UNIVERSIDADE CANDIDO MENDES

PÓS-GRADUAÇÃO “LATO SENSU”

AVM FACULDADE INTEGRADA

UMA ABORDAGEM TEÓRICA SOBRE AS RECEITAS E

DESPESAS PÚBLICAS

Por: MARCO ANTONIO BARCELLOS XAVIER

Orientador

Prof. LUIZ EDUARDO CHAUVET

Rio de Janeiro

2013

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2

UNIVERSIDADE CANDIDO MENDES

PÓS-GRADUAÇÃO “LATO SENSU”

AVM FACULDADE INTEGRADA

UMA ABORDAGEM TEÓRICA SOBRE AS RECEITAS E

DESPESAS PÚBLICAS

Apresentação de monografia à AVM Faculdade

Integrada como requisito parcial para obtenção do

grau de especialista em Gestão Pública

Por: MARCO ANTONIO BARCELLOS XAVIER

3

AGRADECIMENTOS

....aos amigos e parentes nesta breve

caminhada.....

4

DEDICATÓRIA

.....dedico aos meus pais pelos bons

ensinamentos que me deram na vida......

5

RESUMO

O presente trabalho tem por objetivo tratar de forma abrangente o

conhecimento das diferentes abordagens teóricas relativas às diferentes

definições e classificações das receitas e despesas públicas. Será visto

também a importância da atividade financeira do Estado para a realização de

diferentes necessidades coletivas para se atingir o bem comum.

6

METODOLOGIA

Foram efetuadas pesquisas bibliográficas com a análise de livros da

área. Pesquisas em sites da internet também foram realizadas e outros.

7

SUMÁRIO

INTRODUÇÃO 9

CAPÍTULO I – Atividade Financeira Estatal 10

Definição 10 CAPÍTULO II- Receitas Públicas 12

2.1 - Definição 12

2.2 - Classificações das Receitas Públicas 13 2.3 - Estágios das Receitas Públicas 20 2.3.1 – Previsão da Receita 20 2.3.2 – Lançamento da Receita 21 2.3.3 – Arrecadação da Receita 21 2.3.4 – Recolhimento 21 CAPÍTULO III - Despesas Públicas 24

3.1 - Definição 24 3.2 - Classificações das Despesas Públicas 25 3.3 - Estágios das Despesas Públicas 29 3.3.1 – Fixação 29 3.3.2 – Empenho 30 3.3.3 – Liquidação 31 3.3.4 – Pagamento 32 3.4 - Restos a Pagar 32 3.4.1 – Conceito 32 3.4.2 – Classificação 33

8

3.5 - Despesas de Exercícios Anteriores 34 3.6 - Suprimento de Fundos 35 CONCLUSÃO 38

BIBLIOGRAFIA CONSULTADA 39

9

INTRODUÇÃO

Segundo o Manual Técnico do Orçamento , versão 2013, da Secretaria

de Orçamento Federal , o Direito Financeiro tem por objeto a disciplina jurídica

de toda a atividade financeira do Estado e abrange receitas e despesas e

créditos públicos. O presente trabalho discorre sobre a importância das

receitas e despesas públicas, suas definições e classificações, trazendo a luz o

entendimento de seu conhecimento para a Gestão Pública. Tratando

diferentes definições e classificações que são utilizadas por agentes públicos

em todas as esferas de governo para a própria efetivação da dinâmica estatal.

A própria necessidade de realização do bem comum, fim precípuo de toda a

atividade financeira do Estado, passa por um prévio conhecimento do conceito

e abrangência das variadas definições e classificações das receitas e

despesas públicas a serem aplicadas em nosso caso.

10

CAPÍTULO I

A Atividade Financeira Estatal

Definição

O Estado incessantemente busca a realização do bem comum. Nas

palavras de KIYOSHI HARADA “ a noção de bem comum é difícil e complexa.

Podemos conceituá-lo como sendo um ideal que promove o bem estar e

conduz a um modelo de sociedade que permite o pleno desenvolvimento das

potencialidades humanas, ao mesmo tempo em que estimula a compreensão

e a prática de valores espirituais”.

A noção de bem-estar enseja a satisfação de variadas necessidades

públicas.

O art.3º da Constituição Federal salienta que são objetivos

fundamentais do Estado Brasileiro:

- construção de uma sociedade livre, justa e solidária

- desenvolvimento nacional

- erradicação da pobreza e marginalização

- redução das desigualdades sociais e regionais

- promoção do bem estar da coletividade

Observa-se que o legislador cuidou para que ficasse estampado na

Carta Constitucional aquilo que seriam necessidades públicas imediatas para o

atendimento da população.

Para fazer face às necessidades que surgem como decorrentes das

obrigações constitucionais e em colocar à disposição da sociedade variadas

necessidades coletivas como por exemplo as construções de edifícios

públicos, monumentos comemorativos, cemitérios, estádios, aeródromos,

hospitais, pontes, praças e viadutos; abertura de ruas, avenidas, estradas

vicinais e rodovias; manutenção dos serviços de transporte e comunicações;

preservação e conservação de monumentos históricos e artísticos integrados

11

em conjuntos urbanos; defesa interna e externa; prestação jurisdicional;

assistência social; previdência social; saúde; educação e cultura entre outros; o

Estado precisa de meios financeiros, ou seja, obter recursos, extraídos da

própria sociedade, essenciais para alcançar seus objetivos.

Conclui-se, que quanto maior as necessidades públicas maior será a

intensidade da atividade financeira do Estado que ele realiza.

A execução das atividades estatais implica e demanda um procedimento

de autêntica Gestão Financeira no manuseio de valores atinentes a Receitas e

Despesas Públicas e na elaboração de orçamentos. Quando o valor recolhido

por uns servirá como suporte financeiro para toda a sociedade, a ela

retornando através de investimentos públicos e manutenção dos serviços do

Estado. Nesse sentido, a lei orçamentária assume papel de extrema

importância. Afinal, ela cumpre a missão básica de definir com razoável

precisão em quais atividades os recursos serão aplicados. O Orçamento é

conhecido como uma peça que contém a aprovação das receitas e das

despesas para um período determinado caracteriza documento de natureza

contábil, mas espelha a realidade econômica do país.

A Lei Orçamentária Anual é o instrumento utilizado para a conseqüente

materialização do conjunto de ações e objetivos que foram planejados visando

ao atendimento e bem-estar da coletividade (Furtado, 2010, pág 11).

Portanto, a Atividade Financeira do Estado é a atuação estatal voltada

para obter, gerir e aplicar os recursos financeiros necessários à consecução

das finalidades do Estado que, em última análise, se resumem na realização

do bem comum. (HARADA, 2010, pág 4).

12

CAPÍTULO II

Receitas Públicas

2.1- Definição

Em sentido amplo:

- É todo recolhimento de numerário aos cofres públicos.

- Qualquer ingresso de numerários nos cofres públicos.

- Correspondem as quantias recebidas pelos cofres públicos.

- Toda entrada ou ingresso de recursos que, a qualquer título, adentra

os cofres públicos.

- São ingressos de recursos financeiros nos cofres do Estado, que se

desdobram em receitas orçamentárias, quando representam disponibilidades

de recursos financeiros para o erário, e em ingressos extraorçamentários,

quando representam apenas entradas compensatórias.

Em sentido estrito:

- São entradas que se incorporam de forma definitiva ao patrimônio.

- Toda entrada ou ingresso de recursos que se incorporam ao

patrimônio público sem compromisso de devolução posterior.

- é a entrada que, integrando-se no patrimônio público sem quaisquer

reservas, condições ou correspondências no passivo, vem acrescer o seu

vulto, como elemento novo e positivo. (Furtado, 2010, pág 57)

- Segundo o Manual de Receitas Públicas da Secretaria do Tesouro

Nacional são todos os ingressos de caráter não devolutivo auferidas pelo poder

público em qualquer esfera governamental, para alocação e cobertura das

despesas públicas. Dessa forma, todo o ingresso orçamentário constitui uma

receita pública, pois tem como finalidade atender a uma despesa pública.

- são públicas apenas as receitas orçamentárias.

É importante deixar claro que o conceito de receita pública não se

confunde com o de entrada. Todo ingresso de dinheiro aos cofres públicos

caracteriza uma entrada. Contudo, nem todo ingresso corresponde a uma

receita pública. Existem ingressos que representam meras “entradas de caixa”,

13

como cauções, fianças, depósitos recolhidos ao Tesouro, empréstimos

contraídos pelo poder público etc., que são representativos de entradas

provisórias que devem ser devolvidas.(HARADA, 2010, Pág 36).

2.2 - Classificação

Segundo o texto da Lei nº 4320/64 em seu art 3º “ a lei de orçamento

compreenderá todas as receitas, inclusive as operações de crédito autorizadas

em lei”. Objetivamente, ressalta dois tipos de receitas que devem constar na

Lei do Orçamento. Seguem assim classificadas:

Quanto à natureza as Receitas estão classificadas como Orçamentárias

e Extra-orçamentárias. As Receitas Orçamentárias:

- São aquelas que geralmente estão previstas no orçamento público;

- Decorrem da execução da lei orçamentária anual,

- Correspondem à arrecadação de recursos financeiros autorizados pela

Lei Orçamentária e que serão aplicados na realização dos gastos públicos.

- São receitas próprias do ente público, ou seja, não tem caráter

devolutivo.

- Dividem-se em duas categorias econômicas: Receitas Correntes e

Receitas de Capital (Furtado, 2010, pág 58).

- Pelo Manual Técnico do Orçamento da Secretaria de Orçamento

Federal são “Disponibilidades de recursos financeiros que ingressam durante o

exercício e constituem elemento novo para o patrimônio público. Instrumento

por meio do qual se viabiliza a execução das políticas públicas, a receita

orçamentária é fonte de recursos utilizada pelo Estado em programas e ações

cuja finalidade precípua é atender às necessidades públicas e demandas da

sociedade. Essas receitas pertencem ao Estado, integram o patrimônio do

Poder Público, aumentam-lhe o saldo financeiro e, via de regra, por força do

princípio da universalidade, estão previstas na LOA. Nesse contexto, embora

haja obrigatoriedade de a LOA registrar a previsão de arrecadação das

receitas, a mera ausência formal desse registro não lhes retiram o caráter

orçamentário, haja vista o art. 57 da Lei no 4.320, de 1964, classificar como

14

receita orçamentária toda receita arrecadada que represente ingresso

financeiro orçamentário, inclusive a proveniente de operações de crédito”.

Já as Receitas Extra-Orçamentárias são ingressos financeiros de

caráter temporário, pois se referem a uma entrada de dinheiro pertencente a

terceiros onde o Estado é um simples depositário. São também denominados

ingressos Extra-orçamentários. Como por exemplo:

- Cauções recebidas em dinheiro

- Retenções na fonte

- Consignações em folha de pagamento a favor de terceiros

- Inscrição de Restos a Pagar (art 103 – lei 4320/64)

- Operações de Crédito por Antecipação da Receita

- Salários não Reclamados

- Depósitos judiciais.

São ingressos financeiros de caráter temporário. O recurso financeiro

não pertence ao Estado, que é somente um depositário desse valor. Então,

assim como há a entrada do recurso no “caixa” (ativo financeiro), há também a

correspondência no passivo financeiro(obrigação de devolver, repassar,

recolher).

Os ingressos extra-orçamentários são aqueles pertencentes a terceiros,

arrecadados pelo ente público exclusivamente para fazer face às exigências

contratuais pactuadas para posterior devolução.

Quanto à categoria econômica, Segundo esse critério, as receitas estão

classificadas em Receitas Correntes e Receitas de Capital.

A lei nº 4.320/64 diz em seu art 11§ 1º - São Receitas Correntes as

receitas tributárias, de contribuições, patrimonial, agropecuária, industrial, de

serviços e outras e, ainda, as provenientes de recursos financeiros recebidos

de outras pessoas de direito público ou privado, quando destinadas a atender

despesas classificáveis em Despesas Correntes.

Segundo o Manual Técnico do Orçamento da Secretaria de Orçamento

Federal, versão 2013, discorrem-se em :

Receitas Tributárias: englobam os impostos, as taxas e as

contribuições de melhoria, previstos no art. 145 da CF.

15

Exemplo: Arrecadação de Imposto de Renda, IPI, ICMS, IPVA, IPTU,

ISS etc.

Receitas de Contribuições: reúnem-se nessa origem as contribuições

sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias

profissionais ou econômicas, conforme preceitua o art. 149 da CF.

Exemplo: Arrecadação de contribuição do PIS, COFINS, contribuição

para o regime de previdência etc.

Receitas Patrimoniais: são receitas provenientes da fruição do

patrimônio de ente público, como, por exemplo, bens mobiliários e imobiliários

ou, ainda, bens intangíveis e participações societárias. Exemplos:

compensações financeiras/royalties, concessões e permissões, aluguéis

dividendos entre outras.

Receitas Agropecuárias: trata-se de receita originária, auferida pelo

Estado quando atua como empresário, em posição de igualdade com o

particular. Decorrem da exploração econômica, por parte do ente público, de

atividades agropecuárias, tais como a venda de produtos agrícolas (grãos,

tecnologias, insumos etc.), pecuários (semens, técnicas em inseminação,

matrizes etc.), para reflorestamentos etc.

Receitas Industriais: são provenientes de atividades industriais

exercidas pelo ente público, como: indústria de extração mineral, de

transformação, de construção, entre outras.

Receitas de Serviços: decorrem da prestação de serviços por parte do

ente público, tais como comércio, transporte, comunicação, serviços

hospitalares, armazenagem, serviços recreativos, culturais etc. Tais serviços

são remunerados mediante preço público, também chamado de tarifa.

Transferências Correntes: recursos financeiros recebidos de outras

pessoas de direito público ou privado destinados a atender despesas de

manutenção ou funcionamento, a fim de atender finalidade pública específica

que não seja contraprestação direta em bens e serviços a quem efetuou essa

transferência. Os recursos assim recebidos se vinculam à consecução da

finalidade pública objeto da transferência. As transferências ocorrem entre

16

entidades públicas (seja dentro de um mesmo ente federado, seja entre

diferentes entes) ou entre entidade pública e instituição privada. Exemplos:

a) Transferências de Convênios: são recursos transferidos por

meio de convênios firmados entre entes públicos ou entre eles e

organizações particulares destinados a custear despesas correntes e

com finalidade específica: realizar ações de interesse comum dos

partícipes; e

b) Transferências de Pessoas: compreendem as contribuições

e as doações que pessoas físicas realizem para a Administração

Pública.

Outras Receitas Correntes: registram-se nesta origem outras receitas

cujas características não permitam o enquadramento nas demais

classificações da receita corrente, como: multas, juros de mora, indenizações,

restituições, receitas da dívida ativa, entre outras. Exemplos:

a) Multa: receita de caráter não tributário, é penalidade

pecuniária aplicado pela Administração Pública aos administrados e

depende, sempre, de prévia cominação em lei ou contrato. Podem

decorrer do regular exercício do poder de polícia por parte da

Administração (multa por auto de infração), do descumprimento de

preceitos específicos previstos na legislação, ou de mora pelo não

pagamento das obrigações principais ou acessórias nos prazos

previstos; e

b) Dívida Ativa: crédito da Fazenda Pública, de natureza

tributária ou não tributária, exigíveis em virtude do transcurso do prazo

para pagamento. O crédito é cobrado por meio da emissão de certidão

de dívida ativa da Fazenda Pública da União, inscrita na forma da lei,

com validade de título executivo. Isso confere à certidão da dívida ativa

caráter líquido e certo, embora se admita prova em contrário.

A Lei nº 4320/64 versa sobre a dívida ativa em seu art 39, que

diz:

Art 39 – Os créditos da Fazenda Pública, de natureza

tributária ou não tributária, serão escriturados como receita do

17

exercício em que forem arrecadados nas respectivas rubricas

orçamentárias.

§ 1º - Os créditos de que trata este artigo, exigíveis pelo

transcurso do prazo para pagamento, serão inscritos, na forma da

legislação própria, como Dívida Ativa, em registro próprio, após

apurada a sua liquidez e certeza, e a respectiva receita será

escriturada a esse título.

§ 2º - Dívida Ativa Tributária é o crédito da Fazenda

Pública dessa natureza, proveniente de obrigação legal relativa a

tributos e respectivos adicionais e multas, e Dívida Ativa não

Tributária são os demais créditos da Fazenda Pública, tais como

os provenientes de empréstimos compulsórios, contribuições

estabelecidas em lei, multas de qualquer origem ou natureza,

exceto as tributárias, foros, laudêmios, aluguéis ou taxas de

ocupação, custas processuais, preços de serviços prestados por

estabelecimentos públicos, indenizações, reposições, restituições,

alcances dos responsáveis definitivamente julgados, bem assim

os créditos decorrentes de obrigações em moeda estrangeira, de

sub-rogação de hipoteca, fiança, aval ou outra garantia, de

contratos em geral ou de outras obrigações legais.

§ 3º - O valor do crédito da Fazenda Nacional em moeda

estrangeira será convertido ao correspondente valor na moeda

nacional à taxa de cambial oficial, para compra, na data da

notificação ou intimação do devedor, pela autoridade

administrativa, ou, à sua falta, na data da inscrição da Dívida

Ativa, incidindo, a partir da conversão, a atualização monetária e

os juros de mora, de acordo com preceitos legais pertinentes aos

débitos tributários.

§ 4º - A receita da Dívida Ativa abrange os créditos

mencionados nos parágrafos anteriores, bem como os valores

correspondentes à respectiva atualização monetária, à multa e

juros de mora e ao encargo de que tratam o Art 1º do Decreto-lei

18

1.025, de 21 de outubro de 1969, e o Art 3º do Decreto-lei 1.645,

de 11 de dezembro de 1978.

§ 5º - A Dívida Ativa da União será apurada e inscrita na

Procuradoria da Fazenda Nacional.

A lei nº 4.320/64 diz em seu Art 11, § 2º - São Receitas de Capital as

provenientes da realização de recursos financeiros oriundos de constituição de

dívidas; da conversão em espécie de bens e direitos; os recursos recebidos de

outras pessoas de direito público ou privado, destinados a atender despesas

classificáveis em Despesas de Capital e, ainda o Superávit do Orçamento

Corrente.

Englobam portanto:

Operações de Crédito: recursos financeiros oriundos da colocação de

títulos públicos ou da contratação de empréstimos junto a entidades públicas

ou privadas, internas ou externas. Objetivam a cobertura de déficit

orçamentário.

Alienação de Bens: ingressos financeiros provenientes da alienação de

bens móveis ou imóveis de propriedade do ente público. O art. 44 da Lei de

Responsabilidade Fiscal veda a aplicação da receita de capital decorrente da

alienação de bens e direitos que integrem o patrimônio público para financiar

despesas correntes, salvo as destinadas por lei ao RGPS ou ao regime próprio

do servidor público.

Exemplo: Arrecadação de Receita pela venda de um terreno do Estado;

Arrecadação de Receita pela venda de um veículo.

Amortização de Empréstimos: ingressos financeiros provenientes da

amortização de financiamentos ou de empréstimos que o ente público haja

previamente concedido. Embora a amortização do empréstimo seja origem da

categoria econômica Receitas de Capital, os juros recebidos associados ao

empréstimo são classificados em Receitas Correntes/ de Serviços/ Serviços

Financeiros, pois os juros representam a remuneração do capital.

19

Transferências de Capital: são os recursos financeiros recebidos de

outras pessoas de direito público ou privado e destinados a atender despesas

com investimentos ou inversões financeiras, a fim de satisfazer finalidade

pública específica que não seja contraprestação direta a quem efetuou essa

transferência. Os recursos assim recebidos vinculam-se à consecução da

finalidade pública objeto da transferência. As transferências ocorrem entre

entidades públicas (seja dentro de um mesmo ente federado, seja entre

diferentes entes) ou entre entidade pública e instituição privada.

Outras Receitas de Capital: registram-se nesta origem receitas cuja

característica não permita o enquadramento nas demais classificações da

receita de capital, como: Resultado do Banco Central, Remuneração das

Disponibilidades do Tesouro Nacional, Integralização do Capital Social, entre

outras.

Quanto à coercitividade as receitas podem ser Originárias ou derivadas.

As originárias são provenientes de bens pertencentes ao patrimônio do

Estado, vale dizer, é a receita segundo a qual os recursos ou meios financeiros

são obtidos mediante a cobrança de PREÇO pela venda de bens e serviços.

Nesse caso, o Estado funciona como um particular mediante a exploração de

atividades privadas.

Exemplos: prestação de serviços públicos: estradas de ferro, água, luz,

telecomunicações etc.; venda de bens intermediários ou finais: minérios de

ferro, petróleo e derivados etc.; outras receitas de serviços, tais como: projetos

de agricultura e projetos de assistência técnica e etc.

As derivadas são as provenientes do exercício da competência ou do

poder de tributar os rendimentos ou o patrimônio da coletividade. É

caracterizada pelo constrangimento legal para sua arrecadação. Esse poder de

imposição tributária acha-se normatizado na Constituição. O Código Tributário

Nacional em seu art 3º diz que tributo é “toda prestação pecuniária

compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não

constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade

20

administrativa plenamente vinculada.” Os tributos constituem a maior parte das

receitas auferidas pelo Estado.

São exemplos de receitas derivadas: as receitas de tributos, as receitas

decorrentes de empréstimos e contribuições compulsórias; em geral, todas as

receitas cuja percepção dependa de disposição legal.

Quanto à afetação patrimonial ou impacto na situação líquida

patrimonial as receitas são ditas efetivas e não efetivas(por mutações

patrimoniais)

As receitas efetivas são aquelas que, sem quaisquer reservas,

condições ou correspondências, integram-se ao patrimônio público, como

elemento novo e positivo, e deste modo aumentam o patrimônio líquido.

Constitui um fato contábil modificativo e aumentativo.

Exemplo: Receitas Correntes em regra

As receitas não efetivas (por mutações patrimoniais) são as oriundas de

mutações que nada acrescem ao patrimônio líquido, constituindo simples

entradas ou alterações compensatórias nos elementos que o compõem.

Constitui um fato Contábil Permutativo.

Exemplo: Receitas de Capital em regra

2.3 - Estágios da Receita Pública

Estágio da receita orçamentária é cada passo identificado que evidencia

o comportamento da receita e facilita o conhecimento e a gestão dos ingressos

de recursos.

A receita orçamentária passa por quatro fazes denominadas de estágios

que são: Previsão, Lançamento, Arrecadação e Recolhimento.

2.3.1 - Previsão da Receita – 1º estágio

É a estimativa de quanto se espera arrecadar durante o exercício,

estabelecida na Lei Orçamentária Anual.

A projeção das receitas é fundamental na determinação das despesas,

pois é a base para a fixação destas na Lei Orçamentária Anual, na execução

do orçamento e para a determinação das necessidades de financiamento do

Governo.

21

2.3.2 - Lançamento da Receita – 2º estágio

É o ato da repartição competente que verifica a procedência do crédito

fiscal, e a pessoa que é devedora e inscreve o débito desta.

Segundo o Código Tributário Nacional, art 142, lançamento é o

procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador

da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o

montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo o caso, propor

a aplicação da penalidade cabível.

Modalidades de lançamento

- De ofício ou direto: O lançamento é efetuado unilateralmente

pela administração, sem intervenção do contribuinte. Exemplo: IPTU,

IPVA e etc.

- Por Declaração: O lançamento é efetuado pela administração

com a colaboração do próprio contribuinte ou de uma terceira pessoa,

obrigada por lei a prestar informações sobre a matéria de fato

indispensável a sua efetivação. Exemplo: Imposto de importação sobre

pessoa física e etc.

2.3.3 - Arrecadação da receita – 3º estágio

Está ligada aos pagamentos realizados diretamente pelos contribuintes

às repartições fiscais e à rede bancária autorizada.

O Art 55 da Lei 4.320/64 diz: “ os agentes de arrecadação devem

fornecer recibos das importâncias que arrecadarem.

2.3.4 - Recolhimento – 4º estágio

Consiste na entrega do produto da arrecadação dos agentes

arrecadadores( repartições fiscais e estabelecimentos credenciados) ao Banco

Oficial do Tesouro Federal, Estadual ou Municipal. É neste estágio que se

verifica o princípio da unidade de tesouraria, segundo o qual devem ser

englobadas no recolhimento todas as receitas arrecadadas. Em decorrência

desse princípio é vedada a criação de caixas especiais, conforme o art 56 da

lei 4.320/64.

22

Aspectos da Lei de Responsabilidade Fiscal sobre Previsão e

arrecadação de receitas

Art 11. Constituem requisitos essenciais da responsabilidade na

gestão fiscal a instituição, previsão e efetiva arrecadação de todos os

tributos da competência constitucional do ente da Federação.

Parágrafo único. É vedada a realização de transferências

voluntárias para o ente que não observe o disposto no caput, no que se

refere aos impostos.

Art 12. As previsões de receita observarão as normas técnicas e

legais, considerarão os efeitos das alterações na legislação, da variação

do índice de preços, do crescimento econômico ou de qualquer outro

fator relevante e serão acompanhadas de demonstrativo de sua

evolução nos últimos três anos, da projeção para os dois seguintes

àquele a que se referirem, e da metodologia de cálculo e premissas

utilizadas.

§ 1º Reestimativa de receita por parte do Poder Legislativo só

será admitida se comprovado erro ou omissão de ordem técnica ou

legal.

§ 2º O montante previsto para as receitas de operações de

crédito não poderá ser superior ao das despesas de capital constantes

do projeto de lei orçamentária,

§ 3º O Poder Executivo de cada ente colocará à disposição dos

demais Poderes e do Ministério Público, no mínimo trinta dias antes do

prazo final para encaminhamento de suas propostas orçamentárias, os

estudos e as estimativas das receitas para o exercício subseqüente,

inclusive da corrente líquida, e as respectivas memórias de cálculo.

Enfim, das receitas públicas a que mais se destaca quanto ao volume

de ingresso nos cofres públicos é a receita tributária promovendo papel

importante para efetivação de gastos da máquina pública. Interessa para a

23

gestão pública uma melhor alocação destes recursos para que não se

promova maiores cargas tributárias aos cidadãos.

24

CAPÍTULO III

Despesas Públicas

3.1- Definição

Segundo Aliomar Baleeiro “ é o conjunto de dispêndios do Estado, ou de

outra pessoa de Direito Público, para o funcionamento dos serviços públicos...;

ou a aplicação de certa quantia, em dinheiro, por parte da autoridade ou

agente público competente, dentro de uma autorização legislativa, para a

execução de fim a cargo do governo”. Nesse sentido, a despesa, como parte

do orçamento, compreende as autorizações para gastos com as várias

atribuições e funções governamentais. Em outras palavras, as despesas

públicas correspondem à distribuição e ao emprego das receitas para o custeio

de diferentes setores da administração e para os investimentos.

Constituem os gastos fixados na lei orçamentária ou em leis especiais e

destinados à execução dos serviços públicos e dos aumentos patrimoniais; à

satisfação dos compromissos da dívida pública; ou ainda à restituição ou

pagamentos de importâncias recebidas a título da cauções, depósitos,

consignações etc.(Kohama, 2001,pág, 109)

Ou ainda, “todo pagamento efetuado a qualquer título pelos agentes

pagadores”.

“Desembolsos efetuados pelo Estado no atendimento dos serviços e

encargos assumidos no interesse geral da comunidade, nos termos da

Constituição, das leis, ou em decorrência de contratos ou outros

instrumentos”(Furtado, 2010, pág 81)

É antecedida, portanto, de uma previsão orçamentária para atendimento

de uma finalidade Estatal. A despesa como parte do orçamento, compreende

as autorizações para gastos com as várias atribuições e funções

governamentais. Em outras palavras, as despesas públicas correspondem à

distribuição e emprego das receitas para o custeio de diferentes setores da

Administração e para os investimentos.

25

3.2 - Classificações

Quanto à natureza as despesas estão classificadas em despesas

orçamentárias e extra-orçamentária.

As despesas orçamentárias são aquelas que, para serem realizadas,

dependem de uma autorização legislativa e que não podem se efetivar sem o

crédito orçamentário correspondente. Dividem-se em duas categorias

econômicas: Despesas correntes e Despesas de Capital.

As despesas extra-orçamentárias constituem-se nos pagamentos que

não dependem de autorização legislativa; aqueles que não estão vinculados ao

orçamento público e que portanto não integram o orçamento.

Em regra, são os recolhimentos de valores que estavam com o Estado

em caráter temporário, ou seja, o Estado era somente um depositário desses

valores. Todos os valores que foram classificados anteriormente como receitas

extra-orçamentárias, no momento do desembolso, do recolhimento, serão

classificados como despesas extra-orçamentárias. Exemplos: Cauções

devolvidas, retenções recolhidas, consignações recolhidas, pagamento de

restos a pagar, resgate de Operações de Crédito por Antecipação da Receita,

salários reclamados, depósitos judiciais sacados e etc.

Quanto à categoria econômica o Art 12 da Lei 4320/64 define que a

despesa orçamentária será classificada nas seguintes categorias econômicas:

DESPESAS CORRENTES

Despesas de Custeio

Transferências Correntes

DESPESAS DE CAPITAL

Investimentos

Inversões Financeiras

Transferências de Capital

Classificam-se nas Despesas Correntes todas as despesas que não

contribuem, diretamente, para a formação ou aquisição de um bem de capital.

Representam encargos que não produzem acréscimos no patrimônio,

respondendo assim pela manutenção das atividades de cada órgão/atividade.

26

São aquelas que não tem um caráter econômico reprodutivo e são

necessárias `a execução dos serviços públicos e a vida do Estado sendo

verdadeiras despesas operacionais.

De acordo com o § 1º do Art 12 da lei 4320/64, classificam-se como

Despesas de Custeio as dotações para a manutenção de serviços

anteriormente criados, inclusive as destinadas atender a obras e conservação

e adaptação de bens imóveis. São exemplos: as despesas de pessoal,

serviços de fornecimento de energia elétrica, água, gás, telefonia, manutenção

de elevadores, manutenção de microcomputadores, limpeza e conservação;

aquisição de material de consumo( material de expediente, medicamentos,

merendas, material de limpeza e etc.

O § 2º do Art 12 da lei 4320/64, classifica as transferências correntes

como sendo as dotações para as despesas as quais não corresponda a

contraprestação direta em bens e serviços, inclusive para contribuições e

subvenções destinadas a atender a manutenção de outras entidades de direito

público ou privado.

Classificam-se nas despesas de capital, aquelas despesas que

contribuem, diretamente, para a formação ou aquisição de um bem de capital.

De acordo com o § 4º do art 12 da lei 4320/64, classificam-se como

investimentos as dotações para o planejamento e a execução de obras,

inclusive as destinadas à aquisição de imóveis considerados necessários a

realização destas ultimas, bem como para os programas especiais de trabalho,

aquisição de instalações, equipamento e material permanente e constituição

ou aumento de capital de empresas que não seja de caráter comercial ou

financeiro. São exemplos: obras e instalações – construção de hospitais,

escolas, rodovias, viadutos, estádio de futebol e etc.; planejamento – recursos

destinados ao projeto da obra de construção; aquisição de imóveis necessários

à realização da obra de construção, por exemplo, o valor destinado à aquisição

de terreno onde será construída uma escola; equipamentos e matérias

permanentes – materiais com durabilidade superior a dois anos, conforme o art

15, § 2º da lei 4320/64; veículos, mobiliários, microcomputadores e etc.

As inversões financeiras são dotações destinadas a :

27

I – aquisição de imóveis, ou bens de capital já em utilização;

II – aquisição de títulos representativos do capital de empresas ou

entidades de qualquer espécie, já constituídas, quando a operação não

importe em aumento de capital;

III – constituição ou aumento do capital de entidades ou empresas que

visem a objetivos comerciais e financeiros, inclusive operações bancárias ou

de seguros.

São transferências de capital as dotações para investimentos ou

inversões financeiras que outras pessoas de direito público ou privado devem

realizar, independentemente de contraprestação direta de bens ou serviços,

constituindo essa transferência auxílios ou contribuições, segundo derivem da

lei de orçamento ou lei especial anterior, bem como as dotações para

amortização da dívida pública.

Observadas as categorias econômicas, em cada unidade administrativa

ou órgão de governo, obedecerá ao seguinte esquema:

Despesa Corrente

Despesa de Custeio

Pessoal Civil

Pessoal Militar

Material de consumo

Serviços de terceiros

Encargos diversos

Transferências Correntes

Subvenções sociais

Inativos

Pensionistas

Salário família e abono familiar

Juros da dívida pública

Contribuições de previdência social

Diversas transferências correntes

Despesa de Capital

28

Investimentos

Obras públicas

Equipamentos e Instalações

Serviços em regime de programação especial

Constituição ou aumento de capital de empresas

industriais ou agrícolas

Material permanente

Inversões financeiras

Aquisição de imóveis

Constituição ou aumento de capital de empresas ou

entidades comerciais ou financeiras

Aquisição de títulos representativos de capital de

empresa em funcionamento

Constituição de fundos rotativos

Concessão de empréstimos

Diversas inversões financeiras

Transferência de Capital

Amortização da dívida pública

Auxílio para obras públicas

Auxílio para equipamentos e instalações

Auxílio para inversões financeiras

Outras contribuições

Quanto à afetação patrimonial a Despesa orçamentária efetiva é aquela

que, no momento de sua realização, reduz a situação líquida patrimonial da

entidade. Constitui fato contábil modificativo diminutivo. Em geral, a despesa

orçamentária efetiva coincide com a Despesa Corrente. Entretanto, há

despesa corrente não efetiva como, por exemplo, a despesa com a aquisição

de materiais para estoque e a despesa com adiantamento, que representam

fatos permutativos.

29

Despesa orçamentária não efetiva é aquela que no momento da sua

realização, não reduz a situação líquida patrimonial da entidade e constitui fato

contábil permutativo. Neste caso, além da despesa orçamentária, registra-se

concomitantemente a conta de variação ativa para anular o efeito dessa

despesa sobre o patrimônio líquido da entidade. Entretanto, há despesa de

capital que é efetiva como, por exemplo, as transferências de capital que

causam decréscimo patrimonial e, por isso, classificam-se como despesa

efetiva.

3.3 - Estágios das Despesas Públicas A realização das despesas públicas orçamentárias percorre algumas

fases, alguns, estágios, que são:

De acordo com a Lei 4320/64:

- Empenho

- Liquidação

- Pagamento

Para alguns doutrinadores os estágios das despesas públicas

constituem-se em:

- Fixação

- Empenho

- Liquidação

- Pagamento

3.3.1 – Fixação

A Fixação refere-se à estimativa, pelo poder público, de quanto irá ser

alocado em cada dotação, sendo o montante o limite a ser gasto, visando o

atendimento das necessidades coletivas.

Representa quanto o gestor público tem disponível para gastar. É o total

de créditos disponíveis para a execução dos serviços a cargo do Estado.

O art 167 da Constituição Federal diz que:

30

São vedados:

I – o início de programas ou projetos não incluídos na lei orçamentária

anual;

II – a realização de despesas ou assunção de obrigações diretas que

excedam os créditos orçamentários ou adicionais;

IV – a transposição, o remanejamento ou a transferência de recursos de

uma categoria de programação para outra ou de um órgão para outro, sem

prévia autorização legislativa;

VII – a concessão ou utilização de créditos ilimitados.

A fixação insere-se no processo de planejamento e compreende a

adoção de medidas em direção a uma situação idealizada tendo em vista os

recursos disponíveis e observando as diretrizes e prioridades traçadas pelo

governo.

3.3.2 – Empenho

O Empenho é o ato emanado de poder competente que cria para o

Estado obrigação de pagamento pendente ou não de implemento de

condição(art 58 da lei 4320/64), que será cumprido com a entrega do material,

a medição da obra ou a prestação dos serviços.

É o comprometimento do crédito orçamentário com o fornecedor que

está sendo contratado. É começar a gastar os créditos orçamentários.

Fases do empenho

- Licitação ou dispensa – escolha da proposta mais vantajosa

- Autorização – por parte do Ordenador de despesa

- Formalização – emissão da nota de empenho

Na nota de empenho deve constar o nome do credor, a especificação do

credor e a importância da despesa, bem como os demais dados necessários

ao controle da execução orçamentária.

Embora o art 61 da lei 4320/64 estabeleça a obrigatoriedade do nome

do credor na nota de empenho, em alguns casos, como na folha de

pagamento, torna-se impraticável a emissão de um empenho para cada

credor, tendo em vista o número excessivo de credores(servidores).

31

Caso não seja necessária a impressão do documento “Nota de

Empenho”, o empenho fica arquivado em banco de dados, em tela com

formatação própria e modelo oficial, a ser elaborado por cada ente da

federação em atendimento às suas peculiaridades.

Ressalta-se que o art 60 da lei 4320/64 veda a realização da despesa

sem prévio empenho, entretanto, o § 1º do referido artigo estabelece que, em

casos especiais, pode ser dispensada a emissão do documento “Nota de

Empenho”. Ou seja, o empenho, propriamente dito, é indispensável.

Quando o valor empenhado for insuficiente para atender à despesa a

ser realizada, o empenho poderá ser reforçado.

Caso o valor do empenho exceda o montante da despesa realizada, o

empenho deverá ser anulado parcialmente.

Será anulado totalmente quando o objeto do contrato não tiver sido

cumprido, ou ainda, no caso ter sido emitido incorretamente.

Os empenhos podem ainda ser classificados em:

I – Ordinário: é o tipo de empenho utilizado para as despesas de valor

fixo e previamente determinado, cujo pagamento deva ocorrer de uma só vez.

Exemplo: compra de um veiculo à vista

II – Estimativo: é o tipo de empenho utilizado para as despesas cujo

montante não se pode determinar previamente, tais como serviços de

fornecimento de água e energia elétrica, aquisição de combustíveis e

lubrificantes e outros; e

III – Global: é o tipo de empenho utilizado para despesas contratuais ou

outras de valor determinado, sujeitas a parcelamento, como, por exemplo, o

compromissos decorrentes de aluguéis e ainda as despesas com serviços de

limpeza por uma empresa contratada, aquisição de um bem cujo pagamento

será de forma parcelada etc.

3.3.3 – Liquidação

A Liquidação é a verificação do direito adquirido pelo credor, tendo por

base os títulos e documentos comprobatórios do respectivo crédito.

Essa verificação tem por finalidade apurar:

32

I – a origem e o objeto do que se tem de pagar;

II – a importância exata a pagar;

III – a quem se deve pagar a importância para extinguir a obrigação.

A liquidação da despesa por fornecimentos feitos ou serviços prestados

terá por base:

I – o contrato, ajuste ou acordo respectivo;

II – a nota de empenho

III – os comprovantes da entrega de material ou da prestação efetiva do

serviço.

3.3.4 – Pagamento

O Pagamento é o último estágio da despesa pública. O pagamento da

despesa só será efetuado quando ordenado após sua regular liquidação.

A ordem de pagamento é o despacho exarado por autoridade

competente, determinando que a despesa seja paga. Somente poderá ser

exarada em documentos processados pelos serviços de contabilidade.

O pagamento da despesa será efetuado por tesouraria ou pagadoria

regularmente instituídos por estabelecimentos bancários credenciados e, em

casos excepcionais, por meio de adiantamento.

Consiste na entrega de numerário ao credor por meio de cheque

nominativo, ordens de pagamento ou crédito em conta, e só pode ser

efetuado, portanto, após a regular liquidação da despesa.

3.4 - Restos a Pagar

3.4.1 - Conceito:

Consideram-se restos a pagar as despesas empenhadas, mas não

pagas até 31 de dezembro a inscrição é efetuada no encerramento do

exercício da emissão da respectiva nota de empenho, separando os

processados dos não processados.

A base legal da conta restos a pagar está instituída na Lei 4320/64.

33

“ Art. 36. Consideram-se Restos a Pagar as despesas

empenhadas mas não pagas até o dia 31 de dezembro

distinguindo-se as processadas das não processadas.”

“Art. 37. As despesas de exercícios encerrados, para as

quais o orçamento respectivo consignava crédito próprio,

com saldo suficiente para atendê-las, que não se tenham

processado na época própria, bem como os Restos a

Pagar com prescrição interrompida e os compromissos

reconhecidos após o encerramento do exercício

correspondente poderão ser pagos à conta de dotação

específica consignada no orçamento, discriminada por

elementos, obedecida, sempre que possível, a ordem

cronológica.”

Os restos a pagar deverão ser classificados por ano de exercício e por

credor para que possa ser feito a sua identificação, pois a despesa pertence ao

exercício que foi criada obedecendo ao princípio da competência, conforme

Resolução do CFC Nº 750/93.

“Art. 9º - As receitas e as despesas devem ser

incluídas na apuração do resultado do período em

que ocorrerem,sempre simultaneamente quando

se correlacionarem, independentemente de

recebimento ou pagamento.”

3.4.2 - Classificação:

Quanto à classificação os restos a pagar dividem-se em processados e

não processados e será evidenciado na demonstração contábil Balanço

34

Patrimonial no grupo da Divida Flutuante no Passivo Financeiro, conforme Lei

4.320/64.

Processados: são despesas empenhadas que já concluíram a fase de

liquidação, a qual consiste na verificação do direito adquirido pelo credor, tendo

por base os títulos e documentos comprobatórios do respectivo crédito,cujo

empenho foi entregue ao credor, que por sua vez já forneceu o material,

prestou o serviço ou executou a obra, e a despesa foi considerada liquidada,

estando apta ao pagamento. Nesta fase a despesa processou-se até a

liquidação e em termos orçamentários foi considerada realizada, faltando

apenas à entrega dos recursos através do pagamento.

Não processados: são despesas empenhadas que ainda não

concluíram a fase de liquidação, são aqueles cujo empenho foi legalmente

emitido, mas depende ainda da fase de liquidação, isto é, o empenho fora

emitido, porém o objeto adquirido ainda não foi entregue e depende de algum

fator para sua regular liquidação; do ponto de vista do Sistema Orçamentário

de escrituração contábil, a despesa não está devidamente processada.

3.5 - Despesas de Exercícios Anteriores São despesas fixadas no orçamento vigente decorrentes de

compromissos assumidos em exercícios anteriores àquele em que deva

ocorrer o pagamento. Não se confundem com restos a pagar, tendo em vista

que sequer foram empenhadas ou, se foram empenhados, tiveram seus

empenhos anulados ou cancelados.

O reconhecimento da obrigação de pagamento das despesas com

exercícios anteriores cabe à autoridade competente para empenhar a despesa.

A prescrição de Despesas de Exercícios Anteriores é de 05(cinco) anos.

Aplica-se a Lei 4320/64 e o Decreto Federal nº 93.872/86, no que diz:

No Art 37, da Lei 4320/64 – As despesas de exercícios anteriores

encerrados, para as quais o orçamento respectivo consignava crédito

próprio, com saldo suficiente para atendê-las, que não se tenha

35

processado na época própria, bem como os restos a pagar com

prescrição interrompida e os compromissos reconhecidos após o

encerramento do exercício correspondente poderão ser pagos à conta

de dotação específica consignada no orçamento, discriminada por

elementos, obedecida, sempre que possível, a ordem cronológica.

No Art 22, do Decreto Federal nº 93.872/86 – As despesas de

exercícios encerrados, para as quais o orçamento respectivo consignava

crédito próprio com saldo suficiente para atendê-las, que não tenha

processado na época própria, bem como os restos a pagar com

prescrição interrompida, e os compromissos reconhecidos após o

encerramento do exercício correspondente, poderão ser pagos à conta

de dotação destinada a atender despesas de exercícios anteriores,

respeitada à categoria econômica própria.

§ 1º O reconhecimento da obrigação de pagamento, de que trata

este artigo, cabe à autoridade competente para empenhar a despesa.

§ 2º Para os efeitos deste artigo considera-se:

a) despesa que não se tenham processado na época própria, aquelas

cujo empenho tenha sido considerado insubsistente e anulado no

encerramento do exercício correspondente, mas que, dentro do

prazo estabelecido, o credor tenha cumprido sua obrigação;

b) restos a pagar com prescrição interrompida, a despesa cuja inscrição

como restos a pagar tenha sido cancelada, mas vigente do direito do

credor;

c) compromissos reconhecidos após o encerramento do exercício, a

obrigação de pagamento criada em virtude de lei, mas somente

reconhecido o direito do reclamante após o encerramento o exercício

subseqüente.

3.6 - Suprimento de Fundos

36

Trata-se de adiantamento concedido a servidor, a critério e sob a

responsabilidade do Ordenador de Despesas, com prazo certo para aplicação

e comprovação dos gastos. É uma autorização de execução orçamentária e

financeira por uma forma diferente da normal. No governo federal utiliza como

meio de pagamento o Cartão de Pagamento do Governo Federal.

O suprimento de fundos vem sempre precedido de empenho na dotação

orçamentária específica e natureza de despesa própria, com a finalidade de

efetuar despesas que, pela sua excepcionalidade, não possam se subordinar

ao processo normal de aplicação, isto é, não seja possível o empenho direto

ao fornecedor ou prestador do serviço.

O que diferencia a execução da despesa por suprimento de fundos das

demais formas de execução da despesa é o empenho feito em nome do

servidor, o adiantamento da quantia a ele e a inexistência de obrigatoriedade

de licitação. Porém, a realização dessas despesas deve observar os mesmos

princípios que regem a administração pública – legalidade, impessoalidade,

moralidade, publicidade e eficiência-, bem como o princípio da isonomia e da

aquisição mais vantajosa para a administração pública.

A concessão de suprimento de fundos, apesar de seu caráter de

excepcionalidade, observará os três estágios da despesa, quais seja: o

empenho, liquidação e pagamento. As despesas somente podem ser

realizadas nas seguintes condições:

- atender a despesas de pequeno vulto;

- atender a despesas eventuais, inclusive em viagens e com serviços

especiais, que exijam pronto pagamento; ou

- quando a despesa deva ser feita em caráter sigiloso, conforme se

classificar em regulamento; ou seja, os órgãos e entidades que executarem

despesas sigilosas deverão estabelecer regras próprias para tal.

Quando do seu uso, é necessário observar os seguinte:

Na aquisição de matéria de consumo:

- inexistência temporária ou eventual no almoxarifado, devidamente

justificada;

37

- inexistência de fornecedor registrado/contratado. Atualmente, com a

possibilidade de registrar-se preços – Ata de Registro de Preços, é

possível ter fornecedores registrados para a grande maioria das

necessidades de material de consumo;

- se não se trata de aquisições de um mesmo objeto, possíveis de

planejamento, e que, ao longo do exercício, possam vir a ser

caracterizado como fracionamento de despesa e, consequentemente

como fuga ao processo licitatório.

- se as despesas a serem realizadas estão vinculadas às atividades da

unidade e, como é óbvio, se servem ao interesse público.

O prazo de aplicação do suprimento de fundos é de 90(noventa) dias,

contado da assinatura do ato da concessão. Para a prestação de contas o

prazo é de 30(trinta) dias, contados a partir do término do prazo de aplicação.

O suprimento de fundos somente pode ser concedido a servidor público

ou ocupante de cargo em comissão em efetivo exercício no órgão, e que

preencha as seguintes condições:

a) não ser responsável por dois suprimentos de fundos em fase de

aplicação e/ou prestação de contas;

b) não tenha a seu cargo a guarda do material a adquirir, salvo quando

não houver na repartição outro servidor que reúna condições de receber o

suprimento de fundos;

c) não ser responsável por suprimento de fundos que, esgotado o prazo,

esteja pendente de prestação de contas;

d) não ter sido declarado em alcance, assim entendido aquele que tenha

cometido apropriação indevida, extravio, desvio ou falta verificada na prestação

de contas, de dinheiro ou valores confiados a sua guarda;

e) não tenha tido prestação de contas da aplicação de suprimento de

fundos com despesas impugnadas pelo ordenador de despesas ou que esteja

em processo de Tomadas de Conta Especial;

f) não se confunda com a pessoa do ordenador de despesas; e

g) não seja o próprio demandante da aquisição/contratação de serviço,

exceto em viagem a serviço.

38

CONCLUSÃO

O presente estudo teve por objetivo verificar de forma abrangente as

diferentes definições e classificações das receitas e despesas públicas. O que

não se esgota dentro do enfoque dado, porque a administração pública ela se

envolve de outras mais variadas classificações de suas receitas e despesas

necessárias para que o agente público possa ter condições de gerir a máquina

pública. Ora planejando, organizando ou executando diferentes nuances

administrativas ou operacionais necessárias a realização do bem comum.

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BIBLIOGRAFIA CONSULTADA

Constituição da República Federativa do Brasil de 1988. Série SENADO

FEDERAL

Cartilha do Suprimento de Fundos. Disponível em : HTTP//www.cgu.gov.br

Figueiredo, Carlos Maurício – Lei de Responsabilidade Fiscal. Teoria e

Jurisprudência. 3ª edição. Rio de Janeiro. Impetus, 2002.

Furtado, Fábio – Administração Financeira e Orçamentária para concursos. Rio

de Janeiro. Editora Ferreira, 2008.

Harada, Kiyoshi – Direito Financeiro e Tributário. 20ª edição. São Paulo. Atlas,

2011.

Lei 4320/64. disponível em HTTP// www.planalto.gov.br

Lima, Diana Vaz de – Contabilidade Pública Integrando União, Estados e

Municípios- 2ª edição. São Paulo. Atlas, 2003

Manual Técnico do Orçamento. Disponível em HTTP//www.stn.gov.br.