo

regulatório do País a partir do final dos anos 90 e início dos anos 2000.

Em 1998, o ―Commisioner of Taxation‖ (o cargo correspondente ao de

Secretário da Receita Federal no Brasil) criou o ―Cash Economy Task Force‖. O grupo

foi encarregado de examinar questões referentes à evasão de tributos na Austrália, de

modo a indicar os principais problemas relativos à ―Tax Compliance‖ (cumprimento de

normas tributárias) e recomendar ações a ―Australian Taxation Office‖ (órgão que

possui função semelhante à Receita Federal do Brasil) com o escopo de aumentar os

níveis de cumprimento de normas tributárias268

.

A ―Task Force‖ produziu três relatórios sobre ―Tax Compliance‖ (em 1997,

1998, 2006). Seu ultimo relatório (2006) ressalta que foi demonstrado - nos relatórios

anteriores - que um aprimoramento das estratégias de ―enforcement‖ requer o

encorajamento da obediência voluntária à legislação tributária por meio da criação de

um ambiente regulatório participativo e cooperativo: de acordo com o ―Task Force‖

mais cooperação levará a um ganho em eficiência em médio e longo prazo. O relatório

ainda lembra que em 1997 e 1998 foi enfatizado que o desenvolvimento de parcerias

com empresas, profissionais e grupos da comunidade é crucial para a concretização das

modificações sugeridas. Finalmente, a ―Task Force‖ avalia que suas recomendações

chaves foram postas em prática de modo eficiente pela ATO.

Recentemente, em dezembro de 2006, o ―Commissioner of Taxation‖ criou o

―Cash Economy Advisory Group‖269

que deverá continuar o trabalho iniciado pela ―Tax

Force‖.

Os resultados das pesquisas da ―Tax Force‖ levaram à implementação de um

novo e bem sucedido modelo regulatório na Austrália que, posteriormente, também foi

adotado (com as adaptações necessárias) pelo Reino Unido, Nova Zelândia, Indonésia e

pela Pennsylvania nos EUA.

2. Função do Board of Taxation na Administração australiana

268

Informações disponíveis no site da

Ato:http://www.ato.gov.au/businesses/content.asp?doc=/content/55197.htm. 269

O ―Advisory Group‖ é um grupo consultivo, composto por experts em tributação, grupos de

consumidores e representantes de industrias, que aconselha o Commissioner sobre administração

tributária e seus efeitos nos negócios.

348

O ―Board of Taxation‖ foi criado pelo Governo Australiano para auxiliar ATO e

Tesouro a pôr em prática o novo modelo.

Ele é uma entidade ―non-statutory‖ e não tem poderes de fiscalizar ou impor

ações à Administração Fiscal. Sua função é aconselhar e auxiliar o Tesouro australiano,

de modo a garantir que o processo de implementação e de tomada de decisão sobre

políticas tributárias seja mais participativo e sensível às peculiaridades dos contribuintes

afetados. Efetividade de suas ações depende, portanto, da decisão prévia da

Administração sobre levar a sério uma política de solução cooperativa de problemas

fiscais (o sucesso das ações da Administração Tributária Australiana mostra que ATO e

Tesouro estavam de fato comprometidos com esta tarefa).

Como veremos, podemos encontrar, no caso australiano, lições importantes que

nos permitem imaginar um órgão brasileiro capaz de nos ajudar a lidar com marcas de

autoritarismo ainda presentes nas instituições nacionais. Mas, para que criação de um

órgão com atribuições semelhantes ao ―Board of Taxation‖ no Brasil possa ter bons

resultados, é preciso, antes de tudo, tal como na Austrália, tomar uma decisão política

que envolve comprometimento e esforço para a ampliação da democracia nas

instituições da Administração tributária.

3. “Treasury”, “Australian Taxation Office” e “Board of Taxation”

O Tesouro é um dos 19 departamentos do Governo australiano (ao lado, por

exemplo, do Departamento de Financias e ―Deregulation‖), deve prestar assistência aos

Ministros do Tesouro e organiza-se em cinco grupos: Fiscal, Macroeconômico,

Arrecadação (do qual faz parte a ATO), Mercado, Serviços Corporativos e

Comunicação Estratégica.

Como dito, o Board of Taxation tem a função de aconselhar o Tesouro

Australiano e auxiliá-lo nas tarefas de aperfeiçoamento do desenho do sistema tributário

e de efetivação de normas. Uma de suas tarefas é elaborar revisões, relatórios e outros

estudos, aprovados ou solicitados pelo Tesouro, sobre o sistema tributário.

4. Membros do “Board of Taxation”

O Board of Taxation tem dez membros, sete deles atuam em setores não

governamentais e são indicados pelo Tesouro em razão de sua experiência e expertise.

Há três membros ex officio: ―Secretary to the Australian Treasury‖,

―Commissioner of Taxation‖ e o ―First Parliamentary Counsel‖ (este conselho faz parte

349

do legislativo tem como funções principais a redação de Projetos de Leis). Os membros

ex officio podem ser representados por delegados.

Além dos membros ex officio, atualmente, participam do Board of Taxation três

advogados e quatro empresários (um deles com histórico de atuação em associações de

bancos e outro em entidades representativas de pequenas empresas).

5. Principais atividades do Board of Taxation

5.1. Reuniões com Stakeholders

O Board of Taxation tem uma agenda de reuniões ordinárias com ―Stakeholders‖

e encontros com grupos ―Target‖ - especificamente afetados pelas ações de algum de

seus projetos.

São exemplos de ―Steakholders‖ presentes nos últimos encontros: grandes

escritórios de advocacia e contabilidade, grandes corporações e associações de

negócios, representantes Tesouro australiano, representantes da ATO, grupos de

empresários de regiões específicas, grandes empresas (como PricewaterhouseCoopers e

Village Roadshow), Associação Australiana de Contabilidade e Tributação, ―Taxation

Institute of Australia‖, ―not for profit organisations‖ (organizações não lucrativas),

entidades representativas de pequenas empresas, entidades representativas de setores

específicos (como agricultura, bancos etc).

5.2. Elaboração de revisões e relatórios solicitados pelo Tesouro e por Ministérios

O Tesouro e/ou Ministério solicitam que o ―Board of Taxation‖ faça relatórios e

revisões (reviews) sobre questões tributárias relevantes. Os projetos referem-se a

assuntos como sugestões para alteração de normas, avaliação da efetivação de normas e

de acordos internacionais já firmados.

Uma vez solicitado, o ―Board‖ deve conduzir trabalhos de avaliação

participativa do sistema tributário. Grande parte de sua atuação consiste, portanto, em

garantir que representantes da sociedade, sobretudo os setores sociais mais afetados

pelas normas tributárias avaliadas, participem ativamente do processo.

Seguem alguns exemplos que ilustram o modo de atuação do ―Board of

Taxation‖.

350

A) Exemplo 1: atuação do Board of Taxation na revisão pós-implementação de

aspectos do “Consolidation Regime”

Em junho de 2009 o Tesouro Australiano solicitou que o Board of Taxation

verificasse a efetividade de nova legislação em relação à realização das políticas

intencionadas. Especificamente, a tarefa era avaliar a eficácia de novas normas que

estabelecem que grupos corporativos ―wholly owned‖ devem ser tratados como uma

única entidade para efeitos de tributação (―Single Entity Rule‖).

O objetivo da revisão era responder às seguintes perguntas:

(i.) A legislação realizou o que se pretendia em termos de política

governamental, tendo em conta a administração de custos

comensuráveis?

(ii.) A legislação está expressa de modo claro, simples e compreensível?

(iii.) O texto da lei exclui consequencias não intencionais de natureza

substantiva?

(iv.) A legislação leva em conta as circunstâncias reais dos contribuintes e

práticas comerciais?

(v.) A legislação é consistente com outras normas tributárias?

(vi.) A legislação fornece certeza?

Foram algumas das ações do ―Board of Taxation‖ para realização do projeto de

modo participativo:

(i.) Inicialmente o ―Board‖ anunciou em seu site a tarefa a ser realizada e

solicitou a participação de todos os ―Steakholders‖. Foi aberto a todos

um canal de comunicação via internet (sugestões e críticas poderiam ser

a todo tempo enviadas).

(ii.) Conduziu reuniões de consulta com representante de setores da

sociedade mais afetados (Targets) que auxiliaram na elaboração de

―Discussion Paper‖270

sobre o tema.

(iii.) Em tempo simultâneo ao da publicação do ―paper‖, o ―Board‖ solicitou

submissões públicas para a revisão e reuniões de consultas públicas.

270

Australian Government –Board of Taxation. Post‑implementation review into certain aspects of the

consolidation regime - Discussion Paper. Disponível em:

http://www.taxboard.gov.au/content/reviews_and_consultations/aspects_of_te_consolidation_regime/disc

ussion_paper/consolidation_regime_discussion_paper.pdf

351

Importa ressaltar alguns aspectos do processo elaboração e do conteúdo do

―Discussion Paper‖ publicado. O paper mostra os resultados da avaliação realizada pelo

―Board of Taxation‖ junto com alguns atores estratégicos (representantes de setores da

sociedade afetados pela nova legislação) e, em cada item há, em primeiro lugar, a

exposição de conclusões alcançadas a respeito de pontos determinados, em seguida,

perguntas bastante específicas (que mantêm a discussão focada em temas determinados

e evitam que o debate ganhe contornos excessivamente genéricos) que o ―Board‖

solicita que os ―Stakeholders‖ comentem271

.

B) Exemplo 2: revisão do tratamento tributário fornecido aos produtos financeiros

islâmicos

O assistente do Tesouro e o Ministro de Serviços Financeiros solicitaram que o

―Board of Taxation‖ realizasse uma revisão das normas tributárias australianas com o

escopo de garantir que elas não inibam a expansão de produtos de operações bancárias,

seguros e finanças islâmicas. O pedido, feito pelo Tesouro, surgiu do relatório do

―Australian Financial Centre Forum‖ (AFCF) – realizado pelo Governo Australiano – e

enfatizava a necessidade de que o relatório a ser elaborado considerasse a perspectiva de

todos os ―Stakeholders‖.

Solicitou-se um relatório capaz de:

(i) Identificar impedimentos para o desenvolvimento e provisão de

produtos financeiros islâmicos na Austrália nas normas australianas

vigentes (nos níveis da Commonwealth, estados e territórios);

271

São exemplos de perguntas feitas aos Stakehoders:

The Board seeks stakeholder comment on:

(a) In light of the policy drivers behind the introduction of the consolidation regime, do the single entity

rule and the inherited history rules serve to increase business efficiency and integrity of the Australian tax

system?

(b) For those corporate groups that have elected into the consolidation regime, has the introduction of the

consolidation regime reduced the ongoing tax compliance costs associated with carrying on the group‘s

business? If not, what are seen as the key impediments to achieving reduced compliance costs?

(c) For those corporate groups that have not yet elected to consolidate, what are the key concerns that are

keeping corporate groups out of the consolidation regime?

The Board seeks stakeholder comment on:

(a) Is the operation of the single entity rule effectively meeting its stated policy intent of simplifying the

tax system, reducing taxpayer compliance costs, and increasing the economic efficiency and integrity of

the tax system?

(b) If not, in what circumstances is the single entity rule failing to meet its intended

policy objectives, and what is the practical impact of this failure on consolidated

groups?

(c) How can the operation of the single entity rule be improved to ensure it

achieves its intended outcomes?

352

(ii) Examinar soluções de política tributária para o desenvolvimento de

produtos financeiros islâmicos em outras jurisdições (incluindo Reino

Unido, França, Coreia do Sul e outras jurisdições asiáticas relevantes);

(iii) Fazer recomendações para normas tributárias da Comounwealth,

estados e territórios que deverão garantir, sempre que possível, que

produtos financeiros islâmicos tenham tratamento tributário equitativo

em relação a outros produtos.

II. Caso Espanhol: “Consejo para la Defensa del Ccontribuyente”

1. “Consejo para la Defensa del Contribuyente” e “Ministerio de Economia e

Hacienda” espanhola.

O ―Ministerio de Economia e Hacienda‖ espanhol distribui da seguinte maneira

as principais funções referidas a tributação:

-Agencia Tributaria – Gestão, inspeção e arrecadação.

- Secretaria General de Hacienda - Direção e coordenação.

- Dirección General de Tributos – Análise e desenho da política global sobre o sistema

tributário; formulação de propostas de alteração e interpretação de normas tributárias.

- Tribunales Económico-Administrativos – Resoluções de reclamações econômico-

administrativas.

- Dirección General de Coordenación Finaciera com las Comunidades Autónomas y

com las Entidades Locales - Estudos, informes e propostas de normas e medidas

relativas ao regime tributário dos entes territoriais; aplicação e gestão dos sistemas de

financiamento econômico local.

- Instituto de Estudios Fiscales – Investigação e estudo das questões sobre arrecadação e

gastos públicos, análise de pesquisas e estatísticas tributárias.

- Conselho para la Defensa del Contribuyente – Atua na defesa dos direitos e garantias

dos cidadãos em suas relações tributárias e informa sobre queixas e sugestões.

2. Funções do “Conselho para la Defensa del Contribuyente”

Sinteticamente, o Conselho tem a função de assessorar o Secretário da Fazenda,

sistematizar informações advindas de queixas e sugestões dos contribuintes, apontar

353

casos em que há queixas reiteradas e fundadas e iniciar procedimentos que visam à

implementação de medidas em defesa dos direitos dos contribuintes272

.

O Real Decreto 1676/2009, que regula o Conselho, prescreve que o ―Consejo

para la Defensa del Contribuyente‖ atuará com independência e que suas principais

funções são:

- Atendimento a queixas e sugestões dos contribuintes.

- Sistematização de informações acerca das queixas e sugestões apresentadas e

elaboração de propostas para adoção de medidas que forem pertinentes.

- Envio de informes aos Órgãos da Administração Tributária afetados pelas queixas. O

Conselho também poderá promover o início do procedimento de revogação; contudo, a

decisão (sobre o inicio) será tomada pelo Órgão competente de Administração

Tributária.

- Elaboração de propostas e informes por iniciativa própria em relação a sua função

genérica de defesa do contribuinte.

- Elaboração de memorial anual com relatório de suas atividades e sugestões de medidas

normativas ou de outra natureza que tenham o escopo de evitar a reiteração fundada de

queixas. O memorial será remetido ao ―Secretario de Estado de Hacienda y

Presupuestos‖ e para a ―Dirección General para o impulso da Administración

Electrónica‖.

- Assessoramento do ―Secretario de Estado de Hacienda y Presupuestos‖ na resolução

das queixas sugestões.

- Proposição ao ―Secretario de Estado de Hacienda y Presupuestos‖ de modificações

normativas ou de outra natureza que consideram pertinentes para a melhor defesa dos

contribuintes.

III. Lições relevantes a serem consideradas

O ―Board of Taxation‖ australiano atua de modo a intermediar a ―conversa‖

entre Administração Fiscal e contribuinte. O ―Board‖ dedica-se, sobretudo à construção

de relacionamentos e ao desenvolvimento de parcerias. Neste sentido, a postura do

―Board‖ é ativa e prospectiva: solicita que contribuintes (nomeadamente aqueles que

272

O Art. 34.2. da Lei 58/2003, que criou ―Consejo para la Defensa del Contribuyente‖, dispõe o Órgão

deverá velar pela efetividade dos direitos dos obrigados tributários, atenderá queixas que se produzam

pela aplicação do sistema tributário e fará sugestões e propostas pertinentes.

354

são diretamente afetados pelas normas discutidas em projetos específicas) participem da

elaboração de avaliações, compareçam a reuniões para discussão sobre os rumos de

políticas fiscais e, ainda, nos ―papers‖ que prepara, formula perguntas dirigidas a

compreender o que contribuintes tem a dizer sobre os efeitos de uma determinada

política fiscal em seus negócios.

É de se crer que construção de relacionamentos e o desenvolvimento de

parcerias pode ser uma das principais atribuições do Conselho Fiscal Nacional (CFN)

no Brasil e neste sentido, há muito que aprender com a bem sucedida experiência

australiana.

A partir dos breves estudos feitos sobre a Administração Tributária espanhola

observa-se que, apesar de que ―Conselho para la Defensa del Contribuyente‖ não se

ocupar da tarefa de construir relacionamentos, o órgão tem a importante atribuição de

informar a Fazenda sobre quais são as mais reiteradas queixas e sugestões dos

contribuintes. Resta saber se tais informações são de fato consideradas e resultam em

medidas efetivas para o aperfeiçoamento do sistema tributário.

355

CONSELHO FISCAL NACIONAL

Problemas do sistema tributário e estratégias de atuação

Mariana Pimentel

Doutora em Direito pela UFPE

Setembro/ 2010

356

CONSELHO FISCAL NACIONAL – PROBLEMAS DO SISTEMA

TRIBUTÁRIO E ESTRATÉGIAS DE ATUAÇÃO

I - ATUAÇÃO DO CONSELHO FISCAL NACIONAL

O Conselho Fiscal Nacional (CFN) será composto por representantes de órgãos

da Administração Fiscal Federal, Estadual e por experts em tributação. Terá uma função

consultiva e deverá zelar pela transparência e publicidade de informações sobre

tributação e gasto público.

Segue a ilustração de alguns problemas do atual sistema tributário e sugestões a

respeito de como o CFN poderá atuar para ajudar a resolvê-los.

II –PROBLEMAS DO SISTEMA TRIBUTÁRIO E ESTRATÉGIAS ATRAVÉS

DAS QUAIS O CFN DEVERÁ ENFRENTÁ-LOS

PROBLEMA 1: Há obstáculos criados pelo sistema tributário ao crescimento do

País nos moldes estabelecidos pelos princípios constitucionais ordenadores da

atividade econômica

O Conselho Fiscal Nacional deverá elaborar avaliações sobre obstáculos gerados

por normas e políticas tributárias ao crescimento equilibrado do País. O Conselho

poderá sugerir medidas capazes de lidar com problemas como excessiva tributação

sobre exportações, aumento do custo Brasil provocado pela guerra fiscal etc.

As avaliações serão resultado do diálogo entre experts em tributação e

representantes de órgãos da Administração Fiscal, assim como de reuniões consultivas

com contribuintes (de setores target).

A Receita Federal e o Ministério da Fazenda deverão pronunciar-se

publicamente sobre os resultados das avaliações e sobre as sugestões propostas pelo

CFN e esclarecer a todos que medidas serão implementadas para resolver os problemas.

357

PROBLEMA 2: Incerteza jurídica (há casos em que contribuinte não tem, de

antemão, certeza sobre a licitude ou ilicitude de determinadas operações e

consultas a Receita Federal não tem trazido bons resultados)

O Conselho Fiscal Nacional deverá elaborar avaliações sobre a interpretação de

normas tributárias polêmicas – como as que tratam de temas como planejamento

tributário, conflito de competência entre tributos ( ICMS e ISS) etc.

Com base nas avaliações, o CFN poderá recomendar mudanças no texto de

normas pouco claras ou solicitar que a Receita Federal pronuncie-se publicamente e

esclareça a todos como interpreta determinada norma.

PROBLEMA 3: Dificuldades de acesso e compreensão de informações sobre o

sistema tributário pelos contribuintes

Não é suficiente simplesmente publicar informações em veículos oficiais, a

Administração deve garantir ao cidadão o fácil acesso a informações claras e

compreensíveis

O CFN deverá disponibilizar em seu site relatórios que explicarão didaticamente

aos contribuintes a estrutura e o funcionamento do sistema tributário e, do mesmo

modo, deverá exigir que os órgãos da Administração Fiscal disponibilizem informações

em seus respectivos sites.

PROBLEMA 4: Falta de coesão dos pleitos dos contribuintes (contribuintes não

tem conseguido alinhar seus interesses em torno de demandas globais)

Pesquisas do NEF mostram que apesar de estarem conscientes da necessidade de

mudanças no sistema tributário, os contribuintes não tem conseguido mobilizar-se em

torno de demandas que reflitam interesses globais. Federações e confederações, por

exemplo, tem interesse em realizar reformas que garantam mais segurança jurídica e

competitividade para o País, mas, na maioria das vezes, cada uma delas pleiteia

individualmente mudanças fundadas em carências apenas de seu setor (muitas

federações e confederações tem, inclusive, um projeto próprio de Reforma Tributária).

A atuação do CFN deverá provocar a composição do interesse dos contribuintes

em torno de metas globais. Isto será feito através de encontros com representantes de

grupos de contribuintes de diferentes setores (mas que tenham interesses comuns). No

358

final de cada encontro, os grupos deverão eleger os pontos prioritários a serem avaliados

nos relatórios que serão elaborados pelo Conselho.

PROBLEMA 5: Défict de participação dos contribuintes nas discussões sobre

harmonização entre os Fiscos

Há grandes dificuldades para a formação de acordos entre os entes da federação

no CONFAZ.

Pesquisas do NEF sugerem que não se chega a acordos porque, no Brasil, quem

realmente sofre com os efeitos da alta complexidade do sistema tributário e da guerra

fiscal são os contribuintes (e não a União ou os Estados). São os contribuintes - que não

tem representação no CONFAZ e não podem participar das negociações sobre

harmonização dos Fiscos - que tem maior interesse em modificar a situação atual.

CFN deverá elaborar avaliações sobre os problemas causados pela falta de

harmonização entre Fiscos estaduais e formular propostas de mudança que levem a sério

a perspectiva do contribuinte.

A Receita Federal e o Ministério da Fazenda deverão pronunciar-se

publicamente sobre os resultados das avaliações e sobre as sugestões de ação,

esclarecendo a todos que medidas implementará para lidar com o problema.

PROBLEMA 6: Falta de sensibilidade da Administração às peculiaridades dos

negócios dos contribuintes

A experiência internacional mostra que modelos de regulação com

―responsiveness‖ (isto é, em que o Fisco atua de modo responsivo ao perfil e às

peculiaridades dos negócios dos contribuintes) são mais eficientes e geram ganhos em

termos legitimidade.

Encontros com contribuintes e com representantes da Administração Fiscal de

outros países deverão ajudar o CFN a pensar estratégias para a construção de um

modelo regulatório de mais ―responsiveness‖.

359

Anexos

360

ANEXO 1

SÍNTESE DAS ATAS DE REUNIÃO REALIZADAS NO

ANO DE 2010

1. As reuniões semanais internas

As reuniões semanais do NEF têm como objetivo principal a exposição dos

trabalhos individuais de cada integrante para todo o grupo, possibilitando dessa forma

que todos os presentes possam opinar sobre a pesquisa feita e juntos possamos pensar

nos próximos passos.

Acredito tal estratégia ter funcionado com enorme eficácia, uma vez que nos

permite interagir com as diversas frentes da pesquisa e dessa forma, ter uma visão mais

global do problema.

Fiquei incumbida de reunir as ideias surgidas em cada um desses encontros no

que chamamos de ―atas‖, que, no fim de cada reunião foram disponibilizadas para cada

um dos integrantes do grupo. Para tanto, destacamos assim as principais ideias surgidas

em cada um desses encontros:

Ata 1ª reunião de pesquisadores de 2010

Data: 15/01/10

Resumo Geral das discussões:

1- Objetivo do trabalho: Concluiu-se que o trabalho irá propor reforma e não será

meramente descritivo.

2- Formato do trabalho: dois livros técnicos, direcionados principalmente para

profissionais que atuem na área.

Primeiro livro:

a) histórico das reformas – decidiu-se trabalhar sobre as 5 mais importantes,

ressaltando pontos positivos e negativos de cada uma e realizando uma

comparação entre todas para encontrar pontos convergentes

361

b) estado da arte

c) cenário internacional

d) propositura de mudanças de forma programática

Segundo livro: artigos elaborados pela equipe do NEF, e de pesquisadores e players

3- Grupos de estudos: decidiu-se por duas reuniões semanais, uma para discutir o

andamento da pesquisa de forma aberta, com convidados para participar dos

debates e outra com os grandes players, para a formação de consenso.

4- Revisão do produto final: decidiu-se pela não revisão por uma única pessoa,

cada parte será elaborada por uma pessoa ou por uma dupla, que será

responsável pela revisão.

5- Próxima reunião: definir temas que cada um irá pesquisar e escrever sobre e

calendário para as próximas reuniões.

Observações dos convidados:

1- O Dr. Luiz Roberto Peroba nos contou como foi convidado para participar do

último projeto de proposta da reforma tributária, cujo relator é o deputado e empresário

Sandro Mabel. Acredita que esta reforma tem um viés empresarial.

2- Ressaltou as dificuldades de se redigir o texto da proposta, uma vez que cada

dispositivo chega a ter 5 - 6 versões diferentes por causa dos desagrados que cada

redação causa nos diversos setores econômicos. Como a sociedade, de forma geral, não

entende a reforma, cada setor tende a se concentrar apenas naquelas questões que o

atingem de uma forma ou outra, e, se aquele específico dispositivo o prejudicar, ele se

tornará contra a reforma como um todo, vai expor na imprensa, mobilizar pessoas, etc.

Essa é uma das grandes dificuldades de se propor uma reforma tributária. A discussão

da reforma como um todo é feita por poucas pessoas, pela ―casta‖. Solução que propõe:

a proposta tem que ser entendida pela sociedade como um todo, e não cada dispositivo

por si próprio. É importante que ela como um todo faça sentido. Uma ferramenta

importante é tratá-la em uma cartilha, de fácil acesso para a população, para a

conscientização desta.

3- Acha importante focarmos nosso projeto nas diretrizes, pois, conseguir criar

uma concordância em torno delas já é um grande passo.

4- Dica: Não divulgar os resultados do projeto antes deste estar completamente

pronto, para evitar que a mídia rebata.

5- O processo só caminha bem se for bem fundamentado. Como exemplo,

comentou que a comparação dos impostos no Brasil com os da UE só foi aceita nas

reuniões realizadas porque ele de fato conseguiu reunir toda a legislação acerca do tema

362

em todos os países que comparava. Acredita que as propostas feitas anteriormente não

foram bem fundamentadas.

6- A OCDE se mostra muito interessada em ajudar e é um ótimo aliado, uma vez

que conta com especialistas que tiveram muita participação nas reformas tributárias de

países em desenvolvimento e têm conhecimento em impostos específicos. Estão muito

avançados em pesquisa nessa área. O governo brasileiro, no entanto, não se mostra

acessível nem interessado na ajuda.

7- Acredita que as últimas 3 propostas de reforma (Parente, Virgílio, Mabel) não

são muito diferentes, mas cada negociação leva a um texto conforme o cenário político

da época.

8- Deve haver um modelo tributário que ajude a distribuir rendas

9- Quando foi questionado pelo Professor Eurico sobre os gargalos que são

encontrados na iniciativa privada, disse que a CNI apóia (deputado Armando Monteiro)

e as multinacionais são a favor. Os bancos não gostam da idéia de alíquotas

progressivas, mas os grandes inimigos da reforma são as próprias empresas brasileiras,

que acreditam que de uma forma ou outra a Receita vai prejudicá-las

10- Outro grande problema é a questão da guerra fiscal. A nova proposta sugere

a validação dos efeitos, ou seja, a partir de certo momento determinada operação não

poderá mais ser feita, mas o que já foi feito no passado é válido. O fundo de equalização

seria criado para compensar os Estados das perdas da arrecadação.

11- Idealmente, a reforma deveria ser ―completa‖. Isto é, além da definição dos

fatos geradores em PEC, seria necessário a propositura de lei ordinária que definisse as

alíquotas de eventuais novos tributos.

12- IVA Federal deve ter uma base ampla (bens, serviços e direitos), para

abarcar o maior número de contribuintes, reduzindo incertezas –mas, obviamente,

acompanhada de uma redução de alíquota. A Seguridade Social, porém, é contra esse

imposto, porque com o fim das contribuições não haveria a certeza de financiamento

direto.

13- Duas decisões importantes do STF paradigmáticas: MPs podem criar e

majorar tributos e se contribuição é desviada do destino original não pode ser

considerada inconstitucional.

14- As Reformas Federal e Estadual devem ser feitas juntas. Acredita que se a

federal for feita antes a estadual nunca mais será feita, por conta do desgaste político.

15- A nova Reforma discute o método de cálculo do FPM, hoje só ligado à

população. Desde a CF, se dá recursos aos Municípios sem cobrar nada deles, o que é

ruim

363

16- Se não houver o apoio do presidente da República, a reforma não acontecerá

Decisões:

- Pensar como terceiro produto do projeto a realização de um Colóquio e convidar

Jeffrey Owens (OCDE) para palestrar.


Data: 18/01/10

Resumo Geral das discussões:

1- Concluiu-se que o livro deve estar parcialmente pronto até o final de Agosto ou

início de Setembro, para dar tempo de entregar propostas aos candidatos à

presidência.

2- Mariana: deve fazer um quadro comparativo entre as 5 reformas mais

importantes (apresentação em 01/02)

3- André: focar nas mudanças legislativas que tiveram de fato impacto na

economia do país, e não em todas as mudanças. Levantar quais temas estiveram

mais presentes no contencioso do STF (apresentação em 08/02)

4- Dalton: comparar as matérias tributárias tratadas na CF do Brasil com as dos

outros países pesquisados (apresentação em 15/ 02)

5- Os relatórios que forem realizados nessa semana deverão ser enviados via e-mail

para todos até sexta-feira (22/01)

6- Próxima reunião – dia 27/01, às 15:30:

a) definir uma mesma estrutura para todos, para cada um poder escrever sobre

sua parte

b) cada um deve levantar os sub-temas mais importantes dentro de sua parte e

trazer para a discussão, focando a demanda do objeto

c) Larissa: apresentação exaustiva das fontes bibliográficas diretas e indiretas

utilizáveis na pesquisa, divididas em parte geral e em cada uma das 3 partes

específicas, com comentários

Observações dos Convidados

1- O Sr. Luiz Benedito declarou seu interesse, como representante do SINDIFISCO de

estabelecer diálogo com a academia.

2- A Sra. Melina expôs brevemente seu trabalho e mostrou interesse em firmar parceria

com o NEF no projeto.

3- Sugestões sumário André:

364

Pressão de lobbies: deve ser tratada junto com grupos de interesse no cenário da

Reforma Tributária (parte Mariana).

Contas Públicas: foi sugerido que se mudasse o título para ―cenário‖ ou ―fotografia‖

dos gastos públicos.

Substituir a palavra ―caos‖.

Substituir a palavra ―grau‖.

Paulo Arvate sugeriu tirar esse item.

4- Melina questionou como seria trabalhada a questão do federalismo nessa parte, e

Arvate sugeriu tratar o tema do federalismo e regionalismo na parte ―especificidades do

debate político acerca do tema‖ (item 2).

5- Arvate expõe a Luiz que tem a impressão de que a Receita Federal faça pressão para

o governo não adotar um ou outro projeto de reforma tributária. Luiz, por sua vez,

afirma que ―tributar é fazer escolhas‖. A Receita arrecada aquilo que o governo gasta. O

Executivo dá medidas que vai realizar, e a Receita dá o cenário que aquela proposta

propiciará. Se precisar, aumenta alíquotas, muda base de cálculo para atender o novo

plano do governo.

6- Luiz afirma que uma economia mais complexa é mais fácil de fiscalizar. A eficiência

da fiscalização também depende da propaganda (caso Daslu).

7- Sugestões sumário Mariana:

Delimitação do tema. Dalton sugere que seja discutida a importância de se discutir a

reforma tributária.

Rever

Arvate acredita que o item fique melhor na conclusão

Criar esse item para tratar dos grupos de interesse, setoriais e regionais, e a evolução

deles desde 1988.

8- Sugestões sumário Dalton:

Definir critério da escolha dos países e porque os escolhidos são importantes para a

discussão da reforma tributária.

e seguintes- Mariana sugere colocar nos subtítulos o que será estudado dentro de cada

sistema.

9- Arvate sugere a pesquisa das ―flat rates‖, nos países dos Bálcãs. Questão da

progressividade X regressividade.

365

10- Eurico acredita ser importante a pesquisa de direito comparado para quebrar mitos

existentes. ―Onde estão definidas as competências nos outros países? Na Constituição?‖

11- Eurico afirma ser importante reunir toda a bibliografia possível, para depois fazer a

escolha seletiva da mesma.

12- Lívia e Larissa irão ajudar Mariana na pesquisa sobre as PECs e na produção das

tabelas comparativas destas, com ajuda de Melina no fornecimento de informações e

bibliografias.

13- Pela complexidade do objeto do projeto em questão, muitos temas relevantes serão

suscitados ao longo do estudo, que, por uma questão de tempo e viabilidade, não

poderão ser aprofundados pela equipe do NEF. Podem, no entanto, ser endereçados aos

―players‖ que eventualmente se disponibilizem, e dessa forma, se tornar objeto de nosso

segundo livro.

14- É importante ressaltar que a pesquisa deve ser baseada em bases empíricas.

Portanto, dados de fontes não confiáveis e deduções/induções sem fundamentação, por

mais sedutores que pareçam ser, não podem ser utilizados.

15- Ricardo: responsável pela tradução de qualquer material anexo que a pesquisa de

direito comparado venha a exigir.

16. Tarefas definidas para próxima reunião (01/02 – 15:30):

Tarefa Responsável

(i.) Rever seu respectivo sumário e

mandar para toda a equipe até segunda

feira (01/02)

André, Dalton, Mariana

(ii.) Apresentação de cada uma das cinco

PECs escolhidas na forma de uma tabela

comparativa, com as informações mais

relevantes (01/02)

Mariana, Lívia, Larissa e Melina

(iii.) Convidar Alberto Almeida para

participar de uma de nossas reuniões a

partir do dia 20/02.

Larissa

Pauta Próxima reunião:

366

-Apresentação PECs

-Discussão cronograma das próximas reuniões e lista dos convidados

-Divisão de tarefas


Data: 01/02/10

1- As bases de nosso trabalho são: Direito, Economia e Política (destacar a questão dos

lobbies)

2- Objetivar porque cada uma das 5 PECs foram escolhidas. Foi porque foram propostas

do Executivo? Se sim, será que existem outras PECs propostas pelo Executivo que não

estão sendo estudadas? ―Tentei outros caminhos que não deram certo, esse é o mais

factível‖.

3- Mariana: questiona se PEC de Pedro Parente é importante. Leonardo vai ficar

encarregado de aprofundar o estudo dessa PEC específica.

4- Paulo Arvate sugere leitura:

-Texto para discussão n.405 – Ricardo Varsano

-Capítulo 16: O sistema tributário no Brasil: reformas e mudanças. (livro:

Economia do setor Público).

5- Tomar cuidado com autores que citam dados. Devemos sempre procurar se os dados

estão corretos, de preferência na fonte.

6- Eurico enfatiza a importância de fazermos um cenário com o contexto político e

econômico que embasa cada reforma. Arvate diz que esse contexto deve ser fruto do

trabalho do grupo.

7- Perguntar para Fernando Abrucio qual a percepção dele, como cientista político, dos

setores mais fortes, que mais influenciam na aprovação ou barreira de qualquer medida.

Arvate destaca a importância de saber os grupos de interesse para já prever quais

medidas vão agradar ou desagradar os setores mais influentes.

8- Dalton sugere que seja inserida uma nota de rodapé na introdução do texto

explicando o que é competência.

9-Arvate sugere revisão da expressão ―imposto inflacionário‖ ou até mesmo sua

substituição. O mesmo com a expressão ―instituições fiscais‖.

367

10- Vanessa: todas as PECs objetivam simplificação, mas há um abismo muito grande

entre a teoria e a prática (ponto que deve ser aprofundado ao longo do estudo, talvez em

forma de conclusão)

11- Arvate diz que para os economistas, PIS e COFINS não são impostos sobre

consumo. Vanessa sugere nota de rodapé explicando a dificuldade de classificá-los.

12- Eurico sugere que sejam indicados quais os artigos alterados e excluídos em cada

PEC, assim como as medidas propostas. Nesse primeiro momento, acordou-se em listar

todas as medidas propostas de forma resumida, para depois selecionar o que é mais

importante para colocar no quadro comparativo. O quadro que indica os artigos deve ser

organizado em ordem numérica.

13- Paulo Arvate acredita que faltou relacionar uma PEC com a outra. Foi acordado

que é importante criar critérios para conseguir compará-las, especificando a diferença

entre ―justificativa‖ e ―objetivos‖, por exemplo, que são termos que podem vir a

confundir o leitor.

14- Um novo quadro será criado comparando o que cada PEC diz sobre alguns impostos

específicos (por exemplo: IVA Federal).

15- Eurico destaca a importância de saber quais medidas geram maior ou menor reflexo

no contencioso.

16- Débora afirma que é importante manter o que já está pacificado na jurisprudência.

As PECs 41 e 233 não o fizeram, o que ocasiona o aumento do contencioso.

17 – Importante definir infra-estrutura interna para não perder o material utilizado.

Devemos criar uma metodologia para arquivar os documentos, e sempre manter as

antigas versões destes.

18- Ficou acordado que as próximas reuniões, salvo exceções, terão duração de uma

hora e meia, iniciando às 15:30 e finalizando às 17:00.

19- Todos devem ler os textos, que são enviados na sexta feira para a reunião de

segunda feira, que será iniciada pelo professor Eurico com uma crítica. A partir de

então, abre-se o espaço para todos falarem.


Tarefa Responsável

368

(i.) Apresentações André sobre as

estruturas que delinearam o arcabouço do

sistema tributário nacional e Melina sobre

atores/grupos de interesse em torno do

sistema fiscal/reforma tributária.

André, Melina

(ii.) Criar metodologia para arquivar o

material de pesquisa

Vanessa

(iii.) Elaborar formato que deverão ter os

próximos trabalhos

Dalton

(v.) Reservar sala na GV para próxima

reunião

Lívia

Observações dos convidados

1- Eurico explica o projeto à Abrucio.

2- Abrucio ressalta que reformas foram feitas. Recomenda o estudo de todas as EC de

88 até 2010 para verificar quais delas tratam do tema tributário. Muitas delas tratam de

temas diferentes (ex: EC 29, que trata do sistema de saúde e ISS)

3- Abrucio diz que a PEC da CERF (Mattos Filho) na época em que foi proposta,

modificava muitos artigos da CF, o que comprometia sua viabilidade.

4- Arvate pergunta quais são os players que fazem a Reforma Tributária andar, ou que

não permitem que ela ande. Abrucio recomenda o estudo dos ―veto players‖, e, através

de estudo de casos, observar como seus comportamentos foram se modificando ao

longo dos anos. É importante que se localize o que foi mudado para ver quais players se

mantiveram.

5- Ressalta também a importância da discussão sobre ISS e PIS-COFINS. Discussão

sobre ICMS origem-destino (importante ver discurso Mário Covas no Senado em 1998

e observar posição de São Paulo) é uma questão que parece não andar. Acredita que

para que seja feita, deve haver uma aliança interestadual, pois a questão é estrutural. O

sistema do ICMS brasileiro é descentralizado, o que dá poder de barganha aos Estados.

Deveria haver um fundo compensatório para ajudar na transição daqueles que se

beneficiam da guerra fiscal.

369

6- Os empresários olham para cada imposto em específico, e não para a eficiência do

sistema como um todo. Pensam no que é mais custoso: manter o sistema atual, que não

tem segurança, mas tem incentivos, ou prezar pela segurança e perder incentivos?

7- Ressalta que o acontecimento da CPI do Mensalão fez com que o governo Lula se

tornasse menos reformista do que provavelmente seria, tal episódio não houvesse

ocorrido.

8- Sugere o seguinte formato para o trabalho, separado em capítulos:

-1°: deve desenhar um mapa institucional, relacionando governo e oposição e

coalizões: ―o que afeta a feitura da Reforma? Como funciona o sistema tributário

brasileiro?‖.

-2°: a identificação dos ―veto players‖ e seu comportamento ao longo dos anos.

-3°: mudanças legislativas de 1988 até 2010.

-4°: estudos de caso (acredita que sem eles o projeto não tem força política).

-5°: estudo das PECs.

9- Para entender melhor os ―veto players‖ é preciso descobrir porque eles foram

mudando ao longo dos anos. Será que foi porque houve mudanças pontuais?

10- Mudanças se dão em momentos de crise, de geração de confiança, ou quando

existem lideranças. Arvate acredita que melhor momento para propor a Reforma é logo

quando se elege o novo Presidente. O grau de confiança no governo muda conforme as

políticas adotadas.

11- Arvate acredita que a Receita Federal deve estar querendo ganhar alguma coisa com

a Reforma Tributária e consegue influenciar políticos. Abrucio afirma que a Receita é

de fato um player muito importante, e no governo FHC dominou as propostas, mas vem

perdendo poder nos últimos anos do governo Lula devido à perda CPMF, brigas

referente às isenções fiscais, mudança de alíquotas do imposto de renda, etc. A PEC

233/08, de Appy, ganhou autonomia em razão de brigas internas da Receita. O fato de

estar fraca pode ser favorável à aprovação da PEC.

12- Abrucio acredita que para a Receita Federal, a mudança do ICMS seria favorável,

porque o poder normativo passaria a nível federal, o que lhes proporcionaria também

aumento arrecadatório.

13- Sugeriu acompanhar posição da Receita Federal ao longo dos anos, assim como a

postura do Ministro da Fazenda.

14- Acredita que o país mudou mais em relação ao gasto do que a arrecadação.

370

15- Diz que Reforma tributária só será mote da campanha presidencial se estiver

relacionada ao emprego, que é um discurso que funciona eleitoralmente, pois atinge o

eleitor mediano.

16- Eurico explica que o projeto, a princípio, será feito na forma de diretrizes, e não na

forma de uma PEC. Abrucio diz que a pesquisa das mudanças que já foram feitas é que

vão dizer se o trabalho deve resultar em uma PEC ou em uma carta de princípios, mas

esta última dificilmente virá a se tornar uma política pública. O papel do NEF deve ser o

de dialogar a academia com a prática.

17- Sugere que continuemos de onde parou a PEC 233.

Síntese principais sugestões

(i.) Descobrir ―veto players‖ e acompanhar

mudança destes ao longo dos anos.

(ii.) Fazer estudo de casos.

(iii.) Estudo de todas as emendas

constitucionais já feitas que envolvam a

questão tributária.

(iv.) acompanhar a posição da Receita

Federal e do Ministro da Fazenda.

(v.) continuar de onde parou PEC 233.


Data: 08/02/10

1-Eurico explica o projeto. Definimos que será dividido em quatro grandes etapas: (i.)

produção de papers- de Março a Junho (1° Workshop- fim de Junho).

(ii.) análise crítica dos resultados – Julho.

371

(iii.) reflexão e propostas de diretrizes para a reforma tributária – de Agosto (2°

Workshop) a Setembro (3° Workshop direcionado para o debate presidencial).

(iv.) redação final da pesquisa – Dezembro (4° Workshop).

2- Eurico ressalta a importância de não se prender ao mesmo trabalho depois de

apresentá-lo. Deve-se aprimorá-lo com as sugestões e logo seguir para a próxima etapa,

uma vez que os prazos são muito curtos.

3- Eurico sugere que André faça um quadro comparativo da legislação, na forma de

uma tabela comparativa, desde 1946, ressaltando os períodos de 1967, 1969, 1988 e

atual, ressaltando as mudanças de competência. Esse quadro é importante para se ter

uma idéia do desenho que foi sendo feito, em quais períodos houve centralização ou

descentralização, quando foi criado cada imposto, etc.

4- Arvate acredita que o trabalho não deve ser baseado em citações, pois é importante

que se refaça a pesquisa para verificar os dados e dessa forma conferir o que os autores

estão dizendo. Fazer isso dá fundamentação, e deve transparecer no texto. Eurico

destaca que nossa fonte principal deve ser o texto normativo, fontes secundárias devem

vir depois.

5- André diz que nesse primeiro momento, quis focar no ambiente político. Se ocorreu

ou não a centralização (por exemplo) dá para saber pelas bases empíricas, mas por que

elas ocorreram não dá para concluir sem a ajuda de fontes secundárias. Eurico sugere

que a principio só se deve explicar o que aconteceu, sem dizer o motivo. Em um

segundo momento, podemos chamar um cientista político para dar a explicação política.

Nosso foco deve ser a pesquisa jurídica.

6- Concluiu-se que nesse momento, não devemos nos focar na redação. Deve ser feito o

levantamento de dados, apresentando os resultados da pesquisa, sem se preocupar com

o formato de ―paper‖.

7- André acredita que seria importante que se fizesse o desenho da evolução da carga

tributária de 1946 até agora. Vanessa sugere que Victor (se tiver disponibilidade) ajude

Arvate a fazê-lo.

8- Mariana sugere que a palavra ―estrutura‖ no título da apresentação de André seja

substituída por ―conjuntura política‖.

9- Devemos prezar pela segurança, e não pela novidade.

10- Apresentação Melina.

11- Fica definido que a comparação das PECs deve se basear, nesse primeiro momento

no texto de lei.

372

12- Tarefas definidas para próxima reunião (22/02 – 15:30):

Tarefa Responsável

(i.) Sistemas Tributários Internacionais Dalton


1- Alberto esclarece que seu trabalho não é sobre economia nem legislação, e sim

sobre opinião pública. É uma pesquisa nacional sobre tributação.

2- Principais percepções:

a) População sabe que paga impostos.

b) População gostaria que os impostos fossem reduzidos, mesmo que isso

implicasse em diminuição dos serviços públicos.

c) População acredita ser possível o governo reduzir impostos e ainda continuar

oferecendo os mesmos serviços, desde que elimine a corrupção (ex: a saúde

era horrível com CPMF; sem ela, continuou horrível).

d) População em geral, é contra aumento de salário para funcionários públicos,

mostrando mais interesse no setor privado. Há uma consciência de que

funcionários públicos são ―privilegiados‖. As funções públicas que

interessam a população são três: médicos, professores e policiais.

e) 2/3 da população prefere receber mais dinheiro a usufruir de serviços

oferecidos pelo governo, como o vale-cultura por exemplo.

f) Acreditam que se os impostos fossem menores mais empregos seriam

gerados e o país seria mais competitivo.

g) Ser pobre no Brasil: andar de ônibus e usar serviço publico de saúde.

h) Pobre tem medo da instabilidade (ex: começar a pagar um serviço de saúde

privado e não conseguir mantê-lo).

3- Alberto acredita que um discurso popular sobre redução de impostos é viável, porque

todos saem ganhando. A população porque paga menos impostos, e o governo porque se

beneficiaria da movimentação da economia, o que inclusive, em sua percepção

aumentaria a arrecadação (ex. atual: redução do IPI). Mas esse é um discurso sem

373

atores, uma vez que a tendência são discursos elitistas. Alberto acredita que condições

políticas já existem para se implantar a reforma tributária.

4- Paulo Arvate questiona se as empresas repassariam aos consumidores os lucros que

teriam com a redução dos impostos ou se, pelo fato de serem oligopólios, não haveria

tal repasse. Alberto acredita que haveria sim a diminuição nos preços dos produtos,

como aconteceu recentemente com a diminuição do IPI, que aumentou

consideravelmente o consumo.

5- Outro discurso que não funciona é: ―vamos investir mais R$ 2 milhões em saúde‖.

Seria melhor dizer: ―vamos aproveitar melhor o dinheiro destinado a saúde‖.

6- Eurico pergunta se esse tema será pauta da eleição presidencial. Alberto diz ser

difícil. A disputa será em torno da continuidade do atual governo.


Data: 22/02/10

1- Eurico acredita que o enfoque principal do trabalho deve ser a comparação, com

base em critérios a serem definidos. O critério ―língua inglesa‖ é pobre. No

momento temos que nos focar no levantamento de dados para depois analisá-los.

2- Alguns critérios interessantes para comparar os sistemas:

- arrecadação

-PIB

-estrutura política: Federação

-paying taxes

-população e extensão territorial

-distribuição de competências

-países em desenvolvimento

-sistema tributário dentro da CF

3- Vanessa sugere utilizar esses critérios para selecionar os países.

4- Mariana acredita que a identificação dos principais problemas da reforma tributária

pode ser interessante para selecionar os países (que foram bem ou mal sucedidos e

por quê).

374

5- André sugere o uso de critérios pontuais, para comparar alguns países em

determinados aspectos, por exemplo: o Canadá é comparável ao Brasil no que tange

à Federação, mas não à população, que é bem menor.

6- É importante colocar as fontes bibliográficas ao fim de cada paper para que críticas

possam ser feitas.

7- Paulo Campilongo sugere comparar os impostos sobre o consumo.

8- A apresentação da próxima semana deve focar em como cada uma das PECs trata:

i.) a destinação dos tributos; ii.) a repartição de competências; iii.) a repartição de

receitas


Tarefa Responsável

(i.) Quadro Comparativo entre as PECs

―Tributárias‖.

Mariana, Larissa, Livia, Leonardo, Melina


Para fazer uma boa reforma tributária é necessário:

a) Divulgar informações tributárias para que toda sociedade saiba quem paga e

quanto.

b) Amplo debate por 3 anos, para chegar em alguns pontos de consenso.

c) Que não existam ―donos do poder‖.

d) Que a comunidade organizada tenha constituído um Moderno Estado Nacional.

e) Respeitar as regras clássicas de tributação.

f) Com a globalização, harmonizar as regras tributárias com as dos demais países.

1- Existem, através da tecnologia, meios de se monitorarem todas as transações que

são realizadas, o que identificaria sonegações. Mais fiscalização eletrônica

aumentaria a arrecadação, que poderia ocasionar diminuição das alíquotas.

2- Acredita que a carga tributária no Brasil é muito alta (35% em relação ao PIB). Para

um nível de desenvolvimento como o nosso, deveria ser de no máximo 30% em

relação ao PIB.

3- A reforma tributária ideal seria caminhar para o verdadeiro federalismo, com

autonomia tributária dos estados, cabendo estabelecer na CF as boas regras de

375

tributação e as regras de harmonização global (temos um falso federalismo, onde

distribui-se receitas e não gastos). Cada ente federativo deveria ter capacidade e

autonomia para tributar.

4- Se cada estado for competente para agir com autonomia, aquele que não o fizer de

forma transparente, não seguir as regras básicas, vai ser prejudicado. Por esse

motivo a complexidade não seria um problema, ainda mais se forem usadas as

tecnologias de informática disponíveis.

5- Dada a configuração atual de poder, a reforma possível corre o risco de trazer novos

―monstrengos‖, reforçando o estado ―extrativista‖ e aumentando as transferências (a

receita vem, predominantemente, da região Sudeste). Foi contra as propostas

existentes até agora, e acha bom que não tenham passado. Uma legislação única de

ICMS não teria lógica dada à disparidade regional.

6- Guerra fiscal: debate sobre origem-destino. Há uma impressão dos estados mais

pobres de que ―aquilo que é bom para SP é ruim para o Norte-Nordeste‖. Uma

proposta feita por ele é a de usar a perda de receita de 16% para criar um fundo para

os Estados mais pobres, ajudando no desenvolvimento regional.

7- Por onde começar o debate?

a) Configuração do estado e sociedade brasileiros

b) Organização da sociedade civil

c) Dar transferência e divulgação às transferências tributárias

d) Reforçar os movimentos sociais e políticos, civis e sociais, requisitos para a

construção do Moderno Estado Nacional (o nosso Estado é colonial,

extrativista).

8- No Estado brasileiro coexistem:

a) Heranças coloniais (princípio da democracia ―cada cabeça, um voto‖ não é

respeitado, deveriam ter mais deputados em São Paulo, para respeitar a

proporcionalidade).

b) Instituições modernas e indutoras do crescimento.

c) Aliança política entre burocracias e elites regionais.

Com Getulio Vargas e Juscelino Kubitschek, prevaleceu o estado indutor do

crescimento; com os militares o estado foi indutor de crescimento, mas com enorme

retrocesso e fortalecimento das instituições políticas de atraso.

9- Emergência China e Índia e crise financeira de 2007/2008, que encerra uma fase na

expansão da economia mundial, colocaram em foco o poder do setor financeiro e

376

está trazendo mudanças na governança global, no pensamento econômico, do papel

do estado.

10- É provável que, dentro do Estado brasileiro, as instituições indutoras de crescimento

e a capacidade de planejamento de longo prazo sejam reconstruídas gradualmente e

voltem a ter papel relevante.

11- Sociedades que são integradas, coesas, com o estado como instrumento de ação

coletiva têm maior crescimento. Sociedades que são desiguais, heterogêneas ou

hierarquizadas têm o poder fraturado, o estado frágil, com instabilidades crises

políticas.

12- Papel do NEF: Realizar estudos tributários, produção de dados e divulgar

informações.


Data: 02/03/10

Duração: 14:20- 16:20

1- Mariana apresenta a proposta de metodologia da pesquisa.

2- Paulo Arvate acredita que o debate filosófico não é necessário no trabalho, uma

vez que o objetivo é a produção de resultados.

3- Robson Maia acredita que a questão da reforma tributária é toda financeira –

―Quanto eu vou levar?‖ - mas usam-se outros argumentos para torná-la legítima

(sugere o acompanhamento da questão do pré-sal, que é um resumo do que

acontece).

4- Acredita serem os principais players os governadores e senadores (que inclusive

se revezam nesses cargos), enquanto os Municípios nem participam da

negociação. Os setores privados são muito mal organizados, por isso não têm

muita força.

5- Os líderes de partido são os que têm mais força no debate político. Maia acredita

que a Câmara é liderada por 18 deputados e o Senado por 7 senadores. São eles

que tomam as decisões mais importantes do país. O sistema político no Brasil

funciona por sigla, e não por território.

377

6- Maia acha interessante verificar quantas emendas constitucionais mexeram em

matéria tributária, para constatar que várias mudanças pontuais já foram feitas

pela União. Já os Estados e Municípios não conseguem as mudanças que

propõem (ver histórico das PECs).

7- Vanessa questiona se não seria possível a mudança se a reforma tributária viesse

de baixo (da conscientização popular).

8- Maia acredita que identificar os grandes empecilhos das reformas propostas já é

um grande passo. Seria interessante levar questão aos debates entre os

candidatos. Consenso: a proposta tem que ser feita no primeiro semestre do novo

governo (período ―honey moon‖) para conseguir ser levada adiante.

9- Eurico questiona: como foi feita essa reforma silenciosa pela União? Quais

foram os argumentos utilizados? E o que é melhor: dar mais competência

tributária aos Estados e Municípios ou aumentar os fundos de participação?

10- Robson Maia afirma que a lei Kandir foi a maior traição que houve entre a

União e os Estados.

11- Acredita que hoje, o Brasil é administrado por meio de convênios.


Tarefa Responsável

(i.) Elaborar lista com nome dos principais

players da reforma tributária e seus

discursos

Mariana, Larissa, Livia, Melina


1- Deve ser feito o balanço dos aliados ou adversários da reforma, atividade que requer

certo ―feeling‖, sensibilidade especial do entrevistador. Deve-se tentar descobrir

sobre quais pontos ele é favorável ou contra.

2- O grupo de atores da reforma não é numeroso. São eles:

- formadores de opinião

- estudiosos

- políticos

378

3- Devemos definir:

a) Por que a reforma? Qual é o objetivo? Essa pergunta leva necessariamente

a uma crítica do atual sistema (quais são os problemas? regressividade,

guerra fiscal, etc.).

b) Para que a reforma? Alguns objetivos devem ser determinados (ex:

resolver questão dos fundos de participação)

c) Como fazer a reforma? Esforço institucional? (some o NEF, aparece a

FGV).

4- Levantar as reformas já propostas para tentar identificar impasses.

e) Um impasse provável é a questão federativa. A partilha de receitas é um

problema com antecedentes históricos.

f) Outro impasse é a subjetividade geral (ex: o contribuinte não sabe quanto do IR

financia os serviços públicos).

5- Qual a convivência dessa Reforma com a economia brasileira? A análise de um

economista, para medir conseqüências e efeitos é necessária.

6- Esse caminho, baseado em hipóteses, parece mais razoável do que a simples

imposição de mudanças.

7- Mariana: Por que a reforma não ocorreu?

-Provavelmente porque mexe com muitos interesses, núcleos de poder. Os

políticos não estão preparados para brigar com esses núcleos de poder, portanto,

fazem acordos. Exemplo: a indústria manufatureira tem grande prestígio social,

o que faz com que tenha grande influencia política e consequentemente, poder.

8- Não acha que devemos fazer afirmações do tipo: ―governo é contra ou a favor da

reforma‖, uma vez que a pesquisa deve ser técnica.

9- A questão da guerra fiscal é interessante para ser tratada no questionário. O Estado

de São Paulo é o principal guerreiro contra ela.

10- ―O melhor pesquisador é aquele que já sabe o que vai pesquisar‖

11- Não sabemos ainda qual será o produto, pois caminhamos para a pesquisa com um

conjunto de incertezas. Aos poucos vamos introduzindo nossas dúvidas aos

entrevistados


1- Eurico expõe algumas dúvidas e angústias acerca do trabalho:

379

a) É possível identificar o posicionamento dos players nos diferentes contextos

estudados?

b) Qual é a relevância do produto final?

c) Coordenação/planejamento têm sido muito abstratos.

2- Os pilares do trabalho são:

a) Comparação com direito internacional

b) Narrativa das PECs

c) Evolução legislativa

3. Problemas que devem ser tratados dentro dos pilares do trabalho:

a) Complexidade

b) Regressividade

c) Não – cumulatividade

d) Tributação sobre folha de salários

e) Guerra fiscal

f) Tributação sobre exportação

4. Paulo Arvate acredita que a comparação internacional deve estar ligada à

mudanças institucionais que tiveram impacto econômico.

5. Leonardo questiona a utilidade que teria uma pesquisa com esse enfoque na

propositura de uma reforma tributária.

6. André acredita que essa pesquisa poderia mostrar, por exemplo, que não houve

aumento de alíquotas, apesar de ter aumentado a arrecadação. Quebraria alguns

mitos.

7. Dalton pensa que devemos partir de alguns pressupostos, para tornar o trabalho

viável (ex: é consenso que a guerra fiscal é ruim). Paulo Arvate ressalta que

devemos tratar o tema com os instrumentos que temos.

8. Quanto à forma de definir as principais mudanças na lei, Vanessa acredita que

deve ser intuitiva. A metodologia para justificar a escolha pode ser feita ao longo

do trabalho.

9. Eurico questiona como vamos interferir no debate dos presidenciáveis.

Sugestão: forçar os candidatos a responderem sobre o tema.


Tarefa Responsável

380

(i.) Identificar bibliografia a avaliar a

relevância e viabilidade de cada tema, na

forma de uma proposta de pesquisa.

Mariana e Larissa: posicionamento dos

players nas 5 propostas

Leonardo: guerra fiscal

Lívia: não-cumulatividade

Dalton: critérios para seleção de países

André: evolução legislativa de 2003-2007


12- Qualidades que devem ter um sistema tributário:

a) eficiência/neutralidade

b) equidade (todas as tentativas de distribuir renda não deram resultados. Os

custos foram muito altos para resultados muito modestos)

c) simplicidade/baixo custo/transparência

d) competitividade (o sistema não pode penalizar exportadores)

e) produtividade

13- Principais funções dos impostos:

a) arrecadar receita

b) distribuir rendas

c) corrigir externalidades

14- Principais bases tributárias:

a) Renda

b) Consumo

c) Propriedade

d) Recursos naturais

e) Emissões de carbono?

-Nos tempos atuais, tributar renda e consumo parece ser mais eficiente

-Tributação sobre movimentação financeira não conseguiu se estabelecer (não

parece uma boa ideia)

-A solução não é aumentar a carga tributária, mas melhorá-la.

-Há um engessamento do poder de tributar dos Estados, o que ocasiona em uma

excessiva dependência destes das transferências federais. Os Estados têm

dificuldade em compatibilizar necessidades e recursos.

381

-Os fundos de participação não devem ser repasses ―de graça‖. Repasses sem

vinculação geram a criação artificial de Municípios, até hoje.

-Transferências do governo central têm que ser direcionadas.

15- O que é um IVA de boa qualidade?

-cobrança no destino

-inclui serviços

-alíquota única (simplicidade)

-poucas isenções

-A importação do modelo norte-americano de tributação não é cabível (IVA é

estadual, mas não tem tributação nas vendas interestaduais)

- A cobrança do ICMS deveria ser feita no destino, com declaração ao Fisco dos

valores agregados intermediários (é necessária tecnologia avançada para evitar a

evasão fiscal. Mas não deve ser complexa a ponto de não ser possível de

manejar)

16- Grandes desafios do sistema tributário brasileiro:

-Excesso de regras a nível constitucional

-Definições restritivas de tributo e imposto

-Tributação do comércio interestadual na origem (gera guerra fiscal)

-Engessamento do poder de tributar dos Estados

-Excessiva dependência das transferências automáticas federais

-Não integração dos serviços ao ICMS

-Excessiva carga tributária sobre o fator trabalho (O Brasil tem excesso de mão

de obra, portanto, não deveria ter oneração na folha de salários. O excesso de

tributação sobre a folha incentiva os empresários a buscar outras formas de

investimentos, como tecnologias para substituir trabalhadores, por exemplo).

-Ausência de modelo consistente para tributação de mineração de petróleo/gás

(A Vale dobrou o preço do minério de ferro e o governo não arrecadou nada

com isso)

-Complexidade desnecessária

Outras observações:

-IR Estadual: é complicado por conta da mobilidade da renda (diferentemente do

consumo)

-Tributos sobre a seguridade social são mais transparentes porque as pessoas

identificam a relação com o gasto (aposentadoria)

382

- Prazos de decadência e prescrição X atração de investimentos

- Brasil tem alíquota alta de IRPJ porque não tributa dividendos

-Sistema S é coisa do fascismo

-A última grande reforma foi em 1965. O sistema fica arcaico e aí se fazem

alterações casuísticas (benefícios fiscais, alterações simbólicas etc.)

-Zona Franca de Manaus: ―fazendo honra a velhos deuses‖. Ninguém produz

dados para ver se esses benefícios fiscais valem mesmo à pena (antes da

prorrogação é necessário fazer um estudo dos custos-benefícios)

-O Brasil é heterogêneo, tem que criar mecanismos que se adéqüem a essa

realidade (IVA estadual, de mais fácil fiscalização) e não lutar contra! (IVA

federal)

-As empresas deveriam trazer os trabalhadores para esses debates;

reivindicações ganhariam voz e o processo seria menos desgastante. As idéias

têm força! As pessoas mudam de opinião!

-Não se pode discutir Reforma Tributária dizendo que não existe viabilidade

política

-É preciso orientar o discurso para ser mais visionário, e não pensar no que cada

pensador gosta ou não, o que passa no debate político ou não.

-A discussão acerca da Reforma está viciada. Não devemos nos concentrar nos

problemas, mas nos benefícios que a Reforma Tributária pode trazer.

-Fonte de dados: KPMG – relatório OCDE


Data: 15/03/10

-Tarefas definidas para próxima reunião (23/03 – 14:00):

Tarefa Responsável

(i.) Relacionar todos os dados acerca da

evolução legislativa, no âmbito

federal/nacional, à partir da promulgação

da Constituição Federal de 1988.

André

383

(ii.) Falar com professores da FGV que

trabalham na Receita Federal para auxiliar

na atividade referida no item (i.)

André

(iii.) Sistematizar os dados disponíveis

para uma análise do sistema tributário

canadense

Dalton

(iv.) Pesquisar as legislações estaduais que

tiveram sua constitucionalidade

questionada perante o Supremo Tribunal

Federal por meio de Ações diretas de

inconstitucionalidade

Leonardo

(v.) Fazer um inventário sobre as

espécies/instrumentos que são usados pra

praticar a guerra fiscal

Leonardo

(vi.) Elaborar um formulário preliminar

para aplicar nas entrevistas (inserir

pergunta sobre a percepção da atuação do

CONFAZ)

Mariana e Larissa

(vii.) Pesquisar projeto Dornelles de

reforma tributária

Mariana e Larissa

(viii.) Elaborar lista com nomes daqueles

que serão os entrevistados

Mariana e Larissa


-Alexandre Pacheco recomendou a utilização da dissertação de mestrado de Osvaldo de

Carvalho sobre o tema Guerra Fiscal.

384

-Vanessa acredita ser inviável tentar identificar na legislação benefícios fiscais.

Leonardo acredita que melhor forma de trabalhar o tema é utilizar as acusações de um

Estado contra outro.

-Monica sugere que, aqueles que forem entrevistar os players devem saber todo o

processo da reforma para não correr o risco de se perder ao longo do discurso. Sugere

ainda que talvez seja importante a elaboração de um termo de sigilo, ou uma carta

impressa do NEF.

-Paulo Arvate sugere a elaboração de um quadro comparativo sobre perdas e ganhos da

guerra fiscal. André ressalta que tal análise deve levar em conta dois momentos: o da

criação da empresas e o da transferência de empresas.

-Paulo Arvate sugere o estudo dos partidos políticos (da situação e da oposição) que

sempre estiveram presentes nos debates de reforma tributária, incluindo os pequenos.

-Eurico: ―Mais do que nunca, não encontrar informações é um dado relevante‖.


17- As alíquotas de tributação sobre o custo do produtor são muito altas, nos

diversos setores econômicos, o que aumenta o preço de cada produto, pois o

produtor prevê o risco de não vendê-lo e este é passado para o consumidor.

18- Não adianta desonerar apenas o produto (ex: arroz). Deve-se desonerar toda a

cadeia produtiva, incluindo os transportes, a embalagem do produto etc.

19- Atividades que envolvem transporte sempre aumentam custos na cadeia

produtiva, devido à tributação dos combustíveis, aos impostos pagos pelo

serviço prestado, etc.

20- A desoneração da cadeia produtiva seria positiva, uma vez que diminuiria os

riscos enfrentados pelo produtor.

21- Se não houver concorrência no setor, o risco do produtor passado ao consumidor

será muito alto.

22- Cobrar no começo da cadeia produtiva gera insegurança, porque o produtor paga

imposto de toda cadeia antes de comercializar o produto. A solução para acabar

com as ineficiências geradas pela cobrança no topo de cadeia (produtor) seria

cobrar dos intermediários (atacadistas, distribuidores), já que não há como fazer

fiscalização de todos os varejistas.

385

23- Nos EUA a cobrança é feita na última etapa da cadeia, com a fiscalização dos

Municípios, que arrecadam parte do tributo (por isso têm muito interesse em

fazê-lo).

24- Setor bancário é um dos menos tributados

25- Quem ganha mais consome mais serviços, assistência médica e educação (que

têm alíquotas de tributação baixas). As famílias mais pobres consomem

basicamente só alimento.

26- Tributação da renda é regressiva


Data: 23/03/10


27- Tarefa 28- Responsável

29- (i.) Começar a pesquisar tributação

sobre folha de salários (é um problema

tributar emprego? Isso incentiva o

mercado informal?)

30- André

(ii.) Entrevista com Carmine Rullo (tema:

evolução da legislação tributária a partir da

CF de 88)

31- André

32- (iii.) Fazer análise comparativa dos

dados produzidos sobre sistema

canadense com os disponíveis do

sistema brasileiro

33- Dalton

34- (iv.) Pesquisar se existem instrumentos

(em experiências internacionais) para

combater a guerra fiscal sem que haja

centralização (perda de independência

por parte dos Estados)

35- Leonardo

386

36- (v.) Realizar entrevistas no Nordeste 37- Mariana

38- (vi.) Pesquisar projeto Dornelles de

reforma tributária

39- Larissa

40- (vii.) Continuar analisando artigos da

Folha de São Paulo

41- Larissa

42- (viii.) Juntar o máximo de informações

possíveis sobre não cumulatividade,

tentando cumprir o cronograma inicial

43- Lívia


- Eurico acha importante produzir dados sobre a carga tributária dos países

pesquisados, além de verificar quais são as receitas próprias dos Estados e quais

provêm de fundos de transferência, para fazer comparação com o Brasil.

- Paulo Arvate acredita ser interessante verificar em quais países tais transferências de

receitas ocorre e verificar se estas são vinculadas ou não.

-Vanessa sugere a produção dos dados (dos países pesquisados):

a) Quais competências administrativas ficam com quais entes?

b) Taxação direta: quais tributos são do Estado e quais da União?

c) Centralização X não centralização

- No que tange ao tema da não-cumulatividade, o desafio é buscar informações que

sejam novas, e não meramente levantar o discurso dos doutrinadores acerca do tema.

Eurico questiona: o que mais é importante saber sobre o tema da guerra fiscal, além

de que ela existe e que não tem solução no STF?

387

Monica ressalta que a guerra fiscal não é apenas aquela que está sendo questionada

constitucionalmente, ela é muito mais ampla.


1- O Professor Garcez acredita que há uma herança portuguesa medieval no Brasil,

em que várias autoridades cobravam tributos da mesma pessoa. Questionam-se

as pessoas que tributam (Municípios, sindicatos, etc.) e não o discurso que

justifica a cobrança. O tempo da economia é um e o das instituições é outro.

2- O Professor Schapiro ressalta a relação direito X desenvolvimento. Os arranjos

institucionais dos diversos países fazem com que estes se organizem de forma

diferente e, os modelos adotados tendem a se perpetuar. Teias são formadas em

torno do modelo e influenciam a manutenção dele.

Exemplo: sistema financeiro. No sistema financeiro americano, usa-se o

modelo de mercado de capitais, o que influencia o sistema de previdência, que é

de capitalização (poupança). Já na Alemanha, os bancos são universais, e fazem

a mediação no sistema de previdência, que é solidário, ou seja, aquele que

trabalha paga a aposentadoria daquele que já trabalhou.

Já no Brasil e nos países em desenvolvimento em geral, o Estado (através

do BNDES principalmente) tem um papel muito importante no financiamento

das empresas, sendo o grande agente de alocação de recursos, que obtém através

da tributação. Dessa forma, não há como discutir tributação sem gerar traumas,

pois muitos setores dependem do Estado para sobreviver. É necessário que a

mudança que for feita respeite as heranças. Não adianta fazer mudanças radicais,

que sejam mais úteis e eficazes se estas não levarem em conta a sociedade.

3- É necessário aumentar a consciência do contribuinte de quanto ele paga por

tributos.

4- Os debates não são feitos com clareza, pois não são claros quais são os

―interesses na mesa‖. Eles são falseados, e a academia não os discute. Dessa

forma, faz-se necessário o mapeamento dos grupos de interesse e dos

argumentos por eles usados (como justificam discursivamente o tributo?).

5- Estamos vivendo um momento de mudanças de discurso sobre o Brasil.

Devemos focar no que queremos para 2027 e não discutir o presente. Supondo

que o BNDES invista X% hoje, o desejável no futuro será X+20% ou X-20%?

388

6- As reformas institucionais não tendem ao radicalismo.

7- É importante verificar o discurso que justifica o tributo e a realidade da

aplicação deste.

8- Seria interessante se o NEF conseguisse elaborar perguntas acerca do tema a

cada um dos candidatos à presidência e publicar os resultados.


Data: 29/03/10


Tarefa Responsável

(i.) Pesquisar discussões acerca da

tributação sobre folha de salário e tentar

identificar impacto desta.

André

(ii.) Completar análise comparativa dos

dados produzidos sobre sistema canadense

com os disponíveis do sistema brasileiro.

Dalton

(iii.) Fazer relatório acerca das cargas

tributárias comparadas, com base no

relatório do ―Wall Street Journal‖.

Dalton

(iv.) Implementar transformações no site e

mandar e-mail para ―Invente‖ informando

o que ainda precisa ser feito

Dalton

(v.) Pesquisar como os EUA enfrentam o

questão da guerra fiscal

Leonardo

389

(vi.) Realizar entrevistas no Nordeste Mariana

(vii.) Pesquisar projeto Dornelles de

reforma tributária

Larissa

(viii.) Juntar o máximo de informações


tentando cumprir o cronograma inicial

Lívia

(ix.) Ver quais informações da tese da

Lavinia são interessantes para o estudo da

não-cumulatividade.

Lívia e Larissa

(x.) Pesquisar a série de arrecadação pré-

1990

Leo Correia

(xii.) Realizar um exercício simples de

estimação do impacto do PIB na

arrecadação

Leo Correia

(xiii.) Discutir e definir as fases do projeto

da Reforma Tributária

Todos

(xiv.) Atualizar a agenda em papel do

Eurico.

Ricardo

(xv.) Atualizar o Lattes do Eurico todo

último dia útil de cada mês: Bancas,

artigos etc. e mandar link com a versão

atualizada.

Ricardo

390


Habilidade argumentativa= não é o conteúdo que importa, mas o foco que se dá. Por

isso é importante o conhecimento em filosofia do direito e teoria geral do Estado.

Em 91/92 era Procurador Geral da Fazenda (Governo Collor). Comissão do Ary

Oswaldo o convidou a participar do Projeto da Reforma Tributária, pois precisavam de

um filósofo para amarrar todas as áreas de conhecimento envolvidas, assim como as

idéias dos profissionais com as mais diversas experiências (advogados, economistas,

políticos, etc.).

A variável política é fundamental e de surpresas, pois, uma vez que o projeto vai ao

Congresso, perde-se o controle sobre ele (ex: Ministro Krause, na proposta de Mussa

Demes, falou com a imprensa antes de falar com o Presidente, o que prejudicou a

implementação dela).

Na feitura da proposta, há que se levar em consideração essas variáveis. O texto tem que

ser trabalhado já se pensando nessas possíveis e prováveis surpresas.

Variável racional- dá corpo ao projeto (perspectiva sintática e semântica).

Idade Medieval – noção de dogma, academização do direito. O foco do direito

continental-europeu é normativo (sintático-semântico).

Produção legislativa é voltada para um ideal, que é a subsunção do fato à lei. Temos a

idéia de que um projeto tem que ―fechar‖. A teoria da legislação por sua vez, adota um

viés empírico.

Perguntou para Miguel Reale o porquê de ainda se fazerem códigos, e ele disse que a

tradição brasileira exige a racionalidade conceitual. É preciso, no entanto, ter olhos para

mudanças, confiar mais nos nossos juízes, como nos EUA. (ratio-legis X ratio

decidendi)

Brasil - Doutrina

EUA- Jurisprudência

Os princípios nos Códigos acabam trazendo soluções normativas abertas (ex: função

social- o que é?). Deve se ter um olhar da legislação para os fatos e não o contrário.

Projeto NEF para 2027: possibilidade de se tornar viável é precária. Pode ser que forças

políticas aumentem ainda mais. Temos que pensar no agora.

Federação é um dos pontos cruciais da discussão. É difícil definir o conceito. EUA e

CAN são exemplos de problemas da Federação bem sucedidos. A tendência mundial é

descentralizar, delegando mais confiança na capacidade alheia (Isaias, Nakano)

391

A Universidade tem que repensar a instrumentalidade do direito. Não tem que pensar

em agradar a todos, pois é neutra. Supostamente não deve tomar nenhuma posição.

Deve-se utilizar de uma linguagem aberta, um discurso que possa ir para cá ou para lá.

Teoria da legislação: Modelos teóricos + Dados empíricos. Juntar o velho saber

dogmático com o teste empírico.

A Reforma Tributária é uma peça de um quebra cabeça maior. Pensar em racionalizar e

conectar tudo dá uma sensação de caos, envolvida em pessimismo.

Como se alterar uma instituição com outra instituição? (Ex: arbitragem que substitui o

Poder Judiciário)- ver Mariana Prado. Deve haver o crescimento do direito processual,

que incorporaria tais instituições, como forma de legitimá-las dentro da democracia. O

Poder Judiciário hoje assume uma importância muito maior do que antigamente.


Data: 05/04/10

Duração: 14:15- 16:30


Tarefa Responsável

(i.) Pesquisar discussões acerca da

tributação sobre folha de salário em outros

países, utilizando-se, na comparação, de

índices de desemprego, de informalidade e

de investimento privado (interno e

externo), colhendo dados e utilizando

metodologias da tese de José Pastore.

André

(ii.) Deixar mais clara a tabela feita sobre

as mudanças da legislação.

André e Vanessa

(iii.) Análise comparativa de dados sobre

sistema tributário do Reino Unido com os

disponíveis do sistema brasileiro.

Dalton

392

(iv.) Implementar transformações no site e


o que ainda precisa ser feito

Dalton

(v.) Pesquisar como a União Européia

enfrenta a questão da guerra fiscal

Leonardo

(vi.) Pesquisar projeto Dornelles de

reforma tributária

Larissa

(vii.) Juntar o máximo de informações


tentando cumprir o cronograma inicial e

listar principais problemas.

Lívia e Larissa

(viii.) Ver quais informações da tese da

Lavinia são interessantes para o estudo da

não-cumulatividade.

Lívia e Larissa

(ix.) Identificar as quebras na arrecadação

considerando um conjunto de variáveis

econômicas

Leo Correia

(x.) Atualizar a agenda em papel do

Eurico.

Ricardo

(xii.) Elaborar um questionário com

perguntas a serem feitas aos palestrantes

no evento LataxNet

Todos

Observações:

- FGTS, Sistema S e Imposto Sindical devem entrar no debate, mas não devem ser

estudados com muita profundidade, uma vez que são peculiares ao sistema brasileiro.

393

-Mudanças legislativas serão analisadas em dois níveis: 1) da arrecadação federal (Leo)

e 2) do imposto em si (André). Por isso todas as mudanças legislativas devem ser

levadas em consideração, até as que para os juristas parecerem menos relevantes.

-IR será tratado posteriormente. Por ser mais antigo e mundial, é mais estabilizado, o

que gera menos discussões e influencia menos o debate da reforma tributária.


1- Importante escolher temas específicos e tentar compreender a questão tributária a

partir desses temas. Pegar uma questão do mundo real, explorar, e a partir de então

tentar entender a questão de uma forma mais genérica.

2- Sistema tributário é intrinsecamente imperfeito. Ele está em um contexto da realidade

histórica, econômica e política de um país.

3- Sales Tax jamais será um IVA. Discutir IVA nos EUA implica discutir a Federação

americana. Soluções técnicas: será que o que se discute na Europa oriental, como o flat

tax, por exemplo, funciona no Brasil? Não tem certeza.

4- No Brasil 93% das empresas (tributadas pelo IRPJ) preferem o regime cumulativo

(PIS/COFINS) do que o não-cumulativo – e pagam mais por isso.

5- Na relação entre arrecadação do IR contra o total da receita bruta das empresas,

aquelas optantes pelo regime do lucro presumido, pagam mais imposto em relação à

receita bruta, mas mesmo assim preferem esse regime, porque há outros valores que

entram nessa contabilidade– custo de conformidade e, sobretudo segurança jurídica. Em

um país que tem muitas normas constitucionais sobre tributação, segurança jurídica

passa a ser muito importante.

6- O sistema brasileiro é muito complexo – usualmente, complexidade é a medida da

ignorância. Porque foi que as contribuições ganharam espaço na legislação brasileira?

7- Na década de 60, ICM foi criado para acabar com a guerra fiscal – uniforme em todo

território nacional. Alíquota era de 11% na origem, 3% no destino – o imposto era quase

todo na origem (o que às vezes não é relatado nos livros). Como a alíquota era nacional

e única, para elevá-la de 14% para 16%, tinha que se modificar a redução da base de

cálculo, e alguns Estados eram contra (por exemplo ES). Então apareceram as

394

transferências federais - receitas com vinculações tem que aplicar tantos % em

educação, em saúde, nos bancos estaduais etc.

8- Depois, começou um movimento de descentralização, alteração da participação dos

fundos do IPI e IR – sucessão de emendas. Ex: 10% do IPI para compensar os Estados

exportadores dos produtos manufaturados – tudo com envolvimentos políticos. Cada

vez mais o IPI e o IR foram perdendo sua força arrecadatória.

9- CF 88 – brecha – contribuição social sobre o lucro. Começou-se a compensar as

perdas sofridas pela União sem que isso implicasse em perda de competências. Como

são bases fáceis de cobrar, hoje se tem 43% da arrecadação em cima de combustíveis,

lubrificantes, energia elétrica e comunicações.

10- Todo sistema tributário, além de imperfeito tem complexidades. O enfrentamento

da discussão tributária no Brasil envolve forças políticas – corporações. Não é o

Governador ou o Prefeito que ficam brigando por isso ou por aquilo – são as

corporações que estão por trás, e eles se sentem representantes destas. Todas as

reformas tributárias são produzidas pelo Estado.

11- Contribuintes não se expressam de forma organizada, de forma orgânica. Reforma

tributária para o homem médio é reduzir alíquotas. O que importa para o contribuinte é

saber o aumento da arrecadação decorrente do aumento de alíquota. Para ele se todo ano

está aumentando a arrecadação, e não estão aumentando-se as alíquotas, significa que o

sistema está mais eficiente – e a eficiência não pode ser condenada.

12- Quando se fala em reforma, 1º sabe-se o que quer e 2º, sabe-se o que vê. A partir de

então cabe o esforço de aproximar o que se vê do que se quer. Existe um paradigma

tributário? Não, pois modelos tributários são constituições culturais. Existem algumas

regras de razoabilidade, mas são culturais, se constituem ao longo do tempo. Dentro de

um grupo de especialistas, cada um vai dizer coisas diferentes, e com uma dose de razão

– é um modelo indeterminado. Reforma Tributária é uma expressão de ambiguidade tal

que não quer dizer absolutamente nada - não se encontra duas pessoas que digam a

mesma coisa. Tem que apresentar soluções para problemas tributários existentes.

13- Melhorar a competitividade das empresas nacionais - um milhão de soluções

possíveis. Discussão tem que ser focada em questões - ex: complexidade do ICMS.

Solução: redução da base de cálculo.

14- Reforma Tributária é ou não prioridade do Executivo? Quando se trata de uma

questão que envolve conflitos federativos, não significa que ele não tenha dado

prioridade – ele só não tem a solução! Se a questão envolver partilhas, Estados se

395

manifestam: ―só vou aceitar se você me der garantia constitucional de que eu não

perco‖.

15- Reforma tributária abrangente: não é possível nem desejável.

16- Empresários querem pagar menos impostos. Se o sistema é cumulativo, não

cumulativo, com IVA, sem IVA, não faz diferença.

17- Guerra Fiscal é estritamente o descumprimento da legislação, mas não é apenas

isso. Quanto mais distante do regime militar, menos a legislação passou a ser observada,

e então se começou a inventar truques. Estados, em um país desigual têm que ter

instrumentos para fazer política de impetração de investimentos.

O enfoque do problema tinha que ser diferente: em vez de perguntar ―o que fazer

para acabar com a Guerra Fiscal?‖, deveríamos perguntar ―quais são os limites da

competição tributária? – até onde se pode ir?‖. Ex: Tem nexo dizer que um Estado não

pode reduzir alíquota do ICMS sem ter o consentimento de todos os Estados? CONFAZ

foi criado no âmbito do ICM, que tinha alíquota única, o que não existe mais. Mas a lei

está recepcionada expressamente no texto constitucional. Duvida muito que se possa

encontrar boas inspirações em outros países, vez que nosso modelo é muito típico.

18- Academia brasileira deve tentar oferecer caminhos tentando dar sentido orgânico

aquilo que está sendo discutido por pessoas que não tem essa mesma obrigação.

19- O modelo internacional que mais se aplicaria ao Brasil, a longo prazo, seria o

alemão, com algumas sutilezas. Tratamento da tributação de consumo com legislação

federal, arrecadação e fiscalização estadual e partilha automática. Seria o ótimo. Grande

barreira: as corporações burocráticas.

20- Não há incentivo nenhum que vá fundir os Municípios. Tem que negociar com

câmera de vereadores, com prefeitos – não tem chance. Ideia possível: criar categorias

de Municípios.

21- Tributação de folha – um dos maiores entraves do sistema. Ele estabelece um

antagonismo entre emprego e tributo. Quanto mais eu emprego, mais tributo pago –

modificar isto não é simples. Tem muitos penduricalhos.

22- SIMPLES Nacional- Deveria ser simplificado. Juntar não é simplificar.

23- IPI não é mais imposto. As alíquotas elevadas são para justificar a ZFM. Se você

jogar o benefício na matéria prima, quanto maior a alíquota, menor a arrecadação do

imposto e quanto menor a alíquota, maior a arrecadação do imposto – virou um crédito,

e não um débito. Acredita que houve uma migração da tributação do IPI para o

PIS/COFINS – mas isso é difícil de verificar.

396

24- Não existe tributo não cumulativo.

25- Reforma Tributária é uma questão estritamente política e tem que ser vista dessa

maneira - Mas isso não significa que tem que deixar nas mãos dos políticos, porque eles

não farão nada.

26- Sugestão: Abrir para outras áreas - direito dos contribuintes, ―desburocratização‖ do

sistema tributário (obrigações acessórias). Uma questão que fica cada vez mais

complexa é a da responsabilidade – presunção.

27 – A exceção da questão da anterioridade, tudo pode ser resolvido em nível

infraconstitucional, até o princípio do destino.

28- Estratégia: Mudanças mínimas, alterando um artigo apenas.


Data: 12/04/10


Tarefa Responsável

(i.) Listar benefícios garantidos pelo

sistema previdenciário brasileiro, colhendo

dados e utilizando metodologias da tese de

José Pastore.

André

(ii.) Análise comparativa de dados sobre

sistema tributário da Eslováquia com os


Dalton

(iii.) Implementar transformações no site e


o que ainda precisa ser feito.

Dalton

(iv.) Aprofundar o estudo dos EUA, atentando

para o movimento de harmonização das

legislações estaduais (Streamlined Sales Tax

Leonardo

397

Project).

(v.) Buscar, na tese da Lavinia, novo suporte

para o estudo da não-cumulatividade.

Lívia e Larissa

(vi.) Continuar a modelagem multi-variavél. Leo Correia

(vii.) Atualizar a agenda em papel do Eurico. Ricardo

(viii.) Marcar e realizar entrevistas Mariana

(ix.) Pensar em perguntas interessantes para

incluir nos questionários das entrevistas

realizadas pela Mariana

Todos

Observações:

- Pesquisadores, ao escrever textos, devem procurar identificar o que foi alterado no

texto enviado anteriormente e o que foi inserido.

-Tabelas são mais visuais do que textos. Informações textuais e fontes primárias são

mais complexas.


Data: 19/04/10

(i.) Discussão acerca do andamento do trabalho; (ii.) Redefinição do cronograma geral da

pesquisa; (iii.) Distribuição das perguntas da EXAME


Tarefa Responsável

398

(i.) Responder perguntas feitas pela

EXAME

Todos (prioridade)

(ii.) Análise comparativa de dados sobre

sistema tributário da Eslováquia com os


Dalton

(iii.) Implementar transformações no site e



Dalton

(iv.) Aprofundar o estudo dos EUA, atentando

para o movimento de harmonização das

legislações estaduais (Streamlined Sales Tax

Project).

Leonardo

(v.) Agendar entrevistas, direcionadas a

questão da não-cumulatividade.

Lívia e Larissa

(vi.) Continuar a modelagem multi-variavél. Leo Correia

(vii.) Atualizar a agenda em papel do Eurico. Ricardo

(viii.) Marcar e realizar entrevistas Mariana

(ix.) Listar benefícios garantidos pelo

sistema previdenciário brasileiro, colhendo

dados e utilizando metodologias da tese de

José Pastore.

André

Novo cronograma:

1ª fase

Até 30 de Junho - coleta de dados.

Mês de Julho - redação de papers

individuais

399

1ª semana de Agosto – 1º Workshop

2ª fase

Restante de Agosto- Projeção para o

futuro (Isaias) e propostas de diretrizes

para a reforma tributária direcionadas para

o debate presidencial

3ª fase

Setembro/Outubro/ Novembro - a definir

4ª fase Dezembro - formatação

Observações:

- Sugestões de pessoas para entrevistas a serem realizadas pela Lívia: Paulo

Campilongo, Julio Oliveira, José Roberto Rosa, Osvaldo Carvalho e Celso Feitosa.

- A tese da Lavinia coloca a questão da cumulatividade como um problema na

legislação. Vanessa sugere que pesquisemos contra-pontos, trabalhos e teses que vão

contra essa ideia.


Data: 03/05/10

(i.) Discussão acerca do andamento do trabalho


Tarefa Responsável

(i.) Análise comparativa de dados sobre

sistema tributário dos EUA com os


Dalton

(ii.) Implementar transformações no site e



Dalton

400

(iii.) Agendar entrevistas, direcionadas a


Lívia e Larissa

(iv.) Explicar metodologias e detalhar os

trabalhos já realizados, tornando-os mais

literários

Leo Correia

(v.) Atualizar a agenda em papel do Eurico. Ricardo

(vi.) Marcar e realizar entrevistas Mariana e Larissa

(vii.) Ver se existe relação entre o

SIMPLES e a arrecadação da Previdência

Social e verificar a coordenação entre os

três Fiscos.

André

(viii.) Escrever sobre o SIMPLES, com

ajuda da Satie e Arthuro, levantando

bibliografia.

André

(ix.) Esboçar cronograma individual e

conversar com Eurico, Paulo e Isaias para

ajudar (até quarta - 05/05)

Todos

SIMPLES:

-Eurico: Só saiu porque a grana é dividida diretamente do caixa: recolheu, reparte.

Surgiu porque não se tem confiança no sistema de repasse.

-Isaias: Com a implementação, ocorreu um impacto grande na informalidade (verificar

estudo IPEA).

-Arthuro: Os Municípios têm espaço para aumentar a arrecadação e não o fazem, porque

todos estão muito perto dos prefeitos (ex: ITR. Prefeitos preferem que a União arrecade

e repasse depois do que cobrar diretamente dos proprietários). André: A pessoalidade

em um Município de 25.000 pessoas é um fator influenciador.

-Arvate: No Japão, a solução foi a de diminuir o número de Municípios (ler Marcos

Mendes)

401


Data: 10/05/10

Resumo Geral


Tarefa Responsável


sistema tributário dos EUA com os


Dalton




Dalton



Lívia e Larissa

(iv.) Arrumar base de dados para Prof. Arvate Leo Correia



(vii.) Questionário de perguntas sobre o

SIMPLES para realizar entrevistas

André e Dalton

(viii.) Fazer Relatório das atividades

realizadas desde o início do projeto

André e Dalton

(ix.) Continuar estudo sobre folha de

salários

André

(x.) Procurar definir conceito de guerra

fiscal

Leo Ribeiro

Contatos interessantes para serem entrevistados:

-Rodrigo Frota

-Luciano Miguel

402

-Isaias sugere um estudo mais aprofundado do ―local allocation tax‖

- Fusão de Municipalidades no Japão: Se for proposta no Brasil, quantos Municípios

vão querer fazer voluntariamente?

- André Clemente tem um estudo sobre SIMPLES Nacional em relação aos custos de

compliance para as empresas.

-Isaias sugere que Leo Correia continue tentando simplificar a linguagem, para a leitura

ficar mais fácil.

-Importante guardar paper Leo Correia como apostila para futuras consultas.


Data: 17/05/10


Tarefa Responsável


sistema tributário da FRA com os


Dalton




Dalton



Lívia

(iv) Elaborar resumo sobre Proposta Dornelles

de Reforma Tributária

Larissa



(vii.) Apontamentos sobre o SIMPLES e

apresentação entrevistas

André e Dalton

403

(x.) Procurar definir conceito de guerra

fiscal e pesquisar Alemanha

Leo Ribeiro


Data: 24/05/10


Tarefa Responsável


sistema tributário da Alemanha com os


Dalton




Dalton

(iii.) Agendar e realizar entrevistas,

direcionadas a questão da não-cumulatividade.

Lívia

(iv.) Preliminar final IPI Leo Correia e André



(vii.) Continuar estudo SIMPLES André

(viii.) Continuar buscando um conceito de

Guerra Fiscal interessante para a pesquisa

Leo Ribeiro

Observações:

-Eurico: São 3 os grandes obstáculos da reforma tributária: A União, Estados e

Municípios

404

-O ideal, já que seria difícil fundir Municipalidades como foi feito no Japão, seria

incentivar a criação de Regiões Metropolitanas. Tais incentivos poderiam ser, por

exemplo, que só poderiam cobrar ISS as Regiões Metropolitanas com mais de X

habitantes - se houver a união com outros Municípios ganha-se maior competência

tributária (não é necessário mexer nos fundos de participação).

-Algumas cidades (as menores) preferem ser tributadas pelo ICMS ao invés do ISS,

porque o repasse do ICMS é maior do que a arrecadação de ISS

Osvaldo Carvalho: Paulínia recebe R$800 mês/capita e Franco da Rocha R$ 10

mês/capita de FPM relativo ao ICMS. A medida de repasse tem sido qualquer coisa

menos o próprio homem. Outras cidades que recebem muito repasse, em SP: São José

dos Campos, Rosana, São Sebastião. Na BA, é onde ocorre a maior distorção: São

Francisco do Conde e Paratinga.

- Muito repasse não significa retorno em políticas públicas – vide Campos-RJ, que tem

elevado repasse devido aos royalties do petróleo, mas tem uma das criminalidades mais

altas do Estado.

Os Municípios que tivessem maior IDH poderiam ser beneficiados com maior

repasse

-Satie: Partilha e distribuição de renda deveriam ser coisas diferentes.

-Osvaldo Carvalho: Tem que se pensar em formas de punição da conduta de agentes

públicos. Há situações em que o contribuinte pagou indevidamente, mas mesmo assim

não consegue a repetição indébito.

-Eurico: temos que devolver para o Estado a prerrogativa dele, e não passar todo o ônus

para o contribuinte – ―colocar o bode de outro lado da sala‖. Só o impacto de mostrar as

alíquotas já faz muito pela Reforma Tributária= transparência

Ideia para o próximo WS:

1º apresentação dos pesquisadores

2º apresentação da mesa composta por representantes dos Fiscos

3º apresentação da mesa composta por representantes da Confederações

-André: Não nos cabe discutir nesse momento o tamanho do Estado, se a carga está alta

ou não. Cabe a nós mostrar o tamanho da carga, tornar o sistema transparente.

-Uma provável conclusão do nosso trabalho será que não se deve copiar soluções de

nenhum país. Devemos criar nossa própria solução, nos moldes do SIMPLES.

Sugestão: Conversar com André Paiva

405


Data: 31/05/10

-Leo: Tax competition dá para definir, em termos teóricos. Mas não existe

empiricamente, não há exemplos de locais onde já ocorreu. Isaias: Para definir o

conceito, deve-se ir atrás do que já foi feito, um conceito que seja prático o suficiente,

que pareça adequado para o Brasil.

-Isaias: importante diferenciar os paraísos fiscais, que não têm importância

economicamente, como as Ilhas Cayman, por exemplo, dos países importantes que

concedem vantagens, como Brasil e Argentina.

- A OCDE se preocupa com esses países pequenos, já a União Européia faz um esforço

em relação aos países dentro da comunidade européia. O Código de Conduta funciona,

às vezes pela pressão moral dos outros países dentro do grupo. Se é algo que eles

fizeram em relação a países, porque não fazer em relação aos Estados?

-Uma coisa é ter harmonização tributária, outra é não ter práticas predatórias. Ex:

Eslováquia não precisa oferecer mais incentivos porque as alíquotas de seus tributos já

são baixas, já existe uma harmonia.

- O que é déficit previdenciário? A questão não pode receber o mesmo tratamento da

fiscal, uma vez que a Previdência deve ser pensada a longo prazo.


Tarefa Responsável

(i.) Elaborar um subproduto do trabalho

final – definir estrutura dos papers.

Todos

(ii.) Critérios de distribuição dos Fundos

de participação e de partilha do ICMS,

IPVA e IR.

Larissa

(iii.) Continuar buscando conceitos de

Guerra Fiscal interessantes para o Brasil e

trazer para a discussão em grupo.

Leo Ribeiro

Observações:

406

-Cada um deve elaborar um subproduto do trabalho final de sua parte, escrevendo para

quem está se aproximando do tema pela primeira vez, para quem não participou da

produção do trabalho. Não copiar e colar.

- Fazer um sumário, e dentro dele colocar em bullet points o que vai ser trabalhado em

cada tópico (ementa) - Criar critérios de seleção de conteúdo.


Data: 14/06/10

- Eurico expõe a nova estratégia argumentativa do trabalho, onde a complexidade

passaria para o próprio Fisco e deixaria de ser um problema do contribuinte, aos moldes

do que foi feito nos EUA (caso Quill Corp vs. North Dakota).

-No sistema atual, o contribuinte fica entre a guerra dos Estados com os Municípios

(ISS x ICMS), entre a guerra dos Estados com os Estados (guerra fiscal), etc. Tais

divergências entre os Fiscos criam uma legislação complexa para o contribuinte

resolver.

-Paulo ressalta a importância de não se perder o trabalho já feito e a necessidade de

estruturação dos papers, que deve ser feita com a ajuda dos Professores, respeitando

determinada forma (a ser estabelecida).

-André Clemente: uma legislação federal não resolveria o problema. O problema de fundir a

administração tributária seria cada Estado abrir mão de seu TIT (burocracia bem instalada)

Eduardo:

-O interesse do Executivo é arrecadar mais e o do contribuinte é pagar menos.

-O setor da construção civil fez lobby para manter a cumulatividade do PIS/COFINS.

-Acredita que essa reforma (proposta pelo NEF) permite que cada Estado continue a

fazer sua guerra fiscal, o que a torna mais viável politicamente.

-A tecnologia de informação disponível é muito importante para amarrar esta reforma.

-Vanessa: Os tributos mais antigos, como o IR, por exemplo, são mais consolidados,

geram menos problemas em discussões sobre Reforma Tributária. Já os mais recentes,

como os não cumulativos, são mais instáveis, geram mais discussões.

407

-Isaias: Comparar arrecadação de IPI com a do PIS/COFINS é muito difícil, uma vez

que as bases de cálculo são diferentes

Tarefa Responsável

(i.) Estruturar a forma que terá o artigo

final de cada um, com ajuda dos

superiores.

Todos


Data: 12/07/10

Tarefa Responsável

(i.) pesquisar as alíquotas marginais do

imposto de renda nos países estudados

Dalton

(ii.) pesquisar impostos sobre propriedade

nos países estudados

Dalton

(ii.) Analisar seminário OCDE sobre Sub-

central Tax Competition

Leo Ribeiro

(iii.) Continuar análise das emendas

constitucionais que alteraram o sistema

tributário

Larissa

-Arvate acredita que na associação entre Brasil e Índia (trabalho Dalton), a justificativa

deve ser outra que não o federalismo. Dalton questiona se seria interessante aprofundar

essa questão, uma vez que a história política dos dois países é bem distinta. Vanessa

acha que as afirmações podem ser fundamentadas sobre consensos (intuitivamente), não

precisa haver uma análise muito profunda.

-Arvate sugere que sejam pesquisadas se as alíquotas marginais do imposto de renda são

crescentes nos outros países estudados e quais são essas alíquotas. Isaias diz que em

todos os países estudados elas são crescentes, menos na Eslováquia, que é ―flat‖.

408

-Dalton afirma que na Índia o IR é pouco relevante. Paulo Campilongo questiona se no

Brasil o IR também não seria pouco relevante devido à grande quantidade de impostos

sobre o consumo.

-Isaias: A nível local, no Brasil, há pouca representatividade. Uma boa classe média

conduz o resto da população, no entanto, não a temos.

- Arvate: O custo dos bancos com advogados devido à falta de uniformidade dos

impostos sobre consumo é enorme. Uma coordenação é imprescindível. Eles não sabem

o que devem pagar nem a quem devem pagar.

-Isaias: A tendência é piorar com a noção dos Municípios do poder de arrecadar com o

ISS e com o crescimento do setor de serviços.

-Osvaldo Carvalho: SEBRAE se articulou bem com a União e esta usou de seu poder

para com os Estados e Municípios em relação ao SIMPLES. Só por isso ele foi

implantado, os Estados não participaram. Estados achavam que não valia à pena brigar

por pouca arrecadação - Isaias.

-Arvate sugere estudo dos impostos sobre propriedade nos países analisados. Vanessa

coloca que talvez eles não tenham relação com a complexidade do sistema.


Data: 26

Tarefa Responsável

(i.) Aprofundar comparativo dos países Dalton

(ii.) Enviar para o Arvate a pesquisa de

impostos sobre propriedade nos países

estudados

Dalton

(iii.) Procurar bibliografia que trate da

questão da constitucionalização das regras

tributárias nos países estudados.

Dalton

(iv.) Continuar análise do seminário

OCDE sobre Sub-central Tax

Competition, focando Suiça, França e

Espanha e fazendo um resumo escrito

Leo Ribeiro

409

(v.) Continuar estudo (inclusive buscar mais

informações sobre o caso holandês) e resumir

de uma forma mais simples

Mariana

(vi.) Pensar em uma forma de analisar e

comparar o contencioso gerado por impostos

sujeitos ao lançamento por homologação e os

sujeitos ao lançamento de ofício

Todos

-Isaias questiona se o estudo sobre impostos sobre a propriedade não deveria representar

um estudo autônomo. Quão importante é, em termos de arrecadação nos outros países

estudados? Se não contribuir para a progressividade do sistema, talvez não seja

interessante.

-Vanessa ressalta que o estudo da constitucionalização das regras tributárias talvez não

traga um resultado efetivo, uma vez que o tema é extremamente contingente.

-Dalton: do ponto de vista econômico, talvez o estudo da constitucionalização não seja

interessante, mas do ponto de vista jurídico – social pode ser que sim. Vanessa acredita

que provavelmente teremos que entrar nessa discussão.

-Vanessa sugere que Mariana tente explicar seu texto de uma forma mais simples, para

que o leitor possa interagir durante a apresentação, se possível evitando as categorias

usadas pelo autor, ou deixando no rodapé. Isaias chama atenção para a possibilidade de

se perder informações importantes utilizando esse método.


Data: 02/08/10

Tarefa Responsável

(i.) Pesquisar lançamento de ofício e

lançamento por homologação em outros

países. Pesquisar como funcionam órgãos

paritários que discutem questões

André

410

tributárias entre contribuintes e Fiscos.

(ii.) Pegar o limite de isenção do IR e

dividir pelo PIB per capita para verificar a

progressividade antes de ver as alíquotas

marginais (em mais países, além daqueles

objeto do estudo)

Dalton

(iii.) Aprimorar planilha acerca das cargas

tributárias comparadas utilizando dados do

site da RFB

Dalton com ajuda do Leo Correia

(iv.) Pesquisar dados sobre o número de

fiscais municipais, estaduais e federais

Larissa

(v.) Olhar a obra de James Alm e seus

pesquisadores. Pesquisar neurocientistas.

Mariana

(vi.) Pensar em uma forma de analisar e




Todos

- Arvate aponta para a carga tributária do Brasil, que é mais ou menos igual a dos outros

países da OCDE (em torno de 40%), o que destoa dos países latino – americanos, que

têm cargas bem menores. Isaias ressalta que a OCDE não é padrão internacional – é a

linha dos ricos. Deve-se tomar cuidado para não usar o dado de que as cargas tributárias

são parecidas para legitimar a alta carga tributária brasileira.

-Devemos evitar passar juízo de valor sobre a carga tributária. Vanessa lembra que as

análises devem ser imparciais.

- Andre Iizuka propõe que levemos em consideração a inadimplência ao analisar a carga

tributária brasileira.

-Arvate se preocupa com a comparação das cargas tributárias do imposto de renda dos

CAN e EUA, dizendo que vários aspectos devem influenciar tais cargas e, portanto, não

podemos ser incisivos ao afirmar que uma acompanha a outra.

411

-Dalton: ―Nos países onde se tem mais confiança no governo, a tendência é ter mais

lançamento por homologação. Quando não se há confiança, há mais lançamento de

ofício‖.

-Não faz diferença cobrar o IPI na origem ou no destino, uma vez que é um imposto

nacional. O ICMS, que é estadual que pode vir a gerar problemas. Dessa forma, essa

questão só atinge Federações.

- Isaias explica que um IVA pode não chegar até o fim da cadeia (consumo), como

ocorre, por exemplo, em países africanos onde é difícil alcançar o varejo. Já o contrário

(atingir o consumo sem tributar estágios anteriores da cadeia) não existe, uma vez que é

muito mais fácil atingir os produtores do que consumidores.

-Isaias: ―Quanto pior o ICMS, maior a arrecadação‖.

- Será que os resultados empíricos do Tyler seriam os mesmos aqui no BR? - Vanessa

questiona.


Data: 09/08/10

Tarefa Responsável

(i.) Pesquisar lançamento de ofício e

lançamento por homologação em outros

países

André

(ii.) Pesquisar dados sobre o número de

fiscais municipais, estaduais e federais

Larissa

(iii.) Continuar estudando a obra de James

Alm e seus pesquisadores

Mariana

(iv.) Pensar em uma forma de analisar e




Todos

412

- André acredita que existe experiência parecida com a Board of taxation no Brasil. A

questão é quanto que a Administração Pública dá valor a isso?

TIES: Contribuinte pode enviar sugestões, mas referentes a problemas

meramente administrativos ou erros legislativos (sugerir modificações). Não se discute

estrutura tributária, se o imposto é justo ou não. Dessa forma, 80% dos pedidos feitos ao

órgão, estão fora do escopo. Acredita que no Brasil existe mecanismos parecidos, pelo

menos para os grandes escritórios.

- Isaias: Interessante notar que eles estão preocupados em medir a eficácia do órgão

(questão cultural) – fazem índices de qualidade do serviço prestado através de consultas

anônimas para comparar resultados (controle de qualidade).

- Paulo Campilongo ressalta que no Brasil, a forma como as instituições públicas atuam

tem uma tradição de arbitrariedade é muito forte, e isso é feito com todo o respaldo do

Estado. Isaias acredita, no entanto, ser positivo a Receita tentar educar o contribuinte,

porque assim ela também aprende.

Bruno Quick (SEBRAE):

- O motivo da procura é o de construir um ambiente de formalização das pequenas

empresas, a partir uma visão sistêmica de ambiente de negócios, aproveitando as

experiências que cada ente tem de interessante.

- O pacto federativo é ―balela‖. Com a EC 42, o SEBRAE buscou ter amparo legal na

CF para criar o subsistema tributário Nacional, a partir de negociações com o Ministério

da Fazenda.

-Perspectiva SEBRAE hoje: fazer acontecer. Recuperar princípios. Não há como

discutir pequenas empresas sem discutir o sistema como um todo. Desafio de

contaminar a sociedade com essas ideias, envolvendo grande mídia, grande imprensa.

Visão a ser construída sobre 4 eixos:

1- Estudos (fundamentar tecnicamente)


Data: 16/08/10

Tarefa Responsável

413

(i.) Pesquisar transparência fiscal (como

viabilizar o §5º art. 150, verificar histórias

das alíquotas por dentro, etc).

André

(ii.) Desenvolver a ideia do princípio da

anterioridade substancial.

Larissa

(iii.) Pesquisar a ideia de criação de um

Conselho Fiscal Nacional.

Mariana

(iv.) Pesquisar hipóteses de uniformização do

contencioso administrativo.

Dalton

(v.) Pesquisar possibilidades de cobrança

unificada dos tributos nacionais sobre

consumo e lançamento por homologação

Leonardo

(vi.) Pesquisar dividendos tributários. Lívia

Pauta (23/08) Marcar encontro com o Dr. Alcides Jorge

Costa

- André sugere aprofundar questão do ENAT. Isaias concorda, uma vez que esse é um

dos poucos instrumentos que existem no sentido de coordenar os Fiscos, no entanto, não

formulam políticas públicas, focando nas políticas de informática.

-Arvate prefere a expressão ―respeito ao federalismo‖ ao invés de ―revitalização do

federalismo‖, pois acredita que a autonomia fiscal existe, cada ente dá um jeito de ―se

virar‖. O problema é em relação ao todo.

- Arvate acha fundamental que haja um diagnóstico, para que as pessoas entendam que

medidas estão sendo propostas e o motivo pelo qual estão sendo propostas. Isaias, no

entanto, ressalta que temos que tirar a discussão da ―areia movediça‖, sair do lugar

comum. Hoje em dia não se precisa convencer mais ninguém de que a situação é

injusta.

414

-Eurico lista as ideias mais importantes para o desenvolvimento de nosso trabalho, quais

sejam: extrativismo fiscal (Nakano), Autonomia dos Estados, SIMPLES NACIONAL,

Comodidade tributária (no sentido de que se deve passar ao Fisco a complexidade do

sistema - José Roberto Afonso).

- A micro-reforma (institucional, administrativa) vai conduzir a macro-reforma (respeito

ao princípio do federalismo, questão da tributação sobre folha de salários, etc).

-O Conselho Fiscal Nacional a ser criado deve ser, além de consultivo, um órgão que

produza políticas públicas, e que, dessa forma diminua o contencioso. Isaias acredita

que a Lei de Responsabilidade Fiscal é um excelente antecedente nesse sentido.


Data: 23/08/10

Tarefa Responsável

(i.) Pesquisar transparência fiscal (como

viabilizar o §5º art. 150, verificar histórias

das alíquotas por dentro, etc).

André


anterioridade substancial.

Larissa

(iii.) Pesquisar a ideia de criação de um

Conselho Fiscal Nacional.

Mariana

(iv.) Pesquisar hipóteses de uniformização do

contencioso administrativo.

Dalton




Leonardo


Pauta (30/08) Marcar encontro com o Dr. Alcides Jorge

415

Costa

- Aulicino acredita ser de extrema importância ouvir os grupos de contribuintes

(sociedade civil, não apenas os grupos organizados). Argumenta que a PEC 233 não

passou devido a esse fato. A discussão tem que ser mais participativa, menos elitizada.

Sugere como precedente interessante na unificação dos procedimentos do

contencioso administrativo, a organização interna a que se submeteram os países

europeus para integrarem a União Européia.

-Isaias: tributação por dentro só existe no Brasil e na Bolívia, que deve ter copiado do

Brasil. Arvate e Aulicino concordam que a transparência é importante para o

consumidor final, pois o empresariado sabe a quais alíquotas reais está sujeito.

-A criação de um Conselho Fiscal Nacional não vai adiantar se não for um órgão ouvido

pelo governo, tem que ser um órgão deliberativo, não apenas consultivo. A pergunta é

―como tornar impositivas as modificações que tal órgão vier a sugerir?‖

-Eurico sugere que Dalton busque o caminho normativo para alterar, por exemplo, o

ICMS.

- O objetivo principal, nesse instante, deve ser a aproximação com profissionais que

atuem nas diversas áreas que envolvam os temas agora em estudo. Dessa forma,

devemos unir esforços na tentativa de realizar contatos (especialmente novos contatos),

para ouvir novas perspectivas e expor de forma mais agressiva o trabalho realizado pelo

NEF.

-Todos devem tentar envolver o Leonardo C. em suas respectivas pesquisas,

principalmente André e Leonardo, para que o enfoque não seja exclusivamente jurídico.


Data: 30/08/10

Tarefa Responsável

(i.) Pesquisar transparência fiscal e propor

um projeto.

André


anterioridade substancial, buscando

Larissa

416

aproximação entre tributação e gasto

público.

(iii.) Pesquisar e propor a ideia de criação

de um Conselho Fiscal Nacional

(intuitivamente)

Mariana

(iv.) Pesquisar hipóteses de uniformização

do contencioso administrativo e focar em

entrevistas para numerar problemas

Dalton




Leonardo


- Objetivo do estudo do ―princípio da anterioridade substancial‖ é resgatar a

aproximação da tributação e do orçamento público. Pesquisar o porquê da ruptura na

década de 60 (O CTN fez com que a tributação ficasse em um legalismo autista). Tentar

buscar os problemas que a burla ao princípio da anterioridade já trouxe.

- André: Melhor solução para a questão da transparência dos tributos talvez seja a de

uma instituição (por exemplo, a FGV) realizar a média da tributação de cada produto e

disponibilizar online (na nota fiscal ficaria muito extenso). O grande entreve é na

votação no Congresso.

- Isaias acredita que não deve haver muitas dificuldades para colocar o valor final

(agregado) na nota – mostrar apenas o que foi efetivamente pago. Paulo de Albuquerque

acredita que a média ponderada podia ser por setor e não de cada produto (ao menos no

começo). Andre Iizuka afirma que o SPED já tem essa informação. André deve pensar

em desenvolver um projeto que seja viável de dar certo.

- Na uniformização do contencioso administrativo, deve-se pensar nas grandes linhas do

contencioso: qual o critério jurídico de fundamentação do Fisco para a autuação? Quais

são os pressupostos do lançamento?

417

- Paulo Campilongo questiona se seria constitucional fazer um código de processo

administrativo nacional – não seria competência exclusiva da União?

-Conselho Fiscal Nacional deve trazer a discussão para os problemas federativos.

Mariana deve tentar elaborar um desenho intuitivo de como esse órgão consultivo

funcionaria. Deve ser um órgão de discussão paritário, qualificado, para servir de

referência e um dos objetivos principais, ressalta Isaias, seria o de evitar que nasça mais

contencioso (processo deveria ser exceção) – é um conselho para construir a

democracia. Paulo Campilongo pergunta: discussão vai incluir decisões do poder

Judiciário?


Data: 08/09/10

Tarefa Responsável

(i.) Pesquisar transparência fiscal e propor

um projeto.

André


anterioridade substancial, buscando

aproximação entre tributação e gasto

público.

Larissa e Lívia

(iii.) Pesquisar e propor a ideia de criação

de um Conselho Fiscal Nacional

(intuitivamente)

Mariana

(iv.) Pesquisar hipóteses de uniformização

do contencioso administrativo

Dalton




Leonardo

(vi.) Pesquisar dividendos tributários. Leonardo C.

418

- Isaias acredita que antes do processo administrativo tem que haver algum tipo de

cruzamento de dados, de fiscalização, para identificar possíveis erros do auto de

infração.

-Leo Correia questiona porque os municípios não aderiram ao SPED e André acredita

dever-se ao fato de que a maioria deles não tem estrutura para montar um órgão

fiscalizatório. Isaias imagina que vários municípios próximos uns dos outros poderiam

unir esforços para fiscalizar serviços de interesse comum. André concorda e afirma que

essa união de esforços vai ser inclusive de interesse dos próprios municípios caso

possam, através do CPF e CNPJ deduzir do imposto de renda (projeto). A questão que

se coloca é: quais municípios terão estrutura?

- SPED simplifica muito para o fiscal, que trabalha no computador analisando as

principais discrepâncias, para depois fazer autuações. O que o contribuinte ganhou com

isso?

-Geraldo Neto (CSN): A premissa do SPED é boa, a ideia é fácil de comprar, porém,

para a empresa implementá-lo é um caos. Isaias acredita que falta a participação do

contribuinte. Os estados, têm que participar, para se sentirem acolhidos. Não pode ser

concentrado no âmbito federal.

-Paulo Campilongo: Muitos problemas técnicos para implementação. Isaias sugere que

o SPED poderia ser nos moldes do BACEN.

-Vanessa constata que sentiu hesitação das pessoas ao propor mudança do lançamento

por homologação para o de ofício. Paulo Campilongo se preocupa com a questão dos

créditos.

- Eurico acredita que o auto de infração tem que versar sobre matéria de fato, não de

direito. O Fisco já tem as informações. É necessário resgatar o art. 146 do CTN:

Art. 146. A modificação introduzida, de ofício ou em conseqüência de

decisão administrativa ou judicial, nos critérios jurídicos adotados pela

autoridade administrativa no exercício do lançamento somente pode ser

efetivada, em relação a um mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador

ocorrido posteriormente à sua introdução.

Deve-se definir critérios e o contencioso unificá-lo, para assim diminuir o contencioso.

- Transparência Fiscal: André propõe que nota fiscal conste valor médio, por estado e

por setor, excluindo-se o IR e a CSLL.

419

- Conselho Fiscal Nacional: Eurico não gosta da ideia de vincular Ministro com a

indicação dos nomes dos componentes. Talvez a representatividade não seja o mais

importante – melhor deixar para o fim da discussão. Geraldo sugere verificar como

funciona a OMC e OCDE.

- Instituições importam (instruções normativas, pareceres normativos). Interessante

pensar em como trazê-las de volta.

-Eurico sugere que Dalton valorize a esfera administrativa em seu projeto, objetivando

reduzir o contencioso e aumentar a segurança jurídica. Nesse momento podemos pensar

de modo mais abstrato, desde que com fundamentação empírica. Vanessa sugere que

sejam levantados dados para verificar se a esfera administrativa é boa ou ruim para o

governo.

-Dalton ressalta ser importante que a esfera administrativa não se torne um Judiciário.

Eurico acredita que faça parte da pauta saber se o administrativo é de fato relevante.


Data: 20/09/10

Tarefa Responsável

(i.) consultar pessoas e discutir com a

sociedade o projeto de lei elaborado acerca

da regulação do art. 155, §5º.

André

(ii.) Continuar desenvolvendo a ideia do

princípio da anterioridade substancial,

buscando aproximação entre tributação e

gasto público.

Larissa

(iii.) Abrir projeto do CFN para empresas,

através de questionários, entrevistas; ver LRF

e Conselho de Gestão Fiscal

Mariana

(iv.) Encaminhar um fechamento para

apresentação no II WS.

Todos

420

- André: apresentou o projeto lei que elaborou regulando o art. 155, §5º. Foi sugerido

que passasse a consultar pessoas e discutir com a sociedade o projeto de lei elaborado.

-Dalton: Identificou principais problemas do PAF nos três níveis de governo. Foi

sugerido que identificasse convergências com CNJ sobre informatização de pesquisas e

processos.

-Paulo Campilongo tem dúvidas se seria constitucional a feitura de um Processo

Administrativo Nacional. Não fere o princípio federalista?

-Eurico reforça que o número de contencioso é reclamação constante de todas as

instâncias, pois muda-se muito os paradigmas, o tribunais não seguem os próprios

precedentes. Qual é o critério jurídico de fundamentação do Fisco para a autuação?

Sugere contatar Everardo Maciel.

-Mariana: Apresentou trabalho sobre o Conselho Fiscal Nacional, realizando o

mapeamento dos problemas a resolver (6 listados).


Data: 25/10/10

Tarefa Responsável

(i.) Continuar desenvolvimento da

pesquisa da transparência fiscal e do

projeto de lei ou emenda constitucional

André




gasto público.

Larissa

(iii.) Focar na organização do livro, a ser

entregue em dezembro.

Mariana e Larissa

(iv.) Relatar todas as dificuldades encontradas

acerca dos dados para a elaboração dos

Leonardo C.

421

gráficos, na forma de paper

(v.) Continuar pesquisa acerca do crédito

físico X financeiro

Leonardo

-Larissa: Apresentou o atual status da pesquisa sobre anterioridade substancial.

Pesquisou alguns dos motivos da ineficácia do art. 165 do CF.

-Pensou que a alteração tem que ser meramente no princípio da anterioridade,

aumentando-o para junho de cada ano, sem entrar nas discussões sobre discussão

conjunta entre direito tributário e financeiro. A medida, talvez, promova essa união

naturalmente.

-Sugestões: olhar as decisões e trabalhos sobre o controle de constitucionalidade das leis

orçamentárias, para garantir a aplicação dos recursos. Andressa questiona os motivos

pelos quais seria necessária a alteração, tanto do lado do Fisco como do contribuinte e

como ocorre a inclusão das alterações tributária na LDO.

- Leo Correia trouxe diversos gráficos sobre a arrecadação e o gasto. Relatou a

precariedade dos dados numéricos, especialmente a divulgação, conjunta, dos números

de custeio com investimentos. Vai escrever paper relatando detalhadamente a

dificuldade na obtenção de informações sobre o gasto. Constatou que a maior

dificuldade foi com a disponibilização de dados por parte do governo federal. Nos dados

acerca de despesas com pessoal não dá para saber quem é ativo ou inativo.

-Foi sugerido que: Elaborasse gráfico em formato de "pizza" para dividir a arrecadação

dos tributos sobre lucro, produção e propriedade e operações financeiras; incluisse

custeio no gráfico de despesas estaduais e municipais.

-Satie comentou que a dívida do município de São Paulo com o governo federal, nos

termos do acordo realizado, é impagável.

- André: apresentou projeto de Emenda Constitucional para eliminar a tributação por

dentro (inclusão do tributo em sua própria base de cálculo). Vai verificar a possibilidade

de instituição por meio de LC.

-A estratégia é obrigar os Estados a falar a verdade, ou seja, dizer que a alíquota é 33%

e não 25%, e não mexer na arrecadação.

422

-Sugestão: Propor ADIN concomitante ao projeto de LC ou EC para requerer apreciação

dessa forma de cálculo após 150, par. 5o (transparência dos tributos aos cidadãos). Seria

a cobrança de 25% uma simulação, pois a vontade real é cobrar 33%, diferente da

vontade aparente (cobrar 25% com cálculo por dentro).

-André se propõe a pesquisar o argumento contábil de que deve existir o cálculo por

dentro, nem que seja para poder rebatê-lo.

- Leo: apresentou argumentos do STF contra o crédito financeiro no ICMS.

-Sugestões: trabalhar com a LC 95/98, no sentido de que as leis têm que ser específicas

para tratar dessa matéria. Ver se houve debate público quando as leis complementares

prorrogando o prazo para créditos de uso e consumo foram publicadas. Ver como anda

o atual projeto de lei para prorrogação desse prazo.


Data: 08/11/10

Duração: 14:00- 16:00

Tema: Projeto Reforma Tributária

Participantes: André Lima, Andressa Torquato, Dalton Hirata, Isaias Coelho, Jeff

Colon, Larissa Lukjanenko, Leonardo Correia, Leonardo Ribeiro, Mariana Pimentel,

Vanessa Canado

Pauta

(i.) Discussão acerca dos próximos passos do trabalho;

Resumo Geral

Tarefa Responsável




André




gasto público. Iniciar Projeto de emenda

constitucional

Larissa

423


entregue em dezembro.

Mariana e Duda

(iv.) Continuar gráficos Fernando Rezende Leonardo C.


físico X financeiro. Elaborar projeto de lei

Leonardo

(vi.) Continuar projeto sobre transparência

dos atos da Administração Pública

Dalton

-Discutiu-se a anterioridade substancial x anualidade. Discutiu-se também a inclusão da

anterioridade de 180 dias ao invés de 30 de junho, porque 30 de junho, segundo

colocado por Andressa, não sincronizaria com o orçamento, que só é de fato aprovado

em 22 de dezembro (somente é apresentada uma proposta em junho).

-Discutiu-se a adoção da mesma regra para impostos e contribuições, sem distinção.

-Leo Correia: está finalizando os gráficos do Fernando Rezende. Excluiu aqueles que

não traziam informações ou que eram repetitivos. Propôs pesquisa sobre gastos com

saúde e relação com CPMF. Seria legal apresentarmos algo que confirme ou não alguma

hipótese interessante.

-Mariana: Falou sobre o andamento do livro, separado em partes:

A. Metodologia

B. Conteúdo

B1. Diagnóstico: papers meninos

B2. Análise crítica: artigos Eurico e Isaias

B3. Propostas:

424

C.Conclusão


Data: 16/11/10

Duração: 14:00- 16:00


Participantes: André Lima, Andressa Torquato, Dalton Hirata, Isaias Coelho, Larissa

Lukjanenko, Leonardo Ribeiro, Mariana Pimentel, Vanessa Canado

Pauta


Resumo Geral

Tarefa Responsável




André

(ii.)Iniciar Projeto de emenda

constitucional

Larissa


entregue em dezembro

Mariana e Duda




Leonardo



Dalton

425

-André: Transparência da carga tributária e imposto por dentro: LC ou emenda

constitucional? É possível resolver através de LC? Fazer relatório final para encerrar

pesquisa de menção, na nota fiscal, dos impostos cobrados do consumidor.

-Dalton: vai consultar Receita Federal sobre se é possível publicar resolução de

divergências. Em seguida, preparará projeto de lei.

-Leo Ribeiro: Sob a orientação de Andressa, fazer trabalho conclusivo e preparar

projeto de lei complementar para implementar crédito financeiro em 4 anos (migração).

Ata 12ª reunião de convidados externos de 2010.

Data: 23/11/10

Duração: 15:00- 17:30


Participantes: André Lima, Andressa Torquato, Dalton Hirata, Eurico de Santi, Larissa

Lukjanenko, Leonardo Ribeiro, Mariana Pimentel, Vanessa Canado.

Pauta

(i.) Reunião Fernando Rezende

Resumo das principais discussões levantadas:

Anterioridade Substancial:

1- Princípio da anualidade é perigoso, pois, ao se dar poder ao Legislativo para autorizar

a cobrança dos tributos, dá a ele também poder de barganha

2- Ao se dar toda a garantia ao contribuinte, perde-se a liberdade do governo de fazer

mudanças. Em momentos de crise, a primeira conseqüência é a diminuição do fluxo de

comércio entre os países, ou seja, uma retração no consumo. Talvez os tributos

regulatórios apenas não sejam suficientes para a arrecadação necessária.

3-Acredita que não há sustentação política para a adoção dessas medidas no cenário

atual. É um limite a atuação do Estado.

426

4- A CF de 1988 foi pensado para um sistema parlamentarista. O Presidente, portanto,

depende muito do Congresso e cada tema que se tenha que discutir é

―complicadíssimo‖. Por exemplo: Reforma previdenciária

5- Para ser possível a adoção de tais medidas, poderia se pensar em um fundo de

estabilização, em que se arrecadaria nos momentos favoráveis à economia, para a

utilização em momentos desfavoráveis.

6- Acredita que, para realizarmos as mudanças propostas, teríamos que alterar lei

orçamentária.

PEC 233

Problemas em que esbarrou:

1- Conflito federativo – Está ―no ar‖ atualmente com a discussão acerca dos royalties do

petróleo.

2- Reação dos movimentos sociais. Ex: Saúde. Eles têm uma visão dogmática e são

muito bem organizados politicamente. Acreditam que o INSS é uma vitória deles, e não

aceitariam perdê-lo, por isso são contra a exclusão das contribuições do sistema. Não

aceitam o fato de que a Seguridade Social não funciona – ―contra dogmas de fé não

existem argumentos válidos‖

-Para discussão da Reforma Tributária caminhar, temos que unir essas duas questões.

-IVA-Federal: Não retomar.

-Acredita que Dilma terá mais dificuldade de negociar do que Lula.

-PIS/COFINS: Barbaridade pode ser resolvida por LC.

-ICMS: problema em adotar o princípio do destino está na dificuldade de fazer as

contas. Suspeita que a Receita Federal poderia fazer as contas. Problema:

1- Como operar alíquota 0% na fronteira sem gerar evasão?

2-Como compensar ganhos e perdas?

427

Problema maior não está no imposto ser estadual, mas na falta de harmonização ente os

fiscos estaduais e federais.


Data: 24/11/10

Duração: 14:00- 16:00


Participantes: André Lima, Andressa Torquato, Dalton Hirata, Eurico de Santi,

Fernando Favacho, Isaias Coelho, Larissa Lukjanenko, Leonardo Correia, Leonardo

Ribeiro, Mariana Pimentel, Michel Haber, Paulo Albuquerque, Satie Kimura, Vanessa

Canado

Pauta


Resumo Geral

Tarefa Responsável




André

(ii.) Elaborar Proposta de emenda

constitucional

Larissa


entregue até semana que vem

Mariana e Duda




Leonardo



Dalton

428

-Larissa: Decidiu-se que não será adotado o princípio da anualidade, pois ficaria

demasiado vago. A regra da anterioridade será para todos os tributos, exceto os de

caráter regulatório. Foi entendido que a CIDE combustíveis não teria caráter

regulatório.

-Eurico ressaltou a importância de publicarmos todas as atas de reunião nos livros,

assim como a de fazermos dedicatórias a todos os que delas participaram

-Foi discutido o cronograma e os convidados do II Colóquio do NEF, a se realizar nos

dias 13 e 14 de dezembro.

Ata 13ª reunião de convidados externos de 2010.

Data: 29/11/10

Duração: 14:15- 17:30


Participantes: André Lima, Dalton Hirata, Eurico de Santi, Isaias Coelho, Larissa

Lukjanenko, Leonardo Ribeiro, Lívia Xavier, Mariana Pimentel, Vanessa Canado.

Pauta

(i.) Reunião Sandro Mabel e Luiz Roberto Peroba.

Resumo das principais alterações que a PEC 233 propõe:

-Diminui a regressividade, pois, alarga-se a base e, portanto, pode-se cobrar alíquotas

menores (com base no proposto pela OCDE)

-ICMS: adaptar, não alterar. Mantém a autonomia dos governadores.

429

-Não cria o IVA, mas cria condições para sua implementação no futuro. A ideia é

concentrar arrecadação no IVA e IR, que são melhores mecanismos de distribuição de

renda, e eliminar contribuições.

-Prefere isenções do que fundos, pois acredita que estes dão mais margem à corrupção.

-Muda quórum de aprovação do CONFAZ dos incentivos fiscais, que passa de maioria

absoluta para 4/5

-A arrecadação do Município que mais arrecada não pode ser maior do que 4 vezes o do

Município que menos arrecada (receita por habitante). Acaba com situações

discrepantes como pro exemplo Paulínia, que arrecada 70 vezes mais do que outros

Municípios de São Paulo.

-Os critérios de FPM e FPE não irão mudar nesse primeiro momento.


Data: 06/12/10

Duração: 14:00- 16:30


Participantes: André Lima, André Iizuka, Dalton Hirata, Eduarda Ribeiro, Eurico de

Santi, Isaias Coelho, Larissa Lukjanenko, Leonardo Ribeiro, Lívia Xavier, Mariana

Pimentel, Paulo Albuquerque, Satie Kimura, Vanessa Canado

Pauta


Resumo Geral

Tarefa Responsável

(i.) Terminar o projeto de lei e emenda

constitucional

André

430

(ii.) Terminar Proposta de emenda

constitucional

Larissa

(iii.) Terminar organização do livro Mariana e Duda

(iv.) Terminar gráficos Fernando Rezende Leonardo C.

(v.) Terminar projeto de lei Leonardo

(vi.) Terminar projeto sobre transparência


Dalton

-Discutiu-se formato das reuniões do ano que vem: serão de quarta feira. A ideia inicial

é de se realizar as reuniões da 13h às 15h e das 15h às 17h fazer um grupo de estudos,

coordenado pelo Professor Isaias. Este ano não haverá mais reuniões.

-Larissa: Isaias indica mais um motivo para a adoção da anterioridade substancial –

publicação até 30 de junho livra o período eleitoral de discussões oportunistas acerca de

alterações tributárias. Eurico sugere fundir as alíneas b e c, resultando em um único

dispositivo. Ressaltará nome do Everardo Maciel.

-Questão levantada por Satie: Correção monetária seria ou não majoração?

André Iizuka encontra dispositivo no CTN que resolve a dúvida:

Art. 97. Somente a lei pode estabelecer:

[...]

II - a majoração de tributos, ou sua redução, ressalvado o

disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65;

[...]

§ 2º Não constitui majoração de tributo, para os fins do disposto

no inciso II deste artigo, a atualização do valor monetário da

respectiva base de cálculo.

431

-André: Apresentou texto sobre transparência (ICMS por dentro e tributos sobre o

consumo). Fará ajustes pedidos pelo Eurico, no sentido de incorporar a crítica do Prof.

Isaias (custos ao empresário e encarecimento do produto final).

-Dalton: Discussão do projeto sobre transparência dos atos da Administração Pública.

Irá simplificar os dispositivos sobre a interpretação da norma aplicada pelo Auditor-

Fiscal. Melhorar redação do sistema unificado de intimação.

-Leo Ribeiro: Apresentou projeto de crédito financeiro ICMS. Explicitará todas as

cronologias da transição e explicitará mais na ementa, do que se trata a alteração.

Verificar a redação para não deixar ambíguo os materiais adquiridos antes da permissão

de creditamento. Isaias sugere nota de rodapé no projeto de lei explicando que

provavelmente nova lei já terá sido votada. Deve alterar assunto na ementa e deixar

mais claras as alterações feitas na lei.

ANEXO 2

QUADRO COMPLETO DAS PECS SISTEMATIZADAS A

PARTIR DA ORGANIZAÇÃO DA CF/88

PEC CERF/ 1992

432

CF

(Título/Capítulo/Seção)273

PROPOSTA DE ALTERAÇÃO DO TEXTO

CONSTITUCIONAL

TÍTULO II – DOS

DIREITOS E

GARANTIAS

FUNDAMENTAIS (Art.

5º a 17)

Capítulo I - Dos

Direitos e Deveres

Individuais e

Coletivos (Art. 5º)

Art. 5º

XXI – a lei disciplinará a legitimidade das entidades

associativas para representar judicial ou

extrajudicialmente os seus filiados;274

LXX

b) organização sindical, entidade de classe ou associação,

legalmente constituída e em funcionamento há pelo

menos um ano para, na forma da lei, defender os

interesses de seus membros ou associados, que as tenham

autorizados expressamente;275

Capítulo II - Dos

Direitos Sociais (Arts.

6º a 11)

Art. 7º

XXIV – aposentadoria, observado o disposto nos arts. 201

e 202276

.

TÍTULO III - DA

ORGANIZAÇÃO DO

ESTADO (Arts. 18 a 43)

Capítulo I - Da

Organização Político-

Administrativa (Arts.

18 e 19)

Art. 18

§4º. A criação, a incorporação, a fusão e o

desmembramento de Municípios preservarão a

continuidade histórico-cultural do ambiente urbano, far-

se-ão por lei estadual, obedecidos os requisitos previstos

em lei complementar estadual, e dependerão da consulta

prévia , mediante plebiscito:

I – às populações diretamente interessadas, na hipótese de

criação de Municípios;

II- às populações dos Municípios nos casos de

incorporação e de fusão à população de todo município,

no caso de desmembramento;277

Capítulo II - Da

União (Arts. 20 a 24)

Art. 21

X – organizar o serviço postal e o correio aéreo

nacional;278

273

As subdivisões da CF bem como os artigos transcritos no rodapé referem-se ao texto constitucional tal

como estava consolidado até a Emenda Constitucional n. 1, de 31 de março de 1992 (tendo em conta o

fato de que a reforma fiscal proposta pela CERF estava pronta para ser encaminhada ao Congresso em 31

de julho de 1992). Cf. do Senado Federal (http://www.senado.gov.br/sf/legislacao/const). 274

XXI - as entidades associativas, quando expressamente autorizadas, têm legitimidade para representar

seus filiados judicial ou extrajudicialmente; 275

LXX - o mandado de segurança coletivo pode ser impetrado por:

[...]

b) organização sindical, entidade de classe ou associação legalmente constituída e em funcionamento há

pelo menos um ano, em defesa dos interesses de seus membros ou associados; 276

Art. 7º São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem à melhoria de sua

condição social:

[...]

XXIV - aposentadoria; 277

Art. 18. A organização político-administrativa da República Federativa do Brasil compreende a União,

os Estados, o Distrito Federal e os Municípios, todos autônomos, nos termos desta Constituição.

[...]

§ 4º A criação, a incorporação, a fusão e o desmembramento de Municípios preservarão a continuidade e

a unidade histórico-cultural do ambiente urbano, far-se-ão por lei estadual, obedecidos os requisitos

previstos em lei complementar estadual, e dependerão de consulta prévia, mediante plebiscito, às

populações diretamente interessadas.

http://www.dji.com.br/constituicao_federal/cf005.htm








433

XIV – organizar e manter a polícia federal, a policia

rodoviária e a ferroviária federais, bem como cooperar

com a manutenção da polícia civil, da policia militar e do

corpo de bombeiros militar do Distrito Federal e dos

Territórios;279

Capítulo VII - Da

Administração

Pública (Arts. 37 a

43)

Seção II - Dos

Servidores Públicos

Civis (Arts. 39 a 41)

Art. 39 §2º. – aplica-se a esses servidores o disposto no art. 7º,

IV, VI, VII, VIII, IX,XII,XIII,XV, XVI, XVII, XVIII,

XIX, XX, XXII, XXIII, XXIV e XXX.280

Art. 41 - Os servidores nomeados em virtude de concurso

público são estáveis após dois anos de efetivo exercício,

quando integrantes de carreiras compreendidas nas áreas

de segurança pública, diplomacia, advocacia e defensorias

públicas, controle interno e externo e tributação,

arrecadação e fiscalização de tributação, arrecadação e

fiscalização de tributos e contribuições sociais, bem como

de outras carreiras típicas de Estado relacionadas em lei

complementar281

.

§3º – Extinto o cargo ou declarada sua desnecessidade, o

servidor estável ficará em disponibilidade remunerada,

com vencimento proporcional ao tempo de serviço, até

seu adequado aproveitamento em outro cargo.282

§4º - É assegurada ao servidor não estável, no caso de

exoneração, compensação pecuniária proporcional ao

tempo de serviço, fixada em lei.283

Seção III - Dos

Servidores Públicos

Militares (Art. 42)

Art. 42 §10 – Aos servidores de que trata este artigo aplica-se o

disposto nos arts. 201 e 202.284

Seção IV - Das

Regiões (Art. 43) Art. 43

§ 1º

II – a composição dos organismos que, entre outras

atribuições, executarão programas regionais.285

278

Art. 21. Compete à União:

[...]

X - manter o serviço postal e o correio aéreo nacional; 279

[...]

XIV - organizar e manter a polícia federal, a polícia rodoviária e a ferroviária federais, bem como a

polícia civil, a polícia militar e o corpo de bombeiros militar do Distrito Federal e dos Territórios; 280

§ 2º Aplica-se a esses servidores o disposto no art. 7º, IV, VI, VII, VIII, IX, XII, XIII, XV, XVI, XVII,

XVIII, XIX, XX, XXII, XXIII e XXX. 281

Art. 41. São estáveis, após dois anos de efetivo exercício, os servidores nomeados em virtude de

concurso público. 282

§ 3º Extinto o cargo ou declarada sua desnecessidade, o servidor estável ficará em disponibilidade

remunerada, até seu adequado aproveitamento em outro cargo. 283

Adicionado ao texto constitucional 284

§ 10. Aplica-se aos servidores a que se refere este artigo, e a seus pensionistas, o disposto no art. 40, §§

4º e 5º. 285

§ 1º Lei complementar disporá sobre:

[...]


434

TÍTULO IV - DA

ORGANIZAÇÃO DOS

PODERES (Arts. 44 a

135)

Capítulo I - Do Poder

Legislativo (Arts. 44 a

75)

Seção III - Da Câmara

dos Deputados (Art.

51)

Art. 51

IV – dispor sobre sua organização, funcionamento e

polícia e, na forma da lei, sobre a extinção de cargos,

empregos ou funções de seus serviços;286

VI – propor projetos de lei que disponham sobre a criação

ou transformação dos cargos, empregos ou funções de

seus serviços e fixação da respectiva remuneração,

observados os parâmetros estabelecidos na lei de

diretrizes orçamentárias.287

Seção IV - Do Senado

Federal (Art. 52) Art. 52

XII – dispor sobre sua organização, funcionamento e

polícia e, na forma da lei, sobre a extinção dos cargos,

empregos ou funções de seus serviços;288

XV – propor projetos de lei que disponham sobre a

criação ou transformação dos cargos, empregos ou

funções de seus serviços e fixação da respectiva

remuneração, observados os parâmetros estabelecidos na

lei de diretrizes orçamentárias289

Seção VI - Das

Reuniões (Art. 57) Art. 57

§2º - A sessão legislativa não será interrompida sem a

aprovação da lei de diretrizes orçamentárias e nem

encerrada sem a aprovação da lei orçamentária anual.290

Seção IX - Da

Fiscalização Contábil,

Financeira e

Orçamentária (Arts. 70

a 75)

Art. 73

§3º Os Ministros do Tribunal de Contas da União terão as

mesmas garantias prerrogativas, impedimentos,

vencimentos e vantagens dos Ministros do Superior

Tribunal de Justiça e somente poderão aposentar-se

quando tiverem exercido efetivamente o cargo por mais

de cinco anos.291

II - a composição dos organismos regionais que executarão, na forma da lei, os planos regionais,

integrantes dos planos nacionais de desenvolvimento econômico e social, aprovados juntamente com

estes. 286

Art. 51. Compete privativamente à Câmara dos Deputados:

[...]

IV - dispor sobre sua organização, funcionamento, polícia, criação, transformação ou extinção dos cargos,

empregos e funções de seus serviços e fixação da respectiva remuneração, observados os parâmetros

estabelecidos na lei de diretrizes orçamentárias; 287

VI - Adicionado ao texto constitucional 288

Art. 52. Compete privativamente ao Senado Federal:

[...]

XII - elaborar seu regimento interno 289

XV- Adicionado ao texto constitucional 290

§ 2º A sessão legislativa não será interrompida sem a aprovação do projeto de lei de diretrizes

orçamentárias. 291

§ 3º Os Ministros do Tribunal de Contas da União terão as mesmas garantias, prerrogativas,

impedimentos, vencimentos e vantagens dos Ministros do Superior Tribunal de Justiça e somente poderão

aposentar-se com as vantagens do cargo quando o tiverem exercido efetivamente por mais de cinco anos








435

Capítulo III - Do

Poder Judiciário

(Arts. 92 a 126)

Seção I – Disposições

Gerais (Arts 92 a 100)

Art. 93 VI – aposentadoria, nos termos dos arts. 201 e 202, após

cinco anos de exercício efetivo na judicatura;292

Seção II - Do Supremo

Tribunal Federal (Arts.

101 a art. 103)

Art. 102

§1º - A arguição decisões de descumprimento de preceito

desta Constituição será apreciada pelo Supremo Tribunal

Federal, na forma da lei, 293

§2º - As decisões definitivas proferidas pelo Supremo

Tribunal Federal nas Ações de inconstitucionalidade de

lei ou ato normativo federal ou estadual e nas de

inconstitucionalidade por omissão têm eficácia erga

omnes e efeito vinculante para as instâncias inferiores,

órgãos e agentes públicos.294

§3º - Lei complementar poderá outorgar eficácia erga

omnes a decisões do Supremo Tribunal Fedral sobre

outras matérias, bem com dispor sobre o efeito vinculante

dessas decisões para as instâncias inferiores, órgãos e

agentes públicos295

.

Art. 103

§4º - Os órgãos ou entes referidos nos incisos I a VIII

podem propor ação declaratório de constitucionalidade

que, quando decidida no mérito, vinculará as instâncias

inferiores, órgãos e agentes públicos.296

§5º - A confederação sindical ou entidade de classe de

âmbito nacional poderá igualmente propor, na forma da

lei, ação de inconstitucionalidade ou declaratória de

inconstitucionalidade;297

Título VI – Da

Tributação e do

Orçamento (Arts. 145 a

169)

Capítulo I – Do sistema

Art. 153 IV – ativos, a serem especificados em lei;

298

V – produção, circulação, distribuição e consumo de

bebidas, veículos automotores, energia, tabaco,

292

Art. 93. Lei complementar, de iniciativa do Supremo Tribunal Federal, disporá sobre o Estatuto da

Magistratura, observados os seguintes princípios:

[...]

VI - a aposentadoria com proventos integrais é compulsória por invalidez ou aos setenta anos de idade, e

facultativa aos trinta anos de serviço, após cinco anos de exercício efetivo na judicatura; 293

Parágrafo único: A argüição de descumprimento de preceito fundamental decorrente desta

Constituição será apreciada pelo Supremo Tribunal Federal, na forma da lei. 294

Adicionado ao texto 295




Art. 153. Compete à União instituir impostos sobre:

[...]

IV - produtos industrializados;











436

Tributário Nacional

(Arts. 145 a 162)

Seção III - Dos

Impostos da União (

Arts. 153 a 154 )

combustíveis e derivados de petróleo, nacionais ou

estrangeiros, serviços de telecomunicações bem como,

quando definidos em lei como ativo financeiro ou

instrumento cambial, sobre o ouro e outros metais

preciosos, pedras preciosas e semipreciosas, imposto que

incidirá uma única vez sobre qualquer dessas

operações;299

§1º - É facultado ao Poder Executivo, atendidas as

condições e limites estabelecidos em lei:300

I – alterar as alíquotas ou, quando exigido em moeda ou

cujo montante nele se possa exprimir, o valor dos

impostos enumerados nos incisos I, II, e V, e301

II – reduzir a alíquota de impostos sobre ativos.302

§2º -

III – será compensável com o imposto de que trata o

inciso IV na parcela igual ou superior a este.303

§ 3º - O imposto de que trata o inciso V, quando

incidentes sobre o ouro e outros metais precisos, pedras

preciosas e semipreciosas, definidos em lei como ativo

financeiro ou instrumento cambial, terá sua alíquota

máxima fixada em um por cento e será devido na

operação de origem, assegurada a transferência do

montante da arrecadação nos seguintes termos:

I- trinta por cento para o Estado, o Distrito Federal ou o

Território, conforme a origem;

II – setenta por cento par ao Município de origem.304

Art. 154

I – mediante lei complementar, impostos não previstos no

artigo anterior, desde que não tenham fato gerador ou

base de cálculo próprios dos discriminados nessa

Constituição;305

Seção IV - Dos Art. 155 – Compete aos Estados e ao Distrito Federal

299

V - operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos ou valores mobiliários; 300

§ 1º É facultado ao Poder Executivo, atendidas as condições e os limites estabelecidos em lei, alterar

as alíquotas dos impostos enumerados nos incisos I, II, IV e V. 301



§ 2º O imposto previsto no inciso III (sobre renda e proventos de qualquer natureza):

[...]

III- Adicionado ao texto. 304

§ 3º O imposto previsto no inciso IV:

I - será seletivo, em função da essencialidade do produto;

II - será não cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação com o montante cobrado

nas anteriores;

III - não incidirá sobre produtos industrializados destinados ao exterior 305

Art. 154. A União poderá instituir:

I - mediante lei complementar, impostos não previstos no artigo anterior, desde que sejam não

cumulativos e não tenham fato gerador ou base de cálculo próprios dos discriminados nesta Constituição;




437

Impostos dos Estados e

do Distrito Federal (Art.

155)

instituir impostos sobre:

I – operações relativas à produção, circulação,

distribuição ou consumo de bens e serviços, ainda que as

operações se iniciem no exterior;

II – propriedade de veículos automotores.

§ 1º - O imposto previsto no inciso I:

I – será não-cumulativo;

II – poderá ser seletivo, em função da essencialidade e dos

bens e serviços;

III – será devido exclusivamente:

a) ao Estado de destino, nas operações interestaduais;

b) ao estado de destino nas operações de entrada de bem

destinado ao contribuinte e cobrado por ocasião do

desembaraço aduaneiro;

c) ao Estado de origem, nas operações de venda de bens a

consumidor final localizado em outro Estado.

§2º - Com relação aos impostos de que trata o inciso I:

I – o Senado Federal, mediante resolução de inciativa de

um terço e aprovada pela maioria absoluta de seus

membros, poderá estabelecer alíquotas nas operações

internas, bem como alíquotas máximas no caso de bens ou

serviços sobre os quais incida o imposto que trata o art.

153, V:

II – não incidirá sobre:

a) a exportação, para o exterior, de qualquer bem ou

serviço;

b) o ouro e outros metais preciosos, pedras preciosas e

semipreciosas, definidos em lei como ativo financeiro ou

instrumento cambial;

III – são asseguradas a manutenção e a atualização dos

a) operações de entrada, no estabelecimento exportador,

dos bens e serviços a serem exportados;

b) aquisição de bem destinado ao ativo imobilizado do

estabelecimento ou de serviço vinculado à atividade

operacional;

IV – cabe à lei complementar:

a) disciplinar o regime de compensação previsto no § 1º,

I, deste artigo:

b) definir estabelecimento responsável e local das

operações relativas à produção, circulação, distribuição e

consumo de bens e serviços;

c) dispor sobre a substituição tributária, podendo

inclusive, atribuir a contribuinte determinado o imposto

devido nas operações subseqüentes;

d) regular a exclusão da incidência do imposto, de

produtos definidos como gêneros essenciais;

e) relacionar os serviços que ficarão excluídos da

incidência do imposto.306

306

Art. 155 - Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir:

I - impostos sobre:

438

Seção V - Dos

Impostos dos

Municípios (Art. 156)

Art. 156 – Compete aos Municípios instituir impostos

sobre a propriedade imobiliária.307

Parágrafo único – O imposto previsto neste artigo,

quando incidente sobre imóveis urbanos não edificados,

poderá ser progressivo, de forma a assegurar o

cumprimento da função social da propriedade, de acordo

com o dispositivo do art. 182 §4º, inciso II.308

Seção VI – Da

Repartição das

Receitas Tributárias

(Art 157 a 162)

Art. 158 I – vinte e cinco por cento do produto da arrecadação do

imposto de que trata o art. 155, I;309

II – cinqüenta por cento do produto da arrecadação do

imposto do Estado sobre a propriedade de veículos

automotores licenciados em seus territórios.310

§1º - As parcelas de receita pertencentes aos Municípios,

mencionadas no inciso I, serão creditadas de acordo com

os seguintes critérios:311

a) transmissão causa mortis e doação, de quaisquer bens ou direitos;

b) operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte

interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no

exterior;

c) propriedade de veículos automotores;

II - adicional de até cinco por cento do que for pago à União por pessoas físicas ou jurídicas domiciliadas

nos respectivos territórios, a título do imposto previsto no art. 153, III, incidente sobre lucros, ganhos e

rendimentos de capital.

§ 2º O imposto previsto no inciso I, b, atenderá ao seguinte:

I - será não cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de

mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado

ou pelo Distrito Federal;

II - a isenção ou não-incidência, salvo determinação em contrário da legislação:

a) não implicará crédito para compensação com o montante devido nas operações ou prestações

seguintes;

b) acarretará a anulação do crédito relativo às operações anteriores;

III - poderá ser seletivo, em função da essencialidade das mercadorias e dos serviços;

IV - resolução do Senado Federal, de iniciativa do Presidente da República ou de um terço dos

Senadores, aprovada pela maioria absoluta de seus membros, estabelecerá as alíquotas aplicáveis às

operações e prestações, interestaduais e de exportação; 307

Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre:

I - propriedade predial e territorial urbana;

II - transmissão inter vivos, a qualquer título, por ato oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão

física, e de direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de direitos a sua

aquisição;

III - vendas a varejo de combustíveis líquidos e gasosos, exceto óleo diesel;

IV - serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, I, b, definidos em lei complementar 308


Art. 158. Pertencem aos Municípios:

I - o produto da arrecadação do imposto da União sobre renda e proventos de qualquer natureza, incidente

na fonte sobre rendimentos pagos, a qualquer título, por eles, suas autarquias e pelas fundações que

instituírem e mantiverem; 310

II - cinqüenta por cento do produto da arrecadação do imposto da União sobre a propriedade territorial

rural, relativamente aos imóveis neles situados; 311

Parágrafo único. As parcelas de receita pertencentes aos Municípios, mencionadas no inciso IV,

serão creditadas conforme os seguintes critérios:

439

I – três quartos, no mínimo, na proporção do valor

adicionado nas operações realizadas em seus territórios;312

II – até um quarto, de acordo com o que dispuser lei

estadual ou, no caso dos Territórios, lei federal.313

§ 2º – Os recursos previstos neste artigo serão creditados,

imediata e automaticamente, pela instituição ou órgão

recebedor do imposto, ao Município competente, sem que

transitem pelo Tesouro Estadual que compartilhe da

receita, conforme dispuser lei complementar.314

§3º - Cabe à lei complementar:

I – definir valor adicionada para os fins do §1º, I:

II – fixar normas para o acompanhamento, pelos

Municípios, da liberação das parcelas que lhes sejam

destinadas nos termos deste artigo.315

Art. 159 - A União entregará vinte e três inteiros e

noventa e cinco centésimos por cento do produto de

arrecadação de seus impostos para o Fundo de

Participação, distribuídos da seguinte forma:

I – dez inteiros e setenta e dois centésimos por cento, para

o Estados e o Distrito Federal;

II – onze inteiros e cinquenta e dois centésimos por centos

para o Municípios;

III – um inteiro e setenta e um centésimo por cento para

aplicação em programas de financiamento do setor

produtivo das Regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste,

por intermédio de suas instituições financeiras de caráter

regional, de acordo com os planos regionais de

desenvolvimento.

§1º - em relação ao fundo de que trata este artigo, cabe à

lei complementar estabelecer normas:

I – de funcionários e distribuição de recursos respectivos

devendo o rateio entre Estados e Municípios, previsto nos

incisos I e II, ser feito com o objetivo de promover o

equilíbrio sócio-econômico entre Estados e Municípios,

considerando-se, para esse fim:

a) população;

b) o inverso da renda per capita do Estado;

c) a relação entre receitas próprias e estas acrescidas da

parcela da arrecadação de impostos transferidas pela

União aos Estados , ao Distrito Federal e aos Municípios,

ou pelos Estados aos respectivos Municípios;

II - de acompanhamento, pelos beneficiários, do cálculo

312

I - três quartos, no mínimo, na proporção do valor adicionado nas operações relativas à circulação de

mercadorias e nas prestações de serviços, realizadas em seus territórios; 313

II - até um quarto, de acordo com o que dispuser lei estadual ou, no caso dos Territórios, lei federal. 314


Adicionado ao texto constitucional

440

das cotas e da liberação das parcelas que lhes sejam

destinadas, nos termos deste artigo.

§2º - Para os fins do disposto neste artigo não é

considerada receita tributária própria dos Estados a

parcela da arrecadação dos impostos transferida aos

respectivos Municípios, nos termos do art. 158.316

Art. 160 Parágrafo único – Essa vedação não impede a união de

condicionar a entrega de recursos ao pagamento de seus

créditos, de suas autarquias ou da seguridade social.317

Art. 161 – O Tribunal de Contas da União efetuará o

cálculo do valor das contas do Fundo de Participação a

serem distribuídas aos Estados, ao Distrito Federal e aos

Municípios.318

Capítulo II - Das

Finanças Públicas

(Arts. 163 a 169 )

Seção II - Dos

Art. 165 § 1º - A lei que instituir o plano plurianual estabelecerá,

de forma regionalizada, as prioridades de Governo, as

diretrizes, os objetivos e as metas dos investimentos e das

316

Art. 159. A União entregará:

I - do produto da arrecadação dos impostos sobre renda e proventos de qualquer natureza e sobre produtos

industrializados, quarenta e sete por cento na seguinte forma:

a) vinte e um inteiros e cinco décimos por cento ao Fundo de Participação dos Estados e do Distrito

Federal;

b) vinte e dois inteiros e cinco décimos por cento ao Fundo de Participação dos Municípios;

c) três por cento, para aplicação em programas de financiamento ao setor produtivo das Regiões Norte,

Nordeste e Centro-Oeste, através de suas instituições financeiras de caráter regional, de acordo com os

planos regionais de desenvolvimento, ficando assegurada ao semi-árido do Nordeste a metade dos

recursos destinados à região, na forma que a lei estabelecer;

II - do produto da arrecadação do imposto sobre produtos industrializados, dez por cento aos Estados e ao

Distrito Federal, proporcionalmente ao valor das respectivas exportações de produtos industrializados.

§ 1º Para efeito de cálculo da entrega a ser efetuada de acordo com o previsto no inciso I, excluir-se-á a

parcela da arrecadação do imposto de renda e proventos de qualquer natureza pertencente aos Estados, ao

Distrito Federal e aos Municípios, nos termos do disposto nos arts. 157, I, e 158, I.

§ 2º A nenhuma unidade federada poderá ser destinada parcela superior a vinte por cento do montante a

que se refere o inciso II, devendo o eventual excedente ser distribuído entre os demais participantes,

mantido, em relação a esses, o critério de partilha nele estabelecido.

§ 3º Os Estados entregarão aos respectivos Municípios vinte e cinco por cento dos recursos que

receberem nos termos do inciso II,observados os critérios estabelecidos no art. 158, parágrafo único, I e

II. 317

Art. 160. É vedada a retenção ou qualquer restrição à entrega e ao emprego dos recursos atribuídos,

nesta Seção, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios, neles compreendidos adicionais e

acréscimos relativos a impostos.

Parágrafo único. Essa vedação não impede a União de condicionar a entrega de recursos ao pagamento

de seus créditos. 318

Art. 161. Cabe à lei complementar:

I - definir valor adicionado para fins do disposto no art. 158, parágrafo único, I;

II - estabelecer normas sobre a entrega dos recursos de que trata o art. 159, especialmente sobre os

critérios de rateio dos fundos previstos em seu inciso I, objetivando promover o equilíbrio

socioeconômico entre Estados e entre Municípios;

III - dispor sobre o acompanhamento, pelos beneficiários, do cálculo das quotas e da liberação das

participações previstas nos arts. 157, 158 e 159.

Parágrafo único. O Tribunal de Contas da União efetuará o cálculo das quotas referentes aos fundos de

participação a que alude o inciso I



441

Orçamentos (Arts. 165

a 169 )

ações de expansão da administração publica federal, bem

como evidenciará as despesas anuais de manutenção

correntes.319

§ 2º - Em consonância com o plano plurianual, a lei de

diretrizes orçamentárias estabelecerá as metas e as

prioridades de Governo para o exercício financeiro

subsequente, orientará a lei orçamentária anual, disporá

sobre alterações na legislação tributária e definirá a

política de aplicação das agências financeira oficiais de

fomento.320

Art. 166

§3º

III – sejam relacionadas no dispositivo do projeto de

lei321

.

§7º - Aplicam-se aos projetos mencionados neste artigo,

no que não contrariar o disposto nesta seção, as demais

normas relativas ao processo legislativo, exceto quanto às

alterações do plano plurianual e da lei de diretrizes

orçamentárias, que somente serão aprovadas por maioria

absoluta dos membros.322

§ 9º - Os recursos que, em decorrência de veto ou

emenda, ficarem sem despesas correspondentes poderão

ser utilizados, mediante créditos especiais ou

suplementares, com prévia e específica autorização

legislativa.323

§ 10º - Se o projeto de lei orçamentária não for enviado ao

Poder Executivo até o término do exercício financeiro em

que tenha sido apresentado, fica este autorizado a executar

a proposta orçamentária, até sua aprovação pelo Poder

319

§ 1º A lei que instituir o plano plurianual estabelecerá, de forma regionalizada, as diretrizes, objetivos

e metas da administração pública federal para as despesas de capital e outras delas decorrentes e para as

relativas aos programas de duração continuada. 320

§ 2º A lei de diretrizes orçamentárias compreenderá as metas e prioridades da administração pública

federal, incluindo as despesas de capital para o exercício financeiro subsequente, orientará a elaboração

da lei orçamentária anual, disporá sobre as alterações na legislação tributária e estabelecerá a política de

aplicação das agências financeiras oficiais de fomento. 321

Art. 166. Os projetos de lei relativos ao plano plurianual, às diretrizes orçamentárias, ao orçamento

anual e aos créditos adicionais serão apreciados pelas duas Casas do Congresso Nacional, na forma do

regimento comum.

[...]

§ 3º As emendas ao projeto de lei do orçamento anual ou aos projetos que o modifiquem somente podem

ser aprovadas caso:

[...]

III - sejam relacionadas:

a) com a correção de erros ou omissões; ou

b) com os dispositivos do texto do projeto de lei. 322

§ 7º Aplicam-se aos projetos mencionados neste artigo, no que não contrariar o disposto nesta Seção,

as demais normas relativas ao processo legislativo. 323




442

Legislativo, exclusivamente no tocante às despesas de

manutenção e aos contratos vigentes, na proporção de um

doze avos por mês324

.

§ 11º - As leis que regulam matérias que dependam de

modificações no plano plurianual e na lei de diretrizes

orçamentárias somente produzirá efeitos após efetuadas as

alterações respectivas, na forma do §7º.325

§ 12º - As propostas de alteração do plano plurianual, da

lei de diretrizes orçamentárias e da lei orçamentária anual

serão apresentadas na forma de projeto de lei específico. 326

Art. 167 IV – a vinculação de receita de impostos a órgãos, fundo

ou despesa, ressalvada a repartição do produto da

arrecadação dos impostos a que se referem os arts. 158 e

159, bem como a prestação de garantias a operações de

crédito por antecipação de receita, previstas no art. 165, §

8º, ou como contragarantia à garantia concedida pelo

Tesouro Nacional em operações de crédito interno ou

externo;327

VIII – a utilização, sem autorização legislativa específica,

de recursos do orçamento fiscal para suprir necessidades

ou cobrir déficit de empresa, fundações e fundos,

inclusive os mencionados no art. 165, §5º;328

§4º - a ressalva contida no inciso IV aplica-se, ainda, aos

impostos a que aludem os arts. 155 e 156 e aos recursos

de que trata o art. 159, desde que utilizados para a

prestação de garantias ou compensação de débitos com a

União, suas autarquias e seguridade social329

.

TÍTULO VII – DA Art. 182

324




Art. 167. São vedados:

[...]

IV - a vinculação de receita de impostos a órgão, fundo ou despesa, ressalvadas a repartição do produto

da arrecadação dos impostos a que se referem os arts. 158 e 159, a destinação de recursos para

manutenção e desenvolvimento do ensino, como determinado pelo art. 212, e a prestação de garantias às

operações de crédito por antecipação de receita, previstas no art. 165, § 8º;

[...] 328

VIII - a utilização, sem autorização legislativa específica, de recursos dos orçamentos fiscal e da

seguridade social para suprir necessidade ou cobrir déficit de empresas, fundações e fundos, inclusive dos

mencionados no art. 165, § 5º; 329


443

ORDEM ECONÔMICA

E FINANCEIRA (Arts.

170 a 192 )

Capítulo- Da Política

Urbana (Arts. 182 a

183 )

§4º

II – imposto sobre a propriedade imobiliária, progressivo

no tempo;330

TÍTULO VIII – DA

ORDEM SOCIAL (Art.

193 a 232)

Capítulo II - Da

Seguridade Social

(Art. 194 a 204)

Seção I - Disposições

Gerais (arts. 194 a 195)

Art. 195 I – sobre operações relativas à movimentação ou

transmissão de titularidade de numerário, créditos ou

direitos;

II – sobre a receita de concursos de prognósticos.331

§6º - Em relação às contribuições de que trata este artigo

I – não se aplica o disposto no art. 150, III, b;

II - é facultado ao Poder Executivo, atendidas as

condições e os limites estabelecidos em lei, alterar as

respectivas alíquotas.332

§7º - A alíquota máxima da contribuição de que trata o

inciso I será de três décimos por cento.333

§8º - O produtor, o parceiro, o meeiro e o arrendatário

rurais, o garimpeiro e o pescador artesanal, bem como o

respectivo cônjuge ou companheiros, que exerçam suas

atividades em regime de economia familiar, sem

empregados permanentes, contribuirão e farão jus aos

benefícios da seguridade social, observado o disposto nos

arts 201 e 202.334

Seção II - Da Saúde

(Arts 196 a 200) Art. 198 Parágrafo único – O sistema único de saúde será

financiado com os recursos de que trata o art. 195 e dos

330

§ 4º É facultado ao poder público municipal, mediante lei específica para área incluída no plano

diretor, exigir, nos termos da lei federal, do proprietário do solo urbano não edificado, subutilizado ou não

utilizado que promova seu adequado aproveitamento, sob pena, sucessivamente, de:

[...]

II - imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana progressivo no tempo; 331

Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos

termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal

e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais:

I - dos empregadores, incidente sobre a folha de salários, o faturamentoe o lucro;

II - dos trabalhadores;

III - sobre a receita de concursos de prognósticos 332

§ 6º As contribuições sociais de que trata este artigo só poderão ser exigidas após decorridos noventa

dias da data da publicação da lei que as houver instituído ou modificado, não se lhes aplicando o disposto

no art. 150, III, b. 333

§ 7º São isentas de contribuição para a seguridade social as entidades beneficentes de assistência social

que atendam às exigências estabelecidas em lei. 334

§ 8º O produtor, o parceiro, o meeiro e o arrendatário rurais, o garimpeiro e o pescador artesanal, bem

como os respectivos cônjuges, que exerçam suas atividades em regime de economia familiar, sem

empregados permanentes, contribuirão para a seguridade social mediante a aplicação de uma alíquota

sobre o resultado da comercialização da produção e farão jus aos benefícios nos termos da lei.
















444

orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e

dos Municípios, além de outras fontes.335

Seção III - Da

Previdência Social (

Art. 201 a art. 202)

Art. 201 – Os planos de previdência social, oficiais,

custeados com os recursos de que trata o art. 195 e

mediante contribuição dos trabalhadores, dos servidores

públicos, civis e militares, dos membros dos Poderes

Legislativo e Judiciário e dos demais ocupantes de

funções ou cargos públicos, bem como dos respectivos

empregadores incidente, às mesmas alíquotas sobre a

folha de salário, atenderão, nos termos da lei, a: 336

V - pensão por morte de segurado, homem ou mulher, ao

cônjuge ou companheiro e dependentes, nas condições

definidas em lei complementar, observado o disposto no

§5º. 337

§5º. – Nenhum benefício que substitua o salário de

contribuição ou o rendimento do trabalho do segurado

terá valor mensal inferior àquele referido n art. 203, V. 338

§9º - As contribuições sociais de que trata este artigo só

poderão ser exigidas após decorridos noventa dias da data

da publicação da lei que as houver instituído ou

modificado, não se lhes aplicando o dispostos no art. 150,

III, b. 339

Art. 202. Aos trabalhadores, aos servidores públicos,

civis e militares, aos Poderes Legislativos e Judiciário e

aos demais ocupantes de funções e cargos públicos, é

assegurada, nos termos da lei complementar,

aposentadoria, após vinte anos de contribuição.340

I – com benefício integral, a partir dos sessenta e cinco

anos de idade341

II – com benefício proporcional, a partir dos sessenta anos

335

Parágrafo único. O sistema único de saúde será financiado, nos termos do art. 195, com recursos do

orçamento da seguridade social, da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, além de

outras fontes. 336

Art. 201. Os planos de previdência social, mediante contribuição, atenderão, nos termos da lei, a:

[...] 337

V - pensão por morte de segurado, homem ou mulher, ao cônjuge ou companheiro e dependentes,

obedecido o disposto no § 5º e no art. 202. 338

§ 5º Nenhum benefício que substitua o salário de contribuição ou o rendimento do trabalho do

segurado terá valor mensal inferior ao salário mínimo. 339


Art. 202. É assegurada aposentadoria, nos termos da lei, calculando-se o benefício sobre a média dos

trinta e seis últimos salários de contribuição, corrigidos monetariamente mês a mês, e comprovada a

regularidade dos reajustes dos salários de contribuição de modo a preservar seus valores reais e

obedecidas as seguintes condições: 341

I - aos sessenta e cinco anos de idade, para o homem, e aos sessenta, para a mulher, reduzido em cinco

anos o limite de idade para os trabalhadores rurais de ambos os sexos e para os que exerçam suas

atividades em regime de economia familiar, neste incluídos o produtor rural, o garimpeiro e o pescador

artesanal;




445

de idade342

§1º - A lei complementar de que trata este artigo poderá

estabelecer exceções às regras nele previstas, em razão da

natureza ou das condições de trabalho de determinadas

categoriais.343

Capítulo III - Da

educação, da Cultura

e do Desporto (Arts.

205 a 219)

Seção I - Da Educação

(Arts. 205 a 214)

Art. 206 V – valorização dos profissionais de ensino, garantido, na

forma da lei, planos de carreira para o magistério público,

com piso salarial profissional e ingresso exclusivamente

por concurso público de provas e títulos, assegurado

regime jurídico único para todas as instituições mantidas

pela União, excetuadas aquelas a que se refere o art.

207.344

Art. 207 – As universidades gozam de autonomia

didático-científica, administrativa e de gestão financeira,

patrimonial e de recursos humanos, obedecendo ao

princípio da indissociabilidade entre ensino, pesquisa e

extensão.345

§1º - As universidades públicas constituirão categoria

específica de entidade integrante da administração pública

indireta e serão dotadas de personalidade jurídica

própria.346

§2º - No orçamento da União serão alocados recursos

destinados às universidades públicas federais e

estabelecimentos isolados de ensino superior, que arcarão

com as despesas do seu pessoal aos quais se aplica o

disposto nos arts. 201 e 202.347

§3º - No exercício de sua autonomia, as universidades

públicas poderão admitir estrangeiros, nas mesmas

condições que brasileiros.348

342

II - após trinta e cinco anos de trabalho, ao homem, e, após trinta, à mulher, ou em tempo inferior, se

sujeitos a trabalho sob condições especiais, que prejudiquem a saúde ou a integridade física, definidas em

lei; 343

§ 1º É facultada aposentadoria proporcional, após trinta anos de trabalho, ao homem, e após vinte e

cinco, à mulher. 344

Art. 206. O ensino será ministrado com base nos seguintes princípios:

[...]

V - valorização dos profissionais do ensino, garantido, na forma da lei, plano de carreira para o magistério

público, com piso salarial profissional e ingresso exclusivamente por concurso público de provas e títulos,

assegurado regime jurídico único para todas as instituições mantidas pela União; 345

Art. 207. As universidades gozam de autonomia didático-científica, administrativa e de gestão

financeira e patrimonial, e obedecerão ao princípio de indissociabilidade entre ensino, pesquisa e

extensão. 346




446

§4º - A permissão de que trata o parágrafo anterior é

extensiva à entidades e órgãos públicos de pesquisa e

desenvolvimento científico, cultural ou tecnológico349

§5º - o disposto neste artigo poderá ser estendido, nos

termos da lei, a outra instituições de ensino ou

pesquisa.350

Art. 211

§1º - A União organizará e financiará o ensino

universitário; os Estados e o Distrito Federal, o ensino de

primeiro e segundo graus, facultada a manutenção do

ensino universitário.351

§3º. É vedada à União a criação ou absorção de

universidades e estabelecimentos isolados ensino

superior.352

TÍTULO IX - DAS

DISPOSIÇÕES

CONSTITUCIONAIS

GERAIS (Arts. 233 a 245)

Art. 239 – O programa do seguro-desemprego será

financiado, nos termos que a lei dispuser, por parcela da

arrecadação das contribuições destinadas à seguridade

social e por outras fontes previstas na lei orçamentária

anual.353

§1º - Dos recursos mencionados no caput deste artigo,

pelo menos quarenta por cento serão destinados a

financiar programas de desenvolvimento econômico, com

critérios de remuneração que lhes preserve o valor.354

§2º - Os patrimônios acumulados do Programa de

Integração Social e do Programa de Formação do

Patrimônio do Servidor Público são preservados,

mantendo-se os critérios de saque nas situações previstas

em lei específica, com exceção retirada por motivo de

casamento.355

349



Art. 211. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios organizarão em regime de

colaboração seus sistemas de ensino.

§ 1º A União organizará e financiará o sistema federal de ensino e o dos Territórios, e prestará assistência

técnica e financeira aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios para o desenvolvimento de seus

sistemas de ensino e o atendimento prioritário à escolaridade obrigatória. 352


Art. 239. A arrecadação decorrente das contribuições para o Programa de Integração Social, criado

pela Lei Complementar nº 7, de 7 de setembro de 1970, e para o Programa de Formação do Patrimônio do

Servidor Público, criado pela Lei Complementar nº 8, de 3 de dezembro de 1970, passa, a partir da

promulgação desta Constituição, a financiar, nos termos que a lei dispuser, o programa do seguro-

desemprego e o abono de que trata o § 3º deste artigo 354

§ 1º Dos recursos mencionados no caput deste artigo, pelo menos quarenta por cento serão destinados

a financiar programas de desenvolvimento econômico, através do Banco Nacional de Desenvolvimento

Econômico e Social, com critérios de remuneração que lhes preservem o valor. 355

§ 2º Os patrimônios acumulados do Programa de Integração Social e do Programa de Formação do

Patrimônio do Servidor Público são preservados, mantendo-se os critérios de saque nas situações

previstas nas leis específicas, com exceção da retirada por motivo de casamento, ficando vedada a

distribuição da arrecadação de que trata o caput deste artigo, para depósito nas contas individuais dos

participantes.

447

§3º - Aos trabalhadores e aos servidores públicos, civis e

militares, que recebem até dois salários mínimos de

remuneração mensal, é assegurado o pagamento de um

salário mínimo anual, computado neste valor o

rendimento das contas individuais, no caso daqueles que,

até 5 de outubro de 1988, participavam dos programas

referidos no parágrafo anterior.356

Art. 240 – Ficam mantidas as atuais contribuições

compulsórias dos empregadores, incidentes sobre as

folhas de salários, destinadas a entidades privadas de

serviço social e de formação profissional vinculadas ao

sistema sindical.357

Disciplinamento do

regime de transição

Art. 2º Produzirão efeitos, com a redação dada por esta

Emenda Constitucional:

I – em 1º de janeiro de 1993, do disposto no art. 153, IV e

V, e demais disposições a ele relativas;

II em 1º de janeiro de 1994, o disposto nos arts. 155, I, e

156, observado o disposto nos arts. 3º e 5º desta Emenda

Constitucional.

§1º - Até 31 de dezembro de 1993, ficará mantida a

competência:

I – da União, para legislar quanto ao imposto sobre a

propriedade territorial rural, cujo produto da arrecadação

será integralmente transferido aos Municípios onde os

imóveis estiverem situados;

II – dos Estados e do Distrito Federal, para legislar quanto

ao imposto sobre operações relativas à circulação de

mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte

interestadual e intermunicipal e de comunicações;

III – dos Municípios, para legislar quanto aos impostos

sobre a propriedade predial e territorial urbana e sobre

serviços de qualquer natureza não sujeitos ao imposto de

que trata o inciso anterior.

§2º - Promulgada a presente Emenda Constitucional, A

União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios

poderão editar lãs leis necessárias à aplicação das

modificações por esta introduzidas à Constituição de 5 de

356

§ 3º Aos empregados que percebam de empregadores que contribuem para o Programa de Integração

Social ou para o Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público, até dois salários mínimos de

remuneração mensal, é assegurado o pagamento de um salário mínimo anual, computado neste valor o

rendimento das contas individuais, no caso daqueles que já participavam dos referidos programas, até a

data da promulgação desta Constituição. 357

Art. 204. As ações governamentais na área da assistência social serão realizadas com recursos do

orçamento da seguridade social, previstos no art. 195, além de outras fontes, e organizadas com base nas

seguintes diretrizes:

I - descentralização político-administrativa, cabendo a coordenação e as normas gerais à esfera federal e

a coordenação e a execução dos respectivos programas às esferas estadual e municipal, bem como a

entidades beneficentes e de assistência social;

II - participação da população, por meio de organizações representativas, na formulação das políticas e

no controle das ações em todos os níveis.

448

outubro de 1988.

§3º - As leis editadas nos termos do parágrafo anterior

produzirão efeitos a partir da entrada em vigor das

modificações introduzidas anterior no que coma ela não

for incompatível

Art 3º - Até que entre em vigor o disposto no art. 55, 2º,

II, a, em 1º de janeiro de 1995, o imposto de competência

dos Estados e do Distrito Federal, incidente nas

operaçõess que destinem produtos semi-elaborados ou

produtos primários ao exterior, será reduzido da seguinte

forma em relação ao nível de tributação vigente na data da

promulgação desta Emenda Constitucional:

I – de 1º de julho de 1993 a 30 de junho de 1994, com

redução mínima de vinte por cento; e

II – de 1º de julho a 31 de dezembro de 1994, com a

redução mínima de setenta por cento.

Art. 4º - Será assegurado o direito ao crédito do imposto

de competência dos Estados e do Distrito Federal,

decorrente da aquisição de bem destinado ao ativo

imobilizado do estabelecimento ou de serviço vinculado à

atividade operacional, no seguintes percentuais:

I – vinte por cento, a partir de 1º de julho de 1993;

II – setenta por cento, a partir de 1º de julho de 1994;

III – cem por cento, a partir de 1º de janeiro de 1995.

Art. 5º - O disposto no art. 155, 1º, III, com a redação

dada por esta Emenda Constitucional, entrará em vigor

em 1º de janeiro de 1995, mantido até esta data, o

disposto no art. 155, §2º, VII, da Constituição de 4 de

outubro de 1988.

Parágrafo único – Promulgada a presente Emenda

Constitucional, os Estados e o Distrito Federal poderão

celebrar convênios, nos termos da Lei Complementar n.

24, de 7 de janeiro de 1975, para dar cumprimento,

gradativamente, ao disposto neste artigo, nas operações

que destinem mercadorias a contribuintes situados em

outras unidades da Federação.

Art. 6º - A contribuição para o financiamento da

seguridade social, instituída pela Lei Complementar n. 70,

de 30 de dezembro de 1991, será extinta em 31 de

dezembro de 1993 e um terço em 1º de julho de 1993.

Art. 7º - A alíquota referente à contribuição dos

empregadores para a seguridade social, incidente sobre a

folha de salários, será reduzida, no início do primeiro,

seguindo e terceiro quadrimestres de 1993, à razão de um

sexto a cada quadrimestre, de forma a ficar diminuída à

metade, a partir de 1º de setembro de 1993, não se

aplicando, nesse período, o disposto no caput do art. 201.

§1º - O valor de cada redução referente à contribuição dos

empregadores para a seguridade social, incidente sobre a

folha de salários, será automaticamente incorporado ao

449

salário do trabalhador.

§2º - O valor da contribuição social do salário-educação,

de que trata o art. 212, 5º, da Constituição de 5 de outubro

de 1988, será incorporado ao salário do trabalhador em 1º

de janeiro de 1993.

Art. 8º - Enquanto não promulgada a lei de que trata o art.

239, será assegurada, ao fundo de Amparo do

Trabalhador, a alocação de recursos, com critérios que

lhes preserve o valor, em montante equivalente aos que

lhe foram afetados no exercício financeiro de 1992, dos

quais serão destinados pelo menos quarenta por cento

para financiar, por intermédio do Banco Nacional de

Desenvolvimento Econômico Social, programas de

desenvolvimento econômico.

Art. 9º - É vedado à União, direta ou indiretamente,

assumir encargos e amortizações da dívida interna e

externa dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios,

e das respectivas autarquias, empresas públicas,

sociedades de economia mista e fundações, inclusive das

que venham a instituir ou manter, salvo os decorrentes de

garantia do Tesouro Nacional.

Art. 10º - O Poder Executivo fará consignar anualmente,

até o exercício financeiro de 2013, dotações específicas

para o atendimento do disposto no art. 40, caput, do Ato

das Disposições Constitucionais Transitórias.

Art. 11º - É assegurado aos atuais titulares do titulares do

benefício de pensão especial o direito à sua percepção, o

qual somente se transmitirá, nos termos da lei específica:

I – ao cônjuge ou companheiro; e

II – aos descendentes, até que adquiram a capacidade civil

plena.

Art. 12 – Os servidores públicos da União, dos Estados,

do Distrito Federal e dos Municípios, da administração

direta, autárquica e das fundações públicas em exercício

na data da promulgação desta Emenda Constitucional, há

pelo menos dez anos continuados, bem como os

servidores de que trata o art. 19 do Ato das Disposições

Constitucionais Transitórias, mesmo que não pertencentes

às carreiras elencadas no art. 41, são estáveis no serviço

público.

Art. 13 – Os trabalhadores, os servidores públicos, civis e

militares, os membros dos Poderes Legislativo e

Judiciário e os demais ocupantes de funções ou cargos

públicos que, na data da promulgação desta Emenda

Constitucional, contarem com trinata ou mais anos de

serviço, se homem, e vinte e cinco ou mais, se mulher,

poderão optar pelo regime previdenciário que lhes é

próprio, hipótese em que não se lhes aplicará o disposto

no art. 202.

Art. 14 – A partir de 1º de janeiro de 1993, até 31 de

450

dezembro de 1999, os Estados, o Distrito Federal e os

Municípios somente poderão emitir títulos da dívida

pública no montante necessário ao refinanciamento do

principal daquela dívida.

Art. 15 – Até 31 de dezembro de 1993, sobre o total da

receita proveniente do crescimento em termos reais no

exercício de 1993, em relação o de 1992, da arrecadação

tributária federal líquida de transferências, inclusive das

contribuições destinadas à Seguridade Social, descontada

a desvalorização da moeda, não se aplicará o disposto no

art. 153, 3º, e 159.

Parágrafo único. O acréscimo a que alude este artigo será

utilizado exclusivamente no pagamento do serviço da

dívida decorrente de operações de crédito de

responsabilidade direta ou indireta da União.

Art. 16 – Renovam-se os arts. 21, XIII, XV e XXIV, 35,

III,38,V,40,43, §2º, III, 103, IX, 157, 165, §5º, III,

195,§2º, 206, IV e 212, bem como o art. 60 do Ato das

Disposições Constitucionais Transitórias.


CF



CONSTITUCIONAL

TÍTULO VI – DA

TRIBUTAÇÃO E DO

ORÇAMENTO

Capítulo I – do

Sistema Tributário

Nacional (Arts. 145 a

162)

Seção I – Dos

Princípios Gerais (Art.

145 a 149)

Art. 145

§ 2º. É facultado, na forma da lei, à autoridade

tributária federal requisitar informações sobre as

operações financeiras do contribuinte359

§ 3º. igual ao atual § 2º360

Art. 148. A União poderá instituir empréstimos

compulsórios:361

I – igual ao atual inciso I362

II – em razão de conjuntura que exija a absorção

temporária de poder aquisitivo363

III – para financiar investimentos públicos de

relevante interesse nacional364

358


como estava consolidado até a Emenda Constitucional nº 8 de 15 de agosto de 1995. Cf. do Senado

Federal (http://www.senado.gov.br/sf/legislacao/const). 359

§ 2º As taxas não poderão ter base de cálculo própria de impostos. 360


Art. 148. A União, mediante lei complementar, poderá instituir empréstimos compulsórios: 362

I - para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou

sua iminência; 363

II - no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional, observado o

disposto no art. 150, III, b. 364


http://www.senado.gov.br/sf/legislacao/const

451

Seção II – Das

limitações do poder de

tributar (Art.150 a 152)

Art. 150.

V – estabelecer limitações ao tráfego de pessoas

ou bens, por meio de tributos interestaduais ou

intermunicipais, admitida a cobrança de

pedágio365

§ 1° A vedação do inciso III, b, não se aplica ao

empréstimos compulsórios e aos impostos

previstos nos arts. 153, I, II e IV, 154, II e 155,

apenas no que for cobrado pela União.366

§ 6º Qualquer subsídio ou isenção, redução de

base de cálculo, concessão de crédito presumido,

anistia ou remissão relativos a impostos, taxas ou

contribuições, só poderão ser concedidos

mediante lei específica, federal, estadual ou

municipal, de iniciativa do Poder Executivo, que

regule exclusivamente as matérias acima

enumeradas ou o correspondente tributo ou

contribuição.367

Art. 151.

III. instituir isenção de tributos de competência

dos Estados, do Distrito Federal, ou dos

Municípios, salvo quando prevista em tratado,

convenção ou ato internacional do qual o Brasil

seja signatário.368

Seção III – Dos

Impostos da União

(Art. 153 a 154)

Art. 153.

I – importação de produtos estrangeiros e de

serviços

IV- igual ao atual inciso V

V- igual ao atual inciso VII369

365

Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados,

ao Distrito Federal e aos Municípios:

[...]


[...]

b) no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou;

[...]

V - estabelecer limitações ao tráfego de pessoas ou bens por meio de tributos interestaduais ou

intermunicipais, ressalvada a cobrança de pedágio pela utilização de vias conservadas pelo poder público; 366

§ 1º A vedação do inciso III, b, não se aplica aos impostos previstos nos arts. 153, I, II, IV e V, e 154,

II. 367

§ 6º Qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo, concessão de crédito presumido, anistia

ou remissão, relativos a impostos, taxas ou contribuições, só poderá ser concedido mediante lei

específica, federal, estadual ou municipal, que regule exclusivamente as matérias acima enumeradas ou o

correspondente tributo ou contribuição, sem prejuízo do disposto no art. 155, § 2º, XII, g. 368

Art. 151. É vedado à União:

[...]

III - instituir isenções de tributos da competência dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municípios. 369


I - importação de produtos estrangeiros;

II - exportação, para o exterior, de produtos nacionais ou nacionalizados;

III - renda e proventos de qualquer natureza

IV - produtos industrializados;


452

§ 1° É facultado ao poder Executivo, atendidas as

condições e os limites estabelecidos em lei, alterar

as alíquotas dos impostos enumerados nos incisos

I, II e IV.370

§ 2º

III – poderá ser exigido, antecipadamente, dentro

do período de apuração, nos termos de lei, sem

prejuízo de compensação ou restituição do valor

que exceder ao efetivamente devido no

encerramento do mesmo período.371

§ 3º O ouro, quando definido em lei como ativo

financeiro ou instrumento cambial, sujeita-se

exclusivamente à incidência do imposto de que

trate o inciso IV, devido na operação de

origem.372

Art. 154.

I – impostos não previstos nos arts. 153 e 155,

desde que não compreendidos na competência dos

Estados, Distrito Federal e Municípios.373

Seção IV – Dos

Impostos da União, dos

Estados e do Distrito

Federal374

(Art. 155)

Art. 155 – As operações relativas à circulação de

mercadorias, bem assim as prestações de serviço

de comunicação e de transporte interestadual e

intermunicipal, ainda que as operações e

prestações se iniciem no exterior, ficarão sujeitas

a imposto, instituído e regulado em lei

complementar federal, obedecido o seguinte:

I- o imposto será administrado, arrecadado e

fiscalizado, o que lhes couber, pela União,

Estados e Distrito Federal, que celebrarão

convênio, na forma da lei, para assegurar a

uniformidade de procedimentos administrativos e

interpretações;

II- o imposto será não-cumulativo, compensando-

V - operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos ou valores mobiliários;

VI - propriedade territorial rural;

VII - grandes fortunas, nos termos de lei complementar. 370

§ 1º É facultado ao Poder Executivo, atendidas as condições e os limites estabelecidos em lei, alterar

as alíquotas dos impostos enumerados nos incisos I, II, IV e V. 371

§ 2º O imposto previsto no inciso III:

[...]

III- Adicionado ao texto constitucional 372

§ 5º O ouro, quando definido em lei como ativo financeiro ou instrumento cambial, sujeita-se

exclusivamente à incidência do imposto de que trata o inciso V do caput deste artigo, devido na operação

de origem; a alíquota mínima será de um por cento, assegurada a transferência do montante da

arrecadação nos seguintes termos:

I - trinta por cento para o Estado, o Distrito Federal ou o Território, conforme a origem;

II - setenta por cento para o Município de origem. 373



cumulativos e não tenham fato gerador ou base de cálculo próprios dos discriminados nesta Constituição; 374

Seção IV - Dos Impostos dos Estados e do Distrito Federal

453

se o que for devido, em cada operação ou

prestação;

a) na determinação do imposto devido aos

Estados e ao Distrito Federal, com o

montante cobrado nas operações e

prestações anteriores, pelo mesmo Estado

ou Distrito Federal, se internas, e por

outros Estados ou pelo Distrito Federal, se

interestaduais;

b) na determinação do imposto devido à

União, com o montante por ela cobrado

nas operações e prestações anteriores,

internas e interestaduais

III – na compensação a que se refere o inciso

anterior, se os créditos forem superiores aos

débitos, a lei prevista no caput deste artigo

determinará o ressarcimento, em dinheiro, nos

termos e condições que estipular;

IV – o imposto será seletivo em função da

essencialidade das mercadorias e serviços;

V – consideram-se internas as operações de

importação de mercadorias do exterior, as

prestações de serviços iniciadas no exterior e as

operações interestaduais entre contribuinte e não-

contribuinte;

VI – o imposto não incidirá sobre operações que

destinem mercadorias ao exterior, nem sobre

serviços prestados a destinatário no exterior.

VII – as alíquotas dos Estados e Distrito Federal e

as da União serão aplicadas sobre a mesma base

de cálculo

VIII – as alíquotas da União, uniformes por

mercadoria ou serviço, em todo o território

nacional, sem distinção entre as operações

internas e interestaduais, serão fixadas em lei,

vedada a edição de medida provisória e admitida a

faculdade de que trata o art. 153 § 1°;

IX - as alíquotas dos Estados e Distrito Federal,

uniformes por mercadoria ou serviço, em todo o

território nacional, sem distinção entre as

operações internas e interestaduais, serão fixadas

pelo Senado Federal, mediante resolução de

iniciativa do Presidente da República ou de um

terço dos Senadores, aprovada por três quartos de

seus membros, que observará, em relação às

operações interestaduais entre contribuintes, o

seguinte:

a) poderá reduzir, gradualmente, a alíquota

estadual e distrital federal, hipótese em

que a alíquota da União será acrescida,

454

automaticamente, dos pontos percentuais

que vierem a ser reduzidos, ou

b) poderá estabelecer procedimentos que

atribuam, gradualmente, o produto da

arrecadação da alíquota estadual e distrital

federal, parcial ou totalmente, ao Estado

ou ao Distrito Federal, de localização do

destinatário de mercadoria;

X – nas operações interestaduais de energia

elétrica e petróleo, inclusive lubrificantes,

combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, a

alíquota estadual e distrital federal será eliminada

e acrescida à da União;

XI – a isenção ou não incidência será uniforme

em todo o território nacional e, salvo

determinação em contrário da legislação:

a) não implicará crédito para compensação

com o montante devido nas operações ou

prestações seguintes;

b) não impedirá a utilização, inclusive com

ressarcimento, dos créditos relativos aos

impostos pago nas operações anteriores

XII – é vedada a concessão a certos contribuintes

ou a determinada categoria de contribuintes,

direta ou indiretamente, de qualquer tipo de

ressarcimento ou financiamento que anule, no

todo ou em parte, o ônus financeiro ou econômico

do imposto.

XIII – lei complementar determinará o local das

operações e transações.375

Seção V – Dos


do Distrito Federal376

(Art. 156)

Art. 156 – igual ao atual caput do art.155

I – igual ao atual inciso I do art. 155

II - propriedade territorial rural

III - igual ao atual inciso III do art. 155

Parágrafo Único – O imposto previsto no inciso

375


I - transmissão causa mortis e doação, de quaisquer bens ou direitos;

II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte


exterior;

III - propriedade de veículos automotores.

§ 1º O imposto previsto no inciso I:

I - relativamente a bens imóveis e respectivos direitos, compete ao Estado da situação do bem, ou ao

Distrito Federal;

II - relativamente a bens móveis, títulos e créditos, compete ao Estado onde se processar o inventário ou

arrolamento, ou tiver domicílio o doador, ou ao Distrito Federal;

III - terá a competência para sua instituição regulada por lei complementar:

a) se o doador tiver domicílio ou residência no exterior;

b) b) se o de cujus possuía bens, era residente ou domiciliado ou teve o seu inventário processado

no exterior;

IV - terá suas alíquotas máximas fixadas pelo Senado Federal. 376

Seção V – Dos Impostos dos Municípios

455

I terá suas alíquotas máximas fixadas pelo Senado

Federal.

Seção VI – Dos

Impostos dos

Municípios377

(Art.

157)

Art. 157 - igual ao atual caput do art.156


II– igual ao atual inciso II do art. 156

III – serviços de qualquer natureza, não

compreendidos no art. 155, especificados em lei

complementar

§ 1° O imposto previsto no inciso I poderá ser

progressivo, nos termos da lei municipal.

§ 2° igual ao atual § 3° do art.156

I – fixar as suas alíquotas máximas e mínimas;

II- igual ao atual inciso II do § 3° art.156378

Seção VII – Da

Repartição das Receitas

Tributárias379

(Art.158

a 162)

Art. 158 – Pertence aos Estados e ao Distrito

Federal o produto de arrecadação do imposto da

União sobre a renda e proventos de qualquer

natureza, incidente na fonte sobre rendimentos

pagos, a qualquer título, por eles, suas autarquias

e pelas fundações que instituírem e mantiverem380

Art. 159 – igual ao atual caput do art.158


II - a parcela, definida nas Constituições

Estaduais, não inferior a vinte e cinco por cento,

do produto da arrecadação do imposto do Estado

sobre a propriedade territorial rural, relativamente

aos imóveis neles situados;

III – igual ao atual inciso III do art. 158

IV – vinte e cinco por cento do produto da

377

Seção VI – Da repartição das Receitas Tributárias 378

Art 156 - Compete aos Municípios instituir impostos sobre:

I - propriedade predial e territorial urbana;



aquisição;

III - serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II, definidos em lei complementar.

§ 1º O imposto previsto no inciso I poderá ser progressivo, nos termos de lei municipal, de forma a

assegurar o cumprimento da função social da propriedade.

[...]

§ 3º Em relação ao imposto previsto no inciso III, cabe à lei complementar:

I - fixar as suas alíquotas máximas;

II - excluir da sua incidência exportações de serviços para o exterior. 379



I - o produto da arrecadação do imposto da União sobre renda e proventos de qualquer natureza,

incidente na fonte sobre rendimentos pagos, a qualquer título, por eles, suas autarquias e pelas fundações

que instituírem e mantiverem;


rural, relativamente aos imóveis neles situados;

III - cinqüenta por cento do produto da arrecadação do imposto do Estado sobre a propriedade de

veículos automotores licenciados em seus territórios;

IV - vinte e cinco por cento do produto da arrecadação do imposto do Estado sobre operações relativas à

circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de

comunicação.

456

arrecadação resultante da aplicação das alíquotas

dos Estados, relativamente ao imposto sobre

operações relativas à circulação de mercadorias e

sobre a prestação de serviço de comunicação e as

de transportes interestaduais e intermunicipais,

conforme critério de rateio definidos em lei

complementar.

Art. 160 – A União entregará, do produto da

arrecadação do imposto sobre a renda e proventos

de qualquer natureza e do produto da sua

arrecadação referente ao imposto sobre as

operações relativas à circulação de mercadorias e

sobre a prestação de serviço de comunicação e as

de transporte interestadual e intermunicipal,

quarenta e sete por cento, na seguinte forma:

I – igual ao atual art. 159, I, a

II - igual ao atual art. 159, I, b

III – três por cento, para financiamento de

investimentos nas Regiões Norte, Nordeste e

Centro-Oeste, por meio de suas instituições

financeiras de caráter regional, na forma que a lei

estabelecer.381

Parágrafo Único – Para efeito de calculo da

entrega a ser efetuada de acordo com o previsto

neste artigo, excluir-se-á a parcela da arrecadação

do imposto sobre a renda e proventos de qualquer

natureza incidente na fonte, sobre rendimentos

pagos, a qualquer título, pela União, pelos

Estados, pelo Distrito Federal e pelos Municípios,

bem como suas autarquias e fundações que

instituírem e mantiverem.382

Art. 161 - igual ao atual art. 160383

381


I - do produto da arrecadação dos impostos sobre renda e proventos de qualquer natureza e sobre

produtos industrializados, quarenta e sete por cento na seguinte forma:


Federal;


c) três por cento, para aplicação em programas de financiamento ao setor produtivo das Regiões

Norte, Nordeste e Centro-Oeste, através de suas instituições financeiras de caráter regional, de

acordo com os planos regionais de desenvolvimento, ficando assegurada ao semi-árido do

Nordeste a metade dos recursos destinados à região, na forma que a lei estabelecer;


Distrito Federal, proporcionalmente ao valor das respectivas exportações de produtos industrializados. 382

Art. 159. § 1º Para efeito de cálculo da entrega a ser efetuada de acordo com o previsto no inciso I,

excluir-se-á a parcela da arrecadação do imposto de renda e proventos de qualquer natureza pertencente

aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios, nos termos do disposto nos arts. 157, I, e 158, I. 383





457

Art. 162 – igual ao atual caput do art. 161

I – estabelecer normas sobre a entrega dos

recursos de que trata o art. 160, especialmente

sobre os critérios de rateio dos fundos nele

previstos, objetivando promover o equilíbrio

sócio-ecônomico entre Estados e entre

Municípios;

II- dispor sobre o acompanhamento para os

beneficiários do cálculo das quotas e da liberação

das participações previstas nos arts. 159 e 160.

Parágrafo Único – O Tribunal de Contas da

União, efetuará o cálculo das quotas referentes

aos fundos de participação a que alude o inciso

I.384

Disciplinamento do


O texto oficial da PEC publicado no Diário do

Congresso Nacional (seção I), no dia 18 de

Agosto de 1995, pgs.18859, 18860 e 18861

disponível no site da Câmara dos deputados385

está

incompleto e desordenado. Portanto não

transcreveremos seu teor neste momento. Estamos

em busca de outra fonte confiável.

PEC 175/ 1997 (Pedro Parente)

CF



CONSTITUCIONAL

TÍTULO IV - DA

ORGANIZAÇÃO DOS

PODERES (Arts. 44 a

135)

Capítulo III - Do

Poder Judiciário

(Arts. 92 a 100)

Art. 125

§5° Compete à Justiça dos Estados e do Distrito Federal,

investida de jurisdição federal em todas as instâncias,

processar e julgar as causas referentes ao imposto de que

trata o art. 152, podendo a lei complementar instituir

processo especial de uniformização, de competência do

Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de

384

Art. 161. Cabe à lei complementar

I - definir valor adicionado para fins do disposto no art. 158, parágrafo único, I;


critérios de rateio dos fundos previstos em seu inciso I, objetivando promover o equilíbrio sócio-

econômico entre Estados e entre Municípios;

III - dispor sobre o acompanhamento, pelos beneficiários, do cálculo das quotas e da liberação das

participações previstas nos arts. 157, 158 e 159.

Parágrafo único. O Tribunal de Contas da União efetuará o cálculo das quotas referentes aos fundos de

participação a que alude o inciso II. 385

http://www2.camara.gov.br/proposicoes 386


como estava consolidado até a Emenda Constitucional n. 19, de junho de 1998 (tendo em conta o fato de

que a reforma fiscal proposta por Pedro Parente foi apresentada em novembro de 1998). Cf. do Senado

Federal (http://www.senado.gov.br/sf/legislacao/const).

458

Seção VIII - Dos

Tribunais e Juízes dos

Estados (Arts. 125 e

126)

Justiça, conforme o caso, cuja decisão terá efeito

vinculante.387

TÍTULO VI - DA

TRIBUTAÇÃO E DO

ORÇAMENTO (Arts.

145 a 169)

Capítulo I - Do

Sistema Tributário


162)

Seção II - Das

Limitações do Poder de

Tributar (Arts. 150 a

152)

Art. 150

§ 6.º Qualquer subsídio ou isenção, redução de base de

cálculo, concessão de crédito presumido, anistia ou

remissão, relativos a impostos, taxas ou contribuições, só

poderá ser concedido mediante lei específica, federal,

estadual ou municipal, que regule exclusivamente as

matérias acima enumeradas ou o correspondente tributo ou

contribuição.388

§ 8.º É vedada a concessão de isenção, redução da base de

cálculo ou quaisquer outros incentivos fiscais relativos ao

imposto de que trata o art. 152.389

§ 9.º À exceção dos impostos de que tratam os arts. 152,

153, I, II e IV, nenhum outro poderá incidir sobre

operações relativas a energia elétrica, serviços de

comunicação, derivados de petróleo, combustíveis,

lubrificantes e minerais do País.390

Art. 151. É vedado:

I – à União:

a. instituir tributo que não seja uniforme em todo o

território nacional ou que implique distinção ou

preferência em relação a Estado, ao Distrito Federal ou a

Município, em detrimento de outro, admitida a concessão

de incentivos fiscais destinados a promover o equilíbrio do

desenvolvimento sócio-econômico entre as diferentes

regiões do País;

b. tributar a renda das obrigações da dívida pública dos

Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, bem como a

remuneração e os proventos dos respectivos agentes

públicos, em níveis superiores ao que fixar para suas

obrigações e para seus agentes;

c. instituir isenções de tributos da competência dos

Estados, do Distrito Federal ou dos Municípios;

II – aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios

estabelecer diferença tributária entre bens e serviços, de

qualquer natureza, em razão de sua procedência ou

destino.391

387

Adicionado ao texto constitucional. 388

§ 6º Qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo, concessão de crédito presumido, anistia

ou remissão, relativos a impostos, taxas ou contribuições, só poderá ser concedido mediante lei





Trata-se de mera renumeração, transformando os incisos I, II e III do art. 151 em alíneas de um novo

inciso I e o art. 152 em um novo inciso II.

459

Seção III - Do Imposto

da Federação (Art.

152)392

Art. 152. O imposto sobre operações relativas à circulação

de bens, mercadorias e sobre prestações de serviços de

qualquer natureza observará o seguinte:

I – será partilhado entre a União, os Estados e o Distrito

Federal;

II – os Municípios participarão do produto de sua

arrecadação na forma do disposto no art. 158, IV;

III – compete exclusivamente à União legislar sobre o

imposto e editar os atos regulamentares necessários;

IV – compete aos Estados e ao Distrito Federal:

a. promover a arrecadação e exercer a fiscalização

pertinente;

b. o julgamento dos processos administrativos-fiscais;

V – os Estados e o Distrito Federal, nos processos judiciais

referentes ao imposto, terão legitimidade processual ativa e

passiva;

VI – será criado órgão, nos termos da lei, integrado por

representantes da União, dos Estados e do Distrito Federal,

para apreciação de consultas formuladas por contribuintes,

uniformização da jurisprudência administrativa e

procedimentos e outras funções que lhe sejam atribuídas;

VII – o imposto:

a. será uniforme para todos os bens, mercadorias e

serviços, podendo a lei complementar admitir a fixação de

alíquotas diferenciadas tendo em vista sua essencialidade;

b. será não-cumulativo;

c. incidirá sobre importações de bens, mercadorias e

serviços do exterior, independente da qualificação ou

condição jurídica do importador;

d. não incidirá sobre os bens, mercadorias e serviços

destinados ao exterior, nem sobre o ouro nas hipóteses

definidas no art. 153 § 4.º;

VIII – o imposto será exigido do contribuinte pela

aplicação de uma única alíquota global, que será a

resultante do somatório de uma alíquota básica com

aquelas relativas aos adicionais a este imposto previstos

nesta Constituição;

IX – lei complementar:

a. estabelecerá outras hipóteses de não-incidência do

imposto;

b. poderá prever a composição da alíquota básica por

percentuais distintos, um para a União e outro para os

Estados e o Distrito Federal, respeitado o disposto nos

incisos VII, a, e VIII;

c. estabelecerá a forma de participação dos Estados e do

Distrito Federal no processo de fixação das alíquotas do

imposto;

d. definirá seus contribuintes;

392

Seção III- Dos Impostos da União (Art. 153 a 154)

460

e. disporá sobre substituição tributária nas hipóteses de

fato gerador presumido e ocorrido;

f. disciplinará o regime de compensação do imposto;

g. fixará o local das operações relativas à circulação de

bens e mercadorias e das prestações de serviços para efeito

de sua cobrança e definição do estabelecimento

responsável e para fins de repartição do produto da

arrecadação;

h. estabelecerá as condições em que o contribuinte do

imposto seja compensado pelo valor do imposto previsto

no art. 156, III;

X – a parcela do produto da arrecadação do imposto

pertencente aos Estados e ao Distrito Federal será entre

eles distribuída de acordo com o local de destino dos bens,

mercadorias ou serviços;

XI – a distribuição do produto da arrecadação do imposto

entre seus beneficiários, incluindo a que se refere o inciso

anterior, será orientada e supervisionada por órgão

constituído por representantes da União, dos Estados e do

Distrito Federal.393

Seção IV - Dos

Impostos da União

(Arts. 153 e 154)394

Art. 153 I – importação de produtos estrangeiros e de serviços

395;

IV – operações relativas a derivados de petróleo,

combustíveis, lubrificantes, energia elétrica, fumo,

bebidas, veículos automotores, embarcações, aeronaves,

bens e mercadorias supérfluos especificados em lei

complementar e sobre serviços de comunicação396

;

VI – movimentação ou transmissão de valores e de

créditos de natureza financeira397

;

VII – propriedade territorial rural398

;

VIII – grandes fortunas399

.

§ 2.º O imposto previsto no inciso III será informado pelos

critérios da generalidade, da universalidade e da

progressividade400

.

§ 3.º O imposto previsto no inciso IV será seletivo e

393

Art. 152. É vedado aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios estabelecer diferença tributária

entre bens e serviços, de qualquer natureza, em razão de sua procedência ou destino. 394

Seção IV – Dos Impostos dos Estados e do Distrito Federal (Art. 155) 395


I – importação de produtos estrangeiros;

[...]

III - renda e proventos de qualquer natureza; 396

IV - produtos industrializados; 397

VI - propriedade territorial rural; 398




I - será informado pelos critérios da generalidade, da universalidade e da progressividade, na forma da lei;

II - não incidirá, nos termos e limites fixados em lei, sobre rendimentos provenientes de aposentadoria e

pensão, pagos pela previdência social da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios a

pessoa com idade superior a sessenta e cinco anos, cuja renda total seja constituída, exclusivamente, de

rendimentos do trabalho.

461

incidirá uma única vez na cadeia produtiva401

.

§ 4.º O ouro, quando definido em lei como ativo financeiro

ou instrumento cambial, sujeita-se exclusivamente à

incidência do imposto de que trata o inciso V do caput

deste artigo, devido na operação de origem, assegurada a

transferência do montante da arrecadação nos seguintes

termos:

I – trinta por cento para o Estado, o Distrito Federal ou o

Território, conforme a origem;

II – setenta por cento para o Município de origem402

.

§ 5.º A lei estabelecerá as condições e limites em que o

montante pago a título do imposto previsto no inciso VI

será compensado com o valor devido relativo a outros

impostos ou contribuições federais.403

§ 6.º O imposto previsto no inciso VII:

I – terá suas alíquotas fixadas de forma a desestimular a

manutenção de propriedades improdutivas e não incidirá

sobre pequenas glebas rurais, definidas em lei, quando as

explore, só ou com sua família, o proprietário que não

possua outro imóvel;

II – poderá ter sua instituição delegada por lei

complementar a Estados ou ao Distrito Federal,

respeitados o disposto no inciso anterior e a repartição de

que trata o art. 158, II.404

Art. 154 I – mediante lei complementar, impostos não previstos no

artigo anterior, desde que sejam não-cumulativos e não

tenham fato gerador e base de cálculo próprios dos

impostos discriminados nesta Constituição;405

Seção V - Dos

Impostos dos Estados e Art. 155 I – transmissão causa mortis e doação, de quaisquer bens

401

§ 3º O imposto previsto no inciso IV:

I - será seletivo, em função da essencialidade do produto;

II - será não cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação com o montante cobrado

nas anteriores;

III - não incidirá sobre produtos industrializados destinados ao exterior. 402

§ 4º O imposto previsto no inciso VI terá suas alíquotas fixadas de forma a desestimular a manutenção

de propriedades improdutivas e não incidirá sobre pequenas glebas rurais, definidas em lei, quando as

explore, só ou com sua família, o proprietário que não possua outro imóvel. 403

§ 5º O ouro, quando definido em lei como ativo financeiro ou instrumento cambial, sujeita-se

exclusivamente à incidência do imposto de que trata o inciso V do caput deste artigo, devido na operação

de origem; a alíquota mínima será de um por cento, assegurada a transferência do montante da

arrecadação nos seguintes termos:

I - trinta por cento para o Estado, o Distrito Federal ou o Território, conforme a origem;

II - setenta por cento para o Município de origem. 404




cumulativos e não tenham fato gerador ou base de cálculo próprios dos discriminados nesta Constituição;

462

do Distrito Federal

(Art. 155)406

ou direitos;

II – propriedade de veículos automotores.407

Parágrafo único. O imposto previsto no inciso I:

I – relativamente a bens imóveis e respectivos direitos,

compete ao Estado da situação do bem, ou ao Distrito

Federal;

II – relativamente a bens móveis, títulos e créditos,

compete ao Estado onde se processar o inventário ou

arrolamento, ou tiver domicílio o doador, ou ao Distrito

Federal;

III – terá a competência para sua instituição regulada por

lei complementar:


b) se o de cujus possuía bens, era residente ou domiciliado

ou teve o seu inventário processado no exterior;

IV – terá suas alíquotas máximas fixadas pelo Senado

Federal. 408

Seção VI - Dos

Impostos dos

Municípios (Art.

156)409

Art. 156 III – serviços de qualquer natureza especificados em lei

complementar.410

§ 1.º O imposto previsto no inciso I poderá ser progressivo,

nos termos de lei municipal, de forma a assegurar o

cumprimento da função social da propriedade, e terá suas

alíquotas máximas fixadas em lei complementar.411

§ 3.º Em relação ao imposto previsto no inciso III:

I – cabe à lei complementar fixar suas alíquotas máximas;

II – não incidirá sobre exportações de serviços para o

exterior.412

406

Seção V - Dos Impostos dos Municípios (Art. 156) 407





exterior;

III - propriedade de veículos automotores. 408


I - relativamente a bens imóveis e respectivos direitos, compete ao Estado da situação do bem, ou ao

Distrito Federal;

II - relativamente a bens móveis, títulos e créditos, compete ao Estado onde se processar o inventário ou

arrolamento, ou tiver domicílio o doador, ou ao Distrito Federal;

III - terá a competência para sua instituição regulada por lei complementar:


b) se o de cujus possuía bens, era residente ou domiciliado ou teve o seu inventário processado no

exterior;

IV - terá suas alíquotas máximas fixadas pelo Senado Federal. 409

Seção VI- Da repartição das Receitas Tributárias (Art. 157 a 162) 410


[...]

III - serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II, definidos em lei complementar. 411

§ 1º O imposto previsto no inciso I poderá ser progressivo, nos termos de lei municipal, de forma a

assegurar o cumprimento da função social da propriedade. 412

§ 3º Em relação ao imposto previsto no inciso III, cabe à lei complementar:

I - fixar as suas alíquotas máximas;

463

Seção VII - Da


Tributárias (Arts. 157 a

162)413

Art. 158 IV – vinte e cinco por cento da parcela do imposto sobre

operações relativas à circulação de bens e mercadorias e

sobre prestações de serviços de qualquer natureza,

pertencente ao Estado.414

Art. 159. A União entregará, do produto da arrecadação do

imposto sobre renda e proventos de qualquer natureza e do

imposto previsto no art. 153, IV, quarenta e sete por cento,

na seguinte forma:

I – vinte e um inteiros e cinco décimos por cento ao Fundo

de Participação dos Estados e do Distrito Federal;

II – vinte e dois inteiros e cinco décimos por cento ao

Fundo de Participação dos Municípios;

III – três por cento, para aplicação em programas de

financiamento ao setor produtivo das Regiões Norte,

Nordeste e Centro-Oeste, através de suas instituições

financeiras de caráter regional, de acordo com os planos

regionais de desenvolvimento, ficando assegurado ao

semi-árido do Nordeste a metade dos recursos destinados à

região, na forma que a lei estabelecer.415

§ 1.º Para efeito de cálculo da entrega a ser efetuada de

acordo com o previsto neste artigo, excluir-se-ão as

parcelas da arrecadação do imposto de renda e proventos

de qualquer natureza:

I – pertencentes aos Estados, ao Distrito Federal e aos

Municípios;

II – incidente na fonte sobre rendimentos pagos, a qualquer

título, pela União, suas autarquias e pelas fundações que

instituir e mantiver.416

II - excluir da sua incidência exportações de serviços para o exterior. 413



[...]



comunicação. 415


I - do produto da arrecadação dos impostos sobre renda e proventos de qualquer natureza e sobre produtos

industrializados, quarenta e sete por cento na seguinte forma:


Federal;



Nordeste e Centro- Oeste, através de suas instituições financeiras de caráter regional, de acordo com os


recursos destinados

à região, na forma que a lei estabelecer;


Distrito Federal, proporcionalmente ao valor das respectivas exportações de produtos industrializados 416

§ 1º Para efeito de cálculo da entrega a ser efetuada de acordo com o previsto no inciso I, excluir-se-á a

parcela da arrecadação do imposto de renda e proventos de qualquer natureza pertencente aos Estados, ao

Distrito Federal e aos Municípios, nos termos do disposto nos arts. 157, I, e 158, I.

464

§ 2.º Lei complementar poderá prever sistema especial de

repartição, entre a União, Estados, Distrito Federal e

Municípios, inclusive com vinculação parcial a finalidades

específicas, para o produto da arrecadação do imposto

previsto do art. 153, IV, incidente sobre derivados de

petróleo, combustíveis e lubrificantes, caso, na mesma lei

complementar, seja estabelecida sobre os mesmos a não-

incidência do imposto de que trata o artigo 152. 417

Art. 160 § 1.º A vedação prevista neste artigo não impede a União e

os Estados de condicionarem a entrega de recursos ao

pagamento de seus créditos, inclusive de suas

autarquias.418

§ 2.º O valor dos recursos retidos em virtude do disposto

no parágrafo anterior não poderá exceder o dos créditos

nele referidos.419

Art. 161 II – estabelecer normas sobre a entrega dos recursos de que

trata o art. 159, especialmente sobre os critérios de rateio

dos fundos nele previstos, objetivando promover o

equilíbrio sócio-econômico entre Estados e entre

Municípios;420

Capítulo II - Das

Finanças Públicas

(Arts. 163 a 169)

Seção II - Dos

Orçamentos (Arts. 165

a 169)

Art. 165. § 1.º A lei que instituir o plano plurianual:

I – estabelecerá, de forma regionalizada, diretrizes,

objetivos e metas da administração pública federal para as

despesas de capital e outras delas decorrentes e para as

relativas aos programas de duração continuada;

II – poderá estabelecer níveis mínimos de gastos em áreas

prioritárias, que prevalecerão apenas durante o período a

que se referir o plano.421

Art. 167.

IV – a vinculação de receita de impostos a órgão, fundo ou

417

§ 2º A nenhuma unidade federada poderá ser destinada parcela superior a vinte por cento do montante

a que se refere o inciso II, devendo o eventual excedente ser distribuído entre os demais participantes,

mantido, em relação a esses, o critério de partilha nele estabelecido. 418




Parágrafo único. A vedação prevista neste artigo não impede a União e os Estados de condicionarem a

entrega de recursos ao pagamento de seus créditos, inclusive de suas autarquias. 419



[...]


critérios de rateio dos fundos previstos em seu inciso I, objetivando promover o equilíbrio

socioeconômico entre Estados e entre Municípios; 421

§ 1º A lei que instituir o plano plurianual estabelecerá, de forma regionalizada, as diretrizes, objetivos

e metas da administração pública federal para as despesas de capital e outras delas decorrentes e para as

relativas aos programas de duração continuada.

465

despesa, ressalvadas a repartição do produto da

arrecadação dos impostos a que se referem os arts. 158 e

159, a hipótese prevista no art. 159, § 2.º, a destinação de

recursos para manutenção e desenvolvimento do ensino,

como determinado pelo art. 212, e a prestação de garantias

às operações de crédito por antecipação de receita,

previstas no art. 165, § 8o, bem assim o disposto no § 4.º

deste artigo;422

§ 4.º É permitida a vinculação de receitas próprias geradas

pelos impostos a que se referem os arts. 152, 155 e 156, e

dos recursos de que tratam os arts. 157, 158 e 159, I e II,

para a prestação de garantia ou contragarantia à União e

para pagamento de débitos para com esta.423

TÍTULO VIII - DA

ORDEM SOCIAL (Arts.

193 a 232)

Capítulo II – Da

Seguridade Social

(Arts. 194 a 204)


Gerais (Arts. 194 e

195)

Art.195 I – do empregador, da empresa e da entidade a ela

equiparada na forma da lei, incidentes sobre:

a. a folha de salários e demais rendimentos do trabalho

pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que

lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício;

b. operações relativas à circulação de bens, mercadorias e

sobre prestações de serviços de qualquer natureza, na

forma de um adicional ao imposto de que trata o art. 152;

c. a receita ou o faturamento;424

II – do trabalhador e dos demais segurados da previdência

social, não incidindo contribuição sobre aposentadoria e

pensão concedidas pelo regime geral de previdência social

de que trata o art. 201;425

§ 12. A lei poderá estabelecer que a contribuição prevista

no inciso I, a, a ser paga pelos pequenos empresários, seja

calculada sobre o faturamento e não sobre a folha de

salários.426

§ 13. A contribuição prevista no inciso I, c:

I – somente poderá ser instituída em relação às operações e

prestações, de qualquer natureza, não sujeitas ao imposto

de que trata o art. 152;

II – será não-cumulativa e não incidirá sobre a receita ou o

422


[...]

IV - a vinculação de receita de impostos a órgão, fundo ou despesa, ressalvadas a repartição do produto

da arrecadação dos impostos a que se referem os arts. 158 e 159, a destinação de recursos para

manutenção e desenvolvimento do ensino, como determinado pelo art. 212, e a prestação de garantias às

operações de crédito por antecipação de receita, previstas no art. 165, § 8º, bem assim o disposto no § 4º

deste artigo; 423

§ 4º É permitida a vinculação de receitas próprias geradas pelos impostos a que se referem os arts. 155

e 156, e dos recursos de que tratam os arts. 157, 158 e 159, I, a e b, e II, para a prestação de garantia ou

contra garantia à União e para pagamento de débitos para com esta. 424

Art.195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos



I - dos empregadores, incidente sobre a folha de salários, o faturamento e o lucro; 425

II - dos trabalhadores; 426

Adicionado ao texto constitucional.

466

faturamento resultantes da exportação de bens e serviços

para o exterior;

III – será devida também por órgãos e entidades da

administração pública direta ou indireta, federal, estadual,

distrital federal e municipal, na forma da lei.427

Capítulo III - Da

Educação, da Cultura


205 a 217)

Seção I - Da Educação

(Arts. 205 a 214)

Art. 212

§ 5.º O ensino fundamental público terá como fonte

suplementar de financiamento recursos provenientes de um

adicional do imposto de que trata o art. 152.428

TÍTULO IX - DAS

DISPOSIÇÕES

CONSTITUCIONAIS

GERAIS (Arts. 233 a

246)

Art. 239. O programa do seguro-desemprego e o abono de

que trata o § 4.º deste artigo, atendidas as condições e os

termos da lei, serão custeados por recursos do fundo de

amparo ao trabalhador.

§ 1.º O fundo referido no caput contará com recursos

provenientes do produto da arrecadação das contribuições

sociais de que trata o art. 195, I, b e c, conforme disposto

em lei.

§ 2.º Dos recursos destinados ao fundo mencionado no §

1.º, pelo menos quarenta por cento constituirão reserva a

ser aplicada no financiamento de programas de

desenvolvimento econômico, que fomentem a geração de

emprego e renda, por intermédio do Banco Nacional de

Desenvolvimento Econômico e Social, segundo critérios

de remuneração que lhe preservem o valor.

§ 3.º Os patrimônios acumulados do Programa de

Integração Social e do Programa de Formação do

Patrimônio do Servidor Público são preservados,

mantendo-se os critérios de saque nas situações previstas

nas leis específicas, com exceção da retirada por motivo de

casamento.

§ 4.º Aos empregados que percebam de empregadores até

dois salários mínimos de remuneração mensal é

assegurado o pagamento de um salário mínimo anual,

computado neste valor o rendimento das contas

individuais, no caso daqueles que já participavam dos

programas referidos no parágrafo anterior até a data da

promulgação desta Constituição.429

427


§ 5º O ensino fundamental público terá como fonte adicional de financiamento a contribuição social do

salário-educação, recolhida pelas empresas, na forma da lei. 429

Art. 239. A arrecadação decorrente das contribuições para o Programa de Integração Social, criado



promulgação desta Constituição,

a financiar, nos termos que a lei dispuser, o programa do seguro-desemprego e o abono de que trata o § 3º

deste artigo.

467

Disciplinamento do


Art. 13. A Lei Complementar que disciplinar o imposto de

que trata o art. 152 disporá sobre o regime de transição,

pelo prazo de doze anos a partir do início de sua cobrança,

observado o seguinte:

I – nos primeiros quatro anos, a repartição da parcela dos

Estados e do Distrito Federal será entre eles efetuada de

acordo com o sistema tributário anterior ao estabelecido

por esta Emenda;

II – nos oito anos subsequentes, será adotado sistema que

progressivamente atribua o produto da arrecadação aos

Estados e ao Distrito Federal onde se localize o

destinatário das mercadorias ou serviços, até que esteja

integralmente implementada a forma de distribuição

prevista no art. 152, X;

III – será criado Fundo de Equalização, com vigência

durante o prazo da transição, administrado pelo órgão de

que trata o art. 152, XI, e destinado a:

a. compensar eventuais quedas na parcela da receita

disponível da União, dos Estados e do Distrito Federal

relativa aos tributos modificados por esta Emenda,

comparada com a parcela correspondente obtida antes do

início da vigência do sistema tributário instituído por esta

Emenda;

b. financiar quota a ser distribuída aos Estados e ao

Distrito Federal de acordo com o respectivo desempenho

na arrecadação do imposto;

IV – o Fundo de que trata o inciso anterior será constituído

do produto da arrecadação de adicional aos impostos

previstos:

a) no art. 152, o qual, para os efeitos do inciso VIII do

mesmo artigo, será equiparado aos adicionais previstos na

Constituição;

b) no art. 153, IV, o qual não integrará a base de repartição

para os efeitos do art. 159;

Parágrafo único. Durante os doze meses que se seguirem

§ 1º Dos recursos mencionados no caput deste artigo, pelo menos quarenta por cento serão destinados a

financiar programas de desenvolvimento econômico, através do Banco Nacional de Desenvolvimento

Econômico e Social, com critérios de remuneração que lhes preservem o valor.

§ 2º Os patrimônios acumulados do Programa de Integração Social e do Programa de Formação do

Patrimônio do Servidor Público são preservados, mantendo-se os critérios de saque nas situações

previstas nas leis específicas, com exceção da retirada por motivo de casamento, ficando vedada a

distribuição da arrecadação de que trata o caput deste artigo, para depósito nas contas individuais dos

participantes.

§ 3º Aos empregados que percebam de empregadores que contribuem para o Programa de Integração




data da promulgação desta Constituição.

§ 4º O financiamento do seguro-desemprego receberá uma contribuição adicional da empresa cujo índice

de rotatividade da força de trabalho superar o índice médio da rotatividade do setor, na forma estabelecida

por lei.

468

ao início da cobrança do imposto, será estabelecida, por

lei, alíquota máxima, podendo o Poder Executivo reduzi-la

ou restabelecê-la, a fim de ajustar a sua arrecadação à

receita disponível da União, dos Estados e do Distrito

Federal, propiciada pelo sistema tributário atualmente em

vigor.

Art. 14. A lei poderá estabelecer mecanismos de

compensação para os beneficiários de incentivos fiscais

concedidos por prazo certo em relação aos impostos

extintos ou modificados em decorrência desta emenda,

observado o seguinte:

I – a compensação será calculada tendo como limite a sua

equivalência econômica com o benefício extinto;

II – a compensação correrá à conta, respectivamente, da

União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios,

levando em conta a competência constitucional e a

repartição dos tributos, extintos ou modificados, previstas

no sistema tributário anterior.

Art. 15. As leis que regulamentam os impostos de que

tratam os artigos 152 e 153, IV, estabelecerão os

mecanismos de substituição dos incentivos fiscais à Zona

Franca de Manaus que venham a ser suprimidos em

decorrência da extinção do imposto sobre produtos

industrializados e da modificação do imposto sobre

operações relativas à circulação de mercadorias e sobre

prestações de serviços de transporte interestadual e

intermunicipal e de comunicação, mantido o prazo

estabelecido no ADCT, art. 40.

Art. 16. O sistema tributário instituído por esta Emenda só

entrará em vigor no primeiro dia do ano seguinte àquele

em que for concluída a publicação das leis que

regulamentam os impostos de que tratam os artigos 152 e

153, IV, mantido até então o sistema anteriormente

vigente.

4. PEC 41/ 2003 (Virgílio Guimarães)

CF



CONSTITUCIONAL

TÍTULO VI- DA

TRIBUTAÇÃO E DO

ORÇAMENTO (Arts.

145 a 169)

Capítulo I – do

Art. 150 § 6.º Qualquer subsídio ou isenção, redução de base de


remissão relativos a impostos, taxas ou contribuições só


430


como estava consolidado até a Emenda Constitucional nº 39 de 19 de dezembro de 2002. Cf. do Senado

Federal (http://www.senado.gov.br/sf/legislacao/const).





469

Sistema Tributário


162)

Seção II: Das limitações

do poder de tributar

(Arts. 150 a 152)


matérias acima enumeradas ou o correspondente tributo

ou contribuição. 431

Seção III - Dos

impostos da União

(Arts. 153 a 154)

Art. 153 VII - grandes fortunas.

432

Seção IV – Dos

impostos dos Estados e


155)

Art. 155 IV - propriedade territorial rural

433

§ 1.º IV - será progressivo e terá alíquotas definidas em lei

complementar.434

§ 2.º I - será não-cumulativo, compensando-se o que for

devido em cada operação relativa à circulação de

mercadorias ou prestação de serviços com o montante

cobrado nas anteriores, pelo mesmo ou outro Estado ou

pelo Distrito Federal, conforme definido em lei

complementar;435

II - a não-incidência, salvo determinação em contrário da

legislação436

IV - resolução do Senado Federal, de iniciativa do

Presidente da República, de um terço dos senadores ou de

um terço dos governadores, aprovada por três quintos de

seus membros, estabelecerá as alíquotas aplicáveis às

operações e prestações, internas e interestaduais;437

431

§ 6.º Qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo, concessão de crédito presumido,

anistia ou remissão, relativos a impostos, taxas ou contribuições, só poderá ser concedido mediante lei


correspondente tributo ou contribuição, sem prejuízo do disposto no art. 155, § 2.º, XII, g 432


[...]






exterior;

[...]

IV - Adicionado ao texto constitucional 434


[...]

IV - terá suas alíquotas máximas fixadas pelo Senado Federal; 435

§ 2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:

I - será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de

mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado

ou pelo Distrito Federal; 436

II - a isenção ou não-incidência, salvo determinação em contrário da legislação: 437

IV - resolução do Senado Federal, de iniciativa do Presidente da República ou de um terço dos

Senadores, aprovada pela maioria absoluta de seus membros, estabelecerá as alíquotas aplicáveis às

operações e prestações, interestaduais e de exportação;



470

V - terá alíquotas internas uniformes em todo o território

nacional, por mercadoria, bem ou serviço, em número

máximo de cinco, observado o seguinte:438

a) o regulamento de que trata o inciso VIII definirá a

quais mercadorias, bens ou serviços serão

aplicadas;439

b) a menor alíquota será aplicada aos gêneros

alimentícios de primeira necessidade definidos em

lei complementar e aos bens, mercadorias e

serviços definidos no regulamento de que trata o

inciso VIII, prevalecendo sua aplicação mesmo

nas operações interestaduais;440

c) à exceção da alíquota prevista na alínea ―b‖, não

poderão ser inferiores à maior alíquota

estabelecida para operações e prestações

interestaduais;441

d) aplicam-se às operações a que se refere o inciso

IX, ―a‖; 442

VI - relativamente a operações e prestações interestaduais,

será observado o seguinte:443

a) o imposto será cobrado no Estado de origem,

ressalvadas as hipóteses excepcionais previstas em

lei complementar;444

b) caberá ao Estado de origem o imposto

correspondente à aplicação da alíquota

interestadual, não compreendendo, em sua base de

cálculo, o montante do imposto sobre produtos

industrializados, quando configure fato gerador

dos dois impostos, nem o montante de imposto

devido na forma da alínea seguinte;445

c) caberá ao Estado de localização do destinatário o

imposto correspondente à diferença entre o

montante que seria devido na operação ou

prestação caso fosse interna, incluído o imposto

sobre produtos industrializados em sua base de

cálculo, e aquele devido pela aplicação da alíquota

interestadual referido na alínea anterior;446

438

V - é facultado ao Senado Federal: 439

a) estabelecer alíquotas mínimas nas operações internas, mediante resolução de iniciativa de um terço

e aprovada pela maioria absoluta de seus membros; 440

b) fixar alíquotas máximas nas mesmas operações para resolver conflito específico que envolva

interesse de Estados, mediante resolução de iniciativa da maioria absoluta e aprovada por dois terços de

seus membros; 441



VI - salvo deliberação em contrário dos Estados e do Distrito Federal, nos termos do disposto no inciso

XII, "g", as alíquotas internas, nas operações relativas à circulação de mercadorias e nas prestações de

serviços, não poderão ser inferiores às previstas para as operações interestaduais; 444




471

d) nas operações com energia elétrica e petróleo,

inclusive lubrificantes, combustíveis líquidos e

gasosos dele derivados, será aplicada a alíquota

interna e o imposto devido caberá integralmente

ao Estado de localização do destinatário;447

e) a lei complementar definirá a forma como o

imposto devido a que referem as alíneas ―c‖ e ―d‖

será atribuído ao respectivo Estado de localização

do destinatário e poderá vedar que esse imposto

seja objeto de compensação com o montante

cobrado nas operações e prestações anteriores e

condicionar o aproveitamento do crédito fiscal a

ele concernente para compensação com o

montante devido nas operações e prestações

seguintes ao seu pagamento;448

f) somente será considerada interestadual a operação

em que houver a efetiva saída de mercadoria ou

bem do Estado de onde se encontrem para o

Estado de localização do destinatário, assim

considerado aquele onde ocorrer a entrega da

mercadoria ou bem;449

VII - não será objeto de isenção, redução de base de

cálculo, crédito presumido ou qualquer outro incentivo ou

benefício fiscal ou financeiro que implique sua redução,

exceto para atendimento ao disposto no art. 170, IX,

hipótese na qual poderão ser aplicadas as restrições

previstas na alíneas ―a‖ e ―b‖ do inciso II;450

VIII - terá regulamento único, editado pelo órgão

colegiado de que trata o inciso XII, ―g", sendo vedada a

adoção de norma autônoma estadual;451

IX

a) sobre a entrada de bem ou mercadoria importados do

exterior, a qualquer título, por pessoa física ou jurídica,

ainda que não seja contribuinte habitual do imposto,

qualquer que seja a sua finalidade, assim como sobre o

serviço prestado no exterior, cabendo o imposto ao Estado

onde estiver situado o domicílio ou o estabelecimento do

destinatário da mercadoria, bem ou serviço;452

447




VII - em relação às operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final localizado

em outro Estado, adotar-se-á:

a) a alíquota interestadual, quando o destinatário for contribuinte do imposto;

b) a alíquota interna, quando o destinatário não for contribuinte dele; 451

VIII - na hipótese da alínea "a" do inciso anterior, caberá ao Estado da localização do destinatário o

imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual; 452

IX - incidirá também:

a) a) sobre a entrada de bem ou mercadoria importados do exterior por pessoa física ou jurídica, ainda

que não seja contribuinte habitual do imposto, qualquer que seja a sua finalidade, assim como sobre o

serviço prestado no exterior, cabendo o imposto ao Estado onde estiver situado o domicílio ou o

estabelecimento do destinatário da mercadoria, bem ou serviço;

472

X

a) sobre operações que destinem mercadorias para o

exterior, nem sobre serviços prestados a destinatários no

exterior, assegurado o aproveitamento ou a manutenção

do montante do imposto cobrado nas operações e

prestações anteriores;453

XI - a instituição por lei estadual limitar-se-á a estabelecer

a exigência do imposto;454

XII

a) definir fatos geradores e contribuintes do imposto;455

f) prever casos de manutenção de crédito, relativamente à

remessa para outro Estado, de serviços e de

mercadorias;456

g) dispor sobre as competências e o funcionamento do

órgão colegiado integrado por representante de cada

Estado e do Distrito Federal;457

h) definir os combustíveis e lubrificantes sobre os quais o

imposto incidirá uma única vez, qualquer que seja a sua

finalidade;458

i) definir as bases de cálculo, de modo que o montante do

imposto as integre, inclusive nas hipóteses do inciso

IX;459

j) prever regimes especiais ou simplificados de tributação,

inclusive para atendimento ao disposto no art. 170, IX; 460

l) prever sanções aplicáveis aos Estados e ao Distrito

Federal, ou aos seus agentes, por descumprimento da

legislação do imposto, especialmente do disposto no

inciso VII.461

§ 4º II - nas operações interestaduais, com gás natural e

seus derivados, e lubrificantes e combustíveis não

incluídos no inciso I deste parágrafo, o imposto será

repartido entre os Estados de origem e de destino,

453

X- não incidirá:

a) sobre operações que destinem ao exterior produtos industrializados, excluídos os semi-elaborados

definidos em lei complementar; 454

XI - não compreenderá, em sua base de cálculo, o montante do imposto sobre produtos

industrializados, quando a operação, realizada entre contribuintes e relativa a produto destinado à

industrialização ou à comercialização, configure fato gerador dos dois impostos; 455

XII- cabe à lei complementar:

a) definir seus contribuintes; 456

f) prever casos de manutenção de crédito, relativamente à remessa para outro Estado e exportação para

o exterior, de serviços e de mercadorias; 457

g) regular a forma como, mediante deliberação dos Estados e do Distrito Federal, isenções, incentivos

e benefícios fiscais serão concedidos e revogados. 458

h) definir os combustíveis e lubrificantes sobre os quais o imposto incidirá uma única vez, qualquer

que seja a sua finalidade, hipótese em que não se aplicará o disposto no inciso X, b; 459

i) fixar a base de cálculo, de modo que o montante do imposto a integre, também na importação do

exterior de bem, mercadoria ou serviço 460



473

mantendo-se a mesma proporcionalidade que ocorre nas

operações com as demais mercadorias;462

§ 6 º O imposto previsto no inciso IV:463

I - será regulado por lei complementar, sendo vedada a

adoção de norma autônoma estadual;

II - será progressivo e terá alíquotas fixadas de forma a

desestimular a manutenção de propriedades improdutivas;

III - não incidirá sobre pequenas glebas rurais, definidas

em lei, quando as explore, só ou com sua família, o

proprietário que não possua outro imóvel;

IV - será considerado instituído em todos os Estados e no

Distrito Federal na data prevista na lei complementar de

que trata o inciso I.

Seção V- Dos impostos

dos Municípios (Art.

156)

Art. 156 § 2º

III - poderá ser progressivo em razão do valor do imóvel;

IV - poderá ter alíquotas diferentes de acordo com a

localização e o uso do imóvel.464

Seção VI – Da

repartição das receitas

tributárias (Arts. 157 a

162)

Art. 158 II - cinqüenta por cento do produto da arrecadação do

imposto do Estado sobre a propriedade territorial rural,

relativamente aos imóveis neles situados;465

Parágrafo único. As parcelas de receita pertencentes aos

Municípios, mencionadas no inciso IV, serão creditadas

conforme critérios definidos em lei complementar.466

462

II - nas operações interestaduais, entre contribuintes, com gás natural e seus derivados, e lubrificantes e

combustíveis não incluídos no inciso I deste parágrafo, o imposto será repartido entre os Estados de

origem e de destino, mantendo-se a mesma proporcionalidade que ocorre nas operações com as demais

mercadorias 463



[...]



aquisição;

§ 2º O imposto previsto no inciso II:

[...]

III- Adicionado ao texto constitucional

IV- Adicionado ao texto constitucional 465


[...]


rural, relativamente aos imóveis neles situados; 466

[...]



comunicação.

Parágrafo único. As parcelas de receita pertencentes aos Municípios, mencionadas no inciso IV, serão

creditadas conforme os seguintes critérios:

I - três quartos, no mínimo, na proporção do valor adicionado nas operações relativas à circulação de

mercadorias e nas prestações de serviços, realizadas em seus territórios;

II - até um quarto, de acordo com o que dispuser lei estadual ou, no caso dos Territórios, lei federal.


474

Art. 159 I - do produto da arrecadação dos impostos sobre renda e

proventos de qualquer natureza e sobre produtos

industrializados, quarenta e nove por cento na seguinte

forma:467

d) dois por cento, destinado a fundo nacional de

desenvolvimento regional, para aplicação em

regiões menos desenvolvidas do País, nos termos

da lei;468

§ 3º Os Estados entregarão aos respectivos Municípios

vinte e cinco por cento dos recursos que receberem nos

termos do inciso II, observados os critérios estabelecidos

na lei complementar a que se refere o art. 158, parágrafo

único.469

TÍTULO VIII – DA

ORDEM SOCIAL (Arts.

193 a 232)

Capítulo II – Da

Seguridade Social

(Arts. 194 a 204)


Gerais (Arts. 194 a 195)

Art. 195 IV - movimentação ou transmissão de valores e de

créditos e direitos de natureza financeira.470

§ 12. A lei que instituir, em substituição total ou parcial

da contribuição incidente na forma do inciso I, ―a‖, do

caput, contribuição específica incidente sobre a receita ou

faturamento definirá a forma da sua não-

cumulatividade.471

§ 13. A lei definirá os setores de atividade econômica para

os quais a contribuição incidente na forma do inciso I,

―b‖, do caput, será não-cumulativa.472

§ 14. A contribuição prevista no inciso IV do caput:

I - terá alíquota máxima de trinta e oito centésimos por

cento e mínima de oito centésimos por cento, facultado ao

Poder Executivo reduzi-la ou restabelecê-la, total ou

parcialmente, nas condições e limites fixados em lei;

II - não se sujeita ao disposto no art. 153, § 5º.473

§ 15. Na hipótese do § 9º, a alíquota da contribuição de

467


I - do produto da arrecadação dos impostos sobre renda e proventos de qualquer natureza e sobre


[...] 468

d)Adicionado ao texto constitucional 469

§ 3º - Os Estados entregarão aos respectivos Municípios vinte e cinco por cento dos recursos que

receberem nos termos do inciso II, observados os critérios estabelecidos no art. 158, parágrafo único, I e

II. 470




I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre:

a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa

física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício;

b) a receita ou o faturamento;

c) o lucro;

[...]

IV- Adicionado ao texto constitucional 471





475

que trata o inciso I, ―c‖, deste artigo, aplicável ao lucro

das instituições referidas no inciso art. 192, I, não poderá

ser inferior à maior das alíquotas previstas para as

entidades a elas equiparadas e para as demais empresas.474

Seção IV – Da

Assistência Social

(Arts. 203 a 204)

Art. 203

Parágrafo único. A União instituirá programa de renda

mínima destinado a assegurar a subsistência das famílias

de baixa renda, a ser financiado solidariamente e realizado

por meio de convênio com os Estados, o Distrito Federal e

os Municípios, na forma da lei complementar.475

TÍTULO X – ATO DAS

DISPOSIÇÕES

CONSTITUCIONAIS

TRANSITÓRIAS (Arts. 1

a 89)

Art. 76 - É desvinculado de órgão, fundo ou despesa, no

período de 2003 a 2007, vinte por cento da arrecadação da

União de impostos, contribuições sociais e de intervenção

no domínio econômico, já instituídos ou que vierem a ser

criados no referido período, seus adicionais e respectivos

acréscimos legais.476

§ 1° O disposto no caput deste artigo não reduzirá a base

de cálculo das transferências a Estados, Distrito Federal e

Municípios na forma dos arts. 153, § 5°; 157, I; l58, I e II;

e 159, I, "a" e "b", e II, da Constituição, bem como a base

de cálculo das destinações a que se referem o art. 159, I,

"c" e ―d‖, da Constituição.477

Art. 90 - A lei complementar que disciplinar o imposto

previsto no art. 155, II, da Constituição, com a redação

dada por esta Emenda, disporá sobre o regime de

transição, observado o seguinte:478

I - para efeito de aplicação do disposto no art. 155, § 2o,

VI, ―c‖, da Constituição, com a redação dada por esta

Emenda, poderá prever a implantação gradual, por

mercadoria, bem ou serviço, dessa exigência, no decurso

do prazo de dois anos, contados do início da exigência do

imposto na forma dada por esta Emenda;479

II - fixará prazos máximos de vigência para incentivos e

benefícios fiscais, definindo também as regras vigentes à

época da concessão, que permanecerão aplicáveis;480

III - poderá criar fundos ou outros mecanismos

necessários à consecução da transição.481

474

§ 9º As contribuições sociais previstas no inciso I deste artigo poderão ter alíquotas ou bases de cálculo

diferenciadas, em razão da atividade econômica ou da utilização intensiva de mão-de-obra

§ 15 - Adicionado ao texto constitucional 475


Art. 76. É desvinculado de órgão, fundo ou despesa, no período de 2000 a 2003, vinte por cento da

arrecadação de impostos e contribuições sociais da União, já instituídos ou que vierem a ser criados no

referido período, seus adicionais e respectivos acréscimos legais. 477

§ 1º O disposto no caput deste artigo não reduzirá a base de cálculo das transferências a Estados,

Distrito Federal e Municípios na forma dos arts. 153, § 5º; 157,I; 158, I e II; e I, e 159, I, a e b, e II, da

Constituição, bem como a base de cálculo das aplicações em programas de financiamento ao setor

produtivo das regiões Norte, Nordeste e Centro Oeste a que se refere o art. 159, I, c, da Constituição 478





http://www.senado.gov.br/sf/legislacao/const/con1988/ADC1988_19.12.2002/art_76_.htm

476

Parágrafo único. Na hipótese do inciso I, relativamente

às operações e prestações interestaduais para as quais não

se estabelecer a referida exigência, poderão ser mantidos

os tratamentos previstos no art. 155, § 2°, VII, VIII e XI,

da Constituição, com a redação anterior a esta Emenda.482

Art. 91 - Relativamente ao imposto previsto no art. 155,

II, da Constituição, para efeito de aplicação do disposto

no inciso IV, § 2°, do mesmo artigo, com a redação dada

por esta Emenda, até que nova resolução seja editada,

ficam mantidos os percentuais estabelecidos para as

alíquotas interestaduais vigentes na data da promulgação

desta Emenda.483

Art. 92 - Fica vedada, a partir da promulgação da

presente Emenda, a concessão ou prorrogação de

isenções, reduções de base de cálculo, créditos

presumidos ou quaisquer outros incentivos ou benefícios

fiscais ou financeiros relativamente ao imposto de que

trata o art. 155, II, da Constituição. 484

Art. 93 - Enquanto não iniciar a exigência da contribuição

social prevista no art. 195, IV, da Constituição,

permanecerá em vigor a Lei n °9.311, de 24 de outubro de

1996, e suas alterações, e a contribuição provisória por ela

instituída manterá a alíquota de trinta e oito centésimos

por cento.

Parágrafo único. A contribuição prevista no art. 195, IV,

observará o disposto no art. 85 do Ato das Disposições

Constitucionais Transitórias.485

Disciplinamento do


Art 4° Os incisos I, II, IV, V, VI, VII, VIII, IX, X, XI e

XII do § 2º e o inciso II do § 4° do art. 155 da

Constituição, com a redação dada por esta Emenda,

somente produzirão efeitos na data definida na lei

complementar de que trata o inciso XII do § 2º do mesmo

artigo, observando a redação dada por esta Emenda.

Art. 5° O inciso IV e o § 6° do art. 155 da Constituição,

com a redação dada por esta Emenda, somente produzirão

efeitos a partir de 1o de janeiro do ano subseqüente ao da

promulgação da lei complementar de que trata o inciso I

do § 6° do mesmo artigo.

Art. 6° Ressalvado o disposto nos arts. 4° e 5°, esta

Emenda entra em vigor em 1° de janeiro do ano

subseqüente ao de sua promulgação.

482





477

Art. 7° Ficam revogados:

I - o inciso I do art. 161 da Constituição486

e o inciso II do

§ 3° do art. 84 dos Atos das Disposições Constitucionais

Transitórias;

II - a alínea ―e‖ do inciso XII487

do § 2° e o inciso III488

do § 4° do art. 155 da Constituição, a partir da produção

dos efeitos dos dispositivos a que se refere o art. 4°;

III - o inciso VI489

e o § 4°490

do art. 153 da Constituição,

a partir de 1° de janeiro do ano subseqüente ao da

promulgação da lei complementar de que trata o art. 155,

§ 6°, I, da Constituição, com a redação dada por esta

Emenda.


CF



CONSTITUCIONAL

TÍTULO III – DA

ORGANIZAÇÃO DO

ESTADO (Arts 18 a 43)

Capítulo VI – Da

Intervenção (Art. 34 a

36)

Art. 34

V

c) retiver parcela do produto da arrecadação do imposto

previsto no art. 155-A, devida a outra unidade da

Federação; 492

Art. 36

486


I- definir valor adicionado para fins do disposto no art. 158, parágrafo único, I; 487

X- não incidirá:

[...]

a) sobre operações que destinem ao exterior produtos industrializados, excluídos os semi-elaborados

definidos em lei complementar;

XII- cabe à lei complementar:

[...]

e) excluir da incidência do imposto, nas exportações para o exterior, serviços e outros produtos além dos

mencionados no inciso X, a; 488

III - nas operações interestaduais com gás natural e seus derivados, e lubrificantes e combustíveis não

incluídos no inciso I deste parágrafo, destinadas a não contribuinte, o imposto caberá ao Estado de

origem; 489


[...]

VI - propriedade territorial rural; 490

§ 4º O imposto previsto no inciso VI terá suas alíquotas fixadas de forma a desestimular a manutenção

de propriedades improdutivas e não incidirá sobre pequenas glebas rurais, definidas em lei, quando as

explore, só ou com sua família, o proprietário que não possua outro imóvel. 491

491

As subdivisões da CF bem como os artigos transcritos no rodapé referem-se ao texto constitucional

tal como estava consolidado até a Emenda Constitucional nº 56 de 20 de dezembro de 2007. Cf. do

Senado Federal (http://www.senado.gov.br/sf/legislacao/const). 492

Art. 34 - A União não intervirá nos Estados nem no Distrito Federal, exceto para:

[...]

V – reorganizar as finanças da unidade da Federação que:

[...]

c) Adicionado ao texto constitucional



478

V - no caso do art. 34, V, ―c‖, de solicitação do Poder

Executivo de qualquer Estado ou do Distrito Federal. 493

TÍTULO IV – DA

ORGANIZAÇÃO DOS

PODERES (Arts. 44 a

135)

Capítulo I – Do Poder

Legislativo (Arts. 44 a

75)

Seção VIII – Do

Processo Legislativo

(Arts. 59 a 69)

Subseção III – Das

Leis (Art. 61 a 69)

Art. 61

§ 3º - A iniciativa da lei complementar de que trata o art.

155-A cabe exclusivamente:

I - a um terço dos membros do Senado Federal, desde que

haja representantes de todas as Regiões do país;

II - a um terço dos Governadores de Estado e Distrito

Federal ou das Assembléias Legislativas, manifestando-

se, cada uma delas, pela maioria relativa de seus

membros, desde que estejam representadas, em ambos os

casos, todas as Regiões do País;

III - ao Presidente da República. 494

Art. 62

§ 2º - Medida provisória que implique instituição ou

majoração de impostos, exceto os previstos nos arts. 153,

I, II, IV, V, VIII, e 154, II, só produzirá efeitos no

exercício financeiro seguinte se houver sido convertida

em lei até o último dia daquele em que foi editada.495

Capítulo III – Do

Poder Judiciário (Arts.

92 a 126)

Seção III – Do Superior

Tribunal de Justiça (Art.

104 a 105)

Art. 105

III

d) contrariar a lei complementar ou a regulamentação

relativas ao imposto a que se refere o art. 155-A, negar-

lhes vigência ou lhes der interpretação divergente da que

lhes tenha atribuído outro tribunal. 496

Seção V – Dos

Tribunais e Juízes do

Trabalho (Art. 111 a

117)

Art. 114

VIII - a execução, de ofício, das contribuições sociais

previstas no art. 195, I e II, e seus acréscimos legais,

decorrentes das sentenças que proferir; 497

TÍTULO VI – DA

TRIBUTAÇÃO E DO

ORÇAMENTO (Arts.

145 a 169)

Art. 146

III

d) definição de tratamento diferenciado e favorecido para

as microempresas e para as empresas de pequeno porte,

493

Art. 36 - A decretação da intervenção dependerá:

[...]

V- Adicionado ao texto constitucional 494


§ 2º Medida provisória que implique instituição ou majoração de impostos, exceto os previstos nos

arts. 153, I, II, IV, V, e 154, II, só produzirá efeitos no exercício financeiro seguinte se houver sido

convertida em lei até o último dia daquele em que foi editada. 496

Art. 105. Compete ao Superior Tribunal de Justiça:

[...]

III – julgar, em recurso especial, as causas decididas, em única ou última instância, pelos Tribunais

Regionais Federais ou pelos tribunais dos Estados, do Distrito Federal e Territórios, quando a decisão

recorrida:

[...]

d) Adicionado ao texto constitucional 497

Art. 114. Compete à Justiça do Trabalho processar e julgar:

[...]

VIII - a execução, de ofício, das contribuições sociais previstas no art. 195, I, a, e II, e seus acréscimos

legais, decorrentes das sentenças que proferir;

http://www.senado.gov.br/sf/legislacao/const/con1988/CON1988_20.12.2007/CON1988.htm#art_153_inc_I_

http://www.senado.gov.br/sf/legislacao/const/con1988/CON1988_20.12.2007/CON1988.htm#art_153_inc_II_

http://www.senado.gov.br/sf/legislacao/const/con1988/CON1988_20.12.2007/CON1988.htm#art_153_inc_IV_

http://www.senado.gov.br/sf/legislacao/const/con1988/CON1988_20.12.2007/CON1988.htm#art_153_inc_V_


http://www.senado.gov.br/sf/legislacao/const/con1988/CON1988_20.12.2007/CON1988.htm#art_195_inc_I_ali_a_


479

Capítulo I – Do

Sistema Tributário

Nacional (Art. 145 a

162)

Seção I – Dos

princípios Gerais (Art.

145 a 149-A)498

inclusive regimes especiais ou simplificados no caso dos

impostos previstos nos arts. 153, IV e VIII, 155-A, 156,

III, e das contribuições previstas no art. 195, I;

Seção II – Das

Limitações do Poder de

Tributar (Art. 150 a

152)

Art. 150

§1º - A vedação do inciso III, ―b‖, não se aplica aos

tributos previstos nos arts. 148, I, 153, I, II, IV, V e VIII;

e 154, II; e a vedação do inciso III, ―c‖, não se aplica aos

tributos previstos nos arts. 148, I, 153, I, II, III e V; e 154,

II, nem à fixação da base de cálculo dos impostos

previstos nos arts. 155, III, e 156, I. 499

§6º - Qualquer subsídio ou isenção, redução de base de


remissão, relativos a impostos, taxas ou contribuições, só



matérias acima enumeradas ou o correspondente tributo

ou contribuição, ressalvado o disposto no art. 155-A, § 4o,

I.500

Art. 151

parágrafo único - A vedação do inciso III não se aplica

aos tratados internacionais aprovados na forma do art. 49,

I.501

498


[...]

III – estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre:

[...]

d) definição de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e para as empresas de

pequeno porte, inclusive regimes especiais ou simplificados no caso do imposto previsto no art. 155, II,

das contribuições previstas no art. 195, I e §§ 12 e 13, e da contribuição a que se refere o art. 239. 499

Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados,

ao Distrito Federal e aos Municípios:

[...]


[...]

b) no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou;

c) antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou,

observado o disposto na alínea b;

§ 1º A vedação do inciso III, b, não se aplica aos tributos previstos nos arts. 148, I, 153, I, II, IV e V; e

154, II; e a vedação do inciso III, c, não se aplica aos tributos previstos nos arts. 148, I, 153, I, II, III e V;

e 154, II, nem à fixação da base de cálculo dos impostos previstos nos arts. 155, III, e 156, I.

500

§ 6º Qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo, concessão de crédito presumido,

anistia ou remissão, relativos a impostos, taxas ou contribuições, só poderá ser concedido mediante lei



Art. 151. É vedado à União:



http://www.senado.gov.br/sf/legislacao/const/con1988/CON1988_20.12.2007/CON1988.htm#art_195_par_12_


http://www.senado.gov.br/sf/legislacao/const/con1988/CON1988_20.12.2007/CON1988.htm#art_239_


http://www.senado.gov.br/sf/legislacao/const/con1988/CON1988_20.12.2007/CON1988.htm#art_150_inc_III_ali_b_

http://www.senado.gov.br/sf/legislacao/const/con1988/CON1988_20.12.2007/CON1988.htm#art_150_inc_III_ali_b_







http://www.senado.gov.br/sf/legislacao/const/con1988/CON1988_20.12.2007/CON1988.htm#art_150_inc_III_ali_c_







http://www.senado.gov.br/sf/legislacao/const/con1988/CON1988_20.12.2007/CON1988.htm#art_155_inc_III_


http://www.senado.gov.br/sf/legislacao/const/con1988/CON1988_20.12.2007/CON1988.htm#art_155_par_2_inc_XII_ali_g_

480

Seção III – Dos

Impostos da União (Art.

153 a 154)502

Art. 153

VIII - operações com bens e prestações de serviços, ainda

que as operações e prestações se iniciem no exterior.

§2º

III - poderá ter adicionais de alíquota por setor de

atividade econômica.503

§6º - O imposto previsto no inciso VIII:

I - será não-cumulativo, nos termos da lei;

II - relativamente a operações e prestações sujeitas a

alíquota zero, isenção, não-incidência e imunidade, não

implicará crédito para compensação com o montante

devido nas operações ou prestações seguintes, salvo

determinação em contrário na lei;

III - incidirá nas importações, a qualquer título;

IV - não incidirá nas exportações, garantida a manutenção

e o aproveitamento do imposto cobrado nas operações e

prestações anteriores;

V - integrará sua própria base de cálculo.

§7º - Relativamente ao imposto previsto no inciso VIII,

considera-se prestação de serviço toda e qualquer

operação que não constitua circulação ou transmissão de

bens.504

Seção IV - Dos



155)

Seção IV – A

Do Imposto de Competência conjunta dos Estados e do

Distrito Federal505

Art. 155 – A. Compete conjuntamente aos Estados e ao

Distrito Federal, mediante instituição por lei

complementar, o imposto sobre operações relativas à

circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços

de transporte interestadual e intermunicipal e de

comunicação, ainda que as operações e as prestações se

iniciem no exterior.

§1º O imposto previsto neste artigo:

I - será não-cumulativo, nos termos da lei complementar;

II - relativamente a operações e prestações sujeitas a

alíquota zero, isenção, não-incidência e imunidade, não

implicará crédito para compensação com o montante

[...]

III – instituir isenções de tributos da competência dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municípios.

Parágrafo único – Adicionado ao texto constitucional 502


[...]

III - renda e proventos de qualquer natureza;

[...]

VIII – Adicionado ao texto constitucional 503


III – Adicionado ao texto constitucional 504

§6º - Adicionado ao texto constitucional 505

Toda a seção foi adicionada ao texto constitucional

481

devido nas operações ou prestações seguintes, salvo

determinação em contrário na lei complementar;

III - incidirá também sobre:

a) as importações de bem, mercadoria ou serviço, por

pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte

habitual do imposto, qualquer que seja a finalidade,

cabendo o imposto ao Estado de destino da mercadoria,

bem ou serviço, nos termos da lei complementar;

b) o valor total da operação ou prestação, quando as

mercadorias forem fornecidas ou os serviços forem

prestados de forma conexa, adicionada ou conjunta, com

serviços não compreendidos na competência tributária dos

Municípios;

IV - não incidirá sobre:

a) as exportações de mercadorias ou serviços, garantida a

manutenção e o aproveitamento do imposto cobrado nas

operações e prestações anteriores;

b) o ouro, nas hipóteses definidas no art. 153, § 5o;

c) as prestações de serviço de comunicação nas

modalidades de radiodifusão sonora e de sons e imagens

de recepção livre e gratuita.

§2º As alíquotas do imposto serão definidas da seguinte

forma:

I - resolução do Senado Federal, de iniciativa de um terço

dos Senadores ou de um terço dos Governadores,

aprovada por três quintos de seus membros, estabelecerá

as alíquotas do imposto, definindo também a alíquota

padrão aplicável a todas as hipóteses não sujeitas a outra

alíquota;

II - resolução do Senado Federal, aprovada pela maioria

de seus membros, definirá o enquadramento de

mercadorias e serviços nas alíquotas diferentes da alíquota

padrão, exclusivamente mediante aprovação ou rejeição

das proposições do órgão de que trata o § 7o;

III - o órgão de que trata o § 7o poderá reduzir e

restabelecer a alíquota aplicável a determinada

mercadoria ou serviço, observadas as alíquotas do inciso

I;

IV - as alíquotas das mercadorias e serviços poderão ser

diferenciadas em função de quantidade e de tipo de

consumo;

V - a lei complementar definirá as mercadorias e serviços

que poderão ter sua alíquota aumentada ou reduzida por

lei estadual, bem como os limites e condições para essas

alterações, não se aplicando nesse caso o disposto nos

incisos I a III.

§3º Relativamente a operações e prestações interestaduais,

nos termos de lei complementar:

I - o imposto pertencerá ao Estado de destino da

mercadoria ou serviço, salvo em relação à parcela de que

482

trata o inciso II;

II - a parcela do imposto equivalente à incidência de dois

por cento sobre o valor da base de cálculo do imposto

pertencerá ao Estado de origem da mercadoria ou serviço,

salvo nos casos de:

a) operações e prestações sujeitas a uma incidência

inferior à prevista neste inciso, hipótese na qual o imposto

pertencerá integralmente ao Estado de origem;

b) operações com petróleo, inclusive lubrificantes,

combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, e energia

elétrica, hipótese na qual o imposto pertencerá

integralmente ao Estado de destino;

III - poderá ser estabelecida a exigência integral do

imposto pelo Estado de origem, hipótese na qual:

a) o Estado de origem ficará obrigado a transferir o

montante equivalente ao valor do imposto de que trata o

inciso I ao Estado de destino, por meio de uma câmara de

compensação entre as unidades federadas;

b) poderá ser estabelecida a destinação de um percentual

da arrecadação total do imposto do Estado à câmara de

compensação para liquidar as obrigações do Estado

relativas a operações e prestações interestaduais.

§4º As isenções ou quaisquer incentivos ou benefícios

fiscais vinculados ao imposto serão definidos:

I - pelo órgão de que trata o § 7o, desde que uniformes em

todo território nacional;

II - na lei complementar, para atendimento ao disposto no

art. 146, III, ―d‖, e para hipóteses relacionadas a regimes

aduaneiros não compreendidos no regime geral.

§5º O imposto terá regulamentação única, sendo vedada a

adoção de norma estadual, ressalvadas as hipóteses

previstas neste artigo.

§6º Cabe à lei complementar:

I - definir fatos geradores e contribuintes;

II - definir a base de cálculo, de modo que o próprio

imposto a integre;

III - fixar, inclusive para efeito de sua cobrança e

definição do estabelecimento responsável, o local das

operações e prestações;

IV - disciplinar o regime de compensação do imposto;

V - assegurar o aproveitamento do crédito do imposto;

VI - dispor sobre substituição tributária;

VII - dispor sobre regimes especiais ou simplificados de

tributação, inclusive para atendimento ao disposto no art.

146, III, ―d‖;

VIII - disciplinar o processo administrativo fiscal;

IX - dispor sobre as competências e o funcionamento do

órgão de que trata o § 7o, definindo o regime de

aprovação das matérias;

X - dispor sobre as sanções aplicáveis aos Estados e ao

483

Distrito Federal e seus agentes, por descumprimento das

normas que disciplinam o exercício da competência do

imposto, especialmente do disposto nos §§ 3o a 5o;

XI - dispor sobre o processo administrativo de apuração

do descumprimento das normas que disciplinam o

exercício da competência do imposto pelos Estados e

Distrito Federal e seus agentes, bem como definir órgão

que deverá processar e efetuar o julgamento

administrativo.

§7º Compete a órgão colegiado, presidido por

representante da União, sem direito a voto, e integrado

por representante de cada Estado e do Distrito Federal:

I - editar a regulamentação de que trata o § 5o;

II - autorizar a transação e a concessão de anistia,

remissão e moratória, observado o disposto no art. 150, §

6°;

III - estabelecer critérios para a concessão de

parcelamento de débitos fiscais;

IV - fixar as formas e os prazos de recolhimento do

imposto;

V - estabelecer critérios e procedimentos de controle e

fiscalização extraterritorial;

VI - exercer outras atribuições definidas em lei

complementar.

§8º O descumprimento das normas que disciplinam o

exercício da competência do imposto sujeitará, na forma e

gradação previstas na lei complementar, a:

I - no caso dos Estados e do Distrito Federal, multas,

retenção dos recursos oriundos das transferências

constitucionais e seqüestro de receitas;

II - no caso dos agentes públicos dos Estados e do Distrito

Federal, multas, suspensão dos direitos políticos, perda da

função pública, indisponibilidade dos bens e

ressarcimento ao erário, sem prejuízo da ação penal

cabível.

Seção VI – Da


Tributárias (Art. 157 a

162)

Art. 157 - Pertencem aos Estados e ao Distrito Federal o

produto da arrecadação do imposto da União sobre renda

e proventos de qualquer natureza, incidente na fonte,

sobre rendimentos pagos, a qualquer título, por eles, suas

autarquias e pelas fundações que instituírem e

mantiverem. 506

Art. 158

506

Art. 157. Pertencem aos Estados e ao Distrito Federal:

I – o produto da arrecadação do imposto da União sobre renda e proventos de qualquer natureza,

incidente na fonte sobre rendimentos pagos, a qualquer título, por eles, suas autarquias e pelas fundações

que instituírem e mantiverem;

II – vinte por cento do produto da arrecadação do imposto que a União instituir no exercício da

competência que lhe é atribuída pelo art. 154, I.

e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação.

484

Parágrafo único

I - três quartos, nos termos de lei complementar.507

Art. 159. A União destinará:508

I - do produto da arrecadação dos impostos a que se

referem os incisos III, IV e VIII do art. 153:

a) trinta e oito inteiros e oito décimos por cento, ao

financiamento da seguridade social;

b) seis inteiros e sete décimos por cento, nos termos do

art. 239;

c) o percentual definido em lei complementar para:509

1. o pagamento de subsídios a preços ou transporte de

álcool combustível, gás natural e seus derivados e

derivados de petróleo, o financiamento de projetos

ambientais relacionados com a indústria do petróleo e do

gás, e o financiamento de programas de infra-estrutura de

transportes;510

2. o financiamento da educação básica, nos termos do art.

212, §§ 5° e 6°;511

II - do produto da arrecadação dos impostos a que se

referem os incisos III, IV, VII e VIII, do art. 153 e dos

impostos instituídos nos termos do inciso I do art. 154:512

a) vinte e um inteiros e cinco décimos por cento, ao

Fundo de Participação dos Estados e do Distrito

Federal;513

b) ao Fundo de Participação dos Municípios:514

1. vinte e dois inteiros e cinco décimos por cento;

2. um por cento, a ser entregue no primeiro decêndio do

507


[...]



comunicação.

Parágrafo único. As parcelas de receita pertencentes aos Municípios, mencionadas no inciso IV, serão

creditadas conforme os seguintes critérios:

I – três quartos, no mínimo, na proporção do valor adicionado nas operações relativas à circulação de

mercadorias e nas prestações de serviços, realizadas em seus territórios;

II – até um quarto, de acordo com o que dispuser lei estadual ou, no caso dos Territórios, lei federal. 508

Art. 159. A União entregará: 509

I – do produto da arrecadação dos impostos sobre renda e proventos de qualquer natureza e sobre



Federal;



Nordeste e Centro-Oeste, através de suas instituições financeiras de caráter regional, de acordo com os


recursos destinados à região, na forma que a lei estabelecer; 510



II – do produto da arrecadação do imposto sobre produtos industrializados, dez por cento aos Estados e

ao Distrito Federal, proporcionalmente ao valor das respectivas exportações de produtos industrializados. 513




485

mês de dezembro de cada ano;

c) quatro inteiros e oito décimos por cento ao Fundo

Nacional de Desenvolvimento Regional, segundo

diretrizes da Política Nacional de Desenvolvimento

Regional, para aplicação em áreas menos desenvolvidas

do País, assegurada a destinação de, no mínimo, noventa e

cinco por cento desses recursos para aplicação nas

Regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste;515

d) um inteiro e oito décimos por cento ao Fundo de

Equalização de Receitas, para entrega aos Estados e ao

Distrito Federal.516

§1º Para efeito de cálculo das destinações estabelecidas

neste artigo, excluir-se-á a parcela da arrecadação do

imposto de renda e proventos de qualquer natureza

pertencente aos Estados, ao Distrito Federal e aos

Municípios, nos termos do disposto nos arts. 157 e 158,

I.517

§2º Para efeito de cálculo das destinações a que se refere

o inciso II do caput deste artigo, excluir-se-ão da

arrecadação dos impostos as destinações de que trata o

inciso I do caput deste artigo.518

§3º Do montante de recursos de que trata o inciso II, ―d‖,

que cabe a cada Estado, setenta e cinco por cento serão

entregues diretamente ao próprio Estado e vinte e cinco

por cento aos respectivos Municípios, observados os

critérios a que se refere o art. 158, parágrafo único.519

§4º A União entregará vinte e nove por cento da

destinação de que trata o inciso I, ―c‖, 1, do caput deste

artigo, a Estados, Distrito Federal e Municípios, para

aplicação em infra-estrutura de transportes, distribuindo-

se, na forma da lei, setenta e cinco por cento aos Estados e

Distrito Federal e vinte e cinco por cento aos

Municípios.520

Art. 160

§1º - A vedação prevista neste artigo não impede a União

e os Estados de condicionarem a entrega de recursos:

I - ao pagamento de seus créditos, inclusive de suas

515



§ 1º Para efeito de cálculo da entrega a ser efetuada de acordo com o previsto no inciso I, excluir-se-á

a parcela da arrecadação do imposto de renda e proventos de qualquer natureza pertencente aos Estados,

ao Distrito Federal e aos Municípios, nos termos do disposto nos arts. 157, I, e 158, I. 518

§ 2º A nenhuma unidade federada poderá ser destinada parcela superior a vinte por cento do montante

a que se refere o inciso II, devendo o eventual excedente ser distribuído entre os demais participantes,

mantido, em relação a esses, o critério de partilha nele estabelecido. 519

§ 3º Os Estados entregarão aos respectivos Municípios vinte e cinco por cento dos recursos que

receberem nos termos do inciso II, observados os critérios estabelecidos no art. 158, parágrafo único, I e

II 520


486

autarquias;

II - ao cumprimento do disposto no art. 198, § 2o, incisos

II e III.521

§2º A vedação prevista neste artigo não impede a União

de efetuar a retenção de transferência na hipótese de que

trata o art. 155-A, § 8°, I.522

Art. 161.

I - estabelecer os critérios de repartição das receitas para

fins do disposto no art. 158, parágrafo único, I;523

II - estabelecer normas sobre a entrega dos recursos de

que trata o art. 159, II, ―a‖, ―b‖ e ―d‖, especialmente sobre

seus critérios de rateio, objetivando promover o equilíbrio

socioeconômico entre Estados e entre Municípios;524

IV - estabelecer normas para a aplicação e distribuição

dos recursos do Fundo Nacional de Desenvolvimento

Regional, os quais observarão a seguinte destinação:

a) no mínimo sessenta por cento do total dos recursos para

aplicação em programas de financiamento ao setor

produtivo das Regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste;

b) aplicação em programas voltados ao desenvolvimento

econômico e social das áreas menos desenvolvidas do

País;

c) transferências a fundos de desenvolvimento dos

Estados e do Distrito Federal, para aplicação em

investimentos em infra-estrutura e incentivos ao setor

produtivo, além de outras finalidades estabelecidas na lei

complementar.525

§1º O Tribunal de Contas da União efetuará o cálculo das

quotas referentes aos fundos a que alude o inciso II.526

§2º Na aplicação dos recursos de que trata o inciso IV do

caput deste artigo, será observado tratamento diferenciado

e favorecido ao semi-árido da Região Nordeste.527

521



acréscimos relativos a impostos

Parágrafo único. A vedação prevista neste artigo não impede a União e os Estados de condicionarem a

entrega de recursos:

I - ao pagamento de seus créditos, inclusive de suas autarquias

II - ao cumprimento do disposto no art. 198, § 2º, incisos II e III. 522



I - definir valor adicionado para fins do disposto no art. 158, parágrafo único, I; 524


critérios de rateio dos fundos previstos em seu inciso I, objetivando promover o equilíbrio sócio-

econômico entre Estados e entre Municípios; 525

IV - Adicionado ao texto constitucional 526

Parágrafo único. O Tribunal de Contas da União efetuará o cálculo das quotas referentes aos fundos

de participação a que alude o inciso II. 527


http://www.senado.gov.br/sf/legislacao/const/con1988/CON1988_20.12.2007/art_198_.htm#par_2_inc_II_

http://www.senado.gov.br/sf/legislacao/const/con1988/CON1988_20.12.2007/art_198_.htm#par_2_inc_III_

http://www.senado.gov.br/sf/legislacao/const/con1988/CON1988_20.12.2007/CON1988.htm#art_158_par_1_inc_I_




487

§3º No caso das Regiões que contem com organismos

regionais, a que se refere o art. 43, § 1o, II, os recursos

destinados nos termos do inciso IV, ―a‖ e ―b‖, do caput

deste artigo serão aplicados segundo as diretrizes

estabelecidas pelos respectivos organismos regionais.528

§4º Os recursos recebidos pelos Estados e pelo Distrito

Federal nos termos do inciso IV, ―c‖, do caput não serão

considerados na apuração da base de cálculo das

vinculações constitucionais.529

Capítulo II – Das

Finanças Públicas

(Arts. 163 a 169)

Seção II – Dos

Orçamentos (Art. 165 a

169)

Art. 167.

XI - a utilização dos recursos provenientes das

contribuições sociais de que trata o art. 195, I e II, §§ 8o e

12, e da destinação de que trata o § 13, I, do mesmo

artigo, para a realização de despesas distintas do

pagamento de benefícios do regime geral de previdência

social de que trata o art. 201. 530

§4º É permitida a vinculação de receitas próprias geradas

pelos impostos a que se referem os arts. 155, 155-A e 156,

e dos recursos de que tratam os arts. 157, 158 e 159, II,

para a prestação de garantia ou contragarantia à União e

para pagamento de débitos para com esta. 531

TÍTULO VIII – DA

ORDEM SOCIAL (Arts.

193 a 232)

Capítulo II – Da

Seguridade Social

(Arts. 194 a 204)


Gerais (Art. 194 a 195)

Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a

sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei,

mediante recursos provenientes dos orçamentos da União,

dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, da

destinação estabelecida no art. 159, I, ―a‖, e das seguintes

contribuições sociais: 532

I - do empregador, da empresa e da entidade a ela

equiparada na forma da lei, incidentes sobre a folha de

salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou

creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste

serviço, mesmo sem vínculo empregatício;533

528




[...]

XI – a utilização dos recursos provenientes das contribuições sociais de que trata o art. 195, I, a, e II, para

a realização de despesas distintas do pagamento de benefícios do regime geral de previdência social de

que trata o art. 201. 531

§ 4º É permitida a vinculação de receitas próprias geradas pelos impostos a que se referem os arts. 155

e 156, e dos recursos de que tratam os arts. 157, 158 e 159, I, a e b, e II, para a prestação de garantia ou

contragarantia à União e para pagamento de débitos para com esta. 532



e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais: 533

I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre:

a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à

pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício;

b) a receita ou o faturamento;

488

§11º. É vedada a concessão de remissão ou anistia das

contribuições sociais de que tratam os incisos I e II deste

artigo, para débitos em montante superior ao fixado em lei

complementar.534

§12º. Nos termos de lei, a agroindústria, o produtor rural

pessoa física ou jurídica, o consórcio simplificado de

produtores rurais, a cooperativa de produção rural e a

associação desportiva podem ficar sujeitos a contribuição

sobre a receita, o faturamento ou o resultado de seus

negócios, em substituição à contribuição de que trata o

inciso I do caput, hipótese na qual não se aplica o disposto

no art. 149, § 2o, I.535

§13º. Lei poderá estabelecer a substituição parcial da

contribuição incidente na forma do inciso I do caput deste

artigo por um aumento da alíquota do imposto a que se

refere o art. 153, VIII, hipótese na qual:

I - percentual do produto da arrecadação do imposto a que

se refere o art. 153, VIII, será

destinado ao financiamento da previdência social;

II - os recursos destinados nos termos do inciso I não se

sujeitarão ao disposto no art. 159.536

Seção II – Da Saúde

(Art. 196 a 200) Art. 198.

§2º.

II - no caso dos Estados e do Distrito Federal, o produto

da arrecadação dos impostos a que se referem os arts. 155

e 155-A e dos recursos de que tratam os arts. 157 e 159,

II, ―a‖ e ―d‖, deduzidas as parcelas que forem transferidas

aos respectivos Municípios; 537

III - no caso dos Municípios e do Distrito Federal, o

produto da arrecadação dos impostos a que se refere o art.

156 e dos recursos de que tratam os arts. 158 e 159, II,

―b‖, 1, e ―d‖, e § 3°.538

Capítulo III – Da

Educação, da Cultura


205 a 217)

Art. 212.

§1º Para efeito do cálculo previsto neste artigo:

I - a parcela da arrecadação de impostos transferida pela

União aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios,

c) o lucro;

534 § 11. É vedada a concessão de remissão ou anistia das contribuições sociais de que tratam os incisos

I, a, e II deste artigo, para débitos em montante superior ao fixado em lei complementar. 535

§ 12. A lei definirá os setores de atividade econômica para os quais as contribuições incidentes na

forma dos incisos I, b; e IV do caput, serão não-cumulativas. 536

§ 13. Aplica-se o disposto no § 12 inclusive na hipótese de substituição gradual, total ou parcial, da

contribuição incidente na forma do inciso I, a, pela incidente sobre a receita ou o faturamento. 537

§ 2º A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios aplicarão, anualmente, em ações e

serviços públicos de saúde recursos mínimos derivados da aplicação de percentuais calculados sobre:

[...]

II - no caso dos Estados e do Distrito Federal, o produto da arrecadação dos impostos a que se refere o art.

155 e dos recursos de que tratam os arts. 157 e 159, inciso I, alínea a, e inciso II, deduzidas as parcelas

que forem transferidas aos respectivos Municípios; 538

III - no caso dos Municípios e do Distrito Federal, o produto da arrecadação dos impostos a que se

refere o art. 156 e dos recursos de que tratam os arts. 158 e 159, inciso I, alínea b e § 3º.




http://www.senado.gov.br/sf/legislacao/const/con1988/CON1988_20.12.2007/CON1988.htm#art_195_inc_I_ali_b_

http://www.senado.gov.br/sf/legislacao/const/con1988/CON1988_20.12.2007/CON1988.htm#art_195_inc_IV_










http://www.senado.gov.br/sf/legislacao/const/con1988/CON1988_20.12.2007/CON1988.htm#art_159_inc_I_ali_b_


489

Seção I – Da Educação

(Art. 205 a 214)

ou pelos Estados aos respectivos Municípios, não é

considerada receita do governo que a transferir;

II - são deduzidas da arrecadação dos impostos da União a

que se refere o inciso I do art. 159 as destinações de que

trata o referido inciso. 539

§5º A educação básica pública terá como fonte adicional

de financiamento a destinação de que trata o art. 159, I,

―c‖, 2.540

§6º As cotas estaduais e municipais da destinação a que se

refere o § 5° serão distribuídas proporcionalmente ao

número de alunos matriculados na educação básica nas

respectivas redes públicas de ensino.541

TÍTULO IX - DAS

DISPOSIÇÕES

CONSTITUCIONAIS

GERAIS (Art. 233 a 250)

Art. 239. A arrecadação decorrente da contribuição das

pessoas jurídicas de direito público, de que trata a Lei

Complementar nº 8, de 3 de dezembro de 1970, e a

destinação estabelecida no art. 159, I, ―b‖, financiarão,

nos termos que a lei dispuser, o programa do seguro

desemprego e o abono de que trata o § 3º deste artigo. 542

TÍTULO X - ATO DAS

DISPOSIÇÕES

CONSTITUCIONAIS

TRANSITÓRIAS (Art. 1º

a 94)

Art. 60.

II - os Fundos referidos no inciso I do caput deste artigo

serão constituídos por vinte por cento dos recursos a que

se referem os incisos I e III do art. 155; o art. 155-A; os

incisos II, III e IV do caput do art. 158; e as alíneas ―a‖,

―b‖, 1, e ―d‖, do inciso II do caput do art. 159, todos da

Constituição, e distribuídos entre cada Estado e seus

Municípios, proporcionalmente ao número de alunos das

diversas etapas e modalidades da educação básica

presencial, matriculados nas respectivas redes, nos

539

Art. 212. A União aplicará, anualmente, nunca menos de dezoito, e os Estados, o Distrito Federal e os

Municípios vinte e cinco por cento, no mínimo, da receita resultante de impostos, compreendida a

proveniente de transferências, na manutenção e desenvolvimento do ensino.

§ 1º A parcela da arrecadação de impostos transferida pela União aos Estados, ao Distrito Federal e aos

Municípios, ou pelos Estados aos respectivos Municípios, não é considerada, para efeito do cálculo

previsto neste artigo, receita do governo que a transferir. 540

§ 5º O ensino fundamental público terá como fonte adicional de financiamento a contribuição social do

salário-educação, recolhida pelas empresas, na forma da lei. 541

§ 6º As cotas estaduais e municipais da arrecadação da contribuição social do salário-educação serão

distribuídas proporcionalmente ao número de alunos matriculados na educação básica nas respectivas

redes públicas de ensino. 542

Art.239 - A arrecadação decorrente das contribuições para o Programa de Integração Social, criado



promulgação desta Constituição, a financiar, nos termos que a lei dispuser, o programa do seguro-

desemprego e o abono de que trata o § 3º deste artigo.

[...]

§ 3º - Aos empregados que percebam de empregadores que contribuem para o Programa de Integração




data da promulgação desta Constituição.

490

respectivos âmbitos de atuação prioritária estabelecidos

nos §§ 2° e 3° do art. 211 da Constituição; 543

§ 5°

I - no caso do imposto e das transferências constantes do

art. 155-A; do inciso IV do caput do art. 158; e das alíneas

―a‖, ―b‖, 1, e ―d‖, dos incisos II do caput do art. 159 da

Constituição:

II - no caso dos impostos e transferências constantes dos

incisos I e III do caput do art. 155; e dos incisos II e III do

caput do art. 158 da Constituição:544

Art. 76. 545

§1° O disposto no caput deste artigo não alterará a base de

cálculo das destinações a que se referem os arts. 153, §

5°; 157; 158, I e II; e 159, I, ―c‖, 2, e II, da Constituição.

§2° Para efeito do cálculo das deduções de que trata o art.

212, § 1°, II, da Constituição, considerar-se-ão, durante a

543

Art. 60. Até o 14º (décimo quarto) ano a partir da promulgação desta Emenda Constitucional, os

Estados, o Distrito Federal e os Municípios destinarão parte dos recursos a que se refere o caput do art.

212 da Constituição Federal à manutenção e desenvolvimento da educação básica e à remuneração

condigna dos trabalhadores da educação, respeitadas as seguintes disposições:

I - a distribuição dos recursos e de responsabilidades entre o Distrito Federal, os Estados e seus

Municípios é assegurada mediante a criação, no âmbito de cada Estado e do Distrito Federal, de um

Fundo de Manutenção e Desenvolvimento da Educação Básica e de Valorização dos Profissionais da

Educação - FUNDEB, de natureza contábil;

II - os Fundos referidos no inciso I do caput deste artigo serão constituídos por 20% (vinte por cento) dos

recursos a que se referem os incisos I, II e III do art. 155; o inciso II do caput do art. 157; os incisos II, III

e IV do caput do art. 158; e as alíneas a e b do inciso I e o inciso II do caput do art. 159, todos da

Constituição Federal, e distribuídos entre cada Estado e seus Municípios, proporcionalmente ao número

de alunos das diversas etapas e modalidades da educação básica presencial, matriculados nas respectivas

redes, nos respectivos âmbitos de atuação prioritária estabelecidos nos §§ 2º e 3º do art. 211 da

Constituição Federal;

544

§ 5º A porcentagem dos recursos de constituição dos Fundos, conforme o inciso II do caput deste

artigo, será alcançada gradativamente nos primeiros 3 (três) anos de vigência dos Fundos, da seguinte

forma:

I - no caso dos impostos e transferências constantes do inciso II do caput do art. 155; do inciso IV do

caput do art. 158; e das alíneas a e b do inciso I e do inciso II do caput do art. 159 da Constituição

Federal:

a) 16,66% (dezesseis inteiros e sessenta e seis centésimos por cento), no primeiro ano;

b) 18,33% (dezoito inteiros e trinta e três centésimos por cento), no segundo ano;

c) 20% (vinte por cento), a partir do terceiro ano;

II - no caso dos impostos e transferências constantes dos incisos I e III do caput do art. 155; do inciso II

do caput do art. 157; e dos incisos II e III do caput do art. 158 da Constituição Federal:

a) 6,66% (seis inteiros e sessenta e seis centésimos por cento), no primeiro ano;

b) 13,33% (treze inteiros e trinta e três centésimos por cento), no segundo ano;

c) 20% (vinte por cento), a partir do terceiro ano. 545

Art. 76. É desvinculado de órgão, fundo ou despesa, até 31 de dezembro de 2011, 20% (vinte por

cento) da arrecadação da União de impostos, contribuições sociais e de intervenção no domínio

econômico, já instituídos ou que vierem a ser criados até a referida data, seus adicionais e respectivos

acréscimos legais.

§ 1º O disposto no caput deste artigo não reduzirá a base de cálculo das transferências a Estados, Distrito

Federal e Municípios na forma dos arts. 153, § 5º; 157, I; 158, I e II; e 159, I, a e b; e II, da Constituição,

bem como a base de cálculo das destinações a que se refere o art. 159, I, c, da Constituição.

§ 2º Excetua-se da desvinculação de que trata o caput deste artigo a arrecadação da contribuição social do

salário - educação a que se refere o art. 212, § 5º, da Constituição.

491

vigência deste artigo, oitenta por cento da destinação a

que se refere o art. 159, I, ―c‖, 2, da Constituição.

Disciplinamento do


Art. 3º O imposto de que trata o art. 155, II, da

Constituição vigerá até 31 de dezembro do sétimo ano

subseqüente ao da promulgação desta Emenda e observará

as regras estabelecidas na Constituição anteriores à

presente Emenda, bem como o seguinte:

I - a alíquota do imposto nas operações e prestações

interestaduais e nas operações e prestações realizadas nas

Regiões Sul e Sudeste, destinadas às Regiões Norte,

Nordeste e Centro-Oeste e ao Estado do Espírito Santo,

serão, respectivamente, em cada um dos seguintes anos

subseqüentes ao da promulgação desta Emenda:

a) onze por cento e seis inteiros e cinco décimos por

cento, no segundo ano;

b) dez por cento e seis por cento, no terceiro ano;

c) oito por cento e cinco por cento, no quarto ano;

d) seis por cento e quatro por cento, no quinto ano;

e) quatro por cento e três por cento, no sexto ano;

f) dois por cento e dois por cento, no sétimo ano;

II - lei complementar poderá disciplinar, relativamente às

operações e prestações interestaduais, observada

adequação das alíquotas previstas no inciso I, a aplicação

das regras previstas no § 3o do art. 155-A da

Constituição;

III - quanto ao direito à apropriação do crédito fiscal

relativo a mercadorias destinadas ao ativo permanente,

observado o disposto na Lei Complementar no 87, de 13

de setembro de 1996, dar-se-á, a partir de 1o de janeiro de

cada um dos seguintes anos subseqüentes ao da

promulgação desta Emenda:

a) em quarenta e quatro meses, do segundo ano;

b) em quarenta meses, do terceiro ano;

c) em trinta e dois meses, do quarto ano;

d) em vinte e quatro meses, do quinto ano;

e) em dezesseis meses, do sexto ano;

f) em oito meses, do sétimo ano.

Parágrafo único. Em relação aos créditos fiscais de que

trata o inciso III do caput deste artigo, relativos a

mercadorias adquiridas em exercícios anteriores, a cada

mudança de prazo, a apropriação do crédito passará a ser

efetuada à razão do novo prazo estabelecido, na forma a

ser disciplinada na lei complementar.

Art. 4º As vedações do art. 150, III, ―b‖ e ―c‖, da

Constituição não se aplicam ao imposto a que se refere o

seu art. 155-A, até o prazo de dois anos contados do início

da sua exigência.

Parágrafo único. Durante o prazo de que trata o caput, a

norma que implique majoração do imposto somente

492

produzirá efeitos depois de decorridos trinta dias de sua

publicação.

Art. 5º Lei complementar definirá fonte e montante

adicional de recursos a serem destinados ao Fundo de

Equalização de Receitas de que trata o art. 159, II, ―d‖, da

Constituição.

§ 1º Do início de sua vigência até o oitavo ano

subseqüente ao da promulgação desta Emenda, o Fundo

de Equalização de Receitas deverá ter seus recursos

distribuídos de forma decrescente por critérios vinculados

às exportações e de forma crescente para compensar a

eventual redução de arrecadação dos Estados e do Distrito

Federal em decorrência de alterações introduzidas por esta

Emenda em relação ao imposto a que se refere o art. 155,

II, da Constituição e à substituição deste pelo imposto de

que trata o seu art. 155-A.

§ 2º Em relação ao imposto de que trata o art. 155-A da

Constituição, não serão consideradas reduções de

arrecadação aquelas que sejam passíveis de recomposição,

pelo próprio Estado ou Distrito Federal, mediante uso da

faculdade prevista no art. 155-A, § 2o, V, da Constituição.

§ 3º No período de que trata o § 1o, os Estados e o

Distrito Federal que apresentarem redução da arrecadação

do imposto de que trata o art. 155, II, da Constituição em

decorrência de alterações introduzidas por esta Emenda

não receberão transferências do Fundo de Equalização de

Receitas em valor inferior ao que receberam no primeiro

ano subseqüente ao da promulgação desta Emenda,

considerando os valores recebidos nos termos do art. 159,

II, da Constituição e do art. 91 do Ato das Disposições

Constitucionais Transitórias, bem como de eventuais

auxílios financeiros prestados pela União para fomento às

exportações.

§ 4º Do nono ao décimo quinto ano subseqüente ao da

promulgação desta Emenda, os Estados e o Distrito

Federal não receberão transferências do Fundo de

Equalização de Receitas em montante inferior ao recebido

no oitavo ano subseqüente ao da promulgação desta

Emenda.

§ 5º Não terão direito aos recursos do Fundo de

Equalização de Receitas o Distrito Federal e os Estados

que não implementarem as medidas decorrentes do

cumprimento no disposto o art. 37, XXII, da Constituição,

concernentes à emissão eletrônica de documentos fiscais,

à escrituração fiscal e contábil, por via de sistema público

de escrituração digital, nos prazos definidos na lei

complementar de que trata o caput deste artigo.

§ 6º O Poder Executivo da União encaminhará projeto da

lei complementar de que trata este artigo no prazo até de

493

cento e oitenta dias da promulgação desta Emenda.

§ 7º Até que entre em vigor a lei complementar de que

trata este artigo, os recursos do Fundo de Equalização de

Receitas serão distribuídos aos Estados e ao Distrito

Federal proporcionalmente ao valor das respectivas

exportações de produtos industrializados, sendo que a

nenhuma unidade federada poderá ser destinada parcela

superior a vinte por cento do total.

Art. 6º Até a fixação por lei complementar dos

percentuais de destinação a que se refere o art. 159, I, c,

da Constituição, são fixados os seguintes percentuais:

I - dois inteiros e cinco décimos por cento, em relação ao

item 1;

II - dois inteiros e três décimos por cento, em relação ao

item 2.

§ 1º A soma dos percentuais a que se refere o caput deste

artigo, quando fixados pela lei complementar, não poderá

ultrapassar quatro inteiros e oito décimos por cento.

§ 2º O percentual de que trata o inciso II do caput deste

artigo deverá ser revisto, caso se verifique que restou

inferior ao da razão entre a arrecadação da contribuição

social do salário-educação, no último exercício de sua

vigência, e o somatório das arrecadações dos impostos de

que trata o art. 153, III e IV, da Constituição, das

contribuições sociais para o financiamento da seguridade

social (Cofins), para o Programa de Integração Social

(PIS) e sobre o lucro líquido (CSLL), da contribuição de

que trata o art. 177, § 4º , da Constituição, e da própria

contribuição social do salário-educação, hipótese em que

deverá ser reajustado, por lei complementar, com vistas a

observar o percentual verificado no último exercício de

vigência da contribuição social do salário educação.

Art. 7º O percentual da destinação de recursos ao Fundo

Nacional de Desenvolvimento Regional, a que se refere o

art. 159, II, ―c‖, da Constituição, será aumentado

gradativamente até atingir o percentual estabelecido pela

presente Emenda, nos seguintes termos, em cada um dos

anos subseqüentes ao da promulgação desta Emenda:

I - quatro inteiros e dois décimos por cento, no segundo

ano;

II - quatro inteiros e três décimos por cento, no terceiro

ano;

III - quatro inteiros e quatro décimos por cento, no quarto

ano;

IV - quatro inteiros e cinco décimos por cento, no quinto

ano;

V - quatro inteiros e seis décimos por cento, no sexto ano;

VI - quatro inteiros e sete décimos por cento, no sétimo

494

ano;

VII - quatro inteiros e oito décimos por cento, no oitavo

ano.

§ 1º Até que seja editada a lei complementar que

regulamenta o disposto no art. 161, IV, da Constituição,

os recursos a que se refere o caput serão aplicados nas

seguintes condições:

I - setenta e dois inteiros e nove décimos por cento em

programas de financiamento ao setor produtivo das

Regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste, por meio de suas

instituições financeiras de caráter regional, de acordo com

os planos regionais de desenvolvimento, nos termos da

Lei no 7.827, de 27 de setembro de 1989;

II - dezesseis inteiros e dois décimos por cento por meio

do Fundo de Desenvolvimento do Nordeste, nos termos

da Medida Provisória no 2.156-5, de 24 de agosto de

2001;

III - dez inteiros e nove décimos por cento por meio do

Fundo de Desenvolvimento da

Amazônia, nos termos da Medida Provisória no 2.157-5,

de 24 de agosto de 2001.

§ 2º O percentual mínimo de que trata o art. 161, IV, ―a‖,

da Constituição será reduzido gradativamente até atingir o

valor estabelecido na presente Emenda, nos seguintes

termos, em cada um dos anos subseqüentes ao da


I - oitenta por cento, no segundo ano;

II - setenta e seis por cento, no terceiro ano;

III - setenta e dois por cento, no quarto ano;

IV - sessenta e oito por cento, no quinto ano;

V - sessenta e quatro por cento, no sexto ano;

VI - sessenta e dois por cento, no sétimo ano;

VII - sessenta por cento, no oitavo ano.

§ 3º A destinação mínima às Regiões Norte, Nordeste e

Centro-Oeste dos recursos de que trata o art. 159, II, ―c‖,

da Constituição será reduzida gradativamente até atingir o

valor estabelecido na presente Emenda, nos seguintes

termos, em cada um dos anos subseqüentes ao da


I - noventa e nove por cento, no segundo ano;

II - noventa e oito por cento, no terceiro ano;

III - noventa e sete por cento, no quarto ano;

IV - noventa e seis por cento, no quinto ano;

V - noventa e cinco por cento, no sexto ano.

§ 4º A referência à Região Nordeste nos dispositivos que

tratam do Fundo Nacional de

Desenvolvimento Regional inclui as áreas abrangidas pela

regulamentação do art. 159, I, ―c‖, da

Constituição, na redação anterior à presente Emenda.

495

Art. 8º A contribuição para o salário-educação, de que

trata o art. 212, § 5º , da Constituição, será extinta em 1º

de janeiro do segundo ano subseqüente ao da

promulgação desta Emenda.

Art. 9º Lei complementar poderá estabelecer limites e

mecanismos de ajuste da carga tributária relativa aos

impostos de que tratam os arts. 153, III e VIII, e 155-A,

da Constituição relativamente aos exercícios em que

forem implementadas as alterações introduzidas por esta

Emenda.

Art. 10. As unidades da Federação que vierem a instituir

benefícios ou incentivos fiscais em desacordo com o

previsto no art. 155, § 2º , XII, ―g‖, da Constituição não

terão direito, enquanto vigorar o benefício ou incentivo, à

transferência de recursos:

I - do Fundo de Participação dos Estados e do Distrito

Federal;

II - do Fundo de Equalização de Receitas; e

III - do Fundo Nacional de Desenvolvimento Regional

para os fundos de desenvolvimento dos Estados e do

Distrito Federal, nos termos do art. 161, IV, ―c‖, da

Constituição.

Art. 11. Lei definirá reduções gradativas da alíquota da

contribuição social de que trata o art. 195, I, da

Constituição, a serem efetuadas do segundo ao sétimo ano

subseqüente ao da promulgação desta Emenda.

Parágrafo único. O Poder Executivo da União

encaminhará projeto da lei de que trata este artigo no

prazo de noventa dias da promulgação desta Emenda.

Art. 12. As alterações introduzidas por esta Emenda

produzirão efeitos:

I - a partir de 1o de janeiro do segundo ano subseqüente

ao da promulgação desta Emenda, em relação às

alterações dos arts. 146, 153, 157, 159, 167, 195, 198, 212

e 239 da Constituição e arts. 60 e 76 do Ato das

Disposições Constitucionais Transitórias;

II - a partir de 1o de janeiro do oitavo ano subseqüente ao

da promulgação desta Emenda, em relação à introdução

do art. 155-A da Constituição.

§ 1º As remissões no texto da Constituição ao seu art. 159

que foram alteradas por esta Emenda mantêm seus efeitos

até o prazo de que trata o inciso I do caput deste artigo.

§ 2º As remissões no texto da Constituição ao seu art.

155, II, que foram alteradas por esta Emenda mantêm seus

efeitos enquanto perdurar a exigência do imposto de que

trata o referido dispositivo.

496

Art. 13. Ficam revogados os seguintes dispositivos

constitucionais:

I - a partir de 1º de janeiro do segundo ano subseqüente

ao da promulgação desta Emenda:

a) o § 3o do art. 155;

b) os incisos I e II do art. 157;

c) o § 4o do art. 177;

d) as alíneas ―a‖, ―b‖ e ―c‖ do inciso I e o inciso IV do art.

195;

e) o § 4º do art. 239;

f) o art. 91 do Ato das Disposições Constitucionais

Transitórias;

II - a partir de 1o de janeiro do oitavo ano subseqüente ao

da promulgação desta Emenda:

a) o inciso II e os §§ 2o, 4o e 5o do art. 155;

b) o § 1o do art. 82 do Ato das Disposições

Constitucionais Transitórias.

Art. 14. Esta Emenda entra em vigor na data de sua

publicação.