plano aula_orçamento empresarial 31 a 60

Orçamento Empresarial

Faculdade Dom Alberto

PLANO DE AULA DA DISCIPLINA

ORÇAMENTO EMPRESARIAL

Problemas 31 a 60

Profª. Ma. Cátia Machado


1

Problema: A indústria INTERPRES, trabalho no ramo de impressão de embalagens

de papel/papelão impressos. Criada em 1995 no estado do Rio Grande do Sul, situada em uma

cidade no interior do estado a 300 km de Porto Alegre. A indústria conta atualmente com 495

colaboradores divido nos 3 níveis hierárquicos. Nos últimos anos (2012-2013) a indústria

produziu 500 toneladas de embalagens, ao custo de R$ 32,13 o kg, e o preço de venda de R$

59,69 kg. Sendo comercializado 43% para o mercado domestico, e 57% exportação.

Nos últimos 10 anos a indústria INTERPRES vem crescendo no mercado, sua fábrica

está na capacidade máxima, não tem mais espaço para acomodação de novas maquinas e

sem espaço para construção de novos prédios. Em 2013 a empresa planejou uma nova fabrica

mais perto dos portos, para facilitar e reduzir os custos de transportes da produção para o

exterior. Em 2014 com a variação da taxa cambial (dólar), prejudicou a compra da sua principal

matéria prima, o papel, a empresa teve um incremento nos custos de 24%. Como a estimativa

para 2015 é de incremento de impostos e de variação no dólar, a empresa necessita realizar

vários cenários, mostrando que os custos e as despesas podem variar nos diferentes níveis de

compras, fabricação e transporte. Qual o modelo de orçamento que possibilita esta analise?

B) Conhecimentos

Origem

O Orçamento Flexível, foi desenvolvido no início de 1970 na Alemanha por Kilger e

Plaut, conhecidas como GrenzPlanKostenrechnung ou GPK.

Foi desenvolvido para auxiliar a análise das variações das projeções do orçamento

empresarial, com relação ao resultado realizado. Quando existe um detalhamento adequado

para a tomada de decisões, seja ela relacionado ao desempenho de toda a empresa, seja ele

comparativo com valores das empresas do mesmo setor, facilita a tomada de decisão

empresarial.

O orçamento flexível se torna mais vantajoso é neste ponto, devido ao seu maior

detalhamento comparado com o outros tipos de orçamento, apresentando uma maior

possibilidade de contribuição na melhoria da gestão da empresa.

031


2

É fundamental que o processo orçamentário oriente os gestores na tomada de decisão,

com o intuito de auxiliar na implementação dos planos e objetivos, produzir padrões de

desempenho, bem como promover a coordenação e comunicação na empresa.

O sistema incorpora dois princípios básicos:

Esses princípios formam a base do Flexible Plankostenrechnung ou Orçamento

Flexível.

Dentro deste, Orçamento flexível é a forma de construir orçamentos em vários níveis de

volume, e mostrar que custos e despesas podem variar nos diferentes níveis de fabricação e

vendas.

As três razões das variações entre planejado e desempenho real:


3

CONCEITO E CARACTERÍSTICAS

Podemos dizer que o orçamento flexível tem duas diferenças básicas em face do

orçamento empresarial.

Primeiro, não limita a projeção a um nível de atividade, mas para uma gama de

atividades.

Segundo, os resultados atuais não são comparados com os custos no nível de

atividade do orçamento original; ou seja, os custos incorridos são comparados

com os necessários para esse nível de atividade.

Para alguns autores, o orçamento flexível é considerado ajustado de acordo com as

mudanças no nível de atividade realizadas ou receita e medidas de custo reais. O orçamento

flexível permite que os gestores calculem um conjunto mais vasto de variações que o

orçamento empresarial.

Para Lunkes (2008), o orçamento flexível possui dois princípios básicos: “os centros de

responsabilidade com o controle e o cálculo de custo por produto e a nítida separação entre

custos fixos e variáveis por centro”. Para que ocorra o orçamento flexível, os eventos que

possuem mensuração unitária devem ser considerados variáveis, enquanto os custos fixos

continuam sendo apresentados dentro do enfoque tradicional, ou seja, o orçamento estático.

Orçamento flexível é um conjunto de orçamentos que podem ser ajustados a qualquer

nível de atividades Sanvicente (1995). O autor explica também que neste orçamento a

empresa admite uma faixa de nível de atividades, diferentemente do orçamento estático, por

exemplo, que permite apenas determinado volume de produção ou vendas.

Para Lunkes (2008), o orçamento flexível possui dois princípios básicos: “os centros de

responsabilidade com o controle e o cálculo de custo por produto e a nítida separação entre

custos fixos e variáveis por centro”. Para que ocorra o orçamento flexível, os eventos que

possuem mensuração unitária devem ser considerados variáveis, enquanto os custos fixos

continuam sendo apresentados dentro do enfoque tradicional, ou seja, o orçamento estático.

Apesar de ser um conceito aplicável, o orçamento flexível foge ao fundamento do

orçamento que é prever o que vai acontecer, trazendo limitações na elaboração das projeções

dos demonstrativos contábeis.


4

C) Competências e Perfis (DCN, artigo 4º) e PERFIS (DCN, artigo 3º)

Competência: C1-Reconhecer e definir problemas, equacionar soluções, pensar

estrategicamente, Introduzir modificações no processo produtivo, atuar preventivamente,

transferir e generalizar conhecimentos e exercer, em diferentes graus de complexidade, o

processo da toada de decisão.

Perfil: P1 -Compreender as questões científicas, técnicas, sociais e econômicas e financeiras em diferentes escalas.

D) Solução

O orçamento flexível diante do orçamento empresarial e suas contribuições na melhoria da gestão da empresa e das informações, com enfoque nas variações e na eficiência dos processos. Nesse contexto, avalie as seguintes asserções e a relação proposta entre elas. I. O orçamento flexível é elaborado para todos os níveis de atividade dentro de uma gama de

expectativas possíveis. Portanto, ele é dinâmico por natureza;

PORQUE II. No orçamento flexível, em vez de um único número determinado de volume de produção ou vendas, ou volume de atividade setorial, a empresa admite uma faixa de nível de atividades, em que tendencialmente se situarão tais volumes de produção ou vendas. Sobre as duas afirmações acima é possível concluir que: a) As asserções I e II são proposições verdadeiras, e a segunda é uma justificativa correta da primeira. b) As asserções I e II são proposições verdadeiras, mas a segunda não é uma justificativa correta da primeira c) A asserção I é uma proposição verdadeira, e a asserção II é uma proposição falsa. d) A asserção I é uma proposição falsa, e a asserção II é uma proposição verdadeira. e) As asserções I e II são proposições falsas.

E) Referências

LUNKES, Rogério João. Manual de Orçamento, 2º Edição. São Paulo: Atlas, 2008.

SANVICENTE, Antonio Zoratto. Orçamento na administração de empresas. São Paulo: Atlas,

1995.

Problema: O que a indústria INTERPRES precisa verificar para elaborar um orçamento

flexível? O que este modelo pode mostrar para a INTERPRES?

032


5

B) Conhecimentos

Como elaborar um Orçamento Flexível

Para se elaborar um Orçamento Flexível deve-se seguir basicamente cinco etapas:

1. Determinar preço orçado unitário de venda, dos custos variáveis orçados, por

unidade e dos custos fixos orçados;

2. Determinar quantidade real de medidas de receita;

3. Determinar orçamento flexível da receita com base na receita unitária orçada e no

número real de medidas da receita;

4. Determinar quantidade real das medias de alocação dos custos;

5. Elaborar orçamento flexível de custos, baseado nos custos variáveis unitários

orçados, custos fixos e quantidade real das medidas de custo.

6. Determinar do volume de vendas

Observe o exemplo a seguir da empresa Demais S.A., a qual confecciona calças de

cinco tipos, com preços e custos diferenciados. A medida de alocação da receita é o número

de unidades vendidas.

Talvez esse seja o grande diferencial em relação ao orçamento empresarial, que

procura estimar a demanda de vendas enquanto o orçamento flexível não tenta estimar as

vendas, mas utiliza como base para fixar os custos o valor real das vendas (Tabela 2)







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D) Solução

Julgue as questões abaixo à respeito do Orçamento Flexível e marque a resposta correta. I. Com base nessa faixa de fluxos de caixa, o administrador financeiro pode determinar o volume de financiamento necessário para cobrir a situação mais desfavorável.

II. Esse método também dá uma ideia do risco associado às alternativas.

III. Uma das únicas maneiras de lidar com a incerteza na elaboração de orçamentos de caixa é preparar vários deles com base em diferentes cenários (exemplos: pessimista, mais provável, otimista).

Está(ão) correta(s) a(s)afirmativa(s):

a) I.

b) II.

c) I e II.

d) II e III.

e) I, II e III.

E) Referências

LUNKES, Rogério João. Manual de Orçamento, 2º Edição. São Paulo: Atlas, 2008.

Problema: A empresa ZIP‟s está no mercado à 60 anos, no ramo de alimentos.

Atualmente a empresa esta situada na cidade de Porto Alegre, tem entorno de 500

funcionários. A empresa vem perdendo mercado nos últimos 10 anos. O novo diretor quer

inovar e reduzir custos. A fábrica se modernizou, devido a isto algumas atividades que eram

realizadas antes tiveram mudanças, e devido estas mudanças foi solicitado fazer um

orçamento novo e não utilizar mais o modelo de orçamento tradicional. O foco e descobrir

realmente quais os custos diretos e indiretos nos produtos e serviços produzidos. O gerente

financeiro informou que realizara o Orçamento por atividades. Qual o principal foco deste

orçamento? Quais suas funções do ABC?

033


7

B) Conhecimentos

Orçamento por atividades

Origens e funções

De acordo com autores, o orçamento por atividades originou-se em 1985 por MILLER e

VOLLMANN onde os autores dissertaram (The Hidden Factory,1985), sobre a tentativa

fundamental de identificar as causas dos custos indiretos, que impactavam as empresas e

tentar identificar aqueles que não estão envolvidos diretamente com o processo produtivo.

Os primeiros indícios deste conceito inovador foi citado por OSTRENGA et al. (1993, p.

157), onde autor conseguiu demonstrar que o problema dos custos indiretos não é

momentâneo, mas crescente devido ao aumento do ritmo de mecanização/automação e do

pessoal de apoio, tido como necessário para sustentar tantas inovações. A etapa crítica para o

gerenciamento seria definir uma relação de causa e efeito entre os custos indiretos gerados e

aqueles consumidos pelos objetos de custo (produtos/serviços).

Na tentativa de caracterizar dois ambientes inseridos na mesma unidade industrial, os

mesmos autores citados, chegaram a conclusão que para cada unidade de produto concluída

no chão-de-fábrica é simples se determinar a quantidade de mão-de-obra direta e os insumos

necessários ao processo porém, na "fábrica oculta" (The Hidden Factory), onde está a maioria

dos custos indiretos de fabricação (CIF), o verdadeiro consumo é proporcionado por

transações e não pela geração de produtos físicos.

Segundo os autores, os gerentes de produção devem observar além dos procedimentos

contábeis para analisar e classificar os custos de uma forma que tenha significado operacional,

visando compreender e planejar estratégias e planos de ação de como gerenciar a fábrica

oculta.

Essa nova visão dos custos desencadeada pelos conceitos da fábrica oculta com foco

em "transações" como causa dos custos indiretos, passou a interessar aos pesquisadores

ligados tanto a área de engenharia como a de contabilidade. Surgiu então, a partir daí a

necessidade de se integrar opiniões onde foi constituído um Fórum Internacional.

Este nova percepção chamou a atenção de pesquisadores que compunham o fórum,

ligados a Harvard Business School conduziram os primeiros estudos de casos. Estes

pesquisadores conhecidos como Robert S. Kaplan e Robin Cooper publicaram um artigo


8

intitulado How Cost Accounting Distorts Product Costs (1988b, p. 20-27) onde demonstraram

que importantes produtos de alto volume apresentaram custos significativamente menores do

que se imaginava. Concluíram que se os custos demonstravam-se errados, então todas as

decisões sobre preços, mix de produtos e promoções poderiam estar encobrindo a

lucratividade a longo prazo. A partir deste momento o ABC passou a ser utilizado em

aplicações práticas.

Três funções principais do ABC:

A metodologia proporciona alocação mais criteriosa dos custos indiretos a partir do

conhecimento das atividades desenvolvidas na empresa.







D) Solução

1) (CESPE - 2010 - TRE-MT - Analista Judiciário – Contabilidade) O custeio que tem

como base atividades (ABC) utiliza técnica específica para minimizar os problemas de

alocação dos custos indiretos. Acerca desse assunto, assinale a opção correta.


9

a) Apesar de suas técnicas inovadoras, o sistema ABC é incapaz de acompanhar e

corrigir os processos internos da empresa, além de não interferir nos controles internos da

entidade.

b) Uma das desvantagens do custeio ABC é o não atendimento aos princípios

contábeis, o que impossibilita sua adoção à luz da legislação vigente.

c) O sistema ABC não se aplica a empresas prestadoras de serviços. Seu arcabouço

teórico parte do pressuposto da existência de processo de transformação de insumos em

produtos, o que não ocorre em empresas não industriais.

d) Uma vez estruturado o sistema ABC, é desnecessário regular a revisão dos

procedimentos. Geralmente, a revisão ocorre a cada três ou cinco anos, diferentemente do que

acontece com os outros sistemas de custeio que exigem revisões em períodos menores.

e) Para alocar os custos indiretos, o sistema ABC atribui, inicialmente, os custos às

atividades e, posteriormente, aos produtos. O processo consiste em rastrear os custos,

apropriando-os às atividades, verificar as circunstâncias em que os portadores finais de custos

absorveram os serviços de tais atividades e, finalmente, incorporar esses custos aos produtos

E) Referências

LUNKES, Rogério João. Manual de Orçamento. SP: Atlas, 2008

COKINS, G. Activity-Based Cost Management: making it work. Boston: McGraw-Hill,

1996.

COOPER, R.; KAPLAN, R. S. How cost accounting distorts product cost. Management

Accounting. New Jersey, apr. 1988b, p. 20-27.

MILLER, J. G.; VOLLMANN, T. E. The hidden factory. Harvard Business Review.

Boston, sep/oct., 1985, p. 142-150.

OSTRENGA, M. R ; OZAN, T. R.; McILHATTAN, R. D.; HARWOOD, M.D. Guia da Ernst

& Young para gestão total dos custos 12a ed. Rio de Janeiro: Record, 1993, 349 p.

A) Problema: Com relação à empresa ZIP‟s, como o orçamento será realizado através

da demanda projeta se a empresa vem perdendo mercado nos últimos anos?

B) Conhecimentos

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De acordo com Lunkes (2009), o orçamento baseado em atividades

analisa os produtos e serviços produzidos e as atividades exigidas para a

elaboração desses produtos, alocando os recursos que precisam ser orçados

para a execução dessas atividades.


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Conceito orçamento baseado em atividades

Activity Based Budgeting – ABB ou orçamento baseado em atividades é considerado

como um plano quantitativo e financeiro, que auxilia a empresa a focalizar nas atividades e

recursos visando atingir objetivos estratégicos. Desta forma, podemos dizer que é a expressão

do plano esperado pela empresa, refletindo na previsão dos direcionadores de custo e das

atividades necessárias para executar o volume dos objetos de custo.

Este orçamento é utilizado para obter o consenso e o compromisso dos colaboradores

com o objetivo de guiar a empresa por meio de metas essenciais (planejamento estratégico),

que envolvem receita, custo, qualidade, tempo e inovação.

O modelo ABB avalia todos os produtos e/ou serviços produzidos, todas as atividades

que são exigidas para produzir esses produtos e/ou serviços, e quais os recursos e matéria-

prima que se precisa. Este modelo éo contrário do processo do Custeio Baseado em

Atividades - ABC para produzir planos financeiros e orçamentos.

O ABB reflete atividades e processos de negócio, e não recursos como salários e

materiais. Os recursos derivam das atividades esperadas, processos empresariais e carga de

trabalho, ou seja, o número de unidades de uma atividade que é requerida.

Por exemplo, no departamento de recursos humanos a carga de trabalho para a

atividade "contratar novos empregados" poderia ser contratar 50 empregados.

Os recursos para executar aquela atividade poderiam ser os salários e benefícios do

recrutador, viagem, propaganda, prova, materiais, e despesas de ocupação para o espaço

ocupado pelo recrutador e pelo entrevistado.

Neste modelo os gerentes necessitam calcular a carga de trabalho, utilização de

máquinas, produtos, serviços e mercados, precisando ser incorporado também os objetivos

estratégicos e o desempenho da atividade. A administração pode fixar reduções dos custos

das atividades estabelecendo padrões de referência formados pela comparação com outras

empresas, ou com outras unidades da própria empresa.

De acordo, com os demais orçamentos os custos e as despesas são determinada pelo

volume e mix de produção, pelos serviços prestados ou pelos clientes atendidos. O orçamento

referente a tais despesas reflete determinada expectativa de gastos, com base em previsões


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de receita e no mix de produtos, serviços e clientes. O ABB fornece, segundo Kaplan e Norton

(1998), bases sólidas para essa análise operacional.

1) Passo: Demanda Projetada

2) Passo: Custo do Objeto de Custo

3) Passo: Calcular quantidade das Atividades Necessárias

4) Passo: Calcular quantidade dos Recursos Necessários

5) Passo: Custo Total


Competências: C1- Reconhecer e definir problemas, equacionar soluções, pensar




Perfis: P5- Ser capaz de assimilar novas informações.

D) Solução

1) O orçamento por atividades é um desenvolvimento da contabilidade gerencial que,

comparado aos métodos tradicionais de alocação de custos indiretos, utiliza:

a) mais bases de alocação

b) menos direcionadores de custos.

c) menos recursos financeiros da empresa para sua implantação.

d) somente bases de alocação relacionadas à mão de obra direta.

e) somente o volume de vendas como principal base de alocação.

E) Referências

BLEEKER, Ron. Key Features of Activity-Based Budgeting. Revista Cost Management.

V.15, No.4, Jul.-Aug. 2001.

LUNKES, R.J. Manual de orçamento. 2.ed. São Paulo: Atlas, 2009.


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KAPLAN, Robert S., NORTON, David P. Organização Orientada para a Estratégia. Rio

de Janeiro: Editora Campus, 2001.

A) Problema: Com relação a indústria INTERPRES e a empresa ZIP‟s, os destores

teve ter consciência de que para uma boa gestão a linha de comando necessita

planejar e engajar os funcionários a buscar os resultados. Neste sentido qual a

importância do orçamento ser realizado de uma forma sistêmico? Qual o papel de

cada área dentro do orçamento? Quais os impactos que pode ocorrer se não for

interativo?

B) Conhecimentos

Modelo básico de concepção do ABB

O ABB - orçamento baseado em atividades, ajuda a organização ter as informações

mais acuradas dos custos de seus produtos.

De acordo com Lunkes (2008) é possível utilizar uma sequência de etapas para a

desenvolvimento do orçamento por atividades. Para iniciar é necessário conhecer os objetivos

financeiros e o ponto de equilíbrio financeiro e operacional da empresa.

As etapas iniciais podem ser repetidas quantas vezes forem necessárias até atingir o

equilíbrio financeiro e operacional esperado.

1) Determinar a demanda projetada para cada produto (objeto de custo)

2) Identificar a taxa de consumo da atividade (direcionador da atividade)

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Não é obrigatório a utilização do ABC como sistema de custeio para a

implantação do ABB, embora seja o próximo passo lógico para quem já usa o ABC,

até porque ambos podem ser introduzidos simultaneamente. É possível que exista

dependência de soluções de TI para o emprego do ABB, assim como ocorreu com o

ABC.


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3) Multiplicar a demanda projetada do produto pela taxa de consumo da atividade, para

então calcular as necessidades de atividades (quantidade) e atender a demanda

projetada para objetos de custo.

4) Prever a demanda de atividades.

5) Identificar a taxa de consumo dos recursos (direcionadores de recursos)

6) Multiplicar o total das atividades requeridas (quantidades) com a taxa dos recursos

consumidos, para calcular a quantidade de recursos necessários para satisfazer a

demanda projetada para os objetos de custo.

7) Converter o total dos recursos requeridos( quantidades) com o custo dos recursos

exigidos.

8) Acumular o custo total dos recursos estimados para atender a demanda projetada

dos objetos de custos.

Lunkes (2008) subdividiu as oito etapas do orçamento por atividades em três fases

distintas:

Contextualização: guia na elaboração do orçamento, que avalia o ambiente

operacional que a empresa atual da organização, a atualização e planejamento do

produto e do lucro de longo prazo para refletir as mudanças do ambiente, os objetivos

do orçamento anual baseado no plano de longo prazo revisado e as previsões, metas

e formatos exigidos a gerentes individuais com responsabilidade sobre o orçamento;

Elaboração: a fase requer análises detalhadas e estimativas de atividades e recursos

necessários para atender as atividades. O detalhamento também inclui a preparação e

consolidação do orçamento individual da unidade em um formato de demonstração

financeira. Embora baseado em dados históricos e expectativas futuras, os números

gerados na fase de preparação devem ser “flexíveis”; e

Revisão e aprovação: consiste em colocar a prova as previsões orçamentárias, com

a finalidade de identificar problemas potenciais, definir o plano de ação e aprovar os

limites para os gastos. Nessa fase são pedidas revisões do orçamento ou este é

aprovado.

Normalmente, a projeção de um orçamento anual é um processo interativo. Onde cada

gerente elabora o seu orçamento de sua responsabilidade. Normalmente, o processo tem duas

partes.


14

A primeira parte consiste em prever as atividades necessárias ao nível de

atividade orçada.

A segunda parte é traduzir os orçamentos de atividade em orçamentos

financeiros (receita, despesa e fluxo de caixa etc). As unidades orçamentárias

então são reunidas para criar o orçamento financeiro da organização.

Perguntas necessárias para preparar o orçamento da unidade

Que informação é necessária?

Que trabalho, atividades a unidade precisa para executar os objetivos

orçamentários?

Que recursos estas atividades necessitam?

Que recursos financeiros (receita, custo, fluxo caixa etc) e qual o impacto destes

recursos?

Conforme os outros modelos de orçamento, as áreas de apoio precisam esperar pela

previsão de vendas antes de elaborar seus próprios orçamentos. Porém, uma vez que a

previsão de vendas está disponível, produção, vendas, distribuição e outros orçamentos de

apoio são elaborados simultaneamente. O compartilhamento de informações entre as áreas é

crucial.

Sistemas e planilhas eletrônicas auxiliam no desenvolvidos dos orçamentos. Estes

sistemas permitem aos gestores orçamentários testar suposições e elaborar e revisar o

orçamento com grande rapidez. Os sistemas também facilitam os ajustes operacionais

necessários quando as estimativas orçamentárias diferem dos níveis atuais de atividade.

Assim, o orçamento por atividades flui dos produtos, serviços e clientes para os

recursos.


Competência: C5 - Ter iniciativa, criatividade, determinação, vontade política e

administrativa, vontade de aprender, abertura a mudanças e consciência da qualidade e das

implicações éticas do seu exercício profissional.

Perfil: P3 - Compreender os níveis graduais de tomada de decisão.


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D) Solução

1) Os produtos A, B e C são fabricados pela Companhia Lua Nova em quantidades

iguais e consomem, em seus processos produtivos, quantidades idênticas do mesmo material

(Custo Direto e Variável), porém demandam diferentes esforços de produção (Custos Indiretos

e Fixos). A empresa utiliza, atualmente, o método de custeio por absorção e faz o rateio dos

custos indiretos em função da quantidade de material.

Sabendo-se que o Produto A é o maior consumidor dos esforços de produção, a

implantação do Custeio Baseado em Atividades (ABC) fará com que seu lucro seja inferior

àquele apurado atualmente.

PORQUE

No método de custeio anteriormente utilizado, o Produto A recebe, mediante rateio, menor

parcela dos custos indiretos.

Analisando-se essas frases, CORRETO afirmar que

A) a primeira afirmação é falsa, e a segunda é verdadeira.

B) a primeira afirmação é verdadeira, e a segunda é falsa.

C) as duas afirmações são falsas

D) as duas afirmações são verdadeiras, e a segunda é uma justificativa correta da

primeira.

E) as duas afirmações são verdadeiras, mas a segunda não é uma justificativa correta

da primeira.

E) Referências

LUNKES, Rogério João. Manual de Orçamento. SP: Atlas, 2003.

A) Problema: Como qualquer parque fabril, ocorrem melhorias e modificações nos

seus processos diariamente. Muitas vezes estas melhorias ou modificações podem impactar

positivamente ou até negativamente nos custos operacionais. Quais as vantagens que a

empresa ZIP‟s terá com a implementação do orçamento por atividades?

B) Conhecimentos

Benefícios do emprego do ABB:

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Delega responsabilidade aos funcionários na condução das atividades, a fim de

atingir suas metas de desempenho;

Apresenta visão realista do volume das atividades a serem desempenhadas, o que

inclui os impactos nas alterações ao nível dessas atividades;

Gera ideias acerca das origens de variações no processo produtivo, oriundos de

exigências de clientes ou condições especiais de produtos ou serviços;

Provê ferramentas necessárias para compreender como produtos e/ou serviços

geram demanda por atividades específicas e que conduzem à identificação dos

recursos necessários;

Incorpora visão de processo, que apresenta as interdependências entre os

departamentos;

Gera visibilidade para gerenciar o excesso ou a insuficiência da capacidade

instalada.

Já as vantagens desse tipo de orçamento segundo Lunkes (2003) são:

Capacidade de elaborar orçamentos mais realistas;

Melhor identificação dos recursos necessários;

Associação dos custos à produção;

Vinculação mais clara dos custos com as responsabilidades do quadro funcional;

Identificação das folgas orçamentárias.

Lunkes (2009) a vantagem principal do orçamento por atividade é o aumento do

conhecimento dos padrões (direcionadores) de dispêndio de cada custo. Já os benefícios que

a implantação desse tipo trás para a organização são:

Eliminação de atividades supérfluas;

Redução do tempo ou dos recursos empenhados no cumprimento das atividades;

Seleção das atividades de custo mais baixos;

Múltipla utilização de atividades;

Desenvolver uma descrição de caso;

Definir prioridades;

Oferecer justificativas de custos;

Monitorar os benefícios; e

Avaliar o desempenho para a melhoria contínua.


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Perfil: P5 - Ser capaz de assimilar novas informações.

D) Solução

1) (CIAAR - 2012 - CIAAR - Oficial Temporário - Ciências Contábeis) A empresa GM

fabrica apenas dois produtos X e Y, e optou por utilizar o sistema de custeio ABC. Em

entrevistas realizadas com os gestores dos departamentos, uma das atividades identificadas

como relevantes é a de comprar materiais e o direcionador de custo criado para essa atividade

foi o número de pedido de compras. O custo dessa atividade foi de R$51.500,00.

Considerando que o número de pedido de compras do produto X é de 130 e do produto

Y é de 70, o custo total a ser apropriado aos produtos referentes a compras de materiais será

de, respectivamente,

a) R$7.400,00 e R$11.100,00.

b) R$18.750,00 e R$11.250,00.

c) R$21.375,00 e R$16.625,00.

d) R$33.475,00 e R$18.025,00

E) Referências


Problema: Sustentabilidade, gestão transparente, respeito ao meio ambiente,

responsabilidade social e outros termos como esses, são conceitos que cada dia ganham mais

importância no cenário empresarial, antes voltado muito mais ao aspecto financeiro. A

sustentabilidade na área da saúde ainda é um conceito novo, entretanto, o negócio dessas

instituições gera um grande impacto na sociedade nos três aspectos que norteiam a

sustentabilidade: ambiental, econômico e social. A sustentabilidade e as suas três diretrizes

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18

(financeira, ambiental e social) devem estar definidas na política da organização, em seu

planejamento estratégico, e ter envolvimento direto da alta direção. O conceito deve ser

trabalhado em ações do dia a dia, e não ser somente uma questão de marketing ou modismo.

A organização deve definir de maneira clara como é esta política e quais as diretrizes e as

ações que irão norteá-las.

Muitas organizações na área da saúde empregam modelos de gestão de desempenho

tradicional visando ajudar os diretores financeiros a controlar os custos de grandes unidades

industriais. De acordo com pesquisas, 80% dos hospitais brasileiro estão endividados. E o

Brasil teve uma redução de 12% em unidades hospitalares. A principal reclamação nas

unidades hospitalares é o modelo de gestão, onde funcionários como técnicos, enfermeiros e

médicos não tem uma visão claro dos objetivos financeiro da instituição. Qual o modelo que

pode trabalhar a questão financeira e a de gestão?

B) Conhecimentos

BEYOND BUDGETING

Atualmente as empresas vêm presenciando um crescente aumento no grau de

exigências do mercado. Os desafios são múltiplos, como o aumento da competitividade,

clientes exigindo cada vez mais qualidade nos serviços e avanço da tecnologia. Neste cenário,

as empresas precisam esforçar-se para tornarem-se globais, agindo rapidamente para

manterem-se competitivas.

Em busca de atender a esses desafios, espera-se uma gestão empresarial que seja

completa e eficiente. A gestão baseada em orçamentos, por sua vez, torna-se obsoleta, por

não ser um processo ágil; suas informações tornam-se desatualizadas rapidamente e sua

eficiência é questionada por muitos administradores.

O modelo do Beyond Budgeting cuja tradução literal do idioma inglês para o português

é “Além dos Orçamentos”, preconiza uma gestão sem os orçamentos, através de ferramentas

ágeis e modernas.

.

Quais os motivos que levaram a criar um novo tipo de orçamento


19

O modelo de gestão de desempenho tradicional visava ajudar os diretores financeiros a

controlar os custos e fluxos de caixa de grandes unidades industriais. Com o passar do tempo,

e o aumento da complexidade das atividades das organizações, o orçamento passou a ter,

com algumas adaptações, a função de orientar o negócio (JOHNSON E KAPLAN, 1987).

Para Lunkes (2009) vários fatores podem levar os orçamentos a falhar:

estrutura organizacional inadequada;

sistema de custeio inadequado;

falta de apoio da cúpula da empresa;

ausência de flexibilidade suficiente para reformular as estimativas;

técnica rudimentar de revisão;

papelada com muitos detalhes;

uso excessivo de séries históricas para estabelecer objetivos;

aplicação de cortes gerais nos custos, sem analisar detalhes de cada área;

análise tardia dos resultados, não corrigindo de imediato eventual anomalia;

excessiva associação dos custos na preparação do orçamento;

incapacidade de adaptar-se ao ambiente em constantes mudanças e à

consequente modificação das metas.

Apesar das falhas apontadas, e das mencionadas desvantagens e limitações, Brookson

(2000) indicou que os sistemas de avaliação de desempenho (e consequentemente o de

recompensas) devem ser baseados no orçamento.

Algumas das críticas mais contundentes ao orçamento, apontadas por defensores do

Beyond Budgeting são: sistemas de recompensa baseados em orçamentos premiam as

pessoas por mentir e as punem por dizerem a verdade (JENSEN, 2000, p.2), e que não haveria

como aperfeiçoar o orçamento, um mal que prejudica as instituições, trazendo custos e

provocando análises e comportamentos inadequados (JENSEN, 2001; HOPE, FRASER, 2003).

O que é Beyond Budgeting?

Beyond Budgeting é um conjunto de processos alternativos que apoiam objetivos e

reconhecimentos, planejamento contínuo, demanda de recursos, coordenação dinâmica da

empresa e um significativo grupo de controles nos vários níveis da administração que não

exige um processo anual de negociação que culmine com uma meta fixa e exige maior


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confiança entre os participantes, focando a relação entre os executivos sênior e a gerencia da

organização (HOPE e FRASER, 2004, apud FREZATTI, 2006).

Segundo Hope e Fraser (2003) definem Beyond Budgeting como:

“Um conjunto coerente de processos alternativos que sustentam objetivos

relativos e recompensas, planejamento contínuo, recursos demandados,

coordenação dinâmica interdepartamental na companhia, e uma preparação

aprofundada de controles multiníveis.”






Perfil: P7-Ser capaz de desenvolver a aptidão de adaptabilidade contextualizada no trato das situações diversas presentes ou emergentes.

D) Solução

1) Discuta com seus colegas por que as empresas procuram formas alternativas ao processo orçamentário.

E) Referências

FREZATTI, F. Além do orçamento: existiria alguma chance de melhoria do

gerenciamento? Brazilian Business Review. Vitória, v.1, n.2, 2004. p.122-140.

JENSEN, M. C. Paying people to lie: the truth about the budgeting process. (Harvard

Business School Working Paper; 01-072). Sept .2001.

JOHNSON, H. T.; KAPLAN, R. S. Relevance lost: the rise and fall of management

accounting, USA: Harvard Business School Press,1987.

HOPE, J.; FRASER, R. Beyond budgeting: how managers can break free from the

annual performance trap. Massachusetts: Harvard, 2003.



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A) Problema: De acordo com a história do orçamento, cada modelo orçamentário foi

criado para tentar solucionar ou melhorar um processo. Nesse contexto cada empresa utiliza

modelos orçamentários diferentes, neste contexto, qual a diferenciação do modelo Beyond

Budget para o modelo tradicional?

B) Conhecimentos

História do Beyond Budgeting

O Beyond Budgeting foi desenvolvido através do caso do banco sueco Svenska

Handelsbanken em 1972, quando o banco começou a abandonar o orçamento tradicional

devido ao descontentamento com os seus efeitos indesejáveis.

A empresa Borealis Indústria Petroquímica em 1998, localizada em Copenhage na

Dinamarca, também optou em abandonar o orçamento tradicional e substituindo pelo Rolling

Forecasting, o Balanced Scorecard e o Activity Based Cost .Em 1999, seguindo o exemplo da

Borealis, a Rhodia, multinacional francesa também abandonou o orçamento (FREZATTI, 2006).

Em 1998 foi fundado o BBRT – Beyond Budgeting Round Table na Inglaterra, por um

grupo de empresas que estavam descontentes com a utilização de orçamentos como

instrumento de gestão e, desse movimento de empresas, surgiu o que hoje é conhecido por

Beyond Budgeting que, na tradução para o português significa “Além do Orçamento”. O

propósito deste movimento foi o de formatar um modelo de gestão sem a utilização de

orçamentos (HOPE e FRASER, 2006).

De acordo com o site do BBRT, apontou alguns exemplos das maiores empresas que já

implementaram o modelo são: a Borealis, a Volvo, a Toyota, a Boots, a Ericsson, a Scania, a

Tetra Pak, a Rhodia, a Ikea, a Unilever Best Foods e a Siemens.




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Perfil: P5 - Ser capaz de assimilar novas informações.

D) Solução

1) Discuta com seus colegas a visão histórica do Beyond Budgeting.

E) Referências

FREZATTI, F. Orçamento Empresarial. São Paulo: Atlas, 2006.

HOPE, J.; FRASER, R. Beyond budgeting: how managers can break free from the

annual performance trap. Massachusetts: Harvard, 2003.

LUNKES, R.J. Manual de orçamento. São Paulo: Atlas, 2003.

A) Problema: Quais as vantagens e desvantagens que os hospitais teriam em

implementar um modelo orçamentário deste porte?

A) Conhecimentos

VANTAGENS E DESVANTAGENS DO MODELO ORÇAMENTÁRIO

Inúmeras são as vantagens que a implantação de um processo orçamentário traz para

qualquer empresa, sendo ela de pequeno porte ate as multinacionais. Mas não se deve achar

que se trata de um processo infalível. Como todo processo, apresenta vantagens e

desvantagens.

O processo orçamentário traz diversas contribuições para a empresa:

Obriga a análise antecipada das políticas básicas e exige uma estrutura administrativa

adequada, com um sistema definido de atribuição e responsabilidades.

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23

O processo de estabelecimento de metas, objetivos e planos de ação obriga a

participação de todos os membros da administração e estes alinham seus planos de

acordo com os planos de outros departamentos e da empresa como um todo.

Exige que a administração quantifique o que é necessário para um desempenho

satisfatório.

Exige dado contábeis históricos adequados para permitir à administração um melhor

controle.

Os membros da administração atentam e planejam o uso econômico da mão de obra,

matéria prima, instalações e capital.

Introduz o hábito de analisar cuidadosamente as oportunidades antes de serem

tomadas decisões, em todos os níveis administrativos.

Reduz custos, porque o aumento da amplitude do controle exige um número menor de

supervisores.

O planejamento resulta em mais tempo aos executivos para planejar e usar criatividade,

pois os liberta de alguns problemas rotineiros internos, graças às políticas

predeterminadas e às relações de autoridade bem definidas.

Eliminam a incerteza e a insegurança dos grupos administrativos inferiores, por tratar-se

de um planejamento que mostram objetivos e políticas da empresa.

Auxilia no controle de uma maneira geral e, consequentemente indica as áreas de

eficiência ou ineficiência.

Força a administração a dedicar parte de seu tempo ao efeito das tendências esperadas

das condições econômicas gerais.

Leva a empresa a se autoanalisar periodicamente.

Ajuda no processo de obtenção de crédito bancário.

Permite a medição do progresso da empresa em relação aos objetivos traçados.

Autores comentam que orçamento pode falhar e muitas vezes isso é resultante de erros

cometidos pela própria empresa, devido a falhas nas estrutura organizacional. falta de um

sistema de custos definidos, ausência de dados históricos e supervisão e administração

ineficientes são alguns deles.

Para isso as empresas devem adotar o modelo:

Para tornar a organização mais ágil e adaptável às mudanças;

Para eliminar processos de planejamento e controle que são muito demorados, caros e

acrescentam pouco valor;


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Focar todos na maximização de valor para os clientes e acionistas;

Efetuar uma redução permanente (e significativa) na burocracia e nos custos;

Eliminar o “gaming” na organização (o brincar com planos e resultados por times e

pessoas) e outros comportamentos disfuncionais, levando a uma maior governança;

Liberar a energia e o empreendedorismo das suas pessoas.

A gestão orçamentária é muito criticada por estimular comportamentos antiéticos dentro

das empresas e também por estarmos num ambiente de mudanças contínuas e constantes. O

mercado é imprevisível e altamente competitivo e o modelo desenhado na Era Industrial não

atende mais o mercado dinâmico atual. Na era industrial, o mercado apresentava-se constante.

Atualmente, nosso ambiente é muito disputado e instável e continuamos a gerenciar da

mesma forma que na era industrial.






Perfil: P7 - Ser capaz de desenvolver a aptidão de adaptabilidade contextualizada no trato das situações diversas presentes ou emergentes.

D) Solução

1) Discuta com seus colegas algumas criticas em relação ao processo orçamentário tradicional? E as vantagens indique as maiores vantagens do orçamento Beyond Bundgeting?

E) Referências

LUNKES, Rogério João. Manual de Orçamento. SP: Atlas, 2003

FRASER, H.; PFLAEGING, N. Os 12 Princípios do Beyond Budgeting – Como

organizações podem ir “além dos orçamentos”, deixando para trás a gestão por comando e

controle. São Paulo: BBRT White Paper, 2007.


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A) Problema: Nos hospitais a centralização de poder é muito forte. Uma das principais

reclamações. Neste contexto, quais os princípios do Beyond Budgeting de descentralização de

poder? E como isso pode auxiliar os hospitais?

B) Conhecimentos

Os 12 Princípios do Beyond Budgeting

O modelo de orçamento Beyond Budgeting foi desenvolvido em cima de doze princípios

sendo seis focados na descentralização do poder (liderança) nas empresas os outros seis na

flexibilização de processos.

Princípios de descentralização de poder

1. Governança

A empresa precisar ter uma boa comunicação, para conseguir divulgar e esclarecer os

princípios e valores da empresa, baseadas em metas claras sem regras detalhadas e

orçamentos Os líderes devem fornecer princípios e limites claros, aglutinar as pessoas para um

propósito comum e compartilhar valores, adotar um estilo de liderança de orientação e apoio.

2. Desempenho

Quando falamos de desempenho/performance, o problema é criar um clima/cultura que

propicie alta performance baseado no sucesso relativo. Promover o sucesso de como vencer

no mercado e não praticando o “Approach” contratual;

3. Empowerment (liberdade)

Dar às equipes liberdade, capacidade e autoridade para agir.

4. Responsabilidade

Desenvolver uma rede de equipes responsáveis por resultados e extinguir hierarquias

centralizadas. Os colaboradores empenham-se na busca de resultados competitivos com

responsabilidade sobre o desempenho de suas divisões.

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5. Responsabilidade pelos clientes

O foco deve estar no cliente. As necessidades dos clientes devem ser atendidas de

forma adequada, sem pressões para atingir metas, o que melhora o relacionamento a longo

prazo e evitando relacionamentos verticais.

6. Informação (transparência)

A informação deve ser disponibilizada de forma ética e transparente para facilitar o

aprendizado e encorajar o comportamento ético.


Competência: C6 - Desenvolver capacidade de transferir conhecimentos da vida e da experiência cotidianas para o ambiente de trabalho e do seu campo de atuações profissional, em diferentes modelos organizacionais, revelando-se profissional adaptável.


D) Solução

1) Discuta com seus colegas os Princípios do Beyond Budgeting de descentralização de poder? As organizações estão preparadas para implementar?

E) Referências

FRASER, R.; PFLAEGING, N. Os 12 princípios do “Beyond Budgenting”: Como


controle. Artigo Beyond Budgeting, 2007.

A) Problema: A globalização gerou impactos significativos no âmbito organizacional. O

aumento da competitividade vem promovendo importantes mudanças na estrutura dos

mercados de produção e consumo. Uma nova economia se forma: a “economia do

conhecimento”, onde cada vez mais, as empresas passam a exigir de seus colaboradores

conhecimentos e habilidades. Neste contexto, as empresas para sobreviverem no mercado,

aumentam as suas exigências com relação a flexibilização de seus processos, principalmente

o papel do líder. Os grandes líderes precisam ter visão, energia, coragem e direção estratégica,

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entre outras qualidades que necessitam para desenvolver equipes. Neste contexto, quais os

Princípios do Beyond Budgeting de flexibilização de processos?

B) Conhecimentos

Os princípios do BB oferecem um novo modelo de gerenciamento coerente, além do

comando e controle, pressupõe que os gerentes de linha são capazes de planejar e controlar

seu próprio desempenho, cabendo aos executivos seniores dar suporte, desafiar e treinar.

.

Os seis princípios de flexibilização de processos são:

1. Metas

As metas devem ser fixadas com base na concorrência continuamente através de

benchmark.

As equipes devem perseguir um objetivo macro (definido no PE), sempre buscando a

excelência dentro e fora da empresa. Deve ser adotada a definição de metas práticas

relacionadas com melhorias desconectadas da avaliação de desempenho e premiações.

2. Motivação e Recompensa

As recompensas devem estar alinhadas com o progresso da empresa como um todo.

A avaliação de desempenho deve ser analisada com os benchmarks interno e externo.

A empresa passa a recompensar um grande grupo relacionando o desempenho competitivo

que a empresa está obtendo.

3. Planejamento

A estratégia deve estar constantemente alinhada com os processos da empresa.

4. Recursos

Os recursos devem ser liberados de acordo com a necessidade e de forma ágil. A

utilização de sistemas de previsões dinâmicas, como o Rolling Forecast, é muito mais eficaz

que orçamentos.

5. Coordenação

A coordenação dos planos organizacionais deve ser feita de forma dinâmica, através de

mecanismos de mercado e não através de ciclos anuais de planejamento.


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6. Mensuração e controle

As informações devem ser claras e concisas e as providências devem ser rápidas.

Sistemas ERP permitem o gerenciamento das informações e evitam a manipulação de

números.

O modelo BB tem o enfoque na descentralização da gestão, colaborando para que a

tomada de decisão e o comprometimento de desempenho sejam devolvidos por aqueles que o

realizará.

O PE não é centralizado na alta administração, mas descentralizado, continuo e

revisado constantemente em função do mercado, onde as metas e objetivos não são fixos

baseados em indicadores financeiros de resultado, mas relativos e negociados com gerentes

baseados em indicadores flexíveis de desempenho como, por exemplo, o benchmark, onde os

recursos não são alocados para atender metas fixas anuais, mas disponibilizadas para atender

às necessidades do momento e onde o cumprimento de metas e objetivos não são controlados

e comparados aos fixados, mas comparados com indicadores de desempenho como

benchmark.




D) Solução

1) Discuta com seus colegas sobre os Princípios do Beyond Budgeting de flexibilização de processos?

E) Referências




A) Problema: De acordo com os princípios de flexibilização quais os benefícios do

Beyound Budgeting?

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B) Conhecimentos

O objetivo do Beyond Budgeting é propor um processo de gestão que atenda as

principais críticas dirigidas pelos autores Jeremy Hope e Robin Fraser ao orçamento tradicional

(HOPE FRASER, 2003).

Talvez destas criticas os autores desenvolveram:

a) Simplicidade, baixo custo e relevância para os usuários, levando em conta que:

o gerenciamento descentralizado e adaptável resulta em autoridade e

habilidade de tomar decisões rápidas nos mercados, dando-se as

condições para responder às demandas adequadamente;

não havendo orçamento anual implica em redução de trabalho e de custo

e os profissionais envolvidos no processo orçamentário dedicam seu

tempo às atividades mais nobres, mudando o foco do modelo

centralizado em termos de controle, para descentralizado para cada

localidade, fazendo com que o time comece a se engajar no

planejamento e controle;

as lideranças envolvidas no processo orçamentário obtém vantagens

uma vez que estes têm mais disponibilidade para orientação da equipe.

b) Conexão com o ambiente competitivo e da informação econômica considerando:

Estratégia Inovadora: o crescimento sustentável tem foco na criação de

valores de longo prazo explorando a criatividade dos profissionais

envolvidos oferecendo-lhes um ambiente corporativo livre e autônomo. A

combinação entre a inovação contínua e os orçamentos fixos é difícil e

seria facilitado por um ambiente mais livre e mais criativo;

Baixos custos: a demanda pela redução de custo é permanente e não só

deveria ser de cima para baixo na estrutura organizacional, que limita

este intervalo potencial. Espera-se que, uma vez que outras camadas

hierárquicas estejam envolvidas, os profissionais se sentiam capacitados

e compromissados com os resultados em grande parte;

Fidelização do cliente e lucratividade: quando se sabe das necessidades

do cliente, estas poderão ser atendidas de forma a atingirem seus

objetivos, sem ser pressionadas, o que poderia promover por sua vez,

melhorias no relacionamento de longo-prazo;

Relatórios eticamente estruturados: Esse aspecto é negociado dentro de

uma estrutura que encoraja um comportamento de boa governança e


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ética. Em resumo, a total abertura da divulgação da informação é uma

parte crítica do processo;

Encorajando um comportamento de boa governança e ética: parte do

princípio de que as pessoas querem trabalhar com maior honestidade

dentro da organização e esperam um maior equilíbrio entre as atividades

profissionais e a vida privada. Querem saber a situação da empresa e

para onde está indo. Querem confiar nas pessoas e serem parte de uma

equipe. O ponto é que nem todas as organizações são capazes de

oferecerem tais perspectivas. Na opinião do autor, a inexistência de

pressão em direção a objetivos fixados permite melhorias no

comportamento ético. Divulgação e transparência são práticas chaves

para o encorajamento de uma boa governança.




D) Solução

1) Qual a sua opinião com relação ao processo flexibilização, principalmente da flexibilidade da liderança?

E) Referências

HOPE, J.; FRASER, R. Beyond Budgeting. Harvard Business School : 2003.

A) Problema: Como funciona a gestão sem orçamentos versus a gestão orçamentária?

B) Conhecimentos

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31

Este modelo permite que a tomada de decisão e o comprometimento de desempenho

sejam repassados ou “devolvidos” para os gestores. Desta forma criando um ambiente auto-

gerenciado de trabalho e uma cultura de responsabilidade pessoal, trazendo uma motivação

maior, produtividade mais alta e melhorias nos serviços prestados.

Comparando-se os dois modelos o Beyond Budgeting e o tradicional:

oferece uma maneira mais adaptativa de gestão, onde os objetivos são

revisados com frequência e vinculados com desempenho em comparação a

benchmarks de excelência, pares, concorrentes e períodos anteriores.

O modelo tradicional, os planos são fixados anualmente e incentivam os

gestores a executar ações predeterminadas.


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Autor: Frezatti (2005)

Os principais fatores de sucesso do Beyond Budgeting destacam-se:

a velocidade de resposta;

inovação contínua;

clientes leais e rentáveis;

excelência operacional;

desempenho sustentável; e

satisfação dos acionistas.

Com um modelo de gestão inovador, é um modelo que propõe a adoção de princípios

que podem tornar uma empresa mais competitiva e adaptável às mudanças (flexível ao

mercado). Os princípios baseiam-se na descentralização de poder e flexibilização de

processos.

Os orçamentos servem de base para a aplicação de metas, gestão de recursos

financeiros, avaliação do desempenho das equipes, entre outras funções, mas o Beyond

Budgeting demonstra que há muitas ferramentas que permitem a substituição dessas funções

com muito mais eficácia.

A substituição do orçamento tradicional para o BB não é uma tarefa fácil de ser

implementada, por isso é lenta e depende da mudança da cultura organizacional como um

todo.


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Competência: C6 - Desenvolver capacidade de transferir conhecimentos da vida e da

experiência cotidianas para o ambiente de trabalho e do seu campo de atuações profissional, em diferentes modelos organizacionais, revelando-se profissional adaptável.


D) Solução

1) De acordo com a tabela do autor Frezatti (2005), e com base nos 6 princípios citados,

como as empresas trabalhando atualmente, mas no Orçamento Tradicional ou no Beyond

Budgeting?

E) Referências

FREZATTI, F. Beyond Budgeting: Inovação Ou Resgate De Antigos Conceitos Do

Orçamento Empresarial? RAE, Vol. 45, n. 2, 2005.

A) Problema: O que precisa para implementar o modelo de orçamento Beyond

Budgeting em um Hospital?

B) Conhecimentos

Implementação do Beyond Budgeting

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O projeto BB requer liderança e visão:

Formar times de projeto, incluindo especialistas em finanças e contabilidade,

recursos humanos, produção, vendas, marketing e tecnologia da informação,

entre outros;

Implementação de ferramentas complexas como:

o Tableau de bord e balanced scorecard, entre outras;

o Rolling forecast;

o Sistemas de planejamento/ reporting

É um projeto a médio e longo prazo (> 18 meses).


Competência: C6- Desenvolver capacidade de transferir conhecimentos da vida e da

experiência cotidianas para o ambiente de trabalho e do seu campo de atuações profissional,

em diferentes modelos organizacionais, revelando-se profissional adaptável.


D) Solução

1) De acordo com as ferramentas de suporte a implementação do BB, descreva o que é

a Tableau de bord e balanced scorecard?


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E) Referências




FREZATTI, F. Beyond Budgeting: Inovação Ou Resgate De Antigos Conceitos Do

Orçamento Empresarial? RAE, Vol. 45, n. 2, 2005.

A) Problema: Um empresário do setor químico, deseja ampliar a linha de produtos da

empresa QUIMICA S/A, da qual ele é o maior acionista e também diretor. Ele deseja lançar no

mercado uma nova cera polidora para automóveis, à base de uma nova formula de silicone. O

empresário acredita que este lançamento terá uma vida de aproximadamente sete anos,

quando novas substâncias mais modernas deverão gerar outros produtos que substituirão o

produto atual.

Como a tecnologia é de domínio da QUÍMICA S/A e os equipamentos e matérias-primas

necessários para a produção estão disponíveis para pronta entrega, estima-se que, em um

prazo relativamente curto, a empresa poderia estar vendendo a nova cera polidora. O risco

estimado para este produto (de acordo com experiências anteriores) não deverá alterar o grau

de risco médio da empresa que, atualmente, situa-se muito próximo do risco de mercado. O Sr.

Padilha fez algumas estimativas acerca do investimento que pretende empreender, assim

como os incrementos esperados nas receitas e nos custos. Tais estimativas, bastante

confiáveis pelo conhecimento que possui do mercado, são apresentadas a seguir:

Investimento:

Fixo: $ 600.000

Incremento no Capital de Giro: 50% do valor das vendas

Receitas e Custo Incrementais:

Se a economia estiver aquecida nos próximos sete anos, o Cenário 1 seria uma boa

previsão de vendas do novo produto. Em caso de uma economia um pouco recessiva, o

Cenário 2 seria mais apropriado.

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Incremento nos custos de produção: 40% do valor das vendas

Incremento nos custos administrativos: $ 100.000 anuais

Depreciação anual (não está incluída nos custos de produção): 10% sobre o investimento fixo

Propaganda: 1º ano $ 300.000 e do 2º ao 6º ano 150.000 anuais

Obs.: Para o Cenário 1, será necessário o investimento fixo de $ 200.000 ao final do 2º ano.

Impostos:

Sobre vendas: 8%

Imposto de Renda: 30%

Valores Residuais:

Ao final de sete anos, o valor de mercado (venda) do equipamento será

aproximadamente o seu valor ainda por depreciar. Quando não mais utilizado, o capital de giro

poderá ser totalmente liberado para outras atividades da empresa ou distribuição entre os

sócios.

O empresário determinou que a taxa mínima de atratividade para a produção e venda

da cera polidora deveria ser em torno de 20% ao ano. Determinou, também, que tanto o

investimento fixo como a necessidade adicional de capital de giro seriam financiados com

capitais próprios, a serem aportados pelos sócios.

B) Conhecimentos

Taxa de Atratividade


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A Taxa Mínima de Atratividade (TMA) é a um conceito das ciências econômicas. É a

taxa que representa o mínimo que um investidor se propõe a ganhar quando faz um

investimento. Esta taxa é formada a partir de 3 componentes básicos:

Custo de oportunidade: remuneração obtida em alternativas que não as analisadas.

Risco do negócio: o ganho tem que remunerar o risco inerente de uma nova ação.

Liquidez: capacidade ou velocidade em que se pode sair de uma posição no mercado

para assumir outra.

Taxa Mínima de Atratividade é, na maioria das vezes, pessoal e intransferível porque a

propensão ao risco varia de pessoa para pessoa, mas quando envolve pessoas semelhantes

com iguais objetivos pode ser coletiva. Assim, não existe algoritmo ou fórmula matemática para

calcular a Taxa Mínima de Atratividade.

Ao se utilizar uma Taxa Mínima de Atratividade aplicam-se métodos em comparação

em relação a um período de tempo, como o Valor Presente Líquido ou o Custo Anual Uniforme

para se determinar a viabilidade financeira de um investimento ou empréstimo. Caso o

resultado seja positivo, a TIR (taxa interna de retorno) supera a Taxa Mínima de Atratividade e

o investimento é interessante. O contrário ocorre caso o resultado seja negativo.

A Taxa Interna de Retorno está claramente inferior a Taxa Mínima de Atratividade no

caso da carreira do perito médico. Infelizmente o governo mesmo com todos os números

apresentados não toma providência alguma. Numa frase simples que representa a carreira

atual pode ler: “Ser Perito Não Compensa no Momento”.


Competência: C4 - Desenvolver raciocínio lógico, crítico e analítico para operar com valores e formulações matemáticas presentes nas relações formais e causais entre fenômenos produtivos, administrativos e de controle, bem assim expressando-se de modo crítico e criativo diante dos diferentes contextos organizacionais e sociais.

Perfil: P6 - Apresentar flexibilidade intelectual e revelar capacidade crítico-analítica de avaliação.


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A) Problema: No que se refere as 10 maiores armadilhas do orçamento explique porque não é possível conduzir o processo de trás para frente?

B) Conhecimentos

Esta reportagem mostra o que não se deve fazer no processo de budgeting, desde

apegar-se demais a planilhas até passar automaticamente para previsões móveis.

As 10 maiores armadilhas do orçamento

Como as empresas estão enfrentando o processo de fazer orçamentos, ou

budgeting, neste ano?

E quais têm sido os processos usados para fazê-los?

A maior parte está adotando basicamente os mesmos métodos de sempre. E tem

encontrado os mesmos obstáculos com que depara ano após ano. Estas são as dez

armadilhas mais comuns que fazem com que orçamentos se percam tanto em tempos bons

como ruins, listadas por executivos entrevistados nos Estados Unidos, e sugestões de como

evitá-las.

1. Conduzir o processo de trás para frente

Talvez o problema número do orçamento seja o fato de que as empresas mergulham no

processo sem antes formular seu planejamento estratégico.

Normalmente este o proposito dos orçamentos, atualmente, ver o quanto se ira ganhar

ou deixar de ganhar. Na maioria das empresas o orçamento é utilizado auxiliar a desenvolver

objetivos.

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“O orçamento deve refletir os recursos necessários para que a companhia realize seus

planejamentos estratégicos e táticos, mas as empresas preparam seu orçamento sem levar

essas coisas em consideração”,

“Elas entram em detalhes muito maiores no orçamento para tentar encobrir esse erro.

É preciso primeiro definir estratégias, depois estabelecer as táticas operacionais para realizá-

las, e só então começar a alocar os recursos necessários para dar apoio às direções

escolhidas.”




D) Solução

1) Discuta com seus colegas porque não é possível conduzir o processo de trás para frente.

E) Referências

http://www.custosgerenciais.com.br/arquivos/8.pdf. As 10 maiores armadilhas do Orçamento

HSM Management 32 maio-junho 2002. Visualizado 20/05/2014.

A) Problema: Porque não é possível estimar custos no escuro e nem começar o

processo de cima para baixo?

B) Conhecimentos

2. Estimar custos no escuro

É frequente que as empresas não tenham informações sólidas sobre seus custos. Por

isso, é muito difícil criar um orçamento adequado. Esse foi o problema enfrentado por Michael

Odom quando assumiu a presidência da Phenix & Phenix Literary Publicists, de Austin, Texas.

“Não sabíamos quanto nos custava operar”, diz Odom, um ex-consultor de empresas.

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http://www.custosgerenciais.com.br/arquivos/8.pdf


40

“A companhia tentava adivinhar quanto as coisas custavam, mas não havia qualquer

plano para contingências especiais nem contabilidade para os custos de tarefas executadas

internamente.”

William Levi, contador e consultor de budgeting do Lang Group, de Bethesda, Maryland,

acredita que a maior parte dos gerentes de linha não compreende suas responsabilidades na

administração de custos. “Os gerentes precisam ser treinados no desenvolvimento de um

modelo abrangente de custos”, diz. “Têm de examinar todos os componentes necessários para

determinar o custo, e não simplesmente dizer: „Bom, vamos acrescentar 8% este ano a esta

linha do orçamento‟.”

3. Começar de cima para baixo

Os orçamentos determinados pela alta administração, e que não levam em conta as

informações de gerentes da linha de frente.

“O orçamento é elaborado pelo presidente executivo e pelos diretores com base em

estratégias que eles mesmos formulam, mas os gerentes das unidades de negócios não são

ouvidos”.

“Consequentemente, eles não estão alinhados com essas estratégias. Então, os

gerentes começam a se queixar de alocações injustas, reclamando que a alta administração

nunca teve uma ideia real de suas necessidades de negócios.”

Quando a preparação do orçamento é um exercício de mão dupla, os gerentes se

sentem “donos” das metas estabelecidas, o que os motiva a assumir a responsabilidade de

trabalhar dentro dos parâmetros de gastos. “Isso torna o orçamento mais realizável, porque são

eles que têm a visão prática dos recursos necessários para que o trabalho possa ser


41

executado”, diz Kenneth A. Hiltz, diretor da Jay Alix & Associates, firma especializada em

reestruturação e recuperação de empresas sediada em Southfield, Michigan.



Perfil: P6 - Apresentar flexibilidade intelectual e revelar capacidade crítico-analítica de

avaliação.

D) Solução

Porque não é possível estimar custos no escuro e nem começar o processo de cima

para baixo?

E) Referências



A) Problema: Porque não é adequado atingir metas a qualquer custo?

B) Conhecimentos

4. Atingir as metas a qualquer custo

Para muitos profissionais manipular resultados, ou simplesmente deixar de vender ou

alcançar uma meta proposital, visando já um “bônus” é um problema nas empresas.

A remuneração de executivos e gerentes muitas vezes depende de sua capacidade de

alcançar os níveis previstos no orçamento. Isso pode levar facilmente a manipulação. “Se o

gerente apresenta um número que é aprovado e, depois, ultrapassa esse número, ele fica

tentado a esconder o fato, transferindo os custos para outro período”, afirma Levi.

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42

Uma política melhor seria basear a remuneração dos gerentes no cumprimento das

metas de desempenho, como, por exemplo, aumentar a satisfação dos clientes ou ampliar a

participação no mercado.

A preparação de orçamentos não é suficiente para manter os custos sob controle, mas,

quando um controle excessivo dos custos pode fazer com que a empresa perca uma

oportunidade de investimento lucrativa, não é sábio ser tão inflexível.

5. Tratar o orçamento como um mandamento gravado em pedra

Os horizontes cada vez mais limitados de planejamento estratégico têm feito com que

seja impossível ater-se a um único orçamento durante todo o ano. “Hipóteses criadas há seis

meses ficam em geral tão distantes do alvo que as empresas precisam atualizar continuamente

a alocação de seus recursos, com base nas informações que têm agora, e não nas

informações de seis meses atrás”, afirma Levi. “Horizontes artificiais como o ano civil não

combinam bem com a dinâmica do mercado de hoje.” Idealmente, o budgeting é um processo

contínuo no qual os responsáveis usam informações-chave sobre o desempenho da empresa

para aperfeiçoar a alocação de recursos. Entretanto, isso não é fácil. “Se você tentar

transformar isso num processo contínuo de uma hora para outra, a coisa toda pode tornar-se

assustadora. Portanto, comece com partes do orçamento”, sugere Michael Pugliese, gerente

sênior de serviços financeiros do escritório de Chicago, Illinois, da firma de consultoria KPMG.

“Os pré-requisitos para fazer isso incluem capacitação tecnológica mais avançada e

padronização de dados para uma tomada de decisão mais rápida, além da implementação de

uma tecnologia de previsões móveis.”




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D) Solução

Discuta com seus colegas porque não é adequado atingir metas a qualquer custo?

E) Referências



A) Problema: Porque não é possível apegar-se as planilhas?

B) Conhecimentos

6. Apegar-se a planilhas

As planilhas não foram projetadas como instrumentos de budgeting. Os aplicativos

analíticos atualmente disponíveis abrem a porta para um processo mais rápido e mais preciso,

como Erin Lavelle, vice-presidente de planejamento e análise da Mesirow Financial, de

Chicago, descobriu quando sua empresa implementou um software de análise mais sofisticado

em dezembro de 2000.

“Estávamos tentando organizar um orçamento que tinha oito métodos diferentes de

alocação de recursos, tais como tempo e número de funcionários”, diz Lavelle. “Com as

planilhas do programa Excel, não conseguíamos padronizar dados a não ser com muito

trabalho, e os erros eram difíceis de corrigir. Era extremamente inconveniente.” A solução foi

um aplicativo analítico que funciona mais rapidamente e melhor, “e que removeu o elemento

humano, sendo capaz de transpor os números”.

49



44

7. Tentar colocar um cilindro em um orifício quadrado

Diversas empresas compram software para budgeting que não atende a suas

necessidades ou processos. Depois, em vez de admitir que a compra foi malfeita, tornam o

problema ainda mais complexo ao tentar passar um cilindro através de um orifício quadrado.

“As empresas procuram fazer com que a tecnologia se adapte aos processos existentes, em

vez de determinar que tipos de tecnologia podem atender melhor a seus processos ou de fazer

a reengenharia desses processos antes de comprar a tecnologia”, diz Aguilar. “Aí, quando não

conseguem o que querem, põem a culpa na tecnologia.” Levi concorda. “Se você achar que a

simples compra de tecnologia irá salvá-lo, poderá acabar endo nas mãos apenas a automação

de seus erros”, diz ele. “Para maximizar os benefícios potenciais da tecnologia, você precisa de

um paladino que saiba como usá-la. Senão, você corre o risco de usar apenas 3% de sua

capacidade.”




D) Solução

Discuta com seus colegas porque não é possível apegar-se as planilhas?

E) Referências



A) Problema: Porque não é possível usar um orçamento como plano de negócios?

B) Conhecimentos

50



45

8. Usar o orçamento como um plano de negócios

Geralmente o orçamento é desenvolvido para ser um instrumento de motivação, e,

portanto, ele tem de ser pouco realista. Quando um orçamento claramente otimista serve de

base para um plano de negócios, podem surgir problemas adicionais – especialmente se é um

banco que está analisando esse plano. “Quando um banco pede o plano de negócios de uma

empresa, a reação típica é entregar o orçamento”,

Um plano de negócios deve equilibrar riscos e oportunidades. Precisa ser realista. Um

orçamento não é assim. No entanto, muitas empresas não fazem distinção entre os dois.

Assim, seu plano de negócios pode ser excessivamente otimista ou, então, mostrar reduções

significativas de custos, como, por exemplo, corte de salários de 20%, mas sem um projeto

efetivo para a realização dessa meta.”

9. Minimizar a importância das variações

As organizações relatam variações em alocações orçamentárias, mas deixam de dar o

próximo passo, que é muito importante: investigar as razões que levaram às variações. “Por

exemplo: por que uma tarefa levou seis dias a mais para ser executada? Alguém na empresa

deve ser responsável pelo „porquê‟”.

O problema se deve à incapacidade de criar um sentimento de propriedade do processo

nos gerentes de linha. Se os gerentes que nunca foram consultados quando os planos

orçamentários e as metas estavam sendo elaborados acabarem descumprindo esses números,

eles terão pouquíssima motivação para investigar as razões dessa falha, dizendo: De qualquer

forma, esses números não eram meus”.

Esta falta de responsabilidade acontece porque o administrador financeiro deixou de

“vender” o processo às pessoas que vão executá-lo. Os funcionários não entendem o impacto

que o descumprimento de metas orçamentárias pode ter sobre a organização. “Eles precisam

saber como sua contribuição faz parte do processo, o que gera o orgulho pessoal para atingir

os números e descobrir qual poderia ser a fonte da variação, caso haja necessidade”, diz Levi.

10. Passar automaticamente para a previsão móvel

Tem havido muitas discussões sobre a eliminação do processo tradicional de budgeting

em favor de uma abordagem de previsão móvel, que em geral cobre um período de seis

trimestres e atualiza os números do orçamento a cada três meses, com base nas últimas

mudanças de previsões e estratégias. No entanto, essa abordagem não é para todos. “A


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previsão móvel funciona melhor quando há variabilidade significativa no negócio”, diz Aguilar.

“Ela exige menos detalhes na preparação de orçamentos do que as empresas usam

tradicionalmente, bem como um nível de sofisticação em planejamento e previsão que elas

talvez não possuam. Antes de tomar esse caminho, faça um inventário da qualidade de seu

processo, de sua sofisticação tecnológica, da habilidade de previsão e da disposição para

trabalhar com menos itens antes de dar o mergulho definitivo.” As culturas corporativas bem

consolidadas podem ser um grande obstáculo à superação dessas armadilhas na preparação

de seu orçamento. As empresas que têm usado o mesmo processo por um longo período têm

um investimento tão grande nele que pode ser difícil imaginar que qualquer pessoa, com

exceção do presidente executivo, possa se atrever a recomendar uma mudança. Uma diretriz

clara e o suporte da alta administração são essenciais para uma iniciativa de aperfeiçoamento

do orçamento. E um plano de mudança administrativa será um bom complemento para

quaisquer alterações propostas para o processo de budgeting. Afinal de contas, aqueles que

querem revisar essa atividade corporativa básica estão pisando em território extremamente

sensível.


Competência: C1 - Reconhecer e definir problemas, equacionar soluções, pensar



processo da toada de decisão


D) Solução

Discuta com seus colegas porque não é possível usar um orçamento como plano de

negócios?

E) Referências



A) Problema: Quais as queixas mais comuns dos executivos no que se refere ao

processo orçamentário?

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B) Conhecimentos

Doze queixas mais comuns

Tanto profissionais como especialistas criticam muito as abordagens tradicionais de

planejamento e orçamento.

Segundo algumas entrevistas com executivos de 15 multinacionais, como Shell, Ford,

DHL, Volvo e Cisco, bem como de discussões com mais de 30 analistas seniores de empresas

como Deutsche Bank, Morgan Stanley Dean Witter, Merrill Lynch, Prudential Securities,

Standard & Poor‟s e William de Broe. As 12 queixas mais comuns foram as de que os

orçamentos:

1. Consomem muito tempo e sua elaboração é muito dispendiosa.

2. Reduzem a capacidade de reação e frequentemente são um obstáculo a mudanças.

3. Quase nunca dão suporte às estratégias da empresa e, na verdade, muitas vezes as

contradizem.

4. Exigem um processo que não agrega valor.

5. Concentram-se na redução de custos e não no aumento de valor.

6. Fortalecem comando e controle verticais dentro de uma organização.

7. Não refletem iniciativas emergentes, como as novas estruturas de rede que as

empresas estão adotando.

8. Estimulam o uso de estratégias com interesses puramente individuais e

“comportamentos perversos”.

9. São elaborados e atualizados com frequência insuficiente.

10. Baseiam-se em hipóteses sem fundamento e palpites.

11. Reforçam barreiras entre departamentos em vez de estimularem que o

conhecimento seja compartilhado.

12. Fazem com que as pessoas se sintam desvalorizadas.


48

Podemos perceber que é possível para as organizações criar valor para os acionistas

com planejamento e orçamento desde que incluam:

melhores previsões,

melhor formulação de estratégias,

processos de planejamento e budgeting que priorizem a eficiência na gestão de

custos e subordinação de planos e orçamentos às estratégias acima de tudo.







D) Solução

Discuta com seus colegas e avalie as 10 armadilhas do orçamento. Monte um relatório.

E) Referências



A) Problema: Críticas ao orçamento: problemas com o artefato ou a não utilização de

uma abordagem abrangente de análise?

B) Conhecimentos

O orçamento é, provavelmente, a ferramenta gerencial mais utilizada nas

organizações (DAVILA e WOUTERS, 2005, p. 587). Integra o processo de gestão e

representa o plano financeiro para viabilizar o alcance da estratégia em determinado

período, sendo um dos pilares da gestão e uma das ferramentas fundamentais para o

alcance do accountability (FREZATTI, 2007, p. 11). Essa propriedade decorre da

capacidade de agrupar um conjunto de elementos, não necessariamente convergentes,

para diferentes propósitos, especialmente, o planejamento do resultado e a avaliação ex-

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49

post do desempenho atingido comparado a esse plano (HANSEN et al., 2003, p. 96;

COVALESKI et al., 2003, p. 3). O orçamento envolve decisões sobre alocação de recursos,

constitui um instrumento de impacto sobre a motivação dos gestores e de conformidade

com as normas sociais vigentes (COVALESKI et al., 2003, p. 3-4). Essa relevância fez do

orçamento um dos temas mais tratados na literatura sobre contabilidade gerencial (LUFT e

SHIELDS, 2003; HANSEN et al., 2003; COVALESKI et al., 2003).

Garrison e Noreen (2000, p. 379) destacam os seguintes benefícios do orçamento:

(i) provê uma forma de comunicação gerencial acerca dos planos; (ii) força os gerentes a

pensar sobre ações para o futuro, evitando que estes, na ausência do orçamento, gastem

esforços em ações do dia-a-dia; (iii) provê uma forma de alocar recursos entre os

departamentos e as áreas; (iv) pode evitar o surgimento de potenciais restrições; (v)

coordena as atividades por meio da integração dos planos das várias áreas e auxilia que

estes estejam na mesma direção; (vi) define metas e objetivos e serve como benchmarks

para futura avaliação de desempenho.

Apesar dos benefícios existe uma clara insatisfação demonstrada pelos

pesquisadores e pelas entidades acerca do orçamento empresarial. Essas insatisfações

são apresentadas de maneiras e intensidades distintas e frequentemente posicionadas em

termos da utilização do artefato. Embora a exteriorização desta insatisfação seja antiga,

inclusive pelos estudiosos defensores do próprio orçamento, cumpre ressaltar o volume

crescente das críticas sobre o tema, apenas variando em termos de intensidade, foco e

mesmo propostas, tanto aquelas que envolvem o aperfeiçoamento do instrumento, quando

aquelas que propõem a sua eliminação.

Existem muitas explicações para que isso ocorra (Merchant, 1981, p. 814) e as

causas das insatisfações são as mais variadas, já que se trata de um instrumento que

pode ser concebido, desenvolvido, utilizado, apoiado e aplicado de maneiras diferentes.

Na tentativa de analisar os vários problemas, a maior parte dos trabalhos

disponíveis na literatura apresenta uma abordagem reducionista, ou seja, cada questão

(por exemplo, participação, reservas orçamentárias, motivação, dentre outros problemas) é

tratada isoladamente. Por esse caminho, o entendimento de um dado problema é

fracionado e olhado isoladamente, já que não existe um construto único que possa atender

a demanda de análise integrada. Esses trabalhos têm como virtude tratar aspectos

específicos com respostas direcionadas, pois existem construtos teóricos para apoio.

Assim, para tratar os problemas de forma mais ampla e integrada, o “todo” do

processo de planejamento deve ser considerado. Como consequência, a questão de


50

pesquisa que norteia este trabalho é: dado o estado da arte da pesquisa sobre os

problemas do orçamento, como analisá-los de forma integrada?

A questão de pesquisa apresentada diz respeito a um relevante incômodo

envolvendo a gestão das organizações, dados os problemas identificados na literatura e o

seu tratamento de forma reducionista, ou seja, feito por recortes. Isso leva ao entendimento

parcial dos problemas.

A Inserção do orçamento no processo de planejamento, o “todo”

A literatura de contabilidade gerencial propõe que um efetivo planejamento e

controle são essenciais para o alcance das metas e objetivos da organização. Enquanto o

planejamento eficaz assegura que as metas sejam determinadas, o controle eficaz

assegura que os planos selecionados sejam implementados apropriadamente (HERATH;

INDRANI, 2007, p. 79).

Esse processo inicia-se com o planejamento estratégico, onde são definidos os

objetivos, estratégias e políticas bem como os planos detalhados para assegurá-los (STEINER,

1979, p. 14). A seguir, é elaborado o orçamento (Anthony e Govindarajan, 2002), que exerce

um importante papel, tanto no planejamento quanto no controle, para o alcance das metas da

organização (HERATH e INDRANI, 2007, p. 79). Caso não seja percebida a necessidade de

definição da sua amplitude, ele será tratado parcialmente e não pelo “todo”, que permite

opções de onde e quando tratar os aspectos relacionados ao planejamento.

Embora possa parecer conceitualmente simples, a transformação das estratégias em

um plano operacional pode apresentar sérias dificuldades para a organização. Isso ocorre

porque o planejamento estratégico, no que se refere aos componentes, varia nas empresas ao

contemplar elementos e escopo de decisões com diferentes graus de abrangência. Igualmente

a questão da participação dos gestores, pode assumir diferentes formatações. Finalmente, o

próprio grau de formalização bem como a maneira como ela ocorre, podem ser diferenciadas

entre as organizações. Essas questões afetam diretamente a utilização do orçamento, pois, se

não ficar claro para os gestores o que deve ser feito, resolvido e decidido no planejamento

estratégico, como poderá o orçamento se constituir em uma ferramenta capaz de auxiliar no

direcionamento da organização ao alcance dos objetivos estratégicos? Portanto, o

desempenho da organização poderá ser significativamente prejudicado.



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D) Solução

Discuta com seus colegas sobre a inserção do orçamento no processo de

planejamento, na visão do “todo”.

E) Referências

FREZATTI, F. et al. Críticas ao orçamento: problemas com o artefato ou a não utilização

de uma abordagem abrangente de análise? Advances in Scientific and Applied Accounting,

v.3, n.2, p.190-216, 2010.

A) Problema: O orçamento, em sua concepção é um instrumento importante para o

processo de planejamento e controle das organizações. Diante disto qual a função do

orçamentos?

B) Conhecimentos

Funções do orçamento

Van der Stede (2001) menciona que o orçamento é um subconjunto de um completo

sistema de controle organizacional, o que reforça a necessidade de uma visão abrangente e

que, portanto, o orçamento não deve ser elaborado e analisado isoladamente. Nesse sentido, o

orçamento subordina-se ao planejamento estratégico estabelecido pela entidade. Uma vez

inserido o orçamento no âmbito do planejamento é importante entendê-lo no processo, ou seja,

qual o papel, grau de importância e forma que os gestores desejam dar e qual a extensão do

processo. Corresponde a definir os papéis do planejamento estratégico e do orçamento dentro

da visão de uma entidade em particular. Contudo, cumpre destacar que as funções e o grau de

importância a serem atribuídas ao orçamento são definições que não se limitam ao discurso ou

intenção dos gestores, mas sim pelos recursos e condições existentes que foram efetivamente

53


52

disponibilizadas para a sua consecução e dos usos e funções que efetivamente o orçamento

assumiu na organização.

Covaleski et al. (2003) mencionam que o orçamento pode ser usado para vários

propósitos, incluindo planejamento, coordenação e organização de atividades, alocação de

recursos, motivação de funcionários e expressar a conformidade com as normas sociais.

Hansen e Van der Stede (2004) especificam que o orçamento pode cumprir com as seguintes

funções na empresa: plano operacional, avaliação de desempenho (corroborados por

Hopwood, 1972 e Murphy, 2000), comunicação de objetivos e formação de estratégias.

Contexto conceitual para tratar o tema

Uma fonte conceitual para identificar os elementos do orçamento é algo fundamental

para este trabalho. Para tanto, foi utilizado como ponto de partida o trabalho de Luft e Shields

(2003). Esse trabalho apresenta inúmeras abordagens para classificação dos artigos

publicados sobre contabilidade gerencial levando em conta diferentes formas de atributos.

Dentre os atributos, podem ser citados, orçamento como informação, orçamento em termos de

controle individual do desempenho, orçamento em termos de contexto histórico.

Shields e Shields (1998) posteriormente corroborados por Covaleski et al. (2003, p. 4)

revisaram os estudos de orçamento sob as perspectivas econômica, psicológica e sociológica;

procurando complementar e consolidar o conhecimento. A principal conclusão desses autores

foi a de que as três perspectivas são comumente apresentadas de maneira isolada, dadas as

suas diferentes naturezas. Como consequência, os estudos apresentam focos e pressupostos

diferentes, ou seja, as teorias que podem proporcionar o construto necessário para o

tratamento do tema não são apresentadas de maneira integrada. Entretanto, apesar de terem

origens, focos e pressupostos diferentes, elas podem ser igualmente necessárias, relacionadas

em diferentes momentos e diferentes perspectivas de estruturação do processo.

A perspectiva econômica estuda o valor das práticas orçamentárias para

acionistas e empregados fundamentada na teoria da agência, sob a premissa da

racionalidade econômica. Os esforços para desenvolver trabalhos voltados para o

aperfeiçoamento de modelos e otimização de resultados são claramente enquadrados

nesta abordagem. A perspectiva psicológica estuda os efeitos das práticas

orçamentárias nos indivíduos, bem como o impacto do comportamento humano nas

mesmas. Fundamenta-se na relação precípua entre o superior e seus subordinados, sob a

premissa da racionalidade limitada. A perspectiva sociológica estuda a prática

orçamentária em um contexto social de troca e barganha de poder, predominantemente,

sob as premissas das teorias da contingência, da configuração e institucional. Alguns


53

temas compreendem a competição e colaboração entre os indivíduos e grupos, bem como

o efeito do ambiente nas práticas orçamentárias.

Covaleski et al. (2003), discutiram os principais modelos que podem ser encontrados

nas abordagens econômica, psicológica e sociológica. Em termos de relacionamento, esses

modelos podem ser muito distintos, conforme demonstrado na figura 1.

Por exemplo, o modelo unidirecionado é fartamente encontrado nos construtos

econômicos. Baseia-se na abordagem que o orçamento vem a afetar o desempenho

organizacional e o esforço dos pesquisadores está direcionado para comprovar tal objetivo.

Luft e Shields (2003, p. 229) indicam que a maior parte dos estudos em contabilidade gerencial

utiliza-se de uma abordagem unidirecional, estudando-se a influência do orçamento no

desempenho, mas não do desempenho no orçamento, por exemplo.

No modelo bidirecionado, o orçamento afeta e é afetado pelo desempenho da entidade

sendo considerado tanto pela abordagem econômica como sociológica. Já, no modelo

recíproco, o orçamento influencia e recebe influência do desempenho da organização. Para

alcançar o objetivo proposto, o modelo recíproco foi ajustado e no lugar de especificar o

orçamento, o processo de planejamento é que será considerado.



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D) Solução

Discuta com seus colegas qual a relação da função do orçamento de acordo com as

perspectivas econômica, psicológica e sociológica?

E) Referências



v.3, n.2, p.190-216, 2010.

A) Problema: O orçamento é um plano administrativo que engloba as etapas das

operações em um período futuro determinado. A prática orçamentária é, atualmente, a

sustentação da maioria dos mecanismos de controle das organizações. E para isso o

planejamento e o controle orçamentário tornou-se a ferramenta necessária para diminuir os

possíveis impactos nos resultados financeiros.

B) Conhecimentos

Elementos de análise apresentados na literatura

Hansen e Mowen (2001, p. 267) reconhecem que provavelmente não exista um

sistema orçamentário ideal. Dessa forma, é natural que problemas ocorram durante o

processo orçamentário, com impacto direto no desempenho da organização. Os principais

problemas tratados na literatura e denominados, no presente trabalho, como sendo

elementos do planejamento, são descritos no Quadro 1.

54


55

Em alguns casos os problemas relacionados aos elementos podem aparentar

semelhanças, mas não são idênticos, ou seja, em alguns casos podem ser identificados

aspectos que são encontrados em mais de um elemento. Por exemplo, o grau de realidade de

um instrumento gerenciado com muita rigidez pode afetar profundamente o grau de utilidade

que ele possa ter; contudo, o grau de realidade não decorre apenas da rigidez, mas também de

fatores como a disponibilidade de informações para solidificar a análise, o tempo de análise,

sua complexidade, dentre outros. Em suma, alguns elementos são semelhantes e podem ter

aspectos em comum, mas podem apresentar origens e implicações tão distintas que vale a

pena identificá-los para que possam ser tratados de forma separada.

A seguir os problemas são detalhados por meio da apresentação de autores que

discorreram sobre o tema, abrangendo ainda (i) citações gerais sobre o elemento para

posicioná-lo ou caracterizá-lo e (ii) críticas feitas ao mesmo.

Organização do processo de planejamento e controle

O processo de planejamento e controle de uma organização requer um esforço de

organização e coordenação que envolve não apenas equipamentos, mas treinamento,

informações e, sobretudo, tempo para análise e decisões. Contudo, o tempo necessário nem

sempre é disponibilizado, o que pode interferir tanto no seu desenvolvimento, quanto na

qualidade dos produtos a serem gerados por esse processo. Buckley e Michie (2000, p. 175)

reconhecem que o investimento realizado em capital humano, muitas vezes, é mais

interessante e menos óbvio do que o capital físico.


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Pela ótica da teoria dos contratos (Buckley e Michie, 1996, p. 171), uma estruturação

interna é requerida para que uma dada estrutura de governança seja viabilizada, ou seja, o

nível de estruturação e de recursos deve ser decidido e efetivamente disponibilizado para o

desenvolvimento das atividades. Os investimentos e custos dessa estrutura devem ter alguma

lógica aceita pela organização e, nesse sentido, uma abordagem razoável é aquela que

permite o equilíbrio entre atenuar o oportunismo e proporcionar confiança, considerando uma

visão de longo prazo (BUCKLEY; MICHIE, 1996, p. 175).

As decisões da organização sobre a estrutura e forma de organização do processo de

planejamento, entre outros fatores, são determinantes em maior ou menor grau do tempo a ser

despendido na consecução desse processo, do qual faz parte o orçamento. E, segundo Neely

et al (2001), um dos aspectos muito criticado é o tempo demandado para a elaboração. Para

esse autor, o processo tende a ser inócuo pela existência de orçamentos que raramente estão

focados estrategicamente e que frequentemente são contraditórios, agregando pouco valor,

especialmente quando relacionado com o custo-benefício do tempo despendido para sua

elaboração. Adicionalmente o autor critica a excessiva concentração na redução de custos em

detrimento da criação de valor e a elaboração de planejamentos que não refletem as estruturas

de networking que as empresas adotam.


Competência: C2 - Desenvolver expressão e comunicações compatíveis com o exercício profissional, inclusive nos processos de negociações e nas comunicações interpessoais ou intergrupais.

Perfil: P1 - Compreender as questões científicas, técnicas, sociais e econômicas e financeiras em diferentes escalas.

D) Solução

De acordo com os autor Frezatti (2010), o processo de planejamento e controle de uma

organização requer um esforço das organização. Descreva estes esforços.

E) Referências



v.3, n.2, p.190-216, 2010.


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A) Problema: Os sistemas de informação auxiliam no tratamento dos dados e gerando

em informações relevantes para a criação do conhecimento. Qual a relevância do sistema de

informações para o processo orçamentário?

B) Conhecimentos

Sistema de informações

Chapman (1997), Davila e Wouters (2005) e Yuen (2004), dentre outros, destacam a

relevância do sistema de informações para o processo orçamentário e destacam que ele pode

afetar o desenvolvimento do planejamento da organização, e consequentemente, o orçamento.

Isso decorre tanto pela forma como as informações históricas são disponibilizadas durante o

processo, como pelos modelos desenvolvidos para a projeção dos resultados da entidade em

termos de integração, formatação, detalhe e tempestividade, frente às necessidades dos

usuários na elaboração do orçamento e no controle orçamentário.

Yuen (2004), corroborado por Davila e Wouters (2005), relacionam a estrutura do

sistema de informações com o processo de planejamento e indicam que sistemas deficientes

ou insuficientes contribuem para a existência de problemas no processo de planejamento das

empresas. Larson e King (1996) se concentraram nas questões tecnológicas do sistema de

informações e comentam que, embora a tecnologia da informação resolva o problema de

transformar uma importante informação em uma informação rotineira, o processo de seleção e

agregação invariavelmente contribui para a perda de alguma informação, visto que ele irá

disponibilizar apenas as informações para as quais foi projetado. Assim, apesar de parecer um

problema ligado à tecnologia, trata-se de um problema relacionado à forma como o processo

de gestão está estruturado e ao nível de conhecimento sobre o negócio e os processos de

gestão, os quais influenciam o desenho do sistema.

Indicadores de desempenho

O papel dos indicadores de desempenho consiste em direcionar as atividades a partir

de uma perspectiva estratégica. Significa dizer que, no planejamento estratégico, devem ser

definidos os objetivos estratégicos da organização e, a partir daí, os indicadores que serão

utilizados no processo. Kaplan e Norton (1996, p. 8) mencionam que os objetivos e os

indicadores de desempenho devem decorrer da visão e da estratégia da organização. Nesse

sentido, dispor de vários indicadores, abrangendo elementos monetários e não monetários

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identificados e definidos no ciclo da revisão estratégica, contribui para que a entidade tenha

direcionamento em termos de resultados a atingir (financeiros e não financeiros). Os resultados

financeiros estarão refletidos no orçamento que deverá refletir a análise realizada sobre os

fatores críticos de sucesso e os objetivos da organização. Dessa forma, o sistema de

mensuração deverá relacionar os objetivos e os indicadores, nas várias perspectivas.

Como consequência, a análise do desempenho projetado a partir do orçamento gerado

permite avaliar o grau de alinhamento deste com o planejamento estratégico da entidade,

dotando a fase de aprovação do orçamento de uma lógica que integra o orçamento ao

planejamento estratégico.

Avaliação de desempenho e feedback

Hopwood (1972) trouxe uma contribuição relevante ao identificar três estilos de

avaliação de desempenho: (i) restrita ao orçamento: a avaliação é desfavorável quando o

resultado é inferior o orçado, independentemente de outras considerações; (ii) focado no

resultado: a avaliação está relacionada à capacidade de maximizar o resultado no longo prazo;

(iii) não-contábil: a informação orçamentária é vista como de importância secundária e o

desempenho é avaliado por outras informações.

Kenis (1979) pesquisou alguns efeitos das metas do orçamento e encontrou

confirmação empírica para associação entre participação e clareza no desempenho dos

gestores. Quanto ao feedback dos objetivos orçamentários, segundo Yuen (2004, p. 524), a

frequência dos relatórios pode facilitar os ajustes necessários nas operações fora das metas

originais. Bititci e Turner (2000, p. 696), embora não incluam exclusivamente o orçamento,

indicam que um sistema de mensuração de desempenho necessita ser dinâmico face às

mudanças nos ambientes interno e externo, bem como atualizado e ajustado de acordo com os

impactos dessas mudanças nos objetivos e nas estratégias da organização.

Subramaniam e Mia (2003) defendem que os estilos de avaliação de desempenho

devem ser diferenciados de acordo com as características das unidades organizacionais. Os

autores mostraram que, no caso dos gerentes de marketing, por exemplo, pela necessidade de

inovação, há uma preferência por um estilo de avaliação de desempenho mais flexível, com

menor ênfase na avaliação baseada no orçamento. A utilização do orçamento flexível pode

auxiliar a eliminar uma boa parte dos problemas relacionados com a análise das variações

orçamentárias, embora não seja uma prática muito adotada pelas empresas (Ahmad et al,

2003). Outro fator importante é a classificação dos gastos em fixos e variáveis, facilitando a

análise das variações (Davila e Wouters, 2003). Para que isso seja possível, é necessária a


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existência de um sistema de informações apoiando o processo, o que é corroborado por Yuen

(2004).




D) Solução

A relevância do sistema de informações e destacada em todas as áreas da empresa.

Porque para o processo orçamentário é importante?

E) Referências



v.3, n.2, p.190-216, 2010.

A) Problema: De que forma a participação é um ponto importante para desenvolver

um plano orçamentário? Qual a sua contribuição?

B) Conhecimentos

Grau de participação no processo de planejamento

Para Shields e Shields (1998) o processo orçamentário participativo é aquele em que o

gestor é envolvido na elaboração e tem influência na definição do seu próprio orçamento.

Consideram que a participação existe para (i) compartilhar informações entre superior e

subordinado, (ii) coordenar interdependências e (iii) motivar e promover atitudes, inclusive para

reduzir a tendência de criar reservas. A crítica de Neely et al (2001), neste aspecto, é que o

orçamento fortalece o comando e o controle vertical, em detrimento da comunicação e da

participação dos gestores.

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60

O tema foi pesquisado por vários autores, dentre os quais destacam-se Hopwood

(1972), Brownell (1982), Chenhall (1986), Young (1985), Birnberg et al (1983) e Shields e

Shields (1998). Conceitualmente, o processo de planejamento pode ser estruturado a partir de

uma perspectiva top down, ou seja, definido ou dimensionado a partir das decisões do topo da

pirâmide, ou bottom up, ou seja, proposto pelas áreas, mas avaliados e decididos pela alta

administração. Em ambos os casos, a alta administração decide, aprovando, ajustando ou

rejeitando a proposta recebida. Muito provavelmente, tais intervenções são inevitáveis,

podendo ser negociadas a intensidade e o momento em que ocorram. Ao tratar a ausência

de participação e a consequente imposição das metas percebe-se um dos extremos e a

perspectiva do participante aprovar suas próprias metas se constituem em outro extremo.

Por outro lado, a orientação para o processo não deixa de ser importante e Marginson e

Ogden (2005, p. 436) mencionam que os gestores apreciam o senso de direção dado pela

alta administração por meio de especificações detalhadas dos alvos a atingir.

Chong e Chong (2002) testaram, dentre outras, a hipótese do relacionamento entre

participação no orçamento e o comprometimento organizacional e concluíram que estas

duas variáveis são correlacionadas. Wentzel (2002), por sua vez, identificou uma relação

entre a percepção de justiça do processo orçamentário e o comprometimento

organizacional, ao incentivar o envolvimento dos colaboradores, durante cortes

orçamentários, como sendo essencial para a manutenção do desempenho.

A participação é um ponto importante para desenvolver um forte contexto

cooperativo, constituindo-se em um meio para criar um gerenciamento construtivo dos

conflitos orçamentários (ETHERINGTON; TJOSVOLD, 1998, p. 147). Isso implica em

admitir a existência dos conflitos orçamentários, os quais podem ser gerenciados num

contexto cooperativo, facilitando as discussões de visões opostas de forma produtiva,

visando a obter a adesão ao orçamento (ETHERINGTON; TJOSVOLD, 1998, p.147).

Yuen (2004, p. 525) menciona que, muitas vezes, a alta administração orienta os

gestores de áreas para trabalhar nas metas orçamentárias, mas não querem que tais

gestores saibam do racional que está por trás de muitas das decisões. Como

consequência, os gestores perdem a direção e percebem um ambiente de incerteza.

Merchant (1985), corroborado por Yuen (2004), relacionou com a forma de elaboração e

execução do orçamento a constituição de reservas orçamentárias e concluiu que essas

variáveis exercem um impacto significativo sobre as atitudes, o comportamento e o

desempenho dos gestores. Os trabalhos realizados por Merchant (1985) e Yuen (2004)

vão ao encontro da conclusão de Onsi (1973) de que há relacionamento positivo entre a

necessidade dos gestores em criar reservas e um sistema orçamentário autoritário e com


61

alta tensão na determinação das metas orçamentárias. O estudo de Fisher et al. (2002)

conclui que é importante a forma como o processo de negociação se encerra, em virtude

das possíveis sequelas de um processo conduzido de forma impositiva.

Constituição de reservas orçamentárias

A reserva orçamentária pode ser definida como sendo a subestimação intencional, no

processo orçamentário, de receitas e/ou capacidades produtivas e/ou a superestimação dos

custos e despesas (DUNK; NOURI, 1998). Dessa forma, não são consideradas para os

propósitos do presente estudo as reservas orçamentárias destacadas por Van der Stede

(2000), Lukka (1988) e Davila e Wouters (2005, p, 590) que identificaram que as reservas

orçamentárias podem também ter consequências positivas, conforme trabalho clássico de

Cyert e March (1992), especificamente em situações que as organizações desejam focar mais

aspectos de longo prazo do que de curto e em ambientes de grande incerteza.

Davila e Wouters (2005, p. 589) reconhecem que a propensão em constituir reservas

pode decorrer da: (i) ênfase no orçamento em termos de evidenciação de desempenho, (ii)

forma de condução do orçamento participativo, (iii) assimetria informacional, e (iv) incerteza

quanto às informações disponíveis para o planejamento.

Nas variáveis apresentadas por Davila e Wouters (2005), fica evidente que a forma de

determinação dos objetivos e metas que serão utilizados na avaliação de desempenho dos

gestores pode contribuir para a constituição de reservas orçamentárias, na medida em que o

gestor, na hipótese de possuir mais informações que seu superior, e sabedor de que não há

dialogo na determinação das metas, procurará conseguir uma “folga” tanto na fase de

elaboração do orçamento, antecipando-se aos cortes, quanto na avaliação de desempenho,

uma vez que a “folga” poderá contribuir para que a sua avaliação seja considerada adequada.





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D) Solução

Discute com seus colegas porque vários autores mencionam que a participação é

um ponto importante para desenvolver um orçamento conciso?

E) Referências



v.3, n.2, p.190-216, 2010.

A) Problema: A utilização de um histórico de dados e esta ligada diretamente com o

modelo de orçamento tradicional. Desta forma a flexibilidade para mudanças é mais difícil.

Como poderíamos utilizar as duas formas?

B) Conhecimentos

Grau da “força do passado”

O uso dos dados históricos na elaboração dos orçamentos é uma prática corrente. Do

ponto de vista econômico, usar dados anteriores para projetar valores futuros é uma forma

rápida e menos onerosa de elaborar o orçamento, reduzindo o custo e o tempo de pesquisa.

Do ponto de vista sociológico, a força dos dados históricos pode ser explicada pelo alto

grau de resistência às mudanças consoante estudos feitos por Grandlund (2001) e Hansen et.

al (2003). Consiste em ter a informação contábil como uma limitação do planejamento futuro.

Isso pode ocorrer quando os gestores não conseguem assumir metas futuras desassociadas

do passado. Nesse sentido, as informações históricas da contabilidade gerencial, no lugar de

ser um benefício proporcionando entendimento do que ocorreu no passado e servir de ponto

de partida para o futuro, elas podem se tornar um fator limitador.

Do ponto de vista psicológico, recorre-se a Bazerman (2004, p. 10) para quem as

“pessoas fazem avaliações partindo de um valor inicial e ajustando-o até produzir uma decisão

final. O valor inicial, ou âncora, pode ser sugerido a partir de antecedentes históricos”. Este

fenômeno é descrito na literatura de contabilidade como fixação em dados. Ainda em

Bazerman (2004, p.35) os ajustes que os indivíduos fazem e que se afastam das âncoras

podem não ser suficientes para anular os efeitos, o que pode explicar porque quando os

orçamentos são feitos a partir dos dados históricos, são fortemente influenciados pela diretriz

do passado.

57


63

Grau de rigidez/flexibilidade

Apesar de não existir unanimidade na aceitação da necessidade de revisão do

orçamento, o momento de sua ocorrência, o foco de atenção e os envolvidos nessa revisão

podem variar substancialmente entre as empresas. Isso implica que o orçamento deve ser

revisto, em alguma instância ou momento, o que se fundamenta em um dos princípios de

planejamento que advoga que o orçamento deve estar adaptado às circunstâncias (WELSCH,

1988: 51). Glautier e Underdown (1986, p.563) destacam que o orçamento deve ser visto como

um guia para ação futura, em vez de um rígido plano que deve ser seguido a despeito das

mudanças de cenário. Para os autores, a flexibilidade é necessária para que o controle

orçamentário seja efetivo e que os gerentes sejam avaliados pelo que eles tenham controle.

Neely et al (2001) considera que orçamentos restringem responsabilidade e, com

frequência se constituem em barreiras para mudanças. Para o autor existem evidências de que

os orçamentos são atualizados tão raramente que deixam de ter relevância para a gestão Grau

de realidade das metas consideradas

Van der Stede (2001) cita Merchant (1986) sobre a filosofia de controle da empresa que

pode ser entendida a partir de macro-construtos e argumenta que um desses construtos é o

nível de exigência do sistema de controle. Tanto Hansen e Mowen (2001, p.267) como Welsch

et al (1988, 53) tratam o tema levando em conta que o grau de realidade percebida pelos

gestores, no que se refere a atingir suas metas, é fundamental para o adequado andamento do

sistema.

A crítica de Neely et al (2001) em relação ao grau de realidade é específica e diz

respeito às premissas consideradas que, em sua opinião, não são sustentáveis e decorrem de

meras opiniões, comprometendo, como decorrência, toda a perspectiva de realidade de

possibilidade de ocorrência dos planos. Quanto mais difícil for percebida a meta a ser atingida,

maior a propensão em desenvolver reservas orçamentárias (YUEN, 2004, p. 521). A falta de

um entendimento adequado do papel do orçamento pode levar a organização a mantê-lo sem

alterações mesmo que tenham ocorrido grandes alterações no cenário projetado.




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D) Solução

Discuta com seus colegas porque o grau da força do passado foi relacionado com o

grau de resistência às mudanças? Isto ocorre atualmente?

E) Referências



v.3, n.2, p.190-216, 2010.

A) Problema: A importância da confiança e a empatia estão relacionados diretamente

ao processo de decisão. Seguindo este contexto, como o comportamento disfuncional é um

grande problemas para as empresas, principalmente para os orçamentos?

B) Conhecimentos

Comportamento disfuncional

Hansen e Mowen (2005, 299) definem comportamento disfuncional como o

comportamento individual que está em conflito com as metas da organização. Também pode

ser apresentado como “ações diferentes do que se espera”. O orçamento é a coluna mestra da

contabilidade gerencial e está longe de ser perfeito. Alguns problemas verificados, sendo

englobados em dois grupos: (i) encorajamento à visão míope e (ii) jogos disfuncionais

(HOFSTEDE, 1967; ONSI, 1973; MERCHANT, 1985; LUKKA, 1988).

Alguns autores consideram a constituição da reserva orçamentária como sendo um

problema de comportamento disfuncional. Dentre eles, Webb (2002) menciona que,

coletivamente os estudos sugerem que “quando os orçamentos desempenham um papel

integral na avaliação do gerente, outros fatores do ambiente orçamentário limitam a extensão

de como os gerentes criam reservas orçamentárias”.

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As causas do comportamento disfuncional podem ser várias e Jensen (2003)

argumenta que o uso dos orçamentos para definir remuneração destrói valor e que os

orçamentos estimulam comportamentos disfuncionais na definição das metas

orçamentárias. O autor, embora admita a existência do orçamento para planejamento,

advoga o fim do uso do orçamento para o sistema de recompensa de executivos.

Garrison e Noreen (2000, p. 384) mencionam que os orçamentos têm sido utilizados

com uma ênfase negativa o que implica em um ambiente de hostilidade, tensão,

desconfiança. Isso ocorre quando as empresas utilizam o processo para pressionar os

empregados e identificar culpados pelos problemas, em vez de usá-los para cooperação e

produtividade. Os autores asseveram que o orçamento deva ser utilizado como um

instrumento positivo para auxiliar no estabelecimento dos objetivos, na mensuração dos

resultados operacionais e na identificação das áreas que necessitam de maiores atenções

gerenciais.

Etherington e Tjosvold (1998, p.143) destacam que os pesquisadores têm notado

que os orçamentos criam consequências indesejáveis, as quais afetam a produtividade e

os relacionamentos, podendo levar à desunião dos grupos dentro da organização. O foco

do trabalho desses autores é a forma como são discutidos os objetivos orçamentários.

Desenvolver um forte contexto cooperativo é um caminho importante para criar um

gerenciamento construtivo dos conflitos orçamentários. (Etherington e Tjosvold, 1998,

p.147). Assim há que se admitir a existência dos conflitos orçamentários e gerenciá-los

num contexto cooperativo, facilitando as discussões de visões opostas, de forma produtiva

de modo a obter a adesão ao orçamento. (Etherington e Tjosvold, 1998, p.147)

Etherington e Tjosvold (1998) tratam os conflitos presentes na utilização do

orçamento nas empresas cuidando da questão dos objetivos cooperativos que consideram

que tais objetivos proporcionam condições de usar os conflitos para atingir as metas,

fortalecendo o relacionamento e construindo o compromisso no processo de orçamento.

Chen (2003) trata o papel da cooperação entre as divisões de uma entidade no processo

de orçamento, sendo necessária para que as unidades possam compartilhar informações e

proporcionar o benefício para a empresa como um todo.


Competência: C4 - Desenvolver raciocínio lógico, crítico e analítico para operar com

valores e formulações matemáticas presentes nas relações formais e causais entre fenômenos

produtivos, administrativos e de controle, bem assim expressando-se de modo crítico e criativo

diante dos diferentes contextos organizacionais e sociais.


66

Perfil: P4 - Ser capaz de gerenciamento qualitativo e adequado.

D) Solução

O comportamento disfuncional é um fator significativo para que as empresas não

alcancem o seu melhor desempenho e que a falta de confiança dentro das organizações

aumenta os custos de controle das relações, consequentemente, reduzindo o valor da

empresa ou freando o seu crescimento. Como a disfuncionalidade pode afetar o processo

de tomada de decisão?

E) Referências



v.3, n.2, p.190-216, 2010.

Problema: Os elementos de gestão são aqueles que decorrem do estilo e da

política interna de gestão da entidade? Ou é do perfil do profissional?

B) Conhecimentos

Relacionamento dinâmico entre os elementos do processo de planejamento

A partir da análise dos elementos tratados na literatura de forma isolada e

explicitados na seção anterior do presente trabalho, foi percebido que os elementos

apresentam algumas características que permitem classifica-los em: (i) estruturais, (ii) de

gestão e (iii) comportamentais. Os elementos estruturais são aqueles que decorrem da

estrutura do próprio processo de gestão da entidade, em termos dos recursos que

efetivamente são disponibilizados para consecução do processo. Os elementos de gestão

são aqueles que decorrem do estilo e da política interna de gestão da entidade, ou seja, da

maneira pela qual a entidade é gerenciada e, naturalmente, possui uma dimensão

contingencial, podendo assumir formas distintas dependendo da entidade. Por fim, os

elementos comportamentais são aqueles que, sob a ótica do comportamento dos

indivíduos e dos grupos de indivíduos, abrangem as atitudes e ações que podem ser

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67

consideradas adequadas ou não no contexto da organização e em relação aos objetivos do

processo de planejamento. A figura 2 apresenta a classificação dos elementos e, também,

os relacionamentos e interdependências entre eles que serão discutidos na sequência.

Essa classificação é particularmente útil para fins da análise das interdependências

entre os dez elementos a qual se apresenta a seguir.

Elementos Estruturais

A organização do processo de planejamento é o ponto de partida para toda a sequência

e deve proporcionar a estrutura e organização necessária para todo o processo, de forma que

ele afeta os demais elementos. A partir da revisão, observou-se que a inexistência do

planejamento estratégico gera distorções, na medida em que o orçamento terá uma função

diferente daquela para a qual se destina. O mesmo pode acontecer na medida em que o

orçamento seja elaborado sem estar alinhado com o planejamento estratégico, o que pode

decorrer inclusive da ausência de indicadores que representem as estratégias da entidade e

com os quais possam ser comparados os indicadores obtidos a partir das demonstrações

projetadas após a elaboração do orçamento.

Nesse sentido, esse elemento está diretamente relacionado com a fixação de

indicadores de desempenho e com a estruturação do sistema de informações (abrangendo

inclusive a qualidade das informações para o processo). Estes, por sua vez, afetam

diretamente a avaliação de desempenho e podem promover a dependência de dados


68

históricos pela ausência de indicadores e metas alinhados com o direcionamento

estratégico e/ou de instrumentos e ferramentas para projeção de dados físicos e

financeiros.

Em relação ao sistema de informação, cumpre ainda destacar ainda, que a forma

como ele é estruturado pode, por exemplo, privilegiar a fase de elaboração do orçamento,

mas dificultar a fase de controle orçamentário (ou o inverso). Já em relação aos

indicadores, as deficiências de representação dos indicadores em relação às metas e

diretrizes estratégicas, ou ainda, as deficiências na forma de mensuração desses

indicadores podem resultar em um orçamento adequado em relação aos indicadores mas

inadequado em relação ao planejamento estratégico, ou ainda, resultar na dispersão dos

esforços organizacionais.

Na organização do processo de planejamento, cabe ainda, avaliar se os

participantes estão devidamente orientados (papéis e responsabilidades definidos),

preparados (técnica e conceitualmente), organizados (agenda do processo, com a

definição dos prazos) e dotados dos recursos necessários (materiais, humanos etc.). Os

efeitos da não organização podem afetar particularmente o nível de envolvimento, gerar

conflitos entre os participantes, afetando portanto o nível de participação, bem como o nível

de esforço e tempo despendido.







D) Solução

Discuta com seus colegas sobre o elemento estrutural e qual sua relação com o

planejamento estratégico e os indicadores.

E) Referências


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v.3, n.2, p.190-216, 2010.

A) Problema: O modelo de gerenciamento em muitas empresas é um problema, devido

a falta de preparo e confiança. Desta forma em um processo orçamentário, quais as

competências que um gestor deve ter para não prejudicar os resultados financeiros?

B) Conhecimentos

Elementos de Gestão

Em relação ao grau de rigidez ou de flexibilidade, se as metas do orçamento não se

alteram, mesmo quando o ambiente se altera de forma a inviabilizar o alcance dessas metas,

no limite, o orçamento pode perder sua relevância na gestão, principalmente em empresas que

atuam em ambientes muito dinâmicos. O entendimento da relevância das mudanças do cenário

da organização é vital para a gestão do processo de maneira saudável. Adicionalmente, a

entidade pode assumir alternativamente uma postura extremamente rígida (todas as linhas do

orçamento devem ser atingidas) ou extremamente flexível (o foco é o resultado final almejado,

independente das variações nos componentes do mesmo).

Diante da forma como o orçamento é gerenciado nesse aspecto, a avaliação de

desempenho será afetada, bem como os demais elementos do processo de planejamento. Os

participantes naturalmente irão buscar algum nível de alinhamento entre suas ações com as

formas pelas quais serão cobrados. Nesse sentido, por exemplo, a constituição de reservas

pode ser uma saída eficaz diante de incertezas em relação ao ambiente, bem como para evitar

desvios desfavoráveis. Assim, em algum momento deve existir uma decisão em termos do

nível de rigidez (ou flexibilidade) que é desejado para o processo.

Quanto ao nível de participação, os extremos são um processo de planejamento top

down ou bottom up, contudo a participação não deve ser entendida como dicotômica (ausente

ou presente), mas em termos da intensidade em que os gestores participam e influenciam o

processo. Dessa forma, quanto maior a percepção dos gestores em relação à fixação de metas

difíceis de serem atingidas e aos cortes orçamentários por parte da alta administração, maior a

propensão para a prática de constituir reservas orçamentárias. Assim, o grau de participação

está diretamente relacionado com o grau de realidade das metas consideradas e,

consequentemente, com a avaliação de desempenho. Esses elementos, por sua vez, também

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70

podem contribuir para a constituição de reservas, na medida em que o gestor pode criar

“folgas”, antecipando-se aos cortes ou para obter uma avaliação favorável.

Uma das sequelas de um processo impositivo, sem espaço para negociações, é o baixo

grau de realismo do próprio orçamento, o que pode prejudicar significativamente a

possibilidade de concretização dos planos e do direcionamento estratégico.

A dependência de dados históricos para elaboração do orçamento é algo inerente ao

processo, uma vez que um ponto de partida é sempre requerido e, entender como se chegou

nesse ponto, entre outros benefícios, permite formular planos para se alcançar um estado

futuro desejado. Contudo, a intensidade no uso de dados históricos pode se tornar um efeito

limitador, na medida em que o cenário futuro mais provável seja completamente diferente do

cenário passado refletido nos dados históricos. As origens dessa intensidade podem estar

tanto na ausência de ferramenta sistêmica que suporte a aplicação de modelos de projeção

mais adequados, quanto na falta de preparação dos participantes para o desenvolvimento

desses modelos ou na obtenção e manipulação de dados. A força do passado tem um

componente negativo quando os dados históricos são utilizados de forma disfuncional, ou seja,

deveriam ser utilizados apenas como um guia, uma “ancora” a partir da qual os dados seriam

ajustados para refletir o resultado futuro das decisões presentes incorporadas nos planos da

entidade.

A constituição de reservas, como observado, pode constituir em um instrumento

legítimo de mecanismo de segurança contra incertezas em relação ao ambiente e ao

cenário futuro, mas pode também ser consequência de uma ênfase no orçamento como

instrumento de avaliação de desempenho, como um mecanismo de proteção dos

participantes do processo de planejamento em função dos elementos já tratados, como

grau de rigidez, grau de participação, grau de realidade das metas e a força do passado. A

questão relevante, portanto, é a entidade avaliar até que ponto a forma como o processo

de planejamento foi estruturado e como ele está sendo conduzido e gerenciado fortalece a

constituição de reservas orçamentárias, quais efeitos são favoráveis (desejados), quais são

desfavoráveis (indesejados) visando o seu ajustamento. Adicionalmente, uma política de

análise das variações pode se constituir tanto em mecanismo de detecção, quanto em

instrumento para minimizar os efeitos indesejáveis, na medida em que o controle

orçamentário seja efetivamente realizado.

Por fim, como destacado, a avaliação de desempenho está relacionada a todos os

demais elementos, uma vez que o estilo de avaliação também pode agravar ou intensificar

os efeitos indesejáveis do orçamento. O feedback orçamentário para fins de avaliação de

desempenho, dependendo de como é realizado, por exemplo de maneira construtiva,


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objetiva e imparcial; pode gerar um efeito motivador para a construção de estimativas mais

confiáveis, contribuindo para a redução das reservas orçamentárias.

Elementos Comportamentais

De acordo com o já exposto na revisão da literatura, sempre que um indivíduo se

comporta diferentemente do que dele se espera, tem-se um comportamento disfuncional.

Portanto, o ponto relevante é que todos os demais elementos tratados podem conduzir a

comportamentos funcionais e/ou disfuncionais, dependendo da forma como o processo é

estruturado, conduzido e gerenciado. Por exemplo, o top down, o uso de reservas, o grau de

rigidez/flexibilidade, o uso de dados históricos etc. podem tanto produzir efeitos positivos para o

processo, bem como gerar comportamentos funcionais, quanto o inverso. Outro exemplo é

quando a avaliação de desempenho é restrita ao orçamento e, dependendo da forma como o

feedback orçamentário é realizado, comportamentos disfuncionais podem surgir no sentido de

garantir certo nível de remuneração variável aos administradores.

Em complemento, quando o orçamento é utilizado de forma negativa, criando conflitos,

desconfiança, tensões e hostilidade entre os participantes do processo de planejamento, os

efeitos comportamentais decorrentes podem agravar os comportamentos disfuncionais

indesejados. Nesse sentido, a participação, por exemplo, permite desenvolver um contexto

cooperativo e se constitui em um instrumento para gerenciar os conflitos orçamentários e obter

a adesão ao orçamento.

Este artigo não pretendeu desenvolver um modelo completo com todas as variáveis

possíveis, mas uma proposta inicial de abordagem integrada que possa ser operacionalmente

utilizável para as organizações desenvolverem a sensibilidade e o entendimento do “todo” e

não apenas de alguns dos aspectos do processo. A referida abordagem pode se tornar mais

completa na medida em que cada elemento seja estruturado em componentes para que

variáveis adicionais possam ser incluídas, o que depende de pesquisas futuras.

Nesse sentido, o trabalho respondeu a questão de pesquisa ao demonstrar que os

elementos constantes do relacionamento dinâmico que ocorre durante o processo de

planejamento, podem ser integrados em três elementos: (i) estruturais; (ii) de gestão; e (iii)

comportamentais.

Os possíveis benefícios de uma visão integrada na análise e gestão do processo de

planejamento como um todo, o qual inclui o orçamento, são: (i) entendimento das decisões

necessárias para estruturar ou ajustar o processo de planejamento, inclusive decisões sobre o

nível de investimento; e (ii) condições para refletir sobre o momento mais adequado para o


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processo decisório e para perceber antecipadamente efeitos indesejáveis e buscar sua

eliminação ou minimização.

Algumas ações são requeridas para que a abordagem tenha a utilidade esperada: (i)

decomposição dos elementos e detalhamento de sua interação por meio de uma análise

empírica, indutiva, nas organizações; e (ii) desenvolvimento de pesquisas empíricas para

comprovação e especificação, visando evidenciar aspectos relevantes que poderão contribuir

para um aumento do conhecimento sobre o tema, permitindo que este seja tratado de maneira

menos indutiva do que a maneira oferecida neste trabalho. Estudos posteriores podem

operacionalizar essas discussões empiricamente no intuito de testar e aperfeiçoar o modelo

teórico proposto.







D) Solução

De acordo com artigo “Críticas ao orçamento: problemas com o artefato ou a não

utilização de uma abordagem abrangente de análise?” qual a sua opinião?

E) Referências



v.3, n.2, p.190-216, 2010.

plano aula_orçamento empresarial 31 a 60

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