MATERIAL ALUNOS CURSO REAL SANTA CATARINA

LUCRO

INDICE RTT LUCRO 25 JUROS 29

PG 01 INFLACIONARIO S/CAPITAL PROPRIO

Sociedade limitada 31 Preo 33 DESPESAS 48 RESTITUIO TRIBUTOS 51 CSLL 54 EQUIVALNCIA 63 PATRIMONIAL de transferncia OPERACIONAIS JUDICIAL DE

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Dedues 67

permitidas DO

lucro

real IPI

LEGISLACAO 78

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1) MATERIAS SOBRE O RTT Dvidas Freqentes sobre a lei 11638 e o IFRS Lei 11.638: PARA QUEM SE APLICA? A Lei n. 11.638 obriga que as empresas sociedades annimas de capital aberto, bem como, sociedades annimas de capital fechado e limitadas de grande porte, ativo superior a R$ 240 milhes ou faturamento bruto anual acima de R$ 300 milhes, apresentem seus demonstrativos conforme as prticas contbeis internacionais previstas em seu texto.

A Lei n. 11.638 faculta s sociedades de grande porte a adoo das normas expedidas pela CVM para as companhias3

abertas, possibilitando que participem tambm do processo de convergncia contbil.

IFRS: OBRIGATRIO? PARA QUEM SE APLICA? A resoluo 456/07 da CVM gera a obrigatoriedade de adoo ao IFRS para as companhias de capital aberto por intermdio de seus demonstrativos consolidados.

QUAIS OS PRAZOS? Existem 2 prazos estipulados para a convergncia: >> Companhias que abriram capital at dezembro de 2006 sero obrigadas a apresentar os demonstrativos a partir de 2010.4

>> Companhias que abriram capital aps janeiro de 2007 sero obrigadas a apresentar os demonstrativos a partir de 2009.

1 ATIVO 1.1 Classificao 1.1.1 Como passam a ser classificados os ativos? Os Ativos agora passam a ser classificados em Ativos Circulantes e Ativos no Circulantes. Os Ativos no Circulantes passam a possuir os seguintes grupos: Realizvel a longo prazo, Investimentos, Imobilizado e Intangvel.

1.1.2 Como fica a classificao do ativo para fins fiscais?

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A classificao dos ativos, para fins fiscais, a mesma que para fins contbeis. A nica diferena que no haver a nomenclatura Resultado No Operacional para fins societrios, mas o conceito continua a existir para fins fiscais.

1.1.3 Um Software que est em desenvolvimento deve ser contabilizado em qual grupo do Ativo? Se o software em elaborao for ser integrado a algum item do imobilizado, ele deve ser contabilizado em Imobilizado em Andamento (como, por exemplo, softwares para mquinas especficas). Caso esse software no seja vinculado a um imobilizado especfico, ele deve ser classificado como Intangvel em Andamento, dentro do grupo de Intangveis. Entretanto, caso o software em desenvolvimento seja para comercializao, ele deve ser tratado como ativo especial, mantido no grupo de Estoques.6

1.2 NOVAS CONTAS 1.2.1 Quais as novas contas do Ativo? Foram criadas as novas classificaes do ativo conforme item 1.1. O grupo novo criado o de Intangveis.

1.2.2 Qual a nova Permanente? Qual formado?

diviso do Ativo o novo grupo

O Grupo Permanente est sendo eliminado, passando seus componentes a serem classificados dentro do grupo Ativo No Circulante. Uma alterao importante est vinculada classificao de contas que anteriormente eram inseridas no grupo do Ativo Imobilizado, contas como marcas, patentes, concesses, direitos autorais e no autorais, a partir da Lei n. 11.638, sero classificadas no novo grupo, Ativo Intangvel.

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1.3 INVESTIMENTOS TEMPORRIOS 1.3.1 Como devem ser classificados os investimentos temporrios? Os investimentos temporrios devem figurar no Ativo Circulante. Isso no altera a classificao anteriormente existente.

1.3.2 Quais os novos critrios para avaliao dos investimentos temporrios? Para esses, a metodologia de avaliao depender do prazo esperado de suas vendas ou recebimentos, podendo as suas variaes afetarem o resultado do exerccio ou a conta de ajuste de avaliao patrimonial, dependendo do caso.

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1.3.3 Como devem ser segregados os investimentos temporrios? Destinados negociao imediata investimentos temporrios j destinados a serem negociados, ou seja, com sua negociao devidamente autorizada pela gesto da empresa. Disponveis para futura venda - se a empresa tiver aplicaes financeiras destinadas para futura venda, mas essa venda no estiver ainda devidamente autorizada. Mantidos at o vencimento investimentos para os quais a empresa tenha inteno e capacidade financeira de manter at seu vencimento.

1.3.4 Como devo utilizar a conta de Ajuste de Avaliao Patrimonial para contemplar a variao do valor justo dos investimentos temporrios? Se a empresa tiver aplicaes financeiras destinadas para futura venda, mas essa venda no estiver ainda devidamente autorizada, isso representa apenas uma9

inteno: assim, essas aplicaes sero reconhecidas em duas etapas: primeiramente aplicam-se os juros e atualizao monetria a que tiverem direito, contra o resultado do perodo. Aps isso, seus valores so ajustados a seu valor de mercado. A contrapartida dessas ltimas oscilaes que ser na conta de Ajustes de Avaliao Patrimonial, no Patrimnio Lquido.

1.4 INVESTIMENTOS PERMANENTES 1.4.1 Quais os novos avaliao dos permanentes? critrios para investimentos

Alteram-se as regras para a aplicao da Equivalncia Patrimonial, devendo esse mtodo ser aplicado para empresas coligadas e controladas, no mais existindo o conceito de relevncia, e sim o conceito de influncia significativa.

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1.4.2 O que Patrimonial?

mudou

na Equivalncia

No foi modificado o conceito do que so empresas controladas, mas foi o do que so coligadas. No h mais o limite mnimo de 10% e no existe mais a questo da relevncia. Ou seja, o conceito de relevncia, que era aplicvel para efeito da avaliao por equivalncia, no existe mais. Ento, a partir de agora, todas as empresas controladas e todas as empresas coligadas devem ser avaliadas por equivalncia patrimonial, sem levar em considerao o conceito da relevncia. Notar que agora s so coligadas aquelas sociedades nas quais se tem participao em capital votante o suficiente para se ter influncia significativa, mas sem se chegar ao grau de controle; presume-se que haja influncia significativa se a participao for superior a 20% do capital votante.

1.4.3 O que influncia significativa?

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O importante no processo de avaliao por equivalncia patrimonial passa a ser a questo da influncia na administrao, ou a influncia significativa. Configura-se influncia significativa quando houver, por parte do investidor, representao na diretoria, participao nos projetos da investida, na definio de polticas, inclusive relacionadas distribuio de dividendos, ocorrerem transaes relevantes entre investidora e investida, intercmbio de pessoal, fornecimento de tecnologia etc..

1.5 ATIVO INTANGVEL 1.5.1 Qual a finalidade desse novo grupo? O grupo de intangvel passa a ser formado por contas que estavam em outros grupos do Ativo Permanente, e novas transaes, que representam bens incorpreos, como por exemplo, as marcas, as patentes, os direitos de concesso, os direitos de explorao, direitos de franquia, direitos autorais,12

gastos com desenvolvimento de produtos novos, gio pago por expectativa de resultado futuro (fundo de comrcio, ou goodwill).

1.5.2 Marcas podem ser registradas no Ativo Intangvel? Marcas devem ser classificadas no Intangvel, mas somente podem ser registradas quando de sua efetiva aquisio, ou pelo seu valor de custo de criao.

1.5.3 Posso registrar o goodwill no ativo Intangvel? O valor pago em na aquisio de uma entidade acima do seu valor patrimonial avaliado a valores de mercado dever ser registrado no grupo dos Ativos Intangveis com o nome de gio Pago por Expectativa de Rentabilidade Futura. Esse o valor pago em funo do nome, da13

reputao, da clientela sendo adquirida, do treinamento que essa empresa teve com relao aos seus vendedores ou da sua capacidade produtiva, de inovao em tecnologia, localizao, fidelidade etc.. Goodwill gerado internamente no pode ser contabilizado em nenhuma circunstncia, somente o efetivamente adquirido de terceiros, normalmente na compra de uma outra sociedade.

1.5.4 As regras internacionais permitem o diferimento de gastos com pesquisas e desenvolvimento? As normas do IASB permitem, mas no exigem, o diferimento dos gastos com desenvolvimento desde que a entidade cumpra com uma srie de exigncias tais como a sua vinculao a produtos que geraro receitas, teste do impairment etc.. Porm, as normas internacionais no permitem o mesmo procedimento com os gastos com pesquisa, que devem ser integralmente lanados diretamente como despesa do resultado.14

1.5.5 Qual deve ser a contabilizao quando uma empresa recebe uma oferta de compra de sua marca? Quando uma empresa recebe a oferta de compra de sua marca, ela no deve registrar nenhum tipo de intangvel. Caso a marca seja adquirida por outra entidade, a vendedora ir baixar o valor existente no ativo contra o resultado (se algum valor estiver Registrado), e o montante recebido, como receita. A empresa no pode, de forma alguma, registrar um intangvel em seu Balano Patrimonial somente por conta de proposta de compra ou at mesmo quando efetivada a venda da marca. Somente a compradora ir registrar a marca em seu ativo, pelo valor de custo.

1.5.6 Quando contabilizar a Intangvel? Somente os

uma empresa deve marca como um valores incrementais15

efetivamente desembolsados para aquisio das marcas, ou para seu desenvolvimento, registros etc. que podem ser contabilizados no ativo intangvel. Eventuais valores de marcas esperados em negociaes, ou at mesmo avaliados com base em laudos tcnicos, no podem ser contabilizados.

1.7 REAVALIAO DE ATIVOS 1.7.1 Podem reavaliaes? ser realizadas novas

No. De 2008 em diante, no mais permitido se fazer qualquer tipo de reavaliao.

1.7.2 Como devem ser tratados os saldos das reavaliaes existentes? Os saldos que existem atualmente nessas reservas podem, durante o exerccio social de 2008, ser simplesmente16

revertidos, eliminados contra os respectivos ativos. Se isso no for feito, os saldos atualmente existentes continuaro figurando no balano e sero realizados, ou seja, transferidos para lucros ou prejuzos acumulados, medida que os respectivos ativos forem sendo baixados, como j a prtica tradicional.

1.7.3 As empresas que no esto obrigadas a seguir a Lei no 11.638/07 podem continuar realizando a reavaliao de ativos? As sociedades limitadas tributadas pelo lucro real so obrigadas a seguir a lei das S/A, logo no podem fazer reavaliaes. Quanto s demais limitadas e demais entidades, depende de legislaes especficas, quando houver. O Cdigo Civil tambm no reconhece a figura da reavaliao. Assim, em princpio, essa figura est proibida em todo o territrio nacional.

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1.7.4 Como fica a tributao das reavaliaes existentes? Os procedimentos tributrios para as reservas de reavaliao no so alterados. As baixas da reserva de reavaliao continuam tributveis.

1.8 IMPAIRMENT DE ATIVOS 1.8.1 O que impairment de Ativos? o teste de recuperabilidade j definido em norma especfica do CPC. O artigo 183 da Lei, que trata da avaliao dos elementos do ativo, passa a considerar que a companhia, periodicamente, dever avaliar o grau de recuperabilidade de seus ativos. Um ativo que esteja reconhecido no balano, mas que no possa ter fluxos de caixas futuros que recuperem o seu valor ou que no tenha indicaes que dem a ele uma garantia de recuperabilidade dever ter seu valor reduzido.

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1.8.2 Como devo apurar a taxa de juros para trazer o fluxo de caixa descontado a valor presente, na realizao do teste do impairment? A grande discusso na aplicao do conceito de ajuste a valor presente a escolha da taxa quando ela no exista de maneira explcita. A empresa ter que deliberar por qual taxa utilizar, e dar a devida evidenciao nas suas notas explicativas. (Ler o Pronunciamento Tcnico CPC 01, que trata de Impairment porque ele apresenta uma discusso sobre o assunto nos seus itens 53 a 55).

1.8.3 O Impairment deve ser realizado com base em laudos de engenheiros ou pode ser feito diretamente por pessoal interno da empresa? O teste de recuperabilidade pode ser feito diretamente por pessoas da empresa ou ainda por pessoal terceirizado. No h nada que exija a realizao de laudos externos. Entretanto, deve haver19

documentao sobre o procedimento de realizao desse teste, mesmo que realizado internamente. Para maiores informaes vide pronunciamento CPC 01 aprovado pela CVM e pelo CFC sobre teste de recuperabilidade, j aprovado e em vigncia.

1.9 LEASING 1.9.1 Como devem ser contabilizadas as operaes de leasing? O leasing, de acordo com a nova lei, deve ser tratado sob o enfoque da essncia sobre a forma. Quando se tratar de efetivo financiamento de ativo, o mesmo deve ser contabilizado como imobilizado (ou qualquer outro grupo em que melhor seja classificada sua natureza), independentemente da propriedade jurdica do bem, alm do passivo respectivo.

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1.9.2 H diferena entre a contabilizao de leasing operacional e leasing financeiro? Sim, o leasing operacional continua sendo contabilizado como despesa quando do pagamento ou reconhecimento da prestao.

1.9.3 Quais so os parmetros para a distino entre o arrendamento mercantil financeiro e o operacional? Os parmetros para a contabilizao do arrendamento mercantil financeiro tero como base o Pronunciamento Tcnico do CPC 06 Operaes de Arrendamento Mercantil. Importante:a essncia econmica da transao deve prevalecer sobre a forma jurdica nesses casos.

1.9.4 Qual a taxa que devo usar para trazer a valor presentes os montantes envolvidos na contabilizao do leasing?

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Devem ser mercado.

utilizadas

as

taxas

de

1.9.5 O registro de bens de terceiros no Ativo Imobilizado refere-se somente as operaes de leasing? Os bens de terceiros a serem registrados no ativo imobilizado no se referem exclusivamente aos oriundos de operao de leasing. Serve a mesma determinao para qualquer tipo de operao em que se tenha a transferncia dos riscos e dos benefcios do ativo, mesmo que no haja transferncia jurdica da propriedade.

1.9.6 possvel registrar no imobilizado bens em comodato?

ativo

Sim, desde que a empresa observe as seguintes situaes: no h clusulas de devoluo no contrato, com prazo definido ou no, a manuteno toda da22

entidade que detm o imobilizado, esta entidade possui controle total sobre tal imobilizado, detm seus riscos e benefcios e pode utiliz-lo para prestar servios a qualquer cliente.

1.10 DEPRECIAO 1.10.1 Como devero ser calculadas as novas depreciaes? As depreciaes devero ser apuradas com base na vida til dos ativos, e no mais com base nas taxas fiscais.

1.10.2 As depreciaes anteriormente registradas, com base nas normas fiscais, devero ser reajustadas para refletirem a vida til econmica? Quanto necessidade ou no de reajustar as depreciaes acumuladas, espere o Pronunciamento Tcnico do CPC

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sobre Imobilizado. Por enquanto nada obriga a isso

2 PASSIVO 2.1 CLASSIFICAO 2.1.1 Como passam a ser classificados os passivos? O passivo passa a ser classificado em Circulante e No Circulante . 2.1.2 Como fica a classificao do passivo para fins fiscais? A classificao dos passivos, para fins fiscais, a mesma que para fins societrios.

2.2 NOVAS CONTAS 2.2.1 Foram criadas novas contas no passivo?

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No, no foram criadas novas contas no passivo.

3 PATRIMNIO LQUIDO 3.1 NOVAS CONTAS 3.1.1 Quais as patrimnio lquido? novas contas no

No patrimnio lquido foi criada a nova conta referente a Ajustes de Avaliao Patrimonial, foram alterados os procedimentos para contabilizao de reservas relacionadas a incentivos fiscais (eliminada a conta de doaes e subvenes para investimento), extintas as possibilidades de manuteno de saldo na conta de lucros acumulados nas S/As e eliminada a reserva de prmio na emisso de debntures. Tambm se deve considerar o fim da possibilidade da realizao de novas reavaliaes.

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3.1.2 Quais contas foram eliminadas? Reserva de prmio na emisso de debntures, de doaes e subvenes para investimentos e novas reservas de reavaliao.

3.2 PRMIOS DE DEBNTURES 3.2.1 Como fica o critrio de contabilizao dos prmios recebidos nas emisses de debntures? A Lei n. 11.638 revogou a possibilidade de a empresa, ao emitir uma debnture, contabilizar eventual prmio recebido diretamente como Reserva de Capital. O seu valor ter que ser apropriado como Receita Financeira, ou melhor, como uma reduo da despesa financeira na captao dessa debnture.

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3.2.2 Qual a razo da modificao do tratamento dos prmios recebidos nas emisses de debntures? As Normas Internacionais dizem que as despesas financeiras correspondem soma do que se paga a ttulo de juros mais todas as despesas incrementais que se tenha nesse processo de tomar dinheiro emprestado, menos os prmios eventualmente recebidos. Despesas incrementais significam aquelas que, se a empresa no procurasse tomar o dinheiro emprestado, no teria que com elas arcar, como, por exemplo, despesas com consultores, com viagens etc..

3.3 INCENTIVOS FISCAIS 3.3.1 Como fica a contabilizao dos incentivos fiscais? O que antes da Lei 11.638 no era considerado incentivo fiscal continua no sendo. J o que for genuinamente incentivo fiscal deve obrigatoriamente27

transitar pelo resultado. Nenhum tipo de incentivo fiscal pode ser lanado diretamente para conta de Reserva de Capital ou mesmo de Incentivos Fiscais sem transitar pelo resultado. Sobre esse assunto vide Pronunciamento Tcnico CPC 07 Subveno e Assistncia Governamentais.

3.3.2 Quais incentivos transitar pelo resultado?

fiscais

devem

Todos eles; as subvenes de custeio j transitavam. As subvenes para investimentos, seguindo as regras internacionais, tambm devem transitar pelo resultado.

3.3.3 Existe algum incentivo fiscal que poder ser contabilizado diretamente na conta de reserva? No. Todos os incentivos fiscais devero transitar pelo resultado.28

3.3.4 Como ficam as reservas para incentivos fiscais existentes anteriormente? As reservas para incentivos fiscais devero ter seu saldo transferido para a nova conta de Reservas de Incentivos Fiscais.

3.3.5 possvel utilizar o mtodo de equivalncia patrimonial em Investimentos com Incentivo Fiscal? Sim. A utilizao do mtodo da equivalncia patrimonial independe da origem do investimento, seja aquisio usual ou oriunda de incentivos fiscais, desde que seja enquadrado dentro das exigncias para sua aplicao.

3.4 AJUSTES PATRIMONIAL

DE

AVALIAO de

3.4.1 Qual a utilidade do grupo Ajustes de Avaliao Patrimonial?

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Devem ser includas nessa conta todas as variaes de preos de mercado dos instrumentos financeiros, aqueles destinados venda futura e outros eventuais ajustes de ativos a seu valor de mercado que devam, em funo do Regime de Competncia, transitar pelo resultado posteriormente. As diferenas de ativos e passivos avaliados a valor de mercado nas reorganizaes societrias so outro exemplo de utilizao dessa conta.

3.4.2 Como devo proceder para contabilizar a variao do valor justo dos investimentos temporrios? A contrapartida de todas as variaes de preos de mercado dos instrumentos financeiros destinados venda futura deve ser na conta de Ajuste de Avaliao Patrimonial. Outros investimentos temporrios no classificados nessa categoria devem ter suas variaes refletidas diretamente no resultado.30

3.4.3 Esse grupo realmente faz parte do Patrimnio Lquido? Sim. Mas no conta de Reserva de Lucros, porque no transitou ainda pelo resultado.Na realidade, um grupo especial criado pela Lei no 11.638/07.

3.4.4 Existe algum pronunciamento especfico sobre a conta de Ajustes de AvaliaoPatrimonial? Qual o tratamento contbil de seu saldo com o passar do tempo? A normatizao sobre esse assunto est efetuada no Pronunciamento Tcnico CPC 14 Instrumentos Financeiros: Reconhecimento, Mensurao e Evidenciao Fase 1. Os saldos existentes nessa conta devero ser transferidos para o resultado do exerccio medida que aqueles valores registrados nos ativos ou passivos forem sendo realizados.

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3.5 REAVALIAO 3.5.1 Como devem ser reservas de reavaliao? tratadas as

Os saldos que existem atualmente nessas reservas podem, durante o exerccio social em curso, ser simplesmente revertidos, eliminados contra os respectivos ativos. Se isso no for feito, os saldos atualmente existentes continuaro figurando no balano e iro sendo realizados, ou seja, transferidos para lucros ou prejuzos acumulados, medida que os respectivos ativos forem sendo baixados, como j a prtica tradicional. (vide tambm item 1.7).

3.6 LUCROS ACUMULADOS 3.6.1 A conta de Lucros Acumulados pode apresentar saldo no final do perodo?

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A Lei exige que todo resultado positivo da sociedade por aes seja destinado, isto , seja pago em dividendos ou transferido para reservas prprias de lucros. No pode mais ficar a conta de Lucros Acumulados com saldo positivo no balano. Ou fica o valor zero (portanto no figurar mais no balano) ou fica o valor negativo e sob o nome de Prejuzos Acumulados.

3.6.2 Quais os novos procedimentos a serem adotados no tratamento da conta de Lucros Acumulados? Nos planos de contas, essa conta continuar existindo e continuar tendo a mesma utilizao que teve at hoje. Continuar sendo a contrapartida da transferncia do resultado do exerccio; continuar sendo a contrapartida da constituio das reservas de lucros, tais como a Reserva Legal, a Reserva de Lucros a Realizar, as Reservas Estatutrias; e tambm ser a33

contrapartida das distribuies de resultados, sejam essas distribuies a ttulo de dividendos ou juros sobre o capital prprio. O que no pode ocorrer saldo positivo nessa conta no balano.

3.6.3 Quais as destinaes do lucro que devem obrigatoriamente ser realizadas? No h mudanas quanto obrigatoriedade de destinaes do lucro. A empresa continuar realizando as distribuies como antigamente, distribuindo para reserva legal, reserva estatutria, reservas de lucros, dividendos a pagar, etc. . 3.6.4 Todas as sociedades so obrigadas a adotar o procedimento de manter o saldo da conta de lucros acumulados igual a zero? No, somente as sociedades de capital aberto.

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3.7 DEMAIS RESERVAS 3.7.1 Como reservas? ficam os limites das

Os limites nas sociedades annimas no so alterados, continuam existindo e vlidos como antes.

3.7.2 Em qual conta do PL devem ficar os lucros que sero reinvestidos na empresa? Os lucros que ficarem na empresa para reinvestimento devem ser mantidos em conta de Reserva de Reteno de Lucros (isso j existia na Lei, art.196), e obrigatrio para isso que sejam formalmente efetuados o oramento e a justificativa de tal investimento, devidamente aprovados pela Assemblia Geral. Mas no caso das sociedades que no so por aes (como as sociedades limitadas) o saldo pode permanecer em35

Lucros Acumulados. Ajustar essa resposta ao que foi dito no item 1.7.3.

3.7.3 H mudanas em relao definio dos percentuais ligados distribuio de dividendos e formao de reserva de lucros? O clculo do dividendo mnimo obrigatrio continua o mesmo, prevalecendo o que estiver no estatuto da empresa, e se este for omisso, deve ser de 50% do lucro lquido ajustado, conforme a lei, mas para o caso das sociedades por aes. O limite de 100% de reservas de lucros sobre o capital tambm continua vlido.

4 DRE 4.1 NOVOS PROCEDIMENTOS 4.1.1 Existem novos procedimentos a serem adotados na elaborao da DRE?

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Devero ser considerados os procedimentos para contabilizao dos incentivos fiscais, investimentos temporrios e outros relacionados alterao dos critrios de avaliao do ativo, passivo e PL. Entretanto, nada de especfico elaborao da DRE foi alterado.

4.1.2 Qual a relao da DRE com as contas de Ajustes de Avaliao Patrimonial? O ajuste a mercado nos investimentos temporrios feito na conta de Ajustes de Avaliao Patrimonial dever ser transferido para o resultado do exerccio na medida em que eles forem sendo realizados. Por exemplo, nos casos dos instrumentos financeiros destinados venda futura, na medida em que eles tiverem suas transferncias para venda imediata ou que efetivamente forem negociados, a transferncia para o resultado do exerccio se dar. (vide tambm item 3.4).

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5 DOAR 5.1 PUBLICAO 5.1.1 A DOAR no mais tem publicao obrigatria? Sim, a DOAR no demonstrao obrigatria. mais uma

5.1.2 As entidades publicando a DOAR?

podem

continuar

Sim, as entidades podem continuar publicando, e recomendvel essa continuidade em razo do relevante contedo informacional trazido por tal demonstrao.

5.2 ENSINO

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5.2.1 Os professores devem continuar ensinando a DOAR aos seus alunos? Sim, devido ao importante contedo informacional trazido por tal demonstrao. 5.2.2 Qual a utilidade dessa demonstrao, j que no mais obrigatria? Essa demonstrao tem por objetivo identificar as modificaes ocorridas na posio financeira da empresa e apresentar informaes relacionadas a financiamentos (origens de recursos) e investimentos (aplicaes de recursos) da empresa durante o exerccio, onde esses recursos so os que afetam o capital circulante lquido (CCL) da empresa.

6 DFC 6.1 PUBLICAO 6.1.1 Quem est obrigado a publicar a DFC?

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Todas as empresas obrigadas a publicar suas Demonstraes Financeiras devem publicar a DFC, exceto as que tiverem patrimnio lquido inferior a R$ 2 milhes.

6.2 ELABORAO 6.2.1 H norma especfica elaborao da DFC? sobre a

Sim. O Pronunciamento Tcnico CPC 03 Demonstrao dos Fluxos de Caixa trata exclusivamente dessa demonstrao. A elaborao pode ser efetuada por dois mtodos o Direto e o Indireto.

6.2.2 Qual mtodo deve ser utilizado, o direto ou o indireto? A Demonstrao dos Fluxos de Caixa poder ser elaborada utilizando-se o Mtodo Direto ou o Mtodo Indireto.

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Entretanto, tem havido a predileo pelo mtodo indireto.

6.2.3 Qual a diferena entre os mtodos direto e indireto? O Mtodo Indireto aquele onde se parte do lucro lquido do perodo e se o ajusta at se obter o caixa das operaes. Esses ajustes so aqueles que j se utilizavam na montagem da DOAR (itens que no afetam o Ativo e o Passivo Circulante, como depreciaes, amortizaes, equivalncia patrimonial etc.) e aqueles que representam variaes das contas de ativo e passivo que so contrapartidas de registros no resultado (clientes, estoques, fornecedores, contas a pagar etc.) quer sejam contas circulantes quer nocirculantes. J o Mtodo Direto, para o caixa gerado nas operaes, aquele onde as entradas e sadas referentes s operaes aparecem pelos seus valores totais realizados, ou seja, mostra a efetiva movimentao de dinheiro. O que se tem visto no Brasil e no exterior uma41

forte predileo pelo Mtodo Indireto (vide item 6.2.4), uma vez que se apresenta mais til, mais informativo e os analistas do preferncia a ele. J no que tange s demonstraes do caixa gerado/consumido pelos investimentos e pelos financiamentos igual em ambos os mtodos. 6.2.4 O que a conciliao entre o lucro e o caixa gerado pelas operaes, quando da publicao do mtodo direto? O CPC 03 exige que, quando da publicao da DFC pelo mtodo direto, seja apresentada uma conciliao entre o caixa gerado pelas operaes com o lucro lquido. Ou seja, devem ser ajustadas todas as transaes contidas no lucro lquido que no tiveram impacto no caixa exerccio, bem como aquelas que produziram ou consumiram caixa e no tiveram reflexo no resultado do perodo.Na realidade, quando se elabora essa conciliao nada mais se est fazendo do que a demonstrao do caixa das operaes segundo o apontado pelo mtodo indireto. Por essa razo diz-se da42

predileo pelo mtodo indireto, uma vez que ele automaticamente j contm essa conciliao, e nada mais exigido.

6.2.5 Quais so as subdivises da DFC? Essa demonstrao dever ser subdividida na demonstrao do caixa gerado/consumido em trs atividades: a Atividade Operacional, a Atividade de Investimentos e a Atividade de Financiamento.

7 DVA 7.1 ELABORAO 7.1.1 O que a DVA? A DVA a Demonstrao do Valor Adicionado. Essa nova demonstrao tem o objetivo de demonstrar a riqueza gerada pelas entidades e sua distribuio

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entre funcionrios, governo, acionistas e credores.

7.1.2 Quais as diretrizes elaborao da DVA?

para

a

Consulte o Pronunciamento Tcnico CPC 09 Demonstrao do Valor Adicionado que contm todas as diretrizes bem como exemplos.

7.2 PUBLICAO 7.2.1 Quem obrigado a publicar a DVA? Somente as companhias abertas

RTT Regime Tributrio de Transio: Avaliar para decidir Com a finalidade de modernizar e harmonizar as disposies da lei societria brasileira com os princpios44

fundamentais e as melhores prticas contbeis internacionais, no final de 2007 foi publicada lei que trouxe profundas alteraes Lei das Sociedades Annimas. Na prtica, o que vimos foi uma substancial alterao na legislao contbil do Brasil para adequ-la aos padres internacionais. Ao modificar artigos que tratam das demonstraes contbeis das companhias e determinar novas formas de contabilizao, a lei provocou impacto considervel na determinao do lucro contbil. Sem a devida regulamentao da legislao, a partir de janeiro de 2008, muitos questionamentos foram suscitados, dentre eles os possveis impactos tributrios das novas normas de contabilizao. A lei determinou que os lanamentos de ajustes fossem efetuados exclusivamente para harmonizao das normas contbeis. E as demonstraes e apurao com eles elaboradas no poderiam ser base de incidncia de impostos e contribuies nem ter quaisquer efeitos tributrios. Contudo a Receita Federal posicionou-se pela incidncia tributria das parcelas que, a45

partir da vigncia da nova lei, passariam a compor o resultado do exerccio e para as quais no havia previso de excluso na legislao. A incerteza instaurou-se. O governo federal, ento, sensvel necessidade das empresas brasileiras instituiu o RTT (Regime Tributrio de Transio). O Regime Tributrio de Transio tem por objetivo preservar o princpio da neutralidade fiscal por conta das mudanas inseridas no padro contbil brasileiro. Na prtica, o RTT um modo de apurao da base de clculo dos tributos no qual as alteraes que modificaram o critrio de reconhecimento de receitas, custos e despesas computadas na apurao do lucro lquido do exerccio no tero efeitos para apurao do lucro real da pessoa jurdica, devendo ser considerados os mtodos e critrios vigentes em 31 de dezembro de 2007. O RTT aplicvel s pessoas jurdicas optantes pelo lucro real ou presumido e optativo para o binio 2008-2009. Ser obrigatrio a partir do ano-calendrio 2010, quando abranger tambm as46

pessoas jurdicas tributadas pelo lucro arbitrado. A formalizao da opo pode ser feita na Declarao de Informaes Econmico-fiscais da Pessoa Jurdica de 2009, sendo que o regime englobar, alm do imposto de renda, a Contribuio Social sobre o Lucro Lquido, a Cofins (Contribuio para o Financiamento da Seguridade Social) e o PIS (Programa de Integrao Social). Quem no optar pelo Regime Tributrio de Transio no ter a neutralidade assegurada. Enquanto para alguns casos a deciso pela adeso parece ser menos complexa, em outros esta deciso precisa ser cuidadosamente avaliada. Por exemplo: Empresas que possuem incentivos fiscais considerados como subveno para investimento passam a contabilizar os respectivos valores no resultado do exerccio. A no tributao pelo imposto de renda, CSLL, PIS e Cofins ocorre somente com a opo pelo RTT. Empresas que operam com contratos de leasing tero a sua dedutibilidade para fins fiscais somente se houver a opo pelo RTT. Entretanto, ajustes que tiverem47

natureza devedora no resultado do exerccio podem ser indcios de que no vale a pena optar. o caso dos ajustes a valor presente sobre contas a receber. Para decidir se a opo pelo Regime Tributrio de Transio favorvel, a empresa deve identificar quais os ajustes so aplicveis em suas demonstraes contbeis, bem como, os reflexos fiscais da advindos. Desta forma, a deciso tender ao benefcio da menor carga tributria para os exerccios fiscais abrangidos. ========================= ========================= ========================= ================= Dessa forma, o RTT passou a ser o meio de se neutralizar os efeitos tributrios provenientes da mudana de padres e procedimentos contbeis, a partir da verificao de majorao/aumento da carga tributria da empresa. Assim dispe a norma legal sobre o RTT: "Art. 15. Fica institudo o Regime Tributrio de Transio - RTT de apurao do lucro real, que trata dos ajustes48

tributrios decorrentes dos novos mtodos e critrios contbeis introduzidos pela Lei no 11.638, de 28 de dezembro de 2007, e pelos arts. 37 e 38 desta Lei." Art. 16. As alteraes introduzidas pela Lei n 11.638, de 28 de dezembro de 2007, e pelos arts. 37 e 38 desta Lei que modifiquem o critrio de reconhecimento de receitas, custos e despesas computadas na apurao do lucro lquido do exerccio definido no art. 191 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, no tero efeitos para fins de apurao do lucro real da pessoa jurdica sujeita ao RTT, devendo ser considerados, para fins tributrios, os mtodos e critrios contbeis vigentes em 31 de dezembro de 2007." Sendo assim, caso as empresas verifiquem que as alteraes contbeis no acarretaram efeito de majorao tributria, ou mesmo, ocasionaram, ao contrrio, reduo da carga tributria, estas no sero obrigadas adoo do referido regime, podendo, dessa forma, obter benefcio tributrio das mudanas de procedimentos contbeis ocorridas.49

Isso decorre da leitura dos seguintes dispositivos legais: "Art. 15. (...) 2. Nos anos-calendrio de 2008 e 2009, o RTT ser optativo, observado o seguinte: I - a opo aplicar-se- ao binio 20082009, vedada a aplicao do regime em um nico ano-calendrio; II - a opo a que se refere o inciso I deste pargrafo dever ser manifestada, de forma irretratvel, na Declarao de Informaes Econmico-Fiscais da Pessoa Jurdica 2009;" (grifo nosso). Ou seja, o contribuinte tem a opo pela adoo ou no do regime. Entretanto, uma vez procedida a opo pelo RTT e verificando posteriormente a empresa que a no adoo ao regime se mostraria uma opo mais benfica, esta no poder alter-lo no ano seguinte, como se fosse, mutatis-mutandis, um planejamento tributrio de mudana de regime do Lucro Presumido x Lucro Real. Caso a empresa verifique a ocorrncia de impactos tributrios negativos, a partir das prticas contbeis emanadas da Lei n 11.638/07, o contribuinte poder50

ento adotar o RTT, a fim assegurar a neutralidade tributria prevista nas normas legais(3), para o qual a empresa dever atentar para os seguintes procedimentos: Art. 17. Na ocorrncia de disposies da lei tributria que conduzam ou incentivem a utilizao de mtodos ou critrios contbeis diferentes daqueles determinados pela Lei n 6.404, de 15 de dezembro de 1976, com as alteraes da Lei n 11.638, de 28 de dezembro de 2007, e dos arts. 37 e 38 desta Lei, e pelas normas expedidas pela Comisso de Valores Mobilirios com base na competncia conferida pelo 3 do art. 177 da Lei n 6.404, de 15 de dezembro de 1976, e demais rgos reguladores, a pessoa jurdica sujeita ao RTT dever realizar o seguinte procedimento: (...) II - realizar ajustes especficos ao lucro lquido do perodo, apurado nos termos do inciso I do caput deste artigo, no Livro de Apurao do Lucro Real, inclusive com observncia do disposto no 2o deste artigo, que revertam o efeito da utilizao de51

mtodos e critrios contbeis diferentes daqueles da legislao tributria, baseada nos critrios contbeis vigentes em 31 de dezembro de 2007, nos termos do art. 16 desta Lei; e III - realizar os demais ajustes, no Livro de Apurao do Lucro Real, de adio, excluso e compensao, prescritos ou autorizados pela legislao tributria, para apurao da base de clculo do imposto. 1o Na hiptese de ajustes temporrios do imposto, realizados na vigncia do RTT e decorrentes de fatos ocorridos nesse perodo, que impliquem ajustes em perodos subsequentes, permanece: I - a obrigao de adies relativas a excluses temporrias; e II - a possibilidade de excluses relativas a adies temporrias. Com isso, queremos destacar a relevncia da escriturao e controle dos ajustes fiscais mediante utilizao do Livro de Apurao do Lucro Real-LALUR, no contexto das recentes alteraes contbeis, isso porque, se antes o LALUR j possua grande importncia nos52

ajustes fiscais da Lei n 6.404/76(4), mediante conciliao de interesses diversos fisco e usurio das Demonstraes Financeiras -, agora o LALUR passa a ter ainda maior relevo, em vista necessidade de controles e ajustes especficos decorrentes das alteraes trazidas pelas Leis n 11.638/07 e 11.941/09. Por conseguinte, detalhamos a seguir os procedimentos a serem adotados no LALUR diante as novas disposies legais: Realizar ajustes especficos ao lucro lquido do perodo, apurado a partir da utilizao dos mtodos e critrios definidos pela Lei n 11.638, de 28 de dezembro de 2007, que revertam o efeito da utilizao de mtodos e critrios contbeis diferentes daqueles da legislao tributria, baseada nos critrios contbeis vigentes em 31 de dezembro de 2007; Realizar os demais ajustes de adio, excluso e compensao, prescritos ou autorizados pela legislao tributria, para apurao da base de clculo do imposto;

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Na hiptese de ajustes temporrios (diferenas intertemporais), realizados na vigncia do RTT e decorrentes de fatos ocorridos nesse perodo, que impliquem ajustes em perodos subsequentes, realizar a adies relativas a excluses temporrias e excluses relativas a adies temporrias. Assim, o LALUR deve ganhar maior relevncia e cuidado por parte dos profissionais da rea contbil e tributria, reforando-se sua relevncia na evidenciao e controle dos aspectos fiscal-tributrios, sobretudo para as empresas que adotarem o RTT, haja vista a necessidade de se realizar ajustes especficos aos novos critrios e procedimentos contbeis (Lei n 11.638/07), alm dos demais ajustes de adio, excluso e compensao, j antes prescritos ou autorizados pela legislao tributria, bem como os ajustes relativos a perodos subseqentes (diferenas intertemporais), mediante adies relativas a excluses temporrias, e excluses relativas a adies temporrias.

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Criado por meio do Decreto n 1.598 de 1977, em obedincia previso constante no 2 do artigo 177 da Lei das S/A (Lei n 6.404/1976), o Livro de Apurao do Lucro Real - LALUR passa a ser, com o advento da Lei n 11.941/09, um instrumento de maior acuidade. Sua previso conta do 2, da Lei n 11.941/09, que passou a ter a seguinte redao: 2 A companhia observar exclusivamente em livros ou registros auxiliares, sem qualquer modificao da escriturao mercantil e das demonstraes reguladas nesta Lei, as disposies da lei tributria, ou de legislao especial sobre a atividade que constitui seu objeto, que prescrevam, conduzam ou incentivem a utilizao de mtodos ou critrios contbeis diferentes ou determinem registros, lanamentos ou ajustes ou a elaborao de outras demonstraes financeiras" Conforme o artigo 8 do Decreto n 1.598/1977, norma incorporada ao Regulamento do Imposto de Renda de 1999 (Decreto n 3.000/99, art. 262), o contribuinte dever escriturar, alm dos55

demais registros requeridos pelas leis comerciais e pela legislao tributria, o livro de apurao do lucro real. O art. 262, do Decreto n 3.000/99 (RIR/99), bem como a Instruo Normativa SRF n 28 de 1978, estabelecem o contedo, o modelo e as normas de escriturao do LALUR. Quanto obrigatoriedade do mesmo, esto obrigadas a escriturar o LALUR todas as pessoas jurdicas contribuintes do imposto de renda com base no lucro real. O LALUR, que j era o instrumento de controle e evidenciao dos efeitos fiscais decorrentes dos procedimentos contbeis adotados com base na Lei n 6.404/76, novamente a legislao o reelege como a ferramenta de gesto dos ajustes tributrios eventualmente provenientes do novo padro contbil. H que se ressaltar ainda que o novo contexto tecnolgico tambm acarretar modificaes quanto a forma de escriturao do referido livro, uma vez que j de conhecimento pblico o projeto de criao do E-LALUR, no mbito do Sistema de Escriturao Digital Pblica - SPED, que visa eliminar a redundncia56

de informaes existentes na escriturao contbil, no Lalur e na DIPJ, facilitando o cumprimento de obrigaes acessria(5). Diante do exposto, de se destacar a relevncia de adoo e devido acompanhamento de escriturao do LALUR, sobretudo em face das recentes alteraes contbeis, decorrentes das Leis n 11.638/07 e 11.941/09, esta ltima que introduziu o Regime Tributrio Transitrio - RTT, dispondo no sentido da necessidade das empresas manterem ajustes especficos no LALUR, caso adotem o referido regime tributrio de transio, alm dos ajustes j existentes. FCONT Controle Fiscal Contbil de Transio (IN RFB n 949/09) RESUMO: O objetivo deste artigo informar aos contribuintes sobre um novo programa eletrnico institudo pela IN RFB n 949/09 da Receita Federal do Brasil denominado FCONT (Controle Fiscal Contbil de Transio) aplicada s

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empresas optantes pelo Lucro Real e ao RTT (Regime Tributrio de Transio). Observamos nos ltimos tempos muitas mudanas nas regras contbeis e fiscais das empresas brasileiras tais como: a Lei n 11.638/07 que inseriu o Brasil no rumo da contabilidade internacional aos moldes do IFRS (International Financial Reporting Standard), a Lei n 11.941/09 que instituiu o RTT (Regime Tributrio de Transio), o SPED (Sistema Pblico de Escriturao Digital) e a IN RFB n 949/09 com a criao de um novo Programa denominado FCONT (Controle Fiscal Contbil de Transio) juntamente com a regulamentao do RTT. Verificase que o fisco ir aperfeioar e monitorar ainda mais os controles eletrnicos contbeis e fiscais enviado pelas empresas, esperamos tambm por parte do fisco uma reviso para fins de reduo ou eliminao de declaraes eletrnicas enviadas periodicamente, que provavelmente no sero necessrias com a vinda do SPED, para que as empresas no sejam penalizadas no sentido de enviar informaes em duplicidade e conseqentemente o58

aumento do custo de mo-de-obra, burocracia, perda de tempo, etc. O FCONT um programa eletrnico no qual dever efetuar a escriturao das contas patrimoniais e de resultado, destinado obrigatoriamente e exclusivamente s pessoas jurdicas sujeitas ao Lucro Real e ao RTT, seu objetivo reverter os efeitos tributrios oriundos dos lanamentos que modifiquem o resultado (receitas, custos e despesas) para fins de apurao do lucro real e da base de clculo da Contribuio Social sobre o Lucro Lquido (CSLL), instituda pela Lei n 11.638/07 e a Lei n 11.941/09 (RTT), devendo ser considerados, para fins tributrios, os mtodos e critrios contbeis vigentes em 31 de dezembro de 2007. Abaixo, descrevo as etapas a serem observadas quanto elaborao e envio do FCONT: 1) A pessoa jurdica dever apurar em sua escriturao contbil, o resultado do perodo antes do imposto de renda e as participaes, conforme a legislao societria;

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2) Em seguida, utilizar os mtodos e critrios contbeis aplicados legislao tributria que modifiquem as receitas, custos e despesas trazidas pela Lei n 11.638/07 e pelos artigos 37 e 38 da Lei n 11.941/09 na apurao do resultado para fins fiscais; 3) As diferenas apuradas entre o resultado contbil e o fiscal sero ajustadas no LALUR (Livro de Apurao do Lucro Real), para fins de apurao do Imposto de Renda e a CSLL; exemplos: doaes e subvenes para investimento, prmios na emisso de debntures, etc.; 4) No FCONT ser efetuada a escriturao das contas patrimoniais e de resultado em partidas dobradas para fins tributrios, considerando para fins fiscais os mtodos e critrios contbeis vigentes em 31 de dezembro de 2007 (verifica-se que e Receita Federal do Brasil quer controlar esses lanamentos para fins de identificao dos efeitos nos resultados das empresas antes e depois das alteraes da Lei n 11.638/07 e a Lei n 11.941/09 RTT);

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5) A utilizao do FCONT necessria realizao dos ajustes para fins fiscais, no podendo ser substitudo por qualquer outro controle ou memria de clculo; 6) O FCONT dever ser apresentado em meio digital at as 24 horas do dia 30 de novembro; 7) A Receita Federal disponibilizar o novo aplicativo a partir do dia 15 de outubro no seu endereo eletrnico: www.receita.fazenda.gov.br; 8) Para a apresentao do FCONT obrigatria a assinatura digital mediante utilizao de certificado digital; Nota: Fica dispensado de entrega do FCONT caso a referida Pessoa Jurdica no tenha efetuado lanamentos que modifiquem os critrios de reconhecimento das receitas, custos e despesas oriundos da Lei n 11.638/07 e a Lei n 11.941/09. Empresas do Lucro Presumido sujeitas ao RTT: A IN RFB n 949/09 tambm trata da regulamentao do RTT para as empresas do lucro Presumido orientando quanto61

aos procedimentos para garantir a neutralidade fiscal de acordo com os novos mtodos e critrios contbeis. Nota: A referida Instruo Normativa no trouxe a obrigatoriedade de envio da FCONT para as empresas do Lucro Presumido sujeitas ao RTT, porm essas empresas devero manter memria de clculo que permita os controles dos ajustes de receitas auferidas, excluses e adies da base de clculo decorrentes dos novos mtodos e critrios contbeis. Pis/Pasep e Cofins Aplicao ao RTT As Pessoas Jurdicas sujeitas ao RTT tambm devero efetuar os ajustes para buscar a neutralidade fiscal na apurao da base de clculo do Pis/Pasep e da Contribuio para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins). Em resumo, os profissionais dessas reas devem estar atentos quanto s respectivas mudanas e as empresas devero melhorar ainda mais seus processos de controles contbeis e fiscais, investindo em bons programas de62

informtica e treinando seus funcionrios para no serem pegos de surpresa, pois, como vimos, em breve o fisco ter controles eletrnicos muito mais eficientes do que j dispe hoje. RTT e FCONT: impactos da Lei 11638/07 e Lei 11941/09 5 de agosto de 2009 in Artigos, Leis by Ireno Joo de Campos | 4 comments Por Sergio Bispo de Oliveira No findar de 2007, a Lei 11638/07 foi publicada com base no projeto de lei 3740/00, cujo objetivo oferecer no apenas uma mudana na estrutura das demonstraes contbeis, como ocorre no Balano Patrimonial e na Demonstrao do Resultado do Exerccio, mas determina a adoo da Demonstrao do Fluxo de Caixa para as empresas cujo Patrimnio Lquido ultrapasse dois milhes de reais, ao invs da Demonstrao das Origens e Aplicaes de Recursos (DOAR), determinou a criao da Demonstrao do Valor Adicionado para as empresas de capital aberto, alm de continuar sendo obrigatria a Demonstrao de lucros ou63

Prejuzos Acumulados e as notas explicativas. Porm, como o projeto de Lei 3740/00 ficou praticamente (7) sete anos para ser efetivamente analisado e votado pelo Congresso Nacional Brasileiro; enquanto isso, o mundo estava em constante movimento, o que fez com esse projeto se tornasse em parte obsoleto.Mesmo assim, o projeto foi convertido em lei, o que trouxe divergncias no mbito contbil, tributrio e fiscal. As duvidas no eram sobre as novas estruturas das demonstraes mas sobre os critrios que a Lei 11638/07 definia e determinava que fosse executada a contabilidade no Brasil, ou seja, de acordo com os padres internacionais de contabilidade e o mais interessante: a contabilidade nesse critrio no seria base calculo para tributao.Para conter as curiosidades,as especulaes, dvidas gerais e ajustar o tempo em que o projeto de lei 3740/00 ficou parado no Congresso, o governo federal, por fora de um ato unipessoal do presidente da Republica,com indicaes do ministro da fazendo Sr. Guido Mantega, sancionou a64

MP.449/08.Nesta norma, foram diminudas as duvidas, criadas outras situaes tcnicas a serem seguidas, mas o ponto principal foi a criao do Regime Transitrio de Tributao RTT.Aps cumprir seu prazo legal e analisada pelo Congresso Nacional, a MP 449/08 foi convertida na Lei 11941/09, com algumas mudanas porm trouxe em sua estrutura o RTT de forma literal. Mas afinal, o que o RTT? O RTT Regime Tributrio de Transio nada mais que uma opo em que as pessoas jurdicas, indiferentes da sua forma societria, se sociedade limitada, sociedade simples, etc, mas desde que esteja na forma de tributao Lucro Presumido ou Lucro Real, poder escolher se deseja ou no optar pelo RTT nos anos de 2008-2009. Essa opo ao RTT, s dever ser efetivada se o contabilista responsvel, desenvolveu a contabilidade dessas pessoas jurdicas com base nos critrios da Lei 11638/07 e Pronunciamentos emitidos pelo Comit de Pronunciamentos Contbeis, alm de aplicar o critrio da essncia da primazia sobre a forma. Se assim o65

fez, o contabilista responsvel, dever na entrega da DIPJ Declarao das Informaes econmico-fiscais da pessoa jurdica clicar na opo RTT. Se porventura o contabilista no tenha usado os critrios de contabilizao determinados pela nova lei e normas correlatas, entendemos que no h a necessidade de optar ao RTT nos anos calendrio 2008-2009. Ressalta-se que, uma vez optado ao RTT no ato da entrega da DIPJ em 2009, que cita os fatos de 2008, a pessoa jurdica no poder desistir no exerccio seguinte da opo escolhida. No ano de 2010, todas as pessoas jurdicas optantes pelo regime tributrio denominado Lucro Presumido e Lucro Real, so obrigadas a optarem ao RTT, pois a partir desse ano que a Comisso de Valores Mobilirios, o Banco Central do Brasil, a Receita Federal e outras entidades, por fora normativa, determinam a convergncia final para as normas internacionais de contabilidade, ou seja, todas as pessoas jurdicas devero estar em 2010 dentro dos critrios e regras66

estabelecidas pelas leis e normas em vigncia, alm de seguirem as Resolues do Conselho Federal de Contabilidade efetivamente. Todas mudanas estruturais e de critrio determinadas pelas leis e normas, fazem uma ruptura entre o domnio das normas fiscais sobre a contabilidade; o contabilista responsvel deve ter em mente que, no basta planejar e estudar normas tributrias e fiscais para diminuio da carga tributria, mas oferecer pessoa jurdica o que prega o Principio da Continuidade, que diante de sua essncia, afirma que a Entidade dever estar sempre em marcha, ou seja, o contabilista deve oferecer solues e informaes sobre o patrimnio, fluxo de caixa e possveis desencaixes financeiros, determinando mudanas nas aes gerenciais das quais modificam o patrimnio, dentre outras. Essas aes tm impactos profundos na profisso contbil, onde o contabilista passa a ser de fato um gestor ou ainda um consultor efetivamente, o que sem dvida um enorme passo categoria.

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Os impactos oferecidos pela Lei 11638/09 e 11941/09 so amplos no esto apenas na esfera do critrio de contabilizao e outros como j citados neste artigo. Em nosso entendimento a amplitude chegase at ao SPED Contbil uma vez que a IN RFB 787/07 determina que as empresas de Lucro Real, observadas as regras da norma, so obrigadas a entregarem o SPED at 30 de junho do exerccio seguinte. Assim, aos que optaram ao RTT no ano calendrio 20082009,optantes do Lucro Real, entende-se que aos que entregaram o ECD Escriturao Contbil Digital - em 30 de Junho de 2009, tais informaes entregues ao fisco esteja com base nas normas contbeis em vigncia, observadas as notas explicativas detalhando a adoo da Lei 11638/07 e 11941/09. Nesse contexto, as pessoas jurdicas optantes pelo Lucro Real, que optaram ao RTT no ano calendrio de 2008-2009 ou ainda no ato obrigatrio em 2010, com base na IN RFB 941/09, so obrigadas a escriturar o Controle Fiscal Contbil de Transio denominado FCONT. Esse por68

sua vez, um aplicativo (software) que ser disponibilizado no portal da Receita Federal do Brasil a partir de 15/10/2009 e dever ser entregue ao ente at 30/11/2009 (apenas s pessoas jurdicas do Lucro Real que optaram ao RTT). O FCONT uma escriturao, das contas patrimoniais e de resultado, em partidas dobradas, que considera os mtodos e critrios contbeis aplicados pela legislao tributria,ou seja, uma converso da contabilidade societria para a contabilidade fiscal. As empresas optantes ao Lucro Presumido que porventura optaram ao RTT ou ainda, obrigadas em 2010 a informar o RTT, at o presente, a norma no ofereceu nenhuma informao para a entrega de nova obrigao, como ocorre com as empresas do Lucro Real.A nica informao que a IN RFB 949/09 afirma que, as pessoas jurdicas optantes pelo Lucro Presumido, devero guardar a memria de clculo; com base nessa determinao, nossa sugesto que, a pessoa jurdica nessa forma de tributao, guarde em planilha eletrnica as regras e clculos de convergncia.69

O RTT no uma forma de diminuio de tributos e nem tampouco uma nova contabilidade tributria, apenas uma forma encontrada pelo fisco de no haver divergncias contbeis e fiscais. Por outro lado, observamos que o contabilista responsvel dever rever seus processos, voltar aos bancos escolares, buscar empresas de consultoria normativa e tcnica, ajustar seus softwares, criar uma relao com clientes de forma direta e constante para que a gesto da empresa esteja a contendo ao que dita as normas, o que muitas vezes, o cliente poder at ter que rever seus processos internos. Enfim, os obstculos do aprendizado podero ser muitos, mas o conhecimento com inteligncia oferecem frutos de alta qualidade. 2. PRIMAZIA DA ESSNCIA SOBRE A FORMA Embora j estivesse mencionada nos Princpios Fundamentais de Contabilidade e pela Deliberao n488/05 da CVM, veio de forma mais atuante frente nova lei. Assim, para se classificar um item70

como Ativo, Passivo ou Patrimnio Liquido dever levar em considerao a essncia das transaes para que ela se sobreponha sua forma legal. De acordo com o Comit de Pronunciamentos Contbeis, no Pronunciamento Conceitual, item 51: "Ao avaliar se um item se enquadra na definio de ativo, passivo ou patrimnio liquido, deve-se atentar para a sua essncia e realidade econmica e no apenas sua forma legal". 3. CONFIABILIDADE Este outro requisito tratado no Pronunciamento Conceitual Bsico, divulgado pelo CPC, onde exige que a informao seja apresentada da forma mais apropriada possvel, retratando adequadamente o que se pretende evidenciar. Para que essa caracterstica seja constatada nas demonstraes contbeis necessrio que se respeite o conceito da Primazia da Essncia Sobre a Forma, ou seja, que, a realidade econmica dos fatos prevalea sob sua forma. 4. EXEMPLOS 4.1. Operaes de Leasing Financeiro71

Tendo em vista que as condies de contratao dessas operaes as aproximam na essncia de uma compra a prazo e no a uma locao, aplica-se o conceito da Primazia da Essncia Sobre a Forma e, portanto, essas operaes devem ser contabilizadas como aquisio a prazo de ativo. Para que as informaes sejam confiveis, necessrio ainda que se observem a neutralidade, ou seja, as demonstraes contbeis no devem induzir a tomada de decises; a prudncia, cuidados com julgamento em condies de incertezas no sentido de que ativos ou receitas no sejam superestimados e que passivos ou despesas no sejam subestimados; e a integridade, objetivando que as informaes das demonstraes contbeis estejam completas. importante destacar que a principal mudana conceitual diz respeito utilizao da primazia da essncia sobre a forma, ou seja, a contabilidade deve procurar encontrar a essncia dos fatos contbeis e assim registr-los, ao invs de prender-se a forma.72

Em suma dizemos que o leasing financeiro que na sua essncia uma compra financiada disfarada, a prevalncia da essncia sobre a forma levaria a registrar a operao tanto no Ativo como no Passivo, amortizando-se um pelas depreciaes e outro do total da prestao por aquela parcela que ultrapassa o valor do juro implcito embutido, sendo esta ltima a despesa do perodo. Portanto, o tratamento contbil deve ser pela essncia do negcio - financiamento - e no de acordo com o aspecto formal do contrato - arrendamento. 4.2. Venda de Imvel com Compromisso de Recompra Plasmado ao item 35 do Pronunciamento Conceitual do CPC: " Uma entidade pode vender um ativo a um terceiro de tal maneira que a documentao indique a transferncia legal da propriedade a esse terceiro; entretanto, podero existir acordos que assegurem que a entidade continuar a usufruir os futuros benefcios econmicos gerados pelo ativo e o recomprar depois de um certo tempo por um montante que73

se aproxima do valor original de venda acrescido de juros de mercado durante esse perodo. Em tais circunstncias, reportar a venda no representaria adequadamente a transao formalizada. " Em outras palavras afirmamos que no ser tratada na sua forma (venda, aluguel e compra) e sim na sua essncia (operao de emprstimo, sendo que o imobilizado continuar na empresa, registrado em conta de ativo imobilizado). 4.3. Adiantamento para Futuro Aumento de Capital Esses adiantamentos so feitos pelos scios com a inteno de capitaliz-los e, portanto, na essncia representam parte do Patrimnio Lquido da empresa e assim devem ser contabilizados. O fato (forma) dos adiantamentos necessitarem de um ato societrio para serem formalmente capital no altera a essncia dos mesmos. A partir de agora est claro que o contabilista deve procurar entender a74

essncia das operaes da empresa e registr-las contabilmente segundo esse conceito. 5. CONCLUSO Em nvel nacional, parte do assunto j tratado pelo CFC na Norma Brasileira de Contabilidade Tcnica n 01-NBC T 1 (Resoluo CFC n 1.121/2008), que aborda sobre as Caractersticas da Informao Contbil como a: - Confiabilidade; - Tempestividade; - Compreensibilidade; e - comparabilidade Em nvel internacional, h destaques dessas caractersticas como prrequisitos aos Princpios Fundamentais de Contabilidade. Tem-se dado muita importncia e exigido muitos cuidados com relao a essas questes, como por exemplo: - As qualidades da informao contbil; - Prevelncia (Primazia) da essncia sobre a forma. Sobre o exemplos citado neste trabalho, no que se refere a Primazia da Essncia Sobre a Forma, em que a empresa vende um ativo a um terceiro de tal maneira75

que a documentao indique a transferncia legal da propriedade a esse terceiro (fato jurdico). Em tais circunstncias, reportar a venda no representaria adequadamente a transao formalizada. Diante desse novo cenrio econmicosocial que estamos vivendo, com suas novas exigncias, e principalmente com o advento da Lei n 11.638/2007, percebese a mudana de foco da Contabilidade brasileira com o abandono da normalizao Norte-Americana para o ingresso das normas contbeis internacionais que de origem Europia. Entendendo desta forma, todo o processo de adaptao ser objeto de estudos e discusses. Fundamentos Legais: PRONUNCIAMENTO CONCEITUAL BSICO - Estrutura Conceitual para Elaborao e Apresentao das Demonstraes Contbeis (Divulgado pelo CPC); Deliberao CVM n 539/2008; Resoluo CFC n 1.121/2008 (NBC T 1); Lei n 11.638/2007. 4) RTT EXEMPLOS76

Para as empresas que adotarem o RTT, ficou estabelecido que as alteraes ditadas pela Lei 11.638/07 - que modifiquem o critrio de reconhecimento de receitas, custos e despesas computadas na apurao do lucro lquido do exerccio - no tero efeitos para fins de apurao do lucro real da pessoa jurdica, devendo ser considerados, para fins fiscais, os mtodos e critrios contbeis vigentes em 31 de dezembro de 2007. O contribuinte dever manifestar sua opo pela adoo do RTT na DIPJ 2009, sendo este regime (enquanto irretratvel) opcional para 2008 e 2009. A partir de 2010, adoo do RTT passar a ser obrigatria, at a entrada em vigor de lei que discipline os efeitos tributrios dos novos mtodos e critrios contbeis.

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Quem no optar pela adeso no ter a neutralidade tributria assegurada, face ao exposto, para que "ajude" na determinao da opo, segue abaixo algumas consideraes sobre as alteraes que podem gerar efeitos tributrios: gio fundamentado futura: por rentabilidade

- Opo pelo RTT: De acordo com os critrios vigentes em 31/12/2007, se tem a dedutibilidade da amortizao assegurada (Benefcio via Lalur) - No opo pelo RTT: As novas prticas determinam que este Ativo Diferido no ser mais amortizado e sim submetido ao teste de recuperao. Arrendamento Mercantil (Leasing): - Opo pelo RTT: De acordo com os critrios vlidos em 31/12/2007, se tem a78

dedutibilidade da contraprestao paga assegurada. - No opo pelo RTT: Para fins contbeis alguns destes contratos sero considerados como operao de compra e venda a prazo. Portanto, o bem estar sujeito depreciao com taxas que levam em conta a vida til efetiva, resultando em apropriao de despesas num perodo de tempo superior. Depreciao econmica: Alterao da vida til

- Opo pelo RTT: se a taxa for aumentada ser necessria a comprovao para atendimento inclusive do Fisco - No opo pelo RTT; se considerarmos que no ocorre mudana do critrio contbil, somente reviso da estimativa de vida til os efeitos sero os mesmos da opo.79

Ajustes a valor presente das contas a receber e a pagar: - Opo pelo RTT: todos os efeitos de natureza credora ou devedora sero neutralizados via adio ou excluso no Lalur. - No opo pelo RTT: Os ajustes (conforme o caso) aumentaro ou reduziro o lucro tributvel. Reserva para subveno de investimento / prmio na emisso de aes: - Opo pelo RTT: No tributao est assegurada de acordo com o critrio vigente em 31/12/2008 - No opo pelo RTT: os valores dos incentivos fiscais considerados como subveno de investimentos sero contabilizados no resultado do exerccio e estaro sujeitos a tributao pela incidncia do PIS, COFINS, IRPJ e CSLL.

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Ativo Diferido operacionais:

-

Despesas

Pr-

- Opo pelo RTT: A dedutibilidade ocorrer pelo critrio vigente em 31/12/2007, qual seja amortizao pelo prazo de recuperao, no inferior a 5 anos (Art 327 do RIR) Adio temporria. - No opo pelo RTT: Tambm dever cumprir o critrio fiscal previsto no artigo 327 do RIR (5 anos) Teste de Recuperao (Impairment): - Opo pelo RTT : Tratamento da proviso temporariamente indedutvel - No opo pelo RTT: Tratamento da proviso temporariamente indedutvel Nota: Ajustes que tiverem natureza devedora no resultado do exerccio podem ser indcios de que no vale a pena optar. o caso dos ajustes a valor presente sobre81

contas

a

receber.

Assim, para se tomar a deciso favorvel empresa, imperativo que se identifiquem quais ajustes so aplicveis nas demonstraes contbeis, e os reflexos fiscais da advindos. A deciso ( claro) dever tender ao benefcio da menor carga tributria para os exerccios fiscais abrangidos.

Um resumo com algumas alteraes que podem gerar efeitos tributrios. Descrio gio fundament ado por rentabilida de futura (aps incorpora o) Opo pelo RTT Dedutibilidad e da amortizao assegurada, de acordo com o critrio vigente em 31/12/2007 (Benefcio via Lalur) No opo Em princpio, no aproveita fiscalmente, sendo necessria a avaliao do efeito do teste de recuperao.

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Arrendame nto mercantil Leasing

Dedutibilidad e da contrapresta o paga assegurada, de acordo com o critrio vigente em 31/12/2007 (Controle via Lalur) Deprecia Se a taxa for o alterao aumentada, de vida til ser econmica necessria a comprovao para atendimento inclusive do Fisco.

Passar a registrar a depreciao dedutvel do bem ativado e encargos financeiros do passivo registrado.

Ajustes a Efeitos valor natureza presente credora de contas a devedora

Mesmos efeitos da opo, se considerarmo s que no ocorre mudana de critrio contbil, somente reviso de estimativa da vida til. de Os ajustes aumentaro ou ou reduziro o lucro83

receber e a sero pagar neutralizados no Lalur (adio / excluso) Reserva No para tributao subveno assegurada, de de acordo investimen com o critrio to / prmio vigente em na emisso 31/12/2007. de aes. Ativo Dedutibilidad diferido e ocorrer despesas pelo critrio prvigente em operacionai 31/12/2007, s. qual seja, amortizao pelo prazo de recuperao, no inferior a cinco anos (art. 327 do RIR). (adio temporria) Teste de Tratamento

tributvel, conforme caso.

o

Ser tributado para fins de IRPJ, CSLL, PIS e COFINS. Tambm dever cumprir o critrio fiscal previsto no artigo 327 do RIR (cinco anos).

Tratamento84

recupera o (Impairme nt)

de proviso temporariam ente indedutvel.

de proviso temporariam ente indedutvel.

2) Lucro Inflacionrio

504 O que vem a ser lucro inflacionrio? Considera-se lucro inflacionrio, em cada perodo de apurao, o saldo credor da conta de correo monetria diminudo da diferena positiva entre os seguintes valores, computados no lucro lquido (Lei n 7.799, de 1989, art. 21, 1): a. a soma das despesas financeiras com as variaes monetrias passivas; e b. a soma das receitas financeiras com as variaes monetrias ativas. NOTA: Se o valor da soma das receitas financeiras com as variaes monetrias ativas for igual ou superior soma das despesas financeiras com as variaes monetrias passivas, o lucro inflacionrio85

do perodo ser igual ao saldo credor da conta de correo monetria. 505 Qual a forma de tributao do lucro inflacionrio atualmente em vigor? Com o advento do art. 4 da Lei n 9.249, de 1995, que revogou a sistemtica de correo monetria das demonstraes financeiras, no h mais que se falar lucro inflacionrio do perodo. Contudo, com relao aos valores acumulados at 31/12/1995, permanecem em vigor as regras de tributao, conforme o art. 7 da Lei n 9.249, de 1995. NOTA: O lucro inflacionrio, para fins de tributao, era subdividido em: a. lucro inflacionrio do perodo de apurao (passvel de diferimento); b. lucro inflacionrio acumulado, igual ao lucro inflacionrio do perodo de apurao mais o saldo de lucro inflacionrio a tributar transferido de perodos anteriores menos o lucro inflacionrio realizado;86

c.lucro inflacionrio realizado. 506 O que vem a ser Lucro Inflacionrio Acumulado? At 31/12/1995, lucro inflacionrio acumulado era a soma do lucro inflacionrio gerado no perodo de apurao com o saldo do lucro inflacionrio a tributar diferido (transferido do perodo de apurao anterior) corrigido monetariamente (Lei n 9.249, de 1995, art. 7). A partir de 1/01/1996, o lucro inflacionrio acumulado passvel de ser realizado e tributado posteriormente, de acordo com as regras vigentes em 31/12/1995, passou a ser o saldo do lucro inflacionrio remanescente, corrigido monetariamente at essa data, constante na parte B do Lalur (RIR/1994, art. 416, 2). NOTA: O lucro inflacionrio acumulado at 31/12/1987 correspondente atividade de transporte rodovirio coletivo e pblico de passageiros ser tributado (devidamente corrigido at 31/12/1995) alquota de 6% (seis por cento), desde87

que a pessoa jurdica tenha aplicado 1/3 do imposto dispensado no exerccio de 1988 (DL no 2.413, de 1988, art. 3o, 2o e 4o) na renovao ou ampliao da frota (Lei no 7.730, de 1989, art. 28). 507 Quais os bens e direitos do ativo sujeitos correo monetria em 31/12/1995, cuja realizao dever ser considerada com vistas tributao do lucro inflacionrio? Devero ser considerados os bens e direitos do ativo sujeitos correo monetria at 31/12/1995, constantes nas seguintes contas (RIR/1994, art. 396): a. contas do ativo permanente; b. contas representativas do custo dos imveis no classificados no ativo permanente; c.contas representativas das aplicaes em ouro; d. contas representativas de adiantamentos a fornecedores de88

bens sujeitos correo monetria at 31/12/1995, inclusive aplicao em consrcio, salvo se o contrato previr a indexao do crdito no mesmo perodo da correo; e. contas devedora e credora representativas de adiantamento para futuro aumento de capital; f. contas representativas de mtuo entre pessoas jurdicas coligadas, interligadas, controladoras e controladas ou associadas por qualquer forma, bem como dos crditos da empresa com seus scios ou acionistas. 508 Como se realiza o lucro inflacionrio acumulado? Investimentos realiza-se pelo recebimento de lucros ou dividendos no perodo-base (seja pelo custo de aquisio ou pela equivalncia patrimonial) ou pela sua baixa; Imobilizado - pela baixa dos bens, por qualquer modalidade, ou pela sua depreciao, amortizao ou exausto; Diferido - pela baixa ou amortizao;

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Imveis e demais contas fora do permanente - pela sua baixa ou pela liquidao do mtuo ou contrato com o fornecedor, ou pelo aumento de capital. NOTA: As transferncias de saldos de adiantamento para futuro aumento de capital para conta de Investimentos, em virtude de sua capitalizao, no devem ser consideradas para clculo de realizao do lucro inflacionrio. 509 O que se considera lucro inflacionrio diferido? a parcela do lucro inflacionrio no realizado cuja tributao o contribuinte, no uso da faculdade prevista no art. 20 da Lei n 7.799, de 1989, opta por diferir para o perodo de apurao em que vier a ser realizado (sobre a realizao do Lucro Inflacionrio Acumulado, ver pergunta 512). Com o fim da correo monetria das demonstraes financeiras em 31/12/1995, continua sendo passvel de diferimento, apenas, o saldo do lucro inflacionrio acumulado existente em 31/12/1995, corrigido monetariamente90

at essa data, constante na parte B do Lalur. NOTA: No caso de empreendimento industrial ou agrcola, instalado na rea de atuao da Sudene ou Sudam, o lucro inflacionrio apurado na fase pr-operacional e realizado a partir do perodo de apurao em que o empreendimento entrar em fase de operao goza da iseno do imposto de renda que viesse a ser atribuda ao referido empreendimento segundo a legislao em vigor (IN SRF no 91, de 1984). 510 Como controlar o lucro inflacionrio no realizado cuja tributao poder continuar a ser diferida? O Lucro Inflacionrio Diferido, correspondente a cada atividade submetida alquota diferente, dever ser controlado em folhas distintas, na parte B do Lalur (IN SRF n 59, de 1987, subitem 4.2; PN CST n 43, de 1979, item 8; e PN CST n 37, de 1981, item 6).91

A partir de 1/01/1996, em face da revogao da correo monetria das demonstraes financeiras (Lei n 9.249, de 1995, art. 4), em cada perodo de apurao, deve ser diminudo do respectivo saldo controlado na parte B do Lalur (at a sua total realizao), o valor considerado como realizado no perodo, consoante as regras de realizao vigentes quela data, devendo este valor ser adicionado ao lucro lquido na apurao do lucro real na parte A do Lalur. 511 Quando se verificar a tributao do lucro inflacionrio diferido? A tributao do lucro inflacionrio ocorrer na medida de sua realizao. Ser adicionada ao lucro lquido do perodo de apurao a parcela realizada do saldo do lucro inflacionrio acumulado existente em 31/12/1995 e corrigida at essa data, com vistas determinao do lucro real (RIR/99, art. 447). De acordo com as regras que disciplinam a realizao do lucro inflacionrio92

acumulado no mximo em 10 anos terse- realizado integralmente todo o saldo existente em 31/12/1995. 512 Como dever ser calculada a realizao do saldo do lucro inflacionrio acumulado, com vistas a sua adio ao lucro lquido, na apurao do lucro real, para efeito de tributao? A realizao do Lucro Inflacionrio Acumulado, cuja tributao foi diferida, dever ser calculada da seguinte forma (RIR/1999, art. 448, pargrafo nico): a. dever ser determinada a relao percentual entre o valor dos bens e direitos do ativo existentes e sujeitos correo monetria at 31/12/1995, que forem realizados no curso do perodo-base, segundo o item "b" (abaixo), e a soma dos seguintes valores:

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a.1) a mdia dos valores contbeis do ativo permanente, registrados no incio e no final do perodo de apurao; a.2) a mdia dos saldos, registrados no incio e no final do perodo de apurao, das contas no classificadas no ativo permanente representativas de estoque de imveis e outras sujeitas correo at 1995. b. o valor dos bens e direitos do ativo sujeitos correo monetria at 31/12/1995, mantidos destacadamente na contabilidade, realizado em cada perodo de apurao, ser a soma dos seguintes valores: b.1) custo contbil dos imveis existentes no incio do perodo de apurao e baixados no curso deste; b.2) valor contbil dos demais bens e direitos do ativo sujeitos correo, baixados no curso do perodo de apurao; b.3) quotas de depreciao, amortizao e exausto, computadas como custo ou despesa operacional do perodo de apurao;

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b.4) lucros ou dividendos, recebidos no perodo de apurao, de quaisquer participaes societrias registradas como investimento. c.o montante do lucro inflacionrio a ser considerado como realizado e oferecido tributao, como adio ao lucro lquido na determinao do lucro real, em cada perodo de apurao, ser determinado mediante a aplicao da percentagem de que trata a alnea "a" anterior sobre o saldo do lucro inflacionrio acumulado em 31/12/1995, corrigido at essa data. NOTAS: A pessoa jurdica dever realizar, no mnimo, 10% (dez por cento) do lucro inflacionrio existente em 31/12/1995, no caso de apurao anual do imposto de renda ou dois e meio por cento no caso de apurao trimestral, quando o valor determinado resultar superior ao apurado na forma do art. 448 do RIR/1999 (RIR/1999, art. 449). As pessoas jurdicas que, por opo, efetuarem recolhimentos mensais do IR com base em estimativa mensal e95

tiverem lucro inflacionrio acumulado devero tributar mensalmente, no mnimo, o correspondente a 1/120, a partir de 1/01/1996, do saldo existente em 31/12/1995, corrigido monetariamente at essa data, sem prejuzo do clculo da realizao a ser feito no final do perodo de apurao, com vistas apurao do maior valor de realizao a ser considerado. O valor do lucro inflacionrio realizado (LIR), sujeito tributao em cada perodo de apurao, ser o resultante da multiplicao do lucro inflacionrio acumulado (LIA), por um percentual obtido por meio do resultado da diviso do valor referente ao ativo realizado no perodo (AR) pela mdia dos saldos das contas sujeitas correo (ativo permanente e demais contas do ativo sujeitas correo at 1995), registrados no incio e no final do perodo de apurao (VMA), multiplicado por 100 (AR / VMA x 100). Exemplo: LIA (saldo do lucro inflacionrio acumulado em 31/12/1995, corrigido at essa data): R$100.000,00.96

VMA (valor contbil mdio do ativo permanente e das demais contas do ativo sujeitas correo monetria no incio (AI), e no fim do perodo de apurao (AF), ativos existentes em 31/12/1995, corrigidos at essa data): R$500.000,00. AR (ativo realizado, relativo aos bens existentes em 31/12/1995, corrigidos at essa data): por encargos de depreciaes, amortizaes etc desses ativos: R$30.000,00; baixas de bens de ativos sujeitos correo monetria existentes em 31/12/1995, corrigidos at essa data: R$80.000,00; baixas de imveis para venda, constantes no estoque em 31/12/1995, corrigidos monetariamente at essa data: R$90.000,00. O lucro inflacionrio realizado a ser tributado (LIR) ser: AR = 30.000 + 80.000 + 90.000 = R$200.000,00 200.000 (AR) x 100 = 40% (percentual de realizao) 500.000 (VMA)97

Estando tal percentual de realizao (40%) acima do limite mnimo estabelecido no art. 449 do RIR/99 (10%), o lucro inflacionrio realizado ser, portanto, igual a: LIR = 100.000 (LIA) x 40% = R$40.000,00 513 A empresa que tiver lucro inflacionrio acumulado estar obrigada a continuar efetuando o seu diferimento para os perodos seguintes, ou poder tribut-lo integralmente de uma s vez? facultativo o diferimento da tributao do saldo remanescente do lucro inflacionrio acumulado ainda no realizado. A pessoa jurdica poder, portanto, optar por diferir a tributao do valor total ainda no realizado, ou de parte deste, ou, sua convenincia, tribut-lo integralmente em qualquer perodo de apurao.98

NOTA: O lucro inflacionrio realizado em cada perodo de apurao dever ser obrigatoriamente computado na determinao do lucro real (cfe.: pergunta 512). 514 Como dever proceder a pessoa jurdica que se dedica atividade rural, com relao realizao do lucro inflacionrio acumulado? A pessoa jurdica que se dedicar atividade rural, exclusivamente ou em conjunto com outras atividades, dever observar normalmente as regras de realizao do lucro inflacionrio acumulado (cfe.: pergunta 512). 515 Qual o tratamento a ser dado ao saldo do lucro inflacionrio acumulado existente em 31/12/1995, nos

99

casos de fuso, incorporao e ciso? Nesses casos a pessoa jurdica dever considerar integralmente realizado o lucro inflacionrio acumulado. Na ciso parcial, a realizao ser proporcional parcela vertida do ativo, sujeito correo monetria existente em 31/12/1995, corrigido at essa data (RIR/99, art. 452). 516 Qual o tratamento a ser dado ao saldo do lucro inflacionrio acumulado existente em 31/12/1995, na hiptese da pessoa jurdica passar a ser tributada, em algum perodo posterior, com base no lucro arbitrado ou presumido? A partir de 1/01/1997, a pessoa jurdica que at o ano-calendrio anterior houver100

sido tributada com base no lucro real dever adicionar base de clculo do imposto de renda correspondente ao primeiro perodo de apurao com base no lucro arbitrado (de ofcio ou por opo) ou presumido, a fim de ser integralmente tributado o saldo remanescente do lucro inflacionrio acumulado existente em 31/12/1995. Referido saldo dever estar sendo controlado na parte B do Lalur (Lei n 9.430, de 1996, art. 54). NOTA: Com relao ao lucro arbitrado a obrigatoriedade da tributao integral do lucro inflacionrio no primeiro perodo de apurao em que optar por tal tributao est vigente desde 1/01/1994 (Lei n 8.849, de 1994, art. 4, com redao dada pela Lei n 9.064, de 1995; Lei n 9.065, de 1995, art. 9; e Lei n 9.249, de 1995, art. 7, 2; RIR/99, art. 451).

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3) Juros Sobre o Capital Social (Remunerao do Capital Prprio)

454 Quais as condies para que a pessoa jurdica possa deduzir, na apurao do lucro real, os juros pagos ou creditados a ttulo de remunerao do capital prprio? A pessoa jurdica poder deduzir na determinao do lucro real, observado o regime de competncia, os juros pagos ou creditados individualizadamente a titular, scios ou acionistas, a ttulo de remunerao do capital prprio, calculados sobre as contas do patrimnio lquido e limitados variao pro rata dia da Taxa de Juros de Longo Prazo - TJLP (Lei no 9.249, de 1995, art. 9o; RIR/1999,

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art. 347; e IN SRF no 93, de 1997, art. 29). O montante dos juros remuneratrios do capital passvel de deduo como despesa operacional limita-se ao maior dos seguintes valores (RIR/1999, art. 347, 1o): a. cinqenta por cento do lucro lquido do perodo de apurao a que corresponder o pagamento ou crdito dos juros, aps a deduo da contribuio social sobre o lucro lquido e antes da proviso para o imposto de renda e da deduo dos referidos juros; ou b. cinqenta por cento dos saldos de lucros acumulados e reservas de lucros de perodos anteriores (as reservas de lucros somente foram includas para efeito do limite da dedutibilidade dos juros a partir de 1o/01/1997, pela Lei no 9.430, de 1996, art. 78). NOTAS: 1. No clculo da remunerao sobre o patrimnio lquido no ser considerado o valor da reserva de reavaliao de bens e direitos da103

pessoa jurdica (Lei no 9.249, de 1995, art. 9o, 8o; e Lei no 9.959, de 2.000, art. 4); 2. O valor dos juros pagos ou creditados poder ser imputado ao valor dos dividendos obrigatrios a que tm direito os acionistas, na forma do art. 202 da Lei no 6.404, de 1976 (Lei das L), sem prejuzo da incidncia do imposto de renda na fonte (Lei no 9.249, de 1995, art. 9o, 7o; RIR/1999, art. 347, 2o e 3o; e IN SRF no 11, de 1996, art. 30). 3. A Taxa de Juros de Longo Prazo (TJLP) foi instituda pela Lei no 9.365, de 1996.

455 Como se d a tributao dos juros sobre o capital prprio pagos ou creditados aos beneficirios pessoas jurdicas ou fsicas? Os juros sobre o capital social esto sujeitos incidncia do imposto de renda104

na fonte, alquota de 15%, na data do pagamento ou crdito, os quais tero o seguinte tratamento no beneficirio (RIR/1999, art. 347): a. no caso de pessoas jurdicas tributadas com base no lucro real, o valor dos juros dever ser considerado como receita financeira e o imposto retido pela fonte pagadora ser considerado como antecipao do devido no encerramento do perodo de apurao ou, ainda, poder ser compensado com aquele que houver retido, por ocasio do pagamento ou crdito de juros a ttulo de remunerao do capital prprio, ao seu titular, scios ou acionistas; b. em se tratando de pessoas jurdicas tributadas pelo lucro presumido ou lucro arbitrado, a partir de 1o/1/1997, os juros recebidos integram a base de clculo do imposto de renda e o valor do imposto retido na fonte ser considerado antecipao do devido no perodo de apurao (Lei no 9.430, de 1996, art. 51). No anocalendrio de 1996 a tributao era considerada definitiva; o valor dos105

juros no integrava a base de clculo e somente era computado para efeito de determinao do adicional do imposto (Lei no 9.249, de 1995, art. 9o, 3o, inciso II, e 4o); c.no caso de pessoas jurdicas no tributadas com base no lucro real, lucro presumido ou arbitrado, inclusive isentas, e de pessoas fsicas, os juros so considerados como rendimento de tributao definitiva, ou seja, os respectivos valores no sero includos nas declaraes de rendimentos nem o imposto de renda que for retido na fonte poder ser objeto de qualquer compensao. NOTAS: 1. No caso de pessoa jurdica imune no h incidncia do imposto de renda sobre o valor dos juros pagos ou creditados (IN SRF no 12, de 1999, art. 3o); 2. Aos juros e outros encargos pagos ou creditados pela pessoa jurdica a seus scios ou acionistas, calculados sobre os juros remuneratrios do capital prprio e sobre os lucros e dividendos por ela distribudos,106

aplicam-se as normas referentes aos rendimentos de aplicaes financeiras de renda fixa, inclusive quanto ao informe a ser fornecido pela pessoa jurdica (IN SRF no 12, de 1999, art. 1o). 456 Qual o tratamento tributrio dos juros sobre o capital prprio na hiptese de serem incorporados ao capital social? No ano-calendrio de 1996, foi dada a opo pessoa jurdica de incorporar ao capital social ou manter em conta de reserva destinada a aumento de capital o valor dos juros, garantida a sua dedutibilidade para fins do lucro real, desde que a pessoa jurdica distribuidora assumisse o pagamento do imposto de renda fonte (Lei no 9.249, de 1995, art. 9o, 9o). O art. 88, inciso XXVI, da Lei no 9.430, de 1996, revogou esse dispositivo da Lei no 9.249, de 1995, art. 9o, 9o). Porm, o pargrafo nico do art. 1o da IN SRF no 41, de 1998, dispe que a utilizao do107

valor creditado, lquido do imposto incidente na fonte, para integralizao de aumento de capital na empresa, no prejudica o direito dedutibilidade da despesa, tanto para efeito do lucro real quanto da base de clculo da contribuio social. 457 Como sero considerados os juros sobre o capital prprio com relao base de clculo da Contribuio Social sobre o Lucro Lquido? No ano-calendrio de 1996, o valor dos juros no era considerado como despesa dedutvel para fins de apurao da CSLL, devendo o respectivo valor contabilizado como despesa ser adicionado para a determinao da base de clculo da citada contribuio (Lei no 9.249, de 1995, art. 9o, 10). A partir de 1o/01/1997, os juros sobre o capital prprio passaram a ser dedutveis para efeito de apurao da base de clculo da CSLL (Lei no 9.430, de 1996,108

art. 88, inciso XXVI; Lei no 9.779, de 1999, art. 14; e MP no 1.807, de 1999, art. 13, atual MP no 2.158-35, de 2001, art. 78, inciso II, alnea "h"). 458 Para efeito de clculo dos juros sobre o capital prprio (aplicao da TJLP) pode ser considerado nas contas do patrimnio lquido o lucro lquido do prprio perodo de apurao de pagamento ou crdito dos juros? A variao da TJLP deve corresponder ao tempo decorrido desde o incio do perodo de apurao at a data do pagamento ou crdito dos juros, e ser aplicada sobre o patrimnio lquido no incio desse perodo, com as alteraes para mais ou para menos ocorridas no seu curso. Deve ser observado que o lucro do prprio perodo-base, no deve ser computado como integrante do patrimnio lquido desse perodo, haja109

vista que o objetivo dos juros sobre o capital prprio remunerar o capital pelo tempo em que este ficou disposio da empresa. De acordo com o disposto no PN CST n 20, de 1987, o lucro lquido que servir de base para determinao do lucro real de cada perodo-base deve ser apurado segundo os procedimentos usuais da contabilidade, inclusive com o encerramento das contas de resultado. Aduz o citado Parecer Normativo que a apurao do lucro lquido exige a transferncia dos saldos das contas de receitas, custos e despesas para uma conta nica de resultado, passando a integrar o patrimnio lquido, com o encerramento do perodo-base, mediante lanamentos para contas de reservas e de lucros ou prejuzos acumulados. Portanto, no que diz respeito ao resultado do prprio perodo de apurao, este somente ser computado no patrimnio lquido que servir de base de clculo dos juros sobre o capital prprio, aps a sua transferncia para as contas de reservas ou de lucros ou prejuzos acumulados. Assim, nos perodos-base de 1996,110

havendo opo pelo regime de lucro real mensal o resultado de cada ms j pode ser computado no patrimnio lquido inicial dos meses seguintes do mesmo ano, e, nos perodos-base de 1997, havendo opo pelo regime de lucro real trimestral o resultado de cada trimestre j pode ser computado no patrimnio lquido inicial dos trimestres seguintes do mesmo ano, mas se o regime for de lucro real anual, o resultado do ano s poder ser computado no patrimnio lquido inicial do ano seguinte. 459 Existem outras hipteses em que a legislao fiscal admite a deduo de juros pagos ou creditados aos acionistas ou associados? Sim. So tambm dedutveis na apurao do lucro real: a. a amortizao dos juros pagos ou creditados aos acionistas durante o perodo que anteceder o incio das operaes sociais, ou de implantao

111

do empreendimento inicial (RIR/1999, art. 348, I, c/c o art. 325, II, "g"); b. os juros pagos pelas cooperativas a seus associados, de at 12% ao ano sobre o capital integralizado (RIR/1999, art. 348, inciso II).

5) Preo de Transferncia

672 Qual o significado do termo "preo de transferncia"? O termo "preo de transferncia" tem sido utilizado para identificar os controles a que esto sujeitas as operaes comerciais ou financeiras realizadas entre partes relacionadas, sediadas em diferentes jurisdies tributrias, ou quando uma das partes est sediada em paraso fiscal. Em razo das circunstncias peculiares existentes nas operaes realizadas entre essas112

pessoas, o preo praticado nessas operaes pode ser artificialmente estipulado e, conseqentemente, divergir do preo de mercado negociado por empresas independentes, em condies anlogas - preo com base no princpio arms length. 673 Por que o preo de transferncia deve ser controlado pelas administraes tributrias? O controle fiscal dos preos de transferncia se impe em funo da necessidade de se evitar a perda de receitas fiscais. Essa reduo se verifica em face da alocao artificial de receitas e despesas nas operaes com venda de bens, direitos ou servios, entre pessoas situadas em diferentes jurisdies tributrias, quando existe vinculao entre elas, ou ainda que no sejam vinculadas, mas desde que uma delas esteja situada em paraso fiscal pas ou dependncia com tributao favorecida ou cuja legislao interna oponha sigilo divulgao de informaes referentes 113

constituio societria das pessoas jurdicas ou a sua titularidade. Diversos pases vm instituindo esse controle como medida de salvaguarda de seus interesses fiscais, haja vista a constatao de manipulao dos preos por empresas interdependentes em transaes internacionais, com o inequvoco objetivo de usufruir de regimes tributrios mais favorveis. Assim, ocorre a transferncia de renda de um Estado para outros que oferecem alquotas inferiores ou concedem isenes, por intermdio da manipulao dos preos praticados na exportao e na importao de bens, servios e direitos. 674 Quem est obrigado pela legislao brasileira observncia das regras de preos de transferncia? Esto obrigados pela legislao brasileira observncia das regras de preos de transferncia: a. as pessoas fsicas ou jurdicas residentes ou domiciliadas no Brasil que praticarem operaes com114

pessoas fsicas ou jurdicas, residentes ou domiciliadas no exterior, consideradas vinculadas, mesmo que por intermdio de interposta pessoa. b. as pessoas fsicas ou jurdicas residentes ou domiciliadas no Brasil que realizem operaes com qualquer pessoa fsica ou jurdica, ainda que no vinculada, residente ou domiciliada em pas que no tribute a renda ou que a tribute alquota inferior a 20% (vinte por cento), ou cuja legislao interna oponha sigilo relativo composio societria de pessoas jurdicas ou sua titularidade. 675 O que pessoa vinculada, nos termos da legislao de preos de transferncia? Ser considerada vinculada pessoa jurdica domiciliada no Brasil (Lei n 9.430, de 1996, art. 23; e IN SRF n 243, de 2002, art. 2): 1. a matriz desta, quando domiciliada no exterior;115

2. a sua filial ou sucursal, domiciliada no exterior; 3. a pessoa fsica ou jurdica, residente ou domiciliada no exterior, cuja participao societria no seu capital social a caracterize como sua controladora ou coligada, na forma definida nos 1 e 2, art. 243 da Lei n 6.404, de 1976; 4. a pessoa jurdica domiciliada no exterior que seja caracterizada como sua controlada ou coligada, na forma definida nos 1 e 2, art. 243 da Lei n 6.404, de 1976; 5. a pessoa jurdica domiciliada no exterior, quando esta e a empresa domiciliada no Brasil estiverem sob controle societrio ou administrativo comum ou quando pelo menos 10% (dez por cento) do capital social de cada uma pertencer a uma mesma pessoa fsica ou jurdica; 6. a pessoa fsica ou jurdica, residente ou domiciliada no exterior, que, em conjunto com a pessoa jurdica domiciliada no Bra