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Direito Fiscal Paulo Pichel

Porto 2009

Direito Fiscal 4º Sem |Paulo Pichel

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INTRODUÇÃO – NOÇÃO, OBJECTO E ÂMBITO DO DIREITO FISCAL.................................................................................8 1. DIREITO FINANCEIRO, DIREITO TRIBUTÁRIO E DIREITO FISCAL.........................................................................................................8 2. IMPOSTO, FIGURAS AFINS E SISTEMA FISCAL .......................................................................................................................................8

2.1 O conceito de tributo (divisão dicotómica) .................................................................................................................................8 2.1.1 O conceito de imposto .................................................................................................................................................................................9 2.1.2 O conceito de taxa......................................................................................................................................................................................11

a) elementos essenciais do conceito de taxa ................................................................................................................................................11 b) a sinalagmaticidade das taxas (pressuposto estrutural)...........................................................................................................................12 c) Pressupostos para a aplicação das taxas...................................................................................................................................................12 d) Limites das taxas .......................................................................................................................................................................................13

D.1 Existência de uma contraprestação específica.................................................................................................................................13 D.2 O princípio da equivalência (económica) e a cobertura do custo: a proibição da desproporção manifesta (existência de proporcionalidade) ...................................................................................................................................................................................13

e) limites das taxas e Tribunal Constitucional .............................................................................................................................................14 e) A distinção entre taxa e imposto na jurisprudência do TC (FALTA COMPLETAR)..........................................................................14

2.2 As contribuições ..........................................................................................................................................................................15 a) contribuições especiais ..............................................................................................................................................................................15 b) contribuições financeiras ..........................................................................................................................................................................15

2.3 Momentos da vida do imposto ....................................................................................................................................................16 2.3.1 Definição do se e do quantum do imposto (momento normativo) ..........................................................................................................16

a) pressuposto de facto, facto gerador ou facto tributário ...........................................................................................................................16 b) definição normativa dos sujeitos activos e passivos ...............................................................................................................................16 c) definição normativa do montante do imposto..........................................................................................................................................16 d) definição existência de benefício fiscais..................................................................................................................................................16

2.3.2 Aplicação, efectivação, administração ou gestão dos impostos (procedimento fiscal) .........................................................................16 a) lançamento .................................................................................................................................................................................................16 d) liquidação...................................................................................................................................................................................................16 e) cobrança (pagamento, quando vista do lado do sujeito passivo)............................................................................................................16

3. CLASSIFICAÇÃO DOS IMPOSTOS..........................................................................................................................................................16 3.1 Impostos reais e impostos pessoais............................................................................................................................................16

3.1.1 Impostos reais.............................................................................................................................................................................................16 3.1.2 Impostos pessoais.......................................................................................................................................................................................17

3.2 Impostos de taxa fixa e impostos de quota variável..................................................................................................................17 3.2.1 Impostos de taxa fixa .................................................................................................................................................................................17 3.2.2 Impostos de quota variável ........................................................................................................................................................................17

a) proporcionais .............................................................................................................................................................................................17 c) regressivos..................................................................................................................................................................................................18

3.3 Impostos Estaduais e impostos não estaduais...........................................................................................................................18 3.4 Impostos gerais e impostos locais – âmbito territorial de eficácia .........................................................................................19 3.5 Impostos gerais e especiais ........................................................................................................................................................19 3.6 Impostos principais e acessórios................................................................................................................................................19 3.7 Impostos periódicos e impostos de obrigação única ................................................................................................................20 3.8 Impostos sobre o rendimento, sobre o património e sobre o consumo ...................................................................................20

3.8.1 Imposto sobre o rendimento (o conceito de rendimento relevante)........................................................................................................20 3.8.2 Imposto sobre o património.......................................................................................................................................................................21 3.8.3 Imposto sobre o consumo..........................................................................................................................................................................21

3.9 Impostos directos e indirectos ....................................................................................................................................................21 3.9.1 Critério financeiro ......................................................................................................................................................................................21 3.9.2 Critério económico.....................................................................................................................................................................................21

a) repercussão do imposto .............................................................................................................................................................................21 b) contabilidade nacional...............................................................................................................................................................................21

3.9.3 Critério jurídico ..........................................................................................................................................................................................21 a) Critério de Otto Mayer ou critério de lançamento...................................................................................................................................21 b) Critério do rol nominativo ........................................................................................................................................................................21

4. PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS FUNDAMENTAIS EM MATÉRIA FISCAL ..............................................................................................21 4.1 Princípio da legalidade fiscal ....................................................................................................................................................21

4.1.1 Vertente formal ..........................................................................................................................................................................................21 4.1.2 Vertente material........................................................................................................................................................................................22

4.2 Princípio da igualdade tributária ..............................................................................................................................................23 4.2.1 Princípio da generalidade ..........................................................................................................................................................................23 4.2.2 Princípio da uniformidade .........................................................................................................................................................................23

4.3 Princípio da capacidade contributiva........................................................................................................................................24


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4.4 Recorte constitucional do sistema fiscal....................................................................................................................................25 5. FONTES DO DIREITO FISCAL ...............................................................................................................................................................26

5.1 Direito comunitário.....................................................................................................................................................................26 5.1.1 Direito comunitário fiscal próprio.............................................................................................................................................................26 5.1.2 Direito comunitário fiscal interestadual ...................................................................................................................................................26

5.2 Convenções internacionais .........................................................................................................................................................27 5.3 Leis ...............................................................................................................................................................................................28 5.4 Regulamentos ..............................................................................................................................................................................28 5.5 Contratos fiscais, são ou não fonte de direito fiscal?...............................................................................................................28

6. INTERPRETAÇÃO DAS LEIS FISCAIS E INTEGRAÇÃO DE LACUNAS......................................................................................................29 6.1 Interpretação das leis fiscais ......................................................................................................................................................29 6.2 Integração de lacunas.................................................................................................................................................................29

7. APLICAÇÃO DA LEI FISCAL NO TEMPO................................................................................................................................................30 7.1 Princípio da segurança jurídica.................................................................................................................................................30 7.2 Art. 12º da LGT ...........................................................................................................................................................................30 7.3 Ac.TC 11/1983.............................................................................................................................................................................30

8. APLICAÇÃO DA LEI FISCAL NO ESPAÇO ..............................................................................................................................................31 8.1 A validade da norma fiscal no espaço. O princípio da terriorialidade: suas acepções e limites..........................................31

8.1.1 Princípio da territorialidade em sentido formal .......................................................................................................................................31 8.2 Elementos de conexão relevantes considerados legítimos à luz do DIP.................................................................................31

8.2.1 Impostos sobre o rendimento ....................................................................................................................................................................31 8.2.2 Tributação do património ..........................................................................................................................................................................32 8.2.3 Impostos sobre o consumo ........................................................................................................................................................................32

8.3 O problema da dupla tributação ................................................................................................................................................32 8.3.1 Noção ..........................................................................................................................................................................................................32 8.3.2 Métodos de eliminação da dupla tributação do rendimento....................................................................................................................33

9. AS CLÁUSULAS ANTI-ABUSO ..............................................................................................................................................................33 9.1 Generalidades..............................................................................................................................................................................33 9.2 Art. 38º LGT.................................................................................................................................................................................33

II – A RELAÇÃO JURÍDICO-FISCAL................................................................................................................................................34 1. A COMPLEXIDADE DA RELAÇÃO JURÍDICA FISCAL ............................................................................................................................34

1.1 Titulares activos da relação (Titulares do poder tributário stricto sensu) .............................................................................34 1.2 Titulares passivos da relação.....................................................................................................................................................35 1.3. Relação fiscal em sentido estrito (relação de imposto) e relações jurídicas acessórias ......................................................36

1.3.1 Relação de imposto ....................................................................................................................................................................................36 1.3.1.2 A obrigação fiscal (obrigação de imposto) ......................................................................................................................................36

1.3.2 Relações jurídicas acessórias ....................................................................................................................................................................37 2. A SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA ............................................................................................................................................................37

2.1 Noção e espécies .........................................................................................................................................................................37 2.2 Problemas que podem surgir associados aos mecanismos de retenção na fonte...................................................................38

3. A RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA ...................................................................................................................................................38 3.1 Solidariedade tributária .............................................................................................................................................................38 3.2 responsabilidade tributária ........................................................................................................................................................39

4. A TRANSMISSÃO DA OBRIGAÇÃO FISCAL ...........................................................................................................................................39 4.1 Sub-rogação dos direitos da Fazenda Pública .........................................................................................................................39 4.2 A sucessão legal ..........................................................................................................................................................................39

5. EXTINÇÃO DA OBRIGAÇÃO FISCAL .....................................................................................................................................................39 5.1 Cumprimento ...............................................................................................................................................................................39 5.2 Outros modos de extinção da obrigação fiscal .........................................................................................................................40

III – IMPOSTO SOBRE O RENDIMENTO DAS PESSOAS SINGULARES...............................................................................40 1. INCIDÊNCIA PESSOAL ..........................................................................................................................................................................40

1.1 Conceito de residentes ................................................................................................................................................................40 1.2 Conceito de não residentes .........................................................................................................................................................41

2. UNIDADE FISCAL .................................................................................................................................................................................41 2.1 Tributação conjunta do agregado familiar ...............................................................................................................................41 2.2 A composição do agregado familiar ..........................................................................................................................................42

3. RENDIMENTO TRIBUTÁVEL.................................................................................................................................................................42 3.1 Conceito .......................................................................................................................................................................................42


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3.2 Rendimentos de actos ilícitos .....................................................................................................................................................43 4. FASES DO IMPOSTO..............................................................................................................................................................................43

4.1 Fase analítica ..............................................................................................................................................................................43 4.2 Fase sintética ...............................................................................................................................................................................43

4.2.1 O englobamento .........................................................................................................................................................................................43 a) Imputação de rendimentos ........................................................................................................................................................................43 b) Dedução das perdas...................................................................................................................................................................................44 c) Reporte de rendimentos.............................................................................................................................................................................44

4.2.2 Abatimentos................................................................................................................................................................................................44 4.2.3 Taxas...........................................................................................................................................................................................................45

a) Taxas gerais ...............................................................................................................................................................................................45 b) O mínimo de existência ............................................................................................................................................................................45 c) O quociente conjugal.................................................................................................................................................................................45 d) Taxas liberatórias ......................................................................................................................................................................................46 e) Taxas especiais ..........................................................................................................................................................................................46 f) Tributações autónomas ..............................................................................................................................................................................46

4.2.4 Deduções à colecta.....................................................................................................................................................................................47 a) Deduções que visam a pessoalização do imposto ...................................................................................................................................47

a.1 Abatimentos ou deduções à colecta? ................................................................................................................................................47 a.2 Deduções à colecta por cada sujeito passivo, seus descendentes e ascendentes – art. 79º............................................................47 a.3 Despesas de saúde – art.82º. ..............................................................................................................................................................47 a.4 Despesas de educação e formação – art.83º. ....................................................................................................................................48 a.5 Encargos com lares – art. 84º. ...........................................................................................................................................................48 a.6 Encargos com imóveis – art. 85º. ......................................................................................................................................................48 a.7 Prémios de seguros – art. 86º.............................................................................................................................................................48 a.8 Importâncias respeitantes a pensões de alimentos – art. 83º-A.......................................................................................................48

b) Deduções que visam eliminar a dupla tributação internacional .............................................................................................................48 c) Deduções com natureza de benefícios fiscais..........................................................................................................................................48 d) Deduções por pagamentos já efectuados – art. 78º,2. .............................................................................................................................48

4.2.5 Pagamento ..................................................................................................................................................................................................48 a) Retenção na fonte ......................................................................................................................................................................................48 b) Pagamentos por conta ...............................................................................................................................................................................49 c) Pagamento final .........................................................................................................................................................................................49 d) Reembolso oficioso ...................................................................................................................................................................................50

4.2.6 Obrigações declarativas e liquidação do imposto – art. 60º e 36º,2 CPPT. ...........................................................................................50 4.2.7 Transparência Fiscal ..................................................................................................................................................................................50

a) Como fonte de prevenir a elisão fiscal. ....................................................................................................................................................50 b) Como forma de evitar a dupla tributação económica. ............................................................................................................................50 c) Regras de tributação ..................................................................................................................................................................................51 d) Pagamento do imposto ..............................................................................................................................................................................51

5. CATEGORIA A......................................................................................................................................................................................52 5.1 A regra geral de incidência ........................................................................................................................................................52 5.2 As regras complementares – art. 2º,3 ........................................................................................................................................52

5.2.1 Remunerações dos órgãos estatutários das pessoas colectiva (art. 2º,3 al.a) .........................................................................................53 5.2.2 Tributação das vantagens acessórias.........................................................................................................................................................53

a) Abono de família e prestações complementares......................................................................................................................................53 b) Subsídio de refeição ..................................................................................................................................................................................53 c) Seguros de vida, contribuições para fundos de pensões, fundos de poupança-reforma ou quaisquer regimes complementares de segurança social .............................................................................................................................................................................................53 d) Subsídios de residência ou equivalentes ou a utilização de casa de habitação fornecida pela entidade patronal ...............................54 e) Empréstimos sem juros ou a juros inferiores aos do mercado................................................................................................................54 f) Viagens e estadas de turismo e similares..................................................................................................................................................54 g) Planos de opção, de subscrição ou de aquisição de valores mobiliários e rendimentos deles derivados ............................................55

G.1 Relevância do problema ...................................................................................................................................................................55 G.2 A problemática geral do tratamento fiscal destas remunerações: a independência desse tratamento fiscal relativamente às soluções adoptadas em matéria de tributação de mais-valias de valores mobiliários..........................................................................55 G.3 As regras do CIRS: art. 2º, 3 al.b) ponto 7 e art. 24º,4 ...................................................................................................................55

h) Rendimentos inerentes a valores mobiliários ou direito equiparados, bem como a valorização patrimonial desses valores ou direitos. ...........................................................................................................................................................................................................55 i) Utilização e aquisição de viatura móvel ...................................................................................................................................................56

5.3 Outras remunerações..................................................................................................................................................................56 5.3.1 Abonos para falhas.....................................................................................................................................................................................56


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5.3.2 Ajudas de custo, importâncias auferidas pela utilização de automóvel próprio em proveito da entidade patronal e importâncias pagas aos trabalhadores para despesas de deslocação, de viagens e de representação de que não tenham sido prestadas contas até ao fim do exercício..........................................................................................................................................................................................................56 5.3.3 Indemnizações resultantes da constituição, extinção ou modificação da relação jurídica que origine rendimentos do trabalho dependente ...........................................................................................................................................................................................................56 5.3.4 Participação em campanhas de pesca – art. 2º,3 al.f) ..............................................................................................................................57 5.3.5 Gratificações auferidas pela prestação do trabalho, quando não atribuídas pela respectiva entidade patronal ...................................57

5.4 As delimitações negativas de incidência ...................................................................................................................................57 5.4.1 Prestações efectuadas pelas entidades patronais para regimes obrigatórios de segurança social .........................................................57 5.4.2 Benefícios imputáveis à utilização e fruição de realizações de utilidade social e lazer ........................................................................57 5.4.3 Prestações relacionadas exclusivamente com acções de formação profissional dos trabalhadores .....................................................57

5.5 A determinação do rendimento colectável da categoria A: as deduções aos rendimentos do trabalho dependente...........57 5.5.1 A dedução específica dos rendimentos do trabalho dependente.............................................................................................................57 5.5.2 O regime das profissões de desgaste rápido.............................................................................................................................................58 5.5.3 Outros benefícios .......................................................................................................................................................................................58

6. CATEGORIA B......................................................................................................................................................................................58 6.1 A fusão de rendimentos empresariais e profissionais numa categoria única .........................................................................58 6.2 As normas de incidência quanto aos rendimentos da categoria B – o carácter predominante da categoria B...................58

6.2.1 A definição geral da incidência.................................................................................................................................................................58 6.2.2 Os actos isolados .......................................................................................................................................................................................59 6.2.3 A inclusão na categoria B dos rendimentos imputáveis aos sócios de sociedades com regime de transparência fiscal .....................59 6.2.4 O carácter predominante da categoria B...................................................................................................................................................60 6.2.5 Momento do nascimento do facto gerador ...............................................................................................................................................60

6.3 A determinação da matéria colectável na categoria B.............................................................................................................60 6.3.1 O sistema de contabilidade organizada e o regime simplificado ............................................................................................................60 6.3.2 Contabilidade organizada e regime simplificado: condições de acesso .................................................................................................60 6.3.3 A determinação do rendimento tributável no regime da contabilidade organizada...............................................................................60 6.3.4 A determinação do rendimento tributável no regime simplificado.........................................................................................................61

a) características do regime ...........................................................................................................................................................................61 7. CATEGORIA E ......................................................................................................................................................................................62

7.1 Noção de rendimento ..................................................................................................................................................................62 7.2 A concorrência fiscal e a determinação das taxas de incidência ............................................................................................63 7.3 Os rendimentos de capitais tributados (análise do art.5º,2 do CIRS) .....................................................................................64

7.3.1 Juros ............................................................................................................................................................................................................64 7.3.2 Lucros .........................................................................................................................................................................................................65

a) Lucros distribuídos (als. h, i, l) .................................................................................................................................................................65 b) Rendimentos das unidades de participação em fundos de investimento (al. j) .....................................................................................66 c) Royalties (als. m e n) .................................................................................................................................................................................66

7.4 A exigibilidade do IRS quanto aos rendimentos de capitais – momento a partir do qual ficam sujeitos a tributação os rendimentos da categoria E (art. 7º CIRS) ......................................................................................................................................66

7.4.1 Princípio geral ............................................................................................................................................................................................67 7.5 Determinação do rendimento líquido: a ausência de deduções e as presunções relativas a rendimentos de capitais (art. 6º CIRS)..............................................................................................................................................................................................68

8. CATEGORIA F ......................................................................................................................................................................................68 8.1 Incidência Objectiva (8º CIRS) ..................................................................................................................................................68

9. CATEGORIA G......................................................................................................................................................................................72 9.1 Composição e designação ..........................................................................................................................................................72 9.2 Incrementos patrimoniais residuais ...........................................................................................................................................72

9.2.1 Indemnizações............................................................................................................................................................................................72 9.2.2 Importâncias auferidas por assunção de obrigações de não concorrência..............................................................................................72 9.2.3 Os acréscimos patrimoniais não justificados ...........................................................................................................................................72

9.3 Os ganhos de jogos e de concursos............................................................................................................................................73 9.4 As mais-valias..............................................................................................................................................................................73

9.4.1 O conceito de mais-valia e a problemática geral da tributação das mais-valias ....................................................................................73 9.4.2 As mais-valias tributáveis em IRS: selectividade e princípio da realização ..........................................................................................73 9.4.3 As exclusões de incidência........................................................................................................................................................................73

a) Acções detidas por mais de 12 meses e obrigações e outros títulos de dívida ......................................................................................73 b) Mais-valias realizadas na alienação de imóveis destinados à habitação, com reinvestimento do valor da realização em imóveis com o mesmo destino ....................................................................................................................................................................................74 c) Permuta de partes sociais ..........................................................................................................................................................................74

9.4.4 Definição do momento da tributação e do ganho sujeito a imposto .......................................................................................................74 a) O momento da tributação ..........................................................................................................................................................................74 b) Definição do ganho sujeito a imposto......................................................................................................................................................74


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9.5 Determinação do rendimento líquido da categoria G ..............................................................................................................74 9.5.1 Incrementos patrimoniais que não sejam mais-valias..............................................................................................................................74 9.5.2 Mais-valias – determinação do valor líquido: englobamento e tributação por taxa especial; valor aquisição; valor de realização; correcção monetária – arts. 43º a 52º CIRS .......................................................................................................................................................74

9.6 O regime fiscal das mais-valias .................................................................................................................................................74 9.6.1 As mais-valias prediais ..............................................................................................................................................................................74 9.6.2 As mais-valias resultantes de afectação de quaisquer bens do património particular a actividade empresarial e profissional exercida em nome individual pelo seu proprietário ..........................................................................................................................................75 9.6.3 Mais-valias resultantes da alienação onerosa de partes sociais (e operações equiparadas) e outros valores mobiliários...................76 9.6.4 Mais-valias resultantes da alienação onerosa da propriedade intelectual ou industrial ou de experiência adquirida no sector comercial, industrial ou científico, quando o transmitente não seja o seu titular originário. .........................................................................76 9.6.5 Mais-valias resultante de operações relativas a instrumentos financeiros derivados – art. 10º, 1 als. e), f) e g).................................76

10. CATEGORIA H ...................................................................................................................................................................................77 10.1 Conceito de Pensões – art.11º CIRS:.......................................................................................................................................77 10.2 Deduções específicas - arts 53º e 54º ......................................................................................................................................77


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Introdução – noção, objecto e âmbito do Direito Fiscal 1. Direito Financeiro, direito tributário e Direito Fiscal

• Direito financeiro público – complexo de normas jurídicas que disciplinam a obtenção e distribuição do

dinheiro necessário ao funcionamento dos entes públicos e à gestão dos bens propriedade desses mesmos

entes.

o Estende-se por três sectores bem diversos, a saber: o direito das receitas, o direito das despesas e o

direito da administração ou gestão financeira.

Se estes diversos sectores não apresentam grande heterogeneidade – o grosso do direito

das despesas públicas reconduz-se essencialmente ao direito administrativo, em que,

relativamente à intervenção económica e social, podemos referir o direito da economia no

respeitante às despesas cuja realização tenha por objectivo essa intervenção.

Se estes sectores apresentam ainda uma visível heterogeneidade – o direito das receitas

distribui-se por vários sectores:

• Direito patrimonial – relativo às receitas patrimoniais dos entes públicos, derivadas

do património mobiliário, do domínio rural e das explorações industriais e comerciais

de utilidade pública.

• Direito de crédito público – disciplina o recurso ao crédito por parte das entidades

públicas e a gestão da dívida pública.

• Direito tributário/ direito das receitas coactivas do Estado e demais entes públicos –

direito da generalidade das receitas coactivas de natureza contributiva, ou seja,

direito dos tributos, onde se destaca o direito fiscal onde tem particular relevância os

impostos (receitas coactivas unilaterais).

• Direito orçamental ou direito da contabilidade pública – rege a organização e funcionamento da

administração financeira.

2. Imposto, figuras afins e sistema fiscal

2.1 O conceito de tributo (divisão dicotómica)

• A doutrina tem feito uma divisão do tributo tendo por base a característica da unilateralidade ou

sinalagmaticidade do mesmo, como critério determinante para a existência de um imposto ou uma taxa

respectivamente.

• Enquanto os impostos obedecem ao exigente princípio da legalidade e a sua medida tem por base o

princípio da capacidade contributiva, as taxas bastam-se com a reserva à lei parlamentar (ou decreto-lei

autorizado) do seu regime geral e a sua medida assenta no princípio da proporcionalidade taxa/prestação

estadual proporcionada ou taxa/custos específicos causados à respectiva comunidade.


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2.1.1 O conceito de imposto1

• Elemento objectivo

o Imposto enquanto prestação pecuniária, unilateral, definitiva e coactiva.

Prestação – integra uma relação de natureza obrigacional.

Pecuniária – concretizada em dinheiro.2

• Esta característica permite distinguir o conceito de imposto das prestações de

carácter pessoal ou prestações de facere como o serviço militar ou o serviço cívico,

quer das prestações de bens ou serviços exigidas aos particulares, em certas

circunstâncias excepcionais, através de requisição administrativa, quer ainda da

prestação consubstanciada na expropriação por utilidade pública.

Unilateral – não lhe corresponde qualquer contraprestação específica a favor do contribuinte.

Esta característica é a que permite a distinção entre imposto e taxa figura que será analisada

posteriormente.

Prestação definitiva – prestação que não dá lugar a qualquer reembolso, restituição ou

indemnização.

• Diferente de empréstimo forçado que é uma prestação unilateral mas não definitiva.

Prestação coactiva – trata-se de uma prestação que tem por fonte a lei. A obrigação de

imposto surge por encontro do pressuposto de facto do imposto com a lei, que assim

modela o seu conteúdo, independentemente de qualquer manifestação de vontade do

contribuinte nesse sentido (art. 36º, 1 e 2 LGT).

• Dada esta característica, há quem considere os impostos duplamente coactivos na

medida em que o são relativamente ao seu nascimento (criados por lei) e

relativamente ao seu cumprimento (possibilidade de exigir o seu cumprimento de

forma coactiva, como de resto, qualquer obrigação civil).

• Elemento subjectivo

o Exigida a detentores de capacidade contributiva [pressuposto e critério de tributação].

1 SALDANHA SANCHES – O imposto é uma prestação pecuniária, singular ou reiterada, que não apresenta uma conexão com qualquer contraprestação retributiva específica, exigida por uma entidade pública e uma outra entidade (sujeito passivo), utilizada exclusiva ou principalmente para a cobertura de despesas públicas. O imposto tem como conteúdo de um dever de prestar que surge pela simples verificação de um facto previsto na lei, dando origem a uma relação jurídica tributária cit. Manual de Direito Fiscal, Coimbra Editora, 3ªed, pp. 22. 2 Contra esta posição, ALBERTO XAVIER, que entende que o requisito é antes o da “patrimonialidade” uma vez que no nosso ordenamento jurídico nada impede que os impostos sejam pagos em géneros ou que se encontrem assimilados a prestações coactivas de serviços, dando como exemplos:

• Imposto de produção relativo à indústria extractiva de petróleos e minérios radioactivos e afins que podem ser pagos em género (royalties).

• Imposto Municipal de prestação de trabalho – traduz-se na obrigação de uma prestação de facere, imposta aos chefes de família que residam ou possuam bens na respectiva área territorial, correspondente ao serviço das pessoas, animais e veículos do concelho e um dia de cada ano. Tal prestação pessoal é susceptível de remição obrigatória, que não pode, porém, ser imposta aos desempregados.


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Critério material de igualdade ou justiça fiscal – art. 4º LGT – “os impostos assentam

essencialmente na capacidade contributiva revelada, nos termos da lei, através de

rendimento ou da sua utilização do património”.

o A favor de entidades que exerçam funções ou tarefas públicas.

Os fins públicos têm que assumir carácter geral, dizendo respeito à generalidade dos

contribuintes e não a certas categorias ideais destes. [Assim, excluem-se do conceito de

imposto os tributos associativos, como as quotas para as ordens profissionais que têm por

finalidade o financiamento de tarefas públicas muito especiais, porquanto relativas à

realização de interesses constitucional ou legalmente configurados como próprios dos

respectivos membros].

Ac. 497/89 TC - É que, para este efeito, relevante há-de ser, não uma pura noção analítico-

financeira de imposto, mas a que corresponda aos objectivos jurídico -constitucionais tidos

em vista com o estabelecimento da reserva — ou seja, uma noção «normativa» e, ao fim e ao

cabo, simplesmente «típica» dessa espécie de receitas. Ora, o que aí se pretendeu deixar

reservado à competência legislativa da Assembleia da República — para ficar dependente

das opções políticas do Parlamento — foi certamente a criação e a definição dos elementos

essenciais daquelas receitas, unilateralmente impostas, que hão-de custear o financiamento

em geral das despesas públicas (dir-se-á: das despesas públicas «gerais»), e hão-de ser

repartidas pela «generalidade» dos con tribuintes de harmonia com os critérios

genericamente apontados nos artigos 106.º e 107.º da CRP — e entre tais receitas já se não

contam, também decerto, as quotas que são cobradas dos respectivos membros por uma

associação pública, a título precisamente dessa sua qualidade, e com vista aos fins próprios

e exclusivos dessa instituição associativa, ainda que de carácter obrigatório. Trata-se aqui, a

todas as luzes, de um outro «tipo» de receitas — um tipo de receitas em que continua a

sobrelevar, como elemento distintivo e identificador, mesmo quando de uma associação

obrigatória se trate, o carácter «associativo»; e nada indica, por isso, na verdade, que, ao

consignar a reserva do artigo 168.º, n.º 1, alínea i) — em clara ligação com os princípios que

deixou estabelecidos nos citados artigos 106.º e 107.º —, o legislador constituinte tenha

querido ir ao ponto de também aí as incluir. De resto, é isto mesmo que se entende, noutros

ordenamentos constitucionais, quanto a situações paralelas à aqui considerada: vejam-se,

para o direito francês, as indicações de L. Trotabas-J. M. Cotteret, Droit Fiscal, 2.ª ed.,

Paris, 1975, pp. 99 e segs. (que informam, não só não se incluírem as receitas dos «barreaux

et ordres profissionnels» entre as «impositions de toutes natures» cuja definição é objecto de

reserva parlamentar, como nem sequer estarem tais receitas sujeitas ao princípio de

legalidade menos estrito válido para a generalidade das receitas «parafiscais»); e, para o

direito alemão, Tipke, Steuerrecht, 8.ª ed., Colónia, 1981, pp. 54 e segs. [por onde se vê que

nesse ordenamento se faz, não uma distinção bipartida, entre os «impostos» e as «taxas»,

mas uma distinção quadripartida, em que, ao lado dessas categorias de receitas, surgem


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ainda os «tributos especiais» e as chamadas Beiträge («contribuições»), a que justamente

muito se assemelham as quotas associativas aqui em apreço]. Em suma: se a natureza de

receita «associativa» das quotas não é sufi ciente para logo as excluir (por ausência de

«unilateralidade») da noção financeira de imposto, então, e de todo o modo, deve bastar para

afastá-las do conjunto típico de receitas cuja definição a Constituição quis deixar reservada à

Assembleia da República. E nem outra coisa, aliás, teria sentido, pois, justificando-se a

previsão legal de tais receitas pelo propósito de garantir a autonomia associativa e financeira

do respectivo ente (cfr. supra, número anterior), mal se compreenderia que não fosse este,

através dos seus competentes órgãos, a fixá-las. Assim, pois, se conclui que a norma legal

autorizando a Ordem dos Advogados a fixar as quotas a cobrar por ela dos respectivos mem

bros [norma que consta hoje do artigo 149.º, n.º 1, e acessoriamente do artigo 79.º, alínea f),

do respectivo Estatuto; e constava antes do artigo 636.º, n.º 1, do Estatuto Judiciário de

1962] não viola o disposto no artigo 168.º, n.º 1, alínea i), da Constituição. Donde que

também no que respeita a este ponto — e como relativamente aos demais — improcede

quanto vem alegado pelo recorrente.3

• Elemento teleológico (finalista)

o Destinada à realização de fins públicos

Realização de funções de carácter não sancionatório, sendo que o imposto não tem que ter

por finalidade apenas a finalidade financeira ou fiscal mas também económica e social.

Possibilidade de existência de impostos sufocantes, destructive taxes – impostos com o

objectivo ou finalidade principal ou dominante de evitar certos comportamento económicos e

sociais dos seus destinatários.

• Considera-se que aqui não estamos perante o conceito jurídico-constitucional de

imposto (submetido a reserva de lei) mas antes perante medidas típicas de

intervenção económica e social por via fiscal a subsumir na “constituição

económica”.

Presta-se, aqui, a distinção entre verdadeiros impostos (impostos fiscais) e falsos impostos

(impostos extrafiscais). Os primeiros visam principalmente a obtenção de receitas os

segundos visam obstar a verificação do respectivo pressuposto de facto ou facto gerador

(impostos suicidas – que não têm por suporte a “constituição fiscal”).

2.1.2 O conceito de taxa

a) elementos essenciais do conceito de taxa

• O critério geral de distinção entre taxa e imposto é unanimemente reconhecido pela doutrina como o da

unilateralidade ou bilateralidade da prestação exigida pelo Estado ou qualquer das suas hipóstases.

• Taxas são, portanto, receitas tributárias que têm carácter sinalagmático, não unilateral, o qual por seu turno

deriva funcionalmente da natureza do facto constitutivo das obrigações em que se traduzem e que consiste

3 Retirado de http://w3b.tribunalconstitucional.pt/tc/acordaos/19890497.html, disponível em 2009-03-20.


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ou na prestação de uma actividade pública ou, na utilização de bens do domínio público ou na remoção de

um limite jurídico à actividade dos particulares (ver art. 4º, 2 LGT).

b) a sinalagmaticidade das taxas (pressuposto estrutural)

• A sinalagmaticidade que caracteriza a taxa só poderá ser identificada desde que se verifique, como

contrapartida, a utilização de um bem semipúblico4. O conceito de sinalagma deve ser material e incluir um

qualquer equilíbrio interno que há-de passar sempre pela necessidade de a prestação pública envolver algum

facere, um facere dispendioso que beneficie o sujeito passivo de forma individualizável e que deverá ser

suportado por este e não pelos recursos gerais do ente público.

• O STA vem uniformemente sustentado como definição de taxa “o preço autoritariamente estabelecido, pago

pela utilização individual de bens semi-públicos, tendo a sua contrapartida uma actividade do Estado ou de

outro ente público, especialmente dirigida ao obrigado ao pagamento”.

• Assim, tem que existir contraprestação para que fique preenchido o conceito de taxa. Note-se, no entanto,

que:

o Não tem que existir para o particular, o gozo de uma vantagem ou benefício (exemplo: condenado

em processo penal que tem que pagar as respectivas taxas).

o A contrapartida em referência não necessita de representar o exacto correspectivo económico de um

serviço ou de uma actividade da Administração.

o Não estamos perante uma contrapartida quando uma quantia legalmente estabelecida é devida ao

Estado pelo puro e simples levantamento de um limite artificialmente criado5.

• É esta característica da sinalagmaticidade que permite que, no Estado de Direito, as taxas não sejam criadas

por lei em sentido formal. Com efeito, é precisamente o facto de a relação sinalagmática em que assentam

permitir o controlo do valor da taxa, ao contrário do que se passa nos impostos, em que não há parâmetros

de controlo imediatos quanto à sua medida, que justifica a não sujeição das taxas às apertadas vinculações

(formais e materiais) do princípio da legalidade, que são uma garantia dos destinatários dos impostos.

c) Pressupostos para a aplicação das taxas

C.1 Prestação de um serviço público

• Prestação de um serviço público, de um modo individual, a um determinado sujeito passivo singular ou

colectivo.

4 Os bens públicos (bens que visam satisfazer necessidades públicas) não têm todos a mesma natureza, logo não podem dar origem ao mesmo tipo de taxas. Nos bens tecnicamente públicos a satisfação das necessidades públicas ocorre de modo colectivo, não sendo possível aplicar taxas uma vez que não é possível identificar uma contraprestação específica (e, por isso, são financiados pelos impostos). Já nos bens tecnicamente semi-públicos, os bens são divisíveis, ou seja, podem ser prestados em unidades individualizadas. Dentro dos bens tecnicamente semi-públicos podemos identificar bens financeiramente públicos (em que, por questões de conveniência se toma a decisão de prestar o serviço gratuitamente) ou bens financeiramente semi-públicos (em que se verifica a efectiva fixação e cobrança de taxas). 5 Quer isto dizer que a sinalagmaticidade que subjaz ao conceito de taxa não se alcança com qualquer contraprestação, por parte do Estado: se esta não tem que representar sempre um benefício ou vantagem, e se não tem de existir uma exacta equivalência económica entre o pagamento do particular e a acção individualizada do Estado, a contraprestação há-de pelo menos apresentar uma natureza material, deverá ser possível identificar, na esfera do cidadão, o uso de um bem semi-público.


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• Aparece ligada ao pagamento de taxas pela constatação de que, em relação a certos serviços, pode haver

uma quantificação do custo da sua prestação individualizada e de que essa prestação cria um benefício.

• Não pode tratar-se de meros serviços de fachada que não tenham quaisquer custos reais incluídos (serviços

formulários ou pseudo-serviços).

• Exemplos: actividades notariais e registais, educação, justiça, passagem de uma certidão, fiscalização de

actividades a licenciar ou licenciadas.

C.2 Utilização de um bem do domínio público

• Nesta categoria integram-se quantias cobradas pela utilização de (ou acesso a) bens tão diversos como uma

ponte, uma estrada, um monumento, o subsolo...

• Em todos os casos será desejável que se analise a utilização benéfica pretendida pelo particular e os custos

que essa utilização possa implicar para o ente público directamente ou reflexamente.

• No caso da cobrança de taxas pela mera utilização do domínio público, sem qualquer actividade por parte

do detentor desse mesmo domínio público, não há um custo a cobrir e as receitas serão, deste modo,

afectas às necessidades gerais do sujeito activo – por um lado, falta o parâmetro de controlo do montante

fixado e, por outro, verifica-se a afectação de receitas a necessidades gerais, características do imposto.

Cairíamos aqui na possibilidade de, nestes casos, criar taxas de montante quase infinito se, porventura, se

aplicasse um critério subjectivo de benefício, uma vez que o suporte físico proporcionado pelo domínio

público – por exemplo às canalizações de combustíveis ou redes de telecomunicações – é um pressuposto

naturalístico indispensável à actividade destes, pelo que o benefício retirado é subjectivamente imenso ou,

dito de outro modo, inquantificável, já que o subsolo constitui condição necessária e inextricável da

actividade concessionada.

C.3 Remoção de um limite jurídico

• Há que distinguir entre a remoção de limites jurídicos que possibilita a utilização de um bem semi-público e a

que não possibilita. Assim, não podem ser cobradas taxas pela remoção de limites jurídicos criados de forma

artificial por uma entidade dotada de poderes públicos, com o único objectivo de legitimar a cobrança de

uma taxa (licença fiscal). Aqui, não estamos perante uma taxa, estando este tributo sujeito ao regime do

imposto.

• Tal como na utilização de bens de domínio público, aquilo que na prestação pública legitima a existência da

taxa, surge mais afastado da evidência dos factos e sob um significativo manto de direito (remoção de um

limite jurídico é uma construção jurídica).

d) Limites das taxas

D.1 Existência de uma contraprestação específica

D.2 O princípio da equivalência (económica) e a cobertura do custo: a proibição da desproporção manifesta

(existência de proporcionalidade)

• O princípio do benefício tem o seu campo de aplicação predominante na teoria das taxas. É justamente por

isso que o montante das taxas não pode ser fixado sem critério: haverá sempre que respeitar um mínimo de


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proporção entre o custo da actividade administrativa e a quantia que é exigida, em troca, pela

Administração6.

o No caso das taxas, a doutrina tem-se dividido entre a determinação do seu quantum a partir do

princípio do benefício – verificar que vantagens um certo serviço proporciona a um certo particular –

e princípio da cobertura do custo – estabelece uma relação entre custo do serviço e quantia a cobrar,

criando um limite ao poder de conformação do legislador.

• Se é verdade que a sinalagmaticidade das taxas não tem de significar uma exacta equivalência económica,

não é menos verdade que já não estaremos perante uma taxa quando inexistir um mínimo de equivalência

entre o preço pago e o valor da actividade pública que constitui a contrapartida. É à luz desta ideia que a

doutrina distingue entre sinalagmaticidade e equivalência económica, querendo implicar que, normalmente,

as taxas hão-de corresponder aos custos, ou a ser a eles inferiores, só excepcionalmente se admitindo a

fixação de preços “lucrativos”, os quais não podem deixar de se ancorar nos custos de produção.

• A não exigência de qualquer equivalência económica precisa não vai entendida como uma porta aberta a

exacções totalmente desproporcionadas com o valor dos serviços prestados.

e) limites das taxas e Tribunal Constitucional

• Quanto à verificação de uma contraprestação específica, o TC tem sido rigoroso na aplicação deste

pressuposto para admitir a existência de uma taxa. No entanto, o mesmo não acontece relativamente ao

pressuposto da proporcionalidade. A tese adoptada pelo TC da necessidade de existência de uma manifesta

desproporcionalidade7 tem-se reflectido, na prática, numa dupla aplicação do critério da necessidade de uma

contraprestação específica.

e) A distinção entre taxa e imposto na jurisprudência do TC (FALTA COMPLETAR)

6 Note-se que, os impostos já foram justificados e continuam a sê-lo, designadamente na ciência americana, pelo chamado princípio do benefício. Segundo esta concepção, o imposto encontraria a sua causa no benefício experimentado pelos cidadãos com o desempenho das actividades administrativas (a defesa da segurança da propriedade, por exemplo), o que impunha, desde logo, por exemplo, uma proporção entre encargo e benefício. São, no entanto, conhecidas as dificuldades teóricas desta teoria. Por isso, tem mais aceitação, como base geral de tributação, o princípio chamado da capacidade contributiva “ability to pay”, o qual torna a determinação do imposto absolutamente independente de qualquer avalização das vantagens auferidas com o desempenho da actividade financeira. Ora, com o imposto concebido assim como independente ou alheio a contrapartidas, compreende-se que as Constituições sejam mais exigentes quanto à definição do modo da sua criação, especialmente quanto à ordenação funcional das competências dos órgãos de soberania neste domínio, com o que se justifica que o princípio da legalidade fiscal vigore exclusivamente para os impostos, como é o caso da nossa Constituição. A natureza de exacções sem contrapartida, que os impostos apresentam, justifica um controle mais apertado por parte dos representantes dos cidadãos (no taxation without representation). 7 Ver, por exemplo, Ac. 640/95 – as portagens da ponte sobre o Tejo ou Ac. 115/2002 – emolumentos notariais.


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2.2 As contribuições

• A existência de uma categoria “contribuições” não se enquadra na divisão dicotómica dos tributos.

• Não se reportam a normais detentores de capacidade contributiva como nos impostos, nem a destinatários

de específicas contraprestações como nas taxas, mas antes a grupos de pessoas ligados seja por uma

particular manifestação de capacidade contributiva decorrente do exercício de uma actividade administrativa

(nas contribuições especiais), seja pela partilha de uma específica contraprestação de natureza grupal

(contribuições financeiras).

a) contribuições especiais

• Contribuições de melhoria – verifica-se naqueles casos em que é devida uma prestação, em virtude de uma

vantagem económica particular resultante do exercício de uma actividade administrativa, por parte de todos

aqueles que tal actividade indistintamente beneficia.

o Aqui, a actividade administrativa pública provoca manifestações positivas dessa capacidade,

aumentando-a.

o Exemplo: encargo de mais-valia – contribuição especial incidente sobre o aumento do valor de

prédios rústicos que, em virtude de obras de urbanização ou da construção de infra-estruturas,

ficam aptos para a construção, encargo a liquidar e a cobrar aquando da solicitação da respectiva

licença de construção.

• Contribuições por maiores despesas – ocorre naquelas situações em que é devida uma prestação em virtude

de as coisas possuídas ou de a actividade exercida pelos particulares darem origem a uma maior despesa

das autoridades públicas.

o A actividade administrativa pública limita-se a obstar a que surjam manifestações negativas de

capacidade contributiva, ou seja, limita-se a manter essa mesma capacidade.

• Há uma contrapartida pública traduzida numa vantagem que, embora indeterminada relativamente a cada

contribuinte como nos impostos, não deixa, a seu modo, de ser determinável na perspectiva do grupo

beneficiado pela correspondente actividade administrativa.

b) contribuições financeiras

• São contribuições, como tendem a ser as taxas de regulação e supervisão que suportam financeiramente a

actividade do actual Estado regulador e supervisor que, de algum modo, têm por base uma contraprestação

de natureza grupal, na medida em que constituem um preço público, operando assim à maneira clássica das

taxas, a pagar pelo conjunto dos regulados à respectiva entidade ou agência de regulação.

• Também face a tais contribuições, é necessário respeitar a Constituição, tendo o seu regime geral de constar

de lei ou decreto-lei autorizado, e o seu montante suportar o correspondente teste da proporcionalidade, ou

seja, o teste da proporcionalidade entre as taxas a pagar pelo conjunto dos regulados do correspondente

sector da actividade sujeita a regulação pública e a respectiva contraprestação específica traduzida na

prestação desse serviço de regulação e supervisão suportado pela correspondente entidade ou agência de

regulação, conquanto se reporte efectivamente aos custos de prestação desse serviço e não a quaisquer

outros.


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2.3 Momentos da vida do imposto

2.3.1 Definição do se e do quantum do imposto (momento normativo)

• Estamos perante o momento de criação do imposto, que está subordinado ao princípio da legalidade, sendo

uma matéria de reserva relativa da AR. É composto por várias fases:

a) pressuposto de facto, facto gerador ou facto tributário

b) definição normativa dos sujeitos activos e passivos

c) definição normativa do montante do imposto

• Montante, em regra, definido através do valor sobre que recai (definição em abstracto da matéria colectável),

mediante a percentagem desse valor ou a quantidade por unidade a exigir do contribuinte (taxa ou alíquota)

e, eventualmente, das deduções a fazer ao valor assim apurado (no caso de deduções à colecta).

d) definição existência de benefício fiscais

• Determinam a diminuição ou não aplicação do imposto.

2.3.2 Aplicação, efectivação, administração ou gestão dos impostos (procedimento fiscal)

a) lançamento

• lançamento subjectivo - Identificação dos contribuintes.

• lançamento objectivo – determinação da matéria colectável e a taxa (no caso de pluralidade de taxas).

d) liquidação

• Operação de aplicação da taxa de imposto à matéria colectável.

• A colecta coincide, normalmente, com o imposto a pagar, a menos que existam deduções.

e) cobrança (pagamento, quando vista do lado do sujeito passivo)

• O imposto vai dar entrada nos cofres do Estado, seja através da cobrança voluntária se há lugar ao

pagamento espontâneo pelo contribuinte do montante liquidado, seja através da cobrança coerciva se for

preciso recorrer à apreensão dos bens necessários à solvência do débito fiscal do devedor.

Nota: O procedimento fiscal está actualmente longe de caber exclusivamente à administração fiscal, sendo cada vez

mais frequente a administração total ou parcial dos impostos pelos próprios particulares, em especial as empresas,

seja na qualidade de contribuintes (casos de autoliquidação e pagamentos por conta), seja na qualidade de terceiros

(casos de substituição fiscal e de cobrança contratual de impostos alheios). Do ponto de vista dinâmico, é importante

distinguir e separar adequadamente o momento da instituição ou do estabelecimento do imposto (submetido ao

princípio da legalidade fiscal) do momento da aplicação ou efectivação do imposto (submetido ao princípio da

legalidade administrativo – precedência de lei).

3. Classificação dos impostos 3.1 Impostos reais e impostos pessoais

3.1.1 Impostos reais

• Atinge-se a matéria colectável objectivamente determinada fazendo-se abstracção da concreta situação

económica e social do contribuinte.

• Tributam uma concreta manifestação de capacidade contributiva, sendo a matéria colectável tratada

objectivamente sem ter em consideração as características económicas e familiares de cada sujeito.


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• Exemplos: IMT, IMI.

3.1.2 Impostos pessoais

• A matéria colectável sofre uma subjectivização. É diferenciado em função das características pessoais do

sujeito sob o qual incide o imposto.

• Elementos de pessoalização do imposto:

o Incidência sobre o rendimento global do contribuinte:

Serve de base ao preenchimento de todos os outros elementos.

“world wide income” – pode gerar conflitos entre Estados, que leva à tributação dos mesmo

rendimento em Estados diferentes (concurso positivo de tributação).

o Exclusão de tributação:

Mínimo de existência – corolário do direito à vida, a aplicação do imposto implica que seja

ultrapassado o limiar da capacidade contributiva (critério de tributação).

o Dedutibilidade de despesas pessoais e familiares:

Também se encontra associado ao princípio da igualdade e da capacidade contributiva –

princípio do rendimento disponível.

Implica a determinação das despesas socialmente relevantes:

• 1º nível – despesas que são realizadas pelos particulares mas que correspondem a

tarefas fundamentais do Estado – saúde, educação, encargos com lares de 3ª

idade...

• 2º nível – corresponde a comportamentos que o Estado pretende incentivar – apoio

ao investimento em energias renováveis.

o Progressividade das taxas de imposto:

As taxas aumentam à medida que aumenta a matéria colectável.

A CRP vê o imposto como um instrumento de realização da igualdade, como um mecanismo

de redistribuição da riqueza.

3.2 Impostos de taxa fixa e impostos de quota variável

3.2.1 Impostos de taxa fixa

• Não exige uma operação de liquidação (aplicação da taxa de imposto à matéria colectável). Nestes, cada

contribuinte sabe exactamente qual o montante que tem que pagar.

3.2.2 Impostos de quota variável

• O montante de imposto a pagar varia consoante as variações da matéria colectável8.

• Tipos de impostos de quota variável:

a) proporcionais

• A variação da matéria colectável é que determina a variação proporcional na colecta, mas a taxa mantém-se

inalterada.

b) progressivos

8 Mat. Colectável x TAXA = Colecta (imposto a pagar)


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• A taxa de imposto varia no sentido da variação da matéria colectável. Assim, quanto maior for a matéria

colectável, maior é a taxa aplicada (esta taxa tem que ter um limite razoável).

• Na prática, esta variação traduz-se:

o Progressividade por classes – consideram-se os intervalos como classe, e a matéria colectável tem

que ser completamente integrada numa das classes previstas.

Exemplo: para uma MC= 3500, tendo em consideração a seguinte tabela:

Colecta = 3500x0,5 =1750

Nota: problema da diferença de tributação nos valores limite das

matérias colectáveis de cada uma das classes.

o Progressividade por escalões – matéria colectável repartida sucessivamente por diferentes escalões.

Exemplo para uma MC = 3500, tendo em consideração a seguinte tabela

1º escalão – 1000 ;2º escalão – 1000 ; 3º escalão –

1000; 4º escalão – 500

Cálculo com o valor da taxa média:

1º - limite do maior dos escalões que nele cabe –

3000x0,20 = 600 (aplica-se a taxa média)

2º - escalão imediatamente superior – 500 x 0,5 =

250 (aplica-se a taxa normal)

c) regressivos

• À medida que aumenta a matéria colectável, diminui a taxa de imposto.

• Não pode diminuir até 0.

• Exemplo: abatimentos à matéria colectável no IRS. (Nota: a consideração da dedutibilidade em momento

anterior ao da determinação da matéria colectável, permitia distorcer o objectivo da progressividade.

Actualmente, são dedutíveis à colecta e não na matéria colectável).

3.3 Impostos Estaduais e impostos não estaduais

• Do ponto de vista da titularidade activa dos impostos, estes podem ser estaduais ou não estaduais

consoante o seu titula activa seja o Estado, ou outros entes públicos territoriais como as regiões autónomas

e as autarquias locais, ou entes públicos não territoriais.

• A titularidade activa do imposto pode assumir várias formas:

o Titularidade do poder tributário – poder de criação ou instituição dos impostos/ definição da

disciplina essencial dos impostos.

o Competência tributária – competência para a administração e gestão do imposto; competência para

proceder ao lançamento, liquidação e cobrança do imposto.

Até 1000 10%

1000-2000 20%

2000-3000 30%

> 3000 50%

Até 1000 10% Taxa média

1000-2000 20% 15%

[(20+10)/2]

2000-3000 30% 20%

[(10+20+30)/3]

> 3000 50% 27,5%


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o Capacidade tributária activa – titularidade da relação de crédito instituída pelo imposto – posição do

credor da relação jurídica tributária (titularidade do direito de exigir o cumprimento do dever

específico de prestação – pagamento do imposto).

o Titularidade da receita do imposto – reserva legal/ constitucional da receita.

• Em princípio, os impostos, quanto à titularidade do poder tributário, são estaduais. Existem, no entanto,

excepções:

o IMI – são os municípios quem tem a competência para fixar em concreto a taxa do imposto em

relação a prédios urbanos (ver art. 112º, al.b) CIMI).

o DERRAMA – imposto acessório sobre o IRC (LFL – 2/2007, 15 de Janeiro). São os municípios quem

tem a competência para decidir anualmente se vai ou aplicar o imposto, podendo fixar uma taxa até

1,5%. Nestes casos, quem surge como credor é a Administração fiscal Estadual.

o Verifica-se, portanto a existência de uma relação fiscal entre o contribuinte e o devedor de imposto,

e a existência de uma relação financeira entre a Administração Fiscal e as regiões ou municípios.

o Dificilmente se poderão considerar impostos que não são estaduais, têm é a particularidades

próprias mas, tanto a competência tributária como a capacidade activa pertencem ao Estado.

• Impostos não estaduais – exemplo: contribuições especiais.

3.4 Impostos gerais e impostos locais – âmbito territorial de eficácia

• Impostos gerais (nacionais) – o âmbito territorial de eficácia é todo o território nacional. Exemplo: IRS, IRC,

IMI, IMT.

• Impostos locais – âmbito territorial de eficácia é local. Exemplo: derrama (porque a decisão de lançamento

condiciona a sua eficácia) e contribuições especiais (de melhoria ou pelo maior desgaste).

3.5 Impostos gerais e especiais

• Imposto geral – estão previstos na lei de modo a aplicarem-se a toda uma categoria de situações

homogéneas.

o IRS (imposto geral sobre o rendimento); IVA (imposto geral sobre o consumo).

• Imposto especial – são objecto de uma disciplina jurídica especial (não obstante dizerem respeito a factos ou

situações genericamente abrangidos nos impostos gerais).

o Imposto sobre o jogo sob o qual incide um imposto especial que acresce ao IRC.

o Imposto sobre o tabaco que acresce ao IVA.

o Note-se que o IMT, IMI e IS são impostos especiais.

3.6 Impostos principais e acessórios

• Impostos principais – têm uma existência autónoma.

• Impostos acessórios – são impostos que dependem na sua existência ou nos seus elementos da existência

de um imposto principal.

o Adicionamento – a matéria colectável do imposto acessório é a matéria colectável do imposto

principal.

• Pode ter taxas mais baixas não incentivando a evasão fiscal.

o Adicional – a matéria colectável do imposto acessório é igual à colecta do imposto principal.


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• Tem a vantagem de seguir exactamente o mesmo destino que segue o imposto principal,

funcionando como um verdadeiro imposto acessório.

3.7 Impostos periódicos e impostos de obrigação única

• A influência do tempo na relação jurídica de imposto, permite a distinção entre impostos de obrigação única

e impostos periódicos, tendo por base o facto gerador do imposto (conjunto de pressupostos de facto que

integram o facto gerador, surgindo a obrigação de imposto).

o Facto instantâneo – capacidade contributiva esporádica, em que se verifica em concreto os

pressupostos de facto previstos na hipótese normativa. Verificado o pressuposto de facto, activa-se

a consequência jurídica.

o Facto duradouro – o decurso do tempo é relevante para o surgimento e para o próprio conteúdo da

relação de imposto. O preenchimento dos pressupostos vai-se verificando, sucessivamente, ao

longo do tempo. Exigem, sob o ponto de vista jurídico, a introdução de elementos artificiais em

relação ao mesmo facto gerador.

Por terem na base do facto tributário um elemento temporal que tende a manter-se, a

reiterar-se, coloca o problema do fraccionamento jurídico desse facto, o qual é

naturalisticamente unitário no tempo, ou seja, o problema do período do imposto, período

que, em geral, tende a coincidir com o ano civil.

• Contagem dos prazos de caducidade da liquidação e da prescrição da obrigação de imposto (LGT art. 45º,4

e 48º,1):

o Imposto periódico – os prazos contam-se a partir do termo do ano em que se verificou o facto

tributário.

o Imposto de obrigação única - conta-se a partir da data em que ocorreu o facto tributário.

o Excepções:

IVA, IRS e IRS (quando a tributação seja efectuada por retenção na fonte com carácter

definitivo) – o prazo conta-se a partir do ano civil seguinte àquele em que se verificou,

respectivamente, a exigibilidade do imposto ou o facto tributário.

Art. 79º CPPT – quando se trato de impostos periódicos, os seus prazos de cobrança são

divulgados pela comunicação social.

3.8 Impostos sobre o rendimento, sobre o património e sobre o consumo

3.8.1 Imposto sobre o rendimento (o conceito de rendimento relevante)

• Rendimento-produto (rendimento em sentido estrito) – consiste no acréscimo em bens obtido durante o

período correspondente a título de contribuição para a actividade produtiva (a título de salários, juros, rendas

ou lucros).

• Rendimento-acréscimo (rendimento em sentido lato) – integra também os acréscimos em bens obtidos a

outro título que não o da contribuição para a actividade produtiva, e sem dano do património inicial (ou seja,

integra também os incrementos patrimoniais, designadamente as mais-valias).

• Exemplos: IRS e IRC.


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3.8.2 Imposto sobre o património

• Tributa-se a titularidade ou a transmissão de valores pecuniários líquidos (valores activos menos passivos),

constituam os mesmos capital produtivo, lucrativo ou bens de consumo duradouro.

• Exemplos: IMI, IMT, IS.

3.8.3 Imposto sobre o consumo

• Tributa-se o rendimento ou o património utilizado no consumo.

• Exemplos: IVA, IEC’s, ISP, IT, IABA, ISV, IUC.

3.9 Impostos directos e indirectos

3.9.1 Critério financeiro

• Imposto directo – incide sobre manifestações imediatas de capacidade contributiva.

• Imposto indirecto – incide sobre manifestações mediatas de rendimento.

3.9.2 Critério económico

a) repercussão do imposto

• Imposto permite a aplicação de mecanismos capazes de fazer repercutir o imposto, transferindo o encargo

para outro sujeito (são, tendencialmente impostos indirectos, em contraposição com aqueles em que não é

possível repercutir o encargo do imposto).

• Exemplo do profissional liberal: possibilidade de não passar factura, leva a que na prática seja possível fazer

repercutir um imposto directo (IVA).

b) contabilidade nacional

• Critério estabelecido no orçamento de Estado.

• É imposto directo aquilo que não é relevante para a determinação do PIB e indirecto aquilo que é relevante

para a determinação do PIB.

3.9.3 Critério jurídico

a) Critério de Otto Mayer ou critério de lançamento

• São directos os impostos de lançamento administrativo e indirectos os impostos sem lançamento

administrativo.

b) Critério do rol nominativo

• São directos os impostos em que é possível elaborar um rol nominativo de contribuintes.

• São indirectos aqueles impostos em que tal não é possível.

4. Princípios constitucionais fundamentais em matéria fiscal 4.1 Princípio da legalidade fiscal

• Tem na base a ideia de autoimposição, autotributação ou de autoconsentimento dos próprios contribuintes,

uma ideia que veio a ter uma das suas mais significativas expressões no princípio no taxation without

representation.

4.1.1 Vertente formal

• Princípio de reserva de lei formal que implica que haja uma intervenção de lei parlamentar, seja esta um

intervenção material a fixar a própria disciplina dos impostos, ou uma intervenção de carácter meramente


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formal, autorizando o Governo-legislador, as assembleias legislativas regionais ou as assembleias das

autarquias locais a estabelecer, dentro de certas coordenadas que hão-de constar da respectivas lei de

autorização, essa disciplina (arts. 165º,1 al. i, 1ª parte; 227º,1 al. i; 238º,3 CRP).

4.1.2 Vertente material

• Princípio de reserva material de lei, geralmente designado como princípio da tipicidade/determinabilidade.

Exige que a lei (da AR, decreto-lei autorizado, decreto legislativo regional ou regulamento autárquico)

contenha a disciplina tão completa quanto possível da matéria reservada, matéria que, nos termos do art.

103º,2 CRP, integra, relativamente a cada imposto, a incidência, a taxa, os benefícios fiscais e as garantias

dos contribuintes [elementos essenciais do imposto]. Em contrapartida, a reserva de lei decorrente do

princípio da legalidade fiscal não abrange qualquer outra matéria fiscal [são apenas abrangidos os elementos

essenciais, pelo que questões como a liquidação e cobrança de impostos estão apenas sujeitas ao princípio

da legalidade da administração pública].

o Responde à questão de saber de que modo é que se vai legislar no núcleo de matérias que estão

jurídico-constitucionalmente protegida. O legislador tem que determinar exaustivamente todos os

pressupostos que desencadeiam a consequência jurídica que é o fundamento do imposto. A

necessidade de segurança jurídica e certeza (=previsibilidade) implicam que qualquer contribuinte

possa conhecer, à partida, as consequências fiscais dos seus comportamentos.

o É necessário determinar:

Incidência – deve ser determinada a incidência real/ objectiva (material, temporal, quantitativa

e espacial) e pessoal/ subjectiva (sujeitos activo e passivo) – todas as normas que conduzem

à quantificação da obrigação: normas que identificam os factos que desencadeiam a

aplicação do imposto e as que permitem a determinação do rendimento.

Taxa.

Benefícios fiscais.

Garantias dos contribuintes

o Isto significa que não aderimos à posição segundo a qual, tendo por base a letra do art. 103º,3 CRP,

onde se lê “ninguém pode ser obrigado a pagar impostos... cuja liquidação e cobrança se não façam

nos termos da lei” , tais momentos da vida do imposto está constitucionalmente sujeita à reserva de

diploma legislativo, isto é, está constitucionalmente sujeita à reserva de diploma legislativo.

Tal não exclui, no entanto, que a disciplina da liquidação e cobrança dos impostos possa

integrar outras reservas de lei, na medida em que a mesma se localize em algumas das

matérias constitucionalmente reservadas (exemplo: matéria de direitos, liberdades e

garantias).

Art. 8º,2 al. a) LGT – estendeu o princípio da legalidade tributária à liquidação e cobrança dos

tributos, incluindo os prazos de prescrição e caducidade o que implica que a liquidação e

cobrança dos impostos não podem ter a sua disciplina jurídica em regulamentos, com

excepção dos regulamentos das autarquias locais que podem versar, inclusivamente,

matéria essencial dos impostos.

Coerência do sistema


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• A interferência de outros princípios constitucionais neste princípio:

o Princípio da praticabilidade:

As exigências de previsibilidade e segurança jurídica supra referidas, levariam a que as

normas dos impostos fizessem uma determinação exaustiva do seu conteúdo, constituindo

tipos legais fechados.

No entanto, por uma questão de justiça (=igualdade), a pretensão de criar um sistema

totalmente rígido levaria à incapacidade da administração fazer face à fraude e evasão

fiscais. Deste modo, o legislador é obrigado a atribuir à administração uma margem de

liberdade de apreciação (discricionariedade), a utilizar conceitos indeterminados e até

mesmo através da edição de preceitos mistos ou copulativos (em que se associam uma

atribuição de discricionariedade e uma margem de livre apreciação na aplicação de

conceitos indeterminados).

Caso se assuma o princípio da tipicidade de forma excessivamente rígida temos como

consequências, por um lado, a incapacidade da administração de reagir contra a fraude e

evasão fiscais e, por outro, a constante alteração da lei.

Assim, a introdução do princípio da praticabilidade gera uma tensão entre a necessidade de

justiça (=igualdade) e a necessidade de certeza jurídica9.

o Princípio da autonomia local

Art. 234º,4 – as autarquias locais têm, nos termos da lei, poder para criar ou disciplinar os

elementos essenciais dos impostos.

4.2 Princípio da igualdade tributária

• Retira-se do art. 13º CRP.

• A igualdade tributária como objectivo legal e com resultado efectivamente alcançado só pode ter lugar se o

legislador fiscal escolher, como objecto dos impostos, factos e circunstâncias que sejam índices adequados

da capacidade contributiva de cada sujeito passivo e dotar a Administração fiscal, como órgão de aplicação

da lei fiscal, dos meios adequados para obter o seu cumprimento.

• Este princípio da igualdade é muitas vezes lido no sentido da igualdade através da lei, tentando desta forma

legitimar-se a existência de taxas progressivas. Um outro modo de legitimar a existência destas taxas é

fazendo uso da lei das utilidades marginais decrescentes propondo-se, desta forma, uma igualdade de

sacrifícios. De qualquer modo, o princípio da igualdade dificilmente legitima a existência de taxas

progressivas, sendo este legitimado num princípio de Estado social (ver arts. 81º,6; 103º,2 e 104º1 CRP).

4.2.1 Princípio da generalidade

• De acordo com este princípio, todos os cidadãos devem pagar impostos. Para assegurar a igualdade fiscal, a

lei tem de garantir uma generalização efectiva na distribuição dos encargos tributários, não apenas por via da

sua formulação, mas também através do seu cumprimento generalizado.

4.2.2 Princípio da uniformidade

9 Note-se, no entanto, que as constantes alterações da lei que uma visão mais exigente do princípio da determinabilidade implica, são também geradoras de incerteza.


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• Todos devem pagar impostos segundo o mesmo critério. O critério deverá ser a capacidade contributiva.

4.3 Princípio da capacidade contributiva

• A lei determina quais as manifestações relevantes de capacidade contributiva, tendo em consideração o

mínimo existencial e a proibição do confisco.

• É pressuposto e critério para a aplicação de impostos:

o Pressuposto – exige que todos os tributos mas também os benefícios fiscais tenham por objecto

“bens fiscais” excluindo da tributação tanto o mínimo existencial como o máximo confiscatório.

o Critério da tributação – a capacidade contributiva rejeita que o conjunto dos impostos tenham por

base qualquer outro critério, seja ao nível das respectivas normas, seja ao nível dos correspondentes

resultados. Este critério tem grande importância ao nível dos impostos sobre o rendimento:

Escolha do conceito de rendimento - exige-se um conceito de rendimento amplo

(rendimento-acréscimo), que permita abranger uma base tributária ampla.

Princípio do rendimento líquido – impõe que a cada categoria de rendimento sejam

deduzidas as despesas específicas para a sua obtenção (RL = RB – DNO10)

Princípio do rendimento disponível – exige que à soma dos rendimentos líquidos sejam

abatidas as despesas privadas necessárias à própria existência do contribuinte sejam as

necessárias à subsistência do casal e sua família [ver art. 6º LGT].

• Este princípio tem importantes préstimos:

o Constitui a ratio ou a causa da tributação, afastando o legislador do arbítrio, obrigando-o a erigir em

objecto e matéria colectável de cada imposto um determinado pressuposto económico que seja

manifestação dessa capacidade e esteja presente nas diversas hipóteses legais do respectivo

imposto.

o Ilegitimidade constitucional das presunções absolutas de tributação e das chamadas sanções

impróprias [ver Ac.TC 348/97 e 211/2003 que julgou inconstitucionais as presunções inelidíveis de

rendimento e património. Ver ainda, art. 73º LGT].

o Necessidade de uma válvula de escape para obstar a situações de grave inequidade no caso da

tributação assente em ficções.

o Questiona a específica configuração dos pagamentos antecipados de impostos e a proibição

absoluta da aplicação analógica das normas jurídicas fiscais essenciais.

• Críticas a este princípio:

o Este princípio enquanto mecanismo de nivelamento social é visto por alguns como um modo de

aniquilamento da liberdade individual, objecção esta que tem como alvo o próprio Estado social.

o A indeterminabilidade e equivocabilidade do conceito capacidade contributiva atribui-lhe um carácter

meramente programático.

o Não tem consagração constitucional.

10 DNO = despesas necessárias à obtenção do rendimento, as chamadas deduções específicas.


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o Não fornece uma resposta para problemas como o da admissibilidade da tributação do capital ou do

património ou da dupla tributação, do instituto da solve et repete, da tributação dos proventos

derivados das actividade ilícitas ou da tributação dos rendimentos nominais.

4.4 Recorte constitucional do sistema fiscal

• A nossa Constituição recorta o desenho do nosso sistema fiscal em dois momentos:

o Fixação das finalidades – art. 103º,1 CRP – o sistema fiscal tem uma finalidade financeira mas

também uma finalidade de repartição justa dos rendimentos e da riqueza.

o Contornos exactos do sistema fiscal – art. 104º CRP:

Imposto único e progressivo sobre o rendimento pessoal e não discriminatório

negativamente da família.

Tributação real como regra de tributação do rendimento das empresas.

• A tributação do rendimento real consiste numa explicitação dos princípios da

igualdade contributiva e da capacidade contributiva.

• CASALTA NABAIS considera que o legislador há-de poder estabelecer a tributação com

base em rendimentos que não sejam rendimentos reais designadamente em relação

aos pequenos contribuintes e às empresas com elevado potencial de evasão fiscal,

sustentando esta posição em três argumentos:

o Mito do rendimento real – sendo levado à risca o entendimento de

rendimento real tal levaria à conclusão de que o próprio rendimento apurado

com base na contabilidade, porque ainda assim afastado da realidade, não

satisfaria as exigências constitucionais da tributação pelo rendimento real.

o Cariz dirigente do preceito.

o Contexto histórico e as exigências do preceito – o legislador está proibido de

subtrair ao modelo de tributação pelo rendimento real empresas

relativamente às quais, consideradas na sua realidade empresarial e

económica, nenhum motivo ou fundamento se vislumbra que possa suportar

com excepção. Fora, porém, desse domínio, o legislador goza de liberdade

para estabelecer desvios ao modelo cuja legitimidade constitucional há-de

ter por suporte nomeadamente o princípio da praticabilidade das soluções.

• As empresas gozam de liberdade de gestão fiscal, tal implica:

o Do ponto de vista das empresas – liberdade de forma e organização,

financiamento, local da sede e das afiliadas, política de gestão de défices,

política de reintegração e amortização.

o Do ponto de vista do Estado – implica um princípio de neutralidade fiscal o

qual incumbe o Estado de assegurar o funcionamento eficiente dos

mercados, de modo a garantir a equilibrada concorrência entre as empresas,

a contrariar as formas de organização monopolistas e a reprimir os abusos

de posição dominante e outras práticas lesivas do interesse geral. Assim, o


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Estado não pode provocar e deve obstar a que outros provoquem distorções

na concorrência entre empresas.

Tributação do património que contribua para a igualdade dos cidadãos.

Tributação do consumo adaptada ao desenvolvimento económico e à justiça social

5. Fontes do Direito Fiscal 5.1 Direito comunitário

5.1.1 Direito comunitário fiscal próprio

• Disciplina os impostos comunitários próprios.

• É composto por:

o Tributação que suporta a União Aduaneira concretizada na pauta aduaneira comum.

o Impostos niveladores agrícolas, tributação anti-dumping, e tributação compensadora.

o Impostos sobre os funcionários europeus.

• Se para o imposto sobre os funcionários comunitários releva exclusivamente o direito comunitário, já em

relação aos outros, embora estejam na titularidade da UE, são exercidos pelos Estados membros, o que

implica que a disciplina jurídica dessa gestão não pode deixar de caber, em alguma medida, aos Estados.

5.1.2 Direito comunitário fiscal interestadual

• Coordenação de políticas fiscais:

o Aproximação dos Estados, pelo menos ao nível dos princípios, do seu sistema fiscal.

o Distinção entre mera coordenação e aproximação de legislações:

Mera coordenação – opera ao nível das políticas dos Estados membros, tendo por objecto não

actos de legislação ou outros actos normativos nacionais, mas o exercício do poder político ou

governamental num dado sector.

Aproximação de legislações - Se a coordenação abarca coordenação de legislações, então

estamos ao nível da cooperação internacional dos Estados concretizando-se através de

convenções ou directivas. Aqui, procura-se formar uma base comum de princípios e regras, de

maneira a que não só as soluções, mas também os próprios direitos nacionais se tornem

similares.

• Harmonização:

o Procede-se à erradicação das disparidades existentes entre as legislações nacionais de modo a chegar a

soluções idênticas sem limitar o exercício da competência legislativa do nacional, o que pressupõe um

leque mais alargado de instrumentos em que contam também os regulamentos comunitários.

o Tipos de harmonização fiscal:

Jurídica – levada a cabo por instrumentos jurídicos, em que temos, por um lado a harmonização

positiva (realizada através de regulamentos, directivas, recomendações, decisões, convenções) e

por outro harmonização negativa (decisões do TJCE).

Política – concretizada através de instrumentos políticos. Exemplo disso é o Código de Conduta

sobre a fiscalidade das empresas que, não tendo normas jurídicas, não pode ser objecto de

aplicação pelo TJCE, exprimindo tão-só um compromisso político assumido pelos Estados


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membros no sentido de adoptarem medidas fiscais concordantes com os objectivos que a união

pretende ver concretizados em sede de harmonização fiscal da tributação das empresas.

o Causas de harmonização fiscal:

Harmonização fiscal espontânea ou pelo mercado – tem uma causa próxima económica e na

qual há que distinguir a causada pela concorrência fiscal benéfica da prejudicial.

Harmonização fiscal centralizada ou pelo Estado – tem uma causa próxima política.

o Na realidade, verifica-se a existência de grandes dificuldades na implementação de medidas

harmonizadoras, devendo-se tal a 2 factores:

Regra da unanimidade em matéria fiscal implica a existência de amplos consensos.

A perda por parte dos Estados da política monetária e cambial, associada às limitações da

política financeira (o PEC, e a limitação do défice a 3% e da dívida pública a 60% PIB).

o A harmonização realizada através das directivas, verifica-se a diferentes níveis:

Tributação do consumo (IVA):

• Estrutura comum.

• Estrutura da taxa.

Tributação de pessoas colectivas:

• Sociedades-mãe e sociedades afiliadas dos diferentes Estados membros.

• Tributação do lucro consolidado da sociedade associada de outro Estado membro,

evitando-se a dupla tributação.

• Fusões, cisões, entradas de activos e permuta de acções entre sociedades de diferentes

Estados membros.

Pessoas singulares

• Tributação da poupança como modo de combate à fraude e evasão fiscais (tributação

dos juros pagos.

• Uniformização

o Envolve a eliminação total das disparidades e o consequente abrir mão de parcela significativas da

soberania fiscal e que tem por instrumento exclusivamente os regulamentos comunitários.

5.2 Convenções internacionais

• Estão essencialmente em causa os tratados e acordos em matéria fiscal para evitar a dupla tributação ou

lutar contra a fraude e evasão fiscais (note-se, no entanto, que pode haver tratados internacionais com

repercussões fiscais como acontece, por exemplo, com a Concordata).

• A dupla tributação implica a tributação do mesmo sujeito, sobre o mesmo objecto, o mesmo título de

tributação e o mesmo período de tributação.

• Nota: existem normas internas que também procuram evitar a dupla tributação, por exemplo, no CIRS e do

CIRC.

• Modelo de Convenção da OCDE, prevê vários mecanismos para a resolução de problemas relacionados com

a aplicação da lei no espaço.


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5.3 Leis

• Elementos essenciais do imposto – matéria de reserva relativa da AR, só podendo existir uma Lei ou

Decreto-Lei autorizado do Governo.

• Fora dos elementos essenciais – Lei ou Decreto-lei.

• Poderes tributários das Regiões Autónomas (art. 227º,1 al.i)).

o Exercício de poderes tributários próprios nos termos da lei – Decreto Legislativo Regional.

o Adaptação do sistema fiscal nacional às especificidades das Regiões Autónomas:

Lei-quadro da Assembleia da República – Lei das Finanças das Regiões autónomas (lei

orgânica).

5.4 Regulamentos

• Autónomos/ independentes (carácter inovador)

o Exemplo: Regulamentos da Assembleia Municipal - IMI e derrama.

• Dependentes

o Não têm conteúdo inovador, visando dar mera exequibilidade prática à lei.

• Regulamentos externos

o Surgem, normalmente, sob a forma de postura ou despacho normativo.

• Regulamentos internos

o Direito circulatório.

o Surgem no âmbito da interpretação e aplicação das normas fiscais.

o Não vinculam os particulares.

• Ver art. 59º LGT.

5.5 Contratos fiscais, são ou não fonte de direito fiscal?


• Modalidades de contratos fiscais

o Contratos fiscais stricto sensu – têm por objecto, em alguma medida, o se e/ou o quanto da

incidência do imposto, em que intervêm, de um lado, o titular do poder tributário ou, por delegação

da sua, a administração fiscal e, de outro lado, o contribuinte e se concretizam sobretudo na

atribuição de benefícios fiscais dinâmicos: incentivos ou estímulos fiscais.

o Contratos fiscais em sentido lato – para além dos supra referidos englobam também os contratos

que têm por objecto o lançamento, a liquidação ou a cobrança do imposto.

• São aplicados em duas grandes áreas:

o Investimento internacional.

o Contribuintes em situação de incumprimento.

• Só podem ser celebrados entre a Administração fiscal e os contribuintes quando a lei o permite e nos termos

em que a lei o permita.

• Estamos perante contratos que regulam situações concretas e individuais, logo não podem ser fonte de

direito discal.


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6. Interpretação das leis fiscais e integração de lacunas 6.1 Interpretação das leis fiscais

• As normas fiscais interpretam-se como quaisquer outras normas jurídicas (ver art. 11º LGT).

• O art. 9º - pensamento legislativo

o Em vez de impor um método ou consagrar uma corrente doutrinária, o legislador, em matéria de

interpretação da lei limita-se a consagrar os princípios que podem considerar-se já uma aquisição

definitiva na matéria, combatendo os excessos a que os autores objectivistas e subjectivistas têm

chegado muitas vezes:

o Condena-se os excessos dos objectivistas ⇒ para os objectivistas que não atendem sequer às

circunstâncias históricas em que a norma nasceu, a lei manda RECONSTITUIR o pensamento

legislativo e ATENDER ÀS CIRCUNSTÂNCIAS EM QUE FOI ELABORADO.

o Condena-se os excessos dos subjectivistas ⇒ no ponto 2, o legislador rejeita a ideia de que da lei

pode resultar um pensamento legislativo que não encontra nenhuma correspondência com a letra da

lei. Impondo assim, uma correspondência entre a letra da lei e o pensamento legislativo.

o Nota actualista ⇒ o legislador manda ATENDER ÀS CIRCUNSTÂNCIAS (históricas) em que a lei foi

elaborada tendo em conta as condições específicas do tempo em que é aplicada.

o Elementos gramaticais:

Função negativa ⇒ ponto 2 do art.9º, estabelece que não pode ser considerado pelo

intérprete um sentido que não tenha o mínimo de correspondência na lei (teoria da alusão).

Função positiva ⇒ princípio do legislador razoável – ponto 3 do art.9º “o intérprete presumirá

que o legislador consagrou as soluções mais adequadas”.

o Elementos lógicos:

Racional/teleológico ⇒ Occasio legis – “as circunstâncias em que a lei foi elaborada”.

Sistemático ⇒ Lugar sistemático - “unidade do sistema jurídico”.

• Resumindo, o pensamento em geral desta disposição, pode dizer-se que o sentido decisivo da lei coincidirá

com a vontade real do legislador, sempre que esta seja clara e inequivocamente demonstrada através do

texto legal, do relatório do diplomo ou dos próprios trabalhos preparatórios da lei. Quando, porém, assim não

suceda, o Código faz apelo franco a critérios de carácter objectivo, como são os que constam no nº3.

6.2 Integração de lacunas

• Proibição da integração de lacunas no que respeita aos elementos essenciais do imposto por violação do

princípio da legalidade. Assim, não é admissível a analogia ou a criação de uma norma ad hoc neste campo.

• Ver art. 11º,4 LGT.

• No entanto, alguma doutrina considera que, fora do campo dos elementos essenciais do imposto, poderá ser

possível integrar lacunas sendo necessário ponderar entre a segurança jurídica e o princípio da legalidade e o

princípio da igualdade fiscal que reclama justiça fiscal. Tal posição permite admitir a integração das lacunas

em sede de direito fiscal essencial sempre que a lei especificamente preveja dentro da referida ponderação

de bens jurídico-constitucionais.


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• Ac.STA de 21 de Junho de 1995 em que considerou excluída por violação do princípio da legalidade fiscal a

aplicação analógica à caducidade da isenção do Imposto Municipal de SISA, na transmissão de terreno

confinante com prédio do adquirente (de cuja reunião resultou uma parcela de terreno apta para cultura que

não excedia o dobro da unidade fixada para a região). Para tanto argumentou com o facto de a lei não prever

a caducidade na situação em que o adquirente veio dar destino diverso à parcela de terreno depois da sua

aquisição.

7. Aplicação da lei fiscal no tempo 7.1 Princípio da segurança jurídica

• Serve de critério/limitação do legislador em matéria de retroactividade autêntica, em matéria de

retroactividade inautêntica, na tutela da confiança dos contribuintes, na distinção entre retroactividade

própria e imprópria, e na distinção entre retroprovocação de efeitos/conexão a factos passados , leis

interpretativas materiais ou puramente formais, situações de venire contra factum proprium da

administração.

o Retroactividade autêntica:

Proibição de normas fiscais retroactivas de incidência oneradoras ou agravadoras da

situação jurídica dos contribuintes.

Este vector do princípio da segurança jurídica está agora (desde a revisão constitucional de

1997) largamente absorvido pela introdução do nº3 do art. 103º CRP.

o Retroactividade inautêntica, imprópria ou falsa:

A lei aplica-se às próprias relações já constituídas, que subsistam à data da sua entrada em

vigor.

o Tutela da confiança dos contribuintes:

Situações em que não se verifica a existência de retroactividade mas que ainda assim é

necessário tutelar a confiança dos contribuintes depositada na actuação dos órgãos do

Estado.

o Proibição da retroprovocação de efeitos

Implica a impossibilidade de o facto gerador do imposto os efeitos desse facto se

produzirem antes da criação do imposto.

• Limitação do legislador na livre revogabilidade e alterabilidade de leis fiscais favoráveis

o Ex. Benefícios fiscais.

7.2 Art. 12º da LGT

• Em direito fiscal, o princípio da aplicação imediata da lei nova aos procedimentos e processos em curso,

comporta duas importantes excepções:

o Não se aplica se afectar garantias, direitos ou interesses legítimos anteriormente constituídos dos

contribuintes.

o Normas que tenham por função o desenvolvimento de normas de incidência tributária.

7.3 Ac.TC 11/1983

• Foi criado um imposto extraordinário sobre rendimentos já tributadas no ano imediatamente anterior.


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• Não é uma violação intolerável sobre as expectativas dos contribuintes.

8. Aplicação da lei fiscal no espaço 8.1 A validade da norma fiscal no espaço. O princípio da terriorialidade: suas acepções e limites

8.1.1 Princípio da territorialidade em sentido formal

• Significa que as leis tributárias só são susceptíveis de execução coerciva no território da ordem jurídica a que

se integram.

• Conduz, por um lado, à adopção de um princípio material de territorialidade e, por outro, à escolha, pelas

várias leis nacionais de critérios de conexão que permitam que a disciplina das situações tributárias

internacionais por elas formuladas possa atingir os resultados práticos a que visa (cobrança efectiva do

imposto).

8.1.2 Princípio da territorialidade em sentido material

• Princípio da territorialidade – as leis tributárias apenas se aplicariam aos factos ocorridos no território da

ordem jurídica a que pertencem, independentemente de outras características que eventualmente pudessem

concorrer na situação tributária, como a nacionalidade, o domicílio ou a residência do sujeito.

o Sentido negativo – limita-se a significar que as leis fiscais estrangeiras não se aplicam no território do

país em causa.

o Sentido positivo – significa que as leis tributárias internas se aplicam no território nacional, de um

modo generalizado, até aos que não são nacionais do Estado.

Entendido neste sentido, este princípio desempenha apenas a função de excluir que a

nacionalidade constitua, por si só, um elemento capaz de fundamentar ou excluir a

tributação, mas já não oferece um critério positivo de determinação das situações da vida

que, estando conexas por qualquer dos seus elementos com mais de uma ordem jurídica,

possa reentrar no âmbito da aplicação das leis tributárias internas.

• Princípio da territorialidade real e princípio da territorialidade pessoal

o Inicialmente, adoptava-se uma visão objectiva dos factos tributários, ou seja, respeitava-se uma

efectiva conexão entre os elementos materiais geradores do imposto e o território onde se verificava

estes factos. No entanto, a desmaterialização dos pressupostos e a tendência marcada para a

personalização do imposto levaram a que as legislações tivessem adoptado como elementos

relevantes de conexão com o território aspectos subjectivos como a sede, o domicílio, a residência,

nacionalidade.

o Assim, consoante estejamos perante elementos de conexão objectivos ou subjectivos, o princípio da

territorialidade aplicar-se-á na sua dimensão real ou pessoal.

o Art. 13º LGT:

Nº1 – Aplicação do princípio da territorialidade real.

Nº2 – Aplicação do princípio da territorialidade pessoal.

8.2 Elementos de conexão relevantes considerados legítimos à luz do DIP

8.2.1 Impostos sobre o rendimento

• Elementos de conexão relevantes:


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o Residência do beneficiário – aplicação do princípio da universalidade ou rendimento global (world

wide income) – tributação do rendimento global do contribuinte, sem ter em conta as suas origens e

as fronteiras.

o Local da produção do rendimento – aplicação do princípio da territorialidade (source principle) -

tributação limitada dos rendimentos produzidos no território �.

8.2.2 Tributação do património

• Elementos de conexão:

o Residência do proprietário ou titular dos bens patrimoniais.

o Lugar da situação dos bens.

• Em regra, aplica-se o princípio da lex rei sitae, a lei do local da situação dos bens patrimoniais.

• Relativamente às sucessões e doações, a OCDE adoptou como regra geral, no que concerne à transmissão

de bens móveis, o princípio do domicílio do de cujus ou do doador.

8.2.3 Impostos sobre o consumo

• Elementos de conexão:

o Origem ou destino dos bens transaccionados.

• Os impostos sobre o consumo devem ser lançados no país do consumo, revertendo assem em benefício dos

Estados em que são consumidos os bens sobre que incidem (Aplicada à prestação de serviços, conduz a

que estes sejam tributados onde são materialmente executados).

8.3 O problema da dupla tributação

8.3.1 Noção

• Configura uma situação de concurso de normas, isto é, uma situação em que o mesmo facto tributário se

integra na hipótese de incidência de duas normas tributárias diferentes, o que implica, de um lado, a

identidade do facto tributário e, do outro, a pluralidade de normas tributárias.

• Exige quatro identidades:

o Identidade do objecto

o Identidade do sujeito11 - não nos devemos guiar por critérios formais rígidos, considerando que a

mesma se verifica quando haja uma identidade substancial.

o Identidade do imposto - não nos devemos guiar por critérios formais rígidos, considerando que a

mesma se verifica quando haja uma identidade substancial. Por exemplo, aqui o que é necessário é

que dos aspectos materiais e bases de cálculo ou de outras características resulte uma analogia

substancial.

o Identidade do período de tributação – apenas releva em sede de impostos periódicos, como é o caso

dos impostos sobre o rendimento e dos impostos sobre o património detido.

• Distinção entre dupla tributação internacional e dupla tributação interterritorial:

11 Há quem entenda que a identidade do sujeito não é uma exigência da dupla tributação. No entanto, melhor será fazer a distinção entre dupla tributação jurídica (em que essa identidade está presente) e dupla tributação económica (sobreposição de impostos, em que essa identidade está ausente).


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o Dupla tributação internacional – o facto tributário está em conexão com dois ou mais ordenamentos

tributários distintos pertencentes a Estados soberanos.

o Dupla tributação interterritorial – o facto tributário está em conexão com dois ou mais ordenamentos

tributários distintos pertencentes a espaços fiscais diferentes dentro do mesmo território soberano.

8.3.2 Métodos de eliminação da dupla tributação do rendimento

• Incumbe ao Estado de residência o ónus de eliminar ou atenuar a dupla tributação pois este é que tem

legitimidade para tributar a globalidade dos rendimentos (world wide income).

• Método da isenção (ver art. 18º,1 CIRS):

o Isenção integral – o rendimento de fonte externa não é tido em consideração seja para que efeito for.

o Isenção com progressividade – o rendimento da fonte externa é tomado em consideração,

juntamente com os da fonte interna, para efeitos da determinação da taxa progressiva aplicável ao

rendimento global.

• Método da imputação/ crédito de imposto (tax credit)

o Imputação integral – o Estado da residência deduz à colecta o montante total do imposto

estrangeiro, ou seja, o imposto pago no estrangeiro.

o Imputação ordinária –o Estado da residência limita a dedução à fracção do seu próprio imposto

correspondente aos rendimentos provenientes do país da fonte (ver art. 81º CIRS).

O país de residência não abdica de uma pretensão tributária quando ao seu residente

aplicam taxas mais baixas ou iguais em relação às do Estado de residência.

o Há mecanismos que tentam evitar que as medidas de desoneração fiscal praticadas pelos países em

vias de desenvolvimento favoreçam os países de onde são residentes os investidores:

Crédito de imposto fictício (tax sparing credit) – o Estado da residência não deduz o imposto

efectivamente pago no país da origem dos rendimento, mas o imposto que teria sido pago

não fosse a circunstância de aí tais rendimento serem objecto de benefício ou isenção fiscal.

Crédito de imposto presumido (matching credit) – o Estado da residência deduz um

montante superior ao do imposto correspondente à taxa de retenção na fonte em vigor no

país de origem dos rendimentos, o que se traduz na atribuição de um verdadeiro benefício

fiscal também por parte do país de residência.

9. As cláusulas anti-abuso 9.1 Generalidades

• É necessário fazer a distinção entre aquilo que é um planeamento fiscal legítimo e aquilo que é um

comportamento de fraude à lei.

• As cláusulas gerais anti-abuso visam evitar que, mediante a adopção de mecanismos fraudulentos, os

sujeitos passivos consigam escapar ou fazer diminuir a sua tributação.

9.2 Art. 38º LGT

• Sanção – ineficácia no âmbito tributário dos actos ou negócios jurídicos essenciais ou principalmente

dirigidos, por meios artificiosos ou fraudulentos e com abuso das formas jurídicas, à redução, eliminação ou

diferimento temporal de impostos que seriam devidos em resultado de factos, actos ou negócio jurídicos de


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idêntico fim económico, ou à obtenção de vantagens fiscais que não seriam alcançadas, total ou

parcialmente, sem utilização desses meios, efectuando-se então a tributação de acordo com as normas

aplicáveis na sua ausência e não se produzindo as vantagens fiscais referidas.

• Pressupostos:

o Intenção (objectiva) – propósito predominante fiscal na prática de actos ou negócios jurídicos (evitar

ou reduzir a tributação).

o Recurso a meios artificiosos ou fraudulentos e com abuso das formas jurídicas.

• Art. 63º CPPT

o É necessário um procedimento próprio (nº1)

o O procedimento pode ser aberto no prazo de três anos a contar do início do ano civil seguinte ao da

realização do negócio jurídico objecto das disposições anti-abuso (nº3)

o É necessário fundamentar a decisão (nº9)

Descrever o negócio jurídico celebrado ou o acto jurídico realizado e da sua verdadeira

substância económica.

Indicar os elementos que demonstrem que a celebração do negócio jurídico ou a prática do

acto tiveram como fim único ou determinante evitar a tributação que seria devida em caso de

negócio ou acto de substância económica equivalente.

Descrever os negócios ou actos de substância económica equivalente aos efectivamente

celebrados ou praticados e das normas de incidência que se lhes aplicam.

o Ver art. 64º CPPT.

• Art. 74º LGT

o O ónus da prova compete à Administração Fiscal.

• Nota: não estamos perante simulação de negócios.

II – A relação jurídico-fiscal

1. A complexidade da relação jurídica fiscal 1.1 Titulares activos da relação (Titulares do poder tributário stricto sensu)

• Poder tributário - consubstancia-se no poder conferido constitucionalmente ao legislador para a criação,

instituição, estabelecimento ou “invenção” dos impostos e a sua disciplina essencial.

• Titulares da competência tributária – diz respeito à administração ou gestão dos impostos, traduzida no

lançamento, liquidação e cobrança dos impostos, isto é, da competência tributária da capacidade tributária

activa e da titularidade da receita.

• Capacidade tributária activa – traduz a qualidade de sujeito activo da relação de crédito em que a relação

fiscal se consubstancia. Consiste na titularidade do crédito de imposto e demais direitos tributários – credor

tributários (art. 15º LGT).


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• Titulares da correspondente receita fiscal – receitas proporcionadas por certos impostos estão

subjectivamente consignadas a determinados entes públicos que não tenham todas ou algumas das outras

titularidades fiscais activas.

• Notas relativamente ao poder tributário stricto sensu:

o Recente descentração nos Estados Unitários.

o É a propósito do poder tributário que ainda faz sentido falar em soberania fiscal.

o Pode ser caracterizado como um poder constitucional, indisponível (a título definitivo ou temporário),

abstracto, permanente e limitado (em que se inclui o seu carácter territorial), pelo que nem todo o

poder tributário pode ser tido como um poder soberano, imprescindível, originário e legal, algo que

cabe apenas ao poder tributário estadual.

1.2 Titulares passivos da relação

Demais

obrigados

tributarios

Devedor

em

sentido estrito/

contribuinte (directo)

substitutos

responsaveis

outros

Outros

devedores

imposto

S. passivo em

sentido estrito

ou

devedor do imposto em sentido amplo

Suj. passivo em

sentido amplo

• Contribuinte – é a pessoa relativamente à qual se verifica o facto tributário, o pressuposto de facto ou facto

gerador do imposto; é o titular de manifestação da capacidade contributiva que a lei tem em vista atingir e

que, por conseguinte, deve suportar a ablação ou desfalque patrimonial que o imposto acarreta.

o Devedor qualificado – devedor a título directo, originário e principal.

o Contribuinte de direito e contribuinte de facto:

Contribuinte de direito é a pessoa em relação à qual se verifica o pressuposto de facto do

imposto.

Contribuinte de facto é a pessoa que em virtude da repercussão suporta economicamente o

imposto.

• Devedor de imposto – é o sujeito passivo (stricto sensu) que deve satisfazer perante o credor fiscal a

obrigação de imposto, isto é, a prestação ou prestações em que o imposto de concretiza. Tanto pode ser o

devedor principal ou originário (aquele em relação ao qual o Fisco exige em primeira linha a satisfação do

crédito fiscal), como o devedor indirecto, derivado ou acessório (aos quais o Fisco exige excepcionalmente

em segunda linha o crédito de imposto).


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• Sujeito passivo lato sensu da relação fiscal – é toda e qualquer pessoa, singular ou colectiva, a quem a lei

imponha o dever de efectuar uma prestação tributária, seja prestação de imposto, sejam prestações

correspondentes às múltiplas obrigações acessórias.

o Vd. arts. 18º, 3 e 4 LGT.

o Contempla:

Sujeitos passivos stricto sendu ou devedores de imposto lato sensu.

Demais obrigados tributários.

• Substituto

• Retentores de imposto

• Responsáveis fiscais

• Suportadores económicos do imposto (em caso de repercussão)

• Sujeitos passivos das múltiplas obrigações ou deveres acessórios:

o Particulares, mormente empresas.

o Oficiais públicos: notários, conservadores e oficiais de justiça (art. 123º CIRS), TOC, ROC.

1.3. Relação fiscal em sentido estrito (relação de imposto) e relações jurídicas acessórias

1.3.1 Relação de imposto

• Relação constitucional – Estado e contribuintes.

• Relação de direito administrativo – relação de supremacia/subordinação entre a Administração Fiscal e o

sujeito passivo do imposto, em que a administração faz uso do seu poder administrativo para aplicar as leis

fiscais [Poder de liquidação].

o Aqui não temos apenas duas partes constituídas pela Administração e pelo contribuinte, juntando-se

uma terceira parte formada pela colectividade

• Relação de direito obrigacional entre Fazenda Pública e o devedor do imposto – relação paritária em que

aquela não dispõe de qualquer poder de autoridade, muito embora seja titular de um direito de crédito que

tem de característico, apresentar-se rodeado de particulares garantias [Direito a ver satisfeito o crédito].

1.3.1.2 A obrigação fiscal (obrigação de imposto)

• Estamos perante uma obrigação que, sendo estruturalmente uma obrigação (ou direito de crédito) como

qualquer outra, tem uma série de características peculiares:

o É uma obrigação legal – tem por fonte a lei, constituindo-se com a verificação do facto gerador do

imposto (facto tributário) – LGT art. 36º,1.

o Obrigação pública – a sua disciplina jurídica integra o direito público.

o Exequível e executiva – o acto tributário não é autoexequível, carecendo de execução e, por outro

lado, a sua execução não está dependente de qualquer outra pronúncia para além da constituída

pelo próprio acto tributário.

o Semi-executória – a sua execução corre, em parte, na administração tributária e, em parte, nos

tribunais tributários. Cabe à administração tributária a prática de actos como a instauração da

execução, a citação dos executados, a reversão da execução contra terceiros, a penhora dos bens, a

vendo dos bens penhorados, a anulação da dívida, a extinção da execução, etc.


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o Indisponível e irrenunciável – ao credor não cabem, em princípio, quaisquer poderes para conceder

moratórias, admitir o pagamento em prestações ou conceder perdão de dívida (ver arts. 29º, 30º, 36º

e 37º LGT).

Excepção ao princípio enunciado (art. 42º LGT) – pagamento dos impostos a prestações

naqueles casos em que o contribuinte está legalmente autorizado a requerer esse

pagamento.

o Autotitulada – obrigação relativamente à qual a administração cria os seus próprios títulos

executivos, constituídos pelas certidões de dívida extraídas pelos serviços competentes das notas

de cobrança ou de outros elementos que tiverem ao seu dispor, sendo estas certidões que servem

de base à instauração do processo de execução fiscal.

o Especialmente garantida – garantias que colocam o credor tributário numa posição vantajosa face

aos credores comuns.

1.3.2 Relações jurídicas acessórias

• Podem distinguir-se:

o Obrigações ou deveres secundários – integram os deveres acessórios de prestação principal e que

se destinam a preparar o cumprimento ou assegurar a perfeita execução da prestação e os deveres

relativos a prestações substitutivas ou complementares da prestação principal.

o Deveres de conduta – têm como objectivo regular o desenvolvimento da relação de imposto,

baseando-se no princípio da boa fé.

• Deveres de colaboração do contribuinte com a Administração Fiscal (art. 59º LGT), deveres de natureza

declarativa, comunicativa, contabilísticas...

• IRS empresarial e profissional e IRC

o Obrigações declarativas: declaração de início (alteração ou cessação da actividade – art. 112º e 114º

CIRS); declaração periódica de rendimentos (arts. 57º, 60º e 61º), declaração de substituição (art.

60º,2 CIRS); declaração anual de informação contabilística e fiscal (art. 113º CIRS).

o Obrigações contabilísticas e de escrituração – dever de possuir contabilidade organizada (art. 109º

CIRS), dever de constituir e manter um processo de documentação fiscal (dossier fiscal); dever de

manter uma conta bancária através da qual devem ser, exclusivamente, movimentados os

pagamentos e recebimentos respeitantes à actividade empresarial desenvolvida (art. 63º-C LGT);

dever de possuir um regime simplificado de escrituração, dever de apresentar os livros de inventario

e balança e diário nos serviços periféricos locais da administração tributária; dever de proceder aos

lançamentos por ordem cronológica, deveres de passar recibos das importâncias recebidas e de

emitir factura, dever de ter documentos de suporte, dever de centralização da contabilidade ou da

escrituração.

2. A substituição tributária 2.1 Noção e espécies


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• Verifica-se quando, por imposição da lei, a prestação tributária for exigida a pessoa diferente do

contribuinte, sendo a mesma efectivada através do mecanismo da retenção na fonte do imposto devido

(art. 20º LGT).

• Assim, a lei parece reconduzir a noção de substituição fiscal a retenção na fonte em sentido amplo que

alberga em si os pagamentos por conta em sentido próprio.

• É possível distinguir-se entre substituição total e substituição parcial:

o Substituição total – abrange tanto a obrigação de imposto como a generalidade das obrigações

fiscais acessórias. Exemplos: caso dos rendimentos da pessoas singulares tributados através de

taxas liberatórias (Art. 71º CIRS), rendimento das pessoas colectivas não residentes e sem

estabelecimento estável em território português tributados em IRC (art. 88º, 3 CIRC).

o Substituição parcial – o substituído tem que cumprir a generalidade ou algumas das obrigações

fiscais acessórias.

• Retenção na fonte pode ser de carácter definitivo ou carácter provisório:

o Carácter definitivo (substituição fiscal total). Por exemplo, a aplicação de uma taxa liberatória, o

contribuinte fica liberado de todas as obrigações fiscais (principais e acessórias tais como a

declaração dos rendimentos, ou ter que considerar em conjunto com os outros rendimentos que

obtém). Exemplo: obtenção de juro de um depósito bancário.

o Carácter provisório – só há substituição em relação a uma parte da obrigação principal. Por

exemplo, os rendimentos obtidos do trabalho (pagamento por conta ou antecipação), existe a

obrigação de declarar os rendimentos, fazendo-se o pagamento por conta no final do período de

tributação, tendo a retenção na fonte a natureza de um mero adiantamento. Apurando-se o

montante do imposto global, subtrai-se aquilo que já foi pago.

2.2 Problemas que podem surgir associados aos mecanismos de retenção na fonte


• Prevê a existência de 3 situações de responsabilidade tributária:

o Caso do imposto ter sido retido e não entregue nos cofres do Estado, o substituto é o único

responsável, ficando o substituído desonerado de qualquer responsabilidade pelo seu pagamento.

o Hipótese de a retenção ser efectuada a título de pagamento por conta do imposto do substituído ou

contribuinte devido a final, cabe a este a responsabilidade originária pelo imposto não retido e ao

substituto a responsabilidade subsidiária ficando ainda sujeito aos juros compensatórios desde o

prazo da entrega até à data de entrega do imposto.

o Nos casos em que a retenção não é a título de pagamento por conta do imposto do contribuinte

devido a final, mas título de pagamento definitivo, em que o substituto não procede à retenção, o

substituto é responsável originário e o substituído o responsável subsidiário pelo pagamento das

importâncias que deviam ter sido retidas e não o foram.

3. A responsabilidade tributária 3.1 Solidariedade tributária


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• Verifica-se quando o credor do imposto pode exigir o cumprimento integral da dívida tributária tanto ao

devedor como ao responsável ou responsáveis (art. 22º LGT).

• Vd arts. 21º,;21º,2; 26º, 27º; LGT.

3.2 responsabilidade tributária

• Art. 22º,3 e 23º LGT – é, por via de regra, de natureza subsidiária face ao devedor originário, embora possa

ser subsidiária ou solidária na relação entre os diversos responsáveis no caso de pluralidade de responsáveis

tributários.

• Casos de responsabilidade tributária

o Art. 24º LGT – responsabilidade dos administradores, directores ou gerentes e outras pessoas que

exerçam funções de administração nas pessoas colectivas – são subsidiariamente responsáveis em

relação às sociedades ou demais pessoas colectivas em que exerçam funções e solidariamente entre

si: (1) pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do

seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois destes, quando, em

qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da sociedade se tornou insuficiente

para a sua satisfação; (2) pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha

terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a

falta de pagamento.

o Art. 25º LGT – responsabilidade do titular do EIRL.

o Art. 28º LGT – responsabilidade em caso de substituição tributária.

4. A transmissão da obrigação fiscal • Salvo determinação legal em contrário, as dívidas tributárias são indisponíveis e irrenunciáveis (art. 29º LGT).

• Transmissão pelo lado passivo – art. 29º,2 LGT.

• Transmissão pelo lado activo – art. 41º,2 LGT.

4.1 Sub-rogação dos direitos da Fazenda Pública

• Existe um terceiro que paga o imposto de outrem, assumindo o lugar que cabia à Fazenda Pública, tendo as

mesmas garantias que tinha o crédito da Fazenda.

• Há quem defenda, de iure condendo, a possibilidade de se aplicar ao instituto da sub-rogação o direito de

regresso dos responsáveis fiscais relativamente ao devedor originário e aos responsáveis solidários.

• Art. 41º,2. Implica a verificação de determinadas condições:

o Ter decorrido o prazo de pagamento voluntário do imposto.

o Haver o terceiro requerido a sub-rogação.

o Ter obtido autorização do devedor do imposto ou provado interesse legítimo.

4.2 A sucessão legal

• Art. 29º,2.

5. Extinção da obrigação fiscal 5.1 Cumprimento

• Art. 48º e 49º LGT.


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5.2 Outros modos de extinção da obrigação fiscal

• Art.40º,2 LGT – ver art. 837º e 847º CCiv.

III – Imposto sobre o rendimento das pessoas singulares 1. Incidência pessoal

• Os sujeitos passivos deste imposto são as pessoas físicas.

• Há que fazer a distinção entre residentes e não residentes, uma vez que, para além da incidência diversa, a

própria natureza do imposto é diferente em cada um dos casos.

1.1 Conceito de residentes

• A condição de residente supõe a presença física, real ou presumida, no território de um determinado Estado,

a implicar uma ligação económica (mesmo que só a nível do consumo) e um certo grau de integração social

(participação na vida da comunidade e, portanto, o desfrute dos bens e serviços proporcionados por esse

Estado).

• A residência é, hoje, geralmente aceite como constituindo o elemento de conexão que expressa a mais

íntima ligação económica entre uma pessoa e um Estado, legitimando a tributação dos rendimentos numa

base mundial. Ser residente de um determinado Estado implica, normalmente, ser aí sujeito a um imposto

sobre a globalidade do rendimento, imposto esse que, por regra, será pessoal.

• Art. 16º CIRS

o A presença física no território durante a maior parte do período em causa é o elemento determinante

�do conceito de residente (nº1)

Art. 16º,1 als. a) e b) – considera residentes em Portugal, nomeadamente, as pessoas físicas

que, em cada ano, permaneçam mais de 183 dias, seguidos ou interpolados, em território

nacional, bem como aquelas que, tendo permanecido menos tempo, aqui disponham de

habitação em condições que façam supor a intenção de a manter e ocupar como residência

habitual.

o Princípio da atracção da unidade familiar (nº2) – segundo o qual, basta a residência em Portugal de

um dos cônjuges para se presumirem residentes no nosso país todos os membros do agregado

familiar.

A lei veio recentemente transformar este princípio numa presunção legal ilidível (LOGE 2006).

Assim, tendo um dos cônjuges, num ano, permanecido no nosso país menos de 183 dias e

não estando a maior parte das suas actividades económicas conexionada com o território

português, poderá apresentar uma declaração relativa apenas aos seus rendimentos

(rendimentos próprios e sua parte nos rendimentos comuns do casal) e à correspondente

parte dos rendimentos dos dependentes a seu cargo. O imposto será calculado segundo as

regras aplicáveis aos separados de facto.

• Nota: os cônjuges sempre terão que ser tributados separadamente quando a dupla

residência aconteça relativamente a Portugal e a outro país com o qual vigore uma

convenção sobre dupla tributação. Na realidade, estas determinam que os sujeito

passivos sejam tidos como residentes em apenas um dos países contratantes, pois


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só assim logrará a partilha do direito à tributação e consequente eliminação da dupla

tributação internacional. [As regras de desempate previstas consideram cada pessoa

individualmente, ou seja, o país de residência fiscal é estabelecido

independentemente da situação conjugal].

• Nota 2: o conceito convencional de residência sobrepõe-se aos regimes internos que

consagram a residência por dependência de uma pessoa no país de residência de

um outro membro do agregado familiar. O mesmo é dizer que, por força de direito

internacional convencional, podemos ter residindo em Portugal apenas um dos

cônjuges e só alguns dos dependentes desse agregado. A tributação separada tem,

pois, que acontecer, e em moldes que não coincidirão necessariamente com o agora

previsto no CIRS.

o (nº3) Considera como residentes em Portugal as pessoas de nacionalidade portuguesa que, sem

razão justificativa, transfiram a sua residência para um paraíso fiscal. A manutenção da condição de

residente em Portugal para efeitos fiscais acontecerá no ano da mudança e nos quatro

subsequentes.

• Art. 17º - implica a necessidade de determinar se uma pessoa reside, para efeitos fiscais, no territ´roio do

continente ou no de uma Região Autónoma.

• Nota: Art. 19º,1 al. a) LGT – residente ≠ domicílio fiscal.

1.2 Conceito de não residentes

• Deverá apurar-se a contrario.

• Art. 18º CIRS

o Critério da tributação – estabelecimento estável – implica um mínimo de permanência; é uma

estrutura, uma realidade física, capaz de indiciar uma actividade com um grau mínimo de

permanência no país em causa, como por exemplo, uma exploração agrícola, uma fábrica, uma loja,

um escritório…

o Situação de prevalência da realidade económica sobre a realidade jurídica.

• Art. 130º,1 CIRS – os não residentes que obtenham rendimentos em Portugal, devem escolher um domicílio

fiscal no nosso país, que será o do representante fiscal.

2. Unidade fiscal 2.1 Tributação conjunta do agregado familiar

• Art. 13º,2 CIRS – existindo, o imposto é devido pelo conjunto dos rendimentos das pessoas que o

constituem, considerando-se sujeitos passivos aqueles a quem incumbe a sua direcção.

o O agregado familiar é a unidade económica relativamente à qual se afere a tributação. Tal não

significa que tenha sido reconhecida personalidade jurídicas às famílias, mesmo que só para efeitos

deste imposto. Os sujeitos passivos são as pessoas a quem incumbe a direcção do agregado

familiar (ambos os cônjuges, sendo o caso), existindo, portanto, uma titularidade plural das

obrigações fiscais e uma responsabilidade solidária de ambos os cônjuges pela dívida de imposto.


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o Esta opção legislativa fundamentou-se numa suposta imposição constitucional prevista no art. 104º,1

CRP, como único mecanismo que permite ter em conta as necessidades e os rendimentos do

agregado familiar.

• Este modelo de tributação conjunta, provoca uma dupla erosão:

o Relativamente às pessoas casadas em separação de bens, não permite uma tributação separada, o

que parece ser desajustado à natureza deste regime [Nota: há uma forma de contornar este

problema tendo em consideração os arts. 59º,2 e 63º,3 CIRS, mas tal implica, em última análise, a

prática de um crime de prestação de falsas declarações]. �

Também em comparação com as pessoas em regime de união de facto, parece existir aqui

uma discriminação pois o art. 14º CIRS, não impõem a tributação conjunta ao contrário do

que sucede com as pessoas casadas.

o Outros tipos de organização familiar reclamam o direito de serem tributadas em conjunto.

2.2 A composição do agregado familiar

• Art. 13º,3 – a lei acolhe um conceito restrito de agregado familiar, no essencial reduzido ao progenitor ou

progenitores e filhos sujeitos ao respectivo poder paternal. Tal não impede que certas despesas em que o

sujeito passivo tenha incorrido para fazer face às necessidades de outros membros da sua família tenham

relevância no apuramento do imposto.

• Dependente é um conceito jurídico próprio deste imposto, podendo este ser um filho, adoptado e enteado ou

sujeitos à tutela de um ou de ambos os sujeitos passivos. O conceito fiscal de dependente tem como ponto

de partida a incapacidade do exercício de direito resultante da menoridade, mas abrange, tamb´me, alguns

casos de mera dependência económica.

• Vd. art. 13º,4 (não deveria alargar-se, por exemplo, a filhos candidatos a um primeiro emprego?).

• Tributação dos dependentes menores – art. 13º,5.

• Alterações do agregado familiar – art. 13º,7.

o Excepção – art. 63º,1 – relativamente ao ano em que um dos cônjuges haja falecido, a tributação

será ainda feita segundo o regime dos contribuintes casados.

3. Rendimento tributável 3.1 Conceito

• O rendimento tributável em IRS é o conjunto dos rendimentos que sejam integráveis nas várias categorias, tal

como definidas pela lei.

• O IRS tem subjacente uma concepção ampla de rendimento, procurando, ainda que só tendencialmente,

fazer coincidir rendimento tributável e rendimento-acréscimo (a base de incidência é alargada a todo o

aumento do poder aquisitivo, incluindo nela as mais-valias e, de um modo geral, as receitas irregulares e

ganhos fortuitos). A concepção de rendimento-acréscimo é um mero arquétipo ou modelo ideal, a ser, para

efeitos tributários, objecto de uma concretização moderadora que restrinja algumas das suas consequências

menos desejáveis, mas que leve a atender a todos os factores a considerar para se conseguir uma tributação

fundamentalmente de acordo com a capacidade contributiva.


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• O legislador pode optar por consagrar tipos estruturais nos cais enumera os actos ou negócios jurídicos cujo

resultado económico é tributado (exemplo: categoria G – mais-valias) ou por tipos funcionais em que o

legislador atenta mais ao resultado económico obtido (exemplo: categoria E – rendimentos de capitais).

o A orientação actual caminha para uma progressiva consagração de tipos funcionais porque, no

sistema tradicional, a excessiva atomização do tipo legal de imposto abre as portas à elisão fiscal,

concretizada no uso de formas jurídicas anómalas para a obtenção de um determinado resultado

económico que, por regra, seria tributado.

o O recurso a tipos funcionais desloca a questão da densificação normativa para as contra-normas que

reduzem a tributação, as quais, entre nós têm expressão nos vários códigos, no capítulo isenções.

3.2 Rendimentos de actos ilícitos

• Art. 10º LGT.

• Quando o comportamento em causa é absolutamente proibido, não cai na previsão de qualquer norma de

incidência de imposto. Nestes casos, o princípio da tipicidade fiscal exclui a possibilidade de tributação, uma

vez que não existe uma verdadeira norma residual de incidência.

4. Fases do imposto 4.1 Fase analítica

• Consiste na recondução de cada um dos rendimentos a uma das categorias do IRS.

• Determinação ou não de tributação.

• Sendo tributado o rendimento – determinação do rendimento colectável [= RB – deduções específica (DNO)].

• Determinação do rendimento líquido tributável.

4.2 Fase sintética

4.2.1 O englobamento

• No IRS, o rendimento sujeito a englobamento não é o rendimento total, uma vez que parte significativa do

rendimento está sujeita a uma tributação separada feita a taxas proporcionais, por aplicação das chamadas

taxas liberatórias e das taxas especiais. Noutros casos, verifica-se ainda que há lugar apenas ao

englobamento de parte do rendimento (art. 40º-A,1 e 43º,2 CIRS).

• O rendimento sujeito a englobamento deriva, essencialmente, do trabalho (por conta de outrem ou obtido de

forma independente através de actividades empresariais) e de pensões. Assim, a divergência entre o

rendimento sujeito a englobamento e o rendimento total será tanto maior quanto mais elevados forem os

rendimentos originados pelo capital (incluindo as mais-valias).

• Tal constatação suscita a questão da constitucionalidade do imposto por não cumprimento das exigências

de unicidade e progressividade: os contribuintes estarão sujeitos a um imposto progressivo apenas sobre os

rendimentos englobáveis e a tantos impostos proporcionais parcelares quantos os rendimentos sujeitos a

diferentes taxas liberatórias e/ou especiais.

a) Imputação de rendimentos

• Aos rendimentos das várias categorias de que o sujeito passivo é titular, já que acrescer, para efeitos de

englobamento, rendimentos de que, juridicamente, são titulares outras entidades ou de que o sujeito passivo

é contitular. São três as situações em causa:


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o Lucro das sociedades sujeitas ao regime da transparência fiscal.

o Imputação de lucros de sociedades não residentes sujeitas a regime fiscal privilegiado.

o Rendimentos de heranças indivisas (cada contitular deverá englobar a parte do referido rendimento

proporcional à respectiva quita hereditária – art. 19º + art. 57º,2 e 22,2 al.b).

b) Dedução das perdas

• Princípio da comunicabilidade das perdas (art. 55º,1 CIRS) – permite que o rendimento negativo apurado

numa dada categoria possa somar-se ao rendimento positivo das demais.

• Porém, as excepções são tantas que se pode afirmar que, em termos práticos, nenhum caso existirá.

o Mesmo dentro da mesma categoria de rendimentos não existe uma comunicabilidade total dos

prejuízos. Assim, por exemplo, as perdas resultantes de actividades agrícolas, silvícolas e pecuárias

apenas podem ser tidas em conta no apuramento futuro (e sempre dentro do horizonte temporal

fixado pela lei) de rendimentos com a mesma origem. O mesmo acontece relativamente a algumas

menos-valias mobiliárias.

• Nos demais números do art. 55º, verifica-se que, na realidade, o princípio consagrado é o de que a

compensação das perdas é feito para a frente, ou seja, o resultado líquido negativo de uma dada categoria é

dedutível aos rendimentos positivos dessa mesma categoria obtidos nos anos seguintes (dentro de

determinados limites temporais).

c) Reporte de rendimentos

• É situação de, num dado ano, serem obtidos rendimentos cujo facto gerador aconteceu em anos anteriores.

Neste tipo de situações, verifica-se o efeito disparador da taxa.

• A lei procura dar solução a este problema ainda que só relativamente aos rendimentos das categorias A e H

(com algumas excepções – art. 74º,2).

o Tal rendimento é, no ano em que foi recebido ou colocado à disposição, sujeito a englobamento na

sua totalidade. Porém, para efeitos de determinação da taxa, apenas é considerada uma parte desse

valor (o resultante da divisão do montante recebido pelo número de anos ou fracção a que

respeitem, com um máximo de quatro). A taxa aplicável é a correspondente à soma desse quociente

com os rendimentos produzidos no próprio ano. Ou seja, poderá resultar inferior à que aconteceria

na ausência deste dispositivo legal. �

4.2.2 Abatimentos

• Os abatimentos expressam despesas socialmente relevantes, cuja existência reduz a capacidade

contributiva do sujeito que as suporta.

• O único abatimento que ainda tinha sobrevivido era o relativo às pensões de alimentos a que o sujeito

passivo estava obrigado por sentença judicial ou por acordo homologado nos termos da lei civil.

o Revelou-se problemática: por exemplo, um casal divorciado em que o pai paga uma pensão aos

filhos que foram confiados à guarda da mãe. Esta continua a beneficiar – relativamente ao seu

agregado familiar – das mesmas deduções à colecta por dependentes que eram possíveis na

vigência do casamento. O pai, passa a deduzir fiscalmente o valor do seu contributo para o sustento

destes, vantagem fiscal que não existia anteriormente [Sendo que, o valor das pensões não será, por


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regra, tributado, na esfera do agregado familiar da mãe, por o seu valor por titular não exceder o

montante de dedução de base, prevista no art. 53º,1 – 6000€].

o Antes da alteração da lei, verificou-se a prática de filhos, maiores mas fiscalmente integrando o

agregado familiar dos pais (por exemplo: estudantes universitários residindo noutras localidades),

intentarem uma acção judicial visando a condenação dos pais no apagamento de uma pensão de

alimentos. Tal condenação judicial (ou melhor, acordo juridicamente homologado), permitia aos pais

deduzir, a título de abatimento, bastante mais que o que resultaria das deduções à colecta

aplicáveis. Tal ainda foi possível, desde que o filho maior optasse por ser tributado autonomamente

(art. 13º,5).

• A Lei 64-A/2008, veio considerar que as importâncias respeitantes a pensões alimentos passem a integrar as

deduções à colecta (ver arts. 78º al.d) e 83º-A).

4.2.3 Taxas

a) Taxas gerais

• Art. 68º CIRS.

• Estamos perante um sistema de progressividade por escalões (ver ponto 3.2.2. impostos de quota variável).

b) O mínimo de existência

• Art. 70º CIRS.

• Contempla duas situações:

o Art. 70º,1 – a dos sujeitos passivos ou agregados familiares com baixos rendimentos, originados,

predominantemente (+ 50% dos rendimentos sujeitos a englobamento), por trabalho dependente.

Não é cobrado imposto, ou este será reduzido, de forma a garantir a cada titular a

disponibilidade de um rendimento igual ao valor anual do salário mínimo mais elevado

acrescido de 20%.

Também não há lugar a imposto quando o quociente conjugal é inferior a determinado valor.

Esta protecção está limitada aos rendimentos do trabalho dependente.

o Art. 70º,2 (famílias numerosas com 3 ou mais filhos) – prevê uma isenção de imposto sobre os

rendimentos sujeitos a englobamento quando o rendimento familiar seja inferior a determinados

montantes, variáveis consoante o número de dependentes.

Aqui, é indiferente a natureza dos rendimentos sujeitos a englobamento.

c) O quociente conjugal12

• Existindo casamento, o imposto incide sobre a soma dos rendimentos dos dois cônjuges.

• A acumulação de rendimentos de vários titulares, em resultado da consideração da família como unidade

fiscal, tem um efeito disparador das taxas aplicáveis.

12 Outros sistemas possíveis são os da dupla taxa (uma tabela de taxas para os casados e outra para os não casados), e o quociente familiar. Neste sistema, para o cálculo da taxa do imposto, o rendimento é dividido segundo o número de membros do agregado familiar (na quantificação desse quociente assume diferente peso cada um dos cônjuges e dos dependentes). Tal resulta altamente vantajoso para as famílias numerosas, especialmente as de elevados rendimentos, pelo que a sua consagração é, muitas vezes, entendida como estímulo fiscal ao aumento da natalidade.


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• Quociente conjugal (splitting) – o rendimento colectável é dividido por dois; aplicam-se as correspondentes

taxas ao resultado dessa divisão; a colecta de imposto do agregado familiar é o dobro do valor assim

apurado.

o Conduz a um resultado económico equivalente à tributação de cada um dos cônjuges por metade do

rendimento total do agregado familiar.

• Teremos um resultado tendencialmente igual ao de uma tributação separada se os rendimentos de cada um

dos cônjuges forem de montante aproximado e um resultado mais favorável à família se os rendimentos dos

cônjuges forem bastante díspares.

d) Taxas liberatórias

• Substituição fiscal total – são taxas que libertam das obrigações de declaração, englobamento e pagamento

pelo contribuinte (a obrigação de imposto considera-se cumprida com a retenção na fonte efectuada pela

entidade pagadora).

• A sua aplicação provoca uma entorse num imposto supostamente único e progressivo.

• A generalidade dos rendimentos dos não residentes é feita através da aplicação de um taxa liberatória.

• Art. 71º

o Nº2 – sujeita a taxas liberatórias os prémios de jogos e concursos ou sorteios.

o Nº3 – sujeita a taxas liberatórias rendimentos de capitais, nomeadamente juros de depósitos à ordem

e a prazo, e os rendimentos de títulos de dívida.

Nota: as taxas incidem sobre rendimentos brutos que são em larga medida meramente

nominais, podendo não corresponder a um real acréscimo patrimonial do respectivo titular.

o Nº 6 – consagra, relativamente a certos rendimentos, a possibilidade de opção por englobamento.

Trata-se de uma faculdade que raramente é exercida porque só interessa aqueles cuja taxa média

aplicável aos rendimentos englobados seja inferior às taxas liberatórias e porque, para exercer tal

opção, o sujeito passivo tem de autorizar o fisco a averiguar junto das respectivas entidades

pagadoras se existem outros rendimentos da mesma natureza.

o Nº 7 – caso se opte pelo englobamento, o montante retido tem a natureza de pagamento por conta

do imposto devido a final.

e) Taxas especiais

• Art. 72º. Relativamente aos residentes, temos dois tipos de rendimentos sujeitos a estas taxas (10%):

o Gorjetas .

o Saldo positivo entre as mais-valias e as menos-valias mobiliárias.

f) Tributações autónomas

• Trata-se de uma forma de tributação que incide sobre certas despesas das empresas (no IRS, dos

contribuintes da categoria B cujo rendimento tributável deva ser apurado a partir de uma contabilidade

organizada), despesas que, assim, são transformadas em factos tributários.

• O objectivo parece ser o de tentar evitar, anulando ou atenuando a vantagem fiscal daí resultante, que,

através dessas despesas, o sujeito passivo utilize, para fins não empresariais, bens que geraram custos

fiscalmente dedutíveis (porque tidos por necessários à formação de rendimentos enquadráveis na categoria


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B); ou que sejam pagas remunerações a terceiros com evasão aos impostos que, normalmente, seriam por

estes devidos.

• Art. 73º

o Nº1 – despesas não documentadas – apesar de registadas na contabilidade, não existe (ou não é

disponibilizada) documentação que permita conhecer o seu fundamento ou os respectivos

beneficiários – Tributação a uma taxa de 50% a que acresce a sua não consideração como custo no

cálculo do rendimento da categoria B.

o Nº 6 – despesas correspondentes a obrigações para com entidades sujeitas a um regime fiscal

claramente mais favorável – quando o contribuinte não logre provar que tais despesas foram

efectivamente realizadas e correspondem a custos necessário à sua actividade. Assim, o custo,

ainda que devidamente documentado na contabilidade do sujeito passivo, não se presume como

correspondendo à realidade. É ao sujeito passivo que cabe provar a sua existência e necessidade.

o Nº 2 – encargos referentes a ajudas de custo, despesas de representação e a viaturas ligeiras de

passageiros ou mistas, motos e motociclos (relativamente aos contribuintes com rendimentos da

categoria B apurados com base em contabilidade organizada). Tais despesas dão origem a uma

tributação autónoma (5%).

• Procura-se tributar, ainda que indirectamente, a vantagem pessoal resultante para o próprio

ou para terceiros. Daí que não haja lugar à tributação autónoma na medida em que tais

vantagens hajam sido tributadas directamente na esfera do respectivo beneficiário.

• Esta tributação continua a existir quando o empresário apresente resultados negativos.

4.2.4 Deduções à colecta

a) Deduções que visam a pessoalização do imposto

• Aplicam-se apenas aos sujeitos passivos residentes em território português (art. 78º,4).

a.1 Abatimentos ou deduções à colecta?

• Actualmente, optou-se, por regra, pelo sistema de deduções à colecta: ao imposto liquidado (por aplicação

das taxas ao rendimento colectável total) subtrai-se um valor fixo por cada membro do agregado familiar

(dedução do mínimo de existência) e os valores resultantes da aplicação de percentagens fixadas por lei ao

montante de cada um desses tipos de despesa (na maior parte dos casos, até um limite máximo).

• Embora as despesas previstas na dedução à colecta seja inevitáveis e, nesse sentido, devessem ser

consideradas como diminuidoras da capacidade contributiva, a realidade é que a opção por abatimentos em

vez de deduções à colecta introduz, por um lado, um elemento de regressividade no imposto pois os mais

ricos, farão, à partida mais despesas e, por outro lado, são os contribuintes com rendimentos mais elevados

que mais aproveitam com os abatimentos uma vez que a poupança de imposto deles resultantes aumenta na

medida em que aumenta a taxa de imposto.

a.2 Deduções à colecta por cada sujeito passivo, seus descendentes e ascendentes – art. 79º.

• Trata-se de excluir das consequências da tributação o rendimento tido por mínimo para assegurar aos

sujeitos passivos e seus dependentes uma existência mínima (mínimo existencial).

a.3 Despesas de saúde – art.82º.


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a.4 Despesas de educação e formação – art.83º.

• Nota – é incompreensível que o limite da dedução não tenha, verdadeiramente, em atenção o número de

membros do agregado familiar que originam tais despesas. Parece óbvio que, dado o carácter individual de

tais encargos, os limites deveriam ser fixados por cabeça. A solução legal discrimina os agregados em vários

dos seus membros (quer os cônjuges, quer os filhos) incorram em despesas deste tipo.

a.5 Encargos com lares – art. 84º.

a.6 Encargos com imóveis – art. 85º.

a.7 Prémios de seguros – art. 86º.

a.8 Importâncias respeitantes a pensões de alimentos – art. 83º-A.

b) Deduções que visam eliminar a dupla tributação internacional

• Art. 81º - método da imputação limitada ou ordinária do imposto estrangeiro.

• O rendimento obtido no exterior é englobado pelo seu valor total (ou seja, ilíquido do imposto pago no pais

da fonte – art. 22º,6). Apurada a colecta por aplicação da taxa ao rendimento total englobado, deduz-se

àquela o imposto pago no estrangeiro relativo a esse rendimento. Essa dedução, porém, não excederá o

valor da colecta do IRS proporcional a esses rendimentos.

• Se houver convenção internacional, esta prevalece.

c) Deduções com natureza de benefícios fiscais

• Benefícios fiscais – medidas de carácter excepcional instituídas para a tutela de interesses públicos

extrafiscais relevantes que sejam superiores aos da própria tributação que impedem. A diminuição da carga

fiscal deles resultante aparece, normalmente, como um estímulo visando promover a adopção pelos

contribuintes de determinados comportamentos económicos e sociais.

• Art. 88º CIRS.

d) Deduções por pagamentos já efectuados – art. 78º,2.

4.2.5 Pagamento

• A diversificação das formas e momentos em que acontece o pagamento tem vantagens óbvias:

o Provoca um efeito de anestesia, uma vez que os montantes de cada entrega correspondem apenas a

prestações do total devido.

o Reduz a evasão fiscal pois o valor de cada pagamento é menor e a sua entrega é, em alguns casos,

feita por terceiros.

o Aproxima o momento da ocorrência do facto gerador de imposto daquele em que a receita entra ns

cofres do Estado, com todas as vantagens que implica em termos de tesouraria.

• Relativamente aos rendimentos sujeitos a englobamento, o Estado, ao longo do ano, vai recebendo

pagamentos por crédito de uma dívida de imposto que só a final será apurada, sendo normal que se venha a

concluir que o total de tais entregas excede o montante da dívida de imposto, pelo que haverá, então, lugar a

reembolso.

a) Retenção na fonte

• Não é apenas a natureza dos rendimentos, mas também as circunstâncias da entidade remuneradora que

determinarão se a retenção na fonte deve ou não ter lugar.


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• É possível distinguir-se entre substituição total e substituição parcial

o Substituição tributária total (retenção na fonte e taxas )

O cumprimento da obrigação de imposto (incluindo o das inerentes obrigações acessórias)

cabe, em exclusivo, ao substituto, que é o sujeito passivo da relação jurídico-fiscal, a título

originário. O cumprimento esgota-se com a entrega do montante retido na fonte.

• Na falta de pagamento voluntário a cobrança coerciva será dirigida contra o

substituto (o substituído será chamado a título subsidiário nos termos do art. 28º

LGT).

Ocorre em IRS em dois tipos de caso (Art. 71º)

• Generalidade dos rendimentos auferidos em Portugal por não residentes.

• Rendimentos obtidos por residentes sujeitos a taxas liberatórias (maioria dos

rendimentos de capitais).

o Substituição tributária parcial

O substituto, para além de poder ter que dar cumprimento a algumas das obrigações

acessórias, tem o dever de proceder à retenção na fonte, entregando tal importância ao

Estado, a qual passa a constituir um crédito relativo ao imposto devido por esse contribuinte.

Caso as retenções não tenham tido lugar ou tenham sido de montante inferior ao que

resultaria da correcta aplicação da lei, cabe ao substituído a responsabilidade originária pelo

montante não retido e ao substituto a responsabilidade subsidiária. Porém, porque a

infracção fiscal foi cometida pelo substituto, este será o responsável pelos juros

compensatórios e sanções a que deva haver lugar.

b) Pagamentos por conta

• Art. 102º - traduz-se na obrigação de os sujeitos passivos com rendimentos da categoria B efectuaram três

pagamentos por conta do imposto devido nesse mesmo ano.

o O valor desses pagamentos é calculado com base nos últimos dados disponíveis sobre a actividade

do contribuinte, ou seja, os do penúltimo ano.

o O total dos pagamentos por conta corresponderá a 75% do calor que lhe serviu de referência, e é

entregue em três prestações iguais.

• Ver art. 102º,2.

• Art. 102º, 4 e 5 – permite que o sujeito passivo suspenda os pagamentos por conta ou reduza o valor das

respectivas prestações quando constate que o montante das retenções na fonte que já lhe foram feitas mais,

eventualmente, as importâncias já entregues a título de pagamentos por conta excedam o imposto total

devido (ou excederiam, caso entregasse o montante total da nova prestação).

• Ver art. 102º, 6 e 7 – prevê a possibilidade de pagamento de juros compensatórios.

c) Pagamento final

• Em resultado da liquidação, a administração fiscal notificará o sujeito passivo do valor remanescente a pagar

ou, sendo o caso, do valor do reembolso a que tem direito.

• Vd arts. 97º, 65º,66º e 149º).


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d) Reembolso oficioso

• Ao reembolso do montante pago em excesso acrescerá uma remuneração (pagamento de juros) sempre que

tal valor exceder o máximo do imposto devido pelos rendimentos englobado, remuneração esa que será

calculada apenas sobre tal diferença.

• A mora dá lugar ao pagamento de juros indemnizatórios (art. 43º,3 al.a) LGT).

4.2.6 Obrigações declarativas e liquidação do imposto – art. 60º e 36º,2 CPPT.

4.2.7 Transparência Fiscal

a) Como fonte de prevenir a elisão fiscal.

• No plano internacional – residentes em países com elevados níveis de tributação constituem sociedades

sujeitas a regimes fiscais privilegiados, as quais passam a titular rendimentos passivos, normalmente obtidos

em outros países que não o da sede de tal sociedade. Porque tais sociedades, no pais onde estão sedeadas,

ou não estão sujeitas a imposto sobre o rendimento ou este é muito reduzido, evita-se, ou pelo menos, adia-

se a tributação dos lucros no pais de residência dos sócios. Vd art. 20º,2 que remete para o art. 60º CIRC e

que permite que no caso de pessoas singulares sócias de certas sociedades não residentes sujeitas a um

regime fiscal privilegiado, é tributável em IRS a sua quota-parte no lucro não distribuído de tais sociedades.

• No plano interno – sociedades de simples administração de bens

o São aquelas cuja única actividade ou a actividade dominante é a administração de bens ou valores

mantidos como reserva ou para fruição à compra de prédios para habitação dos seus sócio (art. 6º,4

al. b) CIRC). Apenas ficam sujeitas ao regime de transparência fiscal as sociedades nessas

condições cuja maioria do capital pertença, directa ou indirectamente, durante mais de 183 dias do

exercício social, a um grupo familiar, ou cujo capital social pertença, em qualquer dia do exercício

social, a um número de sócios não superior a cinco e nenhum deles seja pessoa colectiva de direito

público (art. 6º,1 al.c) CIRC).

o O interesse fiscal na constituição de sociedades com tal fito será tanto maior quanto a sua taxa

efectiva de tributação em IRC for inferior àquela a que seria aplicável em IRS aos sócios, caso estes

recebessem directamente a sua quota-parte em tais rendimentos.

b) Como forma de evitar a dupla tributação económica.

• Sociedades profissionais

o São sociedades em que o elemento pessoal é muito importante, dependendo o seu êxito, acime de

tudo, do trabalho e do prestígio profissional dos seus sócios.

o Art. 6º,4 al. a) CIRC que remete para o art. 151º CIRS.

o Características:

• Podem revestir qualquer forma jurídica.

• Só estão sujeitas ao regime de transparência fiscal as sociedades em que todos os sócios

sejam profissionais de uma das actividades constantes na lista (tradicionalmente, profissões

liberais). Carácter predominantemente intelectual (científico, artístico, técnico).


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• Não associada a actividades de natureza comercial ou industrial (questão da discriminação

entre em relação a outras actividades que não têm esta natureza mas que não estão

previstas na lista).

• A sociedade tem que ser constituída para o exercício de uma determinada actividade

profissional e todos os sócios têm de ser profissionais dessa actividade.

• Outros casos

o Sociedades civis não constituídas sob forma comercial (art. 6º,1 al.a) CIRC).

o Agrupamentos Complementares de Empresas e os Agrupamentos Europeus de Interesse Económico

(art. 6º,2 CIRC).

c) Regras de tributação

• Posição jurídicas - tais entidades, nomeadamente as sociedades profissionais, são juridicamente as titulares

do rendimento tributável. São pois, parte legítima e necessária em quaisquer procedimentos que digam

respeito à quantificação de tal lucro, mesmo que para efeitos tributários.

• Regras de imputação – art. 6º,3 do CIRC.

o É feita na categoria B (art. 20º,2) uma vez que os custos necessários à sua obtenção já foram

considerados em sede de apuramento do lucro tributável pela sociedade, por aplicação das regras

previstas no CIRC.

o Só há imputação de resultados positivos.

o A sociedade pode fazer o reporte de prejuízos a anos posteriores segundo as regras do IRC.

d) Pagamento do imposto

• É feito pelos sócios.

• Poderá ser por:

o Retenção na fonte – casos previstos no art. 88º CIRC.

• Tais retenções na fonte são suportadas pela sociedade, muito embora o montante retida

constitua, na respectiva proporção, um crédito de cada um dos sócios relativo ao IRS devido

pelos rendimento imputados.

• São os sócios que têm direito a um eventual reembolso (art. 78º,3).

• Estão sujeitos a retenção na fonte os rendimentos pagos pela sociedade aos sócios, a título

de salário (já na distribuição de lucros, mesmo que antecipada, não há qualquer retenção na

fonte).

o Pagamentos por conta

• A sociedade não procede a quaisquer pagamentos por conta.

• A obrigação de pagamentos por conta cabe a cada um dos sócios, na medida em que são

titulares de rendimentos da categoria B em resultado, pelo menos, da imputação, nessa

cédula da respectiva quota-parte dos lucros da sociedade.

• O pagamento final cabe aos sócios, em resultado do englobamento.


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5. Categoria A 5.1 A regra geral de incidência

• Art. 2º,1.

• O rendimento do trabalho dependente é constituído pelas remunerações pagas ou postas à disposição do

respectivo titular, o que significa que não obsta à tributação que o titular não tenha efectivamente recebido o

rendimento, ou seja, quando se verifique mora do credor.

• Os rendimentos do trabalho podem provir de quatro situações (art. 2º,1)

o Al. a) – generalidade dos salários pagos ou postos à disposição pelas entidades patronais aos

trabalhadores.

o Al. c) – rendimentos dos trabalhadores da função pública.

o Al. b) – rendimentos de certos prestadores de serviços, que não se encontrando vinculados à

entidade patronal por qualquer contrato de trabalho, ou outro legalmente equiparado, exercem,

todavia, a sua actividade sob autoridade e a direcção da pessoa ou entidade que ocupa a posição de

sujeito activo na relação jurídica dele resultante”, ou seja, sob a autoridade e direcção do destinatário

dessa mesma prestação.

Estamos perante uma situação em que o prestador de serviços não efectua a prestação com

a autonomia e liberdade criativa que é típica da sua função: encontra-se subordinado à

direcção do destinatário da sua prestação (situações de falsos recibos verdes – prestadores

de serviços que o não são verdadeiramente, já que a sua posição dentro da empresa ou não

distingue dos restantes trabalhadores ligados à entidade patronal por contrato de trabalho)13.

o As duas restantes alíneas (d, e) enquadram as situações de pré-reforma, pré aposentação ou reserva.

Evita-se, assim, o tratamento de tais importâncias como pensões (Cat. H), com o seu mais generoso

sistema de dedução específica, sendo tais remunerações tratadas como rendimentos do trabalho

dependente, em tudo iguais aos salários e ordenados.

Nota: também cabem nesta categoria as compensações especiais previstas em alguns

contratos de trabalho, antes da passagem à situação de reforma (normalmente a favor de

trabalhadores com elevadas remunerações).

É indiferente, para efeitos fiscais, quem deve as referidas prestações: entidade patronal,

fundo de pensões ou qualquer outra entidade.

5.2 As regras complementares – art. 2º,3

• O legislador completou a regra geral de incidência prevista no nº1 com um conjunto de normas reguladoras

de casos especiais, em que o enquadramento das remunerações na categoria A não resulta linearmente, ou

não resulta mesmo, do dispositivo legal desse nº1.

13 A mudança de qualificação desses rendimentos, da categoria B para a Categoria A, a que realmente pertencem, terá várias consequências fiscais, como sejam, por um lado, um diferente regime de retenção na fonte e por outro, a não sujeição a IVA desses prestadores de serviços. Terá também consequências em matéria de segurança social, obrigando, em princípio, a entidade patronal a contribuir em sede de taxa social única.


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5.2.1 Remunerações dos órgãos estatutários das pessoas colectiva (art. 2º,3 al.a)

• Os membros dos órgãos estatutários (conselho de administração, assembleia geral, conselho fiscal,

conselho geral…) não são trabalhadores subordinados da pessoa colectiva. A lei, pois, teve de

expressamente proceder, para efeitos fiscais, à equiparação das respectivas remunerações a rendimentos do

trabalho dependente, a fim de os enquadrar na categoria A.

• Excepção: ROC – exercem funções de auditoria externa independente, não fazendo sentido tratar as suas

remunerações como rendimentos do trabalho dependente. São tributadas como rendimentos profissionais e

empresariais, na categoria B dos rendimentos.

5.2.2 Tributação das vantagens acessórias

• Remuneração acessória – todos os direitos, benefícios ou regalias não incluídos na remuneração principal

que sejam auferidos devido à prestação de trabalho ou conexão com esta e constituam para o respectivo

beneficiário uma vantagem económica.

o Esta formulação de vantagem acessória poderá ter algum valor interpretativo, servido sobretudo para

excluir da tributação alguns bens que sejam consumidos ou utilizados pelo trabalhador apenas ou

predominantemente no interesse da entidade patronal: eles não constituirão uma vantagem

económica para o titular, embora recebidos devido à prestação de trabalho ou em conexão com

esta.

o RUI MORAIS , distingue vantagens acessórias de vantagens inerentes às condições de trabalho e das

regalias sociais atribuídas pela entidade patronal, chamando a atenção para que só as primeiras são

objecto de tributação na esfera do trabalhador.

• O nº3 al.b) prevê uma lista não exaustiva de vantagens acessórias que o CIRS contempla expressamente

como incluídas na incidência real do tributo.

o Embora não seja exaustiva, na prática, será por certo difícil tributas outras vantagens para além

destas, sobretudo se se tratar de rendimentos em espécie, porque além da sua definição precisa,

faltarão as normas de avaliação que são decisivas para se conseguir êxito na tributação deste tipo de

rendimentos do trabalho dependente.

a) Abono de família e prestações complementares

• Limites legais estabelecidos – anualmente fixados para os servidores do Estado (art. 2º,14).

b) Subsídio de refeição

• Art. 2º,3, al. b) ponto 2.

c) Seguros de vida, contribuições para fundos de pensões, fundos de poupança-reforma ou quaisquer

regimes complementares de segurança social

• Art. 2º,3 al.b) ponto 3.

• A inclusão das importâncias despendidas a este título pelas entidades patronais naqueles produtos

financeiros na categoria A de rendimentos dos beneficiário só se verificará se, como refere a lei constituírem

direitos adquiridos e individualizados dos respectivos beneficiários ou, não o sendo sejam por estes objecto

de resgate, adiantamento, remição ou qualquer outra forma de antecipação da correspondente

disponibilidade, ou em qualquer caso, de recebimento em capital, mesmo que estejam reunidos os requisitos


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exigidos pelos sistemas de segurança social obrigatórios aplicáveis para a passagem à situação de reforma ou

esta se ter verificado.

o 1ª opção – Não haverá lugar à consideração de tais importâncias no rendimento da categoria A dos

beneficiários se a entidade patronal constituir a favor do colectivo dos trabalhadores seguros de vida,

ou outros produtos financeiros, como fundos de pensões ou planos de poupança-reforma, que não

sejam assim direitos adquiridos e individualizados de beneficiários concretos e identificados.

Direitos adquiridos (art. 2º, 9) – são os cujo exercício não depende da manutenção do vínculo

laboral, ou equiparado, do beneficiário com a sua entidade patronal.

Assim só quando os direitos e benefícios entram na esfera jurídica individual dos

trabalhadores, passando a não depender da qualidade de trabalhador, as quantias

despendidas pela entidade patronal passam a ser contadas como rendimentos da categoria

A dos trabalhadores beneficiados.

o 2ª opção – Quer-se tributar tais ganhos, que foram tornados efectivos, mas quer-se evitar, em

qualquer caso, o seu enquadramento na categoria H.

• É ainda necessário ter em consideração o art. 15º EBF.

d) Subsídios de residência ou equivalentes ou a utilização de casa de habitação fornecida pela entidade

patronal

• Art. 2º, 3 al.b) ponto 4.

• Critério: diferença entre o valor do uso e a importância eventualmente paga pelo beneficiário por essa

utilização (ver art. 24º,2 CIRS).

e) Empréstimos sem juros ou a juros inferiores aos do mercado


• A determinação do valor destas vantagens obedece a uma regra simples constante no art. 24º,3. O

rendimento corresponde à diferença entre a taxa de juro de referência para o tipo de operação em causa

(publicada em Portaria) e a taxa de juro que foi suportada pelo beneficiário.

o Nota: até, pelo menos, 2007 esta Portaria nunca surgiu o que inviabilizou a tributação deste

rendimento.

f) Viagens e estadas de turismo e similares


• A dificuldade aqui, prende-se com a distinção entre verdadeiros benefícios do trabalhador ou bens

fornecidos pela entidade patronal mas para uso produtivo, portanto em conexão com as funções por ele

exercidas na empresa.

• É natural que se possa verificar alguma evasão neste tipo de vantagens se não houver suficiente fiscalização

(por outro lado, uma fiscalização apertada implicaria, provavelmente, o dispêndio de recursos que não

compensaria).


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g) Planos de opção, de subscrição ou de aquisição de valores mobiliários e rendimentos deles derivados

G.1 Relevância do problema

• As remunerações do trabalho sob esta forma (em especial, baseados em acções) têm particular relevância

nos escalões mais elevados de rendimento. A tributação deste tipo de rendimentos é fundamental para que

não se agrida o princípio da igualdade tanto na sua dimensão horizontal como vertical – A progressividade do

sistema de tributação do rendimento ficará gravemente afectada se os trabalhadores com maiores

remunerações e os membros dos órgãos sociais tiverem acesso a ganhos que sejam objecto de tratamento

favorável por parte da lei fiscal.

• Se na base de incidência do imposto pessoal de rendimento não for considerado, como rendimento do

trabalho, o ganho imputável à concessão daqueles benefícios – por se admitir, erradamente, que o ganho

efectivo de tais operações só se concretiza quando se realizarem os rendimentos de capital nos títulos

implicados, ou seja, os dividendos ou as mais-valias das acções – o sistema fiscal estará a consentir um

planeamento das operações de remuneração susceptível de favorecer os rendimentos dos trabalhadores de

mais elevada remuneração, porque lhes permite, por exemplo, o diferimento no tempo da tributação ou a

aplicação de taxas mais baixas, ou mesmo a isenção (por exemplo: tributação das mais-valias ao fim de 12

meses de detenção das acções é eliminada – ver art. 10º,2 al. b) CIRS).

• Uma tributação destas remunerações, que não consinta no diferimento temporal do pagamento do imposto,

nem confunda a tributação das remunerações do trabalho com a dos rendimentos que os títulos envolvidos

podem proporcionar, é pois essencial para evitar planeamento fiscal que, em última análise, se traduz no

pagamento de menos impostos ou no seu diferimento temporal, sempre a dano dos padrões de equidade

por que se deve reger o sistema fiscal.

G.2 A problemática geral do tratamento fiscal destas remunerações: a independência desse tratamento fiscal

relativamente às soluções adoptadas em matéria de tributação de mais-valias de valores mobiliários

• É necessário compreender que o regime fiscal das acções adquiridas ao abrigo de planos de aquisição de

acções, planos de subscrição de acções e planos de opção de aquisição de acções (stock options), tidas

como vantagens atribuídas pela entidade patronal são rendimentos diferentes e só podem ser considerados

rendimentos do trabalho e tributados como tal. Não há que confundir a vantagem auferida pelo trabalhador

por ter acesso a estes planos com os eventuais ganhos que os títulos, através de mais-valias ou de

dividendos, lhe virão no futuro a proporcionar.

G.3 As regras do CIRS: art. 2º, 3 al.b) ponto 7 e art. 24º,4

• A lei não se limita a tributar ganhos com acções, antes generaliza a tributação a todos os valores mobiliários

e direitos equiparados, ainda que de natureza ideal, ou seja, aqueles que não têm um activo real subjacente,

como é o caso das opções assentes em índices.

h) Rendimentos inerentes a valores mobiliários ou direito equiparados, bem como a valorização patrimonial

desses valores ou direitos.

• Art. 2º, 3 al. b) ponto 8


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i) Utilização e aquisição de viatura móvel

• Art. 2º,3 al.b) 9 e 10.

• Trata-se de uma vantagem acessória ligada ao uso ou à aquisição de veículo automóvel, constituindo uma

vantagem económica.

• Ponto 9 – refere-se à utilização de automóvel

o Só mesmo a utilização pessoal da viatura pode ser considerada rendimento do trabalhador ou

mesmo do órgão social e como tal tributada.

o O art. 24º, 5 determina o cálculo do rendimento. A solução supõe que a utilização da viatura se faz

na medida de 75% para finalidades pessoais e em 25% em finalidades produtivas.

• Ponto 10 – refere-se à aquisição do automóvel

o É tributada sempre que seja adquirida por preço inferior ao valor de mercado e a viatura tenha

originado encargos para a entidade patronal.

o O art. 24º,6 determina que o cálculo do rendimento equivale a considerar implicitamente que as

importâncias que foram tributadas como rendimento decorrentes da utilização da viatura foram

adiantamentos por conta da aquisição futura e por isso vão deduzidos ao valor de mercado da

viatura, a par das somas efectivamente pagas pela aquisição.

o Valor de mercado é calculado nos termos do art. 24º,7.

5.3 Outras remunerações

5.3.1 Abonos para falhas

• Art. 2º,3 al.c).

• Manda incluir nos rendimentos do trabalho os abonos para falhas na parte em que excedam 5% da

remuneração fixa.

• Estes abonos destinam-se a compensar as pessoas cujo trabalho inclui a movimentação de numerário pelos

prováveis erros de que resultem “falhas” de dinheiro.

5.3.2 Ajudas de custo, importâncias auferidas pela utilização de automóvel próprio em proveito da entidade patronal

e importâncias pagas aos trabalhadores para despesas de deslocação, de viagens e de representação de que não

tenham sido prestadas contas até ao fim do exercício

• Art. 2º, 3 al. d)

• Vd. art. 2º, 3 al. b) ponto 6.

5.3.3 Indemnizações resultantes da constituição, extinção ou modificação da relação jurídica que origine rendimentos

do trabalho dependente

• Art. 2º,3 al. e).

• Esta equiparação é necessária, já que a inclusão de tais ganhos nesta categoria de rendimentos não decorre

das normas gerais.

• Para os casos de recebimento de indemnizações por extinção do contrato de trabalho ou outros contratos

que originem rendimentos tributáveis nesta categoria, a lei estabelece uma não sujeição, ainda que com um

limite máximo (independentemente de a cessação ter resultado de uma decisão unilateral ou de mútuo

acordo):


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o Art. 2º,4.

o Art. 2º,6 - Este regime não é aplicável às importâncias relativas a direitos vencidos durante os

referidos contratos ou situações tais como subsídio de Natal e férias, as quais serão sempre

tributadas pela sua totalidade, não concorrendo para o cálculo do valor sujeito a imposto.

o É necessário ter em consideração as normas anti-abuso previstas nos nºs 5,7 e 10 do art. 2º.

5.3.4 Participação em campanhas de pesca – art. 2º,3 al.f)

5.3.5 Gratificações auferidas pela prestação do trabalho, quando não atribuídas pela respectiva entidade patronal

• Não são sujeitas a englobamento sendo tributadas a uma taxa especial de 10% (vd. art. 72º,3).

5.4 As delimitações negativas de incidência

• O CIRS estabelece uma limitação negativa da incidência para os rendimentos da categoria A, excluindo da

tributação certos benefícios ou prestações por se entender que não constituem verdadeiros acréscimos

patrimoniais, bons para tributação.

• Vd. art. 8º,2.

5.4.1 Prestações efectuadas pelas entidades patronais para regimes obrigatórios de segurança social

• Art. 2º, 8 al. a).

5.4.2 Benefícios imputáveis à utilização e fruição de realizações de utilidade social e lazer

• É necessário que se observem os critérios previstos no art. 40º CIRC.

5.4.3 Prestações relacionadas exclusivamente com acções de formação profissional dos trabalhadores

• Art. 3º, 8, al. c).

5.5 A determinação do rendimento colectável da categoria A: as deduções aos rendimentos do trabalho dependente

5.5.1 A dedução específica dos rendimentos do trabalho dependente

• O ponto de partida da lei é o de que os custos do exercício da actividade profissional são integralmente

suportados pela entidade patronal. O que nem sempre corresponde à realidade.

• O art. 25º prevê as seguintes deduções específicas:

o 75% de 12 vezes o salário mínimo nacional mais elevado (ou o montante das contribuições para a

Segurança Social, se superior)

Só aproveita plenamente aos trabalhadores com salários pouco elevados, sendo que o seu

efeito útil diminui à medida que a remuneração cresce. Isto porque neste montante dedutível

se abrangem as contribuições para a segurança social a cargo do trabalhador.

o Indemnizações pagas pelo trabalhador à sua entidade patronal por rescisão unilateral do contrato de

trabalho sem aviso prévio.

o Quotizações sindicais

Dedutíveis nos termos do art. 25º,1 al.c) CIRS. Existe aqui um estímulo fiscal à

sindicalização, uma vez que o valor dedutível é o montante efectivamente pago acrescido de

50%.

o Despesas de valorização profissional

O valor máximo equivale a 3% de 12 vezes o salário mínimo nacional (162€!)


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Por outro lado, a possibilidade de consideração fiscal de tais despesas acontece no quadro

da dedução global prevista no art. 25º,1 al. a) (a qual é majorada até 75% de 12 vezes o

salário mínimo nacional, desde que a diferença resulte de despesas de valorização

profissional/ e ou pagamento de quotizações para ordens profissionais).

• Assim, os trabalhadores cujas contribuições para a segurança social, só por si,

excedam tal limite (ainda que majorado) ficam, na prática, impossibilitados de

deduzir tal tipo de despesas.

• A lei adoptou o conceito muito restrito de valorização profissional o que leva a que,

por exemplo, a compra de livros não seja considerada – ver art. 25º,4 al. b).

5.5.2 O regime das profissões de desgaste rápido

• Art. 27º CIRS.

5.5.3 Outros benefícios

• Há, ainda, que ter em atenção as normas do Estatuto dos Benefícios Fiscais, as quais isentam de imposto

certos rendimentos do trabalho dependente:

o Art. 16º, 1 EBF – remunerações auferidas por deficientes, dentro de certos limites.

o Art. 35º EBF – remunerações auferidas pelo pessoal ao serviço das missões diplomáticas e

consulares ou de organizações internacionais desde haja reciprocidade.

o Art. 36º EBF – remunerações obtidas por militares e elementos das forças de segurança em missão

de paz ou humanitárias no estrangeiro.

o Art. 37º EBF – remunerações obtidas por cooperantes, em determinadas situações.

o Nota: salvo o caso dos deficientes, o benefício fiscal traduz-se numa isenção com progressividade:

tal rendimento não é tributado, mas o seu valor é tido em atenção para a determinação da taxa

aplicável aos demais rendimentos englobados.

6. Categoria B 6.1 A fusão de rendimentos empresariais e profissionais numa categoria única

• Fusão dos rendimentos do trabalho independente, rendimentos comerciais e industriais e rendimentos

agrícolas.

• Dentro da categoria B, houve, mesmo assim, necessidade de separar os rendimentos profissionais dos

rendimentos empresariais e de entre estes houver ainda necessidade de separar os rendimentos comerciais

e industriais dos rendimentos agrícolas, silvícolas e pecuários.

• A categoria engloba, ainda, os rendimentos provenientes da propriedade intelectual e industrial (bem como

os rendimentos derivados do know how (“provenientes de prestação de informações respeitantes a uma

experiência adquirida no sector industrial, comercial ou científico”), sempre que, em todos os casos, os

rendimentos sejam auferidos pelo seu titular originário, como resulta do art. 3º,1 al.c).

6.2 As normas de incidência quanto aos rendimentos da categoria B – o carácter predominante da categoria B

6.2.1 A definição geral da incidência

• Arts. 3º e 4º CIRS.

• Abrange 3 grupos:


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o Rendimentos decorrentes do exercício de qualquer actividade comercial, industrial, agrícola, silvícola

ou pecuária (art. 3º,1 al. a).

o Rendimentos auferidos no exercício por conta própria de qualquer actividade de prestação de

serviços (art. 3º,1 al. b).

o Rendimentos provenientes da propriedade intelectual ou industrial ou da prestação de informações

respeitantes a uma experiência adquirida no sector industrial, comercial ou científico, quando

auferidos pelo seu titular originário (art. 3º,1 al. c).

• Ver ainda art. 3º, 2 CIRS.

6.2.2 Os actos isolados

• Art. 3º, 3 CIRS.

• Em princípio, a categoria cobre rendimentos que derivam da prática habitual e reiterada daquelas

actividades, ou seja, são imputáveis a uma actividade mais ou menos permanente. É claro, todavia, que o

imposto também tem de incidir sobre ganhos de actos únicos ou isolados, insusceptíveis de repetição, ou

que, como dado de facto, não se repetiram: os rendimentos provenientes desses actos isolados são também

manifestação de capacidade contributiva e terão de ser sujeitos a imposto.

• Condições:

o Não podem representar mais de 50% dos restantes rendimentos do sujeito passivo.

o Os proventos não devem provir de uma prática previsível e reiterada.

Difícil concretização destes conceitos: se praticar mais de um acto no mesmo ano, estamos

perante uma prática reiterada? e a característica da previsibilidade tem algum efeito útil?

Manuel Faustino considera que sim no primeiro caso e que não no segundo.

Xavier de Basto considera que a previsibilidade de uma prática e não previsibilidade de um

acto.

• Os rendimentos têm um tratamento próprio tanto na determinação da matéria tributável e em matéria de

deveres acessórios.

o A principal especialidade está em que não se aplica a sujeitos passivos o regime simplificado de

tributação, apurando-se antes o rendimento líquido por dedução, ao rendimento bruto resultante de

tais actos, das despesas documentadas efectivamente suportadas e não se aplicando a presunção

de existência de um rendimento mínimo que caracteriza o aludido regime simplificado (art. 30º). As

despesas estão limitadas à concorrência do rendimento líquido tributável (art. 33º).

o Em matéria de deveres acessórios, os sujeitos passivos estão dispensado das obrigações previstas

nos arts. 112º e ss, tais como emissão de facturas e recibos de modelo oficial (art. 115º,3) e posse de

livros de registo das operações que efectuam (art. 116º,5).

6.2.3 A inclusão na categoria B dos rendimentos imputáveis aos sócios de sociedades com regime de transparência

fiscal

• Art. 20º,2.

• Esta disposição desconsidera, para efeitos de tributação em IRC, a personalidade colectiva relativamente a

certas sociedades e outras entidades, imputando os respectivos lucros, mesmo que não distribuídos, aos


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sócios ou membros, nos termos que resultarem do acto constitutivo, ou na falta de elementos, em parte

iguais (art. 6º, 1 e 3).

• Art. 20º,4 CIRS – os rendimentos imputados serão da categoria B se a sociedade controlada exercer uma

actividade agrícola, comercial ou industrial, e se integrarão na categoria E, nos restantes casos, em que se

inclui, por exemplo, a actividade financeira.

6.2.4 O carácter predominante da categoria B

• Todos os rendimentos, de todas as naturezas, que se possam imputar à actividade empresarial ou

profissional acabam por ser qualificadas como rendimentos da categoria, integrando-se na respectiva conta

de exploração para efeitos de cálculo do lucro tributável que constitui, em princípio, a matéria tributável da

categoria.

o Exemplo: rendimentos da categoria E e da categoria G, passam a ser enquadrados nesta categoria

quando estamos perante uma actividade empresarial ou profissional.

6.2.5 Momento do nascimento do facto gerador

• Art. 3º,6.

6.3 A determinação da matéria colectável na categoria B

6.3.1 O sistema de contabilidade organizada e o regime simplificado

• O lucro da exploração é a matéria colectável a determinar (art. 29º,1 CIRS).

• O legislador prevê, ao lado do método contabilístico, um método simplificado de determinação da matéria

colectável, dirigido especialmente aos sujeitos passivos de menor dimensão. Este tipo de regimes

simplificados têm múltiplos objectivos:

o Trazer progressivamente o sector informal para a legalidade tributária e diminuir a evasão e fraude

fiscal.

o Diminuir as obrigações acessórias e o esforço administrativo, simplificando fortemente o

procedimento ao nível do contribuinte e o subsequente processo administrativo de registo,

liquidação e cobrança ao nível da Administração fiscal (central e local).

o Lançar os fundamentos de uma evolução gradualista e faseada no sentido da aplicação de regimes

mais evoluídos com base na contabilidade e em regras modernas de apuramento dos resultados.

6.3.2 Contabilidade organizada e regime simplificado: condições de acesso

• O volume de negócios é o factor discriminante entre os dois regimes.

• Regime de contabilidade organizada – este regime é obrigatório para rendimentos empresariais superiores a

150.000€ e profissionais superiores a 100.000€.

• Regime simplificado – é opcional para rendimentos empresariais que não excedam os 150.000€ ou

profissionais que não excedam os 100.000€.

6.3.3 A determinação do rendimento tributável no regime da contabilidade organizada

• Relativamente aos empresários em nome individual com contabilidade organizada, o art. 32º remete, no

essencial, para o CIRC.

• Porém, os sujeitos passivos pessoas singulares estão sujeitos a limitações adicionais quanto à dedutibilidade

de certos encargos na quantificação do seu lucro fiscal (limitações das deduções específicas) – art. 33º CIRS


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o As despesas suportadas com as deslocações e estadas do sujeito passivo e/ou de membros do seu

agregado familiar que com ele trabalhem só são dedutíveis, para efeitos fiscais, até a um máximo

correspondente a 10% dos proveitos da actividade sujeitos a tributação (nº1).

o Caso o sujeito passivo exerça a sua actividade na respectiva habitação, consideram-se dedutíveis

apenas 25% dos encargos com aquela conexos, como sejam rendas ou amortizações, energia, água

e telefone fixo (nº5).

o Não é dedutível o valor das remunerações e outras prestações ou vantagens pagas ou concedidas a

membros do agregado familiar do sujeito passivo que lhe prestem serviços (nº8).

o Apenas são dedutíveis os custos a um veículo automóvel por sujeito passivo e por cada trabalhador

ao seu serviço (nº2).

6.3.4 A determinação do rendimento tributável no regime simplificado

a) características do regime

• Opcional

o Art. 28º,3 CIRS (vd. também, 28º,2).

o Porém, uma vez inserido no regime simplificado, o contribuinte tem de aí permanecer por três anos

(Art. 28º,4 al. b) CIRS).

o Exclusão do regime – art. 28º,6.

• Carácter provisório

o O regime em vigor é pois, supostamente, um regime meramente transitório e, também por tal,

manifestamente grosseiro – Art. 31º,4 CIRS.

• Implica uma presunção dos custos

o A lei apenas presume os custos, aceitando, em princípio, como reais os proveitos apurados pelo

contribuinte (vd. art. 39º).

o Art. 31º, 2 e 5 – a lei presume que os custos fiscalmente relevantes correspondem, respectivamente,

a 80% do rendimento bruto dos comerciantes e industriais e a 30% do rendimento bruto dos

profissionais independentes.

• Presunção de um rendimento mínimo tributável

o O rendimento tributável dos sujeitos passivos integrados no regime simplificado não poderá resultar

inferior a determinado valor (art. 31º,2 in fine) – não pode ser inferior a metade da remuneração

mínima anual.

o RENDIMENTOS ACESSÓRIOS

Situações em que um contribuinte exerce uma actividade empresarial por conta própria de

forma regular mas com reduzida expressão económica, as mais das vezes um mero

complemento de uma actividade principal por conta de outrem, para os quais os proveitos

enquadráveis na categoria B revestem natureza de rendimentos acessórios.

como o regime simplificado implica uma colecta mínima, e estes contribuintes muitas vezes

não têm rendimentos que justifiquem um tal mínimo de obrigação, nem possibilidade de

optar pelo regime de contabilidade organizada, determinou-se que sempre que os


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rendimentos não representarem 50% do valor total dos do sujeito passivo ou agregado

familiar, e os proveitos não ultrapassarem certos valores, a quantificação do rendimento é

feita pelas regras aplicáveis aos actos isolados, portanto, continua a exigir-se o apuramento

dos proveitos e custos reais e não lhes é aplicável a ficção legal da existência de um

rendimento mínimo tributável (não é um regime simplificado) mas tão pouco lhe são exigidos

TOC's (não é contabilidade organizada) – Art. 31º,6.

• Dispensa de algumas obrigações acessórias.

o Art. 116º CIRS.

o o sujeito não carece de contabilidade organizada nem de um Técnico Oficial de Contas, bastam

alguns registos de natureza contabilística, embora na realidade seja muitas vezes necessário ter

outros registos contabilísticos (para se poderem identificar e quantificar outros rendimentos que

determinam a incluir nesta categoria e para se poderem cumprir outras obrigações de IVA) bem

como a emitir factura e/ou recibo, para efeitos de determinação do momento em que ocorre o facto

gerador de imposto (se não houver obrigação de emitir factura, o proveito acontece no momento do

pagamento da importância, se houver o proveito considera-se verificado com o esgotamento do

prazo para emissão da factura, independentemente de se ter ou não pago.

7. Categoria E 7.1 Noção de rendimento

• A determinação do facto gerador do imposto é normalmente feita através de previsões normativas que

procuram abranger todas as modalidades contratuais susceptíveis de ter como consequência a percepção

um dado rendimento.

• Nos rendimentos de capitais, verifica-se uma grande variedade de contratos, existindo, constantemente,

novas formas negociais.

• Assim, o legislador, optou por atender sobretudo ao resultado económico produzido, independentemente do

tipo estrutural de negócio que lhe está subjacente (menor densidade na tipificação que poderá ser entendida

como diminuidora do grau de segurança, mas que, por outro lado, permite um combate mais eficaz à fraude

e evasão fiscais).

• Rendimentos de capitais (art. 5º,1 CIRS) – os frutos e demais vantagens económicas, qualquer que seja a sua

natureza ou denominação, sejam pecuniários ou em espécie, procedentes, directa ou indirectamente, de

elementos patrimoniais, bens, direitos ou situações jurídicas, de natureza mobiliária, bem como respectiva

modificação, transmissão ou cessação com excepção dos ganhos e outros rendimentos tributados noutras

categorias.

o Distinção relativamente a rendimentos da Categoria A – fringe benefits – são tributados como

rendimentos do trabalho [Já no momento da venda serão, à partida, tributados como mais-valias].

o Distinção relativamente aos rendimentos da categoria B – na categoria E estamos perante proventos

passivos que decorrem da exploração passiva de um valor mobiliário (sleeping partner), nisso

diferindo, no núcleo essencial, dos rendimentos da categoria B, onde existe uma exploração activa

de um acervo de bens e/ou trabalho para a obtenção de proventos.


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A categoria B tem um carácter preponderante/ predominante o que conduz a transformar

em rendimentos desta categoria ganhos que, pela sua natureza, têm enquadramento

noutras categorias. Nestes termos, deixam de ser rendimentos de capitais os ganhos

qualificáveis como rendimentos de capitais, quando auferidos no âmbito de uma actividade

profissional ou empresarial. Esses rendimentos passam então a ser considerados como

proveitos da actividade empresarial, cujo resultado irá ser qualificado como rendimento da

categoria B.

Só os rendimentos de capitais obtidos por pessoas singulares fora dos quadros de

actividades profissionais e empresariais serão rendimentos de capitais verdadeiros e

próprios, pertencentes à categoria E.

o Distinção em relação a rendimentos da categoria F – rendimentos prediais, resultantes de activos

mobiliários.

o Distinção relativamente às mais-valias (categoria G):

Carácter residual da tributação de rendimentos de capitais – “com excepção dos ganhos e

outros rendimentos tributados noutras categoriais”. (vd, também, art. 5º,2 al.p)).

Na definição de mais-valias, o legislador recorre a uma técnica definitória que exclui deste

conceito os rendimentos de capitais.

Raciocínio circular – não ajuda, em definitivo, ao enquadramento do rendimento em causa.

• Na esmagadora maioria das situações, os rendimentos da categoria E são monetários, correspondentes à

cedência de disponibilidade de dinheiro. Nada impede, no entanto, que sejam em espécie, procedendo-se,

deste modo, às regras gerais constantes do art. 24º CIRS.

• O art. 5º fala em rendimentos de capitais e não da categoria E, pelo que, nem todos os rendimentos aí

previstos pertencem a esta categoria.

7.2 A concorrência fiscal e a determinação das taxas de incidência

o O estímulo à concorrência fiscal nasce do facto de tender a prevalecer, na tributação das actividades

financeiras, a tributação no país fonte do rendimento, em vez da tributação no país de residência do

beneficiário ou no da sede da sociedade mãe. (é este que tem legitimidade para tributar o world wide

income). No caso dos rendimentos de capitais, o problema resulta principalmente da dificuldade de conhecer

os rendimentos recebidos do estrangeiro pelos residentes, que se traduz muitas vezes na total evasão de

qualquer tipo de imposto.

o No que respeita à tributação de actividades financeiras, observam-se duas tendências comuns:

Os rendimentos de capitais foram progressivamente excluídos da matéria tributável do imposto

progressivo sobre o rendimento pessoal.

Assistiu-se a uma extensão crescente do critério de isenção para os não residentes.

o Efeitos negativos da concorrência fiscal:

Os países de taxa mais alta perdem receitas e capitais – efeitos negativos sobre o emprego, sobre o

crescimento económico e na capacidade de atracção de investimento.


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• Tal pode originar uma descida das taxas abaixo do nível óptimo, obrigando a uma diminuição

da despesa.

Alteração da estrutura das despesas, havendo um incentivo a gastar mais para atrair o capital o que

poderá ter efeitos nas políticas do Estado Social e políticas com fins redistributivos.

Em resumo, na tentativa de defender a receita global, os diferentes países deslocaram o peso da

cobrança dos factores de maior mobilidade para os de menor mobilidade (empresas, trabalho). Tal

traz efeitos negativos no emprego e na equidade e coerência global do sistema.

7.3 Os rendimentos de capitais tributados (análise do art.5º,2 do CIRS)

7.3.1 Juros

• Al. a) – é uma norma de incidência geral, que permite englobar todos os juros. O legislador não se limita a

referir contratos que mais tipicamente servem para a concessão ou obtenção de crédito, mas generaliza a

todos os instrumentos contratuais que produzam um resultado económico idêntico.

o Contratos de mútuo – contrato pelo qual uma das partes empresta à outra dinheiro ou outra coisa

fungível, ficando a segunda obrigada a restituir outro tanto do mesmo género e quantidade (art.

1142º CCiv).

Em princípio, é um contrato oneroso, constituindo a remuneração o juro.

Neste contexto (tributação em IRS) falamos de contratos entre particulares que não façam

deles actividade habitual.

o Abertura de crédito – contrato bancário, em que o banco coloca à disposição de um seu cliente um

certo volume de fundos, por tempo indeterminado, para que o beneficiário utilizar na sua totalidade

ou em parcelas, ficando assim com direito de levantar, os fundos objecto da abertura de crédito.

A inclusão desta norma de incidência no IRS, prende-se com a definição da incidência no

IRC, para determinados sujeitos passivos desse imposto.

O mesmo acontece relativamente às contas correntes14 (als. f e o) que são rendimentos de

capitais que irão caber na categoria B.

o Reporte – contrato constituído pela compra, a dinheiro de contado, de títulos de crédito negociáveis

e pela revenda simultânea de títulos da mesma espécie, a termo, mas por preço determinado, sendo

a compra e a revenda feitas à mesma pessoa (ver art. 477º CCom).

O juro é medido pela diferença entre o preço da venda a contado e da compra a termo,

mostrando que o reporte equivale afinal a um empréstimo de dinheiro, garantido pelos títulos

que são objecto da operação (caso do short-selling na especulação bolsista).

Tratar-se-á de uma situação rara entre pessoas singulares.

As definições de incidência do IRS servem para definir regras de incidência de IRC, razão

que explica por que algumas operações, pouco ou nada praticadas por pessoas singulares,

recebam enquadramento nas normas de incidência de IRS.

14 A conta corrente contabilística apresentará, a débito, as dívidas dos clientes suportadas por notas de honorários. Em contrapartida, reflecte, a crédito, as operações que se traduzem na diminuição das dívidas dos clientes (ver art. 344º CCom).


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o Cessão de créditos - negócio jurídico onde o credor de uma obrigação, chamado cedente, transfere

a um terceiro, chamado cessionário, sua posição activa na relação obrigacional, independentemente

da autorização do devedor, que se chama cedido.

PAULA ROSADO PEREIRA defende que este rendimento não deve ter a natureza de um

rendimento de capitais, uma vez que não dá lugar a uma disponibilidade temporária mas sim

definitiva, de dinheiro ou outras coisas fungíveis. A menos que, estejamos perante uma

cessão temporária de créditos, nas quais o cedente cede crédito por um determinado prelo

mas volta a adquiri-lo ao cessionários, decorrido um prazo estabelecido por preço superior (a

diferença entre os aludidos preços constitui a remuneração do cessionário) – não é possível

enquadrá-los na categoria G, e o art.5º,9 é muito claro, pelo que esta discussão é

meramente académica.

• Als. a) a g) - Estamos perante situações em que se verifica a remuneração do investimento a crédito, tendo

como paradigma o juro, sendo o negócio jurídico de base o mútuo ou outro de efeito económico equivalente:

o Depósitos à ordem ou a prazo – reveste a natureza de um verdadeiro contrato de mútuo, podendo o

banco pode utilizar livremente a quantia depositada. O motivo que leva o cliente a depositar o

dinheiro no banco é não só por uma questão de segurança mas também investir tal quantia.

o Suprimentos – empréstimos feitos às sociedades pelos respectivos sócios.

o Títulos de dívida pública - ex. Os certificados de aforro.

o Obrigações emitidas por sociedades.

o Juros de mora – que são tributados, mesmo que se utilize a taxa supletiva, sendo vistos, para efeitos

fiscais, com carácter remuneratório.

• A tributação dos juros pode ser feita de dois modos:

o Sujeição do rendimento a uma taxa liberatória de 20% nos termos do art. 71º,3 al.a) CIRS.

o Possibilidade de englobamento prevista no art. 71º,6 al. c) CIRS. Neste caso, a retenção na fonte é

tida como antecipação do cumprimento.

7.3.2 Lucros

a) Lucros distribuídos (als. h, i, l)

• Exemplos:

o Dividendos – remuneração que um investidor aufere pela sua participação no capital de uma

sociedade (em proporção do capital investido em acções ou quotas) [situação de incerteza e

o Pagamento do excesso – em caso de dissolução de uma sociedade (al. i).

o Rendimentos auferidos pelo associado na associação em participação e na associação à quota:

Associação em participação – contrato pelo qual alguém associa outra pessoa à actividade

económica, ficando esta com direito a participar nos respectivos lucros.

Associação à quota – o sócio de uma sociedade, como contrapartida de determinada

prestação feita por outrem, compromete-se a entregar a este a totalidade ou parte dos lucros

resultantes de tal participação.

• O problema da dupla tributação económica:


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o Conceito: uma situação de concurso de normas, isto é, uma situação em que o mesmo facto

tributário se integra na hipótese de incidência de duas normas tributárias diferentes, o que implica,

de um lado, a identidade do facto tributário e, do outro, a pluralidade de normas tributárias.

Exige três identidades:

• Identidade do objecto

• Identidade do imposto - não nos devemos guiar por critérios formais rígidos,

considerando que a mesma se verifica quando haja uma identidade substancial. Por

exemplo, aqui o que é necessário é que dos aspectos materiais e bases de cálculo

ou de outras características resulte uma analogia substancial.

• Identidade do período de tributação – apenas releva em sede de impostos

periódicos, como é o caso dos impostos sobre o rendimento e dos impostos sobre o

património detido.

o Os lucros da sociedade são tributados em sede de IRC e depois os lucros distribuídos voltam a ser

tributados em sede IRS.

• A possibilidade de opção por uma taxa liberatória ou pelo englobamento

o Taxa liberatória – retenção na fonte de 20%.

o Englobamento (parcial) – Art. 40º-A + 71º,3 al.c) CIRS – são considerados apenas 50% do valor dos

lucros distribuídos.

b) Rendimentos das unidades de participação em fundos de investimento (al. j)

o Fundo de investimento – instituições que têm como fim o investimento colectivo de capitais obtidos junto do

público, cujo funcionamento se encontra sujeito a um princípio de divisão de riscos e à prossecução do

exclusivo interesse dos participantes.

o Tributação é feita toda ao nível dos fundos.

c) Royalties (als. m e n)

o Noção – remunerações de qualquer natureza recebidas em contrapartida da utilização, ou concessão do

direito de utilização, de direitos de autor sobre obras literárias, artísticas ou científicas, incluindo filmes

cinematográficos e suportes lógicos, patentes, marcas registadas, desenhou ou modelos, planos, fórmulas

ou processos secretos, ou em contrapartida de informações relativas à experiência adquirida no domínio

industrial, comercial ou científico (Art. 2º da Dir. 2009/43/CE).

o Al. m) - Rendimentos provenientes da cessão ou utilização temporária de direitos de propriedade industrial e

de know-how quando não auferidos pelo titular originário.

o Al. n) - Rendimentos decorrentes do uso ou da concessão do uso de equipamentos de vária natureza.

o Rendimentos de assistência técnica – Apenas a assistência técnica que tenha natureza meramente

acessória, em relação ao objecto principal do contrato (transmissão de know-how, modelo ou patente) e que,

ao mesmo tempo, seja prestada em íntima ligação com a transmissão de know-how ou de outra realidade

tributável em sede de royalties.

7.4 A exigibilidade do IRS quanto aos rendimentos de capitais – momento a partir do qual ficam sujeitos a tributação

os rendimentos da categoria E (art. 7º CIRS)


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7.4.1 Princípio geral

o A exigibilidade do imposto dá-se no momento do vencimento, ou da presunção do vencimento (para os

rendimentos presumidos), ou da colocação à disposição do seu titular, ou da liquidação ou desde a data do

apuramento do respectivo quantitativo.

Momento do vencimento – aplica-se aos juros de mútuos, depósitos, aberturas de crédito,

rendimentos de títulos de dívida, aos juros e outras remunerações de suprimentos, aos juros de

mora.

• Juros que se contam dia a dia.

• Têm dois destinatários possíveis: o substituto e o substituído. Caso se trate de uma situação

de retenção na fonte, o atraso no pagamento do juro em relação à data de vencimento, não

implica o protelamento do nascimento da obrigação fiscal.

Colocação à disposição – lucros distribuídos e rendimentos de operações equiparadas, tal como aos

rendimentos das unidades de participação.

Liquidação das operações – aplicação em relação aos swaps.

• Produto financeiro derivado.

• Swaps cambiais – dupla operação cambial através da qual se realiza uma venda e uma

compra simultâneas da mesma divisa à mesma entidade, sendo uma das operações à vista e

outra a prazo. Assim, uma divisa é vendida inicialmente a uma taxa de câmbio à vista, e

simultaneamente recomprada à mesma entidade pela taxa de câmbio já fixada. Trata-se de

operações de curto prazo, sem risco cambial, onde não se verificam quaisquer pagamentos

intercalares. O rendimento obtido é constituído pela diferença entre as taxas de câmbio à

vista e a prazo, que reflecte os diferenciais das taxas de juro do par de moedas envolvido na

operação.

• Swaps de taxa de juro – são contratos pelos quais se permutam empréstimos na mesma

moeda com juros de condições diversas (taxa fixa ou variável), até um dado vencimento. Os

juros são calculados com base num capital que geralmente serve apenas de referência, pelo

que não é necessariamente existente nem precisa de ser objecto de permuta. As partes

limitam-se, por isso, a trocar as suas condições de acesso ao mercado financeiro, resultando

do contrato unicamente fluxos de pagamentos, pelos valores líquidos correspondentes, que

têm por base de cálculo a aplicação das taxas de juro acordadas a um capital meramente

teórico. Os pagamentos poderão ser periódicos ou de prestação única, nos dois sentidos, ou

apenas num, pela sua diferença líquida.

• Swaps de taxa de juro e divisas – são contratos pelos quais, as partes acordam em trocar

numa data fixa determinados montantes de divisas distintas, fazendo reembolsos ao longo

do tempo, de acordo com as regras que determinam o pagamento de juros e a amortização

de capital. Ocorre assim a permuta dos encargos de duas dívidas (capital e juros)

estabelecidas em divisas diferentes, verificando-se necessariamente a troca dos capitais

envolvidos no final da operação e normalmente – mas não necessariamente – também no


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seu início. Tudo se passa como se ocorresse entre as duas partes assunções liberatórias de

dívidas, de uma forma cruzada, em que cada devedor se substitui ao outro em relação ao

credor originário.

7.5 Determinação do rendimento líquido: a ausência de deduções e as presunções relativas a rendimentos de

capitais (art. 6º CIRS)

o Visam prevenir fraudes, onde há risco de ocultação de rendimentos e facilitar o ónus da prova.

o São ilídiveis nos termos do art. 73º LGT.

8. Categoria F 15 8.1 Incidência Objectiva (8º CIRS)

o Na categoria F tributam-se os rendimentos prediais, as rendas dos prédios rústicos, urbanos ou mistos

pagas ou colocadas à disposição dos respectivos titulares (8º/1), excluindo a “renda imputada” à

propriedade dos prédios, correspondente à utilidade ou ao valor locativo dos prédios ocupados pelos

proprietários, porque embora dantes assim fosse, quando na reforma fiscal de ’89 se passou do sistema de

tributação celular para o da tributação sintética decidiu-se englobar apenas as rendas efectivas no imposto

único, criando um imposto autónomo (antes a Contribuição Autárquica, hoje o IMI) a incidir sobre o valor dos

impostos e seria a base das receitas tributárias das autarquias municipais.

o Conceito fiscal de prédio: como não podemos seguir o conceito corrente da palavra (de edifício ou casa) e o

CIRS não define o que é prédio, RUI MORAIS diz que numa interpretação sistemática devemos socorrer-nos

(a) da noção contida no 2º/4 CIMI, segundo o qual prédio é cada fracção autónoma, no regime de

propriedade horizontal, havendo assim um elemento físico que pode corresponder a diversas realidades

(fracção de terreno; fracção de terreno + construções nele implantadas, como águas; edifícios, construções e

outras realidades jurídicas distintas do terreno onde estão implantas, em virtude p. ex. da existência de um

direito de superfície), (b) do 8º/3 e 4 CIRS, onde se consideram prédios os prédios rústicos, urbanos, mistos

e as construções (todo o bem móvel assente no mesmo local por período superior a doze meses (em

consonância com o 3º/2 CIMI que diz que os edifícios ou construções são havidos como el. integrante do

prédio se, mesmo sendo móveis, estiverem assentes ou incorporados no prédio com carácter de

permanência, estando afectos a fins não transitórios, o que se presume se estiverem assentes no mesmo

local por período superior a um ano) ou o bem móvel que que esteja assente num bem do domínio público

(numa realidade que não é prédio).

o Conceito fiscal de renda (8º/2): como sempre que nas leis fiscais se empreguem termos próprios de outros

ramos do direito tais termos valerão com o sentido que têm nesse ramo do direito, salvo se da lei decorrer

coisa diferente (11º/2 LGT), o legislador fiscal teve de ser cauteloso ao usar a palavra renda, que já tem um

sentido técnico no direito civil, no direito do arrendamento, e redefiniu-a para efeitos fiscais através das seis

alíneas do artigo 8º/2, segundo o qual a renda corresponde …

o Às importâncias relativas à cedência do uso do prédio ou de parte dele e aos serviços relacionados com

aquela cedência: conceito básico, que não descura entre as diferentes causas da cedência (embora a mais

15 Autoria de Rita Soares


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frequente seja a celebração de um contrato de arrendamento), e incli também serviços conexos com essa

cedência (p. ex. serviços de portaria ou segurança que sejam fornecidos pelo senhorio);

o Às importâncias relativas ao aluguer de maquinismos e mobilários instalados no imóvel locado: tal destina-se

a evitar tentações de fraude através da separação do preço da locação dos maquinismos e mobiliários da

renda, tributável na categoria F, pois é suposto a renda de espaços mobilados constituir a renda total, não

compensando separar e documentar separadamente a importância devida pela ocupação do espaço nu da

devida pela ocupação pelo aluguer do mobiliário, para minimizar os r. da F;

o Às rendas da sublocação, cujo titular tem apenas um direito obrigacional sobre o prédio, que só são

tributáveis pela diferença auferida, pelo sublocador, entre a renda recebida do subarrendatário e a paga pelo

senhorio: assim só se tributa o sublocador quando a renda que este obtém é superior à que paga ao

senhorio, e só se tributa pela diferença, tratando a renda paga ao senhorio como um custo da sublocação:

XAVIER DE BASTO critica esta opção, porque a renda paga ao senhorio não pode ser encarada como um

custo duma actividade económica consistente em arrendar prédios para depois os subarrendar (caso em

que, aliás, estaríamos perante rendimentos da categoria B, se auferidos por pessoas singulares), porque (i)

estes são na verdade arrendamentos que resultam da exploração passiva de um bem imóvel, de uma

utilização do prédio para finalidades não directamente produtivas, (ii) embora seja certo que a renda da

locação é um custo da utilização do prédio pelo locatário-sublocador, e corresponde a uma perda de

utilidade do prédio por parte do sublocado, esta utilização não é de per si tributada no sistema vigente que,

como vimos, apenas tributa rendimentos efectivos, não tendo assim justificação racional nos quadros do

regime actual de imposição dos rendimentos prediais. A solução introduz, aliás, uma desigualdade de

tratamento entre arrendatários que sublocam os seus espaços e os que não o fazem, ora veja-se o exemplo:

Ex.: A e B, inquilinos, pagam 300€ de renda por um espaço idêntico ao que C ocupa na qualidade de

proprietário, e A subloca parte do espaço arrendado e recebe 150€ de renda da sublocação. B

pagará, mas A e C não pagarão qualquer imposto a título de imposto de rendimento: C porque

ocupa casa própria e não recebe qualquer renda pela mesma, A porque o valor de renda de

sublocação é inferior à renda de locação que ele próprio suporta, mas ainda assim recebe um valor

monetário que não é tributado, ao contrário de B que não recebe esse valor e é tributado pela renda

que paga. Se, noutra hipótese, B decidir também sublocar o espaço e receber da sublocação uma

renda de 350€, ele será apenas tributado por 50€, porque se considera equivocamente que a renda

paga pelo sublocador devido ao arrendamento é um custo que vai ser abatido ao valor da renda da

sublocação para definir o imposto predial (mas essa renda só seria custo se estivesse integrada

numa actividade económica, e então tratar-se-iam de r. da B)

o Às importâncias recebidas pela cedência do uso, total ou parcial, de bens imóveis para quaisquer fins

especiais (que não o da ocupação do seu interior para habitação ou exercício de activ. económica), mesmo

os que não põem em causa a continuação do normal uso do prédio, como a instalação num terreno/telhado

de um edifício de antenas de sistemas de comunicação móveis ou painéis publicitários.

o Às importâncias relativas à cedência de uso de partes comuns de prédios em regime de propriedade

horizontal, pois embora as partes comuns destes se destinem a ser fruídas pelos condóminos numa


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utilização comum, nada impede que estes decidam, através de procedimento próprio, ceder o uso a terceiros

ou em exclusivo a um deles (a contrapartida desta cedência será considerada renda)

o Às importâncias recebidas pela constituição, a título oneroso, de direitos reais de gozo temporário sobre um

imóvel, ainda que vitalícios, como p. ex. o DR de habitação periódica ou time-sharing, em que o mesmo

prédio ou fracção é propriedade de pessoas diferentes em períodos diferentes do ano, ou até, segundo

XAVIER DE BASTO, os direitos de habitação turística, que são DO de habitação periódica.

8.2 Deduções específicas (art. 41 CIRS)

o Como economicamente só tem sentido tributar rendimentos líquidos (acréscimos patrimoniais a que foram

abatidos os encargos necessários para os produzir e manter íntegra a fonte produtora), e como dar de

arrendamento impõe que o senhorio suporte, por força da lei ou do contrato, determinados custos, a lei

aceita como dedutíveis aos rendimentos prediais brutos (41º):

As despesas de manutenção e de conservação do prédio, na medida em que estas hajam sido

efectivamente suportadas pelo senhorio (salvo se este for o sublocador – v. 41º/3) e se encontrem

documentalmente provadas: é uma definição larga que não estabelece limitações respeitantes à

natureza das despesas (segundo RUI MORAIS a distinção entre despesas de manutenção ou de

conservação perdeu o seu interesse, mas a distinção entre estas e as despesas de valorização –

realização de benfeitorias – tem interesse, pois não são dedutíveis, constituem apenas um novo

investimento predial que pode no futuro gerar maior r. e podem reflectir-se no IMI e IMT), e as únicas

duas exigências feitas justificam-se plenamente — mesmo a segunda, que representa uma evolução

relativamente ao regime original do CIRS, onde havia uma dedução presumida de 15% a 20% do

rendimento, admitindo-se dedução mais elevada se os encargos de conservação e manutenção

fossem provados documentalmente; XAVIER DE BASTO considera a solução actual mais adequada

pois não se vislumbrava um motivo para aquele prémio cego aos rendimentos prediais, uma vez que

só interessa premiar quem de facto conserva os prédios, consentindo-lhe que os seus encargos não

contem para a determinação do RL.

Perdas eventualmente apuradas na categoria: teoricamente, quando as obras de conservação de um

prédio arrendado conduzissem a rendimentos negativos para o proprietário ou usufrutuário (o que

não era difícil, tendo em conta a exiguidade do valor de algumas rendas), seria possível deduzi-las

aos rendimentos positivos das outras categorias, numa soma algébrica digna de um imposto único;

porém, esta comunicabilidade das perdas não existe, estas perdas só se podem reportar por cinco

anos, deduzindo-se às rendas futuras líquidas da categoria F nos próximos cinco anos (55º/2 CIRS) –

XAVIER DE BASTO é da opinião de que tal não faz sentido num imposto de carácter sintético como o

IRS, onde se visa o r. global líquido; e o RELATÓRIO DA COMISSÃO PARA O DESENVOLVIMENTO

FISCAL sugeriu a admissão da comunicabilidade das perdas desta categoria, com alguns limites

quantitativos, mas desde 2002 tal não foi seguido.

8.2.1 Contraposição da dedução das despesas de manutenção e conservação (41º/1) com a bonificação das

despesas relacionadas com a reabilitação dos imóveis arrendados passíveis de actualização faseada das rendas


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o (71º/4-b) EBF, onde se permite a sua dedução em mais de 100%, i. é, 30% dos encargos suportados são

dedutíveis à colecta até ao limite de 500€): a dedução ao RB (a título de dedução específica) e a dedução à

COLECTA (a título de benefício fiscal) têm efeitos diferentes, já que a dedução ao RB pode conduzir ao

apuramento de prejuízos que só se podem reflectir na categoria F, mas a dedução à COLECTA consiste, até à

concorrência daquela, numa efectiva diminuição do imposto no ano da dedução, independentemente do r.

que o tiver gerado.

o O imposto municipal sobre imóveis (IMI) que tenha incidido sobre os móveis cujas rendas sejam objecto de

tributação: o imposto anual considera-se um custo da obtenção do rendimento líquido e como tal não deve

ser contado como rendimento líquido — NOTE-SE o problema da dedução do IMI:

Quando o IRS foi introduzido e se determinou que só seriam tributados na categoria F os prédios

realmente arrendados (abandonando a tributação da titularidade de imóveis não arrendados através

de um rendimento ficcionado), criou-se paralelamente a CA IMI, a incidir sobre o valor patrimonial

de todos os prédios, arrendados ou não, o que criou um fenómeno de dupla tributação económica

dos imóveis dados ao arrendamento, cujos agentes eram tributados pelo IMI que incidia sobre o

valor do bem que dava origem ao rendimento, e pelo IRS que incidia sobre o rendimento efectivo;

Em 1989 o legislador decidiu eliminar totalmente essa dupla tributação para pessoas singulares,

admitindo a dedução do montante da CA à colecta do IRS gerada pelas rendas obtidas pelo prédio

em causa [a CA relativa a prédios cujos rendimentos tivessem sido englobados para efeitos do IRS

era deduzida à colecta do imposto, mas só na parte dessa colecta que fosse proporcional ao

rendimento líquido da categoria F], o que evitava a incidência dos dois impostos, mas à custa da

perda de receita no imposto do Estado, o que XAVIER DE BASTO diz que representava uma

integração dos dois impostos (concedendo em IRS uma dedução relativa à CA) quando no plano

técnico a diferente natureza dos impostos expurgava de sentido aquela integração, uma vez que a

CA se fundava no pp. do benefício (representava um custo dos serviços públicos municipais), e não

havia porque dar aos "compradores" do serviços compensação em IRS, assente na CC

Hoje em dia o IMI passou a ser uma dedução específica da categoria F, sendo assim um custo a

deduzir ao rendimento bruto, para efeitos da determinação da matéria colectável da categoria F, o

que XAVIER DE BASTO diz ser a solução natural e imposta pela natureza económica do IMI, que

realmente reduz o rendimento líquido dos prédios, pois constitui uma despesa necessária para

produzir o rendimento, sendo um encargo a deduzir ao rendimento bruto como os demais, mas RUI

MORAIS considera que só é formalmente correcto, pois continua a resultar numa dupla tributação,

de tipo jurídico (onde há identidade do sujeito, em razão de impostos de natureza diferente) e numa

excessiva penalização fiscal da obtenção de rendimentos prediais,

Em caso de fracções autónomas de prédios em regime de propriedade horizontal, deduzem-se, a par

das outras despesas do locado, os encargos de conservação, fruição outros que, nos termos da lei

civil, o condómino esteja obrigado a suportar, se estes tiverem sido efectivamente suportados e se

encontrarem documentalmente provados.


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Toda e qualquer dedução é negada ao sublocatário: talvez por o legislador considerar que este já

beneficiou demais com a medida de tributação de que goza, embora XAVIER DE BASTO sustente

que teria mais sentido não adoptar aquela medida mas admitir a dedução de despesas de

conservação e manutenção que se provassem efectivamente suportadas pelo sublocador.

9. Categoria G 9.1 Composição e designação

• Estamos perante uma categoria com carácter residual algo que se pode retirar da leitura do art. 9º CIRS onde

se lê desde que não considerados rendimentos de outras categorias.

• É possível sistematizar a incidência, quanto aos rendimentos desta categoria, em três tipos: as mais-valias,

os ganhos de certos jogos e ainda incrementos patrimoniais residuais (indemnizações, importâncias auferidas

por assunção de obrigações e de não concorrência e acréscimos patrimoniais não justificados).

9.2 Incrementos patrimoniais residuais

9.2.1 Indemnizações

• Art. 9º, 1 al. b) CIRS.

• Não são consideradas:

o As indemnizações recebidas ao abrigo do contrato de seguro nem as indemnizações por dano

emergente, desde que comprovados.

o As indemnizações por danos não patrimoniais fixadas por decisão judicial ou arbitral ou resultantes

de transacção.

• São tributáveis as indemnizações pelo lucro cessante, que se destinam a ressarcir os benefícios líquidos

deixados de obter em consequência da lesão.

o Nota: Se se tratarem de indemnizações que seriam auferidas nos quadros de uma actividade

profissional e empresarial, ao abrigo do princípio da preponderância tomam a natureza de

rendimentos profissionais e empresariais da categoria B.

9.2.2 Importâncias auferidas por assunção de obrigações de não concorrência

• Art. 9º, 1 al.c).

9.2.3 Os acréscimos patrimoniais não justificados

• São 3 os fenómenos tributários que podem originar incrementos patrimoniais não justificados:

o Existência de factos concretamente identificados através dos quais seja patenteada uma capacidade

contributiva significativamente maior do que a declarada (art. 88º, al. d) LGT).

o Existência de uma divergência não justificada de, pelo menos, um terço entre os rendimentos

declarados e o acréscimo de património ou o consumo evidenciados pelo sujeito passivo no mesmo

período de tributação (art. 87º, al. f) LGT), caso em que o incremento patrimonial não justificado será

a diferença entre o acréscimo de património ou o consumo evidenciado e os rendimentos declarados

pelo sujeito passivo no mesmo período de tributação, amenos que por aplicação dos critérios da

avaliação indirecta a administração possa fixar um rendimento superior nos termos do art. 89º-A, 5

LGT.


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o Existência de manifestações de fortuna constantes da tabela prevista no art. 89º-A LGT, quando falte

a declaração do contribuinte ou este declare rendimentos que mostrem uma desproporção superior

a 50% para menos, não justificada, em relação ao rendimento-padrão definido pela tabela (art. 89º-A,

1 LGT), caso em que o acréscimo patrimonial não justificado se mede pelo valor do rendimento-

padrão, podendo a administração fixar rendimento superior por aplicação dos critérios da avaliação

indirecta.

9.3 Os ganhos de jogos e de concursos

• Art. 9º,2 CIRS.

• Aplicação de uma taxa liberatória, sendo o único caso em que não é possível proceder ao englobamento.

• Estão sujeitos a uma taxa de 35% -art. 71º,2 al. b).

9.4 As mais-valias

9.4.1 O conceito de mais-valia e a problemática geral da tributação das mais-valias

• Estão em causa ganhos resultantes da alienação de um bem económico, na medida em que esta alienação

não constitui objecto específico de uma actividade empresarial.

9.4.2 As mais-valias tributáveis em IRS: selectividade e princípio da realização

• Selectividade – a lei faz, no art. 10º CIRS, um elenco exaustivo de factos geradores de imposto. Assim, só as

mais-valias da lista exaustiva são tributáveis (numerus clausus).

o É possível considerar a existência de 5 grupos:

Mais-valias imobiliárias, a que se referem a primeira parte da alínea a) e d).

Mais-valias resultantes da afectação de quaisquer bens do património particular,

mencionadas na segunda parte da alínea a).

Mais-valias de partes sociais e valores mobiliários (al. b).

Mais valias relativas à propriedade intelectual, à propriedade industrial e ao know how,

quando o transmitente não é o seu titular originário (al. c).

Mais-valias de instrumentos financeiros derivados e outros valores mobiliários e produtos

financeiros de novo tipo (als. e, f e g).

• Princípio da realização – a incidência supõe a realização da mais-valia. Não é o simples aumento do valor

dos activos em que se materializam que constitui o facto gerador.

9.4.3 As exclusões de incidência

a) Acções detidas por mais de 12 meses e obrigações e outros títulos de dívida

• Art. 10º,2 CIRS.

o Al. a) – exclui-se da tributação as mais-valias realizadas na transmissão de acções detidas pelo seu

titular durante mais de 12 meses.

Para além desta vantagem, o art. 43º,4 al. d) determina a aplicação das regras FIFO (first in

first out) presumindo-se que as acções alienadas foram as adquiridas há mais tempo.

o Al.b) – prevê a exclusão para mais-valaias realizadas em obrigações e outros títulos de dívida.

• Esta exclusão de tributação constitui uma solução extrema que viola frontalmente os princípios da equidade

tributária, prossegue unilateral e exclusivamente objectivos de fomento do mercado de capitais, sem


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garantias de ser, a esse respeito, efectiva e introduz distorções injustificáveis no tratamento fiscal das

alienações de participações sociais.

b) Mais-valias realizadas na alienação de imóveis destinados à habitação, com reinvestimento do valor da

realização em imóveis com o mesmo destino

• Art. 10º,5.

• A não tributação é proporcional ao reinvestimento, ou seja, na medida em que o montante obtido na venda

da primitiva habitação tiver sido utilizada ma aquisição de nova habitação. Significa isto que se o preço pago

pelo novo imóvel for financiado por outras vias, o valor do reinvestimento a considerar será apenas a

diferença entre o preço pago e o do empréstimo bancário; se o novo imóvel for de preço inferior ao alienado,

haverá apenas um reinvestimento parcial.

• Ver art. 10º,5 e 6 – que determina os prazos em que deve ter lugar o reinvestimento.

c) Permuta de partes sociais

• Art. 10º,8.

9.4.4 Definição do momento da tributação e do ganho sujeito a imposto

a) O momento da tributação

• Art. 10º,3 – os ganhos consideram-se obtidos no momento da prática dos actos previstos no número 1 com

as excepções previstas nas als. a) e b) deste número.

b) Definição do ganho sujeito a imposto

• Art. 10º,4.

• Em termos gerais, a mais-valia é um ganho que se materializa na diferença entre o valor por que um activo

entrou no património individual e o valor por que dele saiu por força de um acto de disposição ou outro facto

que, segundo a lei, constitua a realização da mais-valia.

9.5 Determinação do rendimento líquido da categoria G

9.5.1 Incrementos patrimoniais que não sejam mais-valias

• Vd. art. 42º CIRC.

9.5.2 Mais-valias – determinação do valor líquido: englobamento e tributação por taxa especial; valor aquisição; valor

de realização; correcção monetária – arts. 43º a 52º CIRS

9.6 O regime fiscal das mais-valias

9.6.1 As mais-valias prediais

• Ganhos previstos no art. 10º,1 als. a) e d).

• Do seu regime fiscal avultam os seguintes traços fundamentais

o O saldo anual, positivo ou negativo, destes ganhos é objecto de englobamento obrigatório, mas só

por metade do seu valor (art. 43º,2 CIRS).

o As mais-valias realizadas em imóveis destinados à habitação própria e permanente do sujeito

passivo não serão tributadas se, em prazo não superior a 36 meses, se verificar o reinvestimento do

valor de realização (deduzido da amortização do eventual empréstimo contraído para a aquisição do

imóvel de partida) em outro imóvel com o mesmo destino, quer se trate de aquisição directa do

imóvel, ou aquisição de terreno para construção de imóvel, ou construção ou ampliação ou


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melhoramento de outro imóvel, desde que situados em território nacional ou em Estado-membro da

UE (art. 10º, 5 al.a).

o Também são excluídas de tributação as mais-valias realizadas em imóveis destinados à habitação

própria e permanente do sujeito passivo, se o reinvestimento do valor de realização (deduzido da

amortização do eventual empréstimo contraído para aquisição do imóvel de partida) em outro imóvel

com o mesmo destino for efectuado nos doze meses anteriores e o imóvel se situar no território

nacional, quer se trate de aquisição directa do imóvel, ou aquisição de terreno para construção de

imóvel, ou construção ou ampliação ou melhoramento de outro imóvel (art. 10º,6).

o As mais-valias consideram-se obtidas no momento da alienação dos prédios, a menos que antes se

tenha operado a tradição ou posse dos imóveis, a qual tornará o imposto exigível (art. 10º,3).

o A mais-valia relevante para efeitos de IRS é constituída pela diferença entre o valor de aquisição e o

valor de realização (art. 10º,4 al.a).

o O valor de realização será, em princípio, o valor da contraprestação, prevalecendo, todavia, quando

superior, o valor por que os bens houverem sido considerados para efeitos de IMT (arts. 44º,1 al.f e 2

CIRS).

o O valor de aquisição, quando a título gratuito, será o que tiver sido considerado para efeitos de

imposto sucessório, hoje imposto do selo sobre transmissões gratuitas ou será apurado segundo as

regras desse imposto (art. 45º CIRS).

o O valor de aquisição, quando a título oneroso, é o que tiver servido para liquidação do IMT (art.

46º,1).

o O valor de aquisição será corrigido pelo coeficiente de correcção monetária, sempre que tenham

decorrido mais de 24 meses entre a data de aquisição e realização (art. 50º CIRS).

o Ao valor de aquisição acrescerão encargos com a valorização do imóvel, comprovadamente

suportados nos últimos cinco anos e, bem assim, as despesas necessárias e efectivamente

praticadas, inerentes à aquisição e à alienação (art. 51º CIRS).

9.6.2 As mais-valias resultantes de afectação de quaisquer bens do património particular a actividade empresarial e

profissional exercida em nome individual pelo seu proprietário

• São os ganhos (e perdas) previstos na segunda parte do art. 10º,1 al. a)

• Traços fundamentais:

o É tributável o ganho realizado em quaisquer bens do património particular que forem afectados a

actividade empresarial e profissional exercida em nome individual pelo seu proprietário.

o O saldo positivo ou negativos destes ganhos é objecto de englobamento obrigatório, mas só por

metade do seu valor.

o O ganho (ou perda) não se considera obtido no momento da afectação, mas sim no momento da

ulterior alienação de bens (ou de evento equiparado).

o A mais-valia (ou menos valia) relevante para efeitos de IRS é constituída pela diferença entre o valor

de aquisição e o valor de realização.

o O valor de realização é o valor de mercado dos bens à data da afectação.


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o Não é admitida correcção monetária.

9.6.3 Mais-valias resultantes da alienação onerosa de partes sociais (e operações equiparadas) e outros valores

mobiliários.

• Estão previstas no art. 10º,1 al.b).

• Principais traços do regime:

o Estão excluídas da tributação as mais-valias realizadas em obrigações e em acções detidas pelo seu

titular por mais de 12 meses; só as mais-valias de acções detidas por não mais de 12 meses e as

das restantes participações sociais são tributáveis (art. 10º, 2 al.a) CIRS).

o Estão excluídas de incidência as mais-valias realizadas em consequência da operação de permuta

de partes sociais.

o Para o efeito de determinar a duração do período de detenção das acções, vale uma regra FIFO,

considerando-se que as acções alienadas são as mais antigas (art. 43º,4 CIRS).

o O valor da aquisição dos valores cotados em bolsa é o custo documentalmente provado ou, na sua

falta, o da menor cotação verificada nos dois anos anteriores à data da alienação, salvo se outro

menor não tiver sido declarado (art. 48º, al. a).

o O valor de aquisição de quotas e valores mobiliário não cotados em bolsa é o custo

documentalmente provado ou, na sua falta, o respectivo valor nominal (art. 48º, al. b) CIRS).

o O valor de aquisição de valores mobiliários adquiridos ao abrigo de planos de opção estabelecidos

por entidades patronais a favor de trabalhadores ou órgãos de gestão é o valor do bem no momento

do exercício da opção e o valor de realização de título que tenham sido alienados ao abrigo de

opções de venda que façam parte daqueles planos é o valor fixado ou, na sua falta, o valor de

mercado.

o Não há englobamento obrigatório do saldo anula, que está sujeito à aplicação de uma taxa especial

de 10% (art. 72º,4 CIRS); o sujeito passivo pode optar pelo englobamento que será, então, total (art.

72º, 6 e 8 CIRS).

o Não é admitida a correcção monetária, mas ao valor de aquisição acrescem as despesas necessárias

e efectivamente praticadas, inerentes à alienação (art. 50º CIRS e 51º CIRS).

o A remição de partes sociais e a sua amortização com redução do capital, bem como o valor atribuído

aos associados em resultado da partilha que não seja considerado rendimento de capitais, têm o

mesmo regime fiscal da alienação onerosa das partes sociais.

9.6.4 Mais-valias resultantes da alienação onerosa da propriedade intelectual ou industrial ou de experiência

adquirida no sector comercial, industrial ou científico, quando o transmitente não seja o seu titular originário.

• Art. 10º,1 al.c).

• São incluídas no saldo anual de englobamento, mas apenas por metade do seu valor

• Não é admitida a correcção monetária, mas ao valor da aquisição acrescem as despesas necessárias e

efectivamente praticadas inerentes à alienação.

9.6.5 Mais-valias resultante de operações relativas a instrumentos financeiros derivados – art. 10º, 1 als. e), f) e g).


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10. Categoria H16 10.1 Conceito de Pensões – art.11º CIRS:

o engloba pensões de aposentação ou reforma, invalidez, sobrevivência e outras de idêntica natureza (mas não

as pensões de sangue, segundo o Ac. 308/2001 TC) pagas por entes públicos ou privados (segurança social

ou companhias de seguros); pensões de alimentos; rendas temporárias ou vitalícias e outras de natureza

idêntica; (b) sujeita estes rendimentos a um tratamento mais favorável porque considera que os seus titulares

estão numa situação de especial vulnerabilidade e, por regra, sofreram uma diminuição do rendimento até

então auferido que justifica a obtenção destas pensões (embora prevaleça hoje a ideia de que as pensões

não merecem um tratamento mais favorável do que os rendimentos da categoria A, uma vez que são

rendimentos obtidos por trabalho prestado no passado).

10.2 Deduções específicas - arts 53º e 54º

o Aos rendimentos brutos da categoria B auferidos por cada titular (por cada filho, por exemplo, numa pensão

de alimentos) deduzem-se os valores abaixo previstos, mas apenas relativamente a rendas que se destinem

a:

(a) 53º/1 estipula a isenção de tributação das pensões cujo rendimento bruto não ultrapasse o valor

de 6.000€, pois nestas o valor da dedução específica será igual à do próprio rendimento bruto (6.000

– 6. 000);

(b) 53º/2 e 5 determinam que para os RBs superiores a 6.000€ a DE será de 6.000, excepto se o RB

for superior a 30.000€, pois neste caso DE = 6.000 – [(RB – 30.000) x 13%], pelo que a DE será

gradualmente menor até à concorrência do RB, até que haja um RB de 6.000€ e uma DE de 6.000€;

(c) 53º/4 permite deduzir quotizações sindicais e contribuições obrigatórias para regimes de SS e

saúde;

(d) 54º estabelece que se as rendas ou pensões compreenderem o reembolso de capital investido

(dos prémios pagos) será deduzido o correspondente valor (que, se não se puder determinar, se

presume ser de 85% do montante pago), mas apenas se as contribuições tiverem sido suportadas

pelo respectivo beneficiário (porque a ideia é não tributar novamente o capital investido, que já deve

ter sido tributado na esfera do beneficiário, no momento da sua obtenção).

(e) 53º/7 sublinha que a protecção decorrente desta dedução específica só ocorre relativamente a

rendas que se destinem a acautelar a velhice ou a sobrevivência, caso contrário o r. é tributado na

sua totalidade (convém ponderar a opção de receber sob a forma de renda rendimentos que podiam

ser doutra natureza).

16 Autoria de Rita Soares

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