ELDON S. HENDRJKSEN MICHAEL F. VAN BREDA

Traduo da sa Edio Americana por

Antonio Zoratto Sanvicente Ph.D. Stanford University

Professor Titular - Universidade So Paulo Diretor Tcnico- Instituto Brasileiro de Mercado de Capitais

SO PAULO EDITORA ATLAS S.A.- 1999

c 1997 by EDITORA ATLAS S.A.

ISBN 85-224-2097-1

Traduzido para o portugus de: Accounting theory, sa Edio de Eldon S. Hendriksen e Michael R Van Breda

RICHARD D. IRWIN, INC., 1965~ 1970, 1977, 1982 e 1992

Todos os direitos reservados. Traduo autorizada da edio publicada em lngua inglesa pela Irwin

VENDA RESTRITA AO BRASIL

Composio: Formato Servios de Editorao S/C Ltda.

Dados Internacionais de Catalogao na Publicao (CIP) (Cmara Brasileira do Livro, SP, Brasil)

Hendriksen, Eldon S. Teoria da contabilidade I Eldon S. Hendriksen, Michael F. Van Breda ; traduo de

Antonio Zoratto Sanvicente. - So Paulo : Atlas, 1999.

Ttulo original: Accounting theory ISBN 85-224-2097-1

1. Contabilidade L Breda, Michael F. Van. II. Ttulo.

98-4511

,

Indices para catlogo sistemtico:

1. Contabilidade 657

,

CDD-657

TODOS OS DIREITOS RESERVADOS - E proibida a reproduo total ou parcial, de qualquer forma ou por qualquer meio. A violao dos direitos de autor (Lei n2 9.610/98) crime

estabelecido pelo artigo 184 do Cdigo Penal.

Depsito legal na Biblioteca Nacional conforme Decreto n2 1.825, de 20 de dezembro de 1907.

Impresso no Brasil/Printed in Brazil

Sumrio

Prefcio, 17

1 INTRODUO E METODOLOGIA DA CONTABILIDADE, 21 Enfoques teoria da contabilidade, 23

Enfoque fiscal, 23 Enfoque legal, 24 Enfoque tico, 25 Enfoques econmicos, 25 Enfoque comportamental, 27 Enfoque estrutural, 28

Classificao das teorias da contabilidade, 28 Teoria como linguagem, 29 Teoria como raciocnio, 29 Teoria como decreto, 30

Verificao de teorias, 31 Concluso, 32

Resumo, 33 Problemas e casos, 33 Fontes primrias, 35 Leituras adicionais selecionadas, 35

2 QUATRO MIL ANOS DE CONTABILIDADE, 38 Renascena, 39

Resumo, 41 Origem das palavras, 41

Antecedentes da contabilidade, 41 Primeiras civilizaes, 41 Influncia rabe, 42 Progressos tecnolgicos e mudanas socioeconmicas, 43 Resumo dos antecedentes, 44 Dbitos e crditos, 45

A era da estagnao, 45 A era do descobrimento, 45 A Revoluo Industrial , 46 R(sumo, 47

Surgimen to da proriss~i o , 4 7 Ame1 ican ln)lilul< .. of CPJ\s, f! R

,.

6 ThOHll\ llt\ C ON 11\1\11.11)1\lll

Na1 ional/\ssociation o f Accountanls, 48 1\mcrican Accounting Associa tion, 48

O futuro da contabi lidade, 49 Concluso, 49

Resumo, 50 Questes, 50 Leituras adicionais selecionadas, 51

,

3 O SECULO DO CPA, 53 Origem da regulamentao, 55

Interstate Commerce Commission, 55 Criao da Associao Americana de Contadores Pblicos, 55 Federal Trade Commission, 56 Regulamentao na Gr-Bretanha, 56

A crise de 1929, 57 Obrigatoriedade de pareceres de auditoria, 58 O New Deal, 58 Securities and Exchange Commission, 59 Comit de procedimentos contbeis, 59

A expanso do ps-guerra, 60 Alternativas de contabilizao, 60 Ajustes em funo do nvel de preos, 60 Debate sobre capacidade de gerao de lucro, 61 Exigncias de comparabilidade, 61 Formao do Conselho de Princpios Contbeis (Accountirig Principies Board -

APB), 61 A turbulncia dos anos sessenta, 62 Pareceres definitivos, 62

A era moderna, 63 Formao do Conselho de Padres de Contabilidade Financeira (Fasb), 63 Estrutura e funes, 63 Um rgo independente, 64 Redefinio de "autoridade substantiva", 65 Processo definido de produo de normas, 65 Fora-tarefa para questes emergentes, 66 Conselho de padres de contabilidade governamental, 66 Discordncia continuada, 66

Concluso, 67 Resumo, 68 Questes, 69 Fontes primrias, 70 Leituras adicionais selecionadas, 70

4 A BUSCA DE PRINCPIOS, 72 A busca comea, 73

Primeiros esforos, 7 4 Bases iniciais, 75 A ascenso do investidor, 75 Outros esforos dignos de nota, 76

A busca acelera-se, 77 A diviso de pesquisa em contabilidade, 77

A busca desloca-se, 79 A Statement of Basic Accounting Theory, 79 Pronunciamento nmero 4 do APB, 80 Referencial concei tual, 82

A busca em retrospecto, 83 A teoria da contabil idade complexa, 83 A contabilidade possui conseqncias econmicas, 84 Verdade ou conseqtlncias?, 84

Resumo, 85 Questes, 85 Fontes primrias, 86 Leituras adicionais selecionadas, 86

5 REFERENCIAL CONCEiTUAL, 89 Hierarquia de elementos, 90 Objetivos da contabilidade, 92

Grupos de usurios, 94 Objetivos de usurios, 94 Responsabilidade, 95 Resumo, 9S

Caractersticas qualitativas, 9S Beneficios e custos, 96 Relevncia, 97 Confiabilidade, 99 Comparabilidade, 101 Materialidade, 103

Fundamentos, 104 Entidade, 104 Empresa em funcionamento, 104 Periodicidade, 1 OS Incerteza e conservadorismo, 1 OS Unidade monetria, 106

Concluso, 107 Resumo, 107 Questes, 107 Problemas, 107 Fontes primrias, 109 Leituras adicionais selecionadas, 110

6 AMBIENTE ECONMICO DA CONTABILIDADE, 113 Uma economia privada, 114

Acionistas vs. grupos de interesse, 11S Mercados de ttulos, 116

Eficincia de mercado, 117 Forma fraca da HME, 118 Forma forte da HME, 119 Forma semiforte da HME, 119 Algumas implicaes para a contabilidade, 120 Algumas concepes errneas, 121 Custos histricos, 122

Avaliao de ttulos, 122

SUMRIO 7

8 lF.ORlA DA CONli\ BII tnAl ll '.

Tcori n de cart eiras, I 22 Modelo de mercado , 125 Capital Asset Pricing Model, 125 Algumas implicaes do CAPM, 126 Utilizando o CAPM, 126 Formao de preos de opes, 128 Algumas implicaes, 128

Concluso, 129 Resumo, 130 Questes, 130 Leituras adicionais selecionadas, 132

7 TOMADA DE DECISES, 134 Um enfoque prescritivo, 135

Anlise parcial, 135 Teoria da escolha, 136 Economia da informao, 137 Teoria de agency, 139 Teoria de deciso para vrias pessoas, 140

Um enfoque descritivo, 141 Polticas de divulgao por empresas, 142 Anlise financeira individual, 144 Uma sntese, 146

Um enfoque tico, 14 7 Utilitarismo, 14 7 Direitos humanos, 148 Justia, 148 Um enfoque positivo tica, 149

Resumo, 150 Questes, 151 Fontes primrias, 152 Leituras adicionais selecionadas, 153

- , ,

8 FIXAAO DE POLITICA CONTABIL, 155 As alternativas, 156

Formulao de polticas no nvel da empresa, 156 Formulao de polticas acima do nvel da empresa, 157 Comparaes internacionais, 159 Resumo das alternativas, 159

Conseqncias sociais e econmicas da poltica contbil, 160 Usurios afetados, 160

Regulamentao contbil: prs e contras, 162 Falhas do mercado, 162 Regulamentao: cura ou maldio?, 163 Concluso, 165

Gesto da poltica contbil, 165 Governo pelo povo, 165 Papel do Fasb, 166

Concluso, 167 Resumo, 168 Questes, 168

Fontes primrias, 170 Leituras adicionais selecionadas, 170

9 CAIXA, CAPITAL E LUCRO, 173 O objetivo da informao sobre fluxos de caixa, 175

Valores presentes e valores de mercado, 176 Liquidez, solvncia e flexibilidade financeira, 177

Apresentao e predio de informaes sobre fluxos de caixa, 178 Fluxo de caixa da entidade, 179 Predio de fluxos futuros de caixa, 180

Mensurao do lucro, 181 Capital versus lucro, 181 Conceitos de lucro em termos de preservao de riqueza, 183 Preos histricos de fatores, 184 Preos correntes de entrada, 184 Preservao de poder aquisitivo constante, 185 Equivalentes correntes a caixa, 185 Clculo de valor presente, 186 Clculo do valor de mercado da empresa, 189

Concluso, 191 Resumo, 192 Questes, 193 Fontes primrias, 195 Leituras adicionais selecionadas, 196

-

SUMRIO 9

10 CONCEITO DE LUCRO PARA FINS DE DNULGAAO FINANCEIRA, 198 Introduo, 199 Conceitos de lucro no nvel sinttico, 200

Mensurao do lucro pelo enfoque de transaes, 200 Mensurao do lucro pelo enfoque de atividades, 201

Conceitos de lucro no nvel semntico, 202 Lucro como medida de eficincia, 202 Lucro contbil versus lucro econmico, 202 Lucro coletivo, 204

Conceitos de lucro no nvel pragmtico, 204 Lucro como ferramenta de predio, 205 Enfoque de mercado de capitais, 206 Abordagem contratual do lucro, 207

O que deve ser includo no lucro? , 207 Conceito operacional corrente de lucro, 208 Conceito abrangente de lucro (lucro abrangente) , 208 Lucro regular e lucro extraordinrio, 210 Ajustes de perodos anteriores, 210 Itens extraordinrios, 211 Operaes abandonadas, 212 Divulgao, 212 Lucro Jquido para quem?, 213

F

1 Q T'H)HI \ \) \ t ON I \Hil .tll.\lll

ll Rl :CF.ITI\S I: DESPI~S/\S, G/\Nf lOS f. PERDAS, 221 Rcccitns c gan hos, 224

Natureza de wna receita, 224 Que deve ser includo no termo receita?, 225 Como deve uma receita ser medida 7, 226 Quando as receitas so reconhecidas?, 227 Resumo, 229 Registro de receita durante a produo, 230 Registro de receita na concluso da produo, 230 Registro de receita no momento da venda, 231 Registro de receita aps a venda, 231

Despesas e perdas, 232 Que deve ser includo numa despesa?, 233 Como devem as despesas ser medidas?, 234 Quando ocorrem as despesas?, 236 Registro de despesas, 238 Resumo, 238

Regras setoriais especficas, 239 Indstria cinematogrfica, 239 Vendas de imveis, 239

Questes de mltipla escolha, 240 Questes para discusso, 242 Fontes primrias, 254 Leituras adicionais selecionadas, 254

12 DIVULGAO DOS EFEITOS DE VARIAES DE PREOS, 256 Natureza das variaes de preos, 258

Variaes gerais do nvel de preos, 258 Variaes especficas de preos, 259 Variaes relativas de preos, 259

Classificaes monetrias e no monetrias, 260 Ganhos e perdas com itens monetrios, 261

Correo em funo de variaes de poder aquisitivo, 263 Correo de itens no monetrios, 263 Modelos de correo pelo nvel de preos, 263 Uma avaliao de correes com base em variaes de nveis de preos, 266

Contabilizao a custos correntes, 268 Conceitos de preservao de capital, 269 Uma avaliao da contabilidade a custos correntes, 270

Traduo de dados em moeda estrangeira, 271 SFAS 8 versus SFAS 52, 273

Problemas e questes, 273 Fontes primrias, 278 Leituras adicionais selecionadas, 278

- -13 DEMONSTRAAO DE POSIAO FINANCEIRA, 281 O instantneo de Ripley, 282 Ativos e passivos, 283

Definies de Canning, 283 Pronunciamento nQ 4 do APB, 284 Boletins de terminologia contbil, 285

Trs caractersticas essenciais dos ativos, 285 Trs caractersticas essenciais dos passivos, 286

Reconhecimento, 288 Passivos contingentes, 288 Resumo, 289

Classificao, 289 Objetivos de classificao, 290 Crticas, 292 Compensao de passivos com ativos, 296

Concluso, 297 Resumo, 297 Questes para discusso, 298 Fontes primrias, 301 Leituras adicionais selecionadas, 301

14 ATIVOS DE SUA MENSURAO, 303 Processo de mensurao, 304

Preos de troca, 305 Reavaliao de ativos, 305 Medidas de entrada, 306 Custos histricos de entrada, 306 Custos correntes de entrada, 308 Custos futuros de entrada descontados, 310

Medidas de sada, 31 O Valores realizveis lquidos, 31 O Equivalentes correntes a caixa, 311 Valores de liquidao, 311

SUMRIO 11

Valores descontados de fluxos de caixa ou capacidade de gerao de servios futuros, 311

Medidas de custo ou mercado, o que for menor, 312 Objetivos de mensurao, 313

Objetivos sintticos, 314 Objetivos semnticos, 315 Objetivos pragmticos, 315

Concluso, 318 Resumo, 319 Questes para discusso, 319 Fontes primrias, 321 Leituras adicionais selecionadas, 322

15 DEPRECIAO E MANUTENO, 324 Alocaco racional e sistemtica, 326

~

Reduo de capacidade de gerao de servios, 327 Diminuio da capacidade de gerao de servios fsicos, 328 Avaliao dos servios: custo histrico ou custo corrente?, 328 Enfoque da contribuio receita lquida, 329 Prs e contras, 330

Reparos e manuteno, 331 Contabilizao de conjuntos de ativos, 331 Vidas teis, 333 Reserva para reparos, 333

12 1 \OIHr\ 1) \ < ON 1/\B\1.11 lAJ >1

Prrsrrvao de capiLal , 334 Hctorno sobre invest imenLo, 335

Caso de um nico a tivo, 335 Caso de vrios ativos, 335 Mensurao de rentabilidade, 336 Mtodo dos juros, 336

Resumo, 337 Questes para discusso, 338 Leituras adicionais selecionadas, 341

16 ATNOS CIRCULANTES, 344 Ativos circulantes, 345 Ativos circulantes monetrios, 346

Caixa, 346 Contas a receber, 346 Investimentos monetrios, 348

Ativos circulantes no monetrios, 349 Aes e obrigaes negociveis, 349 Despesas pagas antecipadamente, 351 Estoques, 351

Papel das conseqncias econmicas_, 354 Ajuste ao valor de mercado, 354 Ueps versus Peps, 355

Resumo, 355 Questes de mltipla escolha, 355 Problemas e questes para discusso, 356 Leituras adicionais selecionadas, 360

17 INSTALAES E EQUIPAMENTOS COMPRADOS E ARRENDADOS, 361 Natureza e custo, 362

Transaes no monetrias, 363 Juros sobre construo, 364 Custos gerais em ativos construdos pela prpria empresa, 365

Arrendamento de instalaes e equipamentos, 366 Definio de arrendamentos de capital, 367 Propriedade de ativos versus titularidade de direitos, 369 Capitalizao de todos os compromissos a longo prazo no cancelveis, 370 Divulgao de arrendamentos, 3 71 Divulgao de arrendamentos, 376

Receitas e despesas de capital, 376 Resumo, 378 Questes de mltipla escolha, 379 Questes para discusso, 380 Fontes ~rimrias, 385 Leituras adicionais selecionadas, 385

18 ATNOS INTANGVEIS E INVESTIMENTOS NO CIRCUlANTES, 387 Natureza e reconhecimento de ativos intangveis, 388

Reconhecilnento, 388 Reconhecilnento de goodwill, 390 Concluso, 391

Mensurao e amortizao, 391 Mensurao de goodwill, 392 Mensurao de goodwill "negativo", 393 Amortizao, 394

Problemas e aplicaes, 397 Acordos de licenciamento de programas, 397 Fn::;:qcias esportivas, 397 Custos de pesquisa e desenvolvimento, 398 Software, 399 Marcas, 399 Contabilizao para baixo, 400

Investimentos no circulantes, 400 Investimentos no circulantes em aes, 401

SUMRlO 13

Mtodo da equivalncia patrimonial para subsidirias no consolidadas, 401 Resumo, 401 Questes de mltipla escolha, 402 Questes para discusso , 402 Fontes primrias, 407 Leituras adicionais selecionadas, 407

19 CONTABILIZAO DE PASSNOS, 409 Natureza dos passivos, 410

Contratos de compensao unilateral, 411 Financiamento fora do balano, 411

Mensurao e reconhecimento, 412 Reconhecimento de passivos, 413 Mensurao de passivos monetrios, 413 Mensurao de passivos circulantes no monetrios, 415

Encerramento de passivos, 416 Extino de dvidas, 417 Reestruturao de dvidas, 418

Ttulos hbridos, 419 Debntures conversveis, 420 Contabilizao de ttulos hbridos, 421

Resumo, 422 Questes de mltipla escolha, 422 Questes para discusso, 423 Fontes primrias, 426 Leituras adicionais selecionadas, 426

20 IMPOSTOS DIFERIDOS, 427 Lucro tributvel versus lucro divulgado, 428

Diferenas permanentes, 429 Diferenas temporrias, 429 Enfoque baseado no balano, 430

Argumentos a favor e contra a alocao, 431 Argumento em favor da alocao abrangente, 431 Argumento contra a alocao, 432 Argumento em favor da alocao parcial, 433 Argumento em favor do clculo de valor presente, 433 Estudos empricos, 434

14 TI OHIA Dt\ ( ONlABil.llJAill.

Impostos dif('ridos e o referencial conceitual, 434 Prejuzos operacionais lquidos, 435 So realmente ativos e passivos?, 436 Comparao do SFAS 96 com o APB 11 , 437

Apresentao de resultados, 439 Alocao de imposto dentro de um exerccio, 439 Mtodo lquido do imposto, 440

Resumo, 441 Questes para discusso, 442 Fontes primrias, 443 Leituras adicionais selecionadas, 444

21 PENSES, 446 Determinao da obrigao de pagamento de penso, 448

Obrigao econmica, 448 Cincia atuarial, 449 Componentes da obrigao, 450

Financiamento da obrigao, 451 Saldos e fluxos, 453 Obrigao lquida, 453 Resumo, 453

Contabilizao das obrigaes, 454 Custos de servios anteriores, 455 Custos peridicos de penso, 455 Ajustes, 45 7 Compensao, 457 Passivos lquidos com penses, 45 7 Divulgao, 458

Resumo, 459 Questes de mltipla escolha, 459 Questes para discusso, 460 Fontes primrias, 461 Leituras adicionais selecionadas, 462

22 DIREITOS DE PROPRIEDADE, 463 Natureza dos direitos de propriedade, 464

Direitos de proprietrios, 464 Teoria da propriedade, 466 Teoria da entidade, 46 7 Teoria de direitos residuais, 468 Teoria empresarial, 469 Teoria do fundo, 4 70 Posio do Fasb, 4 70 Resumo das teorias de direitos de propriedade, 471

Classificao de direitos em firmas individuais e sociedades de pessoas, 4 71 Classificao de direitos de acionistas, 4 71

Classificao por fonte de capital, 4 72 Divulgao do capital legal, 4 72 Divulgao de restries distribuio do lucro, 4 73 Divulgao de restries a distribuies em caso de liquidao, 474 Resumo, 474

Demonstraes financeiras consolidadas, 475 Procedimentos de consolidao. 475 Finalidade e natureza, 4 77 Classificao de direitos consolidados, 4 78

Resumo, 480 Questes de mltipla escolha, 480 Questes para discusso , 480 Fontes primrias, 483 Leituras adicionais selecionadas, 483

23 ALTERAES DO PATRIMNIO DOS ACIONISTAS, 485 Aumentos do capital investido, 486

Subscries, 486 Converso de dvidas, 486 Converso de aes preferenciais, 487 Bonificaes e desdobramentos, 487 Opes e warrants, 490

Redues de capital investido, 494 Aes em tesouraria, 494

Combinaes de empresas, 496 Combinaes tratadas como compras, 496 Combinao de participaes, 497

SUMRIO 15

Uma avaliao de compras e combinaes de participaes, 498 Lucros por ao, 500

Clculo do nmero de aes, 500 Clculo do lucro, 501

Resumo, 502 Questes de mltipla escolha, 503 Questes para discusso, 504 Leituras adicionais selecionadas, SOB

- -24 DIVULGAAO DE INFORMAOES FINANCEIRAS, 510 Divulgao para quem?, 511

Divulgao a grupos de interesse, 512 Nveis de divulgao, 512

Nvel de divulgao, 515 Padres de divulgao, 515 Divulgao voluntria versus divulgao compulsria, 516 Regulamentao da divulgao, 517

Formas de divulgao, 518 Previses financeiras, 519 Polticas contbeis, 520 Mudanas contbeis, 521 Divulgao de eventos posteriores s demonstraes, 521

Djvulgao a respeito de segmentos de uma empresa, 522 Mtodos de divulgao, 524

Formato e disposio das demonstraes formais, 524 Terminologia e apresentaes detalhadas, 524 Informao entre parnteses, 525 Notas explicativas, 525 DemOIISLra0(l~ e quadros complementares, 529

#

16 TEORIA l)A CONTABILllJAl)E

Parecer de auditoria, 529 Discusso e anlise pela administrao e carta do presidente, 529

Resumo, 531 Questes para discusso, 531 Fontes primrias, 535 Leituras adicionais selecionadas, 535 ,

lndice Remissivo, 538

Prefcio

Esta quinta edio, tal como suas antecessoras, procura oferecer um referencial para cursos de graduao e ps-graduao em Contabilidade Financeira e Teoria da Contabilidade Financeira, seminrios de padres de Contabilidade Financeira, e semi-nrios de teoria do lucro e avaliao de ativos. Os leitores que desejam compreender os padres de contabilidade financeira ou desejam ter um apanhado geral da teoria da contabilidade financeira) bem como aqueles que desejam preparar -se para o exame terico para a obteno do certificado de CPA, tambm consideraro til o presente li-vro.

Supe-se que o leitor tenha conhecimento da estrutura bsica da contabilidade. A experincia tem demonstrado, porm, que estudantes maduros que no tenham es-tudado contabilidade so capazes de entender o assunto estudando essa estrutura b-sica ao mesmo tempo, formalmente ou independentemente. Formao em finanas ou economia tambm pode ser til para o aproveitamento do material contido neste livro.

Foi empregado um referencial genrico para avaliar as diversas reas da teoria e da prtica da contabilidade financeira. Esse referencial inclui uma srie de teorias que no so necessariamente coerentes uma com a outra e que podem conduzir a conclu-ses distintas. So feitas avaliaes em trs nveis bsicos:

1. O nvel estrutural - as relaes entre sistemas de procedimento e relatrios financeiros.

2 . O nvel de interpretao semntica- as relaes de descries e medidas com fenmenos encontrados na realidade.

3. O nvel pragmtico - as reaes de todos os individues afetados por relatri-os contbeis, incluindo os usurios (individualmente e em termos agregados) e os produtores de informaes contbeis.

Nessas avaliaes, damos nfase aos enfoques indutivo-dedutivo e da teoria de mercado de capitais, embora outros enfoques tambm sejam discutidos, quando isso apropriado. Em alguns casos, os diversos pontos de vista resultantes dos diferentes enfoques so criticados, sem que se procure sugerir uma soluo ou indicar a melhor alternativa. Em outros casos, os autores expem suas opinies e apresentam evidnci-as baseadas na lgica e em resultados empricos, quando esto disponveis. Em todos os casos, as solues sugeridas so preliminares e esto sujeitas a alterao caso sur-jam novas evidncias.

Os primeiros oito captulos desta edio desenvolvem as bases da teoria da con-tabilidade. Incluem um captulo introdutrio, que contm uma seo qu e t rata de metodologia, dois caprulos que discutem o desenvolvimento da contabilidade, um ca-pfl ulo a respeito da evo luo dos princpios contbeis geralmente aceitos, um captulo que drsfrc.w 0s elementos da conlabilidadc financejra, um captulo a respeito da teo-ria cl< nw1

18 TH )HJ/\ 1 )i\ CON 1 \1\ltll li\llh

captt ulo rclnt ivo ,) considc1 aao de variacs de preos drstaca seu efeito sobre a dc-tcrmmao do lucro, mas tambm discute os problemas de mensuracao de ativos. Jsto seguido por o ito ca ptulos que tratam da demonstrao de posio financeira, cada um mais especfico do que o anterior. Os ativos so analisados em primeiro lugar, de pois os passivos e, finalmente, o patrimnio do acionista . O ltimo captulo discute a divulgao de informao relevante para investidores, credores e outros leitores inte-ressados de demonstraes financeiras.

Houve uma revoluo na contabilidade nos anos passados desde o surgimento deste livro. No incio, o raciocnio indutivo-dedutivo predominava, mas hoje em dia dominam os estudos empricos situados num referencial pragmtico. Esta edio pro-curou refletir tal mudana ampliando sua cobertura da pesquisa recente, sem ignorar as contribuies dos primeiros pesquisadores em contabilidade. Entre as mudanas bsicas nesta edio, temos:

1. Utilizao mais ampla do Referencial Conceitual do Fasb, visando unificar o material ao longo de todo o livro.

2. A adio de dois captulos para cobrir os primrdios da histria da contabili-dade e a busca de princpios contbeis, respectivamente.

3. A adio de uma seo sobre tica ao captulo que trata de processos de to-mada de decises.

4. nfase adicional na importncia dos fluxos de caixa, integrando esse assunto ao enfoque de preservao de capital mensurao do lucro, permitindo que o enfoque de receitas-despesas mensurao do lucro receba seu prprio captulo.

S. A combinao, num captulo, do reconhecimento e da classificao de ativos e passivos, permitindo que se estude a demonstrao de posio financeira como um todo antes de examinar seus componentes.

6. Um captulo prprio mensurao de ativos, permitindo que o captulo refe-rente a estoques seja absorvido pelo captulo sobre ativos circulantes.

7. A separao entre penses e impostos de renda, permitindo que cada assun-to seja tratado mais a fundo.

8. A adio de grande quantidade de material novo ao final de cada captulo, incluindo uma srie de casos novos.

Ao final de cada captulo, h uma lista de leituras selecionadas sobre partes espe-cficas do captulo. Esses artigos e trechos de livros foram escolhidos em funo de sua qualidade, facilidade de acesso, legibilidade e capacidade de apresentao dos vrios aspectos de tpicos controvertidos. Em virtude da rpida expanso da literatura rele-vante a esses tpicos, os textos selecionados representam apenas uma amostra. Incen-tivamos os leitores a usar as vrias publicaes disponveis, incluindo aquelas que sur-giro aps a leitura deste livro. Nada substitui a leitura ampla na rea da teoria da con-tabilidade, para que os vrios pontos de vista existentes sejam compreendidos e ava-liados com equilbrio.

H tambm no final de cada captulo um grupo de questes classificadas por as-sunto. Muitas foram selecionadas no exame terico de certificao de CPAs. Desejamos registrar nossos agradecimentos aos dirigentes do Instituto Americano de Contadores Registrados (AICPA) por sua gentil permisso quanto reimpresso dessas questes. Outras questes, particularmente casos, foram usados com permisso de seus autores. Os autores so mencionados em notas de rodap a esses casos. As questes e os casos restantes foram preparados pelos autores deste livro para esta edio.

Gostaramos de reconhecer a ajuda dos inmeros alunos e colegas que fizeram comentrios a respeito desta edio e das edies anteriores. Somos especialmente gratos a Willard J . Graham e Robert N. Anthony, que muito contriburam para as edies an-teriores. No caso desta edio, agradecemos em especial aos alunos do curso de Teoria da Contabilidade na Southem Methodist University, e aos auxiliares de ensino, Melissa Chandler, David Kennedy, Mark Kohlbeck e Mitch Mulvehill, que fizeram muitos comen-trios teis sobre a primeira verso do livro. Somos especialmente gratos aos professo-res Noel Addy, Tom Barton, Tom Bums, Michael Dugan, Joe lcerman, Gordon May, l.illian

PREFCIO 19

Mills, R. D. Nair, Thomas Sullivan e Michael Vetsuypens, por seus comentrios detalha-dos primeira verso. Todos os seus comentrios foram de grande utilidade, embora, por motivos especiais, no tenhamos includo todas as idias sugeridas. Quaisquer fa-lhas que tenham permanecido so de nossa inteira responsabilidade.

Desejamos exprimir nossa gratido particular ao Dr. J. Leslie Livingstone por seu estmulo durante vrios anos. Acima de tudo, temos um dbito enorme com nossas esposas, Kathleen e Nancy, por sua pacincia e seu apoio.

Nossa esperana a de que voc, leitor, aproveite tanto o uso deste livro quanto ns tivemos prazer em escrev-lo. Preferimos crer que este livro pertence a todos ns. Ficaramos muito felizes em receber seus comentrios para que possamos continuar a edit-lo da maneira que seja mais til.

Eldon S. Hendriksen Michael F. van Breda

,.

Objetivos do Captulo

Viso Geral do Captulo

1 Introduo e Metodologia da Contabilidade

Ao terminar a leitura deste captulo, voc ser capaz de:

Delinear os vrios enfoques ao desenvolvimento de teorias da contabilidade: fis-cal, legal, tico, econmico, comportamental e estrutural.

Explicar os diferentes nveis das teorias da contabilidade: sinttico, semntico e prag-, .

mattco.

Definir vrias classificaes de teorias da contabilidade: positiva versus normativa, emprica versus no emprica, dedutiva versus indutiva.

Esquematizar os mtodos de verificao das teorias da contabilidade.

Enfoques Teoria da Contabilidade Os contadores tm adotado numerosos enfoques soluo de questes, como a do re-conhecimento de receitas, por exemplo. Seis enfoques so apresentados: fiscal, legal, tico, econmico, comportamental e estrutural.

Classificao de Teorias da Contabilidade A prpria teoria da contabilidade pode ser classificada de diversas maneiras: segundo seu nvel (sinttico, semntico, pragmtico); de acordo com o tipo de raciocnio (de-dutivo, indutivo) ; ou conforme sua atitude (normativa, positiva) .

Verificao de Teorias Cada enfoque definio da teoria da contabilidade requer um mtodo distinto de ve-rificao.

Concluso Cada um dos enfoques descritos neste captulo ocupa um lugar na teoria da contabili-dade, e ser utilizado para investigar a natureza da contabilidade, oferecendo assim um referencial para a avaliao, o desenvolvimento, a explicao e a predio da prtica.

22 lFOH\ \ D'\ < ONI \Rllll>\l>l

No incto dn clcndn de 1970, a Alleghany Bcvcrages Cot poration (ABC), uml empresa engar-rafndorel dr refrigerantes sediada em Maryland , es-ta a debatendo asperamente suas prticas de divul-gao de dados financeiros com seus auditores. A empresa havia criado uma subsidiria, Valu Vend, na qual tinha 100% de participao, com o objetivo de instalar mquinas para a venda de refrigerantes. A empresa registrava a venda das mquinas no mo-mento em que eram entregues aos clientes da Valu Vend. Mais precisamente, como a ABC dissera numa nota explicativa a seu relatrio 10-K:

A Valu Vend vende suas mquinas mediante contratos de venda condicional. De acordo com tais contratos, exige-se do comprador uma entrada de 50 dlares e o pagamento do saldo em prestaes mensais iguais num perodo de 48 meses aps a compra. Sob planos de carncia, a primeira das pres-taes mensais pode ser paga 120 dias ou 210 dias aps a data da compra, mas todos os pagamentos devem ser completados dentro de 48 meses aps a compra.

As mquinas so vendidas a distribuidores e, por meio dos distribuidores, a outros compradores~ que podem colocar as mquinas em locais de sua prpria escolha. Cada distribuidor se obriga a esto-car e a distribuir bebidas em seu territrio comer-cial, bem como a montar organizaes de venda e

...

manutenao.

Uma circular enviada aos acionistas (aqui ligei-ramente resumida) apresenta o restante da histria do ponto de vista da administrao:

A empresa julgou ser necessrio substituir seus auditores, Alexander Grant & Company. Nos-so pessoal de contabilidade havia trabalhado em contato prximo com a Alexander Grant durante o ano, e decidira adotar o mtodo de contabilidade por competncia, que o mtodo utilizado em nos-so setor de atividade. Em 2 de maro, fomos infor-mados, pelo escritrio da Alexander Grant em Baltimore, de que devamos diferir os resultados da Valu Vend. Durante uma discusso prolongada, fo-mos solicitados a fornecer informaes complemen-tares a respeito de empreendimentos semelhantes. Isto foi feito, consubstanciando nosso mtodo de contabilizao.

Aps muita pesquisa adicional e vrias reu-nies, em 18 de maro o escritrio da Alexander Grant em Baltimore estava novamente pronto para retomar ao mtodo de contabilizao por competn-cia, basicamente com as mesmas cifras que hava-mos preparado em carter preliminar. Foi realizada uma reunio na sede da Grant, em Chicago, em 21 de maro, e fomos a informados de que no pode-riam aceitar nossa contabilizao por competncia, e propuseram um enfoque hbrido que era inaceit-vel para ns. No tivemos outra escolha se no re-comendar ao Conselho de Administrao que o con-trato com a Grant fosse cancelado.

Neste caso, a questo uma das mais funda-mentais na teoria da contabilidade: quando deve ser

reconhecida uma receita? A pergunta qu,.. os envol-vidos eram obrigados a fazer era simples, muito embora a resposta no o fosse. Seria possvel tratar a venda de uma mquina de vender refngerantes como a venda de uma garrafa de refrigerante? Se-ria apropriado reconhecer uma venda no momento da entrega, quando se trata de uma venda condicio-nal? Deve o valor da entrada afetar a deciso a esse respeito? O que se deve fazer a respeito do fato de que a venda no est sendo feita ao consumidor fi-nal, e sim a um intermedirio?

O caso suscita uma srie de aspectos interes-santes relativamente teoria da contabilidade. Em primeiro lugar, indica que as questes tericas no so apenas uma questo de "teoria". Possuem impli-caes bastante prticas tanto para a administrao de uma empresa quanto para os auditores. Nesse caso, a recusa quanto a reconhecer as receitas da Valu Vend no ato de entrega das mquinas teria represen-tado uma queda de 30% do faturamento para a ABC. Isto poderia ter impedido que obtivesse um emprs-timo no mercado, o que teria prejudicado seus pla-nos de expanso. Do ponto de vista dos auditores, uma recusa injustificvel a dar um parecer sem res-salvas poderia levar a uma ao judicial por quebra de contrato por parte da empresa; concordar em dar um parecer sem ressalvas poderia gerar uma ao coletiva por parte de acionistas furiosos, se houves-se problemas no futuro . Qualquer que fosse o caso, as vidas e a subsistncia de diversas pessoas so afe-tadas de perto pela soluo de questes como essas. Em resumo, o modo pelo qual a teoria aplicada pode ser relevante.

Em segundo lugar, o caso demonstra que a te-oria da contabilidade depende, muitas vezes, de jul-gamentos profissionais feitos por pessoas envolvidas com casos especficos. No so somente os membros do Conselho de Padres de Contabilidade Financei-ra (Financiai Accounting Standards Board- Fasb) que so obrigados a teorizar, mas tambm os conta-dores praticantes que so obrigados, em muitos ca-sos, a exercer seu prprio julgamento a respeitos de questes tericas. As questes tericas raramente so dirimidas de maneira completa pelas autoridades

I

contbeis. E verdade, porm, que algumas de suas diretrizes so bastante detalhadas, mas muitas dei-xam amplo espao para o julgamento de administra-dores e auditores locais. Muitas questes tericas, portanto, so resolvidas no nvel local, como colo-cado pelo Fasb:

Escolhas contbeis so feitas em pelo menos dois nveis. Num nvel, so feitas pelo Conselho ou por outros organismos com o poder de exigir que as empresas divulguem seus dados de determinada maneira, ou, do ponto de vista negativo, de proibir um mtodo que os organismos considerem indese-jvel. (. .. ) Tambm h escolhas feitas no nvel da

'

empresa individual. A medida que mais padres de contabilidade so promulgados, o campo para a es-colha individual torna-se inevitavelmente mais limi-

tado. Mas existem atualmente, e sempre existiro, muitas decises contbeis a serem tomadas pelas empresas, que envolvem uma escolha entre alterna-tivas para as quais nenhum padro ter sido ainda promulgado, ou uma escolha entre maneiras dife-rentes de aplicar um determinado padro.1

O reconhecimento de receitas um exemplo clssico de uma norma ampla que demanda julga-mento profissional no nvel local. Tal como fo i defi-nido por um livro-texto:

A receita deve ser reconhecida no prazo mais curto dentro do qual (1) a entidade tenha cumpri-do substancialmente o que exigido para obter re-ceita e (2) o volume de receita possa ser medido confiavelmente. 2

Em muitos setores de atividade, supe-se que a primeira parte dessa definio ocorre no ato da entrega. No caso da Alleghany Beverages, que as mquinas tenham sido entregues. A segunda eJcign-cia era claramente atendida, na opinio da adminis-trao. Por qu, ento, a discusso? Evidentemente, a Alexander Grant no se sentia vontade com a alegao de que a entrega, nesse caso, indicava cum-primento substancial. Quem estava com a razo? E quem deve determinar quem tem razo?

Devem o Fasb ou a SEC estabelecer diretrizes mais especficas para evitar situaes como esta? H argumentos em ambas as direes. Alguns argumen-tam com veemncia, como veremos mais tarde, que os administradores, se deixados por conta prpria, chegaro a solues perfeitamente satisfatrias para todas as partes interessadas. Outros acreditam que papel dos profissionais de contabilidade fazer jul-gamentos como esses. Retire-se o poder de escolha, dizem, e os contadores se transformaro em meros escriturrios. Outros acham que o caso deixa bastan-te claro que os administradores e os auditores no podem ter liberdade total para formular regras. Os administradores desejaro manipular o lucro, dizem eles; os contadores precisam contar com o apoio de padres contbeis para resistir. Um enfoque do tipo laissez-faire, dizem, resultar numa proliferao de alternativas ou na escolha da mais fraca entre vri-as alternativas.* Ainda no se sabe qual deles o melhor argumento.

Independentemente dos argumentos, a impo-sio de procedimentos contbeis por um organismo oficial parece ser a direo na qual est indo a mai-oria dos pases, particularmente os Estados Unidos, com o Conselho de Padres de Contabilidade Finan-ceira (Fasb). Por exemplo, no caso da contabilidade de operaes imobili rias, as regras para o reconhe-cimento de receitas foram en unciadas com detalhes quasl dr;lorosos no SFAS 66.

E.c;ru ~rna uma ~phtJ('iiJ drJ Lri m h(Jmrnagrm a Su Thoma'> Gnsh;Jm, fin anri ;w iHglh do ./cuJo ) 6, ljU

24 11 OHlt\ 1 >t\ CON 1,\ Bil\1 >Aill

InfC'It7.n1ent e, r1~ nm mas de lcgislaao fiscal tm ~. ct ciclo

de legais. ')\dvogados e juzes encaram a proprieda-de e conceitos cotTelatos de maneira muito pareci-da com a qual contadores e empresrios encaram ativos, e encontram muitas das mesmas dificuldades com definies."5 A constatao de que nem sempre chegam mesma concluso reflete, geralmente, o fato de que os advogados normalmente esto inte-ressados no lucro disponvel para pagamento de imposto ou no lucro disponvel para pagamento de dividendos, e no em lucro no sentido de aumento de valor ou como medida de eficincia operacional. 6 Em resumo, portanto, embora a lei certamente pro-porcione numerosos exemplos que podem estimular o pensamento em questes de teoria da contabilida-de, raramente ela o fator decisivo.*

VERIFICAO

1. Defina o termo propriedade legal. Em que mo-mento se d a transmisso da propriedade legal quando voc compra um automvel? Quando ocorre uma venda, tipicamente?

2. Defina o termo realizao. Por que poderiam os advogados ter dado tanta nfase realizao como medida de lucro?

Enfoque tico Um terceiro enfoque pergunta se h uma solu-

o tica para o dilema da ABC. Existe alguma coisa que a administrao deveria estar fazendo? Ser que no seria o caso de fazer mais do que simplesmente obedecer a um conjunto de princpios contbeis ge-ralmente aceitos? Ao fazermos tais perguntas numa seo separada, no estamos querendo dizer que os outros enfoques no possuam contedo tico, e tam-

I pouco que as teonas ettcas tgnorem necessanamen-te todos os outros conceitos. Questes ticas funda-mentais fazem parte importante de toda a moderna construo de teorias. 7

O enfoque tico teoria da contabilidade d nfase aos conceitos de justia, verdade e eqidade. ,

E interessante notar que cada um desses conceitos acabou sendo includo no Referencial Conceitual criado pelo Fasb. Consideraes tais como ausncia de vis e fidelidade de representao so vistas como caractersticas necessrias de um sistema contbil confivel. A neutralidade, ou seja, a caracterstica de que a mformao no deve receber qualquer colori-do de modo a influenciar comportamento em qual-quer d1reao, um aspecto essencial do estabeleci-ffi(->ntO de padrc~. As consid eraes ticas, portan-' ' ' f'Xl r crm unw mnuncia ampla em toda a conta-I;J] Idadr

As '''Y.HII/.IUWS 11ft '"'' I umlalnlidadt> drtct fll l llrldtt p o 1 f tY,,ICI lt lt Y, JJJ,JJJII fl l .l l Jll fiJil ',IIUCIflt'XI ! 'Cfl!i tll''>~o-1 l t'g l i l geral .

INTRODUO E METODOLOGIA DA CONTABILIDADE 25

Nesse caso especfico, poderia ser perguntado se a administrao estava sendo justa com os acio-nistas, ao contabilizar as transaes naquela altura. Ou poderia ser feita a pergunta oposta: teria sido justa a administrao deixando de reconhecer a re-ceita naquela altura? Tambm poderia ser pergun-tado se a administrao da ABC estava dizendo a verdade, embora a verdade, em contabilidade, seja difcil de definir e aplicar.

Muitos parecem usar o termo verdade queren-do dizer "de acordo com os fatos", o que equiva-lente ao conceito de "fideJidade de representao", definido no Captulo 5. Entretanto, nem todos os que se referem verdade em contabilidade tm em men-te a mesma definio dos fatos. Alguns se referem a fatos contbeis como dados objetivos e verificveis. Assim, os custos histricos representam fatos contbeis, para essas pessoas. Para outras, o termo verdade utilizado em referncia avaliao de ati-vos e despesas em termos econmicos correntes. Por exemplo, um profissional disse que as demonstraes financeiras representam a verdade somente quando indicam o valor corrente dos ativos e dos lucros e perdas resultantes de variaes de valor, embora os aumentos de valor precisem ser designados como realizados ou no realizados.8

Muitos associam o termo verdade a proposies ou enunciados que consideram ser princpios conso-lidados. Por exemplo, muitos consideram o reconhe-cimento de um ganho no ato da venda de um ativo como a divulgao de condies "verdadeiras". Es-sas mesmas pessoas acham que a divulgao da reavaliao positiva de um ativo como rendimento ordinrio, antes de sua venda, carece de veracidade. Assim, a regra estabelecida em relao ao reconhe-cimento de receita usada como diretriz para deter-minar a verdade- e no o contrrio. Isto faz com que a veracidade dos relatrios financeiros dependa da validade bsica das regras e dos princpios aceitos nos quais os relatrios se apiam. Esta uma base inadequada para a determinao do que verdadei-ro.

VERIFICAO

1. O que quer dizer o termo justo, num parecer de auditoria? Equivale ao termo justo na linguagem comum?

2. O que se quer dizer com o termo verdadeiro, na linguagem comum? Equivale ao que se imagina ser a verdade na contabilidade?

Enfoques Econmicos

Com a esperana de dirimir questes como as S L~sci t (l das pela A.BC, os contadores tm procurado, 11'' nHttt o lC' mpo, mt erprr tlu conceit os con u1beis crn

,.

2) li

ll.USTRAO 1.1 Perguntas a fazer. Fiscal Legal

I

E ti co

Econmico

Qual a situao fiscal? O que exigido por lei? H algu-

ma regulamentao especfica para este setor?

O que correto? Esta uma apresentao justa?

Que efeito exercer este procedi-mento contbil sobre a econo-mia? Que efeito exercer este procedimento contbil sobre os acionistas? O procedimento permite a d ivulgao completa dos fatos? Que efeito exercer sobre outros grupos de interes-se?

Comportamental Por que a administrao deseja fazer esta escolha?

Estrutural H alguma regra especfica rela-tivamente a esta situao? Qual a definio de receita? Qual o princpio contbil geralmen-te aceito? O que esto fazendo os outros que operam neste se-tor?

ria mudar, caso os Estados Unidos se aproximassem mais da experincia europia. 13 Alm disso, medi-da que os tericos lidarem melhor com a natureza da informao financeira como bem pblico, ser mais provvel o desenvolvimento de tcnicas para lidar com outros bens pblicos que formam a base das preocupaes da contabilidade social.

Note-se que, tanto neste caso quanto em ou-tros, a tica desempenha papel importante. O en-foque de entidade, preferido pelo Fasb, no pressu-pe apenas que as empresas maximizam seu lucro, como tambm que devem maximizar seu lucro. O motivo para essa segunda atitude o teorema eco-nmico que diz que, numa economia de mercado, isso conduz a um resultado eticamente desejvel,

,

conhecido como Otimo de Pareto. * Os defensores do enfoque social reagem com a afirmao de que a existncia de bens pblicos invalida tal resultado, exigindo a adoo de um enfoque tlco mais amplo. A esta altura, nossa preocupao no tomar parti-do, mas fazer com que o leitor se cientifique de que o terico da contabilidade se defronta com questes ticas a todo instante.

*

INTRODUO E METODOLOGIA DA CONTABILIDADE 27

VERIFICAO

1. Contraste macroeconomia e microeconomia. 2. Por que no imprprio descrever a contabili-

dade tradicional como um subconjunto da con-tabilidade social?

3. Defina a expresso grupo de interesse e confron-te-a com o termo acionista .

Enfoque Comportamental

Uma alternativa ao enfoque econmico consis-te em confiar nas vises da psicologia e da sociolo-gia no desenvolvimento das teorias da contabilida-de. Neste enfoque, a preocupao reside na relevn-cia da informao transmitida a responsveis pela tomada de decises e no comportamento de indiv-duos ou grupos diversos em conseqncia da apre-sentao de informaes contbeis. No caso da ABC, a questo poderia girar em torno do impacto que o reconhecimento antecipado de lucro, juntamente com a divulgao da controvrsia, poderia exercer sobre decises tomadas pelos acionistas.

Os usurios mais importantes de relatrios contbeis apresentados a grupos externos empre-sa geralmente incluem acionistas, outros investido-res, credores e autoridades governamentais; entre-tanto, as teorias comportamentais tambm podem levar em conta os efeitos de relatrios externos so-bre as decises da administrao e o efeito, sob a forma de feedback, das aes de contadores e audi-tores. Desse modo, as teorias comportamentais pro-curam medir e avaliar os efeitos econmicos, psico-lgicos e sociolgicos de procedimentos contbeis e mecanismos de divulgao alternativos.

O enfoque comportamental teoria da conta-bilidade tem estimulado uma busca, tanto entre con-tadores acadmicos quanto profissionais, de objeti-vos fundamentais para a contabilidade e de respos-tas a perguntas tais como: Quem so os usurios das demonstraes financeiras publicadas? Qual a na-tureza da informao especfica desejada pelos v-rios grupos de usurios? Podem ser encontradas necessidades comuns de apresentao de demonstra-tivos genricos, ou devem ser atendidas necessida-des especficasr'* Corno reagem investidores, credo-res e administradores a procedimentos e relatrios contbeis diferentes?

Tecmcamente falando, nenhuma infonnao necessria para .a tomada de uma deciso, mas a informaao pode ser dcseJadn dev1do a mce11czns O termo n~cessidacles c usado

. . '

nrste caso, com st> u s1gna ftcnuo l'm l inguag~m comum.

..

'>8 IHlHl\ P\ 1 ONI \1\IIIP\Jll

"RIFlCAO

1. Dcfin,l o enfoque comportamenlal teoria da contabilidade. Contraste-o com o enfoque micro-

" . cconomtco.

2. Enumere as questes suscitadas pelos compor-tamentalistas em contabilidade.

Enfoque Estrutural

O enfoque clssico contabilidade, visando a soluo de problemas tais como os suscitados pela ABC, poderia ser denominado "estrutural", porque se concentra na estrutura do prprio sistema contbil. A maior parte do raciocnio neste enfoque, particularmente no nvel local, d-se por analogia. Procura lidar com os problemas por semelhana. O julgamento a respeito de qual o momento mais apropriado para reconhecer um evento baseia-se, tipicamente, nos momentos escolhidos para o regis-tro de outros eventos. Em outras palavras, os conta-dores procuram classificar transaes semelhantes de maneira similar, ou, mais formalmente, buscam a uniformidade no registro e na divulgao de transa-

,

es. E apenas quando encontram uma transao que no se encaixa num molde prvio que so obri-gados a recorrer a princpios mais fundamentais.

O processo, como um todo, lembra a primeira semana de um curso de Princpios de Contabilidade. Muitos leitores talvez se lembrem da procura ansio-sa, naqueles primeiros dias do estudo da Contabili-dade, dos nomes a serem dados a lanamentos de dirio. Como deveria ser classificada uma compra de lpis? Deveria ser tratada da mesma forma que a compra de componentes? O que deveria ser consi-derado material de consumo e o que deveria ir para o estoque?

Fica claro, com base no caso da ABC, que tan-to os auditores quanto os administradores adotaram um enfoque estrutural. A uniformidade foi a primeira linha de argumentao para a empresa e seus crti-cos. Haviam utilizado a entrega como o momento no qual reconheciam as vendas em todos os seus neg-cios prvios. Planejavam continuar usando-a na cren-a de que as novas vendas eram anlogas s ante-riores. Os argumentos dos auditores parecem ter sido os de que as transaes eram suficientemente dife-rentes para que no fosse possvel fazer um parale-lo. O princpio da uniformidade no estava sendo questionado, mas apenas a aplicao especfica.

Este processo de classificao similar de dados semelhantes e sua sintetizao em "agrupamentos especficos (contas) e posterior sintetizao dos agru-pamentos em relatrios e demonstrativos" tem sido chamado de "compactao".14 O professor A. C. Littleton, de lliinois, descreveu esse processo corno sendo semelhante ao dos estatsticos.15 Tanto os con-

Laclon'~ q11.1nlo os f'St ar "i l icos ;.tgrcgam nmeros paii clwgHr a tottis ou mdHl

Mais formalmente, discutimos como as teorias pode-riam ser classificadas, e posteriormente verificadas.* A Ilustrao 1.2 resume a classificao das teorias da contabilidade.

Teoria como Linguagem

Uma primeira classificao apia-se na noo de que a contabilidade um a linguagem. Muitos a consideram como a linguagem dos negcios. Os te-ricos afirmam que h trs perguntas a serem feitas a respeito de uma linguagem e das palavras e frases que compem essa linguagem:

1. Que efeito tero as palavras sobre os ouvin-tes?

2. Que significado tero essas palavras, se houver algum?

3. As palavras fazem sentido lgico?

As respostas a cada uma dessas perguntas for-mam parte do estudo de uma linguagem. A pragm-tica o estudo do efeito da linguagem; a semntica o estudo do significado da linguagem; e a sintaxe o estudo da lgica ou gramtica da linguagem. Tanto o enfoque comportamental, quanto o enfoque econmico aludidos, so basicamente pragmticos em termos de estilo, ao passo que o enfoque est:J.u-tural principalmente sinttico. Embora seja justo dizer que quase toda a pesquisa atual em contabili-dade tenha orientao pragmtica, a semntica e a sintaxe tambm so importantes na teoria da conta-bilidade. A semntica importante porque, em ter-mos ideais, a informao financeira possui conte-do econmico ou fsico reconhecido tanto por seus produtores quanto por seus usurios. Em contabili-dade, a sintaxe importante porque, idealmente, um dado financeiro est logicamente relacionado a ou-tro.

Os nmeros e as classificaes contbeis va-riam no que diz respeito interpretao que pode ser feita pelo leitor de relatrios contbeis. Por exemplo, o item caixa, no balano, compreendido basicamen-te como os contadores o pretendem. Por outro lado, a classificao despesas diferidas no tem qualquer interpretao especfica alm dos processos estrutu-rais que lhe deram origem. O papel das teorias que enfatizam a semntica consiste em encontrar manei-ras de melhorar a interpretao das informaes contbeis en1 termos da observao e da experin-cia humanas. O Fasb, em particular, est sempre pro-curando livrar o balano de itens que caream de contedo semn1ico.

A despeitO dos esforos do Fasb, e por mais difcil que SCJa sua aceitao para os nici(lntes (e o

Esta ~~~at1 aplm::1 !i"' ba~J au t f rn1 f

3() lJoOHlJ\ Tl-\ l.UN L\Hlllll \1>1

tt\bc1s . Nao pa1 crr poss1vcl , cnt rrlanto, criar um conjunto completamente diferente de pnncptos para cncltl usurio! F.m vez disso, produz-se um demons-trativo genrico, como soluo conciliatria.

Um mtodo mais preciso de formulao da l-gica do raciocnio dedutivo encontrado no enfoque axiomtico ou matemtico teoria da contabilidade. Neste mtodo, so conferidos smbolos matemticos a alguns conceitos e idias. O arcabouo construdo sob a forma de modelos matemticos que utilizam lgebra matricial ou lgica simblica. Restries podem ser aplicadas sob a forma de expresses ma-temticas. Portanto, partindo-se de postulados e re-gras de inferncia lgica, possvel formular e tes-tar teoremas por meio de operaes matemticas. Assim, o mtodo axiomtico capaz de oferecer uma aplicao muito rigorosa do mtodo dedutivo.

Uma das principais desvantagens do mtodo dedutivo a de que, se qualquer dos postulados ou das premissas for falso, as concluses tambm pode-ro ser falsas. Alm disso, o mtodo considerado demasiadamente distante da realidade para ser ca-paz de produzir princpios realistas e eficazes, ou lervir de base para regras prticas. Mas tais crticas geralmente decorrem da incompreenso da finalida-de e do significado da teoria. No necessrio que a teoria seja inteiramente prtica para que seja til ao estabelecimento de procedimentos eficazes. A principal finalidade da teoria gerar um referencial para o desenvolvimento de novas idias e novos pro-cedimentos e ajudar na escolha entre procedimen-tos alternativos. Se esses objetivos forem alcanados, no ser necessrio que a teoria seja baseada com-pletamente em conceitos prticos ou se limite ao desenvolvimento de procedimentos inteiramente aplicveis e prticos em termos da tecnologia corren-te. Na verdade, muitos dos princpios e procedimen-tos atualmente aceitos so diretrizes gerais de ao, em lugar de regras especficas a serem precisamen-te obedecidas em cada caso.

Raciocnio Indutivo. O processo de induo con-siste na formulao de concluses gerais com base em algo especfico. Um argumento indutivo tpico comea com um conjunto de exemplos particulares, alegaes de que esses exemplos so representativos de algum todo mais amplo, e da se faz alguma ge-neralizao a respeito desse todo. Freqentemente, mas nem sempre, o que especfico baseia-se em experincias prticas, tais corno os resultados de experimentos. As cincias que se baseiam na expe-rimentao so denominadas empricas. Por defini-o, as cincias experimentais so empricas. A ma-temtica essencialmente no emprica. A teoria da contabilidade que coleta dados financeiros para che-gar a suas concluses pode ser considerada emprica. O enfoque estrutural, por outro lado, tipicamente

" I nao emptnco.

Apenas porquf' os obsf'rvadorPS eY~minam so-mente dado~ brutos nao quer dtzer CJllf' no precisem de alguns postulados e conceitos niciats. A simples escolha do que observar j reflete noes preconce-bidas do que poderia ser relevante. Restringmdo-se aos dados financeiros de urna empresa, por exemplo, esto apoiando-se em alguns postulados relativos ao ambiente da contabilidade. Alm do mais, limitan-do-se a observaes somente de transaes financei-ras, talvez acabem apenas confirmando a prtica existente. A induo e a deduo, portanto, so re-almente complementares. Quase todas as teorias incluem alguns elementos tanto do raciocnio dedu-tivo quanto do raciocnio indutivo.

A vantagem do enfoque indutivo reside em no ser necessariamente limitado por um modelo ou es-trutura preestabelecido. Os pesquisadores tm liber-dade para fazer qualquer observao que julguem relevante. A principal desvantagem do processo indutivo reside no fato de que os observadores ten-dem a ser influenciados por idias subconscientes de quais so as relaes relevantes e que dados devem ser observados. Outra desvantagem do enfoque indutivo a de que, em contabilidade, os dados bru-tos tendem a ser diferentes em cada empresa. As relaes tambm podem ser diferentes, o que dificul-ta a generalizao.

VERIFICAO

1. Contraste os termos dedutivo e indutivo. 2. Contraste os termos emprico e no emprico, no

que se refere teoria da contabilidade. 3. Por que a teoria da contabilidade continua a ser

to controvertida?

Teoria como Decreto

Tanto as teorias indutivas quanto as teorias dedutivas podem ser descritivas (positivas) ou prescritivas (normativas) . As teorias descritivas vi-sam mostrar e explicar quais informaes financei-ras so apresentadas e comunicadas aos usurios de dados contbeis, e corno. As teorias normativas vi-sam recomendar que dados devem ser comunicados, e corno devem ser apresentados; ou seja, procuram explicar o que deve ser, em lugar do que . As teorias indutivas, por sua natureza, so geralmente positi-vas; mas, no decorre da que as teorias dedutivas sejam necessariamente normativas. Pode-se partir de generalizaes do que se (\Cha existir e obter da dedues especficas que visam ser completamente descritivas.

A questo, no caso da Alleghany Beverages, quanto ao mtodo de reconhecimento de receita a ser utilizado, prescritiva ou normativa para os en-volvidos, pois esto buscando uma orientao quanto

ao que devem fazer. Poderamos fazer urna pergun-ta mais descritiva ou positiva: Por que desejava a administrao registrar o lucro por competncia? Uma resposta poderia ser a de que a administrao estava simplesmente procurando fazer o que fosse teoricamente correto (seja l o que fosse isso); ou-tra resposta mais cnica poderia ser a de que talvez a administrao estivesse tentando inflacionar os lucros para impressionar acionistas e credores. Se estava fazendo isso ou no, esta uma questo

, .

emp1nca. Os tericos da contabilidade interessam-se por

respostas a perguntas dos dois tipos: o normativo, que visa descobrir a melhor maneira de registrar contabilmente uma transao, e o positivo, que pro-cura descobrir como os administradores e outros indivduos decidem o que melhor para eles. As respostas a esses tipos de pergunta, juntamente com o esforo para encontrar tais respostas representam o campo da teoria da contabilidade.

VERIFICAO

1. Defina o enfoque estrutural. Por que associa-do to de perto a um enfoque positivo teoria da contabilidade?

2. Por que as teorias positivas so s vezes criticadas?

3. Explique por que um enfoque positivo teoria associado ao raciocnio indutivo.

-VERIFICAAO DE TEORIAS A verificao pode ser definida como o estabe-

lecimento da plausibilidade ou veracidade de uma teoria. Todas as teorias devem ser logicamente sli-das, mas, alm disso, a natureza da verificao de-pender da natureza da teoria que esteja sendo verificada. As teorias normativas so julgadas de uma forma; as teorias positivas, de outra.

As teorias normativas, incluindo a prpria te-oria da verificao, so julgadas pela plausibilidade de suas hipteses. O ideal que as hipteses nas quais se baseia uma teoria normativa e os argumen-tos segundo os quais poderia ser considerada acei-tvel sejam enunciados claramente na teoria. Outras pessoas seriam capazes, conseqentemente, de rejei-tar as concluses normativas rejeitando as hipteses, mas a base de divergncia teria sido bem definida.

As teorias descritivas so avaliadas de duas maneiras diferentes, dependendo de terem conte-do emprico ou no. As teorias sintticas so teorias descntivas que: no possuem contedo emprico. So confirmadas apenas pela Jgica. Por exemplo, a equa-o 2(y i 3) - 2y + 6 ~ verdadeira por fora das regras acf'llas da matFmtira. De maneira semclhan-

INTRODUO E METODOLOGIA DA CONTABILIDADE 31

te, a margem bruta ser igual a$ 500 se a receita for de $ 800 e o custo dos produtos vendidos for igual

- I

a $ 300, no por causa de observaoes emptncas, mas por causa das regras convencionadas da conta-bilidade. Muitas proposies contbeis situam-se nessa categoria e so verdadeiras apenas por moti-vos sintticos. Considere-se, como exemplo adido-

, .

nal, se um item, como um poo seco, e um ativo ou no. O argumento poderia ser o seguinte:

Todos os ativos tm valor para uma empresa. Um poo seco de petrleo no tem valor para uma empresa. Portanto, o poo seco no pode ser um ativo.

ILUSTRAO 1.2 Classificao de teorias. Teoria

Descritiva ou Prescritiva (positiva vs. normativa)

Raciocnio Linguagem ------------------------------

1. Deduo I (E logicamente correta?)

2. Induo (Que evidncias existem?)

1. Sintaxe (Quais so as regras?)

2. Semntica (O que significa?)

3. Pragmtica (Que efeito ter?)

Esta uma concluso perfeitamente vlida, mas precisamos notar que a validade de nosso raci-ocnio completamente independente do significa-do da palavra ativo. Podemos substitu-la por qual-quer palavra sem sentido sem afetar a validade da concluso. Por exemplo, poderamos ter simplesmen-te dito que, se todos os bzrs tm eechs, ento x no pode ser um bzr porque no tem um eech! Muito do raciocnio em contabilidade, particularmente no en-foque estrutural, de natureza sinttica. Pode ser logicamente correto, mas carece de contedo em-

' . ptnco. As teorias semnticas, por outro lado, so teo-

rias descritivas que possuem contedo emprico. Como visam dizer alguma coisa sobre a realidade, sua validade depende da observao. Por exemplo, a existncia de $ 56,23 em caixa pequeno s pode ser verificada mediante observao. A verificao de teorias semnticas pode ser feita por meio de estu-dos de pesquisa que determinem se os usurios da informao contbil compreendem o significado pre-tendido pelos produtores da informao, dentro do contexto da teoria relevante.

As teorias pragmticas tambm so teorias des-critivas possuidoras de contedo emprko. Ressaltam a util idade da contabilidade para investidores e ou-tras pessoas. Sua verificao no depende tanto de sua vnlidade como de seu vaJor para os usurios. Em

32 11 PHl \ 1)\ l ll~ l \ 1\lllll \I li

out t :1s tMI.n tas, nao se vcrilkl uma tcori.l pt :tgm-tir;l dit contabtltd t\de em si JnL'Sml, mas seu uso. C'omo fi car;\ claro nos captulos subseqenles, esse tem stdo o caminho escolhido pelos modernos te-n cos da contabilidade.

Os testes de teorias descritivas so comumente enunciados sob a forma de predies. Por exemplo, a teoria da gravidade permite aos cientistas predizer como se comportaro os corpos em queda, e testes podem ser feitos para verificar que realmente se com-portam de acordo com as predies. O resultado, se o teste for repetido suficientemente para satisfazer aos observadores, ser considerado como uma con-firmao da teoria. Por outro lado, se a teoria nada predisser, ou se forem constatadas anomalias, dir-se- que ela carece de confirmao- ou at ter sido refutada.17

Vrios autores tm discordado dessa descrio do processo cientfico. Thomas Kuhn, por exemplo, diz que a cincia se faz com o estabelecimento do que denomina paradigmas, que podemos definir como sendo referenciais para a gerao de questes de pesquisa. Os cientistas no confirmam ou rejeitam teorias, mas as julgam mais ou menos teis para suscitar questes que permitam refletir sobre a na-tureza de nosso mundo. So descartadas quando perdem tal utilidade.18

Outros tm rejeitado um enfoque verificao baseado puramente em predies, com o argumen-to de que as predies, particularmente nas cincias sociais, so pouco confiveis em vista de suas impli-caes comportamentais. Por exemplo, a predio de uma depresso na economia pode fazer com que o governo tome providncias que efetivamente provo-quem ou aprofundem a depresso (acumulando moeda ou vendendo ttulos de maneira apressada). Uma teoria que pudesse levar predio de insolvn-cia de empresas poderia efetivamente conduzir insolvncia se as pessoas acreditassem na predio. Ao negar fundos a urna empresa em dificuldades, os investidores e credores provocariam a insolvncia da empresa. Os contadores no ignoram que essa pos-sibilidade existe em relao aos procedimentos contbeis tradicionais, e predies mais precisas poderiam at intensificar tais preocupaes. Portan-to, a capacidade de predizer no pode ser a nica considerao no desenvolvimento de teorias da con-tabilidade.

O uso de predies como principal critrio de avaliao da teoria da contabilidade tambm com-plicado pelo fato de que as teorias da contabilidade tipicamente so uma mistura de vrias formas de teorizao. Sua confirmao, portanto, ocorre em diversos nveis:

1. As hipteses relativamente ao mundo real devem ser testadas por meio da correspon-dncia entre afirmaes e fenmenos ob-servados.

2. 1\ intrr r f' i l1 HJ di! c; .1firm~f'C' .. n::t t' ' J n ;J eleve S('t testada em te rmo~ dP cocrenct::t lgica.

3. Se qua lquer premissa Pstiver basead a em juzo de valor, dever ser ace ita ou reJeita-da com base em sua correspondncia com os juzos de valor do prprio indivduo.

4. Se a verificao emprica for incondusiva, as concluses da teoria ou a hiptese de-vero ser sujeitadas a verificao emprica independente.

VERIFICAO

I. Como seria possvel verificar a teoria da conta-bilidade?

2. Por que a verificao to importante para a teoria da contabilidade?

,..

CONCLUSAO

A teoria da contabilidade, tal como descrita neste livro, concentra-se no conjunto de princpios subjacentes e, presumivelmente, fundamentais para a prtica contbil: os princpios contbeis geralmente aceitos (Gaap) aos quais os auditores atestam sem-pre que assinam um parecer. Deve ser dito desde j, porm, que os princpios contbeis representam ape-nas uma das foras que moldam a prtica contbil. A poltica, a economia e a legislao tambm repre-sentam muitas das foras poderosas que se juntam a consideraes puramente tericas para a determi-nao da prtica. A teoria da contabilidade, alm do desenvolvimento de princpios, tambm busca com-preender essas foras.

Colocando em termos mais formais, e recorren-do definio de teoria encontrada no dicionrio Webster, a teoria da contabilidade pode ser definida como um conjunto coerente de princpios hipotti-cos, conceituais e pragmticos que formam um qua-dro geral de referncia para a investigao da natu-reza da contabilidade.19 A definio deliberada-mente ampla para que possa abranger tanto a viso mais tradicional de teoria como quadro geral de re-ferncia para a avaliao e o desenvolvimento de prticas contbeis slidas, quanto a viso mais mo-derna de teoria como quadro geral de referncia dentro do qual a prtica contbil possa ser explicada e prevista.

Uma ressalva imediata a essa definio a de que, embora urna nica teoria geral da contabilida-de possa ser desejvel, a contabilidade, como cin-cia, ainda se encontra num estgio demasiadamen-te primitivo para que tal ocorra. O mximo que pode ser conseguido, nesse estgio de desenvolvimento, um conjunto de teorias (modelos) e subteorias

I

complementares ou concorrentes. Mas ate mesmo isto pode ser valioso. Como disse certa vez um his-toriador italiano, Guglielmo Ferrero:

a teoria, que d aos fatos valor e sentido, geralmente muito til, mesmo que seja parcialmente falsa, porque lana luz sobre fenmenos que ningum observou, fora o exame, de muitos ngulos, de fa -tos at ento no estudados, e d impulso a pesqui-sas mais amplas e produtivas. zo

A validade desta afirmao ficar evidenciada quando forem examinados os muitos enfoques dis-tintos que tm sido desenvolvidos.

Questes simples, como a relativa ao momen-to em que se reconhece uma venda, formam o n-cleo da teoria da contabilidade. Desde o momento em que iniciam seus estudos da disciplina, os estu-dantes de contabilidade lutam com questes como essa- em outras palavras, com questes tericas. Em conseqncia, muitos estudantes de contabilidade, talvez sem o saber~ trazem muito conhecimento te-rico a um cur so de teoria . A teoria da contabilida-de no acrescenta muito conhecimento ao leitor; o que ela faz, principalmente, sistematizar o conhe-cimento que o leitor j possui.

-VERIFICAAO

1. O que teoria da contabilidade? Quais so seus objetivos?

2. importante haver uma definio de teoria da contabilidade? Por qu?

RESUMO

A teoria da contabilidade tem sido definida como um conjunto coerente de princpios lgicos que:

1. Oferece uma compreenso melhor das prticas existentes a contadores, investidores, adminis-tradores e estudantes.

2. Oferece um referencial conceitual para a avali-ao de prticas contbeis existentes.

3. Orienta o desenvolvimento de novas prticas e novos procedimentos.

Vrios enfoques ao desenvolvimento de uma Leoria como essa foram esboados neste captu lo : fiscal , legal, tico, econmico, comportamental e estrutural. Cada um dos vrios enfoques teoria da contabilidade possui algum mrito no que diz respei-to ao estabelecimento e avaliao de princpios e procedimentos contbeis. Os enfoques econmico e comportamenlai ajudam a preparar o terreno para explicar o ambiente no qual opera a con tabilidade e selecionar os dados que devem ser divuJgados. O enfoque tJco prCJpie objetivos fundamentais para o

INTRODUO E METODOLOGIA DA CONTABILIDADE 33

estabelecimento de padres de contabilidade . Os en-foques social e macroeconmico ampliam as c?n tr_:>-vrsias a respeito do desenvolvimento e da aplicaao da teoria, e assim por diante.

Trs nfveis de teoria - sinttico, semntico e pragmtico - foram constatados, e trs maneir~s .de classificar as teorias foram discutidas : emp1nca versus no emprica, ind utiva versus dedutiva, e normativa versus positiva. Nenhum enfoque teoria

, .

da contabilidade se apia completamente num um-co mtodo. Este livro advoga um enfoque ecltico que utilize os enfoques e nveis mais apropriados a cada instante. A meta do livro proporcionar aos leitores um conjunto coerente de princpios lgicos para a avaliao e o desenvolvimento de prticas contbeis slidas em suas vidas profissionais.

O prximo captulo apresenta o desenvolvi-mento histrico das teorias da contabilidade, na crena de que uma viso h istrica permita compre-ender melhor as vrias teorias atualmente existen-tes, bem como entender por que a contabilidade o que hoje . Um dos primeiros passos para compre-ender o enfoque estrutural tradicional um exame dos objetivos, fundamentos, conceitos e elementos nos quais se baseia. Sero encontrados no Captulo 5, juntamente com uma discusso do Referencial Conceitual do Fasb. O Captulo 6 apresenta uma dis-cusso das teorias de mercados de capitais e suare-lao com a informao contbil, ao passo que o Captulo 7 apresenta uma discusso da pesquisa re-ferente aos processos individuais de tomada de de-ciso. Os resultados de pesquisa so expostos e dis-cutidos em captulos subseqentes, em funo do tpico que estiver sendo analisado.

PROBLEMAS E CASOS

UEPS e produto nacional bruto

A substituio generalizada do mtodo Peps pelo mtodo Ueps de avaliao de estoques em 197 4 provocou a reduo do produto nacional bruto cal-culado. Embora o efeito da inflao sobre os lucros com estoques seja removido com um ajuste na ava-liao de estoques, o ajuste no explicou essa subs-tituio. Alguns economistas demonstraram preocu-pao com a possibilidade de que essa reduo arti-ficial do Produto Nacional Bruto diminusse a de-manda para consumo, caso levasse os consumidores a prever um a recesso mais forte do que imaginavam anteriormente.

Pergunta-se:

Deveria o APB ter proibido o uso do mtodo Ueps a essa poca por motivos macroeconmicos? Por qu?

Alleghany Beveragcs Corporation

o~ fatos sucintos apresentados no texto l res-petto da Alleghany Beverages oferecem muita mat-ria para reflexo. Pede-se que apresente uma srie de solues possveis para o caso, cada uma delas de acordo com um dos vrios enfoques teoria discu-tidos neste captulo. Especificamente, poderia con-siderar as seguintes questes, entre outras.

1. Como poderia chegar a uma soluo de-dutiva para a situao? De que maneira diferiria de uma soluo indutiva? O argumento da empresa de que a contabilidade por competncia era a prtica co-mum em seu setor era indutivo ou dedutivo? Que outras evidncias poderia coletar? O raciocnio indutivo sempre baseado em observaes?

2. H consideraes ticas neste caso? Um mtodo teria sido mais justo do que outro? Dado que tudo o que conhecido sobre a transao foi divul-gado nos relatrios financeiros da empresa e nas cir-culares aos acionistas, no teria a empresa cumpri-do todas as suas obrigaes ticas?

3 . As teorias de mercado eficiente dizem que a divulgao integral, mesmo que seja de carter nar-rativo, deve ser suficiente. Evidentemente, os audi-tores discordaram. Qual sua opinio?

4. Esquematize um caminho sinttico, se-mntico e pragmtico para uma soluo. O que pre-cisaria fazer ou conhecer, em cada caso?

Six Flags Over Texas Em 30 de junho de 1969, a Great Southwest

Corporation (GSC) vendeu um parque de diverses em Dallas, denominado Six Flags Over Texas, a um grupo de investidores privados. A nota explicativa que descrevia essa transao era a seguinte:

Em 30 de junho de 1969, a Great Southwest Corporation vendeu todos os terrenos e equipamen-tos de Six Flags Over Texas, um parque de diverses, por 40 milhes de dlares, resultando num ganho de 17.530.170 dlares. Ao ser concluda a venda, o comprador, Six Flags Over Texas Fund Ltd., deu o parque de diverses como investimento numa so-ciedade limitada da qual Six Flags Over Texas, Inc., uma subsidiria da Great Southwest Corporation, Scio Geral e operador. Em compensao parcial pela venda, a empresa recebeu uma nota promissria hi-potecria, com juros de 6,5%, no valor de 38.031.585 dlares, garantida pelo parque de diver-ses. A nota restituvel em prestaes anuais de 1.094.331 dlares, a partir de maro de 1971, e est sujeita a pagamentos antecipados opcionais sem qualquer penalidade.

Pergunto se: Drvc esta Lransaco SC'r reconh~

Pergunta-se:

1. Est necessariamente correto o Sr. Pearce ao afir-mar que os custos associados poluio da usi-na de Davis no esto sendo contabilizados de forma alguma? Por qu?

2. Avalie o mtodo proposto pelo Sr. Pearce para medir o "custo social" anual da poluio em Da vis.

3. Discuta os mritos da sugesto do Sr. Pearce a fim de que um "custo social" seja reconhecido por uma empresa privada.

,

FONTES PRIMARIAS

Os leitores interessados em aprender mais a respeito dos tpicos cobertos neste captulo poderi-am comear pela consulta das seguintes fontes. Cada uma delas contm citaes excelentes.

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LEITURAS ADICIONAIS SELECIONADAS

Alm das obras citadas nas fontes primrias e nas notas ao final deste captulo, recomendamos ao leitor os seguintes autores:

Metodologia Geral AMERICAN ACCOUNTING ASSOCIATION. Report of

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9. CHOI, F. D. S., MUELLER, G. G. International accounting. Englewood Cliffs, N.J. : Prentice-Hall, Inc., 1984. p. 89-91.

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Objetivos do Captulo

Viso Geral do Captulo

2 Quatro Mil Anos de Contabilidade

Ao terminar a leitura deste captulo, voc ser capaz de:

Explicar os antecedentes sociais, culturais e tecnolgicos que foram necessrios inveno da contabilidade.

Descrever as principais contribuies das civilizaes no ocidentais inveno da contabilidade.

Identificar as principais diferenas e semelhanas entre o sistema de contabilidade existente no incio do sculo XX e o encontrado atualmente.

Relacionar os avanos da contabilidade aos progressos da sociedade.

Reconhecer a origem antiga, nobre e multicultural da contabilidade e sua impor-tncia para nossa sociedade.

A Renascena Os sistemas de partidas dobradas mais antigos so encontrados no norte da Itlia, e remontam ao sculo xrv. O Frei Luca Pacioli codificou tais sistemas num apndice a um livro publicado em Veneza em 1494.

Antecedentes da Contabilidade A contabilidade floresceu em solo fertilizado por sculos de aprendizagem e comrcio com o Oriente, invenes tais como a vela latina, a imprensa e um novo sistema de

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nmeros. Em grande parte, esses avanos foram levados Europa da Ch ina e da India por estudiosos rabes.

A Era da Estagnao Houve relativamente poucos avanos na contabilidade nos sculos seguintes. Esse pe-rodo foi marcado por grandes descobrimentos, como o das Amricas por Colombo e pelo incio da Revoluo Industrial.

O Crescimento da Profisso Os profissionais de contabilidade comearam a surgir no final do sculo XVIII. O Insti-tuto de Contadores Registrados da Inglaterra e do Pas de Gales foi fundado em 1880. O Instituto Americano seguiu-se em 1887.

O Futuro da Contabilidade A contabilidade desenvolveu-se em resposta a mudanas no ambiente, novas descobertas e progressos tecnolgicos. No h motivo para crer que a contabilidade no continue a evoluir em resposta a mudanas que estamos observando em nossos tempos.

A contabilidade um produto do Renascimento Italiano. As foras que conduziram a essa renovao do esprito humano na Europa foram as mesmas que criaram a contabilidade. Alguns argumentam at que essas foras no teriam progredido a ponto de mol-dar nosso mundo atual se no tivesse havido a inven-o da contabilidade por partidas dobradas, pois ela criou uma base para o desenvolvimento do capita-lismo privado, gerador da riqueza que sustentou o artista, o msico, o religioso e o escritor.1 A histria da contabilidade a histria da nossa era; de mui-tas formas, a prpria contabilidade conta essa hist-ria, pois os registros contbeis fazem parte da mat-ria-prima dos historiadores. Aprendemos muito a respeito de homens como Isaac Newton e John Wesley graas aos livros contbeis que mantiveram. Como disse a novelista Josephine Tey, ((a verdade no est nas histrias, mas nos livros de contabilidade".* A contabilidade, se adequadamente compreendida, pode ser considerada, portanto, como uma das ar-tes liberais.

O presente captulo procura contar a histria da contabilidade, relacionando-a ao mundo que lhe deu origem. Comea com os primeiros registros contbeis encontrados, remontando a cerca de 600 anos. A histria at a Renascena contada nova-mente num esforo para explicar por que a contabi-lidade foi inventada nesse momento especfico. Es-peramos que os estudantes completem esta seo com uma idia das origens da antiga e nobre arte que pratica