jota – jornalismo e tecnologia para tomadores de decisão - … · 2019-12-13 · processo nº...

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S3shyC4T1 MINISTEacuteRIO DA FAZENDA CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS TERCEIRA SECcedilAtildeO DE JULGAMENTO

Processo nordm 193117203522014shy11

Recurso nordm De Ofiacutecio e Voluntaacuterio

Acoacuterdatildeo nordm 3401shy005291 ndash 4ordf Cacircmara 1ordf Turma Ordinaacuteria Sessatildeo de 29 de agosto de 2018

Mateacuteria PIS e COFINS

Recorrentes NATURA INOVACcedilAtildeO E TECNOLOGIA DE PRODUTOS LTDA

FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO CONTRIBUICcedilAtildeO PARA O PISPASEP Periacuteodo de apuraccedilatildeo 01012011 a 31122012

PIS NAtildeOshyCUMULATIVIDADE PRESTACcedilAtildeO DE SERVICcedilOS INSUMOS CREacuteDITOS CRITEacuteRIOS DA ESSENCIALIDADE E NECESSIDADE

A legislaccedilatildeo do PIS e da COFINS natildeoshycumulativos estabelecem criteacuterios proacuteprios para a conceituaccedilatildeo de ldquoinsumosrdquo para fins de tomada de creacuteditos natildeo se adotando os criteacuterios do IPI e do IRPJ

ldquoInsumordquo para fins de creditamento do PIS e da COFINS natildeoshycumulativos eacute todo o custo despesa ou encargo comprovadamente incorrido na prestaccedilatildeo de serviccedilo ou na produccedilatildeo ou fabricaccedilatildeo de bem ou produto que seja destinado agrave venda (criteacuterio da essencialidade) e que tenha relaccedilatildeo e viacutenculo com as receitas tributadas (criteacuterio relacional) dependendo para sua identificaccedilatildeo das especificidades de cada segmento econocircmico

PIS EMPRESA PRESTADORA DE SERVICcedilOS CREacuteDITOS RECONHECIDOS

Tratandoshyse de empresa prestadora de serviccedilos de pesquisa desenvolvimento inovaccedilatildeo e de novos produtos cosmeacuteticos de higiene perfumaria fitoteraacutepicos farmacecircuticos homeopaacuteticos saneantes domissanitaacuterios alimentiacutecios dieteacuteticos embalagens e materiais correlatos constituem insumos as consultorias especiacuteficas em relaccedilatildeo a tais atividades (empresas ldquoMarket Analyticsrdquo ldquoAlexandriardquo ldquoMandalahrdquo ldquoInstituto Harrisrdquo ldquoCOshyR Estrateacutegiasrdquo ldquoMillwardrdquo ldquoGADrdquo ldquoMindrdquo ldquoTekordquo ldquoCunalli e Morettirdquo ldquoHigher amp Higherrdquo ldquoIndigordquo ldquoEdelmanrdquo ldquoFundaccedilatildeo Arthur Bernardesrdquo ldquoFundaccedilatildeo Biominasrdquo e ldquoBiomimicryrdquo) as assessorias especiacuteficas (contratos com a empresa ldquoVAArdquo) e propaganda e marketing Por outro lado natildeo constituem insumos locaccedilatildeo de veiacuteculos locaccedilatildeo de toalhas turismo gestatildeo e digitalizaccedilatildeo de documentos massagem conferecircncia advocacia hotelaria gestatildeo predial e vigilacircncia programaccedilatildeo e controle de solicitaccedilotildees de cafeacute

ACOacuteRDAtildeO GERADO N

O PGD-CARF PROCESSO 193117203522014-11

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Processo nordm 193117203522014shy11 Acoacuterdatildeo nordm 3401shy005291

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para reuniotildees ldquoconhecimentordquo (sem especificaccedilatildeo) serviccedilos de backoffice inclusive recrutamento e seleccedilatildeo treinamento e locaccedilatildeo de equipamentos para treinamento alocaccedilatildeo de estagiaacuterios e despesas com matildeoshydeshyobra temporaacuteria assistecircncia meacutedica internetcomunicaccedilatildeo ldquoinspeccedilatildeordquo (sem especificaccedilatildeo) e consultoria (em relaccedilatildeo a determinadas empresasatividades ldquoIntegrationrdquo ldquoInobirdquo ldquoOshyThinkrdquo ldquoAltranrdquo e ldquoIX Consultoria e Representaccedilotildees LTDArdquo produccedilatildeoorganizaccedilatildeo de eventosproduccedilatildeo de viacutedeo impressatildeo de revista impressatildeo de material institucional palestra organizaccedilatildeo de eventos e traduccedilatildeo

ASSUNTO CONTRIBUICcedilAtildeO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL shy COFINS Periacuteodo de apuraccedilatildeo 01012011 a 31122012

COFINS NAtildeOshyCUMULATIVIDADE PRESTACcedilAtildeO DE SERVICcedilOS INSUMOS CREacuteDITOS CRITEacuteRIOS DA ESSENCIALIDADE E NECESSIDADE



COFINS EMPRESA PRESTADORA DE SERVICcedilOS CREacuteDITOS RECONHECIDOS

Tratandoshyse de empresa prestadora de serviccedilos de pesquisa desenvolvimento inovaccedilatildeo e de novos produtos cosmeacuteticos de higiene perfumaria fitoteraacutepicos farmacecircuticos homeopaacuteticos saneantes domissanitaacuterios alimentiacutecios dieteacuteticos embalagens e materiais correlatos constituem insumos as consultorias especiacuteficas em relaccedilatildeo a tais atividades (empresas ldquoMarket Analyticsrdquo ldquoAlexandriardquo ldquoMandalahrdquo ldquoInstituto Harrisrdquo ldquoCOshyR Estrateacutegiasrdquo ldquoMillwardrdquo ldquoGADrdquo ldquoMindrdquo ldquoTekordquo ldquoCunalli e Morettirdquo ldquoHigher amp Higherrdquo ldquoIndigordquo ldquoEdelmanrdquo ldquoFundaccedilatildeo Arthur Bernardesrdquo ldquoFundaccedilatildeo Biominasrdquo e ldquoBiomimicryrdquo) as assessorias especiacuteficas (contratos com a empresa ldquoVAArdquo) e propaganda e marketing Por outro lado natildeo constituem insumos locaccedilatildeo de veiacuteculos locaccedilatildeo de toalhas turismo gestatildeo e digitalizaccedilatildeo de documentos massagem conferecircncia advocacia hotelaria gestatildeo predial e vigilacircncia programaccedilatildeo e controle de solicitaccedilotildees de cafeacute para reuniotildees ldquoconhecimentordquo (sem especificaccedilatildeo) serviccedilos de backoffice inclusive recrutamento e seleccedilatildeo treinamento e locaccedilatildeo de equipamentos para treinamento alocaccedilatildeo de estagiaacuterios e despesas com matildeoshydeshyobra temporaacuteria assistecircncia meacutedica internetcomunicaccedilatildeo ldquoinspeccedilatildeordquo (sem especificaccedilatildeo) e consultoria (em relaccedilatildeo a determinadas empresasatividades ldquoIntegrationrdquo ldquoInobirdquo ldquoOshyThinkrdquo ldquoAltranrdquo e ldquoIX Consultoria e Representaccedilotildees LTDArdquo produccedilatildeoorganizaccedilatildeo de eventosproduccedilatildeo de

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viacutedeo impressatildeo de revista impressatildeo de material institucional palestra organizaccedilatildeo de eventos e traduccedilatildeo

ASSUNTO PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Periacuteodo de apuraccedilatildeo 01012011 a 31122012

ART 142 DO CTN NULIDADE INEXISTEcircNCIA

O art 142 do CTN define que compete ldquoprivativamente agrave autoridade administrativa constituir o creacutedito tributaacuterio pelo lanccedilamento assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrecircncia do fato gerador da obrigaccedilatildeo correspondente determinar a mateacuteria tributaacutevel calcular o montante do tributo devido identificar o sujeito passivo e sendo caso propor a aplicaccedilatildeo da penalidade cabiacutevelrdquo Efetuadas tais tarefas pela autoridade competente do fisco e respeitada a ampla defesa natildeo haacute lugar para capitulaccedilatildeo de nulidade sendo possiacutevel cogitar apenas eventual improcedecircncia do lanccedilamento diante de divergecircncia manifestada por parte do autuado

CONCOMITAcircNCIA DE OBJETO ACcedilAtildeO JUDICIAL PIS E COFINS BASE DE CAacuteLCULO EXCLUSAtildeO DO ISS SUacuteMULA CARF 1

Conforme Suacutemula CARF no 1 importa renuacutencia agraves instacircncias administrativas a propositura pelo sujeito passivo de accedilatildeo judicial por qualquer modalidade processual antes ou depois do lanccedilamento de ofiacutecio com o mesmo objeto do processo administrativo sendo cabiacutevel apenas a apreciaccedilatildeo pelo oacutergatildeo de julgamento administrativo de mateacuteria distinta da constante do processo judicial JUROS DE MORA SOBRE A MULTA DE OFIacuteCIO INCIDEcircNCIA LEGITIMIDADE

Eacute legiacutetima a incidecircncia de juros de mora sobre o valor da multa de ofiacutecio lanccedilada

Vistos relatados e discutidos os presentes autos

Acordam os membros do colegiado em dar provimento parcial ao recurso voluntaacuterio da seguinte forma (a) por maioria de votos para afastar a alegaccedilatildeo de violaccedilatildeo ao artigo 142 do CTN vencido o relator (Cons Andreacute Henrique Lemos) em marccedilo de 2018 com a presenccedila dos Cons Rosaldo Trevisan Robson Joseacute Bayerl Leonardo Ogassawara de Arauacutejo Branco Andreacute Henrique Lemos Tiago Guerra Machado Fenelon Moscoso de Almeida Marcos Roberto da Silva e Renato Vieira de Aacutevila (b) por unanimidade de votos para afastar a alegaccedilatildeo de alteraccedilatildeo de criteacuterio juriacutedico na decisatildeo de piso (c) por unanimidade de votos para manter as glosas sobre (c1) locaccedilatildeo de veiacuteculos (c2) locaccedilatildeo de toalhas (c3) turismo (c4) gestatildeo e digitalizaccedilatildeo de documentos (c5) massagem (c6) conferecircncia (c7) advocacia (c8) hotelaria (c9) gestatildeo predial e vigilacircncia (c10) programaccedilatildeo e controle de solicitaccedilotildees de cafeacute para reuniotildees (c11) conhecimento (c12) serviccedilos de backoffice inclusive recrutamento e seleccedilatildeo treinamento e locaccedilatildeo de equipamentos para treinamento alocaccedilatildeo de estagiaacuterios e despesas com matildeoshydeshyobra temporaacuteria (c13) assistecircncia meacutedica (c14)

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internetcomunicaccedilatildeo (c15) inspeccedilatildeo e (c16) consultoria em relaccedilatildeo agraves empresas Integration Inobi OshyThink Altran IX Consultoria e Representaccedilotildees LTDA (d) por unanimidade de votos para afastar as glosas sobre consultoria em relaccedilatildeo agraves empresas Market Analytics Alexandria Mandalah Instituto Harris COshyR Estrateacutegias Millward GAD Mind Teko Cunalli e Moretti Higher amp Higher Indigo Edelman Fundaccedilatildeo Arthur Bernardes Fundaccedilatildeo Biominas e Biomimicry e (e) por maioria de votos para manter a incidecircncia de juros de mora sobre a multa de ofiacutecio vencidos o relator (Cons Andreacute Henrique Lemos) e os Cons Caacutessio Schappo e Leonardo Ogassawara de Arauacutejo Branco No que se refere ao recurso de ofiacutecio acordam os membros do colegiado em dar provimento parcial da seguinte forma (a) por unanimidade de votos para reconhecer a concomitacircncia de objeto em relaccedilatildeo agrave inclusatildeo do ISS na base de caacutelculo das contribuiccedilotildees natildeo conhecendo do recurso apresentado em relaccedilatildeo agrave mateacuteria e destacando que na execuccedilatildeo do julgado a unidade preparadora deve excluir das parcelas referentes ao ISS na base de caacutelculo a multa de ofiacutecio correspondente em funccedilatildeo de existir medida judicial vigente afastando tal inclusatildeo ao tempo da autuaccedilatildeo (b) por unanimidade de votos para manter as glosas sobre (b1) produccedilatildeoorganizaccedilatildeo de eventosproduccedilatildeo de viacutedeo (b2) impressatildeo de revista (b3) impressatildeo de material institucional (b4) palestra e (b5) organizaccedilatildeo de eventos (c) por unanimidade de votos para afastar as glosas sobre assessoria com relaccedilatildeo aos contratos com a empresa VAA (d) por unanimidade de votos para afastar as glosas sobre propaganda e marketing e (e) por maioria de votos para manter as glosas sobre traduccedilatildeo vencidos o relator (Cons Andreacute Henrique Lemos) e o Cons Caacutessio Schappo Designado para redigir o voto vencedor o Cons Rosaldo Trevisan

(assinado digitalmente)

Rosaldo Trevisan shy Presidente e Redator Designado


Andreacute Henrique Lemos ndash Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros Rosaldo Trevisan (presidente) Marcos Roberto da Silva (suplente) Andreacute Henrique Lemos Mara Cristina Sifuentes Tiago Guerra Machado Laacutezaro Antocircnio Souza Soares Caacutessio Schappo e Leonardo Ogassawara de Arauacutejo Branco (viceshypresidente)

Relatoacuterio

Versam os autos sobre Autos de Infraccedilatildeo o aproveitamento de creacuteditos de insumos (lanccedilamento sob a glosa creacuteditos descontados indevidamente) no regime natildeoshy

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cumulativo das Contribuiccedilotildees para o PIS e COFINS referentes aos periacuteodos de apuraccedilatildeo de janeiro de 2011 a dezembro de 2012 acrescidos da multa de ofiacutecios de 75 e dos juros de mora (efls 1131 a 1146)

Apurou a fiscalizaccedilatildeo que a contribuinte empresa eminentemente prestadora de serviccedilos teria descontado creacuteditos indevidos de PIS e da Cofins sobre despesas com serviccedilos de assessorias consultorias backoffice (serviccedilos administrativos em geral incluindo serviccedilos contaacutebeis fiscais de auditoria recursos humanos planejamento econocircmico contas a pagar tesouraria tecnologia de informaccedilatildeo administraccedilatildeo de dados e processamento de informaccedilotildees) propaganda e marketing gestatildeo predial plano de sauacutede hotelaria traduccedilotildees recrutamento e seleccedilatildeo treinamentos conferecircncias organizaccedilatildeo de conferecircncias e eventos comemorativos locaccedilatildeo de veiacuteculos gestatildeo de documentos locaccedilatildeo de toalhas bem como matildeo de obra temporaacuteria e alocaccedilatildeo de estagiaacuterios (vide paraacutegrafo 12 do Termo de Verificaccedilatildeo Fiscal shy TVF efl 1032)

Entendeu a fiscalizaccedilatildeo que tais creacuteditos somente tecircm reflexo indireto na atividadeshyfim da contribuinte

Desafiando a atuaccedilatildeo agraves efls 1165 e seguintes impugnou a contribuinte defendendo

1 A fiscalizaccedilatildeo natildeo investigou com profundidade os fatos de maneira que pudesse fazer o correto juiacutezo acerca dos serviccedilos glosados e sua relaccedilatildeo com os serviccedilos prestados pela Contribuinte

2 Natildeo foram investigadas (I) as atividades empresariais da Reclamante (II) a materialidade e as particularidades dos serviccedilos contratados e ainda (III) a relaccedilatildeo dos serviccedilos contratados com os diversos serviccedilos prestados pela Contribuinte natildeo havendo a rigor prova da acusaccedilatildeo fiscal

3 O procedimento fiscal foi realizado por amostragem sem que houvesse intimaccedilatildeo da empresa para apresentar documentos e informaccedilotildees especiacuteficas quanto agrave atividade empresarial exercida e quanto aos serviccedilos contratados (principalmente os relacionados agraves aacutereas de pesquisa e desenvolvimento de tecnologia e de novos produtos da marca Natura)

4 Conforme o art 142 do CTN a fiscalizaccedilatildeo tem o dever de investigar pormenorizadamente a ocorrecircncia do fato gerador e identificar corretamente a mateacuteria tributaacutevel natildeo sendo admitido o lanccedilamento pautado em mera presunccedilatildeo simples como o ora examinado (feito mediante procedimento de amostragem e sem examinar os contratos e a natureza dos serviccedilos tomados e prestados)

5 A jurisprudecircncia do antigo Conselho de Contribuintes eacute paciacutefica quanto agrave insubsistecircncia do lanccedilamento nos casos em que a fiscalizaccedilatildeo natildeo teve o cuidado de investigar pormenorizadamente a ocorrecircncia do fato gerador e identificar corretamente a mateacuteria tributaacutevel

6 A autoridade lanccediladora pautashyse na premissa de que somente geram direito de creacutedito os serviccedilos consumidos diretamente na prestaccedilatildeo do serviccedilo mas essa definiccedilatildeo de insumos aplicashyse ao IPI (que pressupotildee um industrial como contribuinte) natildeo agrave prestaccedilatildeo de serviccedilos A adoccedilatildeo desse criteacuterio juriacutedico improacuteprio ao caso da Autuada torna insubsistente o trabalho fiscal

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7 A inaplicabilidade da definiccedilatildeo de insumo prevista na legislaccedilatildeo do IPI no contexto da natildeo cumulatividade das contribuiccedilotildees sociais incidentes sobre a receita eacute mateacuteria pacificada na jurisprudecircncia da 3ordf Turma da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais

8 Aleacutem disso o inc II do art 3ordm das Leis 106372002 e 108332003 eacute expresso ao determinar o direito aos creacuteditos da natildeoshycumulatividade do Pis e da Cofins nas aquisiccedilotildees de bens e serviccedilos utilizados na prestaccedilatildeo de serviccedilos pelos Contribuintes independentemente de serem consumidos direta ou indiretamente

9 Natildeo haacute no texto constitucional quaisquer restriccedilotildees agrave apuraccedilatildeo de creacuteditos na sistemaacutetica de apuraccedilatildeo natildeoshycumulativa das contribuiccedilotildees para o Pis e da Cofins Por isso eacute vedado ao legislador infraconstitucional e ao aplicador da Lei restringir o seu alcance

10 A natildeoshycumulatividade do Pis e da Cofins eacute bem mais ampla que a prevista para o IPI e para o ICMS pois na sua anaacutelise o inteacuterprete deve levar em consideraccedilatildeo a relaccedilatildeo entre as despesas incorridas e as receitas auferidas Nesse cenaacuterio o conceito de insumo para efeitos de apuraccedilatildeo de creacuteditos do Pis e da Cofins natildeo pode ser o mesmo desenvolvido pela doutrina e pela jurisprudecircncia (administrativa e judicial) para efeito de apuraccedilatildeo dos creacuteditos de IPI e ICMS

11 Os creacuteditos permitidos para o Pis e a Cofins devem refletir todos os gastos (custos despesas e encargos) que colaboram direta ou indiretamente na atividade empresarial geradora das receitas natildeo se limitando agraves aquisiccedilotildees de mateacuteriasshyprimas produtos intermediaacuterios e materiais de embalagem ou entatildeo aos serviccedilos adquiridos e consumidos diretamente na prestaccedilatildeo de serviccedilos como consignado no Termo de Verificaccedilatildeo Fiscal

12 No caso os creacuteditos glosados satildeo insumos e foram tomados exatamente porque estatildeo relacionados agrave consecuccedilatildeo do objeto social da Impugnante vez que tais serviccedilos viabilizam a produccedilatildeo de receitas da empresa ou seja satildeo despesas relacionadas agrave afericcedilatildeo da receita tributaacutevel pelo Pis e pela Cofins

13 Tece longa explanaccedilatildeo sobre os serviccedilos prestados no periacuteodo fiscalizado e sua relaccedilatildeo com os serviccedilos contratados (que foram objeto de glosa pela autoridade fiscal)

14 Os dados registrados na contabilidade da Recorrente e destacados nas notas fiscais de entrada nada dizem a respeito da materialidade e das particularidades dos serviccedilos contratados bem como da sua relaccedilatildeo com os serviccedilos prestados pela Contribuinte Por conseguinte natildeo podem sustentar a ilaccedilatildeo da autoridade administrativa de que teriam reflexo somente indireto na atividadeshyfim do fiscalizado

15 Os dados extraiacutedos do SPED e das notas fiscais indicam a existecircncia de gastos incorridos com a contrataccedilatildeo dos serviccedilos mas natildeo permitem aferir a materialidade e as particularidades dos serviccedilos contratados bem como sua relaccedilatildeo com os serviccedilos prestados pela Contribuinte De forma que o SPED e as notas fiscais de entrada natildeo podem per si ser havidos como elementos de prova das ilaccedilotildees empreendidas pela autoridade fiscal Sendo assim natildeo haacute motivaccedilatildeo adequada e especiacutefica nos lanccedilamentos tributaacuterios o que compromete os autos de infraccedilatildeo lavrados

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16 Entretanto sem aprofundar as investigaccedilotildees a autoridade administrativa optou pela utilizaccedilatildeo da presunccedilatildeo simples encerrando prematuramente o trabalho fiscal em total afronta ao disposto no art 142 do CTN

17 A apuraccedilatildeo das contribuiccedilotildees devidas ignora ordem judicial vez que a Postulante estaacute albergada por sentenccedila e por acoacuterdatildeo exarado pelo Tribunal Regional Federal da 3ordf Regiatildeo nos autos do MS 20076100011931shy0 que determinou a natildeo inclusatildeo do ISS nas bases de caacutelculo do Pis e da Cofins Assim sendo ao menos parte do creacutedito tributaacuterio em discussatildeo deveria ter sido constituiacuteda com exigibilidade suspensa e por decorrecircncia sem o acreacutescimo de juros de mora e sem a aplicaccedilatildeo da multa de ofiacutecio no percentual de 75

18 O trabalho de reapuraccedilatildeo das contribuiccedilotildees levandoshyse em conta o decidido no MS 20076100011931shy0 alcanccedila tambeacutem a quantificaccedilatildeo dos creacuteditos a serem descontados em todo o periacuteodo alcanccedilado pelo provimento jurisdicional incluindo os anos de 2011 e 2012 objeto da autuaccedilatildeo

19 A inobservacircncia do decidido nos autos do MS 20076100011931shy0 na quantificaccedilatildeo e formalizaccedilatildeo dos creacuteditos tributaacuterios lanccedilados daacute origem a exigecircncias fiscais iliacutequidas e incertas o que enseja o cancelamento dos autos de infraccedilatildeo Ou ao menos que seja determinado que a quantificaccedilatildeo do creacutedito tributaacuterio deve ficar condicionada agrave decisatildeo final a ser prolatada nos autos do MS 20076100011931shy0

20 Insurgeshyse contra a exigecircncia de juros de mora sobre a multa de ofiacutecio de 75 face agrave inexistecircncia de fundamentaccedilatildeo legal As disposiccedilotildees contidas no CTN somente autorizam a cobranccedila de juros de mora sobre tributos (obrigaccedilatildeo tributaacuteria principal) ou penalidade pecuniaacuteria consubstanciada ou convertida em obrigaccedilatildeo principal (por exemplo multa isolada por insuficiecircncia do recolhimento de estimativas)

Posteriormente os autos foram baixados em diligecircncia por meio de Resoluccedilatildeo 02shy001921 da 1a Turma da DRJBHE (efl 2190 e seguintes) a fim de que fossem esclarecidas as despesas com

1) serviccedilos de marketing e propaganda

2) produccedilatildeo e organizaccedilatildeo de conferecircncias

3) produccedilatildeo e organizaccedilatildeo de eventos comemorativos

4) impressatildeo de revistas e de material institucional

5) palestras

6) assessoria

7) consultoria

8) traduccedilatildeo

Agraves efls 22832289 consta o Relatoacuterio de Diligecircncia Fiscal no qual em resumo informa

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1) Que a Contribuinte apresentou relatoacuterio contendo vaacuterios prestadores de serviccedilos que contrata referente agraves assessorias eou consultorias relacionadas agraves glosas dos PIS e da COFINS

2) Ratificou que foram juntados com a peccedila impugnatoacuteria por amostragem contratos com as referidas prestadoras de serviccedilos (DOC 04 e 11 efls 1329 a 1366 efls 1776 a 2174 respectivamente) a saber (1) Natura Cosmeacuteticos SA (02) Gets Assessoria Empresarial (3) Market Analytics Internacional Consultoria (4) Integration Consultoria Empresarial SC Ltda (5) Inobi Participaccedilotildees e Consultoria Ltda (6) OshyThink Soluccedilotildees Empresariais Ltda (7) Altran Consultoria em Tecnologia Ltda (9) The Gensight e (10) Sap Brasil Ltda

21) Por meio da diligecircncia outros 19 (dezenove) (1) Martinelli Produccedilotildees Fotograacuteficas Cinematograacuteficas e Editora Ltda (2) Alexandria Land Of Ideas (3) Mandalah Empresa de Comportamento de Inovaccedilatildeo Ltda (4) Instituto Harris ME (5) COshyR Estrateacutegias de Inovaccedilatildeo Ltda (6) VAA Assessoria Ltda (7) Millward Brown do Brasil Ltda (8) GAD Innovation Consultoria e Projetos Ltda (9) Mind Consultoria Empresarial Ltda (10) Teko Antropologia Ltda (11) Cunali e Moretti Consultoria em Planejamento e Pesquisa Ltda (12) Higler amp Higler Produccedilotildees Ltda (13) Indigo Consultoria e Inteligecircncia de Mercado Ltda (14) Edelman do Brasil Consultoria e Comunicaccedilatildeo Ltda (15) Fundaccedilatildeo Arthur Bernardes (16) Fundaccedilatildeo Biominas (17) 1 Mil Publicita Ltda (18) IX Consultoria e Representaccedilotildees Ltda e (19) Biomimicry Group

3) Apresentou coacutepias de pareceres da Gaiarsa Ferreira amp Meyer Propriedade Intelectual Ltda

4) Apresentou proposta comercial referente a Booz amp Company

Agrave efl 2289 concluiu o Relatoacuterio de Diligecircncia Fiscal

De fato os serviccedilos de assessoria e de consultoria utilizados pelo contribuinte satildeo essenciais e relevantes para a realizaccedilatildeo de sua atividade econocircmica (pesquisa e desenvolvimento de produtos) e tambeacutem natildeo haacute duacutevida de que foram contratados no contexto da necessidade de CAPACITACcedilAtildeO E BUSCA DE CONHECIMENTO (sublinhado do relator)

Todavia como bem esclareceu o contribuinte no item 18 do documento apresentado em resposta ao Termo de Diligecircncia Fiscal ldquoos necessaacuterios e essenciais serviccedilos de consultoriardquo se concretizam por meio de ldquoemissatildeo de opiniotildees verbais eou recomendaccedilotildees para a praacutetica de determinada conduta ou forma de atuaccedilatildeo no mercado e desenvolvimento de produtordquo

Portanto tratamshyse sim de serviccedilos necessaacuterios relevantes e essenciais agraves atividades de inovaccedilatildeo do contribuinte mas seguramente de efeitos indiretos sobre o resultado final (grifos do Relator)

Assim tais serviccedilos de assessoria e de consultoria natildeo se amoldam ao conceito de insumo estabelecido pela legislaccedilatildeo de regecircncia uma vez que NAtildeO SE CONSOMEM DIRETAMENTE nos serviccedilos prestados pelo contribuinte O

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mesmo se pode afirmar quanto aos serviccedilos contratados de propaganda marketing produccedilatildeo e organizaccedilatildeo de conferecircncias produccedilatildeo e organizaccedilatildeo de eventos comemorativos impressatildeo de revistas e de material institucional palestras traduccedilotildees tecnologia da informaccedilatildeo informaacutetica ldquobackshyofficerdquo e de gestatildeo(sublinhado do Relator)

Cabe ainda ser relatado que os serviccedilos prestados agrave impugnante pela empresa Natura Logiacutestica e Serviccedilos Ltda natildeo envolvem assessoria ou consultoria mas referemshyse ao chamado ldquobackshyofficerdquo isto eacute ldquoserviccedilos administrativos em geral incluindo serviccedilos contaacutebeis fiscais de auditoria recursos humanos planejamento econocircmico contas a pagar tesouraria tecnologia da informaccedilatildeo administraccedilatildeo de dados e processamento de informaccedilotildeesrdquo que tambeacutem satildeo essenciais agraves atividades do contribuinte mas igualmente de efeito indireto na atividade econocircmica de inovaccedilatildeo(sublinhado do Relator)

Agraves efls 2318 e seguintes sobreveio acoacuterdatildeo da DRJ de Belo HorizonteMG no qual por unanimidade de votos julgou parcialmente procedente a impugnaccedilatildeo cuja ementa possui o seguinte teor

ASSUNTO CONTRIBUICcedilAtildeO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL shy COFINS

Periacuteodo de apuraccedilatildeo 01012011 a 31122012

APURACcedilAtildeO NAtildeO CUMULATIVA CREacuteDITOS INSUMOS

Para efeito da apuraccedilatildeo de creacuteditos na sistemaacutetica de apuraccedilatildeo natildeo cumulativa o termo insumo natildeo pode ser interpretado como todo e qualquer bem ou serviccedilo necessaacuterio para a atividade da pessoa juriacutedica mas tatildeo somente aqueles bens ou serviccedilos intriacutensecos agrave atividade adquiridos de pessoa juriacutedica e aplicados ou consumidos na fabricaccedilatildeo do produto ou no serviccedilo prestado

REGIME NAtildeO CUMULATIVO ALUGUEL DE VEIacuteCULOS APURACcedilAtildeO DE CREacuteDITOS IMPOSSIBILIDADE

Somente geram direito ao desconto de creacuteditos para fins de determinaccedilatildeo dos valores devidos da contribuiccedilatildeo nos moldes da legislaccedilatildeo de regecircncia as despesas com aluguel de preacutedios maacutequinas e equipamentos utilizados nas atividades da empresa pagos a pessoa juriacutedica natildeo se enquadrando no dispositivo as despesas com alugueacuteis de veiacuteculos automotores

REGIME NAtildeO CUMULATIVO DESPESAS MAtildeOshyDEshyOBRA TEMPORAacuteRIA CREDITAMENTO IMPOSSIBILIDADE

Apenas o trabalho executado por empregado temporaacuterio pode ser considerado como consumido ou aplicado no processo produtivoprestaccedilatildeo de serviccedilos mas sendo esse trabalho realizado por pessoa fiacutesica (art2ordm da Lei nordm6019 de 1974 retrotranscrito) natildeo eacute passiacutevel de gerar creacuteditos das

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contribuiccedilotildees para o Pis e da Cofins face agrave vedaccedilatildeo contida no art3ordm sect2ordm I das Leis nordm 10637 de 2002 e nordm10833 de 2003

JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFIacuteCIO

A obrigaccedilatildeo tributaacuteria principal compreende tributo e multa de oficio proporcional Sobre o creacutedito tributaacuterio constituiacutedo incluindo a multa de oficio incidem juros de mora devidos agrave taxa Selic

ASSUNTO CONTRIBUICcedilAtildeO PARA O PISPASEP







Apenas o trabalho executado por empregado temporaacuterio pode ser considerado como consumido ou aplicado no processo produtivoprestaccedilatildeo de serviccedilos mas sendo esse trabalho realizado por pessoa fiacutesica (art2ordm da Lei nordm6019 de 1974 retrotranscrito) natildeo eacute passiacutevel de gerar creacuteditos das contribuiccedilotildees para o Pis e da Cofins face agrave vedaccedilatildeo contida no art3ordm sect2ordm I das Leis nordm 10637 de 2002 e nordm10833 de 2003



ASSUNTO PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL

Anoshycalendaacuterio 2011 2012

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PROCEDIMENTO POR AMOSTRAGEM PRESUNCcedilAtildeO DESCABIMENTO

A escolha do criteacuterio para proceder a investigaccedilatildeo fiscal situashyse na competecircncia da autoridade administrativa O termo ldquopor amostragemrdquo apenas ressalva que natildeo foram verificadas todas as operaccedilotildees realizadas pelo contribuinte natildeo implicando em presunccedilatildeo por parte da auditoria Natildeo cabe falar em presunccedilatildeo quando haacute nos autos provas suficientes e concretas dos fatos apurados

NULIDADE AUTO DE INFRACcedilAtildeO FUNDAMENTACcedilAtildeO DETALHAMENTO DA GLOSA

O Termo de Verificaccedilatildeo Fiscal e seus anexos constituem fundamento da autuaccedilatildeo e representam detalhamento agrave glosa dos creacuteditos natildeo havendo que se falar em nulidade

DECISAtildeO JUDICIAL MANDADO DE SEGURANCcedilA EFICAacuteCIA DEVER DE OBSERVAcircNCIA

Por tratarshyse de accedilatildeo de natureza mandamental as decisotildees de meacuterito exaradas em sede de mandado de seguranccedila traduzemshyse em ordens de cumprimento imediato devendo ser observadas pela Administraccedilatildeo Tributaacuteria

DELEGACIAS DE JULGAMENTO SUSTENTACcedilAtildeO ORAL IMPOSSIBILIDADE

A legislaccedilatildeo que rege o processo administrativo tributaacuterio federal natildeo prevecirc que as partes possam oferecer sustentaccedilatildeo oral nas sessotildees de julgamento da primeira instacircncia administrativa

Impugnaccedilatildeo Procedente em Parte

Creacutedito Tributaacuterio Mantido em Parte

Em suas conclusotildees a e relatora arrematou seguindoshyse agrave unanimidade de votos

Ante o exposto voto por julgar PARCIALMENTE procedente a impugnaccedilatildeo apresentada nos seguintes termos

1) Sejam reconhecidos nas apuraccedilotildees realizadas pela fiscalizaccedilatildeo os efeitos da suspensatildeo de exigibilidade do Pis e da Cofins incidentes sobre o Imposto Sobre Serviccedilos ndash ISS em cumprimento ao decidido nos autos do MS 20076100011931shy0

2) Sejam restabelecidas as glosas referentes agraves seguintes despesas

Propaganda e Marketing

Produccedilatildeo e organizaccedilatildeo de conferecircncias e eventos comemorativos

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Impressatildeo de revistas e de material institucional

Palestras

Traduccedilatildeo

Serviccedilos de Assessoria

Nos termos discutidos no Item V deste Voto se apoacutes a implementaccedilatildeo desta decisatildeo restar constatada uma exoneraccedilatildeo acima do limite previsto na Portaria MF nordm 3 de 3 de janeiro de 2008 os autos devem retornar a esta Primeira Turma da DRJBelo Horizonte para a interposiccedilatildeo de recurso de ofiacutecio

Irresignada com a referida decisatildeo interpocircs recurso voluntaacuterio (fls 23962499) praticamente repisando o que foi asseverado em sua impugnaccedilatildeo requerendo o seu provimento cancelandoshyse integralmente as exigecircncias fiscais ou alternativamente o seu provimento parcial para determinar que a quantificaccedilatildeo dos creacuteditos tributaacuterios fique condicionada agrave decisatildeo final proferida no mandado de seguranccedila 20076100011931shy0 shy no qual se discutiu a inconstitucionalidade da inclusatildeo do ISS nas bases de caacutelculo do PIS e da COFINS inclusive com relaccedilatildeo aos reflexos decorrentes da reapuraccedilatildeo das contribuiccedilotildees considerandoshyse os efeitos sobre todos os periacuteodos de apuraccedilatildeo alcanccedilados pelo provimento jurisdicional

Demais disso merece ser destacado alguns argumentos invocados no seu recurso voluntaacuterio

1 A 1a Turma da DRJBHE alterou os criteacuterios juriacutedicos adotados originalmente nos lanccedilamentos tributaacuterios refazendo os autos de infraccedilatildeo afrontando os artigos 142 e 146 ambos do CTN

Criticou que a fiscalizaccedilatildeo glosou indistintamente todos os creacuteditos da natildeoshycumulatividade do PIS e da COFINS sob uma uacutenica motivaccedilatildeo qual seja que tais serviccedilos contratados teriam reflexo somente indireto nos serviccedilos prestados pela Recorrente

O Relatoacuterio de Diligecircncia Fiscal atestou a necessidade relevacircncia e essencialidade dos serviccedilos contratados pela Recorrente (principalmente os serviccedilos de consultoria assessoria e backoffice) para o desempenho de suas atividades empresariais (prestaccedilatildeo de serviccedilos) legitimando a tomada de creacuteditos

Por outro lado a decisatildeo recorrida de maneira inovadora shy vez que o lanccedilamento o fez apenas com uma uacutenica motivaccedilatildeo os serviccedilos contratados teriam reflexo somente indireto nos serviccedilos prestados pela Recorrente shy separou os gastos incorridos pela Recorrente na contrataccedilatildeo de serviccedilos em 6 (seis) grupos distintos (1) despesas com serviccedilos diversos (2) despesas com propaganda marketing e serviccedilos de traduccedilatildeo (3) despesas com locaccedilatildeo de veiacuteculos (4) despesas com matildeoshydeshyobra temporaacuteria (5) despesas com serviccedilo de consultoria e (6) despesas com serviccedilos de assessoria o que releva novos criteacuterios juriacutedicos violando os artigos 142 e 146 ambos do CTN corroborando a improcedecircncia dos autos de infraccedilatildeo

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Citou precedentes deste E Tribunal no sentido da proibiccedilatildeo da inovaccedilatildeo do lanccedilamento pela DRJ bem como do E STF e enfatizou que a proacutepria decisatildeo recorrida menciona que

Eacute certo que tal medida implicaraacute no refazimento dessas apuraccedilotildees (fl 2330 destaques do original)

2 Todos os serviccedilos contratados satildeo utilizados nos serviccedilos prestados pela Recorrente legitimando o direito ao creacutedito

Agrave efl 2510 houve a interposiccedilatildeo de recurso de ofiacutecio

Eacute o relatoacuterio

Voto Vencido

Conselheiro Andreacute Henrique Lemos Relator

I Do conhecimento e admissibilidade dos recursos voluntaacuterio e de ofiacutecio

O recurso voluntaacuterio eacute tempestivo vez que a Recorrente fora cientificada da decisatildeo da DRJ em 06072016 (efl 2393) interpondo seu recurso voluntaacuterio em 04082016 (efls 23952504) o que aliaacutes fora atestado agrave efl 2509

Assim preenchido os requisitos formais de admissibilidade dele tomo conhecimento

Jaacute o recurso de ofiacutecio foi interposto em 11082016 (efl 2510) sendo que a partir da Portaria MF 63 de 9022017 fora aumentado o limite de alccedilada para R$ 250000000 (dois milhotildees e quinhentos mil reais)

No caso dos autos haacute Extrato do Processo (efls 25052508) o qual somandoshyse os autos de infraccedilatildeo dos PIS e da COFINS relativo aos valores objeto do recurso de ofiacutecio a quantia supera R$ 250000000 (dois milhotildees e quinhentos reais) razatildeo pela qual preenchido os requisitos formais da admissibilidade e dele tomo conhecimento

Ressalva seja feita em relaccedilatildeo agrave admissibilidade sobre a existecircncia de concomitacircncia de objeto em accedilatildeo judicial interposta pela empresa como se veraacute adiante

II Do meacuterito

II 1 Da prejudicial de meacuterito Da arguiccedilatildeo de violaccedilatildeo ao artigo 142 do CTN

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A partir da efl 1176 a Recorrente advoga que os lanccedilamentos tributaacuterios violaram o artigo 142 do CTN pois (1) natildeo motivou de forma adequada e especiacutefica a glosa de creacuteditos da natildeoshycumulatividade do PIS e da COFINS incidentes sobre a receita (2) natildeo aprofundou o trabalho fiscal (3) natildeo apurou os efeitos da decisatildeo judicial proferida nos autos do MS 200761000119631shy0 e por tais argumentos os autos de infraccedilatildeo satildeo manifestamente insubsistentes devendo ser cancelados colacionando jurisprudecircncias deste E Tribunal em seu favor

O Termo de Verificaccedilatildeo Fiscal shy TVF (efl 1026 e seguintes) traz o procedimento adotado pela fiscalizaccedilatildeo destacandoshyse que foram analisados por amostragem os documentos e a escrituraccedilatildeo contaacutebil e fiscal do contribuinte com vistas agrave verificaccedilatildeo da regularidade de apuraccedilatildeo e declaraccedilatildeo do IRPJ PIS e da Cofins nos anosshycalendaacuterios de 2011 e 2012 (paraacutegrafo 2 efl 1026)

Mais a frente no tocante ao PIS e a COFINS informou

10 Conforme se depreende da leitura dos dispositivos legais acima mencionados o legislador para fins de utilizaccedilatildeo de creacutedito na modalidade da natildeoshycumulatividade optou por listar de forma exaustiva os bens e serviccedilos capazes de gerar creacutedito e os atrelou a determinada atividade Assim a aquisiccedilatildeo de um bem ou serviccedilo mesmo que listado poderaacute ou natildeo gerar creacutedito a ser descontado da contribuiccedilatildeo dependendo da situaccedilatildeo concreta do emprego ou aplicaccedilatildeo do bem ou serviccedilo na respectiva atividade econocircmica

11 Em relaccedilatildeo agrave atividade econocircmica realizada pelo contribuinte a legislaccedilatildeo definiu que aleacutem dos bens e serviccedilos adquiridos e consumidos diretamente na prestaccedilatildeo de serviccedilos geram direito a creacutedito das contribuiccedilotildees os dispecircndios com energia eleacutetrica consumida em seus estabelecimentos alugueacuteis de preacutedios utilizados nas atividades da empresa armazenagem e fretes na operaccedilatildeo de vendas bem como encargos de depreciaccedilatildeo sobre os imoacuteveis e equipamentos(grifo do original)

12 No decorrer dos trabalhos de fiscalizaccedilatildeo constatoushyse que o contribuinte descontou valores a tiacutetulo de creacuteditos de PIS e da Cofins sobre despesas com serviccedilos de assessorias consultorias backoffice (serviccedilos administrativos em geral incluindo serviccedilos contaacutebeis fiscais de auditoria recursos humanos planejamento econocircmico contas a pagar tesouraria tecnologia de informaccedilatildeo administraccedilatildeo de dados e processamento de informaccedilotildees) propaganda e marketing gestatildeo predial plano de sauacutede hotelaria traduccedilotildees recrutamento e seleccedilatildeo treinamentos conferecircncias organizaccedilatildeo de conferecircncias e eventos comemorativos locaccedilatildeo de veiacuteculos gestatildeo de documentos locaccedilatildeo de toalhas bem como matildeo de obra temporaacuteria e alocaccedilatildeo de estagiaacuterios o que estaacute em desacordo com o disposto no art 3ordm da Lei nordm 106372002 no art 3ordm da Lei nordm 10833 de 2003 e no art 15 sect 3ordm da Lei nordm 108652004 tendo em vista que tais dispecircndios tem reflexo somente indireto na atividadeshyfim do fiscalizado (grifo do Relator)

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Percebeshyse que o trabalho da fiscalizaccedilatildeo se pautou pela conceituaccedilatildeo de insumos ligados diretamente agrave produccedilatildeo aproximandoshyse portanto da conceituaccedilatildeo dada pelo IPI

Como se veraacute ao longo do presente voto tal interpretaccedilatildeo eacute dita como a mais restritiva dentre as 3 (trecircs) correntes que cercam o tema

Apenas para ilustrar ao longo destes 15 (quinze) uacuteltimos anos no qual veio ao mundo juriacutedico o instituto da natildeoshycumulatividade para o PIS e ano seguinte para a COFINS os debates tecircm sido intensos a fim de saber o que vem a ser insumos e ainda quais satildeo eles para fins da induacutestria serviccedilos e o comeacutercio diante da vagueza legislativa cabendo ao inteacuterprete construir

Voltando as correntes interpretativas surgiu uma segunda elastecida conceituando insumos por meio da legislaccedilatildeo do IRPJ (artigos 289 a 291 e 299 todos do Decreto 300099) assim entendido como todo e qualquer custo da pessoa juriacutedica com o consumo de bens ou serviccedilos integrantes do processo de fabricaccedilatildeo ou da prestaccedilatildeo de serviccedilos

Por fim a terceira conhecida como intermediaacuteria a qual entende haacute de se ter uma relaccedilatildeo entre o bem ou serviccedilo a fim de nascer o direito agrave tomada de creacutedito Noutras palavras construiushyse um criteacuterio proacuteprio nem advindo do IPI tampouco do IRPJ mas sim da essencialidade1 necessidade deste bem ou serviccedilo para a atividadeshyfim do contribuinte ou seja que tais bens ou serviccedilos sejam uacuteteis e necessaacuterios ao processo produtivo e agrave prestaccedilatildeo de serviccedilos e que participem da universalidade das receitas tributaacuteveis

Pois bem apoacutes estas breviacutessimas consideraccedilotildees cumpre adentrar no lanccedilamento verificar se foi ou natildeo motivado adequadamente se foi ou natildeo aprofundado e se excluiu ou natildeo o ISS da base de caacutelculo do PIS e da COFINS conforme a aludida decisatildeo judicial

Esta uacuteltima situaccedilatildeo fora decidida pela DRJBHE dizendo em siacutentese que o lanccedilamento deveria ter seguido a ordem judicial e com base nisto acatou o argumento da Recorrente de modo que entendeshyse natildeo merece reparos

Quanto agrave motivaccedilatildeo com respeito ao trabalho da fiscalizaccedilatildeo temshyse que fora superficial vez que partiu da conceituaccedilatildeo restritiva da tomada de creacuteditos shy e ateacute aqui sem problema teacutecnico afinal fora o entendimento desta A assertiva se confirma pelo paraacutegrafo 11 do TVF (efl 1032) citado acima dizendo que os bens e serviccedilos adquiridos teriam que consumidos diretamente na prestaccedilatildeo de serviccedilos

Somandoshyse a isto lista o paraacutegrafo 12 os contratos de serviccedilos que a Recorrente tomou outros serviccedilos para atingir seus objetos sociais dizendo que tais dispecircndios tem reflexo somente indireto na atividadeshyfim do fiscalizado

Aqui para este relator o ponto nodal neste toacutepico vez que a fiscalizaccedilatildeo deveria ter aprofundado contrato a contrato dizendo o porquecirc shy e assim motivar seu ato shy tais dispecircndios teriam apenas reflexos indiretos na atividadeshyfim da Recorrente Dizer que o reflexo

1 GRECO Marco Aureacutelio Conceito de insumo agrave legislaccedilatildeo de PISCOFINS Revista Foacuterum de Direito Tributaacuterio Edidora Foacuterum N 34

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eacute indireto mas natildeo explicar o motivo ao meu sentir viola o direito do sujeito passivo agrave ampla defesa o contraditoacuterio e vai de encontro a exegese do artigo 142 do CTN

Corrobora tal verificaccedilatildeo ao se analisado como foi elaborado o DEMONSTRATIVO DAS GLOSAS DO PISCOFINS PERIacuteODOS DE APURACcedilAtildeO JAN2011 A DEZ2012 (efl 1042 e seguintes) o qual pegou Notas Fiscais Fornecedores dos Serviccedilos a descriccedilatildeo destes seus valores e os recolhimentos de PIS e da COFINS

Aleacutem dos contratos de prestaccedilatildeo de serviccedilos estas foram por amostragem as provas carreadas pela fiscalizaccedilatildeo

Por meio delas deveria o trabalho ser minudente repeteshyse caso a caso afinal o assunto guarda especificidades de cada setor aliado a vagueza da conceituaccedilatildeo de insumos a extensatildeo da materialidade destas duas contribuiccedilotildees shy e ainda esta diante da realidade do caso concreto exerciacutecio chamado atenccedilatildeo pela doutrina shy o que soacute aumenta a necessidade de aprofundamento da prova a fim de que a causa viesse madura para este Tribunal poder julgar aliaacutes natildeo sendo exagero mencionar que em sede de autuaccedilatildeo tal ocircnus cabe agrave fiscalizaccedilatildeo ou seja vindo ao encontro da redaccedilatildeo do artigo 142 do CTN

Importante consignar que foi bastante refletida esta conclusatildeo passandoshyse primeiramente pela hipoacutetese de se baixar os autos em diligecircncia a fim de que tais minuacutecias fossem esclarecidas como por exemplo elaborar um laudo que dissesse se os serviccedilos contratados tecircm a ver com atividadeshyfim da Recorrente se eles satildeo importantes para atingir os objetos sociais da Recorrente seus padrotildees de qualidade seriam atingidos sem determinado serviccedilo que fora contratado com os serviccedilos contratados haacute melhor qualidade no serviccedilo a ser entregue e exigido por sua contratante se tais dispecircndios satildeo inerentes ao processo formativo do serviccedilo do objeto social desenvolvido pela Recorrente

Vejashyse que o DEMONSTRATIVO DAS GLOSAS DO PISCOFINS PERIacuteODOS DE APURACcedilAtildeO JAN2011 A DEZ2012 (efl 1042 e seguintes) listou os serviccedilos de (1) consultoria (2) traduccedilatildeo (3) propaganda e marketing (4) locaccedilatildeo de veiacuteculos (5) locaccedilatildeo de toalhas (6) matildeo de obra temporaacuteria (7) administrativos (8) produccedilatildeo de viacutedeos (9) turismo (10) gestatildeo de documentos (11) treinamento (12) produccedilatildeo de eventos (13) impressatildeo de revista (14) impressatildeo de material institucional (15) internet (16) apoio administrativo (17) comunicaccedilatildeo (18) assessoria meacutedica (19) alocaccedilatildeo de estagiaacuterios (20) assessoria em gestatildeo (21) backoffice (22) palestra (23) organizaccedilatildeo de eventos (24) massagem (25) conferecircncia (26) advocacia (27) hotelaria (28) inspeccedilatildeo (29) gestatildeo predial (30) locaccedilatildeo de equipamentos para treinamento

Estes portanto os serviccedilos que a Recorrente tomou para que pudesse prestar serviccedilos para empresa do Grupo Natura conforme comprova o Contrato de Prestaccedilatildeo de Serviccedilos de Pesquisa e Desenvolvimento figurando como Contratante Natura Cosmeacuteticos SA (tomadora dos serviccedilos efl 1329 e seguintes) cujo objeto eacute

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Agrave matildeo de ilustrar este Contrato permite a subcontrataccedilatildeo como se viu do item 15 da Claacuteusula 1a Aleacutem disso tal circunstacircncia eacute reforccedilada pela Claacuteusula 5a aliacutenea d

Contrato este que obteve 10 (dez) aditivos ao longo do periacuteodo objeto da fiscalizaccedilatildeo (2011 efls 13361347) e depois mais um com as mesmas partes e objeto referente ao ano de 2012 contendo 12 (doze) aditivos (efls 13481366)

Entendeshyse que este cotejo entre os contratos estabelecidos entre a Recorrente e sua Tomadora (Natura Cosmeacuteticos SA) analisandoshyse seus objetos somado agrave verificaccedilatildeo dos Contratos que a Recorrente tomou os serviccedilos objeto das glosas a avaliaccedilatildeo dos objetos sociais da Recorrente com a investigaccedilatildeo criteriosa de cada caso contratado por ela e seu viacutenculo ou natildeo relacional era a missatildeo primordial da fiscalizaccedilatildeo

Um trabalho aacuterduo por certo poreacutem imprescindiacutevel na busca de conhecer os negoacutecios desenvolvidos pela Recorrente shy complexos e multifacetados digashyse de passagem shy e suas contrataccedilotildees enfim achar a verdade

Acrescentashyse por fim que o Direito Tributaacuterio neste particular se assemelha com o Direito Penal Neste o bem protegido eacute a liberdade e ao se acusar algueacutem de algum crime por exemplo haacute se ter elementos miacutenimos para isto shy autoria e materialidade shy possibilitando defesa ao processado Naquele o bem protegido eacute a propriedade permitindoshyse

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uma ampla defesa ao sujeito passivo desde que a acusaccedilatildeo pelo suposto deacutebito (lanccedilamento) cumpra os requisitos do artigo 142 do CTN Assemelhamshyse porque depois da vida liberdade e propriedade tecircm uma importacircncia grandiosa para o Estado de Direito para a Constituiccedilatildeo Federal

Acrescenteshyse que diante das peculiaridades de cada contrato entendeshyse que a baixa em diligecircncia natildeo implicou no caso como alega a defesa refazimento da autuaccedilatildeo mas esclarecimentos sobre algumas das rubricas autuadas o que digashyse natildeo afronta os artigos 146 e 149 ambos do CTN

No entanto jaacute se concluiu aqui pelo cancelamento dos lanccedilamentos fiscais diante da carecircncia de motivaccedilatildeo e aprofundamento violando o artigo 142 do CTN

E vencido em relaccedilatildeo agrave preliminar de nulidade por violaccedilatildeo ao art 142 do CTN na sessatildeo de julgamento de marccedilo de 2018 segui na anaacutelise de meacuterito do contencioso

II 2 Da delimitaccedilatildeo do caso concreto

Versam os autos sobre recurso de ofiacutecio (efl 2510) e voluntaacuterio referente a autos de infraccedilatildeo do PIS e da COFINS em razatildeo de o sujeito passivo ter descontado na apuraccedilatildeo das referidas contribuiccedilotildees creacuteditos da natildeoshycumulatividade natildeo permitidos pela legislaccedilatildeo correlata o que fora ressalvado no TVF

12 No decorrer dos trabalhos de fiscalizaccedilatildeo constatoushyse que o contribuinte descontou valores a tiacutetulo de creacuteditos de PIS e da Cofins sobre despesas com serviccedilos de assessorias consultorias backoffice (serviccedilos administrativos em geral incluindo serviccedilos contaacutebeis fiscais de auditoria recursos humanos planejamento econocircmico contas a pagar tesouraria tecnologia de informaccedilatildeo administraccedilatildeo de dados e processamento de informaccedilotildees) propaganda e marketing gestatildeo predial plano de sauacutede hotelaria traduccedilotildees recrutamento e seleccedilatildeo treinamentos conferecircncias organizaccedilatildeo de conferecircncias e eventos comemorativos locaccedilatildeo de veiacuteculos gestatildeo de documentos locaccedilatildeo de toalhas bem como matildeo de obra temporaacuteria e alocaccedilatildeo de estagiaacuterios o que estaacute em desacordo com o disposto no art 3ordm da Lei nordm 106372002 no art 3ordm da Lei nordm 10833 de 2003 e no art 15 sect 3ordm da Lei nordm 108652004 tendo em vista que tais dispecircndios tem reflexo somente indireto na atividadeshyfim do fiscalizado

Esta eacute a delimitaccedilatildeo do caso concreto repitashyse tomada de creacuteditos pelo sujeito passivo no acircmbito do PIS e da COFINS no regime natildeoshycumulativo na atividade unicamente de prestaccedilatildeo de serviccedilos afinal como atestado pela fiscalizaccedilatildeo

3 O contribuinte tem por atividade econocircmica ldquoa pesquisa e desenvolvimento de novas tecnologias e de novos produtos cosmeacuteticos de higiene de perfumaria em geral fitoteraacutepicos farmacecircuticos e homeopaacuteticos em geral saneantes domissanitaacuterios alimentiacutecios e dieteacuteticos assim como embalagens mateacuteriashyprima e correlatos pertinentes ao ramo

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declaradordquo ldquoprestaccedilatildeo de serviccedilos relacionados ao objeto social inclusive pesquisas e anaacutelises teacutecnicasrdquo e ldquoparticipaccedilatildeo e administraccedilatildeo sob qualquer forma da Sociedade em negoacutecios de qualquer natureza na qualidade de soacutecia quotista oi acionistardquo

II 3 Do PIS e a da COFINS natildeoshycumulativos e o conceito de insumos

Antes de se adentrar na conceituaccedilatildeo de insumos e mais especificamente nos insumos no segmento da prestaccedilatildeo de serviccedilos importante contextualizar o assunto principiando por breves consideraccedilotildees acerca dos 2 (dois) tributos no ordenamento juriacutedico objeto dos autos de infraccedilotildees sob julgamento

O PIS fora criado pela Lei Complementar shy LC 770 tendo como base de caacutelculo o faturamento assim entendido como sendo a receita de venda de bens e serviccedilos

Jaacute a COFINS fora instituiacuteda pela LC 7091 tendo como base de caacutelculo receita bruta das vendas de mercadorias de mercadorias e serviccedilos e serviccedilos de qualquer natureza

A Constituiccedilatildeo da Repuacuteblica por seu turno ateacute o dia 15 de dezembro de 1998 estabelecia

bull 01) Hipoacutetese de incidecircncia o ato de faturar

bull 02) Base de caacutelculo o valor faturado

bull 03) Contribuinte o empregador

A partir da Emenda Constitucional shy EC 2098 o art 195 da CF ficou da seguinte forma

bull 01) Hipoacutetese de incidecircncia auferir receita ou faturamento

bull 02) Base de caacutelculo receita ou faturamento

bull 03) Contribuinte o empregador a empresa e a entidade a ela equiparada

Jaacute EC 422003 introduziu o sect 12 no art 195 da CF A lei definiraacute os setores de atividade econocircmica para os quais as contribuiccedilotildees incidentes na forma dos incisos I b e IV do caput seratildeo natildeoshycumulativas (negrito nosso)

Por meio deste dispositivo visou o legislador a desoneraccedilatildeo do faturamento dos contribuintes pelo chamado meacutetodo de base contra base ou subtrativo indireto na medida em que o creacutedito deve ser calculado sobre uma base determinada pela legislaccedilatildeo (art 3deg das Leis 1063702 e 1083303) descontandoshyse do tributo calculado sobre uma base de deacutebito tambeacutem disposta pela lei (o faturamento)

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Neste ponto cabe um parecircntese fazendo um corte diferenciador quanto agrave natildeoshycumulatividade do IPI e do ICMS

No que tange ao IPI diz o artigo 153 sect 3ordm II CF

ldquoseraacute natildeoshycumulativo compensandoshyse o que for devido em cada operaccedilatildeo com o montante cobrado nas anterioresrdquo (negrito nosso)

O texto constitucional visou a desoneraccedilatildeo da industrializaccedilatildeo e circulaccedilatildeo de produtos sob o meacutetodo ldquoimposto contra impostordquo ou seja o contribuinte que receber insumos lanccedila essa entrada no Livro de Registro de Entradas shy LRE bem como o IPI destacado na nota fiscal de aquisiccedilatildeo como um creacutedito escritural Em seguida havendo saiacuteda tributaacutevel deveraacute ser registrada no Livro de Registro de Saiacutedas shy LRS debitandoshyse o IPI devido na operaccedilatildeo Por meio do Livro de Apuraccedilatildeo do IPI confrontarshyseshyaacute creacuteditos (LRE) com os deacutebitos (LRS) e em havendo saldo credor este seraacute transportado para o mecircs seguinte do contraacuterio existindo deacutebito deveraacute o contribuinte efetuar o pagamento do Imposto

Tocante ao ICMS dispotildee o artigo 155 sect 2ordm I CF

ldquoseraacute natildeoshycumulativo compensandoshyse o que for devido em cada operaccedilatildeo relativa agrave circulaccedilatildeo de mercadorias ou prestaccedilatildeo de serviccedilos com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federalrdquo (negrito nosso)

Neste particular objetivoushyse a desoneraccedilatildeo da circulaccedilatildeo de mercadorias pelo denominado meacutetodo ldquoimposto contra impostordquo

Por seu turno o direito ao creacutedito para os casos do IPI e do ICMS estaacute relacionado ao bem ou serviccedilo que integre o produto final objeto da industrializaccedilatildeo ou comercializaccedilatildeo

Fechando este parecircntese percebeshyse jaacute de iniacutecio que haacute diferenccedila entre os dois impostos em relaccedilatildeo agraves duas contribuiccedilotildees Como se viu o creacutedito do IPI adveacutem do valor do imposto destacado na nota fiscal de aquisiccedilatildeo ao passo que o direito ao creacutedito das contribuiccedilotildees seraacute calculado pela soma de suas aliacutequotas (925) natildeo importando o montante do PIS e da COFINS incidente na etapa anterior

Vecircshyse que a materialidade do IPI eacute a industrializaccedilatildeo e circulaccedilatildeo do produto e que a materialidade do PIS e da COFINS eacute a universalidade das receitas auferidas

Volvendo agraves duas contribuiccedilotildees os traccedilos principais da natildeoshycumulatividade encontramshyse nos artigos 1deg ao 4deg da Lei 1063702 (para o PIS) e os artigos 1deg ao 5deg da Lei 1083303 (para a COFINS) da seguinte forma

bull Fato Gerador shy FG como sendo o faturamento mensal entendido como o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil

bull Base de Caacutelculo shy BC o valor do faturamento

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bull Aliacutequota do PIS = 165

bull Aliacutequota da COFINS = 76

bull Creacuteditos autorizados bens de revenda insumos e despesas relacionados

bull Creacuteditos vedados matildeoshydeshyobra bens e insumos natildeo submetidos agraves contribuiccedilotildees como regra geral

Jaacute no que se refere agrave apuraccedilatildeo de creacutedito de insumos no regime da natildeoshycumulatividade do PIS e da COFINS dispotildeem os artigos 3deg II e sect 3deg III das Leis 1063702 (PIS) e 1083303 (COFINS)

Art 3o Do valor apurado na forma do art 2o a pessoa juriacutedica poderaacute descontar creacuteditos calculados em relaccedilatildeo a

II shy bens e serviccedilos utilizados como insumo na prestaccedilatildeo de serviccedilos e na produccedilatildeo ou fabricaccedilatildeo de bens ou produtos destinados agrave venda inclusive combustiacuteveis e lubrificantes exceto em relaccedilatildeo ao pagamento de que trata o art 2o da Lei no 10485 de 3 de julho de 2002 devido pelo fabricante ou importador ao concessionaacuterio pela intermediaccedilatildeo ou entrega dos veiacuteculos classificados nas posiccedilotildees 8703 e 8704 da TIPI (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 10865 de 2004)

sect 3o O direito ao creacutedito aplicashyse exclusivamente em relaccedilatildeo

()

III shy aos custos e despesas incorridos pagos ou creditados a pessoa juriacutedica domiciliada no Paiacutes

Regulamentando as aludidas Leis shy as quais digashyse de passagem natildeo trouxeram o conceito de insumos shy sobrevieram as Instruccedilotildees Normativas 24702 (art 66 sect 5deg para a apuraccedilatildeo do PIS) e 40404 (art 8ordm sect 4deg para a apuraccedilatildeo da COFINS) dispondo que somente daraacute direito ao creacutedito quando o insumo seja utilizado na fabricaccedilatildeo ou produccedilatildeo de bens destinados agrave venda mateacuterias primas produtos intermediaacuterios material de embalagem e quaisquer outros bens que sofram alteraccedilotildees desgaste dano ou perda de propriedades fiacutesicas ou quiacutemicas os serviccedilos prestados por pessoa juriacutedica domiciliada no Paiacutes desde que aplicados ou consumidos na produccedilatildeo ou fabricaccedilatildeo do produto

Diante deste cenaacuterio formoushyse praticamente 3 (trecircs) correntes sobre o assunto em longos e acalorados debates como dito alhures pedindo vecircnia para se repetir a fim de se dar ordem agraves ideacuteias

A primeira tida como mais restritiva na utilizaccedilatildeo dos creacuteditos conceituando insumos que estivesse ligados diretamente agrave industrializaccedilatildeo dos produtos aproximandoshyse portanto da conceituaccedilatildeo dada pelo IPI dentre outras Soluccedilatildeo de Divergecircncia 1207 COSIT Soluccedilatildeo de Divergecircncia 1407 COSIT Soluccedilatildeo de Consulta 72008 10a Regiatildeo Fiscal Soluccedilatildeo de Consulta 13609 8a Regiatildeo Fiscal Soluccedilatildeo de Consulta 392010 7a Regiatildeo Fiscal Soluccedilatildeo de Divergecircncia 102011 DOU 10052011 Soluccedilatildeo de Divergecircncia 92011 DOU 10052011

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A segunda mais ampliativa conceituando insumos advindos da legislaccedilatildeo do IRPJ (artigos 289 a 291 e 299 todos do Decreto 300099) assim entendido como todo e qualquer custo da pessoa juriacutedica com o consumo de bens ou serviccedilos integrantes do processo de fabricaccedilatildeo ou da prestaccedilatildeo de serviccedilos

A terceira conhecida como intermediaacuteria entende que haacute de se ter uma relaccedilatildeo entre o bem ou serviccedilo a fim de nascer o direito agrave tomada de creacutedito Noutras palavras construiushyse um criteacuterio proacuteprio nem advindo do IPI tampouco do IRPJ mas sim da essencialidade2 necessidade pertinecircncia inerecircncia deste bem ou serviccedilo para a atividadeshyfim do contribuinte ou seja que tais bens ou serviccedilos sejam uacuteteis e necessaacuterios ao processo produtivo e agrave prestaccedilatildeo de serviccedilos e que participem da universalidade das receitas tributaacuteveis

Este tem sido o entendimento da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais

ASSUNTO CONTRIBUICcedilAtildeO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL COFINS Periacuteodo de apuraccedilatildeo 01102004 a 31122004 COFINS INDUMENTAacuteRIA INSUMOS DIREITO DE CREacuteDITOART 3ordm LEI 1083303

Os dispecircndios denominados insumos dedutiacuteveis da Cofins natildeo cumulativa satildeo todos aqueles relacionados diretamente com a produccedilatildeo do contribuinte e que participem afetem o universo das receitas tributaacuteveis pela referida contribuiccedilatildeo social A indumentaacuteria imposta pelo proacuteprio Poder Puacuteblico na induacutestria de processamento de alimentos exigecircncia sanitaacuteria que deve ser obrigatoriamente cumprida eacute insumo inerente agrave produccedilatildeo da induacutestria aviacutecola e portanto pode ser abatida no cocircmputo de referido tributo (Acoacuterdatildeo nordm 930301740 mv para negar provimento ao Recurso Especial da Fazenda Nacional)

CONCEITO DE INSUMO PIS E COFINS NAtildeO CUMULATIVOS CREDITAMENTO CRITEacuteRIOS PROacutePRIOS E NAtildeO DA LEGISLACcedilAtildeO DO IPI OU DO IRPJ

A legislaccedilatildeo do PIS e da COFINS natildeo cumulativos estabelece criteacuterios proacuteprios para a conceituaccedilatildeo de ldquoinsumosrdquo para fins de creditamento Eacute um criteacuterio que se afasta da simples vinculaccedilatildeo ao conceito do IPI presente na IN SRF nordm 2472002 e que tambeacutem natildeo se aproxima do conceito de despesa necessaacuteria prevista na legislaccedilatildeo do IRPJCONCEITO DE INSUMO INTERPRETACcedilAtildeO HISTOacuteRICA SISTEMAacuteTICA E TELEOLOacuteGICA LEIS Nordm 106372002 E 108332003 CRITEacuteRIO RELACIONALldquo

Insumordquo para fins de creditamento do PIS e da COFINS natildeo cumulativos partindo de uma interpretaccedilatildeo histoacuterica sistemaacutetica e teleoloacutegica das proacuteprias normas instituidoras de tais tributos (Leis nordms 106372002 e 108332003) deve ser entendido como todo custo despesa ou encargo


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comprovadamente incorrido na prestaccedilatildeo de serviccedilo ou na produccedilatildeo ou fabricaccedilatildeo de bem ou produto que seja destinado agrave venda e que tenha relaccedilatildeo e viacutenculo com as receitas tributadas (criteacuterio relacional) dependendo para sua identificaccedilatildeo das especificidades de cada processo produtivo

COFINS CREacuteDITO RESSARCIMENTO CUSTOS DESPESAS E ENCARGOS VINCULADOS Agrave RECEITA DE EXPORTACcedilAtildeO EMPRESA DE CELULOSE

Satildeo passiacuteveis de ressarcimento os creacuteditos de COFINS apurados em relaccedilatildeo a custos despesas e encargos vinculados agrave receita de exportaccedilatildeo inclusive os relativos agrave produccedilatildeo de mateacuteriashyprima usada na fabricaccedilatildeo do produto exportadoNo caso da recorrente as despesas com a implantaccedilatildeo manutenccedilatildeo e exploraccedilatildeo de florestas (ou produccedilatildeo de madeira) estatildeo vinculadas ao produto exportado (celulose) A produccedilatildeo e a exportaccedilatildeo de celulose somente eacute possiacutevel com a utilizaccedilatildeo de madeira na sua fabricaccedilatildeo sua principal mateacuteriashyprima As despesas incorridas na obtenccedilatildeo de madeira empregada no processo produtivo (produccedilatildeo proacutepria ou aquisiccedilatildeo de terceiros) satildeo custos ou despesas de produccedilatildeo e estatildeo inexoravelmente vinculados agrave receita de exportaccedilatildeo (Acoacuterdatildeo nordm 9303shy003069 mv para negar provimento ao Recurso Especial da Fazenda Nacional)

Neste norte tambeacutem navega a jurisprudecircncia do Superior Tribunal de Justiccedila

PROCESSUAL CIVIL TRIBUTAacuteRIO AUSEcircNCIA DE VIOLACcedilAtildeO AO ART535 DO CPC VIOLACcedilAtildeO AO ART 538 PARAacuteGRAFO UacuteNICO DO CPC INCIDEcircNCIA DA SUacuteMULA N 98STJ CONTRIBUICcedilOtildeES AO PISPASEP E COFINS NAtildeOCUMULATIVAS CREDITAMENTO CONCEITO DE INSUMOS ART 3ordm II DA LEI N 106372002 E ART 3ordm II DA LEI N 108332003 ILEGALIDADE DAS INSTRUCcedilOtildeES NORMATIVAS SRF N 2472002 E 4042004

1 ()

2 ()

3 Satildeo ilegais o art 66 sect5ordm I a e b da Instruccedilatildeo Normativa SRF n 2472002 Pis Pasep (alterada pela Instruccedilatildeo Normativa SRF n 3582003) e o art 8ordm sect4ordm I a e b da Instruccedilatildeo Normativa SRF n 4042004 Cofins que restringiram indevidamente o conceito de insumos previsto no art 3ordm II das Leis n 106372002 e n 108332003 respectivamente para efeitos de creditamento na sistemaacutetica de natildeoshycumulatividade das ditas contribuiccedilotildees

4 Conforme interpretaccedilatildeo teleoloacutegica e sistemaacutetica do ordenamento juriacutedico em vigor a conceituaccedilatildeo de insumos para efeitos do art 3ordm II da Lei n 106372002 e art 3ordm II da Lei n 108332003 natildeo se identifica com a conceituaccedilatildeo adotada na legislaccedilatildeo do Imposto sobre Produtos

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Industrializados IPI posto que excessivamente restritiva Do mesmo modo natildeo corresponde exatamente aos conceitos de Custos e Despesas Operacionais utilizados na legislaccedilatildeo do Imposto de Renda IR por que demasiadamente elastecidos

5 Satildeo insumos para efeitos do art 3ordm II da Lei n 106372002 e art 3ordm II da Lei n 108332003 todos aqueles bens e serviccedilos pertinentes ao ou que viabilizam o processo produtivo e a prestaccedilatildeo de serviccedilos que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtraccedilatildeo importa na impossibilidade mesma da prestaccedilatildeo do serviccedilo ou da produccedilatildeo isto eacute cuja subtraccedilatildeo obsta a atividade da empresa ou implica em substancial perda de qualidade do produto ou serviccedilo daiacute resultantes

6 Hipoacutetese em que a recorrente eacute empresa fabricante de gecircneros alimentiacutecios sujeita portanto a riacutegidas normas de higiene e limpeza No ramo a que pertence as exigecircncias de condiccedilotildees sanitaacuterias das instalaccedilotildees se natildeo atendidas implicam na proacutepria impossibilidade da produccedilatildeo e em substancial perda de qualidade do produto resultante A assepsia eacute essencial e imprescindiacutevel ao desenvolvimento de suas atividades Natildeo houvessem os efeitos desinfetantes haveria a proliferaccedilatildeo de microorganismos na maquinaria e no ambiente produtivo que agiriam sobre os alimentos tornandoshyos improacuteprios para o consumo Assim impotildeeshyse considerar a abrangecircncia do termo insumo para contemplar no creditamento os materiais de limpeza e desinfecccedilatildeo bem como os serviccedilos de dedetizaccedilatildeo quando aplicados no ambiente produtivo de empresa fabricante de gecircneros alimentiacutecios

7 Recurso especial provido (REsp 1246317MG Rel Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES SEGUNDA TURMA julgado em 19052015 DJe 29062015) (grifoushyse)

Haacute ainda no E STJ Recurso Especial 1221170PR afetado agrave sistemaacutetica dos recursos repetitivos sob o tema 779 (22042104) agrave competecircncia da 1a Seccedilatildeo no qual se discute o conceito de insumo disposto nas Leis 1063702 e 1083303 Ao que se veiculou na miacutedia dia 22022108 houve julgamento do feito sendo vencedora a tese defendida pelo contribuinte por 5 votos a 3 (httpwwwmigalhascombrQuentes17MI27496161044shySTJ+define+conceito+de+insumo+para+creditamento+de+PIS+e+Cofins e httpswwwconjurcombr2018shyfevshy22insumoshycreditoshypiscofinsshytudoshyforshyessencialshystj ) prevalecendo bom se diga a corrente chamada intermediaacuteria cabendo gizar leva em consideraccedilatildeo os criteacuterios de essencialidade relevacircncia e inerecircncia

Ao que se vecirc a interpretaccedilatildeo dada agraves Leis 106372002 e 108332003 eacute de que a lista de creacuteditos nelas contidas eacute apenas exemplificativa

Este parece ser o conceito mais adequado e que vai ao encontro do disposto nas referidas Leis e mais alinhashyse agrave materialidade e a universalidade das receitas destas duas contribuiccedilotildees3 que diferentemente da materialidade do IPI shy a qual afeta os produtos industrializados

3 Natildeo se pode olvidar que estamos perante contribuiccedilotildees cujo pressuposto de fato eacute a receita protanto a natildeoshycumulatividade em questatildeo existe e deve ser vista como teacutecnica voltada a viabilizar a determinaccedilatildeo do montante a recolher em funccedilatildeo da receita

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algo fisicamente apreensiacutevel4 shy aqui alcanccedila todo o universo de receitas auferidas pela pessoa juriacutedica que tenha grau de relevacircncia (em que medida um eacute efetivamente importante para o outro ou se eacute apenas um viacutenculo fugaz sem maiores consequecircncias) inerecircncia (um tem a ver com o outro5) pertinecircncia enfim relaccedilatildeo de viacutenculo de elementos

II3 Dos creacuteditos de insumos do PIS e COFINS na prestaccedilatildeo de serviccedilos no caso concreto

Partindo do entendimento exposto acima adotandoshyse a terceira corrente shy intermediaacuteria shy ou seja da essencialidade necessidade e relevacircncia dos serviccedilos contratados passashyse a analisar o caso dos autos

Agrave eacutepoca das autuaccedilotildees a Recorrente tinha por objeto social ldquoa pesquisa e desenvolvimento de novas tecnologias e de novos produtos cosmeacuteticos de higiene de perfumaria em geral fitoteraacutepicos farmacecircuticos e homeopaacuteticos em geral saneantes domissanitaacuterios alimentiacutecios e dieteacuteticos assim como embalagens mateacuteriashyprima e correlatos pertinentes ao ramo declaradordquo ldquoprestaccedilatildeo de serviccedilos relacionados ao objeto social inclusive pesquisas e anaacutelises teacutecnicasrdquo e ldquoparticipaccedilatildeo e administraccedilatildeo sob qualquer forma da Sociedade em negoacutecios de qualquer natureza na qualidade de soacutecia quotista ou acionistardquo

Diz a Recorrente que para atingir estes desideratos e auferir receitas incorreu em diversas despesas necessaacuterias e essenciais e por conseguinte apurou creacuteditos para fins de abatimento do PIS e da COFINS no regime da natildeoshycumulatividade

Por outro lado a autoridade fiscal entendeu que os serviccedilos contratados pela Recorrente somente teriam reflexo indireto em sua atividadeshyfim

Jaacute a DRJBHE entendeu que (1) insumo eacute tatildeo somente os bens ou serviccedilos intriacutensecos agrave atividade adquiridos de pessoa juriacutedica e aplicados ou consumidos na fabricaccedilatildeo do produto ou no serviccedilo prestado (2) despesas com alugueacuteis de veiacuteculos automotores natildeo geram direito ao desconto de creacuteditos (3) despesas com matildeoshydeshyobra temporaacuteria realizado por pessoa fiacutesica natildeo gera direito ao creacutedito (4) agraves apuraccedilotildees realizadas pela autoridade fiscal (efls 11221129) devem observar a concessatildeo da seguranccedila proferida no MS 200761000119631shy0 excluindoshyse o ISS da base de caacutelculo do PIS e da COFINS (5) sejam restabelecidas as glosas referente agraves despesas de (a) propaganda e marketing (b) produccedilatildeo e organizaccedilatildeo de conferecircncias e eventos comemorativos (c) impressatildeo de revistas e de material institucional (d) Esta afirmaccedilatildeo ateacute certo ponto oacutebvia traz em si o reconhecimento de que o referencial das regras legais que disciplinam a natildeoshycumulatividade de PIS e COFINS satildeo eventos que dizem respeito ao processo formativo que culmina com a receita e natildeo apenas eventos que digam respeito ao processo formativo de um determinado produto Realmente enquanto o processo formativo de um produto aponta no sentido de eventos de caraacuteter fiacutesico a ele relativos o processo formativo de um receita aponta na direccedilatildeo de todos os elementos (fiacutesicos e funcionais) relevantes para a sua obtenccedilatildeo Vale dizer o universo de elementos captaacuteveis pela natildeoshycumulatividade de PIS e COFINS eacute mais amplo do que aquele por exemplo do IPI () GRECO Marco Aureacutelio Natildeoshycumulatividade no PIS e na COFINS In PAULSEN Leandro (coord) Natildeoshycumulatividade de PISPASEP e da COFINS Satildeo Paulo IOB Thompson Porto Alegre Instituto de Estudos Tributaacuterios 2004 p 101shy122 4 GRECO Marco Aureacutelio Conceito de insumo agrave luz da legislaccedilatildeo do PISCOFINS Revista Foacuterum de Direito Tributaacuterio shy RFDT Belo Horizonte ano 6 n 34 julago 2008 Biblioteca Digital Foacuterum de Direito Puacuteblico shy coacutepia da versatildeo digital 5 GRECO Marco Aureacutelio Ibidem

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palestras (e) traduccedilatildeo (f) serviccedilos de assessoria e que (6) incidem juros de mora sobre a multa de ofiacutecio

De iniacutecio percebeshyse que tanto a autoridade fiscal quanto o oacutergatildeo julgador de piso adotaram a primeira corrente shy a mais restritiva shy agravequela afeita ao creditamento advindo do IPI razatildeo pela qual de plano a afasto ao menos em tese ateacute que se analise as glosas caso a caso

O artigo 3deg II sectsect1deg ao 3deg e sectsect7deg e 8deg das Leis 1063702 e 1083303 os quais possuem a mesma redaccedilatildeo dispotildeem



sect 1o O creacutedito seraacute determinado mediante a aplicaccedilatildeo da aliacutequota prevista no caput do art 2o desta Lei sobre o valor (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 10865 de 2004)

I shy dos itens mencionados nos incisos I e II do caput adquiridos no mecircs

sect 2o Natildeo daraacute direito a creacutedito o valor (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 10865 de 2004)

I shy de matildeoshydeshyobra paga a pessoa fiacutesica e (Incluiacutedo pela Lei nordm 10865 de 2004)

II shy da aquisiccedilatildeo de bens ou serviccedilos natildeo sujeitos ao pagamento da contribuiccedilatildeo inclusive no caso de isenccedilatildeo esse uacuteltimo quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviccedilos sujeitos agrave aliacutequota 0 (zero) isentos ou natildeo alcanccedilados pela contribuiccedilatildeo (Incluiacutedo pela Lei nordm 10865 de 2004)


I shy aos bens e serviccedilos adquiridos de pessoa juriacutedica domiciliada no Paiacutes

II shy aos custos e despesas incorridos pagos ou creditados a pessoa juriacutedica domiciliada no Paiacutes

III shy aos bens e serviccedilos adquiridos e aos custos e despesas incorridos a partir do mecircs em que se iniciar a aplicaccedilatildeo do disposto nesta Lei

sect 7o Na hipoacutetese de a pessoa juriacutedica sujeitarshyse agrave incidecircncia natildeoshycumulativa da contribuiccedilatildeo para o PISPasep em relaccedilatildeo

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apenas a parte de suas receitas o creacutedito seraacute apurado exclusivamente em relaccedilatildeo aos custos despesas e encargos vinculados a essas receitas (Vide Lei nordm 10865 de 2004)

sect 8o Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal no caso de custos despesas e encargos vinculados agraves receitas referidas no sect 7o e agravequelas submetidas ao regime de incidecircncia cumulativa dessa contribuiccedilatildeo o creacutedito seraacute determinado a criteacuterio da pessoa juriacutedica pelo meacutetodo de

I ndash apropriaccedilatildeo direta inclusive em relaccedilatildeo aos custos por meio de sistema de contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituraccedilatildeo ou

II ndash rateio proporcional aplicandoshyse aos custos despesas e encargos comuns a relaccedilatildeo percentual existente entre a receita bruta sujeita agrave incidecircncia natildeoshycumulativa e a receita bruta total auferidas em cada mecircs

Dos dispositivos acima elencados percebeshyse que a finalidade eacute de conceder creacuteditos agrave parcela referente aos custos despesas e encargos vinculados agrave obtenccedilatildeo de receitas natildeo cabendo ao inteacuterprete shy mormente pelo que dispotildee o sect 12 do artigo 195 da CF ou seja a natildeoshycumulatividade do PIS e da COFINS tendo sua matriz constitucional shy impor limitaccedilotildees inexistentes nas Leis de regecircncia

A propoacutesito disse a DRJBHE (efls 23352336)

Ao se cotejar os Contratos de Prestaccedilatildeo de Serviccedilos (e Aditivos) ndash firmados entre a Impugnante e a Natura Cosmeacuteticos SA (fls 13291366) ndash com as informaccedilotildees da Ficha 06A ndash Demonstraccedilatildeo do Resultado ndash PJ em Geral dos anosshycalendaacuterio 2011 e 2012 percebeshyse que a receita de prestaccedilatildeo de serviccedilos auferida naqueles anosshycalendaacuterio decorreu exclusivamente desses contratos os quais tinham por objeto (grifo do original)

1) Pesquisa e desenvolvimento de mateacuteriasshyprimas produtos cosmeacuteticos de higiene de perfumaria em geral fitoteraacutepicos farmacecircuticos e homeopaacuteticos saneantes domissanitaacuterios alimentiacutecios e dieteacuteticos

2) Desenvolvimento de novas tecnologias e novas metodologias de testes de eficaacutecia de produtos e componentes de embalagens

3) Assessoria meacutedica para os conteuacutedos cientiacuteficos dos produtos e meios de divulgaccedilatildeo indicaccedilatildeo posologia reaccedilotildees adversas claims bulas memorandos folhetos teacutecnicos material para visitaccedilatildeo meacutedica monografias conteuacutedos para sites na Internet e outros serviccedilos relacionados a esse gecircnero

4) Respaldo meacutedico para consultas feitas ao SAC (Serviccedilo de Atendimento ao Consumidor)

5) Assessoria na implantaccedilatildeo de novos produtos desenvolvidos e na definiccedilatildeo da melhor metodologia para sustentaccedilatildeo dos apelos dos produtos

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6) Pesquisa de mercado a fim de identificar tendecircncias posiccedilatildeo da concorrecircncia novas praacuteticas e testes de produtos

7) Desenvolvimento de pesquisa baacutesica em tecnologia de conceitos avanccedilados a serem empregados no desenvolvimento de produtos

8) Realizar a documentaccedilatildeo teacutecnica visando a preparaccedilatildeo de novos processos de registros de produtos na ANVISA (Agecircncia Nacional de Vigilacircncia Sanitaacuteria) e de registros de marcas e patentes no INPI (Instituto Nacional de Propriedade Intelectual)

Percebeshyse portanto que a receita de prestaccedilatildeo de serviccedilos da autuada fora auferida exclusivamente de contratos com a Natura Cosmeacuteticos SA e que para tanto a empresa firmou outros contratos com prestadoras de serviccedilo

No que se refere aos contratos de assessoria (mateacuteria de recurso de ofiacutecio em funccedilatildeo do afastamento das glosas pela instacircncia de piso) e de consultoria (mateacuteria de recurso voluntaacuterio) apoacutes anaacutelise individualizada dos textos disponiacuteveis nos autos agrave luz do conceito de insumos aqui estabelecido concluiacute com acordacircncia unacircnime no colegiado o seguinte

(a) recurso voluntaacuterio (consultoria) natildeo satildeo essenciais e necessaacuterios agrave atividadeshyfim da empresa em geral as atividades descritas nos contratos de consultoria com as empresas Integration Inobi OshyThink Altran IX Consultoria e Representaccedilotildees LTDA E por outro lado revelamshyse essenciais e necessaacuterias devendo ser afastadas as glosas correspondentes em relaccedilatildeo aos seguintes contratos de consultoria Market Analytics Alexandria Mandalah Instituto Harris COshyR Estrateacutegias Millward GAD Mind Teko Cunalli e Moretti Higher amp Higher Indigo Edelman Fundaccedilatildeo Arthur Bernardes Fundaccedilatildeo Biominas e Biomimicry

(b) recurso de ofiacutecio (assessoria) revelamshyse essenciais e necessaacuterias devendo ser afastadas as glosas correspondentes em relaccedilatildeo aos contratos de assessoria com a empresa ldquoVAArdquo

Ainda no que se refere ao recurso de ofiacutecio cabe informar que a DRJBHE afora os serviccedilos de assessoria restabeleceu as glosas de (efl 23492350)

a) Propaganda e Marketing

b) Produccedilatildeo e organizaccedilatildeo de conferecircncias e eventos comemorativos

c) Impressatildeo de revistas e de material institucional

d) Palestras

e) Traduccedilatildeo

Agraves efls 23392339 entendeu a DRJBHE cujos fundamentos adoto como razatildeo de decidir em relaccedilatildeo aos itens ldquoardquo e ldquoerdquo

Os documentos acostados aos autos datildeo conta que os serviccedilos prestados pela Impugnante envolvem natildeo soacute as atividades de pesquisa e desenvolvimento de novos produtos mateacuteriasshyprimas

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e novas tecnologias como tambeacutem o estudo da viabilidade econocircmica desses novos produtos definiccedilatildeo da estrateacutegia de lanccedilamento no mercado e validaccedilatildeo de resultados

Portanto eacute incontroverso que o escopo dos serviccedilos prestados pela Recorrente envolve diretamente atividades de marketing propaganda bem como outras atividades relacionadas agrave promoccedilatildeo e ao lanccedilamento dos produtos desenvolvidos

Outrossim eacute de se supor que a atividade de pesquisa e desenvolvimento de mateacuteriasshyprimas produtos cosmeacuteticos de higiene de perfumaria em geral fitoteraacutepicos farmacecircuticos e homeopaacuteticos saneantes domissanitaacuterios alimentiacutecios e dieteacuteticos demande a traduccedilatildeo de artigos e estudos cientiacuteficos em face da incipiente produccedilatildeo de pesquisa no Paiacutes

Divirjo no entanto do julgador de piso no que se refere aos itens ldquobrdquo ldquocrdquo e ldquodrdquo que natildeo considero nem parte dos programas de propaganda e marketing e nem essenciais e necessaacuterios agrave atividadeshyfim da empresa ainda mais quando por ela descritos genericamente conforme se percebe nos registros de efls 1043 e seguintes

A partir da efl 1043 e seguintes a fiscalizaccedilatildeo fez uma Planilha denominada Demonstrativo das Glosas dos PISCOFINS Periacuteodos de Apuraccedilatildeo Jan2011 a dez2012 Nela estaacute informado ainda o fornecedor ou seja o prestador dos serviccedilos tomados pela empresa Tomashyse esta Planilha para fins de considerar o que seja insumo no caso concreto levandoshyse em consideraccedilatildeo o posicionamento adotado de que serviccedilos que lhes sejam essenciais necessaacuterios e guardem uma relaccedilatildeo para que a empresa aufira receita atingindo seus objetivos sociais jaacute adentrando na mateacuteria de recurso voluntaacuterio

Deste modo temshyse que casos como (1) locaccedilatildeo de veiacuteculos (2) locaccedilatildeo de toalhas (3) turismo (4) gestatildeo e digitalizaccedilatildeo de documentos (5) massagem (6) conferecircncia (7) advocacia (8) hotelaria (9) gestatildeo predial e vigilacircncia (10) programaccedilatildeo e controle de solicitaccedilotildees de cafeacute para reuniotildees (11) conhecimento (12) serviccedilos de backoffice inclusive recrutamento e seleccedilatildeo treinamento e locaccedilatildeo de equipamentos para treinamento alocaccedilatildeo de estagiaacuterios e despesas com matildeoshydeshyobra temporaacuteria (13) assistecircncia meacutedica (14) internetcomunicaccedilatildeo e (15) inspeccedilatildeo natildeo estatildeo contidos na conceituaccedilatildeo de essencialidade de viacutenculo relacional direto com a atividadeshyfim da Recorrente shy relembreshyse empresa prestadora de serviccedilos de pesquisa desenvolvimento inovaccedilatildeo e de novos produtos cosmeacuteticos de higiene perfumaria fitoteraacutepicos farmacecircuticos homeopaacuteticos saneantes domissanitaacuterios alimentiacutecios dieteacuteticos embalagens materiais correlatos Portanto todas estas glosas devem ser mantidas

Demais disso importante consignar o entendimento deste E Tribunal nos autos do processo 193117203542014shy01 (acoacuterdatildeo 3402shy003989) cujas Recorrentes foram a Fazenda Nacional e Natura Logiacutestica e Serviccedilos Ltda de relatoria da conselheira Thais De Laurentiis Galkowicz no qual acordaram os membros do Colegiado na oportunidade por unanimidade de votos em negar provimento ao recurso de ofiacutecio e por maioria de votos em dar provimento parcial ao recurso voluntaacuterio entre outros para cancelar as glosas referentes a serviccedilos de assessoria e para excluir a aplicaccedilatildeo da taxa de juros Selic sobre a multa de ofiacutecio na fase de liquidaccedilatildeo administrativa vencidos os Conselheiros Jorge Freire Waldir Navarro Bezerra e Maria Aparecida Martins de Paula

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A ementa possui o seguinte teor

ldquoPROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL OcircNUS DA PROVA

Tratandoshyse de processo de iniciativa da Administraccedilatildeo Tributaacuteria cabe ao fisco o ocircnus da prova dos fatos juriacutegenos da pretensatildeo fazendaacuteria

REGIME NAtildeO CUMULATIVO CONTRIBUICcedilAtildeO AO PIS E COFINS INSUMO CONCEITO

No regime natildeo cumulativo das contribuiccedilotildees o conteuacutedo semacircntico de ldquoinsumordquo eacute mais amplo do que aquele da legislaccedilatildeo do imposto sobre produtos industrializados (IPI) e mais restrito do que aquele da legislaccedilatildeo do imposto sobre a renda (IRPJ) abrangendo os ldquobensrdquo e ldquoserviccedilosrdquo que integram o custo de produccedilatildeo

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JUROS DE MORA SOBRE A MULTA DE OFIacuteCIO

Natildeo incidem juros de mora sobre a multa de ofiacutecio por carecircncia de fundamento legal expressordquo

Por fim quanto ao mandado de seguranccedila impetrado pela Recorrente relembreshyse que seu pedido foi no seguinte sentido


Optou assim a empresa pela discussatildeo da mateacuteria na via judicial natildeo cabendo ao julgador administrativo conhecer da questatildeo em face da Suacutemula CARF n1

Cabe apenas destacar em face da alegaccedilatildeo recursal de eventual descumprimento do decidido em juiacutezo que na execuccedilatildeo do julgado a unidade preparadora deve excluir das parcelas referentes ao ISS na base de caacutelculo a multa de ofiacutecio correspondente em funccedilatildeo de existir medida judicial vigente afastando tal inclusatildeo ao tempo da autuaccedilatildeo

III Dos juros sobre a multa de ofiacutecio

Sustenta a recorrente a impossibilidade de incidecircncia de juros de mora sobre os valores referentes a multa no lanccedilamento de ofiacutecio

Sobre o assunto jaacute decidiu este Tribunal (3403shy002367) e tambeacutem diz Suacutemula no 4 do CARF

ldquoSuacutemula CARF no 4 A partir de 1o de abril de 1995 os juros moratoacuterios incidentes sobre deacutebitos tributaacuterios administrados pela Secretaria da Receita Federal satildeo devidos no periacuteodo de inadimplecircncia agrave taxa referencial do Sistema Especial de

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Liquidaccedilatildeo e Custoacutedia shy SELIC para tiacutetulos federaisrdquo (grifo nosso)

Haacute discussatildeo se a expressatildeo ldquodeacutebitos tributaacuteriosrdquo abrange as penalidades ou apenas os tributos Pela leitura dos acoacuterdatildeos que fundamentaram a ediccedilatildeo da Suacutemula natildeo se tem resposta sobre a questatildeo vez que tais julgados se concentram na possibilidade de utilizaccedilatildeo da Taxa SELIC

Jaacute o art 161 do Coacutedigo Tributaacuterio Nacional dispotildee

ldquoArt 161 O creacutedito natildeo integralmente pago no vencimento eacute acrescido de juros de mora seja qual for o motivo determinante da falta sem prejuiacutezo da imposiccedilatildeo das penalidades cabiacuteveis e da aplicaccedilatildeo de quaisquer medidas de garantia previstas nesta Lei ou em lei tributaacuteria

sect 1o Se a lei natildeo dispuser de modo diverso os juros de mora satildeo calculados agrave taxa de um por cento ao mecircs

sect 2o O disposto neste artigo natildeo se aplica na pendecircncia de consulta formulada pelo devedor dentro do prazo legal para pagamento do creacuteditordquo(grifo nosso)

As multas satildeo inequivocamente penalidades e restaria iloacutegica a leitura de que a expressatildeo creacuteditos no iniacutecio do caput contemplaria as penalidades Tal interpretaccedilatildeo equivaleria a sustentar que ldquoos tributos e multas cabiacuteveis natildeo integralmente pagos no vencimento seratildeo acrescidos de juros sem prejuiacutezos da aplicaccedilatildeo das multas cabiacuteveisrdquo

A Lei no 94301996 por sua vez determina em seu art 61 que

ldquoArt 61 Os deacutebitos para com a Uniatildeo decorrentes de tributos e contribuiccedilotildees administrados pela Secretaria da Receita Federal cujos fatos geradores ocorrerem a partir de 1ordm de janeiro de 1997 natildeo pagos nos prazos previstos na legislaccedilatildeo especiacutefica seratildeo acrescidos de multa de mora calculada agrave taxa de trinta e trecircs centeacutesimos por cento por dia de atraso

sect 1ordm A multa de que trata este artigo seraacute calculada a partir do primeiro dia subsequumlente ao do vencimento do prazo previsto para o pagamento do tributo ou da contribuiccedilatildeo ateacute o dia em que ocorrer o seu pagamento

sect 2ordm O percentual de multa a ser aplicado fica limitado a vinte por cento

sect 3ordm Sobre os deacutebitos a que se refere este artigo incidiratildeo juros de mora calculados agrave taxa a que se refere o sect 3ordm do art 5ordm a partir do primeiro dia do mecircs subsequumlente ao vencimento do prazo ateacute o mecircs anterior ao do pagamento e de um por cento no mecircs de pagamento

Aqui tambeacutem iloacutegica interpretaccedilatildeo de a expressatildeo ldquodeacutebitosrdquo ao iniacutecio do caput abrangeria as multas de ofiacutecio Se assim o fizesse sobre elas deveria incidir a multa de mora conforme o final do comando do caput

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Mais recentemente tratoushyse do tema nos arts 29 e 30 da Lei no 105222002

ldquoArt 29 Os deacutebitos de qualquer natureza para com a Fazenda Nacional e os decorrentes de contribuiccedilotildees arrecadadas pela Uniatildeo constituiacutedos ou natildeo cujos fatos geradores tenham ocorrido ateacute 31 de dezembro de 1994 que natildeo hajam sido objeto de parcelamento requerido ateacute 31 de agosto de 1995 expressos em quantidade de Ufir seratildeo reconvertidos para real com base no valor daquela fixado para 1o de janeiro de 1997

sect 1o A partir de 1o de janeiro de 1997 os creacuteditos apurados seratildeo lanccedilados em reais

sect 2o Para fins de inscriccedilatildeo dos deacutebitos referidos neste artigo em Diacutevida Ativa da Uniatildeo deveraacute ser informado agrave ProcuradoriashyGeral da Fazenda Nacional o valor originaacuterio dos mesmos na moeda vigente agrave eacutepoca da ocorrecircncia do fato gerador da obrigaccedilatildeo

sect 3o Observado o disposto neste artigo bem assim a atualizaccedilatildeo efetuada para o ano de 2000 nos termos do art 75 da Lei no 9430 de 27 de dezembro de 1996 fica extinta a Unidade de Referecircncia Fiscal ndash Ufir instituiacuteda pelo art 1o da Lei no 8383 de 30 de dezembro de 1991

Art 30 Em relaccedilatildeo aos deacutebitos referidos no art 29 bem como aos inscritos em Diacutevida Ativa da Uniatildeo passam a incidir a partir de 1o de janeiro de 1997 juros de mora equivalentes agrave taxa referencial do Sistema Especial de Liquidaccedilatildeo e de Custoacutedia ndash Selic para tiacutetulos federais acumulada mensalmente ateacute o uacuteltimo dia do mecircs anterior ao do pagamento e de 1 (um por cento) no mecircs de pagamentordquo (grifo nosso)

Vejashyse que ainda natildeo se aclara a questatildeo pois se trata da aplicaccedilatildeo de juros sobre os ldquodeacutebitosrdquo referidos no art 29 e a expressatildeo designada para a apuraccedilatildeo posterior a 1997 eacute ldquocreacuteditosrdquo

Ao que parece o legislador confundiu os termos e quis empregar deacutebito por creacutedito (e viceshyversa) mas tal raciociacutenio ancorado em uma entre duas leituras possiacuteveis do dispositivo revelashyse insuficiente para impor o ocircnus ao contribuinte

Diante da carecircncia de base legal entendeshyse pelo natildeo cabimento da aplicaccedilatildeo de juros de mora sobre as multas aplicadas no lanccedilamento de ofiacutecio

Dispositivo

Com estas consideraccedilotildees voto pelo provimento parcial do recurso voluntaacuterio para (a) reconhecer o cancelamento da autuaccedilatildeo por violaccedilatildeo ao art 142 do CTN e tendo sido vencido em relaccedilatildeo a tal preliminar (b) afastar a alegaccedilatildeo de alteraccedilatildeo de criteacuterio juriacutedico na decisatildeo de piso (c) manter as glosas sobre (c1) locaccedilatildeo de veiacuteculos (c2) locaccedilatildeo de toalhas (c3) turismo (c4) gestatildeo e digitalizaccedilatildeo de documentos (c5) massagem (c6) conferecircncia (c7) advocacia (c8) hotelaria (c9) gestatildeo predial e vigilacircncia (c10) programaccedilatildeo e controle

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de solicitaccedilotildees de cafeacute para reuniotildees (c11) conhecimento (c12) serviccedilos de backoffice inclusive recrutamento e seleccedilatildeo treinamento e locaccedilatildeo de equipamentos para treinamento alocaccedilatildeo de estagiaacuterios e despesas com matildeoshydeshyobra temporaacuteria (c13) assistecircncia meacutedica (c14) internetcomunicaccedilatildeo (c15) inspeccedilatildeo e (c16) consultoria em relaccedilatildeo agraves empresas Integration Inobi OshyThink Altran IX Consultoria e Representaccedilotildees LTDA (d) afastar as glosas sobre consultoria em relaccedilatildeo agraves empresas Market Analytics Alexandria Mandalah Instituto Harris COshyR Estrateacutegias Millward GAD Mind Teko Cunalli e Moretti Higher amp Higher Indigo Edelman Fundaccedilatildeo Arthur Bernardes Fundaccedilatildeo Biominas e Biomimicry e (e) afastar a incidecircncia de juros de mora sobre a multa de ofiacutecio No que se refere ao recurso de ofiacutecio voto por dar provimento parcial para (a) reconhecer a concomitacircncia de objeto em relaccedilatildeo agrave inclusatildeo do ISS na base de caacutelculo das contribuiccedilotildees natildeo conhecendo do recurso apresentado em relaccedilatildeo agrave mateacuteria e destacando que na execuccedilatildeo do julgado a unidade preparadora deve excluir das parcelas referentes ao ISS na base de caacutelculo a multa de ofiacutecio correspondente em funccedilatildeo de existir medida judicial vigente afastando tal inclusatildeo ao tempo da autuaccedilatildeo (b) manter as glosas sobre (b1) produccedilatildeoorganizaccedilatildeo de eventosproduccedilatildeo de viacutedeo (b2) impressatildeo de revista (b3) impressatildeo de material institucional (b4) palestra e (b5) organizaccedilatildeo de eventos (c) afastar as glosas sobre assessoria com relaccedilatildeo aos contratos com a empresa VAA propaganda e marketing e traduccedilatildeo


Andreacute Henrique Lemos shy Relator

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Voto Vencedor

Conselheiro Rosaldo Trevisan Redator Designado

Externo no presente voto minhas divergecircncias em relaccedilatildeo ao entendimento esposado pelo relator no que se refere a trecircs temas (a) inexistecircncia de violaccedilatildeo agraves normas que regem o lanccedilamento como o art 142 do CTN (b) configuraccedilatildeo de despesas de ldquotraduccedilatildeordquo como insumo e (c) incidecircncia de juros de mora sobre o valor da multa de ofiacutecio

1 Do art 142 do CTN

Em relaccedilatildeo ao primeiro tema argumentou a empresa conforme relatado que os lanccedilamentos tributaacuterios teriam violado o artigo 142 do CTN pois o autuante (1) natildeo motivou de forma adequada e especiacutefica a glosa de creacuteditos da natildeoshycumulatividade do PIS e da COFINS incidentes sobre a receita (2) natildeo aprofundou o trabalho fiscal e (3) natildeo apurou os efeitos da decisatildeo judicial proferida nos autos do MS 200761000119631shy0 e por tais argumentos os autos de infraccedilatildeo seriam manifestamente insubsistentes devendo ser cancelados colacionando jurisprudecircncia em seu favor

Eacute de se destacar inicialmente que nenhuma dessas razotildees eacute motivo de nulidade da autuaccedilatildeo conforme se percebe facilmente do art 59 do Decreto no 702351972 que rege o processo administrativo de determinaccedilatildeo e exigecircncia de creacutedito tributaacuterio restrito agrave questatildeo da incompetecircncia e da restriccedilatildeo agrave ampla defesa No maacuteximo as circunstacircncias relacionadas nos numerais 1 a 3 acima se existentes seriam razotildees de eventual improcedecircncia do lanccedilamento

O art 142 do CTN simplesmente define que compete ldquoprivativamente agrave autoridade administrativa constituir o creacutedito tributaacuterio pelo lanccedilamento assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrecircncia do fato gerador da obrigaccedilatildeo correspondente determinar a mateacuteria tributaacutevel calcular o montante do tributo devido identificar o sujeito passivo e sendo caso propor a aplicaccedilatildeo da penalidade cabiacutevelrdquo Efetuadas tais tarefas pela autoridade competente do fisco e respeitada a ampla defesa natildeo haacute lugar para capitulaccedilatildeo de nulidade devendoshyse seguir na anaacutelise de meacuterito

E eacute exatamente isso que ocorre no presente caso em que a autoridade competente responsaacutevel pelo lanccedilamento identifica detalhadamente as situaccedilotildees que a seu ver natildeo ensejam o direito ao creacutedito das contribuiccedilotildees glosando os creacuteditos de forma motivada e oferecendo agrave defesa a possibilidade de contrapor individualmente as razotildees fiscais

O fato de a recorrente discordar da motivaccedilatildeo fiscal por certo natildeo se confunde com ausecircncia de motivaccedilatildeo E o fato de considerar pouco profunda a fiscalizaccedilatildeo que tambeacutem natildeo tem viacutenculo com nulidade (no maacuteximo com eventual improcedecircncia) se comprovado soacute operaria em favor da defesa bastando a essa atestar a falsidade dos argumentos que considera pouco profundos No entanto o que se vecirc no trabalho fiscal eacute o

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detalhamento das glosas em planilhas soacute natildeo havendo aprofundamento naquilo que era absolutamente irrelevante agrave fiscalizaccedilatildeo que adotava o conceito de insumos derivado da legislaccedilatildeo do IPI e presente nas Instruccedilotildees Normativas da Receita Federal (IN RFB) que regem as contribuiccedilotildees de cumprimento obrigatoacuterio pela fiscalizaccedilatildeo

Como esclarece o relator no entanto o oacutergatildeo julgador de piso pediu esclarecimentos sobre determinadas rubricas natildeo por entender a autuaccedilatildeo insuficiente mas por discordar dos argumentos adotados pelo autuante no meacuterito E isso foi suficiente para que a instacircncia de piso afastasse algumas glosas digashyse no meacuterito e natildeo por entender nula a autuaccedilatildeo

E tambeacutem este colegiado rotineiramente ao analisar autuaccedilotildees referentes a insumos na legislaccedilatildeo que rege as contribuiccedilotildees discorda do conceito restritivo adotado pela fiscalizaccedilatildeo (certamente compelida pelas referidas IN RFB) necessitando de maiores informaccedilotildees (afora as referentes a ldquocontato fiacutesicordquo com o produto) eou afastando lanccedilamentos ou glosas Natildeo se pode no entanto repitashyse confundir tais procedimentos que satildeo de anaacutelise de meacuterito com capitulaccedilatildeo de nulidade

Por fim em relaccedilatildeo a este primeiro tema cabe salientar que o fato de eventualmente a autoridade fiscal natildeo ter tomado em conta decisatildeo judicial sobre exclusatildeo de ISS da base de caacutelculo das contribuiccedilotildees igualmente natildeo eiva de nulidade o lanccedilamento Basta como restou consignado na ata de julgamento que na execuccedilatildeo do julgado a unidade preparadora exclua das parcelas referentes ao ISS na base de caacutelculo a multa de ofiacutecio correspondente em funccedilatildeo de existir medida judicial vigente afastando tal inclusatildeo ao tempo da autuaccedilatildeo Novamente natildeo se pode atribuir a erro de caacutelculo em item da autuaccedilatildeo (tema de meacuterito) a nulidade integral do lanccedilamento

Natildeo vislumbro assim no contexto exposto vestiacutegio de nulidade por eventual violaccedilatildeo ao art 142 do CTN E as demais nulidades inclusive a referente a alteraccedilatildeo de criteacuterio juriacutedico foram unanimemente rechaccediladas pelo colegiado

2 Dos serviccedilos de traduccedilatildeo

No que se refere ao segundo tema temshyse a comum discussatildeo travada neste colegiado sobre a abrangecircncia do conceito de insumos jaacute assentada administrativamente em tese tanto que influenciou a ediccedilatildeo de julgado do STJ na sistemaacutetica dos recursos repetitivos A aplicaccedilatildeo praacutetica do conceito adotado em tese no entanto ainda suscita algumas discussotildees como ocorreu em relaccedilatildeo ao item ldquotraduccedilatildeordquo

No caso em anaacutelise haacute que se entender que a empresa eacute prestadora de serviccedilos como descrito pelo relator E isso indubitavelmente deve ser tomado em conta pelo julgador

O autuante entendeu que as despesas de traduccedilatildeo tinham apenas relaccedilatildeo indireta com a atividadeshyfim da empresa (fl 1032) Aleacutem das traduccedilotildees em festas e confraternizaccedilatildeo (que a nosso ver estatildeo longe de constituir ldquoinsumosrdquo na atividade da empresa) presentes na planilha de glosas agrave fl 1038 haacute registros de glosas de serviccedilos de ldquotraduccedilatildeordquo (fls 1043 a 1111) prestados por ldquoBERLITZ CENTRO DE IDIOMAS SArdquo ldquoCLL CENTRO DE LIacuteNGUAS LATINAS LTDArdquo ldquoLINGUA FRANCA shy CRIACcedilAtildeO DE

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TEXTOSrdquo ldquoCENTRAL DE TRADUCcedilOtildeES LTDArdquo ldquoCENTRAL DE TRADUCcedilOtildeES LTDA MErdquo ldquoBERLIM CONSULTORIA EM COMrdquo ldquoBUREAU DE TRADUCOES SC Lrdquo ldquoCAREWARE MULTIMIDIArdquo ldquoELISA CORBETTrdquo ldquoEXCECcedilAtildeO EDITORIAL E EVENTrdquo ldquoFIDELITYrdquo e ldquoLIONBRIDGErdquo entre outros todos sem detalhamento descritos apenas como ldquotraduccedilatildeordquo

Em sua impugnaccedilatildeo a empresa propugnou por um conceito amplo de insumo na legislaccedilatildeo que rege as contribuiccedilotildees defendendo que seriam insumos todos os gastos (custos despesas e encargos) que ldquocontribuiacuteramrdquo para o desempenho dos serviccedilos prestados e para auferir receita tributaacutevel (fl 1207) sustentando que seria compatiacutevel com o assentado nesta corte administrativa e nas decisotildees do STJ

Haacute algumas aparas a fazer principalmente na expressatildeo entre aspas Estou certo de que a ldquomassagemrdquo ou a ldquolocaccedilatildeo e toalhasrdquo para citar dois itens presentes nestes autos e que foram unanimemente afastados do conceito de insumos pelo colegiado de alguma forma ldquocontribuiacuteramrdquo ainda que indiretamente (pois ligados agrave satisfaccedilatildeo pessoal) para o desempenho dos serviccedilos prestados mas isso natildeo lhes atribui o caraacuteter de insumos

Ademais natildeo encontro na impugnaccedilatildeo as razotildees especiacuteficas pelas quais teria a empresa defendido justificadamente que os serviccedilos de ldquotraduccedilatildeordquo constituiriam insumo havendo apenas argumentaccedilatildeo em relaccedilatildeo marketing eventos backoffice assessoria e consultoria natildeo se sabendo exatamente em qual desses itens teria a empresa incluiacutedo o item ldquotraduccedilatildeordquo

Na diligecircncia determinada pela instacircncia de piso esta inclui a ldquotraduccedilatildeordquo em serviccedilos de backoffice (fl 2191)

ldquoConforme demonstrativo de fls 10431121 foram glosados creacuteditos relativos agraves seguintes despesas

a) Despesas com serviccedilos de assessorias e consultorias

b) Despesas com serviccedilos de backoffice (serviccedilos administrativos em geral incluindo serviccedilos contaacutebeis fiscais de advocacia de auditoria recursos humanos planejamento econocircmico contas a pagar tesouraria tecnologia de informaccedilatildeo administraccedilatildeo de dados e processamento de informaccedilotildees) gestatildeo Internet traduccedilotildees inspeccedilatildeo e digitalizaccedilatildeo de documentos

c) Despesas com propaganda e marketing impressatildeo de revistas impressatildeo de material institucional e comunicaccedilatildeo ()rdquo

Apoacutes a realizaccedilatildeo da diligecircncia houve a juntada de diversos contratos pela empresa mas nenhum deles especificamente relacionado a traduccedilatildeo E as manifestaccedilotildees da empresa (fls 2252 a 2272 e fls 2296 a 2311) tambeacutem natildeo trataram especificamente do tema

A DRJ apreciou o processo destacando o relator ao iniacutecio de seu voto (fls 23262327) que natildeo enquadrava como backoffice os serviccedilos de ldquotraduccedilatildeordquo (o que se confirma nos itens agrave fl 2334)

ldquoOs fatos estatildeo suficientemente descritos no Termo Verificaccedilatildeo Fiscal (fls 10261035) do qual se pode concluir que os

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creacuteditos tributaacuterios lanccedilados decorrem da glosa de despesas com serviccedilos de assessorias consultorias backoffice (serviccedilos administrativos em geral incluindo serviccedilos contaacutebeis fiscais de auditoria recursos humanos planejamento econocircmico contas a pagar tesouraria tecnologia de informaccedilatildeo administraccedilatildeo de dados e processamento de informaccedilotildees) propaganda e marketing gestatildeo predial plano de sauacutede hotelaria traduccedilotildees recrutamento e seleccedilatildeo treinamentos conferecircncias organizaccedilatildeo de conferecircncias e eventos comemorativos locaccedilatildeo de veiacuteculos gestatildeo de documentos locaccedilatildeo de toalhas bem como matildeo de obra temporaacuteria e alocaccedilatildeo de estagiaacuteriosrdquo

Ao subdividir os itens glosados no entanto a DRJ agrupa a traduccedilatildeo com despesas de propaganda e marketing (fls 22372338)

ldquoII1b ndash Despesas com Propaganda Marketing e Serviccedilos de Traduccedilatildeo

Foram tambeacutem glosadas as seguintes despesas que a teor da peccedila impugnatoacuteria se relacionam agraves atividades de marketing e propaganda

1) Propaganda e Marketing

2) Produccedilatildeo e organizaccedilatildeo de conferecircncias e eventos comemorativos

3) Impressatildeo de revistas e de material institucional

4) Palestras

5) Traduccedilatildeordquo

Vejashyse que nem a defesa enquadra especificamente a ldquotraduccedilatildeordquo em tal grupo como se percebe na narrativa que se segue no voto do relator na instacircncia de piso (ainda agrave fl 2338)

ldquoEm sua defesa a Interessada alega que os dispecircndios relacionados com propagada e marketing referemshyse agrave contrataccedilatildeo de serviccedilos de confecccedilatildeo de mockshyup criaccedilatildeo de textos de roacutetulos criaccedilatildeo de marca elaboraccedilatildeo de filmes publicitaacuterios produccedilatildeo graacutefica entre outros Aduz que as despesas assumidas com publicidade e marketing guardam intriacutenseca relaccedilatildeo com os serviccedilos prestados em favor da divulgaccedilatildeo e da pesquisa de novos produtos desenvolvidos

Ao fim acrescenta que despesas como (a) organizaccedilatildeo de eventos (b) comunicaccedilatildeo (c) impressotildees de revistas (d) produccedilatildeo de eventos (e) produccedilatildeo de viacutedeos (f) palestras (g) locaccedilotildees de veiacuteculos (h) vigilacircncia e (i) locaccedilatildeo de toalhas estatildeo inseridas no contexto das despesas de propaganda e marketingrdquo

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Conclui o julgador de piso entatildeo que natildeo haacute elementos na autuaccedilatildeo para afastar do conceito de ldquoinsumosrdquo os 5 itens agrupados dispondo em relaccedilatildeo agrave ldquotraduccedilatildeordquo (fls 23392340) somente que ldquo

ldquoOutrossim eacute de se supor que a atividade de pesquisa e desenvolvimento de mateacuteriasshyprimas produtos cosmeacuteticos de higiene de perfumaria em geral fitoteraacutepicos farmacecircuticos e homeopaacuteticos saneantes domissanitaacuterios alimentiacutecios e dieteacuteticos demande a traduccedilatildeo de artigos e estudos cientiacuteficos em face da incipiente produccedilatildeo de pesquisa no Paiacutesrdquo

Nossa divergecircncia em relaccedilatildeo agrave DRJ se refere tanto ao agrupamento quanto agrave conclusatildeo No que se refere ao agrupamento basta recordar que este colegiado de segunda instacircncia unanimemente afastou as glosas mantendo a decisatildeo da DRJ em relaccedilatildeo a propaganda e marketing tendo em vista a atividade desenvolvida pela empresa mas reverteu a decisatildeo de piso de forma tambeacutem unacircnime no que se refere a produccedilatildeo e organizaccedilatildeo de conferecircncias e eventos comemorativos impressatildeo de revistas e de material institucional e palestras considerando igualmente a atividade desenvolvida pela empresa

Revelashyse assim improacuteprio agrupar itens absolutamente distintos a nosso ver cabendo a anaacutelise de forma individualizada e agrave luz dos argumentos de autuaccedilatildeo e de defesa E a conclusatildeo do julgador de piso alegadamente com fundamento em suposiccedilatildeo aleacutem de natildeo nos convencer natildeo encontra guarida nos argumentos de defesa Ademais em nenhum item glosado identifica a empresa se de que traduccedilatildeo se estaria tratando

Diante do caraacuteter geneacuterico do cocircmputo dos creacuteditos sem qualquer argumentaccedilatildeo plausiacutevel que justifique a tomada entendo que da forma como descritos os serviccedilos (simplesmente ldquotraduccedilatildeordquo) natildeo haacute como afirmar que se amoldam ao conceito de insumo adotado pelo colegiado mesmo diante da atividade da empresa

Pelo exposto voto por manter a glosa referente a serviccedilos de ldquotraduccedilatildeordquo

3 Dos juros sobre a multa de ofiacutecio

Sobre o uacuteltimo tema sustentei reiteradamente neste colegiado que natildeo havia incidecircncia de juros de mora sobre a multa de ofiacutecio em diversos acoacuterdatildeos como o de no 3403shy002367 de agosto de 2013 do qual se extrai a argumentaccedilatildeo a seguir

O assunto seria aparentemente resolvido pela Suacutemula no 4 do CARF

ldquoSuacutemula CARF no 4 A partir de 1o de abril de 1995 os juros moratoacuterios incidentes sobre deacutebitos tributaacuterios administrados pela Secretaria da Receita Federal satildeo devidos no periacuteodo de inadimplecircncia agrave taxa referencial do Sistema Especial de Liquidaccedilatildeo e Custoacutedia shy SELIC para tiacutetulos federaisrdquo (grifo nosso)

Contudo resta a duacutevida se a expressatildeo ldquodeacutebitos tributaacuteriosrdquo abarca as penalidades ou apenas os tributos Verificando os acoacuterdatildeos que serviram de fundamento agrave ediccedilatildeo da Suacutemula natildeo

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se responde a questatildeo pois tais julgados se concentram na possibilidade de utilizaccedilatildeo da Taxa SELIC

Segueshyse entatildeo para o art 161 do Coacutedigo Tributaacuterio Nacional que dispotildee




As multas satildeo inequivocamente penalidades Assim restaria iloacutegica a leitura de que a expressatildeo creacuteditos ao iniacutecio do caput abarca as penalidades Tal exegese equivaleria a sustentar que ldquoos tributos e multas cabiacuteveis natildeo integralmente pagos no vencimento seratildeo acrescidos de juros sem prejuiacutezos da aplicaccedilatildeo das multas cabiacuteveisrdquo

A Lei no 94301996 por sua vez dispotildee em seu art 61 que


sect 1o A multa de que trata este artigo seraacute calculada a partir do primeiro dia subsequumlente ao do vencimento do prazo previsto para o pagamento do tributo ou da contribuiccedilatildeo ateacute o dia em que ocorrer o seu pagamento

sect 2o O percentual de multa a ser aplicado fica limitado a vinte por cento

sect 3o Sobre os deacutebitos a que se refere este artigo incidiratildeo juros de mora calculados agrave taxa a que se refere o sect 3o do art 5o a partir do primeiro dia do mecircs subsequumlente ao vencimento do prazo ateacute o mecircs anterior ao do pagamento e de um por cento no mecircs de pagamento

Novamente iloacutegico interpretar que a expressatildeo ldquodeacutebitosrdquo ao iniacutecio do caput abarca as multas de ofiacutecio Se abarcasse sobre elas deveria incidir a multa de mora conforme o final do comando do caput


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Vejashyse que ainda natildeo se aclara a questatildeo pois se trata da aplicaccedilatildeo de juros sobre os ldquodeacutebitosrdquo referidos no art 29 e a expressatildeo designada para a apuraccedilatildeo posterior a 1997 eacute ldquocreacuteditosrdquo Bem parece que o legislador confundiu os termos e quis empregar deacutebito por creacutedito (e viceshyversa) mas tal raciociacutenio ancorado em uma entre duas leituras possiacuteveis do dispositivo revelashyse insuficiente para impor o ocircnus ao contribuinte

Natildeo se tem duacutevidas que o valor das multas tambeacutem deveria ser atualizado sob o risco de a penalidade tornarshyse pouco efetiva ou ateacute inoacutecua ao fim do processo Mas o legislador natildeo estabeleceu expressamente isso Pela carecircncia de base legal entatildeo entendeshyse pelo natildeo cabimento da aplicaccedilatildeo de juros de mora sobre as multas aplicadas no lanccedilamento de ofiacutecio

Tenho no entanto analisado com atenccedilatildeo tanto a jurisprudecircncia da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais quanto do Poder Judiciaacuterio sobre o tema natildeo por simples subserviecircncia ou acolhida cega a seus fundamentos mas para verificar ateacute que ponto eacute sustentaacutevel juriacutedica e ateacute logicamente cada um dos posicionamentos

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Ciente de que a Cacircmara Superior de Recursos Fiscais aprecia a mateacuteria de forma diversa fui buscar inicialmente os fundamentos que levaram agrave conclusatildeo daquele colegiado para examinar me demoviam do entendimento que vinha sustentando

Verifiquei para tanto de iniacutecio acoacuterdatildeo recente da CSRF que usou como fundamentos os artigos 113 139 e 161 do CTN e os artigos 43 44 e 61 da Lei no 94301996

ldquoEsta mateacuteria natildeo eacute nova no acircmbito deste colegiado e reitero as razotildees que venho utilizando a tempos nos processos de minha relatoria

De acordo com o art 161 do CTN o creacutedito tributaacuterio natildeo pago no vencimento deve ser acrescido de juros de mora qualquer que seja o motivo da sua falta Dispotildee ainda em seu paraacutegrafo primeiro que se a lei natildeo dispuser de modo diverso os juros seratildeo cobrados agrave taxa de 1 ao mecircs

De forma que o art 61 da Lei nordm 943096 determinou que a partir de janeiro97 os deacutebitos vencidos com a Uniatildeo seratildeo acrescidos de juros de mora calculados pela taxa Selic quando natildeo pagos nos prazos previstos na legislaccedilatildeo tributaacuteria ateacute o mecircs anterior ao do pagamento e de um por cento no mecircs de pagamento Entendo que os deacutebitos a que se refere o art 61 da Lei nordm 943096 correspondem ao creacutedito tributaacuterio de que dispotildee o art 161 do CTN

O art 139 do CTN dispotildee que o creacutedito tributaacuterio decorre da obrigaccedilatildeo tributaacuteria e tem a mesma natureza desta Jaacute o art 113 paraacutegrafo primeiro do mesmo diploma legal define que a obrigaccedilatildeo principal surge com a ocorrecircncia do fato gerador tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniaacuteria e extingueshyse juntamente com o creacutedito dela decorrente Assim se o creacutedito tributaacuterio decorre da obrigaccedilatildeo principal e tem a mesma natureza desta necessariamente deve abranger o tributo e a penalidade pecuniaacuteria

A multa de ofiacutecio aplicada ao presente lanccedilamento estaacute prevista no art 44 da Lei nordm 943096 que prevecirc expressamente a sua exigecircncia juntamente com o tributo devido Ao constituir o creacutedito tributaacuterio pelo lanccedilamento de ofiacutecio ao tributo somashyse a multa de ofiacutecio tendo ambos a natureza de obrigaccedilatildeo tributaacuteria principal devendo incidir os juros agrave taxa Selic sobre a sua totalidade

Tanto eacute assim que a proacutepria Lei 943096 em seu art 43 prevecirc a incidecircncia de juros Selic quando a multa de ofiacutecio eacute lanccedilada de maneira isolada Natildeo faria sentido a incidecircncia dos juros somente sobre a multa de ofiacutecio exigida isoladamente pois ambas tem a mesma natureza tributaacuteria

Nesse sentido eacute o entendimento do Superior Tribunal de Justiccedila no AgRg no Recurso Especial nordm 1335688shyPR relator Ministro Benedito Gonccedilalves em decisatildeo de 04122012 assim ementada

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTAacuteRIO AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL MANDADO DE

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SEGURANCcedilA JUROS DE MORA SOBRE MULTA INCIDEcircNCIA PRECEDENTES DE AMBAS AS TURMA QUE COMPOtildeEM A PRIMEIRA SECcedilAtildeO DO STJ 1 Entendimento de ambas as Turmas que compotildeem a Primeira Seccedilatildeo do STJ no sentido de que Eacute legiacutetima a incidecircncia de juros de mora sobre multa fiscal punitiva a qual integra o creacutedito tributaacuterio (REsp 1129990PR Rel Min Castro Meira DJ de 1492009) De igual modo REsp 834681MG Rel Min Teori Albino Zavascki DJ de 262010

Para confirmar este entendimento eacute relevante apresentar algumas recentes decisotildees da CSRF abaixo transcritas ()rdquo (sic) (grifos nossos) (Acoacuterdatildeo no 9303shy005042 maioria vencidas as conselheiras Tatiana Midori Migiyama Eacuterika Costa Camargos Autran e Vanessa Marini Cecconello sessatildeo de 12 abr 2017)

Os ingredientes anexados agrave discussatildeo no referido acoacuterdatildeo apontam para algo importante a nosso ver ainda que o argumento seja usado apenas por analogia o artigo 43 da Lei no 94301996

Natildeo consideramos em nossa anaacutelise inicial o referido artigo 43 por entender que natildeo se aplicava agrave multa de ofiacutecio Recordeshyse como eacute desmembrada a Seccedilatildeo V (ldquoNormas sobre o Lanccedilamento de Tributos e Contribuiccedilotildeesrdquo) do Capiacutetulo IV (ldquoProcedimentos de Fiscalizaccedilatildeordquo) da lei em ldquoAuto de Infraccedilatildeo sem Tributosrdquo (art 43) ldquoMultas de Lanccedilamento de Ofiacuteciordquo (arts 44 a 46) e ldquoAplicaccedilatildeo de Acreacutescimos de Procedimento Espontacircneordquo (art 47)

No art 43 (geograficamente fora das ldquoMultas de Lanccedilamento de Ofiacuteciordquo) dispotildeeshyse que

ldquoArt 43 Poderaacute ser formalizada exigecircncia de creacutedito tributaacuterio correspondente exclusivamente a multa ou a juros de mora isolada ou conjuntamente

Paraacutegrafo uacutenico Sobre o creacutedito constituiacutedo na forma deste artigo natildeo pago no respectivo vencimento incidiratildeo juros de mora calculados agrave taxa a que se refere o sect 3ordm do art 5ordm a partir do primeiro dia do mecircs subsequumlente ao vencimento do prazo ateacute o mecircs anterior ao do pagamento e de um por cento no mecircs de pagamentordquo (grifo nosso)

Desse artigo concluo que a RFB natildeo precisa mais realizar ldquoimputaccedilotildeesrdquo de pagamento proporcionais para os pagamentos em atraso desmembrandoshyos em principal multa e juros de mora pois cada uma dessas quantias pode ser objeto de exigecircncia isolada

Vejashyse por exemplo um pagamento em atraso de R$ 100000000 (aos quais vg o fisco ldquoimputariardquo agrave revelia do pagador ndash que poderia estar a discordar dos acreacutescimos moratoacuterios ndash R$ 20000000 a tiacutetulo de multa e R$ 10000000 a tiacutetulo de juros de mora restando R$ 70000000 a tiacutetulo de principal) A multa e os juros que deixaram de ser pagos em funccedilatildeo do atraso poderiam apoacutes o art 43 ser exigidos com juros de mora ainda que a integralidade dos R$ 100000000 fosse considerada como pagamento do principal Isso

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simplificaria a autuaccedilatildeo que natildeo se referiria mais ao principal mas apenas ao que deixou de ser pago em funccedilatildeo do atraso

Tal disposiccedilatildeo eacute absolutamente incompatiacutevel com a multa de ofiacutecio de que trata o artigo seguinte da lei e permite tatildeoshysomente a incidecircncia de juros de mora sobre a multa de mora e de juros de mora sobre os proacuteprios juros de mora

No item 23 da Mensagem no 99096 do Poder Executivo que acompanha o Projeto de Lei (PL) no 24481996 do qual se origina a da Lei no 94301996 encontramshyse as razotildees para a redaccedilatildeo do artigo

ldquo23 O art 43 possibilita a constituiccedilatildeo de creacutedito tributaacuterio relativo apenas aos encargos de multa ou de juros permitindo sua cobranccedila administrativa ou judicial e dando materialidade agraves normas contidas nos artigos subsequumlentes (arts 44 a 46)rdquo (disponiacutevel em httpwwwcamaragovbrproposicoesWebprop_mostrarintegracodteor=1132081ampfilename=Dossie+shyPL+24481996)

Claro estaacute aiacute que trata o artigo de encargos Aliaacutes isso foi bem percebido pelo relator do projeto na Cacircmara dos Deputados Deputado Roberto Brant

ldquo87 O art 43 cobre lacuna existente na legislaccedilatildeo federal Prevecirc a formalizaccedilatildeo da exigecircncia de creacutedito tributaacuterio atraveacutes de auto de infraccedilatildeo ou notificaccedilatildeo de lanccedilamento exclusivamente para cobranccedila de multa e juros de mora nos casos em que o tributo ou contribuiccedilatildeo social sejam pagos apoacutes o vencimento do prazo previsto mas sem o acreacutescimo de multa de mora No caso seraacute exigida multa de ofiacutecio como consta do artigo seguinte do projeto A proposta aleacutem de incutir nos contribuintes maior respeito para com as normas tributaacuterias simplifica procedimentos operacionais da administraccedilatildeo fiscal jaacute que a lacuna existente vem sendo contornada administrativamente por um complexo mecanismo de ldquoimputaccedilatildeo de pagamentosrdquo (sic) (idem)

Assim natildeo se tem duacutevidas de que estaacute o artigo 43 a tratar de lanccedilamento de ofiacutecio de multa de mora e de juros de mora E isso nos afastava de seu teor na anaacutelise de juros incidentes sobre multa de ofiacutecio

Entretanto reconhecemos que ao se lanccedilar valores correspondentes a multa de mora natildeo paga e a juros de mora natildeo pagos estaacuteshyse a exigir tais valores de ofiacutecio E que sobre ditos encargos exigidos de ofiacutecio incidem indubitavelmente juros de mora

Natildeo se presta o artigo 43 da Lei no 94301996 assim a afirmar que incidem juros de mora sobre qualquer exigecircncia de multa de ofiacutecio mas tatildeoshysomente daquela referida na lei decorrente de recolhimento a destempo Isso poupou um bom trabalho da RFB na complexa tarefa de imputaccedilatildeo de pagamentos

Tambeacutem desse artigo 43 se afastou o recente entendimento da COSIT sobre a mateacuteria (Soluccedilatildeo de Consulta no 47 de 452016) que preferiu (corretamente a nosso ver) efetuar leitura sistemaacutetica de dispositivos do CTN embora limitada aos artigos 113 139 e 161

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A anaacutelise sobre o que se abrangeria na expressatildeo ldquocreacutedito tributaacuteriordquo no CTN (incluindo penalidades) encontra obstaacuteculos loacutegicos de intelecccedilatildeo em diversos dispositivos do proacuteprio Coacutedigo (vg arts 97 161 e 164) como mencionamos em nosso recorrente entendimento

ldquoArt 97 Somente a lei pode estabelecer

() VI shy as hipoacuteteses de exclusatildeo suspensatildeo e extinccedilatildeo de creacuteditos tributaacuterios ou de dispensa ou reduccedilatildeo de penalidades

()

Art 157 A imposiccedilatildeo de penalidade natildeo ilide o pagamento integral do creacutedito tributaacuterio

()

Art 161 O creacutedito natildeo integralmente pago no vencimento eacute acrescido de juros de mora seja qual for o motivo determinante da falta sem prejuiacutezo da imposiccedilatildeo das penalidades cabiacuteveis e da aplicaccedilatildeo de quaisquer medidas de garantia previstas nesta Lei ou em lei tributaacuteria

()

ldquoArt 164 A importacircncia de creacutedito tributaacuterio pode ser consignada judicialmente pelo sujeito passivo nos casos

() sect 2o Julgada procedente a consignaccedilatildeo o pagamento se reputa efetuado e a importacircncia consignada eacute convertida em renda julgada improcedente a consignaccedilatildeo no todo ou em parte cobrashyse o creacutedito acrescido de juros de mora sem prejuiacutezo das penalidades cabiacuteveis

Entretanto deveshyse ler sistematicamente o CTN natildeo se entendendo que ao usar a mesma expressatildeo ldquocreacutedito tributaacuteriordquo esteja agraves vezes o legislador a tratar de uma coisa e agraves vezes de outra Eis um pressuposto baacutesico da hermenecircutica bem contemplado na lei brasileira que dispotildee sobre o processo de elaboraccedilatildeo das leis (art 11 da Lei Complementar no 951998)

ldquoArt 11 As disposiccedilotildees normativas seratildeo redigidas com clareza precisatildeo e ordem loacutegica observadas para esse propoacutesito as seguintes normas

() II shy para a obtenccedilatildeo de precisatildeo

() b) expressar a ideacuteia quando repetida no texto por meio das mesmas palavras evitando o emprego de sinoniacutemia com propoacutesito meramente estiliacutestico

c) evitar o emprego de expressatildeo ou palavra que confira duplo sentido ao textordquo

Cabe ao exegeta corrigir as imperfeiccedilotildees terminoloacutegicas da lei na interpretaccedilatildeo dos dispositivos buscando sua inserccedilatildeo loacutegica e coerente no sistema normativo E com esse escopo passo aqui a realizar trabalho diametralmente oposto no mesmo Coacutedigo

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Tributaacuterio Nacional buscando artigos nos quais natildeo faccedila qualquer sentido que a expressatildeo creacutedito tributaacuterio exclua as penalidades tarefa que eacute lamentavelmente (para a precisatildeo do texto) igualmente executada com sucesso Vejamshyse vg os artigos 113 139 142 168 173 174 e 175

ldquoArt 113 A obrigaccedilatildeo tributaacuteria eacute principal ou acessoacuteria

sect 1o A obrigaccedilatildeo principal surge com a ocorrecircncia do fato gerador tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniaacuteria e extingueshyse juntamente com o creacutedito dela decorrente

()

Art 139 O creacutedito tributaacuterio decorre da obrigaccedilatildeo principal e tem a mesma natureza desta

()

Art 142 Compete privativamente agrave autoridade administrativa constituir o creacutedito tributaacuterio pelo lanccedilamento assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrecircncia do fato gerador da obrigaccedilatildeo correspondente determinar a mateacuteria tributaacutevel calcular o montante do tributo devido identificar o sujeito passivo e sendo caso propor a aplicaccedilatildeo da penalidade cabiacutevel

()

Art 168 O direito de pleitear a restituiccedilatildeo extingueshyse com o decurso do prazo de 5 (cinco) anos contados

I shy nas hipoacutetese dos incisos I e II do artigo 165 da data da extinccedilatildeo do creacutedito tributaacuterio

()

Art 173 O direito de a Fazenda Puacuteblica constituir o creacutedito tributaacuterio extingueshyse apoacutes 5 (cinco) anos contados

()

Art 174 A accedilatildeo para a cobranccedila do creacutedito tributaacuterio prescreve em cinco anos contados da data da sua constituiccedilatildeo definitiva

()

Art 175 Excluem o creacutedito tributaacuterio

I shy a isenccedilatildeo

II shy a anistia

Paraacutegrafo uacutenico A exclusatildeo do creacutedito tributaacuterio natildeo dispensa o cumprimento das obrigaccedilotildees acessoacuterias dependentes da obrigaccedilatildeo principal cujo creacutedito seja excluiacutedo ou dela consequumlente () (grifo nosso)

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O artigo 175 eacute a demonstraccedilatildeo mais clara da utilizaccedilatildeo imperfeita da expressatildeo ldquocreacutedito tributaacuteriordquo que deve ser sanada pelo exegeta Por certo que se a exclusatildeo do creacutedito tributaacuterio abrange a isenccedilatildeo (de tributos em sentido estrito sem penalidades) e a anistia (abrangendo obviamente as penalidades) ldquocreacutedito tributaacuteriordquo natildeo se refere inequivocamente soacute a tributos Admitir o contraacuterio teria um efeito devastador sobre as restituiccedilotildees (art 168) que natildeo incluiriam as penalidades indevidamente pagas

Haacute que se aparar a imperfeiccedilatildeo de redaccedilatildeo com a adequaccedilatildeo dos conteuacutedos ao sistema

Natildeo tenho duacutevidas de que a restituiccedilatildeo do ldquocreacutedito tributaacuteriordquo se aplica indistintamente a tributos e a penalidades e que qualquer de tais rubricas se indevidamente recolhidas enseja restituiccedilatildeo com atualizaccedilatildeo pela Taxa SELIC

Entender que o tributo indevidamente pago deve ser restituiacutedo a tal taxa eacute absolutamente coerente com exigir dita taxa dos tributos devidos a partir de seu vencimento Da mesma forma entender que a multa indevidamente paga deve ser restituiacuteda a tal taxa eacute absoluta e logicamente coerente com exigir dita taxa da multa devida a partir do lanccedilamento

Natildeo se afigura plausiacutevel entatildeo a manutenccedilatildeo do posicionamento que vinha externando no sentido de serem indevidos juros de mora sobre a multa de ofiacutecio (por natildeo ser esta ldquocreacutedito tributaacuteriordquo) ao mesmo passo em que reconheccedilo a atualizaccedilatildeo nas restituiccedilotildees de multas pagas consideradas indevidas (que tambeacutem satildeo ldquocreacutedito tributaacuteriordquo)

Forccediloshyme assim a rever em nome da loacutegica e da proacutepria leitura sistecircmica dos dispositivos aqui mencionados tal posicionamento entendendo serem devidos juros de mora sobre o valor da multa de ofiacutecio lanccedilada

Alinhoshyme por consequecircncia dos argumentos aqui externados agrave conclusatildeo presente na jurisprudecircncia majoritaacuteria da corte superior deste tribunal administrativo e do STJ

Na Primeira Seccedilatildeo do CARF aliaacutes a mateacuteria foi apreciada unanimemente recentemente (vg Acoacuterdatildeo no 9101shy002501 de 12 dez 2016) Satildeo diversos os acoacuterdatildeos nas trecircs Seccedilotildees de Julgamento deste tribunal administrativo que no uacuteltimo ano entenderam pela incidecircncia de juros de mora sobre a multa de ofiacutecio (vg no 9101shy002180 no 9202shy003821 e no 9303shy003385)

E no STJ assentashyse que tal posicionamento reflete o entendimento de ambas as turmas que compotildeem a Primeira Seccedilatildeo da corte (que trata de mateacuteria tributaacuteria)

ldquoPROCESSUAL CIVIL E TRIBUTAacuteRIO AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL MANDADO DE SEGURANCcedilA JUROS DE MORA SOBRE MULTA INCIDEcircNCIA PRECEDENTES DE AMBAS AS TURMAS QUE COMPOtildeEM A PRIMEIRA SECcedilAtildeO DO STJ

1 Entendimento de ambas as Turmas que compotildeem a Primeira Seccedilatildeo do STJ no sentido de que Eacute legiacutetima a incidecircncia de juros de mora sobre multa fiscal punitiva a qual integra o creacutedito tributaacuterio (REsp 1129990PR Rel Min Castro Meira DJ de 1492009) De igual modo REsp 834681MG Rel Min Teori Albino Zavascki DJ de 262010

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2 Agravo regimental natildeo providordquo (AgRg no REsp 1335688PR Rel Ministro BENEDITO GONCcedilALVES PRIMEIRA TURMA julgado em 04122012 DJe 10122012) (grifo nosso)

Pelo exposto passei a entender em interpretaccedilatildeo sistemaacutetica dos dispositivos que regem a mateacuteria que incidem legitimamente juros de mora sobre o valor da multa de ofiacutecio lanccedilada

Por fim noticio que jaacute venho externando esse novo entendimento desde o Acoacuterdatildeo no 3401shy004011 de outubro de 2017 no qual atuei como redator designado em relaccedilatildeo agrave mateacuteria e que a conclusatildeo aqui externada foi apoacutes o presente julgamento mas antes da feitura deste voto vencedor sumulada neste tribunal administrativo dispondo a nova Suacutemula CARF no 108 que ldquoIncidem juros moratoacuterios calculados agrave taxa referencial do Sistema Especial de Liquidaccedilatildeo e Custoacutedia shy SELIC sobre o valor correspondente agrave multa de ofiacuteciordquo


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para reuniotildees ldquoconhecimentordquo (sem especificaccedilatildeo) serviccedilos de backoffice inclusive recrutamento e seleccedilatildeo treinamento e locaccedilatildeo de equipamentos para treinamento alocaccedilatildeo de estagiaacuterios e despesas com matildeoshydeshyobra temporaacuteria assistecircncia meacutedica internetcomunicaccedilatildeo ldquoinspeccedilatildeordquo (sem especificaccedilatildeo) e consultoria (em relaccedilatildeo a determinadas empresasatividades ldquoIntegrationrdquo ldquoInobirdquo ldquoOshyThinkrdquo ldquoAltranrdquo e ldquoIX Consultoria e Representaccedilotildees LTDArdquo produccedilatildeoorganizaccedilatildeo de eventosproduccedilatildeo de viacutedeo impressatildeo de revista impressatildeo de material institucional palestra organizaccedilatildeo de eventos e traduccedilatildeo

ASSUNTO CONTRIBUICcedilAtildeO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL shy COFINS Periacuteodo de apuraccedilatildeo 01012011 a 31122012

COFINS NAtildeOshyCUMULATIVIDADE PRESTACcedilAtildeO DE SERVICcedilOS INSUMOS CREacuteDITOS CRITEacuteRIOS DA ESSENCIALIDADE E NECESSIDADE



COFINS EMPRESA PRESTADORA DE SERVICcedilOS CREacuteDITOS RECONHECIDOS

Tratandoshyse de empresa prestadora de serviccedilos de pesquisa desenvolvimento inovaccedilatildeo e de novos produtos cosmeacuteticos de higiene perfumaria fitoteraacutepicos farmacecircuticos homeopaacuteticos saneantes domissanitaacuterios alimentiacutecios dieteacuteticos embalagens e materiais correlatos constituem insumos as consultorias especiacuteficas em relaccedilatildeo a tais atividades (empresas ldquoMarket Analyticsrdquo ldquoAlexandriardquo ldquoMandalahrdquo ldquoInstituto Harrisrdquo ldquoCOshyR Estrateacutegiasrdquo ldquoMillwardrdquo ldquoGADrdquo ldquoMindrdquo ldquoTekordquo ldquoCunalli e Morettirdquo ldquoHigher amp Higherrdquo ldquoIndigordquo ldquoEdelmanrdquo ldquoFundaccedilatildeo Arthur Bernardesrdquo ldquoFundaccedilatildeo Biominasrdquo e ldquoBiomimicryrdquo) as assessorias especiacuteficas (contratos com a empresa ldquoVAArdquo) e propaganda e marketing Por outro lado natildeo constituem insumos locaccedilatildeo de veiacuteculos locaccedilatildeo de toalhas turismo gestatildeo e digitalizaccedilatildeo de documentos massagem conferecircncia advocacia hotelaria gestatildeo predial e vigilacircncia programaccedilatildeo e controle de solicitaccedilotildees de cafeacute para reuniotildees ldquoconhecimentordquo (sem especificaccedilatildeo) serviccedilos de backoffice inclusive recrutamento e seleccedilatildeo treinamento e locaccedilatildeo de equipamentos para treinamento alocaccedilatildeo de estagiaacuterios e despesas com matildeoshydeshyobra temporaacuteria assistecircncia meacutedica internetcomunicaccedilatildeo ldquoinspeccedilatildeordquo (sem especificaccedilatildeo) e consultoria (em relaccedilatildeo a determinadas empresasatividades ldquoIntegrationrdquo ldquoInobirdquo ldquoOshyThinkrdquo ldquoAltranrdquo e ldquoIX Consultoria e Representaccedilotildees LTDArdquo produccedilatildeoorganizaccedilatildeo de eventosproduccedilatildeo de

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d) Palestras




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1 Do art 142 do CTN






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Fl 2525DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2526

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Fl 2526DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2527

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Fl 2527DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2528

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Fl 2528DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2529

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Fl 2529DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2530

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Fl 2530DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2531

20
















Fl 2531DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2532

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Fl 2532DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2533

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Fl 2533DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2534

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Fl 2534DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2535

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1 ()

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Fl 2535DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2536

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Fl 2536DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2537

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Fl 2537DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2538

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Fl 2538DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2539

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Fl 2539DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2540

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d) Palestras




Fl 2540DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2541

30








Fl 2541DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2542

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Fl 2542DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2543

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Fl 2543DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2544

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Dispositivo


Fl 2544DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2545

34




Fl 2545DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2546

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Voto Vencedor



1 Do art 142 do CTN






Fl 2546DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2547

36










Fl 2547DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2548

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Fl 2548DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2549

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4) Palestras





Fl 2549DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2550

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Fl 2550DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2551

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Fl 2551DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2552

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Fl 2552DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2553

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Fl 2553DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2554

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Fl 2554DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2555

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Fl 2555DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2556

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Fl 2556DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2557

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II shy a anistia


Fl 2557DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2558

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Fl 2558DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2559

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Rosaldo Trevisan

Fl 2559DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2515

4







Relatoacuterio


Fl 2515DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2516

5











Fl 2516DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2517

6










Fl 2517DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2518

7











5) palestras

6) assessoria

7) consultoria



Fl 2518DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2519

8











Fl 2519DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2520

9












Fl 2520DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2521

10
















Fl 2521DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2522

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Fl 2522DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2523

12


Palestras

Traduccedilatildeo









Fl 2523DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2524

13






Voto Vencido








II Do meacuterito


Fl 2524DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2525

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Fl 2525DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2526

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Fl 2526DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2527

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Fl 2527DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2528

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Fl 2528DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2529

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Fl 2529DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2530

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Fl 2530DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2531

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Fl 2531DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2532

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Fl 2532DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2533

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Fl 2533DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2534

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Fl 2534DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2535

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Fl 2535DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2536

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Fl 2536DF CARF MF


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Fl 2537DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2538

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Fl 2538DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2539

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Fl 2539DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2540

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d) Palestras




Fl 2540DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2541

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Fl 2541DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2542

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Fl 2542DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2543

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Fl 2543DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2544

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Dispositivo


Fl 2544DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2545

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Fl 2545DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2546

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Voto Vencedor



1 Do art 142 do CTN






Fl 2546DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2547

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Fl 2547DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2548

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Fl 2548DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2549

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4) Palestras





Fl 2549DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2550

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Fl 2550DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2551

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Fl 2551DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2552

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Fl 2552DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2553

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Fl 2553DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2554

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Fl 2554DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2555

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Fl 2555DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2556

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S3shyC4T1 Fl 2557

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II shy a anistia


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S3shyC4T1 Fl 2558

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Fl 2558DF CARF MF


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Rosaldo Trevisan

Fl 2559DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2516

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Fl 2516DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2517

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Fl 2517DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2518

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5) palestras

6) assessoria

7) consultoria



Fl 2518DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2519

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Fl 2519DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2520

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Fl 2520DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2521

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Fl 2521DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2522

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Fl 2522DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2523

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Palestras

Traduccedilatildeo









Fl 2523DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2524

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Voto Vencido








II Do meacuterito


Fl 2524DF CARF MF


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S3shyC4T1 Fl 2526

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Fl 2527DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2528

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Fl 2528DF CARF MF


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S3shyC4T1 Fl 2530

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Fl 2530DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2531

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Fl 2531DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2532

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Fl 2532DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2533

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S3shyC4T1 Fl 2535

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Fl 2535DF CARF MF


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Fl 2537DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2538

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Fl 2538DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2539

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Fl 2539DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2540

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d) Palestras




Fl 2540DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2541

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Fl 2541DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2542

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Fl 2542DF CARF MF


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Dispositivo


Fl 2544DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2545

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Fl 2545DF CARF MF


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Voto Vencedor



1 Do art 142 do CTN






Fl 2546DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2547

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Fl 2547DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2548

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Fl 2548DF CARF MF


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4) Palestras





Fl 2549DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2550

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Fl 2550DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2551

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Fl 2551DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2552

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Fl 2556DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2557

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II shy a anistia


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Rosaldo Trevisan

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5) palestras

6) assessoria

7) consultoria



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Palestras

Traduccedilatildeo









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Voto Vencido








II Do meacuterito


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S3shyC4T1 Fl 2539

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Fl 2539DF CARF MF


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d) Palestras




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Dispositivo


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Voto Vencedor



1 Do art 142 do CTN






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4) Palestras





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II shy a anistia


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Rosaldo Trevisan

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5) palestras

6) assessoria

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Palestras

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Voto Vencido








II Do meacuterito


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d) Palestras




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Voto Vencedor



1 Do art 142 do CTN






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4) Palestras





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S3shyC4T1 Fl 2550

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d) Palestras




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Fl 2543DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2544

33










Dispositivo


Fl 2544DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2545

34




Fl 2545DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2546

35

Voto Vencedor



1 Do art 142 do CTN






Fl 2546DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2547

36










Fl 2547DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2548

37













Fl 2548DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2549

38








4) Palestras





Fl 2549DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2550

39












Fl 2550DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2551

40














Fl 2551DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2552

41









Fl 2552DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2553

42











Fl 2553DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2554

43










Fl 2554DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2555

44











Fl 2555DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2556

45




()


()


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Fl 2556DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2557

46




()


()


()



()


()


()



II shy a anistia


Fl 2557DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2558

47












Fl 2558DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2559

48





Rosaldo Trevisan

Fl 2559DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2520

9












Fl 2520DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2521

10
















Fl 2521DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2522

11

















Fl 2522DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2523

12


Palestras

Traduccedilatildeo









Fl 2523DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2524

13






Voto Vencido








II Do meacuterito


Fl 2524DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2525

14







Fl 2525DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2526

15












Fl 2526DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2527

16








Fl 2527DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2528

17

Fl 2528DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2529

18






Fl 2529DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2530

19










Fl 2530DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2531

20
















Fl 2531DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2532

21














Fl 2532DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2533

22









()





Fl 2533DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2534

23










Fl 2534DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2535

24






1 ()

2 ()



Fl 2535DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2536

25









Fl 2536DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2537

26








Fl 2537DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2538

27
















Fl 2538DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2539

28













Fl 2539DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2540

29












d) Palestras




Fl 2540DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2541

30








Fl 2541DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2542

31






()











Fl 2542DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2543

32














Fl 2543DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2544

33










Dispositivo


Fl 2544DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2545

34




Fl 2545DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2546

35

Voto Vencedor



1 Do art 142 do CTN






Fl 2546DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2547

36










Fl 2547DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2548

37













Fl 2548DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2549

38








4) Palestras





Fl 2549DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2550

39












Fl 2550DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2551

40














Fl 2551DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2552

41









Fl 2552DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2553

42











Fl 2553DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2554

43










Fl 2554DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2555

44











Fl 2555DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2556

45




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Fl 2556DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2557

46




()


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II shy a anistia


Fl 2557DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2558

47












Fl 2558DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2559

48





Rosaldo Trevisan

Fl 2559DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2521

10
















Fl 2521DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2522

11

















Fl 2522DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2523

12


Palestras

Traduccedilatildeo









Fl 2523DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2524

13






Voto Vencido








II Do meacuterito


Fl 2524DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2525

14







Fl 2525DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2526

15












Fl 2526DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2527

16








Fl 2527DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2528

17

Fl 2528DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2529

18






Fl 2529DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2530

19










Fl 2530DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2531

20
















Fl 2531DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2532

21














Fl 2532DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2533

22









()





Fl 2533DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2534

23










Fl 2534DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2535

24






1 ()

2 ()



Fl 2535DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2536

25









Fl 2536DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2537

26








Fl 2537DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2538

27
















Fl 2538DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2539

28













Fl 2539DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2540

29












d) Palestras




Fl 2540DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2541

30








Fl 2541DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2542

31






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Fl 2542DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2543

32














Fl 2543DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2544

33










Dispositivo


Fl 2544DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2545

34




Fl 2545DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2546

35

Voto Vencedor



1 Do art 142 do CTN






Fl 2546DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2547

36










Fl 2547DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2548

37













Fl 2548DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2549

38








4) Palestras





Fl 2549DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2550

39












Fl 2550DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2551

40














Fl 2551DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2552

41









Fl 2552DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2553

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Fl 2553DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2554

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Fl 2554DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2555

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Fl 2555DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2556

45




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Fl 2556DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2557

46




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II shy a anistia


Fl 2557DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2558

47












Fl 2558DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2559

48





Rosaldo Trevisan

Fl 2559DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2522

11

















Fl 2522DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2523

12


Palestras

Traduccedilatildeo









Fl 2523DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2524

13






Voto Vencido








II Do meacuterito


Fl 2524DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2525

14







Fl 2525DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2526

15












Fl 2526DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2527

16








Fl 2527DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2528

17

Fl 2528DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2529

18






Fl 2529DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2530

19










Fl 2530DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2531

20
















Fl 2531DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2532

21














Fl 2532DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2533

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Fl 2533DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2534

23










Fl 2534DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2535

24






1 ()

2 ()



Fl 2535DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2536

25









Fl 2536DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2537

26








Fl 2537DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2538

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Fl 2538DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2539

28













Fl 2539DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2540

29












d) Palestras




Fl 2540DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2541

30








Fl 2541DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2542

31






()











Fl 2542DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2543

32














Fl 2543DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2544

33










Dispositivo


Fl 2544DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2545

34




Fl 2545DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2546

35

Voto Vencedor



1 Do art 142 do CTN






Fl 2546DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2547

36










Fl 2547DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2548

37













Fl 2548DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2549

38








4) Palestras





Fl 2549DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2550

39












Fl 2550DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2551

40














Fl 2551DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2552

41









Fl 2552DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2553

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Fl 2553DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2554

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Fl 2554DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2555

44











Fl 2555DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2556

45




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Fl 2556DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2557

46




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II shy a anistia


Fl 2557DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2558

47












Fl 2558DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2559

48





Rosaldo Trevisan

Fl 2559DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2523

12


Palestras

Traduccedilatildeo









Fl 2523DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2524

13






Voto Vencido








II Do meacuterito


Fl 2524DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2525

14







Fl 2525DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2526

15












Fl 2526DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2527

16








Fl 2527DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2528

17

Fl 2528DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2529

18






Fl 2529DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2530

19










Fl 2530DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2531

20
















Fl 2531DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2532

21














Fl 2532DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2533

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Fl 2533DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2534

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Fl 2534DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2535

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1 ()

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Fl 2535DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2536

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Fl 2536DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2537

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Fl 2537DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2538

27
















Fl 2538DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2539

28













Fl 2539DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2540

29












d) Palestras




Fl 2540DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2541

30








Fl 2541DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2542

31






()











Fl 2542DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2543

32














Fl 2543DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2544

33










Dispositivo


Fl 2544DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2545

34




Fl 2545DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2546

35

Voto Vencedor



1 Do art 142 do CTN






Fl 2546DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2547

36










Fl 2547DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2548

37













Fl 2548DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2549

38








4) Palestras





Fl 2549DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2550

39












Fl 2550DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2551

40














Fl 2551DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2552

41









Fl 2552DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2553

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Fl 2553DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2554

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Fl 2554DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2555

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Fl 2555DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2556

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Fl 2556DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2557

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II shy a anistia


Fl 2557DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2558

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Fl 2558DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2559

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Rosaldo Trevisan

Fl 2559DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2524

13






Voto Vencido








II Do meacuterito


Fl 2524DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2525

14







Fl 2525DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2526

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Fl 2526DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2527

16








Fl 2527DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2528

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Fl 2528DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2529

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Fl 2529DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2530

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Fl 2530DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2531

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Fl 2531DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2532

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Fl 2532DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2533

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Fl 2536DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2537

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Fl 2537DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2538

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Fl 2538DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2539

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Fl 2539DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2540

29












d) Palestras




Fl 2540DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2541

30








Fl 2541DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2542

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Fl 2542DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2543

32














Fl 2543DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2544

33










Dispositivo


Fl 2544DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2545

34




Fl 2545DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2546

35

Voto Vencedor



1 Do art 142 do CTN






Fl 2546DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2547

36










Fl 2547DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2548

37













Fl 2548DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2549

38








4) Palestras





Fl 2549DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2550

39












Fl 2550DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2551

40














Fl 2551DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2552

41









Fl 2552DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2553

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Fl 2553DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2554

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Fl 2554DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2555

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Fl 2555DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2556

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Fl 2556DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2557

46




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II shy a anistia


Fl 2557DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2558

47












Fl 2558DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2559

48





Rosaldo Trevisan

Fl 2559DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2525

14







Fl 2525DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2526

15












Fl 2526DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2527

16








Fl 2527DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2528

17

Fl 2528DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2529

18






Fl 2529DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2530

19










Fl 2530DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2531

20
















Fl 2531DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2532

21














Fl 2532DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2533

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Fl 2533DF CARF MF


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Fl 2537DF CARF MF


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Fl 2538DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2539

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Fl 2539DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2540

29












d) Palestras




Fl 2540DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2541

30








Fl 2541DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2542

31






()











Fl 2542DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2543

32














Fl 2543DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2544

33










Dispositivo


Fl 2544DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2545

34




Fl 2545DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2546

35

Voto Vencedor



1 Do art 142 do CTN






Fl 2546DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2547

36










Fl 2547DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2548

37













Fl 2548DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2549

38








4) Palestras





Fl 2549DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2550

39












Fl 2550DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2551

40














Fl 2551DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2552

41









Fl 2552DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2553

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Fl 2553DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2554

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Fl 2554DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2555

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Fl 2555DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2556

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Fl 2556DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2557

46




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II shy a anistia


Fl 2557DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2558

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Fl 2558DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2559

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Rosaldo Trevisan

Fl 2559DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2526

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Fl 2526DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2527

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Fl 2527DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2528

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Fl 2528DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2529

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Fl 2529DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2530

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Fl 2530DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2531

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Fl 2531DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2532

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Fl 2532DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2533

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Fl 2533DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2534

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Fl 2534DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2535

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1 ()

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S3shyC4T1 Fl 2536

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S3shyC4T1 Fl 2538

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Fl 2538DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2539

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S3shyC4T1 Fl 2540

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d) Palestras




Fl 2540DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2541

30








Fl 2541DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2542

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Fl 2542DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2543

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S3shyC4T1 Fl 2544

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Dispositivo


Fl 2544DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2545

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Fl 2545DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2546

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Voto Vencedor



1 Do art 142 do CTN






Fl 2546DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2547

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Fl 2547DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2548

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Fl 2548DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2549

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4) Palestras





Fl 2549DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2550

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Fl 2550DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2551

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Fl 2551DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2552

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Fl 2552DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2553

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Fl 2553DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2554

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S3shyC4T1 Fl 2555

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S3shyC4T1 Fl 2556

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Fl 2556DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2557

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II shy a anistia


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S3shyC4T1 Fl 2558

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Fl 2558DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2559

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Rosaldo Trevisan

Fl 2559DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2527

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Fl 2527DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2528

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Fl 2528DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2529

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Fl 2529DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2530

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S3shyC4T1 Fl 2531

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Fl 2531DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2532

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Fl 2532DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2533

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S3shyC4T1 Fl 2534

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Fl 2536DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2537

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Fl 2538DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2539

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Fl 2539DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2540

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d) Palestras




Fl 2540DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2541

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S3shyC4T1 Fl 2542

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Fl 2542DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2543

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Fl 2543DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2544

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Dispositivo


Fl 2544DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2545

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Fl 2545DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2546

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Voto Vencedor



1 Do art 142 do CTN






Fl 2546DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2547

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Fl 2547DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2548

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S3shyC4T1 Fl 2549

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4) Palestras





Fl 2549DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2550

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Fl 2550DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2551

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Fl 2551DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2552

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Fl 2552DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2553

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S3shyC4T1 Fl 2557

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II shy a anistia


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S3shyC4T1 Fl 2558

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Rosaldo Trevisan

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S3shyC4T1 Fl 2528

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d) Palestras




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S3shyC4T1 Fl 2541

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Dispositivo


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S3shyC4T1 Fl 2545

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Voto Vencedor



1 Do art 142 do CTN






Fl 2546DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2547

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Fl 2547DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2548

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S3shyC4T1 Fl 2549

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4) Palestras





Fl 2549DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2550

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Fl 2550DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2551

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Fl 2551DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2552

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Fl 2552DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2553

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S3shyC4T1 Fl 2557

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II shy a anistia


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S3shyC4T1 Fl 2558

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Fl 2558DF CARF MF


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Rosaldo Trevisan

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S3shyC4T1 Fl 2529

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d) Palestras




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Dispositivo


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Voto Vencedor



1 Do art 142 do CTN






Fl 2546DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2547

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S3shyC4T1 Fl 2548

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Fl 2548DF CARF MF


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4) Palestras





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S3shyC4T1 Fl 2550

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Fl 2550DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2551

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Fl 2551DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2552

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II shy a anistia


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Rosaldo Trevisan

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d) Palestras




Fl 2540DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2541

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Dispositivo


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Voto Vencedor



1 Do art 142 do CTN






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4) Palestras





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d) Palestras




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Voto Vencedor



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4) Palestras





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d) Palestras




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Voto Vencedor



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4) Palestras





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d) Palestras




Fl 2540DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2541

30








Fl 2541DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2542

31






()











Fl 2542DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2543

32














Fl 2543DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2544

33










Dispositivo


Fl 2544DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2545

34




Fl 2545DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2546

35

Voto Vencedor



1 Do art 142 do CTN






Fl 2546DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2547

36










Fl 2547DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2548

37













Fl 2548DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2549

38








4) Palestras





Fl 2549DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2550

39












Fl 2550DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2551

40














Fl 2551DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2552

41









Fl 2552DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2553

42











Fl 2553DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2554

43










Fl 2554DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2555

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Fl 2555DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2556

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Fl 2556DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2557

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II shy a anistia


Fl 2557DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2558

47












Fl 2558DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2559

48





Rosaldo Trevisan

Fl 2559DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2534

23










Fl 2534DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2535

24






1 ()

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Fl 2535DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2536

25









Fl 2536DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2537

26








Fl 2537DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2538

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Fl 2538DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2539

28













Fl 2539DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2540

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d) Palestras




Fl 2540DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2541

30








Fl 2541DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2542

31






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Fl 2542DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2543

32














Fl 2543DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2544

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Dispositivo


Fl 2544DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2545

34




Fl 2545DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2546

35

Voto Vencedor



1 Do art 142 do CTN






Fl 2546DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2547

36










Fl 2547DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2548

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Fl 2548DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2549

38








4) Palestras





Fl 2549DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2550

39












Fl 2550DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2551

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Fl 2551DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2552

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Fl 2552DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2553

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S3shyC4T1 Fl 2554

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S3shyC4T1 Fl 2555

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S3shyC4T1 Fl 2556

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S3shyC4T1 Fl 2557

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II shy a anistia


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S3shyC4T1 Fl 2558

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S3shyC4T1 Fl 2559

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Rosaldo Trevisan

Fl 2559DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2535

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S3shyC4T1 Fl 2536

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S3shyC4T1 Fl 2537

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S3shyC4T1 Fl 2538

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Fl 2538DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2539

28













Fl 2539DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2540

29












d) Palestras




Fl 2540DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2541

30








Fl 2541DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2542

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Fl 2542DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2543

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Fl 2543DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2544

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Dispositivo


Fl 2544DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2545

34




Fl 2545DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2546

35

Voto Vencedor



1 Do art 142 do CTN






Fl 2546DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2547

36










Fl 2547DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2548

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Fl 2548DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2549

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4) Palestras





Fl 2549DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2550

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S3shyC4T1 Fl 2551

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Fl 2551DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2552

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S3shyC4T1 Fl 2553

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II shy a anistia


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Rosaldo Trevisan

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S3shyC4T1 Fl 2537

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S3shyC4T1 Fl 2539

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Fl 2539DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2540

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d) Palestras




Fl 2540DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2541

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S3shyC4T1 Fl 2542

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Dispositivo


Fl 2544DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2545

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Voto Vencedor



1 Do art 142 do CTN






Fl 2546DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2547

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S3shyC4T1 Fl 2548

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4) Palestras





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II shy a anistia


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Rosaldo Trevisan

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S3shyC4T1 Fl 2539

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Fl 2539DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2540

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d) Palestras




Fl 2540DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2541

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Fl 2541DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2542

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S3shyC4T1 Fl 2543

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Fl 2543DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2544

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Dispositivo


Fl 2544DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2545

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Voto Vencedor



1 Do art 142 do CTN






Fl 2546DF CARF MF


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4) Palestras





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Rosaldo Trevisan

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d) Palestras




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S3shyC4T1 Fl 2541

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Dispositivo


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S3shyC4T1 Fl 2545

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Voto Vencedor



1 Do art 142 do CTN






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4) Palestras





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II shy a anistia


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Rosaldo Trevisan

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d) Palestras




Fl 2540DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2541

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Dispositivo


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Voto Vencedor



1 Do art 142 do CTN






Fl 2546DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2547

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S3shyC4T1 Fl 2548

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4) Palestras





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S3shyC4T1 Fl 2550

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II shy a anistia


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Rosaldo Trevisan

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d) Palestras




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S3shyC4T1 Fl 2541

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Dispositivo


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Voto Vencedor



1 Do art 142 do CTN






Fl 2546DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2547

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4) Palestras





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S3shyC4T1 Fl 2550

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Dispositivo


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Voto Vencedor



1 Do art 142 do CTN






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4) Palestras





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4) Palestras





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Dispositivo


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Voto Vencedor



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4) Palestras





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S3shyC4T1 Fl 2555

44











Fl 2555DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2556

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Fl 2556DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2557

46




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II shy a anistia


Fl 2557DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2558

47












Fl 2558DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2559

48





Rosaldo Trevisan

Fl 2559DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2544

33










Dispositivo


Fl 2544DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2545

34




Fl 2545DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2546

35

Voto Vencedor



1 Do art 142 do CTN






Fl 2546DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2547

36










Fl 2547DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2548

37













Fl 2548DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2549

38








4) Palestras





Fl 2549DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2550

39












Fl 2550DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2551

40














Fl 2551DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2552

41









Fl 2552DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2553

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Fl 2553DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2554

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Fl 2554DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2555

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Fl 2555DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2556

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S3shyC4T1 Fl 2557

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II shy a anistia


Fl 2557DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2558

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Fl 2558DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2559

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Rosaldo Trevisan

Fl 2559DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2545

34




Fl 2545DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2546

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Voto Vencedor



1 Do art 142 do CTN






Fl 2546DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2547

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Fl 2547DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2548

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Fl 2548DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2549

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4) Palestras





Fl 2549DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2550

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Fl 2550DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2551

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Fl 2551DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2552

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S3shyC4T1 Fl 2553

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S3shyC4T1 Fl 2556

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S3shyC4T1 Fl 2557

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II shy a anistia


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S3shyC4T1 Fl 2558

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Fl 2558DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2559

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Rosaldo Trevisan

Fl 2559DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2546

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Voto Vencedor



1 Do art 142 do CTN






Fl 2546DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2547

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Fl 2547DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2548

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Fl 2548DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2549

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4) Palestras





Fl 2549DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2550

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Fl 2550DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2551

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Fl 2551DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2552

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Fl 2552DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2553

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S3shyC4T1 Fl 2554

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S3shyC4T1 Fl 2556

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II shy a anistia


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S3shyC4T1 Fl 2558

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Fl 2558DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2559

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Rosaldo Trevisan

Fl 2559DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2547

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Fl 2547DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2548

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Fl 2548DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2549

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4) Palestras





Fl 2549DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2550

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S3shyC4T1 Fl 2551

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Fl 2551DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2552

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Fl 2552DF CARF MF


S3shyC4T1 Fl 2553

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S3shyC4T1 Fl 2555

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S3shyC4T1 Fl 2556

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II shy a anistia


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Rosaldo Trevisan

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S3shyC4T1 Fl 2549

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4) Palestras





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S3shyC4T1 Fl 2550

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Rosaldo Trevisan

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4) Palestras





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S3shyC4T1 Fl 2550

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Rosaldo Trevisan

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jota – jornalismo e tecnologia para tomadores de decisão - … · 2019-12-13 · processo nº...

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