lanÇamentos contÁbeis (muito bom)

LANÇAMENTOS CONTÁBEIS

Neste capítulo examinamos os lançamentos dos fatos contábeis mais comuns relativas

à organização, instalação e atividade operacional da empresa.

1 - FOLHA DE PAGAMENTO

I - VALORES QUE COMPÕEM A FOLHA DE PAGAMENTO

Na folha de pagamento, além dos salários dos funcionários, constam também outros

valores, tais como: férias, 13ºsalário, INSS e IRRF descontados dos salários, aviso prévio,

valor do desconto relativo ao vale-transporte e às refeições e ainda o valor do FGTS incidente

sobre os salários. Podem, ainda, constar da folha de pagamento de salários, as verbas pagas

aos funcionários por ocasião da rescisão de contrato de trabalho.

II - Observância do Princípio Contábil da Competência

Normalmente os salários são pagos até o 5º dia útil do mês seguinte ao de referência,

exceto os casos em que os acordos ou convenções coletivas estabelecem prazos menores. No

entanto, a contabilização da folha de pagamento de salários deve ser efetuada observando-se o

regime de competência, ou seja, os salários devem ser contabilizados no mês a que se referem

ainda que o seu pagamento seja efetuado no mês seguinte.

No caso do valor relativo às férias e ao 13º salário, a empresa deve apropriar estes

valores mensalmente em obediência ao regime de competência, efetuando a provisão para o

pagamento dessas verbas. Se a empresa não faz a provisão, esses valores serão apropriados

como custo ou despesa por ocasião do respectivo pagamento.

III - Classificação Contábil

Os salários e encargos incidentes sobre os mesmos, classificam-se como despesas

operacionais, quando referentes a funcionários das áreas comercial e administrativa, e como

custo de produção quando referentes a funcionários dos setores de produção.

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IV - Lançamentos Contábeis

Considerando-se que o resumo de folha de pagamento de determinada empresa

comercial apresente os seguintes dados:

a) Folha de Pagamento de Salários do Mês de Março/99

DESCRIÇÃO R$

Salários 15.000,00

Aviso Prévio indenizado 800,00

Férias indenizadas 700,00

Salário-maternidade 1.800,00

Salário-família 30,00

13º salário – quitação 500,00

Total das verbas 18.830,00

DESCONTOS R$

Adiantamento de salário 6.000,00

INSS sobre salários 1.425,00

INSS sobre 13º salário 40,00

Vale-transportes 740,00

Vale-refeições 980,00

Assistência médica 630,00

Faltas e atrasos 90,00

IRRF sobre salários 710,00

Contribuição Sindical 30,00

Total dos descontos 10.645,00

VALOR LÍQUIDO DA FOLHA DE PAGAMENTO R$ 8.185,00

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b) Contribuição Previdenciária a Recolher

INSS sobre salários R$ 4.200,00

INSS sobre 13º salário R$ 130,00

(=)INSS devido pela empresa R$ 4.330,00

(+)INSS descontado dos empregados R$ 1.465,00

(-) Salário-família R$ 30,00

(-) Salário-maternidade R$ 1.800,00

(=) Valor líquido a recolher R$ 3.965,00

c) Contribuição ao FGTS a Recolher

Parcela incidente sobre a folha de pagamento R$ 1.260,00

(+) Contribuição ao FGTS sobre 13º salário – rescisão R$ 40,00

(=) Valor da contribuição ao FGTS devida R$ 1.300,00

Nota:

1. A rescisão de contrato de trabalho é por dispensa sem justa causa, ocorrida no dia 31.03.99

e o pagamento será feito até o 5º. Dia útil subseqüente;

2. A contribuição ao FGTS sobre os salários e sobre os valores devidos na rescisão foi

depositada nas respectivas contas vinculadas;

3. O adiantamento de salário foi pago no dia 20.03.99, e sobre esse valor foi retido o IRRF no

valor de R$ 250,00;

4. A empresa provisiona mensalmente o valor das férias, o 13º salário e os encargos sociais.

Teremos os seguintes lançamentos contábeis:

a) Pelo valor do adiantamento de salário pago no dia 20.03.99:

D - ADIANTAMENTO DE SALÁRIOS (Ativo Circulante) R$6.000,00

C - IRRF A RECOLHER (Passivo Circulante) R$ 250,00

C - BANCO CONTA MOVIMENTO (Ativo Circulante) R$ 5.750,00

b) Pelo pagamento do IRRF sobre o adiantamento:

D - IRRF A RECOLHER (Passivo Circulante)

C - BANCO CONTA MOVIMENTO (Ativo Circulante) R$ 250,00

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c) Pela provisão dos valores relativos aos salários e ao aviso prévio indenizado:

D - GASTOS COM PESSOAL (Resultado)

C - SALÁRIOS E ORDENADOS A PAGAR (Passivo Circulante) R$ 15.800,00

d) Pela baixa da provisão para férias e encargos incidentes sobre essa verba, pelo valor a

ser pago na rescisão, tendo em vista que esses valores já foram provisionados

anteriormente:

D - PROVISÃO PARA FÉRIAS E ENCARGOS SOCIAIS (Passivo Circulante)

C - SALÁRIOS E ORDENADOS A PAGAR (Passivo Circulante) R$ 700,00

e) Pela baixa da provisão para 13º salário e encargos incidentes sobre essa verba, pelo

valor a ser pago na rescisão, tendo em vista que esses valores já foram provisionados

anteriormente:

D - PROVISÃO PARA 13º SALÁRIO E ENCARGOS SOCIAIS (Passivo Circulante)

C - SALÁRIOS E ORDENADOS A PAGAR (Passivo Circulante) R$ 500,00

f) Pelo valor da Contribuição FGTS incidente sobre a parcela do 13º salário pago na

rescisão:

D - PROVISÃO P/ 13º SALÁRIO E ENCARGOS SOCIAIS (Passivo Circulante)

C - FGTS A RECOLHER (Passivo Circulante) R$ 40,00

g) Pelo valor da Contribuição ao FGTS sobre a folha de salários:

D - GASTOS COM PESSOAL - FGTS (Resultado)

C - FGTS A RECOLHER (Passivo Circulante) R$ 1.260,00

h) Pelo valor do salário-família e salário-maternidade que são deduzidas do valor do

"INSS a Recolher":

D - INSS A RECOLHER (Passivo Circulante R$ 1.830,00)

C - SALÁRIOS E ORDENADOS A PAGAR (Passivo Circulante)

Salário-família R$ 30,00

Salário-maternidade R$ 1.800,00

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i) Pelo valor da Contribuição Sindical, INSS sobre salários e 13º salário e IRRF

descontados em folha de pagamento:

D - SALÁRIOS E ORDENADOS A PAGAR (Passivo Circulante) R$ 2.205,00

C - CONTRIBUIÇÃO SINDICAL A RECOLHER (Passivo Circulante) R$ 30,00


C - INSS A RECOLHER (Passivo Circulante) R$ 1.465,00

j) Pelo valor descontado dos salários relativos a faltas e atrasos:

D - SALÁRIOS E ORDENADOS A PAGAR (Passivo Circulante)

C - GASTOS COM PESSOAL - SALÁRIOS E ORDENADOS (Resultado) R$ 90,00

l) Pelos valores relativos à assistência médica, vale-transporte e vale-refeição

descontados dos funcionários:

D - SALÁRIOS E ORDENADOS A PAGAR (Passivo Circulante) R$ 2.350,00

C - GASTOS COM PESSOAL (Resultado)

Vale-transporte R$ 740,00

Vale-refeição R$ 980,00

Assistência médica R$ 630,00

m) Pela baixa do valor dos adiantamentos concedidos:


C - ADIANTAMENTO DE SALÁRIOS (Ativo Circulante) R$ 6.000,00

n) Pela provisão do INSS da empresa sobre os salários e o 13º pago na rescisão:

D - GASTOS COM PESSOAL (Resultado) INSS – empresa R$ 4.200,00

D - PROVISÃO PARA DÉCIMO TERCEIRO E ENCARGOS SOCIAIS (Passivo

Circulante) R$ 130,00


o) Pelo pagamento dos salários pelo valor de R$ (total líquido da folha de R$ 8.185,00

menos os valores a pagar em rescisão de contrato de R$ 2.000,00):



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p) Pelo pagamento das verbas rescisórias (aviso prévio, 13º salário e férias):



q) Pelo pagamento do FGTS:

D - FGTS A RECOLHER (Passivo Circulante)


r) Pelo pagamento do INSS:

D - INSS A PAGAR (Passivo Circulante)


s) Pelo pagamento da Contribuição Sindical:

D - CONTRIBUIÇÃO SINDICAL A PAGAR (Passivo Circulante)


t) Pelo pagamento do IRRF:

D - IRRF A RECOLHER (Passivo Circulante)


2 - ICMS EM CONTAS DE ENERGIA ELÉTRICA E TELECOMUNICAÇÕES

I - Direito a Crédito

As faturas de energia elétrica e telecomunicações contêm o ICMS destacado, incidente

sobre o montante da tarifa cobrada pela concessionária.

O ICMS destacado nessas faturas é passível de aproveitamento como crédito

recuperável pela empresa consumidora, a exemplo do que ocorre com os créditos oriundos da

compra de mercadorias para revenda nas empresas comerciais ou aquisição de matéria-prima

pelas empresas industriais.

II – Contabilização

Na contabilização, a empresa deverá registrar como custo ou despesa operacional, o

valor da fatura de energia elétrica ou da fatura do serviço de telecomunicação, diminuído do

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valor do ICMS que estiver destacado nas respectivas faturas. O valor do ICMS será registrado

em conta gráfica, a débito de uma conta do ativo circulante que pode ser intitulada

como "ICMS a Recuperar".

Admitindo-se que as faturas de energia elétrica e de serviços de telecomunicações de

determinada empresa apresentem os seguintes dados:

a) Valor da fatura de energia elétrica R$ 2.500,00

b) Valor do ICMS na fatura de energia elétrica R$ 625,00

c) Valor da fatura de serviços de telecomunicações R$ 1.400,00

d) Valor do ICMS na fatura de serviços de telecomunicações R$ 350,00

Temos os seguintes lançamentos contábeis:

A) Pelos valores constantes da fatura de energia elétrica:

D - ENERGIA ELÉTRICA (Custo/Despesa - Resultado) R$ 1.875,00

D - ICMS A RECUPERAR (Ativo Circulante) R$ 625,00

C - CONTAS A PAGAR (Passivo Circulante) R$ 2.500,00

B) Pelos valores constantes da fatura de serviços de telecomunicações:

D - TELECOMUNICAÇÕES (Custo/Despesa - Resultado) R$ 1.050,00



3 - PROVISÕES PARA PAGAMENTO DO IMPOSTO DE RENDA

I - Obrigatoriedade da Constituição da Provisão

Por ocasião do encerramento do período-base de apuração do imposto, a pessoa

jurídica tributada com base no regime do lucro real deverá constituir a provisão para

pagamento do Imposto de Renda, inclusive sobre lucros diferidos, desse mesmo período.

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II - Classificação Contábil

Contabilmente, a classificação da provisão para pagamento do Imposto de Renda

deverá ser:

a) no passivo circulante - referente ao Imposto de Renda incidente sobre a parcela de lucros

que se tornar exigível até o final do período-base seguinte;

b) passivo exigível a longo prazo - referente ao Imposto de Renda incidente sobre a parcela do

lucro diferido que se tornar exigível após o final do período-base seguinte.

Imaginemos que determinada empresa tenha apresentado a seguinte situação no ano-

calendário encerrado em 31 de dezembro de 1998:

a) lucro líquido antes do Imposto de Renda R$ 120.000,00

b) adições ao lucro líquido R$ 16.600,00

c) exclusões do lucro líquido R$ 25.900,00

d) no curso do ano-calendário foi recolhido de Imposto de Renda estimado a

importância de R$ 12.280,00.

e) valor do incentivo fiscal ao PAT R$ 664,20

O cálculo da provisão para pagamento do Imposto de Renda será efetuado do seguinte

modo:

I - Determinação do lucro real conforme segue:

Lucro líquido antes do Imposto de Renda R$ 120.000,00

(+) adições ao lucro líquido R$ 16.600,00

(-) exclusões do lucro líquido R$ 25.900,00

(=) lucro real R$ 110.700,00

II - cálculo do Imposto de Renda sobre o lucro real apurado:

Lucro real R$ 110.700,00

(X) alíquota 15% R$ 16.605,00

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III - compensação e deduções do Imposto de Renda apurado:

Imposto de Renda apurado R$ 16.605,00

(-) Programa de alimentação do trabalhador R$ 664,20

(-) Imposto de Renda mensal R$ 12.280,00

(=) Imposto de Renda a recolher R$ 3.660,80

IV - Os lançamentos contábeis poderão ser efetuados do seguinte modo:

a) pela constituição da provisão para pagamento do Imposto de Renda (Imposto de

Renda apurado: R$ 16.605,00 - PAT: R$ 664,20 = Valor da provisão: R$ 15.940,80):

D - RESULTADO DO EXERCÍCIO (Conta Transitória)

C - PROVISÃO PARA IMPOSTO DE RENDA (Passivo Circulante) R$ 15.940,80

b) pela compensação do Imposto de Renda recolhido por estimativa:

D - PROVISÃO PARA IMPOSTO DE RENDA (Passivo Circulante)

C - IMPOSTO DE RENDA A COMPENSAR (Ativo Circulante) R$ 12.280,00

c) pelo pagamento do saldo do imposto:


C - CAIXA/BANCO (Ativo Circulante) R$ 3.660,80

III - Falta ou Insuficiência da Provisão

Se a empresa não tiver constituído a provisão para o Imposto de Renda no

encerramento do período-base, ou a tiver contabilizado por um valor inferior ao imposto

devido, deve regularizar tal situação no período-base seguinte mediante lançamento contábil

de ajuste cujos efeitos retroagem ao início desse período-base. Se a empresa apurar o lucro

real mensalmente, esse ajuste deve ser feito no mês seguinte àquele a que se referir a provisão

que está sendo regularizada.

Neste caso, a provisão contabilizada intempestivamente ou o seu complemento, se for

o caso, tem como contrapartida um débito à conta de lucros ou prejuízos acumulados no

Patrimônio Líquido.

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4 - CONSTITUIÇÃO DA EMPRESA

A constituição de uma empresa consiste, primeiramente, no arquivamento de seus atos

constitutivos no Registro do Comércio ou no Registro Civil das Pessoas Jurídicas.

Para abertura da escrita contábil da empresa, tem-se os lançamentos de subscrição do

capital e, em seguida, a integralização total ou parcial do capital subscrito, pois não se pode

admitir que a empresa comece suas atividades sem que ao menos uma parte do capital

subscrito pelos sócios seja integralizada.

A integralização do capital social poderá ser efetuada em dinheiro ou em bens móveis

ou imóveis suscetíveis de avaliação em dinheiro.

Admitindo-se que os sócios João da Silva e José de Souza constituíram uma sociedade

por quotas de responsabilidade limitada, cuja cláusula do contrato social, relativa à forma da

realização do capital, está redigida da seguinte forma:

Cláusula 4ª - O capital social é de R$ 500.000,00 (quinhentos mil reais), dividido em

500.000 (quinhentas mil) quotas de R$ 1,00 (um real) cada uma, a ser integralizado da

seguinte forma:

a) João da Silva, 250.000 (duzentas e cinqüenta mil) quotas de R$ 1,00 (um real) cada

uma, totalizando R$ 250.000,00 (duzentos e cinqüenta mil reais), sendo que: 100.000 (cem

mil) quotas, totalizando R$ 100.000,00 (cem mil reais) integralizadas neste ato em moeda

corrente do País, e; 150.000 (cento e cinqüenta mil) quotas, totalizando R$ 150.000,00 (cento

e cinqüenta mil reais) a ser integralizadas no prazo de 60 (sessenta) dias em moeda corrente

do País;

b) José de Souza, 250.000 (duzentos e cinqüenta mil) quotas de R$ 1,00 (um real) cada

uma, totalizando R$ 250.000,00 (duzentos e cinqüenta mil reais) integralizadas neste ato,

mediante incorporação à sociedade de um imóvel avaliado nesse mesmo valor, conforme

laudo pericial com destaque para as seguintes parcelas: R$ 80.000,00 (oitenta mil reais) para o

terreno e R$ 170.000,00 (cento e setenta mil reais) para as edificações.

Assim, temos os seguintes registros contábeis:

I - Pela subscrição do capital social:

D - CAPITAL SOCIAL A REALIZAR (Patrimônio Líquido)

C - CAPITAL SOCIAL SUBSCRITO (Patrimônio Líquido) 500.000,00

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Valor do capital subscrito no valor de R$ 500.000,00, dividido em 500.000 quotas de

R$ 1,00 cada uma, conforme o contrato arquivado na Junta Comercial, cabendo 250.000

quotas ao sócio João da Silva e 250.000 quotas ao sócio José de Souza.

II - Pelo valor integralizado do capital em dinheiro:

D - CAIXA (Ativo Circulante)

C - CAPITAL SOCIAL A REALIZAR (Patrimônio Líquido) 100.000,00

Valor da integralização parcial, em moeda corrente, das quotas do sócio João da Silva.

III - Pela integralização do capital em bens:

D - EDIFICAÇÕES (Ativo Imobilizado) 170.000,00

D - TERRENOS (Ativo Imobilizado) 80.000,00


Valor da incorporação ao patrimônio da sociedade, para integralização das quotas do

sócio José de Souza, do imóvel localizado à........ Devidamente avaliado por laudo pericial.

IV - Pela integralização do saldo das quotas do sócio João da Silva, no prazo de 60 dias:



Valor da integralização do saldo das quotas do sócio João da Silva, conforme cheque de sua

emissão nº .... do Banco .....

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5 - FOMENTO MERCANTIL (FACTORING)

I – Conceito

A faturização consiste, na sua forma genuína, na venda da carteira ou parte dela,

derivada de faturamento a prazo de uma empresa. Essa venda é efetuada com a condição de o

comprador arcar com todos os gastos necessários à cobrança, bem como com todo o risco por

eventuais inadimplências dos clientes.

O art. 28, § 1º, alínea c.4, da Lei nº 8.981/95, definiu factoring como a prestação

cumulativa e contínua de serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito,

seleção de riscos, administração de contas a pagar e a receber, compras de direitos creditórios

resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços.

II - Tratamento Fiscal

O Ato Declaratório Normativo da Coordenação Geral do Sistema de Tributação (Cosit)

nº 51/94, definiu que na alienação de duplicatas à empresa de factoring deve ser

observado o seguinte:

I - a diferença entre o valor de face e o valor de venda do título de crédito à empresa de

factoring será computada como despesa operacional na data da transação;

II - a receita obtida pela empresa de factoring, representada pela diferença entre a quantia

expressa no título de crédito adquirido e o valor pago, deverá ser reconhecida, para efeito de

apuração do lucro líquido do período, na data da operação.

A definição é importante porque havia controvérsia se a diferença representava ganho

financeiro ou receita de serviço, para a empresa de factoring. Se fosse ganho financeiro, a

alienante da duplicata teria que apropriar a despesa pelo critério de pro rata tempore e a

empresa de factoring apropriaria a receita pelo mesmo critério.

A Receita Federal entende que a diferença entre o valor de face da duplicata e o valor

de aquisição representa receita de serviço da empresa de factoring.

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III - Registros Contábeis

a) Registros na Empresa Faturizada - Empresa Alienante do Título Exemplo:

Considerando que a empresa "Alfa" vendeu a uma empresa de factoring uma

carteira de duplicatas no valor de R$ 50.000,00, e recebeu por essa venda a quantia de

R$ 40.000,00, teremos os seguintes lançamentos contábeis:

D - BANCO CONTA MOVIMENTO (Ativo Circulante) 40.000,00

D - DESPESAS DE FATURIZAÇÃO (Conta de Resultado) 10.000,00

C - DUPLICATAS A RECEBER (Ativo Circulante) 50.000,00

b) Registros na Empresa Faturizadora - Empresa Adquirente do Título Exemplo:

Por outro lado, a empresa de factoring adquirente do título, deverá proceder aos

seguintes lançamentos:

D - DUPLICATAS A RECEBER (Ativo Circulante) 50.000,00

C - BANCO CONTA MOVIMENTO (Ativo Circulante) 40.000,00

C - RECEITA DE FATURIZAÇÃO (Conta de Resultado) 10.000,00

6 - VENDA A PRAZO DE UNIDADES IMOBILIÁRIAS CONCLUÍDAS

Na venda a prazo ou a prestação de unidades concluídas com recebimento contratado

para mais de um exercício, o lucro bruto apurado poderá, para efeito de determinação do lucro

real, ser reconhecido nas contas de resultado de cada ano-calendário, proporcionalmente aos

recebimentos do período, observado o seguinte:

a) o lucro bruto será controlado mediante a utilização de conta ou contas do grupo de

resultado de exercícios futuros, em que se registrarão a receita bruta da venda e o custo do

imóvel;

b) por ocasião da venda, será determinada a relação entre o lucro bruto e a receita exclusiva

da venda e, até o final de cada ano-calendário, será transferida, para o resultado de cada

exercício, parte do lucro bruto proporcional ao recebimento ocorrido.

c) se o valor das parcelas for acrescido de atualização monetária e/ou juros, esses valores

serão registrados, por ocasião dos recebimentos como, variação monetária ativa e juros ativos

no resultado de cada período.

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Exemplo:

Venda de um apartamento, no mês de janeiro/98, nas seguintes condições:

a) valor de venda R$ 60.000,00

b) parcelado em 30 vezes - valor de cada parcela R$ 2.000,00

c) custo de construção do apartamento R$ 40.000,00

d) lucro bruto da operação R$ 20.000,00

e) percentual de lucro bruto em relação à receita 33,33% (R$ 20.000,00 : 60.000,00)

Os registros contábeis serão feitos do seguinte modo:

a) Pela venda do apartamento:

D - CLIENTES (Ativo Circulante)

C - RECEITA DIFERIDA DE IMÓVEIS VENDIDOS (Passivo Circulante) 60.000,00

b) Pela baixa do imóvel do estoque:

D - CUSTO DE EXERCÍCIOS FUTUROS (Passivo Circulante)

C - ESTOQUE DE IMÓVEIS (Ativo Circulante) 40.000,00

c) Pelo recebimento das parcelas mensais:

D - BANCOS CONTA MOVIMENTO (Ativo Circulante)

C - CLIENTES (Ativo Circulante) 2.000,00

d) Pela transferência da receita para o resultado do período:

D - RECEITA DIFERIDA DE IMÓVEIS VENDIDOS (Passivo Circulante)

C - RECEITA COM VENDA DE IMÓVEIS (Resultado) 5.000,00

e) Pela transferência do custo para o resultado do período:

D - CUSTO DE IMÓVEIS VENDIDOS (Resultado)

C - CUSTO DIFERIDO DE IMÓVEIS VENDIDOS (Passivo Circulante) 1.333,34

Nota: a determinação proporcional, do custo da unidade imobiliária vendida, a ser

apropriada no período, foi apurada da seguinte forma:

Valor do recebimento R$ 2.000,00

Percentual do lucro bruto em relação à receita percebida 33,33%

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Valor do lucro bruto apurado R$ 666,66

Valor do custo proporcional ao recebimento R$ 1.333,34

Tratando-se de venda a prazo ou a prestação de unidade concluída com pagamento total

contratado para o curso do período da venda, o lucro bruto será apurado e reconhecido, no

resultado do período, na data em que se efetivar a transação.

7 - TÍTULOS CAUCIONADOS

I – Conceito

A caução de títulos revela a garantia pignoratícia que recai sobre títulos de qualquer

espécie, em distinção ao contrato de penhor, em que a garantia recai, propriamente, sobre

bens ou coisas móveis.

Na técnica bancária, esta expressão é utilizada para designar o contrato de mútuo

garantido por títulos de qualquer natureza.

A caução de títulos pode ocorrer da seguinte forma:

a) ou é pura e simples, na qual a obrigação principal resulta da entrega imediata da

importância da garantia que ela representa;

b) ou representa a abertura de um crédito garantido (conta de caução), movimentado,

rotativamente, durante a sua vigência, e geralmente garantida por títulos comerciais, que se

vão sucessivamente vencendo e sendo renovados por outros valores da mesma espécie. Os

efeitos da caução se iniciam com a entrega dos títulos ao credor, mediante comprovação por

escrito. Os contratos de caução estão sujeitos ao registro no Cartório de Títulos e Documentos

para que possam valer contra terceiros.

II – Contabilização

Supondo-se que determinada empresa faça uma operação de caução de duplicatas por

intermédio de instituição financeira.

Neste caso, a instituição financeira empresta à empresa apenas uma determinada

porcentagem do valor total das duplicatas que lhes foram entregues, já debitando na conta do

cliente os encargos e despesas pertinentes.

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Tendo em vista o borderô enviado ao banco, os lançamentos contábeis podem ser

efetuados da seguinte forma:

BORDERÔ ENVIADO AO BANCO XYZ S/A

EMPRESA A

DUPLICATA 100

VALOR R$ 5.000,00

VENCIMENTO 05.02.98

EMPRESA B

DUPLICATA 130

VALOR R$ 15.000,00

VENCIMENTO 09.02.98

EMPRESA C

DUPLICATA 140

VALOR R$ 10.000,00

VENCIMENTO 12.02.98

EMPRESA D

DUPLICATA 150

VALOR R$ 7.000,00

VENCIMENTO 20.02.98

TOTAL R$ 37.000,00

Percentagem contratada sobre o valor do borderô = 85%

I) Pela remessa das duplicatas para o banco:

D - DUPLICATAS CAUCIONADAS (Conta de Compensação Ativa)

C - ENDOSSOS PARA CAUÇÃO (Conta de Compensação Passiva) R$ 37.000,00

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II) Recebido o borderô, o banco credita na conta corrente da pessoa jurídica a

percentagem preestabelecida - 85% do valor total do borderô:

R$ 37.000,00 X 85% = R$ 31.450,00

D - BANCO CONTA MOVIMENTO (Ativo Circulante)

C - EMPRÉSTIMO CAUCIONADO (Passivo Circulante) R$ 31.450,00

III) Considerando-se que o Banco XYZ S/A receba a duplicata nº 100 da Empresa "A",

no valor de R$ 5.000,00, com vencimento em 05.02.98, temos:

a) Pela baixa do valor da conta de compensação:

D - ENDOSSOS PARA CAUÇÃO (Conta de Compensação Passiva)

C - DUPLICATAS CAUCIONADAS (Conta de Compensação Ativa) R$ 5.000,00

b) Pela amortização do empréstimo junto ao Banco XYZ S/A:

D - EMPRÉSTIMO CAUCIONADO (Passivo Circulante)

C - CLIENTES (Ativo Circulante) R$ 5.000,00

IV) Pelo valor das despesas bancárias, no valor de R$ 350,00, debitadas pelo banco:

D - DESPESAS BANCÁRIAS (Conta de Resultado)


Nota: por ocasião do recebimento das demais duplicatas serão efetuados os mesmos

lançamentos.

Após o recebimento da duplicata no valor de R$ 5.000,00 da Empresa "A", a

situação do empréstimo caucionado ficou sendo a seguinte:

Saldo devedor na conta de empréstimo caucionado:

R$ 31.450,00 - R$ 5.000,00 = R$ 26.450,00

Montante das duplicatas em poder do banco:

R$ 37.000,00 - R$ 5.000,00 = R$ 32.000,00

Valor do novo empréstimo:

R$ 32.000,00 X 85% = R$ 27.200,00

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No caso, a empresa está devendo R$ 26.450,00, e as duplicatas em poder do Banco

dão cobertura para um empréstimo no valor de R$ 27.200,00, portanto a empresa pode

solicitar ao banco XYZ S/A que credite essa quantia na sua conta movimento.

A empresa poderá também optar pelo restabelecimento do valor inicial, enviando

ao banco um novo borderô de R$ 5.000,00, passando a ter assim a possibilidade de um

novo empréstimo no valor de R$ 31.450,00 , uma vez que o valor das duplicatas em

poder do banco com a nova remessa passa a ser de R$ 37.000,00 (37.000,00 X 85% =

31.450,00).

8 - PERDAS NO RECEBIMENTO DE CRÉDITOS

I - CRÉDITOS QUE PODERÃO SER REGISTRADOS COMO PERDA

A pessoa jurídica poderá registrar como perda os créditos (art. 9º da Lei nº 9.430/97):

a) em relação aos quais tenha havido a declaração de insolvência do devedor, em sentença

emanada do Poder Judiciário;

b) sem garantia, observados os limites de valor e temporal;

c) com garantia, observado o limite temporal;

d) contra devedor declarado falido ou pessoa jurídica declarada concordatária.

1 - Crédito Sem Garantia

A pessoa jurídica poderá registrar como perda os créditos sem garantia, de valor:

a) até R$ 5.000,00 (cinco mil reais), por operação, vencidos há mais de seis meses,

independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento;

b) acima de R$ 5.000,00 (cinco mil reais) até R$ 30.000,00 (trinta mil reais) por operação,

vencidos há mais de um ano, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para

o seu recebimento, porém mantida a cobrança administrativa;

c) acima de R$ 30.000,00 (trinta mil reais), vencidos há mais de um ano, desde que iniciados

e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento.

19

2 - Créditos Com Garantia

A pessoa jurídica poderá registrar como perda os créditos com garantia, vencidos há

mais de dois anos, desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu

recebimento ou o arresto das garantias.

Considera-se crédito garantido o proveniente de vendas com reserva de domínio, de

alienação fiduciária em garantia ou de operações com outras garantias reais.

3 - Créditos Contra Devedor Declarado Falido ou Concordatário

A pessoa jurídica poderá registrar como perda os créditos contra devedor declarado

falido ou pessoa jurídica declarada concordatária, em relação à parcela que exceder o valor

que esta tenha se comprometido a pagar, observado o seguinte:

a) a dedução da perda será admitida a partir da data da decretação da falência ou da concessão

da concordata, desde que a credora tenha adotado os procedimentos judiciais necessários para

o recebimento do crédito;

b) a parcela do crédito, cujo compromisso de pagar não houver sido honrado pela empresa

concordatária, poderá também ser deduzido como perda, nas condições mencionadas neste

item. Assim, se o crédito contra empresa concordatária for de R$ 12.000,00 e o compromisso

para pagamento for de R$ 10.000,00, a diferença de R$ 2.000,00 poderá ser registrada

como perda. Caso a empresa concordatária não honre o compromisso do pagamento do

crédito, a parcela correspondente poderá também ser registrada como perda. No caso acima, a

pessoa jurídica poderá também deduzir a parcela do crédito correspondente a R$ 10.000,00.

II - Registro Contábil

a) Tratando-se de créditos sem garantia de valor, até R$ 5.000,00, por operação,

vencidos há mais de seis meses, independentemente de iniciados os procedimentos

judiciais para o seu recebimento, o registro contábil será feito a débito da conta de

resultado e a crédito da conta que registra o crédito:

D - PERDAS NO RECEBIMENTO DE CRÉDITOS (Conta de Resultado)

C - DUPLICATAS A RECEBER (Ativo Circulante)

20

b) Quando o crédito for acima de R$ 5.000,00 e até R$ 30.000,00, por operação vencidos

há mais de um ano e mantida a cobrança administrativa, o registro contábil será feito a

débito de conta de resultado representativa da perda e a crédito de conta redutora do

crédito correspondente:

D - PERDAS NO RECEBIMENTO DE CRÉDITOS (Conta de Resultado)

C - CRÉDITOS DE LIQUIDAÇÃO DUVIDOSA (Conta Redutora - Ativo Circulante)

c) Os valores registrados na conta redutora do crédito poderão ser baixados

definitivamente em contrapartida à conta que registre o crédito, a partir do período de

apuração que se completarem cinco anos do vencimento do crédito sem que o mesmo

tenha sido liquidado pelo devedor. Assim, o registro contábil será efetuado da

seguinte forma:

D - CRÉDITOS DE LIQUIDAÇÃO DUVIDOSA (Conta Redutora - Ativo Circulante)


9 - REPAROS, CONSERVAÇÃO OU SUBSTITUIÇÃO DE PARTES E PEÇAS DE

BENS DO ATIVO IMOBILIZADO.

I - Bens Totalmente Depreciados

Os gastos com reparos, conservação e substituição de partes e peças de bens do Ativo

Imobilizado que impliquem aumento da vida útil do bem, a que sejam relacionados e desde

que relevantes, ou seja, em valor superior a R$ 326,62, deverão ser ativados e depreciados

conforme o prazo de vida útil previsto.

No caso de bens já totalmente depreciados, o valor a ser ativado referente ao aumento

da vida útil em decorrência de reparos, conservação de partes e peças, é aquele equivalente

aos gastos, inclusive despesas acessórias.

II - Bens Com Vida Útil em Curso

Se, dos gastos mencionados neste texto, resultar aumento da vida útil prevista para o

bem, tais gastos deverão ser incorporados ao valor do bem, desde que relevantes.

Neste caso, para fins de depreciação do novo valor contábil, no novo prazo de vida útil

previsto para o bem recuperado, deve ser observado o seguinte:

21

a) aplicar o percentual de depreciação correspondente à parte não depreciada do bem sobre os

custos de substituição das partes ou peças;

b) apurar a diferença entre o total dos custos de substituição e o valor determinado conforme a

letra "a";

c) escriturar o valor apurado na letra "a" a débito de contas de resultado;

d) escriturar o valor de "b" a débito da conta do Ativo Imobilizado que registre o bem, o qual

terá seu novo valor contábil depreciável no novo prazo de vida útil previsto.

Para melhor compreensão do que foi exposto, elaboramos um exemplo, tendo em vista

os seguintes dados:

a) Custo de substituição de peças em uma máquina R$ 62.000,00

b) Valor contábil da máquina R$ 200.000,00

c) Valor da depreciação acumulada R$ 160.000,00 = 80%

d) Parte não depreciada R$ 40.000,00 = 20%

1º Passo: aplicar o percentual de 20% sobre o valor de R$ 62.000,00:

R$ 62.000,00 X 20% = R$ 12.400,00

2º Passo: Registrar esse valor a débito de contas de resultado:

D - DESPESAS COM MANUTENÇÃO (Conta de Resultado)

C - FORNECEDORES (Passivo Circulante) 12.400,00

3º Passo: Determinar a diferença entre o custo de substituição e o valor apurado no 1º

passo: Custo total R$ 62.000,00 (-) Despesa apropriada R$ 12.400,00 (=) Valor a ser

ativado R$ 49.600,00

4º Passo: Registrar esse valor na conta do Ativo Permanente:

D - MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS (Ativo Permanente)


22

10 - EXAUSTÕES DE RECURSOS MINERAIS

A diminuição de recursos minerais resultante da sua exploração será computada como

custo ou encargo em cada período de apuração do Imposto de Renda.

A sistemática para a determinação da quota anual de exaustão é semelhante àquela aplicada

no cálculo do encargo anual de depreciação.

A base de cálculo da quota anual de exaustão é o custo de aquisição dos recursos minerais

explorados.

valor contábil da jazida R$ 30.000,00

exaustão acumulada R$ 6.000,00

possança conhecida da jazida 5.000 toneladas

produção do período 750 toneladas

prazo para término da concessão 8 anos

O encargo de exaustão a ser apropriado como custo do período será calculado do

seguinte modo:

a) relação entre a produção no período e a possança conhecida da mina:

750 ton. x 100 / 5.000 ton. = 15%

R$ 30.000,00 x 15% = R$ 4.500,00

b) prazo para término da concessão:

100 / 8 = 12,5%

R$ 30.000,00 x 12,5% = R$ 3.750,00

No exemplo, o prazo para término da concessão é de 8 (oito) anos e, assim sendo, o

encargo a ser contabilizado será no valor de R$ 4.500,00, uma vez que a jazida estará

exaurida antes do término do prazo de concessão.

Se, por outro lado, o volume de produção do período fosse de 500 toneladas, o cálculo

da quota de exaustão seria efetuado em função do prazo de concessão para exploração da

jazida.

Assim teremos o seguinte lançamento contábil:

D - DESPESAS DE EXAUSTÃO (Resultado)

C - EXAUSTÃO ACUMULADA (Ativo Permanente)

23

11 - EXAUSTÕES DE RECURSOS FLORESTAIS

A quota de depreciação é utilizada quando a floresta é destinada à exploração dos

respectivos frutos. Neste caso, o custo de aquisição ou formação da floresta é depreciado em

tantos anos quantos forem os de produção de frutos. A amortização, por sua vez, é utilizada

para os casos de aquisição de floresta de propriedade de terceiros, apropriando-se o custo ou

encargo ao longo do período determinado, contratado para a exploração.

Por fim, na hipótese de floresta própria, o custo de sua aquisição ou formação será

objeto de quotas de exaustão, à medida e na proporção em que seus recursos forem sendo

exauridos. Da mesma forma, serão lançadas quotas de exaustão quando a floresta pertencer a

terceiro e for explorada em função de contrato por prazo indeterminado.

Para o cálculo da quota de exaustão de recursos florestais, deverão ser

observados os seguintes critérios:

a) apurar-se-á, inicialmente, o percentual que o volume dos recursos florestais utilizados ou a

quantidade de árvores extraídas durante o período representa em relação ao volume ou à

quantidade de árvores que no início do período compunham a floresta;

b) o percentual encontrado será aplicado sobre o valor da floresta, registrado no ativo, e o

resultado será considerado como custo dos recursos florestais extraídos.

I - Floresta Natural

Tratando-se de floresta natural, a quota de exaustão será determinada mediante relação

percentual entre os recursos florestais extraídos no período e o volume dos recursos florestais

existentes no início do mesmo período.

Floresta Natural = X * 100 / y = %

Onde:

X = área explorada no período

y = área total dos recursos no início do período

Exemplo:

Suponhamos que no início do ano-calendário de 1999 a empresa possuía 80 hectares de

florestas naturais e a quantidade extraída no mês de janeiro de 1999 correspondeu a uma área

de 5 hectares. O percentual de exaustão será calculado do seguinte modo:

5 ha x 100 / 80 ha = 6,25%

24

Dando seqüência ao exemplo, imaginemos que a empresa apresente os seguintes dados:

valor contábil da floresta em 31.12.98 R$ 400.000,00

exaustão acumulada até 31.12.98 R$ 100.000,00

Cálculo da quota de exaustão:

R$ 400.000,00 x 6,25% = 25.000,00

O registro contábil da quota de exaustão no mês de janeiro de 1999 será feito do

seguinte modo:

D - EXAUSTÃO DE RECURSOS FLORESTAIS (Resultado)

C - EXAUSTÃO ACUMULADA (Ativo Permanente) 25.000,00

II - Floresta Plantada

No caso de floresta plantada, a quota de exaustão será determinada mediante a relação

percentual existente entre a quantidade de árvores extraídas durante o período de apuração e a

quantidade existente no início desse mesmo período.

Floresta Plantada = A x 100 / B = %

A = número de árvores extraídas no período de apuração

B = número de árvores existentes no início do período de apuração

Exemplo:

Suponhamos que o número de árvores cortadas no mês de janeiro de 1999 tenha

atingido 10.000 unidades e que a quantidade existente no início desse mesmo período era de

80.000 árvores. O percentual de exaustão será calculado do seguinte modo:

10.000 x 100 / 80.000 = 12,5%

Considerando-se que o valor contábil da floresta em 31.12.98 era de R$ 250.000,00, o

valor do encargo de exaustão corresponderá a:

250.000,00 x 12,5% = 31.250,00

O lançamento contábil no mês de janeiro de 1999 poderá ser feito do seguinte modo:

D - EXAUSTÃO DE RECURSOS FLORESTAIS (Resultado)

C - EXAUSTÃO ACUMULADA (Ativo Permanente) 31.250,00

25

12 - AJUSTES CONTÁBEIS DE EXERCÍCIOS ANTERIORES

Os registros dos fatos contábeis são suscetíveis de erros, que poderão ou não interferir

na apuração do resultado e, conseqüentemente, na base imponível do Imposto de Renda

relativo ao exercício em determinado período.

Partindo do pressuposto de que a escrituração contábil é a fonte de informações para a

apuração do lucro ou prejuízo fiscal, qualquer erro no registro de um fato, via de regra, poderá

provocar o aumento ou diminuição do imposto devido em determinado exercício.

I - Critério Para Utilização da Conta Ajustes de Exercícios Anteriores

Segundo a Lei da S/A, o lucro líquido do exercício não deve estar influenciado por

efeitos que pertençam a exercícios anteriores, ou seja, deverão transitar pelo balanço de

resultados somente os valores que competem ao respectivo período.

Como ajustes de exercícios serão considerados apenas os decorrentes de efeitos da

mudança de critério contábil, ou da retificação de erro imputável a determinado exercício

anterior, e que não possam ser atribuídos a fatos subseqüentes.

1 - Mudança de Critério Contábil

A modificação de métodos ou critérios contábeis poderá ter ou não efeitos relevantes

e, também, poderão influenciar ou não a apuração do lucro líquido do exercício.

Observe-se que quando a modificação de métodos ou critérios contábeis afetar a

apuração do lucro líquido do exercício, o efeito correspondente deverá ser lançado, conforme

o caso, a débito ou a crédito da conta de "Lucros ou Prejuízos Acumulados".

O Manual de Contabilidade da Fipecafi cita os seguintes exemplos de alterações de

critérios contábeis:

a) alteração do método de avaliação dos estoques (do custeio direto para o custeio por

absorção ou do FIFO para o médio, etc.);

b) passagem do regime de caixa para o de competência, na contabilização do Imposto de

Renda (e outros passivos);

c) mudança no método de avaliação dos investimentos (do método do custo para o da

equivalência patrimonial).

26

2 - Retificação de Erros de Exercícios Anteriores

A retificação de erros de exercícios anteriores poderá afetar, também, o lucro líquido

do exercício. Nesse caso, o valor correspondente a retificação será lançado, conforme o caso,

a débito ou a crédito da conta de "Lucros ou Prejuízos Acumulados".

Note-se que os ajustes são aqueles resultantes de efeitos na retificação de erro

imputável a determinado exercício anterior e que não possam ser atribuídos a fatos

subseqüentes.

O Manual de Contabilidade da Fipecafi adverte que se deve ter bastante cautela e

prudência para registrar ajustes por erros de exercícios anteriores diretamente na conta de

Lucros Acumulados, e não se deve dar esse tratamento a pequenos valores.

II - Erros Com Contas Patrimoniais

Regra geral, os erros cometidos com contas patrimoniais, tais como inversão de

lançamento, contrapartida a débito em conta indevida ou contrapartida a crédito em conta

indevida, não provoca influência na determinação do lucro e, por inferência, no resultado

tributável do exercício.

O reflexo na determinação do resultado do exercício, via de regra, só ocorre quando a

contrapartida das contas patrimoniais transitarem pelo balanço de resultados e,

conseqüentemente, se traduz em aumento, redução ou postergação do pagamento do Imposto

de Renda.

III - Aumento Indevido do Resultado na Escrituração Contábil

Os erros contábeis mais comuns que se traduzem em aumento indevido do resultado

podem ocorrer devido a:

a) despesa lançada a menor do que a efetivamente paga ou incorrida;

b) receita lançada a maior ou manutenção na contabilidade de valor de receita, cuja nota fiscal

já foi objeto de cancelamento;

c) falta de registro referente a baixa de bens do ativo permanente.

Fora os casos retro descritos, é óbvio, existem outros que podem causar distorções na

determinação do resultado.

27

IV - Procedimento Contábil Para Regularização do Erro

Supondo-se que os erros que provocam aumento indevido do resultado tenham sido

detectados após o encerramento do período, o procedimento contábil a ser seguido pela

empresa será o seguinte:

a) lançamento de ajuste a débito da conta "Ajustes de Exercícios Anteriores";

b) transferência do valor do ajuste da conta "Ajustes de Exercícios Anteriores" para a conta

"Lucros ou Prejuízos Acumulados";

c) diminuir do valor a ser retificado a parcela correspondente ao Imposto de Renda.

Exemplo:

Considerando-se que no ano-calendário de 1998 a empresa, inadvertidamente, não efetuou o

registro contábil referente ao cancelamento de uma nota fiscal no valor de R$ 60.000,00,

ocorrendo a sua regularização no período subseqüente.

Os ajustes contábeis, no exemplo proposto, serão efetuados da seguinte forma:

D - AJUSTES DE EXERCÍCIOS ANTERIORES (Patrimônio Líquido)


Valor relativo baixa da duplicata nº ..... referente a nota fiscal nº ..... de ........ cancelada.

D - LUCROS OU PREJUÍZOS ACUMULADOS (Patrimônio Líquido)

C - AJUSTES DE EXERCÍCIOS ANTERIORES (Patrimônio Líquido) 60.000,00

Transferência referente ajustes efetuados no período de 1998:


C - LUCROS OU PREJUÍZOS ACUMULADOS (Patrimônio Líquido) 9.000,00

Valor relativo Imposto de Renda calculado sobre o valor contido no resultado do

ano-calendário de 1998 (R$ 60.000,00 x 15%).

Caso não haja saldo na conta de provisão para Imposto de Renda, em virtude da

empresa já ter efetuado o pagamento do mesmo, o ajuste deverá ser efetuado, tendo como

contrapartida a conta de impostos a recuperar no Ativo Circulante.

28

II - Na hipótese em que os erros que provocam a redução indevida do resultado tenham

sido detectados após o término do exercício, o procedimento contábil a ser seguido pela


a) lançamento de ajuste a crédito da conta "Ajustes de Exercícios Anteriores";




Exemplo:

Considerando-se que determinada empresa tenha desembolsado a importância de

R$ 10.000,00 na reforma de um veículo e, em decorrência dessa reforma, houve um aumento

de vida útil superior a um ano.

O registro contábil foi feito erroneamente, da seguinte forma:

D -DESPESAS DE CONSERVAÇÃO DE VEÍCULOS (Resultado)

C -FORNECEDORES (Passivo Circulante) 10.000,00

Valor relativo nota fiscal nº .... de ......... da Reformadora Alfa Ltda.

No exercício seguinte, o erro foi detectado e o ajuste contábil foi procedido da seguinte

forma:

D - VEÍCULOS (Ativo Permanente)


Valor relativo nota fiscal nº .... de ....... da Reformadora Alfa Ltda. referente a reforma do

veículo marca.....tipo.....motor....., cujo lançamento ora regularizamos.



Transferência referente ajustes efetuados no ano-calendário de 1997.


C - PROVISÃO PARA IMPOSTO DE RENDA (Passivo Circulante) 1.500,00

Valor relativo Imposto de Renda incluso no valor retificado (R$ 10.000,00 x 15%)

29

13 - ASSINATURA DE JORNAIS E REVISTAS

É comum as empresas adquirirem assinaturas de jornais, revistas e outras publicações

técnicas, por períodos semestrais ou anuais e cujo pagamento ocorre antecipadamente, ou

seja, antes da geração do benefício.

De acordo com o artigo 179 da Lei nº 6.404/76, as aplicações de recursos em despesas

do exercício seguinte serão classificadas no ativo circulante, no subgrupo de despesas

antecipadas. O valor da despesa incorrida será apropriada ao resultado do exercício, mediante

observância do princípio contábil da competência.

No caso da vigência da assinatura, ser por um período que ultrapasse o exercício social

seguinte, a parcela das despesas que deverão ser apropriadas após o término do exercício

social seguinte, deverá ser classificado no grupo Realizável em Longo Prazo.

Considerando-se que determinada empresa tenha adquirido uma assinatura de revista

em 01.10.98, pelo valor à vista de R$ 600,00, cuja vigência da assinatura é de 12 meses,

teremos os seguintes lançamentos contábeis:

a) Pelo pagamento da assinatura em 01.10.98:

D - DESPESAS ANTECIPADAS (Ativo Circulante)

C - CAIXA/BANCO (Ativo Circulante) 600,00

b) Pela apropriação mensal da despesa:

D - DESPESAS COM ASSINATURAS DE JORNAIS E REVISTAS (Resultado)

C - DESPESAS ANTECIPADAS(Ativo Circulante) 50,00

Nota: 600,00: 12 = 50,00

Caso a empresa tivesse optado pelo pagamento da assinatura em três parcelas de R$ 200,00,

teremos:

a) Pela aquisição da assinatura:


C - FORNECEDOR (Passivo Circulante) 600,00

30

b) Pelo pagamento das parcelas:

D - FORNECEDOR (Passivo Circulante)

C - CAIXA/BANCO (Ativo Circulante) 200,00

c) Pela apropriação mensal da despesa:

D - DESPESAS COM ASSINATURAS DE JORNAIS E REVISTAS (Resultado)

C - DESPESAS ANTECIPADAS (Ativo Circulante) 50,00.

14 - EMPRÉSTIMOS COMPULSÓRIOS SOBRE COMBUSTÍVEIS E VEÍCULOS

A atualização monetária mensal dos valores referentes ao empréstimo compulsório

sobre combustíveis e veículos, será calculada com base nos critérios de apuração dos

rendimentos da caderneta de poupança com data de aniversário no primeiro dia de cada mês

(art. 16, § 1º, do Decreto-lei nº 2.288/86 e ADN CST nº 15/92).

Sobre o valor atualizado do empréstimo calcula-se o valor dos juros mensais, mediante

aplicação do coeficiente 0,005 (equivalente à taxa de 0,5%).

a) Registro contábil da atualização monetária

D - EMPRÉSTIMO COMPULSÓRIO VEÍCULOS E COMBUSTÍVEIS (Realizável a Longo Prazo)

C - VARIAÇÃO MONETÁRIA ATIVA (Resultado)

b) Registro contábil dos juros:

D - EMPRÉSTIMO COMPULSÓRIO VEÍCULOS E COMBUSTÍVEIS (Realizável a Longo Prazo)

C - JUROS ATIVOS (Resultado)

31

15 - DESCONTO DE DUPLICATAS

O desconto de duplicatas é um procedimento utilizado pela empresa para obtenção de

capital de giro.

A operação de desconto de duplicatas consiste na transferência para uma instituição

financeira de títulos de propriedade da empresa. Esses títulos são relacionados num

documento chamado "borderô" e entregues à instituição financeira para o respectivo

processamento.

Após o processamento, a instituição financeira credita em conta corrente da empresa o

valor de face do título negociado deduzido dos encargos financeiros e despesas bancárias

correspondentes.

Embora a propriedade dos títulos negociados sejam transferidos para a instituição, a

empresa é co-responsável pelo pagamento dos mesmos em caso de não liquidação pelo

devedor. Neste caso, a instituição financeira leva a débito em conta corrente da empresa o

valor de face do título não liquidado.

A conta "duplicatas descontadas" apresenta a seguinte função na operação de

desconto:

a) é creditada, pelo valor constante do borderô , no momento em que é efetuada a operação de

desconto e a instituição financeira faz o crédito em conta corrente da empresa;

b) é debitada no momento da liquidação do título pelo devedor ou quando a instituição

financeira leva a débito em conta corrente da empresa por falta de pagamento por parte do

devedor.

Os encargos financeiros debitados pela instituição financeira devem ser apropriados

"pro rata tempore". Assim, a conta "encargos financeiros a transcorrer" é debitada por ocasião

do desconto e creditada no momento em que a despesa é incorrida, observando-se o regime de

competência.

A conta "despesas financeiras" é debitada no período em que a despesa é incorrida.

Assim, se um título é descontado no dia 16 de um mês com vencimento no dia 15 do mês

seguinte, a empresa registrará como despesa antecipada o valor correspondente a 30 dias e,

em seguida, fará a apropriação em conta de resultado da importância correspondente a 15

dias. No mês seguinte, o valor remanescente na conta "encargos financeiros a apropriar" será

transferido para "despesas financeiras".

32

Considerando-se que determinada empresa tenha efetuado uma operação de desconto de

duplicatas conforme os dados

abaixo:

DUPLICATAS 28

VALOR R$ 20.000,00

VENCIMENTO 31.08.98

DUPLICATAS 30

VALOR R$10.000,00

VENCIMENTO 30.09.98

Data em que o banco efetuou o desconto: 01.08.98

Encargos financeiros cobrados: R$ 1.500,00

Taxa cobrada: 5%

a) Pelo registro da venda e emissão da duplicata correspondente:

D - DUPLICATAS A RECEBER (Ativo Circulante)

C - RECEITA BRUTA DE VENDAS (Conta de Resultado) R$ 30.000,00

Valor das vendas realizadas conf. duplicatas nº 28 e 30.

b) Pelo desconto das duplicatas no banco conforme o borderô, no dia 01.08.98:

D - BANCO CONTA MOVIMENTO (Ativo Circulante) R$ 28.500,00

Valor líquido creditado em c/c, referente ao desconto de duplicatas conf. aviso do banco "A".

D - ENCARGOS FINANCEIROS A TRANSCORRER(Ativo Circulante) R$ 1.500,00

Valor ref. aos encargos financeiros sobre desconto de duplicatas, conf. aviso do banco "A".

C - DUPLICATAS DESCONTADAS (Ativo Circulante) R$ 30.000,00.

c) Pela liquidação das duplicatas nº 28 no dia 31.08.98:

D - DUPLICATAS DESCONTADAS ( Ativo Circulante)

C - DUPLICATAS A RECEBER (Ativo Circulante) R$ 20.000,00

Baixa da duplicata nº 28, paga nesta data, conf. aviso banco "A".

33

d) Pela apropriação dos encargos financeiros incorridos no mês de agosto

(5% de R$ 20.000,00):

D - DESPESAS FINANCEIRAS (Conta de Resultado)

C - ENCARGOS FINANCEIROS A TRANSCORRER (Ativo Circulante) R$ 1.000,00

Valor das despesas incorridas até esta data, ref. desconto de duplicatas no banco "A".

e) Pela liquidação pelo cliente da duplicata nº 30 no dia 30.09.98:

D - DUPLICATAS DESCONTADAS (Ativo Circulante)


Baixa da duplicata nº 30, paga nesta data, conf. aviso do banco "A".

f) Pela apropriação dos encargos financeiros incorridos no mês de setembro

(5% de 10.000,00) :


C - ENCARGOS FINANCEIROS A TRANSCORRER (Ativo Circulante) R$ 500,00

Valor despesas incorridas até esta data, ref. desconto de duplicatas no banco "A".

g) Na hipótese do cliente não ter liquidado na data a duplicata nº 30, temos o seguinte

lançamento:

D - DUPLICATAS DESCONTADAS (Ativo Circulante)


Valor debitado em c/c ref. a duplicata nº 30, não liquidada pelo cliente, conf. aviso

do banco "A".

34

16 - IMPORTAÇÕES DE MERCADORIAS E MATÉRIAS-PRIMAS

De acordo com o princípio contábil do Custo como Base de Valor, o custo de

aquisição de um ativo ou dos insumos necessários para fabricá-lo e colocá-lo em condições de

gerar benefícios para a Entidade, representa a base de valor para a contabilidade. Isto significa

que todo o esforço despendido para incorporar determinado bem ao patrimônio, representará a

sua valoração em termos de custo contábil.

I - Valores Integrantes do Custo

O custo a ser atribuído aos insumos ou mercadorias para revenda adquiridos no

mercado externo é composto por todos os gastos incorridos desde a data da assinatura do

contrato de câmbio (tais como fretes, comissões, seguros, impostos não recuperáveis, tarifas

aduaneiras, etc.), até o efetivo desembaraço aduaneiro dos bens. Todos os gastos efetuados e

relativos à importação devem ser agregados a uma conta específica e transitória

intitulada "Importação em Andamento". Quando os bens importados (mercadorias ou

matérias-primas) forem desembaraçados, será efetuado o registro no almoxarifado do

importador, mediante transferência do saldo final da conta transitória para a conta definitiva

de "Estoques de Mercadorias ou Matérias-primas" no Ativo Circulante.

As mercadorias e matérias-primas importadas devem ser avaliadas mediante conversão

da moeda estrangeira pela taxa de câmbio (valor de venda) vigente na data do desembaraço

aduaneiro. As variações cambiais passivas ocorridas até a data do desembaraço aduaneiro

serão registradas como custo na conta de "Importação em Andamento". A partir da data do

desembaraço aduaneiro devem ser registradas como despesa operacional, mediante

obediência ao princípio contábil da competência.

II - IOF Incidente Nas Operações de Câmbio

Os impostos não recuperáveis pagos por ocasião da importação de insumos ou

mercadorias para revenda, devem compor o custo de aquisição a ser atribuído aos mesmos.

Contudo, em relação ao IOF incidente sobre tais operações, a legislação do Imposto de Renda

admite que, a critério da pessoa jurídica, esse imposto (IN SRF nº 131/80):

35

a) seja considerado como acréscimo ao custo de aquisição do bem; ou

b) seja registrado como despesa tributária, computada na determinação do lucro real no

período em que ocorrer o pagamento, ou seja na liquidação do contrato de câmbio.

Neste tópico veremos, passo a passo, os registros contábeis correspondentes a uma

operação de importação de mercadorias e matérias-primas.

I - Pelo registro dos gastos com a obtenção da Guia de Importação e a contratação de

seguro:

D - IMPORTAÇÃO EM ANDAMENTO (Ativo Circulante)

C - CAIXA/BANCOS C/ MOVIMENTO (Ativo Circulante)

II - Pelo registro do preço de aquisição dos bens, constante da Fatura de Importação:


C - FORNECEDORES ESTRANGEIROS (Passivo Circulante)

III - Pelo reconhecimento da variação cambial antes da chegada das mercadorias ou

matérias-primas:



IV - Pelo registro dos gastos com impostos não recuperáveis, taxas e serviços aduaneiros

incidentes sobre a operação:


C - CAIXA/BANCOS C/MOVIMENTO (Ativo Circulante)

V - Pelo registro dos valores relativos ao ICMS/IPI recuperáveis conforme a legislação

de regência:

D - IPI A RECUPERAR (Ativo Circulante)

D - ICMS A RECUPERAR (Ativo Circulante)

C - CAIXA/BANCO C/MOVIMENTO (Ativo Circulante)

36

VI - Pela transferência do saldo da conta "Importação em Andamento" para a conta

definitiva, em face da entrada das mercadorias/matérias-primas no estabelecimento:

D - ESTOQUE (Ativo Circulante)

C - IMPORTAÇÃO EM ANDAMENTO (Ativo Circulante)

VII - Pelo reconhecimento da variação cambial sobre a dívida após a chegada das

mercadorias:

D - VARIAÇÃO MONETÁRIA PASSIVA (Conta de Resultado)


VIII - Pela liquidação do contrato de câmbio:

D - FORNECEDORES ESTRANGEIROS (Passivo Circulante)

C - BANCOS C/MOVIMENTO (Ativo Circulante)

IX - Pela apropriação do IOF incidente sobre a liquidação do contrato de câmbio

admitindo-se que a empresa tenha optado pela apropriação como despesa tributária:

D - DESPESAS TRIBUTÁRIAS (Conta de Resultado)

C - CAIXA/BANCO C/MOVIMENTO (Ativo Circulante)

37

17 - ADIANTAMENTOS PARA FUTURO AUMENTO DE CAPITAL

Os adiantamentos para aumento de capital são recursos recebidos pela empresa de seus

acionistas ou quotistas destinados a serem utilizados como aporte de capital. O problema dos

adiantamentos para aumento de capital reside na classificação contábil como passivo exigível

ou como patrimônio líquido, uma vez que existe a possibilidade da não-incorporação ao

capital e de sua devolução ao investidor.

Desta forma, os adiantamentos para aumento de capital devem ser classificados como

parte integrante do patrimônio líquido, em conta distinta, com a devida evidenciação de sua

origem, montante e finalidade. Caso pairem dúvidas de que os valores irão se incorporar ao

capital, tais valores serão classificados como passivo exigível.

Contabilmente, no recebimento de tais recursos, a empresa poderá fazer o seguinte

registro:

D - DISPONIBILIDADES (Ativo Circulante)

C - ADIANTAMENTO PARA AUMENTO DE CAPITAL (Patrimônio Líquido)

Quando formalizar o aumento de capital, o registro contábil será:

D - ADIANTAMENTO PARA FUTURO AUMENTO DE CAPITAL (Patrimônio Líquido)

C - CAPITAL SOCIAL (Patrimônio Líquido)

18 - ADIANTAMENTOS PARA VIAGENS AO EXTERIOR

Quando o diretor ou sócio viaja para o exterior a serviço da empresa temos, pela ordem, os

seguintes fatos:

a) adiamento para viagem;

b) efetivação de despesas no exterior; e

c) devolução de parte do adiantamento, no caso de sobra.

A dedutibilidade das despesas realizadas no exterior fica condicionada à finalidade da

viagem, isto é, ela deve estar voltada para os interesses da empresa. Destarte, a viagem do

diretor ou sócio deve ser necessária à atividade da empresa.

Considerando-se que o diretor de determinada empresa tenha realizado uma viagem ao

exterior conforme dados abaixo:

38

Adiantamento em 20.06.98 R$ 6.000,00

Taxa/câmbio compra 20.06.98 R$ 1,00/US$ 1.00

adiantamento US$ 6,000.00

despesas US$ 4,000.00

taxa/câmbio na data da realização da despesa R$ 1,10/US$ 1.00

taxa/câmbio na data da realização da despesa R$ 1.15/US$ 1.00

taxa/câmbio venda na data da devolução do adiantamento em 10.07.98 R$ 1,20/US$ 1.00

Desta forma teremos os seguintes lançamentos contábeis:

a) Pela aquisição de moeda estrangeira:

D - ESTOQUE DE MOEDA ESTRANGEIRA (Ativo Circulante)

C - CAIXA/BANCO (Ativo Circulante) (U$$ 6,000.00) R$ 6.000,00

b) Pela entrega do adiantamento ao diretor:

D - ADIANTAMENTO PARA VIAGENS AO EXTERIOR (Ativo Circulante)

C - ESTOQUE DE MOEDA ESTRANGEIRA (Ativo Circulante) R$ 6.000,00

c) Pelo reconhecimento da variação cambial em obediência ao princípio contábil da

competência, em 30.06.98 (U$$ 6,000.00 X taxa 1,0790 = R$ 6.474,00):


C - VARIAÇÃO CAMBIAL ATIVA (Conta de Resultado) R$ 474,00

d) Pelo registro das despesas efetuadas no exterior, quando do retorno do

diretor em 10.07.98:

D - DESPESAS COM VIAGENS AO EXTERIOR (Conta de Resultado)

C - ADIANTAMENTO PARA VIAGENS AO EXTERIOR (Ativo Circulante) R$ 4.500,00

Nota: U$$ 2,000.00 x R$ 1,10 = R$ 2.200,00

U$$ 2,000.00 x R$ 1,15 = R$ 2.300,00

e) Pelo registro da devolução do saldo não utilizado do adiantamento:

D - ESTOQUE DE MOEDA ESTRANGEIRA (Ativo Circulante)

C - ADIANTAMENTO PARA VIAGENS AO EXTERIOR (Ativo Circulante) R$ 2.400,00

Nota: U$$ 2,000.00 x R$ 1.20 = R$ 2.400,00

39

f) Pelo registro da variação cambial apurada na data da prestação de contas:


C - VARIAÇÃO CAMBIAL ATIVA (Conta de Resultado) R$ 426,00

Nota: Valor debitado na conta adiantamento para viagens ao exterior R$ 6.474,00 – valor

creditado na conta adiantamento para viagens ao exterior R$ 6.900,00 = R$ 426,00 variação

cambial ativa.

19 - APURAÇÃO DO CUSTO DAS MERCADORIAS VENDIDAS

I - Custos Das Mercadorias Vendidas – CMV

A apuração do custo das mercadorias vendidas está diretamente relacionada aos

estoques da empresa, pois representa a baixa efetuada nas contas dos estoques por vendas

realizadas no período.

O custo das mercadorias vendidas pode ser apurado através da equação:

CMV = EI + C - EF

Onde:

CMV = Custo das Mercadorias Vendidas

EI = Estoque Inicial

C = Compras

EF = Estoque Final (inventário final)

II - Resultado Com Mercadorias – RCM

O resultado com mercadorias surge do confronto entre as vendas efetuadas e o custo

das mercadorias vendidas.

Se o valor das vendas for maior do que o CMV, pode-se dizer que houve um lucro

bruto.

Se o valor das vendas for menor do que o CMV, pode-se dizer que houve um prejuízo

com mercadorias.

O resultado com mercadorias pode ser apurado através da equação:

RCM = V - CMV

40

Onde:

RCM = Resultado Com Mercadorias

V = Vendas

CMV = Custo das Mercadorias Vendidas Consideraremos os seguintes dados para

calcular o resultado com mercadorias no período de 01.01.99 a 31.03.99.

Estoque em 01.01.99 r$ 1.600,00

Compras para revenda R$ 1.300,00

Vendas de mercadorias R$ 3.840,00

Compras devolvidas R$ 300,00

PIS/Cofins R$ 930,00

Fretes R$ 250,00

Vendas canceladas R$ 100,00

Estoque inventariado (31.03.99) R$ 1.270,00

ICMS sobre compras e vendas - alíquota de 17%.

Assim temos:

Compras totais R$ 1.300,00

(-) ICMS sobre compras R$ 170,00

(-) compras devolvidas R$ 300,00

(+) fretes R$ 250,00

(=) Compras Líquidas R$ 1.080,00

Nota: ICMS sobre compras: 17% de R$ 1.300,00 = R$ 221,00

ICMS compras devolvidas: 17% de R$ 300,00 = R$ 51,00

Valor líquido da conta ICMS sobre compras R$ 170,00

Vendas totais R$ 3.840,00

(-) ICMS sobre vendas R$ 635,80

(-) Vendas canceladas R$ 100,00

(-) PIS/Cofins R$ 930,00

(=) Vendas Líquidas R$ 2.174,20

41

Nota: ICMS sobre vendas: 17% de R$ 3.840,00 = R$ 652,80

(-)ICMS sobre devoluções: 17% de R$ 100,00 = R$ 17,00

(=)Valor líquido da conta de ICMS sobre vendas R$ 635,80

Substituindo nas fórmulas teremos:

CMV = EI + C - EF

CMV = 1.600,00 + 1.080,00 - 1.270,00

CMV = 1.410,00

RCM = V - CMV

RCM = 2.174,20 - 1.410,00

RCM = 764,20

Com base nos dados do tópico 4, retro, os registros contábeis poderão ser efetuados do

seguinte modo:

a) Pelo valor do estoque inicial em 01.04.97:

D - CUSTO DE MERCADORIAS VENDIDAS (Conta de Resultado)

C - ESTOQUE DE MERCADORIAS (Ativo Circulante) R$ 1.600,00

b) Pelo valor das compras efetuadas no período:

D - CUSTO DE MERCADORIAS VENDIDAS (Conta de Resultado)

C - COMPRAS (Conta de Resultado) R$ 1.080,00

c) Pelo valor do estoque final inventariado em 30.06.97:

D - ESTOQUE DE MERCADORIAS (Ativo Circulante)

C - CUSTO DE MERCADORIAS VENDIDAS (Conta de Resultado) R$ 1.270,00

d) Pela transferência do custo para o resultado com mercadorias:

D - RESULTADO COM MERCADORIAS (Conta de Resultado)

C - CUSTO DE MERCADORIAS VENDIDAS (Conta de Resultado R$ 1.410,00

42

e) Pela transferência das vendas para o resultado com mercadorias:

D - VENDAS (Conta de Resultado)

C - RESULTADO COM MERCADORIAS (Conta de Resultado) R$ 2.174,20

f) Pela transferência do Resultado com mercadorias para apuração do resultado

do exercício:

D - RESULTADO COM MERCADORIAS (Conta de Resultado)

C - RESULTADO DO EXERCÍCIO (Conta de Resultado) R$ 764,20

20 - QUEBRAS OU PERDAS DE ESTOQUE

Integram o custo dos produtos os valores:

a) das quebras e perdas razoáveis, de acordo com a natureza do bem e da atividade, ocorridas

na fabricação, no transporte e manuseio;

b) das quebras ou perdas de estoque por deterioração e obsolescência ou pela ocorrência de

riscos não cobertos por seguros, desde que comprovada:

b.1) por laudo ou certificado de autoridade sanitária ou de segurança, que especifique e

identifique as quantidades destruídas ou inutilizadas e as razões da providência;

b.2) por certificado de autoridade competente, nos casos de incêndios, inundações ou outros

eventos semelhantes;

b.3) mediante laudo de autoridade fiscal chamada a certificar a destruição de bens obsoletos,

invendáveis ou danificados, quando não houver valor residual apurável.

A Terceira Câmara do Primeiro Conselho de Contribuintes decidiu, através de

Acórdão nº 103-10.440, publicado no Diário Oficial da União de 16.07.92, que as quebras de

vasilhames ocorridas no processo industrial de bebidas, desde que razoáveis, podem ser

admitidas como custos, independentemente de os vasilhame<%1>s terem sido fabricados ou

não pela empresa, nos termos do inciso I do art. 184 do RIR/80.

43

Quando o controle do estoque for efetuado de forma permanente, a pessoa

jurídica poderá fazer o seguinte lançamento contábil:

D - QUEBRAS OU PERDAS DE ESTOQUE (Resultado)

C - ESTOQUE (Ativo Circulante)

Não mantendo controle permanente do estoque, as quebras ou as perdas

ocorridas estarão refletidas na contagem do estoque no final de cada período de

apuração do imposto de renda.

21 - VENDA AMBULANTE - CONTABILIZAÇÃO DO ICMS

Por ocasião da remessa de mercadorias para venda fora do estabelecimento deve ser

destacado na nota fiscal geral o ICMS correspondente.

No momento da efetiva venda, a nota fiscal é emitida sem o destaque do ICMS.

Quando do retorno das mercadorias não vendidas, deverá ser emitida nota fiscal de

entrada com destaque do ICMS.

O tratamento contábil na remessa de mercadorias para venda fora do estabelecimento

poderá ser o seguinte:

I - quando da remessa das mercadorias conforme dados a seguir:

a) valor das mercadorias R$ 20.000,00

b) valor do ICMS R$ 3.400,00

D - ICMS S/VENDA AMBULANTE (Ativo Circulante)

C - ICMS A RECOLHER (Passivo Circulante) R$ 3.400,00

II - quando do retorno das mercadorias não vendidas conforme dados a seguir:


b) valor do ICMS R$ 850,00

D - ICMS A RECOLHER (Passivo Circulante)

C - ICMS S/VENDA AMBULANTE (Ativo Circulante) R$ 850,00

44

III - pela venda efetiva de mercadorias conforme dados a seguir:


b) valor do ICMS R$ 2.550,00

D - ICMS S/VENDAS (Conta de Resultado)

C - ICMS S/VENDA AMBULANTE (Ativo Circulante) R$ 2.550,00

22 - ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO

A quota de depreciação a ser registrada na escrituração contábil da pessoa jurídica,

como custo ou despesa operacional, será determinada mediante aplicação da taxa de

depreciação sobre o valor do bem em reais.

A partir de 01.01.96, com a extinção da correção das demonstrações financeiras, não

será mais utilizado o Razão Auxiliar em UFIR para fins de cálculo do encargo de depreciação.

O cálculo das quotas de depreciação de bens do ativo imobilizado será efetuado da

seguinte forma:

I - Bens Existentes no Ativo Imobilizado em 31.12.96

As quotas de depreciação de bens existentes no Ativo Imobilizado em 31.12.96, a ser

apropriada no ano-calendário 1997, serão determinadas da seguinte forma:

a) aplicar a taxa anual sobre o valor dos bens em reais, constante do saldo de abertura da

conta, para obtenção da quota anual de depreciação;

b) dividir a quota anual em reais por 12, para determinar os duodécimos mensais a serem

registrados na escrituração em cada mês;

c) caso o bem seja baixado do Ativo Imobilizado, no decorrer do ano-calendário,

multiplica - se o valor do duodécimo mensal pelo número de meses, contados do mês de

início do ano-calendário até o mês em que o bem for baixado contabilmente.

Conforme exposto acima, teremos:

Saldo de abertura da conta máquina e equipamentos R$ 12.000,00

Taxa de depreciação 10%

a) R$ 12.000,00 X 10% = R$ 1.200,00 (quota anual)

b) R$ 1.200,00 : 12 (meses) = R$ 100,00 (quota mensal)

45

c) Supondo-se que o bem tenha sido baixado em junho/98, teremos:

R$ 100,00 X 6 (número de meses de janeiro/98 a junho/98) = R$ 600,00 (valor a ser apropriado contabilmente até o mês de junho/98).

II - Bens Acrescidos no Ativo Imobilizado no Ano-Calendário

A quota de depreciação em reais, das aquisições ou dos valores acrescidos aos bens

existentes, será calculada da seguinte forma:

a) aplicar a taxa anual de depreciação sobre o valor do custo de aquisição ou acréscimo,

obtendo a quota anual em reais;

b) dividir a quota anual em reais por 12, para obter o valor do duodécimo mensal de

depreciação, a ser registrado na escrituração a partir do mês de aquisição ou incorporação do

acréscimo;

c) no caso de bem incorporado e baixado do Ativo Imobilizado, dentro do ano-calendário,

serão apropriados os duodécimos de depreciação proporcionais ao número de meses que o

bem permanecer incorporado ao ativo.

O registro contábil do encargo de depreciação será feito a débito de uma conta de

custo ou despesa operacional e a crédito da conta redutora do ativo imobilizado

intitulada depreciação acumulada.

D - CUSTO OU DESPESA OPERACIONAL (Conta de Resultado)

Depreciação de Máquinas e Equipamentos

C - DEPRECIAÇÃO ACUMULADA (Imobilizado)

Máquinas e Equipamentos

23 - AQUISIÇÕES DE BENS ATRAVÉS DE CONSÓRCIOS

I - Classificação dos Pagamentos Antecipados

Tratando-se de bem destinado ao Ativo Imobilizado, os pagamentos feitos ao

consórcio, antes do recebimento do bem, devem ser registrados numa conta transitória desse

subgrupo.

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Exemplo:

Considerando que a pessoa jurídica ingressou em um consórcio para aquisição de um

veículo, nas seguintes condições:

a) Número de prestações: 36;

b) Prazo: 36 meses;

c) Valor das prestações: R$ 500,00;

d) Início: setembro de 1998.

Desta forma, os pagamentos das prestações e eventuais lances antes do recebimento do

bem serão registrados da seguinte forma:

D - AQUISIÇÃO DE BENS ATRAVÉS DE CONSÓRCIO (Ativo Imobilizado)

C - CAIXA OU BANCOS (Ativo Circulante)

No período de setembro/98 a maio/99, ocorreram variações nos preços, o que resultou

no ajuste das prestações. No nosso exemplo, em 31.05.99, a conta "Aquisição de Bens

Através de Consórcio", apresentou um saldo de R$ 4.890,00, composto dos seguintes valores:

Setembro/98 R$ 500,00

Outubro/98 R$ 500,00

Novembro/98 R$ 500,00

Dezembro/98 R$ 550,00

Janeiro/99 R$ 550,00

Fevereiro/99 R$ 550,00

Março/99 R$ 580,00

Abril/99 R$ 580,00

Maio/99 R$ 580,00

Total R$ 4.890,00

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II - Registro Por Ocasião do Recebimento do Bem

Admitindo-se que a empresa consorciada tenha sido contemplada mediante sorteio e

entrega do bem, no dia 02.06.99, quando restavam pagar 27 prestações de R$ 580,00 cada

uma, o valor do bem a ser ativado corresponderá à soma dos seguintes valores:

Prestações pagas até 30.05.99.

R$ 4.890,00 Dívida assumida:

27 prestações R$ 580,00 = R$ 15.660,00

Total R$ 20.550,00

Assim sendo, por ocasião do recebimento do bem, serão efetuados os seguintes

lançamentos:

D - VEÍCULOS (Ativo Imobilizado) R$ 20.550,00

C - AQUISIÇÃO DE BENS ATRAVÉS DE CONSÓRCIO (Ativo Imobilizado) R$ 4.890,00

C - QUOTAS DE CONSÓRCIO A PAGAR (Passivo Circulante) R$ 11.020,00

C - QUOTAS DE CONSÓRCIO A PAGAR (Exigível a Longo Prazo) R$ 4.640,00

Nota: Foram lançadas 19 prestações no Passivo Circulante (19 x R$ 580,00 = R$

11.020,00), e 8 prestações no Passivo Exigível a Longo Prazo

(8 x R$ 580,00 = R$ 4.640,00).

III - Atualização Monetária da Dívida Registrada no Passivo

Devem ser reconhecidos, contabilmente, os reajustes do valor das prestações a pagar

após o recebimento do bem, tendo como contrapartida a conta de resultado intitulada

Variações Monetárias Passivas.

Supondo-se que no mês de junho/99, o valor da parcela passou a ser de R$ 615,00,

teremos o seguinte acréscimo à dívida:

27 prestações x R$ 580,00 = R$ 15.660,00

27 prestações x R$ 615,00 = R$ 16.605,00

Acréscimo à dívida = R$ 945,00

48

Nota:

a) Ajuste no Passivo Circulante:

19 prestações x R$ 615,00 = R$ 11.685,00

Valor registrado = R$ 11.020,00

Valor do ajuste = R$ 665,00

b) Ajuste no Passivo Exigível em Longo Prazo:

8 prestações x R$ 615,00 = R$ 4.920,00

Valor registrado = R$ 4.640,00

Valor do ajuste = R$ 280,00

Esse acréscimo à dívida contabiliza-se da seguinte forma:

D - VARIAÇÕES MONETÁRIAS PASSIVAS (Conta de Resultado) R$ 945,00

C - QUOTAS DE CONSÓRCIO A PAGAR (Passivo Circulante) R$ 665,00

C - QUOTAS DE CONSÓRCIO A PAGAR (Exigível a Longo Prazo) R$ 280,00

IV - Pagamento Das Prestações Restantes

Os pagamentos efetuados nos meses seguintes, pelo novo valor, serão contabilizados da

seguinte forma:

D - QUOTAS DE CONSÓRCIO A PAGAR (Passivo Circulante)

C - CAIXA/BANCOS C/MOVIMENTO (Ativo Circulante) R$ 615,00

V - Contabilização Conforme PN CST Nº 1/83

De acordo com o PN CST nº 1/83, as aquisições através de consórcios deverão ser

contabilizadas da seguinte forma:

a) os desembolsos ocorridos antes do recebimento do bem devem ser classificados em conta

do Ativo Imobilizado, ou a critério da pessoa jurídica, no Circulante ou Realizável a Longo

Prazo;

b) por ocasião do recebimento do bem, este será registrado em conta específica e definitiva do

ativo, pelo valor constante da nota fiscal pela qual foi faturado, tendo como contrapartida:

b.1) a Conta do Ativo que registrou os pagamentos antecipados, pelo saldo dessa conta; e

49

b.2) a Conta do Passivo que vai registrar o saldo devedor, pela diferença entre o valor da nota

fiscal e o saldo da conta mencionada em "b.1";

c) o valor do saldo devedor, lançado no Passivo, deve ser ajustado pela diferença verificada

no confronto com o valor efetivo das prestações vincendas, tendo, como contrapartida, a conta

de Variações Monetárias Ativas ou Passivas (contas de resultado), conforme o caso;

d) as variações que vierem a ocorrer no saldo devedor no futuro, decorrentes de modificações

no valor das prestações, serão registradas na Conta do Passivo que registra a obrigação, em

contrapartida à Conta de Variações Monetárias Ativas ou Passivas (contas de resultado),

conforme o caso.

VI - Algumas Considerações Sobre o PN CST Nº 1/83

O Parecer Normativo CST nº 1/83 aborda alguns pontos na contabilização de bens

adquiridos através de consórcio conflitantes com os princípios contábeis, notadamente o

"princípio do custo como base de valor", cujo enunciado assim prescreve: "O custo de

aquisição de um ativo ou dos insumos necessários para fabricá-lo e colocá-lo em condições de

gerar benefícios para a Entidade representa a base de valor para a Contabilidade, expresso em

termos de moeda de poder aquisitivo constante".

Outro ponto não abordado no indigitado ato normativo diz respeito ao Fundo de

Reserva, cujo valor, após o encerramento do grupo, é pago para o consorciado. A nosso ver,

em atendimento à boa técnica contábil, os desembolsos efetuados pelo consorciado a esse

título são classificados em rubrica do ativo realizável em longo prazo e, posteriormente,

transferidos para o ativo circulante.

1 - Quanto à Classificação dos Pagamentos Antecipados

A boa técnica contábil determina que, tratando-se de valores aplicados na aquisição de

bens destinados ao Ativo Imobilizado, devem, de imediato, ser classificados nesse subgrupo

do Ativo Permanente. Desta forma, a classificação de tais valores no Ativo Circulante ou no

Realizável a Longo Prazo, admitida pelo Parecer Normativo em questão, não é tecnicamente

correta.

50

2 - Quanto ao Registro do Bem Pelo Valor da Nota Fiscal

O valor da nota fiscal somente deve ser considerado quando representar essa realidade,

o que não ocorre no caso, porque não incorpora a taxa de administração do consórcio, que é

uma parcela integrante do custo do bem. Assim, o registro do bem pelo valor da nota fiscal,

estabelecido pelo PN CST nº 1/83, não é tecnicamente correto, porque o bem deve ser ativado

pelo custo real de aquisição, em atendimento ao Princípio Contábil do Custo como Base de

Valor.

3 - Quanto à Atualização Monetária da Dívida Registrada no Passivo

Em relação à atualização monetária da dívida registrada no passivo, não há divergência entre

o disposto no PN CST nº1/83 e a posição da técnica contábil.

24 - SIMPLES - MICROEMPRESA E EMPRESA DE PEQUENO PORTE

Valor Devido Mensalmente

O valor devido mensalmente pela microempresa e empresa de pequeno porte, inscritas

no SIMPLES, será determinado mediante a aplicação, sobre a receita bruta mensal auferida,

dos percentuais fixados na legislação.

Exemplo:

a) faturamento do mês de abril/99 R$ 85.600,00

b) Receita bruta acumulada até o mês de abril/99 R$ 250.000,00

c) alíquota aplicável: 5,8%

d) valor devido: R$ 4.964,80

e) Não contribuinte do IPI. 0,00

I - Pela provisão do valor a recolher:

D - DESPESAS TRIBUTÁRIAS (Conta de Resultado)

C - IMPOSTOS E CONTRIBUIÇÕES - SIMPLES - A RECOLHER (Passivo Circulante) R$ 4.964,80

51

II - Pelo pagamento:

D - IMPOSTOS E CONTRIBUIÇÕES - SIMPLES - A RECOLHER (Passivo Circulante)

C - BANCOS C/MOVIMENTO (Ativo Circulante) R$ 4.964,80

Alternativamente, os registros contábeis poderão ser efetuados de forma mais

detalhada evidenciando cada imposto e/ou contribuição em função do respectivo

percentual aplicável sobre a receita bruta do mês. Assim, na aplicação do percentual de

5,8% (cinco inteiros e oito décimos por cento), temos:

a) 0,26% X R$ 85.600,00 = R$ 222,56 relativo ao IRPJ;

b) 0,26% X R$ 85.600,00 = R$ 222,56 relativo ao PIS/PASEP;

c) 1% X R$ 85.600,00 = R$ 856,00 relativo à CSLL;

d) 2% X R$ 85.600,00 = R$ 1.712,00, relativo à COFINS;

e) 2,28% X R$ 85.600,00 = R$ 1.951,68 relativo à contribuição para o INSS.

Desta forma teremos os seguintes lançamentos contábeis:

I - Pela provisão do valor a recolher:

D - DESPESAS TRIBUTÁRIAS (Conta de Resultado),

IRPJ R$ 222,56

PIS/Pasep R$ 222,56

CSLL R$ 856,00

Cofins R$ 1.712,00

INSS R$ 1.951,68

C - IMPOSTOS E CONTRIBUIÇÕES - SIMPLES - A RECOLHER (Passivo Circulante) R$ 4.964,80

II - Pelo pagamento:

D - IMPOSTOS E CONTRIBUIÇÕES - SIMPLES - A RECOLHER (Passivo Circulante)


52

25 - REMUNERAÇÃO DE "PRÓ-LABORE"

A remuneração "pró-labore" será debitada à conta de custos ou despesas operacionais.

Referido valor será classificado como custo quando a remuneração for atribuída a dirigentes

de indústria e de produção dos serviços, e como despesa operacional quando a remuneração

for atribuída a dirigentes ligados à administração.

O registro contábil referente a remuneração de "pró-labore", considerando-se os

dados abaixo, poderá ser feito do seguinte modo:

a) remuneração R$ 4.000,00

b) IR-Fonte (valor hipotético) R$ 620,00

I - Pela provisão:

D - DESPESAS ADMINISTRATIVAS (Conta de Resultado)


II - pelo pagamento:

D - CONTAS A PAGAR (Passivo Circulante) R$ 4.000,00


C - BANCO C/MOVIMENTO (Ativo Circulante) R$ 3.380,00

III - Pelo valor do INSS:

D - DESPESAS ADMINISTRATIVAS (Resultado)

C - INSS A RECOLHER (Passivo Circulante) R$ 800,00

26 - RECEBIMENTO E PAGAMENTO ATRAVÉS DE CHEQUE PRÉ-DATADO

De acordo com a Lei nº 7.357, de 1985, o cheque é uma ordem de pagamento à vista.

Embora não exista previsão legal para a figura do chamado "cheque pré-datado", tem-se

tornado praxe o pagamento e recebimento através de cheque que, através de um simples

acordo entre as partes, só é apresentado ao banco sacado na data previamente convencionada.

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O cheque pré-datado, portanto, surgiu por uma imposição do mercado para facilitar as

transações de compra e venda. O seu uso passou a ser feito de forma generalizada e,

atualmente, esse meio de pagamento é utilizado, inclusive, pelas pessoas jurídicas.

I - Recebimento Através de Cheque Pré-datado

A classificação mais adequada dos valores correspondentes aos cheques pré-datados é

em conta representativa de créditos a receber no ativo circulante. Portanto, os cheques

pré-datados não devem ser classificados como disponibilidades.

Exemplo:

Imaginemos que determinada empresa tenha efetuado uma venda no dia 05.05.99, no

valor de R$ 1.500,00, recebendo em cheque e ficando acertado com o cliente que o mesmo

será depositado no dia 30.05.99.

Com base nos dados do exemplo, os registros contábeis poderão ser efetuados do

seguinte modo:

a) pelo recebimento do cheque em 05.05.99:

D - CHEQUES A RECEBER (Ativo Circulante)

C - VENDAS (Conta de Resultado) R$ 1.500,00

b) pelo depósito do cheque em 30.05.99:

D - BANCOS C/MOVIMENTO (Ativo Circulante)

C - CHEQUES A RECEBER (Ativo Circulante) R$ 1.500,00

II - Pagamento Através de Cheque Pré-datado

Sendo o cheque uma ordem de pagamento à vista, é natural que seja efetuada a baixa

da obrigação registrada no passivo, mediante emissão do cheque pré-datado.

O valor correspondente ao cheque pré-datado deverá ser classificado no passivo em conta

representativa de "cheques a pagar".

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Exemplo:

Suponhamos que determinada empresa tenha efetuado uma compra, no dia 10.05.99,

no valor de R$ 500,00, sendo que o pagamento foi feito através de cheque, cuja apresentação

foi marcada para o dia 10.06.99.

Os registros contábeis poderão ser efetuados do seguinte modo:

a) pelo registro da compra efetuada:

D - COMPRAS (Conta de Resultado)

C - FORNECEDORES (Passivo Circulante) R$ 500,00

b) pela emissão do cheque pré-datado:

D - FORNEDORES (Passivo Circulante)

C - CHEQUES A PAGAR (Passivo Circulante) R$ 500,00

c) pela compensação do cheque:

D - CHEQUES A PAGAR (Passivo Circulante)

C - BANCOS C/MOVIMENTO (Ativo Circulante) R$ 500,00

Alternativamente, o registro contábil poderá ser feito da seguinte maneira:

a) pela emissão do cheque pré-datado:

D - FORNECEDORES (Passivo Circulante)

C - BANCOS C/MOVIMENTO (Ativo Circulante) R$ 500,00

b) no final de cada mês, pela transferência do(s) cheque(s) pré-datado(s):


C - CHEQUES A PAGAR (Passivo Circulante) R$ 500,00

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27 - JUROS SOBRE IMPOSTOS E CONTRIBUIÇÕES A COMPENSAR

Os juros incidentes sobre os tributos e contribuições federais a compensar e/ou a

restituir serão contabilizados em contrapartida à conta do ativo representativa do referido

tributo e/ou contribuição, do seguinte modo:

D - COFINS A COMPENSAR (Ativo Circulante)

C - JUROS S/TRIBUTOS E CONTRIBUIÇÕES (Conta de Resultado)

D - PIS A COMPENSAR (Ativo Circulante)

C - JUROS S/TRIBUTOS E CONTRIBUIÇÕES (Conta de Resultado)

A receita de juros deverá ser contabilizada com observância do regime de competência.

28 - ENCARGOS FINANCEIROS A APROPRIAR

O funcionamento da conta "Encargos Financeiros a Apropriar" decorre dos encargos

financeiros incidentes sobre as operações realizadas entre a empresa e uma instituição

financeira, dentre as quais destacamos:

a) desconto de duplicatas;

b) empréstimo, etc.

A conta "Encargos Financeiros a Apropriar" recebe débitos nas respectivas contas de

segundo grau quando da realização do desconto de duplicatas ou obtenção de empréstimo

junto a estabelecimento bancário. Os valores dos encargos financeiros são imputados aos

resultados "pro-rata tempore".

Exemplo:

Considerando-se que determinada empresa tenha efetuado um desconto de duplicatas

junto a um estabelecimento bancário conforme dados a seguir:

Data do aviso de lançamento 16.05.99

Valor da operação R$ 35.600,00

Valor creditado R$ 32.800,00

Juros sobre a operação de desconto R$ 2.800,00

Data do vencimento 15.06.99

Os juros incidentes sobre a operação de desconto serão rateados da seguinte forma:

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a) R$ 1.400,00 no mês de maio/99, correspondente a 15 dias;

b) R$ 1.400,00 no mês de junho/99, correspondente a 15 dias.

O registro contábil poderá ser efetuado do seguinte modo:

a) pelo registro dos encargos financeiros a apropriar:

D - ENCARGOS FINANCEIROS A APROPRIAR (ATIVO CIRCULANTE)


b) pelo registro das despesas financeiras incorridas durante o mês de maio/99:


C - ENCARGOS FINANCEIROS A APROPRIAR (Ativo Circulante) R$ 1.400,00

c) pelo registro das despesas financeiras incorridas durante o mês de junho/99:



29 - LUCROS OU DIVIDENDOS - DISTRIBUIÇÃO

Tratando-se de sociedade anônima, a Lei nº 6.404/76 determina que a administração deverá

propor, na data do balanço, a destinação do resultado, inclusive dividendos. Isso significa que

a destinação do resultado deverá ser contabilizada na data do balanço, no pressuposto de sua

aprovação pela assembléia. Assim, se a proposta de distribuição de dividendos for de R$

50.000,00, o valor correspondente deverá ser contabilizado na data do balanço da seguinte

forma:


C - DIVIDENDOS PROPOSTOS (Passivo Circulante) R$ 50.000,00

Após a aprovação pela Assembléia, os dividendos propostos serão transferidos para a

conta de "Dividendos a Pagar". Neste caso, o lançamento contábil poderá ser feito do

seguinte modo:

D - DIVIDENDOS PROPOSTOS (Passivo Circulante)

C - DIVIDENDOS A PAGAR (Passivo Circulante) R$ 50.000,00

No caso de sociedade por quotas de responsabilidade limitada, a proposta de destinação de

lucro deverá ser estabelecida no contrato social. O contrato social poderá prever a retenção

57

total ou parcial dos lucros para futura incorporação ao capital. De qualquer forma, em se

tratando de sociedade por quotas de responsabilidade limitada, a destinação do resultado

ficará a critério dos sócios.

Os registros contábeis, considerando-se que o lucro apurado no encerramento do

exercício social tenha sido de R$ 80.000,00 e a proposta de distribuição de lucros de R$

40.000,00, poderão ser efetuados da seguinte forma:

D - RESULTADO DO EXERCÍCIO (Conta de Resultado)

C - LUCROS OU PREJUÍZOS ACUMULADOS (Patrimônio Líquido) R$ 80.000,00


C - LUCROS A PAGAR (Passivo Circulante) R$ 40.000,00

30 - CUSTO ORÇADO NA ATIVIDADE IMOBILIÁRIA

As empresas dedicadas à atividade de construção civil poderão computar no custo do

imóvel vendido, além dos custos pagos, incorridos ou contratados, os custos orçados para a

conclusão das obras ou melhoramentos que estiver contratualmente obrigada a realizar.

A determinação do custo orçado deve ser efetuada com base nos preços correntes do

mercado na data em que a empresa de construção civil optar por ele, e corresponderá a

diferença entre o custo total previsto e os custos pagos, incorridos ou contratados até a

mencionada data.

I - Quando Cabe a Apropriação do Custo Orçado

O custo orçado a contabilizar será apenas o que disser respeito ao imóvel vendido,

entendendo-se, por conseguinte, que a contabilidade não deverá registrar custos orçados

apropriáveis a unidades por vender.

Não obstante o orçamento levar em consideração todo o empreendimento, o custo

orçado a apropriar, por sua vez, deve-se relacionar única e exclusivamente à unidade

imobiliária não concluída objeto da venda.

58

II - Contabilização

O reconhecimento do custo orçado deverá ocorrer por ocasião do reconhecimento do

lucro bruto da venda de unidade isolada ou da primeira unidade de empreendimento que

compreenda duas ou mais unidades distintas. A contabilização, por sua vez, deverá ser feita

na data da efetivação da venda da unidade imobiliária.

O custo orçado será creditado em conta específica do passivo circulante. A

contrapartida - conta devedora – deverá levar em consideração:

a) venda à vista, ou a prazo, com recebimento integral no período-base da venda;

b) venda a prazo ou a prestação, com recebimento, parte no período-base da venda e parte nos

períodos-base seguintes.

No caso da letra "a", o registro contábil poderá ser efetuado do seguinte modo:

D - CUSTO DE IMÓVEL VENDIDO (Conta de Resultado)

C - CUSTOS ORÇADOS (Passivo Circulante)

No caso da letra "b", o registro contábil poderá ser feito da seguinte forma:

D - CUSTO DIFERIDO DE IMÓVEL VENDIDO (Resultados de Exercícios Futuros)


III - Transferência Para Resultado do Exercício

Na hipótese de vendas a prazo ou a prestações, no encerramento de cada período-base

de apuração do imposto de renda, o custo da unidade imobiliária vendida, na proporção da

receita bruta de venda recebida, será levada a débito da conta de resultado do exercício.

Suponhamos que a venda da unidade imobiliária tenha sido efetuada por R$

60.000,00 e o orçamento dessa unidade corresponda a R$ 40.000,00. Se, no primeiro

período-base, a empresa de construção civil recebeu R$ 6.000,00, equivalente a 10% (dez por

cento) do preço da venda, o custo orçado a ser transferido para resultado corresponderá a R$

4.000,00, ou seja, 10% (dez por cento) de R$ 40.000,00.

IV - Modificações Ocorridas no Valor do Orçamento

Relativamente às modificações ocorridas no valor do orçamento da unidade imobiliária

vendida, as mesmas serão creditadas à conta do passivo circulante ou do exigível a longo

prazo, em contrapartida a débitos à conta específica de resultado do exercício, no caso de

vendas à vista, ou à conta própria do grupo de resultados de exercícios futuros, no caso de

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vendas a prazo ou a prestações com recebimento de parte do preço após o período-base

da venda.

O registro contábil das modificações ocorridas no orçamento em relação à

unidade vendida à vista poderá ser efetuado do seguinte modo:

D - CUSTO DO IMÓVEL VENDIDO (Conta de Resultado)


Por sua vez, o registro contábil das modificações ocorridas no orçamento em relação à

unidade imobiliária vendida a prazo ou a prestações com recebimento de parte do preço

após o período-base da venda poderá ser feito do seguinte modo:

D - CUSTO DIFERIDO DE IMÓVEL VENDIDO (Resultados de Exercícios Futuros)


V - Ocorrência de Custos Pagos ou Incorridos

Os custos pagos ou incorridos, à medida que forem ocorrendo, serão debitados a uma

conta representativa de obras em andamento e a crédito de uma conta representativa do

disponível ou passivo circulante, conforme seja a operação realizada à vista ou a prazo.

Assim, quando os materiais e os serviços forem ingressando no empreendimento

o registro contábil poderá ser efetuado da seguinte forma:

D - OBRAS EM ANDAMENTO (Ativo Circulante)

C - FORNECEDORES (Passivo Circulante)

Relativamente ao saldo da conta de Custos Orçados, à medida em que os

fornecedores de bens ou serviços forem cumprindo o contrato em que sejam partes, a

empresa imobiliária, no que se refere à unidade vendida, poderá fazer o seguinte

registro contábil:

D - CUSTOS ORÇADOS (Passivo Circulante)

C - OBRAS EM ANDAMENTO (Ativo Circulante)

VI - Controle do Custo Orçado

O custo orçado para a conclusão das obras ou melhoramentos do imóvel vendido será

controlado através da utilização de conta específica do passivo circulante ou do passivo

exigível a longo prazo.

60

No final da obra ou empreendimento, o saldo da conta "Custos Orçados"

poderá apresentar:

a) saldo credor - quando o valor dos custos orçados for superior ao valor do custo real do

empreendimento;

b) saldo devedor - quando o valor dos custos orçados for inferior ao valor do custo real do

empreendimento.

No caso da letra "a", o registro contábil poderá ser feito do seguinte modo:


C - CUSTO DO IMÓVEL VENDIDO DE EXERCÍCIOS ANTERIORES (Conta de Resultado)

No caso da letra "b", o registro contábil poderá ser feito da seguinte maneira:

D - CUSTO DO IMÓVEL VENDIDO DE EXERCÍCIOS ANTERIORES (Conta de Resultado)


Considerando-se a venda à vista de uma unidade imobiliária não concluída, nas seguintes

condições:

a) obras em andamento (Ativo Circulante) R$ 8.500,00

b) custos orçados (Passivo Circulante) R$ 7.000,00

c) valor da venda R$ 25.000,00

d) ingressos de materiais durante a realização da obra R$ 9.000,00

I - O lançamento contábil referente à venda será efetuado do seguinte modo:


C - RECEITA C/VENDA DE IMÓVEIS (Resultado) R$ 25.000,00

e

D - CUSTO DO IMÓVEL VENDIDO (Conta de Resultado) R$ 15.500,00

C - OBRAS EM ANDAMENTO (Ativo Circulante) R$ 8.500,00

C - CUSTOS ORÇADOS (Passivo Circulante) R$ 7.000,00

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II - Lançamento contábil referente ingressos de materiais durante a realização da obra:

D - OBRAS EM ANDAMENTO (Ativo Circulante)


e


C - OBRAS EM ANDAMENTO (Ativo Circulante) R$ 9.000,00

III - no final da obra, o excesso do valor dos custos reais sobre o valor dos custos

orçados, no montante de R$ 2.000,00, poderá ser contabilizado da seguinte forma:

D - CUSTO DO IMÓVEL VENDIDO DE EXERCÍCIOS ANTERIORES (Conta de Resutado)

C - CUSTOS ORÇADOS (Passivo Circulante) R$ 2.000,00

31 - EMPRÉSTIMOS E FINANCIAMENTOS

Essas contas registram as obrigações da empresa junto a instituições financeiras do

País e do exterior, cujos recursos são destinados para financiar imobilizações ou para capital

de giro para ser aplicado na empresa.

Como regra geral, os empréstimos e financiamentos são suportados por contratos que

estabelecem o seu valor, forma e época de liberação, encargos incidentes, forma de

pagamento, garantias além de outras cláusulas contratuais.

Os empréstimos distinguem-se dos financiamentos pelo fato de que estes representam

um crédito vinculado à aquisição de determinado bem, podendo ter a intervenção de

instituição financeira ou diretamente com o fornecedor do bem. Por outro lado, os

empréstimos são concessões de crédito em espécie, sem vinculação específica, muito embora

conste do contrato a finalidade do mesmo.

O registro contábil deve ser efetuado quando a empresa receber os recursos, o que

muitas vezes coincide com a data do contrato. No caso dos contratos em que a liberação dos

recursos ocorrer em várias parcelas, o registro será efetuado à medida do recebimento das

parcelas.

Os financiamentos e empréstimos ainda não liberados podem ser controlados

contabilmente em contas de compensação e informados em nota explicativa.

Todos os empréstimos e financiamentos contraídos pela empresa, cujo prazo de pagamento

final seja inferior a um ano, contado a partir da assinatura do contrato, deverão ser registrados

contabilmente no Passivo Circulante. Caso o prazo final seja superior a um ano, esses

62

contratos serão registrados no Exigível a Longo Prazo, e por ocasião da data do balanço, as

parcelas dos empréstimos e financiamentos a longo prazo que se tornarem exigíveis até o

término do exercício seguinte, devem ser transferidas para o Passivo Circulante.

I - Variação Monetária

Os empréstimos e financiamentos contratados em moeda corrente nacional são

corrigidos monetariamente com base nos índices previstos nos contratos. Tratando-se de

empréstimos pagáveis em moeda estrangeira, estes são atualizados pela variação cambial

ocorrida entre a data do empréstimo ou do último saldo atualizado e a data do balanço.

As variações monetárias serão registradas contabilmente na própria conta que registra

o empréstimo ou financiamento, tendo como contrapartida uma conta de despesa operacional

ou do Ativo Diferido, quando se tratar de empreendimento em fase pré-operacional.

II - Juros, comissões e outros encargos financeiros

Os juros, comissões e outros eventuais encargos financeiros serão também registrados

pelo regime de competência, ou seja, pelo tempo transcorrido, independendo da data de

pagamento.

No caso dos juros e demais encargos incorridos, que serão pagáveis após a data do

balanço, serão também provisionados.

O valor relativo aos juros e outros encargos financeiros serão registrados

contabilmente na própria conta que registra o empréstimo ou financiamento, tendo como

contrapartida uma conta de despesas financeiras, exceto no caso dos juros e encargos

incorridos durante a fase pré-operacional, que devem ser registrados no Ativo Diferido.

III - Encargos Financeiros a Transcorrer

Quando os encargos financeiros são descontados antecipadamente, sendo recebido

somente o valor líquido do empréstimo, a empresa deve registrar o valor recebido na Conta

Bancos e o valor total do empréstimo na Conta de Passivo, e os encargos financeiros

antecipados serão debitados em uma conta Encargos Financeiros a Transcorrer, que é redutora

da Conta Empréstimos.

IV - Tratamento Fiscal

De acordo com o Parecer Normativo nº 127/73, as despesas de financiamento decorrentes de

empréstimos contraídos quando destacados no contrato são consideradas despesas

63

operacionais, independente do valor mutuado vincular-se ou não à aquisição de bens de

capital.

Assim, na forma do ato normativo em questão, a condição para que todos os ônus que

recaem sobre o financiamento sejam considerados como despesas operacionais é a sua efetiva

segregação dentro do contrato de compra de venda.

Referido parecer afirma, ainda, que na celebração do contrato de compra e venda, com

financiamento de um bem de capital, ocorrem, efetivamente, duas transações distintas.

A primeira é uma operação comercial de compra e venda de determinado bem, por

preço determinado. A segunda, por sua vez, refere-se a uma operação de financiamento do

preço estipulado para o bem adquirido, acrescendo despesas de financiamento que

representam a remuneração do capital ou o ressarcimento por outras despesas administrativas

decorrentes da operação.

Todavia, se tais despesas não forem destacadas no contrato de compra de venda, o

valor total da operação deverá ser escriturado em conta representativa do ativo imobilizado,

uma vez que é inadmissível estimar o valor do custo do bem e contabilizar a parcela

excedente como despesas operacionais.

Ressalte-se que, as despesas de financiamento somente serão computadas para efeito

de determinação do lucro real quando efetivamente pagas ou incorridas.

Considerando-se que determinada empresa tenha adquirido um terreno por R$

100.000,00. Desse valor, a empresa desembolsou R$ 20.000,00 e o restante de R$ 80.000,00

foi financiado em 10 (dez) meses por uma instituição financeira com encargos financeiros

prefixados de R$ 32.000,00.

De acordo com o contrato de financiamento, a empresa pagará uma prestação fixa

mensal de R$ 14.000,00, sendo que R$ 10.000,00 representa a amortização do principal e R$

4.000,00 a amortização dos encargos financeiros.

Os lançamentos contábeis, de acordo com o exemplo, poderão ser efetuados do

seguinte modo:

a) pela compra do terreno por R$ 100.000,00, sendo R$ 20.000,00 pagos com recursos

próprios e R$ 80.000,00 financiados por uma instituição financeira:

D - TERRENOS (Ativo Circulante) R$ 100.000,00


C - EMPRÉSTIMOS E FINANCIAMENTOS (Passivo Circulante) R$ 80.000,00

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b) pelo valor das despesas de financiamento, no montante de R$ 32.000,00:

D - ENCARGOS FINANCEIROS A APROPRIAR (Ativo Circulante) R$ 32.000,00,

C - EMPRÉSTIMOS E FINANCIAMENTOS (Passivo Circulante) R$ 32.000,00

c) pelo pagamento da primeira parcela do financiamento, no valor de R$ 14.000,00, e

apropriação do encargo financeiro:

D - EMPRÉSTIMOS E FINANCIAMENTOS (Passivo Circulante) R$ 14.000,00


e

D - DESPESAS FINANCEIRAS(Resultado) R$ 4.000,00


32 - APLICAÇÃO EM INCENTIVOS FISCAIS FINOR E FINAM

De acordo com o art. 4º da Lei nº 9.532/97 as pessoas jurídicas tributadas com base no

lucro real poderão optar pela aplicação de parte do IRPJ, em investimentos regionais na

declaração de rendimentos ou no curso do ano-calendário, nas datas de pagamento do imposto

com base no lucro estimado, apurado mensalmente, ou no lucro real, apurado trimestralmente.

I - Classificação Contábil

1 - Registro dos depósitos no ativo

Os valores recolhidos diretamente a favor do Finor, pelas empresas que apuram o

Imposto de Renda tributadas com base no lucro real trimestral ou estimado, têm a natureza de

um depósito a ser convertido em aplicações no mencionado fundo.

Saliente-se que, embora as pessoas jurídicas tributadas com base no lucro

real/estimado venham recolhendo as parcelas destinadas à aplicação em incentivos fiscais,

separadamente do imposto, é imprescindível formalizar a opção pela aplicação, na Declaração

de Rendimentos.

65

Nesse caso, tecnicamente cabe registrar o valor do incentivo:

a) em uma conta específica no Realizável a Longo Prazo;

- por ocasião da formalização da opção, na Declaração de Rendimentos, relativamente às

parcelas a aplicar contidas no valor do Imposto de Renda pago até esse momento; e

- por ocasião do pagamento das quotas do saldo do imposto apurado na Declaração de

Rendimentos, pagas após a entrega desta, relativamente à parcela do incentivo nelas contida.

Nota: A IN SRF nº 11/96 determina que o valor do incentivo deve ser registrado

em conta do ativo permanente, subgrupo investimentos; no entanto, perante a boa

técnica contábil, a empresa só deve registrá-los diretamente nessa conta, se tiver a

intenção de mantê-los como investimentos permanentes.

b) o valor do incentivo registrado no ativo tem, como contrapartida, crédito a uma conta de

reserva de capital, classificada no Patrimônio Líquido, que poderá intitular-se Reserva de

Incentivos Fiscais.

2 - Recebimento dos Certificados dos Investimentos

Quando receber o extrato, emitido pelo Banco, comunicando a emissão das quotas

escriturais do incentivo, a empresa precisa providenciar o seu registro contábil.

As quotas dos fundos devem ser registradas em conta próprio classificável no Ativo

Permanente, subgrupo Investimentos, tendo como contrapartida:

a) a baixa na conta do Realizável a Longo Prazo onde foram registrados os valores

depositados; ou

b) o registro em conta de reserva de capital, do Patrimônio Líquido, caso a empresa não tenha

efetuado a contabilização dos depósitos.

3 - Alienação das quotas

No caso de alienação das quotas de investimentos feitos mediante dedução do Imposto

de Renda, a diferença entre o valor pelo qual o investimento estiver registrado no ativo e o

preço obtido na alienação será debitado em conta de resultado. Cabe lembrar que esse valor

não é dedutível para fins de determinação do lucro real.

66

II - Ações Adquiridas Mediante Troca Por Quotas do Fundo

As ações adquiridas mediante troca, em leilões realizados nas Bolsas de Valores, das

quotas do FINOR e FINAM por títulos pertencentes à Carteira desses fundos, devem

permanecer registradas em conta do Ativo Permanente - Investimentos.

III - Aplicações em Projeto Próprio

As aplicações em projetos próprios, pois normalmente têm a condição de serem

permanentes, devem permanecer classificados no Ativo Permanente – Investimentos

Considerando-se que determinada empresa, submetida à apuração com base no lucro real, que

na Declaração de Rendimentos optou pela aplicação no valor de R$ 10.000,00 no Finam e

R$ 10.000,00 no Finor, no limite permitido, e que na data da entrega da declaração o imposto

já estava inteiramente pago.

Neste caso, teremos os seguintes lançamentos contábeis:

1 - Pelo registro após a entrega da Declaração de Rendimentos, do incentivo contido no

imposto pago:

D - INCENTIVOS FISCAIS A APLICAR (Realizável a Longo Prazo) Finam R$ 10.000,00

Finor R$ 10.000,00

C - RESERVAS DE INCENTIVOS FISCAIS (Patrimônio Líquido) R$ 20.000,00

2 - Pelo recebimento dos Certificados de Investimentos:

D - QUOTAS DO FINOR (Ativo Permanente - Investimentos) R$ 10.000,00

D - QUOTAS DO FINAM (Ativo Permanente - Investimentos) R$ 10.000,00

C - INCENTIVOS FISCAIS A APLICAR (Realizável a Longo Prazo) Finam R$ 10.000,00

Finor R$ 10.000,00

33 - DESPESAS ANTECIPADAS - TRATAMENTO CONTÁBIL

I - Conceito

Conceitualmente, podemos afirmar que as "despesas antecipadas" correspondem a

desembolsos efetuados pela empresa, de forma antecipada, de determinada despesa que irá

proporcionar benefício durante um certo lapso temporal. Assim sendo, as despesas

antecipadas, embora pagas, são consideradas despesas não incorridas. À medida em que os

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benefícios forem sendo proporcionados, as despesas antecipadas passarão a ser consideradas

incorridas.

O artigo 179 da Lei nº 6.404/76 - Lei das Sociedades por Ações - afirma que as

despesas antecipadas referem-se a aplicações de recursos em despesas do exercício seguinte.

Com a introdução na Legislação do Imposto de Renda do chamado sistema de bases

correntes - atualmente, as empresas levantam balanço ou balancete de suspensão ou redução

do imposto - a expressão " exercício seguinte" deve ser entendida no sentido de "período de

apuração seguinte".

II - Tipos de Despesas Antecipadas

As despesas antecipadas devem abrigar apenas itens intangíveis do ativo. Existem diversos

tipos de despesas antecipadas, sendo as mais comuns:

a) despesas antecipadas com seguros;

b) despesas antecipadas com aluguéis;

c) despesas antecipadas com juros;

d) despesas antecipadas com assinaturas e anuidades;

e) despesas com vale-transporte;

f) comissões pagas por conta de faturamento.

Observe-se que o ativo tangível - material de expediente, material de consumo, etc.

adquirido e consumido ao longo de um período não é classificado como "despesas

antecipadas". Referidos itens poderão ser controlados em conta própria de "Almoxarifado" ou

lançados diretamente em conta de resultado. No caso de lançamento em conta de resultado, o

saldo existente no encerramento de cada período de apuração do imposto deverá ser

transferido para rubrica específica de "Estoques".

III - Classificação no Balanço Patrimonial

As despesas antecipadas são classificadas no grupo do ativo circulante. Essa classificação no

ativo circulante deve observar o prazo de geração do benefício da despesa. Assim,

classifica-se e neste grupo a despesa cujo benefício será usufruído até o término do exercício

social seguinte ao de sua efetivação.

68

No plano de contas da empresa, referidas despesas poderão ser elencadas da seguinte

maneira:

ATIVO CIRCULANTE

DESPESAS ANTECIPADAS

Prêmios de Seguros

Encargos Financeiros

Assinaturas e Anuidades

Aluguéis

Vale-transporte

Quando o período de geração do benefício da despesa paga ultrapassar o término do exercício social seguinte, a parcela correspondente será classificada no realizável a longo prazo.

IV - Controle Das Despesas Antecipadas

A empresa deverá manter controle extra-contábil das despesas antecipadas. No caso,

por exemplo, do pagamento do prêmio de seguro, deverá ser elaborada uma planilha

contemplando o valor total da despesa antecipada, a despesa incorrida em cada mês e o saldo

da despesa antecipada. Da mesma forma, devem ser elaboradas planilhas de controle em

relação às demais despesas antecipadas.

Vejamos o seguinte exemplo:

a) valor total do prêmio de seguro - R$ 3.600,00

b) vigência da apólice - 12 meses

A apropriação mensal, no caso do exemplo, será obtida da seguinte forma:

3.600,00 / 12 = R$ 300,00

De acordo com os dados acima, a empresa poderá fazer o seguinte registro contábil, por

ocasião do pagamento do seguro:


C - BANCOS C/MOVIMENTO(Ativo Circulante) R$ 3.600,00

69

A despesa com seguros incorrida mensalmente a ser apropriada até o mês de março/99,

será registrado contabilmente da seguinte forma:


C - DESPESAS ANTECIPADAS (Ativo Circulante) R$ 300,00

34 - REMESSAS PARA INDUSTRIALIZAÇÃO

Quando a empresa remete a outra empresa, produtos para que esta promova o

beneficiamento, deverá segregar contabilmente esta operação. Neste tópico abordamos os

registros contábeis a serem efetuados por ocasião da remessa para industrialização na empresa

remetente e na empresa que processa a industrialização.

I - Na Indústria que remete os produtos para industrialização:

a) Pela remessa dos produtos:

D - ESTOQUES - REMESSAS PARA INDUSTRIALIZAÇÃO (Ativo Circulante)

C - ESTOQUES (Ativo Circulante)

b) Pelo retorno das mercadorias industrializadas:

D - ESTOQUES (Ativo Circulante)

C - ESTOQUES - REMESSAS PARA INDUSTRIALIZAÇÃO (Ativo Circulante )

c) Pelo valor pago pela industrialização dos produtos:


C - CAIXA/ BANCO (Ativo Circulante)

II - Na indústria que processa a industrialização:

a) Pelo recebimento dos bens a industrializar:

D - BENS RECEBIDOS PARA INDUSTRIALIZAÇÃO (Conta de Compensação Ativa)

C - INDUSTRIALIZAÇÃO DE BENS DE TERCEIROS (Conta de Compensação Passiva)

70

b) Pelo retorno das mercadorias ao cliente:

D - INDUSTRIALIZAÇÃO DE BENS DE TERCEIROS (Conta de Compensação Passiva)

C - BENS RECEBIDOS PARA INDUSTRIALIZAÇÃO (Conta de Compensação Ativa)

c) Pela mão-de-obra e material aplicados:

D - CUSTO DOS SERVIÇOS PRESTADOS (Resultado)

C - ESTOQUES (Ativo Circulante)

C - SALÁRIOS E ENCARGOS (Passivo Circulante)

d) Pelo valor do serviço prestado:

D - CLIENTES/CAIXA/BANCO (Ativo Circulante)

C - RECEITA DE SERVIÇOS PRESTADOS (Resultado)

35 - DÉCIMO TERCEIRO SALÁRIO

O montante correspondente ao 13º salário e aos encargos sociais incidentes, deve ser

registrado como custo de produção, quando se referir ao pessoal dos setores produtivos, ou

como despesa operacional, quando se referir ao pessoal dos setores administrativos ou de

vendas, tendo como contrapartida contas de "Provisão para 13º salário" e Provisão para

encargos sociais sobre o 13º salário, ou em uma única conta intitulada "Provisão para 13º

salário e encargos sociais".

Por ocasião do pagamento da primeira parcela, a empresa deve registrá-lo em conta

intitulada "Adiantamento de 13º salário" no Ativo Circulante. Quando ocorrer a quitação da

gratificação, o valor constante da conta "Adiantamento de 13º salário" será baixada contra a

conta de "Provisão para 13º salário" no Passivo Circulante.

No pagamento do saldo ocorre a quitação da obrigação por parte da empresa. O

montante pago nesta ocasião poderá ser registrado diretamente à conta de provisão constituída

anteriormente.

Caso a empresa não tenha constituído a provisão, o valor pago e o valor lançado na

conta "Adiantamento de 13º salário", serão lançados diretamente à conta de custo ou despesa,

conforme o caso, no mês em que se der a quitação da gratificação.

Os registros contábeis a serem efetuados por ocasião do adiantamento, provisão e encargos

sociais relativos ao 13º salário de acordo com a técnica contábil, considerando-se os dados

abaixo, são os seguintes:

71

Valor a ser provisionado em 30.11.98, pelo valor total, a título de 13º salário dos

empregados à razão de 11/12: R$ 8.500,00

Valor dos encargos incidentes sobre o valor do 13º salário a ser provisionado (alíquota

hipotética de 26% de INSS e 8% de FGTS): R$ 2.890,00

Valor do adiantamento concedido em 30.11.98: R$ 4.250,00

Valor da quitação em 18.12.98: R$ 5.900,00

Valor hipotético do IRRF descontado dos empregados: R$ 700,00;

Valor hipotético do INSS descontado dos empregados: R$ 800,00;

Valor da diferença entre o valor dos encargos provisionados e o total dos encargos

constantes da folha de pagamento: R$ 561,00.

I - Por ocasião do registro da provisão e do adiantamento, temos:

a) Pelo registro do valor da provisão em 30.11.98:

D - 13º SALÁRIO (despesa operacional)

C - PROVISÃO PARA 13º SALÁRIO (Passivo Circulante) R$ 8.500,00

b) Pelo valor dos encargos incidentes sobre o valor do 13º salário:

D - ENCARGOS SOBRE 13º SALÁRIO (despesa operacional)

C - PROVISÃO PARA ENCARGOS SOBRE O 13º SALÁRIO (Passivo Circulante) R$ 2.890,00

c) Pelo valor do adiantamento concedido em 30.11.98:

D - ADIANTAMENTO DE 13º SALÁRIO (Ativo Circulante)

C - CAIXA/BANCOS (Ativo Circulante) R$ 4.250,00

II - Pelo registro da folha de pagamento do 13º salário, teremos os seguintes

lançamentos:

a) Pela baixa da provisão até o montante provisionado:

D - PROVISÃO PARA 13º SALÁRIO (Passivo Circulante)


72

b) Pelo registro da diferença entre o valor provisionado a título de 13º salário e o valor

da folha de pagamento:



Nota: Valor da folha de pagamento: R$ 4.250,00 + R$ 5.900,00 = R$ 10.150,00 valor

provisionado: R$ 8.500,00 - R$ 10.150,00 = R$ 1.650,00

c) Pela baixa da provisão para encargos sociais sobre o 13º salário até o montante

provisionado:

D - PROVISÃO PARA ENCARGOS SOBRE O 13º SALÁRIO (Passivo Circulante) R$ 2.890,00



Nota: INSS a recolher: 26% X 8.500,00 = R$ 2.210,00

FGTS a recolher: 8% X 8.500,00 = R$ 680,00

d) Pelo registro da diferença apurada entre o valor dos encargos provisionados e o valor

constante da folha de pagamento:

D - ENCARGOS SOBRE O 13º SALÁRIO (despesa operacional) R$ 561,00



Nota: INSS a recolher = 10.150,00 X 26% = 2.639,00 - 2.210,00 = R$ 429.00

FGTS a recolher = 10.150,00 X 8% = 812,00 - 680,00 = R$ 132,00.

e) Pelo registro da baixa do adiantamento de 13º salário:


C - ADIANTAMENTOS DE 13º SALÁRIO (Ativo Circulante) R$ 4.250,00

f) Pelo valor do INSS retido dos empregados:



73

g) Pelo valor do IRRF retido dos empregados:



h) Pelo valor líquido pago:



Nota: Valor da quitação 5.900,00 - IRRF 700,00 - INSS 800,00 = R$ 4.400,00

36 - COMPRA DE BEM PARA O ATIVO IMOBILIZADO - PARTE DO

PAGAMENTO EFETUADA COM BEM USADO

É prática comum, na aquisição de um bem novo, incluir na negociação um bem usado

como parte do pagamento.

Deve-se observar que apesar da negociação ficar caracterizada como uma troca, sob o

ponto de vista contábil, o que ocorre, e assim deve ser registrado, são duas transações, uma de

venda do bem usado e outra de compra do novo bem. Para tanto, deve-se avaliar o bem usado

para determinar o valor que este representará como parte do pagamento do novo bem, de

modo que se possa apurar o ganho ou perda de capital decorrente da transação.

Considerando-se que determinada empresa tenha adquirido um veículo no valor de R$

25.000,00, dando como parte do pagamento um veículo usado no valor de R$ 15.000,00, cujo

custo registrado contabilmente é de R$ 12.000,00 e a depreciação acumulada de R$ 7.000,00,

(valor residual = R$ 12.000,00 - R$ 7.000,00 = R$ 5.000,00) teremos os seguintes registros

contábeis na operação:

I - Pela baixa do bem usado, para apurar o resultado da transação:

a) pela baixa do custo registrado contabilmente:

D - GANHOS OU PERDAS DE CAPITAL (Resultado)

C - VEÍCULOS (Ativo Imobilizado) R$ 12.000,00

74

b) Pela baixa da depreciação acumulada:

D - DEPRECIAÇÃO ACUMULADA DE VEÍCULOS (Ativo Imobilizado)

C - GANHOS OU PERDAS DE CAPITAL (Resultado) R$ 7.000,00

c) Pela venda do veículo usado ao fornecedor:



II - Pela aquisição do veículo novo:

D - VEÍCULOS (Ativo Imobilizado)

C - FORNECEDORES (Passivo Circulante) R$ 25.000,00

37 - CRÉDITO PRESUMIDO DO IPI PARA RESSARCIMENTO DO VALOR DO

PIS/PASEP E COFINS

O produtor exportador de mercadorias nacionais faz jus a crédito presumido do

Imposto sobre Produtos Industrializados, como ressarcimento das contribuições para a Cofins

e para o PIS, incidentes sobre as respectivas aquisições, no mercado interno, de matérias-

primas, produtos intermediários e material de embalagem, para utilização no processo

produtivo.

O crédito presumido do IPI é uma recuperação de custos. Portanto, o valor apurado

deve ser registrado a crédito de conta retificadora do Custo dos Produtos Vendidos (CPV) no

resultado do período de sua ocorrência, tendo como contrapartida a conta de IPI a Recolher

(Passivo Circulante) ou a Recuperar (Ativo Circulante), ou ainda, no caso de ressarcimento

em dinheiro, Contas a Receber (Ativo Circulante).

A classificação como recuperação de custos em conta retificadora de Custos dos

Produtos Vendidos justifica-se porque o crédito presumido do IPI é um ressarcimento das

contribuições PIS/Pasep e Cofins que oneram o custo de aquisição de insumos empregados na

fabricação de produtos exportados, cujo valor está embutido no custo das vendas desses

produtos.

a) pelo valor a compensar com o IPI devido nas operações praticadas no mercado

interno:

D - IPI A RECUPERAR (Ativo Circulante)

C - CRÉDITO PRESUMIDO DO IPI (Resultado - retificadora do CPV)

75

b) Pela compensação com o valor do IPI apurado:

D - IPI A RECOLHER (Passivo Circulante)

C - IPI A RECUPERAR (Ativo Circulante)

b) no caso de ressarcimento em moeda corrente por impossibilidade de compensação

com o IPI



38. VALE-TRANSPORTE

Os gastos efetuados com a aquisição de vale-transporte serão debitados, inicialmente,

numa conta específica do ativo circulante.

À medida em que for feita a distribuição para os empregados, o valor correspondente

será levado a débito de uma conta representativa de custo ou despesa operacional. O valor

cobrado do empregado, correspondente a 6% (seis por cento) do seu salário básico, será

contabilizado como recuperação de custos ou de despesas.

Exemplo:

Considerando-se que durante o mês de setembro de 1999 determinada empresa tenha

apresentado a seguinte situação em relação a aquisição e distribuição de vale-transporte:

a) aquisição de 5.000 vales-transporte R$ 2.500,00

b) distribuição de 4.000 vales-transporte R$ 2.000,00

I -Por ocasião da aquisição dos vales-transporte:



II - Quando da efetiva distribuição dos vales-transporte aos empregados:

D - CUSTO OU DESPESA OPERACIONAL (Conta de Resultado)

C - DESPESAS ANTECIPADAS (Ativo Circulante) R$ 2.000,00

76

O valor correspondente a recuperação do vale-transporte deverá ser consignado na

folha de pagamento de salários. Considerando-se que a empresa tenha recuperado a

importância de R$ 600,00, o registro contábil poderá ser efetuado da seguinte forma:

D - SALÁRIOS A PAGAR (Passivo Circulante)

C - CUSTO OU DESPESA OPERACIONAL (Conta de Resultado) R$ 600,00

39 - DEVOLUÇÕES DE COMPRAS

A devolução de compras por parte da empresa adquirente das matérias-primas,

materiais de embalagem e mercadorias poderá ocorrer por diversos motivos.

Os motivos mais comuns que ensejam a devolução de compras são os seguintes:

a) mercadoria recebida fora das especificações exigidas pela empresa compradora, ou seja, as

mercadorias constantes da Nota Fiscal não correspondem na quantidade, qualidade ou preço

constantes do pedido;

b) mercadoria recebida em estado de deterioração ou danificada.

Os procedimentos contábeis aplicáveis à devolução de compras levam em

consideração dois aspectos, a saber:

a) empresa com controle permanente de estoques; e

b) empresa que não mantém controle permanente de estoques.

I - Empresa Com Controle Permanente de Estoques

Quando a empresa mantém controle permanente de estoques, os registros na escrituração

devem observar a seguinte rotina de contabilização:

a) compra de mercadorias conforme dados a seguir:

Valor das compras R$ 10.000,00

ICMS sobre compras R$ 1.700,00

D - ESTOQUES (Ativo Circulante) R$ 8.300,00

D - ICMS A RECUPERAR (Ativo Circulante) R$ 1.700,00


77

b) Considerando-se que a empresa adquirente tenha efetuado devolução de mercadorias

conforme dados a seguir:

a) valor da devolução R$ 5.000,00

b) ICMS s/devolução de compras R$ 850,00


D - FORNECEDORES (Passivo Circulante) R$ 5.000,00

C - ESTOQUES (Ativo Circulante) R$ 4.150,00

C - ICMS A RECUPERAR (Ativo Circulante) R$ 850,00

II - Empresa Que Não Mantém Controle Permanente de Estoques

A empresa que não mantém controle permanente de estoques observará a seguinte rotina

contábil:

a) compra de mercadorias conforme dados a seguir:

Valor da compra R$ 10.000,00


D - COMPRAS (Conta de Resultado)



C - ICMS S/COMPRAS (Conta de Resultado) R$ 1.700,00

b) Considerando-se que a empresa adquirente tenha efetuado devolução de mercadorias

conforme dados a seguir:

a) valor da devolução R$ 5.000,00

b) ICMS s/devolução de compras R$ 850,00



C - DEVOLUÇÃO DE COMPRAS (Conta de Resultado) R$ 5.000,00

D - ICMS S/DEVOLUÇÃO DE COMPRAS (Conta de Resultado)

C - ICMS A RECUPERAR (Ativo Circulante) R$ 850,00

78

40 - DEVOLUÇÕES DE VENDAS

A devolução de vendas de mercadorias e/ou produtos poderá ocorrer por diversos

motivos.

Os motivos mais comuns que ensejam a devolução de vendas são os seguintes:

a) mercadoria entregue fora das especificações exigidas pela empresa compradora, ou

seja, as mercadorias constantes da Nota Fiscal não correspondem a quantidade,

qualidade ou preço constantes do pedido;

b) mercadoria entregue em estado de deterioração ou danificada.

a) venda de mercadorias conforme dados a seguir:

Valor das compras R$ 10.000,00


custo das mercadorias vendidas R$ 6.400.00

D - CLIENTES (Ativo Circulante)

C - RECEITA COM VENDAS (Conta de Resultado) R$ 10.000,00

D- ICMS SOBRE VENDAS (Conta de Resultado)

C - ICMS A RECOLHER (Passivo Circulante) R$ 1.700,00

D - CUSTO DAS MERCADORIAS VENDIDAS (Conta de Resultado)

C - ESTOQUE DE MERCADORIAS (Ativo Circulante) R$ 6.400,00

b) devolução de mercadorias pelo cliente conforme dados a seguir:

valor da devolução R$ 1.000,00

ICMS sobre devolução de vendas R$ 170,00

custo das mercadorias devolvidas R$ 640,00


D - DEVOLUÇÃO DE VENDAS (Conta de Resultado)



C - ICMS S/DEVOLUÇÃO DE VENDAS (Conta de Resultado) R$ 170,00


C - CUSTO DAS MERCADORIAS VENDIDAS (Conta de Resultado) R$ 640,00

79

Quando ocorre uma devolução de mercadorias que foram vendidas no exercício

anterior, existe a necessidade de um tratamento diferenciado no registro contábil, para que

esse fato não altere os resultados do exercício atual.

Assim, o registro será feito na forma de um cancelamento, neste exercício, de um

lucro bruto apurado no exercício anterior, que será tratado como uma despesa operacional e

não mais como uma conta redutora da conta que registra as vendas.

Considerando-se os dados do item anterior, teremos os seguintes lançamentos contábeis:

D - PREJUÍZO NA DEVOLUÇÃO DE VENDAS DE EXERCÍCIO ANTERIOR (Conta de Resultado)



C - PREJUÍZO NA DEVOLUÇÃO DE VENDAS DE EXERCÍCIO ANTERIOR

(Conta de Resultado) R$ 170,00


C - PREJUÍZO NA DEVOLUÇÃO DE VENDA DE EXERCÍCIO ANTERIOR

(Conta de Resultado) R$ 640,00

41 - APURAÇÃO DO ICMS - SALDO DEVEDOR E SALDO CREDOR

O ICMS apurado mensalmente na conta gráfica do livro Registro de Apuração do

ICMS poderá resultar devedor ou credor. Assim, teremos:

a) saldo credor do mês anterior;

b) mais: créditos do mês;

c) menos: débitos do mês;

d) igual a: saldo devedor ou saldo credor.

Contabilmente, no último dia de cada mês, deveremos fazer o lançamento de

transferência do valor contabilizado na conta "ICMS a Recuperar", do ativo circulante, para a

conta de "ICMS a Recolher", do passivo circulante, quando o saldo apresentar-se devedor. Na

hipótese de saldo credor, o lançamento contábil será feito de forma inversa.

O valor que compõe a conta do ativo "ICMS a Recuperar" refere-se ao ICMS

incidente sobre compras, fretes, conta de energia elétrica e sobre conta telefônica, etc. Por sua

vez, o valor que compõe a conta do Passivo "ICMS a Recolher" refere-se ao ICMS incidente

sobre vendas, ICMS sobre transferências, etc.

80

Exemplo:

Considerando-se que em 31 de agosto de 1998 a empresa "A" apresente a seguinte situação

em relação à conta gráfica do ICMS:

a) saldo credor do período anterior R$ 1.100,00

b) total do crédito R$ 5.600,00

c) total do débito R$ 9.700,00

Com base nos dados do exemplo proposto, o registro contábil poderá ser efetuado do

seguinte modo:


C - ICMS A RECUPERAR (Ativo Circulante) R$ 6.700,00

Feito o lançamento acima, o saldo da conta de "ICMS a Recuperar", classificada no

ativo circulante, fica igual a zero e a conta de "ICMS a Recolher", classificada no passivo

circulante, passa a apresentar um saldo de R$ 3.000,00.

Caso o valor do ICMS a recuperar seja superior ao valor do ICMS a recolher, aquela

conta será creditada pelo valor do ICMS a recolher, ficando o saldo para compensação em

período posterior.

Dando seqüência, considerando-se que o ICMS, no valor de R$ 3.000,00, seja

recolhido em 10.09.98. O registro contábil, neste caso, poderá ser feito do seguinte modo:



42 - DUPLICATAS COLOCADAS EM COBRANÇA ATRAVÉS DE BANCOS

Nas vendas efetuadas a prazo, a empresa emite uma duplicata de venda mercantil ou

de prestação de serviços.

A duplicata emitida poderá ser negociada com o banco, permanecer em carteira ou ser

colocada em cobrança simples através de um estabelecimento bancário. A cobrança simples,

através de banco, é feita mediante endosso. A empresa preenche um borderô relacionando

todos os títulos e remete ao estabelecimento bancário que processará a cobrança nos

respectivos vencimentos.

Veremos, a seguir, os lançamentos contábeis envolvendo uma operação de cobrança

de duplicatas, ressaltando que a partir da vigência da Lei nº 6.404/76 - Lei das Sociedades por

Ações - as contas de compensação deixaram de ser demonstradas no balanço patrimonial.

81

Entretanto, para um melhor controle das remessas e baixas das duplicatas, a

empresa poderá utilizar as contas de compensação.

Considerando-se os dados abaixo, os registros contábeis serão efetuados da seguinte forma:

a) venda a prazo no valor de R$ 50.000,00 conforme emissão de diversas Notas Fiscais e

respectivas duplicatas:


C - RECEITA DE VENDAS (Conta de Resultado) R$ 50.000,00

b) remessa de duplicatas para o banco no valor de R$ 50.000,00 conforme borderô e

cobrança de despesas financeiras no montante de R$ 400,00:

D - DUPLICATAS EM COBRANÇA (Conta de Compensação)

C - COBRANÇA DE DUPLICATAS (Conta de Compensação) R$ 50.000,00

D - DESPESAS BANCÁRIAS (Conta de Resultado)

C - BANCOS CONTA MOVIMENTO (Ativo Circulante) R$ 400,00

c) O banco informa que foi creditada na conta movimento a importância de R$

22.000,00 referente cobrança de duplicatas:

D - BANCOS CONTA MOVIMENTO (Ativo Circulante)


D - COBRANÇA DE DUPLICATAS (Conta de Compensação)

C - DUPLICATAS EM COBRANÇA (Conta de Compensação) R$ 22.000,00

d) O banco informa que o cliente "X" não liquidou a duplicata nº 101, no valor

de R$ 6.000,00:

D - COBRANÇA DE DUPLICATAS (Conta de Compensação)

C - DUPLICATAS EM COBRANÇA (Conta de Compensação) R$ 6.000,00

43 - GANHOS OU PERDAS DE CAPITAL NA ALIENAÇÃO DE BENS DO ATIVO

IMOBILIZADO

Na alienação de bens do ativo imobilizado, a empresa poderá obter um resultado não

operacional positivo ou negativo. Quando o resultado não operacional for positivo, a empresa

82

obteve um ganho de capital. Em sentido inverso, quando o resultado não operacional for

negativo, a empresa teve uma perda de capital.

O resultado não operacional corresponde a diferença entre o valor de venda e o valor líquido

contábil do bem objeto de alienação. O valor líquido contábil, por sua vez, corresponde ao

valor corrigido do bem menos a depreciação.

Resultado não operacional (=) valor de venda do bem (-) valor líquido contábil do bem Valor

líquido contábil (=) custo corrigido do bem (-) depreciação

Exemplo:

Valor corrigido do bem (veículo) R$ 25.000,00

(-) Depreciação acumulada R$ 12.000,00

(=) Valor líquido contábil R$ 13.000,00

Valor da venda R$ 18.000,00

(-) Valor líquido contábil R$ 13.000,00

(=) Ganho de capital R$ 5.000,00


D - GANHO OU PERDA DE CAPITAL (Conta de Resultado)

C - VEÍCULOS (Ativo Permanente) R$ 25.000,00

D - DEPRECIAÇÃO ACUMULADA DE VEÍCULOS (Ativo Permanente)

C - GANHO OU PERDA DE CAPITAL (Conta de Resultado) R$ 12.000,00


C - GANHO OU PERDA DE CAPITAL (Conta de Resultado) R$ 18.000,00

44 - ENCARGOS FINANCEIROS A APROPRIAR

Nessa conta serão incluídos os encargos financeiros com os descontos de duplicatas

que devem ser apropriados aos resultados em quotas mensais, em função da transcorrência do

prazo. Os demais encargos financeiros derivados de empréstimos e financiamentos, devem ser

classificados no balanço como redução do passivo correspondente, na conta "encargos

financeiros a transcorrer".

No caso dos encargos financeiros relativos ao desconto de duplicatas, os mesmos

podem figurar nessa conta de Ativo Circulante, já que a conta Duplicatas Descontadas

também está no Ativo Circulante, como dedução das Duplicatas a Receber.

83

Cabe lembrar que a Legislação do Imposto de Renda determina que os juros pagos

antecipadamente e os descontos de títulos de crédito deverão ser apropriados pro rata

tempore, nos exercícios sociais a que competirem.

Considerando-se que determinada empresa tenha efetuado um desconto de duplicatas

junto a um estabelecimento bancário conforme dados a seguir:

Data do aviso de lançamento 16.05.98

valor da operação R$ 35.600,00

valor creditado R$ 32.800,00

juros sobre a operação de desconto R$ 2.800,00

data do vencimento 15.06.98

Os juros incidentes sobre a operação de desconto serão rateados da seguinte forma:

a) R$ 1.400,00 no mês de maio/98, correspondente a 15 dias;

b) R$ 1.400,00 no mês de junho/98, correspondente a 15 dias.


a) pelo registro dos encargos financeiros a apropriar:

D - ENCARGOS FINANCEIROS A APROPRIAR (Ativo Circulante) Juros s/Desconto de

Duplicatas

C - BANCOS C/MOVIMENTO (Ativo Circulante) Banco Alfa S/A R$ 2.800,00

b) pelo registro das despesas financeiras incorridas durante o mês de maio/98:

D - DESPESAS FINANCEIRAS (Conta de Resultado) Juros s/Desconto de Duplicatas

C - ENCARGOS FINANCEIROS A APROPRIAR (Ativo Circulante) Juros s/Desconto

de Duplicatas R$ 1.400,00

c) pelo registro das despesas financeiras incorridas durante o mês de junho/98:

D - DESPESAS FINANCEIRAS (Conta de Resultado) Juros s/Desconto de Duplicatas

C - ENCARGOS FINANCEIROS A APROPRIAR (Ativo Circulante) Juros s/Desconto de

Duplicatas R$ 1.400,00

84

45 - FUNDO FIXO DE CAIXA

O sistema de fundo fixo ou caixa pequena tem por objetivo facilitar o atendimento das

necessidades de pagamentos de pequenas despesas da empresa.

Neste sistema define-se uma quantia fixa que é colocada à disposição do responsável pelo

caixa, mediante emissão de um cheque, cujo valor deve ser suficiente para fazer face aos

pagamentos das pequenas despesas, tais como: condução, refeições, correios, cópias, etc., por

um determinado período de tempo, que pode ser semanal ou quinzenal, conforme as

conveniências verificadas na empresa, e, periodicamente efetua-se a prestação de contas do

valor total desembolsado, repondo-se o valor do fundo fixo, através de cheque nominal, ao

seu responsável.

No sistema de fundo fixo, as contas de despesas são debitadas, em contrapartida ao

registro da emissão do cheque, apenas quando o fundo é recomposto e não quando do real

desembolso de caixa.

O saldo permanece inalterado, devendo sempre corresponder ao dinheiro em caixa

mais o total dos comprovantes dos pagamentos efetuados e ainda não reembolsados.

Por ocasião do levantamento de balanço, no fundo fixo deve permanecer somente o dinheiro,

e os comprovantes das despesas devem ser contabilizados.

Na hipótese da constituição de um fundo fixo de R$ 3.000,00, será efetuado o seguinte

lançamento:

a) Pela constituição do fundo:


Matriz R$ 2.000,00

Filial R$ 1.000,00


b) Pela recomposição do fundo:



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46 - RETENÇÃO DE TRIBUTOS E CONTRIBUIÇÕES SOBRE PAGAMENTOS

EFETUADOS A PESSOAS JURÍDICAS POR ÓRGÃOS, AUTARQUIAS E

FUNDAÇÕES DA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA FEDERAL.

O artigo 64 da Lei nº 9.430/96 determina a retenção, na fonte, do Imposto de Renda,

da Contribuição Social Sobre o Lucro e das Contribuições PIS/Pasep e Cofins sobre

pagamentos efetuados por órgãos, autarquias e fundações da administração pública federal a

pessoas jurídicas, em razão de fornecimento de bens ou prestação de serviços.

Os valores retidos na fonte em razão de fornecimento de bens ou prestação de serviços

irão constituir-se em créditos que podem ser compensados com o imposto e as contribuições

da mesma espécie, devidos pela pessoa jurídica que sofrer a retenção, em relação a fatos

geradores ocorridos a partir do mês da retenção. Tais valores, por se tratarem de créditos

compensáveis, devem ser classificados no grupo de impostos a recuperar no Ativo Circulante.

Quando do recebimento da fatura, o valor total desta será creditado na conta clientes,

tendo como contrapartida o debito pelo valor líquido na conta banco e pelo valor retido na

conta impostos a recuperar.

Os valores a serem apropriados nas contas específicas dos tributos no grupo impostos

a recuperar será determinado pelo contribuinte mediante a aplicação da alíquota

correspondente sobre o valor da fatura, conforme a tabela de Retenção do Anexo I da IN

Conjunta SRF/STN/SFC nº 4/97 e IN SRF nº 28/99:

Considerando-se que determinada pessoa jurídica recebeu R$ 15.000,00 pela prestação

de serviços de locação de mão-de-obra a órgão da administração pública federal, sujeito à

retenção na fonte dos impostos e contribuições, conforme a tabela acima à alíquota de 8,45%,

ou seja, no valor de R$ 1.267,50, os lançamentos contábeis, nesse caso, podem ser feitos da

seguinte forma:

D - BANCO CONTA MOVIMENTO (Ativo Circulante) R$ 13.732,50

D - IRPJ A RECUPERAR (Ativo Circulante) (4,80% sobre R$ 15.000,00) R$ 720,00

D - CSSL A RECUPERAR ( Ativo Circulante) (1,0% sobre R$ 15.000,00) R$ 150,00

D - COFINS A RECUPERAR (Ativo Circulante) (3,0% sobre R$ 15.000,00) R$ 300,00

D - PIS A RECUPERAR (Ativo Circulante) (0,65% sobre R$ 15.000,00) R$ 97,50


86

47 - ARRENDAMENTO MERCANTIL – LEASING

Considerando-se que determinada empresa do ramo de transporte de carga tenha

realizado uma operação de arrendamento mercantil, para aquisição de um veículo, em

01.04.98, conforme dados a seguir;

a) valor das contraprestações mensais igual a R$ 2.000,00, sendo que R$ 300,00 refere-se a

antecipação do valor residual;

b) valor do prêmio de seguro igual a R$ 4.800,00;

c) manutenção periódica igual a R$ 580,00;

d) reparos efetuados igual a R$ 6.000,00.

Na arrendatária os lançamentos contábeis poderão ser efetuados do seguinte modo:

1) pelo registro das contraprestações de arrendamento, no valor de R$ 1.700,00:

D - CUSTOS DOS SERVIÇOS VENDIDOS (Conta de Resultado) Arrendamento Mercantil

C - CAIXA OU BANCOS (Ativo Circulante) R$ 1.700,00

2) pelo registro do valor residual garantido, no valor de R$ 300,00:

D - ARRENDAMENTO MERCANTIL (Imobilizado)

C - CAIXA OU BANCOS (Ativo Circulante) R$ 300,00

3) pelo registro dos gastos com manutenção periódica, no valor de R$ 580,00:

D - CUSTOS DOS SERVIÇOS VENDIDOS (Conta de Resultado) Manutenção de Veículos

C - CAIXA/BANCOS (Ativo Circulante) R$ 580,00

4) pelo registro dos gastos com reparos (aumentando a vida útil do bem), no valor

de R$ 6.000,00:

D - ARRENDAMENTO MERCANTIL (Imobilizado)


5) pelo registro do pagamento do prêmio de seguro, no valor de R$ 4.800,00:

D - PRÊMIO DE SEGURO A APROPRIAR (Ativo Circulante)


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6) pela apropriação "pro-rata tempore" da apólice de seguro, considerando-se o período

de vigência de 01.04.98 a 31.03.99:

- em abril/98:

D - CUSTOS DOS SERVIÇOS VENDIDOS (Conta de Resultado) Seguros

C - PRÊMIO DE SEGURO A APROPRIAR (Ativo Circulante) R$ 400,00

Nota: O lançamento acima será repetido mensalmente até 31.03.99.

7) No final do contrato, havendo opção de compra, será efetuada a transferência dos

valores registrados na conta transitória para a conta definitiva do bem. O registro

contábil poderá ser efetuado da seguinte forma:

D - VEÍCULOS (Imobilizado)

C - ARRENDAMENTO MERCANTIL (Imobilizado)

48 - MARCAS E PATENTES

De acordo com o artigo 179 da Lei nº 6.404/76, devem ser registrados contabilmente

no Ativo Imobilizado os direitos que tenham por objeto bens destinados à manutenção das

atividades da companhia e da empresa, ou exercidos com essa finalidade, inclusive os de

propriedade industrial ou comercial.

Portanto, no Ativo Imobilizado incluem-se, além dos bens corpóreos ou tangíveis, os

bens incorpóreos ou intangíveis, que são aqueles que, embora não possuindo existência física,

representem uma aplicação de capital indispensável aos objetivos da empresa e cujo valor

resida em direitos de propriedade que são legalmente conferidos aos seus possuidores, como é

o caso dos direitos sobre as marcas e patentes.

I - Marcas de Produtos

Os valores despendidos com o registro de marca do produto a ser fabricado pela empresa ou

na aquisição de terceiros de determinada marca de forma definitiva, ou apenas o direito de

exploração da marca por determinado período, serão registrados em conta própria, no Ativo

Imobilizado, podendo ser objeto de amortização, se o direito ao uso ou exploração da marca

tiver duração limitada.

Assim, os valores pagos a título de honorários, taxas e emolumentos, podem ser registrados

contabilmente da seguinte forma:

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D - MARCAS DE PRODUTOS (Ativo Permanente - Imobilizado)

C - CAIXA/BANCO (Ativo Circulante)

II - Patentes de Invenção

Toda invenção passível de utilização na indústria, pode ser objeto de patente que

garanta a propriedade e o uso exclusivo da invenção, como um novo produto ou um novo

processo para se obter um produto.

Os valores despendidos por ocasião do patenteamento ou pela aquisição da patente de

terceiros devem ser registrados em conta específica, no Ativo Imobilizado.

Os gastos com patentes podem ser amortizados dentro do prazo previsto de sua

duração, findo o qual as invenções caem no domínio público, encerrando o privilégio da

exploração da empresa proprietária.

Os lançamentos contábeis nesse caso podem ser os seguintes:

D - PATENTE DE INVENÇÃO (Ativo Permanente - Imobilizado)


49 - AQUISIÇÃO E DISTRIBUIÇÃO DE BRINDES

É comum as empresas promoverem a distribuição de brindes aos seus clientes e

funcionários, mediante a entrega gratuita de objetos de pequeno valor.

Esses gastos são apropriados contabilmente como despesa. Havendo incidência do ICMS na

distribuição de brindes, o valor desse imposto pago na aquisição (destacado na nota fiscal do

fornecedor) é recuperável mediante crédito nos livro fiscais próprios.

Nos Estados onde não há incidência do ICMS sobre a distribuição dos brindes, a

despesa é apropriada pelo valor pago na aquisição.

Admitindo-se que determinada empresa tenha adquirido a prazo, para distribuir como

brindes, 5.000 chaveiros, por R$ 5.000,00, mais R$ 550,00 de IPI, totalizando a nota fiscal o

valor de R$ 5.550,00 com ICMS incluso no valor de R$ 850,00 (17% de R$ 5.000,00),

teremos os seguintes lançamentos contábeis:

a) Pela aquisição dos brindes:

D - ALMOXARIFADO (Ativo Circulante) R$ 4.700,00



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b) Pela apropriação como despesa:

D - DESPESAS COM BRINDES (Conta de Resultado) R$ 5.499,00

C - ALMOXARIFADO (Ativo Circulante) R$ 4.700,00

C - ICMS A RECOLHER (Passivo Circulante) R$ 499,00

50 - IMPOSTO DE RENDA E CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO -

RECOLHIMENTO POR ESTIMATIVA

I - Pagamentos Mensais do IRPJ e CSL

Os pagamentos mensais do IRPJ e CSL por estimativa, bem como os pagamentos

efetuados com base em balanço de suspensão ou redução, devem ser registrados no Ativo

Circulante, em contas de "impostos a recuperar", uma vez que tais valores não são definitivos.

II - IRRF Sobre as Receitas Computadas na Base de Cálculo

Pode ser deduzido do IRPJ apurado mensalmente, o valor do Imposto de Renda pago

ou Retido na fonte sobre as receitas que integram a base de cálculo do imposto apurado no

mês.

O valor do IRRF a ser compensado deve ser registrado no ativo circulante, em uma

conta específica, que pode ser intitulada "IRRF a compensar".

Quando ocorrer a compensação do IRRF com o IRPJ calculado por estimativa, o valor

do IRRF compensado deve ser registrado a débito da conta IRPJ a compensar, tendo como

contrapartida a conta do ativo IRRF a compensar, e a conta caixa ou banco-conta movimento,

pelo valor líquido pago, se for o caso.

III - IRRF Sobre Aplicações Financeiras de Renda Fixa e de Renda Variável

Os rendimentos de aplicações financeiras de renda fixa e os ganhos líquidos de

aplicações de renda variável não compõem a base de cálculo do imposto mensal calculado por

estimativa.

No entanto, esses rendimentos devem compor o lucro real apurado por ocasião do

levantamento dos balanços de suspensão ou redução do imposto, e em 31 de dezembro por

ocasião do levantamento do balanço anual, quando então o Imposto de Renda Retido na Fonte

sobre os rendimentos de aplicações financeiras de renda fixa ou pago separadamente sobre os

90

ganhos líquidos de aplicações de renda variável pode ser compensado, devendo o valor do

IRRF figurar em conta do ativo circulante, até a data da compensação.

Supondo-se que uma pessoa jurídica, sujeita à apuração do lucro real anual, durante o

ano- calendário de 1998, tenha pago mensalmente, a título de IRPJ (compensando o IRRF

incidente sobre as receitas computadas na base de cálculo) e Contribuição Social Sobre o

Lucro, os valores abaixo demonstrados:

1 - Registro dos Pagamentos Mensais

Com base nos dados do exemplo, mensalmente serão efetuados os seguintes registros

contábeis:

a) Imposto de Renda Pessoa Jurídica:

D - IRPJ A COMPENSAR (Ativo Circulante) R$ 1.100,00

IRPJ estimado referente ao mês de janeiro/97

C - IRRF A COMPENSAR (Ativo Circulante) R$ 200,00

C - CAIXA/BANCO (Ativo Circulante) R$ 900,00


IRPJ estimado referente ao mês de fevereiro/97



e assim sucessivamente.

Nota: Na hipótese de o valor do IRRF a compensar ser de valor igual ou superior ao valor do IRPJ apurado no

mês, o valor compensado será transferido para a conta IRPJ a compensar. No caso do mês de fevereiro, se o

IRRF a compensar fosse de R$ 1.500,00, teríamos o seguinte lançamento:

D - IRPJ A COMPENSAR (Ativo Circulante) IRPJ estimado referente ao mês de fevereiro/97

C - IRRF A COMPENSAR (Ativo Circulante) R$ 1.500,00

b) Contribuição Social Sobre o Lucro Líquido:

D - CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO A COMPENSAR (Ativo

Circulante) CSSL estimada referente ao mês de janeiro/97


D - CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO A COMPENSAR (Ativo

Circulante) CSL estimada referente ao mês de fevereiro/97


e assim sucessivamente.

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2 - Registros dos Valores Apurados Por Ocasião do Levantamento do Balanço Anual de

1998 Admitindo-se que a pessoa jurídica mencionada no item anterior, tenha apurado,

por ocasião do levantamento do balanço anual em 31 de dezembro de 1998, o IRPJ e

CSL nos valores de R$ 36.760,00 e R$ 14.000,00, respectivamente, teremos os seguintes

lançamentos:

a) IRPJ

D - PROVISÃO PARA O IMPOSTO DE RENDA (Resultado)

C - PROVISÃO PARA O IMPOSTO DE RENDA (Passivo Circulante) R$ 36.760,00

b) CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO

D - PROVISÃO PARA A CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (Resultado)

C - PROVISÃO PARA A CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO

(Passivo circulante) R$ 14.000,00

3 - Confronto dos valores provisionados com os valores pagos mensalmente de fevereiro

a dezembro, referentes aos meses de janeiro a novembro, uma vez que o IRPJ/CSL

relativo ao mês de dezembro/98 ainda não foi recolhido:

a) IRPJ:

Valor provisionado R$ 36.760,00

(-) Valor recolhido por estimativa até 31.12.97. R$ 28.380,00

(-) IRRF a compensar (ref. o Mês de dezembro) R$ 2.300,00

(=) Saldo a recolher R$ 6.080,00

b) CSSL:

Valor provisionado R$ 14.000,00

(-) Valor recolhido por estimativa até 31.12.97 R$ 12.030,00

(-) Saldo a recolher R$ 1.970,00

4 - Pela compensação dos valores pagos mensalmente com os valores provisionados:

a) IRPJ:

D - PROVISÃO PARA O IMPOSTO DE RENDA (Passivo Circulante)

C - IRPJ A COMPENSAR (Ativo Circulante) R$ 28.380,00

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C - IRRF A COMPENSAR (Ativo Circulante) R$ 2.300,00

b) CSSL:

D - PROVISÃO PARA A CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO (Passivo Circulante)

C - CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO A COMPENSAR

(Ativo Circulante) R$ 12.030,00

5 - Saldos das contas em 31.12.98:

Provisão para Imposto de Renda R$ 6.080,00

Provisão para Contribuição Social Sobre o Lucro R$ 1.970,00

6 - Pagamento do IRPJ e CSL Devidos no Mês de Dezembro

Se no mês de janeiro do ano seguinte a empresa já houver fechado o balanço, no

confronto do imposto apurado com base no lucro real anual com os valores pagos

mensalmente, pode ocorrer o seguinte:

I - o imposto anual ser maior que a soma dos valores pagos, observando-se que:

a) se o saldo do imposto anual a pagar (depois de deduzido os pagamentos efetuados até o

mês de dezembro) for inferior ao imposto calculado por estimativa, relativo ao mês de

dezembro, o pagamento do imposto relativo a esse mês, poderá ser reduzido ao montante do

saldo do imposto a pagar;

b) se o valor do imposto anual a pagar for superior ao imposto calculado por estimativa

relativo ao mês de dezembro, poderá ser pago em janeiro o valor do imposto estimado de

dezembro, e o saldo remanescente poderá ser pago até o último dia útil do mês de março.

II - o imposto anual ser menor que a soma dos valores pagos mensalmente, hipótese em

que nenhum valor terá que ser recolhido referente ao mês de dezembro, uma vez que a

empresa está com um crédito a compensar.

De acordo com o nosso exemplo, os saldos do IRPJ e da CSL apurados com base no

lucro real anual, deduzidos dos valores pagos até dezembro, são superiores aos valores

calculados por estimativa em dezembro. Assim, se a empresa optar pelo recolhimento por

estimativa relativo ao mês de dezembro, os valores serão registrados da seguinte forma:

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Nota: O valor do IRPJ estimado (R$ 4.700,00) foi registrado pelo valor líquido, uma vez que o IRRF

compensável de R$ 2.300,00 já foi registrado contra a provisão para o Imposto de Renda por ocasião do

levantamento do balanço, no subitem 3.2.

D - PROVISÃO PARA A CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO (Passivo Circulante)

C - CAIXA / BANCO (Ativo Circulante) R$ 1.800,00

Ressalte-se que os pagamentos do IRPJ e da CSL relativos ao mês de dezembro

deverão ser feitos, obrigatoriamente, com base no cálculo estimado, se até a data fixada para

esse pagamento (último dia útil de janeiro) a empresa não tenha levantado o balanço e

apurado o lucro real.

IV - Pagamento do Saldo do IRPJ e CSL

Os saldos do IRPJ e CSL deverão ser pagos em quota única até o último dia útil do

mês de março do ano seguinte, acrescidos de juros calculados com base na taxa Selic para

títulos federais, acumulada mensalmente, a partir de 1º de fevereiro até o último dia do mês

anterior ao do pagamento e de um por cento no mês do pagamento.

Considerando que a empresa efetuou o pagamento do saldo do IRPJ (R$ 6.080,00 - R$

2.400,00 = 3.680,00) e da CSL (R$ 1.970,00 - R$ 1.800,00 = R$ 170,00) no mês de março,

acrescidos de juros de 3,13%, teremos os seguintes lançamentos:

D - PROVISÃO PARA O IMPOSTO DE RENDA (Passivo Circulante) R$ 3.680,00

D - PROVISÃO PARA A CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO

(Passivo Circulante) R$ 170,00

D - JUROS PASSIVOS (Resultado) R$ 120,50


51 - OPERAÇÕES DE COMPRA E VENDA EM UMA EMPRESA COMERCIAL

Analisaremos, neste trabalho, os procedimentos relativos à contabilização dos tributos

incidentes nas operações de compra e venda de mercadorias em uma empresa comercial que

mantém o controle permanente de estoques.

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I - Operação de Compra

Segundo a legislação do Imposto de Renda, o ICMS destacado na aquisição de

mercadoria para revenda deve ser excluído do custo de aquisição, contabilizando-se o valor

correspondente em conta própria do ativo circulante. Esse procedimento faz com que a

mercadoria adquirida ingresse no estoque da empresa pelo seu valor líquido, ou seja, sem o

ICMS incluso no valor da nota fiscal.

O valor do frete pago pelo transporte de mercadorias será registrado como parcela

integrante do custo de aquisição.

Na empresa que não mantém controle de estoques, usualmente as compras são registradas

pelo custo líquido (custo de aquisição diminuídos do valor dos impostos recuperáveis) em

uma conta auxiliar específica (compra de mercadorias) e nela permanecem até a data de

apuração dos resultados.

Exemplo:

Suponhamos que uma empresa comercial tenha adquirido mercadoria para revenda cuja nota

fiscal de compra apresentou os seguintes dados:

Preço da mercadoria R$ 60.000,00

ICMS destacado (17%) R$ 10.200,00

Frete pago R$ 2.500,00

O lançamento contábil poderá ser feito do seguinte modo:

D - MERCADORIAS EM ESTOQUE (Ativo Circulante) 52.300,00

D - ICMS A RECUPERAR (Ativo Circulante) 10.200,00


C - BANCO (Ativo Circulante) 2.500.00

A empresa comercial, quando adquire mercadoria de indústria, deve considerar o IPI

destacado na nota fiscal como custo de aquisição, uma vez que, pela sua natureza, não poderá

exercer o direito ao crédito desse imposto.

Exemplo:

Suponhamos que uma empresa comercial tenha adquirido mercadoria para revenda cuja nota

fiscal de compra apresentou os seguintes dados:


IPI destacado (10%) R$ 6.000,00

ICMS destacado R$ 10.200,00

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O lançamento contábil poderá ser feito do seguinte modo:

D - MERCADORIAS EM ESTOQUE (Ativo Circulante) 55.800,00

D - ICMS A RECUPERAR (Ativo Circulante) 10.200,00


II - Operação de Venda

De acordo com a Instrução Normativa nº 51/78, são considerados impostos incidentes

sobre as vendas aqueles que guardam proporcionalidade com o preço da venda, mesmo que

integrem a base de cálculo do tributo.

Veremos, a seguir, a contabilização de cada um deles em separado.

O ICMS incidente sobre vendas deve ser deduzido da receita bruta na determinação da

receita líquida de vendas.

Exemplo:

Suponhamos que uma empresa comercial tenha efetuado uma venda no valor de

R$ 200.000,00. A nota fiscal emitida apresentou os seguintes dados:


ICMS destacado R$ 34.000,00

Custo das mercadorias vendidas R$ 110.000,00

O lançamento contábil poderá ser efetuado do seguinte modo:


C - RECEITA DE VENDAS (Conta de Resultado) 200.000,00

D - ICMS SOBRE VENDAS (Conta de resultado)

C - ICMS A RECOLHER (Passivo Circulante) 34.000,00

e

D - CUSTO DA MERCADORIA VENDIDA (Resultado)

C - ESTOQUE (Ativo Circulante) 110.000,00

De acordo com a legislação do Imposto de Renda, o valor do IPI não se inclui no

montante da receita bruta. A legislação do PIS e da Cofins, dispõe acerca do assunto, da

mesma forma.

Assim, tem-se adotado procedimentos contábeis que facilitem a demonstração de valores para

determinação da base de cálculo desses tributos.

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Considerando os dados abaixo, a contabilização do IPI será efetuada da seguinte forma:

Valor da Venda: R$ 20.000,00

Valor do IPI destacado na NF: R$ 2.000,00

Valor total da NF: R$ 22.000,00

D - CAIXA/BANCO/CLIENTES (Ativo Circulante) 22.000,00C - RECEITA BRUTA DE VENDAS (Resultado) 20.000,00C - IPI A RECOLHER (Passivo Circulante) 2.000,00

De acordo com a boa técnica contábil, essa prática é vista com certas restrições, uma

vez que implica omitir, na demonstração de resultado, o valor do faturamento bruto.

Nesse caso, considerando os dados acima, os lançamentos contábeis poderiam ser feitos da

seguinte forma:

D - CAIXA/BANCO/CLIENTE (Ativo Circulante)

C - FATURAMENTO BRUTO (Resultado) 22.000,00

D - IPI FATURADO (Resultado)

C - IPI A RECOLHER (Passivo Circulante) 2.000,00

Os valores das Contribuições ao PIS e à Cofins incidentes sobre a receita de vendas

serão debitados em contas próprias de resultado, tendo como contrapartida contas do passivo

circulante.

Assim, temos:

D - PIS SOBRE VENDAS (Resultado)

C - PIS A RECOLHER (Passivo Circulante)

D - COFINS SOBRE VENDAS (Resultado)

C - COFINS A RECOLHER (Passivo Circulante)

No final de cada mês são apurados os saldos do IPI e do ICMS, conforme os livros

fiscais, registrando-se contabilmente a transferência dos valores registrados em impostos a

recuperar para impostos a recolher, ou vice-versa, conforme a natureza (devedora ou credora)

do saldo apurado.

Assim, temos:

a) Apuração do IPI:



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b) Apuração do ICMS:


C - ICMS A RECUPERAR (Ativo Circulante)

c) Pelo pagamento da Cofins:

D - COFINS A RECOLHER (Passivo Circulante)


d) Pelo pagamento do PIS:

D - PIS A RECOLHER (Passivo Circulante)


e) Pelo pagamento do IPI apurado:



f) Pelo pagamento do ICMS apurado:



III - Contabilização da Operação de Devolução de Mercadorias

Tanto na compra como na venda, podem ocorrer fatos supervenientes que obrigam o

comerciante a efetuar ou a receber, em devolução, a mercadoria adquirida ou vendida. A

devolução pode se dar de forma parcial ou total.

1 - Devolução de Compra

Na devolução de compra poderá ser usada a mesma conta que registrou a entrada da

mercadoria ou outra, com denominação específica.

Considerando que determinada empresa efetuou uma devolução de compra, em

cuja nota fiscal de devolução constam os seguintes dados:

Valor das mercadorias devolvidas (100 peças X R$ 50,00) R$ 50.000,00

Valor do IPI (10% sobre R$ 50.000,00) R$ 5.000,00

Valor total da nota fiscal R$ 55.000,00

Valor do ICMS (17%) R$ 8.500,00

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Valor registrado no estoque

Mercadorias (100 X R$ 41,50) R$ 41.500,00

Frete (100 X R$ 0,5) R$ 50,00

O lançamento contábil relativo a devolução das mercadorias poderá ser feito do seguinte

modo:

D - FORNECEDORES (Passivo Circulante) 55.000,00

C - ESTOQUE (Ativo Circulante) 41.500,00

C - ICMS A RECOLHER (Passivo Circulante) 8.500,00

C - IPI A RECOLHER (Passivo Circulante) 5.000,00

O valor do frete registrado no estoque será registrado da seguinte forma:

D - DESPESA COM FRETE (Resultado)

C - ESTOQUE (Ativo Circulante) 50,00

2 - Devolução de Vendas

Ocorrendo a devolução de venda, o valor correspondente a essa devolução deverá ser

contabilizado em conta própria, como redutora da receita bruta das vendas.

Considerando-se que determinada empresa recebe em devolução mercadorias de

cliente, cuja nota fiscal de devolução consta os seguintes dados:

Valor das mercadorias (100 peças X R$ 30,00) R$ 30.000,00

Valor do ICMS R$ 5.100,00

Valor do IPI R$ 300,00


O lançamento contábil das mercadorias recebidas em devolução poderá ser efetuado do

seguinte modo:

D - VENDAS CANCELADAS (Resultado) 29.700,00

D - IPI A RECUPERAR (Ativo Circulante) 300,00


e

D - ICMS A RECUPERAR (Ativo circulante)

C - ICMS SOBRE VENDAS (Resultado) 5.100,00

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O custo das mercadorias apropriado ao resultado e a conta de estoque serão ajustados da

seguinte forma:


C - CUSTO DAS MERCADORIAS VENDIDAS (Resultado) 22.000,00

Quando ocorre uma devolução de mercadorias que foram vendidas no exercício

anterior, existe a necessidade de um tratamento diferenciado no registro contábil, para que

esse fato não altere os resultados do exercício atual.

Assim, o registro será feito na forma de um cancelamento, neste exercício, de um

lucro bruto apurado no exercício anterior, que será tratado com uma despesa operacional e

não mais como uma conta redutora da conta que registra as vendas.

Com base nos dados do exemplo do subitem 4.2.1 teremos os seguintes lançamentos

contábeis:

a) Pelo registro da devolução:

D - PREJUÍZO NA DEVOLUÇÃO DE VENDAS DE EXERCÍCIO ANTERIOR (Resultado) 29.700,00

D - IPI A RECUPERAR (Ativo Circulante) 300,00


b) Pelo registro do ICMS:


C - PREJUÍZO NA DEVOLUÇÃO DE VENDAS DE EXERCÍCIO ANTERIOR (Resultado) 5.100,00

c) Pelo registro na entrada do estoque:


C - PREJUÍZO NA DEVOLUÇÃO DE VENDAS DE EXERCÍCIO ANTERIOR (Resultado) 22.000,00

IV - Contabilização dos Abatimentos

O abatimento incidente na operação comercial é decorrente de diversos fatores e,

como regra geral, ocorre em virtude de diferença na qualidade do produto ou atraso na entrega

da mercadoria. O abatimento não pode ser confundido com o desconto financeiro dado na

duplicata.

O abatimento deverá ser registrado como redução da receita bruta (vendedor) ou como

ajuste da compra (adquirente).

100

O registro contábil do abatimento obtido numa operação de compra poderá ser

efetuado do seguinte modo:


C - ABATIMENTO SOBRE COMPRAS (Resultado)

O registro contábil do abatimento concedido numa operação de venda poderá ser efetuado do

seguinte modo:

D - ABATIMENTO SOBRE VENDAS (Resultado)


V - Apuração da Receita Líquida

As operações contábeis realizadas neste trabalho refletem na elaboração da

demonstração do resultado do exercício e, mais especificamente, na determinação da receita

líquida de vendas. Na demonstração do resultado do exercício, a receita bruta de vendas e as

respectivas contas redutoras têm a seguinte disposição:

Receita bruta de vendas

(-) impostos incidentes sobre vendas

ICMS sobre vendas

PIS sobre vendas

Cofins sobre vendas

(-) vendas canceladas

(-) abatimentos sobre vendas

(=) receita líquida de vendas

101

52 - PROVISÕES PARA PAGAMENTO DE FÉRIAS DE EMPREGADOS

I - Previsão Legal Para Constituição da Provisão

A pessoa jurídica tributada com base no lucro real poderá deduzir, como custo ou

despesa operacional, em cada exercício social, importância destinada a constituir provisão

para pagamento de remuneração correspondente a férias de seus empregados (art. 279 do

RIR/94).

A faculdade de constituir essa provisão contempla a inclusão dos gastos já incorridos

com a remuneração de férias proporcionais, 1/3 (um terço) do adicional de férias e dos

encargos sociais incidentes sobre os valores que forem objeto de provisão, cujo ônus caiba à

pessoa jurídica.

É importante observar que a dedução da provisão para pagamento de remuneração de

férias somente é permitida quando devidamente quantificada e individualizada, conforme

decidiu o 1º Conselho de Contribuintes através do Acórdão nº 101-75.344/84.

Assim sendo, em virtude dessa limitação à dedução da provisão para férias, a sua

constituição precisa estar amparada em demonstrativo que quantifique e individualize as

férias incorridas.

II - Contagem de Dias de Férias

A contagem dos dias de férias será efetuada de acordo com o disposto no artigo 130 da

Consolidação das Leis do Trabalho (CLT).

O empregado adquire o direito ao período integral de férias, ou seja, 30 (trinta) dias,

após completar 1 (um) ano de serviço na empresa e desde que não tenha faltado ao trabalho,

injustificadamente, por mais de 5 (cinco) vezes.

Após cada período de 12 (doze) meses de vigência do contrato de trabalho, o

empregado terá direito a férias na seguinte proporção:

a) 30 (trinta) dias corridos, quando não houver faltado ao serviço mais de 5 (cinco) vezes;

b) 24 (vinte e quatro) dias corridos, quando houver tido de 6 (seis) a 14 (quatorze) faltas;

c) 18 (dezoito) dias corridos, quando houver tido de 15 (quinze) a 23 (vinte e três) faltas;

d) 12 (doze) dias corridos, quando houver tido de 24 (vinte e quatro) a 32 (trinta e duas)

faltas.

Relativamente aos períodos inferiores a 12 (doze) meses de serviço na data de encerramento

do balanço, tomar-se-á por base para contagem de dias de férias 1/12 (um doze avos) de 30

(trinta) dias por mês de serviço ou fração superior a 14 (quatorze) dias.

102

III - Cálculo da Provisão

O número de dias de férias, por empregado, será multiplicado por 1/30 (um trinta avos) da sua

remuneração mensal na época do encerramento do balanço, sendo referido valor acrescido de

1/3 (um terço), a título de adicional de férias, e mais os encargos sociais, cujo ônus couber à

empresa.

IV - Encargos Sociais Incidentes Sobre Férias

Além da provisão do valor correspondente à remuneração de férias, a empresa pode

provisionar os valores relativos às contribuições ao INSS e ao FGTS que incidirão sobre as

férias, que constituem encargo da empresa.

V - Provisão Excedente ao Valor do Limite Dedutível

Caso o valor provisionado exceda o limite dedutível para efeitos fiscais, o valor

excedente deverá ser adicionado ao lucro líquido na determinação do lucro real.

Esse valor poderá ser excluído na determinação do lucro real do período em que

preencher os requisitos para ser dedutível ou em que for revertido a crédito de conta de

resultado.

O montante da provisão para pagamento de remuneração de férias e dos encargos

sociais incidentes sobre referida remuneração será debitado em conta de custos ou despesas

operacionais.

No período seguinte, a conta de provisão, classificada no passivo circulante, será

debitada, até o limite provisionado, pelos valores pagos a qualquer beneficiário cujas férias ali

tenham sido incluídas.

Caso não haja saldo suficiente na conta de provisão, o excedente será debitado

diretamente a custos ou despesas operacionais.

Observe-se, ainda, que no final do período de apuração do imposto deverá ser efetuada

a reversão do saldo remanescente, se houver, e constituída nova provisão.

Utilizando-se da faculdade concedida pela legislação do imposto de renda, a

empresa "A" decidiu constituir provisão para pagamento de remuneração de férias no

período encerrado em 30.06.97, com base nos seguintes dados:

Férias vencidas e proporcionais R$ 7.000,00

INSS sobre férias R$ 1.820,00

FGTS sobre férias R$ 560,00

103

O lançamento contábil referente à constituição da provisão para pagamento de

remuneração de férias e respectivos encargos sociais poderá ser efetuado do seguinte modo:

a) Pelo valor da provisão para pagamento das férias:

D - PROVISÃO PARA PAGAMENTO DE FÉRIAS (Conta de Resultado)

C - PROVISÃO PARA PAGAMENTO DE FÉRIAS (Passivo Circulante) R$ 7.000,00

b) Pela provisão dos encargos sociais incidentes sobre as férias:

D - PROVISÃO PARA ENCARGOS SOCIAIS SOBRE FÉRIAS (Conta de Resultado)

C - PROVISÃO PARA ENCARGOS SOCIAIS SOBRE FÉRIAS (Passivo Circulante) R$ 2.380,00

Por ocasião do balanço levantado em 30.09.97, a empresa apurou os seguintes

valores relativos à provisão de férias e encargos sociais devidos:

- Férias vencidas e proporcionais: R$ 12.000,00

- INSS sobre remuneração de férias: R$ 3.120,00

- FGTS sobre remuneração de férias: R$ 960,00

Contabilmente, deverá ser efetuado o ajuste da conta que registra a provisão, da

seguinte forma:

a) Pelo ajuste do valor provisionado a título de remuneração de férias:

D - PROVISÃO PARA PAGAMENTO DE FÉRIAS (Conta de Resultado)

C - PROVISÃO PARA PAGAMENTO DE FÉRIAS (Passivo Circulante) R$ 5.000,00

Nota: Valor a ser provisionado em 30.09.97: 12.000,00

(-) valor provisionado em 30.06.97: 7.000,00

(=) valor do ajuste da provisão: 5.000,00

b) Pelo ajuste do valor provisionado a título de encargos sociais incidentes sobre férias:

D - PROVISÃO PARA ENCARGOS SOCIAIS SOBRE FÉRIAS (Conta de Resultado)

C - PROVISÃO PARA ENCARGOS SOCIAIS SOBRE FÉRIAS (Passivo Circulante) R$ 1.700,00

= Nota: valor a ser provisionado em 30.09.97: 4.080,00

(-) valor provisionado em 30.06.97: 2.380,00

(=) valor do ajuste da provisão: 1.700,00

104

No mês de outubro a empresa efetuou o pagamento de remuneração de férias cujos

valores são os seguintes:

- valor da remuneração de férias: R$ 10.000,00;

= - encargo de INSS: R$ 2.600,00;

- encargo de FGTS: R$ 800,00.

= Nota: Não consideramos os dados relativos ao Imposto de Renda na Fonte e o INSS retidos

do empregado.

Teremos os seguintes lançamentos contábeis:

a) Pelo pagamento da remuneração de férias:

D - PROVISÃO PARA PAGAMENTO DE FÉRIAS (Passivo Circulante)


b) Pela apropriação dos encargos sociais sobre a remuneração de férias paga:

D - PROVISÃO PARA ENCARGOS SOCIAIS SOBRE FÉRIAS(Passivo Circulante) R$ 3.400,00



No caso da perda do direito às férias pelo empregado, ou caso o montante da provisão

não tenha sido utilizado, tais valores, constantes da conta de provisão, deverão ser revertidos a

crédito da conta de resultado, da seguinte forma:

a) Pela reversão da provisão da remuneração de férias:

D - PROVISÃO PARA FÉRIAS (Passivo Circulante)

C - PROVISÃO PARA FÉRIAS (Conta de Resultado) R$ 2.000,00

Nota: Valor Provisionado = R$ 12.000,00

(-) Valor Pago = 10.000,00

(=) Saldo não Utilizado = 2.000,00

b) Pela reversão dos encargos incidentes sobre as férias:

D - PROVISÃO PARA ENCARGOS SOCIAIS INCIDENTES SOBRE FÉRIAS (Passivo Circulante)

C - PROVISÃO PARA ENCARGOS SOCIAIS INCIDENTES SOBRE FÉRIAS

(Conta de Resultado) 680,00

Nota: Valor Provisionado = R$ 4.080,00

105

(-) Encargos sobre o Valor Pago = 3.400,00

(=) Saldo não Utilizado = 680,00

VI - Não Constituição da Provisão

Caso a empresa não tenha efetuado a provisão para pagamento de férias, a totalidade

do valor pago ou creditado a esse título será deduzida, como custo ou despesa operacional, no

próprio mês em que ocorrer o pagamento, ainda que o período de gozo das férias pelo

empregado avance o período subseqüente (PN CST nº 8/85).

53 - PROVISÕES PARA O 13º SALÁRIO

O montante correspondente ao 13º salário e aos encargos sociais incidentes deve ser

registrado como custo de produção, quando se referir ao pessoal dos setores produtivos, ou

como despesa operacional, quando se referir ao pessoal dos setores administrativos ou de

vendas, tendo como contrapartida contas de "Provisão para 13º salário" e "Provisão para

encargos sociais sobre o 13º salário", ou em uma única conta intitulada "Provisão para 13º

salário e encargos sociais".

Por ocasião do pagamento da primeira parcela, a empresa deve registrá-lo em conta

intitulada "Adiantamento de 13º salário" no Ativo Circulante. Quando ocorrer a quitação da

gratificação, o valor constante da conta "Adiantamento de 13º salário" será baixado contra a

conta de "Provisão para 13º salário" no Passivo Circulante.

No pagamento do saldo ocorre a quitação da obrigação por parte da empresa. O

montante pago nesta ocasião poderá ser registrado diretamente à conta de provisão constituída

anteriormente.

Caso a empresa não tenha constituído a provisão, o valor pago e o valor lançado na

conta "Adiantamento de 13º salário" serão lançados diretamente à conta de custo ou despesa,

conforme o caso, no mês em que se der a quitação da gratificação.

Os registros contábeis a serem efetuados por ocasião do adiantamento, provisão e

encargos sociais relativos ao 13ºsalário, de acordo com a técnica contábil, considerando-

se os dados abaixo, são os seguintes:

Valor a ser provisionado em 30.11.97, pelo valor total, a título de 13º salário dos

empregados admitidos em 1996 à razão de 11/12: R$ 8.500,00

106

Valor dos encargos incidentes sobre o valor do 13º salário a ser provisionado (alíquota

hipotética de 26% de INSS e 8% de FGTS): R$ 2.890,00

Valor do adiantamento concedido em 30.11.97: R$ 4.250,00

Valor da quitação em 19.12.97: R$ 5.900,00

Valor hipotético do IRRF descontado dos empregados: R$ 700,00

Valor hipotético do INSS descontado dos empregados: R$ 800,00

Valor da diferença entre o valor dos encargos provisionados e o total dos encargos constantes

da folha de pagamento: R$ 561,00

I - Por ocasião do registro da provisão e do adiantamento, temos:

a) Pelo registro do valor provisão em 30.11.97:


C - PROVISÃO PARA 13º SALÁRIO (Passivo Circulante) 8.500,00

b) Pelo valor dos encargos incidentes sobre o valor do 13º salário:

D - ENCARGOS SOBRE 13º SALÁRIO (despesa operacional)

C - PROVISÃO PARA ENCARGOS SOBRE O 13º SALÁRIO (Passivo Circulante) 2.890,00

c) Pelo valor do adiantamento concedido em 30.11.97:

D - ADIANTAMENTO DE 13º SALÁRIO (Ativo Circulante)

C - CAIXA/BANCOS (Ativo Circulante) 4.250,00

II - Pelo registro da folha de pagamento do 13º salário, teremos os seguintes

lançamentos:

a) Pela baixa da provisão até o montante provisionado:

D - PROVISÃO PARA 13º SALÁRIO (Passivo circulante)

C - SALÁRIOS E ORDENADOS A PAGAR (Passivo Circulante) 8.500,00

107

b) Pelo registro da diferença entre o valor provisionado a título de 13º salário e o valor

da folha de pagamento:


C - SALÁRIOS E ORDENADOS A PAGAR (Passivo Circulante) 1.650,00

Nota: Valor da folha de pagamento: R$ 4.250,00 + R$ 5.900,00 = R$ 10.150,00

Valor provisionado: R$ 8.500,00 - R$ 10.150,00 = 1.650,00

c) Pela baixa da provisão para encargos sociais sobre o 13º salário até o montante

provisionado:

D - PROVISÃO PARA ENCARGOS SOBRE O 13º SALÁRIO (Passivo Circulante) 2.890,00

C - INSS A RECOLHER (Passivo Circulante) 2.210,00

C - FGTS a recolher (Passivo Circulante) 680,00

Nota: INSS a recolher: 26% X 8.500,00 = 2.210,00

FGTS a recolher: 8% X 8.500,00 = 680,00

d) Pelo registro da diferença apurada entre o valor dos encargos provisionados e o valor

constante da folha de pagamento:

D - ENCARGOS SOBRE O 13º SALÁRIO (despesa operacional) 561,00

C - INSS A RECOLHER (Passivo Circulante) 429,00

C - FGTS a recolher (Passivo Circulante) 132,00

Nota: INSS a recolher = 10.150,00 X 26% = 2.639,00 - 2.210,00 = 429.00

FGTS a recolher = 10.150,00 X 8% = 812,00 - 680,00 = 132,00.

e) Pelo registro da baixa do adiantamento de 13º salário:


C - ADIANTAMENTOS DE 13º SALÁRIO (Ativo Circulante) 4.250,00

f) Pelo valor do INSS retido dos empregados:


C - INSS A RECOLHER (Passivo Circulante) 800,00

108

g) Pelo valor do IRRF retido dos empregados:


C - IRRF A RECOLHER (Passivo Circulante) 700,00

h) Pelo valor líquido pago:


C - CAIXA/BANCO (Ativo Circulante) 4.400,00

Nota: Valor da quitação 5.900,00 - IRRF 700,00 - INSS 800,00 = 4.400,00

54 - AQUISIÇÕES DE BENS PARA O ATIVO IMOBILIZADO ATRAVÉS DO

FINAME

Quando a empresa adquire bens para o ativo imobilizado através do Finame, deverá

considerar como custo a ser ativado o preço total constante da nota fiscal do fornecedor,

acrescido de outros dispêndios, como, por exemplo, o frete e o seguro cobrados à parte.

As despesas financeiras decorrentes do empréstimo contraído para aquisição de bens

do Ativo Imobilizado não devem ser incluídos no custo de aquisição dos bens adquiridos,

devendo ser lançados como despesas financeiras pelo regime de competência.

Ressalte-se que as obrigações contraídas, cujo prazo de vencimento final ocorra após o

término do exercício social seguinte àquele em que houve a contratação, serão classificadas

no Exigível a Longo Prazo e, por ocasião do levantamento do balanço, serão transferidas as

parcelas que devem ser liquidadas no exercício social seguinte, para o Passivo Circulante.

Considerando-se que determinada empresa tenha adquirido equipamentos para

unidade fabril, em dezembro/96, no valor de R$ 300.000,00, sendo que 65% deste valor foi

financiado pelo Finame, e será pago em 39 parcelas. Na data em que o financiamento foi

liberado, o bem foi entregue e foi pago R$ 2.600,00 a título de taxas e comissões bancárias.

Temos os seguintes lançamentos contábeis:

a) Pelo registro do bem:

D - EQUIPAMENTOS (Ativo Imobilizado) 300.000,00

C - FINANCIAMENTOS - FINAME (Passivo Circulante) 60.000,00

C - FINANCIAMENTOS - FINAME (Exigível a Longo Prazo) 135.000,00


109

Nota: 300.000 x 65% = 195.000.00

R$ 195.000,00 : 39 = R$ 5.000,00

12 parcelas X 5.000,00 = 60.000,00 (Passivo Circulante)

27 parcelas X 5.000,00 = 135.000,00 (Exigível a Longo Prazo)

b) Pelo registro das despesas financeiras:

D - DESPESAS FINANCEIRAS ( Resultado)


c) Por ocasião do pagamento das parcelas com juros e atualização monetária previstos

no contrato (12% sobre a parcela):

D - FINANCIAMENTOS - FINAME (Passivo Circulante) 5.000,00

D - DESPESAS FINANCEIRAS (Resultado) 600,00


55 - ADIANTAMENTOS PARA FUTURO AUMENTO DE CAPITAL

Os adiantamentos para aumento de capital são recursos recebidos pela empresa de seus

acionistas ou quotistas destinados a serem utilizados como aporte de capital.

O problema dos adiantamentos para aumento de capital reside na classificação contábil

como passivo exigível ou como patrimônio líquido, uma vez que existe a possibilidade da

não- incorporação ao capital e de sua devolução ao investidor.

A Lei nº 6.404/76 é omissa no tratamento dos valores recebidos por conta de futuros

aumentos de capital.

O Fisco firmou entendimento através dos Pareceres Normativos CST nº 23, de

26.06.81 e CST nº 28, de 21.12.84, que, em suma, estabelecem o seguinte:

1. Ocorrendo a eventualidade de adiantamento para futuro aumento de capital, qualquer

que seja a forma pela qual os recursos tenham sido recebidos, mesmo que sob a condição para

utilização exclusiva em aumento de capital, esses ingressos deverão ser mantidos fora do

patrimônio líquido, por serem esses adiantamentos considerados obrigação para com

terceiros, podendo ser exigidos pelos titulares enquanto o aumento de capital não se

concretizar.

110

2. O patrimônio líquido fica definitivamente aumentado quando, após a subscrição,

ocorrer o recebimento de cada parcela de integralização.

Assim sendo, o Fisco determina a classificação dos adiantamentos para futuro aumento de

capital como exigibilidades.

De Acordo Com a Técnica Contábil, quando os adiantamentos para aumento de capital

são recebidos com cláusula de absoluta condição de permanência na sociedade, não há porque

considerá-los como exigíveis, admitindo-se que esses adiantamentos sejam classificados

como parte integrante do patrimônio líquido.

Por outro lado, se os recursos entregues pelos sócios a título de adiantamentos para

aumento de capital vierem a ser devolvidos ao investidor ou não incorporados ao capital, não

se deve, na existência de tal dúvida, classificá-los no patrimônio líquido, devendo, então,

figurar no passivo exigível.

Da mesma forma, os recursos recebidos de acionistas ou quotistas que estejam

destinados e vinculados a aumento de capital, por força de disposições contratuais

irrevogáveis ou legais, não devem ser tratados como exigibilidades, mas como conta

integrante do patrimônio líquido. A destinação dos adiantamentos recebidos com a intenção

de capitalização deve estar documentada por instrumentos formais irrevogáveis dos

acionistas, quotistas e órgãos diretivos da empresa e não somente por intenções declaradas

verbalmente.

Diante do exposto, os adiantamentos para aumento de capital devem ser classificados

como parte integrante do patrimônio liquido, em conta distinta, com a devida evidenciação de

sua origem, montante e finalidade. Caso pairem dúvidas de que os valores irão se incorporar

ao capital, tais valores serão classificados como passivo exigível.

Contabilmente, no recebimento de tais recursos, a empresa poderá fazer o seguinte

registro:

D - DISPONIBILIDADES (Ativo Circulante)

C - ADIANTAMENTO PARA AUMENTO DE CAPITAL (Patrimônio Liquido)

Quando formalizar o aumento de capital, o registro contábil será:

D - ADIANTAMENTO PARA FUTURO AUMENTO DE CAPITAL (Patrimônio Liquido)

C - CAPITAL SOCIAL (Patrimônio Líquido)

111

56 - AJUSTES CONTÁBEIS DE EXERCÍCIOS ANTERIORES

Os registros dos fatos contábeis são suscetíveis de erros, que poderão ou não interferir

na apuração do resultado e, conseqüentemente, na base imponível do Imposto de Renda

relativo ao exercício em determinado período.

Partindo do pressuposto de que a escrituração contábil é a fonte de informações para a

apuração do lucro ou prejuízo fiscal, qualquer erro no registro de um fato, via de regra, poderá

provocar o aumento ou diminuição do imposto devido em determinado exercício.

Neste trabalho, analisaremos alguns casos determinantes ou não na mensuração do

lucro, procurando demonstrar as causas e os efeitos do erro, bem como a sua regularização na

escrituração contábil da empresa.

I - Critério Para Utilização da Conta "Ajustes de Exercícios Anteriores"

Segundo a Lei da S/A, o lucro líquido do exercício não deve estar influenciado por

efeitos que pertençam a exercícios anteriores, ou seja, deverão transitar pelo balanço de

resultados somente os valores que competem ao respectivo período.

Como ajustes de exercícios serão considerados apenas os decorrentes de efeitos da

mudança de critério contábil, ou da retificação de erro imputável a determinado exercício

anterior, e que não possam ser atribuídos a fatos subseqüentes.

1 - Mudança de Critério Contábil

A modificação de métodos ou critérios contábeis poderão ter ou não efeitos relevantes

e, também, poderão influenciar ou não a apuração do lucro líquido do exercício.

Observe-se que quando a modificação de métodos ou critérios contábeis afetar a apuração do

lucro líquido do exercício, o efeito correspondente deverá ser lançado, conforme o caso, a

débito ou a crédito da conta de "Lucros ou Prejuízos Acumulados".

O Manual de Contabilidade da Fipecafi cita os seguintes exemplos de alterações de critérios

contábeis:

a) alteração do método de avaliação dos estoques (do custeio direto para o custeio por

absorção ou do FIFO para o médio etc.);

b) passagem do regime de caixa para o de competência, na contabilização do Imposto de

Renda (e outros passivos);

c) mudança no método de avaliação dos investimentos (do método do custo para o da

equivalência patrimonial).

112

2 - Retificações de Erros de Exercícios Anteriores

A retificação de erros de exercícios anteriores poderá afetar, também, o lucro líquido

do exercício. Nesse caso, o valor correspondente a retificação será lançado, conforme o caso,

a débito ou a crédito da conta de "Lucros ou Prejuízos Acumulados". Note-se que os ajustes

são aqueles resultantes de efeitos na retificação de erro imputável a determinado exercício

anterior e que não possam ser atribuídos a fatos subseqüentes.

O Manual de Contabilidade da Fipecafi adverte que se deve ter bastante cautela e

prudência para registrar ajustes por erros de exercícios anteriores diretamente na conta de

Lucros Acumulados, e não se deve dar esse tratamento a pequenos valores.

3 - Erros Com Contas Patrimoniais

Regra geral, os erros cometidos com contas patrimoniais, tais como inversão de

lançamento, contrapartida a débito em conta indevida ou contrapartida a crédito em conta

indevida, não provocam influência na determinação do lucro e, por inferência, no resultado

tributável do exercício.

O reflexo na determinação do resultado do exercício, via de regra, só ocorre quando a

contrapartida das contas patrimoniais transitar pelo balanço de resultados e,

conseqüentemente, se traduzem em aumento, redução ou postergação do pagamento do

Imposto de Renda.

II - Aumento Indevido do Resultado na Escrituração Contábil

Os erros contábeis mais comuns que se traduzem em aumento indevido do resultado

podem ocorrer devido a:

a) despesa lançada a menor do que a efetivamente paga ou incorrida;

b) receita lançada a maior ou manutenção na contabilidade de valor de receita, cuja nota fiscal

já foi objeto de cancelamento;

c) falta de registro referente a baixa de bens do ativo permanente.

Fora os casos retro descritos, é óbvio, existem outros que podem causar distorções na

determinação do resultado.

113

III - Procedimento Contábil Para Regularização do Erro

Supondo-se que os erros que provocam aumento indevido do resultado tenham sido

detectados após o encerramento do período, o procedimento contábil a ser seguido pela


a) lançamento de ajuste a débito da conta "Ajustes de Exercícios Anteriores";




Exemplo:

Imaginemos que no ano-calendário de 1997 a empresa, inadvertidamente, não efetuou

o registro contábil referente ao cancelamento de uma nota fiscal no valor de R$ 60.000,00

ocorrendo a sua regularização no período subseqüente.

Os ajustes contábeis, no exemplo proposto, serão efetuados da seguinte forma:



Valor relativo baixa da duplicata nº ..... referente a nota fiscal nº ..... de ........ cancelada.



Transferência referente ajustes efetuados no período de 1997.


C - LUCROS OU PREJUÍZOS ACUMULADOS (Passivo Circulante) 9.000,00

Valor relativo Imposto de Renda calculado sobre o valor contido no resultado do

ano- calendário de 1997 (R$ 60.000,00 x 15%).

Caso não haja saldo na conta de provisão para Imposto de Renda, em virtude da

empresa já ter efetuado o pagamento do mesmo, o ajuste deverá ser efetuado tendo como

contrapartida a conta de impostos a recuperar no Ativo Circulante.

114

IV - Redução Indevida do Resultado na Escrituração Contábil

Por sua vez, os erros de natureza contábil que implicam redução indevida do resultado,

via de regra, são ocasionados por:

a) registro em conta indevida referente ao recebimento de uma duplicata;

b) subavaliação do estoque final de mercadorias, resultando em aumento excessivo do CMV;

c) inobservância do regime de competência na escrituração da receita, rendimento, custo ou

dedução;

d) registro a débito em conta de resultado referente a conserto de bens do ativo imobilizado,

que resulte em aumento da vida útil superior a um ano em relação a sua (s) data (s) de

aquisição;

e) constituição da provisão para férias em desacordo com a legislação;

f) constituição de outras provisões ou excesso em relação ao limite fiscal previsto na

legislação.

V - Procedimento Contábil Para Regularização do Erro

Supondo-se que os erros que provocam a redução indevida do resultado tenham sido

detectados após o término do exercício, o procedimento contábil a ser seguido pela empresa

será o seguinte:

a) lançamento de ajuste a crédito da conta "Ajustes de Exercícios Anteriores";




Exemplo:

Imaginemos que determinada empresa tenha desembolsado a importância de R$

10.000,00 na reforma de um veículo e, em decorrência dessa reforma, houve um aumento de

vida útil superior a um ano.

O registro contábil foi feito erroneamente, da seguinte forma:

D -DESPESAS DE CONSERVAÇÃO DE VEÍCULOS (Resultado)


Valor relativo nota fiscal nº .... de ......... da Reformadora Alfa Ltda.

115

No exercício seguinte, o erro foi detectado e o ajuste contábil foi procedido da seguinte

forma:

D - VEÍCULOS (Ativo Permanente)


Valor relativo nota fiscal nº .... de ....... da Reformadora Alfa Ltda. referente a reforma do

veículo marca.....tipo.....motor..... cujo lançamento ora regularizamos.



Transferência referente ajustes efetuados no ano-calendário de 1997.


C - PROVISÃO PARA IMPOSTO DE RENDA (Passivo Circulante) 1.500,00

Valor relativo Imposto de Renda incluso no valor retificado (R$ 10.000,00 x 15%).

57 - DEPÓSITOS JUDICIAIS

A questão dos depósitos judiciais na discussão de tributos tem-se constituído,

efetivamente, quanto ao tratamento tributário, num dos maiores dilemas para as empresas.

Os depósitos em garantia de instância estão disciplinados pelo Decreto-lei nº 1.737, de

20.12.79, e são mais freqüentes nos mandados de segurança impetrados com a finalidade de

evitar pagamento de tributos.

Os depósitos serão efetuados na Caixa Econômica Federal, em dinheiro ou em títulos

públicos federais, e podem ser facultativos ou obrigatórios.

A autoridade judiciária pode se posicionar da seguinte forma em relação às discussões

que envolvem o pagamento de tributos:

a) concessão de medida liminar não condicionada a depósito;

b) concessão de medida liminar condicionada a depósito.

I - Concessão de Medida Liminar Não Condicionada a Depósito

Quando a medida liminar é concedida sem a obrigatoriedade do depósito, a impetrante não

terá nenhum registro a fazer em sua contabilidade.

Seria um contra-senso discutir a inconstitucionalidade de um tributo e/ou uma contribuição,

obter a medida liminar e reconhecer a sua dedutibilidade na determinação do lucro real. Aliás,

116

acertadamente, essa é a posição do Fisco manifestada nas consultas formuladas ao

Departamento da Receita Federal.

II - Concessão de Medida Liminar Condicionada a Depósito

A concessão de medida liminar condicionada a depósito coloca o contribuinte em

dúvida frente à atualização monetária ou não dos depósitos judiciais.

Segundo o entendimento da Receita Federal, os depósitos judiciais relativos aos tributos e

contribuições que estão sendo questionados na justiça deverão ser atualizados

monetariamente.

A jurisprudência administrativa vem, interativamente, sustentando a mesma posição

da Receita Federal, conforme demonstram as seguintes decisões:

"Na determinação do lucro operacional, a empresa deverá incluir a correção monetária

dos depósitos judiciais por ela efetuados (Acórdão nº 105-5.002/90 - DOU de 22.02.91)."

"As variações monetárias auferidas, pelo depositante, em depósito judicial efetivado

para garantia de instância, são apropriáveis ao resultado no período-base a que competirem

(Acórdão nº 101 - 79.781/90 - DOU de 19.09.90)."

Não obstante o posicionamento do Fisco e do próprio 1º Conselho de Contribuintes,

entendemos que inexiste o fato gerador do imposto de renda conforme preconizado no artigo

43 do Código Tributário Nacional, por absoluta ausência de acréscimo patrimonial tributável,

uma vez que, a nosso ver, não surgiu para o contribuinte a aquisição da disponibilidade

jurídica ou econômica de renda. O depósito judicial, como se sabe, é indisponível para o

contribuinte e, destarte, o valor decorrente da atualização monetária não poderá se traduzir

num acréscimo patrimonial.

De qualquer modo, o contribuinte que fizer a opção pela não atualização dos depósitos

judiciais deve se prevenir contra futuras investidas do Fisco.

De acordo com o art. 3º do Decreto-lei nº 1.737/79, os depósitos em dinheiro não

vencerão juros, enquanto os juros dos títulos depositados em garantia reverterão à Caixa

Econômica Federal a título de remuneração pelos serviços de depósito dos títulos.

A pessoa jurídica que estiver discutindo judicialmente a legalidade da exigência de

algum tributo e for obrigada a efetuar o depósito do valor deverá registrar contabilmente este

fato da seguinte forma:

a) Pela realização do depósito:

D - DEPÓSITOS JUDICIAIS (Ativo Circulante)

C - BANCO CONTA MOVIMENTO (Ativo Circulante)

117

b) Pelo reconhecimento da variação monetária do valor depositado:

D - DEPÓSITOS JUDICIAIS (Ativo Circulante)

C - VARIAÇÃO MONETÁRIA ATIVA (Conta de Resultado)

c) Pelo recebimento do valor corrigido do depósito, quando da decisão definitiva (ganho

de causa):

D - BANCO CONTA MOVIMENTO (Ativo Circulante)

C - DEPÓSITOS JUDICIAIS (Ativo Circulante)

d) Pela transferência à Fazenda Pública do depósito convertido em renda (perda da

causa):

D - CONTA DE DESPESA CORRESPONDENTE AO TRIBUTO CONTESTADO (Conta de Resultado)

C - DEPÓSITOS JUDICIAIS (Ativo Circulante)

58 - ADIANTAMENTO PARA DESPESAS DE VIAGENS

Abordaremos, neste trabalho, os procedimentos para o registro contábil dos valores

entregues como adiantamento para despesas de viagens, aos funcionários ou diretores que

viajem a serviço da empresa, bem como a baixa de tais valores mediante a prestação de contas

pelo viajante.

Suponhamos que o diretor de uma empresa recebeu, a título de adiantamento de

viagens, o valor de R$ 5.000,00 para pagamento de suas despesas. Quando do seu retorno,

apresentou o relatório e os comprovantes de despesas no valor de R$ 4.200,00 e restituiu à

empresa R$ 800,00 em dinheiro:

a) Pelo registro do adiantamento:

D - ADIANTAMENTO PARA DESPESAS DE VIAGENS (Ativo Circulante)


b) Pelo registro da prestação de contas quando do retorno:

D - DESPESAS DE VIAGENS (Conta de Resultado)

C - ADIANTAMENTO PARA DESPESAS DE VIAGENS (Ativo Circulante) R$ 4.200,00

118

c) Pela restituição do saldo não utilizado:

D - CAIXA/BANCO (Ativo Circulante)

C - ADIANTAMENTO PARA DESPESAS DE VIAGENS (Ativo Circulante) R$ 800,00

Caso o valor do relatório de despesas apresentasse um valor de R$ 5.500,00, a empresa

teria que reembolsar ao diretor R$ 500,00, referente aos gastos excedentes. Neste caso,

teremos o seguinte lançamento contábil complementar:

D - DESPESAS DE VIAGENS (Conta de Resultado)

C - CAIXA/BANCOS (Ativo Circulante) R$ 500,00

59 - AUMENTO DE CAPITAL COM LUCROS ACUMULADOS E RESERVA DE

CORREÇÃO MONETÁRIA - ALTERAÇÃO CONTRATUAL

Na sociedade por quotas de responsabilidade limitada, os sócios podem decidir por

aumentar o capital social, utilizando o saldo das contas de lucros acumulados e reserva de

correção monetária.

A conta de reserva de correção monetária registra a correção monetária do capital

social integralizado, por ocasião do cálculo da correção monetária de balanço em vigor até

31.12.95.

Por outro lado, a conta de lucros acumulados registra o lucro líquido do exercício, que

permanece suspenso, até que os sócios deliberem por sua distribuição ou capitalização.

A capitalização dos valores mencionados depende de alteração do contrato social,

onde deverá constar expressamente que a integralização está sendo efetuada com o

aproveitamento de lucros acumulados e da reserva de correção monetária e a proporção que

cabe a cada sócio.

Com base nos dados acima, o registro contábil correspondente ao aumento do capital

social mediante aproveitamento do saldo da conta de reserva de correção monetária do capital

e do saldo de lucros acumulados, na data do instrumento de alteração contratual, será o

seguinte:

D - RESERVA DE CORREÇÃO MONETÁRIA DO CAPITAL SOCIAL (Patrimônio Líquido)

C - CAPITAL SOCIAL (Patrimônio Líquido) VALOR = 10.000,00

Valor ref. ao aumento do Capital Social mediante aproveitamento do saldo da reserva

de correção monetária do capital, conforme cláusula 3ª do instrumento de alteração contratual

119

registrado na Junta Comercial do Estado ......, sob o nº ....., atribuído proporcionalmente à

participação de cada sócio, a saber:

Sócio A R$ 5.000,00

Sócio B R$ 5.000,00

D - RESERVA DE CORREÇÃO MONETÁRIA DO CAPITAL (Patrimônio Líquido)

C - CAPITAL SOCIAL (Patrimônio Líquido) 10.000,00

Valor ref. ao aumento do capital social mediante aproveitamento do saldo da conta

lucros acumulados, conforme cláusula 3ª do instrumento de alteração de contrato social

registrado na Junta comercial do Estado...., sob o nº ....., atribuído proporcionalmente à

participação de cada sócio, a saber:

Sócio A R$ 5.000,00

Sócio B R$ 5.000,00

60 - DEMOLIÇÃO DE EDIFICAÇÕES

Neste trabalho, abordaremos o tratamento contábil e fiscal da demolição de

edificações para construção de prédio novo, previsto no Parecer Normativo nº 72/77.

I - Aquisição de Terreno Com Edificação a Ser Demolida

Na aquisição de terreno contendo edificação a ser demolida para construção de novo

prédio, o valor total pago pelo imóvel deve ser contabilizado em conta própria representativa

do terreno, visto que o investimento teve por objeto a obtenção deste, sendo irrelevante que no

documento de compra e venda haja o destaque do valor do terreno e da edificação.

Por serem dispêndios vinculados à realização da obra nova, os gastos com a demolição

devem ser ativados como parcela integrante do custo da construção nova.

Com relação à venda do material originário da demolição, seu valor poderá ter uma

das seguintes destinações, a critério do contribuinte:

a) ser deduzido do valor ativado como custo do terreno, de forma que este se ajuste à

realidade econômica;

b) ser contabilizado como receita não operacional, tributável pelo imposto de renda;

c) ser deduzido do custo da demolição, ativado como parcela integrante do custo da

construção nova.

120

II - Demolição de Construção Incorporada no Ativo Permanente

No caso de demolição de edificações registradas no ativo permanente como parte

integrante de imóvel anteriormente incorporado, o valor contábil da construção a ser demolida

(valor registrado na contabilidade, corrigido monetariamente até 31.12.95, diminuído da

depreciação acumulada) terá o tratamento de perda de capital, sendo como tal dedutível do

lucro real.

Se a contabilidade na empresa não oferecer elementos que permitam individualizar o

valor da construção a ser demolida, em virtude desta fazer parte de um conjunto maior, ou

mesmo por ter sido o imóvel adquirido já construído e a escritura respectiva não destacar os

valores do terreno e da construção, deverá ser providenciada uma avaliação por peritos que

determine a parcela do valor contabilizado do imóvel, que corresponda à construção a ser

demolida.

O custo da demolição, neste caso, deverá ser ativado.

III - Tratamento do Valor da Venda do Material

Quanto ao valor da receita eventualmente obtida com a venda do material demolido,

aplica-se também o tratamento mencionado no item 2.2 no que concerne à apropriação como

receita (letra "b"), ou opcionalmente, dedução do custo da demolição a ser ativado (letra "c"),

não se aplicando, neste caso, a faculdade expressa na letra "a" desse mesmo item.

61 - ATIVIDADE RURAL

I - Atividades Agrícolas

Para a classificação de cultura agrícola consideramos, basicamente, dois tipos de cultura:

a) cultura temporária;

b) cultura permanente.

1 - Cultura Temporária

São aquelas sujeitas ao replantio após a colheita, possuindo período de vida muito

curto entre o plantio e a colheita, como, por exemplo, os cultivos de feijão, legumes, arroz,

trigo, etc. Durante o ciclo produtivo, os custos pagos ou incorridos, nesta cultura, serão

acumulados em conta específica que pode ser intitulada como "Cultura Temporária em

Formação" – Estoques - Ativo Circulante.

121

Após a colheita, esta conta deverá ser baixada pelo seu valor de custo e transferida para uma

nova conta, que poderá ser denominada "Produtos Agrícolas" - Estoques - Ativo Circulante,

especificando o tipo de produto.

2 - Cultura Permanente

São aquelas não sujeitas ao replantio após a colheita, uma vez que propiciam mais de

uma colheita ou produção, bem como apresentam prazo de vida útil superior a um ano, como,

por exemplo: laranjeira, macieiras, plantações de café, etc.

Durante a formação dessa cultura, os gastos são acumulados na conta "Cultura

Permanente em Formação" - Imobilizado.

Quando atingir a sua maturidade e estiver em condições de produzir, o saldo da conta

da cultura em formação será transferido para a conta "Cultura Permanente Formada", no

grupo Imobilizado, especificando-se o tipo de cultura.

Esta conta está sujeita à depreciação a partir do mês em que começar a produzir.

Durante o período de formação do produto a ser colhido (maçã, uva, laranja, etc.) os

custos pagos ou incorridos serão acumulados em conta específica, que poderá ser denominada

de "Colheita em Andamento"- Estoques – Ativo Circulante, devendo-se especificar o tipo de

produto que vai ser colhido.

Após a colheita, esta conta deverá ser baixada pelo seu valor de custo e transferida

para uma nova conta denominada "Produtos Agrícolas" - Estoques - especificando-se o tipo

de produto colhido.

II - Atividades Pecuárias

Na contabilidade da empresa com exploração de atividade pecuária, o rebanho existente

deverá ser classificado de acordo com o tipo de criação e finalidade:

I - No Imobilizado - Ativo Permanente:

a) Gado Reprodutor: representado por bovinos, suínos, ovinos, eqüinos e outros destinados à

reprodução, ainda que por inseminação artificial;

b) Rebanho de Renda: representado por bovinos, suínos, ovinos, eqüinos e outros que a

empresa explora para produção de bens que constituem objeto de suas atividades;

c) Animais de Trabalho: representados por eqüinos, bovinos, muares, asininos destinados a

trabalhos agrícolas, sela e transporte.

122

Em decorrência dessa classificação no Ativo Permanente, esses bens ficam sujeitos à

depreciação a partir do momento em que estiver em condições de produzir ou posto em

funcionamento ou uso.

II - Estoque - Ativo Circulante:

Classificam-se no ativo circulante as disponibilidades, os direitos realizáveis no curso

do exercício social subseqüente e as aplicações de recursos em despesas do exercício

seguinte.

Portanto, os rebanhos que se destinam à venda ou ao consumo serão registrados nessa conta e

ficarão sujeitos à avaliação de estoque, pelo preço de mercado, custo médio ou inventário

físico (PN CST nº 6/79).

III - Crias novas:

É recomendável que a cria recém-nascida seja classificada primeiramente no Estoque-

AC até que atinja uma idade em que possa ser analisada a sua habilidade para o trabalho,

procriação ou engorda, quando então será definida a sua permanência no ativo circulante ou a

sua reclassificação para o Imobilizado - Ativo Permanente.

O valor do custo das crias nascidas poderá ser apurado pelo preço real de custo ou pelo

preço corrente de mercado, gerando, nesse último caso, uma receita de "superveniência ativa".

O desaparecimento ou morte de animais terão seus valores registrados em conta de

resultado como "insubsistências ativas".

III - Receitas da Atividade Rural

As receitas operacionais da atividade rural são aquelas provenientes do giro normal da

empresa, em decorrência da exploração das respectivas atividades rurais.

Entende-se por giro normal da empresa as receitas diversas que sejam inerentes à atividade

rural, como, por exemplo, o aluguel ou arrendamento de bens imobilizados utilizados na

produção, bem como o ganho de capital apurado na alienação de bens do ativo imobilizado,

excetuada a terra nua.

IV - Despesas de Custeio

Consideram-se despesas de custeio, dedutíveis na apuração do resultado da atividade rural,

aquelas necessárias à percepção dos rendimentos e à manutenção da fonte produtora e que

123

estejam relacionadas com a natureza da atividade exercida, apropriando-as em função do

regime de competência.

V - Avaliação de Estoque

O estoque final de produtos agrícolas, animais e extrativos, existente no encerramento

do período-base, deverá ser avaliado com base num dos seguintes critérios de avaliação:

a) custo médio;

b) custo de aquisições mais recentes (PEPS);

c) inventário físico (contagem física) avaliado aos preços unitários praticados mais

recentemente nas compras; e

d) preços correntes no mercado.

Observe-se que a avaliação do estoque a preços de mercado, embora de apuração mais

prática, implica no reconhecimento da valorização como receita tributável no período.

62 - ATIVIDADES IMOBILIÁRIAS - CUSTOS CONTRATADOS

A pessoa jurídica, cujo objetivo é a atividade imobiliária (incorporação imobiliária ou

construção de prédio destinado à venda), poderá computar na formação do imóvel vendido:

a) os custos pagos ou incorridos;

b) os custos contratados;

c) os custos orçados.

I - Apropriação dos Custos Contratados

Os custos contratados somente poderão ser computados quando o empreendimento

imobiliário compreender duas ou mais unidades. A sua apropriação deverá ser efetuada a cada

uma das unidades, mediante rateio baseado em critério usual no tipo de empreendimento

imobiliário. Assim, se determinada empresa houver contratado custo no valor de

R$ 80.000,00 para a conclusão de um empreendimento imobiliário com 8.000 m2 que

compreenda 40 unidades de 200 m2 cada uma, o rateio referente a cada unidade vendida será

feito do seguinte modo:

R$ 80.000,00 / 8.000 m2 = R$ 10,00 por m2

R$ 10,00 x 200 m2 = R$ 2.000,00

124

II - Atualização Monetária dos Custos Contratados

A empresa imobiliária poderá proceder a atualização monetária dos custos contratados.

A atualização, no entanto, somente poderá ser feita se existir cláusula contratual nesse sentido

entre a empresa imobiliária e o fornecedor dos bens ou serviços.

Portanto, os custos contratados, como se observa, poderão ser atualizados com base no

indexador constante do contrato de fornecimento de bens ou serviços realizados entre a

empresa imobiliária e o respectivo fornecedor.

Os valores referentes à atualização monetária dos custos contratados serão

computados, no custo de cada unidade vendida, mediante rateio baseado em critério usual no

tipo de empreendimento imobiliário.

III - Contabilização dos Custos Contratados

O registro contábil do custo contratado deve ser feito apenas em relação à unidade

imobiliária vendida. Isso significa que os custos contratados relativos às unidades a vender

não deverão ser registrados na contabilidade. Se, no exemplo constante do tópico 2 retro,

foram vendidas 10 unidades imobiliárias, o custo contratado a ser registrado na contabilidade

corresponderá a R$ 10.000,00.

O valor dos custos contratados respectivos ao imóvel vendido deverá ser creditado à

conta específica do passivo circulante ou do passivo exigível a longo prazo, na data da

efetivação da venda, em contrapartida a um dos seguintes débitos:

a) débito à conta própria de resultado do período-base, se referente a unidade não concluída

vendida à vista, ou vendida a prazo ou à prestação, com pagamento total contratado para o

curso do período-base da venda;

b) débito à conta própria do grupo de resultados de exercícios futuros, se referente a unidade

não concluída vendida a prazo ou à prestação, com pagamento restante ou pagamento total

contratado para depois do período-base da venda, na hipótese de opção pelo reconhecimento

do lucro bruto proporcionalmente à receita da venda recebida.

Exemplo:

Admitindo-se que determinada empresa imobiliária tenha apresentado a seguinte

situação em relação a um empreendimento imobiliário:

área do empreendimento imobiliário 4.000 m2

área de cada unidade imobiliária 100 m2

custo contratado para conclusão do empreendimento R$ 160.000,00

custo rateado em relação a cada unidade imobiliária R$ 4.000,00

125

Foram vendidas 6 (seis) unidades imobiliárias nas seguintes condições:

a) 3 (três) unidades vendidas à vista;

b) 3 (três) unidades vendidas a prazo, com 50% no ato da venda e 50% no período-base

seguinte.

Com base nos dados acima, os custos contratados serão registrados na contabilidade, do

seguinte modo:

a) em relação às 3 (três) unidades vendidas à vista (custo contratado de cada obra

R$ 4.000,00 x 3 = R$ 12.000,00):

D - CUSTO DE IMÓVEIS VENDIDOS (Conta de Resultado)

C - CUSTOS CONTRATADOS (Passivo Circulante) R$ 12.000,00

b) em relação às 3 (três) unidades vendidas com recebimento de 50% no ato da venda e 50%

no período-base seguinte:

D - CUSTO DE IMÓVEL VENDIDO (Conta de Resultado) R$ 6.000,00

D - CUSTO DIFERIDO DE IMÓVEL VENDIDO (Resultado de Exercícios Futuros) R$ 6.000,00

C - CUSTOS CONTRATADOS (Passivo Circulante) R$ 12.000,00

IV- Custos Contratados Após a Efetivação da Venda

Os custos contratados após o dia da efetivação da venda, bem como as atualizações

monetárias dos contratos de fornecimento de bens ou serviços ocorridas depois dessa data,

serão creditados à conta do passivo circulante ou passivo exigível a longo prazo, em

contrapartida à conta específica de resultado do período-base ou à conta própria do grupo de

resultados de exercícios futuros.

V - Cumprimento do Contrato Pelos Fornecedores Dos Bens ou Serviços

O cumprimento do contrato pelos fornecedores dos bens ou serviços, parcial ou

totalmente, ensejará a baixa contábil mediante débito da conta específica do passivo circulante

e crédito à conta de obras em andamento, classificada no ativo circulante.

VI - Demonstração Analítica Dos Custos Contratados

A empresa imobiliária fica obrigada a manter, à disposição do Fisco, demonstração

analítica, por empreendimento, dos custos contratados incluídos na formação do custo de cada

126

unidade vendida, assim como dos efeitos da atualização monetária dos respectivos contratos

de fornecimento de bens ou serviços.

63 - CISÃO DE SOCIEDADES

Na cisão total, o patrimônio da sociedade cindida é integralmente vertido para as

sociedades recipientes, resultando, por conseqüência, na extinção daquela.

Assim sendo, conclui-se que o pressuposto básico da cisão total é a versão de todo o

patrimônio da sociedade cindida a duas ou mais sociedades, sendo irrelevante se estas já

existiam ou se foram constituídas para essa finalidade.

Alerte-se que a existência de apenas uma sociedade recipiente corresponderia à figura

da incorporação, definida no artigo 229 da Lei das Sociedades por Ações como sendo a

"operação pela qual uma ou mais sociedades são absorvidas por outra, que lhes sucede em

todos os direitos e obrigações".

Considerando-se a hipótese da existência de três sociedades (uma cindida e duas

recipientes), apresentaremos, a seguir, um esquema prático correspondente a divisão de

patrimônio na operação de cisão total:

Empresa "A" (Cindida)

ATIVO

Caixa R$ 10.000,00

Bancos c/ Movimento R$ 50.000,00

Duplicatas a Receber R$ 100.000,00

Estoques R$ 120.000,00

Móveis e Utensílios R$ 60.000,00

SOMA R$ 340.000,00

PASSIVO

Fornecedores R$ 40.000,00

Financiamentos R$ 60.000,00

Capital R$ 140.000,00

Reserva de Lucros R$ 50.000,00

Lucros Acumulados R$ 50.000,00

SOMA R$ 340.000,00

127

Imaginemos que o percentual da cisão foi fixado em 60% (sessenta por cento) para a

empresa "B" e 40% (quarenta por cento) para a empresa "C".

Assim, a empresa "B" absorverá 60% (sessenta por cento) do patrimônio da empresa

"A" (cindida), numericamente representado da seguinte forma:

Empresa "B" (Recipiente)

ATIVO

Caixa R$ 6.000,00





SOMA R$ 204.000,00

PASSIVO



Capital R$ 84.000,00



SOMA R$ 204.000,00

Por sua vez, em relação a empresa "C", a situação se apresentará da seguinte maneira:

Empresa "C" (Recipiente)

ATIVO

Caixa R$ 4.000,00





SOMA R$ 136.000,00

PASSIVO




128



SOMA R$ 136.000,00

Observe-se que o patrimônio da sociedade cindida (empresa "A") foi totalmente

vertido às sociedades recipientes (empresa "B" e "C"), provocando o desaparecimento daquele

e, em conseqüência, a sua extinção.

A transferência dos itens patrimoniais da sociedade cindida para as sociedades

recipientes será efetuada da seguinte forma:

I - na empresa "A" (cindida):

a) Pela transferência dos valores ativos para a empresa "B":

D - EMPRESA "B" - CONTA CISÃO R$ 204.000,00

C - CAIXA (Ativo Circulante) R$ 6.000,00

C - BANCOS C/ MOVIMENTO (Ativo Circulante) R$ 30.000,00



C - MÓVEIS E UTENSÍLIOS (Ativo Circulante) R$ 36.000,00

b) Pela transferência dos valores passivos para a empresa "B":


D - FINANCIAMENTOS (Passivo Circulante) R$ 36.000,00

D - CAPITAL (Patrimônio Líquido) R$ 84.000,00

D - RESERVA DE LUCROS (Patrimônio Líquido) R$ 30.000,00

D - LUCROS ACUMULADOS (Patrimônio Líquido) R$ 30.000,00

C - EMPRESA "B" - CONTA CISÃO R$ 204.000,00

c) Pela transferência dos valores ativos para a empresa "C":

D - EMPRESA "C" - CONTA CISÃO R$ 136.000,00


C - BANCOS CONTA MOVIMENTO (Ativo Circulante) R$ 20.000,00



C - MÓVEIS E UTENSÍLIOS (Ativo Circulante) R$ 24.000,00

129

d) Pela transferência dos valores passivos para a empresa "C":


D - FINANCIAMENTOS (Passivo Circulante) R$ 24.000,00

D - CAPITAL (Patrimônio Líquido) R$ 56.000,00

D - RESERVA DE LUCROS (Patrimônio Líquido) R$ 20.000,00


C - EMPRESA "C" - CONTA CISÃO R$ 136.000,00

II - na empresa "B" (recipiente):

a) Pelo valor do capital social:

D - CAPITAL A INTEGRALIZAR (Patrimônio Líquido)

C - CAPITAL SOCIAL (Patrimônio Líquido) R$ 144.000,00

b) Pelo registro dos bens, direitos recebidos da empresa "A" (cindida):

D - CAIXA (Ativo Circulante) R$ 6.000,00

D - BANCOS CONTA MOVIMENTO (Ativo Circulante) R$ 30.000,00

D - DUPLICATAS A RECEBER (Ativo Circulante) R$ 60.000,00


D - MÓVEIS E UTENSÍLIOS (Ativo Circulante) R$ 36.000,00

C - EMPRESA "A" - CONTA CISÃO R$ 204.000,00

c) Pelo registro das obrigações transferidas da empresa "A":

D - EMPRESA "A" - CONTA CISÃO R$ 60.000,00


C - FINANCIAMENTOS (Passivo Circulante) R$ 36.000,00

A conta "EMPRESA "A" - c/Cisão" apresenta um saldo credor de R$ 144.000,00,

representada pela diferença entre o ativo transferido e o passivo assumido pela empresa "B".

Neste caso, a diferença representa o líquido efetivamente integralizado pelos sócios na

empresa "B". O lançamento contábil será efetuado do seguinte modo:

D - EMPRESA "A" - CONTA CISÃO

C - CAPITAL A INTEGRALIZAR (Patrimônio Líquido) R$ 144.000,00

130

III - na empresa "C" (recipiente):

a) Pelo valor do capital social:

D - CAPITAL A INTEGRALIZAR (Patrimônio Líquido)

C - CAPITAL SOCIAL (Patrimônio Líquido) R$ 96.000,00

b) Pelo registro dos bens e direitos recebidos da empresa "A" (cindida):

D - CAIXA (Ativo Circulante) R$ 4.000,00

D - BANCOS CONTA MOVIMENTO (Ativo Circulante) R$ 20.000,00

D - DUPLICATAS A RECEBER (Ativo Circulante) R$ 40.000,00


D - MÓVEIS E UTENSÍLIOS (Ativo Circulante) R$ 24.000,00

C - EMPRESA "A" - CONTA CISÃO R$ 136.000,00

c) Pelo registro das obrigações transferidas da empresa "A" (cindida):

D - EMPRESA "A" - CONTA CISÃO R$ 40.000,00


C - FINANCIAMENTOS (Passivo Circulante) R$ 24.000,00

A diferença entre os bens e direitos transferidos e as obrigações assumidas é de

R$ 96.000,00. A empresa "C" efetuará o registro contábil da seguinte forma:

D - EMPRESA "A" - CONTA CISÃO

C - CAPITAL A INTEGRALIZAR (Patrimônio Líquido) R$ 96.000,00

64. LIQUIDAÇÃO DE SOCIEDADE MERCANTIL NÃO ANÔNIMA

Na liquidação amigável, a rotina contábil é simples, havendo a necessidade de se

levantar o inventário de liquidação e o balanço de abertura de liquidação, cujos procedimentos

são examinados neste trabalho.

Feito isso, o próximo passo será a elaboração do balanço de encerramento da liquidação para,

em seguida, processar o registro contábil da distribuição em dinheiro ou em bens entre os

sócios.

131

I - Realização do Ativo

O Ativo representa o quadro de aplicações de recursos originados dos proprietários da

empresa e de terceiros, compreendendo, desta forma, os bens e direitos da empresa. Portanto,

a realização do Ativo significa a transformação dos bens e direitos da empresa em dinheiro,

visando saldar as dívidas existentes e, posteriormente, a restituição do capital aos acionistas,

sócios ou titular de empresa individual. Na prática, a liquidação de todos os elementos do

ativo é quase que impossível, principalmente no que se refere aos ativos não-monetários.

Assim sendo, os bens e direitos não convertidos em dinheiro poderão ser partilhados

entre os sócios, evitando-se, desta maneira, a procrastinação do processo final de dissolução.

II - Pagamento do Passivo

É através da realização dos elementos componentes do Ativo que se efetua o

pagamento do Passivo. A liquidação do passivo consiste em pagar as dívidas ou obrigações da

empresa para com terceiros, tais como fornecedores, empréstimos, impostos, etc.

As liquidações podem apresentar três situações distintas, a saber:

a) Ativo >> Passivo - nessa situação os valores a realizar são suficientes para pagar todos os

débitos, verificando-se no final sobras ou superávits.

b) Ativo = Passivo - nessa situação os valores a realizar cobrem apenas as dívidas ou

obrigações, não se verificando no final nem superávits nem déficits.

c) Ativo << Passivo - nessa situação os valores a realizar são insuficientes para o pagamento

de todos os débitos, verificando-se no final faltas ou déficits.

Os pagamentos das dívidas ou obrigações registradas no passivo podem ser feitos

imediatamente, mesmo que não estejam vencidos, ou então, no momento em que ocorrerem

os respectivos vencimentos.

III - Preparação da Liquidação

O período preparatório da liquidação amigável inicia-se no momento em que se decide a

extinção da empresa por deliberação do titular, sócios ou acionistas.

Durante a fase de liquidação, os aspectos comumente observados são os seguintes:

a) alienação dos bens e direitos classificados no Ativo Permanente e Ativo Circulante;

b) realização do Ativo Circulante e Realizável a Longo Prazo pelo recebimento de duplicatas

e outros créditos da empresa para com terceiros;

c) redução nas compras de matérias-primas, materiais diversos e mercadorias para revenda;

132

d) redução das vendas a prazo de qualquer natureza;

e) redução de grande parte dos gastos até então normais e necessários à atividade operacional

da empresa;

f) não celebração de qualquer contrato de financiamento a longo prazo; e

g) demissão de empregados, cujos serviços são desnecessários na fase preparatória da

liquidação.

IV - Inventário de Liquidação

A empresa deverá realizar o inventário de todos os bens, direitos e obrigações

existentes no momento em que seus sócios deliberarem pela sua extinção. Alguns autores

entendem que o inventário inicial de liquidação dos bens, direitos e obrigações deve ser objeto

de registro no Livro de Inventário, livro este de uso obrigatório na esfera federal pelas pessoas

jurídicas tributadas pelo lucro real e na esfera estadual pelas pessoas jurídicas contribuintes do

ICMS.

Entendemos, no entanto, que o Livro de Inventário presta-se a finalidade de arrolar,

com especificação que facilite sua identificação, as mercadorias e os produtos manufaturados,

as matérias-primas, os produtos em fabricação e os bens em almoxarifado existentes na data

do balanço patrimonial levantado ao fim de cada período.

Além do inventário dos estoques, a empresa deverá elaborar:

a) inventário de duplicatas a receber;

b) inventário de outros créditos classificados no Ativo Circulante;

c) inventário de outros créditos classificados no Ativo Realizável a Longo Prazo;

d) inventário de participações permanentes em outras empresas e de outros direitos de

qualquer natureza classificados em Investimentos;

e) inventário dos bens destinados à manutenção das atividades da empresa classificados no

Ativo Imobilizado;

f) inventário de duplicatas a pagar;

g) inventário de outros débitos classificados no Passivo Circulante; e

h) inventário de outros débitos classificados no Passivo Exigível a Longo Prazo.

V - Fatos Contábeis na Fase de Liquidação

A fase de liquidação é o lapso temporal necessário à execução das operações destinadas a

realizar o Ativo e pagar o Passivo, transformando todas as aplicações em elemento líquido de

pagamento, visando à devolução, às fontes dos recursos aplicados.

133

Infere-se, então, que durante essa fase os propósitos sociais se resumem em

duas situações:

a) realização do ativo; e

b) pagamento do passivo.

Pelo exposto, os fatos contábeis que mais comumente ocorrem na realização do Ativo são

os seguintes:

a) venda de mercadoria com lucro;

b) venda de mercadoria com prejuízo;

c) venda de mercadoria pelo custo;

d) recebimento de duplicatas;

e) recebimento de outros créditos;

f) venda de bens ou direitos do Ativo Permanente com lucro; e

g) venda de bens ou direitos do Ativo Permanente com prejuízo.

Os fatos contábeis mais comuns decorrentes do pagamento do passivo são os seguintes:

a) liquidação de empréstimos ou financiamentos bancários;

b) pagamento de duplicatas a fornecedores;

c) pagamento de obrigações fiscais; e

d) pagamento de obrigações sociais e trabalhistas.

VI - Escrituração na Fase de Liquidação

Ao entrar em liquidação a empresa deve elaborar um balanço patrimonial que exprima

fielmente sua situação nesse momento, procedendo o levantamento do balanço de abertura de

liquidação, cuja transcrição pode ser feita no mesmo livro Diário que vinha sendo utilizado

pela empresa.

No Diário serão transcritos todos os valores ativos e passivos a serem liquidados, e a

partir daí todas as operações serão feitas sob a firma ou denominação social seguida da

expressão "em liquidação".

Haverá necessidade, no entanto, de a empresa alterar seu plano de contas, adequando

as contas integrais e diferenciais pelas suas naturezas, permitindo, desta forma, atender as

conveniências da escrituração e, por conseguinte, evidenciando os fatos ocorridos durante o

período da liquidação.

134

Exemplos:

- Despesas na Fase de Liquidação - nesta conta se agruparão todas as subcontas concernentes

aos gastos pagos ou incorridos no período de liquidação.

- Receitas na Fase de Liquidação - nesta conta se agruparão todas as subcontas

correspondentes às receitas auferidas no período de liquidação.

- Ganhos de Capital na Liquidação - esta conta registrará o lucro decorrente da venda de bens

do Ativo Permanente.

- Perdas de Capital na Liquidação - esta conta registrará o prejuízo verificado na venda de

bens do Ativo Permanente.

VII - Caso Prático de Liquidação Amigável

Suponhamos que em 31.03.98 a empresa "A" por deliberação de seus sócios resolva se

extinguir.

Considerando-se que no inventário inicial de liquidação, apuraram-se os seguintes

valores (hipotéticos):

Caixa R$ 1.000,00




Terrenos R$ 30.000,00

Edifícios R$ 32.000,00

Veículos R$ 16.000,00

Máquinas R$ 24.000,00


Depreciação Acumulada R$ 10.000,00

Títulos a Pagar R$ 20.000,00


Impostos a Recolher R$ 5.000,00

Contas a Pagar R$ 25.000,00



135

Notas:

1. A conta Depreciação Acumulada, cujo saldo é de R$ 10.000,00 está assim desdobrada:

Edifícios R$ 2.000,00

Veículos R$ 4.000,00

Máquinas R$ 3.000,00


2. Três sócios participam do capital social da empresa, cabendo ao sócio "A" 40% do

capital, ao sócio "B" 30% do capital e ao sócio "C" 30% do capital.

Encerrado o inventário inicial dos bens, direitos e obrigações, este será cotejado com

os saldos das respectivas contas da razão contábil.

Não havendo qualquer divergência, os registros contábeis a serem efetuados para

o levantamento do balanço de abertura de liquidação, serão os seguintes:

I - Pela transferência dos valores ativos:

D - BALANÇO DE ABERTURA - EM LIQUIDAÇÃO (Conta Transitória) R$ 205.000,00





C - TERRENOS (Ativo Permanente) R$ 30.000,00

C - EDIFÍCIOS(Ativo Permanente) R$ 32.000,00

C - VEÍCULOS (Ativo Permanente) R$ 16.000,00

C - MÁQUINAS (Ativo Permanente) R$ 24.000,00

C - MÓVEIS E UTENSÍLIOS (Ativo Permanente) R$ 12.000,00

II - Pela transferência dos valores passivos:

C - BALANÇO DE ABERTURA - EM LIQUIDAÇÃO (Conta Transitória) R$ 205.000,00

D - DEPRECIAÇÃO ACUMULADA (Ativo Permanente) R$ 10.000,00

D - TÍTULOS A PAGAR (Passivo Circulante) R$ 20.000,00


D - ICMS A RECOLHER (Passivo Circulante) R$ 5.000,00


136

D - CAPITAL SOCIAL (Patrimônio Líquido) R$ 80.000,00


III - Pela constituição do ativo pelos valores transferidos para liquidação:

C - BALANÇO DE ABERTURA - EM LIQUIDAÇÃO (Conta Transitória) R$ 205.000,00

D - CAIXA C/ LIQUIDAÇÃO (Ativo Circulante) R$ 1.000,00

D - BANCO CONTA MOVIMENTO C/ LIQUIDAÇÃO (Ativo Circulante) R$ 20.000,00

D - DUPLICATAS A RECEBER C/ LIQUIDAÇÃO (Ativo Circulante) R$ 30.000,00

D - ESTOQUES C/ LIQUIDAÇÃO (Ativo Circulante) R$ 40.000,00

D - TERRENOS C/ LIQUIDAÇÃO (Ativo Permanente) R$ 30.000,00

D - EDIFÍCIOS C/ LIQUIDAÇÃO(Ativo Permanente) R$ 32.000,00

D - VEÍCULOS C/ LIQUIDAÇÃO (Ativo Permanente) R$ 16.000,00

D - MÁQUINAS C/ LIQUIDAÇÃO (Ativo Permanente) R$ 24.000,00

D - MÓVEIS E UTENSÍLIOS C/ LIQUIDAÇÃO (Ativo Permanente) R$ 12.000,00

IV - Pela constituição do passivo pelos valores transferidos para liquidação:

D - BALANÇO DE ABERTURA - EM LIQUIDAÇÃO (Conta Transitória) R$ 205.000,00

C - DEPRECIAÇÃO ACUMULADA C/ LIQUIDAÇÃO (Ativo Permanente) R$ 10.000,00

C - TÍTULOS A PAGAR C/ LIQUIDAÇÃO (Passivo Circulante) R$ 20.000,00

C - FORNECEDORES C/ LIQUIDAÇÃO (Passivo Circulante) R$ 40.000,00

C - ICMS A RECOLHER C/LIQUIDAÇÃO (Passivo Circulante) R$ 5.000,00

C - CONTAS A PAGAR C/ LIQUIDAÇÃO (Passivo Circulante) R$ 25.000,00

C - CAPITAL SOCIAL C/ LIQUIDAÇÃO (Patrimônio Líquido) R$ 80.000,00

C - LUCROS ACUMULADOS C/ LIQUIDAÇÃO (Patrimônio Líquido) R$ 25.000,00

V - Durante a fase de liquidação ocorreram os seguintes fatos contábeis:

a) recebimento de duplicatas no valor de R$ 30.000,00:

D - CAIXA C/ LIQUIDAÇÃO

C - DUPLICATAS A RECEBER C/ LIQUIDAÇÃO R$ 30.000,00

b) venda do estoque à vista no valor de R$ 65.000,00:

D - CAIXA C/ LIQUIDAÇÃO

C - VENDAS C/ LIQUIDAÇÃO R$ 65.000,00

137

D - ICMS S/ VENDAS C/ LIQUIDAÇÃO

C - ICMS A RECOLHER C/ LIQUIDAÇÃO R$ 11.050,00

D - PIS-FATURAMENTO C/ LIQUIDAÇÃO

C - PIS-FATURAMENTO A RECOLHER c/ Liquidação R$ 422,50

c) venda do terreno por R$ 50.000,00 à vista:

preço de venda R$ 50.000,00

valor contábil R$ 30.000,00

ganho de capital R$ 20.000,00

D - BANCO C/ MOVIMENTO C/ LIQUIDAÇÃO R$ 50.000,00

C - TERRENOS C/ LIQUIDAÇÃO R$ 30.000,00

C - GANHO DE CAPITAL C/ LIQUIDAÇÃO R$ 20.000,00

d) venda do edifício por R$ 40.000,00, à vista:


valor líquido contábil R$ 30.000,00

ganhos de capital R$ 10.000,00


D - DEPRECIAÇÃO ACUMULADA C/ LIQUIDAÇÃO R$ 2.000,00

C - EDIFÍCIOS C/ LIQUIDAÇÃO R$ 32.000,00

C - GANHOS DE CAPITAL C/ LIQUIDAÇÃO R$ 10.000,00

e) venda das máquinas por R$ 20.000,00 à vista:



perdas de capital R$ 1.000,00



D - PERDAS DE CAPITAL C/LIQUIDAÇÃO R$ 1.000,00

C - MÁQUINAS C/ LIQUIDAÇÃO R$ 24.000,00

138

f) venda de móveis e utensílios por R$ 9.000,00 à vista:



perdas de capital R$ 2.000,00



D - PERDAS DE CAPITAL C/ LIQUIDAÇÃO R$ 2.000,00

C - MÓVEIS E UTENSÍLIOS C/ LIQUIDAÇÃO R$ 12.000,00

g) pagamento a fornecedores no valor de R$ 40.000,00:

D - FORNECEDORES C/ LIQUIDAÇÃO

C - CAIXA C/LIQUIDAÇÃO R$ 40.000,00

h) recolhimento de imposto (ICMS) no valor de R$ 3.000,00:

D - ICMS A RECOLHER C/ LIQUIDAÇÃO

C - BANCOS C/ MOVIMENTO C/ LIQUIDAÇÃO R$ 3.000,00

i) transferência do valor de R$ 56.000,00 existente no caixa para o banco:

D - BANCO C/ MOVIMENTO C/ LIQUIDAÇÃO

C - CAIXA C/ LIQUIDAÇÃO R$ 56.000,00

j) pagamento nota promissória no valor de R$ 20.000,00:

D - TÍTULOS A PAGAR C/ LIQUIDAÇÃO

C - BANCO C/ MOVIMENTO C/ LIQUIDAÇÃO R$ 20.000,00

k) recolhimento de ICMS no valor de R$ 13.050,00:

D - ICMS A RECOLHER C/ LIQUIDAÇÃO

C - BANCO C/ MOVIMENTO C/ LIQUIDAÇÃO R$ 13.050,00

l) pagamento de diversos débitos no valor de R$ 25.000,00:

D - CONTAS A PAGAR C/ LIQUIDAÇÃO

C - BANCOS C/MOVIMENTO C/ LIQUIDAÇÃO R$ 25.000,00

139

m) retirada de pró-labore dos sócios no valor de R$ 6.000,00:

D - DESPESAS NA FASE DE LIQUIDAÇÃO


n) recolhimento do PIS-Faturamento no valor de R$ 422,50:

D - PIS-FATURAMENTO A RECOLHER C/ LIQUIDAÇÃO

C - Bancos c/ movimento c/ Liquidação R$ 422,50

o) entrega ao sócio "A" do veículo para pagamento correspondente a sua participação no

acervo líquido no valor de R$ 25.000,00.

D - SÓCIO "A" - C/ LIQUIDAÇÃO R$ 25.000,00


C - VEÍCULOS C/ LIQUIDAÇÃO R$ 16.000,00

C - GANHO DE CAPITAL C/ LIQUIDAÇÃO R$ 13.000,00

VI - Após os lançamentos acima, o balancete de verificação apresentará a seguinte

composição:

CONTAS DÉBITOS CRÉDITOS

Banco c/movimento c/liquidação 127.527,50

Estoques c/liquidação 40.000,00

vendas c/liquidação 65.000,00

sócio "A" 25.000,00

ICMS s/vendas c/liquidação 11.050,00

PIS - faturamento c/liquidação 422,50

despesas na fase de liquidação 6.000,00

lucros acumulados c/liquidação 25.000,00

Capital Social c/liquidação 80.000,00

perdas de capital c/liquidação 3.000,00

ganhos de capital c/liquidação 43.000,00

Soma 213.000,00

140

VII - Encerramento da Conta de Mercadorias

Como a empresa, em nosso exemplo, não possui controle de estoques, o encerramento da

conta mercadorias será processado da seguinte forma:

a) pelo valor de estoque inicial de liquidação:

D - RESULTADO C/ MERCADORIAS C/LIQUIDAÇÃO

C - ESTOQUES C/ LIQUIDAÇÃO R$ 40.000,00

b) pelo valor das vendas efetuadas na fase de liquidação:

D - VENDAS C/ LIQUIDAÇÃO

C - RESULTADO C/ MERCADORIAS R$ 65.000,00

c) pelo valor do ICMS incidente sobre as vendas durante a fase de liquidação:

D - RESULTADO C/ MERCADORIAS

C - ICM S/ VENDAS C/ LIQUIDAÇÃO R$ 11.050,00

d) encerramento da conta resultado c/ mercadorias:

D - RESULTADO C/ MERCADORIAS

C - RESULTADO DO EXERCÍCIO C/ LIQUIDAÇÃO R$ 13.950,00

VIII - Encerramento das Contas de Resultado

Nesta etapa, a empresa encerrará as contas de resultado que, no exemplo desenvolvido,

são as seguintes:

o PIS-Faturamento

o Despesas na Fase de Liquidação

o Perdas de Capital na Liquidação

o Ganhos de Capital na Liquidação

a) encerramento das contas de despesas:

D - RESULTADO DO EXERCÍCIO C/ LIQUIDAÇÃO R$ 9.422,50

C - PIS-FATURAMENTO C/ LIQUIDAÇÃO R$ 422,50

C - DESPESAS NA FASE DE LIQUIDAÇÃO R$ 6.000,00

C - PERDAS DE CAPITAL C/ LIQUIDAÇÃO R$ 3.000,00

141

b) encerramento das contas de receitas:

D - Ganhos de Capital c/ Liquidação

C - Resultado do Exercício c/ Liquidação R$ 43.000,00

IX - Após o encerramento das contas mercadorias e de resultados, a demonstração do

resultado do exercício antes do Imposto de Renda se apresentará da seguinte forma:

Receita bruta de vendas R$ 65.000,00

Impostos s/ Vendas

(-) ICM sobre vendas R$ 11.050,00

(-) PIS-Faturamento R$ 422,50

Receita líquida de vendas R$ 53.527,50


Lucro bruto c/ mercadorias R$ 13.527,50

Despesas na fase de liquidação R$ 6.000,00

Lucro operacional líquido R$ 7.527,50

Perdas de capital c/ liquidação R$ 3.000,00

Ganhos de capital c/ liquidação R$ 43.000,00

Resultado líquido do exercício R$ 47.527,50

Em seguida, a empresa contabilizará a provisão para Imposto de Renda no valor de

R$ 7.129,12 e contribuição social sobre o lucro no valor de R$ 3.802,20 (valores

hipotéticos) da seguinte forma:

D - RESULTADO DO EXERCÍCIO C/ LIQUIDAÇÃO R$ 10.931,32

C - PROVISÃO PARA IMPOSTO DE RENDA R$ 7.129,12

C - PROVISÃO PARA CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO R$ 3.802,20

Nota: Os aspectos fiscais na fase de liquidação da sociedade mercantil serão abordados

em um dos próximos Boletins.

e por ocasião dos pagamentos:

D - PROVISÃO PARA IMPOSTO DE RENDA R$ 7.129,12

D - PROVISÃO PARA CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO R$ 3.802,20


142

Após a constituição da provisão para pagamento do Imposto de Renda, o resultado

remanescente, o qual denominamos de lucro líquido do exercício, passou a ser de

R$ 36.596,18.

XI - Procedendo-se ao levantamento de um novo balancete, verificamos que

remanesceram, ainda, as seguintes contas:

ATIVO

Bancos c/ Liquidação R$ 116.596,18

Sócios "A" c/ Liquidação R$ 25.000,00

SOMA R$ 141.596,18

PASSIVO

Capital c/ Liquidação R$ 80.000,00

Lucros Acumulados c/ Liquidação. R$ 25.000,00

Resultado do Ex. c/ Liquidação. R$ 36.596,18

SOMA R$ 141.596,18

Verificamos, pelo balanço final, que todos os credores já foram pagos e que o sócio "A" figura como devedor emdecorrência da entrega de um veículo correspondente a antecipação de parte de sua participação no capital.

O encerramento das demais contas do passivo será procedido da seguinte forma:

C - RESULTADO DA LIQUIDAÇÃO R$ 141.596,18D - CAPITAL SOCIAL C/ LIQUIDAÇÃO R$ 80.000,00D - LUCROS ACUMULADOS C/LIQUIDAÇÃO R$ 25.000,00D - RESULTADO DO EXERCÍCIO C/LIQUIDAÇÃO R$ 36.596,18

XII - Rateio entre os sócios

O rateio entre os sócios será feito proporcionalmente às suas participações no capital social,

conforme segue:

Sócio "A": 40% de R$ 141.596,18 = R$ 56.638,48

Sócio "B": 30% de R$ 141.596,18 = R$ 42.478,85

Sócio "C": 30% de R$ 141.596,18 = R$ 42.478,85

143

O rateio entre os sócios na forma acima será contabilizado da seguinte forma:

D - RESULTADO DA LIQUIDAÇÃO R$ 141.596, 18

C -SÓCIO "A" - C/ LIQUIDAÇÃO R$ 56.638,48

C -SÓCIO "B" - C/ LIQUIDAÇÃO R$ 42.478,85

C -SÓCIO "C" - C/ LIQUIDAÇÃO R$ 42.478,85

XIII - Pelo pagamento final aos sócios, será feito o seguinte lançamento contábil:

C - BANCO C/MOVIMENTO C/LIQUIDAÇÃO R$ 116.596,18

D - SÓCIO "A" C/ LIQUIDAÇÃO R$ 31.638,48

D - SÓCIO "B" C/ LIQUIDAÇÃO R$ 42.478,85

D - SÓCIO "C" C/LIQUIDAÇÃO R$ 42.478,85

Com o pagamento dos haveres dos sócios encerram-se as últimas contas abertas

na sociedade em Liquidação, desaparecendo assim o seu patrimônio.

65. FUNDO DE COMÉRCIO ("GOODWILL")

1. CONSIDERAÇÕES INICIAIS

De acordo com De Plácido e Silva (Vocabulário Jurídico), Fundo de Comércio é a

designação dada ao conjunto de direitos que se estabelecem a favor do comerciante, nos quais

se computam e se integram não somente os que se possam representar ou configurar

materialmente, mas toda sorte de bens, mesmo imateriais, que se exibem como um valor a

favor do comerciante.

O fundo de comércio pode ser representado pelo ponto em que o negócio está

estabelecido; pela popularidade do estabelecimento, o que constitui a sua fama; pela condição

de negócio instalado; pela freguesia, nome comercial, marcas de fábrica e de comércio; enfim,

por todo e qualquer elemento de que disponha o comerciante para desenvolvimento e

realização de seus negócios.

O negócio instalado, cercado de todas as circunstâncias, conseqüentes de sua

instalação e funcionamento, resulta na evidência de um fundo de comércio, que representa um

bem patrimonial do comerciante, pois que possui inegável e indiscutível valor econômico.

Forma o fundo de comércio a base física da empresa, constituindo um instrumento da

atividade empresarial. Na nomenclatura jurídica, aplicam-se comumente as expressões "fundo

de comércio", por influência dos escritores franceses (fonds de commerce); "azienda" por

144

inspiração dos juristas italianos; "goodwill" por parte dos escritores ingleses; "aviamento";

"chave do negócio" e outras expressões relativas a um problema contábil que se discute há

muito tempo e para o qual, até hoje, não há uma posição pacífica.

2. NATUREZA JURÍDICA

O estabelecimento comercial compõe-se de elementos corpóreos e incorpóreos, que o

empresário comercial une para o exercício de sua atividade. Na categoria dos bens, por outro

lado, é classificado como bem móvel. Não é consumível nem fungível, apesar da

fungibilidade de muitos elementos que o integram. Sendo objeto de direito constitui

propriedade do empresário que é seu dono, sujeito de direito (Rubens Requião, Curso de

Direito Comercial, Ed. Saraiva, 1995).

Os bens corpóreos e incorpóreos conjugados no fundo de comércio não perdem cada

um deles sua individualidade singular; embora unidos integrem um novo bem, cada um

mantém sua categoria jurídica própria.

A natureza do fundo de comércio é amplamente aceita como a de um ativo intangível

que confere à empresa um potencial de geração de resultados acima do normal ou da média.

Esse potencial está em atitudes que podem vir do mercado (condições

monopolísticas), dos clientes (fidelidade acima do normal), da administração (capacidade

gerencial, acima da média), de condições geográficas (localização privilegiada), enfim, do

ambiente externo em que se insere a empresa e de suas características próprias e ambiente

interno, sendo possível afirmar-se que elas direcionam à empresa resultados econômicos que

de outra forma não existiriam.

Nesse sentido, o fundo de comércio é visto como um ativo que pode ser considerado

de maneira individual, mas não deixa de estar relacionado com os outros, pois se a empresa e,

assim, os outros ativos não existissem, não haveria sentido em se falar em fundo de comércio.

Não possui, portanto, vida própria ou existência individual; não pode existir

independentemente da empresa, o que o diferencia dos outros ativos.

O fundamento do fundo de comércio reside na maneira original com que o

comerciante organiza sua empresa para produzir e atrair uma clientela. Essa "organização"

constitui uma criação intelectual semelhante a uma criação literária ou artística.

145

3. COMO AVALIAR O FUNDO DE COMÉRCIO

O Patrimônio Líquido de uma empresa é a diferença entre seus ativos e seus passivos

exigíveis. Mas esse patrimônio líquido está sempre expresso em "termos contábeis", ou seja,

depende diretamente dos valores contabilizados para cada ativo e cada passivo. Só que fundo

de comércio não é a diferença entre esse patrimônio líquido contábil e o valor de negociação

do patrimônio líquido como um todo. É a diferença entre o patrimônio líquido conforme seu

valor de negociação como um todo.

Representa, então, o "goodwill", o que um Patrimônio Líquido consegue de valor, se

negociada a empresa como um todo, acima do que seria obtido com a negociação de cada

ativo individualmente a preços de mercado. É o valor econômico do Patrimônio Líquido de

uma empresa na parte que ele supera seus ativos e passivos avaliados individualmente a

preços de mercado, e isso só ocorre quando ela possui algo intangível que lhe proporciona a

condição de ser capaz de gerar lucro acima do normal.

3.1 - Cálculo do Valor Atual de Negociação do Patrimônio Líquido

Considerando-se que o patrimônio líquido de uma empresa, de acordo com o balanço

levantado em 30.09.99, seja de R$ 355.000,00, conforme discriminado abaixo:

Cia. Alfa

Balanço patrimonial em 30.09.99

Ativo Circulante 417.100,00

Disponibilidades 40.450,00

Clientes 137.000,00

(-) Duplicatas Descontadas (46.500,00)

(-) Provisão p/ DevedoresDuvidosos (4.000,00)

Aplicações Financeiras 39.460,00

Estoques 235.690,00

Despesas Antecipadas 15.000,00

Ativo Realizável a Longo Prazo 54.000,00


Ativo Permanente 300.500,00

Investimentos

Participações Societárias 42.400,00

146

Imobilizado

Custo Corrigido 322.400,00

(-) Depreciação Acumulada (64.300,00)

Ativo Total 771.600,00

Passivo Circulante 336.100,00

Empréstimos Bancários 64.000,00

Provisão Fornecedores 220.000,00

Provisão para Imposto de Renda 6.100,00

Contas a Pagar 46.000,00

Passivo Exigível a Longo Prazo 80.500,00


Patrimônio Líquido 355.000,00

Capital 200.000,00

Reserva de Capital 58.000,00

Reserva de Lucros 97.000,00

Passivo Total 771.600,00

Considerando-se que essa empresa seja vendida e seus proprietários consigam a

negociação por R$ 580.000,00, sendo metade à vista e metade em 60 dias. Poderia se dizer

que quem a comprou pagou um fundo de comércio de R$ 225.000,00 (valor pago de R$

580.000,00 - R$ 355.000,00), mas não é esse o conceito de fundo de comércio. É preciso

fazer alguns cálculos.

I - Cálculo do valor atual de negociação do patrimônio líquido

Primeiramente, é preciso trazermos o valor de R$ 580.000,00 ao seu valor equivalente

ao pagamento à vista, uma vez que o pagamento será parcelado e o importante para cálculo do

"goodwill" é que todos os valores estejam em reais com uma mesma capacidade aquisitiva.

Assim, é preciso verificar a taxa de juro corrente no mercado, mediante a qual se conseguiria

apurar o valor presente relativo a metade (R$ 290.000,00), a ser pago em 60 dias.

Considerando hipoteticamente que a taxa de juros seja de 5% ao mês, teremos:

R$ 290.000,00 + R$290.000,00 =

_________________________

(1 + 0,05) 2

147

R$ 290.000,00 + R$ 290.000,00 =

________________________

1,1025

R$ 290.000,00 + R$ 263.038,55 = R$ 553.038,55

Desta forma, o valor a ser pago daqui a 60 dias, ao juro de 5% a.m., corresponde a um

valor de R$ 263.038,55 pago hoje. Somando-se à parcela à vista, tem-se o valor presente da

negociação de R$ 553.038,55.

II - Cálculo do Patrimônio Líquido com cada item a seu preço de mercado

Todavia, não podemos ainda comparar o valor de R$ 553.038,55 com o Patrimônio

Líquido contábil de R$ 355.000,00. É necessário que seja verificado qual é o patrimônio

líquido da Cia. Alfa com seus ativos e passivos avaliados individualmente a preço de

mercado. Em nosso exemplo consideraremos as seguintes informações:

a) disponibilidades - representam devidamente o valor corrente;

b) clientes - o valor líquido contábil após a dedução das duplicatas descontadas e a provisão

para devedores duvidosos é de R$ 86.500,00. Mas qual será o seu valor de mercado? Se

admitirmos que os títulos estão com um prazo médio de recebimento de 30 dias, que a taxa de

juros é de 5% a.m., e que o valor dos títulos deduzindo-se os já descontados é

de R$ 90.500,00, o valor presente será

:

R$ 90.500,00 =______________ (1 + 0,05)

R$ 90.500,00 = R$ 86.190,48___________________________ 1,05

Considerando-se que a provisão constituída de R$ 4.000,00 tenha sido feita apenas por

excesso de precaução e que não há expectativa ou indicação de que não se receberá algum

daqueles valores, pode-se tomar como valor de mercado o valor de R$ 86.190,48.

c) aplicações financeiras - tanto os valores de curto como de longo prazo indicam valores

corrente atualizados;

d) estoques - estão avaliados contabilmente em R$ 235.690,00, mas o valor de reposição é de

R$ 280.000,00, considerando-se o seu valor de aquisição e os gastos com transporte;

148

e) despesas antecipadas - o valor de R$ 15.000,00 refere-se a assinatura de jornais e revistas e prêmio de seguros e que indicam valores correntes atualizados;

f) participações societárias - de acordo com a equivalência patrimonial realizada, os valores

estão representando o valor corrente;

g) imobilizado - os bens foram avaliados com base nos preços de mercado e chegou-se ao

valor de R$ 340.000,00;

h) empréstimos bancários - tanto os de curto como de longo prazo, os valores presentes

correspondem aos valores contábeis;

i) fornecedores - o prazo médio de pagamento é de 60 dias e a taxa de juros de 5% a.m..

Assim para efetuar o pagamento integral à vista, o valor corresponde a:

R$ 169.620,00 =___________ (1 + 0,05)2

R$ 169.620,00 = R$ 153.850,34__________________________ 1,1025

j) provisão para o Imposto de Renda - o valor provisionado é o valor do imposto

efetivamente devido;

k) contas a pagar - tratando-se de contas a serem liquidadas na primeira quinzena do mês

seguinte, no respectivo prazo de vencimento, considera-se o valor contábil como

o valor de mercado.

Cia. Delta

Balanço em 30.06.85 em R$

Ativo Circulante 417.100,00

Disponibilidades 40.450,00

Clientes 137.000,00

(-) Duplicatas Descontadas (46.500,00)

(-) Prov. p/ Dev. Duvidosos (4.000,00)


Estoques 235.690,00

Despesas Antecipadas 15.000,00

Ativo Realizável a Longo Prazo Aplicações 54.000,00

Financeiras 54.000,00

149

Ativo Permanente 300.500,00

Investimentos

Participações Societárias 42.400,00

Imobilizado

Custo Corrigido 322.400,00

(-) Depreciação Acumulada (64.300,00)

Ativo Total 771.600,00

Passivo Circulante 336.100,00


Fornecedores 169.620,00

Provisão para IR 46.000,00

Contas a Pagar 56.480,00

Exigível a Longo Prazo 80.500,00


Patrimônio Líquido 355.000,00

496.670,14(*)

Passivo Total 771.600,00

(*) Valor obtido pela diferença entre ativos e passivos da empresa.

Desta forma, tem-se que com cada item individualmente avaliado a preço de mercado,

o Patrimônio Líquido passa a ser de R$ 496.670,14. Isso significa que, caso a empresa

liquidasse seus ativos a esses valores e liquidasse sua dívida, apuraria aproximadamente esse

valor como sobra líquida.

III - Cálculo do fundo de comércio

Fundo de comércio é o que vale a empresa acima do que valem seus elementos avaliados

individualmente a preços correntes. No nosso exemplo ele corresponde:

R$ 553.038,55 - R$ 496.670,14 = R$ 56.368,41

Esse é o quanto se pagou a mais para adquirir a Cia. X, além do que valem

efetivamente, de forma individual, cada um dos seus ativos e passivos.

O valor de R$ 56.368,41 representa, assim, o algo mais da Cia. Delta, o quanto a

empresa vale acima do que a soma individual de seus elementos constitutivos.

150

Observamos que a forma de apuração do valor do fundo de comércio, mencionada

acima, é bem simplificada, pois não consideramos nessa avaliação os valores relativos a

marcas, nome e ponto comercial, capacidade de geração de lucros e outros itens que podem

compor o fundo de comércio.

4. TRATAMENTO CONTÁBIL DO FUNDO DE COMÉRCIO

Embora exista total coerência entre o conceito de fundo de comércio e o conceito de

ativo, a Contabilidade quase sempre tem desprezado o reconhecimento desse potencial de

resultados econômicos nas demonstrações financeiras ao longo do tempo, registrando-o

apenas nos casos em que haja uma transação em que o seu valor acabe aparecendo por

diferença entre o valor de uma empresa adquirida e o valor líquido de seus

ativos,caracterizando a existência a um sobrepreço.

Tal procedimento está bastante relacionado com o princípio contábil do custo como

base de valor. É importante ressaltar, entretanto, que o fundo de comércio é um ativo que

muitas vezes pode não estar associado a nenhum custo de aquisição nem de formação.

Vale observar que a discussão, em torno do melhor tratamento contábil do fundo de

comércio adquirido, leva sempre à necessidade de reconhecimento do fundo de comércio não

adquirido, apesar da dificuldade da evidenciação do valor do mesmo formado internamente na

empresa.

4.1 - Fundo de Comércio Adquirido

Na prática, o fundo de comércio somente é reconhecido contabilmente quando há uma

transação de compra de uma empresa. Neste caso, há uma diferença verificável entre o preço

pago pela empresa e o valor justo de seus ativos líquidos, ou seja, o valor que cada ativo

individualmente recebeu na transação de compra.

Há divergências sobre a maneira ideal de registrar o fundo de comércio adquirido por

meio de uma transação de compra de uma empresa. Entre os diversos tratamentos alternativos

propostos, o Iasc (International Accounting Standards Committee) afirma que "qualquer

excesso do custo de aquisição sobre o justo valor dos ativos identificáveis líquidos

adquiridos é tanto reconhecido como um ativo nas demonstrações financeiras consolidadas

como goodwill provindo da aquisição, quanto imediatamente baixado contra o patrimônio

líquido".

151

A dificuldade em estabelecer um procedimento padrão único é tão grande que o Iasc

(International Accounting Standards Committee) admite as duas hipóteses, ou seja, registrar o

fundo de comércio adquirido, mediante baixa contra o patrimônio líquido, ou ainda registrá-lo

como ativo, recusando-se apenas a hipótese de ativação, sem nenhuma amortização posterior.

No Brasil, o fundo de comércio é incluído na definição de ágio na aquisição de

investimentos e o tratamento oferecido pela prática contábil é o de reconhecimento e

amortização, não havendo, entretanto, estabelecimento formal de prazos para a amortização

do ágio existente na aquisição de uma empresa.

A Instrução CVM nº 1, de 27.04.78, apresenta, em suas normas anexas (item XX), que

a contabilização do custo de aquisição de investimentos em coligada ou controlada deverá ser

desdobrada em equivalência patrimonial e ágio ou deságio computado na aquisição.

Em seguida (item XXI), apresenta os fundamentos econômicos que podem determinar

a existência desse ágio ou deságio:

a) diferença entre o valor de mercado e o valor contábil dos ativos da coligada ou controlada;

b) diferença da expectativa de rentabilidade baseada em projeção de resultados futuros;

c) fundo de comércio, intangíveis ou outras razões econômicas.

Quanto ao prazo de amortização para cada um desses tipos de ágio, a recomendação da

CVM (itens XXII, XXIII e XXIV) é para que considere a duração dos motivos que geraram o

seu aparecimento. Assim, as diferenças entre o valor de mercado e o valor contábil dos ativos

deveriam ser amortizadas de acordo com a realização dos próprios ativos, ou seja,

por depreciação, amortização ou por exaustão; o ágio decorrente da expectativa de

rentabilidade deveria ser amortizado de acordo com o prazo utilizado para as projeções que

sustentam essa expectativa; e o ágio decorrente de fundo de comércio, intangíveis e outras

razões, deveria ser amortizado no prazo estimado de utilização, vigência ou perda de

substância. Para todos os tipos de ágio, a amortização deve ser coerente com a manutenção do

motivo gerador do ágio, de tal forma, que a amortização do ágio se dê à medida que os bens

que os geraram forem sendo realizados.

Nota: Neste trabalho, não tivemos a pretensão de esgotar o assunto, pois muito

pode se discutir sobre o fundo de comércio, suas fórmulas de cálculo, taxas e outros

pontos. Limitamos-nos ao que foi visto para se ter uma iniciação ao assunto.

152

66 - BENFEITORIAS E CONSTRUÇÕES EM PROPRIEDADES DE TERCEIROS

TRATAMENTO CONTÁBIL

1. CLASSIFICAÇÃO CONTÁBIL

1.1 - Improcedência da Classificação no Ativo Diferido

De acordo com o artigo 179 da Lei nº 6.404/76, as contas do ativo imobilizado e ativo

diferido são classificadas do seguinte modo:

Ativo Imobilizado - os direitos que tenham por objeto bens destinados à manutenção

das atividades da companhia e da empresa, ou exercidos com essa finalidade, inclusive os de

propriedade industrial ou comercial; Ativo Diferido - as aplicações de recursos em despesas

que contribuirão para a formação do resultado de mais de um exercício social, inclusive os

juros pagos ou creditados aos acionistas durante o período que anteceder o início das

operações sociais.

Assim, por exemplo, a construção de um barracão, não é uma despesa e sim um gasto

que seria normalmente imobilizado, se a construção fosse efetuada em terreno da própria

empresa. Portanto seria incorreta a classificação daqueles dispêndios no Ativo Diferido.

Desta forma, se a empresa realiza uma benfeitoria e esta se caracteriza como Ativo

Imobilizado, deverá ser aí classificada; é irrelevante o fato de ter sido realizada em

propriedade da empresa ou de terceiros.

Serão classificadas no Ativo Diferido os gastos com benfeitorias em bens de terceiros,

que eventualmente não se caracterizem com Ativo Imobilizado, mas sim como efetivas

despesas que beneficiarão mais de um exercício social.

1.2 - Na Pessoa Jurídica Locadora do Imóvel

Os valores relativos às benfeitorias agregados aos imóveis locados pela pessoa jurídica

terão o seguinte tratamento:

a) o valor das benfeitorias que serão indenizadas serão registradas a débito da conta do Ativo

Imobilizado tendo como contrapartida de lançamento a conta do passivo exigível;

b) o valor das benfeitorias que não forem indenizadas serão registradas a débito da conta do

ativo imobilizado e a crédito da conta de receita de aluguéis.

153

1.3 - Na Pessoa Jurídica Locatária do Imóvel

Os custos das construções e benfeitorias realizadas em bens pertencentes a terceiros

devem ser contabilizados:

a) no Ativo Circulante ou no Realizável a Longo Prazo, como valores a receber, quando

indenizáveis;

b) no Ativo Imobilizado, a medida em que os valores forem dispendidos na benfeitoria e

apropriados posteriormente, como despesa operacional (ou custo de produção se realizados

em imóveis ou equipamentos utilizados no processo produtivo), mediante amortização ou

depreciação conforme o caso;

c) a diferença apurada entre a indenização recebida e o valor contábil será registrada em conta

de resultado como ganho ou perda de capital.

2. REGISTROS CONTÁBEIS

2.1 - Benfeitorias Não Indenizáveis

Considerando-se que determinada empresa "A" construa um galpão em um terreno

alugado de outra pessoa jurídica "B", dispendendo um valor de R$ 60.000,00 e que o contrato,

após a construção, tem vigência fixada por mais quatro anos e estabelece que as benfeitorias

não serão indenizadas, teremos:

I - Na pessoa jurídica "A" - locatária:

a) Pelo registro dos gastos incorridos durante a construção:

D - CONSTRUÇÕES EM ANDAMENTO (Ativo Permanente)


b) Pelo registro da conclusão da obra:

D - BENFEITORIAS EM PROPRIEDADES DE TERCEIROS (Ativo Permanente)

C - CONSTRUÇÕES EM ANDAMENTO (Ativo Permanente) R$ 60.000,00

c) Pelo registro da quota mensal de amortização que será apropriada durante a vigência do

contrato:

D - AMORTIZAÇÃO (Custo ou Despesa - Resultado)

C - AMORTIZAÇÃO ACUMULADA (Ativo Permanente) R$ 1.250,00

154

Nota: Consideramos a apropriação da quota mensal: R$ 60.000,00 : 48 meses =

R$ 1.250,00.

II - Na pessoa jurídica "B" - locadora:

a) Pelo registro do bem no mês em que ocorrer a conclusão da benfeitoria

na empresa "A":

D - EDIFICAÇÕES (Ativo Imobilizado) R$ 60.000,00

C - RECEITA DE ALUGUÉIS (Resultado) R$ 1.250,00

C - RECEITA DE EXERCÍCIOS FUTUROS (Passivo Exigível a Longo Prazo) R$ 58.750,00

Nota:

1) O bem será depreciado de acordo com as taxas fixadas pela legislação, a partir do momento

em que a empresa "A" iniciar a utilização do bem.

2) A receita será apropriada em obediência ao princípio da competência na

vigência do contrato.

2.2 - Benfeitorias Indenizadas Parcialmente

Considerando-se que a empresa "A" - locadora , aluga um terreno de sua propriedade

para a empresa "B", pelo prazo de seis anos, cobrando o valor de R$ 1.200,00 a título de

aluguel. A empresa "B" constrói um barracão no imóvel locado no valor de R$ 80.000,00,

ficando pactuado que a empresa "A" ressarcirá a importância de R$ 50.000,00 a partir do 13º

mês do período locativo, em parcelas iguais e sucessivas de R$ 1.000,00 que serão deduzidas

do aluguel. Ressalte-se que referido baracão foi concluído no 13º mês e será utilizado a partir

desse mês pela empresa "B".

Contabilmente, teremos:

I - Na empresa "B" - locatária:

a) Pelo registro do gasto de R$ 80.000,00 na construção do barracão:

D - BENFEITORIAS EM PROPRIEDADES DE TERCEIROS (Ativo Permanente) R$ 30.000,00

D - VALORES A RECEBER (Ativo Circulante) R$ 12.000,00

D - VALORES A RECEBER (Ativo Realizável a Longo Prazo) R$ 38.000,00


155

b) Pelo registro, a partir do 13º mês do pagamento do aluguel e do ressarcimento

efetuado pela empresa "B":

D - CONTAS A PAGAR - ALUGUEL (Passivo Circulante) R$ 1.200,00

C - VALORES A RECEBER (Ativo Circulante) R$ 1.000,00

C - CAIXA/BANCO(Ativo Circulante) R$ 200,00

c) Pelo registro da parcela de depreciação mensal a partir do 13º mês:

D - DESPESA DE DEPRECIAÇÃO (Resultado)

C - DEPRECIAÇÃO ACUMULADA (Ativo Permanente) R$ 500,00

Nota: Consideramos a apropriação da quota mensal: R$ 30.000,00 : 60 meses = R$

500,00.

d) Pelo registro da transferência da benfeitoria para a empresa "A", ao

término do contrato:

D - GANHOS OU PERDAS DE CAPITAL (Resultado) R$ 0,00

D - DEPRECIAÇÃO ACUMULADA (Ativo Permanente) R$ 30.000,00

C - BENFEITORIAS EM PROPRIEDADE DE TERCEIROS (Ativo Permanente) R$ 30.000,00

II - Na empresa "A" - locadora:

a) Pelo registro da parcela indenizada à empresa "B":

D - EDIFICAÇÕES (Ativo Permanente) R$ 50.000,00


C - CONTAS A PAGAR (Passivo Exigível a Longo Prazo) R$ 38.000,00

b) Pelo reconhecimento como receita de aluguel do valor relativo a parcela não

indenizada à empresa "B":

D - EDIFICAÇÕES (Ativo Permanente) R$ 30.000,00

C - RECEITAS DE ALUGUÉIS (Resultado) R$ 500,00

C - RESULTADO DE EXERCÍCIOS FUTUROS (Passivo Exigível a Longo Prazo) R$ 29.500,00

Nota: Consideramos o reconhecimento da receita mensalmente, até o final do contrato.

156

c) Pelo recebimento do aluguel mensalmente:

D- CAIXA/BANCO (Ativo Circulante) R$ 200,00


C - ALUGUÉIS A RECEBER (Ativo Circulante) R$ 1.200,00

2.3 - Benfeitorias Indenizadas Integralmente

Considerando-se que determinada empresa "A" construa um galpão em um terreno

alugado de outra pessoa jurídica "B", tendo gasto um valor de R$ 80.000,00, e que tenha sido

acertado que a empresa "B" a indenizaria integralmente, mediante dedução, de R$ 4.000,00

no valor do aluguel mensal que equivale a R$ 5.000,00, em 20 parcelas.

I - Na empresa "A":

a) Pelo registro dos gastos na construção:

D - VALORES A RECEBER (Ativo Circulante) R$ 48.000,00

D - VALORES A RECEBER (Ativo Realizável a Longo Prazo) R$ 32.000,00

C - CAIXA/BANCO/FORNECEDORES R$ 80.000,00

Nota: Apropriamos 12 parcelas x R$ 4.000,00 = 48.000,00 no circulante e o restante no

realizável a longo prazo.

b) Pelo registro das parcelas de indenização e do valor do aluguel pago:


C - VALORES A RECEBER (Ativo Circulante) R$ 4.000,00


II - Na empresa "B":

a) Pelo registro do valor a indenizar para a empresa "A":

D - EDIFICAÇÕES (Ativo Imobilizado) R$ 80.000,00


C - CONTAS A PAGAR (Passivo Exigível a Longo Prazo) R$ 32.000,00

Nota: A empresa "B" poderá calcular a depreciação, na forma da legislação vigente, a

partir do período em que a locatária passar a utilizar-se da benfeitoria.

157

b) Pelo registro do valor do aluguel recebido mensalmente:

D - CAIXA/BANCO (Ativo Circulante) R$ 1.000,00


C - ALUGUÉIS A RECEBER (Ativo Circulante) R$ 5.000,00

67 - REFIS - COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZOS FISCAIS E BASE DE CÁLCULO

NEGATIVA DA CSLL PRÓPRIOS E DE TERCEIROS TRATAMENTO CONTÁBIL

1. INTRODUÇÃO

A Instrução Normativa SRF nº 44/00 estabeleceu os procedimentos para a utilização

de prejuízo fiscal e de base de cálculo negativa da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido,

no âmbito do Refis, que será efetuada por meio de solicitação expressa e irrevogável,

observando-se o seguinte:

I - tratando-se de utilização de prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa, do próprio

contribuinte, é dispensada a formalização do pedido de compensação, devendo os dados

constarem da Declaração Refis;

II - no caso de utilização de prejuízos fiscais e base de cálculo negativa de terceiros o

contribuinte deverá pleiteá-lo mediante solicitação do Pedido de Utilização de Créditos de

Terceiros Decorrentes de Prejuízos Fiscais e Bases de Cálculo Negativas.

Nota: As normas para utilização de prejuízos fiscais e base de cálculo negativa

próprios e de terceiros foram abordadas no trabalho publicado no Boletim INFORMARE nº

22-A/2000 este caderno.

2. PROCEDIMENTOS

2.1 - Apuração do Valor a Ser Compensado

O valor a ser utilizado para efeitos de liquidação dos valores correspondentes à multa,

de mora ou de ofício e a juros moratórios, será determinado mediante aplicação, sobre o

montante do prejuízo fiscal e da base de cálculo negativa, das alíquotas de quinze por cento e

de oito por cento, respectivamente.

158

2.2 - Registro dos Valores

No caso de utilização de prejuízo fiscal ou de base de cálculo negativa de terceiros, a

pessoa jurídica cedente, a qualquer título deverá:

I - registrar, em sua escrituração contábil, o valor do direito cedido, apurado, em contrapartida

à conta de patrimônio líquido;

II - dar baixa, em sua escrituração fiscal, do valor de prejuízo fiscal e da base de cálculo

negativa da contribuição social cedidos, pelo montante que serviu de base para determinação

do direito registrado na forma mencionada no item I;

III - as perdas apuradas em decorrência da cessão não serão dedutíveis para fins de

determinação do lucro real e da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro líquido;

IV - os ganhos apurados na cessão dos direitos comporão a base de cálculo do IRPJ e CSLL;

V - os valores pertencentes ao próprio contribuinte, relativos a prejuízos fiscais ou base de

cálculo negativa superiores ao montante das multas e dos juros, não poderão ser aproveitados,

devendo ser baixados como despesa indedutível.

3. LANÇAMENTOS CONTÁBEIS

I - Compensação de prejuízos fiscais próprios com multa de mora e de ofício e juros

moratórios de débitos incluídos no Refis:

a) Cálculo dos valores:

Prejuízo fiscal registrado na parte B do Lalur

R$ 100.000,00

(X) Percentual

15%

(=) Valor do crédito a ser utilizado

R$ 15.000,00

Base de cálculo negativa da CSLL

R$ 80.000,00

(X) Percentual

8%

(=) Valor do crédito a ser utilizado

R$ 6.400,00

Nota: O valor de R$ 15.000,00 deverá ser baixado da parte B do Lalur e o valor

de R$ 6.400,00 será baixado do controle realizado pela empresa, relativo à base de cálculo

negativo da CSLL.

159

b) Pela apropriação do valor a compensar:


D - CSLL AM COMPENSAR (Ativo Circulante) R$ 6.400,00

C - RESERVA DE CAPITAL - RECUPERAÇÃO DE PREJUÍZOS FISCAIS (Patrimônio

Líquido) R$ 21.400,00

c) Pela compensação dos valores no âmbito do Refis, considerando-se o não

aproveitamento total dos créditos:

D - PARCELAMENTO REFIS (Passivo Circulante) R$ 19.400,00

D - CRÉDITOS NÃO APROVEITADOS NO REFIS (Resultado) R$ 2.000,00

C - IRPJ A COMPENSAR (Ativo Circulante) R$15.000,00

C - CSLL A COMPENSAR (Ativo Circulante) R$6.400,00

II - Compensação de créditos adquiridos de terceiros com multa de mora e de ofício e

juros moratórios de débitosincluídos no Refis:

1) Na cedente:

Valor do prejuízo fiscal parte B do Lalur

R$ 200.000,00

(x) Percentual 15%

(=) Valor do crédito que pode ser cedido R$ 30.000,00

Valor da Base negativa da CSLL

R$ 100.000,00

(X) Percentual 8%

(=) Valor do crédito que pode ser cedido R$ 8.000,00

O crédito total foi vendido por R$ 30.000,00.

Nota: O valor de R$ 200.000,00 deverá ser baixado da parte B do Lalur e o valor de

R$ 100.000,00 será baixado do controle de base de cálculo negativa da CSLL,

realizado pela empresa.

a) Pela apropriação do crédito que será cedido a terceiros:

D - IRPJ A RECUPERAR (Ativo Circulante) R$ 30.000,00

D - CSLL A RECUPERAR (Ativo Circulante) R$8.000,00

160

C - RESERVA DE CAPITAL - RECUPERAÇÃO DE PREJUÍZOS FISCAIS

(PatrimônioLíquido) R$38.000,00

b) Pela venda dos créditos:


C - RECEITA COM ALIENAÇÃO DE PREJUÍZOS FISCAIS (Resultado) R$30.000,00

c) Pela baixa do crédito quando da venda:

D - CUSTO NA ALIENAÇÀO DE PREJUÍZOS FISCAIS (Resultado) R$38.000,00

C - IRPJ A RECUPERAR (Ativo Circulante) R$30.000,00

C - CSLL A RECUPERAR (Ativo Circulante) R$8.000,00

Nota: A perda de capital no valor de R$ 8.000,00 será considerada como despesa indedutível

para fins de determinação da base de cálculo do IRPJ e da CSLL.

2) Na adquirente dos créditos:

a) Pela aquisição dos créditos:

D - CRÉDITOS DE TERCEIROS - REFIS A RECUPERAR (AtivoCirculante) R$38.000,00

C - RECEITA COM AQUISIÇÃO DE CRÉDITOS DE TERCEIROS(Resultado) R$8.000,00

C - CAIXA/BANCO ( Ativo Circulante) R$30.000,00

Nota: O ganho apurado será tributado pelo IRPJ e CSLL.

b) Pela compensação dos créditos:

D - PARCELAMENTO DO REFIS (Passivo Circulante)

C - CRÉDITOS DE TERCEIROS - REFIS A RECUPERAR (Ativo Circulante) R$ 38.000,00

68 - MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS CONSTRUÍDOS PELA PRÓPRIA EMPRESA

- CLASSIFICAÇÃO CONTÁBIL

1. INTRODUÇÃO

161

Nas indústrias de máquinas e equipamentos pesados é comum a própria empresa

industrial construir maquinários ou equipamentos industriais que serão utilizados diretamente

na manutenção das atividades da entidade, como, por exemplo, uma indústria de tornos em

que ela própria está construindo um torno especial para o seu uso.

O problema contábil com que se defrontam as indústrias que estiverem construindo

maquinários ou equipamento para o seu uso se traduz em se saber se os valores aplicados na

construção da máquina ou equipamento (matéria-prima, mão-de-obra direta e despesas gerais

de fabricação), na fase de construção, devem ser classificados em conta do Ativo Circulante

(ou Realizável a Longo Prazo), ou em conta do Ativo Imobilizado.

2. LEGISLAÇÃO

2.1 - Comercial

De acordo com a legislação comercial, mais especificamente a Lei nº 6.404/76 (Lei da

S/A), são classificados no Ativo Permanente Imobilizado os valores aplicados ou investidos

em construções (construções em andamento), importação de equipamentos e máquinas para

uso próprio, adiantamentos a fornecedores por conta de fornecimentos sob encomenda de

bens do imobilizado.

Desta forma, os valores aplicados na construção de máquinas e equipamentos que

serão utilizados na própria empresa são classificados no Ativo Permanente Imobilizado,

mesmo na fase de construção. Concluída a maquinaria, os valores aplicados na construção da

referida máquina (mão-de-obra direta, matéria-prima e despesas gerais de fabricação) apenas

seriam transferidos da conta Maquinários em Construção para Máquinas ou Equipamentos.

Em reforço à tese acima, encontramos no Manual de Contabilidade das Sociedades por

Ações(Ed. Atlas, 1995) a classificação das contas do Ativo Permanente Imobilizado em Bens

em Operação e Imobilizado em Andamento. No grupo Bens em Operação seriam

classificados todos os bens já em utilização na geração da atividade objeto da sociedade.

No grupo Imobilizado em Andamento seriam classificadas todas as aplicações de

recursos em imobilizações (bens ou direitos), mas que ainda não estão operando. Como

exemplos de bens ou direitos do grupo imobilizações em andamento, podemos citar:

I - Bens em uso na fase de implantação: os bens que já estão em uso durante a fase

pré - operacional da empresa relativos ao desenvolvimento do projeto. Ex.: móveis, utensílios,

veículos, etc.;

162

II - Construções em andamento: obras e instalações em fase de construção. Ex.: prédios,

escritórios, depósitos, instalações elétricas hidráulicas, industriais, etc.;

III - Importações em andamento de bens do imobilizado: gastos relativos aos equipamentos,

máquinas ou aparelhos e outros bens até a sua chegada, desembaraço e recebimento pela

empresa;

IV - Adiantamento em inversões fixas: adiantamentos feitos a fornecedores por conta de

fornecimento sob encomenda de bens do imobilizado.

Com base no exposto acima, a empresa que está construindo máquina ou equipamento para

próprio uso, registrará numa conta do Ativo Permanente Imobilizado (por exemplo,

maquinários em construção), todos os valores aplicados na mencionada construção, ou seja,

matéria-prima consumida, mão-de-obra direta e as despesas gerais de fabricação (por rateio).

Terminada a construção, fará a transferência do saldo da conta em questão para a conta

Máquinas ou Equipamentos.

A depreciação desses bens também deverá ser iniciada, a partir do momento em que for

iniciada a sua utilização.

2.2 - Fiscal

A Secretaria da Receita Federal tratou sobre o assunto no Parecer CST nº 907, de

30.04.82, e diferentemente do exposto acima, manifestou o entendimento de que os valores

referentes a máquinas e equipamentos industriais, em construção na própria empresa, podem

ser contabilizados em conta do grupo do Ativo Circulante ou do Realizável a Longo Prazo, e

aí mantidos até o término da construção dos referidos bens, quando então deverão ser

transferidos para o grupo de conta do Ativo Imobilizado.

O procedimento contábil escolhido pela Receita Federal, no tocante a valores

aplicados na construção de máquinas e equipamentos, durante a fase de construção, embora

não seja coerente com as normas da Lei nº 6.404/76, foi mais favorável aos contribuintes, em

época de correção monetária de balanço, uma vez que os valores classificados no Realizável a

Longo Prazo não estavam sujeitos à essa sistemática.

69 - AQUISIÇÃO DE BENS PARA O ATIVO PERMANENTE - CRÉDITO DO ICMS

1. PREVISÃO LEGAL

163

A Lei Complementar nº 87/96 instituiu o crédito do ICMS relativo à aquisição de bens

do ativo permanente. Com o advento da Lei Complementar nº 102/00 o crédito do ICMS

relativo a essas aquisições passa a ser feito em 48 parcelas mensais, não havendo previsão de

atualização. A apropriação do crédito será feita à razão de um quarenta e oito avos por mês,

devendo a primeira fração ser apropriada no mês em que ocorrer a entrada do bem no

estabelecimento.

Na hipótese de alienação dos bens do ativo permanente, antes de decorrido o prazo de

quatro anos contados da data de sua aquisição, não será admitido, a partir da data da

alienação, o crédito do imposto em relação à fração (1/48) que corresponderia ao restante do

quadriênio.

2. TRATAMENTO CONTÁBIL

Entendemos que ao crédito do ICMS relativo às aquisições de bens do ativo

permanente deve ser dado o tratamento idêntico àquele aplicável no registro das aquisições de

mercadorias, tendo em vista a efetiva redução do seu custo de aquisição decorrente do

aproveitamento do ICMS nele contido como crédito fiscal.

De acordo com o PN CST nº 02/79, "na hipótese em que a legislação especial admita

recuperação do imposto destacado em Nota Fiscal de aquisição do ativo, ele não poderá

integrar o custo de aquisição nem afetar o resultado do exercício;

daí porque será debitado a conta própria de ativo ou passivo circulante, conforme o caso".

O crédito do ICMS representa, de fato, uma redução do custo de aquisição dos ativos,

já que implica não redução do valor a pagar ao fornecedor do bem, mas a redução do imposto

a recolher no período de quarenta e oito meses.

Observamos que pelo fato da recuperação do ICMS ocorrer no período de quarenta e

oito meses, a classificação contábil desse valor deverá obedecer a regra do art. 179 da Lei nº

6.404/76, que determina que deverão ser classificados no ativo circulante os direitos

realizáveis no curso do exercício social subseqüente e no ativo realizável a longo prazo, os

direitos realizáveis após o término do exercício seguinte.

No caso da alienação do ativo que gerou o crédito do ICMS, o valor do crédito do

ICMS anulado volta a compor o custo do ativo imobilizado, ou alternativamente, a empresa

poderá lançar o valor do crédito não aproveitado como uma despesa no resultado.

164

O saldo do crédito do ICMS não aproveitado no período de quarenta e oito meses será

baixado para uma conta de despesa, no resultado, que pode ser intitulada como "créditos

fiscais não aproveitados".

A empresa poderá efetuar o controle do valor do crédito do ICMS, relativo às

aquisições de bens do ativo, mediante utilização do Ciap - "Controle do ICMS Ativo

Permanente", previsto na legislação do ICMS de cada Estado, que permite controlar o valor

dos créditos apropriados mensalmente, bem como aqueles que porventura devam ser

estornados.

3. REGISTROS CONTÁBEIS

3.1 - Aquisição do Bem

Considerando-se que determinada empresa adquiriu uma máquina para o seu ativo, no

mês de julho/00, cuja Nota Fiscal constou os seguintes valores:

Valor da máquina R$ 100.000,00

Valor do ICMS (17%) R$ 17.000,00

I - Pelo registro do bem no ativo permanente:

D - MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS (Ativo Permanente - Imobilizado) R$ 83.000,00

D - ICMS A RECUPERAR - ATIVO IMOBILIZADO (Ativo Circulante) R$ 6.375,00

D - ICMS A RECUPERAR - ATIVO IMOBILIZADO (Ativo Realizável a Longo Prazo)R$ 10.625,00

C- CAIXA/BANCO(Ativo Circulante) R$ 100.000,00

Nota: Classificamos o valor de R$ 6.375,00 no curto prazo, relativamente ao período de

julho/00 a dezembro/01 e o restante de R$ 10.625,00 no realizável a longo prazo.

II - Pelas compensações do valor equivalente a 1/48 do crédito do ICMS com o valor do

ICMS devido mensalmente:


C - ICMS A RECUPERAR - ATIVO IMOBILIZADO (Ativo Circulante) R$ 354,17

Nota: R$ 17.000,00 : 48 meses = R$ 354,17.

3.2 - Venda do Bem

165

Considerando-se ainda que a empresa realize a venda dessa máquina no mês de

dezembro/00 pelo valor de R$ 150.000,00, e tenha aproveitado 6/48 (julho a dezembro/00) do

crédito do ICMS no valor de R$ 2.125,02, teremos:

I - Lançamento do valor do crédito anulado como integrante do custo do bem:

a) pela anulação do saldo do crédito do ICMS:

D - MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS (Ativo Permanente - Imobilizado) R$ 14.874,98

C - ICMS A RECUPERAR(Ativo Circulante) R$ 4.249,98

C - ICMS A RECUPERAR(Ativo Realizável a Longo Prazo) R$ 10.625,00

b) pela baixa do bem pela venda:


C - MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS (Ativo Permanente - Imobilizado) R$ 97.874,98

Nota: R$ 83.000,00 + R$ 4.249,98 + R$ 10.625,00 = R$ 97.874,98.

c) pela baixa do valor da depreciação acumulada no valor de R$ 4.150,00 (valor

hipotético):

D - DEPRECIAÇÃO ACUMULADA (Ativo Permanente - Imobilizado)

C - GANHOS OU PERDAS DE CAPITAL(Resultado) R$ 4.150,00

d) pelo valor recebido:

D - CAIXA/BANCO (Ativo Permanente)


Nota: Saldo da conta ganho de capital: R$ 150.000,00 + R$ 4.150,00 = R$ 154.150,00 -

R$ 97.874,98 = R$ 56.275,02.

II - Lançamento do valor do crédito anulado como despesa:

a) pela anulação do saldo do crédito do ICMS:

D - CRÉDITOS FISCAIS NÃO RECUPERADOS(Resultado) R$ 14.874,98

C - ICMS A RECUPERAR (Ativo Circulante) R$ 4.249,98

C - ICMS A RECUPERAR(Ativo Realizável a Longo Prazo) R$ 10.625,00

b) pela baixa do bem pela venda:

166


C - MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS(Ativo Permanente - Imobilizado) R$ 83.000,00

c) pela baixa do valor da depreciação acumulada no valor de R$ 4.150,00 (valor

hipotético):

D - DEPRECIAÇÃO ACUMULADA (Ativo Permanente - Imobilizado)


d) pelo valor recebido:

D - CAIXA/BANCO (Ativo Permanente)


Nota: Saldo da conta ganho de capital: R$ 150.000,00 + R$ 4.150,00 = R$ 154.150,00 -

R$ 83.000,00 = R$ 71.150,00.

70 - IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA FONTE - TRATAMENTO CONTÁBIL

1.CONSIDERAÇÕES INICIAIS

A legislação do Imposto de Renda prevê a retenção do Imposto de Renda na Fonte à

alíquota de 1,5% ou 1%, sobre vários serviços prestados por pessoas jurídicas a outras pessoas

jurídicas, como é o caso dos serviços relacionados nos arts. 647 a 651 do RIR/99.

Neste trabalho examinanos os procedimentos relativos aos registros contábeis do Imposto de

Renda Retido na Fonte na pessoa jurídica tomadora e na pessoa jurídica prestadora do serviço.

2. TRATAMENTO CONTÁBIL

O Imposto de Renda descontado na Fonte sobre os serviços prestados por pessoa

jurídica a outra pessoa jurídica será considerado como antecipação do devido pela beneficiária

(art. 650 do RIR/99).

Desta forma, o Imposto Retido na Fonte, na pessoa jurídica prestadora do serviço,

assume características de um direito a ser compensável, e assim sendo será classificado no

Ativo Circulante como IRRF a recuperar.

Por outro lado, na pessoa jurídica tomadora do serviço, que tem a obrigatoriedade de

reter e recolher o imposto devido sobre o valor do serviço a ser pago, o Imposto de Renda será

167

tratado como uma obrigação, e assim será classificado no Passivo Circulante como IRRF a

recolher.

3. EXEMPLO

Considerando-se que determinada pessoa jurídica "A" tenha emitido uma Nota Fiscal de

prestação de serviços para outra pessoa jurídica "B", com os seguintes dados:

- Valor da Nota Fiscal R$ 3.500,00

- Valor do IRRF informado na Nota Fiscal (1,5% de R$ 3.500,00) R$ 52,50

I - Tratamento contábil na pessoa jurídica "A" - prestadora do serviço:

a) Pelo registro da Nota Fiscal:

D - CLIENTES (Ativo Circulante) R$ 3.447,50

D - IRRF A RECUPERAR (Ativo Circulante) R$ 52,50

C - RECEITAS DE PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS (Resultado) R$ 3.500,00

b) Pelo recebimento do valor do cliente:



c) Pela compensação do IRRF com o IRPJ devido:

D- IRPJ A RECOLHER (Passivo Circulante)


II - Tratamento contábil na pessoa jurídica "B" - tomadora do serviço:

a) Pelo registro da Nota Fiscal:

D - DESPESAS ADMINISTRATIVAS (Resultado) R$ 3.500,00


C – FORNECEDORES (Passivo Circulante) R$ 3.447,50

b) Pelo pagamento do valor ao fornecedor:

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c) Pelo recolhimento do IRRF:

D - IRRF a recolher (Passivo Circulante)


FIM, ESPERO ESTAR COLABORANDO COM OS DEMAIS COLEGAS

CONTABILISTA COM ESTE MANUAL.

ALEX GUEDES

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lanÇamentos contÁbeis (muito bom)

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