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APET – ASSOCIAÇÃO PAULISTA DE ESTUDOS TRIBUTÁRIOS

XI SIMPÓSIO DE DIREITO TRIBUTÁRIO

O IVA EUROPEU E O ICMS. O PARADOXO DA TRIBUTAÇÃO NO DESTINO

JOSÉ PAULO NEVES

OBJETIVO

BREVE ANÁLISE DO MODELO DE TRIBUTAÇÃO DO IVA EUROPEU E AS RAZÕES DE SUA ADOÇÃO.

COMPARATIVO COM O ICMS E SEU MODELO DE TRIBUTAÇÃO.

FOCO – OPERAÇÕES MERCANTIS ENTRE PAÍSES MEMBROS DA UNIÃO EUROPEIA E OPERAÇÕES MERCANTIS ENTRE ESTADOS FEDERADOS BRASILEIROS.

IVA EUROPEU – TRÊS ESPAÇOS FISCAIS

I. Espaço Nacional - demarcado pela fronteira de cada país membro e onde atuam

os operadores internos de cada país, com tributação na origem;

II. Espaço Exterior - temos as transações entre os países membros com países

terceiros, cuja regra de coordenação é a tributação no destino, não onerando as

exportações realizadas pela Comunidade, permitindo-se, inclusive, a devolução do

imposto pago nas operações anteriores à exportação.

III. Espaço Fiscal Intracomunitário - onde ocorrem as transações

entre países membros da União Europeia. Prevalece nestas

transações intracomunitárias a tributação no destino.

JUSTIFICATIVAS DA COMPARAÇÃO O IVA EUROPEU E O ICMS CONVIVEM COM A EXISTÊNCIA DE DIVERSAS LEGISLAÇÕES:

dos Países membros na União Europeia e

dos Estados membros no Brasil;

AMBOS NECESSITAM DE NORMAS GERAIS DE HARMONIZAÇÃO:

Estruturando os tipos impositivos (alíquotas);

Definindo procedimentos e os limites para a concessão de isenções e outros incentivos

fiscais;

Estabelecendo regras de tributação das operações mercantis e de prestação de

serviços realizadas tanto no âmbito interno como entre os seus membros (as Diretivas

do Conselho Europeu e as leis complementares brasileiras)

JUSTIFICATIVAS DA COMPARAÇÃO VIRTUDES E DEFEITOS DO MODELO DE TRIBUTAÇÃO

Também as virtudes e defeitos do modelo de tributação, se na procedência ou se no

destino, são temas comuns destes tributos, cabendo destacar que as experiências do IVA

europeu são fontes valiosas na busca de soluções para o ICMS, sobretudo em função do

cenário de guerra fiscal hoje estabelecido pelos Estados federados, com consequências

nefastas para toda a Federação.

Importa considerar, também, as peculiaridades da Federação brasileira, da autonomia das

pessoas políticas, do sistema constitucional tributário e da rígida distribuição das competências

tributárias entre os entes federados, em especial a outorga aos Estados federados da

competência para instituir o principal imposto sobre o consumo brasileiro. .

IVA EUROPEU – OPERAÇÕES ENTRE PAÍSES MEMBROS

No IVA europeu o modelo pretendido pelos seus idealizadores sempre foi o da tributação na origem.

Ainda em 1967, a Primeira Diretiva do IVA previa, em seu preâmbulo, um regime definitivo com a tributação na origem, reconhecendo o caráter transitório da tributação no destino.

Com a criação do mercado interior em 1993, a previsão inicial era de uma tributação na origem para as transações intracomunitárias, sob os fundamentos:

A tributação na origem é mais apropriada para um espaço econômico integrado; Permite igual tratamento entre as operações realizadas no interior de um país

membro e as operações realizadas entre países membros; Facilita a abolição das fronteiras fiscais; Atende ao princípio da não discriminação do produto em função da procedência.


CONDICIONANTES ESSENCIAIS PARA UMA TRIBUTAÇÃO NA ORIGEM:

Unificação das alíquotas entre os países membros, tanto para as operações internas como intracomunitárias;

Existência de poucos tipos impositivos (alíquotas);Tratamento uniforme das isenções e dos regimes especiais e

principalmente;Confiança no funcionamento de uma câmara de

compensação, sobretudo em razão dos países importadores líquidos.


As dificuldades, para aquele momento, de:

unificação das alíquotas entre os países membros, com poucos tipos impositivos (alíquotas);

tratamento uniforme das isenções e dos regimes especiais e principalmente;

A falta de confiança no funcionamento de uma câmara de compensação, sobretudo dos países importadores líquidos,

não permitiram um consenso para a tributação na origem.


• O Conselho Europeu, ainda que reafirmando a necessidade de um modelo de tributação na origem, reconheceu que este seria um objetivo de médio prazo.

• Não obstante, a necessidade de se abolir as fronteiras fiscais para a instituição do mercado comunitário interno culminou na aprovação da Diretiva nº 91/680/CEE, de 16 de dezembro de 1991, que instituiu um regime transitório do IVA nas transações intracomunitárias, com preponderância da tributação no destino.


• Em 1º de janeiro de 1.993 entrou em vigor na Comunidade Europeia o

denominado regime transitório do IVA para as transações

intracomunitárias, previsto que estava para vigorar até o final do ano de 1996

e que, ao contrário de uma tributação na origem, mantinha o princípio da

tributação no destino, com algumas exceções.

• Este modelo é o que rege as relações intracomunitárias até hoje, e não

parece que será modificado no curto ou médio prazo, mesmo porque foi objeto

de várias alterações normativas que melhoraram o sistema, tornando-o mais

harmônico e menos suscetível de fraudes.

IVA EUROPEU – REGRAS ESTRUTURANTES

Diretiva 2006/112/CE

Prevalece nas transações intracomunitárias a tributação no destino,

utilizando-se do mecanismo da alíquota zero (isenção) na saída da

mercadoria de um país membro, ocorrendo a tributação na entrega da

mercadoria no país membro de destino.

O imposto pago nas operações internas realizadas antes desta saída

intracomunitária é devolvido pelo país de procedência, em procedimento

equivalente ao de uma exportação (aqui compreendida como transações

realizadas entre um país membro e um terceiro país não integrante da

comunidade).


Diretiva 2006/112/CE

Como o imposto cobrado nas etapas anteriores à venda intracomunitária

terá de ser devolvido pelo país membro de procedência, é reduzido o

espaço para a utilização, por este país membro de procedência, de

subsídios indiretos de natureza fiscal.

Este mecanismo, somado à regra que impede a utilização de

alíquotas internas diversas da utilizada nas aquisições

intracomunitárias (artigo 94, da Diretiva 2006/112/CE), permite que não

ocorra tratamento desigual entre os produtos adquiridos internamente e

os produtos adquiridos em transações intracomunitárias.


Diretiva 2006/112/CE – Exceções

Nas aquisições intracomunitárias de bens por não contribuintes do

imposto onde o tributo é devido no país membro de procedência (excluída

a aquisição de meio de transporte novo, situação na qual a tributação é no

destino).

Algumas vendas à distância e algumas transações com pessoas coletivas

não contribuintes do imposto são tributadas no pais membro de origem

(depende de algumas condições, entre elas o valor das operações).


EXEMPLO DA TRIBUTAÇÃO INTRACOMUNITÁRIA

1. A empresa (A) adquire, no mercado interno espanhol, insumos do

contribuinte (B) para a sua produção no valor de 2.000 euros e

tributados pela alíquota de 18% (dezoito por cento).

2. Posteriormente, vende a mercadoria produzida para o contribuinte (C) do

IVA estabelecido na França pelo valor de 5.000 euros.

3. O contribuinte francês (C), por sua vez, vende a mercadoria para outro

contribuinte francês (D), no mercado interno da França, por 6.000 euros,

também por uma alíquota de 18% (dezoito por cento).

IVA EUROPEU – REGRAS ESTRUTURANTES Operação interna na Espanha - venda de (B) para (A)

Base de cálculo x alíquota na operação: 2.000 euros x 18% IVA suportado pela empresa (A) e pago para a Espanha = 360 euros

Operação intracomunitária - venda de (A) para (C) – saída da Espanha

Base de cálculo x alíquota na operação: 5.000 euros x 0% IVA pago pela empresa (A) = zero euros

O contribuinte (A), considerando que a mercadoria não foi vendida no mercado interno

Espanhol, o que permitiria a compensação do imposto de 360 euros pago na operação

anterior, terá o direito de devolução deste valor junto ao Fisco Espanhol, configurando o

mesmo tratamento tributário entre uma venda interna e uma venda intracomunitária.


Operação interna na França - venda de (C) para (D)

Base de cálculo x alíquota na operação: 6.000 euros x 18% = 1.080 euros.

Imposto pago por (C) para a França na venda para (D) = 1.080 euros.

O contribuinte (C) paga 1.080 euros para a França pela venda da

mercadoria no país. Assim, o produto adquirido da Espanha ingressa na França em igualdade de condições com o produto Francês.

IVA EUROPEU – EVOLUÇÃO

O regime transitório, em função de algumas normas de

procedimento e de mecanismos de controle, foi adaptado para a

realidade de um espaço econômico integrado, valendo destacar:

A abolição das fronteiras fiscais.

A não discriminação do produto em razão da procedência.

O sistema exige que cada agente econômico tenha uma conta corrente com o país

de procedência, para o qual deverá prestar contas de suas atividades.

O país de destino interage com o comprador das mercadorias, a quem compete

responder pelo imposto incidente naquela operação intracomunitária quando da

entrada das mercadorias.


Não havendo parcela da tributação destinada ao país de origem, a

concessão, por este, de incentivos e benefícios fiscais, se enfraquece

como mecanismo de guerra fiscal.

estabelece a neutralidade fiscal nas transações intracomunitárias.

Os fatores de organização da produção, da capacidade empresarial de

produzir mais, melhor e pelo menor preço é que irão ditar a regra do

mercado e não o estímulo de natureza fiscal.


Esta evolução do sistema de tributação no destino fez com que alguns autores, entre eles Vasco Branco Guimarães, afirmassem que o ideal de uma tributação na origem foi derrogado na prática em razão de dois pressupostos que não se verificam:

O de igualdade entre os países em um mercado único;De que numa economia integrada existiria uma tendência

para eliminar a distinção entre países produtores e consumidores.

Guimarães, Vasco Branco. A tributação do consumo no Brasil: uma visão europeia. In IVA para o Brasil. Contributos para a Reforma da Tributação do Consumo. Ed. Fórum. Brasil. 2007

ICMS – OPERAÇÕES ENTRE ESTADOS MEMBROS

Nas transações interestaduais entre contribuintes do imposto existe um sistema de repartição da arrecadação entre os Estados federados, com forte concentração na origem.

7% (sete por cento) para as operações e prestações realizadas nas Regiões Sul e

Sudeste, destinadas às Regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste e ao Estado do

Espírito Santo;

12% (doze por cento) para as operações e prestações realizadas nas Regiões Norte,

Nordeste e Centro-Oeste e no Estado do Espírito Santo e destinadas para as Regiões

Sul e Sudeste.

(Artigo 155, § 2º, VII e VIII, da Constituição Federal e Resolução do Senado Federal nº 22, de 19 de maio de 1989)


EXCEÇÕES:

• Tratamento diverso para as operações com petróleo, lubrificantes,

combustíveis, energia elétrica e serviços de comunicação, que não sofrem

a incidência das alíquotas interestaduais.

• O ICMS incidente nas operações de circulação ou na prestação de serviços

interestaduais é todo ele pertencente ao ente federado de procedência

(tributação na origem) quando o adquirente não for contribuinte do

imposto.


CONDICIONANTES ESSENCIAIS PARA UMA TRIBUTAÇÃO NA ORIGEM NA PERSPECTIVA DA EUROPA:

Unificação das alíquotas entre os países membros (Estados membros no Brasil),

tanto para as operações internas como intracomunitárias;

• Compete ao Senado Federal, que mediante a expedição de resolução exerce

este papel regulador das alíquotas do ICMS, tanto nas operações de circulação

e prestação de serviços internas (realizadas no território da própria pessoa

política) como nas operações e prestações realizadas entre os entes federados.

Estabelece alíquotas mínimas e máximas, bem como que as alíquotas internas

não poderão ser inferiores às alíquotas interestaduais (CF, art. 155, § 2º, V e VI.).



Existência de poucos tipos impositivos (alíquotas);

Na prática prolifera uma quantidade imensa de tipos impositivos, havendo

dezenas de alíquotas nominais e um número enorme de outras alíquotas

derivadas da aplicação de reduções de base de cálculo e de isenções em um grau

de desarmonia considerável entre os Estados federados, o que se apresenta

absolutamente incompatível com uma tributação fortemente concentrada na

origem.



Tratamento uniforme das isenções e dos regimes especiais;

A concessão de benefícios fiscais sem observância das normativas

que o autorizam (aprovação pelo CONFAZ) não tem permitido um

tratamento uniforme.



Confiança no funcionamento de uma câmara de compensação, sobretudo em razão dos países importadores líquidos.

No Brasil se optou por uma repartição normativa (alíquotas interestaduais)

para preservar a autonomia dos entes federados – Opção também deriva da

outorga da competência para instituir o ICMS aos entes federados parciais.

Uma Câmara de Compensação permite que a repartição opere num momento

posterior à arrecadação, o que inibe a concessão de benefícios fiscais

irregulares.

ICMS – CONCLUSÕES

Todas as dificuldades enfrentadas pela União Europeia na concepção de um modelo de

tributação na procedência estão presentes na realidade brasileira .

No modelo brasileiro atual, com forte concentração da arrecadação na origem, 19 (dezenove)

Estados membros suportam perdas e 8 (oito) Estados membros são beneficiados pelo

modelo, apresentando superávit de receita líquida do ICMS nas transações interestaduais.

Já num modelo de tributação no destino, excluindo-se as alíquotas de 7% (sete por cento) e

de 12% (doze por cento) para as transações entre os Estados membros hoje em vigor e

adotando uma tributação total no destino (alíquota zero), dos 27 (vinte e sete) entes

federados, somente 8 (oito) suportariam perdas de arrecadação com a tributação no destino,

ao passo que os outros 19 (dezenove) Estados membros teriam um incremento de

arrecadação.

Estudo publicado pela Divisão de Gestão Fiscal e Municipal do Banco Interamericano de Desenvolvimento – BID

no ano de 2011, com base nas informações derivadas da emissão de 1,66 bilhões de notas fiscais eletrônicas de

transações interestaduais.

ICMS – CONCLUSÕESVANTAGENS DA TRIBUTAÇÃO NO DESTINO

Constitui um elemento determinante para a eliminação da guerra fiscal;

Elimina, ou ao menos reduzem de forma considerável as práticas prejudiciais à

concorrência, criando um ambiente de negócios mais favorável aos

investimentos, à produção e à geração de empregos;

Estabelece maior segurança jurídica para os investidores, que se encontra hoje

fortemente prejudicada;

Estanca o contínuo processo de redução da base de incidência do ICMS

derivado da concessão descontrolada de incentivos fiscais, permitindo que

este tributo volte a ter uma base de tributação ampla e diversificada, com

aumento da arrecadação a médio e longo prazo;

ICMS – CONCLUSÕESVANTAGENS DA TRIBUTAÇÃO NO DESTINO

Melhora a relação entre os entes federados, que se encontra hoje muita

desgastada em função da guerra fiscal;

Permite que a grande maioria dos Estados membros (dezenove) seja

beneficiada, em especial os entes federados localizados nas regiões Norte e

Nordeste do país, as menos desenvolvidas;

Cria um cenário favorável para outras iniciativas, como a simplificação e

harmonização das legislações, com repercussões favoráveis na administração

tributária dos entes federados e na redução dos custos operacionais das

empresas.

Contribui de forma significativa para a neutralidade fiscal.

ICMS – CONCLUSÕESE O PARADOXO?

O Conselho Europeu, ainda que reafirmando que a tributação na procedência seria o

modelo mais compatível com um mercado comum integrado, optou por uma tributação

no destino em razão da resistência dos países importadores líquidos decorrente das

dificuldades de se atender às condicionantes essenciais para a implantação do modelo.

No Brasil o modelo de tributação com forte concentração na procedência, e sem

apresentar as condicionantes essenciais na visão europeia, é defendido pelos Estados

membros “importadores” líquidos, sendo que os Estados membros “exportadores” são

mais favoráveis à tributação no destino, mas, em menor número na representação

política da Federação, não apresentam força o suficiente para a mudança do modelo.

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