MESA DE DEBATES DO IBDT DE 24/05/2018

Integrantes da Mesa:

Dr. Fernando Aurelio Zilveti

Dr. Bruno Fajersztajn

Dr. Rodrigo Maito da Silveira

Dr. José Maria Arruda de Andrade

Dr. Fernando Luis Bernardes de Oliveira

Sr. Presidente Fernando Aurelio Zilveti: ...quinta-feira, dia 24 de maio. Não contamos com a presença de alguns de nossos colegas de Mesa que estão sempre aqui, o nosso presidente Ricardo Mariz de Oliveira não pode vir, Bianco... João Bianco está em Portugal, diz ele, dando aulas... brincadeira.

[risos]

Sr. Presidente Fernando Aurelio Zilveti: Brincadeira. Ele está dando aulas lá por três semanas, meu querido Bianco, e deve voltar na outra semana, né? E o professor Schoueri teve que sair para uma reunião de departamento antecipadamente. O Ricardo, ele está em Brasília, eu já tinha dito, ele está em Brasília, né? Muito bem. Então, no Pequeno Expediente, nós temos o prazer de mencionar que mais um livro da série doutrina tributária, que é uma coedição com o IBDT com a Quatier Latin, foi publicado, é um livro do Heron Charneski, Normas Internacionais de Contabilidade e Direito Tributário Brasileiro, então, esse é o livro. Os sócios em dia com o seu carnê passem na biblioteca e peguem seu livro, já podem pegar o livro e os demais receberão pelo correio, provavelmente junto com a revista nº 39, que foi remitida para a gráfica e deve sair nos próximos 15 dias. Então, nós mantivemos a

Texto sem revisão dos participantes

A presente transcrição apenas visa ampliar o acesso à Mesa de Debates.

O INSTITUTO BRASILEIRO DE DIREITO TRIBUTÁRIO não recomenda que a transcrição seja utilizada como fonte de referência

bibliográfica, dada a natureza informal dos debates, a possível emissão de opiniões preliminares não conclusivas e a falta de revisão.

regularidade da revista, ela continua sendo semestral, isso é compromisso que a gente tem mantido e sempre saindo no final de maio, junho e depois, em outubro a próxima edição. Então, é uma revista que foi muito trabalhosa, no sentido de que nós tivemos que selecionar diversos artigos que estavam na nossa plataforma e temos um prazer de ter, realmente, muita gente contribuindo para a revista. Talvez a gente tenha até que mudar um pouquinho a periodicidade, mas a gente ainda está avaliando isso. E a gente precisa agradecer particularmente aos avaliadores deste número, que fizeram um esforço muito grande para a gente manter o prazo, né? Então, foi um trabalho muito bacana. Agradecer também à secretaria aqui do IBDT, a gente trouxe a secretaria do IBDT para ajudar bastante neste trabalho. Michaell que não está aqui hoje, mas é o Michaell é o editor assistente que se esforçou muito para que também, tudo isso acontecesse. Então, a revista está muito bacana. Está com artigos muito interessantes e todos vão gostar. Tem mais algum comunicado? Bruno Fajersztajn.

Sr. Bruno Fajersztajn: Só no Pequeno Expediente, eu queria dividir aqui com todos. Cumprimentar as pessoas que estão assistindo online a Mesa. Eu tive, semana passada, um problema particular com o meu carro e não consegui chegar a tempo da palestra da Martha, cheguei no finalzinho faltando 20 minutos. E nesse período em que eu estava consertando o meu carro eu assisti toda a palestra pelo celular. E a transmissão, assim, é de altíssima qualidade, já tinha visto algumas vezes no computador, eu vi no celular também usando 4G e funciona muito bem. Então, eu queria... não tive a oportunidade de dizer isso semana passada, eu queria dizer que... parabenizar a nosso instituto pela iniciativa. E outra coisa interessante, tenho encontrado pessoas ao longo da semana que têm dito: olha, eu estou assistindo a Mesa pela internet. Então, isso é uma coisa que está crescendo bastante e eu queria dividir aqui que eu tive a oportunidade de usar, na semana passada, no celular, e foi muito bom. Então, só esse o comentário.

Sr. Presidente Fernando Aurelio Zilveti: Muito, muito bom. E repercutiu, né? Está repercutindo nas mídias sociais, isso é interessante, o que é dito aqui. Tem gente que opina, é bem interessante, mesmo depois da Mesa, né? Então, esse era a intuito da modernidade, né, das transmissões aqui da Mesa. Muito bem, vamos à pauta. O primeiro tema é o critério de custo de aquisição, recuperação linear, a Lei 4.506, art. 58. O Bruno Fajersztajn vai relatar esse tema para a gente. Bruno.

Sr. Bruno Fajersztajn: Bom, podemos projetar a Lei 12.973 e a Lei 4.506. Esse é até um tema que eu quero saber se o Heron tratou aqui no livro dele, né? Que é sobre contabilidade nova e direito, é um tema de Imposto de Renda vinculado aos novos padrões, que já não são tão novos, da contabilidade. Uma das novidades da contabilidade, atendendo lá os padrões internacionais. Não, é um artigo bem intangível, a gente... segue, segue, segue, mais, mais, aí. Art. 41. Na verdade, houve uma introdução na contabilidade brasileira de uma nova... de nova classificação contábil do ativo imobilizado. Isso foi uma

alteração da própria lei societária em que os bens não corpóreos, que antes eram registrados no ativo imobilizado, passaram a ser classificados no ativo intangível. E os critérios de amortização desse ativo intangível são critérios baseados em curvas econômicas, basicamente, é a curva de demanda. E a grande novidade em relação ao que se fazia antes da introdução das novas regras de contabilidade, é que essa amortização é não linear. Então, a depender da curva de demanda, aumenta-se ou diminuiu-se a amortização desse intangível e, de modo a que, vamos dizer, a incorporação do resultado na empresa em função desse intangível, acompanhe a rentabilidade na empresa. É uma forma, de grosso modo vincular de forma mais economicamente correta o custo de um intangível e a sua respectiva amortização, né? É o balanceamento entre receitas e despesas, emparelhamento, que é um princípio contábil. Na vigência do... por outro lado, antes dessa introdução de padrões contábeis novos, a contabilidade, geralmente, usava o critério previsto na lei fiscal. E o critério da lei fiscal está previsto Lei 4.506, art. 58 e ele contempla, então, um critério linear. Todo custo de aquisição de direitos com prazo determinado é amortizado proporcionalmente pelo prazo de duração daquele direito. Então, se uma empresa tem um contrato de uso de uma marca, por exemplo, por dez anos, ela amortiza um décimo do custo incorrido por ano, né? E mensalmente um doze avos desse um décimo por ano. Essa era a lei que... essa era a norma que estava prevista na Lei 4.506, art. 58. Depois a gente vai ver lá que não é expressamente prevista a amortização linear, mas a prática sempre foi de divisão do tempo de duração do direito pelo custo de aquisição. E os atos normativos da Receita Federal também reconheciam, sempre, que essa amortização devia ser linear. E no fenômeno que se repetiu muito antes na introdução das novas regras contábeis era, que esta lei que é do Imposto de Renda, era usada pela contabilidade para o reconhecimento contábil também da amortização dos direitos. Então, é mais um exemplo de subserviência da contabilidade em relação à apuração do Imposto de Renda, porque a contabilidade tinha, como uma das suas principais funções, realmente, a apuração de tributos. Depois, com a introdução dos novos padrões contábeis, que houve o que os contadores chamam lá de libertação, né, independência da contabilidade da apuração dos tributos e se introduziu esse critério econômico não linear para a amortização de ativos. Pois bem, na vigência então do RTT, neutralidade total, eu usava o livro Fcont para reverter a amortização não linear e fazer, finalmente, para fins fiscais, uma amortização linear como prévia a Lei 4.506. Depois veio a Lei 12.973 e revogou o RTT e introduziu o art. 41, que a gente viu lá na Lei 12.973, que, simplesmente, diz: a amortização de direitos classificados no ativo não circulante e intangível é considerada dedutível na determinação do lucro real, observado a disposto no inciso III caput do art. 13 da Lei 9.249. Esse observado final, o inciso III, é uma regra geral para depreciação e amortização de direitos que diz que ela só vai ser dedutível se o bem ou direito amortizado for intrinsicamente vinculado com a atividade da empresa. Então, é uma mistura, assim, da aplicação

do conceito geral de despesa necessária para a depreciação e a amortização. Fora essa questão do art. 13, a Lei 12.973 simplesmente diz que a amortização é dedutível. E quanto ao art. 58 da Lei 4.506, que regulava a dedutibilidade dos intangíveis, né, dos direitos, não houve revogação expressa, houve a manutenção do dispositivo e a gente vai ver lá nos artigos finais da Lei 12.973, a revogação de uma alínea do art. 58, que é essa, a alínea “b”. Então, a Lei 12.973 não se esqueceu do art. 58, ela sabia que ele existia e revogou a alínea “b”, mantendo as demais, né? Então, a dúvida que surge é a seguinte, eu tenho, então, um critério contábil de amortização não linear, a Lei 12.973 diz que a amortização é dedutível desde que observado o art. 13 da Lei 9.249, mas ela não revogou o art. 58 que determina, para fins fiscais, uma amortização, critério de amortização linear. A dúvida é: qual deve ser o critério que eu vou usar para fins de Imposto de Renda? Eu tenho duas normas em vigor, uma mais geral e uma específica, o que poderia me justificar o direito a opção por uma ou por outra condição ou, especificamente, no caso da amortização de direitos, eu tenho que usar o art. 58? Então, a primeira dúvida é a seguinte: o art. 58 foi revogado implicitamente pela Lei 12.973 ao prever, no art. 41, que a amortização é dedutível ou não? Pelo contrário, a duas regras convivem e a amortização para fins fiscais é dedutível, desde que observado o art. 58? Quer dizer, eu tenho as duas possibilidades, eu tenho uma possibilidade apenas, em função da revogação implícita do art. 58 ou eu tenho uma possibilidade apenas em função da aplicação conjunta do 58 com o art. 41. Esta é a questão que eu queria colocar para a Mesa de Debates e para os presentes aqui para a gente refletir. Na minha visão, uma coisa... eu não tenho certeza se eu posso fazer, para fins fiscais, a amortização contábil, não linear. Mas, o que eu tenho certeza é que o art. 58 está em vigor e eu posso fazer a amortização linear para fins fiscais. Aí, vem uma segunda discussão em relação a como fazer isso, porque... um fenômeno semelhante ocorreu em relação à depreciação, em que o critério de dedutibilidade da depreciação ficou no art.57 desta mesma lei, o art. anterior e a própria Lei 12.973 introduziu um dispositivo dizendo que o livro de apuração do lucro real, o Lalur, é um instrumento formal necessário para o controle das diferenças entre a depreciação fiscal e a depreciação contábil. Sistematicamente falando, se fosse verdade... se fosse verdade, não, mas o mais correto a ser feito pelo legislador coerente, confirmando a minha ideia, teria sido introduzir o mesmo parágrafo aqui ao art. 58, dizendo que eu uso o Lalur para controlar as diferenças entre a amortização fiscal e a amortização contábil, mas, infelizmente, não temos esse dispositivo específico em relação ao art. 58. Na minha visão, essa inexistência da previsão expressa de um controle formal no Lalur não tem o condão de afastar a ideia de que o art. 58 está em vigor. Para mim, o fundamento mais sólido para isso é a revogação expressa de um dos dispositivos e não dos demais, o que mostra clamorosamente que essa norma foi mantida no ordenamento. Então, se eu tenho o direito de usar o art. 58 para fazer uma amortização linear para efeitos fiscais, eu só posso me valer de regras gerais para controlar essa diferença entre a

contabilidade e a tributação pelo Imposto de Renda. E o livro de apuração do lucro real é um instrumento, em geral, para utilização de... para a dedução de despesas que são dedutíveis para fins fiscais e que têm critérios diferentes na contabilidade ou para a não tributação de receitas que são reconhecidas na contabilidade, mas que ainda não são tributáveis para fins fiscais. Então, com base no Decreto-lei 1.598 que regula o Lalur, regra geral, acho que o art. 6º ou 8º, eu consigo controlar as diferenças entre a contabilidade e o Imposto de Renda no Lalur. Então, para mim a solução formal estaria na utilização do Lalur. Também é uma outra alternativa seria a utilização de subcontas, mas, na minha visão, as subcontas só podem ser elaboradas quando a lei assim dispuser de forma expressa. Não há uma regra geral, como há em relação ao Lalur, prevendo a possibilidade de abertura de subcontas, vamos dizer, de forma espontânea pelo contribuinte. O que deve ser feito e controlado em subcontas é aquilo que expressamente está previsto na Lei 12.973. Não sendo o caso das amortizações, para quais o Dispositivo 41 da 12.973 simplesmente não fala nada de subconta, entendo que o Lalur seria o instrumento mais adequado para este controle. Então, são essas as minhas considerações aqui, na minha visão, o art. 58 está em vigor e o contribuinte tem direito de fazer amortização em caráter linear. Depois tem mais uns outros comentários, mas não vou ficar falando muito tempo aqui. Vamos abrir o debate e a gente vai conversando ao longo das contraposições.

Sr. Presidente Fernando Aurelio Zilveti: Muito bem, quem quer falar aqui na mesa?

Sr. Rodrigo Maito da Silveira: Bom dia. Esse tema a gente chegou a tratar inicialmente com relação a depreciação, né? Bruno.

Sr. Bruno Fajersztajn: Exatamente.

Sr. Rodrigo Maito da Silveira: Há umas três, quatro semanas atrás, naquela ocasião eu até mencionei um caso que eu já me deparei com autuação de uma empresa seguradora que adquiriu um direito contratualmente, né, de explorar carteira de clientes de uma varejista para prender aquele chamado seguro garantia entendida. E essa seguradora, ela, realmente, amortizou aquele investimento de forma não linear. E a Receita Federal veio e autuou. E nós entramos, na época, então, com a defesa administrativa. E existe um parecer normativo que eu estava tentando achar aqui, que reconhece que contabilmente não haveria nenhuma limitação à amortização não linear. Então, é possível fazer a amortização não linear. E a lei tributária, por outro lado, não estabelece, de forma expressa, a obrigatoriedade de se amortizar de forma linear. Então, é uma questão temporal, né? Aqui, o que nós estamos tratando é uma questão temporal, é óbvio que a amortização não vai superar o valor daquele investimento ou daquela despesa, vamos dizer assim, né? Aquilo que a empresa investiu ou pagou para ter daquele direito. A questão é o prazo em que isto é despesado para fins fiscais, que isso é reconhecido para fins fiscais. Então, eu,

infelizmente, ainda não localizei esse parecer, mas assim que eu o conseguir eu menciono o número aqui para a benefício do debate.

Sr. Presidente Fernando Aurelio Zilveti: Bom, enquanto você procura, o Miguel quer falar.

Sr. Miguel Gutierrez: Bom dia, a todos, Miguel Gutierrez. Eu concordo com o Bruno, porque se o art. 58, ele foi revogado parcialmente apenas, e é bem expresso isso, né, só a alínea “b” foi revogada pela Lei 12.973, então, ele continua em vigor no restante das suas disposições. E se ele determina a amortização de forma linear, eu acho que é plenamente aplicável, é uma questão de a lei posterior, obviamente, revoga a lei anterior na parte que revogada, né, na parte que não revogada, ela continua plenamente em vigor. Então, eu concordo com essa interpretação do Bruno.

Sr. Bruno Fajersztajn: Posso... mais um comentário?

Sr. Presidente Fernando Aurelio Zilveti: Bruno.

Sr. Bruno Fajersztajn: Só também aqui para o... o § 1º mesmo, só para a gente evoluir nessa questão da... a lei não se expressa em relação à amortização linear, é verdade, né? A amortização linear, ela é extraída a partir da leitura com o § 1º do art. 58, que diz: a cota anual de amortização será fixada com base no custo de aquisição do direito ou bem, atualizado monetariamente, tendo em vista o número de anos restantes de existência do direito, observado o disposto no § 1º no art. 57. Então, é custo de aquisição anual em função dos anos de existência. A partir daí eu extraio a amortização linear. Outra coisa é, na prática, a regra tem... era a amortização linear na contabilidade e a há pouquíssima controvérsia do fisco em relação a isso, quer dizer, o fisco nunca explorou o § 1º para dizer que, embora não seja expresso, está errado fazer a linear. Era prática reiterada reconhecer que o que diz o § 1º significa a amortização linear. Um outro ponto interessante é que, na perspectiva, assim, de controle do fisco, da dedutibilidade de despesas, há uma muito maior previsibilidade na dedutibilidade baseada em cotas lineares do que nessa questão contábil atual, que prevê lá uma amortização não linear baseada em curvas de rentabilidade que são passíveis de um certo subjetivismo responsável do contador. Então, tenho a impressão, isso eu não nunca vi expressamente falado pelo fisco, mas eu tenho a impressão que o fisco gosta do critério de amortização linear, porque ele é previsível e impede manipulações. Quando você vai para um critério baseado em curva de rentabilidade, posso ter quatro, cinco, seis, curvas de rentabilidade de acordo com as métricas econômicas que vão ver utilizadas e isso pode ser usado para o contribuinte, na visão do fisco, para erosão da base tributária, né? A partir de um subjetivismo responsável, ele pode pagar menos impostos, fazer alguma estratégia financeira de pagamento de imposto, embora seja uma questão realmente temporal, ela impacta o fluxo de caixa no pagamento de antecipações, nos ajustes no fim do ano etc. Eu tenho a impressão também, que o fisco gosta do critério de

amortização linear, além de nunca ter questionado muito. Salvo essa experiência que o Maito, interessante, que o Maito teve no caso das empresas de seguros.

Sr. Presidente Fernando Aurelio Zilveti: Muito bem.

Orador Não Identificado: Tranquilo, né?

Sr. Presidente Fernando Aurelio Zilveti: Desculpa, eu não tinha te visto.

Orador Não Identificado: Gileno...

Sr. Presidente Fernando Aurelio Zilveti: O Gileno fala... ah, está aqui, atrás de você. Gileno.

Sr. Gileno Gurjão Barreto: Bom dia a todos. Bom, primeiro, Bruno, eu concordo com você, eu acho que as duas regras estão em vigor, eu acho que você, em algum momento, pode, que o pode contribuinte pode escolher pelo método linear, eu acho que os dois vivem sistematicamente. Agora, dando um pouco um passo atrás, quer dizer, como funcionava antes? Não existia o intangível, você tinha, no máximo, uma linha relembrando aqui o passado, quando você tinha, por exemplo, licenças de software etc. você colocava numa linha ali imobilizada ou no diferido, né? Então, o diferido era utilizado para isso e essa regra do art. 58 convivia muito bem com aquela amortização linear, porque nós não estávamos falando de um novo ou daquilo que evoluiu ao longo do tempo, foi o surgimento de ativos intangíveis das mais diversas formas. As regras contábeis novas, então, disseram o seguinte: olha, não existe mais o diferido, você tem que colocar no intangível. Mas o intangível, ele não necessariamente surge. A regra geral é o despesamento. Quando você vai até para lei do bem, né, para 11.196, marco da inovação etc. você tem uma fixação ali, obviamente por conta do incentivo da inovação, primeiramente daquilo que pode vir a formar o intangível para a despesa direto, apenas se houver uma perspectiva de realização futura daquilo, é que você sobe com aquele bem para intangível. E aí, o que é que a 12.973 veio a fazer, na minha percepção? Ela veio a integrar, obviamente, a 11.638 ao sistema fiscal, né, à legislação tributária e, nesse momento, ajustou todas aquelas, ou procurou ajustar o máximo possível, aquelas diferenças que existiam lá no RTT. Então, o intangível, ele passa a ser amortizado literalmente pela curva, como também, muitas receitas e aí, por isso a revogação do inciso “b”, talvez o legislador não tenha sido cuidadoso em fazer a correlação, mas o inciso “b” foi... o item “b” foi revogado porque eu tinha, eu passei a ter uma regra específica para a concessão do serviço público. Então, ali ele disse: não, isso aqui eu tenho que revogar, porque senão, eu tenho aqui um problema sério em relação, inclusive, às receitas. Não se cuidou, não cuidou de, eventualmente, alterar o art. 58. Mas a regra contábil é clara, no sentido de que a amortização tem que ser pela curva, né, e a plenamente dentro do sistema lícito ao contribuinte a fazer a dedução pela curva. Inclusive, porque a própria legislação prevê a baixa integral se for o caso e ela não seria nem mais

uma diferença temporária, se aquele intangível for perder a sua função, o intangível, por exemplo, decorrente de uma patente ou decorrente de um princípio ativo de um medicamento. Se há uma mudança no status quo geral daquele ativo em si, ele pode ser baixado no dia seguinte, ele tem que ser, inclusive, amortizado, entre aspas, tanto contabilmente como também fiscalmente. No dia seguido ele deixaria de ser até uma diferença temporária, ele seria uma diferença permanente ali, né? Plenamente dedutível, sem maiores problemas. Eu acho que as duas regras convivem, sim, eu acho que há uma opção do contribuinte, né? Há uma preferência, como você falou, do fisco pela linearidade, às vezes, eu entendo, até por uma questão cultural, mas, também vejo que um auditor fiscal poderia fazer aquilo que o professor Rodrigo falou, se em alguém momento tivesse uma diferença naqueles anos fiscalizados lá para trás a seu favor, ao fisco seria lícito, inclusive, dizer, olha: você teria que fazer pela curva, sim, teria que fazer pela curva, sim. Eu pergunto, devolvendo até um pouco, será que não seria o caso, será que não seria o caso de haver uma... não uma regra, mas uma percepção conservadora de se verificar qual seria a diferença entre o linear e a curva, a amortização pela curva e até, em algum momento, o contribuinte optar por tratar, fiscalmente, de uma forma mais conservadora em relação à regra, por exemplo, de natureza contábil? Essa é uma pergunta. Acho que as duas regras convivem, sistematicamente também, mas o mais adequado, inclusive, até pela lei ser mais recente e poderíamos até pensar numa revogação tácita, assim, mas eu acho que a metodologia de amortização pela curva é a mais adequada pela 12.973.

Sr. Presidente Fernando Aurelio Zilveti: Bom, então, a conclusão da mesa é que não houve revogação tácita, embora... não houve revogação tácita, né? Então, acho que não tem ninguém discordando disso. Acho que o tema está bem discutido. Alguém quer comentar. Mais um comentário, Bruno?

Sr. Bruno Fajersztajn: O Gileno está, pelo o que eu entendi, ele sugere que o mais adequado seja a 12.973, sem excluir a possibilidade de sustentação da aplicação da amortização linear. Na minha visão, eu me sinto mais seguro com a linear do que com a não linear, talvez, pela mais proximidade dos advogados do que com os contadores, o Gileno já está mais do meio do caminho ali. Por mais economicamente correto que seja fazer a não linear, o fisco jamais poderia me glosar se eu usasse a linear porque a norma está vigor. O art. 58 não foi revogado, ele teria que ser revogado expressamente e ele foi, só alínea “b”. Nas concessões, nós temos um tema para discutir, ainda acho que, mesmo nas concessões, tem situações que estão na “b” e tem situações que estão fora da “b”, mas aí, é muito mais complicada a discussão. Fora da alínea “b”, eu acho... seria impossível do ponto de vista jurídico o fisco questionar a dedutibilidade baseada na amortização linear. Já na não linear, também não está escrita em lugar nenhum, como jurista, eu leio que a amortização é dedutível, na Lei 12.973, não tem nenhum critério lá. Então, eu me sinto muito mais confortável de dizer que aqui tem um

critério do que na 12.973. E, eventualmente, podemos também evoluir para essa ideia de que seria opcional, né? Tendo em vista que a 12.973 foi criada justamente para regular os novos padrões, ela leu a amortização do intangível com regras novas e regulou essa matéria dizendo que é dedutível. Então, talvez, eu... embora eu me sinta mais seguro no art. 58, é possível também defender, quer dizer, que existem os dois critérios por opção do contribuinte. Uma opção prática é ser conservador e adotar a mais favorável ao fisco, mas eu tenho dúvida se eu poderia misturar as duas, quer dizer, isso pode ser... conservador, mas eu não consigo misturar os dois critérios. Ou eu vou não linear para sempre ou eu vou linear para sempre, você mudar ao longo do caminho, pode ser que, se a gente reconhece que é uma opção no ordenamento, essa opção, na minha visão, você teria que ser coerente com ela em relação ao custo do ativo. O Ramon quer falar.

Sr. Presidente Fernando Aurelio Zilveti: Quer falar sim, já vou passar. O Gileno... não... agora você...

Sr. Gileno Gurjão Barreto: Misturar... eu concordo com você, misturar, só se fosse conservador, só se fosse favorável ao fisco. Se não for, não dá para misturar de forma alguma, porque eu perco completamente o parâmetro, né? E o 58, ele me dá, considerando que a autoridade fiscal é plenamente vinculada à lei e óbvio, está o comando expresso, né? Então, ele não poderia de forma alguma, né? Por isso, eu acho que a opção é a melhor, mas pela curva, até para esclarecer um pouco, pela curva não é muito complicado, não. Na verdade, você tem até critérios específicos para fazer a curva. O grande ponto, e aí a gente já está saindo até um pouco da nossa discussão, é que esses critérios, ou essas premissas econômicas, elas podem flutuar ao longo do tempo e aí, você pode conversar com a curva e essa curva, ela pode mudar ao longo do tempo, inclusive, em definitivo, inclusive para um corte. E aí, realmente, você traz uma subjetividade muito grande e, do ponto de vista do contribuinte, um risco diante do fato de você ter duas normas coexistindo num sistema, acho que é por aí.

Sr. Presidente Fernando Aurelio Zilveti: Mas elas... isso é uma dúvida que ficou na minha cabeça, elas existem no sistema? Então não é um problema de jurista contra não jurista, desculpe Bruno. Existe uma regra da 12.973?

Sr. Gileno Gurjão Barreto: Sim, que me permito fazer a tributação pela curva.

Sr. Presidente Fernando Aurelio Zilveti: Então, existe essa regra?

Sr. Gileno Gurjão Barreto: Sim.

Sr. Bruno Fajersztajn: Art. 41.

Sr. Gileno Gurjão Barreto: Seria plenamente dedutível.

Sr. Presidente Fernando Aurelio Zilveti: Então, quando entrou o art. 41, ele deu um parâmetro não linear.

Sr. Gileno Gurjão Barreto: Não linear.

Sr. Presidente Fernando Aurelio Zilveti: Não, aqui...

Sra. Mara Caramico: Não está escrito...

Sr. Presidente Fernando Aurelio Zilveti: Bom, mas ele...

Sra. Mara Caramico: Se não dá...

Sr. Presidente Fernando Aurelio Zilveti: Mas ao deixar a dedutibilidade. É que o Ramon pediu a palavra lá primeiro. Pela ordem aqui.

Sr. Ramon Tomazela Santos: Acho que nessa discussão, acho, que o Gileno começou, na contabilidade tem a situação: vamos deixar de fora do ativo gerado internamente, que daí ele nem está sujeito à amortização, mas dentro do CPC 4 eu tenho duas situações, eu tenho o ativo intangível com vida útil definida e o com vida útil não definida. E o com vida útil não definida nem seria passível de amortização, ele teria o teste de recuperabilidade. Então, a gente está numa situação de um ativo com vida útil definida. Só que esse conceito de vida útil definida, se você puder colocar no art. 58... [Não... ali na... Isso]. O conceito de vida útil definida, ele, em algumas situações, ele parece ser diferente dessa questão de direitos cuja a existência ou exercício tenha a duração limitada, porque aqui, ele dá uma ideia de duração limitada por conta de prazo legal ou contratual e o vida útil definida, eu posso ter, por exemplo, uma tecnologia que eu sei que ela se torna obsoleta em alguns anos, como na área de informática, por exemplo e ela... a minha perspectiva de obtenção de benefício futuro sobre aquele ativo tem uma vida definida. Então, eu tenho um escopo distinto entre a 12.973 e o art. 58 da 4.506. Então, em algumas situações eu estou direto na 12.973, no art. 41 e daí eu teria que seguir a amortização contábil, porque ele simplesmente fala que aquilo que foi jogado no resultado é dedutível, desde que intrinsicamente relacionado com a produção. E eu tenho algumas situações em que eu cairia no art. 58. E daí surge uma situação propriamente de potencial conflito entre as duas regras e que, eu acho, que um ponto que é interessante dessa discussão é que o caput, ele fala que poderá ser computado, né, então você teria uma autorização para fazer essa amortização, mas o § 1º, ele fala: será fixado... Então, na hora que ele dá o critério, dá a entender que ele só poderia ser... se você entender que é o custo dividido pelo número de anos restantes de existência, que teria que ser mandatoriamente de forma linear. Então, nos casos que o contribuinte entrou no âmbito de aplicação do 58 e que ele saiu, então, não está no caso do art. 41, a amortização teria uma linha para defender que essa amortização seria mandatoriamente de forma linear. Acho que é um outro ponto para ser discutido.

Sr. Rodrigo Maito da Silveira: Posso? Tem alguém?

Sr. Presidente Fernando Aurelio Zilveti: A Mara pediu a palavra, depois você. Tem o Bruno também.

Sra. Mara Caramico: Não, o que eu queria chamar a atenção é só que a regra do art. 41, ela é genérica, ela permite a dedutibilidade, ela não estabelece como essa dedutibilidade deve ser feita. Essa regra vem no art. 58. Então, para mim fica difícil ver que é um critério na 41, no 41 e outro critério no 58. Para mim, existe um critério único definido, a autorização é genérica. A lei especial seria o art. 58, a outra revogou parcialmente esse 58 e não revogou o critério estabelecido. Então, eu acho, realmente, que... não vejo aonde está o critério geral, vamos dizer assim, que eu posso não deduzir de forma linear.

Sr. Rodrigo Maito da Silveira: Na verdade, assim, em linha com isso, quando a gente lê o § 1º, nós temos, talvez, nessa... nessa tentativa da lei de delinear, ela estabelece o quê? Você não pode deduzir acima do seu custo de investimento ou do seu custo do seu investimento, como queira e também não deve levar em consideração o prazo superior à existência, né, daquele intangível... por conta dessa duração limitada. Mas, de fato, se a gente olhar a cota de depreciação lá, está muito claro que é um dividido pelo outro. Aqui não. Então, isso só faz confirmar que a legislação, né, tendo, existindo, não tendo existido uma revogação tácita, convivendo os dois dispositivos, não há impedimento ao contribuinte na adoção de uma amortização não linear. Aí, a gente também pode extrapolar essa discussão para ver, bom, o lucro real é aquilo que o legislador disse que é, né? Ou seja, o legislador vai lá e define a base de cálculo do Imposto de Renda, ok. Mas sei, na medida em que a legislação toma como base, né, a contabilidade e não fecha, não restringe a dedução da cota de amortização, me parece que, para fins fiscais, deveria ser considerado aquilo que a contabilidade adotou, sem a gente ficar com o preconceito do passado, do período do RTT, dos ajustes etc. Então, óbvio que isso é também é uma tese, né, Bruno? Quer dizer, a gente tem argumentos para os dois lados.

Sr. Presidente Fernando Aurelio Zilveti: Bruno, para fechar esse assunto.

Sr. Bruno Fajersztajn: Vamos lá, para fechar o assunto, eu queria contribuir, também esqueci de falar, a Receita Federal regular à 12.973 na Instrução Normativa 1.700, nos dá uma confirmação de que pode fazer não linear. Ela diz o seguinte, art. 126: "A amortização de direitos classificados no ativo não circulante intangível, registrada com observância das normas contábeis, é dedutível na determinação do lucro real”. Ela não concordou com a Mara, né? Porque a Mara estava numa linha de que, interpretando as duas normas em conjunto, só valeria a linear. Eu também gosto dessa ideia, mas, o fisco adotou, pragmaticamente, uma outra linha. Ele disse que pode deduzir o que está registrado na contabilidade, ele introduziu, ele praticamente repete o texto legal, mas introduz, entre vírgulas, esse registrado com observância das normas contábeis. Confirma que a amortização não linear é dedutível. Isso não afasta a possibilidade de eu usar o art. 58, porque ele não fala nada sobre isso aqui, isso é uma instrução normativa, não poderia revogar o art. 58 que está em pleno vigor. Então, resta para nós duas opções ou então, a ideia do Ramon, que eu

também tinha esquecido de colocar, que é interessante e é verdadeira no sentido de que o 58 tem um escopo um pouco diferente e menor do que a amortização da contabilidade. Antes de haver esse novo padrão contábil era pacífico que os intangíveis que não tinham duração limitada não eram amortizadas. Então, você tinha um direito adquirido sem prazo de duração, não podia amortizar para fins fiscais. Então, está claro que o escopo do art. 58 é menor do que o escopo do que é amortizável no intangível para fins fiscais, para fins contábeis, de modo que, também, uma outra interpretação possível é que o 58 abarca situações de direitos com prazo limitado e o 41 da 12.973, junto com o 126 da instrução normativa, regula os outros intangíveis que não estejam no escopo do 58. Então, uma possível interpretação também.

Sr. Presidente Fernando Aurelio Zilveti: Então, chegamos à conclusão que o direito convive bem as cláusulas gerais.

[risos]

Sr. Bruno Fajersztajn: No caso da amortização--

Sr. Presidente Fernando Aurelio Zilveti: Não, não. Só estou aqui para uma pequena... um salto argumentativo válido, né? Um triplo carpado de costas, porque, veja, se você me traz, que eu acho que essa é a ideia que fica aqui, a 12 973 estabelece, de fato, um critério não linear de modo geral, certo? Pelo o que se lê do art. 41 somado ao que vem depois, é todo um regramento de admissão da contabilidade, sei que isso, às vezes, provoca arrepios nos juristas mais, assim, convictos da sua fé de jurista, mas não atrapalha a aplicação do direito, ajuda na aplicação do direito, que é essa ideia de que a contabilidade pode conviver com o direito, né? E convive como o Bruno confirmou. Então, existe um critério não linear, sem prejuízo do linear. Senão, ele teria revogado expressamente o art. 58, coisa que não fez, ele só revogou um inciso, né? Então, o sistema todo convive, né? E essa ideia da provocação da cláusula geral, porque o direito precisa conviver com a cláusula geral, senão a gente ficaria muito... nesse aspecto, em especial, da recuperação, nós ficaríamos sem norte, com alguns critérios únicos, quando a ideia é você ter a apuração correta do que é tributado.

Sr. Bruno Fajersztajn: Posso falar, mais um pouquinho?

Sr. Presidente Fernando Aurelio Zilveti: Pode, claro. O Zé Maria queria...

Sr. Bruno Fajersztajn: O Zé Maria queria falar?

Sr. Presidente Fernando Aurelio Zilveti: Ele queria--

Sr. José Maria Arruda de Andrade: Eu acho que você ia falar alguma coisa mais significativa, Bruno? Então, só vou fazer um comentário, breve, né? Eu estou acompanhando a discussão e todas as colocações, eu acho que a IN deu uma pista bem forte de que, ao fim, ao cabo, o não linear é uma regra. É uma regra aqui e, portanto, a situação do Maito estaria tranquilamente defensável, porque a primeira IN, quer

dizer, impediria um agente fiscal de questionar, né? E eu estava muito na linha de que o 58, ao não ser revogado, nem explicitamente, nem implicitamente, conviveria, né? E ainda acho, que parece, que a linear não estaria de todo afastado, né? Eu só estava pensando, imaginando como que seria alguém tentar autuar alguém que fez pela linear, para dizer a IN e o 126 me vincularia exclusivamente ao não linear, né? E a gente volta àqueles problemas do Imposto de Renda, né? O dia que foi um pouquinho... o ano que foi um pouquinho acima, daí ele vai dizer que você... vai ignorar e o que ficou abaixo, ele vai falar que faltou Imposto de Renda, né? Quer dizer, aqueles problemas que a gente teve até em impostos de... em prejuízo fiscal, a ser composições, olhar o dinâmico, mas é mais isso. Eu ainda... eu acho que é bem defensável a convivência dos dois. Eu estava mais inclinado que seria o linear, o conservador e agora, me parece que o conservador é o não linear, mas acho que o linear convive. Acho que seria uma autuação muito... muito mesquinha e o provavelmente a Receita faria só variações de Selic.

Sr. Bruno Fajersztajn: Sobre... na prática, face à instrução normativa, parece que, realmente, o mais seguro seria seguir a contabilidade. O fiscal poderia questionar duas coisas, ele poderia questionar se você fez a contabilidade corretamente, se a tua curva está correta, se as mudanças de rota etc. Isso vai sofisticar o tipo de discussão que vai haver e ela vai envolver, necessariamente, questões técnicas de contabilidade, ele vai poder discutir se contabilmente você fez não linearmente correto e ele, eventualmente, pode dizer que na ausência de uma regra na IN sobre a linear, que ela não tem previsão. Mas ele não está totalmente vinculado à IN nesse aspecto, porque a IN não diz nem sim, nem não, ela omissa nesse aspecto, ela não diz assim: somente a registrada na contabilidade etc. Alguém poderia ler isso, mas, face o 58, que tem hierarquia superior à IN, jamais ele poderia afastar o 58 por uma omissão da instrução normativa, né? Se a instrução normativa falar assim, categoricamente clara de que só vale não linear, ele estaria vinculado e poderia discutir a legalidade da instrução normativa, mas nem isso houve. A instrução é omissa em relação à amortização linear e ela está prevista na lei. Eu acho que 100% defensável a amortização linear num caso de autuação. Uma outra coisa interessante é que, ao autuar, o fiscal necessariamente tem que observar o efeito disso no tempo. Então, ele chega no ano cinco, vai fiscalizar os cinco anos anteriores, ele tem que ver o reflexo integral da curva que ele definiu. Se eu fiz a linear, em algum momento pode ser que eu tenha pago mais imposto ou menos impostos. Então, ele tem que acertar os períodos e só cobrar as diferenças, né? Isso também está expresso na legislação. Sobre a questão da cláusula geral, nesse momento, na semana passada, eu estava no meu carro assistindo pela internet quando você, o Fernando, questionou a Martha aqui, sobre a ideia de que o direito não convivia com as cláusulas gerais. Eu acho que convive. Ela disse que não convive bem, não é que é incompatível, é que, em algumas situações, pode ser que haja a discussão. Mas vindo aqui para o Imposto de Renda, para ficar claro também, a contabilidade é o ponto de partida da base de cálculo do Imposto de Renda. O que acontece é

que em determinadas situações, não a regra, mas em determinadas situações, a essência econômica sobre a natureza jurídica pode gerar inconstitucionalidades, tributação do que não é renda, renda não realizada. Então, em algumas situações, não é o caso da amortização, eu acho que a lei poderia, no caso da amortização, ela deu o custo, nós estamos discutindo aqui o tempo. Então, não seria inconstitucional uma lei que impedisse a amortização linear ou que determinasse a amortização linear. É um critério do Imposto de Renda que pode ser diferente da contabilidade. Se ele assumisse integralmente a contabilidade no caso da amortização, eu acho que não teria nenhuma inconstitucionalidade, nenhuma ofensa ao art. 43, a realização da renda, nada. O problema seria... o problema existe em muitas outras situações em que a essência sobre a forma vai gerar, por exemplo, tributação de renda não realizado, que fere disponibilidade econômica e jurídica do art. 43, mas acho que não é o caso da amortização.

Sr. Presidente Fernando Aurelio Zilveti: Mas a provocação é ao contrário, veja você trouxe uma... um debate muito interessante e aí, você vai para a lado da recuperação linear, a questão é na recuperação não linear, que estamos reconhecendo a existência dela, você tem padrões contábeis aceitos, até necessários, daí a importância da cláusula geral, que você vai seguir no tempo a consistência contábil. Desde que você registre na contabilidade corretamente, que é o que está na IN, o fiscal diz: eu admito as variações econômicas, eu posso discutir se o conceito econômico utilizado é adequado ou não, mas eu admito a variação no tempo não linear. Isto é a essência da cláusula geral, porque a cláusula geral é feita para isso, para permitir um ajuste mais adequado à realização da renda. Quando eu digo que o direito não convive bem com cláusula geral, eu estou fazendo uma afirmação um pouco exagerada, porque o direito convive bem, tanto convive que é feito para isso. A renda e a cláusula geral são absolutamente conformes, precisa ter uma certa indeterminação dada a dinâmica das relações econômicas. Então, por isso a provocação que eu fiz. Eu sei que não remete a uma inconstitucionalidade, pelo menos, eu não vi até hoje na jurisprudência, essa é a provocação que fiz para a Martha, eu não vi na jurisprudência das cortes superiores nada que se aproximasse desta afirmação.

Sr. Bruno Fajersztajn: Posso fazer um...

Sr. José Maria Arruda de Andrade: É um comentário até bem breve. Eu tenho para mim que quando uma legislação, um direito posto faz referência a algum fato contábil, ele se transforma em fato jurídico, já que a norma do direito positivo entende que aquele fato tem relevância jurídica, portanto, posição básica de fato jurídico, né, uma. A IN, eu não sei se ela poderia fazer isso, é uma outra questão. Mas a IN e aquele artigo, quando ela coloca esse aposto aí, respeitadas as normas contábeis, se você colocar não respeitadas as normas contábeis, me parece que a conclusão da IN, do artigo em sua literalidade, seria a indedutibilidade, que eu não concordo com a indedutibilidade do linear, mas a ‘ferro e fogo’ a IN, esse aposto, ele não é muito inocente, não, né?

A amortização dos direitos classificados no ativo não circulante intangível, registrado com observância das normas contábeis é dedutível, me parece que condiciona. Não acho que isso seria... que a IN poderia restringir de tal forma o que fosse linear, mas a literalidade dela é forte. Assim, estou colocando um pouco em questão a sua afirmação de que ela não cravaria, a IN, o dispositivo, tão somente, mas sou a favor de que eu acho que o linear deveria ser aceito.

Sr. Presidente Fernando Aurelio Zilveti: Vamos lá, Bruno, só para fechar. Fechar fechando.

Sr. Bruno Fajersztajn: Só para concordar com você que nem sempre as cláusulas gerais são problemática e existem, no Imposto de Renda, diversas cláusulas gerais, né? Eu peguei aqui o art. 3º da Lei 7.713 que regula o Imposto de Renda da pessoa física, o § 4º diz: “A tributação independe da denominação do rendimento, títulos ou direitos, da localização, condição jurídica, nacionalidade de fonte, da origem dos produtores da renda, da forma de percepção da renda e provimento, bastando para a incidência do imposto o benefício do contribuinte por qualquer forma e a qualquer título”. Tudo, né, todo o rendimento é tributável, é uma cláusula geral, né? Tem lá na tributação das aplicações financeiras, também cláusulas gerais, do tipo: estão sujeitas a tributação como renda fixa o rendimento proveniente de qualquer negócio jurídico que implique a disponibilização de recurso de pessoas jurídica para pessoa jurídica. Cláusulas gerais que não ferem o conceito de renda. Então, realmente, em regra, não teria nenhum problema.

Sr. Presidente Fernando Aurelio Zilveti: Muito bem. Concluído. Mais alguma coisa? Então, vamos ao outro tema bastante interessante, igualmente polêmico, do conceito de insumos na jurisprudência do STJ. A Fabiana trouxe esse assunto há duas semanas e acho que tem muita coisa ainda para ser falado, né? Fabiana, você está com a palavra.

Sra. Fabiana Carsoni: Fabiana Carsoni, bom dia. Eu cheguei a introduzir esse tema numa reunião anterior, mas acabou não havendo espaço para debate. Então, eu vou introduzi-lo novamente, fazer um relato do que aconteceu em dois recentes julgamentos, o primeiro, né, emblemático, em recurso repetitivo e outro já um julgado tentando aplicar o repetitivo do STJ. O nº do Recurso Repetitivo é um Recurso Especial 1.221.170. Esse repetitivo, esse recurso especial, ele tentava colocar fim, ele tentou colocar fim à grande discussão que se formou desde a instituição dos regimes não cumulativos de PIS e Cofins sobre o que se deve entender como insumo para efeito de creditamento. Então, o repetitivo buscou definir a interpretação do inciso II do art. 3º das Leis 10.637 e 10.833. A discussão, ela apareceu em função de regulamentação baixada pela Receita Federal via instrução normativa, as Instruções 247/2002 e 404/2004. Nessa regulamentação a Receita Federal, ela introduziu uma restrição ao conceito de insumo, uma restrição essa, que aparecia especialmente quando a Receita tentava qualificar o que era bem empregado, essencialmente, pela indústria. Então, na produção, na fabricação de um produto, o que deveria ser

entendido como bem. Para fazer essa qualificação, as instruções normativas, elas adotaram o conceito de insumo da legislação do IPI. Então, as introduções normativas resgataram a ideia de matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem exigindo a ideia de um contato físico, de uma transformação e modificação. Então, sempre existiu uma discussão, desde a instituição desse regime não cumulativo, se a não cumulatividade do PIS/Cofins se compatibilizavam ou não com a não cumulatividade do IPI, a ponto de, para efeito de definição do insumo, eu poder incorporar essa definição de insumo e assim entender o que deve ser, o que deve se entender por insumo também para efeito de PIS/Cofins. Passados então, mais de 15 anos da instituição do regime não cumulativo se definiu que a instrução normativa contém uma ilegalidade e três foram as teses debatidas na ocasião. A primeira tese que restou vencida era justamente a tese advogada pelo fisco, de que deveria prevalecer aquele conceito previsto na instrução normativa. O ministro Og Fernandes, que no julgamento do repetitivo, ele defendeu essa tese, ele diz enxergar que há um conceito de insumo, esse conceito este conceito de insumo seria o conceito do IPI. Ele ainda acrescentou que a prevalecer o entendimento em sentido contrário, poderia haver uma diminuição da arrecadação de PIS e Confins, o que não era a intenção do legislador expressada em exposição de motivos, ao instituir esse regime. O ministro Og parece ter esquecido, pelo menos deixou de mencionar, o fato de que a concessão dos créditos teve como contrapartida um aumento significativo, bastante significativo, das alíquotas do PIS e Confins. Então, não é verdadeiro que essa interpretação, uma ampliativa ou um maior do conceito de insumo iria acarretar, necessariamente, essa diminuição da arrecadação. Muito pelo contrário, tanto isso não é verdade que muitas pessoas jurídicas, com a instituição desse regime, elas acabaram prejudicadas, porque tiveram a carga tributária majorada e há, em razão disso, várias teses jurídicas ainda em debate, ainda em aberto, inclusive no STF, sobre a exclusão ou a exclusão de algumas pessoas jurídicas do regime não cumulativo ou a permissão para que essas pessoas jurídicas que foram prejudicadas, que elas tomem crédito sobre a totalidade dos seus gastos, né? Então, a ideia de uma não cumulatividade plena que é algo que ainda está em debate no Supremo. Então, essa tese do ministro Og, que era tese da Fazenda Nacional, ela acabou vencida na ocasião. A segunda tese, que foi uma tese desenvolvida em alguns julgados pelo ministro Napoleão Nunes, que era o relator deste recurso repetitivo, é uma tese bastante ampla de que não vale o crédito físico do IPI, vale um critério de crédito financeiro, mas um crédito financeiro amplo. Todos aqueles gastos em que o contribuinte incorre na sua atividade, de um modo geral, ele deveria gerar créditos de PIS/Cofins. Então, uma ideia de não cumulatividade plena. Esse conceito defendido pelo ministro Napoleão é um conceito que tenta aproximar o insumo da despesa necessária do Imposto de Renda, art. 299 do regulamento do Imposto de Renda. Então, por esse conceito, todos os custos e mais todas as despesas necessárias incorridas pela pessoa jurídica para a sua atividade de um modo geral,

ainda que gastos não vinculados propriamente à atividade produtiva, deveriam gerar crédito de PIS e Confins. O ministro Napoleão, ele... ele estava sendo vencido nessa tese. Então, é interessante que o acórdão do repetitivo, o ministro começa a endereçar sua tese, mas, ao final do voto, ele muda a caminho e fala: concordo com a posição da ministra Regina Helena e aí, ele acabou transcrevendo, então, no seu próprio voto, o voto da ministra Regina Helena que, na ocasião, prevaleceu. Então, o ministro, nesse acórdão, não chega a desenvolver em toda a sua extensão, embora tenha pontuado essa tese de que deveria prevalecer o conceito de despesa necessária. A tese que se sagrou vencedora, que é a terceira tese debatida, ela dá o que foi chamado aqui de uma posição intermediária sobre o conceito de insumo. É uma posição que também entende que o crédito não é o físico do IPI, é um crédito financeiro, mas não de forma tão amplo. Para chegar a essa conclusão o STJ, por maioria de votos, entendeu que não deve prevalecer, então, as instruções... não devem prevalecer as instruções normativas, elas contêm uma ilegalidade ao tentar importar para não cumulatividade do PIS e da Cofins um conceito de IPI que seria incompatível com a não cumulatividade dessas contribuições. Mas também foi definido, na ocasião, o que, então, se deve entender por conceito de insumo nessa concepção intermediária. Duas foram as teses definidas no julgamento. Todos esses julgamentos de recursos representativo de controvérsia, eles acabam fixando teses que, essas teses é que contêm a chamada repetitividade, é isso o que deve vincular os tribunais e juízes na avaliação desses recursos repetitivos. A primeira tese foi justamente a ilegalidade da disciplina de creditamento previsto nas instruções normativas e foi dito por quanto isso compromete a eficácia do sistema da não cumulatividade da contribuição da PIS e Confins, tal como definido nas Leis 10.637 e 10.833. A segunda súmula, que aí sim, tentando definir, fechar o conceito de insumo na posição intermediária, disse o seguinte: o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item, bem ou serviço, para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte. É nessa... nessa segunda súmula que, hoje, vão se centrar os nossos debates, o novo em contencioso em matéria de PIS/Cofins, né? O contencioso, infelizmente, mais de 15 anos depois, ele não vai acabar, mesmo com essa decisão do STJ, porque agora, vai haver uma discussão sobre, talvez duas questões: 1, essencialidade ou relevância e 2, essa parte final da súmula que diz, que fala em desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte. Vou tentar tratar de forma breve dessas duas questões. Primeiro, a essencialidade e relevância. Essa foi uma questão definida no voto da ministra Regina Helena. Ela tentou pontuar o que se deve entender por essencial e relevante. Eu vou trazer aqui... essencialidade, no voto da ministra Regina Helena, é aquele item que dependa intrínseca e fundamentalmente para a produção do produto ou serviço, constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução

do serviço ou, quando menos, a sua faça lhes prive de qualidade, quantidade ou suficiência. Então, a ideia de essencialidade é aquilo que é imprescindível, se eu tiro, para de funcionar. Talvez a parte final desse conceito não reflita exatamente essa ideia, porque ela coloca que aquilo que é estrutural e inseparável, aquilo que é imprescindível, mas, ao final, ela fala que também pode ser essencial aquilo que prive o produto de qualidade, ou seja, eu consigo produzir, mas com uma qualidade ou quantidade ou suficiência, foram os termos empregados, inferiores ao normal. Não sei se isso é própria mente essencialidade ou se é relevância, porque ela, na sequência, adotada o conceito de relevância. Mas seja por um, seja por outro critério, um insumo, um bem ou serviço que agregue qualidade, que aumente a eficiência do meu processo produtivo, ele vai ser um insumo para efeito de PIS/Cofins. Pela relevância, define a ministra Regina Helena, eu tenho itens cuja a finalidade, embora, não indispensável, ou seja, embora não essencial, né, no conceito anterior, a elaboração do próprio produto ou prestação do serviço integra o processo de produção, seja pela sua singularidade, aí ela dá um exemplo de o papel da água na fabricação de fogos de artifício difere daquele papel desempenhado na agroindústria. Então, ela aqui, claramente, ela coloca que aqui eu tenho que fazer uma avaliação casuística, porque tudo vai depender da singularidade de cada processo produtivo, para efeito de aferição desse critério de relevância e ela complementa o critério da relevância dizendo que aqueles itens também, que, por imposição legal, eles devem ser utilizados na etapa produtiva, eles também são insumos. E ela dá como exemplo, por exemplo, o equipamento de proteção individual. Ao final, ela diz o seguinte: que o critério da relevância, ele é um critério mais amplo quando comparado ao critério da pertinência, que foi um critério mencionado, defendido pelo ministro Campbell em alguns votos e também aqui, nesse acórdão do repetitivo. Pelo critério da pertinência só seriam insumos aqueles bens ou serviços empregados na própria produção, ela grifa na, a palavra na, ou na execução do serviço. Então, ela acha que o critério da pertinência seria restritivo e, portanto, não deveria prevalecer. Deveria prevalecer o critério da essencialidade ou o critério da relevância que seria mais amplo, a ponto de permitir, por exemplo, a tomada de crédito sobre um equipamento de proteção individual, que não é aplicado diretamente na produção ou na execução do serviço. Sobre esse debate de conteúdo dessas palavrinhas, essencialidade, relevância e pertinência, eu acho que vale a pena destacar que o ministro Campbell, ele fez um aditamento a seu voto, nesse acórdão, para esclarecer que ele acha que foi... essa questão, ela é meramente... ela acabou se tornando um debate linguístico, de signos. E do ponto de vista semântico, ele entende que a conclusão é a mesma, ele não viu diferença entre o que ele vinha falando, embora ele tenha feito... com uma exceção, ele diz que, realmente, ele não estava enxergando, por exemplo, um equipamento de proteção individual ou um gasto decorrente de uma imposição legal como um insumo, naquele critério que ele havia definido em julgados anteriores e também nesse. Mas, ele se curvou a essa posição da ministra Regina Helena para

entender que sim, esses gastos decorrentes de imposição legal são insumos para efeitos de PIS/Cofins. Mas ele disse que pelo conceito que ela, ministra Regina Helena, definiu, ele não via uma diferença no conceito que ele, Campbell, já vinha definido. Então, ele acha que essencialidade, pertinência e relevância acabam desembocando não mesma conclusão de essencialidade e relevância, que foram os termos empregado pela ministra Regina Helena e que acabaram constando da súmula do repetitivo. Ele... então, ele diz, nesse aditamento ao seu voto, que o somatório dessas três situações que ele deu o signo de pertinência e essencialidade, a ministra Regina batizou de essencialidade e relevância, mas o conteúdo é idêntico, disse ele, de modo que eu não vejo prejuízo algum em denominarmos pela tríade pertinência, essencialidade e relevância. Então, ele acha que, apesar da súmula ter mencionado duas palavrinhas, as três palavrinhas ainda prevalecem. E, sinceramente, pela leitura dos votos, acho que a conclusão é a mesmíssima, o resultado que vai se chegar, ao final, vai ser sempre o mesmo. A questão é saber qual é esse resultado, porque a apreciação é casuística e isso está claro em todos os votos que acompanharam essa tese, isso está claríssimo, a ministra Regina Helena deixa isso muito claro, que agora a apreciação é caso a caso. O ministro Campbell, para tentar auxiliar nessa apreciação casuística, ele cria um teste, que ela chama teste de subtração. Então, ele diz o seguinte, que por esse teste, ele tenta dar uma objetivação à regra. E essa objetivação, ela quer revelar a imprescindibilidade ou a importância de determinado item, bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte. Foi exatamente isso que acabou constando da súmula. Então, a súmula, ela tentou positivar o chamado teste da subtração, que é: eu tenho que tirar o item do processo produtivo e avaliar se ele é imprescindível, ou seja, ele obsta por completo o desenvolvimento do processo produtivo ou se, nessa subtração, eu acabo tirando, retirando a importância do processo produtivo ou da qualidade do produto. Então, enfim, essas foram as linhas gerais na definição do que é essencial ou relevante e também apareceu aqui, no meio do debate, a questão da pertinência. O segundo ponto que eu queria trazer para a discussão é a última parte dessa súmula, que trata do insumo utilizado para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte. Essa parte final da súmula, ela é bastante abrangente e, à primeira vista, ela parece encampar aquela segunda tese que eu mencionei há pouco, que é a tese da despesa necessária, porque são todos aqueles gastos vinculados à atividade geral da pessoa jurídica, inclusive, por exemplo, uma atividade administrativa. Inclusive, o comércio que não estaria aqui e o não houve debate sobre a comércio, se o comerciante está no inciso II ou se ele só está no inciso I, que trata dos bens adquiridos para a revenda. A afirmação foi muito ampla. Então, em uma primeira leitura, ela dá a entender que diversos gastos, inclusive, aqueles gastos incorridos pós-produção, pós atividade, pós processo produtivo geraria um critério de PIS e Confins, mas essa... eu acho que essa seria uma leitura apressada da súmula, é uma conclusão

apressada e, ao meu ver, incorreta do que restou definido nesse julgamento. Por que é que se retira essa conclusão diversa? De várias passagens do voto, principalmente da ministra Regina Helena, que menciona processo produtivo, uso no processo produtivo, a definir os conceitos e essencialidade e relevância, ela fala em cadeia produtiva, processo produtivo, isso já é um indicativo. Ela menciona também, como razão de decidir, um artigo do Marco Aurélio Greco em que ele deixa claríssimo que insumo é aquilo que está vinculado ao processo produtivo. E, por fim, acho que o ponto mais... que faz a maior prova dessa afirmação de que insumo é aquilo que está vinculado à atividade produtiva e que não vale, portanto, a tese do art. 299 do regulamento do Imposto de Renda, foi a avaliação casuística que ela tentou fazer para esse contribuinte, que era a parte recorrente. Esse contribuinte, segundo os relatos dela, ele pedia o crédito sobre água, combustível e lubrificante, veículo, materiais e exames laboratoriais, equipamentos de proteção individual, materiais de limpeza, seguro, viagens e conduções. Também pedia comissão de venda, frete, prestação de serviço, promoções e propagandas, despesas de telefone, enfim. Esses eram os gastos que ele pedia o creditamento nessa ação judicial. Ela diz aqui que ela vai fazer uma avaliação do caso concreto desse contribuinte. Ela se limita a afirmar que é uma empresa do ramo alimentício com atuação específica na avicultura e cita esses insumos sem descrever no que eles consistem e sem descrever como eles se inserem na atividade produtiva desse contribuinte. Ela não faz uma avaliação, mas... e ela passa, na sequência, a tentar aplicar os critérios da essencialidade e relevância. E nessa aplicação, ela diz o seguinte, que em uma primeira avaliação, ela já consegue identificar que tem alguns itens aqui, que não são insumo, né, esse conceito de essencialidade e relevância. Então, ela excluiu, por exemplo, telefone, veículo, frete, seguro, viagens e conduções, comissão de venda e propaganda, sem explicar o porquê que não seria um insumo. Mas ela diz que, a princípio, os gastos com água, combustível e lubrificante, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual parecem se amoldar ao conceito de insumo. Mas ela diz o seguinte: não houve debate sobre esses fatos. Como não houve debate sobre esses fatos o tribunal tem que baixar o processo para instância de origem para que ele faça a apreciação do fato, aplicando o conceito de insumo definido no repetitivo. Essa parte final da decisão, que foi acompanhada pela maioria, me parece perfeita. Não tendo havido esse debate sobre o fato, nem sobre a atividade da empresa, nem sobre como esses insumos se agregam a essa atividade, essa apreciação do fato tem que ser feita pela instância de origem. O que me parece indevido foi esse corte feito pela ministra, que foi acompanhado pelos demais, em relação aos demais gastos, porque como não houve verdadeiramente, pelo menos não no voto que acabou registrado, um debate sobre no que consistem esses gastos e como eles se apresentam na atividade da empresa, é possível que tenham sido excluídos alguns gastos que são insumos da atividade produtiva. Talvez o corte tenha sido feito porque foram utilizadas aqui duas categorias de gastos, os custos gerais de fabricação e esses foram

assim denominados, são exatamente os custos que ela mandou que a instância, que o tribunal de origem faça a avaliação, e em contraposição aos gastos chamados como despesas gerais comerciais, ou seja, aparentemente são gastos pós-produção, são gastos de venda, né? Então, é possível que o corte se justifique por isso, tudo o que é pós-produção, ela não aceitou, ela nem quis entender em detalhes o que significa, porque ela já, automaticamente, pelo critério da essencialidade e relevância que se limita ao processo produtivo, daí a importância de entender o que é àquela expressão desenvolvimento da atividade econômica do contribuinte, é tudo, é também pós-produção? Aparentemente não, porque se fosse, ela não teria feito esse corte para excluir tudo o que é despesa geral comercial, porque essas despesas, aparentemente, segundo ela, são despesas pós-produção, que não se encaixam no conceito de insumo. É possível que esse tenha sido o racional dela e que auxilia na interpretação da súmula do julgado para se definir que tudo aquilo que é pós-processo produtivo não é insumo. Então, essas as considerações que eu queria fazer sobre os critérios essencialidade e de relevância e essa parte final de que eles devem se vincular ao desenvolvimento da atividade econômica, o que me parece que deve entendido como aquilo que está vinculado ao processo produtivo. E para finalizar, eu quero mencionar um segundo julgado, que é um Recurso Especial 1.437.025 de relatoria do Campbell. É um caso que foi decidido recentemente por uma decisão monocrática do ministro Campbell, ele ainda não está definido, porque contra essa decisão foi apresentada um agravo regimental. Mas esse julgado, ele é bastante interessante porque ele é pós-repetitivo e ele já aplicou o conceito do repetitivo. Aqui, o Campbell trouxe as palavrinhas mágicas de essencialidade e relevância e ele trouxe também pertinência, porque ele acha que a pertinência está dentro da súmula definida no repetitivo. E o quê que ele analisou nesse caso? Ele analisou uma empresa franqueadora, que por contrato, pelo contrato que ele firmava com as franqueadas, ela tinha uma obrigação de incorrer em gastos de propaganda para promover a marca e assim, permitir um melhor desenvolvimento da atividade econômica dos seus franqueados. O que disse o Campbell ao examinar essa situação? Ele, após citar o repetitivo, ele diz o seguinte: na linha do repetitivo julgado, as despesas de promoção e propaganda são custos e despesas não essenciais ao processo produtivo da empresa que atua no ramo do vestuário, nesse caso, era uma empresa que atuava no ramo do vestuário, em contraposição à empresa do repetitivo, que era do ramo de alimentos. E ele acrescenta o seguinte: é indiferente o fato de estar diante um contrato da franquia, pois não há nada em tal atividade que faça as despesas com propaganda terem maior relevância que nas demais atividades que fazem uso do mesmo serviço de marketing, por exemplo, na atividade de alimentos. Foi o que ele disse nessa decisão. E aqui, acho que há duas questões importantes, primeiro essa tentativa de aproximação que ele fez do contrato de franquia com quem atua na atividade de alimento, acho que a aproximação é totalmente descabida, né? Não tem nenhuma similaridade e, diferentemente do que ele afirma

aqui, ao que tudo indica, o marketing, o serviço de propaganda na franquia, ela é uma despesa da produção, da execução da atividade propriamente dita. Diferentemente do que parece ter acontecido e a gente não sabe, né, porque não há razões sobre isso no voto da ministra Regina Helena, do fato dessa indústria de alimentos, que, talvez, use a propaganda como uma atividade pós-produção, ela fabrica o produto, aí, ela contrata empresas de marketing para divulgar o seu produto. Essa questão também, mesmo para indústria, ela é muito complicada, porque é difícil você fazer o corte da propaganda, se está antes da produção ou pós-produção, né? Já é, para indústria, muito difícil. Mas o fato é, para um contrato da franquia, acho que a situação é bastante diferente. E ele tenta fazer a aproximação. O segundo ponto relevante e aqui para fechar a minha exposição, é que ele mostra o perigo da interpretação desses recursos representativos de controvérsia. Esses recursos, eles definem súmulas, eles criam precedentes vinculantes. E nesse sistema de precedente vinculante, o que vincula é a tese fixada, mas o fato, propriamente dito, não necessariamente, ele vai ser igual em todos os casos. Se eu estou debatendo única e exclusivamente uma tese jurídica de direito que não envolve fato, talvez não haja distinção para um caso concreto e outro, mas esse debate, especificamente do conceito de insumo, ele envolve fato. Então, o que vincula a repetitividade nesse sistema de precedente é essa tese jurídica fixada de uma forma ampla, não pode se dar esse efeito repetitivo para a situação de fato, exceto se eu estiver examinando a mesmíssima situação de fato. E aqui, definitivamente, não era a mesma situação de fato. E, aparentemente, ele aplica o repetitivo, porque ele faz, ao decidir, ao fundamentar o seu voto, ele faz expressa referência ao repetitivo, o que foi um erro e que, talvez, mostra um erro desse julgamento do repetitivo de não ter baixado absolutamente todas as situações de fato para o tribunal de origem, para que o tribunal de origem se pronunciasse sobre, afinal, o que é essencial ou relevante para aquele processo produtivo e o que não envolvia processo produtivo que era pós processo produtivo. Talvez, por conta dessa falha do acórdão a gente tenha alguns problemas agora, na execução, seja pelas instâncias de origem, seja pelo próprio STJ como essa decisão revela, né? Bom, acho que essa é a minha breve--

Sr. Bruno Fajersztajn: Fica para o próximo... de novo.

Sra. Fabiana Carsoni: De novo?!

Sr. Presidente Fernando Aurelio Zilveti: Não, mas olhando pelo lado positivo, eu acho que foi muito bom você, Fabiana, destrinchar todos os aspectos desse caso. Eu acho que fica para a próxima, um próximo debate, a gente tem que estar com um pouco mais de três minutos aqui para encerrar. E acho que a gente pode partir, na próxima semana, para a debate, né? Então, depois desse... o programa tema...

Sr. José Maria Arruda de Andrade: Eu ia sugerir exatamente isso, para que seja pautado como primeiro tema.

Sr. Presidente Fernando Aurelio Zilveti: Primeiro tema.

Sr. José Maria Arruda de Andrade: E faço aqui o elogio à exposição da Fabiana. Não só pela clareza, mas quanto às reflexões críticas.

Sr. Presidente Fernando Aurelio Zilveti: É, ela quase... tem quase um ato de concentração aqui nessa Mesa do Bruno e da Fabiana, porque estão, os dois, monopolizaram aqui o debate muito bem, muito bom, isso é excelente, o que vocês fizeram. E eu acho que, agora, a gente passa para um debate dos temas, acho que a gente pode depois tentar fazer um fatiamento dos temas para a gente não sair muito da linha. Mas eu anotei aqui, só para gente constar na ata, né, primeiro a questão das INs serem declaradas ilegais, né? Então, o quê que acontece a partir da declaração da ilegalidade das INs, do ponto de vista processual, né, e também, do ponto de vista da segurança do contribuinte, que antes, pelo menos, tinha as INs e, agora, fica sem as INs. Em seguida, a questão própria dos conceitos desenvolvidos de pertinência, essencialidade e relevância e a questão do desenvolvimento da atividade econômica, não é isso? Tem mais alguém?

Sr. José Maria Arruda de Andrade: Posso adicionar?

Sr. Presidente Fernando Aurelio Zilveti: Claro. Claro.

Sr. José Maria Arruda de Andrade: Adicionalmente, a convivência entre aplicação e interpretação do precedentalismo com a abordagem casuística.

Sr. Presidente Fernando Aurelio Zilveti: Isto. Ótimo. Ótimo.

Sr. José Maria Arruda de Andrade: Não é? E o que é pré e pós-produção da indústria, no comércio e na prestação de serviço.

Sr. Presidente Fernando Aurelio Zilveti: Isso. E uma última anotação que eu fiz aqui, a súmula vincula o quê? Essa súmula, o que ela vincula, afinal? O que é que ela consegue vincular? Então, eu acho que era mais ou menos isso, né? E para finalizar, que eu estou vendo que é mais uma... a questão da despesa necessária aqui discutida, né? É mais uma cláusula geral para a gente conviver com ela, duela a quien le duela, né? Então, vamos para o debate da semana que vem. Eu queria agradecer a todos pela presença, né? E um o Gileno tem um... ah, é outra então, né? Duas semanas. Então, dá tempo para todo mundo pensar bastante e uma boa semana para vocês, aliás, um bom fim de semana e um bom dia, tchau.

Revisado por: F.L.B.D.O.