a prova no direito tributÁrio · direito como sistema autopoiético e segurança jurídica nada...
TRANSCRIPT
A PROVA NO DIREITO TRIBUTÁRIO
Fabiana Del Padre ToméDoutora em Direito Tributário – PUC/SP
Professora da PUC/SP e IBET
Advogada e Parecerista
Florianópolis, 21/11/2019
Sobre a Verdade...
A verdade raras vezes é pura e nunca é simples.Oscar Wilde
A verdade nunca é pura ou simples.
CREDULIDADE OU INCREDULIDADE:
as posturas sobre o mundo
A fé poética é uma voluntária suspensão da incredulidade.
Jorge Luiz Borges
Quando se trata de convicções verdadeiras sobre
acontecimentos, a abordagem incrédula é mais racional.
Michele Taruffo
FANTASIA
CONVICÇÃO
AS NARRATIVAS PROCESSUAIS
A incredulidade é a premissa do ônus da prova.
Uma narrativa (story-telling) pressupõe somente possibilidade.
Complexidade da narrativa processual: várias histórias sãoconstruídas e contadas por sujeitos diferentes, de pontos de vistae em modos diferentes.
Funções do ônus da prova
DUPLA FUNÇÃO DO ÔNUS DA PROVA
REGRA DE CONDUTA PARA AS PARTES
REGRA DE JULGAMENTO
Ordálias/duelos Estática Dinâmica
FATO FATO PROVA FATO SOCIAL ALEGADO JURÍDICO
TRIBUTÁRIO
PROCESSO JURÍDICO
Ônus da prova
• A prova dos fatos constitutivos cabe a quempretenda o nascimento da relação jurídica, enquantoa dos extintivos, impeditivos ou modificativoscompete a quem os alega.
[Fal . (E1 . E2 . E3 . ... En)] Fjt
• Fjt é o fato jurídico tributário constituído em razão daquelas provas.
Questionamentos
• Há possibilidade de lançamento sem prova?
• A presunção de legitimidade dos atos administrativos implica ainversão do ônus da prova em matéria tributária?
• Presunções legais acarretam inversão do ônus da prova?
• Quais os limites à produção probatória?
Lançamento tributário
Ato de aplicação
Regra-matriz de incidência tributária
Provas
“DEVER” da prova pela Administração
Consequência da falta de prova no lançamento tributário: nulidade por vício material
•Imprescindibilidade da prova – caráter vinculado da tributação emotivação do ato administrativo de lançamento tributário.
•ÔNUS DA PROVA. CONSTITUIÇÃO DO FATO JURÍDICO-TRIBUTÁRIO. É ônus da fiscalização munir o lançamento comtodos os elementos de prova dos fatos constituintes do direito daFazenda. Na ausência de provas, o lançamento tributário é nulo,por vício material. (Acórdão n° 3301-002.941).
Decreto nº 70.235/72
• Art. 9º. A exigência de crédito tributário, a retificação deprejuízo fiscal e a aplicação de penalidade isolada serãoformalizadas em autos de infração ou notificação delançamento distintos para cada imposto, contribuição oupenalidade, os quais deverão estar instruídos com todos ostermos, depoimentos, laudos e demais elementos de provaindispensáveis à comprovação do ilícito.
“IRPJ – FALTA DE CARACTERIZAÇÃO DA INFRAÇÃO. Emrespeito à legalidade, verdade material e segurança jurídica nãopode subsistir lançamento de crédito tributário quando nãoestiver devidamente demonstrada e provada a efetivasubsunção da realidade factual à hipótese descrita na lei comoinfração à legislação tributária.
ÔNUS DA PROVA. Na relação jurídico-tributária, o ônus probandiincumbit ei qui dicit. Compete ao Fisco, ab initio, investigar,diligenciar, demonstrar e provar a ocorrência, ou não, do fatojurídico tributário ou da prática de infração praticada nosentido de realizar a legalidade, o devido processo legal, averdade material, o contraditório e a ampla defesa. O sujeitopassivo somente poderá ser compelido a produzir provas emcontrário quando puder ter pleno conhecimento da infração comvistas a elidir a respectiva imputação”.
(Ac. 103-20.594).
A presunção de legitimidade do ato administrativo não inverte o ônus da prova no lançamento tributário
• STJ, REsp 48516 / SP:
TRIBUTÁRIO. LANÇAMENTO FISCAL. REQUISITOS DO AUTO DEINFRAÇÃO E ÔNUS DA PROVA. O LANÇAMENTO FISCAL,ESPÉCIE DE ATO ADMINISTRATIVO, GOZA DA PRESUNÇÃO DELEGITIMIDADE; ESSA CIRCUNSTÂNCIA, TODAVIA, NÃODISPENSA A FAZENDA PUBLICA DE DEMONSTRAR, NOCORRESPONDENTE AUTO DE INFRAÇÃO, A METODOLOGIASEGUIDA PARA O ARBITRAMENTO DO IMPOSTO – EXIGÊNCIAQUE NADA TEM A VER COM A INVERSÃO DO ONUS DA PROVA,RESULTANDO DA NATUREZA DO LANÇAMENTO FISCAL, QUEDEVE SER MOTIVADO. RECURSO ESPECIAL NÃO CONHECIDO.
Ônus/dever da prova na atribuição de Responsabilidade Tributária
“CTN, Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditoscorrespondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticadoscom excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ouestatutos:I – pessoas referidas no artigo anterior;II – os mandatários, prepostos e empregados;III – os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas dedireito privado.”
Prova “emprestada”
Requisitos:
• Autorização legal
• Identidade de partes
• Identidade do fato
• Devido processo legal
- Art. 199, CTN: mútua assistência para a fiscalização de tributos epermuta de informações entre pessoas políticas.
- Informação assim obtida: mero indício, para início da fiscalização.Deve ser confirmada por outros enunciados probatórios.
• CARF, Ac. n° 3301-003.975 (j. 03/2019)
ÔNUS DA PROVA. CONSTITUIÇÃO DO FATO JURÍDICO-TRIBUTÁRIO.
É ônus da fiscalização munir o lançamento com todos oselementos de prova dos fatos constituintes do direito daFazenda. Na ausência de provas, o lançamento tributário deveser cancelado.
A Receita Federal entendeu que teria ocorrido ocultação do realadquirente dos produtos.
Como prova da ocorrência da fraude, a fiscalização anexou provascoletadas em outro processo administrativo fiscal, que envolve osuposto “real adquirente” e uma outra trading.
Presunções legais NÃO invertem o ônus da prova: necessidade de prova do fato presuntivo
Ex. Passivo Fictício.
•Art. 12, § 2º, Decreto-lei n° 1.598/77: O fato de a escrituração indicarsaldo credor de caixa ou a manutenção, no passivo, de obrigaçõesjá pagas, autoriza presunção de omissão no registro de receita,ressalvada ao contribuinte a prova da improcedência da presunção.
•Lei 9.430. Art. 40. A falta de escrituração de pagamentos efetuadospela pessoa jurídica, assim como a manutenção, no passivo, deobrigações cuja exigibilidade não seja comprovada, caracterizam,também, omissão de receita.
Prova do Passivo Fictício
“PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. PROVA INDIRETA. Apresunção legal inverte o ônus da prova em favor do Fisco. Nãofica, todavia, o Fisco dispensado de provar a ocorrência do fatobase que autoriza a presunção.
IRPJ. OMISSÃO DE RECEITAS. PASSIVO FICTÍCIO. Nãocomprovado que o passivo era fictício, afasta-se a presunção deomissão de receitas. (...)”.
(Ac. 101-93730)
Direito como sistema autopoiético e segurança jurídica
Nada ingressa no sistema do direito que não seja pelo modo por elepróprio prescrito: a forma normativa.
Só ingressam no ordenamento, na qualidade de provas, os fatosconstituídos segundo as regras de formação do sistema.
Ex: proibição de prova ilícita (art. 5º, LVI, da CF/88 e art. 332, CPC).
SS
CSJSJ
SS
Prova ilícita e os frutos da árvore envenenada vs. Princípio da descoberta inevitável e da fonte
independente
• ATOS PRATICADOS MEDIANTE FRAUDE. COMPROVAÇÃO.
PROVAS OBTIDAS POR MEIOS ILÍCITOS. PRINCÍPIO DOS
FRUTOS DA ÁRVORE ENVENENADA. PRINCÍPIO DA
DESCOBERTA INEVITÁVEL. PRINCÍPIO DA FONTE
INDEPENDENTE. MITIGAÇÃO. POSSIBILIDADE. Não serão
consideradas ilícitas as provas derivadas de provas ilícitas, quando
ficar demonstrado que elas poderiam ser obtidas por uma fonte
independente, bastando, para tanto, que se desse andamento aos
trâmites típicos e de praxe, próprios da investigação fiscal. (Acórdão
n° 9303-008.694, publicado em 19/07/2019).
• CPP, Art. 157. São inadmissíveis, devendo ser desentranhadas doprocesso, as provas ilícitas, assim entendidas as obtidas em violação anormas constitucionais ou legais.
• § 1º São também inadmissíveis as provas derivadas das ilícitas, salvoquando não evidenciado o nexo de causalidade entre umas eoutras, ou quando as derivadas puderem ser obtidas por uma fonteindependente das primeiras.
• § 2º Considera-se fonte independente aquela que por si só, seguindoos trâmites típicos e de praxe, próprios da investigação ou instruçãocriminal, seria capaz de conduzir ao fato objeto da prova.
Prova ilícita• Decisão liminar, RE 1.055.941, de 15 de julho de 2019: “2) determino,
com base no poder geral de cautela, a suspensão do processamentode todos os inquéritos e procedimentos de investigação criminal(PIC’s), atinentes aos Ministérios Públicos Federal e estaduais, emtrâmite no território nacional, que foram instaurados à míngua desupervisão do Poder Judiciário e de sua prévia autorização sobre osdados compartilhados pelos órgãos de fiscalização e controle (Fisco,COAF e BACEN), que vão além da identificação dos titulares dasoperações bancárias e dos montantes globais, consoante decididopela Corte (v.g. ADI’s nsº 2.386, 2.390, 2.397 e 2.859, Plenário, todasde minha relatoria, julg. 24/2/16, DJe 21/10/16);”
Impugnação
Fase contenciosa
Sequência de atos processuais
Novas provas? A qualquer
momento?
Controle de legalidade do lançamento tributário e a produção de prova pelo
contribuinte
Decreto nº 70.235/72
Art. 15. A impugnação, formalizada por escrito e instruída com osdocumentos em que se fundamentar, será apresentada ao órgãopreparador no prazo de trinta dias, contados da data em que for feitaa intimação da exigência.
Decreto nº 70.235/72
• Art. 16. (...)
§ 4º. A prova documental será apresentada na impugnação,precluindo o direito de o impugnante fazê-lo em outromomento processual, a menos que:
a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentaçãooportuna, por motivo de força maior;
b) refira-se a fato ou a direito superveniente;
c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormentetrazidas aos autos.
O processo administrativo fiscal é:
- 1) Garantia de defesa para o contribuinte
e
- 2) Garantia de aplicação da lei para o Ente Tributante
Objetivo: verificação do fato jurídico tributário paradeterminação da obrigação tributária
Necessária subsunção do fato à norma
Lei n° 9.784/99
Art. 2º - A Administração Pública obedecerá, dentre outros, aosprincípios da legalidade, finalidade, motivação, razoabilidade,proporcionalidade, moralidade, ampla defesa, contraditório,segurança jurídica, interesse público e eficiência.
Decreto nº 70.235/75
Art. 29. Na apreciação da prova, a autoridade julgadora formarálivremente sua convicção, podendo determinar as diligênciasque entender necessárias.
Decreto nº 7.574/11
Art. 35. A realização de diligências e de perícias será determinadapela autoridade julgadora de primeira instância, de ofício ou apedido do impugnante, quando entendê-las necessárias para aapreciação da matéria litigada.
(...) PRECLUSÃO. A jurisprudência da CSRF, dispensando formas rígidas sem,entretanto, prescindir da certeza jurídica e da segurança procedimental, em razão desuperveniência e de possibilitar o contraditório, ou seja, a contraposição a fatos ourazões posteriormente trazidas aos autos, tem acolhido laudos apresentados porocasião da interposição de recurso voluntário (Lei 9.532/97, art. 67), mediante aaplicação do princípio da verdade material. (AC CSRF/03-04.129)
(...) JUNTADA DE DOCUMENTOS NO RV. ADMISSIBILIDADE. PREVALÊNCIA DOSPRINCÍPIOS DA BUSCA DA VERDADE MATERIAL E DA OFICIALIDADE SOBRE ORIGOR FORMAL. O objetivo do processo administrativo fiscal é a constatação daocorrência (ou não) do fato gerador da obrigação tributária. Tendo a Administraçãociência de que o ato administrativo de lançamento não seguiu os ditames dalegalidade, ainda que através de documento juntado tardiamente, deve o Fisco, deofício, rever o ato. (Recurso 302.119.545)
CARF - precedentes
Preclusão para apresentação de provasvs.
Dever de ofício de rever o ato
Apesar de:
• a apresentação de provas a qualquer momento não ser garantia do contribuinte;
• visto que a ampla defesa exige observância às prescrições legais.
Concluímos que:
• é dever da Administração Pública verificar a ocorrência do fato (art. 142, CTN);
• pois o julgador deve conduzir o processo, tomando providências para o conhecimento do fato.
PIS/COFINS – Conceito de Insumo
STJ, REsp 1.221.170: o conceito de insumo deve ser aferido à luzdos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja,considerando-se a imprescindibilidade ou a importância dedeterminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento daatividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.
Provas: laudos técnicos produzidos por terceiros (prova pericial) edescrição do processo produtivo produzido pelo própriocontribuinte ou perito.
• O Novo CPC encontra aplicação subsidiária e supletiva nosprocessos administrativos (art. 15), de modo que, noscontenciosos tributários dessa natureza, suas disposiçõesaplicam-se quando ausentes regramentos específicos.
CPC/2015
• Art. 371. O juiz apreciará a prova constante dos autos,independentemente do sujeito que a tiver promovido, e indicarána decisão as razões da formação do seu convencimento.
• Art. 375. O juiz aplicará as regras de experiência comumsubministradas pela observação do que ordinariamenteacontece e, ainda, as regras de experiência técnica, ressalvado,quanto a estas, o exame pericial.
Meio de Prova e sua Valoração
Meios de prova – laudo técnico
•DECRETO 70.235/72Art. 30. Os laudos ou pareceres do Laboratório Nacional de Análises, doInstituto Nacional de Tecnologia e de outros órgãos federais congêneresserão adotados nos aspectos técnicos de sua competência, salvo secomprovada a improcedência desses laudos ou pareceres.§ 1° Não se considera como aspecto técnico a classificação fiscal deprodutos.§ 2º A existência no processo de laudos ou pareceres técnicos nãoimpede a autoridade julgadora de solicitar outros a qualquer dos órgãosreferidos neste artigo.
Meios de prova – laudo técnico
•Sobre a obrigatoriedade de observância dos Pareceres dos órgãosoficiais, para fins de classificação fiscal, há o Parecer NormativoCOSIT Nº 6, de 20 de dezembro de 2018, 24/12/2018.
•LAUDO TÉCNICO ELABORADO PELO INSTITUTO NACIONAL DETECNOLOGIA. PROVA. Nos termos do art. 30 do Decreto n° 70.235/72cabe ao Instituto Nacional de Tecnologia, do Ministério da Ciência eTecnologia, a elaboração de laudo visando ao esclarecimento de questõesde natureza técnica postas à análise dos órgãos julgadoresadministrativos, cujas conclusões sobre tais questões técnicas, devem seracatadas pelas instâncias julgadoras. (Acórdão n° 3301-005.698).
• Art. 373. § 1º. Nos casos previstos em lei ou diante de peculiaridadesda causa relacionadas à impossibilidade ou à excessiva dificuldadede cumprir o encargo nos termos do caput ou à maior facilidade deobtenção da prova do fato contrário, poderá o juiz atribuir o ônus daprova de modo diverso, desde que o faça por decisão fundamentada,caso em que deverá dar à parte a oportunidade de se desincumbir doônus que lhe foi atribuído.
• § 2º. A decisão prevista no § 1º deste artigo não pode gerar situaçãoem que a desincumbência do encargo seja impossível ouexcessivamente difícil.
Carga dinâmica da prova no CPC/2015
• Algumas repercussões possíveis:
1ª Seção do STJ consolidou posição segundo a qual o envio docarnê de IPTU pelo Município seria ato suficiente para caracterizara notificação do lançamento desse imposto, cabendo aocontribuinte excluir a presunção de certeza e liquidez do título daídecorrente, comprovando o não recebimento da notificação dodébito (REsp. 1.111.124, Rel. Min. Teori Albino Zavascki, j. em22/04/2009 – Súmula 397)
• AgRg no REsp nº 1.059.481/SP
• “Em sendo exarada Certidão de Dívida Ativa com o nome dosócio figurando como principal responsável tributário ou mesmocomo co-responsável, resta definida a presunção juris tantum deliquidez e certeza da referida certidão, impondo ao sócio o ônusde provar que não se fez presente qualquer das situaçõesprevistas no artigo 135, caput, do CTN, ou seja, que não praticouatos com excesso de poderes, com infração à lei ou ao contratosocial.”
• A presunção de liquidez e certeza da CDA em que constem osnomes de sócios pode ser ilidida mediante demonstração de quenão houve autuação fiscal contra os sócios. (A prova de que nãohouve prova é suficiente para ilidir a presunção de liquidez ecerteza da CDA.)
• Muitas vezes, porém, quando da propositura ou doredirecionamento da execução fiscal contra terceiros (sócios, ex-sócios, administradores etc.) estes não têm acesso ao auto deinfração lavrado contra a pessoa jurídica. Fica, assim, nadependência de documentos que estão em posse da FazendaPública, sendo, em muitos casos inviabilizada a sua obtençãopelo particular. Essa é uma situação de pleno cabimento dodisposto no § 1º do art. 373 do novo Código de Processo Civil.
