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ESCOLA SUPERIOR DE TECNOLOGIA E GESTÃO 1
Índice
Introdução
Diretriz de Revisão/Auditoria:
230 – Papeis de Trabalho
300 – Planeamento
310 – Conhecimento do Negócio
320 – Materialidade
400 – Avaliação do Risco
410 – Controlo Interno
700 – Relatório de Revisão/Auditoria
Conclusão
Bibliografia
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Diretriz de Revisão/Auditoria 230Papéis de Trabalho
Esta diretriz, “Papéis de Trabalho” tem como objetivo proporcionar ao auditor uma orientação
sobre a documentação preparada e obtida por ele durante e relativa a auditoria, aplicando-se
também adaptações a outros trabalhos semelhantes. Esta diretriz abrange os documentos em
suporte de papel bem como outros meios que o auditor utilize para armazenar todo o tipo de
dados recolhidos para o exercício da auditoria, tendo esta documentação como finalidade
ajudar no planeamento e execução da mesma e ajudar na coordenação e supervisão na análise
do trabalho, bem como registar a prova resultante dos trabalhos realizados de acordo com as
normas técnicas e diretrizes de auditoria.
O auditor deve obter provas suficientes, apropriadas e sustentadas por observações,
indagações, confirmações, cálculos e procedimentos analíticos da sua auditoria, documentandoassim as suas conclusões de forma adequada e a suportar a sua opinião da auditoria efetuada.
O auditor deve preparar papéis de trabalho completos e pormenorizados de modo a
proporcionar uma compreensão global do seu trabalho. Esta opinião deve ser compreensível
por outro auditor, que sem conhecimento prévio da entidade e/ou trabalho desenvolvido.
Os papéis de trabalho devem ser organizados em dois arquivos, o permanente e o
corrente. O primeiro inclui normalmente a copia do contrato social e outros documentos legais
que regem a atividade da entidade, informação respeitante ao sector e aos ambientes
económico-jurídicos em que a entidade opera, organigrama da entidade, copias de contratos
importantes, acordos, atas e outros documentos, análise dos sistemas contabilísticos e de
controlo interno e principais politicas contabilísticas adotadas, rácios mais importantes e
evolução do capital, dos resultados e das reservas. O arquivo corrente inclui normalmente a
avaliação dos riscos de controlo e inerentes e a sua atualização, análise de rácios e tendências,
apreciação do trabalho e das conclusões atingidas pela auditoria interna, análise de transação e
saldos, registo da natureza e extensão dos procedimentos da auditoria realizada, prova de que
o trabalho realizado por colaboradores foi sujeito a supervisão e análise, correspondência ou
notas respeitantes a assuntos comunicados ou debatidos com os responsáveis da entidade ou
como outros auditores, peritos ou terceiros.
Caso de se tratar de uma auditoria recorrente, alguns dos papéis de trabalho
classificados como arquivo corrente, podem passar a arquivo permanente.Os papéis de trabalho são propriedade do auditor por um período de tempo suficiente de acordo
com as suas necessidades e dos requisitos legais e profissionais. A ele cabe o dever de assegurar
a confidencialidade e guarda segura durante esse período de tempo. Quando exista a
substituição de auditores, estes papéis de trabalho devem ser disponibilizados ao seu sucessor.
Esta informação deve também estar disponível para as entidades legalmente autorizadas e para
a própria Ordem dos Revisores Oficiais de Contas. A consulta destes documentos por outra
pessoa apenas pode ser facultada após autorização da entidade ou por decisão judicial.
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Diretriz de Revisão/Auditoria 300Planeamento
De Acordo com o parágrafo 15 das Normas Técnicas de Revisão/Auditoria:"O revisor/auditor deve planear o trabalho de campo e estabelecer a natureza, extensão,
profundidade e oportunidade dos procedimentos a adotar, com vista a atingir o nível de
segurança que deve proporcionar e tendo em conta a sua determinação do risco da
revisão/auditoria e a sua definição dos limites de materialidade."
A ISA 300 refere que “planear uma auditoria envolve estabelecer a estratégia global para
a auditoria e desenvolver um plano de auditoria, a fim de reduzir o risco da auditoria a um nível
baixo aceitável”.
Deduz-se então que o planeamento de um trabalho de auditoria compreende o
desenvolvimento de uma estratégia geral dos Trabalhos a serem executados na entidade
auditada.
A fase do planeamento preliminar comporta o desenvolvimento de uma estratégia
global com vista a determinar, entre outros aspetos, a natureza, o alcance e o momento da
execução do trabalho de auditoria.
Antes de passar diretamente para o planeamento do trabalho de auditoria, o auditor
deverá obter um adequado Background de informação ou seja deve recolher e acumular o
máximo de informação de modo a conhecer melhor o seu cliente.
Logo, é fundamental um planeamento adequado antes de dar início a uma auditoria,
pois possibilita a elaboração de programas de auditoria, que facilitam o controlo e o
acompanhamento do trabalho a realizar. Que consequentemente vai fazer com que seja dadaespecial atenção às áreas de maior importância, às áreas com maior suscetibilidade de conter
distorções, permitindo ainda distribuir o trabalho pelos membros da equipa necessários para o
desenvolvimento da auditoria como também definir os prazos para os relatórios.
Tendo novamente como base a DRA 300 na fase preliminar devem ser feitos os
seguintes trabalhos:
Conhecimento do Negócio
Nesta fase o auditor deverá adquirir, o conhecimento suficiente cerca da entidade e do
seu meio envolvente macro e microeconómico. O conhecimento do negócio da empresa
permite ao auditor identificar e compreender os acontecimentos, as transações e as práticas
que poderão afetar as demonstrações financeiras, a auditoria ou o relatório da auditoria, auxilia
ainda na determinação dos riscos inerentes e de controlo, assim como a resposta do órgão de
gestão a tais riscos, bem como características como a natureza, tempestividade e extensão dos
procedimentos de auditoria.
O revisor/auditor deverá conhecer o negócio da empresa de modo a avaliar as provas
de auditoria e estabelecer a adequação/validade das asserções contidas nas demonstrações
financeiras, com o intuito de proporcionar um melhor serviço ao cliente. O auditor pode ainda
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utilizar este conhecimento para identificar indícios ou circunstâncias não usuais, tais como
fraudes ou incumprimentos de leis.
Para obter informação abordada anteriormente, o auditor conta com várias
possibilidades, nomeadamente a recorrência a auditorias realizadas anteriormente tanto na
própria empresa como no sector de atividade, através do diálogo com o pessoal da empresa,
com os auditores internos e com pessoas conhecedoras exteriores à empresa, que tenham
prestado serviços à entidade ou dentro do sector em que opera, assim como através da leitura
documentos produzidos pela empresa (atas, relatórios e contas, ordens de serviços, politicas
contabilísticas e procedimentos de controlo interno, etc.) como de literatura profissional, como
a legislação e regulamentos oficiais.
A Diretriz de Revisão/Auditoria 310 refere que o auditor terá de ter em consideração,
entre outros, os seguintes aspetos:
1. Fatores económicos gerais
- Nível geral da atividade económica (por exemplo, recessão, crescimento)
- Taxas de juro e disponibilidade de financiamento
- Inflação, revalorização e desvalorização da moeda
- Políticas governamentais
- Monetária
- Fiscal
- Tributária - sociedades e outros
- Incentivos financeiros (por exemplo, programas de ajuda governamental)
- Direitos, restrições ao comércio
- Controlo cambial
2. O sector – condições importantes que afetam o negócio da entidade
- Mercado e concorrência
- Atividade cíclica ou sazonal
- Alterações na tecnologia dos produtos
- Risco do negócio (tecnologia, moda, facilidade de entrada da concorrência)
- Operações em declínio ou em expansão
- Condições adversas (procura em declínio, excesso de capacidade, concorrência)
- Principais rácios e estatísticas operacionais
- Práticas e problemas contabilísticos específicos
- Requisitos e problemas ambientais- Enquadramento regulamentador
- Fornecimento e custo da energia
- Práticas específicas ou únicas (contratos laborais, métodos de financiamento…)
3. A entidade
- Gestão e detentores do capital – Estrutura empresarial, organizacional, do capital e do grupo
- Negócio da entidade – produtos, mercados, fornecedores, custos, operações
- Desempenho financeiro – fatores respeitantes à posição financeira e lucratividade da entidade
- Relato ambiental – influências externas que afetem o órgão de gestão na preparação das DF,
entre outros.
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Conhecimento dos Sistemas Contabilísticos e de Controlo Interno
A DRA 410, refere que um sistema contabilístico é uma série de tarefas adotadas pela
gestão de uma entidade através das quais as transações são processadas como um meio de
manter registos financeiros, além do que identifica, agrega, analisa, calcula, classifica, regista,
resume e relata transações e outros acontecimentos. Por isso torna-se fundamental que oauditor identifique os procedimentos e as normas contabilísticas que servem de padrão à
entidade auditada, verificando a sua consistência e uniformidade.
Relativamente ao controlo interno a diretriz acima referida define o mesmo como sendo
o conjunto de políticas e procedimentos (controlos internos) adotados pela gestão de uma
entidade que contribuam para a obtenção dos objetivos da gestão de assegurar, tanto quanto
praticável, a condução ordenada e eficiente do seu negócio, incluindo a aderência às políticas
da gestão, a salvaguarda de ativos, a prevenção e deteção de fraude e erros, o rigor e a plenitude
dos registos contabilísticos, o cumprimento das leis e regulamentos e a preparação tempestiva
de informação financeira credível. Assim, caso exista um maior conhecimento do sistema
adotado pelos órgãos de gestão permitirá com que a revisão/auditoria seja mais eficaz.
No planeamento da auditoria é também importante ter uma boa compreensão do
controlo interno, para tal o auditor terá de testar os controlos efetuados pela entidade. Caso
determine que os controlos são adequados o auditor terá uma menor necessidade de realizar
determinados testes nas áreas analisadas. De forma a obter uma apreciação válida do controlo
interno da entidade, deverá proceder à identificação e descrição dos sistemas implantados;
confirmação da implementação dos mesmos, identificação dos pontos-chave para avaliação
preliminar; e por fim, análise do funcionamento do sistema.
Risco e Materialidade
Esta dimensão resume-se à importância e necessidade do auditor determinar o risco de
auditoria (e respetivas componentes) e determinar os níveis de materialidade, procurando
sempre a identificação das áreas significativas com potencial de distorções materialmente
relevantes ou de fraudes.
Tendo por base que o risco de auditoria é inevitável, o revisor/auditor tem que ser capaz
de fazer uma avaliação precisa dos componentes desse mesmo risco, estimando um nível de
ocorrência para cada um deles. Desta forma, distinguem-se como componentes do risco de
auditoria: o risco inerente, relativo aos erros suscetíveis de constar nas demonstrações
financeiras; o risco de controlo, referente aos erros não detetados pelos controlos da entidade;
e risco inerente, que se refere ao facto do auditor não detetar desvios nos documentos
analisados. Em suma, o risco de auditoria deve ser ponderado nas diferentes fases da auditoria,
nomeadamente na fase de planeamento, devido à relevância que deve conter no momento de
conceção dos procedimentos de auditoria.
No que diz respeito ao ponto da materialidade no plano de auditoria, o revisor/auditor
terá em conta as expectativas dos utilizadores da informação financeira para determinar os
riscos materiais possíveis de constar nas demonstrações financeiras, que por sua vez, levariam
os utilizadores tomarem decisões equivocadas. Desta forma, o revisor/auditor definepreviamente limites de materialidade em relação a um valor numérico, considerado limiar de
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materialidade, mas também, no que diz respeito à natureza, ao reportório e à extensão dos
procedimentos de auditoria, dependendo este acontecimento da complexidade do risco de
materialidade. A consideração dos pontos referidos na definição de materialidade no plano de
revisão/auditoria, reforça a garantia que os testes executados detetem erros materialmente
considerados relevantes.
Natureza, Tempestividade e Extensão dos Procedimentos
Estes termos reportam-se, essencialmente, à preparação de um “orçamento”
temporário e respetiva calendarização, a seleção da equipa de auditoria, identificação das áreas
a testar e dos respetivos procedimentos a executar, e a definição dos objetivos a cumprir para
as áreas a auditar. A ISA 300 refere que a natureza e extensão das atividades de planeamento
varia de acordo com a dimensão e complexidade da entidade, com as experiências anteriores
dos membros da equipa de trabalho com a entidade, e das alterações relevantes que ocorram
durante o trabalho de auditoria.
Quanto à natureza dos procedimentos, esta engloba o objetivos dos testes de controlo e
procedimentos adotados, que se compreendem, entre outros, em inspeções, observações,
entrevistas, e cálculos. O revisor/auditor deve exercer o seu juízo profissional para determinar
os procedimentos a executar tendo em conta os objetivos dos testes e asserções que pretende
abranger.
No que diz respeito à tempestividade, esta caracteriza-se pelo momento em que os
procedimentos de auditoria são realizados ou pelo período a que se referem as provas de
auditoria. Em relação aos procedimentos de auditoria, o revisor/auditor tem de ter em conta
elementos como: os controlos internos relevantes; momento em que as demonstraçõesfinanceiras ficam disponíveis; natureza do risco e momentos em que esse risco é ampliado (picos
de atividade, atualizações de sistema, etc.). Apesar de alguns procedimentos de auditoria só
poderem ser efetuados no final do período ou depois dessa data, o revisor/auditor pode pôr em
prática os testes de controlo e procedimentos de auditoria numa data intercalar, contribuindo
para a identificação de questões na face precoce da auditoria, proporcionando a sua resolução
com auxílio da gestão, ou desenvolvendo um método de auditoria que responda eficazmente.
Quanto à extensão dos procedimentos de auditoria, o revisor/auditor decide a porção
de elementos de prova a testar, apoiando-se em elementos como: o nível de materialidade e
risco avaliado; o grau de garantia que pretende obter com a revisão/auditoria; a amostragem
mais apropriada para o procedimento da auditoria; e a utilização de técnicas de auditoria
assistidas por computador. Geralmente, o revisor/auditor aumenta a extensão dos
procedimentos de auditoria baseando-se sobretudo no aumento do risco de não serem
detetadas distorções materialmente relevantes.
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Coordenação, Direção, Supervisão e Verificação
Muitas vezes o trabalho de revisão/auditoria é desenvolvido por técnicos auxiliares,
desta forma, o revisor/auditor deve coordenar e supervisionar as tarefas que não foram
desenvolvidas por si. Contudo estes aspetos são determinados na fase de planeamento,
posteriormente à assinatura do contrato de prestação do serviço entre a firma de auditores e aempresa, e juntamente com outros aspetos como:
escolha da equipa de auditoria mais adequada, entre seniores e assistentes;
consideração do trabalho que eventualmente possa ser realizado por terceiros;
elaboração de um orçamento de horas a despender por técnico e por área de trabalho;
determinação dos locais, períodos e datas em que o trabalho deve ser realizado, assim
como os técnicos envolvidos em cada visita e as datas em que os relatórios devem ser entregues.
Utilização de Tecnologias de Informação pelo Revisor/Auditor e/oupela Entidade
Visto que nos encontramos na era das tecnologias, e as empresas possuem uma
imensidão de processos a analisar, processos estes, que muitas vezes estão arquivados
informaticamente, o auditor vê-se obrigado a substituir as antigas práticas em papel por
procedimentos computadorizados. Cabe ao auditor decidir qual a ferramenta que lhe é mais
favorável para posterior análise de documentos.
Como cada vez mais as empresas adotam soluções tecnológicas, o auditor deve assim
dedicar uma parte do seu tempo para analisar as transações informáticas efetuadas pela
empresa, que por vezes se revelam complexas e importantes.O uso da tecnologia no dia-a-dia da empresa tem um ponto negativo muito importante,
a dependência da empresa a este recurso, o que leva á questão de que caso ocorra uma falha
irreparável com perda total de dados como deve a empresa proceder? É impensável recomeçar
todo o trabalho de novo, levaria a prejuízos enormes. Assim a grande maioria das empresas opta
por contratar serviços externos para a proteção de dados (o chamado backup).
Outros Assuntos
Quando um revisor/auditor dá inicio à revisão oficial de contas de uma entidade, deve
ter em conta alguns pressupostos como a continuidade da atividade da empresa, a existência e
partes com relações de dependência, termos de compromissos e responsabilidades oficiais,
assim como a natureza e tempestividade de relatórios e/ou comunicações com a entidade.
Além dos aspetos abordados anteriormente, o revisor/auditor deve analisar com
especial atenção os papeis de trabalho, demonstrações financeiras, certificação/relatório de
contas do exercício anterior, dossiers permanentes e arquivos de correspondência.
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Desta modo, na preparação da auditoria devem ser constituídos procedimentos que
reúnam vários elementos primordiais por parte do revisor/auditor, pois este é responsável pela
a análise destes e pela sua integração no planeamento de forma a adequá-lo à execução do
trabalho de auditoria garantindo resultados fidedignos. Contudo, o plano global e o programa
de revisão/auditoria devem ser retificados sempre que seja necessário no decurso dos trabalhos
de auditoria, provocando a atualização do planeamento quantas vezes se verifiquem alterações
nas condições ou nos resultados esperados.
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Diretriz de Revisão/Auditoria 310Conhecimento do Negócio
Esta diretriz tem como finalidade estabelecer procedimentos e proporcionar orientação
sobre o que se deve entender por conhecimento do negócio: porque é que o mesmo é
importante para o auditor e para os membros da respetiva equipa de auditoria, porque é que
ele é relevante para todas as fases da auditoria e como é que o auditor obtém e usa tal
conhecimento.
O auditor deve adquirir conhecimentos suficientes da entidade e do seu negócio,
através de uma prévia recolha e apreciação crítica de factos significativos, dos sistemas
contabilístico e de controlo interno, e dos fatores internos e externos que condicionam a
estrutura organizativa e a atividade exercida pela entidade. O conhecimento do negócio pelo
auditor contribui para a identificação de acontecimentos, transações e práticas que possam terum efeito materialmente relevante sobre as demonstrações financeiras.
Ao efetuar uma auditoria das demonstrações financeiras, o auditor deve ter ou obter
um conhecimento do negócio suficiente que o habilite a identificar e compreender os
acontecimentos, as transações e as práticas que, em seu julgamento, possam ter um efeito
materialmente relevante sobre as demonstrações financeiras, o exame às mesmas ou a
relatório.
O auditor deve ter um nível de conhecimento geral da economia e do sector de atividade
da entidade e um conhecimento mais detalhado de como a mesma funciona.
Antes de aceitar um trabalho, auditor deverá obter um conhecimento prévio dos
detentores do capital, dos gestores e das operações da entidade e considerar se pode ou não
ser obtido um nível adequado de conhecimento do negócio para levar a efeito a auditoria. A
obtenção deste conhecimento prévio é normalmente proveniente de experiências anteriores,
indagações a anteriores auditores, regras e regulamentos do sector, normas contabilísticas
aplicáveis ao sector, a perceção inicial sobre a viabilidade do negócio e a perceção da integridade
dos diretores e dos membros do órgão de gestão.
Após o trabalho ser aceite, deverão ser obtidas informações adicionais e mais pormenorizadas,
suficientes para permitir ao auditor planear o trabalho e desenvolver uma metodologia de
auditoria eficaz.
A obtenção do conhecimento necessário do negócio é um processo contínuo ecumulativo de recolha e apreciação de informação e de relacionamento, em todas as fases da
auditoria, do conhecimento daí resultante com a prova de auditoria e as informações obtidas.
Embora seja recolhida informação na fase de planeamento, ela é usualmente melhorada e
acrescida em fases posteriores da auditoria, à medida que o auditor e o pessoal da respetiva
equipa se torna mais conhecedor do negócio.
Quando os trabalhos são recorrentes, auditor deverá atualizar e reavaliar a informação
recolhida anteriormente, incluindo a informação contida nos papéis de trabalho do ano anterior.
O auditor deverá também executar procedimentos concebidos para identificar alterações
significativas que tenham tido lugar após a última auditoria.
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O auditor vai obtendo conhecimento do setor e da entidade através da experiencia,
tornando-se assim cada vez mais “especializado” naquele setor, ou em alguns setores
dependendo da quantidade de entidades que ele supervisione.
Deve ser assegurado que os colaboradores destacados para um trabalho de auditoria
possuem conhecimento suficiente do negócio de forma a estarem habilitados a desempenhar o
trabalho que lhes foi delegado. O auditor deverá também assegurar-se que eles compreendem
a necessidade de estar alerta para informações adicionais e para as partilhar com o auditor e
outros colaboradores. Estes conhecimentos devem ser transmitidos através de uma reunião ou
no decorrer da própria auditoria.
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Diretriz de Revisão/Auditoria 320Materialidade
Tendo por base o parágrafo décimo quinto das NTRA (Normas Técnicas de Revisão de
Auditoria) o revisor/auditor deve planear o trabalho de campo e estabelecer a natureza,
extensão, profundidade e oportunidade dos procedimentos a adotar, com vista a atingir o nível
de segurança que deve proporcionar, tendo em conta a determinação do risco da
revisão/auditoria e a sua definição dos limites de materialidade.
Ao contrário do entendimento de grande parte dos utilizadores da informação
financeira, os auditores não efetuam testes a todos os documentos e registos contabilísticos,
pois na eventualidade de tal se verificar a empresa teria custos elevadíssimos, fazendo com que
os benefícios retirados da auditoria fossem mínimos e não compensatórios face ao custo da
mesma.Nesse sentido, podemos afirmar que o trabalho do auditor baseia-se em amostras,
sendo que o auditor deverá estar atento a erros, exatidões ou omissões que possam surgir
nessas amostras, ou seja, o auditor terá de ter em conta o risco associado da realização da
auditoria, visto que estas poderão não ser detetadas pelo auditor /revisor.
Consequentemente, a sua determinação está dependente do juízo profissional e
conhecimento do negócio, permitindo ao revisor/auditor identificar acontecimentos,
transações e práticas que possam ter um efeito materialmente relevante sobre as
demonstrações financeiras mais rapidamente.
Segundo as Normas Técnicas de Revisão/Auditoria da OROC parágrafo décimo quarto,
“Considera-se que uma informação é materialmente relevante se a sua omissão ou distorção
puder influenciar as decisões dos utilizadores das demonstrações financeiras”
Assim, o cálculo da materialidade é preponderante em todo o processo de auditoria, o
que se veio a reafirmar com a ISA 320.
A ISA 320 reforçou a ideia de que o cálculo da materialidade é fundamental e crucial
durante uma auditoria pelo menos em três momentos.
Nesse sentido, e de acordo com a ISA 320, a materialidade deve ser calculada num
primeiro momento na fase de planeamento (ISA 320), posteriormente recalculada na fase de
execução (ISA 320) e, por fim revista na fase de avaliação do efeito de distorções identificadas e
de distorções não corrigidas (ISA 450).Atento o supra exposto, a materialidade funciona como um quadro de referência
quantificável que permite ao auditor determinar a natureza, oportunidade e extensão dos
procedimentos de avaliação do risco, identificar e avaliar os riscos de distorção material, e
determinar a sua natureza.
Pese embora, as normas Nacionais e Internacionais de auditoria não estabelecerem as
fórmulas de cálculo da materialidade, estabelecem que esta deve ser definida segundo dois
aspetos: o aspeto quantitativo e o aspeto qualitativo.
Relativamente aos aspetos quantitativos não existem parâmetros pré- definidos. Assim
sendo, é necessário recorrer a indicadores que representam a posição e o desempenho da
organização, normalmente ao nível do Balanço e Demonstração de resultados, como são os
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casos do volume de negócios, o resultado antes de impostos, e o ativo total ou liquido, entre
outros.
Nesse sentido, é comum que auditor determine a materialidade em termos
quantitativos em função de uma média ponderada utilizando para tal os indicadores da
atividade económica acima descritos.
As distorções quantitativas podem ser relativas a pequenas quantias detetadas num
determinado período e que se registem noutros períodos, representando um montante
significativo quando analisadas conjuntamente e tendo, consequentemente, um impacto
materialmente relevante sobre as demonstrações financeiras. Outra das distorções poderá
dever-se a ativos sobreavaliados
Contudo, os fatores acima referidos podem fazer com que determinada situação, apesar
de não ter ultrapassado o limite quantitativo da materialidade, seja considerada materialmente
relevante, do ponto de vista qualitativo, o que atribui relevo ao nível qualitativo.
Os aspetos qualitativos são todas as circunstâncias que rodeiam a distorção, sendo que
para tal deverá atender-se à área de negócio, resultados das operações, os utentes dasdemonstrações financeiras e as condições de financiamento, sendo que, na eventualidade, de
as distorções, detetadas pelo auditor, serem superiores ao resultado da média ponderada estas
serão materialmente relevantes.
No que concerne às distorções e omissões qualitativas estas podem ocorrer se existir
uma descrição inadequada ou indevida de uma política contabilística que influencie a perceção
dos utilizadores das demonstrações financeiras, ou até, pela não divulgação do não
cumprimento de normas e requisitos legais, refletindo-se geralmente no Anexo ao Balanço e à
Demonstração de Resultados.
Neste âmbito, diga-se a título de exemplo que a não divulgação de uma hipoteca sobre
um ativo fixo tangível pode ser considerado materialmente relevante pelo auditor, mesmo queo valor do imóvel e da hipoteca seja inferior ao resultado da média ponderada pode influenciar
a decisão dos utilizadores das demonstrações financeiras.
Os aspetos quantitativos e qualitativos, como anteriormente referido, devem ser
entendidos de acordo com as situações particulares em que ocorrem, podendo a materialidade
ser alterada pelas circunstâncias que envolvem a auditoria.
Deste modo, pode suceder que a materialidade estabelecida no planeamento tenha de
ser redefinida ao longo da auditoria.
Neste caso, tendo por referência o valor da materialidade, o auditor/revisor selecionará
todos os elementos com um valor superior e procederá a uma amostragem aleatória para os
elementos cujos valores são inferiores.
De salientar que o auditor deve avaliar as distorções individualmente e em conjunto,
uma vez que pequenas distorções consideradas imateriais, quando avaliadas em conjunto
podem demonstrar-se materialmente relevantes, e o inverso quando avaliadas em separado.
Daqui se conclui que a materialidade nunca deve ser definida ao nível de cada erro ou
de cada área isoladamente, mas sempre tendo em consideração o conjunto.
Na eventualidade de o auditor identificar a existência de distorções materialmente
relevantes deve baixar o risco de auditoria, aumentando por isso os procedimentos de auditoria.
O objetivo da auditoria nas demonstrações financeiras é o “de habilitar o
auditor a expressar a sua opinião profissional sobre se essas demonstrações financeiras est
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ão, ou não, preparadas em todos os aspetos materialmente
relevantes, em conformidade com a estrutura de relato financeiro adotada.
É com base no nível de materialidade que o auditor/revisor determina se porventura o
relatório irá ser alvo de modificações, ou ficará inalterado, como também permite visualizar a
influência das distorções nas decisões económicas dos stakeholders, tomadas com base nas
demonstrações financeiras, pelo que é inegável a relevância que a materialidade assume neste
plano.
O auditor deve discutir as distorções materialmente relevantes com o cliente antes de
modificar o relatório fazendo porventura referencia a ênfases e reservas.
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Diretriz de Revisão/Auditoria 400Avaliação do Risco
A estimativa do que é materialmente relevante é uma questão de juízo profissional.
Desta forma, ao conceber o plano de auditoria, o auditor estabelece um nível de materialidade
aceitável de forma a detetar quantitativamente as distorções materialmente relevantes”
(DRA 320, parágrafo quinto e sexto).
Ora, tal como anteriormente referido, o auditor desenvolve o seu trabalho com base em
amostras. Consequentemente, pode acontecer que o auditor não detete erros, distorções ou
omissões durante o seu trabalho de auditoria, pelo que se torna necessário considerar o risco
de auditoria.
Tal risco é definido, na DRA 400 - Avaliação do Risco de Revisão/Auditoria, como “a
suscetibilidade do revisor/auditor dar uma opinião de revisão/auditoria inapropriada quando asdemonstrações financeiras estejam distorcidas de forma materialmente relevante”.
Em modo de conceito poderá dizer-se que o risco de auditoria é o risco de que o auditor
possa inadvertidamente não modificar a sua opinião relativamente às demonstrações
financeiras contendo estas erros, exatidões ou omissões (Boynton, Johnson, & Kell, 2002), ou
seja define-se como a suscetibilidade de o auditor/revisor emitir uma opinião que não seja a
mais adequada sobre as demonstrações financeiras pelo facto de não ter tido em conta erros,
materialmente relevantes que consequentemente poderão alterar a imagem da empresa (Dra
400).
Para determinar o risco, o auditor deverá utilizar o seu juízo profissional desenvolvendo
os procedimentos necessários de modo a permitir que o risco associado seja minimizado.
Segundo a mesma fonte o risco de auditoria (RA) é obtido através do produto de três
componentes: risco de controlo, risco inerente e risco de deteção.
Neste processo torna-se necessário que o auditor tenha em sua posse as provas e
evidências que considerar necessárias, de modo a ser-lhe possível expressar a sua opinião acerca
da validade das demonstrações financeiras.
Em suma pode concluir-se que a opinião que o auditor emite no final do trabalho tem
por objetivo proporcionar uma segurança razoável acerca das demonstrações financeiras. Sendo
o auditor chamado a analisar e expressar a sua opinião sobre se as demonstrações financeiras
verificadas estão em conformidade com a situação da empresa.Segundo a mesma fonte, o risco de auditoria (RA) é obtido através do produto de três
componentes: risco de controlo, risco inerente e risco de deteção.
O risco inerente consiste na possibilidade de existirem uma ou várias distorções
materialmente relevantes ao nível das demonstrações financeiras, saldos de contas ou classe de
transações, tendo em conta que a empresa não tem controlo Interno.
Na determinação deste risco o auditor deve ter em consideração diversos aspetos,
nomeadamente, a atividade económica desenvolvida pelo auditado, a complexidade das
operações e a competência e integridade das estruturas de gestão/Administração. Por exemplo
quanto mais complexas as operações desenvolvidas pelo auditado maior será o risco inerente.
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O risco de controlo representa a probabilidade de existirem, num saldo de conta ou
numa classe de transações, distorções e erros que possam ser materialmente relevantes e que
o sistema de controlo interno da sociedade auditada não foi capaz de prevenir, detetar e corrigir.
Para determinar o risco de controlo o auditor terá de avaliar o sistema de controlo interno
adotado pela empresa. Nestes casos são efetuados testes de controlo/conformidade, que
permitem concluir o nível de eficácia do sistema de controlo interno.
Quanto pior for o resultado da avaliação do controlo interno, maior será a prova que o
auditor terá de recolher para comprovar o eficiente funcionamento do sistema de controlo
interno.
Deste modo constata-se que quanto mais eficiente e adequado se mostrar o sistema de
controlo interno, menor será o risco de controlo interno, ao passo que se o sistema de controlo
interno está mal implementado e se mostra ineficiente ou simplesmente não existe, o risco de
controlo interno será, necessariamente, maior.
Por fim, o risco de deteção baseia-se no facto de o auditor no exercício das suas funções
não conseguir detetar as distorções que possam existir na informação financeira.Assim, se o auditor pretender baixar o risco de deteção deverá adotar procedimentos de
auditoria mais amplos, mais profundos e de maior alcance, no entanto terá de ter presente a
relação custo/beneficio.
Relação entre materialidade, risco de auditoria e prova
No planeamento da auditoria o auditor deve ter em consideração o nível de
materialidade visto que a sua determinação permite determinar quais as áreas a auditar,
permitindo que o risco de auditoria a presente um nível aceitavelmente baixa. A (DRA 320)afirma a existência de uma relação inversa entre a materialidade e o risco de auditoria, ou seja
quanto maior o risco de auditoria menor será a materialidade e vice-versa.
Senão vejamos, no caso de o auditor detetar que o sistema de controlo interno detém
falhas que permitem a existência de distorções e erros materialmente relevantes, então a
organização apresenta um elevado risco de controlo e risco inerente que consequentemente
levará a um elevado risco de auditoria. Perante esta factualidade o auditor deverá baixar o nível
de erros/distorções toleráveis, isto é, o nível de materialidade.
Assim sendo, a um risco de auditoria elevada terá associado um nível de materialidade
baixo pelo que o auditor terá de recolher um maior volume de provas de modo a ter uma maior
segurança na emissão da sua opinião.
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Diretriz de Revisão/Auditoria 410Controlo Interno
A presente DRA nasce da necessidade de avaliar o controlo interno, tendo como objeto
estabelecer normas e conceber uma organização dos componentes do sistema de controlo
interno, possibilitando uma clara perceção dos mesmos, isto para que seja possível um
planeamento eficaz da revisão/auditoria. O sistema de controlo interno abrange as políticas e
procedimentos destinados a maximizar o desempenho da entidade, assegurando politicas
eficientes para a direção do negócio, assim como prevenir a ocorrência de erros e
irregularidades, ou em último caso, minimizar os efeitos destes. O sistema de controlo interno
compreende 5 componentes que se relacionam entre si, sendo eles:
Ambiente de controlo – é a consciencialização do capital humano, por parte dos órgãos de
gestão, para a forma de abordagem dos riscos e controlos.Avaliação do risco – identificação, análise e gestão dos riscos relevantes para a atividade
desenvolvida.
Procedimentos de controlo – processos e politicas estabelecidos de forma a garantir o
cumprimento das orientações indicadas pela gestão.
Informação e Comunicação – as informações pertinentes devem ser identificadas e
comunicadas de forma coerente e num período de tempo adequado, garantindo o cumprimento
por parte dos colaboradores das suas responsabilidades.
Monitorização - processo que avalia o desempenho do controlo interno, possibilitando que este
sofra alterações sempre que as condições o exijam.
Existe uma relação direta entre os objetivos definidos pela entidade e os componentes
do controlo interno, essencialmente porque estes definem a forma como alcançar os primeiros.
No entanto, o relacionamento entre os objetivos duma entidade e os componentes de controlo
interno visam assegurar aspetos como: a confiança e integridade da informação,
nomeadamente no que diz respeito ao relato financeiro, garantindo que as demonstrações
financeiras são elaboradas segundo os princípios contabilísticos geralmente aceites; operação e
conformidade com os objetivos, garantindo o cumprimento das politicas, planos,
procedimentos, regulamentos, entre outros; e a salvaguarda dos ativos, apoiada por exemplo
por uma utilização eficiente dos recursos.
O facto de numa empresa ser implementado um sistema de controlo interno, garanteum elevado apoio ao órgão de gestão e previne organização de eventuais perdas, contudo, a
existência e funcionamento deste sistema de controlo não invalida a ocorrência de situações
adversas. Esta situação deve-se a fatores como:
erros provenientes de distração, de incorreta compreensão ou fraudes – apesar de serem
tomadas medidas no controlo interno para dificultar a ocorrência de erros, como a segregação
de funções, contudo este método não consegue eliminar estas divergências;
abuso de autoridade – traduz-se no uso indevido por parte de um colaborador detentor de
responsabilidade por determinado controlo;
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transações esporádicas - a maioria dos controlos baseiam-se geralmente em ações de rotina,
podendo muitas vezes ocorrer erros nas operações que estranhas à empresa;
análise do custo/benefício - se um custo de funcionamento de um procedimento superar os
benefícios que se pretende adquirir através de determinado processo, então a aplicação deste
controlo interno não é admissível;
dimensão e complexidade da organização - por vezes torna-se difícil a segregação de funções
e a sua implementação, nomeadamente nas pequenas organizações;
ineficiência do controlo de aplicações informáticas – pode possibilitar o acesso direto a
ficheiros ou à prática de operações fraudulentas;
A ineficiência o controlo interno pode surgir também de fatores como a alteração de
órgãos de gestão ou de controlo, assim como mudança de sócios da empresa, mas também
através de transformações no mercado ou no sector em que a entidade opera.
O conhecimento por parte do revisor/auditor das principais considerações do sistema
de controlo interno, juntamente com outras ponderações, facilita a identificação de distorções
materialmente relevantes que possam constar nas demonstrações financeiras, assim como dos
fatores que afetam o risco das mesmas distorções, além de auxiliar na seleção dos
procedimentos de revisão/auditoria mais adequados. Desta forma, o planeamento feito pelo
revisor/auditor na consideração do sistema incidirá sobre características como a dimensão e
complexidade da entidade, o tipo de controlos internos e documentação respetiva, mas
sobretudo incidindo na avaliação do risco inerente e nível de materialidade.
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Diretriz de Revisão/Auditoria 700Relatório de Revisão/Auditoria
Como confirmação do seu trabalho, o revisor/auditor elabora um relatório onde
expressa a sua opinião sobre a empresa que prestou serviço. A diretriz em causa é desenvolvida
com o intuito de regular e orientar a elaboração deste relatório, podendo este distinguir-se em
diferentes tipos:
Certificação Legal de Contas
Certificação das Contas
Relatório do Auditor Registado na CMVM
O relatório de revisão/auditoria, emitido em papel, além dos componentes identificativos do
ROC ou SROC, contém elementos essenciais como:
título;
introdução – identificação da entidade, demonstrações financeiras examinadas, ano de
exercício a que reportam assim como principais quantias contidas;
parágrafos sobre responsabilidades – este ponto adverte para: a responsabilidade dos
órgãos de gestão na elaboração das demonstrações financeiras, implementação de critérios
contabilísticos e sistema de controlo interno; e responsabilidade do revisor/auditor na
expressão da sua opinião baseada na revisão/auditoria que elaborou;
parágrafos sobre o âmbito – este parágrafo inicia-se pela garantia que a revisão/auditoria
foi efetuada de acordo com as Normas Técnicas e Diretrizes de Auditoria da OROC, que as
mesmas exigem que a revisão/auditoria seja planeada e executada com o objetivo de obterum grau de segurança aceitável sobre a isenção de distorções materialmente relevantes nas
demonstrações financeiras, procede-se de uma breve descrição da verificação efetuada, e por
fim consta a declaração de que a revisão/auditoria confere uma base aceitável para a
expressão do seu parecer;
opinião – disposição onde consta, de forma clara e inequívoca, a opinião do revisor/auditor
sobre as demonstrações financeiras;
data – momento em que o revisor/auditor concluí o seu exame, sendo obrigatoriamente
superior às datas dos documentos que fazem parte do relatório de gestão;
assinatura e nome.
Como os relatórios de revisão/auditoria são elaborados segundo a opinião maisadequada face à prova obtida, logo dependendo do parecer, podem ser obtidos dois modelos
de relatório. O modelo simples elaborado quando as demonstrações financeiras revelam a
imagem verdadeira e apropriada da empresa, todavia, quando no parecer do revisor/auditor
existem matérias que relevam a sua atenção para determinados factos, obtém-se um Relatório
de Revisão/Auditoria Modificado. Estas situações modificativas advêm de:
ênfases – quando existem matérias que não alteram a opinião do revisor/auditor, contudo
afetam as demonstrações financeiras;
reservas – quando as matérias que alteram a opinião do revisor/auditor podem
simultaneamente causar distorções significativas nas demonstrações financeiras, ou seja,
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surgem quando existem limitações de âmbito e desacordos relacionados com as politicas
contabilísticas adotadas;
escusa de opinião – quando existem limitações significativas no âmbito que não permitem ao
revisor/auditor evidência suficiente;
opinião adversa – acontece quando o fruto dos desacordos afetam de tal modo as
demonstrações financeiras que induzem em erro os destinatários.
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Conclusão
Depois de todos os escândalos financeiros que desfalcaram confiança na informaçãofinanceira comprovada pelo auditor, torna-se fulcral a atitude destes no que diz respeito à
reflexão e adoção das diretrizes de revisão/auditoria de modo a aperfeiçoarem a os seus
relatórios, emitindo um documento generalizado que corresponda efetivamente à situação da
empresa.
O planeamento da auditoria revela-se como a fase mais determinante do trabalho, pois
é nesta etapa que são desenvolvidos os procedimentos que deverão ser seguidos em todo o
processo de auditoria. Apesar de poder ser alvo de retificações, o processo de desenvolver um
plano para a auditoria pormenorizado quanto à natureza, tempestividade e extensão, tendo
como principal objetivo a redução do risco da auditoria para um nível baixo e aceitável.
Desta forma, um planeamento adequado contribui para que as áreas relevantes da
auditoria tenham especial atenção, possibilitando a identificação dos principais problemas, mas
também que o trabalho seja executado da forma diligente e dentro dos prazos determinados.
Tendo em conta que o planeamento pode sofrer alterações, nomeadamente em relação
à sua extensão, pois esta varia consoante a dimensão da empresa, a complexidade da auditoria
e nomeadamente da experiencia do auditor na área de negócio examinada.
Resumindo, a Diretriz de Revisão/Auditoria 300, retrata os aspetos mais importantes a
serem tratados na fase de planeamento que viabilizam o sucesso de uma Revisão/Auditoria,
como: o conhecimento do negócio; a compreensão do sistema contabilístico e de controlo
interno, a materialidade e avaliação do risco; a natureza, tempestividade e extensão dosprocedimentos de auditoria; a coordenação, direção, supervisão e revisão de auditoria; mas
também fatores como a continuidade da empresa, termos de compromisso, utilização de
tecnologias de informação, natureza e datas de entrega de relatórios.