fl. acÓrdÃo gerado no pgd-carf processo 16327.720855/2014...
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CSRFshyT3 MINISTEacuteRIO DA FAZENDA CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS CAcircMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS
Processo nordm 163277208552014shy11
Recurso nordm Especial do Procurador
Acoacuterdatildeo nordm 9303shy008341 ndash 3ordf Turma Sessatildeo de 20 de marccedilo de 2019
Mateacuteria PISPASEP E COFINS
Recorrente FAZENDA NACIONAL
Interessado SILVIO SANTOS PARTICIPACcedilOtildeES SA
ASSUNTO CONTRIBUICcedilAtildeO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL shy COFINS Periacuteodo de apuraccedilatildeo 01012011 a 31012011
COFINS REDUCcedilAtildeO DO PASSIVO SEM CONTRAPARTIDA DO ATIVO AUMENTO DO PATRIMOcircNIO LIacuteQUIDO NATUREZA DE RECEITA
A reduccedilatildeo do Passivo sem uma contrapartida do Ativo em razatildeo de remissatildeo parcial de diacutevida aumenta o patrimocircnio da pessoa juriacutedica e como tal representa receita operacional sujeita agrave incidecircncia do PIS e da Cofins independentemente da denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que proporcionou o ganho
ASSUNTO CONTRIBUICcedilAtildeO PARA O PISPASEP Periacuteodo de apuraccedilatildeo 01012011 a 31012011
PIS REDUCcedilAtildeO DO PASSIVO SEM CONTRAPARTIDA DO ATIVO AUMENTO DO PATRIMOcircNIO LIacuteQUIDO NATUREZA DE RECEITA
A reduccedilatildeo do Passivo sem uma contrapartida do Ativo em razatildeo de remissatildeo parcial de diacutevida aumenta o patrimocircnio da pessoa juriacutedica e como tal representa receita operacional sujeita agrave incidecircncia do PIS e da Cofins independentemente da denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que proporcionou o ganho
ASSUNTO PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Periacuteodo de apuraccedilatildeo 01012011 a 31012011
RECURSO ESPECIAL DE DIVERGEcircNCIA SIMILITUDE FAacuteTICA ASPECTOS RELEVANTES CARACTERIZACcedilAtildeO
Demonstrado que haacute similaridade faacutetica entre os litiacutegios enfrentados pelos acoacuterdatildeos recorrido e paradigmas acerca de aspectos faacuteticos e juriacutedicos que por si soacute seriam suficientes para em tese rever o julgado recorrido natildeo haacute fundamento para que se negue seguimento ao recurso especial de divergecircncia em razatildeo de pretensa dessemelhanccedila
ACOacuteRDAtildeO GERADO N
O PGD-CARF PROCESSO 163277208552014-11
Fl 2702DF CARF MF
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Vistos relatados e discutidos os presentes autos
Acordam os membros do colegiado por voto de qualidade em conhecer parcialmente do Recurso Especial apenas em relaccedilatildeo agrave omissatildeo de receitas ao perdatildeo de diacutevida agraves exigecircncias reflexas agrave contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins ao perdatildeo de diacutevida e quanto agrave incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativa e no meacuterito na parte conhecida acordam em darshylhe provimento vencidos os conselheiros Tatiana Midori Migiyama (relatora) Demes Brito Eacuterika Costa Camargos Autran e Vanessa Marini Cecconello que natildeo conheceram do recurso e que lhe negaram provimento Manifestou intenccedilatildeo de apresentar declaraccedilatildeo de voto o conselheiro Demes Brito Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Andrada Maacutercio Canuto Natal
(Assinado digitalmente) Rodrigo da Costa Pocircssas ndash Presidente em exerciacutecio (Assinado digitalmente) Tatiana Midori Migiyama ndash Relatora (Assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal ndash Redator designado
Participaram da sessatildeo de julgamento os conselheiros Rodrigo da Costa Pocircssas (Presidente em Exerciacutecio) Andrada Maacutercio Canuto Natal Tatiana Midori Migiyama (Relatora) Luiz Eduardo de Oliveira Santos Demes Brito Jorge Olmiro Lock Freire Eacuterika Costa Camargos Autran e Vanessa Marini Cecconello
Relatoacuterio
Tratashyse de Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional contra
Acoacuterdatildeo nordm 3402shy004002 da 2ordf Turma Ordinaacuteria da 4ordf Cacircmara da 3ordf Seccedilatildeo de Julgamento do
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais que por maioria de votos deu provimento
integral ao recurso consignando a seguinte ementa
ldquoASSUNTO NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTAacuteRIO
Periacuteodo de apuraccedilatildeo 01012011 a 31012011
DACcedilAtildeO EM PAGAMENTO CESSAtildeO DE CREacuteDITO EFICAacuteCIA
O efeito que a daccedilatildeo em pagamento produz eacute a extinccedilatildeo do creacutedito qualquer
que seja o valor da coisa dada em substituiccedilatildeo Juridicamente natildeo importa
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que valha mais ou menos de que a quantia devida ou a coisa que deveria ser
entregue pois a sua eficaacutecia liberatoacuteria eacute plena
RECEITA BRUTA CONCEITO CONTAacuteBIL E JURIacuteDICO REDUCcedilAtildeO DE
PASSIVO
O conceito contaacutebil de receita para fins de demonstraccedilatildeo de resultados natildeo
se confunde com o conceito juriacutedico para fins de apuraccedilatildeo das contribuiccedilotildees
sociais
Na esteira da jurisprudecircncia do Supremo Tribunal Federal receita bruta
pode ser definida como o ingresso financeiro que se integra no patrimocircnio
na condiccedilatildeo de elemento novo e positivo sem reservas ou condiccedilotildees
A mera reduccedilatildeo de passivo conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de
variaccedilatildeo do patrimocircnio liacutequido natildeo se caracteriza como receita tributaacutevel
pelo PIS e Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeirordquo
Insatisfeita a Fazenda Nacional opocircs Embargos de Declaraccedilatildeo alegando
omissatildeo e que eacute de competecircncia da 1ordf Seccedilatildeo processar e julgar recursos que versem sobre
lanccedilamento de PIS e Cofins quando reflexos do IRPJ e formalizados com base nos mesmos
elementos de prova
Em Despacho agraves fls 2414 a 2417 os embargos foram rejeitados
considerando
ldquo[]
Os embargos opostos pela Fazenda Nacional natildeo obstante tempestivos satildeo
manifestamente improcedentes eis natildeo houve a alegada omissatildeo no acoacuterdatildeo
recorrido primeiramente porque natildeo se trata de mateacuteria alegada pela
recorrente no recurso voluntaacuterio (fls 22582280) nem tampouco pela
Fazenda Nacional em suas contrarrazotildees (fls 23372349)
Inclusive por ocasiatildeo de sua impugnaccedilatildeo a contribuinte jaacute tinha se
manifestado no sentido de natildeo havia relaccedilatildeo de prejudicialidade entre os
processos de PISCofins e de IRPJCSLL conforme trecho abaixo transcrito
o que natildeo foi contestado pelo julgador da DRJCuritiba que efetuou seu
julgamento (Acoacuterdatildeo 06shy53929 shy 3ordf Turma da DRJCTA de 27012016) de
forma completamente independente do outro julgamento da DRJshyBrasiacutelia no
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acircmbito do IRPJCSLL (Acoacuterdatildeo 03shy63870 shy 2ordf Turma da DRJBSB de
29092014)
() NAtildeO haacute qualquer questatildeo juriacutedica prejudicial entre os processos
administrativos fiscais ndegs 108827213042014shy93 (IRPJ e CSLL) e
163277208552014shy11 (PIS e COFINS) tendo em vista que
(i) a cobranccedila de supostos deacutebitos de IRPJ e CSLL no processo
administrativo fiscal ndeg 108827213042014shy93 decorre de divergecircncias
entre a Requerente e a D Fiscalizaccedilatildeo com relaccedilatildeo ao tratamento fiscal
dispensado agrave baixa do ATIVO conta 1225101010002 shy Aporte para
Recomposiccedilatildeo Patrimonial no contexto da alienaccedilatildeo do investimento
mantido pela Requerenteno Panamericano e estaacute relacionada agrave
possibilidade de exclusatildeo desses valores da base de caacutelculo do IRPJ e da
CSLL e
(ii) a cobranccedila de supostos deacutebitos de PIS e COFINS no presente processo
decorre de divergecircncias entre a Requerente e a D Fiscalizaccedilatildeo com relaccedilatildeo
ao tratamento fiscal dispensado agrave baixa do PASSIVO conta 3510909010017
shyReceitas Eventuais ndash Operaccedilatildeo PAN no contexto da daccedilatildeo em pagamento
descrita no Contrato de Pagamento e estaacute relacionada agrave natildeo sujeiccedilatildeo desses
valores agrave incidecircncia do PIS e da COFINS agrave aliacutequota de 925 como
pretende a D Fiscalizaccedilatildeo
()
As exigecircncias de PISPasep e Cofins do presente processo natildeo satildeo reflexas
do lanccedilamento de IRPJ e de CSLL no processo nordm 108827213042014shy93 eis
que natildeo objeto de uma mesma accedilatildeo fiscal natildeo obstante a accedilatildeo fiscal do
Mandado de Procedimento Fiscal ndash Fiscalizaccedilatildeo (MPFshyF) nordm 0811300shy2014shy
00246 que originou o presente auto de infraccedilatildeo seja um desdobramento da
outra accedilatildeo fiscal de MPFshyF nordm nordm 0811300shy2012shy00195 que resultou nos
lanccedilamentos de IRPJ e de CSLL
Ademais no auto de infraccedilatildeo do presente processo o fato tributaacutevel pelo
PISCofins foi o perdatildeo parcial de diacutevida entre a contribuinte e o Fundo
Garantidor de Creacutedito (FGC) no montante de R$ 335 bilhotildees considerado
como um auferimento de receita no periacuteodo de apuraccedilatildeo de janeiro de 2011
(extinccedilatildeo parcial de um passivo sem o desaparecimento concomitante de um
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ativo de valor igual ou maior) enquanto que no processo nordm
108827213042014shy93 as exigecircncias de IRPJ e de CSLL foram motivadas
por outros fatos nos seguintes termos
()
Tratashyse de autos de infraccedilatildeo em face da pessoa juriacutedica SILVIO SANTOS
PARTICIPACcedilOtildeES SA referentes aos anos de 2009 a 2011 para a exigecircncia
de IRPJ e CSLL no valor total de R$ 200550287939 em razatildeo de a
Fiscalizaccedilatildeo ter apurado as seguintes irregularidades fiscais na
determinaccedilatildeo do lucro real e da base de caacutelculo da contribuiccedilatildeo social sobre
o lucro (1) IRPJCSLL shy falta de adiccedilatildeo de desaacutegios obtidos na aquisiccedilatildeo de
investimentos em razatildeo da sua liquidaccedilatildeo no montante de R$ 4202659126
(Ano de 2011)
(2) IRPJCSLL shy deduccedilatildeo indevida de baixa de ativo denominado Aporte
para Recomposiccedilatildeo Patrimonial no montante de R$ 342742840000
contabilizada como despesa (Ano de 2011) (3) CSLL shy falta de adiccedilatildeo das
baixas das diferenccedilas de correccedilatildeo monetaacuteria IPCBTNF registradas em
contas de investimento nos montantes de R$ 719413040 (Ano de 2010) e
R$ 260994682 (em 2011) (4) CSLL shy falta de adiccedilatildeo da provisatildeo com
acreacutescimos moratoacuterios de tributos sub judice nos montantes de R$
85274331 (Ano de 2009) e R$ 22198554 (Ano de 2010) e (5) Multa
Isolada shy em face das infraccedilotildees apuradas foi efetuado o lanccedilamento da
multa isolada por falta de recolhimento da estimativa do imposto de renda e
da contribuiccedilatildeo social sobre o lucro liacutequido ()
Conforme determina o art 65 sect3ordm do Regimento Interno do CARF na
redaccedilatildeo dada pela Portaria MF nordm 39 de 12 de fevereiro de 2016 o
Presidente natildeo conheceraacute os embargos intempestivos e rejeitaraacute em
caraacuteter definitivo os embargos em que as alegaccedilotildees de omissatildeo contradiccedilatildeo
ou obscuridade sejam manifestamente improcedentes ou natildeo estiverem
objetivamente apontadas Assim proponho a rejeiccedilatildeo em caraacuteter definitivo
dos embargos opostos pela Fazenda Nacional em face da sua alegaccedilatildeo de
omissatildeo ser manifestamente improcedente []rdquo
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Irresignada a Fazenda Nacional interpocircs Recurso Especial contra o r
acoacuterdatildeo trazendo entre outros que
middot Em relaccedilatildeo aos fatos
uuml Tratashyse de lanccedilamento de Cofins e de PISPASEP inclusive
multa de ofiacutecio e juros de mora em razatildeo da falta de adiccedilatildeo agrave
base de caacutelculo dessas contribuiccedilotildees da receita auferida com a
remissatildeo de diacutevidas
uuml O contribuinte holding do Grupo Siacutelvio Santos shy GSS detinha
em 311210 a participaccedilatildeo acionaacuteria de 3727 do capital social
do Banco Panamericano shy BP 9951 do capital social da BF
Utilidades Domeacutesticas Ltda e 6188 do capital social da
Panamericano Administradora
uuml Em 31111 a SSP possuiacutea diacutevidas com o Fundo Garantidor de
Creacutedito shy FGC no valor total de R$ 380000000000 as quais
foram contraiacutedas com o objetivo de sanear e reestruturar o Banco
Panamericano SA devido agrave descoberta de inconsistecircncias
contaacutebeis apuradas pelo Banco Central do Brasil ndash Bacen no ano
de 2010
uuml Esse passivo eacute resultante da contrataccedilatildeo de duas diacutevidas a
primeira no valor de R$ 25 bilhotildees e a segunda no valor de R$
13 bilhatildeo Quanto agrave primeira ela foi contraiacuteda mediante a
emissatildeo privada de 250 mil debecircntures da SSP tendo o FGC
subscrito a totalidade dessa emissatildeo na qualidade de investidor
exclusivo
uuml Quanto agrave segunda ela foi contraiacuteda por meio de um contrato de
muacutetuo assinado em 31111 entre a SSP (devedora) e o FGC
(credor)
uuml Na mesma data (31111) a SSP e a BF Utilidades Domeacutesticas
Ltda (sua controlada) efetuaram a venda do controle acionaacuterio do
Banco Panamericano ao Banco BTG Pactual SA pelo valor total
de R$ 45000000000 pagos com creacuteditos a receber nos valores
de R$ 446 milhotildees e de R$ 4 milhotildees (SSP e BF
respectivamente) exigiacuteveis no dia 28728 corrigidos por 110
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da Taxa DI ou iacutendice que vier substituiacuteshyla ou o valor de R$ 38
bilhotildees sem correccedilatildeo monetaacuteria dos dois o menor
uuml Nessa mesma data 31111 a SSP e a BF Utilidades Domeacutesticas
Ltda celebraram o ldquoInstrumento Particular de Daccedilatildeo em
Pagamentordquo com o FGC por meio do qual esse uacuteltimo aceitou o
creacutedito no valor de R$ 450 milhotildees como daccedilatildeo em pagamento
pela diacutevida de R$ 38 bilhotildees
uuml Em decorrecircncia dessa operaccedilatildeo (daccedilatildeo em pagamento) as contas
passivas que registravam as debecircntures e o muacutetuo bem como a
conta ativa relativa ao creacutedito com o Banco BTG foram baixadas
tendo sido apurado uma receita no valor de R$ 335 bilhotildees
uuml A autuada natildeo recolheu o PIS e a Cofins incidente sobre essa
receita sob a justificativa de que o resultado gerado com a
operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento para quitaccedilatildeo da diacutevida
contraiacuteda pela SSP com o FGC natildeo estaria sujeito aos referidos
tributos
uuml A fiscalizaccedilatildeo poreacutem efetuou o lanccedilamento sustentando que a
receita apontada deve ser tratada como uma remissatildeo de diacutevida
(perdatildeo) devendo incidir sobre ela tanto o PIS como a Cofins
uuml Cientificado do auto de infraccedilatildeo a contribuinte apresentou
impugnaccedilatildeo que foi rejeitada pela DRJ sob o fundamento de que
ldquoA base de caacutelculo da contribuiccedilatildeo natildeo cumulativa para o PIS eacute o
total das receitas auferidas no mecircs pela pessoa juriacutedica
independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo
contaacutebil observadas apenas as exclusotildees expressamente previstas
na legislaccedilatildeo devendo ser considerada como tributaacutevel a receita
decorrente da remissatildeo do capital de diacutevidasrdquo
uuml O Colegiado a quo entendeu que a mera reduccedilatildeo de passivo
conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de variaccedilatildeo do patrimocircnio
liacutequido natildeo se caracteriza como recita tributaacutevel pelo PIS e
Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro
middot Em Preliminar ndash Nulidade ndash competecircncia ndash questatildeo de ordem puacuteblica a
Fazenda suscitou em sede de Embargos omissatildeo quanto ao disposto no
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art 2ordm inciso IV do Anexo II do RICARF alegando que haacute
determinaccedilatildeo expressa que compete agrave 1ordf Seccedilatildeo processar e julgar recursos
que versem sobre lanccedilamento de PIS e Cofins quando reflexos do IRPJ e
formalizados com base nos mesmos elementos de prova
middot A presente autuaccedilatildeo eacute reflexo do lanccedilamento de IRPJ e CSLL ndash Processo
108827213042014shy93 e decorre dos mesmos fatos conforme aliaacutes
encontrashyse consignado no Termo de Verificaccedilatildeo Fiscal
middot Quanto agrave omissatildeo de receitas a legislaccedilatildeo tributaacuteria prescreve a
incidecircncia do PIS e da Cofins sobre a receita bruta assim entendida a
totalidade das receitas auferidas independentemente da atividade
desenvolvida e da classificaccedilatildeo contaacutebil adotada
middot A receita decorrente de remissatildeo de diacutevida natildeo se encontra dentre as natildeo
tributaacuteveis o que seria cabiacutevel somente a partir de uma norma tributaacuteria
isentiva como as receitas financeiras (excetos os juros sobre o capital
proacuteprio) que tecircm as aliacutequotas reduzidas a zero por conta do Decreto nordm
544205 Ou ainda as receitas de exportaccedilatildeo de mercadorias e demais
receitas elencadas no art 5ordm da Lei nordm 1063702 e no art 6ordm da Lei nordm
1083303 que natildeo sofrem a incidecircncia do PisPasep e da Cofins
middot O valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento
preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou
agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de
diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em
conta de receita operacional
Contrarrazotildees ao recurso foram apresentadas pelo sujeito passivo que trouxe
entre outros que
middot A daccedilatildeo em pagamento e perdatildeo de diacutevidas satildeo institutos juriacutedicos
diferentes com efeitos juriacutedicos diversos motivo pelo qual a
operaccedilatildeo ocorrida em 3112011 entre o sujeito passivo e o Fundo
Garantidor natildeo consubstancia ldquoperdatildeo de diacutevidardquo passiacutevel de
tributaccedilatildeo pelo PIS e pela Cofins especialmente quando se considera
que o Fundo Garantidor outorgou quitaccedilatildeo em vista de pagamento
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com ativo que vale substancialmente mais que o registrado nos livros
em razatildeo da convenccedilatildeo contaacutebil
middot Quanto agrave preliminar de incompetecircncia suscitada pela Fazenda o caso
do IRPJ e da CSLL trata da possibilidade de deduzir a perda de um
creacutedito financeiro (decorrente de ldquoaporte em conta de soacuteciordquo) detido
em face do Panamericano enquanto o presente caso trata da quitaccedilatildeo
de deacutebitos em face do Fundo Garantidor por meio de ldquodaccedilatildeo em
pagamentordquo do creacutedito BTG
middot O recurso natildeo deve ser conhecido pois natildeo haacute como se comprovar a
divergecircncia considerando os acoacuterdatildeos indicados como paradigmas
Eacute o relatoacuterio
Voto Vencido
Conselheira Tatiana Midori Migiyama ndash Relatora
Depreendendoshyse da anaacutelise do Recurso Especial interposto pela Fazenda
Nacional entendo que o recurso natildeo merece ser conhecido em respeito ao art 67 do
RICARF2015 ndash Portaria MF 34315 com alteraccedilotildees posteriores
Importante recordar que a Fazenda Nacional traz em sede preliminar shy
nulidade do acoacuterdatildeo recorrido alegando que compete agrave 1ordf Seccedilatildeo processar e julgar recursos
que versem sobre lanccedilamento de PIS e Cofins quando reflexos do IRPJ nos termos do art 2ordm
inciso IV da Portaria MF 15216
Para tanto traz a Fazenda Nacional que a presente autuaccedilatildeo eacute reflexo do
lanccedilamento de IRPJ e CSLL ndash Processo nordm 108827213042014shy93 ndash e decorre dos mesmos
fatos
Em relaccedilatildeo agrave essa questatildeo importante trazer que
Fl 2710DF CARF MF
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middot Tal incompetecircncia da 3ordf Seccedilatildeo alegada pela Fazenda Nacional natildeo foi
suscitada pela Fazenda em contrarrazotildees ao recurso voluntaacuterio
interposto pelo sujeito passivo
middot E o contribuinte inclusive na impugnaccedilatildeo jaacute havia manifestado que
natildeo havia prejudicialidade entre os processos de PISCofins e de
IRPJCSLL natildeo tendo sido contestado pelos julgadores da DRJ ndash
Curitiba que julgaram o processo de forma independente de outro
julgamento da DRJ Brasiacutelia (IRPJCSLL) inclusive trazendo no
acoacuterdatildeo (Destaques meus)
ldquo[]NAtildeO haacute qualquer questatildeo juriacutedica prejudicial entre os
processos administrativos fiscais ndegs 108827213042014shy93
(IRPJ e CSLL) e 163277208552014shy11 (PIS e COFINS) tendo
em vista que
(i) a cobranccedila de supostos deacutebitos de IRPJ e CSLL no processo
administrativo fiscal ndeg 108827213042014shy93 decorre de
divergecircncias entre a Requerente e a D Fiscalizaccedilatildeo com relaccedilatildeo
ao tratamento fiscal dispensado agrave baixa do ATIVO conta
1225101010002 shy Aporte para Recomposiccedilatildeo Patrimonial no
contexto da alienaccedilatildeo do investimento mantido pela Requerente
no Panamericano e estaacute relacionada agrave possibilidade de exclusatildeo
desses valores da base de caacutelculo do IRPJ e da CSLL e
(ii) a cobranccedila de supostos deacutebitos de PIS e COFINS no presente
processo decorre de divergecircncias entre a Requerente e a D
Fiscalizaccedilatildeo com relaccedilatildeo ao tratamento fiscal dispensado agrave
baixa do PASSIVO conta 3510909010017 shyReceitas Eventuais ndash
Operaccedilatildeo PAN no contexto da daccedilatildeo em pagamento descrita no
Contrato de Pagamento e estaacute relacionada agrave natildeo sujeiccedilatildeo desses
valores agrave incidecircncia do PIS e da COFINS agrave aliacutequota de 925
como pretende a D Fiscalizaccedilatildeo
[]
Analisando os autos do processo concordo com o exame dessa
preliminar feita pela DRJ e por uacuteltimo pela Conselheira Maria Aparecida Martins de Paula ndash o
Fl 2711DF CARF MF
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que peccedilo licenccedila para transcrever parte constante do Despacho de admissibilidade dos
embargos (Grifos meus)
ldquo[]
As exigecircncias de PISPasep e Cofins do presente processo natildeo
satildeo reflexas do lanccedilamento de IRPJ e de CSLL no processo nordm
108827213042014shy93 eis que natildeo objeto de uma mesma accedilatildeo
fiscal natildeo obstante a accedilatildeo fiscal do Mandado de Procedimento
Fiscal ndash Fiscalizaccedilatildeo (MPFshyF) nordm 0811300shy2014shy00246 que
originou o presente auto de infraccedilatildeo seja um desdobramento da
outra accedilatildeo fiscal de MPFshyF nordm nordm 0811300shy2012shy00195 que
resultou nos lanccedilamentos de IRPJ e de CSLL
Ademais no auto de infraccedilatildeo do presente processo o fato
tributaacutevel pelo PISCofins foi o perdatildeo parcial de diacutevida entre a
contribuinte e o Fundo Garantidor de Creacutedito (FGC) no
montante de R$ 335 bilhotildees considerado como um
auferimento de receita no periacuteodo de apuraccedilatildeo de janeiro de
2011 (extinccedilatildeo parcial de um passivo sem o desaparecimento
concomitante de um ativo de valor igual ou maior) enquanto
que no processo nordm 108827213042014shy93 as exigecircncias de
IRPJ e de CSLL foram motivadas por outros fatos nos
seguintes termos ()
Tratashyse de autos de infraccedilatildeo em face da pessoa juriacutedica
SILVIO SANTOS PARTICIPACcedilOtildeES SA referentes aos anos de
2009 a 2011 para a exigecircncia de IRPJ e CSLL no valor total
de R$ 200550287939 em razatildeo de a Fiscalizaccedilatildeo ter
apurado as seguintes irregularidades fiscais na determinaccedilatildeo
do lucro real e da base de caacutelculo da contribuiccedilatildeo social sobre
o lucro (1) IRPJCSLL shy falta de adiccedilatildeo de desaacutegios obtidos na
aquisiccedilatildeo de investimentos em razatildeo da sua liquidaccedilatildeo no
montante de R$ 4202659126 (Ano de 2011)
(2) IRPJCSLL shy deduccedilatildeo indevida de baixa de ativo
denominado Aporte para Recomposiccedilatildeo Patrimonial no
montante de R$ 342742840000 contabilizada como despesa
Fl 2712DF CARF MF
Processo nordm 163277208552014shy11 Acoacuterdatildeo nordm 9303shy008341
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(Ano de 2011) (3) CSLL shy falta de adiccedilatildeo das baixas das diferenccedilas de correccedilatildeo monetaacuteria IPCBTNF registradas em
contas de investimento nos montantes de R$ 719413040 (Ano
de 2010) e R$ 260994682 (em 2011) (4) CSLL shy falta de
adiccedilatildeo da provisatildeo com acreacutescimos moratoacuterios de tributos sub
judice nos montantes de R$ 85274331 (Ano de 2009) e R$
22198554 (Ano de 2010) e (5) Multa Isolada shy em face das
infraccedilotildees apuradas foi efetuado o lanccedilamento da multa isolada
por falta de recolhimento da estimativa do imposto de renda e
da contribuiccedilatildeo social sobre o lucro liacutequido
()
Vecircshyse que se tratam de fatos e mateacuterias diferentes eis que
middot No presente caso estaremos discutindo se na daccedilatildeo em pagamento haacute
que se falar em ldquoremissatildeo de diacutevidardquoperdatildeo de diacutevida e por
conseguinte destrinchar o conceito de receita ndash para fins de tributaccedilatildeo
pelo PIS e pela Cofins e a baixa de passivo
middot Enquanto no processo que trata de IRPJ e CSLL a discussatildeo se
resumiu na deduccedilatildeo indevida da baixa de ativo baixa de diferenccedila de
correccedilatildeo monetaacuteria e falta de provisatildeo com encargos tal como se
observa pela ementa do acoacuterdatildeo 1401shy002099
ldquoAssunto Imposto sobre a Renda de Pessoa Juriacutedica ndash IRPJ
Anoshycalendaacuterio 2009 2010 2011
NULIDADES FALTA DE INDICACcedilAtildeO DA INFRACcedilAtildeO E
FALTA DE FUNDAMENTACcedilAtildeO NAtildeO OCORREcircNCIA
Natildeo incorre nulidade por falta de indicaccedilatildeo da infraccedilatildeo ou de
fundamentaccedilatildeo quando a descriccedilatildeo da autuaccedilatildeo aponta todos os
elementos em que se baseia e os fundamentos juriacutedicos que
indicam os atos contestados
DESAacuteGIO NA AQUISICcedilAtildeO DE INVESTIMENTO ADICcedilAtildeO AO
LALUR NA LIQUIDACcedilAtildeO NAtildeO COMPROVACcedilAtildeO
PROCEDEcircNCIA
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Natildeo sendo comprovada a adiccedilatildeo dos desaacutegios obtidos na
aquisiccedilatildeo de investimentos quando de sua liquidaccedilatildeo Manteacutemshyse
o lanccedilamento de adiccedilatildeo na apuraccedilatildeo do lucro real
DEDUCcedilAtildeO INDEVIDA DE PERDA EM BAIXA DE APORTE
DE CAPITAL PROCEDEcircNCIA
Os valores entregues agrave empresa controlada para saneamento de
patrimocircnio liacutequido negativo natildeo podem ser considerados
dedutiacuteveis quando de sua baixa como perda por se configurar
operaccedilatildeo de aporte de capital em controlada e natildeo restar
caracterizado o cumprimento de determinaccedilatildeo legal do oacutergatildeo
regulador
BAIXA DE DIFERENCcedilAS IPC x BTNF DE 1990 FALTA DE
ADICcedilAtildeO Agrave BASE DE CAacuteLCULO DA CSLL PROCEDEcircNCIA
Natildeo sendo comprovada a adiccedilatildeo das diferenccedilas de IPX x BTNF
de 1990 na base de caacutelculo da CSLL manteacutemshyse o lanccedilamento de
adiccedilatildeo na apuraccedilatildeo desta mesma base
PROVISAtildeO DE ACREacuteSCIMOS MORATOacuteRIOS SOBRE
TRIBUTOS SUB JUDICE FALTA DE ADICcedilAtildeO NA BASE DE
CAacuteLCULO DA CSLL PROCEDEcircNCIA
Natildeo satildeo dedutiacuteveis as provisotildees de acreacutescimos moratoacuterios
relativos a tributos sub judice enquanto mantida esta condiccedilatildeo
Valores das provisotildees devem ser adicionados de ofiacutecio agrave base de
caacutelculo da CSLL quando natildeo comprovada a adiccedilatildeo pelo
contribuinte
MULTA ISOLADA FALTA DE PAGAMENTO DA ESTIMATIVA
DO IRPJ E CSLL ABSORCcedilAtildeO PELA MULTA DE OFIacuteCIO
PRINCIacutePIO DA CONSUNCcedilAtildeO IMPROCEDEcircNCIA
Tratandoshyse a multa isolada pela falta de recolhimento de
estimativa de penalidade sobre o mesmo objeto de falta de
recolhimento do IRPJ e CSLL anual A penalidade maior de
ofiacutecio absorve a menor ateacute o montante do seu valor Incidecircncia
do Princiacutepio da Consunccedilatildeo No caso comprovandoshyse a absorccedilatildeo
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total da multa isolada pela multa de ofiacutecio aplicada improcede a
aplicaccedilatildeo da multa isoladardquo
Sendo assim vecircshyse claro que se tratam de fatos e lides diferentes tratados em
processos diversos ndash o que por conseguinte eacute de se afastar a alegaccedilatildeo de incompetecircncia da 3ordf
Seccedilatildeo nesse caso Eacute de se recordar ainda que natildeo se tratam de mesmos elementos de provas
vez que como esclarecido pela DRJ tratamshyse de ldquoaccedilotildeesrdquo fiscais diferentes ainda que um
MPF tenha se originado de outro
Ademais eacute de se trazer que o paradigma indicado natildeo serve para comprovar
a divergecircncia jurisprudencial eis que
middot O acoacuterdatildeo 9303shy001488 trouxe que a competecircncia para julgar
mateacuteria relativa agrave contribuiccedilatildeo reflexa do IRPJ era do 1ordm Conselho de
Contribuintes pois para se definir qual a aliacutequota de PIS seria a
correta caberia ao 1ordm Conselho de Contribuintes definir se a ldquoElo
Assessoria e Corretora de Seguros Ltdardquo seria ldquoagente autocircnomo de
seguros privadosrdquo ou ldquocorretor de segurosrdquo
middot Tanto eacute assim que a 1ordf Seccedilatildeo no processo de nordm 108300040832001shy
86 definiu que natildeo se aplicava agraves corretoras de seguros a aliacutequota
majorada da CSLL de que trata o art 22 sect 1ordm da Lei 821291
ldquo[]
CSLL ndash INEXISTEcircNCIA DE COINCIDEcircNCIA CONCEITUAL
ENTRE OS TERMOS ldquoAGENTE AUTONOcircMO DE SEGUROS
PROVADOSrdquo E ldquoCORRETOR DE SEGUROSrdquo ndash ART 22 sect 10
DA LEI Nordm 821291 ndash ALIacuteQUOTA MAJO9RADA ndash NAtildeO
APLICACcedilAtildeO AgraveS CORRETORAS DE SEGURO ndash Natildeo haacute
coincidecircncia conceitual entre os termos ldquoagente autocircnomo de seguros
privadosrdquo e ldquocorretor de segurosrdquo natildeo se aplicando agraves corretoras de
seguros a aliacutequota majorada de que trata o art 22 sect 1ordm da Lei
821291
Natildeo haveria como o 2ordm Conselho efetivamente julgar qual a aliacutequota
de PIS seria aplicaacutevel ao caso em questatildeo pois se no processo que a 1ordf Seccedilatildeo estivesse
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julgando fosse definido que a pessoa juriacutedica deveria observar a aliacutequota majorada de CSLL
aplicaacutevel agraves pessoas referidas no art 22 sect 1ordm da Lei 821291 nos termos do art 8ordm da Lei
1063702 e art 8ordm da Lei 1083303 essa pessoa juriacutedica natildeo deveria observar a sistemaacutetica
natildeo cumulativa do PIS e da Cofins (com aliacutequotas menores) E se a 1ordm Seccedilatildeo julgasse de forma
a afastar para a pessoa juriacutedica a regra aplicaacutevel agraves pessoas referidas no art 22 sect 1ordm da Lei
821291 para a CSLL essa deveria por consequecircncia observar a sistemaacutetica natildeo cumulativa
das contribuiccedilotildees ndash com aliacutequotas maiores
Sendo assim vecircshyse claro que no acoacuterdatildeo indicado como paradigma
os julgadores deveriam realmente alegar a incompetecircncia do 2ordm Conselho com direcionamento
da apreciaccedilatildeo da mateacuteria para o 1ordm Conselho de Contribuintes pois efetivamente a decisatildeo
tomada para a CSLL iria se refletir para a definiccedilatildeo das aliacutequotas corretas de PIS e Cofins
Diferentemente do presente caso em que o julgado em um processo natildeo interfere no outro
Sendo assim por considerar imprestaacutevel o aresto indicado como
paradigma para ressurgir com a alegaccedilatildeo de incompetecircncia da 3ordm Seccedilatildeo de Julgamento pois se
tratam de fatos diversos entendo que natildeo devo conhecer o Recurso Especial interposto pela
Fazenda Nacional nessa parte
Quanto ao meacuterito trazido em Recurso Especial importante trazer que a
Fazenda Nacional traz como paradigma o acoacuterdatildeo 1101shy001115 que conteacutem a seguinte
ementa (Grifos meus)
ldquoASSUNTO IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURIacuteDICA
IRPJ
Anoshycalendaacuterio 2004
PERDAS PATRIMONIAIS NAtildeO DEDUTIacuteVEIS DOACcedilAtildeO DE ATIVO
LIBERALIDADE NAtildeO CARACTERIZACcedilAtildeO A cessatildeo a terceiros de
direitos e obrigaccedilotildees resultantes de contrato de concessatildeo de exploraccedilatildeo
de petroacuteleo eacute ato bilateral e natildeo pode ser caracterizado como doaccedilatildeo
Ausente prova que sustente a conclusatildeo de que a contribuinte poderia
ter negociado o direito cedido por um valor positivo sua baixa contra
resultado deve ser admitida como perda de capital
OMISSAtildeO DE RECEITAS PERDAtildeO DE DIacuteVIDA
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A baixa de obrigaccedilatildeo para com os soacutecios se natildeo convertida em capital
social tambeacutem caracteriza perdatildeo de diacutevida representando acreacutescimo
ao Patrimocircnio Liacutequido da devedora que deve ter como contrapartida o
resultado do periacuteodo de apuraccedilatildeo
BAIXA DE OBRIGACcedilOtildeES EM CONTRAPARTIDA A DESPESAS
PREacuteOPERACIONAIS ENCERRAMENTO DE ATIVIDADES
O resultado decorrente do perdatildeo de diacutevida eacute anulado na parte
correspondente a perdas decorrentes da baixa de despesas preacuteshy
operacionais por ocasiatildeo do encerramento das atividades da pessoa
juriacutedica e da cessatildeo dos contratos de exploraccedilatildeo dos ensejaram aqueles
gastos
EXIGEcircNCIAS REFLEXAS CONTRIBUICcedilAtildeO AO PIS COFINS
Somente as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo
imobilizado estatildeo excluiacutedas da base imponiacutevel das contribuiccedilotildees
apuradas na sistemaacutetica natildeo cumulativa Todavia no periacuteodo em que a
exigecircncia foi formulada na sistemaacutetica cumulativa a declaraccedilatildeo de
inconstitucionalidade do fundamento legal do lanccedilamento permite que
os oacutergatildeos administrativos de julgamento cancelem a exigecircncia
CREacuteDITOS ESCRITURADOS BAIXA POR NAtildeO UTILIZACcedilAtildeO
Se a autoridade fiscal natildeo logra desconstituir os creacuteditos que apurados
na sistemaacutetica natildeo cumulativa foram escriturados pelo sujeito passivo e
baixados em razatildeo apenas do encerramento de suas atividades deve
ser revertida a baixa destes valores contra o resultado e admitida sua
utilizaccedilatildeo para reduccedilatildeo dos creacuteditos tributaacuterios apurados
MULTA ISOLADA FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS
O natildeoshyrecolhimento de estimativas sujeita a pessoa juriacutedica agrave multa de
ofiacutecio isolada ainda que encerrado o anoshycalendaacuteriordquo
Nesse caso do aresto paradigma vecircshyse que em nenhum momento houve a
discussatildeo sobre o instrumento juriacutedico ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo o que por conseguinte
nem se chegou a cogitar em equiparaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento com perdatildeo de diacutevida
Inclusive foi acordado que a operaccedilatildeo se caracterizou como ato unilateral de transferecircncia de
patrimocircnio e renda de credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde
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com aumento de capital e se sujeita agrave incidecircncia de IRPJ CSLL e PIS e Cofins observando
inclusive que a jurisprudecircncia administrativa tem equiparado tais operaccedilotildees a doaccedilatildeo entre
pessoas juriacutedicas
No presente caso diferentemente do acoacuterdatildeo paradigma natildeo se trata de ato
unilateral vez que houve efetivamente um instrumento formal de daccedilatildeo em pagamento onde
as partes se manifestam por receber prestaccedilatildeo diversa da que lhe eacute devida e determinado o
preccedilo da coisa dada em pagamento as relaccedilotildees entre as partes devem ser reguladas pelas
normas do contrato conforme reza os arts 356 a 359 do CC02 Ademais inclusive foi
afastada a caracterizaccedilatildeo de ldquoperdatildeo de diacutevidardquo vez que independentemente de o valor de
face o valor real do tiacutetulo correspondia efetivamente ao creacutedito da SSP para o FGC
Eacute de se recordar tambeacutem os fundamentos utilizados no aresto recorrido para
se afastar a tributaccedilatildeo pelo PIS e Cofins o valor objeto do auto de infraccedilatildeo
middot A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo
eficaacutecia liberatoacuteria plena
middot A ldquoreceita eventualrdquo apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do
PIS e Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo
decorrer das atividades econocircmicas da empresa
middot A ldquoreceita eventualrdquo decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o
valor real do mesmo e natildeo de um ldquoperdatildeo de diacutevidardquo como
sustentado pela fiscalizaccedilatildeo
Sendo assim resta claro que o acoacuterdatildeo 1101shy001115 natildeo traz os mesmos
fatos tratados no aresto recorrido aleacutem de natildeo ter rebatido todos os fundamentos considerados
no r aresto tampouco tratando de ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo E se considerassem que o
acoacuterdatildeo indicado como paradigma atacou um dos fundamentos ndash ldquoperdatildeo de diacutevidasrdquo dos
soacutecios estrangeiros ainda assim natildeo seria possiacutevel conhececircshylo pois o fundamento suficiente
para a manutenccedilatildeo do acoacuterdatildeo natildeo foi atacado ndashque seria o instrumento juriacutedico daccedilatildeo em
pagamento
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Friseshyse esse entendimento os acoacuterdatildeos emitidos por esse Colegiado
middot Acoacuterdatildeo 9303shy007540
ldquoAssunto Processo Administrativo Fiscal
Periacuteodo de apuraccedilatildeo 10012005 a 31052008
NAtildeO CONHECIMENTO DO RECURSO ESPECIAL
DISSIMILITUDE FAacuteTICAFUNDAMENTOS
Natildeo se conhece do Recurso Especial quando as situaccedilotildees faacuteticas e
fundamentos considerados nos acoacuterdatildeos paradigma satildeo distintos da
situaccedilatildeo tratada no acoacuterdatildeo recorrido natildeo se prestando os arestos
por conseguinte agrave demonstraccedilatildeo de dissenso jurisprudencialrdquo
middot Acoacuterdatildeo 9303shy007047
ldquoRECURSO ESPECIAL NAtildeO CONHECIMENTO FUNDAMENTOS
DIVERGENTES
Natildeo deve ter seguimento o recurso especial que natildeo ataca os
fundamentos da decisatildeo recorridardquo
middot Acoacuterdatildeo 9303shy005111
ldquoAssunto Imposto sobre a Importaccedilatildeo shy II Data do fato gerador
06092001 RECURSO ESPECIAL NAtildeO CONHECIMENTO
FUNDAMENTOS AUTOcircNOMOS Natildeo deve ter seguimento o recurso
especial que ataca apenas um dos fundamentos da decisatildeo recorrida
quando o outro eacute suficiente para manutenccedilatildeo do acoacuterdatildeordquo
Quanto ao outro acoacuterdatildeo indicado como paradigma ndash o de nordm 3201shy002117
que traz em sua ementa
ldquoExerciacutecio 2002
PERDAtildeO DE DIacuteVIDA PIS REGIME NAtildeO CUMULATIVO
O perdatildeo de diacutevida importa para o devedor acreacutescimo patrimonial
caracterizandoshyse como receita operacional cujo valor deve ser computado
na base de caacutelculo do PIS apurado no regime natildeo cumulativordquo
Vecircshyse que natildeo haacute como se conhecer pelos mesmos fundamentos jaacute trazidos
para o 1ordm acoacuterdatildeo indicado como paradigma Nesse caso o que se discute eacute efetivamente um
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perdatildeo de diacutevida contraiacuteda com sua matriz e com outras subsidiaacuterias do mesmo grupo
estabelecidos no exterior Natildeo haacute a discussatildeo da daccedilatildeo em pagamento e tampouco do valor real
e de face do tiacutetulo objeto do creacutedito
Como se sabe juridicamente e contabilmente a daccedilatildeo em pagamento deve
observar outros procedimentos natildeo aqueles observados no perdatildeo de diacutevidas pois natildeo possui a
mesma natureza juriacutedica e contaacutebil dessa uacuteltima
Ora na daccedilatildeo em pagamento nos termos do art 356 do CC02 o credor pode
consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que lhe eacute devida Enquanto no perdatildeo de diacutevida o
proacuteprio nome jaacute conceitua natildeo haacute consenso de prestaccedilatildeo diversa mas efetivo perdatildeo da
obrigaccedilatildeo sem contrapartida de outra parte
Ora a daccedilatildeo em pagamento eacute um acordo convencionado entre credor e
devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo diversa Natildeo haacute ingresso novo ou
percepccedilatildeo de receita Enquanto no perdatildeo de diacutevida natildeo haacute que se falar em convenccedilatildeo de
prestaccedilatildeo diversa
No presente caso natildeo haacute perdatildeo de diacutevida Mas sim pura operaccedilatildeo de
daccedilatildeo em pagamento Tanto eacute assim que foi afastado pelo colegiado a quo qualquer
equiparaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento a perdatildeo de diacutevida restando impossiacutevel se conhecer de
recurso que somente indiquem como paradigma arestos que tratem de perdatildeo de diacutevida E esses
paradigmas indicados nem tratam de daccedilatildeo em pagamento evento objeto dos presentes autos
Em vista de todo o exposto entendo que natildeo devo conhecer o Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional por ausecircncia de similitude faacutetica e por natildeo haver a
discussatildeo principal ndash que se traduz na discussatildeo juriacutedica da daccedilatildeo em pagamento
Considerando que fui vencida em relaccedilatildeo ao conhecimento relacionado ao
meacuterito passo a discorrer sobre ele
Para tanto proveitoso trazer parte do voto vencedor proferido pelo ilustre
Conselheiro Carlos Augusto Daniel na parte que interessa e que concorda essa Conselheira
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Mas peccedilo licenccedila ainda para transcrever os fatos laacute descritos para melhor elucidar o meu
entendimento
ldquo[]
2 Em siacutentese os fatos satildeo os seguintes
3 A Silvio Santos Participaccedilotildees SA (SSP) eacute uma sociedade holding
que deteacutem participaccedilotildees societaacuterias em diversas pessoas juriacutedicas que fazem
parte do Grupo Silvio Santos Em relaccedilatildeo ao presente caso conveacutem ressaltar
que a SSP detinha participaccedilatildeo societaacuteria no Banco Panamericano
(PANAMERICANO)
4 Ao final de 2010 o Banco Central do Brasil (BACEN) apurou
irregularidades na contabilidade do Panamericano ao verificar o
descumprimento do Patrimocircnio de Referecircncia Exigido cuja observacircncia eacute
indispensaacutevel ao funcionamento deste tipo de instituiccedilatildeo conforme as
disposiccedilotildees da Basileacuteia II e da regulaccedilatildeo prudencial do Bacen
5 Diante disso o Bacen determinou atraveacutes do Termo de
Comparecimento DESUPGTSP420100003 de 04112010 que a SSP i)
aportasse recursos no Panamericano visando recompor o Patrimocircnio
Liacutequido daquela instituiccedilatildeo ao montante exigido e ato contiacutenuo ii)
alienasse a participaccedilatildeo societaacuteria detida pela SSP no Panamericano sob
pena de liquidaccedilatildeo extrajudicial ex officio nos termos do artigo 15 I da Lei
nordm 60241974
6 Em razatildeo disso o SSP tomou recursos junto ao Fundo Garantidor
de Creacutedito (FGC) no valor de R$ 380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos
milhotildees) para aporte no Panamericano concretizadas da seguinte forma i)
ldquoInstrumento Particular de Assunccedilatildeo Reciacuteproca de Obrigaccedilotildeesrdquo (Acordo)
de 5 de novembro de 2010 ii) ldquoInstrumento Particular de Escritura da 1ordf
Emissatildeo Privada de Debecircntures da Siacutelvio Santos Participaccedilotildees SArdquo
(Escritura) de 5 de novembro de 2010 e o iii) ldquoContrato de Muacutetuordquo
(Muacutetuo) de 31 de janeiro de 2011
7 Apoacutes a regularizaccedilatildeo da situaccedilatildeo patrimonial do Panamericano o
controle acionaacuterio foi vendido ao Banco BTG Pactual (BTG) por meio do
ldquoContrato de Compra e Venda de Accedilotildees e Outras Avenccedilasrdquo (Contrato)
celebrado no dia 31 de janeiro de 2011
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Atraveacutes do contrato a SSP e a BF Utilidades Domeacutesticas Ltda (BF)
tinham um creacutedito a receber descrito na forma do item 14 do contrato
14 As Partes de comum acordo atribuem nesta data como
contrapartida agrave aquisiccedilatildeo das Accedilotildees o menor dos seguintes valores (i) R$
45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais) corrigido a
partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento (conforme abaixo
definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a criteacuterio uacutenico e
exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento ateacute 31 de julho
de 2028 OU (ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de
reais) o qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo
qualquer tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
(o menor destes dois valores doravante denominado o ldquoPreccedilordquo) A data em
que a Compradora realizar o pagamento do Preccedilo seraacute doravante como
ldquoData de Pagamentordquo
8 O creacutedito total de R$ 450 milhotildees foi contabilizado na SSP que por
sua vez ficou devedora da BF em relaccedilatildeo aos R$ 4 milhotildees registrandoshyo
como Creacutedito a Receber do BTG no valor nominal do tiacutetulo
9 Em seguida a SSP e o FGC celebraram um Instrumento Particular
de Daccedilatildeo em Pagamento (Contrato de Pagamento) para ajustar termos e
condiccedilotildees do pagamento das obrigaccedilotildees financeiras contratadas junto ao
FGC Conforme a avenccedila a SSP cedeu o Creacutedito a Receber do BTG ao
FGC para quitar as obrigaccedilotildees no valor de R$ 38 bilhotildees de reais
10 Em contrapartida o FGC outorgou quitaccedilatildeo agrave SSP o que levou agrave
baixa do passivo existente e o registro na contabilidade da SSP de um valor
de R$ 335 bilhotildees referente agrave diferenccedila entre o valor total das obrigaccedilotildees
financeiras e o valor de face do creacutedito BTG As debecircntures emitidas pela
SSP e subscritas integralmente pelo FGC foram canceladas e todas as
garantias prestadas pela SSP pelas demais sociedades controladas por ela e
pelo acionista controlador Senor Abravanel foram liberadas e extintas pelo
FGC
11 A Receita Federal entendeu com fundamento na Resoluccedilatildeo CFC nordm
7501993 que a extinccedilatildeo de um passivo sem o desaparecimento concomitante
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de um ativo de valor igual ou maior corresponderia a perdatildeo de diacutevida
constituindo receita para a SSP passiacutevel de incidecircncia de PIS e Cofins
12 Eacute esta a siacutentese do presente caso
13 O primeiro ponto a ser enfrentado diz respeito agrave consideraccedilatildeo do
valor escriturado pela contabilidade da SSP relativo ao creacutedito a receber do
BTG registrado no valor de R$ 450 milhotildees e utilizado como objeto de
daccedilatildeo em pagamento para arcar com o passivo existente junto ao FGC
14 Em primeiro lugar verificashyse do dispositivo contratual citado no
paraacutegrafo 7 deste voto que o contrato consubstancia um creacutedito que apto a
ser realizado imediatamente na modalidade i de adimplemento ou apenas
apoacutes 31072028 para a modalidade ii devendo ser atendido o menor
valor
(i) R$ 45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais)
corrigido a partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento
(conforme abaixo definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a
criteacuterio uacutenico e exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento
ateacute 31 de julho de 2028 OU
(ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de reais) o
qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo qualquer
tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
15 Como eacute sabido os direitos de uma companhia que em uma
determinada fase do ciclo operacional ainda natildeo foram realizados
financeiramente isto eacute substituiacutedos por dinheiro devem ser computados no
balanccedilo pelo valor de realizaccedilatildeo Assim sendo tal creacutedito na condiccedilatildeo de
ativo circulante da SSP deveria ser avaliado nos termos do artigo 183 I b
da Lei nordm 640476
Art 183 No balanccedilo os elementos do ativo seratildeo avaliados segundo
os seguintes criteacuterios
I as aplicaccedilotildees em instrumentos financeiros inclusive derivativos e
em direitos e tiacutetulos de creacuteditos classificados no ativo circulante ou no
realizaacutevel a longo prazo (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11638de 2007)
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a) pelo seu valor justo quando se tratar de aplicaccedilotildees destinadas agrave
negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda e (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11941
de 2009)
b) pelo valor de custo de aquisiccedilatildeo ou valor de emissatildeo atualizado
conforme disposiccedilotildees legais ou contratuais ajustado ao valor provaacutevel de
realizaccedilatildeo quando este for inferior no caso das demais aplicaccedilotildees e os
direitos e tiacutetulos de creacutedito (Incluiacuteda pela Lei nordm 11638de 2007)
16 Como ensina o Professor Modesto Carvalhosa (Comentaacuterios agrave Lei
as Sociedades Anocircnimas 3ordm Volume Satildeo Paulo Saraiva 2011 p 821822)
a Lei nordm 116382007 alterou o inciso I do artigo citado acima passando a
adotar uma concepccedilatildeo mais ampla do conceito de instrumentos financeiros
determinando a sua avaliaccedilatildeo de forma coerente com os princiacutepios da
contabilidade internacionalmente aceitos e reconhecendo a separaccedilatildeo de
duas categorias
161 Aqueles destinados agrave negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda para
os quais determina a avaliaccedilatildeo pelo seu valor de mercado como criteacuterio
preciacutepuo de avaliaccedilatildeo e
162 As demais aplicaccedilotildees direitos e tiacutetulos de creacutedito para os quais
manteacutem a exigecircncia de avaliaccedilatildeo pelo custo de aquisiccedilatildeo ou pelo valor de
emissatildeo ajustando de acordo com as disposiccedilotildees legais e contratuais e pelas
eventuais perdas em comparaccedilatildeo com o valor provaacutevel de realizaccedilatildeo
17 Salienta tambeacutem o citado professor que a Lei nordm 116382007 natildeo
chegou a definir o que seria um instrumento financeiro manejando o
termo em seu sentido contaacutebil refletido no Pronunciamento Teacutecnico CPC 39
[]
18 Natildeo resta duacutevidas para noacutes que o creacutedito a receber do BTG
corresponde a um ativo financeiro de imediatamente disponiacutevel para
utilizaccedilatildeo por parte da SSP razatildeo pela qual o seu registro e avaliaccedilatildeo
deveraacute se dar nos termos do artigo 183 I b da Lei das SA pela adoccedilatildeo
do chamado custo de aquisiccedilatildeo Tal paracircmetro de preccedilo eacute justificado pelos
seguintes motivos explicados por Alfredo Lamy e Bulhotildees Pedreira (Direito
das Companhias V II Rio de Janeiro Forense 2009 p1596) a) os bens
realizaacuteveis destinamshyse a ser convertidos em dinheiro e natildeo devem ser
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avaliados por valor superior ao de mercado na data do balanccedilo porque esse
eacute o limite de realizaccedilatildeo do capital neles aplicado b) se o valor de mercado
na data do balanccedilo eacute superior ao custo de aquisiccedilatildeo o bem deve continuar
avaliado pelo custo porque a diferenccedila eacute lucro potencial que somente deveraacute
ser reconhecido nas contas de resultado quando realizado c) se o valor de
mercado na data do balanccedilo eacute inferior ao custo de aquisiccedilatildeo a sociedade
empresaacuteria sofreu perda potencial que deve de acordo com o princiacutepio de
conservadorismo ser reconhecida independentemente de realizaccedilatildeo
181 A uacutenica hipoacutetese de reavaliaccedilatildeo do ativo prevista no proacuteprio art
183 I b da Lei das SA eacute a hipoacutetese da realizaccedilatildeo do creacutedito gerar valor
menor que o custo de aquisiccedilatildeo o que implicaria no provisionamento do
prejuiacutezo
182 Isso implica em dizer que a SSP agiu corretamente em registrar
no seu ativo o valor de face do creacutedito visto que natildeo haacute como determinar o
valor de realizaccedilatildeo especialmente ante a possibilidade da liquidaccedilatildeo
antecipada do creacutedito na forma do item i da claacuteusula 14 do contrato entre
a SSP e a BTG
19 Aleacutem disso cabe ponderar tambeacutem a necessidade de observacircncia
da Resoluccedilatildeo CFC nordm 12822010 cujo artigo 10 trata do chamado princiacutepio
da prudecircncia ou princiacutepio da cautela que determina em condiccedilotildees de
incerteza que os ativos e receitas natildeo sejam superestimados e os passivos e
despesas natildeo sejam subestimados Segundo ele deveshyse adotar o menor
valor para os componentes do Ativo e o maior para os do Passivo sempre
que estejam presentes alternativas igualmente vaacutelidas para a quantificaccedilatildeo
das mutaccedilotildees patrimoniais que alterem o patrimocircnio liacutequido
20 Fica claro no presente caso que o creacutedito a receber da BTG
possui como menor valor possiacutevel o montante nominal de R$ 450 milhotildees
que seria devido na hipoacutetese de Data de Fechamento e Data de
Pagamento coincidirem Haacute no caso a necessidade de reconhecimento da
receita pela definitividade do ingresso ao passo que haacute a incerteza quanto
ao valor real da receita a ser reconhecida em razatildeo da impossibilidade de
determinar com precisatildeo o valor final Diante disso o valor a ser
escriturado eacute o valor de face como o fez a SSP
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21 Essa digressatildeo contaacutebil eacute relevante por um importante motivo
211 Por um lado verificashyse a niacutevel de evidecircncia que se trata de um
creacutedito de valor muito superior ao seu valor de face bastaria uma pequena
simulaccedilatildeo em uma calculadora financeira para verificar que o ajuste do
valor inicial (R$ 450 milhotildees) pela CDI por alguns anos bastaria para
ultrapassar o montante de R$ 38 bilhotildees implicando na aplicaccedilatildeo do menor
valor em relaccedilatildeo agraves duas possibilidades de liquidaccedilatildeo do creacutedito
212 Por outro lado a contabilidade determina que se registre esse
ativo com o menor valor possiacutevel preservando nesse caso o seu custo de
aquisiccedilatildeo
22 A relevacircncia de tal ponto se daacute em razatildeo da Receita Federal ter
construiacutedo toda a sua argumentaccedilatildeo sobre a consideraccedilatildeo de que a receita
contaacutebil surgida da transferecircncia do Creacutedito a receber do BTG e sucessiva
quitaccedilatildeo do passivo perante o FGC corresponderia i) a perdatildeo de diacutevida e
ii) a receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
24 Da mesma forma o conceito de daccedilatildeo em pagamento cessatildeo de
creacutedito e perdatildeo de diacutevida satildeo conceitos juriacutedicos do Direito Privado
onde possuem um sentido teacutecnico especiacutefico []
26 Passashyse pois a enfrentar especificamente os argumentos da
autuaccedilatildeo
I) O conceito de receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco
Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de
receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se
contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza
as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado
contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia
das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo
Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito
agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
[]
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37 Natildeo se estaacute diante no presente caso de receita bruta decorrente da
venda de bens e serviccedilos caracterizado pela legislaccedilatildeo de regecircncia como o
conjunto de fatos aptos a configurar a incidecircncia do PIS e da Cofins Eacute
preciso mais do que simples ganho para que se configura receita
tributaacutevel como tambeacutem consignou o STF no mesmo REx 606107RS
Sob o especiacutefico prisma constitucional receita bruta pode ser definida
como o ingresso financeiro que se integra no patrimocircnio na condiccedilatildeo de
elemento novo e positivo sem reservas ou condiccedilotildees (grifo nosso)
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando
aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita
para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da
empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de
forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas
eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
[]
41 Friseshyse todavia que se estaacute enfrentando aqui a impossibilidade
da receita decorrente de perdatildeo de diacutevida compor a base de caacutelculo do PIS
e da Cofins apenas para enfrentar o argumento da autuaccedilatildeo em suas
proacuteprias bases pois logo em seguida seraacute demonstrado extensivamente que
a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento do creacutedito a receber do BTG entre a
SSP e o FGC natildeo configura de forma alguma perdatildeo de diacutevida
II) Da Daccedilatildeo em Pagamento
42 Outro ponto de sustentaccedilatildeo da autuaccedilatildeo e da decisatildeo da DRJ se
funda no argumento de que teria havido um perdatildeo de diacutevida na operaccedilatildeo
sob argumento de que o FGC teria recebido como condiccedilatildeo da quitaccedilatildeo do
passivo existente na SSP um creacutedito com valor de face menor do que o
creacutedito que possui perante o devedor
43 Todavia eacute preciso observar que a operaccedilatildeo no caso envolveu uma
daccedilatildeo em pagamento regulada nos artigos 356 a 359 do Coacutedigo Civil
CAPIacuteTULO V Da Daccedilatildeo em Pagamento
Art 356 O credor pode consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que
lhe eacute devida
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Art 357 Determinado o preccedilo da coisa dada em pagamento as
relaccedilotildees entre as partes regularshyseshyatildeo pelas normas do contrato de compra e
venda
Art 358 Se for tiacutetulo de creacutedito a coisa dada em pagamento a
transferecircncia importaraacute em cessatildeo
Art 359 Se o credor for evicto da coisa recebida em pagamento
restabelecershyseshyaacute a obrigaccedilatildeo primitiva ficando sem efeito a quitaccedilatildeo dada
ressalvados os direitos de terceiros
44 A daccedilatildeo em pagamento possui como elemento baacutesico a alteraccedilatildeo
do objeto do contrato mantendoshyse o liame obrigacional atraveacutes da
substituiccedilatildeo da coisa que deveria ser prestada ou entregue por outra aliud
pro alio Como pontua Orlando Gomes o credor natildeo eacute obrigado a receber
coisa diversa da que constitui objeto da prestaccedilatildeo devida mas a partir de
sua aquiescecircncia no recebimento de outro bem ou prestaccedilatildeo natildeo haacute que se
distinguir a daccedilatildeo em pagamento de qualquer outro meio normal de
cumprimento da prestaccedilatildeo (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense
2008 p145)
45 Mais ainda uma vez concordando com a daccedilatildeo em pagamento a
operaccedilatildeo tem pleno efeito liberatoacuterio daiacute a importacircncia do consentimento
em vista de se tratar de uma operaccedilatildeo de caraacuteter natildeo compulsoacuterio para ser
tomada como vaacutelida Desse modo natildeo haacute que se confundir confusatildeo esta
presente no argumento fiscal entre modos de extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo e o
dimensionamento da diacutevida Orlando Gomes novamente esclarece a esse
respeito
O efeito que a daccedilatildeo em pagamento produz eacute a extinccedilatildeo do creacutedito
qualquer que seja o valor da coisa dada em substituiccedilatildeo Natildeo importa que
valha mais ou menos de que a quantia devida ou a coisa que deveria ser
entregue Se valer menos o credor natildeo poderaacute exigir a diferenccedila Se valer
mais o devedor natildeo teraacute o direito de exigir a restituiccedilatildeo do excedente
Mas se o creacutedito for inexistente impotildeemshyse a devoluccedilatildeo da coisa
entregue ou do seu valor (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense 2008
p146)
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46 O regime civil dos efeitos da daccedilatildeo em pagamento implica na
imediata extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo (PONTES DE MIRANDA Tratado de
Direito Privado v 25 sect3000 nordm4 p6) e em se tratando de daccedilatildeo de tiacutetulo
de creacutedito aplicashyse o disposto nos artigos 286 a299 do Coacutedigo Civil
relativos agrave cessatildeo de creacutedito
47 Conforme definido por Antunes Varela A cessatildeo de creacutedito
consiste precisamente no contrato pelo qual o credor de determinada
prestaccedilatildeo transmite a terceiro independentemente do consentimento do
devedor a totalidade ou parte do seu creacutedito (Direito das Obrigaccedilotildees v2
Rio de Janeiro Forense 1978 p308) Tal negoacutecio juriacutedico tem a finalidade
de transmitir um creacutedito preexistente a terceiro que natildeo participou da
relaccedilatildeo juriacutedica originaacuteria no caso em tela a SSP pretendeu transmitir ao
FGC creacutedito decorrente de negoacutecio assumido junto ao BTG
48 A distinccedilatildeo principal da cessatildeo de creacutedito claacutessica daquela prevista
como espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento no art 358 do Coacutedigo Civil diz
respeito agrave eficaacutecia liberatoacuteria que teraacute em relaccedilatildeo a uma obrigaccedilatildeo
assumida entre o cessionaacuterio e o cedente do creacutedito a revelia do devedor do
creacutedito cedido
49 Eacute preciso frisar mais uma vez que a natureza consensual da daccedilatildeo
em pagamento eacute o que lhe garante a eficaacutecia liberatoacuteria independente do
valor da diacutevida e do bem ou serviccedilo aceito como contraprestaccedilatildeo por
exemplo seria possiacutevel que um devedor de uma diacutevida de R$ 100 mil reais
oferecesse como pagamento um imoacutevel do valor de R$ 150 mil sem que
sequer se pudesse cogitar do surgimento de uma inversatildeo nas posiccedilotildees
originais passando o credor a ser devedor da diferenccedila de R$ 50 mil
50 A daccedilatildeo em pagamento natildeo exige uma preciso quid pro quo de
valores para ter sua eficaacutecia liberatoacuteria
51 Esse parece ter sido exatamente o erro no argumento da autuaccedilatildeo
fiscal ao interpretar o oferecimento de um creacutedito de R$ 450 milhotildees como
pagamento de uma diacutevida de R$ 38 bilhotildees como uma daccedilatildeo em pagamento
de parcela numericamente equivalente da diacutevida original seguida de uma
remissatildeo do valor de R$ 335 bilhotildees
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511 Como foi dito a daccedilatildeo em pagamento natildeo exige para sua
realizaccedilatildeo que o valor do bem dado seja equivalente ao valor da diacutevida
existente o que eacute corroborado pela eficaacutecia liberatoacuteria plena sem que
eventuais excessos ou deacuteficits de valores gerem novas relaccedilotildees de creacutedito
Assim cabe um uacuteltimo esclarecimento
512 A fiscalizaccedilatildeo considerou o valor registrado contabilmente no
cruzamento com o valor do passivo baixado apoacutes a quitaccedilatildeo dada pelo
FGC que resultou na receita eventual de R$ 335 bilhotildees Todavia eacute
preciso retomar o que foi dito sobre o regime contaacutebil de registro de
receitas que segue regras especiacuteficas que determinaram que laacute fosse
colocado o valor de face do tiacutetulo
513 Entretanto natildeo eacute preciso entrar em minuacutecias econocircmicas para
perceber que o creacutedito em questatildeo possui um valor real isto eacute o valor de
realizaccedilatildeo dele muito maior do que os R$ 450 milhotildees que constam como
valor nominal na Data de Fechamento Natildeo eacute a toa que quando o
creacutedito for realizado cabe agrave SSP retificar o valor do ativo cedido na sua
contabilidade para adequaacuteshylo ao valor da realizaccedilatildeo da qual gozou o FGC
514 Isso quer dizer que se na data X o creacutedito foi realizado no valor
de por exemplo R$ 25 bilhotildees o montante da receita eventual da SSP
deveria ser retificado agrave partir da retificaccedilatildeo do valor do ativo para o
montante realizado Da mesma forma se na data Y o creacutedito for realizado
por R$ 38 bilhotildees (conforme a regra ii) se verifica que o montante de
receita eventual deveria ser retificado para zero
515 Imaginem dentro do exemplo do paraacutegrafo anterior que essa
realizaccedilatildeo se deu apenas em 2025 e que o PISCofins sobre a receita
eventual apurada do confronto entre o passivo e o valor de face do creacutedito jaacute
fora cobrado em 2017 Estariacuteamos na canhestra situaccedilatildeo de vultosas
contribuiccedilotildees cobradas sobre uma receita que simplesmente desapareceu
apoacutes a realizaccedilatildeo do creacutedito cedido e sem qualquer possibilidade da SSP
pedir restituiccedilatildeo ou compensaccedilatildeo do tributo pago indevidamente em razatildeo
da decadecircncia
516 O exemplo deixa claro que se trata de uma receita meramente
contaacutebil mas que natildeo consubstancia ingresso financeiro e estaacute sujeita
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inclusive a desaparecer quando da realizaccedilatildeo do creacutedito cedido ocasiatildeo em
que a SSP poderia corrigir o valor do ativo cedido
517 Resta claro assim que a divergecircncia entre o valor de face do
creacutedito e o passivo da SSP existe apenas em razatildeo das regras vigentes de
contabilidade visto que o valor real daquele eacute muito superior ao tomado
como referecircncia pela fiscalizaccedilatildeo
52 Tratashyse de um equiacutevoco que contraria a loacutegica dos institutos do
Direito Civil cuja observacircncia na seara tributaacuteria deve ser respeitada por
forccedila dos artigos 109 e 110 do Coacutedigo Tributaacuterio Nacional verbis
Art 109 Os princiacutepios gerais de direito privado utilizamshyse para
pesquisa da definiccedilatildeo do conteuacutedo e do alcance de seus institutos conceitos
e formas mas natildeo para definiccedilatildeo dos respectivos efeitos tributaacuterios
Art 110 A lei tributaacuteria natildeo pode alterar a definiccedilatildeo o conteuacutedo e o
alcance de institutos conceitos e formas de direito privado utilizados
expressa ou implicitamente pela Constituiccedilatildeo Federal pelas Constituiccedilotildees
dos Estados ou pelas Leis Orgacircnicas do Distrito Federal ou dos Municiacutepios
para definir ou limitar competecircncias tributaacuterias
53 Assim eacute juridicamente impossiacutevel que apoacutes uma daccedilatildeo em
pagamento tomada com efeito liberatoacuterio total da obrigaccedilatildeo original exista
algo a ser remido perdoado pois a diacutevida jaacute foi inteiramente extinta
54 Diferentemente do sustentado pela Ilustre Conselheira relatora
natildeo se trata de caso de aplicaccedilatildeo da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF 9ordf
RFDisit haja vista que natildeo haacute descontos financeiros o que haacute
efetivamente eacute o encerramento do viacutenculo obrigacional entre o FGC e a
SSP em razatildeo do efeito liberatoacuterio da daccedilatildeo em pagamento Natildeo haacute
necessidade do bom entrega na daccedilatildeo em pagamento tenha exatamente o
valor do creacutedito que se pretende extinguir tampouco procede a afirmaccedilatildeo de
que em caso de diferenccedila a menor ou a maior se possa falar em surgimento
de uma nova relaccedilatildeo creditiacutecia relativa a essa diferenccedila
[]
553 Natildeo restam duacutevidas de que a daccedilatildeo em pagamento nada mais eacute
do que modalidade satisfatoacuteria direta pois se trata ao fim e ao cabo de
Fl 2731DF CARF MF
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simples modalidade de pagamento como reconhecido de forma ampla pela
doutrina civilista
554 Muito longe disso a remissatildeo ou perdatildeo de diacutevida implica em um
ato unilateral do credor com vistas agrave extinccedilatildeo do creacutedito atraveacutes da
renuacutencia expressa do seu direito Ao se verificar o recebimento de um
creacutedito jaacute resta absolutamente claro que o FGC natildeo praticou remissatildeo mas
sim recebeu um direito de creacutedito perante terceiro como pagamento pela
diacutevida assumida como de resto jaacute foi abordado anteriormente
555 Portanto tratashyse de rotunda impropriedade teacutecnica a
qualificaccedilatildeo da operaccedilatildeo entre a SSP e o FGC como uma espeacutecie de
remissatildeo ou perdatildeo sendo nos termos da legislaccedilatildeo de Direito Privado
espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento
c) Da inaplicabilidade dos precedentes citados da CSRF
56 Da mesma forma descabe aplicar no caso os precedentes
apontados da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais relativos ao julgamento
de IRPJ Tratamshyse de materialidades tributaacuterias absolutamente distintas
enquanto o PISCofins incidem sobre receitas decorrentes da atividade de
venda de bens e serviccedilos o IR tem como fato gerador a aquisiccedilatildeo de
disponibilidade econocircmica ou juriacutedica do produto do capital do trabalho ou
de ambos bem como de proventos e quaisquer acreacutescimo patrimonial nos
termos do art 43 do CTN
57 Eacute clara na contabilidade a diferenccedila entre receitas propriamente
ditas e simples ganhos da mesma forma que nem toda receita compotildee
renda tributaacutevel e nem sempre a renda tributaacutevel depende de receita
571 Por exemplo a receita da venda de bens do ativo natildeo circulante
os termos do art 1ordm sect3ordm VI eacute enquadrada como receita mas excluiacuteda da
base de caacutelculo do PISCofins ao passo que sequer poderia ser cogitada
como materialidade da IR (salvo na realizaccedilatildeo de ganho de capital) pois
natildeo implica em acreacutescimo patrimonial exigido pelo art 43 II do CTN
572 Outro exemplo seria o ajuste a valor presente de um imoacutevel do
ativo da empresa para fins de ofereceshylo como garantia em um empreacutestimo
Antes da Lei nordm 129732014 tal situaccedilatildeo natildeo seria enquadrada como
receita mas poderia se reconhecer acreacutescimo patrimonial nos termos do
Fl 2732DF CARF MF
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art 43 II do CTN ainda que a legislaccedilatildeo ordinaacuteria soacute reconheccedila a
realizaccedilatildeo dessa renda com a alienaccedilatildeo do ativo (diferentemente por
exemplo de como decidiu a Suprema Corte norte americana no caso
Helvering v Bruum em 1940 desvinculando a realizaccedilatildeo financeira da
realizaccedilatildeo econocircmica)
58 Estes exemplos servem para deixar claro que as hipoacuteteses de
incidecircncia do PISCofins e IRPJ satildeo absolutamente distintas natildeo sendo
vaacutelida a invocaccedilatildeo de precedentes da CSRF sobre este uacuteltimo para orientar
quanto ao primeiro
59 Este Colegiado jaacute enfrentou a distinccedilatildeo entre receita e renda com
bastante rigor teacutecnico na ocasiatildeo do julgamento do Acoacuterdatildeo 3402003239
julgado em Agosto de 2016 e de relatoria da Conselheira Maria Aparecida
que em seu voto consignou e aderiu agrave posiccedilatildeo do Professor Joseacute Antocircnio
Minatel citada abaixo
O ingresso financeiro eacute um dos atributos que permitem qualificar o
conteuacutedo material da receita mas nem todo ingresso tem natureza de
receita Eacute preciso caraacuteter de definitividade da quantia ingressada e que
tenha como causa o exerciacutecio de atividade empresarial
()
Jaacute afirmamos que receita pressupotildee ingresso no sentido de
contraprestaccedilatildeo em dinheiro recebida por exemplo pelo comerciante
proveniente da venda de mercadorias ou pela atividade desempenhada pelo
prestador de serviccedilos assim como se qualificam no contexto de receita os
juros que remuneram o capital transferido num contrato de muacutetuo Nessa
concepccedilatildeo foram tomados sob o geneacuterico roacutetulo de receita por natildeo ser
demais repetir que tais eventos tecircm configuraccedilatildeo instantacircnea de circulaccedilatildeo
de riqueza aferiacutevel na contrapartida instantacircnea de cada negoacutecio ou
operaccedilatildeo portanto prescindem de apuraccedilatildeo de resultado mediante
confronto com os custos correspondentes O mesmo natildeo acontece com a
renda conceito relacional pois pressupotildee avaliaccedilatildeo teacutecnica do efetivo
resultado num determinado periacuteodo de tempo segundo meacutetodos e criteacuterios
predefinidos para o que satildeo relevantes todos os fatores interrelacionados
para exteriorizaacutelo
Fl 2733DF CARF MF
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(MINATEL Joseacute Antonio O Conteuacutedo do conceito de receita Satildeo
Paulo MP Editora 2005)
60 Desse modo natildeo restam duacutevidas de que o raciociacutenio esgrimido nos
casos de IRPJ natildeo tem aplicabilidade no acircmbito da discussatildeo travada no
presente caso
[]
e) Conclusatildeo
Podeshyse concluir que em siacutentese que
I) A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo eficaacutecia
liberatoacuteria plena
II) A receita eventual apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do PIS e
Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo decorrer das
atividades econocircmicas da empresa
III) A receita eventual decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o valor real
do mesmo e natildeo de um perdatildeo de diacutevida como sustentado pela
fiscalizaccedilatildeordquo
No caso em questatildeo entendo que a daccedilatildeo em pagamento decorrente do
creacutedito da venda de participaccedilatildeo para a quitaccedilatildeo da diacutevida junto ao FGC considerando o valor
real tal como exposto no Instrumento de Daccedilatildeo em Pagamento natildeo gera ldquoingresso novordquo ndash
tampouco acreacutescimo patrimonial ao contribuinte Sendo assim sem delongas natildeo eacute
possiacutevel considerar que a diferenccedila da diacutevida (EIS QUE NEM EXISTE ESSA DIFERENCcedilA)
considerando simplesmente o valor de face do tiacutetulo geraria receita tributaacutevel pois
efetivamente de receita natildeo se trata E o valor real do tiacutetulo corresponde ou mesmo poderia ser
superior ao valor da diacutevida junto ao FGC se aplicarmos iacutendices de atualizaccedilatildeo acumulado
Ora a SSP vendeu a participaccedilatildeo do Banco Panamericano ao Banco BTG
nos seguintes termos ndash o valor pago pela compradora observaria o menor dos seguintes
valores R$ 450 milhotildees corrigido ateacute 3172028 ou R$ 38 bi sem correccedilatildeo ateacute 3172028
Fl 2734DF CARF MF
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Sendo a diacutevida junto ao FGC correspondente ao valor de R$ 38 bi ndash qual
seria a ldquoreceitardquo nesse caso Nenhuma
Natildeo haacute efetivamente aquisiccedilatildeo de nova disponibilidade mas apenas a
liquidaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente Extinccedilatildeo da diacutevida com creacutedito
decorrente da venda de participaccedilatildeo no banco panshyamericano no mesmo valor da diacutevida
A mera reduccedilatildeo de passivo conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de variaccedilatildeo do patrimocircnio
liacutequido natildeo se caracteriza como receita tributaacutevel pelo PIS e Cofins por natildeo se tratar de
ingresso financeiro que acresce o patrimocircnio
Ademais caso esse colegiado entenda que se trata de receita forccedilando o
contribuinte a pagar PIS e Cofins sobre receita inexistente por natildeo se tratar de contrato
unilateral considerando que tal ldquovalorrdquo estaria vinculado com a diacutevida junto ao FGC teria essa
receita a natureza de receita financeira e nunca de doaccedilatildeo Na doaccedilatildeo natildeo haacute contrapartida de
outra parte Nessa linha considerando a eacutepoca dos fatos seria passiacutevel tal ldquoreceitardquo de
incidecircncia de PIS e Cofins agrave aliacutequota zero nos termos do Decreto 544205
Friseshyse que a Receita Federal ao interpretar a natureza juriacutedica do ldquoperdatildeo de
diacutevidardquo trouxe a Soluccedilatildeo de Consulta Cosit 42018 que traz que perdatildeo de diacutevida deve ser
classificado como receita financeira Importante trazer que essa Soluccedilatildeo somente tratou de
ldquoperdatildeo de diacutevidardquo e natildeo ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo O que se ignoraacutessemos a discussatildeo da
natureza da ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo e configuraacutessemos a daccedilatildeo como ldquoperdatildeo de diacutevidardquo
passando por cima da definiccedilatildeo do proacuteprio Coacutedigo Civil teriacuteamos que considerar tal receita
como ldquoreceita financeirardquo O que direcionariacuteamos para a aliacutequota zero do PIS e da Cofins
considerando a eacutepoca dos fatos
Mas retornando a discussatildeo tendo em vista se tratar de daccedilatildeo em
pagamento e natildeo perdatildeo de diacutevida recordo que tal evento eacute decorrente de um acordo
convencionado entre credor e devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo
diversa Natildeo haacute ingresso novo ou percepccedilatildeo de receita inclusive observandoshyse o conceito
trazido pelo CPC 30 e CPC 47 Por isso haacute que se afastar eventual caracterizaccedilatildeo de receita na
baixa do passivo
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Ademais importante trazer parte do Parecer emitido pelo ilustre Professor
Marco Aureacutelio Greco sobre o evento (Destaques meus)
ldquoQuesito 1 e 2 shy Parecer do Dr Marco Aurelio Greco
Quesito 1 shy O pagamento antecipado das obrigaccedilotildees financeiras contratadas
entre a SSP e o FGC e o respectivo registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado
pela SSP em janeiro de 2011 (correspondente agrave diferenccedila entre o valor total
das obrigaccedilotildees financeiras quitadas e o valor de face do creacutedito BTG) teria
ocasionado algum auferimento de receita pela SSP sob a perspectiva
juriacutedica
Natildeo shy Auferimento de receita da perspectiva juriacutedica supotildee o ingresso
financeiro positivo de recursos novos o que natildeo ocorre com a reduccedilatildeo ou
quitaccedilatildeo de uma diacutevida Reduzir ou quitar natildeo eacute sinocircnimo de auferir receita
No caso natildeo houve auferimento de receita mas extinccedilatildeo de diacutevidas mediante
daccedilatildeo em pagamento de creacuteditos hipoacutetese que tambeacutem natildeo se confunde
com o perdatildeo de diacutevida []
Quesito 2 shy O registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado pela SSP em janeiro
de 2011 configura fato gerador e portanto receita tributaacutevel do PIS e da
Cofins Por que
Natildeo O fato gerador de PISCofins eacute determinado pela natureza juriacutedica do
ingresso financeiro auferido (se receita ou faturamento) e natildeo pelo registro
contaacutebil realizado pelo contribuinte[]
Em vista de todo o exposto voto por negar provimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional
Eacute como voto
(Assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama
Fl 2736DF CARF MF
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Voto Vencedor
Conselheiro Andrada Maacutercio Canuto Natal redator designado
Peccedilo vecircnia para discordar parcialmente da i Relatora no que se refere agrave
preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial pois entendo configurada a divergecircncia
interpretativa em relaccedilatildeo agraves mateacuterias denominadas ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida
Exigecircncias Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy
001115 e ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo
demonstrada a partir dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
A meu ver com a devida vecircnia no que interessa agrave soluccedilatildeo do presente litiacutegio
haacute semelhanccedila entre as circunstacircncias faacuteticas e dessemelhanccedila em relaccedilatildeo agrave aplicaccedilatildeo da
legislaccedilatildeo de regecircncia Explico
Em primeiro lugar no que concerne aos fatos verificashyse que tanto o acordatildeo
recorrido quanto os paradigmas discutiram a incidecircncia de PIS e Cofins sobre operaccedilotildees que
redundaram na baixa de diacutevidas sem a correspondente baixa do ativo
Em contraposiccedilatildeo observashyse que inegavelmente acoacuterdatildeo recorrido e
paradigmas adotaram premissas conceituais diversas no que concerne agrave caracterizaccedilatildeo das
receitas sujeitas agrave incidecircncia de PIS e Cofins o que por si soacute eacute suficiente para demonstrar
divergecircncia na interpretaccedilatildeo da legislaccedilatildeo
Vale dizer enquanto o acoacuterdatildeo recorrido concluiu que a reduccedilatildeo do passivo
sem uma contrapartida em igual valor apesar do consequente aumento do patrimocircnio liacutequido
natildeo representaria receita os paradigmas em sentido diverso concluiacuteram que o ganho auferido
com tal operaccedilatildeo justamente o acreacutescimo no patrimocircnio liacutequido enquadrashyse no conceito de
receita para fins de incidecircncia das contribuiccedilotildees debatidas
Nesse sentido cumpre destacar que diferentemente do acoacuterdatildeo recorrido
que dentre outros fundamentos afasta expressamente o aproveitamento dos conceitos
contaacutebeis o paradigma nordm 1101shy001115 que destaqueshyse manteve a fraccedilatildeo da exigecircncia
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relativa agrave acusaccedilatildeo de omissatildeo de receitas sujeitas ao PIS e agrave Cofins esquadrinha o conceito de
receita extraiacutedo da Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 ndash expressamente abordada no voto vencido do
acoacuterdatildeo recorrido shy e da legislaccedilatildeo que rege a cobranccedila das contribuiccedilotildees litigiosas e conclui
que a extinccedilatildeo parcial da diacutevida sem a contrapartida do ativo representa receita sujeita agrave
tributaccedilatildeo por aquelas contribuiccedilotildees sem fazer qualquer ilaccedilatildeo acerca da necessidade de que se
verifique um ingresso financeiro Confirashyse (destaques acrescidos)
A segunda infraccedilatildeo decorreu da baixa de diacutevidas contraiacutedas junto ao soacutecio da autuada no exterior em contrapartida agrave baixa das correspondentes despesas preacuteshyoperacionais contabilizadas no ativo diferido resultantes de serviccedilos adquiridos no exterior no interesse dos projetos BMES11 e BMPAMA3 e suportados diretamente pelo soacutecio credor sem ingresso de recursos no paiacutes A autoridade fiscal discordou do estorno de despesas preacuteshyoperacionais e asseverou que a baixa da diacutevida deve ser entendida como objeto de perdatildeo ou seja ato unilateral de transferecircncia de patrimocircnio e renda do credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde com aumento de capital e sujeita se agrave incidecircncia do IRPJ e da CSLL bem como da Contribuiccedilatildeo ao PIS e da COFINS
O lanccedilamento recaiu sobre os lanccedilamentos de liquidaccedilatildeo de diacutevida em contrapartida a despesas preacuteshyoperacionais no valor total de R$ 2185975025 bem como sobre os ajustes injustificados de reduccedilatildeo do passivo no valor total de R$ 1029902412 interpretados como representativos de extinccedilatildeo parcial da obrigaccedilatildeo que sem a correspondente prova do pagamento em favor do credor ou de outra forma regular de extinccedilatildeo caracteriza perdatildeo de diacutevida
()
A Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 assim dispotildee acerca do regime de competecircncia contaacutebil
Art 9ordm As receitas e as despesas devem ser incluiacutedas na apuraccedilatildeo do resultado do periacuteodo em que ocorrerem sempre simultaneamente quando se correlacionarem independentemente de recebimento ou pagamento
[]
sect 3ordm As receitas consideramshyse realizadas
[]
II ndash quando da extinccedilatildeo parcial ou total de um passivo qualquer que seja o motivo sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior
[]
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Nestes termos o perdatildeo de diacutevida somente natildeo revelaria insubsistecircncia passiva e por consequecircncia receita se o soacutecio estrangeiro efetivamente convertesse em aumento de capital o direito que detinha em face da autuada agrave semelhanccedila de como procedeu em relaccedilatildeo a outros aportes promovidos A conversatildeo da diacutevida em aumento de capital representaria fato permutativo pois a obrigaccedilatildeo em face de terceiros seria substituiacuteda por uma obrigaccedilatildeo da pessoa juriacutedica em face de seus soacutecios
()
Quanto agraves exigecircncias de Contribuiccedilatildeo ao PIS e de COFINS a autoridade fiscal reproduz os seguintes fundamentos legais que regem a incidecircncia natildeoshycumulativa destas contribuiccedilotildees
()
O legislador nestes termos depois de estabelecer a incidecircncia sobre o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica excluiu deste conceito no que aqui importa apenas as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo imobilizado As demais receitas natildeoshyoperacionais como no caso aquela decorrente do perdatildeo de diacutevida permaneceram sujeitas agrave tributaccedilatildeo
De fato se os mencionados dispositivos legais merecessem interpretaccedilatildeo ampliada a Medida Provisoacuteria nordm 6272013 convertida na Lei nordm 129732014 natildeo precisaria ter promovido os seguintes acreacutescimos agraves exclusotildees relacionadas nos sectsect 3ordm daqueles dispositivos
Ora o votoshycondutor do acoacuterdatildeo recorrido afasta expressamente os
pressupostos conceituais (antecedentes) que levaram o paradigma a concluir que naquele
processo ocorreu uma realizaccedilatildeo de receita por forccedila da reduccedilatildeo do deacutebito sem uma
contrapartida do ativo Confirashyse exemplificativamente os seguintes excertos
29 Como se vecirc cai por terra o fundamento contaacutebil da autuaccedilatildeo a partir do reconhecimento pela proacutepria contabilidade da diversidade entre o conceito de receita para fins de demonstraccedilatildeo de resultado e para fins de caacutelculo das contribuiccedilotildees sociais devidas tratamshyse de finalidades absolutamente distintas que demandam registros coerentes com seus proacuteprios escopos
30 Resta ultrapassada a fronteira de um conceito contaacutebil de receita o enfrentamento de um conceito constitucional e legal de receita para fins de determinaccedilatildeo da hipoacutetese de incidecircncia das contribuiccedilotildees sociais bem como a delimitaccedilatildeo de sua base de caacutelculo
31 Em se tratando de um conceito utilizado pela Constituiccedilatildeo Federal e com reflexos nos textos do artigo 1ordm das Leis nordm 1063702 e 1083303 que determinam a incidecircncia do PISCofins natildeo cumulativo sobre o total das receitas auferidas
Fl 2739DF CARF MF
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no mecircs pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
()
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
39 E mais natildeo se trata de uma distinccedilatildeo que estamos inaugurando aqui mas sim de elemento de discriacutemen natildeo apenas consagrado jurisprudencialmente como tambeacutem pela proacutepria legislaccedilatildeo que natildeo se furtou em diversas oportunidades em deixar claro que a eliminaccedilatildeo de um passivo conquanto represente um ganho natildeo deve ingressar na base de caacutelculo do PIS e Cofins como no artigo 1ordm sect3ordm incisos V b X e XII da Lei nordm 1063702
Ora se tais premissas interpretativas por si soacute satildeo suficientes para alterar
completamente o resultado do julgamento as circunstacircncias faacuteticas apontadas como natildeoshy
uniformes evidentemente natildeo afastam a caracterizaccedilatildeo da divergecircncia interpretativa
Por outro lado ainda que houvesse duacutevida acerca da caracterizaccedilatildeo do
conflito de interpretaccedilotildees a partir daquele primeiro paradigma a anaacutelise do paradigma de nordm
3201shy002117 acabaria por fulminaacuteshyla Com efeito enquanto nestes autos decidiushyse que para
fins da definiccedilatildeo do regime de incidecircncia caberia investigar a que tiacutetulo ocorreu a reduccedilatildeo do
passivo naquele paradigma adotoushyse expressamente a premissa interpretativa de que essa
investigaccedilatildeo seria completamente desnecessaacuteria
Relembreshyse nestes autos partiushyse do pressuposto de que a baixa das
obrigaccedilotildees ocorreu em razatildeo de instrumento de daccedilatildeo em pagamento e consequentemente natildeo
haveria que se falar em perdatildeo ou remissatildeo de diacutevidas ainda que o valor entregue em daccedilatildeo
Fl 2740DF CARF MF
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(R$ 45000000000) fosse significativamente inferior ao deacutebito ldquobaixadordquo (R$
380000000000) Consequentemente natildeo haveria como se promover a tributaccedilatildeo dessa
diferenccedila entre o valor da diacutevida assumida com o Fundo Garantidor de Creacutedito e aquele
efetivamente dispendido para sua baixa
Ocorre que o paradigma de nordm 3201shy002117 adota expressamente como
razatildeo de decidir a interpretaccedilatildeo no sentido de que a natureza do instrumento juriacutedico ou a
denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que levariam agrave baixa do passivo sem contrapartida seriam
irrelevantes para a definiccedilatildeo do regime de tributaccedilatildeo Confirashyse (destaques acrescidos)
Ora o Decretoshylei nordm 1598 de 1977 referido no sect 1ordm do art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 eacute o diploma legal que instituiu o Imposto de Renda um dos tributos em cuja base de caacutelculo a proacutepria Recorrente computou os valores da diacutevida que lhe fora perdoada
Ademais apesar de ser de uma obviedade acachapante a afirmaccedilatildeo de que o PIS natildeo incide sobre despesas ndash e natildeo eacute disso que se trata ndash em determinadas situaccedilotildees o valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em conta de receita operacional
Natildeo se pode olvidar que o art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 estabeleceu que o faturamento mensal deve compreender o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil Donde absolutamente discrepante da Lei cuja aplicaccedilatildeo natildeo se pode afastar (Suacutemula CARF nordm 2) o entendimento de que aquele termo se aplica exclusivamente agrave venda de mercadorias eou prestaccedilatildeo de serviccedilos
Por fim registreshyse que a forma pela qual a diacutevida deixou de existir natildeo importa para o deslinde da questatildeo Afinal havia uma obrigaccedilatildeo e ela foi extinta Poderia tecircshylo sido por exemplo mediante simples pagamento foi apenas de forma diferente
Conforme consignado no paradigma portanto diferentemente do que
concluiu o acoacuterdatildeo recorrido a inclusatildeo da rubrica no conceito de receita natildeo se daacute pelos
contornos da operaccedilatildeo que a deu causa mas pelos seus efeitos
Sendo assim pedindo mais uma vez as vecircnias de estilo dou seguimento ao
recurso especial com relaccedilatildeo agraves mateacuterias ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida Exigecircncias
Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy001115 e
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ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo demonstrada a partir
dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
Superada parcialmente a preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial
peccedilo licenccedila para discordar ainda do judicioso voto da relatora no que se refere ao meacuterito
No meu sentir a reduccedilatildeo de um passivo sem a correspondente
contraprestaccedilatildeo representa receita mesmo que natildeo se configure um ingresso Para tanto tomo
emprestadas inicialmente as ponderaccedilotildees de Ricardo Mariz de Oliveira1
Tenho meditado profundamente sobre este problema e natildeo consigo ver como sustentar que as reduccedilotildees de obrigaccedilotildees sem pagamento natildeo sejam receitas porque na verdade elas reuacutenem todas as caracteriacutesticas pelas quais podeshyse identificar uma receita ()
Ora material e juridicamente uma reduccedilatildeo de passivo sem pagamento reuacutene estas qualidades para se equipar agraves receitas que se formam no lado ativo da demonstraccedilatildeo graacutefica do patrimocircnio social
Com razatildeo o patrimocircnio eacute um conjunto de direitos e obrigaccedilotildees sendo mensurado pela soma algeacutebrica de todos os direitos com todas as obrigaccedilotildees Visto de forma contaacutebil e tal como descrito na Lei nordm 6404 o patrimocircnio reuacutene os direitos do lado esquerdo do balanccedilo shy o ativoshy e as obrigaccedilotildees do lado direito shy o passivo A diferenccedila entre eles shyresultado da soma algeacutebrica shy eacute o patrimocircnio liacutequido que se demonstra do lado direito porque em condiccedilotildees normais de uma pessoa juriacutedica que seja solvente o ativo eacute maior do que o passivo
Ora nesta equaccedilatildeo aumentashyse o patrimocircnio tanto aumentando o ativo quanto diminuindo o passivo
Por qualquer destas operaccedilotildees o resultado do patrimocircnio liacutequido eacute igual
Destarte matemaacutetica e materialmente natildeo haacute a miacutenima diferenccedila entre uma e outra fonte de alteraccedilatildeo patrimonial
E tambeacutem juridicamente natildeo haacute diferenccedila entre uma e outra situaccedilatildeo pois se se admite que receita eacute um ingresso de direito novo que contribui positivamente para a formaccedilatildeo de um aumento patrimonial esse direito tambeacutem pode ocorrer com o passivo isto eacute com as obrigaccedilotildees porque o perdatildeo de uma diacutevida tambeacutem incorpora um novo direito no patrimocircnio do ateacute
1 Conceito de Receita como Hipoacutetese de Incidecircncia das Contribuiccedilotildees para a Seguridade Social (para Efeitos da COFINS e da Contribuiccedilatildeo ao PIS) apud Marcelo Knoepfelmacher in O Conceito de Receita na Constituiccedilatildeo Meacutetodo para sua Tributaccedilatildeo Sistecircmica p 76 obtido em httpwwwdominiopublicogovbrdownloadtestearqscp012102pdf (consulta realizada em 08032016
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
()
Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
()
Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
()
E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
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que valha mais ou menos de que a quantia devida ou a coisa que deveria ser
entregue pois a sua eficaacutecia liberatoacuteria eacute plena
RECEITA BRUTA CONCEITO CONTAacuteBIL E JURIacuteDICO REDUCcedilAtildeO DE
PASSIVO
O conceito contaacutebil de receita para fins de demonstraccedilatildeo de resultados natildeo
se confunde com o conceito juriacutedico para fins de apuraccedilatildeo das contribuiccedilotildees
sociais
Na esteira da jurisprudecircncia do Supremo Tribunal Federal receita bruta
pode ser definida como o ingresso financeiro que se integra no patrimocircnio
na condiccedilatildeo de elemento novo e positivo sem reservas ou condiccedilotildees
A mera reduccedilatildeo de passivo conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de
variaccedilatildeo do patrimocircnio liacutequido natildeo se caracteriza como receita tributaacutevel
pelo PIS e Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeirordquo
Insatisfeita a Fazenda Nacional opocircs Embargos de Declaraccedilatildeo alegando
omissatildeo e que eacute de competecircncia da 1ordf Seccedilatildeo processar e julgar recursos que versem sobre
lanccedilamento de PIS e Cofins quando reflexos do IRPJ e formalizados com base nos mesmos
elementos de prova
Em Despacho agraves fls 2414 a 2417 os embargos foram rejeitados
considerando
ldquo[]
Os embargos opostos pela Fazenda Nacional natildeo obstante tempestivos satildeo
manifestamente improcedentes eis natildeo houve a alegada omissatildeo no acoacuterdatildeo
recorrido primeiramente porque natildeo se trata de mateacuteria alegada pela
recorrente no recurso voluntaacuterio (fls 22582280) nem tampouco pela
Fazenda Nacional em suas contrarrazotildees (fls 23372349)
Inclusive por ocasiatildeo de sua impugnaccedilatildeo a contribuinte jaacute tinha se
manifestado no sentido de natildeo havia relaccedilatildeo de prejudicialidade entre os
processos de PISCofins e de IRPJCSLL conforme trecho abaixo transcrito
o que natildeo foi contestado pelo julgador da DRJCuritiba que efetuou seu
julgamento (Acoacuterdatildeo 06shy53929 shy 3ordf Turma da DRJCTA de 27012016) de
forma completamente independente do outro julgamento da DRJshyBrasiacutelia no
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acircmbito do IRPJCSLL (Acoacuterdatildeo 03shy63870 shy 2ordf Turma da DRJBSB de
29092014)
() NAtildeO haacute qualquer questatildeo juriacutedica prejudicial entre os processos
administrativos fiscais ndegs 108827213042014shy93 (IRPJ e CSLL) e
163277208552014shy11 (PIS e COFINS) tendo em vista que
(i) a cobranccedila de supostos deacutebitos de IRPJ e CSLL no processo
administrativo fiscal ndeg 108827213042014shy93 decorre de divergecircncias
entre a Requerente e a D Fiscalizaccedilatildeo com relaccedilatildeo ao tratamento fiscal
dispensado agrave baixa do ATIVO conta 1225101010002 shy Aporte para
Recomposiccedilatildeo Patrimonial no contexto da alienaccedilatildeo do investimento
mantido pela Requerenteno Panamericano e estaacute relacionada agrave
possibilidade de exclusatildeo desses valores da base de caacutelculo do IRPJ e da
CSLL e
(ii) a cobranccedila de supostos deacutebitos de PIS e COFINS no presente processo
decorre de divergecircncias entre a Requerente e a D Fiscalizaccedilatildeo com relaccedilatildeo
ao tratamento fiscal dispensado agrave baixa do PASSIVO conta 3510909010017
shyReceitas Eventuais ndash Operaccedilatildeo PAN no contexto da daccedilatildeo em pagamento
descrita no Contrato de Pagamento e estaacute relacionada agrave natildeo sujeiccedilatildeo desses
valores agrave incidecircncia do PIS e da COFINS agrave aliacutequota de 925 como
pretende a D Fiscalizaccedilatildeo
()
As exigecircncias de PISPasep e Cofins do presente processo natildeo satildeo reflexas
do lanccedilamento de IRPJ e de CSLL no processo nordm 108827213042014shy93 eis
que natildeo objeto de uma mesma accedilatildeo fiscal natildeo obstante a accedilatildeo fiscal do
Mandado de Procedimento Fiscal ndash Fiscalizaccedilatildeo (MPFshyF) nordm 0811300shy2014shy
00246 que originou o presente auto de infraccedilatildeo seja um desdobramento da
outra accedilatildeo fiscal de MPFshyF nordm nordm 0811300shy2012shy00195 que resultou nos
lanccedilamentos de IRPJ e de CSLL
Ademais no auto de infraccedilatildeo do presente processo o fato tributaacutevel pelo
PISCofins foi o perdatildeo parcial de diacutevida entre a contribuinte e o Fundo
Garantidor de Creacutedito (FGC) no montante de R$ 335 bilhotildees considerado
como um auferimento de receita no periacuteodo de apuraccedilatildeo de janeiro de 2011
(extinccedilatildeo parcial de um passivo sem o desaparecimento concomitante de um
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ativo de valor igual ou maior) enquanto que no processo nordm
108827213042014shy93 as exigecircncias de IRPJ e de CSLL foram motivadas
por outros fatos nos seguintes termos
()
Tratashyse de autos de infraccedilatildeo em face da pessoa juriacutedica SILVIO SANTOS
PARTICIPACcedilOtildeES SA referentes aos anos de 2009 a 2011 para a exigecircncia
de IRPJ e CSLL no valor total de R$ 200550287939 em razatildeo de a
Fiscalizaccedilatildeo ter apurado as seguintes irregularidades fiscais na
determinaccedilatildeo do lucro real e da base de caacutelculo da contribuiccedilatildeo social sobre
o lucro (1) IRPJCSLL shy falta de adiccedilatildeo de desaacutegios obtidos na aquisiccedilatildeo de
investimentos em razatildeo da sua liquidaccedilatildeo no montante de R$ 4202659126
(Ano de 2011)
(2) IRPJCSLL shy deduccedilatildeo indevida de baixa de ativo denominado Aporte
para Recomposiccedilatildeo Patrimonial no montante de R$ 342742840000
contabilizada como despesa (Ano de 2011) (3) CSLL shy falta de adiccedilatildeo das
baixas das diferenccedilas de correccedilatildeo monetaacuteria IPCBTNF registradas em
contas de investimento nos montantes de R$ 719413040 (Ano de 2010) e
R$ 260994682 (em 2011) (4) CSLL shy falta de adiccedilatildeo da provisatildeo com
acreacutescimos moratoacuterios de tributos sub judice nos montantes de R$
85274331 (Ano de 2009) e R$ 22198554 (Ano de 2010) e (5) Multa
Isolada shy em face das infraccedilotildees apuradas foi efetuado o lanccedilamento da
multa isolada por falta de recolhimento da estimativa do imposto de renda e
da contribuiccedilatildeo social sobre o lucro liacutequido ()
Conforme determina o art 65 sect3ordm do Regimento Interno do CARF na
redaccedilatildeo dada pela Portaria MF nordm 39 de 12 de fevereiro de 2016 o
Presidente natildeo conheceraacute os embargos intempestivos e rejeitaraacute em
caraacuteter definitivo os embargos em que as alegaccedilotildees de omissatildeo contradiccedilatildeo
ou obscuridade sejam manifestamente improcedentes ou natildeo estiverem
objetivamente apontadas Assim proponho a rejeiccedilatildeo em caraacuteter definitivo
dos embargos opostos pela Fazenda Nacional em face da sua alegaccedilatildeo de
omissatildeo ser manifestamente improcedente []rdquo
Fl 2706DF CARF MF
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Irresignada a Fazenda Nacional interpocircs Recurso Especial contra o r
acoacuterdatildeo trazendo entre outros que
middot Em relaccedilatildeo aos fatos
uuml Tratashyse de lanccedilamento de Cofins e de PISPASEP inclusive
multa de ofiacutecio e juros de mora em razatildeo da falta de adiccedilatildeo agrave
base de caacutelculo dessas contribuiccedilotildees da receita auferida com a
remissatildeo de diacutevidas
uuml O contribuinte holding do Grupo Siacutelvio Santos shy GSS detinha
em 311210 a participaccedilatildeo acionaacuteria de 3727 do capital social
do Banco Panamericano shy BP 9951 do capital social da BF
Utilidades Domeacutesticas Ltda e 6188 do capital social da
Panamericano Administradora
uuml Em 31111 a SSP possuiacutea diacutevidas com o Fundo Garantidor de
Creacutedito shy FGC no valor total de R$ 380000000000 as quais
foram contraiacutedas com o objetivo de sanear e reestruturar o Banco
Panamericano SA devido agrave descoberta de inconsistecircncias
contaacutebeis apuradas pelo Banco Central do Brasil ndash Bacen no ano
de 2010
uuml Esse passivo eacute resultante da contrataccedilatildeo de duas diacutevidas a
primeira no valor de R$ 25 bilhotildees e a segunda no valor de R$
13 bilhatildeo Quanto agrave primeira ela foi contraiacuteda mediante a
emissatildeo privada de 250 mil debecircntures da SSP tendo o FGC
subscrito a totalidade dessa emissatildeo na qualidade de investidor
exclusivo
uuml Quanto agrave segunda ela foi contraiacuteda por meio de um contrato de
muacutetuo assinado em 31111 entre a SSP (devedora) e o FGC
(credor)
uuml Na mesma data (31111) a SSP e a BF Utilidades Domeacutesticas
Ltda (sua controlada) efetuaram a venda do controle acionaacuterio do
Banco Panamericano ao Banco BTG Pactual SA pelo valor total
de R$ 45000000000 pagos com creacuteditos a receber nos valores
de R$ 446 milhotildees e de R$ 4 milhotildees (SSP e BF
respectivamente) exigiacuteveis no dia 28728 corrigidos por 110
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da Taxa DI ou iacutendice que vier substituiacuteshyla ou o valor de R$ 38
bilhotildees sem correccedilatildeo monetaacuteria dos dois o menor
uuml Nessa mesma data 31111 a SSP e a BF Utilidades Domeacutesticas
Ltda celebraram o ldquoInstrumento Particular de Daccedilatildeo em
Pagamentordquo com o FGC por meio do qual esse uacuteltimo aceitou o
creacutedito no valor de R$ 450 milhotildees como daccedilatildeo em pagamento
pela diacutevida de R$ 38 bilhotildees
uuml Em decorrecircncia dessa operaccedilatildeo (daccedilatildeo em pagamento) as contas
passivas que registravam as debecircntures e o muacutetuo bem como a
conta ativa relativa ao creacutedito com o Banco BTG foram baixadas
tendo sido apurado uma receita no valor de R$ 335 bilhotildees
uuml A autuada natildeo recolheu o PIS e a Cofins incidente sobre essa
receita sob a justificativa de que o resultado gerado com a
operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento para quitaccedilatildeo da diacutevida
contraiacuteda pela SSP com o FGC natildeo estaria sujeito aos referidos
tributos
uuml A fiscalizaccedilatildeo poreacutem efetuou o lanccedilamento sustentando que a
receita apontada deve ser tratada como uma remissatildeo de diacutevida
(perdatildeo) devendo incidir sobre ela tanto o PIS como a Cofins
uuml Cientificado do auto de infraccedilatildeo a contribuinte apresentou
impugnaccedilatildeo que foi rejeitada pela DRJ sob o fundamento de que
ldquoA base de caacutelculo da contribuiccedilatildeo natildeo cumulativa para o PIS eacute o
total das receitas auferidas no mecircs pela pessoa juriacutedica
independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo
contaacutebil observadas apenas as exclusotildees expressamente previstas
na legislaccedilatildeo devendo ser considerada como tributaacutevel a receita
decorrente da remissatildeo do capital de diacutevidasrdquo
uuml O Colegiado a quo entendeu que a mera reduccedilatildeo de passivo
conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de variaccedilatildeo do patrimocircnio
liacutequido natildeo se caracteriza como recita tributaacutevel pelo PIS e
Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro
middot Em Preliminar ndash Nulidade ndash competecircncia ndash questatildeo de ordem puacuteblica a
Fazenda suscitou em sede de Embargos omissatildeo quanto ao disposto no
Fl 2708DF CARF MF
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art 2ordm inciso IV do Anexo II do RICARF alegando que haacute
determinaccedilatildeo expressa que compete agrave 1ordf Seccedilatildeo processar e julgar recursos
que versem sobre lanccedilamento de PIS e Cofins quando reflexos do IRPJ e
formalizados com base nos mesmos elementos de prova
middot A presente autuaccedilatildeo eacute reflexo do lanccedilamento de IRPJ e CSLL ndash Processo
108827213042014shy93 e decorre dos mesmos fatos conforme aliaacutes
encontrashyse consignado no Termo de Verificaccedilatildeo Fiscal
middot Quanto agrave omissatildeo de receitas a legislaccedilatildeo tributaacuteria prescreve a
incidecircncia do PIS e da Cofins sobre a receita bruta assim entendida a
totalidade das receitas auferidas independentemente da atividade
desenvolvida e da classificaccedilatildeo contaacutebil adotada
middot A receita decorrente de remissatildeo de diacutevida natildeo se encontra dentre as natildeo
tributaacuteveis o que seria cabiacutevel somente a partir de uma norma tributaacuteria
isentiva como as receitas financeiras (excetos os juros sobre o capital
proacuteprio) que tecircm as aliacutequotas reduzidas a zero por conta do Decreto nordm
544205 Ou ainda as receitas de exportaccedilatildeo de mercadorias e demais
receitas elencadas no art 5ordm da Lei nordm 1063702 e no art 6ordm da Lei nordm
1083303 que natildeo sofrem a incidecircncia do PisPasep e da Cofins
middot O valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento
preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou
agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de
diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em
conta de receita operacional
Contrarrazotildees ao recurso foram apresentadas pelo sujeito passivo que trouxe
entre outros que
middot A daccedilatildeo em pagamento e perdatildeo de diacutevidas satildeo institutos juriacutedicos
diferentes com efeitos juriacutedicos diversos motivo pelo qual a
operaccedilatildeo ocorrida em 3112011 entre o sujeito passivo e o Fundo
Garantidor natildeo consubstancia ldquoperdatildeo de diacutevidardquo passiacutevel de
tributaccedilatildeo pelo PIS e pela Cofins especialmente quando se considera
que o Fundo Garantidor outorgou quitaccedilatildeo em vista de pagamento
Fl 2709DF CARF MF
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com ativo que vale substancialmente mais que o registrado nos livros
em razatildeo da convenccedilatildeo contaacutebil
middot Quanto agrave preliminar de incompetecircncia suscitada pela Fazenda o caso
do IRPJ e da CSLL trata da possibilidade de deduzir a perda de um
creacutedito financeiro (decorrente de ldquoaporte em conta de soacuteciordquo) detido
em face do Panamericano enquanto o presente caso trata da quitaccedilatildeo
de deacutebitos em face do Fundo Garantidor por meio de ldquodaccedilatildeo em
pagamentordquo do creacutedito BTG
middot O recurso natildeo deve ser conhecido pois natildeo haacute como se comprovar a
divergecircncia considerando os acoacuterdatildeos indicados como paradigmas
Eacute o relatoacuterio
Voto Vencido
Conselheira Tatiana Midori Migiyama ndash Relatora
Depreendendoshyse da anaacutelise do Recurso Especial interposto pela Fazenda
Nacional entendo que o recurso natildeo merece ser conhecido em respeito ao art 67 do
RICARF2015 ndash Portaria MF 34315 com alteraccedilotildees posteriores
Importante recordar que a Fazenda Nacional traz em sede preliminar shy
nulidade do acoacuterdatildeo recorrido alegando que compete agrave 1ordf Seccedilatildeo processar e julgar recursos
que versem sobre lanccedilamento de PIS e Cofins quando reflexos do IRPJ nos termos do art 2ordm
inciso IV da Portaria MF 15216
Para tanto traz a Fazenda Nacional que a presente autuaccedilatildeo eacute reflexo do
lanccedilamento de IRPJ e CSLL ndash Processo nordm 108827213042014shy93 ndash e decorre dos mesmos
fatos
Em relaccedilatildeo agrave essa questatildeo importante trazer que
Fl 2710DF CARF MF
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middot Tal incompetecircncia da 3ordf Seccedilatildeo alegada pela Fazenda Nacional natildeo foi
suscitada pela Fazenda em contrarrazotildees ao recurso voluntaacuterio
interposto pelo sujeito passivo
middot E o contribuinte inclusive na impugnaccedilatildeo jaacute havia manifestado que
natildeo havia prejudicialidade entre os processos de PISCofins e de
IRPJCSLL natildeo tendo sido contestado pelos julgadores da DRJ ndash
Curitiba que julgaram o processo de forma independente de outro
julgamento da DRJ Brasiacutelia (IRPJCSLL) inclusive trazendo no
acoacuterdatildeo (Destaques meus)
ldquo[]NAtildeO haacute qualquer questatildeo juriacutedica prejudicial entre os
processos administrativos fiscais ndegs 108827213042014shy93
(IRPJ e CSLL) e 163277208552014shy11 (PIS e COFINS) tendo
em vista que
(i) a cobranccedila de supostos deacutebitos de IRPJ e CSLL no processo
administrativo fiscal ndeg 108827213042014shy93 decorre de
divergecircncias entre a Requerente e a D Fiscalizaccedilatildeo com relaccedilatildeo
ao tratamento fiscal dispensado agrave baixa do ATIVO conta
1225101010002 shy Aporte para Recomposiccedilatildeo Patrimonial no
contexto da alienaccedilatildeo do investimento mantido pela Requerente
no Panamericano e estaacute relacionada agrave possibilidade de exclusatildeo
desses valores da base de caacutelculo do IRPJ e da CSLL e
(ii) a cobranccedila de supostos deacutebitos de PIS e COFINS no presente
processo decorre de divergecircncias entre a Requerente e a D
Fiscalizaccedilatildeo com relaccedilatildeo ao tratamento fiscal dispensado agrave
baixa do PASSIVO conta 3510909010017 shyReceitas Eventuais ndash
Operaccedilatildeo PAN no contexto da daccedilatildeo em pagamento descrita no
Contrato de Pagamento e estaacute relacionada agrave natildeo sujeiccedilatildeo desses
valores agrave incidecircncia do PIS e da COFINS agrave aliacutequota de 925
como pretende a D Fiscalizaccedilatildeo
[]
Analisando os autos do processo concordo com o exame dessa
preliminar feita pela DRJ e por uacuteltimo pela Conselheira Maria Aparecida Martins de Paula ndash o
Fl 2711DF CARF MF
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que peccedilo licenccedila para transcrever parte constante do Despacho de admissibilidade dos
embargos (Grifos meus)
ldquo[]
As exigecircncias de PISPasep e Cofins do presente processo natildeo
satildeo reflexas do lanccedilamento de IRPJ e de CSLL no processo nordm
108827213042014shy93 eis que natildeo objeto de uma mesma accedilatildeo
fiscal natildeo obstante a accedilatildeo fiscal do Mandado de Procedimento
Fiscal ndash Fiscalizaccedilatildeo (MPFshyF) nordm 0811300shy2014shy00246 que
originou o presente auto de infraccedilatildeo seja um desdobramento da
outra accedilatildeo fiscal de MPFshyF nordm nordm 0811300shy2012shy00195 que
resultou nos lanccedilamentos de IRPJ e de CSLL
Ademais no auto de infraccedilatildeo do presente processo o fato
tributaacutevel pelo PISCofins foi o perdatildeo parcial de diacutevida entre a
contribuinte e o Fundo Garantidor de Creacutedito (FGC) no
montante de R$ 335 bilhotildees considerado como um
auferimento de receita no periacuteodo de apuraccedilatildeo de janeiro de
2011 (extinccedilatildeo parcial de um passivo sem o desaparecimento
concomitante de um ativo de valor igual ou maior) enquanto
que no processo nordm 108827213042014shy93 as exigecircncias de
IRPJ e de CSLL foram motivadas por outros fatos nos
seguintes termos ()
Tratashyse de autos de infraccedilatildeo em face da pessoa juriacutedica
SILVIO SANTOS PARTICIPACcedilOtildeES SA referentes aos anos de
2009 a 2011 para a exigecircncia de IRPJ e CSLL no valor total
de R$ 200550287939 em razatildeo de a Fiscalizaccedilatildeo ter
apurado as seguintes irregularidades fiscais na determinaccedilatildeo
do lucro real e da base de caacutelculo da contribuiccedilatildeo social sobre
o lucro (1) IRPJCSLL shy falta de adiccedilatildeo de desaacutegios obtidos na
aquisiccedilatildeo de investimentos em razatildeo da sua liquidaccedilatildeo no
montante de R$ 4202659126 (Ano de 2011)
(2) IRPJCSLL shy deduccedilatildeo indevida de baixa de ativo
denominado Aporte para Recomposiccedilatildeo Patrimonial no
montante de R$ 342742840000 contabilizada como despesa
Fl 2712DF CARF MF
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(Ano de 2011) (3) CSLL shy falta de adiccedilatildeo das baixas das diferenccedilas de correccedilatildeo monetaacuteria IPCBTNF registradas em
contas de investimento nos montantes de R$ 719413040 (Ano
de 2010) e R$ 260994682 (em 2011) (4) CSLL shy falta de
adiccedilatildeo da provisatildeo com acreacutescimos moratoacuterios de tributos sub
judice nos montantes de R$ 85274331 (Ano de 2009) e R$
22198554 (Ano de 2010) e (5) Multa Isolada shy em face das
infraccedilotildees apuradas foi efetuado o lanccedilamento da multa isolada
por falta de recolhimento da estimativa do imposto de renda e
da contribuiccedilatildeo social sobre o lucro liacutequido
()
Vecircshyse que se tratam de fatos e mateacuterias diferentes eis que
middot No presente caso estaremos discutindo se na daccedilatildeo em pagamento haacute
que se falar em ldquoremissatildeo de diacutevidardquoperdatildeo de diacutevida e por
conseguinte destrinchar o conceito de receita ndash para fins de tributaccedilatildeo
pelo PIS e pela Cofins e a baixa de passivo
middot Enquanto no processo que trata de IRPJ e CSLL a discussatildeo se
resumiu na deduccedilatildeo indevida da baixa de ativo baixa de diferenccedila de
correccedilatildeo monetaacuteria e falta de provisatildeo com encargos tal como se
observa pela ementa do acoacuterdatildeo 1401shy002099
ldquoAssunto Imposto sobre a Renda de Pessoa Juriacutedica ndash IRPJ
Anoshycalendaacuterio 2009 2010 2011
NULIDADES FALTA DE INDICACcedilAtildeO DA INFRACcedilAtildeO E
FALTA DE FUNDAMENTACcedilAtildeO NAtildeO OCORREcircNCIA
Natildeo incorre nulidade por falta de indicaccedilatildeo da infraccedilatildeo ou de
fundamentaccedilatildeo quando a descriccedilatildeo da autuaccedilatildeo aponta todos os
elementos em que se baseia e os fundamentos juriacutedicos que
indicam os atos contestados
DESAacuteGIO NA AQUISICcedilAtildeO DE INVESTIMENTO ADICcedilAtildeO AO
LALUR NA LIQUIDACcedilAtildeO NAtildeO COMPROVACcedilAtildeO
PROCEDEcircNCIA
Fl 2713DF CARF MF
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Natildeo sendo comprovada a adiccedilatildeo dos desaacutegios obtidos na
aquisiccedilatildeo de investimentos quando de sua liquidaccedilatildeo Manteacutemshyse
o lanccedilamento de adiccedilatildeo na apuraccedilatildeo do lucro real
DEDUCcedilAtildeO INDEVIDA DE PERDA EM BAIXA DE APORTE
DE CAPITAL PROCEDEcircNCIA
Os valores entregues agrave empresa controlada para saneamento de
patrimocircnio liacutequido negativo natildeo podem ser considerados
dedutiacuteveis quando de sua baixa como perda por se configurar
operaccedilatildeo de aporte de capital em controlada e natildeo restar
caracterizado o cumprimento de determinaccedilatildeo legal do oacutergatildeo
regulador
BAIXA DE DIFERENCcedilAS IPC x BTNF DE 1990 FALTA DE
ADICcedilAtildeO Agrave BASE DE CAacuteLCULO DA CSLL PROCEDEcircNCIA
Natildeo sendo comprovada a adiccedilatildeo das diferenccedilas de IPX x BTNF
de 1990 na base de caacutelculo da CSLL manteacutemshyse o lanccedilamento de
adiccedilatildeo na apuraccedilatildeo desta mesma base
PROVISAtildeO DE ACREacuteSCIMOS MORATOacuteRIOS SOBRE
TRIBUTOS SUB JUDICE FALTA DE ADICcedilAtildeO NA BASE DE
CAacuteLCULO DA CSLL PROCEDEcircNCIA
Natildeo satildeo dedutiacuteveis as provisotildees de acreacutescimos moratoacuterios
relativos a tributos sub judice enquanto mantida esta condiccedilatildeo
Valores das provisotildees devem ser adicionados de ofiacutecio agrave base de
caacutelculo da CSLL quando natildeo comprovada a adiccedilatildeo pelo
contribuinte
MULTA ISOLADA FALTA DE PAGAMENTO DA ESTIMATIVA
DO IRPJ E CSLL ABSORCcedilAtildeO PELA MULTA DE OFIacuteCIO
PRINCIacutePIO DA CONSUNCcedilAtildeO IMPROCEDEcircNCIA
Tratandoshyse a multa isolada pela falta de recolhimento de
estimativa de penalidade sobre o mesmo objeto de falta de
recolhimento do IRPJ e CSLL anual A penalidade maior de
ofiacutecio absorve a menor ateacute o montante do seu valor Incidecircncia
do Princiacutepio da Consunccedilatildeo No caso comprovandoshyse a absorccedilatildeo
Fl 2714DF CARF MF
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total da multa isolada pela multa de ofiacutecio aplicada improcede a
aplicaccedilatildeo da multa isoladardquo
Sendo assim vecircshyse claro que se tratam de fatos e lides diferentes tratados em
processos diversos ndash o que por conseguinte eacute de se afastar a alegaccedilatildeo de incompetecircncia da 3ordf
Seccedilatildeo nesse caso Eacute de se recordar ainda que natildeo se tratam de mesmos elementos de provas
vez que como esclarecido pela DRJ tratamshyse de ldquoaccedilotildeesrdquo fiscais diferentes ainda que um
MPF tenha se originado de outro
Ademais eacute de se trazer que o paradigma indicado natildeo serve para comprovar
a divergecircncia jurisprudencial eis que
middot O acoacuterdatildeo 9303shy001488 trouxe que a competecircncia para julgar
mateacuteria relativa agrave contribuiccedilatildeo reflexa do IRPJ era do 1ordm Conselho de
Contribuintes pois para se definir qual a aliacutequota de PIS seria a
correta caberia ao 1ordm Conselho de Contribuintes definir se a ldquoElo
Assessoria e Corretora de Seguros Ltdardquo seria ldquoagente autocircnomo de
seguros privadosrdquo ou ldquocorretor de segurosrdquo
middot Tanto eacute assim que a 1ordf Seccedilatildeo no processo de nordm 108300040832001shy
86 definiu que natildeo se aplicava agraves corretoras de seguros a aliacutequota
majorada da CSLL de que trata o art 22 sect 1ordm da Lei 821291
ldquo[]
CSLL ndash INEXISTEcircNCIA DE COINCIDEcircNCIA CONCEITUAL
ENTRE OS TERMOS ldquoAGENTE AUTONOcircMO DE SEGUROS
PROVADOSrdquo E ldquoCORRETOR DE SEGUROSrdquo ndash ART 22 sect 10
DA LEI Nordm 821291 ndash ALIacuteQUOTA MAJO9RADA ndash NAtildeO
APLICACcedilAtildeO AgraveS CORRETORAS DE SEGURO ndash Natildeo haacute
coincidecircncia conceitual entre os termos ldquoagente autocircnomo de seguros
privadosrdquo e ldquocorretor de segurosrdquo natildeo se aplicando agraves corretoras de
seguros a aliacutequota majorada de que trata o art 22 sect 1ordm da Lei
821291
Natildeo haveria como o 2ordm Conselho efetivamente julgar qual a aliacutequota
de PIS seria aplicaacutevel ao caso em questatildeo pois se no processo que a 1ordf Seccedilatildeo estivesse
Fl 2715DF CARF MF
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julgando fosse definido que a pessoa juriacutedica deveria observar a aliacutequota majorada de CSLL
aplicaacutevel agraves pessoas referidas no art 22 sect 1ordm da Lei 821291 nos termos do art 8ordm da Lei
1063702 e art 8ordm da Lei 1083303 essa pessoa juriacutedica natildeo deveria observar a sistemaacutetica
natildeo cumulativa do PIS e da Cofins (com aliacutequotas menores) E se a 1ordm Seccedilatildeo julgasse de forma
a afastar para a pessoa juriacutedica a regra aplicaacutevel agraves pessoas referidas no art 22 sect 1ordm da Lei
821291 para a CSLL essa deveria por consequecircncia observar a sistemaacutetica natildeo cumulativa
das contribuiccedilotildees ndash com aliacutequotas maiores
Sendo assim vecircshyse claro que no acoacuterdatildeo indicado como paradigma
os julgadores deveriam realmente alegar a incompetecircncia do 2ordm Conselho com direcionamento
da apreciaccedilatildeo da mateacuteria para o 1ordm Conselho de Contribuintes pois efetivamente a decisatildeo
tomada para a CSLL iria se refletir para a definiccedilatildeo das aliacutequotas corretas de PIS e Cofins
Diferentemente do presente caso em que o julgado em um processo natildeo interfere no outro
Sendo assim por considerar imprestaacutevel o aresto indicado como
paradigma para ressurgir com a alegaccedilatildeo de incompetecircncia da 3ordm Seccedilatildeo de Julgamento pois se
tratam de fatos diversos entendo que natildeo devo conhecer o Recurso Especial interposto pela
Fazenda Nacional nessa parte
Quanto ao meacuterito trazido em Recurso Especial importante trazer que a
Fazenda Nacional traz como paradigma o acoacuterdatildeo 1101shy001115 que conteacutem a seguinte
ementa (Grifos meus)
ldquoASSUNTO IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURIacuteDICA
IRPJ
Anoshycalendaacuterio 2004
PERDAS PATRIMONIAIS NAtildeO DEDUTIacuteVEIS DOACcedilAtildeO DE ATIVO
LIBERALIDADE NAtildeO CARACTERIZACcedilAtildeO A cessatildeo a terceiros de
direitos e obrigaccedilotildees resultantes de contrato de concessatildeo de exploraccedilatildeo
de petroacuteleo eacute ato bilateral e natildeo pode ser caracterizado como doaccedilatildeo
Ausente prova que sustente a conclusatildeo de que a contribuinte poderia
ter negociado o direito cedido por um valor positivo sua baixa contra
resultado deve ser admitida como perda de capital
OMISSAtildeO DE RECEITAS PERDAtildeO DE DIacuteVIDA
Fl 2716DF CARF MF
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A baixa de obrigaccedilatildeo para com os soacutecios se natildeo convertida em capital
social tambeacutem caracteriza perdatildeo de diacutevida representando acreacutescimo
ao Patrimocircnio Liacutequido da devedora que deve ter como contrapartida o
resultado do periacuteodo de apuraccedilatildeo
BAIXA DE OBRIGACcedilOtildeES EM CONTRAPARTIDA A DESPESAS
PREacuteOPERACIONAIS ENCERRAMENTO DE ATIVIDADES
O resultado decorrente do perdatildeo de diacutevida eacute anulado na parte
correspondente a perdas decorrentes da baixa de despesas preacuteshy
operacionais por ocasiatildeo do encerramento das atividades da pessoa
juriacutedica e da cessatildeo dos contratos de exploraccedilatildeo dos ensejaram aqueles
gastos
EXIGEcircNCIAS REFLEXAS CONTRIBUICcedilAtildeO AO PIS COFINS
Somente as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo
imobilizado estatildeo excluiacutedas da base imponiacutevel das contribuiccedilotildees
apuradas na sistemaacutetica natildeo cumulativa Todavia no periacuteodo em que a
exigecircncia foi formulada na sistemaacutetica cumulativa a declaraccedilatildeo de
inconstitucionalidade do fundamento legal do lanccedilamento permite que
os oacutergatildeos administrativos de julgamento cancelem a exigecircncia
CREacuteDITOS ESCRITURADOS BAIXA POR NAtildeO UTILIZACcedilAtildeO
Se a autoridade fiscal natildeo logra desconstituir os creacuteditos que apurados
na sistemaacutetica natildeo cumulativa foram escriturados pelo sujeito passivo e
baixados em razatildeo apenas do encerramento de suas atividades deve
ser revertida a baixa destes valores contra o resultado e admitida sua
utilizaccedilatildeo para reduccedilatildeo dos creacuteditos tributaacuterios apurados
MULTA ISOLADA FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS
O natildeoshyrecolhimento de estimativas sujeita a pessoa juriacutedica agrave multa de
ofiacutecio isolada ainda que encerrado o anoshycalendaacuteriordquo
Nesse caso do aresto paradigma vecircshyse que em nenhum momento houve a
discussatildeo sobre o instrumento juriacutedico ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo o que por conseguinte
nem se chegou a cogitar em equiparaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento com perdatildeo de diacutevida
Inclusive foi acordado que a operaccedilatildeo se caracterizou como ato unilateral de transferecircncia de
patrimocircnio e renda de credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde
Fl 2717DF CARF MF
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com aumento de capital e se sujeita agrave incidecircncia de IRPJ CSLL e PIS e Cofins observando
inclusive que a jurisprudecircncia administrativa tem equiparado tais operaccedilotildees a doaccedilatildeo entre
pessoas juriacutedicas
No presente caso diferentemente do acoacuterdatildeo paradigma natildeo se trata de ato
unilateral vez que houve efetivamente um instrumento formal de daccedilatildeo em pagamento onde
as partes se manifestam por receber prestaccedilatildeo diversa da que lhe eacute devida e determinado o
preccedilo da coisa dada em pagamento as relaccedilotildees entre as partes devem ser reguladas pelas
normas do contrato conforme reza os arts 356 a 359 do CC02 Ademais inclusive foi
afastada a caracterizaccedilatildeo de ldquoperdatildeo de diacutevidardquo vez que independentemente de o valor de
face o valor real do tiacutetulo correspondia efetivamente ao creacutedito da SSP para o FGC
Eacute de se recordar tambeacutem os fundamentos utilizados no aresto recorrido para
se afastar a tributaccedilatildeo pelo PIS e Cofins o valor objeto do auto de infraccedilatildeo
middot A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo
eficaacutecia liberatoacuteria plena
middot A ldquoreceita eventualrdquo apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do
PIS e Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo
decorrer das atividades econocircmicas da empresa
middot A ldquoreceita eventualrdquo decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o
valor real do mesmo e natildeo de um ldquoperdatildeo de diacutevidardquo como
sustentado pela fiscalizaccedilatildeo
Sendo assim resta claro que o acoacuterdatildeo 1101shy001115 natildeo traz os mesmos
fatos tratados no aresto recorrido aleacutem de natildeo ter rebatido todos os fundamentos considerados
no r aresto tampouco tratando de ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo E se considerassem que o
acoacuterdatildeo indicado como paradigma atacou um dos fundamentos ndash ldquoperdatildeo de diacutevidasrdquo dos
soacutecios estrangeiros ainda assim natildeo seria possiacutevel conhececircshylo pois o fundamento suficiente
para a manutenccedilatildeo do acoacuterdatildeo natildeo foi atacado ndashque seria o instrumento juriacutedico daccedilatildeo em
pagamento
Fl 2718DF CARF MF
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Friseshyse esse entendimento os acoacuterdatildeos emitidos por esse Colegiado
middot Acoacuterdatildeo 9303shy007540
ldquoAssunto Processo Administrativo Fiscal
Periacuteodo de apuraccedilatildeo 10012005 a 31052008
NAtildeO CONHECIMENTO DO RECURSO ESPECIAL
DISSIMILITUDE FAacuteTICAFUNDAMENTOS
Natildeo se conhece do Recurso Especial quando as situaccedilotildees faacuteticas e
fundamentos considerados nos acoacuterdatildeos paradigma satildeo distintos da
situaccedilatildeo tratada no acoacuterdatildeo recorrido natildeo se prestando os arestos
por conseguinte agrave demonstraccedilatildeo de dissenso jurisprudencialrdquo
middot Acoacuterdatildeo 9303shy007047
ldquoRECURSO ESPECIAL NAtildeO CONHECIMENTO FUNDAMENTOS
DIVERGENTES
Natildeo deve ter seguimento o recurso especial que natildeo ataca os
fundamentos da decisatildeo recorridardquo
middot Acoacuterdatildeo 9303shy005111
ldquoAssunto Imposto sobre a Importaccedilatildeo shy II Data do fato gerador
06092001 RECURSO ESPECIAL NAtildeO CONHECIMENTO
FUNDAMENTOS AUTOcircNOMOS Natildeo deve ter seguimento o recurso
especial que ataca apenas um dos fundamentos da decisatildeo recorrida
quando o outro eacute suficiente para manutenccedilatildeo do acoacuterdatildeordquo
Quanto ao outro acoacuterdatildeo indicado como paradigma ndash o de nordm 3201shy002117
que traz em sua ementa
ldquoExerciacutecio 2002
PERDAtildeO DE DIacuteVIDA PIS REGIME NAtildeO CUMULATIVO
O perdatildeo de diacutevida importa para o devedor acreacutescimo patrimonial
caracterizandoshyse como receita operacional cujo valor deve ser computado
na base de caacutelculo do PIS apurado no regime natildeo cumulativordquo
Vecircshyse que natildeo haacute como se conhecer pelos mesmos fundamentos jaacute trazidos
para o 1ordm acoacuterdatildeo indicado como paradigma Nesse caso o que se discute eacute efetivamente um
Fl 2719DF CARF MF
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perdatildeo de diacutevida contraiacuteda com sua matriz e com outras subsidiaacuterias do mesmo grupo
estabelecidos no exterior Natildeo haacute a discussatildeo da daccedilatildeo em pagamento e tampouco do valor real
e de face do tiacutetulo objeto do creacutedito
Como se sabe juridicamente e contabilmente a daccedilatildeo em pagamento deve
observar outros procedimentos natildeo aqueles observados no perdatildeo de diacutevidas pois natildeo possui a
mesma natureza juriacutedica e contaacutebil dessa uacuteltima
Ora na daccedilatildeo em pagamento nos termos do art 356 do CC02 o credor pode
consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que lhe eacute devida Enquanto no perdatildeo de diacutevida o
proacuteprio nome jaacute conceitua natildeo haacute consenso de prestaccedilatildeo diversa mas efetivo perdatildeo da
obrigaccedilatildeo sem contrapartida de outra parte
Ora a daccedilatildeo em pagamento eacute um acordo convencionado entre credor e
devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo diversa Natildeo haacute ingresso novo ou
percepccedilatildeo de receita Enquanto no perdatildeo de diacutevida natildeo haacute que se falar em convenccedilatildeo de
prestaccedilatildeo diversa
No presente caso natildeo haacute perdatildeo de diacutevida Mas sim pura operaccedilatildeo de
daccedilatildeo em pagamento Tanto eacute assim que foi afastado pelo colegiado a quo qualquer
equiparaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento a perdatildeo de diacutevida restando impossiacutevel se conhecer de
recurso que somente indiquem como paradigma arestos que tratem de perdatildeo de diacutevida E esses
paradigmas indicados nem tratam de daccedilatildeo em pagamento evento objeto dos presentes autos
Em vista de todo o exposto entendo que natildeo devo conhecer o Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional por ausecircncia de similitude faacutetica e por natildeo haver a
discussatildeo principal ndash que se traduz na discussatildeo juriacutedica da daccedilatildeo em pagamento
Considerando que fui vencida em relaccedilatildeo ao conhecimento relacionado ao
meacuterito passo a discorrer sobre ele
Para tanto proveitoso trazer parte do voto vencedor proferido pelo ilustre
Conselheiro Carlos Augusto Daniel na parte que interessa e que concorda essa Conselheira
Fl 2720DF CARF MF
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Mas peccedilo licenccedila ainda para transcrever os fatos laacute descritos para melhor elucidar o meu
entendimento
ldquo[]
2 Em siacutentese os fatos satildeo os seguintes
3 A Silvio Santos Participaccedilotildees SA (SSP) eacute uma sociedade holding
que deteacutem participaccedilotildees societaacuterias em diversas pessoas juriacutedicas que fazem
parte do Grupo Silvio Santos Em relaccedilatildeo ao presente caso conveacutem ressaltar
que a SSP detinha participaccedilatildeo societaacuteria no Banco Panamericano
(PANAMERICANO)
4 Ao final de 2010 o Banco Central do Brasil (BACEN) apurou
irregularidades na contabilidade do Panamericano ao verificar o
descumprimento do Patrimocircnio de Referecircncia Exigido cuja observacircncia eacute
indispensaacutevel ao funcionamento deste tipo de instituiccedilatildeo conforme as
disposiccedilotildees da Basileacuteia II e da regulaccedilatildeo prudencial do Bacen
5 Diante disso o Bacen determinou atraveacutes do Termo de
Comparecimento DESUPGTSP420100003 de 04112010 que a SSP i)
aportasse recursos no Panamericano visando recompor o Patrimocircnio
Liacutequido daquela instituiccedilatildeo ao montante exigido e ato contiacutenuo ii)
alienasse a participaccedilatildeo societaacuteria detida pela SSP no Panamericano sob
pena de liquidaccedilatildeo extrajudicial ex officio nos termos do artigo 15 I da Lei
nordm 60241974
6 Em razatildeo disso o SSP tomou recursos junto ao Fundo Garantidor
de Creacutedito (FGC) no valor de R$ 380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos
milhotildees) para aporte no Panamericano concretizadas da seguinte forma i)
ldquoInstrumento Particular de Assunccedilatildeo Reciacuteproca de Obrigaccedilotildeesrdquo (Acordo)
de 5 de novembro de 2010 ii) ldquoInstrumento Particular de Escritura da 1ordf
Emissatildeo Privada de Debecircntures da Siacutelvio Santos Participaccedilotildees SArdquo
(Escritura) de 5 de novembro de 2010 e o iii) ldquoContrato de Muacutetuordquo
(Muacutetuo) de 31 de janeiro de 2011
7 Apoacutes a regularizaccedilatildeo da situaccedilatildeo patrimonial do Panamericano o
controle acionaacuterio foi vendido ao Banco BTG Pactual (BTG) por meio do
ldquoContrato de Compra e Venda de Accedilotildees e Outras Avenccedilasrdquo (Contrato)
celebrado no dia 31 de janeiro de 2011
Fl 2721DF CARF MF
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Atraveacutes do contrato a SSP e a BF Utilidades Domeacutesticas Ltda (BF)
tinham um creacutedito a receber descrito na forma do item 14 do contrato
14 As Partes de comum acordo atribuem nesta data como
contrapartida agrave aquisiccedilatildeo das Accedilotildees o menor dos seguintes valores (i) R$
45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais) corrigido a
partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento (conforme abaixo
definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a criteacuterio uacutenico e
exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento ateacute 31 de julho
de 2028 OU (ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de
reais) o qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo
qualquer tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
(o menor destes dois valores doravante denominado o ldquoPreccedilordquo) A data em
que a Compradora realizar o pagamento do Preccedilo seraacute doravante como
ldquoData de Pagamentordquo
8 O creacutedito total de R$ 450 milhotildees foi contabilizado na SSP que por
sua vez ficou devedora da BF em relaccedilatildeo aos R$ 4 milhotildees registrandoshyo
como Creacutedito a Receber do BTG no valor nominal do tiacutetulo
9 Em seguida a SSP e o FGC celebraram um Instrumento Particular
de Daccedilatildeo em Pagamento (Contrato de Pagamento) para ajustar termos e
condiccedilotildees do pagamento das obrigaccedilotildees financeiras contratadas junto ao
FGC Conforme a avenccedila a SSP cedeu o Creacutedito a Receber do BTG ao
FGC para quitar as obrigaccedilotildees no valor de R$ 38 bilhotildees de reais
10 Em contrapartida o FGC outorgou quitaccedilatildeo agrave SSP o que levou agrave
baixa do passivo existente e o registro na contabilidade da SSP de um valor
de R$ 335 bilhotildees referente agrave diferenccedila entre o valor total das obrigaccedilotildees
financeiras e o valor de face do creacutedito BTG As debecircntures emitidas pela
SSP e subscritas integralmente pelo FGC foram canceladas e todas as
garantias prestadas pela SSP pelas demais sociedades controladas por ela e
pelo acionista controlador Senor Abravanel foram liberadas e extintas pelo
FGC
11 A Receita Federal entendeu com fundamento na Resoluccedilatildeo CFC nordm
7501993 que a extinccedilatildeo de um passivo sem o desaparecimento concomitante
Fl 2722DF CARF MF
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de um ativo de valor igual ou maior corresponderia a perdatildeo de diacutevida
constituindo receita para a SSP passiacutevel de incidecircncia de PIS e Cofins
12 Eacute esta a siacutentese do presente caso
13 O primeiro ponto a ser enfrentado diz respeito agrave consideraccedilatildeo do
valor escriturado pela contabilidade da SSP relativo ao creacutedito a receber do
BTG registrado no valor de R$ 450 milhotildees e utilizado como objeto de
daccedilatildeo em pagamento para arcar com o passivo existente junto ao FGC
14 Em primeiro lugar verificashyse do dispositivo contratual citado no
paraacutegrafo 7 deste voto que o contrato consubstancia um creacutedito que apto a
ser realizado imediatamente na modalidade i de adimplemento ou apenas
apoacutes 31072028 para a modalidade ii devendo ser atendido o menor
valor
(i) R$ 45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais)
corrigido a partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento
(conforme abaixo definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a
criteacuterio uacutenico e exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento
ateacute 31 de julho de 2028 OU
(ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de reais) o
qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo qualquer
tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
15 Como eacute sabido os direitos de uma companhia que em uma
determinada fase do ciclo operacional ainda natildeo foram realizados
financeiramente isto eacute substituiacutedos por dinheiro devem ser computados no
balanccedilo pelo valor de realizaccedilatildeo Assim sendo tal creacutedito na condiccedilatildeo de
ativo circulante da SSP deveria ser avaliado nos termos do artigo 183 I b
da Lei nordm 640476
Art 183 No balanccedilo os elementos do ativo seratildeo avaliados segundo
os seguintes criteacuterios
I as aplicaccedilotildees em instrumentos financeiros inclusive derivativos e
em direitos e tiacutetulos de creacuteditos classificados no ativo circulante ou no
realizaacutevel a longo prazo (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11638de 2007)
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a) pelo seu valor justo quando se tratar de aplicaccedilotildees destinadas agrave
negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda e (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11941
de 2009)
b) pelo valor de custo de aquisiccedilatildeo ou valor de emissatildeo atualizado
conforme disposiccedilotildees legais ou contratuais ajustado ao valor provaacutevel de
realizaccedilatildeo quando este for inferior no caso das demais aplicaccedilotildees e os
direitos e tiacutetulos de creacutedito (Incluiacuteda pela Lei nordm 11638de 2007)
16 Como ensina o Professor Modesto Carvalhosa (Comentaacuterios agrave Lei
as Sociedades Anocircnimas 3ordm Volume Satildeo Paulo Saraiva 2011 p 821822)
a Lei nordm 116382007 alterou o inciso I do artigo citado acima passando a
adotar uma concepccedilatildeo mais ampla do conceito de instrumentos financeiros
determinando a sua avaliaccedilatildeo de forma coerente com os princiacutepios da
contabilidade internacionalmente aceitos e reconhecendo a separaccedilatildeo de
duas categorias
161 Aqueles destinados agrave negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda para
os quais determina a avaliaccedilatildeo pelo seu valor de mercado como criteacuterio
preciacutepuo de avaliaccedilatildeo e
162 As demais aplicaccedilotildees direitos e tiacutetulos de creacutedito para os quais
manteacutem a exigecircncia de avaliaccedilatildeo pelo custo de aquisiccedilatildeo ou pelo valor de
emissatildeo ajustando de acordo com as disposiccedilotildees legais e contratuais e pelas
eventuais perdas em comparaccedilatildeo com o valor provaacutevel de realizaccedilatildeo
17 Salienta tambeacutem o citado professor que a Lei nordm 116382007 natildeo
chegou a definir o que seria um instrumento financeiro manejando o
termo em seu sentido contaacutebil refletido no Pronunciamento Teacutecnico CPC 39
[]
18 Natildeo resta duacutevidas para noacutes que o creacutedito a receber do BTG
corresponde a um ativo financeiro de imediatamente disponiacutevel para
utilizaccedilatildeo por parte da SSP razatildeo pela qual o seu registro e avaliaccedilatildeo
deveraacute se dar nos termos do artigo 183 I b da Lei das SA pela adoccedilatildeo
do chamado custo de aquisiccedilatildeo Tal paracircmetro de preccedilo eacute justificado pelos
seguintes motivos explicados por Alfredo Lamy e Bulhotildees Pedreira (Direito
das Companhias V II Rio de Janeiro Forense 2009 p1596) a) os bens
realizaacuteveis destinamshyse a ser convertidos em dinheiro e natildeo devem ser
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avaliados por valor superior ao de mercado na data do balanccedilo porque esse
eacute o limite de realizaccedilatildeo do capital neles aplicado b) se o valor de mercado
na data do balanccedilo eacute superior ao custo de aquisiccedilatildeo o bem deve continuar
avaliado pelo custo porque a diferenccedila eacute lucro potencial que somente deveraacute
ser reconhecido nas contas de resultado quando realizado c) se o valor de
mercado na data do balanccedilo eacute inferior ao custo de aquisiccedilatildeo a sociedade
empresaacuteria sofreu perda potencial que deve de acordo com o princiacutepio de
conservadorismo ser reconhecida independentemente de realizaccedilatildeo
181 A uacutenica hipoacutetese de reavaliaccedilatildeo do ativo prevista no proacuteprio art
183 I b da Lei das SA eacute a hipoacutetese da realizaccedilatildeo do creacutedito gerar valor
menor que o custo de aquisiccedilatildeo o que implicaria no provisionamento do
prejuiacutezo
182 Isso implica em dizer que a SSP agiu corretamente em registrar
no seu ativo o valor de face do creacutedito visto que natildeo haacute como determinar o
valor de realizaccedilatildeo especialmente ante a possibilidade da liquidaccedilatildeo
antecipada do creacutedito na forma do item i da claacuteusula 14 do contrato entre
a SSP e a BTG
19 Aleacutem disso cabe ponderar tambeacutem a necessidade de observacircncia
da Resoluccedilatildeo CFC nordm 12822010 cujo artigo 10 trata do chamado princiacutepio
da prudecircncia ou princiacutepio da cautela que determina em condiccedilotildees de
incerteza que os ativos e receitas natildeo sejam superestimados e os passivos e
despesas natildeo sejam subestimados Segundo ele deveshyse adotar o menor
valor para os componentes do Ativo e o maior para os do Passivo sempre
que estejam presentes alternativas igualmente vaacutelidas para a quantificaccedilatildeo
das mutaccedilotildees patrimoniais que alterem o patrimocircnio liacutequido
20 Fica claro no presente caso que o creacutedito a receber da BTG
possui como menor valor possiacutevel o montante nominal de R$ 450 milhotildees
que seria devido na hipoacutetese de Data de Fechamento e Data de
Pagamento coincidirem Haacute no caso a necessidade de reconhecimento da
receita pela definitividade do ingresso ao passo que haacute a incerteza quanto
ao valor real da receita a ser reconhecida em razatildeo da impossibilidade de
determinar com precisatildeo o valor final Diante disso o valor a ser
escriturado eacute o valor de face como o fez a SSP
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21 Essa digressatildeo contaacutebil eacute relevante por um importante motivo
211 Por um lado verificashyse a niacutevel de evidecircncia que se trata de um
creacutedito de valor muito superior ao seu valor de face bastaria uma pequena
simulaccedilatildeo em uma calculadora financeira para verificar que o ajuste do
valor inicial (R$ 450 milhotildees) pela CDI por alguns anos bastaria para
ultrapassar o montante de R$ 38 bilhotildees implicando na aplicaccedilatildeo do menor
valor em relaccedilatildeo agraves duas possibilidades de liquidaccedilatildeo do creacutedito
212 Por outro lado a contabilidade determina que se registre esse
ativo com o menor valor possiacutevel preservando nesse caso o seu custo de
aquisiccedilatildeo
22 A relevacircncia de tal ponto se daacute em razatildeo da Receita Federal ter
construiacutedo toda a sua argumentaccedilatildeo sobre a consideraccedilatildeo de que a receita
contaacutebil surgida da transferecircncia do Creacutedito a receber do BTG e sucessiva
quitaccedilatildeo do passivo perante o FGC corresponderia i) a perdatildeo de diacutevida e
ii) a receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
24 Da mesma forma o conceito de daccedilatildeo em pagamento cessatildeo de
creacutedito e perdatildeo de diacutevida satildeo conceitos juriacutedicos do Direito Privado
onde possuem um sentido teacutecnico especiacutefico []
26 Passashyse pois a enfrentar especificamente os argumentos da
autuaccedilatildeo
I) O conceito de receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco
Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de
receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se
contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza
as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado
contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia
das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo
Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito
agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
[]
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37 Natildeo se estaacute diante no presente caso de receita bruta decorrente da
venda de bens e serviccedilos caracterizado pela legislaccedilatildeo de regecircncia como o
conjunto de fatos aptos a configurar a incidecircncia do PIS e da Cofins Eacute
preciso mais do que simples ganho para que se configura receita
tributaacutevel como tambeacutem consignou o STF no mesmo REx 606107RS
Sob o especiacutefico prisma constitucional receita bruta pode ser definida
como o ingresso financeiro que se integra no patrimocircnio na condiccedilatildeo de
elemento novo e positivo sem reservas ou condiccedilotildees (grifo nosso)
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando
aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita
para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da
empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de
forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas
eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
[]
41 Friseshyse todavia que se estaacute enfrentando aqui a impossibilidade
da receita decorrente de perdatildeo de diacutevida compor a base de caacutelculo do PIS
e da Cofins apenas para enfrentar o argumento da autuaccedilatildeo em suas
proacuteprias bases pois logo em seguida seraacute demonstrado extensivamente que
a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento do creacutedito a receber do BTG entre a
SSP e o FGC natildeo configura de forma alguma perdatildeo de diacutevida
II) Da Daccedilatildeo em Pagamento
42 Outro ponto de sustentaccedilatildeo da autuaccedilatildeo e da decisatildeo da DRJ se
funda no argumento de que teria havido um perdatildeo de diacutevida na operaccedilatildeo
sob argumento de que o FGC teria recebido como condiccedilatildeo da quitaccedilatildeo do
passivo existente na SSP um creacutedito com valor de face menor do que o
creacutedito que possui perante o devedor
43 Todavia eacute preciso observar que a operaccedilatildeo no caso envolveu uma
daccedilatildeo em pagamento regulada nos artigos 356 a 359 do Coacutedigo Civil
CAPIacuteTULO V Da Daccedilatildeo em Pagamento
Art 356 O credor pode consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que
lhe eacute devida
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Art 357 Determinado o preccedilo da coisa dada em pagamento as
relaccedilotildees entre as partes regularshyseshyatildeo pelas normas do contrato de compra e
venda
Art 358 Se for tiacutetulo de creacutedito a coisa dada em pagamento a
transferecircncia importaraacute em cessatildeo
Art 359 Se o credor for evicto da coisa recebida em pagamento
restabelecershyseshyaacute a obrigaccedilatildeo primitiva ficando sem efeito a quitaccedilatildeo dada
ressalvados os direitos de terceiros
44 A daccedilatildeo em pagamento possui como elemento baacutesico a alteraccedilatildeo
do objeto do contrato mantendoshyse o liame obrigacional atraveacutes da
substituiccedilatildeo da coisa que deveria ser prestada ou entregue por outra aliud
pro alio Como pontua Orlando Gomes o credor natildeo eacute obrigado a receber
coisa diversa da que constitui objeto da prestaccedilatildeo devida mas a partir de
sua aquiescecircncia no recebimento de outro bem ou prestaccedilatildeo natildeo haacute que se
distinguir a daccedilatildeo em pagamento de qualquer outro meio normal de
cumprimento da prestaccedilatildeo (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense
2008 p145)
45 Mais ainda uma vez concordando com a daccedilatildeo em pagamento a
operaccedilatildeo tem pleno efeito liberatoacuterio daiacute a importacircncia do consentimento
em vista de se tratar de uma operaccedilatildeo de caraacuteter natildeo compulsoacuterio para ser
tomada como vaacutelida Desse modo natildeo haacute que se confundir confusatildeo esta
presente no argumento fiscal entre modos de extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo e o
dimensionamento da diacutevida Orlando Gomes novamente esclarece a esse
respeito
O efeito que a daccedilatildeo em pagamento produz eacute a extinccedilatildeo do creacutedito
qualquer que seja o valor da coisa dada em substituiccedilatildeo Natildeo importa que
valha mais ou menos de que a quantia devida ou a coisa que deveria ser
entregue Se valer menos o credor natildeo poderaacute exigir a diferenccedila Se valer
mais o devedor natildeo teraacute o direito de exigir a restituiccedilatildeo do excedente
Mas se o creacutedito for inexistente impotildeemshyse a devoluccedilatildeo da coisa
entregue ou do seu valor (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense 2008
p146)
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46 O regime civil dos efeitos da daccedilatildeo em pagamento implica na
imediata extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo (PONTES DE MIRANDA Tratado de
Direito Privado v 25 sect3000 nordm4 p6) e em se tratando de daccedilatildeo de tiacutetulo
de creacutedito aplicashyse o disposto nos artigos 286 a299 do Coacutedigo Civil
relativos agrave cessatildeo de creacutedito
47 Conforme definido por Antunes Varela A cessatildeo de creacutedito
consiste precisamente no contrato pelo qual o credor de determinada
prestaccedilatildeo transmite a terceiro independentemente do consentimento do
devedor a totalidade ou parte do seu creacutedito (Direito das Obrigaccedilotildees v2
Rio de Janeiro Forense 1978 p308) Tal negoacutecio juriacutedico tem a finalidade
de transmitir um creacutedito preexistente a terceiro que natildeo participou da
relaccedilatildeo juriacutedica originaacuteria no caso em tela a SSP pretendeu transmitir ao
FGC creacutedito decorrente de negoacutecio assumido junto ao BTG
48 A distinccedilatildeo principal da cessatildeo de creacutedito claacutessica daquela prevista
como espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento no art 358 do Coacutedigo Civil diz
respeito agrave eficaacutecia liberatoacuteria que teraacute em relaccedilatildeo a uma obrigaccedilatildeo
assumida entre o cessionaacuterio e o cedente do creacutedito a revelia do devedor do
creacutedito cedido
49 Eacute preciso frisar mais uma vez que a natureza consensual da daccedilatildeo
em pagamento eacute o que lhe garante a eficaacutecia liberatoacuteria independente do
valor da diacutevida e do bem ou serviccedilo aceito como contraprestaccedilatildeo por
exemplo seria possiacutevel que um devedor de uma diacutevida de R$ 100 mil reais
oferecesse como pagamento um imoacutevel do valor de R$ 150 mil sem que
sequer se pudesse cogitar do surgimento de uma inversatildeo nas posiccedilotildees
originais passando o credor a ser devedor da diferenccedila de R$ 50 mil
50 A daccedilatildeo em pagamento natildeo exige uma preciso quid pro quo de
valores para ter sua eficaacutecia liberatoacuteria
51 Esse parece ter sido exatamente o erro no argumento da autuaccedilatildeo
fiscal ao interpretar o oferecimento de um creacutedito de R$ 450 milhotildees como
pagamento de uma diacutevida de R$ 38 bilhotildees como uma daccedilatildeo em pagamento
de parcela numericamente equivalente da diacutevida original seguida de uma
remissatildeo do valor de R$ 335 bilhotildees
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511 Como foi dito a daccedilatildeo em pagamento natildeo exige para sua
realizaccedilatildeo que o valor do bem dado seja equivalente ao valor da diacutevida
existente o que eacute corroborado pela eficaacutecia liberatoacuteria plena sem que
eventuais excessos ou deacuteficits de valores gerem novas relaccedilotildees de creacutedito
Assim cabe um uacuteltimo esclarecimento
512 A fiscalizaccedilatildeo considerou o valor registrado contabilmente no
cruzamento com o valor do passivo baixado apoacutes a quitaccedilatildeo dada pelo
FGC que resultou na receita eventual de R$ 335 bilhotildees Todavia eacute
preciso retomar o que foi dito sobre o regime contaacutebil de registro de
receitas que segue regras especiacuteficas que determinaram que laacute fosse
colocado o valor de face do tiacutetulo
513 Entretanto natildeo eacute preciso entrar em minuacutecias econocircmicas para
perceber que o creacutedito em questatildeo possui um valor real isto eacute o valor de
realizaccedilatildeo dele muito maior do que os R$ 450 milhotildees que constam como
valor nominal na Data de Fechamento Natildeo eacute a toa que quando o
creacutedito for realizado cabe agrave SSP retificar o valor do ativo cedido na sua
contabilidade para adequaacuteshylo ao valor da realizaccedilatildeo da qual gozou o FGC
514 Isso quer dizer que se na data X o creacutedito foi realizado no valor
de por exemplo R$ 25 bilhotildees o montante da receita eventual da SSP
deveria ser retificado agrave partir da retificaccedilatildeo do valor do ativo para o
montante realizado Da mesma forma se na data Y o creacutedito for realizado
por R$ 38 bilhotildees (conforme a regra ii) se verifica que o montante de
receita eventual deveria ser retificado para zero
515 Imaginem dentro do exemplo do paraacutegrafo anterior que essa
realizaccedilatildeo se deu apenas em 2025 e que o PISCofins sobre a receita
eventual apurada do confronto entre o passivo e o valor de face do creacutedito jaacute
fora cobrado em 2017 Estariacuteamos na canhestra situaccedilatildeo de vultosas
contribuiccedilotildees cobradas sobre uma receita que simplesmente desapareceu
apoacutes a realizaccedilatildeo do creacutedito cedido e sem qualquer possibilidade da SSP
pedir restituiccedilatildeo ou compensaccedilatildeo do tributo pago indevidamente em razatildeo
da decadecircncia
516 O exemplo deixa claro que se trata de uma receita meramente
contaacutebil mas que natildeo consubstancia ingresso financeiro e estaacute sujeita
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inclusive a desaparecer quando da realizaccedilatildeo do creacutedito cedido ocasiatildeo em
que a SSP poderia corrigir o valor do ativo cedido
517 Resta claro assim que a divergecircncia entre o valor de face do
creacutedito e o passivo da SSP existe apenas em razatildeo das regras vigentes de
contabilidade visto que o valor real daquele eacute muito superior ao tomado
como referecircncia pela fiscalizaccedilatildeo
52 Tratashyse de um equiacutevoco que contraria a loacutegica dos institutos do
Direito Civil cuja observacircncia na seara tributaacuteria deve ser respeitada por
forccedila dos artigos 109 e 110 do Coacutedigo Tributaacuterio Nacional verbis
Art 109 Os princiacutepios gerais de direito privado utilizamshyse para
pesquisa da definiccedilatildeo do conteuacutedo e do alcance de seus institutos conceitos
e formas mas natildeo para definiccedilatildeo dos respectivos efeitos tributaacuterios
Art 110 A lei tributaacuteria natildeo pode alterar a definiccedilatildeo o conteuacutedo e o
alcance de institutos conceitos e formas de direito privado utilizados
expressa ou implicitamente pela Constituiccedilatildeo Federal pelas Constituiccedilotildees
dos Estados ou pelas Leis Orgacircnicas do Distrito Federal ou dos Municiacutepios
para definir ou limitar competecircncias tributaacuterias
53 Assim eacute juridicamente impossiacutevel que apoacutes uma daccedilatildeo em
pagamento tomada com efeito liberatoacuterio total da obrigaccedilatildeo original exista
algo a ser remido perdoado pois a diacutevida jaacute foi inteiramente extinta
54 Diferentemente do sustentado pela Ilustre Conselheira relatora
natildeo se trata de caso de aplicaccedilatildeo da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF 9ordf
RFDisit haja vista que natildeo haacute descontos financeiros o que haacute
efetivamente eacute o encerramento do viacutenculo obrigacional entre o FGC e a
SSP em razatildeo do efeito liberatoacuterio da daccedilatildeo em pagamento Natildeo haacute
necessidade do bom entrega na daccedilatildeo em pagamento tenha exatamente o
valor do creacutedito que se pretende extinguir tampouco procede a afirmaccedilatildeo de
que em caso de diferenccedila a menor ou a maior se possa falar em surgimento
de uma nova relaccedilatildeo creditiacutecia relativa a essa diferenccedila
[]
553 Natildeo restam duacutevidas de que a daccedilatildeo em pagamento nada mais eacute
do que modalidade satisfatoacuteria direta pois se trata ao fim e ao cabo de
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simples modalidade de pagamento como reconhecido de forma ampla pela
doutrina civilista
554 Muito longe disso a remissatildeo ou perdatildeo de diacutevida implica em um
ato unilateral do credor com vistas agrave extinccedilatildeo do creacutedito atraveacutes da
renuacutencia expressa do seu direito Ao se verificar o recebimento de um
creacutedito jaacute resta absolutamente claro que o FGC natildeo praticou remissatildeo mas
sim recebeu um direito de creacutedito perante terceiro como pagamento pela
diacutevida assumida como de resto jaacute foi abordado anteriormente
555 Portanto tratashyse de rotunda impropriedade teacutecnica a
qualificaccedilatildeo da operaccedilatildeo entre a SSP e o FGC como uma espeacutecie de
remissatildeo ou perdatildeo sendo nos termos da legislaccedilatildeo de Direito Privado
espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento
c) Da inaplicabilidade dos precedentes citados da CSRF
56 Da mesma forma descabe aplicar no caso os precedentes
apontados da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais relativos ao julgamento
de IRPJ Tratamshyse de materialidades tributaacuterias absolutamente distintas
enquanto o PISCofins incidem sobre receitas decorrentes da atividade de
venda de bens e serviccedilos o IR tem como fato gerador a aquisiccedilatildeo de
disponibilidade econocircmica ou juriacutedica do produto do capital do trabalho ou
de ambos bem como de proventos e quaisquer acreacutescimo patrimonial nos
termos do art 43 do CTN
57 Eacute clara na contabilidade a diferenccedila entre receitas propriamente
ditas e simples ganhos da mesma forma que nem toda receita compotildee
renda tributaacutevel e nem sempre a renda tributaacutevel depende de receita
571 Por exemplo a receita da venda de bens do ativo natildeo circulante
os termos do art 1ordm sect3ordm VI eacute enquadrada como receita mas excluiacuteda da
base de caacutelculo do PISCofins ao passo que sequer poderia ser cogitada
como materialidade da IR (salvo na realizaccedilatildeo de ganho de capital) pois
natildeo implica em acreacutescimo patrimonial exigido pelo art 43 II do CTN
572 Outro exemplo seria o ajuste a valor presente de um imoacutevel do
ativo da empresa para fins de ofereceshylo como garantia em um empreacutestimo
Antes da Lei nordm 129732014 tal situaccedilatildeo natildeo seria enquadrada como
receita mas poderia se reconhecer acreacutescimo patrimonial nos termos do
Fl 2732DF CARF MF
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art 43 II do CTN ainda que a legislaccedilatildeo ordinaacuteria soacute reconheccedila a
realizaccedilatildeo dessa renda com a alienaccedilatildeo do ativo (diferentemente por
exemplo de como decidiu a Suprema Corte norte americana no caso
Helvering v Bruum em 1940 desvinculando a realizaccedilatildeo financeira da
realizaccedilatildeo econocircmica)
58 Estes exemplos servem para deixar claro que as hipoacuteteses de
incidecircncia do PISCofins e IRPJ satildeo absolutamente distintas natildeo sendo
vaacutelida a invocaccedilatildeo de precedentes da CSRF sobre este uacuteltimo para orientar
quanto ao primeiro
59 Este Colegiado jaacute enfrentou a distinccedilatildeo entre receita e renda com
bastante rigor teacutecnico na ocasiatildeo do julgamento do Acoacuterdatildeo 3402003239
julgado em Agosto de 2016 e de relatoria da Conselheira Maria Aparecida
que em seu voto consignou e aderiu agrave posiccedilatildeo do Professor Joseacute Antocircnio
Minatel citada abaixo
O ingresso financeiro eacute um dos atributos que permitem qualificar o
conteuacutedo material da receita mas nem todo ingresso tem natureza de
receita Eacute preciso caraacuteter de definitividade da quantia ingressada e que
tenha como causa o exerciacutecio de atividade empresarial
()
Jaacute afirmamos que receita pressupotildee ingresso no sentido de
contraprestaccedilatildeo em dinheiro recebida por exemplo pelo comerciante
proveniente da venda de mercadorias ou pela atividade desempenhada pelo
prestador de serviccedilos assim como se qualificam no contexto de receita os
juros que remuneram o capital transferido num contrato de muacutetuo Nessa
concepccedilatildeo foram tomados sob o geneacuterico roacutetulo de receita por natildeo ser
demais repetir que tais eventos tecircm configuraccedilatildeo instantacircnea de circulaccedilatildeo
de riqueza aferiacutevel na contrapartida instantacircnea de cada negoacutecio ou
operaccedilatildeo portanto prescindem de apuraccedilatildeo de resultado mediante
confronto com os custos correspondentes O mesmo natildeo acontece com a
renda conceito relacional pois pressupotildee avaliaccedilatildeo teacutecnica do efetivo
resultado num determinado periacuteodo de tempo segundo meacutetodos e criteacuterios
predefinidos para o que satildeo relevantes todos os fatores interrelacionados
para exteriorizaacutelo
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(MINATEL Joseacute Antonio O Conteuacutedo do conceito de receita Satildeo
Paulo MP Editora 2005)
60 Desse modo natildeo restam duacutevidas de que o raciociacutenio esgrimido nos
casos de IRPJ natildeo tem aplicabilidade no acircmbito da discussatildeo travada no
presente caso
[]
e) Conclusatildeo
Podeshyse concluir que em siacutentese que
I) A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo eficaacutecia
liberatoacuteria plena
II) A receita eventual apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do PIS e
Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo decorrer das
atividades econocircmicas da empresa
III) A receita eventual decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o valor real
do mesmo e natildeo de um perdatildeo de diacutevida como sustentado pela
fiscalizaccedilatildeordquo
No caso em questatildeo entendo que a daccedilatildeo em pagamento decorrente do
creacutedito da venda de participaccedilatildeo para a quitaccedilatildeo da diacutevida junto ao FGC considerando o valor
real tal como exposto no Instrumento de Daccedilatildeo em Pagamento natildeo gera ldquoingresso novordquo ndash
tampouco acreacutescimo patrimonial ao contribuinte Sendo assim sem delongas natildeo eacute
possiacutevel considerar que a diferenccedila da diacutevida (EIS QUE NEM EXISTE ESSA DIFERENCcedilA)
considerando simplesmente o valor de face do tiacutetulo geraria receita tributaacutevel pois
efetivamente de receita natildeo se trata E o valor real do tiacutetulo corresponde ou mesmo poderia ser
superior ao valor da diacutevida junto ao FGC se aplicarmos iacutendices de atualizaccedilatildeo acumulado
Ora a SSP vendeu a participaccedilatildeo do Banco Panamericano ao Banco BTG
nos seguintes termos ndash o valor pago pela compradora observaria o menor dos seguintes
valores R$ 450 milhotildees corrigido ateacute 3172028 ou R$ 38 bi sem correccedilatildeo ateacute 3172028
Fl 2734DF CARF MF
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Sendo a diacutevida junto ao FGC correspondente ao valor de R$ 38 bi ndash qual
seria a ldquoreceitardquo nesse caso Nenhuma
Natildeo haacute efetivamente aquisiccedilatildeo de nova disponibilidade mas apenas a
liquidaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente Extinccedilatildeo da diacutevida com creacutedito
decorrente da venda de participaccedilatildeo no banco panshyamericano no mesmo valor da diacutevida
A mera reduccedilatildeo de passivo conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de variaccedilatildeo do patrimocircnio
liacutequido natildeo se caracteriza como receita tributaacutevel pelo PIS e Cofins por natildeo se tratar de
ingresso financeiro que acresce o patrimocircnio
Ademais caso esse colegiado entenda que se trata de receita forccedilando o
contribuinte a pagar PIS e Cofins sobre receita inexistente por natildeo se tratar de contrato
unilateral considerando que tal ldquovalorrdquo estaria vinculado com a diacutevida junto ao FGC teria essa
receita a natureza de receita financeira e nunca de doaccedilatildeo Na doaccedilatildeo natildeo haacute contrapartida de
outra parte Nessa linha considerando a eacutepoca dos fatos seria passiacutevel tal ldquoreceitardquo de
incidecircncia de PIS e Cofins agrave aliacutequota zero nos termos do Decreto 544205
Friseshyse que a Receita Federal ao interpretar a natureza juriacutedica do ldquoperdatildeo de
diacutevidardquo trouxe a Soluccedilatildeo de Consulta Cosit 42018 que traz que perdatildeo de diacutevida deve ser
classificado como receita financeira Importante trazer que essa Soluccedilatildeo somente tratou de
ldquoperdatildeo de diacutevidardquo e natildeo ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo O que se ignoraacutessemos a discussatildeo da
natureza da ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo e configuraacutessemos a daccedilatildeo como ldquoperdatildeo de diacutevidardquo
passando por cima da definiccedilatildeo do proacuteprio Coacutedigo Civil teriacuteamos que considerar tal receita
como ldquoreceita financeirardquo O que direcionariacuteamos para a aliacutequota zero do PIS e da Cofins
considerando a eacutepoca dos fatos
Mas retornando a discussatildeo tendo em vista se tratar de daccedilatildeo em
pagamento e natildeo perdatildeo de diacutevida recordo que tal evento eacute decorrente de um acordo
convencionado entre credor e devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo
diversa Natildeo haacute ingresso novo ou percepccedilatildeo de receita inclusive observandoshyse o conceito
trazido pelo CPC 30 e CPC 47 Por isso haacute que se afastar eventual caracterizaccedilatildeo de receita na
baixa do passivo
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Ademais importante trazer parte do Parecer emitido pelo ilustre Professor
Marco Aureacutelio Greco sobre o evento (Destaques meus)
ldquoQuesito 1 e 2 shy Parecer do Dr Marco Aurelio Greco
Quesito 1 shy O pagamento antecipado das obrigaccedilotildees financeiras contratadas
entre a SSP e o FGC e o respectivo registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado
pela SSP em janeiro de 2011 (correspondente agrave diferenccedila entre o valor total
das obrigaccedilotildees financeiras quitadas e o valor de face do creacutedito BTG) teria
ocasionado algum auferimento de receita pela SSP sob a perspectiva
juriacutedica
Natildeo shy Auferimento de receita da perspectiva juriacutedica supotildee o ingresso
financeiro positivo de recursos novos o que natildeo ocorre com a reduccedilatildeo ou
quitaccedilatildeo de uma diacutevida Reduzir ou quitar natildeo eacute sinocircnimo de auferir receita
No caso natildeo houve auferimento de receita mas extinccedilatildeo de diacutevidas mediante
daccedilatildeo em pagamento de creacuteditos hipoacutetese que tambeacutem natildeo se confunde
com o perdatildeo de diacutevida []
Quesito 2 shy O registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado pela SSP em janeiro
de 2011 configura fato gerador e portanto receita tributaacutevel do PIS e da
Cofins Por que
Natildeo O fato gerador de PISCofins eacute determinado pela natureza juriacutedica do
ingresso financeiro auferido (se receita ou faturamento) e natildeo pelo registro
contaacutebil realizado pelo contribuinte[]
Em vista de todo o exposto voto por negar provimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional
Eacute como voto
(Assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama
Fl 2736DF CARF MF
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Voto Vencedor
Conselheiro Andrada Maacutercio Canuto Natal redator designado
Peccedilo vecircnia para discordar parcialmente da i Relatora no que se refere agrave
preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial pois entendo configurada a divergecircncia
interpretativa em relaccedilatildeo agraves mateacuterias denominadas ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida
Exigecircncias Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy
001115 e ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo
demonstrada a partir dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
A meu ver com a devida vecircnia no que interessa agrave soluccedilatildeo do presente litiacutegio
haacute semelhanccedila entre as circunstacircncias faacuteticas e dessemelhanccedila em relaccedilatildeo agrave aplicaccedilatildeo da
legislaccedilatildeo de regecircncia Explico
Em primeiro lugar no que concerne aos fatos verificashyse que tanto o acordatildeo
recorrido quanto os paradigmas discutiram a incidecircncia de PIS e Cofins sobre operaccedilotildees que
redundaram na baixa de diacutevidas sem a correspondente baixa do ativo
Em contraposiccedilatildeo observashyse que inegavelmente acoacuterdatildeo recorrido e
paradigmas adotaram premissas conceituais diversas no que concerne agrave caracterizaccedilatildeo das
receitas sujeitas agrave incidecircncia de PIS e Cofins o que por si soacute eacute suficiente para demonstrar
divergecircncia na interpretaccedilatildeo da legislaccedilatildeo
Vale dizer enquanto o acoacuterdatildeo recorrido concluiu que a reduccedilatildeo do passivo
sem uma contrapartida em igual valor apesar do consequente aumento do patrimocircnio liacutequido
natildeo representaria receita os paradigmas em sentido diverso concluiacuteram que o ganho auferido
com tal operaccedilatildeo justamente o acreacutescimo no patrimocircnio liacutequido enquadrashyse no conceito de
receita para fins de incidecircncia das contribuiccedilotildees debatidas
Nesse sentido cumpre destacar que diferentemente do acoacuterdatildeo recorrido
que dentre outros fundamentos afasta expressamente o aproveitamento dos conceitos
contaacutebeis o paradigma nordm 1101shy001115 que destaqueshyse manteve a fraccedilatildeo da exigecircncia
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relativa agrave acusaccedilatildeo de omissatildeo de receitas sujeitas ao PIS e agrave Cofins esquadrinha o conceito de
receita extraiacutedo da Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 ndash expressamente abordada no voto vencido do
acoacuterdatildeo recorrido shy e da legislaccedilatildeo que rege a cobranccedila das contribuiccedilotildees litigiosas e conclui
que a extinccedilatildeo parcial da diacutevida sem a contrapartida do ativo representa receita sujeita agrave
tributaccedilatildeo por aquelas contribuiccedilotildees sem fazer qualquer ilaccedilatildeo acerca da necessidade de que se
verifique um ingresso financeiro Confirashyse (destaques acrescidos)
A segunda infraccedilatildeo decorreu da baixa de diacutevidas contraiacutedas junto ao soacutecio da autuada no exterior em contrapartida agrave baixa das correspondentes despesas preacuteshyoperacionais contabilizadas no ativo diferido resultantes de serviccedilos adquiridos no exterior no interesse dos projetos BMES11 e BMPAMA3 e suportados diretamente pelo soacutecio credor sem ingresso de recursos no paiacutes A autoridade fiscal discordou do estorno de despesas preacuteshyoperacionais e asseverou que a baixa da diacutevida deve ser entendida como objeto de perdatildeo ou seja ato unilateral de transferecircncia de patrimocircnio e renda do credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde com aumento de capital e sujeita se agrave incidecircncia do IRPJ e da CSLL bem como da Contribuiccedilatildeo ao PIS e da COFINS
O lanccedilamento recaiu sobre os lanccedilamentos de liquidaccedilatildeo de diacutevida em contrapartida a despesas preacuteshyoperacionais no valor total de R$ 2185975025 bem como sobre os ajustes injustificados de reduccedilatildeo do passivo no valor total de R$ 1029902412 interpretados como representativos de extinccedilatildeo parcial da obrigaccedilatildeo que sem a correspondente prova do pagamento em favor do credor ou de outra forma regular de extinccedilatildeo caracteriza perdatildeo de diacutevida
()
A Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 assim dispotildee acerca do regime de competecircncia contaacutebil
Art 9ordm As receitas e as despesas devem ser incluiacutedas na apuraccedilatildeo do resultado do periacuteodo em que ocorrerem sempre simultaneamente quando se correlacionarem independentemente de recebimento ou pagamento
[]
sect 3ordm As receitas consideramshyse realizadas
[]
II ndash quando da extinccedilatildeo parcial ou total de um passivo qualquer que seja o motivo sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior
[]
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Nestes termos o perdatildeo de diacutevida somente natildeo revelaria insubsistecircncia passiva e por consequecircncia receita se o soacutecio estrangeiro efetivamente convertesse em aumento de capital o direito que detinha em face da autuada agrave semelhanccedila de como procedeu em relaccedilatildeo a outros aportes promovidos A conversatildeo da diacutevida em aumento de capital representaria fato permutativo pois a obrigaccedilatildeo em face de terceiros seria substituiacuteda por uma obrigaccedilatildeo da pessoa juriacutedica em face de seus soacutecios
()
Quanto agraves exigecircncias de Contribuiccedilatildeo ao PIS e de COFINS a autoridade fiscal reproduz os seguintes fundamentos legais que regem a incidecircncia natildeoshycumulativa destas contribuiccedilotildees
()
O legislador nestes termos depois de estabelecer a incidecircncia sobre o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica excluiu deste conceito no que aqui importa apenas as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo imobilizado As demais receitas natildeoshyoperacionais como no caso aquela decorrente do perdatildeo de diacutevida permaneceram sujeitas agrave tributaccedilatildeo
De fato se os mencionados dispositivos legais merecessem interpretaccedilatildeo ampliada a Medida Provisoacuteria nordm 6272013 convertida na Lei nordm 129732014 natildeo precisaria ter promovido os seguintes acreacutescimos agraves exclusotildees relacionadas nos sectsect 3ordm daqueles dispositivos
Ora o votoshycondutor do acoacuterdatildeo recorrido afasta expressamente os
pressupostos conceituais (antecedentes) que levaram o paradigma a concluir que naquele
processo ocorreu uma realizaccedilatildeo de receita por forccedila da reduccedilatildeo do deacutebito sem uma
contrapartida do ativo Confirashyse exemplificativamente os seguintes excertos
29 Como se vecirc cai por terra o fundamento contaacutebil da autuaccedilatildeo a partir do reconhecimento pela proacutepria contabilidade da diversidade entre o conceito de receita para fins de demonstraccedilatildeo de resultado e para fins de caacutelculo das contribuiccedilotildees sociais devidas tratamshyse de finalidades absolutamente distintas que demandam registros coerentes com seus proacuteprios escopos
30 Resta ultrapassada a fronteira de um conceito contaacutebil de receita o enfrentamento de um conceito constitucional e legal de receita para fins de determinaccedilatildeo da hipoacutetese de incidecircncia das contribuiccedilotildees sociais bem como a delimitaccedilatildeo de sua base de caacutelculo
31 Em se tratando de um conceito utilizado pela Constituiccedilatildeo Federal e com reflexos nos textos do artigo 1ordm das Leis nordm 1063702 e 1083303 que determinam a incidecircncia do PISCofins natildeo cumulativo sobre o total das receitas auferidas
Fl 2739DF CARF MF
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no mecircs pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
()
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
39 E mais natildeo se trata de uma distinccedilatildeo que estamos inaugurando aqui mas sim de elemento de discriacutemen natildeo apenas consagrado jurisprudencialmente como tambeacutem pela proacutepria legislaccedilatildeo que natildeo se furtou em diversas oportunidades em deixar claro que a eliminaccedilatildeo de um passivo conquanto represente um ganho natildeo deve ingressar na base de caacutelculo do PIS e Cofins como no artigo 1ordm sect3ordm incisos V b X e XII da Lei nordm 1063702
Ora se tais premissas interpretativas por si soacute satildeo suficientes para alterar
completamente o resultado do julgamento as circunstacircncias faacuteticas apontadas como natildeoshy
uniformes evidentemente natildeo afastam a caracterizaccedilatildeo da divergecircncia interpretativa
Por outro lado ainda que houvesse duacutevida acerca da caracterizaccedilatildeo do
conflito de interpretaccedilotildees a partir daquele primeiro paradigma a anaacutelise do paradigma de nordm
3201shy002117 acabaria por fulminaacuteshyla Com efeito enquanto nestes autos decidiushyse que para
fins da definiccedilatildeo do regime de incidecircncia caberia investigar a que tiacutetulo ocorreu a reduccedilatildeo do
passivo naquele paradigma adotoushyse expressamente a premissa interpretativa de que essa
investigaccedilatildeo seria completamente desnecessaacuteria
Relembreshyse nestes autos partiushyse do pressuposto de que a baixa das
obrigaccedilotildees ocorreu em razatildeo de instrumento de daccedilatildeo em pagamento e consequentemente natildeo
haveria que se falar em perdatildeo ou remissatildeo de diacutevidas ainda que o valor entregue em daccedilatildeo
Fl 2740DF CARF MF
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(R$ 45000000000) fosse significativamente inferior ao deacutebito ldquobaixadordquo (R$
380000000000) Consequentemente natildeo haveria como se promover a tributaccedilatildeo dessa
diferenccedila entre o valor da diacutevida assumida com o Fundo Garantidor de Creacutedito e aquele
efetivamente dispendido para sua baixa
Ocorre que o paradigma de nordm 3201shy002117 adota expressamente como
razatildeo de decidir a interpretaccedilatildeo no sentido de que a natureza do instrumento juriacutedico ou a
denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que levariam agrave baixa do passivo sem contrapartida seriam
irrelevantes para a definiccedilatildeo do regime de tributaccedilatildeo Confirashyse (destaques acrescidos)
Ora o Decretoshylei nordm 1598 de 1977 referido no sect 1ordm do art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 eacute o diploma legal que instituiu o Imposto de Renda um dos tributos em cuja base de caacutelculo a proacutepria Recorrente computou os valores da diacutevida que lhe fora perdoada
Ademais apesar de ser de uma obviedade acachapante a afirmaccedilatildeo de que o PIS natildeo incide sobre despesas ndash e natildeo eacute disso que se trata ndash em determinadas situaccedilotildees o valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em conta de receita operacional
Natildeo se pode olvidar que o art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 estabeleceu que o faturamento mensal deve compreender o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil Donde absolutamente discrepante da Lei cuja aplicaccedilatildeo natildeo se pode afastar (Suacutemula CARF nordm 2) o entendimento de que aquele termo se aplica exclusivamente agrave venda de mercadorias eou prestaccedilatildeo de serviccedilos
Por fim registreshyse que a forma pela qual a diacutevida deixou de existir natildeo importa para o deslinde da questatildeo Afinal havia uma obrigaccedilatildeo e ela foi extinta Poderia tecircshylo sido por exemplo mediante simples pagamento foi apenas de forma diferente
Conforme consignado no paradigma portanto diferentemente do que
concluiu o acoacuterdatildeo recorrido a inclusatildeo da rubrica no conceito de receita natildeo se daacute pelos
contornos da operaccedilatildeo que a deu causa mas pelos seus efeitos
Sendo assim pedindo mais uma vez as vecircnias de estilo dou seguimento ao
recurso especial com relaccedilatildeo agraves mateacuterias ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida Exigecircncias
Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy001115 e
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ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo demonstrada a partir
dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
Superada parcialmente a preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial
peccedilo licenccedila para discordar ainda do judicioso voto da relatora no que se refere ao meacuterito
No meu sentir a reduccedilatildeo de um passivo sem a correspondente
contraprestaccedilatildeo representa receita mesmo que natildeo se configure um ingresso Para tanto tomo
emprestadas inicialmente as ponderaccedilotildees de Ricardo Mariz de Oliveira1
Tenho meditado profundamente sobre este problema e natildeo consigo ver como sustentar que as reduccedilotildees de obrigaccedilotildees sem pagamento natildeo sejam receitas porque na verdade elas reuacutenem todas as caracteriacutesticas pelas quais podeshyse identificar uma receita ()
Ora material e juridicamente uma reduccedilatildeo de passivo sem pagamento reuacutene estas qualidades para se equipar agraves receitas que se formam no lado ativo da demonstraccedilatildeo graacutefica do patrimocircnio social
Com razatildeo o patrimocircnio eacute um conjunto de direitos e obrigaccedilotildees sendo mensurado pela soma algeacutebrica de todos os direitos com todas as obrigaccedilotildees Visto de forma contaacutebil e tal como descrito na Lei nordm 6404 o patrimocircnio reuacutene os direitos do lado esquerdo do balanccedilo shy o ativoshy e as obrigaccedilotildees do lado direito shy o passivo A diferenccedila entre eles shyresultado da soma algeacutebrica shy eacute o patrimocircnio liacutequido que se demonstra do lado direito porque em condiccedilotildees normais de uma pessoa juriacutedica que seja solvente o ativo eacute maior do que o passivo
Ora nesta equaccedilatildeo aumentashyse o patrimocircnio tanto aumentando o ativo quanto diminuindo o passivo
Por qualquer destas operaccedilotildees o resultado do patrimocircnio liacutequido eacute igual
Destarte matemaacutetica e materialmente natildeo haacute a miacutenima diferenccedila entre uma e outra fonte de alteraccedilatildeo patrimonial
E tambeacutem juridicamente natildeo haacute diferenccedila entre uma e outra situaccedilatildeo pois se se admite que receita eacute um ingresso de direito novo que contribui positivamente para a formaccedilatildeo de um aumento patrimonial esse direito tambeacutem pode ocorrer com o passivo isto eacute com as obrigaccedilotildees porque o perdatildeo de uma diacutevida tambeacutem incorpora um novo direito no patrimocircnio do ateacute
1 Conceito de Receita como Hipoacutetese de Incidecircncia das Contribuiccedilotildees para a Seguridade Social (para Efeitos da COFINS e da Contribuiccedilatildeo ao PIS) apud Marcelo Knoepfelmacher in O Conceito de Receita na Constituiccedilatildeo Meacutetodo para sua Tributaccedilatildeo Sistecircmica p 76 obtido em httpwwwdominiopublicogovbrdownloadtestearqscp012102pdf (consulta realizada em 08032016
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
()
Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
()
Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
()
E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
Fl 2745DF CARF MF
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
Fl 2746DF CARF MF
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
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acircmbito do IRPJCSLL (Acoacuterdatildeo 03shy63870 shy 2ordf Turma da DRJBSB de
29092014)
() NAtildeO haacute qualquer questatildeo juriacutedica prejudicial entre os processos
administrativos fiscais ndegs 108827213042014shy93 (IRPJ e CSLL) e
163277208552014shy11 (PIS e COFINS) tendo em vista que
(i) a cobranccedila de supostos deacutebitos de IRPJ e CSLL no processo
administrativo fiscal ndeg 108827213042014shy93 decorre de divergecircncias
entre a Requerente e a D Fiscalizaccedilatildeo com relaccedilatildeo ao tratamento fiscal
dispensado agrave baixa do ATIVO conta 1225101010002 shy Aporte para
Recomposiccedilatildeo Patrimonial no contexto da alienaccedilatildeo do investimento
mantido pela Requerenteno Panamericano e estaacute relacionada agrave
possibilidade de exclusatildeo desses valores da base de caacutelculo do IRPJ e da
CSLL e
(ii) a cobranccedila de supostos deacutebitos de PIS e COFINS no presente processo
decorre de divergecircncias entre a Requerente e a D Fiscalizaccedilatildeo com relaccedilatildeo
ao tratamento fiscal dispensado agrave baixa do PASSIVO conta 3510909010017
shyReceitas Eventuais ndash Operaccedilatildeo PAN no contexto da daccedilatildeo em pagamento
descrita no Contrato de Pagamento e estaacute relacionada agrave natildeo sujeiccedilatildeo desses
valores agrave incidecircncia do PIS e da COFINS agrave aliacutequota de 925 como
pretende a D Fiscalizaccedilatildeo
()
As exigecircncias de PISPasep e Cofins do presente processo natildeo satildeo reflexas
do lanccedilamento de IRPJ e de CSLL no processo nordm 108827213042014shy93 eis
que natildeo objeto de uma mesma accedilatildeo fiscal natildeo obstante a accedilatildeo fiscal do
Mandado de Procedimento Fiscal ndash Fiscalizaccedilatildeo (MPFshyF) nordm 0811300shy2014shy
00246 que originou o presente auto de infraccedilatildeo seja um desdobramento da
outra accedilatildeo fiscal de MPFshyF nordm nordm 0811300shy2012shy00195 que resultou nos
lanccedilamentos de IRPJ e de CSLL
Ademais no auto de infraccedilatildeo do presente processo o fato tributaacutevel pelo
PISCofins foi o perdatildeo parcial de diacutevida entre a contribuinte e o Fundo
Garantidor de Creacutedito (FGC) no montante de R$ 335 bilhotildees considerado
como um auferimento de receita no periacuteodo de apuraccedilatildeo de janeiro de 2011
(extinccedilatildeo parcial de um passivo sem o desaparecimento concomitante de um
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ativo de valor igual ou maior) enquanto que no processo nordm
108827213042014shy93 as exigecircncias de IRPJ e de CSLL foram motivadas
por outros fatos nos seguintes termos
()
Tratashyse de autos de infraccedilatildeo em face da pessoa juriacutedica SILVIO SANTOS
PARTICIPACcedilOtildeES SA referentes aos anos de 2009 a 2011 para a exigecircncia
de IRPJ e CSLL no valor total de R$ 200550287939 em razatildeo de a
Fiscalizaccedilatildeo ter apurado as seguintes irregularidades fiscais na
determinaccedilatildeo do lucro real e da base de caacutelculo da contribuiccedilatildeo social sobre
o lucro (1) IRPJCSLL shy falta de adiccedilatildeo de desaacutegios obtidos na aquisiccedilatildeo de
investimentos em razatildeo da sua liquidaccedilatildeo no montante de R$ 4202659126
(Ano de 2011)
(2) IRPJCSLL shy deduccedilatildeo indevida de baixa de ativo denominado Aporte
para Recomposiccedilatildeo Patrimonial no montante de R$ 342742840000
contabilizada como despesa (Ano de 2011) (3) CSLL shy falta de adiccedilatildeo das
baixas das diferenccedilas de correccedilatildeo monetaacuteria IPCBTNF registradas em
contas de investimento nos montantes de R$ 719413040 (Ano de 2010) e
R$ 260994682 (em 2011) (4) CSLL shy falta de adiccedilatildeo da provisatildeo com
acreacutescimos moratoacuterios de tributos sub judice nos montantes de R$
85274331 (Ano de 2009) e R$ 22198554 (Ano de 2010) e (5) Multa
Isolada shy em face das infraccedilotildees apuradas foi efetuado o lanccedilamento da
multa isolada por falta de recolhimento da estimativa do imposto de renda e
da contribuiccedilatildeo social sobre o lucro liacutequido ()
Conforme determina o art 65 sect3ordm do Regimento Interno do CARF na
redaccedilatildeo dada pela Portaria MF nordm 39 de 12 de fevereiro de 2016 o
Presidente natildeo conheceraacute os embargos intempestivos e rejeitaraacute em
caraacuteter definitivo os embargos em que as alegaccedilotildees de omissatildeo contradiccedilatildeo
ou obscuridade sejam manifestamente improcedentes ou natildeo estiverem
objetivamente apontadas Assim proponho a rejeiccedilatildeo em caraacuteter definitivo
dos embargos opostos pela Fazenda Nacional em face da sua alegaccedilatildeo de
omissatildeo ser manifestamente improcedente []rdquo
Fl 2706DF CARF MF
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Irresignada a Fazenda Nacional interpocircs Recurso Especial contra o r
acoacuterdatildeo trazendo entre outros que
middot Em relaccedilatildeo aos fatos
uuml Tratashyse de lanccedilamento de Cofins e de PISPASEP inclusive
multa de ofiacutecio e juros de mora em razatildeo da falta de adiccedilatildeo agrave
base de caacutelculo dessas contribuiccedilotildees da receita auferida com a
remissatildeo de diacutevidas
uuml O contribuinte holding do Grupo Siacutelvio Santos shy GSS detinha
em 311210 a participaccedilatildeo acionaacuteria de 3727 do capital social
do Banco Panamericano shy BP 9951 do capital social da BF
Utilidades Domeacutesticas Ltda e 6188 do capital social da
Panamericano Administradora
uuml Em 31111 a SSP possuiacutea diacutevidas com o Fundo Garantidor de
Creacutedito shy FGC no valor total de R$ 380000000000 as quais
foram contraiacutedas com o objetivo de sanear e reestruturar o Banco
Panamericano SA devido agrave descoberta de inconsistecircncias
contaacutebeis apuradas pelo Banco Central do Brasil ndash Bacen no ano
de 2010
uuml Esse passivo eacute resultante da contrataccedilatildeo de duas diacutevidas a
primeira no valor de R$ 25 bilhotildees e a segunda no valor de R$
13 bilhatildeo Quanto agrave primeira ela foi contraiacuteda mediante a
emissatildeo privada de 250 mil debecircntures da SSP tendo o FGC
subscrito a totalidade dessa emissatildeo na qualidade de investidor
exclusivo
uuml Quanto agrave segunda ela foi contraiacuteda por meio de um contrato de
muacutetuo assinado em 31111 entre a SSP (devedora) e o FGC
(credor)
uuml Na mesma data (31111) a SSP e a BF Utilidades Domeacutesticas
Ltda (sua controlada) efetuaram a venda do controle acionaacuterio do
Banco Panamericano ao Banco BTG Pactual SA pelo valor total
de R$ 45000000000 pagos com creacuteditos a receber nos valores
de R$ 446 milhotildees e de R$ 4 milhotildees (SSP e BF
respectivamente) exigiacuteveis no dia 28728 corrigidos por 110
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da Taxa DI ou iacutendice que vier substituiacuteshyla ou o valor de R$ 38
bilhotildees sem correccedilatildeo monetaacuteria dos dois o menor
uuml Nessa mesma data 31111 a SSP e a BF Utilidades Domeacutesticas
Ltda celebraram o ldquoInstrumento Particular de Daccedilatildeo em
Pagamentordquo com o FGC por meio do qual esse uacuteltimo aceitou o
creacutedito no valor de R$ 450 milhotildees como daccedilatildeo em pagamento
pela diacutevida de R$ 38 bilhotildees
uuml Em decorrecircncia dessa operaccedilatildeo (daccedilatildeo em pagamento) as contas
passivas que registravam as debecircntures e o muacutetuo bem como a
conta ativa relativa ao creacutedito com o Banco BTG foram baixadas
tendo sido apurado uma receita no valor de R$ 335 bilhotildees
uuml A autuada natildeo recolheu o PIS e a Cofins incidente sobre essa
receita sob a justificativa de que o resultado gerado com a
operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento para quitaccedilatildeo da diacutevida
contraiacuteda pela SSP com o FGC natildeo estaria sujeito aos referidos
tributos
uuml A fiscalizaccedilatildeo poreacutem efetuou o lanccedilamento sustentando que a
receita apontada deve ser tratada como uma remissatildeo de diacutevida
(perdatildeo) devendo incidir sobre ela tanto o PIS como a Cofins
uuml Cientificado do auto de infraccedilatildeo a contribuinte apresentou
impugnaccedilatildeo que foi rejeitada pela DRJ sob o fundamento de que
ldquoA base de caacutelculo da contribuiccedilatildeo natildeo cumulativa para o PIS eacute o
total das receitas auferidas no mecircs pela pessoa juriacutedica
independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo
contaacutebil observadas apenas as exclusotildees expressamente previstas
na legislaccedilatildeo devendo ser considerada como tributaacutevel a receita
decorrente da remissatildeo do capital de diacutevidasrdquo
uuml O Colegiado a quo entendeu que a mera reduccedilatildeo de passivo
conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de variaccedilatildeo do patrimocircnio
liacutequido natildeo se caracteriza como recita tributaacutevel pelo PIS e
Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro
middot Em Preliminar ndash Nulidade ndash competecircncia ndash questatildeo de ordem puacuteblica a
Fazenda suscitou em sede de Embargos omissatildeo quanto ao disposto no
Fl 2708DF CARF MF
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art 2ordm inciso IV do Anexo II do RICARF alegando que haacute
determinaccedilatildeo expressa que compete agrave 1ordf Seccedilatildeo processar e julgar recursos
que versem sobre lanccedilamento de PIS e Cofins quando reflexos do IRPJ e
formalizados com base nos mesmos elementos de prova
middot A presente autuaccedilatildeo eacute reflexo do lanccedilamento de IRPJ e CSLL ndash Processo
108827213042014shy93 e decorre dos mesmos fatos conforme aliaacutes
encontrashyse consignado no Termo de Verificaccedilatildeo Fiscal
middot Quanto agrave omissatildeo de receitas a legislaccedilatildeo tributaacuteria prescreve a
incidecircncia do PIS e da Cofins sobre a receita bruta assim entendida a
totalidade das receitas auferidas independentemente da atividade
desenvolvida e da classificaccedilatildeo contaacutebil adotada
middot A receita decorrente de remissatildeo de diacutevida natildeo se encontra dentre as natildeo
tributaacuteveis o que seria cabiacutevel somente a partir de uma norma tributaacuteria
isentiva como as receitas financeiras (excetos os juros sobre o capital
proacuteprio) que tecircm as aliacutequotas reduzidas a zero por conta do Decreto nordm
544205 Ou ainda as receitas de exportaccedilatildeo de mercadorias e demais
receitas elencadas no art 5ordm da Lei nordm 1063702 e no art 6ordm da Lei nordm
1083303 que natildeo sofrem a incidecircncia do PisPasep e da Cofins
middot O valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento
preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou
agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de
diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em
conta de receita operacional
Contrarrazotildees ao recurso foram apresentadas pelo sujeito passivo que trouxe
entre outros que
middot A daccedilatildeo em pagamento e perdatildeo de diacutevidas satildeo institutos juriacutedicos
diferentes com efeitos juriacutedicos diversos motivo pelo qual a
operaccedilatildeo ocorrida em 3112011 entre o sujeito passivo e o Fundo
Garantidor natildeo consubstancia ldquoperdatildeo de diacutevidardquo passiacutevel de
tributaccedilatildeo pelo PIS e pela Cofins especialmente quando se considera
que o Fundo Garantidor outorgou quitaccedilatildeo em vista de pagamento
Fl 2709DF CARF MF
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com ativo que vale substancialmente mais que o registrado nos livros
em razatildeo da convenccedilatildeo contaacutebil
middot Quanto agrave preliminar de incompetecircncia suscitada pela Fazenda o caso
do IRPJ e da CSLL trata da possibilidade de deduzir a perda de um
creacutedito financeiro (decorrente de ldquoaporte em conta de soacuteciordquo) detido
em face do Panamericano enquanto o presente caso trata da quitaccedilatildeo
de deacutebitos em face do Fundo Garantidor por meio de ldquodaccedilatildeo em
pagamentordquo do creacutedito BTG
middot O recurso natildeo deve ser conhecido pois natildeo haacute como se comprovar a
divergecircncia considerando os acoacuterdatildeos indicados como paradigmas
Eacute o relatoacuterio
Voto Vencido
Conselheira Tatiana Midori Migiyama ndash Relatora
Depreendendoshyse da anaacutelise do Recurso Especial interposto pela Fazenda
Nacional entendo que o recurso natildeo merece ser conhecido em respeito ao art 67 do
RICARF2015 ndash Portaria MF 34315 com alteraccedilotildees posteriores
Importante recordar que a Fazenda Nacional traz em sede preliminar shy
nulidade do acoacuterdatildeo recorrido alegando que compete agrave 1ordf Seccedilatildeo processar e julgar recursos
que versem sobre lanccedilamento de PIS e Cofins quando reflexos do IRPJ nos termos do art 2ordm
inciso IV da Portaria MF 15216
Para tanto traz a Fazenda Nacional que a presente autuaccedilatildeo eacute reflexo do
lanccedilamento de IRPJ e CSLL ndash Processo nordm 108827213042014shy93 ndash e decorre dos mesmos
fatos
Em relaccedilatildeo agrave essa questatildeo importante trazer que
Fl 2710DF CARF MF
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middot Tal incompetecircncia da 3ordf Seccedilatildeo alegada pela Fazenda Nacional natildeo foi
suscitada pela Fazenda em contrarrazotildees ao recurso voluntaacuterio
interposto pelo sujeito passivo
middot E o contribuinte inclusive na impugnaccedilatildeo jaacute havia manifestado que
natildeo havia prejudicialidade entre os processos de PISCofins e de
IRPJCSLL natildeo tendo sido contestado pelos julgadores da DRJ ndash
Curitiba que julgaram o processo de forma independente de outro
julgamento da DRJ Brasiacutelia (IRPJCSLL) inclusive trazendo no
acoacuterdatildeo (Destaques meus)
ldquo[]NAtildeO haacute qualquer questatildeo juriacutedica prejudicial entre os
processos administrativos fiscais ndegs 108827213042014shy93
(IRPJ e CSLL) e 163277208552014shy11 (PIS e COFINS) tendo
em vista que
(i) a cobranccedila de supostos deacutebitos de IRPJ e CSLL no processo
administrativo fiscal ndeg 108827213042014shy93 decorre de
divergecircncias entre a Requerente e a D Fiscalizaccedilatildeo com relaccedilatildeo
ao tratamento fiscal dispensado agrave baixa do ATIVO conta
1225101010002 shy Aporte para Recomposiccedilatildeo Patrimonial no
contexto da alienaccedilatildeo do investimento mantido pela Requerente
no Panamericano e estaacute relacionada agrave possibilidade de exclusatildeo
desses valores da base de caacutelculo do IRPJ e da CSLL e
(ii) a cobranccedila de supostos deacutebitos de PIS e COFINS no presente
processo decorre de divergecircncias entre a Requerente e a D
Fiscalizaccedilatildeo com relaccedilatildeo ao tratamento fiscal dispensado agrave
baixa do PASSIVO conta 3510909010017 shyReceitas Eventuais ndash
Operaccedilatildeo PAN no contexto da daccedilatildeo em pagamento descrita no
Contrato de Pagamento e estaacute relacionada agrave natildeo sujeiccedilatildeo desses
valores agrave incidecircncia do PIS e da COFINS agrave aliacutequota de 925
como pretende a D Fiscalizaccedilatildeo
[]
Analisando os autos do processo concordo com o exame dessa
preliminar feita pela DRJ e por uacuteltimo pela Conselheira Maria Aparecida Martins de Paula ndash o
Fl 2711DF CARF MF
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que peccedilo licenccedila para transcrever parte constante do Despacho de admissibilidade dos
embargos (Grifos meus)
ldquo[]
As exigecircncias de PISPasep e Cofins do presente processo natildeo
satildeo reflexas do lanccedilamento de IRPJ e de CSLL no processo nordm
108827213042014shy93 eis que natildeo objeto de uma mesma accedilatildeo
fiscal natildeo obstante a accedilatildeo fiscal do Mandado de Procedimento
Fiscal ndash Fiscalizaccedilatildeo (MPFshyF) nordm 0811300shy2014shy00246 que
originou o presente auto de infraccedilatildeo seja um desdobramento da
outra accedilatildeo fiscal de MPFshyF nordm nordm 0811300shy2012shy00195 que
resultou nos lanccedilamentos de IRPJ e de CSLL
Ademais no auto de infraccedilatildeo do presente processo o fato
tributaacutevel pelo PISCofins foi o perdatildeo parcial de diacutevida entre a
contribuinte e o Fundo Garantidor de Creacutedito (FGC) no
montante de R$ 335 bilhotildees considerado como um
auferimento de receita no periacuteodo de apuraccedilatildeo de janeiro de
2011 (extinccedilatildeo parcial de um passivo sem o desaparecimento
concomitante de um ativo de valor igual ou maior) enquanto
que no processo nordm 108827213042014shy93 as exigecircncias de
IRPJ e de CSLL foram motivadas por outros fatos nos
seguintes termos ()
Tratashyse de autos de infraccedilatildeo em face da pessoa juriacutedica
SILVIO SANTOS PARTICIPACcedilOtildeES SA referentes aos anos de
2009 a 2011 para a exigecircncia de IRPJ e CSLL no valor total
de R$ 200550287939 em razatildeo de a Fiscalizaccedilatildeo ter
apurado as seguintes irregularidades fiscais na determinaccedilatildeo
do lucro real e da base de caacutelculo da contribuiccedilatildeo social sobre
o lucro (1) IRPJCSLL shy falta de adiccedilatildeo de desaacutegios obtidos na
aquisiccedilatildeo de investimentos em razatildeo da sua liquidaccedilatildeo no
montante de R$ 4202659126 (Ano de 2011)
(2) IRPJCSLL shy deduccedilatildeo indevida de baixa de ativo
denominado Aporte para Recomposiccedilatildeo Patrimonial no
montante de R$ 342742840000 contabilizada como despesa
Fl 2712DF CARF MF
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(Ano de 2011) (3) CSLL shy falta de adiccedilatildeo das baixas das diferenccedilas de correccedilatildeo monetaacuteria IPCBTNF registradas em
contas de investimento nos montantes de R$ 719413040 (Ano
de 2010) e R$ 260994682 (em 2011) (4) CSLL shy falta de
adiccedilatildeo da provisatildeo com acreacutescimos moratoacuterios de tributos sub
judice nos montantes de R$ 85274331 (Ano de 2009) e R$
22198554 (Ano de 2010) e (5) Multa Isolada shy em face das
infraccedilotildees apuradas foi efetuado o lanccedilamento da multa isolada
por falta de recolhimento da estimativa do imposto de renda e
da contribuiccedilatildeo social sobre o lucro liacutequido
()
Vecircshyse que se tratam de fatos e mateacuterias diferentes eis que
middot No presente caso estaremos discutindo se na daccedilatildeo em pagamento haacute
que se falar em ldquoremissatildeo de diacutevidardquoperdatildeo de diacutevida e por
conseguinte destrinchar o conceito de receita ndash para fins de tributaccedilatildeo
pelo PIS e pela Cofins e a baixa de passivo
middot Enquanto no processo que trata de IRPJ e CSLL a discussatildeo se
resumiu na deduccedilatildeo indevida da baixa de ativo baixa de diferenccedila de
correccedilatildeo monetaacuteria e falta de provisatildeo com encargos tal como se
observa pela ementa do acoacuterdatildeo 1401shy002099
ldquoAssunto Imposto sobre a Renda de Pessoa Juriacutedica ndash IRPJ
Anoshycalendaacuterio 2009 2010 2011
NULIDADES FALTA DE INDICACcedilAtildeO DA INFRACcedilAtildeO E
FALTA DE FUNDAMENTACcedilAtildeO NAtildeO OCORREcircNCIA
Natildeo incorre nulidade por falta de indicaccedilatildeo da infraccedilatildeo ou de
fundamentaccedilatildeo quando a descriccedilatildeo da autuaccedilatildeo aponta todos os
elementos em que se baseia e os fundamentos juriacutedicos que
indicam os atos contestados
DESAacuteGIO NA AQUISICcedilAtildeO DE INVESTIMENTO ADICcedilAtildeO AO
LALUR NA LIQUIDACcedilAtildeO NAtildeO COMPROVACcedilAtildeO
PROCEDEcircNCIA
Fl 2713DF CARF MF
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Natildeo sendo comprovada a adiccedilatildeo dos desaacutegios obtidos na
aquisiccedilatildeo de investimentos quando de sua liquidaccedilatildeo Manteacutemshyse
o lanccedilamento de adiccedilatildeo na apuraccedilatildeo do lucro real
DEDUCcedilAtildeO INDEVIDA DE PERDA EM BAIXA DE APORTE
DE CAPITAL PROCEDEcircNCIA
Os valores entregues agrave empresa controlada para saneamento de
patrimocircnio liacutequido negativo natildeo podem ser considerados
dedutiacuteveis quando de sua baixa como perda por se configurar
operaccedilatildeo de aporte de capital em controlada e natildeo restar
caracterizado o cumprimento de determinaccedilatildeo legal do oacutergatildeo
regulador
BAIXA DE DIFERENCcedilAS IPC x BTNF DE 1990 FALTA DE
ADICcedilAtildeO Agrave BASE DE CAacuteLCULO DA CSLL PROCEDEcircNCIA
Natildeo sendo comprovada a adiccedilatildeo das diferenccedilas de IPX x BTNF
de 1990 na base de caacutelculo da CSLL manteacutemshyse o lanccedilamento de
adiccedilatildeo na apuraccedilatildeo desta mesma base
PROVISAtildeO DE ACREacuteSCIMOS MORATOacuteRIOS SOBRE
TRIBUTOS SUB JUDICE FALTA DE ADICcedilAtildeO NA BASE DE
CAacuteLCULO DA CSLL PROCEDEcircNCIA
Natildeo satildeo dedutiacuteveis as provisotildees de acreacutescimos moratoacuterios
relativos a tributos sub judice enquanto mantida esta condiccedilatildeo
Valores das provisotildees devem ser adicionados de ofiacutecio agrave base de
caacutelculo da CSLL quando natildeo comprovada a adiccedilatildeo pelo
contribuinte
MULTA ISOLADA FALTA DE PAGAMENTO DA ESTIMATIVA
DO IRPJ E CSLL ABSORCcedilAtildeO PELA MULTA DE OFIacuteCIO
PRINCIacutePIO DA CONSUNCcedilAtildeO IMPROCEDEcircNCIA
Tratandoshyse a multa isolada pela falta de recolhimento de
estimativa de penalidade sobre o mesmo objeto de falta de
recolhimento do IRPJ e CSLL anual A penalidade maior de
ofiacutecio absorve a menor ateacute o montante do seu valor Incidecircncia
do Princiacutepio da Consunccedilatildeo No caso comprovandoshyse a absorccedilatildeo
Fl 2714DF CARF MF
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total da multa isolada pela multa de ofiacutecio aplicada improcede a
aplicaccedilatildeo da multa isoladardquo
Sendo assim vecircshyse claro que se tratam de fatos e lides diferentes tratados em
processos diversos ndash o que por conseguinte eacute de se afastar a alegaccedilatildeo de incompetecircncia da 3ordf
Seccedilatildeo nesse caso Eacute de se recordar ainda que natildeo se tratam de mesmos elementos de provas
vez que como esclarecido pela DRJ tratamshyse de ldquoaccedilotildeesrdquo fiscais diferentes ainda que um
MPF tenha se originado de outro
Ademais eacute de se trazer que o paradigma indicado natildeo serve para comprovar
a divergecircncia jurisprudencial eis que
middot O acoacuterdatildeo 9303shy001488 trouxe que a competecircncia para julgar
mateacuteria relativa agrave contribuiccedilatildeo reflexa do IRPJ era do 1ordm Conselho de
Contribuintes pois para se definir qual a aliacutequota de PIS seria a
correta caberia ao 1ordm Conselho de Contribuintes definir se a ldquoElo
Assessoria e Corretora de Seguros Ltdardquo seria ldquoagente autocircnomo de
seguros privadosrdquo ou ldquocorretor de segurosrdquo
middot Tanto eacute assim que a 1ordf Seccedilatildeo no processo de nordm 108300040832001shy
86 definiu que natildeo se aplicava agraves corretoras de seguros a aliacutequota
majorada da CSLL de que trata o art 22 sect 1ordm da Lei 821291
ldquo[]
CSLL ndash INEXISTEcircNCIA DE COINCIDEcircNCIA CONCEITUAL
ENTRE OS TERMOS ldquoAGENTE AUTONOcircMO DE SEGUROS
PROVADOSrdquo E ldquoCORRETOR DE SEGUROSrdquo ndash ART 22 sect 10
DA LEI Nordm 821291 ndash ALIacuteQUOTA MAJO9RADA ndash NAtildeO
APLICACcedilAtildeO AgraveS CORRETORAS DE SEGURO ndash Natildeo haacute
coincidecircncia conceitual entre os termos ldquoagente autocircnomo de seguros
privadosrdquo e ldquocorretor de segurosrdquo natildeo se aplicando agraves corretoras de
seguros a aliacutequota majorada de que trata o art 22 sect 1ordm da Lei
821291
Natildeo haveria como o 2ordm Conselho efetivamente julgar qual a aliacutequota
de PIS seria aplicaacutevel ao caso em questatildeo pois se no processo que a 1ordf Seccedilatildeo estivesse
Fl 2715DF CARF MF
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julgando fosse definido que a pessoa juriacutedica deveria observar a aliacutequota majorada de CSLL
aplicaacutevel agraves pessoas referidas no art 22 sect 1ordm da Lei 821291 nos termos do art 8ordm da Lei
1063702 e art 8ordm da Lei 1083303 essa pessoa juriacutedica natildeo deveria observar a sistemaacutetica
natildeo cumulativa do PIS e da Cofins (com aliacutequotas menores) E se a 1ordm Seccedilatildeo julgasse de forma
a afastar para a pessoa juriacutedica a regra aplicaacutevel agraves pessoas referidas no art 22 sect 1ordm da Lei
821291 para a CSLL essa deveria por consequecircncia observar a sistemaacutetica natildeo cumulativa
das contribuiccedilotildees ndash com aliacutequotas maiores
Sendo assim vecircshyse claro que no acoacuterdatildeo indicado como paradigma
os julgadores deveriam realmente alegar a incompetecircncia do 2ordm Conselho com direcionamento
da apreciaccedilatildeo da mateacuteria para o 1ordm Conselho de Contribuintes pois efetivamente a decisatildeo
tomada para a CSLL iria se refletir para a definiccedilatildeo das aliacutequotas corretas de PIS e Cofins
Diferentemente do presente caso em que o julgado em um processo natildeo interfere no outro
Sendo assim por considerar imprestaacutevel o aresto indicado como
paradigma para ressurgir com a alegaccedilatildeo de incompetecircncia da 3ordm Seccedilatildeo de Julgamento pois se
tratam de fatos diversos entendo que natildeo devo conhecer o Recurso Especial interposto pela
Fazenda Nacional nessa parte
Quanto ao meacuterito trazido em Recurso Especial importante trazer que a
Fazenda Nacional traz como paradigma o acoacuterdatildeo 1101shy001115 que conteacutem a seguinte
ementa (Grifos meus)
ldquoASSUNTO IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURIacuteDICA
IRPJ
Anoshycalendaacuterio 2004
PERDAS PATRIMONIAIS NAtildeO DEDUTIacuteVEIS DOACcedilAtildeO DE ATIVO
LIBERALIDADE NAtildeO CARACTERIZACcedilAtildeO A cessatildeo a terceiros de
direitos e obrigaccedilotildees resultantes de contrato de concessatildeo de exploraccedilatildeo
de petroacuteleo eacute ato bilateral e natildeo pode ser caracterizado como doaccedilatildeo
Ausente prova que sustente a conclusatildeo de que a contribuinte poderia
ter negociado o direito cedido por um valor positivo sua baixa contra
resultado deve ser admitida como perda de capital
OMISSAtildeO DE RECEITAS PERDAtildeO DE DIacuteVIDA
Fl 2716DF CARF MF
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A baixa de obrigaccedilatildeo para com os soacutecios se natildeo convertida em capital
social tambeacutem caracteriza perdatildeo de diacutevida representando acreacutescimo
ao Patrimocircnio Liacutequido da devedora que deve ter como contrapartida o
resultado do periacuteodo de apuraccedilatildeo
BAIXA DE OBRIGACcedilOtildeES EM CONTRAPARTIDA A DESPESAS
PREacuteOPERACIONAIS ENCERRAMENTO DE ATIVIDADES
O resultado decorrente do perdatildeo de diacutevida eacute anulado na parte
correspondente a perdas decorrentes da baixa de despesas preacuteshy
operacionais por ocasiatildeo do encerramento das atividades da pessoa
juriacutedica e da cessatildeo dos contratos de exploraccedilatildeo dos ensejaram aqueles
gastos
EXIGEcircNCIAS REFLEXAS CONTRIBUICcedilAtildeO AO PIS COFINS
Somente as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo
imobilizado estatildeo excluiacutedas da base imponiacutevel das contribuiccedilotildees
apuradas na sistemaacutetica natildeo cumulativa Todavia no periacuteodo em que a
exigecircncia foi formulada na sistemaacutetica cumulativa a declaraccedilatildeo de
inconstitucionalidade do fundamento legal do lanccedilamento permite que
os oacutergatildeos administrativos de julgamento cancelem a exigecircncia
CREacuteDITOS ESCRITURADOS BAIXA POR NAtildeO UTILIZACcedilAtildeO
Se a autoridade fiscal natildeo logra desconstituir os creacuteditos que apurados
na sistemaacutetica natildeo cumulativa foram escriturados pelo sujeito passivo e
baixados em razatildeo apenas do encerramento de suas atividades deve
ser revertida a baixa destes valores contra o resultado e admitida sua
utilizaccedilatildeo para reduccedilatildeo dos creacuteditos tributaacuterios apurados
MULTA ISOLADA FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS
O natildeoshyrecolhimento de estimativas sujeita a pessoa juriacutedica agrave multa de
ofiacutecio isolada ainda que encerrado o anoshycalendaacuteriordquo
Nesse caso do aresto paradigma vecircshyse que em nenhum momento houve a
discussatildeo sobre o instrumento juriacutedico ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo o que por conseguinte
nem se chegou a cogitar em equiparaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento com perdatildeo de diacutevida
Inclusive foi acordado que a operaccedilatildeo se caracterizou como ato unilateral de transferecircncia de
patrimocircnio e renda de credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde
Fl 2717DF CARF MF
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com aumento de capital e se sujeita agrave incidecircncia de IRPJ CSLL e PIS e Cofins observando
inclusive que a jurisprudecircncia administrativa tem equiparado tais operaccedilotildees a doaccedilatildeo entre
pessoas juriacutedicas
No presente caso diferentemente do acoacuterdatildeo paradigma natildeo se trata de ato
unilateral vez que houve efetivamente um instrumento formal de daccedilatildeo em pagamento onde
as partes se manifestam por receber prestaccedilatildeo diversa da que lhe eacute devida e determinado o
preccedilo da coisa dada em pagamento as relaccedilotildees entre as partes devem ser reguladas pelas
normas do contrato conforme reza os arts 356 a 359 do CC02 Ademais inclusive foi
afastada a caracterizaccedilatildeo de ldquoperdatildeo de diacutevidardquo vez que independentemente de o valor de
face o valor real do tiacutetulo correspondia efetivamente ao creacutedito da SSP para o FGC
Eacute de se recordar tambeacutem os fundamentos utilizados no aresto recorrido para
se afastar a tributaccedilatildeo pelo PIS e Cofins o valor objeto do auto de infraccedilatildeo
middot A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo
eficaacutecia liberatoacuteria plena
middot A ldquoreceita eventualrdquo apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do
PIS e Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo
decorrer das atividades econocircmicas da empresa
middot A ldquoreceita eventualrdquo decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o
valor real do mesmo e natildeo de um ldquoperdatildeo de diacutevidardquo como
sustentado pela fiscalizaccedilatildeo
Sendo assim resta claro que o acoacuterdatildeo 1101shy001115 natildeo traz os mesmos
fatos tratados no aresto recorrido aleacutem de natildeo ter rebatido todos os fundamentos considerados
no r aresto tampouco tratando de ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo E se considerassem que o
acoacuterdatildeo indicado como paradigma atacou um dos fundamentos ndash ldquoperdatildeo de diacutevidasrdquo dos
soacutecios estrangeiros ainda assim natildeo seria possiacutevel conhececircshylo pois o fundamento suficiente
para a manutenccedilatildeo do acoacuterdatildeo natildeo foi atacado ndashque seria o instrumento juriacutedico daccedilatildeo em
pagamento
Fl 2718DF CARF MF
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Friseshyse esse entendimento os acoacuterdatildeos emitidos por esse Colegiado
middot Acoacuterdatildeo 9303shy007540
ldquoAssunto Processo Administrativo Fiscal
Periacuteodo de apuraccedilatildeo 10012005 a 31052008
NAtildeO CONHECIMENTO DO RECURSO ESPECIAL
DISSIMILITUDE FAacuteTICAFUNDAMENTOS
Natildeo se conhece do Recurso Especial quando as situaccedilotildees faacuteticas e
fundamentos considerados nos acoacuterdatildeos paradigma satildeo distintos da
situaccedilatildeo tratada no acoacuterdatildeo recorrido natildeo se prestando os arestos
por conseguinte agrave demonstraccedilatildeo de dissenso jurisprudencialrdquo
middot Acoacuterdatildeo 9303shy007047
ldquoRECURSO ESPECIAL NAtildeO CONHECIMENTO FUNDAMENTOS
DIVERGENTES
Natildeo deve ter seguimento o recurso especial que natildeo ataca os
fundamentos da decisatildeo recorridardquo
middot Acoacuterdatildeo 9303shy005111
ldquoAssunto Imposto sobre a Importaccedilatildeo shy II Data do fato gerador
06092001 RECURSO ESPECIAL NAtildeO CONHECIMENTO
FUNDAMENTOS AUTOcircNOMOS Natildeo deve ter seguimento o recurso
especial que ataca apenas um dos fundamentos da decisatildeo recorrida
quando o outro eacute suficiente para manutenccedilatildeo do acoacuterdatildeordquo
Quanto ao outro acoacuterdatildeo indicado como paradigma ndash o de nordm 3201shy002117
que traz em sua ementa
ldquoExerciacutecio 2002
PERDAtildeO DE DIacuteVIDA PIS REGIME NAtildeO CUMULATIVO
O perdatildeo de diacutevida importa para o devedor acreacutescimo patrimonial
caracterizandoshyse como receita operacional cujo valor deve ser computado
na base de caacutelculo do PIS apurado no regime natildeo cumulativordquo
Vecircshyse que natildeo haacute como se conhecer pelos mesmos fundamentos jaacute trazidos
para o 1ordm acoacuterdatildeo indicado como paradigma Nesse caso o que se discute eacute efetivamente um
Fl 2719DF CARF MF
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perdatildeo de diacutevida contraiacuteda com sua matriz e com outras subsidiaacuterias do mesmo grupo
estabelecidos no exterior Natildeo haacute a discussatildeo da daccedilatildeo em pagamento e tampouco do valor real
e de face do tiacutetulo objeto do creacutedito
Como se sabe juridicamente e contabilmente a daccedilatildeo em pagamento deve
observar outros procedimentos natildeo aqueles observados no perdatildeo de diacutevidas pois natildeo possui a
mesma natureza juriacutedica e contaacutebil dessa uacuteltima
Ora na daccedilatildeo em pagamento nos termos do art 356 do CC02 o credor pode
consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que lhe eacute devida Enquanto no perdatildeo de diacutevida o
proacuteprio nome jaacute conceitua natildeo haacute consenso de prestaccedilatildeo diversa mas efetivo perdatildeo da
obrigaccedilatildeo sem contrapartida de outra parte
Ora a daccedilatildeo em pagamento eacute um acordo convencionado entre credor e
devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo diversa Natildeo haacute ingresso novo ou
percepccedilatildeo de receita Enquanto no perdatildeo de diacutevida natildeo haacute que se falar em convenccedilatildeo de
prestaccedilatildeo diversa
No presente caso natildeo haacute perdatildeo de diacutevida Mas sim pura operaccedilatildeo de
daccedilatildeo em pagamento Tanto eacute assim que foi afastado pelo colegiado a quo qualquer
equiparaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento a perdatildeo de diacutevida restando impossiacutevel se conhecer de
recurso que somente indiquem como paradigma arestos que tratem de perdatildeo de diacutevida E esses
paradigmas indicados nem tratam de daccedilatildeo em pagamento evento objeto dos presentes autos
Em vista de todo o exposto entendo que natildeo devo conhecer o Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional por ausecircncia de similitude faacutetica e por natildeo haver a
discussatildeo principal ndash que se traduz na discussatildeo juriacutedica da daccedilatildeo em pagamento
Considerando que fui vencida em relaccedilatildeo ao conhecimento relacionado ao
meacuterito passo a discorrer sobre ele
Para tanto proveitoso trazer parte do voto vencedor proferido pelo ilustre
Conselheiro Carlos Augusto Daniel na parte que interessa e que concorda essa Conselheira
Fl 2720DF CARF MF
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Mas peccedilo licenccedila ainda para transcrever os fatos laacute descritos para melhor elucidar o meu
entendimento
ldquo[]
2 Em siacutentese os fatos satildeo os seguintes
3 A Silvio Santos Participaccedilotildees SA (SSP) eacute uma sociedade holding
que deteacutem participaccedilotildees societaacuterias em diversas pessoas juriacutedicas que fazem
parte do Grupo Silvio Santos Em relaccedilatildeo ao presente caso conveacutem ressaltar
que a SSP detinha participaccedilatildeo societaacuteria no Banco Panamericano
(PANAMERICANO)
4 Ao final de 2010 o Banco Central do Brasil (BACEN) apurou
irregularidades na contabilidade do Panamericano ao verificar o
descumprimento do Patrimocircnio de Referecircncia Exigido cuja observacircncia eacute
indispensaacutevel ao funcionamento deste tipo de instituiccedilatildeo conforme as
disposiccedilotildees da Basileacuteia II e da regulaccedilatildeo prudencial do Bacen
5 Diante disso o Bacen determinou atraveacutes do Termo de
Comparecimento DESUPGTSP420100003 de 04112010 que a SSP i)
aportasse recursos no Panamericano visando recompor o Patrimocircnio
Liacutequido daquela instituiccedilatildeo ao montante exigido e ato contiacutenuo ii)
alienasse a participaccedilatildeo societaacuteria detida pela SSP no Panamericano sob
pena de liquidaccedilatildeo extrajudicial ex officio nos termos do artigo 15 I da Lei
nordm 60241974
6 Em razatildeo disso o SSP tomou recursos junto ao Fundo Garantidor
de Creacutedito (FGC) no valor de R$ 380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos
milhotildees) para aporte no Panamericano concretizadas da seguinte forma i)
ldquoInstrumento Particular de Assunccedilatildeo Reciacuteproca de Obrigaccedilotildeesrdquo (Acordo)
de 5 de novembro de 2010 ii) ldquoInstrumento Particular de Escritura da 1ordf
Emissatildeo Privada de Debecircntures da Siacutelvio Santos Participaccedilotildees SArdquo
(Escritura) de 5 de novembro de 2010 e o iii) ldquoContrato de Muacutetuordquo
(Muacutetuo) de 31 de janeiro de 2011
7 Apoacutes a regularizaccedilatildeo da situaccedilatildeo patrimonial do Panamericano o
controle acionaacuterio foi vendido ao Banco BTG Pactual (BTG) por meio do
ldquoContrato de Compra e Venda de Accedilotildees e Outras Avenccedilasrdquo (Contrato)
celebrado no dia 31 de janeiro de 2011
Fl 2721DF CARF MF
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Atraveacutes do contrato a SSP e a BF Utilidades Domeacutesticas Ltda (BF)
tinham um creacutedito a receber descrito na forma do item 14 do contrato
14 As Partes de comum acordo atribuem nesta data como
contrapartida agrave aquisiccedilatildeo das Accedilotildees o menor dos seguintes valores (i) R$
45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais) corrigido a
partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento (conforme abaixo
definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a criteacuterio uacutenico e
exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento ateacute 31 de julho
de 2028 OU (ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de
reais) o qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo
qualquer tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
(o menor destes dois valores doravante denominado o ldquoPreccedilordquo) A data em
que a Compradora realizar o pagamento do Preccedilo seraacute doravante como
ldquoData de Pagamentordquo
8 O creacutedito total de R$ 450 milhotildees foi contabilizado na SSP que por
sua vez ficou devedora da BF em relaccedilatildeo aos R$ 4 milhotildees registrandoshyo
como Creacutedito a Receber do BTG no valor nominal do tiacutetulo
9 Em seguida a SSP e o FGC celebraram um Instrumento Particular
de Daccedilatildeo em Pagamento (Contrato de Pagamento) para ajustar termos e
condiccedilotildees do pagamento das obrigaccedilotildees financeiras contratadas junto ao
FGC Conforme a avenccedila a SSP cedeu o Creacutedito a Receber do BTG ao
FGC para quitar as obrigaccedilotildees no valor de R$ 38 bilhotildees de reais
10 Em contrapartida o FGC outorgou quitaccedilatildeo agrave SSP o que levou agrave
baixa do passivo existente e o registro na contabilidade da SSP de um valor
de R$ 335 bilhotildees referente agrave diferenccedila entre o valor total das obrigaccedilotildees
financeiras e o valor de face do creacutedito BTG As debecircntures emitidas pela
SSP e subscritas integralmente pelo FGC foram canceladas e todas as
garantias prestadas pela SSP pelas demais sociedades controladas por ela e
pelo acionista controlador Senor Abravanel foram liberadas e extintas pelo
FGC
11 A Receita Federal entendeu com fundamento na Resoluccedilatildeo CFC nordm
7501993 que a extinccedilatildeo de um passivo sem o desaparecimento concomitante
Fl 2722DF CARF MF
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de um ativo de valor igual ou maior corresponderia a perdatildeo de diacutevida
constituindo receita para a SSP passiacutevel de incidecircncia de PIS e Cofins
12 Eacute esta a siacutentese do presente caso
13 O primeiro ponto a ser enfrentado diz respeito agrave consideraccedilatildeo do
valor escriturado pela contabilidade da SSP relativo ao creacutedito a receber do
BTG registrado no valor de R$ 450 milhotildees e utilizado como objeto de
daccedilatildeo em pagamento para arcar com o passivo existente junto ao FGC
14 Em primeiro lugar verificashyse do dispositivo contratual citado no
paraacutegrafo 7 deste voto que o contrato consubstancia um creacutedito que apto a
ser realizado imediatamente na modalidade i de adimplemento ou apenas
apoacutes 31072028 para a modalidade ii devendo ser atendido o menor
valor
(i) R$ 45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais)
corrigido a partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento
(conforme abaixo definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a
criteacuterio uacutenico e exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento
ateacute 31 de julho de 2028 OU
(ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de reais) o
qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo qualquer
tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
15 Como eacute sabido os direitos de uma companhia que em uma
determinada fase do ciclo operacional ainda natildeo foram realizados
financeiramente isto eacute substituiacutedos por dinheiro devem ser computados no
balanccedilo pelo valor de realizaccedilatildeo Assim sendo tal creacutedito na condiccedilatildeo de
ativo circulante da SSP deveria ser avaliado nos termos do artigo 183 I b
da Lei nordm 640476
Art 183 No balanccedilo os elementos do ativo seratildeo avaliados segundo
os seguintes criteacuterios
I as aplicaccedilotildees em instrumentos financeiros inclusive derivativos e
em direitos e tiacutetulos de creacuteditos classificados no ativo circulante ou no
realizaacutevel a longo prazo (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11638de 2007)
Fl 2723DF CARF MF
Processo nordm 163277208552014shy11 Acoacuterdatildeo nordm 9303shy008341
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a) pelo seu valor justo quando se tratar de aplicaccedilotildees destinadas agrave
negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda e (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11941
de 2009)
b) pelo valor de custo de aquisiccedilatildeo ou valor de emissatildeo atualizado
conforme disposiccedilotildees legais ou contratuais ajustado ao valor provaacutevel de
realizaccedilatildeo quando este for inferior no caso das demais aplicaccedilotildees e os
direitos e tiacutetulos de creacutedito (Incluiacuteda pela Lei nordm 11638de 2007)
16 Como ensina o Professor Modesto Carvalhosa (Comentaacuterios agrave Lei
as Sociedades Anocircnimas 3ordm Volume Satildeo Paulo Saraiva 2011 p 821822)
a Lei nordm 116382007 alterou o inciso I do artigo citado acima passando a
adotar uma concepccedilatildeo mais ampla do conceito de instrumentos financeiros
determinando a sua avaliaccedilatildeo de forma coerente com os princiacutepios da
contabilidade internacionalmente aceitos e reconhecendo a separaccedilatildeo de
duas categorias
161 Aqueles destinados agrave negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda para
os quais determina a avaliaccedilatildeo pelo seu valor de mercado como criteacuterio
preciacutepuo de avaliaccedilatildeo e
162 As demais aplicaccedilotildees direitos e tiacutetulos de creacutedito para os quais
manteacutem a exigecircncia de avaliaccedilatildeo pelo custo de aquisiccedilatildeo ou pelo valor de
emissatildeo ajustando de acordo com as disposiccedilotildees legais e contratuais e pelas
eventuais perdas em comparaccedilatildeo com o valor provaacutevel de realizaccedilatildeo
17 Salienta tambeacutem o citado professor que a Lei nordm 116382007 natildeo
chegou a definir o que seria um instrumento financeiro manejando o
termo em seu sentido contaacutebil refletido no Pronunciamento Teacutecnico CPC 39
[]
18 Natildeo resta duacutevidas para noacutes que o creacutedito a receber do BTG
corresponde a um ativo financeiro de imediatamente disponiacutevel para
utilizaccedilatildeo por parte da SSP razatildeo pela qual o seu registro e avaliaccedilatildeo
deveraacute se dar nos termos do artigo 183 I b da Lei das SA pela adoccedilatildeo
do chamado custo de aquisiccedilatildeo Tal paracircmetro de preccedilo eacute justificado pelos
seguintes motivos explicados por Alfredo Lamy e Bulhotildees Pedreira (Direito
das Companhias V II Rio de Janeiro Forense 2009 p1596) a) os bens
realizaacuteveis destinamshyse a ser convertidos em dinheiro e natildeo devem ser
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avaliados por valor superior ao de mercado na data do balanccedilo porque esse
eacute o limite de realizaccedilatildeo do capital neles aplicado b) se o valor de mercado
na data do balanccedilo eacute superior ao custo de aquisiccedilatildeo o bem deve continuar
avaliado pelo custo porque a diferenccedila eacute lucro potencial que somente deveraacute
ser reconhecido nas contas de resultado quando realizado c) se o valor de
mercado na data do balanccedilo eacute inferior ao custo de aquisiccedilatildeo a sociedade
empresaacuteria sofreu perda potencial que deve de acordo com o princiacutepio de
conservadorismo ser reconhecida independentemente de realizaccedilatildeo
181 A uacutenica hipoacutetese de reavaliaccedilatildeo do ativo prevista no proacuteprio art
183 I b da Lei das SA eacute a hipoacutetese da realizaccedilatildeo do creacutedito gerar valor
menor que o custo de aquisiccedilatildeo o que implicaria no provisionamento do
prejuiacutezo
182 Isso implica em dizer que a SSP agiu corretamente em registrar
no seu ativo o valor de face do creacutedito visto que natildeo haacute como determinar o
valor de realizaccedilatildeo especialmente ante a possibilidade da liquidaccedilatildeo
antecipada do creacutedito na forma do item i da claacuteusula 14 do contrato entre
a SSP e a BTG
19 Aleacutem disso cabe ponderar tambeacutem a necessidade de observacircncia
da Resoluccedilatildeo CFC nordm 12822010 cujo artigo 10 trata do chamado princiacutepio
da prudecircncia ou princiacutepio da cautela que determina em condiccedilotildees de
incerteza que os ativos e receitas natildeo sejam superestimados e os passivos e
despesas natildeo sejam subestimados Segundo ele deveshyse adotar o menor
valor para os componentes do Ativo e o maior para os do Passivo sempre
que estejam presentes alternativas igualmente vaacutelidas para a quantificaccedilatildeo
das mutaccedilotildees patrimoniais que alterem o patrimocircnio liacutequido
20 Fica claro no presente caso que o creacutedito a receber da BTG
possui como menor valor possiacutevel o montante nominal de R$ 450 milhotildees
que seria devido na hipoacutetese de Data de Fechamento e Data de
Pagamento coincidirem Haacute no caso a necessidade de reconhecimento da
receita pela definitividade do ingresso ao passo que haacute a incerteza quanto
ao valor real da receita a ser reconhecida em razatildeo da impossibilidade de
determinar com precisatildeo o valor final Diante disso o valor a ser
escriturado eacute o valor de face como o fez a SSP
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21 Essa digressatildeo contaacutebil eacute relevante por um importante motivo
211 Por um lado verificashyse a niacutevel de evidecircncia que se trata de um
creacutedito de valor muito superior ao seu valor de face bastaria uma pequena
simulaccedilatildeo em uma calculadora financeira para verificar que o ajuste do
valor inicial (R$ 450 milhotildees) pela CDI por alguns anos bastaria para
ultrapassar o montante de R$ 38 bilhotildees implicando na aplicaccedilatildeo do menor
valor em relaccedilatildeo agraves duas possibilidades de liquidaccedilatildeo do creacutedito
212 Por outro lado a contabilidade determina que se registre esse
ativo com o menor valor possiacutevel preservando nesse caso o seu custo de
aquisiccedilatildeo
22 A relevacircncia de tal ponto se daacute em razatildeo da Receita Federal ter
construiacutedo toda a sua argumentaccedilatildeo sobre a consideraccedilatildeo de que a receita
contaacutebil surgida da transferecircncia do Creacutedito a receber do BTG e sucessiva
quitaccedilatildeo do passivo perante o FGC corresponderia i) a perdatildeo de diacutevida e
ii) a receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
24 Da mesma forma o conceito de daccedilatildeo em pagamento cessatildeo de
creacutedito e perdatildeo de diacutevida satildeo conceitos juriacutedicos do Direito Privado
onde possuem um sentido teacutecnico especiacutefico []
26 Passashyse pois a enfrentar especificamente os argumentos da
autuaccedilatildeo
I) O conceito de receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco
Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de
receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se
contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza
as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado
contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia
das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo
Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito
agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
[]
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37 Natildeo se estaacute diante no presente caso de receita bruta decorrente da
venda de bens e serviccedilos caracterizado pela legislaccedilatildeo de regecircncia como o
conjunto de fatos aptos a configurar a incidecircncia do PIS e da Cofins Eacute
preciso mais do que simples ganho para que se configura receita
tributaacutevel como tambeacutem consignou o STF no mesmo REx 606107RS
Sob o especiacutefico prisma constitucional receita bruta pode ser definida
como o ingresso financeiro que se integra no patrimocircnio na condiccedilatildeo de
elemento novo e positivo sem reservas ou condiccedilotildees (grifo nosso)
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando
aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita
para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da
empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de
forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas
eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
[]
41 Friseshyse todavia que se estaacute enfrentando aqui a impossibilidade
da receita decorrente de perdatildeo de diacutevida compor a base de caacutelculo do PIS
e da Cofins apenas para enfrentar o argumento da autuaccedilatildeo em suas
proacuteprias bases pois logo em seguida seraacute demonstrado extensivamente que
a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento do creacutedito a receber do BTG entre a
SSP e o FGC natildeo configura de forma alguma perdatildeo de diacutevida
II) Da Daccedilatildeo em Pagamento
42 Outro ponto de sustentaccedilatildeo da autuaccedilatildeo e da decisatildeo da DRJ se
funda no argumento de que teria havido um perdatildeo de diacutevida na operaccedilatildeo
sob argumento de que o FGC teria recebido como condiccedilatildeo da quitaccedilatildeo do
passivo existente na SSP um creacutedito com valor de face menor do que o
creacutedito que possui perante o devedor
43 Todavia eacute preciso observar que a operaccedilatildeo no caso envolveu uma
daccedilatildeo em pagamento regulada nos artigos 356 a 359 do Coacutedigo Civil
CAPIacuteTULO V Da Daccedilatildeo em Pagamento
Art 356 O credor pode consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que
lhe eacute devida
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Art 357 Determinado o preccedilo da coisa dada em pagamento as
relaccedilotildees entre as partes regularshyseshyatildeo pelas normas do contrato de compra e
venda
Art 358 Se for tiacutetulo de creacutedito a coisa dada em pagamento a
transferecircncia importaraacute em cessatildeo
Art 359 Se o credor for evicto da coisa recebida em pagamento
restabelecershyseshyaacute a obrigaccedilatildeo primitiva ficando sem efeito a quitaccedilatildeo dada
ressalvados os direitos de terceiros
44 A daccedilatildeo em pagamento possui como elemento baacutesico a alteraccedilatildeo
do objeto do contrato mantendoshyse o liame obrigacional atraveacutes da
substituiccedilatildeo da coisa que deveria ser prestada ou entregue por outra aliud
pro alio Como pontua Orlando Gomes o credor natildeo eacute obrigado a receber
coisa diversa da que constitui objeto da prestaccedilatildeo devida mas a partir de
sua aquiescecircncia no recebimento de outro bem ou prestaccedilatildeo natildeo haacute que se
distinguir a daccedilatildeo em pagamento de qualquer outro meio normal de
cumprimento da prestaccedilatildeo (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense
2008 p145)
45 Mais ainda uma vez concordando com a daccedilatildeo em pagamento a
operaccedilatildeo tem pleno efeito liberatoacuterio daiacute a importacircncia do consentimento
em vista de se tratar de uma operaccedilatildeo de caraacuteter natildeo compulsoacuterio para ser
tomada como vaacutelida Desse modo natildeo haacute que se confundir confusatildeo esta
presente no argumento fiscal entre modos de extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo e o
dimensionamento da diacutevida Orlando Gomes novamente esclarece a esse
respeito
O efeito que a daccedilatildeo em pagamento produz eacute a extinccedilatildeo do creacutedito
qualquer que seja o valor da coisa dada em substituiccedilatildeo Natildeo importa que
valha mais ou menos de que a quantia devida ou a coisa que deveria ser
entregue Se valer menos o credor natildeo poderaacute exigir a diferenccedila Se valer
mais o devedor natildeo teraacute o direito de exigir a restituiccedilatildeo do excedente
Mas se o creacutedito for inexistente impotildeemshyse a devoluccedilatildeo da coisa
entregue ou do seu valor (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense 2008
p146)
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46 O regime civil dos efeitos da daccedilatildeo em pagamento implica na
imediata extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo (PONTES DE MIRANDA Tratado de
Direito Privado v 25 sect3000 nordm4 p6) e em se tratando de daccedilatildeo de tiacutetulo
de creacutedito aplicashyse o disposto nos artigos 286 a299 do Coacutedigo Civil
relativos agrave cessatildeo de creacutedito
47 Conforme definido por Antunes Varela A cessatildeo de creacutedito
consiste precisamente no contrato pelo qual o credor de determinada
prestaccedilatildeo transmite a terceiro independentemente do consentimento do
devedor a totalidade ou parte do seu creacutedito (Direito das Obrigaccedilotildees v2
Rio de Janeiro Forense 1978 p308) Tal negoacutecio juriacutedico tem a finalidade
de transmitir um creacutedito preexistente a terceiro que natildeo participou da
relaccedilatildeo juriacutedica originaacuteria no caso em tela a SSP pretendeu transmitir ao
FGC creacutedito decorrente de negoacutecio assumido junto ao BTG
48 A distinccedilatildeo principal da cessatildeo de creacutedito claacutessica daquela prevista
como espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento no art 358 do Coacutedigo Civil diz
respeito agrave eficaacutecia liberatoacuteria que teraacute em relaccedilatildeo a uma obrigaccedilatildeo
assumida entre o cessionaacuterio e o cedente do creacutedito a revelia do devedor do
creacutedito cedido
49 Eacute preciso frisar mais uma vez que a natureza consensual da daccedilatildeo
em pagamento eacute o que lhe garante a eficaacutecia liberatoacuteria independente do
valor da diacutevida e do bem ou serviccedilo aceito como contraprestaccedilatildeo por
exemplo seria possiacutevel que um devedor de uma diacutevida de R$ 100 mil reais
oferecesse como pagamento um imoacutevel do valor de R$ 150 mil sem que
sequer se pudesse cogitar do surgimento de uma inversatildeo nas posiccedilotildees
originais passando o credor a ser devedor da diferenccedila de R$ 50 mil
50 A daccedilatildeo em pagamento natildeo exige uma preciso quid pro quo de
valores para ter sua eficaacutecia liberatoacuteria
51 Esse parece ter sido exatamente o erro no argumento da autuaccedilatildeo
fiscal ao interpretar o oferecimento de um creacutedito de R$ 450 milhotildees como
pagamento de uma diacutevida de R$ 38 bilhotildees como uma daccedilatildeo em pagamento
de parcela numericamente equivalente da diacutevida original seguida de uma
remissatildeo do valor de R$ 335 bilhotildees
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511 Como foi dito a daccedilatildeo em pagamento natildeo exige para sua
realizaccedilatildeo que o valor do bem dado seja equivalente ao valor da diacutevida
existente o que eacute corroborado pela eficaacutecia liberatoacuteria plena sem que
eventuais excessos ou deacuteficits de valores gerem novas relaccedilotildees de creacutedito
Assim cabe um uacuteltimo esclarecimento
512 A fiscalizaccedilatildeo considerou o valor registrado contabilmente no
cruzamento com o valor do passivo baixado apoacutes a quitaccedilatildeo dada pelo
FGC que resultou na receita eventual de R$ 335 bilhotildees Todavia eacute
preciso retomar o que foi dito sobre o regime contaacutebil de registro de
receitas que segue regras especiacuteficas que determinaram que laacute fosse
colocado o valor de face do tiacutetulo
513 Entretanto natildeo eacute preciso entrar em minuacutecias econocircmicas para
perceber que o creacutedito em questatildeo possui um valor real isto eacute o valor de
realizaccedilatildeo dele muito maior do que os R$ 450 milhotildees que constam como
valor nominal na Data de Fechamento Natildeo eacute a toa que quando o
creacutedito for realizado cabe agrave SSP retificar o valor do ativo cedido na sua
contabilidade para adequaacuteshylo ao valor da realizaccedilatildeo da qual gozou o FGC
514 Isso quer dizer que se na data X o creacutedito foi realizado no valor
de por exemplo R$ 25 bilhotildees o montante da receita eventual da SSP
deveria ser retificado agrave partir da retificaccedilatildeo do valor do ativo para o
montante realizado Da mesma forma se na data Y o creacutedito for realizado
por R$ 38 bilhotildees (conforme a regra ii) se verifica que o montante de
receita eventual deveria ser retificado para zero
515 Imaginem dentro do exemplo do paraacutegrafo anterior que essa
realizaccedilatildeo se deu apenas em 2025 e que o PISCofins sobre a receita
eventual apurada do confronto entre o passivo e o valor de face do creacutedito jaacute
fora cobrado em 2017 Estariacuteamos na canhestra situaccedilatildeo de vultosas
contribuiccedilotildees cobradas sobre uma receita que simplesmente desapareceu
apoacutes a realizaccedilatildeo do creacutedito cedido e sem qualquer possibilidade da SSP
pedir restituiccedilatildeo ou compensaccedilatildeo do tributo pago indevidamente em razatildeo
da decadecircncia
516 O exemplo deixa claro que se trata de uma receita meramente
contaacutebil mas que natildeo consubstancia ingresso financeiro e estaacute sujeita
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inclusive a desaparecer quando da realizaccedilatildeo do creacutedito cedido ocasiatildeo em
que a SSP poderia corrigir o valor do ativo cedido
517 Resta claro assim que a divergecircncia entre o valor de face do
creacutedito e o passivo da SSP existe apenas em razatildeo das regras vigentes de
contabilidade visto que o valor real daquele eacute muito superior ao tomado
como referecircncia pela fiscalizaccedilatildeo
52 Tratashyse de um equiacutevoco que contraria a loacutegica dos institutos do
Direito Civil cuja observacircncia na seara tributaacuteria deve ser respeitada por
forccedila dos artigos 109 e 110 do Coacutedigo Tributaacuterio Nacional verbis
Art 109 Os princiacutepios gerais de direito privado utilizamshyse para
pesquisa da definiccedilatildeo do conteuacutedo e do alcance de seus institutos conceitos
e formas mas natildeo para definiccedilatildeo dos respectivos efeitos tributaacuterios
Art 110 A lei tributaacuteria natildeo pode alterar a definiccedilatildeo o conteuacutedo e o
alcance de institutos conceitos e formas de direito privado utilizados
expressa ou implicitamente pela Constituiccedilatildeo Federal pelas Constituiccedilotildees
dos Estados ou pelas Leis Orgacircnicas do Distrito Federal ou dos Municiacutepios
para definir ou limitar competecircncias tributaacuterias
53 Assim eacute juridicamente impossiacutevel que apoacutes uma daccedilatildeo em
pagamento tomada com efeito liberatoacuterio total da obrigaccedilatildeo original exista
algo a ser remido perdoado pois a diacutevida jaacute foi inteiramente extinta
54 Diferentemente do sustentado pela Ilustre Conselheira relatora
natildeo se trata de caso de aplicaccedilatildeo da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF 9ordf
RFDisit haja vista que natildeo haacute descontos financeiros o que haacute
efetivamente eacute o encerramento do viacutenculo obrigacional entre o FGC e a
SSP em razatildeo do efeito liberatoacuterio da daccedilatildeo em pagamento Natildeo haacute
necessidade do bom entrega na daccedilatildeo em pagamento tenha exatamente o
valor do creacutedito que se pretende extinguir tampouco procede a afirmaccedilatildeo de
que em caso de diferenccedila a menor ou a maior se possa falar em surgimento
de uma nova relaccedilatildeo creditiacutecia relativa a essa diferenccedila
[]
553 Natildeo restam duacutevidas de que a daccedilatildeo em pagamento nada mais eacute
do que modalidade satisfatoacuteria direta pois se trata ao fim e ao cabo de
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simples modalidade de pagamento como reconhecido de forma ampla pela
doutrina civilista
554 Muito longe disso a remissatildeo ou perdatildeo de diacutevida implica em um
ato unilateral do credor com vistas agrave extinccedilatildeo do creacutedito atraveacutes da
renuacutencia expressa do seu direito Ao se verificar o recebimento de um
creacutedito jaacute resta absolutamente claro que o FGC natildeo praticou remissatildeo mas
sim recebeu um direito de creacutedito perante terceiro como pagamento pela
diacutevida assumida como de resto jaacute foi abordado anteriormente
555 Portanto tratashyse de rotunda impropriedade teacutecnica a
qualificaccedilatildeo da operaccedilatildeo entre a SSP e o FGC como uma espeacutecie de
remissatildeo ou perdatildeo sendo nos termos da legislaccedilatildeo de Direito Privado
espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento
c) Da inaplicabilidade dos precedentes citados da CSRF
56 Da mesma forma descabe aplicar no caso os precedentes
apontados da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais relativos ao julgamento
de IRPJ Tratamshyse de materialidades tributaacuterias absolutamente distintas
enquanto o PISCofins incidem sobre receitas decorrentes da atividade de
venda de bens e serviccedilos o IR tem como fato gerador a aquisiccedilatildeo de
disponibilidade econocircmica ou juriacutedica do produto do capital do trabalho ou
de ambos bem como de proventos e quaisquer acreacutescimo patrimonial nos
termos do art 43 do CTN
57 Eacute clara na contabilidade a diferenccedila entre receitas propriamente
ditas e simples ganhos da mesma forma que nem toda receita compotildee
renda tributaacutevel e nem sempre a renda tributaacutevel depende de receita
571 Por exemplo a receita da venda de bens do ativo natildeo circulante
os termos do art 1ordm sect3ordm VI eacute enquadrada como receita mas excluiacuteda da
base de caacutelculo do PISCofins ao passo que sequer poderia ser cogitada
como materialidade da IR (salvo na realizaccedilatildeo de ganho de capital) pois
natildeo implica em acreacutescimo patrimonial exigido pelo art 43 II do CTN
572 Outro exemplo seria o ajuste a valor presente de um imoacutevel do
ativo da empresa para fins de ofereceshylo como garantia em um empreacutestimo
Antes da Lei nordm 129732014 tal situaccedilatildeo natildeo seria enquadrada como
receita mas poderia se reconhecer acreacutescimo patrimonial nos termos do
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art 43 II do CTN ainda que a legislaccedilatildeo ordinaacuteria soacute reconheccedila a
realizaccedilatildeo dessa renda com a alienaccedilatildeo do ativo (diferentemente por
exemplo de como decidiu a Suprema Corte norte americana no caso
Helvering v Bruum em 1940 desvinculando a realizaccedilatildeo financeira da
realizaccedilatildeo econocircmica)
58 Estes exemplos servem para deixar claro que as hipoacuteteses de
incidecircncia do PISCofins e IRPJ satildeo absolutamente distintas natildeo sendo
vaacutelida a invocaccedilatildeo de precedentes da CSRF sobre este uacuteltimo para orientar
quanto ao primeiro
59 Este Colegiado jaacute enfrentou a distinccedilatildeo entre receita e renda com
bastante rigor teacutecnico na ocasiatildeo do julgamento do Acoacuterdatildeo 3402003239
julgado em Agosto de 2016 e de relatoria da Conselheira Maria Aparecida
que em seu voto consignou e aderiu agrave posiccedilatildeo do Professor Joseacute Antocircnio
Minatel citada abaixo
O ingresso financeiro eacute um dos atributos que permitem qualificar o
conteuacutedo material da receita mas nem todo ingresso tem natureza de
receita Eacute preciso caraacuteter de definitividade da quantia ingressada e que
tenha como causa o exerciacutecio de atividade empresarial
()
Jaacute afirmamos que receita pressupotildee ingresso no sentido de
contraprestaccedilatildeo em dinheiro recebida por exemplo pelo comerciante
proveniente da venda de mercadorias ou pela atividade desempenhada pelo
prestador de serviccedilos assim como se qualificam no contexto de receita os
juros que remuneram o capital transferido num contrato de muacutetuo Nessa
concepccedilatildeo foram tomados sob o geneacuterico roacutetulo de receita por natildeo ser
demais repetir que tais eventos tecircm configuraccedilatildeo instantacircnea de circulaccedilatildeo
de riqueza aferiacutevel na contrapartida instantacircnea de cada negoacutecio ou
operaccedilatildeo portanto prescindem de apuraccedilatildeo de resultado mediante
confronto com os custos correspondentes O mesmo natildeo acontece com a
renda conceito relacional pois pressupotildee avaliaccedilatildeo teacutecnica do efetivo
resultado num determinado periacuteodo de tempo segundo meacutetodos e criteacuterios
predefinidos para o que satildeo relevantes todos os fatores interrelacionados
para exteriorizaacutelo
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(MINATEL Joseacute Antonio O Conteuacutedo do conceito de receita Satildeo
Paulo MP Editora 2005)
60 Desse modo natildeo restam duacutevidas de que o raciociacutenio esgrimido nos
casos de IRPJ natildeo tem aplicabilidade no acircmbito da discussatildeo travada no
presente caso
[]
e) Conclusatildeo
Podeshyse concluir que em siacutentese que
I) A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo eficaacutecia
liberatoacuteria plena
II) A receita eventual apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do PIS e
Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo decorrer das
atividades econocircmicas da empresa
III) A receita eventual decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o valor real
do mesmo e natildeo de um perdatildeo de diacutevida como sustentado pela
fiscalizaccedilatildeordquo
No caso em questatildeo entendo que a daccedilatildeo em pagamento decorrente do
creacutedito da venda de participaccedilatildeo para a quitaccedilatildeo da diacutevida junto ao FGC considerando o valor
real tal como exposto no Instrumento de Daccedilatildeo em Pagamento natildeo gera ldquoingresso novordquo ndash
tampouco acreacutescimo patrimonial ao contribuinte Sendo assim sem delongas natildeo eacute
possiacutevel considerar que a diferenccedila da diacutevida (EIS QUE NEM EXISTE ESSA DIFERENCcedilA)
considerando simplesmente o valor de face do tiacutetulo geraria receita tributaacutevel pois
efetivamente de receita natildeo se trata E o valor real do tiacutetulo corresponde ou mesmo poderia ser
superior ao valor da diacutevida junto ao FGC se aplicarmos iacutendices de atualizaccedilatildeo acumulado
Ora a SSP vendeu a participaccedilatildeo do Banco Panamericano ao Banco BTG
nos seguintes termos ndash o valor pago pela compradora observaria o menor dos seguintes
valores R$ 450 milhotildees corrigido ateacute 3172028 ou R$ 38 bi sem correccedilatildeo ateacute 3172028
Fl 2734DF CARF MF
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Sendo a diacutevida junto ao FGC correspondente ao valor de R$ 38 bi ndash qual
seria a ldquoreceitardquo nesse caso Nenhuma
Natildeo haacute efetivamente aquisiccedilatildeo de nova disponibilidade mas apenas a
liquidaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente Extinccedilatildeo da diacutevida com creacutedito
decorrente da venda de participaccedilatildeo no banco panshyamericano no mesmo valor da diacutevida
A mera reduccedilatildeo de passivo conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de variaccedilatildeo do patrimocircnio
liacutequido natildeo se caracteriza como receita tributaacutevel pelo PIS e Cofins por natildeo se tratar de
ingresso financeiro que acresce o patrimocircnio
Ademais caso esse colegiado entenda que se trata de receita forccedilando o
contribuinte a pagar PIS e Cofins sobre receita inexistente por natildeo se tratar de contrato
unilateral considerando que tal ldquovalorrdquo estaria vinculado com a diacutevida junto ao FGC teria essa
receita a natureza de receita financeira e nunca de doaccedilatildeo Na doaccedilatildeo natildeo haacute contrapartida de
outra parte Nessa linha considerando a eacutepoca dos fatos seria passiacutevel tal ldquoreceitardquo de
incidecircncia de PIS e Cofins agrave aliacutequota zero nos termos do Decreto 544205
Friseshyse que a Receita Federal ao interpretar a natureza juriacutedica do ldquoperdatildeo de
diacutevidardquo trouxe a Soluccedilatildeo de Consulta Cosit 42018 que traz que perdatildeo de diacutevida deve ser
classificado como receita financeira Importante trazer que essa Soluccedilatildeo somente tratou de
ldquoperdatildeo de diacutevidardquo e natildeo ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo O que se ignoraacutessemos a discussatildeo da
natureza da ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo e configuraacutessemos a daccedilatildeo como ldquoperdatildeo de diacutevidardquo
passando por cima da definiccedilatildeo do proacuteprio Coacutedigo Civil teriacuteamos que considerar tal receita
como ldquoreceita financeirardquo O que direcionariacuteamos para a aliacutequota zero do PIS e da Cofins
considerando a eacutepoca dos fatos
Mas retornando a discussatildeo tendo em vista se tratar de daccedilatildeo em
pagamento e natildeo perdatildeo de diacutevida recordo que tal evento eacute decorrente de um acordo
convencionado entre credor e devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo
diversa Natildeo haacute ingresso novo ou percepccedilatildeo de receita inclusive observandoshyse o conceito
trazido pelo CPC 30 e CPC 47 Por isso haacute que se afastar eventual caracterizaccedilatildeo de receita na
baixa do passivo
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Ademais importante trazer parte do Parecer emitido pelo ilustre Professor
Marco Aureacutelio Greco sobre o evento (Destaques meus)
ldquoQuesito 1 e 2 shy Parecer do Dr Marco Aurelio Greco
Quesito 1 shy O pagamento antecipado das obrigaccedilotildees financeiras contratadas
entre a SSP e o FGC e o respectivo registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado
pela SSP em janeiro de 2011 (correspondente agrave diferenccedila entre o valor total
das obrigaccedilotildees financeiras quitadas e o valor de face do creacutedito BTG) teria
ocasionado algum auferimento de receita pela SSP sob a perspectiva
juriacutedica
Natildeo shy Auferimento de receita da perspectiva juriacutedica supotildee o ingresso
financeiro positivo de recursos novos o que natildeo ocorre com a reduccedilatildeo ou
quitaccedilatildeo de uma diacutevida Reduzir ou quitar natildeo eacute sinocircnimo de auferir receita
No caso natildeo houve auferimento de receita mas extinccedilatildeo de diacutevidas mediante
daccedilatildeo em pagamento de creacuteditos hipoacutetese que tambeacutem natildeo se confunde
com o perdatildeo de diacutevida []
Quesito 2 shy O registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado pela SSP em janeiro
de 2011 configura fato gerador e portanto receita tributaacutevel do PIS e da
Cofins Por que
Natildeo O fato gerador de PISCofins eacute determinado pela natureza juriacutedica do
ingresso financeiro auferido (se receita ou faturamento) e natildeo pelo registro
contaacutebil realizado pelo contribuinte[]
Em vista de todo o exposto voto por negar provimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional
Eacute como voto
(Assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama
Fl 2736DF CARF MF
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Voto Vencedor
Conselheiro Andrada Maacutercio Canuto Natal redator designado
Peccedilo vecircnia para discordar parcialmente da i Relatora no que se refere agrave
preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial pois entendo configurada a divergecircncia
interpretativa em relaccedilatildeo agraves mateacuterias denominadas ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida
Exigecircncias Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy
001115 e ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo
demonstrada a partir dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
A meu ver com a devida vecircnia no que interessa agrave soluccedilatildeo do presente litiacutegio
haacute semelhanccedila entre as circunstacircncias faacuteticas e dessemelhanccedila em relaccedilatildeo agrave aplicaccedilatildeo da
legislaccedilatildeo de regecircncia Explico
Em primeiro lugar no que concerne aos fatos verificashyse que tanto o acordatildeo
recorrido quanto os paradigmas discutiram a incidecircncia de PIS e Cofins sobre operaccedilotildees que
redundaram na baixa de diacutevidas sem a correspondente baixa do ativo
Em contraposiccedilatildeo observashyse que inegavelmente acoacuterdatildeo recorrido e
paradigmas adotaram premissas conceituais diversas no que concerne agrave caracterizaccedilatildeo das
receitas sujeitas agrave incidecircncia de PIS e Cofins o que por si soacute eacute suficiente para demonstrar
divergecircncia na interpretaccedilatildeo da legislaccedilatildeo
Vale dizer enquanto o acoacuterdatildeo recorrido concluiu que a reduccedilatildeo do passivo
sem uma contrapartida em igual valor apesar do consequente aumento do patrimocircnio liacutequido
natildeo representaria receita os paradigmas em sentido diverso concluiacuteram que o ganho auferido
com tal operaccedilatildeo justamente o acreacutescimo no patrimocircnio liacutequido enquadrashyse no conceito de
receita para fins de incidecircncia das contribuiccedilotildees debatidas
Nesse sentido cumpre destacar que diferentemente do acoacuterdatildeo recorrido
que dentre outros fundamentos afasta expressamente o aproveitamento dos conceitos
contaacutebeis o paradigma nordm 1101shy001115 que destaqueshyse manteve a fraccedilatildeo da exigecircncia
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relativa agrave acusaccedilatildeo de omissatildeo de receitas sujeitas ao PIS e agrave Cofins esquadrinha o conceito de
receita extraiacutedo da Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 ndash expressamente abordada no voto vencido do
acoacuterdatildeo recorrido shy e da legislaccedilatildeo que rege a cobranccedila das contribuiccedilotildees litigiosas e conclui
que a extinccedilatildeo parcial da diacutevida sem a contrapartida do ativo representa receita sujeita agrave
tributaccedilatildeo por aquelas contribuiccedilotildees sem fazer qualquer ilaccedilatildeo acerca da necessidade de que se
verifique um ingresso financeiro Confirashyse (destaques acrescidos)
A segunda infraccedilatildeo decorreu da baixa de diacutevidas contraiacutedas junto ao soacutecio da autuada no exterior em contrapartida agrave baixa das correspondentes despesas preacuteshyoperacionais contabilizadas no ativo diferido resultantes de serviccedilos adquiridos no exterior no interesse dos projetos BMES11 e BMPAMA3 e suportados diretamente pelo soacutecio credor sem ingresso de recursos no paiacutes A autoridade fiscal discordou do estorno de despesas preacuteshyoperacionais e asseverou que a baixa da diacutevida deve ser entendida como objeto de perdatildeo ou seja ato unilateral de transferecircncia de patrimocircnio e renda do credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde com aumento de capital e sujeita se agrave incidecircncia do IRPJ e da CSLL bem como da Contribuiccedilatildeo ao PIS e da COFINS
O lanccedilamento recaiu sobre os lanccedilamentos de liquidaccedilatildeo de diacutevida em contrapartida a despesas preacuteshyoperacionais no valor total de R$ 2185975025 bem como sobre os ajustes injustificados de reduccedilatildeo do passivo no valor total de R$ 1029902412 interpretados como representativos de extinccedilatildeo parcial da obrigaccedilatildeo que sem a correspondente prova do pagamento em favor do credor ou de outra forma regular de extinccedilatildeo caracteriza perdatildeo de diacutevida
()
A Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 assim dispotildee acerca do regime de competecircncia contaacutebil
Art 9ordm As receitas e as despesas devem ser incluiacutedas na apuraccedilatildeo do resultado do periacuteodo em que ocorrerem sempre simultaneamente quando se correlacionarem independentemente de recebimento ou pagamento
[]
sect 3ordm As receitas consideramshyse realizadas
[]
II ndash quando da extinccedilatildeo parcial ou total de um passivo qualquer que seja o motivo sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior
[]
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Nestes termos o perdatildeo de diacutevida somente natildeo revelaria insubsistecircncia passiva e por consequecircncia receita se o soacutecio estrangeiro efetivamente convertesse em aumento de capital o direito que detinha em face da autuada agrave semelhanccedila de como procedeu em relaccedilatildeo a outros aportes promovidos A conversatildeo da diacutevida em aumento de capital representaria fato permutativo pois a obrigaccedilatildeo em face de terceiros seria substituiacuteda por uma obrigaccedilatildeo da pessoa juriacutedica em face de seus soacutecios
()
Quanto agraves exigecircncias de Contribuiccedilatildeo ao PIS e de COFINS a autoridade fiscal reproduz os seguintes fundamentos legais que regem a incidecircncia natildeoshycumulativa destas contribuiccedilotildees
()
O legislador nestes termos depois de estabelecer a incidecircncia sobre o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica excluiu deste conceito no que aqui importa apenas as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo imobilizado As demais receitas natildeoshyoperacionais como no caso aquela decorrente do perdatildeo de diacutevida permaneceram sujeitas agrave tributaccedilatildeo
De fato se os mencionados dispositivos legais merecessem interpretaccedilatildeo ampliada a Medida Provisoacuteria nordm 6272013 convertida na Lei nordm 129732014 natildeo precisaria ter promovido os seguintes acreacutescimos agraves exclusotildees relacionadas nos sectsect 3ordm daqueles dispositivos
Ora o votoshycondutor do acoacuterdatildeo recorrido afasta expressamente os
pressupostos conceituais (antecedentes) que levaram o paradigma a concluir que naquele
processo ocorreu uma realizaccedilatildeo de receita por forccedila da reduccedilatildeo do deacutebito sem uma
contrapartida do ativo Confirashyse exemplificativamente os seguintes excertos
29 Como se vecirc cai por terra o fundamento contaacutebil da autuaccedilatildeo a partir do reconhecimento pela proacutepria contabilidade da diversidade entre o conceito de receita para fins de demonstraccedilatildeo de resultado e para fins de caacutelculo das contribuiccedilotildees sociais devidas tratamshyse de finalidades absolutamente distintas que demandam registros coerentes com seus proacuteprios escopos
30 Resta ultrapassada a fronteira de um conceito contaacutebil de receita o enfrentamento de um conceito constitucional e legal de receita para fins de determinaccedilatildeo da hipoacutetese de incidecircncia das contribuiccedilotildees sociais bem como a delimitaccedilatildeo de sua base de caacutelculo
31 Em se tratando de um conceito utilizado pela Constituiccedilatildeo Federal e com reflexos nos textos do artigo 1ordm das Leis nordm 1063702 e 1083303 que determinam a incidecircncia do PISCofins natildeo cumulativo sobre o total das receitas auferidas
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no mecircs pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
()
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
39 E mais natildeo se trata de uma distinccedilatildeo que estamos inaugurando aqui mas sim de elemento de discriacutemen natildeo apenas consagrado jurisprudencialmente como tambeacutem pela proacutepria legislaccedilatildeo que natildeo se furtou em diversas oportunidades em deixar claro que a eliminaccedilatildeo de um passivo conquanto represente um ganho natildeo deve ingressar na base de caacutelculo do PIS e Cofins como no artigo 1ordm sect3ordm incisos V b X e XII da Lei nordm 1063702
Ora se tais premissas interpretativas por si soacute satildeo suficientes para alterar
completamente o resultado do julgamento as circunstacircncias faacuteticas apontadas como natildeoshy
uniformes evidentemente natildeo afastam a caracterizaccedilatildeo da divergecircncia interpretativa
Por outro lado ainda que houvesse duacutevida acerca da caracterizaccedilatildeo do
conflito de interpretaccedilotildees a partir daquele primeiro paradigma a anaacutelise do paradigma de nordm
3201shy002117 acabaria por fulminaacuteshyla Com efeito enquanto nestes autos decidiushyse que para
fins da definiccedilatildeo do regime de incidecircncia caberia investigar a que tiacutetulo ocorreu a reduccedilatildeo do
passivo naquele paradigma adotoushyse expressamente a premissa interpretativa de que essa
investigaccedilatildeo seria completamente desnecessaacuteria
Relembreshyse nestes autos partiushyse do pressuposto de que a baixa das
obrigaccedilotildees ocorreu em razatildeo de instrumento de daccedilatildeo em pagamento e consequentemente natildeo
haveria que se falar em perdatildeo ou remissatildeo de diacutevidas ainda que o valor entregue em daccedilatildeo
Fl 2740DF CARF MF
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(R$ 45000000000) fosse significativamente inferior ao deacutebito ldquobaixadordquo (R$
380000000000) Consequentemente natildeo haveria como se promover a tributaccedilatildeo dessa
diferenccedila entre o valor da diacutevida assumida com o Fundo Garantidor de Creacutedito e aquele
efetivamente dispendido para sua baixa
Ocorre que o paradigma de nordm 3201shy002117 adota expressamente como
razatildeo de decidir a interpretaccedilatildeo no sentido de que a natureza do instrumento juriacutedico ou a
denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que levariam agrave baixa do passivo sem contrapartida seriam
irrelevantes para a definiccedilatildeo do regime de tributaccedilatildeo Confirashyse (destaques acrescidos)
Ora o Decretoshylei nordm 1598 de 1977 referido no sect 1ordm do art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 eacute o diploma legal que instituiu o Imposto de Renda um dos tributos em cuja base de caacutelculo a proacutepria Recorrente computou os valores da diacutevida que lhe fora perdoada
Ademais apesar de ser de uma obviedade acachapante a afirmaccedilatildeo de que o PIS natildeo incide sobre despesas ndash e natildeo eacute disso que se trata ndash em determinadas situaccedilotildees o valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em conta de receita operacional
Natildeo se pode olvidar que o art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 estabeleceu que o faturamento mensal deve compreender o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil Donde absolutamente discrepante da Lei cuja aplicaccedilatildeo natildeo se pode afastar (Suacutemula CARF nordm 2) o entendimento de que aquele termo se aplica exclusivamente agrave venda de mercadorias eou prestaccedilatildeo de serviccedilos
Por fim registreshyse que a forma pela qual a diacutevida deixou de existir natildeo importa para o deslinde da questatildeo Afinal havia uma obrigaccedilatildeo e ela foi extinta Poderia tecircshylo sido por exemplo mediante simples pagamento foi apenas de forma diferente
Conforme consignado no paradigma portanto diferentemente do que
concluiu o acoacuterdatildeo recorrido a inclusatildeo da rubrica no conceito de receita natildeo se daacute pelos
contornos da operaccedilatildeo que a deu causa mas pelos seus efeitos
Sendo assim pedindo mais uma vez as vecircnias de estilo dou seguimento ao
recurso especial com relaccedilatildeo agraves mateacuterias ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida Exigecircncias
Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy001115 e
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ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo demonstrada a partir
dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
Superada parcialmente a preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial
peccedilo licenccedila para discordar ainda do judicioso voto da relatora no que se refere ao meacuterito
No meu sentir a reduccedilatildeo de um passivo sem a correspondente
contraprestaccedilatildeo representa receita mesmo que natildeo se configure um ingresso Para tanto tomo
emprestadas inicialmente as ponderaccedilotildees de Ricardo Mariz de Oliveira1
Tenho meditado profundamente sobre este problema e natildeo consigo ver como sustentar que as reduccedilotildees de obrigaccedilotildees sem pagamento natildeo sejam receitas porque na verdade elas reuacutenem todas as caracteriacutesticas pelas quais podeshyse identificar uma receita ()
Ora material e juridicamente uma reduccedilatildeo de passivo sem pagamento reuacutene estas qualidades para se equipar agraves receitas que se formam no lado ativo da demonstraccedilatildeo graacutefica do patrimocircnio social
Com razatildeo o patrimocircnio eacute um conjunto de direitos e obrigaccedilotildees sendo mensurado pela soma algeacutebrica de todos os direitos com todas as obrigaccedilotildees Visto de forma contaacutebil e tal como descrito na Lei nordm 6404 o patrimocircnio reuacutene os direitos do lado esquerdo do balanccedilo shy o ativoshy e as obrigaccedilotildees do lado direito shy o passivo A diferenccedila entre eles shyresultado da soma algeacutebrica shy eacute o patrimocircnio liacutequido que se demonstra do lado direito porque em condiccedilotildees normais de uma pessoa juriacutedica que seja solvente o ativo eacute maior do que o passivo
Ora nesta equaccedilatildeo aumentashyse o patrimocircnio tanto aumentando o ativo quanto diminuindo o passivo
Por qualquer destas operaccedilotildees o resultado do patrimocircnio liacutequido eacute igual
Destarte matemaacutetica e materialmente natildeo haacute a miacutenima diferenccedila entre uma e outra fonte de alteraccedilatildeo patrimonial
E tambeacutem juridicamente natildeo haacute diferenccedila entre uma e outra situaccedilatildeo pois se se admite que receita eacute um ingresso de direito novo que contribui positivamente para a formaccedilatildeo de um aumento patrimonial esse direito tambeacutem pode ocorrer com o passivo isto eacute com as obrigaccedilotildees porque o perdatildeo de uma diacutevida tambeacutem incorpora um novo direito no patrimocircnio do ateacute
1 Conceito de Receita como Hipoacutetese de Incidecircncia das Contribuiccedilotildees para a Seguridade Social (para Efeitos da COFINS e da Contribuiccedilatildeo ao PIS) apud Marcelo Knoepfelmacher in O Conceito de Receita na Constituiccedilatildeo Meacutetodo para sua Tributaccedilatildeo Sistecircmica p 76 obtido em httpwwwdominiopublicogovbrdownloadtestearqscp012102pdf (consulta realizada em 08032016
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
()
Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
()
Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
()
E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
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ativo de valor igual ou maior) enquanto que no processo nordm
108827213042014shy93 as exigecircncias de IRPJ e de CSLL foram motivadas
por outros fatos nos seguintes termos
()
Tratashyse de autos de infraccedilatildeo em face da pessoa juriacutedica SILVIO SANTOS
PARTICIPACcedilOtildeES SA referentes aos anos de 2009 a 2011 para a exigecircncia
de IRPJ e CSLL no valor total de R$ 200550287939 em razatildeo de a
Fiscalizaccedilatildeo ter apurado as seguintes irregularidades fiscais na
determinaccedilatildeo do lucro real e da base de caacutelculo da contribuiccedilatildeo social sobre
o lucro (1) IRPJCSLL shy falta de adiccedilatildeo de desaacutegios obtidos na aquisiccedilatildeo de
investimentos em razatildeo da sua liquidaccedilatildeo no montante de R$ 4202659126
(Ano de 2011)
(2) IRPJCSLL shy deduccedilatildeo indevida de baixa de ativo denominado Aporte
para Recomposiccedilatildeo Patrimonial no montante de R$ 342742840000
contabilizada como despesa (Ano de 2011) (3) CSLL shy falta de adiccedilatildeo das
baixas das diferenccedilas de correccedilatildeo monetaacuteria IPCBTNF registradas em
contas de investimento nos montantes de R$ 719413040 (Ano de 2010) e
R$ 260994682 (em 2011) (4) CSLL shy falta de adiccedilatildeo da provisatildeo com
acreacutescimos moratoacuterios de tributos sub judice nos montantes de R$
85274331 (Ano de 2009) e R$ 22198554 (Ano de 2010) e (5) Multa
Isolada shy em face das infraccedilotildees apuradas foi efetuado o lanccedilamento da
multa isolada por falta de recolhimento da estimativa do imposto de renda e
da contribuiccedilatildeo social sobre o lucro liacutequido ()
Conforme determina o art 65 sect3ordm do Regimento Interno do CARF na
redaccedilatildeo dada pela Portaria MF nordm 39 de 12 de fevereiro de 2016 o
Presidente natildeo conheceraacute os embargos intempestivos e rejeitaraacute em
caraacuteter definitivo os embargos em que as alegaccedilotildees de omissatildeo contradiccedilatildeo
ou obscuridade sejam manifestamente improcedentes ou natildeo estiverem
objetivamente apontadas Assim proponho a rejeiccedilatildeo em caraacuteter definitivo
dos embargos opostos pela Fazenda Nacional em face da sua alegaccedilatildeo de
omissatildeo ser manifestamente improcedente []rdquo
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Irresignada a Fazenda Nacional interpocircs Recurso Especial contra o r
acoacuterdatildeo trazendo entre outros que
middot Em relaccedilatildeo aos fatos
uuml Tratashyse de lanccedilamento de Cofins e de PISPASEP inclusive
multa de ofiacutecio e juros de mora em razatildeo da falta de adiccedilatildeo agrave
base de caacutelculo dessas contribuiccedilotildees da receita auferida com a
remissatildeo de diacutevidas
uuml O contribuinte holding do Grupo Siacutelvio Santos shy GSS detinha
em 311210 a participaccedilatildeo acionaacuteria de 3727 do capital social
do Banco Panamericano shy BP 9951 do capital social da BF
Utilidades Domeacutesticas Ltda e 6188 do capital social da
Panamericano Administradora
uuml Em 31111 a SSP possuiacutea diacutevidas com o Fundo Garantidor de
Creacutedito shy FGC no valor total de R$ 380000000000 as quais
foram contraiacutedas com o objetivo de sanear e reestruturar o Banco
Panamericano SA devido agrave descoberta de inconsistecircncias
contaacutebeis apuradas pelo Banco Central do Brasil ndash Bacen no ano
de 2010
uuml Esse passivo eacute resultante da contrataccedilatildeo de duas diacutevidas a
primeira no valor de R$ 25 bilhotildees e a segunda no valor de R$
13 bilhatildeo Quanto agrave primeira ela foi contraiacuteda mediante a
emissatildeo privada de 250 mil debecircntures da SSP tendo o FGC
subscrito a totalidade dessa emissatildeo na qualidade de investidor
exclusivo
uuml Quanto agrave segunda ela foi contraiacuteda por meio de um contrato de
muacutetuo assinado em 31111 entre a SSP (devedora) e o FGC
(credor)
uuml Na mesma data (31111) a SSP e a BF Utilidades Domeacutesticas
Ltda (sua controlada) efetuaram a venda do controle acionaacuterio do
Banco Panamericano ao Banco BTG Pactual SA pelo valor total
de R$ 45000000000 pagos com creacuteditos a receber nos valores
de R$ 446 milhotildees e de R$ 4 milhotildees (SSP e BF
respectivamente) exigiacuteveis no dia 28728 corrigidos por 110
Fl 2707DF CARF MF
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da Taxa DI ou iacutendice que vier substituiacuteshyla ou o valor de R$ 38
bilhotildees sem correccedilatildeo monetaacuteria dos dois o menor
uuml Nessa mesma data 31111 a SSP e a BF Utilidades Domeacutesticas
Ltda celebraram o ldquoInstrumento Particular de Daccedilatildeo em
Pagamentordquo com o FGC por meio do qual esse uacuteltimo aceitou o
creacutedito no valor de R$ 450 milhotildees como daccedilatildeo em pagamento
pela diacutevida de R$ 38 bilhotildees
uuml Em decorrecircncia dessa operaccedilatildeo (daccedilatildeo em pagamento) as contas
passivas que registravam as debecircntures e o muacutetuo bem como a
conta ativa relativa ao creacutedito com o Banco BTG foram baixadas
tendo sido apurado uma receita no valor de R$ 335 bilhotildees
uuml A autuada natildeo recolheu o PIS e a Cofins incidente sobre essa
receita sob a justificativa de que o resultado gerado com a
operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento para quitaccedilatildeo da diacutevida
contraiacuteda pela SSP com o FGC natildeo estaria sujeito aos referidos
tributos
uuml A fiscalizaccedilatildeo poreacutem efetuou o lanccedilamento sustentando que a
receita apontada deve ser tratada como uma remissatildeo de diacutevida
(perdatildeo) devendo incidir sobre ela tanto o PIS como a Cofins
uuml Cientificado do auto de infraccedilatildeo a contribuinte apresentou
impugnaccedilatildeo que foi rejeitada pela DRJ sob o fundamento de que
ldquoA base de caacutelculo da contribuiccedilatildeo natildeo cumulativa para o PIS eacute o
total das receitas auferidas no mecircs pela pessoa juriacutedica
independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo
contaacutebil observadas apenas as exclusotildees expressamente previstas
na legislaccedilatildeo devendo ser considerada como tributaacutevel a receita
decorrente da remissatildeo do capital de diacutevidasrdquo
uuml O Colegiado a quo entendeu que a mera reduccedilatildeo de passivo
conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de variaccedilatildeo do patrimocircnio
liacutequido natildeo se caracteriza como recita tributaacutevel pelo PIS e
Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro
middot Em Preliminar ndash Nulidade ndash competecircncia ndash questatildeo de ordem puacuteblica a
Fazenda suscitou em sede de Embargos omissatildeo quanto ao disposto no
Fl 2708DF CARF MF
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art 2ordm inciso IV do Anexo II do RICARF alegando que haacute
determinaccedilatildeo expressa que compete agrave 1ordf Seccedilatildeo processar e julgar recursos
que versem sobre lanccedilamento de PIS e Cofins quando reflexos do IRPJ e
formalizados com base nos mesmos elementos de prova
middot A presente autuaccedilatildeo eacute reflexo do lanccedilamento de IRPJ e CSLL ndash Processo
108827213042014shy93 e decorre dos mesmos fatos conforme aliaacutes
encontrashyse consignado no Termo de Verificaccedilatildeo Fiscal
middot Quanto agrave omissatildeo de receitas a legislaccedilatildeo tributaacuteria prescreve a
incidecircncia do PIS e da Cofins sobre a receita bruta assim entendida a
totalidade das receitas auferidas independentemente da atividade
desenvolvida e da classificaccedilatildeo contaacutebil adotada
middot A receita decorrente de remissatildeo de diacutevida natildeo se encontra dentre as natildeo
tributaacuteveis o que seria cabiacutevel somente a partir de uma norma tributaacuteria
isentiva como as receitas financeiras (excetos os juros sobre o capital
proacuteprio) que tecircm as aliacutequotas reduzidas a zero por conta do Decreto nordm
544205 Ou ainda as receitas de exportaccedilatildeo de mercadorias e demais
receitas elencadas no art 5ordm da Lei nordm 1063702 e no art 6ordm da Lei nordm
1083303 que natildeo sofrem a incidecircncia do PisPasep e da Cofins
middot O valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento
preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou
agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de
diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em
conta de receita operacional
Contrarrazotildees ao recurso foram apresentadas pelo sujeito passivo que trouxe
entre outros que
middot A daccedilatildeo em pagamento e perdatildeo de diacutevidas satildeo institutos juriacutedicos
diferentes com efeitos juriacutedicos diversos motivo pelo qual a
operaccedilatildeo ocorrida em 3112011 entre o sujeito passivo e o Fundo
Garantidor natildeo consubstancia ldquoperdatildeo de diacutevidardquo passiacutevel de
tributaccedilatildeo pelo PIS e pela Cofins especialmente quando se considera
que o Fundo Garantidor outorgou quitaccedilatildeo em vista de pagamento
Fl 2709DF CARF MF
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com ativo que vale substancialmente mais que o registrado nos livros
em razatildeo da convenccedilatildeo contaacutebil
middot Quanto agrave preliminar de incompetecircncia suscitada pela Fazenda o caso
do IRPJ e da CSLL trata da possibilidade de deduzir a perda de um
creacutedito financeiro (decorrente de ldquoaporte em conta de soacuteciordquo) detido
em face do Panamericano enquanto o presente caso trata da quitaccedilatildeo
de deacutebitos em face do Fundo Garantidor por meio de ldquodaccedilatildeo em
pagamentordquo do creacutedito BTG
middot O recurso natildeo deve ser conhecido pois natildeo haacute como se comprovar a
divergecircncia considerando os acoacuterdatildeos indicados como paradigmas
Eacute o relatoacuterio
Voto Vencido
Conselheira Tatiana Midori Migiyama ndash Relatora
Depreendendoshyse da anaacutelise do Recurso Especial interposto pela Fazenda
Nacional entendo que o recurso natildeo merece ser conhecido em respeito ao art 67 do
RICARF2015 ndash Portaria MF 34315 com alteraccedilotildees posteriores
Importante recordar que a Fazenda Nacional traz em sede preliminar shy
nulidade do acoacuterdatildeo recorrido alegando que compete agrave 1ordf Seccedilatildeo processar e julgar recursos
que versem sobre lanccedilamento de PIS e Cofins quando reflexos do IRPJ nos termos do art 2ordm
inciso IV da Portaria MF 15216
Para tanto traz a Fazenda Nacional que a presente autuaccedilatildeo eacute reflexo do
lanccedilamento de IRPJ e CSLL ndash Processo nordm 108827213042014shy93 ndash e decorre dos mesmos
fatos
Em relaccedilatildeo agrave essa questatildeo importante trazer que
Fl 2710DF CARF MF
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middot Tal incompetecircncia da 3ordf Seccedilatildeo alegada pela Fazenda Nacional natildeo foi
suscitada pela Fazenda em contrarrazotildees ao recurso voluntaacuterio
interposto pelo sujeito passivo
middot E o contribuinte inclusive na impugnaccedilatildeo jaacute havia manifestado que
natildeo havia prejudicialidade entre os processos de PISCofins e de
IRPJCSLL natildeo tendo sido contestado pelos julgadores da DRJ ndash
Curitiba que julgaram o processo de forma independente de outro
julgamento da DRJ Brasiacutelia (IRPJCSLL) inclusive trazendo no
acoacuterdatildeo (Destaques meus)
ldquo[]NAtildeO haacute qualquer questatildeo juriacutedica prejudicial entre os
processos administrativos fiscais ndegs 108827213042014shy93
(IRPJ e CSLL) e 163277208552014shy11 (PIS e COFINS) tendo
em vista que
(i) a cobranccedila de supostos deacutebitos de IRPJ e CSLL no processo
administrativo fiscal ndeg 108827213042014shy93 decorre de
divergecircncias entre a Requerente e a D Fiscalizaccedilatildeo com relaccedilatildeo
ao tratamento fiscal dispensado agrave baixa do ATIVO conta
1225101010002 shy Aporte para Recomposiccedilatildeo Patrimonial no
contexto da alienaccedilatildeo do investimento mantido pela Requerente
no Panamericano e estaacute relacionada agrave possibilidade de exclusatildeo
desses valores da base de caacutelculo do IRPJ e da CSLL e
(ii) a cobranccedila de supostos deacutebitos de PIS e COFINS no presente
processo decorre de divergecircncias entre a Requerente e a D
Fiscalizaccedilatildeo com relaccedilatildeo ao tratamento fiscal dispensado agrave
baixa do PASSIVO conta 3510909010017 shyReceitas Eventuais ndash
Operaccedilatildeo PAN no contexto da daccedilatildeo em pagamento descrita no
Contrato de Pagamento e estaacute relacionada agrave natildeo sujeiccedilatildeo desses
valores agrave incidecircncia do PIS e da COFINS agrave aliacutequota de 925
como pretende a D Fiscalizaccedilatildeo
[]
Analisando os autos do processo concordo com o exame dessa
preliminar feita pela DRJ e por uacuteltimo pela Conselheira Maria Aparecida Martins de Paula ndash o
Fl 2711DF CARF MF
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que peccedilo licenccedila para transcrever parte constante do Despacho de admissibilidade dos
embargos (Grifos meus)
ldquo[]
As exigecircncias de PISPasep e Cofins do presente processo natildeo
satildeo reflexas do lanccedilamento de IRPJ e de CSLL no processo nordm
108827213042014shy93 eis que natildeo objeto de uma mesma accedilatildeo
fiscal natildeo obstante a accedilatildeo fiscal do Mandado de Procedimento
Fiscal ndash Fiscalizaccedilatildeo (MPFshyF) nordm 0811300shy2014shy00246 que
originou o presente auto de infraccedilatildeo seja um desdobramento da
outra accedilatildeo fiscal de MPFshyF nordm nordm 0811300shy2012shy00195 que
resultou nos lanccedilamentos de IRPJ e de CSLL
Ademais no auto de infraccedilatildeo do presente processo o fato
tributaacutevel pelo PISCofins foi o perdatildeo parcial de diacutevida entre a
contribuinte e o Fundo Garantidor de Creacutedito (FGC) no
montante de R$ 335 bilhotildees considerado como um
auferimento de receita no periacuteodo de apuraccedilatildeo de janeiro de
2011 (extinccedilatildeo parcial de um passivo sem o desaparecimento
concomitante de um ativo de valor igual ou maior) enquanto
que no processo nordm 108827213042014shy93 as exigecircncias de
IRPJ e de CSLL foram motivadas por outros fatos nos
seguintes termos ()
Tratashyse de autos de infraccedilatildeo em face da pessoa juriacutedica
SILVIO SANTOS PARTICIPACcedilOtildeES SA referentes aos anos de
2009 a 2011 para a exigecircncia de IRPJ e CSLL no valor total
de R$ 200550287939 em razatildeo de a Fiscalizaccedilatildeo ter
apurado as seguintes irregularidades fiscais na determinaccedilatildeo
do lucro real e da base de caacutelculo da contribuiccedilatildeo social sobre
o lucro (1) IRPJCSLL shy falta de adiccedilatildeo de desaacutegios obtidos na
aquisiccedilatildeo de investimentos em razatildeo da sua liquidaccedilatildeo no
montante de R$ 4202659126 (Ano de 2011)
(2) IRPJCSLL shy deduccedilatildeo indevida de baixa de ativo
denominado Aporte para Recomposiccedilatildeo Patrimonial no
montante de R$ 342742840000 contabilizada como despesa
Fl 2712DF CARF MF
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(Ano de 2011) (3) CSLL shy falta de adiccedilatildeo das baixas das diferenccedilas de correccedilatildeo monetaacuteria IPCBTNF registradas em
contas de investimento nos montantes de R$ 719413040 (Ano
de 2010) e R$ 260994682 (em 2011) (4) CSLL shy falta de
adiccedilatildeo da provisatildeo com acreacutescimos moratoacuterios de tributos sub
judice nos montantes de R$ 85274331 (Ano de 2009) e R$
22198554 (Ano de 2010) e (5) Multa Isolada shy em face das
infraccedilotildees apuradas foi efetuado o lanccedilamento da multa isolada
por falta de recolhimento da estimativa do imposto de renda e
da contribuiccedilatildeo social sobre o lucro liacutequido
()
Vecircshyse que se tratam de fatos e mateacuterias diferentes eis que
middot No presente caso estaremos discutindo se na daccedilatildeo em pagamento haacute
que se falar em ldquoremissatildeo de diacutevidardquoperdatildeo de diacutevida e por
conseguinte destrinchar o conceito de receita ndash para fins de tributaccedilatildeo
pelo PIS e pela Cofins e a baixa de passivo
middot Enquanto no processo que trata de IRPJ e CSLL a discussatildeo se
resumiu na deduccedilatildeo indevida da baixa de ativo baixa de diferenccedila de
correccedilatildeo monetaacuteria e falta de provisatildeo com encargos tal como se
observa pela ementa do acoacuterdatildeo 1401shy002099
ldquoAssunto Imposto sobre a Renda de Pessoa Juriacutedica ndash IRPJ
Anoshycalendaacuterio 2009 2010 2011
NULIDADES FALTA DE INDICACcedilAtildeO DA INFRACcedilAtildeO E
FALTA DE FUNDAMENTACcedilAtildeO NAtildeO OCORREcircNCIA
Natildeo incorre nulidade por falta de indicaccedilatildeo da infraccedilatildeo ou de
fundamentaccedilatildeo quando a descriccedilatildeo da autuaccedilatildeo aponta todos os
elementos em que se baseia e os fundamentos juriacutedicos que
indicam os atos contestados
DESAacuteGIO NA AQUISICcedilAtildeO DE INVESTIMENTO ADICcedilAtildeO AO
LALUR NA LIQUIDACcedilAtildeO NAtildeO COMPROVACcedilAtildeO
PROCEDEcircNCIA
Fl 2713DF CARF MF
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Natildeo sendo comprovada a adiccedilatildeo dos desaacutegios obtidos na
aquisiccedilatildeo de investimentos quando de sua liquidaccedilatildeo Manteacutemshyse
o lanccedilamento de adiccedilatildeo na apuraccedilatildeo do lucro real
DEDUCcedilAtildeO INDEVIDA DE PERDA EM BAIXA DE APORTE
DE CAPITAL PROCEDEcircNCIA
Os valores entregues agrave empresa controlada para saneamento de
patrimocircnio liacutequido negativo natildeo podem ser considerados
dedutiacuteveis quando de sua baixa como perda por se configurar
operaccedilatildeo de aporte de capital em controlada e natildeo restar
caracterizado o cumprimento de determinaccedilatildeo legal do oacutergatildeo
regulador
BAIXA DE DIFERENCcedilAS IPC x BTNF DE 1990 FALTA DE
ADICcedilAtildeO Agrave BASE DE CAacuteLCULO DA CSLL PROCEDEcircNCIA
Natildeo sendo comprovada a adiccedilatildeo das diferenccedilas de IPX x BTNF
de 1990 na base de caacutelculo da CSLL manteacutemshyse o lanccedilamento de
adiccedilatildeo na apuraccedilatildeo desta mesma base
PROVISAtildeO DE ACREacuteSCIMOS MORATOacuteRIOS SOBRE
TRIBUTOS SUB JUDICE FALTA DE ADICcedilAtildeO NA BASE DE
CAacuteLCULO DA CSLL PROCEDEcircNCIA
Natildeo satildeo dedutiacuteveis as provisotildees de acreacutescimos moratoacuterios
relativos a tributos sub judice enquanto mantida esta condiccedilatildeo
Valores das provisotildees devem ser adicionados de ofiacutecio agrave base de
caacutelculo da CSLL quando natildeo comprovada a adiccedilatildeo pelo
contribuinte
MULTA ISOLADA FALTA DE PAGAMENTO DA ESTIMATIVA
DO IRPJ E CSLL ABSORCcedilAtildeO PELA MULTA DE OFIacuteCIO
PRINCIacutePIO DA CONSUNCcedilAtildeO IMPROCEDEcircNCIA
Tratandoshyse a multa isolada pela falta de recolhimento de
estimativa de penalidade sobre o mesmo objeto de falta de
recolhimento do IRPJ e CSLL anual A penalidade maior de
ofiacutecio absorve a menor ateacute o montante do seu valor Incidecircncia
do Princiacutepio da Consunccedilatildeo No caso comprovandoshyse a absorccedilatildeo
Fl 2714DF CARF MF
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total da multa isolada pela multa de ofiacutecio aplicada improcede a
aplicaccedilatildeo da multa isoladardquo
Sendo assim vecircshyse claro que se tratam de fatos e lides diferentes tratados em
processos diversos ndash o que por conseguinte eacute de se afastar a alegaccedilatildeo de incompetecircncia da 3ordf
Seccedilatildeo nesse caso Eacute de se recordar ainda que natildeo se tratam de mesmos elementos de provas
vez que como esclarecido pela DRJ tratamshyse de ldquoaccedilotildeesrdquo fiscais diferentes ainda que um
MPF tenha se originado de outro
Ademais eacute de se trazer que o paradigma indicado natildeo serve para comprovar
a divergecircncia jurisprudencial eis que
middot O acoacuterdatildeo 9303shy001488 trouxe que a competecircncia para julgar
mateacuteria relativa agrave contribuiccedilatildeo reflexa do IRPJ era do 1ordm Conselho de
Contribuintes pois para se definir qual a aliacutequota de PIS seria a
correta caberia ao 1ordm Conselho de Contribuintes definir se a ldquoElo
Assessoria e Corretora de Seguros Ltdardquo seria ldquoagente autocircnomo de
seguros privadosrdquo ou ldquocorretor de segurosrdquo
middot Tanto eacute assim que a 1ordf Seccedilatildeo no processo de nordm 108300040832001shy
86 definiu que natildeo se aplicava agraves corretoras de seguros a aliacutequota
majorada da CSLL de que trata o art 22 sect 1ordm da Lei 821291
ldquo[]
CSLL ndash INEXISTEcircNCIA DE COINCIDEcircNCIA CONCEITUAL
ENTRE OS TERMOS ldquoAGENTE AUTONOcircMO DE SEGUROS
PROVADOSrdquo E ldquoCORRETOR DE SEGUROSrdquo ndash ART 22 sect 10
DA LEI Nordm 821291 ndash ALIacuteQUOTA MAJO9RADA ndash NAtildeO
APLICACcedilAtildeO AgraveS CORRETORAS DE SEGURO ndash Natildeo haacute
coincidecircncia conceitual entre os termos ldquoagente autocircnomo de seguros
privadosrdquo e ldquocorretor de segurosrdquo natildeo se aplicando agraves corretoras de
seguros a aliacutequota majorada de que trata o art 22 sect 1ordm da Lei
821291
Natildeo haveria como o 2ordm Conselho efetivamente julgar qual a aliacutequota
de PIS seria aplicaacutevel ao caso em questatildeo pois se no processo que a 1ordf Seccedilatildeo estivesse
Fl 2715DF CARF MF
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julgando fosse definido que a pessoa juriacutedica deveria observar a aliacutequota majorada de CSLL
aplicaacutevel agraves pessoas referidas no art 22 sect 1ordm da Lei 821291 nos termos do art 8ordm da Lei
1063702 e art 8ordm da Lei 1083303 essa pessoa juriacutedica natildeo deveria observar a sistemaacutetica
natildeo cumulativa do PIS e da Cofins (com aliacutequotas menores) E se a 1ordm Seccedilatildeo julgasse de forma
a afastar para a pessoa juriacutedica a regra aplicaacutevel agraves pessoas referidas no art 22 sect 1ordm da Lei
821291 para a CSLL essa deveria por consequecircncia observar a sistemaacutetica natildeo cumulativa
das contribuiccedilotildees ndash com aliacutequotas maiores
Sendo assim vecircshyse claro que no acoacuterdatildeo indicado como paradigma
os julgadores deveriam realmente alegar a incompetecircncia do 2ordm Conselho com direcionamento
da apreciaccedilatildeo da mateacuteria para o 1ordm Conselho de Contribuintes pois efetivamente a decisatildeo
tomada para a CSLL iria se refletir para a definiccedilatildeo das aliacutequotas corretas de PIS e Cofins
Diferentemente do presente caso em que o julgado em um processo natildeo interfere no outro
Sendo assim por considerar imprestaacutevel o aresto indicado como
paradigma para ressurgir com a alegaccedilatildeo de incompetecircncia da 3ordm Seccedilatildeo de Julgamento pois se
tratam de fatos diversos entendo que natildeo devo conhecer o Recurso Especial interposto pela
Fazenda Nacional nessa parte
Quanto ao meacuterito trazido em Recurso Especial importante trazer que a
Fazenda Nacional traz como paradigma o acoacuterdatildeo 1101shy001115 que conteacutem a seguinte
ementa (Grifos meus)
ldquoASSUNTO IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURIacuteDICA
IRPJ
Anoshycalendaacuterio 2004
PERDAS PATRIMONIAIS NAtildeO DEDUTIacuteVEIS DOACcedilAtildeO DE ATIVO
LIBERALIDADE NAtildeO CARACTERIZACcedilAtildeO A cessatildeo a terceiros de
direitos e obrigaccedilotildees resultantes de contrato de concessatildeo de exploraccedilatildeo
de petroacuteleo eacute ato bilateral e natildeo pode ser caracterizado como doaccedilatildeo
Ausente prova que sustente a conclusatildeo de que a contribuinte poderia
ter negociado o direito cedido por um valor positivo sua baixa contra
resultado deve ser admitida como perda de capital
OMISSAtildeO DE RECEITAS PERDAtildeO DE DIacuteVIDA
Fl 2716DF CARF MF
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A baixa de obrigaccedilatildeo para com os soacutecios se natildeo convertida em capital
social tambeacutem caracteriza perdatildeo de diacutevida representando acreacutescimo
ao Patrimocircnio Liacutequido da devedora que deve ter como contrapartida o
resultado do periacuteodo de apuraccedilatildeo
BAIXA DE OBRIGACcedilOtildeES EM CONTRAPARTIDA A DESPESAS
PREacuteOPERACIONAIS ENCERRAMENTO DE ATIVIDADES
O resultado decorrente do perdatildeo de diacutevida eacute anulado na parte
correspondente a perdas decorrentes da baixa de despesas preacuteshy
operacionais por ocasiatildeo do encerramento das atividades da pessoa
juriacutedica e da cessatildeo dos contratos de exploraccedilatildeo dos ensejaram aqueles
gastos
EXIGEcircNCIAS REFLEXAS CONTRIBUICcedilAtildeO AO PIS COFINS
Somente as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo
imobilizado estatildeo excluiacutedas da base imponiacutevel das contribuiccedilotildees
apuradas na sistemaacutetica natildeo cumulativa Todavia no periacuteodo em que a
exigecircncia foi formulada na sistemaacutetica cumulativa a declaraccedilatildeo de
inconstitucionalidade do fundamento legal do lanccedilamento permite que
os oacutergatildeos administrativos de julgamento cancelem a exigecircncia
CREacuteDITOS ESCRITURADOS BAIXA POR NAtildeO UTILIZACcedilAtildeO
Se a autoridade fiscal natildeo logra desconstituir os creacuteditos que apurados
na sistemaacutetica natildeo cumulativa foram escriturados pelo sujeito passivo e
baixados em razatildeo apenas do encerramento de suas atividades deve
ser revertida a baixa destes valores contra o resultado e admitida sua
utilizaccedilatildeo para reduccedilatildeo dos creacuteditos tributaacuterios apurados
MULTA ISOLADA FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS
O natildeoshyrecolhimento de estimativas sujeita a pessoa juriacutedica agrave multa de
ofiacutecio isolada ainda que encerrado o anoshycalendaacuteriordquo
Nesse caso do aresto paradigma vecircshyse que em nenhum momento houve a
discussatildeo sobre o instrumento juriacutedico ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo o que por conseguinte
nem se chegou a cogitar em equiparaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento com perdatildeo de diacutevida
Inclusive foi acordado que a operaccedilatildeo se caracterizou como ato unilateral de transferecircncia de
patrimocircnio e renda de credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde
Fl 2717DF CARF MF
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com aumento de capital e se sujeita agrave incidecircncia de IRPJ CSLL e PIS e Cofins observando
inclusive que a jurisprudecircncia administrativa tem equiparado tais operaccedilotildees a doaccedilatildeo entre
pessoas juriacutedicas
No presente caso diferentemente do acoacuterdatildeo paradigma natildeo se trata de ato
unilateral vez que houve efetivamente um instrumento formal de daccedilatildeo em pagamento onde
as partes se manifestam por receber prestaccedilatildeo diversa da que lhe eacute devida e determinado o
preccedilo da coisa dada em pagamento as relaccedilotildees entre as partes devem ser reguladas pelas
normas do contrato conforme reza os arts 356 a 359 do CC02 Ademais inclusive foi
afastada a caracterizaccedilatildeo de ldquoperdatildeo de diacutevidardquo vez que independentemente de o valor de
face o valor real do tiacutetulo correspondia efetivamente ao creacutedito da SSP para o FGC
Eacute de se recordar tambeacutem os fundamentos utilizados no aresto recorrido para
se afastar a tributaccedilatildeo pelo PIS e Cofins o valor objeto do auto de infraccedilatildeo
middot A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo
eficaacutecia liberatoacuteria plena
middot A ldquoreceita eventualrdquo apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do
PIS e Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo
decorrer das atividades econocircmicas da empresa
middot A ldquoreceita eventualrdquo decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o
valor real do mesmo e natildeo de um ldquoperdatildeo de diacutevidardquo como
sustentado pela fiscalizaccedilatildeo
Sendo assim resta claro que o acoacuterdatildeo 1101shy001115 natildeo traz os mesmos
fatos tratados no aresto recorrido aleacutem de natildeo ter rebatido todos os fundamentos considerados
no r aresto tampouco tratando de ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo E se considerassem que o
acoacuterdatildeo indicado como paradigma atacou um dos fundamentos ndash ldquoperdatildeo de diacutevidasrdquo dos
soacutecios estrangeiros ainda assim natildeo seria possiacutevel conhececircshylo pois o fundamento suficiente
para a manutenccedilatildeo do acoacuterdatildeo natildeo foi atacado ndashque seria o instrumento juriacutedico daccedilatildeo em
pagamento
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Friseshyse esse entendimento os acoacuterdatildeos emitidos por esse Colegiado
middot Acoacuterdatildeo 9303shy007540
ldquoAssunto Processo Administrativo Fiscal
Periacuteodo de apuraccedilatildeo 10012005 a 31052008
NAtildeO CONHECIMENTO DO RECURSO ESPECIAL
DISSIMILITUDE FAacuteTICAFUNDAMENTOS
Natildeo se conhece do Recurso Especial quando as situaccedilotildees faacuteticas e
fundamentos considerados nos acoacuterdatildeos paradigma satildeo distintos da
situaccedilatildeo tratada no acoacuterdatildeo recorrido natildeo se prestando os arestos
por conseguinte agrave demonstraccedilatildeo de dissenso jurisprudencialrdquo
middot Acoacuterdatildeo 9303shy007047
ldquoRECURSO ESPECIAL NAtildeO CONHECIMENTO FUNDAMENTOS
DIVERGENTES
Natildeo deve ter seguimento o recurso especial que natildeo ataca os
fundamentos da decisatildeo recorridardquo
middot Acoacuterdatildeo 9303shy005111
ldquoAssunto Imposto sobre a Importaccedilatildeo shy II Data do fato gerador
06092001 RECURSO ESPECIAL NAtildeO CONHECIMENTO
FUNDAMENTOS AUTOcircNOMOS Natildeo deve ter seguimento o recurso
especial que ataca apenas um dos fundamentos da decisatildeo recorrida
quando o outro eacute suficiente para manutenccedilatildeo do acoacuterdatildeordquo
Quanto ao outro acoacuterdatildeo indicado como paradigma ndash o de nordm 3201shy002117
que traz em sua ementa
ldquoExerciacutecio 2002
PERDAtildeO DE DIacuteVIDA PIS REGIME NAtildeO CUMULATIVO
O perdatildeo de diacutevida importa para o devedor acreacutescimo patrimonial
caracterizandoshyse como receita operacional cujo valor deve ser computado
na base de caacutelculo do PIS apurado no regime natildeo cumulativordquo
Vecircshyse que natildeo haacute como se conhecer pelos mesmos fundamentos jaacute trazidos
para o 1ordm acoacuterdatildeo indicado como paradigma Nesse caso o que se discute eacute efetivamente um
Fl 2719DF CARF MF
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perdatildeo de diacutevida contraiacuteda com sua matriz e com outras subsidiaacuterias do mesmo grupo
estabelecidos no exterior Natildeo haacute a discussatildeo da daccedilatildeo em pagamento e tampouco do valor real
e de face do tiacutetulo objeto do creacutedito
Como se sabe juridicamente e contabilmente a daccedilatildeo em pagamento deve
observar outros procedimentos natildeo aqueles observados no perdatildeo de diacutevidas pois natildeo possui a
mesma natureza juriacutedica e contaacutebil dessa uacuteltima
Ora na daccedilatildeo em pagamento nos termos do art 356 do CC02 o credor pode
consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que lhe eacute devida Enquanto no perdatildeo de diacutevida o
proacuteprio nome jaacute conceitua natildeo haacute consenso de prestaccedilatildeo diversa mas efetivo perdatildeo da
obrigaccedilatildeo sem contrapartida de outra parte
Ora a daccedilatildeo em pagamento eacute um acordo convencionado entre credor e
devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo diversa Natildeo haacute ingresso novo ou
percepccedilatildeo de receita Enquanto no perdatildeo de diacutevida natildeo haacute que se falar em convenccedilatildeo de
prestaccedilatildeo diversa
No presente caso natildeo haacute perdatildeo de diacutevida Mas sim pura operaccedilatildeo de
daccedilatildeo em pagamento Tanto eacute assim que foi afastado pelo colegiado a quo qualquer
equiparaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento a perdatildeo de diacutevida restando impossiacutevel se conhecer de
recurso que somente indiquem como paradigma arestos que tratem de perdatildeo de diacutevida E esses
paradigmas indicados nem tratam de daccedilatildeo em pagamento evento objeto dos presentes autos
Em vista de todo o exposto entendo que natildeo devo conhecer o Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional por ausecircncia de similitude faacutetica e por natildeo haver a
discussatildeo principal ndash que se traduz na discussatildeo juriacutedica da daccedilatildeo em pagamento
Considerando que fui vencida em relaccedilatildeo ao conhecimento relacionado ao
meacuterito passo a discorrer sobre ele
Para tanto proveitoso trazer parte do voto vencedor proferido pelo ilustre
Conselheiro Carlos Augusto Daniel na parte que interessa e que concorda essa Conselheira
Fl 2720DF CARF MF
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Mas peccedilo licenccedila ainda para transcrever os fatos laacute descritos para melhor elucidar o meu
entendimento
ldquo[]
2 Em siacutentese os fatos satildeo os seguintes
3 A Silvio Santos Participaccedilotildees SA (SSP) eacute uma sociedade holding
que deteacutem participaccedilotildees societaacuterias em diversas pessoas juriacutedicas que fazem
parte do Grupo Silvio Santos Em relaccedilatildeo ao presente caso conveacutem ressaltar
que a SSP detinha participaccedilatildeo societaacuteria no Banco Panamericano
(PANAMERICANO)
4 Ao final de 2010 o Banco Central do Brasil (BACEN) apurou
irregularidades na contabilidade do Panamericano ao verificar o
descumprimento do Patrimocircnio de Referecircncia Exigido cuja observacircncia eacute
indispensaacutevel ao funcionamento deste tipo de instituiccedilatildeo conforme as
disposiccedilotildees da Basileacuteia II e da regulaccedilatildeo prudencial do Bacen
5 Diante disso o Bacen determinou atraveacutes do Termo de
Comparecimento DESUPGTSP420100003 de 04112010 que a SSP i)
aportasse recursos no Panamericano visando recompor o Patrimocircnio
Liacutequido daquela instituiccedilatildeo ao montante exigido e ato contiacutenuo ii)
alienasse a participaccedilatildeo societaacuteria detida pela SSP no Panamericano sob
pena de liquidaccedilatildeo extrajudicial ex officio nos termos do artigo 15 I da Lei
nordm 60241974
6 Em razatildeo disso o SSP tomou recursos junto ao Fundo Garantidor
de Creacutedito (FGC) no valor de R$ 380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos
milhotildees) para aporte no Panamericano concretizadas da seguinte forma i)
ldquoInstrumento Particular de Assunccedilatildeo Reciacuteproca de Obrigaccedilotildeesrdquo (Acordo)
de 5 de novembro de 2010 ii) ldquoInstrumento Particular de Escritura da 1ordf
Emissatildeo Privada de Debecircntures da Siacutelvio Santos Participaccedilotildees SArdquo
(Escritura) de 5 de novembro de 2010 e o iii) ldquoContrato de Muacutetuordquo
(Muacutetuo) de 31 de janeiro de 2011
7 Apoacutes a regularizaccedilatildeo da situaccedilatildeo patrimonial do Panamericano o
controle acionaacuterio foi vendido ao Banco BTG Pactual (BTG) por meio do
ldquoContrato de Compra e Venda de Accedilotildees e Outras Avenccedilasrdquo (Contrato)
celebrado no dia 31 de janeiro de 2011
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Atraveacutes do contrato a SSP e a BF Utilidades Domeacutesticas Ltda (BF)
tinham um creacutedito a receber descrito na forma do item 14 do contrato
14 As Partes de comum acordo atribuem nesta data como
contrapartida agrave aquisiccedilatildeo das Accedilotildees o menor dos seguintes valores (i) R$
45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais) corrigido a
partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento (conforme abaixo
definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a criteacuterio uacutenico e
exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento ateacute 31 de julho
de 2028 OU (ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de
reais) o qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo
qualquer tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
(o menor destes dois valores doravante denominado o ldquoPreccedilordquo) A data em
que a Compradora realizar o pagamento do Preccedilo seraacute doravante como
ldquoData de Pagamentordquo
8 O creacutedito total de R$ 450 milhotildees foi contabilizado na SSP que por
sua vez ficou devedora da BF em relaccedilatildeo aos R$ 4 milhotildees registrandoshyo
como Creacutedito a Receber do BTG no valor nominal do tiacutetulo
9 Em seguida a SSP e o FGC celebraram um Instrumento Particular
de Daccedilatildeo em Pagamento (Contrato de Pagamento) para ajustar termos e
condiccedilotildees do pagamento das obrigaccedilotildees financeiras contratadas junto ao
FGC Conforme a avenccedila a SSP cedeu o Creacutedito a Receber do BTG ao
FGC para quitar as obrigaccedilotildees no valor de R$ 38 bilhotildees de reais
10 Em contrapartida o FGC outorgou quitaccedilatildeo agrave SSP o que levou agrave
baixa do passivo existente e o registro na contabilidade da SSP de um valor
de R$ 335 bilhotildees referente agrave diferenccedila entre o valor total das obrigaccedilotildees
financeiras e o valor de face do creacutedito BTG As debecircntures emitidas pela
SSP e subscritas integralmente pelo FGC foram canceladas e todas as
garantias prestadas pela SSP pelas demais sociedades controladas por ela e
pelo acionista controlador Senor Abravanel foram liberadas e extintas pelo
FGC
11 A Receita Federal entendeu com fundamento na Resoluccedilatildeo CFC nordm
7501993 que a extinccedilatildeo de um passivo sem o desaparecimento concomitante
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de um ativo de valor igual ou maior corresponderia a perdatildeo de diacutevida
constituindo receita para a SSP passiacutevel de incidecircncia de PIS e Cofins
12 Eacute esta a siacutentese do presente caso
13 O primeiro ponto a ser enfrentado diz respeito agrave consideraccedilatildeo do
valor escriturado pela contabilidade da SSP relativo ao creacutedito a receber do
BTG registrado no valor de R$ 450 milhotildees e utilizado como objeto de
daccedilatildeo em pagamento para arcar com o passivo existente junto ao FGC
14 Em primeiro lugar verificashyse do dispositivo contratual citado no
paraacutegrafo 7 deste voto que o contrato consubstancia um creacutedito que apto a
ser realizado imediatamente na modalidade i de adimplemento ou apenas
apoacutes 31072028 para a modalidade ii devendo ser atendido o menor
valor
(i) R$ 45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais)
corrigido a partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento
(conforme abaixo definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a
criteacuterio uacutenico e exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento
ateacute 31 de julho de 2028 OU
(ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de reais) o
qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo qualquer
tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
15 Como eacute sabido os direitos de uma companhia que em uma
determinada fase do ciclo operacional ainda natildeo foram realizados
financeiramente isto eacute substituiacutedos por dinheiro devem ser computados no
balanccedilo pelo valor de realizaccedilatildeo Assim sendo tal creacutedito na condiccedilatildeo de
ativo circulante da SSP deveria ser avaliado nos termos do artigo 183 I b
da Lei nordm 640476
Art 183 No balanccedilo os elementos do ativo seratildeo avaliados segundo
os seguintes criteacuterios
I as aplicaccedilotildees em instrumentos financeiros inclusive derivativos e
em direitos e tiacutetulos de creacuteditos classificados no ativo circulante ou no
realizaacutevel a longo prazo (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11638de 2007)
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a) pelo seu valor justo quando se tratar de aplicaccedilotildees destinadas agrave
negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda e (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11941
de 2009)
b) pelo valor de custo de aquisiccedilatildeo ou valor de emissatildeo atualizado
conforme disposiccedilotildees legais ou contratuais ajustado ao valor provaacutevel de
realizaccedilatildeo quando este for inferior no caso das demais aplicaccedilotildees e os
direitos e tiacutetulos de creacutedito (Incluiacuteda pela Lei nordm 11638de 2007)
16 Como ensina o Professor Modesto Carvalhosa (Comentaacuterios agrave Lei
as Sociedades Anocircnimas 3ordm Volume Satildeo Paulo Saraiva 2011 p 821822)
a Lei nordm 116382007 alterou o inciso I do artigo citado acima passando a
adotar uma concepccedilatildeo mais ampla do conceito de instrumentos financeiros
determinando a sua avaliaccedilatildeo de forma coerente com os princiacutepios da
contabilidade internacionalmente aceitos e reconhecendo a separaccedilatildeo de
duas categorias
161 Aqueles destinados agrave negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda para
os quais determina a avaliaccedilatildeo pelo seu valor de mercado como criteacuterio
preciacutepuo de avaliaccedilatildeo e
162 As demais aplicaccedilotildees direitos e tiacutetulos de creacutedito para os quais
manteacutem a exigecircncia de avaliaccedilatildeo pelo custo de aquisiccedilatildeo ou pelo valor de
emissatildeo ajustando de acordo com as disposiccedilotildees legais e contratuais e pelas
eventuais perdas em comparaccedilatildeo com o valor provaacutevel de realizaccedilatildeo
17 Salienta tambeacutem o citado professor que a Lei nordm 116382007 natildeo
chegou a definir o que seria um instrumento financeiro manejando o
termo em seu sentido contaacutebil refletido no Pronunciamento Teacutecnico CPC 39
[]
18 Natildeo resta duacutevidas para noacutes que o creacutedito a receber do BTG
corresponde a um ativo financeiro de imediatamente disponiacutevel para
utilizaccedilatildeo por parte da SSP razatildeo pela qual o seu registro e avaliaccedilatildeo
deveraacute se dar nos termos do artigo 183 I b da Lei das SA pela adoccedilatildeo
do chamado custo de aquisiccedilatildeo Tal paracircmetro de preccedilo eacute justificado pelos
seguintes motivos explicados por Alfredo Lamy e Bulhotildees Pedreira (Direito
das Companhias V II Rio de Janeiro Forense 2009 p1596) a) os bens
realizaacuteveis destinamshyse a ser convertidos em dinheiro e natildeo devem ser
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avaliados por valor superior ao de mercado na data do balanccedilo porque esse
eacute o limite de realizaccedilatildeo do capital neles aplicado b) se o valor de mercado
na data do balanccedilo eacute superior ao custo de aquisiccedilatildeo o bem deve continuar
avaliado pelo custo porque a diferenccedila eacute lucro potencial que somente deveraacute
ser reconhecido nas contas de resultado quando realizado c) se o valor de
mercado na data do balanccedilo eacute inferior ao custo de aquisiccedilatildeo a sociedade
empresaacuteria sofreu perda potencial que deve de acordo com o princiacutepio de
conservadorismo ser reconhecida independentemente de realizaccedilatildeo
181 A uacutenica hipoacutetese de reavaliaccedilatildeo do ativo prevista no proacuteprio art
183 I b da Lei das SA eacute a hipoacutetese da realizaccedilatildeo do creacutedito gerar valor
menor que o custo de aquisiccedilatildeo o que implicaria no provisionamento do
prejuiacutezo
182 Isso implica em dizer que a SSP agiu corretamente em registrar
no seu ativo o valor de face do creacutedito visto que natildeo haacute como determinar o
valor de realizaccedilatildeo especialmente ante a possibilidade da liquidaccedilatildeo
antecipada do creacutedito na forma do item i da claacuteusula 14 do contrato entre
a SSP e a BTG
19 Aleacutem disso cabe ponderar tambeacutem a necessidade de observacircncia
da Resoluccedilatildeo CFC nordm 12822010 cujo artigo 10 trata do chamado princiacutepio
da prudecircncia ou princiacutepio da cautela que determina em condiccedilotildees de
incerteza que os ativos e receitas natildeo sejam superestimados e os passivos e
despesas natildeo sejam subestimados Segundo ele deveshyse adotar o menor
valor para os componentes do Ativo e o maior para os do Passivo sempre
que estejam presentes alternativas igualmente vaacutelidas para a quantificaccedilatildeo
das mutaccedilotildees patrimoniais que alterem o patrimocircnio liacutequido
20 Fica claro no presente caso que o creacutedito a receber da BTG
possui como menor valor possiacutevel o montante nominal de R$ 450 milhotildees
que seria devido na hipoacutetese de Data de Fechamento e Data de
Pagamento coincidirem Haacute no caso a necessidade de reconhecimento da
receita pela definitividade do ingresso ao passo que haacute a incerteza quanto
ao valor real da receita a ser reconhecida em razatildeo da impossibilidade de
determinar com precisatildeo o valor final Diante disso o valor a ser
escriturado eacute o valor de face como o fez a SSP
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21 Essa digressatildeo contaacutebil eacute relevante por um importante motivo
211 Por um lado verificashyse a niacutevel de evidecircncia que se trata de um
creacutedito de valor muito superior ao seu valor de face bastaria uma pequena
simulaccedilatildeo em uma calculadora financeira para verificar que o ajuste do
valor inicial (R$ 450 milhotildees) pela CDI por alguns anos bastaria para
ultrapassar o montante de R$ 38 bilhotildees implicando na aplicaccedilatildeo do menor
valor em relaccedilatildeo agraves duas possibilidades de liquidaccedilatildeo do creacutedito
212 Por outro lado a contabilidade determina que se registre esse
ativo com o menor valor possiacutevel preservando nesse caso o seu custo de
aquisiccedilatildeo
22 A relevacircncia de tal ponto se daacute em razatildeo da Receita Federal ter
construiacutedo toda a sua argumentaccedilatildeo sobre a consideraccedilatildeo de que a receita
contaacutebil surgida da transferecircncia do Creacutedito a receber do BTG e sucessiva
quitaccedilatildeo do passivo perante o FGC corresponderia i) a perdatildeo de diacutevida e
ii) a receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
24 Da mesma forma o conceito de daccedilatildeo em pagamento cessatildeo de
creacutedito e perdatildeo de diacutevida satildeo conceitos juriacutedicos do Direito Privado
onde possuem um sentido teacutecnico especiacutefico []
26 Passashyse pois a enfrentar especificamente os argumentos da
autuaccedilatildeo
I) O conceito de receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco
Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de
receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se
contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza
as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado
contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia
das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo
Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito
agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
[]
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37 Natildeo se estaacute diante no presente caso de receita bruta decorrente da
venda de bens e serviccedilos caracterizado pela legislaccedilatildeo de regecircncia como o
conjunto de fatos aptos a configurar a incidecircncia do PIS e da Cofins Eacute
preciso mais do que simples ganho para que se configura receita
tributaacutevel como tambeacutem consignou o STF no mesmo REx 606107RS
Sob o especiacutefico prisma constitucional receita bruta pode ser definida
como o ingresso financeiro que se integra no patrimocircnio na condiccedilatildeo de
elemento novo e positivo sem reservas ou condiccedilotildees (grifo nosso)
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando
aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita
para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da
empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de
forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas
eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
[]
41 Friseshyse todavia que se estaacute enfrentando aqui a impossibilidade
da receita decorrente de perdatildeo de diacutevida compor a base de caacutelculo do PIS
e da Cofins apenas para enfrentar o argumento da autuaccedilatildeo em suas
proacuteprias bases pois logo em seguida seraacute demonstrado extensivamente que
a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento do creacutedito a receber do BTG entre a
SSP e o FGC natildeo configura de forma alguma perdatildeo de diacutevida
II) Da Daccedilatildeo em Pagamento
42 Outro ponto de sustentaccedilatildeo da autuaccedilatildeo e da decisatildeo da DRJ se
funda no argumento de que teria havido um perdatildeo de diacutevida na operaccedilatildeo
sob argumento de que o FGC teria recebido como condiccedilatildeo da quitaccedilatildeo do
passivo existente na SSP um creacutedito com valor de face menor do que o
creacutedito que possui perante o devedor
43 Todavia eacute preciso observar que a operaccedilatildeo no caso envolveu uma
daccedilatildeo em pagamento regulada nos artigos 356 a 359 do Coacutedigo Civil
CAPIacuteTULO V Da Daccedilatildeo em Pagamento
Art 356 O credor pode consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que
lhe eacute devida
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Art 357 Determinado o preccedilo da coisa dada em pagamento as
relaccedilotildees entre as partes regularshyseshyatildeo pelas normas do contrato de compra e
venda
Art 358 Se for tiacutetulo de creacutedito a coisa dada em pagamento a
transferecircncia importaraacute em cessatildeo
Art 359 Se o credor for evicto da coisa recebida em pagamento
restabelecershyseshyaacute a obrigaccedilatildeo primitiva ficando sem efeito a quitaccedilatildeo dada
ressalvados os direitos de terceiros
44 A daccedilatildeo em pagamento possui como elemento baacutesico a alteraccedilatildeo
do objeto do contrato mantendoshyse o liame obrigacional atraveacutes da
substituiccedilatildeo da coisa que deveria ser prestada ou entregue por outra aliud
pro alio Como pontua Orlando Gomes o credor natildeo eacute obrigado a receber
coisa diversa da que constitui objeto da prestaccedilatildeo devida mas a partir de
sua aquiescecircncia no recebimento de outro bem ou prestaccedilatildeo natildeo haacute que se
distinguir a daccedilatildeo em pagamento de qualquer outro meio normal de
cumprimento da prestaccedilatildeo (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense
2008 p145)
45 Mais ainda uma vez concordando com a daccedilatildeo em pagamento a
operaccedilatildeo tem pleno efeito liberatoacuterio daiacute a importacircncia do consentimento
em vista de se tratar de uma operaccedilatildeo de caraacuteter natildeo compulsoacuterio para ser
tomada como vaacutelida Desse modo natildeo haacute que se confundir confusatildeo esta
presente no argumento fiscal entre modos de extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo e o
dimensionamento da diacutevida Orlando Gomes novamente esclarece a esse
respeito
O efeito que a daccedilatildeo em pagamento produz eacute a extinccedilatildeo do creacutedito
qualquer que seja o valor da coisa dada em substituiccedilatildeo Natildeo importa que
valha mais ou menos de que a quantia devida ou a coisa que deveria ser
entregue Se valer menos o credor natildeo poderaacute exigir a diferenccedila Se valer
mais o devedor natildeo teraacute o direito de exigir a restituiccedilatildeo do excedente
Mas se o creacutedito for inexistente impotildeemshyse a devoluccedilatildeo da coisa
entregue ou do seu valor (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense 2008
p146)
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46 O regime civil dos efeitos da daccedilatildeo em pagamento implica na
imediata extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo (PONTES DE MIRANDA Tratado de
Direito Privado v 25 sect3000 nordm4 p6) e em se tratando de daccedilatildeo de tiacutetulo
de creacutedito aplicashyse o disposto nos artigos 286 a299 do Coacutedigo Civil
relativos agrave cessatildeo de creacutedito
47 Conforme definido por Antunes Varela A cessatildeo de creacutedito
consiste precisamente no contrato pelo qual o credor de determinada
prestaccedilatildeo transmite a terceiro independentemente do consentimento do
devedor a totalidade ou parte do seu creacutedito (Direito das Obrigaccedilotildees v2
Rio de Janeiro Forense 1978 p308) Tal negoacutecio juriacutedico tem a finalidade
de transmitir um creacutedito preexistente a terceiro que natildeo participou da
relaccedilatildeo juriacutedica originaacuteria no caso em tela a SSP pretendeu transmitir ao
FGC creacutedito decorrente de negoacutecio assumido junto ao BTG
48 A distinccedilatildeo principal da cessatildeo de creacutedito claacutessica daquela prevista
como espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento no art 358 do Coacutedigo Civil diz
respeito agrave eficaacutecia liberatoacuteria que teraacute em relaccedilatildeo a uma obrigaccedilatildeo
assumida entre o cessionaacuterio e o cedente do creacutedito a revelia do devedor do
creacutedito cedido
49 Eacute preciso frisar mais uma vez que a natureza consensual da daccedilatildeo
em pagamento eacute o que lhe garante a eficaacutecia liberatoacuteria independente do
valor da diacutevida e do bem ou serviccedilo aceito como contraprestaccedilatildeo por
exemplo seria possiacutevel que um devedor de uma diacutevida de R$ 100 mil reais
oferecesse como pagamento um imoacutevel do valor de R$ 150 mil sem que
sequer se pudesse cogitar do surgimento de uma inversatildeo nas posiccedilotildees
originais passando o credor a ser devedor da diferenccedila de R$ 50 mil
50 A daccedilatildeo em pagamento natildeo exige uma preciso quid pro quo de
valores para ter sua eficaacutecia liberatoacuteria
51 Esse parece ter sido exatamente o erro no argumento da autuaccedilatildeo
fiscal ao interpretar o oferecimento de um creacutedito de R$ 450 milhotildees como
pagamento de uma diacutevida de R$ 38 bilhotildees como uma daccedilatildeo em pagamento
de parcela numericamente equivalente da diacutevida original seguida de uma
remissatildeo do valor de R$ 335 bilhotildees
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511 Como foi dito a daccedilatildeo em pagamento natildeo exige para sua
realizaccedilatildeo que o valor do bem dado seja equivalente ao valor da diacutevida
existente o que eacute corroborado pela eficaacutecia liberatoacuteria plena sem que
eventuais excessos ou deacuteficits de valores gerem novas relaccedilotildees de creacutedito
Assim cabe um uacuteltimo esclarecimento
512 A fiscalizaccedilatildeo considerou o valor registrado contabilmente no
cruzamento com o valor do passivo baixado apoacutes a quitaccedilatildeo dada pelo
FGC que resultou na receita eventual de R$ 335 bilhotildees Todavia eacute
preciso retomar o que foi dito sobre o regime contaacutebil de registro de
receitas que segue regras especiacuteficas que determinaram que laacute fosse
colocado o valor de face do tiacutetulo
513 Entretanto natildeo eacute preciso entrar em minuacutecias econocircmicas para
perceber que o creacutedito em questatildeo possui um valor real isto eacute o valor de
realizaccedilatildeo dele muito maior do que os R$ 450 milhotildees que constam como
valor nominal na Data de Fechamento Natildeo eacute a toa que quando o
creacutedito for realizado cabe agrave SSP retificar o valor do ativo cedido na sua
contabilidade para adequaacuteshylo ao valor da realizaccedilatildeo da qual gozou o FGC
514 Isso quer dizer que se na data X o creacutedito foi realizado no valor
de por exemplo R$ 25 bilhotildees o montante da receita eventual da SSP
deveria ser retificado agrave partir da retificaccedilatildeo do valor do ativo para o
montante realizado Da mesma forma se na data Y o creacutedito for realizado
por R$ 38 bilhotildees (conforme a regra ii) se verifica que o montante de
receita eventual deveria ser retificado para zero
515 Imaginem dentro do exemplo do paraacutegrafo anterior que essa
realizaccedilatildeo se deu apenas em 2025 e que o PISCofins sobre a receita
eventual apurada do confronto entre o passivo e o valor de face do creacutedito jaacute
fora cobrado em 2017 Estariacuteamos na canhestra situaccedilatildeo de vultosas
contribuiccedilotildees cobradas sobre uma receita que simplesmente desapareceu
apoacutes a realizaccedilatildeo do creacutedito cedido e sem qualquer possibilidade da SSP
pedir restituiccedilatildeo ou compensaccedilatildeo do tributo pago indevidamente em razatildeo
da decadecircncia
516 O exemplo deixa claro que se trata de uma receita meramente
contaacutebil mas que natildeo consubstancia ingresso financeiro e estaacute sujeita
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inclusive a desaparecer quando da realizaccedilatildeo do creacutedito cedido ocasiatildeo em
que a SSP poderia corrigir o valor do ativo cedido
517 Resta claro assim que a divergecircncia entre o valor de face do
creacutedito e o passivo da SSP existe apenas em razatildeo das regras vigentes de
contabilidade visto que o valor real daquele eacute muito superior ao tomado
como referecircncia pela fiscalizaccedilatildeo
52 Tratashyse de um equiacutevoco que contraria a loacutegica dos institutos do
Direito Civil cuja observacircncia na seara tributaacuteria deve ser respeitada por
forccedila dos artigos 109 e 110 do Coacutedigo Tributaacuterio Nacional verbis
Art 109 Os princiacutepios gerais de direito privado utilizamshyse para
pesquisa da definiccedilatildeo do conteuacutedo e do alcance de seus institutos conceitos
e formas mas natildeo para definiccedilatildeo dos respectivos efeitos tributaacuterios
Art 110 A lei tributaacuteria natildeo pode alterar a definiccedilatildeo o conteuacutedo e o
alcance de institutos conceitos e formas de direito privado utilizados
expressa ou implicitamente pela Constituiccedilatildeo Federal pelas Constituiccedilotildees
dos Estados ou pelas Leis Orgacircnicas do Distrito Federal ou dos Municiacutepios
para definir ou limitar competecircncias tributaacuterias
53 Assim eacute juridicamente impossiacutevel que apoacutes uma daccedilatildeo em
pagamento tomada com efeito liberatoacuterio total da obrigaccedilatildeo original exista
algo a ser remido perdoado pois a diacutevida jaacute foi inteiramente extinta
54 Diferentemente do sustentado pela Ilustre Conselheira relatora
natildeo se trata de caso de aplicaccedilatildeo da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF 9ordf
RFDisit haja vista que natildeo haacute descontos financeiros o que haacute
efetivamente eacute o encerramento do viacutenculo obrigacional entre o FGC e a
SSP em razatildeo do efeito liberatoacuterio da daccedilatildeo em pagamento Natildeo haacute
necessidade do bom entrega na daccedilatildeo em pagamento tenha exatamente o
valor do creacutedito que se pretende extinguir tampouco procede a afirmaccedilatildeo de
que em caso de diferenccedila a menor ou a maior se possa falar em surgimento
de uma nova relaccedilatildeo creditiacutecia relativa a essa diferenccedila
[]
553 Natildeo restam duacutevidas de que a daccedilatildeo em pagamento nada mais eacute
do que modalidade satisfatoacuteria direta pois se trata ao fim e ao cabo de
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simples modalidade de pagamento como reconhecido de forma ampla pela
doutrina civilista
554 Muito longe disso a remissatildeo ou perdatildeo de diacutevida implica em um
ato unilateral do credor com vistas agrave extinccedilatildeo do creacutedito atraveacutes da
renuacutencia expressa do seu direito Ao se verificar o recebimento de um
creacutedito jaacute resta absolutamente claro que o FGC natildeo praticou remissatildeo mas
sim recebeu um direito de creacutedito perante terceiro como pagamento pela
diacutevida assumida como de resto jaacute foi abordado anteriormente
555 Portanto tratashyse de rotunda impropriedade teacutecnica a
qualificaccedilatildeo da operaccedilatildeo entre a SSP e o FGC como uma espeacutecie de
remissatildeo ou perdatildeo sendo nos termos da legislaccedilatildeo de Direito Privado
espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento
c) Da inaplicabilidade dos precedentes citados da CSRF
56 Da mesma forma descabe aplicar no caso os precedentes
apontados da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais relativos ao julgamento
de IRPJ Tratamshyse de materialidades tributaacuterias absolutamente distintas
enquanto o PISCofins incidem sobre receitas decorrentes da atividade de
venda de bens e serviccedilos o IR tem como fato gerador a aquisiccedilatildeo de
disponibilidade econocircmica ou juriacutedica do produto do capital do trabalho ou
de ambos bem como de proventos e quaisquer acreacutescimo patrimonial nos
termos do art 43 do CTN
57 Eacute clara na contabilidade a diferenccedila entre receitas propriamente
ditas e simples ganhos da mesma forma que nem toda receita compotildee
renda tributaacutevel e nem sempre a renda tributaacutevel depende de receita
571 Por exemplo a receita da venda de bens do ativo natildeo circulante
os termos do art 1ordm sect3ordm VI eacute enquadrada como receita mas excluiacuteda da
base de caacutelculo do PISCofins ao passo que sequer poderia ser cogitada
como materialidade da IR (salvo na realizaccedilatildeo de ganho de capital) pois
natildeo implica em acreacutescimo patrimonial exigido pelo art 43 II do CTN
572 Outro exemplo seria o ajuste a valor presente de um imoacutevel do
ativo da empresa para fins de ofereceshylo como garantia em um empreacutestimo
Antes da Lei nordm 129732014 tal situaccedilatildeo natildeo seria enquadrada como
receita mas poderia se reconhecer acreacutescimo patrimonial nos termos do
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art 43 II do CTN ainda que a legislaccedilatildeo ordinaacuteria soacute reconheccedila a
realizaccedilatildeo dessa renda com a alienaccedilatildeo do ativo (diferentemente por
exemplo de como decidiu a Suprema Corte norte americana no caso
Helvering v Bruum em 1940 desvinculando a realizaccedilatildeo financeira da
realizaccedilatildeo econocircmica)
58 Estes exemplos servem para deixar claro que as hipoacuteteses de
incidecircncia do PISCofins e IRPJ satildeo absolutamente distintas natildeo sendo
vaacutelida a invocaccedilatildeo de precedentes da CSRF sobre este uacuteltimo para orientar
quanto ao primeiro
59 Este Colegiado jaacute enfrentou a distinccedilatildeo entre receita e renda com
bastante rigor teacutecnico na ocasiatildeo do julgamento do Acoacuterdatildeo 3402003239
julgado em Agosto de 2016 e de relatoria da Conselheira Maria Aparecida
que em seu voto consignou e aderiu agrave posiccedilatildeo do Professor Joseacute Antocircnio
Minatel citada abaixo
O ingresso financeiro eacute um dos atributos que permitem qualificar o
conteuacutedo material da receita mas nem todo ingresso tem natureza de
receita Eacute preciso caraacuteter de definitividade da quantia ingressada e que
tenha como causa o exerciacutecio de atividade empresarial
()
Jaacute afirmamos que receita pressupotildee ingresso no sentido de
contraprestaccedilatildeo em dinheiro recebida por exemplo pelo comerciante
proveniente da venda de mercadorias ou pela atividade desempenhada pelo
prestador de serviccedilos assim como se qualificam no contexto de receita os
juros que remuneram o capital transferido num contrato de muacutetuo Nessa
concepccedilatildeo foram tomados sob o geneacuterico roacutetulo de receita por natildeo ser
demais repetir que tais eventos tecircm configuraccedilatildeo instantacircnea de circulaccedilatildeo
de riqueza aferiacutevel na contrapartida instantacircnea de cada negoacutecio ou
operaccedilatildeo portanto prescindem de apuraccedilatildeo de resultado mediante
confronto com os custos correspondentes O mesmo natildeo acontece com a
renda conceito relacional pois pressupotildee avaliaccedilatildeo teacutecnica do efetivo
resultado num determinado periacuteodo de tempo segundo meacutetodos e criteacuterios
predefinidos para o que satildeo relevantes todos os fatores interrelacionados
para exteriorizaacutelo
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(MINATEL Joseacute Antonio O Conteuacutedo do conceito de receita Satildeo
Paulo MP Editora 2005)
60 Desse modo natildeo restam duacutevidas de que o raciociacutenio esgrimido nos
casos de IRPJ natildeo tem aplicabilidade no acircmbito da discussatildeo travada no
presente caso
[]
e) Conclusatildeo
Podeshyse concluir que em siacutentese que
I) A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo eficaacutecia
liberatoacuteria plena
II) A receita eventual apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do PIS e
Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo decorrer das
atividades econocircmicas da empresa
III) A receita eventual decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o valor real
do mesmo e natildeo de um perdatildeo de diacutevida como sustentado pela
fiscalizaccedilatildeordquo
No caso em questatildeo entendo que a daccedilatildeo em pagamento decorrente do
creacutedito da venda de participaccedilatildeo para a quitaccedilatildeo da diacutevida junto ao FGC considerando o valor
real tal como exposto no Instrumento de Daccedilatildeo em Pagamento natildeo gera ldquoingresso novordquo ndash
tampouco acreacutescimo patrimonial ao contribuinte Sendo assim sem delongas natildeo eacute
possiacutevel considerar que a diferenccedila da diacutevida (EIS QUE NEM EXISTE ESSA DIFERENCcedilA)
considerando simplesmente o valor de face do tiacutetulo geraria receita tributaacutevel pois
efetivamente de receita natildeo se trata E o valor real do tiacutetulo corresponde ou mesmo poderia ser
superior ao valor da diacutevida junto ao FGC se aplicarmos iacutendices de atualizaccedilatildeo acumulado
Ora a SSP vendeu a participaccedilatildeo do Banco Panamericano ao Banco BTG
nos seguintes termos ndash o valor pago pela compradora observaria o menor dos seguintes
valores R$ 450 milhotildees corrigido ateacute 3172028 ou R$ 38 bi sem correccedilatildeo ateacute 3172028
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Sendo a diacutevida junto ao FGC correspondente ao valor de R$ 38 bi ndash qual
seria a ldquoreceitardquo nesse caso Nenhuma
Natildeo haacute efetivamente aquisiccedilatildeo de nova disponibilidade mas apenas a
liquidaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente Extinccedilatildeo da diacutevida com creacutedito
decorrente da venda de participaccedilatildeo no banco panshyamericano no mesmo valor da diacutevida
A mera reduccedilatildeo de passivo conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de variaccedilatildeo do patrimocircnio
liacutequido natildeo se caracteriza como receita tributaacutevel pelo PIS e Cofins por natildeo se tratar de
ingresso financeiro que acresce o patrimocircnio
Ademais caso esse colegiado entenda que se trata de receita forccedilando o
contribuinte a pagar PIS e Cofins sobre receita inexistente por natildeo se tratar de contrato
unilateral considerando que tal ldquovalorrdquo estaria vinculado com a diacutevida junto ao FGC teria essa
receita a natureza de receita financeira e nunca de doaccedilatildeo Na doaccedilatildeo natildeo haacute contrapartida de
outra parte Nessa linha considerando a eacutepoca dos fatos seria passiacutevel tal ldquoreceitardquo de
incidecircncia de PIS e Cofins agrave aliacutequota zero nos termos do Decreto 544205
Friseshyse que a Receita Federal ao interpretar a natureza juriacutedica do ldquoperdatildeo de
diacutevidardquo trouxe a Soluccedilatildeo de Consulta Cosit 42018 que traz que perdatildeo de diacutevida deve ser
classificado como receita financeira Importante trazer que essa Soluccedilatildeo somente tratou de
ldquoperdatildeo de diacutevidardquo e natildeo ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo O que se ignoraacutessemos a discussatildeo da
natureza da ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo e configuraacutessemos a daccedilatildeo como ldquoperdatildeo de diacutevidardquo
passando por cima da definiccedilatildeo do proacuteprio Coacutedigo Civil teriacuteamos que considerar tal receita
como ldquoreceita financeirardquo O que direcionariacuteamos para a aliacutequota zero do PIS e da Cofins
considerando a eacutepoca dos fatos
Mas retornando a discussatildeo tendo em vista se tratar de daccedilatildeo em
pagamento e natildeo perdatildeo de diacutevida recordo que tal evento eacute decorrente de um acordo
convencionado entre credor e devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo
diversa Natildeo haacute ingresso novo ou percepccedilatildeo de receita inclusive observandoshyse o conceito
trazido pelo CPC 30 e CPC 47 Por isso haacute que se afastar eventual caracterizaccedilatildeo de receita na
baixa do passivo
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Ademais importante trazer parte do Parecer emitido pelo ilustre Professor
Marco Aureacutelio Greco sobre o evento (Destaques meus)
ldquoQuesito 1 e 2 shy Parecer do Dr Marco Aurelio Greco
Quesito 1 shy O pagamento antecipado das obrigaccedilotildees financeiras contratadas
entre a SSP e o FGC e o respectivo registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado
pela SSP em janeiro de 2011 (correspondente agrave diferenccedila entre o valor total
das obrigaccedilotildees financeiras quitadas e o valor de face do creacutedito BTG) teria
ocasionado algum auferimento de receita pela SSP sob a perspectiva
juriacutedica
Natildeo shy Auferimento de receita da perspectiva juriacutedica supotildee o ingresso
financeiro positivo de recursos novos o que natildeo ocorre com a reduccedilatildeo ou
quitaccedilatildeo de uma diacutevida Reduzir ou quitar natildeo eacute sinocircnimo de auferir receita
No caso natildeo houve auferimento de receita mas extinccedilatildeo de diacutevidas mediante
daccedilatildeo em pagamento de creacuteditos hipoacutetese que tambeacutem natildeo se confunde
com o perdatildeo de diacutevida []
Quesito 2 shy O registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado pela SSP em janeiro
de 2011 configura fato gerador e portanto receita tributaacutevel do PIS e da
Cofins Por que
Natildeo O fato gerador de PISCofins eacute determinado pela natureza juriacutedica do
ingresso financeiro auferido (se receita ou faturamento) e natildeo pelo registro
contaacutebil realizado pelo contribuinte[]
Em vista de todo o exposto voto por negar provimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional
Eacute como voto
(Assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama
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Voto Vencedor
Conselheiro Andrada Maacutercio Canuto Natal redator designado
Peccedilo vecircnia para discordar parcialmente da i Relatora no que se refere agrave
preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial pois entendo configurada a divergecircncia
interpretativa em relaccedilatildeo agraves mateacuterias denominadas ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida
Exigecircncias Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy
001115 e ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo
demonstrada a partir dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
A meu ver com a devida vecircnia no que interessa agrave soluccedilatildeo do presente litiacutegio
haacute semelhanccedila entre as circunstacircncias faacuteticas e dessemelhanccedila em relaccedilatildeo agrave aplicaccedilatildeo da
legislaccedilatildeo de regecircncia Explico
Em primeiro lugar no que concerne aos fatos verificashyse que tanto o acordatildeo
recorrido quanto os paradigmas discutiram a incidecircncia de PIS e Cofins sobre operaccedilotildees que
redundaram na baixa de diacutevidas sem a correspondente baixa do ativo
Em contraposiccedilatildeo observashyse que inegavelmente acoacuterdatildeo recorrido e
paradigmas adotaram premissas conceituais diversas no que concerne agrave caracterizaccedilatildeo das
receitas sujeitas agrave incidecircncia de PIS e Cofins o que por si soacute eacute suficiente para demonstrar
divergecircncia na interpretaccedilatildeo da legislaccedilatildeo
Vale dizer enquanto o acoacuterdatildeo recorrido concluiu que a reduccedilatildeo do passivo
sem uma contrapartida em igual valor apesar do consequente aumento do patrimocircnio liacutequido
natildeo representaria receita os paradigmas em sentido diverso concluiacuteram que o ganho auferido
com tal operaccedilatildeo justamente o acreacutescimo no patrimocircnio liacutequido enquadrashyse no conceito de
receita para fins de incidecircncia das contribuiccedilotildees debatidas
Nesse sentido cumpre destacar que diferentemente do acoacuterdatildeo recorrido
que dentre outros fundamentos afasta expressamente o aproveitamento dos conceitos
contaacutebeis o paradigma nordm 1101shy001115 que destaqueshyse manteve a fraccedilatildeo da exigecircncia
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relativa agrave acusaccedilatildeo de omissatildeo de receitas sujeitas ao PIS e agrave Cofins esquadrinha o conceito de
receita extraiacutedo da Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 ndash expressamente abordada no voto vencido do
acoacuterdatildeo recorrido shy e da legislaccedilatildeo que rege a cobranccedila das contribuiccedilotildees litigiosas e conclui
que a extinccedilatildeo parcial da diacutevida sem a contrapartida do ativo representa receita sujeita agrave
tributaccedilatildeo por aquelas contribuiccedilotildees sem fazer qualquer ilaccedilatildeo acerca da necessidade de que se
verifique um ingresso financeiro Confirashyse (destaques acrescidos)
A segunda infraccedilatildeo decorreu da baixa de diacutevidas contraiacutedas junto ao soacutecio da autuada no exterior em contrapartida agrave baixa das correspondentes despesas preacuteshyoperacionais contabilizadas no ativo diferido resultantes de serviccedilos adquiridos no exterior no interesse dos projetos BMES11 e BMPAMA3 e suportados diretamente pelo soacutecio credor sem ingresso de recursos no paiacutes A autoridade fiscal discordou do estorno de despesas preacuteshyoperacionais e asseverou que a baixa da diacutevida deve ser entendida como objeto de perdatildeo ou seja ato unilateral de transferecircncia de patrimocircnio e renda do credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde com aumento de capital e sujeita se agrave incidecircncia do IRPJ e da CSLL bem como da Contribuiccedilatildeo ao PIS e da COFINS
O lanccedilamento recaiu sobre os lanccedilamentos de liquidaccedilatildeo de diacutevida em contrapartida a despesas preacuteshyoperacionais no valor total de R$ 2185975025 bem como sobre os ajustes injustificados de reduccedilatildeo do passivo no valor total de R$ 1029902412 interpretados como representativos de extinccedilatildeo parcial da obrigaccedilatildeo que sem a correspondente prova do pagamento em favor do credor ou de outra forma regular de extinccedilatildeo caracteriza perdatildeo de diacutevida
()
A Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 assim dispotildee acerca do regime de competecircncia contaacutebil
Art 9ordm As receitas e as despesas devem ser incluiacutedas na apuraccedilatildeo do resultado do periacuteodo em que ocorrerem sempre simultaneamente quando se correlacionarem independentemente de recebimento ou pagamento
[]
sect 3ordm As receitas consideramshyse realizadas
[]
II ndash quando da extinccedilatildeo parcial ou total de um passivo qualquer que seja o motivo sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior
[]
Fl 2738DF CARF MF
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Nestes termos o perdatildeo de diacutevida somente natildeo revelaria insubsistecircncia passiva e por consequecircncia receita se o soacutecio estrangeiro efetivamente convertesse em aumento de capital o direito que detinha em face da autuada agrave semelhanccedila de como procedeu em relaccedilatildeo a outros aportes promovidos A conversatildeo da diacutevida em aumento de capital representaria fato permutativo pois a obrigaccedilatildeo em face de terceiros seria substituiacuteda por uma obrigaccedilatildeo da pessoa juriacutedica em face de seus soacutecios
()
Quanto agraves exigecircncias de Contribuiccedilatildeo ao PIS e de COFINS a autoridade fiscal reproduz os seguintes fundamentos legais que regem a incidecircncia natildeoshycumulativa destas contribuiccedilotildees
()
O legislador nestes termos depois de estabelecer a incidecircncia sobre o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica excluiu deste conceito no que aqui importa apenas as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo imobilizado As demais receitas natildeoshyoperacionais como no caso aquela decorrente do perdatildeo de diacutevida permaneceram sujeitas agrave tributaccedilatildeo
De fato se os mencionados dispositivos legais merecessem interpretaccedilatildeo ampliada a Medida Provisoacuteria nordm 6272013 convertida na Lei nordm 129732014 natildeo precisaria ter promovido os seguintes acreacutescimos agraves exclusotildees relacionadas nos sectsect 3ordm daqueles dispositivos
Ora o votoshycondutor do acoacuterdatildeo recorrido afasta expressamente os
pressupostos conceituais (antecedentes) que levaram o paradigma a concluir que naquele
processo ocorreu uma realizaccedilatildeo de receita por forccedila da reduccedilatildeo do deacutebito sem uma
contrapartida do ativo Confirashyse exemplificativamente os seguintes excertos
29 Como se vecirc cai por terra o fundamento contaacutebil da autuaccedilatildeo a partir do reconhecimento pela proacutepria contabilidade da diversidade entre o conceito de receita para fins de demonstraccedilatildeo de resultado e para fins de caacutelculo das contribuiccedilotildees sociais devidas tratamshyse de finalidades absolutamente distintas que demandam registros coerentes com seus proacuteprios escopos
30 Resta ultrapassada a fronteira de um conceito contaacutebil de receita o enfrentamento de um conceito constitucional e legal de receita para fins de determinaccedilatildeo da hipoacutetese de incidecircncia das contribuiccedilotildees sociais bem como a delimitaccedilatildeo de sua base de caacutelculo
31 Em se tratando de um conceito utilizado pela Constituiccedilatildeo Federal e com reflexos nos textos do artigo 1ordm das Leis nordm 1063702 e 1083303 que determinam a incidecircncia do PISCofins natildeo cumulativo sobre o total das receitas auferidas
Fl 2739DF CARF MF
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no mecircs pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
()
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
39 E mais natildeo se trata de uma distinccedilatildeo que estamos inaugurando aqui mas sim de elemento de discriacutemen natildeo apenas consagrado jurisprudencialmente como tambeacutem pela proacutepria legislaccedilatildeo que natildeo se furtou em diversas oportunidades em deixar claro que a eliminaccedilatildeo de um passivo conquanto represente um ganho natildeo deve ingressar na base de caacutelculo do PIS e Cofins como no artigo 1ordm sect3ordm incisos V b X e XII da Lei nordm 1063702
Ora se tais premissas interpretativas por si soacute satildeo suficientes para alterar
completamente o resultado do julgamento as circunstacircncias faacuteticas apontadas como natildeoshy
uniformes evidentemente natildeo afastam a caracterizaccedilatildeo da divergecircncia interpretativa
Por outro lado ainda que houvesse duacutevida acerca da caracterizaccedilatildeo do
conflito de interpretaccedilotildees a partir daquele primeiro paradigma a anaacutelise do paradigma de nordm
3201shy002117 acabaria por fulminaacuteshyla Com efeito enquanto nestes autos decidiushyse que para
fins da definiccedilatildeo do regime de incidecircncia caberia investigar a que tiacutetulo ocorreu a reduccedilatildeo do
passivo naquele paradigma adotoushyse expressamente a premissa interpretativa de que essa
investigaccedilatildeo seria completamente desnecessaacuteria
Relembreshyse nestes autos partiushyse do pressuposto de que a baixa das
obrigaccedilotildees ocorreu em razatildeo de instrumento de daccedilatildeo em pagamento e consequentemente natildeo
haveria que se falar em perdatildeo ou remissatildeo de diacutevidas ainda que o valor entregue em daccedilatildeo
Fl 2740DF CARF MF
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(R$ 45000000000) fosse significativamente inferior ao deacutebito ldquobaixadordquo (R$
380000000000) Consequentemente natildeo haveria como se promover a tributaccedilatildeo dessa
diferenccedila entre o valor da diacutevida assumida com o Fundo Garantidor de Creacutedito e aquele
efetivamente dispendido para sua baixa
Ocorre que o paradigma de nordm 3201shy002117 adota expressamente como
razatildeo de decidir a interpretaccedilatildeo no sentido de que a natureza do instrumento juriacutedico ou a
denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que levariam agrave baixa do passivo sem contrapartida seriam
irrelevantes para a definiccedilatildeo do regime de tributaccedilatildeo Confirashyse (destaques acrescidos)
Ora o Decretoshylei nordm 1598 de 1977 referido no sect 1ordm do art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 eacute o diploma legal que instituiu o Imposto de Renda um dos tributos em cuja base de caacutelculo a proacutepria Recorrente computou os valores da diacutevida que lhe fora perdoada
Ademais apesar de ser de uma obviedade acachapante a afirmaccedilatildeo de que o PIS natildeo incide sobre despesas ndash e natildeo eacute disso que se trata ndash em determinadas situaccedilotildees o valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em conta de receita operacional
Natildeo se pode olvidar que o art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 estabeleceu que o faturamento mensal deve compreender o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil Donde absolutamente discrepante da Lei cuja aplicaccedilatildeo natildeo se pode afastar (Suacutemula CARF nordm 2) o entendimento de que aquele termo se aplica exclusivamente agrave venda de mercadorias eou prestaccedilatildeo de serviccedilos
Por fim registreshyse que a forma pela qual a diacutevida deixou de existir natildeo importa para o deslinde da questatildeo Afinal havia uma obrigaccedilatildeo e ela foi extinta Poderia tecircshylo sido por exemplo mediante simples pagamento foi apenas de forma diferente
Conforme consignado no paradigma portanto diferentemente do que
concluiu o acoacuterdatildeo recorrido a inclusatildeo da rubrica no conceito de receita natildeo se daacute pelos
contornos da operaccedilatildeo que a deu causa mas pelos seus efeitos
Sendo assim pedindo mais uma vez as vecircnias de estilo dou seguimento ao
recurso especial com relaccedilatildeo agraves mateacuterias ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida Exigecircncias
Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy001115 e
Fl 2741DF CARF MF
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ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo demonstrada a partir
dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
Superada parcialmente a preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial
peccedilo licenccedila para discordar ainda do judicioso voto da relatora no que se refere ao meacuterito
No meu sentir a reduccedilatildeo de um passivo sem a correspondente
contraprestaccedilatildeo representa receita mesmo que natildeo se configure um ingresso Para tanto tomo
emprestadas inicialmente as ponderaccedilotildees de Ricardo Mariz de Oliveira1
Tenho meditado profundamente sobre este problema e natildeo consigo ver como sustentar que as reduccedilotildees de obrigaccedilotildees sem pagamento natildeo sejam receitas porque na verdade elas reuacutenem todas as caracteriacutesticas pelas quais podeshyse identificar uma receita ()
Ora material e juridicamente uma reduccedilatildeo de passivo sem pagamento reuacutene estas qualidades para se equipar agraves receitas que se formam no lado ativo da demonstraccedilatildeo graacutefica do patrimocircnio social
Com razatildeo o patrimocircnio eacute um conjunto de direitos e obrigaccedilotildees sendo mensurado pela soma algeacutebrica de todos os direitos com todas as obrigaccedilotildees Visto de forma contaacutebil e tal como descrito na Lei nordm 6404 o patrimocircnio reuacutene os direitos do lado esquerdo do balanccedilo shy o ativoshy e as obrigaccedilotildees do lado direito shy o passivo A diferenccedila entre eles shyresultado da soma algeacutebrica shy eacute o patrimocircnio liacutequido que se demonstra do lado direito porque em condiccedilotildees normais de uma pessoa juriacutedica que seja solvente o ativo eacute maior do que o passivo
Ora nesta equaccedilatildeo aumentashyse o patrimocircnio tanto aumentando o ativo quanto diminuindo o passivo
Por qualquer destas operaccedilotildees o resultado do patrimocircnio liacutequido eacute igual
Destarte matemaacutetica e materialmente natildeo haacute a miacutenima diferenccedila entre uma e outra fonte de alteraccedilatildeo patrimonial
E tambeacutem juridicamente natildeo haacute diferenccedila entre uma e outra situaccedilatildeo pois se se admite que receita eacute um ingresso de direito novo que contribui positivamente para a formaccedilatildeo de um aumento patrimonial esse direito tambeacutem pode ocorrer com o passivo isto eacute com as obrigaccedilotildees porque o perdatildeo de uma diacutevida tambeacutem incorpora um novo direito no patrimocircnio do ateacute
1 Conceito de Receita como Hipoacutetese de Incidecircncia das Contribuiccedilotildees para a Seguridade Social (para Efeitos da COFINS e da Contribuiccedilatildeo ao PIS) apud Marcelo Knoepfelmacher in O Conceito de Receita na Constituiccedilatildeo Meacutetodo para sua Tributaccedilatildeo Sistecircmica p 76 obtido em httpwwwdominiopublicogovbrdownloadtestearqscp012102pdf (consulta realizada em 08032016
Fl 2742DF CARF MF
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
()
Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
()
Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
()
E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
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Irresignada a Fazenda Nacional interpocircs Recurso Especial contra o r
acoacuterdatildeo trazendo entre outros que
middot Em relaccedilatildeo aos fatos
uuml Tratashyse de lanccedilamento de Cofins e de PISPASEP inclusive
multa de ofiacutecio e juros de mora em razatildeo da falta de adiccedilatildeo agrave
base de caacutelculo dessas contribuiccedilotildees da receita auferida com a
remissatildeo de diacutevidas
uuml O contribuinte holding do Grupo Siacutelvio Santos shy GSS detinha
em 311210 a participaccedilatildeo acionaacuteria de 3727 do capital social
do Banco Panamericano shy BP 9951 do capital social da BF
Utilidades Domeacutesticas Ltda e 6188 do capital social da
Panamericano Administradora
uuml Em 31111 a SSP possuiacutea diacutevidas com o Fundo Garantidor de
Creacutedito shy FGC no valor total de R$ 380000000000 as quais
foram contraiacutedas com o objetivo de sanear e reestruturar o Banco
Panamericano SA devido agrave descoberta de inconsistecircncias
contaacutebeis apuradas pelo Banco Central do Brasil ndash Bacen no ano
de 2010
uuml Esse passivo eacute resultante da contrataccedilatildeo de duas diacutevidas a
primeira no valor de R$ 25 bilhotildees e a segunda no valor de R$
13 bilhatildeo Quanto agrave primeira ela foi contraiacuteda mediante a
emissatildeo privada de 250 mil debecircntures da SSP tendo o FGC
subscrito a totalidade dessa emissatildeo na qualidade de investidor
exclusivo
uuml Quanto agrave segunda ela foi contraiacuteda por meio de um contrato de
muacutetuo assinado em 31111 entre a SSP (devedora) e o FGC
(credor)
uuml Na mesma data (31111) a SSP e a BF Utilidades Domeacutesticas
Ltda (sua controlada) efetuaram a venda do controle acionaacuterio do
Banco Panamericano ao Banco BTG Pactual SA pelo valor total
de R$ 45000000000 pagos com creacuteditos a receber nos valores
de R$ 446 milhotildees e de R$ 4 milhotildees (SSP e BF
respectivamente) exigiacuteveis no dia 28728 corrigidos por 110
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da Taxa DI ou iacutendice que vier substituiacuteshyla ou o valor de R$ 38
bilhotildees sem correccedilatildeo monetaacuteria dos dois o menor
uuml Nessa mesma data 31111 a SSP e a BF Utilidades Domeacutesticas
Ltda celebraram o ldquoInstrumento Particular de Daccedilatildeo em
Pagamentordquo com o FGC por meio do qual esse uacuteltimo aceitou o
creacutedito no valor de R$ 450 milhotildees como daccedilatildeo em pagamento
pela diacutevida de R$ 38 bilhotildees
uuml Em decorrecircncia dessa operaccedilatildeo (daccedilatildeo em pagamento) as contas
passivas que registravam as debecircntures e o muacutetuo bem como a
conta ativa relativa ao creacutedito com o Banco BTG foram baixadas
tendo sido apurado uma receita no valor de R$ 335 bilhotildees
uuml A autuada natildeo recolheu o PIS e a Cofins incidente sobre essa
receita sob a justificativa de que o resultado gerado com a
operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento para quitaccedilatildeo da diacutevida
contraiacuteda pela SSP com o FGC natildeo estaria sujeito aos referidos
tributos
uuml A fiscalizaccedilatildeo poreacutem efetuou o lanccedilamento sustentando que a
receita apontada deve ser tratada como uma remissatildeo de diacutevida
(perdatildeo) devendo incidir sobre ela tanto o PIS como a Cofins
uuml Cientificado do auto de infraccedilatildeo a contribuinte apresentou
impugnaccedilatildeo que foi rejeitada pela DRJ sob o fundamento de que
ldquoA base de caacutelculo da contribuiccedilatildeo natildeo cumulativa para o PIS eacute o
total das receitas auferidas no mecircs pela pessoa juriacutedica
independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo
contaacutebil observadas apenas as exclusotildees expressamente previstas
na legislaccedilatildeo devendo ser considerada como tributaacutevel a receita
decorrente da remissatildeo do capital de diacutevidasrdquo
uuml O Colegiado a quo entendeu que a mera reduccedilatildeo de passivo
conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de variaccedilatildeo do patrimocircnio
liacutequido natildeo se caracteriza como recita tributaacutevel pelo PIS e
Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro
middot Em Preliminar ndash Nulidade ndash competecircncia ndash questatildeo de ordem puacuteblica a
Fazenda suscitou em sede de Embargos omissatildeo quanto ao disposto no
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art 2ordm inciso IV do Anexo II do RICARF alegando que haacute
determinaccedilatildeo expressa que compete agrave 1ordf Seccedilatildeo processar e julgar recursos
que versem sobre lanccedilamento de PIS e Cofins quando reflexos do IRPJ e
formalizados com base nos mesmos elementos de prova
middot A presente autuaccedilatildeo eacute reflexo do lanccedilamento de IRPJ e CSLL ndash Processo
108827213042014shy93 e decorre dos mesmos fatos conforme aliaacutes
encontrashyse consignado no Termo de Verificaccedilatildeo Fiscal
middot Quanto agrave omissatildeo de receitas a legislaccedilatildeo tributaacuteria prescreve a
incidecircncia do PIS e da Cofins sobre a receita bruta assim entendida a
totalidade das receitas auferidas independentemente da atividade
desenvolvida e da classificaccedilatildeo contaacutebil adotada
middot A receita decorrente de remissatildeo de diacutevida natildeo se encontra dentre as natildeo
tributaacuteveis o que seria cabiacutevel somente a partir de uma norma tributaacuteria
isentiva como as receitas financeiras (excetos os juros sobre o capital
proacuteprio) que tecircm as aliacutequotas reduzidas a zero por conta do Decreto nordm
544205 Ou ainda as receitas de exportaccedilatildeo de mercadorias e demais
receitas elencadas no art 5ordm da Lei nordm 1063702 e no art 6ordm da Lei nordm
1083303 que natildeo sofrem a incidecircncia do PisPasep e da Cofins
middot O valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento
preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou
agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de
diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em
conta de receita operacional
Contrarrazotildees ao recurso foram apresentadas pelo sujeito passivo que trouxe
entre outros que
middot A daccedilatildeo em pagamento e perdatildeo de diacutevidas satildeo institutos juriacutedicos
diferentes com efeitos juriacutedicos diversos motivo pelo qual a
operaccedilatildeo ocorrida em 3112011 entre o sujeito passivo e o Fundo
Garantidor natildeo consubstancia ldquoperdatildeo de diacutevidardquo passiacutevel de
tributaccedilatildeo pelo PIS e pela Cofins especialmente quando se considera
que o Fundo Garantidor outorgou quitaccedilatildeo em vista de pagamento
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com ativo que vale substancialmente mais que o registrado nos livros
em razatildeo da convenccedilatildeo contaacutebil
middot Quanto agrave preliminar de incompetecircncia suscitada pela Fazenda o caso
do IRPJ e da CSLL trata da possibilidade de deduzir a perda de um
creacutedito financeiro (decorrente de ldquoaporte em conta de soacuteciordquo) detido
em face do Panamericano enquanto o presente caso trata da quitaccedilatildeo
de deacutebitos em face do Fundo Garantidor por meio de ldquodaccedilatildeo em
pagamentordquo do creacutedito BTG
middot O recurso natildeo deve ser conhecido pois natildeo haacute como se comprovar a
divergecircncia considerando os acoacuterdatildeos indicados como paradigmas
Eacute o relatoacuterio
Voto Vencido
Conselheira Tatiana Midori Migiyama ndash Relatora
Depreendendoshyse da anaacutelise do Recurso Especial interposto pela Fazenda
Nacional entendo que o recurso natildeo merece ser conhecido em respeito ao art 67 do
RICARF2015 ndash Portaria MF 34315 com alteraccedilotildees posteriores
Importante recordar que a Fazenda Nacional traz em sede preliminar shy
nulidade do acoacuterdatildeo recorrido alegando que compete agrave 1ordf Seccedilatildeo processar e julgar recursos
que versem sobre lanccedilamento de PIS e Cofins quando reflexos do IRPJ nos termos do art 2ordm
inciso IV da Portaria MF 15216
Para tanto traz a Fazenda Nacional que a presente autuaccedilatildeo eacute reflexo do
lanccedilamento de IRPJ e CSLL ndash Processo nordm 108827213042014shy93 ndash e decorre dos mesmos
fatos
Em relaccedilatildeo agrave essa questatildeo importante trazer que
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middot Tal incompetecircncia da 3ordf Seccedilatildeo alegada pela Fazenda Nacional natildeo foi
suscitada pela Fazenda em contrarrazotildees ao recurso voluntaacuterio
interposto pelo sujeito passivo
middot E o contribuinte inclusive na impugnaccedilatildeo jaacute havia manifestado que
natildeo havia prejudicialidade entre os processos de PISCofins e de
IRPJCSLL natildeo tendo sido contestado pelos julgadores da DRJ ndash
Curitiba que julgaram o processo de forma independente de outro
julgamento da DRJ Brasiacutelia (IRPJCSLL) inclusive trazendo no
acoacuterdatildeo (Destaques meus)
ldquo[]NAtildeO haacute qualquer questatildeo juriacutedica prejudicial entre os
processos administrativos fiscais ndegs 108827213042014shy93
(IRPJ e CSLL) e 163277208552014shy11 (PIS e COFINS) tendo
em vista que
(i) a cobranccedila de supostos deacutebitos de IRPJ e CSLL no processo
administrativo fiscal ndeg 108827213042014shy93 decorre de
divergecircncias entre a Requerente e a D Fiscalizaccedilatildeo com relaccedilatildeo
ao tratamento fiscal dispensado agrave baixa do ATIVO conta
1225101010002 shy Aporte para Recomposiccedilatildeo Patrimonial no
contexto da alienaccedilatildeo do investimento mantido pela Requerente
no Panamericano e estaacute relacionada agrave possibilidade de exclusatildeo
desses valores da base de caacutelculo do IRPJ e da CSLL e
(ii) a cobranccedila de supostos deacutebitos de PIS e COFINS no presente
processo decorre de divergecircncias entre a Requerente e a D
Fiscalizaccedilatildeo com relaccedilatildeo ao tratamento fiscal dispensado agrave
baixa do PASSIVO conta 3510909010017 shyReceitas Eventuais ndash
Operaccedilatildeo PAN no contexto da daccedilatildeo em pagamento descrita no
Contrato de Pagamento e estaacute relacionada agrave natildeo sujeiccedilatildeo desses
valores agrave incidecircncia do PIS e da COFINS agrave aliacutequota de 925
como pretende a D Fiscalizaccedilatildeo
[]
Analisando os autos do processo concordo com o exame dessa
preliminar feita pela DRJ e por uacuteltimo pela Conselheira Maria Aparecida Martins de Paula ndash o
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que peccedilo licenccedila para transcrever parte constante do Despacho de admissibilidade dos
embargos (Grifos meus)
ldquo[]
As exigecircncias de PISPasep e Cofins do presente processo natildeo
satildeo reflexas do lanccedilamento de IRPJ e de CSLL no processo nordm
108827213042014shy93 eis que natildeo objeto de uma mesma accedilatildeo
fiscal natildeo obstante a accedilatildeo fiscal do Mandado de Procedimento
Fiscal ndash Fiscalizaccedilatildeo (MPFshyF) nordm 0811300shy2014shy00246 que
originou o presente auto de infraccedilatildeo seja um desdobramento da
outra accedilatildeo fiscal de MPFshyF nordm nordm 0811300shy2012shy00195 que
resultou nos lanccedilamentos de IRPJ e de CSLL
Ademais no auto de infraccedilatildeo do presente processo o fato
tributaacutevel pelo PISCofins foi o perdatildeo parcial de diacutevida entre a
contribuinte e o Fundo Garantidor de Creacutedito (FGC) no
montante de R$ 335 bilhotildees considerado como um
auferimento de receita no periacuteodo de apuraccedilatildeo de janeiro de
2011 (extinccedilatildeo parcial de um passivo sem o desaparecimento
concomitante de um ativo de valor igual ou maior) enquanto
que no processo nordm 108827213042014shy93 as exigecircncias de
IRPJ e de CSLL foram motivadas por outros fatos nos
seguintes termos ()
Tratashyse de autos de infraccedilatildeo em face da pessoa juriacutedica
SILVIO SANTOS PARTICIPACcedilOtildeES SA referentes aos anos de
2009 a 2011 para a exigecircncia de IRPJ e CSLL no valor total
de R$ 200550287939 em razatildeo de a Fiscalizaccedilatildeo ter
apurado as seguintes irregularidades fiscais na determinaccedilatildeo
do lucro real e da base de caacutelculo da contribuiccedilatildeo social sobre
o lucro (1) IRPJCSLL shy falta de adiccedilatildeo de desaacutegios obtidos na
aquisiccedilatildeo de investimentos em razatildeo da sua liquidaccedilatildeo no
montante de R$ 4202659126 (Ano de 2011)
(2) IRPJCSLL shy deduccedilatildeo indevida de baixa de ativo
denominado Aporte para Recomposiccedilatildeo Patrimonial no
montante de R$ 342742840000 contabilizada como despesa
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(Ano de 2011) (3) CSLL shy falta de adiccedilatildeo das baixas das diferenccedilas de correccedilatildeo monetaacuteria IPCBTNF registradas em
contas de investimento nos montantes de R$ 719413040 (Ano
de 2010) e R$ 260994682 (em 2011) (4) CSLL shy falta de
adiccedilatildeo da provisatildeo com acreacutescimos moratoacuterios de tributos sub
judice nos montantes de R$ 85274331 (Ano de 2009) e R$
22198554 (Ano de 2010) e (5) Multa Isolada shy em face das
infraccedilotildees apuradas foi efetuado o lanccedilamento da multa isolada
por falta de recolhimento da estimativa do imposto de renda e
da contribuiccedilatildeo social sobre o lucro liacutequido
()
Vecircshyse que se tratam de fatos e mateacuterias diferentes eis que
middot No presente caso estaremos discutindo se na daccedilatildeo em pagamento haacute
que se falar em ldquoremissatildeo de diacutevidardquoperdatildeo de diacutevida e por
conseguinte destrinchar o conceito de receita ndash para fins de tributaccedilatildeo
pelo PIS e pela Cofins e a baixa de passivo
middot Enquanto no processo que trata de IRPJ e CSLL a discussatildeo se
resumiu na deduccedilatildeo indevida da baixa de ativo baixa de diferenccedila de
correccedilatildeo monetaacuteria e falta de provisatildeo com encargos tal como se
observa pela ementa do acoacuterdatildeo 1401shy002099
ldquoAssunto Imposto sobre a Renda de Pessoa Juriacutedica ndash IRPJ
Anoshycalendaacuterio 2009 2010 2011
NULIDADES FALTA DE INDICACcedilAtildeO DA INFRACcedilAtildeO E
FALTA DE FUNDAMENTACcedilAtildeO NAtildeO OCORREcircNCIA
Natildeo incorre nulidade por falta de indicaccedilatildeo da infraccedilatildeo ou de
fundamentaccedilatildeo quando a descriccedilatildeo da autuaccedilatildeo aponta todos os
elementos em que se baseia e os fundamentos juriacutedicos que
indicam os atos contestados
DESAacuteGIO NA AQUISICcedilAtildeO DE INVESTIMENTO ADICcedilAtildeO AO
LALUR NA LIQUIDACcedilAtildeO NAtildeO COMPROVACcedilAtildeO
PROCEDEcircNCIA
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Natildeo sendo comprovada a adiccedilatildeo dos desaacutegios obtidos na
aquisiccedilatildeo de investimentos quando de sua liquidaccedilatildeo Manteacutemshyse
o lanccedilamento de adiccedilatildeo na apuraccedilatildeo do lucro real
DEDUCcedilAtildeO INDEVIDA DE PERDA EM BAIXA DE APORTE
DE CAPITAL PROCEDEcircNCIA
Os valores entregues agrave empresa controlada para saneamento de
patrimocircnio liacutequido negativo natildeo podem ser considerados
dedutiacuteveis quando de sua baixa como perda por se configurar
operaccedilatildeo de aporte de capital em controlada e natildeo restar
caracterizado o cumprimento de determinaccedilatildeo legal do oacutergatildeo
regulador
BAIXA DE DIFERENCcedilAS IPC x BTNF DE 1990 FALTA DE
ADICcedilAtildeO Agrave BASE DE CAacuteLCULO DA CSLL PROCEDEcircNCIA
Natildeo sendo comprovada a adiccedilatildeo das diferenccedilas de IPX x BTNF
de 1990 na base de caacutelculo da CSLL manteacutemshyse o lanccedilamento de
adiccedilatildeo na apuraccedilatildeo desta mesma base
PROVISAtildeO DE ACREacuteSCIMOS MORATOacuteRIOS SOBRE
TRIBUTOS SUB JUDICE FALTA DE ADICcedilAtildeO NA BASE DE
CAacuteLCULO DA CSLL PROCEDEcircNCIA
Natildeo satildeo dedutiacuteveis as provisotildees de acreacutescimos moratoacuterios
relativos a tributos sub judice enquanto mantida esta condiccedilatildeo
Valores das provisotildees devem ser adicionados de ofiacutecio agrave base de
caacutelculo da CSLL quando natildeo comprovada a adiccedilatildeo pelo
contribuinte
MULTA ISOLADA FALTA DE PAGAMENTO DA ESTIMATIVA
DO IRPJ E CSLL ABSORCcedilAtildeO PELA MULTA DE OFIacuteCIO
PRINCIacutePIO DA CONSUNCcedilAtildeO IMPROCEDEcircNCIA
Tratandoshyse a multa isolada pela falta de recolhimento de
estimativa de penalidade sobre o mesmo objeto de falta de
recolhimento do IRPJ e CSLL anual A penalidade maior de
ofiacutecio absorve a menor ateacute o montante do seu valor Incidecircncia
do Princiacutepio da Consunccedilatildeo No caso comprovandoshyse a absorccedilatildeo
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total da multa isolada pela multa de ofiacutecio aplicada improcede a
aplicaccedilatildeo da multa isoladardquo
Sendo assim vecircshyse claro que se tratam de fatos e lides diferentes tratados em
processos diversos ndash o que por conseguinte eacute de se afastar a alegaccedilatildeo de incompetecircncia da 3ordf
Seccedilatildeo nesse caso Eacute de se recordar ainda que natildeo se tratam de mesmos elementos de provas
vez que como esclarecido pela DRJ tratamshyse de ldquoaccedilotildeesrdquo fiscais diferentes ainda que um
MPF tenha se originado de outro
Ademais eacute de se trazer que o paradigma indicado natildeo serve para comprovar
a divergecircncia jurisprudencial eis que
middot O acoacuterdatildeo 9303shy001488 trouxe que a competecircncia para julgar
mateacuteria relativa agrave contribuiccedilatildeo reflexa do IRPJ era do 1ordm Conselho de
Contribuintes pois para se definir qual a aliacutequota de PIS seria a
correta caberia ao 1ordm Conselho de Contribuintes definir se a ldquoElo
Assessoria e Corretora de Seguros Ltdardquo seria ldquoagente autocircnomo de
seguros privadosrdquo ou ldquocorretor de segurosrdquo
middot Tanto eacute assim que a 1ordf Seccedilatildeo no processo de nordm 108300040832001shy
86 definiu que natildeo se aplicava agraves corretoras de seguros a aliacutequota
majorada da CSLL de que trata o art 22 sect 1ordm da Lei 821291
ldquo[]
CSLL ndash INEXISTEcircNCIA DE COINCIDEcircNCIA CONCEITUAL
ENTRE OS TERMOS ldquoAGENTE AUTONOcircMO DE SEGUROS
PROVADOSrdquo E ldquoCORRETOR DE SEGUROSrdquo ndash ART 22 sect 10
DA LEI Nordm 821291 ndash ALIacuteQUOTA MAJO9RADA ndash NAtildeO
APLICACcedilAtildeO AgraveS CORRETORAS DE SEGURO ndash Natildeo haacute
coincidecircncia conceitual entre os termos ldquoagente autocircnomo de seguros
privadosrdquo e ldquocorretor de segurosrdquo natildeo se aplicando agraves corretoras de
seguros a aliacutequota majorada de que trata o art 22 sect 1ordm da Lei
821291
Natildeo haveria como o 2ordm Conselho efetivamente julgar qual a aliacutequota
de PIS seria aplicaacutevel ao caso em questatildeo pois se no processo que a 1ordf Seccedilatildeo estivesse
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julgando fosse definido que a pessoa juriacutedica deveria observar a aliacutequota majorada de CSLL
aplicaacutevel agraves pessoas referidas no art 22 sect 1ordm da Lei 821291 nos termos do art 8ordm da Lei
1063702 e art 8ordm da Lei 1083303 essa pessoa juriacutedica natildeo deveria observar a sistemaacutetica
natildeo cumulativa do PIS e da Cofins (com aliacutequotas menores) E se a 1ordm Seccedilatildeo julgasse de forma
a afastar para a pessoa juriacutedica a regra aplicaacutevel agraves pessoas referidas no art 22 sect 1ordm da Lei
821291 para a CSLL essa deveria por consequecircncia observar a sistemaacutetica natildeo cumulativa
das contribuiccedilotildees ndash com aliacutequotas maiores
Sendo assim vecircshyse claro que no acoacuterdatildeo indicado como paradigma
os julgadores deveriam realmente alegar a incompetecircncia do 2ordm Conselho com direcionamento
da apreciaccedilatildeo da mateacuteria para o 1ordm Conselho de Contribuintes pois efetivamente a decisatildeo
tomada para a CSLL iria se refletir para a definiccedilatildeo das aliacutequotas corretas de PIS e Cofins
Diferentemente do presente caso em que o julgado em um processo natildeo interfere no outro
Sendo assim por considerar imprestaacutevel o aresto indicado como
paradigma para ressurgir com a alegaccedilatildeo de incompetecircncia da 3ordm Seccedilatildeo de Julgamento pois se
tratam de fatos diversos entendo que natildeo devo conhecer o Recurso Especial interposto pela
Fazenda Nacional nessa parte
Quanto ao meacuterito trazido em Recurso Especial importante trazer que a
Fazenda Nacional traz como paradigma o acoacuterdatildeo 1101shy001115 que conteacutem a seguinte
ementa (Grifos meus)
ldquoASSUNTO IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURIacuteDICA
IRPJ
Anoshycalendaacuterio 2004
PERDAS PATRIMONIAIS NAtildeO DEDUTIacuteVEIS DOACcedilAtildeO DE ATIVO
LIBERALIDADE NAtildeO CARACTERIZACcedilAtildeO A cessatildeo a terceiros de
direitos e obrigaccedilotildees resultantes de contrato de concessatildeo de exploraccedilatildeo
de petroacuteleo eacute ato bilateral e natildeo pode ser caracterizado como doaccedilatildeo
Ausente prova que sustente a conclusatildeo de que a contribuinte poderia
ter negociado o direito cedido por um valor positivo sua baixa contra
resultado deve ser admitida como perda de capital
OMISSAtildeO DE RECEITAS PERDAtildeO DE DIacuteVIDA
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A baixa de obrigaccedilatildeo para com os soacutecios se natildeo convertida em capital
social tambeacutem caracteriza perdatildeo de diacutevida representando acreacutescimo
ao Patrimocircnio Liacutequido da devedora que deve ter como contrapartida o
resultado do periacuteodo de apuraccedilatildeo
BAIXA DE OBRIGACcedilOtildeES EM CONTRAPARTIDA A DESPESAS
PREacuteOPERACIONAIS ENCERRAMENTO DE ATIVIDADES
O resultado decorrente do perdatildeo de diacutevida eacute anulado na parte
correspondente a perdas decorrentes da baixa de despesas preacuteshy
operacionais por ocasiatildeo do encerramento das atividades da pessoa
juriacutedica e da cessatildeo dos contratos de exploraccedilatildeo dos ensejaram aqueles
gastos
EXIGEcircNCIAS REFLEXAS CONTRIBUICcedilAtildeO AO PIS COFINS
Somente as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo
imobilizado estatildeo excluiacutedas da base imponiacutevel das contribuiccedilotildees
apuradas na sistemaacutetica natildeo cumulativa Todavia no periacuteodo em que a
exigecircncia foi formulada na sistemaacutetica cumulativa a declaraccedilatildeo de
inconstitucionalidade do fundamento legal do lanccedilamento permite que
os oacutergatildeos administrativos de julgamento cancelem a exigecircncia
CREacuteDITOS ESCRITURADOS BAIXA POR NAtildeO UTILIZACcedilAtildeO
Se a autoridade fiscal natildeo logra desconstituir os creacuteditos que apurados
na sistemaacutetica natildeo cumulativa foram escriturados pelo sujeito passivo e
baixados em razatildeo apenas do encerramento de suas atividades deve
ser revertida a baixa destes valores contra o resultado e admitida sua
utilizaccedilatildeo para reduccedilatildeo dos creacuteditos tributaacuterios apurados
MULTA ISOLADA FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS
O natildeoshyrecolhimento de estimativas sujeita a pessoa juriacutedica agrave multa de
ofiacutecio isolada ainda que encerrado o anoshycalendaacuteriordquo
Nesse caso do aresto paradigma vecircshyse que em nenhum momento houve a
discussatildeo sobre o instrumento juriacutedico ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo o que por conseguinte
nem se chegou a cogitar em equiparaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento com perdatildeo de diacutevida
Inclusive foi acordado que a operaccedilatildeo se caracterizou como ato unilateral de transferecircncia de
patrimocircnio e renda de credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde
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com aumento de capital e se sujeita agrave incidecircncia de IRPJ CSLL e PIS e Cofins observando
inclusive que a jurisprudecircncia administrativa tem equiparado tais operaccedilotildees a doaccedilatildeo entre
pessoas juriacutedicas
No presente caso diferentemente do acoacuterdatildeo paradigma natildeo se trata de ato
unilateral vez que houve efetivamente um instrumento formal de daccedilatildeo em pagamento onde
as partes se manifestam por receber prestaccedilatildeo diversa da que lhe eacute devida e determinado o
preccedilo da coisa dada em pagamento as relaccedilotildees entre as partes devem ser reguladas pelas
normas do contrato conforme reza os arts 356 a 359 do CC02 Ademais inclusive foi
afastada a caracterizaccedilatildeo de ldquoperdatildeo de diacutevidardquo vez que independentemente de o valor de
face o valor real do tiacutetulo correspondia efetivamente ao creacutedito da SSP para o FGC
Eacute de se recordar tambeacutem os fundamentos utilizados no aresto recorrido para
se afastar a tributaccedilatildeo pelo PIS e Cofins o valor objeto do auto de infraccedilatildeo
middot A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo
eficaacutecia liberatoacuteria plena
middot A ldquoreceita eventualrdquo apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do
PIS e Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo
decorrer das atividades econocircmicas da empresa
middot A ldquoreceita eventualrdquo decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o
valor real do mesmo e natildeo de um ldquoperdatildeo de diacutevidardquo como
sustentado pela fiscalizaccedilatildeo
Sendo assim resta claro que o acoacuterdatildeo 1101shy001115 natildeo traz os mesmos
fatos tratados no aresto recorrido aleacutem de natildeo ter rebatido todos os fundamentos considerados
no r aresto tampouco tratando de ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo E se considerassem que o
acoacuterdatildeo indicado como paradigma atacou um dos fundamentos ndash ldquoperdatildeo de diacutevidasrdquo dos
soacutecios estrangeiros ainda assim natildeo seria possiacutevel conhececircshylo pois o fundamento suficiente
para a manutenccedilatildeo do acoacuterdatildeo natildeo foi atacado ndashque seria o instrumento juriacutedico daccedilatildeo em
pagamento
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Friseshyse esse entendimento os acoacuterdatildeos emitidos por esse Colegiado
middot Acoacuterdatildeo 9303shy007540
ldquoAssunto Processo Administrativo Fiscal
Periacuteodo de apuraccedilatildeo 10012005 a 31052008
NAtildeO CONHECIMENTO DO RECURSO ESPECIAL
DISSIMILITUDE FAacuteTICAFUNDAMENTOS
Natildeo se conhece do Recurso Especial quando as situaccedilotildees faacuteticas e
fundamentos considerados nos acoacuterdatildeos paradigma satildeo distintos da
situaccedilatildeo tratada no acoacuterdatildeo recorrido natildeo se prestando os arestos
por conseguinte agrave demonstraccedilatildeo de dissenso jurisprudencialrdquo
middot Acoacuterdatildeo 9303shy007047
ldquoRECURSO ESPECIAL NAtildeO CONHECIMENTO FUNDAMENTOS
DIVERGENTES
Natildeo deve ter seguimento o recurso especial que natildeo ataca os
fundamentos da decisatildeo recorridardquo
middot Acoacuterdatildeo 9303shy005111
ldquoAssunto Imposto sobre a Importaccedilatildeo shy II Data do fato gerador
06092001 RECURSO ESPECIAL NAtildeO CONHECIMENTO
FUNDAMENTOS AUTOcircNOMOS Natildeo deve ter seguimento o recurso
especial que ataca apenas um dos fundamentos da decisatildeo recorrida
quando o outro eacute suficiente para manutenccedilatildeo do acoacuterdatildeordquo
Quanto ao outro acoacuterdatildeo indicado como paradigma ndash o de nordm 3201shy002117
que traz em sua ementa
ldquoExerciacutecio 2002
PERDAtildeO DE DIacuteVIDA PIS REGIME NAtildeO CUMULATIVO
O perdatildeo de diacutevida importa para o devedor acreacutescimo patrimonial
caracterizandoshyse como receita operacional cujo valor deve ser computado
na base de caacutelculo do PIS apurado no regime natildeo cumulativordquo
Vecircshyse que natildeo haacute como se conhecer pelos mesmos fundamentos jaacute trazidos
para o 1ordm acoacuterdatildeo indicado como paradigma Nesse caso o que se discute eacute efetivamente um
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perdatildeo de diacutevida contraiacuteda com sua matriz e com outras subsidiaacuterias do mesmo grupo
estabelecidos no exterior Natildeo haacute a discussatildeo da daccedilatildeo em pagamento e tampouco do valor real
e de face do tiacutetulo objeto do creacutedito
Como se sabe juridicamente e contabilmente a daccedilatildeo em pagamento deve
observar outros procedimentos natildeo aqueles observados no perdatildeo de diacutevidas pois natildeo possui a
mesma natureza juriacutedica e contaacutebil dessa uacuteltima
Ora na daccedilatildeo em pagamento nos termos do art 356 do CC02 o credor pode
consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que lhe eacute devida Enquanto no perdatildeo de diacutevida o
proacuteprio nome jaacute conceitua natildeo haacute consenso de prestaccedilatildeo diversa mas efetivo perdatildeo da
obrigaccedilatildeo sem contrapartida de outra parte
Ora a daccedilatildeo em pagamento eacute um acordo convencionado entre credor e
devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo diversa Natildeo haacute ingresso novo ou
percepccedilatildeo de receita Enquanto no perdatildeo de diacutevida natildeo haacute que se falar em convenccedilatildeo de
prestaccedilatildeo diversa
No presente caso natildeo haacute perdatildeo de diacutevida Mas sim pura operaccedilatildeo de
daccedilatildeo em pagamento Tanto eacute assim que foi afastado pelo colegiado a quo qualquer
equiparaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento a perdatildeo de diacutevida restando impossiacutevel se conhecer de
recurso que somente indiquem como paradigma arestos que tratem de perdatildeo de diacutevida E esses
paradigmas indicados nem tratam de daccedilatildeo em pagamento evento objeto dos presentes autos
Em vista de todo o exposto entendo que natildeo devo conhecer o Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional por ausecircncia de similitude faacutetica e por natildeo haver a
discussatildeo principal ndash que se traduz na discussatildeo juriacutedica da daccedilatildeo em pagamento
Considerando que fui vencida em relaccedilatildeo ao conhecimento relacionado ao
meacuterito passo a discorrer sobre ele
Para tanto proveitoso trazer parte do voto vencedor proferido pelo ilustre
Conselheiro Carlos Augusto Daniel na parte que interessa e que concorda essa Conselheira
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Mas peccedilo licenccedila ainda para transcrever os fatos laacute descritos para melhor elucidar o meu
entendimento
ldquo[]
2 Em siacutentese os fatos satildeo os seguintes
3 A Silvio Santos Participaccedilotildees SA (SSP) eacute uma sociedade holding
que deteacutem participaccedilotildees societaacuterias em diversas pessoas juriacutedicas que fazem
parte do Grupo Silvio Santos Em relaccedilatildeo ao presente caso conveacutem ressaltar
que a SSP detinha participaccedilatildeo societaacuteria no Banco Panamericano
(PANAMERICANO)
4 Ao final de 2010 o Banco Central do Brasil (BACEN) apurou
irregularidades na contabilidade do Panamericano ao verificar o
descumprimento do Patrimocircnio de Referecircncia Exigido cuja observacircncia eacute
indispensaacutevel ao funcionamento deste tipo de instituiccedilatildeo conforme as
disposiccedilotildees da Basileacuteia II e da regulaccedilatildeo prudencial do Bacen
5 Diante disso o Bacen determinou atraveacutes do Termo de
Comparecimento DESUPGTSP420100003 de 04112010 que a SSP i)
aportasse recursos no Panamericano visando recompor o Patrimocircnio
Liacutequido daquela instituiccedilatildeo ao montante exigido e ato contiacutenuo ii)
alienasse a participaccedilatildeo societaacuteria detida pela SSP no Panamericano sob
pena de liquidaccedilatildeo extrajudicial ex officio nos termos do artigo 15 I da Lei
nordm 60241974
6 Em razatildeo disso o SSP tomou recursos junto ao Fundo Garantidor
de Creacutedito (FGC) no valor de R$ 380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos
milhotildees) para aporte no Panamericano concretizadas da seguinte forma i)
ldquoInstrumento Particular de Assunccedilatildeo Reciacuteproca de Obrigaccedilotildeesrdquo (Acordo)
de 5 de novembro de 2010 ii) ldquoInstrumento Particular de Escritura da 1ordf
Emissatildeo Privada de Debecircntures da Siacutelvio Santos Participaccedilotildees SArdquo
(Escritura) de 5 de novembro de 2010 e o iii) ldquoContrato de Muacutetuordquo
(Muacutetuo) de 31 de janeiro de 2011
7 Apoacutes a regularizaccedilatildeo da situaccedilatildeo patrimonial do Panamericano o
controle acionaacuterio foi vendido ao Banco BTG Pactual (BTG) por meio do
ldquoContrato de Compra e Venda de Accedilotildees e Outras Avenccedilasrdquo (Contrato)
celebrado no dia 31 de janeiro de 2011
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Atraveacutes do contrato a SSP e a BF Utilidades Domeacutesticas Ltda (BF)
tinham um creacutedito a receber descrito na forma do item 14 do contrato
14 As Partes de comum acordo atribuem nesta data como
contrapartida agrave aquisiccedilatildeo das Accedilotildees o menor dos seguintes valores (i) R$
45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais) corrigido a
partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento (conforme abaixo
definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a criteacuterio uacutenico e
exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento ateacute 31 de julho
de 2028 OU (ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de
reais) o qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo
qualquer tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
(o menor destes dois valores doravante denominado o ldquoPreccedilordquo) A data em
que a Compradora realizar o pagamento do Preccedilo seraacute doravante como
ldquoData de Pagamentordquo
8 O creacutedito total de R$ 450 milhotildees foi contabilizado na SSP que por
sua vez ficou devedora da BF em relaccedilatildeo aos R$ 4 milhotildees registrandoshyo
como Creacutedito a Receber do BTG no valor nominal do tiacutetulo
9 Em seguida a SSP e o FGC celebraram um Instrumento Particular
de Daccedilatildeo em Pagamento (Contrato de Pagamento) para ajustar termos e
condiccedilotildees do pagamento das obrigaccedilotildees financeiras contratadas junto ao
FGC Conforme a avenccedila a SSP cedeu o Creacutedito a Receber do BTG ao
FGC para quitar as obrigaccedilotildees no valor de R$ 38 bilhotildees de reais
10 Em contrapartida o FGC outorgou quitaccedilatildeo agrave SSP o que levou agrave
baixa do passivo existente e o registro na contabilidade da SSP de um valor
de R$ 335 bilhotildees referente agrave diferenccedila entre o valor total das obrigaccedilotildees
financeiras e o valor de face do creacutedito BTG As debecircntures emitidas pela
SSP e subscritas integralmente pelo FGC foram canceladas e todas as
garantias prestadas pela SSP pelas demais sociedades controladas por ela e
pelo acionista controlador Senor Abravanel foram liberadas e extintas pelo
FGC
11 A Receita Federal entendeu com fundamento na Resoluccedilatildeo CFC nordm
7501993 que a extinccedilatildeo de um passivo sem o desaparecimento concomitante
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de um ativo de valor igual ou maior corresponderia a perdatildeo de diacutevida
constituindo receita para a SSP passiacutevel de incidecircncia de PIS e Cofins
12 Eacute esta a siacutentese do presente caso
13 O primeiro ponto a ser enfrentado diz respeito agrave consideraccedilatildeo do
valor escriturado pela contabilidade da SSP relativo ao creacutedito a receber do
BTG registrado no valor de R$ 450 milhotildees e utilizado como objeto de
daccedilatildeo em pagamento para arcar com o passivo existente junto ao FGC
14 Em primeiro lugar verificashyse do dispositivo contratual citado no
paraacutegrafo 7 deste voto que o contrato consubstancia um creacutedito que apto a
ser realizado imediatamente na modalidade i de adimplemento ou apenas
apoacutes 31072028 para a modalidade ii devendo ser atendido o menor
valor
(i) R$ 45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais)
corrigido a partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento
(conforme abaixo definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a
criteacuterio uacutenico e exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento
ateacute 31 de julho de 2028 OU
(ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de reais) o
qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo qualquer
tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
15 Como eacute sabido os direitos de uma companhia que em uma
determinada fase do ciclo operacional ainda natildeo foram realizados
financeiramente isto eacute substituiacutedos por dinheiro devem ser computados no
balanccedilo pelo valor de realizaccedilatildeo Assim sendo tal creacutedito na condiccedilatildeo de
ativo circulante da SSP deveria ser avaliado nos termos do artigo 183 I b
da Lei nordm 640476
Art 183 No balanccedilo os elementos do ativo seratildeo avaliados segundo
os seguintes criteacuterios
I as aplicaccedilotildees em instrumentos financeiros inclusive derivativos e
em direitos e tiacutetulos de creacuteditos classificados no ativo circulante ou no
realizaacutevel a longo prazo (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11638de 2007)
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a) pelo seu valor justo quando se tratar de aplicaccedilotildees destinadas agrave
negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda e (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11941
de 2009)
b) pelo valor de custo de aquisiccedilatildeo ou valor de emissatildeo atualizado
conforme disposiccedilotildees legais ou contratuais ajustado ao valor provaacutevel de
realizaccedilatildeo quando este for inferior no caso das demais aplicaccedilotildees e os
direitos e tiacutetulos de creacutedito (Incluiacuteda pela Lei nordm 11638de 2007)
16 Como ensina o Professor Modesto Carvalhosa (Comentaacuterios agrave Lei
as Sociedades Anocircnimas 3ordm Volume Satildeo Paulo Saraiva 2011 p 821822)
a Lei nordm 116382007 alterou o inciso I do artigo citado acima passando a
adotar uma concepccedilatildeo mais ampla do conceito de instrumentos financeiros
determinando a sua avaliaccedilatildeo de forma coerente com os princiacutepios da
contabilidade internacionalmente aceitos e reconhecendo a separaccedilatildeo de
duas categorias
161 Aqueles destinados agrave negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda para
os quais determina a avaliaccedilatildeo pelo seu valor de mercado como criteacuterio
preciacutepuo de avaliaccedilatildeo e
162 As demais aplicaccedilotildees direitos e tiacutetulos de creacutedito para os quais
manteacutem a exigecircncia de avaliaccedilatildeo pelo custo de aquisiccedilatildeo ou pelo valor de
emissatildeo ajustando de acordo com as disposiccedilotildees legais e contratuais e pelas
eventuais perdas em comparaccedilatildeo com o valor provaacutevel de realizaccedilatildeo
17 Salienta tambeacutem o citado professor que a Lei nordm 116382007 natildeo
chegou a definir o que seria um instrumento financeiro manejando o
termo em seu sentido contaacutebil refletido no Pronunciamento Teacutecnico CPC 39
[]
18 Natildeo resta duacutevidas para noacutes que o creacutedito a receber do BTG
corresponde a um ativo financeiro de imediatamente disponiacutevel para
utilizaccedilatildeo por parte da SSP razatildeo pela qual o seu registro e avaliaccedilatildeo
deveraacute se dar nos termos do artigo 183 I b da Lei das SA pela adoccedilatildeo
do chamado custo de aquisiccedilatildeo Tal paracircmetro de preccedilo eacute justificado pelos
seguintes motivos explicados por Alfredo Lamy e Bulhotildees Pedreira (Direito
das Companhias V II Rio de Janeiro Forense 2009 p1596) a) os bens
realizaacuteveis destinamshyse a ser convertidos em dinheiro e natildeo devem ser
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avaliados por valor superior ao de mercado na data do balanccedilo porque esse
eacute o limite de realizaccedilatildeo do capital neles aplicado b) se o valor de mercado
na data do balanccedilo eacute superior ao custo de aquisiccedilatildeo o bem deve continuar
avaliado pelo custo porque a diferenccedila eacute lucro potencial que somente deveraacute
ser reconhecido nas contas de resultado quando realizado c) se o valor de
mercado na data do balanccedilo eacute inferior ao custo de aquisiccedilatildeo a sociedade
empresaacuteria sofreu perda potencial que deve de acordo com o princiacutepio de
conservadorismo ser reconhecida independentemente de realizaccedilatildeo
181 A uacutenica hipoacutetese de reavaliaccedilatildeo do ativo prevista no proacuteprio art
183 I b da Lei das SA eacute a hipoacutetese da realizaccedilatildeo do creacutedito gerar valor
menor que o custo de aquisiccedilatildeo o que implicaria no provisionamento do
prejuiacutezo
182 Isso implica em dizer que a SSP agiu corretamente em registrar
no seu ativo o valor de face do creacutedito visto que natildeo haacute como determinar o
valor de realizaccedilatildeo especialmente ante a possibilidade da liquidaccedilatildeo
antecipada do creacutedito na forma do item i da claacuteusula 14 do contrato entre
a SSP e a BTG
19 Aleacutem disso cabe ponderar tambeacutem a necessidade de observacircncia
da Resoluccedilatildeo CFC nordm 12822010 cujo artigo 10 trata do chamado princiacutepio
da prudecircncia ou princiacutepio da cautela que determina em condiccedilotildees de
incerteza que os ativos e receitas natildeo sejam superestimados e os passivos e
despesas natildeo sejam subestimados Segundo ele deveshyse adotar o menor
valor para os componentes do Ativo e o maior para os do Passivo sempre
que estejam presentes alternativas igualmente vaacutelidas para a quantificaccedilatildeo
das mutaccedilotildees patrimoniais que alterem o patrimocircnio liacutequido
20 Fica claro no presente caso que o creacutedito a receber da BTG
possui como menor valor possiacutevel o montante nominal de R$ 450 milhotildees
que seria devido na hipoacutetese de Data de Fechamento e Data de
Pagamento coincidirem Haacute no caso a necessidade de reconhecimento da
receita pela definitividade do ingresso ao passo que haacute a incerteza quanto
ao valor real da receita a ser reconhecida em razatildeo da impossibilidade de
determinar com precisatildeo o valor final Diante disso o valor a ser
escriturado eacute o valor de face como o fez a SSP
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21 Essa digressatildeo contaacutebil eacute relevante por um importante motivo
211 Por um lado verificashyse a niacutevel de evidecircncia que se trata de um
creacutedito de valor muito superior ao seu valor de face bastaria uma pequena
simulaccedilatildeo em uma calculadora financeira para verificar que o ajuste do
valor inicial (R$ 450 milhotildees) pela CDI por alguns anos bastaria para
ultrapassar o montante de R$ 38 bilhotildees implicando na aplicaccedilatildeo do menor
valor em relaccedilatildeo agraves duas possibilidades de liquidaccedilatildeo do creacutedito
212 Por outro lado a contabilidade determina que se registre esse
ativo com o menor valor possiacutevel preservando nesse caso o seu custo de
aquisiccedilatildeo
22 A relevacircncia de tal ponto se daacute em razatildeo da Receita Federal ter
construiacutedo toda a sua argumentaccedilatildeo sobre a consideraccedilatildeo de que a receita
contaacutebil surgida da transferecircncia do Creacutedito a receber do BTG e sucessiva
quitaccedilatildeo do passivo perante o FGC corresponderia i) a perdatildeo de diacutevida e
ii) a receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
24 Da mesma forma o conceito de daccedilatildeo em pagamento cessatildeo de
creacutedito e perdatildeo de diacutevida satildeo conceitos juriacutedicos do Direito Privado
onde possuem um sentido teacutecnico especiacutefico []
26 Passashyse pois a enfrentar especificamente os argumentos da
autuaccedilatildeo
I) O conceito de receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco
Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de
receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se
contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza
as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado
contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia
das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo
Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito
agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
[]
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37 Natildeo se estaacute diante no presente caso de receita bruta decorrente da
venda de bens e serviccedilos caracterizado pela legislaccedilatildeo de regecircncia como o
conjunto de fatos aptos a configurar a incidecircncia do PIS e da Cofins Eacute
preciso mais do que simples ganho para que se configura receita
tributaacutevel como tambeacutem consignou o STF no mesmo REx 606107RS
Sob o especiacutefico prisma constitucional receita bruta pode ser definida
como o ingresso financeiro que se integra no patrimocircnio na condiccedilatildeo de
elemento novo e positivo sem reservas ou condiccedilotildees (grifo nosso)
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando
aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita
para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da
empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de
forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas
eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
[]
41 Friseshyse todavia que se estaacute enfrentando aqui a impossibilidade
da receita decorrente de perdatildeo de diacutevida compor a base de caacutelculo do PIS
e da Cofins apenas para enfrentar o argumento da autuaccedilatildeo em suas
proacuteprias bases pois logo em seguida seraacute demonstrado extensivamente que
a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento do creacutedito a receber do BTG entre a
SSP e o FGC natildeo configura de forma alguma perdatildeo de diacutevida
II) Da Daccedilatildeo em Pagamento
42 Outro ponto de sustentaccedilatildeo da autuaccedilatildeo e da decisatildeo da DRJ se
funda no argumento de que teria havido um perdatildeo de diacutevida na operaccedilatildeo
sob argumento de que o FGC teria recebido como condiccedilatildeo da quitaccedilatildeo do
passivo existente na SSP um creacutedito com valor de face menor do que o
creacutedito que possui perante o devedor
43 Todavia eacute preciso observar que a operaccedilatildeo no caso envolveu uma
daccedilatildeo em pagamento regulada nos artigos 356 a 359 do Coacutedigo Civil
CAPIacuteTULO V Da Daccedilatildeo em Pagamento
Art 356 O credor pode consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que
lhe eacute devida
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Art 357 Determinado o preccedilo da coisa dada em pagamento as
relaccedilotildees entre as partes regularshyseshyatildeo pelas normas do contrato de compra e
venda
Art 358 Se for tiacutetulo de creacutedito a coisa dada em pagamento a
transferecircncia importaraacute em cessatildeo
Art 359 Se o credor for evicto da coisa recebida em pagamento
restabelecershyseshyaacute a obrigaccedilatildeo primitiva ficando sem efeito a quitaccedilatildeo dada
ressalvados os direitos de terceiros
44 A daccedilatildeo em pagamento possui como elemento baacutesico a alteraccedilatildeo
do objeto do contrato mantendoshyse o liame obrigacional atraveacutes da
substituiccedilatildeo da coisa que deveria ser prestada ou entregue por outra aliud
pro alio Como pontua Orlando Gomes o credor natildeo eacute obrigado a receber
coisa diversa da que constitui objeto da prestaccedilatildeo devida mas a partir de
sua aquiescecircncia no recebimento de outro bem ou prestaccedilatildeo natildeo haacute que se
distinguir a daccedilatildeo em pagamento de qualquer outro meio normal de
cumprimento da prestaccedilatildeo (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense
2008 p145)
45 Mais ainda uma vez concordando com a daccedilatildeo em pagamento a
operaccedilatildeo tem pleno efeito liberatoacuterio daiacute a importacircncia do consentimento
em vista de se tratar de uma operaccedilatildeo de caraacuteter natildeo compulsoacuterio para ser
tomada como vaacutelida Desse modo natildeo haacute que se confundir confusatildeo esta
presente no argumento fiscal entre modos de extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo e o
dimensionamento da diacutevida Orlando Gomes novamente esclarece a esse
respeito
O efeito que a daccedilatildeo em pagamento produz eacute a extinccedilatildeo do creacutedito
qualquer que seja o valor da coisa dada em substituiccedilatildeo Natildeo importa que
valha mais ou menos de que a quantia devida ou a coisa que deveria ser
entregue Se valer menos o credor natildeo poderaacute exigir a diferenccedila Se valer
mais o devedor natildeo teraacute o direito de exigir a restituiccedilatildeo do excedente
Mas se o creacutedito for inexistente impotildeemshyse a devoluccedilatildeo da coisa
entregue ou do seu valor (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense 2008
p146)
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46 O regime civil dos efeitos da daccedilatildeo em pagamento implica na
imediata extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo (PONTES DE MIRANDA Tratado de
Direito Privado v 25 sect3000 nordm4 p6) e em se tratando de daccedilatildeo de tiacutetulo
de creacutedito aplicashyse o disposto nos artigos 286 a299 do Coacutedigo Civil
relativos agrave cessatildeo de creacutedito
47 Conforme definido por Antunes Varela A cessatildeo de creacutedito
consiste precisamente no contrato pelo qual o credor de determinada
prestaccedilatildeo transmite a terceiro independentemente do consentimento do
devedor a totalidade ou parte do seu creacutedito (Direito das Obrigaccedilotildees v2
Rio de Janeiro Forense 1978 p308) Tal negoacutecio juriacutedico tem a finalidade
de transmitir um creacutedito preexistente a terceiro que natildeo participou da
relaccedilatildeo juriacutedica originaacuteria no caso em tela a SSP pretendeu transmitir ao
FGC creacutedito decorrente de negoacutecio assumido junto ao BTG
48 A distinccedilatildeo principal da cessatildeo de creacutedito claacutessica daquela prevista
como espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento no art 358 do Coacutedigo Civil diz
respeito agrave eficaacutecia liberatoacuteria que teraacute em relaccedilatildeo a uma obrigaccedilatildeo
assumida entre o cessionaacuterio e o cedente do creacutedito a revelia do devedor do
creacutedito cedido
49 Eacute preciso frisar mais uma vez que a natureza consensual da daccedilatildeo
em pagamento eacute o que lhe garante a eficaacutecia liberatoacuteria independente do
valor da diacutevida e do bem ou serviccedilo aceito como contraprestaccedilatildeo por
exemplo seria possiacutevel que um devedor de uma diacutevida de R$ 100 mil reais
oferecesse como pagamento um imoacutevel do valor de R$ 150 mil sem que
sequer se pudesse cogitar do surgimento de uma inversatildeo nas posiccedilotildees
originais passando o credor a ser devedor da diferenccedila de R$ 50 mil
50 A daccedilatildeo em pagamento natildeo exige uma preciso quid pro quo de
valores para ter sua eficaacutecia liberatoacuteria
51 Esse parece ter sido exatamente o erro no argumento da autuaccedilatildeo
fiscal ao interpretar o oferecimento de um creacutedito de R$ 450 milhotildees como
pagamento de uma diacutevida de R$ 38 bilhotildees como uma daccedilatildeo em pagamento
de parcela numericamente equivalente da diacutevida original seguida de uma
remissatildeo do valor de R$ 335 bilhotildees
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511 Como foi dito a daccedilatildeo em pagamento natildeo exige para sua
realizaccedilatildeo que o valor do bem dado seja equivalente ao valor da diacutevida
existente o que eacute corroborado pela eficaacutecia liberatoacuteria plena sem que
eventuais excessos ou deacuteficits de valores gerem novas relaccedilotildees de creacutedito
Assim cabe um uacuteltimo esclarecimento
512 A fiscalizaccedilatildeo considerou o valor registrado contabilmente no
cruzamento com o valor do passivo baixado apoacutes a quitaccedilatildeo dada pelo
FGC que resultou na receita eventual de R$ 335 bilhotildees Todavia eacute
preciso retomar o que foi dito sobre o regime contaacutebil de registro de
receitas que segue regras especiacuteficas que determinaram que laacute fosse
colocado o valor de face do tiacutetulo
513 Entretanto natildeo eacute preciso entrar em minuacutecias econocircmicas para
perceber que o creacutedito em questatildeo possui um valor real isto eacute o valor de
realizaccedilatildeo dele muito maior do que os R$ 450 milhotildees que constam como
valor nominal na Data de Fechamento Natildeo eacute a toa que quando o
creacutedito for realizado cabe agrave SSP retificar o valor do ativo cedido na sua
contabilidade para adequaacuteshylo ao valor da realizaccedilatildeo da qual gozou o FGC
514 Isso quer dizer que se na data X o creacutedito foi realizado no valor
de por exemplo R$ 25 bilhotildees o montante da receita eventual da SSP
deveria ser retificado agrave partir da retificaccedilatildeo do valor do ativo para o
montante realizado Da mesma forma se na data Y o creacutedito for realizado
por R$ 38 bilhotildees (conforme a regra ii) se verifica que o montante de
receita eventual deveria ser retificado para zero
515 Imaginem dentro do exemplo do paraacutegrafo anterior que essa
realizaccedilatildeo se deu apenas em 2025 e que o PISCofins sobre a receita
eventual apurada do confronto entre o passivo e o valor de face do creacutedito jaacute
fora cobrado em 2017 Estariacuteamos na canhestra situaccedilatildeo de vultosas
contribuiccedilotildees cobradas sobre uma receita que simplesmente desapareceu
apoacutes a realizaccedilatildeo do creacutedito cedido e sem qualquer possibilidade da SSP
pedir restituiccedilatildeo ou compensaccedilatildeo do tributo pago indevidamente em razatildeo
da decadecircncia
516 O exemplo deixa claro que se trata de uma receita meramente
contaacutebil mas que natildeo consubstancia ingresso financeiro e estaacute sujeita
Fl 2730DF CARF MF
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inclusive a desaparecer quando da realizaccedilatildeo do creacutedito cedido ocasiatildeo em
que a SSP poderia corrigir o valor do ativo cedido
517 Resta claro assim que a divergecircncia entre o valor de face do
creacutedito e o passivo da SSP existe apenas em razatildeo das regras vigentes de
contabilidade visto que o valor real daquele eacute muito superior ao tomado
como referecircncia pela fiscalizaccedilatildeo
52 Tratashyse de um equiacutevoco que contraria a loacutegica dos institutos do
Direito Civil cuja observacircncia na seara tributaacuteria deve ser respeitada por
forccedila dos artigos 109 e 110 do Coacutedigo Tributaacuterio Nacional verbis
Art 109 Os princiacutepios gerais de direito privado utilizamshyse para
pesquisa da definiccedilatildeo do conteuacutedo e do alcance de seus institutos conceitos
e formas mas natildeo para definiccedilatildeo dos respectivos efeitos tributaacuterios
Art 110 A lei tributaacuteria natildeo pode alterar a definiccedilatildeo o conteuacutedo e o
alcance de institutos conceitos e formas de direito privado utilizados
expressa ou implicitamente pela Constituiccedilatildeo Federal pelas Constituiccedilotildees
dos Estados ou pelas Leis Orgacircnicas do Distrito Federal ou dos Municiacutepios
para definir ou limitar competecircncias tributaacuterias
53 Assim eacute juridicamente impossiacutevel que apoacutes uma daccedilatildeo em
pagamento tomada com efeito liberatoacuterio total da obrigaccedilatildeo original exista
algo a ser remido perdoado pois a diacutevida jaacute foi inteiramente extinta
54 Diferentemente do sustentado pela Ilustre Conselheira relatora
natildeo se trata de caso de aplicaccedilatildeo da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF 9ordf
RFDisit haja vista que natildeo haacute descontos financeiros o que haacute
efetivamente eacute o encerramento do viacutenculo obrigacional entre o FGC e a
SSP em razatildeo do efeito liberatoacuterio da daccedilatildeo em pagamento Natildeo haacute
necessidade do bom entrega na daccedilatildeo em pagamento tenha exatamente o
valor do creacutedito que se pretende extinguir tampouco procede a afirmaccedilatildeo de
que em caso de diferenccedila a menor ou a maior se possa falar em surgimento
de uma nova relaccedilatildeo creditiacutecia relativa a essa diferenccedila
[]
553 Natildeo restam duacutevidas de que a daccedilatildeo em pagamento nada mais eacute
do que modalidade satisfatoacuteria direta pois se trata ao fim e ao cabo de
Fl 2731DF CARF MF
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simples modalidade de pagamento como reconhecido de forma ampla pela
doutrina civilista
554 Muito longe disso a remissatildeo ou perdatildeo de diacutevida implica em um
ato unilateral do credor com vistas agrave extinccedilatildeo do creacutedito atraveacutes da
renuacutencia expressa do seu direito Ao se verificar o recebimento de um
creacutedito jaacute resta absolutamente claro que o FGC natildeo praticou remissatildeo mas
sim recebeu um direito de creacutedito perante terceiro como pagamento pela
diacutevida assumida como de resto jaacute foi abordado anteriormente
555 Portanto tratashyse de rotunda impropriedade teacutecnica a
qualificaccedilatildeo da operaccedilatildeo entre a SSP e o FGC como uma espeacutecie de
remissatildeo ou perdatildeo sendo nos termos da legislaccedilatildeo de Direito Privado
espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento
c) Da inaplicabilidade dos precedentes citados da CSRF
56 Da mesma forma descabe aplicar no caso os precedentes
apontados da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais relativos ao julgamento
de IRPJ Tratamshyse de materialidades tributaacuterias absolutamente distintas
enquanto o PISCofins incidem sobre receitas decorrentes da atividade de
venda de bens e serviccedilos o IR tem como fato gerador a aquisiccedilatildeo de
disponibilidade econocircmica ou juriacutedica do produto do capital do trabalho ou
de ambos bem como de proventos e quaisquer acreacutescimo patrimonial nos
termos do art 43 do CTN
57 Eacute clara na contabilidade a diferenccedila entre receitas propriamente
ditas e simples ganhos da mesma forma que nem toda receita compotildee
renda tributaacutevel e nem sempre a renda tributaacutevel depende de receita
571 Por exemplo a receita da venda de bens do ativo natildeo circulante
os termos do art 1ordm sect3ordm VI eacute enquadrada como receita mas excluiacuteda da
base de caacutelculo do PISCofins ao passo que sequer poderia ser cogitada
como materialidade da IR (salvo na realizaccedilatildeo de ganho de capital) pois
natildeo implica em acreacutescimo patrimonial exigido pelo art 43 II do CTN
572 Outro exemplo seria o ajuste a valor presente de um imoacutevel do
ativo da empresa para fins de ofereceshylo como garantia em um empreacutestimo
Antes da Lei nordm 129732014 tal situaccedilatildeo natildeo seria enquadrada como
receita mas poderia se reconhecer acreacutescimo patrimonial nos termos do
Fl 2732DF CARF MF
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art 43 II do CTN ainda que a legislaccedilatildeo ordinaacuteria soacute reconheccedila a
realizaccedilatildeo dessa renda com a alienaccedilatildeo do ativo (diferentemente por
exemplo de como decidiu a Suprema Corte norte americana no caso
Helvering v Bruum em 1940 desvinculando a realizaccedilatildeo financeira da
realizaccedilatildeo econocircmica)
58 Estes exemplos servem para deixar claro que as hipoacuteteses de
incidecircncia do PISCofins e IRPJ satildeo absolutamente distintas natildeo sendo
vaacutelida a invocaccedilatildeo de precedentes da CSRF sobre este uacuteltimo para orientar
quanto ao primeiro
59 Este Colegiado jaacute enfrentou a distinccedilatildeo entre receita e renda com
bastante rigor teacutecnico na ocasiatildeo do julgamento do Acoacuterdatildeo 3402003239
julgado em Agosto de 2016 e de relatoria da Conselheira Maria Aparecida
que em seu voto consignou e aderiu agrave posiccedilatildeo do Professor Joseacute Antocircnio
Minatel citada abaixo
O ingresso financeiro eacute um dos atributos que permitem qualificar o
conteuacutedo material da receita mas nem todo ingresso tem natureza de
receita Eacute preciso caraacuteter de definitividade da quantia ingressada e que
tenha como causa o exerciacutecio de atividade empresarial
()
Jaacute afirmamos que receita pressupotildee ingresso no sentido de
contraprestaccedilatildeo em dinheiro recebida por exemplo pelo comerciante
proveniente da venda de mercadorias ou pela atividade desempenhada pelo
prestador de serviccedilos assim como se qualificam no contexto de receita os
juros que remuneram o capital transferido num contrato de muacutetuo Nessa
concepccedilatildeo foram tomados sob o geneacuterico roacutetulo de receita por natildeo ser
demais repetir que tais eventos tecircm configuraccedilatildeo instantacircnea de circulaccedilatildeo
de riqueza aferiacutevel na contrapartida instantacircnea de cada negoacutecio ou
operaccedilatildeo portanto prescindem de apuraccedilatildeo de resultado mediante
confronto com os custos correspondentes O mesmo natildeo acontece com a
renda conceito relacional pois pressupotildee avaliaccedilatildeo teacutecnica do efetivo
resultado num determinado periacuteodo de tempo segundo meacutetodos e criteacuterios
predefinidos para o que satildeo relevantes todos os fatores interrelacionados
para exteriorizaacutelo
Fl 2733DF CARF MF
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(MINATEL Joseacute Antonio O Conteuacutedo do conceito de receita Satildeo
Paulo MP Editora 2005)
60 Desse modo natildeo restam duacutevidas de que o raciociacutenio esgrimido nos
casos de IRPJ natildeo tem aplicabilidade no acircmbito da discussatildeo travada no
presente caso
[]
e) Conclusatildeo
Podeshyse concluir que em siacutentese que
I) A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo eficaacutecia
liberatoacuteria plena
II) A receita eventual apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do PIS e
Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo decorrer das
atividades econocircmicas da empresa
III) A receita eventual decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o valor real
do mesmo e natildeo de um perdatildeo de diacutevida como sustentado pela
fiscalizaccedilatildeordquo
No caso em questatildeo entendo que a daccedilatildeo em pagamento decorrente do
creacutedito da venda de participaccedilatildeo para a quitaccedilatildeo da diacutevida junto ao FGC considerando o valor
real tal como exposto no Instrumento de Daccedilatildeo em Pagamento natildeo gera ldquoingresso novordquo ndash
tampouco acreacutescimo patrimonial ao contribuinte Sendo assim sem delongas natildeo eacute
possiacutevel considerar que a diferenccedila da diacutevida (EIS QUE NEM EXISTE ESSA DIFERENCcedilA)
considerando simplesmente o valor de face do tiacutetulo geraria receita tributaacutevel pois
efetivamente de receita natildeo se trata E o valor real do tiacutetulo corresponde ou mesmo poderia ser
superior ao valor da diacutevida junto ao FGC se aplicarmos iacutendices de atualizaccedilatildeo acumulado
Ora a SSP vendeu a participaccedilatildeo do Banco Panamericano ao Banco BTG
nos seguintes termos ndash o valor pago pela compradora observaria o menor dos seguintes
valores R$ 450 milhotildees corrigido ateacute 3172028 ou R$ 38 bi sem correccedilatildeo ateacute 3172028
Fl 2734DF CARF MF
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Sendo a diacutevida junto ao FGC correspondente ao valor de R$ 38 bi ndash qual
seria a ldquoreceitardquo nesse caso Nenhuma
Natildeo haacute efetivamente aquisiccedilatildeo de nova disponibilidade mas apenas a
liquidaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente Extinccedilatildeo da diacutevida com creacutedito
decorrente da venda de participaccedilatildeo no banco panshyamericano no mesmo valor da diacutevida
A mera reduccedilatildeo de passivo conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de variaccedilatildeo do patrimocircnio
liacutequido natildeo se caracteriza como receita tributaacutevel pelo PIS e Cofins por natildeo se tratar de
ingresso financeiro que acresce o patrimocircnio
Ademais caso esse colegiado entenda que se trata de receita forccedilando o
contribuinte a pagar PIS e Cofins sobre receita inexistente por natildeo se tratar de contrato
unilateral considerando que tal ldquovalorrdquo estaria vinculado com a diacutevida junto ao FGC teria essa
receita a natureza de receita financeira e nunca de doaccedilatildeo Na doaccedilatildeo natildeo haacute contrapartida de
outra parte Nessa linha considerando a eacutepoca dos fatos seria passiacutevel tal ldquoreceitardquo de
incidecircncia de PIS e Cofins agrave aliacutequota zero nos termos do Decreto 544205
Friseshyse que a Receita Federal ao interpretar a natureza juriacutedica do ldquoperdatildeo de
diacutevidardquo trouxe a Soluccedilatildeo de Consulta Cosit 42018 que traz que perdatildeo de diacutevida deve ser
classificado como receita financeira Importante trazer que essa Soluccedilatildeo somente tratou de
ldquoperdatildeo de diacutevidardquo e natildeo ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo O que se ignoraacutessemos a discussatildeo da
natureza da ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo e configuraacutessemos a daccedilatildeo como ldquoperdatildeo de diacutevidardquo
passando por cima da definiccedilatildeo do proacuteprio Coacutedigo Civil teriacuteamos que considerar tal receita
como ldquoreceita financeirardquo O que direcionariacuteamos para a aliacutequota zero do PIS e da Cofins
considerando a eacutepoca dos fatos
Mas retornando a discussatildeo tendo em vista se tratar de daccedilatildeo em
pagamento e natildeo perdatildeo de diacutevida recordo que tal evento eacute decorrente de um acordo
convencionado entre credor e devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo
diversa Natildeo haacute ingresso novo ou percepccedilatildeo de receita inclusive observandoshyse o conceito
trazido pelo CPC 30 e CPC 47 Por isso haacute que se afastar eventual caracterizaccedilatildeo de receita na
baixa do passivo
Fl 2735DF CARF MF
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Ademais importante trazer parte do Parecer emitido pelo ilustre Professor
Marco Aureacutelio Greco sobre o evento (Destaques meus)
ldquoQuesito 1 e 2 shy Parecer do Dr Marco Aurelio Greco
Quesito 1 shy O pagamento antecipado das obrigaccedilotildees financeiras contratadas
entre a SSP e o FGC e o respectivo registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado
pela SSP em janeiro de 2011 (correspondente agrave diferenccedila entre o valor total
das obrigaccedilotildees financeiras quitadas e o valor de face do creacutedito BTG) teria
ocasionado algum auferimento de receita pela SSP sob a perspectiva
juriacutedica
Natildeo shy Auferimento de receita da perspectiva juriacutedica supotildee o ingresso
financeiro positivo de recursos novos o que natildeo ocorre com a reduccedilatildeo ou
quitaccedilatildeo de uma diacutevida Reduzir ou quitar natildeo eacute sinocircnimo de auferir receita
No caso natildeo houve auferimento de receita mas extinccedilatildeo de diacutevidas mediante
daccedilatildeo em pagamento de creacuteditos hipoacutetese que tambeacutem natildeo se confunde
com o perdatildeo de diacutevida []
Quesito 2 shy O registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado pela SSP em janeiro
de 2011 configura fato gerador e portanto receita tributaacutevel do PIS e da
Cofins Por que
Natildeo O fato gerador de PISCofins eacute determinado pela natureza juriacutedica do
ingresso financeiro auferido (se receita ou faturamento) e natildeo pelo registro
contaacutebil realizado pelo contribuinte[]
Em vista de todo o exposto voto por negar provimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional
Eacute como voto
(Assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama
Fl 2736DF CARF MF
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Voto Vencedor
Conselheiro Andrada Maacutercio Canuto Natal redator designado
Peccedilo vecircnia para discordar parcialmente da i Relatora no que se refere agrave
preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial pois entendo configurada a divergecircncia
interpretativa em relaccedilatildeo agraves mateacuterias denominadas ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida
Exigecircncias Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy
001115 e ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo
demonstrada a partir dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
A meu ver com a devida vecircnia no que interessa agrave soluccedilatildeo do presente litiacutegio
haacute semelhanccedila entre as circunstacircncias faacuteticas e dessemelhanccedila em relaccedilatildeo agrave aplicaccedilatildeo da
legislaccedilatildeo de regecircncia Explico
Em primeiro lugar no que concerne aos fatos verificashyse que tanto o acordatildeo
recorrido quanto os paradigmas discutiram a incidecircncia de PIS e Cofins sobre operaccedilotildees que
redundaram na baixa de diacutevidas sem a correspondente baixa do ativo
Em contraposiccedilatildeo observashyse que inegavelmente acoacuterdatildeo recorrido e
paradigmas adotaram premissas conceituais diversas no que concerne agrave caracterizaccedilatildeo das
receitas sujeitas agrave incidecircncia de PIS e Cofins o que por si soacute eacute suficiente para demonstrar
divergecircncia na interpretaccedilatildeo da legislaccedilatildeo
Vale dizer enquanto o acoacuterdatildeo recorrido concluiu que a reduccedilatildeo do passivo
sem uma contrapartida em igual valor apesar do consequente aumento do patrimocircnio liacutequido
natildeo representaria receita os paradigmas em sentido diverso concluiacuteram que o ganho auferido
com tal operaccedilatildeo justamente o acreacutescimo no patrimocircnio liacutequido enquadrashyse no conceito de
receita para fins de incidecircncia das contribuiccedilotildees debatidas
Nesse sentido cumpre destacar que diferentemente do acoacuterdatildeo recorrido
que dentre outros fundamentos afasta expressamente o aproveitamento dos conceitos
contaacutebeis o paradigma nordm 1101shy001115 que destaqueshyse manteve a fraccedilatildeo da exigecircncia
Fl 2737DF CARF MF
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relativa agrave acusaccedilatildeo de omissatildeo de receitas sujeitas ao PIS e agrave Cofins esquadrinha o conceito de
receita extraiacutedo da Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 ndash expressamente abordada no voto vencido do
acoacuterdatildeo recorrido shy e da legislaccedilatildeo que rege a cobranccedila das contribuiccedilotildees litigiosas e conclui
que a extinccedilatildeo parcial da diacutevida sem a contrapartida do ativo representa receita sujeita agrave
tributaccedilatildeo por aquelas contribuiccedilotildees sem fazer qualquer ilaccedilatildeo acerca da necessidade de que se
verifique um ingresso financeiro Confirashyse (destaques acrescidos)
A segunda infraccedilatildeo decorreu da baixa de diacutevidas contraiacutedas junto ao soacutecio da autuada no exterior em contrapartida agrave baixa das correspondentes despesas preacuteshyoperacionais contabilizadas no ativo diferido resultantes de serviccedilos adquiridos no exterior no interesse dos projetos BMES11 e BMPAMA3 e suportados diretamente pelo soacutecio credor sem ingresso de recursos no paiacutes A autoridade fiscal discordou do estorno de despesas preacuteshyoperacionais e asseverou que a baixa da diacutevida deve ser entendida como objeto de perdatildeo ou seja ato unilateral de transferecircncia de patrimocircnio e renda do credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde com aumento de capital e sujeita se agrave incidecircncia do IRPJ e da CSLL bem como da Contribuiccedilatildeo ao PIS e da COFINS
O lanccedilamento recaiu sobre os lanccedilamentos de liquidaccedilatildeo de diacutevida em contrapartida a despesas preacuteshyoperacionais no valor total de R$ 2185975025 bem como sobre os ajustes injustificados de reduccedilatildeo do passivo no valor total de R$ 1029902412 interpretados como representativos de extinccedilatildeo parcial da obrigaccedilatildeo que sem a correspondente prova do pagamento em favor do credor ou de outra forma regular de extinccedilatildeo caracteriza perdatildeo de diacutevida
()
A Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 assim dispotildee acerca do regime de competecircncia contaacutebil
Art 9ordm As receitas e as despesas devem ser incluiacutedas na apuraccedilatildeo do resultado do periacuteodo em que ocorrerem sempre simultaneamente quando se correlacionarem independentemente de recebimento ou pagamento
[]
sect 3ordm As receitas consideramshyse realizadas
[]
II ndash quando da extinccedilatildeo parcial ou total de um passivo qualquer que seja o motivo sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior
[]
Fl 2738DF CARF MF
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Nestes termos o perdatildeo de diacutevida somente natildeo revelaria insubsistecircncia passiva e por consequecircncia receita se o soacutecio estrangeiro efetivamente convertesse em aumento de capital o direito que detinha em face da autuada agrave semelhanccedila de como procedeu em relaccedilatildeo a outros aportes promovidos A conversatildeo da diacutevida em aumento de capital representaria fato permutativo pois a obrigaccedilatildeo em face de terceiros seria substituiacuteda por uma obrigaccedilatildeo da pessoa juriacutedica em face de seus soacutecios
()
Quanto agraves exigecircncias de Contribuiccedilatildeo ao PIS e de COFINS a autoridade fiscal reproduz os seguintes fundamentos legais que regem a incidecircncia natildeoshycumulativa destas contribuiccedilotildees
()
O legislador nestes termos depois de estabelecer a incidecircncia sobre o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica excluiu deste conceito no que aqui importa apenas as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo imobilizado As demais receitas natildeoshyoperacionais como no caso aquela decorrente do perdatildeo de diacutevida permaneceram sujeitas agrave tributaccedilatildeo
De fato se os mencionados dispositivos legais merecessem interpretaccedilatildeo ampliada a Medida Provisoacuteria nordm 6272013 convertida na Lei nordm 129732014 natildeo precisaria ter promovido os seguintes acreacutescimos agraves exclusotildees relacionadas nos sectsect 3ordm daqueles dispositivos
Ora o votoshycondutor do acoacuterdatildeo recorrido afasta expressamente os
pressupostos conceituais (antecedentes) que levaram o paradigma a concluir que naquele
processo ocorreu uma realizaccedilatildeo de receita por forccedila da reduccedilatildeo do deacutebito sem uma
contrapartida do ativo Confirashyse exemplificativamente os seguintes excertos
29 Como se vecirc cai por terra o fundamento contaacutebil da autuaccedilatildeo a partir do reconhecimento pela proacutepria contabilidade da diversidade entre o conceito de receita para fins de demonstraccedilatildeo de resultado e para fins de caacutelculo das contribuiccedilotildees sociais devidas tratamshyse de finalidades absolutamente distintas que demandam registros coerentes com seus proacuteprios escopos
30 Resta ultrapassada a fronteira de um conceito contaacutebil de receita o enfrentamento de um conceito constitucional e legal de receita para fins de determinaccedilatildeo da hipoacutetese de incidecircncia das contribuiccedilotildees sociais bem como a delimitaccedilatildeo de sua base de caacutelculo
31 Em se tratando de um conceito utilizado pela Constituiccedilatildeo Federal e com reflexos nos textos do artigo 1ordm das Leis nordm 1063702 e 1083303 que determinam a incidecircncia do PISCofins natildeo cumulativo sobre o total das receitas auferidas
Fl 2739DF CARF MF
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no mecircs pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
()
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
39 E mais natildeo se trata de uma distinccedilatildeo que estamos inaugurando aqui mas sim de elemento de discriacutemen natildeo apenas consagrado jurisprudencialmente como tambeacutem pela proacutepria legislaccedilatildeo que natildeo se furtou em diversas oportunidades em deixar claro que a eliminaccedilatildeo de um passivo conquanto represente um ganho natildeo deve ingressar na base de caacutelculo do PIS e Cofins como no artigo 1ordm sect3ordm incisos V b X e XII da Lei nordm 1063702
Ora se tais premissas interpretativas por si soacute satildeo suficientes para alterar
completamente o resultado do julgamento as circunstacircncias faacuteticas apontadas como natildeoshy
uniformes evidentemente natildeo afastam a caracterizaccedilatildeo da divergecircncia interpretativa
Por outro lado ainda que houvesse duacutevida acerca da caracterizaccedilatildeo do
conflito de interpretaccedilotildees a partir daquele primeiro paradigma a anaacutelise do paradigma de nordm
3201shy002117 acabaria por fulminaacuteshyla Com efeito enquanto nestes autos decidiushyse que para
fins da definiccedilatildeo do regime de incidecircncia caberia investigar a que tiacutetulo ocorreu a reduccedilatildeo do
passivo naquele paradigma adotoushyse expressamente a premissa interpretativa de que essa
investigaccedilatildeo seria completamente desnecessaacuteria
Relembreshyse nestes autos partiushyse do pressuposto de que a baixa das
obrigaccedilotildees ocorreu em razatildeo de instrumento de daccedilatildeo em pagamento e consequentemente natildeo
haveria que se falar em perdatildeo ou remissatildeo de diacutevidas ainda que o valor entregue em daccedilatildeo
Fl 2740DF CARF MF
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(R$ 45000000000) fosse significativamente inferior ao deacutebito ldquobaixadordquo (R$
380000000000) Consequentemente natildeo haveria como se promover a tributaccedilatildeo dessa
diferenccedila entre o valor da diacutevida assumida com o Fundo Garantidor de Creacutedito e aquele
efetivamente dispendido para sua baixa
Ocorre que o paradigma de nordm 3201shy002117 adota expressamente como
razatildeo de decidir a interpretaccedilatildeo no sentido de que a natureza do instrumento juriacutedico ou a
denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que levariam agrave baixa do passivo sem contrapartida seriam
irrelevantes para a definiccedilatildeo do regime de tributaccedilatildeo Confirashyse (destaques acrescidos)
Ora o Decretoshylei nordm 1598 de 1977 referido no sect 1ordm do art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 eacute o diploma legal que instituiu o Imposto de Renda um dos tributos em cuja base de caacutelculo a proacutepria Recorrente computou os valores da diacutevida que lhe fora perdoada
Ademais apesar de ser de uma obviedade acachapante a afirmaccedilatildeo de que o PIS natildeo incide sobre despesas ndash e natildeo eacute disso que se trata ndash em determinadas situaccedilotildees o valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em conta de receita operacional
Natildeo se pode olvidar que o art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 estabeleceu que o faturamento mensal deve compreender o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil Donde absolutamente discrepante da Lei cuja aplicaccedilatildeo natildeo se pode afastar (Suacutemula CARF nordm 2) o entendimento de que aquele termo se aplica exclusivamente agrave venda de mercadorias eou prestaccedilatildeo de serviccedilos
Por fim registreshyse que a forma pela qual a diacutevida deixou de existir natildeo importa para o deslinde da questatildeo Afinal havia uma obrigaccedilatildeo e ela foi extinta Poderia tecircshylo sido por exemplo mediante simples pagamento foi apenas de forma diferente
Conforme consignado no paradigma portanto diferentemente do que
concluiu o acoacuterdatildeo recorrido a inclusatildeo da rubrica no conceito de receita natildeo se daacute pelos
contornos da operaccedilatildeo que a deu causa mas pelos seus efeitos
Sendo assim pedindo mais uma vez as vecircnias de estilo dou seguimento ao
recurso especial com relaccedilatildeo agraves mateacuterias ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida Exigecircncias
Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy001115 e
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ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo demonstrada a partir
dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
Superada parcialmente a preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial
peccedilo licenccedila para discordar ainda do judicioso voto da relatora no que se refere ao meacuterito
No meu sentir a reduccedilatildeo de um passivo sem a correspondente
contraprestaccedilatildeo representa receita mesmo que natildeo se configure um ingresso Para tanto tomo
emprestadas inicialmente as ponderaccedilotildees de Ricardo Mariz de Oliveira1
Tenho meditado profundamente sobre este problema e natildeo consigo ver como sustentar que as reduccedilotildees de obrigaccedilotildees sem pagamento natildeo sejam receitas porque na verdade elas reuacutenem todas as caracteriacutesticas pelas quais podeshyse identificar uma receita ()
Ora material e juridicamente uma reduccedilatildeo de passivo sem pagamento reuacutene estas qualidades para se equipar agraves receitas que se formam no lado ativo da demonstraccedilatildeo graacutefica do patrimocircnio social
Com razatildeo o patrimocircnio eacute um conjunto de direitos e obrigaccedilotildees sendo mensurado pela soma algeacutebrica de todos os direitos com todas as obrigaccedilotildees Visto de forma contaacutebil e tal como descrito na Lei nordm 6404 o patrimocircnio reuacutene os direitos do lado esquerdo do balanccedilo shy o ativoshy e as obrigaccedilotildees do lado direito shy o passivo A diferenccedila entre eles shyresultado da soma algeacutebrica shy eacute o patrimocircnio liacutequido que se demonstra do lado direito porque em condiccedilotildees normais de uma pessoa juriacutedica que seja solvente o ativo eacute maior do que o passivo
Ora nesta equaccedilatildeo aumentashyse o patrimocircnio tanto aumentando o ativo quanto diminuindo o passivo
Por qualquer destas operaccedilotildees o resultado do patrimocircnio liacutequido eacute igual
Destarte matemaacutetica e materialmente natildeo haacute a miacutenima diferenccedila entre uma e outra fonte de alteraccedilatildeo patrimonial
E tambeacutem juridicamente natildeo haacute diferenccedila entre uma e outra situaccedilatildeo pois se se admite que receita eacute um ingresso de direito novo que contribui positivamente para a formaccedilatildeo de um aumento patrimonial esse direito tambeacutem pode ocorrer com o passivo isto eacute com as obrigaccedilotildees porque o perdatildeo de uma diacutevida tambeacutem incorpora um novo direito no patrimocircnio do ateacute
1 Conceito de Receita como Hipoacutetese de Incidecircncia das Contribuiccedilotildees para a Seguridade Social (para Efeitos da COFINS e da Contribuiccedilatildeo ao PIS) apud Marcelo Knoepfelmacher in O Conceito de Receita na Constituiccedilatildeo Meacutetodo para sua Tributaccedilatildeo Sistecircmica p 76 obtido em httpwwwdominiopublicogovbrdownloadtestearqscp012102pdf (consulta realizada em 08032016
Fl 2742DF CARF MF
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
()
Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
()
Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
()
E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
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da Taxa DI ou iacutendice que vier substituiacuteshyla ou o valor de R$ 38
bilhotildees sem correccedilatildeo monetaacuteria dos dois o menor
uuml Nessa mesma data 31111 a SSP e a BF Utilidades Domeacutesticas
Ltda celebraram o ldquoInstrumento Particular de Daccedilatildeo em
Pagamentordquo com o FGC por meio do qual esse uacuteltimo aceitou o
creacutedito no valor de R$ 450 milhotildees como daccedilatildeo em pagamento
pela diacutevida de R$ 38 bilhotildees
uuml Em decorrecircncia dessa operaccedilatildeo (daccedilatildeo em pagamento) as contas
passivas que registravam as debecircntures e o muacutetuo bem como a
conta ativa relativa ao creacutedito com o Banco BTG foram baixadas
tendo sido apurado uma receita no valor de R$ 335 bilhotildees
uuml A autuada natildeo recolheu o PIS e a Cofins incidente sobre essa
receita sob a justificativa de que o resultado gerado com a
operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento para quitaccedilatildeo da diacutevida
contraiacuteda pela SSP com o FGC natildeo estaria sujeito aos referidos
tributos
uuml A fiscalizaccedilatildeo poreacutem efetuou o lanccedilamento sustentando que a
receita apontada deve ser tratada como uma remissatildeo de diacutevida
(perdatildeo) devendo incidir sobre ela tanto o PIS como a Cofins
uuml Cientificado do auto de infraccedilatildeo a contribuinte apresentou
impugnaccedilatildeo que foi rejeitada pela DRJ sob o fundamento de que
ldquoA base de caacutelculo da contribuiccedilatildeo natildeo cumulativa para o PIS eacute o
total das receitas auferidas no mecircs pela pessoa juriacutedica
independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo
contaacutebil observadas apenas as exclusotildees expressamente previstas
na legislaccedilatildeo devendo ser considerada como tributaacutevel a receita
decorrente da remissatildeo do capital de diacutevidasrdquo
uuml O Colegiado a quo entendeu que a mera reduccedilatildeo de passivo
conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de variaccedilatildeo do patrimocircnio
liacutequido natildeo se caracteriza como recita tributaacutevel pelo PIS e
Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro
middot Em Preliminar ndash Nulidade ndash competecircncia ndash questatildeo de ordem puacuteblica a
Fazenda suscitou em sede de Embargos omissatildeo quanto ao disposto no
Fl 2708DF CARF MF
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art 2ordm inciso IV do Anexo II do RICARF alegando que haacute
determinaccedilatildeo expressa que compete agrave 1ordf Seccedilatildeo processar e julgar recursos
que versem sobre lanccedilamento de PIS e Cofins quando reflexos do IRPJ e
formalizados com base nos mesmos elementos de prova
middot A presente autuaccedilatildeo eacute reflexo do lanccedilamento de IRPJ e CSLL ndash Processo
108827213042014shy93 e decorre dos mesmos fatos conforme aliaacutes
encontrashyse consignado no Termo de Verificaccedilatildeo Fiscal
middot Quanto agrave omissatildeo de receitas a legislaccedilatildeo tributaacuteria prescreve a
incidecircncia do PIS e da Cofins sobre a receita bruta assim entendida a
totalidade das receitas auferidas independentemente da atividade
desenvolvida e da classificaccedilatildeo contaacutebil adotada
middot A receita decorrente de remissatildeo de diacutevida natildeo se encontra dentre as natildeo
tributaacuteveis o que seria cabiacutevel somente a partir de uma norma tributaacuteria
isentiva como as receitas financeiras (excetos os juros sobre o capital
proacuteprio) que tecircm as aliacutequotas reduzidas a zero por conta do Decreto nordm
544205 Ou ainda as receitas de exportaccedilatildeo de mercadorias e demais
receitas elencadas no art 5ordm da Lei nordm 1063702 e no art 6ordm da Lei nordm
1083303 que natildeo sofrem a incidecircncia do PisPasep e da Cofins
middot O valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento
preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou
agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de
diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em
conta de receita operacional
Contrarrazotildees ao recurso foram apresentadas pelo sujeito passivo que trouxe
entre outros que
middot A daccedilatildeo em pagamento e perdatildeo de diacutevidas satildeo institutos juriacutedicos
diferentes com efeitos juriacutedicos diversos motivo pelo qual a
operaccedilatildeo ocorrida em 3112011 entre o sujeito passivo e o Fundo
Garantidor natildeo consubstancia ldquoperdatildeo de diacutevidardquo passiacutevel de
tributaccedilatildeo pelo PIS e pela Cofins especialmente quando se considera
que o Fundo Garantidor outorgou quitaccedilatildeo em vista de pagamento
Fl 2709DF CARF MF
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com ativo que vale substancialmente mais que o registrado nos livros
em razatildeo da convenccedilatildeo contaacutebil
middot Quanto agrave preliminar de incompetecircncia suscitada pela Fazenda o caso
do IRPJ e da CSLL trata da possibilidade de deduzir a perda de um
creacutedito financeiro (decorrente de ldquoaporte em conta de soacuteciordquo) detido
em face do Panamericano enquanto o presente caso trata da quitaccedilatildeo
de deacutebitos em face do Fundo Garantidor por meio de ldquodaccedilatildeo em
pagamentordquo do creacutedito BTG
middot O recurso natildeo deve ser conhecido pois natildeo haacute como se comprovar a
divergecircncia considerando os acoacuterdatildeos indicados como paradigmas
Eacute o relatoacuterio
Voto Vencido
Conselheira Tatiana Midori Migiyama ndash Relatora
Depreendendoshyse da anaacutelise do Recurso Especial interposto pela Fazenda
Nacional entendo que o recurso natildeo merece ser conhecido em respeito ao art 67 do
RICARF2015 ndash Portaria MF 34315 com alteraccedilotildees posteriores
Importante recordar que a Fazenda Nacional traz em sede preliminar shy
nulidade do acoacuterdatildeo recorrido alegando que compete agrave 1ordf Seccedilatildeo processar e julgar recursos
que versem sobre lanccedilamento de PIS e Cofins quando reflexos do IRPJ nos termos do art 2ordm
inciso IV da Portaria MF 15216
Para tanto traz a Fazenda Nacional que a presente autuaccedilatildeo eacute reflexo do
lanccedilamento de IRPJ e CSLL ndash Processo nordm 108827213042014shy93 ndash e decorre dos mesmos
fatos
Em relaccedilatildeo agrave essa questatildeo importante trazer que
Fl 2710DF CARF MF
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middot Tal incompetecircncia da 3ordf Seccedilatildeo alegada pela Fazenda Nacional natildeo foi
suscitada pela Fazenda em contrarrazotildees ao recurso voluntaacuterio
interposto pelo sujeito passivo
middot E o contribuinte inclusive na impugnaccedilatildeo jaacute havia manifestado que
natildeo havia prejudicialidade entre os processos de PISCofins e de
IRPJCSLL natildeo tendo sido contestado pelos julgadores da DRJ ndash
Curitiba que julgaram o processo de forma independente de outro
julgamento da DRJ Brasiacutelia (IRPJCSLL) inclusive trazendo no
acoacuterdatildeo (Destaques meus)
ldquo[]NAtildeO haacute qualquer questatildeo juriacutedica prejudicial entre os
processos administrativos fiscais ndegs 108827213042014shy93
(IRPJ e CSLL) e 163277208552014shy11 (PIS e COFINS) tendo
em vista que
(i) a cobranccedila de supostos deacutebitos de IRPJ e CSLL no processo
administrativo fiscal ndeg 108827213042014shy93 decorre de
divergecircncias entre a Requerente e a D Fiscalizaccedilatildeo com relaccedilatildeo
ao tratamento fiscal dispensado agrave baixa do ATIVO conta
1225101010002 shy Aporte para Recomposiccedilatildeo Patrimonial no
contexto da alienaccedilatildeo do investimento mantido pela Requerente
no Panamericano e estaacute relacionada agrave possibilidade de exclusatildeo
desses valores da base de caacutelculo do IRPJ e da CSLL e
(ii) a cobranccedila de supostos deacutebitos de PIS e COFINS no presente
processo decorre de divergecircncias entre a Requerente e a D
Fiscalizaccedilatildeo com relaccedilatildeo ao tratamento fiscal dispensado agrave
baixa do PASSIVO conta 3510909010017 shyReceitas Eventuais ndash
Operaccedilatildeo PAN no contexto da daccedilatildeo em pagamento descrita no
Contrato de Pagamento e estaacute relacionada agrave natildeo sujeiccedilatildeo desses
valores agrave incidecircncia do PIS e da COFINS agrave aliacutequota de 925
como pretende a D Fiscalizaccedilatildeo
[]
Analisando os autos do processo concordo com o exame dessa
preliminar feita pela DRJ e por uacuteltimo pela Conselheira Maria Aparecida Martins de Paula ndash o
Fl 2711DF CARF MF
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que peccedilo licenccedila para transcrever parte constante do Despacho de admissibilidade dos
embargos (Grifos meus)
ldquo[]
As exigecircncias de PISPasep e Cofins do presente processo natildeo
satildeo reflexas do lanccedilamento de IRPJ e de CSLL no processo nordm
108827213042014shy93 eis que natildeo objeto de uma mesma accedilatildeo
fiscal natildeo obstante a accedilatildeo fiscal do Mandado de Procedimento
Fiscal ndash Fiscalizaccedilatildeo (MPFshyF) nordm 0811300shy2014shy00246 que
originou o presente auto de infraccedilatildeo seja um desdobramento da
outra accedilatildeo fiscal de MPFshyF nordm nordm 0811300shy2012shy00195 que
resultou nos lanccedilamentos de IRPJ e de CSLL
Ademais no auto de infraccedilatildeo do presente processo o fato
tributaacutevel pelo PISCofins foi o perdatildeo parcial de diacutevida entre a
contribuinte e o Fundo Garantidor de Creacutedito (FGC) no
montante de R$ 335 bilhotildees considerado como um
auferimento de receita no periacuteodo de apuraccedilatildeo de janeiro de
2011 (extinccedilatildeo parcial de um passivo sem o desaparecimento
concomitante de um ativo de valor igual ou maior) enquanto
que no processo nordm 108827213042014shy93 as exigecircncias de
IRPJ e de CSLL foram motivadas por outros fatos nos
seguintes termos ()
Tratashyse de autos de infraccedilatildeo em face da pessoa juriacutedica
SILVIO SANTOS PARTICIPACcedilOtildeES SA referentes aos anos de
2009 a 2011 para a exigecircncia de IRPJ e CSLL no valor total
de R$ 200550287939 em razatildeo de a Fiscalizaccedilatildeo ter
apurado as seguintes irregularidades fiscais na determinaccedilatildeo
do lucro real e da base de caacutelculo da contribuiccedilatildeo social sobre
o lucro (1) IRPJCSLL shy falta de adiccedilatildeo de desaacutegios obtidos na
aquisiccedilatildeo de investimentos em razatildeo da sua liquidaccedilatildeo no
montante de R$ 4202659126 (Ano de 2011)
(2) IRPJCSLL shy deduccedilatildeo indevida de baixa de ativo
denominado Aporte para Recomposiccedilatildeo Patrimonial no
montante de R$ 342742840000 contabilizada como despesa
Fl 2712DF CARF MF
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(Ano de 2011) (3) CSLL shy falta de adiccedilatildeo das baixas das diferenccedilas de correccedilatildeo monetaacuteria IPCBTNF registradas em
contas de investimento nos montantes de R$ 719413040 (Ano
de 2010) e R$ 260994682 (em 2011) (4) CSLL shy falta de
adiccedilatildeo da provisatildeo com acreacutescimos moratoacuterios de tributos sub
judice nos montantes de R$ 85274331 (Ano de 2009) e R$
22198554 (Ano de 2010) e (5) Multa Isolada shy em face das
infraccedilotildees apuradas foi efetuado o lanccedilamento da multa isolada
por falta de recolhimento da estimativa do imposto de renda e
da contribuiccedilatildeo social sobre o lucro liacutequido
()
Vecircshyse que se tratam de fatos e mateacuterias diferentes eis que
middot No presente caso estaremos discutindo se na daccedilatildeo em pagamento haacute
que se falar em ldquoremissatildeo de diacutevidardquoperdatildeo de diacutevida e por
conseguinte destrinchar o conceito de receita ndash para fins de tributaccedilatildeo
pelo PIS e pela Cofins e a baixa de passivo
middot Enquanto no processo que trata de IRPJ e CSLL a discussatildeo se
resumiu na deduccedilatildeo indevida da baixa de ativo baixa de diferenccedila de
correccedilatildeo monetaacuteria e falta de provisatildeo com encargos tal como se
observa pela ementa do acoacuterdatildeo 1401shy002099
ldquoAssunto Imposto sobre a Renda de Pessoa Juriacutedica ndash IRPJ
Anoshycalendaacuterio 2009 2010 2011
NULIDADES FALTA DE INDICACcedilAtildeO DA INFRACcedilAtildeO E
FALTA DE FUNDAMENTACcedilAtildeO NAtildeO OCORREcircNCIA
Natildeo incorre nulidade por falta de indicaccedilatildeo da infraccedilatildeo ou de
fundamentaccedilatildeo quando a descriccedilatildeo da autuaccedilatildeo aponta todos os
elementos em que se baseia e os fundamentos juriacutedicos que
indicam os atos contestados
DESAacuteGIO NA AQUISICcedilAtildeO DE INVESTIMENTO ADICcedilAtildeO AO
LALUR NA LIQUIDACcedilAtildeO NAtildeO COMPROVACcedilAtildeO
PROCEDEcircNCIA
Fl 2713DF CARF MF
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Natildeo sendo comprovada a adiccedilatildeo dos desaacutegios obtidos na
aquisiccedilatildeo de investimentos quando de sua liquidaccedilatildeo Manteacutemshyse
o lanccedilamento de adiccedilatildeo na apuraccedilatildeo do lucro real
DEDUCcedilAtildeO INDEVIDA DE PERDA EM BAIXA DE APORTE
DE CAPITAL PROCEDEcircNCIA
Os valores entregues agrave empresa controlada para saneamento de
patrimocircnio liacutequido negativo natildeo podem ser considerados
dedutiacuteveis quando de sua baixa como perda por se configurar
operaccedilatildeo de aporte de capital em controlada e natildeo restar
caracterizado o cumprimento de determinaccedilatildeo legal do oacutergatildeo
regulador
BAIXA DE DIFERENCcedilAS IPC x BTNF DE 1990 FALTA DE
ADICcedilAtildeO Agrave BASE DE CAacuteLCULO DA CSLL PROCEDEcircNCIA
Natildeo sendo comprovada a adiccedilatildeo das diferenccedilas de IPX x BTNF
de 1990 na base de caacutelculo da CSLL manteacutemshyse o lanccedilamento de
adiccedilatildeo na apuraccedilatildeo desta mesma base
PROVISAtildeO DE ACREacuteSCIMOS MORATOacuteRIOS SOBRE
TRIBUTOS SUB JUDICE FALTA DE ADICcedilAtildeO NA BASE DE
CAacuteLCULO DA CSLL PROCEDEcircNCIA
Natildeo satildeo dedutiacuteveis as provisotildees de acreacutescimos moratoacuterios
relativos a tributos sub judice enquanto mantida esta condiccedilatildeo
Valores das provisotildees devem ser adicionados de ofiacutecio agrave base de
caacutelculo da CSLL quando natildeo comprovada a adiccedilatildeo pelo
contribuinte
MULTA ISOLADA FALTA DE PAGAMENTO DA ESTIMATIVA
DO IRPJ E CSLL ABSORCcedilAtildeO PELA MULTA DE OFIacuteCIO
PRINCIacutePIO DA CONSUNCcedilAtildeO IMPROCEDEcircNCIA
Tratandoshyse a multa isolada pela falta de recolhimento de
estimativa de penalidade sobre o mesmo objeto de falta de
recolhimento do IRPJ e CSLL anual A penalidade maior de
ofiacutecio absorve a menor ateacute o montante do seu valor Incidecircncia
do Princiacutepio da Consunccedilatildeo No caso comprovandoshyse a absorccedilatildeo
Fl 2714DF CARF MF
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total da multa isolada pela multa de ofiacutecio aplicada improcede a
aplicaccedilatildeo da multa isoladardquo
Sendo assim vecircshyse claro que se tratam de fatos e lides diferentes tratados em
processos diversos ndash o que por conseguinte eacute de se afastar a alegaccedilatildeo de incompetecircncia da 3ordf
Seccedilatildeo nesse caso Eacute de se recordar ainda que natildeo se tratam de mesmos elementos de provas
vez que como esclarecido pela DRJ tratamshyse de ldquoaccedilotildeesrdquo fiscais diferentes ainda que um
MPF tenha se originado de outro
Ademais eacute de se trazer que o paradigma indicado natildeo serve para comprovar
a divergecircncia jurisprudencial eis que
middot O acoacuterdatildeo 9303shy001488 trouxe que a competecircncia para julgar
mateacuteria relativa agrave contribuiccedilatildeo reflexa do IRPJ era do 1ordm Conselho de
Contribuintes pois para se definir qual a aliacutequota de PIS seria a
correta caberia ao 1ordm Conselho de Contribuintes definir se a ldquoElo
Assessoria e Corretora de Seguros Ltdardquo seria ldquoagente autocircnomo de
seguros privadosrdquo ou ldquocorretor de segurosrdquo
middot Tanto eacute assim que a 1ordf Seccedilatildeo no processo de nordm 108300040832001shy
86 definiu que natildeo se aplicava agraves corretoras de seguros a aliacutequota
majorada da CSLL de que trata o art 22 sect 1ordm da Lei 821291
ldquo[]
CSLL ndash INEXISTEcircNCIA DE COINCIDEcircNCIA CONCEITUAL
ENTRE OS TERMOS ldquoAGENTE AUTONOcircMO DE SEGUROS
PROVADOSrdquo E ldquoCORRETOR DE SEGUROSrdquo ndash ART 22 sect 10
DA LEI Nordm 821291 ndash ALIacuteQUOTA MAJO9RADA ndash NAtildeO
APLICACcedilAtildeO AgraveS CORRETORAS DE SEGURO ndash Natildeo haacute
coincidecircncia conceitual entre os termos ldquoagente autocircnomo de seguros
privadosrdquo e ldquocorretor de segurosrdquo natildeo se aplicando agraves corretoras de
seguros a aliacutequota majorada de que trata o art 22 sect 1ordm da Lei
821291
Natildeo haveria como o 2ordm Conselho efetivamente julgar qual a aliacutequota
de PIS seria aplicaacutevel ao caso em questatildeo pois se no processo que a 1ordf Seccedilatildeo estivesse
Fl 2715DF CARF MF
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julgando fosse definido que a pessoa juriacutedica deveria observar a aliacutequota majorada de CSLL
aplicaacutevel agraves pessoas referidas no art 22 sect 1ordm da Lei 821291 nos termos do art 8ordm da Lei
1063702 e art 8ordm da Lei 1083303 essa pessoa juriacutedica natildeo deveria observar a sistemaacutetica
natildeo cumulativa do PIS e da Cofins (com aliacutequotas menores) E se a 1ordm Seccedilatildeo julgasse de forma
a afastar para a pessoa juriacutedica a regra aplicaacutevel agraves pessoas referidas no art 22 sect 1ordm da Lei
821291 para a CSLL essa deveria por consequecircncia observar a sistemaacutetica natildeo cumulativa
das contribuiccedilotildees ndash com aliacutequotas maiores
Sendo assim vecircshyse claro que no acoacuterdatildeo indicado como paradigma
os julgadores deveriam realmente alegar a incompetecircncia do 2ordm Conselho com direcionamento
da apreciaccedilatildeo da mateacuteria para o 1ordm Conselho de Contribuintes pois efetivamente a decisatildeo
tomada para a CSLL iria se refletir para a definiccedilatildeo das aliacutequotas corretas de PIS e Cofins
Diferentemente do presente caso em que o julgado em um processo natildeo interfere no outro
Sendo assim por considerar imprestaacutevel o aresto indicado como
paradigma para ressurgir com a alegaccedilatildeo de incompetecircncia da 3ordm Seccedilatildeo de Julgamento pois se
tratam de fatos diversos entendo que natildeo devo conhecer o Recurso Especial interposto pela
Fazenda Nacional nessa parte
Quanto ao meacuterito trazido em Recurso Especial importante trazer que a
Fazenda Nacional traz como paradigma o acoacuterdatildeo 1101shy001115 que conteacutem a seguinte
ementa (Grifos meus)
ldquoASSUNTO IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURIacuteDICA
IRPJ
Anoshycalendaacuterio 2004
PERDAS PATRIMONIAIS NAtildeO DEDUTIacuteVEIS DOACcedilAtildeO DE ATIVO
LIBERALIDADE NAtildeO CARACTERIZACcedilAtildeO A cessatildeo a terceiros de
direitos e obrigaccedilotildees resultantes de contrato de concessatildeo de exploraccedilatildeo
de petroacuteleo eacute ato bilateral e natildeo pode ser caracterizado como doaccedilatildeo
Ausente prova que sustente a conclusatildeo de que a contribuinte poderia
ter negociado o direito cedido por um valor positivo sua baixa contra
resultado deve ser admitida como perda de capital
OMISSAtildeO DE RECEITAS PERDAtildeO DE DIacuteVIDA
Fl 2716DF CARF MF
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A baixa de obrigaccedilatildeo para com os soacutecios se natildeo convertida em capital
social tambeacutem caracteriza perdatildeo de diacutevida representando acreacutescimo
ao Patrimocircnio Liacutequido da devedora que deve ter como contrapartida o
resultado do periacuteodo de apuraccedilatildeo
BAIXA DE OBRIGACcedilOtildeES EM CONTRAPARTIDA A DESPESAS
PREacuteOPERACIONAIS ENCERRAMENTO DE ATIVIDADES
O resultado decorrente do perdatildeo de diacutevida eacute anulado na parte
correspondente a perdas decorrentes da baixa de despesas preacuteshy
operacionais por ocasiatildeo do encerramento das atividades da pessoa
juriacutedica e da cessatildeo dos contratos de exploraccedilatildeo dos ensejaram aqueles
gastos
EXIGEcircNCIAS REFLEXAS CONTRIBUICcedilAtildeO AO PIS COFINS
Somente as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo
imobilizado estatildeo excluiacutedas da base imponiacutevel das contribuiccedilotildees
apuradas na sistemaacutetica natildeo cumulativa Todavia no periacuteodo em que a
exigecircncia foi formulada na sistemaacutetica cumulativa a declaraccedilatildeo de
inconstitucionalidade do fundamento legal do lanccedilamento permite que
os oacutergatildeos administrativos de julgamento cancelem a exigecircncia
CREacuteDITOS ESCRITURADOS BAIXA POR NAtildeO UTILIZACcedilAtildeO
Se a autoridade fiscal natildeo logra desconstituir os creacuteditos que apurados
na sistemaacutetica natildeo cumulativa foram escriturados pelo sujeito passivo e
baixados em razatildeo apenas do encerramento de suas atividades deve
ser revertida a baixa destes valores contra o resultado e admitida sua
utilizaccedilatildeo para reduccedilatildeo dos creacuteditos tributaacuterios apurados
MULTA ISOLADA FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS
O natildeoshyrecolhimento de estimativas sujeita a pessoa juriacutedica agrave multa de
ofiacutecio isolada ainda que encerrado o anoshycalendaacuteriordquo
Nesse caso do aresto paradigma vecircshyse que em nenhum momento houve a
discussatildeo sobre o instrumento juriacutedico ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo o que por conseguinte
nem se chegou a cogitar em equiparaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento com perdatildeo de diacutevida
Inclusive foi acordado que a operaccedilatildeo se caracterizou como ato unilateral de transferecircncia de
patrimocircnio e renda de credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde
Fl 2717DF CARF MF
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com aumento de capital e se sujeita agrave incidecircncia de IRPJ CSLL e PIS e Cofins observando
inclusive que a jurisprudecircncia administrativa tem equiparado tais operaccedilotildees a doaccedilatildeo entre
pessoas juriacutedicas
No presente caso diferentemente do acoacuterdatildeo paradigma natildeo se trata de ato
unilateral vez que houve efetivamente um instrumento formal de daccedilatildeo em pagamento onde
as partes se manifestam por receber prestaccedilatildeo diversa da que lhe eacute devida e determinado o
preccedilo da coisa dada em pagamento as relaccedilotildees entre as partes devem ser reguladas pelas
normas do contrato conforme reza os arts 356 a 359 do CC02 Ademais inclusive foi
afastada a caracterizaccedilatildeo de ldquoperdatildeo de diacutevidardquo vez que independentemente de o valor de
face o valor real do tiacutetulo correspondia efetivamente ao creacutedito da SSP para o FGC
Eacute de se recordar tambeacutem os fundamentos utilizados no aresto recorrido para
se afastar a tributaccedilatildeo pelo PIS e Cofins o valor objeto do auto de infraccedilatildeo
middot A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo
eficaacutecia liberatoacuteria plena
middot A ldquoreceita eventualrdquo apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do
PIS e Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo
decorrer das atividades econocircmicas da empresa
middot A ldquoreceita eventualrdquo decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o
valor real do mesmo e natildeo de um ldquoperdatildeo de diacutevidardquo como
sustentado pela fiscalizaccedilatildeo
Sendo assim resta claro que o acoacuterdatildeo 1101shy001115 natildeo traz os mesmos
fatos tratados no aresto recorrido aleacutem de natildeo ter rebatido todos os fundamentos considerados
no r aresto tampouco tratando de ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo E se considerassem que o
acoacuterdatildeo indicado como paradigma atacou um dos fundamentos ndash ldquoperdatildeo de diacutevidasrdquo dos
soacutecios estrangeiros ainda assim natildeo seria possiacutevel conhececircshylo pois o fundamento suficiente
para a manutenccedilatildeo do acoacuterdatildeo natildeo foi atacado ndashque seria o instrumento juriacutedico daccedilatildeo em
pagamento
Fl 2718DF CARF MF
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Friseshyse esse entendimento os acoacuterdatildeos emitidos por esse Colegiado
middot Acoacuterdatildeo 9303shy007540
ldquoAssunto Processo Administrativo Fiscal
Periacuteodo de apuraccedilatildeo 10012005 a 31052008
NAtildeO CONHECIMENTO DO RECURSO ESPECIAL
DISSIMILITUDE FAacuteTICAFUNDAMENTOS
Natildeo se conhece do Recurso Especial quando as situaccedilotildees faacuteticas e
fundamentos considerados nos acoacuterdatildeos paradigma satildeo distintos da
situaccedilatildeo tratada no acoacuterdatildeo recorrido natildeo se prestando os arestos
por conseguinte agrave demonstraccedilatildeo de dissenso jurisprudencialrdquo
middot Acoacuterdatildeo 9303shy007047
ldquoRECURSO ESPECIAL NAtildeO CONHECIMENTO FUNDAMENTOS
DIVERGENTES
Natildeo deve ter seguimento o recurso especial que natildeo ataca os
fundamentos da decisatildeo recorridardquo
middot Acoacuterdatildeo 9303shy005111
ldquoAssunto Imposto sobre a Importaccedilatildeo shy II Data do fato gerador
06092001 RECURSO ESPECIAL NAtildeO CONHECIMENTO
FUNDAMENTOS AUTOcircNOMOS Natildeo deve ter seguimento o recurso
especial que ataca apenas um dos fundamentos da decisatildeo recorrida
quando o outro eacute suficiente para manutenccedilatildeo do acoacuterdatildeordquo
Quanto ao outro acoacuterdatildeo indicado como paradigma ndash o de nordm 3201shy002117
que traz em sua ementa
ldquoExerciacutecio 2002
PERDAtildeO DE DIacuteVIDA PIS REGIME NAtildeO CUMULATIVO
O perdatildeo de diacutevida importa para o devedor acreacutescimo patrimonial
caracterizandoshyse como receita operacional cujo valor deve ser computado
na base de caacutelculo do PIS apurado no regime natildeo cumulativordquo
Vecircshyse que natildeo haacute como se conhecer pelos mesmos fundamentos jaacute trazidos
para o 1ordm acoacuterdatildeo indicado como paradigma Nesse caso o que se discute eacute efetivamente um
Fl 2719DF CARF MF
Processo nordm 163277208552014shy11 Acoacuterdatildeo nordm 9303shy008341
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perdatildeo de diacutevida contraiacuteda com sua matriz e com outras subsidiaacuterias do mesmo grupo
estabelecidos no exterior Natildeo haacute a discussatildeo da daccedilatildeo em pagamento e tampouco do valor real
e de face do tiacutetulo objeto do creacutedito
Como se sabe juridicamente e contabilmente a daccedilatildeo em pagamento deve
observar outros procedimentos natildeo aqueles observados no perdatildeo de diacutevidas pois natildeo possui a
mesma natureza juriacutedica e contaacutebil dessa uacuteltima
Ora na daccedilatildeo em pagamento nos termos do art 356 do CC02 o credor pode
consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que lhe eacute devida Enquanto no perdatildeo de diacutevida o
proacuteprio nome jaacute conceitua natildeo haacute consenso de prestaccedilatildeo diversa mas efetivo perdatildeo da
obrigaccedilatildeo sem contrapartida de outra parte
Ora a daccedilatildeo em pagamento eacute um acordo convencionado entre credor e
devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo diversa Natildeo haacute ingresso novo ou
percepccedilatildeo de receita Enquanto no perdatildeo de diacutevida natildeo haacute que se falar em convenccedilatildeo de
prestaccedilatildeo diversa
No presente caso natildeo haacute perdatildeo de diacutevida Mas sim pura operaccedilatildeo de
daccedilatildeo em pagamento Tanto eacute assim que foi afastado pelo colegiado a quo qualquer
equiparaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento a perdatildeo de diacutevida restando impossiacutevel se conhecer de
recurso que somente indiquem como paradigma arestos que tratem de perdatildeo de diacutevida E esses
paradigmas indicados nem tratam de daccedilatildeo em pagamento evento objeto dos presentes autos
Em vista de todo o exposto entendo que natildeo devo conhecer o Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional por ausecircncia de similitude faacutetica e por natildeo haver a
discussatildeo principal ndash que se traduz na discussatildeo juriacutedica da daccedilatildeo em pagamento
Considerando que fui vencida em relaccedilatildeo ao conhecimento relacionado ao
meacuterito passo a discorrer sobre ele
Para tanto proveitoso trazer parte do voto vencedor proferido pelo ilustre
Conselheiro Carlos Augusto Daniel na parte que interessa e que concorda essa Conselheira
Fl 2720DF CARF MF
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Mas peccedilo licenccedila ainda para transcrever os fatos laacute descritos para melhor elucidar o meu
entendimento
ldquo[]
2 Em siacutentese os fatos satildeo os seguintes
3 A Silvio Santos Participaccedilotildees SA (SSP) eacute uma sociedade holding
que deteacutem participaccedilotildees societaacuterias em diversas pessoas juriacutedicas que fazem
parte do Grupo Silvio Santos Em relaccedilatildeo ao presente caso conveacutem ressaltar
que a SSP detinha participaccedilatildeo societaacuteria no Banco Panamericano
(PANAMERICANO)
4 Ao final de 2010 o Banco Central do Brasil (BACEN) apurou
irregularidades na contabilidade do Panamericano ao verificar o
descumprimento do Patrimocircnio de Referecircncia Exigido cuja observacircncia eacute
indispensaacutevel ao funcionamento deste tipo de instituiccedilatildeo conforme as
disposiccedilotildees da Basileacuteia II e da regulaccedilatildeo prudencial do Bacen
5 Diante disso o Bacen determinou atraveacutes do Termo de
Comparecimento DESUPGTSP420100003 de 04112010 que a SSP i)
aportasse recursos no Panamericano visando recompor o Patrimocircnio
Liacutequido daquela instituiccedilatildeo ao montante exigido e ato contiacutenuo ii)
alienasse a participaccedilatildeo societaacuteria detida pela SSP no Panamericano sob
pena de liquidaccedilatildeo extrajudicial ex officio nos termos do artigo 15 I da Lei
nordm 60241974
6 Em razatildeo disso o SSP tomou recursos junto ao Fundo Garantidor
de Creacutedito (FGC) no valor de R$ 380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos
milhotildees) para aporte no Panamericano concretizadas da seguinte forma i)
ldquoInstrumento Particular de Assunccedilatildeo Reciacuteproca de Obrigaccedilotildeesrdquo (Acordo)
de 5 de novembro de 2010 ii) ldquoInstrumento Particular de Escritura da 1ordf
Emissatildeo Privada de Debecircntures da Siacutelvio Santos Participaccedilotildees SArdquo
(Escritura) de 5 de novembro de 2010 e o iii) ldquoContrato de Muacutetuordquo
(Muacutetuo) de 31 de janeiro de 2011
7 Apoacutes a regularizaccedilatildeo da situaccedilatildeo patrimonial do Panamericano o
controle acionaacuterio foi vendido ao Banco BTG Pactual (BTG) por meio do
ldquoContrato de Compra e Venda de Accedilotildees e Outras Avenccedilasrdquo (Contrato)
celebrado no dia 31 de janeiro de 2011
Fl 2721DF CARF MF
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Atraveacutes do contrato a SSP e a BF Utilidades Domeacutesticas Ltda (BF)
tinham um creacutedito a receber descrito na forma do item 14 do contrato
14 As Partes de comum acordo atribuem nesta data como
contrapartida agrave aquisiccedilatildeo das Accedilotildees o menor dos seguintes valores (i) R$
45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais) corrigido a
partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento (conforme abaixo
definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a criteacuterio uacutenico e
exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento ateacute 31 de julho
de 2028 OU (ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de
reais) o qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo
qualquer tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
(o menor destes dois valores doravante denominado o ldquoPreccedilordquo) A data em
que a Compradora realizar o pagamento do Preccedilo seraacute doravante como
ldquoData de Pagamentordquo
8 O creacutedito total de R$ 450 milhotildees foi contabilizado na SSP que por
sua vez ficou devedora da BF em relaccedilatildeo aos R$ 4 milhotildees registrandoshyo
como Creacutedito a Receber do BTG no valor nominal do tiacutetulo
9 Em seguida a SSP e o FGC celebraram um Instrumento Particular
de Daccedilatildeo em Pagamento (Contrato de Pagamento) para ajustar termos e
condiccedilotildees do pagamento das obrigaccedilotildees financeiras contratadas junto ao
FGC Conforme a avenccedila a SSP cedeu o Creacutedito a Receber do BTG ao
FGC para quitar as obrigaccedilotildees no valor de R$ 38 bilhotildees de reais
10 Em contrapartida o FGC outorgou quitaccedilatildeo agrave SSP o que levou agrave
baixa do passivo existente e o registro na contabilidade da SSP de um valor
de R$ 335 bilhotildees referente agrave diferenccedila entre o valor total das obrigaccedilotildees
financeiras e o valor de face do creacutedito BTG As debecircntures emitidas pela
SSP e subscritas integralmente pelo FGC foram canceladas e todas as
garantias prestadas pela SSP pelas demais sociedades controladas por ela e
pelo acionista controlador Senor Abravanel foram liberadas e extintas pelo
FGC
11 A Receita Federal entendeu com fundamento na Resoluccedilatildeo CFC nordm
7501993 que a extinccedilatildeo de um passivo sem o desaparecimento concomitante
Fl 2722DF CARF MF
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de um ativo de valor igual ou maior corresponderia a perdatildeo de diacutevida
constituindo receita para a SSP passiacutevel de incidecircncia de PIS e Cofins
12 Eacute esta a siacutentese do presente caso
13 O primeiro ponto a ser enfrentado diz respeito agrave consideraccedilatildeo do
valor escriturado pela contabilidade da SSP relativo ao creacutedito a receber do
BTG registrado no valor de R$ 450 milhotildees e utilizado como objeto de
daccedilatildeo em pagamento para arcar com o passivo existente junto ao FGC
14 Em primeiro lugar verificashyse do dispositivo contratual citado no
paraacutegrafo 7 deste voto que o contrato consubstancia um creacutedito que apto a
ser realizado imediatamente na modalidade i de adimplemento ou apenas
apoacutes 31072028 para a modalidade ii devendo ser atendido o menor
valor
(i) R$ 45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais)
corrigido a partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento
(conforme abaixo definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a
criteacuterio uacutenico e exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento
ateacute 31 de julho de 2028 OU
(ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de reais) o
qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo qualquer
tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
15 Como eacute sabido os direitos de uma companhia que em uma
determinada fase do ciclo operacional ainda natildeo foram realizados
financeiramente isto eacute substituiacutedos por dinheiro devem ser computados no
balanccedilo pelo valor de realizaccedilatildeo Assim sendo tal creacutedito na condiccedilatildeo de
ativo circulante da SSP deveria ser avaliado nos termos do artigo 183 I b
da Lei nordm 640476
Art 183 No balanccedilo os elementos do ativo seratildeo avaliados segundo
os seguintes criteacuterios
I as aplicaccedilotildees em instrumentos financeiros inclusive derivativos e
em direitos e tiacutetulos de creacuteditos classificados no ativo circulante ou no
realizaacutevel a longo prazo (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11638de 2007)
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a) pelo seu valor justo quando se tratar de aplicaccedilotildees destinadas agrave
negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda e (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11941
de 2009)
b) pelo valor de custo de aquisiccedilatildeo ou valor de emissatildeo atualizado
conforme disposiccedilotildees legais ou contratuais ajustado ao valor provaacutevel de
realizaccedilatildeo quando este for inferior no caso das demais aplicaccedilotildees e os
direitos e tiacutetulos de creacutedito (Incluiacuteda pela Lei nordm 11638de 2007)
16 Como ensina o Professor Modesto Carvalhosa (Comentaacuterios agrave Lei
as Sociedades Anocircnimas 3ordm Volume Satildeo Paulo Saraiva 2011 p 821822)
a Lei nordm 116382007 alterou o inciso I do artigo citado acima passando a
adotar uma concepccedilatildeo mais ampla do conceito de instrumentos financeiros
determinando a sua avaliaccedilatildeo de forma coerente com os princiacutepios da
contabilidade internacionalmente aceitos e reconhecendo a separaccedilatildeo de
duas categorias
161 Aqueles destinados agrave negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda para
os quais determina a avaliaccedilatildeo pelo seu valor de mercado como criteacuterio
preciacutepuo de avaliaccedilatildeo e
162 As demais aplicaccedilotildees direitos e tiacutetulos de creacutedito para os quais
manteacutem a exigecircncia de avaliaccedilatildeo pelo custo de aquisiccedilatildeo ou pelo valor de
emissatildeo ajustando de acordo com as disposiccedilotildees legais e contratuais e pelas
eventuais perdas em comparaccedilatildeo com o valor provaacutevel de realizaccedilatildeo
17 Salienta tambeacutem o citado professor que a Lei nordm 116382007 natildeo
chegou a definir o que seria um instrumento financeiro manejando o
termo em seu sentido contaacutebil refletido no Pronunciamento Teacutecnico CPC 39
[]
18 Natildeo resta duacutevidas para noacutes que o creacutedito a receber do BTG
corresponde a um ativo financeiro de imediatamente disponiacutevel para
utilizaccedilatildeo por parte da SSP razatildeo pela qual o seu registro e avaliaccedilatildeo
deveraacute se dar nos termos do artigo 183 I b da Lei das SA pela adoccedilatildeo
do chamado custo de aquisiccedilatildeo Tal paracircmetro de preccedilo eacute justificado pelos
seguintes motivos explicados por Alfredo Lamy e Bulhotildees Pedreira (Direito
das Companhias V II Rio de Janeiro Forense 2009 p1596) a) os bens
realizaacuteveis destinamshyse a ser convertidos em dinheiro e natildeo devem ser
Fl 2724DF CARF MF
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avaliados por valor superior ao de mercado na data do balanccedilo porque esse
eacute o limite de realizaccedilatildeo do capital neles aplicado b) se o valor de mercado
na data do balanccedilo eacute superior ao custo de aquisiccedilatildeo o bem deve continuar
avaliado pelo custo porque a diferenccedila eacute lucro potencial que somente deveraacute
ser reconhecido nas contas de resultado quando realizado c) se o valor de
mercado na data do balanccedilo eacute inferior ao custo de aquisiccedilatildeo a sociedade
empresaacuteria sofreu perda potencial que deve de acordo com o princiacutepio de
conservadorismo ser reconhecida independentemente de realizaccedilatildeo
181 A uacutenica hipoacutetese de reavaliaccedilatildeo do ativo prevista no proacuteprio art
183 I b da Lei das SA eacute a hipoacutetese da realizaccedilatildeo do creacutedito gerar valor
menor que o custo de aquisiccedilatildeo o que implicaria no provisionamento do
prejuiacutezo
182 Isso implica em dizer que a SSP agiu corretamente em registrar
no seu ativo o valor de face do creacutedito visto que natildeo haacute como determinar o
valor de realizaccedilatildeo especialmente ante a possibilidade da liquidaccedilatildeo
antecipada do creacutedito na forma do item i da claacuteusula 14 do contrato entre
a SSP e a BTG
19 Aleacutem disso cabe ponderar tambeacutem a necessidade de observacircncia
da Resoluccedilatildeo CFC nordm 12822010 cujo artigo 10 trata do chamado princiacutepio
da prudecircncia ou princiacutepio da cautela que determina em condiccedilotildees de
incerteza que os ativos e receitas natildeo sejam superestimados e os passivos e
despesas natildeo sejam subestimados Segundo ele deveshyse adotar o menor
valor para os componentes do Ativo e o maior para os do Passivo sempre
que estejam presentes alternativas igualmente vaacutelidas para a quantificaccedilatildeo
das mutaccedilotildees patrimoniais que alterem o patrimocircnio liacutequido
20 Fica claro no presente caso que o creacutedito a receber da BTG
possui como menor valor possiacutevel o montante nominal de R$ 450 milhotildees
que seria devido na hipoacutetese de Data de Fechamento e Data de
Pagamento coincidirem Haacute no caso a necessidade de reconhecimento da
receita pela definitividade do ingresso ao passo que haacute a incerteza quanto
ao valor real da receita a ser reconhecida em razatildeo da impossibilidade de
determinar com precisatildeo o valor final Diante disso o valor a ser
escriturado eacute o valor de face como o fez a SSP
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21 Essa digressatildeo contaacutebil eacute relevante por um importante motivo
211 Por um lado verificashyse a niacutevel de evidecircncia que se trata de um
creacutedito de valor muito superior ao seu valor de face bastaria uma pequena
simulaccedilatildeo em uma calculadora financeira para verificar que o ajuste do
valor inicial (R$ 450 milhotildees) pela CDI por alguns anos bastaria para
ultrapassar o montante de R$ 38 bilhotildees implicando na aplicaccedilatildeo do menor
valor em relaccedilatildeo agraves duas possibilidades de liquidaccedilatildeo do creacutedito
212 Por outro lado a contabilidade determina que se registre esse
ativo com o menor valor possiacutevel preservando nesse caso o seu custo de
aquisiccedilatildeo
22 A relevacircncia de tal ponto se daacute em razatildeo da Receita Federal ter
construiacutedo toda a sua argumentaccedilatildeo sobre a consideraccedilatildeo de que a receita
contaacutebil surgida da transferecircncia do Creacutedito a receber do BTG e sucessiva
quitaccedilatildeo do passivo perante o FGC corresponderia i) a perdatildeo de diacutevida e
ii) a receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
24 Da mesma forma o conceito de daccedilatildeo em pagamento cessatildeo de
creacutedito e perdatildeo de diacutevida satildeo conceitos juriacutedicos do Direito Privado
onde possuem um sentido teacutecnico especiacutefico []
26 Passashyse pois a enfrentar especificamente os argumentos da
autuaccedilatildeo
I) O conceito de receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco
Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de
receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se
contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza
as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado
contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia
das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo
Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito
agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
[]
Fl 2726DF CARF MF
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37 Natildeo se estaacute diante no presente caso de receita bruta decorrente da
venda de bens e serviccedilos caracterizado pela legislaccedilatildeo de regecircncia como o
conjunto de fatos aptos a configurar a incidecircncia do PIS e da Cofins Eacute
preciso mais do que simples ganho para que se configura receita
tributaacutevel como tambeacutem consignou o STF no mesmo REx 606107RS
Sob o especiacutefico prisma constitucional receita bruta pode ser definida
como o ingresso financeiro que se integra no patrimocircnio na condiccedilatildeo de
elemento novo e positivo sem reservas ou condiccedilotildees (grifo nosso)
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando
aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita
para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da
empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de
forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas
eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
[]
41 Friseshyse todavia que se estaacute enfrentando aqui a impossibilidade
da receita decorrente de perdatildeo de diacutevida compor a base de caacutelculo do PIS
e da Cofins apenas para enfrentar o argumento da autuaccedilatildeo em suas
proacuteprias bases pois logo em seguida seraacute demonstrado extensivamente que
a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento do creacutedito a receber do BTG entre a
SSP e o FGC natildeo configura de forma alguma perdatildeo de diacutevida
II) Da Daccedilatildeo em Pagamento
42 Outro ponto de sustentaccedilatildeo da autuaccedilatildeo e da decisatildeo da DRJ se
funda no argumento de que teria havido um perdatildeo de diacutevida na operaccedilatildeo
sob argumento de que o FGC teria recebido como condiccedilatildeo da quitaccedilatildeo do
passivo existente na SSP um creacutedito com valor de face menor do que o
creacutedito que possui perante o devedor
43 Todavia eacute preciso observar que a operaccedilatildeo no caso envolveu uma
daccedilatildeo em pagamento regulada nos artigos 356 a 359 do Coacutedigo Civil
CAPIacuteTULO V Da Daccedilatildeo em Pagamento
Art 356 O credor pode consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que
lhe eacute devida
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Art 357 Determinado o preccedilo da coisa dada em pagamento as
relaccedilotildees entre as partes regularshyseshyatildeo pelas normas do contrato de compra e
venda
Art 358 Se for tiacutetulo de creacutedito a coisa dada em pagamento a
transferecircncia importaraacute em cessatildeo
Art 359 Se o credor for evicto da coisa recebida em pagamento
restabelecershyseshyaacute a obrigaccedilatildeo primitiva ficando sem efeito a quitaccedilatildeo dada
ressalvados os direitos de terceiros
44 A daccedilatildeo em pagamento possui como elemento baacutesico a alteraccedilatildeo
do objeto do contrato mantendoshyse o liame obrigacional atraveacutes da
substituiccedilatildeo da coisa que deveria ser prestada ou entregue por outra aliud
pro alio Como pontua Orlando Gomes o credor natildeo eacute obrigado a receber
coisa diversa da que constitui objeto da prestaccedilatildeo devida mas a partir de
sua aquiescecircncia no recebimento de outro bem ou prestaccedilatildeo natildeo haacute que se
distinguir a daccedilatildeo em pagamento de qualquer outro meio normal de
cumprimento da prestaccedilatildeo (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense
2008 p145)
45 Mais ainda uma vez concordando com a daccedilatildeo em pagamento a
operaccedilatildeo tem pleno efeito liberatoacuterio daiacute a importacircncia do consentimento
em vista de se tratar de uma operaccedilatildeo de caraacuteter natildeo compulsoacuterio para ser
tomada como vaacutelida Desse modo natildeo haacute que se confundir confusatildeo esta
presente no argumento fiscal entre modos de extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo e o
dimensionamento da diacutevida Orlando Gomes novamente esclarece a esse
respeito
O efeito que a daccedilatildeo em pagamento produz eacute a extinccedilatildeo do creacutedito
qualquer que seja o valor da coisa dada em substituiccedilatildeo Natildeo importa que
valha mais ou menos de que a quantia devida ou a coisa que deveria ser
entregue Se valer menos o credor natildeo poderaacute exigir a diferenccedila Se valer
mais o devedor natildeo teraacute o direito de exigir a restituiccedilatildeo do excedente
Mas se o creacutedito for inexistente impotildeemshyse a devoluccedilatildeo da coisa
entregue ou do seu valor (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense 2008
p146)
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46 O regime civil dos efeitos da daccedilatildeo em pagamento implica na
imediata extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo (PONTES DE MIRANDA Tratado de
Direito Privado v 25 sect3000 nordm4 p6) e em se tratando de daccedilatildeo de tiacutetulo
de creacutedito aplicashyse o disposto nos artigos 286 a299 do Coacutedigo Civil
relativos agrave cessatildeo de creacutedito
47 Conforme definido por Antunes Varela A cessatildeo de creacutedito
consiste precisamente no contrato pelo qual o credor de determinada
prestaccedilatildeo transmite a terceiro independentemente do consentimento do
devedor a totalidade ou parte do seu creacutedito (Direito das Obrigaccedilotildees v2
Rio de Janeiro Forense 1978 p308) Tal negoacutecio juriacutedico tem a finalidade
de transmitir um creacutedito preexistente a terceiro que natildeo participou da
relaccedilatildeo juriacutedica originaacuteria no caso em tela a SSP pretendeu transmitir ao
FGC creacutedito decorrente de negoacutecio assumido junto ao BTG
48 A distinccedilatildeo principal da cessatildeo de creacutedito claacutessica daquela prevista
como espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento no art 358 do Coacutedigo Civil diz
respeito agrave eficaacutecia liberatoacuteria que teraacute em relaccedilatildeo a uma obrigaccedilatildeo
assumida entre o cessionaacuterio e o cedente do creacutedito a revelia do devedor do
creacutedito cedido
49 Eacute preciso frisar mais uma vez que a natureza consensual da daccedilatildeo
em pagamento eacute o que lhe garante a eficaacutecia liberatoacuteria independente do
valor da diacutevida e do bem ou serviccedilo aceito como contraprestaccedilatildeo por
exemplo seria possiacutevel que um devedor de uma diacutevida de R$ 100 mil reais
oferecesse como pagamento um imoacutevel do valor de R$ 150 mil sem que
sequer se pudesse cogitar do surgimento de uma inversatildeo nas posiccedilotildees
originais passando o credor a ser devedor da diferenccedila de R$ 50 mil
50 A daccedilatildeo em pagamento natildeo exige uma preciso quid pro quo de
valores para ter sua eficaacutecia liberatoacuteria
51 Esse parece ter sido exatamente o erro no argumento da autuaccedilatildeo
fiscal ao interpretar o oferecimento de um creacutedito de R$ 450 milhotildees como
pagamento de uma diacutevida de R$ 38 bilhotildees como uma daccedilatildeo em pagamento
de parcela numericamente equivalente da diacutevida original seguida de uma
remissatildeo do valor de R$ 335 bilhotildees
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511 Como foi dito a daccedilatildeo em pagamento natildeo exige para sua
realizaccedilatildeo que o valor do bem dado seja equivalente ao valor da diacutevida
existente o que eacute corroborado pela eficaacutecia liberatoacuteria plena sem que
eventuais excessos ou deacuteficits de valores gerem novas relaccedilotildees de creacutedito
Assim cabe um uacuteltimo esclarecimento
512 A fiscalizaccedilatildeo considerou o valor registrado contabilmente no
cruzamento com o valor do passivo baixado apoacutes a quitaccedilatildeo dada pelo
FGC que resultou na receita eventual de R$ 335 bilhotildees Todavia eacute
preciso retomar o que foi dito sobre o regime contaacutebil de registro de
receitas que segue regras especiacuteficas que determinaram que laacute fosse
colocado o valor de face do tiacutetulo
513 Entretanto natildeo eacute preciso entrar em minuacutecias econocircmicas para
perceber que o creacutedito em questatildeo possui um valor real isto eacute o valor de
realizaccedilatildeo dele muito maior do que os R$ 450 milhotildees que constam como
valor nominal na Data de Fechamento Natildeo eacute a toa que quando o
creacutedito for realizado cabe agrave SSP retificar o valor do ativo cedido na sua
contabilidade para adequaacuteshylo ao valor da realizaccedilatildeo da qual gozou o FGC
514 Isso quer dizer que se na data X o creacutedito foi realizado no valor
de por exemplo R$ 25 bilhotildees o montante da receita eventual da SSP
deveria ser retificado agrave partir da retificaccedilatildeo do valor do ativo para o
montante realizado Da mesma forma se na data Y o creacutedito for realizado
por R$ 38 bilhotildees (conforme a regra ii) se verifica que o montante de
receita eventual deveria ser retificado para zero
515 Imaginem dentro do exemplo do paraacutegrafo anterior que essa
realizaccedilatildeo se deu apenas em 2025 e que o PISCofins sobre a receita
eventual apurada do confronto entre o passivo e o valor de face do creacutedito jaacute
fora cobrado em 2017 Estariacuteamos na canhestra situaccedilatildeo de vultosas
contribuiccedilotildees cobradas sobre uma receita que simplesmente desapareceu
apoacutes a realizaccedilatildeo do creacutedito cedido e sem qualquer possibilidade da SSP
pedir restituiccedilatildeo ou compensaccedilatildeo do tributo pago indevidamente em razatildeo
da decadecircncia
516 O exemplo deixa claro que se trata de uma receita meramente
contaacutebil mas que natildeo consubstancia ingresso financeiro e estaacute sujeita
Fl 2730DF CARF MF
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inclusive a desaparecer quando da realizaccedilatildeo do creacutedito cedido ocasiatildeo em
que a SSP poderia corrigir o valor do ativo cedido
517 Resta claro assim que a divergecircncia entre o valor de face do
creacutedito e o passivo da SSP existe apenas em razatildeo das regras vigentes de
contabilidade visto que o valor real daquele eacute muito superior ao tomado
como referecircncia pela fiscalizaccedilatildeo
52 Tratashyse de um equiacutevoco que contraria a loacutegica dos institutos do
Direito Civil cuja observacircncia na seara tributaacuteria deve ser respeitada por
forccedila dos artigos 109 e 110 do Coacutedigo Tributaacuterio Nacional verbis
Art 109 Os princiacutepios gerais de direito privado utilizamshyse para
pesquisa da definiccedilatildeo do conteuacutedo e do alcance de seus institutos conceitos
e formas mas natildeo para definiccedilatildeo dos respectivos efeitos tributaacuterios
Art 110 A lei tributaacuteria natildeo pode alterar a definiccedilatildeo o conteuacutedo e o
alcance de institutos conceitos e formas de direito privado utilizados
expressa ou implicitamente pela Constituiccedilatildeo Federal pelas Constituiccedilotildees
dos Estados ou pelas Leis Orgacircnicas do Distrito Federal ou dos Municiacutepios
para definir ou limitar competecircncias tributaacuterias
53 Assim eacute juridicamente impossiacutevel que apoacutes uma daccedilatildeo em
pagamento tomada com efeito liberatoacuterio total da obrigaccedilatildeo original exista
algo a ser remido perdoado pois a diacutevida jaacute foi inteiramente extinta
54 Diferentemente do sustentado pela Ilustre Conselheira relatora
natildeo se trata de caso de aplicaccedilatildeo da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF 9ordf
RFDisit haja vista que natildeo haacute descontos financeiros o que haacute
efetivamente eacute o encerramento do viacutenculo obrigacional entre o FGC e a
SSP em razatildeo do efeito liberatoacuterio da daccedilatildeo em pagamento Natildeo haacute
necessidade do bom entrega na daccedilatildeo em pagamento tenha exatamente o
valor do creacutedito que se pretende extinguir tampouco procede a afirmaccedilatildeo de
que em caso de diferenccedila a menor ou a maior se possa falar em surgimento
de uma nova relaccedilatildeo creditiacutecia relativa a essa diferenccedila
[]
553 Natildeo restam duacutevidas de que a daccedilatildeo em pagamento nada mais eacute
do que modalidade satisfatoacuteria direta pois se trata ao fim e ao cabo de
Fl 2731DF CARF MF
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simples modalidade de pagamento como reconhecido de forma ampla pela
doutrina civilista
554 Muito longe disso a remissatildeo ou perdatildeo de diacutevida implica em um
ato unilateral do credor com vistas agrave extinccedilatildeo do creacutedito atraveacutes da
renuacutencia expressa do seu direito Ao se verificar o recebimento de um
creacutedito jaacute resta absolutamente claro que o FGC natildeo praticou remissatildeo mas
sim recebeu um direito de creacutedito perante terceiro como pagamento pela
diacutevida assumida como de resto jaacute foi abordado anteriormente
555 Portanto tratashyse de rotunda impropriedade teacutecnica a
qualificaccedilatildeo da operaccedilatildeo entre a SSP e o FGC como uma espeacutecie de
remissatildeo ou perdatildeo sendo nos termos da legislaccedilatildeo de Direito Privado
espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento
c) Da inaplicabilidade dos precedentes citados da CSRF
56 Da mesma forma descabe aplicar no caso os precedentes
apontados da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais relativos ao julgamento
de IRPJ Tratamshyse de materialidades tributaacuterias absolutamente distintas
enquanto o PISCofins incidem sobre receitas decorrentes da atividade de
venda de bens e serviccedilos o IR tem como fato gerador a aquisiccedilatildeo de
disponibilidade econocircmica ou juriacutedica do produto do capital do trabalho ou
de ambos bem como de proventos e quaisquer acreacutescimo patrimonial nos
termos do art 43 do CTN
57 Eacute clara na contabilidade a diferenccedila entre receitas propriamente
ditas e simples ganhos da mesma forma que nem toda receita compotildee
renda tributaacutevel e nem sempre a renda tributaacutevel depende de receita
571 Por exemplo a receita da venda de bens do ativo natildeo circulante
os termos do art 1ordm sect3ordm VI eacute enquadrada como receita mas excluiacuteda da
base de caacutelculo do PISCofins ao passo que sequer poderia ser cogitada
como materialidade da IR (salvo na realizaccedilatildeo de ganho de capital) pois
natildeo implica em acreacutescimo patrimonial exigido pelo art 43 II do CTN
572 Outro exemplo seria o ajuste a valor presente de um imoacutevel do
ativo da empresa para fins de ofereceshylo como garantia em um empreacutestimo
Antes da Lei nordm 129732014 tal situaccedilatildeo natildeo seria enquadrada como
receita mas poderia se reconhecer acreacutescimo patrimonial nos termos do
Fl 2732DF CARF MF
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art 43 II do CTN ainda que a legislaccedilatildeo ordinaacuteria soacute reconheccedila a
realizaccedilatildeo dessa renda com a alienaccedilatildeo do ativo (diferentemente por
exemplo de como decidiu a Suprema Corte norte americana no caso
Helvering v Bruum em 1940 desvinculando a realizaccedilatildeo financeira da
realizaccedilatildeo econocircmica)
58 Estes exemplos servem para deixar claro que as hipoacuteteses de
incidecircncia do PISCofins e IRPJ satildeo absolutamente distintas natildeo sendo
vaacutelida a invocaccedilatildeo de precedentes da CSRF sobre este uacuteltimo para orientar
quanto ao primeiro
59 Este Colegiado jaacute enfrentou a distinccedilatildeo entre receita e renda com
bastante rigor teacutecnico na ocasiatildeo do julgamento do Acoacuterdatildeo 3402003239
julgado em Agosto de 2016 e de relatoria da Conselheira Maria Aparecida
que em seu voto consignou e aderiu agrave posiccedilatildeo do Professor Joseacute Antocircnio
Minatel citada abaixo
O ingresso financeiro eacute um dos atributos que permitem qualificar o
conteuacutedo material da receita mas nem todo ingresso tem natureza de
receita Eacute preciso caraacuteter de definitividade da quantia ingressada e que
tenha como causa o exerciacutecio de atividade empresarial
()
Jaacute afirmamos que receita pressupotildee ingresso no sentido de
contraprestaccedilatildeo em dinheiro recebida por exemplo pelo comerciante
proveniente da venda de mercadorias ou pela atividade desempenhada pelo
prestador de serviccedilos assim como se qualificam no contexto de receita os
juros que remuneram o capital transferido num contrato de muacutetuo Nessa
concepccedilatildeo foram tomados sob o geneacuterico roacutetulo de receita por natildeo ser
demais repetir que tais eventos tecircm configuraccedilatildeo instantacircnea de circulaccedilatildeo
de riqueza aferiacutevel na contrapartida instantacircnea de cada negoacutecio ou
operaccedilatildeo portanto prescindem de apuraccedilatildeo de resultado mediante
confronto com os custos correspondentes O mesmo natildeo acontece com a
renda conceito relacional pois pressupotildee avaliaccedilatildeo teacutecnica do efetivo
resultado num determinado periacuteodo de tempo segundo meacutetodos e criteacuterios
predefinidos para o que satildeo relevantes todos os fatores interrelacionados
para exteriorizaacutelo
Fl 2733DF CARF MF
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33
(MINATEL Joseacute Antonio O Conteuacutedo do conceito de receita Satildeo
Paulo MP Editora 2005)
60 Desse modo natildeo restam duacutevidas de que o raciociacutenio esgrimido nos
casos de IRPJ natildeo tem aplicabilidade no acircmbito da discussatildeo travada no
presente caso
[]
e) Conclusatildeo
Podeshyse concluir que em siacutentese que
I) A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo eficaacutecia
liberatoacuteria plena
II) A receita eventual apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do PIS e
Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo decorrer das
atividades econocircmicas da empresa
III) A receita eventual decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o valor real
do mesmo e natildeo de um perdatildeo de diacutevida como sustentado pela
fiscalizaccedilatildeordquo
No caso em questatildeo entendo que a daccedilatildeo em pagamento decorrente do
creacutedito da venda de participaccedilatildeo para a quitaccedilatildeo da diacutevida junto ao FGC considerando o valor
real tal como exposto no Instrumento de Daccedilatildeo em Pagamento natildeo gera ldquoingresso novordquo ndash
tampouco acreacutescimo patrimonial ao contribuinte Sendo assim sem delongas natildeo eacute
possiacutevel considerar que a diferenccedila da diacutevida (EIS QUE NEM EXISTE ESSA DIFERENCcedilA)
considerando simplesmente o valor de face do tiacutetulo geraria receita tributaacutevel pois
efetivamente de receita natildeo se trata E o valor real do tiacutetulo corresponde ou mesmo poderia ser
superior ao valor da diacutevida junto ao FGC se aplicarmos iacutendices de atualizaccedilatildeo acumulado
Ora a SSP vendeu a participaccedilatildeo do Banco Panamericano ao Banco BTG
nos seguintes termos ndash o valor pago pela compradora observaria o menor dos seguintes
valores R$ 450 milhotildees corrigido ateacute 3172028 ou R$ 38 bi sem correccedilatildeo ateacute 3172028
Fl 2734DF CARF MF
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Sendo a diacutevida junto ao FGC correspondente ao valor de R$ 38 bi ndash qual
seria a ldquoreceitardquo nesse caso Nenhuma
Natildeo haacute efetivamente aquisiccedilatildeo de nova disponibilidade mas apenas a
liquidaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente Extinccedilatildeo da diacutevida com creacutedito
decorrente da venda de participaccedilatildeo no banco panshyamericano no mesmo valor da diacutevida
A mera reduccedilatildeo de passivo conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de variaccedilatildeo do patrimocircnio
liacutequido natildeo se caracteriza como receita tributaacutevel pelo PIS e Cofins por natildeo se tratar de
ingresso financeiro que acresce o patrimocircnio
Ademais caso esse colegiado entenda que se trata de receita forccedilando o
contribuinte a pagar PIS e Cofins sobre receita inexistente por natildeo se tratar de contrato
unilateral considerando que tal ldquovalorrdquo estaria vinculado com a diacutevida junto ao FGC teria essa
receita a natureza de receita financeira e nunca de doaccedilatildeo Na doaccedilatildeo natildeo haacute contrapartida de
outra parte Nessa linha considerando a eacutepoca dos fatos seria passiacutevel tal ldquoreceitardquo de
incidecircncia de PIS e Cofins agrave aliacutequota zero nos termos do Decreto 544205
Friseshyse que a Receita Federal ao interpretar a natureza juriacutedica do ldquoperdatildeo de
diacutevidardquo trouxe a Soluccedilatildeo de Consulta Cosit 42018 que traz que perdatildeo de diacutevida deve ser
classificado como receita financeira Importante trazer que essa Soluccedilatildeo somente tratou de
ldquoperdatildeo de diacutevidardquo e natildeo ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo O que se ignoraacutessemos a discussatildeo da
natureza da ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo e configuraacutessemos a daccedilatildeo como ldquoperdatildeo de diacutevidardquo
passando por cima da definiccedilatildeo do proacuteprio Coacutedigo Civil teriacuteamos que considerar tal receita
como ldquoreceita financeirardquo O que direcionariacuteamos para a aliacutequota zero do PIS e da Cofins
considerando a eacutepoca dos fatos
Mas retornando a discussatildeo tendo em vista se tratar de daccedilatildeo em
pagamento e natildeo perdatildeo de diacutevida recordo que tal evento eacute decorrente de um acordo
convencionado entre credor e devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo
diversa Natildeo haacute ingresso novo ou percepccedilatildeo de receita inclusive observandoshyse o conceito
trazido pelo CPC 30 e CPC 47 Por isso haacute que se afastar eventual caracterizaccedilatildeo de receita na
baixa do passivo
Fl 2735DF CARF MF
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Ademais importante trazer parte do Parecer emitido pelo ilustre Professor
Marco Aureacutelio Greco sobre o evento (Destaques meus)
ldquoQuesito 1 e 2 shy Parecer do Dr Marco Aurelio Greco
Quesito 1 shy O pagamento antecipado das obrigaccedilotildees financeiras contratadas
entre a SSP e o FGC e o respectivo registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado
pela SSP em janeiro de 2011 (correspondente agrave diferenccedila entre o valor total
das obrigaccedilotildees financeiras quitadas e o valor de face do creacutedito BTG) teria
ocasionado algum auferimento de receita pela SSP sob a perspectiva
juriacutedica
Natildeo shy Auferimento de receita da perspectiva juriacutedica supotildee o ingresso
financeiro positivo de recursos novos o que natildeo ocorre com a reduccedilatildeo ou
quitaccedilatildeo de uma diacutevida Reduzir ou quitar natildeo eacute sinocircnimo de auferir receita
No caso natildeo houve auferimento de receita mas extinccedilatildeo de diacutevidas mediante
daccedilatildeo em pagamento de creacuteditos hipoacutetese que tambeacutem natildeo se confunde
com o perdatildeo de diacutevida []
Quesito 2 shy O registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado pela SSP em janeiro
de 2011 configura fato gerador e portanto receita tributaacutevel do PIS e da
Cofins Por que
Natildeo O fato gerador de PISCofins eacute determinado pela natureza juriacutedica do
ingresso financeiro auferido (se receita ou faturamento) e natildeo pelo registro
contaacutebil realizado pelo contribuinte[]
Em vista de todo o exposto voto por negar provimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional
Eacute como voto
(Assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama
Fl 2736DF CARF MF
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Voto Vencedor
Conselheiro Andrada Maacutercio Canuto Natal redator designado
Peccedilo vecircnia para discordar parcialmente da i Relatora no que se refere agrave
preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial pois entendo configurada a divergecircncia
interpretativa em relaccedilatildeo agraves mateacuterias denominadas ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida
Exigecircncias Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy
001115 e ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo
demonstrada a partir dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
A meu ver com a devida vecircnia no que interessa agrave soluccedilatildeo do presente litiacutegio
haacute semelhanccedila entre as circunstacircncias faacuteticas e dessemelhanccedila em relaccedilatildeo agrave aplicaccedilatildeo da
legislaccedilatildeo de regecircncia Explico
Em primeiro lugar no que concerne aos fatos verificashyse que tanto o acordatildeo
recorrido quanto os paradigmas discutiram a incidecircncia de PIS e Cofins sobre operaccedilotildees que
redundaram na baixa de diacutevidas sem a correspondente baixa do ativo
Em contraposiccedilatildeo observashyse que inegavelmente acoacuterdatildeo recorrido e
paradigmas adotaram premissas conceituais diversas no que concerne agrave caracterizaccedilatildeo das
receitas sujeitas agrave incidecircncia de PIS e Cofins o que por si soacute eacute suficiente para demonstrar
divergecircncia na interpretaccedilatildeo da legislaccedilatildeo
Vale dizer enquanto o acoacuterdatildeo recorrido concluiu que a reduccedilatildeo do passivo
sem uma contrapartida em igual valor apesar do consequente aumento do patrimocircnio liacutequido
natildeo representaria receita os paradigmas em sentido diverso concluiacuteram que o ganho auferido
com tal operaccedilatildeo justamente o acreacutescimo no patrimocircnio liacutequido enquadrashyse no conceito de
receita para fins de incidecircncia das contribuiccedilotildees debatidas
Nesse sentido cumpre destacar que diferentemente do acoacuterdatildeo recorrido
que dentre outros fundamentos afasta expressamente o aproveitamento dos conceitos
contaacutebeis o paradigma nordm 1101shy001115 que destaqueshyse manteve a fraccedilatildeo da exigecircncia
Fl 2737DF CARF MF
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relativa agrave acusaccedilatildeo de omissatildeo de receitas sujeitas ao PIS e agrave Cofins esquadrinha o conceito de
receita extraiacutedo da Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 ndash expressamente abordada no voto vencido do
acoacuterdatildeo recorrido shy e da legislaccedilatildeo que rege a cobranccedila das contribuiccedilotildees litigiosas e conclui
que a extinccedilatildeo parcial da diacutevida sem a contrapartida do ativo representa receita sujeita agrave
tributaccedilatildeo por aquelas contribuiccedilotildees sem fazer qualquer ilaccedilatildeo acerca da necessidade de que se
verifique um ingresso financeiro Confirashyse (destaques acrescidos)
A segunda infraccedilatildeo decorreu da baixa de diacutevidas contraiacutedas junto ao soacutecio da autuada no exterior em contrapartida agrave baixa das correspondentes despesas preacuteshyoperacionais contabilizadas no ativo diferido resultantes de serviccedilos adquiridos no exterior no interesse dos projetos BMES11 e BMPAMA3 e suportados diretamente pelo soacutecio credor sem ingresso de recursos no paiacutes A autoridade fiscal discordou do estorno de despesas preacuteshyoperacionais e asseverou que a baixa da diacutevida deve ser entendida como objeto de perdatildeo ou seja ato unilateral de transferecircncia de patrimocircnio e renda do credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde com aumento de capital e sujeita se agrave incidecircncia do IRPJ e da CSLL bem como da Contribuiccedilatildeo ao PIS e da COFINS
O lanccedilamento recaiu sobre os lanccedilamentos de liquidaccedilatildeo de diacutevida em contrapartida a despesas preacuteshyoperacionais no valor total de R$ 2185975025 bem como sobre os ajustes injustificados de reduccedilatildeo do passivo no valor total de R$ 1029902412 interpretados como representativos de extinccedilatildeo parcial da obrigaccedilatildeo que sem a correspondente prova do pagamento em favor do credor ou de outra forma regular de extinccedilatildeo caracteriza perdatildeo de diacutevida
()
A Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 assim dispotildee acerca do regime de competecircncia contaacutebil
Art 9ordm As receitas e as despesas devem ser incluiacutedas na apuraccedilatildeo do resultado do periacuteodo em que ocorrerem sempre simultaneamente quando se correlacionarem independentemente de recebimento ou pagamento
[]
sect 3ordm As receitas consideramshyse realizadas
[]
II ndash quando da extinccedilatildeo parcial ou total de um passivo qualquer que seja o motivo sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior
[]
Fl 2738DF CARF MF
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Nestes termos o perdatildeo de diacutevida somente natildeo revelaria insubsistecircncia passiva e por consequecircncia receita se o soacutecio estrangeiro efetivamente convertesse em aumento de capital o direito que detinha em face da autuada agrave semelhanccedila de como procedeu em relaccedilatildeo a outros aportes promovidos A conversatildeo da diacutevida em aumento de capital representaria fato permutativo pois a obrigaccedilatildeo em face de terceiros seria substituiacuteda por uma obrigaccedilatildeo da pessoa juriacutedica em face de seus soacutecios
()
Quanto agraves exigecircncias de Contribuiccedilatildeo ao PIS e de COFINS a autoridade fiscal reproduz os seguintes fundamentos legais que regem a incidecircncia natildeoshycumulativa destas contribuiccedilotildees
()
O legislador nestes termos depois de estabelecer a incidecircncia sobre o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica excluiu deste conceito no que aqui importa apenas as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo imobilizado As demais receitas natildeoshyoperacionais como no caso aquela decorrente do perdatildeo de diacutevida permaneceram sujeitas agrave tributaccedilatildeo
De fato se os mencionados dispositivos legais merecessem interpretaccedilatildeo ampliada a Medida Provisoacuteria nordm 6272013 convertida na Lei nordm 129732014 natildeo precisaria ter promovido os seguintes acreacutescimos agraves exclusotildees relacionadas nos sectsect 3ordm daqueles dispositivos
Ora o votoshycondutor do acoacuterdatildeo recorrido afasta expressamente os
pressupostos conceituais (antecedentes) que levaram o paradigma a concluir que naquele
processo ocorreu uma realizaccedilatildeo de receita por forccedila da reduccedilatildeo do deacutebito sem uma
contrapartida do ativo Confirashyse exemplificativamente os seguintes excertos
29 Como se vecirc cai por terra o fundamento contaacutebil da autuaccedilatildeo a partir do reconhecimento pela proacutepria contabilidade da diversidade entre o conceito de receita para fins de demonstraccedilatildeo de resultado e para fins de caacutelculo das contribuiccedilotildees sociais devidas tratamshyse de finalidades absolutamente distintas que demandam registros coerentes com seus proacuteprios escopos
30 Resta ultrapassada a fronteira de um conceito contaacutebil de receita o enfrentamento de um conceito constitucional e legal de receita para fins de determinaccedilatildeo da hipoacutetese de incidecircncia das contribuiccedilotildees sociais bem como a delimitaccedilatildeo de sua base de caacutelculo
31 Em se tratando de um conceito utilizado pela Constituiccedilatildeo Federal e com reflexos nos textos do artigo 1ordm das Leis nordm 1063702 e 1083303 que determinam a incidecircncia do PISCofins natildeo cumulativo sobre o total das receitas auferidas
Fl 2739DF CARF MF
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no mecircs pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
()
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
39 E mais natildeo se trata de uma distinccedilatildeo que estamos inaugurando aqui mas sim de elemento de discriacutemen natildeo apenas consagrado jurisprudencialmente como tambeacutem pela proacutepria legislaccedilatildeo que natildeo se furtou em diversas oportunidades em deixar claro que a eliminaccedilatildeo de um passivo conquanto represente um ganho natildeo deve ingressar na base de caacutelculo do PIS e Cofins como no artigo 1ordm sect3ordm incisos V b X e XII da Lei nordm 1063702
Ora se tais premissas interpretativas por si soacute satildeo suficientes para alterar
completamente o resultado do julgamento as circunstacircncias faacuteticas apontadas como natildeoshy
uniformes evidentemente natildeo afastam a caracterizaccedilatildeo da divergecircncia interpretativa
Por outro lado ainda que houvesse duacutevida acerca da caracterizaccedilatildeo do
conflito de interpretaccedilotildees a partir daquele primeiro paradigma a anaacutelise do paradigma de nordm
3201shy002117 acabaria por fulminaacuteshyla Com efeito enquanto nestes autos decidiushyse que para
fins da definiccedilatildeo do regime de incidecircncia caberia investigar a que tiacutetulo ocorreu a reduccedilatildeo do
passivo naquele paradigma adotoushyse expressamente a premissa interpretativa de que essa
investigaccedilatildeo seria completamente desnecessaacuteria
Relembreshyse nestes autos partiushyse do pressuposto de que a baixa das
obrigaccedilotildees ocorreu em razatildeo de instrumento de daccedilatildeo em pagamento e consequentemente natildeo
haveria que se falar em perdatildeo ou remissatildeo de diacutevidas ainda que o valor entregue em daccedilatildeo
Fl 2740DF CARF MF
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(R$ 45000000000) fosse significativamente inferior ao deacutebito ldquobaixadordquo (R$
380000000000) Consequentemente natildeo haveria como se promover a tributaccedilatildeo dessa
diferenccedila entre o valor da diacutevida assumida com o Fundo Garantidor de Creacutedito e aquele
efetivamente dispendido para sua baixa
Ocorre que o paradigma de nordm 3201shy002117 adota expressamente como
razatildeo de decidir a interpretaccedilatildeo no sentido de que a natureza do instrumento juriacutedico ou a
denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que levariam agrave baixa do passivo sem contrapartida seriam
irrelevantes para a definiccedilatildeo do regime de tributaccedilatildeo Confirashyse (destaques acrescidos)
Ora o Decretoshylei nordm 1598 de 1977 referido no sect 1ordm do art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 eacute o diploma legal que instituiu o Imposto de Renda um dos tributos em cuja base de caacutelculo a proacutepria Recorrente computou os valores da diacutevida que lhe fora perdoada
Ademais apesar de ser de uma obviedade acachapante a afirmaccedilatildeo de que o PIS natildeo incide sobre despesas ndash e natildeo eacute disso que se trata ndash em determinadas situaccedilotildees o valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em conta de receita operacional
Natildeo se pode olvidar que o art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 estabeleceu que o faturamento mensal deve compreender o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil Donde absolutamente discrepante da Lei cuja aplicaccedilatildeo natildeo se pode afastar (Suacutemula CARF nordm 2) o entendimento de que aquele termo se aplica exclusivamente agrave venda de mercadorias eou prestaccedilatildeo de serviccedilos
Por fim registreshyse que a forma pela qual a diacutevida deixou de existir natildeo importa para o deslinde da questatildeo Afinal havia uma obrigaccedilatildeo e ela foi extinta Poderia tecircshylo sido por exemplo mediante simples pagamento foi apenas de forma diferente
Conforme consignado no paradigma portanto diferentemente do que
concluiu o acoacuterdatildeo recorrido a inclusatildeo da rubrica no conceito de receita natildeo se daacute pelos
contornos da operaccedilatildeo que a deu causa mas pelos seus efeitos
Sendo assim pedindo mais uma vez as vecircnias de estilo dou seguimento ao
recurso especial com relaccedilatildeo agraves mateacuterias ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida Exigecircncias
Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy001115 e
Fl 2741DF CARF MF
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ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo demonstrada a partir
dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
Superada parcialmente a preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial
peccedilo licenccedila para discordar ainda do judicioso voto da relatora no que se refere ao meacuterito
No meu sentir a reduccedilatildeo de um passivo sem a correspondente
contraprestaccedilatildeo representa receita mesmo que natildeo se configure um ingresso Para tanto tomo
emprestadas inicialmente as ponderaccedilotildees de Ricardo Mariz de Oliveira1
Tenho meditado profundamente sobre este problema e natildeo consigo ver como sustentar que as reduccedilotildees de obrigaccedilotildees sem pagamento natildeo sejam receitas porque na verdade elas reuacutenem todas as caracteriacutesticas pelas quais podeshyse identificar uma receita ()
Ora material e juridicamente uma reduccedilatildeo de passivo sem pagamento reuacutene estas qualidades para se equipar agraves receitas que se formam no lado ativo da demonstraccedilatildeo graacutefica do patrimocircnio social
Com razatildeo o patrimocircnio eacute um conjunto de direitos e obrigaccedilotildees sendo mensurado pela soma algeacutebrica de todos os direitos com todas as obrigaccedilotildees Visto de forma contaacutebil e tal como descrito na Lei nordm 6404 o patrimocircnio reuacutene os direitos do lado esquerdo do balanccedilo shy o ativoshy e as obrigaccedilotildees do lado direito shy o passivo A diferenccedila entre eles shyresultado da soma algeacutebrica shy eacute o patrimocircnio liacutequido que se demonstra do lado direito porque em condiccedilotildees normais de uma pessoa juriacutedica que seja solvente o ativo eacute maior do que o passivo
Ora nesta equaccedilatildeo aumentashyse o patrimocircnio tanto aumentando o ativo quanto diminuindo o passivo
Por qualquer destas operaccedilotildees o resultado do patrimocircnio liacutequido eacute igual
Destarte matemaacutetica e materialmente natildeo haacute a miacutenima diferenccedila entre uma e outra fonte de alteraccedilatildeo patrimonial
E tambeacutem juridicamente natildeo haacute diferenccedila entre uma e outra situaccedilatildeo pois se se admite que receita eacute um ingresso de direito novo que contribui positivamente para a formaccedilatildeo de um aumento patrimonial esse direito tambeacutem pode ocorrer com o passivo isto eacute com as obrigaccedilotildees porque o perdatildeo de uma diacutevida tambeacutem incorpora um novo direito no patrimocircnio do ateacute
1 Conceito de Receita como Hipoacutetese de Incidecircncia das Contribuiccedilotildees para a Seguridade Social (para Efeitos da COFINS e da Contribuiccedilatildeo ao PIS) apud Marcelo Knoepfelmacher in O Conceito de Receita na Constituiccedilatildeo Meacutetodo para sua Tributaccedilatildeo Sistecircmica p 76 obtido em httpwwwdominiopublicogovbrdownloadtestearqscp012102pdf (consulta realizada em 08032016
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
()
Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
()
Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
()
E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
Fl 2744DF CARF MF
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
Fl 2745DF CARF MF
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
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art 2ordm inciso IV do Anexo II do RICARF alegando que haacute
determinaccedilatildeo expressa que compete agrave 1ordf Seccedilatildeo processar e julgar recursos
que versem sobre lanccedilamento de PIS e Cofins quando reflexos do IRPJ e
formalizados com base nos mesmos elementos de prova
middot A presente autuaccedilatildeo eacute reflexo do lanccedilamento de IRPJ e CSLL ndash Processo
108827213042014shy93 e decorre dos mesmos fatos conforme aliaacutes
encontrashyse consignado no Termo de Verificaccedilatildeo Fiscal
middot Quanto agrave omissatildeo de receitas a legislaccedilatildeo tributaacuteria prescreve a
incidecircncia do PIS e da Cofins sobre a receita bruta assim entendida a
totalidade das receitas auferidas independentemente da atividade
desenvolvida e da classificaccedilatildeo contaacutebil adotada
middot A receita decorrente de remissatildeo de diacutevida natildeo se encontra dentre as natildeo
tributaacuteveis o que seria cabiacutevel somente a partir de uma norma tributaacuteria
isentiva como as receitas financeiras (excetos os juros sobre o capital
proacuteprio) que tecircm as aliacutequotas reduzidas a zero por conta do Decreto nordm
544205 Ou ainda as receitas de exportaccedilatildeo de mercadorias e demais
receitas elencadas no art 5ordm da Lei nordm 1063702 e no art 6ordm da Lei nordm
1083303 que natildeo sofrem a incidecircncia do PisPasep e da Cofins
middot O valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento
preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou
agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de
diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em
conta de receita operacional
Contrarrazotildees ao recurso foram apresentadas pelo sujeito passivo que trouxe
entre outros que
middot A daccedilatildeo em pagamento e perdatildeo de diacutevidas satildeo institutos juriacutedicos
diferentes com efeitos juriacutedicos diversos motivo pelo qual a
operaccedilatildeo ocorrida em 3112011 entre o sujeito passivo e o Fundo
Garantidor natildeo consubstancia ldquoperdatildeo de diacutevidardquo passiacutevel de
tributaccedilatildeo pelo PIS e pela Cofins especialmente quando se considera
que o Fundo Garantidor outorgou quitaccedilatildeo em vista de pagamento
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com ativo que vale substancialmente mais que o registrado nos livros
em razatildeo da convenccedilatildeo contaacutebil
middot Quanto agrave preliminar de incompetecircncia suscitada pela Fazenda o caso
do IRPJ e da CSLL trata da possibilidade de deduzir a perda de um
creacutedito financeiro (decorrente de ldquoaporte em conta de soacuteciordquo) detido
em face do Panamericano enquanto o presente caso trata da quitaccedilatildeo
de deacutebitos em face do Fundo Garantidor por meio de ldquodaccedilatildeo em
pagamentordquo do creacutedito BTG
middot O recurso natildeo deve ser conhecido pois natildeo haacute como se comprovar a
divergecircncia considerando os acoacuterdatildeos indicados como paradigmas
Eacute o relatoacuterio
Voto Vencido
Conselheira Tatiana Midori Migiyama ndash Relatora
Depreendendoshyse da anaacutelise do Recurso Especial interposto pela Fazenda
Nacional entendo que o recurso natildeo merece ser conhecido em respeito ao art 67 do
RICARF2015 ndash Portaria MF 34315 com alteraccedilotildees posteriores
Importante recordar que a Fazenda Nacional traz em sede preliminar shy
nulidade do acoacuterdatildeo recorrido alegando que compete agrave 1ordf Seccedilatildeo processar e julgar recursos
que versem sobre lanccedilamento de PIS e Cofins quando reflexos do IRPJ nos termos do art 2ordm
inciso IV da Portaria MF 15216
Para tanto traz a Fazenda Nacional que a presente autuaccedilatildeo eacute reflexo do
lanccedilamento de IRPJ e CSLL ndash Processo nordm 108827213042014shy93 ndash e decorre dos mesmos
fatos
Em relaccedilatildeo agrave essa questatildeo importante trazer que
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middot Tal incompetecircncia da 3ordf Seccedilatildeo alegada pela Fazenda Nacional natildeo foi
suscitada pela Fazenda em contrarrazotildees ao recurso voluntaacuterio
interposto pelo sujeito passivo
middot E o contribuinte inclusive na impugnaccedilatildeo jaacute havia manifestado que
natildeo havia prejudicialidade entre os processos de PISCofins e de
IRPJCSLL natildeo tendo sido contestado pelos julgadores da DRJ ndash
Curitiba que julgaram o processo de forma independente de outro
julgamento da DRJ Brasiacutelia (IRPJCSLL) inclusive trazendo no
acoacuterdatildeo (Destaques meus)
ldquo[]NAtildeO haacute qualquer questatildeo juriacutedica prejudicial entre os
processos administrativos fiscais ndegs 108827213042014shy93
(IRPJ e CSLL) e 163277208552014shy11 (PIS e COFINS) tendo
em vista que
(i) a cobranccedila de supostos deacutebitos de IRPJ e CSLL no processo
administrativo fiscal ndeg 108827213042014shy93 decorre de
divergecircncias entre a Requerente e a D Fiscalizaccedilatildeo com relaccedilatildeo
ao tratamento fiscal dispensado agrave baixa do ATIVO conta
1225101010002 shy Aporte para Recomposiccedilatildeo Patrimonial no
contexto da alienaccedilatildeo do investimento mantido pela Requerente
no Panamericano e estaacute relacionada agrave possibilidade de exclusatildeo
desses valores da base de caacutelculo do IRPJ e da CSLL e
(ii) a cobranccedila de supostos deacutebitos de PIS e COFINS no presente
processo decorre de divergecircncias entre a Requerente e a D
Fiscalizaccedilatildeo com relaccedilatildeo ao tratamento fiscal dispensado agrave
baixa do PASSIVO conta 3510909010017 shyReceitas Eventuais ndash
Operaccedilatildeo PAN no contexto da daccedilatildeo em pagamento descrita no
Contrato de Pagamento e estaacute relacionada agrave natildeo sujeiccedilatildeo desses
valores agrave incidecircncia do PIS e da COFINS agrave aliacutequota de 925
como pretende a D Fiscalizaccedilatildeo
[]
Analisando os autos do processo concordo com o exame dessa
preliminar feita pela DRJ e por uacuteltimo pela Conselheira Maria Aparecida Martins de Paula ndash o
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que peccedilo licenccedila para transcrever parte constante do Despacho de admissibilidade dos
embargos (Grifos meus)
ldquo[]
As exigecircncias de PISPasep e Cofins do presente processo natildeo
satildeo reflexas do lanccedilamento de IRPJ e de CSLL no processo nordm
108827213042014shy93 eis que natildeo objeto de uma mesma accedilatildeo
fiscal natildeo obstante a accedilatildeo fiscal do Mandado de Procedimento
Fiscal ndash Fiscalizaccedilatildeo (MPFshyF) nordm 0811300shy2014shy00246 que
originou o presente auto de infraccedilatildeo seja um desdobramento da
outra accedilatildeo fiscal de MPFshyF nordm nordm 0811300shy2012shy00195 que
resultou nos lanccedilamentos de IRPJ e de CSLL
Ademais no auto de infraccedilatildeo do presente processo o fato
tributaacutevel pelo PISCofins foi o perdatildeo parcial de diacutevida entre a
contribuinte e o Fundo Garantidor de Creacutedito (FGC) no
montante de R$ 335 bilhotildees considerado como um
auferimento de receita no periacuteodo de apuraccedilatildeo de janeiro de
2011 (extinccedilatildeo parcial de um passivo sem o desaparecimento
concomitante de um ativo de valor igual ou maior) enquanto
que no processo nordm 108827213042014shy93 as exigecircncias de
IRPJ e de CSLL foram motivadas por outros fatos nos
seguintes termos ()
Tratashyse de autos de infraccedilatildeo em face da pessoa juriacutedica
SILVIO SANTOS PARTICIPACcedilOtildeES SA referentes aos anos de
2009 a 2011 para a exigecircncia de IRPJ e CSLL no valor total
de R$ 200550287939 em razatildeo de a Fiscalizaccedilatildeo ter
apurado as seguintes irregularidades fiscais na determinaccedilatildeo
do lucro real e da base de caacutelculo da contribuiccedilatildeo social sobre
o lucro (1) IRPJCSLL shy falta de adiccedilatildeo de desaacutegios obtidos na
aquisiccedilatildeo de investimentos em razatildeo da sua liquidaccedilatildeo no
montante de R$ 4202659126 (Ano de 2011)
(2) IRPJCSLL shy deduccedilatildeo indevida de baixa de ativo
denominado Aporte para Recomposiccedilatildeo Patrimonial no
montante de R$ 342742840000 contabilizada como despesa
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(Ano de 2011) (3) CSLL shy falta de adiccedilatildeo das baixas das diferenccedilas de correccedilatildeo monetaacuteria IPCBTNF registradas em
contas de investimento nos montantes de R$ 719413040 (Ano
de 2010) e R$ 260994682 (em 2011) (4) CSLL shy falta de
adiccedilatildeo da provisatildeo com acreacutescimos moratoacuterios de tributos sub
judice nos montantes de R$ 85274331 (Ano de 2009) e R$
22198554 (Ano de 2010) e (5) Multa Isolada shy em face das
infraccedilotildees apuradas foi efetuado o lanccedilamento da multa isolada
por falta de recolhimento da estimativa do imposto de renda e
da contribuiccedilatildeo social sobre o lucro liacutequido
()
Vecircshyse que se tratam de fatos e mateacuterias diferentes eis que
middot No presente caso estaremos discutindo se na daccedilatildeo em pagamento haacute
que se falar em ldquoremissatildeo de diacutevidardquoperdatildeo de diacutevida e por
conseguinte destrinchar o conceito de receita ndash para fins de tributaccedilatildeo
pelo PIS e pela Cofins e a baixa de passivo
middot Enquanto no processo que trata de IRPJ e CSLL a discussatildeo se
resumiu na deduccedilatildeo indevida da baixa de ativo baixa de diferenccedila de
correccedilatildeo monetaacuteria e falta de provisatildeo com encargos tal como se
observa pela ementa do acoacuterdatildeo 1401shy002099
ldquoAssunto Imposto sobre a Renda de Pessoa Juriacutedica ndash IRPJ
Anoshycalendaacuterio 2009 2010 2011
NULIDADES FALTA DE INDICACcedilAtildeO DA INFRACcedilAtildeO E
FALTA DE FUNDAMENTACcedilAtildeO NAtildeO OCORREcircNCIA
Natildeo incorre nulidade por falta de indicaccedilatildeo da infraccedilatildeo ou de
fundamentaccedilatildeo quando a descriccedilatildeo da autuaccedilatildeo aponta todos os
elementos em que se baseia e os fundamentos juriacutedicos que
indicam os atos contestados
DESAacuteGIO NA AQUISICcedilAtildeO DE INVESTIMENTO ADICcedilAtildeO AO
LALUR NA LIQUIDACcedilAtildeO NAtildeO COMPROVACcedilAtildeO
PROCEDEcircNCIA
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Natildeo sendo comprovada a adiccedilatildeo dos desaacutegios obtidos na
aquisiccedilatildeo de investimentos quando de sua liquidaccedilatildeo Manteacutemshyse
o lanccedilamento de adiccedilatildeo na apuraccedilatildeo do lucro real
DEDUCcedilAtildeO INDEVIDA DE PERDA EM BAIXA DE APORTE
DE CAPITAL PROCEDEcircNCIA
Os valores entregues agrave empresa controlada para saneamento de
patrimocircnio liacutequido negativo natildeo podem ser considerados
dedutiacuteveis quando de sua baixa como perda por se configurar
operaccedilatildeo de aporte de capital em controlada e natildeo restar
caracterizado o cumprimento de determinaccedilatildeo legal do oacutergatildeo
regulador
BAIXA DE DIFERENCcedilAS IPC x BTNF DE 1990 FALTA DE
ADICcedilAtildeO Agrave BASE DE CAacuteLCULO DA CSLL PROCEDEcircNCIA
Natildeo sendo comprovada a adiccedilatildeo das diferenccedilas de IPX x BTNF
de 1990 na base de caacutelculo da CSLL manteacutemshyse o lanccedilamento de
adiccedilatildeo na apuraccedilatildeo desta mesma base
PROVISAtildeO DE ACREacuteSCIMOS MORATOacuteRIOS SOBRE
TRIBUTOS SUB JUDICE FALTA DE ADICcedilAtildeO NA BASE DE
CAacuteLCULO DA CSLL PROCEDEcircNCIA
Natildeo satildeo dedutiacuteveis as provisotildees de acreacutescimos moratoacuterios
relativos a tributos sub judice enquanto mantida esta condiccedilatildeo
Valores das provisotildees devem ser adicionados de ofiacutecio agrave base de
caacutelculo da CSLL quando natildeo comprovada a adiccedilatildeo pelo
contribuinte
MULTA ISOLADA FALTA DE PAGAMENTO DA ESTIMATIVA
DO IRPJ E CSLL ABSORCcedilAtildeO PELA MULTA DE OFIacuteCIO
PRINCIacutePIO DA CONSUNCcedilAtildeO IMPROCEDEcircNCIA
Tratandoshyse a multa isolada pela falta de recolhimento de
estimativa de penalidade sobre o mesmo objeto de falta de
recolhimento do IRPJ e CSLL anual A penalidade maior de
ofiacutecio absorve a menor ateacute o montante do seu valor Incidecircncia
do Princiacutepio da Consunccedilatildeo No caso comprovandoshyse a absorccedilatildeo
Fl 2714DF CARF MF
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total da multa isolada pela multa de ofiacutecio aplicada improcede a
aplicaccedilatildeo da multa isoladardquo
Sendo assim vecircshyse claro que se tratam de fatos e lides diferentes tratados em
processos diversos ndash o que por conseguinte eacute de se afastar a alegaccedilatildeo de incompetecircncia da 3ordf
Seccedilatildeo nesse caso Eacute de se recordar ainda que natildeo se tratam de mesmos elementos de provas
vez que como esclarecido pela DRJ tratamshyse de ldquoaccedilotildeesrdquo fiscais diferentes ainda que um
MPF tenha se originado de outro
Ademais eacute de se trazer que o paradigma indicado natildeo serve para comprovar
a divergecircncia jurisprudencial eis que
middot O acoacuterdatildeo 9303shy001488 trouxe que a competecircncia para julgar
mateacuteria relativa agrave contribuiccedilatildeo reflexa do IRPJ era do 1ordm Conselho de
Contribuintes pois para se definir qual a aliacutequota de PIS seria a
correta caberia ao 1ordm Conselho de Contribuintes definir se a ldquoElo
Assessoria e Corretora de Seguros Ltdardquo seria ldquoagente autocircnomo de
seguros privadosrdquo ou ldquocorretor de segurosrdquo
middot Tanto eacute assim que a 1ordf Seccedilatildeo no processo de nordm 108300040832001shy
86 definiu que natildeo se aplicava agraves corretoras de seguros a aliacutequota
majorada da CSLL de que trata o art 22 sect 1ordm da Lei 821291
ldquo[]
CSLL ndash INEXISTEcircNCIA DE COINCIDEcircNCIA CONCEITUAL
ENTRE OS TERMOS ldquoAGENTE AUTONOcircMO DE SEGUROS
PROVADOSrdquo E ldquoCORRETOR DE SEGUROSrdquo ndash ART 22 sect 10
DA LEI Nordm 821291 ndash ALIacuteQUOTA MAJO9RADA ndash NAtildeO
APLICACcedilAtildeO AgraveS CORRETORAS DE SEGURO ndash Natildeo haacute
coincidecircncia conceitual entre os termos ldquoagente autocircnomo de seguros
privadosrdquo e ldquocorretor de segurosrdquo natildeo se aplicando agraves corretoras de
seguros a aliacutequota majorada de que trata o art 22 sect 1ordm da Lei
821291
Natildeo haveria como o 2ordm Conselho efetivamente julgar qual a aliacutequota
de PIS seria aplicaacutevel ao caso em questatildeo pois se no processo que a 1ordf Seccedilatildeo estivesse
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julgando fosse definido que a pessoa juriacutedica deveria observar a aliacutequota majorada de CSLL
aplicaacutevel agraves pessoas referidas no art 22 sect 1ordm da Lei 821291 nos termos do art 8ordm da Lei
1063702 e art 8ordm da Lei 1083303 essa pessoa juriacutedica natildeo deveria observar a sistemaacutetica
natildeo cumulativa do PIS e da Cofins (com aliacutequotas menores) E se a 1ordm Seccedilatildeo julgasse de forma
a afastar para a pessoa juriacutedica a regra aplicaacutevel agraves pessoas referidas no art 22 sect 1ordm da Lei
821291 para a CSLL essa deveria por consequecircncia observar a sistemaacutetica natildeo cumulativa
das contribuiccedilotildees ndash com aliacutequotas maiores
Sendo assim vecircshyse claro que no acoacuterdatildeo indicado como paradigma
os julgadores deveriam realmente alegar a incompetecircncia do 2ordm Conselho com direcionamento
da apreciaccedilatildeo da mateacuteria para o 1ordm Conselho de Contribuintes pois efetivamente a decisatildeo
tomada para a CSLL iria se refletir para a definiccedilatildeo das aliacutequotas corretas de PIS e Cofins
Diferentemente do presente caso em que o julgado em um processo natildeo interfere no outro
Sendo assim por considerar imprestaacutevel o aresto indicado como
paradigma para ressurgir com a alegaccedilatildeo de incompetecircncia da 3ordm Seccedilatildeo de Julgamento pois se
tratam de fatos diversos entendo que natildeo devo conhecer o Recurso Especial interposto pela
Fazenda Nacional nessa parte
Quanto ao meacuterito trazido em Recurso Especial importante trazer que a
Fazenda Nacional traz como paradigma o acoacuterdatildeo 1101shy001115 que conteacutem a seguinte
ementa (Grifos meus)
ldquoASSUNTO IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURIacuteDICA
IRPJ
Anoshycalendaacuterio 2004
PERDAS PATRIMONIAIS NAtildeO DEDUTIacuteVEIS DOACcedilAtildeO DE ATIVO
LIBERALIDADE NAtildeO CARACTERIZACcedilAtildeO A cessatildeo a terceiros de
direitos e obrigaccedilotildees resultantes de contrato de concessatildeo de exploraccedilatildeo
de petroacuteleo eacute ato bilateral e natildeo pode ser caracterizado como doaccedilatildeo
Ausente prova que sustente a conclusatildeo de que a contribuinte poderia
ter negociado o direito cedido por um valor positivo sua baixa contra
resultado deve ser admitida como perda de capital
OMISSAtildeO DE RECEITAS PERDAtildeO DE DIacuteVIDA
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A baixa de obrigaccedilatildeo para com os soacutecios se natildeo convertida em capital
social tambeacutem caracteriza perdatildeo de diacutevida representando acreacutescimo
ao Patrimocircnio Liacutequido da devedora que deve ter como contrapartida o
resultado do periacuteodo de apuraccedilatildeo
BAIXA DE OBRIGACcedilOtildeES EM CONTRAPARTIDA A DESPESAS
PREacuteOPERACIONAIS ENCERRAMENTO DE ATIVIDADES
O resultado decorrente do perdatildeo de diacutevida eacute anulado na parte
correspondente a perdas decorrentes da baixa de despesas preacuteshy
operacionais por ocasiatildeo do encerramento das atividades da pessoa
juriacutedica e da cessatildeo dos contratos de exploraccedilatildeo dos ensejaram aqueles
gastos
EXIGEcircNCIAS REFLEXAS CONTRIBUICcedilAtildeO AO PIS COFINS
Somente as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo
imobilizado estatildeo excluiacutedas da base imponiacutevel das contribuiccedilotildees
apuradas na sistemaacutetica natildeo cumulativa Todavia no periacuteodo em que a
exigecircncia foi formulada na sistemaacutetica cumulativa a declaraccedilatildeo de
inconstitucionalidade do fundamento legal do lanccedilamento permite que
os oacutergatildeos administrativos de julgamento cancelem a exigecircncia
CREacuteDITOS ESCRITURADOS BAIXA POR NAtildeO UTILIZACcedilAtildeO
Se a autoridade fiscal natildeo logra desconstituir os creacuteditos que apurados
na sistemaacutetica natildeo cumulativa foram escriturados pelo sujeito passivo e
baixados em razatildeo apenas do encerramento de suas atividades deve
ser revertida a baixa destes valores contra o resultado e admitida sua
utilizaccedilatildeo para reduccedilatildeo dos creacuteditos tributaacuterios apurados
MULTA ISOLADA FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS
O natildeoshyrecolhimento de estimativas sujeita a pessoa juriacutedica agrave multa de
ofiacutecio isolada ainda que encerrado o anoshycalendaacuteriordquo
Nesse caso do aresto paradigma vecircshyse que em nenhum momento houve a
discussatildeo sobre o instrumento juriacutedico ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo o que por conseguinte
nem se chegou a cogitar em equiparaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento com perdatildeo de diacutevida
Inclusive foi acordado que a operaccedilatildeo se caracterizou como ato unilateral de transferecircncia de
patrimocircnio e renda de credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde
Fl 2717DF CARF MF
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com aumento de capital e se sujeita agrave incidecircncia de IRPJ CSLL e PIS e Cofins observando
inclusive que a jurisprudecircncia administrativa tem equiparado tais operaccedilotildees a doaccedilatildeo entre
pessoas juriacutedicas
No presente caso diferentemente do acoacuterdatildeo paradigma natildeo se trata de ato
unilateral vez que houve efetivamente um instrumento formal de daccedilatildeo em pagamento onde
as partes se manifestam por receber prestaccedilatildeo diversa da que lhe eacute devida e determinado o
preccedilo da coisa dada em pagamento as relaccedilotildees entre as partes devem ser reguladas pelas
normas do contrato conforme reza os arts 356 a 359 do CC02 Ademais inclusive foi
afastada a caracterizaccedilatildeo de ldquoperdatildeo de diacutevidardquo vez que independentemente de o valor de
face o valor real do tiacutetulo correspondia efetivamente ao creacutedito da SSP para o FGC
Eacute de se recordar tambeacutem os fundamentos utilizados no aresto recorrido para
se afastar a tributaccedilatildeo pelo PIS e Cofins o valor objeto do auto de infraccedilatildeo
middot A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo
eficaacutecia liberatoacuteria plena
middot A ldquoreceita eventualrdquo apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do
PIS e Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo
decorrer das atividades econocircmicas da empresa
middot A ldquoreceita eventualrdquo decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o
valor real do mesmo e natildeo de um ldquoperdatildeo de diacutevidardquo como
sustentado pela fiscalizaccedilatildeo
Sendo assim resta claro que o acoacuterdatildeo 1101shy001115 natildeo traz os mesmos
fatos tratados no aresto recorrido aleacutem de natildeo ter rebatido todos os fundamentos considerados
no r aresto tampouco tratando de ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo E se considerassem que o
acoacuterdatildeo indicado como paradigma atacou um dos fundamentos ndash ldquoperdatildeo de diacutevidasrdquo dos
soacutecios estrangeiros ainda assim natildeo seria possiacutevel conhececircshylo pois o fundamento suficiente
para a manutenccedilatildeo do acoacuterdatildeo natildeo foi atacado ndashque seria o instrumento juriacutedico daccedilatildeo em
pagamento
Fl 2718DF CARF MF
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Friseshyse esse entendimento os acoacuterdatildeos emitidos por esse Colegiado
middot Acoacuterdatildeo 9303shy007540
ldquoAssunto Processo Administrativo Fiscal
Periacuteodo de apuraccedilatildeo 10012005 a 31052008
NAtildeO CONHECIMENTO DO RECURSO ESPECIAL
DISSIMILITUDE FAacuteTICAFUNDAMENTOS
Natildeo se conhece do Recurso Especial quando as situaccedilotildees faacuteticas e
fundamentos considerados nos acoacuterdatildeos paradigma satildeo distintos da
situaccedilatildeo tratada no acoacuterdatildeo recorrido natildeo se prestando os arestos
por conseguinte agrave demonstraccedilatildeo de dissenso jurisprudencialrdquo
middot Acoacuterdatildeo 9303shy007047
ldquoRECURSO ESPECIAL NAtildeO CONHECIMENTO FUNDAMENTOS
DIVERGENTES
Natildeo deve ter seguimento o recurso especial que natildeo ataca os
fundamentos da decisatildeo recorridardquo
middot Acoacuterdatildeo 9303shy005111
ldquoAssunto Imposto sobre a Importaccedilatildeo shy II Data do fato gerador
06092001 RECURSO ESPECIAL NAtildeO CONHECIMENTO
FUNDAMENTOS AUTOcircNOMOS Natildeo deve ter seguimento o recurso
especial que ataca apenas um dos fundamentos da decisatildeo recorrida
quando o outro eacute suficiente para manutenccedilatildeo do acoacuterdatildeordquo
Quanto ao outro acoacuterdatildeo indicado como paradigma ndash o de nordm 3201shy002117
que traz em sua ementa
ldquoExerciacutecio 2002
PERDAtildeO DE DIacuteVIDA PIS REGIME NAtildeO CUMULATIVO
O perdatildeo de diacutevida importa para o devedor acreacutescimo patrimonial
caracterizandoshyse como receita operacional cujo valor deve ser computado
na base de caacutelculo do PIS apurado no regime natildeo cumulativordquo
Vecircshyse que natildeo haacute como se conhecer pelos mesmos fundamentos jaacute trazidos
para o 1ordm acoacuterdatildeo indicado como paradigma Nesse caso o que se discute eacute efetivamente um
Fl 2719DF CARF MF
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perdatildeo de diacutevida contraiacuteda com sua matriz e com outras subsidiaacuterias do mesmo grupo
estabelecidos no exterior Natildeo haacute a discussatildeo da daccedilatildeo em pagamento e tampouco do valor real
e de face do tiacutetulo objeto do creacutedito
Como se sabe juridicamente e contabilmente a daccedilatildeo em pagamento deve
observar outros procedimentos natildeo aqueles observados no perdatildeo de diacutevidas pois natildeo possui a
mesma natureza juriacutedica e contaacutebil dessa uacuteltima
Ora na daccedilatildeo em pagamento nos termos do art 356 do CC02 o credor pode
consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que lhe eacute devida Enquanto no perdatildeo de diacutevida o
proacuteprio nome jaacute conceitua natildeo haacute consenso de prestaccedilatildeo diversa mas efetivo perdatildeo da
obrigaccedilatildeo sem contrapartida de outra parte
Ora a daccedilatildeo em pagamento eacute um acordo convencionado entre credor e
devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo diversa Natildeo haacute ingresso novo ou
percepccedilatildeo de receita Enquanto no perdatildeo de diacutevida natildeo haacute que se falar em convenccedilatildeo de
prestaccedilatildeo diversa
No presente caso natildeo haacute perdatildeo de diacutevida Mas sim pura operaccedilatildeo de
daccedilatildeo em pagamento Tanto eacute assim que foi afastado pelo colegiado a quo qualquer
equiparaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento a perdatildeo de diacutevida restando impossiacutevel se conhecer de
recurso que somente indiquem como paradigma arestos que tratem de perdatildeo de diacutevida E esses
paradigmas indicados nem tratam de daccedilatildeo em pagamento evento objeto dos presentes autos
Em vista de todo o exposto entendo que natildeo devo conhecer o Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional por ausecircncia de similitude faacutetica e por natildeo haver a
discussatildeo principal ndash que se traduz na discussatildeo juriacutedica da daccedilatildeo em pagamento
Considerando que fui vencida em relaccedilatildeo ao conhecimento relacionado ao
meacuterito passo a discorrer sobre ele
Para tanto proveitoso trazer parte do voto vencedor proferido pelo ilustre
Conselheiro Carlos Augusto Daniel na parte que interessa e que concorda essa Conselheira
Fl 2720DF CARF MF
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Mas peccedilo licenccedila ainda para transcrever os fatos laacute descritos para melhor elucidar o meu
entendimento
ldquo[]
2 Em siacutentese os fatos satildeo os seguintes
3 A Silvio Santos Participaccedilotildees SA (SSP) eacute uma sociedade holding
que deteacutem participaccedilotildees societaacuterias em diversas pessoas juriacutedicas que fazem
parte do Grupo Silvio Santos Em relaccedilatildeo ao presente caso conveacutem ressaltar
que a SSP detinha participaccedilatildeo societaacuteria no Banco Panamericano
(PANAMERICANO)
4 Ao final de 2010 o Banco Central do Brasil (BACEN) apurou
irregularidades na contabilidade do Panamericano ao verificar o
descumprimento do Patrimocircnio de Referecircncia Exigido cuja observacircncia eacute
indispensaacutevel ao funcionamento deste tipo de instituiccedilatildeo conforme as
disposiccedilotildees da Basileacuteia II e da regulaccedilatildeo prudencial do Bacen
5 Diante disso o Bacen determinou atraveacutes do Termo de
Comparecimento DESUPGTSP420100003 de 04112010 que a SSP i)
aportasse recursos no Panamericano visando recompor o Patrimocircnio
Liacutequido daquela instituiccedilatildeo ao montante exigido e ato contiacutenuo ii)
alienasse a participaccedilatildeo societaacuteria detida pela SSP no Panamericano sob
pena de liquidaccedilatildeo extrajudicial ex officio nos termos do artigo 15 I da Lei
nordm 60241974
6 Em razatildeo disso o SSP tomou recursos junto ao Fundo Garantidor
de Creacutedito (FGC) no valor de R$ 380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos
milhotildees) para aporte no Panamericano concretizadas da seguinte forma i)
ldquoInstrumento Particular de Assunccedilatildeo Reciacuteproca de Obrigaccedilotildeesrdquo (Acordo)
de 5 de novembro de 2010 ii) ldquoInstrumento Particular de Escritura da 1ordf
Emissatildeo Privada de Debecircntures da Siacutelvio Santos Participaccedilotildees SArdquo
(Escritura) de 5 de novembro de 2010 e o iii) ldquoContrato de Muacutetuordquo
(Muacutetuo) de 31 de janeiro de 2011
7 Apoacutes a regularizaccedilatildeo da situaccedilatildeo patrimonial do Panamericano o
controle acionaacuterio foi vendido ao Banco BTG Pactual (BTG) por meio do
ldquoContrato de Compra e Venda de Accedilotildees e Outras Avenccedilasrdquo (Contrato)
celebrado no dia 31 de janeiro de 2011
Fl 2721DF CARF MF
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Atraveacutes do contrato a SSP e a BF Utilidades Domeacutesticas Ltda (BF)
tinham um creacutedito a receber descrito na forma do item 14 do contrato
14 As Partes de comum acordo atribuem nesta data como
contrapartida agrave aquisiccedilatildeo das Accedilotildees o menor dos seguintes valores (i) R$
45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais) corrigido a
partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento (conforme abaixo
definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a criteacuterio uacutenico e
exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento ateacute 31 de julho
de 2028 OU (ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de
reais) o qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo
qualquer tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
(o menor destes dois valores doravante denominado o ldquoPreccedilordquo) A data em
que a Compradora realizar o pagamento do Preccedilo seraacute doravante como
ldquoData de Pagamentordquo
8 O creacutedito total de R$ 450 milhotildees foi contabilizado na SSP que por
sua vez ficou devedora da BF em relaccedilatildeo aos R$ 4 milhotildees registrandoshyo
como Creacutedito a Receber do BTG no valor nominal do tiacutetulo
9 Em seguida a SSP e o FGC celebraram um Instrumento Particular
de Daccedilatildeo em Pagamento (Contrato de Pagamento) para ajustar termos e
condiccedilotildees do pagamento das obrigaccedilotildees financeiras contratadas junto ao
FGC Conforme a avenccedila a SSP cedeu o Creacutedito a Receber do BTG ao
FGC para quitar as obrigaccedilotildees no valor de R$ 38 bilhotildees de reais
10 Em contrapartida o FGC outorgou quitaccedilatildeo agrave SSP o que levou agrave
baixa do passivo existente e o registro na contabilidade da SSP de um valor
de R$ 335 bilhotildees referente agrave diferenccedila entre o valor total das obrigaccedilotildees
financeiras e o valor de face do creacutedito BTG As debecircntures emitidas pela
SSP e subscritas integralmente pelo FGC foram canceladas e todas as
garantias prestadas pela SSP pelas demais sociedades controladas por ela e
pelo acionista controlador Senor Abravanel foram liberadas e extintas pelo
FGC
11 A Receita Federal entendeu com fundamento na Resoluccedilatildeo CFC nordm
7501993 que a extinccedilatildeo de um passivo sem o desaparecimento concomitante
Fl 2722DF CARF MF
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de um ativo de valor igual ou maior corresponderia a perdatildeo de diacutevida
constituindo receita para a SSP passiacutevel de incidecircncia de PIS e Cofins
12 Eacute esta a siacutentese do presente caso
13 O primeiro ponto a ser enfrentado diz respeito agrave consideraccedilatildeo do
valor escriturado pela contabilidade da SSP relativo ao creacutedito a receber do
BTG registrado no valor de R$ 450 milhotildees e utilizado como objeto de
daccedilatildeo em pagamento para arcar com o passivo existente junto ao FGC
14 Em primeiro lugar verificashyse do dispositivo contratual citado no
paraacutegrafo 7 deste voto que o contrato consubstancia um creacutedito que apto a
ser realizado imediatamente na modalidade i de adimplemento ou apenas
apoacutes 31072028 para a modalidade ii devendo ser atendido o menor
valor
(i) R$ 45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais)
corrigido a partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento
(conforme abaixo definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a
criteacuterio uacutenico e exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento
ateacute 31 de julho de 2028 OU
(ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de reais) o
qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo qualquer
tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
15 Como eacute sabido os direitos de uma companhia que em uma
determinada fase do ciclo operacional ainda natildeo foram realizados
financeiramente isto eacute substituiacutedos por dinheiro devem ser computados no
balanccedilo pelo valor de realizaccedilatildeo Assim sendo tal creacutedito na condiccedilatildeo de
ativo circulante da SSP deveria ser avaliado nos termos do artigo 183 I b
da Lei nordm 640476
Art 183 No balanccedilo os elementos do ativo seratildeo avaliados segundo
os seguintes criteacuterios
I as aplicaccedilotildees em instrumentos financeiros inclusive derivativos e
em direitos e tiacutetulos de creacuteditos classificados no ativo circulante ou no
realizaacutevel a longo prazo (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11638de 2007)
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a) pelo seu valor justo quando se tratar de aplicaccedilotildees destinadas agrave
negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda e (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11941
de 2009)
b) pelo valor de custo de aquisiccedilatildeo ou valor de emissatildeo atualizado
conforme disposiccedilotildees legais ou contratuais ajustado ao valor provaacutevel de
realizaccedilatildeo quando este for inferior no caso das demais aplicaccedilotildees e os
direitos e tiacutetulos de creacutedito (Incluiacuteda pela Lei nordm 11638de 2007)
16 Como ensina o Professor Modesto Carvalhosa (Comentaacuterios agrave Lei
as Sociedades Anocircnimas 3ordm Volume Satildeo Paulo Saraiva 2011 p 821822)
a Lei nordm 116382007 alterou o inciso I do artigo citado acima passando a
adotar uma concepccedilatildeo mais ampla do conceito de instrumentos financeiros
determinando a sua avaliaccedilatildeo de forma coerente com os princiacutepios da
contabilidade internacionalmente aceitos e reconhecendo a separaccedilatildeo de
duas categorias
161 Aqueles destinados agrave negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda para
os quais determina a avaliaccedilatildeo pelo seu valor de mercado como criteacuterio
preciacutepuo de avaliaccedilatildeo e
162 As demais aplicaccedilotildees direitos e tiacutetulos de creacutedito para os quais
manteacutem a exigecircncia de avaliaccedilatildeo pelo custo de aquisiccedilatildeo ou pelo valor de
emissatildeo ajustando de acordo com as disposiccedilotildees legais e contratuais e pelas
eventuais perdas em comparaccedilatildeo com o valor provaacutevel de realizaccedilatildeo
17 Salienta tambeacutem o citado professor que a Lei nordm 116382007 natildeo
chegou a definir o que seria um instrumento financeiro manejando o
termo em seu sentido contaacutebil refletido no Pronunciamento Teacutecnico CPC 39
[]
18 Natildeo resta duacutevidas para noacutes que o creacutedito a receber do BTG
corresponde a um ativo financeiro de imediatamente disponiacutevel para
utilizaccedilatildeo por parte da SSP razatildeo pela qual o seu registro e avaliaccedilatildeo
deveraacute se dar nos termos do artigo 183 I b da Lei das SA pela adoccedilatildeo
do chamado custo de aquisiccedilatildeo Tal paracircmetro de preccedilo eacute justificado pelos
seguintes motivos explicados por Alfredo Lamy e Bulhotildees Pedreira (Direito
das Companhias V II Rio de Janeiro Forense 2009 p1596) a) os bens
realizaacuteveis destinamshyse a ser convertidos em dinheiro e natildeo devem ser
Fl 2724DF CARF MF
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avaliados por valor superior ao de mercado na data do balanccedilo porque esse
eacute o limite de realizaccedilatildeo do capital neles aplicado b) se o valor de mercado
na data do balanccedilo eacute superior ao custo de aquisiccedilatildeo o bem deve continuar
avaliado pelo custo porque a diferenccedila eacute lucro potencial que somente deveraacute
ser reconhecido nas contas de resultado quando realizado c) se o valor de
mercado na data do balanccedilo eacute inferior ao custo de aquisiccedilatildeo a sociedade
empresaacuteria sofreu perda potencial que deve de acordo com o princiacutepio de
conservadorismo ser reconhecida independentemente de realizaccedilatildeo
181 A uacutenica hipoacutetese de reavaliaccedilatildeo do ativo prevista no proacuteprio art
183 I b da Lei das SA eacute a hipoacutetese da realizaccedilatildeo do creacutedito gerar valor
menor que o custo de aquisiccedilatildeo o que implicaria no provisionamento do
prejuiacutezo
182 Isso implica em dizer que a SSP agiu corretamente em registrar
no seu ativo o valor de face do creacutedito visto que natildeo haacute como determinar o
valor de realizaccedilatildeo especialmente ante a possibilidade da liquidaccedilatildeo
antecipada do creacutedito na forma do item i da claacuteusula 14 do contrato entre
a SSP e a BTG
19 Aleacutem disso cabe ponderar tambeacutem a necessidade de observacircncia
da Resoluccedilatildeo CFC nordm 12822010 cujo artigo 10 trata do chamado princiacutepio
da prudecircncia ou princiacutepio da cautela que determina em condiccedilotildees de
incerteza que os ativos e receitas natildeo sejam superestimados e os passivos e
despesas natildeo sejam subestimados Segundo ele deveshyse adotar o menor
valor para os componentes do Ativo e o maior para os do Passivo sempre
que estejam presentes alternativas igualmente vaacutelidas para a quantificaccedilatildeo
das mutaccedilotildees patrimoniais que alterem o patrimocircnio liacutequido
20 Fica claro no presente caso que o creacutedito a receber da BTG
possui como menor valor possiacutevel o montante nominal de R$ 450 milhotildees
que seria devido na hipoacutetese de Data de Fechamento e Data de
Pagamento coincidirem Haacute no caso a necessidade de reconhecimento da
receita pela definitividade do ingresso ao passo que haacute a incerteza quanto
ao valor real da receita a ser reconhecida em razatildeo da impossibilidade de
determinar com precisatildeo o valor final Diante disso o valor a ser
escriturado eacute o valor de face como o fez a SSP
Fl 2725DF CARF MF
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21 Essa digressatildeo contaacutebil eacute relevante por um importante motivo
211 Por um lado verificashyse a niacutevel de evidecircncia que se trata de um
creacutedito de valor muito superior ao seu valor de face bastaria uma pequena
simulaccedilatildeo em uma calculadora financeira para verificar que o ajuste do
valor inicial (R$ 450 milhotildees) pela CDI por alguns anos bastaria para
ultrapassar o montante de R$ 38 bilhotildees implicando na aplicaccedilatildeo do menor
valor em relaccedilatildeo agraves duas possibilidades de liquidaccedilatildeo do creacutedito
212 Por outro lado a contabilidade determina que se registre esse
ativo com o menor valor possiacutevel preservando nesse caso o seu custo de
aquisiccedilatildeo
22 A relevacircncia de tal ponto se daacute em razatildeo da Receita Federal ter
construiacutedo toda a sua argumentaccedilatildeo sobre a consideraccedilatildeo de que a receita
contaacutebil surgida da transferecircncia do Creacutedito a receber do BTG e sucessiva
quitaccedilatildeo do passivo perante o FGC corresponderia i) a perdatildeo de diacutevida e
ii) a receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
24 Da mesma forma o conceito de daccedilatildeo em pagamento cessatildeo de
creacutedito e perdatildeo de diacutevida satildeo conceitos juriacutedicos do Direito Privado
onde possuem um sentido teacutecnico especiacutefico []
26 Passashyse pois a enfrentar especificamente os argumentos da
autuaccedilatildeo
I) O conceito de receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco
Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de
receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se
contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza
as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado
contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia
das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo
Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito
agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
[]
Fl 2726DF CARF MF
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37 Natildeo se estaacute diante no presente caso de receita bruta decorrente da
venda de bens e serviccedilos caracterizado pela legislaccedilatildeo de regecircncia como o
conjunto de fatos aptos a configurar a incidecircncia do PIS e da Cofins Eacute
preciso mais do que simples ganho para que se configura receita
tributaacutevel como tambeacutem consignou o STF no mesmo REx 606107RS
Sob o especiacutefico prisma constitucional receita bruta pode ser definida
como o ingresso financeiro que se integra no patrimocircnio na condiccedilatildeo de
elemento novo e positivo sem reservas ou condiccedilotildees (grifo nosso)
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando
aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita
para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da
empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de
forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas
eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
[]
41 Friseshyse todavia que se estaacute enfrentando aqui a impossibilidade
da receita decorrente de perdatildeo de diacutevida compor a base de caacutelculo do PIS
e da Cofins apenas para enfrentar o argumento da autuaccedilatildeo em suas
proacuteprias bases pois logo em seguida seraacute demonstrado extensivamente que
a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento do creacutedito a receber do BTG entre a
SSP e o FGC natildeo configura de forma alguma perdatildeo de diacutevida
II) Da Daccedilatildeo em Pagamento
42 Outro ponto de sustentaccedilatildeo da autuaccedilatildeo e da decisatildeo da DRJ se
funda no argumento de que teria havido um perdatildeo de diacutevida na operaccedilatildeo
sob argumento de que o FGC teria recebido como condiccedilatildeo da quitaccedilatildeo do
passivo existente na SSP um creacutedito com valor de face menor do que o
creacutedito que possui perante o devedor
43 Todavia eacute preciso observar que a operaccedilatildeo no caso envolveu uma
daccedilatildeo em pagamento regulada nos artigos 356 a 359 do Coacutedigo Civil
CAPIacuteTULO V Da Daccedilatildeo em Pagamento
Art 356 O credor pode consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que
lhe eacute devida
Fl 2727DF CARF MF
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Art 357 Determinado o preccedilo da coisa dada em pagamento as
relaccedilotildees entre as partes regularshyseshyatildeo pelas normas do contrato de compra e
venda
Art 358 Se for tiacutetulo de creacutedito a coisa dada em pagamento a
transferecircncia importaraacute em cessatildeo
Art 359 Se o credor for evicto da coisa recebida em pagamento
restabelecershyseshyaacute a obrigaccedilatildeo primitiva ficando sem efeito a quitaccedilatildeo dada
ressalvados os direitos de terceiros
44 A daccedilatildeo em pagamento possui como elemento baacutesico a alteraccedilatildeo
do objeto do contrato mantendoshyse o liame obrigacional atraveacutes da
substituiccedilatildeo da coisa que deveria ser prestada ou entregue por outra aliud
pro alio Como pontua Orlando Gomes o credor natildeo eacute obrigado a receber
coisa diversa da que constitui objeto da prestaccedilatildeo devida mas a partir de
sua aquiescecircncia no recebimento de outro bem ou prestaccedilatildeo natildeo haacute que se
distinguir a daccedilatildeo em pagamento de qualquer outro meio normal de
cumprimento da prestaccedilatildeo (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense
2008 p145)
45 Mais ainda uma vez concordando com a daccedilatildeo em pagamento a
operaccedilatildeo tem pleno efeito liberatoacuterio daiacute a importacircncia do consentimento
em vista de se tratar de uma operaccedilatildeo de caraacuteter natildeo compulsoacuterio para ser
tomada como vaacutelida Desse modo natildeo haacute que se confundir confusatildeo esta
presente no argumento fiscal entre modos de extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo e o
dimensionamento da diacutevida Orlando Gomes novamente esclarece a esse
respeito
O efeito que a daccedilatildeo em pagamento produz eacute a extinccedilatildeo do creacutedito
qualquer que seja o valor da coisa dada em substituiccedilatildeo Natildeo importa que
valha mais ou menos de que a quantia devida ou a coisa que deveria ser
entregue Se valer menos o credor natildeo poderaacute exigir a diferenccedila Se valer
mais o devedor natildeo teraacute o direito de exigir a restituiccedilatildeo do excedente
Mas se o creacutedito for inexistente impotildeemshyse a devoluccedilatildeo da coisa
entregue ou do seu valor (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense 2008
p146)
Fl 2728DF CARF MF
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46 O regime civil dos efeitos da daccedilatildeo em pagamento implica na
imediata extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo (PONTES DE MIRANDA Tratado de
Direito Privado v 25 sect3000 nordm4 p6) e em se tratando de daccedilatildeo de tiacutetulo
de creacutedito aplicashyse o disposto nos artigos 286 a299 do Coacutedigo Civil
relativos agrave cessatildeo de creacutedito
47 Conforme definido por Antunes Varela A cessatildeo de creacutedito
consiste precisamente no contrato pelo qual o credor de determinada
prestaccedilatildeo transmite a terceiro independentemente do consentimento do
devedor a totalidade ou parte do seu creacutedito (Direito das Obrigaccedilotildees v2
Rio de Janeiro Forense 1978 p308) Tal negoacutecio juriacutedico tem a finalidade
de transmitir um creacutedito preexistente a terceiro que natildeo participou da
relaccedilatildeo juriacutedica originaacuteria no caso em tela a SSP pretendeu transmitir ao
FGC creacutedito decorrente de negoacutecio assumido junto ao BTG
48 A distinccedilatildeo principal da cessatildeo de creacutedito claacutessica daquela prevista
como espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento no art 358 do Coacutedigo Civil diz
respeito agrave eficaacutecia liberatoacuteria que teraacute em relaccedilatildeo a uma obrigaccedilatildeo
assumida entre o cessionaacuterio e o cedente do creacutedito a revelia do devedor do
creacutedito cedido
49 Eacute preciso frisar mais uma vez que a natureza consensual da daccedilatildeo
em pagamento eacute o que lhe garante a eficaacutecia liberatoacuteria independente do
valor da diacutevida e do bem ou serviccedilo aceito como contraprestaccedilatildeo por
exemplo seria possiacutevel que um devedor de uma diacutevida de R$ 100 mil reais
oferecesse como pagamento um imoacutevel do valor de R$ 150 mil sem que
sequer se pudesse cogitar do surgimento de uma inversatildeo nas posiccedilotildees
originais passando o credor a ser devedor da diferenccedila de R$ 50 mil
50 A daccedilatildeo em pagamento natildeo exige uma preciso quid pro quo de
valores para ter sua eficaacutecia liberatoacuteria
51 Esse parece ter sido exatamente o erro no argumento da autuaccedilatildeo
fiscal ao interpretar o oferecimento de um creacutedito de R$ 450 milhotildees como
pagamento de uma diacutevida de R$ 38 bilhotildees como uma daccedilatildeo em pagamento
de parcela numericamente equivalente da diacutevida original seguida de uma
remissatildeo do valor de R$ 335 bilhotildees
Fl 2729DF CARF MF
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511 Como foi dito a daccedilatildeo em pagamento natildeo exige para sua
realizaccedilatildeo que o valor do bem dado seja equivalente ao valor da diacutevida
existente o que eacute corroborado pela eficaacutecia liberatoacuteria plena sem que
eventuais excessos ou deacuteficits de valores gerem novas relaccedilotildees de creacutedito
Assim cabe um uacuteltimo esclarecimento
512 A fiscalizaccedilatildeo considerou o valor registrado contabilmente no
cruzamento com o valor do passivo baixado apoacutes a quitaccedilatildeo dada pelo
FGC que resultou na receita eventual de R$ 335 bilhotildees Todavia eacute
preciso retomar o que foi dito sobre o regime contaacutebil de registro de
receitas que segue regras especiacuteficas que determinaram que laacute fosse
colocado o valor de face do tiacutetulo
513 Entretanto natildeo eacute preciso entrar em minuacutecias econocircmicas para
perceber que o creacutedito em questatildeo possui um valor real isto eacute o valor de
realizaccedilatildeo dele muito maior do que os R$ 450 milhotildees que constam como
valor nominal na Data de Fechamento Natildeo eacute a toa que quando o
creacutedito for realizado cabe agrave SSP retificar o valor do ativo cedido na sua
contabilidade para adequaacuteshylo ao valor da realizaccedilatildeo da qual gozou o FGC
514 Isso quer dizer que se na data X o creacutedito foi realizado no valor
de por exemplo R$ 25 bilhotildees o montante da receita eventual da SSP
deveria ser retificado agrave partir da retificaccedilatildeo do valor do ativo para o
montante realizado Da mesma forma se na data Y o creacutedito for realizado
por R$ 38 bilhotildees (conforme a regra ii) se verifica que o montante de
receita eventual deveria ser retificado para zero
515 Imaginem dentro do exemplo do paraacutegrafo anterior que essa
realizaccedilatildeo se deu apenas em 2025 e que o PISCofins sobre a receita
eventual apurada do confronto entre o passivo e o valor de face do creacutedito jaacute
fora cobrado em 2017 Estariacuteamos na canhestra situaccedilatildeo de vultosas
contribuiccedilotildees cobradas sobre uma receita que simplesmente desapareceu
apoacutes a realizaccedilatildeo do creacutedito cedido e sem qualquer possibilidade da SSP
pedir restituiccedilatildeo ou compensaccedilatildeo do tributo pago indevidamente em razatildeo
da decadecircncia
516 O exemplo deixa claro que se trata de uma receita meramente
contaacutebil mas que natildeo consubstancia ingresso financeiro e estaacute sujeita
Fl 2730DF CARF MF
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inclusive a desaparecer quando da realizaccedilatildeo do creacutedito cedido ocasiatildeo em
que a SSP poderia corrigir o valor do ativo cedido
517 Resta claro assim que a divergecircncia entre o valor de face do
creacutedito e o passivo da SSP existe apenas em razatildeo das regras vigentes de
contabilidade visto que o valor real daquele eacute muito superior ao tomado
como referecircncia pela fiscalizaccedilatildeo
52 Tratashyse de um equiacutevoco que contraria a loacutegica dos institutos do
Direito Civil cuja observacircncia na seara tributaacuteria deve ser respeitada por
forccedila dos artigos 109 e 110 do Coacutedigo Tributaacuterio Nacional verbis
Art 109 Os princiacutepios gerais de direito privado utilizamshyse para
pesquisa da definiccedilatildeo do conteuacutedo e do alcance de seus institutos conceitos
e formas mas natildeo para definiccedilatildeo dos respectivos efeitos tributaacuterios
Art 110 A lei tributaacuteria natildeo pode alterar a definiccedilatildeo o conteuacutedo e o
alcance de institutos conceitos e formas de direito privado utilizados
expressa ou implicitamente pela Constituiccedilatildeo Federal pelas Constituiccedilotildees
dos Estados ou pelas Leis Orgacircnicas do Distrito Federal ou dos Municiacutepios
para definir ou limitar competecircncias tributaacuterias
53 Assim eacute juridicamente impossiacutevel que apoacutes uma daccedilatildeo em
pagamento tomada com efeito liberatoacuterio total da obrigaccedilatildeo original exista
algo a ser remido perdoado pois a diacutevida jaacute foi inteiramente extinta
54 Diferentemente do sustentado pela Ilustre Conselheira relatora
natildeo se trata de caso de aplicaccedilatildeo da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF 9ordf
RFDisit haja vista que natildeo haacute descontos financeiros o que haacute
efetivamente eacute o encerramento do viacutenculo obrigacional entre o FGC e a
SSP em razatildeo do efeito liberatoacuterio da daccedilatildeo em pagamento Natildeo haacute
necessidade do bom entrega na daccedilatildeo em pagamento tenha exatamente o
valor do creacutedito que se pretende extinguir tampouco procede a afirmaccedilatildeo de
que em caso de diferenccedila a menor ou a maior se possa falar em surgimento
de uma nova relaccedilatildeo creditiacutecia relativa a essa diferenccedila
[]
553 Natildeo restam duacutevidas de que a daccedilatildeo em pagamento nada mais eacute
do que modalidade satisfatoacuteria direta pois se trata ao fim e ao cabo de
Fl 2731DF CARF MF
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simples modalidade de pagamento como reconhecido de forma ampla pela
doutrina civilista
554 Muito longe disso a remissatildeo ou perdatildeo de diacutevida implica em um
ato unilateral do credor com vistas agrave extinccedilatildeo do creacutedito atraveacutes da
renuacutencia expressa do seu direito Ao se verificar o recebimento de um
creacutedito jaacute resta absolutamente claro que o FGC natildeo praticou remissatildeo mas
sim recebeu um direito de creacutedito perante terceiro como pagamento pela
diacutevida assumida como de resto jaacute foi abordado anteriormente
555 Portanto tratashyse de rotunda impropriedade teacutecnica a
qualificaccedilatildeo da operaccedilatildeo entre a SSP e o FGC como uma espeacutecie de
remissatildeo ou perdatildeo sendo nos termos da legislaccedilatildeo de Direito Privado
espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento
c) Da inaplicabilidade dos precedentes citados da CSRF
56 Da mesma forma descabe aplicar no caso os precedentes
apontados da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais relativos ao julgamento
de IRPJ Tratamshyse de materialidades tributaacuterias absolutamente distintas
enquanto o PISCofins incidem sobre receitas decorrentes da atividade de
venda de bens e serviccedilos o IR tem como fato gerador a aquisiccedilatildeo de
disponibilidade econocircmica ou juriacutedica do produto do capital do trabalho ou
de ambos bem como de proventos e quaisquer acreacutescimo patrimonial nos
termos do art 43 do CTN
57 Eacute clara na contabilidade a diferenccedila entre receitas propriamente
ditas e simples ganhos da mesma forma que nem toda receita compotildee
renda tributaacutevel e nem sempre a renda tributaacutevel depende de receita
571 Por exemplo a receita da venda de bens do ativo natildeo circulante
os termos do art 1ordm sect3ordm VI eacute enquadrada como receita mas excluiacuteda da
base de caacutelculo do PISCofins ao passo que sequer poderia ser cogitada
como materialidade da IR (salvo na realizaccedilatildeo de ganho de capital) pois
natildeo implica em acreacutescimo patrimonial exigido pelo art 43 II do CTN
572 Outro exemplo seria o ajuste a valor presente de um imoacutevel do
ativo da empresa para fins de ofereceshylo como garantia em um empreacutestimo
Antes da Lei nordm 129732014 tal situaccedilatildeo natildeo seria enquadrada como
receita mas poderia se reconhecer acreacutescimo patrimonial nos termos do
Fl 2732DF CARF MF
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art 43 II do CTN ainda que a legislaccedilatildeo ordinaacuteria soacute reconheccedila a
realizaccedilatildeo dessa renda com a alienaccedilatildeo do ativo (diferentemente por
exemplo de como decidiu a Suprema Corte norte americana no caso
Helvering v Bruum em 1940 desvinculando a realizaccedilatildeo financeira da
realizaccedilatildeo econocircmica)
58 Estes exemplos servem para deixar claro que as hipoacuteteses de
incidecircncia do PISCofins e IRPJ satildeo absolutamente distintas natildeo sendo
vaacutelida a invocaccedilatildeo de precedentes da CSRF sobre este uacuteltimo para orientar
quanto ao primeiro
59 Este Colegiado jaacute enfrentou a distinccedilatildeo entre receita e renda com
bastante rigor teacutecnico na ocasiatildeo do julgamento do Acoacuterdatildeo 3402003239
julgado em Agosto de 2016 e de relatoria da Conselheira Maria Aparecida
que em seu voto consignou e aderiu agrave posiccedilatildeo do Professor Joseacute Antocircnio
Minatel citada abaixo
O ingresso financeiro eacute um dos atributos que permitem qualificar o
conteuacutedo material da receita mas nem todo ingresso tem natureza de
receita Eacute preciso caraacuteter de definitividade da quantia ingressada e que
tenha como causa o exerciacutecio de atividade empresarial
()
Jaacute afirmamos que receita pressupotildee ingresso no sentido de
contraprestaccedilatildeo em dinheiro recebida por exemplo pelo comerciante
proveniente da venda de mercadorias ou pela atividade desempenhada pelo
prestador de serviccedilos assim como se qualificam no contexto de receita os
juros que remuneram o capital transferido num contrato de muacutetuo Nessa
concepccedilatildeo foram tomados sob o geneacuterico roacutetulo de receita por natildeo ser
demais repetir que tais eventos tecircm configuraccedilatildeo instantacircnea de circulaccedilatildeo
de riqueza aferiacutevel na contrapartida instantacircnea de cada negoacutecio ou
operaccedilatildeo portanto prescindem de apuraccedilatildeo de resultado mediante
confronto com os custos correspondentes O mesmo natildeo acontece com a
renda conceito relacional pois pressupotildee avaliaccedilatildeo teacutecnica do efetivo
resultado num determinado periacuteodo de tempo segundo meacutetodos e criteacuterios
predefinidos para o que satildeo relevantes todos os fatores interrelacionados
para exteriorizaacutelo
Fl 2733DF CARF MF
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(MINATEL Joseacute Antonio O Conteuacutedo do conceito de receita Satildeo
Paulo MP Editora 2005)
60 Desse modo natildeo restam duacutevidas de que o raciociacutenio esgrimido nos
casos de IRPJ natildeo tem aplicabilidade no acircmbito da discussatildeo travada no
presente caso
[]
e) Conclusatildeo
Podeshyse concluir que em siacutentese que
I) A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo eficaacutecia
liberatoacuteria plena
II) A receita eventual apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do PIS e
Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo decorrer das
atividades econocircmicas da empresa
III) A receita eventual decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o valor real
do mesmo e natildeo de um perdatildeo de diacutevida como sustentado pela
fiscalizaccedilatildeordquo
No caso em questatildeo entendo que a daccedilatildeo em pagamento decorrente do
creacutedito da venda de participaccedilatildeo para a quitaccedilatildeo da diacutevida junto ao FGC considerando o valor
real tal como exposto no Instrumento de Daccedilatildeo em Pagamento natildeo gera ldquoingresso novordquo ndash
tampouco acreacutescimo patrimonial ao contribuinte Sendo assim sem delongas natildeo eacute
possiacutevel considerar que a diferenccedila da diacutevida (EIS QUE NEM EXISTE ESSA DIFERENCcedilA)
considerando simplesmente o valor de face do tiacutetulo geraria receita tributaacutevel pois
efetivamente de receita natildeo se trata E o valor real do tiacutetulo corresponde ou mesmo poderia ser
superior ao valor da diacutevida junto ao FGC se aplicarmos iacutendices de atualizaccedilatildeo acumulado
Ora a SSP vendeu a participaccedilatildeo do Banco Panamericano ao Banco BTG
nos seguintes termos ndash o valor pago pela compradora observaria o menor dos seguintes
valores R$ 450 milhotildees corrigido ateacute 3172028 ou R$ 38 bi sem correccedilatildeo ateacute 3172028
Fl 2734DF CARF MF
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Sendo a diacutevida junto ao FGC correspondente ao valor de R$ 38 bi ndash qual
seria a ldquoreceitardquo nesse caso Nenhuma
Natildeo haacute efetivamente aquisiccedilatildeo de nova disponibilidade mas apenas a
liquidaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente Extinccedilatildeo da diacutevida com creacutedito
decorrente da venda de participaccedilatildeo no banco panshyamericano no mesmo valor da diacutevida
A mera reduccedilatildeo de passivo conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de variaccedilatildeo do patrimocircnio
liacutequido natildeo se caracteriza como receita tributaacutevel pelo PIS e Cofins por natildeo se tratar de
ingresso financeiro que acresce o patrimocircnio
Ademais caso esse colegiado entenda que se trata de receita forccedilando o
contribuinte a pagar PIS e Cofins sobre receita inexistente por natildeo se tratar de contrato
unilateral considerando que tal ldquovalorrdquo estaria vinculado com a diacutevida junto ao FGC teria essa
receita a natureza de receita financeira e nunca de doaccedilatildeo Na doaccedilatildeo natildeo haacute contrapartida de
outra parte Nessa linha considerando a eacutepoca dos fatos seria passiacutevel tal ldquoreceitardquo de
incidecircncia de PIS e Cofins agrave aliacutequota zero nos termos do Decreto 544205
Friseshyse que a Receita Federal ao interpretar a natureza juriacutedica do ldquoperdatildeo de
diacutevidardquo trouxe a Soluccedilatildeo de Consulta Cosit 42018 que traz que perdatildeo de diacutevida deve ser
classificado como receita financeira Importante trazer que essa Soluccedilatildeo somente tratou de
ldquoperdatildeo de diacutevidardquo e natildeo ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo O que se ignoraacutessemos a discussatildeo da
natureza da ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo e configuraacutessemos a daccedilatildeo como ldquoperdatildeo de diacutevidardquo
passando por cima da definiccedilatildeo do proacuteprio Coacutedigo Civil teriacuteamos que considerar tal receita
como ldquoreceita financeirardquo O que direcionariacuteamos para a aliacutequota zero do PIS e da Cofins
considerando a eacutepoca dos fatos
Mas retornando a discussatildeo tendo em vista se tratar de daccedilatildeo em
pagamento e natildeo perdatildeo de diacutevida recordo que tal evento eacute decorrente de um acordo
convencionado entre credor e devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo
diversa Natildeo haacute ingresso novo ou percepccedilatildeo de receita inclusive observandoshyse o conceito
trazido pelo CPC 30 e CPC 47 Por isso haacute que se afastar eventual caracterizaccedilatildeo de receita na
baixa do passivo
Fl 2735DF CARF MF
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Ademais importante trazer parte do Parecer emitido pelo ilustre Professor
Marco Aureacutelio Greco sobre o evento (Destaques meus)
ldquoQuesito 1 e 2 shy Parecer do Dr Marco Aurelio Greco
Quesito 1 shy O pagamento antecipado das obrigaccedilotildees financeiras contratadas
entre a SSP e o FGC e o respectivo registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado
pela SSP em janeiro de 2011 (correspondente agrave diferenccedila entre o valor total
das obrigaccedilotildees financeiras quitadas e o valor de face do creacutedito BTG) teria
ocasionado algum auferimento de receita pela SSP sob a perspectiva
juriacutedica
Natildeo shy Auferimento de receita da perspectiva juriacutedica supotildee o ingresso
financeiro positivo de recursos novos o que natildeo ocorre com a reduccedilatildeo ou
quitaccedilatildeo de uma diacutevida Reduzir ou quitar natildeo eacute sinocircnimo de auferir receita
No caso natildeo houve auferimento de receita mas extinccedilatildeo de diacutevidas mediante
daccedilatildeo em pagamento de creacuteditos hipoacutetese que tambeacutem natildeo se confunde
com o perdatildeo de diacutevida []
Quesito 2 shy O registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado pela SSP em janeiro
de 2011 configura fato gerador e portanto receita tributaacutevel do PIS e da
Cofins Por que
Natildeo O fato gerador de PISCofins eacute determinado pela natureza juriacutedica do
ingresso financeiro auferido (se receita ou faturamento) e natildeo pelo registro
contaacutebil realizado pelo contribuinte[]
Em vista de todo o exposto voto por negar provimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional
Eacute como voto
(Assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama
Fl 2736DF CARF MF
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Voto Vencedor
Conselheiro Andrada Maacutercio Canuto Natal redator designado
Peccedilo vecircnia para discordar parcialmente da i Relatora no que se refere agrave
preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial pois entendo configurada a divergecircncia
interpretativa em relaccedilatildeo agraves mateacuterias denominadas ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida
Exigecircncias Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy
001115 e ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo
demonstrada a partir dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
A meu ver com a devida vecircnia no que interessa agrave soluccedilatildeo do presente litiacutegio
haacute semelhanccedila entre as circunstacircncias faacuteticas e dessemelhanccedila em relaccedilatildeo agrave aplicaccedilatildeo da
legislaccedilatildeo de regecircncia Explico
Em primeiro lugar no que concerne aos fatos verificashyse que tanto o acordatildeo
recorrido quanto os paradigmas discutiram a incidecircncia de PIS e Cofins sobre operaccedilotildees que
redundaram na baixa de diacutevidas sem a correspondente baixa do ativo
Em contraposiccedilatildeo observashyse que inegavelmente acoacuterdatildeo recorrido e
paradigmas adotaram premissas conceituais diversas no que concerne agrave caracterizaccedilatildeo das
receitas sujeitas agrave incidecircncia de PIS e Cofins o que por si soacute eacute suficiente para demonstrar
divergecircncia na interpretaccedilatildeo da legislaccedilatildeo
Vale dizer enquanto o acoacuterdatildeo recorrido concluiu que a reduccedilatildeo do passivo
sem uma contrapartida em igual valor apesar do consequente aumento do patrimocircnio liacutequido
natildeo representaria receita os paradigmas em sentido diverso concluiacuteram que o ganho auferido
com tal operaccedilatildeo justamente o acreacutescimo no patrimocircnio liacutequido enquadrashyse no conceito de
receita para fins de incidecircncia das contribuiccedilotildees debatidas
Nesse sentido cumpre destacar que diferentemente do acoacuterdatildeo recorrido
que dentre outros fundamentos afasta expressamente o aproveitamento dos conceitos
contaacutebeis o paradigma nordm 1101shy001115 que destaqueshyse manteve a fraccedilatildeo da exigecircncia
Fl 2737DF CARF MF
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relativa agrave acusaccedilatildeo de omissatildeo de receitas sujeitas ao PIS e agrave Cofins esquadrinha o conceito de
receita extraiacutedo da Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 ndash expressamente abordada no voto vencido do
acoacuterdatildeo recorrido shy e da legislaccedilatildeo que rege a cobranccedila das contribuiccedilotildees litigiosas e conclui
que a extinccedilatildeo parcial da diacutevida sem a contrapartida do ativo representa receita sujeita agrave
tributaccedilatildeo por aquelas contribuiccedilotildees sem fazer qualquer ilaccedilatildeo acerca da necessidade de que se
verifique um ingresso financeiro Confirashyse (destaques acrescidos)
A segunda infraccedilatildeo decorreu da baixa de diacutevidas contraiacutedas junto ao soacutecio da autuada no exterior em contrapartida agrave baixa das correspondentes despesas preacuteshyoperacionais contabilizadas no ativo diferido resultantes de serviccedilos adquiridos no exterior no interesse dos projetos BMES11 e BMPAMA3 e suportados diretamente pelo soacutecio credor sem ingresso de recursos no paiacutes A autoridade fiscal discordou do estorno de despesas preacuteshyoperacionais e asseverou que a baixa da diacutevida deve ser entendida como objeto de perdatildeo ou seja ato unilateral de transferecircncia de patrimocircnio e renda do credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde com aumento de capital e sujeita se agrave incidecircncia do IRPJ e da CSLL bem como da Contribuiccedilatildeo ao PIS e da COFINS
O lanccedilamento recaiu sobre os lanccedilamentos de liquidaccedilatildeo de diacutevida em contrapartida a despesas preacuteshyoperacionais no valor total de R$ 2185975025 bem como sobre os ajustes injustificados de reduccedilatildeo do passivo no valor total de R$ 1029902412 interpretados como representativos de extinccedilatildeo parcial da obrigaccedilatildeo que sem a correspondente prova do pagamento em favor do credor ou de outra forma regular de extinccedilatildeo caracteriza perdatildeo de diacutevida
()
A Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 assim dispotildee acerca do regime de competecircncia contaacutebil
Art 9ordm As receitas e as despesas devem ser incluiacutedas na apuraccedilatildeo do resultado do periacuteodo em que ocorrerem sempre simultaneamente quando se correlacionarem independentemente de recebimento ou pagamento
[]
sect 3ordm As receitas consideramshyse realizadas
[]
II ndash quando da extinccedilatildeo parcial ou total de um passivo qualquer que seja o motivo sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior
[]
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Nestes termos o perdatildeo de diacutevida somente natildeo revelaria insubsistecircncia passiva e por consequecircncia receita se o soacutecio estrangeiro efetivamente convertesse em aumento de capital o direito que detinha em face da autuada agrave semelhanccedila de como procedeu em relaccedilatildeo a outros aportes promovidos A conversatildeo da diacutevida em aumento de capital representaria fato permutativo pois a obrigaccedilatildeo em face de terceiros seria substituiacuteda por uma obrigaccedilatildeo da pessoa juriacutedica em face de seus soacutecios
()
Quanto agraves exigecircncias de Contribuiccedilatildeo ao PIS e de COFINS a autoridade fiscal reproduz os seguintes fundamentos legais que regem a incidecircncia natildeoshycumulativa destas contribuiccedilotildees
()
O legislador nestes termos depois de estabelecer a incidecircncia sobre o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica excluiu deste conceito no que aqui importa apenas as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo imobilizado As demais receitas natildeoshyoperacionais como no caso aquela decorrente do perdatildeo de diacutevida permaneceram sujeitas agrave tributaccedilatildeo
De fato se os mencionados dispositivos legais merecessem interpretaccedilatildeo ampliada a Medida Provisoacuteria nordm 6272013 convertida na Lei nordm 129732014 natildeo precisaria ter promovido os seguintes acreacutescimos agraves exclusotildees relacionadas nos sectsect 3ordm daqueles dispositivos
Ora o votoshycondutor do acoacuterdatildeo recorrido afasta expressamente os
pressupostos conceituais (antecedentes) que levaram o paradigma a concluir que naquele
processo ocorreu uma realizaccedilatildeo de receita por forccedila da reduccedilatildeo do deacutebito sem uma
contrapartida do ativo Confirashyse exemplificativamente os seguintes excertos
29 Como se vecirc cai por terra o fundamento contaacutebil da autuaccedilatildeo a partir do reconhecimento pela proacutepria contabilidade da diversidade entre o conceito de receita para fins de demonstraccedilatildeo de resultado e para fins de caacutelculo das contribuiccedilotildees sociais devidas tratamshyse de finalidades absolutamente distintas que demandam registros coerentes com seus proacuteprios escopos
30 Resta ultrapassada a fronteira de um conceito contaacutebil de receita o enfrentamento de um conceito constitucional e legal de receita para fins de determinaccedilatildeo da hipoacutetese de incidecircncia das contribuiccedilotildees sociais bem como a delimitaccedilatildeo de sua base de caacutelculo
31 Em se tratando de um conceito utilizado pela Constituiccedilatildeo Federal e com reflexos nos textos do artigo 1ordm das Leis nordm 1063702 e 1083303 que determinam a incidecircncia do PISCofins natildeo cumulativo sobre o total das receitas auferidas
Fl 2739DF CARF MF
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no mecircs pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
()
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
39 E mais natildeo se trata de uma distinccedilatildeo que estamos inaugurando aqui mas sim de elemento de discriacutemen natildeo apenas consagrado jurisprudencialmente como tambeacutem pela proacutepria legislaccedilatildeo que natildeo se furtou em diversas oportunidades em deixar claro que a eliminaccedilatildeo de um passivo conquanto represente um ganho natildeo deve ingressar na base de caacutelculo do PIS e Cofins como no artigo 1ordm sect3ordm incisos V b X e XII da Lei nordm 1063702
Ora se tais premissas interpretativas por si soacute satildeo suficientes para alterar
completamente o resultado do julgamento as circunstacircncias faacuteticas apontadas como natildeoshy
uniformes evidentemente natildeo afastam a caracterizaccedilatildeo da divergecircncia interpretativa
Por outro lado ainda que houvesse duacutevida acerca da caracterizaccedilatildeo do
conflito de interpretaccedilotildees a partir daquele primeiro paradigma a anaacutelise do paradigma de nordm
3201shy002117 acabaria por fulminaacuteshyla Com efeito enquanto nestes autos decidiushyse que para
fins da definiccedilatildeo do regime de incidecircncia caberia investigar a que tiacutetulo ocorreu a reduccedilatildeo do
passivo naquele paradigma adotoushyse expressamente a premissa interpretativa de que essa
investigaccedilatildeo seria completamente desnecessaacuteria
Relembreshyse nestes autos partiushyse do pressuposto de que a baixa das
obrigaccedilotildees ocorreu em razatildeo de instrumento de daccedilatildeo em pagamento e consequentemente natildeo
haveria que se falar em perdatildeo ou remissatildeo de diacutevidas ainda que o valor entregue em daccedilatildeo
Fl 2740DF CARF MF
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(R$ 45000000000) fosse significativamente inferior ao deacutebito ldquobaixadordquo (R$
380000000000) Consequentemente natildeo haveria como se promover a tributaccedilatildeo dessa
diferenccedila entre o valor da diacutevida assumida com o Fundo Garantidor de Creacutedito e aquele
efetivamente dispendido para sua baixa
Ocorre que o paradigma de nordm 3201shy002117 adota expressamente como
razatildeo de decidir a interpretaccedilatildeo no sentido de que a natureza do instrumento juriacutedico ou a
denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que levariam agrave baixa do passivo sem contrapartida seriam
irrelevantes para a definiccedilatildeo do regime de tributaccedilatildeo Confirashyse (destaques acrescidos)
Ora o Decretoshylei nordm 1598 de 1977 referido no sect 1ordm do art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 eacute o diploma legal que instituiu o Imposto de Renda um dos tributos em cuja base de caacutelculo a proacutepria Recorrente computou os valores da diacutevida que lhe fora perdoada
Ademais apesar de ser de uma obviedade acachapante a afirmaccedilatildeo de que o PIS natildeo incide sobre despesas ndash e natildeo eacute disso que se trata ndash em determinadas situaccedilotildees o valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em conta de receita operacional
Natildeo se pode olvidar que o art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 estabeleceu que o faturamento mensal deve compreender o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil Donde absolutamente discrepante da Lei cuja aplicaccedilatildeo natildeo se pode afastar (Suacutemula CARF nordm 2) o entendimento de que aquele termo se aplica exclusivamente agrave venda de mercadorias eou prestaccedilatildeo de serviccedilos
Por fim registreshyse que a forma pela qual a diacutevida deixou de existir natildeo importa para o deslinde da questatildeo Afinal havia uma obrigaccedilatildeo e ela foi extinta Poderia tecircshylo sido por exemplo mediante simples pagamento foi apenas de forma diferente
Conforme consignado no paradigma portanto diferentemente do que
concluiu o acoacuterdatildeo recorrido a inclusatildeo da rubrica no conceito de receita natildeo se daacute pelos
contornos da operaccedilatildeo que a deu causa mas pelos seus efeitos
Sendo assim pedindo mais uma vez as vecircnias de estilo dou seguimento ao
recurso especial com relaccedilatildeo agraves mateacuterias ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida Exigecircncias
Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy001115 e
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ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo demonstrada a partir
dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
Superada parcialmente a preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial
peccedilo licenccedila para discordar ainda do judicioso voto da relatora no que se refere ao meacuterito
No meu sentir a reduccedilatildeo de um passivo sem a correspondente
contraprestaccedilatildeo representa receita mesmo que natildeo se configure um ingresso Para tanto tomo
emprestadas inicialmente as ponderaccedilotildees de Ricardo Mariz de Oliveira1
Tenho meditado profundamente sobre este problema e natildeo consigo ver como sustentar que as reduccedilotildees de obrigaccedilotildees sem pagamento natildeo sejam receitas porque na verdade elas reuacutenem todas as caracteriacutesticas pelas quais podeshyse identificar uma receita ()
Ora material e juridicamente uma reduccedilatildeo de passivo sem pagamento reuacutene estas qualidades para se equipar agraves receitas que se formam no lado ativo da demonstraccedilatildeo graacutefica do patrimocircnio social
Com razatildeo o patrimocircnio eacute um conjunto de direitos e obrigaccedilotildees sendo mensurado pela soma algeacutebrica de todos os direitos com todas as obrigaccedilotildees Visto de forma contaacutebil e tal como descrito na Lei nordm 6404 o patrimocircnio reuacutene os direitos do lado esquerdo do balanccedilo shy o ativoshy e as obrigaccedilotildees do lado direito shy o passivo A diferenccedila entre eles shyresultado da soma algeacutebrica shy eacute o patrimocircnio liacutequido que se demonstra do lado direito porque em condiccedilotildees normais de uma pessoa juriacutedica que seja solvente o ativo eacute maior do que o passivo
Ora nesta equaccedilatildeo aumentashyse o patrimocircnio tanto aumentando o ativo quanto diminuindo o passivo
Por qualquer destas operaccedilotildees o resultado do patrimocircnio liacutequido eacute igual
Destarte matemaacutetica e materialmente natildeo haacute a miacutenima diferenccedila entre uma e outra fonte de alteraccedilatildeo patrimonial
E tambeacutem juridicamente natildeo haacute diferenccedila entre uma e outra situaccedilatildeo pois se se admite que receita eacute um ingresso de direito novo que contribui positivamente para a formaccedilatildeo de um aumento patrimonial esse direito tambeacutem pode ocorrer com o passivo isto eacute com as obrigaccedilotildees porque o perdatildeo de uma diacutevida tambeacutem incorpora um novo direito no patrimocircnio do ateacute
1 Conceito de Receita como Hipoacutetese de Incidecircncia das Contribuiccedilotildees para a Seguridade Social (para Efeitos da COFINS e da Contribuiccedilatildeo ao PIS) apud Marcelo Knoepfelmacher in O Conceito de Receita na Constituiccedilatildeo Meacutetodo para sua Tributaccedilatildeo Sistecircmica p 76 obtido em httpwwwdominiopublicogovbrdownloadtestearqscp012102pdf (consulta realizada em 08032016
Fl 2742DF CARF MF
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
()
Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
()
Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
()
E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
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com ativo que vale substancialmente mais que o registrado nos livros
em razatildeo da convenccedilatildeo contaacutebil
middot Quanto agrave preliminar de incompetecircncia suscitada pela Fazenda o caso
do IRPJ e da CSLL trata da possibilidade de deduzir a perda de um
creacutedito financeiro (decorrente de ldquoaporte em conta de soacuteciordquo) detido
em face do Panamericano enquanto o presente caso trata da quitaccedilatildeo
de deacutebitos em face do Fundo Garantidor por meio de ldquodaccedilatildeo em
pagamentordquo do creacutedito BTG
middot O recurso natildeo deve ser conhecido pois natildeo haacute como se comprovar a
divergecircncia considerando os acoacuterdatildeos indicados como paradigmas
Eacute o relatoacuterio
Voto Vencido
Conselheira Tatiana Midori Migiyama ndash Relatora
Depreendendoshyse da anaacutelise do Recurso Especial interposto pela Fazenda
Nacional entendo que o recurso natildeo merece ser conhecido em respeito ao art 67 do
RICARF2015 ndash Portaria MF 34315 com alteraccedilotildees posteriores
Importante recordar que a Fazenda Nacional traz em sede preliminar shy
nulidade do acoacuterdatildeo recorrido alegando que compete agrave 1ordf Seccedilatildeo processar e julgar recursos
que versem sobre lanccedilamento de PIS e Cofins quando reflexos do IRPJ nos termos do art 2ordm
inciso IV da Portaria MF 15216
Para tanto traz a Fazenda Nacional que a presente autuaccedilatildeo eacute reflexo do
lanccedilamento de IRPJ e CSLL ndash Processo nordm 108827213042014shy93 ndash e decorre dos mesmos
fatos
Em relaccedilatildeo agrave essa questatildeo importante trazer que
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middot Tal incompetecircncia da 3ordf Seccedilatildeo alegada pela Fazenda Nacional natildeo foi
suscitada pela Fazenda em contrarrazotildees ao recurso voluntaacuterio
interposto pelo sujeito passivo
middot E o contribuinte inclusive na impugnaccedilatildeo jaacute havia manifestado que
natildeo havia prejudicialidade entre os processos de PISCofins e de
IRPJCSLL natildeo tendo sido contestado pelos julgadores da DRJ ndash
Curitiba que julgaram o processo de forma independente de outro
julgamento da DRJ Brasiacutelia (IRPJCSLL) inclusive trazendo no
acoacuterdatildeo (Destaques meus)
ldquo[]NAtildeO haacute qualquer questatildeo juriacutedica prejudicial entre os
processos administrativos fiscais ndegs 108827213042014shy93
(IRPJ e CSLL) e 163277208552014shy11 (PIS e COFINS) tendo
em vista que
(i) a cobranccedila de supostos deacutebitos de IRPJ e CSLL no processo
administrativo fiscal ndeg 108827213042014shy93 decorre de
divergecircncias entre a Requerente e a D Fiscalizaccedilatildeo com relaccedilatildeo
ao tratamento fiscal dispensado agrave baixa do ATIVO conta
1225101010002 shy Aporte para Recomposiccedilatildeo Patrimonial no
contexto da alienaccedilatildeo do investimento mantido pela Requerente
no Panamericano e estaacute relacionada agrave possibilidade de exclusatildeo
desses valores da base de caacutelculo do IRPJ e da CSLL e
(ii) a cobranccedila de supostos deacutebitos de PIS e COFINS no presente
processo decorre de divergecircncias entre a Requerente e a D
Fiscalizaccedilatildeo com relaccedilatildeo ao tratamento fiscal dispensado agrave
baixa do PASSIVO conta 3510909010017 shyReceitas Eventuais ndash
Operaccedilatildeo PAN no contexto da daccedilatildeo em pagamento descrita no
Contrato de Pagamento e estaacute relacionada agrave natildeo sujeiccedilatildeo desses
valores agrave incidecircncia do PIS e da COFINS agrave aliacutequota de 925
como pretende a D Fiscalizaccedilatildeo
[]
Analisando os autos do processo concordo com o exame dessa
preliminar feita pela DRJ e por uacuteltimo pela Conselheira Maria Aparecida Martins de Paula ndash o
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que peccedilo licenccedila para transcrever parte constante do Despacho de admissibilidade dos
embargos (Grifos meus)
ldquo[]
As exigecircncias de PISPasep e Cofins do presente processo natildeo
satildeo reflexas do lanccedilamento de IRPJ e de CSLL no processo nordm
108827213042014shy93 eis que natildeo objeto de uma mesma accedilatildeo
fiscal natildeo obstante a accedilatildeo fiscal do Mandado de Procedimento
Fiscal ndash Fiscalizaccedilatildeo (MPFshyF) nordm 0811300shy2014shy00246 que
originou o presente auto de infraccedilatildeo seja um desdobramento da
outra accedilatildeo fiscal de MPFshyF nordm nordm 0811300shy2012shy00195 que
resultou nos lanccedilamentos de IRPJ e de CSLL
Ademais no auto de infraccedilatildeo do presente processo o fato
tributaacutevel pelo PISCofins foi o perdatildeo parcial de diacutevida entre a
contribuinte e o Fundo Garantidor de Creacutedito (FGC) no
montante de R$ 335 bilhotildees considerado como um
auferimento de receita no periacuteodo de apuraccedilatildeo de janeiro de
2011 (extinccedilatildeo parcial de um passivo sem o desaparecimento
concomitante de um ativo de valor igual ou maior) enquanto
que no processo nordm 108827213042014shy93 as exigecircncias de
IRPJ e de CSLL foram motivadas por outros fatos nos
seguintes termos ()
Tratashyse de autos de infraccedilatildeo em face da pessoa juriacutedica
SILVIO SANTOS PARTICIPACcedilOtildeES SA referentes aos anos de
2009 a 2011 para a exigecircncia de IRPJ e CSLL no valor total
de R$ 200550287939 em razatildeo de a Fiscalizaccedilatildeo ter
apurado as seguintes irregularidades fiscais na determinaccedilatildeo
do lucro real e da base de caacutelculo da contribuiccedilatildeo social sobre
o lucro (1) IRPJCSLL shy falta de adiccedilatildeo de desaacutegios obtidos na
aquisiccedilatildeo de investimentos em razatildeo da sua liquidaccedilatildeo no
montante de R$ 4202659126 (Ano de 2011)
(2) IRPJCSLL shy deduccedilatildeo indevida de baixa de ativo
denominado Aporte para Recomposiccedilatildeo Patrimonial no
montante de R$ 342742840000 contabilizada como despesa
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(Ano de 2011) (3) CSLL shy falta de adiccedilatildeo das baixas das diferenccedilas de correccedilatildeo monetaacuteria IPCBTNF registradas em
contas de investimento nos montantes de R$ 719413040 (Ano
de 2010) e R$ 260994682 (em 2011) (4) CSLL shy falta de
adiccedilatildeo da provisatildeo com acreacutescimos moratoacuterios de tributos sub
judice nos montantes de R$ 85274331 (Ano de 2009) e R$
22198554 (Ano de 2010) e (5) Multa Isolada shy em face das
infraccedilotildees apuradas foi efetuado o lanccedilamento da multa isolada
por falta de recolhimento da estimativa do imposto de renda e
da contribuiccedilatildeo social sobre o lucro liacutequido
()
Vecircshyse que se tratam de fatos e mateacuterias diferentes eis que
middot No presente caso estaremos discutindo se na daccedilatildeo em pagamento haacute
que se falar em ldquoremissatildeo de diacutevidardquoperdatildeo de diacutevida e por
conseguinte destrinchar o conceito de receita ndash para fins de tributaccedilatildeo
pelo PIS e pela Cofins e a baixa de passivo
middot Enquanto no processo que trata de IRPJ e CSLL a discussatildeo se
resumiu na deduccedilatildeo indevida da baixa de ativo baixa de diferenccedila de
correccedilatildeo monetaacuteria e falta de provisatildeo com encargos tal como se
observa pela ementa do acoacuterdatildeo 1401shy002099
ldquoAssunto Imposto sobre a Renda de Pessoa Juriacutedica ndash IRPJ
Anoshycalendaacuterio 2009 2010 2011
NULIDADES FALTA DE INDICACcedilAtildeO DA INFRACcedilAtildeO E
FALTA DE FUNDAMENTACcedilAtildeO NAtildeO OCORREcircNCIA
Natildeo incorre nulidade por falta de indicaccedilatildeo da infraccedilatildeo ou de
fundamentaccedilatildeo quando a descriccedilatildeo da autuaccedilatildeo aponta todos os
elementos em que se baseia e os fundamentos juriacutedicos que
indicam os atos contestados
DESAacuteGIO NA AQUISICcedilAtildeO DE INVESTIMENTO ADICcedilAtildeO AO
LALUR NA LIQUIDACcedilAtildeO NAtildeO COMPROVACcedilAtildeO
PROCEDEcircNCIA
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Natildeo sendo comprovada a adiccedilatildeo dos desaacutegios obtidos na
aquisiccedilatildeo de investimentos quando de sua liquidaccedilatildeo Manteacutemshyse
o lanccedilamento de adiccedilatildeo na apuraccedilatildeo do lucro real
DEDUCcedilAtildeO INDEVIDA DE PERDA EM BAIXA DE APORTE
DE CAPITAL PROCEDEcircNCIA
Os valores entregues agrave empresa controlada para saneamento de
patrimocircnio liacutequido negativo natildeo podem ser considerados
dedutiacuteveis quando de sua baixa como perda por se configurar
operaccedilatildeo de aporte de capital em controlada e natildeo restar
caracterizado o cumprimento de determinaccedilatildeo legal do oacutergatildeo
regulador
BAIXA DE DIFERENCcedilAS IPC x BTNF DE 1990 FALTA DE
ADICcedilAtildeO Agrave BASE DE CAacuteLCULO DA CSLL PROCEDEcircNCIA
Natildeo sendo comprovada a adiccedilatildeo das diferenccedilas de IPX x BTNF
de 1990 na base de caacutelculo da CSLL manteacutemshyse o lanccedilamento de
adiccedilatildeo na apuraccedilatildeo desta mesma base
PROVISAtildeO DE ACREacuteSCIMOS MORATOacuteRIOS SOBRE
TRIBUTOS SUB JUDICE FALTA DE ADICcedilAtildeO NA BASE DE
CAacuteLCULO DA CSLL PROCEDEcircNCIA
Natildeo satildeo dedutiacuteveis as provisotildees de acreacutescimos moratoacuterios
relativos a tributos sub judice enquanto mantida esta condiccedilatildeo
Valores das provisotildees devem ser adicionados de ofiacutecio agrave base de
caacutelculo da CSLL quando natildeo comprovada a adiccedilatildeo pelo
contribuinte
MULTA ISOLADA FALTA DE PAGAMENTO DA ESTIMATIVA
DO IRPJ E CSLL ABSORCcedilAtildeO PELA MULTA DE OFIacuteCIO
PRINCIacutePIO DA CONSUNCcedilAtildeO IMPROCEDEcircNCIA
Tratandoshyse a multa isolada pela falta de recolhimento de
estimativa de penalidade sobre o mesmo objeto de falta de
recolhimento do IRPJ e CSLL anual A penalidade maior de
ofiacutecio absorve a menor ateacute o montante do seu valor Incidecircncia
do Princiacutepio da Consunccedilatildeo No caso comprovandoshyse a absorccedilatildeo
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total da multa isolada pela multa de ofiacutecio aplicada improcede a
aplicaccedilatildeo da multa isoladardquo
Sendo assim vecircshyse claro que se tratam de fatos e lides diferentes tratados em
processos diversos ndash o que por conseguinte eacute de se afastar a alegaccedilatildeo de incompetecircncia da 3ordf
Seccedilatildeo nesse caso Eacute de se recordar ainda que natildeo se tratam de mesmos elementos de provas
vez que como esclarecido pela DRJ tratamshyse de ldquoaccedilotildeesrdquo fiscais diferentes ainda que um
MPF tenha se originado de outro
Ademais eacute de se trazer que o paradigma indicado natildeo serve para comprovar
a divergecircncia jurisprudencial eis que
middot O acoacuterdatildeo 9303shy001488 trouxe que a competecircncia para julgar
mateacuteria relativa agrave contribuiccedilatildeo reflexa do IRPJ era do 1ordm Conselho de
Contribuintes pois para se definir qual a aliacutequota de PIS seria a
correta caberia ao 1ordm Conselho de Contribuintes definir se a ldquoElo
Assessoria e Corretora de Seguros Ltdardquo seria ldquoagente autocircnomo de
seguros privadosrdquo ou ldquocorretor de segurosrdquo
middot Tanto eacute assim que a 1ordf Seccedilatildeo no processo de nordm 108300040832001shy
86 definiu que natildeo se aplicava agraves corretoras de seguros a aliacutequota
majorada da CSLL de que trata o art 22 sect 1ordm da Lei 821291
ldquo[]
CSLL ndash INEXISTEcircNCIA DE COINCIDEcircNCIA CONCEITUAL
ENTRE OS TERMOS ldquoAGENTE AUTONOcircMO DE SEGUROS
PROVADOSrdquo E ldquoCORRETOR DE SEGUROSrdquo ndash ART 22 sect 10
DA LEI Nordm 821291 ndash ALIacuteQUOTA MAJO9RADA ndash NAtildeO
APLICACcedilAtildeO AgraveS CORRETORAS DE SEGURO ndash Natildeo haacute
coincidecircncia conceitual entre os termos ldquoagente autocircnomo de seguros
privadosrdquo e ldquocorretor de segurosrdquo natildeo se aplicando agraves corretoras de
seguros a aliacutequota majorada de que trata o art 22 sect 1ordm da Lei
821291
Natildeo haveria como o 2ordm Conselho efetivamente julgar qual a aliacutequota
de PIS seria aplicaacutevel ao caso em questatildeo pois se no processo que a 1ordf Seccedilatildeo estivesse
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julgando fosse definido que a pessoa juriacutedica deveria observar a aliacutequota majorada de CSLL
aplicaacutevel agraves pessoas referidas no art 22 sect 1ordm da Lei 821291 nos termos do art 8ordm da Lei
1063702 e art 8ordm da Lei 1083303 essa pessoa juriacutedica natildeo deveria observar a sistemaacutetica
natildeo cumulativa do PIS e da Cofins (com aliacutequotas menores) E se a 1ordm Seccedilatildeo julgasse de forma
a afastar para a pessoa juriacutedica a regra aplicaacutevel agraves pessoas referidas no art 22 sect 1ordm da Lei
821291 para a CSLL essa deveria por consequecircncia observar a sistemaacutetica natildeo cumulativa
das contribuiccedilotildees ndash com aliacutequotas maiores
Sendo assim vecircshyse claro que no acoacuterdatildeo indicado como paradigma
os julgadores deveriam realmente alegar a incompetecircncia do 2ordm Conselho com direcionamento
da apreciaccedilatildeo da mateacuteria para o 1ordm Conselho de Contribuintes pois efetivamente a decisatildeo
tomada para a CSLL iria se refletir para a definiccedilatildeo das aliacutequotas corretas de PIS e Cofins
Diferentemente do presente caso em que o julgado em um processo natildeo interfere no outro
Sendo assim por considerar imprestaacutevel o aresto indicado como
paradigma para ressurgir com a alegaccedilatildeo de incompetecircncia da 3ordm Seccedilatildeo de Julgamento pois se
tratam de fatos diversos entendo que natildeo devo conhecer o Recurso Especial interposto pela
Fazenda Nacional nessa parte
Quanto ao meacuterito trazido em Recurso Especial importante trazer que a
Fazenda Nacional traz como paradigma o acoacuterdatildeo 1101shy001115 que conteacutem a seguinte
ementa (Grifos meus)
ldquoASSUNTO IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURIacuteDICA
IRPJ
Anoshycalendaacuterio 2004
PERDAS PATRIMONIAIS NAtildeO DEDUTIacuteVEIS DOACcedilAtildeO DE ATIVO
LIBERALIDADE NAtildeO CARACTERIZACcedilAtildeO A cessatildeo a terceiros de
direitos e obrigaccedilotildees resultantes de contrato de concessatildeo de exploraccedilatildeo
de petroacuteleo eacute ato bilateral e natildeo pode ser caracterizado como doaccedilatildeo
Ausente prova que sustente a conclusatildeo de que a contribuinte poderia
ter negociado o direito cedido por um valor positivo sua baixa contra
resultado deve ser admitida como perda de capital
OMISSAtildeO DE RECEITAS PERDAtildeO DE DIacuteVIDA
Fl 2716DF CARF MF
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A baixa de obrigaccedilatildeo para com os soacutecios se natildeo convertida em capital
social tambeacutem caracteriza perdatildeo de diacutevida representando acreacutescimo
ao Patrimocircnio Liacutequido da devedora que deve ter como contrapartida o
resultado do periacuteodo de apuraccedilatildeo
BAIXA DE OBRIGACcedilOtildeES EM CONTRAPARTIDA A DESPESAS
PREacuteOPERACIONAIS ENCERRAMENTO DE ATIVIDADES
O resultado decorrente do perdatildeo de diacutevida eacute anulado na parte
correspondente a perdas decorrentes da baixa de despesas preacuteshy
operacionais por ocasiatildeo do encerramento das atividades da pessoa
juriacutedica e da cessatildeo dos contratos de exploraccedilatildeo dos ensejaram aqueles
gastos
EXIGEcircNCIAS REFLEXAS CONTRIBUICcedilAtildeO AO PIS COFINS
Somente as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo
imobilizado estatildeo excluiacutedas da base imponiacutevel das contribuiccedilotildees
apuradas na sistemaacutetica natildeo cumulativa Todavia no periacuteodo em que a
exigecircncia foi formulada na sistemaacutetica cumulativa a declaraccedilatildeo de
inconstitucionalidade do fundamento legal do lanccedilamento permite que
os oacutergatildeos administrativos de julgamento cancelem a exigecircncia
CREacuteDITOS ESCRITURADOS BAIXA POR NAtildeO UTILIZACcedilAtildeO
Se a autoridade fiscal natildeo logra desconstituir os creacuteditos que apurados
na sistemaacutetica natildeo cumulativa foram escriturados pelo sujeito passivo e
baixados em razatildeo apenas do encerramento de suas atividades deve
ser revertida a baixa destes valores contra o resultado e admitida sua
utilizaccedilatildeo para reduccedilatildeo dos creacuteditos tributaacuterios apurados
MULTA ISOLADA FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS
O natildeoshyrecolhimento de estimativas sujeita a pessoa juriacutedica agrave multa de
ofiacutecio isolada ainda que encerrado o anoshycalendaacuteriordquo
Nesse caso do aresto paradigma vecircshyse que em nenhum momento houve a
discussatildeo sobre o instrumento juriacutedico ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo o que por conseguinte
nem se chegou a cogitar em equiparaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento com perdatildeo de diacutevida
Inclusive foi acordado que a operaccedilatildeo se caracterizou como ato unilateral de transferecircncia de
patrimocircnio e renda de credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde
Fl 2717DF CARF MF
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com aumento de capital e se sujeita agrave incidecircncia de IRPJ CSLL e PIS e Cofins observando
inclusive que a jurisprudecircncia administrativa tem equiparado tais operaccedilotildees a doaccedilatildeo entre
pessoas juriacutedicas
No presente caso diferentemente do acoacuterdatildeo paradigma natildeo se trata de ato
unilateral vez que houve efetivamente um instrumento formal de daccedilatildeo em pagamento onde
as partes se manifestam por receber prestaccedilatildeo diversa da que lhe eacute devida e determinado o
preccedilo da coisa dada em pagamento as relaccedilotildees entre as partes devem ser reguladas pelas
normas do contrato conforme reza os arts 356 a 359 do CC02 Ademais inclusive foi
afastada a caracterizaccedilatildeo de ldquoperdatildeo de diacutevidardquo vez que independentemente de o valor de
face o valor real do tiacutetulo correspondia efetivamente ao creacutedito da SSP para o FGC
Eacute de se recordar tambeacutem os fundamentos utilizados no aresto recorrido para
se afastar a tributaccedilatildeo pelo PIS e Cofins o valor objeto do auto de infraccedilatildeo
middot A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo
eficaacutecia liberatoacuteria plena
middot A ldquoreceita eventualrdquo apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do
PIS e Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo
decorrer das atividades econocircmicas da empresa
middot A ldquoreceita eventualrdquo decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o
valor real do mesmo e natildeo de um ldquoperdatildeo de diacutevidardquo como
sustentado pela fiscalizaccedilatildeo
Sendo assim resta claro que o acoacuterdatildeo 1101shy001115 natildeo traz os mesmos
fatos tratados no aresto recorrido aleacutem de natildeo ter rebatido todos os fundamentos considerados
no r aresto tampouco tratando de ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo E se considerassem que o
acoacuterdatildeo indicado como paradigma atacou um dos fundamentos ndash ldquoperdatildeo de diacutevidasrdquo dos
soacutecios estrangeiros ainda assim natildeo seria possiacutevel conhececircshylo pois o fundamento suficiente
para a manutenccedilatildeo do acoacuterdatildeo natildeo foi atacado ndashque seria o instrumento juriacutedico daccedilatildeo em
pagamento
Fl 2718DF CARF MF
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Friseshyse esse entendimento os acoacuterdatildeos emitidos por esse Colegiado
middot Acoacuterdatildeo 9303shy007540
ldquoAssunto Processo Administrativo Fiscal
Periacuteodo de apuraccedilatildeo 10012005 a 31052008
NAtildeO CONHECIMENTO DO RECURSO ESPECIAL
DISSIMILITUDE FAacuteTICAFUNDAMENTOS
Natildeo se conhece do Recurso Especial quando as situaccedilotildees faacuteticas e
fundamentos considerados nos acoacuterdatildeos paradigma satildeo distintos da
situaccedilatildeo tratada no acoacuterdatildeo recorrido natildeo se prestando os arestos
por conseguinte agrave demonstraccedilatildeo de dissenso jurisprudencialrdquo
middot Acoacuterdatildeo 9303shy007047
ldquoRECURSO ESPECIAL NAtildeO CONHECIMENTO FUNDAMENTOS
DIVERGENTES
Natildeo deve ter seguimento o recurso especial que natildeo ataca os
fundamentos da decisatildeo recorridardquo
middot Acoacuterdatildeo 9303shy005111
ldquoAssunto Imposto sobre a Importaccedilatildeo shy II Data do fato gerador
06092001 RECURSO ESPECIAL NAtildeO CONHECIMENTO
FUNDAMENTOS AUTOcircNOMOS Natildeo deve ter seguimento o recurso
especial que ataca apenas um dos fundamentos da decisatildeo recorrida
quando o outro eacute suficiente para manutenccedilatildeo do acoacuterdatildeordquo
Quanto ao outro acoacuterdatildeo indicado como paradigma ndash o de nordm 3201shy002117
que traz em sua ementa
ldquoExerciacutecio 2002
PERDAtildeO DE DIacuteVIDA PIS REGIME NAtildeO CUMULATIVO
O perdatildeo de diacutevida importa para o devedor acreacutescimo patrimonial
caracterizandoshyse como receita operacional cujo valor deve ser computado
na base de caacutelculo do PIS apurado no regime natildeo cumulativordquo
Vecircshyse que natildeo haacute como se conhecer pelos mesmos fundamentos jaacute trazidos
para o 1ordm acoacuterdatildeo indicado como paradigma Nesse caso o que se discute eacute efetivamente um
Fl 2719DF CARF MF
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perdatildeo de diacutevida contraiacuteda com sua matriz e com outras subsidiaacuterias do mesmo grupo
estabelecidos no exterior Natildeo haacute a discussatildeo da daccedilatildeo em pagamento e tampouco do valor real
e de face do tiacutetulo objeto do creacutedito
Como se sabe juridicamente e contabilmente a daccedilatildeo em pagamento deve
observar outros procedimentos natildeo aqueles observados no perdatildeo de diacutevidas pois natildeo possui a
mesma natureza juriacutedica e contaacutebil dessa uacuteltima
Ora na daccedilatildeo em pagamento nos termos do art 356 do CC02 o credor pode
consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que lhe eacute devida Enquanto no perdatildeo de diacutevida o
proacuteprio nome jaacute conceitua natildeo haacute consenso de prestaccedilatildeo diversa mas efetivo perdatildeo da
obrigaccedilatildeo sem contrapartida de outra parte
Ora a daccedilatildeo em pagamento eacute um acordo convencionado entre credor e
devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo diversa Natildeo haacute ingresso novo ou
percepccedilatildeo de receita Enquanto no perdatildeo de diacutevida natildeo haacute que se falar em convenccedilatildeo de
prestaccedilatildeo diversa
No presente caso natildeo haacute perdatildeo de diacutevida Mas sim pura operaccedilatildeo de
daccedilatildeo em pagamento Tanto eacute assim que foi afastado pelo colegiado a quo qualquer
equiparaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento a perdatildeo de diacutevida restando impossiacutevel se conhecer de
recurso que somente indiquem como paradigma arestos que tratem de perdatildeo de diacutevida E esses
paradigmas indicados nem tratam de daccedilatildeo em pagamento evento objeto dos presentes autos
Em vista de todo o exposto entendo que natildeo devo conhecer o Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional por ausecircncia de similitude faacutetica e por natildeo haver a
discussatildeo principal ndash que se traduz na discussatildeo juriacutedica da daccedilatildeo em pagamento
Considerando que fui vencida em relaccedilatildeo ao conhecimento relacionado ao
meacuterito passo a discorrer sobre ele
Para tanto proveitoso trazer parte do voto vencedor proferido pelo ilustre
Conselheiro Carlos Augusto Daniel na parte que interessa e que concorda essa Conselheira
Fl 2720DF CARF MF
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Mas peccedilo licenccedila ainda para transcrever os fatos laacute descritos para melhor elucidar o meu
entendimento
ldquo[]
2 Em siacutentese os fatos satildeo os seguintes
3 A Silvio Santos Participaccedilotildees SA (SSP) eacute uma sociedade holding
que deteacutem participaccedilotildees societaacuterias em diversas pessoas juriacutedicas que fazem
parte do Grupo Silvio Santos Em relaccedilatildeo ao presente caso conveacutem ressaltar
que a SSP detinha participaccedilatildeo societaacuteria no Banco Panamericano
(PANAMERICANO)
4 Ao final de 2010 o Banco Central do Brasil (BACEN) apurou
irregularidades na contabilidade do Panamericano ao verificar o
descumprimento do Patrimocircnio de Referecircncia Exigido cuja observacircncia eacute
indispensaacutevel ao funcionamento deste tipo de instituiccedilatildeo conforme as
disposiccedilotildees da Basileacuteia II e da regulaccedilatildeo prudencial do Bacen
5 Diante disso o Bacen determinou atraveacutes do Termo de
Comparecimento DESUPGTSP420100003 de 04112010 que a SSP i)
aportasse recursos no Panamericano visando recompor o Patrimocircnio
Liacutequido daquela instituiccedilatildeo ao montante exigido e ato contiacutenuo ii)
alienasse a participaccedilatildeo societaacuteria detida pela SSP no Panamericano sob
pena de liquidaccedilatildeo extrajudicial ex officio nos termos do artigo 15 I da Lei
nordm 60241974
6 Em razatildeo disso o SSP tomou recursos junto ao Fundo Garantidor
de Creacutedito (FGC) no valor de R$ 380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos
milhotildees) para aporte no Panamericano concretizadas da seguinte forma i)
ldquoInstrumento Particular de Assunccedilatildeo Reciacuteproca de Obrigaccedilotildeesrdquo (Acordo)
de 5 de novembro de 2010 ii) ldquoInstrumento Particular de Escritura da 1ordf
Emissatildeo Privada de Debecircntures da Siacutelvio Santos Participaccedilotildees SArdquo
(Escritura) de 5 de novembro de 2010 e o iii) ldquoContrato de Muacutetuordquo
(Muacutetuo) de 31 de janeiro de 2011
7 Apoacutes a regularizaccedilatildeo da situaccedilatildeo patrimonial do Panamericano o
controle acionaacuterio foi vendido ao Banco BTG Pactual (BTG) por meio do
ldquoContrato de Compra e Venda de Accedilotildees e Outras Avenccedilasrdquo (Contrato)
celebrado no dia 31 de janeiro de 2011
Fl 2721DF CARF MF
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Atraveacutes do contrato a SSP e a BF Utilidades Domeacutesticas Ltda (BF)
tinham um creacutedito a receber descrito na forma do item 14 do contrato
14 As Partes de comum acordo atribuem nesta data como
contrapartida agrave aquisiccedilatildeo das Accedilotildees o menor dos seguintes valores (i) R$
45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais) corrigido a
partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento (conforme abaixo
definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a criteacuterio uacutenico e
exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento ateacute 31 de julho
de 2028 OU (ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de
reais) o qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo
qualquer tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
(o menor destes dois valores doravante denominado o ldquoPreccedilordquo) A data em
que a Compradora realizar o pagamento do Preccedilo seraacute doravante como
ldquoData de Pagamentordquo
8 O creacutedito total de R$ 450 milhotildees foi contabilizado na SSP que por
sua vez ficou devedora da BF em relaccedilatildeo aos R$ 4 milhotildees registrandoshyo
como Creacutedito a Receber do BTG no valor nominal do tiacutetulo
9 Em seguida a SSP e o FGC celebraram um Instrumento Particular
de Daccedilatildeo em Pagamento (Contrato de Pagamento) para ajustar termos e
condiccedilotildees do pagamento das obrigaccedilotildees financeiras contratadas junto ao
FGC Conforme a avenccedila a SSP cedeu o Creacutedito a Receber do BTG ao
FGC para quitar as obrigaccedilotildees no valor de R$ 38 bilhotildees de reais
10 Em contrapartida o FGC outorgou quitaccedilatildeo agrave SSP o que levou agrave
baixa do passivo existente e o registro na contabilidade da SSP de um valor
de R$ 335 bilhotildees referente agrave diferenccedila entre o valor total das obrigaccedilotildees
financeiras e o valor de face do creacutedito BTG As debecircntures emitidas pela
SSP e subscritas integralmente pelo FGC foram canceladas e todas as
garantias prestadas pela SSP pelas demais sociedades controladas por ela e
pelo acionista controlador Senor Abravanel foram liberadas e extintas pelo
FGC
11 A Receita Federal entendeu com fundamento na Resoluccedilatildeo CFC nordm
7501993 que a extinccedilatildeo de um passivo sem o desaparecimento concomitante
Fl 2722DF CARF MF
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de um ativo de valor igual ou maior corresponderia a perdatildeo de diacutevida
constituindo receita para a SSP passiacutevel de incidecircncia de PIS e Cofins
12 Eacute esta a siacutentese do presente caso
13 O primeiro ponto a ser enfrentado diz respeito agrave consideraccedilatildeo do
valor escriturado pela contabilidade da SSP relativo ao creacutedito a receber do
BTG registrado no valor de R$ 450 milhotildees e utilizado como objeto de
daccedilatildeo em pagamento para arcar com o passivo existente junto ao FGC
14 Em primeiro lugar verificashyse do dispositivo contratual citado no
paraacutegrafo 7 deste voto que o contrato consubstancia um creacutedito que apto a
ser realizado imediatamente na modalidade i de adimplemento ou apenas
apoacutes 31072028 para a modalidade ii devendo ser atendido o menor
valor
(i) R$ 45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais)
corrigido a partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento
(conforme abaixo definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a
criteacuterio uacutenico e exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento
ateacute 31 de julho de 2028 OU
(ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de reais) o
qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo qualquer
tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
15 Como eacute sabido os direitos de uma companhia que em uma
determinada fase do ciclo operacional ainda natildeo foram realizados
financeiramente isto eacute substituiacutedos por dinheiro devem ser computados no
balanccedilo pelo valor de realizaccedilatildeo Assim sendo tal creacutedito na condiccedilatildeo de
ativo circulante da SSP deveria ser avaliado nos termos do artigo 183 I b
da Lei nordm 640476
Art 183 No balanccedilo os elementos do ativo seratildeo avaliados segundo
os seguintes criteacuterios
I as aplicaccedilotildees em instrumentos financeiros inclusive derivativos e
em direitos e tiacutetulos de creacuteditos classificados no ativo circulante ou no
realizaacutevel a longo prazo (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11638de 2007)
Fl 2723DF CARF MF
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a) pelo seu valor justo quando se tratar de aplicaccedilotildees destinadas agrave
negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda e (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11941
de 2009)
b) pelo valor de custo de aquisiccedilatildeo ou valor de emissatildeo atualizado
conforme disposiccedilotildees legais ou contratuais ajustado ao valor provaacutevel de
realizaccedilatildeo quando este for inferior no caso das demais aplicaccedilotildees e os
direitos e tiacutetulos de creacutedito (Incluiacuteda pela Lei nordm 11638de 2007)
16 Como ensina o Professor Modesto Carvalhosa (Comentaacuterios agrave Lei
as Sociedades Anocircnimas 3ordm Volume Satildeo Paulo Saraiva 2011 p 821822)
a Lei nordm 116382007 alterou o inciso I do artigo citado acima passando a
adotar uma concepccedilatildeo mais ampla do conceito de instrumentos financeiros
determinando a sua avaliaccedilatildeo de forma coerente com os princiacutepios da
contabilidade internacionalmente aceitos e reconhecendo a separaccedilatildeo de
duas categorias
161 Aqueles destinados agrave negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda para
os quais determina a avaliaccedilatildeo pelo seu valor de mercado como criteacuterio
preciacutepuo de avaliaccedilatildeo e
162 As demais aplicaccedilotildees direitos e tiacutetulos de creacutedito para os quais
manteacutem a exigecircncia de avaliaccedilatildeo pelo custo de aquisiccedilatildeo ou pelo valor de
emissatildeo ajustando de acordo com as disposiccedilotildees legais e contratuais e pelas
eventuais perdas em comparaccedilatildeo com o valor provaacutevel de realizaccedilatildeo
17 Salienta tambeacutem o citado professor que a Lei nordm 116382007 natildeo
chegou a definir o que seria um instrumento financeiro manejando o
termo em seu sentido contaacutebil refletido no Pronunciamento Teacutecnico CPC 39
[]
18 Natildeo resta duacutevidas para noacutes que o creacutedito a receber do BTG
corresponde a um ativo financeiro de imediatamente disponiacutevel para
utilizaccedilatildeo por parte da SSP razatildeo pela qual o seu registro e avaliaccedilatildeo
deveraacute se dar nos termos do artigo 183 I b da Lei das SA pela adoccedilatildeo
do chamado custo de aquisiccedilatildeo Tal paracircmetro de preccedilo eacute justificado pelos
seguintes motivos explicados por Alfredo Lamy e Bulhotildees Pedreira (Direito
das Companhias V II Rio de Janeiro Forense 2009 p1596) a) os bens
realizaacuteveis destinamshyse a ser convertidos em dinheiro e natildeo devem ser
Fl 2724DF CARF MF
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avaliados por valor superior ao de mercado na data do balanccedilo porque esse
eacute o limite de realizaccedilatildeo do capital neles aplicado b) se o valor de mercado
na data do balanccedilo eacute superior ao custo de aquisiccedilatildeo o bem deve continuar
avaliado pelo custo porque a diferenccedila eacute lucro potencial que somente deveraacute
ser reconhecido nas contas de resultado quando realizado c) se o valor de
mercado na data do balanccedilo eacute inferior ao custo de aquisiccedilatildeo a sociedade
empresaacuteria sofreu perda potencial que deve de acordo com o princiacutepio de
conservadorismo ser reconhecida independentemente de realizaccedilatildeo
181 A uacutenica hipoacutetese de reavaliaccedilatildeo do ativo prevista no proacuteprio art
183 I b da Lei das SA eacute a hipoacutetese da realizaccedilatildeo do creacutedito gerar valor
menor que o custo de aquisiccedilatildeo o que implicaria no provisionamento do
prejuiacutezo
182 Isso implica em dizer que a SSP agiu corretamente em registrar
no seu ativo o valor de face do creacutedito visto que natildeo haacute como determinar o
valor de realizaccedilatildeo especialmente ante a possibilidade da liquidaccedilatildeo
antecipada do creacutedito na forma do item i da claacuteusula 14 do contrato entre
a SSP e a BTG
19 Aleacutem disso cabe ponderar tambeacutem a necessidade de observacircncia
da Resoluccedilatildeo CFC nordm 12822010 cujo artigo 10 trata do chamado princiacutepio
da prudecircncia ou princiacutepio da cautela que determina em condiccedilotildees de
incerteza que os ativos e receitas natildeo sejam superestimados e os passivos e
despesas natildeo sejam subestimados Segundo ele deveshyse adotar o menor
valor para os componentes do Ativo e o maior para os do Passivo sempre
que estejam presentes alternativas igualmente vaacutelidas para a quantificaccedilatildeo
das mutaccedilotildees patrimoniais que alterem o patrimocircnio liacutequido
20 Fica claro no presente caso que o creacutedito a receber da BTG
possui como menor valor possiacutevel o montante nominal de R$ 450 milhotildees
que seria devido na hipoacutetese de Data de Fechamento e Data de
Pagamento coincidirem Haacute no caso a necessidade de reconhecimento da
receita pela definitividade do ingresso ao passo que haacute a incerteza quanto
ao valor real da receita a ser reconhecida em razatildeo da impossibilidade de
determinar com precisatildeo o valor final Diante disso o valor a ser
escriturado eacute o valor de face como o fez a SSP
Fl 2725DF CARF MF
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21 Essa digressatildeo contaacutebil eacute relevante por um importante motivo
211 Por um lado verificashyse a niacutevel de evidecircncia que se trata de um
creacutedito de valor muito superior ao seu valor de face bastaria uma pequena
simulaccedilatildeo em uma calculadora financeira para verificar que o ajuste do
valor inicial (R$ 450 milhotildees) pela CDI por alguns anos bastaria para
ultrapassar o montante de R$ 38 bilhotildees implicando na aplicaccedilatildeo do menor
valor em relaccedilatildeo agraves duas possibilidades de liquidaccedilatildeo do creacutedito
212 Por outro lado a contabilidade determina que se registre esse
ativo com o menor valor possiacutevel preservando nesse caso o seu custo de
aquisiccedilatildeo
22 A relevacircncia de tal ponto se daacute em razatildeo da Receita Federal ter
construiacutedo toda a sua argumentaccedilatildeo sobre a consideraccedilatildeo de que a receita
contaacutebil surgida da transferecircncia do Creacutedito a receber do BTG e sucessiva
quitaccedilatildeo do passivo perante o FGC corresponderia i) a perdatildeo de diacutevida e
ii) a receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
24 Da mesma forma o conceito de daccedilatildeo em pagamento cessatildeo de
creacutedito e perdatildeo de diacutevida satildeo conceitos juriacutedicos do Direito Privado
onde possuem um sentido teacutecnico especiacutefico []
26 Passashyse pois a enfrentar especificamente os argumentos da
autuaccedilatildeo
I) O conceito de receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco
Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de
receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se
contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza
as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado
contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia
das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo
Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito
agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
[]
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37 Natildeo se estaacute diante no presente caso de receita bruta decorrente da
venda de bens e serviccedilos caracterizado pela legislaccedilatildeo de regecircncia como o
conjunto de fatos aptos a configurar a incidecircncia do PIS e da Cofins Eacute
preciso mais do que simples ganho para que se configura receita
tributaacutevel como tambeacutem consignou o STF no mesmo REx 606107RS
Sob o especiacutefico prisma constitucional receita bruta pode ser definida
como o ingresso financeiro que se integra no patrimocircnio na condiccedilatildeo de
elemento novo e positivo sem reservas ou condiccedilotildees (grifo nosso)
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando
aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita
para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da
empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de
forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas
eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
[]
41 Friseshyse todavia que se estaacute enfrentando aqui a impossibilidade
da receita decorrente de perdatildeo de diacutevida compor a base de caacutelculo do PIS
e da Cofins apenas para enfrentar o argumento da autuaccedilatildeo em suas
proacuteprias bases pois logo em seguida seraacute demonstrado extensivamente que
a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento do creacutedito a receber do BTG entre a
SSP e o FGC natildeo configura de forma alguma perdatildeo de diacutevida
II) Da Daccedilatildeo em Pagamento
42 Outro ponto de sustentaccedilatildeo da autuaccedilatildeo e da decisatildeo da DRJ se
funda no argumento de que teria havido um perdatildeo de diacutevida na operaccedilatildeo
sob argumento de que o FGC teria recebido como condiccedilatildeo da quitaccedilatildeo do
passivo existente na SSP um creacutedito com valor de face menor do que o
creacutedito que possui perante o devedor
43 Todavia eacute preciso observar que a operaccedilatildeo no caso envolveu uma
daccedilatildeo em pagamento regulada nos artigos 356 a 359 do Coacutedigo Civil
CAPIacuteTULO V Da Daccedilatildeo em Pagamento
Art 356 O credor pode consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que
lhe eacute devida
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Art 357 Determinado o preccedilo da coisa dada em pagamento as
relaccedilotildees entre as partes regularshyseshyatildeo pelas normas do contrato de compra e
venda
Art 358 Se for tiacutetulo de creacutedito a coisa dada em pagamento a
transferecircncia importaraacute em cessatildeo
Art 359 Se o credor for evicto da coisa recebida em pagamento
restabelecershyseshyaacute a obrigaccedilatildeo primitiva ficando sem efeito a quitaccedilatildeo dada
ressalvados os direitos de terceiros
44 A daccedilatildeo em pagamento possui como elemento baacutesico a alteraccedilatildeo
do objeto do contrato mantendoshyse o liame obrigacional atraveacutes da
substituiccedilatildeo da coisa que deveria ser prestada ou entregue por outra aliud
pro alio Como pontua Orlando Gomes o credor natildeo eacute obrigado a receber
coisa diversa da que constitui objeto da prestaccedilatildeo devida mas a partir de
sua aquiescecircncia no recebimento de outro bem ou prestaccedilatildeo natildeo haacute que se
distinguir a daccedilatildeo em pagamento de qualquer outro meio normal de
cumprimento da prestaccedilatildeo (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense
2008 p145)
45 Mais ainda uma vez concordando com a daccedilatildeo em pagamento a
operaccedilatildeo tem pleno efeito liberatoacuterio daiacute a importacircncia do consentimento
em vista de se tratar de uma operaccedilatildeo de caraacuteter natildeo compulsoacuterio para ser
tomada como vaacutelida Desse modo natildeo haacute que se confundir confusatildeo esta
presente no argumento fiscal entre modos de extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo e o
dimensionamento da diacutevida Orlando Gomes novamente esclarece a esse
respeito
O efeito que a daccedilatildeo em pagamento produz eacute a extinccedilatildeo do creacutedito
qualquer que seja o valor da coisa dada em substituiccedilatildeo Natildeo importa que
valha mais ou menos de que a quantia devida ou a coisa que deveria ser
entregue Se valer menos o credor natildeo poderaacute exigir a diferenccedila Se valer
mais o devedor natildeo teraacute o direito de exigir a restituiccedilatildeo do excedente
Mas se o creacutedito for inexistente impotildeemshyse a devoluccedilatildeo da coisa
entregue ou do seu valor (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense 2008
p146)
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46 O regime civil dos efeitos da daccedilatildeo em pagamento implica na
imediata extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo (PONTES DE MIRANDA Tratado de
Direito Privado v 25 sect3000 nordm4 p6) e em se tratando de daccedilatildeo de tiacutetulo
de creacutedito aplicashyse o disposto nos artigos 286 a299 do Coacutedigo Civil
relativos agrave cessatildeo de creacutedito
47 Conforme definido por Antunes Varela A cessatildeo de creacutedito
consiste precisamente no contrato pelo qual o credor de determinada
prestaccedilatildeo transmite a terceiro independentemente do consentimento do
devedor a totalidade ou parte do seu creacutedito (Direito das Obrigaccedilotildees v2
Rio de Janeiro Forense 1978 p308) Tal negoacutecio juriacutedico tem a finalidade
de transmitir um creacutedito preexistente a terceiro que natildeo participou da
relaccedilatildeo juriacutedica originaacuteria no caso em tela a SSP pretendeu transmitir ao
FGC creacutedito decorrente de negoacutecio assumido junto ao BTG
48 A distinccedilatildeo principal da cessatildeo de creacutedito claacutessica daquela prevista
como espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento no art 358 do Coacutedigo Civil diz
respeito agrave eficaacutecia liberatoacuteria que teraacute em relaccedilatildeo a uma obrigaccedilatildeo
assumida entre o cessionaacuterio e o cedente do creacutedito a revelia do devedor do
creacutedito cedido
49 Eacute preciso frisar mais uma vez que a natureza consensual da daccedilatildeo
em pagamento eacute o que lhe garante a eficaacutecia liberatoacuteria independente do
valor da diacutevida e do bem ou serviccedilo aceito como contraprestaccedilatildeo por
exemplo seria possiacutevel que um devedor de uma diacutevida de R$ 100 mil reais
oferecesse como pagamento um imoacutevel do valor de R$ 150 mil sem que
sequer se pudesse cogitar do surgimento de uma inversatildeo nas posiccedilotildees
originais passando o credor a ser devedor da diferenccedila de R$ 50 mil
50 A daccedilatildeo em pagamento natildeo exige uma preciso quid pro quo de
valores para ter sua eficaacutecia liberatoacuteria
51 Esse parece ter sido exatamente o erro no argumento da autuaccedilatildeo
fiscal ao interpretar o oferecimento de um creacutedito de R$ 450 milhotildees como
pagamento de uma diacutevida de R$ 38 bilhotildees como uma daccedilatildeo em pagamento
de parcela numericamente equivalente da diacutevida original seguida de uma
remissatildeo do valor de R$ 335 bilhotildees
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511 Como foi dito a daccedilatildeo em pagamento natildeo exige para sua
realizaccedilatildeo que o valor do bem dado seja equivalente ao valor da diacutevida
existente o que eacute corroborado pela eficaacutecia liberatoacuteria plena sem que
eventuais excessos ou deacuteficits de valores gerem novas relaccedilotildees de creacutedito
Assim cabe um uacuteltimo esclarecimento
512 A fiscalizaccedilatildeo considerou o valor registrado contabilmente no
cruzamento com o valor do passivo baixado apoacutes a quitaccedilatildeo dada pelo
FGC que resultou na receita eventual de R$ 335 bilhotildees Todavia eacute
preciso retomar o que foi dito sobre o regime contaacutebil de registro de
receitas que segue regras especiacuteficas que determinaram que laacute fosse
colocado o valor de face do tiacutetulo
513 Entretanto natildeo eacute preciso entrar em minuacutecias econocircmicas para
perceber que o creacutedito em questatildeo possui um valor real isto eacute o valor de
realizaccedilatildeo dele muito maior do que os R$ 450 milhotildees que constam como
valor nominal na Data de Fechamento Natildeo eacute a toa que quando o
creacutedito for realizado cabe agrave SSP retificar o valor do ativo cedido na sua
contabilidade para adequaacuteshylo ao valor da realizaccedilatildeo da qual gozou o FGC
514 Isso quer dizer que se na data X o creacutedito foi realizado no valor
de por exemplo R$ 25 bilhotildees o montante da receita eventual da SSP
deveria ser retificado agrave partir da retificaccedilatildeo do valor do ativo para o
montante realizado Da mesma forma se na data Y o creacutedito for realizado
por R$ 38 bilhotildees (conforme a regra ii) se verifica que o montante de
receita eventual deveria ser retificado para zero
515 Imaginem dentro do exemplo do paraacutegrafo anterior que essa
realizaccedilatildeo se deu apenas em 2025 e que o PISCofins sobre a receita
eventual apurada do confronto entre o passivo e o valor de face do creacutedito jaacute
fora cobrado em 2017 Estariacuteamos na canhestra situaccedilatildeo de vultosas
contribuiccedilotildees cobradas sobre uma receita que simplesmente desapareceu
apoacutes a realizaccedilatildeo do creacutedito cedido e sem qualquer possibilidade da SSP
pedir restituiccedilatildeo ou compensaccedilatildeo do tributo pago indevidamente em razatildeo
da decadecircncia
516 O exemplo deixa claro que se trata de uma receita meramente
contaacutebil mas que natildeo consubstancia ingresso financeiro e estaacute sujeita
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inclusive a desaparecer quando da realizaccedilatildeo do creacutedito cedido ocasiatildeo em
que a SSP poderia corrigir o valor do ativo cedido
517 Resta claro assim que a divergecircncia entre o valor de face do
creacutedito e o passivo da SSP existe apenas em razatildeo das regras vigentes de
contabilidade visto que o valor real daquele eacute muito superior ao tomado
como referecircncia pela fiscalizaccedilatildeo
52 Tratashyse de um equiacutevoco que contraria a loacutegica dos institutos do
Direito Civil cuja observacircncia na seara tributaacuteria deve ser respeitada por
forccedila dos artigos 109 e 110 do Coacutedigo Tributaacuterio Nacional verbis
Art 109 Os princiacutepios gerais de direito privado utilizamshyse para
pesquisa da definiccedilatildeo do conteuacutedo e do alcance de seus institutos conceitos
e formas mas natildeo para definiccedilatildeo dos respectivos efeitos tributaacuterios
Art 110 A lei tributaacuteria natildeo pode alterar a definiccedilatildeo o conteuacutedo e o
alcance de institutos conceitos e formas de direito privado utilizados
expressa ou implicitamente pela Constituiccedilatildeo Federal pelas Constituiccedilotildees
dos Estados ou pelas Leis Orgacircnicas do Distrito Federal ou dos Municiacutepios
para definir ou limitar competecircncias tributaacuterias
53 Assim eacute juridicamente impossiacutevel que apoacutes uma daccedilatildeo em
pagamento tomada com efeito liberatoacuterio total da obrigaccedilatildeo original exista
algo a ser remido perdoado pois a diacutevida jaacute foi inteiramente extinta
54 Diferentemente do sustentado pela Ilustre Conselheira relatora
natildeo se trata de caso de aplicaccedilatildeo da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF 9ordf
RFDisit haja vista que natildeo haacute descontos financeiros o que haacute
efetivamente eacute o encerramento do viacutenculo obrigacional entre o FGC e a
SSP em razatildeo do efeito liberatoacuterio da daccedilatildeo em pagamento Natildeo haacute
necessidade do bom entrega na daccedilatildeo em pagamento tenha exatamente o
valor do creacutedito que se pretende extinguir tampouco procede a afirmaccedilatildeo de
que em caso de diferenccedila a menor ou a maior se possa falar em surgimento
de uma nova relaccedilatildeo creditiacutecia relativa a essa diferenccedila
[]
553 Natildeo restam duacutevidas de que a daccedilatildeo em pagamento nada mais eacute
do que modalidade satisfatoacuteria direta pois se trata ao fim e ao cabo de
Fl 2731DF CARF MF
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simples modalidade de pagamento como reconhecido de forma ampla pela
doutrina civilista
554 Muito longe disso a remissatildeo ou perdatildeo de diacutevida implica em um
ato unilateral do credor com vistas agrave extinccedilatildeo do creacutedito atraveacutes da
renuacutencia expressa do seu direito Ao se verificar o recebimento de um
creacutedito jaacute resta absolutamente claro que o FGC natildeo praticou remissatildeo mas
sim recebeu um direito de creacutedito perante terceiro como pagamento pela
diacutevida assumida como de resto jaacute foi abordado anteriormente
555 Portanto tratashyse de rotunda impropriedade teacutecnica a
qualificaccedilatildeo da operaccedilatildeo entre a SSP e o FGC como uma espeacutecie de
remissatildeo ou perdatildeo sendo nos termos da legislaccedilatildeo de Direito Privado
espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento
c) Da inaplicabilidade dos precedentes citados da CSRF
56 Da mesma forma descabe aplicar no caso os precedentes
apontados da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais relativos ao julgamento
de IRPJ Tratamshyse de materialidades tributaacuterias absolutamente distintas
enquanto o PISCofins incidem sobre receitas decorrentes da atividade de
venda de bens e serviccedilos o IR tem como fato gerador a aquisiccedilatildeo de
disponibilidade econocircmica ou juriacutedica do produto do capital do trabalho ou
de ambos bem como de proventos e quaisquer acreacutescimo patrimonial nos
termos do art 43 do CTN
57 Eacute clara na contabilidade a diferenccedila entre receitas propriamente
ditas e simples ganhos da mesma forma que nem toda receita compotildee
renda tributaacutevel e nem sempre a renda tributaacutevel depende de receita
571 Por exemplo a receita da venda de bens do ativo natildeo circulante
os termos do art 1ordm sect3ordm VI eacute enquadrada como receita mas excluiacuteda da
base de caacutelculo do PISCofins ao passo que sequer poderia ser cogitada
como materialidade da IR (salvo na realizaccedilatildeo de ganho de capital) pois
natildeo implica em acreacutescimo patrimonial exigido pelo art 43 II do CTN
572 Outro exemplo seria o ajuste a valor presente de um imoacutevel do
ativo da empresa para fins de ofereceshylo como garantia em um empreacutestimo
Antes da Lei nordm 129732014 tal situaccedilatildeo natildeo seria enquadrada como
receita mas poderia se reconhecer acreacutescimo patrimonial nos termos do
Fl 2732DF CARF MF
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art 43 II do CTN ainda que a legislaccedilatildeo ordinaacuteria soacute reconheccedila a
realizaccedilatildeo dessa renda com a alienaccedilatildeo do ativo (diferentemente por
exemplo de como decidiu a Suprema Corte norte americana no caso
Helvering v Bruum em 1940 desvinculando a realizaccedilatildeo financeira da
realizaccedilatildeo econocircmica)
58 Estes exemplos servem para deixar claro que as hipoacuteteses de
incidecircncia do PISCofins e IRPJ satildeo absolutamente distintas natildeo sendo
vaacutelida a invocaccedilatildeo de precedentes da CSRF sobre este uacuteltimo para orientar
quanto ao primeiro
59 Este Colegiado jaacute enfrentou a distinccedilatildeo entre receita e renda com
bastante rigor teacutecnico na ocasiatildeo do julgamento do Acoacuterdatildeo 3402003239
julgado em Agosto de 2016 e de relatoria da Conselheira Maria Aparecida
que em seu voto consignou e aderiu agrave posiccedilatildeo do Professor Joseacute Antocircnio
Minatel citada abaixo
O ingresso financeiro eacute um dos atributos que permitem qualificar o
conteuacutedo material da receita mas nem todo ingresso tem natureza de
receita Eacute preciso caraacuteter de definitividade da quantia ingressada e que
tenha como causa o exerciacutecio de atividade empresarial
()
Jaacute afirmamos que receita pressupotildee ingresso no sentido de
contraprestaccedilatildeo em dinheiro recebida por exemplo pelo comerciante
proveniente da venda de mercadorias ou pela atividade desempenhada pelo
prestador de serviccedilos assim como se qualificam no contexto de receita os
juros que remuneram o capital transferido num contrato de muacutetuo Nessa
concepccedilatildeo foram tomados sob o geneacuterico roacutetulo de receita por natildeo ser
demais repetir que tais eventos tecircm configuraccedilatildeo instantacircnea de circulaccedilatildeo
de riqueza aferiacutevel na contrapartida instantacircnea de cada negoacutecio ou
operaccedilatildeo portanto prescindem de apuraccedilatildeo de resultado mediante
confronto com os custos correspondentes O mesmo natildeo acontece com a
renda conceito relacional pois pressupotildee avaliaccedilatildeo teacutecnica do efetivo
resultado num determinado periacuteodo de tempo segundo meacutetodos e criteacuterios
predefinidos para o que satildeo relevantes todos os fatores interrelacionados
para exteriorizaacutelo
Fl 2733DF CARF MF
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(MINATEL Joseacute Antonio O Conteuacutedo do conceito de receita Satildeo
Paulo MP Editora 2005)
60 Desse modo natildeo restam duacutevidas de que o raciociacutenio esgrimido nos
casos de IRPJ natildeo tem aplicabilidade no acircmbito da discussatildeo travada no
presente caso
[]
e) Conclusatildeo
Podeshyse concluir que em siacutentese que
I) A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo eficaacutecia
liberatoacuteria plena
II) A receita eventual apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do PIS e
Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo decorrer das
atividades econocircmicas da empresa
III) A receita eventual decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o valor real
do mesmo e natildeo de um perdatildeo de diacutevida como sustentado pela
fiscalizaccedilatildeordquo
No caso em questatildeo entendo que a daccedilatildeo em pagamento decorrente do
creacutedito da venda de participaccedilatildeo para a quitaccedilatildeo da diacutevida junto ao FGC considerando o valor
real tal como exposto no Instrumento de Daccedilatildeo em Pagamento natildeo gera ldquoingresso novordquo ndash
tampouco acreacutescimo patrimonial ao contribuinte Sendo assim sem delongas natildeo eacute
possiacutevel considerar que a diferenccedila da diacutevida (EIS QUE NEM EXISTE ESSA DIFERENCcedilA)
considerando simplesmente o valor de face do tiacutetulo geraria receita tributaacutevel pois
efetivamente de receita natildeo se trata E o valor real do tiacutetulo corresponde ou mesmo poderia ser
superior ao valor da diacutevida junto ao FGC se aplicarmos iacutendices de atualizaccedilatildeo acumulado
Ora a SSP vendeu a participaccedilatildeo do Banco Panamericano ao Banco BTG
nos seguintes termos ndash o valor pago pela compradora observaria o menor dos seguintes
valores R$ 450 milhotildees corrigido ateacute 3172028 ou R$ 38 bi sem correccedilatildeo ateacute 3172028
Fl 2734DF CARF MF
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Sendo a diacutevida junto ao FGC correspondente ao valor de R$ 38 bi ndash qual
seria a ldquoreceitardquo nesse caso Nenhuma
Natildeo haacute efetivamente aquisiccedilatildeo de nova disponibilidade mas apenas a
liquidaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente Extinccedilatildeo da diacutevida com creacutedito
decorrente da venda de participaccedilatildeo no banco panshyamericano no mesmo valor da diacutevida
A mera reduccedilatildeo de passivo conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de variaccedilatildeo do patrimocircnio
liacutequido natildeo se caracteriza como receita tributaacutevel pelo PIS e Cofins por natildeo se tratar de
ingresso financeiro que acresce o patrimocircnio
Ademais caso esse colegiado entenda que se trata de receita forccedilando o
contribuinte a pagar PIS e Cofins sobre receita inexistente por natildeo se tratar de contrato
unilateral considerando que tal ldquovalorrdquo estaria vinculado com a diacutevida junto ao FGC teria essa
receita a natureza de receita financeira e nunca de doaccedilatildeo Na doaccedilatildeo natildeo haacute contrapartida de
outra parte Nessa linha considerando a eacutepoca dos fatos seria passiacutevel tal ldquoreceitardquo de
incidecircncia de PIS e Cofins agrave aliacutequota zero nos termos do Decreto 544205
Friseshyse que a Receita Federal ao interpretar a natureza juriacutedica do ldquoperdatildeo de
diacutevidardquo trouxe a Soluccedilatildeo de Consulta Cosit 42018 que traz que perdatildeo de diacutevida deve ser
classificado como receita financeira Importante trazer que essa Soluccedilatildeo somente tratou de
ldquoperdatildeo de diacutevidardquo e natildeo ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo O que se ignoraacutessemos a discussatildeo da
natureza da ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo e configuraacutessemos a daccedilatildeo como ldquoperdatildeo de diacutevidardquo
passando por cima da definiccedilatildeo do proacuteprio Coacutedigo Civil teriacuteamos que considerar tal receita
como ldquoreceita financeirardquo O que direcionariacuteamos para a aliacutequota zero do PIS e da Cofins
considerando a eacutepoca dos fatos
Mas retornando a discussatildeo tendo em vista se tratar de daccedilatildeo em
pagamento e natildeo perdatildeo de diacutevida recordo que tal evento eacute decorrente de um acordo
convencionado entre credor e devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo
diversa Natildeo haacute ingresso novo ou percepccedilatildeo de receita inclusive observandoshyse o conceito
trazido pelo CPC 30 e CPC 47 Por isso haacute que se afastar eventual caracterizaccedilatildeo de receita na
baixa do passivo
Fl 2735DF CARF MF
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Ademais importante trazer parte do Parecer emitido pelo ilustre Professor
Marco Aureacutelio Greco sobre o evento (Destaques meus)
ldquoQuesito 1 e 2 shy Parecer do Dr Marco Aurelio Greco
Quesito 1 shy O pagamento antecipado das obrigaccedilotildees financeiras contratadas
entre a SSP e o FGC e o respectivo registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado
pela SSP em janeiro de 2011 (correspondente agrave diferenccedila entre o valor total
das obrigaccedilotildees financeiras quitadas e o valor de face do creacutedito BTG) teria
ocasionado algum auferimento de receita pela SSP sob a perspectiva
juriacutedica
Natildeo shy Auferimento de receita da perspectiva juriacutedica supotildee o ingresso
financeiro positivo de recursos novos o que natildeo ocorre com a reduccedilatildeo ou
quitaccedilatildeo de uma diacutevida Reduzir ou quitar natildeo eacute sinocircnimo de auferir receita
No caso natildeo houve auferimento de receita mas extinccedilatildeo de diacutevidas mediante
daccedilatildeo em pagamento de creacuteditos hipoacutetese que tambeacutem natildeo se confunde
com o perdatildeo de diacutevida []
Quesito 2 shy O registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado pela SSP em janeiro
de 2011 configura fato gerador e portanto receita tributaacutevel do PIS e da
Cofins Por que
Natildeo O fato gerador de PISCofins eacute determinado pela natureza juriacutedica do
ingresso financeiro auferido (se receita ou faturamento) e natildeo pelo registro
contaacutebil realizado pelo contribuinte[]
Em vista de todo o exposto voto por negar provimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional
Eacute como voto
(Assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama
Fl 2736DF CARF MF
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Voto Vencedor
Conselheiro Andrada Maacutercio Canuto Natal redator designado
Peccedilo vecircnia para discordar parcialmente da i Relatora no que se refere agrave
preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial pois entendo configurada a divergecircncia
interpretativa em relaccedilatildeo agraves mateacuterias denominadas ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida
Exigecircncias Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy
001115 e ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo
demonstrada a partir dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
A meu ver com a devida vecircnia no que interessa agrave soluccedilatildeo do presente litiacutegio
haacute semelhanccedila entre as circunstacircncias faacuteticas e dessemelhanccedila em relaccedilatildeo agrave aplicaccedilatildeo da
legislaccedilatildeo de regecircncia Explico
Em primeiro lugar no que concerne aos fatos verificashyse que tanto o acordatildeo
recorrido quanto os paradigmas discutiram a incidecircncia de PIS e Cofins sobre operaccedilotildees que
redundaram na baixa de diacutevidas sem a correspondente baixa do ativo
Em contraposiccedilatildeo observashyse que inegavelmente acoacuterdatildeo recorrido e
paradigmas adotaram premissas conceituais diversas no que concerne agrave caracterizaccedilatildeo das
receitas sujeitas agrave incidecircncia de PIS e Cofins o que por si soacute eacute suficiente para demonstrar
divergecircncia na interpretaccedilatildeo da legislaccedilatildeo
Vale dizer enquanto o acoacuterdatildeo recorrido concluiu que a reduccedilatildeo do passivo
sem uma contrapartida em igual valor apesar do consequente aumento do patrimocircnio liacutequido
natildeo representaria receita os paradigmas em sentido diverso concluiacuteram que o ganho auferido
com tal operaccedilatildeo justamente o acreacutescimo no patrimocircnio liacutequido enquadrashyse no conceito de
receita para fins de incidecircncia das contribuiccedilotildees debatidas
Nesse sentido cumpre destacar que diferentemente do acoacuterdatildeo recorrido
que dentre outros fundamentos afasta expressamente o aproveitamento dos conceitos
contaacutebeis o paradigma nordm 1101shy001115 que destaqueshyse manteve a fraccedilatildeo da exigecircncia
Fl 2737DF CARF MF
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relativa agrave acusaccedilatildeo de omissatildeo de receitas sujeitas ao PIS e agrave Cofins esquadrinha o conceito de
receita extraiacutedo da Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 ndash expressamente abordada no voto vencido do
acoacuterdatildeo recorrido shy e da legislaccedilatildeo que rege a cobranccedila das contribuiccedilotildees litigiosas e conclui
que a extinccedilatildeo parcial da diacutevida sem a contrapartida do ativo representa receita sujeita agrave
tributaccedilatildeo por aquelas contribuiccedilotildees sem fazer qualquer ilaccedilatildeo acerca da necessidade de que se
verifique um ingresso financeiro Confirashyse (destaques acrescidos)
A segunda infraccedilatildeo decorreu da baixa de diacutevidas contraiacutedas junto ao soacutecio da autuada no exterior em contrapartida agrave baixa das correspondentes despesas preacuteshyoperacionais contabilizadas no ativo diferido resultantes de serviccedilos adquiridos no exterior no interesse dos projetos BMES11 e BMPAMA3 e suportados diretamente pelo soacutecio credor sem ingresso de recursos no paiacutes A autoridade fiscal discordou do estorno de despesas preacuteshyoperacionais e asseverou que a baixa da diacutevida deve ser entendida como objeto de perdatildeo ou seja ato unilateral de transferecircncia de patrimocircnio e renda do credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde com aumento de capital e sujeita se agrave incidecircncia do IRPJ e da CSLL bem como da Contribuiccedilatildeo ao PIS e da COFINS
O lanccedilamento recaiu sobre os lanccedilamentos de liquidaccedilatildeo de diacutevida em contrapartida a despesas preacuteshyoperacionais no valor total de R$ 2185975025 bem como sobre os ajustes injustificados de reduccedilatildeo do passivo no valor total de R$ 1029902412 interpretados como representativos de extinccedilatildeo parcial da obrigaccedilatildeo que sem a correspondente prova do pagamento em favor do credor ou de outra forma regular de extinccedilatildeo caracteriza perdatildeo de diacutevida
()
A Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 assim dispotildee acerca do regime de competecircncia contaacutebil
Art 9ordm As receitas e as despesas devem ser incluiacutedas na apuraccedilatildeo do resultado do periacuteodo em que ocorrerem sempre simultaneamente quando se correlacionarem independentemente de recebimento ou pagamento
[]
sect 3ordm As receitas consideramshyse realizadas
[]
II ndash quando da extinccedilatildeo parcial ou total de um passivo qualquer que seja o motivo sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior
[]
Fl 2738DF CARF MF
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Nestes termos o perdatildeo de diacutevida somente natildeo revelaria insubsistecircncia passiva e por consequecircncia receita se o soacutecio estrangeiro efetivamente convertesse em aumento de capital o direito que detinha em face da autuada agrave semelhanccedila de como procedeu em relaccedilatildeo a outros aportes promovidos A conversatildeo da diacutevida em aumento de capital representaria fato permutativo pois a obrigaccedilatildeo em face de terceiros seria substituiacuteda por uma obrigaccedilatildeo da pessoa juriacutedica em face de seus soacutecios
()
Quanto agraves exigecircncias de Contribuiccedilatildeo ao PIS e de COFINS a autoridade fiscal reproduz os seguintes fundamentos legais que regem a incidecircncia natildeoshycumulativa destas contribuiccedilotildees
()
O legislador nestes termos depois de estabelecer a incidecircncia sobre o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica excluiu deste conceito no que aqui importa apenas as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo imobilizado As demais receitas natildeoshyoperacionais como no caso aquela decorrente do perdatildeo de diacutevida permaneceram sujeitas agrave tributaccedilatildeo
De fato se os mencionados dispositivos legais merecessem interpretaccedilatildeo ampliada a Medida Provisoacuteria nordm 6272013 convertida na Lei nordm 129732014 natildeo precisaria ter promovido os seguintes acreacutescimos agraves exclusotildees relacionadas nos sectsect 3ordm daqueles dispositivos
Ora o votoshycondutor do acoacuterdatildeo recorrido afasta expressamente os
pressupostos conceituais (antecedentes) que levaram o paradigma a concluir que naquele
processo ocorreu uma realizaccedilatildeo de receita por forccedila da reduccedilatildeo do deacutebito sem uma
contrapartida do ativo Confirashyse exemplificativamente os seguintes excertos
29 Como se vecirc cai por terra o fundamento contaacutebil da autuaccedilatildeo a partir do reconhecimento pela proacutepria contabilidade da diversidade entre o conceito de receita para fins de demonstraccedilatildeo de resultado e para fins de caacutelculo das contribuiccedilotildees sociais devidas tratamshyse de finalidades absolutamente distintas que demandam registros coerentes com seus proacuteprios escopos
30 Resta ultrapassada a fronteira de um conceito contaacutebil de receita o enfrentamento de um conceito constitucional e legal de receita para fins de determinaccedilatildeo da hipoacutetese de incidecircncia das contribuiccedilotildees sociais bem como a delimitaccedilatildeo de sua base de caacutelculo
31 Em se tratando de um conceito utilizado pela Constituiccedilatildeo Federal e com reflexos nos textos do artigo 1ordm das Leis nordm 1063702 e 1083303 que determinam a incidecircncia do PISCofins natildeo cumulativo sobre o total das receitas auferidas
Fl 2739DF CARF MF
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no mecircs pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
()
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
39 E mais natildeo se trata de uma distinccedilatildeo que estamos inaugurando aqui mas sim de elemento de discriacutemen natildeo apenas consagrado jurisprudencialmente como tambeacutem pela proacutepria legislaccedilatildeo que natildeo se furtou em diversas oportunidades em deixar claro que a eliminaccedilatildeo de um passivo conquanto represente um ganho natildeo deve ingressar na base de caacutelculo do PIS e Cofins como no artigo 1ordm sect3ordm incisos V b X e XII da Lei nordm 1063702
Ora se tais premissas interpretativas por si soacute satildeo suficientes para alterar
completamente o resultado do julgamento as circunstacircncias faacuteticas apontadas como natildeoshy
uniformes evidentemente natildeo afastam a caracterizaccedilatildeo da divergecircncia interpretativa
Por outro lado ainda que houvesse duacutevida acerca da caracterizaccedilatildeo do
conflito de interpretaccedilotildees a partir daquele primeiro paradigma a anaacutelise do paradigma de nordm
3201shy002117 acabaria por fulminaacuteshyla Com efeito enquanto nestes autos decidiushyse que para
fins da definiccedilatildeo do regime de incidecircncia caberia investigar a que tiacutetulo ocorreu a reduccedilatildeo do
passivo naquele paradigma adotoushyse expressamente a premissa interpretativa de que essa
investigaccedilatildeo seria completamente desnecessaacuteria
Relembreshyse nestes autos partiushyse do pressuposto de que a baixa das
obrigaccedilotildees ocorreu em razatildeo de instrumento de daccedilatildeo em pagamento e consequentemente natildeo
haveria que se falar em perdatildeo ou remissatildeo de diacutevidas ainda que o valor entregue em daccedilatildeo
Fl 2740DF CARF MF
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(R$ 45000000000) fosse significativamente inferior ao deacutebito ldquobaixadordquo (R$
380000000000) Consequentemente natildeo haveria como se promover a tributaccedilatildeo dessa
diferenccedila entre o valor da diacutevida assumida com o Fundo Garantidor de Creacutedito e aquele
efetivamente dispendido para sua baixa
Ocorre que o paradigma de nordm 3201shy002117 adota expressamente como
razatildeo de decidir a interpretaccedilatildeo no sentido de que a natureza do instrumento juriacutedico ou a
denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que levariam agrave baixa do passivo sem contrapartida seriam
irrelevantes para a definiccedilatildeo do regime de tributaccedilatildeo Confirashyse (destaques acrescidos)
Ora o Decretoshylei nordm 1598 de 1977 referido no sect 1ordm do art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 eacute o diploma legal que instituiu o Imposto de Renda um dos tributos em cuja base de caacutelculo a proacutepria Recorrente computou os valores da diacutevida que lhe fora perdoada
Ademais apesar de ser de uma obviedade acachapante a afirmaccedilatildeo de que o PIS natildeo incide sobre despesas ndash e natildeo eacute disso que se trata ndash em determinadas situaccedilotildees o valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em conta de receita operacional
Natildeo se pode olvidar que o art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 estabeleceu que o faturamento mensal deve compreender o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil Donde absolutamente discrepante da Lei cuja aplicaccedilatildeo natildeo se pode afastar (Suacutemula CARF nordm 2) o entendimento de que aquele termo se aplica exclusivamente agrave venda de mercadorias eou prestaccedilatildeo de serviccedilos
Por fim registreshyse que a forma pela qual a diacutevida deixou de existir natildeo importa para o deslinde da questatildeo Afinal havia uma obrigaccedilatildeo e ela foi extinta Poderia tecircshylo sido por exemplo mediante simples pagamento foi apenas de forma diferente
Conforme consignado no paradigma portanto diferentemente do que
concluiu o acoacuterdatildeo recorrido a inclusatildeo da rubrica no conceito de receita natildeo se daacute pelos
contornos da operaccedilatildeo que a deu causa mas pelos seus efeitos
Sendo assim pedindo mais uma vez as vecircnias de estilo dou seguimento ao
recurso especial com relaccedilatildeo agraves mateacuterias ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida Exigecircncias
Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy001115 e
Fl 2741DF CARF MF
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ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo demonstrada a partir
dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
Superada parcialmente a preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial
peccedilo licenccedila para discordar ainda do judicioso voto da relatora no que se refere ao meacuterito
No meu sentir a reduccedilatildeo de um passivo sem a correspondente
contraprestaccedilatildeo representa receita mesmo que natildeo se configure um ingresso Para tanto tomo
emprestadas inicialmente as ponderaccedilotildees de Ricardo Mariz de Oliveira1
Tenho meditado profundamente sobre este problema e natildeo consigo ver como sustentar que as reduccedilotildees de obrigaccedilotildees sem pagamento natildeo sejam receitas porque na verdade elas reuacutenem todas as caracteriacutesticas pelas quais podeshyse identificar uma receita ()
Ora material e juridicamente uma reduccedilatildeo de passivo sem pagamento reuacutene estas qualidades para se equipar agraves receitas que se formam no lado ativo da demonstraccedilatildeo graacutefica do patrimocircnio social
Com razatildeo o patrimocircnio eacute um conjunto de direitos e obrigaccedilotildees sendo mensurado pela soma algeacutebrica de todos os direitos com todas as obrigaccedilotildees Visto de forma contaacutebil e tal como descrito na Lei nordm 6404 o patrimocircnio reuacutene os direitos do lado esquerdo do balanccedilo shy o ativoshy e as obrigaccedilotildees do lado direito shy o passivo A diferenccedila entre eles shyresultado da soma algeacutebrica shy eacute o patrimocircnio liacutequido que se demonstra do lado direito porque em condiccedilotildees normais de uma pessoa juriacutedica que seja solvente o ativo eacute maior do que o passivo
Ora nesta equaccedilatildeo aumentashyse o patrimocircnio tanto aumentando o ativo quanto diminuindo o passivo
Por qualquer destas operaccedilotildees o resultado do patrimocircnio liacutequido eacute igual
Destarte matemaacutetica e materialmente natildeo haacute a miacutenima diferenccedila entre uma e outra fonte de alteraccedilatildeo patrimonial
E tambeacutem juridicamente natildeo haacute diferenccedila entre uma e outra situaccedilatildeo pois se se admite que receita eacute um ingresso de direito novo que contribui positivamente para a formaccedilatildeo de um aumento patrimonial esse direito tambeacutem pode ocorrer com o passivo isto eacute com as obrigaccedilotildees porque o perdatildeo de uma diacutevida tambeacutem incorpora um novo direito no patrimocircnio do ateacute
1 Conceito de Receita como Hipoacutetese de Incidecircncia das Contribuiccedilotildees para a Seguridade Social (para Efeitos da COFINS e da Contribuiccedilatildeo ao PIS) apud Marcelo Knoepfelmacher in O Conceito de Receita na Constituiccedilatildeo Meacutetodo para sua Tributaccedilatildeo Sistecircmica p 76 obtido em httpwwwdominiopublicogovbrdownloadtestearqscp012102pdf (consulta realizada em 08032016
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
()
Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
()
Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
()
E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
Fl 2745DF CARF MF
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
Fl 2746DF CARF MF
Processo nordm 163277208552014shy11 Acoacuterdatildeo nordm 9303shy008341
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
Fl 2747DF CARF MF
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middot Tal incompetecircncia da 3ordf Seccedilatildeo alegada pela Fazenda Nacional natildeo foi
suscitada pela Fazenda em contrarrazotildees ao recurso voluntaacuterio
interposto pelo sujeito passivo
middot E o contribuinte inclusive na impugnaccedilatildeo jaacute havia manifestado que
natildeo havia prejudicialidade entre os processos de PISCofins e de
IRPJCSLL natildeo tendo sido contestado pelos julgadores da DRJ ndash
Curitiba que julgaram o processo de forma independente de outro
julgamento da DRJ Brasiacutelia (IRPJCSLL) inclusive trazendo no
acoacuterdatildeo (Destaques meus)
ldquo[]NAtildeO haacute qualquer questatildeo juriacutedica prejudicial entre os
processos administrativos fiscais ndegs 108827213042014shy93
(IRPJ e CSLL) e 163277208552014shy11 (PIS e COFINS) tendo
em vista que
(i) a cobranccedila de supostos deacutebitos de IRPJ e CSLL no processo
administrativo fiscal ndeg 108827213042014shy93 decorre de
divergecircncias entre a Requerente e a D Fiscalizaccedilatildeo com relaccedilatildeo
ao tratamento fiscal dispensado agrave baixa do ATIVO conta
1225101010002 shy Aporte para Recomposiccedilatildeo Patrimonial no
contexto da alienaccedilatildeo do investimento mantido pela Requerente
no Panamericano e estaacute relacionada agrave possibilidade de exclusatildeo
desses valores da base de caacutelculo do IRPJ e da CSLL e
(ii) a cobranccedila de supostos deacutebitos de PIS e COFINS no presente
processo decorre de divergecircncias entre a Requerente e a D
Fiscalizaccedilatildeo com relaccedilatildeo ao tratamento fiscal dispensado agrave
baixa do PASSIVO conta 3510909010017 shyReceitas Eventuais ndash
Operaccedilatildeo PAN no contexto da daccedilatildeo em pagamento descrita no
Contrato de Pagamento e estaacute relacionada agrave natildeo sujeiccedilatildeo desses
valores agrave incidecircncia do PIS e da COFINS agrave aliacutequota de 925
como pretende a D Fiscalizaccedilatildeo
[]
Analisando os autos do processo concordo com o exame dessa
preliminar feita pela DRJ e por uacuteltimo pela Conselheira Maria Aparecida Martins de Paula ndash o
Fl 2711DF CARF MF
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que peccedilo licenccedila para transcrever parte constante do Despacho de admissibilidade dos
embargos (Grifos meus)
ldquo[]
As exigecircncias de PISPasep e Cofins do presente processo natildeo
satildeo reflexas do lanccedilamento de IRPJ e de CSLL no processo nordm
108827213042014shy93 eis que natildeo objeto de uma mesma accedilatildeo
fiscal natildeo obstante a accedilatildeo fiscal do Mandado de Procedimento
Fiscal ndash Fiscalizaccedilatildeo (MPFshyF) nordm 0811300shy2014shy00246 que
originou o presente auto de infraccedilatildeo seja um desdobramento da
outra accedilatildeo fiscal de MPFshyF nordm nordm 0811300shy2012shy00195 que
resultou nos lanccedilamentos de IRPJ e de CSLL
Ademais no auto de infraccedilatildeo do presente processo o fato
tributaacutevel pelo PISCofins foi o perdatildeo parcial de diacutevida entre a
contribuinte e o Fundo Garantidor de Creacutedito (FGC) no
montante de R$ 335 bilhotildees considerado como um
auferimento de receita no periacuteodo de apuraccedilatildeo de janeiro de
2011 (extinccedilatildeo parcial de um passivo sem o desaparecimento
concomitante de um ativo de valor igual ou maior) enquanto
que no processo nordm 108827213042014shy93 as exigecircncias de
IRPJ e de CSLL foram motivadas por outros fatos nos
seguintes termos ()
Tratashyse de autos de infraccedilatildeo em face da pessoa juriacutedica
SILVIO SANTOS PARTICIPACcedilOtildeES SA referentes aos anos de
2009 a 2011 para a exigecircncia de IRPJ e CSLL no valor total
de R$ 200550287939 em razatildeo de a Fiscalizaccedilatildeo ter
apurado as seguintes irregularidades fiscais na determinaccedilatildeo
do lucro real e da base de caacutelculo da contribuiccedilatildeo social sobre
o lucro (1) IRPJCSLL shy falta de adiccedilatildeo de desaacutegios obtidos na
aquisiccedilatildeo de investimentos em razatildeo da sua liquidaccedilatildeo no
montante de R$ 4202659126 (Ano de 2011)
(2) IRPJCSLL shy deduccedilatildeo indevida de baixa de ativo
denominado Aporte para Recomposiccedilatildeo Patrimonial no
montante de R$ 342742840000 contabilizada como despesa
Fl 2712DF CARF MF
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(Ano de 2011) (3) CSLL shy falta de adiccedilatildeo das baixas das diferenccedilas de correccedilatildeo monetaacuteria IPCBTNF registradas em
contas de investimento nos montantes de R$ 719413040 (Ano
de 2010) e R$ 260994682 (em 2011) (4) CSLL shy falta de
adiccedilatildeo da provisatildeo com acreacutescimos moratoacuterios de tributos sub
judice nos montantes de R$ 85274331 (Ano de 2009) e R$
22198554 (Ano de 2010) e (5) Multa Isolada shy em face das
infraccedilotildees apuradas foi efetuado o lanccedilamento da multa isolada
por falta de recolhimento da estimativa do imposto de renda e
da contribuiccedilatildeo social sobre o lucro liacutequido
()
Vecircshyse que se tratam de fatos e mateacuterias diferentes eis que
middot No presente caso estaremos discutindo se na daccedilatildeo em pagamento haacute
que se falar em ldquoremissatildeo de diacutevidardquoperdatildeo de diacutevida e por
conseguinte destrinchar o conceito de receita ndash para fins de tributaccedilatildeo
pelo PIS e pela Cofins e a baixa de passivo
middot Enquanto no processo que trata de IRPJ e CSLL a discussatildeo se
resumiu na deduccedilatildeo indevida da baixa de ativo baixa de diferenccedila de
correccedilatildeo monetaacuteria e falta de provisatildeo com encargos tal como se
observa pela ementa do acoacuterdatildeo 1401shy002099
ldquoAssunto Imposto sobre a Renda de Pessoa Juriacutedica ndash IRPJ
Anoshycalendaacuterio 2009 2010 2011
NULIDADES FALTA DE INDICACcedilAtildeO DA INFRACcedilAtildeO E
FALTA DE FUNDAMENTACcedilAtildeO NAtildeO OCORREcircNCIA
Natildeo incorre nulidade por falta de indicaccedilatildeo da infraccedilatildeo ou de
fundamentaccedilatildeo quando a descriccedilatildeo da autuaccedilatildeo aponta todos os
elementos em que se baseia e os fundamentos juriacutedicos que
indicam os atos contestados
DESAacuteGIO NA AQUISICcedilAtildeO DE INVESTIMENTO ADICcedilAtildeO AO
LALUR NA LIQUIDACcedilAtildeO NAtildeO COMPROVACcedilAtildeO
PROCEDEcircNCIA
Fl 2713DF CARF MF
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Natildeo sendo comprovada a adiccedilatildeo dos desaacutegios obtidos na
aquisiccedilatildeo de investimentos quando de sua liquidaccedilatildeo Manteacutemshyse
o lanccedilamento de adiccedilatildeo na apuraccedilatildeo do lucro real
DEDUCcedilAtildeO INDEVIDA DE PERDA EM BAIXA DE APORTE
DE CAPITAL PROCEDEcircNCIA
Os valores entregues agrave empresa controlada para saneamento de
patrimocircnio liacutequido negativo natildeo podem ser considerados
dedutiacuteveis quando de sua baixa como perda por se configurar
operaccedilatildeo de aporte de capital em controlada e natildeo restar
caracterizado o cumprimento de determinaccedilatildeo legal do oacutergatildeo
regulador
BAIXA DE DIFERENCcedilAS IPC x BTNF DE 1990 FALTA DE
ADICcedilAtildeO Agrave BASE DE CAacuteLCULO DA CSLL PROCEDEcircNCIA
Natildeo sendo comprovada a adiccedilatildeo das diferenccedilas de IPX x BTNF
de 1990 na base de caacutelculo da CSLL manteacutemshyse o lanccedilamento de
adiccedilatildeo na apuraccedilatildeo desta mesma base
PROVISAtildeO DE ACREacuteSCIMOS MORATOacuteRIOS SOBRE
TRIBUTOS SUB JUDICE FALTA DE ADICcedilAtildeO NA BASE DE
CAacuteLCULO DA CSLL PROCEDEcircNCIA
Natildeo satildeo dedutiacuteveis as provisotildees de acreacutescimos moratoacuterios
relativos a tributos sub judice enquanto mantida esta condiccedilatildeo
Valores das provisotildees devem ser adicionados de ofiacutecio agrave base de
caacutelculo da CSLL quando natildeo comprovada a adiccedilatildeo pelo
contribuinte
MULTA ISOLADA FALTA DE PAGAMENTO DA ESTIMATIVA
DO IRPJ E CSLL ABSORCcedilAtildeO PELA MULTA DE OFIacuteCIO
PRINCIacutePIO DA CONSUNCcedilAtildeO IMPROCEDEcircNCIA
Tratandoshyse a multa isolada pela falta de recolhimento de
estimativa de penalidade sobre o mesmo objeto de falta de
recolhimento do IRPJ e CSLL anual A penalidade maior de
ofiacutecio absorve a menor ateacute o montante do seu valor Incidecircncia
do Princiacutepio da Consunccedilatildeo No caso comprovandoshyse a absorccedilatildeo
Fl 2714DF CARF MF
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total da multa isolada pela multa de ofiacutecio aplicada improcede a
aplicaccedilatildeo da multa isoladardquo
Sendo assim vecircshyse claro que se tratam de fatos e lides diferentes tratados em
processos diversos ndash o que por conseguinte eacute de se afastar a alegaccedilatildeo de incompetecircncia da 3ordf
Seccedilatildeo nesse caso Eacute de se recordar ainda que natildeo se tratam de mesmos elementos de provas
vez que como esclarecido pela DRJ tratamshyse de ldquoaccedilotildeesrdquo fiscais diferentes ainda que um
MPF tenha se originado de outro
Ademais eacute de se trazer que o paradigma indicado natildeo serve para comprovar
a divergecircncia jurisprudencial eis que
middot O acoacuterdatildeo 9303shy001488 trouxe que a competecircncia para julgar
mateacuteria relativa agrave contribuiccedilatildeo reflexa do IRPJ era do 1ordm Conselho de
Contribuintes pois para se definir qual a aliacutequota de PIS seria a
correta caberia ao 1ordm Conselho de Contribuintes definir se a ldquoElo
Assessoria e Corretora de Seguros Ltdardquo seria ldquoagente autocircnomo de
seguros privadosrdquo ou ldquocorretor de segurosrdquo
middot Tanto eacute assim que a 1ordf Seccedilatildeo no processo de nordm 108300040832001shy
86 definiu que natildeo se aplicava agraves corretoras de seguros a aliacutequota
majorada da CSLL de que trata o art 22 sect 1ordm da Lei 821291
ldquo[]
CSLL ndash INEXISTEcircNCIA DE COINCIDEcircNCIA CONCEITUAL
ENTRE OS TERMOS ldquoAGENTE AUTONOcircMO DE SEGUROS
PROVADOSrdquo E ldquoCORRETOR DE SEGUROSrdquo ndash ART 22 sect 10
DA LEI Nordm 821291 ndash ALIacuteQUOTA MAJO9RADA ndash NAtildeO
APLICACcedilAtildeO AgraveS CORRETORAS DE SEGURO ndash Natildeo haacute
coincidecircncia conceitual entre os termos ldquoagente autocircnomo de seguros
privadosrdquo e ldquocorretor de segurosrdquo natildeo se aplicando agraves corretoras de
seguros a aliacutequota majorada de que trata o art 22 sect 1ordm da Lei
821291
Natildeo haveria como o 2ordm Conselho efetivamente julgar qual a aliacutequota
de PIS seria aplicaacutevel ao caso em questatildeo pois se no processo que a 1ordf Seccedilatildeo estivesse
Fl 2715DF CARF MF
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julgando fosse definido que a pessoa juriacutedica deveria observar a aliacutequota majorada de CSLL
aplicaacutevel agraves pessoas referidas no art 22 sect 1ordm da Lei 821291 nos termos do art 8ordm da Lei
1063702 e art 8ordm da Lei 1083303 essa pessoa juriacutedica natildeo deveria observar a sistemaacutetica
natildeo cumulativa do PIS e da Cofins (com aliacutequotas menores) E se a 1ordm Seccedilatildeo julgasse de forma
a afastar para a pessoa juriacutedica a regra aplicaacutevel agraves pessoas referidas no art 22 sect 1ordm da Lei
821291 para a CSLL essa deveria por consequecircncia observar a sistemaacutetica natildeo cumulativa
das contribuiccedilotildees ndash com aliacutequotas maiores
Sendo assim vecircshyse claro que no acoacuterdatildeo indicado como paradigma
os julgadores deveriam realmente alegar a incompetecircncia do 2ordm Conselho com direcionamento
da apreciaccedilatildeo da mateacuteria para o 1ordm Conselho de Contribuintes pois efetivamente a decisatildeo
tomada para a CSLL iria se refletir para a definiccedilatildeo das aliacutequotas corretas de PIS e Cofins
Diferentemente do presente caso em que o julgado em um processo natildeo interfere no outro
Sendo assim por considerar imprestaacutevel o aresto indicado como
paradigma para ressurgir com a alegaccedilatildeo de incompetecircncia da 3ordm Seccedilatildeo de Julgamento pois se
tratam de fatos diversos entendo que natildeo devo conhecer o Recurso Especial interposto pela
Fazenda Nacional nessa parte
Quanto ao meacuterito trazido em Recurso Especial importante trazer que a
Fazenda Nacional traz como paradigma o acoacuterdatildeo 1101shy001115 que conteacutem a seguinte
ementa (Grifos meus)
ldquoASSUNTO IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURIacuteDICA
IRPJ
Anoshycalendaacuterio 2004
PERDAS PATRIMONIAIS NAtildeO DEDUTIacuteVEIS DOACcedilAtildeO DE ATIVO
LIBERALIDADE NAtildeO CARACTERIZACcedilAtildeO A cessatildeo a terceiros de
direitos e obrigaccedilotildees resultantes de contrato de concessatildeo de exploraccedilatildeo
de petroacuteleo eacute ato bilateral e natildeo pode ser caracterizado como doaccedilatildeo
Ausente prova que sustente a conclusatildeo de que a contribuinte poderia
ter negociado o direito cedido por um valor positivo sua baixa contra
resultado deve ser admitida como perda de capital
OMISSAtildeO DE RECEITAS PERDAtildeO DE DIacuteVIDA
Fl 2716DF CARF MF
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A baixa de obrigaccedilatildeo para com os soacutecios se natildeo convertida em capital
social tambeacutem caracteriza perdatildeo de diacutevida representando acreacutescimo
ao Patrimocircnio Liacutequido da devedora que deve ter como contrapartida o
resultado do periacuteodo de apuraccedilatildeo
BAIXA DE OBRIGACcedilOtildeES EM CONTRAPARTIDA A DESPESAS
PREacuteOPERACIONAIS ENCERRAMENTO DE ATIVIDADES
O resultado decorrente do perdatildeo de diacutevida eacute anulado na parte
correspondente a perdas decorrentes da baixa de despesas preacuteshy
operacionais por ocasiatildeo do encerramento das atividades da pessoa
juriacutedica e da cessatildeo dos contratos de exploraccedilatildeo dos ensejaram aqueles
gastos
EXIGEcircNCIAS REFLEXAS CONTRIBUICcedilAtildeO AO PIS COFINS
Somente as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo
imobilizado estatildeo excluiacutedas da base imponiacutevel das contribuiccedilotildees
apuradas na sistemaacutetica natildeo cumulativa Todavia no periacuteodo em que a
exigecircncia foi formulada na sistemaacutetica cumulativa a declaraccedilatildeo de
inconstitucionalidade do fundamento legal do lanccedilamento permite que
os oacutergatildeos administrativos de julgamento cancelem a exigecircncia
CREacuteDITOS ESCRITURADOS BAIXA POR NAtildeO UTILIZACcedilAtildeO
Se a autoridade fiscal natildeo logra desconstituir os creacuteditos que apurados
na sistemaacutetica natildeo cumulativa foram escriturados pelo sujeito passivo e
baixados em razatildeo apenas do encerramento de suas atividades deve
ser revertida a baixa destes valores contra o resultado e admitida sua
utilizaccedilatildeo para reduccedilatildeo dos creacuteditos tributaacuterios apurados
MULTA ISOLADA FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS
O natildeoshyrecolhimento de estimativas sujeita a pessoa juriacutedica agrave multa de
ofiacutecio isolada ainda que encerrado o anoshycalendaacuteriordquo
Nesse caso do aresto paradigma vecircshyse que em nenhum momento houve a
discussatildeo sobre o instrumento juriacutedico ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo o que por conseguinte
nem se chegou a cogitar em equiparaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento com perdatildeo de diacutevida
Inclusive foi acordado que a operaccedilatildeo se caracterizou como ato unilateral de transferecircncia de
patrimocircnio e renda de credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde
Fl 2717DF CARF MF
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com aumento de capital e se sujeita agrave incidecircncia de IRPJ CSLL e PIS e Cofins observando
inclusive que a jurisprudecircncia administrativa tem equiparado tais operaccedilotildees a doaccedilatildeo entre
pessoas juriacutedicas
No presente caso diferentemente do acoacuterdatildeo paradigma natildeo se trata de ato
unilateral vez que houve efetivamente um instrumento formal de daccedilatildeo em pagamento onde
as partes se manifestam por receber prestaccedilatildeo diversa da que lhe eacute devida e determinado o
preccedilo da coisa dada em pagamento as relaccedilotildees entre as partes devem ser reguladas pelas
normas do contrato conforme reza os arts 356 a 359 do CC02 Ademais inclusive foi
afastada a caracterizaccedilatildeo de ldquoperdatildeo de diacutevidardquo vez que independentemente de o valor de
face o valor real do tiacutetulo correspondia efetivamente ao creacutedito da SSP para o FGC
Eacute de se recordar tambeacutem os fundamentos utilizados no aresto recorrido para
se afastar a tributaccedilatildeo pelo PIS e Cofins o valor objeto do auto de infraccedilatildeo
middot A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo
eficaacutecia liberatoacuteria plena
middot A ldquoreceita eventualrdquo apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do
PIS e Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo
decorrer das atividades econocircmicas da empresa
middot A ldquoreceita eventualrdquo decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o
valor real do mesmo e natildeo de um ldquoperdatildeo de diacutevidardquo como
sustentado pela fiscalizaccedilatildeo
Sendo assim resta claro que o acoacuterdatildeo 1101shy001115 natildeo traz os mesmos
fatos tratados no aresto recorrido aleacutem de natildeo ter rebatido todos os fundamentos considerados
no r aresto tampouco tratando de ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo E se considerassem que o
acoacuterdatildeo indicado como paradigma atacou um dos fundamentos ndash ldquoperdatildeo de diacutevidasrdquo dos
soacutecios estrangeiros ainda assim natildeo seria possiacutevel conhececircshylo pois o fundamento suficiente
para a manutenccedilatildeo do acoacuterdatildeo natildeo foi atacado ndashque seria o instrumento juriacutedico daccedilatildeo em
pagamento
Fl 2718DF CARF MF
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Friseshyse esse entendimento os acoacuterdatildeos emitidos por esse Colegiado
middot Acoacuterdatildeo 9303shy007540
ldquoAssunto Processo Administrativo Fiscal
Periacuteodo de apuraccedilatildeo 10012005 a 31052008
NAtildeO CONHECIMENTO DO RECURSO ESPECIAL
DISSIMILITUDE FAacuteTICAFUNDAMENTOS
Natildeo se conhece do Recurso Especial quando as situaccedilotildees faacuteticas e
fundamentos considerados nos acoacuterdatildeos paradigma satildeo distintos da
situaccedilatildeo tratada no acoacuterdatildeo recorrido natildeo se prestando os arestos
por conseguinte agrave demonstraccedilatildeo de dissenso jurisprudencialrdquo
middot Acoacuterdatildeo 9303shy007047
ldquoRECURSO ESPECIAL NAtildeO CONHECIMENTO FUNDAMENTOS
DIVERGENTES
Natildeo deve ter seguimento o recurso especial que natildeo ataca os
fundamentos da decisatildeo recorridardquo
middot Acoacuterdatildeo 9303shy005111
ldquoAssunto Imposto sobre a Importaccedilatildeo shy II Data do fato gerador
06092001 RECURSO ESPECIAL NAtildeO CONHECIMENTO
FUNDAMENTOS AUTOcircNOMOS Natildeo deve ter seguimento o recurso
especial que ataca apenas um dos fundamentos da decisatildeo recorrida
quando o outro eacute suficiente para manutenccedilatildeo do acoacuterdatildeordquo
Quanto ao outro acoacuterdatildeo indicado como paradigma ndash o de nordm 3201shy002117
que traz em sua ementa
ldquoExerciacutecio 2002
PERDAtildeO DE DIacuteVIDA PIS REGIME NAtildeO CUMULATIVO
O perdatildeo de diacutevida importa para o devedor acreacutescimo patrimonial
caracterizandoshyse como receita operacional cujo valor deve ser computado
na base de caacutelculo do PIS apurado no regime natildeo cumulativordquo
Vecircshyse que natildeo haacute como se conhecer pelos mesmos fundamentos jaacute trazidos
para o 1ordm acoacuterdatildeo indicado como paradigma Nesse caso o que se discute eacute efetivamente um
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perdatildeo de diacutevida contraiacuteda com sua matriz e com outras subsidiaacuterias do mesmo grupo
estabelecidos no exterior Natildeo haacute a discussatildeo da daccedilatildeo em pagamento e tampouco do valor real
e de face do tiacutetulo objeto do creacutedito
Como se sabe juridicamente e contabilmente a daccedilatildeo em pagamento deve
observar outros procedimentos natildeo aqueles observados no perdatildeo de diacutevidas pois natildeo possui a
mesma natureza juriacutedica e contaacutebil dessa uacuteltima
Ora na daccedilatildeo em pagamento nos termos do art 356 do CC02 o credor pode
consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que lhe eacute devida Enquanto no perdatildeo de diacutevida o
proacuteprio nome jaacute conceitua natildeo haacute consenso de prestaccedilatildeo diversa mas efetivo perdatildeo da
obrigaccedilatildeo sem contrapartida de outra parte
Ora a daccedilatildeo em pagamento eacute um acordo convencionado entre credor e
devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo diversa Natildeo haacute ingresso novo ou
percepccedilatildeo de receita Enquanto no perdatildeo de diacutevida natildeo haacute que se falar em convenccedilatildeo de
prestaccedilatildeo diversa
No presente caso natildeo haacute perdatildeo de diacutevida Mas sim pura operaccedilatildeo de
daccedilatildeo em pagamento Tanto eacute assim que foi afastado pelo colegiado a quo qualquer
equiparaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento a perdatildeo de diacutevida restando impossiacutevel se conhecer de
recurso que somente indiquem como paradigma arestos que tratem de perdatildeo de diacutevida E esses
paradigmas indicados nem tratam de daccedilatildeo em pagamento evento objeto dos presentes autos
Em vista de todo o exposto entendo que natildeo devo conhecer o Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional por ausecircncia de similitude faacutetica e por natildeo haver a
discussatildeo principal ndash que se traduz na discussatildeo juriacutedica da daccedilatildeo em pagamento
Considerando que fui vencida em relaccedilatildeo ao conhecimento relacionado ao
meacuterito passo a discorrer sobre ele
Para tanto proveitoso trazer parte do voto vencedor proferido pelo ilustre
Conselheiro Carlos Augusto Daniel na parte que interessa e que concorda essa Conselheira
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Mas peccedilo licenccedila ainda para transcrever os fatos laacute descritos para melhor elucidar o meu
entendimento
ldquo[]
2 Em siacutentese os fatos satildeo os seguintes
3 A Silvio Santos Participaccedilotildees SA (SSP) eacute uma sociedade holding
que deteacutem participaccedilotildees societaacuterias em diversas pessoas juriacutedicas que fazem
parte do Grupo Silvio Santos Em relaccedilatildeo ao presente caso conveacutem ressaltar
que a SSP detinha participaccedilatildeo societaacuteria no Banco Panamericano
(PANAMERICANO)
4 Ao final de 2010 o Banco Central do Brasil (BACEN) apurou
irregularidades na contabilidade do Panamericano ao verificar o
descumprimento do Patrimocircnio de Referecircncia Exigido cuja observacircncia eacute
indispensaacutevel ao funcionamento deste tipo de instituiccedilatildeo conforme as
disposiccedilotildees da Basileacuteia II e da regulaccedilatildeo prudencial do Bacen
5 Diante disso o Bacen determinou atraveacutes do Termo de
Comparecimento DESUPGTSP420100003 de 04112010 que a SSP i)
aportasse recursos no Panamericano visando recompor o Patrimocircnio
Liacutequido daquela instituiccedilatildeo ao montante exigido e ato contiacutenuo ii)
alienasse a participaccedilatildeo societaacuteria detida pela SSP no Panamericano sob
pena de liquidaccedilatildeo extrajudicial ex officio nos termos do artigo 15 I da Lei
nordm 60241974
6 Em razatildeo disso o SSP tomou recursos junto ao Fundo Garantidor
de Creacutedito (FGC) no valor de R$ 380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos
milhotildees) para aporte no Panamericano concretizadas da seguinte forma i)
ldquoInstrumento Particular de Assunccedilatildeo Reciacuteproca de Obrigaccedilotildeesrdquo (Acordo)
de 5 de novembro de 2010 ii) ldquoInstrumento Particular de Escritura da 1ordf
Emissatildeo Privada de Debecircntures da Siacutelvio Santos Participaccedilotildees SArdquo
(Escritura) de 5 de novembro de 2010 e o iii) ldquoContrato de Muacutetuordquo
(Muacutetuo) de 31 de janeiro de 2011
7 Apoacutes a regularizaccedilatildeo da situaccedilatildeo patrimonial do Panamericano o
controle acionaacuterio foi vendido ao Banco BTG Pactual (BTG) por meio do
ldquoContrato de Compra e Venda de Accedilotildees e Outras Avenccedilasrdquo (Contrato)
celebrado no dia 31 de janeiro de 2011
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Atraveacutes do contrato a SSP e a BF Utilidades Domeacutesticas Ltda (BF)
tinham um creacutedito a receber descrito na forma do item 14 do contrato
14 As Partes de comum acordo atribuem nesta data como
contrapartida agrave aquisiccedilatildeo das Accedilotildees o menor dos seguintes valores (i) R$
45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais) corrigido a
partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento (conforme abaixo
definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a criteacuterio uacutenico e
exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento ateacute 31 de julho
de 2028 OU (ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de
reais) o qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo
qualquer tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
(o menor destes dois valores doravante denominado o ldquoPreccedilordquo) A data em
que a Compradora realizar o pagamento do Preccedilo seraacute doravante como
ldquoData de Pagamentordquo
8 O creacutedito total de R$ 450 milhotildees foi contabilizado na SSP que por
sua vez ficou devedora da BF em relaccedilatildeo aos R$ 4 milhotildees registrandoshyo
como Creacutedito a Receber do BTG no valor nominal do tiacutetulo
9 Em seguida a SSP e o FGC celebraram um Instrumento Particular
de Daccedilatildeo em Pagamento (Contrato de Pagamento) para ajustar termos e
condiccedilotildees do pagamento das obrigaccedilotildees financeiras contratadas junto ao
FGC Conforme a avenccedila a SSP cedeu o Creacutedito a Receber do BTG ao
FGC para quitar as obrigaccedilotildees no valor de R$ 38 bilhotildees de reais
10 Em contrapartida o FGC outorgou quitaccedilatildeo agrave SSP o que levou agrave
baixa do passivo existente e o registro na contabilidade da SSP de um valor
de R$ 335 bilhotildees referente agrave diferenccedila entre o valor total das obrigaccedilotildees
financeiras e o valor de face do creacutedito BTG As debecircntures emitidas pela
SSP e subscritas integralmente pelo FGC foram canceladas e todas as
garantias prestadas pela SSP pelas demais sociedades controladas por ela e
pelo acionista controlador Senor Abravanel foram liberadas e extintas pelo
FGC
11 A Receita Federal entendeu com fundamento na Resoluccedilatildeo CFC nordm
7501993 que a extinccedilatildeo de um passivo sem o desaparecimento concomitante
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de um ativo de valor igual ou maior corresponderia a perdatildeo de diacutevida
constituindo receita para a SSP passiacutevel de incidecircncia de PIS e Cofins
12 Eacute esta a siacutentese do presente caso
13 O primeiro ponto a ser enfrentado diz respeito agrave consideraccedilatildeo do
valor escriturado pela contabilidade da SSP relativo ao creacutedito a receber do
BTG registrado no valor de R$ 450 milhotildees e utilizado como objeto de
daccedilatildeo em pagamento para arcar com o passivo existente junto ao FGC
14 Em primeiro lugar verificashyse do dispositivo contratual citado no
paraacutegrafo 7 deste voto que o contrato consubstancia um creacutedito que apto a
ser realizado imediatamente na modalidade i de adimplemento ou apenas
apoacutes 31072028 para a modalidade ii devendo ser atendido o menor
valor
(i) R$ 45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais)
corrigido a partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento
(conforme abaixo definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a
criteacuterio uacutenico e exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento
ateacute 31 de julho de 2028 OU
(ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de reais) o
qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo qualquer
tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
15 Como eacute sabido os direitos de uma companhia que em uma
determinada fase do ciclo operacional ainda natildeo foram realizados
financeiramente isto eacute substituiacutedos por dinheiro devem ser computados no
balanccedilo pelo valor de realizaccedilatildeo Assim sendo tal creacutedito na condiccedilatildeo de
ativo circulante da SSP deveria ser avaliado nos termos do artigo 183 I b
da Lei nordm 640476
Art 183 No balanccedilo os elementos do ativo seratildeo avaliados segundo
os seguintes criteacuterios
I as aplicaccedilotildees em instrumentos financeiros inclusive derivativos e
em direitos e tiacutetulos de creacuteditos classificados no ativo circulante ou no
realizaacutevel a longo prazo (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11638de 2007)
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a) pelo seu valor justo quando se tratar de aplicaccedilotildees destinadas agrave
negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda e (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11941
de 2009)
b) pelo valor de custo de aquisiccedilatildeo ou valor de emissatildeo atualizado
conforme disposiccedilotildees legais ou contratuais ajustado ao valor provaacutevel de
realizaccedilatildeo quando este for inferior no caso das demais aplicaccedilotildees e os
direitos e tiacutetulos de creacutedito (Incluiacuteda pela Lei nordm 11638de 2007)
16 Como ensina o Professor Modesto Carvalhosa (Comentaacuterios agrave Lei
as Sociedades Anocircnimas 3ordm Volume Satildeo Paulo Saraiva 2011 p 821822)
a Lei nordm 116382007 alterou o inciso I do artigo citado acima passando a
adotar uma concepccedilatildeo mais ampla do conceito de instrumentos financeiros
determinando a sua avaliaccedilatildeo de forma coerente com os princiacutepios da
contabilidade internacionalmente aceitos e reconhecendo a separaccedilatildeo de
duas categorias
161 Aqueles destinados agrave negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda para
os quais determina a avaliaccedilatildeo pelo seu valor de mercado como criteacuterio
preciacutepuo de avaliaccedilatildeo e
162 As demais aplicaccedilotildees direitos e tiacutetulos de creacutedito para os quais
manteacutem a exigecircncia de avaliaccedilatildeo pelo custo de aquisiccedilatildeo ou pelo valor de
emissatildeo ajustando de acordo com as disposiccedilotildees legais e contratuais e pelas
eventuais perdas em comparaccedilatildeo com o valor provaacutevel de realizaccedilatildeo
17 Salienta tambeacutem o citado professor que a Lei nordm 116382007 natildeo
chegou a definir o que seria um instrumento financeiro manejando o
termo em seu sentido contaacutebil refletido no Pronunciamento Teacutecnico CPC 39
[]
18 Natildeo resta duacutevidas para noacutes que o creacutedito a receber do BTG
corresponde a um ativo financeiro de imediatamente disponiacutevel para
utilizaccedilatildeo por parte da SSP razatildeo pela qual o seu registro e avaliaccedilatildeo
deveraacute se dar nos termos do artigo 183 I b da Lei das SA pela adoccedilatildeo
do chamado custo de aquisiccedilatildeo Tal paracircmetro de preccedilo eacute justificado pelos
seguintes motivos explicados por Alfredo Lamy e Bulhotildees Pedreira (Direito
das Companhias V II Rio de Janeiro Forense 2009 p1596) a) os bens
realizaacuteveis destinamshyse a ser convertidos em dinheiro e natildeo devem ser
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avaliados por valor superior ao de mercado na data do balanccedilo porque esse
eacute o limite de realizaccedilatildeo do capital neles aplicado b) se o valor de mercado
na data do balanccedilo eacute superior ao custo de aquisiccedilatildeo o bem deve continuar
avaliado pelo custo porque a diferenccedila eacute lucro potencial que somente deveraacute
ser reconhecido nas contas de resultado quando realizado c) se o valor de
mercado na data do balanccedilo eacute inferior ao custo de aquisiccedilatildeo a sociedade
empresaacuteria sofreu perda potencial que deve de acordo com o princiacutepio de
conservadorismo ser reconhecida independentemente de realizaccedilatildeo
181 A uacutenica hipoacutetese de reavaliaccedilatildeo do ativo prevista no proacuteprio art
183 I b da Lei das SA eacute a hipoacutetese da realizaccedilatildeo do creacutedito gerar valor
menor que o custo de aquisiccedilatildeo o que implicaria no provisionamento do
prejuiacutezo
182 Isso implica em dizer que a SSP agiu corretamente em registrar
no seu ativo o valor de face do creacutedito visto que natildeo haacute como determinar o
valor de realizaccedilatildeo especialmente ante a possibilidade da liquidaccedilatildeo
antecipada do creacutedito na forma do item i da claacuteusula 14 do contrato entre
a SSP e a BTG
19 Aleacutem disso cabe ponderar tambeacutem a necessidade de observacircncia
da Resoluccedilatildeo CFC nordm 12822010 cujo artigo 10 trata do chamado princiacutepio
da prudecircncia ou princiacutepio da cautela que determina em condiccedilotildees de
incerteza que os ativos e receitas natildeo sejam superestimados e os passivos e
despesas natildeo sejam subestimados Segundo ele deveshyse adotar o menor
valor para os componentes do Ativo e o maior para os do Passivo sempre
que estejam presentes alternativas igualmente vaacutelidas para a quantificaccedilatildeo
das mutaccedilotildees patrimoniais que alterem o patrimocircnio liacutequido
20 Fica claro no presente caso que o creacutedito a receber da BTG
possui como menor valor possiacutevel o montante nominal de R$ 450 milhotildees
que seria devido na hipoacutetese de Data de Fechamento e Data de
Pagamento coincidirem Haacute no caso a necessidade de reconhecimento da
receita pela definitividade do ingresso ao passo que haacute a incerteza quanto
ao valor real da receita a ser reconhecida em razatildeo da impossibilidade de
determinar com precisatildeo o valor final Diante disso o valor a ser
escriturado eacute o valor de face como o fez a SSP
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21 Essa digressatildeo contaacutebil eacute relevante por um importante motivo
211 Por um lado verificashyse a niacutevel de evidecircncia que se trata de um
creacutedito de valor muito superior ao seu valor de face bastaria uma pequena
simulaccedilatildeo em uma calculadora financeira para verificar que o ajuste do
valor inicial (R$ 450 milhotildees) pela CDI por alguns anos bastaria para
ultrapassar o montante de R$ 38 bilhotildees implicando na aplicaccedilatildeo do menor
valor em relaccedilatildeo agraves duas possibilidades de liquidaccedilatildeo do creacutedito
212 Por outro lado a contabilidade determina que se registre esse
ativo com o menor valor possiacutevel preservando nesse caso o seu custo de
aquisiccedilatildeo
22 A relevacircncia de tal ponto se daacute em razatildeo da Receita Federal ter
construiacutedo toda a sua argumentaccedilatildeo sobre a consideraccedilatildeo de que a receita
contaacutebil surgida da transferecircncia do Creacutedito a receber do BTG e sucessiva
quitaccedilatildeo do passivo perante o FGC corresponderia i) a perdatildeo de diacutevida e
ii) a receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
24 Da mesma forma o conceito de daccedilatildeo em pagamento cessatildeo de
creacutedito e perdatildeo de diacutevida satildeo conceitos juriacutedicos do Direito Privado
onde possuem um sentido teacutecnico especiacutefico []
26 Passashyse pois a enfrentar especificamente os argumentos da
autuaccedilatildeo
I) O conceito de receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco
Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de
receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se
contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza
as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado
contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia
das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo
Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito
agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
[]
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37 Natildeo se estaacute diante no presente caso de receita bruta decorrente da
venda de bens e serviccedilos caracterizado pela legislaccedilatildeo de regecircncia como o
conjunto de fatos aptos a configurar a incidecircncia do PIS e da Cofins Eacute
preciso mais do que simples ganho para que se configura receita
tributaacutevel como tambeacutem consignou o STF no mesmo REx 606107RS
Sob o especiacutefico prisma constitucional receita bruta pode ser definida
como o ingresso financeiro que se integra no patrimocircnio na condiccedilatildeo de
elemento novo e positivo sem reservas ou condiccedilotildees (grifo nosso)
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando
aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita
para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da
empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de
forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas
eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
[]
41 Friseshyse todavia que se estaacute enfrentando aqui a impossibilidade
da receita decorrente de perdatildeo de diacutevida compor a base de caacutelculo do PIS
e da Cofins apenas para enfrentar o argumento da autuaccedilatildeo em suas
proacuteprias bases pois logo em seguida seraacute demonstrado extensivamente que
a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento do creacutedito a receber do BTG entre a
SSP e o FGC natildeo configura de forma alguma perdatildeo de diacutevida
II) Da Daccedilatildeo em Pagamento
42 Outro ponto de sustentaccedilatildeo da autuaccedilatildeo e da decisatildeo da DRJ se
funda no argumento de que teria havido um perdatildeo de diacutevida na operaccedilatildeo
sob argumento de que o FGC teria recebido como condiccedilatildeo da quitaccedilatildeo do
passivo existente na SSP um creacutedito com valor de face menor do que o
creacutedito que possui perante o devedor
43 Todavia eacute preciso observar que a operaccedilatildeo no caso envolveu uma
daccedilatildeo em pagamento regulada nos artigos 356 a 359 do Coacutedigo Civil
CAPIacuteTULO V Da Daccedilatildeo em Pagamento
Art 356 O credor pode consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que
lhe eacute devida
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Art 357 Determinado o preccedilo da coisa dada em pagamento as
relaccedilotildees entre as partes regularshyseshyatildeo pelas normas do contrato de compra e
venda
Art 358 Se for tiacutetulo de creacutedito a coisa dada em pagamento a
transferecircncia importaraacute em cessatildeo
Art 359 Se o credor for evicto da coisa recebida em pagamento
restabelecershyseshyaacute a obrigaccedilatildeo primitiva ficando sem efeito a quitaccedilatildeo dada
ressalvados os direitos de terceiros
44 A daccedilatildeo em pagamento possui como elemento baacutesico a alteraccedilatildeo
do objeto do contrato mantendoshyse o liame obrigacional atraveacutes da
substituiccedilatildeo da coisa que deveria ser prestada ou entregue por outra aliud
pro alio Como pontua Orlando Gomes o credor natildeo eacute obrigado a receber
coisa diversa da que constitui objeto da prestaccedilatildeo devida mas a partir de
sua aquiescecircncia no recebimento de outro bem ou prestaccedilatildeo natildeo haacute que se
distinguir a daccedilatildeo em pagamento de qualquer outro meio normal de
cumprimento da prestaccedilatildeo (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense
2008 p145)
45 Mais ainda uma vez concordando com a daccedilatildeo em pagamento a
operaccedilatildeo tem pleno efeito liberatoacuterio daiacute a importacircncia do consentimento
em vista de se tratar de uma operaccedilatildeo de caraacuteter natildeo compulsoacuterio para ser
tomada como vaacutelida Desse modo natildeo haacute que se confundir confusatildeo esta
presente no argumento fiscal entre modos de extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo e o
dimensionamento da diacutevida Orlando Gomes novamente esclarece a esse
respeito
O efeito que a daccedilatildeo em pagamento produz eacute a extinccedilatildeo do creacutedito
qualquer que seja o valor da coisa dada em substituiccedilatildeo Natildeo importa que
valha mais ou menos de que a quantia devida ou a coisa que deveria ser
entregue Se valer menos o credor natildeo poderaacute exigir a diferenccedila Se valer
mais o devedor natildeo teraacute o direito de exigir a restituiccedilatildeo do excedente
Mas se o creacutedito for inexistente impotildeemshyse a devoluccedilatildeo da coisa
entregue ou do seu valor (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense 2008
p146)
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46 O regime civil dos efeitos da daccedilatildeo em pagamento implica na
imediata extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo (PONTES DE MIRANDA Tratado de
Direito Privado v 25 sect3000 nordm4 p6) e em se tratando de daccedilatildeo de tiacutetulo
de creacutedito aplicashyse o disposto nos artigos 286 a299 do Coacutedigo Civil
relativos agrave cessatildeo de creacutedito
47 Conforme definido por Antunes Varela A cessatildeo de creacutedito
consiste precisamente no contrato pelo qual o credor de determinada
prestaccedilatildeo transmite a terceiro independentemente do consentimento do
devedor a totalidade ou parte do seu creacutedito (Direito das Obrigaccedilotildees v2
Rio de Janeiro Forense 1978 p308) Tal negoacutecio juriacutedico tem a finalidade
de transmitir um creacutedito preexistente a terceiro que natildeo participou da
relaccedilatildeo juriacutedica originaacuteria no caso em tela a SSP pretendeu transmitir ao
FGC creacutedito decorrente de negoacutecio assumido junto ao BTG
48 A distinccedilatildeo principal da cessatildeo de creacutedito claacutessica daquela prevista
como espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento no art 358 do Coacutedigo Civil diz
respeito agrave eficaacutecia liberatoacuteria que teraacute em relaccedilatildeo a uma obrigaccedilatildeo
assumida entre o cessionaacuterio e o cedente do creacutedito a revelia do devedor do
creacutedito cedido
49 Eacute preciso frisar mais uma vez que a natureza consensual da daccedilatildeo
em pagamento eacute o que lhe garante a eficaacutecia liberatoacuteria independente do
valor da diacutevida e do bem ou serviccedilo aceito como contraprestaccedilatildeo por
exemplo seria possiacutevel que um devedor de uma diacutevida de R$ 100 mil reais
oferecesse como pagamento um imoacutevel do valor de R$ 150 mil sem que
sequer se pudesse cogitar do surgimento de uma inversatildeo nas posiccedilotildees
originais passando o credor a ser devedor da diferenccedila de R$ 50 mil
50 A daccedilatildeo em pagamento natildeo exige uma preciso quid pro quo de
valores para ter sua eficaacutecia liberatoacuteria
51 Esse parece ter sido exatamente o erro no argumento da autuaccedilatildeo
fiscal ao interpretar o oferecimento de um creacutedito de R$ 450 milhotildees como
pagamento de uma diacutevida de R$ 38 bilhotildees como uma daccedilatildeo em pagamento
de parcela numericamente equivalente da diacutevida original seguida de uma
remissatildeo do valor de R$ 335 bilhotildees
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511 Como foi dito a daccedilatildeo em pagamento natildeo exige para sua
realizaccedilatildeo que o valor do bem dado seja equivalente ao valor da diacutevida
existente o que eacute corroborado pela eficaacutecia liberatoacuteria plena sem que
eventuais excessos ou deacuteficits de valores gerem novas relaccedilotildees de creacutedito
Assim cabe um uacuteltimo esclarecimento
512 A fiscalizaccedilatildeo considerou o valor registrado contabilmente no
cruzamento com o valor do passivo baixado apoacutes a quitaccedilatildeo dada pelo
FGC que resultou na receita eventual de R$ 335 bilhotildees Todavia eacute
preciso retomar o que foi dito sobre o regime contaacutebil de registro de
receitas que segue regras especiacuteficas que determinaram que laacute fosse
colocado o valor de face do tiacutetulo
513 Entretanto natildeo eacute preciso entrar em minuacutecias econocircmicas para
perceber que o creacutedito em questatildeo possui um valor real isto eacute o valor de
realizaccedilatildeo dele muito maior do que os R$ 450 milhotildees que constam como
valor nominal na Data de Fechamento Natildeo eacute a toa que quando o
creacutedito for realizado cabe agrave SSP retificar o valor do ativo cedido na sua
contabilidade para adequaacuteshylo ao valor da realizaccedilatildeo da qual gozou o FGC
514 Isso quer dizer que se na data X o creacutedito foi realizado no valor
de por exemplo R$ 25 bilhotildees o montante da receita eventual da SSP
deveria ser retificado agrave partir da retificaccedilatildeo do valor do ativo para o
montante realizado Da mesma forma se na data Y o creacutedito for realizado
por R$ 38 bilhotildees (conforme a regra ii) se verifica que o montante de
receita eventual deveria ser retificado para zero
515 Imaginem dentro do exemplo do paraacutegrafo anterior que essa
realizaccedilatildeo se deu apenas em 2025 e que o PISCofins sobre a receita
eventual apurada do confronto entre o passivo e o valor de face do creacutedito jaacute
fora cobrado em 2017 Estariacuteamos na canhestra situaccedilatildeo de vultosas
contribuiccedilotildees cobradas sobre uma receita que simplesmente desapareceu
apoacutes a realizaccedilatildeo do creacutedito cedido e sem qualquer possibilidade da SSP
pedir restituiccedilatildeo ou compensaccedilatildeo do tributo pago indevidamente em razatildeo
da decadecircncia
516 O exemplo deixa claro que se trata de uma receita meramente
contaacutebil mas que natildeo consubstancia ingresso financeiro e estaacute sujeita
Fl 2730DF CARF MF
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inclusive a desaparecer quando da realizaccedilatildeo do creacutedito cedido ocasiatildeo em
que a SSP poderia corrigir o valor do ativo cedido
517 Resta claro assim que a divergecircncia entre o valor de face do
creacutedito e o passivo da SSP existe apenas em razatildeo das regras vigentes de
contabilidade visto que o valor real daquele eacute muito superior ao tomado
como referecircncia pela fiscalizaccedilatildeo
52 Tratashyse de um equiacutevoco que contraria a loacutegica dos institutos do
Direito Civil cuja observacircncia na seara tributaacuteria deve ser respeitada por
forccedila dos artigos 109 e 110 do Coacutedigo Tributaacuterio Nacional verbis
Art 109 Os princiacutepios gerais de direito privado utilizamshyse para
pesquisa da definiccedilatildeo do conteuacutedo e do alcance de seus institutos conceitos
e formas mas natildeo para definiccedilatildeo dos respectivos efeitos tributaacuterios
Art 110 A lei tributaacuteria natildeo pode alterar a definiccedilatildeo o conteuacutedo e o
alcance de institutos conceitos e formas de direito privado utilizados
expressa ou implicitamente pela Constituiccedilatildeo Federal pelas Constituiccedilotildees
dos Estados ou pelas Leis Orgacircnicas do Distrito Federal ou dos Municiacutepios
para definir ou limitar competecircncias tributaacuterias
53 Assim eacute juridicamente impossiacutevel que apoacutes uma daccedilatildeo em
pagamento tomada com efeito liberatoacuterio total da obrigaccedilatildeo original exista
algo a ser remido perdoado pois a diacutevida jaacute foi inteiramente extinta
54 Diferentemente do sustentado pela Ilustre Conselheira relatora
natildeo se trata de caso de aplicaccedilatildeo da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF 9ordf
RFDisit haja vista que natildeo haacute descontos financeiros o que haacute
efetivamente eacute o encerramento do viacutenculo obrigacional entre o FGC e a
SSP em razatildeo do efeito liberatoacuterio da daccedilatildeo em pagamento Natildeo haacute
necessidade do bom entrega na daccedilatildeo em pagamento tenha exatamente o
valor do creacutedito que se pretende extinguir tampouco procede a afirmaccedilatildeo de
que em caso de diferenccedila a menor ou a maior se possa falar em surgimento
de uma nova relaccedilatildeo creditiacutecia relativa a essa diferenccedila
[]
553 Natildeo restam duacutevidas de que a daccedilatildeo em pagamento nada mais eacute
do que modalidade satisfatoacuteria direta pois se trata ao fim e ao cabo de
Fl 2731DF CARF MF
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simples modalidade de pagamento como reconhecido de forma ampla pela
doutrina civilista
554 Muito longe disso a remissatildeo ou perdatildeo de diacutevida implica em um
ato unilateral do credor com vistas agrave extinccedilatildeo do creacutedito atraveacutes da
renuacutencia expressa do seu direito Ao se verificar o recebimento de um
creacutedito jaacute resta absolutamente claro que o FGC natildeo praticou remissatildeo mas
sim recebeu um direito de creacutedito perante terceiro como pagamento pela
diacutevida assumida como de resto jaacute foi abordado anteriormente
555 Portanto tratashyse de rotunda impropriedade teacutecnica a
qualificaccedilatildeo da operaccedilatildeo entre a SSP e o FGC como uma espeacutecie de
remissatildeo ou perdatildeo sendo nos termos da legislaccedilatildeo de Direito Privado
espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento
c) Da inaplicabilidade dos precedentes citados da CSRF
56 Da mesma forma descabe aplicar no caso os precedentes
apontados da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais relativos ao julgamento
de IRPJ Tratamshyse de materialidades tributaacuterias absolutamente distintas
enquanto o PISCofins incidem sobre receitas decorrentes da atividade de
venda de bens e serviccedilos o IR tem como fato gerador a aquisiccedilatildeo de
disponibilidade econocircmica ou juriacutedica do produto do capital do trabalho ou
de ambos bem como de proventos e quaisquer acreacutescimo patrimonial nos
termos do art 43 do CTN
57 Eacute clara na contabilidade a diferenccedila entre receitas propriamente
ditas e simples ganhos da mesma forma que nem toda receita compotildee
renda tributaacutevel e nem sempre a renda tributaacutevel depende de receita
571 Por exemplo a receita da venda de bens do ativo natildeo circulante
os termos do art 1ordm sect3ordm VI eacute enquadrada como receita mas excluiacuteda da
base de caacutelculo do PISCofins ao passo que sequer poderia ser cogitada
como materialidade da IR (salvo na realizaccedilatildeo de ganho de capital) pois
natildeo implica em acreacutescimo patrimonial exigido pelo art 43 II do CTN
572 Outro exemplo seria o ajuste a valor presente de um imoacutevel do
ativo da empresa para fins de ofereceshylo como garantia em um empreacutestimo
Antes da Lei nordm 129732014 tal situaccedilatildeo natildeo seria enquadrada como
receita mas poderia se reconhecer acreacutescimo patrimonial nos termos do
Fl 2732DF CARF MF
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art 43 II do CTN ainda que a legislaccedilatildeo ordinaacuteria soacute reconheccedila a
realizaccedilatildeo dessa renda com a alienaccedilatildeo do ativo (diferentemente por
exemplo de como decidiu a Suprema Corte norte americana no caso
Helvering v Bruum em 1940 desvinculando a realizaccedilatildeo financeira da
realizaccedilatildeo econocircmica)
58 Estes exemplos servem para deixar claro que as hipoacuteteses de
incidecircncia do PISCofins e IRPJ satildeo absolutamente distintas natildeo sendo
vaacutelida a invocaccedilatildeo de precedentes da CSRF sobre este uacuteltimo para orientar
quanto ao primeiro
59 Este Colegiado jaacute enfrentou a distinccedilatildeo entre receita e renda com
bastante rigor teacutecnico na ocasiatildeo do julgamento do Acoacuterdatildeo 3402003239
julgado em Agosto de 2016 e de relatoria da Conselheira Maria Aparecida
que em seu voto consignou e aderiu agrave posiccedilatildeo do Professor Joseacute Antocircnio
Minatel citada abaixo
O ingresso financeiro eacute um dos atributos que permitem qualificar o
conteuacutedo material da receita mas nem todo ingresso tem natureza de
receita Eacute preciso caraacuteter de definitividade da quantia ingressada e que
tenha como causa o exerciacutecio de atividade empresarial
()
Jaacute afirmamos que receita pressupotildee ingresso no sentido de
contraprestaccedilatildeo em dinheiro recebida por exemplo pelo comerciante
proveniente da venda de mercadorias ou pela atividade desempenhada pelo
prestador de serviccedilos assim como se qualificam no contexto de receita os
juros que remuneram o capital transferido num contrato de muacutetuo Nessa
concepccedilatildeo foram tomados sob o geneacuterico roacutetulo de receita por natildeo ser
demais repetir que tais eventos tecircm configuraccedilatildeo instantacircnea de circulaccedilatildeo
de riqueza aferiacutevel na contrapartida instantacircnea de cada negoacutecio ou
operaccedilatildeo portanto prescindem de apuraccedilatildeo de resultado mediante
confronto com os custos correspondentes O mesmo natildeo acontece com a
renda conceito relacional pois pressupotildee avaliaccedilatildeo teacutecnica do efetivo
resultado num determinado periacuteodo de tempo segundo meacutetodos e criteacuterios
predefinidos para o que satildeo relevantes todos os fatores interrelacionados
para exteriorizaacutelo
Fl 2733DF CARF MF
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(MINATEL Joseacute Antonio O Conteuacutedo do conceito de receita Satildeo
Paulo MP Editora 2005)
60 Desse modo natildeo restam duacutevidas de que o raciociacutenio esgrimido nos
casos de IRPJ natildeo tem aplicabilidade no acircmbito da discussatildeo travada no
presente caso
[]
e) Conclusatildeo
Podeshyse concluir que em siacutentese que
I) A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo eficaacutecia
liberatoacuteria plena
II) A receita eventual apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do PIS e
Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo decorrer das
atividades econocircmicas da empresa
III) A receita eventual decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o valor real
do mesmo e natildeo de um perdatildeo de diacutevida como sustentado pela
fiscalizaccedilatildeordquo
No caso em questatildeo entendo que a daccedilatildeo em pagamento decorrente do
creacutedito da venda de participaccedilatildeo para a quitaccedilatildeo da diacutevida junto ao FGC considerando o valor
real tal como exposto no Instrumento de Daccedilatildeo em Pagamento natildeo gera ldquoingresso novordquo ndash
tampouco acreacutescimo patrimonial ao contribuinte Sendo assim sem delongas natildeo eacute
possiacutevel considerar que a diferenccedila da diacutevida (EIS QUE NEM EXISTE ESSA DIFERENCcedilA)
considerando simplesmente o valor de face do tiacutetulo geraria receita tributaacutevel pois
efetivamente de receita natildeo se trata E o valor real do tiacutetulo corresponde ou mesmo poderia ser
superior ao valor da diacutevida junto ao FGC se aplicarmos iacutendices de atualizaccedilatildeo acumulado
Ora a SSP vendeu a participaccedilatildeo do Banco Panamericano ao Banco BTG
nos seguintes termos ndash o valor pago pela compradora observaria o menor dos seguintes
valores R$ 450 milhotildees corrigido ateacute 3172028 ou R$ 38 bi sem correccedilatildeo ateacute 3172028
Fl 2734DF CARF MF
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Sendo a diacutevida junto ao FGC correspondente ao valor de R$ 38 bi ndash qual
seria a ldquoreceitardquo nesse caso Nenhuma
Natildeo haacute efetivamente aquisiccedilatildeo de nova disponibilidade mas apenas a
liquidaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente Extinccedilatildeo da diacutevida com creacutedito
decorrente da venda de participaccedilatildeo no banco panshyamericano no mesmo valor da diacutevida
A mera reduccedilatildeo de passivo conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de variaccedilatildeo do patrimocircnio
liacutequido natildeo se caracteriza como receita tributaacutevel pelo PIS e Cofins por natildeo se tratar de
ingresso financeiro que acresce o patrimocircnio
Ademais caso esse colegiado entenda que se trata de receita forccedilando o
contribuinte a pagar PIS e Cofins sobre receita inexistente por natildeo se tratar de contrato
unilateral considerando que tal ldquovalorrdquo estaria vinculado com a diacutevida junto ao FGC teria essa
receita a natureza de receita financeira e nunca de doaccedilatildeo Na doaccedilatildeo natildeo haacute contrapartida de
outra parte Nessa linha considerando a eacutepoca dos fatos seria passiacutevel tal ldquoreceitardquo de
incidecircncia de PIS e Cofins agrave aliacutequota zero nos termos do Decreto 544205
Friseshyse que a Receita Federal ao interpretar a natureza juriacutedica do ldquoperdatildeo de
diacutevidardquo trouxe a Soluccedilatildeo de Consulta Cosit 42018 que traz que perdatildeo de diacutevida deve ser
classificado como receita financeira Importante trazer que essa Soluccedilatildeo somente tratou de
ldquoperdatildeo de diacutevidardquo e natildeo ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo O que se ignoraacutessemos a discussatildeo da
natureza da ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo e configuraacutessemos a daccedilatildeo como ldquoperdatildeo de diacutevidardquo
passando por cima da definiccedilatildeo do proacuteprio Coacutedigo Civil teriacuteamos que considerar tal receita
como ldquoreceita financeirardquo O que direcionariacuteamos para a aliacutequota zero do PIS e da Cofins
considerando a eacutepoca dos fatos
Mas retornando a discussatildeo tendo em vista se tratar de daccedilatildeo em
pagamento e natildeo perdatildeo de diacutevida recordo que tal evento eacute decorrente de um acordo
convencionado entre credor e devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo
diversa Natildeo haacute ingresso novo ou percepccedilatildeo de receita inclusive observandoshyse o conceito
trazido pelo CPC 30 e CPC 47 Por isso haacute que se afastar eventual caracterizaccedilatildeo de receita na
baixa do passivo
Fl 2735DF CARF MF
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Ademais importante trazer parte do Parecer emitido pelo ilustre Professor
Marco Aureacutelio Greco sobre o evento (Destaques meus)
ldquoQuesito 1 e 2 shy Parecer do Dr Marco Aurelio Greco
Quesito 1 shy O pagamento antecipado das obrigaccedilotildees financeiras contratadas
entre a SSP e o FGC e o respectivo registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado
pela SSP em janeiro de 2011 (correspondente agrave diferenccedila entre o valor total
das obrigaccedilotildees financeiras quitadas e o valor de face do creacutedito BTG) teria
ocasionado algum auferimento de receita pela SSP sob a perspectiva
juriacutedica
Natildeo shy Auferimento de receita da perspectiva juriacutedica supotildee o ingresso
financeiro positivo de recursos novos o que natildeo ocorre com a reduccedilatildeo ou
quitaccedilatildeo de uma diacutevida Reduzir ou quitar natildeo eacute sinocircnimo de auferir receita
No caso natildeo houve auferimento de receita mas extinccedilatildeo de diacutevidas mediante
daccedilatildeo em pagamento de creacuteditos hipoacutetese que tambeacutem natildeo se confunde
com o perdatildeo de diacutevida []
Quesito 2 shy O registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado pela SSP em janeiro
de 2011 configura fato gerador e portanto receita tributaacutevel do PIS e da
Cofins Por que
Natildeo O fato gerador de PISCofins eacute determinado pela natureza juriacutedica do
ingresso financeiro auferido (se receita ou faturamento) e natildeo pelo registro
contaacutebil realizado pelo contribuinte[]
Em vista de todo o exposto voto por negar provimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional
Eacute como voto
(Assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama
Fl 2736DF CARF MF
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Voto Vencedor
Conselheiro Andrada Maacutercio Canuto Natal redator designado
Peccedilo vecircnia para discordar parcialmente da i Relatora no que se refere agrave
preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial pois entendo configurada a divergecircncia
interpretativa em relaccedilatildeo agraves mateacuterias denominadas ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida
Exigecircncias Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy
001115 e ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo
demonstrada a partir dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
A meu ver com a devida vecircnia no que interessa agrave soluccedilatildeo do presente litiacutegio
haacute semelhanccedila entre as circunstacircncias faacuteticas e dessemelhanccedila em relaccedilatildeo agrave aplicaccedilatildeo da
legislaccedilatildeo de regecircncia Explico
Em primeiro lugar no que concerne aos fatos verificashyse que tanto o acordatildeo
recorrido quanto os paradigmas discutiram a incidecircncia de PIS e Cofins sobre operaccedilotildees que
redundaram na baixa de diacutevidas sem a correspondente baixa do ativo
Em contraposiccedilatildeo observashyse que inegavelmente acoacuterdatildeo recorrido e
paradigmas adotaram premissas conceituais diversas no que concerne agrave caracterizaccedilatildeo das
receitas sujeitas agrave incidecircncia de PIS e Cofins o que por si soacute eacute suficiente para demonstrar
divergecircncia na interpretaccedilatildeo da legislaccedilatildeo
Vale dizer enquanto o acoacuterdatildeo recorrido concluiu que a reduccedilatildeo do passivo
sem uma contrapartida em igual valor apesar do consequente aumento do patrimocircnio liacutequido
natildeo representaria receita os paradigmas em sentido diverso concluiacuteram que o ganho auferido
com tal operaccedilatildeo justamente o acreacutescimo no patrimocircnio liacutequido enquadrashyse no conceito de
receita para fins de incidecircncia das contribuiccedilotildees debatidas
Nesse sentido cumpre destacar que diferentemente do acoacuterdatildeo recorrido
que dentre outros fundamentos afasta expressamente o aproveitamento dos conceitos
contaacutebeis o paradigma nordm 1101shy001115 que destaqueshyse manteve a fraccedilatildeo da exigecircncia
Fl 2737DF CARF MF
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relativa agrave acusaccedilatildeo de omissatildeo de receitas sujeitas ao PIS e agrave Cofins esquadrinha o conceito de
receita extraiacutedo da Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 ndash expressamente abordada no voto vencido do
acoacuterdatildeo recorrido shy e da legislaccedilatildeo que rege a cobranccedila das contribuiccedilotildees litigiosas e conclui
que a extinccedilatildeo parcial da diacutevida sem a contrapartida do ativo representa receita sujeita agrave
tributaccedilatildeo por aquelas contribuiccedilotildees sem fazer qualquer ilaccedilatildeo acerca da necessidade de que se
verifique um ingresso financeiro Confirashyse (destaques acrescidos)
A segunda infraccedilatildeo decorreu da baixa de diacutevidas contraiacutedas junto ao soacutecio da autuada no exterior em contrapartida agrave baixa das correspondentes despesas preacuteshyoperacionais contabilizadas no ativo diferido resultantes de serviccedilos adquiridos no exterior no interesse dos projetos BMES11 e BMPAMA3 e suportados diretamente pelo soacutecio credor sem ingresso de recursos no paiacutes A autoridade fiscal discordou do estorno de despesas preacuteshyoperacionais e asseverou que a baixa da diacutevida deve ser entendida como objeto de perdatildeo ou seja ato unilateral de transferecircncia de patrimocircnio e renda do credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde com aumento de capital e sujeita se agrave incidecircncia do IRPJ e da CSLL bem como da Contribuiccedilatildeo ao PIS e da COFINS
O lanccedilamento recaiu sobre os lanccedilamentos de liquidaccedilatildeo de diacutevida em contrapartida a despesas preacuteshyoperacionais no valor total de R$ 2185975025 bem como sobre os ajustes injustificados de reduccedilatildeo do passivo no valor total de R$ 1029902412 interpretados como representativos de extinccedilatildeo parcial da obrigaccedilatildeo que sem a correspondente prova do pagamento em favor do credor ou de outra forma regular de extinccedilatildeo caracteriza perdatildeo de diacutevida
()
A Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 assim dispotildee acerca do regime de competecircncia contaacutebil
Art 9ordm As receitas e as despesas devem ser incluiacutedas na apuraccedilatildeo do resultado do periacuteodo em que ocorrerem sempre simultaneamente quando se correlacionarem independentemente de recebimento ou pagamento
[]
sect 3ordm As receitas consideramshyse realizadas
[]
II ndash quando da extinccedilatildeo parcial ou total de um passivo qualquer que seja o motivo sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior
[]
Fl 2738DF CARF MF
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Nestes termos o perdatildeo de diacutevida somente natildeo revelaria insubsistecircncia passiva e por consequecircncia receita se o soacutecio estrangeiro efetivamente convertesse em aumento de capital o direito que detinha em face da autuada agrave semelhanccedila de como procedeu em relaccedilatildeo a outros aportes promovidos A conversatildeo da diacutevida em aumento de capital representaria fato permutativo pois a obrigaccedilatildeo em face de terceiros seria substituiacuteda por uma obrigaccedilatildeo da pessoa juriacutedica em face de seus soacutecios
()
Quanto agraves exigecircncias de Contribuiccedilatildeo ao PIS e de COFINS a autoridade fiscal reproduz os seguintes fundamentos legais que regem a incidecircncia natildeoshycumulativa destas contribuiccedilotildees
()
O legislador nestes termos depois de estabelecer a incidecircncia sobre o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica excluiu deste conceito no que aqui importa apenas as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo imobilizado As demais receitas natildeoshyoperacionais como no caso aquela decorrente do perdatildeo de diacutevida permaneceram sujeitas agrave tributaccedilatildeo
De fato se os mencionados dispositivos legais merecessem interpretaccedilatildeo ampliada a Medida Provisoacuteria nordm 6272013 convertida na Lei nordm 129732014 natildeo precisaria ter promovido os seguintes acreacutescimos agraves exclusotildees relacionadas nos sectsect 3ordm daqueles dispositivos
Ora o votoshycondutor do acoacuterdatildeo recorrido afasta expressamente os
pressupostos conceituais (antecedentes) que levaram o paradigma a concluir que naquele
processo ocorreu uma realizaccedilatildeo de receita por forccedila da reduccedilatildeo do deacutebito sem uma
contrapartida do ativo Confirashyse exemplificativamente os seguintes excertos
29 Como se vecirc cai por terra o fundamento contaacutebil da autuaccedilatildeo a partir do reconhecimento pela proacutepria contabilidade da diversidade entre o conceito de receita para fins de demonstraccedilatildeo de resultado e para fins de caacutelculo das contribuiccedilotildees sociais devidas tratamshyse de finalidades absolutamente distintas que demandam registros coerentes com seus proacuteprios escopos
30 Resta ultrapassada a fronteira de um conceito contaacutebil de receita o enfrentamento de um conceito constitucional e legal de receita para fins de determinaccedilatildeo da hipoacutetese de incidecircncia das contribuiccedilotildees sociais bem como a delimitaccedilatildeo de sua base de caacutelculo
31 Em se tratando de um conceito utilizado pela Constituiccedilatildeo Federal e com reflexos nos textos do artigo 1ordm das Leis nordm 1063702 e 1083303 que determinam a incidecircncia do PISCofins natildeo cumulativo sobre o total das receitas auferidas
Fl 2739DF CARF MF
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no mecircs pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
()
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
39 E mais natildeo se trata de uma distinccedilatildeo que estamos inaugurando aqui mas sim de elemento de discriacutemen natildeo apenas consagrado jurisprudencialmente como tambeacutem pela proacutepria legislaccedilatildeo que natildeo se furtou em diversas oportunidades em deixar claro que a eliminaccedilatildeo de um passivo conquanto represente um ganho natildeo deve ingressar na base de caacutelculo do PIS e Cofins como no artigo 1ordm sect3ordm incisos V b X e XII da Lei nordm 1063702
Ora se tais premissas interpretativas por si soacute satildeo suficientes para alterar
completamente o resultado do julgamento as circunstacircncias faacuteticas apontadas como natildeoshy
uniformes evidentemente natildeo afastam a caracterizaccedilatildeo da divergecircncia interpretativa
Por outro lado ainda que houvesse duacutevida acerca da caracterizaccedilatildeo do
conflito de interpretaccedilotildees a partir daquele primeiro paradigma a anaacutelise do paradigma de nordm
3201shy002117 acabaria por fulminaacuteshyla Com efeito enquanto nestes autos decidiushyse que para
fins da definiccedilatildeo do regime de incidecircncia caberia investigar a que tiacutetulo ocorreu a reduccedilatildeo do
passivo naquele paradigma adotoushyse expressamente a premissa interpretativa de que essa
investigaccedilatildeo seria completamente desnecessaacuteria
Relembreshyse nestes autos partiushyse do pressuposto de que a baixa das
obrigaccedilotildees ocorreu em razatildeo de instrumento de daccedilatildeo em pagamento e consequentemente natildeo
haveria que se falar em perdatildeo ou remissatildeo de diacutevidas ainda que o valor entregue em daccedilatildeo
Fl 2740DF CARF MF
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(R$ 45000000000) fosse significativamente inferior ao deacutebito ldquobaixadordquo (R$
380000000000) Consequentemente natildeo haveria como se promover a tributaccedilatildeo dessa
diferenccedila entre o valor da diacutevida assumida com o Fundo Garantidor de Creacutedito e aquele
efetivamente dispendido para sua baixa
Ocorre que o paradigma de nordm 3201shy002117 adota expressamente como
razatildeo de decidir a interpretaccedilatildeo no sentido de que a natureza do instrumento juriacutedico ou a
denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que levariam agrave baixa do passivo sem contrapartida seriam
irrelevantes para a definiccedilatildeo do regime de tributaccedilatildeo Confirashyse (destaques acrescidos)
Ora o Decretoshylei nordm 1598 de 1977 referido no sect 1ordm do art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 eacute o diploma legal que instituiu o Imposto de Renda um dos tributos em cuja base de caacutelculo a proacutepria Recorrente computou os valores da diacutevida que lhe fora perdoada
Ademais apesar de ser de uma obviedade acachapante a afirmaccedilatildeo de que o PIS natildeo incide sobre despesas ndash e natildeo eacute disso que se trata ndash em determinadas situaccedilotildees o valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em conta de receita operacional
Natildeo se pode olvidar que o art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 estabeleceu que o faturamento mensal deve compreender o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil Donde absolutamente discrepante da Lei cuja aplicaccedilatildeo natildeo se pode afastar (Suacutemula CARF nordm 2) o entendimento de que aquele termo se aplica exclusivamente agrave venda de mercadorias eou prestaccedilatildeo de serviccedilos
Por fim registreshyse que a forma pela qual a diacutevida deixou de existir natildeo importa para o deslinde da questatildeo Afinal havia uma obrigaccedilatildeo e ela foi extinta Poderia tecircshylo sido por exemplo mediante simples pagamento foi apenas de forma diferente
Conforme consignado no paradigma portanto diferentemente do que
concluiu o acoacuterdatildeo recorrido a inclusatildeo da rubrica no conceito de receita natildeo se daacute pelos
contornos da operaccedilatildeo que a deu causa mas pelos seus efeitos
Sendo assim pedindo mais uma vez as vecircnias de estilo dou seguimento ao
recurso especial com relaccedilatildeo agraves mateacuterias ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida Exigecircncias
Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy001115 e
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ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo demonstrada a partir
dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
Superada parcialmente a preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial
peccedilo licenccedila para discordar ainda do judicioso voto da relatora no que se refere ao meacuterito
No meu sentir a reduccedilatildeo de um passivo sem a correspondente
contraprestaccedilatildeo representa receita mesmo que natildeo se configure um ingresso Para tanto tomo
emprestadas inicialmente as ponderaccedilotildees de Ricardo Mariz de Oliveira1
Tenho meditado profundamente sobre este problema e natildeo consigo ver como sustentar que as reduccedilotildees de obrigaccedilotildees sem pagamento natildeo sejam receitas porque na verdade elas reuacutenem todas as caracteriacutesticas pelas quais podeshyse identificar uma receita ()
Ora material e juridicamente uma reduccedilatildeo de passivo sem pagamento reuacutene estas qualidades para se equipar agraves receitas que se formam no lado ativo da demonstraccedilatildeo graacutefica do patrimocircnio social
Com razatildeo o patrimocircnio eacute um conjunto de direitos e obrigaccedilotildees sendo mensurado pela soma algeacutebrica de todos os direitos com todas as obrigaccedilotildees Visto de forma contaacutebil e tal como descrito na Lei nordm 6404 o patrimocircnio reuacutene os direitos do lado esquerdo do balanccedilo shy o ativoshy e as obrigaccedilotildees do lado direito shy o passivo A diferenccedila entre eles shyresultado da soma algeacutebrica shy eacute o patrimocircnio liacutequido que se demonstra do lado direito porque em condiccedilotildees normais de uma pessoa juriacutedica que seja solvente o ativo eacute maior do que o passivo
Ora nesta equaccedilatildeo aumentashyse o patrimocircnio tanto aumentando o ativo quanto diminuindo o passivo
Por qualquer destas operaccedilotildees o resultado do patrimocircnio liacutequido eacute igual
Destarte matemaacutetica e materialmente natildeo haacute a miacutenima diferenccedila entre uma e outra fonte de alteraccedilatildeo patrimonial
E tambeacutem juridicamente natildeo haacute diferenccedila entre uma e outra situaccedilatildeo pois se se admite que receita eacute um ingresso de direito novo que contribui positivamente para a formaccedilatildeo de um aumento patrimonial esse direito tambeacutem pode ocorrer com o passivo isto eacute com as obrigaccedilotildees porque o perdatildeo de uma diacutevida tambeacutem incorpora um novo direito no patrimocircnio do ateacute
1 Conceito de Receita como Hipoacutetese de Incidecircncia das Contribuiccedilotildees para a Seguridade Social (para Efeitos da COFINS e da Contribuiccedilatildeo ao PIS) apud Marcelo Knoepfelmacher in O Conceito de Receita na Constituiccedilatildeo Meacutetodo para sua Tributaccedilatildeo Sistecircmica p 76 obtido em httpwwwdominiopublicogovbrdownloadtestearqscp012102pdf (consulta realizada em 08032016
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
()
Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
()
Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
()
E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
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que peccedilo licenccedila para transcrever parte constante do Despacho de admissibilidade dos
embargos (Grifos meus)
ldquo[]
As exigecircncias de PISPasep e Cofins do presente processo natildeo
satildeo reflexas do lanccedilamento de IRPJ e de CSLL no processo nordm
108827213042014shy93 eis que natildeo objeto de uma mesma accedilatildeo
fiscal natildeo obstante a accedilatildeo fiscal do Mandado de Procedimento
Fiscal ndash Fiscalizaccedilatildeo (MPFshyF) nordm 0811300shy2014shy00246 que
originou o presente auto de infraccedilatildeo seja um desdobramento da
outra accedilatildeo fiscal de MPFshyF nordm nordm 0811300shy2012shy00195 que
resultou nos lanccedilamentos de IRPJ e de CSLL
Ademais no auto de infraccedilatildeo do presente processo o fato
tributaacutevel pelo PISCofins foi o perdatildeo parcial de diacutevida entre a
contribuinte e o Fundo Garantidor de Creacutedito (FGC) no
montante de R$ 335 bilhotildees considerado como um
auferimento de receita no periacuteodo de apuraccedilatildeo de janeiro de
2011 (extinccedilatildeo parcial de um passivo sem o desaparecimento
concomitante de um ativo de valor igual ou maior) enquanto
que no processo nordm 108827213042014shy93 as exigecircncias de
IRPJ e de CSLL foram motivadas por outros fatos nos
seguintes termos ()
Tratashyse de autos de infraccedilatildeo em face da pessoa juriacutedica
SILVIO SANTOS PARTICIPACcedilOtildeES SA referentes aos anos de
2009 a 2011 para a exigecircncia de IRPJ e CSLL no valor total
de R$ 200550287939 em razatildeo de a Fiscalizaccedilatildeo ter
apurado as seguintes irregularidades fiscais na determinaccedilatildeo
do lucro real e da base de caacutelculo da contribuiccedilatildeo social sobre
o lucro (1) IRPJCSLL shy falta de adiccedilatildeo de desaacutegios obtidos na
aquisiccedilatildeo de investimentos em razatildeo da sua liquidaccedilatildeo no
montante de R$ 4202659126 (Ano de 2011)
(2) IRPJCSLL shy deduccedilatildeo indevida de baixa de ativo
denominado Aporte para Recomposiccedilatildeo Patrimonial no
montante de R$ 342742840000 contabilizada como despesa
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(Ano de 2011) (3) CSLL shy falta de adiccedilatildeo das baixas das diferenccedilas de correccedilatildeo monetaacuteria IPCBTNF registradas em
contas de investimento nos montantes de R$ 719413040 (Ano
de 2010) e R$ 260994682 (em 2011) (4) CSLL shy falta de
adiccedilatildeo da provisatildeo com acreacutescimos moratoacuterios de tributos sub
judice nos montantes de R$ 85274331 (Ano de 2009) e R$
22198554 (Ano de 2010) e (5) Multa Isolada shy em face das
infraccedilotildees apuradas foi efetuado o lanccedilamento da multa isolada
por falta de recolhimento da estimativa do imposto de renda e
da contribuiccedilatildeo social sobre o lucro liacutequido
()
Vecircshyse que se tratam de fatos e mateacuterias diferentes eis que
middot No presente caso estaremos discutindo se na daccedilatildeo em pagamento haacute
que se falar em ldquoremissatildeo de diacutevidardquoperdatildeo de diacutevida e por
conseguinte destrinchar o conceito de receita ndash para fins de tributaccedilatildeo
pelo PIS e pela Cofins e a baixa de passivo
middot Enquanto no processo que trata de IRPJ e CSLL a discussatildeo se
resumiu na deduccedilatildeo indevida da baixa de ativo baixa de diferenccedila de
correccedilatildeo monetaacuteria e falta de provisatildeo com encargos tal como se
observa pela ementa do acoacuterdatildeo 1401shy002099
ldquoAssunto Imposto sobre a Renda de Pessoa Juriacutedica ndash IRPJ
Anoshycalendaacuterio 2009 2010 2011
NULIDADES FALTA DE INDICACcedilAtildeO DA INFRACcedilAtildeO E
FALTA DE FUNDAMENTACcedilAtildeO NAtildeO OCORREcircNCIA
Natildeo incorre nulidade por falta de indicaccedilatildeo da infraccedilatildeo ou de
fundamentaccedilatildeo quando a descriccedilatildeo da autuaccedilatildeo aponta todos os
elementos em que se baseia e os fundamentos juriacutedicos que
indicam os atos contestados
DESAacuteGIO NA AQUISICcedilAtildeO DE INVESTIMENTO ADICcedilAtildeO AO
LALUR NA LIQUIDACcedilAtildeO NAtildeO COMPROVACcedilAtildeO
PROCEDEcircNCIA
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Natildeo sendo comprovada a adiccedilatildeo dos desaacutegios obtidos na
aquisiccedilatildeo de investimentos quando de sua liquidaccedilatildeo Manteacutemshyse
o lanccedilamento de adiccedilatildeo na apuraccedilatildeo do lucro real
DEDUCcedilAtildeO INDEVIDA DE PERDA EM BAIXA DE APORTE
DE CAPITAL PROCEDEcircNCIA
Os valores entregues agrave empresa controlada para saneamento de
patrimocircnio liacutequido negativo natildeo podem ser considerados
dedutiacuteveis quando de sua baixa como perda por se configurar
operaccedilatildeo de aporte de capital em controlada e natildeo restar
caracterizado o cumprimento de determinaccedilatildeo legal do oacutergatildeo
regulador
BAIXA DE DIFERENCcedilAS IPC x BTNF DE 1990 FALTA DE
ADICcedilAtildeO Agrave BASE DE CAacuteLCULO DA CSLL PROCEDEcircNCIA
Natildeo sendo comprovada a adiccedilatildeo das diferenccedilas de IPX x BTNF
de 1990 na base de caacutelculo da CSLL manteacutemshyse o lanccedilamento de
adiccedilatildeo na apuraccedilatildeo desta mesma base
PROVISAtildeO DE ACREacuteSCIMOS MORATOacuteRIOS SOBRE
TRIBUTOS SUB JUDICE FALTA DE ADICcedilAtildeO NA BASE DE
CAacuteLCULO DA CSLL PROCEDEcircNCIA
Natildeo satildeo dedutiacuteveis as provisotildees de acreacutescimos moratoacuterios
relativos a tributos sub judice enquanto mantida esta condiccedilatildeo
Valores das provisotildees devem ser adicionados de ofiacutecio agrave base de
caacutelculo da CSLL quando natildeo comprovada a adiccedilatildeo pelo
contribuinte
MULTA ISOLADA FALTA DE PAGAMENTO DA ESTIMATIVA
DO IRPJ E CSLL ABSORCcedilAtildeO PELA MULTA DE OFIacuteCIO
PRINCIacutePIO DA CONSUNCcedilAtildeO IMPROCEDEcircNCIA
Tratandoshyse a multa isolada pela falta de recolhimento de
estimativa de penalidade sobre o mesmo objeto de falta de
recolhimento do IRPJ e CSLL anual A penalidade maior de
ofiacutecio absorve a menor ateacute o montante do seu valor Incidecircncia
do Princiacutepio da Consunccedilatildeo No caso comprovandoshyse a absorccedilatildeo
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total da multa isolada pela multa de ofiacutecio aplicada improcede a
aplicaccedilatildeo da multa isoladardquo
Sendo assim vecircshyse claro que se tratam de fatos e lides diferentes tratados em
processos diversos ndash o que por conseguinte eacute de se afastar a alegaccedilatildeo de incompetecircncia da 3ordf
Seccedilatildeo nesse caso Eacute de se recordar ainda que natildeo se tratam de mesmos elementos de provas
vez que como esclarecido pela DRJ tratamshyse de ldquoaccedilotildeesrdquo fiscais diferentes ainda que um
MPF tenha se originado de outro
Ademais eacute de se trazer que o paradigma indicado natildeo serve para comprovar
a divergecircncia jurisprudencial eis que
middot O acoacuterdatildeo 9303shy001488 trouxe que a competecircncia para julgar
mateacuteria relativa agrave contribuiccedilatildeo reflexa do IRPJ era do 1ordm Conselho de
Contribuintes pois para se definir qual a aliacutequota de PIS seria a
correta caberia ao 1ordm Conselho de Contribuintes definir se a ldquoElo
Assessoria e Corretora de Seguros Ltdardquo seria ldquoagente autocircnomo de
seguros privadosrdquo ou ldquocorretor de segurosrdquo
middot Tanto eacute assim que a 1ordf Seccedilatildeo no processo de nordm 108300040832001shy
86 definiu que natildeo se aplicava agraves corretoras de seguros a aliacutequota
majorada da CSLL de que trata o art 22 sect 1ordm da Lei 821291
ldquo[]
CSLL ndash INEXISTEcircNCIA DE COINCIDEcircNCIA CONCEITUAL
ENTRE OS TERMOS ldquoAGENTE AUTONOcircMO DE SEGUROS
PROVADOSrdquo E ldquoCORRETOR DE SEGUROSrdquo ndash ART 22 sect 10
DA LEI Nordm 821291 ndash ALIacuteQUOTA MAJO9RADA ndash NAtildeO
APLICACcedilAtildeO AgraveS CORRETORAS DE SEGURO ndash Natildeo haacute
coincidecircncia conceitual entre os termos ldquoagente autocircnomo de seguros
privadosrdquo e ldquocorretor de segurosrdquo natildeo se aplicando agraves corretoras de
seguros a aliacutequota majorada de que trata o art 22 sect 1ordm da Lei
821291
Natildeo haveria como o 2ordm Conselho efetivamente julgar qual a aliacutequota
de PIS seria aplicaacutevel ao caso em questatildeo pois se no processo que a 1ordf Seccedilatildeo estivesse
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julgando fosse definido que a pessoa juriacutedica deveria observar a aliacutequota majorada de CSLL
aplicaacutevel agraves pessoas referidas no art 22 sect 1ordm da Lei 821291 nos termos do art 8ordm da Lei
1063702 e art 8ordm da Lei 1083303 essa pessoa juriacutedica natildeo deveria observar a sistemaacutetica
natildeo cumulativa do PIS e da Cofins (com aliacutequotas menores) E se a 1ordm Seccedilatildeo julgasse de forma
a afastar para a pessoa juriacutedica a regra aplicaacutevel agraves pessoas referidas no art 22 sect 1ordm da Lei
821291 para a CSLL essa deveria por consequecircncia observar a sistemaacutetica natildeo cumulativa
das contribuiccedilotildees ndash com aliacutequotas maiores
Sendo assim vecircshyse claro que no acoacuterdatildeo indicado como paradigma
os julgadores deveriam realmente alegar a incompetecircncia do 2ordm Conselho com direcionamento
da apreciaccedilatildeo da mateacuteria para o 1ordm Conselho de Contribuintes pois efetivamente a decisatildeo
tomada para a CSLL iria se refletir para a definiccedilatildeo das aliacutequotas corretas de PIS e Cofins
Diferentemente do presente caso em que o julgado em um processo natildeo interfere no outro
Sendo assim por considerar imprestaacutevel o aresto indicado como
paradigma para ressurgir com a alegaccedilatildeo de incompetecircncia da 3ordm Seccedilatildeo de Julgamento pois se
tratam de fatos diversos entendo que natildeo devo conhecer o Recurso Especial interposto pela
Fazenda Nacional nessa parte
Quanto ao meacuterito trazido em Recurso Especial importante trazer que a
Fazenda Nacional traz como paradigma o acoacuterdatildeo 1101shy001115 que conteacutem a seguinte
ementa (Grifos meus)
ldquoASSUNTO IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURIacuteDICA
IRPJ
Anoshycalendaacuterio 2004
PERDAS PATRIMONIAIS NAtildeO DEDUTIacuteVEIS DOACcedilAtildeO DE ATIVO
LIBERALIDADE NAtildeO CARACTERIZACcedilAtildeO A cessatildeo a terceiros de
direitos e obrigaccedilotildees resultantes de contrato de concessatildeo de exploraccedilatildeo
de petroacuteleo eacute ato bilateral e natildeo pode ser caracterizado como doaccedilatildeo
Ausente prova que sustente a conclusatildeo de que a contribuinte poderia
ter negociado o direito cedido por um valor positivo sua baixa contra
resultado deve ser admitida como perda de capital
OMISSAtildeO DE RECEITAS PERDAtildeO DE DIacuteVIDA
Fl 2716DF CARF MF
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A baixa de obrigaccedilatildeo para com os soacutecios se natildeo convertida em capital
social tambeacutem caracteriza perdatildeo de diacutevida representando acreacutescimo
ao Patrimocircnio Liacutequido da devedora que deve ter como contrapartida o
resultado do periacuteodo de apuraccedilatildeo
BAIXA DE OBRIGACcedilOtildeES EM CONTRAPARTIDA A DESPESAS
PREacuteOPERACIONAIS ENCERRAMENTO DE ATIVIDADES
O resultado decorrente do perdatildeo de diacutevida eacute anulado na parte
correspondente a perdas decorrentes da baixa de despesas preacuteshy
operacionais por ocasiatildeo do encerramento das atividades da pessoa
juriacutedica e da cessatildeo dos contratos de exploraccedilatildeo dos ensejaram aqueles
gastos
EXIGEcircNCIAS REFLEXAS CONTRIBUICcedilAtildeO AO PIS COFINS
Somente as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo
imobilizado estatildeo excluiacutedas da base imponiacutevel das contribuiccedilotildees
apuradas na sistemaacutetica natildeo cumulativa Todavia no periacuteodo em que a
exigecircncia foi formulada na sistemaacutetica cumulativa a declaraccedilatildeo de
inconstitucionalidade do fundamento legal do lanccedilamento permite que
os oacutergatildeos administrativos de julgamento cancelem a exigecircncia
CREacuteDITOS ESCRITURADOS BAIXA POR NAtildeO UTILIZACcedilAtildeO
Se a autoridade fiscal natildeo logra desconstituir os creacuteditos que apurados
na sistemaacutetica natildeo cumulativa foram escriturados pelo sujeito passivo e
baixados em razatildeo apenas do encerramento de suas atividades deve
ser revertida a baixa destes valores contra o resultado e admitida sua
utilizaccedilatildeo para reduccedilatildeo dos creacuteditos tributaacuterios apurados
MULTA ISOLADA FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS
O natildeoshyrecolhimento de estimativas sujeita a pessoa juriacutedica agrave multa de
ofiacutecio isolada ainda que encerrado o anoshycalendaacuteriordquo
Nesse caso do aresto paradigma vecircshyse que em nenhum momento houve a
discussatildeo sobre o instrumento juriacutedico ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo o que por conseguinte
nem se chegou a cogitar em equiparaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento com perdatildeo de diacutevida
Inclusive foi acordado que a operaccedilatildeo se caracterizou como ato unilateral de transferecircncia de
patrimocircnio e renda de credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde
Fl 2717DF CARF MF
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com aumento de capital e se sujeita agrave incidecircncia de IRPJ CSLL e PIS e Cofins observando
inclusive que a jurisprudecircncia administrativa tem equiparado tais operaccedilotildees a doaccedilatildeo entre
pessoas juriacutedicas
No presente caso diferentemente do acoacuterdatildeo paradigma natildeo se trata de ato
unilateral vez que houve efetivamente um instrumento formal de daccedilatildeo em pagamento onde
as partes se manifestam por receber prestaccedilatildeo diversa da que lhe eacute devida e determinado o
preccedilo da coisa dada em pagamento as relaccedilotildees entre as partes devem ser reguladas pelas
normas do contrato conforme reza os arts 356 a 359 do CC02 Ademais inclusive foi
afastada a caracterizaccedilatildeo de ldquoperdatildeo de diacutevidardquo vez que independentemente de o valor de
face o valor real do tiacutetulo correspondia efetivamente ao creacutedito da SSP para o FGC
Eacute de se recordar tambeacutem os fundamentos utilizados no aresto recorrido para
se afastar a tributaccedilatildeo pelo PIS e Cofins o valor objeto do auto de infraccedilatildeo
middot A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo
eficaacutecia liberatoacuteria plena
middot A ldquoreceita eventualrdquo apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do
PIS e Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo
decorrer das atividades econocircmicas da empresa
middot A ldquoreceita eventualrdquo decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o
valor real do mesmo e natildeo de um ldquoperdatildeo de diacutevidardquo como
sustentado pela fiscalizaccedilatildeo
Sendo assim resta claro que o acoacuterdatildeo 1101shy001115 natildeo traz os mesmos
fatos tratados no aresto recorrido aleacutem de natildeo ter rebatido todos os fundamentos considerados
no r aresto tampouco tratando de ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo E se considerassem que o
acoacuterdatildeo indicado como paradigma atacou um dos fundamentos ndash ldquoperdatildeo de diacutevidasrdquo dos
soacutecios estrangeiros ainda assim natildeo seria possiacutevel conhececircshylo pois o fundamento suficiente
para a manutenccedilatildeo do acoacuterdatildeo natildeo foi atacado ndashque seria o instrumento juriacutedico daccedilatildeo em
pagamento
Fl 2718DF CARF MF
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Friseshyse esse entendimento os acoacuterdatildeos emitidos por esse Colegiado
middot Acoacuterdatildeo 9303shy007540
ldquoAssunto Processo Administrativo Fiscal
Periacuteodo de apuraccedilatildeo 10012005 a 31052008
NAtildeO CONHECIMENTO DO RECURSO ESPECIAL
DISSIMILITUDE FAacuteTICAFUNDAMENTOS
Natildeo se conhece do Recurso Especial quando as situaccedilotildees faacuteticas e
fundamentos considerados nos acoacuterdatildeos paradigma satildeo distintos da
situaccedilatildeo tratada no acoacuterdatildeo recorrido natildeo se prestando os arestos
por conseguinte agrave demonstraccedilatildeo de dissenso jurisprudencialrdquo
middot Acoacuterdatildeo 9303shy007047
ldquoRECURSO ESPECIAL NAtildeO CONHECIMENTO FUNDAMENTOS
DIVERGENTES
Natildeo deve ter seguimento o recurso especial que natildeo ataca os
fundamentos da decisatildeo recorridardquo
middot Acoacuterdatildeo 9303shy005111
ldquoAssunto Imposto sobre a Importaccedilatildeo shy II Data do fato gerador
06092001 RECURSO ESPECIAL NAtildeO CONHECIMENTO
FUNDAMENTOS AUTOcircNOMOS Natildeo deve ter seguimento o recurso
especial que ataca apenas um dos fundamentos da decisatildeo recorrida
quando o outro eacute suficiente para manutenccedilatildeo do acoacuterdatildeordquo
Quanto ao outro acoacuterdatildeo indicado como paradigma ndash o de nordm 3201shy002117
que traz em sua ementa
ldquoExerciacutecio 2002
PERDAtildeO DE DIacuteVIDA PIS REGIME NAtildeO CUMULATIVO
O perdatildeo de diacutevida importa para o devedor acreacutescimo patrimonial
caracterizandoshyse como receita operacional cujo valor deve ser computado
na base de caacutelculo do PIS apurado no regime natildeo cumulativordquo
Vecircshyse que natildeo haacute como se conhecer pelos mesmos fundamentos jaacute trazidos
para o 1ordm acoacuterdatildeo indicado como paradigma Nesse caso o que se discute eacute efetivamente um
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perdatildeo de diacutevida contraiacuteda com sua matriz e com outras subsidiaacuterias do mesmo grupo
estabelecidos no exterior Natildeo haacute a discussatildeo da daccedilatildeo em pagamento e tampouco do valor real
e de face do tiacutetulo objeto do creacutedito
Como se sabe juridicamente e contabilmente a daccedilatildeo em pagamento deve
observar outros procedimentos natildeo aqueles observados no perdatildeo de diacutevidas pois natildeo possui a
mesma natureza juriacutedica e contaacutebil dessa uacuteltima
Ora na daccedilatildeo em pagamento nos termos do art 356 do CC02 o credor pode
consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que lhe eacute devida Enquanto no perdatildeo de diacutevida o
proacuteprio nome jaacute conceitua natildeo haacute consenso de prestaccedilatildeo diversa mas efetivo perdatildeo da
obrigaccedilatildeo sem contrapartida de outra parte
Ora a daccedilatildeo em pagamento eacute um acordo convencionado entre credor e
devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo diversa Natildeo haacute ingresso novo ou
percepccedilatildeo de receita Enquanto no perdatildeo de diacutevida natildeo haacute que se falar em convenccedilatildeo de
prestaccedilatildeo diversa
No presente caso natildeo haacute perdatildeo de diacutevida Mas sim pura operaccedilatildeo de
daccedilatildeo em pagamento Tanto eacute assim que foi afastado pelo colegiado a quo qualquer
equiparaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento a perdatildeo de diacutevida restando impossiacutevel se conhecer de
recurso que somente indiquem como paradigma arestos que tratem de perdatildeo de diacutevida E esses
paradigmas indicados nem tratam de daccedilatildeo em pagamento evento objeto dos presentes autos
Em vista de todo o exposto entendo que natildeo devo conhecer o Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional por ausecircncia de similitude faacutetica e por natildeo haver a
discussatildeo principal ndash que se traduz na discussatildeo juriacutedica da daccedilatildeo em pagamento
Considerando que fui vencida em relaccedilatildeo ao conhecimento relacionado ao
meacuterito passo a discorrer sobre ele
Para tanto proveitoso trazer parte do voto vencedor proferido pelo ilustre
Conselheiro Carlos Augusto Daniel na parte que interessa e que concorda essa Conselheira
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Mas peccedilo licenccedila ainda para transcrever os fatos laacute descritos para melhor elucidar o meu
entendimento
ldquo[]
2 Em siacutentese os fatos satildeo os seguintes
3 A Silvio Santos Participaccedilotildees SA (SSP) eacute uma sociedade holding
que deteacutem participaccedilotildees societaacuterias em diversas pessoas juriacutedicas que fazem
parte do Grupo Silvio Santos Em relaccedilatildeo ao presente caso conveacutem ressaltar
que a SSP detinha participaccedilatildeo societaacuteria no Banco Panamericano
(PANAMERICANO)
4 Ao final de 2010 o Banco Central do Brasil (BACEN) apurou
irregularidades na contabilidade do Panamericano ao verificar o
descumprimento do Patrimocircnio de Referecircncia Exigido cuja observacircncia eacute
indispensaacutevel ao funcionamento deste tipo de instituiccedilatildeo conforme as
disposiccedilotildees da Basileacuteia II e da regulaccedilatildeo prudencial do Bacen
5 Diante disso o Bacen determinou atraveacutes do Termo de
Comparecimento DESUPGTSP420100003 de 04112010 que a SSP i)
aportasse recursos no Panamericano visando recompor o Patrimocircnio
Liacutequido daquela instituiccedilatildeo ao montante exigido e ato contiacutenuo ii)
alienasse a participaccedilatildeo societaacuteria detida pela SSP no Panamericano sob
pena de liquidaccedilatildeo extrajudicial ex officio nos termos do artigo 15 I da Lei
nordm 60241974
6 Em razatildeo disso o SSP tomou recursos junto ao Fundo Garantidor
de Creacutedito (FGC) no valor de R$ 380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos
milhotildees) para aporte no Panamericano concretizadas da seguinte forma i)
ldquoInstrumento Particular de Assunccedilatildeo Reciacuteproca de Obrigaccedilotildeesrdquo (Acordo)
de 5 de novembro de 2010 ii) ldquoInstrumento Particular de Escritura da 1ordf
Emissatildeo Privada de Debecircntures da Siacutelvio Santos Participaccedilotildees SArdquo
(Escritura) de 5 de novembro de 2010 e o iii) ldquoContrato de Muacutetuordquo
(Muacutetuo) de 31 de janeiro de 2011
7 Apoacutes a regularizaccedilatildeo da situaccedilatildeo patrimonial do Panamericano o
controle acionaacuterio foi vendido ao Banco BTG Pactual (BTG) por meio do
ldquoContrato de Compra e Venda de Accedilotildees e Outras Avenccedilasrdquo (Contrato)
celebrado no dia 31 de janeiro de 2011
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Atraveacutes do contrato a SSP e a BF Utilidades Domeacutesticas Ltda (BF)
tinham um creacutedito a receber descrito na forma do item 14 do contrato
14 As Partes de comum acordo atribuem nesta data como
contrapartida agrave aquisiccedilatildeo das Accedilotildees o menor dos seguintes valores (i) R$
45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais) corrigido a
partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento (conforme abaixo
definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a criteacuterio uacutenico e
exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento ateacute 31 de julho
de 2028 OU (ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de
reais) o qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo
qualquer tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
(o menor destes dois valores doravante denominado o ldquoPreccedilordquo) A data em
que a Compradora realizar o pagamento do Preccedilo seraacute doravante como
ldquoData de Pagamentordquo
8 O creacutedito total de R$ 450 milhotildees foi contabilizado na SSP que por
sua vez ficou devedora da BF em relaccedilatildeo aos R$ 4 milhotildees registrandoshyo
como Creacutedito a Receber do BTG no valor nominal do tiacutetulo
9 Em seguida a SSP e o FGC celebraram um Instrumento Particular
de Daccedilatildeo em Pagamento (Contrato de Pagamento) para ajustar termos e
condiccedilotildees do pagamento das obrigaccedilotildees financeiras contratadas junto ao
FGC Conforme a avenccedila a SSP cedeu o Creacutedito a Receber do BTG ao
FGC para quitar as obrigaccedilotildees no valor de R$ 38 bilhotildees de reais
10 Em contrapartida o FGC outorgou quitaccedilatildeo agrave SSP o que levou agrave
baixa do passivo existente e o registro na contabilidade da SSP de um valor
de R$ 335 bilhotildees referente agrave diferenccedila entre o valor total das obrigaccedilotildees
financeiras e o valor de face do creacutedito BTG As debecircntures emitidas pela
SSP e subscritas integralmente pelo FGC foram canceladas e todas as
garantias prestadas pela SSP pelas demais sociedades controladas por ela e
pelo acionista controlador Senor Abravanel foram liberadas e extintas pelo
FGC
11 A Receita Federal entendeu com fundamento na Resoluccedilatildeo CFC nordm
7501993 que a extinccedilatildeo de um passivo sem o desaparecimento concomitante
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de um ativo de valor igual ou maior corresponderia a perdatildeo de diacutevida
constituindo receita para a SSP passiacutevel de incidecircncia de PIS e Cofins
12 Eacute esta a siacutentese do presente caso
13 O primeiro ponto a ser enfrentado diz respeito agrave consideraccedilatildeo do
valor escriturado pela contabilidade da SSP relativo ao creacutedito a receber do
BTG registrado no valor de R$ 450 milhotildees e utilizado como objeto de
daccedilatildeo em pagamento para arcar com o passivo existente junto ao FGC
14 Em primeiro lugar verificashyse do dispositivo contratual citado no
paraacutegrafo 7 deste voto que o contrato consubstancia um creacutedito que apto a
ser realizado imediatamente na modalidade i de adimplemento ou apenas
apoacutes 31072028 para a modalidade ii devendo ser atendido o menor
valor
(i) R$ 45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais)
corrigido a partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento
(conforme abaixo definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a
criteacuterio uacutenico e exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento
ateacute 31 de julho de 2028 OU
(ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de reais) o
qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo qualquer
tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
15 Como eacute sabido os direitos de uma companhia que em uma
determinada fase do ciclo operacional ainda natildeo foram realizados
financeiramente isto eacute substituiacutedos por dinheiro devem ser computados no
balanccedilo pelo valor de realizaccedilatildeo Assim sendo tal creacutedito na condiccedilatildeo de
ativo circulante da SSP deveria ser avaliado nos termos do artigo 183 I b
da Lei nordm 640476
Art 183 No balanccedilo os elementos do ativo seratildeo avaliados segundo
os seguintes criteacuterios
I as aplicaccedilotildees em instrumentos financeiros inclusive derivativos e
em direitos e tiacutetulos de creacuteditos classificados no ativo circulante ou no
realizaacutevel a longo prazo (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11638de 2007)
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a) pelo seu valor justo quando se tratar de aplicaccedilotildees destinadas agrave
negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda e (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11941
de 2009)
b) pelo valor de custo de aquisiccedilatildeo ou valor de emissatildeo atualizado
conforme disposiccedilotildees legais ou contratuais ajustado ao valor provaacutevel de
realizaccedilatildeo quando este for inferior no caso das demais aplicaccedilotildees e os
direitos e tiacutetulos de creacutedito (Incluiacuteda pela Lei nordm 11638de 2007)
16 Como ensina o Professor Modesto Carvalhosa (Comentaacuterios agrave Lei
as Sociedades Anocircnimas 3ordm Volume Satildeo Paulo Saraiva 2011 p 821822)
a Lei nordm 116382007 alterou o inciso I do artigo citado acima passando a
adotar uma concepccedilatildeo mais ampla do conceito de instrumentos financeiros
determinando a sua avaliaccedilatildeo de forma coerente com os princiacutepios da
contabilidade internacionalmente aceitos e reconhecendo a separaccedilatildeo de
duas categorias
161 Aqueles destinados agrave negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda para
os quais determina a avaliaccedilatildeo pelo seu valor de mercado como criteacuterio
preciacutepuo de avaliaccedilatildeo e
162 As demais aplicaccedilotildees direitos e tiacutetulos de creacutedito para os quais
manteacutem a exigecircncia de avaliaccedilatildeo pelo custo de aquisiccedilatildeo ou pelo valor de
emissatildeo ajustando de acordo com as disposiccedilotildees legais e contratuais e pelas
eventuais perdas em comparaccedilatildeo com o valor provaacutevel de realizaccedilatildeo
17 Salienta tambeacutem o citado professor que a Lei nordm 116382007 natildeo
chegou a definir o que seria um instrumento financeiro manejando o
termo em seu sentido contaacutebil refletido no Pronunciamento Teacutecnico CPC 39
[]
18 Natildeo resta duacutevidas para noacutes que o creacutedito a receber do BTG
corresponde a um ativo financeiro de imediatamente disponiacutevel para
utilizaccedilatildeo por parte da SSP razatildeo pela qual o seu registro e avaliaccedilatildeo
deveraacute se dar nos termos do artigo 183 I b da Lei das SA pela adoccedilatildeo
do chamado custo de aquisiccedilatildeo Tal paracircmetro de preccedilo eacute justificado pelos
seguintes motivos explicados por Alfredo Lamy e Bulhotildees Pedreira (Direito
das Companhias V II Rio de Janeiro Forense 2009 p1596) a) os bens
realizaacuteveis destinamshyse a ser convertidos em dinheiro e natildeo devem ser
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avaliados por valor superior ao de mercado na data do balanccedilo porque esse
eacute o limite de realizaccedilatildeo do capital neles aplicado b) se o valor de mercado
na data do balanccedilo eacute superior ao custo de aquisiccedilatildeo o bem deve continuar
avaliado pelo custo porque a diferenccedila eacute lucro potencial que somente deveraacute
ser reconhecido nas contas de resultado quando realizado c) se o valor de
mercado na data do balanccedilo eacute inferior ao custo de aquisiccedilatildeo a sociedade
empresaacuteria sofreu perda potencial que deve de acordo com o princiacutepio de
conservadorismo ser reconhecida independentemente de realizaccedilatildeo
181 A uacutenica hipoacutetese de reavaliaccedilatildeo do ativo prevista no proacuteprio art
183 I b da Lei das SA eacute a hipoacutetese da realizaccedilatildeo do creacutedito gerar valor
menor que o custo de aquisiccedilatildeo o que implicaria no provisionamento do
prejuiacutezo
182 Isso implica em dizer que a SSP agiu corretamente em registrar
no seu ativo o valor de face do creacutedito visto que natildeo haacute como determinar o
valor de realizaccedilatildeo especialmente ante a possibilidade da liquidaccedilatildeo
antecipada do creacutedito na forma do item i da claacuteusula 14 do contrato entre
a SSP e a BTG
19 Aleacutem disso cabe ponderar tambeacutem a necessidade de observacircncia
da Resoluccedilatildeo CFC nordm 12822010 cujo artigo 10 trata do chamado princiacutepio
da prudecircncia ou princiacutepio da cautela que determina em condiccedilotildees de
incerteza que os ativos e receitas natildeo sejam superestimados e os passivos e
despesas natildeo sejam subestimados Segundo ele deveshyse adotar o menor
valor para os componentes do Ativo e o maior para os do Passivo sempre
que estejam presentes alternativas igualmente vaacutelidas para a quantificaccedilatildeo
das mutaccedilotildees patrimoniais que alterem o patrimocircnio liacutequido
20 Fica claro no presente caso que o creacutedito a receber da BTG
possui como menor valor possiacutevel o montante nominal de R$ 450 milhotildees
que seria devido na hipoacutetese de Data de Fechamento e Data de
Pagamento coincidirem Haacute no caso a necessidade de reconhecimento da
receita pela definitividade do ingresso ao passo que haacute a incerteza quanto
ao valor real da receita a ser reconhecida em razatildeo da impossibilidade de
determinar com precisatildeo o valor final Diante disso o valor a ser
escriturado eacute o valor de face como o fez a SSP
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21 Essa digressatildeo contaacutebil eacute relevante por um importante motivo
211 Por um lado verificashyse a niacutevel de evidecircncia que se trata de um
creacutedito de valor muito superior ao seu valor de face bastaria uma pequena
simulaccedilatildeo em uma calculadora financeira para verificar que o ajuste do
valor inicial (R$ 450 milhotildees) pela CDI por alguns anos bastaria para
ultrapassar o montante de R$ 38 bilhotildees implicando na aplicaccedilatildeo do menor
valor em relaccedilatildeo agraves duas possibilidades de liquidaccedilatildeo do creacutedito
212 Por outro lado a contabilidade determina que se registre esse
ativo com o menor valor possiacutevel preservando nesse caso o seu custo de
aquisiccedilatildeo
22 A relevacircncia de tal ponto se daacute em razatildeo da Receita Federal ter
construiacutedo toda a sua argumentaccedilatildeo sobre a consideraccedilatildeo de que a receita
contaacutebil surgida da transferecircncia do Creacutedito a receber do BTG e sucessiva
quitaccedilatildeo do passivo perante o FGC corresponderia i) a perdatildeo de diacutevida e
ii) a receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
24 Da mesma forma o conceito de daccedilatildeo em pagamento cessatildeo de
creacutedito e perdatildeo de diacutevida satildeo conceitos juriacutedicos do Direito Privado
onde possuem um sentido teacutecnico especiacutefico []
26 Passashyse pois a enfrentar especificamente os argumentos da
autuaccedilatildeo
I) O conceito de receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco
Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de
receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se
contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza
as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado
contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia
das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo
Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito
agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
[]
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37 Natildeo se estaacute diante no presente caso de receita bruta decorrente da
venda de bens e serviccedilos caracterizado pela legislaccedilatildeo de regecircncia como o
conjunto de fatos aptos a configurar a incidecircncia do PIS e da Cofins Eacute
preciso mais do que simples ganho para que se configura receita
tributaacutevel como tambeacutem consignou o STF no mesmo REx 606107RS
Sob o especiacutefico prisma constitucional receita bruta pode ser definida
como o ingresso financeiro que se integra no patrimocircnio na condiccedilatildeo de
elemento novo e positivo sem reservas ou condiccedilotildees (grifo nosso)
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando
aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita
para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da
empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de
forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas
eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
[]
41 Friseshyse todavia que se estaacute enfrentando aqui a impossibilidade
da receita decorrente de perdatildeo de diacutevida compor a base de caacutelculo do PIS
e da Cofins apenas para enfrentar o argumento da autuaccedilatildeo em suas
proacuteprias bases pois logo em seguida seraacute demonstrado extensivamente que
a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento do creacutedito a receber do BTG entre a
SSP e o FGC natildeo configura de forma alguma perdatildeo de diacutevida
II) Da Daccedilatildeo em Pagamento
42 Outro ponto de sustentaccedilatildeo da autuaccedilatildeo e da decisatildeo da DRJ se
funda no argumento de que teria havido um perdatildeo de diacutevida na operaccedilatildeo
sob argumento de que o FGC teria recebido como condiccedilatildeo da quitaccedilatildeo do
passivo existente na SSP um creacutedito com valor de face menor do que o
creacutedito que possui perante o devedor
43 Todavia eacute preciso observar que a operaccedilatildeo no caso envolveu uma
daccedilatildeo em pagamento regulada nos artigos 356 a 359 do Coacutedigo Civil
CAPIacuteTULO V Da Daccedilatildeo em Pagamento
Art 356 O credor pode consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que
lhe eacute devida
Fl 2727DF CARF MF
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Art 357 Determinado o preccedilo da coisa dada em pagamento as
relaccedilotildees entre as partes regularshyseshyatildeo pelas normas do contrato de compra e
venda
Art 358 Se for tiacutetulo de creacutedito a coisa dada em pagamento a
transferecircncia importaraacute em cessatildeo
Art 359 Se o credor for evicto da coisa recebida em pagamento
restabelecershyseshyaacute a obrigaccedilatildeo primitiva ficando sem efeito a quitaccedilatildeo dada
ressalvados os direitos de terceiros
44 A daccedilatildeo em pagamento possui como elemento baacutesico a alteraccedilatildeo
do objeto do contrato mantendoshyse o liame obrigacional atraveacutes da
substituiccedilatildeo da coisa que deveria ser prestada ou entregue por outra aliud
pro alio Como pontua Orlando Gomes o credor natildeo eacute obrigado a receber
coisa diversa da que constitui objeto da prestaccedilatildeo devida mas a partir de
sua aquiescecircncia no recebimento de outro bem ou prestaccedilatildeo natildeo haacute que se
distinguir a daccedilatildeo em pagamento de qualquer outro meio normal de
cumprimento da prestaccedilatildeo (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense
2008 p145)
45 Mais ainda uma vez concordando com a daccedilatildeo em pagamento a
operaccedilatildeo tem pleno efeito liberatoacuterio daiacute a importacircncia do consentimento
em vista de se tratar de uma operaccedilatildeo de caraacuteter natildeo compulsoacuterio para ser
tomada como vaacutelida Desse modo natildeo haacute que se confundir confusatildeo esta
presente no argumento fiscal entre modos de extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo e o
dimensionamento da diacutevida Orlando Gomes novamente esclarece a esse
respeito
O efeito que a daccedilatildeo em pagamento produz eacute a extinccedilatildeo do creacutedito
qualquer que seja o valor da coisa dada em substituiccedilatildeo Natildeo importa que
valha mais ou menos de que a quantia devida ou a coisa que deveria ser
entregue Se valer menos o credor natildeo poderaacute exigir a diferenccedila Se valer
mais o devedor natildeo teraacute o direito de exigir a restituiccedilatildeo do excedente
Mas se o creacutedito for inexistente impotildeemshyse a devoluccedilatildeo da coisa
entregue ou do seu valor (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense 2008
p146)
Fl 2728DF CARF MF
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46 O regime civil dos efeitos da daccedilatildeo em pagamento implica na
imediata extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo (PONTES DE MIRANDA Tratado de
Direito Privado v 25 sect3000 nordm4 p6) e em se tratando de daccedilatildeo de tiacutetulo
de creacutedito aplicashyse o disposto nos artigos 286 a299 do Coacutedigo Civil
relativos agrave cessatildeo de creacutedito
47 Conforme definido por Antunes Varela A cessatildeo de creacutedito
consiste precisamente no contrato pelo qual o credor de determinada
prestaccedilatildeo transmite a terceiro independentemente do consentimento do
devedor a totalidade ou parte do seu creacutedito (Direito das Obrigaccedilotildees v2
Rio de Janeiro Forense 1978 p308) Tal negoacutecio juriacutedico tem a finalidade
de transmitir um creacutedito preexistente a terceiro que natildeo participou da
relaccedilatildeo juriacutedica originaacuteria no caso em tela a SSP pretendeu transmitir ao
FGC creacutedito decorrente de negoacutecio assumido junto ao BTG
48 A distinccedilatildeo principal da cessatildeo de creacutedito claacutessica daquela prevista
como espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento no art 358 do Coacutedigo Civil diz
respeito agrave eficaacutecia liberatoacuteria que teraacute em relaccedilatildeo a uma obrigaccedilatildeo
assumida entre o cessionaacuterio e o cedente do creacutedito a revelia do devedor do
creacutedito cedido
49 Eacute preciso frisar mais uma vez que a natureza consensual da daccedilatildeo
em pagamento eacute o que lhe garante a eficaacutecia liberatoacuteria independente do
valor da diacutevida e do bem ou serviccedilo aceito como contraprestaccedilatildeo por
exemplo seria possiacutevel que um devedor de uma diacutevida de R$ 100 mil reais
oferecesse como pagamento um imoacutevel do valor de R$ 150 mil sem que
sequer se pudesse cogitar do surgimento de uma inversatildeo nas posiccedilotildees
originais passando o credor a ser devedor da diferenccedila de R$ 50 mil
50 A daccedilatildeo em pagamento natildeo exige uma preciso quid pro quo de
valores para ter sua eficaacutecia liberatoacuteria
51 Esse parece ter sido exatamente o erro no argumento da autuaccedilatildeo
fiscal ao interpretar o oferecimento de um creacutedito de R$ 450 milhotildees como
pagamento de uma diacutevida de R$ 38 bilhotildees como uma daccedilatildeo em pagamento
de parcela numericamente equivalente da diacutevida original seguida de uma
remissatildeo do valor de R$ 335 bilhotildees
Fl 2729DF CARF MF
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511 Como foi dito a daccedilatildeo em pagamento natildeo exige para sua
realizaccedilatildeo que o valor do bem dado seja equivalente ao valor da diacutevida
existente o que eacute corroborado pela eficaacutecia liberatoacuteria plena sem que
eventuais excessos ou deacuteficits de valores gerem novas relaccedilotildees de creacutedito
Assim cabe um uacuteltimo esclarecimento
512 A fiscalizaccedilatildeo considerou o valor registrado contabilmente no
cruzamento com o valor do passivo baixado apoacutes a quitaccedilatildeo dada pelo
FGC que resultou na receita eventual de R$ 335 bilhotildees Todavia eacute
preciso retomar o que foi dito sobre o regime contaacutebil de registro de
receitas que segue regras especiacuteficas que determinaram que laacute fosse
colocado o valor de face do tiacutetulo
513 Entretanto natildeo eacute preciso entrar em minuacutecias econocircmicas para
perceber que o creacutedito em questatildeo possui um valor real isto eacute o valor de
realizaccedilatildeo dele muito maior do que os R$ 450 milhotildees que constam como
valor nominal na Data de Fechamento Natildeo eacute a toa que quando o
creacutedito for realizado cabe agrave SSP retificar o valor do ativo cedido na sua
contabilidade para adequaacuteshylo ao valor da realizaccedilatildeo da qual gozou o FGC
514 Isso quer dizer que se na data X o creacutedito foi realizado no valor
de por exemplo R$ 25 bilhotildees o montante da receita eventual da SSP
deveria ser retificado agrave partir da retificaccedilatildeo do valor do ativo para o
montante realizado Da mesma forma se na data Y o creacutedito for realizado
por R$ 38 bilhotildees (conforme a regra ii) se verifica que o montante de
receita eventual deveria ser retificado para zero
515 Imaginem dentro do exemplo do paraacutegrafo anterior que essa
realizaccedilatildeo se deu apenas em 2025 e que o PISCofins sobre a receita
eventual apurada do confronto entre o passivo e o valor de face do creacutedito jaacute
fora cobrado em 2017 Estariacuteamos na canhestra situaccedilatildeo de vultosas
contribuiccedilotildees cobradas sobre uma receita que simplesmente desapareceu
apoacutes a realizaccedilatildeo do creacutedito cedido e sem qualquer possibilidade da SSP
pedir restituiccedilatildeo ou compensaccedilatildeo do tributo pago indevidamente em razatildeo
da decadecircncia
516 O exemplo deixa claro que se trata de uma receita meramente
contaacutebil mas que natildeo consubstancia ingresso financeiro e estaacute sujeita
Fl 2730DF CARF MF
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inclusive a desaparecer quando da realizaccedilatildeo do creacutedito cedido ocasiatildeo em
que a SSP poderia corrigir o valor do ativo cedido
517 Resta claro assim que a divergecircncia entre o valor de face do
creacutedito e o passivo da SSP existe apenas em razatildeo das regras vigentes de
contabilidade visto que o valor real daquele eacute muito superior ao tomado
como referecircncia pela fiscalizaccedilatildeo
52 Tratashyse de um equiacutevoco que contraria a loacutegica dos institutos do
Direito Civil cuja observacircncia na seara tributaacuteria deve ser respeitada por
forccedila dos artigos 109 e 110 do Coacutedigo Tributaacuterio Nacional verbis
Art 109 Os princiacutepios gerais de direito privado utilizamshyse para
pesquisa da definiccedilatildeo do conteuacutedo e do alcance de seus institutos conceitos
e formas mas natildeo para definiccedilatildeo dos respectivos efeitos tributaacuterios
Art 110 A lei tributaacuteria natildeo pode alterar a definiccedilatildeo o conteuacutedo e o
alcance de institutos conceitos e formas de direito privado utilizados
expressa ou implicitamente pela Constituiccedilatildeo Federal pelas Constituiccedilotildees
dos Estados ou pelas Leis Orgacircnicas do Distrito Federal ou dos Municiacutepios
para definir ou limitar competecircncias tributaacuterias
53 Assim eacute juridicamente impossiacutevel que apoacutes uma daccedilatildeo em
pagamento tomada com efeito liberatoacuterio total da obrigaccedilatildeo original exista
algo a ser remido perdoado pois a diacutevida jaacute foi inteiramente extinta
54 Diferentemente do sustentado pela Ilustre Conselheira relatora
natildeo se trata de caso de aplicaccedilatildeo da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF 9ordf
RFDisit haja vista que natildeo haacute descontos financeiros o que haacute
efetivamente eacute o encerramento do viacutenculo obrigacional entre o FGC e a
SSP em razatildeo do efeito liberatoacuterio da daccedilatildeo em pagamento Natildeo haacute
necessidade do bom entrega na daccedilatildeo em pagamento tenha exatamente o
valor do creacutedito que se pretende extinguir tampouco procede a afirmaccedilatildeo de
que em caso de diferenccedila a menor ou a maior se possa falar em surgimento
de uma nova relaccedilatildeo creditiacutecia relativa a essa diferenccedila
[]
553 Natildeo restam duacutevidas de que a daccedilatildeo em pagamento nada mais eacute
do que modalidade satisfatoacuteria direta pois se trata ao fim e ao cabo de
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simples modalidade de pagamento como reconhecido de forma ampla pela
doutrina civilista
554 Muito longe disso a remissatildeo ou perdatildeo de diacutevida implica em um
ato unilateral do credor com vistas agrave extinccedilatildeo do creacutedito atraveacutes da
renuacutencia expressa do seu direito Ao se verificar o recebimento de um
creacutedito jaacute resta absolutamente claro que o FGC natildeo praticou remissatildeo mas
sim recebeu um direito de creacutedito perante terceiro como pagamento pela
diacutevida assumida como de resto jaacute foi abordado anteriormente
555 Portanto tratashyse de rotunda impropriedade teacutecnica a
qualificaccedilatildeo da operaccedilatildeo entre a SSP e o FGC como uma espeacutecie de
remissatildeo ou perdatildeo sendo nos termos da legislaccedilatildeo de Direito Privado
espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento
c) Da inaplicabilidade dos precedentes citados da CSRF
56 Da mesma forma descabe aplicar no caso os precedentes
apontados da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais relativos ao julgamento
de IRPJ Tratamshyse de materialidades tributaacuterias absolutamente distintas
enquanto o PISCofins incidem sobre receitas decorrentes da atividade de
venda de bens e serviccedilos o IR tem como fato gerador a aquisiccedilatildeo de
disponibilidade econocircmica ou juriacutedica do produto do capital do trabalho ou
de ambos bem como de proventos e quaisquer acreacutescimo patrimonial nos
termos do art 43 do CTN
57 Eacute clara na contabilidade a diferenccedila entre receitas propriamente
ditas e simples ganhos da mesma forma que nem toda receita compotildee
renda tributaacutevel e nem sempre a renda tributaacutevel depende de receita
571 Por exemplo a receita da venda de bens do ativo natildeo circulante
os termos do art 1ordm sect3ordm VI eacute enquadrada como receita mas excluiacuteda da
base de caacutelculo do PISCofins ao passo que sequer poderia ser cogitada
como materialidade da IR (salvo na realizaccedilatildeo de ganho de capital) pois
natildeo implica em acreacutescimo patrimonial exigido pelo art 43 II do CTN
572 Outro exemplo seria o ajuste a valor presente de um imoacutevel do
ativo da empresa para fins de ofereceshylo como garantia em um empreacutestimo
Antes da Lei nordm 129732014 tal situaccedilatildeo natildeo seria enquadrada como
receita mas poderia se reconhecer acreacutescimo patrimonial nos termos do
Fl 2732DF CARF MF
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art 43 II do CTN ainda que a legislaccedilatildeo ordinaacuteria soacute reconheccedila a
realizaccedilatildeo dessa renda com a alienaccedilatildeo do ativo (diferentemente por
exemplo de como decidiu a Suprema Corte norte americana no caso
Helvering v Bruum em 1940 desvinculando a realizaccedilatildeo financeira da
realizaccedilatildeo econocircmica)
58 Estes exemplos servem para deixar claro que as hipoacuteteses de
incidecircncia do PISCofins e IRPJ satildeo absolutamente distintas natildeo sendo
vaacutelida a invocaccedilatildeo de precedentes da CSRF sobre este uacuteltimo para orientar
quanto ao primeiro
59 Este Colegiado jaacute enfrentou a distinccedilatildeo entre receita e renda com
bastante rigor teacutecnico na ocasiatildeo do julgamento do Acoacuterdatildeo 3402003239
julgado em Agosto de 2016 e de relatoria da Conselheira Maria Aparecida
que em seu voto consignou e aderiu agrave posiccedilatildeo do Professor Joseacute Antocircnio
Minatel citada abaixo
O ingresso financeiro eacute um dos atributos que permitem qualificar o
conteuacutedo material da receita mas nem todo ingresso tem natureza de
receita Eacute preciso caraacuteter de definitividade da quantia ingressada e que
tenha como causa o exerciacutecio de atividade empresarial
()
Jaacute afirmamos que receita pressupotildee ingresso no sentido de
contraprestaccedilatildeo em dinheiro recebida por exemplo pelo comerciante
proveniente da venda de mercadorias ou pela atividade desempenhada pelo
prestador de serviccedilos assim como se qualificam no contexto de receita os
juros que remuneram o capital transferido num contrato de muacutetuo Nessa
concepccedilatildeo foram tomados sob o geneacuterico roacutetulo de receita por natildeo ser
demais repetir que tais eventos tecircm configuraccedilatildeo instantacircnea de circulaccedilatildeo
de riqueza aferiacutevel na contrapartida instantacircnea de cada negoacutecio ou
operaccedilatildeo portanto prescindem de apuraccedilatildeo de resultado mediante
confronto com os custos correspondentes O mesmo natildeo acontece com a
renda conceito relacional pois pressupotildee avaliaccedilatildeo teacutecnica do efetivo
resultado num determinado periacuteodo de tempo segundo meacutetodos e criteacuterios
predefinidos para o que satildeo relevantes todos os fatores interrelacionados
para exteriorizaacutelo
Fl 2733DF CARF MF
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(MINATEL Joseacute Antonio O Conteuacutedo do conceito de receita Satildeo
Paulo MP Editora 2005)
60 Desse modo natildeo restam duacutevidas de que o raciociacutenio esgrimido nos
casos de IRPJ natildeo tem aplicabilidade no acircmbito da discussatildeo travada no
presente caso
[]
e) Conclusatildeo
Podeshyse concluir que em siacutentese que
I) A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo eficaacutecia
liberatoacuteria plena
II) A receita eventual apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do PIS e
Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo decorrer das
atividades econocircmicas da empresa
III) A receita eventual decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o valor real
do mesmo e natildeo de um perdatildeo de diacutevida como sustentado pela
fiscalizaccedilatildeordquo
No caso em questatildeo entendo que a daccedilatildeo em pagamento decorrente do
creacutedito da venda de participaccedilatildeo para a quitaccedilatildeo da diacutevida junto ao FGC considerando o valor
real tal como exposto no Instrumento de Daccedilatildeo em Pagamento natildeo gera ldquoingresso novordquo ndash
tampouco acreacutescimo patrimonial ao contribuinte Sendo assim sem delongas natildeo eacute
possiacutevel considerar que a diferenccedila da diacutevida (EIS QUE NEM EXISTE ESSA DIFERENCcedilA)
considerando simplesmente o valor de face do tiacutetulo geraria receita tributaacutevel pois
efetivamente de receita natildeo se trata E o valor real do tiacutetulo corresponde ou mesmo poderia ser
superior ao valor da diacutevida junto ao FGC se aplicarmos iacutendices de atualizaccedilatildeo acumulado
Ora a SSP vendeu a participaccedilatildeo do Banco Panamericano ao Banco BTG
nos seguintes termos ndash o valor pago pela compradora observaria o menor dos seguintes
valores R$ 450 milhotildees corrigido ateacute 3172028 ou R$ 38 bi sem correccedilatildeo ateacute 3172028
Fl 2734DF CARF MF
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Sendo a diacutevida junto ao FGC correspondente ao valor de R$ 38 bi ndash qual
seria a ldquoreceitardquo nesse caso Nenhuma
Natildeo haacute efetivamente aquisiccedilatildeo de nova disponibilidade mas apenas a
liquidaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente Extinccedilatildeo da diacutevida com creacutedito
decorrente da venda de participaccedilatildeo no banco panshyamericano no mesmo valor da diacutevida
A mera reduccedilatildeo de passivo conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de variaccedilatildeo do patrimocircnio
liacutequido natildeo se caracteriza como receita tributaacutevel pelo PIS e Cofins por natildeo se tratar de
ingresso financeiro que acresce o patrimocircnio
Ademais caso esse colegiado entenda que se trata de receita forccedilando o
contribuinte a pagar PIS e Cofins sobre receita inexistente por natildeo se tratar de contrato
unilateral considerando que tal ldquovalorrdquo estaria vinculado com a diacutevida junto ao FGC teria essa
receita a natureza de receita financeira e nunca de doaccedilatildeo Na doaccedilatildeo natildeo haacute contrapartida de
outra parte Nessa linha considerando a eacutepoca dos fatos seria passiacutevel tal ldquoreceitardquo de
incidecircncia de PIS e Cofins agrave aliacutequota zero nos termos do Decreto 544205
Friseshyse que a Receita Federal ao interpretar a natureza juriacutedica do ldquoperdatildeo de
diacutevidardquo trouxe a Soluccedilatildeo de Consulta Cosit 42018 que traz que perdatildeo de diacutevida deve ser
classificado como receita financeira Importante trazer que essa Soluccedilatildeo somente tratou de
ldquoperdatildeo de diacutevidardquo e natildeo ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo O que se ignoraacutessemos a discussatildeo da
natureza da ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo e configuraacutessemos a daccedilatildeo como ldquoperdatildeo de diacutevidardquo
passando por cima da definiccedilatildeo do proacuteprio Coacutedigo Civil teriacuteamos que considerar tal receita
como ldquoreceita financeirardquo O que direcionariacuteamos para a aliacutequota zero do PIS e da Cofins
considerando a eacutepoca dos fatos
Mas retornando a discussatildeo tendo em vista se tratar de daccedilatildeo em
pagamento e natildeo perdatildeo de diacutevida recordo que tal evento eacute decorrente de um acordo
convencionado entre credor e devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo
diversa Natildeo haacute ingresso novo ou percepccedilatildeo de receita inclusive observandoshyse o conceito
trazido pelo CPC 30 e CPC 47 Por isso haacute que se afastar eventual caracterizaccedilatildeo de receita na
baixa do passivo
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Ademais importante trazer parte do Parecer emitido pelo ilustre Professor
Marco Aureacutelio Greco sobre o evento (Destaques meus)
ldquoQuesito 1 e 2 shy Parecer do Dr Marco Aurelio Greco
Quesito 1 shy O pagamento antecipado das obrigaccedilotildees financeiras contratadas
entre a SSP e o FGC e o respectivo registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado
pela SSP em janeiro de 2011 (correspondente agrave diferenccedila entre o valor total
das obrigaccedilotildees financeiras quitadas e o valor de face do creacutedito BTG) teria
ocasionado algum auferimento de receita pela SSP sob a perspectiva
juriacutedica
Natildeo shy Auferimento de receita da perspectiva juriacutedica supotildee o ingresso
financeiro positivo de recursos novos o que natildeo ocorre com a reduccedilatildeo ou
quitaccedilatildeo de uma diacutevida Reduzir ou quitar natildeo eacute sinocircnimo de auferir receita
No caso natildeo houve auferimento de receita mas extinccedilatildeo de diacutevidas mediante
daccedilatildeo em pagamento de creacuteditos hipoacutetese que tambeacutem natildeo se confunde
com o perdatildeo de diacutevida []
Quesito 2 shy O registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado pela SSP em janeiro
de 2011 configura fato gerador e portanto receita tributaacutevel do PIS e da
Cofins Por que
Natildeo O fato gerador de PISCofins eacute determinado pela natureza juriacutedica do
ingresso financeiro auferido (se receita ou faturamento) e natildeo pelo registro
contaacutebil realizado pelo contribuinte[]
Em vista de todo o exposto voto por negar provimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional
Eacute como voto
(Assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama
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Voto Vencedor
Conselheiro Andrada Maacutercio Canuto Natal redator designado
Peccedilo vecircnia para discordar parcialmente da i Relatora no que se refere agrave
preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial pois entendo configurada a divergecircncia
interpretativa em relaccedilatildeo agraves mateacuterias denominadas ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida
Exigecircncias Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy
001115 e ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo
demonstrada a partir dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
A meu ver com a devida vecircnia no que interessa agrave soluccedilatildeo do presente litiacutegio
haacute semelhanccedila entre as circunstacircncias faacuteticas e dessemelhanccedila em relaccedilatildeo agrave aplicaccedilatildeo da
legislaccedilatildeo de regecircncia Explico
Em primeiro lugar no que concerne aos fatos verificashyse que tanto o acordatildeo
recorrido quanto os paradigmas discutiram a incidecircncia de PIS e Cofins sobre operaccedilotildees que
redundaram na baixa de diacutevidas sem a correspondente baixa do ativo
Em contraposiccedilatildeo observashyse que inegavelmente acoacuterdatildeo recorrido e
paradigmas adotaram premissas conceituais diversas no que concerne agrave caracterizaccedilatildeo das
receitas sujeitas agrave incidecircncia de PIS e Cofins o que por si soacute eacute suficiente para demonstrar
divergecircncia na interpretaccedilatildeo da legislaccedilatildeo
Vale dizer enquanto o acoacuterdatildeo recorrido concluiu que a reduccedilatildeo do passivo
sem uma contrapartida em igual valor apesar do consequente aumento do patrimocircnio liacutequido
natildeo representaria receita os paradigmas em sentido diverso concluiacuteram que o ganho auferido
com tal operaccedilatildeo justamente o acreacutescimo no patrimocircnio liacutequido enquadrashyse no conceito de
receita para fins de incidecircncia das contribuiccedilotildees debatidas
Nesse sentido cumpre destacar que diferentemente do acoacuterdatildeo recorrido
que dentre outros fundamentos afasta expressamente o aproveitamento dos conceitos
contaacutebeis o paradigma nordm 1101shy001115 que destaqueshyse manteve a fraccedilatildeo da exigecircncia
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relativa agrave acusaccedilatildeo de omissatildeo de receitas sujeitas ao PIS e agrave Cofins esquadrinha o conceito de
receita extraiacutedo da Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 ndash expressamente abordada no voto vencido do
acoacuterdatildeo recorrido shy e da legislaccedilatildeo que rege a cobranccedila das contribuiccedilotildees litigiosas e conclui
que a extinccedilatildeo parcial da diacutevida sem a contrapartida do ativo representa receita sujeita agrave
tributaccedilatildeo por aquelas contribuiccedilotildees sem fazer qualquer ilaccedilatildeo acerca da necessidade de que se
verifique um ingresso financeiro Confirashyse (destaques acrescidos)
A segunda infraccedilatildeo decorreu da baixa de diacutevidas contraiacutedas junto ao soacutecio da autuada no exterior em contrapartida agrave baixa das correspondentes despesas preacuteshyoperacionais contabilizadas no ativo diferido resultantes de serviccedilos adquiridos no exterior no interesse dos projetos BMES11 e BMPAMA3 e suportados diretamente pelo soacutecio credor sem ingresso de recursos no paiacutes A autoridade fiscal discordou do estorno de despesas preacuteshyoperacionais e asseverou que a baixa da diacutevida deve ser entendida como objeto de perdatildeo ou seja ato unilateral de transferecircncia de patrimocircnio e renda do credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde com aumento de capital e sujeita se agrave incidecircncia do IRPJ e da CSLL bem como da Contribuiccedilatildeo ao PIS e da COFINS
O lanccedilamento recaiu sobre os lanccedilamentos de liquidaccedilatildeo de diacutevida em contrapartida a despesas preacuteshyoperacionais no valor total de R$ 2185975025 bem como sobre os ajustes injustificados de reduccedilatildeo do passivo no valor total de R$ 1029902412 interpretados como representativos de extinccedilatildeo parcial da obrigaccedilatildeo que sem a correspondente prova do pagamento em favor do credor ou de outra forma regular de extinccedilatildeo caracteriza perdatildeo de diacutevida
()
A Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 assim dispotildee acerca do regime de competecircncia contaacutebil
Art 9ordm As receitas e as despesas devem ser incluiacutedas na apuraccedilatildeo do resultado do periacuteodo em que ocorrerem sempre simultaneamente quando se correlacionarem independentemente de recebimento ou pagamento
[]
sect 3ordm As receitas consideramshyse realizadas
[]
II ndash quando da extinccedilatildeo parcial ou total de um passivo qualquer que seja o motivo sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior
[]
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Nestes termos o perdatildeo de diacutevida somente natildeo revelaria insubsistecircncia passiva e por consequecircncia receita se o soacutecio estrangeiro efetivamente convertesse em aumento de capital o direito que detinha em face da autuada agrave semelhanccedila de como procedeu em relaccedilatildeo a outros aportes promovidos A conversatildeo da diacutevida em aumento de capital representaria fato permutativo pois a obrigaccedilatildeo em face de terceiros seria substituiacuteda por uma obrigaccedilatildeo da pessoa juriacutedica em face de seus soacutecios
()
Quanto agraves exigecircncias de Contribuiccedilatildeo ao PIS e de COFINS a autoridade fiscal reproduz os seguintes fundamentos legais que regem a incidecircncia natildeoshycumulativa destas contribuiccedilotildees
()
O legislador nestes termos depois de estabelecer a incidecircncia sobre o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica excluiu deste conceito no que aqui importa apenas as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo imobilizado As demais receitas natildeoshyoperacionais como no caso aquela decorrente do perdatildeo de diacutevida permaneceram sujeitas agrave tributaccedilatildeo
De fato se os mencionados dispositivos legais merecessem interpretaccedilatildeo ampliada a Medida Provisoacuteria nordm 6272013 convertida na Lei nordm 129732014 natildeo precisaria ter promovido os seguintes acreacutescimos agraves exclusotildees relacionadas nos sectsect 3ordm daqueles dispositivos
Ora o votoshycondutor do acoacuterdatildeo recorrido afasta expressamente os
pressupostos conceituais (antecedentes) que levaram o paradigma a concluir que naquele
processo ocorreu uma realizaccedilatildeo de receita por forccedila da reduccedilatildeo do deacutebito sem uma
contrapartida do ativo Confirashyse exemplificativamente os seguintes excertos
29 Como se vecirc cai por terra o fundamento contaacutebil da autuaccedilatildeo a partir do reconhecimento pela proacutepria contabilidade da diversidade entre o conceito de receita para fins de demonstraccedilatildeo de resultado e para fins de caacutelculo das contribuiccedilotildees sociais devidas tratamshyse de finalidades absolutamente distintas que demandam registros coerentes com seus proacuteprios escopos
30 Resta ultrapassada a fronteira de um conceito contaacutebil de receita o enfrentamento de um conceito constitucional e legal de receita para fins de determinaccedilatildeo da hipoacutetese de incidecircncia das contribuiccedilotildees sociais bem como a delimitaccedilatildeo de sua base de caacutelculo
31 Em se tratando de um conceito utilizado pela Constituiccedilatildeo Federal e com reflexos nos textos do artigo 1ordm das Leis nordm 1063702 e 1083303 que determinam a incidecircncia do PISCofins natildeo cumulativo sobre o total das receitas auferidas
Fl 2739DF CARF MF
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no mecircs pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
()
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
39 E mais natildeo se trata de uma distinccedilatildeo que estamos inaugurando aqui mas sim de elemento de discriacutemen natildeo apenas consagrado jurisprudencialmente como tambeacutem pela proacutepria legislaccedilatildeo que natildeo se furtou em diversas oportunidades em deixar claro que a eliminaccedilatildeo de um passivo conquanto represente um ganho natildeo deve ingressar na base de caacutelculo do PIS e Cofins como no artigo 1ordm sect3ordm incisos V b X e XII da Lei nordm 1063702
Ora se tais premissas interpretativas por si soacute satildeo suficientes para alterar
completamente o resultado do julgamento as circunstacircncias faacuteticas apontadas como natildeoshy
uniformes evidentemente natildeo afastam a caracterizaccedilatildeo da divergecircncia interpretativa
Por outro lado ainda que houvesse duacutevida acerca da caracterizaccedilatildeo do
conflito de interpretaccedilotildees a partir daquele primeiro paradigma a anaacutelise do paradigma de nordm
3201shy002117 acabaria por fulminaacuteshyla Com efeito enquanto nestes autos decidiushyse que para
fins da definiccedilatildeo do regime de incidecircncia caberia investigar a que tiacutetulo ocorreu a reduccedilatildeo do
passivo naquele paradigma adotoushyse expressamente a premissa interpretativa de que essa
investigaccedilatildeo seria completamente desnecessaacuteria
Relembreshyse nestes autos partiushyse do pressuposto de que a baixa das
obrigaccedilotildees ocorreu em razatildeo de instrumento de daccedilatildeo em pagamento e consequentemente natildeo
haveria que se falar em perdatildeo ou remissatildeo de diacutevidas ainda que o valor entregue em daccedilatildeo
Fl 2740DF CARF MF
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(R$ 45000000000) fosse significativamente inferior ao deacutebito ldquobaixadordquo (R$
380000000000) Consequentemente natildeo haveria como se promover a tributaccedilatildeo dessa
diferenccedila entre o valor da diacutevida assumida com o Fundo Garantidor de Creacutedito e aquele
efetivamente dispendido para sua baixa
Ocorre que o paradigma de nordm 3201shy002117 adota expressamente como
razatildeo de decidir a interpretaccedilatildeo no sentido de que a natureza do instrumento juriacutedico ou a
denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que levariam agrave baixa do passivo sem contrapartida seriam
irrelevantes para a definiccedilatildeo do regime de tributaccedilatildeo Confirashyse (destaques acrescidos)
Ora o Decretoshylei nordm 1598 de 1977 referido no sect 1ordm do art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 eacute o diploma legal que instituiu o Imposto de Renda um dos tributos em cuja base de caacutelculo a proacutepria Recorrente computou os valores da diacutevida que lhe fora perdoada
Ademais apesar de ser de uma obviedade acachapante a afirmaccedilatildeo de que o PIS natildeo incide sobre despesas ndash e natildeo eacute disso que se trata ndash em determinadas situaccedilotildees o valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em conta de receita operacional
Natildeo se pode olvidar que o art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 estabeleceu que o faturamento mensal deve compreender o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil Donde absolutamente discrepante da Lei cuja aplicaccedilatildeo natildeo se pode afastar (Suacutemula CARF nordm 2) o entendimento de que aquele termo se aplica exclusivamente agrave venda de mercadorias eou prestaccedilatildeo de serviccedilos
Por fim registreshyse que a forma pela qual a diacutevida deixou de existir natildeo importa para o deslinde da questatildeo Afinal havia uma obrigaccedilatildeo e ela foi extinta Poderia tecircshylo sido por exemplo mediante simples pagamento foi apenas de forma diferente
Conforme consignado no paradigma portanto diferentemente do que
concluiu o acoacuterdatildeo recorrido a inclusatildeo da rubrica no conceito de receita natildeo se daacute pelos
contornos da operaccedilatildeo que a deu causa mas pelos seus efeitos
Sendo assim pedindo mais uma vez as vecircnias de estilo dou seguimento ao
recurso especial com relaccedilatildeo agraves mateacuterias ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida Exigecircncias
Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy001115 e
Fl 2741DF CARF MF
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ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo demonstrada a partir
dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
Superada parcialmente a preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial
peccedilo licenccedila para discordar ainda do judicioso voto da relatora no que se refere ao meacuterito
No meu sentir a reduccedilatildeo de um passivo sem a correspondente
contraprestaccedilatildeo representa receita mesmo que natildeo se configure um ingresso Para tanto tomo
emprestadas inicialmente as ponderaccedilotildees de Ricardo Mariz de Oliveira1
Tenho meditado profundamente sobre este problema e natildeo consigo ver como sustentar que as reduccedilotildees de obrigaccedilotildees sem pagamento natildeo sejam receitas porque na verdade elas reuacutenem todas as caracteriacutesticas pelas quais podeshyse identificar uma receita ()
Ora material e juridicamente uma reduccedilatildeo de passivo sem pagamento reuacutene estas qualidades para se equipar agraves receitas que se formam no lado ativo da demonstraccedilatildeo graacutefica do patrimocircnio social
Com razatildeo o patrimocircnio eacute um conjunto de direitos e obrigaccedilotildees sendo mensurado pela soma algeacutebrica de todos os direitos com todas as obrigaccedilotildees Visto de forma contaacutebil e tal como descrito na Lei nordm 6404 o patrimocircnio reuacutene os direitos do lado esquerdo do balanccedilo shy o ativoshy e as obrigaccedilotildees do lado direito shy o passivo A diferenccedila entre eles shyresultado da soma algeacutebrica shy eacute o patrimocircnio liacutequido que se demonstra do lado direito porque em condiccedilotildees normais de uma pessoa juriacutedica que seja solvente o ativo eacute maior do que o passivo
Ora nesta equaccedilatildeo aumentashyse o patrimocircnio tanto aumentando o ativo quanto diminuindo o passivo
Por qualquer destas operaccedilotildees o resultado do patrimocircnio liacutequido eacute igual
Destarte matemaacutetica e materialmente natildeo haacute a miacutenima diferenccedila entre uma e outra fonte de alteraccedilatildeo patrimonial
E tambeacutem juridicamente natildeo haacute diferenccedila entre uma e outra situaccedilatildeo pois se se admite que receita eacute um ingresso de direito novo que contribui positivamente para a formaccedilatildeo de um aumento patrimonial esse direito tambeacutem pode ocorrer com o passivo isto eacute com as obrigaccedilotildees porque o perdatildeo de uma diacutevida tambeacutem incorpora um novo direito no patrimocircnio do ateacute
1 Conceito de Receita como Hipoacutetese de Incidecircncia das Contribuiccedilotildees para a Seguridade Social (para Efeitos da COFINS e da Contribuiccedilatildeo ao PIS) apud Marcelo Knoepfelmacher in O Conceito de Receita na Constituiccedilatildeo Meacutetodo para sua Tributaccedilatildeo Sistecircmica p 76 obtido em httpwwwdominiopublicogovbrdownloadtestearqscp012102pdf (consulta realizada em 08032016
Fl 2742DF CARF MF
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
()
Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
()
Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
()
E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
Fl 2744DF CARF MF
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
Fl 2746DF CARF MF
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
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(Ano de 2011) (3) CSLL shy falta de adiccedilatildeo das baixas das diferenccedilas de correccedilatildeo monetaacuteria IPCBTNF registradas em
contas de investimento nos montantes de R$ 719413040 (Ano
de 2010) e R$ 260994682 (em 2011) (4) CSLL shy falta de
adiccedilatildeo da provisatildeo com acreacutescimos moratoacuterios de tributos sub
judice nos montantes de R$ 85274331 (Ano de 2009) e R$
22198554 (Ano de 2010) e (5) Multa Isolada shy em face das
infraccedilotildees apuradas foi efetuado o lanccedilamento da multa isolada
por falta de recolhimento da estimativa do imposto de renda e
da contribuiccedilatildeo social sobre o lucro liacutequido
()
Vecircshyse que se tratam de fatos e mateacuterias diferentes eis que
middot No presente caso estaremos discutindo se na daccedilatildeo em pagamento haacute
que se falar em ldquoremissatildeo de diacutevidardquoperdatildeo de diacutevida e por
conseguinte destrinchar o conceito de receita ndash para fins de tributaccedilatildeo
pelo PIS e pela Cofins e a baixa de passivo
middot Enquanto no processo que trata de IRPJ e CSLL a discussatildeo se
resumiu na deduccedilatildeo indevida da baixa de ativo baixa de diferenccedila de
correccedilatildeo monetaacuteria e falta de provisatildeo com encargos tal como se
observa pela ementa do acoacuterdatildeo 1401shy002099
ldquoAssunto Imposto sobre a Renda de Pessoa Juriacutedica ndash IRPJ
Anoshycalendaacuterio 2009 2010 2011
NULIDADES FALTA DE INDICACcedilAtildeO DA INFRACcedilAtildeO E
FALTA DE FUNDAMENTACcedilAtildeO NAtildeO OCORREcircNCIA
Natildeo incorre nulidade por falta de indicaccedilatildeo da infraccedilatildeo ou de
fundamentaccedilatildeo quando a descriccedilatildeo da autuaccedilatildeo aponta todos os
elementos em que se baseia e os fundamentos juriacutedicos que
indicam os atos contestados
DESAacuteGIO NA AQUISICcedilAtildeO DE INVESTIMENTO ADICcedilAtildeO AO
LALUR NA LIQUIDACcedilAtildeO NAtildeO COMPROVACcedilAtildeO
PROCEDEcircNCIA
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Natildeo sendo comprovada a adiccedilatildeo dos desaacutegios obtidos na
aquisiccedilatildeo de investimentos quando de sua liquidaccedilatildeo Manteacutemshyse
o lanccedilamento de adiccedilatildeo na apuraccedilatildeo do lucro real
DEDUCcedilAtildeO INDEVIDA DE PERDA EM BAIXA DE APORTE
DE CAPITAL PROCEDEcircNCIA
Os valores entregues agrave empresa controlada para saneamento de
patrimocircnio liacutequido negativo natildeo podem ser considerados
dedutiacuteveis quando de sua baixa como perda por se configurar
operaccedilatildeo de aporte de capital em controlada e natildeo restar
caracterizado o cumprimento de determinaccedilatildeo legal do oacutergatildeo
regulador
BAIXA DE DIFERENCcedilAS IPC x BTNF DE 1990 FALTA DE
ADICcedilAtildeO Agrave BASE DE CAacuteLCULO DA CSLL PROCEDEcircNCIA
Natildeo sendo comprovada a adiccedilatildeo das diferenccedilas de IPX x BTNF
de 1990 na base de caacutelculo da CSLL manteacutemshyse o lanccedilamento de
adiccedilatildeo na apuraccedilatildeo desta mesma base
PROVISAtildeO DE ACREacuteSCIMOS MORATOacuteRIOS SOBRE
TRIBUTOS SUB JUDICE FALTA DE ADICcedilAtildeO NA BASE DE
CAacuteLCULO DA CSLL PROCEDEcircNCIA
Natildeo satildeo dedutiacuteveis as provisotildees de acreacutescimos moratoacuterios
relativos a tributos sub judice enquanto mantida esta condiccedilatildeo
Valores das provisotildees devem ser adicionados de ofiacutecio agrave base de
caacutelculo da CSLL quando natildeo comprovada a adiccedilatildeo pelo
contribuinte
MULTA ISOLADA FALTA DE PAGAMENTO DA ESTIMATIVA
DO IRPJ E CSLL ABSORCcedilAtildeO PELA MULTA DE OFIacuteCIO
PRINCIacutePIO DA CONSUNCcedilAtildeO IMPROCEDEcircNCIA
Tratandoshyse a multa isolada pela falta de recolhimento de
estimativa de penalidade sobre o mesmo objeto de falta de
recolhimento do IRPJ e CSLL anual A penalidade maior de
ofiacutecio absorve a menor ateacute o montante do seu valor Incidecircncia
do Princiacutepio da Consunccedilatildeo No caso comprovandoshyse a absorccedilatildeo
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total da multa isolada pela multa de ofiacutecio aplicada improcede a
aplicaccedilatildeo da multa isoladardquo
Sendo assim vecircshyse claro que se tratam de fatos e lides diferentes tratados em
processos diversos ndash o que por conseguinte eacute de se afastar a alegaccedilatildeo de incompetecircncia da 3ordf
Seccedilatildeo nesse caso Eacute de se recordar ainda que natildeo se tratam de mesmos elementos de provas
vez que como esclarecido pela DRJ tratamshyse de ldquoaccedilotildeesrdquo fiscais diferentes ainda que um
MPF tenha se originado de outro
Ademais eacute de se trazer que o paradigma indicado natildeo serve para comprovar
a divergecircncia jurisprudencial eis que
middot O acoacuterdatildeo 9303shy001488 trouxe que a competecircncia para julgar
mateacuteria relativa agrave contribuiccedilatildeo reflexa do IRPJ era do 1ordm Conselho de
Contribuintes pois para se definir qual a aliacutequota de PIS seria a
correta caberia ao 1ordm Conselho de Contribuintes definir se a ldquoElo
Assessoria e Corretora de Seguros Ltdardquo seria ldquoagente autocircnomo de
seguros privadosrdquo ou ldquocorretor de segurosrdquo
middot Tanto eacute assim que a 1ordf Seccedilatildeo no processo de nordm 108300040832001shy
86 definiu que natildeo se aplicava agraves corretoras de seguros a aliacutequota
majorada da CSLL de que trata o art 22 sect 1ordm da Lei 821291
ldquo[]
CSLL ndash INEXISTEcircNCIA DE COINCIDEcircNCIA CONCEITUAL
ENTRE OS TERMOS ldquoAGENTE AUTONOcircMO DE SEGUROS
PROVADOSrdquo E ldquoCORRETOR DE SEGUROSrdquo ndash ART 22 sect 10
DA LEI Nordm 821291 ndash ALIacuteQUOTA MAJO9RADA ndash NAtildeO
APLICACcedilAtildeO AgraveS CORRETORAS DE SEGURO ndash Natildeo haacute
coincidecircncia conceitual entre os termos ldquoagente autocircnomo de seguros
privadosrdquo e ldquocorretor de segurosrdquo natildeo se aplicando agraves corretoras de
seguros a aliacutequota majorada de que trata o art 22 sect 1ordm da Lei
821291
Natildeo haveria como o 2ordm Conselho efetivamente julgar qual a aliacutequota
de PIS seria aplicaacutevel ao caso em questatildeo pois se no processo que a 1ordf Seccedilatildeo estivesse
Fl 2715DF CARF MF
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julgando fosse definido que a pessoa juriacutedica deveria observar a aliacutequota majorada de CSLL
aplicaacutevel agraves pessoas referidas no art 22 sect 1ordm da Lei 821291 nos termos do art 8ordm da Lei
1063702 e art 8ordm da Lei 1083303 essa pessoa juriacutedica natildeo deveria observar a sistemaacutetica
natildeo cumulativa do PIS e da Cofins (com aliacutequotas menores) E se a 1ordm Seccedilatildeo julgasse de forma
a afastar para a pessoa juriacutedica a regra aplicaacutevel agraves pessoas referidas no art 22 sect 1ordm da Lei
821291 para a CSLL essa deveria por consequecircncia observar a sistemaacutetica natildeo cumulativa
das contribuiccedilotildees ndash com aliacutequotas maiores
Sendo assim vecircshyse claro que no acoacuterdatildeo indicado como paradigma
os julgadores deveriam realmente alegar a incompetecircncia do 2ordm Conselho com direcionamento
da apreciaccedilatildeo da mateacuteria para o 1ordm Conselho de Contribuintes pois efetivamente a decisatildeo
tomada para a CSLL iria se refletir para a definiccedilatildeo das aliacutequotas corretas de PIS e Cofins
Diferentemente do presente caso em que o julgado em um processo natildeo interfere no outro
Sendo assim por considerar imprestaacutevel o aresto indicado como
paradigma para ressurgir com a alegaccedilatildeo de incompetecircncia da 3ordm Seccedilatildeo de Julgamento pois se
tratam de fatos diversos entendo que natildeo devo conhecer o Recurso Especial interposto pela
Fazenda Nacional nessa parte
Quanto ao meacuterito trazido em Recurso Especial importante trazer que a
Fazenda Nacional traz como paradigma o acoacuterdatildeo 1101shy001115 que conteacutem a seguinte
ementa (Grifos meus)
ldquoASSUNTO IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURIacuteDICA
IRPJ
Anoshycalendaacuterio 2004
PERDAS PATRIMONIAIS NAtildeO DEDUTIacuteVEIS DOACcedilAtildeO DE ATIVO
LIBERALIDADE NAtildeO CARACTERIZACcedilAtildeO A cessatildeo a terceiros de
direitos e obrigaccedilotildees resultantes de contrato de concessatildeo de exploraccedilatildeo
de petroacuteleo eacute ato bilateral e natildeo pode ser caracterizado como doaccedilatildeo
Ausente prova que sustente a conclusatildeo de que a contribuinte poderia
ter negociado o direito cedido por um valor positivo sua baixa contra
resultado deve ser admitida como perda de capital
OMISSAtildeO DE RECEITAS PERDAtildeO DE DIacuteVIDA
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A baixa de obrigaccedilatildeo para com os soacutecios se natildeo convertida em capital
social tambeacutem caracteriza perdatildeo de diacutevida representando acreacutescimo
ao Patrimocircnio Liacutequido da devedora que deve ter como contrapartida o
resultado do periacuteodo de apuraccedilatildeo
BAIXA DE OBRIGACcedilOtildeES EM CONTRAPARTIDA A DESPESAS
PREacuteOPERACIONAIS ENCERRAMENTO DE ATIVIDADES
O resultado decorrente do perdatildeo de diacutevida eacute anulado na parte
correspondente a perdas decorrentes da baixa de despesas preacuteshy
operacionais por ocasiatildeo do encerramento das atividades da pessoa
juriacutedica e da cessatildeo dos contratos de exploraccedilatildeo dos ensejaram aqueles
gastos
EXIGEcircNCIAS REFLEXAS CONTRIBUICcedilAtildeO AO PIS COFINS
Somente as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo
imobilizado estatildeo excluiacutedas da base imponiacutevel das contribuiccedilotildees
apuradas na sistemaacutetica natildeo cumulativa Todavia no periacuteodo em que a
exigecircncia foi formulada na sistemaacutetica cumulativa a declaraccedilatildeo de
inconstitucionalidade do fundamento legal do lanccedilamento permite que
os oacutergatildeos administrativos de julgamento cancelem a exigecircncia
CREacuteDITOS ESCRITURADOS BAIXA POR NAtildeO UTILIZACcedilAtildeO
Se a autoridade fiscal natildeo logra desconstituir os creacuteditos que apurados
na sistemaacutetica natildeo cumulativa foram escriturados pelo sujeito passivo e
baixados em razatildeo apenas do encerramento de suas atividades deve
ser revertida a baixa destes valores contra o resultado e admitida sua
utilizaccedilatildeo para reduccedilatildeo dos creacuteditos tributaacuterios apurados
MULTA ISOLADA FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS
O natildeoshyrecolhimento de estimativas sujeita a pessoa juriacutedica agrave multa de
ofiacutecio isolada ainda que encerrado o anoshycalendaacuteriordquo
Nesse caso do aresto paradigma vecircshyse que em nenhum momento houve a
discussatildeo sobre o instrumento juriacutedico ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo o que por conseguinte
nem se chegou a cogitar em equiparaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento com perdatildeo de diacutevida
Inclusive foi acordado que a operaccedilatildeo se caracterizou como ato unilateral de transferecircncia de
patrimocircnio e renda de credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde
Fl 2717DF CARF MF
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com aumento de capital e se sujeita agrave incidecircncia de IRPJ CSLL e PIS e Cofins observando
inclusive que a jurisprudecircncia administrativa tem equiparado tais operaccedilotildees a doaccedilatildeo entre
pessoas juriacutedicas
No presente caso diferentemente do acoacuterdatildeo paradigma natildeo se trata de ato
unilateral vez que houve efetivamente um instrumento formal de daccedilatildeo em pagamento onde
as partes se manifestam por receber prestaccedilatildeo diversa da que lhe eacute devida e determinado o
preccedilo da coisa dada em pagamento as relaccedilotildees entre as partes devem ser reguladas pelas
normas do contrato conforme reza os arts 356 a 359 do CC02 Ademais inclusive foi
afastada a caracterizaccedilatildeo de ldquoperdatildeo de diacutevidardquo vez que independentemente de o valor de
face o valor real do tiacutetulo correspondia efetivamente ao creacutedito da SSP para o FGC
Eacute de se recordar tambeacutem os fundamentos utilizados no aresto recorrido para
se afastar a tributaccedilatildeo pelo PIS e Cofins o valor objeto do auto de infraccedilatildeo
middot A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo
eficaacutecia liberatoacuteria plena
middot A ldquoreceita eventualrdquo apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do
PIS e Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo
decorrer das atividades econocircmicas da empresa
middot A ldquoreceita eventualrdquo decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o
valor real do mesmo e natildeo de um ldquoperdatildeo de diacutevidardquo como
sustentado pela fiscalizaccedilatildeo
Sendo assim resta claro que o acoacuterdatildeo 1101shy001115 natildeo traz os mesmos
fatos tratados no aresto recorrido aleacutem de natildeo ter rebatido todos os fundamentos considerados
no r aresto tampouco tratando de ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo E se considerassem que o
acoacuterdatildeo indicado como paradigma atacou um dos fundamentos ndash ldquoperdatildeo de diacutevidasrdquo dos
soacutecios estrangeiros ainda assim natildeo seria possiacutevel conhececircshylo pois o fundamento suficiente
para a manutenccedilatildeo do acoacuterdatildeo natildeo foi atacado ndashque seria o instrumento juriacutedico daccedilatildeo em
pagamento
Fl 2718DF CARF MF
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Friseshyse esse entendimento os acoacuterdatildeos emitidos por esse Colegiado
middot Acoacuterdatildeo 9303shy007540
ldquoAssunto Processo Administrativo Fiscal
Periacuteodo de apuraccedilatildeo 10012005 a 31052008
NAtildeO CONHECIMENTO DO RECURSO ESPECIAL
DISSIMILITUDE FAacuteTICAFUNDAMENTOS
Natildeo se conhece do Recurso Especial quando as situaccedilotildees faacuteticas e
fundamentos considerados nos acoacuterdatildeos paradigma satildeo distintos da
situaccedilatildeo tratada no acoacuterdatildeo recorrido natildeo se prestando os arestos
por conseguinte agrave demonstraccedilatildeo de dissenso jurisprudencialrdquo
middot Acoacuterdatildeo 9303shy007047
ldquoRECURSO ESPECIAL NAtildeO CONHECIMENTO FUNDAMENTOS
DIVERGENTES
Natildeo deve ter seguimento o recurso especial que natildeo ataca os
fundamentos da decisatildeo recorridardquo
middot Acoacuterdatildeo 9303shy005111
ldquoAssunto Imposto sobre a Importaccedilatildeo shy II Data do fato gerador
06092001 RECURSO ESPECIAL NAtildeO CONHECIMENTO
FUNDAMENTOS AUTOcircNOMOS Natildeo deve ter seguimento o recurso
especial que ataca apenas um dos fundamentos da decisatildeo recorrida
quando o outro eacute suficiente para manutenccedilatildeo do acoacuterdatildeordquo
Quanto ao outro acoacuterdatildeo indicado como paradigma ndash o de nordm 3201shy002117
que traz em sua ementa
ldquoExerciacutecio 2002
PERDAtildeO DE DIacuteVIDA PIS REGIME NAtildeO CUMULATIVO
O perdatildeo de diacutevida importa para o devedor acreacutescimo patrimonial
caracterizandoshyse como receita operacional cujo valor deve ser computado
na base de caacutelculo do PIS apurado no regime natildeo cumulativordquo
Vecircshyse que natildeo haacute como se conhecer pelos mesmos fundamentos jaacute trazidos
para o 1ordm acoacuterdatildeo indicado como paradigma Nesse caso o que se discute eacute efetivamente um
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perdatildeo de diacutevida contraiacuteda com sua matriz e com outras subsidiaacuterias do mesmo grupo
estabelecidos no exterior Natildeo haacute a discussatildeo da daccedilatildeo em pagamento e tampouco do valor real
e de face do tiacutetulo objeto do creacutedito
Como se sabe juridicamente e contabilmente a daccedilatildeo em pagamento deve
observar outros procedimentos natildeo aqueles observados no perdatildeo de diacutevidas pois natildeo possui a
mesma natureza juriacutedica e contaacutebil dessa uacuteltima
Ora na daccedilatildeo em pagamento nos termos do art 356 do CC02 o credor pode
consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que lhe eacute devida Enquanto no perdatildeo de diacutevida o
proacuteprio nome jaacute conceitua natildeo haacute consenso de prestaccedilatildeo diversa mas efetivo perdatildeo da
obrigaccedilatildeo sem contrapartida de outra parte
Ora a daccedilatildeo em pagamento eacute um acordo convencionado entre credor e
devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo diversa Natildeo haacute ingresso novo ou
percepccedilatildeo de receita Enquanto no perdatildeo de diacutevida natildeo haacute que se falar em convenccedilatildeo de
prestaccedilatildeo diversa
No presente caso natildeo haacute perdatildeo de diacutevida Mas sim pura operaccedilatildeo de
daccedilatildeo em pagamento Tanto eacute assim que foi afastado pelo colegiado a quo qualquer
equiparaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento a perdatildeo de diacutevida restando impossiacutevel se conhecer de
recurso que somente indiquem como paradigma arestos que tratem de perdatildeo de diacutevida E esses
paradigmas indicados nem tratam de daccedilatildeo em pagamento evento objeto dos presentes autos
Em vista de todo o exposto entendo que natildeo devo conhecer o Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional por ausecircncia de similitude faacutetica e por natildeo haver a
discussatildeo principal ndash que se traduz na discussatildeo juriacutedica da daccedilatildeo em pagamento
Considerando que fui vencida em relaccedilatildeo ao conhecimento relacionado ao
meacuterito passo a discorrer sobre ele
Para tanto proveitoso trazer parte do voto vencedor proferido pelo ilustre
Conselheiro Carlos Augusto Daniel na parte que interessa e que concorda essa Conselheira
Fl 2720DF CARF MF
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Mas peccedilo licenccedila ainda para transcrever os fatos laacute descritos para melhor elucidar o meu
entendimento
ldquo[]
2 Em siacutentese os fatos satildeo os seguintes
3 A Silvio Santos Participaccedilotildees SA (SSP) eacute uma sociedade holding
que deteacutem participaccedilotildees societaacuterias em diversas pessoas juriacutedicas que fazem
parte do Grupo Silvio Santos Em relaccedilatildeo ao presente caso conveacutem ressaltar
que a SSP detinha participaccedilatildeo societaacuteria no Banco Panamericano
(PANAMERICANO)
4 Ao final de 2010 o Banco Central do Brasil (BACEN) apurou
irregularidades na contabilidade do Panamericano ao verificar o
descumprimento do Patrimocircnio de Referecircncia Exigido cuja observacircncia eacute
indispensaacutevel ao funcionamento deste tipo de instituiccedilatildeo conforme as
disposiccedilotildees da Basileacuteia II e da regulaccedilatildeo prudencial do Bacen
5 Diante disso o Bacen determinou atraveacutes do Termo de
Comparecimento DESUPGTSP420100003 de 04112010 que a SSP i)
aportasse recursos no Panamericano visando recompor o Patrimocircnio
Liacutequido daquela instituiccedilatildeo ao montante exigido e ato contiacutenuo ii)
alienasse a participaccedilatildeo societaacuteria detida pela SSP no Panamericano sob
pena de liquidaccedilatildeo extrajudicial ex officio nos termos do artigo 15 I da Lei
nordm 60241974
6 Em razatildeo disso o SSP tomou recursos junto ao Fundo Garantidor
de Creacutedito (FGC) no valor de R$ 380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos
milhotildees) para aporte no Panamericano concretizadas da seguinte forma i)
ldquoInstrumento Particular de Assunccedilatildeo Reciacuteproca de Obrigaccedilotildeesrdquo (Acordo)
de 5 de novembro de 2010 ii) ldquoInstrumento Particular de Escritura da 1ordf
Emissatildeo Privada de Debecircntures da Siacutelvio Santos Participaccedilotildees SArdquo
(Escritura) de 5 de novembro de 2010 e o iii) ldquoContrato de Muacutetuordquo
(Muacutetuo) de 31 de janeiro de 2011
7 Apoacutes a regularizaccedilatildeo da situaccedilatildeo patrimonial do Panamericano o
controle acionaacuterio foi vendido ao Banco BTG Pactual (BTG) por meio do
ldquoContrato de Compra e Venda de Accedilotildees e Outras Avenccedilasrdquo (Contrato)
celebrado no dia 31 de janeiro de 2011
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Atraveacutes do contrato a SSP e a BF Utilidades Domeacutesticas Ltda (BF)
tinham um creacutedito a receber descrito na forma do item 14 do contrato
14 As Partes de comum acordo atribuem nesta data como
contrapartida agrave aquisiccedilatildeo das Accedilotildees o menor dos seguintes valores (i) R$
45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais) corrigido a
partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento (conforme abaixo
definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a criteacuterio uacutenico e
exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento ateacute 31 de julho
de 2028 OU (ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de
reais) o qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo
qualquer tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
(o menor destes dois valores doravante denominado o ldquoPreccedilordquo) A data em
que a Compradora realizar o pagamento do Preccedilo seraacute doravante como
ldquoData de Pagamentordquo
8 O creacutedito total de R$ 450 milhotildees foi contabilizado na SSP que por
sua vez ficou devedora da BF em relaccedilatildeo aos R$ 4 milhotildees registrandoshyo
como Creacutedito a Receber do BTG no valor nominal do tiacutetulo
9 Em seguida a SSP e o FGC celebraram um Instrumento Particular
de Daccedilatildeo em Pagamento (Contrato de Pagamento) para ajustar termos e
condiccedilotildees do pagamento das obrigaccedilotildees financeiras contratadas junto ao
FGC Conforme a avenccedila a SSP cedeu o Creacutedito a Receber do BTG ao
FGC para quitar as obrigaccedilotildees no valor de R$ 38 bilhotildees de reais
10 Em contrapartida o FGC outorgou quitaccedilatildeo agrave SSP o que levou agrave
baixa do passivo existente e o registro na contabilidade da SSP de um valor
de R$ 335 bilhotildees referente agrave diferenccedila entre o valor total das obrigaccedilotildees
financeiras e o valor de face do creacutedito BTG As debecircntures emitidas pela
SSP e subscritas integralmente pelo FGC foram canceladas e todas as
garantias prestadas pela SSP pelas demais sociedades controladas por ela e
pelo acionista controlador Senor Abravanel foram liberadas e extintas pelo
FGC
11 A Receita Federal entendeu com fundamento na Resoluccedilatildeo CFC nordm
7501993 que a extinccedilatildeo de um passivo sem o desaparecimento concomitante
Fl 2722DF CARF MF
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de um ativo de valor igual ou maior corresponderia a perdatildeo de diacutevida
constituindo receita para a SSP passiacutevel de incidecircncia de PIS e Cofins
12 Eacute esta a siacutentese do presente caso
13 O primeiro ponto a ser enfrentado diz respeito agrave consideraccedilatildeo do
valor escriturado pela contabilidade da SSP relativo ao creacutedito a receber do
BTG registrado no valor de R$ 450 milhotildees e utilizado como objeto de
daccedilatildeo em pagamento para arcar com o passivo existente junto ao FGC
14 Em primeiro lugar verificashyse do dispositivo contratual citado no
paraacutegrafo 7 deste voto que o contrato consubstancia um creacutedito que apto a
ser realizado imediatamente na modalidade i de adimplemento ou apenas
apoacutes 31072028 para a modalidade ii devendo ser atendido o menor
valor
(i) R$ 45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais)
corrigido a partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento
(conforme abaixo definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a
criteacuterio uacutenico e exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento
ateacute 31 de julho de 2028 OU
(ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de reais) o
qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo qualquer
tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
15 Como eacute sabido os direitos de uma companhia que em uma
determinada fase do ciclo operacional ainda natildeo foram realizados
financeiramente isto eacute substituiacutedos por dinheiro devem ser computados no
balanccedilo pelo valor de realizaccedilatildeo Assim sendo tal creacutedito na condiccedilatildeo de
ativo circulante da SSP deveria ser avaliado nos termos do artigo 183 I b
da Lei nordm 640476
Art 183 No balanccedilo os elementos do ativo seratildeo avaliados segundo
os seguintes criteacuterios
I as aplicaccedilotildees em instrumentos financeiros inclusive derivativos e
em direitos e tiacutetulos de creacuteditos classificados no ativo circulante ou no
realizaacutevel a longo prazo (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11638de 2007)
Fl 2723DF CARF MF
Processo nordm 163277208552014shy11 Acoacuterdatildeo nordm 9303shy008341
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a) pelo seu valor justo quando se tratar de aplicaccedilotildees destinadas agrave
negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda e (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11941
de 2009)
b) pelo valor de custo de aquisiccedilatildeo ou valor de emissatildeo atualizado
conforme disposiccedilotildees legais ou contratuais ajustado ao valor provaacutevel de
realizaccedilatildeo quando este for inferior no caso das demais aplicaccedilotildees e os
direitos e tiacutetulos de creacutedito (Incluiacuteda pela Lei nordm 11638de 2007)
16 Como ensina o Professor Modesto Carvalhosa (Comentaacuterios agrave Lei
as Sociedades Anocircnimas 3ordm Volume Satildeo Paulo Saraiva 2011 p 821822)
a Lei nordm 116382007 alterou o inciso I do artigo citado acima passando a
adotar uma concepccedilatildeo mais ampla do conceito de instrumentos financeiros
determinando a sua avaliaccedilatildeo de forma coerente com os princiacutepios da
contabilidade internacionalmente aceitos e reconhecendo a separaccedilatildeo de
duas categorias
161 Aqueles destinados agrave negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda para
os quais determina a avaliaccedilatildeo pelo seu valor de mercado como criteacuterio
preciacutepuo de avaliaccedilatildeo e
162 As demais aplicaccedilotildees direitos e tiacutetulos de creacutedito para os quais
manteacutem a exigecircncia de avaliaccedilatildeo pelo custo de aquisiccedilatildeo ou pelo valor de
emissatildeo ajustando de acordo com as disposiccedilotildees legais e contratuais e pelas
eventuais perdas em comparaccedilatildeo com o valor provaacutevel de realizaccedilatildeo
17 Salienta tambeacutem o citado professor que a Lei nordm 116382007 natildeo
chegou a definir o que seria um instrumento financeiro manejando o
termo em seu sentido contaacutebil refletido no Pronunciamento Teacutecnico CPC 39
[]
18 Natildeo resta duacutevidas para noacutes que o creacutedito a receber do BTG
corresponde a um ativo financeiro de imediatamente disponiacutevel para
utilizaccedilatildeo por parte da SSP razatildeo pela qual o seu registro e avaliaccedilatildeo
deveraacute se dar nos termos do artigo 183 I b da Lei das SA pela adoccedilatildeo
do chamado custo de aquisiccedilatildeo Tal paracircmetro de preccedilo eacute justificado pelos
seguintes motivos explicados por Alfredo Lamy e Bulhotildees Pedreira (Direito
das Companhias V II Rio de Janeiro Forense 2009 p1596) a) os bens
realizaacuteveis destinamshyse a ser convertidos em dinheiro e natildeo devem ser
Fl 2724DF CARF MF
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avaliados por valor superior ao de mercado na data do balanccedilo porque esse
eacute o limite de realizaccedilatildeo do capital neles aplicado b) se o valor de mercado
na data do balanccedilo eacute superior ao custo de aquisiccedilatildeo o bem deve continuar
avaliado pelo custo porque a diferenccedila eacute lucro potencial que somente deveraacute
ser reconhecido nas contas de resultado quando realizado c) se o valor de
mercado na data do balanccedilo eacute inferior ao custo de aquisiccedilatildeo a sociedade
empresaacuteria sofreu perda potencial que deve de acordo com o princiacutepio de
conservadorismo ser reconhecida independentemente de realizaccedilatildeo
181 A uacutenica hipoacutetese de reavaliaccedilatildeo do ativo prevista no proacuteprio art
183 I b da Lei das SA eacute a hipoacutetese da realizaccedilatildeo do creacutedito gerar valor
menor que o custo de aquisiccedilatildeo o que implicaria no provisionamento do
prejuiacutezo
182 Isso implica em dizer que a SSP agiu corretamente em registrar
no seu ativo o valor de face do creacutedito visto que natildeo haacute como determinar o
valor de realizaccedilatildeo especialmente ante a possibilidade da liquidaccedilatildeo
antecipada do creacutedito na forma do item i da claacuteusula 14 do contrato entre
a SSP e a BTG
19 Aleacutem disso cabe ponderar tambeacutem a necessidade de observacircncia
da Resoluccedilatildeo CFC nordm 12822010 cujo artigo 10 trata do chamado princiacutepio
da prudecircncia ou princiacutepio da cautela que determina em condiccedilotildees de
incerteza que os ativos e receitas natildeo sejam superestimados e os passivos e
despesas natildeo sejam subestimados Segundo ele deveshyse adotar o menor
valor para os componentes do Ativo e o maior para os do Passivo sempre
que estejam presentes alternativas igualmente vaacutelidas para a quantificaccedilatildeo
das mutaccedilotildees patrimoniais que alterem o patrimocircnio liacutequido
20 Fica claro no presente caso que o creacutedito a receber da BTG
possui como menor valor possiacutevel o montante nominal de R$ 450 milhotildees
que seria devido na hipoacutetese de Data de Fechamento e Data de
Pagamento coincidirem Haacute no caso a necessidade de reconhecimento da
receita pela definitividade do ingresso ao passo que haacute a incerteza quanto
ao valor real da receita a ser reconhecida em razatildeo da impossibilidade de
determinar com precisatildeo o valor final Diante disso o valor a ser
escriturado eacute o valor de face como o fez a SSP
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21 Essa digressatildeo contaacutebil eacute relevante por um importante motivo
211 Por um lado verificashyse a niacutevel de evidecircncia que se trata de um
creacutedito de valor muito superior ao seu valor de face bastaria uma pequena
simulaccedilatildeo em uma calculadora financeira para verificar que o ajuste do
valor inicial (R$ 450 milhotildees) pela CDI por alguns anos bastaria para
ultrapassar o montante de R$ 38 bilhotildees implicando na aplicaccedilatildeo do menor
valor em relaccedilatildeo agraves duas possibilidades de liquidaccedilatildeo do creacutedito
212 Por outro lado a contabilidade determina que se registre esse
ativo com o menor valor possiacutevel preservando nesse caso o seu custo de
aquisiccedilatildeo
22 A relevacircncia de tal ponto se daacute em razatildeo da Receita Federal ter
construiacutedo toda a sua argumentaccedilatildeo sobre a consideraccedilatildeo de que a receita
contaacutebil surgida da transferecircncia do Creacutedito a receber do BTG e sucessiva
quitaccedilatildeo do passivo perante o FGC corresponderia i) a perdatildeo de diacutevida e
ii) a receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
24 Da mesma forma o conceito de daccedilatildeo em pagamento cessatildeo de
creacutedito e perdatildeo de diacutevida satildeo conceitos juriacutedicos do Direito Privado
onde possuem um sentido teacutecnico especiacutefico []
26 Passashyse pois a enfrentar especificamente os argumentos da
autuaccedilatildeo
I) O conceito de receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco
Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de
receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se
contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza
as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado
contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia
das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo
Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito
agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
[]
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37 Natildeo se estaacute diante no presente caso de receita bruta decorrente da
venda de bens e serviccedilos caracterizado pela legislaccedilatildeo de regecircncia como o
conjunto de fatos aptos a configurar a incidecircncia do PIS e da Cofins Eacute
preciso mais do que simples ganho para que se configura receita
tributaacutevel como tambeacutem consignou o STF no mesmo REx 606107RS
Sob o especiacutefico prisma constitucional receita bruta pode ser definida
como o ingresso financeiro que se integra no patrimocircnio na condiccedilatildeo de
elemento novo e positivo sem reservas ou condiccedilotildees (grifo nosso)
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando
aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita
para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da
empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de
forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas
eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
[]
41 Friseshyse todavia que se estaacute enfrentando aqui a impossibilidade
da receita decorrente de perdatildeo de diacutevida compor a base de caacutelculo do PIS
e da Cofins apenas para enfrentar o argumento da autuaccedilatildeo em suas
proacuteprias bases pois logo em seguida seraacute demonstrado extensivamente que
a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento do creacutedito a receber do BTG entre a
SSP e o FGC natildeo configura de forma alguma perdatildeo de diacutevida
II) Da Daccedilatildeo em Pagamento
42 Outro ponto de sustentaccedilatildeo da autuaccedilatildeo e da decisatildeo da DRJ se
funda no argumento de que teria havido um perdatildeo de diacutevida na operaccedilatildeo
sob argumento de que o FGC teria recebido como condiccedilatildeo da quitaccedilatildeo do
passivo existente na SSP um creacutedito com valor de face menor do que o
creacutedito que possui perante o devedor
43 Todavia eacute preciso observar que a operaccedilatildeo no caso envolveu uma
daccedilatildeo em pagamento regulada nos artigos 356 a 359 do Coacutedigo Civil
CAPIacuteTULO V Da Daccedilatildeo em Pagamento
Art 356 O credor pode consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que
lhe eacute devida
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Art 357 Determinado o preccedilo da coisa dada em pagamento as
relaccedilotildees entre as partes regularshyseshyatildeo pelas normas do contrato de compra e
venda
Art 358 Se for tiacutetulo de creacutedito a coisa dada em pagamento a
transferecircncia importaraacute em cessatildeo
Art 359 Se o credor for evicto da coisa recebida em pagamento
restabelecershyseshyaacute a obrigaccedilatildeo primitiva ficando sem efeito a quitaccedilatildeo dada
ressalvados os direitos de terceiros
44 A daccedilatildeo em pagamento possui como elemento baacutesico a alteraccedilatildeo
do objeto do contrato mantendoshyse o liame obrigacional atraveacutes da
substituiccedilatildeo da coisa que deveria ser prestada ou entregue por outra aliud
pro alio Como pontua Orlando Gomes o credor natildeo eacute obrigado a receber
coisa diversa da que constitui objeto da prestaccedilatildeo devida mas a partir de
sua aquiescecircncia no recebimento de outro bem ou prestaccedilatildeo natildeo haacute que se
distinguir a daccedilatildeo em pagamento de qualquer outro meio normal de
cumprimento da prestaccedilatildeo (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense
2008 p145)
45 Mais ainda uma vez concordando com a daccedilatildeo em pagamento a
operaccedilatildeo tem pleno efeito liberatoacuterio daiacute a importacircncia do consentimento
em vista de se tratar de uma operaccedilatildeo de caraacuteter natildeo compulsoacuterio para ser
tomada como vaacutelida Desse modo natildeo haacute que se confundir confusatildeo esta
presente no argumento fiscal entre modos de extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo e o
dimensionamento da diacutevida Orlando Gomes novamente esclarece a esse
respeito
O efeito que a daccedilatildeo em pagamento produz eacute a extinccedilatildeo do creacutedito
qualquer que seja o valor da coisa dada em substituiccedilatildeo Natildeo importa que
valha mais ou menos de que a quantia devida ou a coisa que deveria ser
entregue Se valer menos o credor natildeo poderaacute exigir a diferenccedila Se valer
mais o devedor natildeo teraacute o direito de exigir a restituiccedilatildeo do excedente
Mas se o creacutedito for inexistente impotildeemshyse a devoluccedilatildeo da coisa
entregue ou do seu valor (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense 2008
p146)
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46 O regime civil dos efeitos da daccedilatildeo em pagamento implica na
imediata extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo (PONTES DE MIRANDA Tratado de
Direito Privado v 25 sect3000 nordm4 p6) e em se tratando de daccedilatildeo de tiacutetulo
de creacutedito aplicashyse o disposto nos artigos 286 a299 do Coacutedigo Civil
relativos agrave cessatildeo de creacutedito
47 Conforme definido por Antunes Varela A cessatildeo de creacutedito
consiste precisamente no contrato pelo qual o credor de determinada
prestaccedilatildeo transmite a terceiro independentemente do consentimento do
devedor a totalidade ou parte do seu creacutedito (Direito das Obrigaccedilotildees v2
Rio de Janeiro Forense 1978 p308) Tal negoacutecio juriacutedico tem a finalidade
de transmitir um creacutedito preexistente a terceiro que natildeo participou da
relaccedilatildeo juriacutedica originaacuteria no caso em tela a SSP pretendeu transmitir ao
FGC creacutedito decorrente de negoacutecio assumido junto ao BTG
48 A distinccedilatildeo principal da cessatildeo de creacutedito claacutessica daquela prevista
como espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento no art 358 do Coacutedigo Civil diz
respeito agrave eficaacutecia liberatoacuteria que teraacute em relaccedilatildeo a uma obrigaccedilatildeo
assumida entre o cessionaacuterio e o cedente do creacutedito a revelia do devedor do
creacutedito cedido
49 Eacute preciso frisar mais uma vez que a natureza consensual da daccedilatildeo
em pagamento eacute o que lhe garante a eficaacutecia liberatoacuteria independente do
valor da diacutevida e do bem ou serviccedilo aceito como contraprestaccedilatildeo por
exemplo seria possiacutevel que um devedor de uma diacutevida de R$ 100 mil reais
oferecesse como pagamento um imoacutevel do valor de R$ 150 mil sem que
sequer se pudesse cogitar do surgimento de uma inversatildeo nas posiccedilotildees
originais passando o credor a ser devedor da diferenccedila de R$ 50 mil
50 A daccedilatildeo em pagamento natildeo exige uma preciso quid pro quo de
valores para ter sua eficaacutecia liberatoacuteria
51 Esse parece ter sido exatamente o erro no argumento da autuaccedilatildeo
fiscal ao interpretar o oferecimento de um creacutedito de R$ 450 milhotildees como
pagamento de uma diacutevida de R$ 38 bilhotildees como uma daccedilatildeo em pagamento
de parcela numericamente equivalente da diacutevida original seguida de uma
remissatildeo do valor de R$ 335 bilhotildees
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511 Como foi dito a daccedilatildeo em pagamento natildeo exige para sua
realizaccedilatildeo que o valor do bem dado seja equivalente ao valor da diacutevida
existente o que eacute corroborado pela eficaacutecia liberatoacuteria plena sem que
eventuais excessos ou deacuteficits de valores gerem novas relaccedilotildees de creacutedito
Assim cabe um uacuteltimo esclarecimento
512 A fiscalizaccedilatildeo considerou o valor registrado contabilmente no
cruzamento com o valor do passivo baixado apoacutes a quitaccedilatildeo dada pelo
FGC que resultou na receita eventual de R$ 335 bilhotildees Todavia eacute
preciso retomar o que foi dito sobre o regime contaacutebil de registro de
receitas que segue regras especiacuteficas que determinaram que laacute fosse
colocado o valor de face do tiacutetulo
513 Entretanto natildeo eacute preciso entrar em minuacutecias econocircmicas para
perceber que o creacutedito em questatildeo possui um valor real isto eacute o valor de
realizaccedilatildeo dele muito maior do que os R$ 450 milhotildees que constam como
valor nominal na Data de Fechamento Natildeo eacute a toa que quando o
creacutedito for realizado cabe agrave SSP retificar o valor do ativo cedido na sua
contabilidade para adequaacuteshylo ao valor da realizaccedilatildeo da qual gozou o FGC
514 Isso quer dizer que se na data X o creacutedito foi realizado no valor
de por exemplo R$ 25 bilhotildees o montante da receita eventual da SSP
deveria ser retificado agrave partir da retificaccedilatildeo do valor do ativo para o
montante realizado Da mesma forma se na data Y o creacutedito for realizado
por R$ 38 bilhotildees (conforme a regra ii) se verifica que o montante de
receita eventual deveria ser retificado para zero
515 Imaginem dentro do exemplo do paraacutegrafo anterior que essa
realizaccedilatildeo se deu apenas em 2025 e que o PISCofins sobre a receita
eventual apurada do confronto entre o passivo e o valor de face do creacutedito jaacute
fora cobrado em 2017 Estariacuteamos na canhestra situaccedilatildeo de vultosas
contribuiccedilotildees cobradas sobre uma receita que simplesmente desapareceu
apoacutes a realizaccedilatildeo do creacutedito cedido e sem qualquer possibilidade da SSP
pedir restituiccedilatildeo ou compensaccedilatildeo do tributo pago indevidamente em razatildeo
da decadecircncia
516 O exemplo deixa claro que se trata de uma receita meramente
contaacutebil mas que natildeo consubstancia ingresso financeiro e estaacute sujeita
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inclusive a desaparecer quando da realizaccedilatildeo do creacutedito cedido ocasiatildeo em
que a SSP poderia corrigir o valor do ativo cedido
517 Resta claro assim que a divergecircncia entre o valor de face do
creacutedito e o passivo da SSP existe apenas em razatildeo das regras vigentes de
contabilidade visto que o valor real daquele eacute muito superior ao tomado
como referecircncia pela fiscalizaccedilatildeo
52 Tratashyse de um equiacutevoco que contraria a loacutegica dos institutos do
Direito Civil cuja observacircncia na seara tributaacuteria deve ser respeitada por
forccedila dos artigos 109 e 110 do Coacutedigo Tributaacuterio Nacional verbis
Art 109 Os princiacutepios gerais de direito privado utilizamshyse para
pesquisa da definiccedilatildeo do conteuacutedo e do alcance de seus institutos conceitos
e formas mas natildeo para definiccedilatildeo dos respectivos efeitos tributaacuterios
Art 110 A lei tributaacuteria natildeo pode alterar a definiccedilatildeo o conteuacutedo e o
alcance de institutos conceitos e formas de direito privado utilizados
expressa ou implicitamente pela Constituiccedilatildeo Federal pelas Constituiccedilotildees
dos Estados ou pelas Leis Orgacircnicas do Distrito Federal ou dos Municiacutepios
para definir ou limitar competecircncias tributaacuterias
53 Assim eacute juridicamente impossiacutevel que apoacutes uma daccedilatildeo em
pagamento tomada com efeito liberatoacuterio total da obrigaccedilatildeo original exista
algo a ser remido perdoado pois a diacutevida jaacute foi inteiramente extinta
54 Diferentemente do sustentado pela Ilustre Conselheira relatora
natildeo se trata de caso de aplicaccedilatildeo da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF 9ordf
RFDisit haja vista que natildeo haacute descontos financeiros o que haacute
efetivamente eacute o encerramento do viacutenculo obrigacional entre o FGC e a
SSP em razatildeo do efeito liberatoacuterio da daccedilatildeo em pagamento Natildeo haacute
necessidade do bom entrega na daccedilatildeo em pagamento tenha exatamente o
valor do creacutedito que se pretende extinguir tampouco procede a afirmaccedilatildeo de
que em caso de diferenccedila a menor ou a maior se possa falar em surgimento
de uma nova relaccedilatildeo creditiacutecia relativa a essa diferenccedila
[]
553 Natildeo restam duacutevidas de que a daccedilatildeo em pagamento nada mais eacute
do que modalidade satisfatoacuteria direta pois se trata ao fim e ao cabo de
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simples modalidade de pagamento como reconhecido de forma ampla pela
doutrina civilista
554 Muito longe disso a remissatildeo ou perdatildeo de diacutevida implica em um
ato unilateral do credor com vistas agrave extinccedilatildeo do creacutedito atraveacutes da
renuacutencia expressa do seu direito Ao se verificar o recebimento de um
creacutedito jaacute resta absolutamente claro que o FGC natildeo praticou remissatildeo mas
sim recebeu um direito de creacutedito perante terceiro como pagamento pela
diacutevida assumida como de resto jaacute foi abordado anteriormente
555 Portanto tratashyse de rotunda impropriedade teacutecnica a
qualificaccedilatildeo da operaccedilatildeo entre a SSP e o FGC como uma espeacutecie de
remissatildeo ou perdatildeo sendo nos termos da legislaccedilatildeo de Direito Privado
espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento
c) Da inaplicabilidade dos precedentes citados da CSRF
56 Da mesma forma descabe aplicar no caso os precedentes
apontados da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais relativos ao julgamento
de IRPJ Tratamshyse de materialidades tributaacuterias absolutamente distintas
enquanto o PISCofins incidem sobre receitas decorrentes da atividade de
venda de bens e serviccedilos o IR tem como fato gerador a aquisiccedilatildeo de
disponibilidade econocircmica ou juriacutedica do produto do capital do trabalho ou
de ambos bem como de proventos e quaisquer acreacutescimo patrimonial nos
termos do art 43 do CTN
57 Eacute clara na contabilidade a diferenccedila entre receitas propriamente
ditas e simples ganhos da mesma forma que nem toda receita compotildee
renda tributaacutevel e nem sempre a renda tributaacutevel depende de receita
571 Por exemplo a receita da venda de bens do ativo natildeo circulante
os termos do art 1ordm sect3ordm VI eacute enquadrada como receita mas excluiacuteda da
base de caacutelculo do PISCofins ao passo que sequer poderia ser cogitada
como materialidade da IR (salvo na realizaccedilatildeo de ganho de capital) pois
natildeo implica em acreacutescimo patrimonial exigido pelo art 43 II do CTN
572 Outro exemplo seria o ajuste a valor presente de um imoacutevel do
ativo da empresa para fins de ofereceshylo como garantia em um empreacutestimo
Antes da Lei nordm 129732014 tal situaccedilatildeo natildeo seria enquadrada como
receita mas poderia se reconhecer acreacutescimo patrimonial nos termos do
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art 43 II do CTN ainda que a legislaccedilatildeo ordinaacuteria soacute reconheccedila a
realizaccedilatildeo dessa renda com a alienaccedilatildeo do ativo (diferentemente por
exemplo de como decidiu a Suprema Corte norte americana no caso
Helvering v Bruum em 1940 desvinculando a realizaccedilatildeo financeira da
realizaccedilatildeo econocircmica)
58 Estes exemplos servem para deixar claro que as hipoacuteteses de
incidecircncia do PISCofins e IRPJ satildeo absolutamente distintas natildeo sendo
vaacutelida a invocaccedilatildeo de precedentes da CSRF sobre este uacuteltimo para orientar
quanto ao primeiro
59 Este Colegiado jaacute enfrentou a distinccedilatildeo entre receita e renda com
bastante rigor teacutecnico na ocasiatildeo do julgamento do Acoacuterdatildeo 3402003239
julgado em Agosto de 2016 e de relatoria da Conselheira Maria Aparecida
que em seu voto consignou e aderiu agrave posiccedilatildeo do Professor Joseacute Antocircnio
Minatel citada abaixo
O ingresso financeiro eacute um dos atributos que permitem qualificar o
conteuacutedo material da receita mas nem todo ingresso tem natureza de
receita Eacute preciso caraacuteter de definitividade da quantia ingressada e que
tenha como causa o exerciacutecio de atividade empresarial
()
Jaacute afirmamos que receita pressupotildee ingresso no sentido de
contraprestaccedilatildeo em dinheiro recebida por exemplo pelo comerciante
proveniente da venda de mercadorias ou pela atividade desempenhada pelo
prestador de serviccedilos assim como se qualificam no contexto de receita os
juros que remuneram o capital transferido num contrato de muacutetuo Nessa
concepccedilatildeo foram tomados sob o geneacuterico roacutetulo de receita por natildeo ser
demais repetir que tais eventos tecircm configuraccedilatildeo instantacircnea de circulaccedilatildeo
de riqueza aferiacutevel na contrapartida instantacircnea de cada negoacutecio ou
operaccedilatildeo portanto prescindem de apuraccedilatildeo de resultado mediante
confronto com os custos correspondentes O mesmo natildeo acontece com a
renda conceito relacional pois pressupotildee avaliaccedilatildeo teacutecnica do efetivo
resultado num determinado periacuteodo de tempo segundo meacutetodos e criteacuterios
predefinidos para o que satildeo relevantes todos os fatores interrelacionados
para exteriorizaacutelo
Fl 2733DF CARF MF
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(MINATEL Joseacute Antonio O Conteuacutedo do conceito de receita Satildeo
Paulo MP Editora 2005)
60 Desse modo natildeo restam duacutevidas de que o raciociacutenio esgrimido nos
casos de IRPJ natildeo tem aplicabilidade no acircmbito da discussatildeo travada no
presente caso
[]
e) Conclusatildeo
Podeshyse concluir que em siacutentese que
I) A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo eficaacutecia
liberatoacuteria plena
II) A receita eventual apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do PIS e
Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo decorrer das
atividades econocircmicas da empresa
III) A receita eventual decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o valor real
do mesmo e natildeo de um perdatildeo de diacutevida como sustentado pela
fiscalizaccedilatildeordquo
No caso em questatildeo entendo que a daccedilatildeo em pagamento decorrente do
creacutedito da venda de participaccedilatildeo para a quitaccedilatildeo da diacutevida junto ao FGC considerando o valor
real tal como exposto no Instrumento de Daccedilatildeo em Pagamento natildeo gera ldquoingresso novordquo ndash
tampouco acreacutescimo patrimonial ao contribuinte Sendo assim sem delongas natildeo eacute
possiacutevel considerar que a diferenccedila da diacutevida (EIS QUE NEM EXISTE ESSA DIFERENCcedilA)
considerando simplesmente o valor de face do tiacutetulo geraria receita tributaacutevel pois
efetivamente de receita natildeo se trata E o valor real do tiacutetulo corresponde ou mesmo poderia ser
superior ao valor da diacutevida junto ao FGC se aplicarmos iacutendices de atualizaccedilatildeo acumulado
Ora a SSP vendeu a participaccedilatildeo do Banco Panamericano ao Banco BTG
nos seguintes termos ndash o valor pago pela compradora observaria o menor dos seguintes
valores R$ 450 milhotildees corrigido ateacute 3172028 ou R$ 38 bi sem correccedilatildeo ateacute 3172028
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Sendo a diacutevida junto ao FGC correspondente ao valor de R$ 38 bi ndash qual
seria a ldquoreceitardquo nesse caso Nenhuma
Natildeo haacute efetivamente aquisiccedilatildeo de nova disponibilidade mas apenas a
liquidaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente Extinccedilatildeo da diacutevida com creacutedito
decorrente da venda de participaccedilatildeo no banco panshyamericano no mesmo valor da diacutevida
A mera reduccedilatildeo de passivo conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de variaccedilatildeo do patrimocircnio
liacutequido natildeo se caracteriza como receita tributaacutevel pelo PIS e Cofins por natildeo se tratar de
ingresso financeiro que acresce o patrimocircnio
Ademais caso esse colegiado entenda que se trata de receita forccedilando o
contribuinte a pagar PIS e Cofins sobre receita inexistente por natildeo se tratar de contrato
unilateral considerando que tal ldquovalorrdquo estaria vinculado com a diacutevida junto ao FGC teria essa
receita a natureza de receita financeira e nunca de doaccedilatildeo Na doaccedilatildeo natildeo haacute contrapartida de
outra parte Nessa linha considerando a eacutepoca dos fatos seria passiacutevel tal ldquoreceitardquo de
incidecircncia de PIS e Cofins agrave aliacutequota zero nos termos do Decreto 544205
Friseshyse que a Receita Federal ao interpretar a natureza juriacutedica do ldquoperdatildeo de
diacutevidardquo trouxe a Soluccedilatildeo de Consulta Cosit 42018 que traz que perdatildeo de diacutevida deve ser
classificado como receita financeira Importante trazer que essa Soluccedilatildeo somente tratou de
ldquoperdatildeo de diacutevidardquo e natildeo ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo O que se ignoraacutessemos a discussatildeo da
natureza da ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo e configuraacutessemos a daccedilatildeo como ldquoperdatildeo de diacutevidardquo
passando por cima da definiccedilatildeo do proacuteprio Coacutedigo Civil teriacuteamos que considerar tal receita
como ldquoreceita financeirardquo O que direcionariacuteamos para a aliacutequota zero do PIS e da Cofins
considerando a eacutepoca dos fatos
Mas retornando a discussatildeo tendo em vista se tratar de daccedilatildeo em
pagamento e natildeo perdatildeo de diacutevida recordo que tal evento eacute decorrente de um acordo
convencionado entre credor e devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo
diversa Natildeo haacute ingresso novo ou percepccedilatildeo de receita inclusive observandoshyse o conceito
trazido pelo CPC 30 e CPC 47 Por isso haacute que se afastar eventual caracterizaccedilatildeo de receita na
baixa do passivo
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Ademais importante trazer parte do Parecer emitido pelo ilustre Professor
Marco Aureacutelio Greco sobre o evento (Destaques meus)
ldquoQuesito 1 e 2 shy Parecer do Dr Marco Aurelio Greco
Quesito 1 shy O pagamento antecipado das obrigaccedilotildees financeiras contratadas
entre a SSP e o FGC e o respectivo registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado
pela SSP em janeiro de 2011 (correspondente agrave diferenccedila entre o valor total
das obrigaccedilotildees financeiras quitadas e o valor de face do creacutedito BTG) teria
ocasionado algum auferimento de receita pela SSP sob a perspectiva
juriacutedica
Natildeo shy Auferimento de receita da perspectiva juriacutedica supotildee o ingresso
financeiro positivo de recursos novos o que natildeo ocorre com a reduccedilatildeo ou
quitaccedilatildeo de uma diacutevida Reduzir ou quitar natildeo eacute sinocircnimo de auferir receita
No caso natildeo houve auferimento de receita mas extinccedilatildeo de diacutevidas mediante
daccedilatildeo em pagamento de creacuteditos hipoacutetese que tambeacutem natildeo se confunde
com o perdatildeo de diacutevida []
Quesito 2 shy O registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado pela SSP em janeiro
de 2011 configura fato gerador e portanto receita tributaacutevel do PIS e da
Cofins Por que
Natildeo O fato gerador de PISCofins eacute determinado pela natureza juriacutedica do
ingresso financeiro auferido (se receita ou faturamento) e natildeo pelo registro
contaacutebil realizado pelo contribuinte[]
Em vista de todo o exposto voto por negar provimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional
Eacute como voto
(Assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama
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Voto Vencedor
Conselheiro Andrada Maacutercio Canuto Natal redator designado
Peccedilo vecircnia para discordar parcialmente da i Relatora no que se refere agrave
preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial pois entendo configurada a divergecircncia
interpretativa em relaccedilatildeo agraves mateacuterias denominadas ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida
Exigecircncias Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy
001115 e ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo
demonstrada a partir dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
A meu ver com a devida vecircnia no que interessa agrave soluccedilatildeo do presente litiacutegio
haacute semelhanccedila entre as circunstacircncias faacuteticas e dessemelhanccedila em relaccedilatildeo agrave aplicaccedilatildeo da
legislaccedilatildeo de regecircncia Explico
Em primeiro lugar no que concerne aos fatos verificashyse que tanto o acordatildeo
recorrido quanto os paradigmas discutiram a incidecircncia de PIS e Cofins sobre operaccedilotildees que
redundaram na baixa de diacutevidas sem a correspondente baixa do ativo
Em contraposiccedilatildeo observashyse que inegavelmente acoacuterdatildeo recorrido e
paradigmas adotaram premissas conceituais diversas no que concerne agrave caracterizaccedilatildeo das
receitas sujeitas agrave incidecircncia de PIS e Cofins o que por si soacute eacute suficiente para demonstrar
divergecircncia na interpretaccedilatildeo da legislaccedilatildeo
Vale dizer enquanto o acoacuterdatildeo recorrido concluiu que a reduccedilatildeo do passivo
sem uma contrapartida em igual valor apesar do consequente aumento do patrimocircnio liacutequido
natildeo representaria receita os paradigmas em sentido diverso concluiacuteram que o ganho auferido
com tal operaccedilatildeo justamente o acreacutescimo no patrimocircnio liacutequido enquadrashyse no conceito de
receita para fins de incidecircncia das contribuiccedilotildees debatidas
Nesse sentido cumpre destacar que diferentemente do acoacuterdatildeo recorrido
que dentre outros fundamentos afasta expressamente o aproveitamento dos conceitos
contaacutebeis o paradigma nordm 1101shy001115 que destaqueshyse manteve a fraccedilatildeo da exigecircncia
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relativa agrave acusaccedilatildeo de omissatildeo de receitas sujeitas ao PIS e agrave Cofins esquadrinha o conceito de
receita extraiacutedo da Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 ndash expressamente abordada no voto vencido do
acoacuterdatildeo recorrido shy e da legislaccedilatildeo que rege a cobranccedila das contribuiccedilotildees litigiosas e conclui
que a extinccedilatildeo parcial da diacutevida sem a contrapartida do ativo representa receita sujeita agrave
tributaccedilatildeo por aquelas contribuiccedilotildees sem fazer qualquer ilaccedilatildeo acerca da necessidade de que se
verifique um ingresso financeiro Confirashyse (destaques acrescidos)
A segunda infraccedilatildeo decorreu da baixa de diacutevidas contraiacutedas junto ao soacutecio da autuada no exterior em contrapartida agrave baixa das correspondentes despesas preacuteshyoperacionais contabilizadas no ativo diferido resultantes de serviccedilos adquiridos no exterior no interesse dos projetos BMES11 e BMPAMA3 e suportados diretamente pelo soacutecio credor sem ingresso de recursos no paiacutes A autoridade fiscal discordou do estorno de despesas preacuteshyoperacionais e asseverou que a baixa da diacutevida deve ser entendida como objeto de perdatildeo ou seja ato unilateral de transferecircncia de patrimocircnio e renda do credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde com aumento de capital e sujeita se agrave incidecircncia do IRPJ e da CSLL bem como da Contribuiccedilatildeo ao PIS e da COFINS
O lanccedilamento recaiu sobre os lanccedilamentos de liquidaccedilatildeo de diacutevida em contrapartida a despesas preacuteshyoperacionais no valor total de R$ 2185975025 bem como sobre os ajustes injustificados de reduccedilatildeo do passivo no valor total de R$ 1029902412 interpretados como representativos de extinccedilatildeo parcial da obrigaccedilatildeo que sem a correspondente prova do pagamento em favor do credor ou de outra forma regular de extinccedilatildeo caracteriza perdatildeo de diacutevida
()
A Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 assim dispotildee acerca do regime de competecircncia contaacutebil
Art 9ordm As receitas e as despesas devem ser incluiacutedas na apuraccedilatildeo do resultado do periacuteodo em que ocorrerem sempre simultaneamente quando se correlacionarem independentemente de recebimento ou pagamento
[]
sect 3ordm As receitas consideramshyse realizadas
[]
II ndash quando da extinccedilatildeo parcial ou total de um passivo qualquer que seja o motivo sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior
[]
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Nestes termos o perdatildeo de diacutevida somente natildeo revelaria insubsistecircncia passiva e por consequecircncia receita se o soacutecio estrangeiro efetivamente convertesse em aumento de capital o direito que detinha em face da autuada agrave semelhanccedila de como procedeu em relaccedilatildeo a outros aportes promovidos A conversatildeo da diacutevida em aumento de capital representaria fato permutativo pois a obrigaccedilatildeo em face de terceiros seria substituiacuteda por uma obrigaccedilatildeo da pessoa juriacutedica em face de seus soacutecios
()
Quanto agraves exigecircncias de Contribuiccedilatildeo ao PIS e de COFINS a autoridade fiscal reproduz os seguintes fundamentos legais que regem a incidecircncia natildeoshycumulativa destas contribuiccedilotildees
()
O legislador nestes termos depois de estabelecer a incidecircncia sobre o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica excluiu deste conceito no que aqui importa apenas as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo imobilizado As demais receitas natildeoshyoperacionais como no caso aquela decorrente do perdatildeo de diacutevida permaneceram sujeitas agrave tributaccedilatildeo
De fato se os mencionados dispositivos legais merecessem interpretaccedilatildeo ampliada a Medida Provisoacuteria nordm 6272013 convertida na Lei nordm 129732014 natildeo precisaria ter promovido os seguintes acreacutescimos agraves exclusotildees relacionadas nos sectsect 3ordm daqueles dispositivos
Ora o votoshycondutor do acoacuterdatildeo recorrido afasta expressamente os
pressupostos conceituais (antecedentes) que levaram o paradigma a concluir que naquele
processo ocorreu uma realizaccedilatildeo de receita por forccedila da reduccedilatildeo do deacutebito sem uma
contrapartida do ativo Confirashyse exemplificativamente os seguintes excertos
29 Como se vecirc cai por terra o fundamento contaacutebil da autuaccedilatildeo a partir do reconhecimento pela proacutepria contabilidade da diversidade entre o conceito de receita para fins de demonstraccedilatildeo de resultado e para fins de caacutelculo das contribuiccedilotildees sociais devidas tratamshyse de finalidades absolutamente distintas que demandam registros coerentes com seus proacuteprios escopos
30 Resta ultrapassada a fronteira de um conceito contaacutebil de receita o enfrentamento de um conceito constitucional e legal de receita para fins de determinaccedilatildeo da hipoacutetese de incidecircncia das contribuiccedilotildees sociais bem como a delimitaccedilatildeo de sua base de caacutelculo
31 Em se tratando de um conceito utilizado pela Constituiccedilatildeo Federal e com reflexos nos textos do artigo 1ordm das Leis nordm 1063702 e 1083303 que determinam a incidecircncia do PISCofins natildeo cumulativo sobre o total das receitas auferidas
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no mecircs pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
()
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
39 E mais natildeo se trata de uma distinccedilatildeo que estamos inaugurando aqui mas sim de elemento de discriacutemen natildeo apenas consagrado jurisprudencialmente como tambeacutem pela proacutepria legislaccedilatildeo que natildeo se furtou em diversas oportunidades em deixar claro que a eliminaccedilatildeo de um passivo conquanto represente um ganho natildeo deve ingressar na base de caacutelculo do PIS e Cofins como no artigo 1ordm sect3ordm incisos V b X e XII da Lei nordm 1063702
Ora se tais premissas interpretativas por si soacute satildeo suficientes para alterar
completamente o resultado do julgamento as circunstacircncias faacuteticas apontadas como natildeoshy
uniformes evidentemente natildeo afastam a caracterizaccedilatildeo da divergecircncia interpretativa
Por outro lado ainda que houvesse duacutevida acerca da caracterizaccedilatildeo do
conflito de interpretaccedilotildees a partir daquele primeiro paradigma a anaacutelise do paradigma de nordm
3201shy002117 acabaria por fulminaacuteshyla Com efeito enquanto nestes autos decidiushyse que para
fins da definiccedilatildeo do regime de incidecircncia caberia investigar a que tiacutetulo ocorreu a reduccedilatildeo do
passivo naquele paradigma adotoushyse expressamente a premissa interpretativa de que essa
investigaccedilatildeo seria completamente desnecessaacuteria
Relembreshyse nestes autos partiushyse do pressuposto de que a baixa das
obrigaccedilotildees ocorreu em razatildeo de instrumento de daccedilatildeo em pagamento e consequentemente natildeo
haveria que se falar em perdatildeo ou remissatildeo de diacutevidas ainda que o valor entregue em daccedilatildeo
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(R$ 45000000000) fosse significativamente inferior ao deacutebito ldquobaixadordquo (R$
380000000000) Consequentemente natildeo haveria como se promover a tributaccedilatildeo dessa
diferenccedila entre o valor da diacutevida assumida com o Fundo Garantidor de Creacutedito e aquele
efetivamente dispendido para sua baixa
Ocorre que o paradigma de nordm 3201shy002117 adota expressamente como
razatildeo de decidir a interpretaccedilatildeo no sentido de que a natureza do instrumento juriacutedico ou a
denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que levariam agrave baixa do passivo sem contrapartida seriam
irrelevantes para a definiccedilatildeo do regime de tributaccedilatildeo Confirashyse (destaques acrescidos)
Ora o Decretoshylei nordm 1598 de 1977 referido no sect 1ordm do art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 eacute o diploma legal que instituiu o Imposto de Renda um dos tributos em cuja base de caacutelculo a proacutepria Recorrente computou os valores da diacutevida que lhe fora perdoada
Ademais apesar de ser de uma obviedade acachapante a afirmaccedilatildeo de que o PIS natildeo incide sobre despesas ndash e natildeo eacute disso que se trata ndash em determinadas situaccedilotildees o valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em conta de receita operacional
Natildeo se pode olvidar que o art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 estabeleceu que o faturamento mensal deve compreender o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil Donde absolutamente discrepante da Lei cuja aplicaccedilatildeo natildeo se pode afastar (Suacutemula CARF nordm 2) o entendimento de que aquele termo se aplica exclusivamente agrave venda de mercadorias eou prestaccedilatildeo de serviccedilos
Por fim registreshyse que a forma pela qual a diacutevida deixou de existir natildeo importa para o deslinde da questatildeo Afinal havia uma obrigaccedilatildeo e ela foi extinta Poderia tecircshylo sido por exemplo mediante simples pagamento foi apenas de forma diferente
Conforme consignado no paradigma portanto diferentemente do que
concluiu o acoacuterdatildeo recorrido a inclusatildeo da rubrica no conceito de receita natildeo se daacute pelos
contornos da operaccedilatildeo que a deu causa mas pelos seus efeitos
Sendo assim pedindo mais uma vez as vecircnias de estilo dou seguimento ao
recurso especial com relaccedilatildeo agraves mateacuterias ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida Exigecircncias
Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy001115 e
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ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo demonstrada a partir
dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
Superada parcialmente a preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial
peccedilo licenccedila para discordar ainda do judicioso voto da relatora no que se refere ao meacuterito
No meu sentir a reduccedilatildeo de um passivo sem a correspondente
contraprestaccedilatildeo representa receita mesmo que natildeo se configure um ingresso Para tanto tomo
emprestadas inicialmente as ponderaccedilotildees de Ricardo Mariz de Oliveira1
Tenho meditado profundamente sobre este problema e natildeo consigo ver como sustentar que as reduccedilotildees de obrigaccedilotildees sem pagamento natildeo sejam receitas porque na verdade elas reuacutenem todas as caracteriacutesticas pelas quais podeshyse identificar uma receita ()
Ora material e juridicamente uma reduccedilatildeo de passivo sem pagamento reuacutene estas qualidades para se equipar agraves receitas que se formam no lado ativo da demonstraccedilatildeo graacutefica do patrimocircnio social
Com razatildeo o patrimocircnio eacute um conjunto de direitos e obrigaccedilotildees sendo mensurado pela soma algeacutebrica de todos os direitos com todas as obrigaccedilotildees Visto de forma contaacutebil e tal como descrito na Lei nordm 6404 o patrimocircnio reuacutene os direitos do lado esquerdo do balanccedilo shy o ativoshy e as obrigaccedilotildees do lado direito shy o passivo A diferenccedila entre eles shyresultado da soma algeacutebrica shy eacute o patrimocircnio liacutequido que se demonstra do lado direito porque em condiccedilotildees normais de uma pessoa juriacutedica que seja solvente o ativo eacute maior do que o passivo
Ora nesta equaccedilatildeo aumentashyse o patrimocircnio tanto aumentando o ativo quanto diminuindo o passivo
Por qualquer destas operaccedilotildees o resultado do patrimocircnio liacutequido eacute igual
Destarte matemaacutetica e materialmente natildeo haacute a miacutenima diferenccedila entre uma e outra fonte de alteraccedilatildeo patrimonial
E tambeacutem juridicamente natildeo haacute diferenccedila entre uma e outra situaccedilatildeo pois se se admite que receita eacute um ingresso de direito novo que contribui positivamente para a formaccedilatildeo de um aumento patrimonial esse direito tambeacutem pode ocorrer com o passivo isto eacute com as obrigaccedilotildees porque o perdatildeo de uma diacutevida tambeacutem incorpora um novo direito no patrimocircnio do ateacute
1 Conceito de Receita como Hipoacutetese de Incidecircncia das Contribuiccedilotildees para a Seguridade Social (para Efeitos da COFINS e da Contribuiccedilatildeo ao PIS) apud Marcelo Knoepfelmacher in O Conceito de Receita na Constituiccedilatildeo Meacutetodo para sua Tributaccedilatildeo Sistecircmica p 76 obtido em httpwwwdominiopublicogovbrdownloadtestearqscp012102pdf (consulta realizada em 08032016
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
()
Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
()
Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
()
E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
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Natildeo sendo comprovada a adiccedilatildeo dos desaacutegios obtidos na
aquisiccedilatildeo de investimentos quando de sua liquidaccedilatildeo Manteacutemshyse
o lanccedilamento de adiccedilatildeo na apuraccedilatildeo do lucro real
DEDUCcedilAtildeO INDEVIDA DE PERDA EM BAIXA DE APORTE
DE CAPITAL PROCEDEcircNCIA
Os valores entregues agrave empresa controlada para saneamento de
patrimocircnio liacutequido negativo natildeo podem ser considerados
dedutiacuteveis quando de sua baixa como perda por se configurar
operaccedilatildeo de aporte de capital em controlada e natildeo restar
caracterizado o cumprimento de determinaccedilatildeo legal do oacutergatildeo
regulador
BAIXA DE DIFERENCcedilAS IPC x BTNF DE 1990 FALTA DE
ADICcedilAtildeO Agrave BASE DE CAacuteLCULO DA CSLL PROCEDEcircNCIA
Natildeo sendo comprovada a adiccedilatildeo das diferenccedilas de IPX x BTNF
de 1990 na base de caacutelculo da CSLL manteacutemshyse o lanccedilamento de
adiccedilatildeo na apuraccedilatildeo desta mesma base
PROVISAtildeO DE ACREacuteSCIMOS MORATOacuteRIOS SOBRE
TRIBUTOS SUB JUDICE FALTA DE ADICcedilAtildeO NA BASE DE
CAacuteLCULO DA CSLL PROCEDEcircNCIA
Natildeo satildeo dedutiacuteveis as provisotildees de acreacutescimos moratoacuterios
relativos a tributos sub judice enquanto mantida esta condiccedilatildeo
Valores das provisotildees devem ser adicionados de ofiacutecio agrave base de
caacutelculo da CSLL quando natildeo comprovada a adiccedilatildeo pelo
contribuinte
MULTA ISOLADA FALTA DE PAGAMENTO DA ESTIMATIVA
DO IRPJ E CSLL ABSORCcedilAtildeO PELA MULTA DE OFIacuteCIO
PRINCIacutePIO DA CONSUNCcedilAtildeO IMPROCEDEcircNCIA
Tratandoshyse a multa isolada pela falta de recolhimento de
estimativa de penalidade sobre o mesmo objeto de falta de
recolhimento do IRPJ e CSLL anual A penalidade maior de
ofiacutecio absorve a menor ateacute o montante do seu valor Incidecircncia
do Princiacutepio da Consunccedilatildeo No caso comprovandoshyse a absorccedilatildeo
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total da multa isolada pela multa de ofiacutecio aplicada improcede a
aplicaccedilatildeo da multa isoladardquo
Sendo assim vecircshyse claro que se tratam de fatos e lides diferentes tratados em
processos diversos ndash o que por conseguinte eacute de se afastar a alegaccedilatildeo de incompetecircncia da 3ordf
Seccedilatildeo nesse caso Eacute de se recordar ainda que natildeo se tratam de mesmos elementos de provas
vez que como esclarecido pela DRJ tratamshyse de ldquoaccedilotildeesrdquo fiscais diferentes ainda que um
MPF tenha se originado de outro
Ademais eacute de se trazer que o paradigma indicado natildeo serve para comprovar
a divergecircncia jurisprudencial eis que
middot O acoacuterdatildeo 9303shy001488 trouxe que a competecircncia para julgar
mateacuteria relativa agrave contribuiccedilatildeo reflexa do IRPJ era do 1ordm Conselho de
Contribuintes pois para se definir qual a aliacutequota de PIS seria a
correta caberia ao 1ordm Conselho de Contribuintes definir se a ldquoElo
Assessoria e Corretora de Seguros Ltdardquo seria ldquoagente autocircnomo de
seguros privadosrdquo ou ldquocorretor de segurosrdquo
middot Tanto eacute assim que a 1ordf Seccedilatildeo no processo de nordm 108300040832001shy
86 definiu que natildeo se aplicava agraves corretoras de seguros a aliacutequota
majorada da CSLL de que trata o art 22 sect 1ordm da Lei 821291
ldquo[]
CSLL ndash INEXISTEcircNCIA DE COINCIDEcircNCIA CONCEITUAL
ENTRE OS TERMOS ldquoAGENTE AUTONOcircMO DE SEGUROS
PROVADOSrdquo E ldquoCORRETOR DE SEGUROSrdquo ndash ART 22 sect 10
DA LEI Nordm 821291 ndash ALIacuteQUOTA MAJO9RADA ndash NAtildeO
APLICACcedilAtildeO AgraveS CORRETORAS DE SEGURO ndash Natildeo haacute
coincidecircncia conceitual entre os termos ldquoagente autocircnomo de seguros
privadosrdquo e ldquocorretor de segurosrdquo natildeo se aplicando agraves corretoras de
seguros a aliacutequota majorada de que trata o art 22 sect 1ordm da Lei
821291
Natildeo haveria como o 2ordm Conselho efetivamente julgar qual a aliacutequota
de PIS seria aplicaacutevel ao caso em questatildeo pois se no processo que a 1ordf Seccedilatildeo estivesse
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julgando fosse definido que a pessoa juriacutedica deveria observar a aliacutequota majorada de CSLL
aplicaacutevel agraves pessoas referidas no art 22 sect 1ordm da Lei 821291 nos termos do art 8ordm da Lei
1063702 e art 8ordm da Lei 1083303 essa pessoa juriacutedica natildeo deveria observar a sistemaacutetica
natildeo cumulativa do PIS e da Cofins (com aliacutequotas menores) E se a 1ordm Seccedilatildeo julgasse de forma
a afastar para a pessoa juriacutedica a regra aplicaacutevel agraves pessoas referidas no art 22 sect 1ordm da Lei
821291 para a CSLL essa deveria por consequecircncia observar a sistemaacutetica natildeo cumulativa
das contribuiccedilotildees ndash com aliacutequotas maiores
Sendo assim vecircshyse claro que no acoacuterdatildeo indicado como paradigma
os julgadores deveriam realmente alegar a incompetecircncia do 2ordm Conselho com direcionamento
da apreciaccedilatildeo da mateacuteria para o 1ordm Conselho de Contribuintes pois efetivamente a decisatildeo
tomada para a CSLL iria se refletir para a definiccedilatildeo das aliacutequotas corretas de PIS e Cofins
Diferentemente do presente caso em que o julgado em um processo natildeo interfere no outro
Sendo assim por considerar imprestaacutevel o aresto indicado como
paradigma para ressurgir com a alegaccedilatildeo de incompetecircncia da 3ordm Seccedilatildeo de Julgamento pois se
tratam de fatos diversos entendo que natildeo devo conhecer o Recurso Especial interposto pela
Fazenda Nacional nessa parte
Quanto ao meacuterito trazido em Recurso Especial importante trazer que a
Fazenda Nacional traz como paradigma o acoacuterdatildeo 1101shy001115 que conteacutem a seguinte
ementa (Grifos meus)
ldquoASSUNTO IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURIacuteDICA
IRPJ
Anoshycalendaacuterio 2004
PERDAS PATRIMONIAIS NAtildeO DEDUTIacuteVEIS DOACcedilAtildeO DE ATIVO
LIBERALIDADE NAtildeO CARACTERIZACcedilAtildeO A cessatildeo a terceiros de
direitos e obrigaccedilotildees resultantes de contrato de concessatildeo de exploraccedilatildeo
de petroacuteleo eacute ato bilateral e natildeo pode ser caracterizado como doaccedilatildeo
Ausente prova que sustente a conclusatildeo de que a contribuinte poderia
ter negociado o direito cedido por um valor positivo sua baixa contra
resultado deve ser admitida como perda de capital
OMISSAtildeO DE RECEITAS PERDAtildeO DE DIacuteVIDA
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A baixa de obrigaccedilatildeo para com os soacutecios se natildeo convertida em capital
social tambeacutem caracteriza perdatildeo de diacutevida representando acreacutescimo
ao Patrimocircnio Liacutequido da devedora que deve ter como contrapartida o
resultado do periacuteodo de apuraccedilatildeo
BAIXA DE OBRIGACcedilOtildeES EM CONTRAPARTIDA A DESPESAS
PREacuteOPERACIONAIS ENCERRAMENTO DE ATIVIDADES
O resultado decorrente do perdatildeo de diacutevida eacute anulado na parte
correspondente a perdas decorrentes da baixa de despesas preacuteshy
operacionais por ocasiatildeo do encerramento das atividades da pessoa
juriacutedica e da cessatildeo dos contratos de exploraccedilatildeo dos ensejaram aqueles
gastos
EXIGEcircNCIAS REFLEXAS CONTRIBUICcedilAtildeO AO PIS COFINS
Somente as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo
imobilizado estatildeo excluiacutedas da base imponiacutevel das contribuiccedilotildees
apuradas na sistemaacutetica natildeo cumulativa Todavia no periacuteodo em que a
exigecircncia foi formulada na sistemaacutetica cumulativa a declaraccedilatildeo de
inconstitucionalidade do fundamento legal do lanccedilamento permite que
os oacutergatildeos administrativos de julgamento cancelem a exigecircncia
CREacuteDITOS ESCRITURADOS BAIXA POR NAtildeO UTILIZACcedilAtildeO
Se a autoridade fiscal natildeo logra desconstituir os creacuteditos que apurados
na sistemaacutetica natildeo cumulativa foram escriturados pelo sujeito passivo e
baixados em razatildeo apenas do encerramento de suas atividades deve
ser revertida a baixa destes valores contra o resultado e admitida sua
utilizaccedilatildeo para reduccedilatildeo dos creacuteditos tributaacuterios apurados
MULTA ISOLADA FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS
O natildeoshyrecolhimento de estimativas sujeita a pessoa juriacutedica agrave multa de
ofiacutecio isolada ainda que encerrado o anoshycalendaacuteriordquo
Nesse caso do aresto paradigma vecircshyse que em nenhum momento houve a
discussatildeo sobre o instrumento juriacutedico ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo o que por conseguinte
nem se chegou a cogitar em equiparaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento com perdatildeo de diacutevida
Inclusive foi acordado que a operaccedilatildeo se caracterizou como ato unilateral de transferecircncia de
patrimocircnio e renda de credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde
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com aumento de capital e se sujeita agrave incidecircncia de IRPJ CSLL e PIS e Cofins observando
inclusive que a jurisprudecircncia administrativa tem equiparado tais operaccedilotildees a doaccedilatildeo entre
pessoas juriacutedicas
No presente caso diferentemente do acoacuterdatildeo paradigma natildeo se trata de ato
unilateral vez que houve efetivamente um instrumento formal de daccedilatildeo em pagamento onde
as partes se manifestam por receber prestaccedilatildeo diversa da que lhe eacute devida e determinado o
preccedilo da coisa dada em pagamento as relaccedilotildees entre as partes devem ser reguladas pelas
normas do contrato conforme reza os arts 356 a 359 do CC02 Ademais inclusive foi
afastada a caracterizaccedilatildeo de ldquoperdatildeo de diacutevidardquo vez que independentemente de o valor de
face o valor real do tiacutetulo correspondia efetivamente ao creacutedito da SSP para o FGC
Eacute de se recordar tambeacutem os fundamentos utilizados no aresto recorrido para
se afastar a tributaccedilatildeo pelo PIS e Cofins o valor objeto do auto de infraccedilatildeo
middot A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo
eficaacutecia liberatoacuteria plena
middot A ldquoreceita eventualrdquo apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do
PIS e Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo
decorrer das atividades econocircmicas da empresa
middot A ldquoreceita eventualrdquo decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o
valor real do mesmo e natildeo de um ldquoperdatildeo de diacutevidardquo como
sustentado pela fiscalizaccedilatildeo
Sendo assim resta claro que o acoacuterdatildeo 1101shy001115 natildeo traz os mesmos
fatos tratados no aresto recorrido aleacutem de natildeo ter rebatido todos os fundamentos considerados
no r aresto tampouco tratando de ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo E se considerassem que o
acoacuterdatildeo indicado como paradigma atacou um dos fundamentos ndash ldquoperdatildeo de diacutevidasrdquo dos
soacutecios estrangeiros ainda assim natildeo seria possiacutevel conhececircshylo pois o fundamento suficiente
para a manutenccedilatildeo do acoacuterdatildeo natildeo foi atacado ndashque seria o instrumento juriacutedico daccedilatildeo em
pagamento
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Friseshyse esse entendimento os acoacuterdatildeos emitidos por esse Colegiado
middot Acoacuterdatildeo 9303shy007540
ldquoAssunto Processo Administrativo Fiscal
Periacuteodo de apuraccedilatildeo 10012005 a 31052008
NAtildeO CONHECIMENTO DO RECURSO ESPECIAL
DISSIMILITUDE FAacuteTICAFUNDAMENTOS
Natildeo se conhece do Recurso Especial quando as situaccedilotildees faacuteticas e
fundamentos considerados nos acoacuterdatildeos paradigma satildeo distintos da
situaccedilatildeo tratada no acoacuterdatildeo recorrido natildeo se prestando os arestos
por conseguinte agrave demonstraccedilatildeo de dissenso jurisprudencialrdquo
middot Acoacuterdatildeo 9303shy007047
ldquoRECURSO ESPECIAL NAtildeO CONHECIMENTO FUNDAMENTOS
DIVERGENTES
Natildeo deve ter seguimento o recurso especial que natildeo ataca os
fundamentos da decisatildeo recorridardquo
middot Acoacuterdatildeo 9303shy005111
ldquoAssunto Imposto sobre a Importaccedilatildeo shy II Data do fato gerador
06092001 RECURSO ESPECIAL NAtildeO CONHECIMENTO
FUNDAMENTOS AUTOcircNOMOS Natildeo deve ter seguimento o recurso
especial que ataca apenas um dos fundamentos da decisatildeo recorrida
quando o outro eacute suficiente para manutenccedilatildeo do acoacuterdatildeordquo
Quanto ao outro acoacuterdatildeo indicado como paradigma ndash o de nordm 3201shy002117
que traz em sua ementa
ldquoExerciacutecio 2002
PERDAtildeO DE DIacuteVIDA PIS REGIME NAtildeO CUMULATIVO
O perdatildeo de diacutevida importa para o devedor acreacutescimo patrimonial
caracterizandoshyse como receita operacional cujo valor deve ser computado
na base de caacutelculo do PIS apurado no regime natildeo cumulativordquo
Vecircshyse que natildeo haacute como se conhecer pelos mesmos fundamentos jaacute trazidos
para o 1ordm acoacuterdatildeo indicado como paradigma Nesse caso o que se discute eacute efetivamente um
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perdatildeo de diacutevida contraiacuteda com sua matriz e com outras subsidiaacuterias do mesmo grupo
estabelecidos no exterior Natildeo haacute a discussatildeo da daccedilatildeo em pagamento e tampouco do valor real
e de face do tiacutetulo objeto do creacutedito
Como se sabe juridicamente e contabilmente a daccedilatildeo em pagamento deve
observar outros procedimentos natildeo aqueles observados no perdatildeo de diacutevidas pois natildeo possui a
mesma natureza juriacutedica e contaacutebil dessa uacuteltima
Ora na daccedilatildeo em pagamento nos termos do art 356 do CC02 o credor pode
consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que lhe eacute devida Enquanto no perdatildeo de diacutevida o
proacuteprio nome jaacute conceitua natildeo haacute consenso de prestaccedilatildeo diversa mas efetivo perdatildeo da
obrigaccedilatildeo sem contrapartida de outra parte
Ora a daccedilatildeo em pagamento eacute um acordo convencionado entre credor e
devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo diversa Natildeo haacute ingresso novo ou
percepccedilatildeo de receita Enquanto no perdatildeo de diacutevida natildeo haacute que se falar em convenccedilatildeo de
prestaccedilatildeo diversa
No presente caso natildeo haacute perdatildeo de diacutevida Mas sim pura operaccedilatildeo de
daccedilatildeo em pagamento Tanto eacute assim que foi afastado pelo colegiado a quo qualquer
equiparaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento a perdatildeo de diacutevida restando impossiacutevel se conhecer de
recurso que somente indiquem como paradigma arestos que tratem de perdatildeo de diacutevida E esses
paradigmas indicados nem tratam de daccedilatildeo em pagamento evento objeto dos presentes autos
Em vista de todo o exposto entendo que natildeo devo conhecer o Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional por ausecircncia de similitude faacutetica e por natildeo haver a
discussatildeo principal ndash que se traduz na discussatildeo juriacutedica da daccedilatildeo em pagamento
Considerando que fui vencida em relaccedilatildeo ao conhecimento relacionado ao
meacuterito passo a discorrer sobre ele
Para tanto proveitoso trazer parte do voto vencedor proferido pelo ilustre
Conselheiro Carlos Augusto Daniel na parte que interessa e que concorda essa Conselheira
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Mas peccedilo licenccedila ainda para transcrever os fatos laacute descritos para melhor elucidar o meu
entendimento
ldquo[]
2 Em siacutentese os fatos satildeo os seguintes
3 A Silvio Santos Participaccedilotildees SA (SSP) eacute uma sociedade holding
que deteacutem participaccedilotildees societaacuterias em diversas pessoas juriacutedicas que fazem
parte do Grupo Silvio Santos Em relaccedilatildeo ao presente caso conveacutem ressaltar
que a SSP detinha participaccedilatildeo societaacuteria no Banco Panamericano
(PANAMERICANO)
4 Ao final de 2010 o Banco Central do Brasil (BACEN) apurou
irregularidades na contabilidade do Panamericano ao verificar o
descumprimento do Patrimocircnio de Referecircncia Exigido cuja observacircncia eacute
indispensaacutevel ao funcionamento deste tipo de instituiccedilatildeo conforme as
disposiccedilotildees da Basileacuteia II e da regulaccedilatildeo prudencial do Bacen
5 Diante disso o Bacen determinou atraveacutes do Termo de
Comparecimento DESUPGTSP420100003 de 04112010 que a SSP i)
aportasse recursos no Panamericano visando recompor o Patrimocircnio
Liacutequido daquela instituiccedilatildeo ao montante exigido e ato contiacutenuo ii)
alienasse a participaccedilatildeo societaacuteria detida pela SSP no Panamericano sob
pena de liquidaccedilatildeo extrajudicial ex officio nos termos do artigo 15 I da Lei
nordm 60241974
6 Em razatildeo disso o SSP tomou recursos junto ao Fundo Garantidor
de Creacutedito (FGC) no valor de R$ 380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos
milhotildees) para aporte no Panamericano concretizadas da seguinte forma i)
ldquoInstrumento Particular de Assunccedilatildeo Reciacuteproca de Obrigaccedilotildeesrdquo (Acordo)
de 5 de novembro de 2010 ii) ldquoInstrumento Particular de Escritura da 1ordf
Emissatildeo Privada de Debecircntures da Siacutelvio Santos Participaccedilotildees SArdquo
(Escritura) de 5 de novembro de 2010 e o iii) ldquoContrato de Muacutetuordquo
(Muacutetuo) de 31 de janeiro de 2011
7 Apoacutes a regularizaccedilatildeo da situaccedilatildeo patrimonial do Panamericano o
controle acionaacuterio foi vendido ao Banco BTG Pactual (BTG) por meio do
ldquoContrato de Compra e Venda de Accedilotildees e Outras Avenccedilasrdquo (Contrato)
celebrado no dia 31 de janeiro de 2011
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Atraveacutes do contrato a SSP e a BF Utilidades Domeacutesticas Ltda (BF)
tinham um creacutedito a receber descrito na forma do item 14 do contrato
14 As Partes de comum acordo atribuem nesta data como
contrapartida agrave aquisiccedilatildeo das Accedilotildees o menor dos seguintes valores (i) R$
45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais) corrigido a
partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento (conforme abaixo
definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a criteacuterio uacutenico e
exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento ateacute 31 de julho
de 2028 OU (ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de
reais) o qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo
qualquer tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
(o menor destes dois valores doravante denominado o ldquoPreccedilordquo) A data em
que a Compradora realizar o pagamento do Preccedilo seraacute doravante como
ldquoData de Pagamentordquo
8 O creacutedito total de R$ 450 milhotildees foi contabilizado na SSP que por
sua vez ficou devedora da BF em relaccedilatildeo aos R$ 4 milhotildees registrandoshyo
como Creacutedito a Receber do BTG no valor nominal do tiacutetulo
9 Em seguida a SSP e o FGC celebraram um Instrumento Particular
de Daccedilatildeo em Pagamento (Contrato de Pagamento) para ajustar termos e
condiccedilotildees do pagamento das obrigaccedilotildees financeiras contratadas junto ao
FGC Conforme a avenccedila a SSP cedeu o Creacutedito a Receber do BTG ao
FGC para quitar as obrigaccedilotildees no valor de R$ 38 bilhotildees de reais
10 Em contrapartida o FGC outorgou quitaccedilatildeo agrave SSP o que levou agrave
baixa do passivo existente e o registro na contabilidade da SSP de um valor
de R$ 335 bilhotildees referente agrave diferenccedila entre o valor total das obrigaccedilotildees
financeiras e o valor de face do creacutedito BTG As debecircntures emitidas pela
SSP e subscritas integralmente pelo FGC foram canceladas e todas as
garantias prestadas pela SSP pelas demais sociedades controladas por ela e
pelo acionista controlador Senor Abravanel foram liberadas e extintas pelo
FGC
11 A Receita Federal entendeu com fundamento na Resoluccedilatildeo CFC nordm
7501993 que a extinccedilatildeo de um passivo sem o desaparecimento concomitante
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de um ativo de valor igual ou maior corresponderia a perdatildeo de diacutevida
constituindo receita para a SSP passiacutevel de incidecircncia de PIS e Cofins
12 Eacute esta a siacutentese do presente caso
13 O primeiro ponto a ser enfrentado diz respeito agrave consideraccedilatildeo do
valor escriturado pela contabilidade da SSP relativo ao creacutedito a receber do
BTG registrado no valor de R$ 450 milhotildees e utilizado como objeto de
daccedilatildeo em pagamento para arcar com o passivo existente junto ao FGC
14 Em primeiro lugar verificashyse do dispositivo contratual citado no
paraacutegrafo 7 deste voto que o contrato consubstancia um creacutedito que apto a
ser realizado imediatamente na modalidade i de adimplemento ou apenas
apoacutes 31072028 para a modalidade ii devendo ser atendido o menor
valor
(i) R$ 45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais)
corrigido a partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento
(conforme abaixo definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a
criteacuterio uacutenico e exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento
ateacute 31 de julho de 2028 OU
(ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de reais) o
qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo qualquer
tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
15 Como eacute sabido os direitos de uma companhia que em uma
determinada fase do ciclo operacional ainda natildeo foram realizados
financeiramente isto eacute substituiacutedos por dinheiro devem ser computados no
balanccedilo pelo valor de realizaccedilatildeo Assim sendo tal creacutedito na condiccedilatildeo de
ativo circulante da SSP deveria ser avaliado nos termos do artigo 183 I b
da Lei nordm 640476
Art 183 No balanccedilo os elementos do ativo seratildeo avaliados segundo
os seguintes criteacuterios
I as aplicaccedilotildees em instrumentos financeiros inclusive derivativos e
em direitos e tiacutetulos de creacuteditos classificados no ativo circulante ou no
realizaacutevel a longo prazo (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11638de 2007)
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a) pelo seu valor justo quando se tratar de aplicaccedilotildees destinadas agrave
negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda e (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11941
de 2009)
b) pelo valor de custo de aquisiccedilatildeo ou valor de emissatildeo atualizado
conforme disposiccedilotildees legais ou contratuais ajustado ao valor provaacutevel de
realizaccedilatildeo quando este for inferior no caso das demais aplicaccedilotildees e os
direitos e tiacutetulos de creacutedito (Incluiacuteda pela Lei nordm 11638de 2007)
16 Como ensina o Professor Modesto Carvalhosa (Comentaacuterios agrave Lei
as Sociedades Anocircnimas 3ordm Volume Satildeo Paulo Saraiva 2011 p 821822)
a Lei nordm 116382007 alterou o inciso I do artigo citado acima passando a
adotar uma concepccedilatildeo mais ampla do conceito de instrumentos financeiros
determinando a sua avaliaccedilatildeo de forma coerente com os princiacutepios da
contabilidade internacionalmente aceitos e reconhecendo a separaccedilatildeo de
duas categorias
161 Aqueles destinados agrave negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda para
os quais determina a avaliaccedilatildeo pelo seu valor de mercado como criteacuterio
preciacutepuo de avaliaccedilatildeo e
162 As demais aplicaccedilotildees direitos e tiacutetulos de creacutedito para os quais
manteacutem a exigecircncia de avaliaccedilatildeo pelo custo de aquisiccedilatildeo ou pelo valor de
emissatildeo ajustando de acordo com as disposiccedilotildees legais e contratuais e pelas
eventuais perdas em comparaccedilatildeo com o valor provaacutevel de realizaccedilatildeo
17 Salienta tambeacutem o citado professor que a Lei nordm 116382007 natildeo
chegou a definir o que seria um instrumento financeiro manejando o
termo em seu sentido contaacutebil refletido no Pronunciamento Teacutecnico CPC 39
[]
18 Natildeo resta duacutevidas para noacutes que o creacutedito a receber do BTG
corresponde a um ativo financeiro de imediatamente disponiacutevel para
utilizaccedilatildeo por parte da SSP razatildeo pela qual o seu registro e avaliaccedilatildeo
deveraacute se dar nos termos do artigo 183 I b da Lei das SA pela adoccedilatildeo
do chamado custo de aquisiccedilatildeo Tal paracircmetro de preccedilo eacute justificado pelos
seguintes motivos explicados por Alfredo Lamy e Bulhotildees Pedreira (Direito
das Companhias V II Rio de Janeiro Forense 2009 p1596) a) os bens
realizaacuteveis destinamshyse a ser convertidos em dinheiro e natildeo devem ser
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avaliados por valor superior ao de mercado na data do balanccedilo porque esse
eacute o limite de realizaccedilatildeo do capital neles aplicado b) se o valor de mercado
na data do balanccedilo eacute superior ao custo de aquisiccedilatildeo o bem deve continuar
avaliado pelo custo porque a diferenccedila eacute lucro potencial que somente deveraacute
ser reconhecido nas contas de resultado quando realizado c) se o valor de
mercado na data do balanccedilo eacute inferior ao custo de aquisiccedilatildeo a sociedade
empresaacuteria sofreu perda potencial que deve de acordo com o princiacutepio de
conservadorismo ser reconhecida independentemente de realizaccedilatildeo
181 A uacutenica hipoacutetese de reavaliaccedilatildeo do ativo prevista no proacuteprio art
183 I b da Lei das SA eacute a hipoacutetese da realizaccedilatildeo do creacutedito gerar valor
menor que o custo de aquisiccedilatildeo o que implicaria no provisionamento do
prejuiacutezo
182 Isso implica em dizer que a SSP agiu corretamente em registrar
no seu ativo o valor de face do creacutedito visto que natildeo haacute como determinar o
valor de realizaccedilatildeo especialmente ante a possibilidade da liquidaccedilatildeo
antecipada do creacutedito na forma do item i da claacuteusula 14 do contrato entre
a SSP e a BTG
19 Aleacutem disso cabe ponderar tambeacutem a necessidade de observacircncia
da Resoluccedilatildeo CFC nordm 12822010 cujo artigo 10 trata do chamado princiacutepio
da prudecircncia ou princiacutepio da cautela que determina em condiccedilotildees de
incerteza que os ativos e receitas natildeo sejam superestimados e os passivos e
despesas natildeo sejam subestimados Segundo ele deveshyse adotar o menor
valor para os componentes do Ativo e o maior para os do Passivo sempre
que estejam presentes alternativas igualmente vaacutelidas para a quantificaccedilatildeo
das mutaccedilotildees patrimoniais que alterem o patrimocircnio liacutequido
20 Fica claro no presente caso que o creacutedito a receber da BTG
possui como menor valor possiacutevel o montante nominal de R$ 450 milhotildees
que seria devido na hipoacutetese de Data de Fechamento e Data de
Pagamento coincidirem Haacute no caso a necessidade de reconhecimento da
receita pela definitividade do ingresso ao passo que haacute a incerteza quanto
ao valor real da receita a ser reconhecida em razatildeo da impossibilidade de
determinar com precisatildeo o valor final Diante disso o valor a ser
escriturado eacute o valor de face como o fez a SSP
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21 Essa digressatildeo contaacutebil eacute relevante por um importante motivo
211 Por um lado verificashyse a niacutevel de evidecircncia que se trata de um
creacutedito de valor muito superior ao seu valor de face bastaria uma pequena
simulaccedilatildeo em uma calculadora financeira para verificar que o ajuste do
valor inicial (R$ 450 milhotildees) pela CDI por alguns anos bastaria para
ultrapassar o montante de R$ 38 bilhotildees implicando na aplicaccedilatildeo do menor
valor em relaccedilatildeo agraves duas possibilidades de liquidaccedilatildeo do creacutedito
212 Por outro lado a contabilidade determina que se registre esse
ativo com o menor valor possiacutevel preservando nesse caso o seu custo de
aquisiccedilatildeo
22 A relevacircncia de tal ponto se daacute em razatildeo da Receita Federal ter
construiacutedo toda a sua argumentaccedilatildeo sobre a consideraccedilatildeo de que a receita
contaacutebil surgida da transferecircncia do Creacutedito a receber do BTG e sucessiva
quitaccedilatildeo do passivo perante o FGC corresponderia i) a perdatildeo de diacutevida e
ii) a receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
24 Da mesma forma o conceito de daccedilatildeo em pagamento cessatildeo de
creacutedito e perdatildeo de diacutevida satildeo conceitos juriacutedicos do Direito Privado
onde possuem um sentido teacutecnico especiacutefico []
26 Passashyse pois a enfrentar especificamente os argumentos da
autuaccedilatildeo
I) O conceito de receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco
Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de
receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se
contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza
as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado
contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia
das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo
Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito
agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
[]
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37 Natildeo se estaacute diante no presente caso de receita bruta decorrente da
venda de bens e serviccedilos caracterizado pela legislaccedilatildeo de regecircncia como o
conjunto de fatos aptos a configurar a incidecircncia do PIS e da Cofins Eacute
preciso mais do que simples ganho para que se configura receita
tributaacutevel como tambeacutem consignou o STF no mesmo REx 606107RS
Sob o especiacutefico prisma constitucional receita bruta pode ser definida
como o ingresso financeiro que se integra no patrimocircnio na condiccedilatildeo de
elemento novo e positivo sem reservas ou condiccedilotildees (grifo nosso)
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando
aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita
para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da
empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de
forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas
eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
[]
41 Friseshyse todavia que se estaacute enfrentando aqui a impossibilidade
da receita decorrente de perdatildeo de diacutevida compor a base de caacutelculo do PIS
e da Cofins apenas para enfrentar o argumento da autuaccedilatildeo em suas
proacuteprias bases pois logo em seguida seraacute demonstrado extensivamente que
a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento do creacutedito a receber do BTG entre a
SSP e o FGC natildeo configura de forma alguma perdatildeo de diacutevida
II) Da Daccedilatildeo em Pagamento
42 Outro ponto de sustentaccedilatildeo da autuaccedilatildeo e da decisatildeo da DRJ se
funda no argumento de que teria havido um perdatildeo de diacutevida na operaccedilatildeo
sob argumento de que o FGC teria recebido como condiccedilatildeo da quitaccedilatildeo do
passivo existente na SSP um creacutedito com valor de face menor do que o
creacutedito que possui perante o devedor
43 Todavia eacute preciso observar que a operaccedilatildeo no caso envolveu uma
daccedilatildeo em pagamento regulada nos artigos 356 a 359 do Coacutedigo Civil
CAPIacuteTULO V Da Daccedilatildeo em Pagamento
Art 356 O credor pode consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que
lhe eacute devida
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Art 357 Determinado o preccedilo da coisa dada em pagamento as
relaccedilotildees entre as partes regularshyseshyatildeo pelas normas do contrato de compra e
venda
Art 358 Se for tiacutetulo de creacutedito a coisa dada em pagamento a
transferecircncia importaraacute em cessatildeo
Art 359 Se o credor for evicto da coisa recebida em pagamento
restabelecershyseshyaacute a obrigaccedilatildeo primitiva ficando sem efeito a quitaccedilatildeo dada
ressalvados os direitos de terceiros
44 A daccedilatildeo em pagamento possui como elemento baacutesico a alteraccedilatildeo
do objeto do contrato mantendoshyse o liame obrigacional atraveacutes da
substituiccedilatildeo da coisa que deveria ser prestada ou entregue por outra aliud
pro alio Como pontua Orlando Gomes o credor natildeo eacute obrigado a receber
coisa diversa da que constitui objeto da prestaccedilatildeo devida mas a partir de
sua aquiescecircncia no recebimento de outro bem ou prestaccedilatildeo natildeo haacute que se
distinguir a daccedilatildeo em pagamento de qualquer outro meio normal de
cumprimento da prestaccedilatildeo (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense
2008 p145)
45 Mais ainda uma vez concordando com a daccedilatildeo em pagamento a
operaccedilatildeo tem pleno efeito liberatoacuterio daiacute a importacircncia do consentimento
em vista de se tratar de uma operaccedilatildeo de caraacuteter natildeo compulsoacuterio para ser
tomada como vaacutelida Desse modo natildeo haacute que se confundir confusatildeo esta
presente no argumento fiscal entre modos de extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo e o
dimensionamento da diacutevida Orlando Gomes novamente esclarece a esse
respeito
O efeito que a daccedilatildeo em pagamento produz eacute a extinccedilatildeo do creacutedito
qualquer que seja o valor da coisa dada em substituiccedilatildeo Natildeo importa que
valha mais ou menos de que a quantia devida ou a coisa que deveria ser
entregue Se valer menos o credor natildeo poderaacute exigir a diferenccedila Se valer
mais o devedor natildeo teraacute o direito de exigir a restituiccedilatildeo do excedente
Mas se o creacutedito for inexistente impotildeemshyse a devoluccedilatildeo da coisa
entregue ou do seu valor (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense 2008
p146)
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46 O regime civil dos efeitos da daccedilatildeo em pagamento implica na
imediata extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo (PONTES DE MIRANDA Tratado de
Direito Privado v 25 sect3000 nordm4 p6) e em se tratando de daccedilatildeo de tiacutetulo
de creacutedito aplicashyse o disposto nos artigos 286 a299 do Coacutedigo Civil
relativos agrave cessatildeo de creacutedito
47 Conforme definido por Antunes Varela A cessatildeo de creacutedito
consiste precisamente no contrato pelo qual o credor de determinada
prestaccedilatildeo transmite a terceiro independentemente do consentimento do
devedor a totalidade ou parte do seu creacutedito (Direito das Obrigaccedilotildees v2
Rio de Janeiro Forense 1978 p308) Tal negoacutecio juriacutedico tem a finalidade
de transmitir um creacutedito preexistente a terceiro que natildeo participou da
relaccedilatildeo juriacutedica originaacuteria no caso em tela a SSP pretendeu transmitir ao
FGC creacutedito decorrente de negoacutecio assumido junto ao BTG
48 A distinccedilatildeo principal da cessatildeo de creacutedito claacutessica daquela prevista
como espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento no art 358 do Coacutedigo Civil diz
respeito agrave eficaacutecia liberatoacuteria que teraacute em relaccedilatildeo a uma obrigaccedilatildeo
assumida entre o cessionaacuterio e o cedente do creacutedito a revelia do devedor do
creacutedito cedido
49 Eacute preciso frisar mais uma vez que a natureza consensual da daccedilatildeo
em pagamento eacute o que lhe garante a eficaacutecia liberatoacuteria independente do
valor da diacutevida e do bem ou serviccedilo aceito como contraprestaccedilatildeo por
exemplo seria possiacutevel que um devedor de uma diacutevida de R$ 100 mil reais
oferecesse como pagamento um imoacutevel do valor de R$ 150 mil sem que
sequer se pudesse cogitar do surgimento de uma inversatildeo nas posiccedilotildees
originais passando o credor a ser devedor da diferenccedila de R$ 50 mil
50 A daccedilatildeo em pagamento natildeo exige uma preciso quid pro quo de
valores para ter sua eficaacutecia liberatoacuteria
51 Esse parece ter sido exatamente o erro no argumento da autuaccedilatildeo
fiscal ao interpretar o oferecimento de um creacutedito de R$ 450 milhotildees como
pagamento de uma diacutevida de R$ 38 bilhotildees como uma daccedilatildeo em pagamento
de parcela numericamente equivalente da diacutevida original seguida de uma
remissatildeo do valor de R$ 335 bilhotildees
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511 Como foi dito a daccedilatildeo em pagamento natildeo exige para sua
realizaccedilatildeo que o valor do bem dado seja equivalente ao valor da diacutevida
existente o que eacute corroborado pela eficaacutecia liberatoacuteria plena sem que
eventuais excessos ou deacuteficits de valores gerem novas relaccedilotildees de creacutedito
Assim cabe um uacuteltimo esclarecimento
512 A fiscalizaccedilatildeo considerou o valor registrado contabilmente no
cruzamento com o valor do passivo baixado apoacutes a quitaccedilatildeo dada pelo
FGC que resultou na receita eventual de R$ 335 bilhotildees Todavia eacute
preciso retomar o que foi dito sobre o regime contaacutebil de registro de
receitas que segue regras especiacuteficas que determinaram que laacute fosse
colocado o valor de face do tiacutetulo
513 Entretanto natildeo eacute preciso entrar em minuacutecias econocircmicas para
perceber que o creacutedito em questatildeo possui um valor real isto eacute o valor de
realizaccedilatildeo dele muito maior do que os R$ 450 milhotildees que constam como
valor nominal na Data de Fechamento Natildeo eacute a toa que quando o
creacutedito for realizado cabe agrave SSP retificar o valor do ativo cedido na sua
contabilidade para adequaacuteshylo ao valor da realizaccedilatildeo da qual gozou o FGC
514 Isso quer dizer que se na data X o creacutedito foi realizado no valor
de por exemplo R$ 25 bilhotildees o montante da receita eventual da SSP
deveria ser retificado agrave partir da retificaccedilatildeo do valor do ativo para o
montante realizado Da mesma forma se na data Y o creacutedito for realizado
por R$ 38 bilhotildees (conforme a regra ii) se verifica que o montante de
receita eventual deveria ser retificado para zero
515 Imaginem dentro do exemplo do paraacutegrafo anterior que essa
realizaccedilatildeo se deu apenas em 2025 e que o PISCofins sobre a receita
eventual apurada do confronto entre o passivo e o valor de face do creacutedito jaacute
fora cobrado em 2017 Estariacuteamos na canhestra situaccedilatildeo de vultosas
contribuiccedilotildees cobradas sobre uma receita que simplesmente desapareceu
apoacutes a realizaccedilatildeo do creacutedito cedido e sem qualquer possibilidade da SSP
pedir restituiccedilatildeo ou compensaccedilatildeo do tributo pago indevidamente em razatildeo
da decadecircncia
516 O exemplo deixa claro que se trata de uma receita meramente
contaacutebil mas que natildeo consubstancia ingresso financeiro e estaacute sujeita
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inclusive a desaparecer quando da realizaccedilatildeo do creacutedito cedido ocasiatildeo em
que a SSP poderia corrigir o valor do ativo cedido
517 Resta claro assim que a divergecircncia entre o valor de face do
creacutedito e o passivo da SSP existe apenas em razatildeo das regras vigentes de
contabilidade visto que o valor real daquele eacute muito superior ao tomado
como referecircncia pela fiscalizaccedilatildeo
52 Tratashyse de um equiacutevoco que contraria a loacutegica dos institutos do
Direito Civil cuja observacircncia na seara tributaacuteria deve ser respeitada por
forccedila dos artigos 109 e 110 do Coacutedigo Tributaacuterio Nacional verbis
Art 109 Os princiacutepios gerais de direito privado utilizamshyse para
pesquisa da definiccedilatildeo do conteuacutedo e do alcance de seus institutos conceitos
e formas mas natildeo para definiccedilatildeo dos respectivos efeitos tributaacuterios
Art 110 A lei tributaacuteria natildeo pode alterar a definiccedilatildeo o conteuacutedo e o
alcance de institutos conceitos e formas de direito privado utilizados
expressa ou implicitamente pela Constituiccedilatildeo Federal pelas Constituiccedilotildees
dos Estados ou pelas Leis Orgacircnicas do Distrito Federal ou dos Municiacutepios
para definir ou limitar competecircncias tributaacuterias
53 Assim eacute juridicamente impossiacutevel que apoacutes uma daccedilatildeo em
pagamento tomada com efeito liberatoacuterio total da obrigaccedilatildeo original exista
algo a ser remido perdoado pois a diacutevida jaacute foi inteiramente extinta
54 Diferentemente do sustentado pela Ilustre Conselheira relatora
natildeo se trata de caso de aplicaccedilatildeo da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF 9ordf
RFDisit haja vista que natildeo haacute descontos financeiros o que haacute
efetivamente eacute o encerramento do viacutenculo obrigacional entre o FGC e a
SSP em razatildeo do efeito liberatoacuterio da daccedilatildeo em pagamento Natildeo haacute
necessidade do bom entrega na daccedilatildeo em pagamento tenha exatamente o
valor do creacutedito que se pretende extinguir tampouco procede a afirmaccedilatildeo de
que em caso de diferenccedila a menor ou a maior se possa falar em surgimento
de uma nova relaccedilatildeo creditiacutecia relativa a essa diferenccedila
[]
553 Natildeo restam duacutevidas de que a daccedilatildeo em pagamento nada mais eacute
do que modalidade satisfatoacuteria direta pois se trata ao fim e ao cabo de
Fl 2731DF CARF MF
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simples modalidade de pagamento como reconhecido de forma ampla pela
doutrina civilista
554 Muito longe disso a remissatildeo ou perdatildeo de diacutevida implica em um
ato unilateral do credor com vistas agrave extinccedilatildeo do creacutedito atraveacutes da
renuacutencia expressa do seu direito Ao se verificar o recebimento de um
creacutedito jaacute resta absolutamente claro que o FGC natildeo praticou remissatildeo mas
sim recebeu um direito de creacutedito perante terceiro como pagamento pela
diacutevida assumida como de resto jaacute foi abordado anteriormente
555 Portanto tratashyse de rotunda impropriedade teacutecnica a
qualificaccedilatildeo da operaccedilatildeo entre a SSP e o FGC como uma espeacutecie de
remissatildeo ou perdatildeo sendo nos termos da legislaccedilatildeo de Direito Privado
espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento
c) Da inaplicabilidade dos precedentes citados da CSRF
56 Da mesma forma descabe aplicar no caso os precedentes
apontados da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais relativos ao julgamento
de IRPJ Tratamshyse de materialidades tributaacuterias absolutamente distintas
enquanto o PISCofins incidem sobre receitas decorrentes da atividade de
venda de bens e serviccedilos o IR tem como fato gerador a aquisiccedilatildeo de
disponibilidade econocircmica ou juriacutedica do produto do capital do trabalho ou
de ambos bem como de proventos e quaisquer acreacutescimo patrimonial nos
termos do art 43 do CTN
57 Eacute clara na contabilidade a diferenccedila entre receitas propriamente
ditas e simples ganhos da mesma forma que nem toda receita compotildee
renda tributaacutevel e nem sempre a renda tributaacutevel depende de receita
571 Por exemplo a receita da venda de bens do ativo natildeo circulante
os termos do art 1ordm sect3ordm VI eacute enquadrada como receita mas excluiacuteda da
base de caacutelculo do PISCofins ao passo que sequer poderia ser cogitada
como materialidade da IR (salvo na realizaccedilatildeo de ganho de capital) pois
natildeo implica em acreacutescimo patrimonial exigido pelo art 43 II do CTN
572 Outro exemplo seria o ajuste a valor presente de um imoacutevel do
ativo da empresa para fins de ofereceshylo como garantia em um empreacutestimo
Antes da Lei nordm 129732014 tal situaccedilatildeo natildeo seria enquadrada como
receita mas poderia se reconhecer acreacutescimo patrimonial nos termos do
Fl 2732DF CARF MF
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art 43 II do CTN ainda que a legislaccedilatildeo ordinaacuteria soacute reconheccedila a
realizaccedilatildeo dessa renda com a alienaccedilatildeo do ativo (diferentemente por
exemplo de como decidiu a Suprema Corte norte americana no caso
Helvering v Bruum em 1940 desvinculando a realizaccedilatildeo financeira da
realizaccedilatildeo econocircmica)
58 Estes exemplos servem para deixar claro que as hipoacuteteses de
incidecircncia do PISCofins e IRPJ satildeo absolutamente distintas natildeo sendo
vaacutelida a invocaccedilatildeo de precedentes da CSRF sobre este uacuteltimo para orientar
quanto ao primeiro
59 Este Colegiado jaacute enfrentou a distinccedilatildeo entre receita e renda com
bastante rigor teacutecnico na ocasiatildeo do julgamento do Acoacuterdatildeo 3402003239
julgado em Agosto de 2016 e de relatoria da Conselheira Maria Aparecida
que em seu voto consignou e aderiu agrave posiccedilatildeo do Professor Joseacute Antocircnio
Minatel citada abaixo
O ingresso financeiro eacute um dos atributos que permitem qualificar o
conteuacutedo material da receita mas nem todo ingresso tem natureza de
receita Eacute preciso caraacuteter de definitividade da quantia ingressada e que
tenha como causa o exerciacutecio de atividade empresarial
()
Jaacute afirmamos que receita pressupotildee ingresso no sentido de
contraprestaccedilatildeo em dinheiro recebida por exemplo pelo comerciante
proveniente da venda de mercadorias ou pela atividade desempenhada pelo
prestador de serviccedilos assim como se qualificam no contexto de receita os
juros que remuneram o capital transferido num contrato de muacutetuo Nessa
concepccedilatildeo foram tomados sob o geneacuterico roacutetulo de receita por natildeo ser
demais repetir que tais eventos tecircm configuraccedilatildeo instantacircnea de circulaccedilatildeo
de riqueza aferiacutevel na contrapartida instantacircnea de cada negoacutecio ou
operaccedilatildeo portanto prescindem de apuraccedilatildeo de resultado mediante
confronto com os custos correspondentes O mesmo natildeo acontece com a
renda conceito relacional pois pressupotildee avaliaccedilatildeo teacutecnica do efetivo
resultado num determinado periacuteodo de tempo segundo meacutetodos e criteacuterios
predefinidos para o que satildeo relevantes todos os fatores interrelacionados
para exteriorizaacutelo
Fl 2733DF CARF MF
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(MINATEL Joseacute Antonio O Conteuacutedo do conceito de receita Satildeo
Paulo MP Editora 2005)
60 Desse modo natildeo restam duacutevidas de que o raciociacutenio esgrimido nos
casos de IRPJ natildeo tem aplicabilidade no acircmbito da discussatildeo travada no
presente caso
[]
e) Conclusatildeo
Podeshyse concluir que em siacutentese que
I) A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo eficaacutecia
liberatoacuteria plena
II) A receita eventual apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do PIS e
Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo decorrer das
atividades econocircmicas da empresa
III) A receita eventual decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o valor real
do mesmo e natildeo de um perdatildeo de diacutevida como sustentado pela
fiscalizaccedilatildeordquo
No caso em questatildeo entendo que a daccedilatildeo em pagamento decorrente do
creacutedito da venda de participaccedilatildeo para a quitaccedilatildeo da diacutevida junto ao FGC considerando o valor
real tal como exposto no Instrumento de Daccedilatildeo em Pagamento natildeo gera ldquoingresso novordquo ndash
tampouco acreacutescimo patrimonial ao contribuinte Sendo assim sem delongas natildeo eacute
possiacutevel considerar que a diferenccedila da diacutevida (EIS QUE NEM EXISTE ESSA DIFERENCcedilA)
considerando simplesmente o valor de face do tiacutetulo geraria receita tributaacutevel pois
efetivamente de receita natildeo se trata E o valor real do tiacutetulo corresponde ou mesmo poderia ser
superior ao valor da diacutevida junto ao FGC se aplicarmos iacutendices de atualizaccedilatildeo acumulado
Ora a SSP vendeu a participaccedilatildeo do Banco Panamericano ao Banco BTG
nos seguintes termos ndash o valor pago pela compradora observaria o menor dos seguintes
valores R$ 450 milhotildees corrigido ateacute 3172028 ou R$ 38 bi sem correccedilatildeo ateacute 3172028
Fl 2734DF CARF MF
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Sendo a diacutevida junto ao FGC correspondente ao valor de R$ 38 bi ndash qual
seria a ldquoreceitardquo nesse caso Nenhuma
Natildeo haacute efetivamente aquisiccedilatildeo de nova disponibilidade mas apenas a
liquidaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente Extinccedilatildeo da diacutevida com creacutedito
decorrente da venda de participaccedilatildeo no banco panshyamericano no mesmo valor da diacutevida
A mera reduccedilatildeo de passivo conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de variaccedilatildeo do patrimocircnio
liacutequido natildeo se caracteriza como receita tributaacutevel pelo PIS e Cofins por natildeo se tratar de
ingresso financeiro que acresce o patrimocircnio
Ademais caso esse colegiado entenda que se trata de receita forccedilando o
contribuinte a pagar PIS e Cofins sobre receita inexistente por natildeo se tratar de contrato
unilateral considerando que tal ldquovalorrdquo estaria vinculado com a diacutevida junto ao FGC teria essa
receita a natureza de receita financeira e nunca de doaccedilatildeo Na doaccedilatildeo natildeo haacute contrapartida de
outra parte Nessa linha considerando a eacutepoca dos fatos seria passiacutevel tal ldquoreceitardquo de
incidecircncia de PIS e Cofins agrave aliacutequota zero nos termos do Decreto 544205
Friseshyse que a Receita Federal ao interpretar a natureza juriacutedica do ldquoperdatildeo de
diacutevidardquo trouxe a Soluccedilatildeo de Consulta Cosit 42018 que traz que perdatildeo de diacutevida deve ser
classificado como receita financeira Importante trazer que essa Soluccedilatildeo somente tratou de
ldquoperdatildeo de diacutevidardquo e natildeo ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo O que se ignoraacutessemos a discussatildeo da
natureza da ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo e configuraacutessemos a daccedilatildeo como ldquoperdatildeo de diacutevidardquo
passando por cima da definiccedilatildeo do proacuteprio Coacutedigo Civil teriacuteamos que considerar tal receita
como ldquoreceita financeirardquo O que direcionariacuteamos para a aliacutequota zero do PIS e da Cofins
considerando a eacutepoca dos fatos
Mas retornando a discussatildeo tendo em vista se tratar de daccedilatildeo em
pagamento e natildeo perdatildeo de diacutevida recordo que tal evento eacute decorrente de um acordo
convencionado entre credor e devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo
diversa Natildeo haacute ingresso novo ou percepccedilatildeo de receita inclusive observandoshyse o conceito
trazido pelo CPC 30 e CPC 47 Por isso haacute que se afastar eventual caracterizaccedilatildeo de receita na
baixa do passivo
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Ademais importante trazer parte do Parecer emitido pelo ilustre Professor
Marco Aureacutelio Greco sobre o evento (Destaques meus)
ldquoQuesito 1 e 2 shy Parecer do Dr Marco Aurelio Greco
Quesito 1 shy O pagamento antecipado das obrigaccedilotildees financeiras contratadas
entre a SSP e o FGC e o respectivo registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado
pela SSP em janeiro de 2011 (correspondente agrave diferenccedila entre o valor total
das obrigaccedilotildees financeiras quitadas e o valor de face do creacutedito BTG) teria
ocasionado algum auferimento de receita pela SSP sob a perspectiva
juriacutedica
Natildeo shy Auferimento de receita da perspectiva juriacutedica supotildee o ingresso
financeiro positivo de recursos novos o que natildeo ocorre com a reduccedilatildeo ou
quitaccedilatildeo de uma diacutevida Reduzir ou quitar natildeo eacute sinocircnimo de auferir receita
No caso natildeo houve auferimento de receita mas extinccedilatildeo de diacutevidas mediante
daccedilatildeo em pagamento de creacuteditos hipoacutetese que tambeacutem natildeo se confunde
com o perdatildeo de diacutevida []
Quesito 2 shy O registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado pela SSP em janeiro
de 2011 configura fato gerador e portanto receita tributaacutevel do PIS e da
Cofins Por que
Natildeo O fato gerador de PISCofins eacute determinado pela natureza juriacutedica do
ingresso financeiro auferido (se receita ou faturamento) e natildeo pelo registro
contaacutebil realizado pelo contribuinte[]
Em vista de todo o exposto voto por negar provimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional
Eacute como voto
(Assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama
Fl 2736DF CARF MF
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Voto Vencedor
Conselheiro Andrada Maacutercio Canuto Natal redator designado
Peccedilo vecircnia para discordar parcialmente da i Relatora no que se refere agrave
preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial pois entendo configurada a divergecircncia
interpretativa em relaccedilatildeo agraves mateacuterias denominadas ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida
Exigecircncias Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy
001115 e ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo
demonstrada a partir dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
A meu ver com a devida vecircnia no que interessa agrave soluccedilatildeo do presente litiacutegio
haacute semelhanccedila entre as circunstacircncias faacuteticas e dessemelhanccedila em relaccedilatildeo agrave aplicaccedilatildeo da
legislaccedilatildeo de regecircncia Explico
Em primeiro lugar no que concerne aos fatos verificashyse que tanto o acordatildeo
recorrido quanto os paradigmas discutiram a incidecircncia de PIS e Cofins sobre operaccedilotildees que
redundaram na baixa de diacutevidas sem a correspondente baixa do ativo
Em contraposiccedilatildeo observashyse que inegavelmente acoacuterdatildeo recorrido e
paradigmas adotaram premissas conceituais diversas no que concerne agrave caracterizaccedilatildeo das
receitas sujeitas agrave incidecircncia de PIS e Cofins o que por si soacute eacute suficiente para demonstrar
divergecircncia na interpretaccedilatildeo da legislaccedilatildeo
Vale dizer enquanto o acoacuterdatildeo recorrido concluiu que a reduccedilatildeo do passivo
sem uma contrapartida em igual valor apesar do consequente aumento do patrimocircnio liacutequido
natildeo representaria receita os paradigmas em sentido diverso concluiacuteram que o ganho auferido
com tal operaccedilatildeo justamente o acreacutescimo no patrimocircnio liacutequido enquadrashyse no conceito de
receita para fins de incidecircncia das contribuiccedilotildees debatidas
Nesse sentido cumpre destacar que diferentemente do acoacuterdatildeo recorrido
que dentre outros fundamentos afasta expressamente o aproveitamento dos conceitos
contaacutebeis o paradigma nordm 1101shy001115 que destaqueshyse manteve a fraccedilatildeo da exigecircncia
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relativa agrave acusaccedilatildeo de omissatildeo de receitas sujeitas ao PIS e agrave Cofins esquadrinha o conceito de
receita extraiacutedo da Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 ndash expressamente abordada no voto vencido do
acoacuterdatildeo recorrido shy e da legislaccedilatildeo que rege a cobranccedila das contribuiccedilotildees litigiosas e conclui
que a extinccedilatildeo parcial da diacutevida sem a contrapartida do ativo representa receita sujeita agrave
tributaccedilatildeo por aquelas contribuiccedilotildees sem fazer qualquer ilaccedilatildeo acerca da necessidade de que se
verifique um ingresso financeiro Confirashyse (destaques acrescidos)
A segunda infraccedilatildeo decorreu da baixa de diacutevidas contraiacutedas junto ao soacutecio da autuada no exterior em contrapartida agrave baixa das correspondentes despesas preacuteshyoperacionais contabilizadas no ativo diferido resultantes de serviccedilos adquiridos no exterior no interesse dos projetos BMES11 e BMPAMA3 e suportados diretamente pelo soacutecio credor sem ingresso de recursos no paiacutes A autoridade fiscal discordou do estorno de despesas preacuteshyoperacionais e asseverou que a baixa da diacutevida deve ser entendida como objeto de perdatildeo ou seja ato unilateral de transferecircncia de patrimocircnio e renda do credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde com aumento de capital e sujeita se agrave incidecircncia do IRPJ e da CSLL bem como da Contribuiccedilatildeo ao PIS e da COFINS
O lanccedilamento recaiu sobre os lanccedilamentos de liquidaccedilatildeo de diacutevida em contrapartida a despesas preacuteshyoperacionais no valor total de R$ 2185975025 bem como sobre os ajustes injustificados de reduccedilatildeo do passivo no valor total de R$ 1029902412 interpretados como representativos de extinccedilatildeo parcial da obrigaccedilatildeo que sem a correspondente prova do pagamento em favor do credor ou de outra forma regular de extinccedilatildeo caracteriza perdatildeo de diacutevida
()
A Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 assim dispotildee acerca do regime de competecircncia contaacutebil
Art 9ordm As receitas e as despesas devem ser incluiacutedas na apuraccedilatildeo do resultado do periacuteodo em que ocorrerem sempre simultaneamente quando se correlacionarem independentemente de recebimento ou pagamento
[]
sect 3ordm As receitas consideramshyse realizadas
[]
II ndash quando da extinccedilatildeo parcial ou total de um passivo qualquer que seja o motivo sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior
[]
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Nestes termos o perdatildeo de diacutevida somente natildeo revelaria insubsistecircncia passiva e por consequecircncia receita se o soacutecio estrangeiro efetivamente convertesse em aumento de capital o direito que detinha em face da autuada agrave semelhanccedila de como procedeu em relaccedilatildeo a outros aportes promovidos A conversatildeo da diacutevida em aumento de capital representaria fato permutativo pois a obrigaccedilatildeo em face de terceiros seria substituiacuteda por uma obrigaccedilatildeo da pessoa juriacutedica em face de seus soacutecios
()
Quanto agraves exigecircncias de Contribuiccedilatildeo ao PIS e de COFINS a autoridade fiscal reproduz os seguintes fundamentos legais que regem a incidecircncia natildeoshycumulativa destas contribuiccedilotildees
()
O legislador nestes termos depois de estabelecer a incidecircncia sobre o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica excluiu deste conceito no que aqui importa apenas as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo imobilizado As demais receitas natildeoshyoperacionais como no caso aquela decorrente do perdatildeo de diacutevida permaneceram sujeitas agrave tributaccedilatildeo
De fato se os mencionados dispositivos legais merecessem interpretaccedilatildeo ampliada a Medida Provisoacuteria nordm 6272013 convertida na Lei nordm 129732014 natildeo precisaria ter promovido os seguintes acreacutescimos agraves exclusotildees relacionadas nos sectsect 3ordm daqueles dispositivos
Ora o votoshycondutor do acoacuterdatildeo recorrido afasta expressamente os
pressupostos conceituais (antecedentes) que levaram o paradigma a concluir que naquele
processo ocorreu uma realizaccedilatildeo de receita por forccedila da reduccedilatildeo do deacutebito sem uma
contrapartida do ativo Confirashyse exemplificativamente os seguintes excertos
29 Como se vecirc cai por terra o fundamento contaacutebil da autuaccedilatildeo a partir do reconhecimento pela proacutepria contabilidade da diversidade entre o conceito de receita para fins de demonstraccedilatildeo de resultado e para fins de caacutelculo das contribuiccedilotildees sociais devidas tratamshyse de finalidades absolutamente distintas que demandam registros coerentes com seus proacuteprios escopos
30 Resta ultrapassada a fronteira de um conceito contaacutebil de receita o enfrentamento de um conceito constitucional e legal de receita para fins de determinaccedilatildeo da hipoacutetese de incidecircncia das contribuiccedilotildees sociais bem como a delimitaccedilatildeo de sua base de caacutelculo
31 Em se tratando de um conceito utilizado pela Constituiccedilatildeo Federal e com reflexos nos textos do artigo 1ordm das Leis nordm 1063702 e 1083303 que determinam a incidecircncia do PISCofins natildeo cumulativo sobre o total das receitas auferidas
Fl 2739DF CARF MF
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no mecircs pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
()
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
39 E mais natildeo se trata de uma distinccedilatildeo que estamos inaugurando aqui mas sim de elemento de discriacutemen natildeo apenas consagrado jurisprudencialmente como tambeacutem pela proacutepria legislaccedilatildeo que natildeo se furtou em diversas oportunidades em deixar claro que a eliminaccedilatildeo de um passivo conquanto represente um ganho natildeo deve ingressar na base de caacutelculo do PIS e Cofins como no artigo 1ordm sect3ordm incisos V b X e XII da Lei nordm 1063702
Ora se tais premissas interpretativas por si soacute satildeo suficientes para alterar
completamente o resultado do julgamento as circunstacircncias faacuteticas apontadas como natildeoshy
uniformes evidentemente natildeo afastam a caracterizaccedilatildeo da divergecircncia interpretativa
Por outro lado ainda que houvesse duacutevida acerca da caracterizaccedilatildeo do
conflito de interpretaccedilotildees a partir daquele primeiro paradigma a anaacutelise do paradigma de nordm
3201shy002117 acabaria por fulminaacuteshyla Com efeito enquanto nestes autos decidiushyse que para
fins da definiccedilatildeo do regime de incidecircncia caberia investigar a que tiacutetulo ocorreu a reduccedilatildeo do
passivo naquele paradigma adotoushyse expressamente a premissa interpretativa de que essa
investigaccedilatildeo seria completamente desnecessaacuteria
Relembreshyse nestes autos partiushyse do pressuposto de que a baixa das
obrigaccedilotildees ocorreu em razatildeo de instrumento de daccedilatildeo em pagamento e consequentemente natildeo
haveria que se falar em perdatildeo ou remissatildeo de diacutevidas ainda que o valor entregue em daccedilatildeo
Fl 2740DF CARF MF
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(R$ 45000000000) fosse significativamente inferior ao deacutebito ldquobaixadordquo (R$
380000000000) Consequentemente natildeo haveria como se promover a tributaccedilatildeo dessa
diferenccedila entre o valor da diacutevida assumida com o Fundo Garantidor de Creacutedito e aquele
efetivamente dispendido para sua baixa
Ocorre que o paradigma de nordm 3201shy002117 adota expressamente como
razatildeo de decidir a interpretaccedilatildeo no sentido de que a natureza do instrumento juriacutedico ou a
denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que levariam agrave baixa do passivo sem contrapartida seriam
irrelevantes para a definiccedilatildeo do regime de tributaccedilatildeo Confirashyse (destaques acrescidos)
Ora o Decretoshylei nordm 1598 de 1977 referido no sect 1ordm do art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 eacute o diploma legal que instituiu o Imposto de Renda um dos tributos em cuja base de caacutelculo a proacutepria Recorrente computou os valores da diacutevida que lhe fora perdoada
Ademais apesar de ser de uma obviedade acachapante a afirmaccedilatildeo de que o PIS natildeo incide sobre despesas ndash e natildeo eacute disso que se trata ndash em determinadas situaccedilotildees o valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em conta de receita operacional
Natildeo se pode olvidar que o art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 estabeleceu que o faturamento mensal deve compreender o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil Donde absolutamente discrepante da Lei cuja aplicaccedilatildeo natildeo se pode afastar (Suacutemula CARF nordm 2) o entendimento de que aquele termo se aplica exclusivamente agrave venda de mercadorias eou prestaccedilatildeo de serviccedilos
Por fim registreshyse que a forma pela qual a diacutevida deixou de existir natildeo importa para o deslinde da questatildeo Afinal havia uma obrigaccedilatildeo e ela foi extinta Poderia tecircshylo sido por exemplo mediante simples pagamento foi apenas de forma diferente
Conforme consignado no paradigma portanto diferentemente do que
concluiu o acoacuterdatildeo recorrido a inclusatildeo da rubrica no conceito de receita natildeo se daacute pelos
contornos da operaccedilatildeo que a deu causa mas pelos seus efeitos
Sendo assim pedindo mais uma vez as vecircnias de estilo dou seguimento ao
recurso especial com relaccedilatildeo agraves mateacuterias ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida Exigecircncias
Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy001115 e
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ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo demonstrada a partir
dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
Superada parcialmente a preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial
peccedilo licenccedila para discordar ainda do judicioso voto da relatora no que se refere ao meacuterito
No meu sentir a reduccedilatildeo de um passivo sem a correspondente
contraprestaccedilatildeo representa receita mesmo que natildeo se configure um ingresso Para tanto tomo
emprestadas inicialmente as ponderaccedilotildees de Ricardo Mariz de Oliveira1
Tenho meditado profundamente sobre este problema e natildeo consigo ver como sustentar que as reduccedilotildees de obrigaccedilotildees sem pagamento natildeo sejam receitas porque na verdade elas reuacutenem todas as caracteriacutesticas pelas quais podeshyse identificar uma receita ()
Ora material e juridicamente uma reduccedilatildeo de passivo sem pagamento reuacutene estas qualidades para se equipar agraves receitas que se formam no lado ativo da demonstraccedilatildeo graacutefica do patrimocircnio social
Com razatildeo o patrimocircnio eacute um conjunto de direitos e obrigaccedilotildees sendo mensurado pela soma algeacutebrica de todos os direitos com todas as obrigaccedilotildees Visto de forma contaacutebil e tal como descrito na Lei nordm 6404 o patrimocircnio reuacutene os direitos do lado esquerdo do balanccedilo shy o ativoshy e as obrigaccedilotildees do lado direito shy o passivo A diferenccedila entre eles shyresultado da soma algeacutebrica shy eacute o patrimocircnio liacutequido que se demonstra do lado direito porque em condiccedilotildees normais de uma pessoa juriacutedica que seja solvente o ativo eacute maior do que o passivo
Ora nesta equaccedilatildeo aumentashyse o patrimocircnio tanto aumentando o ativo quanto diminuindo o passivo
Por qualquer destas operaccedilotildees o resultado do patrimocircnio liacutequido eacute igual
Destarte matemaacutetica e materialmente natildeo haacute a miacutenima diferenccedila entre uma e outra fonte de alteraccedilatildeo patrimonial
E tambeacutem juridicamente natildeo haacute diferenccedila entre uma e outra situaccedilatildeo pois se se admite que receita eacute um ingresso de direito novo que contribui positivamente para a formaccedilatildeo de um aumento patrimonial esse direito tambeacutem pode ocorrer com o passivo isto eacute com as obrigaccedilotildees porque o perdatildeo de uma diacutevida tambeacutem incorpora um novo direito no patrimocircnio do ateacute
1 Conceito de Receita como Hipoacutetese de Incidecircncia das Contribuiccedilotildees para a Seguridade Social (para Efeitos da COFINS e da Contribuiccedilatildeo ao PIS) apud Marcelo Knoepfelmacher in O Conceito de Receita na Constituiccedilatildeo Meacutetodo para sua Tributaccedilatildeo Sistecircmica p 76 obtido em httpwwwdominiopublicogovbrdownloadtestearqscp012102pdf (consulta realizada em 08032016
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
()
Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
()
Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
()
E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
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total da multa isolada pela multa de ofiacutecio aplicada improcede a
aplicaccedilatildeo da multa isoladardquo
Sendo assim vecircshyse claro que se tratam de fatos e lides diferentes tratados em
processos diversos ndash o que por conseguinte eacute de se afastar a alegaccedilatildeo de incompetecircncia da 3ordf
Seccedilatildeo nesse caso Eacute de se recordar ainda que natildeo se tratam de mesmos elementos de provas
vez que como esclarecido pela DRJ tratamshyse de ldquoaccedilotildeesrdquo fiscais diferentes ainda que um
MPF tenha se originado de outro
Ademais eacute de se trazer que o paradigma indicado natildeo serve para comprovar
a divergecircncia jurisprudencial eis que
middot O acoacuterdatildeo 9303shy001488 trouxe que a competecircncia para julgar
mateacuteria relativa agrave contribuiccedilatildeo reflexa do IRPJ era do 1ordm Conselho de
Contribuintes pois para se definir qual a aliacutequota de PIS seria a
correta caberia ao 1ordm Conselho de Contribuintes definir se a ldquoElo
Assessoria e Corretora de Seguros Ltdardquo seria ldquoagente autocircnomo de
seguros privadosrdquo ou ldquocorretor de segurosrdquo
middot Tanto eacute assim que a 1ordf Seccedilatildeo no processo de nordm 108300040832001shy
86 definiu que natildeo se aplicava agraves corretoras de seguros a aliacutequota
majorada da CSLL de que trata o art 22 sect 1ordm da Lei 821291
ldquo[]
CSLL ndash INEXISTEcircNCIA DE COINCIDEcircNCIA CONCEITUAL
ENTRE OS TERMOS ldquoAGENTE AUTONOcircMO DE SEGUROS
PROVADOSrdquo E ldquoCORRETOR DE SEGUROSrdquo ndash ART 22 sect 10
DA LEI Nordm 821291 ndash ALIacuteQUOTA MAJO9RADA ndash NAtildeO
APLICACcedilAtildeO AgraveS CORRETORAS DE SEGURO ndash Natildeo haacute
coincidecircncia conceitual entre os termos ldquoagente autocircnomo de seguros
privadosrdquo e ldquocorretor de segurosrdquo natildeo se aplicando agraves corretoras de
seguros a aliacutequota majorada de que trata o art 22 sect 1ordm da Lei
821291
Natildeo haveria como o 2ordm Conselho efetivamente julgar qual a aliacutequota
de PIS seria aplicaacutevel ao caso em questatildeo pois se no processo que a 1ordf Seccedilatildeo estivesse
Fl 2715DF CARF MF
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julgando fosse definido que a pessoa juriacutedica deveria observar a aliacutequota majorada de CSLL
aplicaacutevel agraves pessoas referidas no art 22 sect 1ordm da Lei 821291 nos termos do art 8ordm da Lei
1063702 e art 8ordm da Lei 1083303 essa pessoa juriacutedica natildeo deveria observar a sistemaacutetica
natildeo cumulativa do PIS e da Cofins (com aliacutequotas menores) E se a 1ordm Seccedilatildeo julgasse de forma
a afastar para a pessoa juriacutedica a regra aplicaacutevel agraves pessoas referidas no art 22 sect 1ordm da Lei
821291 para a CSLL essa deveria por consequecircncia observar a sistemaacutetica natildeo cumulativa
das contribuiccedilotildees ndash com aliacutequotas maiores
Sendo assim vecircshyse claro que no acoacuterdatildeo indicado como paradigma
os julgadores deveriam realmente alegar a incompetecircncia do 2ordm Conselho com direcionamento
da apreciaccedilatildeo da mateacuteria para o 1ordm Conselho de Contribuintes pois efetivamente a decisatildeo
tomada para a CSLL iria se refletir para a definiccedilatildeo das aliacutequotas corretas de PIS e Cofins
Diferentemente do presente caso em que o julgado em um processo natildeo interfere no outro
Sendo assim por considerar imprestaacutevel o aresto indicado como
paradigma para ressurgir com a alegaccedilatildeo de incompetecircncia da 3ordm Seccedilatildeo de Julgamento pois se
tratam de fatos diversos entendo que natildeo devo conhecer o Recurso Especial interposto pela
Fazenda Nacional nessa parte
Quanto ao meacuterito trazido em Recurso Especial importante trazer que a
Fazenda Nacional traz como paradigma o acoacuterdatildeo 1101shy001115 que conteacutem a seguinte
ementa (Grifos meus)
ldquoASSUNTO IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURIacuteDICA
IRPJ
Anoshycalendaacuterio 2004
PERDAS PATRIMONIAIS NAtildeO DEDUTIacuteVEIS DOACcedilAtildeO DE ATIVO
LIBERALIDADE NAtildeO CARACTERIZACcedilAtildeO A cessatildeo a terceiros de
direitos e obrigaccedilotildees resultantes de contrato de concessatildeo de exploraccedilatildeo
de petroacuteleo eacute ato bilateral e natildeo pode ser caracterizado como doaccedilatildeo
Ausente prova que sustente a conclusatildeo de que a contribuinte poderia
ter negociado o direito cedido por um valor positivo sua baixa contra
resultado deve ser admitida como perda de capital
OMISSAtildeO DE RECEITAS PERDAtildeO DE DIacuteVIDA
Fl 2716DF CARF MF
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A baixa de obrigaccedilatildeo para com os soacutecios se natildeo convertida em capital
social tambeacutem caracteriza perdatildeo de diacutevida representando acreacutescimo
ao Patrimocircnio Liacutequido da devedora que deve ter como contrapartida o
resultado do periacuteodo de apuraccedilatildeo
BAIXA DE OBRIGACcedilOtildeES EM CONTRAPARTIDA A DESPESAS
PREacuteOPERACIONAIS ENCERRAMENTO DE ATIVIDADES
O resultado decorrente do perdatildeo de diacutevida eacute anulado na parte
correspondente a perdas decorrentes da baixa de despesas preacuteshy
operacionais por ocasiatildeo do encerramento das atividades da pessoa
juriacutedica e da cessatildeo dos contratos de exploraccedilatildeo dos ensejaram aqueles
gastos
EXIGEcircNCIAS REFLEXAS CONTRIBUICcedilAtildeO AO PIS COFINS
Somente as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo
imobilizado estatildeo excluiacutedas da base imponiacutevel das contribuiccedilotildees
apuradas na sistemaacutetica natildeo cumulativa Todavia no periacuteodo em que a
exigecircncia foi formulada na sistemaacutetica cumulativa a declaraccedilatildeo de
inconstitucionalidade do fundamento legal do lanccedilamento permite que
os oacutergatildeos administrativos de julgamento cancelem a exigecircncia
CREacuteDITOS ESCRITURADOS BAIXA POR NAtildeO UTILIZACcedilAtildeO
Se a autoridade fiscal natildeo logra desconstituir os creacuteditos que apurados
na sistemaacutetica natildeo cumulativa foram escriturados pelo sujeito passivo e
baixados em razatildeo apenas do encerramento de suas atividades deve
ser revertida a baixa destes valores contra o resultado e admitida sua
utilizaccedilatildeo para reduccedilatildeo dos creacuteditos tributaacuterios apurados
MULTA ISOLADA FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS
O natildeoshyrecolhimento de estimativas sujeita a pessoa juriacutedica agrave multa de
ofiacutecio isolada ainda que encerrado o anoshycalendaacuteriordquo
Nesse caso do aresto paradigma vecircshyse que em nenhum momento houve a
discussatildeo sobre o instrumento juriacutedico ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo o que por conseguinte
nem se chegou a cogitar em equiparaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento com perdatildeo de diacutevida
Inclusive foi acordado que a operaccedilatildeo se caracterizou como ato unilateral de transferecircncia de
patrimocircnio e renda de credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde
Fl 2717DF CARF MF
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com aumento de capital e se sujeita agrave incidecircncia de IRPJ CSLL e PIS e Cofins observando
inclusive que a jurisprudecircncia administrativa tem equiparado tais operaccedilotildees a doaccedilatildeo entre
pessoas juriacutedicas
No presente caso diferentemente do acoacuterdatildeo paradigma natildeo se trata de ato
unilateral vez que houve efetivamente um instrumento formal de daccedilatildeo em pagamento onde
as partes se manifestam por receber prestaccedilatildeo diversa da que lhe eacute devida e determinado o
preccedilo da coisa dada em pagamento as relaccedilotildees entre as partes devem ser reguladas pelas
normas do contrato conforme reza os arts 356 a 359 do CC02 Ademais inclusive foi
afastada a caracterizaccedilatildeo de ldquoperdatildeo de diacutevidardquo vez que independentemente de o valor de
face o valor real do tiacutetulo correspondia efetivamente ao creacutedito da SSP para o FGC
Eacute de se recordar tambeacutem os fundamentos utilizados no aresto recorrido para
se afastar a tributaccedilatildeo pelo PIS e Cofins o valor objeto do auto de infraccedilatildeo
middot A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo
eficaacutecia liberatoacuteria plena
middot A ldquoreceita eventualrdquo apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do
PIS e Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo
decorrer das atividades econocircmicas da empresa
middot A ldquoreceita eventualrdquo decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o
valor real do mesmo e natildeo de um ldquoperdatildeo de diacutevidardquo como
sustentado pela fiscalizaccedilatildeo
Sendo assim resta claro que o acoacuterdatildeo 1101shy001115 natildeo traz os mesmos
fatos tratados no aresto recorrido aleacutem de natildeo ter rebatido todos os fundamentos considerados
no r aresto tampouco tratando de ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo E se considerassem que o
acoacuterdatildeo indicado como paradigma atacou um dos fundamentos ndash ldquoperdatildeo de diacutevidasrdquo dos
soacutecios estrangeiros ainda assim natildeo seria possiacutevel conhececircshylo pois o fundamento suficiente
para a manutenccedilatildeo do acoacuterdatildeo natildeo foi atacado ndashque seria o instrumento juriacutedico daccedilatildeo em
pagamento
Fl 2718DF CARF MF
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Friseshyse esse entendimento os acoacuterdatildeos emitidos por esse Colegiado
middot Acoacuterdatildeo 9303shy007540
ldquoAssunto Processo Administrativo Fiscal
Periacuteodo de apuraccedilatildeo 10012005 a 31052008
NAtildeO CONHECIMENTO DO RECURSO ESPECIAL
DISSIMILITUDE FAacuteTICAFUNDAMENTOS
Natildeo se conhece do Recurso Especial quando as situaccedilotildees faacuteticas e
fundamentos considerados nos acoacuterdatildeos paradigma satildeo distintos da
situaccedilatildeo tratada no acoacuterdatildeo recorrido natildeo se prestando os arestos
por conseguinte agrave demonstraccedilatildeo de dissenso jurisprudencialrdquo
middot Acoacuterdatildeo 9303shy007047
ldquoRECURSO ESPECIAL NAtildeO CONHECIMENTO FUNDAMENTOS
DIVERGENTES
Natildeo deve ter seguimento o recurso especial que natildeo ataca os
fundamentos da decisatildeo recorridardquo
middot Acoacuterdatildeo 9303shy005111
ldquoAssunto Imposto sobre a Importaccedilatildeo shy II Data do fato gerador
06092001 RECURSO ESPECIAL NAtildeO CONHECIMENTO
FUNDAMENTOS AUTOcircNOMOS Natildeo deve ter seguimento o recurso
especial que ataca apenas um dos fundamentos da decisatildeo recorrida
quando o outro eacute suficiente para manutenccedilatildeo do acoacuterdatildeordquo
Quanto ao outro acoacuterdatildeo indicado como paradigma ndash o de nordm 3201shy002117
que traz em sua ementa
ldquoExerciacutecio 2002
PERDAtildeO DE DIacuteVIDA PIS REGIME NAtildeO CUMULATIVO
O perdatildeo de diacutevida importa para o devedor acreacutescimo patrimonial
caracterizandoshyse como receita operacional cujo valor deve ser computado
na base de caacutelculo do PIS apurado no regime natildeo cumulativordquo
Vecircshyse que natildeo haacute como se conhecer pelos mesmos fundamentos jaacute trazidos
para o 1ordm acoacuterdatildeo indicado como paradigma Nesse caso o que se discute eacute efetivamente um
Fl 2719DF CARF MF
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perdatildeo de diacutevida contraiacuteda com sua matriz e com outras subsidiaacuterias do mesmo grupo
estabelecidos no exterior Natildeo haacute a discussatildeo da daccedilatildeo em pagamento e tampouco do valor real
e de face do tiacutetulo objeto do creacutedito
Como se sabe juridicamente e contabilmente a daccedilatildeo em pagamento deve
observar outros procedimentos natildeo aqueles observados no perdatildeo de diacutevidas pois natildeo possui a
mesma natureza juriacutedica e contaacutebil dessa uacuteltima
Ora na daccedilatildeo em pagamento nos termos do art 356 do CC02 o credor pode
consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que lhe eacute devida Enquanto no perdatildeo de diacutevida o
proacuteprio nome jaacute conceitua natildeo haacute consenso de prestaccedilatildeo diversa mas efetivo perdatildeo da
obrigaccedilatildeo sem contrapartida de outra parte
Ora a daccedilatildeo em pagamento eacute um acordo convencionado entre credor e
devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo diversa Natildeo haacute ingresso novo ou
percepccedilatildeo de receita Enquanto no perdatildeo de diacutevida natildeo haacute que se falar em convenccedilatildeo de
prestaccedilatildeo diversa
No presente caso natildeo haacute perdatildeo de diacutevida Mas sim pura operaccedilatildeo de
daccedilatildeo em pagamento Tanto eacute assim que foi afastado pelo colegiado a quo qualquer
equiparaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento a perdatildeo de diacutevida restando impossiacutevel se conhecer de
recurso que somente indiquem como paradigma arestos que tratem de perdatildeo de diacutevida E esses
paradigmas indicados nem tratam de daccedilatildeo em pagamento evento objeto dos presentes autos
Em vista de todo o exposto entendo que natildeo devo conhecer o Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional por ausecircncia de similitude faacutetica e por natildeo haver a
discussatildeo principal ndash que se traduz na discussatildeo juriacutedica da daccedilatildeo em pagamento
Considerando que fui vencida em relaccedilatildeo ao conhecimento relacionado ao
meacuterito passo a discorrer sobre ele
Para tanto proveitoso trazer parte do voto vencedor proferido pelo ilustre
Conselheiro Carlos Augusto Daniel na parte que interessa e que concorda essa Conselheira
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Mas peccedilo licenccedila ainda para transcrever os fatos laacute descritos para melhor elucidar o meu
entendimento
ldquo[]
2 Em siacutentese os fatos satildeo os seguintes
3 A Silvio Santos Participaccedilotildees SA (SSP) eacute uma sociedade holding
que deteacutem participaccedilotildees societaacuterias em diversas pessoas juriacutedicas que fazem
parte do Grupo Silvio Santos Em relaccedilatildeo ao presente caso conveacutem ressaltar
que a SSP detinha participaccedilatildeo societaacuteria no Banco Panamericano
(PANAMERICANO)
4 Ao final de 2010 o Banco Central do Brasil (BACEN) apurou
irregularidades na contabilidade do Panamericano ao verificar o
descumprimento do Patrimocircnio de Referecircncia Exigido cuja observacircncia eacute
indispensaacutevel ao funcionamento deste tipo de instituiccedilatildeo conforme as
disposiccedilotildees da Basileacuteia II e da regulaccedilatildeo prudencial do Bacen
5 Diante disso o Bacen determinou atraveacutes do Termo de
Comparecimento DESUPGTSP420100003 de 04112010 que a SSP i)
aportasse recursos no Panamericano visando recompor o Patrimocircnio
Liacutequido daquela instituiccedilatildeo ao montante exigido e ato contiacutenuo ii)
alienasse a participaccedilatildeo societaacuteria detida pela SSP no Panamericano sob
pena de liquidaccedilatildeo extrajudicial ex officio nos termos do artigo 15 I da Lei
nordm 60241974
6 Em razatildeo disso o SSP tomou recursos junto ao Fundo Garantidor
de Creacutedito (FGC) no valor de R$ 380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos
milhotildees) para aporte no Panamericano concretizadas da seguinte forma i)
ldquoInstrumento Particular de Assunccedilatildeo Reciacuteproca de Obrigaccedilotildeesrdquo (Acordo)
de 5 de novembro de 2010 ii) ldquoInstrumento Particular de Escritura da 1ordf
Emissatildeo Privada de Debecircntures da Siacutelvio Santos Participaccedilotildees SArdquo
(Escritura) de 5 de novembro de 2010 e o iii) ldquoContrato de Muacutetuordquo
(Muacutetuo) de 31 de janeiro de 2011
7 Apoacutes a regularizaccedilatildeo da situaccedilatildeo patrimonial do Panamericano o
controle acionaacuterio foi vendido ao Banco BTG Pactual (BTG) por meio do
ldquoContrato de Compra e Venda de Accedilotildees e Outras Avenccedilasrdquo (Contrato)
celebrado no dia 31 de janeiro de 2011
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Atraveacutes do contrato a SSP e a BF Utilidades Domeacutesticas Ltda (BF)
tinham um creacutedito a receber descrito na forma do item 14 do contrato
14 As Partes de comum acordo atribuem nesta data como
contrapartida agrave aquisiccedilatildeo das Accedilotildees o menor dos seguintes valores (i) R$
45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais) corrigido a
partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento (conforme abaixo
definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a criteacuterio uacutenico e
exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento ateacute 31 de julho
de 2028 OU (ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de
reais) o qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo
qualquer tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
(o menor destes dois valores doravante denominado o ldquoPreccedilordquo) A data em
que a Compradora realizar o pagamento do Preccedilo seraacute doravante como
ldquoData de Pagamentordquo
8 O creacutedito total de R$ 450 milhotildees foi contabilizado na SSP que por
sua vez ficou devedora da BF em relaccedilatildeo aos R$ 4 milhotildees registrandoshyo
como Creacutedito a Receber do BTG no valor nominal do tiacutetulo
9 Em seguida a SSP e o FGC celebraram um Instrumento Particular
de Daccedilatildeo em Pagamento (Contrato de Pagamento) para ajustar termos e
condiccedilotildees do pagamento das obrigaccedilotildees financeiras contratadas junto ao
FGC Conforme a avenccedila a SSP cedeu o Creacutedito a Receber do BTG ao
FGC para quitar as obrigaccedilotildees no valor de R$ 38 bilhotildees de reais
10 Em contrapartida o FGC outorgou quitaccedilatildeo agrave SSP o que levou agrave
baixa do passivo existente e o registro na contabilidade da SSP de um valor
de R$ 335 bilhotildees referente agrave diferenccedila entre o valor total das obrigaccedilotildees
financeiras e o valor de face do creacutedito BTG As debecircntures emitidas pela
SSP e subscritas integralmente pelo FGC foram canceladas e todas as
garantias prestadas pela SSP pelas demais sociedades controladas por ela e
pelo acionista controlador Senor Abravanel foram liberadas e extintas pelo
FGC
11 A Receita Federal entendeu com fundamento na Resoluccedilatildeo CFC nordm
7501993 que a extinccedilatildeo de um passivo sem o desaparecimento concomitante
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de um ativo de valor igual ou maior corresponderia a perdatildeo de diacutevida
constituindo receita para a SSP passiacutevel de incidecircncia de PIS e Cofins
12 Eacute esta a siacutentese do presente caso
13 O primeiro ponto a ser enfrentado diz respeito agrave consideraccedilatildeo do
valor escriturado pela contabilidade da SSP relativo ao creacutedito a receber do
BTG registrado no valor de R$ 450 milhotildees e utilizado como objeto de
daccedilatildeo em pagamento para arcar com o passivo existente junto ao FGC
14 Em primeiro lugar verificashyse do dispositivo contratual citado no
paraacutegrafo 7 deste voto que o contrato consubstancia um creacutedito que apto a
ser realizado imediatamente na modalidade i de adimplemento ou apenas
apoacutes 31072028 para a modalidade ii devendo ser atendido o menor
valor
(i) R$ 45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais)
corrigido a partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento
(conforme abaixo definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a
criteacuterio uacutenico e exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento
ateacute 31 de julho de 2028 OU
(ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de reais) o
qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo qualquer
tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
15 Como eacute sabido os direitos de uma companhia que em uma
determinada fase do ciclo operacional ainda natildeo foram realizados
financeiramente isto eacute substituiacutedos por dinheiro devem ser computados no
balanccedilo pelo valor de realizaccedilatildeo Assim sendo tal creacutedito na condiccedilatildeo de
ativo circulante da SSP deveria ser avaliado nos termos do artigo 183 I b
da Lei nordm 640476
Art 183 No balanccedilo os elementos do ativo seratildeo avaliados segundo
os seguintes criteacuterios
I as aplicaccedilotildees em instrumentos financeiros inclusive derivativos e
em direitos e tiacutetulos de creacuteditos classificados no ativo circulante ou no
realizaacutevel a longo prazo (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11638de 2007)
Fl 2723DF CARF MF
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a) pelo seu valor justo quando se tratar de aplicaccedilotildees destinadas agrave
negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda e (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11941
de 2009)
b) pelo valor de custo de aquisiccedilatildeo ou valor de emissatildeo atualizado
conforme disposiccedilotildees legais ou contratuais ajustado ao valor provaacutevel de
realizaccedilatildeo quando este for inferior no caso das demais aplicaccedilotildees e os
direitos e tiacutetulos de creacutedito (Incluiacuteda pela Lei nordm 11638de 2007)
16 Como ensina o Professor Modesto Carvalhosa (Comentaacuterios agrave Lei
as Sociedades Anocircnimas 3ordm Volume Satildeo Paulo Saraiva 2011 p 821822)
a Lei nordm 116382007 alterou o inciso I do artigo citado acima passando a
adotar uma concepccedilatildeo mais ampla do conceito de instrumentos financeiros
determinando a sua avaliaccedilatildeo de forma coerente com os princiacutepios da
contabilidade internacionalmente aceitos e reconhecendo a separaccedilatildeo de
duas categorias
161 Aqueles destinados agrave negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda para
os quais determina a avaliaccedilatildeo pelo seu valor de mercado como criteacuterio
preciacutepuo de avaliaccedilatildeo e
162 As demais aplicaccedilotildees direitos e tiacutetulos de creacutedito para os quais
manteacutem a exigecircncia de avaliaccedilatildeo pelo custo de aquisiccedilatildeo ou pelo valor de
emissatildeo ajustando de acordo com as disposiccedilotildees legais e contratuais e pelas
eventuais perdas em comparaccedilatildeo com o valor provaacutevel de realizaccedilatildeo
17 Salienta tambeacutem o citado professor que a Lei nordm 116382007 natildeo
chegou a definir o que seria um instrumento financeiro manejando o
termo em seu sentido contaacutebil refletido no Pronunciamento Teacutecnico CPC 39
[]
18 Natildeo resta duacutevidas para noacutes que o creacutedito a receber do BTG
corresponde a um ativo financeiro de imediatamente disponiacutevel para
utilizaccedilatildeo por parte da SSP razatildeo pela qual o seu registro e avaliaccedilatildeo
deveraacute se dar nos termos do artigo 183 I b da Lei das SA pela adoccedilatildeo
do chamado custo de aquisiccedilatildeo Tal paracircmetro de preccedilo eacute justificado pelos
seguintes motivos explicados por Alfredo Lamy e Bulhotildees Pedreira (Direito
das Companhias V II Rio de Janeiro Forense 2009 p1596) a) os bens
realizaacuteveis destinamshyse a ser convertidos em dinheiro e natildeo devem ser
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avaliados por valor superior ao de mercado na data do balanccedilo porque esse
eacute o limite de realizaccedilatildeo do capital neles aplicado b) se o valor de mercado
na data do balanccedilo eacute superior ao custo de aquisiccedilatildeo o bem deve continuar
avaliado pelo custo porque a diferenccedila eacute lucro potencial que somente deveraacute
ser reconhecido nas contas de resultado quando realizado c) se o valor de
mercado na data do balanccedilo eacute inferior ao custo de aquisiccedilatildeo a sociedade
empresaacuteria sofreu perda potencial que deve de acordo com o princiacutepio de
conservadorismo ser reconhecida independentemente de realizaccedilatildeo
181 A uacutenica hipoacutetese de reavaliaccedilatildeo do ativo prevista no proacuteprio art
183 I b da Lei das SA eacute a hipoacutetese da realizaccedilatildeo do creacutedito gerar valor
menor que o custo de aquisiccedilatildeo o que implicaria no provisionamento do
prejuiacutezo
182 Isso implica em dizer que a SSP agiu corretamente em registrar
no seu ativo o valor de face do creacutedito visto que natildeo haacute como determinar o
valor de realizaccedilatildeo especialmente ante a possibilidade da liquidaccedilatildeo
antecipada do creacutedito na forma do item i da claacuteusula 14 do contrato entre
a SSP e a BTG
19 Aleacutem disso cabe ponderar tambeacutem a necessidade de observacircncia
da Resoluccedilatildeo CFC nordm 12822010 cujo artigo 10 trata do chamado princiacutepio
da prudecircncia ou princiacutepio da cautela que determina em condiccedilotildees de
incerteza que os ativos e receitas natildeo sejam superestimados e os passivos e
despesas natildeo sejam subestimados Segundo ele deveshyse adotar o menor
valor para os componentes do Ativo e o maior para os do Passivo sempre
que estejam presentes alternativas igualmente vaacutelidas para a quantificaccedilatildeo
das mutaccedilotildees patrimoniais que alterem o patrimocircnio liacutequido
20 Fica claro no presente caso que o creacutedito a receber da BTG
possui como menor valor possiacutevel o montante nominal de R$ 450 milhotildees
que seria devido na hipoacutetese de Data de Fechamento e Data de
Pagamento coincidirem Haacute no caso a necessidade de reconhecimento da
receita pela definitividade do ingresso ao passo que haacute a incerteza quanto
ao valor real da receita a ser reconhecida em razatildeo da impossibilidade de
determinar com precisatildeo o valor final Diante disso o valor a ser
escriturado eacute o valor de face como o fez a SSP
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21 Essa digressatildeo contaacutebil eacute relevante por um importante motivo
211 Por um lado verificashyse a niacutevel de evidecircncia que se trata de um
creacutedito de valor muito superior ao seu valor de face bastaria uma pequena
simulaccedilatildeo em uma calculadora financeira para verificar que o ajuste do
valor inicial (R$ 450 milhotildees) pela CDI por alguns anos bastaria para
ultrapassar o montante de R$ 38 bilhotildees implicando na aplicaccedilatildeo do menor
valor em relaccedilatildeo agraves duas possibilidades de liquidaccedilatildeo do creacutedito
212 Por outro lado a contabilidade determina que se registre esse
ativo com o menor valor possiacutevel preservando nesse caso o seu custo de
aquisiccedilatildeo
22 A relevacircncia de tal ponto se daacute em razatildeo da Receita Federal ter
construiacutedo toda a sua argumentaccedilatildeo sobre a consideraccedilatildeo de que a receita
contaacutebil surgida da transferecircncia do Creacutedito a receber do BTG e sucessiva
quitaccedilatildeo do passivo perante o FGC corresponderia i) a perdatildeo de diacutevida e
ii) a receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
24 Da mesma forma o conceito de daccedilatildeo em pagamento cessatildeo de
creacutedito e perdatildeo de diacutevida satildeo conceitos juriacutedicos do Direito Privado
onde possuem um sentido teacutecnico especiacutefico []
26 Passashyse pois a enfrentar especificamente os argumentos da
autuaccedilatildeo
I) O conceito de receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco
Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de
receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se
contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza
as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado
contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia
das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo
Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito
agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
[]
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37 Natildeo se estaacute diante no presente caso de receita bruta decorrente da
venda de bens e serviccedilos caracterizado pela legislaccedilatildeo de regecircncia como o
conjunto de fatos aptos a configurar a incidecircncia do PIS e da Cofins Eacute
preciso mais do que simples ganho para que se configura receita
tributaacutevel como tambeacutem consignou o STF no mesmo REx 606107RS
Sob o especiacutefico prisma constitucional receita bruta pode ser definida
como o ingresso financeiro que se integra no patrimocircnio na condiccedilatildeo de
elemento novo e positivo sem reservas ou condiccedilotildees (grifo nosso)
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando
aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita
para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da
empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de
forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas
eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
[]
41 Friseshyse todavia que se estaacute enfrentando aqui a impossibilidade
da receita decorrente de perdatildeo de diacutevida compor a base de caacutelculo do PIS
e da Cofins apenas para enfrentar o argumento da autuaccedilatildeo em suas
proacuteprias bases pois logo em seguida seraacute demonstrado extensivamente que
a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento do creacutedito a receber do BTG entre a
SSP e o FGC natildeo configura de forma alguma perdatildeo de diacutevida
II) Da Daccedilatildeo em Pagamento
42 Outro ponto de sustentaccedilatildeo da autuaccedilatildeo e da decisatildeo da DRJ se
funda no argumento de que teria havido um perdatildeo de diacutevida na operaccedilatildeo
sob argumento de que o FGC teria recebido como condiccedilatildeo da quitaccedilatildeo do
passivo existente na SSP um creacutedito com valor de face menor do que o
creacutedito que possui perante o devedor
43 Todavia eacute preciso observar que a operaccedilatildeo no caso envolveu uma
daccedilatildeo em pagamento regulada nos artigos 356 a 359 do Coacutedigo Civil
CAPIacuteTULO V Da Daccedilatildeo em Pagamento
Art 356 O credor pode consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que
lhe eacute devida
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Art 357 Determinado o preccedilo da coisa dada em pagamento as
relaccedilotildees entre as partes regularshyseshyatildeo pelas normas do contrato de compra e
venda
Art 358 Se for tiacutetulo de creacutedito a coisa dada em pagamento a
transferecircncia importaraacute em cessatildeo
Art 359 Se o credor for evicto da coisa recebida em pagamento
restabelecershyseshyaacute a obrigaccedilatildeo primitiva ficando sem efeito a quitaccedilatildeo dada
ressalvados os direitos de terceiros
44 A daccedilatildeo em pagamento possui como elemento baacutesico a alteraccedilatildeo
do objeto do contrato mantendoshyse o liame obrigacional atraveacutes da
substituiccedilatildeo da coisa que deveria ser prestada ou entregue por outra aliud
pro alio Como pontua Orlando Gomes o credor natildeo eacute obrigado a receber
coisa diversa da que constitui objeto da prestaccedilatildeo devida mas a partir de
sua aquiescecircncia no recebimento de outro bem ou prestaccedilatildeo natildeo haacute que se
distinguir a daccedilatildeo em pagamento de qualquer outro meio normal de
cumprimento da prestaccedilatildeo (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense
2008 p145)
45 Mais ainda uma vez concordando com a daccedilatildeo em pagamento a
operaccedilatildeo tem pleno efeito liberatoacuterio daiacute a importacircncia do consentimento
em vista de se tratar de uma operaccedilatildeo de caraacuteter natildeo compulsoacuterio para ser
tomada como vaacutelida Desse modo natildeo haacute que se confundir confusatildeo esta
presente no argumento fiscal entre modos de extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo e o
dimensionamento da diacutevida Orlando Gomes novamente esclarece a esse
respeito
O efeito que a daccedilatildeo em pagamento produz eacute a extinccedilatildeo do creacutedito
qualquer que seja o valor da coisa dada em substituiccedilatildeo Natildeo importa que
valha mais ou menos de que a quantia devida ou a coisa que deveria ser
entregue Se valer menos o credor natildeo poderaacute exigir a diferenccedila Se valer
mais o devedor natildeo teraacute o direito de exigir a restituiccedilatildeo do excedente
Mas se o creacutedito for inexistente impotildeemshyse a devoluccedilatildeo da coisa
entregue ou do seu valor (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense 2008
p146)
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46 O regime civil dos efeitos da daccedilatildeo em pagamento implica na
imediata extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo (PONTES DE MIRANDA Tratado de
Direito Privado v 25 sect3000 nordm4 p6) e em se tratando de daccedilatildeo de tiacutetulo
de creacutedito aplicashyse o disposto nos artigos 286 a299 do Coacutedigo Civil
relativos agrave cessatildeo de creacutedito
47 Conforme definido por Antunes Varela A cessatildeo de creacutedito
consiste precisamente no contrato pelo qual o credor de determinada
prestaccedilatildeo transmite a terceiro independentemente do consentimento do
devedor a totalidade ou parte do seu creacutedito (Direito das Obrigaccedilotildees v2
Rio de Janeiro Forense 1978 p308) Tal negoacutecio juriacutedico tem a finalidade
de transmitir um creacutedito preexistente a terceiro que natildeo participou da
relaccedilatildeo juriacutedica originaacuteria no caso em tela a SSP pretendeu transmitir ao
FGC creacutedito decorrente de negoacutecio assumido junto ao BTG
48 A distinccedilatildeo principal da cessatildeo de creacutedito claacutessica daquela prevista
como espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento no art 358 do Coacutedigo Civil diz
respeito agrave eficaacutecia liberatoacuteria que teraacute em relaccedilatildeo a uma obrigaccedilatildeo
assumida entre o cessionaacuterio e o cedente do creacutedito a revelia do devedor do
creacutedito cedido
49 Eacute preciso frisar mais uma vez que a natureza consensual da daccedilatildeo
em pagamento eacute o que lhe garante a eficaacutecia liberatoacuteria independente do
valor da diacutevida e do bem ou serviccedilo aceito como contraprestaccedilatildeo por
exemplo seria possiacutevel que um devedor de uma diacutevida de R$ 100 mil reais
oferecesse como pagamento um imoacutevel do valor de R$ 150 mil sem que
sequer se pudesse cogitar do surgimento de uma inversatildeo nas posiccedilotildees
originais passando o credor a ser devedor da diferenccedila de R$ 50 mil
50 A daccedilatildeo em pagamento natildeo exige uma preciso quid pro quo de
valores para ter sua eficaacutecia liberatoacuteria
51 Esse parece ter sido exatamente o erro no argumento da autuaccedilatildeo
fiscal ao interpretar o oferecimento de um creacutedito de R$ 450 milhotildees como
pagamento de uma diacutevida de R$ 38 bilhotildees como uma daccedilatildeo em pagamento
de parcela numericamente equivalente da diacutevida original seguida de uma
remissatildeo do valor de R$ 335 bilhotildees
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511 Como foi dito a daccedilatildeo em pagamento natildeo exige para sua
realizaccedilatildeo que o valor do bem dado seja equivalente ao valor da diacutevida
existente o que eacute corroborado pela eficaacutecia liberatoacuteria plena sem que
eventuais excessos ou deacuteficits de valores gerem novas relaccedilotildees de creacutedito
Assim cabe um uacuteltimo esclarecimento
512 A fiscalizaccedilatildeo considerou o valor registrado contabilmente no
cruzamento com o valor do passivo baixado apoacutes a quitaccedilatildeo dada pelo
FGC que resultou na receita eventual de R$ 335 bilhotildees Todavia eacute
preciso retomar o que foi dito sobre o regime contaacutebil de registro de
receitas que segue regras especiacuteficas que determinaram que laacute fosse
colocado o valor de face do tiacutetulo
513 Entretanto natildeo eacute preciso entrar em minuacutecias econocircmicas para
perceber que o creacutedito em questatildeo possui um valor real isto eacute o valor de
realizaccedilatildeo dele muito maior do que os R$ 450 milhotildees que constam como
valor nominal na Data de Fechamento Natildeo eacute a toa que quando o
creacutedito for realizado cabe agrave SSP retificar o valor do ativo cedido na sua
contabilidade para adequaacuteshylo ao valor da realizaccedilatildeo da qual gozou o FGC
514 Isso quer dizer que se na data X o creacutedito foi realizado no valor
de por exemplo R$ 25 bilhotildees o montante da receita eventual da SSP
deveria ser retificado agrave partir da retificaccedilatildeo do valor do ativo para o
montante realizado Da mesma forma se na data Y o creacutedito for realizado
por R$ 38 bilhotildees (conforme a regra ii) se verifica que o montante de
receita eventual deveria ser retificado para zero
515 Imaginem dentro do exemplo do paraacutegrafo anterior que essa
realizaccedilatildeo se deu apenas em 2025 e que o PISCofins sobre a receita
eventual apurada do confronto entre o passivo e o valor de face do creacutedito jaacute
fora cobrado em 2017 Estariacuteamos na canhestra situaccedilatildeo de vultosas
contribuiccedilotildees cobradas sobre uma receita que simplesmente desapareceu
apoacutes a realizaccedilatildeo do creacutedito cedido e sem qualquer possibilidade da SSP
pedir restituiccedilatildeo ou compensaccedilatildeo do tributo pago indevidamente em razatildeo
da decadecircncia
516 O exemplo deixa claro que se trata de uma receita meramente
contaacutebil mas que natildeo consubstancia ingresso financeiro e estaacute sujeita
Fl 2730DF CARF MF
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inclusive a desaparecer quando da realizaccedilatildeo do creacutedito cedido ocasiatildeo em
que a SSP poderia corrigir o valor do ativo cedido
517 Resta claro assim que a divergecircncia entre o valor de face do
creacutedito e o passivo da SSP existe apenas em razatildeo das regras vigentes de
contabilidade visto que o valor real daquele eacute muito superior ao tomado
como referecircncia pela fiscalizaccedilatildeo
52 Tratashyse de um equiacutevoco que contraria a loacutegica dos institutos do
Direito Civil cuja observacircncia na seara tributaacuteria deve ser respeitada por
forccedila dos artigos 109 e 110 do Coacutedigo Tributaacuterio Nacional verbis
Art 109 Os princiacutepios gerais de direito privado utilizamshyse para
pesquisa da definiccedilatildeo do conteuacutedo e do alcance de seus institutos conceitos
e formas mas natildeo para definiccedilatildeo dos respectivos efeitos tributaacuterios
Art 110 A lei tributaacuteria natildeo pode alterar a definiccedilatildeo o conteuacutedo e o
alcance de institutos conceitos e formas de direito privado utilizados
expressa ou implicitamente pela Constituiccedilatildeo Federal pelas Constituiccedilotildees
dos Estados ou pelas Leis Orgacircnicas do Distrito Federal ou dos Municiacutepios
para definir ou limitar competecircncias tributaacuterias
53 Assim eacute juridicamente impossiacutevel que apoacutes uma daccedilatildeo em
pagamento tomada com efeito liberatoacuterio total da obrigaccedilatildeo original exista
algo a ser remido perdoado pois a diacutevida jaacute foi inteiramente extinta
54 Diferentemente do sustentado pela Ilustre Conselheira relatora
natildeo se trata de caso de aplicaccedilatildeo da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF 9ordf
RFDisit haja vista que natildeo haacute descontos financeiros o que haacute
efetivamente eacute o encerramento do viacutenculo obrigacional entre o FGC e a
SSP em razatildeo do efeito liberatoacuterio da daccedilatildeo em pagamento Natildeo haacute
necessidade do bom entrega na daccedilatildeo em pagamento tenha exatamente o
valor do creacutedito que se pretende extinguir tampouco procede a afirmaccedilatildeo de
que em caso de diferenccedila a menor ou a maior se possa falar em surgimento
de uma nova relaccedilatildeo creditiacutecia relativa a essa diferenccedila
[]
553 Natildeo restam duacutevidas de que a daccedilatildeo em pagamento nada mais eacute
do que modalidade satisfatoacuteria direta pois se trata ao fim e ao cabo de
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simples modalidade de pagamento como reconhecido de forma ampla pela
doutrina civilista
554 Muito longe disso a remissatildeo ou perdatildeo de diacutevida implica em um
ato unilateral do credor com vistas agrave extinccedilatildeo do creacutedito atraveacutes da
renuacutencia expressa do seu direito Ao se verificar o recebimento de um
creacutedito jaacute resta absolutamente claro que o FGC natildeo praticou remissatildeo mas
sim recebeu um direito de creacutedito perante terceiro como pagamento pela
diacutevida assumida como de resto jaacute foi abordado anteriormente
555 Portanto tratashyse de rotunda impropriedade teacutecnica a
qualificaccedilatildeo da operaccedilatildeo entre a SSP e o FGC como uma espeacutecie de
remissatildeo ou perdatildeo sendo nos termos da legislaccedilatildeo de Direito Privado
espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento
c) Da inaplicabilidade dos precedentes citados da CSRF
56 Da mesma forma descabe aplicar no caso os precedentes
apontados da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais relativos ao julgamento
de IRPJ Tratamshyse de materialidades tributaacuterias absolutamente distintas
enquanto o PISCofins incidem sobre receitas decorrentes da atividade de
venda de bens e serviccedilos o IR tem como fato gerador a aquisiccedilatildeo de
disponibilidade econocircmica ou juriacutedica do produto do capital do trabalho ou
de ambos bem como de proventos e quaisquer acreacutescimo patrimonial nos
termos do art 43 do CTN
57 Eacute clara na contabilidade a diferenccedila entre receitas propriamente
ditas e simples ganhos da mesma forma que nem toda receita compotildee
renda tributaacutevel e nem sempre a renda tributaacutevel depende de receita
571 Por exemplo a receita da venda de bens do ativo natildeo circulante
os termos do art 1ordm sect3ordm VI eacute enquadrada como receita mas excluiacuteda da
base de caacutelculo do PISCofins ao passo que sequer poderia ser cogitada
como materialidade da IR (salvo na realizaccedilatildeo de ganho de capital) pois
natildeo implica em acreacutescimo patrimonial exigido pelo art 43 II do CTN
572 Outro exemplo seria o ajuste a valor presente de um imoacutevel do
ativo da empresa para fins de ofereceshylo como garantia em um empreacutestimo
Antes da Lei nordm 129732014 tal situaccedilatildeo natildeo seria enquadrada como
receita mas poderia se reconhecer acreacutescimo patrimonial nos termos do
Fl 2732DF CARF MF
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art 43 II do CTN ainda que a legislaccedilatildeo ordinaacuteria soacute reconheccedila a
realizaccedilatildeo dessa renda com a alienaccedilatildeo do ativo (diferentemente por
exemplo de como decidiu a Suprema Corte norte americana no caso
Helvering v Bruum em 1940 desvinculando a realizaccedilatildeo financeira da
realizaccedilatildeo econocircmica)
58 Estes exemplos servem para deixar claro que as hipoacuteteses de
incidecircncia do PISCofins e IRPJ satildeo absolutamente distintas natildeo sendo
vaacutelida a invocaccedilatildeo de precedentes da CSRF sobre este uacuteltimo para orientar
quanto ao primeiro
59 Este Colegiado jaacute enfrentou a distinccedilatildeo entre receita e renda com
bastante rigor teacutecnico na ocasiatildeo do julgamento do Acoacuterdatildeo 3402003239
julgado em Agosto de 2016 e de relatoria da Conselheira Maria Aparecida
que em seu voto consignou e aderiu agrave posiccedilatildeo do Professor Joseacute Antocircnio
Minatel citada abaixo
O ingresso financeiro eacute um dos atributos que permitem qualificar o
conteuacutedo material da receita mas nem todo ingresso tem natureza de
receita Eacute preciso caraacuteter de definitividade da quantia ingressada e que
tenha como causa o exerciacutecio de atividade empresarial
()
Jaacute afirmamos que receita pressupotildee ingresso no sentido de
contraprestaccedilatildeo em dinheiro recebida por exemplo pelo comerciante
proveniente da venda de mercadorias ou pela atividade desempenhada pelo
prestador de serviccedilos assim como se qualificam no contexto de receita os
juros que remuneram o capital transferido num contrato de muacutetuo Nessa
concepccedilatildeo foram tomados sob o geneacuterico roacutetulo de receita por natildeo ser
demais repetir que tais eventos tecircm configuraccedilatildeo instantacircnea de circulaccedilatildeo
de riqueza aferiacutevel na contrapartida instantacircnea de cada negoacutecio ou
operaccedilatildeo portanto prescindem de apuraccedilatildeo de resultado mediante
confronto com os custos correspondentes O mesmo natildeo acontece com a
renda conceito relacional pois pressupotildee avaliaccedilatildeo teacutecnica do efetivo
resultado num determinado periacuteodo de tempo segundo meacutetodos e criteacuterios
predefinidos para o que satildeo relevantes todos os fatores interrelacionados
para exteriorizaacutelo
Fl 2733DF CARF MF
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(MINATEL Joseacute Antonio O Conteuacutedo do conceito de receita Satildeo
Paulo MP Editora 2005)
60 Desse modo natildeo restam duacutevidas de que o raciociacutenio esgrimido nos
casos de IRPJ natildeo tem aplicabilidade no acircmbito da discussatildeo travada no
presente caso
[]
e) Conclusatildeo
Podeshyse concluir que em siacutentese que
I) A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo eficaacutecia
liberatoacuteria plena
II) A receita eventual apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do PIS e
Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo decorrer das
atividades econocircmicas da empresa
III) A receita eventual decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o valor real
do mesmo e natildeo de um perdatildeo de diacutevida como sustentado pela
fiscalizaccedilatildeordquo
No caso em questatildeo entendo que a daccedilatildeo em pagamento decorrente do
creacutedito da venda de participaccedilatildeo para a quitaccedilatildeo da diacutevida junto ao FGC considerando o valor
real tal como exposto no Instrumento de Daccedilatildeo em Pagamento natildeo gera ldquoingresso novordquo ndash
tampouco acreacutescimo patrimonial ao contribuinte Sendo assim sem delongas natildeo eacute
possiacutevel considerar que a diferenccedila da diacutevida (EIS QUE NEM EXISTE ESSA DIFERENCcedilA)
considerando simplesmente o valor de face do tiacutetulo geraria receita tributaacutevel pois
efetivamente de receita natildeo se trata E o valor real do tiacutetulo corresponde ou mesmo poderia ser
superior ao valor da diacutevida junto ao FGC se aplicarmos iacutendices de atualizaccedilatildeo acumulado
Ora a SSP vendeu a participaccedilatildeo do Banco Panamericano ao Banco BTG
nos seguintes termos ndash o valor pago pela compradora observaria o menor dos seguintes
valores R$ 450 milhotildees corrigido ateacute 3172028 ou R$ 38 bi sem correccedilatildeo ateacute 3172028
Fl 2734DF CARF MF
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Sendo a diacutevida junto ao FGC correspondente ao valor de R$ 38 bi ndash qual
seria a ldquoreceitardquo nesse caso Nenhuma
Natildeo haacute efetivamente aquisiccedilatildeo de nova disponibilidade mas apenas a
liquidaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente Extinccedilatildeo da diacutevida com creacutedito
decorrente da venda de participaccedilatildeo no banco panshyamericano no mesmo valor da diacutevida
A mera reduccedilatildeo de passivo conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de variaccedilatildeo do patrimocircnio
liacutequido natildeo se caracteriza como receita tributaacutevel pelo PIS e Cofins por natildeo se tratar de
ingresso financeiro que acresce o patrimocircnio
Ademais caso esse colegiado entenda que se trata de receita forccedilando o
contribuinte a pagar PIS e Cofins sobre receita inexistente por natildeo se tratar de contrato
unilateral considerando que tal ldquovalorrdquo estaria vinculado com a diacutevida junto ao FGC teria essa
receita a natureza de receita financeira e nunca de doaccedilatildeo Na doaccedilatildeo natildeo haacute contrapartida de
outra parte Nessa linha considerando a eacutepoca dos fatos seria passiacutevel tal ldquoreceitardquo de
incidecircncia de PIS e Cofins agrave aliacutequota zero nos termos do Decreto 544205
Friseshyse que a Receita Federal ao interpretar a natureza juriacutedica do ldquoperdatildeo de
diacutevidardquo trouxe a Soluccedilatildeo de Consulta Cosit 42018 que traz que perdatildeo de diacutevida deve ser
classificado como receita financeira Importante trazer que essa Soluccedilatildeo somente tratou de
ldquoperdatildeo de diacutevidardquo e natildeo ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo O que se ignoraacutessemos a discussatildeo da
natureza da ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo e configuraacutessemos a daccedilatildeo como ldquoperdatildeo de diacutevidardquo
passando por cima da definiccedilatildeo do proacuteprio Coacutedigo Civil teriacuteamos que considerar tal receita
como ldquoreceita financeirardquo O que direcionariacuteamos para a aliacutequota zero do PIS e da Cofins
considerando a eacutepoca dos fatos
Mas retornando a discussatildeo tendo em vista se tratar de daccedilatildeo em
pagamento e natildeo perdatildeo de diacutevida recordo que tal evento eacute decorrente de um acordo
convencionado entre credor e devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo
diversa Natildeo haacute ingresso novo ou percepccedilatildeo de receita inclusive observandoshyse o conceito
trazido pelo CPC 30 e CPC 47 Por isso haacute que se afastar eventual caracterizaccedilatildeo de receita na
baixa do passivo
Fl 2735DF CARF MF
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Ademais importante trazer parte do Parecer emitido pelo ilustre Professor
Marco Aureacutelio Greco sobre o evento (Destaques meus)
ldquoQuesito 1 e 2 shy Parecer do Dr Marco Aurelio Greco
Quesito 1 shy O pagamento antecipado das obrigaccedilotildees financeiras contratadas
entre a SSP e o FGC e o respectivo registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado
pela SSP em janeiro de 2011 (correspondente agrave diferenccedila entre o valor total
das obrigaccedilotildees financeiras quitadas e o valor de face do creacutedito BTG) teria
ocasionado algum auferimento de receita pela SSP sob a perspectiva
juriacutedica
Natildeo shy Auferimento de receita da perspectiva juriacutedica supotildee o ingresso
financeiro positivo de recursos novos o que natildeo ocorre com a reduccedilatildeo ou
quitaccedilatildeo de uma diacutevida Reduzir ou quitar natildeo eacute sinocircnimo de auferir receita
No caso natildeo houve auferimento de receita mas extinccedilatildeo de diacutevidas mediante
daccedilatildeo em pagamento de creacuteditos hipoacutetese que tambeacutem natildeo se confunde
com o perdatildeo de diacutevida []
Quesito 2 shy O registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado pela SSP em janeiro
de 2011 configura fato gerador e portanto receita tributaacutevel do PIS e da
Cofins Por que
Natildeo O fato gerador de PISCofins eacute determinado pela natureza juriacutedica do
ingresso financeiro auferido (se receita ou faturamento) e natildeo pelo registro
contaacutebil realizado pelo contribuinte[]
Em vista de todo o exposto voto por negar provimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional
Eacute como voto
(Assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama
Fl 2736DF CARF MF
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Voto Vencedor
Conselheiro Andrada Maacutercio Canuto Natal redator designado
Peccedilo vecircnia para discordar parcialmente da i Relatora no que se refere agrave
preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial pois entendo configurada a divergecircncia
interpretativa em relaccedilatildeo agraves mateacuterias denominadas ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida
Exigecircncias Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy
001115 e ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo
demonstrada a partir dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
A meu ver com a devida vecircnia no que interessa agrave soluccedilatildeo do presente litiacutegio
haacute semelhanccedila entre as circunstacircncias faacuteticas e dessemelhanccedila em relaccedilatildeo agrave aplicaccedilatildeo da
legislaccedilatildeo de regecircncia Explico
Em primeiro lugar no que concerne aos fatos verificashyse que tanto o acordatildeo
recorrido quanto os paradigmas discutiram a incidecircncia de PIS e Cofins sobre operaccedilotildees que
redundaram na baixa de diacutevidas sem a correspondente baixa do ativo
Em contraposiccedilatildeo observashyse que inegavelmente acoacuterdatildeo recorrido e
paradigmas adotaram premissas conceituais diversas no que concerne agrave caracterizaccedilatildeo das
receitas sujeitas agrave incidecircncia de PIS e Cofins o que por si soacute eacute suficiente para demonstrar
divergecircncia na interpretaccedilatildeo da legislaccedilatildeo
Vale dizer enquanto o acoacuterdatildeo recorrido concluiu que a reduccedilatildeo do passivo
sem uma contrapartida em igual valor apesar do consequente aumento do patrimocircnio liacutequido
natildeo representaria receita os paradigmas em sentido diverso concluiacuteram que o ganho auferido
com tal operaccedilatildeo justamente o acreacutescimo no patrimocircnio liacutequido enquadrashyse no conceito de
receita para fins de incidecircncia das contribuiccedilotildees debatidas
Nesse sentido cumpre destacar que diferentemente do acoacuterdatildeo recorrido
que dentre outros fundamentos afasta expressamente o aproveitamento dos conceitos
contaacutebeis o paradigma nordm 1101shy001115 que destaqueshyse manteve a fraccedilatildeo da exigecircncia
Fl 2737DF CARF MF
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relativa agrave acusaccedilatildeo de omissatildeo de receitas sujeitas ao PIS e agrave Cofins esquadrinha o conceito de
receita extraiacutedo da Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 ndash expressamente abordada no voto vencido do
acoacuterdatildeo recorrido shy e da legislaccedilatildeo que rege a cobranccedila das contribuiccedilotildees litigiosas e conclui
que a extinccedilatildeo parcial da diacutevida sem a contrapartida do ativo representa receita sujeita agrave
tributaccedilatildeo por aquelas contribuiccedilotildees sem fazer qualquer ilaccedilatildeo acerca da necessidade de que se
verifique um ingresso financeiro Confirashyse (destaques acrescidos)
A segunda infraccedilatildeo decorreu da baixa de diacutevidas contraiacutedas junto ao soacutecio da autuada no exterior em contrapartida agrave baixa das correspondentes despesas preacuteshyoperacionais contabilizadas no ativo diferido resultantes de serviccedilos adquiridos no exterior no interesse dos projetos BMES11 e BMPAMA3 e suportados diretamente pelo soacutecio credor sem ingresso de recursos no paiacutes A autoridade fiscal discordou do estorno de despesas preacuteshyoperacionais e asseverou que a baixa da diacutevida deve ser entendida como objeto de perdatildeo ou seja ato unilateral de transferecircncia de patrimocircnio e renda do credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde com aumento de capital e sujeita se agrave incidecircncia do IRPJ e da CSLL bem como da Contribuiccedilatildeo ao PIS e da COFINS
O lanccedilamento recaiu sobre os lanccedilamentos de liquidaccedilatildeo de diacutevida em contrapartida a despesas preacuteshyoperacionais no valor total de R$ 2185975025 bem como sobre os ajustes injustificados de reduccedilatildeo do passivo no valor total de R$ 1029902412 interpretados como representativos de extinccedilatildeo parcial da obrigaccedilatildeo que sem a correspondente prova do pagamento em favor do credor ou de outra forma regular de extinccedilatildeo caracteriza perdatildeo de diacutevida
()
A Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 assim dispotildee acerca do regime de competecircncia contaacutebil
Art 9ordm As receitas e as despesas devem ser incluiacutedas na apuraccedilatildeo do resultado do periacuteodo em que ocorrerem sempre simultaneamente quando se correlacionarem independentemente de recebimento ou pagamento
[]
sect 3ordm As receitas consideramshyse realizadas
[]
II ndash quando da extinccedilatildeo parcial ou total de um passivo qualquer que seja o motivo sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior
[]
Fl 2738DF CARF MF
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Nestes termos o perdatildeo de diacutevida somente natildeo revelaria insubsistecircncia passiva e por consequecircncia receita se o soacutecio estrangeiro efetivamente convertesse em aumento de capital o direito que detinha em face da autuada agrave semelhanccedila de como procedeu em relaccedilatildeo a outros aportes promovidos A conversatildeo da diacutevida em aumento de capital representaria fato permutativo pois a obrigaccedilatildeo em face de terceiros seria substituiacuteda por uma obrigaccedilatildeo da pessoa juriacutedica em face de seus soacutecios
()
Quanto agraves exigecircncias de Contribuiccedilatildeo ao PIS e de COFINS a autoridade fiscal reproduz os seguintes fundamentos legais que regem a incidecircncia natildeoshycumulativa destas contribuiccedilotildees
()
O legislador nestes termos depois de estabelecer a incidecircncia sobre o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica excluiu deste conceito no que aqui importa apenas as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo imobilizado As demais receitas natildeoshyoperacionais como no caso aquela decorrente do perdatildeo de diacutevida permaneceram sujeitas agrave tributaccedilatildeo
De fato se os mencionados dispositivos legais merecessem interpretaccedilatildeo ampliada a Medida Provisoacuteria nordm 6272013 convertida na Lei nordm 129732014 natildeo precisaria ter promovido os seguintes acreacutescimos agraves exclusotildees relacionadas nos sectsect 3ordm daqueles dispositivos
Ora o votoshycondutor do acoacuterdatildeo recorrido afasta expressamente os
pressupostos conceituais (antecedentes) que levaram o paradigma a concluir que naquele
processo ocorreu uma realizaccedilatildeo de receita por forccedila da reduccedilatildeo do deacutebito sem uma
contrapartida do ativo Confirashyse exemplificativamente os seguintes excertos
29 Como se vecirc cai por terra o fundamento contaacutebil da autuaccedilatildeo a partir do reconhecimento pela proacutepria contabilidade da diversidade entre o conceito de receita para fins de demonstraccedilatildeo de resultado e para fins de caacutelculo das contribuiccedilotildees sociais devidas tratamshyse de finalidades absolutamente distintas que demandam registros coerentes com seus proacuteprios escopos
30 Resta ultrapassada a fronteira de um conceito contaacutebil de receita o enfrentamento de um conceito constitucional e legal de receita para fins de determinaccedilatildeo da hipoacutetese de incidecircncia das contribuiccedilotildees sociais bem como a delimitaccedilatildeo de sua base de caacutelculo
31 Em se tratando de um conceito utilizado pela Constituiccedilatildeo Federal e com reflexos nos textos do artigo 1ordm das Leis nordm 1063702 e 1083303 que determinam a incidecircncia do PISCofins natildeo cumulativo sobre o total das receitas auferidas
Fl 2739DF CARF MF
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no mecircs pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
()
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
39 E mais natildeo se trata de uma distinccedilatildeo que estamos inaugurando aqui mas sim de elemento de discriacutemen natildeo apenas consagrado jurisprudencialmente como tambeacutem pela proacutepria legislaccedilatildeo que natildeo se furtou em diversas oportunidades em deixar claro que a eliminaccedilatildeo de um passivo conquanto represente um ganho natildeo deve ingressar na base de caacutelculo do PIS e Cofins como no artigo 1ordm sect3ordm incisos V b X e XII da Lei nordm 1063702
Ora se tais premissas interpretativas por si soacute satildeo suficientes para alterar
completamente o resultado do julgamento as circunstacircncias faacuteticas apontadas como natildeoshy
uniformes evidentemente natildeo afastam a caracterizaccedilatildeo da divergecircncia interpretativa
Por outro lado ainda que houvesse duacutevida acerca da caracterizaccedilatildeo do
conflito de interpretaccedilotildees a partir daquele primeiro paradigma a anaacutelise do paradigma de nordm
3201shy002117 acabaria por fulminaacuteshyla Com efeito enquanto nestes autos decidiushyse que para
fins da definiccedilatildeo do regime de incidecircncia caberia investigar a que tiacutetulo ocorreu a reduccedilatildeo do
passivo naquele paradigma adotoushyse expressamente a premissa interpretativa de que essa
investigaccedilatildeo seria completamente desnecessaacuteria
Relembreshyse nestes autos partiushyse do pressuposto de que a baixa das
obrigaccedilotildees ocorreu em razatildeo de instrumento de daccedilatildeo em pagamento e consequentemente natildeo
haveria que se falar em perdatildeo ou remissatildeo de diacutevidas ainda que o valor entregue em daccedilatildeo
Fl 2740DF CARF MF
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(R$ 45000000000) fosse significativamente inferior ao deacutebito ldquobaixadordquo (R$
380000000000) Consequentemente natildeo haveria como se promover a tributaccedilatildeo dessa
diferenccedila entre o valor da diacutevida assumida com o Fundo Garantidor de Creacutedito e aquele
efetivamente dispendido para sua baixa
Ocorre que o paradigma de nordm 3201shy002117 adota expressamente como
razatildeo de decidir a interpretaccedilatildeo no sentido de que a natureza do instrumento juriacutedico ou a
denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que levariam agrave baixa do passivo sem contrapartida seriam
irrelevantes para a definiccedilatildeo do regime de tributaccedilatildeo Confirashyse (destaques acrescidos)
Ora o Decretoshylei nordm 1598 de 1977 referido no sect 1ordm do art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 eacute o diploma legal que instituiu o Imposto de Renda um dos tributos em cuja base de caacutelculo a proacutepria Recorrente computou os valores da diacutevida que lhe fora perdoada
Ademais apesar de ser de uma obviedade acachapante a afirmaccedilatildeo de que o PIS natildeo incide sobre despesas ndash e natildeo eacute disso que se trata ndash em determinadas situaccedilotildees o valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em conta de receita operacional
Natildeo se pode olvidar que o art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 estabeleceu que o faturamento mensal deve compreender o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil Donde absolutamente discrepante da Lei cuja aplicaccedilatildeo natildeo se pode afastar (Suacutemula CARF nordm 2) o entendimento de que aquele termo se aplica exclusivamente agrave venda de mercadorias eou prestaccedilatildeo de serviccedilos
Por fim registreshyse que a forma pela qual a diacutevida deixou de existir natildeo importa para o deslinde da questatildeo Afinal havia uma obrigaccedilatildeo e ela foi extinta Poderia tecircshylo sido por exemplo mediante simples pagamento foi apenas de forma diferente
Conforme consignado no paradigma portanto diferentemente do que
concluiu o acoacuterdatildeo recorrido a inclusatildeo da rubrica no conceito de receita natildeo se daacute pelos
contornos da operaccedilatildeo que a deu causa mas pelos seus efeitos
Sendo assim pedindo mais uma vez as vecircnias de estilo dou seguimento ao
recurso especial com relaccedilatildeo agraves mateacuterias ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida Exigecircncias
Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy001115 e
Fl 2741DF CARF MF
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ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo demonstrada a partir
dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
Superada parcialmente a preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial
peccedilo licenccedila para discordar ainda do judicioso voto da relatora no que se refere ao meacuterito
No meu sentir a reduccedilatildeo de um passivo sem a correspondente
contraprestaccedilatildeo representa receita mesmo que natildeo se configure um ingresso Para tanto tomo
emprestadas inicialmente as ponderaccedilotildees de Ricardo Mariz de Oliveira1
Tenho meditado profundamente sobre este problema e natildeo consigo ver como sustentar que as reduccedilotildees de obrigaccedilotildees sem pagamento natildeo sejam receitas porque na verdade elas reuacutenem todas as caracteriacutesticas pelas quais podeshyse identificar uma receita ()
Ora material e juridicamente uma reduccedilatildeo de passivo sem pagamento reuacutene estas qualidades para se equipar agraves receitas que se formam no lado ativo da demonstraccedilatildeo graacutefica do patrimocircnio social
Com razatildeo o patrimocircnio eacute um conjunto de direitos e obrigaccedilotildees sendo mensurado pela soma algeacutebrica de todos os direitos com todas as obrigaccedilotildees Visto de forma contaacutebil e tal como descrito na Lei nordm 6404 o patrimocircnio reuacutene os direitos do lado esquerdo do balanccedilo shy o ativoshy e as obrigaccedilotildees do lado direito shy o passivo A diferenccedila entre eles shyresultado da soma algeacutebrica shy eacute o patrimocircnio liacutequido que se demonstra do lado direito porque em condiccedilotildees normais de uma pessoa juriacutedica que seja solvente o ativo eacute maior do que o passivo
Ora nesta equaccedilatildeo aumentashyse o patrimocircnio tanto aumentando o ativo quanto diminuindo o passivo
Por qualquer destas operaccedilotildees o resultado do patrimocircnio liacutequido eacute igual
Destarte matemaacutetica e materialmente natildeo haacute a miacutenima diferenccedila entre uma e outra fonte de alteraccedilatildeo patrimonial
E tambeacutem juridicamente natildeo haacute diferenccedila entre uma e outra situaccedilatildeo pois se se admite que receita eacute um ingresso de direito novo que contribui positivamente para a formaccedilatildeo de um aumento patrimonial esse direito tambeacutem pode ocorrer com o passivo isto eacute com as obrigaccedilotildees porque o perdatildeo de uma diacutevida tambeacutem incorpora um novo direito no patrimocircnio do ateacute
1 Conceito de Receita como Hipoacutetese de Incidecircncia das Contribuiccedilotildees para a Seguridade Social (para Efeitos da COFINS e da Contribuiccedilatildeo ao PIS) apud Marcelo Knoepfelmacher in O Conceito de Receita na Constituiccedilatildeo Meacutetodo para sua Tributaccedilatildeo Sistecircmica p 76 obtido em httpwwwdominiopublicogovbrdownloadtestearqscp012102pdf (consulta realizada em 08032016
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
()
Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
()
Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
()
E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
Fl 2747DF CARF MF
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julgando fosse definido que a pessoa juriacutedica deveria observar a aliacutequota majorada de CSLL
aplicaacutevel agraves pessoas referidas no art 22 sect 1ordm da Lei 821291 nos termos do art 8ordm da Lei
1063702 e art 8ordm da Lei 1083303 essa pessoa juriacutedica natildeo deveria observar a sistemaacutetica
natildeo cumulativa do PIS e da Cofins (com aliacutequotas menores) E se a 1ordm Seccedilatildeo julgasse de forma
a afastar para a pessoa juriacutedica a regra aplicaacutevel agraves pessoas referidas no art 22 sect 1ordm da Lei
821291 para a CSLL essa deveria por consequecircncia observar a sistemaacutetica natildeo cumulativa
das contribuiccedilotildees ndash com aliacutequotas maiores
Sendo assim vecircshyse claro que no acoacuterdatildeo indicado como paradigma
os julgadores deveriam realmente alegar a incompetecircncia do 2ordm Conselho com direcionamento
da apreciaccedilatildeo da mateacuteria para o 1ordm Conselho de Contribuintes pois efetivamente a decisatildeo
tomada para a CSLL iria se refletir para a definiccedilatildeo das aliacutequotas corretas de PIS e Cofins
Diferentemente do presente caso em que o julgado em um processo natildeo interfere no outro
Sendo assim por considerar imprestaacutevel o aresto indicado como
paradigma para ressurgir com a alegaccedilatildeo de incompetecircncia da 3ordm Seccedilatildeo de Julgamento pois se
tratam de fatos diversos entendo que natildeo devo conhecer o Recurso Especial interposto pela
Fazenda Nacional nessa parte
Quanto ao meacuterito trazido em Recurso Especial importante trazer que a
Fazenda Nacional traz como paradigma o acoacuterdatildeo 1101shy001115 que conteacutem a seguinte
ementa (Grifos meus)
ldquoASSUNTO IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURIacuteDICA
IRPJ
Anoshycalendaacuterio 2004
PERDAS PATRIMONIAIS NAtildeO DEDUTIacuteVEIS DOACcedilAtildeO DE ATIVO
LIBERALIDADE NAtildeO CARACTERIZACcedilAtildeO A cessatildeo a terceiros de
direitos e obrigaccedilotildees resultantes de contrato de concessatildeo de exploraccedilatildeo
de petroacuteleo eacute ato bilateral e natildeo pode ser caracterizado como doaccedilatildeo
Ausente prova que sustente a conclusatildeo de que a contribuinte poderia
ter negociado o direito cedido por um valor positivo sua baixa contra
resultado deve ser admitida como perda de capital
OMISSAtildeO DE RECEITAS PERDAtildeO DE DIacuteVIDA
Fl 2716DF CARF MF
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A baixa de obrigaccedilatildeo para com os soacutecios se natildeo convertida em capital
social tambeacutem caracteriza perdatildeo de diacutevida representando acreacutescimo
ao Patrimocircnio Liacutequido da devedora que deve ter como contrapartida o
resultado do periacuteodo de apuraccedilatildeo
BAIXA DE OBRIGACcedilOtildeES EM CONTRAPARTIDA A DESPESAS
PREacuteOPERACIONAIS ENCERRAMENTO DE ATIVIDADES
O resultado decorrente do perdatildeo de diacutevida eacute anulado na parte
correspondente a perdas decorrentes da baixa de despesas preacuteshy
operacionais por ocasiatildeo do encerramento das atividades da pessoa
juriacutedica e da cessatildeo dos contratos de exploraccedilatildeo dos ensejaram aqueles
gastos
EXIGEcircNCIAS REFLEXAS CONTRIBUICcedilAtildeO AO PIS COFINS
Somente as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo
imobilizado estatildeo excluiacutedas da base imponiacutevel das contribuiccedilotildees
apuradas na sistemaacutetica natildeo cumulativa Todavia no periacuteodo em que a
exigecircncia foi formulada na sistemaacutetica cumulativa a declaraccedilatildeo de
inconstitucionalidade do fundamento legal do lanccedilamento permite que
os oacutergatildeos administrativos de julgamento cancelem a exigecircncia
CREacuteDITOS ESCRITURADOS BAIXA POR NAtildeO UTILIZACcedilAtildeO
Se a autoridade fiscal natildeo logra desconstituir os creacuteditos que apurados
na sistemaacutetica natildeo cumulativa foram escriturados pelo sujeito passivo e
baixados em razatildeo apenas do encerramento de suas atividades deve
ser revertida a baixa destes valores contra o resultado e admitida sua
utilizaccedilatildeo para reduccedilatildeo dos creacuteditos tributaacuterios apurados
MULTA ISOLADA FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS
O natildeoshyrecolhimento de estimativas sujeita a pessoa juriacutedica agrave multa de
ofiacutecio isolada ainda que encerrado o anoshycalendaacuteriordquo
Nesse caso do aresto paradigma vecircshyse que em nenhum momento houve a
discussatildeo sobre o instrumento juriacutedico ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo o que por conseguinte
nem se chegou a cogitar em equiparaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento com perdatildeo de diacutevida
Inclusive foi acordado que a operaccedilatildeo se caracterizou como ato unilateral de transferecircncia de
patrimocircnio e renda de credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde
Fl 2717DF CARF MF
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com aumento de capital e se sujeita agrave incidecircncia de IRPJ CSLL e PIS e Cofins observando
inclusive que a jurisprudecircncia administrativa tem equiparado tais operaccedilotildees a doaccedilatildeo entre
pessoas juriacutedicas
No presente caso diferentemente do acoacuterdatildeo paradigma natildeo se trata de ato
unilateral vez que houve efetivamente um instrumento formal de daccedilatildeo em pagamento onde
as partes se manifestam por receber prestaccedilatildeo diversa da que lhe eacute devida e determinado o
preccedilo da coisa dada em pagamento as relaccedilotildees entre as partes devem ser reguladas pelas
normas do contrato conforme reza os arts 356 a 359 do CC02 Ademais inclusive foi
afastada a caracterizaccedilatildeo de ldquoperdatildeo de diacutevidardquo vez que independentemente de o valor de
face o valor real do tiacutetulo correspondia efetivamente ao creacutedito da SSP para o FGC
Eacute de se recordar tambeacutem os fundamentos utilizados no aresto recorrido para
se afastar a tributaccedilatildeo pelo PIS e Cofins o valor objeto do auto de infraccedilatildeo
middot A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo
eficaacutecia liberatoacuteria plena
middot A ldquoreceita eventualrdquo apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do
PIS e Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo
decorrer das atividades econocircmicas da empresa
middot A ldquoreceita eventualrdquo decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o
valor real do mesmo e natildeo de um ldquoperdatildeo de diacutevidardquo como
sustentado pela fiscalizaccedilatildeo
Sendo assim resta claro que o acoacuterdatildeo 1101shy001115 natildeo traz os mesmos
fatos tratados no aresto recorrido aleacutem de natildeo ter rebatido todos os fundamentos considerados
no r aresto tampouco tratando de ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo E se considerassem que o
acoacuterdatildeo indicado como paradigma atacou um dos fundamentos ndash ldquoperdatildeo de diacutevidasrdquo dos
soacutecios estrangeiros ainda assim natildeo seria possiacutevel conhececircshylo pois o fundamento suficiente
para a manutenccedilatildeo do acoacuterdatildeo natildeo foi atacado ndashque seria o instrumento juriacutedico daccedilatildeo em
pagamento
Fl 2718DF CARF MF
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Friseshyse esse entendimento os acoacuterdatildeos emitidos por esse Colegiado
middot Acoacuterdatildeo 9303shy007540
ldquoAssunto Processo Administrativo Fiscal
Periacuteodo de apuraccedilatildeo 10012005 a 31052008
NAtildeO CONHECIMENTO DO RECURSO ESPECIAL
DISSIMILITUDE FAacuteTICAFUNDAMENTOS
Natildeo se conhece do Recurso Especial quando as situaccedilotildees faacuteticas e
fundamentos considerados nos acoacuterdatildeos paradigma satildeo distintos da
situaccedilatildeo tratada no acoacuterdatildeo recorrido natildeo se prestando os arestos
por conseguinte agrave demonstraccedilatildeo de dissenso jurisprudencialrdquo
middot Acoacuterdatildeo 9303shy007047
ldquoRECURSO ESPECIAL NAtildeO CONHECIMENTO FUNDAMENTOS
DIVERGENTES
Natildeo deve ter seguimento o recurso especial que natildeo ataca os
fundamentos da decisatildeo recorridardquo
middot Acoacuterdatildeo 9303shy005111
ldquoAssunto Imposto sobre a Importaccedilatildeo shy II Data do fato gerador
06092001 RECURSO ESPECIAL NAtildeO CONHECIMENTO
FUNDAMENTOS AUTOcircNOMOS Natildeo deve ter seguimento o recurso
especial que ataca apenas um dos fundamentos da decisatildeo recorrida
quando o outro eacute suficiente para manutenccedilatildeo do acoacuterdatildeordquo
Quanto ao outro acoacuterdatildeo indicado como paradigma ndash o de nordm 3201shy002117
que traz em sua ementa
ldquoExerciacutecio 2002
PERDAtildeO DE DIacuteVIDA PIS REGIME NAtildeO CUMULATIVO
O perdatildeo de diacutevida importa para o devedor acreacutescimo patrimonial
caracterizandoshyse como receita operacional cujo valor deve ser computado
na base de caacutelculo do PIS apurado no regime natildeo cumulativordquo
Vecircshyse que natildeo haacute como se conhecer pelos mesmos fundamentos jaacute trazidos
para o 1ordm acoacuterdatildeo indicado como paradigma Nesse caso o que se discute eacute efetivamente um
Fl 2719DF CARF MF
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perdatildeo de diacutevida contraiacuteda com sua matriz e com outras subsidiaacuterias do mesmo grupo
estabelecidos no exterior Natildeo haacute a discussatildeo da daccedilatildeo em pagamento e tampouco do valor real
e de face do tiacutetulo objeto do creacutedito
Como se sabe juridicamente e contabilmente a daccedilatildeo em pagamento deve
observar outros procedimentos natildeo aqueles observados no perdatildeo de diacutevidas pois natildeo possui a
mesma natureza juriacutedica e contaacutebil dessa uacuteltima
Ora na daccedilatildeo em pagamento nos termos do art 356 do CC02 o credor pode
consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que lhe eacute devida Enquanto no perdatildeo de diacutevida o
proacuteprio nome jaacute conceitua natildeo haacute consenso de prestaccedilatildeo diversa mas efetivo perdatildeo da
obrigaccedilatildeo sem contrapartida de outra parte
Ora a daccedilatildeo em pagamento eacute um acordo convencionado entre credor e
devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo diversa Natildeo haacute ingresso novo ou
percepccedilatildeo de receita Enquanto no perdatildeo de diacutevida natildeo haacute que se falar em convenccedilatildeo de
prestaccedilatildeo diversa
No presente caso natildeo haacute perdatildeo de diacutevida Mas sim pura operaccedilatildeo de
daccedilatildeo em pagamento Tanto eacute assim que foi afastado pelo colegiado a quo qualquer
equiparaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento a perdatildeo de diacutevida restando impossiacutevel se conhecer de
recurso que somente indiquem como paradigma arestos que tratem de perdatildeo de diacutevida E esses
paradigmas indicados nem tratam de daccedilatildeo em pagamento evento objeto dos presentes autos
Em vista de todo o exposto entendo que natildeo devo conhecer o Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional por ausecircncia de similitude faacutetica e por natildeo haver a
discussatildeo principal ndash que se traduz na discussatildeo juriacutedica da daccedilatildeo em pagamento
Considerando que fui vencida em relaccedilatildeo ao conhecimento relacionado ao
meacuterito passo a discorrer sobre ele
Para tanto proveitoso trazer parte do voto vencedor proferido pelo ilustre
Conselheiro Carlos Augusto Daniel na parte que interessa e que concorda essa Conselheira
Fl 2720DF CARF MF
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Mas peccedilo licenccedila ainda para transcrever os fatos laacute descritos para melhor elucidar o meu
entendimento
ldquo[]
2 Em siacutentese os fatos satildeo os seguintes
3 A Silvio Santos Participaccedilotildees SA (SSP) eacute uma sociedade holding
que deteacutem participaccedilotildees societaacuterias em diversas pessoas juriacutedicas que fazem
parte do Grupo Silvio Santos Em relaccedilatildeo ao presente caso conveacutem ressaltar
que a SSP detinha participaccedilatildeo societaacuteria no Banco Panamericano
(PANAMERICANO)
4 Ao final de 2010 o Banco Central do Brasil (BACEN) apurou
irregularidades na contabilidade do Panamericano ao verificar o
descumprimento do Patrimocircnio de Referecircncia Exigido cuja observacircncia eacute
indispensaacutevel ao funcionamento deste tipo de instituiccedilatildeo conforme as
disposiccedilotildees da Basileacuteia II e da regulaccedilatildeo prudencial do Bacen
5 Diante disso o Bacen determinou atraveacutes do Termo de
Comparecimento DESUPGTSP420100003 de 04112010 que a SSP i)
aportasse recursos no Panamericano visando recompor o Patrimocircnio
Liacutequido daquela instituiccedilatildeo ao montante exigido e ato contiacutenuo ii)
alienasse a participaccedilatildeo societaacuteria detida pela SSP no Panamericano sob
pena de liquidaccedilatildeo extrajudicial ex officio nos termos do artigo 15 I da Lei
nordm 60241974
6 Em razatildeo disso o SSP tomou recursos junto ao Fundo Garantidor
de Creacutedito (FGC) no valor de R$ 380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos
milhotildees) para aporte no Panamericano concretizadas da seguinte forma i)
ldquoInstrumento Particular de Assunccedilatildeo Reciacuteproca de Obrigaccedilotildeesrdquo (Acordo)
de 5 de novembro de 2010 ii) ldquoInstrumento Particular de Escritura da 1ordf
Emissatildeo Privada de Debecircntures da Siacutelvio Santos Participaccedilotildees SArdquo
(Escritura) de 5 de novembro de 2010 e o iii) ldquoContrato de Muacutetuordquo
(Muacutetuo) de 31 de janeiro de 2011
7 Apoacutes a regularizaccedilatildeo da situaccedilatildeo patrimonial do Panamericano o
controle acionaacuterio foi vendido ao Banco BTG Pactual (BTG) por meio do
ldquoContrato de Compra e Venda de Accedilotildees e Outras Avenccedilasrdquo (Contrato)
celebrado no dia 31 de janeiro de 2011
Fl 2721DF CARF MF
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Atraveacutes do contrato a SSP e a BF Utilidades Domeacutesticas Ltda (BF)
tinham um creacutedito a receber descrito na forma do item 14 do contrato
14 As Partes de comum acordo atribuem nesta data como
contrapartida agrave aquisiccedilatildeo das Accedilotildees o menor dos seguintes valores (i) R$
45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais) corrigido a
partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento (conforme abaixo
definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a criteacuterio uacutenico e
exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento ateacute 31 de julho
de 2028 OU (ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de
reais) o qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo
qualquer tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
(o menor destes dois valores doravante denominado o ldquoPreccedilordquo) A data em
que a Compradora realizar o pagamento do Preccedilo seraacute doravante como
ldquoData de Pagamentordquo
8 O creacutedito total de R$ 450 milhotildees foi contabilizado na SSP que por
sua vez ficou devedora da BF em relaccedilatildeo aos R$ 4 milhotildees registrandoshyo
como Creacutedito a Receber do BTG no valor nominal do tiacutetulo
9 Em seguida a SSP e o FGC celebraram um Instrumento Particular
de Daccedilatildeo em Pagamento (Contrato de Pagamento) para ajustar termos e
condiccedilotildees do pagamento das obrigaccedilotildees financeiras contratadas junto ao
FGC Conforme a avenccedila a SSP cedeu o Creacutedito a Receber do BTG ao
FGC para quitar as obrigaccedilotildees no valor de R$ 38 bilhotildees de reais
10 Em contrapartida o FGC outorgou quitaccedilatildeo agrave SSP o que levou agrave
baixa do passivo existente e o registro na contabilidade da SSP de um valor
de R$ 335 bilhotildees referente agrave diferenccedila entre o valor total das obrigaccedilotildees
financeiras e o valor de face do creacutedito BTG As debecircntures emitidas pela
SSP e subscritas integralmente pelo FGC foram canceladas e todas as
garantias prestadas pela SSP pelas demais sociedades controladas por ela e
pelo acionista controlador Senor Abravanel foram liberadas e extintas pelo
FGC
11 A Receita Federal entendeu com fundamento na Resoluccedilatildeo CFC nordm
7501993 que a extinccedilatildeo de um passivo sem o desaparecimento concomitante
Fl 2722DF CARF MF
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de um ativo de valor igual ou maior corresponderia a perdatildeo de diacutevida
constituindo receita para a SSP passiacutevel de incidecircncia de PIS e Cofins
12 Eacute esta a siacutentese do presente caso
13 O primeiro ponto a ser enfrentado diz respeito agrave consideraccedilatildeo do
valor escriturado pela contabilidade da SSP relativo ao creacutedito a receber do
BTG registrado no valor de R$ 450 milhotildees e utilizado como objeto de
daccedilatildeo em pagamento para arcar com o passivo existente junto ao FGC
14 Em primeiro lugar verificashyse do dispositivo contratual citado no
paraacutegrafo 7 deste voto que o contrato consubstancia um creacutedito que apto a
ser realizado imediatamente na modalidade i de adimplemento ou apenas
apoacutes 31072028 para a modalidade ii devendo ser atendido o menor
valor
(i) R$ 45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais)
corrigido a partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento
(conforme abaixo definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a
criteacuterio uacutenico e exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento
ateacute 31 de julho de 2028 OU
(ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de reais) o
qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo qualquer
tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
15 Como eacute sabido os direitos de uma companhia que em uma
determinada fase do ciclo operacional ainda natildeo foram realizados
financeiramente isto eacute substituiacutedos por dinheiro devem ser computados no
balanccedilo pelo valor de realizaccedilatildeo Assim sendo tal creacutedito na condiccedilatildeo de
ativo circulante da SSP deveria ser avaliado nos termos do artigo 183 I b
da Lei nordm 640476
Art 183 No balanccedilo os elementos do ativo seratildeo avaliados segundo
os seguintes criteacuterios
I as aplicaccedilotildees em instrumentos financeiros inclusive derivativos e
em direitos e tiacutetulos de creacuteditos classificados no ativo circulante ou no
realizaacutevel a longo prazo (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11638de 2007)
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a) pelo seu valor justo quando se tratar de aplicaccedilotildees destinadas agrave
negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda e (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11941
de 2009)
b) pelo valor de custo de aquisiccedilatildeo ou valor de emissatildeo atualizado
conforme disposiccedilotildees legais ou contratuais ajustado ao valor provaacutevel de
realizaccedilatildeo quando este for inferior no caso das demais aplicaccedilotildees e os
direitos e tiacutetulos de creacutedito (Incluiacuteda pela Lei nordm 11638de 2007)
16 Como ensina o Professor Modesto Carvalhosa (Comentaacuterios agrave Lei
as Sociedades Anocircnimas 3ordm Volume Satildeo Paulo Saraiva 2011 p 821822)
a Lei nordm 116382007 alterou o inciso I do artigo citado acima passando a
adotar uma concepccedilatildeo mais ampla do conceito de instrumentos financeiros
determinando a sua avaliaccedilatildeo de forma coerente com os princiacutepios da
contabilidade internacionalmente aceitos e reconhecendo a separaccedilatildeo de
duas categorias
161 Aqueles destinados agrave negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda para
os quais determina a avaliaccedilatildeo pelo seu valor de mercado como criteacuterio
preciacutepuo de avaliaccedilatildeo e
162 As demais aplicaccedilotildees direitos e tiacutetulos de creacutedito para os quais
manteacutem a exigecircncia de avaliaccedilatildeo pelo custo de aquisiccedilatildeo ou pelo valor de
emissatildeo ajustando de acordo com as disposiccedilotildees legais e contratuais e pelas
eventuais perdas em comparaccedilatildeo com o valor provaacutevel de realizaccedilatildeo
17 Salienta tambeacutem o citado professor que a Lei nordm 116382007 natildeo
chegou a definir o que seria um instrumento financeiro manejando o
termo em seu sentido contaacutebil refletido no Pronunciamento Teacutecnico CPC 39
[]
18 Natildeo resta duacutevidas para noacutes que o creacutedito a receber do BTG
corresponde a um ativo financeiro de imediatamente disponiacutevel para
utilizaccedilatildeo por parte da SSP razatildeo pela qual o seu registro e avaliaccedilatildeo
deveraacute se dar nos termos do artigo 183 I b da Lei das SA pela adoccedilatildeo
do chamado custo de aquisiccedilatildeo Tal paracircmetro de preccedilo eacute justificado pelos
seguintes motivos explicados por Alfredo Lamy e Bulhotildees Pedreira (Direito
das Companhias V II Rio de Janeiro Forense 2009 p1596) a) os bens
realizaacuteveis destinamshyse a ser convertidos em dinheiro e natildeo devem ser
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avaliados por valor superior ao de mercado na data do balanccedilo porque esse
eacute o limite de realizaccedilatildeo do capital neles aplicado b) se o valor de mercado
na data do balanccedilo eacute superior ao custo de aquisiccedilatildeo o bem deve continuar
avaliado pelo custo porque a diferenccedila eacute lucro potencial que somente deveraacute
ser reconhecido nas contas de resultado quando realizado c) se o valor de
mercado na data do balanccedilo eacute inferior ao custo de aquisiccedilatildeo a sociedade
empresaacuteria sofreu perda potencial que deve de acordo com o princiacutepio de
conservadorismo ser reconhecida independentemente de realizaccedilatildeo
181 A uacutenica hipoacutetese de reavaliaccedilatildeo do ativo prevista no proacuteprio art
183 I b da Lei das SA eacute a hipoacutetese da realizaccedilatildeo do creacutedito gerar valor
menor que o custo de aquisiccedilatildeo o que implicaria no provisionamento do
prejuiacutezo
182 Isso implica em dizer que a SSP agiu corretamente em registrar
no seu ativo o valor de face do creacutedito visto que natildeo haacute como determinar o
valor de realizaccedilatildeo especialmente ante a possibilidade da liquidaccedilatildeo
antecipada do creacutedito na forma do item i da claacuteusula 14 do contrato entre
a SSP e a BTG
19 Aleacutem disso cabe ponderar tambeacutem a necessidade de observacircncia
da Resoluccedilatildeo CFC nordm 12822010 cujo artigo 10 trata do chamado princiacutepio
da prudecircncia ou princiacutepio da cautela que determina em condiccedilotildees de
incerteza que os ativos e receitas natildeo sejam superestimados e os passivos e
despesas natildeo sejam subestimados Segundo ele deveshyse adotar o menor
valor para os componentes do Ativo e o maior para os do Passivo sempre
que estejam presentes alternativas igualmente vaacutelidas para a quantificaccedilatildeo
das mutaccedilotildees patrimoniais que alterem o patrimocircnio liacutequido
20 Fica claro no presente caso que o creacutedito a receber da BTG
possui como menor valor possiacutevel o montante nominal de R$ 450 milhotildees
que seria devido na hipoacutetese de Data de Fechamento e Data de
Pagamento coincidirem Haacute no caso a necessidade de reconhecimento da
receita pela definitividade do ingresso ao passo que haacute a incerteza quanto
ao valor real da receita a ser reconhecida em razatildeo da impossibilidade de
determinar com precisatildeo o valor final Diante disso o valor a ser
escriturado eacute o valor de face como o fez a SSP
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21 Essa digressatildeo contaacutebil eacute relevante por um importante motivo
211 Por um lado verificashyse a niacutevel de evidecircncia que se trata de um
creacutedito de valor muito superior ao seu valor de face bastaria uma pequena
simulaccedilatildeo em uma calculadora financeira para verificar que o ajuste do
valor inicial (R$ 450 milhotildees) pela CDI por alguns anos bastaria para
ultrapassar o montante de R$ 38 bilhotildees implicando na aplicaccedilatildeo do menor
valor em relaccedilatildeo agraves duas possibilidades de liquidaccedilatildeo do creacutedito
212 Por outro lado a contabilidade determina que se registre esse
ativo com o menor valor possiacutevel preservando nesse caso o seu custo de
aquisiccedilatildeo
22 A relevacircncia de tal ponto se daacute em razatildeo da Receita Federal ter
construiacutedo toda a sua argumentaccedilatildeo sobre a consideraccedilatildeo de que a receita
contaacutebil surgida da transferecircncia do Creacutedito a receber do BTG e sucessiva
quitaccedilatildeo do passivo perante o FGC corresponderia i) a perdatildeo de diacutevida e
ii) a receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
24 Da mesma forma o conceito de daccedilatildeo em pagamento cessatildeo de
creacutedito e perdatildeo de diacutevida satildeo conceitos juriacutedicos do Direito Privado
onde possuem um sentido teacutecnico especiacutefico []
26 Passashyse pois a enfrentar especificamente os argumentos da
autuaccedilatildeo
I) O conceito de receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco
Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de
receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se
contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza
as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado
contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia
das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo
Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito
agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
[]
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37 Natildeo se estaacute diante no presente caso de receita bruta decorrente da
venda de bens e serviccedilos caracterizado pela legislaccedilatildeo de regecircncia como o
conjunto de fatos aptos a configurar a incidecircncia do PIS e da Cofins Eacute
preciso mais do que simples ganho para que se configura receita
tributaacutevel como tambeacutem consignou o STF no mesmo REx 606107RS
Sob o especiacutefico prisma constitucional receita bruta pode ser definida
como o ingresso financeiro que se integra no patrimocircnio na condiccedilatildeo de
elemento novo e positivo sem reservas ou condiccedilotildees (grifo nosso)
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando
aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita
para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da
empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de
forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas
eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
[]
41 Friseshyse todavia que se estaacute enfrentando aqui a impossibilidade
da receita decorrente de perdatildeo de diacutevida compor a base de caacutelculo do PIS
e da Cofins apenas para enfrentar o argumento da autuaccedilatildeo em suas
proacuteprias bases pois logo em seguida seraacute demonstrado extensivamente que
a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento do creacutedito a receber do BTG entre a
SSP e o FGC natildeo configura de forma alguma perdatildeo de diacutevida
II) Da Daccedilatildeo em Pagamento
42 Outro ponto de sustentaccedilatildeo da autuaccedilatildeo e da decisatildeo da DRJ se
funda no argumento de que teria havido um perdatildeo de diacutevida na operaccedilatildeo
sob argumento de que o FGC teria recebido como condiccedilatildeo da quitaccedilatildeo do
passivo existente na SSP um creacutedito com valor de face menor do que o
creacutedito que possui perante o devedor
43 Todavia eacute preciso observar que a operaccedilatildeo no caso envolveu uma
daccedilatildeo em pagamento regulada nos artigos 356 a 359 do Coacutedigo Civil
CAPIacuteTULO V Da Daccedilatildeo em Pagamento
Art 356 O credor pode consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que
lhe eacute devida
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Art 357 Determinado o preccedilo da coisa dada em pagamento as
relaccedilotildees entre as partes regularshyseshyatildeo pelas normas do contrato de compra e
venda
Art 358 Se for tiacutetulo de creacutedito a coisa dada em pagamento a
transferecircncia importaraacute em cessatildeo
Art 359 Se o credor for evicto da coisa recebida em pagamento
restabelecershyseshyaacute a obrigaccedilatildeo primitiva ficando sem efeito a quitaccedilatildeo dada
ressalvados os direitos de terceiros
44 A daccedilatildeo em pagamento possui como elemento baacutesico a alteraccedilatildeo
do objeto do contrato mantendoshyse o liame obrigacional atraveacutes da
substituiccedilatildeo da coisa que deveria ser prestada ou entregue por outra aliud
pro alio Como pontua Orlando Gomes o credor natildeo eacute obrigado a receber
coisa diversa da que constitui objeto da prestaccedilatildeo devida mas a partir de
sua aquiescecircncia no recebimento de outro bem ou prestaccedilatildeo natildeo haacute que se
distinguir a daccedilatildeo em pagamento de qualquer outro meio normal de
cumprimento da prestaccedilatildeo (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense
2008 p145)
45 Mais ainda uma vez concordando com a daccedilatildeo em pagamento a
operaccedilatildeo tem pleno efeito liberatoacuterio daiacute a importacircncia do consentimento
em vista de se tratar de uma operaccedilatildeo de caraacuteter natildeo compulsoacuterio para ser
tomada como vaacutelida Desse modo natildeo haacute que se confundir confusatildeo esta
presente no argumento fiscal entre modos de extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo e o
dimensionamento da diacutevida Orlando Gomes novamente esclarece a esse
respeito
O efeito que a daccedilatildeo em pagamento produz eacute a extinccedilatildeo do creacutedito
qualquer que seja o valor da coisa dada em substituiccedilatildeo Natildeo importa que
valha mais ou menos de que a quantia devida ou a coisa que deveria ser
entregue Se valer menos o credor natildeo poderaacute exigir a diferenccedila Se valer
mais o devedor natildeo teraacute o direito de exigir a restituiccedilatildeo do excedente
Mas se o creacutedito for inexistente impotildeemshyse a devoluccedilatildeo da coisa
entregue ou do seu valor (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense 2008
p146)
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46 O regime civil dos efeitos da daccedilatildeo em pagamento implica na
imediata extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo (PONTES DE MIRANDA Tratado de
Direito Privado v 25 sect3000 nordm4 p6) e em se tratando de daccedilatildeo de tiacutetulo
de creacutedito aplicashyse o disposto nos artigos 286 a299 do Coacutedigo Civil
relativos agrave cessatildeo de creacutedito
47 Conforme definido por Antunes Varela A cessatildeo de creacutedito
consiste precisamente no contrato pelo qual o credor de determinada
prestaccedilatildeo transmite a terceiro independentemente do consentimento do
devedor a totalidade ou parte do seu creacutedito (Direito das Obrigaccedilotildees v2
Rio de Janeiro Forense 1978 p308) Tal negoacutecio juriacutedico tem a finalidade
de transmitir um creacutedito preexistente a terceiro que natildeo participou da
relaccedilatildeo juriacutedica originaacuteria no caso em tela a SSP pretendeu transmitir ao
FGC creacutedito decorrente de negoacutecio assumido junto ao BTG
48 A distinccedilatildeo principal da cessatildeo de creacutedito claacutessica daquela prevista
como espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento no art 358 do Coacutedigo Civil diz
respeito agrave eficaacutecia liberatoacuteria que teraacute em relaccedilatildeo a uma obrigaccedilatildeo
assumida entre o cessionaacuterio e o cedente do creacutedito a revelia do devedor do
creacutedito cedido
49 Eacute preciso frisar mais uma vez que a natureza consensual da daccedilatildeo
em pagamento eacute o que lhe garante a eficaacutecia liberatoacuteria independente do
valor da diacutevida e do bem ou serviccedilo aceito como contraprestaccedilatildeo por
exemplo seria possiacutevel que um devedor de uma diacutevida de R$ 100 mil reais
oferecesse como pagamento um imoacutevel do valor de R$ 150 mil sem que
sequer se pudesse cogitar do surgimento de uma inversatildeo nas posiccedilotildees
originais passando o credor a ser devedor da diferenccedila de R$ 50 mil
50 A daccedilatildeo em pagamento natildeo exige uma preciso quid pro quo de
valores para ter sua eficaacutecia liberatoacuteria
51 Esse parece ter sido exatamente o erro no argumento da autuaccedilatildeo
fiscal ao interpretar o oferecimento de um creacutedito de R$ 450 milhotildees como
pagamento de uma diacutevida de R$ 38 bilhotildees como uma daccedilatildeo em pagamento
de parcela numericamente equivalente da diacutevida original seguida de uma
remissatildeo do valor de R$ 335 bilhotildees
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511 Como foi dito a daccedilatildeo em pagamento natildeo exige para sua
realizaccedilatildeo que o valor do bem dado seja equivalente ao valor da diacutevida
existente o que eacute corroborado pela eficaacutecia liberatoacuteria plena sem que
eventuais excessos ou deacuteficits de valores gerem novas relaccedilotildees de creacutedito
Assim cabe um uacuteltimo esclarecimento
512 A fiscalizaccedilatildeo considerou o valor registrado contabilmente no
cruzamento com o valor do passivo baixado apoacutes a quitaccedilatildeo dada pelo
FGC que resultou na receita eventual de R$ 335 bilhotildees Todavia eacute
preciso retomar o que foi dito sobre o regime contaacutebil de registro de
receitas que segue regras especiacuteficas que determinaram que laacute fosse
colocado o valor de face do tiacutetulo
513 Entretanto natildeo eacute preciso entrar em minuacutecias econocircmicas para
perceber que o creacutedito em questatildeo possui um valor real isto eacute o valor de
realizaccedilatildeo dele muito maior do que os R$ 450 milhotildees que constam como
valor nominal na Data de Fechamento Natildeo eacute a toa que quando o
creacutedito for realizado cabe agrave SSP retificar o valor do ativo cedido na sua
contabilidade para adequaacuteshylo ao valor da realizaccedilatildeo da qual gozou o FGC
514 Isso quer dizer que se na data X o creacutedito foi realizado no valor
de por exemplo R$ 25 bilhotildees o montante da receita eventual da SSP
deveria ser retificado agrave partir da retificaccedilatildeo do valor do ativo para o
montante realizado Da mesma forma se na data Y o creacutedito for realizado
por R$ 38 bilhotildees (conforme a regra ii) se verifica que o montante de
receita eventual deveria ser retificado para zero
515 Imaginem dentro do exemplo do paraacutegrafo anterior que essa
realizaccedilatildeo se deu apenas em 2025 e que o PISCofins sobre a receita
eventual apurada do confronto entre o passivo e o valor de face do creacutedito jaacute
fora cobrado em 2017 Estariacuteamos na canhestra situaccedilatildeo de vultosas
contribuiccedilotildees cobradas sobre uma receita que simplesmente desapareceu
apoacutes a realizaccedilatildeo do creacutedito cedido e sem qualquer possibilidade da SSP
pedir restituiccedilatildeo ou compensaccedilatildeo do tributo pago indevidamente em razatildeo
da decadecircncia
516 O exemplo deixa claro que se trata de uma receita meramente
contaacutebil mas que natildeo consubstancia ingresso financeiro e estaacute sujeita
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inclusive a desaparecer quando da realizaccedilatildeo do creacutedito cedido ocasiatildeo em
que a SSP poderia corrigir o valor do ativo cedido
517 Resta claro assim que a divergecircncia entre o valor de face do
creacutedito e o passivo da SSP existe apenas em razatildeo das regras vigentes de
contabilidade visto que o valor real daquele eacute muito superior ao tomado
como referecircncia pela fiscalizaccedilatildeo
52 Tratashyse de um equiacutevoco que contraria a loacutegica dos institutos do
Direito Civil cuja observacircncia na seara tributaacuteria deve ser respeitada por
forccedila dos artigos 109 e 110 do Coacutedigo Tributaacuterio Nacional verbis
Art 109 Os princiacutepios gerais de direito privado utilizamshyse para
pesquisa da definiccedilatildeo do conteuacutedo e do alcance de seus institutos conceitos
e formas mas natildeo para definiccedilatildeo dos respectivos efeitos tributaacuterios
Art 110 A lei tributaacuteria natildeo pode alterar a definiccedilatildeo o conteuacutedo e o
alcance de institutos conceitos e formas de direito privado utilizados
expressa ou implicitamente pela Constituiccedilatildeo Federal pelas Constituiccedilotildees
dos Estados ou pelas Leis Orgacircnicas do Distrito Federal ou dos Municiacutepios
para definir ou limitar competecircncias tributaacuterias
53 Assim eacute juridicamente impossiacutevel que apoacutes uma daccedilatildeo em
pagamento tomada com efeito liberatoacuterio total da obrigaccedilatildeo original exista
algo a ser remido perdoado pois a diacutevida jaacute foi inteiramente extinta
54 Diferentemente do sustentado pela Ilustre Conselheira relatora
natildeo se trata de caso de aplicaccedilatildeo da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF 9ordf
RFDisit haja vista que natildeo haacute descontos financeiros o que haacute
efetivamente eacute o encerramento do viacutenculo obrigacional entre o FGC e a
SSP em razatildeo do efeito liberatoacuterio da daccedilatildeo em pagamento Natildeo haacute
necessidade do bom entrega na daccedilatildeo em pagamento tenha exatamente o
valor do creacutedito que se pretende extinguir tampouco procede a afirmaccedilatildeo de
que em caso de diferenccedila a menor ou a maior se possa falar em surgimento
de uma nova relaccedilatildeo creditiacutecia relativa a essa diferenccedila
[]
553 Natildeo restam duacutevidas de que a daccedilatildeo em pagamento nada mais eacute
do que modalidade satisfatoacuteria direta pois se trata ao fim e ao cabo de
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simples modalidade de pagamento como reconhecido de forma ampla pela
doutrina civilista
554 Muito longe disso a remissatildeo ou perdatildeo de diacutevida implica em um
ato unilateral do credor com vistas agrave extinccedilatildeo do creacutedito atraveacutes da
renuacutencia expressa do seu direito Ao se verificar o recebimento de um
creacutedito jaacute resta absolutamente claro que o FGC natildeo praticou remissatildeo mas
sim recebeu um direito de creacutedito perante terceiro como pagamento pela
diacutevida assumida como de resto jaacute foi abordado anteriormente
555 Portanto tratashyse de rotunda impropriedade teacutecnica a
qualificaccedilatildeo da operaccedilatildeo entre a SSP e o FGC como uma espeacutecie de
remissatildeo ou perdatildeo sendo nos termos da legislaccedilatildeo de Direito Privado
espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento
c) Da inaplicabilidade dos precedentes citados da CSRF
56 Da mesma forma descabe aplicar no caso os precedentes
apontados da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais relativos ao julgamento
de IRPJ Tratamshyse de materialidades tributaacuterias absolutamente distintas
enquanto o PISCofins incidem sobre receitas decorrentes da atividade de
venda de bens e serviccedilos o IR tem como fato gerador a aquisiccedilatildeo de
disponibilidade econocircmica ou juriacutedica do produto do capital do trabalho ou
de ambos bem como de proventos e quaisquer acreacutescimo patrimonial nos
termos do art 43 do CTN
57 Eacute clara na contabilidade a diferenccedila entre receitas propriamente
ditas e simples ganhos da mesma forma que nem toda receita compotildee
renda tributaacutevel e nem sempre a renda tributaacutevel depende de receita
571 Por exemplo a receita da venda de bens do ativo natildeo circulante
os termos do art 1ordm sect3ordm VI eacute enquadrada como receita mas excluiacuteda da
base de caacutelculo do PISCofins ao passo que sequer poderia ser cogitada
como materialidade da IR (salvo na realizaccedilatildeo de ganho de capital) pois
natildeo implica em acreacutescimo patrimonial exigido pelo art 43 II do CTN
572 Outro exemplo seria o ajuste a valor presente de um imoacutevel do
ativo da empresa para fins de ofereceshylo como garantia em um empreacutestimo
Antes da Lei nordm 129732014 tal situaccedilatildeo natildeo seria enquadrada como
receita mas poderia se reconhecer acreacutescimo patrimonial nos termos do
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art 43 II do CTN ainda que a legislaccedilatildeo ordinaacuteria soacute reconheccedila a
realizaccedilatildeo dessa renda com a alienaccedilatildeo do ativo (diferentemente por
exemplo de como decidiu a Suprema Corte norte americana no caso
Helvering v Bruum em 1940 desvinculando a realizaccedilatildeo financeira da
realizaccedilatildeo econocircmica)
58 Estes exemplos servem para deixar claro que as hipoacuteteses de
incidecircncia do PISCofins e IRPJ satildeo absolutamente distintas natildeo sendo
vaacutelida a invocaccedilatildeo de precedentes da CSRF sobre este uacuteltimo para orientar
quanto ao primeiro
59 Este Colegiado jaacute enfrentou a distinccedilatildeo entre receita e renda com
bastante rigor teacutecnico na ocasiatildeo do julgamento do Acoacuterdatildeo 3402003239
julgado em Agosto de 2016 e de relatoria da Conselheira Maria Aparecida
que em seu voto consignou e aderiu agrave posiccedilatildeo do Professor Joseacute Antocircnio
Minatel citada abaixo
O ingresso financeiro eacute um dos atributos que permitem qualificar o
conteuacutedo material da receita mas nem todo ingresso tem natureza de
receita Eacute preciso caraacuteter de definitividade da quantia ingressada e que
tenha como causa o exerciacutecio de atividade empresarial
()
Jaacute afirmamos que receita pressupotildee ingresso no sentido de
contraprestaccedilatildeo em dinheiro recebida por exemplo pelo comerciante
proveniente da venda de mercadorias ou pela atividade desempenhada pelo
prestador de serviccedilos assim como se qualificam no contexto de receita os
juros que remuneram o capital transferido num contrato de muacutetuo Nessa
concepccedilatildeo foram tomados sob o geneacuterico roacutetulo de receita por natildeo ser
demais repetir que tais eventos tecircm configuraccedilatildeo instantacircnea de circulaccedilatildeo
de riqueza aferiacutevel na contrapartida instantacircnea de cada negoacutecio ou
operaccedilatildeo portanto prescindem de apuraccedilatildeo de resultado mediante
confronto com os custos correspondentes O mesmo natildeo acontece com a
renda conceito relacional pois pressupotildee avaliaccedilatildeo teacutecnica do efetivo
resultado num determinado periacuteodo de tempo segundo meacutetodos e criteacuterios
predefinidos para o que satildeo relevantes todos os fatores interrelacionados
para exteriorizaacutelo
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(MINATEL Joseacute Antonio O Conteuacutedo do conceito de receita Satildeo
Paulo MP Editora 2005)
60 Desse modo natildeo restam duacutevidas de que o raciociacutenio esgrimido nos
casos de IRPJ natildeo tem aplicabilidade no acircmbito da discussatildeo travada no
presente caso
[]
e) Conclusatildeo
Podeshyse concluir que em siacutentese que
I) A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo eficaacutecia
liberatoacuteria plena
II) A receita eventual apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do PIS e
Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo decorrer das
atividades econocircmicas da empresa
III) A receita eventual decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o valor real
do mesmo e natildeo de um perdatildeo de diacutevida como sustentado pela
fiscalizaccedilatildeordquo
No caso em questatildeo entendo que a daccedilatildeo em pagamento decorrente do
creacutedito da venda de participaccedilatildeo para a quitaccedilatildeo da diacutevida junto ao FGC considerando o valor
real tal como exposto no Instrumento de Daccedilatildeo em Pagamento natildeo gera ldquoingresso novordquo ndash
tampouco acreacutescimo patrimonial ao contribuinte Sendo assim sem delongas natildeo eacute
possiacutevel considerar que a diferenccedila da diacutevida (EIS QUE NEM EXISTE ESSA DIFERENCcedilA)
considerando simplesmente o valor de face do tiacutetulo geraria receita tributaacutevel pois
efetivamente de receita natildeo se trata E o valor real do tiacutetulo corresponde ou mesmo poderia ser
superior ao valor da diacutevida junto ao FGC se aplicarmos iacutendices de atualizaccedilatildeo acumulado
Ora a SSP vendeu a participaccedilatildeo do Banco Panamericano ao Banco BTG
nos seguintes termos ndash o valor pago pela compradora observaria o menor dos seguintes
valores R$ 450 milhotildees corrigido ateacute 3172028 ou R$ 38 bi sem correccedilatildeo ateacute 3172028
Fl 2734DF CARF MF
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Sendo a diacutevida junto ao FGC correspondente ao valor de R$ 38 bi ndash qual
seria a ldquoreceitardquo nesse caso Nenhuma
Natildeo haacute efetivamente aquisiccedilatildeo de nova disponibilidade mas apenas a
liquidaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente Extinccedilatildeo da diacutevida com creacutedito
decorrente da venda de participaccedilatildeo no banco panshyamericano no mesmo valor da diacutevida
A mera reduccedilatildeo de passivo conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de variaccedilatildeo do patrimocircnio
liacutequido natildeo se caracteriza como receita tributaacutevel pelo PIS e Cofins por natildeo se tratar de
ingresso financeiro que acresce o patrimocircnio
Ademais caso esse colegiado entenda que se trata de receita forccedilando o
contribuinte a pagar PIS e Cofins sobre receita inexistente por natildeo se tratar de contrato
unilateral considerando que tal ldquovalorrdquo estaria vinculado com a diacutevida junto ao FGC teria essa
receita a natureza de receita financeira e nunca de doaccedilatildeo Na doaccedilatildeo natildeo haacute contrapartida de
outra parte Nessa linha considerando a eacutepoca dos fatos seria passiacutevel tal ldquoreceitardquo de
incidecircncia de PIS e Cofins agrave aliacutequota zero nos termos do Decreto 544205
Friseshyse que a Receita Federal ao interpretar a natureza juriacutedica do ldquoperdatildeo de
diacutevidardquo trouxe a Soluccedilatildeo de Consulta Cosit 42018 que traz que perdatildeo de diacutevida deve ser
classificado como receita financeira Importante trazer que essa Soluccedilatildeo somente tratou de
ldquoperdatildeo de diacutevidardquo e natildeo ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo O que se ignoraacutessemos a discussatildeo da
natureza da ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo e configuraacutessemos a daccedilatildeo como ldquoperdatildeo de diacutevidardquo
passando por cima da definiccedilatildeo do proacuteprio Coacutedigo Civil teriacuteamos que considerar tal receita
como ldquoreceita financeirardquo O que direcionariacuteamos para a aliacutequota zero do PIS e da Cofins
considerando a eacutepoca dos fatos
Mas retornando a discussatildeo tendo em vista se tratar de daccedilatildeo em
pagamento e natildeo perdatildeo de diacutevida recordo que tal evento eacute decorrente de um acordo
convencionado entre credor e devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo
diversa Natildeo haacute ingresso novo ou percepccedilatildeo de receita inclusive observandoshyse o conceito
trazido pelo CPC 30 e CPC 47 Por isso haacute que se afastar eventual caracterizaccedilatildeo de receita na
baixa do passivo
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Ademais importante trazer parte do Parecer emitido pelo ilustre Professor
Marco Aureacutelio Greco sobre o evento (Destaques meus)
ldquoQuesito 1 e 2 shy Parecer do Dr Marco Aurelio Greco
Quesito 1 shy O pagamento antecipado das obrigaccedilotildees financeiras contratadas
entre a SSP e o FGC e o respectivo registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado
pela SSP em janeiro de 2011 (correspondente agrave diferenccedila entre o valor total
das obrigaccedilotildees financeiras quitadas e o valor de face do creacutedito BTG) teria
ocasionado algum auferimento de receita pela SSP sob a perspectiva
juriacutedica
Natildeo shy Auferimento de receita da perspectiva juriacutedica supotildee o ingresso
financeiro positivo de recursos novos o que natildeo ocorre com a reduccedilatildeo ou
quitaccedilatildeo de uma diacutevida Reduzir ou quitar natildeo eacute sinocircnimo de auferir receita
No caso natildeo houve auferimento de receita mas extinccedilatildeo de diacutevidas mediante
daccedilatildeo em pagamento de creacuteditos hipoacutetese que tambeacutem natildeo se confunde
com o perdatildeo de diacutevida []
Quesito 2 shy O registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado pela SSP em janeiro
de 2011 configura fato gerador e portanto receita tributaacutevel do PIS e da
Cofins Por que
Natildeo O fato gerador de PISCofins eacute determinado pela natureza juriacutedica do
ingresso financeiro auferido (se receita ou faturamento) e natildeo pelo registro
contaacutebil realizado pelo contribuinte[]
Em vista de todo o exposto voto por negar provimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional
Eacute como voto
(Assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama
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Voto Vencedor
Conselheiro Andrada Maacutercio Canuto Natal redator designado
Peccedilo vecircnia para discordar parcialmente da i Relatora no que se refere agrave
preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial pois entendo configurada a divergecircncia
interpretativa em relaccedilatildeo agraves mateacuterias denominadas ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida
Exigecircncias Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy
001115 e ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo
demonstrada a partir dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
A meu ver com a devida vecircnia no que interessa agrave soluccedilatildeo do presente litiacutegio
haacute semelhanccedila entre as circunstacircncias faacuteticas e dessemelhanccedila em relaccedilatildeo agrave aplicaccedilatildeo da
legislaccedilatildeo de regecircncia Explico
Em primeiro lugar no que concerne aos fatos verificashyse que tanto o acordatildeo
recorrido quanto os paradigmas discutiram a incidecircncia de PIS e Cofins sobre operaccedilotildees que
redundaram na baixa de diacutevidas sem a correspondente baixa do ativo
Em contraposiccedilatildeo observashyse que inegavelmente acoacuterdatildeo recorrido e
paradigmas adotaram premissas conceituais diversas no que concerne agrave caracterizaccedilatildeo das
receitas sujeitas agrave incidecircncia de PIS e Cofins o que por si soacute eacute suficiente para demonstrar
divergecircncia na interpretaccedilatildeo da legislaccedilatildeo
Vale dizer enquanto o acoacuterdatildeo recorrido concluiu que a reduccedilatildeo do passivo
sem uma contrapartida em igual valor apesar do consequente aumento do patrimocircnio liacutequido
natildeo representaria receita os paradigmas em sentido diverso concluiacuteram que o ganho auferido
com tal operaccedilatildeo justamente o acreacutescimo no patrimocircnio liacutequido enquadrashyse no conceito de
receita para fins de incidecircncia das contribuiccedilotildees debatidas
Nesse sentido cumpre destacar que diferentemente do acoacuterdatildeo recorrido
que dentre outros fundamentos afasta expressamente o aproveitamento dos conceitos
contaacutebeis o paradigma nordm 1101shy001115 que destaqueshyse manteve a fraccedilatildeo da exigecircncia
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relativa agrave acusaccedilatildeo de omissatildeo de receitas sujeitas ao PIS e agrave Cofins esquadrinha o conceito de
receita extraiacutedo da Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 ndash expressamente abordada no voto vencido do
acoacuterdatildeo recorrido shy e da legislaccedilatildeo que rege a cobranccedila das contribuiccedilotildees litigiosas e conclui
que a extinccedilatildeo parcial da diacutevida sem a contrapartida do ativo representa receita sujeita agrave
tributaccedilatildeo por aquelas contribuiccedilotildees sem fazer qualquer ilaccedilatildeo acerca da necessidade de que se
verifique um ingresso financeiro Confirashyse (destaques acrescidos)
A segunda infraccedilatildeo decorreu da baixa de diacutevidas contraiacutedas junto ao soacutecio da autuada no exterior em contrapartida agrave baixa das correspondentes despesas preacuteshyoperacionais contabilizadas no ativo diferido resultantes de serviccedilos adquiridos no exterior no interesse dos projetos BMES11 e BMPAMA3 e suportados diretamente pelo soacutecio credor sem ingresso de recursos no paiacutes A autoridade fiscal discordou do estorno de despesas preacuteshyoperacionais e asseverou que a baixa da diacutevida deve ser entendida como objeto de perdatildeo ou seja ato unilateral de transferecircncia de patrimocircnio e renda do credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde com aumento de capital e sujeita se agrave incidecircncia do IRPJ e da CSLL bem como da Contribuiccedilatildeo ao PIS e da COFINS
O lanccedilamento recaiu sobre os lanccedilamentos de liquidaccedilatildeo de diacutevida em contrapartida a despesas preacuteshyoperacionais no valor total de R$ 2185975025 bem como sobre os ajustes injustificados de reduccedilatildeo do passivo no valor total de R$ 1029902412 interpretados como representativos de extinccedilatildeo parcial da obrigaccedilatildeo que sem a correspondente prova do pagamento em favor do credor ou de outra forma regular de extinccedilatildeo caracteriza perdatildeo de diacutevida
()
A Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 assim dispotildee acerca do regime de competecircncia contaacutebil
Art 9ordm As receitas e as despesas devem ser incluiacutedas na apuraccedilatildeo do resultado do periacuteodo em que ocorrerem sempre simultaneamente quando se correlacionarem independentemente de recebimento ou pagamento
[]
sect 3ordm As receitas consideramshyse realizadas
[]
II ndash quando da extinccedilatildeo parcial ou total de um passivo qualquer que seja o motivo sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior
[]
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Nestes termos o perdatildeo de diacutevida somente natildeo revelaria insubsistecircncia passiva e por consequecircncia receita se o soacutecio estrangeiro efetivamente convertesse em aumento de capital o direito que detinha em face da autuada agrave semelhanccedila de como procedeu em relaccedilatildeo a outros aportes promovidos A conversatildeo da diacutevida em aumento de capital representaria fato permutativo pois a obrigaccedilatildeo em face de terceiros seria substituiacuteda por uma obrigaccedilatildeo da pessoa juriacutedica em face de seus soacutecios
()
Quanto agraves exigecircncias de Contribuiccedilatildeo ao PIS e de COFINS a autoridade fiscal reproduz os seguintes fundamentos legais que regem a incidecircncia natildeoshycumulativa destas contribuiccedilotildees
()
O legislador nestes termos depois de estabelecer a incidecircncia sobre o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica excluiu deste conceito no que aqui importa apenas as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo imobilizado As demais receitas natildeoshyoperacionais como no caso aquela decorrente do perdatildeo de diacutevida permaneceram sujeitas agrave tributaccedilatildeo
De fato se os mencionados dispositivos legais merecessem interpretaccedilatildeo ampliada a Medida Provisoacuteria nordm 6272013 convertida na Lei nordm 129732014 natildeo precisaria ter promovido os seguintes acreacutescimos agraves exclusotildees relacionadas nos sectsect 3ordm daqueles dispositivos
Ora o votoshycondutor do acoacuterdatildeo recorrido afasta expressamente os
pressupostos conceituais (antecedentes) que levaram o paradigma a concluir que naquele
processo ocorreu uma realizaccedilatildeo de receita por forccedila da reduccedilatildeo do deacutebito sem uma
contrapartida do ativo Confirashyse exemplificativamente os seguintes excertos
29 Como se vecirc cai por terra o fundamento contaacutebil da autuaccedilatildeo a partir do reconhecimento pela proacutepria contabilidade da diversidade entre o conceito de receita para fins de demonstraccedilatildeo de resultado e para fins de caacutelculo das contribuiccedilotildees sociais devidas tratamshyse de finalidades absolutamente distintas que demandam registros coerentes com seus proacuteprios escopos
30 Resta ultrapassada a fronteira de um conceito contaacutebil de receita o enfrentamento de um conceito constitucional e legal de receita para fins de determinaccedilatildeo da hipoacutetese de incidecircncia das contribuiccedilotildees sociais bem como a delimitaccedilatildeo de sua base de caacutelculo
31 Em se tratando de um conceito utilizado pela Constituiccedilatildeo Federal e com reflexos nos textos do artigo 1ordm das Leis nordm 1063702 e 1083303 que determinam a incidecircncia do PISCofins natildeo cumulativo sobre o total das receitas auferidas
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no mecircs pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
()
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
39 E mais natildeo se trata de uma distinccedilatildeo que estamos inaugurando aqui mas sim de elemento de discriacutemen natildeo apenas consagrado jurisprudencialmente como tambeacutem pela proacutepria legislaccedilatildeo que natildeo se furtou em diversas oportunidades em deixar claro que a eliminaccedilatildeo de um passivo conquanto represente um ganho natildeo deve ingressar na base de caacutelculo do PIS e Cofins como no artigo 1ordm sect3ordm incisos V b X e XII da Lei nordm 1063702
Ora se tais premissas interpretativas por si soacute satildeo suficientes para alterar
completamente o resultado do julgamento as circunstacircncias faacuteticas apontadas como natildeoshy
uniformes evidentemente natildeo afastam a caracterizaccedilatildeo da divergecircncia interpretativa
Por outro lado ainda que houvesse duacutevida acerca da caracterizaccedilatildeo do
conflito de interpretaccedilotildees a partir daquele primeiro paradigma a anaacutelise do paradigma de nordm
3201shy002117 acabaria por fulminaacuteshyla Com efeito enquanto nestes autos decidiushyse que para
fins da definiccedilatildeo do regime de incidecircncia caberia investigar a que tiacutetulo ocorreu a reduccedilatildeo do
passivo naquele paradigma adotoushyse expressamente a premissa interpretativa de que essa
investigaccedilatildeo seria completamente desnecessaacuteria
Relembreshyse nestes autos partiushyse do pressuposto de que a baixa das
obrigaccedilotildees ocorreu em razatildeo de instrumento de daccedilatildeo em pagamento e consequentemente natildeo
haveria que se falar em perdatildeo ou remissatildeo de diacutevidas ainda que o valor entregue em daccedilatildeo
Fl 2740DF CARF MF
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(R$ 45000000000) fosse significativamente inferior ao deacutebito ldquobaixadordquo (R$
380000000000) Consequentemente natildeo haveria como se promover a tributaccedilatildeo dessa
diferenccedila entre o valor da diacutevida assumida com o Fundo Garantidor de Creacutedito e aquele
efetivamente dispendido para sua baixa
Ocorre que o paradigma de nordm 3201shy002117 adota expressamente como
razatildeo de decidir a interpretaccedilatildeo no sentido de que a natureza do instrumento juriacutedico ou a
denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que levariam agrave baixa do passivo sem contrapartida seriam
irrelevantes para a definiccedilatildeo do regime de tributaccedilatildeo Confirashyse (destaques acrescidos)
Ora o Decretoshylei nordm 1598 de 1977 referido no sect 1ordm do art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 eacute o diploma legal que instituiu o Imposto de Renda um dos tributos em cuja base de caacutelculo a proacutepria Recorrente computou os valores da diacutevida que lhe fora perdoada
Ademais apesar de ser de uma obviedade acachapante a afirmaccedilatildeo de que o PIS natildeo incide sobre despesas ndash e natildeo eacute disso que se trata ndash em determinadas situaccedilotildees o valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em conta de receita operacional
Natildeo se pode olvidar que o art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 estabeleceu que o faturamento mensal deve compreender o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil Donde absolutamente discrepante da Lei cuja aplicaccedilatildeo natildeo se pode afastar (Suacutemula CARF nordm 2) o entendimento de que aquele termo se aplica exclusivamente agrave venda de mercadorias eou prestaccedilatildeo de serviccedilos
Por fim registreshyse que a forma pela qual a diacutevida deixou de existir natildeo importa para o deslinde da questatildeo Afinal havia uma obrigaccedilatildeo e ela foi extinta Poderia tecircshylo sido por exemplo mediante simples pagamento foi apenas de forma diferente
Conforme consignado no paradigma portanto diferentemente do que
concluiu o acoacuterdatildeo recorrido a inclusatildeo da rubrica no conceito de receita natildeo se daacute pelos
contornos da operaccedilatildeo que a deu causa mas pelos seus efeitos
Sendo assim pedindo mais uma vez as vecircnias de estilo dou seguimento ao
recurso especial com relaccedilatildeo agraves mateacuterias ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida Exigecircncias
Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy001115 e
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ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo demonstrada a partir
dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
Superada parcialmente a preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial
peccedilo licenccedila para discordar ainda do judicioso voto da relatora no que se refere ao meacuterito
No meu sentir a reduccedilatildeo de um passivo sem a correspondente
contraprestaccedilatildeo representa receita mesmo que natildeo se configure um ingresso Para tanto tomo
emprestadas inicialmente as ponderaccedilotildees de Ricardo Mariz de Oliveira1
Tenho meditado profundamente sobre este problema e natildeo consigo ver como sustentar que as reduccedilotildees de obrigaccedilotildees sem pagamento natildeo sejam receitas porque na verdade elas reuacutenem todas as caracteriacutesticas pelas quais podeshyse identificar uma receita ()
Ora material e juridicamente uma reduccedilatildeo de passivo sem pagamento reuacutene estas qualidades para se equipar agraves receitas que se formam no lado ativo da demonstraccedilatildeo graacutefica do patrimocircnio social
Com razatildeo o patrimocircnio eacute um conjunto de direitos e obrigaccedilotildees sendo mensurado pela soma algeacutebrica de todos os direitos com todas as obrigaccedilotildees Visto de forma contaacutebil e tal como descrito na Lei nordm 6404 o patrimocircnio reuacutene os direitos do lado esquerdo do balanccedilo shy o ativoshy e as obrigaccedilotildees do lado direito shy o passivo A diferenccedila entre eles shyresultado da soma algeacutebrica shy eacute o patrimocircnio liacutequido que se demonstra do lado direito porque em condiccedilotildees normais de uma pessoa juriacutedica que seja solvente o ativo eacute maior do que o passivo
Ora nesta equaccedilatildeo aumentashyse o patrimocircnio tanto aumentando o ativo quanto diminuindo o passivo
Por qualquer destas operaccedilotildees o resultado do patrimocircnio liacutequido eacute igual
Destarte matemaacutetica e materialmente natildeo haacute a miacutenima diferenccedila entre uma e outra fonte de alteraccedilatildeo patrimonial
E tambeacutem juridicamente natildeo haacute diferenccedila entre uma e outra situaccedilatildeo pois se se admite que receita eacute um ingresso de direito novo que contribui positivamente para a formaccedilatildeo de um aumento patrimonial esse direito tambeacutem pode ocorrer com o passivo isto eacute com as obrigaccedilotildees porque o perdatildeo de uma diacutevida tambeacutem incorpora um novo direito no patrimocircnio do ateacute
1 Conceito de Receita como Hipoacutetese de Incidecircncia das Contribuiccedilotildees para a Seguridade Social (para Efeitos da COFINS e da Contribuiccedilatildeo ao PIS) apud Marcelo Knoepfelmacher in O Conceito de Receita na Constituiccedilatildeo Meacutetodo para sua Tributaccedilatildeo Sistecircmica p 76 obtido em httpwwwdominiopublicogovbrdownloadtestearqscp012102pdf (consulta realizada em 08032016
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
()
Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
()
Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
()
E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
Fl 2746DF CARF MF
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
Fl 2747DF CARF MF
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A baixa de obrigaccedilatildeo para com os soacutecios se natildeo convertida em capital
social tambeacutem caracteriza perdatildeo de diacutevida representando acreacutescimo
ao Patrimocircnio Liacutequido da devedora que deve ter como contrapartida o
resultado do periacuteodo de apuraccedilatildeo
BAIXA DE OBRIGACcedilOtildeES EM CONTRAPARTIDA A DESPESAS
PREacuteOPERACIONAIS ENCERRAMENTO DE ATIVIDADES
O resultado decorrente do perdatildeo de diacutevida eacute anulado na parte
correspondente a perdas decorrentes da baixa de despesas preacuteshy
operacionais por ocasiatildeo do encerramento das atividades da pessoa
juriacutedica e da cessatildeo dos contratos de exploraccedilatildeo dos ensejaram aqueles
gastos
EXIGEcircNCIAS REFLEXAS CONTRIBUICcedilAtildeO AO PIS COFINS
Somente as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo
imobilizado estatildeo excluiacutedas da base imponiacutevel das contribuiccedilotildees
apuradas na sistemaacutetica natildeo cumulativa Todavia no periacuteodo em que a
exigecircncia foi formulada na sistemaacutetica cumulativa a declaraccedilatildeo de
inconstitucionalidade do fundamento legal do lanccedilamento permite que
os oacutergatildeos administrativos de julgamento cancelem a exigecircncia
CREacuteDITOS ESCRITURADOS BAIXA POR NAtildeO UTILIZACcedilAtildeO
Se a autoridade fiscal natildeo logra desconstituir os creacuteditos que apurados
na sistemaacutetica natildeo cumulativa foram escriturados pelo sujeito passivo e
baixados em razatildeo apenas do encerramento de suas atividades deve
ser revertida a baixa destes valores contra o resultado e admitida sua
utilizaccedilatildeo para reduccedilatildeo dos creacuteditos tributaacuterios apurados
MULTA ISOLADA FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS
O natildeoshyrecolhimento de estimativas sujeita a pessoa juriacutedica agrave multa de
ofiacutecio isolada ainda que encerrado o anoshycalendaacuteriordquo
Nesse caso do aresto paradigma vecircshyse que em nenhum momento houve a
discussatildeo sobre o instrumento juriacutedico ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo o que por conseguinte
nem se chegou a cogitar em equiparaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento com perdatildeo de diacutevida
Inclusive foi acordado que a operaccedilatildeo se caracterizou como ato unilateral de transferecircncia de
patrimocircnio e renda de credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde
Fl 2717DF CARF MF
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com aumento de capital e se sujeita agrave incidecircncia de IRPJ CSLL e PIS e Cofins observando
inclusive que a jurisprudecircncia administrativa tem equiparado tais operaccedilotildees a doaccedilatildeo entre
pessoas juriacutedicas
No presente caso diferentemente do acoacuterdatildeo paradigma natildeo se trata de ato
unilateral vez que houve efetivamente um instrumento formal de daccedilatildeo em pagamento onde
as partes se manifestam por receber prestaccedilatildeo diversa da que lhe eacute devida e determinado o
preccedilo da coisa dada em pagamento as relaccedilotildees entre as partes devem ser reguladas pelas
normas do contrato conforme reza os arts 356 a 359 do CC02 Ademais inclusive foi
afastada a caracterizaccedilatildeo de ldquoperdatildeo de diacutevidardquo vez que independentemente de o valor de
face o valor real do tiacutetulo correspondia efetivamente ao creacutedito da SSP para o FGC
Eacute de se recordar tambeacutem os fundamentos utilizados no aresto recorrido para
se afastar a tributaccedilatildeo pelo PIS e Cofins o valor objeto do auto de infraccedilatildeo
middot A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo
eficaacutecia liberatoacuteria plena
middot A ldquoreceita eventualrdquo apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do
PIS e Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo
decorrer das atividades econocircmicas da empresa
middot A ldquoreceita eventualrdquo decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o
valor real do mesmo e natildeo de um ldquoperdatildeo de diacutevidardquo como
sustentado pela fiscalizaccedilatildeo
Sendo assim resta claro que o acoacuterdatildeo 1101shy001115 natildeo traz os mesmos
fatos tratados no aresto recorrido aleacutem de natildeo ter rebatido todos os fundamentos considerados
no r aresto tampouco tratando de ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo E se considerassem que o
acoacuterdatildeo indicado como paradigma atacou um dos fundamentos ndash ldquoperdatildeo de diacutevidasrdquo dos
soacutecios estrangeiros ainda assim natildeo seria possiacutevel conhececircshylo pois o fundamento suficiente
para a manutenccedilatildeo do acoacuterdatildeo natildeo foi atacado ndashque seria o instrumento juriacutedico daccedilatildeo em
pagamento
Fl 2718DF CARF MF
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Friseshyse esse entendimento os acoacuterdatildeos emitidos por esse Colegiado
middot Acoacuterdatildeo 9303shy007540
ldquoAssunto Processo Administrativo Fiscal
Periacuteodo de apuraccedilatildeo 10012005 a 31052008
NAtildeO CONHECIMENTO DO RECURSO ESPECIAL
DISSIMILITUDE FAacuteTICAFUNDAMENTOS
Natildeo se conhece do Recurso Especial quando as situaccedilotildees faacuteticas e
fundamentos considerados nos acoacuterdatildeos paradigma satildeo distintos da
situaccedilatildeo tratada no acoacuterdatildeo recorrido natildeo se prestando os arestos
por conseguinte agrave demonstraccedilatildeo de dissenso jurisprudencialrdquo
middot Acoacuterdatildeo 9303shy007047
ldquoRECURSO ESPECIAL NAtildeO CONHECIMENTO FUNDAMENTOS
DIVERGENTES
Natildeo deve ter seguimento o recurso especial que natildeo ataca os
fundamentos da decisatildeo recorridardquo
middot Acoacuterdatildeo 9303shy005111
ldquoAssunto Imposto sobre a Importaccedilatildeo shy II Data do fato gerador
06092001 RECURSO ESPECIAL NAtildeO CONHECIMENTO
FUNDAMENTOS AUTOcircNOMOS Natildeo deve ter seguimento o recurso
especial que ataca apenas um dos fundamentos da decisatildeo recorrida
quando o outro eacute suficiente para manutenccedilatildeo do acoacuterdatildeordquo
Quanto ao outro acoacuterdatildeo indicado como paradigma ndash o de nordm 3201shy002117
que traz em sua ementa
ldquoExerciacutecio 2002
PERDAtildeO DE DIacuteVIDA PIS REGIME NAtildeO CUMULATIVO
O perdatildeo de diacutevida importa para o devedor acreacutescimo patrimonial
caracterizandoshyse como receita operacional cujo valor deve ser computado
na base de caacutelculo do PIS apurado no regime natildeo cumulativordquo
Vecircshyse que natildeo haacute como se conhecer pelos mesmos fundamentos jaacute trazidos
para o 1ordm acoacuterdatildeo indicado como paradigma Nesse caso o que se discute eacute efetivamente um
Fl 2719DF CARF MF
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perdatildeo de diacutevida contraiacuteda com sua matriz e com outras subsidiaacuterias do mesmo grupo
estabelecidos no exterior Natildeo haacute a discussatildeo da daccedilatildeo em pagamento e tampouco do valor real
e de face do tiacutetulo objeto do creacutedito
Como se sabe juridicamente e contabilmente a daccedilatildeo em pagamento deve
observar outros procedimentos natildeo aqueles observados no perdatildeo de diacutevidas pois natildeo possui a
mesma natureza juriacutedica e contaacutebil dessa uacuteltima
Ora na daccedilatildeo em pagamento nos termos do art 356 do CC02 o credor pode
consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que lhe eacute devida Enquanto no perdatildeo de diacutevida o
proacuteprio nome jaacute conceitua natildeo haacute consenso de prestaccedilatildeo diversa mas efetivo perdatildeo da
obrigaccedilatildeo sem contrapartida de outra parte
Ora a daccedilatildeo em pagamento eacute um acordo convencionado entre credor e
devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo diversa Natildeo haacute ingresso novo ou
percepccedilatildeo de receita Enquanto no perdatildeo de diacutevida natildeo haacute que se falar em convenccedilatildeo de
prestaccedilatildeo diversa
No presente caso natildeo haacute perdatildeo de diacutevida Mas sim pura operaccedilatildeo de
daccedilatildeo em pagamento Tanto eacute assim que foi afastado pelo colegiado a quo qualquer
equiparaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento a perdatildeo de diacutevida restando impossiacutevel se conhecer de
recurso que somente indiquem como paradigma arestos que tratem de perdatildeo de diacutevida E esses
paradigmas indicados nem tratam de daccedilatildeo em pagamento evento objeto dos presentes autos
Em vista de todo o exposto entendo que natildeo devo conhecer o Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional por ausecircncia de similitude faacutetica e por natildeo haver a
discussatildeo principal ndash que se traduz na discussatildeo juriacutedica da daccedilatildeo em pagamento
Considerando que fui vencida em relaccedilatildeo ao conhecimento relacionado ao
meacuterito passo a discorrer sobre ele
Para tanto proveitoso trazer parte do voto vencedor proferido pelo ilustre
Conselheiro Carlos Augusto Daniel na parte que interessa e que concorda essa Conselheira
Fl 2720DF CARF MF
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Mas peccedilo licenccedila ainda para transcrever os fatos laacute descritos para melhor elucidar o meu
entendimento
ldquo[]
2 Em siacutentese os fatos satildeo os seguintes
3 A Silvio Santos Participaccedilotildees SA (SSP) eacute uma sociedade holding
que deteacutem participaccedilotildees societaacuterias em diversas pessoas juriacutedicas que fazem
parte do Grupo Silvio Santos Em relaccedilatildeo ao presente caso conveacutem ressaltar
que a SSP detinha participaccedilatildeo societaacuteria no Banco Panamericano
(PANAMERICANO)
4 Ao final de 2010 o Banco Central do Brasil (BACEN) apurou
irregularidades na contabilidade do Panamericano ao verificar o
descumprimento do Patrimocircnio de Referecircncia Exigido cuja observacircncia eacute
indispensaacutevel ao funcionamento deste tipo de instituiccedilatildeo conforme as
disposiccedilotildees da Basileacuteia II e da regulaccedilatildeo prudencial do Bacen
5 Diante disso o Bacen determinou atraveacutes do Termo de
Comparecimento DESUPGTSP420100003 de 04112010 que a SSP i)
aportasse recursos no Panamericano visando recompor o Patrimocircnio
Liacutequido daquela instituiccedilatildeo ao montante exigido e ato contiacutenuo ii)
alienasse a participaccedilatildeo societaacuteria detida pela SSP no Panamericano sob
pena de liquidaccedilatildeo extrajudicial ex officio nos termos do artigo 15 I da Lei
nordm 60241974
6 Em razatildeo disso o SSP tomou recursos junto ao Fundo Garantidor
de Creacutedito (FGC) no valor de R$ 380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos
milhotildees) para aporte no Panamericano concretizadas da seguinte forma i)
ldquoInstrumento Particular de Assunccedilatildeo Reciacuteproca de Obrigaccedilotildeesrdquo (Acordo)
de 5 de novembro de 2010 ii) ldquoInstrumento Particular de Escritura da 1ordf
Emissatildeo Privada de Debecircntures da Siacutelvio Santos Participaccedilotildees SArdquo
(Escritura) de 5 de novembro de 2010 e o iii) ldquoContrato de Muacutetuordquo
(Muacutetuo) de 31 de janeiro de 2011
7 Apoacutes a regularizaccedilatildeo da situaccedilatildeo patrimonial do Panamericano o
controle acionaacuterio foi vendido ao Banco BTG Pactual (BTG) por meio do
ldquoContrato de Compra e Venda de Accedilotildees e Outras Avenccedilasrdquo (Contrato)
celebrado no dia 31 de janeiro de 2011
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Atraveacutes do contrato a SSP e a BF Utilidades Domeacutesticas Ltda (BF)
tinham um creacutedito a receber descrito na forma do item 14 do contrato
14 As Partes de comum acordo atribuem nesta data como
contrapartida agrave aquisiccedilatildeo das Accedilotildees o menor dos seguintes valores (i) R$
45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais) corrigido a
partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento (conforme abaixo
definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a criteacuterio uacutenico e
exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento ateacute 31 de julho
de 2028 OU (ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de
reais) o qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo
qualquer tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
(o menor destes dois valores doravante denominado o ldquoPreccedilordquo) A data em
que a Compradora realizar o pagamento do Preccedilo seraacute doravante como
ldquoData de Pagamentordquo
8 O creacutedito total de R$ 450 milhotildees foi contabilizado na SSP que por
sua vez ficou devedora da BF em relaccedilatildeo aos R$ 4 milhotildees registrandoshyo
como Creacutedito a Receber do BTG no valor nominal do tiacutetulo
9 Em seguida a SSP e o FGC celebraram um Instrumento Particular
de Daccedilatildeo em Pagamento (Contrato de Pagamento) para ajustar termos e
condiccedilotildees do pagamento das obrigaccedilotildees financeiras contratadas junto ao
FGC Conforme a avenccedila a SSP cedeu o Creacutedito a Receber do BTG ao
FGC para quitar as obrigaccedilotildees no valor de R$ 38 bilhotildees de reais
10 Em contrapartida o FGC outorgou quitaccedilatildeo agrave SSP o que levou agrave
baixa do passivo existente e o registro na contabilidade da SSP de um valor
de R$ 335 bilhotildees referente agrave diferenccedila entre o valor total das obrigaccedilotildees
financeiras e o valor de face do creacutedito BTG As debecircntures emitidas pela
SSP e subscritas integralmente pelo FGC foram canceladas e todas as
garantias prestadas pela SSP pelas demais sociedades controladas por ela e
pelo acionista controlador Senor Abravanel foram liberadas e extintas pelo
FGC
11 A Receita Federal entendeu com fundamento na Resoluccedilatildeo CFC nordm
7501993 que a extinccedilatildeo de um passivo sem o desaparecimento concomitante
Fl 2722DF CARF MF
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de um ativo de valor igual ou maior corresponderia a perdatildeo de diacutevida
constituindo receita para a SSP passiacutevel de incidecircncia de PIS e Cofins
12 Eacute esta a siacutentese do presente caso
13 O primeiro ponto a ser enfrentado diz respeito agrave consideraccedilatildeo do
valor escriturado pela contabilidade da SSP relativo ao creacutedito a receber do
BTG registrado no valor de R$ 450 milhotildees e utilizado como objeto de
daccedilatildeo em pagamento para arcar com o passivo existente junto ao FGC
14 Em primeiro lugar verificashyse do dispositivo contratual citado no
paraacutegrafo 7 deste voto que o contrato consubstancia um creacutedito que apto a
ser realizado imediatamente na modalidade i de adimplemento ou apenas
apoacutes 31072028 para a modalidade ii devendo ser atendido o menor
valor
(i) R$ 45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais)
corrigido a partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento
(conforme abaixo definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a
criteacuterio uacutenico e exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento
ateacute 31 de julho de 2028 OU
(ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de reais) o
qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo qualquer
tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
15 Como eacute sabido os direitos de uma companhia que em uma
determinada fase do ciclo operacional ainda natildeo foram realizados
financeiramente isto eacute substituiacutedos por dinheiro devem ser computados no
balanccedilo pelo valor de realizaccedilatildeo Assim sendo tal creacutedito na condiccedilatildeo de
ativo circulante da SSP deveria ser avaliado nos termos do artigo 183 I b
da Lei nordm 640476
Art 183 No balanccedilo os elementos do ativo seratildeo avaliados segundo
os seguintes criteacuterios
I as aplicaccedilotildees em instrumentos financeiros inclusive derivativos e
em direitos e tiacutetulos de creacuteditos classificados no ativo circulante ou no
realizaacutevel a longo prazo (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11638de 2007)
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a) pelo seu valor justo quando se tratar de aplicaccedilotildees destinadas agrave
negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda e (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11941
de 2009)
b) pelo valor de custo de aquisiccedilatildeo ou valor de emissatildeo atualizado
conforme disposiccedilotildees legais ou contratuais ajustado ao valor provaacutevel de
realizaccedilatildeo quando este for inferior no caso das demais aplicaccedilotildees e os
direitos e tiacutetulos de creacutedito (Incluiacuteda pela Lei nordm 11638de 2007)
16 Como ensina o Professor Modesto Carvalhosa (Comentaacuterios agrave Lei
as Sociedades Anocircnimas 3ordm Volume Satildeo Paulo Saraiva 2011 p 821822)
a Lei nordm 116382007 alterou o inciso I do artigo citado acima passando a
adotar uma concepccedilatildeo mais ampla do conceito de instrumentos financeiros
determinando a sua avaliaccedilatildeo de forma coerente com os princiacutepios da
contabilidade internacionalmente aceitos e reconhecendo a separaccedilatildeo de
duas categorias
161 Aqueles destinados agrave negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda para
os quais determina a avaliaccedilatildeo pelo seu valor de mercado como criteacuterio
preciacutepuo de avaliaccedilatildeo e
162 As demais aplicaccedilotildees direitos e tiacutetulos de creacutedito para os quais
manteacutem a exigecircncia de avaliaccedilatildeo pelo custo de aquisiccedilatildeo ou pelo valor de
emissatildeo ajustando de acordo com as disposiccedilotildees legais e contratuais e pelas
eventuais perdas em comparaccedilatildeo com o valor provaacutevel de realizaccedilatildeo
17 Salienta tambeacutem o citado professor que a Lei nordm 116382007 natildeo
chegou a definir o que seria um instrumento financeiro manejando o
termo em seu sentido contaacutebil refletido no Pronunciamento Teacutecnico CPC 39
[]
18 Natildeo resta duacutevidas para noacutes que o creacutedito a receber do BTG
corresponde a um ativo financeiro de imediatamente disponiacutevel para
utilizaccedilatildeo por parte da SSP razatildeo pela qual o seu registro e avaliaccedilatildeo
deveraacute se dar nos termos do artigo 183 I b da Lei das SA pela adoccedilatildeo
do chamado custo de aquisiccedilatildeo Tal paracircmetro de preccedilo eacute justificado pelos
seguintes motivos explicados por Alfredo Lamy e Bulhotildees Pedreira (Direito
das Companhias V II Rio de Janeiro Forense 2009 p1596) a) os bens
realizaacuteveis destinamshyse a ser convertidos em dinheiro e natildeo devem ser
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avaliados por valor superior ao de mercado na data do balanccedilo porque esse
eacute o limite de realizaccedilatildeo do capital neles aplicado b) se o valor de mercado
na data do balanccedilo eacute superior ao custo de aquisiccedilatildeo o bem deve continuar
avaliado pelo custo porque a diferenccedila eacute lucro potencial que somente deveraacute
ser reconhecido nas contas de resultado quando realizado c) se o valor de
mercado na data do balanccedilo eacute inferior ao custo de aquisiccedilatildeo a sociedade
empresaacuteria sofreu perda potencial que deve de acordo com o princiacutepio de
conservadorismo ser reconhecida independentemente de realizaccedilatildeo
181 A uacutenica hipoacutetese de reavaliaccedilatildeo do ativo prevista no proacuteprio art
183 I b da Lei das SA eacute a hipoacutetese da realizaccedilatildeo do creacutedito gerar valor
menor que o custo de aquisiccedilatildeo o que implicaria no provisionamento do
prejuiacutezo
182 Isso implica em dizer que a SSP agiu corretamente em registrar
no seu ativo o valor de face do creacutedito visto que natildeo haacute como determinar o
valor de realizaccedilatildeo especialmente ante a possibilidade da liquidaccedilatildeo
antecipada do creacutedito na forma do item i da claacuteusula 14 do contrato entre
a SSP e a BTG
19 Aleacutem disso cabe ponderar tambeacutem a necessidade de observacircncia
da Resoluccedilatildeo CFC nordm 12822010 cujo artigo 10 trata do chamado princiacutepio
da prudecircncia ou princiacutepio da cautela que determina em condiccedilotildees de
incerteza que os ativos e receitas natildeo sejam superestimados e os passivos e
despesas natildeo sejam subestimados Segundo ele deveshyse adotar o menor
valor para os componentes do Ativo e o maior para os do Passivo sempre
que estejam presentes alternativas igualmente vaacutelidas para a quantificaccedilatildeo
das mutaccedilotildees patrimoniais que alterem o patrimocircnio liacutequido
20 Fica claro no presente caso que o creacutedito a receber da BTG
possui como menor valor possiacutevel o montante nominal de R$ 450 milhotildees
que seria devido na hipoacutetese de Data de Fechamento e Data de
Pagamento coincidirem Haacute no caso a necessidade de reconhecimento da
receita pela definitividade do ingresso ao passo que haacute a incerteza quanto
ao valor real da receita a ser reconhecida em razatildeo da impossibilidade de
determinar com precisatildeo o valor final Diante disso o valor a ser
escriturado eacute o valor de face como o fez a SSP
Fl 2725DF CARF MF
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21 Essa digressatildeo contaacutebil eacute relevante por um importante motivo
211 Por um lado verificashyse a niacutevel de evidecircncia que se trata de um
creacutedito de valor muito superior ao seu valor de face bastaria uma pequena
simulaccedilatildeo em uma calculadora financeira para verificar que o ajuste do
valor inicial (R$ 450 milhotildees) pela CDI por alguns anos bastaria para
ultrapassar o montante de R$ 38 bilhotildees implicando na aplicaccedilatildeo do menor
valor em relaccedilatildeo agraves duas possibilidades de liquidaccedilatildeo do creacutedito
212 Por outro lado a contabilidade determina que se registre esse
ativo com o menor valor possiacutevel preservando nesse caso o seu custo de
aquisiccedilatildeo
22 A relevacircncia de tal ponto se daacute em razatildeo da Receita Federal ter
construiacutedo toda a sua argumentaccedilatildeo sobre a consideraccedilatildeo de que a receita
contaacutebil surgida da transferecircncia do Creacutedito a receber do BTG e sucessiva
quitaccedilatildeo do passivo perante o FGC corresponderia i) a perdatildeo de diacutevida e
ii) a receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
24 Da mesma forma o conceito de daccedilatildeo em pagamento cessatildeo de
creacutedito e perdatildeo de diacutevida satildeo conceitos juriacutedicos do Direito Privado
onde possuem um sentido teacutecnico especiacutefico []
26 Passashyse pois a enfrentar especificamente os argumentos da
autuaccedilatildeo
I) O conceito de receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco
Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de
receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se
contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza
as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado
contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia
das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo
Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito
agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
[]
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37 Natildeo se estaacute diante no presente caso de receita bruta decorrente da
venda de bens e serviccedilos caracterizado pela legislaccedilatildeo de regecircncia como o
conjunto de fatos aptos a configurar a incidecircncia do PIS e da Cofins Eacute
preciso mais do que simples ganho para que se configura receita
tributaacutevel como tambeacutem consignou o STF no mesmo REx 606107RS
Sob o especiacutefico prisma constitucional receita bruta pode ser definida
como o ingresso financeiro que se integra no patrimocircnio na condiccedilatildeo de
elemento novo e positivo sem reservas ou condiccedilotildees (grifo nosso)
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando
aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita
para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da
empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de
forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas
eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
[]
41 Friseshyse todavia que se estaacute enfrentando aqui a impossibilidade
da receita decorrente de perdatildeo de diacutevida compor a base de caacutelculo do PIS
e da Cofins apenas para enfrentar o argumento da autuaccedilatildeo em suas
proacuteprias bases pois logo em seguida seraacute demonstrado extensivamente que
a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento do creacutedito a receber do BTG entre a
SSP e o FGC natildeo configura de forma alguma perdatildeo de diacutevida
II) Da Daccedilatildeo em Pagamento
42 Outro ponto de sustentaccedilatildeo da autuaccedilatildeo e da decisatildeo da DRJ se
funda no argumento de que teria havido um perdatildeo de diacutevida na operaccedilatildeo
sob argumento de que o FGC teria recebido como condiccedilatildeo da quitaccedilatildeo do
passivo existente na SSP um creacutedito com valor de face menor do que o
creacutedito que possui perante o devedor
43 Todavia eacute preciso observar que a operaccedilatildeo no caso envolveu uma
daccedilatildeo em pagamento regulada nos artigos 356 a 359 do Coacutedigo Civil
CAPIacuteTULO V Da Daccedilatildeo em Pagamento
Art 356 O credor pode consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que
lhe eacute devida
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Art 357 Determinado o preccedilo da coisa dada em pagamento as
relaccedilotildees entre as partes regularshyseshyatildeo pelas normas do contrato de compra e
venda
Art 358 Se for tiacutetulo de creacutedito a coisa dada em pagamento a
transferecircncia importaraacute em cessatildeo
Art 359 Se o credor for evicto da coisa recebida em pagamento
restabelecershyseshyaacute a obrigaccedilatildeo primitiva ficando sem efeito a quitaccedilatildeo dada
ressalvados os direitos de terceiros
44 A daccedilatildeo em pagamento possui como elemento baacutesico a alteraccedilatildeo
do objeto do contrato mantendoshyse o liame obrigacional atraveacutes da
substituiccedilatildeo da coisa que deveria ser prestada ou entregue por outra aliud
pro alio Como pontua Orlando Gomes o credor natildeo eacute obrigado a receber
coisa diversa da que constitui objeto da prestaccedilatildeo devida mas a partir de
sua aquiescecircncia no recebimento de outro bem ou prestaccedilatildeo natildeo haacute que se
distinguir a daccedilatildeo em pagamento de qualquer outro meio normal de
cumprimento da prestaccedilatildeo (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense
2008 p145)
45 Mais ainda uma vez concordando com a daccedilatildeo em pagamento a
operaccedilatildeo tem pleno efeito liberatoacuterio daiacute a importacircncia do consentimento
em vista de se tratar de uma operaccedilatildeo de caraacuteter natildeo compulsoacuterio para ser
tomada como vaacutelida Desse modo natildeo haacute que se confundir confusatildeo esta
presente no argumento fiscal entre modos de extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo e o
dimensionamento da diacutevida Orlando Gomes novamente esclarece a esse
respeito
O efeito que a daccedilatildeo em pagamento produz eacute a extinccedilatildeo do creacutedito
qualquer que seja o valor da coisa dada em substituiccedilatildeo Natildeo importa que
valha mais ou menos de que a quantia devida ou a coisa que deveria ser
entregue Se valer menos o credor natildeo poderaacute exigir a diferenccedila Se valer
mais o devedor natildeo teraacute o direito de exigir a restituiccedilatildeo do excedente
Mas se o creacutedito for inexistente impotildeemshyse a devoluccedilatildeo da coisa
entregue ou do seu valor (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense 2008
p146)
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46 O regime civil dos efeitos da daccedilatildeo em pagamento implica na
imediata extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo (PONTES DE MIRANDA Tratado de
Direito Privado v 25 sect3000 nordm4 p6) e em se tratando de daccedilatildeo de tiacutetulo
de creacutedito aplicashyse o disposto nos artigos 286 a299 do Coacutedigo Civil
relativos agrave cessatildeo de creacutedito
47 Conforme definido por Antunes Varela A cessatildeo de creacutedito
consiste precisamente no contrato pelo qual o credor de determinada
prestaccedilatildeo transmite a terceiro independentemente do consentimento do
devedor a totalidade ou parte do seu creacutedito (Direito das Obrigaccedilotildees v2
Rio de Janeiro Forense 1978 p308) Tal negoacutecio juriacutedico tem a finalidade
de transmitir um creacutedito preexistente a terceiro que natildeo participou da
relaccedilatildeo juriacutedica originaacuteria no caso em tela a SSP pretendeu transmitir ao
FGC creacutedito decorrente de negoacutecio assumido junto ao BTG
48 A distinccedilatildeo principal da cessatildeo de creacutedito claacutessica daquela prevista
como espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento no art 358 do Coacutedigo Civil diz
respeito agrave eficaacutecia liberatoacuteria que teraacute em relaccedilatildeo a uma obrigaccedilatildeo
assumida entre o cessionaacuterio e o cedente do creacutedito a revelia do devedor do
creacutedito cedido
49 Eacute preciso frisar mais uma vez que a natureza consensual da daccedilatildeo
em pagamento eacute o que lhe garante a eficaacutecia liberatoacuteria independente do
valor da diacutevida e do bem ou serviccedilo aceito como contraprestaccedilatildeo por
exemplo seria possiacutevel que um devedor de uma diacutevida de R$ 100 mil reais
oferecesse como pagamento um imoacutevel do valor de R$ 150 mil sem que
sequer se pudesse cogitar do surgimento de uma inversatildeo nas posiccedilotildees
originais passando o credor a ser devedor da diferenccedila de R$ 50 mil
50 A daccedilatildeo em pagamento natildeo exige uma preciso quid pro quo de
valores para ter sua eficaacutecia liberatoacuteria
51 Esse parece ter sido exatamente o erro no argumento da autuaccedilatildeo
fiscal ao interpretar o oferecimento de um creacutedito de R$ 450 milhotildees como
pagamento de uma diacutevida de R$ 38 bilhotildees como uma daccedilatildeo em pagamento
de parcela numericamente equivalente da diacutevida original seguida de uma
remissatildeo do valor de R$ 335 bilhotildees
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511 Como foi dito a daccedilatildeo em pagamento natildeo exige para sua
realizaccedilatildeo que o valor do bem dado seja equivalente ao valor da diacutevida
existente o que eacute corroborado pela eficaacutecia liberatoacuteria plena sem que
eventuais excessos ou deacuteficits de valores gerem novas relaccedilotildees de creacutedito
Assim cabe um uacuteltimo esclarecimento
512 A fiscalizaccedilatildeo considerou o valor registrado contabilmente no
cruzamento com o valor do passivo baixado apoacutes a quitaccedilatildeo dada pelo
FGC que resultou na receita eventual de R$ 335 bilhotildees Todavia eacute
preciso retomar o que foi dito sobre o regime contaacutebil de registro de
receitas que segue regras especiacuteficas que determinaram que laacute fosse
colocado o valor de face do tiacutetulo
513 Entretanto natildeo eacute preciso entrar em minuacutecias econocircmicas para
perceber que o creacutedito em questatildeo possui um valor real isto eacute o valor de
realizaccedilatildeo dele muito maior do que os R$ 450 milhotildees que constam como
valor nominal na Data de Fechamento Natildeo eacute a toa que quando o
creacutedito for realizado cabe agrave SSP retificar o valor do ativo cedido na sua
contabilidade para adequaacuteshylo ao valor da realizaccedilatildeo da qual gozou o FGC
514 Isso quer dizer que se na data X o creacutedito foi realizado no valor
de por exemplo R$ 25 bilhotildees o montante da receita eventual da SSP
deveria ser retificado agrave partir da retificaccedilatildeo do valor do ativo para o
montante realizado Da mesma forma se na data Y o creacutedito for realizado
por R$ 38 bilhotildees (conforme a regra ii) se verifica que o montante de
receita eventual deveria ser retificado para zero
515 Imaginem dentro do exemplo do paraacutegrafo anterior que essa
realizaccedilatildeo se deu apenas em 2025 e que o PISCofins sobre a receita
eventual apurada do confronto entre o passivo e o valor de face do creacutedito jaacute
fora cobrado em 2017 Estariacuteamos na canhestra situaccedilatildeo de vultosas
contribuiccedilotildees cobradas sobre uma receita que simplesmente desapareceu
apoacutes a realizaccedilatildeo do creacutedito cedido e sem qualquer possibilidade da SSP
pedir restituiccedilatildeo ou compensaccedilatildeo do tributo pago indevidamente em razatildeo
da decadecircncia
516 O exemplo deixa claro que se trata de uma receita meramente
contaacutebil mas que natildeo consubstancia ingresso financeiro e estaacute sujeita
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inclusive a desaparecer quando da realizaccedilatildeo do creacutedito cedido ocasiatildeo em
que a SSP poderia corrigir o valor do ativo cedido
517 Resta claro assim que a divergecircncia entre o valor de face do
creacutedito e o passivo da SSP existe apenas em razatildeo das regras vigentes de
contabilidade visto que o valor real daquele eacute muito superior ao tomado
como referecircncia pela fiscalizaccedilatildeo
52 Tratashyse de um equiacutevoco que contraria a loacutegica dos institutos do
Direito Civil cuja observacircncia na seara tributaacuteria deve ser respeitada por
forccedila dos artigos 109 e 110 do Coacutedigo Tributaacuterio Nacional verbis
Art 109 Os princiacutepios gerais de direito privado utilizamshyse para
pesquisa da definiccedilatildeo do conteuacutedo e do alcance de seus institutos conceitos
e formas mas natildeo para definiccedilatildeo dos respectivos efeitos tributaacuterios
Art 110 A lei tributaacuteria natildeo pode alterar a definiccedilatildeo o conteuacutedo e o
alcance de institutos conceitos e formas de direito privado utilizados
expressa ou implicitamente pela Constituiccedilatildeo Federal pelas Constituiccedilotildees
dos Estados ou pelas Leis Orgacircnicas do Distrito Federal ou dos Municiacutepios
para definir ou limitar competecircncias tributaacuterias
53 Assim eacute juridicamente impossiacutevel que apoacutes uma daccedilatildeo em
pagamento tomada com efeito liberatoacuterio total da obrigaccedilatildeo original exista
algo a ser remido perdoado pois a diacutevida jaacute foi inteiramente extinta
54 Diferentemente do sustentado pela Ilustre Conselheira relatora
natildeo se trata de caso de aplicaccedilatildeo da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF 9ordf
RFDisit haja vista que natildeo haacute descontos financeiros o que haacute
efetivamente eacute o encerramento do viacutenculo obrigacional entre o FGC e a
SSP em razatildeo do efeito liberatoacuterio da daccedilatildeo em pagamento Natildeo haacute
necessidade do bom entrega na daccedilatildeo em pagamento tenha exatamente o
valor do creacutedito que se pretende extinguir tampouco procede a afirmaccedilatildeo de
que em caso de diferenccedila a menor ou a maior se possa falar em surgimento
de uma nova relaccedilatildeo creditiacutecia relativa a essa diferenccedila
[]
553 Natildeo restam duacutevidas de que a daccedilatildeo em pagamento nada mais eacute
do que modalidade satisfatoacuteria direta pois se trata ao fim e ao cabo de
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simples modalidade de pagamento como reconhecido de forma ampla pela
doutrina civilista
554 Muito longe disso a remissatildeo ou perdatildeo de diacutevida implica em um
ato unilateral do credor com vistas agrave extinccedilatildeo do creacutedito atraveacutes da
renuacutencia expressa do seu direito Ao se verificar o recebimento de um
creacutedito jaacute resta absolutamente claro que o FGC natildeo praticou remissatildeo mas
sim recebeu um direito de creacutedito perante terceiro como pagamento pela
diacutevida assumida como de resto jaacute foi abordado anteriormente
555 Portanto tratashyse de rotunda impropriedade teacutecnica a
qualificaccedilatildeo da operaccedilatildeo entre a SSP e o FGC como uma espeacutecie de
remissatildeo ou perdatildeo sendo nos termos da legislaccedilatildeo de Direito Privado
espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento
c) Da inaplicabilidade dos precedentes citados da CSRF
56 Da mesma forma descabe aplicar no caso os precedentes
apontados da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais relativos ao julgamento
de IRPJ Tratamshyse de materialidades tributaacuterias absolutamente distintas
enquanto o PISCofins incidem sobre receitas decorrentes da atividade de
venda de bens e serviccedilos o IR tem como fato gerador a aquisiccedilatildeo de
disponibilidade econocircmica ou juriacutedica do produto do capital do trabalho ou
de ambos bem como de proventos e quaisquer acreacutescimo patrimonial nos
termos do art 43 do CTN
57 Eacute clara na contabilidade a diferenccedila entre receitas propriamente
ditas e simples ganhos da mesma forma que nem toda receita compotildee
renda tributaacutevel e nem sempre a renda tributaacutevel depende de receita
571 Por exemplo a receita da venda de bens do ativo natildeo circulante
os termos do art 1ordm sect3ordm VI eacute enquadrada como receita mas excluiacuteda da
base de caacutelculo do PISCofins ao passo que sequer poderia ser cogitada
como materialidade da IR (salvo na realizaccedilatildeo de ganho de capital) pois
natildeo implica em acreacutescimo patrimonial exigido pelo art 43 II do CTN
572 Outro exemplo seria o ajuste a valor presente de um imoacutevel do
ativo da empresa para fins de ofereceshylo como garantia em um empreacutestimo
Antes da Lei nordm 129732014 tal situaccedilatildeo natildeo seria enquadrada como
receita mas poderia se reconhecer acreacutescimo patrimonial nos termos do
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art 43 II do CTN ainda que a legislaccedilatildeo ordinaacuteria soacute reconheccedila a
realizaccedilatildeo dessa renda com a alienaccedilatildeo do ativo (diferentemente por
exemplo de como decidiu a Suprema Corte norte americana no caso
Helvering v Bruum em 1940 desvinculando a realizaccedilatildeo financeira da
realizaccedilatildeo econocircmica)
58 Estes exemplos servem para deixar claro que as hipoacuteteses de
incidecircncia do PISCofins e IRPJ satildeo absolutamente distintas natildeo sendo
vaacutelida a invocaccedilatildeo de precedentes da CSRF sobre este uacuteltimo para orientar
quanto ao primeiro
59 Este Colegiado jaacute enfrentou a distinccedilatildeo entre receita e renda com
bastante rigor teacutecnico na ocasiatildeo do julgamento do Acoacuterdatildeo 3402003239
julgado em Agosto de 2016 e de relatoria da Conselheira Maria Aparecida
que em seu voto consignou e aderiu agrave posiccedilatildeo do Professor Joseacute Antocircnio
Minatel citada abaixo
O ingresso financeiro eacute um dos atributos que permitem qualificar o
conteuacutedo material da receita mas nem todo ingresso tem natureza de
receita Eacute preciso caraacuteter de definitividade da quantia ingressada e que
tenha como causa o exerciacutecio de atividade empresarial
()
Jaacute afirmamos que receita pressupotildee ingresso no sentido de
contraprestaccedilatildeo em dinheiro recebida por exemplo pelo comerciante
proveniente da venda de mercadorias ou pela atividade desempenhada pelo
prestador de serviccedilos assim como se qualificam no contexto de receita os
juros que remuneram o capital transferido num contrato de muacutetuo Nessa
concepccedilatildeo foram tomados sob o geneacuterico roacutetulo de receita por natildeo ser
demais repetir que tais eventos tecircm configuraccedilatildeo instantacircnea de circulaccedilatildeo
de riqueza aferiacutevel na contrapartida instantacircnea de cada negoacutecio ou
operaccedilatildeo portanto prescindem de apuraccedilatildeo de resultado mediante
confronto com os custos correspondentes O mesmo natildeo acontece com a
renda conceito relacional pois pressupotildee avaliaccedilatildeo teacutecnica do efetivo
resultado num determinado periacuteodo de tempo segundo meacutetodos e criteacuterios
predefinidos para o que satildeo relevantes todos os fatores interrelacionados
para exteriorizaacutelo
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(MINATEL Joseacute Antonio O Conteuacutedo do conceito de receita Satildeo
Paulo MP Editora 2005)
60 Desse modo natildeo restam duacutevidas de que o raciociacutenio esgrimido nos
casos de IRPJ natildeo tem aplicabilidade no acircmbito da discussatildeo travada no
presente caso
[]
e) Conclusatildeo
Podeshyse concluir que em siacutentese que
I) A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo eficaacutecia
liberatoacuteria plena
II) A receita eventual apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do PIS e
Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo decorrer das
atividades econocircmicas da empresa
III) A receita eventual decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o valor real
do mesmo e natildeo de um perdatildeo de diacutevida como sustentado pela
fiscalizaccedilatildeordquo
No caso em questatildeo entendo que a daccedilatildeo em pagamento decorrente do
creacutedito da venda de participaccedilatildeo para a quitaccedilatildeo da diacutevida junto ao FGC considerando o valor
real tal como exposto no Instrumento de Daccedilatildeo em Pagamento natildeo gera ldquoingresso novordquo ndash
tampouco acreacutescimo patrimonial ao contribuinte Sendo assim sem delongas natildeo eacute
possiacutevel considerar que a diferenccedila da diacutevida (EIS QUE NEM EXISTE ESSA DIFERENCcedilA)
considerando simplesmente o valor de face do tiacutetulo geraria receita tributaacutevel pois
efetivamente de receita natildeo se trata E o valor real do tiacutetulo corresponde ou mesmo poderia ser
superior ao valor da diacutevida junto ao FGC se aplicarmos iacutendices de atualizaccedilatildeo acumulado
Ora a SSP vendeu a participaccedilatildeo do Banco Panamericano ao Banco BTG
nos seguintes termos ndash o valor pago pela compradora observaria o menor dos seguintes
valores R$ 450 milhotildees corrigido ateacute 3172028 ou R$ 38 bi sem correccedilatildeo ateacute 3172028
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Sendo a diacutevida junto ao FGC correspondente ao valor de R$ 38 bi ndash qual
seria a ldquoreceitardquo nesse caso Nenhuma
Natildeo haacute efetivamente aquisiccedilatildeo de nova disponibilidade mas apenas a
liquidaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente Extinccedilatildeo da diacutevida com creacutedito
decorrente da venda de participaccedilatildeo no banco panshyamericano no mesmo valor da diacutevida
A mera reduccedilatildeo de passivo conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de variaccedilatildeo do patrimocircnio
liacutequido natildeo se caracteriza como receita tributaacutevel pelo PIS e Cofins por natildeo se tratar de
ingresso financeiro que acresce o patrimocircnio
Ademais caso esse colegiado entenda que se trata de receita forccedilando o
contribuinte a pagar PIS e Cofins sobre receita inexistente por natildeo se tratar de contrato
unilateral considerando que tal ldquovalorrdquo estaria vinculado com a diacutevida junto ao FGC teria essa
receita a natureza de receita financeira e nunca de doaccedilatildeo Na doaccedilatildeo natildeo haacute contrapartida de
outra parte Nessa linha considerando a eacutepoca dos fatos seria passiacutevel tal ldquoreceitardquo de
incidecircncia de PIS e Cofins agrave aliacutequota zero nos termos do Decreto 544205
Friseshyse que a Receita Federal ao interpretar a natureza juriacutedica do ldquoperdatildeo de
diacutevidardquo trouxe a Soluccedilatildeo de Consulta Cosit 42018 que traz que perdatildeo de diacutevida deve ser
classificado como receita financeira Importante trazer que essa Soluccedilatildeo somente tratou de
ldquoperdatildeo de diacutevidardquo e natildeo ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo O que se ignoraacutessemos a discussatildeo da
natureza da ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo e configuraacutessemos a daccedilatildeo como ldquoperdatildeo de diacutevidardquo
passando por cima da definiccedilatildeo do proacuteprio Coacutedigo Civil teriacuteamos que considerar tal receita
como ldquoreceita financeirardquo O que direcionariacuteamos para a aliacutequota zero do PIS e da Cofins
considerando a eacutepoca dos fatos
Mas retornando a discussatildeo tendo em vista se tratar de daccedilatildeo em
pagamento e natildeo perdatildeo de diacutevida recordo que tal evento eacute decorrente de um acordo
convencionado entre credor e devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo
diversa Natildeo haacute ingresso novo ou percepccedilatildeo de receita inclusive observandoshyse o conceito
trazido pelo CPC 30 e CPC 47 Por isso haacute que se afastar eventual caracterizaccedilatildeo de receita na
baixa do passivo
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Ademais importante trazer parte do Parecer emitido pelo ilustre Professor
Marco Aureacutelio Greco sobre o evento (Destaques meus)
ldquoQuesito 1 e 2 shy Parecer do Dr Marco Aurelio Greco
Quesito 1 shy O pagamento antecipado das obrigaccedilotildees financeiras contratadas
entre a SSP e o FGC e o respectivo registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado
pela SSP em janeiro de 2011 (correspondente agrave diferenccedila entre o valor total
das obrigaccedilotildees financeiras quitadas e o valor de face do creacutedito BTG) teria
ocasionado algum auferimento de receita pela SSP sob a perspectiva
juriacutedica
Natildeo shy Auferimento de receita da perspectiva juriacutedica supotildee o ingresso
financeiro positivo de recursos novos o que natildeo ocorre com a reduccedilatildeo ou
quitaccedilatildeo de uma diacutevida Reduzir ou quitar natildeo eacute sinocircnimo de auferir receita
No caso natildeo houve auferimento de receita mas extinccedilatildeo de diacutevidas mediante
daccedilatildeo em pagamento de creacuteditos hipoacutetese que tambeacutem natildeo se confunde
com o perdatildeo de diacutevida []
Quesito 2 shy O registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado pela SSP em janeiro
de 2011 configura fato gerador e portanto receita tributaacutevel do PIS e da
Cofins Por que
Natildeo O fato gerador de PISCofins eacute determinado pela natureza juriacutedica do
ingresso financeiro auferido (se receita ou faturamento) e natildeo pelo registro
contaacutebil realizado pelo contribuinte[]
Em vista de todo o exposto voto por negar provimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional
Eacute como voto
(Assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama
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Voto Vencedor
Conselheiro Andrada Maacutercio Canuto Natal redator designado
Peccedilo vecircnia para discordar parcialmente da i Relatora no que se refere agrave
preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial pois entendo configurada a divergecircncia
interpretativa em relaccedilatildeo agraves mateacuterias denominadas ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida
Exigecircncias Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy
001115 e ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo
demonstrada a partir dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
A meu ver com a devida vecircnia no que interessa agrave soluccedilatildeo do presente litiacutegio
haacute semelhanccedila entre as circunstacircncias faacuteticas e dessemelhanccedila em relaccedilatildeo agrave aplicaccedilatildeo da
legislaccedilatildeo de regecircncia Explico
Em primeiro lugar no que concerne aos fatos verificashyse que tanto o acordatildeo
recorrido quanto os paradigmas discutiram a incidecircncia de PIS e Cofins sobre operaccedilotildees que
redundaram na baixa de diacutevidas sem a correspondente baixa do ativo
Em contraposiccedilatildeo observashyse que inegavelmente acoacuterdatildeo recorrido e
paradigmas adotaram premissas conceituais diversas no que concerne agrave caracterizaccedilatildeo das
receitas sujeitas agrave incidecircncia de PIS e Cofins o que por si soacute eacute suficiente para demonstrar
divergecircncia na interpretaccedilatildeo da legislaccedilatildeo
Vale dizer enquanto o acoacuterdatildeo recorrido concluiu que a reduccedilatildeo do passivo
sem uma contrapartida em igual valor apesar do consequente aumento do patrimocircnio liacutequido
natildeo representaria receita os paradigmas em sentido diverso concluiacuteram que o ganho auferido
com tal operaccedilatildeo justamente o acreacutescimo no patrimocircnio liacutequido enquadrashyse no conceito de
receita para fins de incidecircncia das contribuiccedilotildees debatidas
Nesse sentido cumpre destacar que diferentemente do acoacuterdatildeo recorrido
que dentre outros fundamentos afasta expressamente o aproveitamento dos conceitos
contaacutebeis o paradigma nordm 1101shy001115 que destaqueshyse manteve a fraccedilatildeo da exigecircncia
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relativa agrave acusaccedilatildeo de omissatildeo de receitas sujeitas ao PIS e agrave Cofins esquadrinha o conceito de
receita extraiacutedo da Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 ndash expressamente abordada no voto vencido do
acoacuterdatildeo recorrido shy e da legislaccedilatildeo que rege a cobranccedila das contribuiccedilotildees litigiosas e conclui
que a extinccedilatildeo parcial da diacutevida sem a contrapartida do ativo representa receita sujeita agrave
tributaccedilatildeo por aquelas contribuiccedilotildees sem fazer qualquer ilaccedilatildeo acerca da necessidade de que se
verifique um ingresso financeiro Confirashyse (destaques acrescidos)
A segunda infraccedilatildeo decorreu da baixa de diacutevidas contraiacutedas junto ao soacutecio da autuada no exterior em contrapartida agrave baixa das correspondentes despesas preacuteshyoperacionais contabilizadas no ativo diferido resultantes de serviccedilos adquiridos no exterior no interesse dos projetos BMES11 e BMPAMA3 e suportados diretamente pelo soacutecio credor sem ingresso de recursos no paiacutes A autoridade fiscal discordou do estorno de despesas preacuteshyoperacionais e asseverou que a baixa da diacutevida deve ser entendida como objeto de perdatildeo ou seja ato unilateral de transferecircncia de patrimocircnio e renda do credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde com aumento de capital e sujeita se agrave incidecircncia do IRPJ e da CSLL bem como da Contribuiccedilatildeo ao PIS e da COFINS
O lanccedilamento recaiu sobre os lanccedilamentos de liquidaccedilatildeo de diacutevida em contrapartida a despesas preacuteshyoperacionais no valor total de R$ 2185975025 bem como sobre os ajustes injustificados de reduccedilatildeo do passivo no valor total de R$ 1029902412 interpretados como representativos de extinccedilatildeo parcial da obrigaccedilatildeo que sem a correspondente prova do pagamento em favor do credor ou de outra forma regular de extinccedilatildeo caracteriza perdatildeo de diacutevida
()
A Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 assim dispotildee acerca do regime de competecircncia contaacutebil
Art 9ordm As receitas e as despesas devem ser incluiacutedas na apuraccedilatildeo do resultado do periacuteodo em que ocorrerem sempre simultaneamente quando se correlacionarem independentemente de recebimento ou pagamento
[]
sect 3ordm As receitas consideramshyse realizadas
[]
II ndash quando da extinccedilatildeo parcial ou total de um passivo qualquer que seja o motivo sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior
[]
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Nestes termos o perdatildeo de diacutevida somente natildeo revelaria insubsistecircncia passiva e por consequecircncia receita se o soacutecio estrangeiro efetivamente convertesse em aumento de capital o direito que detinha em face da autuada agrave semelhanccedila de como procedeu em relaccedilatildeo a outros aportes promovidos A conversatildeo da diacutevida em aumento de capital representaria fato permutativo pois a obrigaccedilatildeo em face de terceiros seria substituiacuteda por uma obrigaccedilatildeo da pessoa juriacutedica em face de seus soacutecios
()
Quanto agraves exigecircncias de Contribuiccedilatildeo ao PIS e de COFINS a autoridade fiscal reproduz os seguintes fundamentos legais que regem a incidecircncia natildeoshycumulativa destas contribuiccedilotildees
()
O legislador nestes termos depois de estabelecer a incidecircncia sobre o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica excluiu deste conceito no que aqui importa apenas as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo imobilizado As demais receitas natildeoshyoperacionais como no caso aquela decorrente do perdatildeo de diacutevida permaneceram sujeitas agrave tributaccedilatildeo
De fato se os mencionados dispositivos legais merecessem interpretaccedilatildeo ampliada a Medida Provisoacuteria nordm 6272013 convertida na Lei nordm 129732014 natildeo precisaria ter promovido os seguintes acreacutescimos agraves exclusotildees relacionadas nos sectsect 3ordm daqueles dispositivos
Ora o votoshycondutor do acoacuterdatildeo recorrido afasta expressamente os
pressupostos conceituais (antecedentes) que levaram o paradigma a concluir que naquele
processo ocorreu uma realizaccedilatildeo de receita por forccedila da reduccedilatildeo do deacutebito sem uma
contrapartida do ativo Confirashyse exemplificativamente os seguintes excertos
29 Como se vecirc cai por terra o fundamento contaacutebil da autuaccedilatildeo a partir do reconhecimento pela proacutepria contabilidade da diversidade entre o conceito de receita para fins de demonstraccedilatildeo de resultado e para fins de caacutelculo das contribuiccedilotildees sociais devidas tratamshyse de finalidades absolutamente distintas que demandam registros coerentes com seus proacuteprios escopos
30 Resta ultrapassada a fronteira de um conceito contaacutebil de receita o enfrentamento de um conceito constitucional e legal de receita para fins de determinaccedilatildeo da hipoacutetese de incidecircncia das contribuiccedilotildees sociais bem como a delimitaccedilatildeo de sua base de caacutelculo
31 Em se tratando de um conceito utilizado pela Constituiccedilatildeo Federal e com reflexos nos textos do artigo 1ordm das Leis nordm 1063702 e 1083303 que determinam a incidecircncia do PISCofins natildeo cumulativo sobre o total das receitas auferidas
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no mecircs pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
()
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
39 E mais natildeo se trata de uma distinccedilatildeo que estamos inaugurando aqui mas sim de elemento de discriacutemen natildeo apenas consagrado jurisprudencialmente como tambeacutem pela proacutepria legislaccedilatildeo que natildeo se furtou em diversas oportunidades em deixar claro que a eliminaccedilatildeo de um passivo conquanto represente um ganho natildeo deve ingressar na base de caacutelculo do PIS e Cofins como no artigo 1ordm sect3ordm incisos V b X e XII da Lei nordm 1063702
Ora se tais premissas interpretativas por si soacute satildeo suficientes para alterar
completamente o resultado do julgamento as circunstacircncias faacuteticas apontadas como natildeoshy
uniformes evidentemente natildeo afastam a caracterizaccedilatildeo da divergecircncia interpretativa
Por outro lado ainda que houvesse duacutevida acerca da caracterizaccedilatildeo do
conflito de interpretaccedilotildees a partir daquele primeiro paradigma a anaacutelise do paradigma de nordm
3201shy002117 acabaria por fulminaacuteshyla Com efeito enquanto nestes autos decidiushyse que para
fins da definiccedilatildeo do regime de incidecircncia caberia investigar a que tiacutetulo ocorreu a reduccedilatildeo do
passivo naquele paradigma adotoushyse expressamente a premissa interpretativa de que essa
investigaccedilatildeo seria completamente desnecessaacuteria
Relembreshyse nestes autos partiushyse do pressuposto de que a baixa das
obrigaccedilotildees ocorreu em razatildeo de instrumento de daccedilatildeo em pagamento e consequentemente natildeo
haveria que se falar em perdatildeo ou remissatildeo de diacutevidas ainda que o valor entregue em daccedilatildeo
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(R$ 45000000000) fosse significativamente inferior ao deacutebito ldquobaixadordquo (R$
380000000000) Consequentemente natildeo haveria como se promover a tributaccedilatildeo dessa
diferenccedila entre o valor da diacutevida assumida com o Fundo Garantidor de Creacutedito e aquele
efetivamente dispendido para sua baixa
Ocorre que o paradigma de nordm 3201shy002117 adota expressamente como
razatildeo de decidir a interpretaccedilatildeo no sentido de que a natureza do instrumento juriacutedico ou a
denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que levariam agrave baixa do passivo sem contrapartida seriam
irrelevantes para a definiccedilatildeo do regime de tributaccedilatildeo Confirashyse (destaques acrescidos)
Ora o Decretoshylei nordm 1598 de 1977 referido no sect 1ordm do art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 eacute o diploma legal que instituiu o Imposto de Renda um dos tributos em cuja base de caacutelculo a proacutepria Recorrente computou os valores da diacutevida que lhe fora perdoada
Ademais apesar de ser de uma obviedade acachapante a afirmaccedilatildeo de que o PIS natildeo incide sobre despesas ndash e natildeo eacute disso que se trata ndash em determinadas situaccedilotildees o valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em conta de receita operacional
Natildeo se pode olvidar que o art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 estabeleceu que o faturamento mensal deve compreender o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil Donde absolutamente discrepante da Lei cuja aplicaccedilatildeo natildeo se pode afastar (Suacutemula CARF nordm 2) o entendimento de que aquele termo se aplica exclusivamente agrave venda de mercadorias eou prestaccedilatildeo de serviccedilos
Por fim registreshyse que a forma pela qual a diacutevida deixou de existir natildeo importa para o deslinde da questatildeo Afinal havia uma obrigaccedilatildeo e ela foi extinta Poderia tecircshylo sido por exemplo mediante simples pagamento foi apenas de forma diferente
Conforme consignado no paradigma portanto diferentemente do que
concluiu o acoacuterdatildeo recorrido a inclusatildeo da rubrica no conceito de receita natildeo se daacute pelos
contornos da operaccedilatildeo que a deu causa mas pelos seus efeitos
Sendo assim pedindo mais uma vez as vecircnias de estilo dou seguimento ao
recurso especial com relaccedilatildeo agraves mateacuterias ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida Exigecircncias
Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy001115 e
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ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo demonstrada a partir
dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
Superada parcialmente a preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial
peccedilo licenccedila para discordar ainda do judicioso voto da relatora no que se refere ao meacuterito
No meu sentir a reduccedilatildeo de um passivo sem a correspondente
contraprestaccedilatildeo representa receita mesmo que natildeo se configure um ingresso Para tanto tomo
emprestadas inicialmente as ponderaccedilotildees de Ricardo Mariz de Oliveira1
Tenho meditado profundamente sobre este problema e natildeo consigo ver como sustentar que as reduccedilotildees de obrigaccedilotildees sem pagamento natildeo sejam receitas porque na verdade elas reuacutenem todas as caracteriacutesticas pelas quais podeshyse identificar uma receita ()
Ora material e juridicamente uma reduccedilatildeo de passivo sem pagamento reuacutene estas qualidades para se equipar agraves receitas que se formam no lado ativo da demonstraccedilatildeo graacutefica do patrimocircnio social
Com razatildeo o patrimocircnio eacute um conjunto de direitos e obrigaccedilotildees sendo mensurado pela soma algeacutebrica de todos os direitos com todas as obrigaccedilotildees Visto de forma contaacutebil e tal como descrito na Lei nordm 6404 o patrimocircnio reuacutene os direitos do lado esquerdo do balanccedilo shy o ativoshy e as obrigaccedilotildees do lado direito shy o passivo A diferenccedila entre eles shyresultado da soma algeacutebrica shy eacute o patrimocircnio liacutequido que se demonstra do lado direito porque em condiccedilotildees normais de uma pessoa juriacutedica que seja solvente o ativo eacute maior do que o passivo
Ora nesta equaccedilatildeo aumentashyse o patrimocircnio tanto aumentando o ativo quanto diminuindo o passivo
Por qualquer destas operaccedilotildees o resultado do patrimocircnio liacutequido eacute igual
Destarte matemaacutetica e materialmente natildeo haacute a miacutenima diferenccedila entre uma e outra fonte de alteraccedilatildeo patrimonial
E tambeacutem juridicamente natildeo haacute diferenccedila entre uma e outra situaccedilatildeo pois se se admite que receita eacute um ingresso de direito novo que contribui positivamente para a formaccedilatildeo de um aumento patrimonial esse direito tambeacutem pode ocorrer com o passivo isto eacute com as obrigaccedilotildees porque o perdatildeo de uma diacutevida tambeacutem incorpora um novo direito no patrimocircnio do ateacute
1 Conceito de Receita como Hipoacutetese de Incidecircncia das Contribuiccedilotildees para a Seguridade Social (para Efeitos da COFINS e da Contribuiccedilatildeo ao PIS) apud Marcelo Knoepfelmacher in O Conceito de Receita na Constituiccedilatildeo Meacutetodo para sua Tributaccedilatildeo Sistecircmica p 76 obtido em httpwwwdominiopublicogovbrdownloadtestearqscp012102pdf (consulta realizada em 08032016
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
()
Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
()
Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
()
E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
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com aumento de capital e se sujeita agrave incidecircncia de IRPJ CSLL e PIS e Cofins observando
inclusive que a jurisprudecircncia administrativa tem equiparado tais operaccedilotildees a doaccedilatildeo entre
pessoas juriacutedicas
No presente caso diferentemente do acoacuterdatildeo paradigma natildeo se trata de ato
unilateral vez que houve efetivamente um instrumento formal de daccedilatildeo em pagamento onde
as partes se manifestam por receber prestaccedilatildeo diversa da que lhe eacute devida e determinado o
preccedilo da coisa dada em pagamento as relaccedilotildees entre as partes devem ser reguladas pelas
normas do contrato conforme reza os arts 356 a 359 do CC02 Ademais inclusive foi
afastada a caracterizaccedilatildeo de ldquoperdatildeo de diacutevidardquo vez que independentemente de o valor de
face o valor real do tiacutetulo correspondia efetivamente ao creacutedito da SSP para o FGC
Eacute de se recordar tambeacutem os fundamentos utilizados no aresto recorrido para
se afastar a tributaccedilatildeo pelo PIS e Cofins o valor objeto do auto de infraccedilatildeo
middot A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo
eficaacutecia liberatoacuteria plena
middot A ldquoreceita eventualrdquo apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do
PIS e Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo
decorrer das atividades econocircmicas da empresa
middot A ldquoreceita eventualrdquo decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o
valor real do mesmo e natildeo de um ldquoperdatildeo de diacutevidardquo como
sustentado pela fiscalizaccedilatildeo
Sendo assim resta claro que o acoacuterdatildeo 1101shy001115 natildeo traz os mesmos
fatos tratados no aresto recorrido aleacutem de natildeo ter rebatido todos os fundamentos considerados
no r aresto tampouco tratando de ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo E se considerassem que o
acoacuterdatildeo indicado como paradigma atacou um dos fundamentos ndash ldquoperdatildeo de diacutevidasrdquo dos
soacutecios estrangeiros ainda assim natildeo seria possiacutevel conhececircshylo pois o fundamento suficiente
para a manutenccedilatildeo do acoacuterdatildeo natildeo foi atacado ndashque seria o instrumento juriacutedico daccedilatildeo em
pagamento
Fl 2718DF CARF MF
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Friseshyse esse entendimento os acoacuterdatildeos emitidos por esse Colegiado
middot Acoacuterdatildeo 9303shy007540
ldquoAssunto Processo Administrativo Fiscal
Periacuteodo de apuraccedilatildeo 10012005 a 31052008
NAtildeO CONHECIMENTO DO RECURSO ESPECIAL
DISSIMILITUDE FAacuteTICAFUNDAMENTOS
Natildeo se conhece do Recurso Especial quando as situaccedilotildees faacuteticas e
fundamentos considerados nos acoacuterdatildeos paradigma satildeo distintos da
situaccedilatildeo tratada no acoacuterdatildeo recorrido natildeo se prestando os arestos
por conseguinte agrave demonstraccedilatildeo de dissenso jurisprudencialrdquo
middot Acoacuterdatildeo 9303shy007047
ldquoRECURSO ESPECIAL NAtildeO CONHECIMENTO FUNDAMENTOS
DIVERGENTES
Natildeo deve ter seguimento o recurso especial que natildeo ataca os
fundamentos da decisatildeo recorridardquo
middot Acoacuterdatildeo 9303shy005111
ldquoAssunto Imposto sobre a Importaccedilatildeo shy II Data do fato gerador
06092001 RECURSO ESPECIAL NAtildeO CONHECIMENTO
FUNDAMENTOS AUTOcircNOMOS Natildeo deve ter seguimento o recurso
especial que ataca apenas um dos fundamentos da decisatildeo recorrida
quando o outro eacute suficiente para manutenccedilatildeo do acoacuterdatildeordquo
Quanto ao outro acoacuterdatildeo indicado como paradigma ndash o de nordm 3201shy002117
que traz em sua ementa
ldquoExerciacutecio 2002
PERDAtildeO DE DIacuteVIDA PIS REGIME NAtildeO CUMULATIVO
O perdatildeo de diacutevida importa para o devedor acreacutescimo patrimonial
caracterizandoshyse como receita operacional cujo valor deve ser computado
na base de caacutelculo do PIS apurado no regime natildeo cumulativordquo
Vecircshyse que natildeo haacute como se conhecer pelos mesmos fundamentos jaacute trazidos
para o 1ordm acoacuterdatildeo indicado como paradigma Nesse caso o que se discute eacute efetivamente um
Fl 2719DF CARF MF
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perdatildeo de diacutevida contraiacuteda com sua matriz e com outras subsidiaacuterias do mesmo grupo
estabelecidos no exterior Natildeo haacute a discussatildeo da daccedilatildeo em pagamento e tampouco do valor real
e de face do tiacutetulo objeto do creacutedito
Como se sabe juridicamente e contabilmente a daccedilatildeo em pagamento deve
observar outros procedimentos natildeo aqueles observados no perdatildeo de diacutevidas pois natildeo possui a
mesma natureza juriacutedica e contaacutebil dessa uacuteltima
Ora na daccedilatildeo em pagamento nos termos do art 356 do CC02 o credor pode
consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que lhe eacute devida Enquanto no perdatildeo de diacutevida o
proacuteprio nome jaacute conceitua natildeo haacute consenso de prestaccedilatildeo diversa mas efetivo perdatildeo da
obrigaccedilatildeo sem contrapartida de outra parte
Ora a daccedilatildeo em pagamento eacute um acordo convencionado entre credor e
devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo diversa Natildeo haacute ingresso novo ou
percepccedilatildeo de receita Enquanto no perdatildeo de diacutevida natildeo haacute que se falar em convenccedilatildeo de
prestaccedilatildeo diversa
No presente caso natildeo haacute perdatildeo de diacutevida Mas sim pura operaccedilatildeo de
daccedilatildeo em pagamento Tanto eacute assim que foi afastado pelo colegiado a quo qualquer
equiparaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento a perdatildeo de diacutevida restando impossiacutevel se conhecer de
recurso que somente indiquem como paradigma arestos que tratem de perdatildeo de diacutevida E esses
paradigmas indicados nem tratam de daccedilatildeo em pagamento evento objeto dos presentes autos
Em vista de todo o exposto entendo que natildeo devo conhecer o Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional por ausecircncia de similitude faacutetica e por natildeo haver a
discussatildeo principal ndash que se traduz na discussatildeo juriacutedica da daccedilatildeo em pagamento
Considerando que fui vencida em relaccedilatildeo ao conhecimento relacionado ao
meacuterito passo a discorrer sobre ele
Para tanto proveitoso trazer parte do voto vencedor proferido pelo ilustre
Conselheiro Carlos Augusto Daniel na parte que interessa e que concorda essa Conselheira
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Mas peccedilo licenccedila ainda para transcrever os fatos laacute descritos para melhor elucidar o meu
entendimento
ldquo[]
2 Em siacutentese os fatos satildeo os seguintes
3 A Silvio Santos Participaccedilotildees SA (SSP) eacute uma sociedade holding
que deteacutem participaccedilotildees societaacuterias em diversas pessoas juriacutedicas que fazem
parte do Grupo Silvio Santos Em relaccedilatildeo ao presente caso conveacutem ressaltar
que a SSP detinha participaccedilatildeo societaacuteria no Banco Panamericano
(PANAMERICANO)
4 Ao final de 2010 o Banco Central do Brasil (BACEN) apurou
irregularidades na contabilidade do Panamericano ao verificar o
descumprimento do Patrimocircnio de Referecircncia Exigido cuja observacircncia eacute
indispensaacutevel ao funcionamento deste tipo de instituiccedilatildeo conforme as
disposiccedilotildees da Basileacuteia II e da regulaccedilatildeo prudencial do Bacen
5 Diante disso o Bacen determinou atraveacutes do Termo de
Comparecimento DESUPGTSP420100003 de 04112010 que a SSP i)
aportasse recursos no Panamericano visando recompor o Patrimocircnio
Liacutequido daquela instituiccedilatildeo ao montante exigido e ato contiacutenuo ii)
alienasse a participaccedilatildeo societaacuteria detida pela SSP no Panamericano sob
pena de liquidaccedilatildeo extrajudicial ex officio nos termos do artigo 15 I da Lei
nordm 60241974
6 Em razatildeo disso o SSP tomou recursos junto ao Fundo Garantidor
de Creacutedito (FGC) no valor de R$ 380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos
milhotildees) para aporte no Panamericano concretizadas da seguinte forma i)
ldquoInstrumento Particular de Assunccedilatildeo Reciacuteproca de Obrigaccedilotildeesrdquo (Acordo)
de 5 de novembro de 2010 ii) ldquoInstrumento Particular de Escritura da 1ordf
Emissatildeo Privada de Debecircntures da Siacutelvio Santos Participaccedilotildees SArdquo
(Escritura) de 5 de novembro de 2010 e o iii) ldquoContrato de Muacutetuordquo
(Muacutetuo) de 31 de janeiro de 2011
7 Apoacutes a regularizaccedilatildeo da situaccedilatildeo patrimonial do Panamericano o
controle acionaacuterio foi vendido ao Banco BTG Pactual (BTG) por meio do
ldquoContrato de Compra e Venda de Accedilotildees e Outras Avenccedilasrdquo (Contrato)
celebrado no dia 31 de janeiro de 2011
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Atraveacutes do contrato a SSP e a BF Utilidades Domeacutesticas Ltda (BF)
tinham um creacutedito a receber descrito na forma do item 14 do contrato
14 As Partes de comum acordo atribuem nesta data como
contrapartida agrave aquisiccedilatildeo das Accedilotildees o menor dos seguintes valores (i) R$
45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais) corrigido a
partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento (conforme abaixo
definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a criteacuterio uacutenico e
exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento ateacute 31 de julho
de 2028 OU (ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de
reais) o qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo
qualquer tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
(o menor destes dois valores doravante denominado o ldquoPreccedilordquo) A data em
que a Compradora realizar o pagamento do Preccedilo seraacute doravante como
ldquoData de Pagamentordquo
8 O creacutedito total de R$ 450 milhotildees foi contabilizado na SSP que por
sua vez ficou devedora da BF em relaccedilatildeo aos R$ 4 milhotildees registrandoshyo
como Creacutedito a Receber do BTG no valor nominal do tiacutetulo
9 Em seguida a SSP e o FGC celebraram um Instrumento Particular
de Daccedilatildeo em Pagamento (Contrato de Pagamento) para ajustar termos e
condiccedilotildees do pagamento das obrigaccedilotildees financeiras contratadas junto ao
FGC Conforme a avenccedila a SSP cedeu o Creacutedito a Receber do BTG ao
FGC para quitar as obrigaccedilotildees no valor de R$ 38 bilhotildees de reais
10 Em contrapartida o FGC outorgou quitaccedilatildeo agrave SSP o que levou agrave
baixa do passivo existente e o registro na contabilidade da SSP de um valor
de R$ 335 bilhotildees referente agrave diferenccedila entre o valor total das obrigaccedilotildees
financeiras e o valor de face do creacutedito BTG As debecircntures emitidas pela
SSP e subscritas integralmente pelo FGC foram canceladas e todas as
garantias prestadas pela SSP pelas demais sociedades controladas por ela e
pelo acionista controlador Senor Abravanel foram liberadas e extintas pelo
FGC
11 A Receita Federal entendeu com fundamento na Resoluccedilatildeo CFC nordm
7501993 que a extinccedilatildeo de um passivo sem o desaparecimento concomitante
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de um ativo de valor igual ou maior corresponderia a perdatildeo de diacutevida
constituindo receita para a SSP passiacutevel de incidecircncia de PIS e Cofins
12 Eacute esta a siacutentese do presente caso
13 O primeiro ponto a ser enfrentado diz respeito agrave consideraccedilatildeo do
valor escriturado pela contabilidade da SSP relativo ao creacutedito a receber do
BTG registrado no valor de R$ 450 milhotildees e utilizado como objeto de
daccedilatildeo em pagamento para arcar com o passivo existente junto ao FGC
14 Em primeiro lugar verificashyse do dispositivo contratual citado no
paraacutegrafo 7 deste voto que o contrato consubstancia um creacutedito que apto a
ser realizado imediatamente na modalidade i de adimplemento ou apenas
apoacutes 31072028 para a modalidade ii devendo ser atendido o menor
valor
(i) R$ 45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais)
corrigido a partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento
(conforme abaixo definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a
criteacuterio uacutenico e exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento
ateacute 31 de julho de 2028 OU
(ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de reais) o
qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo qualquer
tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
15 Como eacute sabido os direitos de uma companhia que em uma
determinada fase do ciclo operacional ainda natildeo foram realizados
financeiramente isto eacute substituiacutedos por dinheiro devem ser computados no
balanccedilo pelo valor de realizaccedilatildeo Assim sendo tal creacutedito na condiccedilatildeo de
ativo circulante da SSP deveria ser avaliado nos termos do artigo 183 I b
da Lei nordm 640476
Art 183 No balanccedilo os elementos do ativo seratildeo avaliados segundo
os seguintes criteacuterios
I as aplicaccedilotildees em instrumentos financeiros inclusive derivativos e
em direitos e tiacutetulos de creacuteditos classificados no ativo circulante ou no
realizaacutevel a longo prazo (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11638de 2007)
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a) pelo seu valor justo quando se tratar de aplicaccedilotildees destinadas agrave
negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda e (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11941
de 2009)
b) pelo valor de custo de aquisiccedilatildeo ou valor de emissatildeo atualizado
conforme disposiccedilotildees legais ou contratuais ajustado ao valor provaacutevel de
realizaccedilatildeo quando este for inferior no caso das demais aplicaccedilotildees e os
direitos e tiacutetulos de creacutedito (Incluiacuteda pela Lei nordm 11638de 2007)
16 Como ensina o Professor Modesto Carvalhosa (Comentaacuterios agrave Lei
as Sociedades Anocircnimas 3ordm Volume Satildeo Paulo Saraiva 2011 p 821822)
a Lei nordm 116382007 alterou o inciso I do artigo citado acima passando a
adotar uma concepccedilatildeo mais ampla do conceito de instrumentos financeiros
determinando a sua avaliaccedilatildeo de forma coerente com os princiacutepios da
contabilidade internacionalmente aceitos e reconhecendo a separaccedilatildeo de
duas categorias
161 Aqueles destinados agrave negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda para
os quais determina a avaliaccedilatildeo pelo seu valor de mercado como criteacuterio
preciacutepuo de avaliaccedilatildeo e
162 As demais aplicaccedilotildees direitos e tiacutetulos de creacutedito para os quais
manteacutem a exigecircncia de avaliaccedilatildeo pelo custo de aquisiccedilatildeo ou pelo valor de
emissatildeo ajustando de acordo com as disposiccedilotildees legais e contratuais e pelas
eventuais perdas em comparaccedilatildeo com o valor provaacutevel de realizaccedilatildeo
17 Salienta tambeacutem o citado professor que a Lei nordm 116382007 natildeo
chegou a definir o que seria um instrumento financeiro manejando o
termo em seu sentido contaacutebil refletido no Pronunciamento Teacutecnico CPC 39
[]
18 Natildeo resta duacutevidas para noacutes que o creacutedito a receber do BTG
corresponde a um ativo financeiro de imediatamente disponiacutevel para
utilizaccedilatildeo por parte da SSP razatildeo pela qual o seu registro e avaliaccedilatildeo
deveraacute se dar nos termos do artigo 183 I b da Lei das SA pela adoccedilatildeo
do chamado custo de aquisiccedilatildeo Tal paracircmetro de preccedilo eacute justificado pelos
seguintes motivos explicados por Alfredo Lamy e Bulhotildees Pedreira (Direito
das Companhias V II Rio de Janeiro Forense 2009 p1596) a) os bens
realizaacuteveis destinamshyse a ser convertidos em dinheiro e natildeo devem ser
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avaliados por valor superior ao de mercado na data do balanccedilo porque esse
eacute o limite de realizaccedilatildeo do capital neles aplicado b) se o valor de mercado
na data do balanccedilo eacute superior ao custo de aquisiccedilatildeo o bem deve continuar
avaliado pelo custo porque a diferenccedila eacute lucro potencial que somente deveraacute
ser reconhecido nas contas de resultado quando realizado c) se o valor de
mercado na data do balanccedilo eacute inferior ao custo de aquisiccedilatildeo a sociedade
empresaacuteria sofreu perda potencial que deve de acordo com o princiacutepio de
conservadorismo ser reconhecida independentemente de realizaccedilatildeo
181 A uacutenica hipoacutetese de reavaliaccedilatildeo do ativo prevista no proacuteprio art
183 I b da Lei das SA eacute a hipoacutetese da realizaccedilatildeo do creacutedito gerar valor
menor que o custo de aquisiccedilatildeo o que implicaria no provisionamento do
prejuiacutezo
182 Isso implica em dizer que a SSP agiu corretamente em registrar
no seu ativo o valor de face do creacutedito visto que natildeo haacute como determinar o
valor de realizaccedilatildeo especialmente ante a possibilidade da liquidaccedilatildeo
antecipada do creacutedito na forma do item i da claacuteusula 14 do contrato entre
a SSP e a BTG
19 Aleacutem disso cabe ponderar tambeacutem a necessidade de observacircncia
da Resoluccedilatildeo CFC nordm 12822010 cujo artigo 10 trata do chamado princiacutepio
da prudecircncia ou princiacutepio da cautela que determina em condiccedilotildees de
incerteza que os ativos e receitas natildeo sejam superestimados e os passivos e
despesas natildeo sejam subestimados Segundo ele deveshyse adotar o menor
valor para os componentes do Ativo e o maior para os do Passivo sempre
que estejam presentes alternativas igualmente vaacutelidas para a quantificaccedilatildeo
das mutaccedilotildees patrimoniais que alterem o patrimocircnio liacutequido
20 Fica claro no presente caso que o creacutedito a receber da BTG
possui como menor valor possiacutevel o montante nominal de R$ 450 milhotildees
que seria devido na hipoacutetese de Data de Fechamento e Data de
Pagamento coincidirem Haacute no caso a necessidade de reconhecimento da
receita pela definitividade do ingresso ao passo que haacute a incerteza quanto
ao valor real da receita a ser reconhecida em razatildeo da impossibilidade de
determinar com precisatildeo o valor final Diante disso o valor a ser
escriturado eacute o valor de face como o fez a SSP
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21 Essa digressatildeo contaacutebil eacute relevante por um importante motivo
211 Por um lado verificashyse a niacutevel de evidecircncia que se trata de um
creacutedito de valor muito superior ao seu valor de face bastaria uma pequena
simulaccedilatildeo em uma calculadora financeira para verificar que o ajuste do
valor inicial (R$ 450 milhotildees) pela CDI por alguns anos bastaria para
ultrapassar o montante de R$ 38 bilhotildees implicando na aplicaccedilatildeo do menor
valor em relaccedilatildeo agraves duas possibilidades de liquidaccedilatildeo do creacutedito
212 Por outro lado a contabilidade determina que se registre esse
ativo com o menor valor possiacutevel preservando nesse caso o seu custo de
aquisiccedilatildeo
22 A relevacircncia de tal ponto se daacute em razatildeo da Receita Federal ter
construiacutedo toda a sua argumentaccedilatildeo sobre a consideraccedilatildeo de que a receita
contaacutebil surgida da transferecircncia do Creacutedito a receber do BTG e sucessiva
quitaccedilatildeo do passivo perante o FGC corresponderia i) a perdatildeo de diacutevida e
ii) a receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
24 Da mesma forma o conceito de daccedilatildeo em pagamento cessatildeo de
creacutedito e perdatildeo de diacutevida satildeo conceitos juriacutedicos do Direito Privado
onde possuem um sentido teacutecnico especiacutefico []
26 Passashyse pois a enfrentar especificamente os argumentos da
autuaccedilatildeo
I) O conceito de receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco
Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de
receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se
contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza
as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado
contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia
das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo
Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito
agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
[]
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37 Natildeo se estaacute diante no presente caso de receita bruta decorrente da
venda de bens e serviccedilos caracterizado pela legislaccedilatildeo de regecircncia como o
conjunto de fatos aptos a configurar a incidecircncia do PIS e da Cofins Eacute
preciso mais do que simples ganho para que se configura receita
tributaacutevel como tambeacutem consignou o STF no mesmo REx 606107RS
Sob o especiacutefico prisma constitucional receita bruta pode ser definida
como o ingresso financeiro que se integra no patrimocircnio na condiccedilatildeo de
elemento novo e positivo sem reservas ou condiccedilotildees (grifo nosso)
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando
aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita
para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da
empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de
forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas
eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
[]
41 Friseshyse todavia que se estaacute enfrentando aqui a impossibilidade
da receita decorrente de perdatildeo de diacutevida compor a base de caacutelculo do PIS
e da Cofins apenas para enfrentar o argumento da autuaccedilatildeo em suas
proacuteprias bases pois logo em seguida seraacute demonstrado extensivamente que
a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento do creacutedito a receber do BTG entre a
SSP e o FGC natildeo configura de forma alguma perdatildeo de diacutevida
II) Da Daccedilatildeo em Pagamento
42 Outro ponto de sustentaccedilatildeo da autuaccedilatildeo e da decisatildeo da DRJ se
funda no argumento de que teria havido um perdatildeo de diacutevida na operaccedilatildeo
sob argumento de que o FGC teria recebido como condiccedilatildeo da quitaccedilatildeo do
passivo existente na SSP um creacutedito com valor de face menor do que o
creacutedito que possui perante o devedor
43 Todavia eacute preciso observar que a operaccedilatildeo no caso envolveu uma
daccedilatildeo em pagamento regulada nos artigos 356 a 359 do Coacutedigo Civil
CAPIacuteTULO V Da Daccedilatildeo em Pagamento
Art 356 O credor pode consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que
lhe eacute devida
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Art 357 Determinado o preccedilo da coisa dada em pagamento as
relaccedilotildees entre as partes regularshyseshyatildeo pelas normas do contrato de compra e
venda
Art 358 Se for tiacutetulo de creacutedito a coisa dada em pagamento a
transferecircncia importaraacute em cessatildeo
Art 359 Se o credor for evicto da coisa recebida em pagamento
restabelecershyseshyaacute a obrigaccedilatildeo primitiva ficando sem efeito a quitaccedilatildeo dada
ressalvados os direitos de terceiros
44 A daccedilatildeo em pagamento possui como elemento baacutesico a alteraccedilatildeo
do objeto do contrato mantendoshyse o liame obrigacional atraveacutes da
substituiccedilatildeo da coisa que deveria ser prestada ou entregue por outra aliud
pro alio Como pontua Orlando Gomes o credor natildeo eacute obrigado a receber
coisa diversa da que constitui objeto da prestaccedilatildeo devida mas a partir de
sua aquiescecircncia no recebimento de outro bem ou prestaccedilatildeo natildeo haacute que se
distinguir a daccedilatildeo em pagamento de qualquer outro meio normal de
cumprimento da prestaccedilatildeo (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense
2008 p145)
45 Mais ainda uma vez concordando com a daccedilatildeo em pagamento a
operaccedilatildeo tem pleno efeito liberatoacuterio daiacute a importacircncia do consentimento
em vista de se tratar de uma operaccedilatildeo de caraacuteter natildeo compulsoacuterio para ser
tomada como vaacutelida Desse modo natildeo haacute que se confundir confusatildeo esta
presente no argumento fiscal entre modos de extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo e o
dimensionamento da diacutevida Orlando Gomes novamente esclarece a esse
respeito
O efeito que a daccedilatildeo em pagamento produz eacute a extinccedilatildeo do creacutedito
qualquer que seja o valor da coisa dada em substituiccedilatildeo Natildeo importa que
valha mais ou menos de que a quantia devida ou a coisa que deveria ser
entregue Se valer menos o credor natildeo poderaacute exigir a diferenccedila Se valer
mais o devedor natildeo teraacute o direito de exigir a restituiccedilatildeo do excedente
Mas se o creacutedito for inexistente impotildeemshyse a devoluccedilatildeo da coisa
entregue ou do seu valor (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense 2008
p146)
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46 O regime civil dos efeitos da daccedilatildeo em pagamento implica na
imediata extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo (PONTES DE MIRANDA Tratado de
Direito Privado v 25 sect3000 nordm4 p6) e em se tratando de daccedilatildeo de tiacutetulo
de creacutedito aplicashyse o disposto nos artigos 286 a299 do Coacutedigo Civil
relativos agrave cessatildeo de creacutedito
47 Conforme definido por Antunes Varela A cessatildeo de creacutedito
consiste precisamente no contrato pelo qual o credor de determinada
prestaccedilatildeo transmite a terceiro independentemente do consentimento do
devedor a totalidade ou parte do seu creacutedito (Direito das Obrigaccedilotildees v2
Rio de Janeiro Forense 1978 p308) Tal negoacutecio juriacutedico tem a finalidade
de transmitir um creacutedito preexistente a terceiro que natildeo participou da
relaccedilatildeo juriacutedica originaacuteria no caso em tela a SSP pretendeu transmitir ao
FGC creacutedito decorrente de negoacutecio assumido junto ao BTG
48 A distinccedilatildeo principal da cessatildeo de creacutedito claacutessica daquela prevista
como espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento no art 358 do Coacutedigo Civil diz
respeito agrave eficaacutecia liberatoacuteria que teraacute em relaccedilatildeo a uma obrigaccedilatildeo
assumida entre o cessionaacuterio e o cedente do creacutedito a revelia do devedor do
creacutedito cedido
49 Eacute preciso frisar mais uma vez que a natureza consensual da daccedilatildeo
em pagamento eacute o que lhe garante a eficaacutecia liberatoacuteria independente do
valor da diacutevida e do bem ou serviccedilo aceito como contraprestaccedilatildeo por
exemplo seria possiacutevel que um devedor de uma diacutevida de R$ 100 mil reais
oferecesse como pagamento um imoacutevel do valor de R$ 150 mil sem que
sequer se pudesse cogitar do surgimento de uma inversatildeo nas posiccedilotildees
originais passando o credor a ser devedor da diferenccedila de R$ 50 mil
50 A daccedilatildeo em pagamento natildeo exige uma preciso quid pro quo de
valores para ter sua eficaacutecia liberatoacuteria
51 Esse parece ter sido exatamente o erro no argumento da autuaccedilatildeo
fiscal ao interpretar o oferecimento de um creacutedito de R$ 450 milhotildees como
pagamento de uma diacutevida de R$ 38 bilhotildees como uma daccedilatildeo em pagamento
de parcela numericamente equivalente da diacutevida original seguida de uma
remissatildeo do valor de R$ 335 bilhotildees
Fl 2729DF CARF MF
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511 Como foi dito a daccedilatildeo em pagamento natildeo exige para sua
realizaccedilatildeo que o valor do bem dado seja equivalente ao valor da diacutevida
existente o que eacute corroborado pela eficaacutecia liberatoacuteria plena sem que
eventuais excessos ou deacuteficits de valores gerem novas relaccedilotildees de creacutedito
Assim cabe um uacuteltimo esclarecimento
512 A fiscalizaccedilatildeo considerou o valor registrado contabilmente no
cruzamento com o valor do passivo baixado apoacutes a quitaccedilatildeo dada pelo
FGC que resultou na receita eventual de R$ 335 bilhotildees Todavia eacute
preciso retomar o que foi dito sobre o regime contaacutebil de registro de
receitas que segue regras especiacuteficas que determinaram que laacute fosse
colocado o valor de face do tiacutetulo
513 Entretanto natildeo eacute preciso entrar em minuacutecias econocircmicas para
perceber que o creacutedito em questatildeo possui um valor real isto eacute o valor de
realizaccedilatildeo dele muito maior do que os R$ 450 milhotildees que constam como
valor nominal na Data de Fechamento Natildeo eacute a toa que quando o
creacutedito for realizado cabe agrave SSP retificar o valor do ativo cedido na sua
contabilidade para adequaacuteshylo ao valor da realizaccedilatildeo da qual gozou o FGC
514 Isso quer dizer que se na data X o creacutedito foi realizado no valor
de por exemplo R$ 25 bilhotildees o montante da receita eventual da SSP
deveria ser retificado agrave partir da retificaccedilatildeo do valor do ativo para o
montante realizado Da mesma forma se na data Y o creacutedito for realizado
por R$ 38 bilhotildees (conforme a regra ii) se verifica que o montante de
receita eventual deveria ser retificado para zero
515 Imaginem dentro do exemplo do paraacutegrafo anterior que essa
realizaccedilatildeo se deu apenas em 2025 e que o PISCofins sobre a receita
eventual apurada do confronto entre o passivo e o valor de face do creacutedito jaacute
fora cobrado em 2017 Estariacuteamos na canhestra situaccedilatildeo de vultosas
contribuiccedilotildees cobradas sobre uma receita que simplesmente desapareceu
apoacutes a realizaccedilatildeo do creacutedito cedido e sem qualquer possibilidade da SSP
pedir restituiccedilatildeo ou compensaccedilatildeo do tributo pago indevidamente em razatildeo
da decadecircncia
516 O exemplo deixa claro que se trata de uma receita meramente
contaacutebil mas que natildeo consubstancia ingresso financeiro e estaacute sujeita
Fl 2730DF CARF MF
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inclusive a desaparecer quando da realizaccedilatildeo do creacutedito cedido ocasiatildeo em
que a SSP poderia corrigir o valor do ativo cedido
517 Resta claro assim que a divergecircncia entre o valor de face do
creacutedito e o passivo da SSP existe apenas em razatildeo das regras vigentes de
contabilidade visto que o valor real daquele eacute muito superior ao tomado
como referecircncia pela fiscalizaccedilatildeo
52 Tratashyse de um equiacutevoco que contraria a loacutegica dos institutos do
Direito Civil cuja observacircncia na seara tributaacuteria deve ser respeitada por
forccedila dos artigos 109 e 110 do Coacutedigo Tributaacuterio Nacional verbis
Art 109 Os princiacutepios gerais de direito privado utilizamshyse para
pesquisa da definiccedilatildeo do conteuacutedo e do alcance de seus institutos conceitos
e formas mas natildeo para definiccedilatildeo dos respectivos efeitos tributaacuterios
Art 110 A lei tributaacuteria natildeo pode alterar a definiccedilatildeo o conteuacutedo e o
alcance de institutos conceitos e formas de direito privado utilizados
expressa ou implicitamente pela Constituiccedilatildeo Federal pelas Constituiccedilotildees
dos Estados ou pelas Leis Orgacircnicas do Distrito Federal ou dos Municiacutepios
para definir ou limitar competecircncias tributaacuterias
53 Assim eacute juridicamente impossiacutevel que apoacutes uma daccedilatildeo em
pagamento tomada com efeito liberatoacuterio total da obrigaccedilatildeo original exista
algo a ser remido perdoado pois a diacutevida jaacute foi inteiramente extinta
54 Diferentemente do sustentado pela Ilustre Conselheira relatora
natildeo se trata de caso de aplicaccedilatildeo da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF 9ordf
RFDisit haja vista que natildeo haacute descontos financeiros o que haacute
efetivamente eacute o encerramento do viacutenculo obrigacional entre o FGC e a
SSP em razatildeo do efeito liberatoacuterio da daccedilatildeo em pagamento Natildeo haacute
necessidade do bom entrega na daccedilatildeo em pagamento tenha exatamente o
valor do creacutedito que se pretende extinguir tampouco procede a afirmaccedilatildeo de
que em caso de diferenccedila a menor ou a maior se possa falar em surgimento
de uma nova relaccedilatildeo creditiacutecia relativa a essa diferenccedila
[]
553 Natildeo restam duacutevidas de que a daccedilatildeo em pagamento nada mais eacute
do que modalidade satisfatoacuteria direta pois se trata ao fim e ao cabo de
Fl 2731DF CARF MF
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simples modalidade de pagamento como reconhecido de forma ampla pela
doutrina civilista
554 Muito longe disso a remissatildeo ou perdatildeo de diacutevida implica em um
ato unilateral do credor com vistas agrave extinccedilatildeo do creacutedito atraveacutes da
renuacutencia expressa do seu direito Ao se verificar o recebimento de um
creacutedito jaacute resta absolutamente claro que o FGC natildeo praticou remissatildeo mas
sim recebeu um direito de creacutedito perante terceiro como pagamento pela
diacutevida assumida como de resto jaacute foi abordado anteriormente
555 Portanto tratashyse de rotunda impropriedade teacutecnica a
qualificaccedilatildeo da operaccedilatildeo entre a SSP e o FGC como uma espeacutecie de
remissatildeo ou perdatildeo sendo nos termos da legislaccedilatildeo de Direito Privado
espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento
c) Da inaplicabilidade dos precedentes citados da CSRF
56 Da mesma forma descabe aplicar no caso os precedentes
apontados da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais relativos ao julgamento
de IRPJ Tratamshyse de materialidades tributaacuterias absolutamente distintas
enquanto o PISCofins incidem sobre receitas decorrentes da atividade de
venda de bens e serviccedilos o IR tem como fato gerador a aquisiccedilatildeo de
disponibilidade econocircmica ou juriacutedica do produto do capital do trabalho ou
de ambos bem como de proventos e quaisquer acreacutescimo patrimonial nos
termos do art 43 do CTN
57 Eacute clara na contabilidade a diferenccedila entre receitas propriamente
ditas e simples ganhos da mesma forma que nem toda receita compotildee
renda tributaacutevel e nem sempre a renda tributaacutevel depende de receita
571 Por exemplo a receita da venda de bens do ativo natildeo circulante
os termos do art 1ordm sect3ordm VI eacute enquadrada como receita mas excluiacuteda da
base de caacutelculo do PISCofins ao passo que sequer poderia ser cogitada
como materialidade da IR (salvo na realizaccedilatildeo de ganho de capital) pois
natildeo implica em acreacutescimo patrimonial exigido pelo art 43 II do CTN
572 Outro exemplo seria o ajuste a valor presente de um imoacutevel do
ativo da empresa para fins de ofereceshylo como garantia em um empreacutestimo
Antes da Lei nordm 129732014 tal situaccedilatildeo natildeo seria enquadrada como
receita mas poderia se reconhecer acreacutescimo patrimonial nos termos do
Fl 2732DF CARF MF
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art 43 II do CTN ainda que a legislaccedilatildeo ordinaacuteria soacute reconheccedila a
realizaccedilatildeo dessa renda com a alienaccedilatildeo do ativo (diferentemente por
exemplo de como decidiu a Suprema Corte norte americana no caso
Helvering v Bruum em 1940 desvinculando a realizaccedilatildeo financeira da
realizaccedilatildeo econocircmica)
58 Estes exemplos servem para deixar claro que as hipoacuteteses de
incidecircncia do PISCofins e IRPJ satildeo absolutamente distintas natildeo sendo
vaacutelida a invocaccedilatildeo de precedentes da CSRF sobre este uacuteltimo para orientar
quanto ao primeiro
59 Este Colegiado jaacute enfrentou a distinccedilatildeo entre receita e renda com
bastante rigor teacutecnico na ocasiatildeo do julgamento do Acoacuterdatildeo 3402003239
julgado em Agosto de 2016 e de relatoria da Conselheira Maria Aparecida
que em seu voto consignou e aderiu agrave posiccedilatildeo do Professor Joseacute Antocircnio
Minatel citada abaixo
O ingresso financeiro eacute um dos atributos que permitem qualificar o
conteuacutedo material da receita mas nem todo ingresso tem natureza de
receita Eacute preciso caraacuteter de definitividade da quantia ingressada e que
tenha como causa o exerciacutecio de atividade empresarial
()
Jaacute afirmamos que receita pressupotildee ingresso no sentido de
contraprestaccedilatildeo em dinheiro recebida por exemplo pelo comerciante
proveniente da venda de mercadorias ou pela atividade desempenhada pelo
prestador de serviccedilos assim como se qualificam no contexto de receita os
juros que remuneram o capital transferido num contrato de muacutetuo Nessa
concepccedilatildeo foram tomados sob o geneacuterico roacutetulo de receita por natildeo ser
demais repetir que tais eventos tecircm configuraccedilatildeo instantacircnea de circulaccedilatildeo
de riqueza aferiacutevel na contrapartida instantacircnea de cada negoacutecio ou
operaccedilatildeo portanto prescindem de apuraccedilatildeo de resultado mediante
confronto com os custos correspondentes O mesmo natildeo acontece com a
renda conceito relacional pois pressupotildee avaliaccedilatildeo teacutecnica do efetivo
resultado num determinado periacuteodo de tempo segundo meacutetodos e criteacuterios
predefinidos para o que satildeo relevantes todos os fatores interrelacionados
para exteriorizaacutelo
Fl 2733DF CARF MF
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(MINATEL Joseacute Antonio O Conteuacutedo do conceito de receita Satildeo
Paulo MP Editora 2005)
60 Desse modo natildeo restam duacutevidas de que o raciociacutenio esgrimido nos
casos de IRPJ natildeo tem aplicabilidade no acircmbito da discussatildeo travada no
presente caso
[]
e) Conclusatildeo
Podeshyse concluir que em siacutentese que
I) A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo eficaacutecia
liberatoacuteria plena
II) A receita eventual apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do PIS e
Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo decorrer das
atividades econocircmicas da empresa
III) A receita eventual decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o valor real
do mesmo e natildeo de um perdatildeo de diacutevida como sustentado pela
fiscalizaccedilatildeordquo
No caso em questatildeo entendo que a daccedilatildeo em pagamento decorrente do
creacutedito da venda de participaccedilatildeo para a quitaccedilatildeo da diacutevida junto ao FGC considerando o valor
real tal como exposto no Instrumento de Daccedilatildeo em Pagamento natildeo gera ldquoingresso novordquo ndash
tampouco acreacutescimo patrimonial ao contribuinte Sendo assim sem delongas natildeo eacute
possiacutevel considerar que a diferenccedila da diacutevida (EIS QUE NEM EXISTE ESSA DIFERENCcedilA)
considerando simplesmente o valor de face do tiacutetulo geraria receita tributaacutevel pois
efetivamente de receita natildeo se trata E o valor real do tiacutetulo corresponde ou mesmo poderia ser
superior ao valor da diacutevida junto ao FGC se aplicarmos iacutendices de atualizaccedilatildeo acumulado
Ora a SSP vendeu a participaccedilatildeo do Banco Panamericano ao Banco BTG
nos seguintes termos ndash o valor pago pela compradora observaria o menor dos seguintes
valores R$ 450 milhotildees corrigido ateacute 3172028 ou R$ 38 bi sem correccedilatildeo ateacute 3172028
Fl 2734DF CARF MF
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Sendo a diacutevida junto ao FGC correspondente ao valor de R$ 38 bi ndash qual
seria a ldquoreceitardquo nesse caso Nenhuma
Natildeo haacute efetivamente aquisiccedilatildeo de nova disponibilidade mas apenas a
liquidaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente Extinccedilatildeo da diacutevida com creacutedito
decorrente da venda de participaccedilatildeo no banco panshyamericano no mesmo valor da diacutevida
A mera reduccedilatildeo de passivo conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de variaccedilatildeo do patrimocircnio
liacutequido natildeo se caracteriza como receita tributaacutevel pelo PIS e Cofins por natildeo se tratar de
ingresso financeiro que acresce o patrimocircnio
Ademais caso esse colegiado entenda que se trata de receita forccedilando o
contribuinte a pagar PIS e Cofins sobre receita inexistente por natildeo se tratar de contrato
unilateral considerando que tal ldquovalorrdquo estaria vinculado com a diacutevida junto ao FGC teria essa
receita a natureza de receita financeira e nunca de doaccedilatildeo Na doaccedilatildeo natildeo haacute contrapartida de
outra parte Nessa linha considerando a eacutepoca dos fatos seria passiacutevel tal ldquoreceitardquo de
incidecircncia de PIS e Cofins agrave aliacutequota zero nos termos do Decreto 544205
Friseshyse que a Receita Federal ao interpretar a natureza juriacutedica do ldquoperdatildeo de
diacutevidardquo trouxe a Soluccedilatildeo de Consulta Cosit 42018 que traz que perdatildeo de diacutevida deve ser
classificado como receita financeira Importante trazer que essa Soluccedilatildeo somente tratou de
ldquoperdatildeo de diacutevidardquo e natildeo ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo O que se ignoraacutessemos a discussatildeo da
natureza da ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo e configuraacutessemos a daccedilatildeo como ldquoperdatildeo de diacutevidardquo
passando por cima da definiccedilatildeo do proacuteprio Coacutedigo Civil teriacuteamos que considerar tal receita
como ldquoreceita financeirardquo O que direcionariacuteamos para a aliacutequota zero do PIS e da Cofins
considerando a eacutepoca dos fatos
Mas retornando a discussatildeo tendo em vista se tratar de daccedilatildeo em
pagamento e natildeo perdatildeo de diacutevida recordo que tal evento eacute decorrente de um acordo
convencionado entre credor e devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo
diversa Natildeo haacute ingresso novo ou percepccedilatildeo de receita inclusive observandoshyse o conceito
trazido pelo CPC 30 e CPC 47 Por isso haacute que se afastar eventual caracterizaccedilatildeo de receita na
baixa do passivo
Fl 2735DF CARF MF
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Ademais importante trazer parte do Parecer emitido pelo ilustre Professor
Marco Aureacutelio Greco sobre o evento (Destaques meus)
ldquoQuesito 1 e 2 shy Parecer do Dr Marco Aurelio Greco
Quesito 1 shy O pagamento antecipado das obrigaccedilotildees financeiras contratadas
entre a SSP e o FGC e o respectivo registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado
pela SSP em janeiro de 2011 (correspondente agrave diferenccedila entre o valor total
das obrigaccedilotildees financeiras quitadas e o valor de face do creacutedito BTG) teria
ocasionado algum auferimento de receita pela SSP sob a perspectiva
juriacutedica
Natildeo shy Auferimento de receita da perspectiva juriacutedica supotildee o ingresso
financeiro positivo de recursos novos o que natildeo ocorre com a reduccedilatildeo ou
quitaccedilatildeo de uma diacutevida Reduzir ou quitar natildeo eacute sinocircnimo de auferir receita
No caso natildeo houve auferimento de receita mas extinccedilatildeo de diacutevidas mediante
daccedilatildeo em pagamento de creacuteditos hipoacutetese que tambeacutem natildeo se confunde
com o perdatildeo de diacutevida []
Quesito 2 shy O registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado pela SSP em janeiro
de 2011 configura fato gerador e portanto receita tributaacutevel do PIS e da
Cofins Por que
Natildeo O fato gerador de PISCofins eacute determinado pela natureza juriacutedica do
ingresso financeiro auferido (se receita ou faturamento) e natildeo pelo registro
contaacutebil realizado pelo contribuinte[]
Em vista de todo o exposto voto por negar provimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional
Eacute como voto
(Assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama
Fl 2736DF CARF MF
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Voto Vencedor
Conselheiro Andrada Maacutercio Canuto Natal redator designado
Peccedilo vecircnia para discordar parcialmente da i Relatora no que se refere agrave
preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial pois entendo configurada a divergecircncia
interpretativa em relaccedilatildeo agraves mateacuterias denominadas ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida
Exigecircncias Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy
001115 e ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo
demonstrada a partir dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
A meu ver com a devida vecircnia no que interessa agrave soluccedilatildeo do presente litiacutegio
haacute semelhanccedila entre as circunstacircncias faacuteticas e dessemelhanccedila em relaccedilatildeo agrave aplicaccedilatildeo da
legislaccedilatildeo de regecircncia Explico
Em primeiro lugar no que concerne aos fatos verificashyse que tanto o acordatildeo
recorrido quanto os paradigmas discutiram a incidecircncia de PIS e Cofins sobre operaccedilotildees que
redundaram na baixa de diacutevidas sem a correspondente baixa do ativo
Em contraposiccedilatildeo observashyse que inegavelmente acoacuterdatildeo recorrido e
paradigmas adotaram premissas conceituais diversas no que concerne agrave caracterizaccedilatildeo das
receitas sujeitas agrave incidecircncia de PIS e Cofins o que por si soacute eacute suficiente para demonstrar
divergecircncia na interpretaccedilatildeo da legislaccedilatildeo
Vale dizer enquanto o acoacuterdatildeo recorrido concluiu que a reduccedilatildeo do passivo
sem uma contrapartida em igual valor apesar do consequente aumento do patrimocircnio liacutequido
natildeo representaria receita os paradigmas em sentido diverso concluiacuteram que o ganho auferido
com tal operaccedilatildeo justamente o acreacutescimo no patrimocircnio liacutequido enquadrashyse no conceito de
receita para fins de incidecircncia das contribuiccedilotildees debatidas
Nesse sentido cumpre destacar que diferentemente do acoacuterdatildeo recorrido
que dentre outros fundamentos afasta expressamente o aproveitamento dos conceitos
contaacutebeis o paradigma nordm 1101shy001115 que destaqueshyse manteve a fraccedilatildeo da exigecircncia
Fl 2737DF CARF MF
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relativa agrave acusaccedilatildeo de omissatildeo de receitas sujeitas ao PIS e agrave Cofins esquadrinha o conceito de
receita extraiacutedo da Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 ndash expressamente abordada no voto vencido do
acoacuterdatildeo recorrido shy e da legislaccedilatildeo que rege a cobranccedila das contribuiccedilotildees litigiosas e conclui
que a extinccedilatildeo parcial da diacutevida sem a contrapartida do ativo representa receita sujeita agrave
tributaccedilatildeo por aquelas contribuiccedilotildees sem fazer qualquer ilaccedilatildeo acerca da necessidade de que se
verifique um ingresso financeiro Confirashyse (destaques acrescidos)
A segunda infraccedilatildeo decorreu da baixa de diacutevidas contraiacutedas junto ao soacutecio da autuada no exterior em contrapartida agrave baixa das correspondentes despesas preacuteshyoperacionais contabilizadas no ativo diferido resultantes de serviccedilos adquiridos no exterior no interesse dos projetos BMES11 e BMPAMA3 e suportados diretamente pelo soacutecio credor sem ingresso de recursos no paiacutes A autoridade fiscal discordou do estorno de despesas preacuteshyoperacionais e asseverou que a baixa da diacutevida deve ser entendida como objeto de perdatildeo ou seja ato unilateral de transferecircncia de patrimocircnio e renda do credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde com aumento de capital e sujeita se agrave incidecircncia do IRPJ e da CSLL bem como da Contribuiccedilatildeo ao PIS e da COFINS
O lanccedilamento recaiu sobre os lanccedilamentos de liquidaccedilatildeo de diacutevida em contrapartida a despesas preacuteshyoperacionais no valor total de R$ 2185975025 bem como sobre os ajustes injustificados de reduccedilatildeo do passivo no valor total de R$ 1029902412 interpretados como representativos de extinccedilatildeo parcial da obrigaccedilatildeo que sem a correspondente prova do pagamento em favor do credor ou de outra forma regular de extinccedilatildeo caracteriza perdatildeo de diacutevida
()
A Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 assim dispotildee acerca do regime de competecircncia contaacutebil
Art 9ordm As receitas e as despesas devem ser incluiacutedas na apuraccedilatildeo do resultado do periacuteodo em que ocorrerem sempre simultaneamente quando se correlacionarem independentemente de recebimento ou pagamento
[]
sect 3ordm As receitas consideramshyse realizadas
[]
II ndash quando da extinccedilatildeo parcial ou total de um passivo qualquer que seja o motivo sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior
[]
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Nestes termos o perdatildeo de diacutevida somente natildeo revelaria insubsistecircncia passiva e por consequecircncia receita se o soacutecio estrangeiro efetivamente convertesse em aumento de capital o direito que detinha em face da autuada agrave semelhanccedila de como procedeu em relaccedilatildeo a outros aportes promovidos A conversatildeo da diacutevida em aumento de capital representaria fato permutativo pois a obrigaccedilatildeo em face de terceiros seria substituiacuteda por uma obrigaccedilatildeo da pessoa juriacutedica em face de seus soacutecios
()
Quanto agraves exigecircncias de Contribuiccedilatildeo ao PIS e de COFINS a autoridade fiscal reproduz os seguintes fundamentos legais que regem a incidecircncia natildeoshycumulativa destas contribuiccedilotildees
()
O legislador nestes termos depois de estabelecer a incidecircncia sobre o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica excluiu deste conceito no que aqui importa apenas as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo imobilizado As demais receitas natildeoshyoperacionais como no caso aquela decorrente do perdatildeo de diacutevida permaneceram sujeitas agrave tributaccedilatildeo
De fato se os mencionados dispositivos legais merecessem interpretaccedilatildeo ampliada a Medida Provisoacuteria nordm 6272013 convertida na Lei nordm 129732014 natildeo precisaria ter promovido os seguintes acreacutescimos agraves exclusotildees relacionadas nos sectsect 3ordm daqueles dispositivos
Ora o votoshycondutor do acoacuterdatildeo recorrido afasta expressamente os
pressupostos conceituais (antecedentes) que levaram o paradigma a concluir que naquele
processo ocorreu uma realizaccedilatildeo de receita por forccedila da reduccedilatildeo do deacutebito sem uma
contrapartida do ativo Confirashyse exemplificativamente os seguintes excertos
29 Como se vecirc cai por terra o fundamento contaacutebil da autuaccedilatildeo a partir do reconhecimento pela proacutepria contabilidade da diversidade entre o conceito de receita para fins de demonstraccedilatildeo de resultado e para fins de caacutelculo das contribuiccedilotildees sociais devidas tratamshyse de finalidades absolutamente distintas que demandam registros coerentes com seus proacuteprios escopos
30 Resta ultrapassada a fronteira de um conceito contaacutebil de receita o enfrentamento de um conceito constitucional e legal de receita para fins de determinaccedilatildeo da hipoacutetese de incidecircncia das contribuiccedilotildees sociais bem como a delimitaccedilatildeo de sua base de caacutelculo
31 Em se tratando de um conceito utilizado pela Constituiccedilatildeo Federal e com reflexos nos textos do artigo 1ordm das Leis nordm 1063702 e 1083303 que determinam a incidecircncia do PISCofins natildeo cumulativo sobre o total das receitas auferidas
Fl 2739DF CARF MF
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no mecircs pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
()
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
39 E mais natildeo se trata de uma distinccedilatildeo que estamos inaugurando aqui mas sim de elemento de discriacutemen natildeo apenas consagrado jurisprudencialmente como tambeacutem pela proacutepria legislaccedilatildeo que natildeo se furtou em diversas oportunidades em deixar claro que a eliminaccedilatildeo de um passivo conquanto represente um ganho natildeo deve ingressar na base de caacutelculo do PIS e Cofins como no artigo 1ordm sect3ordm incisos V b X e XII da Lei nordm 1063702
Ora se tais premissas interpretativas por si soacute satildeo suficientes para alterar
completamente o resultado do julgamento as circunstacircncias faacuteticas apontadas como natildeoshy
uniformes evidentemente natildeo afastam a caracterizaccedilatildeo da divergecircncia interpretativa
Por outro lado ainda que houvesse duacutevida acerca da caracterizaccedilatildeo do
conflito de interpretaccedilotildees a partir daquele primeiro paradigma a anaacutelise do paradigma de nordm
3201shy002117 acabaria por fulminaacuteshyla Com efeito enquanto nestes autos decidiushyse que para
fins da definiccedilatildeo do regime de incidecircncia caberia investigar a que tiacutetulo ocorreu a reduccedilatildeo do
passivo naquele paradigma adotoushyse expressamente a premissa interpretativa de que essa
investigaccedilatildeo seria completamente desnecessaacuteria
Relembreshyse nestes autos partiushyse do pressuposto de que a baixa das
obrigaccedilotildees ocorreu em razatildeo de instrumento de daccedilatildeo em pagamento e consequentemente natildeo
haveria que se falar em perdatildeo ou remissatildeo de diacutevidas ainda que o valor entregue em daccedilatildeo
Fl 2740DF CARF MF
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(R$ 45000000000) fosse significativamente inferior ao deacutebito ldquobaixadordquo (R$
380000000000) Consequentemente natildeo haveria como se promover a tributaccedilatildeo dessa
diferenccedila entre o valor da diacutevida assumida com o Fundo Garantidor de Creacutedito e aquele
efetivamente dispendido para sua baixa
Ocorre que o paradigma de nordm 3201shy002117 adota expressamente como
razatildeo de decidir a interpretaccedilatildeo no sentido de que a natureza do instrumento juriacutedico ou a
denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que levariam agrave baixa do passivo sem contrapartida seriam
irrelevantes para a definiccedilatildeo do regime de tributaccedilatildeo Confirashyse (destaques acrescidos)
Ora o Decretoshylei nordm 1598 de 1977 referido no sect 1ordm do art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 eacute o diploma legal que instituiu o Imposto de Renda um dos tributos em cuja base de caacutelculo a proacutepria Recorrente computou os valores da diacutevida que lhe fora perdoada
Ademais apesar de ser de uma obviedade acachapante a afirmaccedilatildeo de que o PIS natildeo incide sobre despesas ndash e natildeo eacute disso que se trata ndash em determinadas situaccedilotildees o valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em conta de receita operacional
Natildeo se pode olvidar que o art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 estabeleceu que o faturamento mensal deve compreender o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil Donde absolutamente discrepante da Lei cuja aplicaccedilatildeo natildeo se pode afastar (Suacutemula CARF nordm 2) o entendimento de que aquele termo se aplica exclusivamente agrave venda de mercadorias eou prestaccedilatildeo de serviccedilos
Por fim registreshyse que a forma pela qual a diacutevida deixou de existir natildeo importa para o deslinde da questatildeo Afinal havia uma obrigaccedilatildeo e ela foi extinta Poderia tecircshylo sido por exemplo mediante simples pagamento foi apenas de forma diferente
Conforme consignado no paradigma portanto diferentemente do que
concluiu o acoacuterdatildeo recorrido a inclusatildeo da rubrica no conceito de receita natildeo se daacute pelos
contornos da operaccedilatildeo que a deu causa mas pelos seus efeitos
Sendo assim pedindo mais uma vez as vecircnias de estilo dou seguimento ao
recurso especial com relaccedilatildeo agraves mateacuterias ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida Exigecircncias
Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy001115 e
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ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo demonstrada a partir
dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
Superada parcialmente a preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial
peccedilo licenccedila para discordar ainda do judicioso voto da relatora no que se refere ao meacuterito
No meu sentir a reduccedilatildeo de um passivo sem a correspondente
contraprestaccedilatildeo representa receita mesmo que natildeo se configure um ingresso Para tanto tomo
emprestadas inicialmente as ponderaccedilotildees de Ricardo Mariz de Oliveira1
Tenho meditado profundamente sobre este problema e natildeo consigo ver como sustentar que as reduccedilotildees de obrigaccedilotildees sem pagamento natildeo sejam receitas porque na verdade elas reuacutenem todas as caracteriacutesticas pelas quais podeshyse identificar uma receita ()
Ora material e juridicamente uma reduccedilatildeo de passivo sem pagamento reuacutene estas qualidades para se equipar agraves receitas que se formam no lado ativo da demonstraccedilatildeo graacutefica do patrimocircnio social
Com razatildeo o patrimocircnio eacute um conjunto de direitos e obrigaccedilotildees sendo mensurado pela soma algeacutebrica de todos os direitos com todas as obrigaccedilotildees Visto de forma contaacutebil e tal como descrito na Lei nordm 6404 o patrimocircnio reuacutene os direitos do lado esquerdo do balanccedilo shy o ativoshy e as obrigaccedilotildees do lado direito shy o passivo A diferenccedila entre eles shyresultado da soma algeacutebrica shy eacute o patrimocircnio liacutequido que se demonstra do lado direito porque em condiccedilotildees normais de uma pessoa juriacutedica que seja solvente o ativo eacute maior do que o passivo
Ora nesta equaccedilatildeo aumentashyse o patrimocircnio tanto aumentando o ativo quanto diminuindo o passivo
Por qualquer destas operaccedilotildees o resultado do patrimocircnio liacutequido eacute igual
Destarte matemaacutetica e materialmente natildeo haacute a miacutenima diferenccedila entre uma e outra fonte de alteraccedilatildeo patrimonial
E tambeacutem juridicamente natildeo haacute diferenccedila entre uma e outra situaccedilatildeo pois se se admite que receita eacute um ingresso de direito novo que contribui positivamente para a formaccedilatildeo de um aumento patrimonial esse direito tambeacutem pode ocorrer com o passivo isto eacute com as obrigaccedilotildees porque o perdatildeo de uma diacutevida tambeacutem incorpora um novo direito no patrimocircnio do ateacute
1 Conceito de Receita como Hipoacutetese de Incidecircncia das Contribuiccedilotildees para a Seguridade Social (para Efeitos da COFINS e da Contribuiccedilatildeo ao PIS) apud Marcelo Knoepfelmacher in O Conceito de Receita na Constituiccedilatildeo Meacutetodo para sua Tributaccedilatildeo Sistecircmica p 76 obtido em httpwwwdominiopublicogovbrdownloadtestearqscp012102pdf (consulta realizada em 08032016
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
()
Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
()
Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
()
E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
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Friseshyse esse entendimento os acoacuterdatildeos emitidos por esse Colegiado
middot Acoacuterdatildeo 9303shy007540
ldquoAssunto Processo Administrativo Fiscal
Periacuteodo de apuraccedilatildeo 10012005 a 31052008
NAtildeO CONHECIMENTO DO RECURSO ESPECIAL
DISSIMILITUDE FAacuteTICAFUNDAMENTOS
Natildeo se conhece do Recurso Especial quando as situaccedilotildees faacuteticas e
fundamentos considerados nos acoacuterdatildeos paradigma satildeo distintos da
situaccedilatildeo tratada no acoacuterdatildeo recorrido natildeo se prestando os arestos
por conseguinte agrave demonstraccedilatildeo de dissenso jurisprudencialrdquo
middot Acoacuterdatildeo 9303shy007047
ldquoRECURSO ESPECIAL NAtildeO CONHECIMENTO FUNDAMENTOS
DIVERGENTES
Natildeo deve ter seguimento o recurso especial que natildeo ataca os
fundamentos da decisatildeo recorridardquo
middot Acoacuterdatildeo 9303shy005111
ldquoAssunto Imposto sobre a Importaccedilatildeo shy II Data do fato gerador
06092001 RECURSO ESPECIAL NAtildeO CONHECIMENTO
FUNDAMENTOS AUTOcircNOMOS Natildeo deve ter seguimento o recurso
especial que ataca apenas um dos fundamentos da decisatildeo recorrida
quando o outro eacute suficiente para manutenccedilatildeo do acoacuterdatildeordquo
Quanto ao outro acoacuterdatildeo indicado como paradigma ndash o de nordm 3201shy002117
que traz em sua ementa
ldquoExerciacutecio 2002
PERDAtildeO DE DIacuteVIDA PIS REGIME NAtildeO CUMULATIVO
O perdatildeo de diacutevida importa para o devedor acreacutescimo patrimonial
caracterizandoshyse como receita operacional cujo valor deve ser computado
na base de caacutelculo do PIS apurado no regime natildeo cumulativordquo
Vecircshyse que natildeo haacute como se conhecer pelos mesmos fundamentos jaacute trazidos
para o 1ordm acoacuterdatildeo indicado como paradigma Nesse caso o que se discute eacute efetivamente um
Fl 2719DF CARF MF
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perdatildeo de diacutevida contraiacuteda com sua matriz e com outras subsidiaacuterias do mesmo grupo
estabelecidos no exterior Natildeo haacute a discussatildeo da daccedilatildeo em pagamento e tampouco do valor real
e de face do tiacutetulo objeto do creacutedito
Como se sabe juridicamente e contabilmente a daccedilatildeo em pagamento deve
observar outros procedimentos natildeo aqueles observados no perdatildeo de diacutevidas pois natildeo possui a
mesma natureza juriacutedica e contaacutebil dessa uacuteltima
Ora na daccedilatildeo em pagamento nos termos do art 356 do CC02 o credor pode
consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que lhe eacute devida Enquanto no perdatildeo de diacutevida o
proacuteprio nome jaacute conceitua natildeo haacute consenso de prestaccedilatildeo diversa mas efetivo perdatildeo da
obrigaccedilatildeo sem contrapartida de outra parte
Ora a daccedilatildeo em pagamento eacute um acordo convencionado entre credor e
devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo diversa Natildeo haacute ingresso novo ou
percepccedilatildeo de receita Enquanto no perdatildeo de diacutevida natildeo haacute que se falar em convenccedilatildeo de
prestaccedilatildeo diversa
No presente caso natildeo haacute perdatildeo de diacutevida Mas sim pura operaccedilatildeo de
daccedilatildeo em pagamento Tanto eacute assim que foi afastado pelo colegiado a quo qualquer
equiparaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento a perdatildeo de diacutevida restando impossiacutevel se conhecer de
recurso que somente indiquem como paradigma arestos que tratem de perdatildeo de diacutevida E esses
paradigmas indicados nem tratam de daccedilatildeo em pagamento evento objeto dos presentes autos
Em vista de todo o exposto entendo que natildeo devo conhecer o Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional por ausecircncia de similitude faacutetica e por natildeo haver a
discussatildeo principal ndash que se traduz na discussatildeo juriacutedica da daccedilatildeo em pagamento
Considerando que fui vencida em relaccedilatildeo ao conhecimento relacionado ao
meacuterito passo a discorrer sobre ele
Para tanto proveitoso trazer parte do voto vencedor proferido pelo ilustre
Conselheiro Carlos Augusto Daniel na parte que interessa e que concorda essa Conselheira
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Mas peccedilo licenccedila ainda para transcrever os fatos laacute descritos para melhor elucidar o meu
entendimento
ldquo[]
2 Em siacutentese os fatos satildeo os seguintes
3 A Silvio Santos Participaccedilotildees SA (SSP) eacute uma sociedade holding
que deteacutem participaccedilotildees societaacuterias em diversas pessoas juriacutedicas que fazem
parte do Grupo Silvio Santos Em relaccedilatildeo ao presente caso conveacutem ressaltar
que a SSP detinha participaccedilatildeo societaacuteria no Banco Panamericano
(PANAMERICANO)
4 Ao final de 2010 o Banco Central do Brasil (BACEN) apurou
irregularidades na contabilidade do Panamericano ao verificar o
descumprimento do Patrimocircnio de Referecircncia Exigido cuja observacircncia eacute
indispensaacutevel ao funcionamento deste tipo de instituiccedilatildeo conforme as
disposiccedilotildees da Basileacuteia II e da regulaccedilatildeo prudencial do Bacen
5 Diante disso o Bacen determinou atraveacutes do Termo de
Comparecimento DESUPGTSP420100003 de 04112010 que a SSP i)
aportasse recursos no Panamericano visando recompor o Patrimocircnio
Liacutequido daquela instituiccedilatildeo ao montante exigido e ato contiacutenuo ii)
alienasse a participaccedilatildeo societaacuteria detida pela SSP no Panamericano sob
pena de liquidaccedilatildeo extrajudicial ex officio nos termos do artigo 15 I da Lei
nordm 60241974
6 Em razatildeo disso o SSP tomou recursos junto ao Fundo Garantidor
de Creacutedito (FGC) no valor de R$ 380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos
milhotildees) para aporte no Panamericano concretizadas da seguinte forma i)
ldquoInstrumento Particular de Assunccedilatildeo Reciacuteproca de Obrigaccedilotildeesrdquo (Acordo)
de 5 de novembro de 2010 ii) ldquoInstrumento Particular de Escritura da 1ordf
Emissatildeo Privada de Debecircntures da Siacutelvio Santos Participaccedilotildees SArdquo
(Escritura) de 5 de novembro de 2010 e o iii) ldquoContrato de Muacutetuordquo
(Muacutetuo) de 31 de janeiro de 2011
7 Apoacutes a regularizaccedilatildeo da situaccedilatildeo patrimonial do Panamericano o
controle acionaacuterio foi vendido ao Banco BTG Pactual (BTG) por meio do
ldquoContrato de Compra e Venda de Accedilotildees e Outras Avenccedilasrdquo (Contrato)
celebrado no dia 31 de janeiro de 2011
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Atraveacutes do contrato a SSP e a BF Utilidades Domeacutesticas Ltda (BF)
tinham um creacutedito a receber descrito na forma do item 14 do contrato
14 As Partes de comum acordo atribuem nesta data como
contrapartida agrave aquisiccedilatildeo das Accedilotildees o menor dos seguintes valores (i) R$
45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais) corrigido a
partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento (conforme abaixo
definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a criteacuterio uacutenico e
exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento ateacute 31 de julho
de 2028 OU (ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de
reais) o qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo
qualquer tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
(o menor destes dois valores doravante denominado o ldquoPreccedilordquo) A data em
que a Compradora realizar o pagamento do Preccedilo seraacute doravante como
ldquoData de Pagamentordquo
8 O creacutedito total de R$ 450 milhotildees foi contabilizado na SSP que por
sua vez ficou devedora da BF em relaccedilatildeo aos R$ 4 milhotildees registrandoshyo
como Creacutedito a Receber do BTG no valor nominal do tiacutetulo
9 Em seguida a SSP e o FGC celebraram um Instrumento Particular
de Daccedilatildeo em Pagamento (Contrato de Pagamento) para ajustar termos e
condiccedilotildees do pagamento das obrigaccedilotildees financeiras contratadas junto ao
FGC Conforme a avenccedila a SSP cedeu o Creacutedito a Receber do BTG ao
FGC para quitar as obrigaccedilotildees no valor de R$ 38 bilhotildees de reais
10 Em contrapartida o FGC outorgou quitaccedilatildeo agrave SSP o que levou agrave
baixa do passivo existente e o registro na contabilidade da SSP de um valor
de R$ 335 bilhotildees referente agrave diferenccedila entre o valor total das obrigaccedilotildees
financeiras e o valor de face do creacutedito BTG As debecircntures emitidas pela
SSP e subscritas integralmente pelo FGC foram canceladas e todas as
garantias prestadas pela SSP pelas demais sociedades controladas por ela e
pelo acionista controlador Senor Abravanel foram liberadas e extintas pelo
FGC
11 A Receita Federal entendeu com fundamento na Resoluccedilatildeo CFC nordm
7501993 que a extinccedilatildeo de um passivo sem o desaparecimento concomitante
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de um ativo de valor igual ou maior corresponderia a perdatildeo de diacutevida
constituindo receita para a SSP passiacutevel de incidecircncia de PIS e Cofins
12 Eacute esta a siacutentese do presente caso
13 O primeiro ponto a ser enfrentado diz respeito agrave consideraccedilatildeo do
valor escriturado pela contabilidade da SSP relativo ao creacutedito a receber do
BTG registrado no valor de R$ 450 milhotildees e utilizado como objeto de
daccedilatildeo em pagamento para arcar com o passivo existente junto ao FGC
14 Em primeiro lugar verificashyse do dispositivo contratual citado no
paraacutegrafo 7 deste voto que o contrato consubstancia um creacutedito que apto a
ser realizado imediatamente na modalidade i de adimplemento ou apenas
apoacutes 31072028 para a modalidade ii devendo ser atendido o menor
valor
(i) R$ 45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais)
corrigido a partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento
(conforme abaixo definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a
criteacuterio uacutenico e exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento
ateacute 31 de julho de 2028 OU
(ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de reais) o
qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo qualquer
tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
15 Como eacute sabido os direitos de uma companhia que em uma
determinada fase do ciclo operacional ainda natildeo foram realizados
financeiramente isto eacute substituiacutedos por dinheiro devem ser computados no
balanccedilo pelo valor de realizaccedilatildeo Assim sendo tal creacutedito na condiccedilatildeo de
ativo circulante da SSP deveria ser avaliado nos termos do artigo 183 I b
da Lei nordm 640476
Art 183 No balanccedilo os elementos do ativo seratildeo avaliados segundo
os seguintes criteacuterios
I as aplicaccedilotildees em instrumentos financeiros inclusive derivativos e
em direitos e tiacutetulos de creacuteditos classificados no ativo circulante ou no
realizaacutevel a longo prazo (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11638de 2007)
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a) pelo seu valor justo quando se tratar de aplicaccedilotildees destinadas agrave
negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda e (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11941
de 2009)
b) pelo valor de custo de aquisiccedilatildeo ou valor de emissatildeo atualizado
conforme disposiccedilotildees legais ou contratuais ajustado ao valor provaacutevel de
realizaccedilatildeo quando este for inferior no caso das demais aplicaccedilotildees e os
direitos e tiacutetulos de creacutedito (Incluiacuteda pela Lei nordm 11638de 2007)
16 Como ensina o Professor Modesto Carvalhosa (Comentaacuterios agrave Lei
as Sociedades Anocircnimas 3ordm Volume Satildeo Paulo Saraiva 2011 p 821822)
a Lei nordm 116382007 alterou o inciso I do artigo citado acima passando a
adotar uma concepccedilatildeo mais ampla do conceito de instrumentos financeiros
determinando a sua avaliaccedilatildeo de forma coerente com os princiacutepios da
contabilidade internacionalmente aceitos e reconhecendo a separaccedilatildeo de
duas categorias
161 Aqueles destinados agrave negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda para
os quais determina a avaliaccedilatildeo pelo seu valor de mercado como criteacuterio
preciacutepuo de avaliaccedilatildeo e
162 As demais aplicaccedilotildees direitos e tiacutetulos de creacutedito para os quais
manteacutem a exigecircncia de avaliaccedilatildeo pelo custo de aquisiccedilatildeo ou pelo valor de
emissatildeo ajustando de acordo com as disposiccedilotildees legais e contratuais e pelas
eventuais perdas em comparaccedilatildeo com o valor provaacutevel de realizaccedilatildeo
17 Salienta tambeacutem o citado professor que a Lei nordm 116382007 natildeo
chegou a definir o que seria um instrumento financeiro manejando o
termo em seu sentido contaacutebil refletido no Pronunciamento Teacutecnico CPC 39
[]
18 Natildeo resta duacutevidas para noacutes que o creacutedito a receber do BTG
corresponde a um ativo financeiro de imediatamente disponiacutevel para
utilizaccedilatildeo por parte da SSP razatildeo pela qual o seu registro e avaliaccedilatildeo
deveraacute se dar nos termos do artigo 183 I b da Lei das SA pela adoccedilatildeo
do chamado custo de aquisiccedilatildeo Tal paracircmetro de preccedilo eacute justificado pelos
seguintes motivos explicados por Alfredo Lamy e Bulhotildees Pedreira (Direito
das Companhias V II Rio de Janeiro Forense 2009 p1596) a) os bens
realizaacuteveis destinamshyse a ser convertidos em dinheiro e natildeo devem ser
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avaliados por valor superior ao de mercado na data do balanccedilo porque esse
eacute o limite de realizaccedilatildeo do capital neles aplicado b) se o valor de mercado
na data do balanccedilo eacute superior ao custo de aquisiccedilatildeo o bem deve continuar
avaliado pelo custo porque a diferenccedila eacute lucro potencial que somente deveraacute
ser reconhecido nas contas de resultado quando realizado c) se o valor de
mercado na data do balanccedilo eacute inferior ao custo de aquisiccedilatildeo a sociedade
empresaacuteria sofreu perda potencial que deve de acordo com o princiacutepio de
conservadorismo ser reconhecida independentemente de realizaccedilatildeo
181 A uacutenica hipoacutetese de reavaliaccedilatildeo do ativo prevista no proacuteprio art
183 I b da Lei das SA eacute a hipoacutetese da realizaccedilatildeo do creacutedito gerar valor
menor que o custo de aquisiccedilatildeo o que implicaria no provisionamento do
prejuiacutezo
182 Isso implica em dizer que a SSP agiu corretamente em registrar
no seu ativo o valor de face do creacutedito visto que natildeo haacute como determinar o
valor de realizaccedilatildeo especialmente ante a possibilidade da liquidaccedilatildeo
antecipada do creacutedito na forma do item i da claacuteusula 14 do contrato entre
a SSP e a BTG
19 Aleacutem disso cabe ponderar tambeacutem a necessidade de observacircncia
da Resoluccedilatildeo CFC nordm 12822010 cujo artigo 10 trata do chamado princiacutepio
da prudecircncia ou princiacutepio da cautela que determina em condiccedilotildees de
incerteza que os ativos e receitas natildeo sejam superestimados e os passivos e
despesas natildeo sejam subestimados Segundo ele deveshyse adotar o menor
valor para os componentes do Ativo e o maior para os do Passivo sempre
que estejam presentes alternativas igualmente vaacutelidas para a quantificaccedilatildeo
das mutaccedilotildees patrimoniais que alterem o patrimocircnio liacutequido
20 Fica claro no presente caso que o creacutedito a receber da BTG
possui como menor valor possiacutevel o montante nominal de R$ 450 milhotildees
que seria devido na hipoacutetese de Data de Fechamento e Data de
Pagamento coincidirem Haacute no caso a necessidade de reconhecimento da
receita pela definitividade do ingresso ao passo que haacute a incerteza quanto
ao valor real da receita a ser reconhecida em razatildeo da impossibilidade de
determinar com precisatildeo o valor final Diante disso o valor a ser
escriturado eacute o valor de face como o fez a SSP
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21 Essa digressatildeo contaacutebil eacute relevante por um importante motivo
211 Por um lado verificashyse a niacutevel de evidecircncia que se trata de um
creacutedito de valor muito superior ao seu valor de face bastaria uma pequena
simulaccedilatildeo em uma calculadora financeira para verificar que o ajuste do
valor inicial (R$ 450 milhotildees) pela CDI por alguns anos bastaria para
ultrapassar o montante de R$ 38 bilhotildees implicando na aplicaccedilatildeo do menor
valor em relaccedilatildeo agraves duas possibilidades de liquidaccedilatildeo do creacutedito
212 Por outro lado a contabilidade determina que se registre esse
ativo com o menor valor possiacutevel preservando nesse caso o seu custo de
aquisiccedilatildeo
22 A relevacircncia de tal ponto se daacute em razatildeo da Receita Federal ter
construiacutedo toda a sua argumentaccedilatildeo sobre a consideraccedilatildeo de que a receita
contaacutebil surgida da transferecircncia do Creacutedito a receber do BTG e sucessiva
quitaccedilatildeo do passivo perante o FGC corresponderia i) a perdatildeo de diacutevida e
ii) a receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
24 Da mesma forma o conceito de daccedilatildeo em pagamento cessatildeo de
creacutedito e perdatildeo de diacutevida satildeo conceitos juriacutedicos do Direito Privado
onde possuem um sentido teacutecnico especiacutefico []
26 Passashyse pois a enfrentar especificamente os argumentos da
autuaccedilatildeo
I) O conceito de receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco
Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de
receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se
contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza
as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado
contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia
das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo
Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito
agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
[]
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37 Natildeo se estaacute diante no presente caso de receita bruta decorrente da
venda de bens e serviccedilos caracterizado pela legislaccedilatildeo de regecircncia como o
conjunto de fatos aptos a configurar a incidecircncia do PIS e da Cofins Eacute
preciso mais do que simples ganho para que se configura receita
tributaacutevel como tambeacutem consignou o STF no mesmo REx 606107RS
Sob o especiacutefico prisma constitucional receita bruta pode ser definida
como o ingresso financeiro que se integra no patrimocircnio na condiccedilatildeo de
elemento novo e positivo sem reservas ou condiccedilotildees (grifo nosso)
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando
aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita
para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da
empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de
forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas
eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
[]
41 Friseshyse todavia que se estaacute enfrentando aqui a impossibilidade
da receita decorrente de perdatildeo de diacutevida compor a base de caacutelculo do PIS
e da Cofins apenas para enfrentar o argumento da autuaccedilatildeo em suas
proacuteprias bases pois logo em seguida seraacute demonstrado extensivamente que
a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento do creacutedito a receber do BTG entre a
SSP e o FGC natildeo configura de forma alguma perdatildeo de diacutevida
II) Da Daccedilatildeo em Pagamento
42 Outro ponto de sustentaccedilatildeo da autuaccedilatildeo e da decisatildeo da DRJ se
funda no argumento de que teria havido um perdatildeo de diacutevida na operaccedilatildeo
sob argumento de que o FGC teria recebido como condiccedilatildeo da quitaccedilatildeo do
passivo existente na SSP um creacutedito com valor de face menor do que o
creacutedito que possui perante o devedor
43 Todavia eacute preciso observar que a operaccedilatildeo no caso envolveu uma
daccedilatildeo em pagamento regulada nos artigos 356 a 359 do Coacutedigo Civil
CAPIacuteTULO V Da Daccedilatildeo em Pagamento
Art 356 O credor pode consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que
lhe eacute devida
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Art 357 Determinado o preccedilo da coisa dada em pagamento as
relaccedilotildees entre as partes regularshyseshyatildeo pelas normas do contrato de compra e
venda
Art 358 Se for tiacutetulo de creacutedito a coisa dada em pagamento a
transferecircncia importaraacute em cessatildeo
Art 359 Se o credor for evicto da coisa recebida em pagamento
restabelecershyseshyaacute a obrigaccedilatildeo primitiva ficando sem efeito a quitaccedilatildeo dada
ressalvados os direitos de terceiros
44 A daccedilatildeo em pagamento possui como elemento baacutesico a alteraccedilatildeo
do objeto do contrato mantendoshyse o liame obrigacional atraveacutes da
substituiccedilatildeo da coisa que deveria ser prestada ou entregue por outra aliud
pro alio Como pontua Orlando Gomes o credor natildeo eacute obrigado a receber
coisa diversa da que constitui objeto da prestaccedilatildeo devida mas a partir de
sua aquiescecircncia no recebimento de outro bem ou prestaccedilatildeo natildeo haacute que se
distinguir a daccedilatildeo em pagamento de qualquer outro meio normal de
cumprimento da prestaccedilatildeo (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense
2008 p145)
45 Mais ainda uma vez concordando com a daccedilatildeo em pagamento a
operaccedilatildeo tem pleno efeito liberatoacuterio daiacute a importacircncia do consentimento
em vista de se tratar de uma operaccedilatildeo de caraacuteter natildeo compulsoacuterio para ser
tomada como vaacutelida Desse modo natildeo haacute que se confundir confusatildeo esta
presente no argumento fiscal entre modos de extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo e o
dimensionamento da diacutevida Orlando Gomes novamente esclarece a esse
respeito
O efeito que a daccedilatildeo em pagamento produz eacute a extinccedilatildeo do creacutedito
qualquer que seja o valor da coisa dada em substituiccedilatildeo Natildeo importa que
valha mais ou menos de que a quantia devida ou a coisa que deveria ser
entregue Se valer menos o credor natildeo poderaacute exigir a diferenccedila Se valer
mais o devedor natildeo teraacute o direito de exigir a restituiccedilatildeo do excedente
Mas se o creacutedito for inexistente impotildeemshyse a devoluccedilatildeo da coisa
entregue ou do seu valor (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense 2008
p146)
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46 O regime civil dos efeitos da daccedilatildeo em pagamento implica na
imediata extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo (PONTES DE MIRANDA Tratado de
Direito Privado v 25 sect3000 nordm4 p6) e em se tratando de daccedilatildeo de tiacutetulo
de creacutedito aplicashyse o disposto nos artigos 286 a299 do Coacutedigo Civil
relativos agrave cessatildeo de creacutedito
47 Conforme definido por Antunes Varela A cessatildeo de creacutedito
consiste precisamente no contrato pelo qual o credor de determinada
prestaccedilatildeo transmite a terceiro independentemente do consentimento do
devedor a totalidade ou parte do seu creacutedito (Direito das Obrigaccedilotildees v2
Rio de Janeiro Forense 1978 p308) Tal negoacutecio juriacutedico tem a finalidade
de transmitir um creacutedito preexistente a terceiro que natildeo participou da
relaccedilatildeo juriacutedica originaacuteria no caso em tela a SSP pretendeu transmitir ao
FGC creacutedito decorrente de negoacutecio assumido junto ao BTG
48 A distinccedilatildeo principal da cessatildeo de creacutedito claacutessica daquela prevista
como espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento no art 358 do Coacutedigo Civil diz
respeito agrave eficaacutecia liberatoacuteria que teraacute em relaccedilatildeo a uma obrigaccedilatildeo
assumida entre o cessionaacuterio e o cedente do creacutedito a revelia do devedor do
creacutedito cedido
49 Eacute preciso frisar mais uma vez que a natureza consensual da daccedilatildeo
em pagamento eacute o que lhe garante a eficaacutecia liberatoacuteria independente do
valor da diacutevida e do bem ou serviccedilo aceito como contraprestaccedilatildeo por
exemplo seria possiacutevel que um devedor de uma diacutevida de R$ 100 mil reais
oferecesse como pagamento um imoacutevel do valor de R$ 150 mil sem que
sequer se pudesse cogitar do surgimento de uma inversatildeo nas posiccedilotildees
originais passando o credor a ser devedor da diferenccedila de R$ 50 mil
50 A daccedilatildeo em pagamento natildeo exige uma preciso quid pro quo de
valores para ter sua eficaacutecia liberatoacuteria
51 Esse parece ter sido exatamente o erro no argumento da autuaccedilatildeo
fiscal ao interpretar o oferecimento de um creacutedito de R$ 450 milhotildees como
pagamento de uma diacutevida de R$ 38 bilhotildees como uma daccedilatildeo em pagamento
de parcela numericamente equivalente da diacutevida original seguida de uma
remissatildeo do valor de R$ 335 bilhotildees
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511 Como foi dito a daccedilatildeo em pagamento natildeo exige para sua
realizaccedilatildeo que o valor do bem dado seja equivalente ao valor da diacutevida
existente o que eacute corroborado pela eficaacutecia liberatoacuteria plena sem que
eventuais excessos ou deacuteficits de valores gerem novas relaccedilotildees de creacutedito
Assim cabe um uacuteltimo esclarecimento
512 A fiscalizaccedilatildeo considerou o valor registrado contabilmente no
cruzamento com o valor do passivo baixado apoacutes a quitaccedilatildeo dada pelo
FGC que resultou na receita eventual de R$ 335 bilhotildees Todavia eacute
preciso retomar o que foi dito sobre o regime contaacutebil de registro de
receitas que segue regras especiacuteficas que determinaram que laacute fosse
colocado o valor de face do tiacutetulo
513 Entretanto natildeo eacute preciso entrar em minuacutecias econocircmicas para
perceber que o creacutedito em questatildeo possui um valor real isto eacute o valor de
realizaccedilatildeo dele muito maior do que os R$ 450 milhotildees que constam como
valor nominal na Data de Fechamento Natildeo eacute a toa que quando o
creacutedito for realizado cabe agrave SSP retificar o valor do ativo cedido na sua
contabilidade para adequaacuteshylo ao valor da realizaccedilatildeo da qual gozou o FGC
514 Isso quer dizer que se na data X o creacutedito foi realizado no valor
de por exemplo R$ 25 bilhotildees o montante da receita eventual da SSP
deveria ser retificado agrave partir da retificaccedilatildeo do valor do ativo para o
montante realizado Da mesma forma se na data Y o creacutedito for realizado
por R$ 38 bilhotildees (conforme a regra ii) se verifica que o montante de
receita eventual deveria ser retificado para zero
515 Imaginem dentro do exemplo do paraacutegrafo anterior que essa
realizaccedilatildeo se deu apenas em 2025 e que o PISCofins sobre a receita
eventual apurada do confronto entre o passivo e o valor de face do creacutedito jaacute
fora cobrado em 2017 Estariacuteamos na canhestra situaccedilatildeo de vultosas
contribuiccedilotildees cobradas sobre uma receita que simplesmente desapareceu
apoacutes a realizaccedilatildeo do creacutedito cedido e sem qualquer possibilidade da SSP
pedir restituiccedilatildeo ou compensaccedilatildeo do tributo pago indevidamente em razatildeo
da decadecircncia
516 O exemplo deixa claro que se trata de uma receita meramente
contaacutebil mas que natildeo consubstancia ingresso financeiro e estaacute sujeita
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inclusive a desaparecer quando da realizaccedilatildeo do creacutedito cedido ocasiatildeo em
que a SSP poderia corrigir o valor do ativo cedido
517 Resta claro assim que a divergecircncia entre o valor de face do
creacutedito e o passivo da SSP existe apenas em razatildeo das regras vigentes de
contabilidade visto que o valor real daquele eacute muito superior ao tomado
como referecircncia pela fiscalizaccedilatildeo
52 Tratashyse de um equiacutevoco que contraria a loacutegica dos institutos do
Direito Civil cuja observacircncia na seara tributaacuteria deve ser respeitada por
forccedila dos artigos 109 e 110 do Coacutedigo Tributaacuterio Nacional verbis
Art 109 Os princiacutepios gerais de direito privado utilizamshyse para
pesquisa da definiccedilatildeo do conteuacutedo e do alcance de seus institutos conceitos
e formas mas natildeo para definiccedilatildeo dos respectivos efeitos tributaacuterios
Art 110 A lei tributaacuteria natildeo pode alterar a definiccedilatildeo o conteuacutedo e o
alcance de institutos conceitos e formas de direito privado utilizados
expressa ou implicitamente pela Constituiccedilatildeo Federal pelas Constituiccedilotildees
dos Estados ou pelas Leis Orgacircnicas do Distrito Federal ou dos Municiacutepios
para definir ou limitar competecircncias tributaacuterias
53 Assim eacute juridicamente impossiacutevel que apoacutes uma daccedilatildeo em
pagamento tomada com efeito liberatoacuterio total da obrigaccedilatildeo original exista
algo a ser remido perdoado pois a diacutevida jaacute foi inteiramente extinta
54 Diferentemente do sustentado pela Ilustre Conselheira relatora
natildeo se trata de caso de aplicaccedilatildeo da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF 9ordf
RFDisit haja vista que natildeo haacute descontos financeiros o que haacute
efetivamente eacute o encerramento do viacutenculo obrigacional entre o FGC e a
SSP em razatildeo do efeito liberatoacuterio da daccedilatildeo em pagamento Natildeo haacute
necessidade do bom entrega na daccedilatildeo em pagamento tenha exatamente o
valor do creacutedito que se pretende extinguir tampouco procede a afirmaccedilatildeo de
que em caso de diferenccedila a menor ou a maior se possa falar em surgimento
de uma nova relaccedilatildeo creditiacutecia relativa a essa diferenccedila
[]
553 Natildeo restam duacutevidas de que a daccedilatildeo em pagamento nada mais eacute
do que modalidade satisfatoacuteria direta pois se trata ao fim e ao cabo de
Fl 2731DF CARF MF
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simples modalidade de pagamento como reconhecido de forma ampla pela
doutrina civilista
554 Muito longe disso a remissatildeo ou perdatildeo de diacutevida implica em um
ato unilateral do credor com vistas agrave extinccedilatildeo do creacutedito atraveacutes da
renuacutencia expressa do seu direito Ao se verificar o recebimento de um
creacutedito jaacute resta absolutamente claro que o FGC natildeo praticou remissatildeo mas
sim recebeu um direito de creacutedito perante terceiro como pagamento pela
diacutevida assumida como de resto jaacute foi abordado anteriormente
555 Portanto tratashyse de rotunda impropriedade teacutecnica a
qualificaccedilatildeo da operaccedilatildeo entre a SSP e o FGC como uma espeacutecie de
remissatildeo ou perdatildeo sendo nos termos da legislaccedilatildeo de Direito Privado
espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento
c) Da inaplicabilidade dos precedentes citados da CSRF
56 Da mesma forma descabe aplicar no caso os precedentes
apontados da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais relativos ao julgamento
de IRPJ Tratamshyse de materialidades tributaacuterias absolutamente distintas
enquanto o PISCofins incidem sobre receitas decorrentes da atividade de
venda de bens e serviccedilos o IR tem como fato gerador a aquisiccedilatildeo de
disponibilidade econocircmica ou juriacutedica do produto do capital do trabalho ou
de ambos bem como de proventos e quaisquer acreacutescimo patrimonial nos
termos do art 43 do CTN
57 Eacute clara na contabilidade a diferenccedila entre receitas propriamente
ditas e simples ganhos da mesma forma que nem toda receita compotildee
renda tributaacutevel e nem sempre a renda tributaacutevel depende de receita
571 Por exemplo a receita da venda de bens do ativo natildeo circulante
os termos do art 1ordm sect3ordm VI eacute enquadrada como receita mas excluiacuteda da
base de caacutelculo do PISCofins ao passo que sequer poderia ser cogitada
como materialidade da IR (salvo na realizaccedilatildeo de ganho de capital) pois
natildeo implica em acreacutescimo patrimonial exigido pelo art 43 II do CTN
572 Outro exemplo seria o ajuste a valor presente de um imoacutevel do
ativo da empresa para fins de ofereceshylo como garantia em um empreacutestimo
Antes da Lei nordm 129732014 tal situaccedilatildeo natildeo seria enquadrada como
receita mas poderia se reconhecer acreacutescimo patrimonial nos termos do
Fl 2732DF CARF MF
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art 43 II do CTN ainda que a legislaccedilatildeo ordinaacuteria soacute reconheccedila a
realizaccedilatildeo dessa renda com a alienaccedilatildeo do ativo (diferentemente por
exemplo de como decidiu a Suprema Corte norte americana no caso
Helvering v Bruum em 1940 desvinculando a realizaccedilatildeo financeira da
realizaccedilatildeo econocircmica)
58 Estes exemplos servem para deixar claro que as hipoacuteteses de
incidecircncia do PISCofins e IRPJ satildeo absolutamente distintas natildeo sendo
vaacutelida a invocaccedilatildeo de precedentes da CSRF sobre este uacuteltimo para orientar
quanto ao primeiro
59 Este Colegiado jaacute enfrentou a distinccedilatildeo entre receita e renda com
bastante rigor teacutecnico na ocasiatildeo do julgamento do Acoacuterdatildeo 3402003239
julgado em Agosto de 2016 e de relatoria da Conselheira Maria Aparecida
que em seu voto consignou e aderiu agrave posiccedilatildeo do Professor Joseacute Antocircnio
Minatel citada abaixo
O ingresso financeiro eacute um dos atributos que permitem qualificar o
conteuacutedo material da receita mas nem todo ingresso tem natureza de
receita Eacute preciso caraacuteter de definitividade da quantia ingressada e que
tenha como causa o exerciacutecio de atividade empresarial
()
Jaacute afirmamos que receita pressupotildee ingresso no sentido de
contraprestaccedilatildeo em dinheiro recebida por exemplo pelo comerciante
proveniente da venda de mercadorias ou pela atividade desempenhada pelo
prestador de serviccedilos assim como se qualificam no contexto de receita os
juros que remuneram o capital transferido num contrato de muacutetuo Nessa
concepccedilatildeo foram tomados sob o geneacuterico roacutetulo de receita por natildeo ser
demais repetir que tais eventos tecircm configuraccedilatildeo instantacircnea de circulaccedilatildeo
de riqueza aferiacutevel na contrapartida instantacircnea de cada negoacutecio ou
operaccedilatildeo portanto prescindem de apuraccedilatildeo de resultado mediante
confronto com os custos correspondentes O mesmo natildeo acontece com a
renda conceito relacional pois pressupotildee avaliaccedilatildeo teacutecnica do efetivo
resultado num determinado periacuteodo de tempo segundo meacutetodos e criteacuterios
predefinidos para o que satildeo relevantes todos os fatores interrelacionados
para exteriorizaacutelo
Fl 2733DF CARF MF
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(MINATEL Joseacute Antonio O Conteuacutedo do conceito de receita Satildeo
Paulo MP Editora 2005)
60 Desse modo natildeo restam duacutevidas de que o raciociacutenio esgrimido nos
casos de IRPJ natildeo tem aplicabilidade no acircmbito da discussatildeo travada no
presente caso
[]
e) Conclusatildeo
Podeshyse concluir que em siacutentese que
I) A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo eficaacutecia
liberatoacuteria plena
II) A receita eventual apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do PIS e
Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo decorrer das
atividades econocircmicas da empresa
III) A receita eventual decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o valor real
do mesmo e natildeo de um perdatildeo de diacutevida como sustentado pela
fiscalizaccedilatildeordquo
No caso em questatildeo entendo que a daccedilatildeo em pagamento decorrente do
creacutedito da venda de participaccedilatildeo para a quitaccedilatildeo da diacutevida junto ao FGC considerando o valor
real tal como exposto no Instrumento de Daccedilatildeo em Pagamento natildeo gera ldquoingresso novordquo ndash
tampouco acreacutescimo patrimonial ao contribuinte Sendo assim sem delongas natildeo eacute
possiacutevel considerar que a diferenccedila da diacutevida (EIS QUE NEM EXISTE ESSA DIFERENCcedilA)
considerando simplesmente o valor de face do tiacutetulo geraria receita tributaacutevel pois
efetivamente de receita natildeo se trata E o valor real do tiacutetulo corresponde ou mesmo poderia ser
superior ao valor da diacutevida junto ao FGC se aplicarmos iacutendices de atualizaccedilatildeo acumulado
Ora a SSP vendeu a participaccedilatildeo do Banco Panamericano ao Banco BTG
nos seguintes termos ndash o valor pago pela compradora observaria o menor dos seguintes
valores R$ 450 milhotildees corrigido ateacute 3172028 ou R$ 38 bi sem correccedilatildeo ateacute 3172028
Fl 2734DF CARF MF
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Sendo a diacutevida junto ao FGC correspondente ao valor de R$ 38 bi ndash qual
seria a ldquoreceitardquo nesse caso Nenhuma
Natildeo haacute efetivamente aquisiccedilatildeo de nova disponibilidade mas apenas a
liquidaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente Extinccedilatildeo da diacutevida com creacutedito
decorrente da venda de participaccedilatildeo no banco panshyamericano no mesmo valor da diacutevida
A mera reduccedilatildeo de passivo conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de variaccedilatildeo do patrimocircnio
liacutequido natildeo se caracteriza como receita tributaacutevel pelo PIS e Cofins por natildeo se tratar de
ingresso financeiro que acresce o patrimocircnio
Ademais caso esse colegiado entenda que se trata de receita forccedilando o
contribuinte a pagar PIS e Cofins sobre receita inexistente por natildeo se tratar de contrato
unilateral considerando que tal ldquovalorrdquo estaria vinculado com a diacutevida junto ao FGC teria essa
receita a natureza de receita financeira e nunca de doaccedilatildeo Na doaccedilatildeo natildeo haacute contrapartida de
outra parte Nessa linha considerando a eacutepoca dos fatos seria passiacutevel tal ldquoreceitardquo de
incidecircncia de PIS e Cofins agrave aliacutequota zero nos termos do Decreto 544205
Friseshyse que a Receita Federal ao interpretar a natureza juriacutedica do ldquoperdatildeo de
diacutevidardquo trouxe a Soluccedilatildeo de Consulta Cosit 42018 que traz que perdatildeo de diacutevida deve ser
classificado como receita financeira Importante trazer que essa Soluccedilatildeo somente tratou de
ldquoperdatildeo de diacutevidardquo e natildeo ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo O que se ignoraacutessemos a discussatildeo da
natureza da ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo e configuraacutessemos a daccedilatildeo como ldquoperdatildeo de diacutevidardquo
passando por cima da definiccedilatildeo do proacuteprio Coacutedigo Civil teriacuteamos que considerar tal receita
como ldquoreceita financeirardquo O que direcionariacuteamos para a aliacutequota zero do PIS e da Cofins
considerando a eacutepoca dos fatos
Mas retornando a discussatildeo tendo em vista se tratar de daccedilatildeo em
pagamento e natildeo perdatildeo de diacutevida recordo que tal evento eacute decorrente de um acordo
convencionado entre credor e devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo
diversa Natildeo haacute ingresso novo ou percepccedilatildeo de receita inclusive observandoshyse o conceito
trazido pelo CPC 30 e CPC 47 Por isso haacute que se afastar eventual caracterizaccedilatildeo de receita na
baixa do passivo
Fl 2735DF CARF MF
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Ademais importante trazer parte do Parecer emitido pelo ilustre Professor
Marco Aureacutelio Greco sobre o evento (Destaques meus)
ldquoQuesito 1 e 2 shy Parecer do Dr Marco Aurelio Greco
Quesito 1 shy O pagamento antecipado das obrigaccedilotildees financeiras contratadas
entre a SSP e o FGC e o respectivo registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado
pela SSP em janeiro de 2011 (correspondente agrave diferenccedila entre o valor total
das obrigaccedilotildees financeiras quitadas e o valor de face do creacutedito BTG) teria
ocasionado algum auferimento de receita pela SSP sob a perspectiva
juriacutedica
Natildeo shy Auferimento de receita da perspectiva juriacutedica supotildee o ingresso
financeiro positivo de recursos novos o que natildeo ocorre com a reduccedilatildeo ou
quitaccedilatildeo de uma diacutevida Reduzir ou quitar natildeo eacute sinocircnimo de auferir receita
No caso natildeo houve auferimento de receita mas extinccedilatildeo de diacutevidas mediante
daccedilatildeo em pagamento de creacuteditos hipoacutetese que tambeacutem natildeo se confunde
com o perdatildeo de diacutevida []
Quesito 2 shy O registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado pela SSP em janeiro
de 2011 configura fato gerador e portanto receita tributaacutevel do PIS e da
Cofins Por que
Natildeo O fato gerador de PISCofins eacute determinado pela natureza juriacutedica do
ingresso financeiro auferido (se receita ou faturamento) e natildeo pelo registro
contaacutebil realizado pelo contribuinte[]
Em vista de todo o exposto voto por negar provimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional
Eacute como voto
(Assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama
Fl 2736DF CARF MF
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Voto Vencedor
Conselheiro Andrada Maacutercio Canuto Natal redator designado
Peccedilo vecircnia para discordar parcialmente da i Relatora no que se refere agrave
preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial pois entendo configurada a divergecircncia
interpretativa em relaccedilatildeo agraves mateacuterias denominadas ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida
Exigecircncias Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy
001115 e ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo
demonstrada a partir dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
A meu ver com a devida vecircnia no que interessa agrave soluccedilatildeo do presente litiacutegio
haacute semelhanccedila entre as circunstacircncias faacuteticas e dessemelhanccedila em relaccedilatildeo agrave aplicaccedilatildeo da
legislaccedilatildeo de regecircncia Explico
Em primeiro lugar no que concerne aos fatos verificashyse que tanto o acordatildeo
recorrido quanto os paradigmas discutiram a incidecircncia de PIS e Cofins sobre operaccedilotildees que
redundaram na baixa de diacutevidas sem a correspondente baixa do ativo
Em contraposiccedilatildeo observashyse que inegavelmente acoacuterdatildeo recorrido e
paradigmas adotaram premissas conceituais diversas no que concerne agrave caracterizaccedilatildeo das
receitas sujeitas agrave incidecircncia de PIS e Cofins o que por si soacute eacute suficiente para demonstrar
divergecircncia na interpretaccedilatildeo da legislaccedilatildeo
Vale dizer enquanto o acoacuterdatildeo recorrido concluiu que a reduccedilatildeo do passivo
sem uma contrapartida em igual valor apesar do consequente aumento do patrimocircnio liacutequido
natildeo representaria receita os paradigmas em sentido diverso concluiacuteram que o ganho auferido
com tal operaccedilatildeo justamente o acreacutescimo no patrimocircnio liacutequido enquadrashyse no conceito de
receita para fins de incidecircncia das contribuiccedilotildees debatidas
Nesse sentido cumpre destacar que diferentemente do acoacuterdatildeo recorrido
que dentre outros fundamentos afasta expressamente o aproveitamento dos conceitos
contaacutebeis o paradigma nordm 1101shy001115 que destaqueshyse manteve a fraccedilatildeo da exigecircncia
Fl 2737DF CARF MF
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relativa agrave acusaccedilatildeo de omissatildeo de receitas sujeitas ao PIS e agrave Cofins esquadrinha o conceito de
receita extraiacutedo da Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 ndash expressamente abordada no voto vencido do
acoacuterdatildeo recorrido shy e da legislaccedilatildeo que rege a cobranccedila das contribuiccedilotildees litigiosas e conclui
que a extinccedilatildeo parcial da diacutevida sem a contrapartida do ativo representa receita sujeita agrave
tributaccedilatildeo por aquelas contribuiccedilotildees sem fazer qualquer ilaccedilatildeo acerca da necessidade de que se
verifique um ingresso financeiro Confirashyse (destaques acrescidos)
A segunda infraccedilatildeo decorreu da baixa de diacutevidas contraiacutedas junto ao soacutecio da autuada no exterior em contrapartida agrave baixa das correspondentes despesas preacuteshyoperacionais contabilizadas no ativo diferido resultantes de serviccedilos adquiridos no exterior no interesse dos projetos BMES11 e BMPAMA3 e suportados diretamente pelo soacutecio credor sem ingresso de recursos no paiacutes A autoridade fiscal discordou do estorno de despesas preacuteshyoperacionais e asseverou que a baixa da diacutevida deve ser entendida como objeto de perdatildeo ou seja ato unilateral de transferecircncia de patrimocircnio e renda do credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde com aumento de capital e sujeita se agrave incidecircncia do IRPJ e da CSLL bem como da Contribuiccedilatildeo ao PIS e da COFINS
O lanccedilamento recaiu sobre os lanccedilamentos de liquidaccedilatildeo de diacutevida em contrapartida a despesas preacuteshyoperacionais no valor total de R$ 2185975025 bem como sobre os ajustes injustificados de reduccedilatildeo do passivo no valor total de R$ 1029902412 interpretados como representativos de extinccedilatildeo parcial da obrigaccedilatildeo que sem a correspondente prova do pagamento em favor do credor ou de outra forma regular de extinccedilatildeo caracteriza perdatildeo de diacutevida
()
A Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 assim dispotildee acerca do regime de competecircncia contaacutebil
Art 9ordm As receitas e as despesas devem ser incluiacutedas na apuraccedilatildeo do resultado do periacuteodo em que ocorrerem sempre simultaneamente quando se correlacionarem independentemente de recebimento ou pagamento
[]
sect 3ordm As receitas consideramshyse realizadas
[]
II ndash quando da extinccedilatildeo parcial ou total de um passivo qualquer que seja o motivo sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior
[]
Fl 2738DF CARF MF
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Nestes termos o perdatildeo de diacutevida somente natildeo revelaria insubsistecircncia passiva e por consequecircncia receita se o soacutecio estrangeiro efetivamente convertesse em aumento de capital o direito que detinha em face da autuada agrave semelhanccedila de como procedeu em relaccedilatildeo a outros aportes promovidos A conversatildeo da diacutevida em aumento de capital representaria fato permutativo pois a obrigaccedilatildeo em face de terceiros seria substituiacuteda por uma obrigaccedilatildeo da pessoa juriacutedica em face de seus soacutecios
()
Quanto agraves exigecircncias de Contribuiccedilatildeo ao PIS e de COFINS a autoridade fiscal reproduz os seguintes fundamentos legais que regem a incidecircncia natildeoshycumulativa destas contribuiccedilotildees
()
O legislador nestes termos depois de estabelecer a incidecircncia sobre o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica excluiu deste conceito no que aqui importa apenas as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo imobilizado As demais receitas natildeoshyoperacionais como no caso aquela decorrente do perdatildeo de diacutevida permaneceram sujeitas agrave tributaccedilatildeo
De fato se os mencionados dispositivos legais merecessem interpretaccedilatildeo ampliada a Medida Provisoacuteria nordm 6272013 convertida na Lei nordm 129732014 natildeo precisaria ter promovido os seguintes acreacutescimos agraves exclusotildees relacionadas nos sectsect 3ordm daqueles dispositivos
Ora o votoshycondutor do acoacuterdatildeo recorrido afasta expressamente os
pressupostos conceituais (antecedentes) que levaram o paradigma a concluir que naquele
processo ocorreu uma realizaccedilatildeo de receita por forccedila da reduccedilatildeo do deacutebito sem uma
contrapartida do ativo Confirashyse exemplificativamente os seguintes excertos
29 Como se vecirc cai por terra o fundamento contaacutebil da autuaccedilatildeo a partir do reconhecimento pela proacutepria contabilidade da diversidade entre o conceito de receita para fins de demonstraccedilatildeo de resultado e para fins de caacutelculo das contribuiccedilotildees sociais devidas tratamshyse de finalidades absolutamente distintas que demandam registros coerentes com seus proacuteprios escopos
30 Resta ultrapassada a fronteira de um conceito contaacutebil de receita o enfrentamento de um conceito constitucional e legal de receita para fins de determinaccedilatildeo da hipoacutetese de incidecircncia das contribuiccedilotildees sociais bem como a delimitaccedilatildeo de sua base de caacutelculo
31 Em se tratando de um conceito utilizado pela Constituiccedilatildeo Federal e com reflexos nos textos do artigo 1ordm das Leis nordm 1063702 e 1083303 que determinam a incidecircncia do PISCofins natildeo cumulativo sobre o total das receitas auferidas
Fl 2739DF CARF MF
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no mecircs pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
()
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
39 E mais natildeo se trata de uma distinccedilatildeo que estamos inaugurando aqui mas sim de elemento de discriacutemen natildeo apenas consagrado jurisprudencialmente como tambeacutem pela proacutepria legislaccedilatildeo que natildeo se furtou em diversas oportunidades em deixar claro que a eliminaccedilatildeo de um passivo conquanto represente um ganho natildeo deve ingressar na base de caacutelculo do PIS e Cofins como no artigo 1ordm sect3ordm incisos V b X e XII da Lei nordm 1063702
Ora se tais premissas interpretativas por si soacute satildeo suficientes para alterar
completamente o resultado do julgamento as circunstacircncias faacuteticas apontadas como natildeoshy
uniformes evidentemente natildeo afastam a caracterizaccedilatildeo da divergecircncia interpretativa
Por outro lado ainda que houvesse duacutevida acerca da caracterizaccedilatildeo do
conflito de interpretaccedilotildees a partir daquele primeiro paradigma a anaacutelise do paradigma de nordm
3201shy002117 acabaria por fulminaacuteshyla Com efeito enquanto nestes autos decidiushyse que para
fins da definiccedilatildeo do regime de incidecircncia caberia investigar a que tiacutetulo ocorreu a reduccedilatildeo do
passivo naquele paradigma adotoushyse expressamente a premissa interpretativa de que essa
investigaccedilatildeo seria completamente desnecessaacuteria
Relembreshyse nestes autos partiushyse do pressuposto de que a baixa das
obrigaccedilotildees ocorreu em razatildeo de instrumento de daccedilatildeo em pagamento e consequentemente natildeo
haveria que se falar em perdatildeo ou remissatildeo de diacutevidas ainda que o valor entregue em daccedilatildeo
Fl 2740DF CARF MF
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(R$ 45000000000) fosse significativamente inferior ao deacutebito ldquobaixadordquo (R$
380000000000) Consequentemente natildeo haveria como se promover a tributaccedilatildeo dessa
diferenccedila entre o valor da diacutevida assumida com o Fundo Garantidor de Creacutedito e aquele
efetivamente dispendido para sua baixa
Ocorre que o paradigma de nordm 3201shy002117 adota expressamente como
razatildeo de decidir a interpretaccedilatildeo no sentido de que a natureza do instrumento juriacutedico ou a
denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que levariam agrave baixa do passivo sem contrapartida seriam
irrelevantes para a definiccedilatildeo do regime de tributaccedilatildeo Confirashyse (destaques acrescidos)
Ora o Decretoshylei nordm 1598 de 1977 referido no sect 1ordm do art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 eacute o diploma legal que instituiu o Imposto de Renda um dos tributos em cuja base de caacutelculo a proacutepria Recorrente computou os valores da diacutevida que lhe fora perdoada
Ademais apesar de ser de uma obviedade acachapante a afirmaccedilatildeo de que o PIS natildeo incide sobre despesas ndash e natildeo eacute disso que se trata ndash em determinadas situaccedilotildees o valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em conta de receita operacional
Natildeo se pode olvidar que o art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 estabeleceu que o faturamento mensal deve compreender o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil Donde absolutamente discrepante da Lei cuja aplicaccedilatildeo natildeo se pode afastar (Suacutemula CARF nordm 2) o entendimento de que aquele termo se aplica exclusivamente agrave venda de mercadorias eou prestaccedilatildeo de serviccedilos
Por fim registreshyse que a forma pela qual a diacutevida deixou de existir natildeo importa para o deslinde da questatildeo Afinal havia uma obrigaccedilatildeo e ela foi extinta Poderia tecircshylo sido por exemplo mediante simples pagamento foi apenas de forma diferente
Conforme consignado no paradigma portanto diferentemente do que
concluiu o acoacuterdatildeo recorrido a inclusatildeo da rubrica no conceito de receita natildeo se daacute pelos
contornos da operaccedilatildeo que a deu causa mas pelos seus efeitos
Sendo assim pedindo mais uma vez as vecircnias de estilo dou seguimento ao
recurso especial com relaccedilatildeo agraves mateacuterias ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida Exigecircncias
Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy001115 e
Fl 2741DF CARF MF
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ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo demonstrada a partir
dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
Superada parcialmente a preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial
peccedilo licenccedila para discordar ainda do judicioso voto da relatora no que se refere ao meacuterito
No meu sentir a reduccedilatildeo de um passivo sem a correspondente
contraprestaccedilatildeo representa receita mesmo que natildeo se configure um ingresso Para tanto tomo
emprestadas inicialmente as ponderaccedilotildees de Ricardo Mariz de Oliveira1
Tenho meditado profundamente sobre este problema e natildeo consigo ver como sustentar que as reduccedilotildees de obrigaccedilotildees sem pagamento natildeo sejam receitas porque na verdade elas reuacutenem todas as caracteriacutesticas pelas quais podeshyse identificar uma receita ()
Ora material e juridicamente uma reduccedilatildeo de passivo sem pagamento reuacutene estas qualidades para se equipar agraves receitas que se formam no lado ativo da demonstraccedilatildeo graacutefica do patrimocircnio social
Com razatildeo o patrimocircnio eacute um conjunto de direitos e obrigaccedilotildees sendo mensurado pela soma algeacutebrica de todos os direitos com todas as obrigaccedilotildees Visto de forma contaacutebil e tal como descrito na Lei nordm 6404 o patrimocircnio reuacutene os direitos do lado esquerdo do balanccedilo shy o ativoshy e as obrigaccedilotildees do lado direito shy o passivo A diferenccedila entre eles shyresultado da soma algeacutebrica shy eacute o patrimocircnio liacutequido que se demonstra do lado direito porque em condiccedilotildees normais de uma pessoa juriacutedica que seja solvente o ativo eacute maior do que o passivo
Ora nesta equaccedilatildeo aumentashyse o patrimocircnio tanto aumentando o ativo quanto diminuindo o passivo
Por qualquer destas operaccedilotildees o resultado do patrimocircnio liacutequido eacute igual
Destarte matemaacutetica e materialmente natildeo haacute a miacutenima diferenccedila entre uma e outra fonte de alteraccedilatildeo patrimonial
E tambeacutem juridicamente natildeo haacute diferenccedila entre uma e outra situaccedilatildeo pois se se admite que receita eacute um ingresso de direito novo que contribui positivamente para a formaccedilatildeo de um aumento patrimonial esse direito tambeacutem pode ocorrer com o passivo isto eacute com as obrigaccedilotildees porque o perdatildeo de uma diacutevida tambeacutem incorpora um novo direito no patrimocircnio do ateacute
1 Conceito de Receita como Hipoacutetese de Incidecircncia das Contribuiccedilotildees para a Seguridade Social (para Efeitos da COFINS e da Contribuiccedilatildeo ao PIS) apud Marcelo Knoepfelmacher in O Conceito de Receita na Constituiccedilatildeo Meacutetodo para sua Tributaccedilatildeo Sistecircmica p 76 obtido em httpwwwdominiopublicogovbrdownloadtestearqscp012102pdf (consulta realizada em 08032016
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
()
Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
()
Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
()
E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
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perdatildeo de diacutevida contraiacuteda com sua matriz e com outras subsidiaacuterias do mesmo grupo
estabelecidos no exterior Natildeo haacute a discussatildeo da daccedilatildeo em pagamento e tampouco do valor real
e de face do tiacutetulo objeto do creacutedito
Como se sabe juridicamente e contabilmente a daccedilatildeo em pagamento deve
observar outros procedimentos natildeo aqueles observados no perdatildeo de diacutevidas pois natildeo possui a
mesma natureza juriacutedica e contaacutebil dessa uacuteltima
Ora na daccedilatildeo em pagamento nos termos do art 356 do CC02 o credor pode
consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que lhe eacute devida Enquanto no perdatildeo de diacutevida o
proacuteprio nome jaacute conceitua natildeo haacute consenso de prestaccedilatildeo diversa mas efetivo perdatildeo da
obrigaccedilatildeo sem contrapartida de outra parte
Ora a daccedilatildeo em pagamento eacute um acordo convencionado entre credor e
devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo diversa Natildeo haacute ingresso novo ou
percepccedilatildeo de receita Enquanto no perdatildeo de diacutevida natildeo haacute que se falar em convenccedilatildeo de
prestaccedilatildeo diversa
No presente caso natildeo haacute perdatildeo de diacutevida Mas sim pura operaccedilatildeo de
daccedilatildeo em pagamento Tanto eacute assim que foi afastado pelo colegiado a quo qualquer
equiparaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento a perdatildeo de diacutevida restando impossiacutevel se conhecer de
recurso que somente indiquem como paradigma arestos que tratem de perdatildeo de diacutevida E esses
paradigmas indicados nem tratam de daccedilatildeo em pagamento evento objeto dos presentes autos
Em vista de todo o exposto entendo que natildeo devo conhecer o Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional por ausecircncia de similitude faacutetica e por natildeo haver a
discussatildeo principal ndash que se traduz na discussatildeo juriacutedica da daccedilatildeo em pagamento
Considerando que fui vencida em relaccedilatildeo ao conhecimento relacionado ao
meacuterito passo a discorrer sobre ele
Para tanto proveitoso trazer parte do voto vencedor proferido pelo ilustre
Conselheiro Carlos Augusto Daniel na parte que interessa e que concorda essa Conselheira
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Mas peccedilo licenccedila ainda para transcrever os fatos laacute descritos para melhor elucidar o meu
entendimento
ldquo[]
2 Em siacutentese os fatos satildeo os seguintes
3 A Silvio Santos Participaccedilotildees SA (SSP) eacute uma sociedade holding
que deteacutem participaccedilotildees societaacuterias em diversas pessoas juriacutedicas que fazem
parte do Grupo Silvio Santos Em relaccedilatildeo ao presente caso conveacutem ressaltar
que a SSP detinha participaccedilatildeo societaacuteria no Banco Panamericano
(PANAMERICANO)
4 Ao final de 2010 o Banco Central do Brasil (BACEN) apurou
irregularidades na contabilidade do Panamericano ao verificar o
descumprimento do Patrimocircnio de Referecircncia Exigido cuja observacircncia eacute
indispensaacutevel ao funcionamento deste tipo de instituiccedilatildeo conforme as
disposiccedilotildees da Basileacuteia II e da regulaccedilatildeo prudencial do Bacen
5 Diante disso o Bacen determinou atraveacutes do Termo de
Comparecimento DESUPGTSP420100003 de 04112010 que a SSP i)
aportasse recursos no Panamericano visando recompor o Patrimocircnio
Liacutequido daquela instituiccedilatildeo ao montante exigido e ato contiacutenuo ii)
alienasse a participaccedilatildeo societaacuteria detida pela SSP no Panamericano sob
pena de liquidaccedilatildeo extrajudicial ex officio nos termos do artigo 15 I da Lei
nordm 60241974
6 Em razatildeo disso o SSP tomou recursos junto ao Fundo Garantidor
de Creacutedito (FGC) no valor de R$ 380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos
milhotildees) para aporte no Panamericano concretizadas da seguinte forma i)
ldquoInstrumento Particular de Assunccedilatildeo Reciacuteproca de Obrigaccedilotildeesrdquo (Acordo)
de 5 de novembro de 2010 ii) ldquoInstrumento Particular de Escritura da 1ordf
Emissatildeo Privada de Debecircntures da Siacutelvio Santos Participaccedilotildees SArdquo
(Escritura) de 5 de novembro de 2010 e o iii) ldquoContrato de Muacutetuordquo
(Muacutetuo) de 31 de janeiro de 2011
7 Apoacutes a regularizaccedilatildeo da situaccedilatildeo patrimonial do Panamericano o
controle acionaacuterio foi vendido ao Banco BTG Pactual (BTG) por meio do
ldquoContrato de Compra e Venda de Accedilotildees e Outras Avenccedilasrdquo (Contrato)
celebrado no dia 31 de janeiro de 2011
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Atraveacutes do contrato a SSP e a BF Utilidades Domeacutesticas Ltda (BF)
tinham um creacutedito a receber descrito na forma do item 14 do contrato
14 As Partes de comum acordo atribuem nesta data como
contrapartida agrave aquisiccedilatildeo das Accedilotildees o menor dos seguintes valores (i) R$
45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais) corrigido a
partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento (conforme abaixo
definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a criteacuterio uacutenico e
exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento ateacute 31 de julho
de 2028 OU (ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de
reais) o qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo
qualquer tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
(o menor destes dois valores doravante denominado o ldquoPreccedilordquo) A data em
que a Compradora realizar o pagamento do Preccedilo seraacute doravante como
ldquoData de Pagamentordquo
8 O creacutedito total de R$ 450 milhotildees foi contabilizado na SSP que por
sua vez ficou devedora da BF em relaccedilatildeo aos R$ 4 milhotildees registrandoshyo
como Creacutedito a Receber do BTG no valor nominal do tiacutetulo
9 Em seguida a SSP e o FGC celebraram um Instrumento Particular
de Daccedilatildeo em Pagamento (Contrato de Pagamento) para ajustar termos e
condiccedilotildees do pagamento das obrigaccedilotildees financeiras contratadas junto ao
FGC Conforme a avenccedila a SSP cedeu o Creacutedito a Receber do BTG ao
FGC para quitar as obrigaccedilotildees no valor de R$ 38 bilhotildees de reais
10 Em contrapartida o FGC outorgou quitaccedilatildeo agrave SSP o que levou agrave
baixa do passivo existente e o registro na contabilidade da SSP de um valor
de R$ 335 bilhotildees referente agrave diferenccedila entre o valor total das obrigaccedilotildees
financeiras e o valor de face do creacutedito BTG As debecircntures emitidas pela
SSP e subscritas integralmente pelo FGC foram canceladas e todas as
garantias prestadas pela SSP pelas demais sociedades controladas por ela e
pelo acionista controlador Senor Abravanel foram liberadas e extintas pelo
FGC
11 A Receita Federal entendeu com fundamento na Resoluccedilatildeo CFC nordm
7501993 que a extinccedilatildeo de um passivo sem o desaparecimento concomitante
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de um ativo de valor igual ou maior corresponderia a perdatildeo de diacutevida
constituindo receita para a SSP passiacutevel de incidecircncia de PIS e Cofins
12 Eacute esta a siacutentese do presente caso
13 O primeiro ponto a ser enfrentado diz respeito agrave consideraccedilatildeo do
valor escriturado pela contabilidade da SSP relativo ao creacutedito a receber do
BTG registrado no valor de R$ 450 milhotildees e utilizado como objeto de
daccedilatildeo em pagamento para arcar com o passivo existente junto ao FGC
14 Em primeiro lugar verificashyse do dispositivo contratual citado no
paraacutegrafo 7 deste voto que o contrato consubstancia um creacutedito que apto a
ser realizado imediatamente na modalidade i de adimplemento ou apenas
apoacutes 31072028 para a modalidade ii devendo ser atendido o menor
valor
(i) R$ 45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais)
corrigido a partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento
(conforme abaixo definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a
criteacuterio uacutenico e exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento
ateacute 31 de julho de 2028 OU
(ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de reais) o
qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo qualquer
tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
15 Como eacute sabido os direitos de uma companhia que em uma
determinada fase do ciclo operacional ainda natildeo foram realizados
financeiramente isto eacute substituiacutedos por dinheiro devem ser computados no
balanccedilo pelo valor de realizaccedilatildeo Assim sendo tal creacutedito na condiccedilatildeo de
ativo circulante da SSP deveria ser avaliado nos termos do artigo 183 I b
da Lei nordm 640476
Art 183 No balanccedilo os elementos do ativo seratildeo avaliados segundo
os seguintes criteacuterios
I as aplicaccedilotildees em instrumentos financeiros inclusive derivativos e
em direitos e tiacutetulos de creacuteditos classificados no ativo circulante ou no
realizaacutevel a longo prazo (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11638de 2007)
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a) pelo seu valor justo quando se tratar de aplicaccedilotildees destinadas agrave
negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda e (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11941
de 2009)
b) pelo valor de custo de aquisiccedilatildeo ou valor de emissatildeo atualizado
conforme disposiccedilotildees legais ou contratuais ajustado ao valor provaacutevel de
realizaccedilatildeo quando este for inferior no caso das demais aplicaccedilotildees e os
direitos e tiacutetulos de creacutedito (Incluiacuteda pela Lei nordm 11638de 2007)
16 Como ensina o Professor Modesto Carvalhosa (Comentaacuterios agrave Lei
as Sociedades Anocircnimas 3ordm Volume Satildeo Paulo Saraiva 2011 p 821822)
a Lei nordm 116382007 alterou o inciso I do artigo citado acima passando a
adotar uma concepccedilatildeo mais ampla do conceito de instrumentos financeiros
determinando a sua avaliaccedilatildeo de forma coerente com os princiacutepios da
contabilidade internacionalmente aceitos e reconhecendo a separaccedilatildeo de
duas categorias
161 Aqueles destinados agrave negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda para
os quais determina a avaliaccedilatildeo pelo seu valor de mercado como criteacuterio
preciacutepuo de avaliaccedilatildeo e
162 As demais aplicaccedilotildees direitos e tiacutetulos de creacutedito para os quais
manteacutem a exigecircncia de avaliaccedilatildeo pelo custo de aquisiccedilatildeo ou pelo valor de
emissatildeo ajustando de acordo com as disposiccedilotildees legais e contratuais e pelas
eventuais perdas em comparaccedilatildeo com o valor provaacutevel de realizaccedilatildeo
17 Salienta tambeacutem o citado professor que a Lei nordm 116382007 natildeo
chegou a definir o que seria um instrumento financeiro manejando o
termo em seu sentido contaacutebil refletido no Pronunciamento Teacutecnico CPC 39
[]
18 Natildeo resta duacutevidas para noacutes que o creacutedito a receber do BTG
corresponde a um ativo financeiro de imediatamente disponiacutevel para
utilizaccedilatildeo por parte da SSP razatildeo pela qual o seu registro e avaliaccedilatildeo
deveraacute se dar nos termos do artigo 183 I b da Lei das SA pela adoccedilatildeo
do chamado custo de aquisiccedilatildeo Tal paracircmetro de preccedilo eacute justificado pelos
seguintes motivos explicados por Alfredo Lamy e Bulhotildees Pedreira (Direito
das Companhias V II Rio de Janeiro Forense 2009 p1596) a) os bens
realizaacuteveis destinamshyse a ser convertidos em dinheiro e natildeo devem ser
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avaliados por valor superior ao de mercado na data do balanccedilo porque esse
eacute o limite de realizaccedilatildeo do capital neles aplicado b) se o valor de mercado
na data do balanccedilo eacute superior ao custo de aquisiccedilatildeo o bem deve continuar
avaliado pelo custo porque a diferenccedila eacute lucro potencial que somente deveraacute
ser reconhecido nas contas de resultado quando realizado c) se o valor de
mercado na data do balanccedilo eacute inferior ao custo de aquisiccedilatildeo a sociedade
empresaacuteria sofreu perda potencial que deve de acordo com o princiacutepio de
conservadorismo ser reconhecida independentemente de realizaccedilatildeo
181 A uacutenica hipoacutetese de reavaliaccedilatildeo do ativo prevista no proacuteprio art
183 I b da Lei das SA eacute a hipoacutetese da realizaccedilatildeo do creacutedito gerar valor
menor que o custo de aquisiccedilatildeo o que implicaria no provisionamento do
prejuiacutezo
182 Isso implica em dizer que a SSP agiu corretamente em registrar
no seu ativo o valor de face do creacutedito visto que natildeo haacute como determinar o
valor de realizaccedilatildeo especialmente ante a possibilidade da liquidaccedilatildeo
antecipada do creacutedito na forma do item i da claacuteusula 14 do contrato entre
a SSP e a BTG
19 Aleacutem disso cabe ponderar tambeacutem a necessidade de observacircncia
da Resoluccedilatildeo CFC nordm 12822010 cujo artigo 10 trata do chamado princiacutepio
da prudecircncia ou princiacutepio da cautela que determina em condiccedilotildees de
incerteza que os ativos e receitas natildeo sejam superestimados e os passivos e
despesas natildeo sejam subestimados Segundo ele deveshyse adotar o menor
valor para os componentes do Ativo e o maior para os do Passivo sempre
que estejam presentes alternativas igualmente vaacutelidas para a quantificaccedilatildeo
das mutaccedilotildees patrimoniais que alterem o patrimocircnio liacutequido
20 Fica claro no presente caso que o creacutedito a receber da BTG
possui como menor valor possiacutevel o montante nominal de R$ 450 milhotildees
que seria devido na hipoacutetese de Data de Fechamento e Data de
Pagamento coincidirem Haacute no caso a necessidade de reconhecimento da
receita pela definitividade do ingresso ao passo que haacute a incerteza quanto
ao valor real da receita a ser reconhecida em razatildeo da impossibilidade de
determinar com precisatildeo o valor final Diante disso o valor a ser
escriturado eacute o valor de face como o fez a SSP
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21 Essa digressatildeo contaacutebil eacute relevante por um importante motivo
211 Por um lado verificashyse a niacutevel de evidecircncia que se trata de um
creacutedito de valor muito superior ao seu valor de face bastaria uma pequena
simulaccedilatildeo em uma calculadora financeira para verificar que o ajuste do
valor inicial (R$ 450 milhotildees) pela CDI por alguns anos bastaria para
ultrapassar o montante de R$ 38 bilhotildees implicando na aplicaccedilatildeo do menor
valor em relaccedilatildeo agraves duas possibilidades de liquidaccedilatildeo do creacutedito
212 Por outro lado a contabilidade determina que se registre esse
ativo com o menor valor possiacutevel preservando nesse caso o seu custo de
aquisiccedilatildeo
22 A relevacircncia de tal ponto se daacute em razatildeo da Receita Federal ter
construiacutedo toda a sua argumentaccedilatildeo sobre a consideraccedilatildeo de que a receita
contaacutebil surgida da transferecircncia do Creacutedito a receber do BTG e sucessiva
quitaccedilatildeo do passivo perante o FGC corresponderia i) a perdatildeo de diacutevida e
ii) a receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
24 Da mesma forma o conceito de daccedilatildeo em pagamento cessatildeo de
creacutedito e perdatildeo de diacutevida satildeo conceitos juriacutedicos do Direito Privado
onde possuem um sentido teacutecnico especiacutefico []
26 Passashyse pois a enfrentar especificamente os argumentos da
autuaccedilatildeo
I) O conceito de receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco
Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de
receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se
contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza
as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado
contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia
das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo
Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito
agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
[]
Fl 2726DF CARF MF
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37 Natildeo se estaacute diante no presente caso de receita bruta decorrente da
venda de bens e serviccedilos caracterizado pela legislaccedilatildeo de regecircncia como o
conjunto de fatos aptos a configurar a incidecircncia do PIS e da Cofins Eacute
preciso mais do que simples ganho para que se configura receita
tributaacutevel como tambeacutem consignou o STF no mesmo REx 606107RS
Sob o especiacutefico prisma constitucional receita bruta pode ser definida
como o ingresso financeiro que se integra no patrimocircnio na condiccedilatildeo de
elemento novo e positivo sem reservas ou condiccedilotildees (grifo nosso)
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando
aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita
para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da
empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de
forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas
eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
[]
41 Friseshyse todavia que se estaacute enfrentando aqui a impossibilidade
da receita decorrente de perdatildeo de diacutevida compor a base de caacutelculo do PIS
e da Cofins apenas para enfrentar o argumento da autuaccedilatildeo em suas
proacuteprias bases pois logo em seguida seraacute demonstrado extensivamente que
a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento do creacutedito a receber do BTG entre a
SSP e o FGC natildeo configura de forma alguma perdatildeo de diacutevida
II) Da Daccedilatildeo em Pagamento
42 Outro ponto de sustentaccedilatildeo da autuaccedilatildeo e da decisatildeo da DRJ se
funda no argumento de que teria havido um perdatildeo de diacutevida na operaccedilatildeo
sob argumento de que o FGC teria recebido como condiccedilatildeo da quitaccedilatildeo do
passivo existente na SSP um creacutedito com valor de face menor do que o
creacutedito que possui perante o devedor
43 Todavia eacute preciso observar que a operaccedilatildeo no caso envolveu uma
daccedilatildeo em pagamento regulada nos artigos 356 a 359 do Coacutedigo Civil
CAPIacuteTULO V Da Daccedilatildeo em Pagamento
Art 356 O credor pode consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que
lhe eacute devida
Fl 2727DF CARF MF
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Art 357 Determinado o preccedilo da coisa dada em pagamento as
relaccedilotildees entre as partes regularshyseshyatildeo pelas normas do contrato de compra e
venda
Art 358 Se for tiacutetulo de creacutedito a coisa dada em pagamento a
transferecircncia importaraacute em cessatildeo
Art 359 Se o credor for evicto da coisa recebida em pagamento
restabelecershyseshyaacute a obrigaccedilatildeo primitiva ficando sem efeito a quitaccedilatildeo dada
ressalvados os direitos de terceiros
44 A daccedilatildeo em pagamento possui como elemento baacutesico a alteraccedilatildeo
do objeto do contrato mantendoshyse o liame obrigacional atraveacutes da
substituiccedilatildeo da coisa que deveria ser prestada ou entregue por outra aliud
pro alio Como pontua Orlando Gomes o credor natildeo eacute obrigado a receber
coisa diversa da que constitui objeto da prestaccedilatildeo devida mas a partir de
sua aquiescecircncia no recebimento de outro bem ou prestaccedilatildeo natildeo haacute que se
distinguir a daccedilatildeo em pagamento de qualquer outro meio normal de
cumprimento da prestaccedilatildeo (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense
2008 p145)
45 Mais ainda uma vez concordando com a daccedilatildeo em pagamento a
operaccedilatildeo tem pleno efeito liberatoacuterio daiacute a importacircncia do consentimento
em vista de se tratar de uma operaccedilatildeo de caraacuteter natildeo compulsoacuterio para ser
tomada como vaacutelida Desse modo natildeo haacute que se confundir confusatildeo esta
presente no argumento fiscal entre modos de extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo e o
dimensionamento da diacutevida Orlando Gomes novamente esclarece a esse
respeito
O efeito que a daccedilatildeo em pagamento produz eacute a extinccedilatildeo do creacutedito
qualquer que seja o valor da coisa dada em substituiccedilatildeo Natildeo importa que
valha mais ou menos de que a quantia devida ou a coisa que deveria ser
entregue Se valer menos o credor natildeo poderaacute exigir a diferenccedila Se valer
mais o devedor natildeo teraacute o direito de exigir a restituiccedilatildeo do excedente
Mas se o creacutedito for inexistente impotildeemshyse a devoluccedilatildeo da coisa
entregue ou do seu valor (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense 2008
p146)
Fl 2728DF CARF MF
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46 O regime civil dos efeitos da daccedilatildeo em pagamento implica na
imediata extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo (PONTES DE MIRANDA Tratado de
Direito Privado v 25 sect3000 nordm4 p6) e em se tratando de daccedilatildeo de tiacutetulo
de creacutedito aplicashyse o disposto nos artigos 286 a299 do Coacutedigo Civil
relativos agrave cessatildeo de creacutedito
47 Conforme definido por Antunes Varela A cessatildeo de creacutedito
consiste precisamente no contrato pelo qual o credor de determinada
prestaccedilatildeo transmite a terceiro independentemente do consentimento do
devedor a totalidade ou parte do seu creacutedito (Direito das Obrigaccedilotildees v2
Rio de Janeiro Forense 1978 p308) Tal negoacutecio juriacutedico tem a finalidade
de transmitir um creacutedito preexistente a terceiro que natildeo participou da
relaccedilatildeo juriacutedica originaacuteria no caso em tela a SSP pretendeu transmitir ao
FGC creacutedito decorrente de negoacutecio assumido junto ao BTG
48 A distinccedilatildeo principal da cessatildeo de creacutedito claacutessica daquela prevista
como espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento no art 358 do Coacutedigo Civil diz
respeito agrave eficaacutecia liberatoacuteria que teraacute em relaccedilatildeo a uma obrigaccedilatildeo
assumida entre o cessionaacuterio e o cedente do creacutedito a revelia do devedor do
creacutedito cedido
49 Eacute preciso frisar mais uma vez que a natureza consensual da daccedilatildeo
em pagamento eacute o que lhe garante a eficaacutecia liberatoacuteria independente do
valor da diacutevida e do bem ou serviccedilo aceito como contraprestaccedilatildeo por
exemplo seria possiacutevel que um devedor de uma diacutevida de R$ 100 mil reais
oferecesse como pagamento um imoacutevel do valor de R$ 150 mil sem que
sequer se pudesse cogitar do surgimento de uma inversatildeo nas posiccedilotildees
originais passando o credor a ser devedor da diferenccedila de R$ 50 mil
50 A daccedilatildeo em pagamento natildeo exige uma preciso quid pro quo de
valores para ter sua eficaacutecia liberatoacuteria
51 Esse parece ter sido exatamente o erro no argumento da autuaccedilatildeo
fiscal ao interpretar o oferecimento de um creacutedito de R$ 450 milhotildees como
pagamento de uma diacutevida de R$ 38 bilhotildees como uma daccedilatildeo em pagamento
de parcela numericamente equivalente da diacutevida original seguida de uma
remissatildeo do valor de R$ 335 bilhotildees
Fl 2729DF CARF MF
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511 Como foi dito a daccedilatildeo em pagamento natildeo exige para sua
realizaccedilatildeo que o valor do bem dado seja equivalente ao valor da diacutevida
existente o que eacute corroborado pela eficaacutecia liberatoacuteria plena sem que
eventuais excessos ou deacuteficits de valores gerem novas relaccedilotildees de creacutedito
Assim cabe um uacuteltimo esclarecimento
512 A fiscalizaccedilatildeo considerou o valor registrado contabilmente no
cruzamento com o valor do passivo baixado apoacutes a quitaccedilatildeo dada pelo
FGC que resultou na receita eventual de R$ 335 bilhotildees Todavia eacute
preciso retomar o que foi dito sobre o regime contaacutebil de registro de
receitas que segue regras especiacuteficas que determinaram que laacute fosse
colocado o valor de face do tiacutetulo
513 Entretanto natildeo eacute preciso entrar em minuacutecias econocircmicas para
perceber que o creacutedito em questatildeo possui um valor real isto eacute o valor de
realizaccedilatildeo dele muito maior do que os R$ 450 milhotildees que constam como
valor nominal na Data de Fechamento Natildeo eacute a toa que quando o
creacutedito for realizado cabe agrave SSP retificar o valor do ativo cedido na sua
contabilidade para adequaacuteshylo ao valor da realizaccedilatildeo da qual gozou o FGC
514 Isso quer dizer que se na data X o creacutedito foi realizado no valor
de por exemplo R$ 25 bilhotildees o montante da receita eventual da SSP
deveria ser retificado agrave partir da retificaccedilatildeo do valor do ativo para o
montante realizado Da mesma forma se na data Y o creacutedito for realizado
por R$ 38 bilhotildees (conforme a regra ii) se verifica que o montante de
receita eventual deveria ser retificado para zero
515 Imaginem dentro do exemplo do paraacutegrafo anterior que essa
realizaccedilatildeo se deu apenas em 2025 e que o PISCofins sobre a receita
eventual apurada do confronto entre o passivo e o valor de face do creacutedito jaacute
fora cobrado em 2017 Estariacuteamos na canhestra situaccedilatildeo de vultosas
contribuiccedilotildees cobradas sobre uma receita que simplesmente desapareceu
apoacutes a realizaccedilatildeo do creacutedito cedido e sem qualquer possibilidade da SSP
pedir restituiccedilatildeo ou compensaccedilatildeo do tributo pago indevidamente em razatildeo
da decadecircncia
516 O exemplo deixa claro que se trata de uma receita meramente
contaacutebil mas que natildeo consubstancia ingresso financeiro e estaacute sujeita
Fl 2730DF CARF MF
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inclusive a desaparecer quando da realizaccedilatildeo do creacutedito cedido ocasiatildeo em
que a SSP poderia corrigir o valor do ativo cedido
517 Resta claro assim que a divergecircncia entre o valor de face do
creacutedito e o passivo da SSP existe apenas em razatildeo das regras vigentes de
contabilidade visto que o valor real daquele eacute muito superior ao tomado
como referecircncia pela fiscalizaccedilatildeo
52 Tratashyse de um equiacutevoco que contraria a loacutegica dos institutos do
Direito Civil cuja observacircncia na seara tributaacuteria deve ser respeitada por
forccedila dos artigos 109 e 110 do Coacutedigo Tributaacuterio Nacional verbis
Art 109 Os princiacutepios gerais de direito privado utilizamshyse para
pesquisa da definiccedilatildeo do conteuacutedo e do alcance de seus institutos conceitos
e formas mas natildeo para definiccedilatildeo dos respectivos efeitos tributaacuterios
Art 110 A lei tributaacuteria natildeo pode alterar a definiccedilatildeo o conteuacutedo e o
alcance de institutos conceitos e formas de direito privado utilizados
expressa ou implicitamente pela Constituiccedilatildeo Federal pelas Constituiccedilotildees
dos Estados ou pelas Leis Orgacircnicas do Distrito Federal ou dos Municiacutepios
para definir ou limitar competecircncias tributaacuterias
53 Assim eacute juridicamente impossiacutevel que apoacutes uma daccedilatildeo em
pagamento tomada com efeito liberatoacuterio total da obrigaccedilatildeo original exista
algo a ser remido perdoado pois a diacutevida jaacute foi inteiramente extinta
54 Diferentemente do sustentado pela Ilustre Conselheira relatora
natildeo se trata de caso de aplicaccedilatildeo da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF 9ordf
RFDisit haja vista que natildeo haacute descontos financeiros o que haacute
efetivamente eacute o encerramento do viacutenculo obrigacional entre o FGC e a
SSP em razatildeo do efeito liberatoacuterio da daccedilatildeo em pagamento Natildeo haacute
necessidade do bom entrega na daccedilatildeo em pagamento tenha exatamente o
valor do creacutedito que se pretende extinguir tampouco procede a afirmaccedilatildeo de
que em caso de diferenccedila a menor ou a maior se possa falar em surgimento
de uma nova relaccedilatildeo creditiacutecia relativa a essa diferenccedila
[]
553 Natildeo restam duacutevidas de que a daccedilatildeo em pagamento nada mais eacute
do que modalidade satisfatoacuteria direta pois se trata ao fim e ao cabo de
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simples modalidade de pagamento como reconhecido de forma ampla pela
doutrina civilista
554 Muito longe disso a remissatildeo ou perdatildeo de diacutevida implica em um
ato unilateral do credor com vistas agrave extinccedilatildeo do creacutedito atraveacutes da
renuacutencia expressa do seu direito Ao se verificar o recebimento de um
creacutedito jaacute resta absolutamente claro que o FGC natildeo praticou remissatildeo mas
sim recebeu um direito de creacutedito perante terceiro como pagamento pela
diacutevida assumida como de resto jaacute foi abordado anteriormente
555 Portanto tratashyse de rotunda impropriedade teacutecnica a
qualificaccedilatildeo da operaccedilatildeo entre a SSP e o FGC como uma espeacutecie de
remissatildeo ou perdatildeo sendo nos termos da legislaccedilatildeo de Direito Privado
espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento
c) Da inaplicabilidade dos precedentes citados da CSRF
56 Da mesma forma descabe aplicar no caso os precedentes
apontados da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais relativos ao julgamento
de IRPJ Tratamshyse de materialidades tributaacuterias absolutamente distintas
enquanto o PISCofins incidem sobre receitas decorrentes da atividade de
venda de bens e serviccedilos o IR tem como fato gerador a aquisiccedilatildeo de
disponibilidade econocircmica ou juriacutedica do produto do capital do trabalho ou
de ambos bem como de proventos e quaisquer acreacutescimo patrimonial nos
termos do art 43 do CTN
57 Eacute clara na contabilidade a diferenccedila entre receitas propriamente
ditas e simples ganhos da mesma forma que nem toda receita compotildee
renda tributaacutevel e nem sempre a renda tributaacutevel depende de receita
571 Por exemplo a receita da venda de bens do ativo natildeo circulante
os termos do art 1ordm sect3ordm VI eacute enquadrada como receita mas excluiacuteda da
base de caacutelculo do PISCofins ao passo que sequer poderia ser cogitada
como materialidade da IR (salvo na realizaccedilatildeo de ganho de capital) pois
natildeo implica em acreacutescimo patrimonial exigido pelo art 43 II do CTN
572 Outro exemplo seria o ajuste a valor presente de um imoacutevel do
ativo da empresa para fins de ofereceshylo como garantia em um empreacutestimo
Antes da Lei nordm 129732014 tal situaccedilatildeo natildeo seria enquadrada como
receita mas poderia se reconhecer acreacutescimo patrimonial nos termos do
Fl 2732DF CARF MF
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art 43 II do CTN ainda que a legislaccedilatildeo ordinaacuteria soacute reconheccedila a
realizaccedilatildeo dessa renda com a alienaccedilatildeo do ativo (diferentemente por
exemplo de como decidiu a Suprema Corte norte americana no caso
Helvering v Bruum em 1940 desvinculando a realizaccedilatildeo financeira da
realizaccedilatildeo econocircmica)
58 Estes exemplos servem para deixar claro que as hipoacuteteses de
incidecircncia do PISCofins e IRPJ satildeo absolutamente distintas natildeo sendo
vaacutelida a invocaccedilatildeo de precedentes da CSRF sobre este uacuteltimo para orientar
quanto ao primeiro
59 Este Colegiado jaacute enfrentou a distinccedilatildeo entre receita e renda com
bastante rigor teacutecnico na ocasiatildeo do julgamento do Acoacuterdatildeo 3402003239
julgado em Agosto de 2016 e de relatoria da Conselheira Maria Aparecida
que em seu voto consignou e aderiu agrave posiccedilatildeo do Professor Joseacute Antocircnio
Minatel citada abaixo
O ingresso financeiro eacute um dos atributos que permitem qualificar o
conteuacutedo material da receita mas nem todo ingresso tem natureza de
receita Eacute preciso caraacuteter de definitividade da quantia ingressada e que
tenha como causa o exerciacutecio de atividade empresarial
()
Jaacute afirmamos que receita pressupotildee ingresso no sentido de
contraprestaccedilatildeo em dinheiro recebida por exemplo pelo comerciante
proveniente da venda de mercadorias ou pela atividade desempenhada pelo
prestador de serviccedilos assim como se qualificam no contexto de receita os
juros que remuneram o capital transferido num contrato de muacutetuo Nessa
concepccedilatildeo foram tomados sob o geneacuterico roacutetulo de receita por natildeo ser
demais repetir que tais eventos tecircm configuraccedilatildeo instantacircnea de circulaccedilatildeo
de riqueza aferiacutevel na contrapartida instantacircnea de cada negoacutecio ou
operaccedilatildeo portanto prescindem de apuraccedilatildeo de resultado mediante
confronto com os custos correspondentes O mesmo natildeo acontece com a
renda conceito relacional pois pressupotildee avaliaccedilatildeo teacutecnica do efetivo
resultado num determinado periacuteodo de tempo segundo meacutetodos e criteacuterios
predefinidos para o que satildeo relevantes todos os fatores interrelacionados
para exteriorizaacutelo
Fl 2733DF CARF MF
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(MINATEL Joseacute Antonio O Conteuacutedo do conceito de receita Satildeo
Paulo MP Editora 2005)
60 Desse modo natildeo restam duacutevidas de que o raciociacutenio esgrimido nos
casos de IRPJ natildeo tem aplicabilidade no acircmbito da discussatildeo travada no
presente caso
[]
e) Conclusatildeo
Podeshyse concluir que em siacutentese que
I) A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo eficaacutecia
liberatoacuteria plena
II) A receita eventual apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do PIS e
Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo decorrer das
atividades econocircmicas da empresa
III) A receita eventual decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o valor real
do mesmo e natildeo de um perdatildeo de diacutevida como sustentado pela
fiscalizaccedilatildeordquo
No caso em questatildeo entendo que a daccedilatildeo em pagamento decorrente do
creacutedito da venda de participaccedilatildeo para a quitaccedilatildeo da diacutevida junto ao FGC considerando o valor
real tal como exposto no Instrumento de Daccedilatildeo em Pagamento natildeo gera ldquoingresso novordquo ndash
tampouco acreacutescimo patrimonial ao contribuinte Sendo assim sem delongas natildeo eacute
possiacutevel considerar que a diferenccedila da diacutevida (EIS QUE NEM EXISTE ESSA DIFERENCcedilA)
considerando simplesmente o valor de face do tiacutetulo geraria receita tributaacutevel pois
efetivamente de receita natildeo se trata E o valor real do tiacutetulo corresponde ou mesmo poderia ser
superior ao valor da diacutevida junto ao FGC se aplicarmos iacutendices de atualizaccedilatildeo acumulado
Ora a SSP vendeu a participaccedilatildeo do Banco Panamericano ao Banco BTG
nos seguintes termos ndash o valor pago pela compradora observaria o menor dos seguintes
valores R$ 450 milhotildees corrigido ateacute 3172028 ou R$ 38 bi sem correccedilatildeo ateacute 3172028
Fl 2734DF CARF MF
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Sendo a diacutevida junto ao FGC correspondente ao valor de R$ 38 bi ndash qual
seria a ldquoreceitardquo nesse caso Nenhuma
Natildeo haacute efetivamente aquisiccedilatildeo de nova disponibilidade mas apenas a
liquidaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente Extinccedilatildeo da diacutevida com creacutedito
decorrente da venda de participaccedilatildeo no banco panshyamericano no mesmo valor da diacutevida
A mera reduccedilatildeo de passivo conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de variaccedilatildeo do patrimocircnio
liacutequido natildeo se caracteriza como receita tributaacutevel pelo PIS e Cofins por natildeo se tratar de
ingresso financeiro que acresce o patrimocircnio
Ademais caso esse colegiado entenda que se trata de receita forccedilando o
contribuinte a pagar PIS e Cofins sobre receita inexistente por natildeo se tratar de contrato
unilateral considerando que tal ldquovalorrdquo estaria vinculado com a diacutevida junto ao FGC teria essa
receita a natureza de receita financeira e nunca de doaccedilatildeo Na doaccedilatildeo natildeo haacute contrapartida de
outra parte Nessa linha considerando a eacutepoca dos fatos seria passiacutevel tal ldquoreceitardquo de
incidecircncia de PIS e Cofins agrave aliacutequota zero nos termos do Decreto 544205
Friseshyse que a Receita Federal ao interpretar a natureza juriacutedica do ldquoperdatildeo de
diacutevidardquo trouxe a Soluccedilatildeo de Consulta Cosit 42018 que traz que perdatildeo de diacutevida deve ser
classificado como receita financeira Importante trazer que essa Soluccedilatildeo somente tratou de
ldquoperdatildeo de diacutevidardquo e natildeo ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo O que se ignoraacutessemos a discussatildeo da
natureza da ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo e configuraacutessemos a daccedilatildeo como ldquoperdatildeo de diacutevidardquo
passando por cima da definiccedilatildeo do proacuteprio Coacutedigo Civil teriacuteamos que considerar tal receita
como ldquoreceita financeirardquo O que direcionariacuteamos para a aliacutequota zero do PIS e da Cofins
considerando a eacutepoca dos fatos
Mas retornando a discussatildeo tendo em vista se tratar de daccedilatildeo em
pagamento e natildeo perdatildeo de diacutevida recordo que tal evento eacute decorrente de um acordo
convencionado entre credor e devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo
diversa Natildeo haacute ingresso novo ou percepccedilatildeo de receita inclusive observandoshyse o conceito
trazido pelo CPC 30 e CPC 47 Por isso haacute que se afastar eventual caracterizaccedilatildeo de receita na
baixa do passivo
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Ademais importante trazer parte do Parecer emitido pelo ilustre Professor
Marco Aureacutelio Greco sobre o evento (Destaques meus)
ldquoQuesito 1 e 2 shy Parecer do Dr Marco Aurelio Greco
Quesito 1 shy O pagamento antecipado das obrigaccedilotildees financeiras contratadas
entre a SSP e o FGC e o respectivo registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado
pela SSP em janeiro de 2011 (correspondente agrave diferenccedila entre o valor total
das obrigaccedilotildees financeiras quitadas e o valor de face do creacutedito BTG) teria
ocasionado algum auferimento de receita pela SSP sob a perspectiva
juriacutedica
Natildeo shy Auferimento de receita da perspectiva juriacutedica supotildee o ingresso
financeiro positivo de recursos novos o que natildeo ocorre com a reduccedilatildeo ou
quitaccedilatildeo de uma diacutevida Reduzir ou quitar natildeo eacute sinocircnimo de auferir receita
No caso natildeo houve auferimento de receita mas extinccedilatildeo de diacutevidas mediante
daccedilatildeo em pagamento de creacuteditos hipoacutetese que tambeacutem natildeo se confunde
com o perdatildeo de diacutevida []
Quesito 2 shy O registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado pela SSP em janeiro
de 2011 configura fato gerador e portanto receita tributaacutevel do PIS e da
Cofins Por que
Natildeo O fato gerador de PISCofins eacute determinado pela natureza juriacutedica do
ingresso financeiro auferido (se receita ou faturamento) e natildeo pelo registro
contaacutebil realizado pelo contribuinte[]
Em vista de todo o exposto voto por negar provimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional
Eacute como voto
(Assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama
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Voto Vencedor
Conselheiro Andrada Maacutercio Canuto Natal redator designado
Peccedilo vecircnia para discordar parcialmente da i Relatora no que se refere agrave
preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial pois entendo configurada a divergecircncia
interpretativa em relaccedilatildeo agraves mateacuterias denominadas ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida
Exigecircncias Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy
001115 e ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo
demonstrada a partir dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
A meu ver com a devida vecircnia no que interessa agrave soluccedilatildeo do presente litiacutegio
haacute semelhanccedila entre as circunstacircncias faacuteticas e dessemelhanccedila em relaccedilatildeo agrave aplicaccedilatildeo da
legislaccedilatildeo de regecircncia Explico
Em primeiro lugar no que concerne aos fatos verificashyse que tanto o acordatildeo
recorrido quanto os paradigmas discutiram a incidecircncia de PIS e Cofins sobre operaccedilotildees que
redundaram na baixa de diacutevidas sem a correspondente baixa do ativo
Em contraposiccedilatildeo observashyse que inegavelmente acoacuterdatildeo recorrido e
paradigmas adotaram premissas conceituais diversas no que concerne agrave caracterizaccedilatildeo das
receitas sujeitas agrave incidecircncia de PIS e Cofins o que por si soacute eacute suficiente para demonstrar
divergecircncia na interpretaccedilatildeo da legislaccedilatildeo
Vale dizer enquanto o acoacuterdatildeo recorrido concluiu que a reduccedilatildeo do passivo
sem uma contrapartida em igual valor apesar do consequente aumento do patrimocircnio liacutequido
natildeo representaria receita os paradigmas em sentido diverso concluiacuteram que o ganho auferido
com tal operaccedilatildeo justamente o acreacutescimo no patrimocircnio liacutequido enquadrashyse no conceito de
receita para fins de incidecircncia das contribuiccedilotildees debatidas
Nesse sentido cumpre destacar que diferentemente do acoacuterdatildeo recorrido
que dentre outros fundamentos afasta expressamente o aproveitamento dos conceitos
contaacutebeis o paradigma nordm 1101shy001115 que destaqueshyse manteve a fraccedilatildeo da exigecircncia
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relativa agrave acusaccedilatildeo de omissatildeo de receitas sujeitas ao PIS e agrave Cofins esquadrinha o conceito de
receita extraiacutedo da Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 ndash expressamente abordada no voto vencido do
acoacuterdatildeo recorrido shy e da legislaccedilatildeo que rege a cobranccedila das contribuiccedilotildees litigiosas e conclui
que a extinccedilatildeo parcial da diacutevida sem a contrapartida do ativo representa receita sujeita agrave
tributaccedilatildeo por aquelas contribuiccedilotildees sem fazer qualquer ilaccedilatildeo acerca da necessidade de que se
verifique um ingresso financeiro Confirashyse (destaques acrescidos)
A segunda infraccedilatildeo decorreu da baixa de diacutevidas contraiacutedas junto ao soacutecio da autuada no exterior em contrapartida agrave baixa das correspondentes despesas preacuteshyoperacionais contabilizadas no ativo diferido resultantes de serviccedilos adquiridos no exterior no interesse dos projetos BMES11 e BMPAMA3 e suportados diretamente pelo soacutecio credor sem ingresso de recursos no paiacutes A autoridade fiscal discordou do estorno de despesas preacuteshyoperacionais e asseverou que a baixa da diacutevida deve ser entendida como objeto de perdatildeo ou seja ato unilateral de transferecircncia de patrimocircnio e renda do credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde com aumento de capital e sujeita se agrave incidecircncia do IRPJ e da CSLL bem como da Contribuiccedilatildeo ao PIS e da COFINS
O lanccedilamento recaiu sobre os lanccedilamentos de liquidaccedilatildeo de diacutevida em contrapartida a despesas preacuteshyoperacionais no valor total de R$ 2185975025 bem como sobre os ajustes injustificados de reduccedilatildeo do passivo no valor total de R$ 1029902412 interpretados como representativos de extinccedilatildeo parcial da obrigaccedilatildeo que sem a correspondente prova do pagamento em favor do credor ou de outra forma regular de extinccedilatildeo caracteriza perdatildeo de diacutevida
()
A Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 assim dispotildee acerca do regime de competecircncia contaacutebil
Art 9ordm As receitas e as despesas devem ser incluiacutedas na apuraccedilatildeo do resultado do periacuteodo em que ocorrerem sempre simultaneamente quando se correlacionarem independentemente de recebimento ou pagamento
[]
sect 3ordm As receitas consideramshyse realizadas
[]
II ndash quando da extinccedilatildeo parcial ou total de um passivo qualquer que seja o motivo sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior
[]
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Nestes termos o perdatildeo de diacutevida somente natildeo revelaria insubsistecircncia passiva e por consequecircncia receita se o soacutecio estrangeiro efetivamente convertesse em aumento de capital o direito que detinha em face da autuada agrave semelhanccedila de como procedeu em relaccedilatildeo a outros aportes promovidos A conversatildeo da diacutevida em aumento de capital representaria fato permutativo pois a obrigaccedilatildeo em face de terceiros seria substituiacuteda por uma obrigaccedilatildeo da pessoa juriacutedica em face de seus soacutecios
()
Quanto agraves exigecircncias de Contribuiccedilatildeo ao PIS e de COFINS a autoridade fiscal reproduz os seguintes fundamentos legais que regem a incidecircncia natildeoshycumulativa destas contribuiccedilotildees
()
O legislador nestes termos depois de estabelecer a incidecircncia sobre o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica excluiu deste conceito no que aqui importa apenas as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo imobilizado As demais receitas natildeoshyoperacionais como no caso aquela decorrente do perdatildeo de diacutevida permaneceram sujeitas agrave tributaccedilatildeo
De fato se os mencionados dispositivos legais merecessem interpretaccedilatildeo ampliada a Medida Provisoacuteria nordm 6272013 convertida na Lei nordm 129732014 natildeo precisaria ter promovido os seguintes acreacutescimos agraves exclusotildees relacionadas nos sectsect 3ordm daqueles dispositivos
Ora o votoshycondutor do acoacuterdatildeo recorrido afasta expressamente os
pressupostos conceituais (antecedentes) que levaram o paradigma a concluir que naquele
processo ocorreu uma realizaccedilatildeo de receita por forccedila da reduccedilatildeo do deacutebito sem uma
contrapartida do ativo Confirashyse exemplificativamente os seguintes excertos
29 Como se vecirc cai por terra o fundamento contaacutebil da autuaccedilatildeo a partir do reconhecimento pela proacutepria contabilidade da diversidade entre o conceito de receita para fins de demonstraccedilatildeo de resultado e para fins de caacutelculo das contribuiccedilotildees sociais devidas tratamshyse de finalidades absolutamente distintas que demandam registros coerentes com seus proacuteprios escopos
30 Resta ultrapassada a fronteira de um conceito contaacutebil de receita o enfrentamento de um conceito constitucional e legal de receita para fins de determinaccedilatildeo da hipoacutetese de incidecircncia das contribuiccedilotildees sociais bem como a delimitaccedilatildeo de sua base de caacutelculo
31 Em se tratando de um conceito utilizado pela Constituiccedilatildeo Federal e com reflexos nos textos do artigo 1ordm das Leis nordm 1063702 e 1083303 que determinam a incidecircncia do PISCofins natildeo cumulativo sobre o total das receitas auferidas
Fl 2739DF CARF MF
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no mecircs pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
()
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
39 E mais natildeo se trata de uma distinccedilatildeo que estamos inaugurando aqui mas sim de elemento de discriacutemen natildeo apenas consagrado jurisprudencialmente como tambeacutem pela proacutepria legislaccedilatildeo que natildeo se furtou em diversas oportunidades em deixar claro que a eliminaccedilatildeo de um passivo conquanto represente um ganho natildeo deve ingressar na base de caacutelculo do PIS e Cofins como no artigo 1ordm sect3ordm incisos V b X e XII da Lei nordm 1063702
Ora se tais premissas interpretativas por si soacute satildeo suficientes para alterar
completamente o resultado do julgamento as circunstacircncias faacuteticas apontadas como natildeoshy
uniformes evidentemente natildeo afastam a caracterizaccedilatildeo da divergecircncia interpretativa
Por outro lado ainda que houvesse duacutevida acerca da caracterizaccedilatildeo do
conflito de interpretaccedilotildees a partir daquele primeiro paradigma a anaacutelise do paradigma de nordm
3201shy002117 acabaria por fulminaacuteshyla Com efeito enquanto nestes autos decidiushyse que para
fins da definiccedilatildeo do regime de incidecircncia caberia investigar a que tiacutetulo ocorreu a reduccedilatildeo do
passivo naquele paradigma adotoushyse expressamente a premissa interpretativa de que essa
investigaccedilatildeo seria completamente desnecessaacuteria
Relembreshyse nestes autos partiushyse do pressuposto de que a baixa das
obrigaccedilotildees ocorreu em razatildeo de instrumento de daccedilatildeo em pagamento e consequentemente natildeo
haveria que se falar em perdatildeo ou remissatildeo de diacutevidas ainda que o valor entregue em daccedilatildeo
Fl 2740DF CARF MF
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(R$ 45000000000) fosse significativamente inferior ao deacutebito ldquobaixadordquo (R$
380000000000) Consequentemente natildeo haveria como se promover a tributaccedilatildeo dessa
diferenccedila entre o valor da diacutevida assumida com o Fundo Garantidor de Creacutedito e aquele
efetivamente dispendido para sua baixa
Ocorre que o paradigma de nordm 3201shy002117 adota expressamente como
razatildeo de decidir a interpretaccedilatildeo no sentido de que a natureza do instrumento juriacutedico ou a
denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que levariam agrave baixa do passivo sem contrapartida seriam
irrelevantes para a definiccedilatildeo do regime de tributaccedilatildeo Confirashyse (destaques acrescidos)
Ora o Decretoshylei nordm 1598 de 1977 referido no sect 1ordm do art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 eacute o diploma legal que instituiu o Imposto de Renda um dos tributos em cuja base de caacutelculo a proacutepria Recorrente computou os valores da diacutevida que lhe fora perdoada
Ademais apesar de ser de uma obviedade acachapante a afirmaccedilatildeo de que o PIS natildeo incide sobre despesas ndash e natildeo eacute disso que se trata ndash em determinadas situaccedilotildees o valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em conta de receita operacional
Natildeo se pode olvidar que o art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 estabeleceu que o faturamento mensal deve compreender o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil Donde absolutamente discrepante da Lei cuja aplicaccedilatildeo natildeo se pode afastar (Suacutemula CARF nordm 2) o entendimento de que aquele termo se aplica exclusivamente agrave venda de mercadorias eou prestaccedilatildeo de serviccedilos
Por fim registreshyse que a forma pela qual a diacutevida deixou de existir natildeo importa para o deslinde da questatildeo Afinal havia uma obrigaccedilatildeo e ela foi extinta Poderia tecircshylo sido por exemplo mediante simples pagamento foi apenas de forma diferente
Conforme consignado no paradigma portanto diferentemente do que
concluiu o acoacuterdatildeo recorrido a inclusatildeo da rubrica no conceito de receita natildeo se daacute pelos
contornos da operaccedilatildeo que a deu causa mas pelos seus efeitos
Sendo assim pedindo mais uma vez as vecircnias de estilo dou seguimento ao
recurso especial com relaccedilatildeo agraves mateacuterias ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida Exigecircncias
Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy001115 e
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ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo demonstrada a partir
dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
Superada parcialmente a preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial
peccedilo licenccedila para discordar ainda do judicioso voto da relatora no que se refere ao meacuterito
No meu sentir a reduccedilatildeo de um passivo sem a correspondente
contraprestaccedilatildeo representa receita mesmo que natildeo se configure um ingresso Para tanto tomo
emprestadas inicialmente as ponderaccedilotildees de Ricardo Mariz de Oliveira1
Tenho meditado profundamente sobre este problema e natildeo consigo ver como sustentar que as reduccedilotildees de obrigaccedilotildees sem pagamento natildeo sejam receitas porque na verdade elas reuacutenem todas as caracteriacutesticas pelas quais podeshyse identificar uma receita ()
Ora material e juridicamente uma reduccedilatildeo de passivo sem pagamento reuacutene estas qualidades para se equipar agraves receitas que se formam no lado ativo da demonstraccedilatildeo graacutefica do patrimocircnio social
Com razatildeo o patrimocircnio eacute um conjunto de direitos e obrigaccedilotildees sendo mensurado pela soma algeacutebrica de todos os direitos com todas as obrigaccedilotildees Visto de forma contaacutebil e tal como descrito na Lei nordm 6404 o patrimocircnio reuacutene os direitos do lado esquerdo do balanccedilo shy o ativoshy e as obrigaccedilotildees do lado direito shy o passivo A diferenccedila entre eles shyresultado da soma algeacutebrica shy eacute o patrimocircnio liacutequido que se demonstra do lado direito porque em condiccedilotildees normais de uma pessoa juriacutedica que seja solvente o ativo eacute maior do que o passivo
Ora nesta equaccedilatildeo aumentashyse o patrimocircnio tanto aumentando o ativo quanto diminuindo o passivo
Por qualquer destas operaccedilotildees o resultado do patrimocircnio liacutequido eacute igual
Destarte matemaacutetica e materialmente natildeo haacute a miacutenima diferenccedila entre uma e outra fonte de alteraccedilatildeo patrimonial
E tambeacutem juridicamente natildeo haacute diferenccedila entre uma e outra situaccedilatildeo pois se se admite que receita eacute um ingresso de direito novo que contribui positivamente para a formaccedilatildeo de um aumento patrimonial esse direito tambeacutem pode ocorrer com o passivo isto eacute com as obrigaccedilotildees porque o perdatildeo de uma diacutevida tambeacutem incorpora um novo direito no patrimocircnio do ateacute
1 Conceito de Receita como Hipoacutetese de Incidecircncia das Contribuiccedilotildees para a Seguridade Social (para Efeitos da COFINS e da Contribuiccedilatildeo ao PIS) apud Marcelo Knoepfelmacher in O Conceito de Receita na Constituiccedilatildeo Meacutetodo para sua Tributaccedilatildeo Sistecircmica p 76 obtido em httpwwwdominiopublicogovbrdownloadtestearqscp012102pdf (consulta realizada em 08032016
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
()
Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
()
Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
()
E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
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Mas peccedilo licenccedila ainda para transcrever os fatos laacute descritos para melhor elucidar o meu
entendimento
ldquo[]
2 Em siacutentese os fatos satildeo os seguintes
3 A Silvio Santos Participaccedilotildees SA (SSP) eacute uma sociedade holding
que deteacutem participaccedilotildees societaacuterias em diversas pessoas juriacutedicas que fazem
parte do Grupo Silvio Santos Em relaccedilatildeo ao presente caso conveacutem ressaltar
que a SSP detinha participaccedilatildeo societaacuteria no Banco Panamericano
(PANAMERICANO)
4 Ao final de 2010 o Banco Central do Brasil (BACEN) apurou
irregularidades na contabilidade do Panamericano ao verificar o
descumprimento do Patrimocircnio de Referecircncia Exigido cuja observacircncia eacute
indispensaacutevel ao funcionamento deste tipo de instituiccedilatildeo conforme as
disposiccedilotildees da Basileacuteia II e da regulaccedilatildeo prudencial do Bacen
5 Diante disso o Bacen determinou atraveacutes do Termo de
Comparecimento DESUPGTSP420100003 de 04112010 que a SSP i)
aportasse recursos no Panamericano visando recompor o Patrimocircnio
Liacutequido daquela instituiccedilatildeo ao montante exigido e ato contiacutenuo ii)
alienasse a participaccedilatildeo societaacuteria detida pela SSP no Panamericano sob
pena de liquidaccedilatildeo extrajudicial ex officio nos termos do artigo 15 I da Lei
nordm 60241974
6 Em razatildeo disso o SSP tomou recursos junto ao Fundo Garantidor
de Creacutedito (FGC) no valor de R$ 380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos
milhotildees) para aporte no Panamericano concretizadas da seguinte forma i)
ldquoInstrumento Particular de Assunccedilatildeo Reciacuteproca de Obrigaccedilotildeesrdquo (Acordo)
de 5 de novembro de 2010 ii) ldquoInstrumento Particular de Escritura da 1ordf
Emissatildeo Privada de Debecircntures da Siacutelvio Santos Participaccedilotildees SArdquo
(Escritura) de 5 de novembro de 2010 e o iii) ldquoContrato de Muacutetuordquo
(Muacutetuo) de 31 de janeiro de 2011
7 Apoacutes a regularizaccedilatildeo da situaccedilatildeo patrimonial do Panamericano o
controle acionaacuterio foi vendido ao Banco BTG Pactual (BTG) por meio do
ldquoContrato de Compra e Venda de Accedilotildees e Outras Avenccedilasrdquo (Contrato)
celebrado no dia 31 de janeiro de 2011
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Atraveacutes do contrato a SSP e a BF Utilidades Domeacutesticas Ltda (BF)
tinham um creacutedito a receber descrito na forma do item 14 do contrato
14 As Partes de comum acordo atribuem nesta data como
contrapartida agrave aquisiccedilatildeo das Accedilotildees o menor dos seguintes valores (i) R$
45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais) corrigido a
partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento (conforme abaixo
definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a criteacuterio uacutenico e
exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento ateacute 31 de julho
de 2028 OU (ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de
reais) o qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo
qualquer tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
(o menor destes dois valores doravante denominado o ldquoPreccedilordquo) A data em
que a Compradora realizar o pagamento do Preccedilo seraacute doravante como
ldquoData de Pagamentordquo
8 O creacutedito total de R$ 450 milhotildees foi contabilizado na SSP que por
sua vez ficou devedora da BF em relaccedilatildeo aos R$ 4 milhotildees registrandoshyo
como Creacutedito a Receber do BTG no valor nominal do tiacutetulo
9 Em seguida a SSP e o FGC celebraram um Instrumento Particular
de Daccedilatildeo em Pagamento (Contrato de Pagamento) para ajustar termos e
condiccedilotildees do pagamento das obrigaccedilotildees financeiras contratadas junto ao
FGC Conforme a avenccedila a SSP cedeu o Creacutedito a Receber do BTG ao
FGC para quitar as obrigaccedilotildees no valor de R$ 38 bilhotildees de reais
10 Em contrapartida o FGC outorgou quitaccedilatildeo agrave SSP o que levou agrave
baixa do passivo existente e o registro na contabilidade da SSP de um valor
de R$ 335 bilhotildees referente agrave diferenccedila entre o valor total das obrigaccedilotildees
financeiras e o valor de face do creacutedito BTG As debecircntures emitidas pela
SSP e subscritas integralmente pelo FGC foram canceladas e todas as
garantias prestadas pela SSP pelas demais sociedades controladas por ela e
pelo acionista controlador Senor Abravanel foram liberadas e extintas pelo
FGC
11 A Receita Federal entendeu com fundamento na Resoluccedilatildeo CFC nordm
7501993 que a extinccedilatildeo de um passivo sem o desaparecimento concomitante
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de um ativo de valor igual ou maior corresponderia a perdatildeo de diacutevida
constituindo receita para a SSP passiacutevel de incidecircncia de PIS e Cofins
12 Eacute esta a siacutentese do presente caso
13 O primeiro ponto a ser enfrentado diz respeito agrave consideraccedilatildeo do
valor escriturado pela contabilidade da SSP relativo ao creacutedito a receber do
BTG registrado no valor de R$ 450 milhotildees e utilizado como objeto de
daccedilatildeo em pagamento para arcar com o passivo existente junto ao FGC
14 Em primeiro lugar verificashyse do dispositivo contratual citado no
paraacutegrafo 7 deste voto que o contrato consubstancia um creacutedito que apto a
ser realizado imediatamente na modalidade i de adimplemento ou apenas
apoacutes 31072028 para a modalidade ii devendo ser atendido o menor
valor
(i) R$ 45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais)
corrigido a partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento
(conforme abaixo definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a
criteacuterio uacutenico e exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento
ateacute 31 de julho de 2028 OU
(ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de reais) o
qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo qualquer
tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
15 Como eacute sabido os direitos de uma companhia que em uma
determinada fase do ciclo operacional ainda natildeo foram realizados
financeiramente isto eacute substituiacutedos por dinheiro devem ser computados no
balanccedilo pelo valor de realizaccedilatildeo Assim sendo tal creacutedito na condiccedilatildeo de
ativo circulante da SSP deveria ser avaliado nos termos do artigo 183 I b
da Lei nordm 640476
Art 183 No balanccedilo os elementos do ativo seratildeo avaliados segundo
os seguintes criteacuterios
I as aplicaccedilotildees em instrumentos financeiros inclusive derivativos e
em direitos e tiacutetulos de creacuteditos classificados no ativo circulante ou no
realizaacutevel a longo prazo (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11638de 2007)
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a) pelo seu valor justo quando se tratar de aplicaccedilotildees destinadas agrave
negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda e (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11941
de 2009)
b) pelo valor de custo de aquisiccedilatildeo ou valor de emissatildeo atualizado
conforme disposiccedilotildees legais ou contratuais ajustado ao valor provaacutevel de
realizaccedilatildeo quando este for inferior no caso das demais aplicaccedilotildees e os
direitos e tiacutetulos de creacutedito (Incluiacuteda pela Lei nordm 11638de 2007)
16 Como ensina o Professor Modesto Carvalhosa (Comentaacuterios agrave Lei
as Sociedades Anocircnimas 3ordm Volume Satildeo Paulo Saraiva 2011 p 821822)
a Lei nordm 116382007 alterou o inciso I do artigo citado acima passando a
adotar uma concepccedilatildeo mais ampla do conceito de instrumentos financeiros
determinando a sua avaliaccedilatildeo de forma coerente com os princiacutepios da
contabilidade internacionalmente aceitos e reconhecendo a separaccedilatildeo de
duas categorias
161 Aqueles destinados agrave negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda para
os quais determina a avaliaccedilatildeo pelo seu valor de mercado como criteacuterio
preciacutepuo de avaliaccedilatildeo e
162 As demais aplicaccedilotildees direitos e tiacutetulos de creacutedito para os quais
manteacutem a exigecircncia de avaliaccedilatildeo pelo custo de aquisiccedilatildeo ou pelo valor de
emissatildeo ajustando de acordo com as disposiccedilotildees legais e contratuais e pelas
eventuais perdas em comparaccedilatildeo com o valor provaacutevel de realizaccedilatildeo
17 Salienta tambeacutem o citado professor que a Lei nordm 116382007 natildeo
chegou a definir o que seria um instrumento financeiro manejando o
termo em seu sentido contaacutebil refletido no Pronunciamento Teacutecnico CPC 39
[]
18 Natildeo resta duacutevidas para noacutes que o creacutedito a receber do BTG
corresponde a um ativo financeiro de imediatamente disponiacutevel para
utilizaccedilatildeo por parte da SSP razatildeo pela qual o seu registro e avaliaccedilatildeo
deveraacute se dar nos termos do artigo 183 I b da Lei das SA pela adoccedilatildeo
do chamado custo de aquisiccedilatildeo Tal paracircmetro de preccedilo eacute justificado pelos
seguintes motivos explicados por Alfredo Lamy e Bulhotildees Pedreira (Direito
das Companhias V II Rio de Janeiro Forense 2009 p1596) a) os bens
realizaacuteveis destinamshyse a ser convertidos em dinheiro e natildeo devem ser
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avaliados por valor superior ao de mercado na data do balanccedilo porque esse
eacute o limite de realizaccedilatildeo do capital neles aplicado b) se o valor de mercado
na data do balanccedilo eacute superior ao custo de aquisiccedilatildeo o bem deve continuar
avaliado pelo custo porque a diferenccedila eacute lucro potencial que somente deveraacute
ser reconhecido nas contas de resultado quando realizado c) se o valor de
mercado na data do balanccedilo eacute inferior ao custo de aquisiccedilatildeo a sociedade
empresaacuteria sofreu perda potencial que deve de acordo com o princiacutepio de
conservadorismo ser reconhecida independentemente de realizaccedilatildeo
181 A uacutenica hipoacutetese de reavaliaccedilatildeo do ativo prevista no proacuteprio art
183 I b da Lei das SA eacute a hipoacutetese da realizaccedilatildeo do creacutedito gerar valor
menor que o custo de aquisiccedilatildeo o que implicaria no provisionamento do
prejuiacutezo
182 Isso implica em dizer que a SSP agiu corretamente em registrar
no seu ativo o valor de face do creacutedito visto que natildeo haacute como determinar o
valor de realizaccedilatildeo especialmente ante a possibilidade da liquidaccedilatildeo
antecipada do creacutedito na forma do item i da claacuteusula 14 do contrato entre
a SSP e a BTG
19 Aleacutem disso cabe ponderar tambeacutem a necessidade de observacircncia
da Resoluccedilatildeo CFC nordm 12822010 cujo artigo 10 trata do chamado princiacutepio
da prudecircncia ou princiacutepio da cautela que determina em condiccedilotildees de
incerteza que os ativos e receitas natildeo sejam superestimados e os passivos e
despesas natildeo sejam subestimados Segundo ele deveshyse adotar o menor
valor para os componentes do Ativo e o maior para os do Passivo sempre
que estejam presentes alternativas igualmente vaacutelidas para a quantificaccedilatildeo
das mutaccedilotildees patrimoniais que alterem o patrimocircnio liacutequido
20 Fica claro no presente caso que o creacutedito a receber da BTG
possui como menor valor possiacutevel o montante nominal de R$ 450 milhotildees
que seria devido na hipoacutetese de Data de Fechamento e Data de
Pagamento coincidirem Haacute no caso a necessidade de reconhecimento da
receita pela definitividade do ingresso ao passo que haacute a incerteza quanto
ao valor real da receita a ser reconhecida em razatildeo da impossibilidade de
determinar com precisatildeo o valor final Diante disso o valor a ser
escriturado eacute o valor de face como o fez a SSP
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21 Essa digressatildeo contaacutebil eacute relevante por um importante motivo
211 Por um lado verificashyse a niacutevel de evidecircncia que se trata de um
creacutedito de valor muito superior ao seu valor de face bastaria uma pequena
simulaccedilatildeo em uma calculadora financeira para verificar que o ajuste do
valor inicial (R$ 450 milhotildees) pela CDI por alguns anos bastaria para
ultrapassar o montante de R$ 38 bilhotildees implicando na aplicaccedilatildeo do menor
valor em relaccedilatildeo agraves duas possibilidades de liquidaccedilatildeo do creacutedito
212 Por outro lado a contabilidade determina que se registre esse
ativo com o menor valor possiacutevel preservando nesse caso o seu custo de
aquisiccedilatildeo
22 A relevacircncia de tal ponto se daacute em razatildeo da Receita Federal ter
construiacutedo toda a sua argumentaccedilatildeo sobre a consideraccedilatildeo de que a receita
contaacutebil surgida da transferecircncia do Creacutedito a receber do BTG e sucessiva
quitaccedilatildeo do passivo perante o FGC corresponderia i) a perdatildeo de diacutevida e
ii) a receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
24 Da mesma forma o conceito de daccedilatildeo em pagamento cessatildeo de
creacutedito e perdatildeo de diacutevida satildeo conceitos juriacutedicos do Direito Privado
onde possuem um sentido teacutecnico especiacutefico []
26 Passashyse pois a enfrentar especificamente os argumentos da
autuaccedilatildeo
I) O conceito de receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco
Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de
receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se
contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza
as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado
contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia
das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo
Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito
agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
[]
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37 Natildeo se estaacute diante no presente caso de receita bruta decorrente da
venda de bens e serviccedilos caracterizado pela legislaccedilatildeo de regecircncia como o
conjunto de fatos aptos a configurar a incidecircncia do PIS e da Cofins Eacute
preciso mais do que simples ganho para que se configura receita
tributaacutevel como tambeacutem consignou o STF no mesmo REx 606107RS
Sob o especiacutefico prisma constitucional receita bruta pode ser definida
como o ingresso financeiro que se integra no patrimocircnio na condiccedilatildeo de
elemento novo e positivo sem reservas ou condiccedilotildees (grifo nosso)
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando
aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita
para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da
empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de
forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas
eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
[]
41 Friseshyse todavia que se estaacute enfrentando aqui a impossibilidade
da receita decorrente de perdatildeo de diacutevida compor a base de caacutelculo do PIS
e da Cofins apenas para enfrentar o argumento da autuaccedilatildeo em suas
proacuteprias bases pois logo em seguida seraacute demonstrado extensivamente que
a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento do creacutedito a receber do BTG entre a
SSP e o FGC natildeo configura de forma alguma perdatildeo de diacutevida
II) Da Daccedilatildeo em Pagamento
42 Outro ponto de sustentaccedilatildeo da autuaccedilatildeo e da decisatildeo da DRJ se
funda no argumento de que teria havido um perdatildeo de diacutevida na operaccedilatildeo
sob argumento de que o FGC teria recebido como condiccedilatildeo da quitaccedilatildeo do
passivo existente na SSP um creacutedito com valor de face menor do que o
creacutedito que possui perante o devedor
43 Todavia eacute preciso observar que a operaccedilatildeo no caso envolveu uma
daccedilatildeo em pagamento regulada nos artigos 356 a 359 do Coacutedigo Civil
CAPIacuteTULO V Da Daccedilatildeo em Pagamento
Art 356 O credor pode consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que
lhe eacute devida
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Art 357 Determinado o preccedilo da coisa dada em pagamento as
relaccedilotildees entre as partes regularshyseshyatildeo pelas normas do contrato de compra e
venda
Art 358 Se for tiacutetulo de creacutedito a coisa dada em pagamento a
transferecircncia importaraacute em cessatildeo
Art 359 Se o credor for evicto da coisa recebida em pagamento
restabelecershyseshyaacute a obrigaccedilatildeo primitiva ficando sem efeito a quitaccedilatildeo dada
ressalvados os direitos de terceiros
44 A daccedilatildeo em pagamento possui como elemento baacutesico a alteraccedilatildeo
do objeto do contrato mantendoshyse o liame obrigacional atraveacutes da
substituiccedilatildeo da coisa que deveria ser prestada ou entregue por outra aliud
pro alio Como pontua Orlando Gomes o credor natildeo eacute obrigado a receber
coisa diversa da que constitui objeto da prestaccedilatildeo devida mas a partir de
sua aquiescecircncia no recebimento de outro bem ou prestaccedilatildeo natildeo haacute que se
distinguir a daccedilatildeo em pagamento de qualquer outro meio normal de
cumprimento da prestaccedilatildeo (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense
2008 p145)
45 Mais ainda uma vez concordando com a daccedilatildeo em pagamento a
operaccedilatildeo tem pleno efeito liberatoacuterio daiacute a importacircncia do consentimento
em vista de se tratar de uma operaccedilatildeo de caraacuteter natildeo compulsoacuterio para ser
tomada como vaacutelida Desse modo natildeo haacute que se confundir confusatildeo esta
presente no argumento fiscal entre modos de extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo e o
dimensionamento da diacutevida Orlando Gomes novamente esclarece a esse
respeito
O efeito que a daccedilatildeo em pagamento produz eacute a extinccedilatildeo do creacutedito
qualquer que seja o valor da coisa dada em substituiccedilatildeo Natildeo importa que
valha mais ou menos de que a quantia devida ou a coisa que deveria ser
entregue Se valer menos o credor natildeo poderaacute exigir a diferenccedila Se valer
mais o devedor natildeo teraacute o direito de exigir a restituiccedilatildeo do excedente
Mas se o creacutedito for inexistente impotildeemshyse a devoluccedilatildeo da coisa
entregue ou do seu valor (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense 2008
p146)
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46 O regime civil dos efeitos da daccedilatildeo em pagamento implica na
imediata extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo (PONTES DE MIRANDA Tratado de
Direito Privado v 25 sect3000 nordm4 p6) e em se tratando de daccedilatildeo de tiacutetulo
de creacutedito aplicashyse o disposto nos artigos 286 a299 do Coacutedigo Civil
relativos agrave cessatildeo de creacutedito
47 Conforme definido por Antunes Varela A cessatildeo de creacutedito
consiste precisamente no contrato pelo qual o credor de determinada
prestaccedilatildeo transmite a terceiro independentemente do consentimento do
devedor a totalidade ou parte do seu creacutedito (Direito das Obrigaccedilotildees v2
Rio de Janeiro Forense 1978 p308) Tal negoacutecio juriacutedico tem a finalidade
de transmitir um creacutedito preexistente a terceiro que natildeo participou da
relaccedilatildeo juriacutedica originaacuteria no caso em tela a SSP pretendeu transmitir ao
FGC creacutedito decorrente de negoacutecio assumido junto ao BTG
48 A distinccedilatildeo principal da cessatildeo de creacutedito claacutessica daquela prevista
como espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento no art 358 do Coacutedigo Civil diz
respeito agrave eficaacutecia liberatoacuteria que teraacute em relaccedilatildeo a uma obrigaccedilatildeo
assumida entre o cessionaacuterio e o cedente do creacutedito a revelia do devedor do
creacutedito cedido
49 Eacute preciso frisar mais uma vez que a natureza consensual da daccedilatildeo
em pagamento eacute o que lhe garante a eficaacutecia liberatoacuteria independente do
valor da diacutevida e do bem ou serviccedilo aceito como contraprestaccedilatildeo por
exemplo seria possiacutevel que um devedor de uma diacutevida de R$ 100 mil reais
oferecesse como pagamento um imoacutevel do valor de R$ 150 mil sem que
sequer se pudesse cogitar do surgimento de uma inversatildeo nas posiccedilotildees
originais passando o credor a ser devedor da diferenccedila de R$ 50 mil
50 A daccedilatildeo em pagamento natildeo exige uma preciso quid pro quo de
valores para ter sua eficaacutecia liberatoacuteria
51 Esse parece ter sido exatamente o erro no argumento da autuaccedilatildeo
fiscal ao interpretar o oferecimento de um creacutedito de R$ 450 milhotildees como
pagamento de uma diacutevida de R$ 38 bilhotildees como uma daccedilatildeo em pagamento
de parcela numericamente equivalente da diacutevida original seguida de uma
remissatildeo do valor de R$ 335 bilhotildees
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511 Como foi dito a daccedilatildeo em pagamento natildeo exige para sua
realizaccedilatildeo que o valor do bem dado seja equivalente ao valor da diacutevida
existente o que eacute corroborado pela eficaacutecia liberatoacuteria plena sem que
eventuais excessos ou deacuteficits de valores gerem novas relaccedilotildees de creacutedito
Assim cabe um uacuteltimo esclarecimento
512 A fiscalizaccedilatildeo considerou o valor registrado contabilmente no
cruzamento com o valor do passivo baixado apoacutes a quitaccedilatildeo dada pelo
FGC que resultou na receita eventual de R$ 335 bilhotildees Todavia eacute
preciso retomar o que foi dito sobre o regime contaacutebil de registro de
receitas que segue regras especiacuteficas que determinaram que laacute fosse
colocado o valor de face do tiacutetulo
513 Entretanto natildeo eacute preciso entrar em minuacutecias econocircmicas para
perceber que o creacutedito em questatildeo possui um valor real isto eacute o valor de
realizaccedilatildeo dele muito maior do que os R$ 450 milhotildees que constam como
valor nominal na Data de Fechamento Natildeo eacute a toa que quando o
creacutedito for realizado cabe agrave SSP retificar o valor do ativo cedido na sua
contabilidade para adequaacuteshylo ao valor da realizaccedilatildeo da qual gozou o FGC
514 Isso quer dizer que se na data X o creacutedito foi realizado no valor
de por exemplo R$ 25 bilhotildees o montante da receita eventual da SSP
deveria ser retificado agrave partir da retificaccedilatildeo do valor do ativo para o
montante realizado Da mesma forma se na data Y o creacutedito for realizado
por R$ 38 bilhotildees (conforme a regra ii) se verifica que o montante de
receita eventual deveria ser retificado para zero
515 Imaginem dentro do exemplo do paraacutegrafo anterior que essa
realizaccedilatildeo se deu apenas em 2025 e que o PISCofins sobre a receita
eventual apurada do confronto entre o passivo e o valor de face do creacutedito jaacute
fora cobrado em 2017 Estariacuteamos na canhestra situaccedilatildeo de vultosas
contribuiccedilotildees cobradas sobre uma receita que simplesmente desapareceu
apoacutes a realizaccedilatildeo do creacutedito cedido e sem qualquer possibilidade da SSP
pedir restituiccedilatildeo ou compensaccedilatildeo do tributo pago indevidamente em razatildeo
da decadecircncia
516 O exemplo deixa claro que se trata de uma receita meramente
contaacutebil mas que natildeo consubstancia ingresso financeiro e estaacute sujeita
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inclusive a desaparecer quando da realizaccedilatildeo do creacutedito cedido ocasiatildeo em
que a SSP poderia corrigir o valor do ativo cedido
517 Resta claro assim que a divergecircncia entre o valor de face do
creacutedito e o passivo da SSP existe apenas em razatildeo das regras vigentes de
contabilidade visto que o valor real daquele eacute muito superior ao tomado
como referecircncia pela fiscalizaccedilatildeo
52 Tratashyse de um equiacutevoco que contraria a loacutegica dos institutos do
Direito Civil cuja observacircncia na seara tributaacuteria deve ser respeitada por
forccedila dos artigos 109 e 110 do Coacutedigo Tributaacuterio Nacional verbis
Art 109 Os princiacutepios gerais de direito privado utilizamshyse para
pesquisa da definiccedilatildeo do conteuacutedo e do alcance de seus institutos conceitos
e formas mas natildeo para definiccedilatildeo dos respectivos efeitos tributaacuterios
Art 110 A lei tributaacuteria natildeo pode alterar a definiccedilatildeo o conteuacutedo e o
alcance de institutos conceitos e formas de direito privado utilizados
expressa ou implicitamente pela Constituiccedilatildeo Federal pelas Constituiccedilotildees
dos Estados ou pelas Leis Orgacircnicas do Distrito Federal ou dos Municiacutepios
para definir ou limitar competecircncias tributaacuterias
53 Assim eacute juridicamente impossiacutevel que apoacutes uma daccedilatildeo em
pagamento tomada com efeito liberatoacuterio total da obrigaccedilatildeo original exista
algo a ser remido perdoado pois a diacutevida jaacute foi inteiramente extinta
54 Diferentemente do sustentado pela Ilustre Conselheira relatora
natildeo se trata de caso de aplicaccedilatildeo da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF 9ordf
RFDisit haja vista que natildeo haacute descontos financeiros o que haacute
efetivamente eacute o encerramento do viacutenculo obrigacional entre o FGC e a
SSP em razatildeo do efeito liberatoacuterio da daccedilatildeo em pagamento Natildeo haacute
necessidade do bom entrega na daccedilatildeo em pagamento tenha exatamente o
valor do creacutedito que se pretende extinguir tampouco procede a afirmaccedilatildeo de
que em caso de diferenccedila a menor ou a maior se possa falar em surgimento
de uma nova relaccedilatildeo creditiacutecia relativa a essa diferenccedila
[]
553 Natildeo restam duacutevidas de que a daccedilatildeo em pagamento nada mais eacute
do que modalidade satisfatoacuteria direta pois se trata ao fim e ao cabo de
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simples modalidade de pagamento como reconhecido de forma ampla pela
doutrina civilista
554 Muito longe disso a remissatildeo ou perdatildeo de diacutevida implica em um
ato unilateral do credor com vistas agrave extinccedilatildeo do creacutedito atraveacutes da
renuacutencia expressa do seu direito Ao se verificar o recebimento de um
creacutedito jaacute resta absolutamente claro que o FGC natildeo praticou remissatildeo mas
sim recebeu um direito de creacutedito perante terceiro como pagamento pela
diacutevida assumida como de resto jaacute foi abordado anteriormente
555 Portanto tratashyse de rotunda impropriedade teacutecnica a
qualificaccedilatildeo da operaccedilatildeo entre a SSP e o FGC como uma espeacutecie de
remissatildeo ou perdatildeo sendo nos termos da legislaccedilatildeo de Direito Privado
espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento
c) Da inaplicabilidade dos precedentes citados da CSRF
56 Da mesma forma descabe aplicar no caso os precedentes
apontados da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais relativos ao julgamento
de IRPJ Tratamshyse de materialidades tributaacuterias absolutamente distintas
enquanto o PISCofins incidem sobre receitas decorrentes da atividade de
venda de bens e serviccedilos o IR tem como fato gerador a aquisiccedilatildeo de
disponibilidade econocircmica ou juriacutedica do produto do capital do trabalho ou
de ambos bem como de proventos e quaisquer acreacutescimo patrimonial nos
termos do art 43 do CTN
57 Eacute clara na contabilidade a diferenccedila entre receitas propriamente
ditas e simples ganhos da mesma forma que nem toda receita compotildee
renda tributaacutevel e nem sempre a renda tributaacutevel depende de receita
571 Por exemplo a receita da venda de bens do ativo natildeo circulante
os termos do art 1ordm sect3ordm VI eacute enquadrada como receita mas excluiacuteda da
base de caacutelculo do PISCofins ao passo que sequer poderia ser cogitada
como materialidade da IR (salvo na realizaccedilatildeo de ganho de capital) pois
natildeo implica em acreacutescimo patrimonial exigido pelo art 43 II do CTN
572 Outro exemplo seria o ajuste a valor presente de um imoacutevel do
ativo da empresa para fins de ofereceshylo como garantia em um empreacutestimo
Antes da Lei nordm 129732014 tal situaccedilatildeo natildeo seria enquadrada como
receita mas poderia se reconhecer acreacutescimo patrimonial nos termos do
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art 43 II do CTN ainda que a legislaccedilatildeo ordinaacuteria soacute reconheccedila a
realizaccedilatildeo dessa renda com a alienaccedilatildeo do ativo (diferentemente por
exemplo de como decidiu a Suprema Corte norte americana no caso
Helvering v Bruum em 1940 desvinculando a realizaccedilatildeo financeira da
realizaccedilatildeo econocircmica)
58 Estes exemplos servem para deixar claro que as hipoacuteteses de
incidecircncia do PISCofins e IRPJ satildeo absolutamente distintas natildeo sendo
vaacutelida a invocaccedilatildeo de precedentes da CSRF sobre este uacuteltimo para orientar
quanto ao primeiro
59 Este Colegiado jaacute enfrentou a distinccedilatildeo entre receita e renda com
bastante rigor teacutecnico na ocasiatildeo do julgamento do Acoacuterdatildeo 3402003239
julgado em Agosto de 2016 e de relatoria da Conselheira Maria Aparecida
que em seu voto consignou e aderiu agrave posiccedilatildeo do Professor Joseacute Antocircnio
Minatel citada abaixo
O ingresso financeiro eacute um dos atributos que permitem qualificar o
conteuacutedo material da receita mas nem todo ingresso tem natureza de
receita Eacute preciso caraacuteter de definitividade da quantia ingressada e que
tenha como causa o exerciacutecio de atividade empresarial
()
Jaacute afirmamos que receita pressupotildee ingresso no sentido de
contraprestaccedilatildeo em dinheiro recebida por exemplo pelo comerciante
proveniente da venda de mercadorias ou pela atividade desempenhada pelo
prestador de serviccedilos assim como se qualificam no contexto de receita os
juros que remuneram o capital transferido num contrato de muacutetuo Nessa
concepccedilatildeo foram tomados sob o geneacuterico roacutetulo de receita por natildeo ser
demais repetir que tais eventos tecircm configuraccedilatildeo instantacircnea de circulaccedilatildeo
de riqueza aferiacutevel na contrapartida instantacircnea de cada negoacutecio ou
operaccedilatildeo portanto prescindem de apuraccedilatildeo de resultado mediante
confronto com os custos correspondentes O mesmo natildeo acontece com a
renda conceito relacional pois pressupotildee avaliaccedilatildeo teacutecnica do efetivo
resultado num determinado periacuteodo de tempo segundo meacutetodos e criteacuterios
predefinidos para o que satildeo relevantes todos os fatores interrelacionados
para exteriorizaacutelo
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(MINATEL Joseacute Antonio O Conteuacutedo do conceito de receita Satildeo
Paulo MP Editora 2005)
60 Desse modo natildeo restam duacutevidas de que o raciociacutenio esgrimido nos
casos de IRPJ natildeo tem aplicabilidade no acircmbito da discussatildeo travada no
presente caso
[]
e) Conclusatildeo
Podeshyse concluir que em siacutentese que
I) A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo eficaacutecia
liberatoacuteria plena
II) A receita eventual apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do PIS e
Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo decorrer das
atividades econocircmicas da empresa
III) A receita eventual decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o valor real
do mesmo e natildeo de um perdatildeo de diacutevida como sustentado pela
fiscalizaccedilatildeordquo
No caso em questatildeo entendo que a daccedilatildeo em pagamento decorrente do
creacutedito da venda de participaccedilatildeo para a quitaccedilatildeo da diacutevida junto ao FGC considerando o valor
real tal como exposto no Instrumento de Daccedilatildeo em Pagamento natildeo gera ldquoingresso novordquo ndash
tampouco acreacutescimo patrimonial ao contribuinte Sendo assim sem delongas natildeo eacute
possiacutevel considerar que a diferenccedila da diacutevida (EIS QUE NEM EXISTE ESSA DIFERENCcedilA)
considerando simplesmente o valor de face do tiacutetulo geraria receita tributaacutevel pois
efetivamente de receita natildeo se trata E o valor real do tiacutetulo corresponde ou mesmo poderia ser
superior ao valor da diacutevida junto ao FGC se aplicarmos iacutendices de atualizaccedilatildeo acumulado
Ora a SSP vendeu a participaccedilatildeo do Banco Panamericano ao Banco BTG
nos seguintes termos ndash o valor pago pela compradora observaria o menor dos seguintes
valores R$ 450 milhotildees corrigido ateacute 3172028 ou R$ 38 bi sem correccedilatildeo ateacute 3172028
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Sendo a diacutevida junto ao FGC correspondente ao valor de R$ 38 bi ndash qual
seria a ldquoreceitardquo nesse caso Nenhuma
Natildeo haacute efetivamente aquisiccedilatildeo de nova disponibilidade mas apenas a
liquidaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente Extinccedilatildeo da diacutevida com creacutedito
decorrente da venda de participaccedilatildeo no banco panshyamericano no mesmo valor da diacutevida
A mera reduccedilatildeo de passivo conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de variaccedilatildeo do patrimocircnio
liacutequido natildeo se caracteriza como receita tributaacutevel pelo PIS e Cofins por natildeo se tratar de
ingresso financeiro que acresce o patrimocircnio
Ademais caso esse colegiado entenda que se trata de receita forccedilando o
contribuinte a pagar PIS e Cofins sobre receita inexistente por natildeo se tratar de contrato
unilateral considerando que tal ldquovalorrdquo estaria vinculado com a diacutevida junto ao FGC teria essa
receita a natureza de receita financeira e nunca de doaccedilatildeo Na doaccedilatildeo natildeo haacute contrapartida de
outra parte Nessa linha considerando a eacutepoca dos fatos seria passiacutevel tal ldquoreceitardquo de
incidecircncia de PIS e Cofins agrave aliacutequota zero nos termos do Decreto 544205
Friseshyse que a Receita Federal ao interpretar a natureza juriacutedica do ldquoperdatildeo de
diacutevidardquo trouxe a Soluccedilatildeo de Consulta Cosit 42018 que traz que perdatildeo de diacutevida deve ser
classificado como receita financeira Importante trazer que essa Soluccedilatildeo somente tratou de
ldquoperdatildeo de diacutevidardquo e natildeo ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo O que se ignoraacutessemos a discussatildeo da
natureza da ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo e configuraacutessemos a daccedilatildeo como ldquoperdatildeo de diacutevidardquo
passando por cima da definiccedilatildeo do proacuteprio Coacutedigo Civil teriacuteamos que considerar tal receita
como ldquoreceita financeirardquo O que direcionariacuteamos para a aliacutequota zero do PIS e da Cofins
considerando a eacutepoca dos fatos
Mas retornando a discussatildeo tendo em vista se tratar de daccedilatildeo em
pagamento e natildeo perdatildeo de diacutevida recordo que tal evento eacute decorrente de um acordo
convencionado entre credor e devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo
diversa Natildeo haacute ingresso novo ou percepccedilatildeo de receita inclusive observandoshyse o conceito
trazido pelo CPC 30 e CPC 47 Por isso haacute que se afastar eventual caracterizaccedilatildeo de receita na
baixa do passivo
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Ademais importante trazer parte do Parecer emitido pelo ilustre Professor
Marco Aureacutelio Greco sobre o evento (Destaques meus)
ldquoQuesito 1 e 2 shy Parecer do Dr Marco Aurelio Greco
Quesito 1 shy O pagamento antecipado das obrigaccedilotildees financeiras contratadas
entre a SSP e o FGC e o respectivo registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado
pela SSP em janeiro de 2011 (correspondente agrave diferenccedila entre o valor total
das obrigaccedilotildees financeiras quitadas e o valor de face do creacutedito BTG) teria
ocasionado algum auferimento de receita pela SSP sob a perspectiva
juriacutedica
Natildeo shy Auferimento de receita da perspectiva juriacutedica supotildee o ingresso
financeiro positivo de recursos novos o que natildeo ocorre com a reduccedilatildeo ou
quitaccedilatildeo de uma diacutevida Reduzir ou quitar natildeo eacute sinocircnimo de auferir receita
No caso natildeo houve auferimento de receita mas extinccedilatildeo de diacutevidas mediante
daccedilatildeo em pagamento de creacuteditos hipoacutetese que tambeacutem natildeo se confunde
com o perdatildeo de diacutevida []
Quesito 2 shy O registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado pela SSP em janeiro
de 2011 configura fato gerador e portanto receita tributaacutevel do PIS e da
Cofins Por que
Natildeo O fato gerador de PISCofins eacute determinado pela natureza juriacutedica do
ingresso financeiro auferido (se receita ou faturamento) e natildeo pelo registro
contaacutebil realizado pelo contribuinte[]
Em vista de todo o exposto voto por negar provimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional
Eacute como voto
(Assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama
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Voto Vencedor
Conselheiro Andrada Maacutercio Canuto Natal redator designado
Peccedilo vecircnia para discordar parcialmente da i Relatora no que se refere agrave
preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial pois entendo configurada a divergecircncia
interpretativa em relaccedilatildeo agraves mateacuterias denominadas ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida
Exigecircncias Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy
001115 e ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo
demonstrada a partir dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
A meu ver com a devida vecircnia no que interessa agrave soluccedilatildeo do presente litiacutegio
haacute semelhanccedila entre as circunstacircncias faacuteticas e dessemelhanccedila em relaccedilatildeo agrave aplicaccedilatildeo da
legislaccedilatildeo de regecircncia Explico
Em primeiro lugar no que concerne aos fatos verificashyse que tanto o acordatildeo
recorrido quanto os paradigmas discutiram a incidecircncia de PIS e Cofins sobre operaccedilotildees que
redundaram na baixa de diacutevidas sem a correspondente baixa do ativo
Em contraposiccedilatildeo observashyse que inegavelmente acoacuterdatildeo recorrido e
paradigmas adotaram premissas conceituais diversas no que concerne agrave caracterizaccedilatildeo das
receitas sujeitas agrave incidecircncia de PIS e Cofins o que por si soacute eacute suficiente para demonstrar
divergecircncia na interpretaccedilatildeo da legislaccedilatildeo
Vale dizer enquanto o acoacuterdatildeo recorrido concluiu que a reduccedilatildeo do passivo
sem uma contrapartida em igual valor apesar do consequente aumento do patrimocircnio liacutequido
natildeo representaria receita os paradigmas em sentido diverso concluiacuteram que o ganho auferido
com tal operaccedilatildeo justamente o acreacutescimo no patrimocircnio liacutequido enquadrashyse no conceito de
receita para fins de incidecircncia das contribuiccedilotildees debatidas
Nesse sentido cumpre destacar que diferentemente do acoacuterdatildeo recorrido
que dentre outros fundamentos afasta expressamente o aproveitamento dos conceitos
contaacutebeis o paradigma nordm 1101shy001115 que destaqueshyse manteve a fraccedilatildeo da exigecircncia
Fl 2737DF CARF MF
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relativa agrave acusaccedilatildeo de omissatildeo de receitas sujeitas ao PIS e agrave Cofins esquadrinha o conceito de
receita extraiacutedo da Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 ndash expressamente abordada no voto vencido do
acoacuterdatildeo recorrido shy e da legislaccedilatildeo que rege a cobranccedila das contribuiccedilotildees litigiosas e conclui
que a extinccedilatildeo parcial da diacutevida sem a contrapartida do ativo representa receita sujeita agrave
tributaccedilatildeo por aquelas contribuiccedilotildees sem fazer qualquer ilaccedilatildeo acerca da necessidade de que se
verifique um ingresso financeiro Confirashyse (destaques acrescidos)
A segunda infraccedilatildeo decorreu da baixa de diacutevidas contraiacutedas junto ao soacutecio da autuada no exterior em contrapartida agrave baixa das correspondentes despesas preacuteshyoperacionais contabilizadas no ativo diferido resultantes de serviccedilos adquiridos no exterior no interesse dos projetos BMES11 e BMPAMA3 e suportados diretamente pelo soacutecio credor sem ingresso de recursos no paiacutes A autoridade fiscal discordou do estorno de despesas preacuteshyoperacionais e asseverou que a baixa da diacutevida deve ser entendida como objeto de perdatildeo ou seja ato unilateral de transferecircncia de patrimocircnio e renda do credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde com aumento de capital e sujeita se agrave incidecircncia do IRPJ e da CSLL bem como da Contribuiccedilatildeo ao PIS e da COFINS
O lanccedilamento recaiu sobre os lanccedilamentos de liquidaccedilatildeo de diacutevida em contrapartida a despesas preacuteshyoperacionais no valor total de R$ 2185975025 bem como sobre os ajustes injustificados de reduccedilatildeo do passivo no valor total de R$ 1029902412 interpretados como representativos de extinccedilatildeo parcial da obrigaccedilatildeo que sem a correspondente prova do pagamento em favor do credor ou de outra forma regular de extinccedilatildeo caracteriza perdatildeo de diacutevida
()
A Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 assim dispotildee acerca do regime de competecircncia contaacutebil
Art 9ordm As receitas e as despesas devem ser incluiacutedas na apuraccedilatildeo do resultado do periacuteodo em que ocorrerem sempre simultaneamente quando se correlacionarem independentemente de recebimento ou pagamento
[]
sect 3ordm As receitas consideramshyse realizadas
[]
II ndash quando da extinccedilatildeo parcial ou total de um passivo qualquer que seja o motivo sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior
[]
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Nestes termos o perdatildeo de diacutevida somente natildeo revelaria insubsistecircncia passiva e por consequecircncia receita se o soacutecio estrangeiro efetivamente convertesse em aumento de capital o direito que detinha em face da autuada agrave semelhanccedila de como procedeu em relaccedilatildeo a outros aportes promovidos A conversatildeo da diacutevida em aumento de capital representaria fato permutativo pois a obrigaccedilatildeo em face de terceiros seria substituiacuteda por uma obrigaccedilatildeo da pessoa juriacutedica em face de seus soacutecios
()
Quanto agraves exigecircncias de Contribuiccedilatildeo ao PIS e de COFINS a autoridade fiscal reproduz os seguintes fundamentos legais que regem a incidecircncia natildeoshycumulativa destas contribuiccedilotildees
()
O legislador nestes termos depois de estabelecer a incidecircncia sobre o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica excluiu deste conceito no que aqui importa apenas as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo imobilizado As demais receitas natildeoshyoperacionais como no caso aquela decorrente do perdatildeo de diacutevida permaneceram sujeitas agrave tributaccedilatildeo
De fato se os mencionados dispositivos legais merecessem interpretaccedilatildeo ampliada a Medida Provisoacuteria nordm 6272013 convertida na Lei nordm 129732014 natildeo precisaria ter promovido os seguintes acreacutescimos agraves exclusotildees relacionadas nos sectsect 3ordm daqueles dispositivos
Ora o votoshycondutor do acoacuterdatildeo recorrido afasta expressamente os
pressupostos conceituais (antecedentes) que levaram o paradigma a concluir que naquele
processo ocorreu uma realizaccedilatildeo de receita por forccedila da reduccedilatildeo do deacutebito sem uma
contrapartida do ativo Confirashyse exemplificativamente os seguintes excertos
29 Como se vecirc cai por terra o fundamento contaacutebil da autuaccedilatildeo a partir do reconhecimento pela proacutepria contabilidade da diversidade entre o conceito de receita para fins de demonstraccedilatildeo de resultado e para fins de caacutelculo das contribuiccedilotildees sociais devidas tratamshyse de finalidades absolutamente distintas que demandam registros coerentes com seus proacuteprios escopos
30 Resta ultrapassada a fronteira de um conceito contaacutebil de receita o enfrentamento de um conceito constitucional e legal de receita para fins de determinaccedilatildeo da hipoacutetese de incidecircncia das contribuiccedilotildees sociais bem como a delimitaccedilatildeo de sua base de caacutelculo
31 Em se tratando de um conceito utilizado pela Constituiccedilatildeo Federal e com reflexos nos textos do artigo 1ordm das Leis nordm 1063702 e 1083303 que determinam a incidecircncia do PISCofins natildeo cumulativo sobre o total das receitas auferidas
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no mecircs pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
()
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
39 E mais natildeo se trata de uma distinccedilatildeo que estamos inaugurando aqui mas sim de elemento de discriacutemen natildeo apenas consagrado jurisprudencialmente como tambeacutem pela proacutepria legislaccedilatildeo que natildeo se furtou em diversas oportunidades em deixar claro que a eliminaccedilatildeo de um passivo conquanto represente um ganho natildeo deve ingressar na base de caacutelculo do PIS e Cofins como no artigo 1ordm sect3ordm incisos V b X e XII da Lei nordm 1063702
Ora se tais premissas interpretativas por si soacute satildeo suficientes para alterar
completamente o resultado do julgamento as circunstacircncias faacuteticas apontadas como natildeoshy
uniformes evidentemente natildeo afastam a caracterizaccedilatildeo da divergecircncia interpretativa
Por outro lado ainda que houvesse duacutevida acerca da caracterizaccedilatildeo do
conflito de interpretaccedilotildees a partir daquele primeiro paradigma a anaacutelise do paradigma de nordm
3201shy002117 acabaria por fulminaacuteshyla Com efeito enquanto nestes autos decidiushyse que para
fins da definiccedilatildeo do regime de incidecircncia caberia investigar a que tiacutetulo ocorreu a reduccedilatildeo do
passivo naquele paradigma adotoushyse expressamente a premissa interpretativa de que essa
investigaccedilatildeo seria completamente desnecessaacuteria
Relembreshyse nestes autos partiushyse do pressuposto de que a baixa das
obrigaccedilotildees ocorreu em razatildeo de instrumento de daccedilatildeo em pagamento e consequentemente natildeo
haveria que se falar em perdatildeo ou remissatildeo de diacutevidas ainda que o valor entregue em daccedilatildeo
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(R$ 45000000000) fosse significativamente inferior ao deacutebito ldquobaixadordquo (R$
380000000000) Consequentemente natildeo haveria como se promover a tributaccedilatildeo dessa
diferenccedila entre o valor da diacutevida assumida com o Fundo Garantidor de Creacutedito e aquele
efetivamente dispendido para sua baixa
Ocorre que o paradigma de nordm 3201shy002117 adota expressamente como
razatildeo de decidir a interpretaccedilatildeo no sentido de que a natureza do instrumento juriacutedico ou a
denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que levariam agrave baixa do passivo sem contrapartida seriam
irrelevantes para a definiccedilatildeo do regime de tributaccedilatildeo Confirashyse (destaques acrescidos)
Ora o Decretoshylei nordm 1598 de 1977 referido no sect 1ordm do art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 eacute o diploma legal que instituiu o Imposto de Renda um dos tributos em cuja base de caacutelculo a proacutepria Recorrente computou os valores da diacutevida que lhe fora perdoada
Ademais apesar de ser de uma obviedade acachapante a afirmaccedilatildeo de que o PIS natildeo incide sobre despesas ndash e natildeo eacute disso que se trata ndash em determinadas situaccedilotildees o valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em conta de receita operacional
Natildeo se pode olvidar que o art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 estabeleceu que o faturamento mensal deve compreender o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil Donde absolutamente discrepante da Lei cuja aplicaccedilatildeo natildeo se pode afastar (Suacutemula CARF nordm 2) o entendimento de que aquele termo se aplica exclusivamente agrave venda de mercadorias eou prestaccedilatildeo de serviccedilos
Por fim registreshyse que a forma pela qual a diacutevida deixou de existir natildeo importa para o deslinde da questatildeo Afinal havia uma obrigaccedilatildeo e ela foi extinta Poderia tecircshylo sido por exemplo mediante simples pagamento foi apenas de forma diferente
Conforme consignado no paradigma portanto diferentemente do que
concluiu o acoacuterdatildeo recorrido a inclusatildeo da rubrica no conceito de receita natildeo se daacute pelos
contornos da operaccedilatildeo que a deu causa mas pelos seus efeitos
Sendo assim pedindo mais uma vez as vecircnias de estilo dou seguimento ao
recurso especial com relaccedilatildeo agraves mateacuterias ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida Exigecircncias
Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy001115 e
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ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo demonstrada a partir
dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
Superada parcialmente a preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial
peccedilo licenccedila para discordar ainda do judicioso voto da relatora no que se refere ao meacuterito
No meu sentir a reduccedilatildeo de um passivo sem a correspondente
contraprestaccedilatildeo representa receita mesmo que natildeo se configure um ingresso Para tanto tomo
emprestadas inicialmente as ponderaccedilotildees de Ricardo Mariz de Oliveira1
Tenho meditado profundamente sobre este problema e natildeo consigo ver como sustentar que as reduccedilotildees de obrigaccedilotildees sem pagamento natildeo sejam receitas porque na verdade elas reuacutenem todas as caracteriacutesticas pelas quais podeshyse identificar uma receita ()
Ora material e juridicamente uma reduccedilatildeo de passivo sem pagamento reuacutene estas qualidades para se equipar agraves receitas que se formam no lado ativo da demonstraccedilatildeo graacutefica do patrimocircnio social
Com razatildeo o patrimocircnio eacute um conjunto de direitos e obrigaccedilotildees sendo mensurado pela soma algeacutebrica de todos os direitos com todas as obrigaccedilotildees Visto de forma contaacutebil e tal como descrito na Lei nordm 6404 o patrimocircnio reuacutene os direitos do lado esquerdo do balanccedilo shy o ativoshy e as obrigaccedilotildees do lado direito shy o passivo A diferenccedila entre eles shyresultado da soma algeacutebrica shy eacute o patrimocircnio liacutequido que se demonstra do lado direito porque em condiccedilotildees normais de uma pessoa juriacutedica que seja solvente o ativo eacute maior do que o passivo
Ora nesta equaccedilatildeo aumentashyse o patrimocircnio tanto aumentando o ativo quanto diminuindo o passivo
Por qualquer destas operaccedilotildees o resultado do patrimocircnio liacutequido eacute igual
Destarte matemaacutetica e materialmente natildeo haacute a miacutenima diferenccedila entre uma e outra fonte de alteraccedilatildeo patrimonial
E tambeacutem juridicamente natildeo haacute diferenccedila entre uma e outra situaccedilatildeo pois se se admite que receita eacute um ingresso de direito novo que contribui positivamente para a formaccedilatildeo de um aumento patrimonial esse direito tambeacutem pode ocorrer com o passivo isto eacute com as obrigaccedilotildees porque o perdatildeo de uma diacutevida tambeacutem incorpora um novo direito no patrimocircnio do ateacute
1 Conceito de Receita como Hipoacutetese de Incidecircncia das Contribuiccedilotildees para a Seguridade Social (para Efeitos da COFINS e da Contribuiccedilatildeo ao PIS) apud Marcelo Knoepfelmacher in O Conceito de Receita na Constituiccedilatildeo Meacutetodo para sua Tributaccedilatildeo Sistecircmica p 76 obtido em httpwwwdominiopublicogovbrdownloadtestearqscp012102pdf (consulta realizada em 08032016
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
()
Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
()
Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
()
E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
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Atraveacutes do contrato a SSP e a BF Utilidades Domeacutesticas Ltda (BF)
tinham um creacutedito a receber descrito na forma do item 14 do contrato
14 As Partes de comum acordo atribuem nesta data como
contrapartida agrave aquisiccedilatildeo das Accedilotildees o menor dos seguintes valores (i) R$
45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais) corrigido a
partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento (conforme abaixo
definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a criteacuterio uacutenico e
exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento ateacute 31 de julho
de 2028 OU (ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de
reais) o qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo
qualquer tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
(o menor destes dois valores doravante denominado o ldquoPreccedilordquo) A data em
que a Compradora realizar o pagamento do Preccedilo seraacute doravante como
ldquoData de Pagamentordquo
8 O creacutedito total de R$ 450 milhotildees foi contabilizado na SSP que por
sua vez ficou devedora da BF em relaccedilatildeo aos R$ 4 milhotildees registrandoshyo
como Creacutedito a Receber do BTG no valor nominal do tiacutetulo
9 Em seguida a SSP e o FGC celebraram um Instrumento Particular
de Daccedilatildeo em Pagamento (Contrato de Pagamento) para ajustar termos e
condiccedilotildees do pagamento das obrigaccedilotildees financeiras contratadas junto ao
FGC Conforme a avenccedila a SSP cedeu o Creacutedito a Receber do BTG ao
FGC para quitar as obrigaccedilotildees no valor de R$ 38 bilhotildees de reais
10 Em contrapartida o FGC outorgou quitaccedilatildeo agrave SSP o que levou agrave
baixa do passivo existente e o registro na contabilidade da SSP de um valor
de R$ 335 bilhotildees referente agrave diferenccedila entre o valor total das obrigaccedilotildees
financeiras e o valor de face do creacutedito BTG As debecircntures emitidas pela
SSP e subscritas integralmente pelo FGC foram canceladas e todas as
garantias prestadas pela SSP pelas demais sociedades controladas por ela e
pelo acionista controlador Senor Abravanel foram liberadas e extintas pelo
FGC
11 A Receita Federal entendeu com fundamento na Resoluccedilatildeo CFC nordm
7501993 que a extinccedilatildeo de um passivo sem o desaparecimento concomitante
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de um ativo de valor igual ou maior corresponderia a perdatildeo de diacutevida
constituindo receita para a SSP passiacutevel de incidecircncia de PIS e Cofins
12 Eacute esta a siacutentese do presente caso
13 O primeiro ponto a ser enfrentado diz respeito agrave consideraccedilatildeo do
valor escriturado pela contabilidade da SSP relativo ao creacutedito a receber do
BTG registrado no valor de R$ 450 milhotildees e utilizado como objeto de
daccedilatildeo em pagamento para arcar com o passivo existente junto ao FGC
14 Em primeiro lugar verificashyse do dispositivo contratual citado no
paraacutegrafo 7 deste voto que o contrato consubstancia um creacutedito que apto a
ser realizado imediatamente na modalidade i de adimplemento ou apenas
apoacutes 31072028 para a modalidade ii devendo ser atendido o menor
valor
(i) R$ 45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais)
corrigido a partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento
(conforme abaixo definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a
criteacuterio uacutenico e exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento
ateacute 31 de julho de 2028 OU
(ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de reais) o
qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo qualquer
tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
15 Como eacute sabido os direitos de uma companhia que em uma
determinada fase do ciclo operacional ainda natildeo foram realizados
financeiramente isto eacute substituiacutedos por dinheiro devem ser computados no
balanccedilo pelo valor de realizaccedilatildeo Assim sendo tal creacutedito na condiccedilatildeo de
ativo circulante da SSP deveria ser avaliado nos termos do artigo 183 I b
da Lei nordm 640476
Art 183 No balanccedilo os elementos do ativo seratildeo avaliados segundo
os seguintes criteacuterios
I as aplicaccedilotildees em instrumentos financeiros inclusive derivativos e
em direitos e tiacutetulos de creacuteditos classificados no ativo circulante ou no
realizaacutevel a longo prazo (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11638de 2007)
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a) pelo seu valor justo quando se tratar de aplicaccedilotildees destinadas agrave
negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda e (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11941
de 2009)
b) pelo valor de custo de aquisiccedilatildeo ou valor de emissatildeo atualizado
conforme disposiccedilotildees legais ou contratuais ajustado ao valor provaacutevel de
realizaccedilatildeo quando este for inferior no caso das demais aplicaccedilotildees e os
direitos e tiacutetulos de creacutedito (Incluiacuteda pela Lei nordm 11638de 2007)
16 Como ensina o Professor Modesto Carvalhosa (Comentaacuterios agrave Lei
as Sociedades Anocircnimas 3ordm Volume Satildeo Paulo Saraiva 2011 p 821822)
a Lei nordm 116382007 alterou o inciso I do artigo citado acima passando a
adotar uma concepccedilatildeo mais ampla do conceito de instrumentos financeiros
determinando a sua avaliaccedilatildeo de forma coerente com os princiacutepios da
contabilidade internacionalmente aceitos e reconhecendo a separaccedilatildeo de
duas categorias
161 Aqueles destinados agrave negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda para
os quais determina a avaliaccedilatildeo pelo seu valor de mercado como criteacuterio
preciacutepuo de avaliaccedilatildeo e
162 As demais aplicaccedilotildees direitos e tiacutetulos de creacutedito para os quais
manteacutem a exigecircncia de avaliaccedilatildeo pelo custo de aquisiccedilatildeo ou pelo valor de
emissatildeo ajustando de acordo com as disposiccedilotildees legais e contratuais e pelas
eventuais perdas em comparaccedilatildeo com o valor provaacutevel de realizaccedilatildeo
17 Salienta tambeacutem o citado professor que a Lei nordm 116382007 natildeo
chegou a definir o que seria um instrumento financeiro manejando o
termo em seu sentido contaacutebil refletido no Pronunciamento Teacutecnico CPC 39
[]
18 Natildeo resta duacutevidas para noacutes que o creacutedito a receber do BTG
corresponde a um ativo financeiro de imediatamente disponiacutevel para
utilizaccedilatildeo por parte da SSP razatildeo pela qual o seu registro e avaliaccedilatildeo
deveraacute se dar nos termos do artigo 183 I b da Lei das SA pela adoccedilatildeo
do chamado custo de aquisiccedilatildeo Tal paracircmetro de preccedilo eacute justificado pelos
seguintes motivos explicados por Alfredo Lamy e Bulhotildees Pedreira (Direito
das Companhias V II Rio de Janeiro Forense 2009 p1596) a) os bens
realizaacuteveis destinamshyse a ser convertidos em dinheiro e natildeo devem ser
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avaliados por valor superior ao de mercado na data do balanccedilo porque esse
eacute o limite de realizaccedilatildeo do capital neles aplicado b) se o valor de mercado
na data do balanccedilo eacute superior ao custo de aquisiccedilatildeo o bem deve continuar
avaliado pelo custo porque a diferenccedila eacute lucro potencial que somente deveraacute
ser reconhecido nas contas de resultado quando realizado c) se o valor de
mercado na data do balanccedilo eacute inferior ao custo de aquisiccedilatildeo a sociedade
empresaacuteria sofreu perda potencial que deve de acordo com o princiacutepio de
conservadorismo ser reconhecida independentemente de realizaccedilatildeo
181 A uacutenica hipoacutetese de reavaliaccedilatildeo do ativo prevista no proacuteprio art
183 I b da Lei das SA eacute a hipoacutetese da realizaccedilatildeo do creacutedito gerar valor
menor que o custo de aquisiccedilatildeo o que implicaria no provisionamento do
prejuiacutezo
182 Isso implica em dizer que a SSP agiu corretamente em registrar
no seu ativo o valor de face do creacutedito visto que natildeo haacute como determinar o
valor de realizaccedilatildeo especialmente ante a possibilidade da liquidaccedilatildeo
antecipada do creacutedito na forma do item i da claacuteusula 14 do contrato entre
a SSP e a BTG
19 Aleacutem disso cabe ponderar tambeacutem a necessidade de observacircncia
da Resoluccedilatildeo CFC nordm 12822010 cujo artigo 10 trata do chamado princiacutepio
da prudecircncia ou princiacutepio da cautela que determina em condiccedilotildees de
incerteza que os ativos e receitas natildeo sejam superestimados e os passivos e
despesas natildeo sejam subestimados Segundo ele deveshyse adotar o menor
valor para os componentes do Ativo e o maior para os do Passivo sempre
que estejam presentes alternativas igualmente vaacutelidas para a quantificaccedilatildeo
das mutaccedilotildees patrimoniais que alterem o patrimocircnio liacutequido
20 Fica claro no presente caso que o creacutedito a receber da BTG
possui como menor valor possiacutevel o montante nominal de R$ 450 milhotildees
que seria devido na hipoacutetese de Data de Fechamento e Data de
Pagamento coincidirem Haacute no caso a necessidade de reconhecimento da
receita pela definitividade do ingresso ao passo que haacute a incerteza quanto
ao valor real da receita a ser reconhecida em razatildeo da impossibilidade de
determinar com precisatildeo o valor final Diante disso o valor a ser
escriturado eacute o valor de face como o fez a SSP
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21 Essa digressatildeo contaacutebil eacute relevante por um importante motivo
211 Por um lado verificashyse a niacutevel de evidecircncia que se trata de um
creacutedito de valor muito superior ao seu valor de face bastaria uma pequena
simulaccedilatildeo em uma calculadora financeira para verificar que o ajuste do
valor inicial (R$ 450 milhotildees) pela CDI por alguns anos bastaria para
ultrapassar o montante de R$ 38 bilhotildees implicando na aplicaccedilatildeo do menor
valor em relaccedilatildeo agraves duas possibilidades de liquidaccedilatildeo do creacutedito
212 Por outro lado a contabilidade determina que se registre esse
ativo com o menor valor possiacutevel preservando nesse caso o seu custo de
aquisiccedilatildeo
22 A relevacircncia de tal ponto se daacute em razatildeo da Receita Federal ter
construiacutedo toda a sua argumentaccedilatildeo sobre a consideraccedilatildeo de que a receita
contaacutebil surgida da transferecircncia do Creacutedito a receber do BTG e sucessiva
quitaccedilatildeo do passivo perante o FGC corresponderia i) a perdatildeo de diacutevida e
ii) a receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
24 Da mesma forma o conceito de daccedilatildeo em pagamento cessatildeo de
creacutedito e perdatildeo de diacutevida satildeo conceitos juriacutedicos do Direito Privado
onde possuem um sentido teacutecnico especiacutefico []
26 Passashyse pois a enfrentar especificamente os argumentos da
autuaccedilatildeo
I) O conceito de receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco
Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de
receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se
contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza
as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado
contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia
das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo
Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito
agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
[]
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37 Natildeo se estaacute diante no presente caso de receita bruta decorrente da
venda de bens e serviccedilos caracterizado pela legislaccedilatildeo de regecircncia como o
conjunto de fatos aptos a configurar a incidecircncia do PIS e da Cofins Eacute
preciso mais do que simples ganho para que se configura receita
tributaacutevel como tambeacutem consignou o STF no mesmo REx 606107RS
Sob o especiacutefico prisma constitucional receita bruta pode ser definida
como o ingresso financeiro que se integra no patrimocircnio na condiccedilatildeo de
elemento novo e positivo sem reservas ou condiccedilotildees (grifo nosso)
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando
aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita
para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da
empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de
forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas
eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
[]
41 Friseshyse todavia que se estaacute enfrentando aqui a impossibilidade
da receita decorrente de perdatildeo de diacutevida compor a base de caacutelculo do PIS
e da Cofins apenas para enfrentar o argumento da autuaccedilatildeo em suas
proacuteprias bases pois logo em seguida seraacute demonstrado extensivamente que
a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento do creacutedito a receber do BTG entre a
SSP e o FGC natildeo configura de forma alguma perdatildeo de diacutevida
II) Da Daccedilatildeo em Pagamento
42 Outro ponto de sustentaccedilatildeo da autuaccedilatildeo e da decisatildeo da DRJ se
funda no argumento de que teria havido um perdatildeo de diacutevida na operaccedilatildeo
sob argumento de que o FGC teria recebido como condiccedilatildeo da quitaccedilatildeo do
passivo existente na SSP um creacutedito com valor de face menor do que o
creacutedito que possui perante o devedor
43 Todavia eacute preciso observar que a operaccedilatildeo no caso envolveu uma
daccedilatildeo em pagamento regulada nos artigos 356 a 359 do Coacutedigo Civil
CAPIacuteTULO V Da Daccedilatildeo em Pagamento
Art 356 O credor pode consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que
lhe eacute devida
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Art 357 Determinado o preccedilo da coisa dada em pagamento as
relaccedilotildees entre as partes regularshyseshyatildeo pelas normas do contrato de compra e
venda
Art 358 Se for tiacutetulo de creacutedito a coisa dada em pagamento a
transferecircncia importaraacute em cessatildeo
Art 359 Se o credor for evicto da coisa recebida em pagamento
restabelecershyseshyaacute a obrigaccedilatildeo primitiva ficando sem efeito a quitaccedilatildeo dada
ressalvados os direitos de terceiros
44 A daccedilatildeo em pagamento possui como elemento baacutesico a alteraccedilatildeo
do objeto do contrato mantendoshyse o liame obrigacional atraveacutes da
substituiccedilatildeo da coisa que deveria ser prestada ou entregue por outra aliud
pro alio Como pontua Orlando Gomes o credor natildeo eacute obrigado a receber
coisa diversa da que constitui objeto da prestaccedilatildeo devida mas a partir de
sua aquiescecircncia no recebimento de outro bem ou prestaccedilatildeo natildeo haacute que se
distinguir a daccedilatildeo em pagamento de qualquer outro meio normal de
cumprimento da prestaccedilatildeo (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense
2008 p145)
45 Mais ainda uma vez concordando com a daccedilatildeo em pagamento a
operaccedilatildeo tem pleno efeito liberatoacuterio daiacute a importacircncia do consentimento
em vista de se tratar de uma operaccedilatildeo de caraacuteter natildeo compulsoacuterio para ser
tomada como vaacutelida Desse modo natildeo haacute que se confundir confusatildeo esta
presente no argumento fiscal entre modos de extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo e o
dimensionamento da diacutevida Orlando Gomes novamente esclarece a esse
respeito
O efeito que a daccedilatildeo em pagamento produz eacute a extinccedilatildeo do creacutedito
qualquer que seja o valor da coisa dada em substituiccedilatildeo Natildeo importa que
valha mais ou menos de que a quantia devida ou a coisa que deveria ser
entregue Se valer menos o credor natildeo poderaacute exigir a diferenccedila Se valer
mais o devedor natildeo teraacute o direito de exigir a restituiccedilatildeo do excedente
Mas se o creacutedito for inexistente impotildeemshyse a devoluccedilatildeo da coisa
entregue ou do seu valor (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense 2008
p146)
Fl 2728DF CARF MF
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46 O regime civil dos efeitos da daccedilatildeo em pagamento implica na
imediata extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo (PONTES DE MIRANDA Tratado de
Direito Privado v 25 sect3000 nordm4 p6) e em se tratando de daccedilatildeo de tiacutetulo
de creacutedito aplicashyse o disposto nos artigos 286 a299 do Coacutedigo Civil
relativos agrave cessatildeo de creacutedito
47 Conforme definido por Antunes Varela A cessatildeo de creacutedito
consiste precisamente no contrato pelo qual o credor de determinada
prestaccedilatildeo transmite a terceiro independentemente do consentimento do
devedor a totalidade ou parte do seu creacutedito (Direito das Obrigaccedilotildees v2
Rio de Janeiro Forense 1978 p308) Tal negoacutecio juriacutedico tem a finalidade
de transmitir um creacutedito preexistente a terceiro que natildeo participou da
relaccedilatildeo juriacutedica originaacuteria no caso em tela a SSP pretendeu transmitir ao
FGC creacutedito decorrente de negoacutecio assumido junto ao BTG
48 A distinccedilatildeo principal da cessatildeo de creacutedito claacutessica daquela prevista
como espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento no art 358 do Coacutedigo Civil diz
respeito agrave eficaacutecia liberatoacuteria que teraacute em relaccedilatildeo a uma obrigaccedilatildeo
assumida entre o cessionaacuterio e o cedente do creacutedito a revelia do devedor do
creacutedito cedido
49 Eacute preciso frisar mais uma vez que a natureza consensual da daccedilatildeo
em pagamento eacute o que lhe garante a eficaacutecia liberatoacuteria independente do
valor da diacutevida e do bem ou serviccedilo aceito como contraprestaccedilatildeo por
exemplo seria possiacutevel que um devedor de uma diacutevida de R$ 100 mil reais
oferecesse como pagamento um imoacutevel do valor de R$ 150 mil sem que
sequer se pudesse cogitar do surgimento de uma inversatildeo nas posiccedilotildees
originais passando o credor a ser devedor da diferenccedila de R$ 50 mil
50 A daccedilatildeo em pagamento natildeo exige uma preciso quid pro quo de
valores para ter sua eficaacutecia liberatoacuteria
51 Esse parece ter sido exatamente o erro no argumento da autuaccedilatildeo
fiscal ao interpretar o oferecimento de um creacutedito de R$ 450 milhotildees como
pagamento de uma diacutevida de R$ 38 bilhotildees como uma daccedilatildeo em pagamento
de parcela numericamente equivalente da diacutevida original seguida de uma
remissatildeo do valor de R$ 335 bilhotildees
Fl 2729DF CARF MF
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511 Como foi dito a daccedilatildeo em pagamento natildeo exige para sua
realizaccedilatildeo que o valor do bem dado seja equivalente ao valor da diacutevida
existente o que eacute corroborado pela eficaacutecia liberatoacuteria plena sem que
eventuais excessos ou deacuteficits de valores gerem novas relaccedilotildees de creacutedito
Assim cabe um uacuteltimo esclarecimento
512 A fiscalizaccedilatildeo considerou o valor registrado contabilmente no
cruzamento com o valor do passivo baixado apoacutes a quitaccedilatildeo dada pelo
FGC que resultou na receita eventual de R$ 335 bilhotildees Todavia eacute
preciso retomar o que foi dito sobre o regime contaacutebil de registro de
receitas que segue regras especiacuteficas que determinaram que laacute fosse
colocado o valor de face do tiacutetulo
513 Entretanto natildeo eacute preciso entrar em minuacutecias econocircmicas para
perceber que o creacutedito em questatildeo possui um valor real isto eacute o valor de
realizaccedilatildeo dele muito maior do que os R$ 450 milhotildees que constam como
valor nominal na Data de Fechamento Natildeo eacute a toa que quando o
creacutedito for realizado cabe agrave SSP retificar o valor do ativo cedido na sua
contabilidade para adequaacuteshylo ao valor da realizaccedilatildeo da qual gozou o FGC
514 Isso quer dizer que se na data X o creacutedito foi realizado no valor
de por exemplo R$ 25 bilhotildees o montante da receita eventual da SSP
deveria ser retificado agrave partir da retificaccedilatildeo do valor do ativo para o
montante realizado Da mesma forma se na data Y o creacutedito for realizado
por R$ 38 bilhotildees (conforme a regra ii) se verifica que o montante de
receita eventual deveria ser retificado para zero
515 Imaginem dentro do exemplo do paraacutegrafo anterior que essa
realizaccedilatildeo se deu apenas em 2025 e que o PISCofins sobre a receita
eventual apurada do confronto entre o passivo e o valor de face do creacutedito jaacute
fora cobrado em 2017 Estariacuteamos na canhestra situaccedilatildeo de vultosas
contribuiccedilotildees cobradas sobre uma receita que simplesmente desapareceu
apoacutes a realizaccedilatildeo do creacutedito cedido e sem qualquer possibilidade da SSP
pedir restituiccedilatildeo ou compensaccedilatildeo do tributo pago indevidamente em razatildeo
da decadecircncia
516 O exemplo deixa claro que se trata de uma receita meramente
contaacutebil mas que natildeo consubstancia ingresso financeiro e estaacute sujeita
Fl 2730DF CARF MF
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inclusive a desaparecer quando da realizaccedilatildeo do creacutedito cedido ocasiatildeo em
que a SSP poderia corrigir o valor do ativo cedido
517 Resta claro assim que a divergecircncia entre o valor de face do
creacutedito e o passivo da SSP existe apenas em razatildeo das regras vigentes de
contabilidade visto que o valor real daquele eacute muito superior ao tomado
como referecircncia pela fiscalizaccedilatildeo
52 Tratashyse de um equiacutevoco que contraria a loacutegica dos institutos do
Direito Civil cuja observacircncia na seara tributaacuteria deve ser respeitada por
forccedila dos artigos 109 e 110 do Coacutedigo Tributaacuterio Nacional verbis
Art 109 Os princiacutepios gerais de direito privado utilizamshyse para
pesquisa da definiccedilatildeo do conteuacutedo e do alcance de seus institutos conceitos
e formas mas natildeo para definiccedilatildeo dos respectivos efeitos tributaacuterios
Art 110 A lei tributaacuteria natildeo pode alterar a definiccedilatildeo o conteuacutedo e o
alcance de institutos conceitos e formas de direito privado utilizados
expressa ou implicitamente pela Constituiccedilatildeo Federal pelas Constituiccedilotildees
dos Estados ou pelas Leis Orgacircnicas do Distrito Federal ou dos Municiacutepios
para definir ou limitar competecircncias tributaacuterias
53 Assim eacute juridicamente impossiacutevel que apoacutes uma daccedilatildeo em
pagamento tomada com efeito liberatoacuterio total da obrigaccedilatildeo original exista
algo a ser remido perdoado pois a diacutevida jaacute foi inteiramente extinta
54 Diferentemente do sustentado pela Ilustre Conselheira relatora
natildeo se trata de caso de aplicaccedilatildeo da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF 9ordf
RFDisit haja vista que natildeo haacute descontos financeiros o que haacute
efetivamente eacute o encerramento do viacutenculo obrigacional entre o FGC e a
SSP em razatildeo do efeito liberatoacuterio da daccedilatildeo em pagamento Natildeo haacute
necessidade do bom entrega na daccedilatildeo em pagamento tenha exatamente o
valor do creacutedito que se pretende extinguir tampouco procede a afirmaccedilatildeo de
que em caso de diferenccedila a menor ou a maior se possa falar em surgimento
de uma nova relaccedilatildeo creditiacutecia relativa a essa diferenccedila
[]
553 Natildeo restam duacutevidas de que a daccedilatildeo em pagamento nada mais eacute
do que modalidade satisfatoacuteria direta pois se trata ao fim e ao cabo de
Fl 2731DF CARF MF
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simples modalidade de pagamento como reconhecido de forma ampla pela
doutrina civilista
554 Muito longe disso a remissatildeo ou perdatildeo de diacutevida implica em um
ato unilateral do credor com vistas agrave extinccedilatildeo do creacutedito atraveacutes da
renuacutencia expressa do seu direito Ao se verificar o recebimento de um
creacutedito jaacute resta absolutamente claro que o FGC natildeo praticou remissatildeo mas
sim recebeu um direito de creacutedito perante terceiro como pagamento pela
diacutevida assumida como de resto jaacute foi abordado anteriormente
555 Portanto tratashyse de rotunda impropriedade teacutecnica a
qualificaccedilatildeo da operaccedilatildeo entre a SSP e o FGC como uma espeacutecie de
remissatildeo ou perdatildeo sendo nos termos da legislaccedilatildeo de Direito Privado
espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento
c) Da inaplicabilidade dos precedentes citados da CSRF
56 Da mesma forma descabe aplicar no caso os precedentes
apontados da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais relativos ao julgamento
de IRPJ Tratamshyse de materialidades tributaacuterias absolutamente distintas
enquanto o PISCofins incidem sobre receitas decorrentes da atividade de
venda de bens e serviccedilos o IR tem como fato gerador a aquisiccedilatildeo de
disponibilidade econocircmica ou juriacutedica do produto do capital do trabalho ou
de ambos bem como de proventos e quaisquer acreacutescimo patrimonial nos
termos do art 43 do CTN
57 Eacute clara na contabilidade a diferenccedila entre receitas propriamente
ditas e simples ganhos da mesma forma que nem toda receita compotildee
renda tributaacutevel e nem sempre a renda tributaacutevel depende de receita
571 Por exemplo a receita da venda de bens do ativo natildeo circulante
os termos do art 1ordm sect3ordm VI eacute enquadrada como receita mas excluiacuteda da
base de caacutelculo do PISCofins ao passo que sequer poderia ser cogitada
como materialidade da IR (salvo na realizaccedilatildeo de ganho de capital) pois
natildeo implica em acreacutescimo patrimonial exigido pelo art 43 II do CTN
572 Outro exemplo seria o ajuste a valor presente de um imoacutevel do
ativo da empresa para fins de ofereceshylo como garantia em um empreacutestimo
Antes da Lei nordm 129732014 tal situaccedilatildeo natildeo seria enquadrada como
receita mas poderia se reconhecer acreacutescimo patrimonial nos termos do
Fl 2732DF CARF MF
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art 43 II do CTN ainda que a legislaccedilatildeo ordinaacuteria soacute reconheccedila a
realizaccedilatildeo dessa renda com a alienaccedilatildeo do ativo (diferentemente por
exemplo de como decidiu a Suprema Corte norte americana no caso
Helvering v Bruum em 1940 desvinculando a realizaccedilatildeo financeira da
realizaccedilatildeo econocircmica)
58 Estes exemplos servem para deixar claro que as hipoacuteteses de
incidecircncia do PISCofins e IRPJ satildeo absolutamente distintas natildeo sendo
vaacutelida a invocaccedilatildeo de precedentes da CSRF sobre este uacuteltimo para orientar
quanto ao primeiro
59 Este Colegiado jaacute enfrentou a distinccedilatildeo entre receita e renda com
bastante rigor teacutecnico na ocasiatildeo do julgamento do Acoacuterdatildeo 3402003239
julgado em Agosto de 2016 e de relatoria da Conselheira Maria Aparecida
que em seu voto consignou e aderiu agrave posiccedilatildeo do Professor Joseacute Antocircnio
Minatel citada abaixo
O ingresso financeiro eacute um dos atributos que permitem qualificar o
conteuacutedo material da receita mas nem todo ingresso tem natureza de
receita Eacute preciso caraacuteter de definitividade da quantia ingressada e que
tenha como causa o exerciacutecio de atividade empresarial
()
Jaacute afirmamos que receita pressupotildee ingresso no sentido de
contraprestaccedilatildeo em dinheiro recebida por exemplo pelo comerciante
proveniente da venda de mercadorias ou pela atividade desempenhada pelo
prestador de serviccedilos assim como se qualificam no contexto de receita os
juros que remuneram o capital transferido num contrato de muacutetuo Nessa
concepccedilatildeo foram tomados sob o geneacuterico roacutetulo de receita por natildeo ser
demais repetir que tais eventos tecircm configuraccedilatildeo instantacircnea de circulaccedilatildeo
de riqueza aferiacutevel na contrapartida instantacircnea de cada negoacutecio ou
operaccedilatildeo portanto prescindem de apuraccedilatildeo de resultado mediante
confronto com os custos correspondentes O mesmo natildeo acontece com a
renda conceito relacional pois pressupotildee avaliaccedilatildeo teacutecnica do efetivo
resultado num determinado periacuteodo de tempo segundo meacutetodos e criteacuterios
predefinidos para o que satildeo relevantes todos os fatores interrelacionados
para exteriorizaacutelo
Fl 2733DF CARF MF
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(MINATEL Joseacute Antonio O Conteuacutedo do conceito de receita Satildeo
Paulo MP Editora 2005)
60 Desse modo natildeo restam duacutevidas de que o raciociacutenio esgrimido nos
casos de IRPJ natildeo tem aplicabilidade no acircmbito da discussatildeo travada no
presente caso
[]
e) Conclusatildeo
Podeshyse concluir que em siacutentese que
I) A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo eficaacutecia
liberatoacuteria plena
II) A receita eventual apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do PIS e
Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo decorrer das
atividades econocircmicas da empresa
III) A receita eventual decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o valor real
do mesmo e natildeo de um perdatildeo de diacutevida como sustentado pela
fiscalizaccedilatildeordquo
No caso em questatildeo entendo que a daccedilatildeo em pagamento decorrente do
creacutedito da venda de participaccedilatildeo para a quitaccedilatildeo da diacutevida junto ao FGC considerando o valor
real tal como exposto no Instrumento de Daccedilatildeo em Pagamento natildeo gera ldquoingresso novordquo ndash
tampouco acreacutescimo patrimonial ao contribuinte Sendo assim sem delongas natildeo eacute
possiacutevel considerar que a diferenccedila da diacutevida (EIS QUE NEM EXISTE ESSA DIFERENCcedilA)
considerando simplesmente o valor de face do tiacutetulo geraria receita tributaacutevel pois
efetivamente de receita natildeo se trata E o valor real do tiacutetulo corresponde ou mesmo poderia ser
superior ao valor da diacutevida junto ao FGC se aplicarmos iacutendices de atualizaccedilatildeo acumulado
Ora a SSP vendeu a participaccedilatildeo do Banco Panamericano ao Banco BTG
nos seguintes termos ndash o valor pago pela compradora observaria o menor dos seguintes
valores R$ 450 milhotildees corrigido ateacute 3172028 ou R$ 38 bi sem correccedilatildeo ateacute 3172028
Fl 2734DF CARF MF
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Sendo a diacutevida junto ao FGC correspondente ao valor de R$ 38 bi ndash qual
seria a ldquoreceitardquo nesse caso Nenhuma
Natildeo haacute efetivamente aquisiccedilatildeo de nova disponibilidade mas apenas a
liquidaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente Extinccedilatildeo da diacutevida com creacutedito
decorrente da venda de participaccedilatildeo no banco panshyamericano no mesmo valor da diacutevida
A mera reduccedilatildeo de passivo conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de variaccedilatildeo do patrimocircnio
liacutequido natildeo se caracteriza como receita tributaacutevel pelo PIS e Cofins por natildeo se tratar de
ingresso financeiro que acresce o patrimocircnio
Ademais caso esse colegiado entenda que se trata de receita forccedilando o
contribuinte a pagar PIS e Cofins sobre receita inexistente por natildeo se tratar de contrato
unilateral considerando que tal ldquovalorrdquo estaria vinculado com a diacutevida junto ao FGC teria essa
receita a natureza de receita financeira e nunca de doaccedilatildeo Na doaccedilatildeo natildeo haacute contrapartida de
outra parte Nessa linha considerando a eacutepoca dos fatos seria passiacutevel tal ldquoreceitardquo de
incidecircncia de PIS e Cofins agrave aliacutequota zero nos termos do Decreto 544205
Friseshyse que a Receita Federal ao interpretar a natureza juriacutedica do ldquoperdatildeo de
diacutevidardquo trouxe a Soluccedilatildeo de Consulta Cosit 42018 que traz que perdatildeo de diacutevida deve ser
classificado como receita financeira Importante trazer que essa Soluccedilatildeo somente tratou de
ldquoperdatildeo de diacutevidardquo e natildeo ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo O que se ignoraacutessemos a discussatildeo da
natureza da ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo e configuraacutessemos a daccedilatildeo como ldquoperdatildeo de diacutevidardquo
passando por cima da definiccedilatildeo do proacuteprio Coacutedigo Civil teriacuteamos que considerar tal receita
como ldquoreceita financeirardquo O que direcionariacuteamos para a aliacutequota zero do PIS e da Cofins
considerando a eacutepoca dos fatos
Mas retornando a discussatildeo tendo em vista se tratar de daccedilatildeo em
pagamento e natildeo perdatildeo de diacutevida recordo que tal evento eacute decorrente de um acordo
convencionado entre credor e devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo
diversa Natildeo haacute ingresso novo ou percepccedilatildeo de receita inclusive observandoshyse o conceito
trazido pelo CPC 30 e CPC 47 Por isso haacute que se afastar eventual caracterizaccedilatildeo de receita na
baixa do passivo
Fl 2735DF CARF MF
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Ademais importante trazer parte do Parecer emitido pelo ilustre Professor
Marco Aureacutelio Greco sobre o evento (Destaques meus)
ldquoQuesito 1 e 2 shy Parecer do Dr Marco Aurelio Greco
Quesito 1 shy O pagamento antecipado das obrigaccedilotildees financeiras contratadas
entre a SSP e o FGC e o respectivo registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado
pela SSP em janeiro de 2011 (correspondente agrave diferenccedila entre o valor total
das obrigaccedilotildees financeiras quitadas e o valor de face do creacutedito BTG) teria
ocasionado algum auferimento de receita pela SSP sob a perspectiva
juriacutedica
Natildeo shy Auferimento de receita da perspectiva juriacutedica supotildee o ingresso
financeiro positivo de recursos novos o que natildeo ocorre com a reduccedilatildeo ou
quitaccedilatildeo de uma diacutevida Reduzir ou quitar natildeo eacute sinocircnimo de auferir receita
No caso natildeo houve auferimento de receita mas extinccedilatildeo de diacutevidas mediante
daccedilatildeo em pagamento de creacuteditos hipoacutetese que tambeacutem natildeo se confunde
com o perdatildeo de diacutevida []
Quesito 2 shy O registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado pela SSP em janeiro
de 2011 configura fato gerador e portanto receita tributaacutevel do PIS e da
Cofins Por que
Natildeo O fato gerador de PISCofins eacute determinado pela natureza juriacutedica do
ingresso financeiro auferido (se receita ou faturamento) e natildeo pelo registro
contaacutebil realizado pelo contribuinte[]
Em vista de todo o exposto voto por negar provimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional
Eacute como voto
(Assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama
Fl 2736DF CARF MF
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Voto Vencedor
Conselheiro Andrada Maacutercio Canuto Natal redator designado
Peccedilo vecircnia para discordar parcialmente da i Relatora no que se refere agrave
preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial pois entendo configurada a divergecircncia
interpretativa em relaccedilatildeo agraves mateacuterias denominadas ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida
Exigecircncias Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy
001115 e ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo
demonstrada a partir dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
A meu ver com a devida vecircnia no que interessa agrave soluccedilatildeo do presente litiacutegio
haacute semelhanccedila entre as circunstacircncias faacuteticas e dessemelhanccedila em relaccedilatildeo agrave aplicaccedilatildeo da
legislaccedilatildeo de regecircncia Explico
Em primeiro lugar no que concerne aos fatos verificashyse que tanto o acordatildeo
recorrido quanto os paradigmas discutiram a incidecircncia de PIS e Cofins sobre operaccedilotildees que
redundaram na baixa de diacutevidas sem a correspondente baixa do ativo
Em contraposiccedilatildeo observashyse que inegavelmente acoacuterdatildeo recorrido e
paradigmas adotaram premissas conceituais diversas no que concerne agrave caracterizaccedilatildeo das
receitas sujeitas agrave incidecircncia de PIS e Cofins o que por si soacute eacute suficiente para demonstrar
divergecircncia na interpretaccedilatildeo da legislaccedilatildeo
Vale dizer enquanto o acoacuterdatildeo recorrido concluiu que a reduccedilatildeo do passivo
sem uma contrapartida em igual valor apesar do consequente aumento do patrimocircnio liacutequido
natildeo representaria receita os paradigmas em sentido diverso concluiacuteram que o ganho auferido
com tal operaccedilatildeo justamente o acreacutescimo no patrimocircnio liacutequido enquadrashyse no conceito de
receita para fins de incidecircncia das contribuiccedilotildees debatidas
Nesse sentido cumpre destacar que diferentemente do acoacuterdatildeo recorrido
que dentre outros fundamentos afasta expressamente o aproveitamento dos conceitos
contaacutebeis o paradigma nordm 1101shy001115 que destaqueshyse manteve a fraccedilatildeo da exigecircncia
Fl 2737DF CARF MF
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relativa agrave acusaccedilatildeo de omissatildeo de receitas sujeitas ao PIS e agrave Cofins esquadrinha o conceito de
receita extraiacutedo da Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 ndash expressamente abordada no voto vencido do
acoacuterdatildeo recorrido shy e da legislaccedilatildeo que rege a cobranccedila das contribuiccedilotildees litigiosas e conclui
que a extinccedilatildeo parcial da diacutevida sem a contrapartida do ativo representa receita sujeita agrave
tributaccedilatildeo por aquelas contribuiccedilotildees sem fazer qualquer ilaccedilatildeo acerca da necessidade de que se
verifique um ingresso financeiro Confirashyse (destaques acrescidos)
A segunda infraccedilatildeo decorreu da baixa de diacutevidas contraiacutedas junto ao soacutecio da autuada no exterior em contrapartida agrave baixa das correspondentes despesas preacuteshyoperacionais contabilizadas no ativo diferido resultantes de serviccedilos adquiridos no exterior no interesse dos projetos BMES11 e BMPAMA3 e suportados diretamente pelo soacutecio credor sem ingresso de recursos no paiacutes A autoridade fiscal discordou do estorno de despesas preacuteshyoperacionais e asseverou que a baixa da diacutevida deve ser entendida como objeto de perdatildeo ou seja ato unilateral de transferecircncia de patrimocircnio e renda do credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde com aumento de capital e sujeita se agrave incidecircncia do IRPJ e da CSLL bem como da Contribuiccedilatildeo ao PIS e da COFINS
O lanccedilamento recaiu sobre os lanccedilamentos de liquidaccedilatildeo de diacutevida em contrapartida a despesas preacuteshyoperacionais no valor total de R$ 2185975025 bem como sobre os ajustes injustificados de reduccedilatildeo do passivo no valor total de R$ 1029902412 interpretados como representativos de extinccedilatildeo parcial da obrigaccedilatildeo que sem a correspondente prova do pagamento em favor do credor ou de outra forma regular de extinccedilatildeo caracteriza perdatildeo de diacutevida
()
A Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 assim dispotildee acerca do regime de competecircncia contaacutebil
Art 9ordm As receitas e as despesas devem ser incluiacutedas na apuraccedilatildeo do resultado do periacuteodo em que ocorrerem sempre simultaneamente quando se correlacionarem independentemente de recebimento ou pagamento
[]
sect 3ordm As receitas consideramshyse realizadas
[]
II ndash quando da extinccedilatildeo parcial ou total de um passivo qualquer que seja o motivo sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior
[]
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Nestes termos o perdatildeo de diacutevida somente natildeo revelaria insubsistecircncia passiva e por consequecircncia receita se o soacutecio estrangeiro efetivamente convertesse em aumento de capital o direito que detinha em face da autuada agrave semelhanccedila de como procedeu em relaccedilatildeo a outros aportes promovidos A conversatildeo da diacutevida em aumento de capital representaria fato permutativo pois a obrigaccedilatildeo em face de terceiros seria substituiacuteda por uma obrigaccedilatildeo da pessoa juriacutedica em face de seus soacutecios
()
Quanto agraves exigecircncias de Contribuiccedilatildeo ao PIS e de COFINS a autoridade fiscal reproduz os seguintes fundamentos legais que regem a incidecircncia natildeoshycumulativa destas contribuiccedilotildees
()
O legislador nestes termos depois de estabelecer a incidecircncia sobre o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica excluiu deste conceito no que aqui importa apenas as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo imobilizado As demais receitas natildeoshyoperacionais como no caso aquela decorrente do perdatildeo de diacutevida permaneceram sujeitas agrave tributaccedilatildeo
De fato se os mencionados dispositivos legais merecessem interpretaccedilatildeo ampliada a Medida Provisoacuteria nordm 6272013 convertida na Lei nordm 129732014 natildeo precisaria ter promovido os seguintes acreacutescimos agraves exclusotildees relacionadas nos sectsect 3ordm daqueles dispositivos
Ora o votoshycondutor do acoacuterdatildeo recorrido afasta expressamente os
pressupostos conceituais (antecedentes) que levaram o paradigma a concluir que naquele
processo ocorreu uma realizaccedilatildeo de receita por forccedila da reduccedilatildeo do deacutebito sem uma
contrapartida do ativo Confirashyse exemplificativamente os seguintes excertos
29 Como se vecirc cai por terra o fundamento contaacutebil da autuaccedilatildeo a partir do reconhecimento pela proacutepria contabilidade da diversidade entre o conceito de receita para fins de demonstraccedilatildeo de resultado e para fins de caacutelculo das contribuiccedilotildees sociais devidas tratamshyse de finalidades absolutamente distintas que demandam registros coerentes com seus proacuteprios escopos
30 Resta ultrapassada a fronteira de um conceito contaacutebil de receita o enfrentamento de um conceito constitucional e legal de receita para fins de determinaccedilatildeo da hipoacutetese de incidecircncia das contribuiccedilotildees sociais bem como a delimitaccedilatildeo de sua base de caacutelculo
31 Em se tratando de um conceito utilizado pela Constituiccedilatildeo Federal e com reflexos nos textos do artigo 1ordm das Leis nordm 1063702 e 1083303 que determinam a incidecircncia do PISCofins natildeo cumulativo sobre o total das receitas auferidas
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no mecircs pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
()
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
39 E mais natildeo se trata de uma distinccedilatildeo que estamos inaugurando aqui mas sim de elemento de discriacutemen natildeo apenas consagrado jurisprudencialmente como tambeacutem pela proacutepria legislaccedilatildeo que natildeo se furtou em diversas oportunidades em deixar claro que a eliminaccedilatildeo de um passivo conquanto represente um ganho natildeo deve ingressar na base de caacutelculo do PIS e Cofins como no artigo 1ordm sect3ordm incisos V b X e XII da Lei nordm 1063702
Ora se tais premissas interpretativas por si soacute satildeo suficientes para alterar
completamente o resultado do julgamento as circunstacircncias faacuteticas apontadas como natildeoshy
uniformes evidentemente natildeo afastam a caracterizaccedilatildeo da divergecircncia interpretativa
Por outro lado ainda que houvesse duacutevida acerca da caracterizaccedilatildeo do
conflito de interpretaccedilotildees a partir daquele primeiro paradigma a anaacutelise do paradigma de nordm
3201shy002117 acabaria por fulminaacuteshyla Com efeito enquanto nestes autos decidiushyse que para
fins da definiccedilatildeo do regime de incidecircncia caberia investigar a que tiacutetulo ocorreu a reduccedilatildeo do
passivo naquele paradigma adotoushyse expressamente a premissa interpretativa de que essa
investigaccedilatildeo seria completamente desnecessaacuteria
Relembreshyse nestes autos partiushyse do pressuposto de que a baixa das
obrigaccedilotildees ocorreu em razatildeo de instrumento de daccedilatildeo em pagamento e consequentemente natildeo
haveria que se falar em perdatildeo ou remissatildeo de diacutevidas ainda que o valor entregue em daccedilatildeo
Fl 2740DF CARF MF
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(R$ 45000000000) fosse significativamente inferior ao deacutebito ldquobaixadordquo (R$
380000000000) Consequentemente natildeo haveria como se promover a tributaccedilatildeo dessa
diferenccedila entre o valor da diacutevida assumida com o Fundo Garantidor de Creacutedito e aquele
efetivamente dispendido para sua baixa
Ocorre que o paradigma de nordm 3201shy002117 adota expressamente como
razatildeo de decidir a interpretaccedilatildeo no sentido de que a natureza do instrumento juriacutedico ou a
denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que levariam agrave baixa do passivo sem contrapartida seriam
irrelevantes para a definiccedilatildeo do regime de tributaccedilatildeo Confirashyse (destaques acrescidos)
Ora o Decretoshylei nordm 1598 de 1977 referido no sect 1ordm do art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 eacute o diploma legal que instituiu o Imposto de Renda um dos tributos em cuja base de caacutelculo a proacutepria Recorrente computou os valores da diacutevida que lhe fora perdoada
Ademais apesar de ser de uma obviedade acachapante a afirmaccedilatildeo de que o PIS natildeo incide sobre despesas ndash e natildeo eacute disso que se trata ndash em determinadas situaccedilotildees o valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em conta de receita operacional
Natildeo se pode olvidar que o art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 estabeleceu que o faturamento mensal deve compreender o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil Donde absolutamente discrepante da Lei cuja aplicaccedilatildeo natildeo se pode afastar (Suacutemula CARF nordm 2) o entendimento de que aquele termo se aplica exclusivamente agrave venda de mercadorias eou prestaccedilatildeo de serviccedilos
Por fim registreshyse que a forma pela qual a diacutevida deixou de existir natildeo importa para o deslinde da questatildeo Afinal havia uma obrigaccedilatildeo e ela foi extinta Poderia tecircshylo sido por exemplo mediante simples pagamento foi apenas de forma diferente
Conforme consignado no paradigma portanto diferentemente do que
concluiu o acoacuterdatildeo recorrido a inclusatildeo da rubrica no conceito de receita natildeo se daacute pelos
contornos da operaccedilatildeo que a deu causa mas pelos seus efeitos
Sendo assim pedindo mais uma vez as vecircnias de estilo dou seguimento ao
recurso especial com relaccedilatildeo agraves mateacuterias ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida Exigecircncias
Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy001115 e
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ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo demonstrada a partir
dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
Superada parcialmente a preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial
peccedilo licenccedila para discordar ainda do judicioso voto da relatora no que se refere ao meacuterito
No meu sentir a reduccedilatildeo de um passivo sem a correspondente
contraprestaccedilatildeo representa receita mesmo que natildeo se configure um ingresso Para tanto tomo
emprestadas inicialmente as ponderaccedilotildees de Ricardo Mariz de Oliveira1
Tenho meditado profundamente sobre este problema e natildeo consigo ver como sustentar que as reduccedilotildees de obrigaccedilotildees sem pagamento natildeo sejam receitas porque na verdade elas reuacutenem todas as caracteriacutesticas pelas quais podeshyse identificar uma receita ()
Ora material e juridicamente uma reduccedilatildeo de passivo sem pagamento reuacutene estas qualidades para se equipar agraves receitas que se formam no lado ativo da demonstraccedilatildeo graacutefica do patrimocircnio social
Com razatildeo o patrimocircnio eacute um conjunto de direitos e obrigaccedilotildees sendo mensurado pela soma algeacutebrica de todos os direitos com todas as obrigaccedilotildees Visto de forma contaacutebil e tal como descrito na Lei nordm 6404 o patrimocircnio reuacutene os direitos do lado esquerdo do balanccedilo shy o ativoshy e as obrigaccedilotildees do lado direito shy o passivo A diferenccedila entre eles shyresultado da soma algeacutebrica shy eacute o patrimocircnio liacutequido que se demonstra do lado direito porque em condiccedilotildees normais de uma pessoa juriacutedica que seja solvente o ativo eacute maior do que o passivo
Ora nesta equaccedilatildeo aumentashyse o patrimocircnio tanto aumentando o ativo quanto diminuindo o passivo
Por qualquer destas operaccedilotildees o resultado do patrimocircnio liacutequido eacute igual
Destarte matemaacutetica e materialmente natildeo haacute a miacutenima diferenccedila entre uma e outra fonte de alteraccedilatildeo patrimonial
E tambeacutem juridicamente natildeo haacute diferenccedila entre uma e outra situaccedilatildeo pois se se admite que receita eacute um ingresso de direito novo que contribui positivamente para a formaccedilatildeo de um aumento patrimonial esse direito tambeacutem pode ocorrer com o passivo isto eacute com as obrigaccedilotildees porque o perdatildeo de uma diacutevida tambeacutem incorpora um novo direito no patrimocircnio do ateacute
1 Conceito de Receita como Hipoacutetese de Incidecircncia das Contribuiccedilotildees para a Seguridade Social (para Efeitos da COFINS e da Contribuiccedilatildeo ao PIS) apud Marcelo Knoepfelmacher in O Conceito de Receita na Constituiccedilatildeo Meacutetodo para sua Tributaccedilatildeo Sistecircmica p 76 obtido em httpwwwdominiopublicogovbrdownloadtestearqscp012102pdf (consulta realizada em 08032016
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
()
Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
()
Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
()
E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
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de um ativo de valor igual ou maior corresponderia a perdatildeo de diacutevida
constituindo receita para a SSP passiacutevel de incidecircncia de PIS e Cofins
12 Eacute esta a siacutentese do presente caso
13 O primeiro ponto a ser enfrentado diz respeito agrave consideraccedilatildeo do
valor escriturado pela contabilidade da SSP relativo ao creacutedito a receber do
BTG registrado no valor de R$ 450 milhotildees e utilizado como objeto de
daccedilatildeo em pagamento para arcar com o passivo existente junto ao FGC
14 Em primeiro lugar verificashyse do dispositivo contratual citado no
paraacutegrafo 7 deste voto que o contrato consubstancia um creacutedito que apto a
ser realizado imediatamente na modalidade i de adimplemento ou apenas
apoacutes 31072028 para a modalidade ii devendo ser atendido o menor
valor
(i) R$ 45000000000 (quatrocentos e cinquenta milhotildees de reais)
corrigido a partir da Data de Fechamento ateacute da Data de Pagamento
(conforme abaixo definida) por 110 da Taxa DI o qual poderaacute ser pago a
criteacuterio uacutenico e exclusivo da Compradora a partir da Data de Fechamento
ateacute 31 de julho de 2028 OU
(ii) R$380000000000 (trecircs bilhotildees e oitocentos milhotildees de reais) o
qual somente seraacute exigiacutevel em 31 de julho de 2028 natildeo sofrendo qualquer
tipo de correccedilatildeo remuneraccedilatildeo ou atualizaccedilatildeo ateacute a referida data
15 Como eacute sabido os direitos de uma companhia que em uma
determinada fase do ciclo operacional ainda natildeo foram realizados
financeiramente isto eacute substituiacutedos por dinheiro devem ser computados no
balanccedilo pelo valor de realizaccedilatildeo Assim sendo tal creacutedito na condiccedilatildeo de
ativo circulante da SSP deveria ser avaliado nos termos do artigo 183 I b
da Lei nordm 640476
Art 183 No balanccedilo os elementos do ativo seratildeo avaliados segundo
os seguintes criteacuterios
I as aplicaccedilotildees em instrumentos financeiros inclusive derivativos e
em direitos e tiacutetulos de creacuteditos classificados no ativo circulante ou no
realizaacutevel a longo prazo (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11638de 2007)
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a) pelo seu valor justo quando se tratar de aplicaccedilotildees destinadas agrave
negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda e (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11941
de 2009)
b) pelo valor de custo de aquisiccedilatildeo ou valor de emissatildeo atualizado
conforme disposiccedilotildees legais ou contratuais ajustado ao valor provaacutevel de
realizaccedilatildeo quando este for inferior no caso das demais aplicaccedilotildees e os
direitos e tiacutetulos de creacutedito (Incluiacuteda pela Lei nordm 11638de 2007)
16 Como ensina o Professor Modesto Carvalhosa (Comentaacuterios agrave Lei
as Sociedades Anocircnimas 3ordm Volume Satildeo Paulo Saraiva 2011 p 821822)
a Lei nordm 116382007 alterou o inciso I do artigo citado acima passando a
adotar uma concepccedilatildeo mais ampla do conceito de instrumentos financeiros
determinando a sua avaliaccedilatildeo de forma coerente com os princiacutepios da
contabilidade internacionalmente aceitos e reconhecendo a separaccedilatildeo de
duas categorias
161 Aqueles destinados agrave negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda para
os quais determina a avaliaccedilatildeo pelo seu valor de mercado como criteacuterio
preciacutepuo de avaliaccedilatildeo e
162 As demais aplicaccedilotildees direitos e tiacutetulos de creacutedito para os quais
manteacutem a exigecircncia de avaliaccedilatildeo pelo custo de aquisiccedilatildeo ou pelo valor de
emissatildeo ajustando de acordo com as disposiccedilotildees legais e contratuais e pelas
eventuais perdas em comparaccedilatildeo com o valor provaacutevel de realizaccedilatildeo
17 Salienta tambeacutem o citado professor que a Lei nordm 116382007 natildeo
chegou a definir o que seria um instrumento financeiro manejando o
termo em seu sentido contaacutebil refletido no Pronunciamento Teacutecnico CPC 39
[]
18 Natildeo resta duacutevidas para noacutes que o creacutedito a receber do BTG
corresponde a um ativo financeiro de imediatamente disponiacutevel para
utilizaccedilatildeo por parte da SSP razatildeo pela qual o seu registro e avaliaccedilatildeo
deveraacute se dar nos termos do artigo 183 I b da Lei das SA pela adoccedilatildeo
do chamado custo de aquisiccedilatildeo Tal paracircmetro de preccedilo eacute justificado pelos
seguintes motivos explicados por Alfredo Lamy e Bulhotildees Pedreira (Direito
das Companhias V II Rio de Janeiro Forense 2009 p1596) a) os bens
realizaacuteveis destinamshyse a ser convertidos em dinheiro e natildeo devem ser
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avaliados por valor superior ao de mercado na data do balanccedilo porque esse
eacute o limite de realizaccedilatildeo do capital neles aplicado b) se o valor de mercado
na data do balanccedilo eacute superior ao custo de aquisiccedilatildeo o bem deve continuar
avaliado pelo custo porque a diferenccedila eacute lucro potencial que somente deveraacute
ser reconhecido nas contas de resultado quando realizado c) se o valor de
mercado na data do balanccedilo eacute inferior ao custo de aquisiccedilatildeo a sociedade
empresaacuteria sofreu perda potencial que deve de acordo com o princiacutepio de
conservadorismo ser reconhecida independentemente de realizaccedilatildeo
181 A uacutenica hipoacutetese de reavaliaccedilatildeo do ativo prevista no proacuteprio art
183 I b da Lei das SA eacute a hipoacutetese da realizaccedilatildeo do creacutedito gerar valor
menor que o custo de aquisiccedilatildeo o que implicaria no provisionamento do
prejuiacutezo
182 Isso implica em dizer que a SSP agiu corretamente em registrar
no seu ativo o valor de face do creacutedito visto que natildeo haacute como determinar o
valor de realizaccedilatildeo especialmente ante a possibilidade da liquidaccedilatildeo
antecipada do creacutedito na forma do item i da claacuteusula 14 do contrato entre
a SSP e a BTG
19 Aleacutem disso cabe ponderar tambeacutem a necessidade de observacircncia
da Resoluccedilatildeo CFC nordm 12822010 cujo artigo 10 trata do chamado princiacutepio
da prudecircncia ou princiacutepio da cautela que determina em condiccedilotildees de
incerteza que os ativos e receitas natildeo sejam superestimados e os passivos e
despesas natildeo sejam subestimados Segundo ele deveshyse adotar o menor
valor para os componentes do Ativo e o maior para os do Passivo sempre
que estejam presentes alternativas igualmente vaacutelidas para a quantificaccedilatildeo
das mutaccedilotildees patrimoniais que alterem o patrimocircnio liacutequido
20 Fica claro no presente caso que o creacutedito a receber da BTG
possui como menor valor possiacutevel o montante nominal de R$ 450 milhotildees
que seria devido na hipoacutetese de Data de Fechamento e Data de
Pagamento coincidirem Haacute no caso a necessidade de reconhecimento da
receita pela definitividade do ingresso ao passo que haacute a incerteza quanto
ao valor real da receita a ser reconhecida em razatildeo da impossibilidade de
determinar com precisatildeo o valor final Diante disso o valor a ser
escriturado eacute o valor de face como o fez a SSP
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21 Essa digressatildeo contaacutebil eacute relevante por um importante motivo
211 Por um lado verificashyse a niacutevel de evidecircncia que se trata de um
creacutedito de valor muito superior ao seu valor de face bastaria uma pequena
simulaccedilatildeo em uma calculadora financeira para verificar que o ajuste do
valor inicial (R$ 450 milhotildees) pela CDI por alguns anos bastaria para
ultrapassar o montante de R$ 38 bilhotildees implicando na aplicaccedilatildeo do menor
valor em relaccedilatildeo agraves duas possibilidades de liquidaccedilatildeo do creacutedito
212 Por outro lado a contabilidade determina que se registre esse
ativo com o menor valor possiacutevel preservando nesse caso o seu custo de
aquisiccedilatildeo
22 A relevacircncia de tal ponto se daacute em razatildeo da Receita Federal ter
construiacutedo toda a sua argumentaccedilatildeo sobre a consideraccedilatildeo de que a receita
contaacutebil surgida da transferecircncia do Creacutedito a receber do BTG e sucessiva
quitaccedilatildeo do passivo perante o FGC corresponderia i) a perdatildeo de diacutevida e
ii) a receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
24 Da mesma forma o conceito de daccedilatildeo em pagamento cessatildeo de
creacutedito e perdatildeo de diacutevida satildeo conceitos juriacutedicos do Direito Privado
onde possuem um sentido teacutecnico especiacutefico []
26 Passashyse pois a enfrentar especificamente os argumentos da
autuaccedilatildeo
I) O conceito de receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco
Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de
receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se
contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza
as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado
contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia
das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo
Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito
agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
[]
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37 Natildeo se estaacute diante no presente caso de receita bruta decorrente da
venda de bens e serviccedilos caracterizado pela legislaccedilatildeo de regecircncia como o
conjunto de fatos aptos a configurar a incidecircncia do PIS e da Cofins Eacute
preciso mais do que simples ganho para que se configura receita
tributaacutevel como tambeacutem consignou o STF no mesmo REx 606107RS
Sob o especiacutefico prisma constitucional receita bruta pode ser definida
como o ingresso financeiro que se integra no patrimocircnio na condiccedilatildeo de
elemento novo e positivo sem reservas ou condiccedilotildees (grifo nosso)
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando
aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita
para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da
empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de
forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas
eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
[]
41 Friseshyse todavia que se estaacute enfrentando aqui a impossibilidade
da receita decorrente de perdatildeo de diacutevida compor a base de caacutelculo do PIS
e da Cofins apenas para enfrentar o argumento da autuaccedilatildeo em suas
proacuteprias bases pois logo em seguida seraacute demonstrado extensivamente que
a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento do creacutedito a receber do BTG entre a
SSP e o FGC natildeo configura de forma alguma perdatildeo de diacutevida
II) Da Daccedilatildeo em Pagamento
42 Outro ponto de sustentaccedilatildeo da autuaccedilatildeo e da decisatildeo da DRJ se
funda no argumento de que teria havido um perdatildeo de diacutevida na operaccedilatildeo
sob argumento de que o FGC teria recebido como condiccedilatildeo da quitaccedilatildeo do
passivo existente na SSP um creacutedito com valor de face menor do que o
creacutedito que possui perante o devedor
43 Todavia eacute preciso observar que a operaccedilatildeo no caso envolveu uma
daccedilatildeo em pagamento regulada nos artigos 356 a 359 do Coacutedigo Civil
CAPIacuteTULO V Da Daccedilatildeo em Pagamento
Art 356 O credor pode consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que
lhe eacute devida
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Art 357 Determinado o preccedilo da coisa dada em pagamento as
relaccedilotildees entre as partes regularshyseshyatildeo pelas normas do contrato de compra e
venda
Art 358 Se for tiacutetulo de creacutedito a coisa dada em pagamento a
transferecircncia importaraacute em cessatildeo
Art 359 Se o credor for evicto da coisa recebida em pagamento
restabelecershyseshyaacute a obrigaccedilatildeo primitiva ficando sem efeito a quitaccedilatildeo dada
ressalvados os direitos de terceiros
44 A daccedilatildeo em pagamento possui como elemento baacutesico a alteraccedilatildeo
do objeto do contrato mantendoshyse o liame obrigacional atraveacutes da
substituiccedilatildeo da coisa que deveria ser prestada ou entregue por outra aliud
pro alio Como pontua Orlando Gomes o credor natildeo eacute obrigado a receber
coisa diversa da que constitui objeto da prestaccedilatildeo devida mas a partir de
sua aquiescecircncia no recebimento de outro bem ou prestaccedilatildeo natildeo haacute que se
distinguir a daccedilatildeo em pagamento de qualquer outro meio normal de
cumprimento da prestaccedilatildeo (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense
2008 p145)
45 Mais ainda uma vez concordando com a daccedilatildeo em pagamento a
operaccedilatildeo tem pleno efeito liberatoacuterio daiacute a importacircncia do consentimento
em vista de se tratar de uma operaccedilatildeo de caraacuteter natildeo compulsoacuterio para ser
tomada como vaacutelida Desse modo natildeo haacute que se confundir confusatildeo esta
presente no argumento fiscal entre modos de extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo e o
dimensionamento da diacutevida Orlando Gomes novamente esclarece a esse
respeito
O efeito que a daccedilatildeo em pagamento produz eacute a extinccedilatildeo do creacutedito
qualquer que seja o valor da coisa dada em substituiccedilatildeo Natildeo importa que
valha mais ou menos de que a quantia devida ou a coisa que deveria ser
entregue Se valer menos o credor natildeo poderaacute exigir a diferenccedila Se valer
mais o devedor natildeo teraacute o direito de exigir a restituiccedilatildeo do excedente
Mas se o creacutedito for inexistente impotildeemshyse a devoluccedilatildeo da coisa
entregue ou do seu valor (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense 2008
p146)
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46 O regime civil dos efeitos da daccedilatildeo em pagamento implica na
imediata extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo (PONTES DE MIRANDA Tratado de
Direito Privado v 25 sect3000 nordm4 p6) e em se tratando de daccedilatildeo de tiacutetulo
de creacutedito aplicashyse o disposto nos artigos 286 a299 do Coacutedigo Civil
relativos agrave cessatildeo de creacutedito
47 Conforme definido por Antunes Varela A cessatildeo de creacutedito
consiste precisamente no contrato pelo qual o credor de determinada
prestaccedilatildeo transmite a terceiro independentemente do consentimento do
devedor a totalidade ou parte do seu creacutedito (Direito das Obrigaccedilotildees v2
Rio de Janeiro Forense 1978 p308) Tal negoacutecio juriacutedico tem a finalidade
de transmitir um creacutedito preexistente a terceiro que natildeo participou da
relaccedilatildeo juriacutedica originaacuteria no caso em tela a SSP pretendeu transmitir ao
FGC creacutedito decorrente de negoacutecio assumido junto ao BTG
48 A distinccedilatildeo principal da cessatildeo de creacutedito claacutessica daquela prevista
como espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento no art 358 do Coacutedigo Civil diz
respeito agrave eficaacutecia liberatoacuteria que teraacute em relaccedilatildeo a uma obrigaccedilatildeo
assumida entre o cessionaacuterio e o cedente do creacutedito a revelia do devedor do
creacutedito cedido
49 Eacute preciso frisar mais uma vez que a natureza consensual da daccedilatildeo
em pagamento eacute o que lhe garante a eficaacutecia liberatoacuteria independente do
valor da diacutevida e do bem ou serviccedilo aceito como contraprestaccedilatildeo por
exemplo seria possiacutevel que um devedor de uma diacutevida de R$ 100 mil reais
oferecesse como pagamento um imoacutevel do valor de R$ 150 mil sem que
sequer se pudesse cogitar do surgimento de uma inversatildeo nas posiccedilotildees
originais passando o credor a ser devedor da diferenccedila de R$ 50 mil
50 A daccedilatildeo em pagamento natildeo exige uma preciso quid pro quo de
valores para ter sua eficaacutecia liberatoacuteria
51 Esse parece ter sido exatamente o erro no argumento da autuaccedilatildeo
fiscal ao interpretar o oferecimento de um creacutedito de R$ 450 milhotildees como
pagamento de uma diacutevida de R$ 38 bilhotildees como uma daccedilatildeo em pagamento
de parcela numericamente equivalente da diacutevida original seguida de uma
remissatildeo do valor de R$ 335 bilhotildees
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511 Como foi dito a daccedilatildeo em pagamento natildeo exige para sua
realizaccedilatildeo que o valor do bem dado seja equivalente ao valor da diacutevida
existente o que eacute corroborado pela eficaacutecia liberatoacuteria plena sem que
eventuais excessos ou deacuteficits de valores gerem novas relaccedilotildees de creacutedito
Assim cabe um uacuteltimo esclarecimento
512 A fiscalizaccedilatildeo considerou o valor registrado contabilmente no
cruzamento com o valor do passivo baixado apoacutes a quitaccedilatildeo dada pelo
FGC que resultou na receita eventual de R$ 335 bilhotildees Todavia eacute
preciso retomar o que foi dito sobre o regime contaacutebil de registro de
receitas que segue regras especiacuteficas que determinaram que laacute fosse
colocado o valor de face do tiacutetulo
513 Entretanto natildeo eacute preciso entrar em minuacutecias econocircmicas para
perceber que o creacutedito em questatildeo possui um valor real isto eacute o valor de
realizaccedilatildeo dele muito maior do que os R$ 450 milhotildees que constam como
valor nominal na Data de Fechamento Natildeo eacute a toa que quando o
creacutedito for realizado cabe agrave SSP retificar o valor do ativo cedido na sua
contabilidade para adequaacuteshylo ao valor da realizaccedilatildeo da qual gozou o FGC
514 Isso quer dizer que se na data X o creacutedito foi realizado no valor
de por exemplo R$ 25 bilhotildees o montante da receita eventual da SSP
deveria ser retificado agrave partir da retificaccedilatildeo do valor do ativo para o
montante realizado Da mesma forma se na data Y o creacutedito for realizado
por R$ 38 bilhotildees (conforme a regra ii) se verifica que o montante de
receita eventual deveria ser retificado para zero
515 Imaginem dentro do exemplo do paraacutegrafo anterior que essa
realizaccedilatildeo se deu apenas em 2025 e que o PISCofins sobre a receita
eventual apurada do confronto entre o passivo e o valor de face do creacutedito jaacute
fora cobrado em 2017 Estariacuteamos na canhestra situaccedilatildeo de vultosas
contribuiccedilotildees cobradas sobre uma receita que simplesmente desapareceu
apoacutes a realizaccedilatildeo do creacutedito cedido e sem qualquer possibilidade da SSP
pedir restituiccedilatildeo ou compensaccedilatildeo do tributo pago indevidamente em razatildeo
da decadecircncia
516 O exemplo deixa claro que se trata de uma receita meramente
contaacutebil mas que natildeo consubstancia ingresso financeiro e estaacute sujeita
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inclusive a desaparecer quando da realizaccedilatildeo do creacutedito cedido ocasiatildeo em
que a SSP poderia corrigir o valor do ativo cedido
517 Resta claro assim que a divergecircncia entre o valor de face do
creacutedito e o passivo da SSP existe apenas em razatildeo das regras vigentes de
contabilidade visto que o valor real daquele eacute muito superior ao tomado
como referecircncia pela fiscalizaccedilatildeo
52 Tratashyse de um equiacutevoco que contraria a loacutegica dos institutos do
Direito Civil cuja observacircncia na seara tributaacuteria deve ser respeitada por
forccedila dos artigos 109 e 110 do Coacutedigo Tributaacuterio Nacional verbis
Art 109 Os princiacutepios gerais de direito privado utilizamshyse para
pesquisa da definiccedilatildeo do conteuacutedo e do alcance de seus institutos conceitos
e formas mas natildeo para definiccedilatildeo dos respectivos efeitos tributaacuterios
Art 110 A lei tributaacuteria natildeo pode alterar a definiccedilatildeo o conteuacutedo e o
alcance de institutos conceitos e formas de direito privado utilizados
expressa ou implicitamente pela Constituiccedilatildeo Federal pelas Constituiccedilotildees
dos Estados ou pelas Leis Orgacircnicas do Distrito Federal ou dos Municiacutepios
para definir ou limitar competecircncias tributaacuterias
53 Assim eacute juridicamente impossiacutevel que apoacutes uma daccedilatildeo em
pagamento tomada com efeito liberatoacuterio total da obrigaccedilatildeo original exista
algo a ser remido perdoado pois a diacutevida jaacute foi inteiramente extinta
54 Diferentemente do sustentado pela Ilustre Conselheira relatora
natildeo se trata de caso de aplicaccedilatildeo da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF 9ordf
RFDisit haja vista que natildeo haacute descontos financeiros o que haacute
efetivamente eacute o encerramento do viacutenculo obrigacional entre o FGC e a
SSP em razatildeo do efeito liberatoacuterio da daccedilatildeo em pagamento Natildeo haacute
necessidade do bom entrega na daccedilatildeo em pagamento tenha exatamente o
valor do creacutedito que se pretende extinguir tampouco procede a afirmaccedilatildeo de
que em caso de diferenccedila a menor ou a maior se possa falar em surgimento
de uma nova relaccedilatildeo creditiacutecia relativa a essa diferenccedila
[]
553 Natildeo restam duacutevidas de que a daccedilatildeo em pagamento nada mais eacute
do que modalidade satisfatoacuteria direta pois se trata ao fim e ao cabo de
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simples modalidade de pagamento como reconhecido de forma ampla pela
doutrina civilista
554 Muito longe disso a remissatildeo ou perdatildeo de diacutevida implica em um
ato unilateral do credor com vistas agrave extinccedilatildeo do creacutedito atraveacutes da
renuacutencia expressa do seu direito Ao se verificar o recebimento de um
creacutedito jaacute resta absolutamente claro que o FGC natildeo praticou remissatildeo mas
sim recebeu um direito de creacutedito perante terceiro como pagamento pela
diacutevida assumida como de resto jaacute foi abordado anteriormente
555 Portanto tratashyse de rotunda impropriedade teacutecnica a
qualificaccedilatildeo da operaccedilatildeo entre a SSP e o FGC como uma espeacutecie de
remissatildeo ou perdatildeo sendo nos termos da legislaccedilatildeo de Direito Privado
espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento
c) Da inaplicabilidade dos precedentes citados da CSRF
56 Da mesma forma descabe aplicar no caso os precedentes
apontados da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais relativos ao julgamento
de IRPJ Tratamshyse de materialidades tributaacuterias absolutamente distintas
enquanto o PISCofins incidem sobre receitas decorrentes da atividade de
venda de bens e serviccedilos o IR tem como fato gerador a aquisiccedilatildeo de
disponibilidade econocircmica ou juriacutedica do produto do capital do trabalho ou
de ambos bem como de proventos e quaisquer acreacutescimo patrimonial nos
termos do art 43 do CTN
57 Eacute clara na contabilidade a diferenccedila entre receitas propriamente
ditas e simples ganhos da mesma forma que nem toda receita compotildee
renda tributaacutevel e nem sempre a renda tributaacutevel depende de receita
571 Por exemplo a receita da venda de bens do ativo natildeo circulante
os termos do art 1ordm sect3ordm VI eacute enquadrada como receita mas excluiacuteda da
base de caacutelculo do PISCofins ao passo que sequer poderia ser cogitada
como materialidade da IR (salvo na realizaccedilatildeo de ganho de capital) pois
natildeo implica em acreacutescimo patrimonial exigido pelo art 43 II do CTN
572 Outro exemplo seria o ajuste a valor presente de um imoacutevel do
ativo da empresa para fins de ofereceshylo como garantia em um empreacutestimo
Antes da Lei nordm 129732014 tal situaccedilatildeo natildeo seria enquadrada como
receita mas poderia se reconhecer acreacutescimo patrimonial nos termos do
Fl 2732DF CARF MF
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art 43 II do CTN ainda que a legislaccedilatildeo ordinaacuteria soacute reconheccedila a
realizaccedilatildeo dessa renda com a alienaccedilatildeo do ativo (diferentemente por
exemplo de como decidiu a Suprema Corte norte americana no caso
Helvering v Bruum em 1940 desvinculando a realizaccedilatildeo financeira da
realizaccedilatildeo econocircmica)
58 Estes exemplos servem para deixar claro que as hipoacuteteses de
incidecircncia do PISCofins e IRPJ satildeo absolutamente distintas natildeo sendo
vaacutelida a invocaccedilatildeo de precedentes da CSRF sobre este uacuteltimo para orientar
quanto ao primeiro
59 Este Colegiado jaacute enfrentou a distinccedilatildeo entre receita e renda com
bastante rigor teacutecnico na ocasiatildeo do julgamento do Acoacuterdatildeo 3402003239
julgado em Agosto de 2016 e de relatoria da Conselheira Maria Aparecida
que em seu voto consignou e aderiu agrave posiccedilatildeo do Professor Joseacute Antocircnio
Minatel citada abaixo
O ingresso financeiro eacute um dos atributos que permitem qualificar o
conteuacutedo material da receita mas nem todo ingresso tem natureza de
receita Eacute preciso caraacuteter de definitividade da quantia ingressada e que
tenha como causa o exerciacutecio de atividade empresarial
()
Jaacute afirmamos que receita pressupotildee ingresso no sentido de
contraprestaccedilatildeo em dinheiro recebida por exemplo pelo comerciante
proveniente da venda de mercadorias ou pela atividade desempenhada pelo
prestador de serviccedilos assim como se qualificam no contexto de receita os
juros que remuneram o capital transferido num contrato de muacutetuo Nessa
concepccedilatildeo foram tomados sob o geneacuterico roacutetulo de receita por natildeo ser
demais repetir que tais eventos tecircm configuraccedilatildeo instantacircnea de circulaccedilatildeo
de riqueza aferiacutevel na contrapartida instantacircnea de cada negoacutecio ou
operaccedilatildeo portanto prescindem de apuraccedilatildeo de resultado mediante
confronto com os custos correspondentes O mesmo natildeo acontece com a
renda conceito relacional pois pressupotildee avaliaccedilatildeo teacutecnica do efetivo
resultado num determinado periacuteodo de tempo segundo meacutetodos e criteacuterios
predefinidos para o que satildeo relevantes todos os fatores interrelacionados
para exteriorizaacutelo
Fl 2733DF CARF MF
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(MINATEL Joseacute Antonio O Conteuacutedo do conceito de receita Satildeo
Paulo MP Editora 2005)
60 Desse modo natildeo restam duacutevidas de que o raciociacutenio esgrimido nos
casos de IRPJ natildeo tem aplicabilidade no acircmbito da discussatildeo travada no
presente caso
[]
e) Conclusatildeo
Podeshyse concluir que em siacutentese que
I) A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo eficaacutecia
liberatoacuteria plena
II) A receita eventual apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do PIS e
Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo decorrer das
atividades econocircmicas da empresa
III) A receita eventual decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o valor real
do mesmo e natildeo de um perdatildeo de diacutevida como sustentado pela
fiscalizaccedilatildeordquo
No caso em questatildeo entendo que a daccedilatildeo em pagamento decorrente do
creacutedito da venda de participaccedilatildeo para a quitaccedilatildeo da diacutevida junto ao FGC considerando o valor
real tal como exposto no Instrumento de Daccedilatildeo em Pagamento natildeo gera ldquoingresso novordquo ndash
tampouco acreacutescimo patrimonial ao contribuinte Sendo assim sem delongas natildeo eacute
possiacutevel considerar que a diferenccedila da diacutevida (EIS QUE NEM EXISTE ESSA DIFERENCcedilA)
considerando simplesmente o valor de face do tiacutetulo geraria receita tributaacutevel pois
efetivamente de receita natildeo se trata E o valor real do tiacutetulo corresponde ou mesmo poderia ser
superior ao valor da diacutevida junto ao FGC se aplicarmos iacutendices de atualizaccedilatildeo acumulado
Ora a SSP vendeu a participaccedilatildeo do Banco Panamericano ao Banco BTG
nos seguintes termos ndash o valor pago pela compradora observaria o menor dos seguintes
valores R$ 450 milhotildees corrigido ateacute 3172028 ou R$ 38 bi sem correccedilatildeo ateacute 3172028
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Sendo a diacutevida junto ao FGC correspondente ao valor de R$ 38 bi ndash qual
seria a ldquoreceitardquo nesse caso Nenhuma
Natildeo haacute efetivamente aquisiccedilatildeo de nova disponibilidade mas apenas a
liquidaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente Extinccedilatildeo da diacutevida com creacutedito
decorrente da venda de participaccedilatildeo no banco panshyamericano no mesmo valor da diacutevida
A mera reduccedilatildeo de passivo conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de variaccedilatildeo do patrimocircnio
liacutequido natildeo se caracteriza como receita tributaacutevel pelo PIS e Cofins por natildeo se tratar de
ingresso financeiro que acresce o patrimocircnio
Ademais caso esse colegiado entenda que se trata de receita forccedilando o
contribuinte a pagar PIS e Cofins sobre receita inexistente por natildeo se tratar de contrato
unilateral considerando que tal ldquovalorrdquo estaria vinculado com a diacutevida junto ao FGC teria essa
receita a natureza de receita financeira e nunca de doaccedilatildeo Na doaccedilatildeo natildeo haacute contrapartida de
outra parte Nessa linha considerando a eacutepoca dos fatos seria passiacutevel tal ldquoreceitardquo de
incidecircncia de PIS e Cofins agrave aliacutequota zero nos termos do Decreto 544205
Friseshyse que a Receita Federal ao interpretar a natureza juriacutedica do ldquoperdatildeo de
diacutevidardquo trouxe a Soluccedilatildeo de Consulta Cosit 42018 que traz que perdatildeo de diacutevida deve ser
classificado como receita financeira Importante trazer que essa Soluccedilatildeo somente tratou de
ldquoperdatildeo de diacutevidardquo e natildeo ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo O que se ignoraacutessemos a discussatildeo da
natureza da ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo e configuraacutessemos a daccedilatildeo como ldquoperdatildeo de diacutevidardquo
passando por cima da definiccedilatildeo do proacuteprio Coacutedigo Civil teriacuteamos que considerar tal receita
como ldquoreceita financeirardquo O que direcionariacuteamos para a aliacutequota zero do PIS e da Cofins
considerando a eacutepoca dos fatos
Mas retornando a discussatildeo tendo em vista se tratar de daccedilatildeo em
pagamento e natildeo perdatildeo de diacutevida recordo que tal evento eacute decorrente de um acordo
convencionado entre credor e devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo
diversa Natildeo haacute ingresso novo ou percepccedilatildeo de receita inclusive observandoshyse o conceito
trazido pelo CPC 30 e CPC 47 Por isso haacute que se afastar eventual caracterizaccedilatildeo de receita na
baixa do passivo
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Ademais importante trazer parte do Parecer emitido pelo ilustre Professor
Marco Aureacutelio Greco sobre o evento (Destaques meus)
ldquoQuesito 1 e 2 shy Parecer do Dr Marco Aurelio Greco
Quesito 1 shy O pagamento antecipado das obrigaccedilotildees financeiras contratadas
entre a SSP e o FGC e o respectivo registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado
pela SSP em janeiro de 2011 (correspondente agrave diferenccedila entre o valor total
das obrigaccedilotildees financeiras quitadas e o valor de face do creacutedito BTG) teria
ocasionado algum auferimento de receita pela SSP sob a perspectiva
juriacutedica
Natildeo shy Auferimento de receita da perspectiva juriacutedica supotildee o ingresso
financeiro positivo de recursos novos o que natildeo ocorre com a reduccedilatildeo ou
quitaccedilatildeo de uma diacutevida Reduzir ou quitar natildeo eacute sinocircnimo de auferir receita
No caso natildeo houve auferimento de receita mas extinccedilatildeo de diacutevidas mediante
daccedilatildeo em pagamento de creacuteditos hipoacutetese que tambeacutem natildeo se confunde
com o perdatildeo de diacutevida []
Quesito 2 shy O registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado pela SSP em janeiro
de 2011 configura fato gerador e portanto receita tributaacutevel do PIS e da
Cofins Por que
Natildeo O fato gerador de PISCofins eacute determinado pela natureza juriacutedica do
ingresso financeiro auferido (se receita ou faturamento) e natildeo pelo registro
contaacutebil realizado pelo contribuinte[]
Em vista de todo o exposto voto por negar provimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional
Eacute como voto
(Assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama
Fl 2736DF CARF MF
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Voto Vencedor
Conselheiro Andrada Maacutercio Canuto Natal redator designado
Peccedilo vecircnia para discordar parcialmente da i Relatora no que se refere agrave
preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial pois entendo configurada a divergecircncia
interpretativa em relaccedilatildeo agraves mateacuterias denominadas ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida
Exigecircncias Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy
001115 e ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo
demonstrada a partir dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
A meu ver com a devida vecircnia no que interessa agrave soluccedilatildeo do presente litiacutegio
haacute semelhanccedila entre as circunstacircncias faacuteticas e dessemelhanccedila em relaccedilatildeo agrave aplicaccedilatildeo da
legislaccedilatildeo de regecircncia Explico
Em primeiro lugar no que concerne aos fatos verificashyse que tanto o acordatildeo
recorrido quanto os paradigmas discutiram a incidecircncia de PIS e Cofins sobre operaccedilotildees que
redundaram na baixa de diacutevidas sem a correspondente baixa do ativo
Em contraposiccedilatildeo observashyse que inegavelmente acoacuterdatildeo recorrido e
paradigmas adotaram premissas conceituais diversas no que concerne agrave caracterizaccedilatildeo das
receitas sujeitas agrave incidecircncia de PIS e Cofins o que por si soacute eacute suficiente para demonstrar
divergecircncia na interpretaccedilatildeo da legislaccedilatildeo
Vale dizer enquanto o acoacuterdatildeo recorrido concluiu que a reduccedilatildeo do passivo
sem uma contrapartida em igual valor apesar do consequente aumento do patrimocircnio liacutequido
natildeo representaria receita os paradigmas em sentido diverso concluiacuteram que o ganho auferido
com tal operaccedilatildeo justamente o acreacutescimo no patrimocircnio liacutequido enquadrashyse no conceito de
receita para fins de incidecircncia das contribuiccedilotildees debatidas
Nesse sentido cumpre destacar que diferentemente do acoacuterdatildeo recorrido
que dentre outros fundamentos afasta expressamente o aproveitamento dos conceitos
contaacutebeis o paradigma nordm 1101shy001115 que destaqueshyse manteve a fraccedilatildeo da exigecircncia
Fl 2737DF CARF MF
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relativa agrave acusaccedilatildeo de omissatildeo de receitas sujeitas ao PIS e agrave Cofins esquadrinha o conceito de
receita extraiacutedo da Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 ndash expressamente abordada no voto vencido do
acoacuterdatildeo recorrido shy e da legislaccedilatildeo que rege a cobranccedila das contribuiccedilotildees litigiosas e conclui
que a extinccedilatildeo parcial da diacutevida sem a contrapartida do ativo representa receita sujeita agrave
tributaccedilatildeo por aquelas contribuiccedilotildees sem fazer qualquer ilaccedilatildeo acerca da necessidade de que se
verifique um ingresso financeiro Confirashyse (destaques acrescidos)
A segunda infraccedilatildeo decorreu da baixa de diacutevidas contraiacutedas junto ao soacutecio da autuada no exterior em contrapartida agrave baixa das correspondentes despesas preacuteshyoperacionais contabilizadas no ativo diferido resultantes de serviccedilos adquiridos no exterior no interesse dos projetos BMES11 e BMPAMA3 e suportados diretamente pelo soacutecio credor sem ingresso de recursos no paiacutes A autoridade fiscal discordou do estorno de despesas preacuteshyoperacionais e asseverou que a baixa da diacutevida deve ser entendida como objeto de perdatildeo ou seja ato unilateral de transferecircncia de patrimocircnio e renda do credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde com aumento de capital e sujeita se agrave incidecircncia do IRPJ e da CSLL bem como da Contribuiccedilatildeo ao PIS e da COFINS
O lanccedilamento recaiu sobre os lanccedilamentos de liquidaccedilatildeo de diacutevida em contrapartida a despesas preacuteshyoperacionais no valor total de R$ 2185975025 bem como sobre os ajustes injustificados de reduccedilatildeo do passivo no valor total de R$ 1029902412 interpretados como representativos de extinccedilatildeo parcial da obrigaccedilatildeo que sem a correspondente prova do pagamento em favor do credor ou de outra forma regular de extinccedilatildeo caracteriza perdatildeo de diacutevida
()
A Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 assim dispotildee acerca do regime de competecircncia contaacutebil
Art 9ordm As receitas e as despesas devem ser incluiacutedas na apuraccedilatildeo do resultado do periacuteodo em que ocorrerem sempre simultaneamente quando se correlacionarem independentemente de recebimento ou pagamento
[]
sect 3ordm As receitas consideramshyse realizadas
[]
II ndash quando da extinccedilatildeo parcial ou total de um passivo qualquer que seja o motivo sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior
[]
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Nestes termos o perdatildeo de diacutevida somente natildeo revelaria insubsistecircncia passiva e por consequecircncia receita se o soacutecio estrangeiro efetivamente convertesse em aumento de capital o direito que detinha em face da autuada agrave semelhanccedila de como procedeu em relaccedilatildeo a outros aportes promovidos A conversatildeo da diacutevida em aumento de capital representaria fato permutativo pois a obrigaccedilatildeo em face de terceiros seria substituiacuteda por uma obrigaccedilatildeo da pessoa juriacutedica em face de seus soacutecios
()
Quanto agraves exigecircncias de Contribuiccedilatildeo ao PIS e de COFINS a autoridade fiscal reproduz os seguintes fundamentos legais que regem a incidecircncia natildeoshycumulativa destas contribuiccedilotildees
()
O legislador nestes termos depois de estabelecer a incidecircncia sobre o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica excluiu deste conceito no que aqui importa apenas as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo imobilizado As demais receitas natildeoshyoperacionais como no caso aquela decorrente do perdatildeo de diacutevida permaneceram sujeitas agrave tributaccedilatildeo
De fato se os mencionados dispositivos legais merecessem interpretaccedilatildeo ampliada a Medida Provisoacuteria nordm 6272013 convertida na Lei nordm 129732014 natildeo precisaria ter promovido os seguintes acreacutescimos agraves exclusotildees relacionadas nos sectsect 3ordm daqueles dispositivos
Ora o votoshycondutor do acoacuterdatildeo recorrido afasta expressamente os
pressupostos conceituais (antecedentes) que levaram o paradigma a concluir que naquele
processo ocorreu uma realizaccedilatildeo de receita por forccedila da reduccedilatildeo do deacutebito sem uma
contrapartida do ativo Confirashyse exemplificativamente os seguintes excertos
29 Como se vecirc cai por terra o fundamento contaacutebil da autuaccedilatildeo a partir do reconhecimento pela proacutepria contabilidade da diversidade entre o conceito de receita para fins de demonstraccedilatildeo de resultado e para fins de caacutelculo das contribuiccedilotildees sociais devidas tratamshyse de finalidades absolutamente distintas que demandam registros coerentes com seus proacuteprios escopos
30 Resta ultrapassada a fronteira de um conceito contaacutebil de receita o enfrentamento de um conceito constitucional e legal de receita para fins de determinaccedilatildeo da hipoacutetese de incidecircncia das contribuiccedilotildees sociais bem como a delimitaccedilatildeo de sua base de caacutelculo
31 Em se tratando de um conceito utilizado pela Constituiccedilatildeo Federal e com reflexos nos textos do artigo 1ordm das Leis nordm 1063702 e 1083303 que determinam a incidecircncia do PISCofins natildeo cumulativo sobre o total das receitas auferidas
Fl 2739DF CARF MF
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no mecircs pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
()
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
39 E mais natildeo se trata de uma distinccedilatildeo que estamos inaugurando aqui mas sim de elemento de discriacutemen natildeo apenas consagrado jurisprudencialmente como tambeacutem pela proacutepria legislaccedilatildeo que natildeo se furtou em diversas oportunidades em deixar claro que a eliminaccedilatildeo de um passivo conquanto represente um ganho natildeo deve ingressar na base de caacutelculo do PIS e Cofins como no artigo 1ordm sect3ordm incisos V b X e XII da Lei nordm 1063702
Ora se tais premissas interpretativas por si soacute satildeo suficientes para alterar
completamente o resultado do julgamento as circunstacircncias faacuteticas apontadas como natildeoshy
uniformes evidentemente natildeo afastam a caracterizaccedilatildeo da divergecircncia interpretativa
Por outro lado ainda que houvesse duacutevida acerca da caracterizaccedilatildeo do
conflito de interpretaccedilotildees a partir daquele primeiro paradigma a anaacutelise do paradigma de nordm
3201shy002117 acabaria por fulminaacuteshyla Com efeito enquanto nestes autos decidiushyse que para
fins da definiccedilatildeo do regime de incidecircncia caberia investigar a que tiacutetulo ocorreu a reduccedilatildeo do
passivo naquele paradigma adotoushyse expressamente a premissa interpretativa de que essa
investigaccedilatildeo seria completamente desnecessaacuteria
Relembreshyse nestes autos partiushyse do pressuposto de que a baixa das
obrigaccedilotildees ocorreu em razatildeo de instrumento de daccedilatildeo em pagamento e consequentemente natildeo
haveria que se falar em perdatildeo ou remissatildeo de diacutevidas ainda que o valor entregue em daccedilatildeo
Fl 2740DF CARF MF
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(R$ 45000000000) fosse significativamente inferior ao deacutebito ldquobaixadordquo (R$
380000000000) Consequentemente natildeo haveria como se promover a tributaccedilatildeo dessa
diferenccedila entre o valor da diacutevida assumida com o Fundo Garantidor de Creacutedito e aquele
efetivamente dispendido para sua baixa
Ocorre que o paradigma de nordm 3201shy002117 adota expressamente como
razatildeo de decidir a interpretaccedilatildeo no sentido de que a natureza do instrumento juriacutedico ou a
denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que levariam agrave baixa do passivo sem contrapartida seriam
irrelevantes para a definiccedilatildeo do regime de tributaccedilatildeo Confirashyse (destaques acrescidos)
Ora o Decretoshylei nordm 1598 de 1977 referido no sect 1ordm do art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 eacute o diploma legal que instituiu o Imposto de Renda um dos tributos em cuja base de caacutelculo a proacutepria Recorrente computou os valores da diacutevida que lhe fora perdoada
Ademais apesar de ser de uma obviedade acachapante a afirmaccedilatildeo de que o PIS natildeo incide sobre despesas ndash e natildeo eacute disso que se trata ndash em determinadas situaccedilotildees o valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em conta de receita operacional
Natildeo se pode olvidar que o art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 estabeleceu que o faturamento mensal deve compreender o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil Donde absolutamente discrepante da Lei cuja aplicaccedilatildeo natildeo se pode afastar (Suacutemula CARF nordm 2) o entendimento de que aquele termo se aplica exclusivamente agrave venda de mercadorias eou prestaccedilatildeo de serviccedilos
Por fim registreshyse que a forma pela qual a diacutevida deixou de existir natildeo importa para o deslinde da questatildeo Afinal havia uma obrigaccedilatildeo e ela foi extinta Poderia tecircshylo sido por exemplo mediante simples pagamento foi apenas de forma diferente
Conforme consignado no paradigma portanto diferentemente do que
concluiu o acoacuterdatildeo recorrido a inclusatildeo da rubrica no conceito de receita natildeo se daacute pelos
contornos da operaccedilatildeo que a deu causa mas pelos seus efeitos
Sendo assim pedindo mais uma vez as vecircnias de estilo dou seguimento ao
recurso especial com relaccedilatildeo agraves mateacuterias ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida Exigecircncias
Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy001115 e
Fl 2741DF CARF MF
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ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo demonstrada a partir
dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
Superada parcialmente a preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial
peccedilo licenccedila para discordar ainda do judicioso voto da relatora no que se refere ao meacuterito
No meu sentir a reduccedilatildeo de um passivo sem a correspondente
contraprestaccedilatildeo representa receita mesmo que natildeo se configure um ingresso Para tanto tomo
emprestadas inicialmente as ponderaccedilotildees de Ricardo Mariz de Oliveira1
Tenho meditado profundamente sobre este problema e natildeo consigo ver como sustentar que as reduccedilotildees de obrigaccedilotildees sem pagamento natildeo sejam receitas porque na verdade elas reuacutenem todas as caracteriacutesticas pelas quais podeshyse identificar uma receita ()
Ora material e juridicamente uma reduccedilatildeo de passivo sem pagamento reuacutene estas qualidades para se equipar agraves receitas que se formam no lado ativo da demonstraccedilatildeo graacutefica do patrimocircnio social
Com razatildeo o patrimocircnio eacute um conjunto de direitos e obrigaccedilotildees sendo mensurado pela soma algeacutebrica de todos os direitos com todas as obrigaccedilotildees Visto de forma contaacutebil e tal como descrito na Lei nordm 6404 o patrimocircnio reuacutene os direitos do lado esquerdo do balanccedilo shy o ativoshy e as obrigaccedilotildees do lado direito shy o passivo A diferenccedila entre eles shyresultado da soma algeacutebrica shy eacute o patrimocircnio liacutequido que se demonstra do lado direito porque em condiccedilotildees normais de uma pessoa juriacutedica que seja solvente o ativo eacute maior do que o passivo
Ora nesta equaccedilatildeo aumentashyse o patrimocircnio tanto aumentando o ativo quanto diminuindo o passivo
Por qualquer destas operaccedilotildees o resultado do patrimocircnio liacutequido eacute igual
Destarte matemaacutetica e materialmente natildeo haacute a miacutenima diferenccedila entre uma e outra fonte de alteraccedilatildeo patrimonial
E tambeacutem juridicamente natildeo haacute diferenccedila entre uma e outra situaccedilatildeo pois se se admite que receita eacute um ingresso de direito novo que contribui positivamente para a formaccedilatildeo de um aumento patrimonial esse direito tambeacutem pode ocorrer com o passivo isto eacute com as obrigaccedilotildees porque o perdatildeo de uma diacutevida tambeacutem incorpora um novo direito no patrimocircnio do ateacute
1 Conceito de Receita como Hipoacutetese de Incidecircncia das Contribuiccedilotildees para a Seguridade Social (para Efeitos da COFINS e da Contribuiccedilatildeo ao PIS) apud Marcelo Knoepfelmacher in O Conceito de Receita na Constituiccedilatildeo Meacutetodo para sua Tributaccedilatildeo Sistecircmica p 76 obtido em httpwwwdominiopublicogovbrdownloadtestearqscp012102pdf (consulta realizada em 08032016
Fl 2742DF CARF MF
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
()
Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
()
Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
()
E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
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a) pelo seu valor justo quando se tratar de aplicaccedilotildees destinadas agrave
negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda e (Redaccedilatildeo dada pela Lei nordm 11941
de 2009)
b) pelo valor de custo de aquisiccedilatildeo ou valor de emissatildeo atualizado
conforme disposiccedilotildees legais ou contratuais ajustado ao valor provaacutevel de
realizaccedilatildeo quando este for inferior no caso das demais aplicaccedilotildees e os
direitos e tiacutetulos de creacutedito (Incluiacuteda pela Lei nordm 11638de 2007)
16 Como ensina o Professor Modesto Carvalhosa (Comentaacuterios agrave Lei
as Sociedades Anocircnimas 3ordm Volume Satildeo Paulo Saraiva 2011 p 821822)
a Lei nordm 116382007 alterou o inciso I do artigo citado acima passando a
adotar uma concepccedilatildeo mais ampla do conceito de instrumentos financeiros
determinando a sua avaliaccedilatildeo de forma coerente com os princiacutepios da
contabilidade internacionalmente aceitos e reconhecendo a separaccedilatildeo de
duas categorias
161 Aqueles destinados agrave negociaccedilatildeo ou disponiacuteveis para venda para
os quais determina a avaliaccedilatildeo pelo seu valor de mercado como criteacuterio
preciacutepuo de avaliaccedilatildeo e
162 As demais aplicaccedilotildees direitos e tiacutetulos de creacutedito para os quais
manteacutem a exigecircncia de avaliaccedilatildeo pelo custo de aquisiccedilatildeo ou pelo valor de
emissatildeo ajustando de acordo com as disposiccedilotildees legais e contratuais e pelas
eventuais perdas em comparaccedilatildeo com o valor provaacutevel de realizaccedilatildeo
17 Salienta tambeacutem o citado professor que a Lei nordm 116382007 natildeo
chegou a definir o que seria um instrumento financeiro manejando o
termo em seu sentido contaacutebil refletido no Pronunciamento Teacutecnico CPC 39
[]
18 Natildeo resta duacutevidas para noacutes que o creacutedito a receber do BTG
corresponde a um ativo financeiro de imediatamente disponiacutevel para
utilizaccedilatildeo por parte da SSP razatildeo pela qual o seu registro e avaliaccedilatildeo
deveraacute se dar nos termos do artigo 183 I b da Lei das SA pela adoccedilatildeo
do chamado custo de aquisiccedilatildeo Tal paracircmetro de preccedilo eacute justificado pelos
seguintes motivos explicados por Alfredo Lamy e Bulhotildees Pedreira (Direito
das Companhias V II Rio de Janeiro Forense 2009 p1596) a) os bens
realizaacuteveis destinamshyse a ser convertidos em dinheiro e natildeo devem ser
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avaliados por valor superior ao de mercado na data do balanccedilo porque esse
eacute o limite de realizaccedilatildeo do capital neles aplicado b) se o valor de mercado
na data do balanccedilo eacute superior ao custo de aquisiccedilatildeo o bem deve continuar
avaliado pelo custo porque a diferenccedila eacute lucro potencial que somente deveraacute
ser reconhecido nas contas de resultado quando realizado c) se o valor de
mercado na data do balanccedilo eacute inferior ao custo de aquisiccedilatildeo a sociedade
empresaacuteria sofreu perda potencial que deve de acordo com o princiacutepio de
conservadorismo ser reconhecida independentemente de realizaccedilatildeo
181 A uacutenica hipoacutetese de reavaliaccedilatildeo do ativo prevista no proacuteprio art
183 I b da Lei das SA eacute a hipoacutetese da realizaccedilatildeo do creacutedito gerar valor
menor que o custo de aquisiccedilatildeo o que implicaria no provisionamento do
prejuiacutezo
182 Isso implica em dizer que a SSP agiu corretamente em registrar
no seu ativo o valor de face do creacutedito visto que natildeo haacute como determinar o
valor de realizaccedilatildeo especialmente ante a possibilidade da liquidaccedilatildeo
antecipada do creacutedito na forma do item i da claacuteusula 14 do contrato entre
a SSP e a BTG
19 Aleacutem disso cabe ponderar tambeacutem a necessidade de observacircncia
da Resoluccedilatildeo CFC nordm 12822010 cujo artigo 10 trata do chamado princiacutepio
da prudecircncia ou princiacutepio da cautela que determina em condiccedilotildees de
incerteza que os ativos e receitas natildeo sejam superestimados e os passivos e
despesas natildeo sejam subestimados Segundo ele deveshyse adotar o menor
valor para os componentes do Ativo e o maior para os do Passivo sempre
que estejam presentes alternativas igualmente vaacutelidas para a quantificaccedilatildeo
das mutaccedilotildees patrimoniais que alterem o patrimocircnio liacutequido
20 Fica claro no presente caso que o creacutedito a receber da BTG
possui como menor valor possiacutevel o montante nominal de R$ 450 milhotildees
que seria devido na hipoacutetese de Data de Fechamento e Data de
Pagamento coincidirem Haacute no caso a necessidade de reconhecimento da
receita pela definitividade do ingresso ao passo que haacute a incerteza quanto
ao valor real da receita a ser reconhecida em razatildeo da impossibilidade de
determinar com precisatildeo o valor final Diante disso o valor a ser
escriturado eacute o valor de face como o fez a SSP
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21 Essa digressatildeo contaacutebil eacute relevante por um importante motivo
211 Por um lado verificashyse a niacutevel de evidecircncia que se trata de um
creacutedito de valor muito superior ao seu valor de face bastaria uma pequena
simulaccedilatildeo em uma calculadora financeira para verificar que o ajuste do
valor inicial (R$ 450 milhotildees) pela CDI por alguns anos bastaria para
ultrapassar o montante de R$ 38 bilhotildees implicando na aplicaccedilatildeo do menor
valor em relaccedilatildeo agraves duas possibilidades de liquidaccedilatildeo do creacutedito
212 Por outro lado a contabilidade determina que se registre esse
ativo com o menor valor possiacutevel preservando nesse caso o seu custo de
aquisiccedilatildeo
22 A relevacircncia de tal ponto se daacute em razatildeo da Receita Federal ter
construiacutedo toda a sua argumentaccedilatildeo sobre a consideraccedilatildeo de que a receita
contaacutebil surgida da transferecircncia do Creacutedito a receber do BTG e sucessiva
quitaccedilatildeo do passivo perante o FGC corresponderia i) a perdatildeo de diacutevida e
ii) a receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
24 Da mesma forma o conceito de daccedilatildeo em pagamento cessatildeo de
creacutedito e perdatildeo de diacutevida satildeo conceitos juriacutedicos do Direito Privado
onde possuem um sentido teacutecnico especiacutefico []
26 Passashyse pois a enfrentar especificamente os argumentos da
autuaccedilatildeo
I) O conceito de receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco
Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de
receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se
contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza
as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado
contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia
das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo
Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito
agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
[]
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37 Natildeo se estaacute diante no presente caso de receita bruta decorrente da
venda de bens e serviccedilos caracterizado pela legislaccedilatildeo de regecircncia como o
conjunto de fatos aptos a configurar a incidecircncia do PIS e da Cofins Eacute
preciso mais do que simples ganho para que se configura receita
tributaacutevel como tambeacutem consignou o STF no mesmo REx 606107RS
Sob o especiacutefico prisma constitucional receita bruta pode ser definida
como o ingresso financeiro que se integra no patrimocircnio na condiccedilatildeo de
elemento novo e positivo sem reservas ou condiccedilotildees (grifo nosso)
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando
aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita
para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da
empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de
forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas
eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
[]
41 Friseshyse todavia que se estaacute enfrentando aqui a impossibilidade
da receita decorrente de perdatildeo de diacutevida compor a base de caacutelculo do PIS
e da Cofins apenas para enfrentar o argumento da autuaccedilatildeo em suas
proacuteprias bases pois logo em seguida seraacute demonstrado extensivamente que
a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento do creacutedito a receber do BTG entre a
SSP e o FGC natildeo configura de forma alguma perdatildeo de diacutevida
II) Da Daccedilatildeo em Pagamento
42 Outro ponto de sustentaccedilatildeo da autuaccedilatildeo e da decisatildeo da DRJ se
funda no argumento de que teria havido um perdatildeo de diacutevida na operaccedilatildeo
sob argumento de que o FGC teria recebido como condiccedilatildeo da quitaccedilatildeo do
passivo existente na SSP um creacutedito com valor de face menor do que o
creacutedito que possui perante o devedor
43 Todavia eacute preciso observar que a operaccedilatildeo no caso envolveu uma
daccedilatildeo em pagamento regulada nos artigos 356 a 359 do Coacutedigo Civil
CAPIacuteTULO V Da Daccedilatildeo em Pagamento
Art 356 O credor pode consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que
lhe eacute devida
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Art 357 Determinado o preccedilo da coisa dada em pagamento as
relaccedilotildees entre as partes regularshyseshyatildeo pelas normas do contrato de compra e
venda
Art 358 Se for tiacutetulo de creacutedito a coisa dada em pagamento a
transferecircncia importaraacute em cessatildeo
Art 359 Se o credor for evicto da coisa recebida em pagamento
restabelecershyseshyaacute a obrigaccedilatildeo primitiva ficando sem efeito a quitaccedilatildeo dada
ressalvados os direitos de terceiros
44 A daccedilatildeo em pagamento possui como elemento baacutesico a alteraccedilatildeo
do objeto do contrato mantendoshyse o liame obrigacional atraveacutes da
substituiccedilatildeo da coisa que deveria ser prestada ou entregue por outra aliud
pro alio Como pontua Orlando Gomes o credor natildeo eacute obrigado a receber
coisa diversa da que constitui objeto da prestaccedilatildeo devida mas a partir de
sua aquiescecircncia no recebimento de outro bem ou prestaccedilatildeo natildeo haacute que se
distinguir a daccedilatildeo em pagamento de qualquer outro meio normal de
cumprimento da prestaccedilatildeo (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense
2008 p145)
45 Mais ainda uma vez concordando com a daccedilatildeo em pagamento a
operaccedilatildeo tem pleno efeito liberatoacuterio daiacute a importacircncia do consentimento
em vista de se tratar de uma operaccedilatildeo de caraacuteter natildeo compulsoacuterio para ser
tomada como vaacutelida Desse modo natildeo haacute que se confundir confusatildeo esta
presente no argumento fiscal entre modos de extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo e o
dimensionamento da diacutevida Orlando Gomes novamente esclarece a esse
respeito
O efeito que a daccedilatildeo em pagamento produz eacute a extinccedilatildeo do creacutedito
qualquer que seja o valor da coisa dada em substituiccedilatildeo Natildeo importa que
valha mais ou menos de que a quantia devida ou a coisa que deveria ser
entregue Se valer menos o credor natildeo poderaacute exigir a diferenccedila Se valer
mais o devedor natildeo teraacute o direito de exigir a restituiccedilatildeo do excedente
Mas se o creacutedito for inexistente impotildeemshyse a devoluccedilatildeo da coisa
entregue ou do seu valor (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense 2008
p146)
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46 O regime civil dos efeitos da daccedilatildeo em pagamento implica na
imediata extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo (PONTES DE MIRANDA Tratado de
Direito Privado v 25 sect3000 nordm4 p6) e em se tratando de daccedilatildeo de tiacutetulo
de creacutedito aplicashyse o disposto nos artigos 286 a299 do Coacutedigo Civil
relativos agrave cessatildeo de creacutedito
47 Conforme definido por Antunes Varela A cessatildeo de creacutedito
consiste precisamente no contrato pelo qual o credor de determinada
prestaccedilatildeo transmite a terceiro independentemente do consentimento do
devedor a totalidade ou parte do seu creacutedito (Direito das Obrigaccedilotildees v2
Rio de Janeiro Forense 1978 p308) Tal negoacutecio juriacutedico tem a finalidade
de transmitir um creacutedito preexistente a terceiro que natildeo participou da
relaccedilatildeo juriacutedica originaacuteria no caso em tela a SSP pretendeu transmitir ao
FGC creacutedito decorrente de negoacutecio assumido junto ao BTG
48 A distinccedilatildeo principal da cessatildeo de creacutedito claacutessica daquela prevista
como espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento no art 358 do Coacutedigo Civil diz
respeito agrave eficaacutecia liberatoacuteria que teraacute em relaccedilatildeo a uma obrigaccedilatildeo
assumida entre o cessionaacuterio e o cedente do creacutedito a revelia do devedor do
creacutedito cedido
49 Eacute preciso frisar mais uma vez que a natureza consensual da daccedilatildeo
em pagamento eacute o que lhe garante a eficaacutecia liberatoacuteria independente do
valor da diacutevida e do bem ou serviccedilo aceito como contraprestaccedilatildeo por
exemplo seria possiacutevel que um devedor de uma diacutevida de R$ 100 mil reais
oferecesse como pagamento um imoacutevel do valor de R$ 150 mil sem que
sequer se pudesse cogitar do surgimento de uma inversatildeo nas posiccedilotildees
originais passando o credor a ser devedor da diferenccedila de R$ 50 mil
50 A daccedilatildeo em pagamento natildeo exige uma preciso quid pro quo de
valores para ter sua eficaacutecia liberatoacuteria
51 Esse parece ter sido exatamente o erro no argumento da autuaccedilatildeo
fiscal ao interpretar o oferecimento de um creacutedito de R$ 450 milhotildees como
pagamento de uma diacutevida de R$ 38 bilhotildees como uma daccedilatildeo em pagamento
de parcela numericamente equivalente da diacutevida original seguida de uma
remissatildeo do valor de R$ 335 bilhotildees
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511 Como foi dito a daccedilatildeo em pagamento natildeo exige para sua
realizaccedilatildeo que o valor do bem dado seja equivalente ao valor da diacutevida
existente o que eacute corroborado pela eficaacutecia liberatoacuteria plena sem que
eventuais excessos ou deacuteficits de valores gerem novas relaccedilotildees de creacutedito
Assim cabe um uacuteltimo esclarecimento
512 A fiscalizaccedilatildeo considerou o valor registrado contabilmente no
cruzamento com o valor do passivo baixado apoacutes a quitaccedilatildeo dada pelo
FGC que resultou na receita eventual de R$ 335 bilhotildees Todavia eacute
preciso retomar o que foi dito sobre o regime contaacutebil de registro de
receitas que segue regras especiacuteficas que determinaram que laacute fosse
colocado o valor de face do tiacutetulo
513 Entretanto natildeo eacute preciso entrar em minuacutecias econocircmicas para
perceber que o creacutedito em questatildeo possui um valor real isto eacute o valor de
realizaccedilatildeo dele muito maior do que os R$ 450 milhotildees que constam como
valor nominal na Data de Fechamento Natildeo eacute a toa que quando o
creacutedito for realizado cabe agrave SSP retificar o valor do ativo cedido na sua
contabilidade para adequaacuteshylo ao valor da realizaccedilatildeo da qual gozou o FGC
514 Isso quer dizer que se na data X o creacutedito foi realizado no valor
de por exemplo R$ 25 bilhotildees o montante da receita eventual da SSP
deveria ser retificado agrave partir da retificaccedilatildeo do valor do ativo para o
montante realizado Da mesma forma se na data Y o creacutedito for realizado
por R$ 38 bilhotildees (conforme a regra ii) se verifica que o montante de
receita eventual deveria ser retificado para zero
515 Imaginem dentro do exemplo do paraacutegrafo anterior que essa
realizaccedilatildeo se deu apenas em 2025 e que o PISCofins sobre a receita
eventual apurada do confronto entre o passivo e o valor de face do creacutedito jaacute
fora cobrado em 2017 Estariacuteamos na canhestra situaccedilatildeo de vultosas
contribuiccedilotildees cobradas sobre uma receita que simplesmente desapareceu
apoacutes a realizaccedilatildeo do creacutedito cedido e sem qualquer possibilidade da SSP
pedir restituiccedilatildeo ou compensaccedilatildeo do tributo pago indevidamente em razatildeo
da decadecircncia
516 O exemplo deixa claro que se trata de uma receita meramente
contaacutebil mas que natildeo consubstancia ingresso financeiro e estaacute sujeita
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inclusive a desaparecer quando da realizaccedilatildeo do creacutedito cedido ocasiatildeo em
que a SSP poderia corrigir o valor do ativo cedido
517 Resta claro assim que a divergecircncia entre o valor de face do
creacutedito e o passivo da SSP existe apenas em razatildeo das regras vigentes de
contabilidade visto que o valor real daquele eacute muito superior ao tomado
como referecircncia pela fiscalizaccedilatildeo
52 Tratashyse de um equiacutevoco que contraria a loacutegica dos institutos do
Direito Civil cuja observacircncia na seara tributaacuteria deve ser respeitada por
forccedila dos artigos 109 e 110 do Coacutedigo Tributaacuterio Nacional verbis
Art 109 Os princiacutepios gerais de direito privado utilizamshyse para
pesquisa da definiccedilatildeo do conteuacutedo e do alcance de seus institutos conceitos
e formas mas natildeo para definiccedilatildeo dos respectivos efeitos tributaacuterios
Art 110 A lei tributaacuteria natildeo pode alterar a definiccedilatildeo o conteuacutedo e o
alcance de institutos conceitos e formas de direito privado utilizados
expressa ou implicitamente pela Constituiccedilatildeo Federal pelas Constituiccedilotildees
dos Estados ou pelas Leis Orgacircnicas do Distrito Federal ou dos Municiacutepios
para definir ou limitar competecircncias tributaacuterias
53 Assim eacute juridicamente impossiacutevel que apoacutes uma daccedilatildeo em
pagamento tomada com efeito liberatoacuterio total da obrigaccedilatildeo original exista
algo a ser remido perdoado pois a diacutevida jaacute foi inteiramente extinta
54 Diferentemente do sustentado pela Ilustre Conselheira relatora
natildeo se trata de caso de aplicaccedilatildeo da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF 9ordf
RFDisit haja vista que natildeo haacute descontos financeiros o que haacute
efetivamente eacute o encerramento do viacutenculo obrigacional entre o FGC e a
SSP em razatildeo do efeito liberatoacuterio da daccedilatildeo em pagamento Natildeo haacute
necessidade do bom entrega na daccedilatildeo em pagamento tenha exatamente o
valor do creacutedito que se pretende extinguir tampouco procede a afirmaccedilatildeo de
que em caso de diferenccedila a menor ou a maior se possa falar em surgimento
de uma nova relaccedilatildeo creditiacutecia relativa a essa diferenccedila
[]
553 Natildeo restam duacutevidas de que a daccedilatildeo em pagamento nada mais eacute
do que modalidade satisfatoacuteria direta pois se trata ao fim e ao cabo de
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simples modalidade de pagamento como reconhecido de forma ampla pela
doutrina civilista
554 Muito longe disso a remissatildeo ou perdatildeo de diacutevida implica em um
ato unilateral do credor com vistas agrave extinccedilatildeo do creacutedito atraveacutes da
renuacutencia expressa do seu direito Ao se verificar o recebimento de um
creacutedito jaacute resta absolutamente claro que o FGC natildeo praticou remissatildeo mas
sim recebeu um direito de creacutedito perante terceiro como pagamento pela
diacutevida assumida como de resto jaacute foi abordado anteriormente
555 Portanto tratashyse de rotunda impropriedade teacutecnica a
qualificaccedilatildeo da operaccedilatildeo entre a SSP e o FGC como uma espeacutecie de
remissatildeo ou perdatildeo sendo nos termos da legislaccedilatildeo de Direito Privado
espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento
c) Da inaplicabilidade dos precedentes citados da CSRF
56 Da mesma forma descabe aplicar no caso os precedentes
apontados da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais relativos ao julgamento
de IRPJ Tratamshyse de materialidades tributaacuterias absolutamente distintas
enquanto o PISCofins incidem sobre receitas decorrentes da atividade de
venda de bens e serviccedilos o IR tem como fato gerador a aquisiccedilatildeo de
disponibilidade econocircmica ou juriacutedica do produto do capital do trabalho ou
de ambos bem como de proventos e quaisquer acreacutescimo patrimonial nos
termos do art 43 do CTN
57 Eacute clara na contabilidade a diferenccedila entre receitas propriamente
ditas e simples ganhos da mesma forma que nem toda receita compotildee
renda tributaacutevel e nem sempre a renda tributaacutevel depende de receita
571 Por exemplo a receita da venda de bens do ativo natildeo circulante
os termos do art 1ordm sect3ordm VI eacute enquadrada como receita mas excluiacuteda da
base de caacutelculo do PISCofins ao passo que sequer poderia ser cogitada
como materialidade da IR (salvo na realizaccedilatildeo de ganho de capital) pois
natildeo implica em acreacutescimo patrimonial exigido pelo art 43 II do CTN
572 Outro exemplo seria o ajuste a valor presente de um imoacutevel do
ativo da empresa para fins de ofereceshylo como garantia em um empreacutestimo
Antes da Lei nordm 129732014 tal situaccedilatildeo natildeo seria enquadrada como
receita mas poderia se reconhecer acreacutescimo patrimonial nos termos do
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art 43 II do CTN ainda que a legislaccedilatildeo ordinaacuteria soacute reconheccedila a
realizaccedilatildeo dessa renda com a alienaccedilatildeo do ativo (diferentemente por
exemplo de como decidiu a Suprema Corte norte americana no caso
Helvering v Bruum em 1940 desvinculando a realizaccedilatildeo financeira da
realizaccedilatildeo econocircmica)
58 Estes exemplos servem para deixar claro que as hipoacuteteses de
incidecircncia do PISCofins e IRPJ satildeo absolutamente distintas natildeo sendo
vaacutelida a invocaccedilatildeo de precedentes da CSRF sobre este uacuteltimo para orientar
quanto ao primeiro
59 Este Colegiado jaacute enfrentou a distinccedilatildeo entre receita e renda com
bastante rigor teacutecnico na ocasiatildeo do julgamento do Acoacuterdatildeo 3402003239
julgado em Agosto de 2016 e de relatoria da Conselheira Maria Aparecida
que em seu voto consignou e aderiu agrave posiccedilatildeo do Professor Joseacute Antocircnio
Minatel citada abaixo
O ingresso financeiro eacute um dos atributos que permitem qualificar o
conteuacutedo material da receita mas nem todo ingresso tem natureza de
receita Eacute preciso caraacuteter de definitividade da quantia ingressada e que
tenha como causa o exerciacutecio de atividade empresarial
()
Jaacute afirmamos que receita pressupotildee ingresso no sentido de
contraprestaccedilatildeo em dinheiro recebida por exemplo pelo comerciante
proveniente da venda de mercadorias ou pela atividade desempenhada pelo
prestador de serviccedilos assim como se qualificam no contexto de receita os
juros que remuneram o capital transferido num contrato de muacutetuo Nessa
concepccedilatildeo foram tomados sob o geneacuterico roacutetulo de receita por natildeo ser
demais repetir que tais eventos tecircm configuraccedilatildeo instantacircnea de circulaccedilatildeo
de riqueza aferiacutevel na contrapartida instantacircnea de cada negoacutecio ou
operaccedilatildeo portanto prescindem de apuraccedilatildeo de resultado mediante
confronto com os custos correspondentes O mesmo natildeo acontece com a
renda conceito relacional pois pressupotildee avaliaccedilatildeo teacutecnica do efetivo
resultado num determinado periacuteodo de tempo segundo meacutetodos e criteacuterios
predefinidos para o que satildeo relevantes todos os fatores interrelacionados
para exteriorizaacutelo
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(MINATEL Joseacute Antonio O Conteuacutedo do conceito de receita Satildeo
Paulo MP Editora 2005)
60 Desse modo natildeo restam duacutevidas de que o raciociacutenio esgrimido nos
casos de IRPJ natildeo tem aplicabilidade no acircmbito da discussatildeo travada no
presente caso
[]
e) Conclusatildeo
Podeshyse concluir que em siacutentese que
I) A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo eficaacutecia
liberatoacuteria plena
II) A receita eventual apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do PIS e
Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo decorrer das
atividades econocircmicas da empresa
III) A receita eventual decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o valor real
do mesmo e natildeo de um perdatildeo de diacutevida como sustentado pela
fiscalizaccedilatildeordquo
No caso em questatildeo entendo que a daccedilatildeo em pagamento decorrente do
creacutedito da venda de participaccedilatildeo para a quitaccedilatildeo da diacutevida junto ao FGC considerando o valor
real tal como exposto no Instrumento de Daccedilatildeo em Pagamento natildeo gera ldquoingresso novordquo ndash
tampouco acreacutescimo patrimonial ao contribuinte Sendo assim sem delongas natildeo eacute
possiacutevel considerar que a diferenccedila da diacutevida (EIS QUE NEM EXISTE ESSA DIFERENCcedilA)
considerando simplesmente o valor de face do tiacutetulo geraria receita tributaacutevel pois
efetivamente de receita natildeo se trata E o valor real do tiacutetulo corresponde ou mesmo poderia ser
superior ao valor da diacutevida junto ao FGC se aplicarmos iacutendices de atualizaccedilatildeo acumulado
Ora a SSP vendeu a participaccedilatildeo do Banco Panamericano ao Banco BTG
nos seguintes termos ndash o valor pago pela compradora observaria o menor dos seguintes
valores R$ 450 milhotildees corrigido ateacute 3172028 ou R$ 38 bi sem correccedilatildeo ateacute 3172028
Fl 2734DF CARF MF
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Sendo a diacutevida junto ao FGC correspondente ao valor de R$ 38 bi ndash qual
seria a ldquoreceitardquo nesse caso Nenhuma
Natildeo haacute efetivamente aquisiccedilatildeo de nova disponibilidade mas apenas a
liquidaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente Extinccedilatildeo da diacutevida com creacutedito
decorrente da venda de participaccedilatildeo no banco panshyamericano no mesmo valor da diacutevida
A mera reduccedilatildeo de passivo conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de variaccedilatildeo do patrimocircnio
liacutequido natildeo se caracteriza como receita tributaacutevel pelo PIS e Cofins por natildeo se tratar de
ingresso financeiro que acresce o patrimocircnio
Ademais caso esse colegiado entenda que se trata de receita forccedilando o
contribuinte a pagar PIS e Cofins sobre receita inexistente por natildeo se tratar de contrato
unilateral considerando que tal ldquovalorrdquo estaria vinculado com a diacutevida junto ao FGC teria essa
receita a natureza de receita financeira e nunca de doaccedilatildeo Na doaccedilatildeo natildeo haacute contrapartida de
outra parte Nessa linha considerando a eacutepoca dos fatos seria passiacutevel tal ldquoreceitardquo de
incidecircncia de PIS e Cofins agrave aliacutequota zero nos termos do Decreto 544205
Friseshyse que a Receita Federal ao interpretar a natureza juriacutedica do ldquoperdatildeo de
diacutevidardquo trouxe a Soluccedilatildeo de Consulta Cosit 42018 que traz que perdatildeo de diacutevida deve ser
classificado como receita financeira Importante trazer que essa Soluccedilatildeo somente tratou de
ldquoperdatildeo de diacutevidardquo e natildeo ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo O que se ignoraacutessemos a discussatildeo da
natureza da ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo e configuraacutessemos a daccedilatildeo como ldquoperdatildeo de diacutevidardquo
passando por cima da definiccedilatildeo do proacuteprio Coacutedigo Civil teriacuteamos que considerar tal receita
como ldquoreceita financeirardquo O que direcionariacuteamos para a aliacutequota zero do PIS e da Cofins
considerando a eacutepoca dos fatos
Mas retornando a discussatildeo tendo em vista se tratar de daccedilatildeo em
pagamento e natildeo perdatildeo de diacutevida recordo que tal evento eacute decorrente de um acordo
convencionado entre credor e devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo
diversa Natildeo haacute ingresso novo ou percepccedilatildeo de receita inclusive observandoshyse o conceito
trazido pelo CPC 30 e CPC 47 Por isso haacute que se afastar eventual caracterizaccedilatildeo de receita na
baixa do passivo
Fl 2735DF CARF MF
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Ademais importante trazer parte do Parecer emitido pelo ilustre Professor
Marco Aureacutelio Greco sobre o evento (Destaques meus)
ldquoQuesito 1 e 2 shy Parecer do Dr Marco Aurelio Greco
Quesito 1 shy O pagamento antecipado das obrigaccedilotildees financeiras contratadas
entre a SSP e o FGC e o respectivo registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado
pela SSP em janeiro de 2011 (correspondente agrave diferenccedila entre o valor total
das obrigaccedilotildees financeiras quitadas e o valor de face do creacutedito BTG) teria
ocasionado algum auferimento de receita pela SSP sob a perspectiva
juriacutedica
Natildeo shy Auferimento de receita da perspectiva juriacutedica supotildee o ingresso
financeiro positivo de recursos novos o que natildeo ocorre com a reduccedilatildeo ou
quitaccedilatildeo de uma diacutevida Reduzir ou quitar natildeo eacute sinocircnimo de auferir receita
No caso natildeo houve auferimento de receita mas extinccedilatildeo de diacutevidas mediante
daccedilatildeo em pagamento de creacuteditos hipoacutetese que tambeacutem natildeo se confunde
com o perdatildeo de diacutevida []
Quesito 2 shy O registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado pela SSP em janeiro
de 2011 configura fato gerador e portanto receita tributaacutevel do PIS e da
Cofins Por que
Natildeo O fato gerador de PISCofins eacute determinado pela natureza juriacutedica do
ingresso financeiro auferido (se receita ou faturamento) e natildeo pelo registro
contaacutebil realizado pelo contribuinte[]
Em vista de todo o exposto voto por negar provimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional
Eacute como voto
(Assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama
Fl 2736DF CARF MF
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Voto Vencedor
Conselheiro Andrada Maacutercio Canuto Natal redator designado
Peccedilo vecircnia para discordar parcialmente da i Relatora no que se refere agrave
preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial pois entendo configurada a divergecircncia
interpretativa em relaccedilatildeo agraves mateacuterias denominadas ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida
Exigecircncias Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy
001115 e ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo
demonstrada a partir dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
A meu ver com a devida vecircnia no que interessa agrave soluccedilatildeo do presente litiacutegio
haacute semelhanccedila entre as circunstacircncias faacuteticas e dessemelhanccedila em relaccedilatildeo agrave aplicaccedilatildeo da
legislaccedilatildeo de regecircncia Explico
Em primeiro lugar no que concerne aos fatos verificashyse que tanto o acordatildeo
recorrido quanto os paradigmas discutiram a incidecircncia de PIS e Cofins sobre operaccedilotildees que
redundaram na baixa de diacutevidas sem a correspondente baixa do ativo
Em contraposiccedilatildeo observashyse que inegavelmente acoacuterdatildeo recorrido e
paradigmas adotaram premissas conceituais diversas no que concerne agrave caracterizaccedilatildeo das
receitas sujeitas agrave incidecircncia de PIS e Cofins o que por si soacute eacute suficiente para demonstrar
divergecircncia na interpretaccedilatildeo da legislaccedilatildeo
Vale dizer enquanto o acoacuterdatildeo recorrido concluiu que a reduccedilatildeo do passivo
sem uma contrapartida em igual valor apesar do consequente aumento do patrimocircnio liacutequido
natildeo representaria receita os paradigmas em sentido diverso concluiacuteram que o ganho auferido
com tal operaccedilatildeo justamente o acreacutescimo no patrimocircnio liacutequido enquadrashyse no conceito de
receita para fins de incidecircncia das contribuiccedilotildees debatidas
Nesse sentido cumpre destacar que diferentemente do acoacuterdatildeo recorrido
que dentre outros fundamentos afasta expressamente o aproveitamento dos conceitos
contaacutebeis o paradigma nordm 1101shy001115 que destaqueshyse manteve a fraccedilatildeo da exigecircncia
Fl 2737DF CARF MF
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relativa agrave acusaccedilatildeo de omissatildeo de receitas sujeitas ao PIS e agrave Cofins esquadrinha o conceito de
receita extraiacutedo da Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 ndash expressamente abordada no voto vencido do
acoacuterdatildeo recorrido shy e da legislaccedilatildeo que rege a cobranccedila das contribuiccedilotildees litigiosas e conclui
que a extinccedilatildeo parcial da diacutevida sem a contrapartida do ativo representa receita sujeita agrave
tributaccedilatildeo por aquelas contribuiccedilotildees sem fazer qualquer ilaccedilatildeo acerca da necessidade de que se
verifique um ingresso financeiro Confirashyse (destaques acrescidos)
A segunda infraccedilatildeo decorreu da baixa de diacutevidas contraiacutedas junto ao soacutecio da autuada no exterior em contrapartida agrave baixa das correspondentes despesas preacuteshyoperacionais contabilizadas no ativo diferido resultantes de serviccedilos adquiridos no exterior no interesse dos projetos BMES11 e BMPAMA3 e suportados diretamente pelo soacutecio credor sem ingresso de recursos no paiacutes A autoridade fiscal discordou do estorno de despesas preacuteshyoperacionais e asseverou que a baixa da diacutevida deve ser entendida como objeto de perdatildeo ou seja ato unilateral de transferecircncia de patrimocircnio e renda do credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde com aumento de capital e sujeita se agrave incidecircncia do IRPJ e da CSLL bem como da Contribuiccedilatildeo ao PIS e da COFINS
O lanccedilamento recaiu sobre os lanccedilamentos de liquidaccedilatildeo de diacutevida em contrapartida a despesas preacuteshyoperacionais no valor total de R$ 2185975025 bem como sobre os ajustes injustificados de reduccedilatildeo do passivo no valor total de R$ 1029902412 interpretados como representativos de extinccedilatildeo parcial da obrigaccedilatildeo que sem a correspondente prova do pagamento em favor do credor ou de outra forma regular de extinccedilatildeo caracteriza perdatildeo de diacutevida
()
A Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 assim dispotildee acerca do regime de competecircncia contaacutebil
Art 9ordm As receitas e as despesas devem ser incluiacutedas na apuraccedilatildeo do resultado do periacuteodo em que ocorrerem sempre simultaneamente quando se correlacionarem independentemente de recebimento ou pagamento
[]
sect 3ordm As receitas consideramshyse realizadas
[]
II ndash quando da extinccedilatildeo parcial ou total de um passivo qualquer que seja o motivo sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior
[]
Fl 2738DF CARF MF
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Nestes termos o perdatildeo de diacutevida somente natildeo revelaria insubsistecircncia passiva e por consequecircncia receita se o soacutecio estrangeiro efetivamente convertesse em aumento de capital o direito que detinha em face da autuada agrave semelhanccedila de como procedeu em relaccedilatildeo a outros aportes promovidos A conversatildeo da diacutevida em aumento de capital representaria fato permutativo pois a obrigaccedilatildeo em face de terceiros seria substituiacuteda por uma obrigaccedilatildeo da pessoa juriacutedica em face de seus soacutecios
()
Quanto agraves exigecircncias de Contribuiccedilatildeo ao PIS e de COFINS a autoridade fiscal reproduz os seguintes fundamentos legais que regem a incidecircncia natildeoshycumulativa destas contribuiccedilotildees
()
O legislador nestes termos depois de estabelecer a incidecircncia sobre o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica excluiu deste conceito no que aqui importa apenas as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo imobilizado As demais receitas natildeoshyoperacionais como no caso aquela decorrente do perdatildeo de diacutevida permaneceram sujeitas agrave tributaccedilatildeo
De fato se os mencionados dispositivos legais merecessem interpretaccedilatildeo ampliada a Medida Provisoacuteria nordm 6272013 convertida na Lei nordm 129732014 natildeo precisaria ter promovido os seguintes acreacutescimos agraves exclusotildees relacionadas nos sectsect 3ordm daqueles dispositivos
Ora o votoshycondutor do acoacuterdatildeo recorrido afasta expressamente os
pressupostos conceituais (antecedentes) que levaram o paradigma a concluir que naquele
processo ocorreu uma realizaccedilatildeo de receita por forccedila da reduccedilatildeo do deacutebito sem uma
contrapartida do ativo Confirashyse exemplificativamente os seguintes excertos
29 Como se vecirc cai por terra o fundamento contaacutebil da autuaccedilatildeo a partir do reconhecimento pela proacutepria contabilidade da diversidade entre o conceito de receita para fins de demonstraccedilatildeo de resultado e para fins de caacutelculo das contribuiccedilotildees sociais devidas tratamshyse de finalidades absolutamente distintas que demandam registros coerentes com seus proacuteprios escopos
30 Resta ultrapassada a fronteira de um conceito contaacutebil de receita o enfrentamento de um conceito constitucional e legal de receita para fins de determinaccedilatildeo da hipoacutetese de incidecircncia das contribuiccedilotildees sociais bem como a delimitaccedilatildeo de sua base de caacutelculo
31 Em se tratando de um conceito utilizado pela Constituiccedilatildeo Federal e com reflexos nos textos do artigo 1ordm das Leis nordm 1063702 e 1083303 que determinam a incidecircncia do PISCofins natildeo cumulativo sobre o total das receitas auferidas
Fl 2739DF CARF MF
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no mecircs pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
()
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
39 E mais natildeo se trata de uma distinccedilatildeo que estamos inaugurando aqui mas sim de elemento de discriacutemen natildeo apenas consagrado jurisprudencialmente como tambeacutem pela proacutepria legislaccedilatildeo que natildeo se furtou em diversas oportunidades em deixar claro que a eliminaccedilatildeo de um passivo conquanto represente um ganho natildeo deve ingressar na base de caacutelculo do PIS e Cofins como no artigo 1ordm sect3ordm incisos V b X e XII da Lei nordm 1063702
Ora se tais premissas interpretativas por si soacute satildeo suficientes para alterar
completamente o resultado do julgamento as circunstacircncias faacuteticas apontadas como natildeoshy
uniformes evidentemente natildeo afastam a caracterizaccedilatildeo da divergecircncia interpretativa
Por outro lado ainda que houvesse duacutevida acerca da caracterizaccedilatildeo do
conflito de interpretaccedilotildees a partir daquele primeiro paradigma a anaacutelise do paradigma de nordm
3201shy002117 acabaria por fulminaacuteshyla Com efeito enquanto nestes autos decidiushyse que para
fins da definiccedilatildeo do regime de incidecircncia caberia investigar a que tiacutetulo ocorreu a reduccedilatildeo do
passivo naquele paradigma adotoushyse expressamente a premissa interpretativa de que essa
investigaccedilatildeo seria completamente desnecessaacuteria
Relembreshyse nestes autos partiushyse do pressuposto de que a baixa das
obrigaccedilotildees ocorreu em razatildeo de instrumento de daccedilatildeo em pagamento e consequentemente natildeo
haveria que se falar em perdatildeo ou remissatildeo de diacutevidas ainda que o valor entregue em daccedilatildeo
Fl 2740DF CARF MF
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(R$ 45000000000) fosse significativamente inferior ao deacutebito ldquobaixadordquo (R$
380000000000) Consequentemente natildeo haveria como se promover a tributaccedilatildeo dessa
diferenccedila entre o valor da diacutevida assumida com o Fundo Garantidor de Creacutedito e aquele
efetivamente dispendido para sua baixa
Ocorre que o paradigma de nordm 3201shy002117 adota expressamente como
razatildeo de decidir a interpretaccedilatildeo no sentido de que a natureza do instrumento juriacutedico ou a
denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que levariam agrave baixa do passivo sem contrapartida seriam
irrelevantes para a definiccedilatildeo do regime de tributaccedilatildeo Confirashyse (destaques acrescidos)
Ora o Decretoshylei nordm 1598 de 1977 referido no sect 1ordm do art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 eacute o diploma legal que instituiu o Imposto de Renda um dos tributos em cuja base de caacutelculo a proacutepria Recorrente computou os valores da diacutevida que lhe fora perdoada
Ademais apesar de ser de uma obviedade acachapante a afirmaccedilatildeo de que o PIS natildeo incide sobre despesas ndash e natildeo eacute disso que se trata ndash em determinadas situaccedilotildees o valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em conta de receita operacional
Natildeo se pode olvidar que o art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 estabeleceu que o faturamento mensal deve compreender o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil Donde absolutamente discrepante da Lei cuja aplicaccedilatildeo natildeo se pode afastar (Suacutemula CARF nordm 2) o entendimento de que aquele termo se aplica exclusivamente agrave venda de mercadorias eou prestaccedilatildeo de serviccedilos
Por fim registreshyse que a forma pela qual a diacutevida deixou de existir natildeo importa para o deslinde da questatildeo Afinal havia uma obrigaccedilatildeo e ela foi extinta Poderia tecircshylo sido por exemplo mediante simples pagamento foi apenas de forma diferente
Conforme consignado no paradigma portanto diferentemente do que
concluiu o acoacuterdatildeo recorrido a inclusatildeo da rubrica no conceito de receita natildeo se daacute pelos
contornos da operaccedilatildeo que a deu causa mas pelos seus efeitos
Sendo assim pedindo mais uma vez as vecircnias de estilo dou seguimento ao
recurso especial com relaccedilatildeo agraves mateacuterias ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida Exigecircncias
Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy001115 e
Fl 2741DF CARF MF
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ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo demonstrada a partir
dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
Superada parcialmente a preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial
peccedilo licenccedila para discordar ainda do judicioso voto da relatora no que se refere ao meacuterito
No meu sentir a reduccedilatildeo de um passivo sem a correspondente
contraprestaccedilatildeo representa receita mesmo que natildeo se configure um ingresso Para tanto tomo
emprestadas inicialmente as ponderaccedilotildees de Ricardo Mariz de Oliveira1
Tenho meditado profundamente sobre este problema e natildeo consigo ver como sustentar que as reduccedilotildees de obrigaccedilotildees sem pagamento natildeo sejam receitas porque na verdade elas reuacutenem todas as caracteriacutesticas pelas quais podeshyse identificar uma receita ()
Ora material e juridicamente uma reduccedilatildeo de passivo sem pagamento reuacutene estas qualidades para se equipar agraves receitas que se formam no lado ativo da demonstraccedilatildeo graacutefica do patrimocircnio social
Com razatildeo o patrimocircnio eacute um conjunto de direitos e obrigaccedilotildees sendo mensurado pela soma algeacutebrica de todos os direitos com todas as obrigaccedilotildees Visto de forma contaacutebil e tal como descrito na Lei nordm 6404 o patrimocircnio reuacutene os direitos do lado esquerdo do balanccedilo shy o ativoshy e as obrigaccedilotildees do lado direito shy o passivo A diferenccedila entre eles shyresultado da soma algeacutebrica shy eacute o patrimocircnio liacutequido que se demonstra do lado direito porque em condiccedilotildees normais de uma pessoa juriacutedica que seja solvente o ativo eacute maior do que o passivo
Ora nesta equaccedilatildeo aumentashyse o patrimocircnio tanto aumentando o ativo quanto diminuindo o passivo
Por qualquer destas operaccedilotildees o resultado do patrimocircnio liacutequido eacute igual
Destarte matemaacutetica e materialmente natildeo haacute a miacutenima diferenccedila entre uma e outra fonte de alteraccedilatildeo patrimonial
E tambeacutem juridicamente natildeo haacute diferenccedila entre uma e outra situaccedilatildeo pois se se admite que receita eacute um ingresso de direito novo que contribui positivamente para a formaccedilatildeo de um aumento patrimonial esse direito tambeacutem pode ocorrer com o passivo isto eacute com as obrigaccedilotildees porque o perdatildeo de uma diacutevida tambeacutem incorpora um novo direito no patrimocircnio do ateacute
1 Conceito de Receita como Hipoacutetese de Incidecircncia das Contribuiccedilotildees para a Seguridade Social (para Efeitos da COFINS e da Contribuiccedilatildeo ao PIS) apud Marcelo Knoepfelmacher in O Conceito de Receita na Constituiccedilatildeo Meacutetodo para sua Tributaccedilatildeo Sistecircmica p 76 obtido em httpwwwdominiopublicogovbrdownloadtestearqscp012102pdf (consulta realizada em 08032016
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
()
Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
()
Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
()
E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
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avaliados por valor superior ao de mercado na data do balanccedilo porque esse
eacute o limite de realizaccedilatildeo do capital neles aplicado b) se o valor de mercado
na data do balanccedilo eacute superior ao custo de aquisiccedilatildeo o bem deve continuar
avaliado pelo custo porque a diferenccedila eacute lucro potencial que somente deveraacute
ser reconhecido nas contas de resultado quando realizado c) se o valor de
mercado na data do balanccedilo eacute inferior ao custo de aquisiccedilatildeo a sociedade
empresaacuteria sofreu perda potencial que deve de acordo com o princiacutepio de
conservadorismo ser reconhecida independentemente de realizaccedilatildeo
181 A uacutenica hipoacutetese de reavaliaccedilatildeo do ativo prevista no proacuteprio art
183 I b da Lei das SA eacute a hipoacutetese da realizaccedilatildeo do creacutedito gerar valor
menor que o custo de aquisiccedilatildeo o que implicaria no provisionamento do
prejuiacutezo
182 Isso implica em dizer que a SSP agiu corretamente em registrar
no seu ativo o valor de face do creacutedito visto que natildeo haacute como determinar o
valor de realizaccedilatildeo especialmente ante a possibilidade da liquidaccedilatildeo
antecipada do creacutedito na forma do item i da claacuteusula 14 do contrato entre
a SSP e a BTG
19 Aleacutem disso cabe ponderar tambeacutem a necessidade de observacircncia
da Resoluccedilatildeo CFC nordm 12822010 cujo artigo 10 trata do chamado princiacutepio
da prudecircncia ou princiacutepio da cautela que determina em condiccedilotildees de
incerteza que os ativos e receitas natildeo sejam superestimados e os passivos e
despesas natildeo sejam subestimados Segundo ele deveshyse adotar o menor
valor para os componentes do Ativo e o maior para os do Passivo sempre
que estejam presentes alternativas igualmente vaacutelidas para a quantificaccedilatildeo
das mutaccedilotildees patrimoniais que alterem o patrimocircnio liacutequido
20 Fica claro no presente caso que o creacutedito a receber da BTG
possui como menor valor possiacutevel o montante nominal de R$ 450 milhotildees
que seria devido na hipoacutetese de Data de Fechamento e Data de
Pagamento coincidirem Haacute no caso a necessidade de reconhecimento da
receita pela definitividade do ingresso ao passo que haacute a incerteza quanto
ao valor real da receita a ser reconhecida em razatildeo da impossibilidade de
determinar com precisatildeo o valor final Diante disso o valor a ser
escriturado eacute o valor de face como o fez a SSP
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21 Essa digressatildeo contaacutebil eacute relevante por um importante motivo
211 Por um lado verificashyse a niacutevel de evidecircncia que se trata de um
creacutedito de valor muito superior ao seu valor de face bastaria uma pequena
simulaccedilatildeo em uma calculadora financeira para verificar que o ajuste do
valor inicial (R$ 450 milhotildees) pela CDI por alguns anos bastaria para
ultrapassar o montante de R$ 38 bilhotildees implicando na aplicaccedilatildeo do menor
valor em relaccedilatildeo agraves duas possibilidades de liquidaccedilatildeo do creacutedito
212 Por outro lado a contabilidade determina que se registre esse
ativo com o menor valor possiacutevel preservando nesse caso o seu custo de
aquisiccedilatildeo
22 A relevacircncia de tal ponto se daacute em razatildeo da Receita Federal ter
construiacutedo toda a sua argumentaccedilatildeo sobre a consideraccedilatildeo de que a receita
contaacutebil surgida da transferecircncia do Creacutedito a receber do BTG e sucessiva
quitaccedilatildeo do passivo perante o FGC corresponderia i) a perdatildeo de diacutevida e
ii) a receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
24 Da mesma forma o conceito de daccedilatildeo em pagamento cessatildeo de
creacutedito e perdatildeo de diacutevida satildeo conceitos juriacutedicos do Direito Privado
onde possuem um sentido teacutecnico especiacutefico []
26 Passashyse pois a enfrentar especificamente os argumentos da
autuaccedilatildeo
I) O conceito de receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco
Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de
receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se
contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza
as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado
contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia
das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo
Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito
agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
[]
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37 Natildeo se estaacute diante no presente caso de receita bruta decorrente da
venda de bens e serviccedilos caracterizado pela legislaccedilatildeo de regecircncia como o
conjunto de fatos aptos a configurar a incidecircncia do PIS e da Cofins Eacute
preciso mais do que simples ganho para que se configura receita
tributaacutevel como tambeacutem consignou o STF no mesmo REx 606107RS
Sob o especiacutefico prisma constitucional receita bruta pode ser definida
como o ingresso financeiro que se integra no patrimocircnio na condiccedilatildeo de
elemento novo e positivo sem reservas ou condiccedilotildees (grifo nosso)
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando
aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita
para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da
empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de
forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas
eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
[]
41 Friseshyse todavia que se estaacute enfrentando aqui a impossibilidade
da receita decorrente de perdatildeo de diacutevida compor a base de caacutelculo do PIS
e da Cofins apenas para enfrentar o argumento da autuaccedilatildeo em suas
proacuteprias bases pois logo em seguida seraacute demonstrado extensivamente que
a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento do creacutedito a receber do BTG entre a
SSP e o FGC natildeo configura de forma alguma perdatildeo de diacutevida
II) Da Daccedilatildeo em Pagamento
42 Outro ponto de sustentaccedilatildeo da autuaccedilatildeo e da decisatildeo da DRJ se
funda no argumento de que teria havido um perdatildeo de diacutevida na operaccedilatildeo
sob argumento de que o FGC teria recebido como condiccedilatildeo da quitaccedilatildeo do
passivo existente na SSP um creacutedito com valor de face menor do que o
creacutedito que possui perante o devedor
43 Todavia eacute preciso observar que a operaccedilatildeo no caso envolveu uma
daccedilatildeo em pagamento regulada nos artigos 356 a 359 do Coacutedigo Civil
CAPIacuteTULO V Da Daccedilatildeo em Pagamento
Art 356 O credor pode consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que
lhe eacute devida
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Art 357 Determinado o preccedilo da coisa dada em pagamento as
relaccedilotildees entre as partes regularshyseshyatildeo pelas normas do contrato de compra e
venda
Art 358 Se for tiacutetulo de creacutedito a coisa dada em pagamento a
transferecircncia importaraacute em cessatildeo
Art 359 Se o credor for evicto da coisa recebida em pagamento
restabelecershyseshyaacute a obrigaccedilatildeo primitiva ficando sem efeito a quitaccedilatildeo dada
ressalvados os direitos de terceiros
44 A daccedilatildeo em pagamento possui como elemento baacutesico a alteraccedilatildeo
do objeto do contrato mantendoshyse o liame obrigacional atraveacutes da
substituiccedilatildeo da coisa que deveria ser prestada ou entregue por outra aliud
pro alio Como pontua Orlando Gomes o credor natildeo eacute obrigado a receber
coisa diversa da que constitui objeto da prestaccedilatildeo devida mas a partir de
sua aquiescecircncia no recebimento de outro bem ou prestaccedilatildeo natildeo haacute que se
distinguir a daccedilatildeo em pagamento de qualquer outro meio normal de
cumprimento da prestaccedilatildeo (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense
2008 p145)
45 Mais ainda uma vez concordando com a daccedilatildeo em pagamento a
operaccedilatildeo tem pleno efeito liberatoacuterio daiacute a importacircncia do consentimento
em vista de se tratar de uma operaccedilatildeo de caraacuteter natildeo compulsoacuterio para ser
tomada como vaacutelida Desse modo natildeo haacute que se confundir confusatildeo esta
presente no argumento fiscal entre modos de extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo e o
dimensionamento da diacutevida Orlando Gomes novamente esclarece a esse
respeito
O efeito que a daccedilatildeo em pagamento produz eacute a extinccedilatildeo do creacutedito
qualquer que seja o valor da coisa dada em substituiccedilatildeo Natildeo importa que
valha mais ou menos de que a quantia devida ou a coisa que deveria ser
entregue Se valer menos o credor natildeo poderaacute exigir a diferenccedila Se valer
mais o devedor natildeo teraacute o direito de exigir a restituiccedilatildeo do excedente
Mas se o creacutedito for inexistente impotildeemshyse a devoluccedilatildeo da coisa
entregue ou do seu valor (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense 2008
p146)
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46 O regime civil dos efeitos da daccedilatildeo em pagamento implica na
imediata extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo (PONTES DE MIRANDA Tratado de
Direito Privado v 25 sect3000 nordm4 p6) e em se tratando de daccedilatildeo de tiacutetulo
de creacutedito aplicashyse o disposto nos artigos 286 a299 do Coacutedigo Civil
relativos agrave cessatildeo de creacutedito
47 Conforme definido por Antunes Varela A cessatildeo de creacutedito
consiste precisamente no contrato pelo qual o credor de determinada
prestaccedilatildeo transmite a terceiro independentemente do consentimento do
devedor a totalidade ou parte do seu creacutedito (Direito das Obrigaccedilotildees v2
Rio de Janeiro Forense 1978 p308) Tal negoacutecio juriacutedico tem a finalidade
de transmitir um creacutedito preexistente a terceiro que natildeo participou da
relaccedilatildeo juriacutedica originaacuteria no caso em tela a SSP pretendeu transmitir ao
FGC creacutedito decorrente de negoacutecio assumido junto ao BTG
48 A distinccedilatildeo principal da cessatildeo de creacutedito claacutessica daquela prevista
como espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento no art 358 do Coacutedigo Civil diz
respeito agrave eficaacutecia liberatoacuteria que teraacute em relaccedilatildeo a uma obrigaccedilatildeo
assumida entre o cessionaacuterio e o cedente do creacutedito a revelia do devedor do
creacutedito cedido
49 Eacute preciso frisar mais uma vez que a natureza consensual da daccedilatildeo
em pagamento eacute o que lhe garante a eficaacutecia liberatoacuteria independente do
valor da diacutevida e do bem ou serviccedilo aceito como contraprestaccedilatildeo por
exemplo seria possiacutevel que um devedor de uma diacutevida de R$ 100 mil reais
oferecesse como pagamento um imoacutevel do valor de R$ 150 mil sem que
sequer se pudesse cogitar do surgimento de uma inversatildeo nas posiccedilotildees
originais passando o credor a ser devedor da diferenccedila de R$ 50 mil
50 A daccedilatildeo em pagamento natildeo exige uma preciso quid pro quo de
valores para ter sua eficaacutecia liberatoacuteria
51 Esse parece ter sido exatamente o erro no argumento da autuaccedilatildeo
fiscal ao interpretar o oferecimento de um creacutedito de R$ 450 milhotildees como
pagamento de uma diacutevida de R$ 38 bilhotildees como uma daccedilatildeo em pagamento
de parcela numericamente equivalente da diacutevida original seguida de uma
remissatildeo do valor de R$ 335 bilhotildees
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511 Como foi dito a daccedilatildeo em pagamento natildeo exige para sua
realizaccedilatildeo que o valor do bem dado seja equivalente ao valor da diacutevida
existente o que eacute corroborado pela eficaacutecia liberatoacuteria plena sem que
eventuais excessos ou deacuteficits de valores gerem novas relaccedilotildees de creacutedito
Assim cabe um uacuteltimo esclarecimento
512 A fiscalizaccedilatildeo considerou o valor registrado contabilmente no
cruzamento com o valor do passivo baixado apoacutes a quitaccedilatildeo dada pelo
FGC que resultou na receita eventual de R$ 335 bilhotildees Todavia eacute
preciso retomar o que foi dito sobre o regime contaacutebil de registro de
receitas que segue regras especiacuteficas que determinaram que laacute fosse
colocado o valor de face do tiacutetulo
513 Entretanto natildeo eacute preciso entrar em minuacutecias econocircmicas para
perceber que o creacutedito em questatildeo possui um valor real isto eacute o valor de
realizaccedilatildeo dele muito maior do que os R$ 450 milhotildees que constam como
valor nominal na Data de Fechamento Natildeo eacute a toa que quando o
creacutedito for realizado cabe agrave SSP retificar o valor do ativo cedido na sua
contabilidade para adequaacuteshylo ao valor da realizaccedilatildeo da qual gozou o FGC
514 Isso quer dizer que se na data X o creacutedito foi realizado no valor
de por exemplo R$ 25 bilhotildees o montante da receita eventual da SSP
deveria ser retificado agrave partir da retificaccedilatildeo do valor do ativo para o
montante realizado Da mesma forma se na data Y o creacutedito for realizado
por R$ 38 bilhotildees (conforme a regra ii) se verifica que o montante de
receita eventual deveria ser retificado para zero
515 Imaginem dentro do exemplo do paraacutegrafo anterior que essa
realizaccedilatildeo se deu apenas em 2025 e que o PISCofins sobre a receita
eventual apurada do confronto entre o passivo e o valor de face do creacutedito jaacute
fora cobrado em 2017 Estariacuteamos na canhestra situaccedilatildeo de vultosas
contribuiccedilotildees cobradas sobre uma receita que simplesmente desapareceu
apoacutes a realizaccedilatildeo do creacutedito cedido e sem qualquer possibilidade da SSP
pedir restituiccedilatildeo ou compensaccedilatildeo do tributo pago indevidamente em razatildeo
da decadecircncia
516 O exemplo deixa claro que se trata de uma receita meramente
contaacutebil mas que natildeo consubstancia ingresso financeiro e estaacute sujeita
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inclusive a desaparecer quando da realizaccedilatildeo do creacutedito cedido ocasiatildeo em
que a SSP poderia corrigir o valor do ativo cedido
517 Resta claro assim que a divergecircncia entre o valor de face do
creacutedito e o passivo da SSP existe apenas em razatildeo das regras vigentes de
contabilidade visto que o valor real daquele eacute muito superior ao tomado
como referecircncia pela fiscalizaccedilatildeo
52 Tratashyse de um equiacutevoco que contraria a loacutegica dos institutos do
Direito Civil cuja observacircncia na seara tributaacuteria deve ser respeitada por
forccedila dos artigos 109 e 110 do Coacutedigo Tributaacuterio Nacional verbis
Art 109 Os princiacutepios gerais de direito privado utilizamshyse para
pesquisa da definiccedilatildeo do conteuacutedo e do alcance de seus institutos conceitos
e formas mas natildeo para definiccedilatildeo dos respectivos efeitos tributaacuterios
Art 110 A lei tributaacuteria natildeo pode alterar a definiccedilatildeo o conteuacutedo e o
alcance de institutos conceitos e formas de direito privado utilizados
expressa ou implicitamente pela Constituiccedilatildeo Federal pelas Constituiccedilotildees
dos Estados ou pelas Leis Orgacircnicas do Distrito Federal ou dos Municiacutepios
para definir ou limitar competecircncias tributaacuterias
53 Assim eacute juridicamente impossiacutevel que apoacutes uma daccedilatildeo em
pagamento tomada com efeito liberatoacuterio total da obrigaccedilatildeo original exista
algo a ser remido perdoado pois a diacutevida jaacute foi inteiramente extinta
54 Diferentemente do sustentado pela Ilustre Conselheira relatora
natildeo se trata de caso de aplicaccedilatildeo da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF 9ordf
RFDisit haja vista que natildeo haacute descontos financeiros o que haacute
efetivamente eacute o encerramento do viacutenculo obrigacional entre o FGC e a
SSP em razatildeo do efeito liberatoacuterio da daccedilatildeo em pagamento Natildeo haacute
necessidade do bom entrega na daccedilatildeo em pagamento tenha exatamente o
valor do creacutedito que se pretende extinguir tampouco procede a afirmaccedilatildeo de
que em caso de diferenccedila a menor ou a maior se possa falar em surgimento
de uma nova relaccedilatildeo creditiacutecia relativa a essa diferenccedila
[]
553 Natildeo restam duacutevidas de que a daccedilatildeo em pagamento nada mais eacute
do que modalidade satisfatoacuteria direta pois se trata ao fim e ao cabo de
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simples modalidade de pagamento como reconhecido de forma ampla pela
doutrina civilista
554 Muito longe disso a remissatildeo ou perdatildeo de diacutevida implica em um
ato unilateral do credor com vistas agrave extinccedilatildeo do creacutedito atraveacutes da
renuacutencia expressa do seu direito Ao se verificar o recebimento de um
creacutedito jaacute resta absolutamente claro que o FGC natildeo praticou remissatildeo mas
sim recebeu um direito de creacutedito perante terceiro como pagamento pela
diacutevida assumida como de resto jaacute foi abordado anteriormente
555 Portanto tratashyse de rotunda impropriedade teacutecnica a
qualificaccedilatildeo da operaccedilatildeo entre a SSP e o FGC como uma espeacutecie de
remissatildeo ou perdatildeo sendo nos termos da legislaccedilatildeo de Direito Privado
espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento
c) Da inaplicabilidade dos precedentes citados da CSRF
56 Da mesma forma descabe aplicar no caso os precedentes
apontados da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais relativos ao julgamento
de IRPJ Tratamshyse de materialidades tributaacuterias absolutamente distintas
enquanto o PISCofins incidem sobre receitas decorrentes da atividade de
venda de bens e serviccedilos o IR tem como fato gerador a aquisiccedilatildeo de
disponibilidade econocircmica ou juriacutedica do produto do capital do trabalho ou
de ambos bem como de proventos e quaisquer acreacutescimo patrimonial nos
termos do art 43 do CTN
57 Eacute clara na contabilidade a diferenccedila entre receitas propriamente
ditas e simples ganhos da mesma forma que nem toda receita compotildee
renda tributaacutevel e nem sempre a renda tributaacutevel depende de receita
571 Por exemplo a receita da venda de bens do ativo natildeo circulante
os termos do art 1ordm sect3ordm VI eacute enquadrada como receita mas excluiacuteda da
base de caacutelculo do PISCofins ao passo que sequer poderia ser cogitada
como materialidade da IR (salvo na realizaccedilatildeo de ganho de capital) pois
natildeo implica em acreacutescimo patrimonial exigido pelo art 43 II do CTN
572 Outro exemplo seria o ajuste a valor presente de um imoacutevel do
ativo da empresa para fins de ofereceshylo como garantia em um empreacutestimo
Antes da Lei nordm 129732014 tal situaccedilatildeo natildeo seria enquadrada como
receita mas poderia se reconhecer acreacutescimo patrimonial nos termos do
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art 43 II do CTN ainda que a legislaccedilatildeo ordinaacuteria soacute reconheccedila a
realizaccedilatildeo dessa renda com a alienaccedilatildeo do ativo (diferentemente por
exemplo de como decidiu a Suprema Corte norte americana no caso
Helvering v Bruum em 1940 desvinculando a realizaccedilatildeo financeira da
realizaccedilatildeo econocircmica)
58 Estes exemplos servem para deixar claro que as hipoacuteteses de
incidecircncia do PISCofins e IRPJ satildeo absolutamente distintas natildeo sendo
vaacutelida a invocaccedilatildeo de precedentes da CSRF sobre este uacuteltimo para orientar
quanto ao primeiro
59 Este Colegiado jaacute enfrentou a distinccedilatildeo entre receita e renda com
bastante rigor teacutecnico na ocasiatildeo do julgamento do Acoacuterdatildeo 3402003239
julgado em Agosto de 2016 e de relatoria da Conselheira Maria Aparecida
que em seu voto consignou e aderiu agrave posiccedilatildeo do Professor Joseacute Antocircnio
Minatel citada abaixo
O ingresso financeiro eacute um dos atributos que permitem qualificar o
conteuacutedo material da receita mas nem todo ingresso tem natureza de
receita Eacute preciso caraacuteter de definitividade da quantia ingressada e que
tenha como causa o exerciacutecio de atividade empresarial
()
Jaacute afirmamos que receita pressupotildee ingresso no sentido de
contraprestaccedilatildeo em dinheiro recebida por exemplo pelo comerciante
proveniente da venda de mercadorias ou pela atividade desempenhada pelo
prestador de serviccedilos assim como se qualificam no contexto de receita os
juros que remuneram o capital transferido num contrato de muacutetuo Nessa
concepccedilatildeo foram tomados sob o geneacuterico roacutetulo de receita por natildeo ser
demais repetir que tais eventos tecircm configuraccedilatildeo instantacircnea de circulaccedilatildeo
de riqueza aferiacutevel na contrapartida instantacircnea de cada negoacutecio ou
operaccedilatildeo portanto prescindem de apuraccedilatildeo de resultado mediante
confronto com os custos correspondentes O mesmo natildeo acontece com a
renda conceito relacional pois pressupotildee avaliaccedilatildeo teacutecnica do efetivo
resultado num determinado periacuteodo de tempo segundo meacutetodos e criteacuterios
predefinidos para o que satildeo relevantes todos os fatores interrelacionados
para exteriorizaacutelo
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(MINATEL Joseacute Antonio O Conteuacutedo do conceito de receita Satildeo
Paulo MP Editora 2005)
60 Desse modo natildeo restam duacutevidas de que o raciociacutenio esgrimido nos
casos de IRPJ natildeo tem aplicabilidade no acircmbito da discussatildeo travada no
presente caso
[]
e) Conclusatildeo
Podeshyse concluir que em siacutentese que
I) A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo eficaacutecia
liberatoacuteria plena
II) A receita eventual apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do PIS e
Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo decorrer das
atividades econocircmicas da empresa
III) A receita eventual decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o valor real
do mesmo e natildeo de um perdatildeo de diacutevida como sustentado pela
fiscalizaccedilatildeordquo
No caso em questatildeo entendo que a daccedilatildeo em pagamento decorrente do
creacutedito da venda de participaccedilatildeo para a quitaccedilatildeo da diacutevida junto ao FGC considerando o valor
real tal como exposto no Instrumento de Daccedilatildeo em Pagamento natildeo gera ldquoingresso novordquo ndash
tampouco acreacutescimo patrimonial ao contribuinte Sendo assim sem delongas natildeo eacute
possiacutevel considerar que a diferenccedila da diacutevida (EIS QUE NEM EXISTE ESSA DIFERENCcedilA)
considerando simplesmente o valor de face do tiacutetulo geraria receita tributaacutevel pois
efetivamente de receita natildeo se trata E o valor real do tiacutetulo corresponde ou mesmo poderia ser
superior ao valor da diacutevida junto ao FGC se aplicarmos iacutendices de atualizaccedilatildeo acumulado
Ora a SSP vendeu a participaccedilatildeo do Banco Panamericano ao Banco BTG
nos seguintes termos ndash o valor pago pela compradora observaria o menor dos seguintes
valores R$ 450 milhotildees corrigido ateacute 3172028 ou R$ 38 bi sem correccedilatildeo ateacute 3172028
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Sendo a diacutevida junto ao FGC correspondente ao valor de R$ 38 bi ndash qual
seria a ldquoreceitardquo nesse caso Nenhuma
Natildeo haacute efetivamente aquisiccedilatildeo de nova disponibilidade mas apenas a
liquidaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente Extinccedilatildeo da diacutevida com creacutedito
decorrente da venda de participaccedilatildeo no banco panshyamericano no mesmo valor da diacutevida
A mera reduccedilatildeo de passivo conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de variaccedilatildeo do patrimocircnio
liacutequido natildeo se caracteriza como receita tributaacutevel pelo PIS e Cofins por natildeo se tratar de
ingresso financeiro que acresce o patrimocircnio
Ademais caso esse colegiado entenda que se trata de receita forccedilando o
contribuinte a pagar PIS e Cofins sobre receita inexistente por natildeo se tratar de contrato
unilateral considerando que tal ldquovalorrdquo estaria vinculado com a diacutevida junto ao FGC teria essa
receita a natureza de receita financeira e nunca de doaccedilatildeo Na doaccedilatildeo natildeo haacute contrapartida de
outra parte Nessa linha considerando a eacutepoca dos fatos seria passiacutevel tal ldquoreceitardquo de
incidecircncia de PIS e Cofins agrave aliacutequota zero nos termos do Decreto 544205
Friseshyse que a Receita Federal ao interpretar a natureza juriacutedica do ldquoperdatildeo de
diacutevidardquo trouxe a Soluccedilatildeo de Consulta Cosit 42018 que traz que perdatildeo de diacutevida deve ser
classificado como receita financeira Importante trazer que essa Soluccedilatildeo somente tratou de
ldquoperdatildeo de diacutevidardquo e natildeo ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo O que se ignoraacutessemos a discussatildeo da
natureza da ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo e configuraacutessemos a daccedilatildeo como ldquoperdatildeo de diacutevidardquo
passando por cima da definiccedilatildeo do proacuteprio Coacutedigo Civil teriacuteamos que considerar tal receita
como ldquoreceita financeirardquo O que direcionariacuteamos para a aliacutequota zero do PIS e da Cofins
considerando a eacutepoca dos fatos
Mas retornando a discussatildeo tendo em vista se tratar de daccedilatildeo em
pagamento e natildeo perdatildeo de diacutevida recordo que tal evento eacute decorrente de um acordo
convencionado entre credor e devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo
diversa Natildeo haacute ingresso novo ou percepccedilatildeo de receita inclusive observandoshyse o conceito
trazido pelo CPC 30 e CPC 47 Por isso haacute que se afastar eventual caracterizaccedilatildeo de receita na
baixa do passivo
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Ademais importante trazer parte do Parecer emitido pelo ilustre Professor
Marco Aureacutelio Greco sobre o evento (Destaques meus)
ldquoQuesito 1 e 2 shy Parecer do Dr Marco Aurelio Greco
Quesito 1 shy O pagamento antecipado das obrigaccedilotildees financeiras contratadas
entre a SSP e o FGC e o respectivo registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado
pela SSP em janeiro de 2011 (correspondente agrave diferenccedila entre o valor total
das obrigaccedilotildees financeiras quitadas e o valor de face do creacutedito BTG) teria
ocasionado algum auferimento de receita pela SSP sob a perspectiva
juriacutedica
Natildeo shy Auferimento de receita da perspectiva juriacutedica supotildee o ingresso
financeiro positivo de recursos novos o que natildeo ocorre com a reduccedilatildeo ou
quitaccedilatildeo de uma diacutevida Reduzir ou quitar natildeo eacute sinocircnimo de auferir receita
No caso natildeo houve auferimento de receita mas extinccedilatildeo de diacutevidas mediante
daccedilatildeo em pagamento de creacuteditos hipoacutetese que tambeacutem natildeo se confunde
com o perdatildeo de diacutevida []
Quesito 2 shy O registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado pela SSP em janeiro
de 2011 configura fato gerador e portanto receita tributaacutevel do PIS e da
Cofins Por que
Natildeo O fato gerador de PISCofins eacute determinado pela natureza juriacutedica do
ingresso financeiro auferido (se receita ou faturamento) e natildeo pelo registro
contaacutebil realizado pelo contribuinte[]
Em vista de todo o exposto voto por negar provimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional
Eacute como voto
(Assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama
Fl 2736DF CARF MF
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Voto Vencedor
Conselheiro Andrada Maacutercio Canuto Natal redator designado
Peccedilo vecircnia para discordar parcialmente da i Relatora no que se refere agrave
preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial pois entendo configurada a divergecircncia
interpretativa em relaccedilatildeo agraves mateacuterias denominadas ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida
Exigecircncias Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy
001115 e ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo
demonstrada a partir dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
A meu ver com a devida vecircnia no que interessa agrave soluccedilatildeo do presente litiacutegio
haacute semelhanccedila entre as circunstacircncias faacuteticas e dessemelhanccedila em relaccedilatildeo agrave aplicaccedilatildeo da
legislaccedilatildeo de regecircncia Explico
Em primeiro lugar no que concerne aos fatos verificashyse que tanto o acordatildeo
recorrido quanto os paradigmas discutiram a incidecircncia de PIS e Cofins sobre operaccedilotildees que
redundaram na baixa de diacutevidas sem a correspondente baixa do ativo
Em contraposiccedilatildeo observashyse que inegavelmente acoacuterdatildeo recorrido e
paradigmas adotaram premissas conceituais diversas no que concerne agrave caracterizaccedilatildeo das
receitas sujeitas agrave incidecircncia de PIS e Cofins o que por si soacute eacute suficiente para demonstrar
divergecircncia na interpretaccedilatildeo da legislaccedilatildeo
Vale dizer enquanto o acoacuterdatildeo recorrido concluiu que a reduccedilatildeo do passivo
sem uma contrapartida em igual valor apesar do consequente aumento do patrimocircnio liacutequido
natildeo representaria receita os paradigmas em sentido diverso concluiacuteram que o ganho auferido
com tal operaccedilatildeo justamente o acreacutescimo no patrimocircnio liacutequido enquadrashyse no conceito de
receita para fins de incidecircncia das contribuiccedilotildees debatidas
Nesse sentido cumpre destacar que diferentemente do acoacuterdatildeo recorrido
que dentre outros fundamentos afasta expressamente o aproveitamento dos conceitos
contaacutebeis o paradigma nordm 1101shy001115 que destaqueshyse manteve a fraccedilatildeo da exigecircncia
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relativa agrave acusaccedilatildeo de omissatildeo de receitas sujeitas ao PIS e agrave Cofins esquadrinha o conceito de
receita extraiacutedo da Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 ndash expressamente abordada no voto vencido do
acoacuterdatildeo recorrido shy e da legislaccedilatildeo que rege a cobranccedila das contribuiccedilotildees litigiosas e conclui
que a extinccedilatildeo parcial da diacutevida sem a contrapartida do ativo representa receita sujeita agrave
tributaccedilatildeo por aquelas contribuiccedilotildees sem fazer qualquer ilaccedilatildeo acerca da necessidade de que se
verifique um ingresso financeiro Confirashyse (destaques acrescidos)
A segunda infraccedilatildeo decorreu da baixa de diacutevidas contraiacutedas junto ao soacutecio da autuada no exterior em contrapartida agrave baixa das correspondentes despesas preacuteshyoperacionais contabilizadas no ativo diferido resultantes de serviccedilos adquiridos no exterior no interesse dos projetos BMES11 e BMPAMA3 e suportados diretamente pelo soacutecio credor sem ingresso de recursos no paiacutes A autoridade fiscal discordou do estorno de despesas preacuteshyoperacionais e asseverou que a baixa da diacutevida deve ser entendida como objeto de perdatildeo ou seja ato unilateral de transferecircncia de patrimocircnio e renda do credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde com aumento de capital e sujeita se agrave incidecircncia do IRPJ e da CSLL bem como da Contribuiccedilatildeo ao PIS e da COFINS
O lanccedilamento recaiu sobre os lanccedilamentos de liquidaccedilatildeo de diacutevida em contrapartida a despesas preacuteshyoperacionais no valor total de R$ 2185975025 bem como sobre os ajustes injustificados de reduccedilatildeo do passivo no valor total de R$ 1029902412 interpretados como representativos de extinccedilatildeo parcial da obrigaccedilatildeo que sem a correspondente prova do pagamento em favor do credor ou de outra forma regular de extinccedilatildeo caracteriza perdatildeo de diacutevida
()
A Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 assim dispotildee acerca do regime de competecircncia contaacutebil
Art 9ordm As receitas e as despesas devem ser incluiacutedas na apuraccedilatildeo do resultado do periacuteodo em que ocorrerem sempre simultaneamente quando se correlacionarem independentemente de recebimento ou pagamento
[]
sect 3ordm As receitas consideramshyse realizadas
[]
II ndash quando da extinccedilatildeo parcial ou total de um passivo qualquer que seja o motivo sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior
[]
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Nestes termos o perdatildeo de diacutevida somente natildeo revelaria insubsistecircncia passiva e por consequecircncia receita se o soacutecio estrangeiro efetivamente convertesse em aumento de capital o direito que detinha em face da autuada agrave semelhanccedila de como procedeu em relaccedilatildeo a outros aportes promovidos A conversatildeo da diacutevida em aumento de capital representaria fato permutativo pois a obrigaccedilatildeo em face de terceiros seria substituiacuteda por uma obrigaccedilatildeo da pessoa juriacutedica em face de seus soacutecios
()
Quanto agraves exigecircncias de Contribuiccedilatildeo ao PIS e de COFINS a autoridade fiscal reproduz os seguintes fundamentos legais que regem a incidecircncia natildeoshycumulativa destas contribuiccedilotildees
()
O legislador nestes termos depois de estabelecer a incidecircncia sobre o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica excluiu deste conceito no que aqui importa apenas as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo imobilizado As demais receitas natildeoshyoperacionais como no caso aquela decorrente do perdatildeo de diacutevida permaneceram sujeitas agrave tributaccedilatildeo
De fato se os mencionados dispositivos legais merecessem interpretaccedilatildeo ampliada a Medida Provisoacuteria nordm 6272013 convertida na Lei nordm 129732014 natildeo precisaria ter promovido os seguintes acreacutescimos agraves exclusotildees relacionadas nos sectsect 3ordm daqueles dispositivos
Ora o votoshycondutor do acoacuterdatildeo recorrido afasta expressamente os
pressupostos conceituais (antecedentes) que levaram o paradigma a concluir que naquele
processo ocorreu uma realizaccedilatildeo de receita por forccedila da reduccedilatildeo do deacutebito sem uma
contrapartida do ativo Confirashyse exemplificativamente os seguintes excertos
29 Como se vecirc cai por terra o fundamento contaacutebil da autuaccedilatildeo a partir do reconhecimento pela proacutepria contabilidade da diversidade entre o conceito de receita para fins de demonstraccedilatildeo de resultado e para fins de caacutelculo das contribuiccedilotildees sociais devidas tratamshyse de finalidades absolutamente distintas que demandam registros coerentes com seus proacuteprios escopos
30 Resta ultrapassada a fronteira de um conceito contaacutebil de receita o enfrentamento de um conceito constitucional e legal de receita para fins de determinaccedilatildeo da hipoacutetese de incidecircncia das contribuiccedilotildees sociais bem como a delimitaccedilatildeo de sua base de caacutelculo
31 Em se tratando de um conceito utilizado pela Constituiccedilatildeo Federal e com reflexos nos textos do artigo 1ordm das Leis nordm 1063702 e 1083303 que determinam a incidecircncia do PISCofins natildeo cumulativo sobre o total das receitas auferidas
Fl 2739DF CARF MF
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no mecircs pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
()
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
39 E mais natildeo se trata de uma distinccedilatildeo que estamos inaugurando aqui mas sim de elemento de discriacutemen natildeo apenas consagrado jurisprudencialmente como tambeacutem pela proacutepria legislaccedilatildeo que natildeo se furtou em diversas oportunidades em deixar claro que a eliminaccedilatildeo de um passivo conquanto represente um ganho natildeo deve ingressar na base de caacutelculo do PIS e Cofins como no artigo 1ordm sect3ordm incisos V b X e XII da Lei nordm 1063702
Ora se tais premissas interpretativas por si soacute satildeo suficientes para alterar
completamente o resultado do julgamento as circunstacircncias faacuteticas apontadas como natildeoshy
uniformes evidentemente natildeo afastam a caracterizaccedilatildeo da divergecircncia interpretativa
Por outro lado ainda que houvesse duacutevida acerca da caracterizaccedilatildeo do
conflito de interpretaccedilotildees a partir daquele primeiro paradigma a anaacutelise do paradigma de nordm
3201shy002117 acabaria por fulminaacuteshyla Com efeito enquanto nestes autos decidiushyse que para
fins da definiccedilatildeo do regime de incidecircncia caberia investigar a que tiacutetulo ocorreu a reduccedilatildeo do
passivo naquele paradigma adotoushyse expressamente a premissa interpretativa de que essa
investigaccedilatildeo seria completamente desnecessaacuteria
Relembreshyse nestes autos partiushyse do pressuposto de que a baixa das
obrigaccedilotildees ocorreu em razatildeo de instrumento de daccedilatildeo em pagamento e consequentemente natildeo
haveria que se falar em perdatildeo ou remissatildeo de diacutevidas ainda que o valor entregue em daccedilatildeo
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(R$ 45000000000) fosse significativamente inferior ao deacutebito ldquobaixadordquo (R$
380000000000) Consequentemente natildeo haveria como se promover a tributaccedilatildeo dessa
diferenccedila entre o valor da diacutevida assumida com o Fundo Garantidor de Creacutedito e aquele
efetivamente dispendido para sua baixa
Ocorre que o paradigma de nordm 3201shy002117 adota expressamente como
razatildeo de decidir a interpretaccedilatildeo no sentido de que a natureza do instrumento juriacutedico ou a
denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que levariam agrave baixa do passivo sem contrapartida seriam
irrelevantes para a definiccedilatildeo do regime de tributaccedilatildeo Confirashyse (destaques acrescidos)
Ora o Decretoshylei nordm 1598 de 1977 referido no sect 1ordm do art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 eacute o diploma legal que instituiu o Imposto de Renda um dos tributos em cuja base de caacutelculo a proacutepria Recorrente computou os valores da diacutevida que lhe fora perdoada
Ademais apesar de ser de uma obviedade acachapante a afirmaccedilatildeo de que o PIS natildeo incide sobre despesas ndash e natildeo eacute disso que se trata ndash em determinadas situaccedilotildees o valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em conta de receita operacional
Natildeo se pode olvidar que o art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 estabeleceu que o faturamento mensal deve compreender o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil Donde absolutamente discrepante da Lei cuja aplicaccedilatildeo natildeo se pode afastar (Suacutemula CARF nordm 2) o entendimento de que aquele termo se aplica exclusivamente agrave venda de mercadorias eou prestaccedilatildeo de serviccedilos
Por fim registreshyse que a forma pela qual a diacutevida deixou de existir natildeo importa para o deslinde da questatildeo Afinal havia uma obrigaccedilatildeo e ela foi extinta Poderia tecircshylo sido por exemplo mediante simples pagamento foi apenas de forma diferente
Conforme consignado no paradigma portanto diferentemente do que
concluiu o acoacuterdatildeo recorrido a inclusatildeo da rubrica no conceito de receita natildeo se daacute pelos
contornos da operaccedilatildeo que a deu causa mas pelos seus efeitos
Sendo assim pedindo mais uma vez as vecircnias de estilo dou seguimento ao
recurso especial com relaccedilatildeo agraves mateacuterias ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida Exigecircncias
Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy001115 e
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ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo demonstrada a partir
dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
Superada parcialmente a preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial
peccedilo licenccedila para discordar ainda do judicioso voto da relatora no que se refere ao meacuterito
No meu sentir a reduccedilatildeo de um passivo sem a correspondente
contraprestaccedilatildeo representa receita mesmo que natildeo se configure um ingresso Para tanto tomo
emprestadas inicialmente as ponderaccedilotildees de Ricardo Mariz de Oliveira1
Tenho meditado profundamente sobre este problema e natildeo consigo ver como sustentar que as reduccedilotildees de obrigaccedilotildees sem pagamento natildeo sejam receitas porque na verdade elas reuacutenem todas as caracteriacutesticas pelas quais podeshyse identificar uma receita ()
Ora material e juridicamente uma reduccedilatildeo de passivo sem pagamento reuacutene estas qualidades para se equipar agraves receitas que se formam no lado ativo da demonstraccedilatildeo graacutefica do patrimocircnio social
Com razatildeo o patrimocircnio eacute um conjunto de direitos e obrigaccedilotildees sendo mensurado pela soma algeacutebrica de todos os direitos com todas as obrigaccedilotildees Visto de forma contaacutebil e tal como descrito na Lei nordm 6404 o patrimocircnio reuacutene os direitos do lado esquerdo do balanccedilo shy o ativoshy e as obrigaccedilotildees do lado direito shy o passivo A diferenccedila entre eles shyresultado da soma algeacutebrica shy eacute o patrimocircnio liacutequido que se demonstra do lado direito porque em condiccedilotildees normais de uma pessoa juriacutedica que seja solvente o ativo eacute maior do que o passivo
Ora nesta equaccedilatildeo aumentashyse o patrimocircnio tanto aumentando o ativo quanto diminuindo o passivo
Por qualquer destas operaccedilotildees o resultado do patrimocircnio liacutequido eacute igual
Destarte matemaacutetica e materialmente natildeo haacute a miacutenima diferenccedila entre uma e outra fonte de alteraccedilatildeo patrimonial
E tambeacutem juridicamente natildeo haacute diferenccedila entre uma e outra situaccedilatildeo pois se se admite que receita eacute um ingresso de direito novo que contribui positivamente para a formaccedilatildeo de um aumento patrimonial esse direito tambeacutem pode ocorrer com o passivo isto eacute com as obrigaccedilotildees porque o perdatildeo de uma diacutevida tambeacutem incorpora um novo direito no patrimocircnio do ateacute
1 Conceito de Receita como Hipoacutetese de Incidecircncia das Contribuiccedilotildees para a Seguridade Social (para Efeitos da COFINS e da Contribuiccedilatildeo ao PIS) apud Marcelo Knoepfelmacher in O Conceito de Receita na Constituiccedilatildeo Meacutetodo para sua Tributaccedilatildeo Sistecircmica p 76 obtido em httpwwwdominiopublicogovbrdownloadtestearqscp012102pdf (consulta realizada em 08032016
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
()
Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
()
Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
()
E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
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21 Essa digressatildeo contaacutebil eacute relevante por um importante motivo
211 Por um lado verificashyse a niacutevel de evidecircncia que se trata de um
creacutedito de valor muito superior ao seu valor de face bastaria uma pequena
simulaccedilatildeo em uma calculadora financeira para verificar que o ajuste do
valor inicial (R$ 450 milhotildees) pela CDI por alguns anos bastaria para
ultrapassar o montante de R$ 38 bilhotildees implicando na aplicaccedilatildeo do menor
valor em relaccedilatildeo agraves duas possibilidades de liquidaccedilatildeo do creacutedito
212 Por outro lado a contabilidade determina que se registre esse
ativo com o menor valor possiacutevel preservando nesse caso o seu custo de
aquisiccedilatildeo
22 A relevacircncia de tal ponto se daacute em razatildeo da Receita Federal ter
construiacutedo toda a sua argumentaccedilatildeo sobre a consideraccedilatildeo de que a receita
contaacutebil surgida da transferecircncia do Creacutedito a receber do BTG e sucessiva
quitaccedilatildeo do passivo perante o FGC corresponderia i) a perdatildeo de diacutevida e
ii) a receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
24 Da mesma forma o conceito de daccedilatildeo em pagamento cessatildeo de
creacutedito e perdatildeo de diacutevida satildeo conceitos juriacutedicos do Direito Privado
onde possuem um sentido teacutecnico especiacutefico []
26 Passashyse pois a enfrentar especificamente os argumentos da
autuaccedilatildeo
I) O conceito de receita tributaacutevel pelo PIS e pela Cofins
[]
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco
Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de
receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se
contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza
as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado
contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia
das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo
Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito
agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
[]
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37 Natildeo se estaacute diante no presente caso de receita bruta decorrente da
venda de bens e serviccedilos caracterizado pela legislaccedilatildeo de regecircncia como o
conjunto de fatos aptos a configurar a incidecircncia do PIS e da Cofins Eacute
preciso mais do que simples ganho para que se configura receita
tributaacutevel como tambeacutem consignou o STF no mesmo REx 606107RS
Sob o especiacutefico prisma constitucional receita bruta pode ser definida
como o ingresso financeiro que se integra no patrimocircnio na condiccedilatildeo de
elemento novo e positivo sem reservas ou condiccedilotildees (grifo nosso)
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando
aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita
para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da
empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de
forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas
eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
[]
41 Friseshyse todavia que se estaacute enfrentando aqui a impossibilidade
da receita decorrente de perdatildeo de diacutevida compor a base de caacutelculo do PIS
e da Cofins apenas para enfrentar o argumento da autuaccedilatildeo em suas
proacuteprias bases pois logo em seguida seraacute demonstrado extensivamente que
a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento do creacutedito a receber do BTG entre a
SSP e o FGC natildeo configura de forma alguma perdatildeo de diacutevida
II) Da Daccedilatildeo em Pagamento
42 Outro ponto de sustentaccedilatildeo da autuaccedilatildeo e da decisatildeo da DRJ se
funda no argumento de que teria havido um perdatildeo de diacutevida na operaccedilatildeo
sob argumento de que o FGC teria recebido como condiccedilatildeo da quitaccedilatildeo do
passivo existente na SSP um creacutedito com valor de face menor do que o
creacutedito que possui perante o devedor
43 Todavia eacute preciso observar que a operaccedilatildeo no caso envolveu uma
daccedilatildeo em pagamento regulada nos artigos 356 a 359 do Coacutedigo Civil
CAPIacuteTULO V Da Daccedilatildeo em Pagamento
Art 356 O credor pode consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que
lhe eacute devida
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Art 357 Determinado o preccedilo da coisa dada em pagamento as
relaccedilotildees entre as partes regularshyseshyatildeo pelas normas do contrato de compra e
venda
Art 358 Se for tiacutetulo de creacutedito a coisa dada em pagamento a
transferecircncia importaraacute em cessatildeo
Art 359 Se o credor for evicto da coisa recebida em pagamento
restabelecershyseshyaacute a obrigaccedilatildeo primitiva ficando sem efeito a quitaccedilatildeo dada
ressalvados os direitos de terceiros
44 A daccedilatildeo em pagamento possui como elemento baacutesico a alteraccedilatildeo
do objeto do contrato mantendoshyse o liame obrigacional atraveacutes da
substituiccedilatildeo da coisa que deveria ser prestada ou entregue por outra aliud
pro alio Como pontua Orlando Gomes o credor natildeo eacute obrigado a receber
coisa diversa da que constitui objeto da prestaccedilatildeo devida mas a partir de
sua aquiescecircncia no recebimento de outro bem ou prestaccedilatildeo natildeo haacute que se
distinguir a daccedilatildeo em pagamento de qualquer outro meio normal de
cumprimento da prestaccedilatildeo (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense
2008 p145)
45 Mais ainda uma vez concordando com a daccedilatildeo em pagamento a
operaccedilatildeo tem pleno efeito liberatoacuterio daiacute a importacircncia do consentimento
em vista de se tratar de uma operaccedilatildeo de caraacuteter natildeo compulsoacuterio para ser
tomada como vaacutelida Desse modo natildeo haacute que se confundir confusatildeo esta
presente no argumento fiscal entre modos de extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo e o
dimensionamento da diacutevida Orlando Gomes novamente esclarece a esse
respeito
O efeito que a daccedilatildeo em pagamento produz eacute a extinccedilatildeo do creacutedito
qualquer que seja o valor da coisa dada em substituiccedilatildeo Natildeo importa que
valha mais ou menos de que a quantia devida ou a coisa que deveria ser
entregue Se valer menos o credor natildeo poderaacute exigir a diferenccedila Se valer
mais o devedor natildeo teraacute o direito de exigir a restituiccedilatildeo do excedente
Mas se o creacutedito for inexistente impotildeemshyse a devoluccedilatildeo da coisa
entregue ou do seu valor (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense 2008
p146)
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46 O regime civil dos efeitos da daccedilatildeo em pagamento implica na
imediata extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo (PONTES DE MIRANDA Tratado de
Direito Privado v 25 sect3000 nordm4 p6) e em se tratando de daccedilatildeo de tiacutetulo
de creacutedito aplicashyse o disposto nos artigos 286 a299 do Coacutedigo Civil
relativos agrave cessatildeo de creacutedito
47 Conforme definido por Antunes Varela A cessatildeo de creacutedito
consiste precisamente no contrato pelo qual o credor de determinada
prestaccedilatildeo transmite a terceiro independentemente do consentimento do
devedor a totalidade ou parte do seu creacutedito (Direito das Obrigaccedilotildees v2
Rio de Janeiro Forense 1978 p308) Tal negoacutecio juriacutedico tem a finalidade
de transmitir um creacutedito preexistente a terceiro que natildeo participou da
relaccedilatildeo juriacutedica originaacuteria no caso em tela a SSP pretendeu transmitir ao
FGC creacutedito decorrente de negoacutecio assumido junto ao BTG
48 A distinccedilatildeo principal da cessatildeo de creacutedito claacutessica daquela prevista
como espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento no art 358 do Coacutedigo Civil diz
respeito agrave eficaacutecia liberatoacuteria que teraacute em relaccedilatildeo a uma obrigaccedilatildeo
assumida entre o cessionaacuterio e o cedente do creacutedito a revelia do devedor do
creacutedito cedido
49 Eacute preciso frisar mais uma vez que a natureza consensual da daccedilatildeo
em pagamento eacute o que lhe garante a eficaacutecia liberatoacuteria independente do
valor da diacutevida e do bem ou serviccedilo aceito como contraprestaccedilatildeo por
exemplo seria possiacutevel que um devedor de uma diacutevida de R$ 100 mil reais
oferecesse como pagamento um imoacutevel do valor de R$ 150 mil sem que
sequer se pudesse cogitar do surgimento de uma inversatildeo nas posiccedilotildees
originais passando o credor a ser devedor da diferenccedila de R$ 50 mil
50 A daccedilatildeo em pagamento natildeo exige uma preciso quid pro quo de
valores para ter sua eficaacutecia liberatoacuteria
51 Esse parece ter sido exatamente o erro no argumento da autuaccedilatildeo
fiscal ao interpretar o oferecimento de um creacutedito de R$ 450 milhotildees como
pagamento de uma diacutevida de R$ 38 bilhotildees como uma daccedilatildeo em pagamento
de parcela numericamente equivalente da diacutevida original seguida de uma
remissatildeo do valor de R$ 335 bilhotildees
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511 Como foi dito a daccedilatildeo em pagamento natildeo exige para sua
realizaccedilatildeo que o valor do bem dado seja equivalente ao valor da diacutevida
existente o que eacute corroborado pela eficaacutecia liberatoacuteria plena sem que
eventuais excessos ou deacuteficits de valores gerem novas relaccedilotildees de creacutedito
Assim cabe um uacuteltimo esclarecimento
512 A fiscalizaccedilatildeo considerou o valor registrado contabilmente no
cruzamento com o valor do passivo baixado apoacutes a quitaccedilatildeo dada pelo
FGC que resultou na receita eventual de R$ 335 bilhotildees Todavia eacute
preciso retomar o que foi dito sobre o regime contaacutebil de registro de
receitas que segue regras especiacuteficas que determinaram que laacute fosse
colocado o valor de face do tiacutetulo
513 Entretanto natildeo eacute preciso entrar em minuacutecias econocircmicas para
perceber que o creacutedito em questatildeo possui um valor real isto eacute o valor de
realizaccedilatildeo dele muito maior do que os R$ 450 milhotildees que constam como
valor nominal na Data de Fechamento Natildeo eacute a toa que quando o
creacutedito for realizado cabe agrave SSP retificar o valor do ativo cedido na sua
contabilidade para adequaacuteshylo ao valor da realizaccedilatildeo da qual gozou o FGC
514 Isso quer dizer que se na data X o creacutedito foi realizado no valor
de por exemplo R$ 25 bilhotildees o montante da receita eventual da SSP
deveria ser retificado agrave partir da retificaccedilatildeo do valor do ativo para o
montante realizado Da mesma forma se na data Y o creacutedito for realizado
por R$ 38 bilhotildees (conforme a regra ii) se verifica que o montante de
receita eventual deveria ser retificado para zero
515 Imaginem dentro do exemplo do paraacutegrafo anterior que essa
realizaccedilatildeo se deu apenas em 2025 e que o PISCofins sobre a receita
eventual apurada do confronto entre o passivo e o valor de face do creacutedito jaacute
fora cobrado em 2017 Estariacuteamos na canhestra situaccedilatildeo de vultosas
contribuiccedilotildees cobradas sobre uma receita que simplesmente desapareceu
apoacutes a realizaccedilatildeo do creacutedito cedido e sem qualquer possibilidade da SSP
pedir restituiccedilatildeo ou compensaccedilatildeo do tributo pago indevidamente em razatildeo
da decadecircncia
516 O exemplo deixa claro que se trata de uma receita meramente
contaacutebil mas que natildeo consubstancia ingresso financeiro e estaacute sujeita
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inclusive a desaparecer quando da realizaccedilatildeo do creacutedito cedido ocasiatildeo em
que a SSP poderia corrigir o valor do ativo cedido
517 Resta claro assim que a divergecircncia entre o valor de face do
creacutedito e o passivo da SSP existe apenas em razatildeo das regras vigentes de
contabilidade visto que o valor real daquele eacute muito superior ao tomado
como referecircncia pela fiscalizaccedilatildeo
52 Tratashyse de um equiacutevoco que contraria a loacutegica dos institutos do
Direito Civil cuja observacircncia na seara tributaacuteria deve ser respeitada por
forccedila dos artigos 109 e 110 do Coacutedigo Tributaacuterio Nacional verbis
Art 109 Os princiacutepios gerais de direito privado utilizamshyse para
pesquisa da definiccedilatildeo do conteuacutedo e do alcance de seus institutos conceitos
e formas mas natildeo para definiccedilatildeo dos respectivos efeitos tributaacuterios
Art 110 A lei tributaacuteria natildeo pode alterar a definiccedilatildeo o conteuacutedo e o
alcance de institutos conceitos e formas de direito privado utilizados
expressa ou implicitamente pela Constituiccedilatildeo Federal pelas Constituiccedilotildees
dos Estados ou pelas Leis Orgacircnicas do Distrito Federal ou dos Municiacutepios
para definir ou limitar competecircncias tributaacuterias
53 Assim eacute juridicamente impossiacutevel que apoacutes uma daccedilatildeo em
pagamento tomada com efeito liberatoacuterio total da obrigaccedilatildeo original exista
algo a ser remido perdoado pois a diacutevida jaacute foi inteiramente extinta
54 Diferentemente do sustentado pela Ilustre Conselheira relatora
natildeo se trata de caso de aplicaccedilatildeo da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF 9ordf
RFDisit haja vista que natildeo haacute descontos financeiros o que haacute
efetivamente eacute o encerramento do viacutenculo obrigacional entre o FGC e a
SSP em razatildeo do efeito liberatoacuterio da daccedilatildeo em pagamento Natildeo haacute
necessidade do bom entrega na daccedilatildeo em pagamento tenha exatamente o
valor do creacutedito que se pretende extinguir tampouco procede a afirmaccedilatildeo de
que em caso de diferenccedila a menor ou a maior se possa falar em surgimento
de uma nova relaccedilatildeo creditiacutecia relativa a essa diferenccedila
[]
553 Natildeo restam duacutevidas de que a daccedilatildeo em pagamento nada mais eacute
do que modalidade satisfatoacuteria direta pois se trata ao fim e ao cabo de
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simples modalidade de pagamento como reconhecido de forma ampla pela
doutrina civilista
554 Muito longe disso a remissatildeo ou perdatildeo de diacutevida implica em um
ato unilateral do credor com vistas agrave extinccedilatildeo do creacutedito atraveacutes da
renuacutencia expressa do seu direito Ao se verificar o recebimento de um
creacutedito jaacute resta absolutamente claro que o FGC natildeo praticou remissatildeo mas
sim recebeu um direito de creacutedito perante terceiro como pagamento pela
diacutevida assumida como de resto jaacute foi abordado anteriormente
555 Portanto tratashyse de rotunda impropriedade teacutecnica a
qualificaccedilatildeo da operaccedilatildeo entre a SSP e o FGC como uma espeacutecie de
remissatildeo ou perdatildeo sendo nos termos da legislaccedilatildeo de Direito Privado
espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento
c) Da inaplicabilidade dos precedentes citados da CSRF
56 Da mesma forma descabe aplicar no caso os precedentes
apontados da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais relativos ao julgamento
de IRPJ Tratamshyse de materialidades tributaacuterias absolutamente distintas
enquanto o PISCofins incidem sobre receitas decorrentes da atividade de
venda de bens e serviccedilos o IR tem como fato gerador a aquisiccedilatildeo de
disponibilidade econocircmica ou juriacutedica do produto do capital do trabalho ou
de ambos bem como de proventos e quaisquer acreacutescimo patrimonial nos
termos do art 43 do CTN
57 Eacute clara na contabilidade a diferenccedila entre receitas propriamente
ditas e simples ganhos da mesma forma que nem toda receita compotildee
renda tributaacutevel e nem sempre a renda tributaacutevel depende de receita
571 Por exemplo a receita da venda de bens do ativo natildeo circulante
os termos do art 1ordm sect3ordm VI eacute enquadrada como receita mas excluiacuteda da
base de caacutelculo do PISCofins ao passo que sequer poderia ser cogitada
como materialidade da IR (salvo na realizaccedilatildeo de ganho de capital) pois
natildeo implica em acreacutescimo patrimonial exigido pelo art 43 II do CTN
572 Outro exemplo seria o ajuste a valor presente de um imoacutevel do
ativo da empresa para fins de ofereceshylo como garantia em um empreacutestimo
Antes da Lei nordm 129732014 tal situaccedilatildeo natildeo seria enquadrada como
receita mas poderia se reconhecer acreacutescimo patrimonial nos termos do
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art 43 II do CTN ainda que a legislaccedilatildeo ordinaacuteria soacute reconheccedila a
realizaccedilatildeo dessa renda com a alienaccedilatildeo do ativo (diferentemente por
exemplo de como decidiu a Suprema Corte norte americana no caso
Helvering v Bruum em 1940 desvinculando a realizaccedilatildeo financeira da
realizaccedilatildeo econocircmica)
58 Estes exemplos servem para deixar claro que as hipoacuteteses de
incidecircncia do PISCofins e IRPJ satildeo absolutamente distintas natildeo sendo
vaacutelida a invocaccedilatildeo de precedentes da CSRF sobre este uacuteltimo para orientar
quanto ao primeiro
59 Este Colegiado jaacute enfrentou a distinccedilatildeo entre receita e renda com
bastante rigor teacutecnico na ocasiatildeo do julgamento do Acoacuterdatildeo 3402003239
julgado em Agosto de 2016 e de relatoria da Conselheira Maria Aparecida
que em seu voto consignou e aderiu agrave posiccedilatildeo do Professor Joseacute Antocircnio
Minatel citada abaixo
O ingresso financeiro eacute um dos atributos que permitem qualificar o
conteuacutedo material da receita mas nem todo ingresso tem natureza de
receita Eacute preciso caraacuteter de definitividade da quantia ingressada e que
tenha como causa o exerciacutecio de atividade empresarial
()
Jaacute afirmamos que receita pressupotildee ingresso no sentido de
contraprestaccedilatildeo em dinheiro recebida por exemplo pelo comerciante
proveniente da venda de mercadorias ou pela atividade desempenhada pelo
prestador de serviccedilos assim como se qualificam no contexto de receita os
juros que remuneram o capital transferido num contrato de muacutetuo Nessa
concepccedilatildeo foram tomados sob o geneacuterico roacutetulo de receita por natildeo ser
demais repetir que tais eventos tecircm configuraccedilatildeo instantacircnea de circulaccedilatildeo
de riqueza aferiacutevel na contrapartida instantacircnea de cada negoacutecio ou
operaccedilatildeo portanto prescindem de apuraccedilatildeo de resultado mediante
confronto com os custos correspondentes O mesmo natildeo acontece com a
renda conceito relacional pois pressupotildee avaliaccedilatildeo teacutecnica do efetivo
resultado num determinado periacuteodo de tempo segundo meacutetodos e criteacuterios
predefinidos para o que satildeo relevantes todos os fatores interrelacionados
para exteriorizaacutelo
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(MINATEL Joseacute Antonio O Conteuacutedo do conceito de receita Satildeo
Paulo MP Editora 2005)
60 Desse modo natildeo restam duacutevidas de que o raciociacutenio esgrimido nos
casos de IRPJ natildeo tem aplicabilidade no acircmbito da discussatildeo travada no
presente caso
[]
e) Conclusatildeo
Podeshyse concluir que em siacutentese que
I) A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo eficaacutecia
liberatoacuteria plena
II) A receita eventual apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do PIS e
Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo decorrer das
atividades econocircmicas da empresa
III) A receita eventual decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o valor real
do mesmo e natildeo de um perdatildeo de diacutevida como sustentado pela
fiscalizaccedilatildeordquo
No caso em questatildeo entendo que a daccedilatildeo em pagamento decorrente do
creacutedito da venda de participaccedilatildeo para a quitaccedilatildeo da diacutevida junto ao FGC considerando o valor
real tal como exposto no Instrumento de Daccedilatildeo em Pagamento natildeo gera ldquoingresso novordquo ndash
tampouco acreacutescimo patrimonial ao contribuinte Sendo assim sem delongas natildeo eacute
possiacutevel considerar que a diferenccedila da diacutevida (EIS QUE NEM EXISTE ESSA DIFERENCcedilA)
considerando simplesmente o valor de face do tiacutetulo geraria receita tributaacutevel pois
efetivamente de receita natildeo se trata E o valor real do tiacutetulo corresponde ou mesmo poderia ser
superior ao valor da diacutevida junto ao FGC se aplicarmos iacutendices de atualizaccedilatildeo acumulado
Ora a SSP vendeu a participaccedilatildeo do Banco Panamericano ao Banco BTG
nos seguintes termos ndash o valor pago pela compradora observaria o menor dos seguintes
valores R$ 450 milhotildees corrigido ateacute 3172028 ou R$ 38 bi sem correccedilatildeo ateacute 3172028
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Sendo a diacutevida junto ao FGC correspondente ao valor de R$ 38 bi ndash qual
seria a ldquoreceitardquo nesse caso Nenhuma
Natildeo haacute efetivamente aquisiccedilatildeo de nova disponibilidade mas apenas a
liquidaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente Extinccedilatildeo da diacutevida com creacutedito
decorrente da venda de participaccedilatildeo no banco panshyamericano no mesmo valor da diacutevida
A mera reduccedilatildeo de passivo conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de variaccedilatildeo do patrimocircnio
liacutequido natildeo se caracteriza como receita tributaacutevel pelo PIS e Cofins por natildeo se tratar de
ingresso financeiro que acresce o patrimocircnio
Ademais caso esse colegiado entenda que se trata de receita forccedilando o
contribuinte a pagar PIS e Cofins sobre receita inexistente por natildeo se tratar de contrato
unilateral considerando que tal ldquovalorrdquo estaria vinculado com a diacutevida junto ao FGC teria essa
receita a natureza de receita financeira e nunca de doaccedilatildeo Na doaccedilatildeo natildeo haacute contrapartida de
outra parte Nessa linha considerando a eacutepoca dos fatos seria passiacutevel tal ldquoreceitardquo de
incidecircncia de PIS e Cofins agrave aliacutequota zero nos termos do Decreto 544205
Friseshyse que a Receita Federal ao interpretar a natureza juriacutedica do ldquoperdatildeo de
diacutevidardquo trouxe a Soluccedilatildeo de Consulta Cosit 42018 que traz que perdatildeo de diacutevida deve ser
classificado como receita financeira Importante trazer que essa Soluccedilatildeo somente tratou de
ldquoperdatildeo de diacutevidardquo e natildeo ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo O que se ignoraacutessemos a discussatildeo da
natureza da ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo e configuraacutessemos a daccedilatildeo como ldquoperdatildeo de diacutevidardquo
passando por cima da definiccedilatildeo do proacuteprio Coacutedigo Civil teriacuteamos que considerar tal receita
como ldquoreceita financeirardquo O que direcionariacuteamos para a aliacutequota zero do PIS e da Cofins
considerando a eacutepoca dos fatos
Mas retornando a discussatildeo tendo em vista se tratar de daccedilatildeo em
pagamento e natildeo perdatildeo de diacutevida recordo que tal evento eacute decorrente de um acordo
convencionado entre credor e devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo
diversa Natildeo haacute ingresso novo ou percepccedilatildeo de receita inclusive observandoshyse o conceito
trazido pelo CPC 30 e CPC 47 Por isso haacute que se afastar eventual caracterizaccedilatildeo de receita na
baixa do passivo
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Ademais importante trazer parte do Parecer emitido pelo ilustre Professor
Marco Aureacutelio Greco sobre o evento (Destaques meus)
ldquoQuesito 1 e 2 shy Parecer do Dr Marco Aurelio Greco
Quesito 1 shy O pagamento antecipado das obrigaccedilotildees financeiras contratadas
entre a SSP e o FGC e o respectivo registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado
pela SSP em janeiro de 2011 (correspondente agrave diferenccedila entre o valor total
das obrigaccedilotildees financeiras quitadas e o valor de face do creacutedito BTG) teria
ocasionado algum auferimento de receita pela SSP sob a perspectiva
juriacutedica
Natildeo shy Auferimento de receita da perspectiva juriacutedica supotildee o ingresso
financeiro positivo de recursos novos o que natildeo ocorre com a reduccedilatildeo ou
quitaccedilatildeo de uma diacutevida Reduzir ou quitar natildeo eacute sinocircnimo de auferir receita
No caso natildeo houve auferimento de receita mas extinccedilatildeo de diacutevidas mediante
daccedilatildeo em pagamento de creacuteditos hipoacutetese que tambeacutem natildeo se confunde
com o perdatildeo de diacutevida []
Quesito 2 shy O registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado pela SSP em janeiro
de 2011 configura fato gerador e portanto receita tributaacutevel do PIS e da
Cofins Por que
Natildeo O fato gerador de PISCofins eacute determinado pela natureza juriacutedica do
ingresso financeiro auferido (se receita ou faturamento) e natildeo pelo registro
contaacutebil realizado pelo contribuinte[]
Em vista de todo o exposto voto por negar provimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional
Eacute como voto
(Assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama
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Voto Vencedor
Conselheiro Andrada Maacutercio Canuto Natal redator designado
Peccedilo vecircnia para discordar parcialmente da i Relatora no que se refere agrave
preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial pois entendo configurada a divergecircncia
interpretativa em relaccedilatildeo agraves mateacuterias denominadas ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida
Exigecircncias Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy
001115 e ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo
demonstrada a partir dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
A meu ver com a devida vecircnia no que interessa agrave soluccedilatildeo do presente litiacutegio
haacute semelhanccedila entre as circunstacircncias faacuteticas e dessemelhanccedila em relaccedilatildeo agrave aplicaccedilatildeo da
legislaccedilatildeo de regecircncia Explico
Em primeiro lugar no que concerne aos fatos verificashyse que tanto o acordatildeo
recorrido quanto os paradigmas discutiram a incidecircncia de PIS e Cofins sobre operaccedilotildees que
redundaram na baixa de diacutevidas sem a correspondente baixa do ativo
Em contraposiccedilatildeo observashyse que inegavelmente acoacuterdatildeo recorrido e
paradigmas adotaram premissas conceituais diversas no que concerne agrave caracterizaccedilatildeo das
receitas sujeitas agrave incidecircncia de PIS e Cofins o que por si soacute eacute suficiente para demonstrar
divergecircncia na interpretaccedilatildeo da legislaccedilatildeo
Vale dizer enquanto o acoacuterdatildeo recorrido concluiu que a reduccedilatildeo do passivo
sem uma contrapartida em igual valor apesar do consequente aumento do patrimocircnio liacutequido
natildeo representaria receita os paradigmas em sentido diverso concluiacuteram que o ganho auferido
com tal operaccedilatildeo justamente o acreacutescimo no patrimocircnio liacutequido enquadrashyse no conceito de
receita para fins de incidecircncia das contribuiccedilotildees debatidas
Nesse sentido cumpre destacar que diferentemente do acoacuterdatildeo recorrido
que dentre outros fundamentos afasta expressamente o aproveitamento dos conceitos
contaacutebeis o paradigma nordm 1101shy001115 que destaqueshyse manteve a fraccedilatildeo da exigecircncia
Fl 2737DF CARF MF
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relativa agrave acusaccedilatildeo de omissatildeo de receitas sujeitas ao PIS e agrave Cofins esquadrinha o conceito de
receita extraiacutedo da Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 ndash expressamente abordada no voto vencido do
acoacuterdatildeo recorrido shy e da legislaccedilatildeo que rege a cobranccedila das contribuiccedilotildees litigiosas e conclui
que a extinccedilatildeo parcial da diacutevida sem a contrapartida do ativo representa receita sujeita agrave
tributaccedilatildeo por aquelas contribuiccedilotildees sem fazer qualquer ilaccedilatildeo acerca da necessidade de que se
verifique um ingresso financeiro Confirashyse (destaques acrescidos)
A segunda infraccedilatildeo decorreu da baixa de diacutevidas contraiacutedas junto ao soacutecio da autuada no exterior em contrapartida agrave baixa das correspondentes despesas preacuteshyoperacionais contabilizadas no ativo diferido resultantes de serviccedilos adquiridos no exterior no interesse dos projetos BMES11 e BMPAMA3 e suportados diretamente pelo soacutecio credor sem ingresso de recursos no paiacutes A autoridade fiscal discordou do estorno de despesas preacuteshyoperacionais e asseverou que a baixa da diacutevida deve ser entendida como objeto de perdatildeo ou seja ato unilateral de transferecircncia de patrimocircnio e renda do credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde com aumento de capital e sujeita se agrave incidecircncia do IRPJ e da CSLL bem como da Contribuiccedilatildeo ao PIS e da COFINS
O lanccedilamento recaiu sobre os lanccedilamentos de liquidaccedilatildeo de diacutevida em contrapartida a despesas preacuteshyoperacionais no valor total de R$ 2185975025 bem como sobre os ajustes injustificados de reduccedilatildeo do passivo no valor total de R$ 1029902412 interpretados como representativos de extinccedilatildeo parcial da obrigaccedilatildeo que sem a correspondente prova do pagamento em favor do credor ou de outra forma regular de extinccedilatildeo caracteriza perdatildeo de diacutevida
()
A Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 assim dispotildee acerca do regime de competecircncia contaacutebil
Art 9ordm As receitas e as despesas devem ser incluiacutedas na apuraccedilatildeo do resultado do periacuteodo em que ocorrerem sempre simultaneamente quando se correlacionarem independentemente de recebimento ou pagamento
[]
sect 3ordm As receitas consideramshyse realizadas
[]
II ndash quando da extinccedilatildeo parcial ou total de um passivo qualquer que seja o motivo sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior
[]
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Nestes termos o perdatildeo de diacutevida somente natildeo revelaria insubsistecircncia passiva e por consequecircncia receita se o soacutecio estrangeiro efetivamente convertesse em aumento de capital o direito que detinha em face da autuada agrave semelhanccedila de como procedeu em relaccedilatildeo a outros aportes promovidos A conversatildeo da diacutevida em aumento de capital representaria fato permutativo pois a obrigaccedilatildeo em face de terceiros seria substituiacuteda por uma obrigaccedilatildeo da pessoa juriacutedica em face de seus soacutecios
()
Quanto agraves exigecircncias de Contribuiccedilatildeo ao PIS e de COFINS a autoridade fiscal reproduz os seguintes fundamentos legais que regem a incidecircncia natildeoshycumulativa destas contribuiccedilotildees
()
O legislador nestes termos depois de estabelecer a incidecircncia sobre o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica excluiu deste conceito no que aqui importa apenas as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo imobilizado As demais receitas natildeoshyoperacionais como no caso aquela decorrente do perdatildeo de diacutevida permaneceram sujeitas agrave tributaccedilatildeo
De fato se os mencionados dispositivos legais merecessem interpretaccedilatildeo ampliada a Medida Provisoacuteria nordm 6272013 convertida na Lei nordm 129732014 natildeo precisaria ter promovido os seguintes acreacutescimos agraves exclusotildees relacionadas nos sectsect 3ordm daqueles dispositivos
Ora o votoshycondutor do acoacuterdatildeo recorrido afasta expressamente os
pressupostos conceituais (antecedentes) que levaram o paradigma a concluir que naquele
processo ocorreu uma realizaccedilatildeo de receita por forccedila da reduccedilatildeo do deacutebito sem uma
contrapartida do ativo Confirashyse exemplificativamente os seguintes excertos
29 Como se vecirc cai por terra o fundamento contaacutebil da autuaccedilatildeo a partir do reconhecimento pela proacutepria contabilidade da diversidade entre o conceito de receita para fins de demonstraccedilatildeo de resultado e para fins de caacutelculo das contribuiccedilotildees sociais devidas tratamshyse de finalidades absolutamente distintas que demandam registros coerentes com seus proacuteprios escopos
30 Resta ultrapassada a fronteira de um conceito contaacutebil de receita o enfrentamento de um conceito constitucional e legal de receita para fins de determinaccedilatildeo da hipoacutetese de incidecircncia das contribuiccedilotildees sociais bem como a delimitaccedilatildeo de sua base de caacutelculo
31 Em se tratando de um conceito utilizado pela Constituiccedilatildeo Federal e com reflexos nos textos do artigo 1ordm das Leis nordm 1063702 e 1083303 que determinam a incidecircncia do PISCofins natildeo cumulativo sobre o total das receitas auferidas
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no mecircs pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
()
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
39 E mais natildeo se trata de uma distinccedilatildeo que estamos inaugurando aqui mas sim de elemento de discriacutemen natildeo apenas consagrado jurisprudencialmente como tambeacutem pela proacutepria legislaccedilatildeo que natildeo se furtou em diversas oportunidades em deixar claro que a eliminaccedilatildeo de um passivo conquanto represente um ganho natildeo deve ingressar na base de caacutelculo do PIS e Cofins como no artigo 1ordm sect3ordm incisos V b X e XII da Lei nordm 1063702
Ora se tais premissas interpretativas por si soacute satildeo suficientes para alterar
completamente o resultado do julgamento as circunstacircncias faacuteticas apontadas como natildeoshy
uniformes evidentemente natildeo afastam a caracterizaccedilatildeo da divergecircncia interpretativa
Por outro lado ainda que houvesse duacutevida acerca da caracterizaccedilatildeo do
conflito de interpretaccedilotildees a partir daquele primeiro paradigma a anaacutelise do paradigma de nordm
3201shy002117 acabaria por fulminaacuteshyla Com efeito enquanto nestes autos decidiushyse que para
fins da definiccedilatildeo do regime de incidecircncia caberia investigar a que tiacutetulo ocorreu a reduccedilatildeo do
passivo naquele paradigma adotoushyse expressamente a premissa interpretativa de que essa
investigaccedilatildeo seria completamente desnecessaacuteria
Relembreshyse nestes autos partiushyse do pressuposto de que a baixa das
obrigaccedilotildees ocorreu em razatildeo de instrumento de daccedilatildeo em pagamento e consequentemente natildeo
haveria que se falar em perdatildeo ou remissatildeo de diacutevidas ainda que o valor entregue em daccedilatildeo
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(R$ 45000000000) fosse significativamente inferior ao deacutebito ldquobaixadordquo (R$
380000000000) Consequentemente natildeo haveria como se promover a tributaccedilatildeo dessa
diferenccedila entre o valor da diacutevida assumida com o Fundo Garantidor de Creacutedito e aquele
efetivamente dispendido para sua baixa
Ocorre que o paradigma de nordm 3201shy002117 adota expressamente como
razatildeo de decidir a interpretaccedilatildeo no sentido de que a natureza do instrumento juriacutedico ou a
denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que levariam agrave baixa do passivo sem contrapartida seriam
irrelevantes para a definiccedilatildeo do regime de tributaccedilatildeo Confirashyse (destaques acrescidos)
Ora o Decretoshylei nordm 1598 de 1977 referido no sect 1ordm do art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 eacute o diploma legal que instituiu o Imposto de Renda um dos tributos em cuja base de caacutelculo a proacutepria Recorrente computou os valores da diacutevida que lhe fora perdoada
Ademais apesar de ser de uma obviedade acachapante a afirmaccedilatildeo de que o PIS natildeo incide sobre despesas ndash e natildeo eacute disso que se trata ndash em determinadas situaccedilotildees o valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em conta de receita operacional
Natildeo se pode olvidar que o art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 estabeleceu que o faturamento mensal deve compreender o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil Donde absolutamente discrepante da Lei cuja aplicaccedilatildeo natildeo se pode afastar (Suacutemula CARF nordm 2) o entendimento de que aquele termo se aplica exclusivamente agrave venda de mercadorias eou prestaccedilatildeo de serviccedilos
Por fim registreshyse que a forma pela qual a diacutevida deixou de existir natildeo importa para o deslinde da questatildeo Afinal havia uma obrigaccedilatildeo e ela foi extinta Poderia tecircshylo sido por exemplo mediante simples pagamento foi apenas de forma diferente
Conforme consignado no paradigma portanto diferentemente do que
concluiu o acoacuterdatildeo recorrido a inclusatildeo da rubrica no conceito de receita natildeo se daacute pelos
contornos da operaccedilatildeo que a deu causa mas pelos seus efeitos
Sendo assim pedindo mais uma vez as vecircnias de estilo dou seguimento ao
recurso especial com relaccedilatildeo agraves mateacuterias ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida Exigecircncias
Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy001115 e
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ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo demonstrada a partir
dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
Superada parcialmente a preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial
peccedilo licenccedila para discordar ainda do judicioso voto da relatora no que se refere ao meacuterito
No meu sentir a reduccedilatildeo de um passivo sem a correspondente
contraprestaccedilatildeo representa receita mesmo que natildeo se configure um ingresso Para tanto tomo
emprestadas inicialmente as ponderaccedilotildees de Ricardo Mariz de Oliveira1
Tenho meditado profundamente sobre este problema e natildeo consigo ver como sustentar que as reduccedilotildees de obrigaccedilotildees sem pagamento natildeo sejam receitas porque na verdade elas reuacutenem todas as caracteriacutesticas pelas quais podeshyse identificar uma receita ()
Ora material e juridicamente uma reduccedilatildeo de passivo sem pagamento reuacutene estas qualidades para se equipar agraves receitas que se formam no lado ativo da demonstraccedilatildeo graacutefica do patrimocircnio social
Com razatildeo o patrimocircnio eacute um conjunto de direitos e obrigaccedilotildees sendo mensurado pela soma algeacutebrica de todos os direitos com todas as obrigaccedilotildees Visto de forma contaacutebil e tal como descrito na Lei nordm 6404 o patrimocircnio reuacutene os direitos do lado esquerdo do balanccedilo shy o ativoshy e as obrigaccedilotildees do lado direito shy o passivo A diferenccedila entre eles shyresultado da soma algeacutebrica shy eacute o patrimocircnio liacutequido que se demonstra do lado direito porque em condiccedilotildees normais de uma pessoa juriacutedica que seja solvente o ativo eacute maior do que o passivo
Ora nesta equaccedilatildeo aumentashyse o patrimocircnio tanto aumentando o ativo quanto diminuindo o passivo
Por qualquer destas operaccedilotildees o resultado do patrimocircnio liacutequido eacute igual
Destarte matemaacutetica e materialmente natildeo haacute a miacutenima diferenccedila entre uma e outra fonte de alteraccedilatildeo patrimonial
E tambeacutem juridicamente natildeo haacute diferenccedila entre uma e outra situaccedilatildeo pois se se admite que receita eacute um ingresso de direito novo que contribui positivamente para a formaccedilatildeo de um aumento patrimonial esse direito tambeacutem pode ocorrer com o passivo isto eacute com as obrigaccedilotildees porque o perdatildeo de uma diacutevida tambeacutem incorpora um novo direito no patrimocircnio do ateacute
1 Conceito de Receita como Hipoacutetese de Incidecircncia das Contribuiccedilotildees para a Seguridade Social (para Efeitos da COFINS e da Contribuiccedilatildeo ao PIS) apud Marcelo Knoepfelmacher in O Conceito de Receita na Constituiccedilatildeo Meacutetodo para sua Tributaccedilatildeo Sistecircmica p 76 obtido em httpwwwdominiopublicogovbrdownloadtestearqscp012102pdf (consulta realizada em 08032016
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
()
Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
()
Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
()
E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
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37 Natildeo se estaacute diante no presente caso de receita bruta decorrente da
venda de bens e serviccedilos caracterizado pela legislaccedilatildeo de regecircncia como o
conjunto de fatos aptos a configurar a incidecircncia do PIS e da Cofins Eacute
preciso mais do que simples ganho para que se configura receita
tributaacutevel como tambeacutem consignou o STF no mesmo REx 606107RS
Sob o especiacutefico prisma constitucional receita bruta pode ser definida
como o ingresso financeiro que se integra no patrimocircnio na condiccedilatildeo de
elemento novo e positivo sem reservas ou condiccedilotildees (grifo nosso)
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando
aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita
para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da
empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de
forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas
eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
[]
41 Friseshyse todavia que se estaacute enfrentando aqui a impossibilidade
da receita decorrente de perdatildeo de diacutevida compor a base de caacutelculo do PIS
e da Cofins apenas para enfrentar o argumento da autuaccedilatildeo em suas
proacuteprias bases pois logo em seguida seraacute demonstrado extensivamente que
a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento do creacutedito a receber do BTG entre a
SSP e o FGC natildeo configura de forma alguma perdatildeo de diacutevida
II) Da Daccedilatildeo em Pagamento
42 Outro ponto de sustentaccedilatildeo da autuaccedilatildeo e da decisatildeo da DRJ se
funda no argumento de que teria havido um perdatildeo de diacutevida na operaccedilatildeo
sob argumento de que o FGC teria recebido como condiccedilatildeo da quitaccedilatildeo do
passivo existente na SSP um creacutedito com valor de face menor do que o
creacutedito que possui perante o devedor
43 Todavia eacute preciso observar que a operaccedilatildeo no caso envolveu uma
daccedilatildeo em pagamento regulada nos artigos 356 a 359 do Coacutedigo Civil
CAPIacuteTULO V Da Daccedilatildeo em Pagamento
Art 356 O credor pode consentir em receber prestaccedilatildeo diversa da que
lhe eacute devida
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Art 357 Determinado o preccedilo da coisa dada em pagamento as
relaccedilotildees entre as partes regularshyseshyatildeo pelas normas do contrato de compra e
venda
Art 358 Se for tiacutetulo de creacutedito a coisa dada em pagamento a
transferecircncia importaraacute em cessatildeo
Art 359 Se o credor for evicto da coisa recebida em pagamento
restabelecershyseshyaacute a obrigaccedilatildeo primitiva ficando sem efeito a quitaccedilatildeo dada
ressalvados os direitos de terceiros
44 A daccedilatildeo em pagamento possui como elemento baacutesico a alteraccedilatildeo
do objeto do contrato mantendoshyse o liame obrigacional atraveacutes da
substituiccedilatildeo da coisa que deveria ser prestada ou entregue por outra aliud
pro alio Como pontua Orlando Gomes o credor natildeo eacute obrigado a receber
coisa diversa da que constitui objeto da prestaccedilatildeo devida mas a partir de
sua aquiescecircncia no recebimento de outro bem ou prestaccedilatildeo natildeo haacute que se
distinguir a daccedilatildeo em pagamento de qualquer outro meio normal de
cumprimento da prestaccedilatildeo (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense
2008 p145)
45 Mais ainda uma vez concordando com a daccedilatildeo em pagamento a
operaccedilatildeo tem pleno efeito liberatoacuterio daiacute a importacircncia do consentimento
em vista de se tratar de uma operaccedilatildeo de caraacuteter natildeo compulsoacuterio para ser
tomada como vaacutelida Desse modo natildeo haacute que se confundir confusatildeo esta
presente no argumento fiscal entre modos de extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo e o
dimensionamento da diacutevida Orlando Gomes novamente esclarece a esse
respeito
O efeito que a daccedilatildeo em pagamento produz eacute a extinccedilatildeo do creacutedito
qualquer que seja o valor da coisa dada em substituiccedilatildeo Natildeo importa que
valha mais ou menos de que a quantia devida ou a coisa que deveria ser
entregue Se valer menos o credor natildeo poderaacute exigir a diferenccedila Se valer
mais o devedor natildeo teraacute o direito de exigir a restituiccedilatildeo do excedente
Mas se o creacutedito for inexistente impotildeemshyse a devoluccedilatildeo da coisa
entregue ou do seu valor (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense 2008
p146)
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46 O regime civil dos efeitos da daccedilatildeo em pagamento implica na
imediata extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo (PONTES DE MIRANDA Tratado de
Direito Privado v 25 sect3000 nordm4 p6) e em se tratando de daccedilatildeo de tiacutetulo
de creacutedito aplicashyse o disposto nos artigos 286 a299 do Coacutedigo Civil
relativos agrave cessatildeo de creacutedito
47 Conforme definido por Antunes Varela A cessatildeo de creacutedito
consiste precisamente no contrato pelo qual o credor de determinada
prestaccedilatildeo transmite a terceiro independentemente do consentimento do
devedor a totalidade ou parte do seu creacutedito (Direito das Obrigaccedilotildees v2
Rio de Janeiro Forense 1978 p308) Tal negoacutecio juriacutedico tem a finalidade
de transmitir um creacutedito preexistente a terceiro que natildeo participou da
relaccedilatildeo juriacutedica originaacuteria no caso em tela a SSP pretendeu transmitir ao
FGC creacutedito decorrente de negoacutecio assumido junto ao BTG
48 A distinccedilatildeo principal da cessatildeo de creacutedito claacutessica daquela prevista
como espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento no art 358 do Coacutedigo Civil diz
respeito agrave eficaacutecia liberatoacuteria que teraacute em relaccedilatildeo a uma obrigaccedilatildeo
assumida entre o cessionaacuterio e o cedente do creacutedito a revelia do devedor do
creacutedito cedido
49 Eacute preciso frisar mais uma vez que a natureza consensual da daccedilatildeo
em pagamento eacute o que lhe garante a eficaacutecia liberatoacuteria independente do
valor da diacutevida e do bem ou serviccedilo aceito como contraprestaccedilatildeo por
exemplo seria possiacutevel que um devedor de uma diacutevida de R$ 100 mil reais
oferecesse como pagamento um imoacutevel do valor de R$ 150 mil sem que
sequer se pudesse cogitar do surgimento de uma inversatildeo nas posiccedilotildees
originais passando o credor a ser devedor da diferenccedila de R$ 50 mil
50 A daccedilatildeo em pagamento natildeo exige uma preciso quid pro quo de
valores para ter sua eficaacutecia liberatoacuteria
51 Esse parece ter sido exatamente o erro no argumento da autuaccedilatildeo
fiscal ao interpretar o oferecimento de um creacutedito de R$ 450 milhotildees como
pagamento de uma diacutevida de R$ 38 bilhotildees como uma daccedilatildeo em pagamento
de parcela numericamente equivalente da diacutevida original seguida de uma
remissatildeo do valor de R$ 335 bilhotildees
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511 Como foi dito a daccedilatildeo em pagamento natildeo exige para sua
realizaccedilatildeo que o valor do bem dado seja equivalente ao valor da diacutevida
existente o que eacute corroborado pela eficaacutecia liberatoacuteria plena sem que
eventuais excessos ou deacuteficits de valores gerem novas relaccedilotildees de creacutedito
Assim cabe um uacuteltimo esclarecimento
512 A fiscalizaccedilatildeo considerou o valor registrado contabilmente no
cruzamento com o valor do passivo baixado apoacutes a quitaccedilatildeo dada pelo
FGC que resultou na receita eventual de R$ 335 bilhotildees Todavia eacute
preciso retomar o que foi dito sobre o regime contaacutebil de registro de
receitas que segue regras especiacuteficas que determinaram que laacute fosse
colocado o valor de face do tiacutetulo
513 Entretanto natildeo eacute preciso entrar em minuacutecias econocircmicas para
perceber que o creacutedito em questatildeo possui um valor real isto eacute o valor de
realizaccedilatildeo dele muito maior do que os R$ 450 milhotildees que constam como
valor nominal na Data de Fechamento Natildeo eacute a toa que quando o
creacutedito for realizado cabe agrave SSP retificar o valor do ativo cedido na sua
contabilidade para adequaacuteshylo ao valor da realizaccedilatildeo da qual gozou o FGC
514 Isso quer dizer que se na data X o creacutedito foi realizado no valor
de por exemplo R$ 25 bilhotildees o montante da receita eventual da SSP
deveria ser retificado agrave partir da retificaccedilatildeo do valor do ativo para o
montante realizado Da mesma forma se na data Y o creacutedito for realizado
por R$ 38 bilhotildees (conforme a regra ii) se verifica que o montante de
receita eventual deveria ser retificado para zero
515 Imaginem dentro do exemplo do paraacutegrafo anterior que essa
realizaccedilatildeo se deu apenas em 2025 e que o PISCofins sobre a receita
eventual apurada do confronto entre o passivo e o valor de face do creacutedito jaacute
fora cobrado em 2017 Estariacuteamos na canhestra situaccedilatildeo de vultosas
contribuiccedilotildees cobradas sobre uma receita que simplesmente desapareceu
apoacutes a realizaccedilatildeo do creacutedito cedido e sem qualquer possibilidade da SSP
pedir restituiccedilatildeo ou compensaccedilatildeo do tributo pago indevidamente em razatildeo
da decadecircncia
516 O exemplo deixa claro que se trata de uma receita meramente
contaacutebil mas que natildeo consubstancia ingresso financeiro e estaacute sujeita
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inclusive a desaparecer quando da realizaccedilatildeo do creacutedito cedido ocasiatildeo em
que a SSP poderia corrigir o valor do ativo cedido
517 Resta claro assim que a divergecircncia entre o valor de face do
creacutedito e o passivo da SSP existe apenas em razatildeo das regras vigentes de
contabilidade visto que o valor real daquele eacute muito superior ao tomado
como referecircncia pela fiscalizaccedilatildeo
52 Tratashyse de um equiacutevoco que contraria a loacutegica dos institutos do
Direito Civil cuja observacircncia na seara tributaacuteria deve ser respeitada por
forccedila dos artigos 109 e 110 do Coacutedigo Tributaacuterio Nacional verbis
Art 109 Os princiacutepios gerais de direito privado utilizamshyse para
pesquisa da definiccedilatildeo do conteuacutedo e do alcance de seus institutos conceitos
e formas mas natildeo para definiccedilatildeo dos respectivos efeitos tributaacuterios
Art 110 A lei tributaacuteria natildeo pode alterar a definiccedilatildeo o conteuacutedo e o
alcance de institutos conceitos e formas de direito privado utilizados
expressa ou implicitamente pela Constituiccedilatildeo Federal pelas Constituiccedilotildees
dos Estados ou pelas Leis Orgacircnicas do Distrito Federal ou dos Municiacutepios
para definir ou limitar competecircncias tributaacuterias
53 Assim eacute juridicamente impossiacutevel que apoacutes uma daccedilatildeo em
pagamento tomada com efeito liberatoacuterio total da obrigaccedilatildeo original exista
algo a ser remido perdoado pois a diacutevida jaacute foi inteiramente extinta
54 Diferentemente do sustentado pela Ilustre Conselheira relatora
natildeo se trata de caso de aplicaccedilatildeo da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF 9ordf
RFDisit haja vista que natildeo haacute descontos financeiros o que haacute
efetivamente eacute o encerramento do viacutenculo obrigacional entre o FGC e a
SSP em razatildeo do efeito liberatoacuterio da daccedilatildeo em pagamento Natildeo haacute
necessidade do bom entrega na daccedilatildeo em pagamento tenha exatamente o
valor do creacutedito que se pretende extinguir tampouco procede a afirmaccedilatildeo de
que em caso de diferenccedila a menor ou a maior se possa falar em surgimento
de uma nova relaccedilatildeo creditiacutecia relativa a essa diferenccedila
[]
553 Natildeo restam duacutevidas de que a daccedilatildeo em pagamento nada mais eacute
do que modalidade satisfatoacuteria direta pois se trata ao fim e ao cabo de
Fl 2731DF CARF MF
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simples modalidade de pagamento como reconhecido de forma ampla pela
doutrina civilista
554 Muito longe disso a remissatildeo ou perdatildeo de diacutevida implica em um
ato unilateral do credor com vistas agrave extinccedilatildeo do creacutedito atraveacutes da
renuacutencia expressa do seu direito Ao se verificar o recebimento de um
creacutedito jaacute resta absolutamente claro que o FGC natildeo praticou remissatildeo mas
sim recebeu um direito de creacutedito perante terceiro como pagamento pela
diacutevida assumida como de resto jaacute foi abordado anteriormente
555 Portanto tratashyse de rotunda impropriedade teacutecnica a
qualificaccedilatildeo da operaccedilatildeo entre a SSP e o FGC como uma espeacutecie de
remissatildeo ou perdatildeo sendo nos termos da legislaccedilatildeo de Direito Privado
espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento
c) Da inaplicabilidade dos precedentes citados da CSRF
56 Da mesma forma descabe aplicar no caso os precedentes
apontados da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais relativos ao julgamento
de IRPJ Tratamshyse de materialidades tributaacuterias absolutamente distintas
enquanto o PISCofins incidem sobre receitas decorrentes da atividade de
venda de bens e serviccedilos o IR tem como fato gerador a aquisiccedilatildeo de
disponibilidade econocircmica ou juriacutedica do produto do capital do trabalho ou
de ambos bem como de proventos e quaisquer acreacutescimo patrimonial nos
termos do art 43 do CTN
57 Eacute clara na contabilidade a diferenccedila entre receitas propriamente
ditas e simples ganhos da mesma forma que nem toda receita compotildee
renda tributaacutevel e nem sempre a renda tributaacutevel depende de receita
571 Por exemplo a receita da venda de bens do ativo natildeo circulante
os termos do art 1ordm sect3ordm VI eacute enquadrada como receita mas excluiacuteda da
base de caacutelculo do PISCofins ao passo que sequer poderia ser cogitada
como materialidade da IR (salvo na realizaccedilatildeo de ganho de capital) pois
natildeo implica em acreacutescimo patrimonial exigido pelo art 43 II do CTN
572 Outro exemplo seria o ajuste a valor presente de um imoacutevel do
ativo da empresa para fins de ofereceshylo como garantia em um empreacutestimo
Antes da Lei nordm 129732014 tal situaccedilatildeo natildeo seria enquadrada como
receita mas poderia se reconhecer acreacutescimo patrimonial nos termos do
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art 43 II do CTN ainda que a legislaccedilatildeo ordinaacuteria soacute reconheccedila a
realizaccedilatildeo dessa renda com a alienaccedilatildeo do ativo (diferentemente por
exemplo de como decidiu a Suprema Corte norte americana no caso
Helvering v Bruum em 1940 desvinculando a realizaccedilatildeo financeira da
realizaccedilatildeo econocircmica)
58 Estes exemplos servem para deixar claro que as hipoacuteteses de
incidecircncia do PISCofins e IRPJ satildeo absolutamente distintas natildeo sendo
vaacutelida a invocaccedilatildeo de precedentes da CSRF sobre este uacuteltimo para orientar
quanto ao primeiro
59 Este Colegiado jaacute enfrentou a distinccedilatildeo entre receita e renda com
bastante rigor teacutecnico na ocasiatildeo do julgamento do Acoacuterdatildeo 3402003239
julgado em Agosto de 2016 e de relatoria da Conselheira Maria Aparecida
que em seu voto consignou e aderiu agrave posiccedilatildeo do Professor Joseacute Antocircnio
Minatel citada abaixo
O ingresso financeiro eacute um dos atributos que permitem qualificar o
conteuacutedo material da receita mas nem todo ingresso tem natureza de
receita Eacute preciso caraacuteter de definitividade da quantia ingressada e que
tenha como causa o exerciacutecio de atividade empresarial
()
Jaacute afirmamos que receita pressupotildee ingresso no sentido de
contraprestaccedilatildeo em dinheiro recebida por exemplo pelo comerciante
proveniente da venda de mercadorias ou pela atividade desempenhada pelo
prestador de serviccedilos assim como se qualificam no contexto de receita os
juros que remuneram o capital transferido num contrato de muacutetuo Nessa
concepccedilatildeo foram tomados sob o geneacuterico roacutetulo de receita por natildeo ser
demais repetir que tais eventos tecircm configuraccedilatildeo instantacircnea de circulaccedilatildeo
de riqueza aferiacutevel na contrapartida instantacircnea de cada negoacutecio ou
operaccedilatildeo portanto prescindem de apuraccedilatildeo de resultado mediante
confronto com os custos correspondentes O mesmo natildeo acontece com a
renda conceito relacional pois pressupotildee avaliaccedilatildeo teacutecnica do efetivo
resultado num determinado periacuteodo de tempo segundo meacutetodos e criteacuterios
predefinidos para o que satildeo relevantes todos os fatores interrelacionados
para exteriorizaacutelo
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(MINATEL Joseacute Antonio O Conteuacutedo do conceito de receita Satildeo
Paulo MP Editora 2005)
60 Desse modo natildeo restam duacutevidas de que o raciociacutenio esgrimido nos
casos de IRPJ natildeo tem aplicabilidade no acircmbito da discussatildeo travada no
presente caso
[]
e) Conclusatildeo
Podeshyse concluir que em siacutentese que
I) A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo eficaacutecia
liberatoacuteria plena
II) A receita eventual apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do PIS e
Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo decorrer das
atividades econocircmicas da empresa
III) A receita eventual decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o valor real
do mesmo e natildeo de um perdatildeo de diacutevida como sustentado pela
fiscalizaccedilatildeordquo
No caso em questatildeo entendo que a daccedilatildeo em pagamento decorrente do
creacutedito da venda de participaccedilatildeo para a quitaccedilatildeo da diacutevida junto ao FGC considerando o valor
real tal como exposto no Instrumento de Daccedilatildeo em Pagamento natildeo gera ldquoingresso novordquo ndash
tampouco acreacutescimo patrimonial ao contribuinte Sendo assim sem delongas natildeo eacute
possiacutevel considerar que a diferenccedila da diacutevida (EIS QUE NEM EXISTE ESSA DIFERENCcedilA)
considerando simplesmente o valor de face do tiacutetulo geraria receita tributaacutevel pois
efetivamente de receita natildeo se trata E o valor real do tiacutetulo corresponde ou mesmo poderia ser
superior ao valor da diacutevida junto ao FGC se aplicarmos iacutendices de atualizaccedilatildeo acumulado
Ora a SSP vendeu a participaccedilatildeo do Banco Panamericano ao Banco BTG
nos seguintes termos ndash o valor pago pela compradora observaria o menor dos seguintes
valores R$ 450 milhotildees corrigido ateacute 3172028 ou R$ 38 bi sem correccedilatildeo ateacute 3172028
Fl 2734DF CARF MF
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Sendo a diacutevida junto ao FGC correspondente ao valor de R$ 38 bi ndash qual
seria a ldquoreceitardquo nesse caso Nenhuma
Natildeo haacute efetivamente aquisiccedilatildeo de nova disponibilidade mas apenas a
liquidaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente Extinccedilatildeo da diacutevida com creacutedito
decorrente da venda de participaccedilatildeo no banco panshyamericano no mesmo valor da diacutevida
A mera reduccedilatildeo de passivo conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de variaccedilatildeo do patrimocircnio
liacutequido natildeo se caracteriza como receita tributaacutevel pelo PIS e Cofins por natildeo se tratar de
ingresso financeiro que acresce o patrimocircnio
Ademais caso esse colegiado entenda que se trata de receita forccedilando o
contribuinte a pagar PIS e Cofins sobre receita inexistente por natildeo se tratar de contrato
unilateral considerando que tal ldquovalorrdquo estaria vinculado com a diacutevida junto ao FGC teria essa
receita a natureza de receita financeira e nunca de doaccedilatildeo Na doaccedilatildeo natildeo haacute contrapartida de
outra parte Nessa linha considerando a eacutepoca dos fatos seria passiacutevel tal ldquoreceitardquo de
incidecircncia de PIS e Cofins agrave aliacutequota zero nos termos do Decreto 544205
Friseshyse que a Receita Federal ao interpretar a natureza juriacutedica do ldquoperdatildeo de
diacutevidardquo trouxe a Soluccedilatildeo de Consulta Cosit 42018 que traz que perdatildeo de diacutevida deve ser
classificado como receita financeira Importante trazer que essa Soluccedilatildeo somente tratou de
ldquoperdatildeo de diacutevidardquo e natildeo ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo O que se ignoraacutessemos a discussatildeo da
natureza da ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo e configuraacutessemos a daccedilatildeo como ldquoperdatildeo de diacutevidardquo
passando por cima da definiccedilatildeo do proacuteprio Coacutedigo Civil teriacuteamos que considerar tal receita
como ldquoreceita financeirardquo O que direcionariacuteamos para a aliacutequota zero do PIS e da Cofins
considerando a eacutepoca dos fatos
Mas retornando a discussatildeo tendo em vista se tratar de daccedilatildeo em
pagamento e natildeo perdatildeo de diacutevida recordo que tal evento eacute decorrente de um acordo
convencionado entre credor e devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo
diversa Natildeo haacute ingresso novo ou percepccedilatildeo de receita inclusive observandoshyse o conceito
trazido pelo CPC 30 e CPC 47 Por isso haacute que se afastar eventual caracterizaccedilatildeo de receita na
baixa do passivo
Fl 2735DF CARF MF
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Ademais importante trazer parte do Parecer emitido pelo ilustre Professor
Marco Aureacutelio Greco sobre o evento (Destaques meus)
ldquoQuesito 1 e 2 shy Parecer do Dr Marco Aurelio Greco
Quesito 1 shy O pagamento antecipado das obrigaccedilotildees financeiras contratadas
entre a SSP e o FGC e o respectivo registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado
pela SSP em janeiro de 2011 (correspondente agrave diferenccedila entre o valor total
das obrigaccedilotildees financeiras quitadas e o valor de face do creacutedito BTG) teria
ocasionado algum auferimento de receita pela SSP sob a perspectiva
juriacutedica
Natildeo shy Auferimento de receita da perspectiva juriacutedica supotildee o ingresso
financeiro positivo de recursos novos o que natildeo ocorre com a reduccedilatildeo ou
quitaccedilatildeo de uma diacutevida Reduzir ou quitar natildeo eacute sinocircnimo de auferir receita
No caso natildeo houve auferimento de receita mas extinccedilatildeo de diacutevidas mediante
daccedilatildeo em pagamento de creacuteditos hipoacutetese que tambeacutem natildeo se confunde
com o perdatildeo de diacutevida []
Quesito 2 shy O registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado pela SSP em janeiro
de 2011 configura fato gerador e portanto receita tributaacutevel do PIS e da
Cofins Por que
Natildeo O fato gerador de PISCofins eacute determinado pela natureza juriacutedica do
ingresso financeiro auferido (se receita ou faturamento) e natildeo pelo registro
contaacutebil realizado pelo contribuinte[]
Em vista de todo o exposto voto por negar provimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional
Eacute como voto
(Assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama
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Voto Vencedor
Conselheiro Andrada Maacutercio Canuto Natal redator designado
Peccedilo vecircnia para discordar parcialmente da i Relatora no que se refere agrave
preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial pois entendo configurada a divergecircncia
interpretativa em relaccedilatildeo agraves mateacuterias denominadas ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida
Exigecircncias Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy
001115 e ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo
demonstrada a partir dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
A meu ver com a devida vecircnia no que interessa agrave soluccedilatildeo do presente litiacutegio
haacute semelhanccedila entre as circunstacircncias faacuteticas e dessemelhanccedila em relaccedilatildeo agrave aplicaccedilatildeo da
legislaccedilatildeo de regecircncia Explico
Em primeiro lugar no que concerne aos fatos verificashyse que tanto o acordatildeo
recorrido quanto os paradigmas discutiram a incidecircncia de PIS e Cofins sobre operaccedilotildees que
redundaram na baixa de diacutevidas sem a correspondente baixa do ativo
Em contraposiccedilatildeo observashyse que inegavelmente acoacuterdatildeo recorrido e
paradigmas adotaram premissas conceituais diversas no que concerne agrave caracterizaccedilatildeo das
receitas sujeitas agrave incidecircncia de PIS e Cofins o que por si soacute eacute suficiente para demonstrar
divergecircncia na interpretaccedilatildeo da legislaccedilatildeo
Vale dizer enquanto o acoacuterdatildeo recorrido concluiu que a reduccedilatildeo do passivo
sem uma contrapartida em igual valor apesar do consequente aumento do patrimocircnio liacutequido
natildeo representaria receita os paradigmas em sentido diverso concluiacuteram que o ganho auferido
com tal operaccedilatildeo justamente o acreacutescimo no patrimocircnio liacutequido enquadrashyse no conceito de
receita para fins de incidecircncia das contribuiccedilotildees debatidas
Nesse sentido cumpre destacar que diferentemente do acoacuterdatildeo recorrido
que dentre outros fundamentos afasta expressamente o aproveitamento dos conceitos
contaacutebeis o paradigma nordm 1101shy001115 que destaqueshyse manteve a fraccedilatildeo da exigecircncia
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relativa agrave acusaccedilatildeo de omissatildeo de receitas sujeitas ao PIS e agrave Cofins esquadrinha o conceito de
receita extraiacutedo da Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 ndash expressamente abordada no voto vencido do
acoacuterdatildeo recorrido shy e da legislaccedilatildeo que rege a cobranccedila das contribuiccedilotildees litigiosas e conclui
que a extinccedilatildeo parcial da diacutevida sem a contrapartida do ativo representa receita sujeita agrave
tributaccedilatildeo por aquelas contribuiccedilotildees sem fazer qualquer ilaccedilatildeo acerca da necessidade de que se
verifique um ingresso financeiro Confirashyse (destaques acrescidos)
A segunda infraccedilatildeo decorreu da baixa de diacutevidas contraiacutedas junto ao soacutecio da autuada no exterior em contrapartida agrave baixa das correspondentes despesas preacuteshyoperacionais contabilizadas no ativo diferido resultantes de serviccedilos adquiridos no exterior no interesse dos projetos BMES11 e BMPAMA3 e suportados diretamente pelo soacutecio credor sem ingresso de recursos no paiacutes A autoridade fiscal discordou do estorno de despesas preacuteshyoperacionais e asseverou que a baixa da diacutevida deve ser entendida como objeto de perdatildeo ou seja ato unilateral de transferecircncia de patrimocircnio e renda do credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde com aumento de capital e sujeita se agrave incidecircncia do IRPJ e da CSLL bem como da Contribuiccedilatildeo ao PIS e da COFINS
O lanccedilamento recaiu sobre os lanccedilamentos de liquidaccedilatildeo de diacutevida em contrapartida a despesas preacuteshyoperacionais no valor total de R$ 2185975025 bem como sobre os ajustes injustificados de reduccedilatildeo do passivo no valor total de R$ 1029902412 interpretados como representativos de extinccedilatildeo parcial da obrigaccedilatildeo que sem a correspondente prova do pagamento em favor do credor ou de outra forma regular de extinccedilatildeo caracteriza perdatildeo de diacutevida
()
A Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 assim dispotildee acerca do regime de competecircncia contaacutebil
Art 9ordm As receitas e as despesas devem ser incluiacutedas na apuraccedilatildeo do resultado do periacuteodo em que ocorrerem sempre simultaneamente quando se correlacionarem independentemente de recebimento ou pagamento
[]
sect 3ordm As receitas consideramshyse realizadas
[]
II ndash quando da extinccedilatildeo parcial ou total de um passivo qualquer que seja o motivo sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior
[]
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Nestes termos o perdatildeo de diacutevida somente natildeo revelaria insubsistecircncia passiva e por consequecircncia receita se o soacutecio estrangeiro efetivamente convertesse em aumento de capital o direito que detinha em face da autuada agrave semelhanccedila de como procedeu em relaccedilatildeo a outros aportes promovidos A conversatildeo da diacutevida em aumento de capital representaria fato permutativo pois a obrigaccedilatildeo em face de terceiros seria substituiacuteda por uma obrigaccedilatildeo da pessoa juriacutedica em face de seus soacutecios
()
Quanto agraves exigecircncias de Contribuiccedilatildeo ao PIS e de COFINS a autoridade fiscal reproduz os seguintes fundamentos legais que regem a incidecircncia natildeoshycumulativa destas contribuiccedilotildees
()
O legislador nestes termos depois de estabelecer a incidecircncia sobre o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica excluiu deste conceito no que aqui importa apenas as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo imobilizado As demais receitas natildeoshyoperacionais como no caso aquela decorrente do perdatildeo de diacutevida permaneceram sujeitas agrave tributaccedilatildeo
De fato se os mencionados dispositivos legais merecessem interpretaccedilatildeo ampliada a Medida Provisoacuteria nordm 6272013 convertida na Lei nordm 129732014 natildeo precisaria ter promovido os seguintes acreacutescimos agraves exclusotildees relacionadas nos sectsect 3ordm daqueles dispositivos
Ora o votoshycondutor do acoacuterdatildeo recorrido afasta expressamente os
pressupostos conceituais (antecedentes) que levaram o paradigma a concluir que naquele
processo ocorreu uma realizaccedilatildeo de receita por forccedila da reduccedilatildeo do deacutebito sem uma
contrapartida do ativo Confirashyse exemplificativamente os seguintes excertos
29 Como se vecirc cai por terra o fundamento contaacutebil da autuaccedilatildeo a partir do reconhecimento pela proacutepria contabilidade da diversidade entre o conceito de receita para fins de demonstraccedilatildeo de resultado e para fins de caacutelculo das contribuiccedilotildees sociais devidas tratamshyse de finalidades absolutamente distintas que demandam registros coerentes com seus proacuteprios escopos
30 Resta ultrapassada a fronteira de um conceito contaacutebil de receita o enfrentamento de um conceito constitucional e legal de receita para fins de determinaccedilatildeo da hipoacutetese de incidecircncia das contribuiccedilotildees sociais bem como a delimitaccedilatildeo de sua base de caacutelculo
31 Em se tratando de um conceito utilizado pela Constituiccedilatildeo Federal e com reflexos nos textos do artigo 1ordm das Leis nordm 1063702 e 1083303 que determinam a incidecircncia do PISCofins natildeo cumulativo sobre o total das receitas auferidas
Fl 2739DF CARF MF
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no mecircs pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
()
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
39 E mais natildeo se trata de uma distinccedilatildeo que estamos inaugurando aqui mas sim de elemento de discriacutemen natildeo apenas consagrado jurisprudencialmente como tambeacutem pela proacutepria legislaccedilatildeo que natildeo se furtou em diversas oportunidades em deixar claro que a eliminaccedilatildeo de um passivo conquanto represente um ganho natildeo deve ingressar na base de caacutelculo do PIS e Cofins como no artigo 1ordm sect3ordm incisos V b X e XII da Lei nordm 1063702
Ora se tais premissas interpretativas por si soacute satildeo suficientes para alterar
completamente o resultado do julgamento as circunstacircncias faacuteticas apontadas como natildeoshy
uniformes evidentemente natildeo afastam a caracterizaccedilatildeo da divergecircncia interpretativa
Por outro lado ainda que houvesse duacutevida acerca da caracterizaccedilatildeo do
conflito de interpretaccedilotildees a partir daquele primeiro paradigma a anaacutelise do paradigma de nordm
3201shy002117 acabaria por fulminaacuteshyla Com efeito enquanto nestes autos decidiushyse que para
fins da definiccedilatildeo do regime de incidecircncia caberia investigar a que tiacutetulo ocorreu a reduccedilatildeo do
passivo naquele paradigma adotoushyse expressamente a premissa interpretativa de que essa
investigaccedilatildeo seria completamente desnecessaacuteria
Relembreshyse nestes autos partiushyse do pressuposto de que a baixa das
obrigaccedilotildees ocorreu em razatildeo de instrumento de daccedilatildeo em pagamento e consequentemente natildeo
haveria que se falar em perdatildeo ou remissatildeo de diacutevidas ainda que o valor entregue em daccedilatildeo
Fl 2740DF CARF MF
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(R$ 45000000000) fosse significativamente inferior ao deacutebito ldquobaixadordquo (R$
380000000000) Consequentemente natildeo haveria como se promover a tributaccedilatildeo dessa
diferenccedila entre o valor da diacutevida assumida com o Fundo Garantidor de Creacutedito e aquele
efetivamente dispendido para sua baixa
Ocorre que o paradigma de nordm 3201shy002117 adota expressamente como
razatildeo de decidir a interpretaccedilatildeo no sentido de que a natureza do instrumento juriacutedico ou a
denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que levariam agrave baixa do passivo sem contrapartida seriam
irrelevantes para a definiccedilatildeo do regime de tributaccedilatildeo Confirashyse (destaques acrescidos)
Ora o Decretoshylei nordm 1598 de 1977 referido no sect 1ordm do art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 eacute o diploma legal que instituiu o Imposto de Renda um dos tributos em cuja base de caacutelculo a proacutepria Recorrente computou os valores da diacutevida que lhe fora perdoada
Ademais apesar de ser de uma obviedade acachapante a afirmaccedilatildeo de que o PIS natildeo incide sobre despesas ndash e natildeo eacute disso que se trata ndash em determinadas situaccedilotildees o valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em conta de receita operacional
Natildeo se pode olvidar que o art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 estabeleceu que o faturamento mensal deve compreender o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil Donde absolutamente discrepante da Lei cuja aplicaccedilatildeo natildeo se pode afastar (Suacutemula CARF nordm 2) o entendimento de que aquele termo se aplica exclusivamente agrave venda de mercadorias eou prestaccedilatildeo de serviccedilos
Por fim registreshyse que a forma pela qual a diacutevida deixou de existir natildeo importa para o deslinde da questatildeo Afinal havia uma obrigaccedilatildeo e ela foi extinta Poderia tecircshylo sido por exemplo mediante simples pagamento foi apenas de forma diferente
Conforme consignado no paradigma portanto diferentemente do que
concluiu o acoacuterdatildeo recorrido a inclusatildeo da rubrica no conceito de receita natildeo se daacute pelos
contornos da operaccedilatildeo que a deu causa mas pelos seus efeitos
Sendo assim pedindo mais uma vez as vecircnias de estilo dou seguimento ao
recurso especial com relaccedilatildeo agraves mateacuterias ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida Exigecircncias
Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy001115 e
Fl 2741DF CARF MF
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ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo demonstrada a partir
dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
Superada parcialmente a preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial
peccedilo licenccedila para discordar ainda do judicioso voto da relatora no que se refere ao meacuterito
No meu sentir a reduccedilatildeo de um passivo sem a correspondente
contraprestaccedilatildeo representa receita mesmo que natildeo se configure um ingresso Para tanto tomo
emprestadas inicialmente as ponderaccedilotildees de Ricardo Mariz de Oliveira1
Tenho meditado profundamente sobre este problema e natildeo consigo ver como sustentar que as reduccedilotildees de obrigaccedilotildees sem pagamento natildeo sejam receitas porque na verdade elas reuacutenem todas as caracteriacutesticas pelas quais podeshyse identificar uma receita ()
Ora material e juridicamente uma reduccedilatildeo de passivo sem pagamento reuacutene estas qualidades para se equipar agraves receitas que se formam no lado ativo da demonstraccedilatildeo graacutefica do patrimocircnio social
Com razatildeo o patrimocircnio eacute um conjunto de direitos e obrigaccedilotildees sendo mensurado pela soma algeacutebrica de todos os direitos com todas as obrigaccedilotildees Visto de forma contaacutebil e tal como descrito na Lei nordm 6404 o patrimocircnio reuacutene os direitos do lado esquerdo do balanccedilo shy o ativoshy e as obrigaccedilotildees do lado direito shy o passivo A diferenccedila entre eles shyresultado da soma algeacutebrica shy eacute o patrimocircnio liacutequido que se demonstra do lado direito porque em condiccedilotildees normais de uma pessoa juriacutedica que seja solvente o ativo eacute maior do que o passivo
Ora nesta equaccedilatildeo aumentashyse o patrimocircnio tanto aumentando o ativo quanto diminuindo o passivo
Por qualquer destas operaccedilotildees o resultado do patrimocircnio liacutequido eacute igual
Destarte matemaacutetica e materialmente natildeo haacute a miacutenima diferenccedila entre uma e outra fonte de alteraccedilatildeo patrimonial
E tambeacutem juridicamente natildeo haacute diferenccedila entre uma e outra situaccedilatildeo pois se se admite que receita eacute um ingresso de direito novo que contribui positivamente para a formaccedilatildeo de um aumento patrimonial esse direito tambeacutem pode ocorrer com o passivo isto eacute com as obrigaccedilotildees porque o perdatildeo de uma diacutevida tambeacutem incorpora um novo direito no patrimocircnio do ateacute
1 Conceito de Receita como Hipoacutetese de Incidecircncia das Contribuiccedilotildees para a Seguridade Social (para Efeitos da COFINS e da Contribuiccedilatildeo ao PIS) apud Marcelo Knoepfelmacher in O Conceito de Receita na Constituiccedilatildeo Meacutetodo para sua Tributaccedilatildeo Sistecircmica p 76 obtido em httpwwwdominiopublicogovbrdownloadtestearqscp012102pdf (consulta realizada em 08032016
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
()
Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
()
Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
()
E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
Fl 2745DF CARF MF
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
Fl 2746DF CARF MF
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
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Art 357 Determinado o preccedilo da coisa dada em pagamento as
relaccedilotildees entre as partes regularshyseshyatildeo pelas normas do contrato de compra e
venda
Art 358 Se for tiacutetulo de creacutedito a coisa dada em pagamento a
transferecircncia importaraacute em cessatildeo
Art 359 Se o credor for evicto da coisa recebida em pagamento
restabelecershyseshyaacute a obrigaccedilatildeo primitiva ficando sem efeito a quitaccedilatildeo dada
ressalvados os direitos de terceiros
44 A daccedilatildeo em pagamento possui como elemento baacutesico a alteraccedilatildeo
do objeto do contrato mantendoshyse o liame obrigacional atraveacutes da
substituiccedilatildeo da coisa que deveria ser prestada ou entregue por outra aliud
pro alio Como pontua Orlando Gomes o credor natildeo eacute obrigado a receber
coisa diversa da que constitui objeto da prestaccedilatildeo devida mas a partir de
sua aquiescecircncia no recebimento de outro bem ou prestaccedilatildeo natildeo haacute que se
distinguir a daccedilatildeo em pagamento de qualquer outro meio normal de
cumprimento da prestaccedilatildeo (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense
2008 p145)
45 Mais ainda uma vez concordando com a daccedilatildeo em pagamento a
operaccedilatildeo tem pleno efeito liberatoacuterio daiacute a importacircncia do consentimento
em vista de se tratar de uma operaccedilatildeo de caraacuteter natildeo compulsoacuterio para ser
tomada como vaacutelida Desse modo natildeo haacute que se confundir confusatildeo esta
presente no argumento fiscal entre modos de extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo e o
dimensionamento da diacutevida Orlando Gomes novamente esclarece a esse
respeito
O efeito que a daccedilatildeo em pagamento produz eacute a extinccedilatildeo do creacutedito
qualquer que seja o valor da coisa dada em substituiccedilatildeo Natildeo importa que
valha mais ou menos de que a quantia devida ou a coisa que deveria ser
entregue Se valer menos o credor natildeo poderaacute exigir a diferenccedila Se valer
mais o devedor natildeo teraacute o direito de exigir a restituiccedilatildeo do excedente
Mas se o creacutedito for inexistente impotildeemshyse a devoluccedilatildeo da coisa
entregue ou do seu valor (Obrigaccedilotildees 17ordfed Rio de Janeiro Forense 2008
p146)
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46 O regime civil dos efeitos da daccedilatildeo em pagamento implica na
imediata extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo (PONTES DE MIRANDA Tratado de
Direito Privado v 25 sect3000 nordm4 p6) e em se tratando de daccedilatildeo de tiacutetulo
de creacutedito aplicashyse o disposto nos artigos 286 a299 do Coacutedigo Civil
relativos agrave cessatildeo de creacutedito
47 Conforme definido por Antunes Varela A cessatildeo de creacutedito
consiste precisamente no contrato pelo qual o credor de determinada
prestaccedilatildeo transmite a terceiro independentemente do consentimento do
devedor a totalidade ou parte do seu creacutedito (Direito das Obrigaccedilotildees v2
Rio de Janeiro Forense 1978 p308) Tal negoacutecio juriacutedico tem a finalidade
de transmitir um creacutedito preexistente a terceiro que natildeo participou da
relaccedilatildeo juriacutedica originaacuteria no caso em tela a SSP pretendeu transmitir ao
FGC creacutedito decorrente de negoacutecio assumido junto ao BTG
48 A distinccedilatildeo principal da cessatildeo de creacutedito claacutessica daquela prevista
como espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento no art 358 do Coacutedigo Civil diz
respeito agrave eficaacutecia liberatoacuteria que teraacute em relaccedilatildeo a uma obrigaccedilatildeo
assumida entre o cessionaacuterio e o cedente do creacutedito a revelia do devedor do
creacutedito cedido
49 Eacute preciso frisar mais uma vez que a natureza consensual da daccedilatildeo
em pagamento eacute o que lhe garante a eficaacutecia liberatoacuteria independente do
valor da diacutevida e do bem ou serviccedilo aceito como contraprestaccedilatildeo por
exemplo seria possiacutevel que um devedor de uma diacutevida de R$ 100 mil reais
oferecesse como pagamento um imoacutevel do valor de R$ 150 mil sem que
sequer se pudesse cogitar do surgimento de uma inversatildeo nas posiccedilotildees
originais passando o credor a ser devedor da diferenccedila de R$ 50 mil
50 A daccedilatildeo em pagamento natildeo exige uma preciso quid pro quo de
valores para ter sua eficaacutecia liberatoacuteria
51 Esse parece ter sido exatamente o erro no argumento da autuaccedilatildeo
fiscal ao interpretar o oferecimento de um creacutedito de R$ 450 milhotildees como
pagamento de uma diacutevida de R$ 38 bilhotildees como uma daccedilatildeo em pagamento
de parcela numericamente equivalente da diacutevida original seguida de uma
remissatildeo do valor de R$ 335 bilhotildees
Fl 2729DF CARF MF
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511 Como foi dito a daccedilatildeo em pagamento natildeo exige para sua
realizaccedilatildeo que o valor do bem dado seja equivalente ao valor da diacutevida
existente o que eacute corroborado pela eficaacutecia liberatoacuteria plena sem que
eventuais excessos ou deacuteficits de valores gerem novas relaccedilotildees de creacutedito
Assim cabe um uacuteltimo esclarecimento
512 A fiscalizaccedilatildeo considerou o valor registrado contabilmente no
cruzamento com o valor do passivo baixado apoacutes a quitaccedilatildeo dada pelo
FGC que resultou na receita eventual de R$ 335 bilhotildees Todavia eacute
preciso retomar o que foi dito sobre o regime contaacutebil de registro de
receitas que segue regras especiacuteficas que determinaram que laacute fosse
colocado o valor de face do tiacutetulo
513 Entretanto natildeo eacute preciso entrar em minuacutecias econocircmicas para
perceber que o creacutedito em questatildeo possui um valor real isto eacute o valor de
realizaccedilatildeo dele muito maior do que os R$ 450 milhotildees que constam como
valor nominal na Data de Fechamento Natildeo eacute a toa que quando o
creacutedito for realizado cabe agrave SSP retificar o valor do ativo cedido na sua
contabilidade para adequaacuteshylo ao valor da realizaccedilatildeo da qual gozou o FGC
514 Isso quer dizer que se na data X o creacutedito foi realizado no valor
de por exemplo R$ 25 bilhotildees o montante da receita eventual da SSP
deveria ser retificado agrave partir da retificaccedilatildeo do valor do ativo para o
montante realizado Da mesma forma se na data Y o creacutedito for realizado
por R$ 38 bilhotildees (conforme a regra ii) se verifica que o montante de
receita eventual deveria ser retificado para zero
515 Imaginem dentro do exemplo do paraacutegrafo anterior que essa
realizaccedilatildeo se deu apenas em 2025 e que o PISCofins sobre a receita
eventual apurada do confronto entre o passivo e o valor de face do creacutedito jaacute
fora cobrado em 2017 Estariacuteamos na canhestra situaccedilatildeo de vultosas
contribuiccedilotildees cobradas sobre uma receita que simplesmente desapareceu
apoacutes a realizaccedilatildeo do creacutedito cedido e sem qualquer possibilidade da SSP
pedir restituiccedilatildeo ou compensaccedilatildeo do tributo pago indevidamente em razatildeo
da decadecircncia
516 O exemplo deixa claro que se trata de uma receita meramente
contaacutebil mas que natildeo consubstancia ingresso financeiro e estaacute sujeita
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inclusive a desaparecer quando da realizaccedilatildeo do creacutedito cedido ocasiatildeo em
que a SSP poderia corrigir o valor do ativo cedido
517 Resta claro assim que a divergecircncia entre o valor de face do
creacutedito e o passivo da SSP existe apenas em razatildeo das regras vigentes de
contabilidade visto que o valor real daquele eacute muito superior ao tomado
como referecircncia pela fiscalizaccedilatildeo
52 Tratashyse de um equiacutevoco que contraria a loacutegica dos institutos do
Direito Civil cuja observacircncia na seara tributaacuteria deve ser respeitada por
forccedila dos artigos 109 e 110 do Coacutedigo Tributaacuterio Nacional verbis
Art 109 Os princiacutepios gerais de direito privado utilizamshyse para
pesquisa da definiccedilatildeo do conteuacutedo e do alcance de seus institutos conceitos
e formas mas natildeo para definiccedilatildeo dos respectivos efeitos tributaacuterios
Art 110 A lei tributaacuteria natildeo pode alterar a definiccedilatildeo o conteuacutedo e o
alcance de institutos conceitos e formas de direito privado utilizados
expressa ou implicitamente pela Constituiccedilatildeo Federal pelas Constituiccedilotildees
dos Estados ou pelas Leis Orgacircnicas do Distrito Federal ou dos Municiacutepios
para definir ou limitar competecircncias tributaacuterias
53 Assim eacute juridicamente impossiacutevel que apoacutes uma daccedilatildeo em
pagamento tomada com efeito liberatoacuterio total da obrigaccedilatildeo original exista
algo a ser remido perdoado pois a diacutevida jaacute foi inteiramente extinta
54 Diferentemente do sustentado pela Ilustre Conselheira relatora
natildeo se trata de caso de aplicaccedilatildeo da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF 9ordf
RFDisit haja vista que natildeo haacute descontos financeiros o que haacute
efetivamente eacute o encerramento do viacutenculo obrigacional entre o FGC e a
SSP em razatildeo do efeito liberatoacuterio da daccedilatildeo em pagamento Natildeo haacute
necessidade do bom entrega na daccedilatildeo em pagamento tenha exatamente o
valor do creacutedito que se pretende extinguir tampouco procede a afirmaccedilatildeo de
que em caso de diferenccedila a menor ou a maior se possa falar em surgimento
de uma nova relaccedilatildeo creditiacutecia relativa a essa diferenccedila
[]
553 Natildeo restam duacutevidas de que a daccedilatildeo em pagamento nada mais eacute
do que modalidade satisfatoacuteria direta pois se trata ao fim e ao cabo de
Fl 2731DF CARF MF
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simples modalidade de pagamento como reconhecido de forma ampla pela
doutrina civilista
554 Muito longe disso a remissatildeo ou perdatildeo de diacutevida implica em um
ato unilateral do credor com vistas agrave extinccedilatildeo do creacutedito atraveacutes da
renuacutencia expressa do seu direito Ao se verificar o recebimento de um
creacutedito jaacute resta absolutamente claro que o FGC natildeo praticou remissatildeo mas
sim recebeu um direito de creacutedito perante terceiro como pagamento pela
diacutevida assumida como de resto jaacute foi abordado anteriormente
555 Portanto tratashyse de rotunda impropriedade teacutecnica a
qualificaccedilatildeo da operaccedilatildeo entre a SSP e o FGC como uma espeacutecie de
remissatildeo ou perdatildeo sendo nos termos da legislaccedilatildeo de Direito Privado
espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento
c) Da inaplicabilidade dos precedentes citados da CSRF
56 Da mesma forma descabe aplicar no caso os precedentes
apontados da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais relativos ao julgamento
de IRPJ Tratamshyse de materialidades tributaacuterias absolutamente distintas
enquanto o PISCofins incidem sobre receitas decorrentes da atividade de
venda de bens e serviccedilos o IR tem como fato gerador a aquisiccedilatildeo de
disponibilidade econocircmica ou juriacutedica do produto do capital do trabalho ou
de ambos bem como de proventos e quaisquer acreacutescimo patrimonial nos
termos do art 43 do CTN
57 Eacute clara na contabilidade a diferenccedila entre receitas propriamente
ditas e simples ganhos da mesma forma que nem toda receita compotildee
renda tributaacutevel e nem sempre a renda tributaacutevel depende de receita
571 Por exemplo a receita da venda de bens do ativo natildeo circulante
os termos do art 1ordm sect3ordm VI eacute enquadrada como receita mas excluiacuteda da
base de caacutelculo do PISCofins ao passo que sequer poderia ser cogitada
como materialidade da IR (salvo na realizaccedilatildeo de ganho de capital) pois
natildeo implica em acreacutescimo patrimonial exigido pelo art 43 II do CTN
572 Outro exemplo seria o ajuste a valor presente de um imoacutevel do
ativo da empresa para fins de ofereceshylo como garantia em um empreacutestimo
Antes da Lei nordm 129732014 tal situaccedilatildeo natildeo seria enquadrada como
receita mas poderia se reconhecer acreacutescimo patrimonial nos termos do
Fl 2732DF CARF MF
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art 43 II do CTN ainda que a legislaccedilatildeo ordinaacuteria soacute reconheccedila a
realizaccedilatildeo dessa renda com a alienaccedilatildeo do ativo (diferentemente por
exemplo de como decidiu a Suprema Corte norte americana no caso
Helvering v Bruum em 1940 desvinculando a realizaccedilatildeo financeira da
realizaccedilatildeo econocircmica)
58 Estes exemplos servem para deixar claro que as hipoacuteteses de
incidecircncia do PISCofins e IRPJ satildeo absolutamente distintas natildeo sendo
vaacutelida a invocaccedilatildeo de precedentes da CSRF sobre este uacuteltimo para orientar
quanto ao primeiro
59 Este Colegiado jaacute enfrentou a distinccedilatildeo entre receita e renda com
bastante rigor teacutecnico na ocasiatildeo do julgamento do Acoacuterdatildeo 3402003239
julgado em Agosto de 2016 e de relatoria da Conselheira Maria Aparecida
que em seu voto consignou e aderiu agrave posiccedilatildeo do Professor Joseacute Antocircnio
Minatel citada abaixo
O ingresso financeiro eacute um dos atributos que permitem qualificar o
conteuacutedo material da receita mas nem todo ingresso tem natureza de
receita Eacute preciso caraacuteter de definitividade da quantia ingressada e que
tenha como causa o exerciacutecio de atividade empresarial
()
Jaacute afirmamos que receita pressupotildee ingresso no sentido de
contraprestaccedilatildeo em dinheiro recebida por exemplo pelo comerciante
proveniente da venda de mercadorias ou pela atividade desempenhada pelo
prestador de serviccedilos assim como se qualificam no contexto de receita os
juros que remuneram o capital transferido num contrato de muacutetuo Nessa
concepccedilatildeo foram tomados sob o geneacuterico roacutetulo de receita por natildeo ser
demais repetir que tais eventos tecircm configuraccedilatildeo instantacircnea de circulaccedilatildeo
de riqueza aferiacutevel na contrapartida instantacircnea de cada negoacutecio ou
operaccedilatildeo portanto prescindem de apuraccedilatildeo de resultado mediante
confronto com os custos correspondentes O mesmo natildeo acontece com a
renda conceito relacional pois pressupotildee avaliaccedilatildeo teacutecnica do efetivo
resultado num determinado periacuteodo de tempo segundo meacutetodos e criteacuterios
predefinidos para o que satildeo relevantes todos os fatores interrelacionados
para exteriorizaacutelo
Fl 2733DF CARF MF
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(MINATEL Joseacute Antonio O Conteuacutedo do conceito de receita Satildeo
Paulo MP Editora 2005)
60 Desse modo natildeo restam duacutevidas de que o raciociacutenio esgrimido nos
casos de IRPJ natildeo tem aplicabilidade no acircmbito da discussatildeo travada no
presente caso
[]
e) Conclusatildeo
Podeshyse concluir que em siacutentese que
I) A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo eficaacutecia
liberatoacuteria plena
II) A receita eventual apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do PIS e
Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo decorrer das
atividades econocircmicas da empresa
III) A receita eventual decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o valor real
do mesmo e natildeo de um perdatildeo de diacutevida como sustentado pela
fiscalizaccedilatildeordquo
No caso em questatildeo entendo que a daccedilatildeo em pagamento decorrente do
creacutedito da venda de participaccedilatildeo para a quitaccedilatildeo da diacutevida junto ao FGC considerando o valor
real tal como exposto no Instrumento de Daccedilatildeo em Pagamento natildeo gera ldquoingresso novordquo ndash
tampouco acreacutescimo patrimonial ao contribuinte Sendo assim sem delongas natildeo eacute
possiacutevel considerar que a diferenccedila da diacutevida (EIS QUE NEM EXISTE ESSA DIFERENCcedilA)
considerando simplesmente o valor de face do tiacutetulo geraria receita tributaacutevel pois
efetivamente de receita natildeo se trata E o valor real do tiacutetulo corresponde ou mesmo poderia ser
superior ao valor da diacutevida junto ao FGC se aplicarmos iacutendices de atualizaccedilatildeo acumulado
Ora a SSP vendeu a participaccedilatildeo do Banco Panamericano ao Banco BTG
nos seguintes termos ndash o valor pago pela compradora observaria o menor dos seguintes
valores R$ 450 milhotildees corrigido ateacute 3172028 ou R$ 38 bi sem correccedilatildeo ateacute 3172028
Fl 2734DF CARF MF
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Sendo a diacutevida junto ao FGC correspondente ao valor de R$ 38 bi ndash qual
seria a ldquoreceitardquo nesse caso Nenhuma
Natildeo haacute efetivamente aquisiccedilatildeo de nova disponibilidade mas apenas a
liquidaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente Extinccedilatildeo da diacutevida com creacutedito
decorrente da venda de participaccedilatildeo no banco panshyamericano no mesmo valor da diacutevida
A mera reduccedilatildeo de passivo conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de variaccedilatildeo do patrimocircnio
liacutequido natildeo se caracteriza como receita tributaacutevel pelo PIS e Cofins por natildeo se tratar de
ingresso financeiro que acresce o patrimocircnio
Ademais caso esse colegiado entenda que se trata de receita forccedilando o
contribuinte a pagar PIS e Cofins sobre receita inexistente por natildeo se tratar de contrato
unilateral considerando que tal ldquovalorrdquo estaria vinculado com a diacutevida junto ao FGC teria essa
receita a natureza de receita financeira e nunca de doaccedilatildeo Na doaccedilatildeo natildeo haacute contrapartida de
outra parte Nessa linha considerando a eacutepoca dos fatos seria passiacutevel tal ldquoreceitardquo de
incidecircncia de PIS e Cofins agrave aliacutequota zero nos termos do Decreto 544205
Friseshyse que a Receita Federal ao interpretar a natureza juriacutedica do ldquoperdatildeo de
diacutevidardquo trouxe a Soluccedilatildeo de Consulta Cosit 42018 que traz que perdatildeo de diacutevida deve ser
classificado como receita financeira Importante trazer que essa Soluccedilatildeo somente tratou de
ldquoperdatildeo de diacutevidardquo e natildeo ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo O que se ignoraacutessemos a discussatildeo da
natureza da ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo e configuraacutessemos a daccedilatildeo como ldquoperdatildeo de diacutevidardquo
passando por cima da definiccedilatildeo do proacuteprio Coacutedigo Civil teriacuteamos que considerar tal receita
como ldquoreceita financeirardquo O que direcionariacuteamos para a aliacutequota zero do PIS e da Cofins
considerando a eacutepoca dos fatos
Mas retornando a discussatildeo tendo em vista se tratar de daccedilatildeo em
pagamento e natildeo perdatildeo de diacutevida recordo que tal evento eacute decorrente de um acordo
convencionado entre credor e devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo
diversa Natildeo haacute ingresso novo ou percepccedilatildeo de receita inclusive observandoshyse o conceito
trazido pelo CPC 30 e CPC 47 Por isso haacute que se afastar eventual caracterizaccedilatildeo de receita na
baixa do passivo
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Ademais importante trazer parte do Parecer emitido pelo ilustre Professor
Marco Aureacutelio Greco sobre o evento (Destaques meus)
ldquoQuesito 1 e 2 shy Parecer do Dr Marco Aurelio Greco
Quesito 1 shy O pagamento antecipado das obrigaccedilotildees financeiras contratadas
entre a SSP e o FGC e o respectivo registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado
pela SSP em janeiro de 2011 (correspondente agrave diferenccedila entre o valor total
das obrigaccedilotildees financeiras quitadas e o valor de face do creacutedito BTG) teria
ocasionado algum auferimento de receita pela SSP sob a perspectiva
juriacutedica
Natildeo shy Auferimento de receita da perspectiva juriacutedica supotildee o ingresso
financeiro positivo de recursos novos o que natildeo ocorre com a reduccedilatildeo ou
quitaccedilatildeo de uma diacutevida Reduzir ou quitar natildeo eacute sinocircnimo de auferir receita
No caso natildeo houve auferimento de receita mas extinccedilatildeo de diacutevidas mediante
daccedilatildeo em pagamento de creacuteditos hipoacutetese que tambeacutem natildeo se confunde
com o perdatildeo de diacutevida []
Quesito 2 shy O registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado pela SSP em janeiro
de 2011 configura fato gerador e portanto receita tributaacutevel do PIS e da
Cofins Por que
Natildeo O fato gerador de PISCofins eacute determinado pela natureza juriacutedica do
ingresso financeiro auferido (se receita ou faturamento) e natildeo pelo registro
contaacutebil realizado pelo contribuinte[]
Em vista de todo o exposto voto por negar provimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional
Eacute como voto
(Assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama
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Voto Vencedor
Conselheiro Andrada Maacutercio Canuto Natal redator designado
Peccedilo vecircnia para discordar parcialmente da i Relatora no que se refere agrave
preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial pois entendo configurada a divergecircncia
interpretativa em relaccedilatildeo agraves mateacuterias denominadas ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida
Exigecircncias Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy
001115 e ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo
demonstrada a partir dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
A meu ver com a devida vecircnia no que interessa agrave soluccedilatildeo do presente litiacutegio
haacute semelhanccedila entre as circunstacircncias faacuteticas e dessemelhanccedila em relaccedilatildeo agrave aplicaccedilatildeo da
legislaccedilatildeo de regecircncia Explico
Em primeiro lugar no que concerne aos fatos verificashyse que tanto o acordatildeo
recorrido quanto os paradigmas discutiram a incidecircncia de PIS e Cofins sobre operaccedilotildees que
redundaram na baixa de diacutevidas sem a correspondente baixa do ativo
Em contraposiccedilatildeo observashyse que inegavelmente acoacuterdatildeo recorrido e
paradigmas adotaram premissas conceituais diversas no que concerne agrave caracterizaccedilatildeo das
receitas sujeitas agrave incidecircncia de PIS e Cofins o que por si soacute eacute suficiente para demonstrar
divergecircncia na interpretaccedilatildeo da legislaccedilatildeo
Vale dizer enquanto o acoacuterdatildeo recorrido concluiu que a reduccedilatildeo do passivo
sem uma contrapartida em igual valor apesar do consequente aumento do patrimocircnio liacutequido
natildeo representaria receita os paradigmas em sentido diverso concluiacuteram que o ganho auferido
com tal operaccedilatildeo justamente o acreacutescimo no patrimocircnio liacutequido enquadrashyse no conceito de
receita para fins de incidecircncia das contribuiccedilotildees debatidas
Nesse sentido cumpre destacar que diferentemente do acoacuterdatildeo recorrido
que dentre outros fundamentos afasta expressamente o aproveitamento dos conceitos
contaacutebeis o paradigma nordm 1101shy001115 que destaqueshyse manteve a fraccedilatildeo da exigecircncia
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relativa agrave acusaccedilatildeo de omissatildeo de receitas sujeitas ao PIS e agrave Cofins esquadrinha o conceito de
receita extraiacutedo da Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 ndash expressamente abordada no voto vencido do
acoacuterdatildeo recorrido shy e da legislaccedilatildeo que rege a cobranccedila das contribuiccedilotildees litigiosas e conclui
que a extinccedilatildeo parcial da diacutevida sem a contrapartida do ativo representa receita sujeita agrave
tributaccedilatildeo por aquelas contribuiccedilotildees sem fazer qualquer ilaccedilatildeo acerca da necessidade de que se
verifique um ingresso financeiro Confirashyse (destaques acrescidos)
A segunda infraccedilatildeo decorreu da baixa de diacutevidas contraiacutedas junto ao soacutecio da autuada no exterior em contrapartida agrave baixa das correspondentes despesas preacuteshyoperacionais contabilizadas no ativo diferido resultantes de serviccedilos adquiridos no exterior no interesse dos projetos BMES11 e BMPAMA3 e suportados diretamente pelo soacutecio credor sem ingresso de recursos no paiacutes A autoridade fiscal discordou do estorno de despesas preacuteshyoperacionais e asseverou que a baixa da diacutevida deve ser entendida como objeto de perdatildeo ou seja ato unilateral de transferecircncia de patrimocircnio e renda do credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde com aumento de capital e sujeita se agrave incidecircncia do IRPJ e da CSLL bem como da Contribuiccedilatildeo ao PIS e da COFINS
O lanccedilamento recaiu sobre os lanccedilamentos de liquidaccedilatildeo de diacutevida em contrapartida a despesas preacuteshyoperacionais no valor total de R$ 2185975025 bem como sobre os ajustes injustificados de reduccedilatildeo do passivo no valor total de R$ 1029902412 interpretados como representativos de extinccedilatildeo parcial da obrigaccedilatildeo que sem a correspondente prova do pagamento em favor do credor ou de outra forma regular de extinccedilatildeo caracteriza perdatildeo de diacutevida
()
A Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 assim dispotildee acerca do regime de competecircncia contaacutebil
Art 9ordm As receitas e as despesas devem ser incluiacutedas na apuraccedilatildeo do resultado do periacuteodo em que ocorrerem sempre simultaneamente quando se correlacionarem independentemente de recebimento ou pagamento
[]
sect 3ordm As receitas consideramshyse realizadas
[]
II ndash quando da extinccedilatildeo parcial ou total de um passivo qualquer que seja o motivo sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior
[]
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Nestes termos o perdatildeo de diacutevida somente natildeo revelaria insubsistecircncia passiva e por consequecircncia receita se o soacutecio estrangeiro efetivamente convertesse em aumento de capital o direito que detinha em face da autuada agrave semelhanccedila de como procedeu em relaccedilatildeo a outros aportes promovidos A conversatildeo da diacutevida em aumento de capital representaria fato permutativo pois a obrigaccedilatildeo em face de terceiros seria substituiacuteda por uma obrigaccedilatildeo da pessoa juriacutedica em face de seus soacutecios
()
Quanto agraves exigecircncias de Contribuiccedilatildeo ao PIS e de COFINS a autoridade fiscal reproduz os seguintes fundamentos legais que regem a incidecircncia natildeoshycumulativa destas contribuiccedilotildees
()
O legislador nestes termos depois de estabelecer a incidecircncia sobre o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica excluiu deste conceito no que aqui importa apenas as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo imobilizado As demais receitas natildeoshyoperacionais como no caso aquela decorrente do perdatildeo de diacutevida permaneceram sujeitas agrave tributaccedilatildeo
De fato se os mencionados dispositivos legais merecessem interpretaccedilatildeo ampliada a Medida Provisoacuteria nordm 6272013 convertida na Lei nordm 129732014 natildeo precisaria ter promovido os seguintes acreacutescimos agraves exclusotildees relacionadas nos sectsect 3ordm daqueles dispositivos
Ora o votoshycondutor do acoacuterdatildeo recorrido afasta expressamente os
pressupostos conceituais (antecedentes) que levaram o paradigma a concluir que naquele
processo ocorreu uma realizaccedilatildeo de receita por forccedila da reduccedilatildeo do deacutebito sem uma
contrapartida do ativo Confirashyse exemplificativamente os seguintes excertos
29 Como se vecirc cai por terra o fundamento contaacutebil da autuaccedilatildeo a partir do reconhecimento pela proacutepria contabilidade da diversidade entre o conceito de receita para fins de demonstraccedilatildeo de resultado e para fins de caacutelculo das contribuiccedilotildees sociais devidas tratamshyse de finalidades absolutamente distintas que demandam registros coerentes com seus proacuteprios escopos
30 Resta ultrapassada a fronteira de um conceito contaacutebil de receita o enfrentamento de um conceito constitucional e legal de receita para fins de determinaccedilatildeo da hipoacutetese de incidecircncia das contribuiccedilotildees sociais bem como a delimitaccedilatildeo de sua base de caacutelculo
31 Em se tratando de um conceito utilizado pela Constituiccedilatildeo Federal e com reflexos nos textos do artigo 1ordm das Leis nordm 1063702 e 1083303 que determinam a incidecircncia do PISCofins natildeo cumulativo sobre o total das receitas auferidas
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no mecircs pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
()
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
39 E mais natildeo se trata de uma distinccedilatildeo que estamos inaugurando aqui mas sim de elemento de discriacutemen natildeo apenas consagrado jurisprudencialmente como tambeacutem pela proacutepria legislaccedilatildeo que natildeo se furtou em diversas oportunidades em deixar claro que a eliminaccedilatildeo de um passivo conquanto represente um ganho natildeo deve ingressar na base de caacutelculo do PIS e Cofins como no artigo 1ordm sect3ordm incisos V b X e XII da Lei nordm 1063702
Ora se tais premissas interpretativas por si soacute satildeo suficientes para alterar
completamente o resultado do julgamento as circunstacircncias faacuteticas apontadas como natildeoshy
uniformes evidentemente natildeo afastam a caracterizaccedilatildeo da divergecircncia interpretativa
Por outro lado ainda que houvesse duacutevida acerca da caracterizaccedilatildeo do
conflito de interpretaccedilotildees a partir daquele primeiro paradigma a anaacutelise do paradigma de nordm
3201shy002117 acabaria por fulminaacuteshyla Com efeito enquanto nestes autos decidiushyse que para
fins da definiccedilatildeo do regime de incidecircncia caberia investigar a que tiacutetulo ocorreu a reduccedilatildeo do
passivo naquele paradigma adotoushyse expressamente a premissa interpretativa de que essa
investigaccedilatildeo seria completamente desnecessaacuteria
Relembreshyse nestes autos partiushyse do pressuposto de que a baixa das
obrigaccedilotildees ocorreu em razatildeo de instrumento de daccedilatildeo em pagamento e consequentemente natildeo
haveria que se falar em perdatildeo ou remissatildeo de diacutevidas ainda que o valor entregue em daccedilatildeo
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(R$ 45000000000) fosse significativamente inferior ao deacutebito ldquobaixadordquo (R$
380000000000) Consequentemente natildeo haveria como se promover a tributaccedilatildeo dessa
diferenccedila entre o valor da diacutevida assumida com o Fundo Garantidor de Creacutedito e aquele
efetivamente dispendido para sua baixa
Ocorre que o paradigma de nordm 3201shy002117 adota expressamente como
razatildeo de decidir a interpretaccedilatildeo no sentido de que a natureza do instrumento juriacutedico ou a
denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que levariam agrave baixa do passivo sem contrapartida seriam
irrelevantes para a definiccedilatildeo do regime de tributaccedilatildeo Confirashyse (destaques acrescidos)
Ora o Decretoshylei nordm 1598 de 1977 referido no sect 1ordm do art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 eacute o diploma legal que instituiu o Imposto de Renda um dos tributos em cuja base de caacutelculo a proacutepria Recorrente computou os valores da diacutevida que lhe fora perdoada
Ademais apesar de ser de uma obviedade acachapante a afirmaccedilatildeo de que o PIS natildeo incide sobre despesas ndash e natildeo eacute disso que se trata ndash em determinadas situaccedilotildees o valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em conta de receita operacional
Natildeo se pode olvidar que o art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 estabeleceu que o faturamento mensal deve compreender o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil Donde absolutamente discrepante da Lei cuja aplicaccedilatildeo natildeo se pode afastar (Suacutemula CARF nordm 2) o entendimento de que aquele termo se aplica exclusivamente agrave venda de mercadorias eou prestaccedilatildeo de serviccedilos
Por fim registreshyse que a forma pela qual a diacutevida deixou de existir natildeo importa para o deslinde da questatildeo Afinal havia uma obrigaccedilatildeo e ela foi extinta Poderia tecircshylo sido por exemplo mediante simples pagamento foi apenas de forma diferente
Conforme consignado no paradigma portanto diferentemente do que
concluiu o acoacuterdatildeo recorrido a inclusatildeo da rubrica no conceito de receita natildeo se daacute pelos
contornos da operaccedilatildeo que a deu causa mas pelos seus efeitos
Sendo assim pedindo mais uma vez as vecircnias de estilo dou seguimento ao
recurso especial com relaccedilatildeo agraves mateacuterias ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida Exigecircncias
Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy001115 e
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ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo demonstrada a partir
dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
Superada parcialmente a preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial
peccedilo licenccedila para discordar ainda do judicioso voto da relatora no que se refere ao meacuterito
No meu sentir a reduccedilatildeo de um passivo sem a correspondente
contraprestaccedilatildeo representa receita mesmo que natildeo se configure um ingresso Para tanto tomo
emprestadas inicialmente as ponderaccedilotildees de Ricardo Mariz de Oliveira1
Tenho meditado profundamente sobre este problema e natildeo consigo ver como sustentar que as reduccedilotildees de obrigaccedilotildees sem pagamento natildeo sejam receitas porque na verdade elas reuacutenem todas as caracteriacutesticas pelas quais podeshyse identificar uma receita ()
Ora material e juridicamente uma reduccedilatildeo de passivo sem pagamento reuacutene estas qualidades para se equipar agraves receitas que se formam no lado ativo da demonstraccedilatildeo graacutefica do patrimocircnio social
Com razatildeo o patrimocircnio eacute um conjunto de direitos e obrigaccedilotildees sendo mensurado pela soma algeacutebrica de todos os direitos com todas as obrigaccedilotildees Visto de forma contaacutebil e tal como descrito na Lei nordm 6404 o patrimocircnio reuacutene os direitos do lado esquerdo do balanccedilo shy o ativoshy e as obrigaccedilotildees do lado direito shy o passivo A diferenccedila entre eles shyresultado da soma algeacutebrica shy eacute o patrimocircnio liacutequido que se demonstra do lado direito porque em condiccedilotildees normais de uma pessoa juriacutedica que seja solvente o ativo eacute maior do que o passivo
Ora nesta equaccedilatildeo aumentashyse o patrimocircnio tanto aumentando o ativo quanto diminuindo o passivo
Por qualquer destas operaccedilotildees o resultado do patrimocircnio liacutequido eacute igual
Destarte matemaacutetica e materialmente natildeo haacute a miacutenima diferenccedila entre uma e outra fonte de alteraccedilatildeo patrimonial
E tambeacutem juridicamente natildeo haacute diferenccedila entre uma e outra situaccedilatildeo pois se se admite que receita eacute um ingresso de direito novo que contribui positivamente para a formaccedilatildeo de um aumento patrimonial esse direito tambeacutem pode ocorrer com o passivo isto eacute com as obrigaccedilotildees porque o perdatildeo de uma diacutevida tambeacutem incorpora um novo direito no patrimocircnio do ateacute
1 Conceito de Receita como Hipoacutetese de Incidecircncia das Contribuiccedilotildees para a Seguridade Social (para Efeitos da COFINS e da Contribuiccedilatildeo ao PIS) apud Marcelo Knoepfelmacher in O Conceito de Receita na Constituiccedilatildeo Meacutetodo para sua Tributaccedilatildeo Sistecircmica p 76 obtido em httpwwwdominiopublicogovbrdownloadtestearqscp012102pdf (consulta realizada em 08032016
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
()
Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
()
Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
()
E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
Fl 2746DF CARF MF
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
Fl 2747DF CARF MF
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46 O regime civil dos efeitos da daccedilatildeo em pagamento implica na
imediata extinccedilatildeo da obrigaccedilatildeo (PONTES DE MIRANDA Tratado de
Direito Privado v 25 sect3000 nordm4 p6) e em se tratando de daccedilatildeo de tiacutetulo
de creacutedito aplicashyse o disposto nos artigos 286 a299 do Coacutedigo Civil
relativos agrave cessatildeo de creacutedito
47 Conforme definido por Antunes Varela A cessatildeo de creacutedito
consiste precisamente no contrato pelo qual o credor de determinada
prestaccedilatildeo transmite a terceiro independentemente do consentimento do
devedor a totalidade ou parte do seu creacutedito (Direito das Obrigaccedilotildees v2
Rio de Janeiro Forense 1978 p308) Tal negoacutecio juriacutedico tem a finalidade
de transmitir um creacutedito preexistente a terceiro que natildeo participou da
relaccedilatildeo juriacutedica originaacuteria no caso em tela a SSP pretendeu transmitir ao
FGC creacutedito decorrente de negoacutecio assumido junto ao BTG
48 A distinccedilatildeo principal da cessatildeo de creacutedito claacutessica daquela prevista
como espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento no art 358 do Coacutedigo Civil diz
respeito agrave eficaacutecia liberatoacuteria que teraacute em relaccedilatildeo a uma obrigaccedilatildeo
assumida entre o cessionaacuterio e o cedente do creacutedito a revelia do devedor do
creacutedito cedido
49 Eacute preciso frisar mais uma vez que a natureza consensual da daccedilatildeo
em pagamento eacute o que lhe garante a eficaacutecia liberatoacuteria independente do
valor da diacutevida e do bem ou serviccedilo aceito como contraprestaccedilatildeo por
exemplo seria possiacutevel que um devedor de uma diacutevida de R$ 100 mil reais
oferecesse como pagamento um imoacutevel do valor de R$ 150 mil sem que
sequer se pudesse cogitar do surgimento de uma inversatildeo nas posiccedilotildees
originais passando o credor a ser devedor da diferenccedila de R$ 50 mil
50 A daccedilatildeo em pagamento natildeo exige uma preciso quid pro quo de
valores para ter sua eficaacutecia liberatoacuteria
51 Esse parece ter sido exatamente o erro no argumento da autuaccedilatildeo
fiscal ao interpretar o oferecimento de um creacutedito de R$ 450 milhotildees como
pagamento de uma diacutevida de R$ 38 bilhotildees como uma daccedilatildeo em pagamento
de parcela numericamente equivalente da diacutevida original seguida de uma
remissatildeo do valor de R$ 335 bilhotildees
Fl 2729DF CARF MF
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511 Como foi dito a daccedilatildeo em pagamento natildeo exige para sua
realizaccedilatildeo que o valor do bem dado seja equivalente ao valor da diacutevida
existente o que eacute corroborado pela eficaacutecia liberatoacuteria plena sem que
eventuais excessos ou deacuteficits de valores gerem novas relaccedilotildees de creacutedito
Assim cabe um uacuteltimo esclarecimento
512 A fiscalizaccedilatildeo considerou o valor registrado contabilmente no
cruzamento com o valor do passivo baixado apoacutes a quitaccedilatildeo dada pelo
FGC que resultou na receita eventual de R$ 335 bilhotildees Todavia eacute
preciso retomar o que foi dito sobre o regime contaacutebil de registro de
receitas que segue regras especiacuteficas que determinaram que laacute fosse
colocado o valor de face do tiacutetulo
513 Entretanto natildeo eacute preciso entrar em minuacutecias econocircmicas para
perceber que o creacutedito em questatildeo possui um valor real isto eacute o valor de
realizaccedilatildeo dele muito maior do que os R$ 450 milhotildees que constam como
valor nominal na Data de Fechamento Natildeo eacute a toa que quando o
creacutedito for realizado cabe agrave SSP retificar o valor do ativo cedido na sua
contabilidade para adequaacuteshylo ao valor da realizaccedilatildeo da qual gozou o FGC
514 Isso quer dizer que se na data X o creacutedito foi realizado no valor
de por exemplo R$ 25 bilhotildees o montante da receita eventual da SSP
deveria ser retificado agrave partir da retificaccedilatildeo do valor do ativo para o
montante realizado Da mesma forma se na data Y o creacutedito for realizado
por R$ 38 bilhotildees (conforme a regra ii) se verifica que o montante de
receita eventual deveria ser retificado para zero
515 Imaginem dentro do exemplo do paraacutegrafo anterior que essa
realizaccedilatildeo se deu apenas em 2025 e que o PISCofins sobre a receita
eventual apurada do confronto entre o passivo e o valor de face do creacutedito jaacute
fora cobrado em 2017 Estariacuteamos na canhestra situaccedilatildeo de vultosas
contribuiccedilotildees cobradas sobre uma receita que simplesmente desapareceu
apoacutes a realizaccedilatildeo do creacutedito cedido e sem qualquer possibilidade da SSP
pedir restituiccedilatildeo ou compensaccedilatildeo do tributo pago indevidamente em razatildeo
da decadecircncia
516 O exemplo deixa claro que se trata de uma receita meramente
contaacutebil mas que natildeo consubstancia ingresso financeiro e estaacute sujeita
Fl 2730DF CARF MF
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inclusive a desaparecer quando da realizaccedilatildeo do creacutedito cedido ocasiatildeo em
que a SSP poderia corrigir o valor do ativo cedido
517 Resta claro assim que a divergecircncia entre o valor de face do
creacutedito e o passivo da SSP existe apenas em razatildeo das regras vigentes de
contabilidade visto que o valor real daquele eacute muito superior ao tomado
como referecircncia pela fiscalizaccedilatildeo
52 Tratashyse de um equiacutevoco que contraria a loacutegica dos institutos do
Direito Civil cuja observacircncia na seara tributaacuteria deve ser respeitada por
forccedila dos artigos 109 e 110 do Coacutedigo Tributaacuterio Nacional verbis
Art 109 Os princiacutepios gerais de direito privado utilizamshyse para
pesquisa da definiccedilatildeo do conteuacutedo e do alcance de seus institutos conceitos
e formas mas natildeo para definiccedilatildeo dos respectivos efeitos tributaacuterios
Art 110 A lei tributaacuteria natildeo pode alterar a definiccedilatildeo o conteuacutedo e o
alcance de institutos conceitos e formas de direito privado utilizados
expressa ou implicitamente pela Constituiccedilatildeo Federal pelas Constituiccedilotildees
dos Estados ou pelas Leis Orgacircnicas do Distrito Federal ou dos Municiacutepios
para definir ou limitar competecircncias tributaacuterias
53 Assim eacute juridicamente impossiacutevel que apoacutes uma daccedilatildeo em
pagamento tomada com efeito liberatoacuterio total da obrigaccedilatildeo original exista
algo a ser remido perdoado pois a diacutevida jaacute foi inteiramente extinta
54 Diferentemente do sustentado pela Ilustre Conselheira relatora
natildeo se trata de caso de aplicaccedilatildeo da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF 9ordf
RFDisit haja vista que natildeo haacute descontos financeiros o que haacute
efetivamente eacute o encerramento do viacutenculo obrigacional entre o FGC e a
SSP em razatildeo do efeito liberatoacuterio da daccedilatildeo em pagamento Natildeo haacute
necessidade do bom entrega na daccedilatildeo em pagamento tenha exatamente o
valor do creacutedito que se pretende extinguir tampouco procede a afirmaccedilatildeo de
que em caso de diferenccedila a menor ou a maior se possa falar em surgimento
de uma nova relaccedilatildeo creditiacutecia relativa a essa diferenccedila
[]
553 Natildeo restam duacutevidas de que a daccedilatildeo em pagamento nada mais eacute
do que modalidade satisfatoacuteria direta pois se trata ao fim e ao cabo de
Fl 2731DF CARF MF
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simples modalidade de pagamento como reconhecido de forma ampla pela
doutrina civilista
554 Muito longe disso a remissatildeo ou perdatildeo de diacutevida implica em um
ato unilateral do credor com vistas agrave extinccedilatildeo do creacutedito atraveacutes da
renuacutencia expressa do seu direito Ao se verificar o recebimento de um
creacutedito jaacute resta absolutamente claro que o FGC natildeo praticou remissatildeo mas
sim recebeu um direito de creacutedito perante terceiro como pagamento pela
diacutevida assumida como de resto jaacute foi abordado anteriormente
555 Portanto tratashyse de rotunda impropriedade teacutecnica a
qualificaccedilatildeo da operaccedilatildeo entre a SSP e o FGC como uma espeacutecie de
remissatildeo ou perdatildeo sendo nos termos da legislaccedilatildeo de Direito Privado
espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento
c) Da inaplicabilidade dos precedentes citados da CSRF
56 Da mesma forma descabe aplicar no caso os precedentes
apontados da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais relativos ao julgamento
de IRPJ Tratamshyse de materialidades tributaacuterias absolutamente distintas
enquanto o PISCofins incidem sobre receitas decorrentes da atividade de
venda de bens e serviccedilos o IR tem como fato gerador a aquisiccedilatildeo de
disponibilidade econocircmica ou juriacutedica do produto do capital do trabalho ou
de ambos bem como de proventos e quaisquer acreacutescimo patrimonial nos
termos do art 43 do CTN
57 Eacute clara na contabilidade a diferenccedila entre receitas propriamente
ditas e simples ganhos da mesma forma que nem toda receita compotildee
renda tributaacutevel e nem sempre a renda tributaacutevel depende de receita
571 Por exemplo a receita da venda de bens do ativo natildeo circulante
os termos do art 1ordm sect3ordm VI eacute enquadrada como receita mas excluiacuteda da
base de caacutelculo do PISCofins ao passo que sequer poderia ser cogitada
como materialidade da IR (salvo na realizaccedilatildeo de ganho de capital) pois
natildeo implica em acreacutescimo patrimonial exigido pelo art 43 II do CTN
572 Outro exemplo seria o ajuste a valor presente de um imoacutevel do
ativo da empresa para fins de ofereceshylo como garantia em um empreacutestimo
Antes da Lei nordm 129732014 tal situaccedilatildeo natildeo seria enquadrada como
receita mas poderia se reconhecer acreacutescimo patrimonial nos termos do
Fl 2732DF CARF MF
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art 43 II do CTN ainda que a legislaccedilatildeo ordinaacuteria soacute reconheccedila a
realizaccedilatildeo dessa renda com a alienaccedilatildeo do ativo (diferentemente por
exemplo de como decidiu a Suprema Corte norte americana no caso
Helvering v Bruum em 1940 desvinculando a realizaccedilatildeo financeira da
realizaccedilatildeo econocircmica)
58 Estes exemplos servem para deixar claro que as hipoacuteteses de
incidecircncia do PISCofins e IRPJ satildeo absolutamente distintas natildeo sendo
vaacutelida a invocaccedilatildeo de precedentes da CSRF sobre este uacuteltimo para orientar
quanto ao primeiro
59 Este Colegiado jaacute enfrentou a distinccedilatildeo entre receita e renda com
bastante rigor teacutecnico na ocasiatildeo do julgamento do Acoacuterdatildeo 3402003239
julgado em Agosto de 2016 e de relatoria da Conselheira Maria Aparecida
que em seu voto consignou e aderiu agrave posiccedilatildeo do Professor Joseacute Antocircnio
Minatel citada abaixo
O ingresso financeiro eacute um dos atributos que permitem qualificar o
conteuacutedo material da receita mas nem todo ingresso tem natureza de
receita Eacute preciso caraacuteter de definitividade da quantia ingressada e que
tenha como causa o exerciacutecio de atividade empresarial
()
Jaacute afirmamos que receita pressupotildee ingresso no sentido de
contraprestaccedilatildeo em dinheiro recebida por exemplo pelo comerciante
proveniente da venda de mercadorias ou pela atividade desempenhada pelo
prestador de serviccedilos assim como se qualificam no contexto de receita os
juros que remuneram o capital transferido num contrato de muacutetuo Nessa
concepccedilatildeo foram tomados sob o geneacuterico roacutetulo de receita por natildeo ser
demais repetir que tais eventos tecircm configuraccedilatildeo instantacircnea de circulaccedilatildeo
de riqueza aferiacutevel na contrapartida instantacircnea de cada negoacutecio ou
operaccedilatildeo portanto prescindem de apuraccedilatildeo de resultado mediante
confronto com os custos correspondentes O mesmo natildeo acontece com a
renda conceito relacional pois pressupotildee avaliaccedilatildeo teacutecnica do efetivo
resultado num determinado periacuteodo de tempo segundo meacutetodos e criteacuterios
predefinidos para o que satildeo relevantes todos os fatores interrelacionados
para exteriorizaacutelo
Fl 2733DF CARF MF
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(MINATEL Joseacute Antonio O Conteuacutedo do conceito de receita Satildeo
Paulo MP Editora 2005)
60 Desse modo natildeo restam duacutevidas de que o raciociacutenio esgrimido nos
casos de IRPJ natildeo tem aplicabilidade no acircmbito da discussatildeo travada no
presente caso
[]
e) Conclusatildeo
Podeshyse concluir que em siacutentese que
I) A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo eficaacutecia
liberatoacuteria plena
II) A receita eventual apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do PIS e
Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo decorrer das
atividades econocircmicas da empresa
III) A receita eventual decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o valor real
do mesmo e natildeo de um perdatildeo de diacutevida como sustentado pela
fiscalizaccedilatildeordquo
No caso em questatildeo entendo que a daccedilatildeo em pagamento decorrente do
creacutedito da venda de participaccedilatildeo para a quitaccedilatildeo da diacutevida junto ao FGC considerando o valor
real tal como exposto no Instrumento de Daccedilatildeo em Pagamento natildeo gera ldquoingresso novordquo ndash
tampouco acreacutescimo patrimonial ao contribuinte Sendo assim sem delongas natildeo eacute
possiacutevel considerar que a diferenccedila da diacutevida (EIS QUE NEM EXISTE ESSA DIFERENCcedilA)
considerando simplesmente o valor de face do tiacutetulo geraria receita tributaacutevel pois
efetivamente de receita natildeo se trata E o valor real do tiacutetulo corresponde ou mesmo poderia ser
superior ao valor da diacutevida junto ao FGC se aplicarmos iacutendices de atualizaccedilatildeo acumulado
Ora a SSP vendeu a participaccedilatildeo do Banco Panamericano ao Banco BTG
nos seguintes termos ndash o valor pago pela compradora observaria o menor dos seguintes
valores R$ 450 milhotildees corrigido ateacute 3172028 ou R$ 38 bi sem correccedilatildeo ateacute 3172028
Fl 2734DF CARF MF
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Sendo a diacutevida junto ao FGC correspondente ao valor de R$ 38 bi ndash qual
seria a ldquoreceitardquo nesse caso Nenhuma
Natildeo haacute efetivamente aquisiccedilatildeo de nova disponibilidade mas apenas a
liquidaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente Extinccedilatildeo da diacutevida com creacutedito
decorrente da venda de participaccedilatildeo no banco panshyamericano no mesmo valor da diacutevida
A mera reduccedilatildeo de passivo conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de variaccedilatildeo do patrimocircnio
liacutequido natildeo se caracteriza como receita tributaacutevel pelo PIS e Cofins por natildeo se tratar de
ingresso financeiro que acresce o patrimocircnio
Ademais caso esse colegiado entenda que se trata de receita forccedilando o
contribuinte a pagar PIS e Cofins sobre receita inexistente por natildeo se tratar de contrato
unilateral considerando que tal ldquovalorrdquo estaria vinculado com a diacutevida junto ao FGC teria essa
receita a natureza de receita financeira e nunca de doaccedilatildeo Na doaccedilatildeo natildeo haacute contrapartida de
outra parte Nessa linha considerando a eacutepoca dos fatos seria passiacutevel tal ldquoreceitardquo de
incidecircncia de PIS e Cofins agrave aliacutequota zero nos termos do Decreto 544205
Friseshyse que a Receita Federal ao interpretar a natureza juriacutedica do ldquoperdatildeo de
diacutevidardquo trouxe a Soluccedilatildeo de Consulta Cosit 42018 que traz que perdatildeo de diacutevida deve ser
classificado como receita financeira Importante trazer que essa Soluccedilatildeo somente tratou de
ldquoperdatildeo de diacutevidardquo e natildeo ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo O que se ignoraacutessemos a discussatildeo da
natureza da ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo e configuraacutessemos a daccedilatildeo como ldquoperdatildeo de diacutevidardquo
passando por cima da definiccedilatildeo do proacuteprio Coacutedigo Civil teriacuteamos que considerar tal receita
como ldquoreceita financeirardquo O que direcionariacuteamos para a aliacutequota zero do PIS e da Cofins
considerando a eacutepoca dos fatos
Mas retornando a discussatildeo tendo em vista se tratar de daccedilatildeo em
pagamento e natildeo perdatildeo de diacutevida recordo que tal evento eacute decorrente de um acordo
convencionado entre credor e devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo
diversa Natildeo haacute ingresso novo ou percepccedilatildeo de receita inclusive observandoshyse o conceito
trazido pelo CPC 30 e CPC 47 Por isso haacute que se afastar eventual caracterizaccedilatildeo de receita na
baixa do passivo
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Ademais importante trazer parte do Parecer emitido pelo ilustre Professor
Marco Aureacutelio Greco sobre o evento (Destaques meus)
ldquoQuesito 1 e 2 shy Parecer do Dr Marco Aurelio Greco
Quesito 1 shy O pagamento antecipado das obrigaccedilotildees financeiras contratadas
entre a SSP e o FGC e o respectivo registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado
pela SSP em janeiro de 2011 (correspondente agrave diferenccedila entre o valor total
das obrigaccedilotildees financeiras quitadas e o valor de face do creacutedito BTG) teria
ocasionado algum auferimento de receita pela SSP sob a perspectiva
juriacutedica
Natildeo shy Auferimento de receita da perspectiva juriacutedica supotildee o ingresso
financeiro positivo de recursos novos o que natildeo ocorre com a reduccedilatildeo ou
quitaccedilatildeo de uma diacutevida Reduzir ou quitar natildeo eacute sinocircnimo de auferir receita
No caso natildeo houve auferimento de receita mas extinccedilatildeo de diacutevidas mediante
daccedilatildeo em pagamento de creacuteditos hipoacutetese que tambeacutem natildeo se confunde
com o perdatildeo de diacutevida []
Quesito 2 shy O registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado pela SSP em janeiro
de 2011 configura fato gerador e portanto receita tributaacutevel do PIS e da
Cofins Por que
Natildeo O fato gerador de PISCofins eacute determinado pela natureza juriacutedica do
ingresso financeiro auferido (se receita ou faturamento) e natildeo pelo registro
contaacutebil realizado pelo contribuinte[]
Em vista de todo o exposto voto por negar provimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional
Eacute como voto
(Assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama
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Voto Vencedor
Conselheiro Andrada Maacutercio Canuto Natal redator designado
Peccedilo vecircnia para discordar parcialmente da i Relatora no que se refere agrave
preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial pois entendo configurada a divergecircncia
interpretativa em relaccedilatildeo agraves mateacuterias denominadas ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida
Exigecircncias Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy
001115 e ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo
demonstrada a partir dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
A meu ver com a devida vecircnia no que interessa agrave soluccedilatildeo do presente litiacutegio
haacute semelhanccedila entre as circunstacircncias faacuteticas e dessemelhanccedila em relaccedilatildeo agrave aplicaccedilatildeo da
legislaccedilatildeo de regecircncia Explico
Em primeiro lugar no que concerne aos fatos verificashyse que tanto o acordatildeo
recorrido quanto os paradigmas discutiram a incidecircncia de PIS e Cofins sobre operaccedilotildees que
redundaram na baixa de diacutevidas sem a correspondente baixa do ativo
Em contraposiccedilatildeo observashyse que inegavelmente acoacuterdatildeo recorrido e
paradigmas adotaram premissas conceituais diversas no que concerne agrave caracterizaccedilatildeo das
receitas sujeitas agrave incidecircncia de PIS e Cofins o que por si soacute eacute suficiente para demonstrar
divergecircncia na interpretaccedilatildeo da legislaccedilatildeo
Vale dizer enquanto o acoacuterdatildeo recorrido concluiu que a reduccedilatildeo do passivo
sem uma contrapartida em igual valor apesar do consequente aumento do patrimocircnio liacutequido
natildeo representaria receita os paradigmas em sentido diverso concluiacuteram que o ganho auferido
com tal operaccedilatildeo justamente o acreacutescimo no patrimocircnio liacutequido enquadrashyse no conceito de
receita para fins de incidecircncia das contribuiccedilotildees debatidas
Nesse sentido cumpre destacar que diferentemente do acoacuterdatildeo recorrido
que dentre outros fundamentos afasta expressamente o aproveitamento dos conceitos
contaacutebeis o paradigma nordm 1101shy001115 que destaqueshyse manteve a fraccedilatildeo da exigecircncia
Fl 2737DF CARF MF
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relativa agrave acusaccedilatildeo de omissatildeo de receitas sujeitas ao PIS e agrave Cofins esquadrinha o conceito de
receita extraiacutedo da Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 ndash expressamente abordada no voto vencido do
acoacuterdatildeo recorrido shy e da legislaccedilatildeo que rege a cobranccedila das contribuiccedilotildees litigiosas e conclui
que a extinccedilatildeo parcial da diacutevida sem a contrapartida do ativo representa receita sujeita agrave
tributaccedilatildeo por aquelas contribuiccedilotildees sem fazer qualquer ilaccedilatildeo acerca da necessidade de que se
verifique um ingresso financeiro Confirashyse (destaques acrescidos)
A segunda infraccedilatildeo decorreu da baixa de diacutevidas contraiacutedas junto ao soacutecio da autuada no exterior em contrapartida agrave baixa das correspondentes despesas preacuteshyoperacionais contabilizadas no ativo diferido resultantes de serviccedilos adquiridos no exterior no interesse dos projetos BMES11 e BMPAMA3 e suportados diretamente pelo soacutecio credor sem ingresso de recursos no paiacutes A autoridade fiscal discordou do estorno de despesas preacuteshyoperacionais e asseverou que a baixa da diacutevida deve ser entendida como objeto de perdatildeo ou seja ato unilateral de transferecircncia de patrimocircnio e renda do credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde com aumento de capital e sujeita se agrave incidecircncia do IRPJ e da CSLL bem como da Contribuiccedilatildeo ao PIS e da COFINS
O lanccedilamento recaiu sobre os lanccedilamentos de liquidaccedilatildeo de diacutevida em contrapartida a despesas preacuteshyoperacionais no valor total de R$ 2185975025 bem como sobre os ajustes injustificados de reduccedilatildeo do passivo no valor total de R$ 1029902412 interpretados como representativos de extinccedilatildeo parcial da obrigaccedilatildeo que sem a correspondente prova do pagamento em favor do credor ou de outra forma regular de extinccedilatildeo caracteriza perdatildeo de diacutevida
()
A Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 assim dispotildee acerca do regime de competecircncia contaacutebil
Art 9ordm As receitas e as despesas devem ser incluiacutedas na apuraccedilatildeo do resultado do periacuteodo em que ocorrerem sempre simultaneamente quando se correlacionarem independentemente de recebimento ou pagamento
[]
sect 3ordm As receitas consideramshyse realizadas
[]
II ndash quando da extinccedilatildeo parcial ou total de um passivo qualquer que seja o motivo sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior
[]
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Nestes termos o perdatildeo de diacutevida somente natildeo revelaria insubsistecircncia passiva e por consequecircncia receita se o soacutecio estrangeiro efetivamente convertesse em aumento de capital o direito que detinha em face da autuada agrave semelhanccedila de como procedeu em relaccedilatildeo a outros aportes promovidos A conversatildeo da diacutevida em aumento de capital representaria fato permutativo pois a obrigaccedilatildeo em face de terceiros seria substituiacuteda por uma obrigaccedilatildeo da pessoa juriacutedica em face de seus soacutecios
()
Quanto agraves exigecircncias de Contribuiccedilatildeo ao PIS e de COFINS a autoridade fiscal reproduz os seguintes fundamentos legais que regem a incidecircncia natildeoshycumulativa destas contribuiccedilotildees
()
O legislador nestes termos depois de estabelecer a incidecircncia sobre o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica excluiu deste conceito no que aqui importa apenas as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo imobilizado As demais receitas natildeoshyoperacionais como no caso aquela decorrente do perdatildeo de diacutevida permaneceram sujeitas agrave tributaccedilatildeo
De fato se os mencionados dispositivos legais merecessem interpretaccedilatildeo ampliada a Medida Provisoacuteria nordm 6272013 convertida na Lei nordm 129732014 natildeo precisaria ter promovido os seguintes acreacutescimos agraves exclusotildees relacionadas nos sectsect 3ordm daqueles dispositivos
Ora o votoshycondutor do acoacuterdatildeo recorrido afasta expressamente os
pressupostos conceituais (antecedentes) que levaram o paradigma a concluir que naquele
processo ocorreu uma realizaccedilatildeo de receita por forccedila da reduccedilatildeo do deacutebito sem uma
contrapartida do ativo Confirashyse exemplificativamente os seguintes excertos
29 Como se vecirc cai por terra o fundamento contaacutebil da autuaccedilatildeo a partir do reconhecimento pela proacutepria contabilidade da diversidade entre o conceito de receita para fins de demonstraccedilatildeo de resultado e para fins de caacutelculo das contribuiccedilotildees sociais devidas tratamshyse de finalidades absolutamente distintas que demandam registros coerentes com seus proacuteprios escopos
30 Resta ultrapassada a fronteira de um conceito contaacutebil de receita o enfrentamento de um conceito constitucional e legal de receita para fins de determinaccedilatildeo da hipoacutetese de incidecircncia das contribuiccedilotildees sociais bem como a delimitaccedilatildeo de sua base de caacutelculo
31 Em se tratando de um conceito utilizado pela Constituiccedilatildeo Federal e com reflexos nos textos do artigo 1ordm das Leis nordm 1063702 e 1083303 que determinam a incidecircncia do PISCofins natildeo cumulativo sobre o total das receitas auferidas
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no mecircs pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
()
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
39 E mais natildeo se trata de uma distinccedilatildeo que estamos inaugurando aqui mas sim de elemento de discriacutemen natildeo apenas consagrado jurisprudencialmente como tambeacutem pela proacutepria legislaccedilatildeo que natildeo se furtou em diversas oportunidades em deixar claro que a eliminaccedilatildeo de um passivo conquanto represente um ganho natildeo deve ingressar na base de caacutelculo do PIS e Cofins como no artigo 1ordm sect3ordm incisos V b X e XII da Lei nordm 1063702
Ora se tais premissas interpretativas por si soacute satildeo suficientes para alterar
completamente o resultado do julgamento as circunstacircncias faacuteticas apontadas como natildeoshy
uniformes evidentemente natildeo afastam a caracterizaccedilatildeo da divergecircncia interpretativa
Por outro lado ainda que houvesse duacutevida acerca da caracterizaccedilatildeo do
conflito de interpretaccedilotildees a partir daquele primeiro paradigma a anaacutelise do paradigma de nordm
3201shy002117 acabaria por fulminaacuteshyla Com efeito enquanto nestes autos decidiushyse que para
fins da definiccedilatildeo do regime de incidecircncia caberia investigar a que tiacutetulo ocorreu a reduccedilatildeo do
passivo naquele paradigma adotoushyse expressamente a premissa interpretativa de que essa
investigaccedilatildeo seria completamente desnecessaacuteria
Relembreshyse nestes autos partiushyse do pressuposto de que a baixa das
obrigaccedilotildees ocorreu em razatildeo de instrumento de daccedilatildeo em pagamento e consequentemente natildeo
haveria que se falar em perdatildeo ou remissatildeo de diacutevidas ainda que o valor entregue em daccedilatildeo
Fl 2740DF CARF MF
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(R$ 45000000000) fosse significativamente inferior ao deacutebito ldquobaixadordquo (R$
380000000000) Consequentemente natildeo haveria como se promover a tributaccedilatildeo dessa
diferenccedila entre o valor da diacutevida assumida com o Fundo Garantidor de Creacutedito e aquele
efetivamente dispendido para sua baixa
Ocorre que o paradigma de nordm 3201shy002117 adota expressamente como
razatildeo de decidir a interpretaccedilatildeo no sentido de que a natureza do instrumento juriacutedico ou a
denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que levariam agrave baixa do passivo sem contrapartida seriam
irrelevantes para a definiccedilatildeo do regime de tributaccedilatildeo Confirashyse (destaques acrescidos)
Ora o Decretoshylei nordm 1598 de 1977 referido no sect 1ordm do art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 eacute o diploma legal que instituiu o Imposto de Renda um dos tributos em cuja base de caacutelculo a proacutepria Recorrente computou os valores da diacutevida que lhe fora perdoada
Ademais apesar de ser de uma obviedade acachapante a afirmaccedilatildeo de que o PIS natildeo incide sobre despesas ndash e natildeo eacute disso que se trata ndash em determinadas situaccedilotildees o valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em conta de receita operacional
Natildeo se pode olvidar que o art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 estabeleceu que o faturamento mensal deve compreender o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil Donde absolutamente discrepante da Lei cuja aplicaccedilatildeo natildeo se pode afastar (Suacutemula CARF nordm 2) o entendimento de que aquele termo se aplica exclusivamente agrave venda de mercadorias eou prestaccedilatildeo de serviccedilos
Por fim registreshyse que a forma pela qual a diacutevida deixou de existir natildeo importa para o deslinde da questatildeo Afinal havia uma obrigaccedilatildeo e ela foi extinta Poderia tecircshylo sido por exemplo mediante simples pagamento foi apenas de forma diferente
Conforme consignado no paradigma portanto diferentemente do que
concluiu o acoacuterdatildeo recorrido a inclusatildeo da rubrica no conceito de receita natildeo se daacute pelos
contornos da operaccedilatildeo que a deu causa mas pelos seus efeitos
Sendo assim pedindo mais uma vez as vecircnias de estilo dou seguimento ao
recurso especial com relaccedilatildeo agraves mateacuterias ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida Exigecircncias
Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy001115 e
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ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo demonstrada a partir
dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
Superada parcialmente a preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial
peccedilo licenccedila para discordar ainda do judicioso voto da relatora no que se refere ao meacuterito
No meu sentir a reduccedilatildeo de um passivo sem a correspondente
contraprestaccedilatildeo representa receita mesmo que natildeo se configure um ingresso Para tanto tomo
emprestadas inicialmente as ponderaccedilotildees de Ricardo Mariz de Oliveira1
Tenho meditado profundamente sobre este problema e natildeo consigo ver como sustentar que as reduccedilotildees de obrigaccedilotildees sem pagamento natildeo sejam receitas porque na verdade elas reuacutenem todas as caracteriacutesticas pelas quais podeshyse identificar uma receita ()
Ora material e juridicamente uma reduccedilatildeo de passivo sem pagamento reuacutene estas qualidades para se equipar agraves receitas que se formam no lado ativo da demonstraccedilatildeo graacutefica do patrimocircnio social
Com razatildeo o patrimocircnio eacute um conjunto de direitos e obrigaccedilotildees sendo mensurado pela soma algeacutebrica de todos os direitos com todas as obrigaccedilotildees Visto de forma contaacutebil e tal como descrito na Lei nordm 6404 o patrimocircnio reuacutene os direitos do lado esquerdo do balanccedilo shy o ativoshy e as obrigaccedilotildees do lado direito shy o passivo A diferenccedila entre eles shyresultado da soma algeacutebrica shy eacute o patrimocircnio liacutequido que se demonstra do lado direito porque em condiccedilotildees normais de uma pessoa juriacutedica que seja solvente o ativo eacute maior do que o passivo
Ora nesta equaccedilatildeo aumentashyse o patrimocircnio tanto aumentando o ativo quanto diminuindo o passivo
Por qualquer destas operaccedilotildees o resultado do patrimocircnio liacutequido eacute igual
Destarte matemaacutetica e materialmente natildeo haacute a miacutenima diferenccedila entre uma e outra fonte de alteraccedilatildeo patrimonial
E tambeacutem juridicamente natildeo haacute diferenccedila entre uma e outra situaccedilatildeo pois se se admite que receita eacute um ingresso de direito novo que contribui positivamente para a formaccedilatildeo de um aumento patrimonial esse direito tambeacutem pode ocorrer com o passivo isto eacute com as obrigaccedilotildees porque o perdatildeo de uma diacutevida tambeacutem incorpora um novo direito no patrimocircnio do ateacute
1 Conceito de Receita como Hipoacutetese de Incidecircncia das Contribuiccedilotildees para a Seguridade Social (para Efeitos da COFINS e da Contribuiccedilatildeo ao PIS) apud Marcelo Knoepfelmacher in O Conceito de Receita na Constituiccedilatildeo Meacutetodo para sua Tributaccedilatildeo Sistecircmica p 76 obtido em httpwwwdominiopublicogovbrdownloadtestearqscp012102pdf (consulta realizada em 08032016
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
()
Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
()
Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
()
E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
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511 Como foi dito a daccedilatildeo em pagamento natildeo exige para sua
realizaccedilatildeo que o valor do bem dado seja equivalente ao valor da diacutevida
existente o que eacute corroborado pela eficaacutecia liberatoacuteria plena sem que
eventuais excessos ou deacuteficits de valores gerem novas relaccedilotildees de creacutedito
Assim cabe um uacuteltimo esclarecimento
512 A fiscalizaccedilatildeo considerou o valor registrado contabilmente no
cruzamento com o valor do passivo baixado apoacutes a quitaccedilatildeo dada pelo
FGC que resultou na receita eventual de R$ 335 bilhotildees Todavia eacute
preciso retomar o que foi dito sobre o regime contaacutebil de registro de
receitas que segue regras especiacuteficas que determinaram que laacute fosse
colocado o valor de face do tiacutetulo
513 Entretanto natildeo eacute preciso entrar em minuacutecias econocircmicas para
perceber que o creacutedito em questatildeo possui um valor real isto eacute o valor de
realizaccedilatildeo dele muito maior do que os R$ 450 milhotildees que constam como
valor nominal na Data de Fechamento Natildeo eacute a toa que quando o
creacutedito for realizado cabe agrave SSP retificar o valor do ativo cedido na sua
contabilidade para adequaacuteshylo ao valor da realizaccedilatildeo da qual gozou o FGC
514 Isso quer dizer que se na data X o creacutedito foi realizado no valor
de por exemplo R$ 25 bilhotildees o montante da receita eventual da SSP
deveria ser retificado agrave partir da retificaccedilatildeo do valor do ativo para o
montante realizado Da mesma forma se na data Y o creacutedito for realizado
por R$ 38 bilhotildees (conforme a regra ii) se verifica que o montante de
receita eventual deveria ser retificado para zero
515 Imaginem dentro do exemplo do paraacutegrafo anterior que essa
realizaccedilatildeo se deu apenas em 2025 e que o PISCofins sobre a receita
eventual apurada do confronto entre o passivo e o valor de face do creacutedito jaacute
fora cobrado em 2017 Estariacuteamos na canhestra situaccedilatildeo de vultosas
contribuiccedilotildees cobradas sobre uma receita que simplesmente desapareceu
apoacutes a realizaccedilatildeo do creacutedito cedido e sem qualquer possibilidade da SSP
pedir restituiccedilatildeo ou compensaccedilatildeo do tributo pago indevidamente em razatildeo
da decadecircncia
516 O exemplo deixa claro que se trata de uma receita meramente
contaacutebil mas que natildeo consubstancia ingresso financeiro e estaacute sujeita
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inclusive a desaparecer quando da realizaccedilatildeo do creacutedito cedido ocasiatildeo em
que a SSP poderia corrigir o valor do ativo cedido
517 Resta claro assim que a divergecircncia entre o valor de face do
creacutedito e o passivo da SSP existe apenas em razatildeo das regras vigentes de
contabilidade visto que o valor real daquele eacute muito superior ao tomado
como referecircncia pela fiscalizaccedilatildeo
52 Tratashyse de um equiacutevoco que contraria a loacutegica dos institutos do
Direito Civil cuja observacircncia na seara tributaacuteria deve ser respeitada por
forccedila dos artigos 109 e 110 do Coacutedigo Tributaacuterio Nacional verbis
Art 109 Os princiacutepios gerais de direito privado utilizamshyse para
pesquisa da definiccedilatildeo do conteuacutedo e do alcance de seus institutos conceitos
e formas mas natildeo para definiccedilatildeo dos respectivos efeitos tributaacuterios
Art 110 A lei tributaacuteria natildeo pode alterar a definiccedilatildeo o conteuacutedo e o
alcance de institutos conceitos e formas de direito privado utilizados
expressa ou implicitamente pela Constituiccedilatildeo Federal pelas Constituiccedilotildees
dos Estados ou pelas Leis Orgacircnicas do Distrito Federal ou dos Municiacutepios
para definir ou limitar competecircncias tributaacuterias
53 Assim eacute juridicamente impossiacutevel que apoacutes uma daccedilatildeo em
pagamento tomada com efeito liberatoacuterio total da obrigaccedilatildeo original exista
algo a ser remido perdoado pois a diacutevida jaacute foi inteiramente extinta
54 Diferentemente do sustentado pela Ilustre Conselheira relatora
natildeo se trata de caso de aplicaccedilatildeo da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF 9ordf
RFDisit haja vista que natildeo haacute descontos financeiros o que haacute
efetivamente eacute o encerramento do viacutenculo obrigacional entre o FGC e a
SSP em razatildeo do efeito liberatoacuterio da daccedilatildeo em pagamento Natildeo haacute
necessidade do bom entrega na daccedilatildeo em pagamento tenha exatamente o
valor do creacutedito que se pretende extinguir tampouco procede a afirmaccedilatildeo de
que em caso de diferenccedila a menor ou a maior se possa falar em surgimento
de uma nova relaccedilatildeo creditiacutecia relativa a essa diferenccedila
[]
553 Natildeo restam duacutevidas de que a daccedilatildeo em pagamento nada mais eacute
do que modalidade satisfatoacuteria direta pois se trata ao fim e ao cabo de
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simples modalidade de pagamento como reconhecido de forma ampla pela
doutrina civilista
554 Muito longe disso a remissatildeo ou perdatildeo de diacutevida implica em um
ato unilateral do credor com vistas agrave extinccedilatildeo do creacutedito atraveacutes da
renuacutencia expressa do seu direito Ao se verificar o recebimento de um
creacutedito jaacute resta absolutamente claro que o FGC natildeo praticou remissatildeo mas
sim recebeu um direito de creacutedito perante terceiro como pagamento pela
diacutevida assumida como de resto jaacute foi abordado anteriormente
555 Portanto tratashyse de rotunda impropriedade teacutecnica a
qualificaccedilatildeo da operaccedilatildeo entre a SSP e o FGC como uma espeacutecie de
remissatildeo ou perdatildeo sendo nos termos da legislaccedilatildeo de Direito Privado
espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento
c) Da inaplicabilidade dos precedentes citados da CSRF
56 Da mesma forma descabe aplicar no caso os precedentes
apontados da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais relativos ao julgamento
de IRPJ Tratamshyse de materialidades tributaacuterias absolutamente distintas
enquanto o PISCofins incidem sobre receitas decorrentes da atividade de
venda de bens e serviccedilos o IR tem como fato gerador a aquisiccedilatildeo de
disponibilidade econocircmica ou juriacutedica do produto do capital do trabalho ou
de ambos bem como de proventos e quaisquer acreacutescimo patrimonial nos
termos do art 43 do CTN
57 Eacute clara na contabilidade a diferenccedila entre receitas propriamente
ditas e simples ganhos da mesma forma que nem toda receita compotildee
renda tributaacutevel e nem sempre a renda tributaacutevel depende de receita
571 Por exemplo a receita da venda de bens do ativo natildeo circulante
os termos do art 1ordm sect3ordm VI eacute enquadrada como receita mas excluiacuteda da
base de caacutelculo do PISCofins ao passo que sequer poderia ser cogitada
como materialidade da IR (salvo na realizaccedilatildeo de ganho de capital) pois
natildeo implica em acreacutescimo patrimonial exigido pelo art 43 II do CTN
572 Outro exemplo seria o ajuste a valor presente de um imoacutevel do
ativo da empresa para fins de ofereceshylo como garantia em um empreacutestimo
Antes da Lei nordm 129732014 tal situaccedilatildeo natildeo seria enquadrada como
receita mas poderia se reconhecer acreacutescimo patrimonial nos termos do
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art 43 II do CTN ainda que a legislaccedilatildeo ordinaacuteria soacute reconheccedila a
realizaccedilatildeo dessa renda com a alienaccedilatildeo do ativo (diferentemente por
exemplo de como decidiu a Suprema Corte norte americana no caso
Helvering v Bruum em 1940 desvinculando a realizaccedilatildeo financeira da
realizaccedilatildeo econocircmica)
58 Estes exemplos servem para deixar claro que as hipoacuteteses de
incidecircncia do PISCofins e IRPJ satildeo absolutamente distintas natildeo sendo
vaacutelida a invocaccedilatildeo de precedentes da CSRF sobre este uacuteltimo para orientar
quanto ao primeiro
59 Este Colegiado jaacute enfrentou a distinccedilatildeo entre receita e renda com
bastante rigor teacutecnico na ocasiatildeo do julgamento do Acoacuterdatildeo 3402003239
julgado em Agosto de 2016 e de relatoria da Conselheira Maria Aparecida
que em seu voto consignou e aderiu agrave posiccedilatildeo do Professor Joseacute Antocircnio
Minatel citada abaixo
O ingresso financeiro eacute um dos atributos que permitem qualificar o
conteuacutedo material da receita mas nem todo ingresso tem natureza de
receita Eacute preciso caraacuteter de definitividade da quantia ingressada e que
tenha como causa o exerciacutecio de atividade empresarial
()
Jaacute afirmamos que receita pressupotildee ingresso no sentido de
contraprestaccedilatildeo em dinheiro recebida por exemplo pelo comerciante
proveniente da venda de mercadorias ou pela atividade desempenhada pelo
prestador de serviccedilos assim como se qualificam no contexto de receita os
juros que remuneram o capital transferido num contrato de muacutetuo Nessa
concepccedilatildeo foram tomados sob o geneacuterico roacutetulo de receita por natildeo ser
demais repetir que tais eventos tecircm configuraccedilatildeo instantacircnea de circulaccedilatildeo
de riqueza aferiacutevel na contrapartida instantacircnea de cada negoacutecio ou
operaccedilatildeo portanto prescindem de apuraccedilatildeo de resultado mediante
confronto com os custos correspondentes O mesmo natildeo acontece com a
renda conceito relacional pois pressupotildee avaliaccedilatildeo teacutecnica do efetivo
resultado num determinado periacuteodo de tempo segundo meacutetodos e criteacuterios
predefinidos para o que satildeo relevantes todos os fatores interrelacionados
para exteriorizaacutelo
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(MINATEL Joseacute Antonio O Conteuacutedo do conceito de receita Satildeo
Paulo MP Editora 2005)
60 Desse modo natildeo restam duacutevidas de que o raciociacutenio esgrimido nos
casos de IRPJ natildeo tem aplicabilidade no acircmbito da discussatildeo travada no
presente caso
[]
e) Conclusatildeo
Podeshyse concluir que em siacutentese que
I) A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo eficaacutecia
liberatoacuteria plena
II) A receita eventual apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do PIS e
Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo decorrer das
atividades econocircmicas da empresa
III) A receita eventual decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o valor real
do mesmo e natildeo de um perdatildeo de diacutevida como sustentado pela
fiscalizaccedilatildeordquo
No caso em questatildeo entendo que a daccedilatildeo em pagamento decorrente do
creacutedito da venda de participaccedilatildeo para a quitaccedilatildeo da diacutevida junto ao FGC considerando o valor
real tal como exposto no Instrumento de Daccedilatildeo em Pagamento natildeo gera ldquoingresso novordquo ndash
tampouco acreacutescimo patrimonial ao contribuinte Sendo assim sem delongas natildeo eacute
possiacutevel considerar que a diferenccedila da diacutevida (EIS QUE NEM EXISTE ESSA DIFERENCcedilA)
considerando simplesmente o valor de face do tiacutetulo geraria receita tributaacutevel pois
efetivamente de receita natildeo se trata E o valor real do tiacutetulo corresponde ou mesmo poderia ser
superior ao valor da diacutevida junto ao FGC se aplicarmos iacutendices de atualizaccedilatildeo acumulado
Ora a SSP vendeu a participaccedilatildeo do Banco Panamericano ao Banco BTG
nos seguintes termos ndash o valor pago pela compradora observaria o menor dos seguintes
valores R$ 450 milhotildees corrigido ateacute 3172028 ou R$ 38 bi sem correccedilatildeo ateacute 3172028
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Sendo a diacutevida junto ao FGC correspondente ao valor de R$ 38 bi ndash qual
seria a ldquoreceitardquo nesse caso Nenhuma
Natildeo haacute efetivamente aquisiccedilatildeo de nova disponibilidade mas apenas a
liquidaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente Extinccedilatildeo da diacutevida com creacutedito
decorrente da venda de participaccedilatildeo no banco panshyamericano no mesmo valor da diacutevida
A mera reduccedilatildeo de passivo conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de variaccedilatildeo do patrimocircnio
liacutequido natildeo se caracteriza como receita tributaacutevel pelo PIS e Cofins por natildeo se tratar de
ingresso financeiro que acresce o patrimocircnio
Ademais caso esse colegiado entenda que se trata de receita forccedilando o
contribuinte a pagar PIS e Cofins sobre receita inexistente por natildeo se tratar de contrato
unilateral considerando que tal ldquovalorrdquo estaria vinculado com a diacutevida junto ao FGC teria essa
receita a natureza de receita financeira e nunca de doaccedilatildeo Na doaccedilatildeo natildeo haacute contrapartida de
outra parte Nessa linha considerando a eacutepoca dos fatos seria passiacutevel tal ldquoreceitardquo de
incidecircncia de PIS e Cofins agrave aliacutequota zero nos termos do Decreto 544205
Friseshyse que a Receita Federal ao interpretar a natureza juriacutedica do ldquoperdatildeo de
diacutevidardquo trouxe a Soluccedilatildeo de Consulta Cosit 42018 que traz que perdatildeo de diacutevida deve ser
classificado como receita financeira Importante trazer que essa Soluccedilatildeo somente tratou de
ldquoperdatildeo de diacutevidardquo e natildeo ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo O que se ignoraacutessemos a discussatildeo da
natureza da ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo e configuraacutessemos a daccedilatildeo como ldquoperdatildeo de diacutevidardquo
passando por cima da definiccedilatildeo do proacuteprio Coacutedigo Civil teriacuteamos que considerar tal receita
como ldquoreceita financeirardquo O que direcionariacuteamos para a aliacutequota zero do PIS e da Cofins
considerando a eacutepoca dos fatos
Mas retornando a discussatildeo tendo em vista se tratar de daccedilatildeo em
pagamento e natildeo perdatildeo de diacutevida recordo que tal evento eacute decorrente de um acordo
convencionado entre credor e devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo
diversa Natildeo haacute ingresso novo ou percepccedilatildeo de receita inclusive observandoshyse o conceito
trazido pelo CPC 30 e CPC 47 Por isso haacute que se afastar eventual caracterizaccedilatildeo de receita na
baixa do passivo
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Ademais importante trazer parte do Parecer emitido pelo ilustre Professor
Marco Aureacutelio Greco sobre o evento (Destaques meus)
ldquoQuesito 1 e 2 shy Parecer do Dr Marco Aurelio Greco
Quesito 1 shy O pagamento antecipado das obrigaccedilotildees financeiras contratadas
entre a SSP e o FGC e o respectivo registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado
pela SSP em janeiro de 2011 (correspondente agrave diferenccedila entre o valor total
das obrigaccedilotildees financeiras quitadas e o valor de face do creacutedito BTG) teria
ocasionado algum auferimento de receita pela SSP sob a perspectiva
juriacutedica
Natildeo shy Auferimento de receita da perspectiva juriacutedica supotildee o ingresso
financeiro positivo de recursos novos o que natildeo ocorre com a reduccedilatildeo ou
quitaccedilatildeo de uma diacutevida Reduzir ou quitar natildeo eacute sinocircnimo de auferir receita
No caso natildeo houve auferimento de receita mas extinccedilatildeo de diacutevidas mediante
daccedilatildeo em pagamento de creacuteditos hipoacutetese que tambeacutem natildeo se confunde
com o perdatildeo de diacutevida []
Quesito 2 shy O registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado pela SSP em janeiro
de 2011 configura fato gerador e portanto receita tributaacutevel do PIS e da
Cofins Por que
Natildeo O fato gerador de PISCofins eacute determinado pela natureza juriacutedica do
ingresso financeiro auferido (se receita ou faturamento) e natildeo pelo registro
contaacutebil realizado pelo contribuinte[]
Em vista de todo o exposto voto por negar provimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional
Eacute como voto
(Assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama
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Voto Vencedor
Conselheiro Andrada Maacutercio Canuto Natal redator designado
Peccedilo vecircnia para discordar parcialmente da i Relatora no que se refere agrave
preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial pois entendo configurada a divergecircncia
interpretativa em relaccedilatildeo agraves mateacuterias denominadas ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida
Exigecircncias Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy
001115 e ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo
demonstrada a partir dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
A meu ver com a devida vecircnia no que interessa agrave soluccedilatildeo do presente litiacutegio
haacute semelhanccedila entre as circunstacircncias faacuteticas e dessemelhanccedila em relaccedilatildeo agrave aplicaccedilatildeo da
legislaccedilatildeo de regecircncia Explico
Em primeiro lugar no que concerne aos fatos verificashyse que tanto o acordatildeo
recorrido quanto os paradigmas discutiram a incidecircncia de PIS e Cofins sobre operaccedilotildees que
redundaram na baixa de diacutevidas sem a correspondente baixa do ativo
Em contraposiccedilatildeo observashyse que inegavelmente acoacuterdatildeo recorrido e
paradigmas adotaram premissas conceituais diversas no que concerne agrave caracterizaccedilatildeo das
receitas sujeitas agrave incidecircncia de PIS e Cofins o que por si soacute eacute suficiente para demonstrar
divergecircncia na interpretaccedilatildeo da legislaccedilatildeo
Vale dizer enquanto o acoacuterdatildeo recorrido concluiu que a reduccedilatildeo do passivo
sem uma contrapartida em igual valor apesar do consequente aumento do patrimocircnio liacutequido
natildeo representaria receita os paradigmas em sentido diverso concluiacuteram que o ganho auferido
com tal operaccedilatildeo justamente o acreacutescimo no patrimocircnio liacutequido enquadrashyse no conceito de
receita para fins de incidecircncia das contribuiccedilotildees debatidas
Nesse sentido cumpre destacar que diferentemente do acoacuterdatildeo recorrido
que dentre outros fundamentos afasta expressamente o aproveitamento dos conceitos
contaacutebeis o paradigma nordm 1101shy001115 que destaqueshyse manteve a fraccedilatildeo da exigecircncia
Fl 2737DF CARF MF
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relativa agrave acusaccedilatildeo de omissatildeo de receitas sujeitas ao PIS e agrave Cofins esquadrinha o conceito de
receita extraiacutedo da Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 ndash expressamente abordada no voto vencido do
acoacuterdatildeo recorrido shy e da legislaccedilatildeo que rege a cobranccedila das contribuiccedilotildees litigiosas e conclui
que a extinccedilatildeo parcial da diacutevida sem a contrapartida do ativo representa receita sujeita agrave
tributaccedilatildeo por aquelas contribuiccedilotildees sem fazer qualquer ilaccedilatildeo acerca da necessidade de que se
verifique um ingresso financeiro Confirashyse (destaques acrescidos)
A segunda infraccedilatildeo decorreu da baixa de diacutevidas contraiacutedas junto ao soacutecio da autuada no exterior em contrapartida agrave baixa das correspondentes despesas preacuteshyoperacionais contabilizadas no ativo diferido resultantes de serviccedilos adquiridos no exterior no interesse dos projetos BMES11 e BMPAMA3 e suportados diretamente pelo soacutecio credor sem ingresso de recursos no paiacutes A autoridade fiscal discordou do estorno de despesas preacuteshyoperacionais e asseverou que a baixa da diacutevida deve ser entendida como objeto de perdatildeo ou seja ato unilateral de transferecircncia de patrimocircnio e renda do credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde com aumento de capital e sujeita se agrave incidecircncia do IRPJ e da CSLL bem como da Contribuiccedilatildeo ao PIS e da COFINS
O lanccedilamento recaiu sobre os lanccedilamentos de liquidaccedilatildeo de diacutevida em contrapartida a despesas preacuteshyoperacionais no valor total de R$ 2185975025 bem como sobre os ajustes injustificados de reduccedilatildeo do passivo no valor total de R$ 1029902412 interpretados como representativos de extinccedilatildeo parcial da obrigaccedilatildeo que sem a correspondente prova do pagamento em favor do credor ou de outra forma regular de extinccedilatildeo caracteriza perdatildeo de diacutevida
()
A Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 assim dispotildee acerca do regime de competecircncia contaacutebil
Art 9ordm As receitas e as despesas devem ser incluiacutedas na apuraccedilatildeo do resultado do periacuteodo em que ocorrerem sempre simultaneamente quando se correlacionarem independentemente de recebimento ou pagamento
[]
sect 3ordm As receitas consideramshyse realizadas
[]
II ndash quando da extinccedilatildeo parcial ou total de um passivo qualquer que seja o motivo sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior
[]
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Nestes termos o perdatildeo de diacutevida somente natildeo revelaria insubsistecircncia passiva e por consequecircncia receita se o soacutecio estrangeiro efetivamente convertesse em aumento de capital o direito que detinha em face da autuada agrave semelhanccedila de como procedeu em relaccedilatildeo a outros aportes promovidos A conversatildeo da diacutevida em aumento de capital representaria fato permutativo pois a obrigaccedilatildeo em face de terceiros seria substituiacuteda por uma obrigaccedilatildeo da pessoa juriacutedica em face de seus soacutecios
()
Quanto agraves exigecircncias de Contribuiccedilatildeo ao PIS e de COFINS a autoridade fiscal reproduz os seguintes fundamentos legais que regem a incidecircncia natildeoshycumulativa destas contribuiccedilotildees
()
O legislador nestes termos depois de estabelecer a incidecircncia sobre o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica excluiu deste conceito no que aqui importa apenas as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo imobilizado As demais receitas natildeoshyoperacionais como no caso aquela decorrente do perdatildeo de diacutevida permaneceram sujeitas agrave tributaccedilatildeo
De fato se os mencionados dispositivos legais merecessem interpretaccedilatildeo ampliada a Medida Provisoacuteria nordm 6272013 convertida na Lei nordm 129732014 natildeo precisaria ter promovido os seguintes acreacutescimos agraves exclusotildees relacionadas nos sectsect 3ordm daqueles dispositivos
Ora o votoshycondutor do acoacuterdatildeo recorrido afasta expressamente os
pressupostos conceituais (antecedentes) que levaram o paradigma a concluir que naquele
processo ocorreu uma realizaccedilatildeo de receita por forccedila da reduccedilatildeo do deacutebito sem uma
contrapartida do ativo Confirashyse exemplificativamente os seguintes excertos
29 Como se vecirc cai por terra o fundamento contaacutebil da autuaccedilatildeo a partir do reconhecimento pela proacutepria contabilidade da diversidade entre o conceito de receita para fins de demonstraccedilatildeo de resultado e para fins de caacutelculo das contribuiccedilotildees sociais devidas tratamshyse de finalidades absolutamente distintas que demandam registros coerentes com seus proacuteprios escopos
30 Resta ultrapassada a fronteira de um conceito contaacutebil de receita o enfrentamento de um conceito constitucional e legal de receita para fins de determinaccedilatildeo da hipoacutetese de incidecircncia das contribuiccedilotildees sociais bem como a delimitaccedilatildeo de sua base de caacutelculo
31 Em se tratando de um conceito utilizado pela Constituiccedilatildeo Federal e com reflexos nos textos do artigo 1ordm das Leis nordm 1063702 e 1083303 que determinam a incidecircncia do PISCofins natildeo cumulativo sobre o total das receitas auferidas
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no mecircs pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
()
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
39 E mais natildeo se trata de uma distinccedilatildeo que estamos inaugurando aqui mas sim de elemento de discriacutemen natildeo apenas consagrado jurisprudencialmente como tambeacutem pela proacutepria legislaccedilatildeo que natildeo se furtou em diversas oportunidades em deixar claro que a eliminaccedilatildeo de um passivo conquanto represente um ganho natildeo deve ingressar na base de caacutelculo do PIS e Cofins como no artigo 1ordm sect3ordm incisos V b X e XII da Lei nordm 1063702
Ora se tais premissas interpretativas por si soacute satildeo suficientes para alterar
completamente o resultado do julgamento as circunstacircncias faacuteticas apontadas como natildeoshy
uniformes evidentemente natildeo afastam a caracterizaccedilatildeo da divergecircncia interpretativa
Por outro lado ainda que houvesse duacutevida acerca da caracterizaccedilatildeo do
conflito de interpretaccedilotildees a partir daquele primeiro paradigma a anaacutelise do paradigma de nordm
3201shy002117 acabaria por fulminaacuteshyla Com efeito enquanto nestes autos decidiushyse que para
fins da definiccedilatildeo do regime de incidecircncia caberia investigar a que tiacutetulo ocorreu a reduccedilatildeo do
passivo naquele paradigma adotoushyse expressamente a premissa interpretativa de que essa
investigaccedilatildeo seria completamente desnecessaacuteria
Relembreshyse nestes autos partiushyse do pressuposto de que a baixa das
obrigaccedilotildees ocorreu em razatildeo de instrumento de daccedilatildeo em pagamento e consequentemente natildeo
haveria que se falar em perdatildeo ou remissatildeo de diacutevidas ainda que o valor entregue em daccedilatildeo
Fl 2740DF CARF MF
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(R$ 45000000000) fosse significativamente inferior ao deacutebito ldquobaixadordquo (R$
380000000000) Consequentemente natildeo haveria como se promover a tributaccedilatildeo dessa
diferenccedila entre o valor da diacutevida assumida com o Fundo Garantidor de Creacutedito e aquele
efetivamente dispendido para sua baixa
Ocorre que o paradigma de nordm 3201shy002117 adota expressamente como
razatildeo de decidir a interpretaccedilatildeo no sentido de que a natureza do instrumento juriacutedico ou a
denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que levariam agrave baixa do passivo sem contrapartida seriam
irrelevantes para a definiccedilatildeo do regime de tributaccedilatildeo Confirashyse (destaques acrescidos)
Ora o Decretoshylei nordm 1598 de 1977 referido no sect 1ordm do art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 eacute o diploma legal que instituiu o Imposto de Renda um dos tributos em cuja base de caacutelculo a proacutepria Recorrente computou os valores da diacutevida que lhe fora perdoada
Ademais apesar de ser de uma obviedade acachapante a afirmaccedilatildeo de que o PIS natildeo incide sobre despesas ndash e natildeo eacute disso que se trata ndash em determinadas situaccedilotildees o valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em conta de receita operacional
Natildeo se pode olvidar que o art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 estabeleceu que o faturamento mensal deve compreender o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil Donde absolutamente discrepante da Lei cuja aplicaccedilatildeo natildeo se pode afastar (Suacutemula CARF nordm 2) o entendimento de que aquele termo se aplica exclusivamente agrave venda de mercadorias eou prestaccedilatildeo de serviccedilos
Por fim registreshyse que a forma pela qual a diacutevida deixou de existir natildeo importa para o deslinde da questatildeo Afinal havia uma obrigaccedilatildeo e ela foi extinta Poderia tecircshylo sido por exemplo mediante simples pagamento foi apenas de forma diferente
Conforme consignado no paradigma portanto diferentemente do que
concluiu o acoacuterdatildeo recorrido a inclusatildeo da rubrica no conceito de receita natildeo se daacute pelos
contornos da operaccedilatildeo que a deu causa mas pelos seus efeitos
Sendo assim pedindo mais uma vez as vecircnias de estilo dou seguimento ao
recurso especial com relaccedilatildeo agraves mateacuterias ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida Exigecircncias
Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy001115 e
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ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo demonstrada a partir
dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
Superada parcialmente a preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial
peccedilo licenccedila para discordar ainda do judicioso voto da relatora no que se refere ao meacuterito
No meu sentir a reduccedilatildeo de um passivo sem a correspondente
contraprestaccedilatildeo representa receita mesmo que natildeo se configure um ingresso Para tanto tomo
emprestadas inicialmente as ponderaccedilotildees de Ricardo Mariz de Oliveira1
Tenho meditado profundamente sobre este problema e natildeo consigo ver como sustentar que as reduccedilotildees de obrigaccedilotildees sem pagamento natildeo sejam receitas porque na verdade elas reuacutenem todas as caracteriacutesticas pelas quais podeshyse identificar uma receita ()
Ora material e juridicamente uma reduccedilatildeo de passivo sem pagamento reuacutene estas qualidades para se equipar agraves receitas que se formam no lado ativo da demonstraccedilatildeo graacutefica do patrimocircnio social
Com razatildeo o patrimocircnio eacute um conjunto de direitos e obrigaccedilotildees sendo mensurado pela soma algeacutebrica de todos os direitos com todas as obrigaccedilotildees Visto de forma contaacutebil e tal como descrito na Lei nordm 6404 o patrimocircnio reuacutene os direitos do lado esquerdo do balanccedilo shy o ativoshy e as obrigaccedilotildees do lado direito shy o passivo A diferenccedila entre eles shyresultado da soma algeacutebrica shy eacute o patrimocircnio liacutequido que se demonstra do lado direito porque em condiccedilotildees normais de uma pessoa juriacutedica que seja solvente o ativo eacute maior do que o passivo
Ora nesta equaccedilatildeo aumentashyse o patrimocircnio tanto aumentando o ativo quanto diminuindo o passivo
Por qualquer destas operaccedilotildees o resultado do patrimocircnio liacutequido eacute igual
Destarte matemaacutetica e materialmente natildeo haacute a miacutenima diferenccedila entre uma e outra fonte de alteraccedilatildeo patrimonial
E tambeacutem juridicamente natildeo haacute diferenccedila entre uma e outra situaccedilatildeo pois se se admite que receita eacute um ingresso de direito novo que contribui positivamente para a formaccedilatildeo de um aumento patrimonial esse direito tambeacutem pode ocorrer com o passivo isto eacute com as obrigaccedilotildees porque o perdatildeo de uma diacutevida tambeacutem incorpora um novo direito no patrimocircnio do ateacute
1 Conceito de Receita como Hipoacutetese de Incidecircncia das Contribuiccedilotildees para a Seguridade Social (para Efeitos da COFINS e da Contribuiccedilatildeo ao PIS) apud Marcelo Knoepfelmacher in O Conceito de Receita na Constituiccedilatildeo Meacutetodo para sua Tributaccedilatildeo Sistecircmica p 76 obtido em httpwwwdominiopublicogovbrdownloadtestearqscp012102pdf (consulta realizada em 08032016
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
()
Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
()
Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
()
E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
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inclusive a desaparecer quando da realizaccedilatildeo do creacutedito cedido ocasiatildeo em
que a SSP poderia corrigir o valor do ativo cedido
517 Resta claro assim que a divergecircncia entre o valor de face do
creacutedito e o passivo da SSP existe apenas em razatildeo das regras vigentes de
contabilidade visto que o valor real daquele eacute muito superior ao tomado
como referecircncia pela fiscalizaccedilatildeo
52 Tratashyse de um equiacutevoco que contraria a loacutegica dos institutos do
Direito Civil cuja observacircncia na seara tributaacuteria deve ser respeitada por
forccedila dos artigos 109 e 110 do Coacutedigo Tributaacuterio Nacional verbis
Art 109 Os princiacutepios gerais de direito privado utilizamshyse para
pesquisa da definiccedilatildeo do conteuacutedo e do alcance de seus institutos conceitos
e formas mas natildeo para definiccedilatildeo dos respectivos efeitos tributaacuterios
Art 110 A lei tributaacuteria natildeo pode alterar a definiccedilatildeo o conteuacutedo e o
alcance de institutos conceitos e formas de direito privado utilizados
expressa ou implicitamente pela Constituiccedilatildeo Federal pelas Constituiccedilotildees
dos Estados ou pelas Leis Orgacircnicas do Distrito Federal ou dos Municiacutepios
para definir ou limitar competecircncias tributaacuterias
53 Assim eacute juridicamente impossiacutevel que apoacutes uma daccedilatildeo em
pagamento tomada com efeito liberatoacuterio total da obrigaccedilatildeo original exista
algo a ser remido perdoado pois a diacutevida jaacute foi inteiramente extinta
54 Diferentemente do sustentado pela Ilustre Conselheira relatora
natildeo se trata de caso de aplicaccedilatildeo da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF 9ordf
RFDisit haja vista que natildeo haacute descontos financeiros o que haacute
efetivamente eacute o encerramento do viacutenculo obrigacional entre o FGC e a
SSP em razatildeo do efeito liberatoacuterio da daccedilatildeo em pagamento Natildeo haacute
necessidade do bom entrega na daccedilatildeo em pagamento tenha exatamente o
valor do creacutedito que se pretende extinguir tampouco procede a afirmaccedilatildeo de
que em caso de diferenccedila a menor ou a maior se possa falar em surgimento
de uma nova relaccedilatildeo creditiacutecia relativa a essa diferenccedila
[]
553 Natildeo restam duacutevidas de que a daccedilatildeo em pagamento nada mais eacute
do que modalidade satisfatoacuteria direta pois se trata ao fim e ao cabo de
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simples modalidade de pagamento como reconhecido de forma ampla pela
doutrina civilista
554 Muito longe disso a remissatildeo ou perdatildeo de diacutevida implica em um
ato unilateral do credor com vistas agrave extinccedilatildeo do creacutedito atraveacutes da
renuacutencia expressa do seu direito Ao se verificar o recebimento de um
creacutedito jaacute resta absolutamente claro que o FGC natildeo praticou remissatildeo mas
sim recebeu um direito de creacutedito perante terceiro como pagamento pela
diacutevida assumida como de resto jaacute foi abordado anteriormente
555 Portanto tratashyse de rotunda impropriedade teacutecnica a
qualificaccedilatildeo da operaccedilatildeo entre a SSP e o FGC como uma espeacutecie de
remissatildeo ou perdatildeo sendo nos termos da legislaccedilatildeo de Direito Privado
espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento
c) Da inaplicabilidade dos precedentes citados da CSRF
56 Da mesma forma descabe aplicar no caso os precedentes
apontados da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais relativos ao julgamento
de IRPJ Tratamshyse de materialidades tributaacuterias absolutamente distintas
enquanto o PISCofins incidem sobre receitas decorrentes da atividade de
venda de bens e serviccedilos o IR tem como fato gerador a aquisiccedilatildeo de
disponibilidade econocircmica ou juriacutedica do produto do capital do trabalho ou
de ambos bem como de proventos e quaisquer acreacutescimo patrimonial nos
termos do art 43 do CTN
57 Eacute clara na contabilidade a diferenccedila entre receitas propriamente
ditas e simples ganhos da mesma forma que nem toda receita compotildee
renda tributaacutevel e nem sempre a renda tributaacutevel depende de receita
571 Por exemplo a receita da venda de bens do ativo natildeo circulante
os termos do art 1ordm sect3ordm VI eacute enquadrada como receita mas excluiacuteda da
base de caacutelculo do PISCofins ao passo que sequer poderia ser cogitada
como materialidade da IR (salvo na realizaccedilatildeo de ganho de capital) pois
natildeo implica em acreacutescimo patrimonial exigido pelo art 43 II do CTN
572 Outro exemplo seria o ajuste a valor presente de um imoacutevel do
ativo da empresa para fins de ofereceshylo como garantia em um empreacutestimo
Antes da Lei nordm 129732014 tal situaccedilatildeo natildeo seria enquadrada como
receita mas poderia se reconhecer acreacutescimo patrimonial nos termos do
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art 43 II do CTN ainda que a legislaccedilatildeo ordinaacuteria soacute reconheccedila a
realizaccedilatildeo dessa renda com a alienaccedilatildeo do ativo (diferentemente por
exemplo de como decidiu a Suprema Corte norte americana no caso
Helvering v Bruum em 1940 desvinculando a realizaccedilatildeo financeira da
realizaccedilatildeo econocircmica)
58 Estes exemplos servem para deixar claro que as hipoacuteteses de
incidecircncia do PISCofins e IRPJ satildeo absolutamente distintas natildeo sendo
vaacutelida a invocaccedilatildeo de precedentes da CSRF sobre este uacuteltimo para orientar
quanto ao primeiro
59 Este Colegiado jaacute enfrentou a distinccedilatildeo entre receita e renda com
bastante rigor teacutecnico na ocasiatildeo do julgamento do Acoacuterdatildeo 3402003239
julgado em Agosto de 2016 e de relatoria da Conselheira Maria Aparecida
que em seu voto consignou e aderiu agrave posiccedilatildeo do Professor Joseacute Antocircnio
Minatel citada abaixo
O ingresso financeiro eacute um dos atributos que permitem qualificar o
conteuacutedo material da receita mas nem todo ingresso tem natureza de
receita Eacute preciso caraacuteter de definitividade da quantia ingressada e que
tenha como causa o exerciacutecio de atividade empresarial
()
Jaacute afirmamos que receita pressupotildee ingresso no sentido de
contraprestaccedilatildeo em dinheiro recebida por exemplo pelo comerciante
proveniente da venda de mercadorias ou pela atividade desempenhada pelo
prestador de serviccedilos assim como se qualificam no contexto de receita os
juros que remuneram o capital transferido num contrato de muacutetuo Nessa
concepccedilatildeo foram tomados sob o geneacuterico roacutetulo de receita por natildeo ser
demais repetir que tais eventos tecircm configuraccedilatildeo instantacircnea de circulaccedilatildeo
de riqueza aferiacutevel na contrapartida instantacircnea de cada negoacutecio ou
operaccedilatildeo portanto prescindem de apuraccedilatildeo de resultado mediante
confronto com os custos correspondentes O mesmo natildeo acontece com a
renda conceito relacional pois pressupotildee avaliaccedilatildeo teacutecnica do efetivo
resultado num determinado periacuteodo de tempo segundo meacutetodos e criteacuterios
predefinidos para o que satildeo relevantes todos os fatores interrelacionados
para exteriorizaacutelo
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(MINATEL Joseacute Antonio O Conteuacutedo do conceito de receita Satildeo
Paulo MP Editora 2005)
60 Desse modo natildeo restam duacutevidas de que o raciociacutenio esgrimido nos
casos de IRPJ natildeo tem aplicabilidade no acircmbito da discussatildeo travada no
presente caso
[]
e) Conclusatildeo
Podeshyse concluir que em siacutentese que
I) A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo eficaacutecia
liberatoacuteria plena
II) A receita eventual apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do PIS e
Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo decorrer das
atividades econocircmicas da empresa
III) A receita eventual decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o valor real
do mesmo e natildeo de um perdatildeo de diacutevida como sustentado pela
fiscalizaccedilatildeordquo
No caso em questatildeo entendo que a daccedilatildeo em pagamento decorrente do
creacutedito da venda de participaccedilatildeo para a quitaccedilatildeo da diacutevida junto ao FGC considerando o valor
real tal como exposto no Instrumento de Daccedilatildeo em Pagamento natildeo gera ldquoingresso novordquo ndash
tampouco acreacutescimo patrimonial ao contribuinte Sendo assim sem delongas natildeo eacute
possiacutevel considerar que a diferenccedila da diacutevida (EIS QUE NEM EXISTE ESSA DIFERENCcedilA)
considerando simplesmente o valor de face do tiacutetulo geraria receita tributaacutevel pois
efetivamente de receita natildeo se trata E o valor real do tiacutetulo corresponde ou mesmo poderia ser
superior ao valor da diacutevida junto ao FGC se aplicarmos iacutendices de atualizaccedilatildeo acumulado
Ora a SSP vendeu a participaccedilatildeo do Banco Panamericano ao Banco BTG
nos seguintes termos ndash o valor pago pela compradora observaria o menor dos seguintes
valores R$ 450 milhotildees corrigido ateacute 3172028 ou R$ 38 bi sem correccedilatildeo ateacute 3172028
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Sendo a diacutevida junto ao FGC correspondente ao valor de R$ 38 bi ndash qual
seria a ldquoreceitardquo nesse caso Nenhuma
Natildeo haacute efetivamente aquisiccedilatildeo de nova disponibilidade mas apenas a
liquidaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente Extinccedilatildeo da diacutevida com creacutedito
decorrente da venda de participaccedilatildeo no banco panshyamericano no mesmo valor da diacutevida
A mera reduccedilatildeo de passivo conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de variaccedilatildeo do patrimocircnio
liacutequido natildeo se caracteriza como receita tributaacutevel pelo PIS e Cofins por natildeo se tratar de
ingresso financeiro que acresce o patrimocircnio
Ademais caso esse colegiado entenda que se trata de receita forccedilando o
contribuinte a pagar PIS e Cofins sobre receita inexistente por natildeo se tratar de contrato
unilateral considerando que tal ldquovalorrdquo estaria vinculado com a diacutevida junto ao FGC teria essa
receita a natureza de receita financeira e nunca de doaccedilatildeo Na doaccedilatildeo natildeo haacute contrapartida de
outra parte Nessa linha considerando a eacutepoca dos fatos seria passiacutevel tal ldquoreceitardquo de
incidecircncia de PIS e Cofins agrave aliacutequota zero nos termos do Decreto 544205
Friseshyse que a Receita Federal ao interpretar a natureza juriacutedica do ldquoperdatildeo de
diacutevidardquo trouxe a Soluccedilatildeo de Consulta Cosit 42018 que traz que perdatildeo de diacutevida deve ser
classificado como receita financeira Importante trazer que essa Soluccedilatildeo somente tratou de
ldquoperdatildeo de diacutevidardquo e natildeo ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo O que se ignoraacutessemos a discussatildeo da
natureza da ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo e configuraacutessemos a daccedilatildeo como ldquoperdatildeo de diacutevidardquo
passando por cima da definiccedilatildeo do proacuteprio Coacutedigo Civil teriacuteamos que considerar tal receita
como ldquoreceita financeirardquo O que direcionariacuteamos para a aliacutequota zero do PIS e da Cofins
considerando a eacutepoca dos fatos
Mas retornando a discussatildeo tendo em vista se tratar de daccedilatildeo em
pagamento e natildeo perdatildeo de diacutevida recordo que tal evento eacute decorrente de um acordo
convencionado entre credor e devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo
diversa Natildeo haacute ingresso novo ou percepccedilatildeo de receita inclusive observandoshyse o conceito
trazido pelo CPC 30 e CPC 47 Por isso haacute que se afastar eventual caracterizaccedilatildeo de receita na
baixa do passivo
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Ademais importante trazer parte do Parecer emitido pelo ilustre Professor
Marco Aureacutelio Greco sobre o evento (Destaques meus)
ldquoQuesito 1 e 2 shy Parecer do Dr Marco Aurelio Greco
Quesito 1 shy O pagamento antecipado das obrigaccedilotildees financeiras contratadas
entre a SSP e o FGC e o respectivo registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado
pela SSP em janeiro de 2011 (correspondente agrave diferenccedila entre o valor total
das obrigaccedilotildees financeiras quitadas e o valor de face do creacutedito BTG) teria
ocasionado algum auferimento de receita pela SSP sob a perspectiva
juriacutedica
Natildeo shy Auferimento de receita da perspectiva juriacutedica supotildee o ingresso
financeiro positivo de recursos novos o que natildeo ocorre com a reduccedilatildeo ou
quitaccedilatildeo de uma diacutevida Reduzir ou quitar natildeo eacute sinocircnimo de auferir receita
No caso natildeo houve auferimento de receita mas extinccedilatildeo de diacutevidas mediante
daccedilatildeo em pagamento de creacuteditos hipoacutetese que tambeacutem natildeo se confunde
com o perdatildeo de diacutevida []
Quesito 2 shy O registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado pela SSP em janeiro
de 2011 configura fato gerador e portanto receita tributaacutevel do PIS e da
Cofins Por que
Natildeo O fato gerador de PISCofins eacute determinado pela natureza juriacutedica do
ingresso financeiro auferido (se receita ou faturamento) e natildeo pelo registro
contaacutebil realizado pelo contribuinte[]
Em vista de todo o exposto voto por negar provimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional
Eacute como voto
(Assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama
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Voto Vencedor
Conselheiro Andrada Maacutercio Canuto Natal redator designado
Peccedilo vecircnia para discordar parcialmente da i Relatora no que se refere agrave
preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial pois entendo configurada a divergecircncia
interpretativa em relaccedilatildeo agraves mateacuterias denominadas ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida
Exigecircncias Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy
001115 e ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo
demonstrada a partir dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
A meu ver com a devida vecircnia no que interessa agrave soluccedilatildeo do presente litiacutegio
haacute semelhanccedila entre as circunstacircncias faacuteticas e dessemelhanccedila em relaccedilatildeo agrave aplicaccedilatildeo da
legislaccedilatildeo de regecircncia Explico
Em primeiro lugar no que concerne aos fatos verificashyse que tanto o acordatildeo
recorrido quanto os paradigmas discutiram a incidecircncia de PIS e Cofins sobre operaccedilotildees que
redundaram na baixa de diacutevidas sem a correspondente baixa do ativo
Em contraposiccedilatildeo observashyse que inegavelmente acoacuterdatildeo recorrido e
paradigmas adotaram premissas conceituais diversas no que concerne agrave caracterizaccedilatildeo das
receitas sujeitas agrave incidecircncia de PIS e Cofins o que por si soacute eacute suficiente para demonstrar
divergecircncia na interpretaccedilatildeo da legislaccedilatildeo
Vale dizer enquanto o acoacuterdatildeo recorrido concluiu que a reduccedilatildeo do passivo
sem uma contrapartida em igual valor apesar do consequente aumento do patrimocircnio liacutequido
natildeo representaria receita os paradigmas em sentido diverso concluiacuteram que o ganho auferido
com tal operaccedilatildeo justamente o acreacutescimo no patrimocircnio liacutequido enquadrashyse no conceito de
receita para fins de incidecircncia das contribuiccedilotildees debatidas
Nesse sentido cumpre destacar que diferentemente do acoacuterdatildeo recorrido
que dentre outros fundamentos afasta expressamente o aproveitamento dos conceitos
contaacutebeis o paradigma nordm 1101shy001115 que destaqueshyse manteve a fraccedilatildeo da exigecircncia
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relativa agrave acusaccedilatildeo de omissatildeo de receitas sujeitas ao PIS e agrave Cofins esquadrinha o conceito de
receita extraiacutedo da Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 ndash expressamente abordada no voto vencido do
acoacuterdatildeo recorrido shy e da legislaccedilatildeo que rege a cobranccedila das contribuiccedilotildees litigiosas e conclui
que a extinccedilatildeo parcial da diacutevida sem a contrapartida do ativo representa receita sujeita agrave
tributaccedilatildeo por aquelas contribuiccedilotildees sem fazer qualquer ilaccedilatildeo acerca da necessidade de que se
verifique um ingresso financeiro Confirashyse (destaques acrescidos)
A segunda infraccedilatildeo decorreu da baixa de diacutevidas contraiacutedas junto ao soacutecio da autuada no exterior em contrapartida agrave baixa das correspondentes despesas preacuteshyoperacionais contabilizadas no ativo diferido resultantes de serviccedilos adquiridos no exterior no interesse dos projetos BMES11 e BMPAMA3 e suportados diretamente pelo soacutecio credor sem ingresso de recursos no paiacutes A autoridade fiscal discordou do estorno de despesas preacuteshyoperacionais e asseverou que a baixa da diacutevida deve ser entendida como objeto de perdatildeo ou seja ato unilateral de transferecircncia de patrimocircnio e renda do credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde com aumento de capital e sujeita se agrave incidecircncia do IRPJ e da CSLL bem como da Contribuiccedilatildeo ao PIS e da COFINS
O lanccedilamento recaiu sobre os lanccedilamentos de liquidaccedilatildeo de diacutevida em contrapartida a despesas preacuteshyoperacionais no valor total de R$ 2185975025 bem como sobre os ajustes injustificados de reduccedilatildeo do passivo no valor total de R$ 1029902412 interpretados como representativos de extinccedilatildeo parcial da obrigaccedilatildeo que sem a correspondente prova do pagamento em favor do credor ou de outra forma regular de extinccedilatildeo caracteriza perdatildeo de diacutevida
()
A Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 assim dispotildee acerca do regime de competecircncia contaacutebil
Art 9ordm As receitas e as despesas devem ser incluiacutedas na apuraccedilatildeo do resultado do periacuteodo em que ocorrerem sempre simultaneamente quando se correlacionarem independentemente de recebimento ou pagamento
[]
sect 3ordm As receitas consideramshyse realizadas
[]
II ndash quando da extinccedilatildeo parcial ou total de um passivo qualquer que seja o motivo sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior
[]
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Nestes termos o perdatildeo de diacutevida somente natildeo revelaria insubsistecircncia passiva e por consequecircncia receita se o soacutecio estrangeiro efetivamente convertesse em aumento de capital o direito que detinha em face da autuada agrave semelhanccedila de como procedeu em relaccedilatildeo a outros aportes promovidos A conversatildeo da diacutevida em aumento de capital representaria fato permutativo pois a obrigaccedilatildeo em face de terceiros seria substituiacuteda por uma obrigaccedilatildeo da pessoa juriacutedica em face de seus soacutecios
()
Quanto agraves exigecircncias de Contribuiccedilatildeo ao PIS e de COFINS a autoridade fiscal reproduz os seguintes fundamentos legais que regem a incidecircncia natildeoshycumulativa destas contribuiccedilotildees
()
O legislador nestes termos depois de estabelecer a incidecircncia sobre o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica excluiu deste conceito no que aqui importa apenas as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo imobilizado As demais receitas natildeoshyoperacionais como no caso aquela decorrente do perdatildeo de diacutevida permaneceram sujeitas agrave tributaccedilatildeo
De fato se os mencionados dispositivos legais merecessem interpretaccedilatildeo ampliada a Medida Provisoacuteria nordm 6272013 convertida na Lei nordm 129732014 natildeo precisaria ter promovido os seguintes acreacutescimos agraves exclusotildees relacionadas nos sectsect 3ordm daqueles dispositivos
Ora o votoshycondutor do acoacuterdatildeo recorrido afasta expressamente os
pressupostos conceituais (antecedentes) que levaram o paradigma a concluir que naquele
processo ocorreu uma realizaccedilatildeo de receita por forccedila da reduccedilatildeo do deacutebito sem uma
contrapartida do ativo Confirashyse exemplificativamente os seguintes excertos
29 Como se vecirc cai por terra o fundamento contaacutebil da autuaccedilatildeo a partir do reconhecimento pela proacutepria contabilidade da diversidade entre o conceito de receita para fins de demonstraccedilatildeo de resultado e para fins de caacutelculo das contribuiccedilotildees sociais devidas tratamshyse de finalidades absolutamente distintas que demandam registros coerentes com seus proacuteprios escopos
30 Resta ultrapassada a fronteira de um conceito contaacutebil de receita o enfrentamento de um conceito constitucional e legal de receita para fins de determinaccedilatildeo da hipoacutetese de incidecircncia das contribuiccedilotildees sociais bem como a delimitaccedilatildeo de sua base de caacutelculo
31 Em se tratando de um conceito utilizado pela Constituiccedilatildeo Federal e com reflexos nos textos do artigo 1ordm das Leis nordm 1063702 e 1083303 que determinam a incidecircncia do PISCofins natildeo cumulativo sobre o total das receitas auferidas
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no mecircs pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
()
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
39 E mais natildeo se trata de uma distinccedilatildeo que estamos inaugurando aqui mas sim de elemento de discriacutemen natildeo apenas consagrado jurisprudencialmente como tambeacutem pela proacutepria legislaccedilatildeo que natildeo se furtou em diversas oportunidades em deixar claro que a eliminaccedilatildeo de um passivo conquanto represente um ganho natildeo deve ingressar na base de caacutelculo do PIS e Cofins como no artigo 1ordm sect3ordm incisos V b X e XII da Lei nordm 1063702
Ora se tais premissas interpretativas por si soacute satildeo suficientes para alterar
completamente o resultado do julgamento as circunstacircncias faacuteticas apontadas como natildeoshy
uniformes evidentemente natildeo afastam a caracterizaccedilatildeo da divergecircncia interpretativa
Por outro lado ainda que houvesse duacutevida acerca da caracterizaccedilatildeo do
conflito de interpretaccedilotildees a partir daquele primeiro paradigma a anaacutelise do paradigma de nordm
3201shy002117 acabaria por fulminaacuteshyla Com efeito enquanto nestes autos decidiushyse que para
fins da definiccedilatildeo do regime de incidecircncia caberia investigar a que tiacutetulo ocorreu a reduccedilatildeo do
passivo naquele paradigma adotoushyse expressamente a premissa interpretativa de que essa
investigaccedilatildeo seria completamente desnecessaacuteria
Relembreshyse nestes autos partiushyse do pressuposto de que a baixa das
obrigaccedilotildees ocorreu em razatildeo de instrumento de daccedilatildeo em pagamento e consequentemente natildeo
haveria que se falar em perdatildeo ou remissatildeo de diacutevidas ainda que o valor entregue em daccedilatildeo
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(R$ 45000000000) fosse significativamente inferior ao deacutebito ldquobaixadordquo (R$
380000000000) Consequentemente natildeo haveria como se promover a tributaccedilatildeo dessa
diferenccedila entre o valor da diacutevida assumida com o Fundo Garantidor de Creacutedito e aquele
efetivamente dispendido para sua baixa
Ocorre que o paradigma de nordm 3201shy002117 adota expressamente como
razatildeo de decidir a interpretaccedilatildeo no sentido de que a natureza do instrumento juriacutedico ou a
denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que levariam agrave baixa do passivo sem contrapartida seriam
irrelevantes para a definiccedilatildeo do regime de tributaccedilatildeo Confirashyse (destaques acrescidos)
Ora o Decretoshylei nordm 1598 de 1977 referido no sect 1ordm do art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 eacute o diploma legal que instituiu o Imposto de Renda um dos tributos em cuja base de caacutelculo a proacutepria Recorrente computou os valores da diacutevida que lhe fora perdoada
Ademais apesar de ser de uma obviedade acachapante a afirmaccedilatildeo de que o PIS natildeo incide sobre despesas ndash e natildeo eacute disso que se trata ndash em determinadas situaccedilotildees o valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em conta de receita operacional
Natildeo se pode olvidar que o art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 estabeleceu que o faturamento mensal deve compreender o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil Donde absolutamente discrepante da Lei cuja aplicaccedilatildeo natildeo se pode afastar (Suacutemula CARF nordm 2) o entendimento de que aquele termo se aplica exclusivamente agrave venda de mercadorias eou prestaccedilatildeo de serviccedilos
Por fim registreshyse que a forma pela qual a diacutevida deixou de existir natildeo importa para o deslinde da questatildeo Afinal havia uma obrigaccedilatildeo e ela foi extinta Poderia tecircshylo sido por exemplo mediante simples pagamento foi apenas de forma diferente
Conforme consignado no paradigma portanto diferentemente do que
concluiu o acoacuterdatildeo recorrido a inclusatildeo da rubrica no conceito de receita natildeo se daacute pelos
contornos da operaccedilatildeo que a deu causa mas pelos seus efeitos
Sendo assim pedindo mais uma vez as vecircnias de estilo dou seguimento ao
recurso especial com relaccedilatildeo agraves mateacuterias ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida Exigecircncias
Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy001115 e
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ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo demonstrada a partir
dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
Superada parcialmente a preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial
peccedilo licenccedila para discordar ainda do judicioso voto da relatora no que se refere ao meacuterito
No meu sentir a reduccedilatildeo de um passivo sem a correspondente
contraprestaccedilatildeo representa receita mesmo que natildeo se configure um ingresso Para tanto tomo
emprestadas inicialmente as ponderaccedilotildees de Ricardo Mariz de Oliveira1
Tenho meditado profundamente sobre este problema e natildeo consigo ver como sustentar que as reduccedilotildees de obrigaccedilotildees sem pagamento natildeo sejam receitas porque na verdade elas reuacutenem todas as caracteriacutesticas pelas quais podeshyse identificar uma receita ()
Ora material e juridicamente uma reduccedilatildeo de passivo sem pagamento reuacutene estas qualidades para se equipar agraves receitas que se formam no lado ativo da demonstraccedilatildeo graacutefica do patrimocircnio social
Com razatildeo o patrimocircnio eacute um conjunto de direitos e obrigaccedilotildees sendo mensurado pela soma algeacutebrica de todos os direitos com todas as obrigaccedilotildees Visto de forma contaacutebil e tal como descrito na Lei nordm 6404 o patrimocircnio reuacutene os direitos do lado esquerdo do balanccedilo shy o ativoshy e as obrigaccedilotildees do lado direito shy o passivo A diferenccedila entre eles shyresultado da soma algeacutebrica shy eacute o patrimocircnio liacutequido que se demonstra do lado direito porque em condiccedilotildees normais de uma pessoa juriacutedica que seja solvente o ativo eacute maior do que o passivo
Ora nesta equaccedilatildeo aumentashyse o patrimocircnio tanto aumentando o ativo quanto diminuindo o passivo
Por qualquer destas operaccedilotildees o resultado do patrimocircnio liacutequido eacute igual
Destarte matemaacutetica e materialmente natildeo haacute a miacutenima diferenccedila entre uma e outra fonte de alteraccedilatildeo patrimonial
E tambeacutem juridicamente natildeo haacute diferenccedila entre uma e outra situaccedilatildeo pois se se admite que receita eacute um ingresso de direito novo que contribui positivamente para a formaccedilatildeo de um aumento patrimonial esse direito tambeacutem pode ocorrer com o passivo isto eacute com as obrigaccedilotildees porque o perdatildeo de uma diacutevida tambeacutem incorpora um novo direito no patrimocircnio do ateacute
1 Conceito de Receita como Hipoacutetese de Incidecircncia das Contribuiccedilotildees para a Seguridade Social (para Efeitos da COFINS e da Contribuiccedilatildeo ao PIS) apud Marcelo Knoepfelmacher in O Conceito de Receita na Constituiccedilatildeo Meacutetodo para sua Tributaccedilatildeo Sistecircmica p 76 obtido em httpwwwdominiopublicogovbrdownloadtestearqscp012102pdf (consulta realizada em 08032016
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
()
Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
()
Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
()
E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
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simples modalidade de pagamento como reconhecido de forma ampla pela
doutrina civilista
554 Muito longe disso a remissatildeo ou perdatildeo de diacutevida implica em um
ato unilateral do credor com vistas agrave extinccedilatildeo do creacutedito atraveacutes da
renuacutencia expressa do seu direito Ao se verificar o recebimento de um
creacutedito jaacute resta absolutamente claro que o FGC natildeo praticou remissatildeo mas
sim recebeu um direito de creacutedito perante terceiro como pagamento pela
diacutevida assumida como de resto jaacute foi abordado anteriormente
555 Portanto tratashyse de rotunda impropriedade teacutecnica a
qualificaccedilatildeo da operaccedilatildeo entre a SSP e o FGC como uma espeacutecie de
remissatildeo ou perdatildeo sendo nos termos da legislaccedilatildeo de Direito Privado
espeacutecie de daccedilatildeo em pagamento
c) Da inaplicabilidade dos precedentes citados da CSRF
56 Da mesma forma descabe aplicar no caso os precedentes
apontados da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais relativos ao julgamento
de IRPJ Tratamshyse de materialidades tributaacuterias absolutamente distintas
enquanto o PISCofins incidem sobre receitas decorrentes da atividade de
venda de bens e serviccedilos o IR tem como fato gerador a aquisiccedilatildeo de
disponibilidade econocircmica ou juriacutedica do produto do capital do trabalho ou
de ambos bem como de proventos e quaisquer acreacutescimo patrimonial nos
termos do art 43 do CTN
57 Eacute clara na contabilidade a diferenccedila entre receitas propriamente
ditas e simples ganhos da mesma forma que nem toda receita compotildee
renda tributaacutevel e nem sempre a renda tributaacutevel depende de receita
571 Por exemplo a receita da venda de bens do ativo natildeo circulante
os termos do art 1ordm sect3ordm VI eacute enquadrada como receita mas excluiacuteda da
base de caacutelculo do PISCofins ao passo que sequer poderia ser cogitada
como materialidade da IR (salvo na realizaccedilatildeo de ganho de capital) pois
natildeo implica em acreacutescimo patrimonial exigido pelo art 43 II do CTN
572 Outro exemplo seria o ajuste a valor presente de um imoacutevel do
ativo da empresa para fins de ofereceshylo como garantia em um empreacutestimo
Antes da Lei nordm 129732014 tal situaccedilatildeo natildeo seria enquadrada como
receita mas poderia se reconhecer acreacutescimo patrimonial nos termos do
Fl 2732DF CARF MF
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art 43 II do CTN ainda que a legislaccedilatildeo ordinaacuteria soacute reconheccedila a
realizaccedilatildeo dessa renda com a alienaccedilatildeo do ativo (diferentemente por
exemplo de como decidiu a Suprema Corte norte americana no caso
Helvering v Bruum em 1940 desvinculando a realizaccedilatildeo financeira da
realizaccedilatildeo econocircmica)
58 Estes exemplos servem para deixar claro que as hipoacuteteses de
incidecircncia do PISCofins e IRPJ satildeo absolutamente distintas natildeo sendo
vaacutelida a invocaccedilatildeo de precedentes da CSRF sobre este uacuteltimo para orientar
quanto ao primeiro
59 Este Colegiado jaacute enfrentou a distinccedilatildeo entre receita e renda com
bastante rigor teacutecnico na ocasiatildeo do julgamento do Acoacuterdatildeo 3402003239
julgado em Agosto de 2016 e de relatoria da Conselheira Maria Aparecida
que em seu voto consignou e aderiu agrave posiccedilatildeo do Professor Joseacute Antocircnio
Minatel citada abaixo
O ingresso financeiro eacute um dos atributos que permitem qualificar o
conteuacutedo material da receita mas nem todo ingresso tem natureza de
receita Eacute preciso caraacuteter de definitividade da quantia ingressada e que
tenha como causa o exerciacutecio de atividade empresarial
()
Jaacute afirmamos que receita pressupotildee ingresso no sentido de
contraprestaccedilatildeo em dinheiro recebida por exemplo pelo comerciante
proveniente da venda de mercadorias ou pela atividade desempenhada pelo
prestador de serviccedilos assim como se qualificam no contexto de receita os
juros que remuneram o capital transferido num contrato de muacutetuo Nessa
concepccedilatildeo foram tomados sob o geneacuterico roacutetulo de receita por natildeo ser
demais repetir que tais eventos tecircm configuraccedilatildeo instantacircnea de circulaccedilatildeo
de riqueza aferiacutevel na contrapartida instantacircnea de cada negoacutecio ou
operaccedilatildeo portanto prescindem de apuraccedilatildeo de resultado mediante
confronto com os custos correspondentes O mesmo natildeo acontece com a
renda conceito relacional pois pressupotildee avaliaccedilatildeo teacutecnica do efetivo
resultado num determinado periacuteodo de tempo segundo meacutetodos e criteacuterios
predefinidos para o que satildeo relevantes todos os fatores interrelacionados
para exteriorizaacutelo
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(MINATEL Joseacute Antonio O Conteuacutedo do conceito de receita Satildeo
Paulo MP Editora 2005)
60 Desse modo natildeo restam duacutevidas de que o raciociacutenio esgrimido nos
casos de IRPJ natildeo tem aplicabilidade no acircmbito da discussatildeo travada no
presente caso
[]
e) Conclusatildeo
Podeshyse concluir que em siacutentese que
I) A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo eficaacutecia
liberatoacuteria plena
II) A receita eventual apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do PIS e
Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo decorrer das
atividades econocircmicas da empresa
III) A receita eventual decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o valor real
do mesmo e natildeo de um perdatildeo de diacutevida como sustentado pela
fiscalizaccedilatildeordquo
No caso em questatildeo entendo que a daccedilatildeo em pagamento decorrente do
creacutedito da venda de participaccedilatildeo para a quitaccedilatildeo da diacutevida junto ao FGC considerando o valor
real tal como exposto no Instrumento de Daccedilatildeo em Pagamento natildeo gera ldquoingresso novordquo ndash
tampouco acreacutescimo patrimonial ao contribuinte Sendo assim sem delongas natildeo eacute
possiacutevel considerar que a diferenccedila da diacutevida (EIS QUE NEM EXISTE ESSA DIFERENCcedilA)
considerando simplesmente o valor de face do tiacutetulo geraria receita tributaacutevel pois
efetivamente de receita natildeo se trata E o valor real do tiacutetulo corresponde ou mesmo poderia ser
superior ao valor da diacutevida junto ao FGC se aplicarmos iacutendices de atualizaccedilatildeo acumulado
Ora a SSP vendeu a participaccedilatildeo do Banco Panamericano ao Banco BTG
nos seguintes termos ndash o valor pago pela compradora observaria o menor dos seguintes
valores R$ 450 milhotildees corrigido ateacute 3172028 ou R$ 38 bi sem correccedilatildeo ateacute 3172028
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Sendo a diacutevida junto ao FGC correspondente ao valor de R$ 38 bi ndash qual
seria a ldquoreceitardquo nesse caso Nenhuma
Natildeo haacute efetivamente aquisiccedilatildeo de nova disponibilidade mas apenas a
liquidaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente Extinccedilatildeo da diacutevida com creacutedito
decorrente da venda de participaccedilatildeo no banco panshyamericano no mesmo valor da diacutevida
A mera reduccedilatildeo de passivo conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de variaccedilatildeo do patrimocircnio
liacutequido natildeo se caracteriza como receita tributaacutevel pelo PIS e Cofins por natildeo se tratar de
ingresso financeiro que acresce o patrimocircnio
Ademais caso esse colegiado entenda que se trata de receita forccedilando o
contribuinte a pagar PIS e Cofins sobre receita inexistente por natildeo se tratar de contrato
unilateral considerando que tal ldquovalorrdquo estaria vinculado com a diacutevida junto ao FGC teria essa
receita a natureza de receita financeira e nunca de doaccedilatildeo Na doaccedilatildeo natildeo haacute contrapartida de
outra parte Nessa linha considerando a eacutepoca dos fatos seria passiacutevel tal ldquoreceitardquo de
incidecircncia de PIS e Cofins agrave aliacutequota zero nos termos do Decreto 544205
Friseshyse que a Receita Federal ao interpretar a natureza juriacutedica do ldquoperdatildeo de
diacutevidardquo trouxe a Soluccedilatildeo de Consulta Cosit 42018 que traz que perdatildeo de diacutevida deve ser
classificado como receita financeira Importante trazer que essa Soluccedilatildeo somente tratou de
ldquoperdatildeo de diacutevidardquo e natildeo ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo O que se ignoraacutessemos a discussatildeo da
natureza da ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo e configuraacutessemos a daccedilatildeo como ldquoperdatildeo de diacutevidardquo
passando por cima da definiccedilatildeo do proacuteprio Coacutedigo Civil teriacuteamos que considerar tal receita
como ldquoreceita financeirardquo O que direcionariacuteamos para a aliacutequota zero do PIS e da Cofins
considerando a eacutepoca dos fatos
Mas retornando a discussatildeo tendo em vista se tratar de daccedilatildeo em
pagamento e natildeo perdatildeo de diacutevida recordo que tal evento eacute decorrente de um acordo
convencionado entre credor e devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo
diversa Natildeo haacute ingresso novo ou percepccedilatildeo de receita inclusive observandoshyse o conceito
trazido pelo CPC 30 e CPC 47 Por isso haacute que se afastar eventual caracterizaccedilatildeo de receita na
baixa do passivo
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Ademais importante trazer parte do Parecer emitido pelo ilustre Professor
Marco Aureacutelio Greco sobre o evento (Destaques meus)
ldquoQuesito 1 e 2 shy Parecer do Dr Marco Aurelio Greco
Quesito 1 shy O pagamento antecipado das obrigaccedilotildees financeiras contratadas
entre a SSP e o FGC e o respectivo registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado
pela SSP em janeiro de 2011 (correspondente agrave diferenccedila entre o valor total
das obrigaccedilotildees financeiras quitadas e o valor de face do creacutedito BTG) teria
ocasionado algum auferimento de receita pela SSP sob a perspectiva
juriacutedica
Natildeo shy Auferimento de receita da perspectiva juriacutedica supotildee o ingresso
financeiro positivo de recursos novos o que natildeo ocorre com a reduccedilatildeo ou
quitaccedilatildeo de uma diacutevida Reduzir ou quitar natildeo eacute sinocircnimo de auferir receita
No caso natildeo houve auferimento de receita mas extinccedilatildeo de diacutevidas mediante
daccedilatildeo em pagamento de creacuteditos hipoacutetese que tambeacutem natildeo se confunde
com o perdatildeo de diacutevida []
Quesito 2 shy O registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado pela SSP em janeiro
de 2011 configura fato gerador e portanto receita tributaacutevel do PIS e da
Cofins Por que
Natildeo O fato gerador de PISCofins eacute determinado pela natureza juriacutedica do
ingresso financeiro auferido (se receita ou faturamento) e natildeo pelo registro
contaacutebil realizado pelo contribuinte[]
Em vista de todo o exposto voto por negar provimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional
Eacute como voto
(Assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama
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Voto Vencedor
Conselheiro Andrada Maacutercio Canuto Natal redator designado
Peccedilo vecircnia para discordar parcialmente da i Relatora no que se refere agrave
preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial pois entendo configurada a divergecircncia
interpretativa em relaccedilatildeo agraves mateacuterias denominadas ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida
Exigecircncias Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy
001115 e ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo
demonstrada a partir dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
A meu ver com a devida vecircnia no que interessa agrave soluccedilatildeo do presente litiacutegio
haacute semelhanccedila entre as circunstacircncias faacuteticas e dessemelhanccedila em relaccedilatildeo agrave aplicaccedilatildeo da
legislaccedilatildeo de regecircncia Explico
Em primeiro lugar no que concerne aos fatos verificashyse que tanto o acordatildeo
recorrido quanto os paradigmas discutiram a incidecircncia de PIS e Cofins sobre operaccedilotildees que
redundaram na baixa de diacutevidas sem a correspondente baixa do ativo
Em contraposiccedilatildeo observashyse que inegavelmente acoacuterdatildeo recorrido e
paradigmas adotaram premissas conceituais diversas no que concerne agrave caracterizaccedilatildeo das
receitas sujeitas agrave incidecircncia de PIS e Cofins o que por si soacute eacute suficiente para demonstrar
divergecircncia na interpretaccedilatildeo da legislaccedilatildeo
Vale dizer enquanto o acoacuterdatildeo recorrido concluiu que a reduccedilatildeo do passivo
sem uma contrapartida em igual valor apesar do consequente aumento do patrimocircnio liacutequido
natildeo representaria receita os paradigmas em sentido diverso concluiacuteram que o ganho auferido
com tal operaccedilatildeo justamente o acreacutescimo no patrimocircnio liacutequido enquadrashyse no conceito de
receita para fins de incidecircncia das contribuiccedilotildees debatidas
Nesse sentido cumpre destacar que diferentemente do acoacuterdatildeo recorrido
que dentre outros fundamentos afasta expressamente o aproveitamento dos conceitos
contaacutebeis o paradigma nordm 1101shy001115 que destaqueshyse manteve a fraccedilatildeo da exigecircncia
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relativa agrave acusaccedilatildeo de omissatildeo de receitas sujeitas ao PIS e agrave Cofins esquadrinha o conceito de
receita extraiacutedo da Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 ndash expressamente abordada no voto vencido do
acoacuterdatildeo recorrido shy e da legislaccedilatildeo que rege a cobranccedila das contribuiccedilotildees litigiosas e conclui
que a extinccedilatildeo parcial da diacutevida sem a contrapartida do ativo representa receita sujeita agrave
tributaccedilatildeo por aquelas contribuiccedilotildees sem fazer qualquer ilaccedilatildeo acerca da necessidade de que se
verifique um ingresso financeiro Confirashyse (destaques acrescidos)
A segunda infraccedilatildeo decorreu da baixa de diacutevidas contraiacutedas junto ao soacutecio da autuada no exterior em contrapartida agrave baixa das correspondentes despesas preacuteshyoperacionais contabilizadas no ativo diferido resultantes de serviccedilos adquiridos no exterior no interesse dos projetos BMES11 e BMPAMA3 e suportados diretamente pelo soacutecio credor sem ingresso de recursos no paiacutes A autoridade fiscal discordou do estorno de despesas preacuteshyoperacionais e asseverou que a baixa da diacutevida deve ser entendida como objeto de perdatildeo ou seja ato unilateral de transferecircncia de patrimocircnio e renda do credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde com aumento de capital e sujeita se agrave incidecircncia do IRPJ e da CSLL bem como da Contribuiccedilatildeo ao PIS e da COFINS
O lanccedilamento recaiu sobre os lanccedilamentos de liquidaccedilatildeo de diacutevida em contrapartida a despesas preacuteshyoperacionais no valor total de R$ 2185975025 bem como sobre os ajustes injustificados de reduccedilatildeo do passivo no valor total de R$ 1029902412 interpretados como representativos de extinccedilatildeo parcial da obrigaccedilatildeo que sem a correspondente prova do pagamento em favor do credor ou de outra forma regular de extinccedilatildeo caracteriza perdatildeo de diacutevida
()
A Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 assim dispotildee acerca do regime de competecircncia contaacutebil
Art 9ordm As receitas e as despesas devem ser incluiacutedas na apuraccedilatildeo do resultado do periacuteodo em que ocorrerem sempre simultaneamente quando se correlacionarem independentemente de recebimento ou pagamento
[]
sect 3ordm As receitas consideramshyse realizadas
[]
II ndash quando da extinccedilatildeo parcial ou total de um passivo qualquer que seja o motivo sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior
[]
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Nestes termos o perdatildeo de diacutevida somente natildeo revelaria insubsistecircncia passiva e por consequecircncia receita se o soacutecio estrangeiro efetivamente convertesse em aumento de capital o direito que detinha em face da autuada agrave semelhanccedila de como procedeu em relaccedilatildeo a outros aportes promovidos A conversatildeo da diacutevida em aumento de capital representaria fato permutativo pois a obrigaccedilatildeo em face de terceiros seria substituiacuteda por uma obrigaccedilatildeo da pessoa juriacutedica em face de seus soacutecios
()
Quanto agraves exigecircncias de Contribuiccedilatildeo ao PIS e de COFINS a autoridade fiscal reproduz os seguintes fundamentos legais que regem a incidecircncia natildeoshycumulativa destas contribuiccedilotildees
()
O legislador nestes termos depois de estabelecer a incidecircncia sobre o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica excluiu deste conceito no que aqui importa apenas as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo imobilizado As demais receitas natildeoshyoperacionais como no caso aquela decorrente do perdatildeo de diacutevida permaneceram sujeitas agrave tributaccedilatildeo
De fato se os mencionados dispositivos legais merecessem interpretaccedilatildeo ampliada a Medida Provisoacuteria nordm 6272013 convertida na Lei nordm 129732014 natildeo precisaria ter promovido os seguintes acreacutescimos agraves exclusotildees relacionadas nos sectsect 3ordm daqueles dispositivos
Ora o votoshycondutor do acoacuterdatildeo recorrido afasta expressamente os
pressupostos conceituais (antecedentes) que levaram o paradigma a concluir que naquele
processo ocorreu uma realizaccedilatildeo de receita por forccedila da reduccedilatildeo do deacutebito sem uma
contrapartida do ativo Confirashyse exemplificativamente os seguintes excertos
29 Como se vecirc cai por terra o fundamento contaacutebil da autuaccedilatildeo a partir do reconhecimento pela proacutepria contabilidade da diversidade entre o conceito de receita para fins de demonstraccedilatildeo de resultado e para fins de caacutelculo das contribuiccedilotildees sociais devidas tratamshyse de finalidades absolutamente distintas que demandam registros coerentes com seus proacuteprios escopos
30 Resta ultrapassada a fronteira de um conceito contaacutebil de receita o enfrentamento de um conceito constitucional e legal de receita para fins de determinaccedilatildeo da hipoacutetese de incidecircncia das contribuiccedilotildees sociais bem como a delimitaccedilatildeo de sua base de caacutelculo
31 Em se tratando de um conceito utilizado pela Constituiccedilatildeo Federal e com reflexos nos textos do artigo 1ordm das Leis nordm 1063702 e 1083303 que determinam a incidecircncia do PISCofins natildeo cumulativo sobre o total das receitas auferidas
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no mecircs pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
()
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
39 E mais natildeo se trata de uma distinccedilatildeo que estamos inaugurando aqui mas sim de elemento de discriacutemen natildeo apenas consagrado jurisprudencialmente como tambeacutem pela proacutepria legislaccedilatildeo que natildeo se furtou em diversas oportunidades em deixar claro que a eliminaccedilatildeo de um passivo conquanto represente um ganho natildeo deve ingressar na base de caacutelculo do PIS e Cofins como no artigo 1ordm sect3ordm incisos V b X e XII da Lei nordm 1063702
Ora se tais premissas interpretativas por si soacute satildeo suficientes para alterar
completamente o resultado do julgamento as circunstacircncias faacuteticas apontadas como natildeoshy
uniformes evidentemente natildeo afastam a caracterizaccedilatildeo da divergecircncia interpretativa
Por outro lado ainda que houvesse duacutevida acerca da caracterizaccedilatildeo do
conflito de interpretaccedilotildees a partir daquele primeiro paradigma a anaacutelise do paradigma de nordm
3201shy002117 acabaria por fulminaacuteshyla Com efeito enquanto nestes autos decidiushyse que para
fins da definiccedilatildeo do regime de incidecircncia caberia investigar a que tiacutetulo ocorreu a reduccedilatildeo do
passivo naquele paradigma adotoushyse expressamente a premissa interpretativa de que essa
investigaccedilatildeo seria completamente desnecessaacuteria
Relembreshyse nestes autos partiushyse do pressuposto de que a baixa das
obrigaccedilotildees ocorreu em razatildeo de instrumento de daccedilatildeo em pagamento e consequentemente natildeo
haveria que se falar em perdatildeo ou remissatildeo de diacutevidas ainda que o valor entregue em daccedilatildeo
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(R$ 45000000000) fosse significativamente inferior ao deacutebito ldquobaixadordquo (R$
380000000000) Consequentemente natildeo haveria como se promover a tributaccedilatildeo dessa
diferenccedila entre o valor da diacutevida assumida com o Fundo Garantidor de Creacutedito e aquele
efetivamente dispendido para sua baixa
Ocorre que o paradigma de nordm 3201shy002117 adota expressamente como
razatildeo de decidir a interpretaccedilatildeo no sentido de que a natureza do instrumento juriacutedico ou a
denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que levariam agrave baixa do passivo sem contrapartida seriam
irrelevantes para a definiccedilatildeo do regime de tributaccedilatildeo Confirashyse (destaques acrescidos)
Ora o Decretoshylei nordm 1598 de 1977 referido no sect 1ordm do art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 eacute o diploma legal que instituiu o Imposto de Renda um dos tributos em cuja base de caacutelculo a proacutepria Recorrente computou os valores da diacutevida que lhe fora perdoada
Ademais apesar de ser de uma obviedade acachapante a afirmaccedilatildeo de que o PIS natildeo incide sobre despesas ndash e natildeo eacute disso que se trata ndash em determinadas situaccedilotildees o valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em conta de receita operacional
Natildeo se pode olvidar que o art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 estabeleceu que o faturamento mensal deve compreender o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil Donde absolutamente discrepante da Lei cuja aplicaccedilatildeo natildeo se pode afastar (Suacutemula CARF nordm 2) o entendimento de que aquele termo se aplica exclusivamente agrave venda de mercadorias eou prestaccedilatildeo de serviccedilos
Por fim registreshyse que a forma pela qual a diacutevida deixou de existir natildeo importa para o deslinde da questatildeo Afinal havia uma obrigaccedilatildeo e ela foi extinta Poderia tecircshylo sido por exemplo mediante simples pagamento foi apenas de forma diferente
Conforme consignado no paradigma portanto diferentemente do que
concluiu o acoacuterdatildeo recorrido a inclusatildeo da rubrica no conceito de receita natildeo se daacute pelos
contornos da operaccedilatildeo que a deu causa mas pelos seus efeitos
Sendo assim pedindo mais uma vez as vecircnias de estilo dou seguimento ao
recurso especial com relaccedilatildeo agraves mateacuterias ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida Exigecircncias
Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy001115 e
Fl 2741DF CARF MF
Processo nordm 163277208552014shy11 Acoacuterdatildeo nordm 9303shy008341
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ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo demonstrada a partir
dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
Superada parcialmente a preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial
peccedilo licenccedila para discordar ainda do judicioso voto da relatora no que se refere ao meacuterito
No meu sentir a reduccedilatildeo de um passivo sem a correspondente
contraprestaccedilatildeo representa receita mesmo que natildeo se configure um ingresso Para tanto tomo
emprestadas inicialmente as ponderaccedilotildees de Ricardo Mariz de Oliveira1
Tenho meditado profundamente sobre este problema e natildeo consigo ver como sustentar que as reduccedilotildees de obrigaccedilotildees sem pagamento natildeo sejam receitas porque na verdade elas reuacutenem todas as caracteriacutesticas pelas quais podeshyse identificar uma receita ()
Ora material e juridicamente uma reduccedilatildeo de passivo sem pagamento reuacutene estas qualidades para se equipar agraves receitas que se formam no lado ativo da demonstraccedilatildeo graacutefica do patrimocircnio social
Com razatildeo o patrimocircnio eacute um conjunto de direitos e obrigaccedilotildees sendo mensurado pela soma algeacutebrica de todos os direitos com todas as obrigaccedilotildees Visto de forma contaacutebil e tal como descrito na Lei nordm 6404 o patrimocircnio reuacutene os direitos do lado esquerdo do balanccedilo shy o ativoshy e as obrigaccedilotildees do lado direito shy o passivo A diferenccedila entre eles shyresultado da soma algeacutebrica shy eacute o patrimocircnio liacutequido que se demonstra do lado direito porque em condiccedilotildees normais de uma pessoa juriacutedica que seja solvente o ativo eacute maior do que o passivo
Ora nesta equaccedilatildeo aumentashyse o patrimocircnio tanto aumentando o ativo quanto diminuindo o passivo
Por qualquer destas operaccedilotildees o resultado do patrimocircnio liacutequido eacute igual
Destarte matemaacutetica e materialmente natildeo haacute a miacutenima diferenccedila entre uma e outra fonte de alteraccedilatildeo patrimonial
E tambeacutem juridicamente natildeo haacute diferenccedila entre uma e outra situaccedilatildeo pois se se admite que receita eacute um ingresso de direito novo que contribui positivamente para a formaccedilatildeo de um aumento patrimonial esse direito tambeacutem pode ocorrer com o passivo isto eacute com as obrigaccedilotildees porque o perdatildeo de uma diacutevida tambeacutem incorpora um novo direito no patrimocircnio do ateacute
1 Conceito de Receita como Hipoacutetese de Incidecircncia das Contribuiccedilotildees para a Seguridade Social (para Efeitos da COFINS e da Contribuiccedilatildeo ao PIS) apud Marcelo Knoepfelmacher in O Conceito de Receita na Constituiccedilatildeo Meacutetodo para sua Tributaccedilatildeo Sistecircmica p 76 obtido em httpwwwdominiopublicogovbrdownloadtestearqscp012102pdf (consulta realizada em 08032016
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
()
Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
()
Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
()
E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
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art 43 II do CTN ainda que a legislaccedilatildeo ordinaacuteria soacute reconheccedila a
realizaccedilatildeo dessa renda com a alienaccedilatildeo do ativo (diferentemente por
exemplo de como decidiu a Suprema Corte norte americana no caso
Helvering v Bruum em 1940 desvinculando a realizaccedilatildeo financeira da
realizaccedilatildeo econocircmica)
58 Estes exemplos servem para deixar claro que as hipoacuteteses de
incidecircncia do PISCofins e IRPJ satildeo absolutamente distintas natildeo sendo
vaacutelida a invocaccedilatildeo de precedentes da CSRF sobre este uacuteltimo para orientar
quanto ao primeiro
59 Este Colegiado jaacute enfrentou a distinccedilatildeo entre receita e renda com
bastante rigor teacutecnico na ocasiatildeo do julgamento do Acoacuterdatildeo 3402003239
julgado em Agosto de 2016 e de relatoria da Conselheira Maria Aparecida
que em seu voto consignou e aderiu agrave posiccedilatildeo do Professor Joseacute Antocircnio
Minatel citada abaixo
O ingresso financeiro eacute um dos atributos que permitem qualificar o
conteuacutedo material da receita mas nem todo ingresso tem natureza de
receita Eacute preciso caraacuteter de definitividade da quantia ingressada e que
tenha como causa o exerciacutecio de atividade empresarial
()
Jaacute afirmamos que receita pressupotildee ingresso no sentido de
contraprestaccedilatildeo em dinheiro recebida por exemplo pelo comerciante
proveniente da venda de mercadorias ou pela atividade desempenhada pelo
prestador de serviccedilos assim como se qualificam no contexto de receita os
juros que remuneram o capital transferido num contrato de muacutetuo Nessa
concepccedilatildeo foram tomados sob o geneacuterico roacutetulo de receita por natildeo ser
demais repetir que tais eventos tecircm configuraccedilatildeo instantacircnea de circulaccedilatildeo
de riqueza aferiacutevel na contrapartida instantacircnea de cada negoacutecio ou
operaccedilatildeo portanto prescindem de apuraccedilatildeo de resultado mediante
confronto com os custos correspondentes O mesmo natildeo acontece com a
renda conceito relacional pois pressupotildee avaliaccedilatildeo teacutecnica do efetivo
resultado num determinado periacuteodo de tempo segundo meacutetodos e criteacuterios
predefinidos para o que satildeo relevantes todos os fatores interrelacionados
para exteriorizaacutelo
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(MINATEL Joseacute Antonio O Conteuacutedo do conceito de receita Satildeo
Paulo MP Editora 2005)
60 Desse modo natildeo restam duacutevidas de que o raciociacutenio esgrimido nos
casos de IRPJ natildeo tem aplicabilidade no acircmbito da discussatildeo travada no
presente caso
[]
e) Conclusatildeo
Podeshyse concluir que em siacutentese que
I) A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo eficaacutecia
liberatoacuteria plena
II) A receita eventual apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do PIS e
Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo decorrer das
atividades econocircmicas da empresa
III) A receita eventual decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o valor real
do mesmo e natildeo de um perdatildeo de diacutevida como sustentado pela
fiscalizaccedilatildeordquo
No caso em questatildeo entendo que a daccedilatildeo em pagamento decorrente do
creacutedito da venda de participaccedilatildeo para a quitaccedilatildeo da diacutevida junto ao FGC considerando o valor
real tal como exposto no Instrumento de Daccedilatildeo em Pagamento natildeo gera ldquoingresso novordquo ndash
tampouco acreacutescimo patrimonial ao contribuinte Sendo assim sem delongas natildeo eacute
possiacutevel considerar que a diferenccedila da diacutevida (EIS QUE NEM EXISTE ESSA DIFERENCcedilA)
considerando simplesmente o valor de face do tiacutetulo geraria receita tributaacutevel pois
efetivamente de receita natildeo se trata E o valor real do tiacutetulo corresponde ou mesmo poderia ser
superior ao valor da diacutevida junto ao FGC se aplicarmos iacutendices de atualizaccedilatildeo acumulado
Ora a SSP vendeu a participaccedilatildeo do Banco Panamericano ao Banco BTG
nos seguintes termos ndash o valor pago pela compradora observaria o menor dos seguintes
valores R$ 450 milhotildees corrigido ateacute 3172028 ou R$ 38 bi sem correccedilatildeo ateacute 3172028
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Sendo a diacutevida junto ao FGC correspondente ao valor de R$ 38 bi ndash qual
seria a ldquoreceitardquo nesse caso Nenhuma
Natildeo haacute efetivamente aquisiccedilatildeo de nova disponibilidade mas apenas a
liquidaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente Extinccedilatildeo da diacutevida com creacutedito
decorrente da venda de participaccedilatildeo no banco panshyamericano no mesmo valor da diacutevida
A mera reduccedilatildeo de passivo conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de variaccedilatildeo do patrimocircnio
liacutequido natildeo se caracteriza como receita tributaacutevel pelo PIS e Cofins por natildeo se tratar de
ingresso financeiro que acresce o patrimocircnio
Ademais caso esse colegiado entenda que se trata de receita forccedilando o
contribuinte a pagar PIS e Cofins sobre receita inexistente por natildeo se tratar de contrato
unilateral considerando que tal ldquovalorrdquo estaria vinculado com a diacutevida junto ao FGC teria essa
receita a natureza de receita financeira e nunca de doaccedilatildeo Na doaccedilatildeo natildeo haacute contrapartida de
outra parte Nessa linha considerando a eacutepoca dos fatos seria passiacutevel tal ldquoreceitardquo de
incidecircncia de PIS e Cofins agrave aliacutequota zero nos termos do Decreto 544205
Friseshyse que a Receita Federal ao interpretar a natureza juriacutedica do ldquoperdatildeo de
diacutevidardquo trouxe a Soluccedilatildeo de Consulta Cosit 42018 que traz que perdatildeo de diacutevida deve ser
classificado como receita financeira Importante trazer que essa Soluccedilatildeo somente tratou de
ldquoperdatildeo de diacutevidardquo e natildeo ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo O que se ignoraacutessemos a discussatildeo da
natureza da ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo e configuraacutessemos a daccedilatildeo como ldquoperdatildeo de diacutevidardquo
passando por cima da definiccedilatildeo do proacuteprio Coacutedigo Civil teriacuteamos que considerar tal receita
como ldquoreceita financeirardquo O que direcionariacuteamos para a aliacutequota zero do PIS e da Cofins
considerando a eacutepoca dos fatos
Mas retornando a discussatildeo tendo em vista se tratar de daccedilatildeo em
pagamento e natildeo perdatildeo de diacutevida recordo que tal evento eacute decorrente de um acordo
convencionado entre credor e devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo
diversa Natildeo haacute ingresso novo ou percepccedilatildeo de receita inclusive observandoshyse o conceito
trazido pelo CPC 30 e CPC 47 Por isso haacute que se afastar eventual caracterizaccedilatildeo de receita na
baixa do passivo
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Ademais importante trazer parte do Parecer emitido pelo ilustre Professor
Marco Aureacutelio Greco sobre o evento (Destaques meus)
ldquoQuesito 1 e 2 shy Parecer do Dr Marco Aurelio Greco
Quesito 1 shy O pagamento antecipado das obrigaccedilotildees financeiras contratadas
entre a SSP e o FGC e o respectivo registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado
pela SSP em janeiro de 2011 (correspondente agrave diferenccedila entre o valor total
das obrigaccedilotildees financeiras quitadas e o valor de face do creacutedito BTG) teria
ocasionado algum auferimento de receita pela SSP sob a perspectiva
juriacutedica
Natildeo shy Auferimento de receita da perspectiva juriacutedica supotildee o ingresso
financeiro positivo de recursos novos o que natildeo ocorre com a reduccedilatildeo ou
quitaccedilatildeo de uma diacutevida Reduzir ou quitar natildeo eacute sinocircnimo de auferir receita
No caso natildeo houve auferimento de receita mas extinccedilatildeo de diacutevidas mediante
daccedilatildeo em pagamento de creacuteditos hipoacutetese que tambeacutem natildeo se confunde
com o perdatildeo de diacutevida []
Quesito 2 shy O registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado pela SSP em janeiro
de 2011 configura fato gerador e portanto receita tributaacutevel do PIS e da
Cofins Por que
Natildeo O fato gerador de PISCofins eacute determinado pela natureza juriacutedica do
ingresso financeiro auferido (se receita ou faturamento) e natildeo pelo registro
contaacutebil realizado pelo contribuinte[]
Em vista de todo o exposto voto por negar provimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional
Eacute como voto
(Assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama
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Voto Vencedor
Conselheiro Andrada Maacutercio Canuto Natal redator designado
Peccedilo vecircnia para discordar parcialmente da i Relatora no que se refere agrave
preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial pois entendo configurada a divergecircncia
interpretativa em relaccedilatildeo agraves mateacuterias denominadas ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida
Exigecircncias Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy
001115 e ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo
demonstrada a partir dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
A meu ver com a devida vecircnia no que interessa agrave soluccedilatildeo do presente litiacutegio
haacute semelhanccedila entre as circunstacircncias faacuteticas e dessemelhanccedila em relaccedilatildeo agrave aplicaccedilatildeo da
legislaccedilatildeo de regecircncia Explico
Em primeiro lugar no que concerne aos fatos verificashyse que tanto o acordatildeo
recorrido quanto os paradigmas discutiram a incidecircncia de PIS e Cofins sobre operaccedilotildees que
redundaram na baixa de diacutevidas sem a correspondente baixa do ativo
Em contraposiccedilatildeo observashyse que inegavelmente acoacuterdatildeo recorrido e
paradigmas adotaram premissas conceituais diversas no que concerne agrave caracterizaccedilatildeo das
receitas sujeitas agrave incidecircncia de PIS e Cofins o que por si soacute eacute suficiente para demonstrar
divergecircncia na interpretaccedilatildeo da legislaccedilatildeo
Vale dizer enquanto o acoacuterdatildeo recorrido concluiu que a reduccedilatildeo do passivo
sem uma contrapartida em igual valor apesar do consequente aumento do patrimocircnio liacutequido
natildeo representaria receita os paradigmas em sentido diverso concluiacuteram que o ganho auferido
com tal operaccedilatildeo justamente o acreacutescimo no patrimocircnio liacutequido enquadrashyse no conceito de
receita para fins de incidecircncia das contribuiccedilotildees debatidas
Nesse sentido cumpre destacar que diferentemente do acoacuterdatildeo recorrido
que dentre outros fundamentos afasta expressamente o aproveitamento dos conceitos
contaacutebeis o paradigma nordm 1101shy001115 que destaqueshyse manteve a fraccedilatildeo da exigecircncia
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relativa agrave acusaccedilatildeo de omissatildeo de receitas sujeitas ao PIS e agrave Cofins esquadrinha o conceito de
receita extraiacutedo da Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 ndash expressamente abordada no voto vencido do
acoacuterdatildeo recorrido shy e da legislaccedilatildeo que rege a cobranccedila das contribuiccedilotildees litigiosas e conclui
que a extinccedilatildeo parcial da diacutevida sem a contrapartida do ativo representa receita sujeita agrave
tributaccedilatildeo por aquelas contribuiccedilotildees sem fazer qualquer ilaccedilatildeo acerca da necessidade de que se
verifique um ingresso financeiro Confirashyse (destaques acrescidos)
A segunda infraccedilatildeo decorreu da baixa de diacutevidas contraiacutedas junto ao soacutecio da autuada no exterior em contrapartida agrave baixa das correspondentes despesas preacuteshyoperacionais contabilizadas no ativo diferido resultantes de serviccedilos adquiridos no exterior no interesse dos projetos BMES11 e BMPAMA3 e suportados diretamente pelo soacutecio credor sem ingresso de recursos no paiacutes A autoridade fiscal discordou do estorno de despesas preacuteshyoperacionais e asseverou que a baixa da diacutevida deve ser entendida como objeto de perdatildeo ou seja ato unilateral de transferecircncia de patrimocircnio e renda do credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde com aumento de capital e sujeita se agrave incidecircncia do IRPJ e da CSLL bem como da Contribuiccedilatildeo ao PIS e da COFINS
O lanccedilamento recaiu sobre os lanccedilamentos de liquidaccedilatildeo de diacutevida em contrapartida a despesas preacuteshyoperacionais no valor total de R$ 2185975025 bem como sobre os ajustes injustificados de reduccedilatildeo do passivo no valor total de R$ 1029902412 interpretados como representativos de extinccedilatildeo parcial da obrigaccedilatildeo que sem a correspondente prova do pagamento em favor do credor ou de outra forma regular de extinccedilatildeo caracteriza perdatildeo de diacutevida
()
A Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 assim dispotildee acerca do regime de competecircncia contaacutebil
Art 9ordm As receitas e as despesas devem ser incluiacutedas na apuraccedilatildeo do resultado do periacuteodo em que ocorrerem sempre simultaneamente quando se correlacionarem independentemente de recebimento ou pagamento
[]
sect 3ordm As receitas consideramshyse realizadas
[]
II ndash quando da extinccedilatildeo parcial ou total de um passivo qualquer que seja o motivo sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior
[]
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Nestes termos o perdatildeo de diacutevida somente natildeo revelaria insubsistecircncia passiva e por consequecircncia receita se o soacutecio estrangeiro efetivamente convertesse em aumento de capital o direito que detinha em face da autuada agrave semelhanccedila de como procedeu em relaccedilatildeo a outros aportes promovidos A conversatildeo da diacutevida em aumento de capital representaria fato permutativo pois a obrigaccedilatildeo em face de terceiros seria substituiacuteda por uma obrigaccedilatildeo da pessoa juriacutedica em face de seus soacutecios
()
Quanto agraves exigecircncias de Contribuiccedilatildeo ao PIS e de COFINS a autoridade fiscal reproduz os seguintes fundamentos legais que regem a incidecircncia natildeoshycumulativa destas contribuiccedilotildees
()
O legislador nestes termos depois de estabelecer a incidecircncia sobre o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica excluiu deste conceito no que aqui importa apenas as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo imobilizado As demais receitas natildeoshyoperacionais como no caso aquela decorrente do perdatildeo de diacutevida permaneceram sujeitas agrave tributaccedilatildeo
De fato se os mencionados dispositivos legais merecessem interpretaccedilatildeo ampliada a Medida Provisoacuteria nordm 6272013 convertida na Lei nordm 129732014 natildeo precisaria ter promovido os seguintes acreacutescimos agraves exclusotildees relacionadas nos sectsect 3ordm daqueles dispositivos
Ora o votoshycondutor do acoacuterdatildeo recorrido afasta expressamente os
pressupostos conceituais (antecedentes) que levaram o paradigma a concluir que naquele
processo ocorreu uma realizaccedilatildeo de receita por forccedila da reduccedilatildeo do deacutebito sem uma
contrapartida do ativo Confirashyse exemplificativamente os seguintes excertos
29 Como se vecirc cai por terra o fundamento contaacutebil da autuaccedilatildeo a partir do reconhecimento pela proacutepria contabilidade da diversidade entre o conceito de receita para fins de demonstraccedilatildeo de resultado e para fins de caacutelculo das contribuiccedilotildees sociais devidas tratamshyse de finalidades absolutamente distintas que demandam registros coerentes com seus proacuteprios escopos
30 Resta ultrapassada a fronteira de um conceito contaacutebil de receita o enfrentamento de um conceito constitucional e legal de receita para fins de determinaccedilatildeo da hipoacutetese de incidecircncia das contribuiccedilotildees sociais bem como a delimitaccedilatildeo de sua base de caacutelculo
31 Em se tratando de um conceito utilizado pela Constituiccedilatildeo Federal e com reflexos nos textos do artigo 1ordm das Leis nordm 1063702 e 1083303 que determinam a incidecircncia do PISCofins natildeo cumulativo sobre o total das receitas auferidas
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no mecircs pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
()
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
39 E mais natildeo se trata de uma distinccedilatildeo que estamos inaugurando aqui mas sim de elemento de discriacutemen natildeo apenas consagrado jurisprudencialmente como tambeacutem pela proacutepria legislaccedilatildeo que natildeo se furtou em diversas oportunidades em deixar claro que a eliminaccedilatildeo de um passivo conquanto represente um ganho natildeo deve ingressar na base de caacutelculo do PIS e Cofins como no artigo 1ordm sect3ordm incisos V b X e XII da Lei nordm 1063702
Ora se tais premissas interpretativas por si soacute satildeo suficientes para alterar
completamente o resultado do julgamento as circunstacircncias faacuteticas apontadas como natildeoshy
uniformes evidentemente natildeo afastam a caracterizaccedilatildeo da divergecircncia interpretativa
Por outro lado ainda que houvesse duacutevida acerca da caracterizaccedilatildeo do
conflito de interpretaccedilotildees a partir daquele primeiro paradigma a anaacutelise do paradigma de nordm
3201shy002117 acabaria por fulminaacuteshyla Com efeito enquanto nestes autos decidiushyse que para
fins da definiccedilatildeo do regime de incidecircncia caberia investigar a que tiacutetulo ocorreu a reduccedilatildeo do
passivo naquele paradigma adotoushyse expressamente a premissa interpretativa de que essa
investigaccedilatildeo seria completamente desnecessaacuteria
Relembreshyse nestes autos partiushyse do pressuposto de que a baixa das
obrigaccedilotildees ocorreu em razatildeo de instrumento de daccedilatildeo em pagamento e consequentemente natildeo
haveria que se falar em perdatildeo ou remissatildeo de diacutevidas ainda que o valor entregue em daccedilatildeo
Fl 2740DF CARF MF
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(R$ 45000000000) fosse significativamente inferior ao deacutebito ldquobaixadordquo (R$
380000000000) Consequentemente natildeo haveria como se promover a tributaccedilatildeo dessa
diferenccedila entre o valor da diacutevida assumida com o Fundo Garantidor de Creacutedito e aquele
efetivamente dispendido para sua baixa
Ocorre que o paradigma de nordm 3201shy002117 adota expressamente como
razatildeo de decidir a interpretaccedilatildeo no sentido de que a natureza do instrumento juriacutedico ou a
denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que levariam agrave baixa do passivo sem contrapartida seriam
irrelevantes para a definiccedilatildeo do regime de tributaccedilatildeo Confirashyse (destaques acrescidos)
Ora o Decretoshylei nordm 1598 de 1977 referido no sect 1ordm do art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 eacute o diploma legal que instituiu o Imposto de Renda um dos tributos em cuja base de caacutelculo a proacutepria Recorrente computou os valores da diacutevida que lhe fora perdoada
Ademais apesar de ser de uma obviedade acachapante a afirmaccedilatildeo de que o PIS natildeo incide sobre despesas ndash e natildeo eacute disso que se trata ndash em determinadas situaccedilotildees o valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em conta de receita operacional
Natildeo se pode olvidar que o art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 estabeleceu que o faturamento mensal deve compreender o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil Donde absolutamente discrepante da Lei cuja aplicaccedilatildeo natildeo se pode afastar (Suacutemula CARF nordm 2) o entendimento de que aquele termo se aplica exclusivamente agrave venda de mercadorias eou prestaccedilatildeo de serviccedilos
Por fim registreshyse que a forma pela qual a diacutevida deixou de existir natildeo importa para o deslinde da questatildeo Afinal havia uma obrigaccedilatildeo e ela foi extinta Poderia tecircshylo sido por exemplo mediante simples pagamento foi apenas de forma diferente
Conforme consignado no paradigma portanto diferentemente do que
concluiu o acoacuterdatildeo recorrido a inclusatildeo da rubrica no conceito de receita natildeo se daacute pelos
contornos da operaccedilatildeo que a deu causa mas pelos seus efeitos
Sendo assim pedindo mais uma vez as vecircnias de estilo dou seguimento ao
recurso especial com relaccedilatildeo agraves mateacuterias ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida Exigecircncias
Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy001115 e
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ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo demonstrada a partir
dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
Superada parcialmente a preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial
peccedilo licenccedila para discordar ainda do judicioso voto da relatora no que se refere ao meacuterito
No meu sentir a reduccedilatildeo de um passivo sem a correspondente
contraprestaccedilatildeo representa receita mesmo que natildeo se configure um ingresso Para tanto tomo
emprestadas inicialmente as ponderaccedilotildees de Ricardo Mariz de Oliveira1
Tenho meditado profundamente sobre este problema e natildeo consigo ver como sustentar que as reduccedilotildees de obrigaccedilotildees sem pagamento natildeo sejam receitas porque na verdade elas reuacutenem todas as caracteriacutesticas pelas quais podeshyse identificar uma receita ()
Ora material e juridicamente uma reduccedilatildeo de passivo sem pagamento reuacutene estas qualidades para se equipar agraves receitas que se formam no lado ativo da demonstraccedilatildeo graacutefica do patrimocircnio social
Com razatildeo o patrimocircnio eacute um conjunto de direitos e obrigaccedilotildees sendo mensurado pela soma algeacutebrica de todos os direitos com todas as obrigaccedilotildees Visto de forma contaacutebil e tal como descrito na Lei nordm 6404 o patrimocircnio reuacutene os direitos do lado esquerdo do balanccedilo shy o ativoshy e as obrigaccedilotildees do lado direito shy o passivo A diferenccedila entre eles shyresultado da soma algeacutebrica shy eacute o patrimocircnio liacutequido que se demonstra do lado direito porque em condiccedilotildees normais de uma pessoa juriacutedica que seja solvente o ativo eacute maior do que o passivo
Ora nesta equaccedilatildeo aumentashyse o patrimocircnio tanto aumentando o ativo quanto diminuindo o passivo
Por qualquer destas operaccedilotildees o resultado do patrimocircnio liacutequido eacute igual
Destarte matemaacutetica e materialmente natildeo haacute a miacutenima diferenccedila entre uma e outra fonte de alteraccedilatildeo patrimonial
E tambeacutem juridicamente natildeo haacute diferenccedila entre uma e outra situaccedilatildeo pois se se admite que receita eacute um ingresso de direito novo que contribui positivamente para a formaccedilatildeo de um aumento patrimonial esse direito tambeacutem pode ocorrer com o passivo isto eacute com as obrigaccedilotildees porque o perdatildeo de uma diacutevida tambeacutem incorpora um novo direito no patrimocircnio do ateacute
1 Conceito de Receita como Hipoacutetese de Incidecircncia das Contribuiccedilotildees para a Seguridade Social (para Efeitos da COFINS e da Contribuiccedilatildeo ao PIS) apud Marcelo Knoepfelmacher in O Conceito de Receita na Constituiccedilatildeo Meacutetodo para sua Tributaccedilatildeo Sistecircmica p 76 obtido em httpwwwdominiopublicogovbrdownloadtestearqscp012102pdf (consulta realizada em 08032016
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
()
Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
()
Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
()
E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
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(MINATEL Joseacute Antonio O Conteuacutedo do conceito de receita Satildeo
Paulo MP Editora 2005)
60 Desse modo natildeo restam duacutevidas de que o raciociacutenio esgrimido nos
casos de IRPJ natildeo tem aplicabilidade no acircmbito da discussatildeo travada no
presente caso
[]
e) Conclusatildeo
Podeshyse concluir que em siacutentese que
I) A cessatildeo do creacutedito a receber da SSP para o FGC corresponde
juridicamente a uma operaccedilatildeo de daccedilatildeo em pagamento tendo eficaacutecia
liberatoacuteria plena
II) A receita eventual apurada no confronto entre o ativo cedido e o
passivo baixado natildeo corresponde ao conceito de receita tributaacutevel do PIS e
Cofins por natildeo se tratar de ingresso financeiro e por natildeo decorrer das
atividades econocircmicas da empresa
III) A receita eventual decorre em rigor de uma disparidade entre o
valor do registro contaacutebil que adotou o valor de face do tiacutetulo e o valor real
do mesmo e natildeo de um perdatildeo de diacutevida como sustentado pela
fiscalizaccedilatildeordquo
No caso em questatildeo entendo que a daccedilatildeo em pagamento decorrente do
creacutedito da venda de participaccedilatildeo para a quitaccedilatildeo da diacutevida junto ao FGC considerando o valor
real tal como exposto no Instrumento de Daccedilatildeo em Pagamento natildeo gera ldquoingresso novordquo ndash
tampouco acreacutescimo patrimonial ao contribuinte Sendo assim sem delongas natildeo eacute
possiacutevel considerar que a diferenccedila da diacutevida (EIS QUE NEM EXISTE ESSA DIFERENCcedilA)
considerando simplesmente o valor de face do tiacutetulo geraria receita tributaacutevel pois
efetivamente de receita natildeo se trata E o valor real do tiacutetulo corresponde ou mesmo poderia ser
superior ao valor da diacutevida junto ao FGC se aplicarmos iacutendices de atualizaccedilatildeo acumulado
Ora a SSP vendeu a participaccedilatildeo do Banco Panamericano ao Banco BTG
nos seguintes termos ndash o valor pago pela compradora observaria o menor dos seguintes
valores R$ 450 milhotildees corrigido ateacute 3172028 ou R$ 38 bi sem correccedilatildeo ateacute 3172028
Fl 2734DF CARF MF
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Sendo a diacutevida junto ao FGC correspondente ao valor de R$ 38 bi ndash qual
seria a ldquoreceitardquo nesse caso Nenhuma
Natildeo haacute efetivamente aquisiccedilatildeo de nova disponibilidade mas apenas a
liquidaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente Extinccedilatildeo da diacutevida com creacutedito
decorrente da venda de participaccedilatildeo no banco panshyamericano no mesmo valor da diacutevida
A mera reduccedilatildeo de passivo conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de variaccedilatildeo do patrimocircnio
liacutequido natildeo se caracteriza como receita tributaacutevel pelo PIS e Cofins por natildeo se tratar de
ingresso financeiro que acresce o patrimocircnio
Ademais caso esse colegiado entenda que se trata de receita forccedilando o
contribuinte a pagar PIS e Cofins sobre receita inexistente por natildeo se tratar de contrato
unilateral considerando que tal ldquovalorrdquo estaria vinculado com a diacutevida junto ao FGC teria essa
receita a natureza de receita financeira e nunca de doaccedilatildeo Na doaccedilatildeo natildeo haacute contrapartida de
outra parte Nessa linha considerando a eacutepoca dos fatos seria passiacutevel tal ldquoreceitardquo de
incidecircncia de PIS e Cofins agrave aliacutequota zero nos termos do Decreto 544205
Friseshyse que a Receita Federal ao interpretar a natureza juriacutedica do ldquoperdatildeo de
diacutevidardquo trouxe a Soluccedilatildeo de Consulta Cosit 42018 que traz que perdatildeo de diacutevida deve ser
classificado como receita financeira Importante trazer que essa Soluccedilatildeo somente tratou de
ldquoperdatildeo de diacutevidardquo e natildeo ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo O que se ignoraacutessemos a discussatildeo da
natureza da ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo e configuraacutessemos a daccedilatildeo como ldquoperdatildeo de diacutevidardquo
passando por cima da definiccedilatildeo do proacuteprio Coacutedigo Civil teriacuteamos que considerar tal receita
como ldquoreceita financeirardquo O que direcionariacuteamos para a aliacutequota zero do PIS e da Cofins
considerando a eacutepoca dos fatos
Mas retornando a discussatildeo tendo em vista se tratar de daccedilatildeo em
pagamento e natildeo perdatildeo de diacutevida recordo que tal evento eacute decorrente de um acordo
convencionado entre credor e devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo
diversa Natildeo haacute ingresso novo ou percepccedilatildeo de receita inclusive observandoshyse o conceito
trazido pelo CPC 30 e CPC 47 Por isso haacute que se afastar eventual caracterizaccedilatildeo de receita na
baixa do passivo
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Ademais importante trazer parte do Parecer emitido pelo ilustre Professor
Marco Aureacutelio Greco sobre o evento (Destaques meus)
ldquoQuesito 1 e 2 shy Parecer do Dr Marco Aurelio Greco
Quesito 1 shy O pagamento antecipado das obrigaccedilotildees financeiras contratadas
entre a SSP e o FGC e o respectivo registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado
pela SSP em janeiro de 2011 (correspondente agrave diferenccedila entre o valor total
das obrigaccedilotildees financeiras quitadas e o valor de face do creacutedito BTG) teria
ocasionado algum auferimento de receita pela SSP sob a perspectiva
juriacutedica
Natildeo shy Auferimento de receita da perspectiva juriacutedica supotildee o ingresso
financeiro positivo de recursos novos o que natildeo ocorre com a reduccedilatildeo ou
quitaccedilatildeo de uma diacutevida Reduzir ou quitar natildeo eacute sinocircnimo de auferir receita
No caso natildeo houve auferimento de receita mas extinccedilatildeo de diacutevidas mediante
daccedilatildeo em pagamento de creacuteditos hipoacutetese que tambeacutem natildeo se confunde
com o perdatildeo de diacutevida []
Quesito 2 shy O registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado pela SSP em janeiro
de 2011 configura fato gerador e portanto receita tributaacutevel do PIS e da
Cofins Por que
Natildeo O fato gerador de PISCofins eacute determinado pela natureza juriacutedica do
ingresso financeiro auferido (se receita ou faturamento) e natildeo pelo registro
contaacutebil realizado pelo contribuinte[]
Em vista de todo o exposto voto por negar provimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional
Eacute como voto
(Assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama
Fl 2736DF CARF MF
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Voto Vencedor
Conselheiro Andrada Maacutercio Canuto Natal redator designado
Peccedilo vecircnia para discordar parcialmente da i Relatora no que se refere agrave
preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial pois entendo configurada a divergecircncia
interpretativa em relaccedilatildeo agraves mateacuterias denominadas ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida
Exigecircncias Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy
001115 e ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo
demonstrada a partir dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
A meu ver com a devida vecircnia no que interessa agrave soluccedilatildeo do presente litiacutegio
haacute semelhanccedila entre as circunstacircncias faacuteticas e dessemelhanccedila em relaccedilatildeo agrave aplicaccedilatildeo da
legislaccedilatildeo de regecircncia Explico
Em primeiro lugar no que concerne aos fatos verificashyse que tanto o acordatildeo
recorrido quanto os paradigmas discutiram a incidecircncia de PIS e Cofins sobre operaccedilotildees que
redundaram na baixa de diacutevidas sem a correspondente baixa do ativo
Em contraposiccedilatildeo observashyse que inegavelmente acoacuterdatildeo recorrido e
paradigmas adotaram premissas conceituais diversas no que concerne agrave caracterizaccedilatildeo das
receitas sujeitas agrave incidecircncia de PIS e Cofins o que por si soacute eacute suficiente para demonstrar
divergecircncia na interpretaccedilatildeo da legislaccedilatildeo
Vale dizer enquanto o acoacuterdatildeo recorrido concluiu que a reduccedilatildeo do passivo
sem uma contrapartida em igual valor apesar do consequente aumento do patrimocircnio liacutequido
natildeo representaria receita os paradigmas em sentido diverso concluiacuteram que o ganho auferido
com tal operaccedilatildeo justamente o acreacutescimo no patrimocircnio liacutequido enquadrashyse no conceito de
receita para fins de incidecircncia das contribuiccedilotildees debatidas
Nesse sentido cumpre destacar que diferentemente do acoacuterdatildeo recorrido
que dentre outros fundamentos afasta expressamente o aproveitamento dos conceitos
contaacutebeis o paradigma nordm 1101shy001115 que destaqueshyse manteve a fraccedilatildeo da exigecircncia
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relativa agrave acusaccedilatildeo de omissatildeo de receitas sujeitas ao PIS e agrave Cofins esquadrinha o conceito de
receita extraiacutedo da Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 ndash expressamente abordada no voto vencido do
acoacuterdatildeo recorrido shy e da legislaccedilatildeo que rege a cobranccedila das contribuiccedilotildees litigiosas e conclui
que a extinccedilatildeo parcial da diacutevida sem a contrapartida do ativo representa receita sujeita agrave
tributaccedilatildeo por aquelas contribuiccedilotildees sem fazer qualquer ilaccedilatildeo acerca da necessidade de que se
verifique um ingresso financeiro Confirashyse (destaques acrescidos)
A segunda infraccedilatildeo decorreu da baixa de diacutevidas contraiacutedas junto ao soacutecio da autuada no exterior em contrapartida agrave baixa das correspondentes despesas preacuteshyoperacionais contabilizadas no ativo diferido resultantes de serviccedilos adquiridos no exterior no interesse dos projetos BMES11 e BMPAMA3 e suportados diretamente pelo soacutecio credor sem ingresso de recursos no paiacutes A autoridade fiscal discordou do estorno de despesas preacuteshyoperacionais e asseverou que a baixa da diacutevida deve ser entendida como objeto de perdatildeo ou seja ato unilateral de transferecircncia de patrimocircnio e renda do credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde com aumento de capital e sujeita se agrave incidecircncia do IRPJ e da CSLL bem como da Contribuiccedilatildeo ao PIS e da COFINS
O lanccedilamento recaiu sobre os lanccedilamentos de liquidaccedilatildeo de diacutevida em contrapartida a despesas preacuteshyoperacionais no valor total de R$ 2185975025 bem como sobre os ajustes injustificados de reduccedilatildeo do passivo no valor total de R$ 1029902412 interpretados como representativos de extinccedilatildeo parcial da obrigaccedilatildeo que sem a correspondente prova do pagamento em favor do credor ou de outra forma regular de extinccedilatildeo caracteriza perdatildeo de diacutevida
()
A Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 assim dispotildee acerca do regime de competecircncia contaacutebil
Art 9ordm As receitas e as despesas devem ser incluiacutedas na apuraccedilatildeo do resultado do periacuteodo em que ocorrerem sempre simultaneamente quando se correlacionarem independentemente de recebimento ou pagamento
[]
sect 3ordm As receitas consideramshyse realizadas
[]
II ndash quando da extinccedilatildeo parcial ou total de um passivo qualquer que seja o motivo sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior
[]
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Nestes termos o perdatildeo de diacutevida somente natildeo revelaria insubsistecircncia passiva e por consequecircncia receita se o soacutecio estrangeiro efetivamente convertesse em aumento de capital o direito que detinha em face da autuada agrave semelhanccedila de como procedeu em relaccedilatildeo a outros aportes promovidos A conversatildeo da diacutevida em aumento de capital representaria fato permutativo pois a obrigaccedilatildeo em face de terceiros seria substituiacuteda por uma obrigaccedilatildeo da pessoa juriacutedica em face de seus soacutecios
()
Quanto agraves exigecircncias de Contribuiccedilatildeo ao PIS e de COFINS a autoridade fiscal reproduz os seguintes fundamentos legais que regem a incidecircncia natildeoshycumulativa destas contribuiccedilotildees
()
O legislador nestes termos depois de estabelecer a incidecircncia sobre o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica excluiu deste conceito no que aqui importa apenas as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo imobilizado As demais receitas natildeoshyoperacionais como no caso aquela decorrente do perdatildeo de diacutevida permaneceram sujeitas agrave tributaccedilatildeo
De fato se os mencionados dispositivos legais merecessem interpretaccedilatildeo ampliada a Medida Provisoacuteria nordm 6272013 convertida na Lei nordm 129732014 natildeo precisaria ter promovido os seguintes acreacutescimos agraves exclusotildees relacionadas nos sectsect 3ordm daqueles dispositivos
Ora o votoshycondutor do acoacuterdatildeo recorrido afasta expressamente os
pressupostos conceituais (antecedentes) que levaram o paradigma a concluir que naquele
processo ocorreu uma realizaccedilatildeo de receita por forccedila da reduccedilatildeo do deacutebito sem uma
contrapartida do ativo Confirashyse exemplificativamente os seguintes excertos
29 Como se vecirc cai por terra o fundamento contaacutebil da autuaccedilatildeo a partir do reconhecimento pela proacutepria contabilidade da diversidade entre o conceito de receita para fins de demonstraccedilatildeo de resultado e para fins de caacutelculo das contribuiccedilotildees sociais devidas tratamshyse de finalidades absolutamente distintas que demandam registros coerentes com seus proacuteprios escopos
30 Resta ultrapassada a fronteira de um conceito contaacutebil de receita o enfrentamento de um conceito constitucional e legal de receita para fins de determinaccedilatildeo da hipoacutetese de incidecircncia das contribuiccedilotildees sociais bem como a delimitaccedilatildeo de sua base de caacutelculo
31 Em se tratando de um conceito utilizado pela Constituiccedilatildeo Federal e com reflexos nos textos do artigo 1ordm das Leis nordm 1063702 e 1083303 que determinam a incidecircncia do PISCofins natildeo cumulativo sobre o total das receitas auferidas
Fl 2739DF CARF MF
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no mecircs pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
()
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
39 E mais natildeo se trata de uma distinccedilatildeo que estamos inaugurando aqui mas sim de elemento de discriacutemen natildeo apenas consagrado jurisprudencialmente como tambeacutem pela proacutepria legislaccedilatildeo que natildeo se furtou em diversas oportunidades em deixar claro que a eliminaccedilatildeo de um passivo conquanto represente um ganho natildeo deve ingressar na base de caacutelculo do PIS e Cofins como no artigo 1ordm sect3ordm incisos V b X e XII da Lei nordm 1063702
Ora se tais premissas interpretativas por si soacute satildeo suficientes para alterar
completamente o resultado do julgamento as circunstacircncias faacuteticas apontadas como natildeoshy
uniformes evidentemente natildeo afastam a caracterizaccedilatildeo da divergecircncia interpretativa
Por outro lado ainda que houvesse duacutevida acerca da caracterizaccedilatildeo do
conflito de interpretaccedilotildees a partir daquele primeiro paradigma a anaacutelise do paradigma de nordm
3201shy002117 acabaria por fulminaacuteshyla Com efeito enquanto nestes autos decidiushyse que para
fins da definiccedilatildeo do regime de incidecircncia caberia investigar a que tiacutetulo ocorreu a reduccedilatildeo do
passivo naquele paradigma adotoushyse expressamente a premissa interpretativa de que essa
investigaccedilatildeo seria completamente desnecessaacuteria
Relembreshyse nestes autos partiushyse do pressuposto de que a baixa das
obrigaccedilotildees ocorreu em razatildeo de instrumento de daccedilatildeo em pagamento e consequentemente natildeo
haveria que se falar em perdatildeo ou remissatildeo de diacutevidas ainda que o valor entregue em daccedilatildeo
Fl 2740DF CARF MF
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(R$ 45000000000) fosse significativamente inferior ao deacutebito ldquobaixadordquo (R$
380000000000) Consequentemente natildeo haveria como se promover a tributaccedilatildeo dessa
diferenccedila entre o valor da diacutevida assumida com o Fundo Garantidor de Creacutedito e aquele
efetivamente dispendido para sua baixa
Ocorre que o paradigma de nordm 3201shy002117 adota expressamente como
razatildeo de decidir a interpretaccedilatildeo no sentido de que a natureza do instrumento juriacutedico ou a
denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que levariam agrave baixa do passivo sem contrapartida seriam
irrelevantes para a definiccedilatildeo do regime de tributaccedilatildeo Confirashyse (destaques acrescidos)
Ora o Decretoshylei nordm 1598 de 1977 referido no sect 1ordm do art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 eacute o diploma legal que instituiu o Imposto de Renda um dos tributos em cuja base de caacutelculo a proacutepria Recorrente computou os valores da diacutevida que lhe fora perdoada
Ademais apesar de ser de uma obviedade acachapante a afirmaccedilatildeo de que o PIS natildeo incide sobre despesas ndash e natildeo eacute disso que se trata ndash em determinadas situaccedilotildees o valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em conta de receita operacional
Natildeo se pode olvidar que o art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 estabeleceu que o faturamento mensal deve compreender o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil Donde absolutamente discrepante da Lei cuja aplicaccedilatildeo natildeo se pode afastar (Suacutemula CARF nordm 2) o entendimento de que aquele termo se aplica exclusivamente agrave venda de mercadorias eou prestaccedilatildeo de serviccedilos
Por fim registreshyse que a forma pela qual a diacutevida deixou de existir natildeo importa para o deslinde da questatildeo Afinal havia uma obrigaccedilatildeo e ela foi extinta Poderia tecircshylo sido por exemplo mediante simples pagamento foi apenas de forma diferente
Conforme consignado no paradigma portanto diferentemente do que
concluiu o acoacuterdatildeo recorrido a inclusatildeo da rubrica no conceito de receita natildeo se daacute pelos
contornos da operaccedilatildeo que a deu causa mas pelos seus efeitos
Sendo assim pedindo mais uma vez as vecircnias de estilo dou seguimento ao
recurso especial com relaccedilatildeo agraves mateacuterias ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida Exigecircncias
Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy001115 e
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ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo demonstrada a partir
dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
Superada parcialmente a preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial
peccedilo licenccedila para discordar ainda do judicioso voto da relatora no que se refere ao meacuterito
No meu sentir a reduccedilatildeo de um passivo sem a correspondente
contraprestaccedilatildeo representa receita mesmo que natildeo se configure um ingresso Para tanto tomo
emprestadas inicialmente as ponderaccedilotildees de Ricardo Mariz de Oliveira1
Tenho meditado profundamente sobre este problema e natildeo consigo ver como sustentar que as reduccedilotildees de obrigaccedilotildees sem pagamento natildeo sejam receitas porque na verdade elas reuacutenem todas as caracteriacutesticas pelas quais podeshyse identificar uma receita ()
Ora material e juridicamente uma reduccedilatildeo de passivo sem pagamento reuacutene estas qualidades para se equipar agraves receitas que se formam no lado ativo da demonstraccedilatildeo graacutefica do patrimocircnio social
Com razatildeo o patrimocircnio eacute um conjunto de direitos e obrigaccedilotildees sendo mensurado pela soma algeacutebrica de todos os direitos com todas as obrigaccedilotildees Visto de forma contaacutebil e tal como descrito na Lei nordm 6404 o patrimocircnio reuacutene os direitos do lado esquerdo do balanccedilo shy o ativoshy e as obrigaccedilotildees do lado direito shy o passivo A diferenccedila entre eles shyresultado da soma algeacutebrica shy eacute o patrimocircnio liacutequido que se demonstra do lado direito porque em condiccedilotildees normais de uma pessoa juriacutedica que seja solvente o ativo eacute maior do que o passivo
Ora nesta equaccedilatildeo aumentashyse o patrimocircnio tanto aumentando o ativo quanto diminuindo o passivo
Por qualquer destas operaccedilotildees o resultado do patrimocircnio liacutequido eacute igual
Destarte matemaacutetica e materialmente natildeo haacute a miacutenima diferenccedila entre uma e outra fonte de alteraccedilatildeo patrimonial
E tambeacutem juridicamente natildeo haacute diferenccedila entre uma e outra situaccedilatildeo pois se se admite que receita eacute um ingresso de direito novo que contribui positivamente para a formaccedilatildeo de um aumento patrimonial esse direito tambeacutem pode ocorrer com o passivo isto eacute com as obrigaccedilotildees porque o perdatildeo de uma diacutevida tambeacutem incorpora um novo direito no patrimocircnio do ateacute
1 Conceito de Receita como Hipoacutetese de Incidecircncia das Contribuiccedilotildees para a Seguridade Social (para Efeitos da COFINS e da Contribuiccedilatildeo ao PIS) apud Marcelo Knoepfelmacher in O Conceito de Receita na Constituiccedilatildeo Meacutetodo para sua Tributaccedilatildeo Sistecircmica p 76 obtido em httpwwwdominiopublicogovbrdownloadtestearqscp012102pdf (consulta realizada em 08032016
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
()
Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
()
Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
()
E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
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Sendo a diacutevida junto ao FGC correspondente ao valor de R$ 38 bi ndash qual
seria a ldquoreceitardquo nesse caso Nenhuma
Natildeo haacute efetivamente aquisiccedilatildeo de nova disponibilidade mas apenas a
liquidaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente Extinccedilatildeo da diacutevida com creacutedito
decorrente da venda de participaccedilatildeo no banco panshyamericano no mesmo valor da diacutevida
A mera reduccedilatildeo de passivo conquanto seja relevante para apuraccedilatildeo de variaccedilatildeo do patrimocircnio
liacutequido natildeo se caracteriza como receita tributaacutevel pelo PIS e Cofins por natildeo se tratar de
ingresso financeiro que acresce o patrimocircnio
Ademais caso esse colegiado entenda que se trata de receita forccedilando o
contribuinte a pagar PIS e Cofins sobre receita inexistente por natildeo se tratar de contrato
unilateral considerando que tal ldquovalorrdquo estaria vinculado com a diacutevida junto ao FGC teria essa
receita a natureza de receita financeira e nunca de doaccedilatildeo Na doaccedilatildeo natildeo haacute contrapartida de
outra parte Nessa linha considerando a eacutepoca dos fatos seria passiacutevel tal ldquoreceitardquo de
incidecircncia de PIS e Cofins agrave aliacutequota zero nos termos do Decreto 544205
Friseshyse que a Receita Federal ao interpretar a natureza juriacutedica do ldquoperdatildeo de
diacutevidardquo trouxe a Soluccedilatildeo de Consulta Cosit 42018 que traz que perdatildeo de diacutevida deve ser
classificado como receita financeira Importante trazer que essa Soluccedilatildeo somente tratou de
ldquoperdatildeo de diacutevidardquo e natildeo ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo O que se ignoraacutessemos a discussatildeo da
natureza da ldquodaccedilatildeo em pagamentordquo e configuraacutessemos a daccedilatildeo como ldquoperdatildeo de diacutevidardquo
passando por cima da definiccedilatildeo do proacuteprio Coacutedigo Civil teriacuteamos que considerar tal receita
como ldquoreceita financeirardquo O que direcionariacuteamos para a aliacutequota zero do PIS e da Cofins
considerando a eacutepoca dos fatos
Mas retornando a discussatildeo tendo em vista se tratar de daccedilatildeo em
pagamento e natildeo perdatildeo de diacutevida recordo que tal evento eacute decorrente de um acordo
convencionado entre credor e devedor para extinccedilatildeo de um creacutedito atraveacutes de prestaccedilatildeo
diversa Natildeo haacute ingresso novo ou percepccedilatildeo de receita inclusive observandoshyse o conceito
trazido pelo CPC 30 e CPC 47 Por isso haacute que se afastar eventual caracterizaccedilatildeo de receita na
baixa do passivo
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Ademais importante trazer parte do Parecer emitido pelo ilustre Professor
Marco Aureacutelio Greco sobre o evento (Destaques meus)
ldquoQuesito 1 e 2 shy Parecer do Dr Marco Aurelio Greco
Quesito 1 shy O pagamento antecipado das obrigaccedilotildees financeiras contratadas
entre a SSP e o FGC e o respectivo registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado
pela SSP em janeiro de 2011 (correspondente agrave diferenccedila entre o valor total
das obrigaccedilotildees financeiras quitadas e o valor de face do creacutedito BTG) teria
ocasionado algum auferimento de receita pela SSP sob a perspectiva
juriacutedica
Natildeo shy Auferimento de receita da perspectiva juriacutedica supotildee o ingresso
financeiro positivo de recursos novos o que natildeo ocorre com a reduccedilatildeo ou
quitaccedilatildeo de uma diacutevida Reduzir ou quitar natildeo eacute sinocircnimo de auferir receita
No caso natildeo houve auferimento de receita mas extinccedilatildeo de diacutevidas mediante
daccedilatildeo em pagamento de creacuteditos hipoacutetese que tambeacutem natildeo se confunde
com o perdatildeo de diacutevida []
Quesito 2 shy O registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado pela SSP em janeiro
de 2011 configura fato gerador e portanto receita tributaacutevel do PIS e da
Cofins Por que
Natildeo O fato gerador de PISCofins eacute determinado pela natureza juriacutedica do
ingresso financeiro auferido (se receita ou faturamento) e natildeo pelo registro
contaacutebil realizado pelo contribuinte[]
Em vista de todo o exposto voto por negar provimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional
Eacute como voto
(Assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama
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Voto Vencedor
Conselheiro Andrada Maacutercio Canuto Natal redator designado
Peccedilo vecircnia para discordar parcialmente da i Relatora no que se refere agrave
preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial pois entendo configurada a divergecircncia
interpretativa em relaccedilatildeo agraves mateacuterias denominadas ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida
Exigecircncias Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy
001115 e ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo
demonstrada a partir dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
A meu ver com a devida vecircnia no que interessa agrave soluccedilatildeo do presente litiacutegio
haacute semelhanccedila entre as circunstacircncias faacuteticas e dessemelhanccedila em relaccedilatildeo agrave aplicaccedilatildeo da
legislaccedilatildeo de regecircncia Explico
Em primeiro lugar no que concerne aos fatos verificashyse que tanto o acordatildeo
recorrido quanto os paradigmas discutiram a incidecircncia de PIS e Cofins sobre operaccedilotildees que
redundaram na baixa de diacutevidas sem a correspondente baixa do ativo
Em contraposiccedilatildeo observashyse que inegavelmente acoacuterdatildeo recorrido e
paradigmas adotaram premissas conceituais diversas no que concerne agrave caracterizaccedilatildeo das
receitas sujeitas agrave incidecircncia de PIS e Cofins o que por si soacute eacute suficiente para demonstrar
divergecircncia na interpretaccedilatildeo da legislaccedilatildeo
Vale dizer enquanto o acoacuterdatildeo recorrido concluiu que a reduccedilatildeo do passivo
sem uma contrapartida em igual valor apesar do consequente aumento do patrimocircnio liacutequido
natildeo representaria receita os paradigmas em sentido diverso concluiacuteram que o ganho auferido
com tal operaccedilatildeo justamente o acreacutescimo no patrimocircnio liacutequido enquadrashyse no conceito de
receita para fins de incidecircncia das contribuiccedilotildees debatidas
Nesse sentido cumpre destacar que diferentemente do acoacuterdatildeo recorrido
que dentre outros fundamentos afasta expressamente o aproveitamento dos conceitos
contaacutebeis o paradigma nordm 1101shy001115 que destaqueshyse manteve a fraccedilatildeo da exigecircncia
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relativa agrave acusaccedilatildeo de omissatildeo de receitas sujeitas ao PIS e agrave Cofins esquadrinha o conceito de
receita extraiacutedo da Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 ndash expressamente abordada no voto vencido do
acoacuterdatildeo recorrido shy e da legislaccedilatildeo que rege a cobranccedila das contribuiccedilotildees litigiosas e conclui
que a extinccedilatildeo parcial da diacutevida sem a contrapartida do ativo representa receita sujeita agrave
tributaccedilatildeo por aquelas contribuiccedilotildees sem fazer qualquer ilaccedilatildeo acerca da necessidade de que se
verifique um ingresso financeiro Confirashyse (destaques acrescidos)
A segunda infraccedilatildeo decorreu da baixa de diacutevidas contraiacutedas junto ao soacutecio da autuada no exterior em contrapartida agrave baixa das correspondentes despesas preacuteshyoperacionais contabilizadas no ativo diferido resultantes de serviccedilos adquiridos no exterior no interesse dos projetos BMES11 e BMPAMA3 e suportados diretamente pelo soacutecio credor sem ingresso de recursos no paiacutes A autoridade fiscal discordou do estorno de despesas preacuteshyoperacionais e asseverou que a baixa da diacutevida deve ser entendida como objeto de perdatildeo ou seja ato unilateral de transferecircncia de patrimocircnio e renda do credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde com aumento de capital e sujeita se agrave incidecircncia do IRPJ e da CSLL bem como da Contribuiccedilatildeo ao PIS e da COFINS
O lanccedilamento recaiu sobre os lanccedilamentos de liquidaccedilatildeo de diacutevida em contrapartida a despesas preacuteshyoperacionais no valor total de R$ 2185975025 bem como sobre os ajustes injustificados de reduccedilatildeo do passivo no valor total de R$ 1029902412 interpretados como representativos de extinccedilatildeo parcial da obrigaccedilatildeo que sem a correspondente prova do pagamento em favor do credor ou de outra forma regular de extinccedilatildeo caracteriza perdatildeo de diacutevida
()
A Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 assim dispotildee acerca do regime de competecircncia contaacutebil
Art 9ordm As receitas e as despesas devem ser incluiacutedas na apuraccedilatildeo do resultado do periacuteodo em que ocorrerem sempre simultaneamente quando se correlacionarem independentemente de recebimento ou pagamento
[]
sect 3ordm As receitas consideramshyse realizadas
[]
II ndash quando da extinccedilatildeo parcial ou total de um passivo qualquer que seja o motivo sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior
[]
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Nestes termos o perdatildeo de diacutevida somente natildeo revelaria insubsistecircncia passiva e por consequecircncia receita se o soacutecio estrangeiro efetivamente convertesse em aumento de capital o direito que detinha em face da autuada agrave semelhanccedila de como procedeu em relaccedilatildeo a outros aportes promovidos A conversatildeo da diacutevida em aumento de capital representaria fato permutativo pois a obrigaccedilatildeo em face de terceiros seria substituiacuteda por uma obrigaccedilatildeo da pessoa juriacutedica em face de seus soacutecios
()
Quanto agraves exigecircncias de Contribuiccedilatildeo ao PIS e de COFINS a autoridade fiscal reproduz os seguintes fundamentos legais que regem a incidecircncia natildeoshycumulativa destas contribuiccedilotildees
()
O legislador nestes termos depois de estabelecer a incidecircncia sobre o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica excluiu deste conceito no que aqui importa apenas as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo imobilizado As demais receitas natildeoshyoperacionais como no caso aquela decorrente do perdatildeo de diacutevida permaneceram sujeitas agrave tributaccedilatildeo
De fato se os mencionados dispositivos legais merecessem interpretaccedilatildeo ampliada a Medida Provisoacuteria nordm 6272013 convertida na Lei nordm 129732014 natildeo precisaria ter promovido os seguintes acreacutescimos agraves exclusotildees relacionadas nos sectsect 3ordm daqueles dispositivos
Ora o votoshycondutor do acoacuterdatildeo recorrido afasta expressamente os
pressupostos conceituais (antecedentes) que levaram o paradigma a concluir que naquele
processo ocorreu uma realizaccedilatildeo de receita por forccedila da reduccedilatildeo do deacutebito sem uma
contrapartida do ativo Confirashyse exemplificativamente os seguintes excertos
29 Como se vecirc cai por terra o fundamento contaacutebil da autuaccedilatildeo a partir do reconhecimento pela proacutepria contabilidade da diversidade entre o conceito de receita para fins de demonstraccedilatildeo de resultado e para fins de caacutelculo das contribuiccedilotildees sociais devidas tratamshyse de finalidades absolutamente distintas que demandam registros coerentes com seus proacuteprios escopos
30 Resta ultrapassada a fronteira de um conceito contaacutebil de receita o enfrentamento de um conceito constitucional e legal de receita para fins de determinaccedilatildeo da hipoacutetese de incidecircncia das contribuiccedilotildees sociais bem como a delimitaccedilatildeo de sua base de caacutelculo
31 Em se tratando de um conceito utilizado pela Constituiccedilatildeo Federal e com reflexos nos textos do artigo 1ordm das Leis nordm 1063702 e 1083303 que determinam a incidecircncia do PISCofins natildeo cumulativo sobre o total das receitas auferidas
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no mecircs pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
()
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
39 E mais natildeo se trata de uma distinccedilatildeo que estamos inaugurando aqui mas sim de elemento de discriacutemen natildeo apenas consagrado jurisprudencialmente como tambeacutem pela proacutepria legislaccedilatildeo que natildeo se furtou em diversas oportunidades em deixar claro que a eliminaccedilatildeo de um passivo conquanto represente um ganho natildeo deve ingressar na base de caacutelculo do PIS e Cofins como no artigo 1ordm sect3ordm incisos V b X e XII da Lei nordm 1063702
Ora se tais premissas interpretativas por si soacute satildeo suficientes para alterar
completamente o resultado do julgamento as circunstacircncias faacuteticas apontadas como natildeoshy
uniformes evidentemente natildeo afastam a caracterizaccedilatildeo da divergecircncia interpretativa
Por outro lado ainda que houvesse duacutevida acerca da caracterizaccedilatildeo do
conflito de interpretaccedilotildees a partir daquele primeiro paradigma a anaacutelise do paradigma de nordm
3201shy002117 acabaria por fulminaacuteshyla Com efeito enquanto nestes autos decidiushyse que para
fins da definiccedilatildeo do regime de incidecircncia caberia investigar a que tiacutetulo ocorreu a reduccedilatildeo do
passivo naquele paradigma adotoushyse expressamente a premissa interpretativa de que essa
investigaccedilatildeo seria completamente desnecessaacuteria
Relembreshyse nestes autos partiushyse do pressuposto de que a baixa das
obrigaccedilotildees ocorreu em razatildeo de instrumento de daccedilatildeo em pagamento e consequentemente natildeo
haveria que se falar em perdatildeo ou remissatildeo de diacutevidas ainda que o valor entregue em daccedilatildeo
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(R$ 45000000000) fosse significativamente inferior ao deacutebito ldquobaixadordquo (R$
380000000000) Consequentemente natildeo haveria como se promover a tributaccedilatildeo dessa
diferenccedila entre o valor da diacutevida assumida com o Fundo Garantidor de Creacutedito e aquele
efetivamente dispendido para sua baixa
Ocorre que o paradigma de nordm 3201shy002117 adota expressamente como
razatildeo de decidir a interpretaccedilatildeo no sentido de que a natureza do instrumento juriacutedico ou a
denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que levariam agrave baixa do passivo sem contrapartida seriam
irrelevantes para a definiccedilatildeo do regime de tributaccedilatildeo Confirashyse (destaques acrescidos)
Ora o Decretoshylei nordm 1598 de 1977 referido no sect 1ordm do art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 eacute o diploma legal que instituiu o Imposto de Renda um dos tributos em cuja base de caacutelculo a proacutepria Recorrente computou os valores da diacutevida que lhe fora perdoada
Ademais apesar de ser de uma obviedade acachapante a afirmaccedilatildeo de que o PIS natildeo incide sobre despesas ndash e natildeo eacute disso que se trata ndash em determinadas situaccedilotildees o valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em conta de receita operacional
Natildeo se pode olvidar que o art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 estabeleceu que o faturamento mensal deve compreender o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil Donde absolutamente discrepante da Lei cuja aplicaccedilatildeo natildeo se pode afastar (Suacutemula CARF nordm 2) o entendimento de que aquele termo se aplica exclusivamente agrave venda de mercadorias eou prestaccedilatildeo de serviccedilos
Por fim registreshyse que a forma pela qual a diacutevida deixou de existir natildeo importa para o deslinde da questatildeo Afinal havia uma obrigaccedilatildeo e ela foi extinta Poderia tecircshylo sido por exemplo mediante simples pagamento foi apenas de forma diferente
Conforme consignado no paradigma portanto diferentemente do que
concluiu o acoacuterdatildeo recorrido a inclusatildeo da rubrica no conceito de receita natildeo se daacute pelos
contornos da operaccedilatildeo que a deu causa mas pelos seus efeitos
Sendo assim pedindo mais uma vez as vecircnias de estilo dou seguimento ao
recurso especial com relaccedilatildeo agraves mateacuterias ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida Exigecircncias
Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy001115 e
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ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo demonstrada a partir
dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
Superada parcialmente a preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial
peccedilo licenccedila para discordar ainda do judicioso voto da relatora no que se refere ao meacuterito
No meu sentir a reduccedilatildeo de um passivo sem a correspondente
contraprestaccedilatildeo representa receita mesmo que natildeo se configure um ingresso Para tanto tomo
emprestadas inicialmente as ponderaccedilotildees de Ricardo Mariz de Oliveira1
Tenho meditado profundamente sobre este problema e natildeo consigo ver como sustentar que as reduccedilotildees de obrigaccedilotildees sem pagamento natildeo sejam receitas porque na verdade elas reuacutenem todas as caracteriacutesticas pelas quais podeshyse identificar uma receita ()
Ora material e juridicamente uma reduccedilatildeo de passivo sem pagamento reuacutene estas qualidades para se equipar agraves receitas que se formam no lado ativo da demonstraccedilatildeo graacutefica do patrimocircnio social
Com razatildeo o patrimocircnio eacute um conjunto de direitos e obrigaccedilotildees sendo mensurado pela soma algeacutebrica de todos os direitos com todas as obrigaccedilotildees Visto de forma contaacutebil e tal como descrito na Lei nordm 6404 o patrimocircnio reuacutene os direitos do lado esquerdo do balanccedilo shy o ativoshy e as obrigaccedilotildees do lado direito shy o passivo A diferenccedila entre eles shyresultado da soma algeacutebrica shy eacute o patrimocircnio liacutequido que se demonstra do lado direito porque em condiccedilotildees normais de uma pessoa juriacutedica que seja solvente o ativo eacute maior do que o passivo
Ora nesta equaccedilatildeo aumentashyse o patrimocircnio tanto aumentando o ativo quanto diminuindo o passivo
Por qualquer destas operaccedilotildees o resultado do patrimocircnio liacutequido eacute igual
Destarte matemaacutetica e materialmente natildeo haacute a miacutenima diferenccedila entre uma e outra fonte de alteraccedilatildeo patrimonial
E tambeacutem juridicamente natildeo haacute diferenccedila entre uma e outra situaccedilatildeo pois se se admite que receita eacute um ingresso de direito novo que contribui positivamente para a formaccedilatildeo de um aumento patrimonial esse direito tambeacutem pode ocorrer com o passivo isto eacute com as obrigaccedilotildees porque o perdatildeo de uma diacutevida tambeacutem incorpora um novo direito no patrimocircnio do ateacute
1 Conceito de Receita como Hipoacutetese de Incidecircncia das Contribuiccedilotildees para a Seguridade Social (para Efeitos da COFINS e da Contribuiccedilatildeo ao PIS) apud Marcelo Knoepfelmacher in O Conceito de Receita na Constituiccedilatildeo Meacutetodo para sua Tributaccedilatildeo Sistecircmica p 76 obtido em httpwwwdominiopublicogovbrdownloadtestearqscp012102pdf (consulta realizada em 08032016
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
()
Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
()
Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
()
E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
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Ademais importante trazer parte do Parecer emitido pelo ilustre Professor
Marco Aureacutelio Greco sobre o evento (Destaques meus)
ldquoQuesito 1 e 2 shy Parecer do Dr Marco Aurelio Greco
Quesito 1 shy O pagamento antecipado das obrigaccedilotildees financeiras contratadas
entre a SSP e o FGC e o respectivo registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado
pela SSP em janeiro de 2011 (correspondente agrave diferenccedila entre o valor total
das obrigaccedilotildees financeiras quitadas e o valor de face do creacutedito BTG) teria
ocasionado algum auferimento de receita pela SSP sob a perspectiva
juriacutedica
Natildeo shy Auferimento de receita da perspectiva juriacutedica supotildee o ingresso
financeiro positivo de recursos novos o que natildeo ocorre com a reduccedilatildeo ou
quitaccedilatildeo de uma diacutevida Reduzir ou quitar natildeo eacute sinocircnimo de auferir receita
No caso natildeo houve auferimento de receita mas extinccedilatildeo de diacutevidas mediante
daccedilatildeo em pagamento de creacuteditos hipoacutetese que tambeacutem natildeo se confunde
com o perdatildeo de diacutevida []
Quesito 2 shy O registro contaacutebil de R$ 335 bi realizado pela SSP em janeiro
de 2011 configura fato gerador e portanto receita tributaacutevel do PIS e da
Cofins Por que
Natildeo O fato gerador de PISCofins eacute determinado pela natureza juriacutedica do
ingresso financeiro auferido (se receita ou faturamento) e natildeo pelo registro
contaacutebil realizado pelo contribuinte[]
Em vista de todo o exposto voto por negar provimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional
Eacute como voto
(Assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama
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Voto Vencedor
Conselheiro Andrada Maacutercio Canuto Natal redator designado
Peccedilo vecircnia para discordar parcialmente da i Relatora no que se refere agrave
preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial pois entendo configurada a divergecircncia
interpretativa em relaccedilatildeo agraves mateacuterias denominadas ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida
Exigecircncias Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy
001115 e ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo
demonstrada a partir dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
A meu ver com a devida vecircnia no que interessa agrave soluccedilatildeo do presente litiacutegio
haacute semelhanccedila entre as circunstacircncias faacuteticas e dessemelhanccedila em relaccedilatildeo agrave aplicaccedilatildeo da
legislaccedilatildeo de regecircncia Explico
Em primeiro lugar no que concerne aos fatos verificashyse que tanto o acordatildeo
recorrido quanto os paradigmas discutiram a incidecircncia de PIS e Cofins sobre operaccedilotildees que
redundaram na baixa de diacutevidas sem a correspondente baixa do ativo
Em contraposiccedilatildeo observashyse que inegavelmente acoacuterdatildeo recorrido e
paradigmas adotaram premissas conceituais diversas no que concerne agrave caracterizaccedilatildeo das
receitas sujeitas agrave incidecircncia de PIS e Cofins o que por si soacute eacute suficiente para demonstrar
divergecircncia na interpretaccedilatildeo da legislaccedilatildeo
Vale dizer enquanto o acoacuterdatildeo recorrido concluiu que a reduccedilatildeo do passivo
sem uma contrapartida em igual valor apesar do consequente aumento do patrimocircnio liacutequido
natildeo representaria receita os paradigmas em sentido diverso concluiacuteram que o ganho auferido
com tal operaccedilatildeo justamente o acreacutescimo no patrimocircnio liacutequido enquadrashyse no conceito de
receita para fins de incidecircncia das contribuiccedilotildees debatidas
Nesse sentido cumpre destacar que diferentemente do acoacuterdatildeo recorrido
que dentre outros fundamentos afasta expressamente o aproveitamento dos conceitos
contaacutebeis o paradigma nordm 1101shy001115 que destaqueshyse manteve a fraccedilatildeo da exigecircncia
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relativa agrave acusaccedilatildeo de omissatildeo de receitas sujeitas ao PIS e agrave Cofins esquadrinha o conceito de
receita extraiacutedo da Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 ndash expressamente abordada no voto vencido do
acoacuterdatildeo recorrido shy e da legislaccedilatildeo que rege a cobranccedila das contribuiccedilotildees litigiosas e conclui
que a extinccedilatildeo parcial da diacutevida sem a contrapartida do ativo representa receita sujeita agrave
tributaccedilatildeo por aquelas contribuiccedilotildees sem fazer qualquer ilaccedilatildeo acerca da necessidade de que se
verifique um ingresso financeiro Confirashyse (destaques acrescidos)
A segunda infraccedilatildeo decorreu da baixa de diacutevidas contraiacutedas junto ao soacutecio da autuada no exterior em contrapartida agrave baixa das correspondentes despesas preacuteshyoperacionais contabilizadas no ativo diferido resultantes de serviccedilos adquiridos no exterior no interesse dos projetos BMES11 e BMPAMA3 e suportados diretamente pelo soacutecio credor sem ingresso de recursos no paiacutes A autoridade fiscal discordou do estorno de despesas preacuteshyoperacionais e asseverou que a baixa da diacutevida deve ser entendida como objeto de perdatildeo ou seja ato unilateral de transferecircncia de patrimocircnio e renda do credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde com aumento de capital e sujeita se agrave incidecircncia do IRPJ e da CSLL bem como da Contribuiccedilatildeo ao PIS e da COFINS
O lanccedilamento recaiu sobre os lanccedilamentos de liquidaccedilatildeo de diacutevida em contrapartida a despesas preacuteshyoperacionais no valor total de R$ 2185975025 bem como sobre os ajustes injustificados de reduccedilatildeo do passivo no valor total de R$ 1029902412 interpretados como representativos de extinccedilatildeo parcial da obrigaccedilatildeo que sem a correspondente prova do pagamento em favor do credor ou de outra forma regular de extinccedilatildeo caracteriza perdatildeo de diacutevida
()
A Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 assim dispotildee acerca do regime de competecircncia contaacutebil
Art 9ordm As receitas e as despesas devem ser incluiacutedas na apuraccedilatildeo do resultado do periacuteodo em que ocorrerem sempre simultaneamente quando se correlacionarem independentemente de recebimento ou pagamento
[]
sect 3ordm As receitas consideramshyse realizadas
[]
II ndash quando da extinccedilatildeo parcial ou total de um passivo qualquer que seja o motivo sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior
[]
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Nestes termos o perdatildeo de diacutevida somente natildeo revelaria insubsistecircncia passiva e por consequecircncia receita se o soacutecio estrangeiro efetivamente convertesse em aumento de capital o direito que detinha em face da autuada agrave semelhanccedila de como procedeu em relaccedilatildeo a outros aportes promovidos A conversatildeo da diacutevida em aumento de capital representaria fato permutativo pois a obrigaccedilatildeo em face de terceiros seria substituiacuteda por uma obrigaccedilatildeo da pessoa juriacutedica em face de seus soacutecios
()
Quanto agraves exigecircncias de Contribuiccedilatildeo ao PIS e de COFINS a autoridade fiscal reproduz os seguintes fundamentos legais que regem a incidecircncia natildeoshycumulativa destas contribuiccedilotildees
()
O legislador nestes termos depois de estabelecer a incidecircncia sobre o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica excluiu deste conceito no que aqui importa apenas as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo imobilizado As demais receitas natildeoshyoperacionais como no caso aquela decorrente do perdatildeo de diacutevida permaneceram sujeitas agrave tributaccedilatildeo
De fato se os mencionados dispositivos legais merecessem interpretaccedilatildeo ampliada a Medida Provisoacuteria nordm 6272013 convertida na Lei nordm 129732014 natildeo precisaria ter promovido os seguintes acreacutescimos agraves exclusotildees relacionadas nos sectsect 3ordm daqueles dispositivos
Ora o votoshycondutor do acoacuterdatildeo recorrido afasta expressamente os
pressupostos conceituais (antecedentes) que levaram o paradigma a concluir que naquele
processo ocorreu uma realizaccedilatildeo de receita por forccedila da reduccedilatildeo do deacutebito sem uma
contrapartida do ativo Confirashyse exemplificativamente os seguintes excertos
29 Como se vecirc cai por terra o fundamento contaacutebil da autuaccedilatildeo a partir do reconhecimento pela proacutepria contabilidade da diversidade entre o conceito de receita para fins de demonstraccedilatildeo de resultado e para fins de caacutelculo das contribuiccedilotildees sociais devidas tratamshyse de finalidades absolutamente distintas que demandam registros coerentes com seus proacuteprios escopos
30 Resta ultrapassada a fronteira de um conceito contaacutebil de receita o enfrentamento de um conceito constitucional e legal de receita para fins de determinaccedilatildeo da hipoacutetese de incidecircncia das contribuiccedilotildees sociais bem como a delimitaccedilatildeo de sua base de caacutelculo
31 Em se tratando de um conceito utilizado pela Constituiccedilatildeo Federal e com reflexos nos textos do artigo 1ordm das Leis nordm 1063702 e 1083303 que determinam a incidecircncia do PISCofins natildeo cumulativo sobre o total das receitas auferidas
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no mecircs pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
()
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
39 E mais natildeo se trata de uma distinccedilatildeo que estamos inaugurando aqui mas sim de elemento de discriacutemen natildeo apenas consagrado jurisprudencialmente como tambeacutem pela proacutepria legislaccedilatildeo que natildeo se furtou em diversas oportunidades em deixar claro que a eliminaccedilatildeo de um passivo conquanto represente um ganho natildeo deve ingressar na base de caacutelculo do PIS e Cofins como no artigo 1ordm sect3ordm incisos V b X e XII da Lei nordm 1063702
Ora se tais premissas interpretativas por si soacute satildeo suficientes para alterar
completamente o resultado do julgamento as circunstacircncias faacuteticas apontadas como natildeoshy
uniformes evidentemente natildeo afastam a caracterizaccedilatildeo da divergecircncia interpretativa
Por outro lado ainda que houvesse duacutevida acerca da caracterizaccedilatildeo do
conflito de interpretaccedilotildees a partir daquele primeiro paradigma a anaacutelise do paradigma de nordm
3201shy002117 acabaria por fulminaacuteshyla Com efeito enquanto nestes autos decidiushyse que para
fins da definiccedilatildeo do regime de incidecircncia caberia investigar a que tiacutetulo ocorreu a reduccedilatildeo do
passivo naquele paradigma adotoushyse expressamente a premissa interpretativa de que essa
investigaccedilatildeo seria completamente desnecessaacuteria
Relembreshyse nestes autos partiushyse do pressuposto de que a baixa das
obrigaccedilotildees ocorreu em razatildeo de instrumento de daccedilatildeo em pagamento e consequentemente natildeo
haveria que se falar em perdatildeo ou remissatildeo de diacutevidas ainda que o valor entregue em daccedilatildeo
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(R$ 45000000000) fosse significativamente inferior ao deacutebito ldquobaixadordquo (R$
380000000000) Consequentemente natildeo haveria como se promover a tributaccedilatildeo dessa
diferenccedila entre o valor da diacutevida assumida com o Fundo Garantidor de Creacutedito e aquele
efetivamente dispendido para sua baixa
Ocorre que o paradigma de nordm 3201shy002117 adota expressamente como
razatildeo de decidir a interpretaccedilatildeo no sentido de que a natureza do instrumento juriacutedico ou a
denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que levariam agrave baixa do passivo sem contrapartida seriam
irrelevantes para a definiccedilatildeo do regime de tributaccedilatildeo Confirashyse (destaques acrescidos)
Ora o Decretoshylei nordm 1598 de 1977 referido no sect 1ordm do art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 eacute o diploma legal que instituiu o Imposto de Renda um dos tributos em cuja base de caacutelculo a proacutepria Recorrente computou os valores da diacutevida que lhe fora perdoada
Ademais apesar de ser de uma obviedade acachapante a afirmaccedilatildeo de que o PIS natildeo incide sobre despesas ndash e natildeo eacute disso que se trata ndash em determinadas situaccedilotildees o valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em conta de receita operacional
Natildeo se pode olvidar que o art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 estabeleceu que o faturamento mensal deve compreender o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil Donde absolutamente discrepante da Lei cuja aplicaccedilatildeo natildeo se pode afastar (Suacutemula CARF nordm 2) o entendimento de que aquele termo se aplica exclusivamente agrave venda de mercadorias eou prestaccedilatildeo de serviccedilos
Por fim registreshyse que a forma pela qual a diacutevida deixou de existir natildeo importa para o deslinde da questatildeo Afinal havia uma obrigaccedilatildeo e ela foi extinta Poderia tecircshylo sido por exemplo mediante simples pagamento foi apenas de forma diferente
Conforme consignado no paradigma portanto diferentemente do que
concluiu o acoacuterdatildeo recorrido a inclusatildeo da rubrica no conceito de receita natildeo se daacute pelos
contornos da operaccedilatildeo que a deu causa mas pelos seus efeitos
Sendo assim pedindo mais uma vez as vecircnias de estilo dou seguimento ao
recurso especial com relaccedilatildeo agraves mateacuterias ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida Exigecircncias
Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy001115 e
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ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo demonstrada a partir
dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
Superada parcialmente a preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial
peccedilo licenccedila para discordar ainda do judicioso voto da relatora no que se refere ao meacuterito
No meu sentir a reduccedilatildeo de um passivo sem a correspondente
contraprestaccedilatildeo representa receita mesmo que natildeo se configure um ingresso Para tanto tomo
emprestadas inicialmente as ponderaccedilotildees de Ricardo Mariz de Oliveira1
Tenho meditado profundamente sobre este problema e natildeo consigo ver como sustentar que as reduccedilotildees de obrigaccedilotildees sem pagamento natildeo sejam receitas porque na verdade elas reuacutenem todas as caracteriacutesticas pelas quais podeshyse identificar uma receita ()
Ora material e juridicamente uma reduccedilatildeo de passivo sem pagamento reuacutene estas qualidades para se equipar agraves receitas que se formam no lado ativo da demonstraccedilatildeo graacutefica do patrimocircnio social
Com razatildeo o patrimocircnio eacute um conjunto de direitos e obrigaccedilotildees sendo mensurado pela soma algeacutebrica de todos os direitos com todas as obrigaccedilotildees Visto de forma contaacutebil e tal como descrito na Lei nordm 6404 o patrimocircnio reuacutene os direitos do lado esquerdo do balanccedilo shy o ativoshy e as obrigaccedilotildees do lado direito shy o passivo A diferenccedila entre eles shyresultado da soma algeacutebrica shy eacute o patrimocircnio liacutequido que se demonstra do lado direito porque em condiccedilotildees normais de uma pessoa juriacutedica que seja solvente o ativo eacute maior do que o passivo
Ora nesta equaccedilatildeo aumentashyse o patrimocircnio tanto aumentando o ativo quanto diminuindo o passivo
Por qualquer destas operaccedilotildees o resultado do patrimocircnio liacutequido eacute igual
Destarte matemaacutetica e materialmente natildeo haacute a miacutenima diferenccedila entre uma e outra fonte de alteraccedilatildeo patrimonial
E tambeacutem juridicamente natildeo haacute diferenccedila entre uma e outra situaccedilatildeo pois se se admite que receita eacute um ingresso de direito novo que contribui positivamente para a formaccedilatildeo de um aumento patrimonial esse direito tambeacutem pode ocorrer com o passivo isto eacute com as obrigaccedilotildees porque o perdatildeo de uma diacutevida tambeacutem incorpora um novo direito no patrimocircnio do ateacute
1 Conceito de Receita como Hipoacutetese de Incidecircncia das Contribuiccedilotildees para a Seguridade Social (para Efeitos da COFINS e da Contribuiccedilatildeo ao PIS) apud Marcelo Knoepfelmacher in O Conceito de Receita na Constituiccedilatildeo Meacutetodo para sua Tributaccedilatildeo Sistecircmica p 76 obtido em httpwwwdominiopublicogovbrdownloadtestearqscp012102pdf (consulta realizada em 08032016
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
()
Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
()
Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
()
E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
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Voto Vencedor
Conselheiro Andrada Maacutercio Canuto Natal redator designado
Peccedilo vecircnia para discordar parcialmente da i Relatora no que se refere agrave
preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial pois entendo configurada a divergecircncia
interpretativa em relaccedilatildeo agraves mateacuterias denominadas ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida
Exigecircncias Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy
001115 e ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo
demonstrada a partir dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
A meu ver com a devida vecircnia no que interessa agrave soluccedilatildeo do presente litiacutegio
haacute semelhanccedila entre as circunstacircncias faacuteticas e dessemelhanccedila em relaccedilatildeo agrave aplicaccedilatildeo da
legislaccedilatildeo de regecircncia Explico
Em primeiro lugar no que concerne aos fatos verificashyse que tanto o acordatildeo
recorrido quanto os paradigmas discutiram a incidecircncia de PIS e Cofins sobre operaccedilotildees que
redundaram na baixa de diacutevidas sem a correspondente baixa do ativo
Em contraposiccedilatildeo observashyse que inegavelmente acoacuterdatildeo recorrido e
paradigmas adotaram premissas conceituais diversas no que concerne agrave caracterizaccedilatildeo das
receitas sujeitas agrave incidecircncia de PIS e Cofins o que por si soacute eacute suficiente para demonstrar
divergecircncia na interpretaccedilatildeo da legislaccedilatildeo
Vale dizer enquanto o acoacuterdatildeo recorrido concluiu que a reduccedilatildeo do passivo
sem uma contrapartida em igual valor apesar do consequente aumento do patrimocircnio liacutequido
natildeo representaria receita os paradigmas em sentido diverso concluiacuteram que o ganho auferido
com tal operaccedilatildeo justamente o acreacutescimo no patrimocircnio liacutequido enquadrashyse no conceito de
receita para fins de incidecircncia das contribuiccedilotildees debatidas
Nesse sentido cumpre destacar que diferentemente do acoacuterdatildeo recorrido
que dentre outros fundamentos afasta expressamente o aproveitamento dos conceitos
contaacutebeis o paradigma nordm 1101shy001115 que destaqueshyse manteve a fraccedilatildeo da exigecircncia
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relativa agrave acusaccedilatildeo de omissatildeo de receitas sujeitas ao PIS e agrave Cofins esquadrinha o conceito de
receita extraiacutedo da Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 ndash expressamente abordada no voto vencido do
acoacuterdatildeo recorrido shy e da legislaccedilatildeo que rege a cobranccedila das contribuiccedilotildees litigiosas e conclui
que a extinccedilatildeo parcial da diacutevida sem a contrapartida do ativo representa receita sujeita agrave
tributaccedilatildeo por aquelas contribuiccedilotildees sem fazer qualquer ilaccedilatildeo acerca da necessidade de que se
verifique um ingresso financeiro Confirashyse (destaques acrescidos)
A segunda infraccedilatildeo decorreu da baixa de diacutevidas contraiacutedas junto ao soacutecio da autuada no exterior em contrapartida agrave baixa das correspondentes despesas preacuteshyoperacionais contabilizadas no ativo diferido resultantes de serviccedilos adquiridos no exterior no interesse dos projetos BMES11 e BMPAMA3 e suportados diretamente pelo soacutecio credor sem ingresso de recursos no paiacutes A autoridade fiscal discordou do estorno de despesas preacuteshyoperacionais e asseverou que a baixa da diacutevida deve ser entendida como objeto de perdatildeo ou seja ato unilateral de transferecircncia de patrimocircnio e renda do credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde com aumento de capital e sujeita se agrave incidecircncia do IRPJ e da CSLL bem como da Contribuiccedilatildeo ao PIS e da COFINS
O lanccedilamento recaiu sobre os lanccedilamentos de liquidaccedilatildeo de diacutevida em contrapartida a despesas preacuteshyoperacionais no valor total de R$ 2185975025 bem como sobre os ajustes injustificados de reduccedilatildeo do passivo no valor total de R$ 1029902412 interpretados como representativos de extinccedilatildeo parcial da obrigaccedilatildeo que sem a correspondente prova do pagamento em favor do credor ou de outra forma regular de extinccedilatildeo caracteriza perdatildeo de diacutevida
()
A Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 assim dispotildee acerca do regime de competecircncia contaacutebil
Art 9ordm As receitas e as despesas devem ser incluiacutedas na apuraccedilatildeo do resultado do periacuteodo em que ocorrerem sempre simultaneamente quando se correlacionarem independentemente de recebimento ou pagamento
[]
sect 3ordm As receitas consideramshyse realizadas
[]
II ndash quando da extinccedilatildeo parcial ou total de um passivo qualquer que seja o motivo sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior
[]
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Nestes termos o perdatildeo de diacutevida somente natildeo revelaria insubsistecircncia passiva e por consequecircncia receita se o soacutecio estrangeiro efetivamente convertesse em aumento de capital o direito que detinha em face da autuada agrave semelhanccedila de como procedeu em relaccedilatildeo a outros aportes promovidos A conversatildeo da diacutevida em aumento de capital representaria fato permutativo pois a obrigaccedilatildeo em face de terceiros seria substituiacuteda por uma obrigaccedilatildeo da pessoa juriacutedica em face de seus soacutecios
()
Quanto agraves exigecircncias de Contribuiccedilatildeo ao PIS e de COFINS a autoridade fiscal reproduz os seguintes fundamentos legais que regem a incidecircncia natildeoshycumulativa destas contribuiccedilotildees
()
O legislador nestes termos depois de estabelecer a incidecircncia sobre o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica excluiu deste conceito no que aqui importa apenas as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo imobilizado As demais receitas natildeoshyoperacionais como no caso aquela decorrente do perdatildeo de diacutevida permaneceram sujeitas agrave tributaccedilatildeo
De fato se os mencionados dispositivos legais merecessem interpretaccedilatildeo ampliada a Medida Provisoacuteria nordm 6272013 convertida na Lei nordm 129732014 natildeo precisaria ter promovido os seguintes acreacutescimos agraves exclusotildees relacionadas nos sectsect 3ordm daqueles dispositivos
Ora o votoshycondutor do acoacuterdatildeo recorrido afasta expressamente os
pressupostos conceituais (antecedentes) que levaram o paradigma a concluir que naquele
processo ocorreu uma realizaccedilatildeo de receita por forccedila da reduccedilatildeo do deacutebito sem uma
contrapartida do ativo Confirashyse exemplificativamente os seguintes excertos
29 Como se vecirc cai por terra o fundamento contaacutebil da autuaccedilatildeo a partir do reconhecimento pela proacutepria contabilidade da diversidade entre o conceito de receita para fins de demonstraccedilatildeo de resultado e para fins de caacutelculo das contribuiccedilotildees sociais devidas tratamshyse de finalidades absolutamente distintas que demandam registros coerentes com seus proacuteprios escopos
30 Resta ultrapassada a fronteira de um conceito contaacutebil de receita o enfrentamento de um conceito constitucional e legal de receita para fins de determinaccedilatildeo da hipoacutetese de incidecircncia das contribuiccedilotildees sociais bem como a delimitaccedilatildeo de sua base de caacutelculo
31 Em se tratando de um conceito utilizado pela Constituiccedilatildeo Federal e com reflexos nos textos do artigo 1ordm das Leis nordm 1063702 e 1083303 que determinam a incidecircncia do PISCofins natildeo cumulativo sobre o total das receitas auferidas
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no mecircs pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
()
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
39 E mais natildeo se trata de uma distinccedilatildeo que estamos inaugurando aqui mas sim de elemento de discriacutemen natildeo apenas consagrado jurisprudencialmente como tambeacutem pela proacutepria legislaccedilatildeo que natildeo se furtou em diversas oportunidades em deixar claro que a eliminaccedilatildeo de um passivo conquanto represente um ganho natildeo deve ingressar na base de caacutelculo do PIS e Cofins como no artigo 1ordm sect3ordm incisos V b X e XII da Lei nordm 1063702
Ora se tais premissas interpretativas por si soacute satildeo suficientes para alterar
completamente o resultado do julgamento as circunstacircncias faacuteticas apontadas como natildeoshy
uniformes evidentemente natildeo afastam a caracterizaccedilatildeo da divergecircncia interpretativa
Por outro lado ainda que houvesse duacutevida acerca da caracterizaccedilatildeo do
conflito de interpretaccedilotildees a partir daquele primeiro paradigma a anaacutelise do paradigma de nordm
3201shy002117 acabaria por fulminaacuteshyla Com efeito enquanto nestes autos decidiushyse que para
fins da definiccedilatildeo do regime de incidecircncia caberia investigar a que tiacutetulo ocorreu a reduccedilatildeo do
passivo naquele paradigma adotoushyse expressamente a premissa interpretativa de que essa
investigaccedilatildeo seria completamente desnecessaacuteria
Relembreshyse nestes autos partiushyse do pressuposto de que a baixa das
obrigaccedilotildees ocorreu em razatildeo de instrumento de daccedilatildeo em pagamento e consequentemente natildeo
haveria que se falar em perdatildeo ou remissatildeo de diacutevidas ainda que o valor entregue em daccedilatildeo
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(R$ 45000000000) fosse significativamente inferior ao deacutebito ldquobaixadordquo (R$
380000000000) Consequentemente natildeo haveria como se promover a tributaccedilatildeo dessa
diferenccedila entre o valor da diacutevida assumida com o Fundo Garantidor de Creacutedito e aquele
efetivamente dispendido para sua baixa
Ocorre que o paradigma de nordm 3201shy002117 adota expressamente como
razatildeo de decidir a interpretaccedilatildeo no sentido de que a natureza do instrumento juriacutedico ou a
denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que levariam agrave baixa do passivo sem contrapartida seriam
irrelevantes para a definiccedilatildeo do regime de tributaccedilatildeo Confirashyse (destaques acrescidos)
Ora o Decretoshylei nordm 1598 de 1977 referido no sect 1ordm do art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 eacute o diploma legal que instituiu o Imposto de Renda um dos tributos em cuja base de caacutelculo a proacutepria Recorrente computou os valores da diacutevida que lhe fora perdoada
Ademais apesar de ser de uma obviedade acachapante a afirmaccedilatildeo de que o PIS natildeo incide sobre despesas ndash e natildeo eacute disso que se trata ndash em determinadas situaccedilotildees o valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em conta de receita operacional
Natildeo se pode olvidar que o art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 estabeleceu que o faturamento mensal deve compreender o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil Donde absolutamente discrepante da Lei cuja aplicaccedilatildeo natildeo se pode afastar (Suacutemula CARF nordm 2) o entendimento de que aquele termo se aplica exclusivamente agrave venda de mercadorias eou prestaccedilatildeo de serviccedilos
Por fim registreshyse que a forma pela qual a diacutevida deixou de existir natildeo importa para o deslinde da questatildeo Afinal havia uma obrigaccedilatildeo e ela foi extinta Poderia tecircshylo sido por exemplo mediante simples pagamento foi apenas de forma diferente
Conforme consignado no paradigma portanto diferentemente do que
concluiu o acoacuterdatildeo recorrido a inclusatildeo da rubrica no conceito de receita natildeo se daacute pelos
contornos da operaccedilatildeo que a deu causa mas pelos seus efeitos
Sendo assim pedindo mais uma vez as vecircnias de estilo dou seguimento ao
recurso especial com relaccedilatildeo agraves mateacuterias ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida Exigecircncias
Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy001115 e
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ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo demonstrada a partir
dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
Superada parcialmente a preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial
peccedilo licenccedila para discordar ainda do judicioso voto da relatora no que se refere ao meacuterito
No meu sentir a reduccedilatildeo de um passivo sem a correspondente
contraprestaccedilatildeo representa receita mesmo que natildeo se configure um ingresso Para tanto tomo
emprestadas inicialmente as ponderaccedilotildees de Ricardo Mariz de Oliveira1
Tenho meditado profundamente sobre este problema e natildeo consigo ver como sustentar que as reduccedilotildees de obrigaccedilotildees sem pagamento natildeo sejam receitas porque na verdade elas reuacutenem todas as caracteriacutesticas pelas quais podeshyse identificar uma receita ()
Ora material e juridicamente uma reduccedilatildeo de passivo sem pagamento reuacutene estas qualidades para se equipar agraves receitas que se formam no lado ativo da demonstraccedilatildeo graacutefica do patrimocircnio social
Com razatildeo o patrimocircnio eacute um conjunto de direitos e obrigaccedilotildees sendo mensurado pela soma algeacutebrica de todos os direitos com todas as obrigaccedilotildees Visto de forma contaacutebil e tal como descrito na Lei nordm 6404 o patrimocircnio reuacutene os direitos do lado esquerdo do balanccedilo shy o ativoshy e as obrigaccedilotildees do lado direito shy o passivo A diferenccedila entre eles shyresultado da soma algeacutebrica shy eacute o patrimocircnio liacutequido que se demonstra do lado direito porque em condiccedilotildees normais de uma pessoa juriacutedica que seja solvente o ativo eacute maior do que o passivo
Ora nesta equaccedilatildeo aumentashyse o patrimocircnio tanto aumentando o ativo quanto diminuindo o passivo
Por qualquer destas operaccedilotildees o resultado do patrimocircnio liacutequido eacute igual
Destarte matemaacutetica e materialmente natildeo haacute a miacutenima diferenccedila entre uma e outra fonte de alteraccedilatildeo patrimonial
E tambeacutem juridicamente natildeo haacute diferenccedila entre uma e outra situaccedilatildeo pois se se admite que receita eacute um ingresso de direito novo que contribui positivamente para a formaccedilatildeo de um aumento patrimonial esse direito tambeacutem pode ocorrer com o passivo isto eacute com as obrigaccedilotildees porque o perdatildeo de uma diacutevida tambeacutem incorpora um novo direito no patrimocircnio do ateacute
1 Conceito de Receita como Hipoacutetese de Incidecircncia das Contribuiccedilotildees para a Seguridade Social (para Efeitos da COFINS e da Contribuiccedilatildeo ao PIS) apud Marcelo Knoepfelmacher in O Conceito de Receita na Constituiccedilatildeo Meacutetodo para sua Tributaccedilatildeo Sistecircmica p 76 obtido em httpwwwdominiopublicogovbrdownloadtestearqscp012102pdf (consulta realizada em 08032016
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
()
Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
()
Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
()
E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
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relativa agrave acusaccedilatildeo de omissatildeo de receitas sujeitas ao PIS e agrave Cofins esquadrinha o conceito de
receita extraiacutedo da Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 ndash expressamente abordada no voto vencido do
acoacuterdatildeo recorrido shy e da legislaccedilatildeo que rege a cobranccedila das contribuiccedilotildees litigiosas e conclui
que a extinccedilatildeo parcial da diacutevida sem a contrapartida do ativo representa receita sujeita agrave
tributaccedilatildeo por aquelas contribuiccedilotildees sem fazer qualquer ilaccedilatildeo acerca da necessidade de que se
verifique um ingresso financeiro Confirashyse (destaques acrescidos)
A segunda infraccedilatildeo decorreu da baixa de diacutevidas contraiacutedas junto ao soacutecio da autuada no exterior em contrapartida agrave baixa das correspondentes despesas preacuteshyoperacionais contabilizadas no ativo diferido resultantes de serviccedilos adquiridos no exterior no interesse dos projetos BMES11 e BMPAMA3 e suportados diretamente pelo soacutecio credor sem ingresso de recursos no paiacutes A autoridade fiscal discordou do estorno de despesas preacuteshyoperacionais e asseverou que a baixa da diacutevida deve ser entendida como objeto de perdatildeo ou seja ato unilateral de transferecircncia de patrimocircnio e renda do credor estrangeiro em favor da empresa nacional que natildeo se confunde com aumento de capital e sujeita se agrave incidecircncia do IRPJ e da CSLL bem como da Contribuiccedilatildeo ao PIS e da COFINS
O lanccedilamento recaiu sobre os lanccedilamentos de liquidaccedilatildeo de diacutevida em contrapartida a despesas preacuteshyoperacionais no valor total de R$ 2185975025 bem como sobre os ajustes injustificados de reduccedilatildeo do passivo no valor total de R$ 1029902412 interpretados como representativos de extinccedilatildeo parcial da obrigaccedilatildeo que sem a correspondente prova do pagamento em favor do credor ou de outra forma regular de extinccedilatildeo caracteriza perdatildeo de diacutevida
()
A Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 assim dispotildee acerca do regime de competecircncia contaacutebil
Art 9ordm As receitas e as despesas devem ser incluiacutedas na apuraccedilatildeo do resultado do periacuteodo em que ocorrerem sempre simultaneamente quando se correlacionarem independentemente de recebimento ou pagamento
[]
sect 3ordm As receitas consideramshyse realizadas
[]
II ndash quando da extinccedilatildeo parcial ou total de um passivo qualquer que seja o motivo sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior
[]
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Nestes termos o perdatildeo de diacutevida somente natildeo revelaria insubsistecircncia passiva e por consequecircncia receita se o soacutecio estrangeiro efetivamente convertesse em aumento de capital o direito que detinha em face da autuada agrave semelhanccedila de como procedeu em relaccedilatildeo a outros aportes promovidos A conversatildeo da diacutevida em aumento de capital representaria fato permutativo pois a obrigaccedilatildeo em face de terceiros seria substituiacuteda por uma obrigaccedilatildeo da pessoa juriacutedica em face de seus soacutecios
()
Quanto agraves exigecircncias de Contribuiccedilatildeo ao PIS e de COFINS a autoridade fiscal reproduz os seguintes fundamentos legais que regem a incidecircncia natildeoshycumulativa destas contribuiccedilotildees
()
O legislador nestes termos depois de estabelecer a incidecircncia sobre o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica excluiu deste conceito no que aqui importa apenas as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo imobilizado As demais receitas natildeoshyoperacionais como no caso aquela decorrente do perdatildeo de diacutevida permaneceram sujeitas agrave tributaccedilatildeo
De fato se os mencionados dispositivos legais merecessem interpretaccedilatildeo ampliada a Medida Provisoacuteria nordm 6272013 convertida na Lei nordm 129732014 natildeo precisaria ter promovido os seguintes acreacutescimos agraves exclusotildees relacionadas nos sectsect 3ordm daqueles dispositivos
Ora o votoshycondutor do acoacuterdatildeo recorrido afasta expressamente os
pressupostos conceituais (antecedentes) que levaram o paradigma a concluir que naquele
processo ocorreu uma realizaccedilatildeo de receita por forccedila da reduccedilatildeo do deacutebito sem uma
contrapartida do ativo Confirashyse exemplificativamente os seguintes excertos
29 Como se vecirc cai por terra o fundamento contaacutebil da autuaccedilatildeo a partir do reconhecimento pela proacutepria contabilidade da diversidade entre o conceito de receita para fins de demonstraccedilatildeo de resultado e para fins de caacutelculo das contribuiccedilotildees sociais devidas tratamshyse de finalidades absolutamente distintas que demandam registros coerentes com seus proacuteprios escopos
30 Resta ultrapassada a fronteira de um conceito contaacutebil de receita o enfrentamento de um conceito constitucional e legal de receita para fins de determinaccedilatildeo da hipoacutetese de incidecircncia das contribuiccedilotildees sociais bem como a delimitaccedilatildeo de sua base de caacutelculo
31 Em se tratando de um conceito utilizado pela Constituiccedilatildeo Federal e com reflexos nos textos do artigo 1ordm das Leis nordm 1063702 e 1083303 que determinam a incidecircncia do PISCofins natildeo cumulativo sobre o total das receitas auferidas
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no mecircs pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
()
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
39 E mais natildeo se trata de uma distinccedilatildeo que estamos inaugurando aqui mas sim de elemento de discriacutemen natildeo apenas consagrado jurisprudencialmente como tambeacutem pela proacutepria legislaccedilatildeo que natildeo se furtou em diversas oportunidades em deixar claro que a eliminaccedilatildeo de um passivo conquanto represente um ganho natildeo deve ingressar na base de caacutelculo do PIS e Cofins como no artigo 1ordm sect3ordm incisos V b X e XII da Lei nordm 1063702
Ora se tais premissas interpretativas por si soacute satildeo suficientes para alterar
completamente o resultado do julgamento as circunstacircncias faacuteticas apontadas como natildeoshy
uniformes evidentemente natildeo afastam a caracterizaccedilatildeo da divergecircncia interpretativa
Por outro lado ainda que houvesse duacutevida acerca da caracterizaccedilatildeo do
conflito de interpretaccedilotildees a partir daquele primeiro paradigma a anaacutelise do paradigma de nordm
3201shy002117 acabaria por fulminaacuteshyla Com efeito enquanto nestes autos decidiushyse que para
fins da definiccedilatildeo do regime de incidecircncia caberia investigar a que tiacutetulo ocorreu a reduccedilatildeo do
passivo naquele paradigma adotoushyse expressamente a premissa interpretativa de que essa
investigaccedilatildeo seria completamente desnecessaacuteria
Relembreshyse nestes autos partiushyse do pressuposto de que a baixa das
obrigaccedilotildees ocorreu em razatildeo de instrumento de daccedilatildeo em pagamento e consequentemente natildeo
haveria que se falar em perdatildeo ou remissatildeo de diacutevidas ainda que o valor entregue em daccedilatildeo
Fl 2740DF CARF MF
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(R$ 45000000000) fosse significativamente inferior ao deacutebito ldquobaixadordquo (R$
380000000000) Consequentemente natildeo haveria como se promover a tributaccedilatildeo dessa
diferenccedila entre o valor da diacutevida assumida com o Fundo Garantidor de Creacutedito e aquele
efetivamente dispendido para sua baixa
Ocorre que o paradigma de nordm 3201shy002117 adota expressamente como
razatildeo de decidir a interpretaccedilatildeo no sentido de que a natureza do instrumento juriacutedico ou a
denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que levariam agrave baixa do passivo sem contrapartida seriam
irrelevantes para a definiccedilatildeo do regime de tributaccedilatildeo Confirashyse (destaques acrescidos)
Ora o Decretoshylei nordm 1598 de 1977 referido no sect 1ordm do art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 eacute o diploma legal que instituiu o Imposto de Renda um dos tributos em cuja base de caacutelculo a proacutepria Recorrente computou os valores da diacutevida que lhe fora perdoada
Ademais apesar de ser de uma obviedade acachapante a afirmaccedilatildeo de que o PIS natildeo incide sobre despesas ndash e natildeo eacute disso que se trata ndash em determinadas situaccedilotildees o valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em conta de receita operacional
Natildeo se pode olvidar que o art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 estabeleceu que o faturamento mensal deve compreender o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil Donde absolutamente discrepante da Lei cuja aplicaccedilatildeo natildeo se pode afastar (Suacutemula CARF nordm 2) o entendimento de que aquele termo se aplica exclusivamente agrave venda de mercadorias eou prestaccedilatildeo de serviccedilos
Por fim registreshyse que a forma pela qual a diacutevida deixou de existir natildeo importa para o deslinde da questatildeo Afinal havia uma obrigaccedilatildeo e ela foi extinta Poderia tecircshylo sido por exemplo mediante simples pagamento foi apenas de forma diferente
Conforme consignado no paradigma portanto diferentemente do que
concluiu o acoacuterdatildeo recorrido a inclusatildeo da rubrica no conceito de receita natildeo se daacute pelos
contornos da operaccedilatildeo que a deu causa mas pelos seus efeitos
Sendo assim pedindo mais uma vez as vecircnias de estilo dou seguimento ao
recurso especial com relaccedilatildeo agraves mateacuterias ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida Exigecircncias
Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy001115 e
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ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo demonstrada a partir
dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
Superada parcialmente a preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial
peccedilo licenccedila para discordar ainda do judicioso voto da relatora no que se refere ao meacuterito
No meu sentir a reduccedilatildeo de um passivo sem a correspondente
contraprestaccedilatildeo representa receita mesmo que natildeo se configure um ingresso Para tanto tomo
emprestadas inicialmente as ponderaccedilotildees de Ricardo Mariz de Oliveira1
Tenho meditado profundamente sobre este problema e natildeo consigo ver como sustentar que as reduccedilotildees de obrigaccedilotildees sem pagamento natildeo sejam receitas porque na verdade elas reuacutenem todas as caracteriacutesticas pelas quais podeshyse identificar uma receita ()
Ora material e juridicamente uma reduccedilatildeo de passivo sem pagamento reuacutene estas qualidades para se equipar agraves receitas que se formam no lado ativo da demonstraccedilatildeo graacutefica do patrimocircnio social
Com razatildeo o patrimocircnio eacute um conjunto de direitos e obrigaccedilotildees sendo mensurado pela soma algeacutebrica de todos os direitos com todas as obrigaccedilotildees Visto de forma contaacutebil e tal como descrito na Lei nordm 6404 o patrimocircnio reuacutene os direitos do lado esquerdo do balanccedilo shy o ativoshy e as obrigaccedilotildees do lado direito shy o passivo A diferenccedila entre eles shyresultado da soma algeacutebrica shy eacute o patrimocircnio liacutequido que se demonstra do lado direito porque em condiccedilotildees normais de uma pessoa juriacutedica que seja solvente o ativo eacute maior do que o passivo
Ora nesta equaccedilatildeo aumentashyse o patrimocircnio tanto aumentando o ativo quanto diminuindo o passivo
Por qualquer destas operaccedilotildees o resultado do patrimocircnio liacutequido eacute igual
Destarte matemaacutetica e materialmente natildeo haacute a miacutenima diferenccedila entre uma e outra fonte de alteraccedilatildeo patrimonial
E tambeacutem juridicamente natildeo haacute diferenccedila entre uma e outra situaccedilatildeo pois se se admite que receita eacute um ingresso de direito novo que contribui positivamente para a formaccedilatildeo de um aumento patrimonial esse direito tambeacutem pode ocorrer com o passivo isto eacute com as obrigaccedilotildees porque o perdatildeo de uma diacutevida tambeacutem incorpora um novo direito no patrimocircnio do ateacute
1 Conceito de Receita como Hipoacutetese de Incidecircncia das Contribuiccedilotildees para a Seguridade Social (para Efeitos da COFINS e da Contribuiccedilatildeo ao PIS) apud Marcelo Knoepfelmacher in O Conceito de Receita na Constituiccedilatildeo Meacutetodo para sua Tributaccedilatildeo Sistecircmica p 76 obtido em httpwwwdominiopublicogovbrdownloadtestearqscp012102pdf (consulta realizada em 08032016
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
()
Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
()
Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
()
E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
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Nestes termos o perdatildeo de diacutevida somente natildeo revelaria insubsistecircncia passiva e por consequecircncia receita se o soacutecio estrangeiro efetivamente convertesse em aumento de capital o direito que detinha em face da autuada agrave semelhanccedila de como procedeu em relaccedilatildeo a outros aportes promovidos A conversatildeo da diacutevida em aumento de capital representaria fato permutativo pois a obrigaccedilatildeo em face de terceiros seria substituiacuteda por uma obrigaccedilatildeo da pessoa juriacutedica em face de seus soacutecios
()
Quanto agraves exigecircncias de Contribuiccedilatildeo ao PIS e de COFINS a autoridade fiscal reproduz os seguintes fundamentos legais que regem a incidecircncia natildeoshycumulativa destas contribuiccedilotildees
()
O legislador nestes termos depois de estabelecer a incidecircncia sobre o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica excluiu deste conceito no que aqui importa apenas as receitas natildeoshyoperacionais decorrentes da venda de ativo imobilizado As demais receitas natildeoshyoperacionais como no caso aquela decorrente do perdatildeo de diacutevida permaneceram sujeitas agrave tributaccedilatildeo
De fato se os mencionados dispositivos legais merecessem interpretaccedilatildeo ampliada a Medida Provisoacuteria nordm 6272013 convertida na Lei nordm 129732014 natildeo precisaria ter promovido os seguintes acreacutescimos agraves exclusotildees relacionadas nos sectsect 3ordm daqueles dispositivos
Ora o votoshycondutor do acoacuterdatildeo recorrido afasta expressamente os
pressupostos conceituais (antecedentes) que levaram o paradigma a concluir que naquele
processo ocorreu uma realizaccedilatildeo de receita por forccedila da reduccedilatildeo do deacutebito sem uma
contrapartida do ativo Confirashyse exemplificativamente os seguintes excertos
29 Como se vecirc cai por terra o fundamento contaacutebil da autuaccedilatildeo a partir do reconhecimento pela proacutepria contabilidade da diversidade entre o conceito de receita para fins de demonstraccedilatildeo de resultado e para fins de caacutelculo das contribuiccedilotildees sociais devidas tratamshyse de finalidades absolutamente distintas que demandam registros coerentes com seus proacuteprios escopos
30 Resta ultrapassada a fronteira de um conceito contaacutebil de receita o enfrentamento de um conceito constitucional e legal de receita para fins de determinaccedilatildeo da hipoacutetese de incidecircncia das contribuiccedilotildees sociais bem como a delimitaccedilatildeo de sua base de caacutelculo
31 Em se tratando de um conceito utilizado pela Constituiccedilatildeo Federal e com reflexos nos textos do artigo 1ordm das Leis nordm 1063702 e 1083303 que determinam a incidecircncia do PISCofins natildeo cumulativo sobre o total das receitas auferidas
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no mecircs pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
()
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
39 E mais natildeo se trata de uma distinccedilatildeo que estamos inaugurando aqui mas sim de elemento de discriacutemen natildeo apenas consagrado jurisprudencialmente como tambeacutem pela proacutepria legislaccedilatildeo que natildeo se furtou em diversas oportunidades em deixar claro que a eliminaccedilatildeo de um passivo conquanto represente um ganho natildeo deve ingressar na base de caacutelculo do PIS e Cofins como no artigo 1ordm sect3ordm incisos V b X e XII da Lei nordm 1063702
Ora se tais premissas interpretativas por si soacute satildeo suficientes para alterar
completamente o resultado do julgamento as circunstacircncias faacuteticas apontadas como natildeoshy
uniformes evidentemente natildeo afastam a caracterizaccedilatildeo da divergecircncia interpretativa
Por outro lado ainda que houvesse duacutevida acerca da caracterizaccedilatildeo do
conflito de interpretaccedilotildees a partir daquele primeiro paradigma a anaacutelise do paradigma de nordm
3201shy002117 acabaria por fulminaacuteshyla Com efeito enquanto nestes autos decidiushyse que para
fins da definiccedilatildeo do regime de incidecircncia caberia investigar a que tiacutetulo ocorreu a reduccedilatildeo do
passivo naquele paradigma adotoushyse expressamente a premissa interpretativa de que essa
investigaccedilatildeo seria completamente desnecessaacuteria
Relembreshyse nestes autos partiushyse do pressuposto de que a baixa das
obrigaccedilotildees ocorreu em razatildeo de instrumento de daccedilatildeo em pagamento e consequentemente natildeo
haveria que se falar em perdatildeo ou remissatildeo de diacutevidas ainda que o valor entregue em daccedilatildeo
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(R$ 45000000000) fosse significativamente inferior ao deacutebito ldquobaixadordquo (R$
380000000000) Consequentemente natildeo haveria como se promover a tributaccedilatildeo dessa
diferenccedila entre o valor da diacutevida assumida com o Fundo Garantidor de Creacutedito e aquele
efetivamente dispendido para sua baixa
Ocorre que o paradigma de nordm 3201shy002117 adota expressamente como
razatildeo de decidir a interpretaccedilatildeo no sentido de que a natureza do instrumento juriacutedico ou a
denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que levariam agrave baixa do passivo sem contrapartida seriam
irrelevantes para a definiccedilatildeo do regime de tributaccedilatildeo Confirashyse (destaques acrescidos)
Ora o Decretoshylei nordm 1598 de 1977 referido no sect 1ordm do art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 eacute o diploma legal que instituiu o Imposto de Renda um dos tributos em cuja base de caacutelculo a proacutepria Recorrente computou os valores da diacutevida que lhe fora perdoada
Ademais apesar de ser de uma obviedade acachapante a afirmaccedilatildeo de que o PIS natildeo incide sobre despesas ndash e natildeo eacute disso que se trata ndash em determinadas situaccedilotildees o valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em conta de receita operacional
Natildeo se pode olvidar que o art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 estabeleceu que o faturamento mensal deve compreender o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil Donde absolutamente discrepante da Lei cuja aplicaccedilatildeo natildeo se pode afastar (Suacutemula CARF nordm 2) o entendimento de que aquele termo se aplica exclusivamente agrave venda de mercadorias eou prestaccedilatildeo de serviccedilos
Por fim registreshyse que a forma pela qual a diacutevida deixou de existir natildeo importa para o deslinde da questatildeo Afinal havia uma obrigaccedilatildeo e ela foi extinta Poderia tecircshylo sido por exemplo mediante simples pagamento foi apenas de forma diferente
Conforme consignado no paradigma portanto diferentemente do que
concluiu o acoacuterdatildeo recorrido a inclusatildeo da rubrica no conceito de receita natildeo se daacute pelos
contornos da operaccedilatildeo que a deu causa mas pelos seus efeitos
Sendo assim pedindo mais uma vez as vecircnias de estilo dou seguimento ao
recurso especial com relaccedilatildeo agraves mateacuterias ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida Exigecircncias
Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy001115 e
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ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo demonstrada a partir
dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
Superada parcialmente a preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial
peccedilo licenccedila para discordar ainda do judicioso voto da relatora no que se refere ao meacuterito
No meu sentir a reduccedilatildeo de um passivo sem a correspondente
contraprestaccedilatildeo representa receita mesmo que natildeo se configure um ingresso Para tanto tomo
emprestadas inicialmente as ponderaccedilotildees de Ricardo Mariz de Oliveira1
Tenho meditado profundamente sobre este problema e natildeo consigo ver como sustentar que as reduccedilotildees de obrigaccedilotildees sem pagamento natildeo sejam receitas porque na verdade elas reuacutenem todas as caracteriacutesticas pelas quais podeshyse identificar uma receita ()
Ora material e juridicamente uma reduccedilatildeo de passivo sem pagamento reuacutene estas qualidades para se equipar agraves receitas que se formam no lado ativo da demonstraccedilatildeo graacutefica do patrimocircnio social
Com razatildeo o patrimocircnio eacute um conjunto de direitos e obrigaccedilotildees sendo mensurado pela soma algeacutebrica de todos os direitos com todas as obrigaccedilotildees Visto de forma contaacutebil e tal como descrito na Lei nordm 6404 o patrimocircnio reuacutene os direitos do lado esquerdo do balanccedilo shy o ativoshy e as obrigaccedilotildees do lado direito shy o passivo A diferenccedila entre eles shyresultado da soma algeacutebrica shy eacute o patrimocircnio liacutequido que se demonstra do lado direito porque em condiccedilotildees normais de uma pessoa juriacutedica que seja solvente o ativo eacute maior do que o passivo
Ora nesta equaccedilatildeo aumentashyse o patrimocircnio tanto aumentando o ativo quanto diminuindo o passivo
Por qualquer destas operaccedilotildees o resultado do patrimocircnio liacutequido eacute igual
Destarte matemaacutetica e materialmente natildeo haacute a miacutenima diferenccedila entre uma e outra fonte de alteraccedilatildeo patrimonial
E tambeacutem juridicamente natildeo haacute diferenccedila entre uma e outra situaccedilatildeo pois se se admite que receita eacute um ingresso de direito novo que contribui positivamente para a formaccedilatildeo de um aumento patrimonial esse direito tambeacutem pode ocorrer com o passivo isto eacute com as obrigaccedilotildees porque o perdatildeo de uma diacutevida tambeacutem incorpora um novo direito no patrimocircnio do ateacute
1 Conceito de Receita como Hipoacutetese de Incidecircncia das Contribuiccedilotildees para a Seguridade Social (para Efeitos da COFINS e da Contribuiccedilatildeo ao PIS) apud Marcelo Knoepfelmacher in O Conceito de Receita na Constituiccedilatildeo Meacutetodo para sua Tributaccedilatildeo Sistecircmica p 76 obtido em httpwwwdominiopublicogovbrdownloadtestearqscp012102pdf (consulta realizada em 08032016
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
()
Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
()
Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
()
E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
Fl 2747DF CARF MF
Processo nordm 163277208552014shy11 Acoacuterdatildeo nordm 9303shy008341
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no mecircs pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
32 Tal redaccedilatildeo do dispositivo como explica o Professor Marco Aureacutelio Greco tem o condatildeo de desatrelar da contabilidade o conceito de receita gerando dois efeitos opostos mas complementares de um lado se contabilmente algo natildeo estaacute registrado como receita mas tem essa natureza as contribuiccedilotildees devem incidir de outro lado se algo estaacute registrado contabilmente como receita mas natildeo tem essa natureza natildeo haacute incidecircncia das contribuiccedilotildees Outro natildeo foi o entendimento do Oacutergatildeo Pleno do Supremo Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinaacuterio nordm 606107RS sujeito agrave sistemaacutetica de repercussatildeo geral
()
38 No caso em tela resta claro que o perdatildeo de diacutevida considerando aqui o fundamento da fiscalizaccedilatildeo nunca poderia ser tratado como receita para fins de tributaccedilatildeo (apenas para fins de demonstraccedilatildeo de resultado da empresa) por natildeo configurar ingresso Ele natildeo se integra ao patrimocircnio de forma inaugural natildeo haacute aquisiccedilatildeo de disponibilidade nova mas apenas eliminaccedilatildeo de um comprometimento patrimonial existente
39 E mais natildeo se trata de uma distinccedilatildeo que estamos inaugurando aqui mas sim de elemento de discriacutemen natildeo apenas consagrado jurisprudencialmente como tambeacutem pela proacutepria legislaccedilatildeo que natildeo se furtou em diversas oportunidades em deixar claro que a eliminaccedilatildeo de um passivo conquanto represente um ganho natildeo deve ingressar na base de caacutelculo do PIS e Cofins como no artigo 1ordm sect3ordm incisos V b X e XII da Lei nordm 1063702
Ora se tais premissas interpretativas por si soacute satildeo suficientes para alterar
completamente o resultado do julgamento as circunstacircncias faacuteticas apontadas como natildeoshy
uniformes evidentemente natildeo afastam a caracterizaccedilatildeo da divergecircncia interpretativa
Por outro lado ainda que houvesse duacutevida acerca da caracterizaccedilatildeo do
conflito de interpretaccedilotildees a partir daquele primeiro paradigma a anaacutelise do paradigma de nordm
3201shy002117 acabaria por fulminaacuteshyla Com efeito enquanto nestes autos decidiushyse que para
fins da definiccedilatildeo do regime de incidecircncia caberia investigar a que tiacutetulo ocorreu a reduccedilatildeo do
passivo naquele paradigma adotoushyse expressamente a premissa interpretativa de que essa
investigaccedilatildeo seria completamente desnecessaacuteria
Relembreshyse nestes autos partiushyse do pressuposto de que a baixa das
obrigaccedilotildees ocorreu em razatildeo de instrumento de daccedilatildeo em pagamento e consequentemente natildeo
haveria que se falar em perdatildeo ou remissatildeo de diacutevidas ainda que o valor entregue em daccedilatildeo
Fl 2740DF CARF MF
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(R$ 45000000000) fosse significativamente inferior ao deacutebito ldquobaixadordquo (R$
380000000000) Consequentemente natildeo haveria como se promover a tributaccedilatildeo dessa
diferenccedila entre o valor da diacutevida assumida com o Fundo Garantidor de Creacutedito e aquele
efetivamente dispendido para sua baixa
Ocorre que o paradigma de nordm 3201shy002117 adota expressamente como
razatildeo de decidir a interpretaccedilatildeo no sentido de que a natureza do instrumento juriacutedico ou a
denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que levariam agrave baixa do passivo sem contrapartida seriam
irrelevantes para a definiccedilatildeo do regime de tributaccedilatildeo Confirashyse (destaques acrescidos)
Ora o Decretoshylei nordm 1598 de 1977 referido no sect 1ordm do art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 eacute o diploma legal que instituiu o Imposto de Renda um dos tributos em cuja base de caacutelculo a proacutepria Recorrente computou os valores da diacutevida que lhe fora perdoada
Ademais apesar de ser de uma obviedade acachapante a afirmaccedilatildeo de que o PIS natildeo incide sobre despesas ndash e natildeo eacute disso que se trata ndash em determinadas situaccedilotildees o valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em conta de receita operacional
Natildeo se pode olvidar que o art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 estabeleceu que o faturamento mensal deve compreender o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil Donde absolutamente discrepante da Lei cuja aplicaccedilatildeo natildeo se pode afastar (Suacutemula CARF nordm 2) o entendimento de que aquele termo se aplica exclusivamente agrave venda de mercadorias eou prestaccedilatildeo de serviccedilos
Por fim registreshyse que a forma pela qual a diacutevida deixou de existir natildeo importa para o deslinde da questatildeo Afinal havia uma obrigaccedilatildeo e ela foi extinta Poderia tecircshylo sido por exemplo mediante simples pagamento foi apenas de forma diferente
Conforme consignado no paradigma portanto diferentemente do que
concluiu o acoacuterdatildeo recorrido a inclusatildeo da rubrica no conceito de receita natildeo se daacute pelos
contornos da operaccedilatildeo que a deu causa mas pelos seus efeitos
Sendo assim pedindo mais uma vez as vecircnias de estilo dou seguimento ao
recurso especial com relaccedilatildeo agraves mateacuterias ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida Exigecircncias
Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy001115 e
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ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo demonstrada a partir
dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
Superada parcialmente a preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial
peccedilo licenccedila para discordar ainda do judicioso voto da relatora no que se refere ao meacuterito
No meu sentir a reduccedilatildeo de um passivo sem a correspondente
contraprestaccedilatildeo representa receita mesmo que natildeo se configure um ingresso Para tanto tomo
emprestadas inicialmente as ponderaccedilotildees de Ricardo Mariz de Oliveira1
Tenho meditado profundamente sobre este problema e natildeo consigo ver como sustentar que as reduccedilotildees de obrigaccedilotildees sem pagamento natildeo sejam receitas porque na verdade elas reuacutenem todas as caracteriacutesticas pelas quais podeshyse identificar uma receita ()
Ora material e juridicamente uma reduccedilatildeo de passivo sem pagamento reuacutene estas qualidades para se equipar agraves receitas que se formam no lado ativo da demonstraccedilatildeo graacutefica do patrimocircnio social
Com razatildeo o patrimocircnio eacute um conjunto de direitos e obrigaccedilotildees sendo mensurado pela soma algeacutebrica de todos os direitos com todas as obrigaccedilotildees Visto de forma contaacutebil e tal como descrito na Lei nordm 6404 o patrimocircnio reuacutene os direitos do lado esquerdo do balanccedilo shy o ativoshy e as obrigaccedilotildees do lado direito shy o passivo A diferenccedila entre eles shyresultado da soma algeacutebrica shy eacute o patrimocircnio liacutequido que se demonstra do lado direito porque em condiccedilotildees normais de uma pessoa juriacutedica que seja solvente o ativo eacute maior do que o passivo
Ora nesta equaccedilatildeo aumentashyse o patrimocircnio tanto aumentando o ativo quanto diminuindo o passivo
Por qualquer destas operaccedilotildees o resultado do patrimocircnio liacutequido eacute igual
Destarte matemaacutetica e materialmente natildeo haacute a miacutenima diferenccedila entre uma e outra fonte de alteraccedilatildeo patrimonial
E tambeacutem juridicamente natildeo haacute diferenccedila entre uma e outra situaccedilatildeo pois se se admite que receita eacute um ingresso de direito novo que contribui positivamente para a formaccedilatildeo de um aumento patrimonial esse direito tambeacutem pode ocorrer com o passivo isto eacute com as obrigaccedilotildees porque o perdatildeo de uma diacutevida tambeacutem incorpora um novo direito no patrimocircnio do ateacute
1 Conceito de Receita como Hipoacutetese de Incidecircncia das Contribuiccedilotildees para a Seguridade Social (para Efeitos da COFINS e da Contribuiccedilatildeo ao PIS) apud Marcelo Knoepfelmacher in O Conceito de Receita na Constituiccedilatildeo Meacutetodo para sua Tributaccedilatildeo Sistecircmica p 76 obtido em httpwwwdominiopublicogovbrdownloadtestearqscp012102pdf (consulta realizada em 08032016
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
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Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
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Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
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E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
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Processo nordm 163277208552014shy11 Acoacuterdatildeo nordm 9303shy008341
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
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(R$ 45000000000) fosse significativamente inferior ao deacutebito ldquobaixadordquo (R$
380000000000) Consequentemente natildeo haveria como se promover a tributaccedilatildeo dessa
diferenccedila entre o valor da diacutevida assumida com o Fundo Garantidor de Creacutedito e aquele
efetivamente dispendido para sua baixa
Ocorre que o paradigma de nordm 3201shy002117 adota expressamente como
razatildeo de decidir a interpretaccedilatildeo no sentido de que a natureza do instrumento juriacutedico ou a
denominaccedilatildeo da operaccedilatildeo que levariam agrave baixa do passivo sem contrapartida seriam
irrelevantes para a definiccedilatildeo do regime de tributaccedilatildeo Confirashyse (destaques acrescidos)
Ora o Decretoshylei nordm 1598 de 1977 referido no sect 1ordm do art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 eacute o diploma legal que instituiu o Imposto de Renda um dos tributos em cuja base de caacutelculo a proacutepria Recorrente computou os valores da diacutevida que lhe fora perdoada
Ademais apesar de ser de uma obviedade acachapante a afirmaccedilatildeo de que o PIS natildeo incide sobre despesas ndash e natildeo eacute disso que se trata ndash em determinadas situaccedilotildees o valor contabilizado como despesa em decorrecircncia de algum evento preteacuterito deve ser contabilizado como receita quando o motivo que levou agrave contabilizaccedilatildeo assim realizada deixa de existir Eacute o caso de perdatildeo de diacutevida cujo lanccedilamento contaacutebil deve ser realizado mediante creacutedito em conta de receita operacional
Natildeo se pode olvidar que o art 1ordm da Lei nordm 10637 de 2002 estabeleceu que o faturamento mensal deve compreender o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil Donde absolutamente discrepante da Lei cuja aplicaccedilatildeo natildeo se pode afastar (Suacutemula CARF nordm 2) o entendimento de que aquele termo se aplica exclusivamente agrave venda de mercadorias eou prestaccedilatildeo de serviccedilos
Por fim registreshyse que a forma pela qual a diacutevida deixou de existir natildeo importa para o deslinde da questatildeo Afinal havia uma obrigaccedilatildeo e ela foi extinta Poderia tecircshylo sido por exemplo mediante simples pagamento foi apenas de forma diferente
Conforme consignado no paradigma portanto diferentemente do que
concluiu o acoacuterdatildeo recorrido a inclusatildeo da rubrica no conceito de receita natildeo se daacute pelos
contornos da operaccedilatildeo que a deu causa mas pelos seus efeitos
Sendo assim pedindo mais uma vez as vecircnias de estilo dou seguimento ao
recurso especial com relaccedilatildeo agraves mateacuterias ldquoi Omissatildeo de Receitas Perdatildeo de diacutevida Exigecircncias
Reflexas Contribuiccedilatildeo ao PIS e Cofins demonstrada a partir do Acoacuterdatildeo nordm 1101shy001115 e
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ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo demonstrada a partir
dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
Superada parcialmente a preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial
peccedilo licenccedila para discordar ainda do judicioso voto da relatora no que se refere ao meacuterito
No meu sentir a reduccedilatildeo de um passivo sem a correspondente
contraprestaccedilatildeo representa receita mesmo que natildeo se configure um ingresso Para tanto tomo
emprestadas inicialmente as ponderaccedilotildees de Ricardo Mariz de Oliveira1
Tenho meditado profundamente sobre este problema e natildeo consigo ver como sustentar que as reduccedilotildees de obrigaccedilotildees sem pagamento natildeo sejam receitas porque na verdade elas reuacutenem todas as caracteriacutesticas pelas quais podeshyse identificar uma receita ()
Ora material e juridicamente uma reduccedilatildeo de passivo sem pagamento reuacutene estas qualidades para se equipar agraves receitas que se formam no lado ativo da demonstraccedilatildeo graacutefica do patrimocircnio social
Com razatildeo o patrimocircnio eacute um conjunto de direitos e obrigaccedilotildees sendo mensurado pela soma algeacutebrica de todos os direitos com todas as obrigaccedilotildees Visto de forma contaacutebil e tal como descrito na Lei nordm 6404 o patrimocircnio reuacutene os direitos do lado esquerdo do balanccedilo shy o ativoshy e as obrigaccedilotildees do lado direito shy o passivo A diferenccedila entre eles shyresultado da soma algeacutebrica shy eacute o patrimocircnio liacutequido que se demonstra do lado direito porque em condiccedilotildees normais de uma pessoa juriacutedica que seja solvente o ativo eacute maior do que o passivo
Ora nesta equaccedilatildeo aumentashyse o patrimocircnio tanto aumentando o ativo quanto diminuindo o passivo
Por qualquer destas operaccedilotildees o resultado do patrimocircnio liacutequido eacute igual
Destarte matemaacutetica e materialmente natildeo haacute a miacutenima diferenccedila entre uma e outra fonte de alteraccedilatildeo patrimonial
E tambeacutem juridicamente natildeo haacute diferenccedila entre uma e outra situaccedilatildeo pois se se admite que receita eacute um ingresso de direito novo que contribui positivamente para a formaccedilatildeo de um aumento patrimonial esse direito tambeacutem pode ocorrer com o passivo isto eacute com as obrigaccedilotildees porque o perdatildeo de uma diacutevida tambeacutem incorpora um novo direito no patrimocircnio do ateacute
1 Conceito de Receita como Hipoacutetese de Incidecircncia das Contribuiccedilotildees para a Seguridade Social (para Efeitos da COFINS e da Contribuiccedilatildeo ao PIS) apud Marcelo Knoepfelmacher in O Conceito de Receita na Constituiccedilatildeo Meacutetodo para sua Tributaccedilatildeo Sistecircmica p 76 obtido em httpwwwdominiopublicogovbrdownloadtestearqscp012102pdf (consulta realizada em 08032016
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
()
Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
()
Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
()
E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
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ldquoii Perdatildeo de Diacutevida e Incidecircncia do PIS e da Cofins NatildeoshyCumulativardquo demonstrada a partir
dos acoacuterdatildeos nordm 3201shy002117 e 9303shy003548
Superada parcialmente a preliminar de natildeoshyseguimento do recurso especial
peccedilo licenccedila para discordar ainda do judicioso voto da relatora no que se refere ao meacuterito
No meu sentir a reduccedilatildeo de um passivo sem a correspondente
contraprestaccedilatildeo representa receita mesmo que natildeo se configure um ingresso Para tanto tomo
emprestadas inicialmente as ponderaccedilotildees de Ricardo Mariz de Oliveira1
Tenho meditado profundamente sobre este problema e natildeo consigo ver como sustentar que as reduccedilotildees de obrigaccedilotildees sem pagamento natildeo sejam receitas porque na verdade elas reuacutenem todas as caracteriacutesticas pelas quais podeshyse identificar uma receita ()
Ora material e juridicamente uma reduccedilatildeo de passivo sem pagamento reuacutene estas qualidades para se equipar agraves receitas que se formam no lado ativo da demonstraccedilatildeo graacutefica do patrimocircnio social
Com razatildeo o patrimocircnio eacute um conjunto de direitos e obrigaccedilotildees sendo mensurado pela soma algeacutebrica de todos os direitos com todas as obrigaccedilotildees Visto de forma contaacutebil e tal como descrito na Lei nordm 6404 o patrimocircnio reuacutene os direitos do lado esquerdo do balanccedilo shy o ativoshy e as obrigaccedilotildees do lado direito shy o passivo A diferenccedila entre eles shyresultado da soma algeacutebrica shy eacute o patrimocircnio liacutequido que se demonstra do lado direito porque em condiccedilotildees normais de uma pessoa juriacutedica que seja solvente o ativo eacute maior do que o passivo
Ora nesta equaccedilatildeo aumentashyse o patrimocircnio tanto aumentando o ativo quanto diminuindo o passivo
Por qualquer destas operaccedilotildees o resultado do patrimocircnio liacutequido eacute igual
Destarte matemaacutetica e materialmente natildeo haacute a miacutenima diferenccedila entre uma e outra fonte de alteraccedilatildeo patrimonial
E tambeacutem juridicamente natildeo haacute diferenccedila entre uma e outra situaccedilatildeo pois se se admite que receita eacute um ingresso de direito novo que contribui positivamente para a formaccedilatildeo de um aumento patrimonial esse direito tambeacutem pode ocorrer com o passivo isto eacute com as obrigaccedilotildees porque o perdatildeo de uma diacutevida tambeacutem incorpora um novo direito no patrimocircnio do ateacute
1 Conceito de Receita como Hipoacutetese de Incidecircncia das Contribuiccedilotildees para a Seguridade Social (para Efeitos da COFINS e da Contribuiccedilatildeo ao PIS) apud Marcelo Knoepfelmacher in O Conceito de Receita na Constituiccedilatildeo Meacutetodo para sua Tributaccedilatildeo Sistecircmica p 76 obtido em httpwwwdominiopublicogovbrdownloadtestearqscp012102pdf (consulta realizada em 08032016
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
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Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
()
Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
()
E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
Fl 2744DF CARF MF
Processo nordm 163277208552014shy11 Acoacuterdatildeo nordm 9303shy008341
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
Fl 2745DF CARF MF
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
Fl 2746DF CARF MF
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
Fl 2747DF CARF MF
Processo nordm 163277208552014shy11 Acoacuterdatildeo nordm 9303shy008341
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entatildeo devedor que eacute o direito de natildeo mais pagar aquela diacutevida perdoada
Nessa mesma linha vai a resoluccedilatildeo CFC nordm 7501993 jaacute transcrita
anteriormente e a Resoluccedilatildeo CFC nordm 13742011 que foi tratada com maestria no votoshy
condutor do Acoacuterdatildeo nordm 3302shy005382 (unacircnime) de lavra do Conselheiro Joseacute Fernandes do
Nascimento
A propoacutesito sabeshyse que natildeo haacute na legislaccedilatildeo tributaacuteria definiccedilatildeo de receita Assim por ser um conceito eminentemente contaacutebil utilizado pela legislaccedilatildeo tributaacuteria a definiccedilatildeo que melhor representa o conceito de receita inequivocamente eacute que aquele veiculado pelas normas contaacutebeis editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de obediecircncia obrigatoacuterias por todo o profissional que atua na aacuterea contaacutebil E no acircmbito das referidas normas a definiccedilatildeo de receita encontrashyse estabelecida no item 7 da Resoluccedilatildeo CFC 14122012 que deu nova redaccedilatildeo agrave ldquoNBC TG 30 ndash Receitasrdquo com os seguintes dizeres
Receita eacute o ingresso bruto de benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo observado no curso das atividades ordinaacuterias da entidade que resultam no aumento do seu patrimocircnio liacutequido exceto os aumentos de patrimocircnio liacutequido relacionados agraves contribuiccedilotildees dos proprietaacuterios
No ldquoApecircndice A ndash Definiccedilatildeo de termosrdquo da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 472 de 25 de novembro de 2016 vigente a partir de 112018 a definiccedilatildeo de receita passou ter a seguinte redaccedilatildeo
Aumento nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil originado no curso das atividades usuais da entidade na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduccedilatildeo nos passivos que resultam em aumento no patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimocircnio (grifos natildeo originais)
Com mais detalhes a referida definiccedilatildeo tambeacutem encontrashyse estabelecida na Norma Brasileiro da Contabilidade que dispotildee sobre a Estrutura Conceitual para Elaboraccedilatildeo e Divulgaccedilatildeo de Relatoacuterio ContaacutebilshyFinanceiro (NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL) aprovada pela Resoluccedilatildeo CFC 137420113 a seguir reproduzido
70 Receitas e despesas satildeo definidas como segue
(a) Receitas satildeo aumentos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuiccedilatildeo de passivos que resultem em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de aporte dos proprietaacuterios da entidade e
(b) Despesas satildeo decreacutescimos nos benefiacutecios econocircmicos durante o periacuteodo contaacutebil sob a forma de saiacuteda de recursos ou
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
()
Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
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Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
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E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
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reduccedilatildeo de ativos ou incremento em passivos que resultem em decreacutescimo do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de distribuiccedilatildeo aos proprietaacuterios da entidade
71 As definiccedilotildees de receitas e despesas identificam os seus aspectos essenciais mas natildeo especificam os criteacuterios que precisam ser satisfeitos para que sejam reconhecidas na demonstraccedilatildeo do resultado Os criteacuterios para o reconhecimento das receitas e despesas satildeo comentados nos itens 82 a 98
()
Receitas
74 A definiccedilatildeo de receita abrange tanto receitas propriamente ditas como ganhos A receita surge no curso das atividades ordinaacuterias de uma entidade e eacute designada por uma variedade de nomes tais como vendas honoraacuterios juros dividendos royalties e alugueacuteis
75 Ganhos representam outros itens que se enquadram na definiccedilatildeo de receita e podem ou natildeo surgir no curso das atividades ordinaacuterias da entidade representando aumentos nos benefiacutecios econocircmicos e como tal natildeo diferem em natureza das receitas Consequumlentemente natildeo satildeo considerados como um elemento separado nesta Estrutura Conceitual
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Com base nos excertos transcritos podeshyse afirmar que as receitas se caracterizam pelos aumentos nos benefiacutecios econocircmicos que podem ser representados pela (i) aumento de ativos com a entrada de recursos ou (ii) diminuiccedilatildeo de passivos sem a saiacuteda de recursos que resultem nas duas hipoacuteteses em aumento do patrimocircnio liacutequido e que natildeo sejam provenientes de recursos aportados pelos proprietaacuterios da entidade O conceito amplo (lato sensu) de receita compreende o conceito estrito (stricto sensu) de receita ou receita propriamente dita e os ganhos As receitas propriamente dita incluem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria enquanto que ganhos compreendem os benefiacutecios econocircmicos provenientes da atividade ordinaacuteria ou natildeo
()
E uma vez definido que os referidos descontos tratashyse de receita resta saber se ela integra a base da Contribuiccedilatildeo para o PISPasep e Cofins do regime natildeo cumulativo No acircmbito desse regime de incidecircncia sabeshyse que as receitas que integram a base de caacutelculo das contribuiccedilotildees e respectivas exclusotildees encontramshyse definidas no art 1ordm das Leis 106372002 e 108332003 que no periacuteodo da autuaccedilatildeo tinha o seguinte teor (dispositivo extraiacutedo da Lei 108332003 que tem a mesma redaccedilatildeo do dispositivo equivalente da Lei 106372002) in verbis
Fl 2744DF CARF MF
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
Fl 2747DF CARF MF
Processo nordm 163277208552014shy11 Acoacuterdatildeo nordm 9303shy008341
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Trazendo essas premissas ao caso concreto forccediloso eacute concluir que apesar da
pretendida singularidade do negoacutecio juriacutedico entabulado eacute inegaacutevel que mediante uma entrega
de creacuteditos no valor de R$ 45000000000 baixoushyse uma diacutevida de R$ 380000000000
decorrente da emissatildeo de debecircntures e de contrato de muacutetuo
Vale dizer malgrado as partes denominarem a operaccedilatildeo de daccedilatildeo em
pagamento haacute inegavelmente um perdatildeo parcial dos compromissos e como tal um resultado
positivo que se enquadra no conceito de receita jaacute exposto acima
De qualquer forma mesmo que natildeo fosse possiacutevel identificar uma remissatildeo
de diacutevida paralela agrave daccedilatildeo em pagamento como bem apontado pelo paradigma de nordm 3201shy
002117 a definiccedilatildeo da operaccedilatildeo seria inteiramente irrelevante para a incidecircncia das
contribuiccedilotildees litigiosas Lembrar que agrave eacutepoca dos fatos vigia a seguinte redaccedilatildeo do art 1ordm da
Lei nordm 10637 de 2002 que essencialmente era reproduzida no art 1ordm da Lei nordm 10833 de
2003
Art 1ordm A contribuiccedilatildeo para o PISPasep tem como fato gerador o faturamento mensal assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa juriacutedica independentemente de sua denominaccedilatildeo ou classificaccedilatildeo contaacutebil
sect 1ordm Para efeito do disposto neste artigo o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviccedilos nas operaccedilotildees em conta proacutepria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa juriacutedica
Vale dizer a regra eacute a universalidade da incidecircncia e a exceccedilatildeo a exclusatildeo
Definido que a diferenccedila entre os valores do deacutebito e dos tiacutetulos entregues ao
FGC representa uma receita caberia indagar se como suscitou a recorrente estarshyseshyia diante
de receita financeira tributada agrave aliacutequota zero e a resposta a tal indagaccedilatildeo eacute negativa
Nesse aspecto cumpre relembrar quais seriam os ganhos enquadrados no
conceito de receita financeira observado o art 373 do RIR aprovado pelo Decreto nordm 3000 de
1999 vigente agrave eacutepoca dos fatos
Subseccedilatildeo I
Receitas e Despesas Financeiras
Receitas
Fl 2745DF CARF MF
Processo nordm 163277208552014shy11 Acoacuterdatildeo nordm 9303shy008341
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
Fl 2746DF CARF MF
Processo nordm 163277208552014shy11 Acoacuterdatildeo nordm 9303shy008341
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
Fl 2747DF CARF MF
Processo nordm 163277208552014shy11 Acoacuterdatildeo nordm 9303shy008341
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Art 373 Os juros o desconto o lucro na operaccedilatildeo de reporte e os rendimentos de aplicaccedilotildees financeiras de renda fixa ganhos pelo contribuinte seratildeo incluiacutedos no lucro operacional e quando derivados de operaccedilotildees ou tiacutetulos com vencimento posterior ao encerramento do periacuteodo de apuraccedilatildeo poderatildeo ser rateados pelos periacuteodos a que competirem
Com efeito a remissatildeo de diacutevidas aqui debatida natildeo pode ser enquadrada
como juros recebidos descontos por antecipaccedilatildeo lucro na operaccedilatildeo de reporte precircmio de
resgate de tiacutetulos ou debecircntures nem muito menos rendimentos nominais relativos a aplicaccedilotildees
financeiras de renda fixa Consequentemente natildeo se trata de receita financeira mas outra
receita operacional
Eacute dizer tendo em mente que como bem pontua Carlos Maximiliano2 o
Direito Excepcional dever ser interpretado de modo estrito natildeo se poderia incluir no conceito
de receita financeira ingressos diversos dos especificados no dispositivo regulamentar
Isto posto faccedilo coro com o voto vencido do acoacuterdatildeo recorrido pois entendo
aplicaacuteveis as conclusotildees da Soluccedilatildeo de Consulta nordm 306 SRRF9ordf RFDisit de 2007 assim
ementada (destaques acrescidos)
Assunto Normas Gerais de Direito Tributaacuterio
O valor relativo agrave reduccedilatildeo de diacutevida decorrente de remissatildeo natildeo tem natureza de receita financeira devendo ser registrada como outras receitas operacionais
Dispositivos Legais Lei nordm 64041976 art 187 Lei nordm 108652004 art 27 sect 2ordm RIR1999 arts 274 373 e 374 Resoluccedilatildeo CFC nordm 75093 art 9ordm sect 3ordm II
Com essas consideraccedilotildees conheccedilo parcialmente o recurso especial da
Procuradoria da Fazenda Nacional e na parte conhecida doushylhe provimento
(assinado digitalmente) Andrada Maacutercio Canuto Natal
2 Hermenecircutica e Aplicaccedilatildeo do Direito Rio de Janeiro Forense 2009 19ordf ed pp 183 e seguintes
Fl 2746DF CARF MF
Processo nordm 163277208552014shy11 Acoacuterdatildeo nordm 9303shy008341
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
Fl 2747DF CARF MF
Processo nordm 163277208552014shy11 Acoacuterdatildeo nordm 9303shy008341
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Declaraccedilatildeo de Voto
Conselheiro Demes Brito
Em que pese concordar com o excelente fundamento da Ilustre Relatora a
qual acompanhei a presente declaraccedilatildeo de voto tem como objetivo dirimir quaisquer duacutevidas
referente a um eventual conflito de interesseou impedimento
Com efeito o presente processo foi distribuiacutedo para apreciaccedilatildeo do Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional sob minha relatoria ocorre que aacute eacutepoca o processo
estava dentro do prazo regimental (6 meses) apto para ser relatado contudo nos termos do art
42 inciso II do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais constatei estar impedido de atuar como Relator do caso pelo fato do patrono (Pinheiro
Neto Advogados) manter relaccedilatildeo de eventual serviccedilo de advocacia com o cocircnjuge deste
Conselheiro sendo noticiado em 01082018 shy 17 h05 minutos imediatamente solicitei a
retirada de pauta do referido processo sendo os autos devolvidos para Secretaria da 3ordf Turma
da Cacircmara Superior de Recursos Fiscais do CARF para que fosse providenciado um novo
sorteio
Em 15092018 fui informado que o patrono ( Pinheiro Neto Advogados) e a
Companhia a qual a esposa deste Conselheiro trabalha natildeo pactuaram nenhum contrato de
prestaccedilatildeo de serviccedilo de modo que natildeo se configura qualquer impedimento ou conflito de
interesse por este Conselheiro ter participado do presente julgamento
Portanto natildeo haacute qualquer impedimento ou conflito de interesse no presente
julgado
Eacute como voto
(Assinado digitalmente) Demes Brito
Fl 2747DF CARF MF