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Nº 6 | novembro/dezembro 2012

3REVISTA FISCAL novembro/dezembro | 2012

Campo Pequeno, 50 - 4º Esq 1000 - 081 Lisboa Telef: 210 129 550

EditorialAs diversas medidas tributárias contidas na proposta de lei do Or-

çamento do Estado para 2013 (OE 2013), apresentada pelo Governo no passado mês de Outubro, têm como resultado imediato para cada português o agravamento médio da factura fi scal em € 364.

O novo desenho dos escalões de IRS, que passam dos actuais oito para cinco – reduzindo assim a progressividade que caracteriza este im-posto –, a taxa de solidariedade de 2,5% e a sobretaxa de 4% represen-tam um violento apertar do “espartilho fi scal” imposto às famílias. A taxa média efectiva de IRS vai passar de 9,8% para 13,2%!

Por seu turno, o esforço pedido às empresas vai ser bem mais suave do que o agravamento dos impostos para as famílias, sendo que o Go-verno estima arrecadar mais € 215 milhões em IRC, o que representa cerca de 4% da receita total em 2013.

No conjunto da receita fi scal, o Governo estima um crescimento de 10,2%, na sua maioria proveniente do IRS que, por si só, deverá contri-buir com 85% do aumento previsto.

Assim, no próximo ano, a carga fi scal e contributiva (impostos di-rectos, impostos indirectos e contribuições para a Segurança Social) em Portugal vai atingir um máximo histórico de 36,8% do PIB. E para quê? Para tentar garantir um défi ce de 4,5% do PIB!

A proposta do OE 2013, para além de colocar a carga fi scal num patamar intolerável e ser altamente injusta para com a generalidade dos trabalhadores e pensionistas, esquece a lição dada por outros países da UE que souberam eleger a competitividade fi scal como uma prioridade e, por isso, conseguem hoje atrair múltiplos investimentos internacio-nais que, sendo objecto de alguma tributação nesses países, permitem aliviar consideravelmente a tributação dos seus residentes.

Como diversas vozes autorizadas têm insistentemente alertado, o OE 2013 pode representar a morte de milhares de empresas e a asfi xia de milhões de contribuintes!

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SumárioActualidade

Análise O Regime Simplifi cado de Tributação do Rendimento das Pessoas Singulares

JurisprudênciaAnotadaResumosSumários

Instruções Administrativas (AT)Verba 2.27 da Lista I anexa ao CIVAAdmissibilidade da alteração posterior das opções, em termos de tributação, permitidas em sede de IRS

SínteseJurisprudênciaLegislaçãoInstruções Administrativas (AT)

União EuropeiaLegislação Jurisprudência

Síntese de Artigos – Ano 2012

Síntese de Jurisprudência – Ano 2012

Síntese de Instruções Administrativas (AT) – Ano 2012

ATUALIDADE


Execução orçamental

A Direcção-Geral do Orçamento tornou pública uma síntese da execução orçamental, com referência a Outubro de 2012. Assim, são divulgados dados relativos às Administrações Públicas, Subsector Estado, Subsec-tor Serviços e Fundos Autónomos, Entidades Públicas Reclassifi cadas (EPR), Serviço Nacional de Saúde, Segu-rança Social, Administração Regional e Administração Local.

No que se refere à receita fi scal líquida, regista-se um decréscimo de 4,9% até Setembro de 2012, quando com-parada com o período homólogo do ano precedente.

Estes valores são resultado de uma variação homó-loga negativa da receita acumulada líquida dos impostos directos de 4,3% associada a uma variação de -5,4% dos impostos indirectos.

Ao nível do IRS, regista-se um crescimento de 2,6% da receita líquida acumulada deste imposto face ao pe-rído homólogo do ano anterior. A variação homóloga registada fi ca a dever-se a um aumento da receita após conclusão dos processos de liquidação e pagamento das notas de cobrança de IRS em 2011 e 2012.

Ao nível do IRC, a receita acumulada líquida apre-senta uma variação de -20,7% em termos homólogos (o que se traduz numa recuperação de 2,2 pontos percen-tuais face ao mês anterior).

De registar ainda o desempenho positivo da tributa-ção sobre o património mobiliário detido no estrangeiro (RERT III), que atingiu o montante fi nal de 258,4 mi-lhões de euros.

No que se refere ao IVA, verifi ca-se um decréscimo de 2,5% na receita líquida acumulada face ao período homólogo de 2011. Esta variação homóloga negativa deve-se, nomeadamente, a um aumento dos reembolsos dos agentes económicos.

Assinala-se a variação homóloga negativa do Impos-to sobre os Produtos Petrolíferos de 7,6%.

Ao nível do Imposto do Selo, a receita regista uma variação homóloga de -8,2%, resultante do decréscimo de operações fi nanceiras.

A receita líquida acumulada do Imposto sobre o Ta-baco regista uma diminuição de 8,8% face ao período homólogo de 2011, refl ectindo a diminuição na introdu-ção no consumo neste período e a sazonalidade irregular da mesma ao longo do ano. Assinala-se, todavia, uma recuperação de 2,0 pontos percentuais face à variação homóloga registada no mês anterior.

No que respeita ao Imposto sobre Veículos, a receita acumulada regista uma variação homóloga negativa de 45,1%, resultante da quebra nas vendas de veículos.

A receita líquida acumulada do Imposto Único de Circulação regista uma variação positiva de 11,4% face ao período homólogo.

Finalmente, no que se refere ao Imposto sobre o Álcool e Bebidas Alcoólicas (IABA), a receita líquida acumulada regista um decréscimo de 2,9% face ao perí-odo homólogo de 2011, o que refl ecte uma variação de -3,9% relativamente ao mês anterior.

De registar ainda, até Setembro de 2012, o aumento dos reembolsos de 3,4% face ao período homólogo de 2011.

IVA – Taxas Reduzidas

A Comissão Europeia lançou recentemente uma consulta pública, com vista à recolha de contributos de cidadãos, empresas e outros interessados relativamente às taxas reduzidas de IVA. A Comissão pondera a intro-dução de alterações nesta matéria, as quais se inserem num projecto mais alargado de reforma do sistema de IVA, por forma a torná-lo mais simples, mais efi caz e mais robusto. A Comissão não propõe ainda, nesta fase, a criação ou a eliminação de taxas reduzidas de IVA, an-tes pretendendo levar a cabo um processo de avaliação da actual situação. Os interessados são convidados a contribuir com uma análise das consequências de uma possível modifi cação das regras da União Europeia nesta matéria. Esta consulta pública termina a 13 de Janeiro de 2013.

Algirdas Šemeta, comissário responsável pela Fisca-lidade, sublinha a necessidade de se proceder a uma ava-liação das taxas reduzidas de IVA existentes. Se, por um lado, os Estados-Membros carecem de novas fontes de receitas, também as empresas, por seu lado, privilegiam sistemas fi scais mais simples, que não impliquem custos de conformidade elevados. Impõe-se, pois, uma análise das taxas reduzidas de IVA em vigor, de modo a proce-der a uma análise dos custos e benefícios decorrentes da sua aplicação.

Esta consulta pública desenvolve-se em volta de três pontos basilares de análise. Em primeiro lugar, pergunta-se aos participantes se as taxas reduzidas em vigor acarretam distorções da concorrência no mercado único. Em segundo lugar, questiona-se se certas taxas reduzidas de IVA vão, actualmente, de encontro aos ob-jectivos estratégicos da União Europeia. Em causa estão, sobretudo, as taxas aplicadas a água, energia, gestão de resíduos e habitação. Por último, pretende-se determinar em que medida os bens e serviços similares deveriam

ATUALIDADE


ser tratados quanto a IVA, tendo em conta as recentes evoluções tecnológicas.

Os resultados desta consulta pública servirão de base à elaboração de novas propostas em matéria de IVA, que a Comissão pretende apresentar no decurso de 2013.

Assistência mútua em matéria de cobrança de créditos respeitantes a impostos, direitos e outras operações

Foi aprovada, em Conselho de Ministros, a transpo-sição da diretiva comunitária relativa à assistência mútua em matéria de cobrança de créditos respeitantes a im-postos, direitos e outras operações.

Esta regulamentação revê e aperfeiçoa as regras exis-tentes neste domínio, enquadrando-se na estratégia glo-bal de combate à fraude ao nível europeu. O recurso à assistência e à cobrança ao nível da União Europeia é, desta forma, estimulado e a sua aplicação prática faci-litada.

Em causa estão mecanismos relativos à troca de in-formações, à notifi cação de documentos e à cobrança de créditos e adopção de medidas cautelares para garantia de cobrança. A aplicação destas medidas será solicitada às autoridades competentes de outro Estado-membro quanto a devedores aí residentes ou sedeados. Por outro lado, as autoridades nacionais fi cam obrigadas a prestar, em território nacional, assistência da mesma natureza.

Cooperação reforçada no domínio do imposto sobre as transações financeiras

Dez Estados-Membros da União Europeia (França, Alemanha, Áustria, Bélgica, Grécia, Itália, Portugal, Es-lováquia, Eslovénia e Espanha) apresentaram à Comis-são pedidos ofi ciais de cooperação reforçada relativa-mente a um imposto sobre transações fi nanceiras (ITF). Estes pedidos foram analisados pela Comissão, por for-ma a assegurar que satisfaziam as condições para a co-operação reforçada previstas nos Tratados. Tal implicou verifi car que a cooperação reforçada nessa área promo-veria os objectivos e os interesses da UE, não afectaria o mercado único e respeitaria os direitos, competências e deveres dos Estados-Membros não participantes. A Co-missão concluiu que estão reunidas todas as condições

jurídicas e que os Estados-Membros que pretendam ins-tituir um ITF a nível da UE sejam autorizados a fazê-lo.

Este imposto pode gerar receitas avultadas para os Estados-Membros, estimadas em 57.000 milhões de eu-ros por ano.

Em Setembro de 2011, a Comissão submeteu uma proposta relativa a um sistema comum de imposto sobre as transações fi nanceiras, com o propósito de melhorar o funcionamento do mercado interno neste domínio. Seguiram-se intensas discussões sobre este tema, tor-nando-se claro que não se chegaria a uma posição unâni-me num futuro razoável.

Em 28 de setembro de 2012, volvido um ano sobre a apresentação da proposta inicial pela Comissão, Fran-ça e Alemanha enviaram uma carta a Algirdas Šemeta, comissário responsável pela Fiscalidade, solicitando ofi cialmente autorização para uma cooperação reforça-da, com base na proposta da Comissão. Pedidos seme-lhantes foram ulteriormente apresentados pela Áustria, Bélgica, Grécia, Itália, Portugal, Eslováquia, Eslovénia e Espanha, atingindo-se desta forma o número mínimo de nove Estados-Membros exigido para que a cooperação reforçada seja autorizada ao abrigo dos Tratados.

Para que os dez Estados-Membros participantes possam levar avante esta intenção no contexto do pro-cesso de cooperação reforçada, a proposta de decisão do Conselho terá que ser adoptada por uma maioria qualifi -cada de Estados-Membros e obter a aprovação do Parla-mento. Ainda no decurso de 2012, a Comissão tenciona apresentar uma proposta de fundo relativa ao ITF, para debate e adopção pelos Estados-Membros participantes.

Preços de transferência

O Comité de assuntos fi scais da OCDE havia tor-nado público, em Junho de 2012, dois documentos versando sobre certos aspetos em matéria de preços de transferência, no que se refere aos bens incorpóre-os, convidando ao envio de comentários por parte dos interessados. Na sequência do processo de discussão pública desses documentos, o Comité divulga agora os comentários recebidos, os quais podem ser consultados na secção de Fiscalidade do site da OCDE.

São ainda divulgados os contributos recebidos por ocasião da consulta pública relativa à revisão dos regimes de proteção, que integram atualmente o capítulo IV dos Princípios diretores da OCDE sobre preços de transfe-rência.

Estes contributos são objecto de análise por parte do Grupo de Trabalho n.º 6 do Comité de assuntos fi scais durante o mês de novembro de 2012.

ATUALIDADE


O Comité de Assuntos Fiscais da OCDE lançou, en-tretanto, novas consultas públicas. Assim, os interessados são convidados a enviar os seu contributos relativamente ao projecto revisto relativo à interpretação da expressão “benefi ciário efectivo” que fi gura nos artigos 10º, 11º e 12º da Convenção Modelo da OCDE. Os comentários deverão ser enviados até 15 de dezembro de 2012.

Decorre igualmente uma consulta pública sobre questões relativas à aplicação do modelo de convenção fi scal da OCDE no âmbito do comércio de licenças de emissão de gases com efeito de estufa. Os comentários, que poderão ser enviados até 15 de janeiro de 2013, se-rão objeto de análise por parte do Grupo de Trabalho n.º 1, do Comité de Assuntos Fiscais na sua reunião de fevereiro desse ano.

Finalmente, o Comité de Assuntos Fiscais da OCDE convida ao envio de comentários com respeito ao projecto revisto sobre a defi nição do conceito de “estabelecimento estável” e proposta relativa à inter-pretação e aplicação do artigo 5º da Convenção Mo-delo da OCDE. Os interessados poderão participar até 31 de janeiro de 2013, sendo os comentários enviados objecto de análise por parte do Grupo de Trabalho n.º 1 do Comité de assuntos fi scais na sua reunião de Fe-vereiro seguinte.

Todos os comentários deverão ser enviados em for-mato Word, por meio de correio eletrónico, para o ende-reço email [email protected], sendo dirigidos a “Tax Treaties, Transfer Pricing and Financial Transactions Di-vision - OECD/CTPA”.

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ANÁLISE


O Regime Simplificado de Tributação do Rendimento das Pessoas SingularesPor Carlos Cunha de Sousa (*)

Em 29 de dezembro de 2000 foi publicada em Por-tugal a Lei 30-G/2000, destinada a reformar a tributação do rendimento das pessoas singulares. Este diploma veio alterar com alguma profundidade o código do IRS, tra-zendo ao nosso sistema tributário o regime simplifi cado de tributação, ao qual dedicaremos a nossa atenção. Com este trabalho pretendemos olhar sobre os onze anos de vigência daquele regime, iniciando o percurso com uma análise sucinta ao regime positivado, prosseguindo com a apresentação de alguns problemas suscitados pela doutri-na e concluindo com o nosso contributo para a discussão.

1) O REGIME POSITIVADOO regime simplifi cado de tributação dos rendimen-

tos da categoria B das pessoas singulares foi trazido ao nosso ordenamento pela Lei 30-G/2000 de 29 de de-zembro. Previamente já haviam sido dados passos de aproximação a esse regime. Um primeiro com a Lei 41/98 de 4 de agosto, que previa a introdução nos códi-gos e leis tributárias da regulamentação de fi guras como a da tributação através de um regime simplifi cado. Es-tava previsto neste diploma que esse regime corporiza-ria procedimentos mais simples e expeditos de fi xação da matéria coletável, salvaguardando o respeito pelas garantias procedimentais e processuais previstas na lei. Posteriormente, a Lei 3-B/2000, de 4 de abril, ensaiou uma autorização legislativa no sentido da criação de um regime especial simplifi cado de tributação, com alguns contornos divergentes do adotado, mas que não deu ori-gem a qualquer regime por ter sido considerado como não sendo a autorização mais adequada1.

A. DELIMITAÇÃO OBJETIVA

A tributação do rendimento auferido pelas pessoas singulares é feita com base no rendimento coletável que

* Mestrando em Direito Tributário e Fiscal na Escola de Direito da Universidade do Minho.

1. Cf. Relatório do Grupo para o Estudo da Política Fiscal de 2009-10-03, p. 242.

resulta do englobamento dos rendimentos líquidos das diversas categorias. A categoria de rendimentos que nes-te trabalho importa apresentar é a B, que respeita aos rendimentos empresariais e profi ssionais. Esta categoria agrega todos os rendimentos resultantes do exercício de uma atividade comercial, industrial, agrícola, silvícola ou pecuária. Agrega também os rendimentos provenientes do exercício por conta própria de uma qualquer ativi-dade de prestação de serviços ou provenientes da pro-priedade intelectual ou industrial, ou ainda da prestação, pelo próprio, de informações relativas à experiência ad-quirida no setor comercial, industrial ou científi co.

A determinação dos rendimentos da categoria B, a partir de 1 de Janeiro de 2001, com a entrada em vigor da referida Lei 30-G/2000, de 29 de dezembro, passou a poder fazer-se de três formas distintas. Assim passou a poder-se determinar esse rendimento com base com base na contabilidade, com base nas regras defi nidas para o regime simplifi cado ou, verifi cadas certas condi-ções, através das regras estabelecidas para a categoria A.

B. DELIMITAÇÃO SUBJETIVA

Relativamente aos rendimentos da categoria B, os sujeitos passivos que não tenham obtido no ano ante-rior um montante anual ilíquido superior a €150.000,00, fi cam abrangidos pela tributação com base nas regras previstas para o regime simplifi cado. No caso de início de atividade, este valor é confrontado com o valor anual de rendimentos estimado. Cessa, no entanto, a aplica-ção do regime simplifi cado, passando a ser aplicado o regime de tributação com base na contabilidade, caso seja ultrapassado, em dois anos consecutivos, o limite de 150.000,00€ acima referido, ou aquele limite seja ultra-passado em mais de 25% num só exercício.

Os sujeitos passivos abrangidos pelo regime simplifi -cado podem no entanto optar pela determinação do ren-dimento com base na contabilidade, manifestando essa vontade, quer na declaração de início de atividade, quer numa declaração de alterações a apresentar até ao fi nal do mês de março do ano a que respeitam os rendimen-tos. Está, no entanto, determinado um período mínimo


ANÁLISE

de permanência de três anos em qualquer dos regimes, o qual se prorroga automaticamente. Esta prorrogação pode ser afastada se for manifestada a vontade por parte do contribuinte através da declaração de alterações acima referida, de ser tributado com através de outro regime.

C. A DETERMINAÇÃO DO RENDIMENTO

O rendimento tributável é determinado, no âmbito deste regime, através da aplicação aos valores de vendas de mercadorias e produtos, aos serviços prestados no âmbito de atividades hoteleiras e similares, restauração e bebidas, e aos subsídios à exploração, do coefi ciente de 0,20, e aos restantes rendimentos enquadráveis na cate-goria B do coefi ciente de 0,70.

A forma de determinação do rendimento tributável com base nos coefi cientes acima referidos é subsidiária da que foi prevista como própria e que resultaria da apli-cação dos indicadores de base técnico-científi ca para os diferentes setores de atividade. Verifi ca-se, no entanto que os referidos indicadores, que deveriam ser determi-nados por lista aprovada por portaria do Ministro das Finanças, ainda não o foram, perpetuando-se assim este método “provisório” de apuramento do rendimento tri-butável.

Não foram também determinados os critérios técni-cos que, ponderando a importância relativa de concretas componentes dos custos das várias atividades empresa-riais e profi ssionais, permitiriam proceder à correta sub-sunção dos proveitos de tais atividades às qualifi cações contabilísticas relevantes para a fi xação do coefi ciente aplicável. Estes critérios técnicos foram previstos pelo legislador para produzirem efeitos na falta da publicação dos indicadores anteriormente referidos.

2) A NATUREZA DO REGIME SIMPLIFICADO

Envidaremos agora os nossos esforços no sentido de olhar o regime simplifi cado e a sua relação com alguns princípios do direito e da nossa constituição fi scal. Não pretendemos neste ponto fazer uma apreciação pro-funda e defi nitiva sobre os itens abordados mas tão-só fazer-lhes uma primeira aproximação.

Tem sido amplamente debatida na doutrina europeia a natureza jurídica dos regimes simplifi cados de tribu-tação. Em Portugal, foi João Sérgio Ribeiro quem abriu o caminho para essa discussão, com um estudo denso e bastante fundamentado em que teoriza sobre os contor-nos daquele regime2.

2. Cf. João Sérgio RIBEIRO, Tributação Presuntiva do Rendimento, Um Contributo Para Equacionar os Métodos Indirectos de determi-nação da Matéria Tributável, Coimbra, Almedina, 2010.

A. O REGIME SIMPLIFICADO E AS FICÇÕES

Na procura da natureza jurídica do regime simplifi -cado de tributação, podemos ensaiar uma aproximação deste às fi cções jurídicas. As fi cções jurídicas traduzem--se na criação de uma verdade jurídica diferente da real3. Segundo João Sérgio Ribeiro, os princípios da capaci-dade contributiva e da verdade material não se compa-decem com meras fi cções e requerem manifestações efetivas, ou que com toda a probabilidade revelem essa capacidade4. O autor afasta a hipótese de estarmos pe-rante uma fi cção, na medida em que, nesse caso, estaría-mos a tributar rendimento que não existe.5

No nosso entender, a fi cção apresenta-se-nos no âm-bito do direito tributário como a criação de uma realida-de (fi ccionada) no sentido de materializar o princípio da capacidade contributiva. Estas fi cções foram adotadas com especial relevância no âmbito do IMT, assumindo preponderância no que diz respeito à delimitação do elemento material do facto tributário. Esta técnica teve como efeito exatamente o criar de realidades jurídicas novas, mas com o intuito de dar cumprimento ao prin-cípio da capacidade contributiva. Este princípio, por sua vez, estava a ser colocado em causa quando situações fáticas com efeitos materiais equivalentes eram tratadas de forma distinta em face da sua natureza jurídica ou formal. A capacidade contributiva e o princípio da igual-dade estariam em causa se fossem aplicados os conceitos civilisticos sem mais. Caso tal ocorresse, afastar-se-iam da tributação situações que, não cabendo em determi-nado conceito legal tipifi cado, representassem a mani-festação da capacidade contributiva em equivalência à manifestada pelos que nele cabiam.

No nosso entender, parecem não estar assim reu-nidas as condições para que o regime simplifi cado seja subsumido às fi cções. De facto, a utilização de uma fi c-ção neste âmbito teria de contribuir para que fossem respeitados os princípios basilares do direito tributário, mormente os da justiça material e da capacidade contri-butiva, o que, como adiante melhor explanaremos, pare-ce não resultar da aplicação dos coefi cientes em vigor.

B. O REGIME SIMPLIFICADO E AS AVENÇAS OU CONTRATOS FISCAIS

Podemos também olhar o regime em apreciação à luz dos contratos fi scais ou avenças. Joaquim Freitas da Rocha faz uma teorização acerca dos meios alternativos de resolução de litígios, recortando aqueles que conside-

3. Idem, p. 49.4. Idem, p. 331.5 Idem, p. 161.

ANÁLISE


ra serem os meios preventivos6. Nesse âmbito identifi ca as “avenças tributárias” (lato sensu) como esquemas pre-vistos legalmente para a determinação antecipada e glo-bal do objeto da tributação. O referido objeto pode ser a matéria coletável, como pode ser a coleta ou o conteúdo das obrigações acessórias. Estes acordos assim concetuali-zados podem ser realizados individualmente ou com um conjunto alargado de contribuintes.

João Sérgio Ribeiro afi rma que, estando perante ele-mentos essenciais dos impostos, como acontece com a determinação da matéria tributável, não deveria ser possível regulá-los através de meros contratos, sob pena de se violar o princípio da legalidade7. O autor afasta a possibilidade da existência acordos fi scais, justifi can-do também que, nos contratos fi scais pressupõe-se uma margem livre de decisão, o que não acontece no regime simplifi cado.8

Se fosse adotada esta conceção, uma via para sus-tentar o afastamento da aplicação do regime simplifi ca-do, nas situações em que se verifi casse um excecional afastamento entre os valores de rendimento efetivamen-te percebidos e os que resultam da aplicação do regime simplifi cado seria a invocação do princípio pacta sunt ser-vanta, rebus sic santibus, perante uma anormal alteração das circunstâncias9.

Não nos parece, no entanto, que estejamos perante um qualquer contrato fi scal ou avença, em face dos fun-damentos expostos anteriormente. Acrescentamos ain-da que, o atribuir da condição de contratos fi scais a este regime não apagaria a ilegitimidade que nos parece advir da aplicação dos coefi cientes em vigor, a qual adiante melhor analisaremos.

C. O REGIME SIMPLIFICADO E AS PRESUNÇÕES

A tributação será presuntiva quando a totalidade ou parte do rendimento for calculado com base numa ou mais presunções10. A presunção, por sua vez, é consti-tuída por uma ilação fundada numa regra de experiência mediante a qual, com base num facto conhecido se de-

6. Cf. Joaquim Freitas da ROCHA, Lições de Procedimento e Pro-cesso Tributário,4ª Edição, Coimbra, Coimbra Editora, 2011, pp. 392-394.7. Cf. João Sérgio RIBEIRO, Tributação Presuntiva do Rendimento, Um Contributo Para Equacionar os Métodos Indirectos de Determi-nação da Matéria Tributável, Coimbra, Almedina, 2010, p. 333.8. Idem, p. 340.9. Cf. João Sérgio RIBEIRO, “Reflexões sobre o regime simplificado: a sua suspensão no domínio do IRC”, in VVA, Scientia Iurídica – Tomo LVIII, 2009, n.º 320, p. 678.10. Cf. João Sérgio RIBEIRO, Tributação Presuntiva do Rendimen-to, Um Contributo Para Equacionar os Métodos Indirectos de de-terminação da Matéria Tributável, Coimbra, Almedina, 2010, p. 40.

duz um facto desconhecido11. A presunção é portanto constituída por uma afi rmação base ou indício, por uma afi rmação resultado ou presumida, e pelo nexo lógico que existe entre ambas. Na presunção cria-se uma rela-ção causal, gerada pelo nexo referido, entre duas verda-des ou factos naturais12.

Assim a presunção apenas vai subsumir de determina-dos elementos a existência de uma realidade, que, como já vimos, tem probabilidade (com base nas regras de ex-periencia) de existir. Neste caso, a presunção tem como pressuposto que esse é o caminho para tributar as situa-ções “reais” e por isso dar cumprimentos aos princípios da igualdade, da justiça e da capacidade contributiva.

A construção do regime simplifi cado prevista para a vigência dos indicares de base técnico-científi ca parece efetivamente dar corpo aos elementos de uma presun-ção, na medida em que, por defi nição, aqueles vão servir de nexo causal, fundamentado nas regras de experiên-cia para transformar o facto-base (volume de negócios) num facto presumido (rendimento tributável) que com grande probabilidade vai corresponder ou aproximar-se do rendimento real13. No entanto, o regime simplifi ca-do em vigência há mais de onze anos é aquele que faz aplicar aos valores base os coefi cientes de 0,20 e 0,70. Estes coefi cientes, como adiante veremos, parecem manter uma enorme distância da realidade das diversas atividades exercidas pelos contribuintes. O regime que resulta na utilização destes coefi cientes, a nosso ver, não respeita os elementos da presunção na medida em que estes não resultam das regras de experiência (tal iria re-sultar dos coefi cientes apurados com base nos critérios técnicos ainda não publicados), nem tão-pouco se pode afi rmar que haja a grande probabilidade de os factos pre-sumidos se aproximarem da realidade.

D. AS PRESUNÇÕES IURE ET DE IURE

Importa também saber se devem, as presunções an-teriormente referidas, ser passíveis de ilisão.

João Sérgio Ribeiro defende de uma forma bastante sustentada, a consideração da ilidibilidade das presunções que entende estarem na base do regime simplifi cado14. O autor suporta a sua posição, na inconstitucionalidade das presunções iure et de iure em matéria de elementos do factos tributário, na insufi ciência da voluntariedade para

11. Idem, p. 41.12. Idem, p. 49.13. Este conceito de rendimento real é usado para identificar aquele rendimento que, em situações ideais refletiria a capacidade contribu-tiva do contribuinte.14. Idem, pp. 379-389.


ANÁLISE

sustentar o carater inelutável do regime simplifi cado, e no facto de a ilidibilidade não obstar aos objetivos do regime, entre outros argumentos.

Rui Duarte Morais, abordando a mesma temática, defende que os sistemas de tributação com base em in-dicadores objetivos, ainda assim devem ter sempre, sob pena de inconstitucionalidade, que admitir a prova em contrário, demonstrando o contribuinte que não teve o rendimento normal que a administração tributária lhe imputa, ou até que teve prejuízos15.

No mesmo sentido apontou a maioria da Comissão para o desenvolvimento da Reforma Fiscal16, defenden-do que não seria recomendável, numa eventual introdu-ção de um regime simplifi cado no nosso ordenamento, que não se admita prova em contrário de que foi outro rendimento efetivamente auferido17.

Partilhamos da posição da doutrina referida, na me-dida dos argumentos aduzidos. De facto, todos os ob-jetivos do regime parecem poder ser alcançados com a consideração deste regime como sustentado em presun-ções iuris tantum. Podemos até conjeturar que uma even-tual consideração desta natureza poderia atrair ainda mais contribuintes a este regime, o que permitiria cum-prir melhor os seus objetivos.

E. CONCLUSÕES PARCIAIS

O regime simplifi cado de tributação do rendimento das pessoas singulares não parece assim caber no concei-to de fi cção nem de contrato fi scal. Por outro lado, em face do lugar de permanência que estão a ganhar os coe-fi cientes a que nos referimos, e da desconexão que estes provocam entre o efetivo rendimento dos contribuintes e os valores sujeitos a tributação, parece que estamos a afastar este regime de qualquer uma das naturezas referi-das, reconduzindo o imposto sobre o rendimento a um “imposto sobre outra coisa qualquer” 18.

3) ALGUMAS CONSIDERAÇÕES SOBRE O REGI-ME SIMPLIFICADO

A. OBJETIVOS DO REGIME

Têm sido referidas pela doutrina diversas motivações que levaram o legislador a dotar o nosso ordenamento

15. Cf. Rui Duarte MORAIS, Sobre o IRS, Coimbra, Almedina, 2006, p. 76.16. Comissão presidida por José da Silva Lopes.17. Cf. Relatório da Comissão para o Desenvolvimento da Refor-ma Fiscal de 03 de Abril de 1996, in http://badigital.sgmf.pt/COL--MF-28/1/COL-MF-28_pdf/ReformaFiscal.pdf[2012-07-28], pp. 348-349.18. Cf. João Sérgio RIBEIRO, op. cit. p. 331.

com o regime simplifi cado de tributação dos rendimen-tos. Segundo João Sérgio Ribeiro, o objetivo imediato é a simplifi cação, dirigida aos sujeitos passivos de baixos rendimentos, na medida em que estes veem atenuados uma série de deveres acessórios. O autor identifi ca tam-bém, e como objetivo mediato, a libertação de recursos para o combate à evasão fi scal19.

A posição da Comissão para o Desenvolvimento da Reforma Fiscal no que respeita à introdução de méto-dos de indiretos de determinação da matéria tributável de aplicação automática, não era unânime, sendo da opinião da maioria que o combate à evasão não exigia esses métodos. Os elementos que entendiam que essa introdução era positiva, baseavam-se no facto de que estes permitiriam colocar em valores mais verosímeis a tributação de um conjunto importante de contribuintes, e por aligeirar signifi cativamente as exigências de fi sca-lização sobre os mesmos20. O referido relatório denota uma preponderante preocupação, no périplo que faz por estas questões, pelo combate à evasão fi scal e pelo con-trolo dos custos suportados pela Administração Fiscal.

Rui Duarte Morais, por sua vez, entende que os en-cargos gerados pela obrigação em ter contabilidade or-ganizada são desmesurados para as pequenas empresas. Entende também que muitos agentes económicos pres-cindiriam dessa contabilidade se tal não fosse exigido para efeitos fi scais21.

A principal razão, a nosso ver, que esteve na base da adoção de um regime simplifi cado, e conforme aponta-do pelo Grupo de Estudo da Política Fiscal, é a necessi-dade de, reconhecida a impossibilidade de um controlo efi caz, travar a evasão fi scal ao nível dos contribuintes de reduzida dimensão económica.

B. OS COEFICIENTES E A RENDIBILIDADE DAS ATI-VIDADES

1. As diferentes rentabilidadesPretendemos neste ponto demonstrar, ainda que de

uma forma meramente indicativa que serve para supor-tar as considerações que fazemos, as diferenças que se podem encontrar entre as rentabilidades dos diversos setores de atividade.

Analisando a rentabilidade dos capitais investidos em diversas secções de atividade22, nos dados publica-

19. Idem, p. 321.20. Cf. Relatório da Comissão para o Desenvolvimento da Refor-ma Fiscal de 03 de Abril de 1996, in http://badigital.sgmf.pt/COL--MF-28/1/COL-MF-28_pdf/ReformaFiscal.pdf[2012-07-28], p. 348. 21. Cf. Rui Duarte MORAIS, Sobre o IRS, Coimbra, Almedina, 2006, p. 75.22. Dados recolhidos na base de dados da Sociedade Portuguesa de Empreendedorismo, em http://www. spempreendedorismo.pt/em-

ANÁLISE


dos pela Sociedade Portuguesa de Empreendedorismo, verifi ca-se que há secções em que a rentabilidade alcança percentagens menos aliciantes. Tal ocorre em secções como a agricultura, produção animal, caça, fl oresta e pesca, em que as rentabilidades médias se situam entre os 0,31% (em 2006) e -2,40% (em 2008), ou as atividades imobiliárias, em que as rentabilidades vão desde -2,39% (em 2008) e 5,00% (em 2006). Outras secções há em que as rentabilidades são bastante superiores, como é o caso das indústrias extrativas, em que vão desde 6,77% (em 2008), até 16,11% (em 2007), ou da construção, em que as rentabilidades vão desde 1,85% (em 2009), até 8,43% (em 2007). Este rácio permite aferir qual o rendimento obtido por cada empresário em face do seu investimen-to, e permite tirar algumas ilações quanto à diferença entre os rendimentos líquidos obtidos em cada uma das secções de atividade.

Os exemplos que são dados um pouco por toda a Europa (continental) denotam, na criação de coefi cien-tes ou indicadores, alguma preocupação em diferenciar os setores ou atividades, no sentido de melhor aproxi-mar a correspondente tributação àquela que efetivamen-te possa refl etir a sua capacidade contributiva23.

Conforme verteu no seu relatório fi nal, o Grupo para o Estudo da Política Fiscal (2009) entendia que “Desde o início da vigência do RST, é afi rmado que os coefi cientes em que assenta o apuramento do lucro tributável são de natureza provisória, devendo operar--se a sua substituição por indicadores de base técnico--científi ca (cuja indispensabilidade já era reconhecida no Relatório Silva Lopes). Porém, por vicissitudes várias, tal provisoriedade tornou-se defi nitiva, o que põe em causa a objetividade do modelo de tributação e, portanto, a justiça tributária, pois que se trata de igual forma, v.g. quem vende jornais, quem vende vestuário ou quem ex-plora um bar”24.

Segundo Rui Duarte Morais, “O estabelecimento de apenas dois coefi cientes resulta, necessariamente, em si-tuações de profunda injustiça, tão diferente será de sec-tor para sector a relação entre os proveitos (…) e o lucro líquido”25.

preendedorismo/visualizacao-dados/rentabilidade-actividade-empre-sarial /seccoes [2012-07-28].23. Cf. Relatório da Comissão para o Desenvolvimento da Refor-ma Fiscal de 03 de Abril de 1996, in http://badigital.sgmf.pt/COL--MF-28/1/COL-MF-28_pdf/ReformaFiscal.pdf [2012-07-28], pp. 341-346.24. Cf. Relatório do Grupo para o Estudo da Política Fiscal de 2009-10-03, pp. 242-243.25. Cf. Rui Duarte MORAIS, Sobre o IRS, Coimbra, Almedina, 2006, p. 79.

João Sérgio Ribeiro defende que seria desejável que fossem elaborados os indicadores objetivos de atividade, pois tal permitiria superar algumas debilidades dos atuais coefi cientes, sendo de destacar o facto de estes serem claramente insufi cientes para atender às especifi cidades de todas as atividades a que se aplicam26.

2. Conclusões parciaisResulta assim desta nossa abordagem que é clara a

tendência da doutrina para valorizar a importância dos indicadores de base técnico-científi ca (ou qualquer outro elemento multiplicador que refl ita a realidade económi-ca e possa servir de elemento de conexão com base na experiência que com probabilidade, aproxime os valores de rendimento tributável apurado daqueles que efetiva-mente possam refl etir a capacidade contributiva do con-tribuinte).

Os elementos da Comissão para o Desenvolvimento da Reforma Fiscal27 que advogaram a introdução deste tipo de regimes, defenderam que a elaboração dos indi-cadores de determinação objetiva da matéria tributável fosse precedida dos necessários trabalhos de recolha e tratamento da sua informação de base. Defenderam ain-da que a consideração de diversos aspetos de natureza subjetiva e objetiva permitiriam introduzir elementos de tributação pelo lucro presumido, afastando-se assim da simples tributação pelo lucro normal28. Percebe-se assim a posição da Comissão no sentido de defender a tributa-ção com base num rendimento que, a não ser o efetiva-mente auferido fosse, com grande probabilidade a este aproximado (presumido). Percebe-se também a recusa de soluções como a da tributação por aquilo que apelida-ram de “lucro normal” e que apenas refl ete a tributação por uma valor estandardizado, sem uma relevante cone-xão com a realidade.

Rui Duarte Morais refere que, em face da existência de apenas dois indicadores, e das injustiças dai decor-rentes, o sistema só é tolerável porque é opcional29. Di-zemos nós, no entanto, que essa tolerabilidade está em causa na medida e que não estamos efetivamente perante uma opção pura, como adiante melhor explanaremos.

Ao serem utilizados coefi cientes que desrespeitam fatores como as especifi cidades de área de negócios, de área de intervenção ou nicho de mercado, de sazonali-

26. Cf. João Sérgio RIBEIRO, “Reflexões sobre o regime simplifica-do: a sua suspensão no domínio do IRC”, in VVA, Scientia Iurídica – Tomo LVIII, 2009, n.º 320, p. 682.27. Comissão presidida por José da Silva Lopes. 28. Cf. Relatório da Comissão para o Desenvolvimento da Refor-ma Fiscal de 03 de Abril de 1996, in http://badigital.sgmf.pt/COL--MF-28/1/COL-MF-28_pdf/ReformaFiscal.pdf [2012-07-28], p. 351.29. Cf. Rui Duarte MORAIS, op. cit, p. 79.


ANÁLISE

dade, de evolução de preços, de ciclos económicos, etc., estamos a assumir claramente que estamos a apurar uma matéria tributável que vai estar, com bastante probabili-dade, afastada daquela que demonstraria, ainda que de forma aproximada, a capacidade contributiva do contri-buinte.

A nossa crítica centra-se no facto de os coefi cien-tes nem “se esforçarem” no sentido da aproximação ao rendimento que efetivamente refl ita aquela capacidade contributiva. Não está em causa uma difi culdade espe-cial de aferir se é rendimento real ou não, mas antes a constatação de que não foi feito o esforço necessário nesse sentido, e portanto, foi assumido, por omissão, o afastamento da tributação por um rendimento que com probabilidade traduza aproximadamente a capacidade contributiva.

C. O REGIME COMO OPTATIVO

Quanto ao argumento legitimador de que o regime é opcional, importa tecer algumas considerações. Os contribuintes que reúnem os requisitos para a tributação com base nas regras do regime simplifi cado vêem-se na contingência de escolher entre um regime de tributação que contém obrigações acessórias (mormente contabi-lísticas) em muitos casos em violação do princípio da proporcionalidade (quando os próprios custos contabi-lísticos condicionam a continuação da atividade), e um regime simplifi cado, baseado na aplicação ao volume de negócios de coefi cientes genéricos e pouco fundamenta-dos, que em muitos casos resulta no apuramento de ren-dimento coletável acima do real (dada a falta de conexão dos coefi cientes com a realidade económica).

Esta não é assim uma verdadeira opção, mas um ato condicionado. Advogamos que as condicionantes para essa decisão são, em muitos casos, quase coações, o que não contribui para a legitimação do regime.

D. PERÍODO MÍNIMO DE PERMANÊNCIA

O período mínimo de permanência e as mudanças de regime, são as questões que mais tem perturbado a vigência deste regime. Para além da confl itualidade que gera, também a própria gestão das empresas, e por con-seguinte a prosperidade da própria economia podem ser lesadas por este fator. De facto, um empresário que pre-tenda fazer um investimento avultado, e portanto optar pela contabilidade organizada, de forma a poder refl etir o custo do investimento, terá de aguardar pelo fi m do período mínimo de permanência para poder tomar a sua decisão. Por outro lado, um empresário que veja reduzi-do drasticamente o seu volume de vendas e pretenda ab-dicar da contabilidade para poder reduzir os seus custos de funcionamento (relacionados com a contabilidade e demais obrigações acessórias), terá de esperar pelo fi m do período mínimo de permanência para poder tomar a sua decisão.

João Sérgio Ribeiro também manifestou a sua posi-ção no sentido de que não deveria haver um período de permanência mínimo obrigatório30.

Entendemos, assim, que deveriam ser dados pas-sos no sentido de acabar com os períodos mínimos de permanência, ainda que fossem criadas medidas de sal-vaguarda para precaver eventuais abusos. Serve aqui o argumento de que a simplicidade e a praticabilidade não devem afastar completamente todas as preocupações e cuidados com a esfera pessoal e económica dos contri-buintes, mas tão-só naquela medida em que seja extre-mamente necessário à sua prevalência.

E. A CONCORDÂNCIA PRÁTICA

Parece resultar deste nosso percurso, que estão em discussão algumas questões ligadas ao regime simplifi ca-do, que, no nosso entender, tem problemas de compati-bilização com alguns princípios do nosso ordenamento. O Grupo de Trabalho criado por Despacho do Ministro de Estado e das Finanças de 20 de Abril de 2005, de-bruçando-se sobre esta temática, fez uma afi rmação que parece dar como harmonizados os princípios em con-tenda: “todos os regimes simplifi cados implicam algum sacrifício – por vezes até grande sacrifício – à igualdade tributária, e que a sua construção é um exercício de com-promisso entre a equidade e simplicidade de aplicação do sistema tributário”31.

Não podemos, pois, concordar com este argumen-tário na medida em que a sua validade pressupõe a con-dição de que para garantir a simplicidade de aplicação do sistema tributário, é absolutamente necessária a uti-lização dos atuais coefi cientes e outras regras em vigor. Conforme será fácil de perceber, mesmo que os indica-dores de base técnico-científi ca tardassem em ser publi-cados, sempre teria havido condições, em todo o tempo decorrido, para que tivessem sido publicados critérios técnicos a que já nos referimos. O que se constata é que se deixou perdurar no tempo a existência dos coefi cien-tes que foram criados para serem provisórios. Diremos nós até que, em face do estatuído na norma referida, a intenção manifestada pelo legislador fi scal é a da tributa-ção com base em indicadores, ou quando muito através de coefi cientes calculados nos termos acima referidos e que há uma omissão que não permite o cumprimento integral da vontade desse legislador.

Não enjeitamos que estejamos perante uma solução prática no âmbito da tributação em sede de IRS, dos rendimentos empresariais. Nem tão-pouco olvidamos o

30. Cf. João Sérgio RIBEIRO, Tributação Presuntiva do Rendimen-to, Um Contributo Para Equacionar os Métodos Indirectos de deter-minação da Matéria Tributável, Coimbra, Almedina, 2010, p. 684.31. Grupo de Trabalho criado por Despacho do Ministro de Estado e das Finanças de 2005-04-20, apud Relatório do Grupo para o Estudo da Política Fiscal de 2009-10-03, p. 244.

ANÁLISE


facto ser prático para os próprios contribuintes a ade-são a este regime. O que entendemos é que as soluções desenhadas devem ser cuidadas para que respeitem os princípios fundamentais. Para melhor ilustrar as nossas reservas, convocamos Carlos Pamplona Corte Real que, no âmbito das comemorações do vigésimo aniversário do Centro de Estudos Fiscais, em 1984, se referiu ao afastamento do imposto da órbita do jurídico, por via da sua instrumentalização economista32. As suas afi rma-ções de há 28 anos parecem acolher as nossas preocu-pações de hoje.

De facto, a concordância prática entre os vários prin-cípios em confl ito leva-nos a aceitar que o princípio da capacidade contributiva ceda espaço para que outros princípios como o da praticabilidade e o do funciona-mento do sistema fi scal possam prevalecer. No entanto, o espaço a ser cedido deve corresponder à medida ne-cessária para que estes prevaleçam. Assim, dir-se-á que é necessário admitir uma margem de erro própria de um sistema de determinação da matéria tributável através de presunções, como é o idealizado pelo nosso legislador. No entanto, já não nos parece necessário ceder espa-ço à determinação do rendimento coletável através de coefi cientes grosseiros como os em vigor. Tal método implica uma agressão muito mais violenta aos princípios da igualdade e da capacidade contributiva, sem que seja demonstrável, nem tão-pouco crível, que existam razões de monta que impeçam a publicação dos indicadores de base técnico-científi ca, ou dos critérios técnicos que, ponderando a importância relativa de concretas compo-nentes dos custos das várias atividades empresariais e profi ssionais, permitam proceder à correta subsunção dos proveitos de tais atividades às qualifi cações contabi-lísticas relevantes para a fi xação do coefi ciente aplicável.

4. CONCLUSÕESDe facto, existência de um regime simplifi cado de

tributação parece ser importante para que os objetivos apontados, sejam a simplifi cação das obrigações aces-sórias dos contribuintes de menores rendimentos, seja

32. Carlos Pamplona CORTE REAL, na introdução que fez à pu-blicação do Centro de Estudos Fiscais – na comemoração do seu vi-gésimo aniversário, com o título Colóquio sobre o Sistema Fiscal, Direcção Geral das Contribuições e Impostos, Lisboa, 1984, p. 11 – “Não será talvez ousado assinalar uma crise do direito fiscal, que se vem acentuando dia após dia. Crise que me parece localizável não só no plano axiológico como, e até certo ponto inerentemente, no plano científico. E quando me refiro ao plano científico tenho sobretudo presente os desvios que me parecem reconhecíveis ao direito fiscal, precisamente enquanto ramo de direito. Crise situada, pois, marca-damente no plano jurídico, crise que vai buscar a sua explicação mais profunda na própria eficácia e pragmatismo dos meios tributários. Eficácia e pragmatismo que, da sedução instrumental do imposto como via da consecução de receitas pelo Governo, acabam por vicio-samente se legitimar numa perspectiva vincadamente economicista e, ou, fática do direito fiscal, desse modo empurrado para fora da órbita do jurídico”.

a melhor afetação de recursos da Administração Fiscal, possam ser levados a cabo. Parece-nos de facto um bom caminho a seguir, mas carece, no entanto, de ver corrigi-dos alguns dos seus elementos.

A questão que nos parece mais premente resolver é a relacionada com os coefi cientes utilizados para o cál-culo do rendimento tributável. Pelas razões já expostas, não parece ser necessário, nem sequer conveniente, que se mantenha o atual estado de coisas. Deve, portanto, ser dado cumprimento ao determinado pelo legislador, e serem publicados quer os critérios técnicos que vão per-mitir determinar os coefi cientes, quer, posteriormente, os indicadores de base técnico científi ca.

A consideração deste regime como suportado em presunções iuris tantum parece-nos sufi cientemente sus-tentada. Entendemos, porém, que a ilisão da presunção não deve ser reconduzida ao procedimento já instituí-do33, mas sim ser objeto de uma construção que per-mita, de forma mais fl uida ilidir essa presunção. Essa ilisão não nos parece que careça de ser desgarrada de quaisquer limites. Pode e deve ser feita dentro de deter-minadas condições e limites quantitativos sob pena de se colocar em causa o próprio regime. Assim, uma constru-ção do regime com mecanismos de salvaguarda em que o contribuinte, demonstrando uma diferença substan-cial (dentro de limites estabelecidos) entre os seus ren-dimentos reais e os rendimentos calculados com base no regime, poderia apresentar elementos (previamente determinados) para ilidir a presunção. Esta fi gura da ili-são da presunção, expedita, mas com condicionalismos, parece-nos permitir um aproximar entre os princípios da simplifi cação e da praticabilidade e os da justiça material e da capacidade contributiva.

Este regime de salvaguarda deveria permitir também à administração aproveitar elementos que obtivesse com base dos cruzamentos de informação, nos livros de re-gisto obrigatórios ou outros julgados pertinentes, e der-rogar também a aplicação dos coefi cientes ou indicado-res, recalculando o rendimento tributável.

Parece-nos também que deveria ser removida do quadro normativo a obrigação de permanência em qual-quer regime por um período de três anos. Entendemos, assim, que, uma vez feita a opção por um dos regimes de tributação, e enquanto não fossem ultrapassados os limites estabelecidos, o contribuinte se deveria manter no regime escolhido. Entendemos também que deveria estar na disponibilidade do contribuinte a opção por um qualquer outro regime, sempre que, reunindo as condi-ções para tal, assim o pretendesse, sem dependência de qualquer limitação temporal.

33. Cf. Art.º 64.º do CPPT.

JURISPRUDÊNCIA [ANOTADA]


Dispensa de prestação de garantiaDireito de audiçãoQuestão nova

SumárioI - Independentemente do entendimento que se

subscreva relativamente à natureza jurídica do acto aqui em causa (indeferimento do pedido de dispensa de pres-tação de garantia) – acto materialmente administrativo praticado no processo de execução fi scal ou acto predo-minantemente processual –, é de concluir que não há, no caso, lugar ao exercício do direito de audiência previsto no art. 60º da LGT.

II - Os recursos jurisdicionais visam a reapreciação de decisões de tribunais de grau hierárquico inferior, tendo em vista a sua alteração ou anulação por erro de facto ou de direito das mesmas, não sendo admissível no recurso o conhecimento de questões que não foram colocadas nem apreciadas na decisão recorrida e que não são de conhecimento ofi cioso, como é o caso da even-tual violação, por parte da Administração Tributária, do princípio do inquisitório e da verdade material ou do al-cance dos seus deveres instrutórios à luz das regras do ónus de prova em sentido subjectivo nos casos previstos no nº 3 do art. 170º do CPPT.

III - Nunca se justifi caria um convite para junção de elementos de prova num caso em que, ainda que a AT aportasse para os autos prova dos factos alegados pelo requerente ou que este juntasse prova de todos os factos que alegou (e que consistem unicamente na ausência de património, em ter dívidas fi scais e na circunstância de a idade avançada o impedir de obter crédito bancário), tal nunca implicaria (atenta a total ausência de alegação quanto aos rendimentos ou proveitos auferidos e encar-gos suportados) que fi casse provada a concreta situação económica do requerente em termos da eventual prova da «manifesta falta de meios económicos».

Supremo Tribunal Administrativo

Acórdão de 26 de Setembro de 2012

Acórdão n.º 5/2012 (uniformização de jurisprudência)

Processo n.º 0708/12

Relator: Dr. Casimiro Gonçalves

Acordam os Juízes da Secção do Contencioso Tribu-tário do Supremo Tribunal Administrativo:

RELATÓRIO1.1. A………, com os sinais dos autos, interpõe re-

curso, para a Secção do Contencioso Tributário do Su-premo Tribunal Administrativo, da sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa que julgou improce-dente a reclamação, deduzida nos termos do art. 276º do CPPT, do acto praticado pelo Órgão de Execução Fiscal (OEF) substanciado no despacho que àquele indeferiu o pedido de dispensa de garantia bancária, no âmbito do processo de execução fi scal pendente no Serviço de Finanças de Lisboa – 2.

1.2. O recorrente apresentou as respectivas alega-ções, formulando as seguintes Conclusões:

I. A Meritíssima Juiz o quo julgou improcedente a Reclamação proposta pelo aqui Recorrente, por duas or-dens de razões, as quais delimitam o presente Recurso.

Na verdade, e salvo o devido respeito por opinião contrária, o Tribunal a quo, ao decidir como decidiu, aplicou incorrectamente o Direito, ao ter interpretado o estatuído nos artigos 30º, 52º, 60º, 74º, 103º, todos da Lei Geral Tributária (doravante LGT), 85º, 170º, e 199º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (doravante CPPT), da forma como o fez, concomitan-temente com a análise da jurisprudência dos Tribunais Superiores, os quais têm decidido num sentido mais fa-vorável ao contribuinte.

II. Igualmente considera o Recorrente que a ordem escolhida pela Meritíssima Juiz a quo, para elaboração da sentença ora colocada em crise, foi escolhida de forma invertida, isto porque, quer aquando a Reclamação pro-posta, quer ao nível da análise da própria questão contro-vertida, importará, primeiramente, apreciar das questões relacionadas com as invocadas preterição de observância de formalidade legais, e só depois, se aí tiver cabimento, apreciar a questão relacionada com os motivos que sus-tentaram o pedido de isenção de prestação de garantia.

III. O mesmo equivalerá a dizer que primeiro dever--se-á discutir as questões de forma, depois, caso não pa-deçam de nenhuma ilegalidade, aí sim, apreciar do méri-to, questões relacionadas com a substância.

Em face do exposto, e tendo sempre em atenção a delimitação do presente recurso as conclusões de recur-so irão seguir a seguinte ordem:

- Saber se relativamente ao acto de dispensa de pres-tação de garantia, se impunha ou não, a audiência prévia do interessado, ora Recorrente;

- Saber se se verifi cam os pressupostos para o preen-chimento dos requisitos para a efectivação da dis-pensa de prestação de garantia.

IV. O Recorrente esclarece que, desde a notifi cação do despacho alvo da Reclamação, que tem efectuado



todos os pagamentos prestacionais, como se a isenção de prestação de garantia tivesse fi co aceite. Com isto, o Recorrente quer demonstrar que não utilizou a Reclama-ção, nem o presente recurso, como expediente dilatório para retardar o pagamento da divida.

V. O Recorrente pretende apenas ver reconhecido como aplicável, o Direito que alegou. O direito que o Recorrente exerceu – Reclamação – advém do estatuído no disposto no artigo 276º do CPPT, sendo que, foi o próprio Chefe do Serviço de Finanças Lisboa 2, no seu despacho datado de 25-10-2011, que notifi cou o Execu-tado dessa mesma possibilidade.

VI. Ora, o aludido artigo (276º do CPPT) estatui a garantia dos interessados no direito de reclamação dos actos materialmente administrativos praticados pelos ór-gãos da Administração Tributária.

VII. Pese embora o processo de execução fi scal te-nha natureza judicial, não podemos esquecer que os ór-gãos da Administração Tributária têm participação nos actos que não tenham natureza jurisdicional.

VIII. Ora, é precisamente este o motivo que permi-tiu ao Recorrente efectuar a Reclamação do acto admi-nistrativo, praticado pelo Chefe do Serviço de Finanças 2, o qual indeferiu a isenção de prestação de garantia.

IX. Estamos verdadeiramente, perante uma defl u-ência da norma consagrada constitucionalmente, a qual, garante a todos os cidadãos, o direito de recorrer à im-pugnação contenciosa de todo e qualquer acto da admi-nistração que lese os seus direitos e interesses — arti-go 268º, nº 4, da Constituição da República Portuguesa (adiante apenas designada por CRP).

X. Como referido, o ora Recorrente deduziu Recla-mação do despacho do Chefe do Serviço de Finanças Lisboa 2, datado de 25-10-2011, por o mesmo ter in-deferido o pedido formulado para obter a dispensa de prestação de garantia, pedindo a sua anulação, por ter sido omitida a formalidade essencial de audição prévia, considerando ainda que se verifi cavam preenchidos os requisitos para a aludida dispensa, porquanto, a Autori-dade Tributária dispunha de todos os elementos tenden-tes à prova do preenchimento daqueles requisitos.

XI. Em face disto, considera o Recorrente que a cir-cunstância de a Administração Tributária ter omitido a audiência prévia do interessado no acto de indeferi-mento do pedido de dispensa de prestação de garantia deveria ter sido avaliada, pois, sendo aquela devida, o interessado foi castrado no seu direito de poder, poste-riormente, fazer a prova que a Administração Tributária considerou como não feita.

XII. Mais considera o Recorrente que o despacho reclamado não é precedido de nenhuma outra notifi ca-

ção, para que, querendo, pudesse exercer o seu direito de audição prévia, sobre qualquer projecto de despacho, relacionado com o pedido de dispensa de prestação de garantia que havia apresentado. Pois não podemos des-curar o Princípio que consagra a participação dos admi-nistrados na formação das decisões em que são directa-mente interessados.

XIII. De resto, tal Princípio encontra-se consagrado na previsão do artigo 60º, nº 1, da LGT: “A participa-ção dos contribuintes na formação das decisões que lhes digam respeito pode efectuar-se, sempre que a lei não prescrever em sentido diverso, por qualquer das seguin-tes formas: (...)”.

E será através do estatuído na alínea b) do referido normativo legal que o direito do Recorrente encontra acolhimento: “Direito de audição antes do indeferimen-to total ou parcial dos pedidos, reclamações, recursos ou petições”.

XIV. Mas mais, este direito de participação tem quer consagração constitucional (artigo 267º da CRP), quer no Código de Procedimento Administrativo (Cfr. Artigo 100º).

XV. Ora, como a dispensa de audição prévia do aqui Recorrente só seria legalmente admissível se a decisão do pedido efectuado fosse favorável ao mesmo, tal como previsto no nº 2 do artigo 60º da LGT, a Administração Tributária, ao agir como agiu, preteriu formalidades es-senciais, querendo o mesmo signifi car que ou não existiu projecto de decisão, ou, ao existir, não foi concedido ao Executado o direito de se pronunciar sobre a decisão.

XVI. Por tudo quanto vem sido dito, considera o Re-corrente que o despacho reclamado é ilegal, quer por violação do disposto no artigo 60º, nº 1, da LGT, quer por violar um Principio constitucional, reconhecido aos interessados na condição de administrados.

XVII. Chegados aqui, e atentas as razões aduzidas pela Autoridade Tributária na sua Resposta, bem como a fundamentação da sentença proferida pelo Tribunal a quo, afi gura-se como necessário analisar a natureza jurí-dica do acto que decide isentar, ou não, a prestação de garantia.

XVIII. O Recorrente concorda em absoluto com a fundamentação de Direito utilizada pela Meritíssima Juiz no âmbito do processo nº 204/12.3BELRS, que corre os seus termos na 1ª Unidade Orgânica do Tribunal Tribu-tário de Lisboa.

XIX. No aludido aresto poder-se-á ler que a deci-são que incida sobre a dispensa de prestação de garantia, produz, por si só, efeitos jurídicos, nomeadamente a da não suspensão do processo de execução, preenchendo, por isso, o conceito de acto administrativo, e serem, por



esse motivo, aplicáveis as normas atinentes ao procedi-mento administrativo, e, especifi camente, as respeitantes ao processo tributário porquanto “qualquer tomada de decisão administrativa tem sempre subjacente um pro-cedimento administrativo, ainda que abreviado, nos ter-mos do disposto no artigo 267º, nº 5, da Constituição da República Portuguesa, e do artigo 1º do Código de Procedimento Administrativo”.

XX. Esta conclusão deriva da análise efectuada na aludida sentença de que: “O acto administrativo é, nos termos do artigo 120º do Código do Procedimento Ad-ministrativo, para efeitos de aplicação daquele código, «as decisões dos órgãos da Administração que ao abrigo de normas de direita público visem produzir efeitos jurí-dicos numa situação individual e concreta». É certo que o processo de execução fi scal é um processo de natureza jurisdicional, como dispõe o artigo 103º da Lei Geral Tributária, onde logo se lê «sem prejuízo da participação dos órgãos da administração tributária nos actos que não tenham natureza jurisdicional», donde se retira a conclu-são, que não é pelo facto do processo de execução fi scal ter natureza judicial que não podem ser praticados, na respectiva tramitação, actos de natureza administrativa”.

XXI. No que tange à questão sobre a indispensabi-lidade de audiência prévia à decisão de dispensa de ga-rantia, já o Supremo Tribunal Administrativo respondeu, no seu Douto Acórdão nº 01072/11 de 14/12/2011: “Como decorre do disposto no art. 103º da LGT e tem sido repetidamente afi rmado pela jurisprudência deste STA, o processo de execução fi scal tem natureza judi-cial, na totalidade, e embora a AT nele possa praticar actos que não tenham natureza jurisdicional é garantido aos interessados o direito de reclamação para o juiz da execução fi scal dos actos materialmente administrativos aí praticados por órgão da AT”.

XXII. “Entre os actos que podem ser praticados pela AT no processo de execução fi scal inclui-se a suspensão da execução após prestação de garantia, nos casos enun-ciados nos arts. 52º da LGT e 169º do CPPT, bem como a decisão sobre a dispensa de prestação dessa garantia, nos casos previstos na lei (n°s. 3 a 6 do citado art. 52º da LGT e art. 170º do CPPT)”.

XXIII. “No caso, o acto reclamado substancia-se, precisamente, no indeferimento, por parte do órgão de execução fi scal, de pedida de dispensa de reforço (no montante de 406.950,06 Euros) de garantia, nos termos do art. 170º do CPPT, por esse mesmo órgão ter con-siderado que o pedido não se encontra instruído com toda a prova documental necessária à apreciação da pre-tensão do requerente, ou seja, instruído com todos os elementos documentais comprovativos da verifi cação

dos pressupostos de que depende a concessão da dis-pensa prevista no no nº 3 do citado art. 170º do CPPT, e por não ser apresentada prova da irresponsabilidade do executado pela situação de insufi ciência/inexistência de bens”.

XXIV. “Ora, como em situação semelhante se afi r-mou no ac. deste STA, de 2/2/2011, rec. Nº 08/11, o despacho de indeferimento objecto do presente recla-mação qualifi ca-se como verdadeiro acto administrativo em matéria tributária e não como mero acto de trâmi-te, uma vez que não se confi na nos estreitos limites da ordenação intraprocessual, antes projecta externamente efeitos jurídicos numa situação individual e concreta – cfr. art. 120º do CPA –, sendo que a decisão da AT de suspender ou não o processo de execução fi scal por vir-tude da prestação (ou da dispensa) de garantia implica e determina manifestos refl exos na esfera jurídica da ora recorrida”.

XXV. “E, assim, em face dessa defi nição como acto administrativo e tratando-se, como se trata, de um acto administrativo defi nidor de uma situação jurídica que no caso é desfavorável ao contribuinte, impunha-se a sua prévia audição, de acordo com o estatuído nos arts. 100º do CPA e 60º da LGT. Tanto mais que, no caso, a próprio recorrente alega que o indeferimento do pedido de dispensa de reforço da garantia se fundamentou na circunstância de o órgão de execução fi scal ter conside-rado que o pedido não se encontra instruído com todos os elementos documentais comprovativos da verifi ca-ção dos pressupostos de que depende a concessão da dita dispensa de prestação do reforço da garantia e por não ter sido apresentada prova da irresponsabilidade do executado pela situação de insufi ciência/inexistência de bens”.

XXVI. “E nem se diga, como pretende a recorrente, que a tal obsta o facto de o art. 60º da LGT estar inse-rido no título III da LGT, que trata “do procedimento tributário” bem como o facto de no âmbito do procedi-mento tributário defi nido no art. 54º da LGT não estar incluído o processo de execução fi scal, ou seja, que, no caso, não estando em causa o procedimento tributário (mos, antes, o processo judicial) não seria, por isso, apli-cável o disposto naquele art. 60º da LGT”.

XXVII. “É que, por um lado (e independentemente das alegadas — nas Conclusões I a P difi culdades de conceptualização da reclamação prevista no art. 276º do CPPT), os arts. 54º da LGT e 44º do CPPT contemplam uma defi nição do âmbito do procedimento tributário em termos latos, que compreende «toda a sucessão de actos dirigida à declaração de direitos tributários», em ambos se incluindo, aliás, o procedimento de cobrança das obri-



gações tributárias, na parte em que não tiver natureza judicial (cfr. al. h) do nº 1 do art. 54º da LGT e a al g) do nº 1 do art. 44º do CPPT)”.

XXVIII. “E, por outro lado, como se viu, o suspen-são da execução após prestação de garantia, nos casos enunciados nos arts. 52º da LGT e art. 170º do CPPT, bem como a decisão sobre a dispensa de prestação dessa garantia, nos casos previstos na lei (nºs. 3 a 6 do citado art. 52º da LGT e art. 170º do CPPT), são de qualifi -car como verdadeiros actos administrativos em matéria tributário e não como mero actos de trâmite; e, assim, como actos administrativos defi nidores de uma situa-ção jurídica que no caso é desfavorável ao contribuinte, impunha-se a sua prévia audição, de acordo com o esta-tuído nos arts. 100º do CPA e 60º da LGT”.

XXIX. À semelhança do Douto Acórdão transcrito, como no caso em apreço nos presentes autos, conside-ra o Recorrente que está provado que a fundamentação apresentada pela Administração Tributária para o inde-ferimento do pedido de dispensa de prestação de garan-tia remete para a falta de prova levada pelo requerente ao procedimento, quando formulou o seu pedido de pa-gamento em prestações, como isenção de prestação de garantia: “Quanto à dispensa de garantia, a mesma não merece deferimento, em virtude de não estar provada a manifesta falta de meios económicos revelada pela in-sufi ciência de bens penhoráveis, conforme determina o art. 52º nº 4 da LGT”.

XXX. Em abono da verdade, sempre se dirá que, caso tivesse sido respeitado o direito de audição prévia do interessado, o mesmo poderia ter juntado os elemen-tos que reputasse por necessários à prova da sua insufi -ciência económica.

XXXI. A agir como agiu, a Administração Tributária não diligenciou pelo cumprimento da Lei e dos Princí-pios nela consagrados, como sendo o da audiência pré-via do interessado em momento prévio à decisão, para que o mesmo pudesse, como se disse, querendo, fazer prova contrária dos factos que a Administração Tributá-ria considerou para a sua decisão refl ectida no despacho reclamado.

XXXII. Ainda que se fale em Jurisprudência mais re-cente relativamente ao caso em apreço nos presentes au-tos, a verdade é que, tal jurisprudência não é uniforme, e não acautela os interesses dos cidadãos contribuintes, tal como previsto na Constituição da República Portuguesa.

XXXIII. Para além do Douto Acórdão proferido pelo Supremo Tribunal Administrativo, e que supra se transcreveu, outros existem que entendem ser de aplicar a circunstância de audição prévia do interessado. A esse propósito veja o Ac. do TCAS, datado de 29-11-2011,

com o processo nº 05168/11: “(…) Dispõe o art. 60º da LGT na redacção introduzida pelo art. 13º da Lei nº 16-A/2002, de 31.05, o seguinte:

“1- A participação dos contribuintes na formação das decisões que lhes digam respeito pode efectuar-se, sempre que a lei não prescrever em sentido diverso, por qualquer das seguintes formas:

a) Direito de audição antes da liquidação;b) Direito de audição antes do indeferimento total ou

parcial dos pedidos, recursos ou petições;c) Direito de audição antes da revogação de qualquer

benefi cio ou acto administrativo em matéria fi scal;d) Direito de audição antes da decisão de aplicação

de métodos indirectos;e) Direito de audição antes da conclusão do relatório

da inspecção tributária.2 - É dispensada a audição no caso de a liquidação

se efectuar com base na declaração do contribuinte ou a decisão do pedido, reclamação, recurso ou petição lhe for favorável.

3 - Tendo o contribuinte sido anteriormente ouvido em qualquer das fases do procedimento a que se referem a alínea b) a alínea e) do Nº 1, é dispensada a sua audição antes da liquidação, salvo em caso de invocação de factos novos sobre os quais ainda se não tenha pronunciado.

4 - O direito de audição deve ser exercido no prazo a fi xar pela administração tributária em carta registada a enviar para esse efeito para o domicílio fi scal do contri-buinte.

5 - Em qualquer das circunstâncias referidas no nº 1, para efeitos do exercício do direito de audição, deve a administração tributária comunicar ao sujeito passivo o projecto da decisão e sua fundamentação.

6 - O prazo do exercício oralmente ou por escrito do direito de audição, não pode ser inferior a 8 nem supe-rior o 15 dias.

7 - Os elementos novos suscitados na audição dos contribuintes são tidos obrigatoriamente em conta na fundamentação da decisão».

São, assim, diversas as situações, no procedimento tributário, em que o direito à participação dos contri-buintes na formação das decisões que lhes digam pode ser exercido havendo que ter em conta a extensão do conceito legal de procedimento tributário que se encon-tra enunciado no art. 54º nº 1 da LGT.

Dispõe este preceito legal o seguinte:“1 - O procedimento tributário compreende toda a

sucessão de actos dirigida à declaração de direitos tribu-tários, designadamente:

a) As acções preparatórias ou complementares de in-formação e fi scalização tributária;



b) A liquidação dos tributos quando efectuada pela Administração Tributária;

c) A revisão, ofi ciosa ou por iniciativa dos interessa-dos, dos actos tributários;

d) O reconhecimento ou revogação dos benefi cias fi scais;

e) A emissão ou revogação de outros actos adminis-trativos em matéria tributária

(…)”Sendo o objectivo do procedimento tributário a “de-

claração de direitos tributários”, isto é, a emissão de um acto produtor de efeitos jurídicos, há que entendê-lo como uma sucessão ordenada de actos e formalidades tendentes à declaração de direitos tributários.

É certo que, de acordo com o disposto no art. 103º, nº 1 da LGT, “O processo de execução fi scal tem na-tureza judicial, sem prejuízo da participação dos órgãos da administração tributária nos actos que não tenham natureza jurisdicional”.

Também é certo que o art. 60º da LGT está inserido no título III da LGT, que trata “do procedimento tribu-tário”.

Porém, o pedido de suspensão da execução fi scal e de dispensa de prestação de garantia e a respectiva deci-são a proferir pelo órgão da execução fi scal não deixa de ser um procedimento tributário “enxertado” no proces-so de execução fi scal.

Aliás, à semelhança do que ocorre com o pedido de pagamento em prestações, v. g., previsto nos arts. 196º e ss. do CPPT, o que permite afi rmar que na execução fi scal, apesar da sua natureza judicial, se praticam actos materialmente administrativos em matéria tributária.

Assim sendo, pode concluir-se que o caso dos autos tem enquadramento legal nos arts. 549º, nº 1, e 60º, 1, b), da LGT, o que determina a necessidade da audição do reclamante, ora recorrido, antes de tomada o decisão sobre os seus pedidos.

Acresce que, embora não expressamente previsto no art. 60º da LGT, a obrigatoriedade da audição do res-ponsável tributário subsidiário, em caso de reversão no processo de execução fi scal, está contemplada no n° 4 do art. 23º da LGT, numa concretização do direito cons-titucional de audição consagrado no art. 267º, nº 5 da CRP, que reconhece aos cidadãos o direito de partici-pação na formação das decisões e deliberações que lhes disserem respeito.

Por outro lado, não colhe o argumento da recorrente de que, tendo o reclamante sido ouvido antes de profe-rido o despacho de reversão que o chamou à execução fi scal, não carecia a AT de o notifi car, ao abrigo do dis-posto no art. 60º da LGT, pois tinha “exercido o direito

de audição prévia, aquando da fase preparatória para a sua reversão” e que “é a própria lei que prevê a dispensa de audição.”

Como decorre da letra da lei— cfr. art. 60º, nº 1 - b) e e) e nº 3 da LGT — o que a lei dispensa é o “e) Direito de audição antes da conclusão do relatório da inspecção tributária”, no caso de ter sido exercido o “b) Direito de audição antes do indeferimento total ou parcial dos pedidos, reclamações, recursos ou petições;”, relativos, obviamente, ao procedimento tributário da inspecção tributária que ocorra no caso concreto.

Não é, manifestamente, o caso dos autos, onde o re-corrido, não obstante ter sido ouvido sobre a proposta de despacho de reversão contra si a ordenar, não pode ver precludido o seu direito de participação na formação das decisões que lhe digam respeito no decurso do pro-cesso e após ter sido contra si ordenada a reversão, sob pena de violação do referido art. 60º da LGT.

A decisão da AT de suspender ou não um processo de execução fi scal e a de dispensar ou não a prestação de garantia, possuem manifestos refl exos na esfera jurídica do ora recorrido, sendo tais decisões actos administrati-vos em matéria tributária.

Tratando-se, como se trata, de actos administrativos defi nidores de uma situação jurídica, com efeitos jurídi-cos no caso concreto no caso desfavoráveis, impunha-se a prévia audição do reclamante, de acordo com o estatu-ído nos arts. 60º da LGT e 100º do CPA.

Em conclusão, pode afi rmar-se que foi violado o dis-posto no referido art. 60º, nº 1, da LGT quando a AT não procedeu à audição do ora recorrido, nos termos do disposto art. 60º da LGT, sobre o projecto de decisão desfavorável às suas pretensões.”

XXXIV. Acresce ainda que, se sobre a mesma maté-ria, foram proferidas decisões contrárias entre si, sem-pre se dirá que, somos de opinião que a interpretação e aplicação da lei deverá ser no sentido mais favorável ao contribuinte. Este princípio é aplicado em vários ramo do Direito, e o caso em apreço nos presentes autos não deverá ser excepção.

XXXV. Ainda que existam dúvidas quanto à apli-cação dos normativos legais enunciados, ou que a sua interpretação quanto à referida aplicação seja ambígua, considera o Recorrente que a mesma deverá ter em con-sideração aquela que se revelar mais favorável ao con-tribuinte.

XXXVI. Ora, atenta a delimitação que o Recorrente efectuou para o presente Recurso, e a conclusão que se chegou relativamente à questão de saber se relativamente ao acto de dispensa de prestação de garantia, se impunha ou não, a audiência prévia do interessado (sim, impunha-



-se a audiência prévia do interessado), deveremos seguir agora para a segunda questão:

- Saber se se verifi cam os pressupostos para o preen-chimento dos requisitos para a efectivação da dispensa de prestação de garantia.

O Recorrente fundamentou o seu pedido de paga-mento em prestações com isenção de prestação de ga-rantia da seguinte forma:

1ºFoi o ora Executado citado para o pagamento do

montante € 1.985,97 (mil, novecentos e oitenta e cinco euros e noventa e sete cêntimos).

2ºNo entanto, não tem o Executado forma de proceder

ao pagamento da dívida exequenda de uma só vez, pelo que vem requerer que lhe seja concedida a possibilida-de de efectuar o seu pagamento em prestações mensais, iguais e sucessivas, no maior número legalmente admiti-do, por considerar que assim poderá assumir e suportar a sua obrigação.

3ºParalelamente, nos termos do art. 52º, nº 4, da Lei

Geral Tributária, vem o Executado requerer a isenção de prestação de garantia, uma vez que, face à sua idade avançada, não consegue obtê-la, junto de nenhuma en-tidade bancária.

4ºAcresce ainda que o Executado não tem quaisquer

bens da sua propriedade, pelo que se encontra impos-sibilitado de os oferecer como dação em cumprimento.

5ºPara além do supra exposto, é ainda de salientar o fac-

to de o Executado ter dívidas aos Serviços de Finanças como devedor originário, e por reversão fi scal de duas sociedades, tudo num cômputo global de € 198.394,00 (cento e noventa e oito mil, trezentos e noventa e quatro euros).

6ºE como já justifi cado, mas que agora se reitera, a au-

sência de património e a impossibilidade de obter crédi-to junto de qualquer Instituição Bancária, impossibilita o Executado de pagar de uma só vez a quantia objecto do presente processo executivo.

7ºContudo, como é verdadeira intenção do Executado

proceder ao pagamento de todas as suas dívidas, origi-nárias ou decorrentes de reversão fi scal, tal circunstância só será possível caso o pedido de pagamento em presta-ções seja deferido.

XXXVII. A Administração Tributária, por despacho datado de 25-10-2011, emitido pelo Chefe do Serviço de

Finanças de Lisboa 2, sobre o acima transcrito, apenas se pronunciou que: “(...) Quanto à dispensa de garantia, a mesma não merece deferimento em virtude de não estar provada a manifesta falta de meios económicos revelada pelo insufi ciência de bens penhoráveis, conforme deter-mina o art. 52º nº 4 da LGT (...).

XXXVIII. No entanto, e na esteira do que vem sido defendido pelo Recorrente, caso a Administração Tribu-tária tivesse notifi cado o interessado para exercer o seu direito de audição prévia, o mesmo teria corroborado o alegado com alguma documentação.

XXXIX. E diz-se alguma documentação pois, está vedada ao Recorrente a possibilidade de obtenção de to-dos os documentos que pudessem fazer prova, a 100%, de que não tinha condições para prestar garantia. Te-ria pedido uma certidão de teor ao Serviço de Finanças, para que atestasse se o mesmo era ou não proprietário de algum bem (cujo resultado seria negativo, pois o Re-corrente não é proprietário de rigorosamente nada). Igualmente, teria pedido uma declaração ao Banco com que trabalha, para atestar que não lhe seria concedida ne-nhuma garantia bancária (de resto, o depósito bancário que o Recorrente tem no Banco, o qual se cifra em mais de € 12.000,00, está penhorado à ordem do Serviço de Finanças de Lisboa 2).

XL. O Recorrente não poderia entregar nenhuma certidão negativa emitida pelo IRN, I.P., por esse tipo de buscas não ser efectuado para o cidadão desprovido da qualidade de Agente de Execução ou Administrador de Insolvência. De resto, nem sequer seria credível que o Recorrente fosse proprietário de mais algum bem, e que a Administração Tributária não os tivesse penhorado.

XLI. A este propósito, a sentença recorrida refere que «(...) Como se verifi ca da análise do requerimento que o Reclamante dirigiu ao órgão da Execução Fiscal, invocou encontrar-se em situação económica que não lhe permite prestar garantia de valor sufi ciente para suspender a execução, alegando ter idade avançada que não lhe permite obter uma garantia junto de nenhuma entidade bancária, nem dispor de bens da sua proprie-dade que possa oferecer em dação em cumprimento e ser executado noutros processos de valor elevado que o impossibilitam de efectuar o pagamento integral da dívi-da exequenda, e que embora tenha intenção de proceder ao pagamento, apenas lhe sendo possível com dispensa da prestação da garantia, não juntando ou requerendo qualquer elemento de prova”.

XLII. Considerando ainda que (…) “a regra sobre a repartição do ónus da prova, que constitui no fundo a transposição adaptada da regra geral contida no artigo 342º do Código Civil, é a que decorre do artigo 74º da



LGT (...) No caso dos autos, está em causa uma preten-são dirigida pelo Reclamante à Administração Tributária invocando reunir os requisitos necessários ao deferimen-to do pedido de dispensa de prestação de garantia, pelo que era sobre o Reclamante que incidia o ónus da prova, por qualquer dos em direito permitidos, de que reunia as pressupostos enunciados no artigo 52º da LGT”.

XLIII. Conclui que (...) “Incumbindo ao Reclamante o ónus da prova dos factos que alega, a falta de pro-va dos pressupostos de que o legislador fez depender a dispensa da prestação de garantia, que devia ser apre-sentada com o requerimento em que manifesta essa pre-tensão, como impõe o disposto no artigo 170°, nº 3 do CPPT, importa a penalização da sua pretensão tal como ocorreu na decisão recorrida”.

XLIV. Acabando por decidir que o Reclamante, ora Recorrente, não logrou efectuar a prova que lhe cabia, não provando por isso, a insufi ciência ou a inexistência de bens para os efeitos do disposto no artigo 52º, nº 4, da LGT.

XLV. De facto, a única coisa que o Recorrente pre-tendia – e que pretende – é pagar as suas dívidas, o que vem fazendo de forma faseada, como se o seu pedido tivesse sido aceite.

O único documento que o Executado, aqui Recor-rente, poderia ter junto ao processo era uma certidão emitida pelo próprio Serviço de Finanças, ou até mesmo uma declaração do Banco.

XLVI. Administração Tributária, na pessoa do Chefe do Serviço de Finanças de Lisboa 2, decidiu totalmente ao arrepio de toda a prova que já existe nos autos execu-tivos. Não crê o Recorrente que o Serviço de Finanças onde corre os termos do processo executivo subjacente ao presente Recurso contenha informação sobre a exis-tência de bens ou a capacidade fi nanceira do executado, e não tivessem tomado alguma providência no sentido de obterem o ressarcimento da dívida exequenda.

XLVII. E o Tribunal a quo, ao decidir como decidiu, apenas avaliou os motivos aduzidos pela Administração Tributária, não dando provimento às motivações do Re-corrente.

De facto, o Recorrente é o elo mais fraco na relação estabelecida com a Administração Tributária. A esta úl-tima não importa ou não interessa, provavelmente por não ter cabimento nos seus objectivos anuais, deferir o pagamento em prestações.

XLVIII. De nada importa se o contribuinte dá mos-tras de querer pagar; a Administração Tributária avaliou o pedido do contribuinte, ao encontro daquilo que é a sua interpretação da lei, desde logo, considerando que não era devido o direito de audição prévia.

XLIX. Embora o direito de audição prévia tivesse já sido analisado no presente recurso, não pode o Recor-rente, mais uma vez, deixar de mencionar que, caso o mesmo lhe tivesse sido conferido, ter-se-ia inteirado de quais os documentos que, na opinião daquele Serviço de Finanças, pudessem, eventualmente, ser considerados como passíveis de demonstrar a sua incapacidade para prestar a exigida garantia, e proceder à sua junção.

L. Por tudo quanto vem sido dito, considera o Re-corrente que a sentença recorrida enferma de vício, no-meadamente por ter incorrido em erro de interpretação e aplicação de Direito, devendo, por isso, ser revogada em consequência do presente recurso considerado pro-cedente, tudo com as demais consequências.

3. Não foram apresentadas Contra-alegações.4. O Ministério Público emite parecer no sentido do

não provimento do recurso.5. Considerando que estariam em causa neste recur-

so questões jurídicas idênticas às que iam ser submetidas a julgamento, já agendado, no recurso jurisdicional nº 696/12-30, desta Secção, interposto pelo mesmo recor-rente A………, sobrestou-se na decisão – cfr. o despa-cho de fl s. 187 – e S. Exa. o Presidente deste Supremo Tribunal determinou o julgamento ampliado de ambos os recursos, nos termos do art. 148º do CPTA, ordenan-do, para tanto, a intervenção do plenário da secção (cf. despachos de fl s. 187, 187 verso e 188).

E apesar de o conhecimento ampliado daquele re-curso nº 696/12-30 não ter chegado a concretizar-se, em virtude de razões de natureza formal (tendo o mesmo sido retirado da tabela), manteve-se, neste processo, a concretização do referido julgamento alargado.

6. Com dispensa de vistos, dada a natureza urgente do processo, cumpre apreciar e decidir.

FUNDAMENTOS2.1. A sentença recorrida fi xou a seguinte matéria de

facto:A) Corre termos no Serviço de Finanças de Lisboa

– 2, contra o ora Reclamante, por reversão, o processo de execução fi scal n° 3247201101051776 e apensos para cobrança de dívidas relativas a IVA e IR de 2010 e 2011 no valor de € 1.985,97 – cf. fl s. 4 a 13;

B) Em 21/10/2011, o Reclamante apresentou pedi-do de pagamento da dívida exequenda em prestações, bem como a dispensa de prestação de garantia que se dá aqui por integralmente reproduzido, invocando ter idade avançada, e não conseguir obtê-la junto de nenhuma en-tidade bancária, invocando não ser proprietário de quais-quer bens imóveis facto que o impede de os oferecer em dação em pagamento, juntou duplicados e procuração forense – cf. fl s. 23 dos autos;



C) Sem conceder ao executado prazo para se pro-nunciar, por despacho de 25/10/2011, que se dá aqui por integralmente por reproduzido, veio a ser deferido o pedido de pagamento em prestações, e indeferido o pe-dido de dispensa da prestação de garantia, por não estar provada a manifesta falta de meios económicos, revelada pela insufi ciência de bens penhoráveis, conforme deter-mina o artigo 52°, nº 4 da LGT - cf. fl s. 35 dos autos;

D) De tal decisão reclamou para o Tribunal Tributá-rio em 21/11/2011 — cf. fl s. 42.

2.2. A sentença recorrida julgou improcedente a re-clamação, com base, entre outros, nos seguintes funda-mentos:

«(…) constituindo o pedido de dispensa de prestação de garantia um procedimento tributário enxertado no processo de execução fi scal, e a decisão nele proferida um verdadeiro ato administrativo em matéria tributária e funcionalmente diferente do processo judicial dirigido à cobrança coerciva de determinadas quantias, encontra--se submetido aos princípios e normas que disciplinam a actividade tributária, como é o caso do direito de par-ticipação.

Todavia, por um lado, não é obrigatória a audiência prévia perante requerimentos em que não é necessário desenvolver diligências instrutórias, como é o caso. No caso dos autos, tratava-se de um ato restritamente vincu-lado, sem necessidade de instrução. Acresce o facto de, face ao caráter urgente de tal procedimento, se encontrar dispensada tal formalidade. (…)

Sempre se chegaria à mesma solução, caso se con-siderasse verifi cado o vício formal por preterição do direito de audição prévia, enquanto formalidade essen-cial, pois, no caso dos autos, tratava-se de um ato res-tritamente vinculado, não poderia conduzir à anulação do ato reclamado com tal fundamento, por aplicação do princípio do aproveitamento dos atos, decorrente da teoria da degradação em não essencial de formalidade, quando se conclua com segurança que a ponderação da Administração não poderia ser diferente e que a decisão proferida não poderia ser outra.

Com efeito, com o pedido de dispensa deve o execu-tado juntar toda a prova que suporta os fundamentos de facto e de direito que obrigatoriamente deve aduzir no seu requerimento (cf. artigo 170º, n° 3 do CPPT). No caso vertente, conforme já atrás deixámos expendido, tratava-se de um ato restritamente vinculado, podendo concluir-se com segurança que a decisão reclamada foi proferida de harmonia com o direito aplicável, pelo que não poderia ser diferente daquela que foi tomada.

Assim sendo, como consequência do incumprimento do ónus da prova dos factos por si alegados no pedido de

dispensa de prestação de garantia, que sobre o Reclaman-te impendia, a decisão reclamada não podia ser outra que não no sentido do indeferimento da pretensão…»

2.3. Discorda o recorrente alegando, em síntese e no essencial:

― Que foi ilegalmente omitido o direito a audiência prévia, pois que, tratando-se de actos administrativos de-fi nidores de uma situação jurídica com efeitos jurídicos no caso concreto, no caso desfavoráveis, impunha-se a prévia audição, de acordo com o estatuído nos arts. 60º da LGT e 100º do CPA e conforme jurisprudência des-te Supremo Tribunal, afi rmada, entre outros, no ac. de 14/12/2011, proc. 01072/11;

― Se se tivesse respeitado o direito de audiência prévia do interessado, o mesmo poderia ter juntado os elementos necessários à prova da sua insufi ciência eco-nómica;

― No entanto, “está vedada ao Recorrente a possi-bilidade de obtenção de todos os documentos que pu-dessem fazer prova, a 100%, de que não tinha condições para prestar garantia. Teria pedido uma certidão de teor ao Serviço de Finanças, para que atestasse se o mesmo era ou não proprietário de algum bem (cujo resultado seria negativo, pois o Recorrente não é proprietário de rigorosamente nada). Igualmente, teria pedido uma de-claração ao Banco com que trabalha para atestar que não lhe seria concedida nenhuma garantia bancária (de resto, o depósito bancário que o Recorrente tem no Banco, o qual se cifra em mais de € 12.000,00, está penhorado à ordem do Serviço de Finanças de Lisboa 2)” (cfr. Con-clusão XXXIX).

― O único documento que o executado poderia ter junto ao processo era uma certidão emitida pelo próprio Serviço de Finanças ou até mesmo uma declaração do Banco (cfr. Conclusão XLV);

― A AT decidiu totalmente ao arrepio de toda a prova que já existe nos autos de execução (Conclusão XLVI).

2.4. Sabido que o âmbito objectivo do recurso é de-fi nido pelas conclusões do recorrente (arts. 684º, nº 3, e 685º-A, nº 1, do CPC), importando, consequentemen-te, decidir as questões nelas colocadas – e, bem assim, as que forem de conhecimento ofi cioso –, exceptua-das aquelas cuja decisão fi que prejudicada pela solução dada a outras – nº 2 do art. 660º do CPC, verifi ca-se que, atento o teor das Conclusões formuladas pelo ora recorrente, as questões suscitadas se reconduzem à de saber (i) se a sentença recorrida incorreu em erro de jul-gamento quando considerou que no âmbito do pedido de dispensa de prestação de garantia, atenta a natureza judicial do processo de execução fi scal, não há lugar ao



direito de audição previsto no art. 60º da LGT, previa-mente à prolação de decisão, bem como à de saber (ii) se se verifi cam, no caso, os pressupostos de que depende a dispensa da prestação de garantia constantes do art. 52º nº 4 da LGT, mesmo tendo em atenção a regra do ónus da prova e a eventual atenuação desse ónus (por dever a AT e apesar de tal não ter sido pedido, juntar ao proces-sos elementos documentais de que dispusesse).

É que, como fl ui dos autos, o recorrente, citado no processo executivo nº 3247201101051776 e apensos, re-quereu (doc. de fl s. 23) ao chefe do Serviço de Finanças o pagamento em prestações mensais, iguais e sucessi-vas, no maior número legalmente admitido, bem como, nos termos do nº 4 do art. 52º da LGT, a isenção de prestação de garantia, alegando que, “face à sua idade avançada, não consegue obtê-la, junto de nenhuma en-tidade bancária” e que não tem quaisquer bens da sua propriedade, pelo que se encontra impossibilitado de os oferecer como dação em pagamento. Salientou ainda o facto de ter dívidas aos serviços de fi nanças como deve-dor originário, e por reversão fi scal de duas sociedades, tudo no cômputo global de € 198.394,00.

E em face deste requerimento a AT proferiu des-pacho deferindo o pagamento da dívida em prestações, mas indeferindo o pedido de isenção de prestação de ga-rantia, por “não estar provada a manifesta falta de meios económicos revelada pela insufi ciência de bens penho-ráveis, conforme determina o art. 52º nº 4 da LGT” (cfr. despacho a fl s. 36).

Contra este indeferimento deduziu o recorrente re-clamação (art. 276º do CPPT), acrescentando aos fun-damentos já apresentados a ilegalidade do despacho por não ter havido lugar ao direito de audiência, nos termos do disposto no art. 60º da LGT, e invocando prejuízo irreparável, sendo que um depósito bancário já se en-contra penhorado à ordem do Serviço de Finanças 2.

E mais alegou (cfr. Ponto 38 da Reclamação) esta-rem «… ao alcance da Administração todos os elemen-tos necessários à análise da situação, nomeadamente os comprovativos da insufi ciência económica, nos termos exigidos no art. 170º do CPPT».

Vejamos, pois, cada uma das questões (supra enun-ciadas) que no presente recurso importa decidir.

3. Da aplicação do direito de audiência no procedi-mento de dispensa de prestação de garantia.

3.1. O art. 60° da LGT dispõe, sob a epígrafe «Prin-cípio da participação»:

«1 - A participação dos contribuintes na formação das decisões que lhes digam respeito pode efectuar-se, sempre que a lei não prescrever em sentido diverso, por qualquer das seguintes formas:

a) ...b) Direito de audição antes do indeferimento total ou

parcial dos pedidos, reclamações, recursos ou petições;(...).»3.2. A questão da aplicabilidade deste preceito face

a pedido de dispensa de prestação de garantia não tem tido uma resposta uniforme da jurisprudência, como dá nota a decisão recorrida.

É que, embora se aceite, sem discrepância, a natureza judicial do processo de execução fi scal e a constituciona-lidade da atribuição de competência à AT para a prática de actos de natureza não jurisdicional no processo de execução fi scal (sem prejuízo da possibilidade de recurso (reclamação) para os Tribunais Tributários de quaisquer actos praticados pela mesma AT [cfr. os acs. desta Sec-ção do STA, de 23/5/2012, rec. 489/12, de 9/5/2012, rec. 446/12, de 23/2/2012, rec. 59/12, de 7/2/2011, rec. 1054/11, de 2/2/2011, rec. 8/11, bem como, os acs. do Tribunal Constitucional, nº 80/2003, de 12/2/2003 (in DR nº 68, II Série, de 21/3/2003, pp. 4526 e ss.) nº 152/2002, de 17/4/2002 (in DR nº 125, II Série, de 31/5/2002, pp. 10338 e ss.) e nº 263/02, de 18/6/2002 (in DR nº 262, II Série, de 13/11/2002, pp. 18786 e ss.) e os acs. do STA, de 20/2/2008, rec. nº 999/07, de 16/6/2004, rec. nº 367/04, de 2/5/2001, rec. nº 25027 e de 19/2/92, recs. nºs. 13763 e 13830], já, no que tange à natureza do acto aqui em questão (indeferimento do pedido de isenção de garantia - arts. 170º do CPPT e 52º nº 4 da LGT), não tem havido unanimidade (Esta di-vergência jurisprudencial não será alheia à particular na-tureza do processo de execução fi scal. Veja-se que, por exemplo, Casalta Nabais aponta que «muito embora a LGT, no seu art. 103°, disponha que o processo de exe-cução fi scal tem natureza judicial, o certo é que estamos perante um processo que é judicial só em certos casos e, mesmo nesses casos, apenas em parte, já que um tal processo só será judicial se e na medida em que tenha de ser praticado algum dos mencionados actos de natureza judicial.» (cfr. Direito Fiscal, 5ª ed., Almedina, 2009, p. 341).) de posições: sustenta-se, por um lado, que esta-mos perante a prática de um acto predominantemente processual e relativamente ao qual, por isso, não se apli-cam as regras do procedimento tributário, designada-mente a regra constante do art. 60º da LGT (cf. o ac. de 7/3/2012, rec. 185/12) e, em contrário, argumenta-se, por outro lado, que esse acto se confi gura como acto administrativo praticado por órgãos da AT no âmbito do processo de execução fi scal (como sucederá, por exem-plo, também com as decisões de suspender um processo de execução fi scal (art. 169º) e/ou de apreciar pedidos de pagamento em prestações (art. 196º) ou dação em paga-



mento (art. 201º, todos do CPPT). De acordo com este último entendimento, tais actos poderão ser defi nidos como actos materialmente administrativos em matéria tributária e não como meros actos de trâmite, uma vez que não se confi nam nos estreitos limites da ordenação intraprocessual ou de mera regulamentação processual, antes projectam externamente efeitos jurídicos numa si-tuação individual e concreta (cfr. art. 120º do CPA, e na jurisprudência, os acs. deste STA, de 14/12/2011, rec. nº 1072/11, de 2/2/2011, rec. nº 8/11).

E, a nosso ver, é de aceitar esta posição, pois que, confrontada a natureza dos actos que estão compreen-didos nas hipóteses normativas acima transcritas, no-meadamente o pedido de dispensa de garantia previsto nos arts. 170º do Código de Procedimento e Processo Tributário e 52º nº 4 da Lei Geral Tributária com a for-mulação habitualmente usada para atribuição à adminis-tração de poderes discricionários ou em cujo exercício é admissível uma margem de livre apreciação, é inques-tionável que tais actos haverão de ser qualifi cados como verdadeiros actos administrativos em matéria tributária e não como meros actos de trâmite. (Neste sentido parece apontar, igualmente, Casalta Nabais, quando refere que, nos termos do art. 151° do CPPT, cabe aos Tribunais Tributários «decidir os embargos, a oposição, incluindo quando incida sobre os pressupostos da responsabilida-de subsidiária, a graduação e verifi cação dos créditos, a anulação da venda e as reclamações dos actos material-mente administrativos praticados pelos órgãos da admi-nistração tributária em sede da execução fi scal» (ob. cit. p. 253, bem como pp. 340/341).

Também a justifi car a natureza administrativa (acto administrativo em matéria tributária), alguma doutrina (cfr. Diogo Leite de Campos, Benjamim Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa, Lei Geral Tributária, Anotada e comentada, 4ª ed., 2012, Editora Encontro de escrita, p. 429, anotação 11 ao art. 52º) pondera que “O texto do nº 4 do art. 52º da LGT, na parte em que se refere que «a administração tributária pode, a requerimento do executado, isentá-lo da prestação de garantia…», utiliza a fórmula habitualmente usada para atribuição à adminis-tração de poderes discricionários ou em cujo exercício é admissível uma margem de livre apreciação. Por outro lado, é claro por aquele texto que se trata de um poder que é atribuído à administração tributária, enquanto tal, pelo que não pode ser exercido pelo tribunal em subs-tituição daquela, tendo a actividade deste de resumir-se à verifi cação de ofensa ou não dos princípios jurídicos que condicionam toda a actividade administrativa e será um controle pela negativa, não podendo o tribunal subs-tituir-se à Administração na ponderação dos valores que se integram nessa margem”. )

3.3. Todavia e não obstante esta conclusão, a mais recente jurisprudência desta Secção de Contencioso Tri-butário do STA tem também vindo a acentuar, de forma dominante, que não há lugar, neste caso, ao exercício do direito de audiência previamente à decisão do pedido de prestação de garantia, porque a isso obsta a natureza urgente que o legislador atribuiu ao respectivo proce-dimento – nº 4 do art. 170º do CPPT (cfr. os citados acs. de 20/6/2012, rec. nº 625/12, de 9/5/2012, rec. nº 446/12, de 23/5/2012, rec. nº 489/12 e de 23/2/2102, rec. nº 59/12). [O ora relator subscreveu, aliás, o acór-dão de 23/5/2012, no recurso nº 489/12, apondo decla-ração de voto no sentido de revisão da primitiva posi-ção sufragada no anterior acórdão de 14/12/11, rec. nº 1072/11 (que é referenciado pelo recorrente para apoiar a sua alegação – cfr. Conclusões XXI a XXIX) quanto à aplicação do regime do art. 103º do CPA, ou seja, no sentido de que, face à urgência objectiva de prolação da respectiva decisão, revelada pelo art. 170º do CPPT, deve apelar-se ao regime contido no CPA, cujo art. 103º, nº 1, estabelece que não há lugar a audiência dos interessados «quando a decisão seja urgente», por força da aplicação subsidiária desta norma em conformidade com o dis-posto no art. 2º, al. c), da LGT.]

E, na verdade, a natureza urgente que o legislador atribuiu ao procedimento previsto no art. 170º do CPPT é de confi gurar como circunstância que, pela sua excep-cionalidade e pela incompatibilidade com a duração mí-nima da audiência de interessados, justifi ca a preterição daquela formalidade, de acordo com o disposto na al. a) do nº 1 do art. 103º do CPA (aplicável por força da al. c) do art. 2º da LGT), sendo que tal situação de urgência (determinante da não audiência dos interessados) ocorre quando haja de se prosseguir determinada fi nalidade pú-blica em que o factor tempo se apresente como elemen-to determinante e constitutivo e seja impossível, ou, pelo menos, muito difícil, cumpri-la através da observância dos procedimentos normais.

Ora, sendo certo «que o direito de participação dos cidadãos na formação das decisões que lhes dizem res-peito tem de ser norteado pelo princípio superior da salvaguarda dos seus direitos ou interesses legítimos na feitura de uma decisão que se deseja correcta, não o é menos que tal exercício não deve criar obstáculos a si-tuações objectivas de urgência legal, razão por que se impõe observar, também nos procedimentos tributários de carácter urgente, a norma que prevê a dispensa de audição contida no referido artigo 103º, nº 1, alínea a), do CPA.

No caso vertente, o curtíssimo prazo concedido à administração tributária para a decisão do pedido, con-



jugado com a obrigatoriedade de o executado apresen-tar imediatamente toda a prova no requerimento onde formula a sua pretensão, denuncia objectivamente o carácter urgente deste procedimento tributário, onde o tempo constitui um elemento determinante na fi nalida-de pública que se visa prosseguir, de obviar ao sumiço de bens que possam garantir o pagamento integral da dívida exequenda, assim se justifi cando a não observân-cia da formalidade prescrita no artigo 60º da LGT, ao abrigo do disposto na alínea a) do n° 1 do artigo 103° do CPA, face à aplicação subsidiária das normas do CPA ao procedimento tributário» (citado ac. de 23/2/2012, rec. nº 59/12).

A prescrição de um prazo imperativo tão curto, asso-ciado à preocupação do legislador em estabelecer que do pedido devem constar as razões de facto e de direito em que se baseia a pretensão e que o mesmo deve ser ins-truído com a prova documental pertinente, apontam no sentido de a AT ser chamada a decidir apenas com base nos elementos que lhe forem aportados pelo executado, recaindo sobre ele o ónus de instruir o procedimento com todos os elementos necessários à formação da de-cisão pela AT. Ou seja, é de concluir que o legislador, tendo em conta a forma como regula os elementos que devem constar do requerimento e o prazo exíguo para a resposta da AT, não quis deliberadamente assegurar o direito de audiência.

Neste sentido, Diogo Leite de Campos, et all., anotam que o prazo de decisão extremamente curto previsto no nº 4 do art. 170º do CPPT impõe a conclusão que não é legalmente assegurado o direito de audiência prévia nos casos de decisão sobre a dispensa de prestação de garan-tia: “A inviabilidade prática de assegurar o direito de au-dição do requerente da prestação de garantia nos termos previstos na LGT reconduz-se a que se esteja perante mais um caso em que, implicitamente, se estabelece que não há direito de audição, caso este que, aliás, até se en-quadra sem esforço apreciável na alínea a) do nº 1 do art. 103º do CPA, em que se afasta o direito de audição prévia «quando a decisão seja urgente»: no caso em apre-ço, o facto de se estabelecer um prazo imperativo de 10 dias para decisão é uma manifestação explícita de que, na perspectiva legislativa, se está perante uma situação em que se impõe uma decisão urgente, pelo menos sufi cien-temente urgente para justifi car o afastamento da audição prévia, como resulta da inviabilidade de o assegurar nos termos previstos na lei”. (Loc. cit., pp. 429/430, anota-ção 12 ao art. 52º, pp. 429/430 e anotação 12 ao art. 60º, pp. 512/513.)

Em suma, no caso vertente, a exclusão de audiên-cia do requerente no âmbito do procedimento aqui em

causa encontra fundamentos objectivos de justifi cação na própria urgência da prolação da decisão, atendendo, desde logo, à natureza e características da execução (ce-leridade e simplicidade, que interessam, normalmente, ao credor que promove a execução), sendo que a pre-mência do credor ganha aqui especial acuidade com a circunstância de o requerimento de isenção de prestação da garantia poder redundar em efeito suspensivo sobre a execução, aumentando o risco de poderem ser dissipa-dos bens que o credor pretende executar.

E cabendo ao executado carrear para o procedimen-to todos os elementos, incluindo provas e demais infor-mações, necessários ao êxito da sua pretensão [incluindo os necessários à demonstração do prejuízo irreparável, concretizando-o e indicando «as razões que o levam a crer que existe uma séria probabilidade de ele poder vir a ocorrer se ele não for dispensado da prestação de ga-rantia» (cfr. Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedi-mento e de Processo Tributário, Anotado e comentado, Vol. III, 6ª ed., Áreas Editora, 2011, anotação 4 a) ao art. 170º, p. 232).

No mesmo sentido, cfr. o citado ac. desta Secção do STA, de 23/2/2012, proc. nº 59/2012)] ele mesmo con-tribui para a defi nição do objecto do procedimento, ate-nuando a hipótese de ser surpreendido ou confrontado pela AT com elementos que desconheça, o que também acentua o sentido da diminuição da relevância deste di-reito nestes casos de decisão sobre a dispensa de presta-ção de garantia.

3.4. Por outro lado e de todo o modo, a entender--se que estamos perante mero acto predominantemente processual, também não haverá lugar a direito de audi-ência prévia, já que à formação desse acto processual não se aplicam as regras do procedimento tributário, de-signadamente a do art. 60º da LGT (cfr. o citado ac. de 7/3/2012, rec. nº 185/12).

3.5. Em suma, independentemente do entendimen-to que se subscreva relativamente à natureza jurídica do acto aqui em causa (indeferimento do pedido de isenção de garantia) – acto materialmente administrativo pratica-do no processo de execução fi scal ou acto predominan-temente processual –, é de concluir que não há, neste caso, lugar a exercício do direito de audiência (art. 60º da LGT) falecendo, pois, a argumentação do recorrente e sendo de confi rmar, com a presente fundamentação, a sentença recorrida, na parte em que assim decidiu.

4. Da questão de saber se, no caso, se verifi cam os pressupostos de que depende a dispensa da prestação de garantia, constantes do nº 4 do art. 52º da LGT, mesmo tendo em atenção a regra do ónus da prova e a eventual atenuação desse ónus (por dever a AT e apesar de tal



não ter sido pedido, juntar ao processos elementos do-cumentais de que dispusesse).

Esta é, aliás, a questão determinante do julgamento ampliado a que se procede nos presentes autos.

4.1. Nesta matéria, a sentença recorrida considerou o seguinte:

«A decisão reclamada considerou, além do mais, que o Reclamante não produziu prova dos factos que invo-cou no seu pedido. (…)

Vejamos se o pedido formulado reunia os requisi-tos para produzir os efeitos que o Reclamante pretendia obter.

Como se verifi ca da análise do requerimento que o Reclamante dirigiu ao órgão da Execução Fiscal, invo-cou encontrar-se em situação económica que não lhe permite prestar garantia de valor sufi ciente para suspen-der a execução, alegando ter idade avançada que não lhe permite obter uma garantia junto de nenhuma entidade bancária, nem dispor de bens da sua propriedade que possa oferecer em dação em cumprimento e ser execu-tado em outros processos de valor elevado que o im-possibilitam de efetuar o pagamento integral da dívida exequenda, e que embora tenha intenção de proceder ao pagamento, apenas lhe sendo possível com dispensa da prestação da garantia, não juntando ou requerendo qualquer elemento de prova.

Com efeito, a regra sobre a repartição do ónus da prova, que constitui no fundo a transposição adaptada da regra geral contida no artigo 342° do Código Civil, é a que decorre do artigo 74° da LGT, que estabelece que o ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da administração tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoca.

No caso dos autos, está em causa uma pretensão di-rigida pelo Reclamante à Administração Tributária invo-cando reunir os requisitos necessários ao deferimento do pedido de dispensa de prestação de garantia, pelo que era sobre o Reclamante que incidia o ónus da prova, por qualquer dos em direito permitidos, de que reunia os pressupostos enunciados no artigo 52° da LGT. (…)

Incumbindo ao Reclamante o ónus da prova dos factos que alega, a falta de prova dos pressupostos de que o legislador fez depender a dispensa da prestação de garantia, que devia ser apresentada com o requerimento em que manifesta essa pretensão, como impõe o dispos-to no artigo 170º, n° 3 do CPPT, importa a penalização da sua pretensão tal como ocorreu na decisão recorrida.»

4.2. Discordando, o recorrente vem alegar, em sínte-se, que, se tivesse sido respeitado o direito de audiência prévia, poderia ter juntado os elementos necessários à prova da sua insufi ciência económica (teria pedido uma

certidão de teor ao Serviço de Finanças, para que ates-tasse se era ou não proprietário de algum bem e igual-mente teria pedido uma declaração ao Banco com que trabalha para atestar que não lhe seria concedida nenhu-ma garantia bancária (o depósito bancário que tem no Banco e se cifra em mais de € 12.000,00 está penhorado à ordem do Serviço de Finanças de Lisboa 2)]. Pelo que, assim não tendo sucedido, fi cou impossibilitado de ob-ter todos os documentos que pudessem fazer tal prova, (cfr. Conclusões XXXIX e XLV), tendo a AT decidido totalmente ao arrepio de toda a prova que já existe nos autos de execução (Conclusão XLVI).

Ou seja, o recorrente, repetindo a alegação dos fun-damentos invocados na reclamação, vem agora invocar também que poderia ter junto os elementos que reputas-se necessários à prova da sua insufi ciência económica e que teria corroborado o alegado com alguma documen-tação, caso tivesse sido respeitado o direito de audição prévia, pelo que o Tribunal, ao decidir como decidiu, apenas avaliou os motivos aduzidos pela AT, não dando provimento às suas (do recorrente) motivações.

Esta é, contudo, uma questão só agora (no recurso) suscitada, ou seja, trata-se de questão nova que o STA não pode apreciar.

Vejamos porquê.4.3. Por um lado, como se viu, não ocorreu ilegalida-

de do despacho reclamado por preterição de formalida-de legal decorrente da falta de audiência prévia.

Por outro lado, atentando no teor da reclamação apresentada nos termos do art. 276º do CPPT e nas ile-galidades que aí foram imputadas ao despacho reclama-do, quanto ao indeferimento da dispensa de prestação de garantia, logo se constata que esta questão da even-tual atenuação do ónus da prova (reconduzida, no caso, à questão de saber se devia a AT e apesar de tal não ter sido pedido, juntar ao processos elementos documentais de que dispusesse) não foi suscitada: o reclamante não invocou (nem junto do OEF, nem em sede de reclama-ção do art. 276º do CPPT) matéria relativa às regras do ónus da prova e da repartição desse ónus, nem negou, sequer, que lhe cabia em exclusivo esse ónus; tal como nunca invocou ou colocou, nem a questão de saber se, nos casos previstos no nº 3 do art. 170º do CPPT, o OEF está ou não sujeito ao dever de instruir o processo com prova de factos alegados pelo requerente, quando este nada lhe pede nesse sentido, nem a questão de saber se, por via disso, o despacho reclamado é ilegal por exigir ao executado que faça a prova dos factos que alega e por violação do princípio da colaboração [daí que, mesmo aceitando a relevância de toda a prova produzida quanto aos factos alegados (quer a produzida pela contraparte,



quer a produzida por via do princípio da aquisição pro-cessual - art. 515º do CPC), no caso, não seja de apelar, sequer, à matéria atinente ao ónus de prova em sentido subjectivo (que sujeito é que pode produzir prova)].

E também não se nos afi gura que a alegação de es-tarem «ao alcance da Administração todos os elemen-tos necessários à análise da situação, nomeadamente os comprovativos da insufi ciência económica, nos termos exigidos no art. 170º do CPPT» (alegação constante do art. 38º da reclamação), se possa subsumir ao pedido de junção de tais elementos documentais.

Em suma, aquela alegação (no recurso) de ilegalida-de da decisão por o indeferimento do requerimento de isenção de prestação de garantia se ter baseado apenas na apontada falta de prova dos factos invocados pelo re-querente para sustentar a alegada falta de meios econó-micos (Conclusões XXXVII e ss.) e de que o único do-cumento que ele poderia ter junto ao processo era uma certidão emitida pelo próprio Serviço de Finanças para que atestasse se o mesmo era ou não proprietário de al-gum bem (cujo resultado seria negativo) ou até mesmo uma declaração do Banco com que trabalha para atestar que não lhe seria concedida nenhuma garantia bancária (até porque o depósito bancário que possui e se cifra em mais de € 12.000,00 está penhorado à ordem do Serviço de Finanças de Lisboa 2) – cfr. Conclusões XXXIX e XLV – confi gura-se, portanto, como questão nova, sus-citada apenas no presente recurso e que, por isso, o STA não pode apreciar: visando o recurso a reapreciação da decisão de tribunal de grau hierárquico inferior, apenas pode ter por objecto questões decididas pelo tribunal recorrido, não podendo conhecer-se de questões novas suscitadas nas alegações, salvo se forem de conhecimen-to ofi cioso.

4.4. E nem se diga que o requerente deveria ter sido convidado, ainda que ofi ciosamente, a completar a prova dos factos alegados.

Por um lado e sendo certo que, como aponta a sen-tença, atenta a regra geral sobre o ónus da prova cons-tante do art. 342º do CCivil e o disposto no art. 74º da LGT, é sobre o requerente que impende o ónus de pro-var os pressupostos de que depende a dispensa de pres-tação de garantia, ou seja, que a prestação de garantia lhe causa prejuízo irreparável ou que carece manifestamente de meios económicos para o pagamento da dívida exe-quenda e acrescido, e bem assim que a insufi ciência ou inexistência de bens não é da sua responsabilidade, o que se verifi ca é que o recorrente não só não apresentou ou sugeriu qualquer meio de prova em ordem a demonstrar a factualidade concreta da qual se pudesse concluir pela manifesta falta de meios económicos, como também

não alegou, sequer, que a inexistência de bens não era de sua responsabilidade, quando é certo que sem a pro-va desse pressuposto nunca seria, legalmente, possível a dispensa da prestação da garantia.

Por outro lado, apesar do indeferimento por parte do OEF, o recorrente continuou a não juntar (na recla-mação) qualquer elemento probatório dos factos (par-cos) que alega relativamente à sua situação económica e nunca invocou que a AT devesse ter carreado para os autos elementos concretos de prova de que dispusesse (limitando-se, como se viu, a, conclusivamente, alegar estarem «ao alcance da Administração todos os elemen-tos necessários à análise da situação, nomeadamente os comprovativos da insufi ciência económica, nos termos exigidos no art. 170º do CPPT»).

O acto reclamado não foi, pois, impugnado com base numa actuação ilegal da AT sob esse prisma. O que conjugado com o facto de o reclamante nem sequer ter alegado factos concretos sobre os rendimentos e despe-sas que tem (o facto de não ter bens não signifi ca que não tenha rendimentos, perceptíveis, desde logo, face à alegação de que está a pagar as dívidas em prestações) e, por maioria de razão, de não ter feito a mínima prova da sua concreta situação económica, nem ter protestado juntar qualquer prova ou formulado pedido no sentido de que ela fosse solicitada a alguma entidade ofi cial, leva a concluir pela legalidade da decisão recorrida.

Acresce que, ainda que a AT aportasse para os autos a prova de «todos» os factos alegados pelo executado, ou que este juntasse prova de «todos» esses factos que alegou (não ter património, ter dívidas fi scais e a circuns-tância de a idade avançada o impedir de obter crédito bancário), tal não signifi caria (atenta a total ausência de alegação quanto aos rendimentos ou proveitos auferidos e encargos suportados) que fi casse desde logo provada a sua concreta situação económica, em termos da eventual prova da «manifesta falta de meios económicos». E essa falta de alegação de factos concretos já não seria sanável (mesmo que se formulasse o questionado convite) por via da junção dos elementos alegadamente em falta.

Improcedem, assim, as Conclusões do recurso.DECISÃOTermos em que, face ao exposto, em julgamento am-

pliado nos termos do art. 148º do CPTA, acordam os Juízes da Secção de Contencioso Tributário do STA em, negando provimento ao recurso, confi rmar, com a pre-sente fundamentação, a decisão recorrida.

Custas pelo recorrente.

Lisboa, 26 de Setembro de 2012.



Casimiro Gonçalves (relator por vencimento e de-signação nos termos da parte fi nal do nº 4 do art. 713º do CPC) - Valente Torrão (declaração de voto que se se-gue) - Isabel Marques da Silva – Dulce Neto – Ascensão Lopes (segue declaração em anexo) - Francisco Rothes – Lino Ribeiro (com declaração de vencido) – Pedro Delgado – Maria Fernanda Maçãs (com declaração de voto de vencido)

Declaração de votoVoto a decisão, mas quanto à fundamentação relativa

à dispensa do direito de audição prévia, tal como venho manifestando nos casos em que a questão se tem colo-cado, entendo o seguinte:

Não me impressiona o argumento do prazo de dez dias constante do art° 170°, n° 4, do CPPT para a de-cisão.

Em meu entender, a razão para a referida dispensa, tanto neste caso como nos de pedido de pagamento em prestações ou de dação em pagamento, reside no facto de o processo de execução fi scal ser um processo célere de cobrança coerciva de dívidas do Estado e de outras entidades públicas que não se compadece com o referi-do direito da audição.

Assim, só no caso expressamente previsto na lei – v. o caso da reversão – é admissível o exercício de tal direito.

Acresce, por outro lado, que o direito de audição destina-se a associar o interessado à decisão.

Ora, em todos os casos referidos, a lei obriga logo o contribuinte a oferecer os elementos de prova e a funda-mentar o pedido, pelo que ele está na posse de todos os elementos de facto relevantes para a decisão. Ao órgão de execução fi scal cabe depois decidir, após produzida a prova.

Este entendimento não viola qualquer direito consti-tucional pois que sempre o interessado pode depois re-clamar ao abrigo dos art°s 276° e segs. do CPPT, assim fi cando garantido o direito à tutela jurisdicional efectiva.

Valente Torrão

P° 708-12Votei a decisão mas não acompanho a fundamenta-

ção pelo seguinte: No caso sub judice está, desde logo, em causa a deci-

são de um órgão da Administração Fiscal – Chefe do Serviço de Finanças de Lisboa 2 – que indeferiu um pedido de dispensa de garantia sem prévia notifi cação do contribuinte para exercer o direito de audição prévia, previsto no art° 60º da LGT.

Trata-se de uma questão que em relação à dispensa

de prestação de garantia, ao pagamento em prestações ou dação em pagamento ainda não obteve resposta su-fi cientemente consolidada na Jurisprudência deste Tri-bunal, muito embora, seja pela consideração da natureza judicial do processo de execução, seja pela urgência do procedimento requerido se tenha vindo, ultimamente, a afi rmar, sempre, a não necessidade de fazer cumprir o disposto no art° 60° da LGT, no caso da decisão sobre o pedido de dispensa de prestação de garantia.

Afi rma-se, no entanto, em alguma jurisprudência a necessidade de audiência prévia nos designados proce-dimentos administrativos enxertados no processo exe-cutivo fi scal, como sejam a dação em pagamento cuja apreciação pode ser efectuada por um dirigente da Ad-ministração Fiscal, exterior ao processo executivo que ali não desempenhe qualquer função de auxiliar do Juiz.

São referência na apreciação das questões acabadas de referir os seguintes acórdãos, alguns deles bem recen-tes, todos disponíveis no site da DGSI:

Ac. STA de 15/04/2009 tirado no recurso 0130/09; Ac. STA de 30/11/2011 tirado no recurso 983/11;Ac. STA de 07/12/2011 tirado no recurso n° 01054/11;Ac STA de 14/12/2011 tirado no recurso 01072/11; fi nal-mente, o Ac. de 07/03/2012 tirado no recurso 0185/12. Desta jurisprudência retiram-se diversas divergências de que se destacam desde logo:

Divergência na qualifi cação do acto que indefere o pedido de dispensa de garantia. Acto de trâmite e predo-minantemente processual ou verdadeiro acto adminis-trativo em matéria tributária.

Autonomização ou não dos chamados procedimen-tos administrativos enxertados no processo executivo fi scal.

Divergência quanto à consideração de que existem, ou não, actos praticados no âmbito do processo execu-tivo fi scal pela Administração Fiscal que são material-mente administrativos a que há que aplicar os princípios gerais que regulam a actividade administrativa e designa-damente a norma do art° 60° da LGT.

Cremos que importa para além da consideração da assinalada jurisprudência ter presentes alguns conceitos e legislação que nos ajudarão a decidir o presente caso.

Em primeiro lugar, cumpre destacar a natureza ju-dicial do processo de execução fi scal como decorre do art° 103° n° 1 da LGT que prescreve “O processo de execução fi scal tem natureza judicial, sem prejuízo da participação dos órgãos da administração tributária nos actos que não tenham natureza jurisdicional”. Coeren-temente, o número 2 do mesmo preceito estabelece que «é garantido aos interessados o direito de reclamação para o juiz da execução fi scal dos actos materialmente



administrativos praticados por órgãos da administração tributária, nos termos do número anterior».

Por outro lado, o n.° 4 do art° 23.° da LGT impõe o direito de audição antes do despacho de reversão da exe-cução contra os responsáveis subsidiários. Esta imposi-ção constitui uma excepção à regra de que nos processos de natureza judicial não cumpre observar o disposto no art° 60° da LGT, e por isso o legislador exprimiu-a em letra de lei, o que está em harmonia com todo o sistema, uma vez que o responsável subsidiário é um ente exte-rior ao processo executivo até ao momento da reversão entendendo-se, perfeitamente, que deva ser ouvido pre-viamente, antes de revertido, para que possa apresentar elementos que obstem à prática deste acto, com efeitos jurídicos gravosos na sua esfera jurídica.

Relembramos que no nosso caso está um pedido de dispensa de prestação de garantia que tem de ser logo instruído com todos os elementos necessários à decisão.

Ainda sendo, salvo melhor opinião, no nosso modo de ver, diremos que estamos perante um simples acto de trâmite ou predominantemente processual porque previsto e praticado no âmbito da execução fi scal e não perante um procedimento administrativo enxertado no processo executivo como seria a dação em pagamento que (poderia vir a ser decidido por uma hierarquia da AT exterior ao serviço de fi nanças). No caso, estamos peran-te um acto praticado no âmbito das competências pró-prias conferidas ao chefe do Serviço de Finanças com-petente, pelo que não se impunha a audiência prévia do sujeito passivo. Cabe aqui a referência, oportuna, a uma linha de entendimento já afi rmada há alguns anos nesta Secção de Contencioso Tributário ainda mais redutora da necessidade de audiência prévia do contribuinte em sede de execução fi scal. Referindo-se a uma situação em que estava em causa um “procedimento administrativo enxertado”, de dação em pagamento no processo execu-tivo, surpreendemos o voto de vencido do Sr. Conselhei-ro Lúcio Barbosa, ex Presidente deste STA, aposto no ac. do STA de 15/04/2009 tirado no recurso 0130/09, que atenta a sua clarividência, aqui citamos para melhor ponderação de matéria cuja exaustão de estudo admiti-mos ainda não tenha sido atingida: “Voto de vencido: Não acompanho a decisão que fez vencimento.

Alinharei de seguida as razões da minha discordân-cia.

O art. 60° da LGT está inserido no título III da LGT, que trata “do procedimento tributário”. E o art. 54° da LGT defi ne o âmbito do procedimento tributário, onde não está incluído o processo de execução fi scal.

Ao invés, “o processo de execução fi scal tem natu-reza judicial, sem prejuízo da participação dos órgãos da

administração tributária nos actos que não tenham natu-reza jurisdicional” — art. 103°, 1, da LGT.

Como é bom de ver, e como acima dissemos, no pro-cesso de execução fi scal não está em causa o procedi-mento tributário.

Vale isto por dizer que não foi violado o citado pre-ceito legal, pela simples razão de que o mesmo se não aplica no processo executivo.

Em processos de natureza judicial as decisões não têm que ser projectadas. A um requerimento segue-se uma decisão, passível, como decorre da lei do respectivo recurso (no caso, reclamação) para o tribunal competente.

Nem impressiona o facto de o responsável subsidi-ário ser ouvido necessariamente antes da reversão (art. 23°, 4, da LGT). É que, neste caso, trata-se da chama-da de alguém, até então exterior ao processo executivo, compreendendo-se que seja ouvida antes de nele “en-trar”.

Improcederia pois, na minha óptica, este segmento do recurso. (…)”.

Aqui chegados e pelo que supra fi cou dito, somos levados a considerar que a decisão recorrida, nesta parte, não merece censura.

A segunda questão que deveria ter sido decidida e não o foi, na consideração de que é uma questão nova, entendimento do qual dissentimos e nos levou a votar vencido nesta parte, prende-se com a necessidade ou não de o contribuinte apresentar com o requerimento de dispensa de prestação de garantia, logo, toda a prova necessária à decisão e leva-nos à verifi cação, no caso sub judice, dos pressupostos de que depende a dispensa da prestação de garantia.

A sentença recorrida considerou que, incumbindo ao reclamante o ónus da prova dos factos que alega, a falta de prova dos pressupostos de que o legislador fez depender a dispensa da prestação de garantia, que devia ser apresentada com o requerimento em que manifesta essa pretensão, como impõe o art° 170º, n° 3, do CPPT, importa a penalização da sua pretensão.

Sobre tal matéria, o que nos diz o recorrente? Diz-nos apenas, para além da repetição dos funda-

mentos invocados na reclamação deduzida contra o acto de indeferimento do pedido de dispensa de garantia, que poderia ter juntado os elementos que reputasse por ne-cessários e que teria corroborado o alegado com alguma documentação caso tivesse sido respeitado o direito de audição prévia.

É manifesto que esta argumentação não podia pro-ceder.

Primeiro, porque resulta desde logo do n° 3 do art° 170° do Código de Procedimento e Processo Tributário



que o pedido de dispensa de garantia deve conter a indi-cação das razões de facto e de direito em que se baseia a pretensão.

O pedido deve assim ser instruído com toda a prova documental necessária, e no que concerne ao prejuízo irreparável, deve o interessado indicar em que é que ele se concretiza e indicar as razões que levam a crer que existe uma séria possibilidade de ele poder vir a ocorrer, se não for dispensado da prestação de garantia. Segue-se, depois a decisão, não havendo propriamente instrução mas apenas apreciação por parte do órgão de execução fi scal dos factos invocados face à prova oferecida e a sua subsunção às normas aplicáveis.

O texto do art° 170°, nº 3, do Código de Procedi-mento e Processo Tributário pressupõe, assim, que seja apresentada pelo executado, com o requerimento, toda a prova relativa a todos os factos que têm de estar com-provados, para se dispensar a prestação de garantia. Não há assim uma nova oportunidade para tal, nem há que chamá-lo, novamente, para participar na formação da decisão.

Acresce que, atenta a regra geral sobre o ónus da prova constante do art° 342° do Código Civil e o dis-posto no art° 74° da Lei Geral Tributária, impende so-bre o executado o ónus de provar os pressupostos de que depende a dispensa de prestação de garantia, ou seja que a prestação de garantia de garantia lhe causa prejuízo irreparável ou que carece manifestamente de meios eco-nómicos para o pagamento da dívida exequenda e acres-cido, e bem assim que a insufi ciência ou inexistência de bens não é da sua responsabilidade.

Ora, como bem nota o Exm° Procurador-Geral Ad-junto, no seu parecer junto aos autos, a verdade é que o recorrente não só não apresentou ou sugeriu qualquer meio de prova em ordem a demonstrar a factualidade concreta da qual se pudesse concluir pela manifesta falta de meios económicos. O reclamante limitou-se a referir que não tinha quaisquer bens susceptíveis de se-rem penhorados e que a prestação de garantia lhe causa prejuízo irreparável, sem que contudo, alegasse factos concretos que se enquadrassem no âmbito da previsão do artigo 52°, n° 4, da Lei Geral Tributária. Não cabia, a nosso ver, convite à apresentação da prova que a lei lhe impõe que junte com o requerimento de dispensa de prestação de garantia. Improcederia também com este fundamento o recurso.

Ascensão Lopes

Voto de vencido Voto de vencido nas duas questões que, na minha

opinião, delimitam o âmbito do recurso: (i) vício de pro-

cedimento, por falta de audiência prévia; (ii) violação do n° 3 do artigo 170º do CPPT, por se ter decidido com base no ónus da prova.

a) Relativamente à primeira questão, concordo que nesta forma de processo não há lugar ao direito de audi-ência, mas discordo que seja a “urgência” na prática do acto a justifi car tal solução.

Em nossa opinião, e seguindo de perto a argumenta-ção exposta nos acórdãos de 7/3/2012, rec n° 185/12, de 13/7/2012, rec n° 665/12 e de 8/8/2012, rec. n° 803/12, não é a caracterização do acto de indeferimento do pedido de dispensa de prestação de garantia como “acto materialmente administrativo” que impõe a obri-gatoriedade da audição prévia, nem é a inexistência de “instrução” ou a “urgência” da decisão que justifi cam a dispensa da audição. Isto porque a natureza da exe-cução fi scal e dos actos nela praticados, assim como os meios de reacção de que os interessados nela dispõem, não permitem concluir que se está perante um procedi-mento administrativo, ainda que “enxertado” num “pro-cesso judicial”, pelo que não há qualquer necessidade de utilizar as normas do CPA que excepcionam o direito de audiência prévia.

De resto, há muita difi culdade em se aceitar que o ór-gão de execução fi scal se move no âmbito de um proce-dimento administrativo e depois não se extrair daí todas as consequências, especialmente a de não se ter em conta que ele é uma estrutura de ordenação fl exível que, por objectivos garantísticos e de interesse público, implica o esbatimento da rigidez formal dos actos procedimentais.

É difícil aceitar que o dever de colaboração que orienta o procedimento dispense em todos os casos a instrução ou que o dever de celeridade predomine sem-pre sobre o princípio da participação dos interessados. Na verdade, se por falta de tempo ou por outro moti-vo atendível o requerente não pode apresentar todos os meios de prova dos pressupostos da isenção da garantia indicados no n° 4 do art. 52º da LGT, seria contrário ao princípio da colaboração inscrito no artigo 59° da LGT que o pedido fosse decidido sem que o requerente tives-se oportunidade de instruir devidamente o pedido.

De igual modo, nenhuma consequência se deve ex-trair pelo facto de o órgão de execução fi scal não decidir o pedido de dispensa da garantia no prazo de 10 dias. Se o decidir após esse prazo, naturalmente que conti-nua a poder impugnar a decisão, se desfavorável, através da reclamação prevista no artigo 276° do CPPT. Mas se não houver decisão nesse prazo, o requerente não tem que presumir que o pedido foi indeferido para efeitos de reclamação, pois, enquanto não houver decisão expres-sa, mantêm-se a suspensão provisória da execução re-



sultante da apresentação do pedido. A omissão de qual-quer decisão dentro do prazo legalmente estabelecido, não corresponde a um efeito denegatório da pretensão, mesmo que seja apenas para efeito de assegurar o aces-so ao tribunal. A inércia do órgão de execução não tem qualquer conteúdo substantivo, com a natureza de “acto materialmente administrativo”, nem serve de expediente técnico-jurídico para assegurar o acesso à justiça tributá-ria, precisamente porque, enquanto não houver decisão expressa, o interesse do executado está satisfeito através da suspensão provisória da execução. O prazo de 10 dias para decidir o dito “procedimento” é assim meramente ordenador ou disciplinador, sem quaisquer consequên-cias negativas para o requerente. Daí que não nos de-vemos impressionar com a alegação de que tal prazo determina a natureza urgente do procedimento, pois, pelo menos na perspectiva do executado, não há uma correlação necessária entre o prazo de decisão e a urgên-cia na resolução da pretensão. Além disso, a aplicar-se as normas do CPA, seria sempre de exigir um “despacho” a justifi car a urgência da decisão.

Repare-se que a “urgência” já não pode servir para justifi car a inexistência de audiência relativamente ao acto que recusa a prestação da garantia oferecida pelo executado. Neste caso, a lei não se refere a qualquer pra-zo específi co para a prática do acto, a não ser a regra geral para a prática de actos processuais, que por acaso também é de dez dias (alínea a) do art. 21º do CPPT). Será que neste caso há audiência prévia?

A inexistência de audição prévia radica na circuns-tância de se tratar de um acto praticado num processo de execução fi scal e não de um acto praticado num pro-cedimento tributário.

Ao atribuir-se à execução fi scal a natureza judicial numa Lei de Bases, como é a LGT – artigo 103° –, está--se a impor a obrigatoriedade de se moldar a tramitação da execução segundo as formas próprias dos processos judiciais, o que implica a aplicação supletiva das regras do processo civil. E nenhum obstáculo de ordem cons-titucional existe à feitura de um processo com esse fi gu-rino, desde que não se acometa ao órgão de execução fi scal a prática de actos jurisdicionais. E a estruturação da execução fi scal segundo o modelo dos processos ju-diciais, apesar de impulsionada e movida por um órgão administrativo, afasta qualquer tentativa de o enquadrar na categoria jurídica de procedimento administrativo.

Se bem repararmos, essa distinção é claramente as-sumida pelo legislador quando na alínea h) do n° 1 do artigo 54º da LGT e na alínea g) do n° 1 do artigo 44º do CPPT apenas inclui no âmbito do procedimento tri-butário a «cobrança das obrigações tributárias, na parte

que não tiver natureza judicial». Como o «processo» de execução fi scal é todo ele de natureza judicial, indepen-dentemente da natureza materialmente administrativa ou jurisdicional dos actos que nele sejam praticados, a conclusão lógica é que as normas previstas para o pro-cedimento não se aplicam à categoria processo de exe-cução fi scal.

b) Relativamente à segunda questão, considero que a impugnação que é feita da sentença relativamente à ve-rifi cação dos pressupostos da isenção da prestação da garantia não é uma “questão nova” que não deva ser conhecida.

A sentença julgou improcedente a reclamação invo-cando o ónus da prova: “Incumbindo ao Reclamante o ónus da prova dos factos que alega, a falta de prova dos pressupostos de que o legislador fez depender a dispen-sa da prestação de garantia, que devia ser apresentada com o requerimento em que manifesta essa pretensão, como impõe o disposto no artigo 170°, n° 3, do CPPT, importa a penalização da sua pretensão tal como ocor-reu na decisão recorrida».

Em face dessa decisão, toda a argumentação do re-corrente é no sentido de que não teve oportunidade de apresentar os documentos e que alguns deles estão na posse da Administração. E estes fundamentos, em parte, já constam da reclamação, quando alega no artigo 38° que a prova dos factos alegados estava ao “alcance da Administração”.

Ao enquadrar a questão no âmbito do ónus da prova e não do ónus de instrução, julgo que a sentença padece de erro de julgamento que deve ser apreciado.

Perante as alegações do recorrente, embora expostas de forma extensa e algo confusa, o que na verdade se impõe responder é se a falta de instrução do incidente de dispensa da prestação de garantia, para efeitos de sus-pensão da execução fi scal, tem como efeito imediato o indeferimento do pedido por falta de prova dos pressu-postos previstos no n° 4 do artigo 52° da LGT.

O n° 3 do artigo 170° do CPPT estabelece que o pe-dido de dispensa da prestação de garantia deve ser fun-damentado de facto e de direito e «instruído com a prova documental necessária». Mas não resulta da norma quais as consequências do incumprimento ou cumprimento defeituoso do ónus de instrução desse incidente.

Por nossa parte, a incorrecção do requerimento nesse aspecto não tem como efeito imediato o indeferimento do pedido, antes impondo-se ao órgão de execução diligências no sentido do suprimento da irregularidade, “convidando” o requerente a instruir o pedido ou, caso disponha dos ele-mentos sobre a situação económica do executado, juntá-los ao incidente e decidir em função deles.



Na compatibilidade entre o princípio da auto-res-ponsabilidade das partes, concretizado no ónus de ins-trução do requerimento, com o princípio da colaboração do órgão de execução fi scal, estabelecido no artigo 99° da LGT, considero que neste caso tem preponderância este último, dada a difi culdade que o executado pode ter em apresentar prova de factos negativos em tão pouco tempo. A prova documental sobre a sua situação econó-mica ou está na Administração Pública, como as certi-dões dos bens imobiliários ou mobiliários existentes no seu património ou as declarações de IRS e IRC, etc, ou na disponibilidade de terceiros, como as contas bancá-rias. Ora, o tempo para a certifi cação da inexistência de bens ou da existência de dívidas pode não ser compatível com o prazo para se efectuar o pedido de dispensa de prestação de garantia.

Aplicando supletivamente as regras do processo civil designadamente o disposto no n° 3 do artigo 265° e n° 2 e 4 do artigo 266°, chega-se à conclusão que o órgão de execução fi scal não pode fi car indiferente à ausência de instrução do incidente e avançar logo para a aplicação das regras do ónus da prova. Impõe-se uma atitude pro actione que possibilite, na medida do possível, a prova dos factos alegados.

No caso dos autos, é precisamente disso que o re-corrente se queixa na reclamação e no presente recurso: o órgão de execução fi scal conhece as dívidas alegadas, sabe que as suas contas bancárias estão penhoradas, e que não tem bens que possa ser dados em pagamento. Assim sendo, antes de se indeferir o requerimento com fundamento no ónus da prova, impunha-se que o órgão de execução verifi casse os elementos que detinha em seu poder e, em caso de dúvida, solicitasse ao requerente que instruísse o respectivo pedido com os documentos em falta.

Lino José Baptista Rodrigues Ribeiro

Proc. nº 708-12

Declaração de votoTendo fi cado vencida enquanto relatora inicial, ali-

nharei de seguida as razões da minha discordância com a decisão que fez maioria.

1. A questãoO requerente pede a isenção de prestação de garantia,

ao abrigo do previsto no art. 170.º do CPPT e art. 52º, nº 4, da LGT, alegando como principais fundamentos: face à sua idade avançada, não consegue obter garantia junto de nenhuma entidade bancária; que não tem quais-quer bens de sua propriedade, pelo que se encontra im-possibilitado de os oferecer como dação em pagamento;

que tem dívidas aos serviços de fi nanças como devedor originário, e por reversão fi scal de duas sociedades, tudo no cômputo global de € 198.394,00; e, fi nalmente, que as fi nanças já detêm penhora sobre o depósito bancário que tem no banco.

Todavia, como o requerente não apresentou os do-cumentos comprovativos do alegado, o órgão de exe-cução fi scal indeferiu liminarmente o pedido invocando “não estar provada a manifesta falta de meios económi-cos revelada pela insufi ciência de bens penhoráveis, con-forme determina o art. 52º nº4 da LGT”, sem formular qualquer juízo sobre o alegado pelo requerente.

Estando em causa a apreciação da legalidade deste despacho, por violação do direito de audiência, a Mmª Juíza “a quo”, depois de sustentar não ser aplicável o direito de audiência, concluiu que “Incumbindo ao Re-clamante o ónus da prova dos factos que alega, a falta de prova dos pressupostos de que o legislador fez depender a dispensa de prestação de garantia, que devia ser apre-sentada com o requerimento em que manifesta essa pre-tensão, como impõe o disposto no artigo 170º, nº3, do CPPT, importa a penalização da sua pretensão tal como ocorreu na decisão recorrida”.

Na qualidade de relatora inicial, propunha a revoga-ção da sentença recorrida, dando provimento ao recurso, por ter entendido fundamentalmente que, no mínimo, seria de convidar o recorrente a juntar os documentos que a Administração Fiscal reputasse necessários, diver-gindo, desta forma, do Acórdão que fez vencimento.

Para chegar a esta conclusão entendi, ao contrário do agora consignado no ponto 4.2 do Acórdão, que o facto de o recorrente vir no presente recurso invocar que “também poderia ter junto os elementos que reputasse necessários à prova da sua insufi ciência económica e que teria corrobora-do o alegado com alguma documentação, caso tivesse sido respeitado o direito de audiência prévia….”, não consubs-tancia questão nova que o STA não possa apreciar.

Com efeito, como terei oportunidade de demonstrar mais adiante, são duas as questões centrais que se dis-cutem no presente recurso: a da eventual violação do direito de audiência prévia, no âmbito do procedimento de indeferimento do pedido de dispensa de prestação de garantia, e o sentido e alcance do ónus da prova consa-grado no art. 170º, nº 3, do CPPT.

Em relação à primeira questão, o recorrente reagiu ao indeferimento liminar do seu requerimento invocan-do a violação do direito de audiência e, por conseguinte, o facto de não poder ter tido oportunidade de completar a instrução do seu requerimento.

A ilação que retirei, no projecto que fi cou vencido, no sentido de dever distinguir-se entre o direito de audi-



ência e o dever de convite confi gura questão meramente de direito. Assim como é matéria de direito considerar que o ónus recebido no art. 170º, nº 3, do CPPT se tra-duz num mero ónus de juntar documentos, ao contrário do decidido pela Mª Juíza “a quo”.

Com efeito, as questões de qualifi cação jurídica dos factos (art. 664º do CPC, aplicável em matéria de recur-sos jurisdicionais, por força da remissão feita no nº 2 do art. 713º do mesmo Código) constituem, na óptica de JORGE LOPES DE SOUSA (Cfr. Código de Procedi-mento e de Processo Tributário, 6ª ed., Áreas Editora, Lisboa, 2011, p. 357.), uma excepção às denominadas questões novas.

Por outro lado, divergimos igualmente quanto ao fac-to de se concluir no Acórdão que fez vencimento que o recorrente nunca invocou ou colocou a questão de saber se o órgão de execução fi scal está ou não sujeito ao de-ver de instruir o processo com elementos de prova que tenha em seu poder, na medida em que no ponto 38 da reclamação invocou precisamente que “(…) estava ao al-cance da Administração todos os elementos necessários à análise da situação, nomeadamente os comprovativos da insufi ciência económica, nos termos exigidos no art. 170º do CPPT”.

Assim sendo, não acompanho o Acórdão por duas razões fundamentais: em primeiro lugar, por entender que no caso foi violado o ónus de junção de documentos e não o ónus da prova; em segundo lugar, por considerar que, nas circunstâncias do caso, se impunha distinguir entre direito de audiência e dever de convite para juntar documentos.

Vejamos. 1.1. Ónus da prova e ónus de junção de documentos O art. 170º do CPPT (que veio regulamentar o pro-

cedimento de isenção de prestação de garantia) estabe-lece que o pedido deve ser fundamentado de facto e de direito e instruído com a prova documental necessária (nºs 1 e 3).

Nestes termos, caberá ao interessado demonstrar no requerimento o prejuízo irreparável, concretizando-o e indicando “as razões que o levam a crer que existe uma séria probabilidade de ele poder vir a ocorrer se ele não for dispensado da prestação de garantia”.

Sobre o interessado impende o ónus de demonstrar (provar) os factos concretizadores do prejuízo. Em caso de dúvida insanável, portanto, a administração decidirá no sentido da inexistência de prejuízo. Por outras pa-lavras, se, ante a prova produzida, a administração não fi car convencida nem da existência, nem da inexistência, de prejuízo irreparável para o interessado, a situação de dúvida insanável é superada com a decisão em sentido

negativo quanto à verifi cação do prejuízo. Essa a conse-quência da distribuição legal do ónus da prova.

Porém, o momento em que a administração julga a matéria de facto, decidindo se tem esta por provada ou não, é antecedido pela fase instrutória, em que há lugar à produção de prova, em qualquer uma das modalidades admitidas (designadamente documental).

E, no que respeita a esta fase, valem dois princípios.Em primeiro lugar, tem-se por adquirida para o

processo toda a prova produzida, independentemente de quem a carreie e ainda que tal prova se revele desfa-vorável para quem o faça. Isto é, a administração deve considerar toda a prova, ainda que produzida por quem não tem o ónus da prova do facto a que respeita (vide acórdão infra citado).

Em segundo lugar, há um caso em que o interessado está dispensado de produzir prova quanto aos factos de que tem o ónus da prova.

O ónus da prova continua, nesta hipótese, a impen-der sobre o interessado (se, depois de analisada a prova produzida, a administração fi car em situação de dúvida insuperável, decidirá contra o interessado).

Mas, antes de se chegar a essa fase, isto é, no momen-to (anterior) de produção de prova e junção de docu-mentos, a administração deve proceder à junção ao pro-cesso dos documentos que tem em sua posse (Segundo alguma doutrina, uma interpretação sistemática dos pre-ceitos do Código de Procedimento Administrativo, res-peitantes, designadamente ao princípio do inquisitório, consagrado no art. 87º, nº 1, e a regra segundo a qual não carecem de prova os factos de que o órgão compe-tente tenha conhecimento em virtude do exercício das suas funções (nº 2 do art.87º), e, fi nalmente o art. 89º, nº 1, segundo o qual o órgão que dirige a instrução “pode determinar aos interessados a prestação de informações, a apresentação de documentos ou coisas…”, tem de ad-mitir-se a regra de que a determinação da apresentação de provas aos interessados só deve ter lugar quando a Administração as não possa obter e recolher pelos seus próprios meios (Cfr. Mário Esteves de Oliveira e outros, Código do Procedimento Administrativo, 2º ed., Alme-dina, Coimbra, 1997, pp. 426-27). No procedimento tri-butário, o art. 74º, nº 2, da LGT exige que o particular proceda à correcta identifi cação dos elementos junto da administração tributária. Como vimos, no caso, o parti-cular alegou que estavam ao alcance da Administração todos os elementos necessários a demonstrar a sua si-tuação económica.), designadamente certidões negativas relativas à titularidade de bens por parte do interessado.

No caso em apreço, o Tribunal “a quo” também de-cidiu com base nas regras do ónus da prova (aplicáveis



em situação de dúvida insanável) quando não cumpriu os passos prévios (de reunião de elementos de decisão). A dúvida em que fi cou não resultou da incerteza de-corrente da consideração da prova disponível, mas da ausência de prova que resultou da não observância dos deveres instrutórios que sobre si impendiam.

Só cumpridos estes deveres se poderia concluir ser ou não possível formar convicção quanto à existência de prejuízo, e, portanto, haver ou não de recorrer às regras da prova, o que não aconteceu (sobre o ónus de produ-ção de prova no processo judicial tributário, pode ler-se no Acórdão deste Supremo Tribunal de 7/5/2003, proc nº 1026/02, que (…) o apuramento da verdade material, erigido em escopo do processo judicial tributário, que se não basta com alcançar uma verdade formal, exige que se arrede o primado do princípio do dispositivo, ao menos, temperando-o com o do inquisitório. Ora se o Juiz, no percurso para atingir a verdade material, pode, e deve, investigar os factos, sem subordinação às pro-vas apresentadas ou requeridas pelas partes, é impróprio falar-se de um ónus subjectivo da prova – não interessa quem deve alegar e provar os factos - o que importa é que factos resultem provados, mercê da actividade das partes e da do juiz.”).

Na verdade, o que se verifi cou é que a Administração Fiscal se limitou a indeferir liminarmente o requerimen-to, sem qualquer análise dos fundamentos alegados pelo recorrente, sendo que tinha em seu poder, desde logo, informações e elementos que poderia mobilizar para prova dos factos invocados pelo requerente e que lhe permitiriam retirar conclusões sobre a situação patrimo-nial do requerente, o que não aconteceu.

Por outro lado, a Administração Fiscal deveria tam-bém ter considerado outros critérios de decisão (para além dos documentos) que estavam ao seu alcance, designada-mente máximas da experiência. Não foram, porém, mini-mamente ponderados, por exemplo, factos que segundo as regras da experiência deviam considerar-se carecidos de prova. É da experiência comum que, na conjuntura actual, os bancos não concedem garantias bancárias sobretudo estando em causa pessoas com idade avançada e com em-presas com dívidas fi scais elevadas.

E o mesmo se diga em relação à sentença recorrida. Leitura atenta da mesma revela que não foi feita a míni-ma ponderação ou análise de qualquer elemento de pro-va, já que a Administração Fiscal nada invocou, essencial para se chegar a uma situação de impasse que exigisse lançar mão do ónus da prova.

Na verdade, não obstante a Mmª Juíza “a quo” falar em violação do ónus da prova, o que está em causa é o facto de o requerente não ter junto com o requerimento

os documentos necessários a demonstrar o alegado. O que resulta claramente da utilização das expressões “pro-va” “que devia ser apresentada com o requerimento em que manifesta essa pretensão, como impõe o disposto no artigo 170º, nº 3, do CPPT”, não havendo dúvidas que com tais expressões a sentença recorrida se refere aos documentos que, no entendimento do tribunal, o recorrente devia ter juntado no requerimento, como im-põe a lei.

Assim sendo, o que está em causa é o ónus de pro-duzir prova e não de ónus da prova, pois não estamos perante uma situação de dúvida insanável, em que esgo-tadas as possibilidades probatórias, se torne necessário lançar mão do ónus da prova, previsto no art. 74º, nº1, da LGT.

E, assim sendo, caímos na questão de saber se no caso se impunha convidar o recorrente a juntar os docu-mentos em falta, questão de direito e, portanto, de co-nhecimento ofi cioso.

1.2. Direito de audiência e dever de conviteAplicando o exposto ao caso em análise, consideran-

do estarmos no domínio de um procedimento enxerta-do na execução fi scal, não obstante se concordar que o acto reclamado não enferma de ilegalidade por preterição do direito de audiência, não acompanhamos o Acórdão quando, para completar a instrução do requerimento, bas-taria um simples convite para num prazo de dois três dias apresentar os documentos em falta, situação não incom-patível com a urgência da tramitação em causa.

A decisão de imediato indeferimento com base na falta de junção de prova, em especial tratando-se de fac-tos negativos, sempre se revela, portanto, no caso, uma decisão desproporcionada (note-se que, quanto às exi-gências do requerimento de dispensa de prestação de garantia o art. 170º, nº 3, do CPPT limita-se a referir de forma vaga que o pedido deve conter a “fundamenta-ção de facto e de direito” e ser “instruído com a prova documental necessária”.). É que uma coisa é concluir-se que a urgência do procedimento não é compatível com o exercício do direito de audiência, mas não se vislumbra quais os interesses que possam justifi car a inexistência sequer de um convite para o executado juntar meios de prova em dois ou três dias.

Considerando que a justiça material deve prevalecer sobre a justiça formal, caberia à Administração Fiscal convidar o recorrente a suprir a omissão da prova dos factos alegados, e assim se obviaria a que uma omissão de natureza meramente procedimental conduzisse de imediato ao que veio a constituir uma denegação quase automática e cega do requerimento do recorrente, obri-gando-o a recorrer ao tribunal o que poderia ser evitado.



No mesmo sentido milita o dever de colaboração que deve mediar as relações entre os sujeitos do proce-dimento. A desproporção entre a irregularidade cometi-da pelo recorrente (não juntar os documentos sobre os factos alegados) e a consequência que lhe é associada pela Administração Fiscal é manifesta, não se revelando adequada nem proporcional.

A violação do princípio da proporcionalidade resul-ta, no caso, agravada pelo facto de verifi carmos que a Administração Fiscal dispõe da maior parte da informa-ção necessária a fazer prova dos factos invocados pelo recorrente e que lhe permitiriam concluir acerca da si-tuação patrimonial do contribuinte. A Administração detém tais elementos quanto à alegada idade avançada; quanto ao facto de não dispor de quaisquer bens da sua propriedade; que tem dívidas aos serviços de fi nanças como devedor originário e por reversão fi scal de duas sociedades, tudo no cômputo global de € 198.394,00; e, fi nalmente, que as fi nanças já detêm penhora sobre o depósito bancário que tem no banco.

Como alega o recorrente, a maior parte da prova a realizar por si implicaria solicitar esses elementos à Administração Fiscal para de novo esta os oferecer no procedimento tributário. Neste sentido, assiste-lhe razão quando alega que “Teria pedido uma certidão de teor ao Serviço de Finanças, para que atestasse se o mesmo era ou não proprietário de algum bem (cujo resultado seria negativo, pois o Recorrente não é proprietário de rigoro-samente nada). Igualmente, teria pedido uma declaração ao Banco com que trabalha para atestar que não lhe seria concedida nenhuma garantia bancária (de resto, o depó-sito bancário que o Recorrente tem no Banco, o qual se cifra em mais de € 12.000,00, está penhorado à ordem do Serviço de Finanças de Lisboa 2) - Ponto XXXIX das Conclusões.

Tal círculo evitar-se-ia se a Administração fi zesse uso directo (sem a mediação do particular) de tais meios de prova, o que não aconteceu.

Em suma, no caso em apreço, conclui que, ainda que o entendimento fosse diverso quanto ao dever de a Administração Fiscal ponderar as informações e os elementos de que dispõe nos seus arquivos e registos sobre a situação patrimonial do recorrente [Por se en-tender (o que não é o nosso caso) que o recorrente não cumpriu cabalmente o ónus consagrado no art. 74º, nº 2, da LGT], sempre lhe caberia, atentas as acima expostas razões, dar um prazo ao interessado para juntar os docu-mentos que reputasse necessários.

A solução não seria, em nossa óptica, diferente, ain-da que porventura se concebesse a tramitação em causa como tendo natureza processual.

Com efeito, mesmo assim, sempre impenderia sobre o órgão de execução fi scal notifi car o requerente para suprir as defi ciências, juntando os documentos julgados necessários, segundo os princípios do inquisitório e da cooperação das partes, consagrados, respectivamente, nos arts. 265º, nº3, e 266º, nº 4, do CPC. Segundo o primeiro, “[i]ncumbe ao juiz realizar ou ordenar, mesmo ofi ciosamente, todas as diligências necessárias ao apura-mento da verdade e à justa composição do litígio, quanto aos factos de que lhe é lícito conhecer” (princípio do inquisitório). Por sua vez, o segundo preceito estabelece que “[s]empre que alguma das partes alegue justifi cada-mente difi culdade séria em obter documento ou infor-mação que condicione o efi caz exercício de faculdade ou o incumprimento de ónus ou dever processual, deve o juiz, sempre que possível, promover pela remoção do obstáculo”.

A não ser assim, atentas as circunstâncias do caso, o facto de se tratar, repete-se, da prova de factos negati-vos associado à circunstância de a Administração Fiscal dispor da maioria da prova em falta, temos dúvida que a interpretação que o Acórdão faz do art. 170º, nº 3, do CPPT, no sentido de o mesmo não ser sequer compa-ginável com um convite para completar o requerimento com os elementos em falta, resista ao crivo das exigên-cias constitucionais, por eventual desconformidade com o princípio da proporcionalidade (art. 266º, nº 2), o art. 267º, nº 5, da CRP e, ainda, o princípio constitucional da proibição da indefesa (art. 20º, nº 1, da CRP).

E nem se argumente, como o faz o Acórdão que fez vencimento, que o convite seria no caso em apreço irre-levante por não ter o interessado alegado factos concre-tos sobre os rendimentos e despesas que tem ou todos os factos necessários à procedência do pedido, pelas ra-zões que se seguem.

Em primeiro lugar, o recorrente invocou factualida-de sufi ciente para demonstrar a sua situação económica e não foi com esse fundamento sequer que o seu reque-rimento foi indeferido, como fi cou demonstrado. Por outro lado, ainda que assim fosse, o convite poderia tam-bém dirigir-se a proporcionar ao interessado a possibili-dade de concretizar e aperfeiçoar a factualidade alegada. Finalmente, sempre se dirá que não incumbe ao Tribunal substituir-se à Administração Fiscal no que diz respeito a saber se a factualidade é ou não sufi ciente, bem como na valoração da mesma. Como fi cou salientado, a Adminis-tração não chegou sequer a pronunciar-se quanto a este aspecto dado ter-se quedado no problema do ónus da produção de prova. A autonomia entre a função jurisdi-cional e administrativa impõe que apenas àquela (Admi-nistração) fi que reservada a decisão sobre a questão da



ANOTAÇÃO

No âmbito do presente acórdão estão em causa duas questões: (i) saber se há ou não lugar ao direito de audição previsto no artigo 60.º da LGT, previamente à prolação da decisão, no âmbito do pro-cedimento de dispensa de prestação de garantia; e (ii) descortinar se, in casu, se verifi cam ou não os pressupostos legais de que depende a dispensa da prestação de garantia constantes do n.º 4 do artigo 52.º da LGT, mesmo tendo em atenção a regra do ónus da prova e a eventual atenuação desse ónus.

Relativamente à primeira das enunciadas questões, desde logo e como é afi rmado no aresto, importa salientar que não tem havido una-nimidade jurisprudencial quanto à natureza do acto de indeferimento do pedido de isenção de garantia. Por um lado, há quem sustente que se trata de um acto predominantemente processual e, nessa medida, não lhe são aplicáveis as regras do procedimento tributário, nomeada-mente a constante do artigo 60.º da LGT. Por outro lado, há quem propugne que se trata de um acto administrativo praticado por órgãos da Administração Tributária no seio do processo de execução fi scal.

Afi gura-se mais curial a segunda posição, isto é, a qualifi cação do acto de indeferimento do pedido de isenção de garantia como um ver-dadeiro acto administrativo em matéria tributária, pois os seus efeitos não fi cam confi nados aos estreitos limites da ordenação intraproces-sual, antes se projectando externamente numa situação individual e concreta.

Dito isto, importa aquilatar se há ou não lugar ao exercício do direito de audição previamente à decisão do pedido de prestação de garantia. A posição dominante na jurisprudência vai no sentido de afi rmar que não há lugar ao exercício do direito de audição porquanto a tal obsta a natureza urgente que o legislador atribuiu ao respectivo procedimento (cfr. artigo 170.º, n.º 4 do CPPT). Neste acórdão, a posição que obteve vencimento segue na esteira dessa corrente jurispru-dencial dominante, estribando-se essencialmente na seguinte argumen-tação: “A prescrição de um prazo imperativo tão curto, associado à preocupação do legislador em estabelecer que do pedido devem constar as razões de facto e de direito em que se baseia a pretensão e que o mesmo deve ser instruído com a prova documental pertinente, apon-tam no sentido de a AT ser chamada a decidir apenas com base nos

elementos que lhe forem aportados pelo executado, recaindo sobre ele o ónus de instruir o procedimento com todos os elementos necessários à formação da decisão pela AT. Ou seja, é de concluir que o legislador, tendo em conta a forma como regula os elementos que devem constar do requerimento e o prazo exíguo para a resposta da AT, não quis de-liberadamente assegurar o direito de audiência.” Nessa sequência, foi decidido que “independentemente do entendimento que se subscreva re-lativamente à natureza jurídica do acto aqui em causa (indeferimento do pedido de isenção de garantia) – acto materialmente administrativo praticado no processo de execução fi scal ou acto predominantemente processual –, é de concluir que não há, neste caso, lugar a exercício do direito de audiência (art. 60º da LGT)”.

Apesar de se concordar que não há lugar ao exercício do direito de audição previsto no artigo 60.º da LGT, previamente à prolação da decisão, no âmbito do procedimento de dispensa de prestação de garantia, não se acompanha a fundamentação para tal vertida neste acórdão, antes se aderindo à fundamentação avançada pelo Conselhei-ro Lino Ribeiro no seu voto de vencido, pois, como este bem afi rma, “não é a caracterização do acto de indeferimento do pedido de dispensa de prestação de garantia como «acto materialmente administrativo» que impõe a obrigatoriedade da audição prévia, nem é a inexistência de «instrução» ou a «urgência» da decisão que justifi cam a dispensa da audição”. Na realidade, a “inexistência de audição prévia radica na circunstância de se tratar de um acto praticado num processo de execução fi scal e não de um acto praticado num procedimento tribu-tário”; ora, uma vez que “o «processo» de execução fi scal é todo ele de natureza judicial, independentemente da natureza materialmente administrativa ou jurisdicional dos actos que nele sejam praticados, a conclusão lógica é que as normas previstas para o procedimento não se aplicam à categoria processo de execução fi scal.”

Relativamente à segunda das sobreditas questões em análise neste aresto – saber se a falta de instrução do pedido de dispensa da presta-ção de garantia, para efeitos de suspensão da execução fi scal, tem como efeito o indeferimento do pedido por falta de prova dos pressupostos enunciados no n.º 4 do artigo 52.º da LGT –, não se subscreve a po-sição que obteve vencimento, pois, como propugna o Conselheiro Lino Ribeiro, no seu voto de vencido, a questão deve ser enquadrada no âmbito do ónus de instrução e não no âmbito do ónus da prova. Con-sequentemente, seguindo as palavras deste Ilustre Conselheiro, fazendo

verifi cação ou não dos pressupostos factuais da dispensa de prestação de garantia, o que não está em causa.

Invoca-se também no Acórdão que o recorrente “não alegou, sequer, que a inexistência de bens não era da sua responsabilidade, quando é certo que sem a pro-va desse pressuposto nunca seria, legalmente, possível a dispensa da prestação da garantia”.

Ora, também aqui importa realçar mais uma vez que o requerimento do recorrente não foi indeferido com base neste fundamento. E se já nem a própria Adminis-tração pode vir neste momento pronunciar-se sobre este aspecto, por não o ter feito oportunamente aquando do indeferimento do pedido, tendo-se formado caso julga-

do, quanto a este aspecto, muito menos o poderá fazer o Tribunal. Se a Administração não pôs em causa esta questão não é ao Tribunal que incumbe fazê-lo.

O que está, em suma, em causa, nos presentes au-tos, é o respeito por princípios elementares da instrução do procedimento de dispensa de prestação de garantia, não cabendo ao Tribunal antecipar ao conjecturar, nas circunstâncias do caso, sobre qual seria a decisão da Administração Fiscal caso tais princípios tivessem sido observados.

Lisboa, 26 de Setembro de 2012Fernanda Maçãs



a aplicação supletiva das “regras do processo civil designadamente o disposto no n.° 3 do artigo 265° e n.° 2 e 4 do artigo 266.°, chega-se à conclusão que o órgão de execução fi scal não pode fi car indiferente à ausência de instrução do incidente e avançar logo para a aplicação das regras do ónus da prova. Impõe-se uma atitude pro actione que possibilite, na medida do possível, a prova dos factos alegados.”

Efectivamente, como afi rma a Conselheira Fernanda Maçãs, no respectivo voto de vencido, “o que está em causa é o ónus de produzir prova e não de ónus da prova, pois não estamos perante uma situação de dúvida insanável, em que esgotadas as possibilidades probatórias, se torne necessário lançar mão do ónus da prova, previsto no art. 74.º, n.º 1, da LGT”. Assim, como afi rma esta Ilustre Conselheira, tendo em consideração que “a justiça material deve prevalecer sobre a justiça formal, caberia à Administração Fiscal convidar o recorrente a suprir a omissão da prova dos factos alegados, e assim se obviaria a que uma omissão de natureza meramente procedimental conduzisse de imediato ao que veio a constituir uma denegação quase automática e cega do requerimento do recorrente, obrigando-o a recorrer ao tribunal

o que poderia ser evitado. No mesmo sentido milita o dever de cola-boração que deve mediar as relações entre os sujeitos do procedimento. A desproporção entre a irregularidade cometida pelo recorrente (não juntar os documentos sobre os factos alegados) e a consequência que lhe é associada pela Administração Fiscal é manifesta, não se revelando adequada nem proporcional.” Sendo que a “violação do princípio da proporcionalidade resulta, no caso, agravada pelo facto de verifi carmos que a Administração Fiscal dispõe da maior parte da informação necessária a fazer prova dos factos invocados pelo recorrente e que lhe permitiriam concluir acerca da situação patrimonial do contribuinte.”

Por esta ordem de razões, bem conclui esta Ilustre Conselheira no sentido de ser duvidoso “que a interpretação que o acórdão faz do art. 170.º, n.º 3, do CPPT, no sentido de o mesmo não ser sequer compaginável com um convite para completar o requerimento com os elementos em falta, resista ao crivo das exigências constitucionais, por eventual desconformidade com o princípio da proporcionalidade (art. 266.º, n.º 2), o art. 267.º, n.º 5, da CRP e, ainda, o princípio consti-tucional da proibição da indefesa (art. 20.º, n.º 1, da CRP)”.

O QUE DIZ A LEI

LEI GERAL TRIBUTÁRIA

Artigo 52.º (Garantia da cobrança da prestação tributária)1 - A cobrança da prestação tributária suspende-se no processo de

execução fi scal em virtude de pagamento em prestações ou reclamação, recurso, impugnação e oposição à execução que tenham por objecto a ilegalidade ou inexigibilidade da dívida exequenda, bem como durante os procedimentos de resolução de diferendos no quadro da Convenção de Arbitragem n.º 90/436/CEE, de 23 de Julho, relativa à eliminação da du-pla tributação em caso de correcção de lucros entre empresas associadas de diferentes Estados membros.

2 - A suspensão da execução nos termos do número anterior depende da prestação de garantia idónea nos termos das leis tributárias.

3 - A administração tributária pode exigir ao executado o reforço da garantia no caso de esta se tornar manifestamente insufi ciente para o pagamento da dívida exequenda e acrescido.

4 - A administração tributária pode, a requerimento do executado, isentá-lo da prestação de garantia nos casos de a sua prestação lhe causar prejuízo irreparável ou manifesta falta de meios económicos revelada pela insufi ciência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, desde que em qualquer dos casos a insufi ciência ou inexistência de bens não seja da responsabilidade do executado.

5 - A isenção prevista no número anterior é válida por um ano, de-vendo a administração tributária notifi car o executado da data da sua ca-ducidade, até 30 dias antes.

6 - Caso o executado não solicite novo período de isenção ou a admi-nistração tributária o indefi ra, é levantada a suspensão do processo.

7 - A garantia pode, uma vez prestada, ser excepcionalmente substi-tuída, em caso de o executado provar interesse legítimo na substituição e daí não resulte prejuízo para o credor tributário.

8 - A garantia só pode ser reduzida após a sua prestação nos casos de anulação parcial da dívida exequenda, pagamento parcial da dívida no âmbito de regime prestacional legalmente autorizado ou se se verifi car, posteriormente, qualquer das circunstâncias referidas no n.º 4.

Artigo 60.º (Princípio da participação)1 - A participação dos contribuintes na formação das decisões que

lhes digam respeito pode efectuar-se, sempre que a lei não prescrever em sentido diverso, por qualquer das seguintes formas:

a) Direito de audição antes da liquidação; b) Direito de audição antes do indeferimento total ou parcial dos

pedidos, reclamações, recursos ou petições; c) Direito de audição antes da revogação de qualquer benefício ou

acto administrativo em matéria fi scal; d) Direito de audição antes da decisão de aplicação de métodos indi-

rectos, quando não haja lugar a relatório de inspecção; e) Direito de audição antes da conclusão do relatório da inspecção

tributária.2 - É dispensada a audição:a) No caso de a liquidação se efectuar com base na declaração do con-

tribuinte ou a decisão do pedido, reclamação, recurso ou petição lhe seja favorável;

b) No caso de a liquidação se efectuar ofi ciosamente, com base em valores objectivos previstos na lei, desde que o contribuinte tenha sido notifi cado para apresentação da declaração em falta, sem que o tenha feito.

3 - Tendo o contribuinte sido anteriormente ouvido em qualquer das fases do procedimento a que se referem as alíneas b) a e) do n.º 1, é dis-pensada a sua audição antes da liquidação, salvo em caso de invocação de factos novos sobre os quais se não tenha pronunciado.

4 - O direito de audição deve ser exercido no prazo a fi xar pela ad-ministração tributária em carta registada a enviar para esse efeito para o domicílio fi scal do contribuinte.

5 - Em qualquer das circunstâncias referidas no n.º 1, para efeitos do exercício do direito de audição, deve a administração tributária comunicar ao sujeito passivo o projecto da decisão e sua fundamentação.

6 - O prazo do exercício oralmente ou por escrito do direito de audi-ção, não pode ser inferior a 8 nem superior a 15 dias.

7 - Os elementos novos suscitados na audição dos contribuintes são tidos obrigatoriamente em conta na fundamentação da decisão.

Artigo 103.º (Processo de execução)1 - O processo de execução fi scal tem natureza judicial, sem prejuízo

da participação dos órgãos da administração tributária nos actos que não tenham natureza jurisdicional.

2 - É garantido aos interessados o direito de reclamação para o juiz da execução fi scal dos actos materialmente administrativos praticados por órgãos da administração tributária, nos termos do número anterior.



CÓDIGO DE PROCEDIMENTO E DE PROCESSO TRIBUTÁRIO

Artigo 170.º (Dispensa da prestação de garantia)1 - Quando a garantia possa ser dispensada nos termos previstos na

lei, deve o executado requerer a dispensa ao órgão da execução fi scal no prazo de 15 dias a contar da apresentação de meio de reacção previsto no artigo anterior.

2 - Caso o fundamento da dispensa da garantia seja superveniente ao termo daquele prazo, deve a dispensa ser requerida no prazo de 30 dias após a sua ocorrência.

3 - O pedido a dirigir ao órgão da execução fi scal deve ser fundamen-tado de facto e de direito e instruído com a prova documental necessária.

4 - O pedido de dispensa de garantia será resolvido no prazo de 10 dias após a sua apresentação.

CÓDIGO DO PROCEDIMENTO ADMINISTRATIVO

Artigo 103.º (Inexistência e dispensa de audiência dos interessados)1 - Não há lugar a audiência dos interessados:

a) Quando a decisão seja urgente; b) Quando seja razoavelmente de prever que a diligência possa com-

prometer a execução ou a utilidade da decisão; c) Quando o número de interessados a ouvir seja de tal forma ele-

vado que a audiência se torne impraticável, devendo nesse caso proceder-se a consulta pública, quando possível, pela forma mais adequada.

2 - O órgão instrutor pode dispensar a audiência dos interessados nos seguintes casos:

a) Se os interessados já se tiverem pronunciado no procedimento sobre as questões que importem à decisão e sobre as provas pro-duzidas;

b) Se os elementos constantes do procedimento conduzirem a uma decisão favorável aos interessados.

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Autor: António Raposo Subtil

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JURISPRUDÊNCIA [RESUMOS]


Oposição à execução fiscalFalta de fundamentação do despacho de reversão

SumárioI - A falta de fundamentação da decisão de rever-

são constitui fundamento de oposição à execução fi scal, subsumível à previsão da alínea i) do n.º 1 do art. 204.º do CPPT.

II - A decisão de reversão, pela qual se concretiza a chamada à execução fi scal de um responsável subsidiário pela dívida exequenda (cf. art. 23.º, n.º 1, da LGT) deve ser fundamentada nos termos do art. 23.º, n.º 4, da LGT.

III – Não se mostra fundamentado, de facto e de direito, o despacho de reversão em que a Administração Tributária se limita a afi rmar o seguinte: “inexistência de bens penhoráveis; - exercício de funções de gerência no período”.

Tribunal Central Administrativo Norte

Acórdão de 8 de Março de 2012

Processo n.º 01449/07.3BEPRT

Relator: Dra. Catarina Almeida e Sousa

DESCRIÇÃO DOS FACTOSA Fazenda Pública, não se conformando com a sen-

tença proferida no Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto que julgou procedente a oposição que foi deduzi-da por um contribuinte contra uma execução fi scal que contra este reverteu depois de originariamente instaura-da contra a sociedade comercial “..., Lda.” e que corre termos no competente Serviço de Finanças, dela veio interpor o presente recurso.

No competente Serviço de Finanças foi instaurado contra a sociedade “..., Lda.”, um processo de execução fi scal para cobrança de dividas provenientes de IVA e coimas fi scais.

Por despacho de 21/2/2007, foi determinada a re-versão da execução supra identifi cada contra o opo-nente, na qualidade de responsável subsidiário, com os seguintes fundamentos: “- inexistência de bens penho-ráveis, - exercício de funções de gerência no período”.

Da nota de citação por reversão consta como funda-mento da reversão: “- inexistência de bens penhoráveis; - exercício de funções de gerência no período”.

A questão que importa apreciar e decidir é, pois, a de saber se a sentença recorrida enferma de erro de julga-mento por nela se ter decidido no sentido da invalidade do despacho de reversão da execução fi scal decorrente da sua falta de fundamentação.

Sobre esta questão, e conforme resulta da sentença recorrida, o Tribunal a quo pronunciou-se nos seguintes termos:

“No caso dos autos, embora o despacho da reversão refi ra a qualidade de gerente do ora oponente e a inexis-tência de bens penhoráveis, nada é dito quanto à exis-tência de culpa pela insufi ciência do património social, nem quanto às eventuais disposições legais em que a AT fundamenta a responsabilidade subsidiária do oponente.

Em suma, além de nada ser dito quanto ao pressu-posto da culpa do oponente, o despacho de reversão é totalmente omisso quanto à disposição legal em que a AT fundamenta a responsabilidade subsidiária do opo-nente.

Conclui-se, pois, pela falta de fundamentação do des-pacho de reversão da execução fi scal contra o oponen-te, uma vez que o mesmo, além de não fazer qualquer referência a um dos pressupostos da responsabilidade subsidiária (culpa pela insufi ciência do património so-cial), não indica qualquer norma ou princípio jurídico que fundamente a responsabilidade daquele”.

QUESTÃO JURÍDICA

A fundamentação do despacho de reversão da exe-cução fi scal.

DECISÃO DO ACÓRDÃO

O direito à fundamentação, relativamente aos actos que afectem direitos ou interesses legalmente protegi-dos, tem hoje consagração constitucional de natureza análoga aos direitos, liberdades e garantias consagrados na CRP (art. 268º), encontrando-se tal princípio consti-tucional densifi cado, desde logo, nos artigos 124º e 125° do CPA e nos artigos 77°, nºs 1 e 2 e 23º, nº 4 da LGT.

Este direito à fundamentação e o correlativo dever de fundamentação mostram bem que a fundamentação tem «a par de uma função exógena - dar conhecimento ao administrado das razões da decisão, permitindo-lhe op-tar pela aceitação do acto ou pela sua impugnação - uma função endógena consistente na própria ponderação do ente administrador, de forma cuidada, séria e isenta.» - vide o acórdão do STA de 2/2/06 (rec. nº 1114/05).

Como tem sido reiteradamente afi rmado pela juris-prudência e pela doutrina, a fundamentação dos actos administrativos há-de ser contextual, integrada no pró-prio acto, expressa e acessível (através de sucinta expo-sição dos fundamentos de facto e de direito da decisão), clara (de modo a permitir que, através dos seus termos, se apreendam com precisão os factos e o direito com base nos quais se decide), sufi ciente (permitindo ao des-tinatário do acto um conhecimento concreto da motiva-ção deste) e congruente.



Porque assim é, tal equivale a dizer que será de fazer equivaler à falta de fundamentação a adopção de funda-mentos que, por obscuridade, contradição ou insufi ciên-cia, não esclareçam a concreta motivação do acto.

Neste entendimento, pode afi rmar-se que o “acto só está fundamentado se um destinatário normalmente di-ligente ou razoável – uma pessoa normal – colocado na situação concreta expressada pela declaração fundamen-tadora e perante o concreto acto administrativo (que de-terminará consoante a sua diversa natureza ou tipo uma maior ou menor exigência da densidade dos elementos de fundamentação) fi ca em condições de conhecer o itinerá-rio funcional (não psicológico) cognoscitivo e valorativo do autor do acto, sendo, portanto, essencial que o discurso contextual lhe dê a conhecer todo o percurso da apre-ensão e valoração dos pressupostos de facto e de direito que suportam a decisão ou os motivos por que se decidiu num determinado sentido e não em qualquer outro” – vide acórdão do STA, de 14/12/11 (proc. 0747/11).

Ademais, importa não perder de vista o disposto no artigo 23º, nº 4, da LGT, nos termos do qual “A rever-são, mesmo nos casos de presunção legal de culpa, é pre-cedida de audição do responsável subsidiário nos termos da presente lei e da declaração fundamentada dos seus pressupostos e extensão, a incluir na citação”.

No despacho de reversão o que está em causa é a qualidade do chamado, a competência de quem deci-de a reversão e os pressupostos que a legitimam e que se prendem com o exercício do cargo, o período des-se exercício, a qualifi cação das dívidas e a existência ou não de culpa do chamado pela insufi ciência do patrimó-nio societário relativamente ao período que exerceu o cargo de administrador ou gerente (Ac. do TCAN de 21/12/2008, Processo 00711/04).

No caso em análise, a questão que se coloca é a de sa-ber se a Administração Tributária, em sede de reversão, propiciou ao revertido, ora Recorrido, o conhecimento dos motivos que a levaram a agir nos termos em que o fez, ou seja, se foram dadas a conhecer as razões (de fac-to e de direito) em que se apoiou a reversão da execução fi scal contra o Recorrido. Trata-se de questão que, natu-ralmente, se situa no âmbito da validade formal do acto – não se trata de saber se esses motivos correspondem à realidade e se, correspondendo, são sufi cientes para legi-timar a concreta actuação administrativa.

Ora, como bem salientou a sentença sob recurso, o despacho de reversão aqui em causa não contém, em termos sufi cientes, a explicitação dos motivos fácticos e jurídicos que o motivaram e que constituíram a sua fundamentação.

Na verdade, no despacho de reversão em apreciação, e no projecto que o antecedeu, a Administração Tributária limitou-se a referir o seguinte: “inexistência de bens pe-

nhoráveis; - exercício de funções de gerência no período”.Vista tal fundamentação, fácil é concluir que a Ad-

ministração Tributária não esclareceu sufi cientemente as razões de facto que levaram à reversão da execução contra o Recorrido, nem, por outro lado, fez qualquer referência às disposições legais, normas ou princípios jurídicos em que fez assentar a reversão.

De resto, o emprego da expressão “exercício de fun-ções de gerência no período” é absolutamente ambíguo e insufi ciente para determinar o possível enquadramento da situação numa das alíneas previstas no nº 1 do artigo 24º da LGT, já que a responsabilidade subsidiária dos ge-rentes tanto pode respeitar às dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verifi cado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entre-ga tenha terminado depois deste (alínea a) do artigo 24º) ou pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo (alínea b) do artigo 24º). Ora, o enquadramen-to numa ou noutra alínea assume, como se sabe, enorme relevância, pois que, neste último caso – alínea b) –, é ao revertido que cabe provar que não lhe foi imputável a fal-ta de pagamento, ou seja, só neste caso a Administração Tributária benefi cia de uma presunção legal de imputabili-dade ao gerente da falta de pagamento da dívida.

Por outro lado, a dívida revertida contra o Recorri-do inclui montantes respeitantes a coimas fi scais, sendo certo, face aos termos do despacho de reversão (e res-pectivo projecto), que não vem aí indicado o normativo legal ao abrigo do qual se pretendeu efectivar tal res-ponsabilidade subsidiária por coimas. Também aqui, a não invocação do artigo 8º do RGIT não permite saber se o revertido é responsável por coimas aplicadas a in-fracções por factos praticados no período do exercício do seu cargo ou por factos anteriores quando tiver sido por culpa sua que o património da sociedade ou pessoa colectiva se tornou insufi ciente para o seu pagamento ou por coimas devidas por factos anteriores quando a deci-são defi nitiva que as aplicar for notifi cada durante o perí-odo do exercício do seu cargo e lhe seja imputável a falta de pagamento – cfr. alíneas a) e b) do artigo 8º do RGIT.

Sobre a mesma questão que aqui nos ocupa – funda-mentação do despacho de reversão – já se pronunciou o Tribunal Central Administrativo Norte, no acórdão de 18/2/10 (proc. 00381/06.2BECBR), nos termos que se-guidamente, e em parte, se transcrevem:

“A reversão é a decisão do órgão da execução fi scal pelo qual é chamado ao processo executivo alguém que não consta do título executivo como devedor. É pela re-versão que se efectiva a responsabilidade subsidiária, ou seja, o chamamento à execução fi scal dos responsáveis subsidiários (cf. art. 23.º, n.º 1, da LGT). A decisão de reversão deve, pois, obedecer a todos os requisitos das



decisões administrativas, designadamente, às exigências de fundamentação impostas pelo art. 268.º, n.º 3, da Constituição da República Portuguesa, pelo art. 77.º da LGT e, especifi camente no caso de reversão, pelo art. 23.º, n.º 4, da LGT, que dispõe: «A reversão, mesmo nos casos de presunção legal de culpa, é precedida de audição do responsável subsidiário nos termos da pre-sente lei e de declaração fundamentada dos seus pres-supostos e extensão, a incluir na citação». É, pois, ine-quívoca a exigência da fundamentação da reversão. Por outro lado, (…) tem-se entendido que o vício de falta de fundamentação que afecte o despacho de reversão é fundamento de oposição à execução fi scal, nos termos da alínea i) do n.º 1 do artigo 204.º, do CPPT [Sobre a questão, vide JORGE LOPES DE SOUSA, ob. cit., II volume, anotação 5 ao art. 276.º, págs. 650 a 652. Neste sentido, entre outros, os seguintes acórdãos da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Ad-ministrativo: – de 13 de Julho de 2005, proferido no processo com o n.º 0504/05, publicado no Apêndice ao Diário da República de 4 de Janeiro de 2006 (http://www.dre.pt/pdfgratisac/2005/32230.pdf), págs. 1669 a 1674; de 8 de Março de 2006, proferido no processo com o n.º 01249/05, publicado no Apêndice ao Diário da República de 29 de Setembro de 2006 (http://www.dre.pt/pdfgratisac/2006/32210.pdf), págs. 378 a 384; de 11 de Abril de 2007, proferido no processo com o n.º 0172/07, publicado no Apêndice ao Diário da Repúbli-ca de 24 de Abril de 2008 (http://www.dre.pt/pdfgrati-sac/2007/32220.pdf)].

(…)A simples referência de que o Oponente foi «só-

cio-gerente» nada permite conhecer relativamente ao fundamento por que a AT entendeu responsabilizá-lo pelas dívidas exequendas. Note-se que não pode este Tribunal, sob pena de ilegal intromissão na actividade administrativa e de intolerável restrição dos direitos dos administrados, substituir-se à Administração na funda-mentação do despacho que determinou que a execução fi scal revertesse contra o aqui Recorrente, procurando e elegendo agora, de entre as várias possibilidades que podem em abstracto justifi car tal decisão, aquela que se lhe afi gure mais ajustada à situação [No sentido da inad-missibilidade da consideração de fundamentos de facto e de direito que não tenham sido oportunamente invoca-dos no despacho de reversão, vide o acórdão da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Admi-nistrativo de 2 de Abril de 2009, proferido no processo com o n.º 1130/08, publicado no Apêndice ao Diário da República de 30 de Setembro de 2009 (http://www.dre.pt/pdfgratisac/2009/32220.pdf), págs. 520 a 527, aresto no qual pode ler-se:

«(…) o despacho de reversão, proferido pelo órgão

da administração tributária que dirige a fase adminis-trativa do processo de execução fi scal, consubstancia uma mera alteração subjectiva da instância executiva e daí que deva conter os requisitos de uma petição em ordem àquela alteração, ou seja, deve enunciar os pres-supostos fácticos e de direito previstos nos artigos 23.º da LGT e 153.º do CPPT. Em consequência, a AF só pode socorrer-se dos factos que aí são alegados. Ora, sendo assim, como é, numa fase pré-jurisdicionalizada do processo executivo, não se compreenderia que mais tarde o tribunal viesse como que dar uma ajuda à Admi-nistração Tributária, dando expressão a um fundamento “ex novo” que legitimasse a decisão de reversão, por essa via surpreendendo o revertido, já que até ser proferida a sentença jamais tivera possibilidade de se pronunciar sobre esses novos factos e fundamentos»].”

Nestes termos, há que concluir que não podia ter sido outra a decisão do Tribunal Administrativo e Fis-cal do Porto, a qual considerou ilegal, por falta de fun-damentação, o despacho de reversão da execução fi scal contra o ora Recorrido.

Recurso da decisão de avaliação da matéria coletável por métodos indiretosNotificação por carta registada com aviso de receção Presunção de notificação

SumárioI. A entrega da carta registada com aviso de receção

pelo distribuidor do serviço postal a terceiro faz operar a presunção juris tantum prevista no artigo 39º, nº 3, do CPPT, mas apenas se estiverem verifi cados todos os pres-supostos formais dessa entrega, nomeadamente, estar o terceiro presente no domicílio do destinatário da carta.

II. Se a carta registada com aviso de receção para a notifi cação for recebida por terceiro em local distinto do domicílio do contribuinte, não estão reunidas as condi-ções para poder operar a presunção contida no artigo 39º, nº 3 do CPPT, não podendo, assim, considerar-se feita a notifi cação do destinatário da carta no dia em que mostre assinado o aviso de receção.

III. Não operando a presunção prevista no citado normativo, fi ca o destinatário da carta desonerado do ónus probatório de que a carta não lhe foi entregue na data da assinatura do aviso de receção e, assim, a dúvida sobre se o notifi cando chegou (ou não) a ter oportuno conhecimento do teor da notifi cação, funciona em seu benefício.





Processo n.º 00078/11.1BEPNF

Relator: Dra. Fernanda Esteves

DESCRIÇÃO DOS FACTOSUm contribuinte interpôs recurso jurisdicional da sen-

tença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafi el que absolveu a Fazenda Pública da instância, no recurso judi-cial por si apresentado nos termos do artigo 89º-A da Lei Geral Tributária contra a fi xação dos rendimentos, por métodos indirectos, sujeitos a IRS do ano de 2008.

Os serviços da administração tributária remeteram para o recorrente a notifi cação da decisão de fi xação do rendimento tributável de IRS de 2008, corrigido por apuramento realizado através da avaliação da matéria co-letável por métodos indirectos.

Os serviços da administração tributária expediram esta notifi cação por carta registada com aviso de recepção.

Esta carta registada com aviso de recepção foi rece-bida em 4/1/2011, por uma sobrinha do recorrente, no seu local de trabalho.

O reclamante não alegou na petição inicial da recla-mação qualquer facto que demonstrasse que a notifi ca-ção tinha sido realizada noutra morada que não a sua.

Na petição inicial da reclamação o reclamante não alegou que a carta registada com aviso de recepção não lhe foi entregue em 4/1/2011, dia em que foi recebida pela sua sobrinha.

O recorrente pediu ao carteiro para quando não esti-ver ninguém em sua casa entregar à sua sobrinha, no seu local de trabalho, o correio registado que seja remetido em seu nome para a sua residência.

O recorrente pediu à sua sobrinha para receber no seu local de trabalho o correio registado que seja reme-tido em seu nome para a sua residência, que o carteiro lhe entregue.

Com relevância para a decisão da questão, o Tribunal a quo julgou não provado que a aludida carta registada com aviso de recepção foi entregue ao recorrente em data posterior à que se encontra aposta no aviso de re-cepção assinado pela sua sobrinha, ou seja, 4/1/2011.

O Recorrente apresentou recurso ao abrigo da nor-ma do artigo 89º-A, nº 7, da Lei Geral Tributária (LGT) contra a decisão do Diretor de Finanças do Porto [Re-corrido] do ato de fi xação dos rendimentos, por méto-dos indiretos, nos termos do disposto no artigo 89º-A da LGT, relativa ao IRS do ano de 2008.

O Tribunal a quo entendeu que o recurso não foi apresentado tempestivamente e, consequentemente,

absolveu a Fazenda Pública da instância. Para o efeito, considerou que o Recorrente foi notifi cado da decisão (impugnada) do Diretor de Finanças do Porto em 4 de Janeiro de 2011 e o prazo de 10 dias para apresentar o recurso terminava em 14 de Janeiro de 2011, pelo que, à data da apresentação do recurso [em 17 de Janeiro de 2011], já se encontrava esgotado o prazo legalmente concedido para o efeito.

O Recorrente insurge-se quanto ao assim decidido pelo Tribunal a quo, pretendendo não poder este con-cluir (como concluiu), de que foi notifi cado da decisão de fi xação da matéria coletável em causa nos autos em 4 de Janeiro de 2011.

QUESTÃO JURÍDICAA interpretação e aplicação do disposto no n.º 3 do

artigo 39.º do CPPT.

DECISÃO DO ACÓRDÃOA questão principal que cumpre apreciar e decidir

nos presentes autos é a de saber se a sentença recorri-da incorreu em eventual erro de julgamento ao concluir pela extemporaneidade do recurso apresentado pelo Re-corrente.

A decisão recorrida concluiu pela extemporaneidade do recurso, por considerar que “o recorrente não con-seguiu ilidir a presunção prevista no art. 39º, nº 3 do CPPT, pelo que a sua notifi cação é válida, considera-se efetuada na sua pessoa e na data em que o aviso de re-ceção foi assinado por terceiro, ou seja, em 4/1/2011, pois, apesar de não ter sido entregue no seu domicílio, foi entregue, a seu pedido, no domicílio que indicou ao carteiro e à pessoa que identifi cou para a receber.”

O Recorrente insurge-se contra o assim decidido pelo Tribunal a quo, imputando à sentença recorrida, além do mais, erro de julgamento de direito, designa-damente por errada interpretação do disposto no artigo 39º, nº 3 do CPPT.

As notifi cações que tenham por objeto atos ou deci-sões suscetíveis de alterarem a situação tributária dos con-tribuintes são efetuadas obrigatoriamente por carta regis-tada com aviso de receção [artigo 38.º, nº 1, do CPPT].

Por seu turno, havendo aviso de receção, a notifi ca-ção considera-se efetuada na data em que ele for assina-do e tem-se por efetuada na própria pessoa do notifi can-do, mesmo quando o aviso de receção haja sido assinado por terceiro presente no domicílio do contribuinte, presumindo-se neste caso que a carta foi oportunamen-te entregue ao destinatário, sendo que o distribuidor do serviço postal procederá à notifi cação das pessoas refe-ridas por anotação do bilhete de identidade ou de outro documento ofi cial [artigo 39º, nºs 3 e 4 do CPPT].

Da leitura deste normativo decorre que, (i) no caso



de a carta ser recebida pelo próprio destinatário, a no-tifi cação tem-se por efetuada na data da assinatura do aviso de receção e, (ii) no caso de a carta ser recebida por pessoa diversa do destinatário, presume-se, salvo prova em contrário, que a carta foi oportunamente entregue ao notifi cando, considerando-se que a notifi cação foi feita no dia em que se mostre assinado o aviso de receção e tem-se por efetuada na própria pessoa do notifi cando, mesmo que o aviso de receção haja sido assinado por terceiro. Ou seja, a lei estabelece uma presunção juris tantum, de que a carta foi entregue oportunamente ao notifi cando e que só é afastada na hipótese de o inte-ressado fazer prova do contrário [artigos 344º, nº 1, 349º, 350º, nº 2, do Código Civil]. Portanto, para que se afaste aquela presunção da notifi cação, é necessário que fi que demonstrado que a carta não foi oportunamente entregue ao notifi cando ou que este não teve efetivo e oportuno conhecimento, por facto que não lhe não é imputável. No caso de não ser feita essa prova negativa, a lei faz operar a presunção e, consequentemente, é de considerar a notifi cação postal, efetuada em pessoa di-versa, como feita na própria pessoa do notifi cando.

A presunção assenta sobre uma base (um facto) que tem de ser provado e, em lugar de provar o facto presu-mido, a parte onerada terá de demonstrar a realidade do facto que serve de base à presunção. Assim, quem tem a seu favor a presunção legal escusa de provar o facto a que ele conduz [artigo 350º, nº 1, do CC], mas, em contrapartida, tem de provar o facto que conduz à ponte da presunção.

No artigo 39º, nº 3, do CPPT, a presunção de que a carta destinada a notifi car o contribuinte foi oportuna-mente entregue ao destinatário no caso de o aviso de rece-ção ser assinado por terceiro pressupõe que este terceiro se encontre no domicílio do contribuinte. Compreende--se que assim seja, desde logo, por razões de segurança jurídica. Só havendo proximidade à pessoa a notifi car que a presença no domicílio deste faz intuir permite aceitar, com grande probabilidade, que aquele terceiro entregará atempadamente a carta ao destinatário.

Assim, deste normativo [à semelhança, aliás, do que sucede na citação prevista nos artigos 236º, nº 2, e 238º, nº 2, do CPC] resulta que, quando a notifi cação se faça em pessoa diversa, apenas se poderá considerar efetuada se esta se encontrar realmente presente no domicílio do destinatário da notifi cação. Dito de outro modo: quando o terceiro que recebe a carta de notifi cação se não encon-trar presente no domicílio do contribuinte, a lei não tira a ilação da sua oportuna e efetiva entrega ao destinatário da mesma e, portanto, a presunção deixa de ter suporte.

No caso dos autos, a carta endereçada para a morada do Recorrente foi entregue pelo distribuidor do serviço postal a uma sobrinha daquele, no seu local de trabalho

[não coincidente com a morada do Recorrente]. Isto sig-nifi ca que a carta foi recebida por terceiro não presen-te no domicílio do destinatário [Recorrente]. Não está, pois, verifi cado um dos pressupostos de que depende o funcionamento da presunção prevista no citado artigo 39º, nº 3, do CPPT.

É certo que tal entrega se deveu, como resulta do pro-batório e foi relevado na sentença recorrida, ao facto de ter sido pedido pelo Recorrente ao referido distribuidor do serviço postal para, quando não se encontrasse na sua resi-dência, entregar a correspondência registada que lhe vinha dirigida, à sua sobrinha, no local de trabalho desta.

Mas, além de não resultar demonstrado nos autos que o distribuidor do serviço postal tivesse, previamente à en-trega da referida correspondência à sua sobrinha, diligen-ciado pela entrega da mesma na residência do Recorrente, entende-se que aquele facto não tem a virtualidade de afas-tar a exigência da verifi cação dos pressupostos previstos no citado normativo para funcionar a referida presunção. Além de a entrega de correspondência dever ser efetuada de acordo com o previsto no Regulamento dos Serviços Postais [onde não está prevista a possibilidade de entrega nos termos em que foi feita pelo distribuidor do serviço postal], a entrega da carta [registada com aviso de rece-ção] para notifi cação pelo distribuidor do serviço postal a terceiro faz operar a presunção “juris tantum” prevista no artigo 39º, nº 3, do CPPT, mas apenas se estiverem verifi cados todos os pressupostos formais dessa entrega, nomeadamente, estar o terceiro presente no domicílio do destinatário da carta. Ou seja, só se esse pressuposto se verifi car é que a presunção de que a carta lhe foi entregue oportunamente opera e passa, então, a recair sobre o des-tinatário da carta o ónus de a ilidir.

Em suma, a factualidade assente demonstra que a notifi cação foi efetuada em terceiro não presente no do-micílio do Recorrente e, como tal, não pode operar a presunção prevista no citado normativo. Não operando a presunção aí prevista, fi cou o Recorrente desonerado do ónus probatório de que a carta não lhe foi entregue na data da assinatura do aviso de receção. Isto é, o Re-corrente apenas tinha o ónus de elidir a presunção se ela existisse, o que não se verifi ca neste caso.

Assim sendo, não pode contar-se o prazo de 10 dias para apresentar o recurso [artigo 146º- B, nº 2, do CPPT, ex vi artigo 89º-A, nº 8, da LGT] a partir da data da assinatura do aviso de receção pela sobrinha do Recor-rente [em 4 de Janeiro de 2011] e, consequentemente, não pode concluir-se, como fez a sentença recorrida, pela extemporaneidade do recurso apresentado em 17 de Janeiro de 2011.

Procede, pois, o presente recurso, não podendo manter-se a decisão recorrida que julgou procedente a exceção da caducidade do direito de interpor recurso.

JURISPRUDÊNCIA [SUMÁRIOS]


passivos, na declaração de início de actividade, é válida por um período de três exercícios, fi ndo o qual caduca, excepto se o sujeito passivo manifestar a intenção de a renovar pela forma prevista na alínea b), do nº 7, do ar-tigo 53º do CIRC - cfr. nº 8 do artigo 53º.

II. Aquela opção feita na declaração de início de ac-tividade pela aplicação do regime geral releva, quer esse regime já resultasse obrigatório em face do volume total anual de proveitos estimado na declaração inicial, quer face ao volume de proveitos (inferior a € 149.639,37)posteriormente declarado relativamente a esse exercício.

III. O regime simplifi cado só é aplicável quando os sujeitos passivos não optem pela aplicação do regime ge-ral de determinação do lucro, previsto nos artigos 17º a 47º do Código do IRC.



Processo n.º 00066/08.5BEBRG

Relator: Dra. Irene Neves

IRS

Convenção dupla tributação/ EspanhaPagamento de IRS Documento comprovativo

SumárioI - Para prova do imposto pago em Espanha por

rendimentos de trabalho aí auferidos, para efeitos de aplicação da Convenção para Evitar a Dupla Tributação celebrada entre a República Portuguesa e o Reino de Es-panha (artigo 23º, nº 2, al. a), da Convenção), não basta a declaração emitida pela entidade patronal da qual conste o valor das retenções na fonte efectuadas.

II - Imposto retido pela entidade patronal espanhola não equivale a imposto pago em Espanha.

III - Recaindo o ónus da prova dos factos consti-tutivos do direito sobre quem o invoque (artigo 74º da LGT e 342º do C.C), era sobre o contribuinte que recaía a obrigação de demonstrar o direito a deduzir à colecta o montante relativo à dupla tributação internacional, ou seja, o imposto sobre o rendimento pago no estrangeiro (artigo 81º do CIRS).

IV - Inexistindo qualquer prova que ateste o paga-mento do imposto, não pode a Administração Tributária substituir-se ao contribuinte, diligenciando pela obten-ção “ab initio” de prova que lhe competia a ele trazer para a declaração de rendimentos.

IRC

IRCLiquidação oficiosaArtigo 83º, nº 1, al. b), do CIRC

SumárioI - Em sede de IRC, na falta de apresentação da decla-

ração periódica, a matéria colectável subjacente à liqui-dação é determinada pela Administração Tributária, que procede à liquidação tendo em conta [(artigo 83º, nº1, als. b) e c), do CIRC – actual artigo 90º, nº 1, als. b) e c)]:– a totalidade da matéria colectável do exercício mais próximo que se encontre determinada, sendo que, neste caso, a liquidação é efectuada até 30 de Novembro do ano seguinte àquele a que respeita ou até ao fi m do 6º mês seguinte ao do termo do prazo para a apresentação da declaração, quando o período de tributação não coin-cida com o ano civil - alínea b); - os elementos de que a Administração Tributária disponha - alínea c);

II - A liquidação prevista no n.º 1 do artigo 83º pode ser corrigida, se for caso disso, dentro do prazo de cadu-cidade, cobrando-se ou anulando-se as diferenças apura-das - nº 10 do artigo 83º do CIRC.

III - Independentemente do direito de a Administra-ção Tributária lançar mão do disposto no artigo 83º, nº 1, al. b), do CIRC e, nesse caso, perante a falta de apre-sentação de declaração de rendimentos, liquidar imposto com base na matéria colectável do exercício mais próxi-mo que se encontre determinada, a verdade é que essa pretensão não pode sobrepor-se à constatação, resultan-te de acção de fi scalização (prévia) desencadeada para o efeito, do facto de aí se ter fi xado o lucro tributável em zero e, bem assim, de aí a Administração se ter abstido de efectuar qualquer correcção à matéria colectável.

Tribunal Central Administrativo NorteAcórdão de 9 de Fevereiro de 2012Processo n.º 00175/05.2BEPRTRelator: Dra. Catarina Almeida e Sousa

Opção pelo regime geral de tributação IRC

SumárioI. A opção pela aplicação do regime geral de deter-

minação do lucro tributável formalizada pelos sujeitos

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REVISTA FISCAL novembro/dezembro | 2012


Acórdão de 22 de Fevereiro de 2012

Processo n.º 00434/09.5BEMDL


IRSMais-valiasValor de aquisiçãoComprovação dos custos

SumárioI - Nos termos do disposto no artigo 10°, n° 1, al. a),

do CIRS, conjugado com o nº 4, al. a), do mesmo preceito legal, constituem mais-valias os ganhos obtidos que, não sendo considerados rendimentos empresariais e profi ssio-nais, de capitais ou prediais, resultem de alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis, sendo que o ganho sujeito a IRS é constituído pela diferença entre o valor de realização e o valor de aquisição, líquidos da parte qualifi -cada como rendimento de capitais, sendo caso disso.

II- Nos termos do disposto no artigo 44º, nº 3, do CIRS (actual, 46º, nº 3), o valor de aquisição de imóveis construídos pelos próprios sujeitos passivos correspon-de ao valor patrimonial inscrito na matriz ou ao valor do terreno, acrescido dos custos de construção devidamen-te comprovados.

III - A comprovação dos custos de construção, que o Recorrente pretende ver acrescidos ao valor de aqui-sição, recai sobre o sujeito passivo, pois que o ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos recai sobre quem os invoque (cfr. artigo 74º, nº 1, da LGT e 342º, nº 1, do Código Civil).

IV - Em matéria de obrigação de comprovar os ele-mentos das declarações estabelece o CIRS (anteriormente no artigo 119º e actualmente no artigo 128º) que as pesso-as sujeitas a IRS devem apresentar, no prazo que lhes for fi xado, os documentos comprovativos dos rendimentos auferidos, das deduções e abatimentos e de outros factos ou situações mencionadas na respectiva declaração, quan-do a Direcção-Geral dos Impostos os exija.

V - Não logrando o Impugnante, ora Recorrente, demonstrar os custos de construção que pretendia ver acrescidos ao valor do terreno, para efeitos de cálculo do respectivo valor de aquisição, como, sublinhe-se, lhe competia, não merece censura a actuação da Adminis-tração Tributária quando os desconsiderou ao abrigo do artigo 46º, nº 3, do CIRS.





IVA

Adequada estrutura empresarial Artigo 19º, nº 4, do CIVA

SumárioI. O artigo 19º, nº 4, do CIVA impede a dedução do

IVA quando o sujeito passivo tenha ou devesse ter co-nhecimento de que o transmitente dos bens ou o presta-dor dos serviços não dispõe de adequada estrutura em-presarial susceptível de exercer a actividade declarada.

II. A exigência de adequada estrutura empresarial prevista no nº 4 do artigo 19º do CIVA reporta-se ao transmitente dos bens e não ao adquirente, sendo, por-tanto, totalmente irrelevantes os factos assentes relativos à adquirente para os efeitos previstos naquele normativo.

III. Uma adequada estrutura empresarial susceptível de exercer a actividade declarada não poderá deixar de ser uma organização apta à prossecução da actividade de-senvolvida pela empresa, nomeadamente, em termos de instalações, equipamentos, máquinas, recursos humanos e materiais, que lhe permitam desenvolver essa actividade.

IV. Não é sufi ciente referir que o transmitente dos bens é devedor de tributos ao Estado de montante supe-rior a 700.000,00 euros e tem práticas de duvidosa ges-tão contabilística/empresarial para suportar a conclusão de que não tem adequada estrutura empresarial susceptí-vel de desenvolver a actividade declarada.

Tribunal Central Administrativo NorteAcórdão de 15 de Fevereiro de 2012Processo n.º 01606/06.0BEVIS


PROCEDIMENTO E PROCESSO TRIBUTÁRIO

PrescriçãoFacturas falsasÓnus da prova

SumárioI - Se no probatório concretamente impugnado o

Tribunal apenas se limitou a transcrever partes do Rela-



tório elaborado pela Administração Tributária no âmbi-to da acção inspectiva carece de fundamento a pretensa alteração desses factos com fundamento no depoimento prestado por qualquer testemunha.

II - Compete à administração tributária, quando des-considera as facturas que reputa de falsas, fazer prova de que estão verifi cados os pressupostos legais que le-gitimam a sua actuação, ou seja, de que existem indícios sérios de que a operação constante da factura não cor-responde à realidade e, realizada tal prova, passa a recair sobre o sujeito passivo o ónus da prova da veracidade da transacção (art. 74º da LGT).

III - Se o impugnante alegar e provar, ainda que par-cialmente, a veracidade da transacção, isto é, que pelo menos parte das facturas indiciariamente falsas corres-pondem a serviços efectivamente prestados, deve a liqui-dação impugnada ser anulada na parte em que desconsi-derou o valor daquelas facturas.




Relator: Dra. Anabela Russo

Reclamação de acto do órgão da execução fiscalActo praticado pelo órgão da execução fiscalDeterminação da modalidade da venda e fixação do valor do bemFundamentação Alteração ao valor de bem penhoradoEstabelecimento comercial

SumárioI - A prática de actos pela Administração Tributária

na execução fi scal não signifi ca que todos eles sejam de qualifi car como actos administrativos (ou actos adminis-trativos em matéria tributária). É que, na execução fi scal, a Administração é chamada a praticar actos administra-tivos, enquanto exequente, mas também outros actos processuais, enquanto órgão da execução fi scal, para os quais tem competência nos termos previstos no artigo 10º, nº 1, al. f), do CPPT.

II - O despacho reclamado – que decide a modalida-de de venda de um bem e lhe fi xa (alterando) um valor de venda – é um acto de natureza processual, um acto judicial de tramitação processual sem natureza jurisdi-cional (e não um acto administrativo em matéria tribu-tária), através do qual a Administração Tributária, na sua veste de órgão da execução fi scal, exerce as suas funções de auxiliar no processo de execução fi scal.

III - Nos termos do disposto no artigo 125º, nº 1, do CPPT e no artigo 668º, nº 1, alínea b), do CPC, a falta de fundamentação da decisão judicial é cominada com a nulidade da decisão. Só se verifi ca tal nulidade quando ocorre falta absoluta de fundamentação e não a funda-mentação incompleta ou incorrecta.

IV - Os recursos jurisdicionais são um meio proces-sual específi co de impugnação de decisões judiciais e, como tal, o tribunal de recurso está impedido de apreciar questões novas, com excepção daquelas que sejam de conhecimento ofi cioso ou suscitadas pela própria deci-são recorrida, sob pena de se produzirem decisões em primeiro grau de jurisdição sobre matérias não conheci-das pelas decisões recorridas.

V - Nos termos do artigo 250º, nº 1, al. c), do CPPT, o valor base para venda corresponde, no caso dos mó-veis, ao valor que lhes tenha sido atribuído no auto de penhora, salvo se outro for apurado pelo órgão da exe-cução fi scal, podendo esse apuramento ser precedido de parecer técnico solicitado a perito com conhecimentos técnicos especializados.

VI -A concretização de tal apuramento (e a lei refere--se a apuramento e não a fi xação de um valor) não pode deixar de implicar uma indagação, uma averiguação, no caso, o cálculo do valor de mercado. Calcular o valor de mercado de um bem ou, como aqui, de um estabeleci-mento comercial implica necessariamente a considera-ção de regras e critérios de avaliação que, no fi nal, per-mitam precisamente atingir tal desiderato.

VII - O apuramento do valor de mercado, que im-plicou uma alteração de € 200.000,00 para € 30.000,00, não pode deixar de traduzir a ponderação e aplicação, por parte do órgão da execução fi scal, de critérios ajus-tados à realidade do estabelecimento comercial, poden-do nisso, porventura, se assim o entender necessário, tal órgão recorrer a parecer técnico. Razões de transparên-cia e de confi ança entre as partes isso reclamam, sendo certo que, na execução fi scal, ao contrário do que prevê o 886º-A, nºs 1 e 2 do CPC, o executado não é ouvido sobre o valor base dos bens a vender.





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Impugnação judicialInimpugnabilidadeAcordo no procedimento de revisãoProva testemunhal

SumárioI. O acordo obtido no procedimento de revisão da

matéria tributável, a que aludem os artigos 91.º e 92.º da L.G.T., só importa a inimpugnabilidade do acto tribu-tário de liquidação na parte em que a matéria tributável tenha sido determinada com base na avaliação indirecta e quando tenha por base o erro na quantifi cação ou nos pressupostos respectivos – artigo 86.º, n.º 4, da L.G.T;

II. É, por isso, ilegal e deve ser revogada a sentença que, com base no acordo assim obtido, conclui pela ile-galidade da impugnação também na parte em que a ma-téria tributável foi determinada com recurso a métodos directos, bem como na parte restante, onde tenham sido invocados vícios diferentes dos mencionados no n.º 5 do artigo 86.º da L.G.T..

III. E deve ser também revogada a decisão de in-deferimento da inquirição de testemunhas se na petição inicial são alegados factos com relevo para a apreciação desses outros vícios e a prova testemunhal é adequada à sua aferição.

IV. A revogação da decisão de indeferimento da in-quirição das testemunhas importa a anulação de todos os actos posteriores que dela dependam absolutamente, mas não prejudica os efeitos do julgado, na parte não recorrida - artigo 684.º, n.º 4, do C.P.C..



Processo n.º 01552/08.2BEVIS

Relator: Dr. Nuno Bastos

Caducidade do direito de impugnarNotificação por carta registada com aviso de recepçãoMandatário

SumárioI. O contribuinte pode impugnar judicialmente a de-

cisão de indeferimento do recurso hierárquico no prazo de 90 dias contados da notifi cação de tal decisão de in-deferimento [alínea e) do n.º 2 do art. 102.º do CPPT].

II.A notifi cação, através de carta registada com avi-so de recepção, dirigida para o escritório de mandatário, considera-se feita na data da assinatura daquele aviso (artigo 39º, nº 3, do CPPT), não havendo lugar ao fun-cionamento da presunção prevista no n.º 1 do mesmo artigo 39º do CPPT

III. Ainda que tal notifi cação fosse a efectuar por carta registada simples (nos termos do artigo 40º do CPPT), o uso de carta registada com aviso de recepção não constitui ilegalidade, na medida em que a lei não a proíbe e dela não resulta qualquer diminuição dos direi-tos do notifi cando.

IV. Em ambos os casos, a data relevante (real ou pre-sumida) é sempre a do conhecimento, pelo interessado, da decisão notifi canda.





ReversãoCulpaExcussão dos bens do devedor originárioPrescrição

SumárioI - Nos termos do disposto no art. 24.º, n.º 1, alínea

b), da LGT, é sobre o gerente contra quem reverteu a execução fi scal que recai o ónus de alegar e demonstrar que não foi por culpa sua que não foi efectuado o paga-mento das dívidas exequendas.

II - À face da LGT, concluindo-se pela «fundada in-sufi ciência» de bens penhoráveis do devedor originário, pode ser decidida a reversão, embora a possibilidade de cobrança da dívida através dos bens do responsável sub-sidiário esteja dependente da prévia excussão dos bens do devedor originário (cf. art. 23.º, n.ºs 2 e 3, da LGT).

III - A prescrição das obrigações tributárias está su-jeita a regras próprias, quais sejam, actualmente, as dos arts. 48.º e 49.º da LGT, motivo por que não há que re-correr à aplicação subsidiária do art. 498.º do CC.







Princípio da especialização dos exercíciosPrincípio de justiçaIRCImpugnação judicial

SumárioI. O princípio da especialização dos exercícios não pode

comprometer ou afrontar os valores gerais que serve e ex-prime nem conduzir a uma solução materialmente injusta.

II. Afronta o princípio de justiça, genericamente consagrado nos artigos 266.º, n.º 2, da Constituição da República Portuguesa e 55.º da Lei Geral Tributária, que o contribuinte que declara proveitos inferiores aos reais em determinado exercício e oculta dolosamente o seu verdadeiro valor obste à consideração dos proveitos re-ais nesse mesmo exercício, com o exclusivo fundamento de que deveriam ser considerados em exercício anterior, em que a correcção já não é possível.

III. Pelo que deve ser confi rmada a sentença que não acolheu tal fundamento para obviar à tributação.

Tribunal Central Administrativo NorteAcórdão de 15 de Fevereiro de 2012


Relator: Dr. Nuno Bastos

Compensação

SumárioSó se pode falar em compensação por iniciativa da

administração (artigo 89.º do CPPT) se o contribuinte é credor da Fazenda Pública.

Tribunal Central Administrativo NorteAcórdão de 15 de Fevereiro de 2012Processo n.º 01446/11.4BEPRT

Relator: Dra. Paula Cadilhe Ribeiro

OposiçãoExpedição da petição inicial por correio electrónico para o Serviço de Finanças

SumárioAplicando-se subsidiariamente ao processo judicial

tributário o disposto no artigo 150.º do CPC, é valida a

remessa da petição de oposição para o órgão de execu-ção fi scal por correio electrónico.





Reclamação graciosaRecurso hierárquicoImpugnação judicialTempestividade

SumárioO meio processual adequado, para reagir contra o inde-

ferimento de recurso hierárquico de indeferimento de re-clamação graciosa de liquidação que comporte a apreciação da legalidade desta, é a impugnação judicial e o prazo para a deduzir o de 90 dias contados da notifi cação do indeferi-mento [ex vi da alínea e) do n.º 1 do artigo 102.º do CPPT].





Dispensa de prestação de garantiaFundamentação do acto

SumárioI. A fundamentação do acto tributário ou de acto

«praticado em matéria tributária» que afecte os direitos ou interesses legalmente protegidos do contribuinte deve ser contextual e integrada no próprio acto, expres-sa, clara, sufi ciente e congruente.

II. Não obedece a tais requisitos o acto de indeferi-mento de pedido de dispensa de prestação de garantia, que não pondera e avalia a situação concreta dos autos de modo a determinar se se verifi cam os pressupostos invocados pelo requerente.





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Despacho de reversãoFundamentação formal e materialFundamentação por remissão

SumárioI - A fundamentação formal do acto administrativo

não se confunde com a fundamentação material.II - A fundamentação do despacho de reversão (arti-

go 23.º, n.º 4, da LGT) pode ser efectuada por remissão, mas, neste caso, esta deve ser expressa.





OposiçãoIntempestividadePrimeira penhoraRecurso hierárquico

Sumário1 - O prazo de 30 dias para a dedução da oposição

conta-se a partir da citação pessoal e só no caso de esta não ter acontecido passa a ter relevância a primeira pe-nhora.

2 - Não interfere na contagem do prazo a interpo-sição de recurso hierárquico do despacho de reversão, uma vez que este não é o meio idóneo para o atacar.





Métodos indirectosPressupostosÓnus da prova

SumárioI - No ordenamento jurídico-tributário português vi-

gora o princípio da declaração no apuramento da maté-ria tributável, pelo que o recurso aos métodos indirectos assume carácter subsidiário e excepcional.

II - Compete à Administração, querendo utilizar o referido mecanismo, demonstrar que no caso concreto

estão verifi cados os pressupostos legitimadores da tri-butação por métodos indirectos, isto é, que nesse espe-cifi co, caso a liquidação não possa assentar nos elemen-tos fornecidos pelo contribuinte e que o recurso àquele método se tornou a única forma de calcular o imposto, externando os elementos que a levaram a concluir nesse sentido, desta forma cumprindo o especial dever de fun-damentação que sobre si o legislador fez recair.

III - A conclusão de que o valor de trespasse de-clarado é manifestamente inferior ao valor de mercado assente no conhecimento existente de operações da mesma natureza, na experiência obtida através de acções inspectivas anteriormente levadas a cabo, nos dados reti-rados de artigos de opinião publicados na comunicação social e que circulam na Internet e num relatório pericial apresentado num processo judicial e num parecer pres-tado pela Associação Nacional de Farmácias, desacom-panhada de qualquer concretização, não cumpre aquele especial dever de fundamentação material.





GarantiaSubstituiçãoArt. 199.º do CPPTArt. 52.º, n.º 5, da LGT

SumárioI - A substituição da garantia prestada pelo Executado

para suspensão do processo executivo depende da alega-ção e prova por parte daquele de que tem um interesse le-gitimo nessa substituição e que a garantia que oferece em substituição é também ela idónea a garantir a totalidade da dívida exequenda controvertida e acrescido;

II - Por sua vez, o indeferimento desse pedido por parte da Administração Tributária está dependente de a Exequente demonstrar que dessa substituição resulta para si prejuízo, por a garantia oferecida não ser idónea à salvaguarda do seu crédito.

III - Não tendo o legislador no art. 52º, n.º 5, da LGT efectuado qualquer restrição quanto ao tipo de ga-rantia que pode ser oferecida em substituição, esta pode-rá abranger qualquer uma das garantias previstas no art. 199º do CPPT.

IV - E, nessa medida, não pode a Administração Fis-cal, com fundamento exclusivo no teor de um «ofício--circulado» que assume aquela restrição, indeferir o pedi-do de substituição da garantia formulado.



Tribunal Central Administrativo NorteAcórdão de 8 de Março de 2012Processo n.º 02606/11.3BEPRT


Excesso de pronúnciaReversão

SumárioI - A oposição entre os fundamentos fáctico-jurídicos

e a decisão tomada conduz à nulidade da sentença (artigos 125º, nº 1, do CPPT e 668º, nº 1, alínea c), do CPC);

II - Verifi ca-se esta oposição quando a sentença con-sidera que a AT não logrou a prova da gerência de facto no despacho de reversão e na decisão julga procedente a oposição por falta de prova da culpa do revertido;

III - A nulidade de sentença, por excesso de pronún-cia ocorre quando o tribunal conhece de questão que legalmente não lhe era permitido conhecer.

IV - A nulidade da sentença não obsta a que o Tribu-nal de recurso conheça do objecto da oposição, mas esse conhecimento só lhe é permitido no caso de os autos fornecerem todos os elementos para o efeito.

V - Nos termos do disposto no art. 24.º, n.º 1, alínea b), da LGT, é sobre o gerente contra quem reverteu a execução fi scal que recai o ónus de alegar e demonstrar que não foi por culpa sua a insufi ciência do património da devedora originária.

VI - À face da LGT, concluindo-se pela «fundada in-sufi ciência» de bens penhoráveis do devedor originário, pode ser decidida a reversão (cf. art. 23.º, n.ºs 2, da LGT).

Tribunal Central Administrativo NorteAcórdão de 8 de Março de 2012Processo n.º 00640/06.4BEVISRelator: Dra. Irene Neves

Despacho de reversãoFundamentação formal Fundamentação material

SumárioI - Constituindo a reversão a decisão do órgão da exe-

cução fi scal pelo qual é chamado ao processo executivo al-guém que não consta do título executivo e através da qual se efectiva a sua responsabilidade subsidiária (o chamamen-to à execução fi scal dos responsáveis subsidiários - art. 23.º, n.º 1, da LGT), são-lhe aplicáveis os requisitos das decisões

administrativas, designadamente, as exigências de funda-mentação impostas pelo art. 268.º, n.º 3, da Constituição da República Portuguesa, pelo art. 77.º da LGT e, especifi -camente no caso de reversão, pelo art. 23.º, n.º 4, da LGT.

II - Não cumpre tais exigências de fundamentação o despacho do órgão de execução fi scal que se limita a constatar a inexistência de bens da devedora originária e a remeter para certidão da conservatória na qual o opo-nente fi gura como gerente daquela devedora originária.

Tribunal Central Administrativo NorteAcórdão de 14 de Março de 2012Processo n.º 00027/10.4BEMDL


Facturas falsasÓnus da prova

SumárioI - No caso de facturas falsas, à administração tribu-

tária compete fazer prova de que estão verifi cados os pressupostos legais que legitimam a sua actuação, e, caso a faça, passa a competir ao contribuinte o ónus da prova da existência e dimensão dos factos tributários que ale-gou como fundamento do seu direito de contabilização como saída para pagamento.

II - Não tendo logrado, o contribuinte, aquela prova, é legítima a actuação da Administração tributária que adicio-na aqueles valores aos lucros tributáveis em sede de IRS.

Tribunal Central Administrativo NorteAcórdão de 14 de Março de 2012Processo n.º 01186/04.0BEPRTRelator: Dra. Irene Neves

NulidadeProdução de provaAlegaçõesArtigo 201º do CPCArtigo 120º do CPPT

SumárioI - Em matéria de existência ou não de obrigação de

notifi cação das partes para produção de alegações, po-dem ser enunciados os seguintes critérios orientadores: (i) se a questão for exclusivamente de direito o Tribunal pode, prestado parecer do Ministério Público, conhecer imediatamente do pedido; (ii) sendo a questão de facto

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e direito, haverá que distinguir (a) se os autos contém todos os elementos necessários para a sua apreciação se-gura e, em caso afi rmativo, se esses elementos era já do conhecimento do Impugnante aquando da propositura da acção então as alegações não serão, em regra, obriga-tórias; (b) se não eram, designadamente porque apenas foram oferecidos com a contestação (v.g. processo ins-trutor) e da sua apreciação resulta persistir controvérsia quanto aos factos invocados como suporte da pretensão deduzida, tais alegações impor-se-ão obrigatoriamente.

II - Tendo sido requerida na petição inicial a junção do processo instrutor e de outros procedimentos com este conexionados, junções que vieram a ocorrer durante a instrução da impugnação judicial, e não tendo a Recor-rente sido notifi cada para alegações, ocorreu no processo uma omissão susceptível de infl uir no exame e decisão da causa, o que determina a anulação de todos os termos subsequentes ao momento da omissão desse despacho, incluindo a sentença proferida, por força do disposto no art. 201º do CPC e art. 2º, alínea e), do CPPT.





Tempestividade da impugnaçãoArtigo 47º, nº 6, do CPTA Inspecção tributáriaPrazo do procedimento inspetivoNotificação do relatório final de inspeção

SumárioI. A impugnação judicial apresentada no prazo de um

mês a contar do trânsito em julgado da decisão de absol-vição da instância por ilegal cumulação de impugnações é tempestiva, nos termos do artigo 47º, nº 6, do CPTA, apli-cável por força do disposto no artigo 2º, alínea c) do CPPT

II. O procedimento de inspeção é contínuo e deve ser concluído no prazo máximo de seis meses a contar da notifi cação do seu início (artigo 36º, nº 2 do RCPIT).

III. A violação de tal prazo tem como consequência a cessação da suspensão do prazo de caducidade, contan-do-se o prazo de caducidade da liquidação desde o seu início (artigo 46ª, n° 1, da Lei Geral Tributária).

IV. Não ocorre preterição de formalidade legal na no-tifi cação do relatório fi nal de inspeção ao contribuinte, se,

além de esta se mostrar efectuada na pessoa do técnico de contas, foi também remetida carta registada ao contri-buinte e o respetivo aviso de receção foi assinado por este.





Impugnação judicialNotificação por carta registada com aviso de recepção

SumárioI. A presunção de notifi cação prevista nos nºs 5 e 6 do

artigo 39º do CPPT funciona em duas situações, a saber:- Recusa do destinatário a receber a notifi cação;- Não levantamento da carta no prazo previsto no

regulamento dos serviços postais e não se comprovar que entretanto o contribuinte comunicou alteração do seu domicílio fi scal.

II. Se os avisos de recepção foram devolvidos, não assinados, com a indicação de «Mudou-se», nada se adiantando a respeito de não terem sido reclamados ou levantados, o mesmo sucedendo quanto ao conhecimen-to que o destinatário possa ter tido da existência das car-tas nos serviços dos CTT a fi m de serem levantados, não opera a presunção de notifi cação a que alude o nº 5 e 6 do art. 39º do CPPT.





Prova pericial

SumárioNa impugnação deduzida na sequência da 2ª avalia-

ção – art. 77º do CIMI –, tem de se admitir a realização do exame pericial requerida pelo impugnante, destinada a comprovar a factualidade consubstanciadora da sua tese, não se podendo recusar os meios de prova suscep-tíveis de demonstrar a correcção do acto impugnado.







Responsabilidade subsidiáriaArtigo 24º, nº 1, alínea b),da LGTCulpa pelo não pagamento de imposto

SumárioI. Nos termos do artigo 24º, nº 1, alínea b), da LGT,

o que releva para afastar a responsabilidade subsidiária pelas dívidas de impostos cujo termo do prazo para pa-gamento ou entrega terminou durante o período da sua administração é a demonstração de que não é imputável aos gerentes ou administradores da sociedade a falta de pagamento ou de entrega do imposto.

II. Assim, o gerente que exercia funções na data em que deveria ter sido entregue o imposto tem que de-monstrar, em sede de oposição à execução fi scal, que a falta desse pagamento não lhe é imputável.

III. A prova de que a falta de do pagamento do impos-to não lhe é imputável passa pela demonstração da falta de fundos da sociedade originária devedora para efectuar o pagamento e que tal falta se não deve a qualquer omissão ou comportamento censuráveis do gerente.

Tribunal Central Administrativo NorteAcórdão de 29 de Março de 2012Processo n.º 00989/09.4BEVISRelator: Dra. Irene Neves

Inspecção externaInspecção internaProcedimentoAvaliação indirectaDeficit instrutórioProva testemunhal

SumárioI - Apenas são atendíveis as irregularidades cometi-

das no âmbito do respectivo procedimento inspectivo, não sendo comunicáveis as delimitações da inspecção externa que deu origem ao procedimento inspectivo in-terno, respeitantes a sujeitos passivos distintos.

II - Há lugar à avaliação indirecta da matéria colectável da matéria colectável quando o contribuinte evidencie ma-nifestação de fortuna constante da tabela prevista no n.º 4 e declare rendimentos que mostrem uma desproporção superior a 50%, para menos, em relação ao rendimento pa-drão resultante da tabela ali prevista – art. 89º-A-1 da LGT;

III – Verifi cados os pressupostos legais de aplicação dos métodos indirectos, cabe ao sujeito passivo a com-provação de que correspondem à realidade os rendimen-tos declarados e de que é outra a fonte das manifestações de fortuna ou o acréscimo de património ou o consumo evidenciados - art. 89º-A da LGT;

IV - Mostrando-se incontornável a necessidade de desenvolver diligências instrutórias tendentes a escla-recer a determinação da origem dos meios fi nanceiros que foram utilizados pelos Recorrentes para a efectiva-ção dos suprimentos que consubstanciam as manifesta-ções de fortuna em litígio, cumpre determinar a baixa dos autos ao Tribunal de 1ª Instância para inquirição da testemunha que fora arrolada e realizações de todas as diligências de prova que se revelem necessários.

Tribunal Central Administrativo NorteAcórdão de 29 de Março de 2012Processo n.º 00607/11.0BEAVR


Dispensa de prestação de garantiaPrejuízo irreparável

SumárioI. É sobre o executado que pretende a dispensa de

garantia que incumbe alegar e provar que não a presta-ção de garantia lhe causa um prejuízo irreparável - arti-gos 52.º, n.º 4, e 74.º, n.º 1, ambos da L.G.T.

II. Nos termos do artigo 199.º do Código de Pro-cedimento e de Processo Tributário, para o qual remete implicitamente o artigo 169.º do mesmo Código, a ga-rantia pode ser constituída por qualquer meio que asse-gure os créditos do exequente.

III. Falando a lei em prejuízo irreparável, apenas ha-verá lugar à dispensa da prestação de garantia quando esta causa ao executado prejuízos que impeçam o retor-no ao “status quo ante”.

Tribunal Central Administrativo NorteAcórdão de 29 de Março de 2012Processo n.º 00502/10.0BEVISRelator: Dra. Paula Cadilhe Ribeiro


INSTRUÇÕES ADMINISTRATIVAS (AT)

AT - AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA ÁREA DE GESTÃO TRIBUTÁRIA DO IVAGABINETE DO SUBDIRETOR-GERAL

OFÍCIO N.º 30 135

2012-09-26

ASSUNTO: VERBA 2.27 DA LISTA I ANEXA AO CIVA.

Através dos Ofícios-Circulados nºs 30.025 e 30.036, de 2000-08-07 e 2001-04-04, respetivamente, da Dire-ção de Serviços do IVA (DSIVA), foram transmitidos esclarecimentos sobre a aplicação da verba 2.24 da Lis-ta I anexa ao Código do IVA (CIVA), atual verba 2.27, na sequência da renumeração e republicação do CIVA efetuada pelo Decreto-Lei n.º 102/2008, de 2008-06-20.

Atendendo às dúvidas que têm sido colocadas de forma recorrente a esta Direção de Serviços, relativa-mente à aplicação de tais esclarecimentos à atual ver-ba 2.27, concluiu-se ser conveniente verter num único ofício-circulado esclarecimentos sobre a referida verba, revogando-se os ofícios em referência.

Nestes termos, comunica-se o seguinte: 1. Verba 2.27 da Lista I anexa ao CIVA Estão sujeitas à taxa reduzida prevista no artigo 18.º,

n.º 1, alínea a) do CIVA as “empreitadas de benefi ciação, remodelação, renovação, restauro, reparação ou conser-vação de imóveis ou partes autónomas destes afectos à habitação, com excepção dos trabalhos de limpeza, de manutenção dos espaços verdes e das empreitadas sobre bens imóveis que abranjam a totalidade ou uma parte dos elementos constitutivos de piscinas, saunas, campos de ténis, golfe ou minigolfe ou instalações similares. A taxa reduzida não abrange os materiais incorporados, salvo se o respectivo valor não exceder 20% do valor global da prestação de serviços.”

2. Serviços Estão abrangidos pela verba 2.27 as empreitadas de

benefi ciação, remodelação, renovação, restauro, repara-ção ou conservação realizadas em imóveis afetos à ha-bitação.

3. Imóveis Aquela verba engloba, unicamente, os serviços efe-

tuados em imóvel ou fração autónoma desde que, não estando licenciado para outros fi ns, esteja afeto à habita-ção, considerando-se nestas condições o imóvel ou fra-ção autónoma que esteja a ser utilizado como habitação no início das obras e que, após a execução das mesmas,

continue a ser efetivamente utilizado para o mesmo fi m. Não têm cabimento nesta verba os imóveis ou fra-

ções autónomas que, antes ou depois das obras, se en-contrem devolutos, designadamente, por se se destina-rem a arrendamento ou venda.

Contudo, nos casos em que, antes das obras, o imó-vel ou fração autónoma se encontrava habitado e, após as mesmas, é objeto de um novo arrendamento para habitação, esta empreitada pode benefi ciar da aplicação desta verba, desde que não exista um período em que o imóvel esteja devoluto, isto é, quando o novo arrenda-mento tiver início logo após o fi nal das obras.

4. Benefi ciários da taxa reduzida Verifi ca-se a aplicação da taxa reduzida independen-

temente do dono da obra ser o proprietário ou o locatá-rio do imóvel.

Nos casos em que o dono da obra é um condomínio, quer este último tenha a qualidade de sujeito passivo, quer tenha a qualidade de não sujeito passivo, o mesmo é também benefi ciário da aplicação da taxa reduzida, des-de que a obra seja realizada em imóvel afeto à habitação.

5. Transmissões de bens Considerando que a taxa reduzida não abrange, com

exceção dos materiais referidos no ponto 8 deste ofício--circulado e nas circunstâncias aí descritas, a transmissão de bens, não têm enquadramento nesta verba, nomeadamente, o fornecimento de elevadores, escadas rolantes, meios de aquecimento ou refrigeração, cozinhas, lareiras ou quais-quer outros equipamentos domésticos e mobiliários, ainda que se destinem a um imóvel afeto a habitação. Em conse-quência, esses bens são tributados à taxa normal.

6. Reparação e manutenção de elevadores e es-cadas rolantes e outros equipamentos

Por outro lado, a expressão “imóveis afetos à habi-tação” constante da verba deve ser interpretada restriti-vamente, de modo a assegurar a sua conformidade com o estabelecido no direito comunitário, pelo que, não ca-bendo naquele conceito equipamentos como elevadores, escadas rolantes e outros, entende-se que a ratio legis subjacente ao dispositivo não permite a sua aplicação a serviços de reparação e manutenção de equipamentos que sejam partes intregrantes de imóveis.

Deste modo, também os serviços de reparação ou manutenção de elevadores, escadas rolantes e outros equipamentos, ainda que sejam parte integrante dos imóveis, não têm enquadramento na verba 2.27, deven-do, portanto, ser tributados à taxa normal.

7. Serviços não compreendidos nesta verba Face à redação da verba 2.27 estão excluídas da apli-

cação da taxa reduzida as obras de construção e simila-



res, nomeadamente os acréscimos, sobreelevação e re-construção de bens imóveis.

Do mesmo modo, estão claramente afastadas do pre-ceito as empreitadas sobre bens imóveis utilizados para o exercício de uma atividade profi ssional, comercial, in-dustrial ou de prestação de serviços.

Excluem-se igualmente da aplicação da taxa reduzida: - os trabalhos de limpeza- a manutenção de espaços verdes- as empreitadas de bens imóveis que abranjam,

ainda que parcialmente, os elementos constitutivos de piscinas, saunas, golfe, minigolfe, campos de ténis, ou instalações similares.

8. Serviços prestados com incorporação de ma-teriais

A parte fi nal da verba 2.27 estabelece que, se os ma-teriais incorporados na empreitada representarem um valor igual ou menor a 20% do custo total da mesma, a taxa aplicável será, na totalidade, a taxa reduzida.

Se aqueles materiais representarem mais de 20% do valor global da mesma, o empreiteiro deve ter em conta o seguinte: se na faturação emitida forem autonomiza-dos os valores dos serviços prestados (mão de obra) e dos materiais, deve ser aplicada a taxa reduzida aos ser-viços prestados e a taxa normal aos materiais; se a fatura for emitida pelo preço global da empreitada, não tem aplicação a verba 2.27, devendo o seu valor ser global-mente tributado à taxa normal.

9. Realização de empreitadas parcialmente abrangidas pela verba 2.27

No caso de empreitadas efetuadas em imóveis afe-tos à habitação, que incluam obras abrangidas pela ver-ba 2.27 e, também, obras excluídas da aplicação daquela verba, como, por exemplo, piscinas, jardins, lojas comer-ciais, etc., podem ocorrer as seguintes situações:

i) Se o prestador dos serviços emite uma fatura dis-criminando os valores, ou seja, distinguindo por um lado o valor da obra realizada no imóvel afe-to à habitação, abrangida pela verba 2.27 e, por outro lado, o valor da obra excluída da aplicação desta verba, aplica a taxa reduzida à primeira obra e a taxa normal à segunda.

ii) Se o prestador dos serviços emite uma fatura pelo valor global da empreitada, sem discriminar os serviços, aplica a taxa normal àquele valor global.

10. Elementos constantes da fatura A fatura, emitida nos termos do artigo 36º do CIVA,

referente à prestação de serviços abrangida pela verba 2.27, deve conter o motivo justifi cativo da aplicação da taxa reduzida, através da indicação “Taxa reduzida ao

abrigo da verba 2.27 da Lista I anexa ao CIVA”, bem como a identifi cação do dono da obra e do imóvel ou fração autónoma onde foram efetuados os serviços, além dos restantes elementos exigíveis no nº 5 do refe-rido artigo 36º.

11. Revogação de anteriores instruções São revogados os Ofícios-Circulados nºs 30.025 e

30.036, respetivamente de 2000-08-07 e 2001-04-04, da DSIVA.

12. Produção de efeitos As presentes instruções produzem efeitos na data da

sua publicação.

AT - AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA GABINETE DA SUBDIRETORA-GERAL DO IR E DAS RELA-ÇÕES INTERNACIONAIS

OFÍCIO - CIRCULADO N.º 20 162

2012-10-29

ASSUNTO: ADMISSIBILIDADE DA ALTERAÇÃO POSTERIOR DAS OPÇÕES, EM TERMOS DE TRIBUTAÇÃO, PERMITIDAS EM SEDE DE IRS.

Mostrando-se conveniente proceder à reapreciação do entendimento veiculado pelo Ofício Circulado n.º 2785, de 20.01.1998, que tem vindo a ser seguido quan-to à admissibilidade da alteração posterior das opções, em termos de tributação, permitidas em sede de IRS, exercidas pelos sujeitos passivos, no momento do cum-primento da respetiva obrigação declarativa, foi, por des-pacho do Diretor Geral da A.T., de 27-09-2012, decidido o seguinte:

1. As opções, no regime de tributação, permitidas em sede de IRS são suscetíveis de alteração superveniente, que poderá ser invocada e atendida como fundamento de reclamação graciosa ou impugnação judicial do ato de liquidação do imposto ao abrigo do disposto no artigo 140.º do Código do IRS.

2. Tratando-se das opções inerentes à situação fa-miliar decorrentes do disposto nos artigos 13.º, n.º 5, 14.º e 59.º, n.º 2 do mesmo Código, a possibilidade de alteração subsequente abrange unicamente as situações em que se pretenda a passagem do regime de tributação opcional para o regime regra.

3. É revogado o Ofício Circulado n.º 2785, de 20.01.1998.

SÍNTESE


JURISPRUDÊNCIA

I Série do DR

Tribunal Constitucional

Acórdão do Tribunal Constitucional n.º 397/2012, de 13.09

“Pronuncia-se pela inconstitucionalidade das nor-mas contidas nos artigos 1.º, 2.º, 3.º, 7.º, n.os 1 e 2, 10.º e 11.º, n.º 1, alínea b), do decreto que «aprova normas para a proteção dos cidadãos e medidas para a redução da oferta de ‘drogas legais’», aprovado pela Assembleia Legislativa da Região Autónoma da Madeira em sessão plenária de 31 de julho de 2012.”

Acórdão do Tribunal Constitucional n.º 404/2012, de 08.10

“Declara a inconstitucionalidade, com força obrigatória geral, da norma constante do artigo 34.º, n.º 1, da Lei Or-gânica n.º 1-B/2009, de 7 de julho, na parte em que limita a possibilidade de apresentação de queixas ao Provedor de Justiça por motivo de ações ou omissões das Forças Arma-das aos casos em que ocorra violação dos direitos, liberda-des e garantias dos próprios militares queixosos.”

Supremo Tribunal de Justiça

Acórdão do Supremo Tribunal de Justiça n.º 8/2012, de 24.10

“No processo de determinação da pena por crime de abuso de confi ança fi scal, p. e p. no artigo 105.º, n.º 1, do RGIT, a suspensão da execução da pena de pri-são, nos termos do artigo 50.º, n.º 1, do Código Penal, obrigatoriamente condicionada, de acordo com o artigo 14.º, n.º 1, do RGIT, ao pagamento ao Estado da pres-tação tributária e legais acréscimos, reclama um juízo de prognose de razoabilidade acerca da satisfação dessa condição legal por parte do condenado, tendo em con-ta a sua concreta situação económica, presente e futura, pelo que a falta desse juízo implica nulidade da sentença por omissão de pronúncia.”


Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo n.º 3/2012, de 19.09

“Uniformiza a jurisprudência nos seguintes termos: Das decisões do juiz relator sobre o mérito da causa,

proferidas sob a invocação dos poderes conferidos no artigo 27.º, n.º 1, alínea i), do CPTA, cabe reclamação para a conferência, nos termos do n.º 2, não recurso.”


“Uniformiza a jurisprudência nos seguintes termos: As empresas de distribuição e venda de fogo de artifício podem ser adjudicatárias nos concursos para produção de espectáculos pirotécnicos, com lançamento e queima de fogo de artifício, desde que, para o efeito, apresentem os operadores pirotécnicos necessários, devidamente credenciados pela PSP, independentemente de quem os indicou para credenciação.”


“Uniformiza a jurisprudência nos seguintes termos: Independentemente do entendimento que se subscreva relativamente à natureza jurídica do acto de indeferimen-to do pedido de dispensa de prestação de garantia para obter a suspensão do processo de execução fi scal - como acto materialmente administrativo praticado no proces-so executivo e ou como acto predominantemente pro-cessual - é de concluir que não há, nesse caso, lugar ao direito de audiência previsto no artigo 60.º da Lei Geral Tributária.”

II Série do DR

Tribunal Constitucional

Acórdão n.º 412/2012, de 30.10“Não declara, com força obrigatória geral, a inconsti-

tucionalidade do artigo 2.º, n.º 4, da Lei n.º 49/2011, de 7 de setembro, e dos artigos 141.º-A, alínea a), e 185.º-A, aditados à Lei do Orçamento do Estado para 2011 pelo artigo 4.º da Lei n.º 60-A/2011, de 30 de dezembro, e não declara, com força obrigatória geral, a ilegalidade do artigo 2.º, n.º 4, da Lei n.º 49/2011, de 7 de setembro (aplicação da sobretaxa extraordinária sobre os rendi-mentos sujeitos a IRS auferidos no ano de 2011 na Re-gião Autónoma dos Açores).”

SÍNTESE


LEGISLAÇÃO

• Despacho n.º 11820-A/2012, de 04.09Regulamenta as condições para a aplicação do regime

especial de concessão e renovação de autorização de resi-dência para atividade de investimento em território nacional

• Portaria n.º 274/2012, de 06.09Altera as Portarias n.os 1102/2010, de 25 de outu-

bro, que altera o Regulamento do Sistema de Incenti-vos à Investigação e Desenvolvimento Tecnológico, e 1103/2010, de 25 de outubro, que altera o Regulamento do Sistema de Incentivos à Inovação

• Portaria n.º 281-A/2012, de 14.09Aprova o Programa de Apoio à Economia Local

(PAEL)

• Decreto-Lei n.º 209/2012, de 19.09Altera o Regulamento Emolumentar dos Registos

e do Notariado, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 322-A/2001, de 14 de dezembro, bem como legislação cone-xa com emolumentos e taxas

• Portaria n.º 284/2012, de 20.09Primeira alteração à Portaria n.º 131/2011, de 4 de

abril, que cria um balcão único electrónico, designado «Balcão do empreendedor»

• Portaria n.º 285/2012, de 20.09Regula a certidão permanente de registos e de docu-

mentos e a certidão permanente do pacto social atualizado

• Decreto Regulamentar n.º 50/2012, de 25.09Procede à segunda alteração ao Decreto Regulamen-

tar n.º 1-A/2011, de 3 de janeiro, que regulamenta o Có-digo dos Regimes Contributivos do Sistema Previdencial de Segurança Social

• Decreto-Lei n.º 212/2012, de 25.09Procede à segunda alteração aos estatutos da Enti-

dade Reguladora dos Serviços Energéticos, transpondo as Diretivas n.os 2009/72/CE e 2009/73/CE, do Parla-mento Europeu e do Conselho, de 13 de julho, que es-tabelecem as regras comuns para o mercado interno da eletricidade e do gás natural, respetivamente, e revogam as Diretivas n.os 2003/54/CE e 2003/55/CE, do Parla-mento Europeu e do Conselho, de 26 de junho

• Decreto-Lei n.º 213/2012, de 25.09Procede à defi nição do regime de celebração de acor-

dos de regularização voluntária de contribuições e quoti-

zações devidas à segurança social, autoriza o pagamento diferido de montante de contribuições a regularizar em situações não resultantes de incumprimento e prevê uma dispensa excecional do pagamento de contribuições

• Despacho n.º 12565/2012, de 26.09Extinção da DGCI, DGAIEC e DGITA e conse-

quente fusão na Autoridade Tributária e Aduaneira

• Aviso n.º 12912/2012, de 27.09Coefi ciente de atualização dos diversos tipos de arren-

damento urbano e rural, para vigorar no ano civil de 2013

• Despacho n.º 12748/2012, de 28.09Fixa as condições de acesso e de utilização dos fi -

nanciamentos no âmbito da 2.ª tranche do empréstimo quadro (EQ) contratado entre a República Portuguesa e o Banco Europeu de Investimento (BEI)

• Aviso n.º 12993/2012, de 28.09Serviço de turno da Comarca da Grande Lisboa -

Noroeste, realizado aos sábados e feriados

• Decreto-Lei n.º 215-A/2012, de 08.10Quinta alteração ao Decreto-Lei n.º 29/2006, de 15

de fevereiro, que estabelece os princípios gerais relativos à organização e ao funcionamento do Sistema Elétrico Nacional (SEN), bem como as bases gerais aplicáveis ao exercício das atividades de produção, transporte, distri-buição e comercialização de eletricidade e à organização dos mercados de eletricidade

• Decreto-Lei n.º 215-B/2012, de 08.10Sexta alteração ao Decreto-Lei n.º 172/2006, de 23

de agosto, e completa a transposição da Diretiva n.º 2009/72/CE, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 13 de julho, que estabelece as regras comuns para o mercado interno de eletricidade

• Decreto-Lei n.º 216/2012, de 09.10Defi ne o regime de policiamento de espetáculos des-

portivos realizados em recinto desportivo e de satisfação dos encargos com o policiamento de espetáculos des-portivos em geral

• Decreto-Lei n.º 221/2012, de 12.10Institui a atividade socialmente útil a desenvolver por

parte dos benefi ciários da prestação de rendimento so-cial de inserção

• Despacho n.º 13445/2012, de 15.10Organização do serviço de turnos na Comarca do

Alentejo Litoral aos sábados e feriados no período de 1 de janeiro a 31 de dezembro de 2013

SÍNTESE


• Decreto-Lei n.º 225/2012, de 17.10Procede à segunda alteração ao Decreto-Lei n.º 27-

C/2000, de 10 de março, que aprova o sistema de acesso aos serviços mínimos bancários, estabelecendo as bases dos protocolos a celebrar entre o membro do Governo responsável pela área da defesa do consumidor, o Banco de Portugal e as instituições de crédito que pretendam aderir ao referido sistema e, bem assim, o respetivo re-gime sancionatório

• Decreto-Lei n.º 226/2012, de 18.10Procede à extensão do âmbito de aplicação do De-

creto-Lei n.º 51/2007, de 7 de março, aos demais con-tratos de crédito garantidos por hipoteca, ou por outro direito sobre imóvel, e celebrados com clientes bancá-rios particulares

• Despacho n.º 13596/2012, de 19.10Tarifa social de fornecimento de energia elétrica

• Portaria n.º 342/2012, de 26.10Defi ne o novo regime de redução das taxas de por-

tagem a cobrar em lanços e sublanços de várias autoes-tradas e fi xa o montante das taxas de portagem a cobrar nos mesmos lanços e sublanços

«• Portaria n.º 343/2012, de 26.10Quarta alteração à Portaria n.º 314-B/2010, de 14 de

junho, que defi ne o modo de utilização do dispositivo eletrónico de matrícula para efeitos de cobrança eletró-nica de portagens

• Portaria n.º 344/2012, de 26.10Estabelece os termos e os procedimentos da reava-

liação dos escalões de rendimentos e da composição do agregado familiar, sempre que se verifi que alteração da-queles elementos, de que depende a determinação dos montantes do abono de família para crianças e jovens

• Portaria n.º 345/2012, de 29.10Aprova o modelo de requerimento que deve ser uti-

lizado no pedido de atribuição do estatuto de utilidade pública desportiva

• Lei n.º 55-A/2012, de 29.10Altera o Código do Imposto sobre o Rendimento

das Pessoas Singulares, o Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas, o Código do Impos-to do Selo e a Lei Geral Tributária

• Portaria n.º 358/2012, de 31.10Fixa, para vigorar no ano de 2013, os preços da habi-

tação por metro quadrado, consoante as zonas do País, para efeitos de cálculo da renda condicionada

Inclui 100 quadros-resumo.

São aqui apresentados de forma esquemá-tica e lógica as soluções relativamente aos mais relevantes e equívocos temas jus--laboralísticos.

INCLUI AS MAIS RECENTES ALTERAÇÕES

INTRODUZIDAS PELA LEI N.º 23/2012,

DE 25 DE JUNHO

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SÍNTESE


• Ofício-Circulado n.º 15076/2012, de 30.10, da DSRA

Atualização da versão consolidada das Disposições de Aplicação do Código Aduaneiro Comunitário (DA-CAC) disponibilizada na net.

• Ofício-Circulado n.º 20162/2012, de 29.10, da DSIRS

Admissibilidade da alteração posterior das opções, em termos de tributação, permitidas em sede de IRS

• Ofício-Circulado n.º 15075/2012, de 25.10, da DSTA

Tabelas de câmbios a utilizar na conversão de moe-da estrangeira para determinação do valor aduaneiro das mercadorias.


Aperfeiçoamento ativo e importação temporária - Taxas de juros compensatórios (artigo 519.º DAC).


Exportação: Veículos automóveis, máquinas e equi-pamentos.


Tabelas de câmbios a utilizar na conversão de moe-da estrangeira para determinação do valor aduaneiro das mercadorias. (O atual ofício-circulado substitui o ofício--circulado n.º 15071/2012).




Suspensão dos direitos de importação sobre deter-minado armamento e equipamento militar - Regulamen-to (CE) n.º 150/2003 do Conselho de 21 de Janeiro.


• Ofício-Circulado n.º 30135/2012, de 26.09, da DSIVA

Verba 2.27 da Lista I anexa ao CIVA


Aperfeiçoamento ativo e importação temporária - ta-xas de juros compensatórios (artigo 519.º DAC)




Regime TIR - movimentos com destino à Rússia e à Bielorússia - disponibilização dos dados das mercadorias através de processos eletrónicos


Controlo aduaneiro das restrições na importação da substância poluente orgânica persistente - hexacloro-benzeno


Armazéns de exportação - Selagem dos meios de transporte e volumes. Ref.ª à Circular n.º 177/89 - Série II, da ex-DGAIEC.


Aperfeiçoamento Ativo e Importação Temporária - taxas de juros compensatórios (artigo 519.º DAC)

UNIÃO EUROPEIA


LEGISLAÇÃO

• Regulamento (UE) n.º 967/2012 do Conselho, de 9 de outubro de 2012, que altera o Regulamento de Execução (UE) n.º 282/2011 no que diz respeito aos regimes especiais aplicáveis a sujeitos passivos não estabelecidos que prestem serviços de telecomunica-ções, de radiodifusão e televisão ou serviços eletróni-cos a pessoas que não sejam sujeitos passivos

Jornal Ofi cial n.º L 290 de 20/10/2012, p. 0001-0007

• Decisão de Execução do Conselho, 2012/624/UE, de 4 de outubro de 2012, que autoriza a Hungria a aplicar uma medida especial em derrogação ao artigo 193.º da Diretiva 2006/112/CE relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado


• Decisão do Órgão de Fiscalização da EFTA n.º 97/10/COL, de 24 de março de 2010, relativo

à tributação de companhias de seguros cativas ao abrigo da Lei Fiscal do Liechtenstein (Liechtens-tein)

Jornal Ofi cial n.º L 261 de 27/09/2012, p. 0001-0020 • Decisão do Órgão de Fiscalização da EFTA n.º

416/10/COL, de 3 de novembro de 2010, relativa à tributação de sociedades de investimento nos termos da Lei Fiscal do Liechtenstein (Liechtenstein)


• Regulamento de Execução (UE) n.º 815/2012 da Comissão, de 13 de setembro de 2012, que esta-belece as regras de aplicação do Regulamento (UE) n.º 904/2010 do Conselho, no que diz respeito aos regimes especiais aplicáveis a sujeitos passivos não estabelecidos que prestem serviços de telecomuni-cações, serviços de radiodifusão e televisão ou ser-viços eletrónicos a pessoas que não sejam sujeitos passivos


JURISPRUDÊNCIA

ACÓRDÃO DO TRIBUNAL DE JUSTIÇA (SEXTA SECÇÃO)6 DE SETEMBRO DE 2012

«IVA – Sexta Diretiva – Artigos 17.°, n.° 2, e 19.° – Deduções – Imposto devido ou pago por serviços adquiridos por uma sociedade holding – Serviços que apresentam um nexo direto, imediato e inequí-

voco com operações tributadas a jusante»

No processo C-496/11,que tem por objeto um pedido de decisão prejudicial nos termos do artigo 267.° TFUE, apresentado pelo Tribunal

Central Administrativo Sul (Portugal), por decisão de 20 de setembro de 2011, entrado no Tribunal de Justiça em 26 de setembro de 2011, no processo

UNIÃO EUROPEIA


Portugal Telecom SGPS, SA,contraFazenda Pública,estando presente:Ministério Público,

O artigo 17.°, n.os 2 e 5, da Sexta Diretiva 77/388/CEE do Conselho, de 17 de maio de 1977, relativa à harmonização das legislações dos Estados-Membros respeitantes aos impostos sobre o volume de negócios – Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado: matéria coletável uniforme, deve ser interpretado no sentido de que uma so-ciedade holding como a que está em causa no processo principal, que, acessoriamente à sua atividade principal de gestão das participações sociais das sociedades de que detém a totalidade ou parte do capital social, adquire bens e serviços que fatura em seguida às referidas sociedades, está autorizada a deduzir o imposto sobre o valor acrescentado pago a montante, na condição de os serviços adquiridos a montante apresentarem um nexo direto e imediato com operações económicas a jusante com direito a dedução. Quando os referidos serviços são utilizados pela sociedade holding para realizar simultaneamente operações económicas com direito a dedução e operações económicas sem direito a dedução, a dedução só é admitida para a parte do imposto sobre o valor acrescentado que seja proporcional ao montante relativo às primeiras operações e a Administração Tributária nacional está autorizada a prever um dos métodos de determinação do direito a dedução enumerados no dito artigo 17.°, n.° 5. Quando os referidos bens e serviços são utilizados simultaneamente para atividades económicas e para atividades não económicas, o artigo 17.°, n.° 5, da Sexta Diretiva 77/388 não é aplicável e os métodos de dedução e de repartição são defi nidos pelos Estados--Membros, que, no exercício deste poder, devem ter em conta a fi nalidade e a economia da Sexta Diretiva 77/388 e, a esse título, prever um modo de cálculo que refl ita objetivamente a parte de imputação real das despesas a montante a cada uma destas duas atividades.

ACÓRDÃO DO TRIBUNAL DE JUSTIÇA (QUARTA SECÇÃO)6 DE SETEMBRO DE 2012

«Liberdade de estabelecimento – Artigo 49.° TFUE – Legislação fiscal – Imposto sobre a fortuna – Condições de concessão do benefício da redução do imposto sobre a fortuna – Perda da qualidade de

sujeito passivo do imposto sobre a fortuna na sequência da transferência da sede social para outro Estado-Membro – Restrição – Justificação – Razões imperiosas de interesse geral»

No processo C-380/11,que tem por objeto um pedido de decisão prejudicial nos termos do artigo 267.° TFUE, apresentado pelo tribunal

administratif (Luxemburgo), por decisão de 13 de julho de 2011, entrado no Tribunal de Justiça em 18 de julho de 2011, no processo

DI. VI. Finanziaria di Diego della Valle & C. SapA

contra

Administration des contributions en matière d’impôts,

O artigo 49.° TFUE deve ser interpretado no sentido de que, em circunstâncias como as do processo principal, se opõe à regulamentação de um Estado-Membro nos termos da qual a concessão de uma redução do imposto sobre a fortuna está subordinada à condição de permanecer sujeito a esse imposto durante os cinco anos fi scais seguintes.

UNIÃO EUROPEIA


ACÓRDÃO DO TRIBUNAL DE JUSTIÇA (TERCEIRA SECÇÃO)6 DE SETEMBRO DE 2012

«Fiscalidade – IVA – Diretiva 2006/112/CE – Artigo 9.º – Conceito de ‘sujeito passivo’ – Direito à dedução – Recusa – Princípio da neutralidade fiscal – Cancelamento do alvará do empresário em nome

individual que emitiu a fatura – Emitente da fatura que não cumpriu a obrigação de declarar os seus tra-balhadores à administração fiscal – Obrigação de o sujeito passivo se certificar do comportamento regular

do emitente da fatura face à administração fiscal»

No processo C-324/11,que tem por objeto um pedido de decisão prejudicial nos termos do artigo 267.º TFUE, apresentado pelo Legfelsőbb Bí-

róság (Hungria), por decisão de 21 abril de 2011, entrado no Tribunal de Justiça em 29 de junho de 2011, no processo

Gábor TóthcontraNemzeti Adó- és Vámhivatal Észak-magyarországi Regionális Adó Főigazgatósága,

1) A Diretiva 2006/112/CE do Conselho, de 28 de novembro de 2006, relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado, e o princípio da neutralidade fi scal devem ser interpretados no sentido de que se opõem a que a autoridade tributária recuse a um sujeito passivo o direito a deduzir o imposto sobre o valor acrescentado devido ou pago por servi-ços que lhe foram prestados, unicamente pelo facto de o alvará de empresário em nome individual do emitente da fatura lhe ter sido retirado antes de este ter prestado os serviços em causa ou de ter emitido a fatura correspondente, desde que esta inclua todas as informações exigidas pelo artigo 226.º desta diretiva, em particular, as necessárias para identifi cação da pessoa que emitiu a dita fatura e a natureza dos serviços prestados.

2) A Diretiva 2006/112 deve ser interpretada no sentido de que se opõe a que uma autoridade tributária recuse a um su-jeito passivo o direito a dedução do imposto sobre o valor acrescentado devido ou pago pelos serviços que lhe foram prestados, pelo facto de o emitente da fatura correspondente a esses serviços não ter declarado os trabalhadores que empregava, sem que essa autoridade prove, com base em elementos objetivos, que este sujeito passivo sabia ou devia saber que a operação invocada como fundamento do direito a dedução estava implicada numa fraude cometida pelo referido emitente ou por outro operador interveniente a montante na cadeia de prestações.

3) A Diretiva 2006/112 deve ser interpretada no sentido de que o facto de o sujeito passivo não ter verifi cado se existia uma relação jurídica entre os trabalhadores da obra e o emitente da fatura ou se este emitente tinha declarado estes trabalha-dores não constitui uma circunstância objetiva que permita concluir que o destinatário da fatura sabia ou devia saber que participava numa operação implicada numa fraude ao IVA, quando este destinatário não dispunha de indícios que permitissem suspeitar da existência de irregularidades ou de fraude por parte do referido emitente. Portanto, o direito a dedução não pode ser recusado em virtude do referido facto, a partir do momento em que estavam reunidos os requisi-tos materiais e objetivos previstos na referida diretiva para o exercício deste direito.

4) Quando a autoridade tributária fornece indícios concretos relativos à existência de uma fraude, a Diretiva 2006/112 e o princípio da neutralidade fi scal não se opõem a que o órgão jurisdicional nacional verifi que, com base num exame global das circunstâncias do caso em apreço, se o emitente da fatura efetuou ele próprio a operação em causa. Porém, numa situação como a em causa no processo principal, o direito a dedução só pode ser recusado se estiver provado pela autoridade tributária, com base em elementos objetivos, que o destinatário da fatura sabia ou devia saber que a operação invocada para basear o direito a dedução estava implicada numa fraude cometida pelo referido emitente ou por outro operador interveniente a montante na cadeia de prestações.

ACÓRDÃO DO TRIBUNAL DE JUSTIÇA (SEGUNDA SECÇÃO)6 DE SETEMBRO DE 2012

«IVA – Diretiva 2006/112/CE – Artigo 138.°, n.° 1 – Condições de isenção de uma operação intracomunitária caracteri-zada pela obrigação do comprador de assegurar o transporte do bem do qual dispõe como um proprietário a partir do momento da carga – Obrigação do vendedor de provar que o bem deixou fi sicamente o território do Estado-Membro de entrega – Cancelamento, com efeito retroativo, do número de identifi cação para efeitos de IVA do adquirente»

UNIÃO EUROPEIA


No processo C-273/11,que tem por objeto um pedido de decisão prejudicial nos termos do artigo 267.° TFUE, apresentado pelo Baranya Me-

gyei Bíróság (Hungria), por decisão de 18 de maio de 2011, entrado no Tribunal de Justiça em 3 de junho de 2011, no processo

Mecsek-Gabona KftcontraNemzeti Adó- és Vámhivatal Dél-dunántúli Regionális Adó Főigazgatósága,

1) O artigo 138.°, n.° 1, da Diretiva 2006/112/CE do Conselho, de 28 de novembro de 2006, relativa ao sistema co-mum do imposto sobre o valor acrescentado, conforme alterada pela Diretiva 2010/88/UE do Conselho, de 7 de dezembro de 2010, deve ser interpretado no sentido de que não se opõe a que, em circunstâncias como as que estão em causa no processo principal, o direito à isenção de uma entrega intracomunitária seja recusado ao vendedor, caso se conclua, à luz de elementos objetivos, que este não cumpriu as obrigações que lhe incumbem em matéria de prova ou que sabia ou devia saber que a operação que efetuou estava implicada numa fraude cometida pelo adquirente e que não tinha tomado todas as medidas razoáveis ao seu alcance para evitar a sua própria participação nesta fraude.

2) A isenção de uma entrega intracomunitária, na aceção do artigo 138.°, n.° 1, da Diretiva 2006/112, conforme alterada pela Diretiva 2010/88, não pode ser recusada apenas com base no facto de a Administração Fiscal de outro Estado--Membro ter cancelado o número de identifi cação para efeitos de IVA do adquirente, cancelamento este que, apesar de ser posterior à entrega do bem, produziu os seus efeitos, de maneira retroativa, numa data anterior a esta entrega.


«Liberdade de estabelecimento – Legislação fiscal – Imposto sobre as sociedades – Dedução fiscal – Le-gislação nacional que exclui a transferência das perdas realizadas em território nacional por um estabe-lecimento não residente de uma sociedade estabelecida noutro Estado-Membro para uma sociedade do

mesmo grupo estabelecida em território nacional»

No processo C-18/11,que tem por objeto um pedido de decisão prejudicial nos termos do artigo 267.° TFUE, apresentado pelo Upper Tri-

bunal (Tax and Chancery Chamber) (Reino Unido), por decisão de 17 de dezembro de 2010, entrado no Tribunal de Justiça em 12 de janeiro de 2011, no processo

The Commissioners for Her Majesty’s Revenue & CustomscontraPhilips Electronics UK Ltd,

1) O artigo 43.° CE deve ser interpretado no sentido de que constitui uma restrição à liberdade de uma sociedade não residente se estabelecer noutro Estado-Membro o facto de uma legislação nacional submeter a certas condições a possibilidade de transferir para uma sociedade residente, através de uma dedução de grupo, perdas sofridas pelo estabelecimento estável nesse Estado-Membro da sociedade não residente a uma condição relativa à impossibilidade de as utilizar para efeitos de um imposto estrangeiro, ao passo que a transferência das perdas sofridas nesse Estado--Membro por uma sociedade residente não está sujeita a nenhuma condição equivalente.

2) Uma restrição à liberdade de uma sociedade não residente se estabelecer noutro Estado-Membro, como a que está em causa no processo principal, não pode ser justifi cada por razões imperiosas de interesse geral resultantes do objetivo de obstar à dupla tomada em consideração das perdas, da preservação de uma repartição equilibrada do poder de tributação entre os Estados-Membros ou da combinação destes dois motivos.

UNIÃO EUROPEIA


3) Numa situação como a que está em causa no processo principal, o órgão jurisdicional de reenvio não deve aplicar qualquer disposição da lei nacional contrária ao artigo 43.° CE.


«Incumprimento de Estado – Artigo 49.° TFUE.° TFUE – Legislação fiscal – Transferência do domicí-lio fiscal – Transferência de ativos – Imposto imediato à saída»

No processo C-38/10,que tem por objeto uma ação por incumprimento nos termos do artigo 258.° TFUE, entrada em 22 de janeiro de 2010,

Comissão Europeia, demandante,contraRepública Portuguesa, demandada,apoiada por:Reino da Dinamarca,República Federal da Alemanha,Reino de Espanha, República Francesa, Reino dos Países Baixos, República da Finlândia, Reino da Suécia, Reino Unido da Grã-Bretanha e da Irlanda do Norte, intervenientes,

1) Ao adotar e manter os artigos 76.°-A e 76.°-B do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas, aplicáveis em caso de transferência, por uma sociedade portuguesa, da sua sede e da sua direção efetiva para outro Estado-Membro, ou em caso de transferência, por uma sociedade não residente em Portugal, de uma parte ou da totalidade dos ativos afetos a um estabelecimento estável português, de Portugal para outro Estado-Membro, que preveem a tributação imediata das mais-valias não realizadas relativas aos ativos em causa, mas não a das mais-valias não realizadas resultantes de transações puramente nacionais, a República Portuguesa não cumpriu as obrigações que lhe incumbem por força do artigo 49.° TFUE.

2) A ação é julgada improcedente quanto ao restante.3) A República Portuguesa é condenada nas despesas.

ACÓRDÃO DO TRIBUNAL DE JUSTIÇA (SEXTA SECÇÃO)27 DE SETEMBRO DE 2012

«IVA – Isenção da locação de bens imóveis – Locação de superfícies comerciais – Serviços relacionados com a referida locação – Qualificação da operação para efeitos de IVA – Operação constituída por uma

prestação única ou por várias prestações independentes»

No processo C-392/11,

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que tem por objeto um pedido de decisão prejudicial nos termos do artigo 267.º TFUE, apresentado pelo First-tier Tribunal (Tax Chamber) (Reino Unido), por decisão de 14 de julho de 2011, entrado no Tribunal de Justiça em 25 de julho de 2011, no processo

Field Fisher Waterhouse LLPcontraCommissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs,

A Diretiva 2006/112/CE do Conselho, de 28 de novembro de 2006, relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado, deve ser interpretada no sentido de que uma locação de bens imóveis e as prestações de serviços ligadas a esta locação, como as que estão em causa no processo principal, podem constituir uma prestação única para efeitos de imposto sobre o valor acrescentado. Nesse contexto, a faculdade atribuída ao locador no contrato de loca-ção de o rescindir no caso de o locatário não pagar os encargos locativos constitui um indício que milita a favor da existência de uma prestação única, embora não seja, necessariamente, o fator determinante para os fi ns da apreciação da existência de tal prestação. Ao invés, a circunstância de que as prestações de serviços, como as que estão em causa no processo principal, poderiam, em princípio, ser fornecidas por terceiros não permite concluir que estas não podem constituir, nas circunstâncias do processo principal, uma prestação única. Incumbe ao órgão jurisdicional de reenvio determinar se, à luz dos elementos de interpretação fornecidos pelo Tribunal de Justiça no presente acórdão e aten-dendo às circunstâncias particulares desse processo, as operações em causa estão de tal modo ligadas que devem ser qualifi cadas de uma prestação única de locação de bens imóveis.


«Fiscalidade – Imposto sobre o valor acrescentado – Entrega de bens – Tributação das operações em cadeia – Recusa da isenção por falta de apresentação do número de identificação para efeitos de IVA do

adquirente»

No processo C-587/10, que tem por objeto um pedido de decisão prejudicial nos termos do artigo 267.° TFUE, apresentado pelo Bundesfi -

nanzhof (Alemanha), por decisão de 10 de novembro de 2010, entrado no Tribunal de Justiça em 15 de dezembro de 2010, no processo

Vogtländische Straßen-, Tief- und Rohrleitungsbau GmbH Rodewisch (VSTR)contraFinanzamt Plauen,estando presente:Bundesministerium der Finanzen,

O artigo 28.°-C, A, alínea a), primeiro parágrafo, da Sexta Diretiva 77/388/CEE do Conselho, de 17 de maio de 1977, relativa à harmonização das legislações dos Estados-Membros respeitantes aos impostos sobre o volume de negó-cios – Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado: matéria coletável uniforme, conforme alterada pela Diretiva 98/80/CE do Conselho, de 12 de outubro de 1998, deve ser interpretado no sentido de que não se opõe a que a Administração Fiscal de um Estado-Membro faça depender a isenção de imposto sobre o valor acrescentado de uma entrega intracomunitária da transmissão, pelo fornecedor, do número de identifi cação para efeitos de imposto sobre o valor acrescentado do adquirente, sob reserva, todavia, de que a recusa de conceder essa isenção não tenha por único fundamento a circunstância de essa obrigação não ter sido respeitada quando o fornecedor não possa, de boa fé, e após ter tomado todas as medidas que lhe podem razoavelmente ser exigidas, transmitir esse número de identifi cação e transmita, por outro lado, indicações suscetíveis de demonstrar sufi cientemente que o adquirente é um sujeito passivo que age enquanto tal na operação em causa.

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ACÓRDÃO DO TRIBUNAL DE JUSTIÇA (SÉTIMA SECÇÃO)4 DE OUTUBRO DE 2012

«Fiscalidade – IVA – Diretiva 2006/112/CE – Direito a dedução – Regularização – Furto de mercado-rias»

No processo C-550/11,que tem por objeto um pedido de decisão prejudicial nos termos do artigo 267.° TFUE, apresentado pelo Administrati-

ven sad – Varna (Bulgária), por decisão de 24 de outubro de 2011, entrado no Tribunal de Justiça em 2 de novembro de 2011, no processo

PIGI – Pavleta Dimova ETcontraDirektor na Direktsia «Obzhalvane I upravlenie na izpalnenieto» – Varna pri Tsentralno upravlenie na Natsio-

nalnata agentsia za prihodite,

O artigo 185.°, n.° 2, da Diretiva 2006/112/CE do Conselho, de 28 de novembro de 2006, relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado, deve ser interpretado no sentido de que não se opõe a disposições fi scais nacionais, como as que fi guram nos artigos 79.° e 80.° da Lei do imposto sobre o valor acrescentado (Zakon za danak varhu dobavenata stoynost), que exigem, quando se constate que faltam bens sujeitos a imposto sobre o valor acres-centado, a regularização da dedução deste imposto suportado a montante no momento da compra desses bens numa situação em que os bens foram furtados ao sujeito passivo e o autor do furto não foi identifi cado.

ACÓRDÃO DO TRIBUNAL DE JUSTIÇA (PRIMEIRA SECÇÃO)18 DE OUTUBRO DE 2012

«Livre prestação de serviços – Restrições – Legislação fiscal – Retenção na fonte do imposto sobre as remunerações que deve ser aplicada pelo beneficiário de uma prestação de serviços, estabelecido no ter-ritório nacional, à remuneração devida a um prestador de serviços que se encontra estabelecido noutro Estado-Membro – Inexistência dessa obrigação relativamente a um prestador de serviços estabelecido

no mesmo Estado-Membro»

No processo C-498/10,que tem por objeto um pedido de decisão prejudicial nos termos do artigo 267.° TFUE, apresentado pelo Hoge Raad

der Nederlanden (Países Baixos), por decisão de 24 de setembro de 2010, entrado no Tribunal de Justiça em 14 de outubro de 2010, no processo

X NVcontraStaatssecretaris van Financiën,

1) O artigo 56.° TFUE deve ser interpretado no sentido de que a obrigação imposta, por força da regulamentação de um Estado-Membro, ao destinatário de serviços, de proceder à retenção na fonte do imposto sobre as remunerações pagas aos prestadores de serviços estabelecidos noutro Estado-Membro, ao passo que essa obrigação não existe re-lativamente às remunerações pagas aos prestadores de serviços estabelecidos no Estado-Membro em causa, constitui uma restrição à livre prestação de serviços, na aceção daquela disposição, na medida em que esta implica um ónus administrativo adicional e riscos em matéria de responsabilidade.

2) Sempre que a restrição à livre prestação de serviços decorrente de uma regulamentação nacional, como a que está em causa no processo principal, resulte da obrigação de proceder à retenção na fonte, na medida em que esta acarreta um ónus administrativo adicional e riscos em matéria de responsabilidade, esta restrição pode ser justifi cada pela necessidade

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de assegurar a cobrança efi caz do imposto e não excede o necessário para atingir este objetivo, mesmo tendo em conta as possibilidades de assistência mútua em matéria de cobrança dos impostos, previstas na Diretiva 76/308/CEE do Conselho, de 15 de março de 1976, relativa à assistência mútua em matéria de cobrança de créditos respeitantes a certas quotizações, direitos, impostos e outras medidas, conforme alterada pela Diretiva 2001/44/CE do Conselho, de 15 de junho de 2001. A posterior renúncia à retenção na fonte em causa no processo principal não pode prejudicar nem o seu caráter adequado para atingir o objetivo pretendido nem a sua proporcionalidade, os quais devem ser apenas apreciados à luz do objetivo prosseguido.

3) Para apreciar se a obrigação de o destinatário de serviços proceder à retenção na fonte, na medida em que implica um ónus administrativo adicional e riscos em matéria de responsabilidade, constitui uma restrição à livre prestação de servi-ços, proibida pelo artigo 56.° TFUE, não é relevante a questão de saber se o prestador de serviços não residente pode de-duzir o imposto retido nos Países Baixos do imposto que deve pagar no Estado-Membro onde se encontra estabelecido.

ACÓRDÃO DO TRIBUNAL DE JUSTIÇA (TERCEIRA SECÇÃO)18 DE OUTUBRO DE 2012

«Fiscalidade – IVA – Direito a dedução – Entrada em espécie – Destruição de bens imóveis – Novas construções – Regularização»

No processo C-234/11,que tem por objeto um pedido de decisão prejudicial nos termos do artigo 267.° TFUE, apresentado pelo Administra-

tiven sad Varna (Bulgária), por decisão de 3 de maio de 2011, entrado no Tribunal de Justiça em 16 de maio de 2011, no processo

TETS Haskovo ADcontraDirektor na Direktsia «Obzhalvane i upravlenie na izpalnenieto» – Varna pri Tsentralno upravlenie na Natsio-

nalnata agentsia za prihodite,

O artigo 185.°, n.° 1, da Diretiva 2006/112/CE do Conselho, de 28 de novembro de 2006, relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado, deve ser interpretado no sentido de que uma destruição, como a que está em causa no processo principal, de vários edifícios destinados à produção de energia e a sua substituição por edifícios mais modernos com a mesma fi nalidade não constituem uma alteração dos elementos tomados em consideração para a determinação do montante da dedução do imposto sobre o valor acrescentado efetuada a título de imposto pago a montante, realizada posteriormente à declaração de imposto sobre o valor acrescentado, e, por conseguinte, não implicam uma obrigação de regularizar a referida dedução.

ACÓRDÃO DO TRIBUNAL DE JUSTIÇA (QUINTA SECÇÃO)18 DE OUTUBRO DE 2012

«Aproximação das legislações – Diretiva 90/434/CEE – Regime fiscal comum aplicável às fusões, cisões, entradas de ativos e permutas de ações entre sociedades de Estados-Membros diferentes – Artigo

11.°, n.° 1, alínea a) – Legislação nacional que subordina a concessão de benefícios fiscais à obtenção de uma autorização – Pedido de autorização a apresentar o mais tardar 30 dias antes da realização da

operação pretendida»No processo C-603/10,que tem por objeto um pedido de decisão prejudicial nos termos do artigo 267.° TFUE, apresentado pelo Upravno

sodišče Republike Slovenije (Eslovénia), por decisão de 8 de dezembro de 2010, entrado no Tribunal de Justiça em 21 de dezembro de 2010, no processo

UNIÃO EUROPEIA


Pelati d.o.o.contraRepública da Eslovénia,

O artigo 11.°, n.° 1, alínea a), da Diretiva 90/434/CEE do Conselho, de 23 de julho de 1990, relativa ao regime fi scal comum aplicável às fusões, cisões, entradas de ativos e permutas de ações entre sociedades de Estados-Membros diferentes, deve ser interpretado no sentido de que não se opõe a uma regulamentação nacional, como a que está em causa no processo principal, que sujeita a concessão dos benefícios fi scais aplicáveis a uma operação de cisão, nos termos das disposições desta diretiva, à condição de o pedido relativo a essa operação ser apresentado num prazo determinado. Não obstante, cabe ao órgão jurisdicional de reenvio verifi car se as modalidades de aplicação desse prazo, mais concretamente a determinação do momento do início do mesmo, são sufi cientemente precisas, claras e previsíveis para permitir aos sujeitos passivos conhecer os seus direitos e certifi car-se de que estes são suscetíveis de benefi ciar dos benefícios fi scais previstos pelas disposições da referida diretiva.

ACÓRDÃO DO TRIBUNAL DE JUSTIÇA (SÉTIMA SECÇÃO)18 DE OUTUBRO DE 2012

«Reenvio prejudicial – Admissibilidade – Remissão do direito interno para o direito da União – Direti-va 90/435/CEE – Diretiva 90/434/CEE –Prevenção da dupla tributação económica – Exceção – Liqui-

dação de filial devido a fusão – Distribuição dos lucros – Conceito de ‘liquidação’»

No processo C-371/11,que tem por objeto um pedido de decisão prejudicial nos termos do artigo 267.° TFUE, apresentado pelo hof van Be-

roep te Gent (Bélgica), por decisão de 28 de junho de 2011, entrada no Tribunal de Justiça em 13 de julho de 2011, no processo

Punch Graphix Prepress Belgium NVcontraEstado Belga,

O conceito de «liquidação» que fi gura no artigo 4.°, n.° 1, da Diretiva 90/435/CEE do Conselho, de 23 de julho de 1990, relativa ao regime fi scal comum aplicável às sociedades-mães e sociedades afi liadas de Estados-Membros diferentes, conforme alterada pela Diretiva 2006/98/CE do Conselho, de 20 de novembro de 2006, deve ser interpretado no sentido de que a dissolução de uma sociedade no quadro de uma fusão por incorporação não pode ser considerada como uma liquidação.

ACÓRDÃO DO TRIBUNAL DE JUSTIÇA (TERCEIRA SECÇÃO)18 DE OUTUBRO DE 2012

«IVA – Diretiva 2006/112/CE – Artigo 183.° – Condições de reembolso do excedente de IVA – Re-gulamentação nacional que efetua o reporte do reembolso de uma fração do excedente de IVA até ao

exame da declaração fiscal anual do sujeito passivo – Princípios da neutralidade fiscal e da proporciona-lidade»

No processo C-525/11,que tem por objeto um pedido de decisão prejudicial nos termos do artigo 267.° TFUE, apresentado pelo Augstākās

tiesas Senāts (Letónia), por decisão de 10 de outubro de 2011, entrado no Tribunal de Justiça em 17 de outubro de 2011, no processo

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Mednis SIAcontraValsts ieņēmumu dienests,

O artigo 183.° da Diretiva 2006/112/CE do Conselho, de 28 de novembro de 2006, relativa ao sistema comum do im-posto sobre o valor acrescentado, deve ser interpretado no sentido de que não autoriza a Administração Fiscal de um Estado-Membro a efetuar, sem apreciação específi ca e baseando-se unicamente em cálculos aritméticos, o reporte do reembolso de uma fração de um excedente de imposto sobre o valor acrescentado relativo a um período de tributação de um mês, até ao exame, por essa Administração, da declaração fi scal anual do sujeito passivo.

ACÓRDÃO DO TRIBUNAL DE JUSTIÇA (SEXTA SECÇÃO)25 DE OUTUBRO DE 2012

«IVA – Diretiva 2006/112/CE – Artigos 306.° a 310.° – Regime especial das agências de viagens – Prestação de transporte efetuada por uma agência de viagens atuando em nome próprio – Conceito de

prestação única – Artigo 98.° – Taxa reduzida do IVA»

No processo C-557/11,que tem por objeto um pedido de decisão prejudicial nos termos do artigo 267.° TFUE, apresentado pelo Naczelny Sąd

Administracyjny (Polónia) por decisão de 31 de agosto de 2011, entrado no Tribunal de Justiça em 4 de novembro de 2011, no processo

Maria KozakcontraDyrektor Izby Skarbowej w Lublinie,

Os artigos 306.° a 310.° da Diretiva 2006/112/CE do Conselho, de 28 de novembro de 2006, relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado, devem ser interpretados no sentido de que um serviço de transporte prestado pela própria agência de viagens, como parte de um serviço turístico com um preço global fornecido a um cliente e tributado em conformidade com estas disposições, está sujeito, como um dos elementos do referido serviço turístico, ao regime comum do imposto sobre o valor acrescentado, designadamente no que respeita à taxa de tributação, e não ao regime especial do imposto sobre o valor acrescentado aplicável às operações das agências de viagens. Em con-formidade com o artigo 98.° desta diretiva, se os Estados-Membros tiverem previsto uma taxa reduzida de imposto sobre o valor acrescentado em matéria de serviços de transporte, esta taxa reduzida é aplicável à referida prestação.

ACÓRDÃO DO TRIBUNAL DE JUSTIÇA (PRIMEIRA SECÇÃO)25 DE OUTUBRO DE 2012

«Incumprimento de Estado – Artigos 49.° TFUE e 63.° TFUE – Artigos 31.° e 40.° do Acordo EEE – Tributação dos rendimentos de capitais e de valores mobiliários – Sociedades de investimento resi-dentes e sociedades de investimento não residentes – Retenção do imposto na fonte – Imputação da

retenção do imposto na fonte – Isenção dos rendimentos de capitais e de valores mobiliários – Discri-minação – Justificações»

No processo C-387/11,que tem por objeto uma ação por incumprimento nos termos do artigo 258.° TFUE, entrada em 19 de julho de 2011,

Comissão Europeia, representada por W. Mölls e C. Soulay, na qualidade de agentes, com domicílio escolhido no Luxemburgo,

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demandante,contraReino da Bélgica, representado por J.-C. Halleux e M. Jacobs, na qualidade de agentes,demandado,apoiado por:Reino Unido da Grã-Bretanha e da Irlanda do Norte, representado por S. Behzadi-Spencer, na qualidade de

agente,interveniente,

1) Ao manter regras diferentes para a tributação dos rendimentos de capitais e de valores mobiliários consoante sejam recebidos por sociedades de investimento residentes ou sociedades de investimento não residentes que não dispo-nham na Bélgica de um estabelecimento estável, o Reino da Bélgica não cumpriu as obrigações que lhe incumbem por força dos artigos 49.° TFUE e 63.° TFUE, bem como dos artigos 31.° e 40.° do Acordo sobre o Espaço Económico Europeu, de 2 de maio de 1992.

2) O Reino da Bélgica é condenado nas despesas.3) O Reino Unido da Grã-Bretanha e da Irlanda do Norte suportará as suas próprias despesas.

ACÓRDÃO DO TRIBUNAL DE JUSTIÇA (OITAVA SECÇÃO)25 DE OUTUBRO DE 2012

«Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado – Diretiva 2006/112/CE – Artigos 170.° e 171.° – Oitava Diretiva IVA – Artigo 1.° – Diretiva 2008/9/CE – Artigo 3.°, alínea a) – Regras sobre o reembolso do imposto sobre o valor acrescentado aos sujeitos passivos não estabelecidos no território do país – Sujeito passivo estabelecido num Estado-Membro e que apenas exerce noutro Estado-Membro

atividades de ensaios técnicos ou de investigação»

Nos processos apensos C-318/11 e C-319/11,que têm por objeto dois pedidos de decisão prejudicial nos termos do artigo 267.° TFUE, apresentados pelo Förvalt-

ningsrätten i Falun (Suécia), por decisões de 21 de junho de 2011, entrados no Tribunal de Justiça em 27 de junho de 2011, no processos

Daimler AG (C-318/11),Widex A/S (C-319/11)contraSkatteverket,

1) Não se pode considerar que um sujeito passivo de imposto sobre o valor acrescentado estabelecido num Estado--Membro e que apenas realiza noutro Estado-Membro ensaios técnicos ou trabalhos de investigação, com exclusão de operações tributáveis, dispõe, nesse outro Estado-Membro, de um «estabelecimento estável a partir do qual tenham sido efetuadas operações», na aceção do artigo 1.° da Oitava Diretiva 79/1072/CEE do Conselho, de 6 de dezembro de 1979, relativa à harmonização das legislações dos Estados-Membros respeitantes aos impostos sobre o volume de negócios – Regras sobre o reembolso do imposto sobre o valor acrescentado aos sujeitos passivos não estabelecidos no território do país, conforme alterada pela Diretiva 2006/98/CE do Conselho, de 20 de novembro de 2006, e do artigo 3.°, alínea a), da Diretiva 2008/9/CE do Conselho, de 12 de fevereiro de 2008, que defi ne as modalidades de reembolso do imposto sobre o valor acrescentado previsto na Diretiva 2006/112/CE a sujeitos passivos não estabe-lecidos no Estado-Membro de reembolso, mas estabelecidos noutro Estado-Membro.

2) Esta interpretação não é posta em causa, numa situação como a do litígio no processo principal C-318/11, pela cir-cunstância de o sujeito passivo dispor, no Estado-Membro do seu pedido de reembolso, de uma fi lial a 100%, quase exclusivamente destinada a fornecer-lhe diversos serviços relacionados com os ensaios técnicos realizados.

- SÍNTESE DE ARTIGOS

- SÍNTESE DE JURISPRUDÊNCIA

- SÍNTESE DE INSTRUÇÕES ADMINISTRATIVAS (AT)

REVISTA FISCALANO 2012

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SÍNTESE DE ARTIGOS – ANO 2012


Secção Título Autor Edição RF

Análise O Orçamento do Estado para 2012 e o pro-cedimento e processo tributário: alterações legislativas

Dr. Ricardo Rodrigues Pereira janeiro/fevereiro

Análise A Troca de Informações Fiscais entre osEstados-Membros da União Europeia(Parte I)

Dr. Ricardo Rodrigues Pereira março/abril

Análise A Troca de Informações Fiscais entre osEstados-Membros da União Europeia(Parte II)

Dr. Ricardo Rodrigues Pereira maio/junho

Análise O tempo e o espaço no procedimento tribu-tário de inspecção: limites à prática de actos de inspecção

Dr. João Damião Caldeira julho/agosto

Análise As coimas revertem-se? Dr. Carlos Valentim setembro/outubroAnálise O regime simplificado de tributação do

rendimento das pessoas singularesDr. Carlos Cunha de Sousa novembro/

dezembro

IMI / IMT

Tribunal Central Administrativo Sul

Data Processo Relator Descritores Edição RF

21 de setembro de 2010 04147/10 Dr. José Correia Impugnação de IMT / Avaliação julho/agosto

12 de outubro de 2010 04219/10 Dr. José Correia Impugnação de IMT / Avaliação / Direito de audição / Princípio do aproveitamento do acto

julho/agosto

25 de novembro de 2010 04300/10 Dr. José Correia Impugnação de IMI / Junção de documentos na fase de re-curso / Terreno para construção / Falta de fundamentação

setembro/outubro

INFRACÇÕES TRIBUTÁRIAS



23 de novembro de 2011 01001/07.3BECBR

Dr. Álvaro Dantas Recurso de decisão de aplicação de coima / Erro na indica-ção do prazo recurso / Princípios da confiança e da boa-fé

março/abril

SÍNTESE DE JURISPRUDÊNCIA – ANO 2012


SÍNTESE DE JURISPRUDÊNCIA



29 de junho de 2010 03941/10 Dr. José Correia Recurso de contra ordenação / Prescrição do procedimento contra–ordenacional / Cúmulo jurídico / Elementos do tipo / Culpa / Dispensa de coima

março/abril

14 de julho de 2010 04120/10 Dr. José Correia Recurso de contra ordenação / Falta de conclusões no recurso de contra ordenação

março/abril

IRC



20 de dezembro de 2011 01747/06.3BEVIS

Dra. Paula Cadilhe Ribeiro

IRC / Custo / Alienação de participações sociais / Menos--valia

maio/junho

12 de janeiro de 2012 00624/05.0BEPRT

Dra. Catarina Almeida e Sousa

IRC / Custos fiscais / Indispensabilidade dos custos / Ónus da prova / Princípio do inquisitório

maio/junho

12 de janeiro de 2012 01254/05.1BEBRG


IRC / Opção pelo regime geral de tributação Regime simplificado

maio/junho

9 de fevereiro de 2012 00175/05.2BEPRT


IRC / Liquidação oficiosa / Artigo 83º, nº 1, al. b), do CIRC

novembro/dezembro

29 de março de 2012 00066/08.5BEBRG

Dra. Irene Neves Opção pelo regime geral de tributação / IRC novembro/dezembro



15 de junho de 2010 03976/10 Dr. José Correia IRC / Custos / Provisões janeiro/fevereiro

22 de junho de 2010 04065/10 Dr. José Correia Aquisição de videoclips / Formatos televisivos / Entidades estrangeiras / Sujeição dos rendimentos a IRC / Retenção na fonte

janeiro/fevereiro

21 de setembro de 2010 03872/10 Dr. José Correia IRC / Omissão de pronúncia / Conhecimento oficioso da inconstitucionalidade / Violação do direito/dever de exaus-tão dos meios graciosos / Inconstitucionalidade material dos normativos constantes do n.° 1 doart. 58.°-A e art. 129.°, ambos do CIRC

julho/agosto

IRS



30 de novembro de 2011 00554/05.5BEBRG

Dr. Álvaro Dantas IRS / Ajudas de custo / Ónus da prova maio/junho

15 de dezembro de 2011 00224/07.0BEPNF

Dr. Nuno Bastos IRS / Mais-valias / Regime transitório da Categoria G / Terrenos para construção

maio/junho

22 de fevereiro de 2012 00434/09.5BEMDL

Dra. Catarina Almei-da e Sousa

Convenção dupla tributação/ Espanha / Pagamento de IRS / Documento comprovativo

novembro/dezembro

29 de março de 2012 00011/04.7BEMDL


IRS / Mais-valias / Valor de aquisição / Comprovação dos custos

novembro/dezembro





15 de setembro de 2010 04125/10 Dr. José Correia IRS / Ganho proveniente de obrigações de não concorrên-cia / Lei interpretativa

julho/agosto

21 de setembro de 2010 03748/10 Dr. Eugénio Sequeira Impugnação judicial / IRS / Indemnização por rescisãoAntiguidade

julho/agosto

15 de dezembro de 2010 04319/10 Dr. José Correia IRS / Mais valias / Artigo 10º, nºs 5, a) e 6, alínea c), do CIRS / Exclusão da tributação dos ganhos provenientes da transmissão onerosa de imóveis destinados a habitação própria e permanente do impugnante ou do seu agregado familiar / Conhecimento em substituição / Decisão surpre-sa / Irregularidade da notificação

setembro/oOutubro

19 de janeiro de 2011 03863/10 Dr. Eugénio Sequeira Impugnação judicial / IRS / Ajudas de custo / Gratifica-ções/prémios

setembro/outubro

IVA



15 de fevereiro de 2012 01606/06.0BEVIS

Dra. Fernanda Esteves

Adequada estrutura empresarial / Artigo 19º, nº 4, do CIVA novembro/dezembro



22 de junho de 2010 03964/10 Dr. José Correia Impugnação de IVA / Alteração do probatório / Extensão da informação vinculativa prestada pela AT / Transmissão de informações tecnológicas (“know how”) / Compensação

janeiro/fevereiro

22 de junho de 2010 03961/10 Dr. José Correia IVA / Realização de obras de infra-estruturas previstas na autorização do loteamento e de acordo com o respetivo projecto de obras de urbanização e conceito de empreitada de obra pública

janeiro/fevereiro

PROCEDIMENTO E PROCESSO TRIBUTÁRIO



16 de novembro de 2011 0518/11 Dra. Isabel Marques da Silva

Execução fiscal / Nulidade processual / Anulação da vendaCônjuge / Nulidade de citação / Falta de citação

março/abril

18 de maio de 2011 0131/11 Dra. Isabel Marques da Silva

Graduação de créditos / Imposto Municipal sobre ImóveisIVA / IRS / Hipoteca / Penhora / Privilégio mobiliário geral / Privilégio imobiliário especial

maio/junho

12 de abril de 2012 0322/12 Dr. Francisco Rothes Execução fiscal / Garantia / Caducidade de garantia / Reclamação graciosa / Impugnação judicial

julho/agosto

26 de setembro de 2012 0708/12 Dr. Casimiro Gonçalves

Dispensa de prestação de garantia / Direito de audição / Questão nova

novembro/dezembro





17 de novembro de 2011 00355/11.1BEVIS

Dra. Anabela Russo Reclamação / Prestação de garantia / Dispensa / Audiência prévia / Principio da participação / Insuficiência de bens / Culpa / Ónus da prova / Art. 52º, n.º 4, da LGT / Art. 170º do CPPT / Art. 60º da LGT / Art. 54º da LGT / Arts. 3º e 508º do CPC

janeiro/fevereiro

20 de outubro de 2011 00342/05.9BEPRT

Dra. Anabela Russo Audiência prévia / Instrução / Participação no procedimen-to / Falta de fundamentação / Art. 60º da LGT / Art. 16º da LGT / Art. 77º, n.ºs 1 e 2 da LGT / Art. 1671º, n.º 2 do Código Civil

março/abril

24 de outubro de 2011 00596/11.1BEPRT

Dr. Nuno Bastos Dispensa de garantia / Manifesta falta de meios económicosResponsabilidade do executado

março/abril


Dra. Anabela Russo Oposição à execução fiscal / Impugnação judicial / Erro na forma de processo / Convolação

março/abril

10 de novembro de 2011 02021/10.6BEPRT

Dra. Anabela Russo Nulidade / Citação pessoal / Art. 165º doCPPT / Art. 189º do CPPT / Art. 190º do CPPT / Art. 191º do CPPT / Art. 195º do CPC

março/abril



Procuração março/abril

17de novembro de 2011 00462/10.8BEBRG

Dra. Irene Neves Excesso de pronúncia / Conhecimento em substituiçãoResponsabilidade subsidiária dos gerentes / Culpa pelo não pagamento / Juros

março/abril

17de novembro de 2011 00867/07.1BEBRG


Oposição à execução fiscal / Rejeição liminar – artigo 209º, nº 1, al. a) do CPPT / Intempestividade / Omissão de pronúncia / Vício decorrente da falta de fundamentação / Artigo 39º, nº 9, do CPPT (actual nº 11) / Nulidade da citação

março/abril


Dra. Anabela Russo Impugnação judicial / Prestações suplementares / Mais ou menos-valias / Garantia bancária / Indemnização / Execução de sentença / Art. 43º,n.º 1 do CIRC / Art. 44º do CIRC / Art. 23º, n.º 1 do CIRC / Art. 24º do CIRC / Art. 53º,n.ºs 1 e 2 da LGT / Art. 171º do CPPT / Art. 661º, n.º 2 do CPC

março/abril


Dr. Nuno Bastos Dispensa da prestação de garantia / Audição prévia / Recla-mação de decisão do órgão de execução fiscal

março/abril



Oposição à execução fiscal / Rejeição liminar – art. 209.º, nº 1, al. b) do CPPT / Não invocação de fundamentos de oposição / Convolação / Tempestividade / Compatibilida-de do pedido

março/abril



IRC / Fixação da matéria coletável / Métodos indiretos março/abril


Dr. Álvaro Dantas Execução fiscal / Garantia idónea / Fiança / Poderes de cognição

março/abril


Dr. Álvaro Dantas Responsabilidade subsidiária / Culpa pelo não pagamento dos impostos / Presunção

março/abril


Dra. Irene Neves Fundamentação do ato / Inquirição de testemunhas / Apensação das ações executivas / Pagamento prestacional excecional

março/abril


Dra. Irene Neves Fundamentação do ato / Dispensa de prestação de garantia março/abril



Nulidade processual / Princípio do contraditório / Infor-mações oficiais

março/abril

23 de novembro de 2011 00829/10.1BEPNF


Execução fiscal / Penhora / Nulidade processual / Bem imóvel / Citação / Cônjuge /Executado

maio/junho


Dr. Álvaro Dantas Embargos de terceiro / Matéria de facto / Contrato-pro-messa / Posse

maio/junho




18 de janeiro de 2012 00361/11.6BECBR


Dispensa da prestação de garantia / Audição prévia / Mani-festa falta de meios económicos / Bens penhoráveis

maio/junho


Dra. Irene Neves Garantia / Fiança / Reclamação da decisão do órgão de execução fiscal

maio/junho


Dra. Anabela Russo Oposição à execução fiscal / Dispensa de prestação de ga-rantia / Reclamação / Falta de fundamentação / NulidadeArt. 52º, n.ºs 1, 2 e 4 da LGT / Art. 77º, n.ºs 1 e 2 da LGTArt. 125º doCPA / Art. 268º da CRP / Art. 668º, n.º 1, alíneas d) e e) do Código de Processo Civil

maio/junho


Dr. Nuno Bastos Garantia / Fiança / Reclamação da decisão do órgão de execução fiscal

maio/junho


Dr. Nuno Bastos Taxa de justiça inicial / Reclamação de decisão do órgão de execução fiscal

maio/junho

15 de dezembro de 2011 01902/11.4BEPRT


Manifestações de fortuna / Afastamento parcial da presun-ção de rendimento / Excesso de pronúncia / Interpretação do ato administrativo

maio/junho



Responsabilidade subsidiária / Artigo 24º, nº 1, alínea b), da LGT / Culpa pelo não pagamento de imposto / Falta de notificação dentro do prazo de caducidade

maio/junho



Responsabilidade subsidiária / Artigo 24º, nº 1, alínea b), da LGT / Culpa pelo não pagamento de imposto

maio/junho

15 de dezembro de 2011 02426/07.0BEPRT

Dra. Irene Neves Falta de notificação da liquidação / Presunção legal / Ónus maio/junho


Dra. Irene Neves Mútuo / Manifestações de fortuna / Rendimento padrão Justificação parcial

maio/junho


Dr. Nuno Bastos Reversão / Responsabilidade dos membros dos corpos sociais / Exercício de facto da gerência / Renúncia de todos os gerentes / Oposição

maio/junho

15 de dezembro de 2011 00066/06.0BECBR


IRS / Convenção para evitar a dupla tributação / Ale-manha/Portugal / Rendimentos do trabalho dependente auferidos na Alemanha / Residência no estrangeiro

maio/junho


Dra. Irene Neves Responsabilidade subsidiária / Artigo 24º, nº 1, alínea b), da LGT / Culpa pelo não pagamento de imposto / Falta de notificação dentro do prazo de caducidade

maio/junho


Dr. Álvaro Dantas Oposição à execução fiscal / Pressupostos da reversão / Gerência efectiva / Ónus da prova

maio/junho

20 de dezembro de 2011 00171/06.2BEBRG

Dr. Álvaro Dantas IRC / Custos / Faturas falsas / Fundamentação substancial maio/junho



Erro na forma de processo / Convolação / Prazo / Natu-reza urgente

maio/junho



Erro na forma de processo / Ilegalidade da reversão da exe-cução fiscal / Convolação / Ampliação da matéria de facto

maio/junho



Erro na forma de processo / Ilegalidade da reversão da execução fiscal / Nulidade da citação

maio/junho


Dra. Irene Neves Garantia / Penhora / Valor de venda / VPT maio/junho

12 de janeiro de 2012 00746/08.5BEPNF

Dra. Irene Neves Nulidade processual / Omissão de pronúncia acerca de prova indicada na petição inicial

maio/junho

12 de janeiro de 2012 00290/11.3BEVIS

Dra. Anabela Russo Reclamação judicial / Garantia bancária / Produção de prova / Arts. 114.º, 115, n.º 1, 119.º do CPPT / Art. 52º, nº 4, da LGT / Arts. 170º, nº 3, e 199º, nº 3, do CPPT

maio/junho


Dr. Nuno Bastos Dispensa de garantia / Manifesta falta de meios económicosResponsabilidade do executado

maio/junho





Dr. Álvaro Dantas Reclamação de decisão do órgão da execução fiscal / Pres-crição / Competência para autorizar pagamento em pres-tações / Delegação de competências / Prazo para requerer pagamento em prestações

maio/junho

12 de janeiro de 2012 00647/11.0BEAVR


Execução fiscal / Dívidas dos cônjuges / Exercício do comércio / Dívidas contraídas na constância do matrimónio

maio/junho


Dr. Nuno Bastos Dispensa de garantia / Manifesta falta de meios económicosAudição prévia

maio/junho


Dr. Álvaro Dantas Execução fiscal / Anulação da venda / Prazo maio/junho

27 de janeiro de 2012 00865/06.2BEVIS


Responsabilidade subsidiária / Artigo 24.º, n.º 1, alínea b), da LGT / Culpa pelo não pagamento de imposto / Cadu-cidade do direito de liquidar / Artigo 45.º, n.º 5, na redação dada pela Lei n.º 15/2001, de 5 de Junho

maio/junho



Princípio da participação / Audição prévia / Dispensa de audição prévia / Artigo 60.º, n.º 2, al. B), da LGT

maio/junho



Nulidade processual / Princípio do contraditório / Parecer do Ministério Público

maio/junho

2 de fevereiro de 2012 00233/06.6BEPNF

Dr. Nuno Bastos IVA / Juros compensatórios / Pressupostos da liquidação dos juros compensatórios / Culpa / Garantia em caso de prestação indevida /Pressupostos da indemnização / Prejuízos

julho/agosto

9 de fevereiro de 2012 00304/04.3BECBR


Impugnação judicial / Tempestividade / Local da apre-sentação da petição inicial / Remessa da petição inicial por correio / Órgãos periféricos locais e órgãos periféricos regionais / Artigos 102º, nº2 e 103º, nºs 1, 2 e 6, do CPPTPrincípio “pro actione” / Erro desculpável

julho/agosto


Dra. Anabela Russo Dispensa de garantia / Manifesta falta de meios económicosProva / Art. 52º daLGT / Art. 74º da LGT

julho/agosto

18 de janeiro de 2012 00077/09.3BEMDL

Dr. Álvaro Dantas IRC / Custos / Correções aritméticas / FundamentaçãoMatéria de facto

setembro/outubro


Dra. Anabela Russo Prescrição / Facturas falsas / Ónus da prova novembro/dezembro



Reclamação de acto do órgão da execução fiscal / Ato praticado pelo órgão da execução fiscal / Determinação da modalidade da venda e fixação do valor do bem / Fundamentação / Alteração ao valor de bem penhorado / Estabelecimento comercial

novembro/dezembro


Dr. Nuno Bastos Impugnação judicial / Inimpugnabilidade / Acordo no procedimento de revisão / Prova testemunhal

novembro/dezembro



Caducidade do direito de impugnar / Notificação por carta registada com aviso de receção / Mandatário

novembro/dezembro

15 de fevereiro de 2012 00383/07.1BEBRG

Dra. Irene Neves Reversão / Culpa / Excussão dos bens do devedor originá-rio / Prescrição

novembro/dezembro

15 de Fevereiro de 2012 00486/07.2BEVIS

Dr. Nuno Bastos Princípio da especialização dos exercícios / Princípio de justiça / IRC / Impugnação judicial

novembro/dezembro



Compensação novembro/dezembro

15 de fevereiro de 2012 00032/10.0BEPNF


Oposição / Expedição da petição inicial por correio eletró-nico para o Serviço de Finanças

novembro/dezembro



Execução fiscal / Garantia idónea / Penhor novembro/dezembro


Dra. Irene Neves Reclamação graciosa / Recurso hierárquico / Impugnação judicial / Tempestividade

novembro/dezembro


Dra. Irene Neves Dispensa de prestação de garantia / Fundamentação do ato novembro/dezembro






Despacho de reversão / Fundamentação formal e materialFundamentação por remissão

novembro/dezembro

8 de março de 2012 00397/11.7BEPNF


Oposição / Intempestividade / Primeira penhora / Recurso hierárquico

novembro/dezembro

8 de março de 2012 01290/07.3BEPRT

Dra. Anabela Russo Métodos indiretos / Pressupostos / Ónus da prova novembro/dezembro

8 de março de 2012 00640/06.4BEVIS

Dra. Irene Neves Excesso de pronúncia / Reversão novembro/dezembro


Dra. Anabela Russo Garantia / Substituição / Art. 199.º do CPPT / Art. 52.º, n.º 5, da LGT

novembro/dezembro


Dra. Irene Neves Execução fiscal / Oposição / Compensação de créditos / Pedido / Dispensa / Garantia

novembro/dezembro



Oposição à execução fiscal / Falta de fundamentação do despacho de reversão

novembro/dezembro

14 de março de 2012 00027/10.4BEMDL

Dra. Anabela Russo Despacho de reversão / Fundamentação formal / Funda-mentação material

novembro/dezembro


Dra. Irene Neves Faturas falsas / Ónus da prova novembro/dezembro

29 de março de 2012 01212/06.9BEBRG

Dra. Anabela Russo Nulidade / Produção de prova / Alegações / Artigo 201º do CPC / Artigo 120º do CPPT

novembro/dezembro



Tempestividade da impugnação / Artigo 47º, nº 6, do CPTA Inspecção tributária / Prazo do procedimento inspetivo / Notificação do relatório final de inspeção

novembro/dezembro


Dra. Irene Neves Impugnação judicial / Notificação por carta registada com aviso de receção

novembro/dezembro


Dra. Irene Neves Prova pericial novembro/dezembro



Recurso da decisão de avaliação da matéria coletável por métodos indiretos / Notificação por carta registada com aviso de receção / Presunção de notificação

novembro/dezembro


Dra. Irene Neves Responsabilidade subsidiária / Artigo 24º, nº 1, alínea b) da LGT / Culpa pelo não pagamento de imposto

novembro/dezembroo

29 de março de 2012 00607/11.0BEAVR

Dra. Irene Neves Inspecção externa / Inspecção interna / Procedimento / Avaliação indirecta / Deficit instrutório / Prova testemu-nhal

novembro/dezembro



Dispensa de prestação de garantiaPrejuízo irreparável

novembro/dezembro



15 de junho de 2010 04082/10 Dr. Aníbal Ferraz Nulidades / Direito de audição Janeiro/Fevereiro

15 de fevereiro de 2011 04255/10 Dr. José Correia Normas antiabuso / Razão de ser e âmbito de aplicaçãoIRC / Ação administrativa especial / Caducidade / Princípio da boa fé / Elementos das normas antiabuso / Constitucionalidade das normas anti-abuso ínsitas no art. 38.º, n.º 2, da LGT

Janeiro/Fevereiro

15 de junho de 2010 04070/10 Dr. Pereira Gameiro Preterição de formalidade legal Março/Abril

22 de junho de 2010 03909/10 Dr. Lucas Martins Omissão de pronúncia / Contrato-promessa de compra e venda / Direito de retenção / Privilégio imobiliário / Direi-to de sequela / Dívida de IMI

Março/Abril

22 de junho de 2010 03882/10 Dr. Lucas Martins Contrato-promessa de compra e venda / Direito de reten-ção / Posse

Março/Abril

29 de junho de 2010 03765/10 Dr. Rogério Martins Liquidação de IRC / Revisão oficiosa / Reclamação gracio-sa / Nova liquidação / Caducidade

março/abril




29 de junho de 2010 03901/10 Dr. Lucas Martins Prazo / Notificação / Questões novas / Ocupação do solo municipal

março/abril

29 de junho de 2010 04080/10 Dr. José Correia Oposição à execução fiscal / Falta de notificação das infor-mações oficiais / Violação do princípio do contraditórioDecisão surpresa / Igualdade de armas / Nulidades proces-suais

março/abril

29 de junho de 2010 04047/10 Dr. José Correia Impugnação de IVA / Operações simuladas / Factos-índice março/abril

29 de junho de 2010 04035/10 Dr. Gomes Correia IVA / Impugnação da matéria de facto / Dedução de encar-gos

março/abril

6 de julho de 2010 03690/09 Dr. Eugénio Sequeira Impugnação judicial / Despacho interlocutório / RecursoRegime de subida

março/abril

14 de julho de 2010 03646/09 Dr. Eugénio Sequeira Impugnação judicial / IRC / Omissão de pronúncia / Res-ponsável subsidiário / Meios impugnatórios / Procedimen-to de revisão

março/abril

14 de julho de 2010 03701/09 Dr. Eugénio Sequeira Embargos de terceiro / Posse / Contrato-promessa março/abril

14 de julho de 2010 03851/10 Dr. Lucas Martins Fonte/origem do rendimento / Quantificação presumida março/abril

31 de agosto de 2010 04194/10 Dr. Rogério Martins Responsável subsidiário / Nulidade da citação / Formalida-des previstas arts. 22º, n.º4, e 23º, n.º4, ambos da Lei Geral Tributária

março/abril

15 de setembro de 2010 03600/09 Dr. Eugénio Sequeira Impugnação judicial / Erro na forma de processo / Con-volação

julho/agosto

15 de setembro de 2010 04008/10 Dr. José Correia Execução fiscal / Anulação de venda / Omissão de pronún-cia / Erro sobre as características do bem vendido / Anula-ção da sentença nos termos do n.º 4 do art. 712.º do CPC

julho/agosto

21 de setembro de 2010 04221/10 Dr. Eugénio Sequeira Avaliação indireta / Manifestação de fortuna / Recurso /Prova / Omissão de pronúncia e falta de fundamentação /Défice instrutório / Documentos

julho/agosto

21 de setembro de 2010 04201/10 Dr. Lucas Martins Responsável subsidiário / Administrador/gerente / Exercí-cio de funções

julho/agosto

21 de setembro de 2010 04196/10 Dr. Lucas Martins Pedido de anulação de venda executiva / Erro na forma de processo / Inadmissibilidade de convolação por extempo-raneidade

julho/agosto

21 de setembro de 2010 03237/09 Dr. Lucas Martins Juros indemnizatórios / Juros moratórios / Taxas aplicáveis julho/agosto

21 de setembro de 2010 04203/10 Dr. José Correia Execução fiscal / Omissão de pronúncia / Natureza e regime de subida da reclamação nos termos do art. 276.º do CPPT

julho/agosto

28 de setembro de 2010 03850/10 Dr. Eugénio Sequeira Oposição à execução fiscal / Nulidade / Direito de audiçãoInutilidade superveniente da lide

julho/agosto

28 de setembro de 2010 04181/10 Dr. José Correia Oposição / IVA / Inexigibilidade por falta de notificação da liquidação no prazo da caducidade (art. 204º, nº 1, al. e), do CPPT) / Caducidade do direito à liquidação / Início do prazo / Aplicação da lei no tempo / Responsabilidade subsidiária por dívida de coima / RGIT / Inconstituciona-lidade

julho/agosto

28 de setembro de 2010 04135/10 Dr. José Correia Oposição / Falta de notificação para alegações pré-senten-ciais / Omissão de pronúncia / Questões novas

julho/agosto

6 de outubro de 2010 03897/10 Dr. Eugénio Sequeira Impugnação judicial / IVA / Falta de fundamentação / Omissão de pronúncia / Pressupostos para métodos indi-rectos / Errada quantificação

julho/agosto

6 de Outubro de 2010 04164/10 Dr. José Correia IRC / Violação do direito/dever de exaustão dos meios graciosos, maxime reclamar/pedir a revisão do ato ínsito nos arts. 86º, nº 3, e 91º da LGT

julho/agosto




6 de outubro de 2010 03629/09 Dr. Gomes Correia Impugnação de IRC / Negócios simulados e sua relevân-cia jurídico – fiscal em sede de rendimento / Regime do artigo 39.°, n.° 2, da LGT / Nulidade da obtenção da prova no procedimento inspetivo / Nulidade por violação do princípio da boa fé e por abuso de direito na atuação da AF no procedimento / Caducidade do direito à liquidação / Fundada dúvida sobre a quantificação

julho/agosto

12 de outubro de 2010 04230/10 Dr. José Correia Oposição / Falta de notificação da liquidação no prazo da caducidade (art. 204º, nº 1, al. E) do CPPT) / Prazo de caducidade do direito à liquidação no caso de utilização de métodos indiretos na determinação da matéria coletável, através de “margens médias do lucro líquido”

julho/agosto

12 de outubro de 2010 04187/10 Dr. José Correia IRS / Procedimento tributário / Procedimento inspetivo e derrogação do sigilo bancário

julho/agosto

12 de outubro de 2010 03157/09 Dr. José Correia Oposição à execução fiscal / Prescrição / Reversão do processo executivo / Excussão integral do património da sociedade devedora originária

julho/agosto

19 de outubro de 2010 03924/10 Dr. Lucas Martins Prazo / Notificação através de expediente postal mediante registo simples / Elisão da presunção de notificação

julho/agosto

26 de outubro de 2010 04170/10 Dr. José Correia Impugnação de IVA / Requisitos da emissão de faturas esta-belecidos no art. 35º do CIVA / Consequências da alteração da extensão do procedimento inspetivo

setembro/outubro

26 de outubro de 2010 04202/10 Dr. Aníbal Ferraz Penhora / Extensão setembro/outubro

26 de outubro de 2010 04290/10 Dr. Eugénio Sequeira Arresto / Fundamentos / IVA setembro/outubro

3 de novembro de 2010 04270/10 Dr. José Correia Impugnação de IVA / Caducidade do direito à impugnação setembro/outubro

9 de novembro de 2010 04288/10 Dr. José Correia Oposição / Inexigibilidade nos termos do artigo 204.°, n.º 1, al. e), do CPPT

setembro/outubro

9 de novembro de 2010 04292/10 Dr. José Correia IRC / Juros compensatórios / Extensão da informação prévia vinculativa

setembro/outubro

23 de novembro de 2010 03876/10 Dr. Aníbal Ferraz Reclamação graciosa / Liquidação setembro/outubro

23 de novembro de 2010 04118/10 Dr. Aníbal Ferraz Oposição à execução fiscal / Competência / Presunção de gerência / Prova

setembro/outubro

23 de novembro de 2010 04312/10 Dr. José Correia Impugnação do despacho que indeferiu o pedido de revisão oficiosa formulado ao abrigo do art. 78º da LGT com funda-mento em erro de direito na liquidação de emolumentos no-tariais / Fundamentação a posteriori / Inconstitucionalidade

setembro/outubro

30 de novembro de 2010 03727/10 Dr. Eugénio Sequeira Impugnação judicial / IVA / Prescrição / Caducidade setembro/outubro

30 de novembro de 2010 04261/10 Dr. Aníbal Ferraz Providências cautelares setembro/outubro

15 de dezembro de 2010 03955/10 Dr. Aníbal Ferraz Responsável subsidiário / Impugnação setembro/outubro

15 de dezembro de 2010 03977/10 Dr. Eugénio Sequeira Embargos de terceiro / Matéria de facto / Posse / Fração diversa

setembro/outubro

15 de dezembro de 2010 03812/10 Dr. Eugénio Sequeira Impugnação judicial / IVA / Métodos diretos / Fundamen-tação

setembro/outubro

15 de dezembro de 2010 03795/10 Dr. Aníbal Ferraz Métodos indiretos / Pressupostos setembro/outubro

11 de janeiro de 2011 04409/10 Dr. Aníbal Ferraz Almoeda / Suspensão setembro/outubro

11 de janeiro de 2011 04387/10 Dr. Aníbal Ferraz Revisão / Garantias setembro/outubro




11 de janeiro de 2011 04057/10 Dr. Eugénio Sequeira Oposição à execução fiscal / Nulidade / Fundamentos / Fundamentação / Notificação / Presunção de gerência / Prova

setembro/outubro

11 de janeiro de 2011 04338/10 Dr. José Correia Impugnação judicial de IRS / Caducidade do direito de impugnar

setembro/outubro

19de janeiro de 2011 04090/10 Dr. Aníbal Ferraz Poder jurisdicional / Indemnização setembro/outubro

19de janeiro de 2011 04438/10 Dr. José Correia Oposição à execução fiscal / Agregado familiar / Responsa-bilidade por dívidas de impostos / Ilegitimidade da executa-da / Ilegalidade concreta / (Im)possibilidade de convolação

setembro/outubro

19de janeiro de 2011 04385/10 Dr. José Correia Execução fiscal / Natureza e regime de subida da reclama-ção nos termos do art. 276º do CPPT

setembro/outubro

25 de janeiro de 2011 04015/10 Dr. Eugénio Sequeira Oposição à execução fiscal / Despacho de reversão / Noti-ficação / Fundamentação

setembro/outubro

25 de janeiro de 2011 04410/10 Dr. José Correia Impugnação de IRS / Violação do direito de audição consa-grado no art. 60º da LGT / Falta de fundamentação do ato tributário impugnado

setembro/outubro

SÍNTESE DE INSTRUÇÕES ADMINISTRATIVAS (AT) – ANO 2012

Entidade Documento Data Assunto Edição RF

Direcção – Geral dos ImpostosGabinete da SubDirectora--Geral do IR e das Relações Internacionais

Ofício-circulado n.º 20 155

04.11.2011 IRS / Liquidações aos contribuintes faltosos Reclamações graciosas Procedimentos

janeiro/fevereiro

Direcção – Geral dos ImpostosDirecção de Serviços de Justiça Tributária

Ofício-circulado n.º 60 084

28.11.2011 Responsabilidade dos gestores de bens ou direitos de não residentes prevista no art. 27.º n.º 3 da LGT Implicações para os advogados no decurso da sua actividade profis-sional

janeiro/fevereiro

Dir ecção – Geral dos ImpostosGabinete do Director-GeralDirecção de Serviços de Ava-liaçõesDirecção de Serviços do IMIDirecção de Serviços do IMT

Circular n.º 25/2011

15.12.2011 Avaliação Geral Regime de Avaliação Geral de Prédios Urbanos para efeitos tributários / Lei nº 60-A/2011, de 30.11DL nº 287/2003, de 12.11 / CIMI

janeiro/fevereiro

Direcção – Geral dos ImpostosDirecção de Serviços do IVA

Ofício n.º 30 130

30.12.2011 IVA / Orçamento do Estado para 2012 / Revogação do regime especial de tributação dos combustíveis gasosos

janeiro/fevereiro

Direcção – Geral dos ImpostosDirecção de Serviços do IVA

Ofício n.º 30 131

02.01.2012 IVA / Orçamento do Estado para 2012 / Alterações ao Código do IVA e regime do IVA nas transacções intraco-munitárias

janeiro/fevereiro

AT - Autoridade Tributária e Aduaneira Direção de Serviços do IVA

Ofício - Circula-do n.º 30 132

13.01.2012 IVA - Orçamento do Estado para 2012. Alterações ao Código do IVA e do Regime do IVA nas Transações Intracomunitárias. Revogação do Ofício Circulado n.º 30 131, de 2011.12.30

março/abril

AT - Autoridade Tributária e Aduaneira Direção de Serviços do Imposto Municipal sobre Imóveis


11.01.2012 Averbamentos matriciais de heranças indivisas sem partilha

março/abril

81

SÍNTESE DE INSTRUÇÕES ADMINISTRATIVAS (AT)



AT - Autoridade Tributária e Aduaneira Direção de Serviços do Imposto sobre o Rendimento das Pesso-as Singulares

Ofício n.º 20159/2012

08.02.2012 Regime tributário em sede de IRS aplicável às remunera-ções e pensões auferidas por deputados ao Parlamento Europeu

março/abril

AT - Autoridade Tributária e Aduaneira Gabinete do SubDiretor-Geral da Inspecção Tributária

Ofício – Cir-culado n.º 50 000/2012

26.01.2012 Requisitos técnicos a que se refere a al. e) do artigo 3.º da Portaria n.º 363/2010, de 23 de junho, com a redação dada pela Portaria n.º 22-A/2012, de 24 de janeiro

março/abril

AT - Autoridade Tributária e Aduaneira Direção de Serviços do Imposto Municipal sobre as Transmis-sões Onerosas de Imóveis, do Imposto do Selo, dos Impostos Rodoviários e das Contribuições Especiais (DSIMT)

Ofício – Circu-lado n.º 40 104

10.02.2012 Emissão de certidões de processos do Imposto Suces-sório ou do Imposto do Selo das transmissões gratuitas requeridas por pessoas sem mandato dos beneficiários da transmissão

março/abril

AT - Autoridade Tributária e Aduaneira Direção de Serviços do Imposto Municipal sobre Imóveis


16.02.2012 Reconhecimento do direito a isenção de IMI quando existam dividas tributárias de um dos cônjuges e vigore, entre estes, o regime de separação de bens (artigos 13.º, n.º 1, e 46.º do EBF)

maio/junho

AT - Autoridade Tributária e Aduaneira Direção de Serviços de Gestão dos Créditos Tributários


20.02.2012 Aplicação no tempo dos regimes legais relativos à redução da taxa de justiça e encargos devidos em processo de execução fiscal

maio/junho



05.03.2012 OE 2012: Artigo 44.º, n.º 2 da LGT (Juros de mora sem limitação temporal Aplicação no tempo)

maio/junho



06.03.2012 Plano de pagamento em prestações maio/junho

AT - Autoridade Tributária e Aduaneira Direção de Serviços do IVA


16.04.2012 IVA – Prestações de serviços de transporte de bens entre o continente e as regiões autónomas, e vice-versa. Locali-zação das operações

maio/junho

AT - Autoridade Tributária e Aduaneira Direção de Serviços de Justiça Tributária


19.04.2012 Procedimentos a adoptar no caso de devolução de notifi-cação efectuada por carta registada

Maio/Junho



02.05.2012 Artigo 264.º, n.º 4 do CPPT (Pagamento por conta com efeito suspensivo da venda)

Julho/Agosto

AT - Autoridade Tributária e Aduaneira Gabinete do Diretor-Geral


04.05.2012 Isenções de IMI para prédios de reduzido valor patrimo-nial de sujeitos passivos de baixos rendimentos. Estatuto dos Benefícios Fiscais: artigo 48.º.

Julho/Agosto



11.05.2012 Comprovação de deficiência fiscalmente relevante - redação do art. 4º do Decreto-Lei nº 202/96, de 23 de outubro, dada pelo Decreto-Lei nº 291/2009, de 12 de outubro

Julho/Agosto



15.05.2012 Prestação de Garantia Idónea - Contabilização de juros de mora até à data do pedido em face da apresentação sucessiva de meios de reacção. Caducidade da Garantia (art. 183.º-A do CPPT) - Obrigação de apresentação de nova garantia

Julho/Agosto

82

SÍNTESE DE INSTRUÇÕES ADMINISTRATIVAS (AT)





30.05.2012 Dedução de prejuízos fiscais. Código do IRC: artigo 52.º Julho/Agosto



03.08.2012 Código do IRS: artigos 16.º e 101.º. Decreto-Lei n.º 42/91, de 22 de Janeiro: artigos 3.º e 8.º

setembro/outubro



10.08.2012 IMI – Participação de rendas. Artigo 15.º-N, n.º 2 do Decreto-Lei n.º 287/2003, de 12 de Novembro

setembro/outubro



27.07.2012 Artigo 23.º, n.º 7 da LGT: a reversão nos processos de insolvência.

setembro/outubro



27.07.2012 Suspensão da execução fiscal como consequência da manifestação da intenção de apresentar contencioso – art. 169.º, n.º 2 do CPPT

setembro/outubro

AT - Autoridade Tributária e Aduaneira Área de Gestão Tributária do IVAGabinete do Subdirector-Geral

Ofício n.º 30 134

28.08.2012 IVA – Conservas de carne e miudezas comestíveis setembro/outubro

AT - Autoridade Tributária e Aduaneira Área de Gestão Tributária do IVAGabinete do Subdirector-Geral

Ofício n.º 30 135

26.09.2012 Verba 2.27 da Lista I anexa ao CIVA novembro/dezembro

AT - Autoridade Tributária e AduaneiraGabinete da SubDirectora--Geral do IR e das Relações Internacionais


29.10.2012 Admissibilidade da alteração posterior das opções, em termos de tributação, permitidas em sede de IRS

novembro/dezembro

nº 6 | novembro/dezembro editorialrf_ed6... · nº 6 | novembro/dezembro 2012 revista fiscal...

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