Universidade Presbiteriana Mackenzie

Centro de Cincias Sociais e Aplicadas

Programa de Ps-Graduao em Cincias Contbeis

MEDIO DE DESEMPENHO DE AUDITORIA INTERNA: UM ESTUDO EMPIRICO

Claudinei Portilho Matheus

So Paulo 2012

Claudinei Portilho Matheus

MEDIO DE DESEMPENHO DE AUDITORIA INTERNA: UM ESTUDO EMPIRICO

Dissertao apresentada ao Programa de Ps-Graduao em Cincias Contbeis da Universidade Presbiteriana Mackenzie para a obteno do ttulo de Mestre em Controladoria Empresarial.

Orientador: Prof. Dr. Joshua Onome Imoniana

So Paulo 2012

Reitor da Universidade Presbiteriana Mackenzie

Prof. Dr. Benedito Guimares Aguiar Neto

Decano de Pesquisa e Ps-Graduao

Prof. Dr. Moiss Ari Zilber

Diretor do Centro de Cincias Sociais e Aplicadas

Prof. Dr. Srgio Lex

Coordenadora do Programa de Ps-Graduao em Cincias Contbeis

Profa. Dra. Maria Thereza Pompa Antunes

Apesar dos nossos defeitos, precisamos enxergar que somos

prolas nicas no teatro da vida e entender que no existem

pessoas de sucesso e pessoas fracassadas. O que existem so

pessoas que lutam pelos seus sonhos ou desistem deles.

Augusto Cury

Minha Famlia, que nos momentos da minha ausncia

dedicados aos estudos e ao trabalho, entendeu que para alcanar

os sonhos futuros preciso dedicao no presente.

Agradecimentos Primeiramente Deus, por me dar sade, sabedoria e determinao para viver este momento

to especial, que a realizao de um curso de mestrado.

Especialmente minha esposa Eliana A. de Queiroz Portilho, pelo apoio e ponderaes

realizados, pois, grande parte dos meus resultados provm da sua fora e do seu equilbrio.

Aos professores doutores Joshua O. Imoniana, Luiz C. Jacob Perera e Carlos Hideo Arima

que, por meio de suas contribuies e crticas, fizeram este trabalho melhor.

Aos meus amigos Alessandro D. Toledo, Eduardo Freitas, Igor Gouvea, Ricardo Di Pietro e

Valter Sander, que gentilmente colaboraram com os testes e dados do questionrio.

Ao amigo do curso de mestrado Paulo Cesar da Silva, que em mais de uma ocasio foi

solicito em conseguir artigos de difcil localizao.

Resumo

A presente pesquisa visou investigar como os departamentos de auditoria interna no Brasil realizam medio de desempenho. Como ponto de partida se indaga como os auditores internos medem seu desempenho. O estudo teve como hipteses: 1) Os departamentos de Auditoria Interna medem as contribuies financeiras alcanadas com o prprio trabalho. 2) Os departamentos de Auditoria Interna avaliam a satisfao dos seus clientes internos. 3) Os departamentos de Auditoria Interna executam o follow up das solues recomendadas para os processos internos e medem o seu desempenho na implantao destas medidas. 4) Os departamentos de Auditoria Interna avaliam as necessidades de aprendizagem para os auditores. Trata-se de uma pesquisa descritiva, cujos dados foram obtidos por meio de um questionrio estruturado, aplicado a trinta gestores de auditoria interna, sendo que para a anlise dos resultados foi utilizado mtodo estatstico da anlise fatorial. A aplicao emprica revela que a execuo de controle sobre a medio de resultados nos departamentos de Auditoria Interna um conjunto de procedimento, que necessita de parmetros relativos a Controle dos processos internos de auditoria, Controle de valores investidos e recuperados e a Qualidade interna e externa do trabalho executado. Demonstra ainda, que de um modo geral, uma parcela significativa dos gestores consultados executam controles referentes a valores que envolvem o departamento de auditoria (economias geradas, gastos realizados), tambm aponta para a existncia de controles nas recomendaes de melhorias, feedback vindo da gesto, planejamentos internos e execuo dos trabalhos, entretanto, a pesquisa no revela a forma como so feitos esses controles. No que diz respeito parte terica, ficou evidenciado a existncia de assimetria da informao entre o departamento de auditoria e a alta gesto (comit de auditoria, conselho de administrao etc...), pois, uma grande parcela dos consultados no sofre avaliao peridica dos seus trabalhos por um rgo independente.

Palavras-chave: Medio de Resultados; Avaliao de Performance; Eficcia e Auditoria Interna.

Abstract

This research aimed at investigating how the internal audit departments in Brazil perform performance measurement. As a starting point it asks how internal auditors measure performance. The study hypotheses: 1) The internal audit departments measure financial contributions achieved with there own work. 2) The Internal Audit departments assess internal customer satisfaction. 3) The Internal Audit departments perform the follow up of recommended solutions for internal processes and measure their performance in implementing these measures. 4) The Internal Audit departments assess the learning needs for the auditors. This is a descriptive survey whose data were collected through a structured questionnaire applied to thirty managers of internal audit, and for the analysis of the results was used statistical method of factor analysis. The empirical application shows that the implementation of control over the measurement of results in the departments of Internal Audit is a set procedure that requires parameters for process control of internal audit, control and recovered amounts invested and the quality of internal and external work performed. It also demonstrates that in general, a significant portion of managers consulted perform controls regarding values involving the audit department (savings generated, expenses), also points to the existence of controls on the recommendations for improvement, feedback from management , internal planning and execution of the work, however, the research does not reveal how these controls are made. Concerning the theoretical part, it was evidenced the existence of information asymmetry between audit department and senior management (audit committee, board, etc ...) because a large proportion of respondents does not undergo periodic evaluation of their work by an independent body.

Keywords: Measurement Results; Performance Evaluation; Effectiveness and Internal Audit.

Sumrio

1. INTRODUO........................................................................................................... 15 1.1. Situao Problema....................................................................................................... 19 1.2. Questo de Pesquisa.................................................................................................... 20 1.3. Objetivos do Estudo..................................................................................................... 1.4. Contribuio do Estudo...............................................................................................

21 21

2. REFERENCIAL TEORICO..................................................................................... 22 2.1. Auditoria Interna........................................................................................................... 22

2.1.1. A Importncia da Auditoria..................................................................................... 22 2.1.2. Tipos de Auditoria................................................................................................... 23 2.1.3. O Trabalho da Auditoria.......................................................................................... 26 2.1.4. Responsabilidades da Auditoria............................................................................... 29 2.1.5. Responsabilidades do Auditor................................................................................. 30 2.1.6. Reporte e Independncia da Auditoria.................................................................... 31

2.2. Governana e Auditoria Interna................................................................................... 32

2.2.1. Importncia da Auditoria na Governana................................................................ 32 2.2.2. Atuao da Auditoria para a Governana................................................................ 35 2.2.3. Atuao da Auditoria Interna para a Gesto............................................................ 36 2.2.4. Controle Interno no Apoio Governana................................................................ 38 2.2.5. Sistema de Gerenciamento de Riscos...................................................................... 39 2.2.6. Normas, Sistema de Autorizaes e Aladas. ......................................................... 41 2.2.7. Governana e a Relao com a SOX....................................................................... 41

2.3. A Importncia da Medio de Resultados.................................................................... 42 2.3.1. Medidores de Desempenho........................................................................................ 43 2.3.2. Gerao de Valor........................................................................................................ 50 3. PROCEDIMENTOS METODOLOGICOS............................................................... 52 3.1. Tipologia de Pesquisa................................................................................................... 52 3.2. Universo da Pesquisa.................................................................................................... 53 3.3. Procedimento de Coleta de Dados............................................................................... 54

4. APRESENTAO E ANLISE DOS RESULTADOS....................................... 56 4.1. Resultados da Anlise Fatorial.................................................................................. 56

4.1.1. Teste de Normalidade........................................................................................... 57 4.1.2. Matriz de Correlao, Kaiser-Meyer-Olkin KMO e Teste de Esfericidade Bartlett.............................................................................................................................

57

4.1.3. Matriz Anti Imagem.............................................................................................. 60 4.1.4. Extrao e Determinao do Nmero de Fatores.................................................. 61 4.1.5. Rotao dos Fatores............................................................................................... 62 4.1.6. Alfa de Cronbach................................................................................................... 64 4.1.7. Interpretao dos Fatores....................................................................................... 64

4.2. Resultados dos Questionrios.................................................................................... 66 4.2.1. Caractersticas das Auditorias Internas Respondentes........................................... 66 4.2.2. Perfil da Auditoria Interna..................................................................................... 66

4.3. Controles Executados pela Auditoria Interna............................................................ 72 5. CONSIDERAES FINAIS...................................................................................... 87 REFERNCIAS BIBLIOGRFICAS.......................................................................... APNDICE......................................................................................................................

89

93

Lista de Figuras

Figura 1 Argumentos na Medio de Resultados de Auditoria Interna............... 16 Figura 2 Figura 3

Situao Problema................................................................................. O Trabalho da Auditoria Interna............................................................

19 27

Figura 4 Modelo de Governana Corporativa do IBGC e a Auditoria Interna....................................................................................................

34

Figura 5 Auditoria Interna e a Interao com a Gesto....................................... 37

Lista de Quadros

Quadro 1 Tipos de Auditoria Interna................................................................... 24 Quadro 2 Etapas Indispensveis Eficcia do Resultado.................................... 29 Quadro 3 Resultado do KMO e Teste de Esfericidade........................................ 59 Quadro 4 Estatstica KMO (Kaiser-Meyer-Olkin)................................................ 59 Quadro 5 MAS Measures of Sampling Adequacy. 60 Quadro 6 Total Variance Explained..................................................................... 61 Quadro 7 Rotated Component Matrix................................................................... 63 Quadro 8 Alfa de Cronbach.................................................................................. 64

Lista de Grficos

Grfico 1 Reporte da Auditoria Interna............................................................... 67 Grfico 2 Quantidade de Auditores..................................................................... 68 Grfico 3 Tipo de Auditoria Praticada................................................................. 68 Grfico 4 Segmento de Atuao.......................................................................... 69 Grfico 5 Localizao do Departamento de Auditoria Interna............................ 70 Grfico 6 Avaliao do Trabalho da Auditoria Interna....................................... 71 Grfico 7 Controle de Prazos dos Trabalhos....................................................... 72 Grfico 8 Controle da Programao de Trabalhos.............................................. 73 Grfico 9 Controle Histrico de Prazos e Planejamento..................................... 74 Grfico 10 Controle das No Conformidades...................................................... 75 Grfico 11 Controle das Recomendaes de Melhorias....................................... 76 Grfico 12 Controle Histrico das No Conformidades e Melhorias.................... 77 Grfico 13 Controle das Economias...................................................................... 78 Grfico 14 Controle dos Custos Individuais.......................................................... 78 Grfico 15 Uso do Oramento .............................................................................. 79 Grfico 16 Controle dos Custos Totais.................................................................. 79 Grfico 17 Controle dos Gastos em Treinamento.................................................. 80 Grfico 18 Controle Histrico dos Gastos e dos Investimentos............................ 80 Grfico 19 Controle da Qualidade dos Trabalhos ................................................ 81 Grfico 20 Controle da Qualidade dos Relatrios................................................. 82 Grfico 21 Feedback dos Clientes Internos........................................................... 83 Grfico 22 Controle da Reclamao do Cliente Interno........................................ 83 Grfico 23 Controle da Qualidade Interna............................................................ 84 Grfico 24 Controle Histrico da Qualidade Interna e do Cliente......................... 85

Lista de Abreviaturas e Siglas

AICPA American Institute of Certified Public Accountant AUDIBRA Instituto dos Auditores Internos do Brasil BSC Balanced Scorecard CAE Chief Audit Executive CBOK Common Body of Knowledge CFC Conselho Federal de Contabilidade CIMA Chartered Institute of Management Accountants CMM Capability Maturity Model COSO Committee of Sponsoring Organization of the Treadway Commission CVM Comisso de Valores Mobilirios EAM Embedded Audit Modules ERP Enterprise Resource Planing EUA Estados Unidos IBGC Instituto Brasileiro de Governana Corporativa IFAC International Federation of Accountants IIA Institute of Internal Auditors KMO Kaiser-Meyer-Olkin MAS Measures of Sampling Adequacy MCL Monitoring Control Layer NBC Normas Brasileiras de Contabilidade SEC Securities and Exchange Commission SOX Lei Sarbanes-Oxley

15

1. INTRODUO

Na busca pela literatura e pesquisas que mencionam como os departamentos de

Auditoria Interna medem seus resultados, e na forma como conseguem visualizar o retorno

aos acionistas possvel verificar que existem poucos estudos sobre o tema e suas opinies

existentes so bem diversificadas.

Foi preciso recorrer literatura estrangeira, pois, no Brasil, as informaes sobre

Auditoria Interna so poucas; quando se trata de medio de resultados a literatura

praticamente no existe e isso, talvez, devido no obrigatoriedade, para grande parte das

empresas, de constituir um departamento de Auditoria. Os poucos estudos encontrados e que

serviram de suporte a este trabalho, na sua maioria, foram realizados nos Estados Unidos da

Amrica e em pases europeus. possvel verificar que algumas pesquisas tratam de medidas

de desempenho, referindo-se identificao de metas, objetivos e critrios para concretizao

dessas metas, que consideram fiscalizao, monitoramento e eficcia.

A medio de resultados no seu foco principal tem a inteno pura e simples de saber

se o departamento de Auditoria Interna eficaz na gerao de valor. Entre algumas

consideraes encontradas, verifica-se que a eficcia da Auditoria levada em considerao

quando existe uma associao positiva, com o cumprimento das normas que dizem respeito

prtica profissional dos auditores internos e a realizao do objetivo da organizao, na

medida em que o departamento de Auditoria faz a sua entrega com qualidade, fornece apoio

gesto, obtm reduo de custos e despesas e faz recomendaes de alto valor.

A figura 1, de uma forma geral, retrata os argumentos utilizados nos estudos a respeito

da medio de resultados e gerao de valor para as empresas.

16

Figura 1 Argumentos na Medio de Resultados de Auditoria Interna

Fonte: Elaborado pelo autor Dittenhofer (2001, p. 443) no trabalho que aborda a eficcia da Auditoria Interna e a

expanso dos mtodos atuais, menciona que existe um corpo de conhecimento que est sendo

desenvolvido na rea de produtividade de Auditoria Interna, principalmente atravs dos

esforos do Institute of Internal Auditors IIA e descreve as medidas de desempenho que se

referem a: - identificao de metas e objetivos da entidade auditada; - identificao de

critrios que significam a concretizao dessas metas e quantificao de critrios; -

observao, anlise e comunicao destes critrios, medio da eficcia e da operao de

auditoria interna. Alm disso, preciso identificar os objetivos bsicos da Auditoria Interna a

serem alcanados, estabeler medidas relativas busca destes objetivos e avaliar o processo de

auditoria gobal.

Ziegenfuss (2000, p. 12) em seu artigo sobre desenvolvimento de um departamento de

Auditoria Interna, demonstra o uso da metodologia Balanced Scorecard BSC, elaborada por

Kaplan e Norton (1997) na seleo de medidas de desempenho para servios de Auditoria

Interna. Descreve normas e orientaes profissionais sobre a utilizao de medidas de

desempenho e anlise comparativa dentro das quatro perspectivas do BSC (financeira,

17

clientes, processos internos, treinamento e desenvolvimento) para serem utilizadas na

avaliao da Auditoria Interna.

Campbell et al. (2006, p. 44-46) descrevem o Capability Maturity Model CMM com

diferentes componentes de um modelo de medio de Auditoria Interna que podem ser usados

para medir o valor que ela oferece para a empresa. So oito capacidades que representam

diferentes caractersticas do papel da Auditoria Interna; estas so detalhadas no item 2.3.1.

Arena, Arnaboldi e Azzone (2006, p. 275-289) descrevem as principais caractersticas

dos departamentos de Auditoria Interna em seis empresas italianas; investigam a influncia da

regulamentao promulgada em seu desenvolvimento e confirmam que alm da presso

institucional, a liderana dos auditores emergiu como um importante elemento para a eficcia

e aceitao das atividades de Auditoria Interna; com a colaborao dos auditores, utilizando

seus recursos para atividades de consultoria, possvel melhorar a eficincia e eficcia dos

processos.

Liu, Woo e Bonsu (1997, p. 476) revelam como resultado do seu estudo em nove

organizaes no Reino Unido que o departamento de Auditoria Interna deve ser avaliado

quanto sua eficincia, eficcia e economia, objetivando conhecer que critrios importantes

podem ser utilizados para avaliar custos e benefcios, recomendaes, metas individuais, entre

outros. Outros estudos direcionam suas anlises diretamente para a eficcia e gerao de valor

da Auditoria Interna, sem passar pela medio de resultados e que pode ser confundida com a

avaliao da auditoria, porm, que se trata mais de consequncia na medio dos resultados,

ou seja, para pode afirmar sobre a eficcia ou gerao de valor preciso mensurar seus

resultados.

Mihret e Yismaw (2007, p. 470) analisam a eficcia da Auditoria Interna no setor

pblico da Etipia. Baseados em um estudo de caso da maior instituio de ensino do pas,

procuram identificar quais os fatores impactam na eficcia dos servios de auditoria. Como

resultado, destacam que a eficcia da Auditoria Interna fortemente influenciada pela

qualidade de auditoria e apoio gesto, ao passo que o ambiente organizacional e os atributos

auditados no tm um forte impacto sobre a eficcia da auditoria.

Mihret, James e Mula (2010, p. 224-246) empregam a teoria institucional e a teoria de

Karl Marx do "circuito do capital industrial". Sintetizam a literatura terica e emprica

relevante, para desenvolver proposies, sugerir uma agenda de pesquisa sobre antecedentes e

implicaes do desempenho organizacional e da eficcia da Auditoria Interna. Igualmente,

tentam fornecer uma base terica para o estudo da eficcia da Auditoria Interna e suas

conexes com o contexto em que praticada para o desempenho organizacional. Como

18

resultado, argumentam que a dinmica de uma Auditoria Interna influencia a definio de

eficcia e que a Auditoria Interna eficaz pode estar positivamente associada ao desempenho

da organizao. Para ser relevante preciso que a Auditoria administre seus resultados e

justifique os investimentos realizados pelos acionistas no grupo de auditores, uma vez que se

trata de uma atividade que objetiva adicionar valor e melhorar as operaes de uma

organizao.

Walz (2008, p. 1-2) comenta que a criao de valor, em ltima anlise, significa

melhorar o valor de mercado da empresa e para conseguir o status de classe mundial, a

Auditoria Interna deve perseguir redues de custos e recomendaes da auditoria de alto

valor.

evidente que o trabalho de auditoria interna vem se modificando ao longo dos anos e

medida que as empresas crescem e se modernizam com novos sistemas e tecnologias,

desenvolvem novos caminhos e controles, tambm precisam de acompanhamento e

atualizaes constantes; ento, novas habilidades so necessrias aos auditores para atender as

mudanas que ocorrem no ambiente organizacional. O IIA Institute of Internal Auditors

tem procurado criar parmetros que norteiem e orientem as atividades dos auditores internos.

Allegrini et al. (2006, p. 845), utilizando o Global Common Body of Knowledge

(CBOK) Study e por meio do IIA, tentam compreender melhor a dimenso e expanso da

prtica de auditoria interna em todo o mundo. Revisam a literatura recente de auditoria interna

na Europa e documentam como a funo de auditoria est mudando em resposta s mudanas

nas prticas de negcios global. Indicam mudanas nas atividades realizadas por auditores

internos e a complexidade das transaes de negcios num ambiente mais dinmico e

regulamentar na Europa, alm de avanos significativos em tecnologia da informao, que

resultam em oportunidades e desafios para os auditores internos, mesmo com o apoio do IIA.

Entretanto, evidente que para gerar resultados no bastam apenas recursos materiais,

mas tambm recursos intelectuais. preciso que o grupo de auditores seja experiente, bem

preparado e altamente motivado, com boa formao para o exerccio da profisso, que receba

investimentos em treinamento, de modo a se manter atualizado com as melhores prticas de

trabalho, bem como estejam familiarizados com as novas tecnologias de informtica e com a

legislao pertinente aos locais onde suas empresas atuam.

Larkin e Schweikart (1992, p. 19) estudaram as caractersticas mais salientes de

indivduos, que podem estar associadas com sucesso e performance, atravs dos traos de

auditores bem sucedidos e menos sucedidos de uma empresa de grande porte. Os resultados

19

mostraram que as caractersticas individuais de nveis de satisfao e motivao esto

estreitamente associadas ao desempenho.

Outros fatores tambm so importantes e no necessariamente dizem respeito s

condies e preparo dos auditores, mas, ao apoio que os trabalhos de Auditoria Interna

recebem da gesto e sua independcia de atuao. Nesse sentido, a forma como os trabalhos

so percebidos pelos acionistas, pelo conselho de administrao e pela gesto fundamental

para eficcia do resultado, pois, princpios e prticas da boa governana aplicam-se a qualquer

tipo de organizao, independente do porte e da natureza jurdica.

Segundo Frigo (2007, p. 22) a governana corporativa deve levar em conta a

necessidade de implementar polticas de negcios eficazes e objetivos em longo prazo, que

representem o alcance da boa governana e proporcionem a estrutura, por meio da qual a

empresa estabelece tais objetivos para atingir a estratgia e as orientaes para monitorar o

desempenho.

1.1. Situao Problema

20

Figura 2 Situao Problema Fonte: Elaborado pelo autor

Existe na teoria um alinhamento quanto necessidade de avaliar o trabalho da Auditoria,

entretanto, o que se constata que no h uma situao padro para avaliar os resultados

obtidos.

1.2. Questo de Pesquisa

Dentro do contexto supramencionado, este estudo se prope a responder a seguinte

questo de pesquisa:

Como os departamentos de Auditoria Interna no Brasil realizam medio de

desempenho de seus resultados?

Considerando que:

- A teoria da agncia baseia-se na premissa que os agentes tm mais informaes do

que os acionistas

- A assimetria de informaes afeta negativamente a capacidade dos mesmos de

monitorar de forma eficaz.

- Os seus interesses esto sendo devidamente atendidos pelos agentes (auditores).

So levantadas as seguintes hipteses:

H1 Os departamentos de Auditoria Interna medem as contribuies financeiras

alcanadas com seu prprio trabalho.

H2 Os departamentos de Auditoria Interna avaliam a satisfao dos seus clientes

internos.

H3 Os departamentos de Auditoria Interna executam o follow up das solues

recomendadas para os processos internos e medem o seu desempenho na implantao destas

medidas.

H4 Os departamentos de Auditoria Interna avaliam as necessidades de aprendizagem e

crescimento para os auditores.

21

1.3. Objetivos do Estudo

O objetivo principal deste estudo investigar como os departamentos de Auditoria

Interna no Brasil realizam medio de desempenho do seu prprio trabalho.

O estudo possui tambm os seguintes objetivos especficos:

- Verificar se existem avaliao/mensurao e acompanhamento dos ganhos e

despesas (resultados) alcanados nas auditorias.

- Averiguar se h reconhecimento, por parte das reas auditadas (gesto), para os

trabalhos feitos pela Auditoria.

- Verificar se existe acompanhamento para as no conformidades de auditoria at a

resoluo final das mesmas.

- Examinar se existe acompanhamento sobre as necessidades de aprendizagem e

evoluo nas tcnicas de trabalho dos auditores.

1.4. Contribuio do Estudo

Por meio de pesquisas preliminares na literatura existente possvel verificar que alm

de ser um tema pouco explorado, muito pouco se faz sobre esse assunto, ou seja, no

desenhado e discutido, muito embora existam orientaes importantes definidas pelo Instituto

dos Auditores Internos IIA, (rgo representante do IIA - Institute of Internal Auditors nos

EUA).

Por esta razo, este estudo se prope a oferecer uma contribuio cientfica, ainda no

explorada no Brasil, que de conhecer os controles executados pelos departamentos de

Auditoria Interna, no que diz respeito medio de performance nas perspectivas financeira,

comercial, processos internos, treinamento e desenvolvimento. E, com esta proposta,

transformar o resultado desta pesquisa em parmetros para medio de resultados nos

departamentos de Auditoria Interna. Como consequncia deste trabalho, abre-se ainda a

oportunidade para a governana aprimorar o acompanhamento sobre os resultados alcanados

pela Auditoria Interna, reduzindo, assim, a assimetria de informaes.

22

2. REFERENCIAL TEORICO

2.1. Auditoria Interna

2.1.1. A Importncia da Auditoria

Como responsvel pela salvaguarda dos ativos da organizao, a Auditoria Interna

um rgo fundamental no processo de governana corporativa. Entretanto, o crescimento

contnuo no processo de gesto exige que sejam tomadas medidas para assegurar o

desempenho da Auditoria Interna, de forma a acompanhar os padres de alta qualidade. Sua

atuao nos padres previstos pelo IIA Instituto dos Auditores Internos aumenta a

possibilidade de contribuio com o conselho de administrao, com a gesto, bem como, na

melhoria da eficincia e qualidade dos negcios da empresa, atendendo assim aos anseios dos

acionistas.

O IIA a principal associao profissional internacional, dedicada promoo e

desenvolvimento da prtica de auditoria interna, reconhecido como lder em certificao,

pesquisa e orientao para a profisso em todo o mundo.

Segundo consta do cdigo de tica do THE INSTITUTE OF INTERNAL AUDITORS -

IIA EUA (2008). A auditoria interna uma atividade independente, de garantia e de consultoria, destinada a acrescentar valor e melhorar as operaes de uma organizao. Assiste a organizao na consecuo dos seus objetivos, atravs de uma abordagem sistemtica e disciplinada, na avaliao dos processos da eficcia da gesto de risco, do controle e de governana (IIA, 2008, p. 1)

A NBC T 12 Norma Brasileira de Contabilidade, do Conselho Federal de

Contabilidade CFC (2004, p. 2) conceitua Auditoria Interna como uma atividade de

procedimentos, preparada com enfoques especficos de tcnica e disciplina, que tem o

propsito de melhorar os resultados das organizaes e agregar valor. Com o seu trabalho

contribui para o aperfeioamento dos processos internos, ajudando a gesto, por meio de

recomendao de solues para as no conformidades demonstradas em seus relatrios.

Mihret, James e Mula (2010, p. 224-246) no desenvolvimento de suas preposies,

sugerem uma agenda de pesquisa sobre os antecedentes e as implicaes do desempenho

23

organizacional e da eficcia da Auditoria Interna, ao argumentar que a Auditoria Interna tem

como meta ajudar as organizaes a alcanar objetivos. Uma associao positiva entre o nvel

de auditoria interna, os padres da prtica profissional dos auditores internos e o desempenho

da organizao pode ser til para avaliar a eficcia da Auditoria Interna.

Entre outros motivos, a Auditoria Interna importante e se justifica porque auxilia a

organizao a alcanar seus objetivos, adotando uma abordagem sistemtica e disciplinada

para a avaliao e melhoria dos processos de gesto de risco, de controle e governana

corporativa.

Stewart e Kent (2006, p. 91) exploraram o uso voluntrio da Auditoria Interna pelas

empresas australianas de capital aberto e identificaram os fatores que levam as sociedades a

terem a funo de auditoria. Como resultado, mostram que existe uma associao entre o

tamanho da entidade e a utilizao de Auditoria Interna.

Carcello, Hermanson e Raghunandan (2005, p. 70) examinaram os fatores associados

aos investimentos das empresas pblicas dos EUA em Auditoria Interna, atravs de pesquisa

administrada a executivos chefes de Auditoria, de empresas de mdio porte dos EUA,

complementada com dados disponveis publicamente. Encontraram evidncias que os

oramentos de Auditoria Interna esto relacionados com: tamanho da empresa, alavancagem,

empresas que operam mercado financeiro, servios, indstria de energia, quantidade relativa

de inventario, fluxo de caixa operacional e reviso dos oramentos de auditoria pelo Comit

de Auditoria Interna.

2.1.2. Tipos de Auditoria

Existem algumas ramificaes, ou especialidades de auditorias internas, entre as quais

se enquadram: auditoria financeira ou contbil, auditoria operacional, compliance, gesto,

qualidade, sistemas, riscos e fraudes. A adoo do tipo especfico de auditoria fica a critrio

de cada empresa e, na maioria das vezes, est sob a responsabilidade da Auditoria Interna.

Liu, Woo e Bonsu (1997, p. 476) comentam, como resultado da sua pesquisa, que as

Auditorias Internas esto gradualmente se ampliando para cobrir toda organizao e que fica

evidente com a amplitude dos objetivos para gesto social, operacional, alm do papel

tradicional de sistemas.

O quadro 1 apresenta os tipos de auditoria e o foco principal de cada uma.

24

TIPO DE AUDITORIA FOCO PRINCIPAL

Financeira ou Contbil Riscos, controles e informaes acerca das demonstraes financeiras.

Compliance Observncia de leis, regulamentos, polticas e procedimentos internos.

Operacional Riscos, controles, eficincia, eficcia das operaes e do desempenho gerencial.

Sistemas

Apoio aos trabalhos operacionais, avaliao e adequao das tecnologias, sistemas que executam as operaes informatizadas e integridade dos dados.

Gesto Tem como objetivo o cumprimento da estratgia, atravs da verificao do cumprimento de metas.

Riscos Identificao e monitoramento dos principais riscos, a fim de mitig-los.

Fraudes Investigaes de suposta ilegalidade.

Ambiental Avaliar riscos e seus impactos, polticas adotadas e atendimento legal.

Quadro 1 Tipos de Auditoria Interna Fonte: Elaborado pelo Autor

A NBC T 12 Norma Brasileira de Contabilidade do CFC (2004, p. 2) conceitua

Auditoria Interna Contbil como:

A Auditoria Interna exercida nas pessoas jurdicas de direito pblico, interno ou externo, e de direito privado. A Auditoria Interna compreende os exames, anlises, avaliaes, levantamentos e comprovaes, metodologicamente estruturados para a avaliao da integridade, adequao, eficcia, eficincia e economicidade dos processos, dos sistemas de informaes e de controles internos integrados ao ambiente e de gerenciamento de riscos, com vistas a assistir administrao da entidade no cumprimento de seus objetivos.

Boynton e Johnson (2002, p. 31-32) destacam, basicamente, trs tipos principais de

auditorias: auditoria das demonstraes contbeis, auditoria de compliance e auditoria

operacional.

25

A Auditoria Contbil diz respeito aos exames de documentos e registros legais e

societrios; conhecida por auditoria financeira e engloba as atividades de avaliao

relacionada com o controle dos bens direitos e obrigaes da entidade auditada. Orienta-se

por princpios e normas de contabilidade, com o objetivo de atender s exigncias internas das

organizaes e da legislao.

A Auditoria de Conformidade (compliance) est relacionada diretamente com o

atendimento legislao, s polticas e regulamentos internos; seu proposito principal

determinar o quanto as atividades auditadas esto conforme as situaes regulamentares

exigidas.

A Auditoria Operacional diz respeito aos exames executados nos diversos processos

das empresas, na obteno e avaliao de evidncias sobre eficincia e eficcia das atividades

operacionais; conforme os seus objetivos programados, comumente direcionada avaliao

dos processos existentes na organizao; vista como a prpria auditoria interna.

Outras especialidades de auditoria tambm so encontradas no mercado de trabalho,

porm, voltadas para um foco diferenciado:

A Auditoria de Sistemas se utiliza da expertise sobre os sistemas computadorizados da

informao para avaliar a adequao de tecnologias, integridade dos dados; como sistemas

executam as operaes informatizadas, alm de auxiliar nas auditorias operacionais.

A Auditoria de Gesto se utiliza dos procedimentos de todas as modalidades de

auditoria para avaliar os resultados obtidos de unidade que est sendo examinada, a fim de

certificar-se com relao ao cumprimento das metas e objetivos traados pela estratgia da

organizao, ou na identificao de ameaas e oportunidades para consecuo de resultados

futuros, ou seja, uma auditoria de resultados.

A Auditoria de Riscos identifica os principais ambientes de risco da organizao e os

avalia continuamente, a fim de entender o nvel de risco envolvido, bem como recomenda

mecanismos de controles para mitig-los.

A NBC T 12 Norma Brasileira de Contabilidade do CFC (2004, p. 3) descreve que:

O planejamento deve considerar os fatores relevantes na execuo dos trabalhos,

especialmente o seguinte: conhecimento detalhado da poltica e dos instrumentos de gesto de

risco da entidade.

Cabe ainda destacar os trabalhos realizados pela auditoria da qualidade que est fora

do contexto de auditoria interna, pois, possui normas especficas e busca a certificao de

qualidade, por meio da melhoria de seus processos de produo, produtos e servios, com o

objetivo final de satisfazer as necessidades dos clientes da organizao.

26

As Auditorias de Fraudes so aquelas investigaes que partem do pressuposto de que

h, ou existe suspeita de ocorrncia de uma prtica irregular, ou uma ilegalidade. Como no

se trata de uma situao de rotina, muito comum as empresas se utilizarem do pessoal de

auditoria operacional e sistemas para investigao de fraudes; comumente, o pessoal que

est mais familiarizado com os processos e operaes que precisam ser investigados.

A NBC T 12 Norma Brasileira de Contabilidade do CFC (2004, p. 2) descreve:

A Auditoria Interna deve assessorar a administrao da entidade no trabalho de preveno de fraudes e erros, obrigando-se a inform-la, sempre por escrito, de maneira reservada, sobre quaisquer indcios ou confirmaes de irregularidades detectadas no decorrer de seu trabalho.

A Auditoria Ambiental, por meio de um conjunto de procedimentos, procura avaliar os

aspectos inerentes aos riscos e seus impactos. Examina a organizao que se encontra exposta,

as polticas adotadas na preservao e preveno do meio ambiente, bem como o atendimento

legislao pertinente. Geralmente, trata-se de atribuio da auditoria operacional, porm,

envolvendo um escopo ambiental.

Com relao avaliao de resultados importante destacar que, independente do tipo

de auditoria praticada, cada organizao ou departamento deve ter o cuidado de definir as

medidas adequadas, avaliando-as individualmente e no seu conjunto, porm, possvel que

todos os tipos de auditoria tenham seus resultados avaliados.

2.1.3. O Trabalho da Auditoria

O trabalho dos auditores internos composto por uma srie de atividades

administrativas e operacionais, as quais envolvem o planejamento global e o respectivo

acompanhamento do cronograma de execuo, a elaborao e o acompanhamento do

oramento, a avaliao constante dos principais riscos, bem como as reunies e

apresentaes. Nas etapas de execuo preciso, ainda, trabalhar os escopos individuais, os

programas, a execuo dos trabalhos, os registros e documentao, as revises e discusses

dos trabalhos, a preparao e as publicaes de relatrios, o acompanhamento dos resultados

etc.

Algumas dessas etapas so a essncia do trabalho da auditoria, dos resultados

alcanados e merecem avaliaes constantes, entre as quais se destacam as que so

apresentadas na figura 3:

27

Figura 3 O Trabalho da Auditoria Interna Fonte: Elaborado pelo autor

Planejamento Global (anual)

O planejamento global fundamental para atender adequadamente as expectativas da

alta gesto e para a orientao do chefe executivo da Auditoria Interna. Sua elaborao serve

para definir quais as atividades de auditoria sero executadas, levando-se em considerao as

principais reas de riscos da organizao, bem como traar o oramento de verbas necessrias,

estabelecer um cronograma de atuao e obter aprovao da alta gesto.

Planejamento Individual

O planejamento individual deve ser cuidadosamente elaborado, pois o passo a passo

da execuo do trabalho do auditor. Um bom planejamento de auditoria deve considerar o

escopo e os objetivos, os riscos envolvidos, a materialidade, o conhecimento da atividade a

ser auditada, a seleo da equipe, ou do auditor que executar o trabalho e, tambm, a

previso de horas para execuo e os valores das despesas para execuo.

As normas internacionais para o exerccio profissional de auditoria interna do IIA

(2006, p. 11) preveem no seu tpico 2200 Planejamento dos Trabalhos de Auditoria, que

os auditores internos devem desenvolver e registrar um plano para cada trabalho de

auditoria, incluindo o escopo, objetivos, prazo e alocao de recursos.

Numa etapa seguinte, deve acompanhar o andamento da sua execuo para que se

possa corrigir eventuais desvios.

28

Execuo

Trata-se do momento de colocar em pratica os procedimentos previstos na etapa do

planejamento, tomando o cuidado de fundamentar documentalmente todo trabalho, a fim de

que se possa evidenciar a correta aplicao, ou no, dos procedimentos adotados pela

organizao. Nesta etapa, os auditores coletam informaes, examinam, registram, discutem

com os auditados o trabalho executado e preparam o reporte dos resultados para a

administrao e alta gesto.

As normas internacionais para o exerccio profissional de auditoria interna do IIA

(2006, p. 13) preveem no seu tpico 2300 Execuo do Trabalho de Auditoria, que os

auditores internos devem identificar, analisar, avaliar e registrar informaes suficientes para

alcanar os objetivos do trabalho de auditoria.

Comunicao dos Resultados

Nesta etapa preciso evidenciar aos leitores do relatrio de auditoria quais foram os

objetivos, o alcance planejado (escopo) e os achados de auditoria, os quais incluem tambm

os pontos adequados de controle interno.

As no conformidades devem ter a escrita de forma bem elaborada, clara e concisa,

devendo mencionar qual deve ser a forma ideal para a atividade analisada; qual a situao

constatada durante a auditoria e, ainda, as recomendaes de melhorias e seus respectivos

planos de ao; um draft deve ser preparado e discutido com a gesto auditada.

Antes do reporte final, o qual deve ser feito s pessoas internas apropriadas isso

inclui aquelas que tenham autoridade e capacidade de deciso para que se alcance os

resultados efetivos; o trabalho e o relatrio de auditoria devem passar por revises criteriosas

e ser discutido com exausto dentro da auditoria.

As normas internacionais para o exerccio profissional de auditoria interna (2006, p.

14) fazem meno no item 2410 Critrios para Comunicaes, que as comunicaes de

auditoria devem incluir os objetivos e o ambiente do trabalho de auditoria, bem como as

concluses aplicveis, recomendaes e planos de ao.

Follow-up

Os acionistas e a alta gesto esperam do departamento de Auditoria Interna muito mais

do que a identificao de no conformidades e seus respectivos relatos. preciso manter uma

gesto ativa sobre os planos de ao mencionados nos relatrios de auditoria, pois isso

fundamental para a eficcia dos resultados, ou seja, preciso eliminar as no conformidades

29

definitivamente, devendo existir acompanhamento rigoroso, o que significa registrar no

relatrio de auditoria, um responsvel e o prazo para realizao da ao, de forma que se

assegure a implementao da melhoria.

Neste processo algumas etapas so indispensveis para eficcia do resultado.

ETAPAS PARA EFICCIA DO RESULTADO

1 Etapa Envia relatrio de auditoria para o auditado com plano de ao e data final para correo das no conformidades.

2 Etapa Registra em planilha de follow-up as no conformidades, o prazo e o responsvel para correo.

3 Etapa Na data prevista para correo do plano de ao, solicita concluso ao auditado. Para as correes inadequadas ou insuficientes recomenda as alteraes.

4 Etapa Confirma que o resultado satisfatrio e registra a no conformidade como resolvida.

5 Etapa Apresenta os resultados ao Conselho de Administrao, ou a alta gesto.

Quadro 2 Etapas Indispensveis Eficcia do Resultado

Fonte: Elaborado pelo Autor

As normas internacionais para o exerccio profissional da auditoria interna do IIA

(2006, p. 15), item 2500 Monitorao do Progresso mencionam que o diretor executivo de

auditoria deve estabelecer e manter um sistema para monitorar o estgio das aes

decorrentes dos resultados apresentados administrao.

2.1.4. Responsabilidades da Auditoria

Em todos os nveis da gesto, a Auditoria Interna deve analisar e recomendar apoiando

a administrao e deve ainda administrar seus recursos, seu planejamento e as recomendaes

realizadas. Igualmente deve suportar com informaes fidedignas ao Comit de Auditoria, ao

Conselho de Administrao e Auditoria Externa, principalmente, no que concerne aos

aspectos de risco envolvendo a organizao.

30

Embora haja variao de uma empresa para outra, sabido que muitos departamentos

de Auditoria Interna atuam voltados para a gesto e governana, orientados por um estatuto

interno aprovado, que define sua forma de atuao e este, por sua vez, preparado atendendo

aos princpios de responsabilidades previstos no cdigo das melhores prticas de governana.

As normas internacionais para o exerccio profissional de auditoria interna do IIA

(2006, p.5) no item 1000 Propsito, Autoridade e Responsabilidade, o propsito, a

autoridade e a responsabilidade da atividade de auditoria interna devem ser formalmente

definidos em um regulamento ou estatuto (charter), consistente com as normas e aprovado

pelo Conselho de Administrao.

possvel, por meio do estatuto da auditoria, afirmar quais so seus objetivos,

deveres, responsabilidades, rea de atuao, posio dentro da organizao, acessos e

relacionamentos com o restante da organizao, o que possibilita que toda a empresa conhea

seu trabalho e, desta forma, facilite seus resultados.

Richards (2006, p. 1) afirma que um dos desafios da profisso esclarecer para todos

os interessados, os papis dos auditores internos, suas responsabilidades e o seu verdadeiro

valor. Os auditores internos fornecem uma garantia de que as polticas e procedimentos esto

sendo seguidos; isto porque eles monitoram o ambiente, a cultura corporativa, bem como os

desejos do alto escalo. Eles examinam e avaliam a conformidade da organizao, a estratgia

e os riscos. Proporcionam administrao e ao comit de auditoria a garantia de que as coisas

esto como deveriam ser.

Segundo o cdigo do Instituto Brasileiro de Governana Corporativa IBGC (2010, p.

47) a Auditoria Interna tem a responsabilidade de monitorar e avaliar a adequao do

ambiente de controles internos e normas e procedimentos estabelecidos pela gesto. Cabe aos

auditores atuar proativamente na recomendao do aperfeioamento dos controles, das

normas e dos procedimentos, em consonncia com as melhores prticas do mercado.

2.1.5. Responsabilidades do Auditor

Principalmente, por se tratar de uma atividade de anlise, avaliao e recomendao,

espera-se que a execuo do trabalho do auditor interno seja com critrios e bem

fundamentada, a fim de se obter um resultado assertivo, bem como seja feito dentro de

princpios ticos. Entretanto, a realizao de um trabalho criterioso s pode ser obtida se o

auditor estiver preparado para tal, ou seja, alm de uma formao acadmica, tenha

31

conhecimentos atualizados da atividade que est sendo auditada e possua motivao no

desenvolvimento das atividades.

Larkin e Schweikart (1992, p. 30), num estudo que busca identificar fatores

significativos, associados ao desempenho do auditor dentro do ambiente de auditoria interna

em uma grande empresa multinacional, relatam que os resultados tendem a reforar os

estudos anteriores; que recrutadores devem tentar encontrar candidatos altamente motivados

na busca de novos auditores internos e reafirmam, ainda, que manter os funcionrios felizes

com seu ambiente de trabalho, proporcionando assim satisfao no trabalho, importante para

a alta performance.

Liu, Woo e Bonsu (1997, p. 476), demonstraram que a equipe deve ser motivada por

meio de estratgias, tais como: sistemas de feedback eficaz, autoestima, criatividade e

participao na definio de metas, bem como deve haver formao de pessoal e programas

eficazes de desenvolvimento.

2.1.6. Reporte e Independncia da Auditoria

Esse atributo de Auditoria Interna merece um destaque parte, pois considerado um

dos requisitos fundamentais para a existncia da Auditoria; a independncia est relacionada

diretamente com a forma que o departamento de Auditoria est posicionado dentro da

organizao, a quem se reporta, bem como na forma como os auditores executam os seus

trabalhos, diante de situaes que ameaam sua opinio, ou seja, necessita ter liberdade para

manifestar seu parecer sobre as situaes auditadas.

preciso apoio incondicional ao trabalho do auditor, de modo a garantir

independncia e eficcia nas suas recomendaes de melhorias, pois, sem essas condies o

trabalho enfraquece e no contribui para a organizao, se tornando um custo adicional.

Liu, Woo e Bonsu (1997, p. 476) recomendam que o departamento de Auditoria

Interna seja colocado em uma alta posio para ganhar boa percepo na mente das pessoas.

Comentam que o direito de acesso direto aos gestores de topo fundamental para o sucesso

do departamento e, por ltimo, que uma abordagem sistemtica deve ser adotada para

identificar e priorizar reas e tarefas.

As normas internacionais para o exerccio profissional de auditoria interna do IIA

(2006, p. 5) preveem no item 1100 Independncia e Objetividade, que a atividade de

auditoria interna deve ser independente e os auditores internos devem ser objetivos na

32

execuo de seu trabalho. O diretor executivo de auditoria deve estar subordinado a um nvel

dentro da organizao, que permita atividade de auditoria interna cumprir suas

responsabilidades. A atividade de auditoria interna deve ser livre de interferncias na

determinao do escopo de trabalho, na execuo e na comunicao de resultados e os

auditores internos devem ter atitude imparcial, isenta, alm de evitar conflitos de interesses.

Vinten (1999, p. 411) menciona o resultado de uma pesquisa fornecida pelo IIA sobre

indepndencia da Auditoria no Reino Unido e comenta que a condio crtica para a Auditoria

Interna eficaz um estatuto adequado de independncia dentro da organizao e a maior

misso possvel. O pr-requisito , portanto, nvel de suporte visvel e empenho de recursos.

A organizao deve ser vista para ouvir e agir sobre o conselho de seus auditores internos.

Deve investir tempo, dinheiro e energia para assegurar os conselhos dos auditores.

2.2. Governana e Auditoria Interna

2.2.1. Importncia da Auditoria na Governana

A governana corporativa trata essencialmente da relao entre proprietrios e a

gesto dos negcios, sendo uma resposta para os custos de agncia, que surgem da separao

entre a propriedade e a gesto de uma organizao.

O objetivo principal da governana corporativa atravs do gerenciamento dos riscos,

da reduo do custo de capital, da melhora na eficincia operacional contribuir para: -

alcanar suas metas estratgicas; - gerar vantagens competitivas; - cuidar da reputao da

empresa; - gerar valor, de forma que isso represente a melhoria da organizao, dos servios e

produtos que ela oferece, nas condies de trabalho e remunerao, no melhor retorno aos

seus clientes, fornecedores, meio ambiente e, fundamentalmente, maior rentabilidade aos seus

acionistas, que nela investem seu capital e aguardam pelo retorno financeiro.

Segundo o documento intitulado Empresa Governana: Conseguir o Equilbrio

Certo, publicado pela International Federation of Accountants IFAC e preparado por

profissionais contabilistas do Comit de Negcios, classifica a governana corporativa como:

A definio escolhida por este relatrio como ponto de partida define governana corporativa como o conjunto de responsabilidades e prticas exercidas pelo conselho e executivo gesto com o objetivo de proporcionar

33

direo estratgica, assegurar que os objetivos sejam alcanados, verificando que os riscos so geridos de forma adequada e se o recursos da organizao so utilizados de forma responsvel (IFAC, 2004, p.10) (traduo nossa).

No Brasil, devido s vrias formas estatutrias das empresas, possvel prever que

diferentes modelos de governana corporativa so adotados para companhias. Mais adiante se

encontra destacado o modelo previsto pelo IBGC. O Conselho o principal rgo de

administrao das organizaes, a quem cabe: - aprovar os principais planos e metas em busca

da viso estratgica; - acompanhar o desenvolvimento das aes de toda diretoria executiva; -

prestar contas aos scios, alm de ser, tambm, o principal componente do sistema de

governana sem, entretanto, exercer funes operacionais ou executivas.

Segundo Fam e Jensen (1983, p. 303), a tomada de deciso da alta gesto, entre

outras situaes de deciso, destaca que duas delas devem ser de exclusiva responsabilidade

do conselho: a ratificao das decises relevantes e o monitoramento da alta gesto.

Varias atividades do conselho de administrao podem ser exercidas por comits

especficos, sendo esses o Comit de Auditoria, Recursos Humanos, Finanas e outros.

Princpios e prticas da boa governana aplicam-se a qualquer tipo de organizao,

independente do porte e da natureza jurdica, assim como podem contar com uma estrutura de

Auditoria Interna.

A quarta edio do Cdigo das Melhores Prticas de Governana Corporativa do

IBGC (2010) define Governana Corporativa como:

Um sistema pelo qual as organizaes so dirigidas, monitoradas e incentivadas, envolvendo os relacionamentos entre proprietrios, Conselho de Administrao, Diretoria e rgos de controle. As boas prticas de Governana Corporativa convertem princpios em recomendaes objetivas, alinhando interesses com a finalidade de preservar e otimizar o valor da organizao, facilitando seu acesso a recursos e contribuindo para sua longevidade (IBGC, 2010, p.19).

Este trabalho tem o propsito de destacar uma das principais atividades do processo de

governana que a Auditoria Interna realada na figura 4, rgo responsvel por desenvolver

um papel de guardi dos ativos e junto com a Auditoria Independente promover a reviso dos

controles internos e das demonstraes financeiras.

34

Figura 4 Modelo de Governana Corporativa do IBGC e a Auditoria Interna Fonte: Adaptado do Cdigo das Melhores Prticas de Governana Corporativa (IBGC, 2010, p.16)

A Auditoria Interna tem a responsabilidade de monitorar o cumprimento das normas

interna e legais, avaliar a adequao do ambiente de controles internos, identificando os

principais riscos e seus respectivos valores envolvidos. Como j mencionado anteriormente,

para suprir o Conselho de Administrao na tomada de deciso, os seus planos de trabalho

devem considerar alm do risco, o alinhamento com os principais planos e metas na busca

pela viso estratgica, estar em sintonia com as necessidades das demais diretorias executivas,

a fim de prov-los de mecanismos de controles que possam evitar perdas por descontroles ou

por falta de cumprimentos legais.

A Auditoria auxilia a organizao a alcanar seus objetivos, adotar uma abordagem

sistemtica e disciplinada para a avaliao e melhoria da eficcia dos processos de

gerenciamento de riscos, de controle e governana corporativa.

35

Barros (2007, p. 145), a esse respeito, comenta:

A maneira e a intensidade da atuao da Auditoria Interna no fortalecimento da governana corporativa dependem do estgio de maturidade da organizao relativamente s melhores prticas e requerimentos legais vinculados governana corporativa. Mostra que em organizaes com menor estruturao dos processos de governana corporativa ser carreado maior esforo da Auditoria Interna para servios de consultoria, enquanto nas organizaes em estgios de maturidade mais avanados o esforo maior nos servios de assurance. Equilibrar o esforo de modo a proporcionar a melhor contribuio para a organizao um desafio para a Auditoria Interna.

2.2.2. Atuao da Auditoria para a Governana

A contribuio da Auditoria Interna no processo de governana deve, primeiramente,

estar voltada quelas atividades que levem s estratgias da empresa, seja por meio de um

monitoramento independente, ou por meio de interface com a Auditoria Externa.

Num segundo momento, devem estabelecer com a gesto um sistema de preveno de

riscos, por meio de controles internos, atentando-se para o cumprimento das normas e do

sistema de autorizaes, bem como para a fidedignidade dos demonstrativos contbeis.

Por meio de reunies e relatrios peridicos, informa ao comit de auditoria e ao

conselho de administrao, alm de outros envolvidos com a governana, os principais

assuntos referentes gesto da empresa, a fim de que o conselho de administrao possa

promover as suas aes e prestar contas aos proprietrios e acionistas.

As normas internacionais para o exerccio profissional de auditoria interna do IIA

(2006, p. 9) preveem no seu tpico 2060 Comunicao com o Conselho e a Alta

Administrao, que o diretor executivo de auditoria deve:

Apresentar relatrios peridicos sobre o propsito, autoridade, responsabilidade e desempenho em relao a seus planos. Tais relatrios devem tambm incluir a exposio a riscos significativos e matrias sobre controle, governana corporativa e outras matrias necessrias ou solicitadas pelo Conselho ou pela alta administrao.

Allegrini et al. (2006, p. 846), revisam a literatura recente de auditoria interna na

Europa e mencionam um estudo francs do Institut Franais de lAudit et du Contrle

Internes (2005), seguido de uma verso anterior, em 2002, que foi realizada em conjunto com

a Ernst & Young.

36

This French study followed up a previous version in 2002 that was conducted in conjunction with Ernst&Young. The survey was sent to 508 chief internal auditors (CAEs), with a response rate of 37 per cent. Both the private and public sectors were included. Statistics include detailed descriptive results illustrated with charts and tables completed with results from interviews with the six major CAEs. By conducting this survey, IFACI wanted to assess the recent evolution in internal audit in France, investigate the impact of new laws and regulations and assess the future of internal audit. Major findings include the following (ALLEGRINI et al. 2006, p.846).

Como mostram os autores, a referida pesquisa foi enviada a 508 CAE Chief Audit

Executive, constataram que cerca de 50 por cento dos departamentos de Auditoria Interna

neste estudo tem uma reunio formal com a sua gesto de topo a cada trimestre, enquanto 40

por cento dos CAEs tm reunies privadas com o chefe do comit de auditoria. O Comit de

Auditoria est interessado principalmente nas atividades de Auditoria Interna e,

principalmente, na implementao de suas recomendaes. Mais da metade dos

departamentos de auditoria interna est envolvida com as atividades relacionadas

governana corporativa.

2.2.3. Atuao da Auditoria Interna para a Gesto

A Auditoria, como rgo de controle interno da empresa deve, atuar nos padres

previstos pelo Instituto dos Auditores Internos, pois, desta forma, aumenta as possibilidades

de contribuio para a eficincia e a qualidade da gesto sobre os negcios da empresa, quer

seja na diretoria financeira, administrativa, comercial, industrial, tecnologia ou mesmo na

diretoria jurdica, a qual a Auditoria Interna tem como apoio nas decises legais (figura 5).

Por meio dos levantamentos dos controles internos realizados em seus trabalhos, que

comumente permeiam toda a organizao, a Auditoria Interna possui a informao necessria

para apoiar a gesto na elaborao dos seus planos de ao e na soluo de problemas, bem

como contribuir de forma contundente no processo de deciso.

Mihret e Yismaw (2007, p. 470) atravs de um estudo que objetiva identificar fatores

que impactam a eficcia do servios de auditoria interna, indicam o apoio gesto e qualidade

da auditoria interna como os principais determinantes da eficcia da Auditoria Interna.

As normas internacionais para o exerccio profissional de auditoria interna do IIA

(2006, p. 11) no seu tpico 2130 Governana Corporativa, menciona que a atividade de

37

auditoria interna deve avaliar e fazer recomendaes apropriadas para a melhoria do

processo de governana corporativa no cumprimento dos seguintes objetivos:

Promoo tica e valores apropriados dentro da organizao.

Assegurar a gesto do desempenho eficaz da organizao e a responsabilidade por prestao de contas.

Comunicar de forma eficaz s reas apropriadas da organizao, as informaes relacionadas a risco e controle. Coordenar de forma eficaz as atividades e comunicar a informao entre o conselho, os auditores externos e internos e administrao.

A figura 5 apresenta a auditoria interna e a interao com a gesto.

Figura 5 Auditoria Interna e a Interao com a Gesto Fonte: Elaborado pelo Autor

De acordo com o American Institute of Certified Public Accountant AICPA, SAS n

1, seco AU110, (1972, p. 43-44) a gesto de execuo quem deve estabelecer e monitorar

os controles internos para autorizar, registrar, processar e reportar transaes consistentes com

as afirmaes da empresa em seus relatrios financeiros.

Arena, Arnaboldi e Azzone (2006, p. 289), concluem que a liderana dos auditores

um importante elemento para a eficcia e aceitao das atividades de auditoria interna.

necessrio demonstrar que a auditoria interna til para a empresa e que os auditores podem

melhorar os processos e atividades. Na Integrao com a gesto, o grau de colaborao dos

38

auditores internos com os gestores na resoluo de problemas e ameaas um ponto chave.

Utilizar os recursos do departamento de Auditoria Interna para atividades de consultoria

uma forma realmente possvel para melhorar a eficincia e eficcia dos negcios, porque as

questes crticas so resolvidas em um tempo hbil.

2.2.4. Controle Interno no Apoio Governana

O Sistema de controle interno abrange um conjunto de informaes, com a finalidade

de preservar os ativos da organizao, melhorar a eficincia dos negcios e possibilitar que a

empresa tenha domnio sobre todas as operaes. De forma mais detalhada, pode-se afirmar

que esse conjunto de informaes trata da identificao dos procedimentos e processos em

que as operaes da empresa esto envolvidas e de como eles devem funcionar. Alm disso,

trata-se de um sistema de registros contbeis e de polticas e procedimentos aprovados pela

alta gesto, que tem a finalidade preventiva ao risco, ao conduzir a empresa para que os

resultados sejam mais favorveis e ajudar a gesto no processo de governana.

As atividades de controle se referem s aes de pessoa e forma como elas

conduzem as atividades para as quais so designadas; em muitos casos so anlises e

conferncias manuais rotineiras, mas de importncia fundamental para o controle interno e a

governana.

Igualmente referem-se tecnologia, pois, a crescente complexidade das transaes de

negcios aumenta a preocupao dos empresrios em se manter num mercado cada vez mais

competitivo. Tais empresrios realizam investimentos e avanos em ambientes informatizados

e melhoram a tecnologia da informao, entretanto, isso significa aumentar os desafios para

os auditores internos, no que diz respeito a manter um controle interno seguro de apoio

gesto e governana.

Conforme consta no Cdigo das Melhores Prticas de Governana Corporativa do

IBGC (2010).

O diretor-presidente, em conjunto com a Diretoria e auxiliado pelos demais rgos de controle vinculados ao Conselho de Administrao, responsvel pela elaborao e proposio para aprovao do Conselho de sistemas de controles internos. Esses sistemas so voltados a monitorar o cumprimento dos processos operacionais e financeiros, assim como os riscos de no conformidade. A eficcia desses controles deve ser revista, no mnimo, anualmente. Os sistemas de controles internos devero estimular que os rgos de Administrao encarregados de monitorar e fiscalizar adotem

39

atitude preventiva, prospectiva e proativa na minimizao e antecipao de riscos (IBGC, 2010, p.56).

medida que as empresas crescem, se modernizam com os novos sistemas e

tecnologias, desenvolvem novos caminhos e controles que precisam de acompanhamento e

atualizaes constantes, ento, novos recursos e habilidades so necessrios aos auditores para

atender as mudanas que ocorrem nos controles das empresas.

Ratcliffe e Landes (2011, p. 2) mencionam que um sistema de controle interno

colocado para manter a organizao em curso, em direo s metas de rentabilidade e de

realizao de sua misso, alm de minimizar surpresas ao longo do caminho. Um sistema

eficaz de controle interno permite o gerenciamento para lidar com rpida mudana de

ambientes econmicos e competitivos, mudando as demandas dos clientes, as prioridades e a

reestruturao para o crescimento futuro. O controle interno promove a eficincia, reduz os

riscos de perda de ativos e ajuda a garantir a confiabilidade das demonstraes financeiras e o

cumprimento das leis e regulamentos.

Atualmente j acontecem mudanas significativas nos mecanismos de controles

internos, devido ao uso dos sistemas Enterprise Resource Planing ERP, que agilizam os

processos de operaes e contam com um sistema de auditoria que continua, com

abordagens do tipo Embedded Audit Modules EAM e Monitoring Control Layer MCL.

Tais abordagens consistem na anlise de dados em uma base real, ou quase em tempo real,

utilizando-se um conjunto de regras predeterminado e que configurado para a emisso de

alertas aos auditores quando um evento determinado ocorrer.

Kuhn e Sutton (2010, p. 91) em uma pesquisa focam fortemente na praticidade e

viabilidade de arquiteturas alternativas de apoio auditoria contnua e exploram as

alternativas para essa atividade. Entretanto, a ausncia de controles adequados, independente

da forma como sua estrutura constituda e da sua complexidade, expe a organizao a

diversos riscos, erros e perdas.

2.2.5. Sistema de Gerenciamento de Riscos

Na inteno de alcanar a estratgia e gerar valor, as organizaes atuam,

constantemente, em um ambiente de incertezas e nesse ambiente esto expostas ao risco, pois,

praticamente impossvel prever todos os eventos de riscos e suas consequncias.

40

relevante que as empresas mensurem quais os riscos esto dispostas a enfrentar na

busca de seus objetivos, a fim de evitar surpresas e se antecipar aos eventos no previstos.

Nesse sentido, faz-se necessrio o gerenciamento do risco, quando ento preciso o

envolvimento da estrutura da organizao em todos os seus nveis especficos, criando um

ambiente adequado de preveno e de controles.

Atualmente, a concepo de risco muito mais ampla que o risco de sinistro externo,

sendo necessrio fazer uso de ferramentas para identificar, analisar e gerenciar os riscos que,

por ventura, esto implcitos no mercado, no crdito, nos aspectos legais, bem como nas suas

operaes e, de forma preventiva, criar e divulgar regras e controles em toda organizao,

alm de controlar e mitigar as situaes de riscos.

Segundo Jorion (2007, p. 551), assim como acontece com o mercado e o risco de

crdito, a gesto do risco operacional preocupa-se com algumas etapas principais no que diz

respeito ao risco, que so: (1) identificao, (2) avaliao, (3) monitoramento e (4) controle e

mitigao, sendo que, ao longo do tempo, o risco operacional tem sido gerido pelo controle

dentro das organizaes e completado pela funo de auditoria.

Nesse contexto do controle, o papel da auditoria fundamental, pois atuando a tempo

no monitoramento e de maneira adequada, possvel prover a reduo ou administrao dos riscos,

na avaliao dos sistemas de controles internos e na estrutura organizacional.

Stewart e Kent (2006, p. 91) exploram o uso voluntrio da Auditoria Interna pelas

empresas australianas de capital aberto e identificam fatores que levam as sociedades a terem

a funo de auditoria, como resultado. Confirmam o apoio sua hiptese de associao entre

o uso de Auditoria Interna e um compromisso com a gesto de risco.

O Committee of Sponsoring Organization of the Treadway Commission COSO, assim

define o gerenciamento de riscos, constante do relatrio de gerenciamento de riscos

corporativos estrutura integrada:

O gerenciamento de riscos corporativos o processo conduzido em uma organizao pelo conselho de Administrao, pela diretoria executiva e demais funcionrios, aplicados no estabelecimento de estratgias formuladas para identificar, em toda organizao, eventos em potencial, capazes de afetar a referida organizao, e administrar os riscos para torn-los compatveis com o seu apetite a riscos e possibilitar garantia razovel de cumprimento dos objetivos da entidade (COSO, 2007, p.4).

41

2.2.6. Normas, Sistema de Autorizaes e Aladas.

Existe uma srie de atividades que compem o sistema de controle, as quais vo desde

as revises feitas pela alta administrao, passando pelo processamento de informaes, at os

controles de portaria e que contribuem para a governana. Como parte desse sistema, um

conjunto de normas e procedimentos, apoiado por uma poltica aprovada pela direo da

organizao, fundamental para a ordem e orientao das atividades.

Um estatuto de alada de aprovaes uma soluo adequada para que a gesto possa

desenvolver suas atividades dirias com agilidade e independncia. Auditoria cabe

assessorar no desenvolvimento deste instrumento de aladas, na verificao e cumprimento do

mesmo, das polticas e normas.

Um estatuto de aladas (limites dados a determinados colaboradores para aprovar

valores) pressupe um sistema de segregao de funes que permite segurana e agilidade

dos processos de compras, pagamentos, registros, liberaes e outros. A segregao um

elemento essencial para efetividade dos controles internos, pois, reduz tanto o risco de erros

humanos, quanto o risco de aes indesejadas.

Conforme est previsto no relatrio de gerenciamento de riscos corporativos estrutura

integrada do COSO (2007, p. 70), onde h segregao existe a distribuio das funes, ou

seja, as atividades a serem executadas so divididas e entregues a pessoas diferentes, com a

finalidade de reduzir o risco de erro ou fraude.

2.2.7. Governana e a Relao com a SOX

A SOX Lei Sarbanes-Oxley, promulgada em 30 de julho de 2002 nos EUA, veio

exigir das empresas de capital aberto registradas na SEC Securities and Exchange

Commission que, nos Estados Unidos equivalente, no Brasil, Comisso de Valores

Mobilirios CVM; o rgo que reconhece as regras aplicveis aos participantes do

mercado e define os mtodos aplicados nas demonstraes contbeis matriz e subsidirias

em outros pases, que essas empresas demonstrem sua capacidade de governana corporativa,

ou seja, ter seus controles internos consistentes e protegidos de contingncias e que

contribuam com as informaes para as decises da organizao, alm de no permitir

prticas lesivas e que exponham as sociedades annimas a riscos.

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A SOX extensa, detalhada e apresenta diversas regras que devem ser implementadas.

A Deloitte (2003), em seu guia para melhorar a governana corporativa atravs de controles

internos eficazes, destaca como sees crticas da lei as Sees 302 e 404.

A Seo 302 determina que Diretores Executivos e Diretores Financeiros devem declarar pessoalmente que so responsveis pelos controles e procedimentos de divulgao. Cada arquivo trimestral deve conter a certificao de que eles executaram a avaliao do desenho e da eficcia desses controles. Os executivos certificados tambm devem declarar que divulgaram todas e quaisquer deficincias significativas de controles, insuficincias materiais e atos de fraude ao seu Comit de Auditoria. A SEC tambm props uma exigncia de certificao mais abrangente que inclui os controles internos e os procedimentos para a emisso de relatrios financeiros, alm da exigncia relacionada com os controles e procedimentos de divulgao.

A Seo 404 determina uma avaliao anual dos controles e procedimentos internos para a emisso de relatrios financeiros. Alm disso, o auditor independente da companhia deve emitir um relatrio distinto, que ateste a assero da administrao sobre a eficcia dos controles internos e dos procedimentos executados para a emisso dos relatrios financeiros. (DELLOITE, 2003, p. 9).

Com a lei, aumenta a responsabilidade do presidente e da diretoria da empresa, bem

como das auditorias independentes contratadas, entretanto, gera uma grande oportunidade

para o aperfeioamento das prticas de governana corporativa.

2.3. A Importncia da Medio de Resultados

Parece bvio que a medio de desempenho exera influncia direta nos resultados de

qualquer plano de melhorias, porque se trata de um elemento-chave de avaliao.

Entre os diversos motivos que realam a necessidade de medio de desempenho

encontram-se o de avaliar e alinhar o comportamento; comparar resultados; prestar contas;

preparar os recursos disponveis; estabelecer padres; decidir, etc. Num ambiente

competitivo, em que as empresas esto inseridas, natural que estas estabeleam objetivos e

metas para buscar a estratgia, bem como tenham o controle dos resultados alcanados. O

departamento de Auditoria Interna parte integrante desse processo e deve estar inserido no

contexto.

Segundo Kaplan e Norton (1997, p. 21).

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Medir importante: o que no medido no gerenciado o sistema de indicadores afeta fortemente o comportamento das pessoas dentro e fora da empresa. Se quiserem sobreviver e prosperar na era da informao, as empresas devem utilizar sistemas de gesto e medio de desempenho derivados de suas estratgias e capacidades.

Entretanto, uma questo importante nesse processo precisa ser respondida, ou seja, o

que efetivamente deve ser medido e como medir? Diante dessa questo, cada organizao,

empresa ou departamento, deve ter o cuidado de definir as medidas adequadas, avaliando

essas medidas tanto individualmente, como no seu conjunto. Outra questo fundamental a

utilizao dos resultados para decidir, caso contrrio, esse controle perde a sua essncia que

a tomada de deciso.

Attadia e Martins (2003, p. 38-39) comentam que toda medio sempre afeta quem

est sendo avaliado e que as medies podem ser executadas em diversas e diferentes

situaes, tais como: medidas individuais, conjunto de medidas e ambiente principalmente

interno, como parte do processo de melhoria contnua, fazendo com que os membros da

organizao atuem em prol do alcance dos objetivos de melhoria, em nvel individual e

organizacional.

2.3.1. Medidores de Desempenho

sabido que desenvolver e manter um staff de Auditoria Interna tem custos

significativos e o grande desafio saber se o mesmo se paga, ou agrega valor suficiente

organizao. Para poder avaliar esses retornos so necessrios controles e acompanhamentos

especficos sobre os resultados alcanados que, muitas vezes, so subjetivos e de difcil

mensurao.

Analisando a literatura sobre medio de resultados e avaliao de performamce

possvel verificar vises diferentes sobre o que se entende sobre o assunto, talvez devido a

abrangncia com que o Instituto dos Auditores Internos trata a qualidade do trabalho da

Auditoria Interna.

Ziegenfuss (2000, p. 12-15) comenta que, juntamente com elementos tradicionais

tais como: fiscalizao, revises internas e externas, monitoramento e benchmarking

medidas-chave de desempenho tm sido reconhecidas nos ltimos anos como o quarto

elemento de garantia de qualidade. No entanto, a seleo e o acompanhamento de medidas de

desempenho podem ser difceis devido ao grande nmero de medidas de desempenho

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disponveis. A questo central, frente ao chefe executivo da Auditoria, selecionar medidas

de desempenho que reflitam com preciso o desempenho do departamento e o progresso mais

importante no cumprimento da sua misso. O autor ainda comenta que Robert S. Kaplan e

David P. Norton desenvolveram uma metodologia para abordar esta questo e que o chefe

executivo da auditoria deve adotar a metodologia do Balanced Scorecard (BSC) para os seus

servios internos de auditoria.

Entre uma srie de medidas possveis Ziegenfuss (2000, p. 12-15) menciona:

Perspectiva Financeira.

- Custo total por auditor; viagem includa.

- Custo total por auditor; viagem excluda.

- Salrios, como um percentual dos custos totais.

- Viagem, como um percentual dos custos totais.

- Formao, como um percentual dos custos totais.

- Outros custos, como percentual dos custos totais.

Perspectiva do Cliente.

- Resultados da pesquisa de satisfao com o cliente.

- Expectativas da administrao da auditoria interna.

- Nmero de solicitaes de gesto.

- Nmero de reclamaes sobre auditoria.

Perspectiva de Aprendizado e Crescimento.

- Nivel de formao do auditor.

- Taxa de rotatividade de pessoal.

- Percentual da equipe certificada.

- Mdia de anos de experincia em auditoria.

- Horas de formao por auditor interno.

- Tipo de treinamento por auditor.

Perspectiva de Reviso Interna de Negcios.

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- Tipos de reviso de auditoria.

- Horas reais x horas oradas.

- Auditorias realizadas x auditorias planejadas.

- Nmero de melhorias de processos.

- Auditorias concludas por auditor.

- Importncia da questo de auditoria.

- Percentual de recomendaes de auditoria implantadas.

Dittenhofer (2001, p. 446-449) menciona que a medio da eficcia da auditoria

interna um processo complicado, composto de muitos elementos, tais como: planejamento

de longo prazo, organizao, desenvolvimento pessoal, planejamento de auditoria; os vrios

aspectos do trabalho de campo que so: observao, verificao, conformidade, anlise,

relatrios e follow-up. Tambm envolve as relaes interpessoais e as entrevistas. Estes

aspectos do processo de auditoria interna so importantes e devem ser observados e avaliados.

Dittenhofer (2001) fornece alguns exemplos de objetivos a serem alcanados pelo

chefe executivo da Auditoria, tais como:

Reduzir uma classe de custo para um determinado montante.

Aumentar as vendas percentualmente.

Assegurar que os ativos de todos os tipos sejam salvaguardados.

Obter um resultado quantitativo das avaliaes de falha de auditoria interna.

Compreender a importncia do incidente para a organizao.

Verificar os critrios que evidenciam o fracasso da auditoria interna para executar o

trabalho.

Elaborar uma breve descrio da deficincia de auditoria interna.

Promover uma avaliao do grau de insuficincia da auditoria interna para detectar

ou perseguir o problema.

A realizao da medio de resultados tem um propsito fundamental e essa medio

no tem sentido se no for para gerenciar os resultados e certificar que existe, por parte da

Auditoria Interna, uma contribuio para a organizao.

Campbell, et al. (2006, p. 45), num artigo que trata sobre a entrega de valores pela

Auditoria Interna, mencionam um modelo com oito capacidades voltado para o cliente. O

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Capability Maturity Model (CMM) neste artigo mostra diferentes componentes de um modelo

de medio de auditoria interna, que pode ser usado para medir o valor que ela oferece para a

empresa. As melhores prticas centradas no cliente mencionadas so:

Estratgia: a Auditoria Interna fornece valores adicionais, quando as unidades de

negcios internos da empresa a consideram como uma parceira-chave de negcios.

Servio ao Cliente: seguir as melhores prticas de auditoria para conseguir a entrega

de valores nas unidades de negcio. O mtodo mais eficaz , muitas vezes, a criao de um

conselho de risco / compliance com direo do topo da empresa.

Processos: em uma das melhores prticas de auditoria interna trazer dados de

referncia a partir de fontes da indstria ou de risco para os proprietrios do processo de

negcios. Esta abordagem fornece valor para os proprietrios da unidade de negcios e com

objetivos e metas eles podem tentar alcanar.

Tecnologia: a incorporao de controles em sistemas permite o monitoramento

continuo de controle.

Relatrios de Comunicao: o balanced scorecard para a auditoria Interna, com os

principais indicadores de resultado, torna o desempenho do grupo transparente. A reviso do

scorecard com os proprietrios da unidade de negcios permite a correo do curso e faz com

que os proprietrios de negcios sintam que a Auditoria Interna serve para atingir os seus

objetivos.

Agenda de risco: a gesto de risco da empresa est na agenda da Auditoria Interna,

quando a administrao consegue as melhores prticas.

Conselho de Participao: um trabalho da auditoria Interna sob um arranjo das

melhores prticas ter ligao estreita com a diretoria da empresa. Esta parceria permite que

eles trabalhem juntos no melhor interesse da companhia.

Aprendizagem: embora a Auditoria Interna no deva realizar o trabalho da unidade de

negcios dos proprietrios, nas melhores prticas isso agrega valor quando se compartilha seu

conhecimento e educa as unidades sobre o que precisa ser feito.

A abordagem de avaliao de resultados para o departamento de Auditoria Interna,

prevista no artigo escrito por Ziegenfuss, est considerada integralmente no questionrio de

pesquisa desenvolvido para este trabalho, assim como outras consideraes feitas por

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Dittenhofer, por Campbell et al e outros autores tambm foram mencionadas. O questionrio

de pesquisa encontra-se destacado no apndice.

Um exemplo objetivo da evidncia de medio de resultados pode incluir valores

economizados com o plano anual de trabalho e com o trabalho individual do auditor, o

acompanhamento oramentrio da Auditoria e a incluso de recursos necessrios para a

realizao das atividades programadas. Para isso, o chefe da auditoria deve acompanhar e

analisar periodicamente as medidas de desempenho e possuir indicadores para o plano anual

de trabalhos.

Nagi e Cenker (2002, p. 133), numa pesquisa realizada por meio de entrevistas com 11

diretores de auditoria interna das grandes empresas de capital aberto nos Estados Unidos

visando avaliar a nova definio de auditoria como uma garantia independente, objetiva e de

consultoria destinada a agregar valor constataram que, muito embora a maioria dos diretores

tenha uma forte cobrana em relao a relatrios e controles de qualidade, estes no tentam

quantificar ou medir valor que adicionado das atividades de seu departamento e alguns

diretores quantificam e relatam esse valor gesto de topo em bases anuais. Esses diretores

acreditam que quantificar e relatar o valor agregado um processo positivo que pode ser

medido objetivamente. Economias de custos anuais capturados pela auditoria interna a base

para esta medida. Esses diretores veem o processo como "segurana no emprego", que ajuda a

promover uma atitude de toda a empresa, de perceber a auditoria interna como um "recurso".

Uma segunda opo que o cliente da auditoria tambm pode ser uma referncia para

medir resultados; trata-se do seu principal contato e tambm o maior interessado no trabalho

dos auditores, com isso possui condies plenas de contribuir para uma avaliao sobre o

staff, comentando o seu grau de satisfao com o trabalho, na assessoria que lhe foi concebida

ou nas regras de trabalho que foram utilizadas, permitindo Auditoria um feedback sobre os

resultados.

Nagi e Cenker (2002, p. 133), quando perguntaram aos diretores de auditoria se os

mesmos pesquisam seus clientes para obter feedback sobre o desempenho de sua equipe de

auditoria, obtiveram dois pontos de vista. Um grupo de diretores acredita que o levantamento

de seus clientes uma tcnica til na avaliao da quantidade de valor que seu departamento

est fornecendo. A maioria desses diretores indica que os resultados da pesquisa no est

diretamente ligado a uma compensao para o auditor, mas pode ser utilizado como critrio,

quando se considerar promoes. Um diretor de uma empresa que formalmente associa o

bnus anual do departamento de Auditoria Interna com os resultados, acredita que a satisfao

do cliente deve pesar nas decises de compensao.

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Flesher e Zanz