CONSELHO REGIONAL DE CONTABILIDADE DO RIO GRANDE DO SUL

PRINCPIOS FUNDAMENTAIS DE CONTABILIDADE E NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE

Porto Alegre Atualizado at fevereiro de 2007

EDITOR: CONSELHO REGIONAL DE CONTABILIDADE DO RIO GRANDE DO SUL Rua Baronesa do Gravata, 471 90160-070 Porto Alegre-RS Fone/fax (51) 3228-7999 E-mail: crcrs@crcrs.org.br Internet: http://www.crcrs.org.br

COORDENADOR GERAL: Contador ROGRIO ROKEMBACH Presidente do CRCRS

5 edio revista e atualizada at fevereiro de 2007

Tiragem: 3.000 exemplares

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PREFCIO

Colega:

O Programa de Fiscalizao Preventiva Educao Continuada do CRCRS tem o objetivo fiscalizar por meio da atualizao dos profissionais da Contabilidade do Rio Grande do Sul. Esta ao tambm alcanada mediante a edio de livros, com abordagens tanto tcnicas quanto da legislao profissional contbil e das normas vigentes. Assim, afinados com essa diretiva, estamos, pois, mais uma vez pondo disposio da Classe Contbil esta publicao, que contm os Princpios Fundamentais de Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabilidade, atualizados at fevereiro de 2007. Porto Alegre, 16 de fevereiro de 2007.

Contador ROGRIO ROKEMBACH Conselheiro Presidente

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PREFCIO

A importncia do estudo em grupo. O poder do pensamento unido de certo nmero de pessoas sempre muito maior do que a soma de seus pensamentos separados. Representam quase o produto. Vai ser vastamente benfico para qualquer cidado ou comunidade que se efetuem muitas reunies de pessoas capazes de gerar pensamentos de alto nvel. A jornada de mil quilmetros comea com um passo. infinita a escalada do melhor ao melhor possvel. Todos ns, Contabilistas devotados Classe, sabemos que combinando os possveis, podemos alcanar outros mundos possveis, na certeza de que a subida pelos degraus do aprimoramento nos permitir atingir e superar o possvel melhor na busca do melhor possvel. Temos conscincia de que s o melhor de ontem nos permitir tornar realidade a sagrada ambio de atingir o melhor de hoje, estgio para o melhor possvel de amanh. Em 23-10-81 (DOU de 26-01-82) era editada a Resoluo CFC n 530-81, que Aprova Princpios Fundamentais de Contabilidade. Norma NBC T 1. Em 05-02-86 era editada a Deliberao CVM n 29, que aprovava o pronunciamento do Instituto Brasileiro de Contadores IBRACON, denominado Estrutura Conceitual Bsica da Contabilidade.5

Passaram a existir duas posies antagnicas, inconciliveis, isto , duas verdades, o que no tinha o menor sentido. A oportunidade para corrigir o erro, retomando o caminho certo, abriu-se com a Resoluo CFC n 750, de 31-12-93, editando os Princpios Fundamentais de Contabilidade, no mais Norma, mas Princpios, revogando a Resoluo CFC n 530-81 e com ela a NBC T 1. Deste estudo participaram, um grupo especial, com representantes do Conselho Federal de Contabilidade, Instituto Brasileiro de Contadores, Comisso de Valores Mobilirios e Banco Central do Brasil, em reunies que duraram cerca de dois anos, mas nem todos os que iniciaram terminaram. O Grupo Especial que concluiu os trabalhos participando desde sua primeira reunio estava constitudo dos Contadores: Antonio Carlos Nasi, Eliseu Martins, Luiz Carlos Vaini, Olivio Koliver, Srgio de Iudcibus e Ynel Alves de Camargo. Aprovado pelo Grupo Especial, o estudo foi encaminhado ao grupo responsvel pela elaborao das Normas Brasileiras de Contabilidade, que o aprovou e o encaminhou ao Plenrio do Conselho Federal de Contabilidade para ser, aps exame e aprovao daquele colendo Plenrio, transformado na Resoluo CFC n 750-93 (DOU de 3112-93). H que esclarecer a correo de uma falha ocorrida quando da elaborao da Resoluo CFC n 530-81, alis falha essa que acontece, tambm, ao se utilizar a expresso Princpios Fundamentais de Contabilidade Geralmente Aceitos e repetida pelo legislador no art. 177 da Lei n 6.404-76. Justifiquemos: a. No Brasil, o curso superior de Contabilidade denominado CURSO DE CINCIAS CONTBEIS e forma BACHARIS EM CINCIAS CONTBEIS. b. ... para os quais a Contabilidade no CINCIA, mas somente um conjunto, mais ou menos articulado, de conhecimentos e tcnicas, de limites imprecisos que variam segundo os pases, autores, etc., os princpios tm significados diversos dos aceitos por aqueles que reconhecem a Contabilidade como CINCIA, uma vez que, perdendo

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os princpios, sua condio de cerne de conhecimento cientfico passa incontinentemente condio de simples normas profissionais, eventualmente hierarquizveis segundo sua importncia prtica. Nesse enfoque faz sentido a locuo de origem anglo-saxnica, princpios geralmente aceitos designativa de coleo de preceitos alados condio de normas por conveno coletiva. (KOLIVER, Olivio. A Contabilidade de Custos e os Princpios Fundamentais de Contabilidade. In: Congresso Brasileiro de Contabilidade, 14. Salvador, Bahia, 18 a 2310-92) c. Princpio a causa da qual algo procede. a origem, o comeo de um fenmeno ou de uma srie de fenmenos. Os princpios, quando entendidos como preceitos bsicos e fundamentais de uma doutrina, so imutveis, quaisquer que sejam as circunstncias de tempo e lugar em que a doutrina estudada e tais princpios so aplicados. (FRANCO, Hilrio. A evoluo dos princpios contbeis no Brasil. So Paulo: Atlas.) d. Os PRINCPIOS inspiram e fundamentam a ao, o comportamento. As NORMAS, sob a luz dos princpios, dirigem a ao, so proposies com carga de ordem e comando, leis que se no forem obedecidas levam risco ao comportamento. PADRES so os fins desejveis, meta para onde dirigida a seu modo a ao do Contabilista. (PORTO, Jos S. Princpios normas padres e a cincia contbil. UNISANTOS.) A Resoluo CFC n 750-93 define os PRINCPIOS, que esto revestidos de universalidade e generalidade, elementos que caracterizam o conhecimento cientfico, justamente com a certeza, o mtodo e a busca das causas primeiras. Corrigiu-se sua indevida incluso entre as Normas Brasileiras de Contabilidade, uma vez que as NORMAS deles emanam e podem ser mutveis, o que no ocorre com os princpios. NORMA uma indicao de conduta obrigatria. Melhor demonstrando, temos:

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NORMAS PRINCPIOS (regras, convenes, conceitos, guias, bases, procedimentos, etc.) A CINCIA CONTBIL consiste num vasto terreno, delimitado entre PRINCPIOS, de um lado, e PADRES, de outro; o terreno que fica no meio, o terreno especfico das NORMAS. Outro ponto que precisa ficar registrado o da no incluso, expressa (pois o bvio) da prevalncia da Essncia sobre a Forma. A essncia a realidade e a forma apenas a expresso do evento. Entretanto, nossos legisladores, sobretudo na rea tributria, no tm sido muito cuidadosos nesse sentido e a lei no foi feita para ser desrespeitada, muito pelo contrrio, h que se cumpri-la. A lei se respeita. Quando no atende a verdade busca-se modific-la pelos meios legais que o regime democrtico oferece. Em casos dessa natureza nunca demais no esquecer que no somos o dono da verdade. Nem sempre o meu entendimento coincide com o seu entendimento e no ser impossvel que nenhum dos dois entendimentos venha coincidir com o de um terceiro. Sem dvida, toda interpretao est sujeita a variaes de opinies, conforme o intrprete. Como ficaramos?! Num texto de autoria do ilustre cultor do Direito, Dr. Fbio Konder Comparato, temos: Se cada cidado, ou grupo de cidados fosse dado legislar, especialmente com reflexo sobre a coletividade, teramos a mais terrvel das ditaduras anrquicas. Com toda a certeza no isso que se pretende, que se busca em nossos estudos. No est longe, disso temos certeza, o dia em que o Direito vir a ser, com propriedade, uma cincia, simplificando-se imensamente e deixando de constituir anfiteatro de vaidades e duelos onde, tantas vezes, a verdade formal prevalece sobre a verdade substancial. (Saint Germain) Meus caros colegas: PADRES

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S podemos dar aquilo que temos. E, por menor que seja, sempre temos alguma coisa a dar, desde que no nos alinhemos entre os que tudo gira em torno do eu e do meu, num egocentrismo chocante: o meu equilbrio, os meus conflitos, os meus medos, a minha solido, a injustia de que sou vtima, a incompreenso que eu sofro, a minha famlia, a minha sade, a minha alimentao, a minha paz o resto do mundo que lhe interessa? ! S seria bom se nos encontrssemos em termos mais amplos, numa perspectiva de bem comum, numa atitude de dar e no apenas de receber. Como seria bom. o que teremos na Nova Era que o 3 milnio nos conduzir. Colegas: muito h o que fazer. Participem trazendo sua colaborao. Ela muito importante. Repito e sempre tornarei a repetir: a classe, quanto maior o corpo, mais alma precisa ter. E sua alma a solidariedade, lindamente definida na imagem insupervel de um por todos, todos por um ou como se dizia na linguagem dos romanos pluribus unum. Trabalhemos: as sementes de hoje so os frutos de amanh. Os frutos de amanh sero as sementes de outros frutos. (As Novas Escrituras, v.1) S TEREMOS O MELHOR SE DERMOS O MELHOR.

Contador YNEL ALVES DE CAMARGO.

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SUMRIOCRIAO DO CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE E DOS CONSELHOS REGIONAIS ......... Constituio e Finalidades ................................................................ Estrutura do CRCRS ......................................................................... rgos do CRCRS (Deliberao Coletiva e Singulares) .................. PRINCPIOS FUNDAMENTAIS DE CONTABILIDADE ....... Resoluo CFC n 750, de 29-12-93. Dispe sobre os Princpios Fundamentais de Contabilidade (PFC) ..................... Resoluo CFC n 774, de 16-12-94. Aprova o Apndice Resoluo sobre os Princpios Fundamentais de Contabilidade ........ Resoluo CFC n 900, de 22-02-01. Dispe sobre a aplicao do Princpio da Atualizao Monetria ..................... NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE ................... Resoluo CFC n 751, de 29-12-93. Dispe sobre as Normas Brasileiras de Contabilidade ......................................... Resoluo CFC n 785, de 28-07-95. Aprova a NBC T 1 Das Caractersticas da Informao Contbil ............................. 1.1 Do Conceito e Contedo .................................................... 1.2 Dos Usurios ...................................................................... 1.3 Dos Atributos da Informao Contbil ............................... 1.4 Da Confiabilidade ............................................................... 1.5 Da Tempestividade ............................................................. 1.6 Da Compreensibilidade ....................................................... 1.7 Da Comparabilidade ........................................................... Resoluo CFC n 563, de 28-10-83. Aprova a NBC T 2.1 Das Formalidades da Escriturao Contbil ............................. Resoluo CFC n 597, de 14-06-85. Aprova a NBC T 2.2 Da Documentao Contbil......................................................... Resoluo CFC n 596, de 14-06-85. Aprova a NBC T 2.4 Da Retificao de Lanamentos .................................................. Resoluo CFC n 612, de 17-12-85. Aprova a NBC T 2.5 Das Contas de Compensao ...................................................... Resoluo CFC n 684, de 14-12-90. Aprova a NBC T 2.6 Da Escriturao Contbil das Filiais .........................................11

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Resoluo CFC n 685, de 14-12-90. Aprova a NBC T 2.7 Do Balancete ............................................................................... 89 Resoluo CFC n 1.020, de 18-02-05. Aprova a NBC T 2.8 Das Formalidades da Escriturao Contbil em Forma Eletrnica .................................................................................... 91 Resoluo CFC n 686, de 14-12-90. Aprova a NBC T 3 Conceito, Contedo, Estrutura e Nomenclatura das Demonstraes Contbeis ........................................................... 96 3.1 Das Disposies Gerais ...................................................... 98 3.2 Do Balano Patrimonial ..................................................... 98 3.3 Da Demonstrao do Resultado ....................................... 102 3.4 Da Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados .... 103 3.5 Da Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido ... 104 3.6 Da Demonstrao das Origens e Aplicaes de Recursos .... 104 Resoluo CFC n 1.010, de 19-11-04. Aprova a NBC T 3.7 Demonstrao do Valor Adicionado ......................................... 106 Resoluo CFC n 732, de 22-10-92. Aprova a NBC T 4 Da Avaliao Patrimonial ......................................................... 113 4.1 Disposies Gerais ........................................................... 114 4.2 Ativo ................................................................................. 115 4.3 Passivo .............................................................................. 118 Resoluo CFC n 737, de 27-11-92. Aprova a NBC T 6 Da Divulgao das Demonstraes Contbeis ............................... 119 6.1 Da Forma de Apresentao .............................................. 120 6.2 Do Contedo das Notas Explicativas ............................... 121 6.3 Das Republicaes ........................................................... 122 Resoluo CFC n 1.052, de 07-10-05 Aprova a NBC T 7 Converso da Moeda Estrangeira nas Demonstraes Contbeis ................................................................................... 123 Resoluo CFC n 937, de 24-05-02. Aprova a NBC T 8 Das Demonstraes Contbeis Consolidadas .................................. 133 Resoluo CFC n 1.011, de 19-11-04. Aprova a NBC T 10.1 Empreendimentos de Execuo em Longo Prazo ..................... 141 Resoluo CFC n 921, de 13-12-01. Aprova, da NBC T 10 Dos Aspectos Contbeis Especficos em Entidades Diversas, o item: NBC T 10.2 Arrendamento Mercantil ........................ 152 Resoluo CFC n 913, de 09-10-01. Aprova da NBC T 10 Dos Aspectos Contbeis Especficos em Entidades Diversas, o12

item: NBC T 10.3 Consrcio de Vendas ................................. Resoluo CFC n 837, de 22-02-99. Aprova da NBC T 10 Dos Aspectos Contbeis Especficos em Entidades Diversas, o item NBC T 10.4 Fundaes ................................................ Resoluo CFC n 963, de 16-05-03. Aprova a NBC T 10.5 Entidades Imobilirias .............................................................. Resoluo CFC n 956, de 21-02-03. Aprova da NBC T 10 Dos Aspectos Contbeis Especficos em Entidades Diversas, o item: NBC T 10.6 Entidades Hoteleiras .............................. Resoluo CFC n 920, de 19-12-01. Aprova, da NBC T 10 Dos Aspectos Contbeis Especficos em Entidades Diversas, o item: NBC T 10.8 Entidades Cooperativas ......................... Resoluo CFC n 1.013, de 19-11-04. Aprova a NBC T 10.8 IT 01 Entidades Cooperativas ............................................. Resoluo CFC n 876, de 18-04-00. Aprova a NBC T 10 Dos Aspectos Contbeis Especficos em Entidades Diversas, item NBC T 10.9 Entidades Financeiras ................................ Resoluo CFC n 1.005, de 17-09-04. Aprova a NBC T 10.13 Dos Aspectos Contbeis Especficos em Entidades Desportivas Profissionais .......................................................... Resoluo CFC n 909, de 08-08-01. Aprova da NBC T 10 Dos Aspectos Contbeis Especficos em Entidades Diversas, o item: NBC T 10.14 Entidades Agropecurias ..................... Resoluo CFC n 838, de 22-02-99. Aprova da NBC T 10 Dos Aspectos Contbeis Especficos em Entidades Diversas, o item NBC T 10.18 Entidades Sindicais e Associaes de Classe ................................................................................... Resoluo CFC n 877, de 18-04-00. Aprova a NBC T 10 Dos Aspectos Contbeis Especficos em Entidades Diversas, item NBC T 10.19 Entidades sem Finalidade de Lucros ........ Resoluo CFC n 1.053, de 07-10-05. Aprova a NBC T 10.20 Consrcio de Empresas ............................................................. Resoluo CFC n 944, de 30-08-02. Aprova da NBC T 10 Dos Aspectos Contbeis Especficos em Entidades Diversas, o item: NBC T 10.21 Entidades Cooperativas Operadoras de Planos de Assistncia Sade ................................................... Resoluo CFC n 958, de 14-03-03. Aprova a NBC T 10.21

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IT 01 Regulamentao do item 10.21.1.4 ............................ Resoluo CFC n 959, de 14-03-03. Aprova a NBC T 10.21 IT 02 Regulamentao do item 10.21.4 Demonstrao de Sobras e Perdas .................................................................... Resoluo CFC n 1.003, de 19-08-04. Aprova a NBC T 15 Informaes de Natureza Social e Ambiental ........................... Resoluo CFC n 973, de 27-06-03. Aprova a NBC T 17 Partes Relacionadas .................................................................. Resoluo CFC n 1.025, de 15-04-05. Aprova a NBC T 19.1 Imobilizado ................................................................................ Resoluo CFC n 998, de 21-05-04. Aprova a NBC T 19.2 Tributos sobre Lucros ............................................................... Resoluo CFC n 1.026, de 15-04-05. Aprova a NBC T 19.4 Incentivos Fiscais, Subvenes, Contribuies, Auxlios e Doaes Governamentais .......................................................... Resoluo CFC n 1.027, de 15-04-05. Aprova a NBC T 19.5 Depreciao, Amortizao e Exausto ..................................... Resoluo CFC n 1.004, de 19-08-04. Aprova a NBC T 19.6 Reavaliao de Ativos ............................................................... Resoluo CFC n 1.066, de 21-12-05. Aprova a NBC T 19.7 Passivos, Contingncias Passivas e Contingncias Ativas ............ Resoluo CFC n 1.087, de 08-12-06. Aprova a NBC T 19.11 Mudanas nas Prticas Contbeis, nas Estimativas e Correo de Erros .......................................................................... Resoluo CFC n 1.088, de 24-01-07. Aprova a NBC T 19.12 Eventos Subseqentes Data das Demonstraes Contbeis .......

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CRIAO DO CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE E DOS CONSELHOS REGIONAISCONSTITUIO E FINALIDADES

O Conselho Federal de Contabilidade e os Conselhos Regionais, atualmente existentes em 27 Estados da Federao, so entidades de fiscalizao do exerccio profissional, criadas por meio do Decreto-Lei n 9.295, de 27 de maio de 1946. Cada um desses rgos constitudo de dois teros (2/3) de Contadores e um tero (1/3) de Tcnicos em Contabilidade, denominados Conselheiros, e que so escolhidos da seguinte forma: a) no Conselho Federal, mediante votao secreta e pessoal de um Colgio Eleitoral, integrado por um representante de cada CRC; b) nos Conselhos Regionais, mediante voto secreto, pessoal, direto e obrigatrio de todos os Contadores e Tcnicos em Contabilidade com registro em vigor e em situao regular para o exerccio da profisso contbil. A durao do mandato dos Conselheiros de 04 (quatro) anos e a renovao feita de dois em dois, em eleies que ocorrem sempre nos anos de final mpar. Os Conselhos Regionais de Contabilidade, hierarquicamente subordinados ao Conselho Federal de Contabilidade, tm como finalidades precpuas: fiscalizar o exerccio da profisso contbil e de efetuar o registro dos profissionais da Contabilidade e das empresas de servios contbeis.

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Sua fora de ao se concentra no profissional que executa ou explora atividades contbeis, bem como na empresa por ele integrada, no sentido de mant-lo dentro dos padres legais, tcnicos e ticos estatudos como inerentes sua atividade; portanto, a natureza dos Regionais de Contabilidade de fiscalizao da profisso contbil. De acordo com o Regimento Interno, compete ao CRCRS, entre outras atribuies: - fiscalizar, pelos rgos prprios, o exerccio da profisso de contabilista, impedindo e punindo as infraes, cumprindo-lhe examinar livros e documentos de terceiros quando necessrio instruo processual e representar s autoridades competentes sobre os fatos que apurar e cuja soluo no sejam de sua alada; - processar, conceder, organizar, manter, baixar, revigorar, e cancelar os registros de contador, tcnico em contabilidade e organizao contbil; assim como conceder e expedir o certificado de registro cadastral; - examinar e julgar as reclamaes e representaes escritas, sobre os servios de registro e infraes dos dispositivos legais, relativos ao exerccio da profisso de contabilista; - eleger os membros do Conselho Diretor e dos demais rgos de Deliberao Coletiva, e singulares, exceto a Ouvidoria, cujo titular ser nomeado pela Presidncia, bem como o representante no Colgio Eleitoral de que trata o artigo 11 do Regulamento Geral dos Conselhos; - aprovar o oramento anual do CRCRS e respectivas modificaes, submetendo-os homologao do CFC; - elaborar e aprovar resolues sobre assuntos de seu peculiar interesse, submetendo-as homologao do CFC quando a matria disciplinada tiver implicao ou reflexos no mbito federal; - adotar e promover, dentro do mbito de sua competncia e jurisdio, todas as medidas necessrias realizao de suas finalidades; - cooperar com os rgos do Governo do Estado no estudo e soluo dos problemas referentes profisso de contabilista, encaminhando ao CFC os assuntos da alada Federal; - deliberar sobre as decises das Cmaras;16

- julgar relatrio, contas e demonstraes contbeis apresentadas pelo Presidente, aps parecer da Cmara de Controle Interno, antes de envi-las ao Conselho Federal de Contabilidade; - julgar infraes e aplicar penalidades previstas no Regulamento de Procedimentos Processuais dos Conselhos de Contabilidade e em outros atos normativos baixados pelo CFC; - incentivar e contribuir para o aprimoramento tcnico, cientfico e cultural dos contabilistas e da sociedade em geral.

ESTRUTURA DO CRCRS

O Regimento Interno do Conselho Regional de Contabilidade do Rio Grande do Sul, aprovado pela Resoluo CRCRS n 412-03, homologada pela Deliberao CFC n 202-03, de 19-09-03, com as alteraes posteriormente aprovadas, o que define a estrutura e o funcionamento do CRCRS. O Conselho Regional de Contabilidade do Rio Grande do Sul tem sua sede na Rua Baronesa do Gravata, 471, Porto Alegre, Estado do Rio Grande do Sul, cuja rea territorial delimita sua jurisdio. O Plenrio composto de 24 (vinte e quatro) Conselheiros efetivos e igual nmero de suplentes, observada a proporo de 2/3 (dois teros) de Contadores e 1/3 (um tero) de Tcnicos em Contabilidade. O CRCRS constitudo de rgos de deliberao coletiva e de rgos singulares, cujos componentes so eleitos pelos prprios Conselheiros do Regional. I rgos de deliberao coletiva: Plenrio; Conselho Diretor; Cmara de Controle Interno; Primeira Cmara de tica e Disciplina; Segunda Cmara de tica e Disciplina; Terceira Cmara de tica e Disciplina;

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Cmara de Fiscalizao; Cmara de Recursos de tica e Disciplina; Cmara de Recursos de Fiscalizao; Cmara de Registro; Cmara de Desenvolvimento Profissional.

II rgos singulares: Presidncia; Vice-Presidncia de Gesto; Vice-Presidncia de Fiscalizao; Vice-Presidncia de Registro; Vice-Presidncia de Controle Interno; Vice-Presidncia de Desenvolvimento Profissional; Vice-Presidncia de Relaes com o Interior; Vice-Presidncia de Relaes Sociais. III Ouvidoria. IV Conselho Consultivo Cada um dos rgos nominados tem as suas atribuies especficas, que se encontram descritas no Regimento Interno. Nenhum Conselheiro, nem mesmo o Presidente do CRCRS, percebe pagamento a qualquer ttulo, tampouco cdula de presena (jetton), por comparecimento s sesses plenrias ou das Cmaras.

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CONSELHO REGIONAL DE CONTABILIDADE DO RS RGOS DO CRCRS (DELIBERAO COLETIVA E SINGULARES)PLENRIO/TRED-RS

OUVIDORIA VICE-PRESIDNCIA DE CONTROLE INTERNO CMARA DE CONTROLE INTERNO CONSELHO DIRETOR CONSELHO CONSULTIVO PRESIDNCIA

VICE-PRESIDNCIA DE GESTO

VICE-PRESIDNCIA DE FISCALIZAO

VICE-PRESIDNCIA DE REL. INTERIOR

VICE-PRESIDNCIA DE RELAES SOCIAIS

VICE-PRESIDNCIA DE REGISTRO

VICE-PRESIDNCIA DE DESENVOLV. PROFISSIONAL

1 CMARA DE TICA E DISCIPLINA

2 CMARA DE TICA E DISCIPLINA

3 CMARA DE TICA E DISCIPLINA

CMARA DE FISCALIZAO

CMARA DE RECURSOS DE TICA E DISCIP.

CMARA DE RECURSOS DE FISCALIZAO

CMARA DE REGISTRO

CMARA DE DESENV. PROFISSIONAL

PRINCPIOS FUNDAMENTAIS DE CONTABILIDADE

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RESOLUO CFC N 750(1) de 29 de dezembro de 1993Dispe sobre os Princpios Fundamentais de Contabilidade (PFC).

O CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, no exerccio de suas atribuies legais e regimentais. CONSIDERANDO que a evoluo da ltima dcada na rea da Cincia Contbil reclama a atualizao substantiva e adjetiva dos Princpios Fundamentais de Contabilidade a que se refere a Resoluo CFC 530-81. RESOLVE:

CAPTULO I DOS PRINCPIOS E DE SUA OBSERVNCIA Art. 1 Constituem PRINCPIOS FUNDAMENTAIS DE CONTABILIDADE (PFC) os enunciados por esta Resoluo. 1 A observncia dos Princpios Fundamentais de Contabilidade obrigatria no exerccio da profisso e constitui condio de legitimidade das Normas Brasileiras de Contabilidade (NBC). 2 Na aplicao dos Princpios Fundamentais de Contabilidade a situaes concretas, a essncia das transaes deve prevalecer sobre seus aspectos formais.

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CAPTULO II DA CONCEITUAO, DA AMPLITUDE E DA ENUMERAO Art. 2 Os Princpios Fundamentais de Contabilidade representam a essncia das doutrinas e teorias relativas Cincia da Contabilidade, consoante o entendimento predominante nos universos cientfico e profissional de nosso Pas. Concernem, pois, Contabilidade no seu sentido mais amplo de cincia social, cujo objeto o Patrimnio das Entidades. Art. 3 So Princpios Fundamentais de Contabilidade: I o da ENTIDADE; II o da CONTINUIDADE; III o da OPORTUNIDADE; IV o do REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL; V o da ATUALIZAO MONETRIA; VI o da COMPETNCIA e VII o da PRUDNCIA. Seo I O PRINCPIO DA ENTIDADE Art. 4 O Princpio da ENTIDADE reconhece o Patrimnio como objeto da Contabilidade e afirma a autonomia patrimonial, a necessidade da diferenciao de um Patrimnio particular no universo dos patrimnios existentes, independentemente de pertencer a uma pessoa, um conjunto de pessoas, uma sociedade ou instituio de qualquer natureza ou finalidade, com ou sem fins lucrativos. Por conseqncia, nesta acepo, o patrimnio no se confunde com aqueles dos seus scios ou proprietrios, no caso de sociedade ou instituio. Pargrafo nico. O PATRIMNIO pertence ENTIDADE, mas a recproca no verdadeira. A soma ou agregao contbil de patrimnios autnomos no resulta em nova ENTIDADE, mas numa unidade de natureza econmico-contbil.

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Seo II O PRINCPIO DA CONTINUIDADE Art. 5 A CONTINUIDADE ou no da ENTIDADE, bem como sua vida definida ou provvel, devem ser consideradas quando da classificao e avaliao das mutaes patrimoniais, quantitativas e qualitativas. 1 A CONTINUIDADE influencia o valor econmico dos ativos e, em muitos casos, o valor ou o vencimento dos passivos, especialmente quando a extino da ENTIDADE tem prazo determinado, previsto ou previsvel. 2 A observncia do Princpio da CONTINUIDADE indispensvel correta aplicao do Princpio da COMPETNCIA, por efeito de se relacionar diretamente quantificao dos componentes patrimoniais e formao do resultado, e de constituir dado importante para aferir a capacidade futura de gerao de resultado. Seo III O PRINCPIO DA OPORTUNIDADE Art. 6 O Princpio da OPORTUNIDADE refere-se, simultaneamente, tempestividade e integridade do registro do patrimnio e das suas mutaes, determinando que este seja feito de imediato e com a extenso correta, independentemente das causas que as originaram. Pargrafo nico. Como resultado da observncia do Princpio da OPORTUNIDADE: I desde que tecnicamente estimvel, o registro das variaes patrimoniais deve ser feito mesmo na hiptese de somente existir razovel certeza de sua ocorrncia; II o registro compreende os elementos quantitativos e qualitativos, contemplando os aspectos fsicos e monetrios; III o registro deve ensejar o reconhecimento universal das variaes ocorridas no patrimnio da ENTIDADE, em um perodo de tempo determinado, base necessria para gerar informaes teis ao processo decisrio da gesto.

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Seo IV O PRINCPIO DO REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL Art. 7 Os componentes do patrimnio devem ser registrados pelos valores originais das transaes com o mundo exterior, expressos a valor presente na moeda do Pas, que sero mantidos na avaliao das variaes patrimoniais posteriores, inclusive quando configurarem agregaes ou decomposies no interior da ENTIDADE. Pargrafo nico. Do Princpio do REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL resulta: I a avaliao dos componentes patrimoniais deve ser feita com base nos valores de entrada, considerando-se como tais os resultantes do consenso com os agentes externos ou da imposio destes; II uma vez integrado no patrimnio, o bem, direito ou obrigao no podero ter alterados seus valores intrnsecos, admitindo-se, to-somente, sua decomposio em elementos e/ou sua agregao, parcial ou integral, a outros elementos patrimoniais; III o valor original ser mantido enquanto o componente permanecer como parte do patrimnio, inclusive quando da sada deste; IV os Princpios da ATUALIZAO MONETRIA e do REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL so compatveis entre si e complementares, dado que o primeiro apenas atualiza e mantm atualizado o valor de entrada; V o uso da moeda do Pas na traduo do valor dos componentes patrimoniais constitui imperativo de homogeneizao quantitativa dos mesmos. Seo V O PRINCPIO DA ATUALIZAO MONETRIA Art. 8 Os efeitos da alterao do poder aquisitivo da moeda nacional devem ser reconhecidos nos registros contbeis atravs do ajustamento da expresso formal dos valores dos componentes patrimoniais. Pargrafo nico. So resultantes da adoo do Princpio da ATUALIZAO MONETRIA:

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I a moeda, embora aceita universalmente como medida de valor, no representa unidade constante em termos do poder aquisitivo; II para que a avaliao do patrimnio possa manter os valores das transaes originais (art. 7), necessrio atualizar sua expresso formal em moeda nacional, a fim de que permaneam substantivamente corretos os valores dos componentes patrimoniais e, por conseqncia, o do patrimnio lquido; III a atualizao monetria no representa nova avaliao, mas, to-somente, o ajustamento dos valores originais para determinada data, mediante a aplicao de indexadores, ou outros elementos aptos a traduzir a variao do poder aquisitivo da moeda nacional em um dado perodo. Seo VI O PRINCPIO DA COMPETNCIA Art. 9 As receitas e as despesas devem ser includas na apurao do resultado do perodo em que ocorrerem, sempre simultaneamente quando se correlacionarem, independentemente de recebimento ou pagamento. 1 O Princpio da COMPETNCIA determina quando as alteraes no ativo ou no passivo resultam em aumento ou diminuio no patrimnio lquido, estabelecendo diretrizes para classificao das mutaes patrimoniais, resultantes da observncia do Princpio da OPORTUNIDADE. 2 O reconhecimento simultneo das receitas e despesas, quando correlatas, conseqncia natural do respeito ao perodo em que ocorrer sua gerao. 3 As receitas consideram-se realizadas: I nas transaes com terceiros, quando estes efetuarem o pagamento ou assumirem compromisso firme de efetiv-lo, quer pela investidura na propriedade de bens anteriormente pertencentes ENTIDADE, quer pela fruio de servios por esta prestados; II quando da extino, parcial ou total, de um passivo, qualquer que seja o motivo, sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior; III pela gerao natural de novos ativos independentemente da interveno de terceiros; IV no recebimento efetivo de doaes e subvenes. 27

4 Consideram-se incorridas as despesas: I quando deixar de existir o correspondente valor ativo, por transferncia de sua propriedade para terceiro; II pela diminuio ou extino do valor econmico de um ativo; III pelo surgimento de um passivo, sem o correspondente ativo. Seo VII O PRINCPIO DA PRUDNCIA Art. 10. O Princpio da PRUDNCIA determina a adoo do menor valor para os componentes do ATIVO e do maior para os do PASSIVO, sempre que se apresentem alternativas igualmente vlidas para a quantificao das mutaes patrimoniais que alterem o patrimnio lquido. 1 O Princpio da PRUDNCIA impe a escolha da hiptese de que resulte menor patrimnio lquido, quando se apresentarem opes igualmente aceitveis diante dos demais Princpios Fundamentais de Contabilidade. 2 Observado o disposto no art. 7, o Princpio da PRUDNCIA somente se aplica s mutaes posteriores, constituindo-se ordenamento indispensvel correta aplicao do Princpio da COMPETNCIA. 3 A aplicao do Princpio da PRUDNCIA ganha nfase quando, para definio dos valores relativos s variaes patrimoniais, devem ser feitas estimativas que envolvem incertezas de grau varivel. Art. 11. A inobservncia dos Princpios Fundamentais de Contabilidade constitui infrao s alneas c, d e e do art. 27 do Decreto-Lei n 9.295, de 27 de maio de 1946 e, quando aplicvel, ao Cdigo de tica Profissional do Contabilista. Art. 12. Revogada a Resoluo CFC n 530-81, esta Resoluo entra em vigor a partir de 1 de janeiro de 1994. Braslia, 29 de dezembro de 1993. Ivan Carlos Gatti Presidente(1) Publicada no DOU, de 31-12-93 e de 07-02-94.

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RESOLUO CFC N 774(1) de 16 de dezembro de 1994Aprova o Apndice Resoluo sobre os Princpios Fundamentais de Contabilidade.

O CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE no exerccio de suas atribuies legais e regimentais, CONSIDERANDO a convenincia de um maior esclarecimento sobre o contedo e abrangncia dos Princpios Fundamentais de Contabilidade; RESOLVE: Art. 1 Aprovar o Apndice Resoluo sobre os Princpios Fundamentais de Contabilidade (em anexo). Art. 2 Esta Resoluo entra em vigor na data de sua assinatura. Braslia, 16 de dezembro de 1994. Jos Maria Martins Mendes Presidente

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INTRODUO AO APNDICE Os Princpios Fundamentais de Contabilidade, aprovados pela Resoluo CFC n 750-93, de 29 de dezembro de 1993, requerem, para o seu amplo entendimento pelos usurios da informao contbil e para a perfeita compreenso pelos profissionais da contabilidade, um grau de detalhamento que no possvel abranger nos prprios enunciados. O Apndice aos Princpios Fundamentais de Contabilidade, contendo comentrios sobre o contedo dos enunciados, uma forma adequada de melhor compreenso sobre to importante assunto. O objetivo, portanto, explicitar e toda explicitao simples esclarecimento. 1 A CONTABILIDADE COMO CONHECIMENTO 1.1 A Contabilidade como Cincia Social A Contabilidade possui objeto prprio o Patrimnio das Entidades e consiste em conhecimentos obtidos por metodologia racional, com as condies de generalidade, certeza e busca das causas, em nvel qualitativo semelhante s demais cincias sociais. A Resoluo alicera-se na premissa de que a Contabilidade uma Cincia Social com plena fundamentao epistemolgica. Por conseqncia, todas as demais classificaes mtodo, conjunto de procedimentos, tcnica, sistema, arte, para citarmos as mais correntes referem-se a simples facetas ou aspectos da Contabilidade, usualmente concernentes sua aplicao prtica, na soluo de questes concretas. 1.2 O Patrimnio objeto da Contabilidade O objeto delimita o campo de abrangncia de uma cincia, tanto nas cincias formais quanto nas factuais, das quais fazem parte as cincias sociais. Na Contabilidade, o objeto sempre o PATRIMNIO de uma Entidade, definido como um conjunto de bens, direitos e de obrigaes para com terceiros, pertencente a uma pessoa fsica, a um conjunto de pessoas, como ocorre nas sociedades informais, ou a uma sociedade ou instituio de qualquer natureza, independentemente da sua finalidade, que pode, ou no, incluir o lucro. O essencial que o patrimnio disponha de autonomia em relao aos demais 30

patrimnios existentes, o que significa que a Entidade dele pode dispor livremente, claro que nos limites estabelecidos pela ordem jurdica e, sob certo aspecto, da racionalidade econmica e administrativa. O Patrimnio tambm objeto de outras cincias sociais por exemplo, da Economia, da Administrao e do Direito que, entretanto, o estudam sob ngulos diversos daquele da Contabilidade, que o estuda nos seus aspectos quantitativos e qualitativos. A Contabilidade busca, primordialmente, apreender, no sentido mais amplo possvel, e entender as mutaes sofridas pelo Patrimnio, tendo em mira, muitas vezes, uma viso prospectiva de possveis variaes. As mutaes tanto podem decorrer da ao do homem quanto, embora quase sempre secundariamente, dos efeitos da natureza sobre o Patrimnio. Por aspecto qualitativo do patrimnio entende-se a natureza dos elementos que o compem, como dinheiro, valores a receber ou a pagar expressos em moeda, mquinas, estoques de materiais ou de mercadorias etc. A delimitao qualitativa desce, em verdade, at o grau de particularizao que permita a perfeita compreenso do componente patrimonial. Assim, quando falamos em mquinas, ainda estamos a empregar um substantivo coletivo, cuja expresso poder ser de muita utilidade, em determinadas anlises. Mas a Contabilidade, quando aplicada a um patrimnio particular, no se limitar s mquinas como categoria, mas se ocupar de cada mquina em particular, na sua condio do componente patrimonial, de forma que no possa ser confundida com qualquer outra mquina, mesmo de tipo idntico. O atributo quantitativo refere-se expresso dos componentes patrimoniais em valores, o que demanda que a Contabilidade assuma posio sobre o que seja Valor, porquanto os conceitos sobre a matria so extremamente variados. Do Patrimnio deriva o conceito de Patrimnio Lquido, mediante a equao considerada como bsica na Contabilidade: (Bens + Direitos) - (Obrigaes) = Patrimnio Lquido Quando o resultado da equao negativo, convenciona-se denomin-lo de Passivo a Descoberto. O Patrimnio Lquido no uma dvida da Entidade para com seus scios ou acionistas, pois estes no emprestam recursos para que

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ela possa ter vida prpria, mas, sim, os entregam, para que com eles forme o Patrimnio da Entidade. O conhecimento que a Contabilidade tem do seu objeto est em constante desenvolvimento, como, alis, ocorre nas demais cincias em relao aos respectivos objetos. Por esta razo, deve-se aceitar como natural o fato da existncia de possveis componentes do patrimnio cuja apreenso ou avaliao se apresenta difcil ou invivel em determinado momento. 1.3 Os Princpios Fundamentais de Contabilidade Os Princpios Fundamentais de Contabilidade representam o ncleo central da prpria Contabilidade, na sua condio de cincia social, sendo a ela inerentes. Os princpios constituem sempre as vigas-mestras de uma cincia, revestindo-se dos atributos de universalidade e veracidade, conservando validade em qualquer circunstncia. No caso da Contabilidade, presente seu objeto, seus Princpios Fundamentais de Contabilidade valem para todos os patrimnios, independentemente das Entidades a que pertencem, as finalidades para as quais so usados, a forma jurdica da qual esto revestidos, sua localizao, expressividade e quaisquer outros qualificativos, desde que gozem da condio de autonomia em relao aos demais patrimnios existentes. Nos princpios cientficos jamais pode haver hierarquizao formal, dado que eles so os elementos predominantes na constituio de um corpo orgnico, proposies que se colocam no incio de uma deduo, e so deduzidos de outras dentro do sistema. Nas cincias sociais, os princpios se colocam como axiomas, premissas universais e verdadeiras, assim admitidas sem necessidade de demonstrao, ultrapassando, pois a condio de simples conceitos. O atributo da universalidade permite concluir que os princpios no exigiriam adjetivao, pois sempre, por definio, se referem Cincia da Contabilidade no seu todo. Dessa forma, o qualificativo fundamentais visa, to-somente, a enfatizar sua magna condio. Esta igualmente elimina a possibilidade de existncia de princpios identificados, nos seus enunciados, com tcnicas ou procedimentos especficos, com o resultado obtido na aplicao dos princpios propriamente ditos a um patrimnio particularizado. Assim, no podem existir princpios relativos aos registros, s demonstraes ou terminologia contbeis, mas somente ao objeto desta, o Patrimnio. Os princpios, na condio de verdades primeiras de uma cincia, jamais 32

sero diretivas de natureza operacional, caracterstica essencial das normas expresses de direito positivo, que a partir dos princpios, estabelecem ordenamentos sobre o como fazer, isto , tcnicas, procedimentos, mtodos, critrios etc., tanto nos aspectos substantivos, quanto nos formais. Dessa maneira, alcana-se um todo organicamente integrado, em que, com base nas verdades gerais, se chega ao detalhe aplicado, mantidas a harmonia e coerncia do conjunto. Os princpios simplesmente so e, portanto, preexistem s normas, fundamentando e justificando a ao, enquanto aquelas a dirigem na prtica. No caso brasileiro, os princpios esto obrigatoriamente presentes na formulao das Normas Brasileiras de Contabilidade, verdadeiros pilares do sistema de normas, que estabelecer regras sobre a apreenso, o registro, relato, demonstrao e anlise das variaes sofridas pelo patrimnio, buscando descobrir suas causas, de forma a possibilitar a feitura de prospeces sobre a Entidade e no podem sofrer qualquer restrio na sua observncia. Os princpios refletem o estgio em que se encontra a Cincia da Contabilidade, isto , a essncia dos conhecimentos, doutrinas e teorias que contam com o respaldo da maioria dos estudiosos da Contabilidade. evidente que, em muitos aspectos, no h como se falar em unanimidade de entendimento, mas at em desacordo sobre muitos temas terico-doutrinrios. Temos uma nica cincia, mas diversas doutrinas. Entretanto, cumpre ressaltar que tal situao tambm ocorre nas demais cincias sociais e, muitas vezes, at mesmo nas cincias ditas exatas. Em termos de contedo, os princpios dizem respeito caracterizao da Entidade e do Patrimnio, avaliao dos componentes deste e ao reconhecimento das mutaes e dos seus efeitos diante do Patrimnio Lquido. Como os princpios alcanam o patrimnio na sua globalidade, sua observncia nos procedimentos aplicados resultar automaticamente em informaes de utilidade para decises sobre situaes concretas. Esta a razo pela qual os objetivos pragmticos da Contabilidade so caracterizados pela palavra informao. 1.4 Dos objetivos da Contabilidade A existncia de objetivos especficos no essencial caracterizao de uma cincia, pois, caso o fosse, inexistiria a cincia pura, aquela que se concentra, to-somente, no seu objeto. Alis, na prpria rea contbil, encontramos muitos pesquisadores cuja obra no apre33

senta qualquer escopo pragmtico, concentrando-se na Contabilidade como cincia. De qualquer forma, como j vimos, no h qualquer dificuldade na delimitao dos objetivos da Contabilidade no terreno cientfico, a partir do seu objeto, que o Patrimnio, por estarem concentrados na correta representao deste e nas causas das suas mutaes. O objetivo cientfico da Contabilidade manifesta-se na correta apresentao do Patrimnio e na apreenso e anlise das causas das suas mutaes. J sob tica pragmtica, a aplicao da Contabilidade a uma Entidade particularizada, busca prover os usurios com informaes sobre aspectos de natureza econmica, financeira e fsica do Patrimnio da Entidade e suas mutaes, o que compreende registros, demonstraes, anlises, diagnsticos e prognsticos, expressos sob a forma de relatos, pareceres, tabelas, planilhas e outros meios. O tema, to claro no quadrante cientfico, comporta comentrios mais minuciosos quando direcionado aos objetivos concretos perseguidos na aplicao da Contabilidade a uma Entidade em particular. Adentramos, no caso, o terreno operacional, regulado pelas normas. Assim, ouve-se com freqncia dizer que um dos objetivos da Contabilidade o acompanhamento da evoluo econmica e financeira de uma Entidade. No caso, o adjetivo econmico empregado para designar o processo de formao de resultado, isto , as mutaes quantitativo-qualitativas do patrimnio, as que alteram o valor do Patrimnio Lquido, para mais ou para menos, correntemente conhecidas como receitas e despesas. J os aspectos qualificados como financeiros concernem, em ltima instncia, aos fluxos de caixa. Cumpre tambm ressaltar que, na realizao do objetivo central da Contabilidade, defrontamo-nos, muitas vezes, com situaes nas quais os aspectos jurdico-formais das transaes ainda no esto completa ou suficientemente dilucidados. Nesses casos, deve-se considerar o efeito mais provvel das mutaes sobre o patrimnio, quantitativa e qualitativamente, concedendo-se prevalncia substncia das transaes. 1.5 Das informaes geradas pela Contabilidade De forma geral, no mbito dos profissionais e usurios da Contabilidade, os objetivos desta, quando aplicada a uma Entidade particularizada, so identificados com a gerao de informaes, a serem utilizadas por determinados usurios em decises que buscam a realizao de interesses e objetivos prprios. A preciso das informaes 34

demandadas pelos usurios e o prprio desenvolvimento de aplicaes prticas da Contabilidade, dependero, sempre, da observncia dos seus Princpios, cuja aplicao soluo de situaes concretas dever considerar o contexto econmico, tecnolgico, institucional e social em que os procedimentos sero aplicados. Isso significa, com grande freqncia, o uso de projees sobre os contextos em causa, o que muitos denominam de viso prospectiva nas aplicaes contbeis. As informaes quantitativas que a Contabilidade produz, quando aplicada a uma Entidade, devem possibilitar ao usurio avaliar a situao e as tendncias desta, com o menor grau de dificuldade possvel. Devem, pois, permitir ao usurio, como partcipe do mundo econmico: - observar e avaliar o comportamento; - comparar seus resultados com os de outros perodos ou Entidades; - avaliar seus resultados luz dos objetivos estabelecidos; - projetar seu futuro nos marcos polticos, sociais e econmicos em que se insere. E tudo isso, para que o usurio possa planejar suas prprias operaes. Os requisitos referidos levam concluso de que deve haver consistncia nos procedimentos que a Entidade utiliza em diferentes perodos e, tanto quanto possvel, tambm entre Entidades distintas que pertenam a um mesmo mercado, de forma que o usurio possa extrair tendncias quanto vida de uma Entidade e sua posio em face das demais Entidades ou mesmo do mercado como um todo. Tal desiderato extremamente incentivado pelo sistema formal de normas, cuja coerncia estrutural garantida pela observncia dos Princpios Fundamentais de Contabilidade, estabelecendo-se, pois, o necessrio elo de ligao entre a Cincia da Contabilidade e seus ordenamentos aplicados. Evidentemente o preceito em anlise, conhecido por consistncia, no constitui princpio da Contabilidade, mas regra tcnico-comportamental. Tanto isso verdade que procedimentos aplicados, mesmo fixados como norma, podem ser alterados em funo das necessidades dos usurios ou mesmo da qualidade dos resultados da sua aplicao, enquanto que os princpios que os fundamentam permanecem inalterados.

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1.6 Dos usurios da Contabilidade Os usurios tanto podem ser internos como externos e, mais ainda, com interesses diversificados, razo pela qual as informaes geradas pela Entidade devem ser amplas e fidedignas e, pelo menos, suficientes para a avaliao da sua situao patrimonial e das mutaes sofridas pelo seu patrimnio, permitindo a realizao de inferncias sobre o seu futuro. Os usurios internos incluem os administradores de todos os nveis, que usualmente se valem de informaes mais aprofundadas e especficas acerca da Entidade, notadamente aquelas relativas ao seu ciclo operacional. J os usurios externos concentram suas atenes, de forma geral, em aspectos mais genricos, expressos nas demonstraes contbeis. Em pases com um ativo mercado de capitais, assume importncia mpar a existncia de informaes corretas, oportunas, suficientes e inteligveis sobre o patrimnio das Entidades e suas mutaes, com vista adequada avaliao de riscos e oportunidades por parte dos investidores, sempre interessados na segurana dos seus investimentos e em retornos compensadores em relao s demais aplicaes. A qualidade dessas informaes deve ser assegurada pelo sistema de normas alicerado nos Princpios Fundamentais, o que torna a Contabilidade um verdadeiro catalisador do mercado de aes. O tema vital e, por conseqncia, deve-se manter vigilncia sobre o grau em que os objetivos gerais da Contabilidade aplicada a uma atividade particularizada esto sendo alcanados. O entendimento das informaes pelos prprios usurios pode lev-los a concluso da necessidade de valer-se dos trabalhos de profissionais da Contabilidade. 2 COMENTRIOS AOS PRINCPIOS FUNDAMENTAIS DE CONTABILIDADE A Resoluo CFC n 750-93 dispe sobre os Princpios Fundamentais de Contabilidade, elencando-os em seu art. 3 e conceituando-os nos seus artigos quarto ao dez.

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2.1 O Princpio da Entidade Art. 4 O Princpio da ENTIDADE reconhece o Patrimnio como objeto da Contabilidade e afirma a autonomia patrimonial, a necessidade da diferenciao de um Patrimnio particular no universo dos patrimnios existentes, independentemente de pertencer a uma pessoa, um conjunto de pessoas, uma sociedade ou instituio de qualquer natureza ou finalidade, com ou sem fins lucrativos. Por conseqncia, nesta acepo, o patrimnio no se confunde com aqueles dos seus scios ou proprietrios, no caso de sociedade ou instituio. Pargrafo nico. O PATRIMNIO pertence ENTIDADE, mas a recproca no verdadeira. A soma ou agregao contbil de patrimnios autnomos no resulta em nova ENTIDADE, mas numa unidade de natureza econmico-contbil. 2.1.1 A autonomia patrimonial O cerne do Princpio da ENTIDADE est na autonomia do patrimnio a ela pertencente. O Princpio em exame afirma que o patrimnio deve revestir-se do atributo de autonomia em relao a todos os outros Patrimnios existentes, pertencendo a uma Entidade, no sentido de sujeito suscetvel aquisio de direitos e obrigaes. A autonomia tem por corolrio o fato de que o patrimnio de uma Entidade jamais pode confundir-se com aqueles dos seus scios ou proprietrios. Por conseqncia, a Entidade poder ser desde uma pessoa fsica, ou qualquer tipo de sociedade, instituio ou mesmo conjuntos de pessoas, tais como: - famlias; - empresas; - governos, nas diferentes esferas do poder; - sociedades beneficentes, religiosas, culturais, esportivas, de lazer, tcnicas; - sociedades cooperativas; - fundos de investimento e outras modalidades afins. No caso de sociedades, no importa que sejam sociedades de fato ou que estejam revestidas de forma jurdica, embora esta ltima circunstncia seja a mais usual. 37

O patrimnio, na sua condio de objeto da Contabilidade, , no mnimo, aquele juridicamente formalizado como pertencente Entidade, com ajustes quantitativos e qualitativos realizados em consonncia com os princpios da prpria Contabilidade. A garantia jurdica da propriedade, embora por vezes suscite interrogaes de parte daqueles que no situam a autonomia patrimonial no cerne do Princpio da Entidade, indissocivel desse princpio, pois a nica forma de caracterizao do direito ao exerccio de poder sobre o mesmo Patrimnio, vlida perante terceiros. Cumpre ressaltar que, sem autonomia patrimonial fundada na propriedade, os demais Princpios Fundamentais perdem o seu sentido, pois passariam a referir-se a um universo de limites imprecisos. A autonomia patrimonial apresenta sentido unvoco. Por conseqncia, o patrimnio pode ser decomposto em partes segundo os mais variados critrios, tanto em termos quantitativos quanto qualitativos. Mas nenhuma classificao, mesmo que dirigida sob tica setorial, resultar em novas Entidades. Carece, pois de sentido, a idia de que as divises ou departamentos de uma Entidade possam constituir novas Entidades, ou microentidades, precisamente porque sempre lhes faltar o atributo da autonomia. A nica circunstncia em que poder surgir nova Entidade, ser aquela em que a propriedade de parte do patrimnio de uma Entidade, for transferida para outra unidade, eventualmente at criada naquele momento. Mas, no caso, teremos um novo patrimnio autnomo, pertencente a outra Entidade. Na contabilidade aplicada, especialmente nas reas de custos e de oramento, trabalha-se, muitas vezes, com controles divisionais, que podem ser extraordinariamente teis, porm no significam a criao de novas Entidades, precisamente pela ausncia de autonomia patrimonial. 2.1.2 Da soma ou da agregao de patrimnios O Princpio da Entidade apresenta corolrio de notvel importncia, notadamente pelas suas repercusses de natureza prtica: as somas e agregaes de patrimnios de diferentes Entidades no resultam em nova Entidade. Tal fato assume especial relevo por abranger as demonstraes contbeis consolidadas de Entidades pertencentes a um mesmo grupo econmico, isto , de um conjunto de Entidades sob controle nico. A razo bsica a de que as Entidades cujas demonstraes contbeis so consolidadas mantm sua autonomia patrimonial, pois seus 38

Patrimnios permanecem de sua propriedade. Como no h transferncia de propriedade, no pode haver formao de novo patrimnio, condio primeira da existncia jurdica de uma Entidade. O segundo ponto a ser considerado o de que a consolidao se refere s demonstraes contbeis, mantendo-se a observncia dos Princpios Fundamentais de Contabilidade no mbito das Entidades consolidadas, resultando em uma unidade de natureza econmico-contbil, em que os qualificativos ressaltam os dois aspectos de maior relevo: o atributo de controle econmico e a fundamentao contbil da sua estruturao. As demonstraes contbeis consolidadas, apresentando a posio patrimonial e financeira, resultado das operaes, as origens e aplicaes de recursos ou os fluxos financeiros de um conjunto de Entidades sob controle nico, so peas contbeis de grande valor informativo para determinados usurios, embora isso no elimine o fato de que outras informaes possam ser obtidas nas demonstraes que foram consolidadas. 2.2 O Princpio da Continuidade Art. 5 A CONTINUIDADE ou no da ENTIDADE, bem como sua vida definida ou provvel, devem ser consideradas quando da classificao e avaliao das mutaes patrimoniais, quantitativas e qualitativas. 1 A CONTINUIDADE influencia o valor econmico dos ativos e, em muitos casos, o valor ou o vencimento dos passivos, especialmente quando a extino da ENTIDADE tem prazo determinado, previsto ou previsvel. 2 A observncia do Princpio da CONTINUIDADE indispensvel correta aplicao do Princpio da COMPETNCIA por efeito de se relacionar diretamente quantificao dos componentes patrimoniais e formao do resultado, e de se constituir dado importante para aferir a capacidade futura de gerao de resultado.

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2.2.1 Aspectos conceituais O Princpio da CONTINUIDADE afirma que o patrimnio da Entidade, na sua composio qualitativa e quantitativa, depende das condies em que provavelmente se desenvolvero as operaes da Entidade. A suspenso das suas atividades pode provocar efeitos na utilidade de determinados ativos, com a perda, at mesmo integral, de seu valor. A queda no nvel de ocupao pode tambm provocar efeitos semelhantes. A modificao no estado de coisas citado pode ocorrer por diversas causas, entre as quais ressaltam as seguintes: a) modificaes na conjuntura econmica que provoquem alteraes na amplitude do mercado em que atua a Entidade. Exemplo neste sentido a queda de poder aquisitivo da populao, que provoca reduo no consumo de bens, o que, a sua vez, resulta na reduo do grau de ocupao de muitas Entidades; b) mudanas de poltica governamental, como, por exemplo, na rea cambial, influenciando diretamente o volume das exportaes de determinados ramos econmicos, com efeito direto nos nveis de produo de determinadas Entidades; c) problemas internos das prprias Entidades, consubstanciados em envelhecimento tecnolgico dos seus processos ou produtos, superao mercadolgica destes, exigncia de proteo ambiental, falta de capital, falta de liquidez, incapacidade administrativa, dissenes entre os controladores da Entidade e outras causas quaisquer que levem a Entidade a perder suas condies de competitividade, sendo gradativamente alijada do mercado; d) causas naturais ou fortuitas que afetem a manuteno da Entidade no mercado, tais como inundaes, incndios, ausncia de materiais primrios por quebras de safras. A situao-limite na aplicao do Princpio da CONTINUIDADE aquela em que h a completa cessao das atividades da Entidade. Nessa situao, determinados ativos, como, por exemplo, os valores diferidos, deixaro de ostentar tal condio, passando condio de despesas, em face da impossibilidade de sua recuperao mediante as atividades operacionais usualmente dirigidas gerao de receitas. Mas at mesmo ativos materiais, como estoques, ferramentas ou mquinas, podem ter seu valor modificado substancialmente. As causas da limitao da vida da Entidade no influenciam o conceito da continuidade; entretanto, como constituem informao de interesse para 40

muitos usurios, quase sempre so de divulgao obrigatria, segundo norma especfica. No caso de provvel cessao da vida da Entidade, tambm o passivo afetado, pois, alm do registro das exigibilidades, com fundamentao jurdica, tambm devem ser contemplados os provveis desembolsos futuros, advindos da extino em si. Na condio de Princpio, em que avulta o atributo da universalidade, a continuidade aplica-se no somente situao de cessao integral das atividades da Entidade, classificada como situao-limite no pargrafo anterior, mas tambm queles casos em que h modificao no volume de operaes, de forma a afetar o valor de alguns componentes patrimoniais, obrigando ao ajuste destes, de maneira a ficarem registrados por valores lquidos de realizao. O Princpio da Continuidade, semelhana do da Prudncia, est intimamente ligado com o da Competncia, formando-se uma espcie de trilogia. A razo simples: a continuidade, como j vimos, diz respeito diretamente ao valor econmico dos bens, ou seja, ao fato de um ativo manter-se nesta condio ou transformar-se, total ou parcialmente, em despesa. Mas a continuidade tambm alcana a reapresentao quantitativa e qualitativa do patrimnio de outras maneiras, especialmente quando h previso de encerramento das atividades da Entidade, com o vencimento antecipado ou o surgimento de exigibilidades. Nesta ltima circunstncia, sua ligao ser com o Princpio da Oportunidade. 2.2.2 O Princpio da Continuidade e a entidade em marcha A denominao Princpio da Continuidade, como tambm a de entidade em marcha, ou going concern, encontrada em muitos sistemas de normas no exterior e tambm na literatura contbil estrangeira. Embora o Princpio da Continuidade tambm parta do pressuposto de que a Entidade deva concretizar seus objetivos continuamente o que nem sempre significa a gerao de riqueza no sentido material , no se fundamenta na idia de Entidade em movimento. O motivo extremamente singelo, pois uma Entidade com suas atividades reduzidas ou suspensas temporariamente continuar a ser objeto da Contabilidade enquanto dispuser de patrimnio. Isso permanece verdade no caso de a Entidade suspender definitivamente suas atividades. O que haver, to-somente, a reapreciao dos componentes patrimoniais, quantitativa e qualitativamente, precisamente em razo dos ditames do Princpio da Continuidade. A normalidade ou no das 41

operaes, bem como a vida limitada ou indeterminada, no alcanam o objeto da Contabilidade, o patrimnio, mas, to-somente, sua composio e valor, isto , a delimitao quantitativa e qualitativa dos bens, direitos e obrigaes. O prprio uso da receita como parmetro na formao de juzo sobre a situao de normalidade da Entidade, embora vlido na maioria das Entidades, no pode ser universal, pois, em muitas delas, a razo de ser no a receita, tampouco o resultado. 2.3 O Princpio da Oportunidade Art. 6 O Princpio da OPORTUNIDADE refere-se, simultaneamente, tempestividade e integridade do registro do patrimnio e das suas mutaes, determinando que este seja feito de imediato e com a extenso correta, independentemente das causas que as originaram. Pargrafo nico. Como resultado da observncia do Princpio da OPORTUNIDADE: I - desde que tecnicamente estimvel, o registro das variaes patrimoniais deve ser feito mesmo na hiptese de somente existir razovel certeza de sua ocorrncia; II - o registro compreende os elementos quantitativos e qualitativos, contemplando os aspectos fsicos e monetrios; III - o registro deve ensejar o reconhecimento universal das variaes ocorridas no patrimnio da Entidade em um perodo de tempo determinado, base necessria para gerar informaes teis ao processo decisrio da gesto. 2.3.1 Aspectos conceituais O Princpio da OPORTUNIDADE exige a apreenso, o registro e o relato de todas as variaes sofridas pelo patrimnio de uma Entidade, no momento em que elas ocorrerem. Cumprido tal preceito, chegase ao acervo mximo de dados primrios sobre o patrimnio, fonte de todos os relatos, demonstraes e anlises posteriores, ou seja, o Princpio da Oportunidade a base indispensvel fidedignidade das informaes sobre o patrimnio da Entidade, relativas a um determinado perodo e com o emprego de quaisquer procedi42

mentos tcnicos. o fundamento daquilo que muitos sistemas de normas denominam de representao fiel pela informao ou seja, que esta espelhe com preciso e objetividade as transaes e eventos a que concerne. Tal atributo , outrossim, exigvel em qualquer circunstncia, a comear sempre nos registros contbeis, embora as normas tendem a enfatiz-lo nas demonstraes contbeis. O Princpio da Oportunidade deve ser observado, como j foi dito, sempre que haja variao patrimonial, cujas origens principais so, de forma geral, as seguintes: a) transaes realizadas com outras Entidades, formalizadas mediante acordo de vontades, independentemente da forma ou da documentao de suporte, como compra ou venda de bens e servios; b) eventos de origem externa, de ocorrncia alheia vontade da administrao, mas com efeitos sobre o Patrimnio, como modificaes nas taxas de cmbio, quebras de clientes, efeitos de catstrofes naturais, etc.; c) movimentos internos que modificam predominantemente a estrutura qualitativa do Patrimnio, como a transformao de materiais em produtos semifabricados ou destes em produtos prontos, mas tambm a estrutura quantitativo-qualitativa, como no sucateamento de bens inservveis. O Princpio da OPORTUNIDADE abarca dois aspectos distintos, mas complementares: a integridade e a tempestividade, razo pela qual muitos autores preferem denomin-lo de Princpio da UNIVERSALIDADE. O Princpio da OPORTUNIDADE tem sido confundido algumas vezes, com o da COMPETNCIA, embora os dois apresentem contedos manifestamente diversos. Na oportunidade, o objetivo est na completeza da apreenso das variaes, do seu oportuno reconhecimento, enquanto, na competncia, o fulcro est na qualificao das variaes diante do Patrimnio Lquido, isto , na deciso sobre se estas o alteram ou no. Em sntese, no primeiro caso, temos o conhecimento da variao, e, na competncia, a determinao de sua natureza. 2.3.2 A integridade das variaes A integridade diz respeito necessidade de as variaes serem reconhecidas na sua totalidade, isto , sem qualquer falta ou excesso. Concerne, pois, completeza da apreenso, que no admite a excluso 43

de quaisquer variaes monetariamente quantificveis. Como as variaes incluem elementos quantitativos e qualitativos, bem como os aspectos fsicos pertinentes, e ainda que a avaliao regida por princpios prprios, a integridade diz respeito fundamentalmente s variaes em si. Tal fato no elimina a necessidade do reconhecimento destas, mesmo nos casos em que no h certeza definitiva da sua ocorrncia, mas somente alto grau de possibilidade. Bons exemplos neste sentido fornecem as depreciaes, pois a vida til de um bem ser sempre uma hiptese, mais ou menos fundada tecnicamente, porquanto dependente de diversos fatores de ocorrncia aleatria. Naturalmente, pressupe-se que, na hiptese do uso de estimativas, estas tenham fundamentao estatstica e econmica suficientes. 2.3.3 A tempestividade do registro A tempestividade obriga a que as variaes sejam registradas no momento em que ocorrerem, mesmo na hiptese de alguma incerteza, na forma relatada no item anterior. Sem o registro no momento da ocorrncia, ficaro incompletos os registros sobre o patrimnio at aquele momento, e, em decorrncia, insuficientes quaisquer demonstraes ou relatos, e falseadas as concluses, diagnsticos e prognsticos. 2.4 O Princpio do Registro Pelo Valor Original Art. 7 Os componentes do patrimnio devem ser registrados pelos valores originais das transaes com o mundo exterior, expressos a valor presente na moeda do Pas, que sero mantidos na avaliao das variaes patrimoniais posteriores, inclusive quando configurarem agregaes ou decomposies no interior da Entidade. Pargrafo nico. Do Princpio do REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL resulta: I a avaliao dos componentes patrimoniais deve ser feita com base nos valores de entrada, considerando-se como tais os resultantes do consenso com os agentes externos ou da imposio destes; II uma vez integrados no patrimnio, o bem, direito ou obrigao no podero ter alterados seus valores intrnsecos, admitindo-se, to-somente, sua decomposi-

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o em elementos e/ou sua agregao, parcial ou integral, a outros elementos patrimoniais; III o valor original ser mantido enquanto o componente permanecer como parte do patrimnio, inclusive quando da sada deste; IV os Princpios da ATUALIZAO MONETRIA e do REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL so compatveis entre si e complementares, dado que o primeiro apenas atualiza e mantm atualizado o valor de entrada; V o uso da moeda do Pas na traduo do valor dos componentes patrimoniais constitui imperativo de homogeneizao quantitativa dos mesmos. 2.4.1 Os elementos essenciais do Princpio O Princpio do REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL ordena que os componentes do patrimnio tenham seu registro inicial efetuado pelos valores ocorridos na data das transaes havidas com o mundo exterior Entidade, estabelecendo, pois, a viga-mestra da avaliao patrimonial: a determinao do valor monetrio de um componente do patrimnio. Ao adotar a idia de que a avaliao deva ser realizada com fundamento no valor de entrada, o Princpio consagra o uso dos valores monetrios decorrentes do consenso entre os agentes econmicos externos e a Entidade contabilmente, outras Entidades ou da imposio destes. No importa, pois, se o preo resultou de livre negociao em condies de razovel igualdade entre as partes, ou de imposio de uma delas, em vista da sua posio de superioridade. Generalizando, o nvel dos preos pode derivar de quaisquer das situaes estudadas na anlise microeconmica. Pressupe-se que o valor de troca, aquele decorrente da transao, configure o valor econmico dos ativos no momento da sua ocorrncia. Naturalmente, se, com o passar do tempo, houver a modificao do valor em causa, seja por que razo for, os ajustes sero realizados, mas ao abrigo do Princpio da Competncia. Os ajustes somente sero para menos, em razo da essncia do prprio Princpio. A rigorosa observncia do princpio em comentrio do mais alto interesse da sociedade como um todo e, especificamente, do mercado de capitais, por resultar na unificao da metodologia de avaliao, 45

fator essencial na comparabilidade dos dados, relatos e demonstraes contbeis e, conseqentemente, na qualidade da informao gerada, impossibilitando critrios alternativos de avaliao. No caso de doaes recebidas pela Entidade, tambm existe a transao com o mundo exterior e, mais ainda, com efeito quantitativo e qualitativo sobre o patrimnio. Como a doao resulta em inegvel aumento do Patrimnio Lquido, cabe o registro pelo valor efetivo da coisa recebida, no momento do recebimento, segundo o valor de mercado. Mantm-se, no caso, intocado o princpio em exame, com a nica diferena em relao s situaes usuais: uma das partes envolvidas caso daquela representativa do mundo externo abre mo da contraprestao, que se transforma em aumento do Patrimnio Lquido da Entidade recebedora da doao. Acessoriamente, pode-se lembrar que o fato de o ativo ter-se originado de doao, no repercute na sua capacidade futura de contribuir realizao dos objetivos da Entidade. 2.4.2 A expresso em moeda nacional A expresso do valor dos componentes patrimoniais em moeda nacional decorre da necessidade de homogeneizao quantitativa do registro do patrimnio e das suas mutaes, a fim de se obter a necessria comparabilidade e se possibilitarem agrupamentos de valores. Ademais, este aspecto particular, no mbito do Princpio do REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL, visa a afirmar a prevalncia da moeda do Pas e, conseqentemente, o registro somente nela. O corolrio o de que quaisquer transaes em moeda estrangeira devem ser transformadas em moeda nacional no momento do seu registro. 2.4.3 A manuteno dos valores originais nas variaes internas O Princpio em anlise, como no poderia ser diferente, em termos lgicos, mantm-se plenamente nas variaes patrimoniais que ocorrem no interior da Entidade, quando acontece a agregao ou a decomposio de valores. Os agregados de valores cuja expresso mais usual so os estoques de produtos semifabricados e prontos, os servios em andamento ou terminados, as culturas em formao etc. representam, quantitativamente, o somatrio de inmeras variaes patrimoniais qualitativas, formando conjuntos de valores constitudos com base em valores atinentes a insumos de materiais, depreciaes, 46

mo-de-obra, encargos sociais, energia, servios de terceiros, tributos, e outros, classes de insumos que, em verdade, configuram a consumpo de ativos, como estoques, equipamentos ou, diretamente, recursos pecunirios. Os agregados so, pois, ativos resultantes da transformao de outros ativos, e, em alguns casos, deixam logo tal condio, como aqueles referentes a funes como as de administrao geral, comercializao no Pas, exportao e outras. A formao dos agregados implica o uso de decomposies, como acontece no caso das depreciaes geradas por uma mquina em particular: a transao com o mundo exterior resultou na ativao da mquina, mas a consumpo desta dar-se- gradativamente, ao longo do tempo, mediante as depreciaes. Todavia estas, mesmo quando relativas a um espao curto de tempo um ms, por hiptese , normalmente so alocadas a diversos componentes do patrimnio, como, por exemplo, aos diferentes produtos em elaborao. Os fatos mencionados comprovam a importncia do princpio em exame na Contabilidade aplicada rea de custos, por constituir-se na diretiva principal de avaliao das variaes que ocorrem no ciclo operacional interno das Entidades, em que no existe a criao de valores, mas a simples redistribuio daqueles originais. Finalmente, cabe ressaltar que os valores originais devem ser ajustados, segundo a sua perda de valor econmico. Porm, mesmo tal ajuste no implica, em essncia, modificao do valor original. 2.5 O Princpio da Atualizao Monetria Art. 8 Os efeitos da alterao do poder aquisitivo da moeda nacional devem ser reconhecidos nos registros contbeis atravs do ajustamento da expresso formal dos valores dos componentes patrimoniais. Pargrafo nico. So resultantes da adoo do Princpio da ATUALIZAO MONETRIA: I a moeda, embora aceita universalmente como medida de valor, no representa unidade constante em termos do poder aquisitivo; II para que a avaliao do patrimnio possa manter os valores das transaes originais (art. 7), necessrio atualizar sua expresso formal em moeda nacional, a fim de que permaneam substantivamente corretos os valores

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dos componentes patrimoniais e, por conseqncia, o do Patrimnio Lquido; III a atualizao monetria no representa nova avaliao, mas, to-somente, o ajustamento dos valores originais para determinada data, mediante a aplicao de indexadores, ou outros elementos aptos a traduzir a variao do poder aquisitivo da moeda nacional em um dado perodo. 2.5.1 Aspectos conceituais O Princpio da Atualizao Monetria existe em funo do fato de que a moeda embora universalmente aceita como medida de valor no representa unidade constante de poder aquisitivo. Por conseqncia, sua expresso formal deve ser ajustada, a fim de que permaneam substantivamente corretos isto , segundo as transaes originais os valores dos componentes patrimoniais e, via de decorrncia, o Patrimnio Lquido. Como se observa, o Princpio em causa constitui seguimento lgico daquele do REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL, pois preceitua o ajuste formal dos valores fixados segundo este, buscando a manuteno da substncia original, sem que isso implique qualquer modalidade de reavaliao. Em diversas oportunidades no passado, o princpio foi denominado de correo monetria, expresso inadequada, pois ele no estabelece qualquer correo de valor, mas apenas atualiza o que, em tese, no deveria ter variado: o poder aquisitivo da moeda. Esta , alis, a razo pela qual o princpio, quando aplicado prtica, se manifesta por meio de ndice que expressa a modificao da capacidade geral de compra da moeda, e no da variao particular do preo de um bem determinado. O princpio diz respeito, dada sua condio de universalidade, a todos os componentes patrimoniais e suas mutaes, e no somente s demonstraes contbeis, que representam apenas uma das modalidades de expresso concreta da Contabilidade, aplicada a uma Entidade em particular. Mas, como as demonstraes contbeis so, em geral, a forma mais usual de comunicao entre a Entidade e o usurio, as normas contbeis aliceradas no princpio em exame contm sempre ordenamentos sobre como deve ser realizado o ajuste, o indexador utilizado e a periodicidade de aplicao.

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2.5.2 Dos indexadores da atualizao A atualizao monetria deve ser realizada mediante o emprego de meios indexadores, moedas referenciais, reais ou no que reflitam a variao apontada por ndice geral de preos da economia brasileira. A utilizao de um nico parmetro de carter geral e de forma uniforme por todas as Entidades indispensvel, a fim de que sejam possveis comparaes vlidas entre elas. O uso de indexador nico, embora indispensvel, no resolve inteiramente o problema da atualizao monetria, pois no alcana a questo da fidedignidade de que se reveste o dito indexador, na expresso do poder aquisitivo da moeda. Todavia, no caso, no se trata de questo atinente aos Princpios Contbeis, mas de problema pertencente Cincia Econmica, no campo terico-doutrinrio, e poltica, em termos aplicados. 2.6 O Princpio da Competncia Art. 9 As receitas e as despesas devem ser includas na apurao do resultado do perodo em que ocorrerem, sempre simultaneamente quando se correlacionarem, independentemente de recebimento ou pagamento. 1 O Princpio da COMPETNCIA determina quando as alteraes no ativo ou no passivo resultam em aumento ou diminuio no Patrimnio Lquido, estabelecendo diretrizes para classificao das mutaes patrimoniais, resultantes da observncia do Princpio da OPORTUNIDADE. 2 O reconhecimento simultneo das receitas e despesas, quando correlatas, conseqncia natural do respeito ao perodo em que ocorrer sua gerao. 3 As receitas consideram-se realizadas: I nas transaes com terceiros, quando estes efetuarem o pagamento ou assumirem compromisso firme de efetiv-lo, quer pela investidura na propriedade de bens anteriormente pertencentes Entidade, quer pela fruio de servios por esta prestados; II quando da extino, parcial ou total, de um passivo, qualquer que seja o motivo, sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior; 49

III pela gerao natural de novos ativos independentemente da interveno de terceiros; IV no recebimento efetivo de doaes e subvenes. 4 Consideram-se incorridas as despesas: I quando deixar de existir o correspondente valor ativo, por transferncia de sua propriedade para terceiro; II pela diminuio ou extino do valor econmico de um ativo; III pelo surgimento de um passivo, sem o correspondente ativo. 2.6.1 As variaes patrimoniais e o Princpio da Competncia A compreenso do cerne do Princpio da COMPETNCIA est diretamente ligada ao entendimento das variaes patrimoniais e sua natureza. Nestas encontramos duas grandes classes: a daquelas que somente modificam a qualidade ou a natureza dos componentes patrimoniais, sem repercutirem no montante do Patrimnio Lquido, e a das que o modificam. As primeiras so denominadas de qualitativas, ou permutativas, enquanto as segundas so chamadas de quantitativas, ou modificativas. Cumpre salientar que estas ltimas sempre implicam a existncia de alteraes qualitativas no patrimnio, a fim de que permanea inalterado o equilbrio patrimonial. A COMPETNCIA o Princpio que estabelece quando um determinado componente deixa de integrar o patrimnio, para transformar-se em elemento modificador do Patrimnio Lquido. Da confrontao entre o valor final dos aumentos do Patrimnio Lquido usualmente denominados receitas e das suas diminuies normalmente chamadas de despesas , emerge o conceito de resultado do perodo: positivo, se as receitas forem maiores do que as despesas; ou negativo, quando ocorrer o contrrio. Observa-se que o Princpio da Competncia no est relacionado com recebimentos ou pagamentos, mas com o reconhecimento das receitas geradas e das despesas incorridas no perodo. Mesmo com desvinculao temporal das receitas e despesas, respectivamente do recebimento e do desembolso, a longo prazo ocorre a equalizao entre os valores do resultado contbil e o fluxo de caixa derivado das receitas e despesas, em razo dos princpios referentes avaliao dos componentes patrimoniais.

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Quando existem receitas e despesas pertencentes a um exerccio anterior, que nele deixarem de ser consideradas por qualquer razo, os competentes ajustes devem ser realizados no exerccio em que se evidenciou a omisso. O Princpio da COMPETNCIA aplicado a situaes concretas altamente variadas, pois so muito diferenciadas as transaes que ocorrem nas Entidades, em funo dos objetivos destas. Por esta razo a COMPETNCIA o Princpio que tende a suscitar o maior nmero de dvidas na atividade profissional dos contabilistas. Cabe, entretanto, sublinhar que tal fato no resulta em posio de supremacia hierrquica em relao aos demais Princpios, pois o status de todos o mesmo, precisamente pela sua condio cientfica. 2.6.2 Alguns comentrios sobre as despesas As despesas, na maioria das vezes, representam consumpo de ativos, que tanto podem ter sido pagos em perodos passados, no prprio perodo, ou ainda virem a ser pagos no futuro. De outra parte, no necessrio que o desaparecimento do ativo seja integral, pois muitas vezes a consumpo somente parcial, como no caso das depreciaes ou nas perdas de parte do valor de um componente patrimonial do ativo, por aplicao do Princpio da PRUDNCIA prtica, de que nenhum ativo pode permanecer avaliado por valor superior ao de sua recuperao por alienao ou utilizao nas operaes em carter corrente. Mas a despesa tambm pode decorrer do surgimento de uma exigibilidade sem a concomitante gerao de um bem ou de um direito, como acontece, por exemplo, nos juros moratrios e nas multas de qualquer natureza. Entre as despesas do tipo em referncia localizam-se tambm as que se contrapem a determinada receita, como o caso dos custos diretos com vendas, nos quais se incluem comisses, impostos e taxas e at royalties. A aplicao correta da competncia exige mesmo que se provisionem, com base em fundamentao estatstica, certas despesas por ocorrer, mas indiscutivelmente ligadas venda em anlise, como as despesas futuras com garantias assumidas em relao a produtos. Nos casos de Entidades em perodos pr-operacionais, no seu todo ou em algum setor, os custos incorridos so ativados, para se transformarem posteriormente em despesas, quando da gerao das receitas, mediante depreciao ou amortizao. Tal circunstncia est igualmente presente em projetos de pesquisa e desenvolvimento de 51

produtos muito freqentes nas indstrias qumicas e farmacuticas, bem como naquelas que empregam alta tecnologia quando a amortizao dos custos ativados feita segundo a vida mercadolgica estimada dos produtos ligados s citadas pesquisas e projetos. 2.6.3 Alguns detalhes sobre as receitas e seu reconhecimento A receita considerada realizada no momento em que h a venda de bens e direitos da Entidade entendida a palavra bem em sentido amplo, incluindo toda sorte de mercadoria, produtos, servios, inclusive equipamentos e imveis , com a transferncia da sua propriedade para terceiros, efetuando estes o pagamento em dinheiro ou assumindo compromisso firme de faz-lo num prazo qualquer. Normalmente, a transao formalizada mediante a emisso de nota fiscal ou documento equivalente, em que consta a quantificao e a formalizao do valor de venda, pressupostamente o valor de mercado da coisa ou do servio. Embora esta seja a forma mais usual de gerao de receita, tambm h uma segunda possibilidade, materializada na extino parcial ou total de uma exigibilidade, como no caso do perdo de multa fiscal, da anistia total ou parcial de uma dvida, da eliminao de passivo pelo desaparecimento do credor, pelo ganho de causa em ao em que se discutia uma dvida ou o seu montante, j devidamente provisionado, ou outras circunstncias semelhantes. Finalmente, h ainda uma terceira possibilidade: a de gerao de novos ativos sem a intervenincia de terceiros, como ocorre correntemente no setor pecurio, quando do nascimento de novos animais. A ltima possibilidade est tambm representada pela gerao de receitas por doaes recebidas, j comentada anteriormente. Mas as diversas fontes de receitas citadas no pargrafo anterior representam a negativa do reconhecimento da formao destas por valorizao dos ativos, porque, na sua essncia, o conceito de receita est indissoluvelmente ligado existncia de transao com terceiros, exceo feita situao referida no final do pargrafo anterior, na qual ela existe, mas de forma indireta. Ademais, aceitar-se, por exemplo, a valorizao de estoques significaria o reconhecimento de aumento do Patrimnio Lquido, quando sequer h certeza de que a venda a realizar-se e, mais ainda, por valor consentneo quele da reavaliao, configurando-se manifesta afronta ao Princpio da Prudncia. Alis, as valorizaes internas trariam no seu bojo sempre um convite especulao e, conseqentemente, ao desrespeito a esse Princpio. 52

A receita de servios deve ser reconhecida de forma proporcional aos servios efetivamente prestados. Em alguns casos, os princpios contratados prevem clusulas normativas sobre o reconhecimento oficial dos servios prestados e da receita correspondente. Exemplo neste sentido oferecem as empresas de consultoria, nas quais a cobrana dos servios feita segundo as horas-homens de servios prestados, durante, por exemplo, um ms, embora os trabalhos possam prolongar-se por muitos meses ou at ser por prazo indeterminado. O importante, nestes casos, a existncia de unidade homognea de medio formalizada contratualmente, alm, evidentemente, da medio propriamente dita. As unidades fsicas mais comuns esto relacionadas com tempo principalmente tempo-homem e tempo-mquina , embora possa ser qualquer outra, como metros cbicos por tipo de material escavado, metros lineares de avano na perfurao de poos artesianos, e outros. Nas Entidades em que a produo demanda largo espao de tempo, deve ocorrer o reconhecimento gradativo da receita, proporcionalmente ao avano da obra, quando ocorre a satisfao concomitante dos seguintes requisitos: - o preo do produto estabelecido mediante contrato, inclusive quanto correo dos preos, quando houver; - no h riscos maiores de descumprimento do contrato, tanto de parte do vendedor, quanto do comprador; - existe estimativa, tecnicamente sustentada, dos custos a serem incorridos. Assim, no caso de obras de engenharia, em que usualmente esto presentes os trs requisitos nos contratos de fornecimento, o reconhecimento da receita no deve ser postergado at o momento da entrega da obra, pois o procedimento redundaria num quadro irreal da formao do resultado, em termos cronolgicos. O caminho correto est na proporcionalizao da receita aos esforos despendidos, usualmente expressos por custos reais ou estimados ou etapas vencidas. 2.7 O Princpio da Prudncia Art. 10. O Princpio da PRUDNCIA determina a adoo do menor valor para os componentes do ATIVO e do maior para os do PASSIVO, sempre que se apresentem alternativas igualmente vlidas para a quantificao das mutaes patrimoniais que alterem o Patrimnio Lquido. 53

1 O Princpio da PRUDNCIA impe a escolha da hiptese de que resulte menor patrimnio lquido, quando se apresentarem opes igualmente aceitveis diante dos demais Princpios Fundamentais de Contabilidade. 2 Observado o disposto no art. 7, o Princpio da Prudncia somente se aplica s mutaes posteriores, constituindo-se ordenamento indispensvel correta aplicao do Princpio da Competncia. 3 A aplicao do Princpio da Prudncia ganha nfase quando, para definio dos valores relativos s variaes patrimoniais, devem ser feitas estimativas que envolvem incertezas de grau varivel. 2.7.1 Aspectos conceituais A aplicao do Princpio da Prudncia de forma a obter-se o menor Patrimnio Lquido, dentre aqueles possveis diante de procedimentos alternativos de avaliao est restrita s variaes patrimoniais posteriores s transaes originais com o mundo exterior, uma vez que estas devero decorrer de consenso com os agentes econmicos externos ou da imposio destes. Esta a razo pela qual a aplicao do Princpio da Prudncia ocorrer concomitantemente com a do Princpio da Competncia, conforme assinalado no pargrafo 2, quando resultar, sempre, variao patrimonial quantitativa negativa, isto , redutora do Patrimnio Lquido. A PRUDNCIA deve ser observada quando, existindo um ativo ou um passivo j escriturados por determinados valores, segundo os Princpios do REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL e da ATUALIZAO MONETRIA surge dvida sobre a ainda correo deles. Havendo formas alternativas de se calcularem os novos valores, devese optar sempre pelo que for menor do que o inicial, no caso de ativos, e maior, no caso de componentes patrimoniais integrantes do passivo. Naturalmente, necessrio que as alternativas mencionadas configurem, pelo menos primeira vista, hipteses igualmente razoveis. A proviso para crditos de liquidao duvidosa constitui exemplo da aplicao do Princpio da PRUDNCIA, pois sua constituio determina o ajuste, para menos, de valor decorrente de transaes com o mundo exterior, das duplicatas ou de contas a receber. A escolha no est no reconhecimento ou no da proviso, indispensvel sempre que

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houver risco de no-recebimento de alguma parcela, mas, sim, no clculo do seu montante. Cabe observar que o atributo da incerteza, vista no exemplo referido no pargrafo anterior, est presente, com grande freqncia, nas situaes concretas que demandam a observncia do Princpio da Prudncia. Em procedimentos institucionalizados, por exemplo, em relao aos mtodos de avaliao de estoques, o Princpio da PRUDNCIA, raramente, encontra aplicao. No reconhecimento de exigibilidades, o Princpio da PRUDNCIA envolve sempre o elemento incerteza em algum grau, pois, havendo certeza, cabe, simplesmente, o reconhecimento delas, segundo o Princpio da OPORTUNIDADE. Para melhor entendimento da aplicao do Princpio da PRUDNCIA cumpre lembrar que: - os custos ativados devem ser considerados como despesa no perodo em que ficar caracterizada a impossibilidade de eles contriburem para a realizao dos objetivos operacionais da Entidade; - todos os custos relacionados venda, inclusive aqueles de publicidade, mesmo que institucional, devem ser classificados como despesas; - os encargos financeiros decorrentes do financiamento de ativos de longa maturao devem ser ativados no perodo pr-operacional, com amortizao a partir do momento em que o ativo entrar em operao. 2.7.2 Dos limites da aplicao do Princpio A aplicao do Princpio da PRUDNCIA no deve levar a excessos, a situaes classificveis como manipulaes do resultado, com a conseqente criao de reservas ocultas. Pelo contrrio, deve constituir garantia de inexistncia de valores artificiais, de interesse de determinadas pessoas, especialmente administradores e controladores, aspecto muito importante nas Entidades integrantes do mercado de capitais. O comentrio inserido no pargrafo anterior ressalta a grande importncia das normas concernentes aplicao da PRUDNCIA, com vista a impedir-se a prevalncia de juzos puramente pessoais ou de outros interesses.(1) Publicada no DOU, de 18-01-95.

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RESOLUO CFC N 900(1) de 22 de maro de 2001Dispe sobre a aplicao do Princpio da Atualizao Monetria.

O CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, no exerccio de suas atribuies legais e regimentais; Considerando que o Princpio da Atualizao Monetria, conforme o caput do art. 8 da Resoluo CFC n 750-93, obriga a que Os efeitos da alterao do poder aquisitivo da moeda nacional devem ser reconhecidos nos registros contbeis atravs do ajustamento da expresso formal dos valores dos componentes patrimoniais; Considerando que a atualizao objetiva que ... permaneam substantivamente corretos os valores dos componentes patrimoniais e, por conseqncia, o do patrimnio lquido, segundo o inciso II do pargrafo nico do art. 8 da dita Resoluo; Considerando que a aplicao do Princpio, no est atrelada a qualquer parmetro em termos de nvel inflacionrio; Considerando que os padres internacionais de Contabilidade somente requerem a atualizao monetria quando a taxa acumulada de inflao no trinio se aproxima ou exceda a 100%; Considerando que a partir da implantao do Plano Real a economia e a moeda brasileira vem apresentando estabilidade; RESOLVE:

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Art. 1 A aplicao do Princpio da Atualizao Monetria compulsria quando a inflao acumulada no trinio for de 100% ou mais. Pargrafo nico. A inflao acumulada ser calculada com base no ndice Geral de Preos do Mercado (IGPM), apurado mensalme