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Revista de Estudos TributáriosAno XX – nº 116 – Jul-Ago 2017

RepositóRio AutoRizAdo de JuRispRudênciA

Supremo Tribunal Federal – Nº 29/2000Superior Tribunal de Justiça – Nº 42/1999

Tribunal Regional Federal da 1ª Região – Nº 21/2001Tribunal Regional Federal da 2ª Região – Nº 1999.02.01.057040-0

Tribunal Regional Federal da 3ª Região – Nº 22/2010Tribunal Regional Federal da 4ª Região – Nº 07/0042596-9

Tribunal Regional Federal da 5ª Região – Nº 10/2007

editoRiAl sÍntese

diRetoR eXecutivo: Elton José Donato

geRente editoRiAl: Milena Sanches Tayano dos Santos

cooRdenAdoR editoRiAl: Cristiano Basaglia

editoR: Cristiano Basaglia

editoRiAl iet – instituto de estudos tRibutáRios

diRetoRes

Milton Terra MachadoHebe Bonazzola Ribeiro

Geraldo Bemfica Teixeira

conselho editoRiAlDomiciano Cunha, Heleno Taveira Tôrres, Hugo de Brito Machado,

Humberto Bergmann Ávila, Ives Gandra da Silva Martins, José Mörschbächer, Kiyoshi Harada, Leandro Paulsen, Misabel Derzi, Paulo de Barros Carvalho, Renato Lopes Becho, Roberto Ferraz, Roque Carrazza, Walmir Luiz Becker

comitê técnico

Adler Baum, Adolpho Bergamini, Carlos Mário da Silva Velloso, Carlos Roberto Lofego Caníbal, Fernando Dantas Casillo Gonçalves, Henrique Tróccoli Júnior,

Marcel Gulin Melhem, Paulo de Mello Aleixo, Paulo de Vasconcellos Chaves, Vilson Darós

colAboRAdoRes destA edição

Antônio Cláudio Mariz de Oliveira, Bruno A. François Guimarães, Edmundo Cavalcanti Eichenberg, Ives Gandra da Silva Martins,

Ivo Ricardo Lozekam, Maurício Licks

ISSN 1519-1850

1998 © SÍNTESE

Uma publicação da SÍNTESE, uma linha de produtos jurídicos do Grupo SAGE e do IET – Instituto de Estudos Tributários.

Publicação bimestral de doutrina, jurisprudência e outros assuntos tributários.

Todos os direitos reservados. Proibida a reprodução parcial ou total, sem consentimento expresso dos editores.

As opiniões emitidas nos artigos assinados são de total responsabilidade de seus autores.

Os acórdãos selecionados para esta Revista correspondem, na íntegra, às cópias obtidas nas secretarias dos respec-tivos tribunais.

A solicitação de cópias de acórdãos na íntegra, cujas ementas estejam aqui transcritas, e de textos legais pode ser feita pelo e-mail: [email protected] (serviço gratuito até o limite de 50 páginas mensais).

Distribuída em todo o território nacional.

Tiragem: 5.000 exemplares

Revisão e Diagramação: Dois Pontos Editoração

Capa: Tusset Monteiro Comunicação

Artigos para possível publicação poderão ser enviados para o endereço [email protected]

Dados Internacionais de Catalogação na Publicação (CIP)

REVISTA DE ESTUDOS TRIBUTÁRIOS – Porto Alegre: v. 1, n. 1, maio/jun. 1998

Publicação periódica Bimestral

v. 20, n. 116, jul./ago. 2017

ISSN 1519-1850

1. Direito tributário – Brasil 2. Jurisprudência – periódico

CDU: 349.9(05) CDD: 340

(Bibliotecária responsável: Helena Maria Maciel CRB 10/851)

IOB Informações Objetivas Publicações Jurídicas Ltda.R. Antonio Nagib Ibrahim, 350 – Água Branca 05036‑060 – São Paulo – SPwww.sage.com

Telefones para ContatosCobrança: São Paulo e Grande São Paulo (11) 2188.7900Demais localidades 0800.7247900

SAC e Suporte Técnico: São Paulo e Grande São Paulo (11) 2188.7900Demais localidades 0800.7247900E-mail: [email protected]

Renovação: Grande São Paulo (11) 2188.7900Demais localidades 0800.7283888

Carta do Editor

Caro leitor,

Para esta Edição de nº 116 trazemos para o Assunto Especial um tema que sempre gera muita demanda no meio jurídico, tanto tributário, quanto pe-nal, qual seja: “Substituição Tributária por Antecipação – Questionamentos e Possibilidade de Fraude – Análise de Caso Concreto”, no qual colocamos à sua disposição dois excelentes Pareceres que tratam de casos concretos envolven-do situações que discutem a possibilidade de fraude, um de autoria do Ilustre Advogado e Professor Ives Gandra da Silva Martins, e o outro de autoria do renomado Advogado Antônio Cláudio Mariz de Oliveira, que enriquecem bas-tante a atual edição da Revista, além de um Acórdão na Íntegra do Superior Tribunal de Justiça.

No que tange à Parte Geral da Revista de Estudos Tributários, seleciona-mos para você Acórdãos na Íntegra dos principais Tribunais pátrios, além de dois artigos de interessantes temas atrelados à área tributária.

Chamamos a sua atenção para a Nova Seção Especial da Revista, de-nominada “Síntese Esclarece”, em que trazemos questões relevantes de cunho mais técnico sobre um determinado tema que consideramos de relevância no momento. Para esta edição escolhemos o tema “Imposto de Renda”, na qual publicamos 10 perguntas com suas respectivas respostas.

A IOB, juntamente com o IET, deseja a todos uma ótima leitura!

Elton José Donato Rafael Nichele

Diretor Editorial da IOB Presidente do IET

Sumário

Normas Editoriais para Envio de Artigos ....................................................................7

Assunto Especial

SubStituição tributária por antecipação – QueStionamentoS e poSSibilidade de Fraude – análiSeS de caSo concreto

doutrinaS

1. Substituição Tributária por Antecipação do Fato Gerador. Responsabilidade Exclusiva do Substituto. Ação Penal Fiscal Só Possível Quanto à Obrigação Não Cumprida. Impossível no Presente Caso à Falta de Responsabilidade Tributária da Consulente. ParecerIves Gandra da Silva Martins ......................................................................9

2. ICMS – Substituição Tributária – Simulação de Venda – Defesa em ParecerAntônio Cláudio Mariz de Oliveira ..........................................................24

JuriSprudência

1. Acórdão na Íntegra (STJ) ...........................................................................45

Parte Geral

doutrinaS

1. A Interpretação Literal e a Aplicação da Isenção do Decreto-Lei nº 1.510/1976 ao Imposto de Renda sobre o Ganho de Capital Obtido na Alienação de Participações Societárias BonificadasMaurício Licks ..........................................................................................59

2. A Homologação do Crédito de ICMS no Estado de São PauloIvo Ricardo Lozekam ................................................................................91

JuriSprudência

Acórdãos nA ÍntegrA

1. Supremo Tribunal Federal ........................................................................97

2. Superior Tribunal de Justiça....................................................................102

3. Superior Tribunal de Justiça....................................................................106

4. Tribunal Regional Federal da 1ª Região ..................................................111





ementário de JurisprudênciA

1. Ementário de Jurisprudência ...................................................................1442. Ementário de Jurisprudência Administrativa ...........................................180

Seção Especial

direito tributário em diScuSSão

1. Planejamento Tributário e Riscos de Holdings PatrimoniaisEdmundo Cavalcanti Eichenberg ............................................................183

acontece

1. A Não Cumulatividade da PIS/Cofins para Prestadores de Serviços: Inconstitucionalidade por Violação à Isonomia Tributária e o RE 607.642/RJBruno A. François Guimarães .................................................................209

SínteSe eSclarece

1. Imposto de Renda ..................................................................................228

Clipping Jurídico ..............................................................................................231

Resenha Legislativa ..........................................................................................244

Índice Alfabético e Remissivo .............................................................................245

Normas Editoriais para Envio de Artigos1. Os artigos para publicação nas Revistas SÍNTESE deverão ser técnico-científicos e fo-

cados em sua área temática.2. Será dada preferência para artigos inéditos, os quais serão submetidos à apreciação

do Conselho Editorial responsável pela Revista, que recomendará ou não as suas publicações.

3. A priorização da publicação dos artigos enviados decorrerá de juízo de oportunidade da Revista, sendo reservado a ela o direito de aceitar ou vetar qualquer trabalho recebido e, também, o de propor eventuais alterações, desde que aprovadas pelo autor.

4. O autor, ao submeter o seu artigo, concorda, desde já, com a sua publicação na Re-vista para a qual foi enviado ou em outros produtos editoriais da SÍNTESE, desde que com o devido crédito de autoria, fazendo jus o autor a um exemplar da edição da Revista em que o artigo foi publicado, a título de direitos autorais patrimoniais, sem outra remuneração ou contraprestação em dinheiro ou produtos.

5. As opiniões emitidas pelo autor em seu artigo são de sua exclusiva responsabilidade.6. À Editora reserva-se o direito de publicar os artigos enviados em outros produtos jurí-

dicos da Síntese.7. À Editora reserva-se o direito de proceder às revisões gramaticais e à adequação dos

artigos às normas disciplinadas pela ABNT, caso seja necessário.8. O artigo deverá conter além de TÍTULO, NOME DO AUTOR e TITULAÇÃO DO AU-

TOR, um “RESUMO” informativo de até 250 palavras, que apresente concisamente os pontos relevantes do texto, as finalidades, os aspectos abordados e as conclusões.

9. Após o “RESUMO”, deverá constar uma relação de “PALAVRAS-CHAVE” (palavras ou expressões que retratem as ideias centrais do texto), que facilitem a posterior pesquisa ao conteúdo. As palavras-chave são separadas entre si por ponto e vírgula, e finaliza-das por ponto.

10. Terão preferência de publicação os artigos acrescidos de “ABSTRACT” e “KEYWORDS”.11. Todos os artigos deverão ser enviados com “SUMÁRIO” numerado no formato “arábi-

co”. A Editora reserva-se ao direito de inserir SUMÁRIO nos artigos enviados sem este item.

12. Os artigos encaminhados à Revista deverão ser produzidos na versão do aplicativo Word, utilizando-se a fonte Arial, corpo 12, com títulos e subtítulos em caixa alta e alinhados à esquerda, em negrito. Os artigos deverão ter entre 7 e 20 laudas. A pri-meira lauda deve conter o título do artigo, o nome completo do autor e os respectivos créditos.

13. As citações bibliográficas deverão ser indicadas com a numeração ao final de cada citação, em ordem de notas de rodapé. Essas citações bibliográficas deverão seguir as normas da Associação Brasileira de Normas Técnicas (ABNT).

14. As referências bibliográficas deverão ser apresentadas no final do texto, organizadas em ordem alfabética e alinhadas à esquerda, obedecendo às normas da ABNT.

15. Observadas as regras anteriores, havendo interesse no envio de textos com comentá-rios à jurisprudência, o número de páginas será no máximo de 8 (oito).

16. Os trabalhos devem ser encaminhados preferencialmente para os endereços eletrôni-cos [email protected]. Juntamente com o artigo, o autor deverá preencher os formulários constantes dos seguintes endereços: www.sintese.com/cadastrodeauto-res e www.sintese.com/cadastrodeautores/autorizacao.

17. Quaisquer dúvidas a respeito das normas para publicação deverão ser dirimidas pelos e-mails [email protected] e [email protected].

Assunto Especial – Doutrina

Substituição Tributária por Antecipação – Questionamentos e Possibilidade de Fraude – Análises de Caso Concreto

Substituição Tributária por Antecipação do Fato Gerador. Responsabilidade Exclusiva do Substituto. Ação Penal Fiscal Só Possível Quanto à Obrigação Não Cumprida. Impossível no Presente Caso à Falta de Responsabilidade Tributária da Consulente. Parecer

IVES GANDRA DA SILVA MARTINSProfessor Emérito das Universidades Mackenzie, UNIP, Unifieo, UNIFMU, do CIEE/O Estado de São Paulo, das Escolas de Comando e Estado-Maior do Exército – Eceme, Superior de Guerra – ESG e da Magistratura do Tribunal Regional Federal – 1ª Região, Professor Honorário das Universidades Austral (Argentina), San Martin de Porres (Peru) e Vasili Goldis (Romênia), Dou-tor Honoris Causa das Universidades de Craiova (Romênia) e das PUCs-Paraná e Rio Grande do Sul, Catedrático da Universidade do Minho (Portugal), Presidente do Conselho Superior de Direito da Fecomércio/SP, Fundador e Presidente Honorário do Centro de Extensão Universitá-ria – CEU/Instituto Internacional de Ciências Sociais – IICS.

CONSULTA

Formula-nos, o eminente colega Dr. Daniel Bialski, advogado do grupo consulente, para mim e para o Professor Antonio Cláudio Mariz de Oliveira, a seguinte consulta:

Fomos constituídos pelo proprietário do Grupo consulente para defender os seus interesses em procedimento investigatório criminal conduzido pelo Ministério Público Estadual, o qual visa a apurar a suposta prática de delito contra a ordem tributária e outras modalidades criminosas dele decorrentes.

A investigação ministerial afirma, em suma, que o proprietário e o seu grupo econômico – cuja atuação precípua está relacionada ao ramo de venda no varejo bem assim aquisição e revenda de produtos no atacado (seja para abastecimento da sua rede varejista, seja para venda a terceiros) – teriam supostamente cons-tituído empresas distribuidoras de “fachada”, as quais, uma vez estabelecidas no Estado de São Paulo, adquiram produtos de uma distribuidora localizada no Estado de Goiás, e, à vista da inexistência de convênio com o governo paulista, não seria recolhido o ICMS na modalidade “substituição tributária”.

10 ........................................................................................................ RET Nº 116 – Jul-Ago/2017 – ASSUNTO ESPECIAL – DOUTRINA

Posteriormente, sendo referidas distribuidoras os substitutos tributários, elas te-riam simulado a revenda dos produtos à rede varejista do Grupo apondo nas notas fiscais de saída o código “CST 060”, indicando, de maneira fraudulenta, que o imposto teria sido recolhido na origem da operação, o que, segundo o Ministério Público, não ocorreu.

Cumpre assinalar que referidas distribuidoras jamais pertenceram ao proprietário ou a qualquer empresa de seu grupo econômico. Insta registrar ainda que todas as operações de compra de medicamentos realizadas pelo Grupo com as distri-buidoras o foram atendendo todas prescrições previstas na legislação tributária, inexistindo, cite-se, fiscalização ou procedimento administrativo-fiscal instaura-do contra o Grupo.

Pondere-se mais que, diante desses fatos, foi instaurada sindicância no âmbi-to do Grupo para apurar internamente os elementos suscitados na investigação ministerial, a qual, apesar de ainda se encontrar em andamento, confirma a re-gularidade de sua atuação, em especial a ausência de vínculo entre o grupo e as distribuidoras.

De qualquer maneira, o Parquet aparentemente busca responsabilizar o proprie-tário e seu grupo econômico, pois, em seu entendimento, apesar de o Grupo ser o substituído tributário (substituição tributária progressiva), recairia sobre eles a responsabilidade tributária sob o vértice supletivo.

Formulamos, por essas razões, as seguintes indagações:

1) No regime de substituição tributária progressiva, quais são os papéis desempe-nhados, na relação jurídica tributária, pelo substituto e pelo substituído?

2) Em nosso sistema tributário, sob o aspecto da sujeição passiva, que papel de-sempenham as distribuidoras e as revendedoras de medicamentos?

3) Na hipótese de substituição tributária progressiva do ICMS, caso este não seja recolhido, pode o Fisco atribuir responsabilidade supletiva ao substituído em ordem a obrigá-lo ao seu pagamento?

4) Diante desse mesmo quadro, é possível responsabilizar o substituído por even-tuais infrações cometidas pelo substituto, aplicando-lhe multas administrativas de caráter sancionador?

5) Ainda em tal hipótese, seria possível responsabilizar penalmente o substituído por eventuais irregularidades praticadas pelo substituto?

6) Na linha da Súmula Vinculante nº 24 do Supremo Tribunal Federal, mesmo sem existir qualquer fiscalização e/ou procedimento administrativo-fiscal por parte da Sefaz hábil a indicar infração tributária praticada pelo Grupo, é pos-sível falar em lançamento definitivo do tributo e a ocorrência de crime contra a ordem tributária?

RESPOSTA

Responderemos de acordo com a nossa especialidade, eu a parte tribu-tária e constitucional e o Professor Antonio Cláudio Mariz de Oliveira a parte penal.

RET Nº 116 – Jul-Ago/2017 – ASSUNTO ESPECIAL – DOUTRINA ..........................................................................................................11

Começo pela parte tributária.

Participei das duas Comissões criadas pelo Senado Federal em 2012 e 2015 em busca de uma solução para a denominada “guerra fiscal do ICMS”.

Na primeira, constituída de treze membros, foram apresentados doze anteprojetos de emendas constitucionais, leis complementares, ordinárias e re-soluções do Senado, que poderiam, se examinadas pelo Congresso Nacional, já, de há muito, ter terminado com o crucial problema em que quase todas as unidades da Federação estão envolvidas, com não cumprimento da Lei Com-plementar nº 24/1975, inclusive o próprio Estado de São Paulo1.

Objetivando atalhar a prática predominantemente de outros Estados, ofertei pro bono, para o Governo do Estado de São Paulo, parecer publicado em diversas revistas especializadas e em livro de autoria dele e de Paulo de Barros Carvalho com o título Guerra fiscal – Reflexões sobre a concessão de benefícios no âmbito do ICMS, em que mostrava a necessidade de uma solução, mas valorizando a Lei Complementar nº 24/1975, recepcionada pelo legislador supremo de 19882. Paulo de Barros Carvalho defendeu, naquela obra, a tese contrária, justificando toda a legislação produzida por outros Estados, inclusive pelo Estado de Goiás, que concediam incentivos fiscais independentemente da autorização do Confaz, embora a concessão de estímulos dependa da anuência da unanimidade dos Estados3.

1 “Senado Federal. Secretaria Geral da Mesa. Secretaria de Comissões. Subsecretaria de Apoio às Comissões Especiais e Parlamentares de Inquérito. Relatórios Parcial e Suplementar: ‘Comissão Especial Externa do Senado Federal criada pelo RQS 25, de 2012, com a finalidade de analisar e propor soluções para questões relacionadas ao Sistema Federativo’. Nelson Jobim (Presidente), Everardo Maciel (Relator), Bernard Appy, Bolívar Lamounier, Fernando Rezende, Ives Gandra da Silva Martins, João Paulo dos Reis Velloso, Luís Roberto Barroso, Manoel Felipe do Rêgo Brandão, Marco Aurélio Marrafon, Michal Gartenkraut, Paulo de Barros Carvalho, Sérgio Roberto Rios do Prado. Outubro de 2011.” (MARTINS, Ives Gandra da Silva; CARVALHO, Paulo de Barros. Guerra fiscal – Reflexões sobre a concessão de benefícios no âmbito do ICMS. São Paulo: Noeses, 2014. p. 99)

2 Escrevi: “Houve por bem, o constituinte, fortalecendo o princípio desenhado na Lei Complementar nº 24/1975 – de canhestra redação –, estabelecer, conforme o § 2º, IV, V e VI, do § 2º do art. 155 da CF/1988, todo um sistema de controle da determinação de alíquotas estaduais e interestaduais pelo Senado Federal, objetivando: ‘a) eliminar os riscos de que incentivos outorgados por um Estado tivessem impacto de descompetitividade em relação a Estados que dele recebessem mercadorias com ICM estimulado, mediante a exigência de aprovação de alíquotas mínimas para as operações internas e máximas nas mesmas operações, em caso de conflito entre os Estados; b) estabelecer as alíquotas aplicáveis para as operações interestaduais e de exportação; c) exigir a unanimidade de Estados e do Distrito Federal para aprovar tratamento mais favorável às operações internas – e, implicitamente, para as externas; d) exigir que as alíquotas internas não fiquem abaixo das previstas para as operações interestaduais, salvo acordo de todos os Estados e Distrito Federal’. E ao falar em Estados e Distrito Federal no que concerne a isenções, incentivos e benefícios, impôs a necessidade de votação unânime, para não provocar favorecimento que desse a qualquer um deles maior competitividade, no mercado interno, o que resta reforçado pela disposição de que as alíquotas internas não sejam inferiores às definidas para as operações interestaduais. E a unanimidade decorre de não ter o constituinte estabelecido quorum menor para aprovação dos estímulos fiscais” (MARTINS, Ives Gandra da Silva; CARVALHO, Paulo de Barros. Guerra fiscal – Reflexões sobre a concessão de benefícios no âmbito do ICMS. São Paulo: Noeses, 2014. p. 5/6).

3 Paulo de Barros Carvalho conclui: “Não vejo obstáculos aos atos dos Estados e do Distrito Federal que venham conceder remissão ou anistia dos créditos de ICMS decorrentes da declaração de inconstitucionalidade de isenções, incentivos ou benefícios fiscais concedidos sem suporte em convênio. Pelo contrário, tal providência


Em palestra que proferi com o Ministro Gilmar Mendes – autor da pro-posta de Súmula do STF (nº 69), não aprovada pela Suprema Corte até hoje –, e com o Senador Ricardo Ferraço, defensor das leis estaduais concessivas de estí-mulos sem necessidade de respeito à Lei Complementar nº 24/1975, percebeu--se que, apesar da ampla negociação entre as unidades federativas, o problema permanecia, sendo que todos os três palestrantes apresentaram propostas de solução, não adotadas nem pelo STF (Gilmar), nem pelo Senado (Ives e Ferraço, ambos com propostas diversas)4-5.

O problema remanesce até hoje. A própria solução que se pretendeu alcançar na 1ª Comissão – a segunda não chegou ainda a formular uma solução – para regularizar os incentivos passados, não foi sequer discutida pelo Senado. Consistia em atribuir aos incentivos existentes uma carência máxima de 8 anos, com concessão de novos incentivos, por também, no máximo, 8 anos, somente para indústrias instaladas em Estados com renda per capita média abaixo da renda per capita nacional, desde que houvesse uma alíquota mínima de 4%, hipótese em que a concessão poderia ser dada com a aprovação de 2/3 das unidades federativas6.

Assim, a guerra fiscal é uma realidade, sendo que o Estado de São Paulo tem aplicado a Lei Complementar nº 24/1975 às mercadorias chegadas de outros Estados aos estabelecimentos paulistas que as recebem, desde que se trate de produtos estimulados na origem, mas sem a aprovação do Confaz.

Ora, a Lei Complementar nº 24/1975 atinge diretamente o adquirente da mercadoria, o que vale dizer: cabe a este discutir a legitimidade ou não da

é recomendável, para que se mantenha no ordenamento o clima de segurança jurídica, evitando punir ou onerar o contribuinte que agiu de acordo com os termos de lei reputada por válida e vigente” (MARTINS, Ives Gandra da Silva; CARVALHO, Paulo de Barros. Guerra fiscal – Reflexões sobre a concessão de benefícios no âmbito do ICMS. São Paulo: Noeses, 2014. p. 97).

4 A Súmula, não discutida ainda, de nº 69, tem a seguinte dicção: “Qualquer isenção, incentivo, redução de alíquota ou de base de cálculo, crédito presumido, dispensa de pagamento ou outro benefício fiscal relativo ao ICMS, concedido sem prévia aprovação em convênio celebrado no âmbito do Confaz (Conselho Nacional de Política Fazendária), é inconstitucional” (PGR, Proposta de Súmula vinculante nº 69).

5 O Seminário foi patrocinado pela Internews, em São Paulo, no primeiro semestre de 2012.

6 O art. 2º, § 1º, da proposta de término da guerra fiscal em lei complementar tinha a seguinte dicção: “§ 1º A aprovação do convênio de que trata o caput dependerá de decisão tomada pela unanimidade dos Estados, salvo no caso de incentivos fiscais que satisfaçam, cumulativamente, os seguintes requisitos, hipótese na qual será observado o quórum de que trata o art. 8º: I – localização do empreendimento incentivado em Estado, cuja média do Valor Adicionado Bruto da Indústria de Transformação per capita, nos últimos 10 (dez) anos, seja, por ocasião do ato concessivo, inferior à nacional, no mesmo período; II – abrangência limitada à saída de produtos industrializados, efetuada pelo próprio estabelecimento fabricante; III – redução de base de cálculo nas operações interestaduais, da qual resulte carga tributária efetiva equivalente à da aplicação da alíquota de 4% (quatro por cento), desde que não superior à alíquota interestadual aplicável, em virtude de Resolução do Senado Federal; IV – prazo para fruição do incentivo não superior a 8 (oito) anos; V – publicação, no Diário Oficial da União, por meio do órgão de que trata o art. 7º, do ato concessivo de cada empreendimento incentivado, especificando as condições da Concessão” (MARTINS, Ives Gandra da Silva; CARVALHO, Paulo de Barros. Guerra fiscal – Reflexões sobre a concessão de benefícios no âmbito do ICMS. São Paulo: Noeses, 2014. p. 129/130).


exigência, e não aos futuros adquirentes da mercadoria, que, ao adquirirem-na de boa-fé, não têm qualquer responsabilidade7.

Em termos diversos: a denominada substituição tributária, possível, pelo art. 150, § 7º, que admite a exigência do tributo antecipado, ou seja, antes da ocorrência do fato gerador – ainda inexistente, portanto –, só é possível, se ex-pressamente prevista na legislação. Jamais é possível atribuir, por presunção, ao adquirente do produto, sem previsão legal, visto que ele desconhece como o substituto irá comportar-se perante o Fisco, pois, na prática, paga o preço acre-ditando que o tributo foi recolhido. É exclusivamente sua a responsabilidade pelo tributo8.

Embora, no passado, tenha-se discutido tal responsabilidade, a doutrina opõe-se à violência de ficar, o contribuinte adquirente da mercadoria, responsá-vel pelo tributo devido, face à eventual inadimplência fiscal de estabelecimento vendedor desde que se encontre em plena atividade mercantil e autorizado, pela Secretária da Fazenda, mediante inscrição estadual em vigor, a praticar atos de mercancia. É que, não ao adquirente, mas à Secretaria da Fazenda, cabe fiscalizar o estabelecimento vendedor, e, não havendo irregularidades na docu-mentação que acompanha a operação e no funcionamento do estabelecimento

7 “Por essa razão, foi recepcionada a Lei Complementar nº 2.475. Leia-se na ADIn 2549, a parte da emenda que transcrevo: ADIn 2549, Tribunal Pleno, Rel. Min. Ricardo Lewandowski, J. 01.06.2011, DJe-189, divulg. 30.09.2011, public. 03.10.2011; republicação DJe-209, divulg. 28.10.2011, public. 03.11.2011. Ementa v. 02618-01, p. 00024. Rei. si. 14, n. 82, 2011, p. 92-105: VII – o art. 155, § 2º, XII, g, da Constituição Federal dispõe competir à lei complementar, mediante deliberação dos Estados membros e do Distrito Federal, a regulamentação de isenções, incentivos e benefícios fiscais a serem concedidos ou revogados, no que diz respeito ao ICMS. Evidente necessidade de consenso entre os entes federativos, justamente para evitar o deflagramento da perniciosa ‘guerra fiscal’ entre eles. À lei complementar restou discricionária apenas à forma pela qual os Estados e o Distrito Federal implementarão o ditame constitucional. A questão. por sua vez, está regulamentada pela Lei Complementar nº 24/1975, que declara que as isenções a que se faz referência serão concedidas e revogadas nos termos dos convênios celebrados e ratificados pelos Estados e pelo Distrito Federal. VIII – Necessidade de aprovação pelo Confaz de qualquer política extrafiscal que implique a redução ou qualquer outra forma de desoneração do contribuinte em relação ao ICMS. Precedentes do STE. IX – O Decreto nº 20.957, de 13 de janeiro de 2000, teve os seus efeitos integralmente exauridos, enquanto que os Decretos nºs 21.077/2000, 21.082/2000 e 21.107/2000 foram revogados, fato que implicou a carência superveniente da ação. Interesse processual. X – Parcial procedência da ação para declarar a inconstitucionalidade do art. 20, I e seus §§ 2º e 3º; do art. 50, seus incisos I, II e III e seu parágrafo único, inciso I; do art. 61, na sua integralidade; e dos §§ 1º e 2º do art. 70, todos da Lei nº 2.483, de 19 de novembro de 1999” (grifos meus) (MARTINS, Ives Gandra da Silva; CARVALHO, Paulo de Barros. Guerra fiscal – Reflexões sobre a concessão de benefícios no âmbito do ICMS. São Paulo: Noeses, 2014. p. 13/14).

8 Escrevi: “A Lei Suprema não transforma, em nenhum momento, o substituto em responsável supletivo. Há urna responsabilidade única atribuída ao substituto. Não há qualquer referência ao substituído. Esta foi a razão pela qual, na 1ª questão, respondi que, se a operação for por valor inferior ao da pauta estabelecida pelo governo, a restituição caberia ao substituto e não ao substituído, devendo, entretanto, em face do disposto no art. 166 do CTN – até o presente tido como norma constitucional –, obter a autorização do substituído e entregar-lhe o que receber. À evidência, se houver mudança da jurisprudência, a meu ver, em choque com o princípio da legalidade. Não vejo, pois, como pretender que aquele que pagou o tributo embutido no preço da mercadoria e que, de rigor, representa o denominado ‘contribuinte de fato’, possa ser responsabilizado, à falta de expressa menção no texto constitucional ou no CTN” (Responsabilidade Tributária, Pesquisas Tributárias – Nova Série 17, coordenador Ives Gandra da Silva Martins, edição do Centro de Extensão Universitária e Editora Revista dos Tribunais, São Paulo, 2011. p. 38).


vendedor, a responsabilidade pelo não pagamento do tributo é, exclusivamen-te, deste; não do adquirente9.

No caso concreto, pela explicação dada pelo colega consulente, não só o estabelecimento adquirente não tinha qualquer ligação com os distribuidores de produtos que os adquiriam do Estado de Goiás, como nunca foi autuado, nada obstante ter agora notícia de que os estabelecimentos vendedores o foram, em decorrência do prolongamento da insolúvel guerra fiscal que não será solu-cionada, a não ser quando os Estados realmente estiverem decididos a fazê-lo. Na verdade, todos os Estados praticam-na, até mesmo, embora em reduzida escala, o Estado de São Paulo, conforme os elementos levados à Comissão do Senado (2012), mostrando a prática, sem exceção, em todas as unidades da Federação, do deletério embate, na Federação10.

9 A Ministra Carmen Lúcia, invocando jurisprudência da Suprema Corte, entende que a responsabilidade é exclusiva do substituto, ao negar recurso do Estado de São Paulo. Lembra, inclusive, que, não realizada a operação posterior, cabe ao substituto o direito de reaver o tributo não pago: “9. Este Supremo Tribunal Federal assentou a constitucionalidade da substituição tributária para frente no ICMS na comercialização e medicamentos e produtos. Nesse sentido: ‘Embargos de declaração em agravo regimental em recurso extraordinário. Tributário. Substituição tributária. Medicamentos. Imprescindibilidade de que essa hipótese esteja prevista em lei. 1. É responsável tributário, por substituição, o industrial, o comerciante ou o prestador de serviço, relativamente ao imposto devido pelas anteriores ou subsequentes saídas de mercadorias ou, ainda, por serviços prestados por qualquer outra categoria de contribuinte. Legitimidade do regime de substituição tributária declarada pelo Pleno deste Tribunal. 2. Produtos farmacêuticos. Substituição tributária. Hipótese prevista no Convênio ICMS nº 76/1994 e na Lei nº 6.374/1989, que considera responsável tributário, por substituição, o industrial, o comerciante ou o prestador de serviço. Embargos de declaração rejeitados’ (RE 237.881-AgR-ED, 2ª T., Rel. Min. Maurício Corrêa, DJ 04.08.2000, grifei). ‘Embargos de declaração. ICMS. Comercialização de medicamentos e produtos farmacêuticos. Substituição tributária ‘para frente’. Legitimidade. Eventual inocorrência da operação subsequente, frustrando-se a realização do fato gerador presumido. Incidência do § 7º do art. 150 da Constituição, que assegura imediata e preferencial restituição da quantia paga. Precedentes do Supremo Tribunal Federal sobre a legitimidade da substituição tributária nas operações com produtos médico-farmacêuticos. Inocorrência de contradição, obscuridade ou omissão. Pretendido reexame da causa. Caráter infringente. Inadmissibilidade. Embargos de declaração rejeitados’ (RE 546.257-AgR-ED, 2ª T., Rel. Min. Celso de Mello, DJ 12.12.2011, grifei). Dessa orientação não divergiu o acórdão recorrido do Superior Tribunal de Justiça. 10. Mantida a decisão do Superior Tribunal de Justiça, esta substitui o acórdão do Tribunal de Justiça de São Paulo, nos termos do art. 512 do Código de Processo Civil, perdendo objeto, portanto, o recurso extraordinário interposto pelo Estado de São Paulo. 11. Pelo exposto, nego seguimento ao recurso extraordinário interposto por P. Castro Produtos Médicos Hospitalares Ltda. e julgo prejudicado o recurso interposto pelo Estado de São Paulo (art. 557, caput, do Código de Processo Civil e art. 21, IX e § 1º do Regimento Interno do Supremo Tribunal Federal). Publique-se. Brasília, 1º de março de 2012. Ministra Cármen Lúcia – Relatora” (Recurso Extraordinário ao Recurso Especial nº 418.541).

10 Leia-se trecho de ementa do STJ da relatoria do Ministro Luiz Fux: “4. Na sistemática da substituição tributária, o substituto apura e recolhe o ICMS que incidirá na operação futura a ser realizada pelo substituído. E este último, como contribuinte, que deve suportar diretamente o ônus do tributo, ainda que o repasse ao consumidor final, por se tratar de imposto indireto. 5. Caso o substituto deixe de apurar e recolher o ICMS por culpa ou dolo, responderá pelo tributo, pois descumpriu a obrigação legal correspondente, mantendo- -se como sujeito passivo. 6. Inviável exigir do recorrido-substituto o ICMS não recolhido, se inexistiu culpa ou dolo. Ao contrário, respeitou-se determinação judicial para não apurar e recolher o tributo. Em caso de cobrança, seria impossível ao responsável repassar o ônus do tributo ao substituído-contribuinte” (Recurso Especial nº 1.090.414/RS, (2008/0199375-0), Rel. Min. Luiz Fux, Recorrente: Estado do Rio Grande do Sul, Procurador: Olga Aline Orlandini Cavalcante e outro(s), Recorrido: Ford Motor Company Brasil Ltda., Advogado: Eduardo Alves Paim e outro(s) – Documento: 1040557-inteiro teor do acórdão. Site certificado – DJe 11.052011 – grifos meus).


Em uma das audiências públicas de que participei, na Câmara dos De-putados, disse que, se quisessem, os Senhores Deputados, encerrar de vez a guerra fiscal, seria suficiente aprovar uma lei com apenas dois artigos. Perante a curiosidade dos parlamentares, expliquei: o primeiro artigo instituiria uma alíquota única para todo o território nacional e o segundo artigo proibiria que o ICMS fosse objeto de qualquer espécie de estímulo fiscal. Todos os deputados contestaram a proposta, o que me levou a comentar que voltaria ao Parlamento quantas vezes os senhores deputados desejassem, mas a única certeza que ti-nha era de que não queriam terminar com a guerra fiscal. Tal episódio ocorreu quando da discussão da EC 42/2003, isto é, no distante ano de 2003!!!

Ora, o insolúvel problema, à evidência, tem levado São Paulo a lavrar autos de infração, mas, no caso, por força de Lei Complementar nº 24/1975, sobre os estabelecimentos adquirentes de produtos de outros Estados; jamais sobre terceiros adquirentes desses estabelecimentos, em face da mansa juris-prudência do STJ e do STF a respeito. É de se lembrar que o próprio RICMS, no art. 267, II, não respaldado pelo STF no concernente à responsabilidade suple-tiva, tem sido afastado no TIT11.

Desta forma, não havendo qualquer ligação entre a consulente e as dis-tribuidoras paulistas das quais adquiriu seus produtos, a única responsabilidade é destas distribuidoras, até mesmo pelo princípio da intransferibilidade da res-ponsabilidade tributária, apenas possível nas hipóteses dos arts. 132 a 135 do CTN, que, no caso, inocorreram.

Por essa razão, não foi a consulente autuada, não sendo, pois, possí-vel configurar-se delito penal sem que haja delito fiscal, por força da Lei nº 8137/199012.

11 Amal Nasrallah lembra que o Tribunal de Impostos e Taxas desresponsabiliza o substituto da responsabilidade nestas operações: “De acordo com o voto, o RICMS-SP, no art. 267, 11, “ao regulamentar o art. 66-C da Lei nº 6.374/1989, não regulamentou uma responsabilidade solidária, mas sim uma responsabilidade supletiva e, ao regulamentá-la, assentou apenas duas hipóteses, nas quais o Fisco poderá exigir o imposto do substituído: (i) alínea a, lavratura imediata do AIIM nos casos de fraude, dolo ou simulação; e (ii) alínea b, lavratura do AIIM após notificação prévia nos demais casos” e, “nessa última hipótese, concede-se ao responsável supletivo a oportunidade de recolher o imposto sem as penalidades do art. 85 da Lei nº 6.374/1989 e do art. 527 do RICMS/SP”. No caso, as duas hipóteses não se configuraram, pois não houve fraude, dolo ou simulação e tampouco houve notificação do substituto, sem qualquer razão, visto que este, apesar de ter sede no Rio de Janeiro, está em plena atividade. Segue ementa do julgado: “ICMS. Responsabilidade supletiva. ‘ICMS-OP do substituído’ ou ‘ICMS-ST’. Destinatário-adquirente. Art. 128 do CTAT, art. 66-C da Lei nº 6.374/1989, regulamentado pelo art. 267, 11, do RICMS/SP. Remessa interestadual de mercadorias sujeita à substituição tributária. Não recolhido o ICMS-ST pelo substituto, é imperiosa a existência de algum ato fazendário exigindo o imposto do substituto para, posteriormente, exigi-lo por supletividade do substituído, mediante sua notificação prévia, conforme determina o art. 267, 11, b, do RICMS/SP. Recurso ordinário conhecido e provido”. (Publicação: 01.12.2016, Recurso Ordinário, DRT:13, Processo: 4002905, 2012, AIIM 4002905-0) (TIT e a responsabilidade supletiva do substituído, 11.12.2016, Jota Info).

12 Leia-se as conclusões do XIX Simpósio Nacional de Direito Tributário do Centro de Extensão Universitária – Escola de Direito: “Pode um sujeito passivo da relação tributária ser condenado por crime fiscal relacionado a processo em que a própria Administração ou o Poder Judiciário venham a declarar inexistir qualquer responsabilidade de natureza tributária? Proposta da comissão de redação aprovada em plenário: Não pode


Deixarei a análise da Súmula nº 24 do STF para o Professor Antonio Cláudio Mariz de Oliveira.

Passo, agora, a enfrentar o 2º tema da substituição tributária para a frente.

De início, contestei o § 7º do art. 150 da CF, cuja dicção segue abaixo:

§ 7º A lei poderá atribuir a sujeito passivo de obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição da quan-tia paga, caso não se realize o fato gerador presumido. (Incluído pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993)

Entendia que, se o princípio da estrita legalidade era aquele que regia o direito tributário, sendo cláusula pétrea por força do disposto na enunciação do art. 150 e no inciso IV do § 4º do art. 60 da CF, ambos assim redigidos:

Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:13

I – exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça;

[...]

qualquer pessoa ser condenada por crime contra a ordem tributária, quando a própria Administração ou o Poder Judiciário venham a declarar inexistente a responsabilidade tributária que lhe era imputada no processo penal. Comissão I. Posição majoritária (53 votos): Como a existência de exigibilidade de tributo é questão prejudicial ao processo penal, devendo este observar o disposto no art. 93 do Código de Processo Penal, até que se resolva, na esfera competente, a questão tributária, e como a norma penal é forma de impor o cumprimento da obrigação tributária, se for declarada a inexistência de responsabilidade fiscal pela própria Administração ou pelo Poder Judiciário, não pode o sujeito passivo da relação tributária ser condenado por crime fiscal, pois este, no caso, inexiste, por ausência de objeto no tipo penal. Posição minoritária (35 votos): Há independência entre as esferas penal e tributária. A existência ou não de débito tributário é questão prejudicial na esfera penal, quanto aos crimes do art. 1.0 da Lei nº 8.137/1990. Quanto aos crimes formais do art. 2.0, é possível condenação criminal, independentemente da decisão administrativo-tributária. Comissão II. Não pode um sujeito passivo da relação tributária ser condenado por crime fiscal relacionado a processo em que a própria Administração ou o Poder Judiciário venham a declarar inexistir qualquer responsabilidade de natureza tributária (71 votos). Comissão III. Posição majoritária (13 votos): Nos crimes tributários, o sujeito passivo da relação tributária não pode ser condenado em processo criminal enquanto pender processo administrativo ou judicial discutindo a existência substancial da própria relação jurídico-tributária. Sobrevindo decisão quanto à substância dessa relação tributária (em processo administrativo ou judicial), o juiz do processo criminal fica vinculado em sua decisão, em face da natureza do tipo penal tributário. Posições minoritárias (2 votos): Considerando facultativo o sobrestamento do processo criminal enquanto perdurar o processo administrativo e o judicial quanto à relação tributária (1 voto). Considerando autônomos e desvinculados esses processos em se tratando de crimes tributários de mera conduta. Comissão IV. Em processo em que a própria Administração ou o Poder Judiciário venham a declarar inexistir qualquer responsabilidade de natureza tributária, não poderia o ‘pseudo’ sujeito passivo de obrigação tributária ou condenado por crime fiscal, uma vez que não havendo relação jurídica, não há obrigação e não há sujeito passivo. Aprovado por unanimidade (28 votos)” (Pesquisas Tributárias – Nova Série 2. O princípio da moralidade no direito tributário. Sob a coordenação de Ives Gandra Martins. São Paulo: Ed. Centro de Extensão Universitária e Ed. Revista dos Tribunais, 1998. p. 271/2).

13 Escrevi: “Parece-me, pois, que não só a Constituição assegura garantias e direitos ao contribuinte, estes imutáveis, enquanto não modificável a ordem constitucional, como outras garantias e direitos podem ser introduzidos, inclusive nas ordens constitucionais inferiores, a que não é lícito retirar direitos supremos, mas a que é lícito acrescentar elenco maior de proteção. O discurso inicial do art. 150 cuida, pois, exclusivamente, de parcela importante de garantias, mas não de todas elas. Até porque na busca da proteção jurídica a Constituição deve voltar-se sempre à proteção da sociedade contra o excesso de poder do Estado” (Comentários à Constituição do Brasil. São Paulo: Saraiva, t. I, v. 6, 2001. p. 153/154).


Art. 60. [...]

§ 4º Não será objeto de deliberação a proposta de emenda tendente a abolir:

[...]

IV – os direitos e garantias individuais;

[...]

não poderia haver incidência de tributo sem fato gerador.

Fui mais longe, sustentando que, por entender representar a substituição progressiva um alargamento da imposição tributária, não poderia constar da seção dedicada às “limitações constitucionais ao poder de tributar”14.

Geraldo Ataliba e Aires Fernandino Barreto foram na mesma linha, sendo nossa opinião superada pelo Supremo Tribunal Federal, por questão de con-veniência de arrecadação. Ou seja, considerou o Tribunal mais conveniente reduzir o número de sujeitos passivos a serem fiscalizados, trocando, mediante a antecipação do fato gerador das futuras operações, um número maior de con-tribuintes pela fiscalização de um só.

Nesta linha, leia-se estudo escrito por Ministro aposentado do STJ e ex--Presidente daquela Corte Antonio de Pádua Ribeiro:

O instituto não é novo no nosso Direito, mas, a partir da sua “constituciona-lização”, passou a receber acerbos ataques de alguns eminentes tributaristas (Geraldo Ataliba, Aires F. Barreto, Hamilton Dias de Souza, Ives Gandra da Silva Martins, dentre outros). Sustentam esses juristas que viola, praticamente, to-dos os princípios constitucionais basilares relativos aos tributos (tipicidade tribu-tária, não cumulatividade, capacidade contributiva). Alegam, ainda, que vulnera o princípio atributivo de competência tributária aos Estados-membros e, até mes-mo, que configura autêntico empréstimo compulsório, só previsto nas hipóteses do art. 148 da Constituição.15

14 Escrevi: “O § 7º do art. 150 é uma verdadeira solução ‘spielberguiana’. Tributa, o Fisco, hipótese não ocorrida. Viaja para o futuro com sua máquina impositiva e assegura, por antecipação, receita a que só teria direito se e quando a operação viesse a ocorrer. Se não ocorrer, apenas estará obrigado à devolução, com as desculpas de que sua previsão ‘spielberguiana’ não foi tão bem-sucedida, em seus efeitos especiais, como acontece nos filmes do cineasta americano. Ora, o sistema tributário brasileiro é o mais pormenorizado sistema dos países civilizados, em nível de disposições constitucionais. Por essa razão, colocou, o constituinte, à disposição do Fisco, um arsenal tributário fantástico, com inúmeras possibilidades de imposição e até, para a União, o direito à criação de novos impostos. Mas também reconheceu direitos ao contribuinte ofertando-lhe garantias para que todos os princípios lá expostos fossem assegurados, dentre os quais o de não sofrer nenhuma nova hipótese impositiva criada de forma diversa daquela exposta no próprio texto. O caput do art. 150 faz menção, claramente, a serem as garantias constitucionais do contribuinte cláusulas pétreas. Ora, se a substituição tributária relativamente a imposto não nascido é a criação de autêntico empréstimo compulsório, a ser ‘pago’ na ocorrência do fato gerador mediante compensação com o imposto realmente devido ou com a devolução da importância, no caso de não ocorrência do fato gerador, nitidamente, criou-se figura que só poderia ter surgimento nos termos do art. 148 da Constituição Federal, assim redigido (Cadernos de Direito Tributário e Finanças Públicas, a. 2, n. 8, p. 105-6, jul./set. 1994).

15 Disponível em: <http://www.jf.jus.br/ojs2/index.php/revcej/article/viewArticle/125/168>.


Ora, hospedada foi esta parte do questionamento por conveniência de arrecadação mais do que pela constitucionalidade do regime antecipatório, por decisão da Suprema Corte, cuja menção é feita pelo Ministro Antonio de Pádua Ribeiro:

A respeito, cumpre assinalar que o Supremo Tribunal Federal, ao julgar a Repre-sentação nº 848, do Ceará, na vigência do art. 58 do CTN, na sua redação origi-nária, concluiu pela constitucionalidade do instituto. Ao julgar o RE 77.402/MG, cingiu-se a declarar que o dispositivo codificado, a ele referente, fora revogado. É o que se depreende deste trecho da ementa do julgado (RTJ 73/507):

“O art. 128 do CTN, ainda vigente, só a permite se houver vinculação do terceiro ao fato gerador, pelo que já não é possível, em consequência da revogação do art. 58, § 2º, II, do mesmo Código, pelo Decreto-Lei nº 406/1968, atribuir ao industrial ou comerciante atacadista, a responsabilidade pelo tributo devido pelo comerciante varejista.”

Faço esse retrospecto para deixar claro que o instituto era constitucional sob a égide da Constituição anterior e constitucional continuou a ser na vigência da atual Lei Maior, em que passou a expressamente constar das suas normas.16

Nos Comentários à Constituição do Brasil, que elaborei com Celso Ribeiro Bastos, em 15 volumes editados pela Saraiva, sempre disse que a missão da Suprema Corte seria mais de dar estabilidade às instituições do que fazer justiça. Não sem razão, o Tribunal tem constitucionalizado muitas inconstitu-cionalidades, quer pela reiteração da aplicação da lei inconstitucional, quer ad-mitindo, nas ações de controle concentrado, declarar uma lei inconstitucional com eficácia ex nunc, ou seja, para período futuro, objetivando dar estabilidade àquelas relações então nascidas e mantidas por longo tempo, sob o pálio da ilegalidade ou da inconstitucionalidade17.

Creio tenha sido essa a razão pela qual os princípios da estrita legalidade, tipicidade fechada e reserva absoluta da lei formal tenham sido deixados de lado, para fazer incidir tributo sobre fato gerador inexistente e de ocorrência eventual, ao ponto de admitir a repetição, se o fato gerador não ocorrer.

Admitida, a meu ver, a solução hermenêutica por questão de conveniên-cia arrecadatória, ficou definido, claramente, que a responsabilidade tributária é apenas daquele a quem a lei atribui a obrigação de recolher o tributo e sobre o qual recai a incidência antecipatória.

16 Disponível em: <http://www.jf.jus.br/ojs2/index.php/revcej/article/viewArticle/125/168>.

17 O art. 27 da Lei nº 9.868/1999 tem a seguinte dicção: “Art. 27. Ao declarar a inconstitucionalidade de lei ou ato normativo, e tendo em vista razões de segurança jurídica ou de excepcional interesse social, poderá o Supremo Tribunal Federal, por maioria de dois terços de seus membros, restringir os efeitos daquela declaração ou decidir que ela só tenha eficácia a partir de seu trânsito em julgado ou de outro momento que venha a ser fixado”.


Fica, à evidência, liberado de qualquer responsabilidade aquele que ad-quire produtos dos que estão sujeitos exclusiva e unicamente à incidência an-tecipatória18.

Não sem razão, se ilegalidade houve na conduta das empresas das quais adquiriu a consulente seus produtos – sendo as únicas fiscalizáveis e as únicas responsáveis pelo tributo, visto que a lei as definiu como sujeitos passivos tribu-tários e não aos adquirentes de seus produtos –, não há como tornar a consu-lente responsável tributária.

Tanto é assim que a consulente não foi autuada, porque seguiu, rigorosa-mente, todos os procedimentos devidos, escriturando as aquisições com estrito cumprimento das exigências fiscais.

Ora, o fato de não ter sido autuada e sequer fiscalizada sobre a questão é sinalização muito clara de sua não responsabilidade.

Sendo, o substituto tributário por antecipação, o único responsável, não há como pretender que venha a ser responsável tributário por dívida que não lhe cabe. Se dúvida fiscal houver, o único responsável será aquele que a lei definiu como tal pela obrigação.

É de se lembrar que, em todo o capítulo da Responsabilidade Tributária do CTN, a hipótese de o substituto por antecipação ser responsável pelos tribu-tos não recolhidos não está elencada19.

18 Artur Ricardo Ratc, comentando decisão do STJ, lembra que: “Assim, ainda seguindo o julgado acima do STJ e outro REsp 865.792/RS, três conclusões se destacam para justificar a impossibilidade de ‘pagamento da conta’ caso o substituto tributário não cumpra suas obrigações, senão: 1) inexiste relação jurídica entre substituído e Estado, logo não existe responsabilidade tributária; 2) na substituição tributária, inclusive nos casos em que o substituto possui direito de reembolso do tributo face o substituído ou retenção na fonte, não existe a figura do substituído de sujeito passivo, logo, não é responsável; 3) o substituído não efetua pagamento de tributo de qualquer tributo ao substituto, eis que a relação entre esses dois é de natureza privada e não tributária. É possível concluir, portanto, que, nos moldes do julgamento mencionado, o revendedor não paga a conta do fabricante, ou seja, a relação e responsabilidade tributária só existe com o substituto-fabricante e Estado, mas não com o substituído-revendedor”. (Disponível em: <http://democraciatributaria.com.br/index.php/artigos-autores/artur-ratc/89-substituicao-tributaria-o-substituido-paga-a-conta-se-o-substituto-nao- -pagar>).

19 Gustavo Brigagão comenta decisão do STJ: “A ementa do REsp 1.028.716, de 20.04.2011 (1ª Turma), bem sintetiza os argumentos utilizados nessa discussão: ‘4. A partir do momento em que foi notificada da concessão do provimento liminar em favor da substituída, a ora recorrente (fabricante), obrigada a cumprir a determinação judicial que lhe foi comunicada, ficou impedida de realizar o recolhimento do ICMS na qualidade de substituta tributária, o que configura a irreversibilidade da situação. 5. Em atenção ao princípio da capacidade contributiva, o substituto tributário, ainda que seja o responsável pelo recolhimento do tributo (no caso, o ICMS no regime antecipado), deve ter a possibilidade de repassar o seu ônus ao verdadeiro contribuinte, mediante a inclusão do valor do imposto no preço das mercadorias’. Por tal motivo, o substituto apenas poderá ser cobrado pelo Fisco se, por culpa ou dolo, deixar de proceder ao recolhimento do tributo, ocasião em que passará a figurar na posição de devedor principal, por desrespeito à determinação legal de proceder ao recolhimento de acordo com a sistemática da substituição. 6. Não havendo dolo ou culpa do substituto tributário, considerando que o comando legal que determinava o recolhimento do tributo pelo regime da substituição tributária foi substituído pela determinação judicial que autorizou o recolhimento pelo próprio contribuinte, não há como responsabilizá-lo pelo inadimplemento do tributo, sob pena de locupletamento do contribuinte substituído. 7. Nessas hipóteses ‘exigir o ICMS do substituto, como pretende o


Passo a responder as questões tributárias formuladas, à luz da legislação tributária, correspondentes às perguntas 1 a 4.

1. No regime de substituição tributária progressiva, quais são os papéis desempenhados, na relação jurídica tributária, pelo substituto e pelo substituído?

As hipóteses de substituição tributária devem ser previstas na legislação, sendo o substituto aquele que fica no lugar do substituído, nas hipóteses das operações de circulação de mercadorias e prestação de serviços, ou seja, dos arts. 132 a 13520, nenhuma delas tendo ocorrido, no caso concreto. Transcreve-mos os dispositivos, para que se tenha conhecimento da letra da lei:

Art. 132. A pessoa jurídica de direito privado que resultar de fusão, transformação ou incorporação de outra ou em outra é responsável pelos tributos devidos até à data do ato pelas pessoas jurídicas de direito privado fusionadas, transformadas ou incorporadas.

Parágrafo único. O disposto neste artigo aplica-se aos casos de extinção de pes-soas jurídicas de direito privado, quando a exploração da respectiva atividade seja continuada por qualquer sócio remanescente, ou seu espólio, sob a mesma ou outra razão social, ou sob firma individual.

Art. 133. A pessoa natural ou jurídica de direito privado que adquirir de outra, por qualquer título, fundo de comércio ou estabelecimento comercial, industrial ou profissional, e continuar a respectiva exploração, sob a mesma ou outra razão social ou sob firma ou nome individual, responde pelos tributos, relativos ao fundo ou estabelecimento adquirido, devidos até à data do ato:

I – integralmente, se o alienante cessar a exploração do comércio, indústria ou atividade;

II – subsidiariamente com o alienante, se este prosseguir na exploração ou iniciar dentro de seis meses a contar da data da alienação, nova atividade no mesmo ou em outro ramo de comércio, indústria ou profissão.

Seção III

Responsabilidade de Terceiros

Art. 134. Nos casos de impossibilidade de exigência do cumprimento da obriga-ção principal pelo contribuinte, respondem solidariamente com este nos atos em que intervierem ou pelas omissões de que forem responsáveis:

[...]

fisco, é subverter o princípio da capacidade contributiva, exonerando o contribuinte do imposto por ele devido e onerando exclusivamente o responsável’” (Disponível em: <http://conjur.com.br/2015-jul-29/consultor- -tributario-relacoes-entre-substituto-substituido-geram-ambiguidades?>).

20 Comentei-os das páginas 253 a 338 do volume 2 do livro Comentários ao Código Tributário Nacional. 7. ed. Sob a coordenação de Ives Gandra da Silva Martins. São Paulo: Saraiva, 2013. 2 v.


VII – os sócios, no caso de liquidação de sociedade de pessoas.

Parágrafo único. O disposto neste artigo só se aplica, em matéria de penalidades, às de caráter moratório.

Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obri-gações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infra-ção de lei, contrato social ou estatutos:

I – as pessoas referidas no artigo anterior;

II – os mandatários, prepostos e empregados;

III – os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito pri-vado.21

Podendo a lei determinar outras hipóteses, nas denominadas substitui-ções “para frente” e “para trás”, não há, na legislação, substituição possível, nas relações normais de mercancia, em que o contribuinte não pode fiscalizar a empresa (substituta) fornecedora de produtos e o Fisco não o faz, e nem alerta o mercado de que determinado contribuinte não está agindo de acordo.

A resposta é que só o substituto, conforme jurisprudência dos Tribunais Superiores, é responsável.

2. Em nosso sistema tributário, sob o aspecto da sujeição passiva, que papel desempenham as distribuidoras e as revendedoras de medicamentos?

São as empresas responsáveis, cada uma delas pelo tributo correspon-dente, pois, ao contrário do IPI, que não incide sobre todas as operações de circulação de mercadorias, o ICMS sobre elas incide, assim entendidas as ope-rações ocorridas desde a fonte produtora até o consumidor final22.

21 Por falar a lei em “responsabilidade pessoal”, por questão de homenagem à inteligência do legislador complementar, entendia que esta responsabilidade, era pessoal e não empresarial. Escrevi: “Ora, sempre que os contratos ou estatutos sociais, a saber, os diplomas protetores da vida societária, são violados por quem estaria na obrigação de preservá-los, é evidente que a pessoa jurídica, a que pertencem, está, como o Fisco, na posição de vítima, e não pode de vítima ser transformada em autora. Sob esse aspecto, parece-me sadia a orientação legislativa em tornar, para esses casos: a) pessoal, b) total e c) exclusiva a responsabilidade das pessoas físicas, enunciadas no referido artigo, sempre que o dolo, a fraude e a má-fé forem os agentes deflagradores das obrigações tributárias. A jurisprudência, porém, não tem hospedado tal inteligência” (Comentários ao CTN. 6. ed. Coordenação de Ives Gandra da Silva Martins. São Paulo: Saraiva, v. 2, 2011. p. 318/319).

22 Transcrevo as conclusões do III Simpósio Nacional do Centro de Extensão Universitária-Escola de Direito a respeito do fato gerador do ICMS: “6ª Questão – À luz das respostas anteriores, qual o aspecto material da hipótese de incidência do ICM? Comissão I (1ª posição): O aspecto material da hipótese de incidência do ICM abriga toda operação (atividade ou ação que implique o curso da mercadoria, da fonte de produção até o consumidor relativa à circulação econômica ou jurídica) de bens identificados como mercadorias. (2ª posição): O aspecto material da hipótese de incidência do ICM consiste na previsão legal de um negócio jurídico transmissivo da ‘condição de dono’ a outrem de uma mercadoria, segundo um impulso voluntário do transmitente. Comissão II (maioria): É toda operação (ato que implique o impulsionamento da mercadoria da fonte de produção em direção do consumidor) relativa à circulação (processo de condução da mercadoria desde a fonte de produção até o consumo) de bens identificáveis como mercadorias. Comissão III: Fato


3. Na hipótese de substituição tributária progressiva do ICMS, caso este não seja recolhido, pode o Fisco atribuir responsabilidade supletiva ao substituído em ordem a obrigá-lo ao seu pagamento?

Decisões do STJ e STF retrotranscritas hospedaram tal inteligência da doutrina, ou seja, que não pode o Fisco atribuir responsabilidade supletiva ao substituído.

Tenho, pois, entendido que não, em face de não ter poder fiscalizatório sobre o fornecedor e, se este não age de acordo ou é inadimplente do ponto de vista fiscal, cabe ao Fisco puni-lo e alertar à praça, podendo torná-lo estabele-cimento inidôneo23.

gerador do ICM toda operação (ocorrência de fato que implique o curso da mercadoria, da fonte de produção até o consumidor relativa à circulação (econômica ou jurídica) de bens identificáveis como mercadorias, desde que realizadas por comerciantes, industriais ou produtores ou demais categorias de contribuintes previstas em lei complementar. Divergência: A materialidade da hipótese de incidência do ICM não pode ser a realização de um fato (qualquer) que importe num impulso da mercadoria para o consumo. Esta materialidade seria uma materialidade econômica, que jamais poderia se referir a uma figura tipicamente jurídica, como o tributo. É uma resposta que não necessita de dados jurídicos para ser formulada. Comissão IV: É ato ou conjunto de atos de movimentação ficta, física ou econômica de bens identificáveis como mercadorias (votação unânime, com abstenção do Dr. Carlos da Rocha Guimarães). Comissão de Redação: ‘A hipótese de incidência do ICM tem como aspecto material fato que implique na movimentação econômica ou jurídica, de bens identificados como mercadorias, da fonte de produção até o consumo’. Em face do risco de poder interpretar-se que a resposta ao item 1 seria uma resposta pretendendo atingir apenas às Circulações Jurídicas, no sentido que lhe emprestaram suas primeiras discussões, sobre a matéria e não ao que efetivamente foi deliberado, isto é, de que todas as circulações são jurídicas, pois, se não fossem, delas a lei não poderia cuidar, podendo ser de 3 naturezas: (a) com a movimentação de mercadoria, sem movimentação de titularidade; b) com movimentação de mercadoria e de titularidade; e c) sem movimentação de mercadoria, mas com movimentação de titularidade), decidiu o Plenário, sem prejuízo dessa colocação, para esclarecimento da linha de pensamento predominante em redação não conflitante com a resposta nº 1, que: ‘A hipótese de incidência do ICM tem como aspecto material fato decorrente de iniciativa do contribuinte, que implique a movimentação econômica ou jurídica, de bens identificados como mercadorias, da fonte de produção até o consumo’” (Cadernos de Pesquisas Tributárias, nº 4, sob a coordenação de Ives Gandra Martins. 2. tir. Coed. CEEU/Res. Tributária, 1990. p. 644 a 647).

23 “3) É possível, na substituição tributária ‘para a frente’ ou progressiva, tornar o substituído corresponsável supletivo? Deixando o contribuinte substituto de reter o tributo devido por substituição, em razão de determinação judicial exarada em ação promovida pelo contribuinte substituído, a quem caberá a responsabilidade pelo pagamento dos respectivos montantes, caso venha a ser reformada a decisão? Comissão 1. Primeira parte. Não, não é possível na substituição tributária progressiva tornar o substituto corresponsável supletivo. (Maioria 19 votos). Sim. Nos termos do art. 126 do CIN, é possível, na substituição tributária para frente ou progressiva, tornar o substituído corresponsável supletivo pela Operação, desde que assim determinado em lei e não tenha o substituto procedido à retenção ou à recuperação do respectivo montante em face do substituído. Tendo havido a retenção ou a recuperação por parte do substituto, não será possível tornar o substituído corresponsável em obediência aos princípios da segurança jurídica, capacidade contributiva e não confisco. (Minoria 11 votos). Segunda Parte. O STF, que, ao julgar, por sua 2ª Turma, o AgRg-AI 240.057, Rel. Min. Nery da Silveira, além de entender constitucional o regime de substituição tributária para frente, salientou que nele o recolhimento antecipado pelo substituto do ICMS incidente sobre o valor final do produto, cobrado ao consumidor, retirava do revendedor ou varejista a responsabilidade tributária. (Votação unânime). Comissão II. a) Não, na medida em que na substituição tributária para frente ou progressiva afasta-se a responsabilidade do substituído, transferindo-se o encargo da obrigação ao substituto, exceto em casos de dolo, fraude ou má-fé. (A favor: 23 votos). b) No caso de reforma de decisão judicial proferida em ação ajuizada pelo substituído, deve este ser responsabilizado pelo pagamento dos valores não recolhidos em respeito ao principio da segurança jurídica em que o ordenamento deve garantir. (Votação: unânime). Comissão III. Sim, é possível nos termos do art. 128 do CTN, porém depende de lei para estabelecer a responsabilidade supletiva. O autor da ação responderá pelas consequências. O substituto fica


4. Diante desse mesmo quadro, é possível responsabilizar o substituído por eventuais infrações cometidas pelo substituto, aplicando-lhe multas administrativas de caráter sancionador?

Entendo que não, não só pela personalização da pena, mas, principal-mente, pela inexistência da sucessão na hipótese, só possível nos termos do art. 133 do CTN.

É de se lembrar – repito – que não houve qualquer ação contra a con-sulente, de resto porque não tem qualquer responsabilidade pelas obrigações tributárias do substituto24.

As duas últimas perguntas serão respondidas pelo Professor Antonio Cláudio Mariz de Oliveira.

S.m.j.

São Paulo, 17 de Maio de 2017.

Ives Gandra da Silva Martins

impedido pela decisão judicial. Então o substituído assumirá o ônus. (Votação unânime: 28 votos). Resposta final aprovada pelo Plenário. Primeira parte: Não é possível, na substituição para frente ou progressiva, tornar o substituído corresponsável supletivo, exceto se houver lei expressa a respeito. (Maioria 42 votos). Prof. Ives mencionou considerar o seguinte. Além das repostas acima, considerar as seguintes respostas: Sim. Nos termos do art. 128 do CTN, é possível, na substituição tributária para frente ou progressiva, tornar o substituído corresponsável supletivo pela operação, desde que assim determinado em lei e não tenha o substituto procedido à retenção ou à recuperação do respectivo montante em face do substituído. Tendo havido a retenção ou a recuperação por parte do substituto, não será possível tornar o substituído corresponsável em obediência aos princípios da segurança jurídica, capacidade contributiva e não confisco. (Minoria 11 votos) – Comissão 1. Sim, é possível nos termos do art. 128 do CTN, porém depende de lei para estabelecer a responsabilidade supletiva. O autor da ação responderá pelas consequências. O substituto fica impedido pela decisão judicial. Então o substituído assumirá o ônus. (Votação unânime: 28 votos) – Comissão 3. Segunda Parte: Deixando o contribuinte substituto de reter o tributo devido por substituição, em razão de decisão judicial promovida pelo contribuinte substituído, a responsabilidade pelo pagamento dos respectivos montantes caberá ao substituído, caso venha a ser reformada a decisão. (Unânime). * Houve 2 divergências.” (Conclusões do XXXVI Simpósio de Direito Tributário do Centro de Extensão Universitária-Escola de Direito no livro Pesquisas Tributárias – Nova Série 18. Questões controvertidas no processo administrativo fiscal – Carf, São Paulo: Coed. CEU/Revista dos Tribunais, 2013. p. 922/923)

24 No RE 593.849/MG, o Ministro Fachin lembra que: “Em síntese, o Supremo Tribunal Federal entendeu, por maioria, que o fato gerador presumido do ICMS se reveste de caráter definitivo, haja vista que a base de cálculo teria sido definida em lei, à luz de expressa autorização constitucional” (retirado do inteiro teor do acórdão).

Assunto Especial – Doutrina


ICMS – Substituição Tributária – Simulação de Venda – Defesa em Parecer

ANTôNIO CLáuDIO MARIz DE OLIVEIRAAdvogado.

PARECER

São Paulo, 17 de maio de 2017.

O Grupo Empresarial e o proprietário dele, doravante denominados con-sulentes, nos formulam consulta acerca de investigação criminal conduzida pelo Gaeco do Ministério Público do Estado de São Paulo, visando a apurar a suposta prática de delito contra a ordem tributária que teriam sido cometidos, em tese, pelos consulentes.

Segundo consta da consulta que nos foi solicitada, os consulentes “teriam supostamente constituído empresas distribuidoras de produtos de ‘fachada’, as quais, uma vez estabelecidas no estado de São Paulo, adquiriram produtos de uma distribuidora localizada no estado de Goiás, e, à vista da inexistência de convênio com o governo paulista, não seria recolhido o ICMS na modalidade ‘substituição tributária’”, sendo que referidas empresas, na qualidade de subs-titutos tributários, “teriam simulado a revenda dos produtos à rede varejista do Grupo, apondo nas notas fiscais de saída o código ‘CST 060’, indicando, de maneira fraudulenta, que o imposto teria sido recolhido na origem da operação, o que, segundo o Ministério Público, não ocorreu”.

Ainda conforme a consulta, “referidas distribuidoras jamais pertenceram ao proprietário ou a qualquer empresa de seu grupo econômico. Insta registrar que todas as operações de compra de produtos realizados pelo Grupo com as distribuidoras o foram atendendo todas prescrições previstas na legislação tri-butária, inexistindo, cite-se, fiscalização ou procedimento administrativo-fiscal instaurado contra o Grupo”.


Por essas razões, foram formuladas seis indagações, das quais duas vin-culam-se à matéria penal, ao que passo a oferecer o seguinte parecer, como segundo signatário.

Os crimes tributários, quando praticados em prol de pessoas jurídicas, apresentam um problema que é comum a todos os chamados delitos societá-rios, relacionados à responsabilidade penal. A dogmática estabeleceu para o direito penal a responsabilidade de caráter pessoal, individualizada pela con-duta do agente. Vale dizer, a pessoa física que manteve com o crime um liame consubstanciado por uma ação comissiva ou omissiva, de execução ou intelec-tual e que agiu por si ou por terceiro é quem irá responder penalmente por sua conduta.

Assim sendo, percebe-se a importância do conceito de autoria no campo penal tributário, embora tenha se tornado uma prática aceita pelos tribunais, o oferecimento de denúncia pelo Ministério Público, imputando a prática delitiva àqueles que figuram como diretores, sócios, gerentes ou administradores da pessoa jurídica, independentemente de sua ligação com a conduta tida como criminosa. É a adoção da responsabilidade objetiva no direito penal, que se ba-seia em algum elemento objetivo, formal, separado de qualquer ação concreta relacionada ao delito tributário.

Portanto, as investigações e, posteriormente, as imputações dos crimes de sonegação fiscal não têm levado em conta a relação do indivíduo acusado com o fato. A imputação que recai sobre alguém pelo simples fato de figurar como diretor ou sócio da sociedade representa o desprezo à teoria da culpa, “árdua conquista do Direito moderno”, como afirmou Magalhães Noronha. Culpabilidade é conduta e esta deve estar relacionada objetiva e subjetivamen-te ao fato que constitui a imputação, a qual só pode alcançar aquele que é o responsável por tal conduta.

Uma primeira teoria, hoje superada, considerava o autor aquele que de alguma maneira criava uma condição para a ocorrência do delito. A chamada teoria subjetiva ou causal subjetiva amplia sobremodo o conceito de autoria, atingindo desde os executores até aqueles que não praticaram nenhuma condu-ta ligada ao fato típico. De acordo com essa teoria, poder-se-ia responsabilizar, por exemplo, até o vendedor de arma utilizada em um homicídio.

Coloca-se no extremo oposto da teoria subjetiva a chamada formal obje-tiva. Importa para essa teoria a ação descrita no tipo. A responsabilidade penal deve recair sobre aqueles que praticaram a ação delituosa. Ficam excluídos todos os que, embora colaborando com o resultado, não praticaram a conduta típica.

A teoria aceita sem contestação é a chamada objetiva-subjetiva ou teoria do domínio do fato, que atende satisfatoriamente à definição de autoria e de


participação. O entendimento prevalente considera autor aquele que praticou o núcleo do tipo. Assim, existe no enunciado dessa teoria uma estreita ligação entre autoria e tipo. O responsável material ou intelectual pela realização do fato é quem deve responder penalmente. O elemento volitivo também coloca dentro do conceito de autor aquele que, sem ter praticado a ação, desejou o re-sultado e colaborou ao menos intelectualmente para o seu alcance, ou utilizou--se de terceiro inimputável ou alguém que agiu com ignorância da ilicitude para a prática do crime. O domínio do fato constitui, pois, o elemento informador da autoria.

A doutrina aponta três formas de autoria e, em consequência, três tipos de autores: autor executor, autor intelectual e autor mediato. O primeiro realiza materialmente a conduta, total ou materialmente. O autor intelectual determina a realização do fato, sem dele participar materialmente. O mediato é aquele que usa um inimputável para a prática delitiva, ou pessoas que agem sem co-nhecimento da ação delituosa e sem vontade de praticá-la.

Dado o conceito de autor, podemos afirmar que coautor é todo aquele que participa de um fato criminoso como autor, em uma conduta conjunta. A coautoria, no entanto, não se assinala apenas pela ação material. Deve ha-ver um elo subjetivo, um concurso de vontades, para caracterizá-la. Cada co-autor contribui com uma ação determinada, mas responde pela totalidade da conduta.

A participação é uma segunda modalidade de concurso de pessoas, atualmente claramente distinta da coautoria. Consiste na prática de um fato atí-pico, mas que contribui para a realização do fato típico realizado por outrem. Exemplos clássicos de participação nós encontramos no motorista que dirige o automóvel e conduz os assaltantes ou o vigia do banco que deixa a porta aberta. Na dosimetria da pena, apenas a participação de menor importância reduz a sanção.

Por derradeiro, cumpre anotar que a participação pode ser moral e apre-senta-se sob as formas da determinação ou induzimento e da instigação. No induzimento, o agente faz nascer no espírito de outrem a intenção de praticar o crime; já na instigação, há o incitamento, o reforço a estimular a ideia já exis-tente. Ao lado da participação moral, temos aquela de caráter material, que era tratada pela doutrina mais antiga como cumplicidade.

Vemos, pois, que a atribuição da responsabilidade penal só pode recair sobre quem teve com o fato criminoso uma relação de execução ou de colabo-ração marcadas pela consciência e pela vontade.

Cumpre salientar que, para estupefação daqueles que preservam os pos-tulados que informam o direito penal moderno, tem-se verificado que algumas denúncias vêm desprezando não só o elemento subjetivo da culpabilidade,


como, inclusive, o elemento de natureza objetiva, vale dizer, a participação material na prática delitiva.

A responsabilidade em direito penal não pode ser ficta, presumida, diver-sa daquela proveniente da própria conduta do agente e de sua postura psicoló-gica em relação ao evento delituoso. Segundo José Frederico Marques:

A conduta objetivamente ilícita de que proveio a lesão a interesse penalmente tutelado só será delituosa e punível, se contiver o coeficiente subjetivo da culpa-bilidade. É esta que liga o fato típico e antijurídico ao homem, estabelecendo o nexo necessário entre o conteúdo objetivo e a conduta ilícita e o querer interno do agente. (Tratado de direito penal. Ed. rev., atual. e amplamente reformulada. Campinas: Millennium, v. II, 1997. p. 201)

No próprio direito tributário, em que a responsabilidade se funda em cri-térios objetivos, já se discute a adoção da tese da subjetividade. Hector Villegas, em seu Direito penal tributário, mostra que vários autores apontam os sinais dessa evolução (São Paulo: Resenha Tributária, 1974).

Assim, Bielsa afirmou que “a noção simplista da chamada responsabi-lidade objetiva (sem culpa), longe de significar um progresso para o direito, faria com que esta retrocedesse aos tempos bárbaros anteriores à lei Aquília” (p. 234/5).

Villegas se refere ainda a Spota, para quem, embora prevaleça o fato objetivo, deve-se reconhecer “que constitui um progresso jurídico aproximar os dois ramos do direito repressivo, no que concerne ao requisito subjetivo” (p. 235).

Por derradeiro, Villegas cita Jarach, que defende a subjetividade abso-luta, com a qual ele, Villegas, não concorda. Diz Jarach que “a evolução do direito tributário é, e deve ser, no sentido de aceitar, sem exceções, o princípio do direito penal, segundo o qual não pode haver pena sem culpabilidade em sentido amplo, por dolo ou simples culpa” (p. 235).

De qualquer forma, verifica-se que, no próprio direito tributário, os es-tudiosos têm avançado seu pensamento em matéria de responsabilidade, pro-curando, ao menos, mitigar o rígido princípio objetivo, com alguma conotação de culpabilidade.

E, no entanto, no direito penal, em nosso país, não no que se refere à doutrina, mas à aplicação prática de seus princípios e postulados, nós assistimos a um lamentável e perigoso retrocesso, que põe em risco a sua própria estrutura, assim como os direitos e garantias dos cidadãos, consagrados pela Constitui-ção, os quais ficam à mercê de critérios fluídos, subjetivos, instáveis, sujeitos a maior ou menor aprovação da mídia, afastados, pois, de princípios baseados no


humanismo e no ideal de justiça, bem como distantes da lei, mas próximos da inspiração política e da satisfação da vaidade.

Parece-nos que, se não houver uma pronta reação do Judiciário, dos ad-vogados, dos juristas, dos professores e dos membros do Ministério Público que estejam comprometidos com a correta distribuição da justiça criminal, logo veremos, em nome também do combate à sonegação, à corrupção e à impu-nidade, vários princípios serem olvidados, como o princípio da legalidade, do devido processo legal, do contraditório, da ampla defesa e do juiz natural, den-tre outros.

O problema, no entanto, não se circunscreve, exclusivamente, às impu-tações penais, mas à própria lei. Não são poucos os exemplos de leis penais que, expressamente, adotaram a responsabilidade objetiva para a imputação e punição de fatos delituosos.

Na realidade, é absolutamente despicienda a menção em lei e, mais do que isso, inconveniente a normatização da responsabilidade, pois esta segue, em todos os crimes, as regras da Parte Geral do CP, inspiradas, por sua vez, nas elaborações doutrinárias.

Não é necessário que o legislador, mesmo nos chamados crimes socie-tários, dite regras para a responsabilização penal, pois os conceitos de autoria, coautoria e de participação não variam de acordo com cada crime, bem como os princípios informadores da culpabilidade, da tipicidade e da conduta são imutáveis.

Para ilustrar o que foi acima afirmado, basta citar-se alguns textos legais. A Lei nº 3.807, de 26.08.1960, antiga Lei Orgânica da Previdência Social, em seu art. 86, parágrafo único, rezava que:

Para os fins deste artigo, consideram-se pessoalmente responsáveis o titular da firma individual, os sócios solidários, gerente, diretores ou administradores das empresas incluídas no regime desta lei.

Esse mesmo texto foi repetido pela Lei nº 8.212, de 24.07.1991, em seu art. 95, § 3º.

A Lei nº 4.595/1964, que criou o Conselho Monetário Nacional, em seu art. 44, § 7º, dispôs que:

Quaisquer pessoas físicas ou jurídicas que atuem como instituição financeira, sem estar devidamente autorizadas pelo Banco Central da República do Brasil, ficam sujeitas à multa referida neste artigo e detenção de 1 (um) a 2 (dois) anos, ficando a esta sujeitos, quando pessoa jurídica, seus diretores e administradores.

A Lei nº 7.492/1986, que define os crimes contra o sistema financeiro nacional, da mesma forma das anteriores, em seu art. 25, atribui ao controlador


e aos administradores da instituição financeira, assim considerados os diretores e gerentes, responsabilidade penal, independentemente da existência de qual-quer vínculo com o fato delituoso.

Tais dispositivos encerram uma heresia jurídica, no campo penal, e uma brutalidade para qualquer sociedade evoluída, qual seja, a possibilidade de se punir alguém por fatos de terceiros. No dizer do grande penalista portenho Soler, a responsabilidade penal por fato de outrem é própria das formas primi-tivas de cultura, quando não se havia operado o processo de “diferenciacion individualizadora”. Para ele, o princípio da subjetividade da ação conduz a duas importantes consequências: a subjetivação da culpa, que exclui as formas de responsabilidade objetiva, e a individualização da responsabilidade, que impede que alguém sofra punição por outrem (Direito penal, t. I, p. 249/251).

Pois bem. Tem-se procurado, em vista do crescimento dos delitos co-letivos ou societários ou impropriamente denominados das pessoas jurídicas, encontrar fórmulas de enquadramento das sociedades dentro dos limites do direito penal, sem que seja abalada a estrutura do direito penal da culpa. Nesse sentido, é oportuna a referência à polêmica travada entre os Professores Gerson Pereira dos Santos e Manoel Pedro Pimentel sobre a responsabilidade penal das pessoas jurídicas.

O Professor da Bahia, após afirmar que “do delito não se pode afastar a ideia central e inexorável da culpabilidade, em razão do qual apenas o ser humano é doli capax”, disse, também, ser uma solução artificial, em nome do dogma da culpabilidade, concluir que “a responsabilidade pelos crimes pratica-dos em nome da sociedade se resolve na responsabilidade individual dos man-datários, uma vez comprovada sua participação nos fatos”, fazendo referência a assertiva do saudoso Pimentel, em outro seu livro, o Direito penal econômico.

Esclareceu este que a modificação seria possível de lege ferenda, mas após “uma profunda reformulação doutrinária”, e concluiu:

Entretanto, vigentes os postulados da responsabilidade subjetiva, não há como punir a pessoa jurídica, e os crimes praticados em nome da sociedade somen-te podem ser punidos através da apuração da responsabilidade individual dos mandatários da sociedade, desde que comprovada sua participação nos fatos. Responsabilizar a pessoa jurídica nos apertados limites do princípio da respon-sabilidade por culpa é solução que a dogmática penal não aceita. (PIMENTEL, Manoel Pedro. Crimes contra o Sistema Financeiro Nacional, p. 171/172)

Aliás, o próprio Professor Gerson concordou com a necessidade de uma ampla reforma doutrinária para que, ao princípio da responsabilidade por culpa, seja acrescentado o da responsabilidade por risco e prega a “desadmi-nistrativização” de certas sanções, como a dissolução da sociedade ou a sua suspensão, a revogação de permissões ou licenças, a intervenção na atividade


comercial, a exclusão de subvenções etc., para erigi-las à categoria de medidas de segurança.

Razão assiste ao pranteado Professor Manoel Pedro Pimentel. Dentro da dogmática penal prevalente, em que culpabilidade e conduta possuem papel de relevância, parece óbvio que a pessoa jurídica não pode ser sujeito ativo de delito. Este é fruto de uma conduta humana marcada pela vontade e que merece a censura do corpo social.

Fala-se que a Constituição de 1988 possibilita que lei ordinária preveja a pessoa jurídica como autora de crime. Invoca-se o § 5º do art. 173:

A lei, sem prejuízo da responsabilidade jurídica individual dos dirigentes da pessoa jurídica, estabelecerá a responsabilidade desta, sujeitando-a às punições compatíveis com sua natureza, nos atos praticados contra a ordem econômica e financeira e contra a economia popular.

Menciona-se, também, o § 3º do art. 225:

As condutas e atividades consideradas lesivas ao meio ambiente sujeitarão os infratores, pessoas físicas ou jurídicas, às sanções penais e administrativas, inde-pendentemente da obrigação de reparar os danos causados.

Mesmo que a interpretação seja meramente literal, parece-me de fácil verificação que o legislador inseriu os dois mandamentos constitucionais com o escopo de dar uma dupla proteção aos bens jurídicos, sistema jurídico e meio ambiente, por meio da imposição de sanções penais e civis, nos termos da lei ordinária, tanto para as pessoas físicas quanto para as jurídicas, obviamente respeitada a natureza de cada qual e os princípios doutrinários que regem as punições penal e civil.

Assim, o próprio § 5º do art. 173 fala em punições “compatíveis com sua natureza”. Portanto, para as pessoas jurídicas, são as de caráter administrativo. E o segundo, ao falar em sanções penais e administrativas, está se referindo, obviamente, às pessoas físicas e às jurídicas respectivamente.

A interpretação sistemática, por sua vez, reforça, de forma incontestável, a impossibilidade da criminalização da pessoa jurídica. Advinda do próprio texto constitucional, ela encontra oposição insuperável na própria Carta. Basta o exame de alguns incisos do art. 5º para se verificar que, no capítulo dos Direi-tos e das Garantias Individuais, existem alguns princípios de direito penal que serviram de inspiração para tais direitos, e que incompatibilizam a extensão da responsabilidade criminal às pessoas jurídicas. Assim, os incisos XLV, XLVII, XLVIII, XLIX e L tratam da individualização e do cumprimento da pena, sempre tendo em vista ser o destinatário dela uma pessoa física.


Note-se que, em alguns países, a lei tem feito previsão para a punição criminal da pessoa jurídica. Assim, na Alemanha, existem as chamadas multas contravencionais, que são penas acessórias (Geldebusse) “contra as sociedades quando um seu agente, revestido de certa representatividade, comete um crime ou uma contravenção e o fato ilícito guarde relação com o giro comercial da pessoa moral”, conforme nos ensina René Ariel Dotti, in Revista do Direito Pe-nal e Criminologia – p. 148. O Código Penal português, em seu art. 11, afirma que, “salvo disposição em contrário, só as pessoas singulares são susceptíveis de responsabilidade criminal”.

Claro que o direito penal deve acompanhar a dinâmica social, procuran-do adaptar-se às necessidades de proteção de bens e de interesse valorizados pela sociedade, desde que a tutela por parte de outros ramos do Direito tenha se mostrado inócua, isto tendo em vista o seu caráter subsidiário. Por outro lado, sua abrangência não pode ser ilimitada e sem critérios, alcançando quais-quer condutas, pois deve sua atuação ter como parâmetros seus princípios e postulados, instituídos a favor da preservação da liberdade e de outros direitos individuais.

Passo, agora, a enfrentar o tema atinente à Súmula Vinculante nº 24 do Supremo Tribunal Federal, ressaltando, nesse ponto, a relação entre instâncias administrativa e judicial.

O ordenamento jurídico é, obrigatoriamente, um todo harmonioso. E, como condição obrigatória para manutenção desta harmonia, vigora em nosso sistema legal o princípio da unidade do injusto penal e extrapenal, segundo o qual todo ilícito penal é antijurídico para todo o Direito. Vale dizer, uma condu-ta considerada penalmente proibida, já que o direito penal é a ultima ratio, não pode estar autorizada por qualquer outro ramo jurídico. Essa regra não admite exceções.

Sobre o assunto lecionou Misabel Abreu Machado Derzi:

O princípio da unidade do injusto penal e tributário (como penal-civil ou penal--comercial), por força do qual aquilo que é penalmente sancionado é também ilícito para a totalidade do sistema jurídico, não encontra nenhuma exceção. Nem é desmentido pelo fato inverso de que determinada conduta pode ser civil, administrativa ou tributariamente ilícita, embora não seja delito, nem seja sancio-nada pela lei penal, com pena privativa de liberdade. (Da unidade do injusto no direito penal tributário. Revista de Direito Tributário, nº 63, p. 220)

Mais à frente, é a própria mestra mineira quem citou a preciosa lição de K. Roxin sobre o mesmo tema:

A antiga figura de Beling, de dois círculos secantes, com a qual se queria re-presentar as relações entre tipicidade e antijuridicidade, requer, portanto, uma pequena correção: pode pensar-se em dois círculos concêntricos, dos quais o


menor representa o tipo penal, e o maior, a antijuridicidade. Desta forma se compreende que não se dá um comportamento tipicamente adequado que não ocorra dentro do âmbito da antijuridicidade, mas que uma conduta antijurídica de nenhuma maneira deve ser necessariamente típico-penal. (Ob. cit., p. 221)

Essa mesma representação gráfica já nos havia sido fornecida pelo Mi-nistro Francisco de Assis Toledo, que, ao final de um raciocínio semelhante, concluiu com clareza admirável:

A inexistência, assim proclamada, do ilícito civil constitui obstáculo irremovível para o reconhecimento posterior do ilícito penal, pois o que é civilmente lícito, permitido, autorizado, não pode estar, ao mesmo tempo, proibido e punido na esfera penal, mais concentrada de exigências quanto à ilicitude. (Princípios bási-cos de direito penal. 3. ed. São Paulo: Saraiva, 1987. p. 153/154)

Assim, resta indiscutível que o crime de sonegação fiscal corresponde, inflexivelmente, a uma infração tributária. Opostamente, a conduta considera-da lícita dentro da esfera fiscal nunca, em hipótese nenhuma, configurará um crime. Essas constatações são irrespondíveis.

Ciente dessa incompatibilidade de ordem lógico-jurídica, o primeiro subscritor do presente parecer, Professor Ives Gandra da Silva Martins, chegou a afirmar que aceitar o crime de sonegação fiscal e, concomitantemente, a ine-xistência de infração tributária “seria como se admitir que um cidadão fosse condenado por homicídio doloso com a vítima de homicídio assistindo e aplau-dindo a condenação do júri” (Procedibilidade penal autônoma. Jornal Tribuna do Direito, nº 25, p. 25, maio 1995).

Com o advento da Lei nº 8.137/1990, como já dito, o crime de sonega-ção fiscal passou a se consumar por meio da positiva redução ou supressão de impostos, por meio de alguma das condutas fraudulentas ali narradas. Ou seja, a efetiva supressão ou redução do imposto é, agora, elementar do crime em questão. Assim, em função da própria descrição típica que, felizmente, se ade-quou ao princípio acima analisado, não há como se falar em crime na hipótese de existir recurso na esfera administrativa que, se julgado procedente, poderá afirmar a inexistência de supressão ou redução de tributo.

Dúvidas eram justificáveis quando estava em vigor a Lei nº 4.729/1965. A situação, como explica Paulo José da Costa Jr., mudou:

[...] os crimes definidos na Lei nº 4.729/1965 são todos de mera conduta, visto que se aperfeiçoam independentemente do resultado lesivo. Com efeito, da leitu-ra dos seus incisos se constata que o resultado não integra os tipos ali descritos. De sua parte, nos crimes contra a ordem tributária previstos na Lei nº 8.137/1990, o núcleo do crime é suprimir ou reduzir tributos com a intenção de causar um dano ao Erário público. Trata-se, portanto de um crime de resultado que partici-


pa da subespécie dos crimes de dano. (Infrações tributárias e delitos fiscais. São Paulo: Saraiva, 1995. p. 100/101)

Com essa alteração, pode-se afirmar que o princípio da unidade do in-justo penal e do injusto tributário está consagrado sem nenhuma dúvida. Tradu-zindo: por força da lei, da descrição típica, não há crime se não houver infração tributária. O Ex-Procurador-Geral da República Aristides Junqueira Alvarenga confirmou:

[...] se na esfera tributária houver decisão definitiva no sentido da inexistência do tributo devido, é evidente que então não se poderá mais, na esfera penal, falar em qualquer crime contra a ordem tributária, definido no art. 1º da Lei nº 8.137/1990, porque, não existindo tributo devido, não será possível a consu-mação do delito que só ocorre com a supressão ou redução de tributo, núcleo do tipo. (ALVARENGA, Aristides Junqueira. Crimes contra ordem tributária. 2. ed., 1996, p. 58)

A ausência de certeza sobre a infração tributária não permite, por im-posição do tipo penal, que se fale em crime. Não há prova suficiente de sua ocorrência. E essa interpretação não implica violação à independência das ins-tâncias.

Na verdade, essa discussão sobre a vinculação da esfera penal a outras esferas do direito vem ganhando, em matéria de delito fiscal, interpretações de caráter ideológico, político. Na busca louvável de diminuir a sonegação fiscal, mal que afeta de uma forma global a economia do País, tem sido comum as autoridades lançarem mão de expedientes com pouca técnica jurídica, de legi-timidade duvidosa, com o nítido escopo de aumentar a arrecadação.

O fato é que a questão acerca do liame do direito penal com as demais esferas sempre existiu. Nunca, porém, ensejou tamanha celeuma. Tanto é assim que jamais se pôde falar em adultério ou em bigamia se a autoridade compe-tente para tanto afirmara a nulidade do primeiro casamento. Ou, por exemplo, nunca se falou em furto se a autoridade competente reconhecera que o objeto era de propriedade do agente.

Sempre foi assim. E nunca se questionou a independência das instâncias.

O que ocorre, em verdade, é que, para aferir a tipicidade de certas con-dutas, o intérprete é remetido ao exercício de uma integração com a norma extrapenal. Alguns tipos penais são integrados por componentes “que exigem, para a sua ocorrência, um juízo de valor dentro do próprio campo da tipicida-de” (JESUS, Damásio Evangelista de. Direito penal. Parte geral. 19. ed. São Pau-lo: Saraiva, v. 1, 1995. p. 240). São os chamados elementos normativos do tipo.

Assim, ensina o Professor Paulo José da Costa Júnior que, “se a norma penal tributária, para tipificar uma conduta, se utiliza de conceitos normativos


hauridos do direito tributário, é esta disciplina que deverá ser consultada para precisar o alcance da norma” (Ob. cit., p. 101).

E completa Marco Aurélio Greco: “Então, para saber se a conduta con-creta realizada configura crime, tenho que passar por um ‘filtro conceitual tri-butário’” (Notas à legislação sobre crimes fiscais. In: Cadernos do Direito Tribu-tário e Finanças Públicas, São Paulo: Revista dos Tribunais, nº 08).

Pois bem. A Lei nº 9.430/1996, no seu art. 83, estabeleceu que

a representação fiscal para fins penais relativa aos crimes contra a ordem tributá-ria previstos nos arts. 1º e 2º da Lei nº 8.137, de 27 de dezembro de 1990, e aos crimes contra a Previdência Social, previstos nos arts. 168-A e 337-A do Decreto--Lei nº 2.848, de 7 de dezembro de 1940 (Código Penal), será encaminhada ao Ministério Público depois de proferida a decisão final, na esfera administrativa, sobre a exigência fiscal do crédito tributário correspondente.

A par de ser “altamente moralizadora, pois o Fisco vinha utilizando-se da instauração de processos crimes tributários como um expediente ad terrorem para obrigar os contribuintes a negociar com o Fisco, no momento da lavratura do auto de infração” (DENARI, Zelmo. Revista Dialética de Direito Tributário, nº 20, p. 86), a disposição em tela veio ratificar a tese já apresentada, de que a certeza do débito é elementar do crime de sonegação fiscal.

Isto porque, se assim não fosse, o dispositivo estaria criando a absurda fi-gura da prevaricação institucionalizada, em benefício do funcionário fiscal que, sabendo da existência de um crime, não poderia, por lei, deixar de comunicá-la à autoridade competente. Esse raciocínio por nada se justifica, restando obriga-tório concluir que o funcionário não poderia fazer a comunicação porque, nem em tese, há crime.

Já naquela oportunidade, o Desembargador Federal do Tribunal Regio-nal Federal da 3ª Região Sinval Antunes, no HC 96.03.021354-3, reproduziu trecho de parecer elaborado pelo saudoso Ministro Francisco de Assis Toledo, a pedido dos impetrantes daquele writ, que contém esta importante indagação:

Esse preceito será certamente objeto de grandes controvérsias, a começar pelo sentido da expressão “representação fiscal”, não usual em direito penal e proces-sual penal. Uma coisa, porém, não se poderá negar, a partir da vigência desse dispositivo legal: se a decisão administrativa, seja qual for, não tiver qualquer repercussão sobre o processo criminal, nos crimes contra a ordem tributária, por que, então, aguardar-se até que ela se transforme em “decisão final”, para que se encaminha a denominada “representação fiscal” ao Ministério Público?

A ausência de uma resposta para essa pergunta é a prova de que, sem a afirmação da autoridade tributária – a quem compete privativamente constituir


o crédito tributário (art. 142 do CTN) – de que alguém é devedor de tributo, não se poderia falar em sonegação fiscal provada.

Tomou conta das preocupações dos estudiosos a necessidade ou não do exaurimento das vias administrativas para ter início a persecutio criminis nos casos dos delitos contra a ordem tributária.

Segundo Luiz Flavio Gomes e Alice Bianchini, a Lei nº 4.357/1964 trou-xe à baila essa discussão, pois, segundo o seu art. 11, § 3º, a ação penal teria início por meio de representação da Procuradoria da República, a quem seriam enviadas peças do feito, “logo após a decisão final condenatória proferida na esfera administrativa. Ficava, pois, a ação penal condicionada à representação da Procuradoria da República” (Direito penal tributário. Sob a coordenação Davi de Paiva Costa Tangerino e Denise Nunes Garcia, p. 102).

O julgamento do Habeas Corpus nº 81.611/DF, tendo como relator o Mi-nistro Sepúlveda Pertence, começou a trazer luz à controvérsia existente desde a década de sessenta. Em conformidade com essa decisão, há total impossibi-lidade de instauração de ação penal por crime de sonegação fiscal previsto no art. 1º da Lei nº 8.137/1990, enquanto não houver decisão definitiva na instân-cia administrativa.

A partir do advento do julgamento acima mencionado, sucederam-se decisões no mesmo sentido. A posição hoje prevalente na jurisprudência con-sidera, portanto, indispensável o término do processo administrativo fiscal de lançamento do tributo para embasar o início da ação penal para apuração de infração ao art. 1º da Lei nº 8.137/1990. Tal entendimento está consolidado na Súmula Vinculante nº 24 do Supremo Tribunal Federal, donde se extrai que “não se tipifica crime material contra a ordem tributária, previsto no art. 1º, I a IV, da Lei nº 8.137/1990, antes do lançamento definitivo do tributo”.

Ao contrário do que pode parecer, no entanto, a decisão do Supremo Tribunal Federal, proferida nos autos do Habeas Corpus nº 81.611-8/DF, não solucionou todas as questões decorrentes da influência do processo adminis-trativo no âmbito da apuração dos delitos previstos no referido art. 1º da Lei nº 8.137/1990. Apesar do inegável acerto da conclusão do julgado, diversas controvérsias sobre o tema surgiram a partir dela.

Tal posicionamento é absolutamente correto justamente porque não dis-põe o juiz, muito menos o Ministério Público, de atribuição arrecadatória para definir se contribuinte deve ou não tributo, e qual o seu valor. Desta forma, se a própria autoridade fazendária não exarou conclusão final sobre o tema, parece-nos incoerente sujeitar o contribuinte, desde logo, ao processo crime, até porque um dos pressupostos básicos para o recebimento da denúncia é a indicação da materialidade delitiva.


Se não há decisão final sobre a efetiva existência do débito, e nem sobre o quantum devido – que também é fundamental, na medida em que o acusado, nos termos dos arts. 68 e 69 da Lei nº 11.941/2009, pode se valer do parcela-mento para suspender o curso do processo, e do pagamento integral para fazer jus à extinção da punibilidade – impossível falar-se em materialidade delitiva apta a justificar o início da ação penal.

Parte-se, portanto, justamente dessa premissa, ou seja, a indispensabi-lidade do término da via administrativa para se cogitar da ação penal, para examinarem-se todas as demais questões inerentes à influência do processo administrativo fiscal de lançamento do tributo na apuração dos delitos de sone-gação fiscal previstos no art. 1º da Lei nº 8.137/1990.

Não existe no ordenamento jurídico pátrio dispositivo contemplando expressamente que a ação penal por infração ao art. 1º da Lei nº 8.137/1990 depende do julgamento definitivo sobre a efetiva existência do débito tributá-rio, bem como do seu valor, na esfera administrativa. Tal conclusão advém de uma interpretação sistemática da legislação, da doutrina penal e que agora está enunciada na já referida Súmula Vinculante nº 24 do Supremo Tribunal Federal.

Ainda sobre a égide da Lei nº 4.729/1965, o crime contra a ordem tribu-tária, tipificado no art. 1º, era de natureza formal, como já visto, restando confi-gurado na simples prática de determinadas condutas fraudulentas com o fim de deixar de recolher o tributo devido, total ou parcialmente, sem a necessidade de se atingir ao resultado visado.

O art. 7º da Lei nº 4.729/1965 determinava que “as autoridades admi-nistrativas que tiveram conhecimento de crime previsto nesta lei, inclusive em autos e papéis que conheceram, sob pena de responsabilidade, remeterão ao Ministério Público os elementos comprobatórios da infração, para instrução do procedimento criminal cabível”.

Os dois parágrafos inseridos no dispositivo acima mencionado vinham assim redigidos:

§ 1º Se os elementos foram suficientes, o Ministério Público oferecerá, desde logo, denúncia.

§ 2º Sendo necessários esclarecimentos, documentos ou diligências complemen-tares, o Ministério Público os requisitará, na forma estabelecida no Código de Processo Penal.

Em face das disposições da Lei nº 4.729/1965, o Supremo Tribunal Fede-ral editou a Súmula nº 609 com a seguinte redação: “É pública incondicionada a ação penal por crime de sonegação fiscal”.


No ano de 1995, foi promulgada a Lei nº 9.249, que teve vetado o § 1º do seu art. 34, o qual determinava o envio da representação fiscal ao Ministério Público somente após a conclusão do procedimento administrativo, desde que se vislumbrassem indícios de prática criminosa.

Segundo consta das razões do veto,

esse dispositivo é contrário ao interesse público por impedir atuação rápida do Ministério Público visando à instauração do processo penal, pois prevê que os órgãos fazendários só podem comunicar-lhe ocorrência de crime fiscal após o término do correspondente processo administrativo, o que, pelo espaço de tem-po demandado em sua tramitação, terminaria por constituir elemento altamente estimulador do inadimplemento de obrigações tributárias e da prática de delitos em espécie.

Mais tarde, no entanto, sobreveio a já citada Lei nº 9.430/1996, cujo art. 83, para autores diversos, estabeleceu o término do processo administrativo como condição de procedibilidade para a ação penal por infração ao disposto nos arts. 1º e 2º da Lei nº 8.137/1990.

O primeiro subscritor deste parecer asseverou que o art. 83 da Lei nº 9.430/1996 introduziu “a improcedibilidade penal antes de encerrado o processo administrativo, quando, em verdade, ocorre a constituição definiti-va do crédito tributário” (A procedibilidade penal à luz da Lei nº 9.430/1996. In: Crimes contra a ordem tributária. 4. ed. São Paulo: Revista dos Tribunais, p. 417/424).

David Teixeira de Azevedo salientou que, “se não pode haver represen-tação, é porque, a partir de agora, para os crimes definidos nos arts. 1º e 2º da Lei nº 8.137/1990, a ação penal fica condicionada à providência da parte ofen-dida na manifestação do desejo de processar o autor da suposta infração penal” (A representação penal e os crimes tributários: reflexão sobre o art. 83 da Lei nº 9.430/1996. Revista dos Tribunais, São Paulo, a. 86, v. 739, p. 477, 1997).

O Supremo Tribunal Federal tratou da questão quando do julgamento da Ação Direita de Inconstitucionalidade nº 1.571. Lá ficou estabelecido que o art. 83 da Lei nº 9.430/1996 é direcionado à administração fazendária, na me-dida em que estabelece o momento em que a representação fiscal será encami-nhada ao Ministério Público para apuração de delitos contra a ordem tributária. Não se constitui, portanto, em condição de procedibilidade para o ajuizamen-to da ação penal. (Ação Direta de Inconstitucionalidade nº 1.571, Rel. Min. Gilmar Mendes, 30.12.2004).

Segundo consignado na decisão liminar proferida na referida ação, da lavra do Ministro Néri da Silveira, posteriormente confirmada quando do julga-mento do mérito pela composição plenária:


Dispondo o art. 83 da Lei nº 9.430/1996 sobre a representação fiscal, há de ser compreendido nos limites da competência do Poder Executivo, o que significa dizer, no caso, rege atos administração fazendária, prevendo o momento em que as autoridades competentes dessa área da Administração Federal deverão enca-minhar ao Ministério Público Federal os expedientes contendo noticia criminis, acerca de delitos contra a ordem tributária, previstos nos arts. 1º e 2º da Lei nº 8.137/1990. Não cabe entender que a norma do art. 83 da Lei nº 9.430/1996 coarcte a ação do Ministério Público Federal, tal como prevista no art. 129, I, da Constituição, no que concerne à propositura da ação penal, pois, tomando o MPF, pelos mais diversificados meios de sua ação, conhecimento de atos crimi-nosos na ordem tributária, não fica impedido de agir, desde logo, utilizando-se, para isso, dos meios de prova a que tiver acesso. O art. 83 da Lei nº 9.430/1996 não define condição de procedibilidade para a instauração da ação penal públi-ca, pelo Ministério Público.

Quando do julgamento do já mencionado Habeas Corpus nº 81.611-8/DF, o Supremo Tribunal Federal reafirmou o entendimento de que o art. 83 da Lei nº 9.430/1996 não constitui condição de procedibilidade para a instauração da ação penal por infração ao disposto no art. 1º da Lei nº 8.137/1990, que é pública incondicionada.

No entanto, partindo do pressuposto de que os delitos previstos no refe-rido art. 1º da Lei nº 8.137/1990 são materiais, ou seja, para sua consumação é indispensável a produção de um dano efetivo, o Supremo Tribunal Federal deci-diu que a ação penal somente pode ser intentada após a decisão administrativa definitiva atestando a exigibilidade do tributo, bem como o quantum devido.

Assim, uma vez lavrado o auto de infração, o contribuinte será intimado a quitar o débito ou impugná-lo. Abre-se, nesta última hipótese, a oportunidade para o contribuinte expor os motivos da impugnação. Segue-se a instrução, onde serão realizadas as diligências e juntados os documentos pertinentes. Por fim, haverá o julgamento, ainda passível de recurso para a segunda instância e, quando for o caso, para a instância especial. Somente após a decisão final é que o contribuinte terá uma resposta definitiva da autoridade competente acerca da exigibilidade ou não do tributo, bem como do seu valor.

Inegável, portanto, que essa decisão de caráter administrativo tem in-fluência no processo criminal destinado à apuração dos delitos de sonegação fiscal.

Ao reconhecer essa questão, o Supremo Tribunal Federal, no julgamento do Habeas Corpus nº 81.611-8/DF, decidiu pelo trancamento da ação penal instaurada para apuração da infração descrita no art. 1º da Lei nº 8.137/1990, enquanto não finalizado o processo administrativo fiscal de lançamento do tri-buto. No entanto, não definiu qual o alcance da decisão administrativa na apu-ração dos delitos previstos no referido dispositivo.


Vale dizer, o Supremo Tribunal Federal não estabeleceu, no julgamento citado, o grau de influência da constituição definitiva do crédito tributário na apuração dos delitos de sonegação fiscal do art. 1º da Lei nº 8.137/1990.

Duas posições foram defendidas no Plenário da Corte a respeito da ques-tão: 1) trata-se de condição objetiva de punibilidade; 2) constitui-se em elemen-to normativo integrante do tipo penal.

A primeira posição consta do voto do relator do habeas corpus, Ministro Sepúlveda Pertence. Segundo lá consignado, embora a obrigação tributária de-corra do fato gerador (art. 113, § 1º, do Código Tributário Nacional), o crédito tributário somente é constituído pelo lançamento, o qual, no entanto, é sus-ceptível de revisão mediante “impugnação do sujeito passivo” (art. 145, III, do Código Tributário Nacional). Ademais, considerou, nos termos do art. 142 do Código Tributário Nacional, que somente a autoridade administrativa é compe-tente para constituir o crédito tributário.

Desta forma, entendeu o relator que, enquanto pendente o processo ad-ministrativo, há o que foi chamado de “incerteza objetiva” sobre a existência e o conteúdo da obrigação tributária. A questão não se insere, portanto, entre os elementos do tipo do crime contra a ordem tributária, deslocando-se da esfera da tipicidade para a das condições objetivas de punibilidade, segundo o enten-dimento do Ministro Sepúlveda Pertence (Habeas Corpus nº 81.611).

Segundo Júlio Fabbrini Mirabete, casos há

em que a punibilidade, por razões de política criminal, está na dependência do aperfeiçoamento de elementos ou circunstâncias não encontradas na descrição típica do crime e exteriores à conduta. São chamadas de condições objetivas por-que independem, para serem consideradas como condições para a punibilidade, de estarem cobertas pelo dolo do agente. Deve-se entender que, constituindo-se a condição objetiva de punibilidade de acontecimento futuro e incerto, não co-berto pelo dolo do agente, é ela exterior ao tipo e, em consequência, ao crime. (Processo penal. São Paulo: Atlas, 1997. p. 109)

Exemplo de condição objetiva de punibilidade expressamente prevista no ordenamento jurídico é a sentença que decreta a falência para efeitos de apura-ção dos crimes falimentares. De acordo com o art. 180 da Lei nº 11.101/2005: “A sentença que decreta a falência, concede a recuperação judicial ou concede a recuperação extrajudicial de que trata o art. 163 desta lei é condição objetiva de punibilidade das infrações penais descritas nesta lei”.

O segundo posicionamento, da decisão administrativa como elemento normativo do tipo penal, ficou consignado no voto do Ministro Cezar Peluso. Reconhecendo tratar-se de delito de dano, cujo tipo tem por objeto material a existência de tributo, asseverou o julgador que,


quando a lei alude a “tributo”, evidentemente está aludindo a “tributo” que seja devido, o que permite logo dizer, com toda a propriedade, e até para ser fiel à linguagem do Código Tributário Nacional, que seu correspondente passivo, na relação jurídico-tributária, está na existência de obrigação jurídica exigível. (Habeas Corpus nº 81.611 – STF)

Assim, para o Ministro Cezar Peluso,

sendo o tributo elemento normativo do tipo penal, este só se configura quando se configure a existência do tributo “devido”, ou, noutras palavras, a existência de obrigação jurídico-tributária exigível. No ordenamento jurídico brasileiro, a definição desse elemento normativo do tipo não depende de juízo penal, porque, dispõe o Código Tributário, é competência privativa da autoridade administrativa defini-lo. (Habeas Corpus nº 81.611 – STF)

Antes mesmo de proferir seu voto nos autos do Habeas Corpus nº 81.611-8/DF, o Ministro Cezar Peluso já havia adiantado, na decisão liminar proferida nos autos do Habeas Corpus nº 81.321-6/SP, seu pensamento sobre ser o julgamento definitivo do processo administrativo de lançamento elemento integrante do tipo penal previsto no art. 1º da Lei nº 8.137/1990, de modo que, sem sua ocorrência, não se pode considerar o delito como consumado (Habeas Corpus nº 81.321, Rel. Min. Cezar Peluso – STF).

Como o resultado final do julgamento não seria alterado pela definição sobre ser a decisão administrativa final condição objetiva de punibilidade ou elementar do tipo penal – já que ambas as hipóteses implicariam o trancamento da ação penal promovida contra o paciente por infração descrita no art. 1º da Lei nº 8.137/1990, que é a conclusão final do Supremo Tribunal Federal no âmbito do Habeas Corpus nº 81.611-8/DF –, a questão não foi definida.

Julgados posteriores de ambas as Turmas do Supremo Tribunal Federal, proferidos antes da publicação do acórdão do Habeas Corpus nº 81.611-8/DF, que só se deu em 13.05.2005, apesar de ter sido julgado em 10.12.2003, tra-taram a decisão final no procedimento administrativo como elemento norma-tivo integrante do tipo penal do art. 1º da Lei nº 8.137/1990 (Habeas Corpus nº 84.092/CE, Rel. Min. Celso de Mello, 03.12.2004. No mesmo sentido: Habeas Corpus nº 83.414-1/RS, Rel. Min. Joaquim Barbosa, Brasília, 23.04.2004).

Com a publicação do acórdão do Habeas Corpus nº 81.611-8/DF, ficou claro, no entanto, que não se definiu a questão sobre ser a decisão adminis-trativa elementar do tipo ou condição objetiva de punibilidade. A ementa do julgamento foi assim registrada:

Crime material contra a ordem tributária (Lei nº 8.137/1990, art. 1º): lançamento do tributo pendente de decisão definitiva do processo administrativo: falta jus-ta causa para a ação penal, suspenso, porém, o curso da prescrição enquanto obstada a sua propositura pela falta do lançamento definitivo. 1. Embora não


condicionada a denúncia à representação da autoridade fiscal (ADIn-MC 1571), falta justa causa para a ação penal pela prática do crime tipificado no art. 1º da Lei nº 8.137/1990 – que é material ou de resultado –, enquanto não haja deci-são definitiva do processo administrativo de lançamento, quer se considere o lançamento definitivo uma condição objetiva de punibilidade ou um elemento normativo do tipo. 2. Por outro lado, admitida por lei a extinção da punibilidade do crime pela satisfação do tributo devido, antes do recebimento da denúncia (Lei nº 9.249/1995, art. 34), princípios e garantias constitucionais eminentes não permitem que, pela antecipada propositura da ação penal, se subtraia do cidadão os meios que a lei mesma lhe propicia para questionar, perante o Fisco, a exati-dão do lançamento provisório, ao qual devesse submeter para fugir ao estigma e às agruras de toda a sorte do processo criminal. 3. No entanto, enquanto dure, por iniciativa do contribuinte, o processo administrativo suspende o curso da prescrição da ação penal por crime contra a ordem tributária que dependa do lançamento definitivo. (Habeas Corpus nº 81.611)

Note-se que nenhuma conclusão há sobre ser a decisão administrativa condição objetiva de punibilidade ou elementar do tipo penal. No entanto, a inserção na ementa do julgamento de trecho específico sobre a suspensão do prazo prescricional pode dar a impressão de que se trata de condição objetiva de punibilidade, porque, se fosse elementar do tipo penal, a questão da prescri-ção não precisaria sequer ser mencionada, pois esta só teria início com a con-sumação do delito de sonegação fiscal, a qual somente ocorreria com a decisão definitiva sobre o lançamento.

Após a publicação do acórdão do Habeas Corpus nº 81.611-8/DF, em 13.05.2005, e a ementa, nos termos como foi redigida, julgados posteriores do Supremo Tribunal Federal passaram a afirmar que a decisão definitiva no âmbito administrativo é elementar do tipo penal dos crimes de sonegação fiscal previstos no art. 1º da Lei nº 8.137/1990 (Habeas Corpus nº 89.983, Relª Min. Carmem Lúcia – STF).

A solução para a questão advém da definição do que é “tributo” para efeitos da descrição típica do art. 1º da Lei nº 8.137/1990. Para Heloisa Estellita Salomão:

“Tributo” só pode ser empregado em forma elíptica no sentido de “quantia exi-gida a título de tributo”. Essa quantia, sim, pode ser suprimida ou reduzida pelo inadimplemento de obrigações acessórias a cargo do contribuinte, nas hipóteses em que participa do lançamento tributário. (A tutela penal e as obrigações tribu-tárias na Constituição Federal. São Paulo: Revista dos Tribunais, 2001. p. 208)

Assim, ao se referir a “tributo”, está a lei a tratar de “tributo efetivamente devido”, hipótese que só restará configurada com a constituição definitiva do crédito pela autoridade administrativa competente (art. 142 do Código Tribu-tário Nacional). E tal somente ocorrerá com o julgamento definitivo da impug-


nação ofertada pelo contribuinte contra o lançamento. Antes disso, há mera expectativa de exigibilidade do tributo, que pode ou não vir a ser confirmada ao final do processo administrativo.

Se o contribuinte tem direito de impugnar o lançamento, e posteriormen-te recorrer a todas as instâncias na esfera administrativa, é porque a Constitui-ção Federal estendeu as garantias do contraditório e ampla defesa também aos processos administrativos (art. 5º, LV, da Constituição Federal).

Deste modo, não se pode equiparar a “expectativa de exigibilidade do tributo”, hipótese vaga e imprecisa, tendo em vista a pendência do processo administrativo com o termo “tributo” inserto na descrição típica do art. 1º da Lei nº 8.137/1990, que tem o sentido de “tributo efetivamente devido”, o qual somente será exigível com a constituição definitiva do crédito tributário.

Como afirmam Luiz Flávio Gomes e Alice Bianchini:

Quando se discute no âmbito tributário se o tributo é devido ou não, somente após a conclusão final do procedimento administrativo é que se dissipa a dúvida sobre esse ponto. Nesses casos concretos não se justifica, de modo algum, a exis-tência de processo penal [...]. Se a administração fiscal nem sequer definiu se o tributo é devido ou não, como poderiam, no juízo penal, ser elaborada discussão acerca de eventual lesão fiscal? Enquanto pendente de decisão administrativa a conduta do contribuinte não passa de possibilidade de que se constitua em um ilícito fiscal. Nada mais. Mera e vaga possibilidade. Por isso é que não se justifi-ca o processo penal. (Prévio exaurimento da via administrativa e crimes fiscais, p. 97)

Portanto, se a leitura do disposto no art. 1º da Lei nº 8.137/1990 indica conclusão no sentido de que termo “tributo” significa “tributo devido”, até por-que não se pode conceber da “supressão” ou “redução” de tributo que não é devido, e o “tributo devido” só será definido a partir da constituição do crédito tributário pela autoridade administrativa, essa circunstância é elementar do tipo penal e não em condição objetiva de punibilidade.

Condições objetivas de punibilidade são circunstâncias exteriores à con-duta, não contempladas na descrição típica, mas cuja ocorrência é imprescindí-vel para configuração do ilícito penal. A decisão administrativa definindo a exi-gibilidade do tributo não se enquadra nessa definição, porque não está alheia, mas inserida no tipo penal do art. 1º da Lei nº 8.137/1990, por meio do termo “tributo”, o qual deve ser compreendido como “tributo efetivamente devido”. Trata-se, portanto, de elementar normativa do tipo penal.

Poder-se-ia argumentar que, em casos de impugnação apenas parcial do auto de infração, contestando, por exemplo, o quantum do tributo ou o valor da multa, que já estão presentes todos os elementos para configuração do ilícito penal, sendo viável, portanto, a instauração imediata da ação penal, na medida


em que, nessa hipótese, o tributo é efetivamente devido, restando para a dis-cussão na esfera administrativa apenas o seu valor. O argumento, no entanto, é improcedente.

Imaginemos uma denúncia que indica ter o acusado suprimido ou redu-zido determinado tributo sem especificar o seu quantum. Ou pior, que descreva o valor suprimido ou reduzido, mas com a ressalva de que está ele sendo con-testado na esfera administrativa. Em qualquer dessas hipóteses restaria configu-rada a sua inépcia em razão da inobservância do art. 41 do Código de Processo Penal, que estabelece a exigência da denúncia expor o fato criminoso “com todas as suas circunstâncias”.

Independentemente dessa questão de âmbito processual, poderia até se falar que o delito se consumou, na medida em que há “tributo efetivamente de-vido” na pendência de processo administrativo contestando apenas o valor do tributo cobrado, e não a sua existência. No entanto, seria inviável a propositura da ação penal desde logo.

É que os arts. 68 e 69 da Lei nº 11.941/2009 estabeleceram hipóteses de extinção da punibilidade do agente com a quitação integral do débito tributário, inclusive seus acessórios, e suspensão da pretensão punitiva, em caso de parce-lamento, até o pagamento da última parcela.

Assim, se o agente tem direito ao benefício legal expressamente contem-plado em lei, e o valor da sua dívida ainda não foi definido pela autoridade administrativa competente, revela-se incabível a instauração da ação penal por infração ao art. 1º da Lei nº 8.137/1990, uma vez que se encontra ele impossi-bilitado de elidi-la pelo pagamento por desconhecer o valor do débito.

Nessa hipótese, e somente nela, o julgamento definitivo na esfera ad-ministrativa adquire contornos de condição objetiva de punibilidade, porque todos os elementos da descrição típica já se fazem presentes, restando, no en-tanto, a definição do valor do tributo, que é indispensável para o aperfeiçoa-mento de delito, tendo em vista a possibilidade da extinção da punibilidade pelo pagamento.

Passamos a responder as questões formuladas, à luz da legislação penal, correspondentes às perguntas 5 e 6.

5. Seria possível responsabilizar penalmente o substituído por eventuais irregularidades praticadas pelo substituto?

Entendemos que não. Teorias embasadas em responsabilidade penal de caráter objetivo não podem ser admitidas em sede de crimes contra a ordem tri-butária, porque contrárias às garantias fundamentais expressas na Constituição Federal, que servem de alicerce para a aplicação do direito penal.


Em face da adoção da responsabilidade penal pessoal, mesmo em tema de crimes contra a ordem tributária, é necessário considerar que, após a decisão administrativa final declarando a exigibilidade do tributo, os seus efeitos devem retroagir até o fato gerador a fim de se identificar o agente responsável pela conduta que ensejou eventual sonegação fiscal.

6. Na linha da Súmula Vinculante nº 24 do Supremo Tribunal Federal, mesmo sem existir qualquer fiscalização e/ou procedimento administrativo-fiscal por parte da Sefaz hábil a indicar infração tributária praticada pelo grupo, é possível falar em lançamento definitivo do tributo e a ocorrência de crime contra a ordem tributária?

Entendemos que não. O caráter material dos crimes de sonegação fiscal previstos na Lei nº 8.137/1990 impõe que a discussão sobre a incidência do tributo na esfera administrativa esteja definitivamente superada para possibilitar o início da persecução penal, nos moldes da Súmula Vinculante nº 24 do Su-premo Tribunal Federal.

Uma vez definida a incidência do tributo pela esfera administrativa, tor-na-se indispensável identificar qualquer espécie de fraude na conduta do agente para justificar sua incriminação por delito contra a ordem tributária. O simples ato de não pagar o tributo origina um débito fiscal que sujeitará o responsável às sanções de natureza civil, não o submetendo ao crivo do direito penal, pois o devedor não pode ser equiparado ao sonegador.

Na Lei nº 8.137/1990, a efetiva supressão ou redução do imposto é, ago-ra, elementar do crime em questão. Assim, em função da própria descrição típica, não há como se falar em crime na hipótese de existir recurso na esfera administrativa que, se julgado procedente, poderá afirmar a inexistência de su-pressão ou redução de tributo.

É o parecer, s.m.j.

Assunto Especial – Acórdão na Íntegra


13357

Superior Tribunal de JustiçaRecurso em Habeas Corpus nº 81.446 – RJ (2017/0043763‑6)Relatora: Ministra Maria Thereza de Assis MouraRecorrente: Daniel SoleraAdvogados: Pedro Paulo Guerra de Medeiros – DF031036

Luis Guilherme Ferrante Vieira Scherma Reis e outro(s) – RJ210440 Paula Santos de Abreu – RJ199402

Recorrido: Ministério Público Federal

EMENTA

RECURSO ORDINÁRIO EM HABEAS CORPUS – CRIME CONTRA A ORDEM TRIBUTÁRIA – ART. 1º, INCISOS I, DA LEI Nº 8.137/1990 – CRÉDITO TRIBUTÁRIO REGULAR E DEFI- NITIVAMENTE CONSTITUÍDO – EXTINÇÃO POSTERIOR DO CRÉDITO, EM RAZÃO DA PRESCRIÇÃO INTERCORRENTE – AUSÊNCIA DE REFLEXO NO ÂMBITO PENAL – APLICAÇÃO, POR ANALOGIA, DA REGRA DO ART. 9º, § 2º, DA LEI Nº 10.684/2003 – IMPOSSIBILIDADE – RECURSO DESPROVIDO

1. A constituição regular e definitiva do crédito tributário é suficiente à tipificação das condutas previstas no art. 1º, I a IV, da Lei nº 8.137/1990.

2. A circunstância de, posteriormente, ter sido extinta a execução fiscal ajuizada, diante da caracterização da prescrição intercorrente do crédito tributário, não afeta a persecução penal. Precedentes.

3. Embora constitua a prescrição uma causa de extinção do crédito tri-butário (CTN, art. 156, V), tal circunstância não implica que a obrigação tributária não tenha nascido regularmente, gerando, a seu tempo, o dever de pagamento do tributo e, consequentemente, a consumação do delito.

4. Não é possível a aplicação analógica da norma prevista no art. 9º, § 2º, da Lei nº 10.684/2003 – que prevê a extinção da punibilidade dos crimes tributários em caso de pagamento integral do quantum debeatur –, dada a inexistência de semelhança relevante entre o pagamento e a prescrição, à luz da ratio legis que informa o dispositivo.

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5. Recurso ordinário a que se nega provimento.

ACÓRDÃO

Vistos, relatados e discutidos os autos em que são partes as acima indi-cadas, acordam os Ministros da Sexta Turma do Superior Tribunal de Justiça: Prosseguindo no julgamento após o voto-vista do Sr. Ministro Sebastião Reis Júnior negando provimento ao recurso ordinário, sendo acompanhado pelos Srs. Ministros Rogerio Schietti Cruz, Nefi Cordeiro e Antonio Saldanha Palheiro, a Sexta Turma, por unanimidade, negou provimento ao recurso ordinário, nos termos do voto da Sra. Ministra Relatora. Os Srs. Ministros Sebastião Reis Júnior, Rogerio Schietti Cruz, Nefi Cordeiro e Antonio Saldanha Palheiro votaram com a Sra. Ministra Relatora.

Brasília, 13 de junho de 2017 (data do Julgamento).

Ministra Maria Thereza de Assis Moura Relatora

RELATÓRIO

Ministra Maria Thereza de Assis Moura:

Cuida-se de recurso ordinário em habeas corpus interposto por Daniel Solera contra acórdão do Tribunal Regional Federal da 2ª Região (HC 0011663-89.2016.4.02.0000).

Extrai-se dos autos que o recorrente foi condenado, como incurso no art. 1º, I, da Lei nº 8.137/1990, por três vezes, na forma do art. 71 do Código Penal, à pena de 2 (dois) anos e 11 (onze) meses de reclusão, em regime aber-to, e 58 (cinquenta e oito) dias-multa (fls. 215/259). Em sede de apelação, a sanção foi exasperada para 3 (três) anos de reclusão, e 60 (sessenta) dias-multa (fls. 261/269).

Afirma o recorrente que, embora a condenação não houvesse transitado em julgado, pois pendente de julgamento o agravo em recurso especial, o re-corrente foi intimado para o cumprimento da pena, o que vem ocorrendo desde 15.07.2016.

Noticia, contudo, que “os créditos tributários que ensejaram o ofereci-mento da denúncia encontram-se prescritos desde 13 de março de 2008, e foram declarados extintos, nos termos do art. 156, inciso V, do Código Tribu-tário Nacional, em decorrência de sentença recentemente proferida nos autos

RET Nº 116 – Jul-Ago/2017 – ASSUNTO ESPECIAL – ACÓRDÃO NA ÍNTEGRA .......................................................................................47

de todas as já referidas ações de execução fiscal em trâmite perante a Vara de Fazenda Pública da Comarca de São Miguel do Araguaia”.

Diante disso, a Defesa requereu ao magistrado a suspensão do cumpri-mento provisório da pena e o reconhecimento da extinção da punibilidade. Contudo, o pleito foi indeferido (fls. 299/301).

Formulou-se, então, o prévio habeas corpus objetivando a extinção da punibilidade, sob a alegação de que houve a posterior extinção do crédito tri-butário pela prescrição. O Tribunal de origem denegou a ordem, nestes termos (fls. 338/346):

Conheço da impetração, eis que presentes seus pressupostos.

Realmente, conforme colocado na decisão em que indeferi o requeri-mento de concessão de liminar, carece o pleito do necessário fumus boni iuris, eis que a tese da extinção da punibilidade do crime de sonegação fiscal em razão da prescrição do crédito tributário que ensejou a acusação desafia prece-dentes das Cortes Superiores.

Em 10.03.2016, a Sexta Turma do Colendo Superior Tribunal de Justiça, em votação unânime, no RHC 243576, concluiu que a prescrição do crédito tributário não extingue a punibilidade dos agentes, ante a independência das esferas cível e penal.

Eis o teor da ementa:

“RECURSO EM HABEAS CORPUS – ART. 1º, II E IV, DA LEI Nº 8.137/1990 C/C ART. 71 DO CÓDIGO PENAL – CRÉDITO TRIBUTÁRIO REGULAR E DEFINI-TIVAMENTE CONSTITUÍDO – EXECUÇÃO FISCAL – RECONHECIMENTO DA PRESCRIÇÃO – REFLEXO NO ÂMBITO PENAL – EXTINÇÃO DA PUNIBILIDADE DOS AGENTES – INDEPENDÊNCIA DAS ESFERAS TRIBUTÁRIA E PENAL – RE-CURSO IMPROVIDO

1. A constituição regular e definitiva do crédito tributário é suficiente à tipifica-ção das condutas previstas no art. 1º, I a IV, da Lei nº 8.137/1990, desinfluindo o eventual reconhecimento da prescrição tributária, diante da independência entre as esferas tributária e penal.

2.Recurso em habeas corpus improvido.”

Vale, para melhor compreensão, transcrever o seguinte trecho do voto condutor desse Recurso em habeas corpus, de lavra do Ministro Nefi Cordeiro:

“[...] o fato de ter se escoado o prazo para a cobrança do crédito tributário, em razão da prescrição, não significa que o crime tributário não se consumou, pois a consumação dos delitos de sonegação fiscal se dá por ocasião do trânsito em julgado na esfera administrativa. É dizer, uma vez regular e definitivamente cons-tituído o crédito tributário, sua eventual extinção na esfera tributária, pela prescri-


ção, consoante previsto no art. 156 do Código Tributário Nacional, em nada afeta o jus puniendi estatal, que também resta ileso diante da prescrição para a ação de cobrança do referido crédito, prevista no art. 174 do mesmo diploma legal.

Nesse contexto, a prescrição como perda do direito de o Fisco executar o crédito tributário, enquanto fato jurídico extintivo do crédito tributário, não é relevante para configurar a atipicidade dos fatos-crimes previstos nos arts. 1º e 2º, II da Lei nº 8.137/1990 e art. 337-A do CP, pois a extinção não se dá por vício formal na constituição da obrigação tributária (falta de competência), como nos casos de decadência, mas porque o Fisco não a executou enquanto deveria (in Decadên-cia e prescrição em direito tributário/Autora Tomazini de Carvalho, São Paulo, MP Editora, 2007).

O posicionamento adotado pelo acórdão está em consonância com o entendimento desta Corte, segundo o qual as instâncias penal e fiscal são inde-pendentes, confira-se:

[...]

Por sua vez, o Supremo Tribunal Federal, no exame do HC 116.152/PE, Rel. Min. Ricardo Lewandowski, DJe de 07.05.2013, assim referiu:

[...]

Continuando no meu voto, repiso a anotação feita no voto acima em parte transcrito, de que no âmbito do Supremo Tribunal Federal o entendimen-to é no mesmo sentido, como se vê da decisão proferida no Habeas Corpus nº 116.152/PE.

Assim, não há como se considerar a prescrição do crédito tributário como causa de extinção da punibilidade, uma vez que não está prevista na legislação especial que cuida do parcelamento ou pagamento do débito, tampouco no art. 107 do Código Penal.

Pelo exposto, denego a ordem de habeas corpus.

Sustenta o recorrente que, nos termos da Lei nº 10.684/2003, vigente à época dos fatos, “o pagamento do crédito tributário, independente do momen-to processual em que ocorrer, extingue a punibilidade no crime previsto nos arts. 1º, I, da Lei nº 8.137/1990”. No mesmo sentido, a Lei nº 9.430/1996, alte-rada pela Lei nº 12.382/2011, estabelece que “o pagamento, causa de extinção do crédito tributário, é, por expressa previsão legal, causa de extinção da puni-bilidade dos crimes contra a ordem tributária previstos nos arts. 1º e 2º da Lei nº 8.137/1990”.

Conclui, com isso, que “a pessoa física ou jurídica que, condenada pelos crimes previstos nos arts. 1º e 2º da Lei nº 8.137/1990, tenha meios financeiros de arcar com o pagamento do tributo, teria a punibilidade extinta”.


Entende que a extinção do crédito tributário pela prescrição é causa de extinção da punibilidade do crime de sonegação fiscal. Assere ser inegável a interdependência entre as searas tributária e penal. Invoca o julgamento do Supremo Tribunal Federal no HC 81.611/DF, que levaram à edição da Súmula nº 24 daquela Corte.

Argumenta que, “por óbvio, o mesmo tratamento jurídico-penal dispen-sado ao pagamento do tributo deve ser aplicado também às demais causas de extinção do crédito tributário (dentre as quais se inclui a prescrição), sob pena de criar-se injusta e irrazoável distinção entre institutos que possuem conse-quências jurídicas idênticas”. Invoca o art. 156 do Código Tributário Nacional.

Aduz o disposto no art. 165 do Código Tributário, relativo ao direito de repetição de indébito para aquele que paga crédito prescrito. Assim, caso o recorrente tivesse meios para efetuar o pagamento do tributo prescrito, poderia cobrar de volta da Administração o valor pago.

Arremata que “adotar a interpretação contida no r. acórdão recorrido implicaria numa situação esdrúxula e profundamente injusta: exigir-se-ia do Re-corrente o pagamento integral de um tributo prescrito, a fim de que a extinção de sua punibilidade fosse reconhecida, para que ele, em seguida, demandasse em juízo a restituição integral deste montante à Fazenda Pública”.

Defende a violação dos arts. 37, caput, e 150, II, da Constituição Federal.

Pugna pelo provimento do recurso “a fim de que seja declarada a ex-tinção da punibilidade do recorrente em decorrência da prescrição do crédito tributário que deu ensejo à sua condenação pelo direito de sonegação fiscal”.

O Ministério Público Federal opinou pelo desprovimento do recurso (fls. 703/708).

É o relatório.

EMENTA

RECURSO ORDINÁRIO EM HABEAS CORPUS – CRIME CONTRA A ORDEM TRIBUTÁRIA – ART. 1º, INCISOS I, DA LEI Nº 8.137/1990 – CRÉDITO TRIBUTÁRIO REGULAR E DEFI- NITIVAMENTE CONSTITUÍDO – EXTINÇÃO POSTERIOR DO CRÉDITO, EM RAZÃO DA PRESCRIÇÃO INTERCORRENTE – AUSÊNCIA DE REFLEXO NO ÂMBITO PENAL – APLICAÇÃO, POR ANALOGIA, DA REGRA DO ART. 9º, § 2º, DA LEI Nº 10.684/2003 – IMPOSSIBILIDADE – RECURSO DESPROVIDO

1. A constituição regular e definitiva do crédito tributário é suficiente à tipificação das condutas previstas no art. 1º, I a IV, da Lei nº 8.137/1990.


2. A circunstância de, posteriormente, ter sido extinta a execução fiscal ajuizada, diante da caracterização da prescrição intercorrente do crédito tributário, não afeta a persecução penal. Precedentes.

3. Embora constitua a prescrição uma causa de extinção do crédito tri-butário (CTN, art. 156, V), tal circunstância não implica que a obrigação tributária não tenha nascido regularmente, gerando, a seu tempo, o dever de pagamento do tributo e, consequentemente, a consumação do delito.

4. Não é possível a aplicação analógica da norma prevista no art. 9º, § 2º, da Lei nº 10.684/2003 – que prevê a extinção da punibilidade dos crimes tributários em caso de pagamento integral do quantum debeatur –, dada a inexistência de semelhança relevante entre o pagamento e a prescrição, à luz da ratio legis que informa o dispositivo.

5. Recurso ordinário a que se nega provimento.

VOTO

Ministra Maria Thereza de Assis Moura (Relatora):

Trata-se de saber se o posterior reconhecimento da prescrição do crédito tributário é causa extintiva da punibilidade na ação penal correspondente.

Eis o teor do acórdão impugnado (fls. 338/346):

Conheço da impetração, eis que presentes seus pressupostos.

Realmente, conforme colocado na decisão em que indeferi o requeri-mento de concessão de liminar, carece o pleito do necessário fumus boni iuris, eis que a tese da extinção da punibilidade do crime de sonegação fiscal em razão da prescrição do crédito tributário que ensejou a acusação desafia prece-dentes das Cortes Superiores.

Em 10.03.2016, a Sexta Turma do Colendo Superior Tribunal de Justiça, em votação unânime, no RHC 243576, concluiu que a prescrição do crédito tributário não extingue a punibilidade dos agentes, ante a independência das esferas cível e penal.

Eis o teor da ementa:

“RECURSO EM HABEAS CORPUS – ART. 1º, II E IV, DA LEI Nº 8.137/1990 C/C ART. 71 DO CÓDIGO PENAL – CRÉDITO TRIBUTÁRIO REGULAR E DEFINI-TIVAMENTE CONSTITUÍDO – EXECUÇÃO FISCAL – RECONHECIMENTO DA PRESCRIÇÃO – REFLEXO NO ÂMBITO PENAL – EXTINÇÃO DA PUNIBILIDADE DOS AGENTES – INDEPENDÊNCIA DAS ESFERAS TRIBUTÁRIA E PENAL – RE-CURSO IMPROVIDO



2. Recurso em habeas corpus improvido.”

Vale, para melhor compreensão, transcrever o seguinte trecho do voto condutor desse Recurso em habeas corpus, de lavra do Ministro Nefi Cordeiro:

“[...] o fato de ter se escoado o prazo para a cobrança do crédito tributário, em razão da prescrição, não significa que o crime tributário não se consumou, pois a consumação dos delitos de sonegação fiscal se dá por ocasião do trânsito em julgado na esfera administrativa. É dizer, uma vez regular e definitivamente constituído o crédito tributário, sua eventual extinção na esfera tributária, pela prescrição, consoante previsto no art. 156 do Código Tributário Nacional, em nada afeta o jus puniendi estatal, que também resta ileso diante da prescrição para a ação de cobrança do referido crédito, prevista no art. 174 do mesmo diploma legal.

Nesse contexto, a prescrição como perda do direito de o Fisco executar o crédito tributário, enquanto fato jurídico extintivo do crédito tributário, não é relevante para configurar a atipicidade dos fatos-crimes previstos nos arts. 1º e 2º, II da Lei nº 8.137/1990 e art. 337-A do CP, pois a extinção não se dá por vício formal na constituição da obrigação tributária (falta de competência), como nos casos de decadência, mas porque o Fisco não a executou enquanto deveria (in Decadên-cia e prescrição em direito tributário/Autora Tomazini de Carvalho, São Paulo, MP Editora, 2007).

O posicionamento adotado pelo acórdão está em consonância com o entendi-mento desta Corte, segundo o qual as instâncias penal e fiscal são independentes, confira-se:

[...]

Por sua vez, o Supremo Tribunal Federal, no exame do HC 116.152/PE, Rel. Min. Ricardo Lewandowski, DJe de 07.05.2013, assim referiu:

[...]

Continuando no meu voto, repiso a anotação feita no voto acima em parte transcrito, de que no âmbito do Supremo Tribunal Federal o entendimento é no mesmo sentido, como se vê da decisão proferida no Habeas Corpus nº 116.152/PE.

Assim, não há como se considerar a prescrição do crédito tributário como causa de extinção da punibilidade, uma vez que não está prevista na legisla-ção especial que cuida do parcelamento ou pagamento do débito, tampouco no art. 107 do Código Penal.

Pelo exposto, denego a ordem de habeas corpus.


Nota-se que o aresto encontra-se em consonância com a jurisprudência deste Superior Tribunal de Justiça, inclusive do seguinte precedente desta Sexta Turma, de minha relatoria:

RECURSO ESPECIAL – PENAL – CRIME CONTRA A ORDEM TRIBUTÁRIA – ART. 2º, INCISOS II E IV, DA LEI Nº 8.137/1990 – CRÉDITO TRIBUTÁRIO REGULAR E DEFINITIVAMENTE CONSTITUÍDO – EXTINÇÃO POSTERIOR DO CRÉDITO, EM RAZÃO DA PRESCRIÇÃO INTERCORRENTE – AUSÊN-CIA DE REFLEXO NO ÂMBITO PENAL – APLICAÇÃO, POR ANALOGIA, DA REGRA DO ART. 9º, § 2º, DA LEI Nº 10.684/2003 – INADMISSIBILIDADE – RECURSO PROVIDO

1. A constituição regular e definitiva do crédito tributário é suficiente à tipifi-

cação das condutas previstas no art. 1º, I a IV, da Lei nº 8.137/1990.

2. A circunstância de, posteriormente, ter sido extinta a execução fiscal ajui-zada, diante da caracterização da prescrição intercorrente do crédito tributá-rio, não afeta a persecução penal.

3. A uma, porque, embora constitua a prescrição uma causa de extinção do

crédito tributário (CTN, art. 156, V), tal circunstância não implica que a obri-

gação tributária não tenha nascido regularmente, gerando, a seu tempo, o de-

ver de pagamento do tributo e, consequentemente, a consumação do delito.

4. A duas, diante da impossibilidade de aplicação analógica da norma do art. 9º, § 2º, da Lei nº 10.684/2003 – que prevê a extinção da punibilidade dos crimes tributários em caso de pagamento integral do quantum debeatur –, dada a inexistência de semelhança relevante entre o pagamento e a pres-

crição, à luz da ratio legis que informa o dispositivo.

5. Recurso especial provido.

(REsp 1597580/MG, minha Relatoria, 6ª T., Julgado em 21.06.2016,

DJe 30.06.2016)

Conforme consignei no julgamento do aludido recurso especial, o Su-premo Tribunal Federal, ao julgar o Habeas Corpus nº 81.611, passou a exigir, como pressuposto para a persecução penal relacionada aos crimes tributários, a chamada “constituição definitiva do crédito”. Assim, decidiu-se não haver justa causa para a ação penal pela prática dos crimes tipificados no art. 1º da Lei nº 8.137/1990, enquanto não houver decisão definitiva do processo administra-tivo de lançamento (HC 81.611, Rel. Min. Sepúlveda Pertence, Tribunal Pleno, J. 10.12.2003, DJ 13.05.2005).

Esse entendimento, replicado em outros julgados, acabou consolidado na Súmula Vinculante nº 24, cujo teor estabelece que “não se tipifica crime


material contra a ordem tributária, previsto no art. 1º, incisos I a IV, da Lei nº 8.137/1990, antes do lançamento definitivo do tributo”.

A premissa que embasa esse posicionamento é a de conferir segurança jurídica ao sujeito passivo tributário, que somente poderá ser processado cri-minalmente se houver certeza a respeito da existência e da exigibilidade do crédito tributário.

Ocorrido o fato jurídico tributário – ou “fato gerador” –, dá-se automati-camente a incidência da norma jurídica tributária, fazendo nascer a relação ju-rídica tributária. Esta, por sua vez, consiste no dever jurídico atribuído ao sujeito passivo de pagar ao sujeito ativo uma determinada quantia: o tributo.

Ocorre que, por vezes, esse dever não está, ainda, reforçado pela exigibi-lidade. À relação jurídica tributária, já instaurada, embora não necessariamen-te caracterizada pela exigibilidade, o CTN denomina de obrigação tributária (art. 113, § 1º).

O CTN prevê, em geral, que a exigibilidade somente será adicionada à obrigação tributária através de um procedimento específico, que denomina de lançamento, definido como “o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível” (art. 142).

No caso do IPTU, v.g., as leis municipais costumam fixar o aspecto tem-poral do nascimento da relação jurídica tributária num dia específico. Assim, a relação jurídica tributária nasce, por exemplo, no dia 1º de janeiro de determi-nado ano. O tributo, contudo, não será exigível enquanto não for realizado o respectivo lançamento.

De toda sorte, de acordo com a jurisprudência do Supremo Tribunal Fe-deral, retratada na Súmula Vinculante nº 24, mesmo após a formalização do lançamento, não se poderá iniciar a persecução penal relacionada a eventual crime tributário. Para tanto, é necessário, ainda, que se encerre completamente a discussão na esfera administrativa, com o julgamento de eventuais defesas e recursos apresentados pelo sujeito passivo.

Somente então, quando constituído “definitivamente” o crédito tributá-rio, a persecução penal poderá ser iniciada – desde que, evidentemente, preen-chidos os demais elementos previstos nos tipos penais.

A intrínseca relação existente entre o direito tributário e o direito penal tributário não permite que se fale em uma completa “independência” das esfe-ras. Mesmo constituído “definitivamente” o crédito, existem hipóteses em que uma alteração na relação jurídica tributária acarretará importantes consequên-cias no âmbito penal.


Assim, por exemplo, se alguém for processado por sonegar um tributo posteriormente declarado inconstitucional, em decisão transitada em julgado (CTN, art. 156, X), não há que se falar em crime, pois, em verdade, a relação jurídica tributária pressuposta para a prática do delito era nula, de modo que ju-ridicamente nunca houve tributo efetivamente devido, seja para fins tributários, seja para fins penais.

Diversa é a hipótese da prescrição intercorrente tributária, caracte-rizada pela inércia do sujeito ativo na cobrança do crédito, já no curso do processo executivo fiscal, por um determinado lapso temporal (art. 40 da Lei nº 6.830/1980).

É verdade que a prescrição é uma causa de extinção do crédito tributário (CTN, art. 156, V). Uma vez caracterizada a prescrição, portanto, o crédito de-saparece do mundo jurídico. Mas isso não significa que a obrigação tributária não tenha nascido regularmente, gerando, a seu tempo, o dever de pagamento do tributo; este, apenas, deixou de ser devido, a posteriori, por razões pertinen-tes apenas ao processo de cobrança. Por consequência, o delito tributário já consumado não será afetado.

Nesse ponto, ressalte-se, a prescrição intercorrente se assemelha ao pa-gamento (CTN, art. 156, I): ambos extinguem o crédito tributário, em razão de fatos ocorridos posteriormente ao nascimento da relação jurídica tributária. Nenhum desses institutos tem o condão de fazer desaparecer a circunstância de que o tributo existiu, em virtude de relação jurídica tributária regularmente instaurada.

Portanto, a ocorrência da extinção do crédito tributário em nada afeta a consumação do delito tributário.

De outra parte, tem-se que, por razões de política arrecadatória, o legisla-dor houve por bem prever, no art. 9º, § 2º, da Lei nº 10.684/2003, a extinção da punibilidade, entre outros, dos crimes previstos no art. 1º da Lei nº 8.137/1990, em relação ao agente que efetua “o pagamento integral dos débitos oriundos de tributos e contribuições sociais, inclusive acessórios”.

A norma, porém, não contemplou outras formas de extinção do crédito tributário como causas de extinção da punibilidade. Inviável, portanto, aplicar--se a analogia ao caso da prescrição.

Na analogia, cria-se uma nova norma jurídica por meio da qual se aplica a um caso não regulamentado a mesma consequência jurídica prevista para um caso regulamentado semelhante. O problema reside em que os ordenamentos, em geral, nada dizem sobre quais os critérios a serem tidos em conta para ve-rificar a semelhança entre os dois casos. Daí apelar-se à ratio legis (ubi eadem ratio ibi eadem legis dispositio), ou seja, é preciso que haja não somente uma


similitude entre os dois casos, mas uma semelhança relevante, que demonstre que a razão da introdução da norma positivada seja a mesma que induz à cria-ção da nova norma (REALE, Miguel. Lições preliminares de direito. 10. ed. São Paulo: Saraiva, 1983. p. 293).

No caso concreto, a ratio legis da norma cuja analogia se pretende apli-car se afigura evidente: incentivar os sujeitos passivos das obrigações tributárias a quitar os seus débitos para se livrar da persecução penal.

Desse modo, parece claro que, por exemplo, também a compensação e a transação se encontram no âmbito de aplicação da finalidade da norma: a compensação satisfaz a pretensão do Estado, através do encontro entre créditos e débitos, ao passo que a transação o faz por meio de acordo entre os envol-vidos. Em qualquer dos casos, a pretensão arrecadatória do Estado é satisfeita.

A prescrição é causa de extinção do crédito tributário bastante distinta desse ponto de vista. O Estado não vê sua pretensão satisfeita; apesar da ex-tinção do crédito tributário, o prejuízo sofrido não foi reparado. A prescrição apenas opera em favor do sujeito passivo, isentando-o do pagamento do tributo devido.

Conclui-se, pois, que a ratio legis do art. 9º, § 2º, da Lei nº 10.684/2003 não autoriza sua aplicação aos casos de extinção do crédito tributário pela pres-crição.

Finalmente, mencione-se, a propósito, a existência de outros precedentes das Quinta e Sexta Turmas deste Superior Tribunal de Justiça no sentido de que o reconhecimento da extinção do crédito tributário pela prescrição não afeta a persecução penal do crime tributário. Vejam-se:

RECURSO EM HABEAS CORPUS – ART. 1º, II E IV, DA LEI Nº 8.137/1990 C/C ART. 71 DO CÓDIGO PENAL – CRÉDITO TRIBUTÁRIO REGULAR E DEFINI-TIVAMENTE CONSTITUÍDO – EXECUÇÃO FISCAL – RECONHECIMENTO DA PRESCRIÇÃO – REFLEXO NO ÂMBITO PENAL – EXTINÇÃO DA PUNIBILIDADE DOS AGENTES – INDEPENDÊNCIA DAS ESFERAS TRIBUTÁRIA E PENAL – RE-CURSO IMPROVIDO


2. Recurso em habeas corpus improvido.

(RHC 67.771/MG, Rel. Min. Nefi Cordeiro, 6ª T., Julgado em 10.03.2016, DJe 17.03.2016)

AGRAVO REGIMENTAL NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL – CRIME CON-TRA A ORDEM TRIBUTÁRIA (ART. 1º DA LEI Nº 8.137/1990) – PRESCRIÇÃO


– INDEPENDÊNCIA DAS ESFERAS CÍVEL, ADMINISTRATIVO-TRIBUTÁRIA E PENAL – ACÓRDÃO RECORRIDO EM CONSONÂNCIA COM A JURISPRU-DÊNCIA DO STJ – AGRAVO REGIMENTAL IMPROVIDO

1. As instâncias administrativo-tributária, cível e penal são independentes, o que reflete no reconhecimento da prescrição da pretensão punitiva estatal. Desse modo, a extinção do crédito tributário pela prescrição não implica, necessaria-mente, a extinção da punibilidade do agente. Precedentes do STJ.

2. Agravo regimental improvido.

(AgRg-AREsp 202.617/DF, Rel. Min. Campos Marques (Desembargador Convo-cado do TJ/PR), 5ª T., Julgado em 11.04.2013, DJe 16.04.2013)

Dessarte, irrepreensível o aresto rechaçado.

Ante o exposto, nego provimento ao recurso ordinário em habeas corpus.

É como voto.

CERTIDÃO DE JULGAMENTO SEXTA TURMA

Número Registro: 2017/0043763-6 Processo Eletrônico RHC 81.446/RJ

Números Origem: 00116638920164020000 05025221220164025101 116638920164020000 200402712263 200451015309244 201600000116633 5025221220164025101 5309242620044025101

Matéria Criminal

Em Mesa Julgado: 06.04.2017

Relatora: Exma. Sra. Ministra Maria Thereza de Assis Moura

Presidente da Sessão: Exmo. Sr. Ministro Rogerio Schietti Cruz

Subprocuradora-Geral da República: Exma. Sra. Dra. Maria Eliane Menezes de Farias

Secretário: Bel. Eliseu Augusto Nunes de Santana

AUTUAÇÃO

Recorrente: Daniel Solera

Advogados: Pedro Paulo Guerra de Medeiros – DF031036 Luis Guilherme Ferrante Vieira Scherma Reis e outro(s) – RJ210440 Paula Santos de Abreu – RJ199402



Corréu: Alexandre Cunha Solera

Corréu: Ricardo Neves Zecchin

Corréu: Luiz Roberto de Souza Sampaio

Assunto: Direito penal – Crimes previstos na legislação extravagante – Crimes contra a ordem tributária

CERTIDÃO

Certifico que a egrégia Sexta Turma, ao apreciar o processo em epígrafe na sessão realizada nesta data, proferiu a seguinte decisão:

Após o voto da Sra. Ministra Relatora negando provimento ao recurso ordiná-rio, pediu vista o Sr. Ministro Sebastião Reis Júnior. Aguardam os Srs. Ministros Rogerio Schietti Cruz, Nefi Cordeiro e Antonio Saldanha Palheiro.

VOTO-VISTA

O Exmo. Sr. Ministro Sebastião Reis Júnior: Senhor Presidente, acompa-nho a Eminente Relatora. Para mim, a extinção da execução fiscal já proposta diante da caracterização da prescrição intercorrente também não afeta a per-secução penal, não implicando que a obrigação tributária não tenha nascido regularmente, gerando a seu tempo o dever de pagamento do tributo e, conse-quentemente, a consumação do delito. Ademais, entendo que não é possível a aplicação analógica da norma prevista no art. 9º, § 2º, da Lei nº 10.684/2003, dada a inexistência de semelhança entre as hipóteses de pagamento e prescrição.

Voto no sentido de desprover o recurso em habeas corpus.

CERTIDÃO DE JULGAMENTO

SEXTA TURMA

Número Registro: 2017/0043763-6 Processo Eletrônico RHC 81.446/RJ

Números Origem: 00116638920164020000 05025221220164025101 116638920164020000 200402712263 200451015309244 201600000116633 5025221220164025101 5309242620044025101

Matéria Criminal

Em Mesa Julgado: 13.06.2017

Relatora: Exma. Sra. Ministra Maria Thereza de Assis Moura

Presidente da Sessão: Exmo. Sr. Ministro Rogerio Schietti Cruz


Subprocurador-Geral da República: Exmo. Sr. Dr. Juliano Baiocchi Villa-Verde de Carvalho

Secretário: Bel. Eliseu Augusto Nunes de Santana

AUTUAÇÃO

Recorrente: Daniel Solera

Advogados: Pedro Paulo Guerra de Medeiros – DF031036 Luis Guilherme Ferrante Vieira Scherma Reis e outro(s) – RJ210440 Paula Santos de Abreu – RJ199402


Corréu: Alexandre Cunha Solera

Corréu: Ricardo Neves Zecchin

Corréu: Luiz Roberto de Souza Sampaio

Assunto: Direito Penal – Crimes previstos na legislação extravagante – Crimes contra a ordem tributária

CERTIDÃO

Certifico que a egrégia Sexta Turma, ao apreciar o processo em epígrafe na sessão realizada nesta data, proferiu a seguinte decisão:

Prosseguindo no julgamento após o voto-vista do Sr. Ministro Sebastião Reis Júnior negando provimento ao recurso ordinário, sendo acompanhado pelos Srs. Ministros Rogerio Schietti Cruz, Nefi Cordeiro e Antonio Saldanha Palheiro, a Sexta Turma, por unanimidade, negou provimento ao recurso ordinário, nos ter-mos do voto da Sra. Ministra Relatora.

Os Srs. Ministros Sebastião Reis Júnior, Rogerio Schietti Cruz, Nefi Cordeiro e Antonio Saldanha Palheiro votaram com a Sra. Ministra Relatora.

Parte Geral – Doutrina

A Interpretação Literal e a Aplicação da Isenção do Decreto-Lei nº 1.510/1976 ao Imposto de Renda sobre o Ganho de Capital Obtido na Alienação de Participações Societárias Bonificadas

MAuRÍCIO LICKSAdvogado, Graduado em Direito pela UFRGS, Pós-Graduado em Direito Tributário pela PUCRS/IET.

SUMÁRIO: 1 Introdução; 1.1 A questão posta em seu contexto geral; 1.2 A questão posta em seu con-texto específico; 2 Interpretação das isenções; 2.1 Como interpretar o artigo 111 do Código Tributário Na-cional?; 2.2 O artigo 111 interpretado geneticamente: literal enquanto limite semântico; 2.3 A literalidade enquanto limite semântico na doutrina e na jurisprudência; 2.4 Possibilidade de interpretação evolutiva: a interpretação estrita; 2.5 Crítica à visão estrita; 2.5.1 Crítica quanto aos fundamentos da visão restriti-vista; 2.5.2 Crítica quanto ao meio (interpretação literal) para a consecução das finalidades restritivistas; 3 Interpretação da isenção sobre o ganho de capital na alienação de participação societária; 3.1 A ilusão do método literal-restritivo na interpretação concreta da isenção; 3.2 O ambiente a ser regulado; 3.3 A melhor decisão entre os argumentos jurídicos; 4 O precedente relevante do STJ até o momento; 5 Conclusões; Referências.

INTRODUÇÃO

1.1 A qUESTÃO pOSTA EM SEU CONTEXTO GERAL

O presente trabalho pretende colocar em discussão um antigo e aparen-temente intocável dogma do direito tributário brasileiro: a interpretação estrita das isenções. Faz-se isso com a consciência dos limites de um trabalho de con-clusão de curso de pós-graduação, mas com a inquietação de quem crê se tratar de tema em desgraça, justamente pela ausência de questionamento do “óbvio”, como talvez o dissesse Alfredo Augusto Becker1.

Os últimos anos foram pródigos na demonstração de que vivemos em uma sociedade em que o tributo passou a servir não apenas à cobertura dos gastos do Estado. Passou também a ocupar lugar singular na regulação da eco-nomia. Trata-se de uma das facetas do chamado “Estado Social Fiscal”, que, contrapondo-se ao Estado mínimo, avoluma a quantidade de recursos captados junto à sociedade e assume uma série de novas funções, dentre as quais a de indução dos particulares2.

1 BECKER, Alfredo Augusto. Teoria geral do direito tributário. 2. ed. São Paulo: Saraiva, 1972. p. 10.

2 SCHOUERI, Luís Eduardo. Direito tributário. 3. ed. São Paulo: Saraiva, 2013. p. 29.

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Em tal Estado, elegem-se os gastos e os seus financiadores em razão de políticas orientadas pela direção governamental3. Aumenta aí o especial inte-resse na utilização das isenções e dos benefícios fiscais em geral. Alíquotas reduzidas de IPI para estimular um setor automobilístico em crise, isenções de IOF4 e IRPF para a abertura de crédito agrícola e imobiliário5 e uma infinidade de outros benefícios fiscais bem demonstram que a tributação está no epicentro de políticas públicas que visam a induzir os particulares a investirem em alvos propostos pelo governo.

A toda evidência, se o tributo passou a ocupar este lugar na sociedade, parece reclamar também que o direito tributário reanalise os institutos de que se vale o governante para atrair seus governados ao encontro de suas prioridades. Nos dizeres de Eros Grau, não mais o jurista pode pretender se afastar das fina-lidades ou das funções sociais dos institutos, a pretexto de que isso seria matéria da sociologia. A atuação estatal mediante o direcionamento dos agentes econô-micos impacta sobre a teoria geral do direito, devendo as “sanções premiais” e a prospectividade de tal atuação serem respaldadas com uma nova análise da estrutura da norma jurídica6.

Essa espécie de “divã” tributário, assim, justifica-se não por considera-ções estritamente internas ao âmbito do Direito, mas porque a sociedade con-ta com o Direito como um instrumento para a promoção de determinadas fi-nalidades. Há uma sensível alteração no Direito pressuposto. Desta forma, se os tributaristas almejam promover um sistema jurídico que se adeque a essas necessidades reclamadas por governantes e governados, então não há outro caminho senão percorrer novamente algumas vias já antes pavimentadas sob outros pressupostos.

O presente trabalho não possui a pretensão de pavimentar uma destas vias. Dedica-se, isso sim, a chamar a atenção para a necessidade dessa emprei-tada, procurando, com alguns argumentos, demonstrar por que seria melhor nosso direito tributário se tal empreitada tivesse lugar em um futuro próximo.

1.2 A qUESTÃO pOSTA EM SEU CONTEXTO ESpECífICO

O caso concreto parte da isenção sobre o ganho de capital concedida pelo art. 4º, d, do Decreto-Lei nº 1.510, de 27 de dezembro de 1976. Esse be-nefício fiscal basicamente subtraiu da apuração do Imposto de Renda o ganho

3 VILLEGAS, Héctor Belisario. Curso de finanzas, derecho financiero y tributario. 7. ed. Buenos Aires: Depalma, 1999. p. 20.

4 Decreto-Lei nº 2.407, de 5 de janeiro de 1988, art. 1º.

5 Lei nº 11.033, de 21 de dezembro de 2004, art. 3º.

6 GRAU, Eros Roberto. O direito posto e o direito pressuposto. 7. ed. São Paulo: Malheiros, 2008. p. 26-27.

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de capital obtido com a alienação de participações societárias mantidas pelo contribuinte em seu patrimônio por 5 (cinco) anos ou mais. Veja-se o teor do dispositivo legal:

Art. 4º Não incidirá o imposto de que trata o art. 1º:

[...]

d) nas alienações efetivadas após decorrido o período de cinco anos da data da subscrição ou aquisição da participação.

Esse dispositivo legal foi revogado no ano de 1989 pela Lei nº 7.713/1988. Desde então, algumas controvérsias surgiram. A primeira delas consistiu em sa-ber se as pessoas que tinham mantido sua participação por cinco anos na vigên-cia da antiga isenção poderiam dela se beneficiar se a venda tivesse ocorrido após sua revogação. Essa questão, já superada pelo Superior Tribunal de Justiça com ganho de causa aos contribuintes, remete ao problema das isenções condi-cionadas. Trata-se de ponto para o qual o direito tributário, desde sempre, este-ve preparado com uma resposta satisfatória, a partir da Súmula nº 544 do STF7.

A segunda questão – esta o objeto do presente trabalho – consiste em saber se as pessoas que mantiveram essa participação possuem isenção quanto à alienação das bonificações originadas na participação societária isenta. Tais bonificações são o resultado do incremento do valor ou da emissão de novos títulos com base nos lucros auferidos pela própria empresa. Sob o regime da isenção, tais títulos eram considerados adquiridos na data das participações originárias, nos termos do art. 5º do referido Decreto-Lei nº 1.510:

Art. 5º Para os efeitos da tributação prevista no art. 1º deste decreto-lei, presume--se que as alienações se referem às participações subscritas ou adquiridas mais recentemente e que as bonificações são adquiridas, a custo zero, às datas de subscrição ou aquisição das participações a que corresponderem.

Para essa segunda questão, não parece haver uma resposta satisfatória do direito tributário. A primeira que parece vir à cabeça vincula-se à interpretação restritiva: in dubio pro fiscum. Mas seria essa resposta capaz de lidar adequa-damente com a complexidade que envolve o direito tributário e sua realidade subjacente? Seria ela indiferente à natureza indutora e à finalidade da norma? Atenderia ela aos anseios de segurança jurídica?

São esses os questionamentos que o presente trabalho pretenderá res-ponder. Para tanto, em um primeiro momento, o art. 111 do Código Tributário Nacional será revisitado, para se avaliar a solidez do dogma da interpretação

7 STF, Súmula nº 544: “Isenções tributárias concedidas, sob condição onerosa, não podem ser livremente suprimidas”.


restritiva. Em um segundo momento, ingressar-se-á na interpretação da isenção propriamente dita, apontando-se os caminhos considerados mais adequados.

2 INTERPRETAÇÃO DAS ISENÇÕES

2.1 COMO INTERpRETAR O ARTIGO 111 DO CÓDIGO TRIbUTáRIO NACIONAL?

A primeira questão que surge quando se está a tratar de isenção tributária envolve o art. 111 do CTN. Esse artigo corresponde a um dos poucos momentos em que o Código trata da interpretação das leis. Prescreve dever ser interpretada “literalmente” a legislação tributária que disponha sobre exclusões ao crédito tributário e outorga de isenções.

Ocorre que, não trazendo a lei em si própria qualquer sentido intrínseco, também esse dispositivo carece de compreensão. É que, da expressão “literal”, aferem-se diversas concepções possíveis8. Restringir-se-á, por uma questão de escopo, a duas alternativas. De um lado, interpretar literalmente um texto pode significar um dever de rigor com a elasticidade de seus termos, de modo que o resultado da interpretação seja restritivo. De outro, pode conduzir o intérprete a partir do texto e nele perceber o limite de sua atividade. Surge, então, a primeira questão a ser abordada: qual a alternativa mais correta?

A este respeito, como afirma Tércio Sampaio Ferraz Junior, por ser “su-jeito ao princípio da inegabilidade dos pontos de partida, o pensar dogmático tem, portanto, de identificar suas premissas”9. Por isso, desde já, deixa-se claro que o presente artigo parte do pressuposto de que a decisão acerca da melhor interpretação depende de uma análise valorativa da norma com referibilidade histórica. Decidir quanto a uma ou outra interpretação do art. 111 – e de qual-quer lei – depende, em primeiro lugar, de saber o que o legislador pretendeu quando objetivou determinado sentido mediante a palavra “literal”. Saber o que justificou e o que foi querido com a norma em termos históricos, o ato de vontade subjacente ao ato normativo10 – daí a referibilidade histórica. E, em segundo lugar, depende da existência ou não de uma justificativa bastante para

8 Riccardo Guastini, por exemplo, refere três acepções para o termo. Literal poderia ser equivalente a prima facie, que é a interpretação imediata e irrefletida sobre o texto. Haveria contraposição à interpretação tutto-considerato, oriunda da problematização e reflexão da interpretação prima facie. Literal poderia ser também descontextualizado, no sentido de que não leva em consideração as demais normas e elementos extratextuais. E, por fim, também poderia corresponder a interpretação “não corretiva”, no sentido de declarar-se o significado do texto sem extensões ou reduções (In: GUASTINI, Riccardo. Interpretare ed argomentare. Milão: Giuffrè, 2011. p. 95-97).

9 FERRAZ JUNIOR, Tércio Sampaio. Introdução ao estudo do Direito: técnica, decisão, dominação. 4. ed. São Paulo: Atlas, 2003. p. 93.

10 REALE, Miguel. Conversa sobre a interpretação no Direito – Estudos em homenagem ao centenário de Miguel Reale/Judith Martins-Costa. Canela, IEC; GZ Editores, 2011. Cadernos do IEC n. 4, p. 22.


se recusar a visão genética da lei, preferindo outra, mais aceitável à luz do or-denamento vigente – por isso, valorativa.

Trata-se, a bem da clareza, de uma compreensão do Direito segundo a qual a melhor interpretação da lei não se identifica com a vontade do legisla-dor, mas a leva em consideração enquanto expressão de um processo histórico de normatização que consubstanciou determinada decisão política. De acordo com essa compreensão, no entanto, a decisão original transcende, emancipa-se do legislador11. Renova-se a norma conforme os valores e concepções que lhe são subjacentes, como expressão viva da vontade do Estado12. São os efeitos da norma em contato com a realidade cambiante e com as demais normas que podem conferir aos preceitos legais outra valoração, ainda que não pensada pelo legislador. Veja-se abaixo o que essa aproximação tem a contribuir com a interpretação do art. 111 do CTN.

2.2 O ARTIGO 111 INTERpRETADO GENETICAMENTE: LITERAL ENqUANTO LIMITE SEMâNTICO

Os Trabalhos da Comissão Especial do Código Tributário Nacional, como não poderia deixar de ser, veicularam a discussão que se teve quanto à opção adotada pela interpretação “literal”. Além disso, também demonstram a visão que os elaboradores do CTN tinham acerca do tema da interpretação.

De acordo com a comissão organizadora, o direito tributário não pode ser considerado ramo excepcional do Direito, e a regra geral sobre a interpre-tação das normas autoriza a utilização de “quaisquer métodos ou processos de interpretação, com a única ressalva do disposto no próprio Código”13.

Não obstante, a redação do atual art. 111 no Projeto do CTN enviado ao Congresso Nacional era veiculada no art. 77, que assim dispunha:

Art. 77. Interpreta-se literalmente a legislação tributária excepcional em relação ao direito tributário comum, assim considerada a que disponha, ainda que em caráter temporário ou condicional, sobre:

I – suspensão ou exclusão do crédito tributário;

II – concessão de reduções ou franquias tributárias, ou de dispensa de obrigações tributárias acessórias.

11 Nesse sentido: LARENZ, Karl. Metodologia da ciência do Direito. 3. ed. Tradução do original alemão intitulado: Methodenlehre der Rechtswissenschaft. 6. ed. reformulada, 1991, por José Lamego, p. 446; REALE, Miguel. Op. cit., p. 27.

12 VANONI, Ezio. Natura ed interpretazione delle leggi tributarie. In: Opere Giuridiche, Milano: Dott. A. Giuffrè, t. 1, p. 161, 1961.

13 BRASIL. Trabalhos da Comissão Especial do CTN, p. 179.


Nesse sentido, parece claro que se entendia a interpretação literal ou a estrita como uma limitação metódica do intérprete a uma “fórmula predetermi-nada14”, fundamentada no fato de se estar se tratando de direito excepcional.

No entanto, nota-se que a comissão não confundia a adjetivação “li-teral” com a “estrita”. Antes pelo contrário, opunha os termos. Prova disso é que, durante os trabalhos legislativos, aventou-se, por três vezes, a substituição da expressão “literalmente” pelas expressões “restritivamente” e “estritamente”. Foram as sugestões de nºs 395, 723 e 913:

395. (A) Idem. (B) Incluir disposição no sentido de que as isenções devam ser sempre interpretadas restritivamente, e, decorrendo de estado, ato, fato ou situa-ção não definidos em lei ou pela mesma regulados, ser-lhes-á, na lei tributária, determinado o exato alcance ou significação. [...]15

723. (A) Idem. (B) No art. 133, substituir “literalmente” por “restritivamente”. (C) “Literalmente” pode ser até ampliativo da mens legis. O que parece é que se quer que nas hipóteses previstas no artigo se dê a menor amplitude possível ao texto, porque derroga o princípio geral da igualdade perante o fisco.16

913. (A) Idem. (B) Substituir, no corpo do art. 133, a palavra “literalmente” por “estritamente”. (C) Ata da 8ª Sessão. (D) Rejeitada (83).17

Não obstante essas três sugestões, a comissão legislativa decidiu manter a expressão literal, sob o argumento de que não seria admissível incutir na norma restrição às concessões previstas na norma de isenção. De certa forma, então, ao contrário do que se poderia supor a uma primeira vista, houve uma clara decisão política pela palavra “literalmente”, contraposta à decisão política pela palavra “estritamente” ou “restritivamente”:

[...] A sugestão 395, pela interpretação restritiva das isenções, ficou prejudicada por falta de objeto, visto que aquelas se incluem, no sistema do Projeto (art. 140), entre as causas de exclusão do crédito. As sugestões 723 e 913, que propunham se dissesse “restritivamente” em vez de “literalmente”, não foram adotadas por-que o objetivo visado é delimitar a interpretação à letra da lei, sem porém admitir a restrição, em eventual prejuízo do contribuinte, das concessões nela previstas.

A partir da análise dos trabalhos legislativos, especialmente a partir do art. 74 do anteprojeto18, quer parecer, em verdade, significar o termo literal oposição à noção de interpretação econômica ou funcional do direito, a qual





18 BRASIL. Trabalhos da Comissão Especial do CTN. “Art. 74. A interpretação da legislação tributária visará sua aplicação não só aos atos, fatos ou situações jurídicas nela nominalmente referidos, como também àqueles que produzam ou sejam suscetíveis de produzir resultados equivalentes”.


seria um dos meios de interpretação e aplicação ao caso concreto da norma impositiva:

O art. 74 dispõe que a interpretação da legislação tributária visará sua aplicação em função dos resultados, efetivos ou potenciais, dos atos, fatos ou situações ju-rídicas que sejam objeto de tributação, ainda que não nominalmente referidos na própria lei. A norma atinge, assim, um duplo objetivo: afasta o método superado da interpretação literal, e orienta a interpretação da lei tributária no sentido da pesquisa do conteúdo econômico das situações materiais ou jurídicas que sejam objeto de tributação, segundo já o admite a jurisprudência.

Assim sendo, e apesar de ser comum entre os envolvidos na elaboração do projeto tratar como caso de sinonímia jurídica os termos “literal” e “estrita”19, parece claro que a redação final do art. 111 envolveu um juízo político de um termo em detrimento de outro, motivado por não se amealhar os esforços in-terpretativos para se verificar a ratio legis dentro do ambiente textual; tratou-se, antes, de confinar a interpretação à letra da lei, vedando a integração para se estender a isenção a hipóteses não previstas.

Aliás, é irônico notar que, em quase nenhuma obra em que há severas críticas ao art. 111 por ter supostamente pretendido amealhar a interpretação, nota-se o cuidado de se perquirir a ratio legis do dispositivo por argumentos es-tritamente vinculados à criação da lei, como são os documentos sintetizadores das discussões da comissão organizadora do CTN20.

2.3 A LITERALIDADE ENqUANTO LIMITE SEMâNTICO NA DOUTRINA E NA JURISpRUDêNCIA

Em que pese o art. 111 do CTN seja objeto de diversas críticas em razão de supostamente pretender limitar a interpretação, o que parece infundado, ao menos, na intenção dos elaboradores do anteprojeto, boa parte dos comenta-dores concorda que a norma que extrai do dispositivo é com relação à vedação à analogia. Literal, então, seria aquela interpretação vinculada aos signos obje-tivados no texto, i.e., que parte do texto e vê nele seu limite.

Essa vertente, de certa forma, não vê no dispositivo propriamente uma regra metódica sobre interpretação do Direito. Antes pelo contrário, ainda que a interpretação das isenções esteja situada na problemática dos regimes excep-cionais, haveria um repúdio a qualquer critério apriorístico de interpretação21.

19 SOUSA, Rubens Gomes de. Compêndio de legislação tributária. Edição póstuma. São Paulo: Resenha Tributária Limitada, 1975. p. 77.

20 Exceção, nesse caso, à obra de Ricardo Lobo Torres. In: Normas de interpretação e integração do direito tributário. 4. ed. São Paulo: Renovar, 2006.

21 BORGES, José Souto Maior. Isenções tributárias. 1. ed. São Paulo: Sugestões Literárias, 1969. p. 134.


Assim, ainda que se defenda a literalidade, o intérprete não poderia abdicar dos argumentos lógicos, teleológicos, históricos e sistemáticos22.

Ruy Barbosa Nogueira vê no dispositivo não propriamente uma norma, mas espécie de remissão à própria legalidade estrita, de acordo com a qual não haveria espaço aos argumentos de natureza indutiva ou analógica. Tal artigo, no entanto, não vedaria ao intérprete a busca pelo objetivo visado na lei23. José Souto Maior Borges, por sua vez, entende ter o legislador pretendido vedar a interpretação extensiva e a analogia, reputando-o por isso um retrocesso injus-tificado24.

Leandro Paulsen defende dever-se extrair do dispositivo uma vedação à analogia. De acordo com o autor, a regra significaria que os casos não re-gulados pelo texto deveriam obrigatoriamente ser considerados como silêncio eloquente. Não haveria, no entanto, qualquer vedação à utilização dos instru-mentos vinculados ao texto, necessários à compreensão da ratio legis, como os argumentos históricos, teleológicos e sistemáticos25. Bernardo Ribeiro de Moraes também entende não se tratar de interpretação restritiva, no sentido de se mutilar a mens legis, mas de não se poder aplicar a outros casos que não os previstos em lei26.

Assim, em verdade, o que se extrairia do art. 111 seria uma norma não de interpretação, mas de integração do Direito. Tratar-se-ia de vedar qualquer instrumento de desenvolvimento do Direito que não a pura interpretação – esta compreendida como a atividade do intérprete que se mantenha dentro do es-pectro semântico dos termos da lei, fora do que o Direito se desenvolve sem o processo meramente interpretativo27.

Essa corrente é prestigiada por precedentes do Superior Tribunal de Justi-ça. Nesse sentido, a Corte lidou com caso em que contribuinte havia importado determinada máquina beneficiada por isenção de IPI. No entanto, para que o

22 AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 12. ed. São Paulo: Saraiva, 2006. p. 222.

23 NOGUEIRA, Ruy Barbosa. Curso de direito tributário. São Paulo: Saraiva, 1995. p. 91. Também nesse sentido: NASCIMENTO, Carlos Valder do. Interpretação no direito tributário. São Paulo: Revista dos Tribunais, 1989. p. 63.

24 BORGES, José Souto Maior. Op. cit., p. 143.

25 PAULSEN, Leandro. Curso de direito tributário completo. 6. ed. Porto Alegre: Livraria do Advogado, 2012. p. 153.

26 MORAES, Bernardo Ribeiro de. Compêndio de direito tributário. 2. ed. Rio de Janeiro: Forense, v. 2, 1994. p. 368.

27 Adota-se, neste trabalho, a concepção de Larenz, para quem a aplicação do Direito, apesar de ser sempre criativa, divide-se em interpretação em sentido estrito e desenvolvimento do direito. Nesse sentido, a interpretação estrita teria como ponto de partida e limite a interpretação do sentido literal possível da lei, de forma que a norma seria limitada pelos sentidos usual ou excepcionalmente atribuídos a um termo. Fora daí, estar-se-ia dentro do desenvolvimento do direito imanente à lei ou superador da lei. (In: LARENZ, Karl. Op. cit., p. 444)


equipamento funcionasse corretamente, seria necessária a importação de peças adicionais, sobre as quais o Fisco pretendeu exercer a tributação. O Tribunal de Justiça do Estado do Ceará entendeu inaplicável a isenção também ao maquiná-rio, sob pena de, pela interpretação extensiva, violar-se o art. 111 do CTN. Cha-mado a se manifestar sobre o tema, sob a relatoria do Ministro Teori Zavaski, a Corte Superior aplicou a isenção às peças indispensáveis, referindo que seria ilógico o desmembramento destas peças com relação à máquina. Assim, não se estaria estendendo o benefício, mas adequando-o a sua exata dimensão28.

Também nessa linha, a Associação de Amigos do Museu de Arte Mo-derna do Rio de Janeiro havia importado equipamentos para reaparelhar a sala de projeção da cinemateca MAM. A instituição, com suporte no art. 2º da Lei nº 8.032, entendia-se beneficiária de isenção destinada a “instituições de edu-cação”. A Fazenda Nacional argumentou estar-se, então, diante de extensão da norma, vedada pela restringibilidade do art. 111 do CTN. Não obstante, o STJ concedeu a isenção, julgando não se poder dissociar cultura da educação29. Citado no julgado, o entendimento do juízo de primeiro grau ainda destacou que os conceitos não poderiam ser desvinculados “a ponto de reconhecer que a educação merece maior proteção do que a cultura”, em um nítido cotejo entre os fins e os meios da norma.

Em um terceiro precedente, determinada sociedade cujo escopo era o tratamento do cálculo renal pretendeu enquadrar-se em alíquota favore-cida de presunção de base de cálculo do IRPJ e CSLL, referente a “serviços hospitalares”30. A Fazenda Nacional argumentou que, como a instituição não possuía a estrutura física de um hospital, não correspondendo a um estabeleci-mento hospitalar propriamente dito, não faria jus ao benefício. Em vista do caso, a Primeira Seção do STJ, revisitando precedente anterior e adotando expressa-mente premissas interpretativas de José Souto Maior Borges31, decidiu que a norma, por seu caráter extrafiscal, teria pretendido abranger os serviços ligados

28 BRASIL. STJ, REsp 841.330/CE, 1ª T., Rel. Min. Teori Albino Zavascki, J. 22.02.2011, DJe 28.02.2011.

29 BRASIL. STJ, REsp 1100912/RJ, 1ª T., Rel. Min. Sérgio Kukina, J. 28.04.2015, DJe 14.05.2015.

30 Veja-se que a discussão não envolvia propriamente isenção tributária, tendo sido tratada como tal por se compreender a redução da base de cálculo como renúncia de receita.

31 O acórdão consigna três conclusões atingidas a partir da leitura de José Souto Maior Borges, necessárias à superação da interpretação literal-restritiva, in verbis: “1. A interpretação, restritiva ou extensiva, não se presta a reduzir ou extrapolar o conteúdo da lei. A atividade do intérprete deve sempre buscar identificar qual a mens legis da norma e se essa será a exata medida da aplicação do preceito. 2. Ainda que se entenda válida a regra do art. 111 do CTN, a interpretação literal representa apenas uma forma de iniciar a investigação da norma, não se consubstanciando no único método de hermenêutica possível de ser utilizado. 3. Ao partir-se para a interpretação de uma norma, não se devem utilizar métodos apriorísticos, uma vez que isso acaba por condicionar o resultado obtido com a exegese aplicada”. Nota-se, além dessas premissas, um forte apelo ao valor que estaria protegido pela norma, em claro cotejo entre literalidade e finalidade.


diretamente à promoção da saúde, excluídas apenas as atividades de consultas médicas que não tivessem natureza hospitalar32.

Em outro precedente, ainda, a Corte entendeu que o termo “cegueira”, contido em lei de isenção tributária do imposto sobre a renda de pessoa física, abrangia tanto a cegueira bilateral quanto a monocular33, mas recusou a isen-ção por surdez, uma vez que a doença não estaria tocada pelos termos legais, fazendo o intérprete depender da analogia34.

Desta forma, parece claro que o STJ interpreta, por vezes, regras sobre isenção mediante um cotejo entre os termos, finalidades e valores englobados pelos dispositivos legais. Tal atitude pressupõe a negação à interpretação restri-ta como predeterminação absoluta de métodos de interpretação aplicáveis às isenções.

2.4 pOSSIbILIDADE DE INTERpRETAÇÃO EVOLUTIVA: A INTERpRETAÇÃO ESTRITA

Em que pese a interpretação literal, tal qual proposta pela comissão es-pecial, tenha sido mantida no Congresso Nacional – rejeitada, portanto, a visão da interpretação estrita –, parte da doutrina compreendeu o art. 111 como um mandamento de restringibilidade35. Literal, portanto, seria uma referência não propriamente ao método interpretativo, mas ao seu resultado36: in dubio pro fiscum.

Villegas apresenta uma noção mais clara do método literal-estrito, refe-rindo que este, para assegurar direitos dos particulares, limita-se a expressar o “alcance manifiesto e indubitable que surge de las palabras empleadas en la ley, sin restringir ni ampliar su alcance37”.

Interpretação literal, então, corresponderia ao núcleo verbal das expres-sões do texto. De certo modo, poder-se-ia afirmar calcada na plenitude em uma das variantes do argumento ad contrario: se não se deixou absolutamente clara a incidência da lei, dela se deve excluir (ubi lex voluit dixit, ubi noluit tacuit).

32 BRASIL. STJ, REsp 951.251/PR, 1ª S., Rel. Min. Castro Meira, J. 22.04.2009, DJe 03.06.2009.

33 BRASIL. STJ, REsp 1196500/MT, 2ª T., Rel. Min. Herman Benjamin, J. 02.12.2010, DJe 04.02.2011.

34 BRASIL. STJ, REsp 1013060/RJ, 2ª T., Rel. Min. Mauro Campbell Marques, J. 10.05.2011, DJe 08.06.2012.

35 Também se poderia dizer possível que a interpretação literal-restritiva tivesse pertinência com a intencionalidade genética da lei, mas essa visão não parece ter eco na doutrina ou nos tribunais do país, razão pela qual sua exposição restará excluída do presente trabalho. Ver TORRES, Ricardo Lobo. Normas de interpretação e integração do direito tributário. 4. ed. São Paulo: Renovar, 2006. p. 206.

36 TORRES, Ricardo Lobo. Normas de interpretação e integração do direito tributário. 4. ed. São Paulo: Renovar, 2006. p. 202.

37 VILLEGAS, Héctor Belisario. Op. cit., p. 168.


Por essa forma de argumentação, recusa-se a interpretação extensiva e/ou ana-lógica, de modo a se ater ao significado “natural” do texto38.

A justificativa para tanto é exposta, já em 1969, por José Souto Maior Borges. Em seu clássico sobre o tema, apontava o autor ser a base teórica da interpretação estrita uma visão de que a isenção corresponderia a um “privilé-gio39”. Tratar-se-ia, assim, de perceber a isenção como uma liberalidade do Es-tado, a exemplo da renúncia no direito privado, também interpretada de modo restritivo. Antônio Roberto Sampaio Dória bem esclarece a visão40:

Com efeito, o rationale que fundamenta essa conclusão é inatacável: isentar é excepcionar de tributação genérica um ou mais casos de incidência. Consiste, por conseguinte, na desobrigação de um dever geral. É favor, e não pressupondo o direito, via de regra, atos gratuitos, não se há de estender a generosidade ou renúncia de quem libera terceiros de suas obrigações a hipóteses não expressas e literalmente contempladas.

Tal privilégio teria necessariamente de ser interpretado de modo rígido, pois, no Estado Democrático de Direito, a regra é que todos devem contribuir para a formação do Erário estatal na medida de sua capacidade contributiva41.

Não obstante a decisão política em contrário, a concepção é atualmente advogada por notáveis tributaristas, ainda que não refiram essa fundamentação. Luís Eduardo Schoueri, por exemplo, entende ser mais adequado compreender “literal” como “restritivo”, chegando ao ponto de referir que o intérprete seja constrangido a decidir pela alternativa legal “que tenha menor abrangência”42. No limite, o elemento decisivo seria, então, o quantitativo. Quanto menos situa-ções forem abrangidas, tanto mais corretamente se interpreta o texto.

No mesmo sentido, justificando a visão sob outros fundamentos, refere--se que, sendo a regra o respeito à capacidade contributiva, são as isenções restritas43 e devem ser vistas com extrema rigidez44. Também Villegas, no direito

38 GUASTINI, Riccardo. Op. cit., p. 271-272.


40 DÓRIA, Antônio Roberto Sampaio. Imunidades tributárias e impostos de incidência plurifásica não cumulativa, 1985, citado por SEIXAS FILHO, Aurélio Pitanga. Teoria e prática das isenções tributárias. Rio de Janeiro: Forense, 1989. p. 182-183.

41 BALEEIRO, Aliomar. Limitações ao poder de tributar. 8. ed. atualizada por Misabel Abreu Machado Derzi. Rio de Janeiro: Forense, 2010. p. 694.

42 SCHOUERI, Luis Eduardo. Op. cit., 2013, p. 741, in verbis: “Mais adequado parece entender que a interpretação ‘literal’ a que se refere o legislador complementar tem o caráter de ‘restritiva’, ou seja, que dentre os resultados encontrados pelo intérprete/aplicador se busque aquele que tenha menor abrangência”.

43 BALEEIRO, Aliomar. Limitações ao poder de tributar. 8. ed. atualizada por Misabel Abreu Machado Derzi. Rio de Janeiro: Forense, 2010. p. 694.

44 COÊLHO, Sacha Calmon Navarro. Curso de direito tributário brasileiro. Rio de Janeiro: Forense, 2004. p. 690.


argentino, defende a interpretação estrita das isenções, referindo ser inadmissí-vel a interpretação extensiva ou a integração pela via analógica45.

O Superior Tribunal de Justiça também prestigia essa corrente por meio de seus julgados, havendo, inclusive, predominância de julgados nesse sen-tido. Foi o precedente em que uma clínica oftalmológica, em que se realiza-vam procedimentos curativos e corretivos, pretendia se enquadrar em presun-ção de base de cálculo reduzida para fins do IRPJ e CSLL aplicável a “serviços hospitalares”46. A Corte Superior, em relatoria do Ministro Teori Zavaski, enten-deu na ocasião que tais serviços não estariam englobados na base de cálculo re-duzida, uma vez que os “serviços hospitalares” pressuporiam necessariamente a estrutura material e de pessoal destinada a atender internações de pacientes. Não se poderia ampliar a compreensão do dispositivo em virtude da interpreta-ção estrita das isenções, oriunda do art. 111.

Em outro precedente, determinada empresa de transporte adquiriu mi-cro-ônibus para prestar serviços de transporte coletivo no perímetro urbano e pretendeu se valer de benefício fiscal para os “ônibus empregados em transpor-te coletivo de pessoas”. O Tribunal de Justiça/RS, então, referiu expressamente estar-se realizando uma interpretação extensiva do dispositivo para se abranger dentro da expressão “ônibus” os “micro-ônibus”, tendo em vista a finalidade era estimular o transporte coletivo de passageiros. Não obstante, a Segunda Turma do STJ compreendeu impossível expandir-se o significado da norma em razão da interpretação estrita pela qual deveria se pautar a isenção47.

2.5 CRíTICA à VISÃO ESTRITA

Apesar de chamar a atenção para um aspecto relevante das isenções, que é a regra geral de que todos devem contribuir com a tributação, a visão restritiva das isenções apresenta fragilidades insuperáveis, tanto com relação a seus fundamentos quanto com relação à medida adotada para dar cumprimento a estes fundamentos.

2.5.1 Crítica quanto aos fundamentos da visão restritivista

As críticas quanto aos fundamentos da concepção de que a isenção con-siste em um privilégio fiscal repousam em dois fatores. Em primeiro lugar, a exis-tência de privilégios de qualquer sorte a um determinado grupo de contribuintes é absolutamente repelida pelos valores republicanos e democráticos. No estado


46 BRASIL. STJ, REsp 786.569/RS, 1ª S., Rel. Min. Teori Albino Zavascki, J. 11.10.2006, DJ 30.10.2006, p. 233. Tal orientação foi revertida por julgado, também da Primeira Seção, acima referido.

47 BRASIL. STJ, AgRg-REsp 953.130/RS, 2ª T., Rel. Min. Humberto Martins, J. 11.03.2008, DJe 26.03.2008.


feudal ou nas monarquias absolutistas, em que a nobreza e o clero desfrutavam de toda uma sorte de privilégios estatais, dos quais as benesses tributárias eram uma expressão, tal concepção sobre o instituto da isenção poderia ser aceitável enquanto parte de uma ordem estamental fundada em um direito divino. No entanto, ao menos desde o século XIX nas sociedades ocidentais, tais privilégios foram abolidos48. Em uma República, não há favores, mas finalidades.

Isso, evidentemente, não nega que os arranjos políticos e a proximidade de determinados grupos com as estruturas de poder normativo possam estar à gênese sociológica das decisões políticas e aproximem tais decisões de benesses ou privilégios legais. No entanto, o direito, antes de ser um “querer individual” dos personagens concretos que subjazem às decisões políticas institucionais, é um “querer social”, visto à luz de valores aceitáveis à sua época49. Em outras palavras, não se interpreta a legislação com a presunção de se estar diante de um Estado disfuncional.

Em segundo lugar, a concepção estrita das isenções falha em não con-ceder ao Estado ferramentas para a persecução de suas finalidades. A função do Estado não é apenas arrecadar. O interesse público é promovido também quando a sociedade civil emprega seus recursos de um modo mais adequado à consecução de finalidades relevantes para a sociedade. Ao instituir uma isen-ção, especialmente de caráter extrafiscal, o Estado prescinde da arrecadação para que o contribuinte exerça uma função reputada mais importante em um determinado momento histórico50.

A arrecadação dá espaço a uma função mais ampla. O Estado, nesses casos, percebe que a abertura dosada de uma válvula da tributação51 canaliza os investimentos da sociedade civil em atividades econômicas reputadas de-sejáveis. É por isso que Schoueri refere que, “no caso de normas com caráter indutor, o comportamento desejado pelo legislador é aquele que implica menor tributação”52.

Aliás, esse argumento não só é aplicável às isenções, mas também a qualquer regra estipulada pelo Estado. Sabe-se que o Estado, ao instituir regras, visa a promover determinadas finalidades, sopesando os princípios favoráveis e contrários à instituição da regra. Quando o Estado desonera os contribuintes da arrecadação mediante uma isenção, é ele próprio, Estado, que definiu uma


49 REALE, Miguel. Op. cit., p. 27.


51 SCHOUERI, Luís Eduardo. Normas tributárias indutoras e intervenção econômica. Rio de Janeiro: Forense, 2005. p. 206.

52 SCHOUERI, Luís Eduardo. Idem, ibidem. Rio de Janeiro: Forense, 2005. p. 17.


maior importância à finalidade prospectiva do que à igualdade arrecadatória do tributo em questão.

Nesse sentido, a concepção restritivista, ao desconsiderar as finalidades de cada norma isentante, fornece recursos financeiros ao Estado, mas o atrapa-lha na consecução de seus objetivos, pois lhe retira a confiança dos contribuin-tes nas promessas fiscais realizadas pela lei.

2.5.2 Crítica quanto ao meio (interpretação literal) para a consecução das finalidades restritivistas

Quanto ao meio escolhido para se satisfazer tais fundamentos, também a visão restritivista carece de razoabilidade. Em primeiro lugar, porque se trata de verdadeira ilusão falar-se em interpretação extensiva ou restritiva. Veja-se que o próprio conceito de interpretação restritiva remonta mais à intuição do que à razão: interpretação restritiva seria aquela menos abrangente comparati-vamente à que poderia parecer correta a uma primeira vista, pelo sentido usual das palavras53.

Veja-se que a interpretação literal-estrita parte do resultado para se che-gar na fundamentação. Seria, nesse sentido, a negação do processo interpreta-tivo – ou, como o prefere Souto Maior Borges, sua mutilação54. Guastini parece descrever esse caráter intuitivo da interpretação literal-estrita, definindo a in-terpretação literal como uma significação prima facie do texto, irrefletida, por oposição a uma interpretação problemática e reflexiva55.

Note-se, inclusive, que uma tal concepção, vinculando-se a um processo essencialmente intuitivo, sequer deixa o espaço apropriado para indagações que pudessem ajustar restritivamente a compreensão da norma, excluindo situa ções de seu campo de aplicação, por meio de redução teleológica.

A corrente parece estar inserida em uma visão excessivamente formalista, de que a legalidade seria a fonte suprema da normatização, em detrimento de sua complementação judicial56. Nega à interpretação o seu caráter processual, como se houvesse condições de sua possibilidade mediante a absorção de um sentido intrínseco e unívoco às palavras57.

53 VANONI, Ezio. Op. cit., p. 288.


55 GUASTINI, Riccardo. Op. cit., p. 94-95. Note-se que este é apenas um dos conceitos utilizados pelo autor para se referir à expressão interpretação literal, considerada por ele plurissêmica.

56 Ver TORRES, Ricardo Lobo. Op. cit., p. 67.

57 NASCIMENTO, Carlos Valder do. Interpretação no direito tributário. São Paulo: Revista dos Tribunais, 1989. p. 63.


Essa noção leva a crítica a um segundo aspecto, o de que a interpretação restritiva esbarra na própria natureza da regulação jurídica. O intérprete procura reconstruir a norma – qualquer norma – a partir de uma noção finalística, pois “não existe norma ou instituto jurídico que não deva sua origem a uma finalida-de58”. Assim, a regra de isenção é identificada por uma noção substancial, ma-nifestada pela exteriorização de um texto através do qual o comando legislativo manifesta a vontade estatal59.

Por essa razão, é inaceitável limitar-se aprioristicamente a interpretação jurídica, seja favoravelmente ao Estado, seja favoravelmente ao contribuinte60. Uma tal limitação corresponderia a uma mutilação61 da própria manifestação de vontade estatal. Veja-se o paradoxo levado a cabo pela corrente literal-res-tritivista: o art. 111, enquanto expressão da vontade estatal para a interpretação geral das isenções, teria querido vedar o intérprete de atingir a concreta vontade estatal exposta em cada uma das isenções postas na ordem jurídica pelo Estado. Em outros termos, concebe-se que a vontade estatal geral é que não se atinja a vontade estatal individual.

Isso é extremamente relevante se considerarmos as chamadas isenções extrafiscais, porque, na medida em que estas abrem ao contribuinte a válvula tributária para que este atue de determinada forma, mova seus recursos para de-terminado local, são os argumentos de ordem teleológica e o próprio conheci-mento da realidade subjacente que esclarecerão de que modo deverá o contri-buinte agir para se enquadrar na prescrição legal e promover o fim da isenção.

Em outras palavras: para se aceitar que a vontade do Estado com o art. 111 é restringir a atividade do intérprete, necessariamente se deve precon-ceber que a vontade desta lei geral é de impedir que se conheça a efetiva von-tade da lei de isenção concreta a ser interpretada. Não é à toa que Souto Maior Borges refere que, “para obedecer-se ao comando de interpretação literal, há que desobedecer-se muitas vezes a mens legis”62.

Não por acaso os juristas que afirmam originar-se do art. 111 uma inter-pretação restritiva o fazem enfrentando certa dose de incoerência. Luís Eduardo Schoueri, por exemplo, compreende o art. 111 do Código Tributário Nacio-nal de modo que a interpretação correta das isenções seja aquela com menor abrangência. No entanto, também afirma que, no Estado Democrático de Di-reito, as isenções são justificadas por princípios constitucionais, os quais não

58 GRAU, Eros Roberto. Ensaio e discurso sobre a interpretação/aplicação do Direito. 5. ed. São Paulo: Malheiros, 2009. p. 45.






podem ser esquecidos no momento da interpretação legal63. Ora, se a decisão por uma ou outra interpretação já foi dada de modo apriorístico, pelo critério da menor abrangência, de que adiantaria levar em consideração as razões sub-jacentes à estipulação da norma?

Também Villegas, ao mesmo tempo em que se posiciona em favor de uma interpretação restritiva das isenções, sustenta não se dever atuar com pre-conceitos favoráveis ao indivíduo ou ao Estado, sendo a única finalidade do intérprete a obtenção do real sentido da norma, para que ela possa cumprir sua respectiva função64.

A isenção, assim, deve ser interpretada como qualquer outra lei, de modo a que o intérprete atente para a sua mens legis, cristalizada no texto. A litera-lidade da lei – ou o texto da lei –, em verdade, representa o ponto de partida quanto o próprio limite da atividade interpretativa65. Corresponde ao início da atividade interpretativa, não a sua conclusão. Daí a excelente metáfora de Eros Grau, segundo a qual o texto é o invólucro do sentido normativo, a ser desven-cilhado pelo intérprete para a construção da norma66.

Tendo em vista as severas críticas à visão restritivista, entende-se presen-temente não ser defensável que uma tal concepção guie a leitura do art. 111, tanto mais no sentido de se superar a decisão política do legislador de excluir o termo “restritivamente” no dispositivo. Como refere Larenz, ainda que a lei seja feita por cidadãos e para cidadãos, estando por isso presa à sua origem, essa decisão histórica não deve ser seguida se em contradição com os vetores e prin-cípios constitucionais67. E o caso é de negar-se, portanto, peremptoriamente, a concepção da isenção enquanto privilégio.

3 INTERPRETAÇÃO DA ISENÇÃO SOBRE O GANHO DE CAPITAL NA ALIENAÇÃO DE PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA BONIFICADA

Uma vez expostas as razões pelas quais se defende que as isenções não devem ser interpretadas de modo estrito, cumpre agora adentrar efetivamente na questão especificamente posta: a isenção sobre o ganho de capital do contri-buinte que mantiver participação societária por mais de cinco anos, outorgada pelo Decreto-Lei nº 1.510/1976, abrange também as bonificações originadas nas participações isentas?

63 SCHOUERI, Luis Eduardo. Direito tributário. 3. ed. São Paulo: Saraiva, 2013. p. 742.


65 LARENZ, Karl. Op. cit., p. 387; ÁVILA, Humberto Bergmann. Teoria dos princípios. 4. ed. São Paulo: Malheiros, 2005. p. 25.

66 GRAU, Eros Roberto. Ensaio e discurso sobre a interpretação/aplicação do Direito. 5. ed. São Paulo: Malheiros, 2009. p. 31.

67 LARENZ, Karl. Op. cit., p. 383.


A referida pergunta pressupõe outras diversas questões, as quais serão abordadas nos próximos tópicos. Pretender-se-á demonstrar, em termos prá-ticos, que a interpretação literal pressupõe a noção sistemática. Também se pretenderá, a fim de bem avançar na discussão concreta, expor qual a realidade subjacente à isenção. Ao final, serão abordados os argumentos propriamente jurídicos e suas justificativas para fins de se suportar uma ou outra visão do instituto.

3.1 A ILUSÃO DO MéTODO LITERAL-RESTRITIVO NA INTERpRETAÇÃO CONCRETA DA ISENÇÃO

Sabe-se que norma e texto não se confundem. O texto nada mais é do que a realidade objetiva sobre a qual se debruça o intérprete para tentar buscar a norma, esta entendida como a vontade de regulação da lei. É, como já se referiu anteriormente, o invólucro da norma, pois corresponde ao seu ponto de partida e limite interpretativo.

Ocorre que a isenção em comento pode ser apreendida a partir de um ou dois excertos do texto legal. Veja-se o texto dos dispositivos:

Art. 4º Não incidirá o imposto de que trata o art. 1º:

[...]

d) nas alienações efetivadas após decorrido o período de cinco anos da data da subscrição ou aquisição da participação.

Art. 5º Para os efeitos da tributação prevista no art. 1º deste decreto-lei, presume--se que as alienações se referem às participações subscritas ou adquiridas mais recentemente e que as bonificações são adquiridas, a custo zero, às datas de subscrição ou aquisição das participações a que corresponderem.

Como referido, a isenção em comento, portanto, pode tanto partir da literalidade de um quanto de dois textos. Pode-se perceber que o regime da isenção se forma tão somente a partir do art. 4º, d, que refere não incidir o im-posto de renda nas alienações efetivadas após cinco anos da aquisição da par-ticipação. Estar-se-ia diante de caso em que haveria um texto correspondente a uma única norma.

Mas também é possível perceber-se que o regime da isenção se forma com a regra acima referida e com a regra de que as bonificações são tidas por adquiridas no momento da participação originária (art. 4º, d, e art. 5º). Ingres-sando as bonificações no patrimônio da contribuinte desde a data de aquisição das ações originárias, a satisfação da condição legal da isenção por estas ações originárias (i.e., permanecer no patrimônio do contribuinte por mais de cinco anos) necessariamente se estenderia àquelas. As bonificações também fariam jus à isenção.


Também essa última hipótese surge de uma interpretação literal-estrita – no sentido de que não amplia o núcleo duro dos termos utilizados –, porém de textos distintos. Tratar-se-ia da chamada “norma inexpressa”, formada como conclusão, por dedução, a partir de outras normas tidas como premissas68.

Observe-se que o método literal-estrito demonstra não apenas pobreza extrema, mas também a sua própria insuficiência lógica. Não é capaz de logi-camente assegurar uma resposta, pois sequer predetermina quais textos se deve interpretar estritamente. Para que essa resposta seja dada, é necessária a noção de que um texto é estabelecido na pressuposição da existência de outros textos a regular a mesma realidade.

É preciso, assim, da noção de sistema, enquanto ordenação teleológica pela “captação racional da adequação de conexões de valorações jurídicas69” – e da consequente abertura ao argumento sistemático –, pela qual o sentido de um dispositivo é compreendido por oposição e complementação com relação à totalidade da regulação. Em suma, a existência de um pensamento sistemático é condição da possibilidade do próprio pensamento jurídico dessa isenção pela indefinição prévia do objeto textual a ser interpretado70.

A esse respeito, bem coloca Juarez Freitas que a interpretação sistemática é o processo hermenêutico por excelência, na medida em que harmoniza os de-mais métodos de interpretação. Daí que “a interpretação jurídica é sistemática ou não é interpretação”71-72. É também por isso que Humberto Ávila associa ao próprio conceito de “norma” como parte de um sistema, referindo que só há interpretação se houver o pensamento sistemático73:

Normas não são textos nem o conjunto deles, mas os sentidos construídos a partir da interpretação sistemática de textos normativos. Daí se afirmar que os dispo-sitivos se constituem no objeto da interpretação; e as normas, no seu resultado. [...] Noutros casos há mais de um dispositivo, mas a partir deles só é construída uma norma.

Veja-se que as considerações acima devem ocorrer em um momento ló-gico posterior à análise da literalidade dos dispositivos, mas anterior à decisão de quais textos são pertinentes à formação da norma. Desta forma, frutificam

68 GUASTINI, Riccardo. Op. cit., p. 155-156.

69 CANARIS, Claus Wilhelm. Pensamento sistemático e conceito de sistema na ciência do Direito. Trad. Menezes Cordeiro, p. 66 e 71.

70 CANARIS, Claus Wilhelm. Op. cit., p. 74.

71 FREITAS, Juarez. A interpretação sistemática do Direito. São Paulo: Malheiros, 2004. p. 74.

72 Também deste modo Ricardo Lobo Torres, de acordo com quem o método sistemático incorpora o critério teleológico e o finalismo pressupõe a noção de sistema. (TORRES, Ricardo Lobo. Op. cit. p. 158)

73 ÁVILA, Humberto Bergmann. Teoria dos princípios. 4. ed. São Paulo: Malheiros, 2005. p. 23-24.


ponderações incontroláveis pelo argumento literal, pois este pressupõe a prévia escolha dos textos a serem avaliados.

Refere-se, além disso, que não há possibilidade de uma compreensão sistemática do direito sem a compreensão prévia da realidade a ser regulada pelo direito – o direito enquanto objeto a ser compreendido pressupõe a com-preensão do objeto do direito. Essa coerência externa (relação entre o sistema normativo e o objeto regulado) auxilia a compreensão da coerência interna do sistema normativo (relação entre a norma A e a norma B). Por essa razão, os pró-ximos tópicos se dedicarão à resolução deste problema interpretativo a partir da exposição do ambiente a ser regulado e, em seguida, dos argumentos jurídicos passíveis de gerar uma ou outra resposta.

3.2 O AMbIENTE A SER REGULADO

Parece de todo evidente ser preciso conhecer-se o que sejam bonifica-ções para se aferir se a isenção se lhes estende. Como refere Larenz, o “texto nada diz a quem não entenda já alguma coisa daquilo de que ele trata. Só res-ponde a quem o interroga corretamente. Para a formular corretamente, precisa de conhecer a linguagem da lei e o contexto de regulação em que a norma se encontra”74.

É que a mens legis de determinado dispositivo só se pode obter com base na conexão entre o significado semântico, a estrutura do setor material regulado e a intenção reguladora75-76.

Pois bem. As chamadas bonificações, referidas no art. 5º do DL 1.510/1976, estão descritas na Lei das Sociedades Anônimas (Lei nº 6.404/1976), art. 169, caput, e correspondem ao aumento de capital mediante a incorpora-ção de lucros ou de reservas, com ou sem emissão de novas ações77. Uma sociedade, auferindo resultados que excedam o valor do capital social, pode



76 No mesmo sentido, Ezio Vanoni refere ser a realtà delle cose necessária à compreensão da mens legis, no sentido de se verificar como a norma deve se adaptar às exigências da vida prática e, de outro modo, como a evolução das manifestações da vida exercem sobre o conteúdo das normas jurídicas (VANONI, Ezio. Op. cit., p. 246).

77 BRASIL. Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976. “Art. 169. O aumento mediante capitalização de lucros ou de reservas importará alteração do valor nominal das ações ou distribuições das ações novas, correspondentes ao aumento, entre acionistas, na proporção do número de ações que possuírem. § 1º Na companhia com ações sem valor nominal, a capitalização de lucros ou de reservas poderá ser efetivada sem modificação do número de ações. § 2º Às ações distribuídas de acordo com este artigo se estenderão, salvo cláusula em contrário dos instrumentos que os tenham constituído, o usufruto, o fideicomisso, a inalienabilidade e a incomunicabilidade que porventura gravarem as ações de que elas forem derivadas. § 3º As ações que não puderem ser atribuídas por inteiro a cada acionista serão vendidas em bolsa, dividindo-se o produto da venda, proporcionalmente, pelos titulares das frações; antes da venda, a companhia fixará prazo não inferior a 30 (trinta) dias, durante o qual os acionistas poderão transferir as frações de ação”.


(i) distribuir lucros, (ii) constituir reservas e/ou (iii) incorporar os excedentes ao capital social. As bonificações correspondem a essa terceira opção, em que um patrimônio excedente da sociedade, antes contabilizado como alguma reserva (legal, de capital, de lucros etc.), passa a ser vinculado ao capital social.

Por isso, Modesto Carvalhosa refere haver apenas um movimento con-tábil, “mero remanejamento de valores já existentes no balanço, não havendo, consequentemente, mudança no volume financeiro, nem entrada de novos va-lores no patrimônio social, nem aumento do encargo dos acionistas (arts. 106 e s.)”78. O ato “opera-se por mera transferência de contas de reservas à conta de capital, não havendo subscrição, nem em dinheiro, nem em bens. Há apenas nova destinação e remanejamento de contas”79.

Essa a razão pela qual Mauro Rodrigues Penteado classifica as bonifica-ções como um mero “aumento nominal” do capital social, em contraposição ao “aumento real”, em que há efetivo ingresso de recursos80. Para o autor, a uti-lidade desta emissão de bonificações é restabelecer o equilíbrio entre o capital social de uma empresa e seu patrimônio81.

Dada essa natureza derivada das bonificações, entende-se que estas não constituem frutos das ações principais, mas são a sua própria expansão nominal, expandindo-se também juntamente com elas os direitos e gravames que sobre as ações originárias incidiam. É a opinião, entre outros, de Garrigues e Uria82:

As novas ações, gratuitas, não são mais do que simples expansão nominal das antigas em relação ao patrimônio social inalterado. Portanto, estão sujeitas aos mesmos direitos que existiam sobre as antigas e, assim, em relação a elas se estende a propriedade nua do acionista antigo e o usufruto do usufrutuário [...].

Em síntese, a emissão de bonificações consiste em um ato societário pelo qual, ao invés de uma sociedade distribuir lucros aos seus sócios ou acionis-tas, reinveste os resultados de sua atividade na produção, sob a expectativa de transparecer-se maior segurança ao mercado e de se alavancarem os negócios sociais, aumentando de modo correspondente o valor de cada ação ou o seu número.

78 CARVALHOSA, Modesto. Comentários à Lei de Sociedades Anônimas. 4. ed. São Paulo: Saraiva, v. 3, 2009. p. 517.

79 CARVALHOSA, Modesto. Op. cit., p. 519.

80 PENTEADO, Mauro Rodrigues. Aumentos de capital das sociedades anônimas. 2. ed. rev. e atual. por Alfredo Sérgio Lazzareschi Neto. São Paulo: Quartier Latin, 2012. p. 95-96.

81 PENTEADO, Mauro Rodrigues. Op. cit., p. 141-142.

82 Comentario a la Ley de Sociedades Anônimas. 3. ed., Madrid, t. II, 1976. p. 301, apud CARVALHOSA, Modesto. Direito empresarial e outros estudos em homenagem ao Professor José Alexandre Tavares Guerreiro. São Paulo: Quartier Latin, 2013. p. 122.


3.3 A MELhOR DECISÃO ENTRE OS ARGUMENTOS JURíDICOS

Uma vez esclarecido o setor material a ser regulado pelo Direito, é pos-sível avançar-se no processo interpretativo, para fins de, a partir da justificativa de cada argumento, decidir-se ao final por uma interpretação ou outra.

O presente trabalho parte do pressuposto de que o intérprete não é livre para escolher a ordem dos argumentos a serem apresentados. Tais escolhas baseiam-se em uma justificação externa adequada, na medida em que dife-rentes argumentos possuem diferentes pesos e diferentes justificações para sua utilização83.

Em doutrina, pressupõem-se diferentes hierarquizações das formas argu-mentativas. Alexy, por exemplo, propõe uma hierarquia entre os argumentos textuais e referentes à vontade do legislador histórico, pois estes apresentam uma vinculação do intérprete às decisões políticas da comunidade84. De outro lado, Humberto Ávila propõe uma hierarquização de preponderância aos argu-mentos literal e sistemático, pois se deve dar preferência ao dito em detrimento do não dito85.

O caso ora comentado parece demonstrar a correção de Humberto Ávila, no sentido de que o argumento sistemático é pressuposto do literal. Também se compreende, no entanto, que as ambiguidades dependem necessariamente de uma análise de intencionalidade, razão pela qual as dúvidas textuais devem ser sanadas com uma análise teleológico-subjetiva ou teleológico-objetiva, a depender das circunstâncias.

Assim, de pronto, destacam-se três argumentos que parecem ser decisi-vos para a resolução do problema posto. Em primeiro lugar, devem-se percorrer os elementos textuais para se verificar se é mais correto decidir pela aplicação isolada do art. 4º, d, ou se a compreensão mais adequada conduz a uma norma resultante da conjugação entre os textos do art. 5º conjuntamente com o texto do art. 4º, d.

Complementando a análise literal e sistemática já iniciada anteriormente, poder-se-ia entender que a primeira parte do caput do art. 5º tornou a isenção inaplicável às bonificações. Esse dispositivo presumiu as bonificações adquiri-

83 A bem da clareza, constatar-se esta necessidade não implica a pretensão de formular uma razão discursiva que opere tais argumentos e interações. Como bem observa Alexy, desde Savigny, discute-se o tema e ainda não se acordou quanto ao número, formulação, hierarquia e valor destes argumentos. (ALEXY, Robert. Teoria da argumentação jurídica. 3. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2011. p. 231)

84 ALEXY, Robert. Op. cit., p. 245.

85 ÁVILA, Humberto Bergmann. Argumentação jurídica e a imunidade do livro eletrônico. Revista Eletrônica de Direito do Estado, Salvador, n. 21, jan./fev./mar. 2010. Também nesse sentido: MENKE, Cassiano. Irretroatividade tributária. São Paulo: Malheiros, 2015. p. 89.


das na data de subscrição ou aquisição das participações originárias e seria a base literal para aplicação da isenção às bonificações.

No entanto, a primeira parte deste art. 5º direciona sua aplicabilidade “para efeitos da tributação referida no art. 1º”, que dispõe genericamente sobre a incidência do imposto de renda sobre o ganho de capital auferido por pessoas físicas na alienação de participação societária. A partir de uma das formas do argumentum a contrario, seria possível defender-se que o legislador tão somen-te quis regular a imposição do tributo, pois não utilizou termos mais genéricos – i.e., “para efeitos desta lei” – ou mesmo referência a outros artigos – i.e., “para os efeitos da isenção do art. 4º, d”.

Acontece que a literalidade parece não ser unidirecional, pois, ao mesmo tempo em que faz remissão apenas ao art. 1º, o texto afirma servir “para efeitos da tributação referida no art. 1º”. Com efeito, a palavra “tributação” pode ser compreendida como o conjunto de normas do tributo em questão, o que, evi-dentemente, abrangeria as normas de isenção. Além disso, o art. 5º determina expressamente que as bonificações são consideradas adquiridas “às datas de subscrição ou aquisição das participações a que corresponderem”, o que ape-nas parece ter alguma relevância para aplicação do benefício fiscal.

Note-se que também aponta nessa direção outro argumento sistemático, também atrelado à literalidade da lei, mas oriundo do postulado da coerência substancial86. Tal metanorma demanda que as proposições normativas “mante-nham entre si um relacionamento recíproco, de modo que o conteúdo de uma atue sobre o conteúdo da outra87”. A esse respeito, poder-se-ia compreender o art. 5º da do Decreto-Lei nº 1.510/1976 com suporte no preceito do art. 169, § 3º, da Lei das Sociedades Anônimas88, de que os direitos vinculados às ações originárias são extensíveis às bonificações. Com efeito, a vinculação estabele-cida pela lei fiscal das bonificações às ações originárias parece convergir com a extensão realizada pela lei comercial dos direitos das ações originárias às bo-nificações, podendo ser compreendida como expressão desta extensibilidade89.

Constatam-se aqui argumentos multidirecionais de compreensão da lei apenas pela literalidade dos textos, de modo que, ainda que já se possa pensar

86 Para um conceito de postulado da coerência, ver: MENKE, Cassiano. Op. cit., p. 87 e ss.

87 MENKE, Cassiano. Op. cit., p. 83.

88 BRASIL. Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976. “Art. 169. [...] § 2º Às ações distribuídas de acordo com este artigo se estenderão, salvo cláusula em contrário dos instrumentos que os tenham constituído, o usufruto, o fideicomisso, a inalienabilidade e a incomunicabilidade que porventura gravarem as ações de que elas forem derivadas”.

89 Veja-se que não se está aqui a falar do art. 109 do Código Tributário Nacional. Não se pretende definir os efeitos da lei tributária com base na lei civil. Apenas se está referindo que a extensão da isenção às bonificações é coerente com fenômeno do instituto civil. Os efeitos fiscais, no entanto, adviriam da própria lei fiscal.


serem mais consistentes os argumentos de um lado ou de outro, não há como resolver a questão pela mera análise semântica e sintática da legislação. Quan-do não expressamente solucionada pela clareza do texto legal, a literalidade tão somente leva o intérprete à constatação da dúvida entre diferentes alternativas. A respectiva resolução, por outro lado, apenas se dá a partir de valorações subjacentes ao texto legal. De certo modo, é até redundante a conclusão: a literalidade, enquanto origem de uma dúvida razoável, não pode ser a fonte de resolução desta própria dúvida.

Neste ponto, deve-se avançar para os próximos degraus da argumentação jurídica, para trazer ao processo os argumentos de origem teleológico-subjetiva e teleológico-objetiva, bem como a utilização dos princípios na interpretação. Veja-se que sequer se pode falar em interpretação extensiva ainda, pois não se está utilizando tais intencionalidades para expandir-se um conceito ou aplicar--se norma a situação nela não prevista. Está-se utilizando argumentos de origem finalística para saber se há ou não uma norma não expressa resultante da conju-gação entre o art. 5º e o art. 4º, d, do Decreto-Lei nº 1.510/1976.

O presente trabalho parte do pressuposto de que também fazem parte da sistematização a partir do postulado da coerência substancial os sobreprincípios relacionados à aplicação da regra. Trata-se da eficácia interpretativa dos princí-pios90. Nesse sentido, entende-se mais correta a interpretação que favoreça com maior intensidade e extensão os princípios sobrejacentes à regra em questão91. É dizer, a ponderação na interpretação deve levar em conta necessariamente os valores em questão92.

Por se tratar de uma isenção, evidentemente o princípio constitucional de que todos devem contribuir com a arrecadação segundo sua capacidade contributiva atua para “apertar” a interpretação. Isso porque a desoneração de uns incrementa a oneração de outros. Demanda-se, assim, que essa diminuição da carga tributária não ocorra sem uma boa justificativa. Não se pode confundir esta força centrípeta, no entanto, com a “interpretação restrita”, pois não se trata de predeterminar qualquer resultado ou de mutilar a interpretação. Trata--se, apenas, de se constatar uma força principiológica que dá suporte aos argu-mentos pendentes para não se desonerar determinados contribuintes sem razão relevante.

De outro lado, sendo a isenção, em uma república, justificada apenas a partir de finalidades constitucionais, parece claro que os argumentos interpre-tativos para suportar a desoneração de determinados contribuintes deverão ter

90 ÁVILA, Humberto Bergmann. Teoria dos princípios. 4. ed. São Paulo: Malheiros, 2005. p. 78.

91 ÁVILA, Humberto Bergmann. Sistema constitucional tributário. 5. ed. São Paulo: Malheiros, 2012. p. 87; MENKE, Cassiano. Op. cit., p. 83.

92 ÁVILA, Humberto Bergmann. Idem, ibidem, p. 87; MENKE, Cassiano. Op. cit., p. 89.


pertinência com a proteção dos referidos fins constitucionais, mediados pelo texto da regra isentante. É dizer, quanto melhores os argumentos no sentido de que determinada interpretação otimizará os fins protegidos pela regra, mais persuasiva será a interpretação. No caso concreto, o benefício visa a promover os valores sociais da livre iniciativa, a busca do pleno emprego e a função social da propriedade privada a partir da indução comportamental.

Em primeiro lugar, por se tratar de norma indutora, há de se ter em men-te quais condutas eram desejadas pelo legislador. Conforme ressalta Schoueri, pela norma indutora o legislador se vale da tomada racional de comportamento pelo contribuinte que, diante da dosagem do tributo, adota a postura tida por desejada93. Por essa razão, afirma Schoueri que, nesses casos, o comportamento querido pelo legislador é aquele que implique menor tributação94. Quanto mais eficazmente a conduta analisada promover a finalidade perseguida, menor será a persuasão da capacidade contributiva enquanto óbice à desoneração tribu-tária pela via interpretativa. O contrário é verdadeiro. Se a conduta analisada não oferecer a promoção das finalidades visadas, maior peso terá a capacidade contributiva para “apertar” a interpretação legal.

Diante da conduta descrita no art. 4º, d, do DL 1.510/1976, resta claro que o legislador pretendeu desenvolver o capital produtivo, retirando recursos da especulação e os canalizando em atividades que gerassem riqueza e renda à população. A conduta esperada do contribuinte, então, era a canalização dos seus investimentos em empresas com pretensão de permanência, por um longo prazo – de, no mínimo, cinco anos.

Pois bem. O cotejo entre texto e finalidade parece tornar evidente a har-monia entre a conduta pretendida pelo legislador e uma política de reinvesti-mento permanente por meio da capitalização de lucros (bonificações). A partir do momento em que uma reserva é convertida em capital, os lucros gerados pelo empreendimento necessariamente passam a não mais serem passíveis de distribuição aos sócios, ficando atrelados à consecução da atividade social. Sem qualquer dúvida, otimizam-se os objetivos da lei. Parece, nesse sentido, que o argumento teleológico, natural à interpretação das normas indutoras, atrai a aplicação da isenção à alienação da participação bonificada, possuindo peso superior àquele que deve ser dado à capacidade contributiva nesse caso. Ora, que sentido haveria em se subtrair da isenção os contribuintes que decidiram reinvestir os resultados de seus empreendimentos na ampliação de seus ne- gócios?

93 SCHOUERI, Luís Eduardo. Normas tributárias indutoras e intervenção econômica. Rio de Janeiro: Forense, 2005. p. 207.

94 SCHOUERI, Luís Eduardo. Idem, ibidem, p. 17.


Em segundo lugar, tendo sido o referido benefício concedido no ano de 1976 e revogado no ano de 1988, parece clara a especial relevância do princí-pio da segurança jurídica. A pergunta que se abre é: como interpretar correta-mente um regime isentante aplicável nos dias de hoje, mas não mais vigente? A teleologia deve ser posta em prática por uma argumentação inovadora ou se deve ter em vista um caráter valorizador dos elementos historicamente postos no ambiente jurídico?

O presente trabalho parte da compreensão do Direito enquanto sistema situado em um determinado processo histórico. No processo de que se está a tratar, o Estado estabeleceu um determinado regime fiscal, e as autoridades go-vernamentais emitiram pronunciamentos concretos sobre este regime, a partir dos quais os contribuintes tomaram decisões e guiaram seus negócios. Nesse sentido, defende-se exercer um peso definitivo o pronunciamento do ano de 1977 da Coordenação Geral de Tributação95, em que o órgão desvelou a com-preensão da Receita Federal de que as bonificações estariam isentas do ganho de capital se as participações originárias correspondentes o estivessem, ainda que elas, bonificações, não preenchessem os requisitos legais.

A Receita Federal, na referida solução de consulta, tratava da alienação de participação societária em que parcela das ações havia sido adquirida há mais de cinco anos e parcela há menos de cinco anos. Na ocasião, a autarquia expressa e didaticamente manifestou seu entendimento de que as bonificações apenas seriam consideradas tributáveis se originadas em ações para as quais não houvesse satisfação das condições previstas em lei96-97. Havia, inclusive, exemplos didáticos manifestados pela Administração que utilizavam tais pres-supostos em cálculo fictício do imposto de renda sobre o ganho de capital.

Essa posição institucional traz um argumento decisivo para a interpreta-ção, na medida em que ela gerou uma legítima expectativa perante os contri-buintes de que estes poderiam reinvestir seus recursos nas atividades empre-sariais por meio de incorporação de lucros sem perda da isenção. O caráter decisivo está em que, como o afirma Cassiano Menke, “[o] Poder Público se compromete com a manutenção do ordenamento ao longo do tempo, de modo que seja possível ao indivíduo modelar livremente a sua vida. Isto é, o cidadão cumpre as regras na expectativa de que o governo também cumpra a sua ‘pro-

95 Parecer Normativo CST nº 68, de 23.09.1977.

96 A ementa restou assim registrada: “[...] Por presunção legal, à alienação de participação societária vinculam--se as aquisições ou subscrições mais recentes. As bonificações são consideradas como adquiridas nas datas das participações que lhes deram origem e são computadas a custo zero. Para as pessoas físicas, a diferença entre o valor de custo corrigido e o valor original constitui rendimento não tributável. [...]”.

97 Aumenta o peso da orientação histórico-institucional a Portaria Ministerial nº 454/1977, utilizada como base para o Parecer Normativo CST nº 68/1977, que externou a compreensão de que “[...] as bonificações devem ser rateadas segundo as datas e quantidades originariamente subscritas ou adquiridas, já acrescidas dos rateios de bonificações anteriores”.


messa’ quanto à manutenção dos efeitos oriundos de tais regras”98. Com base nessa ideia, sugere-se que a interpretação de um benefício fiscal concedido no ano de 1976 e revogado no ano de 1988 deve aproximar-se ao máximo da reconstrução de um “fragmento da História”, sob pena de se violar a confiabili-dade natural da normatividade desenvolvida ao longo do tempo.

A essa proteção da confiança depositada em atos emanados pelo Estado parecem pertinentes alguns critérios sustentados em doutrina para determinar se a base em que confiou o contribuinte é legítima. Entre outros, afirma-se que a legitimidade da base de confiança depende do grau de sua vinculação, de sua eficácia no tempo e de sua capacidade de induzir comportamentos99. Nesse sentido, o referido parecer normativo possui eficácia vinculante para a admi-nistração tributária, o que gera no contribuinte a expectativa de que não haverá oposição à sua ação por parte do Fisco. Foi emitido como orientação há mais de 40 anos sem ser revogado, dando a entender, ao longo de todo esse tempo, ser a isenção aplicável às bonificações originadas em participações isentas. Há, portanto, um altíssimo grau de permanência no tempo da base da confiança. Além disso, tal parecer possui uma inegável carga indutora, no sentido de que seu teor pretenderia assegurar ao contribuinte que emitisse bonificações o di-reito à isenção cabível às ações originárias, se isentas. Dadas essas caracterís-ticas, parece, portanto, ter o referido ato normativo despertado uma legítima confiança nos contribuintes, de forma a se parecer prudente sua valorização na interpretação do benefício fiscal, favorecendo-se por uma questão de segurança jurídica a extensão do benefício às ações bonificadas.

A toda evidência, este peso para o argumento de caráter histórico é dado pela eficácia interpretativa do princípio da segurança jurídica, a qual indica que, “dentre os seus vários sentidos possíveis, deve o intérprete escolher aquele que seja mais fortemente suportado pelo sobreprincípio da segurança jurídica”100. Também nesse sentido calha o alerta do clássico de Souto Maior Borges sobre a matéria, para não se produzir, pela via interpretativa, “modificações arbitrárias no estatuto jurídico dos sujeitos por elas beneficiados”, violando-se então a segurança jurídica101.

Diante desses argumentos finalísticos e ligados à segurança jurídica, pa-recem ser consideravelmente mais robustas as razões para se considerar isentas as bonificações, compreendendo-se mais correta a conclusão de que há, sim, uma norma não expressa resultante do art. 4º, d, e 5º, ambos do Decreto-Lei nº 1.510/1976, que estende às bonificações o direito à isenção do imposto de

98 MENKE, Cassiano. Op. cit., p. 115.

99 MENKE, Cassiano. Op. cit., p. 175 e ss.

100 ÁVILA, Humberto Bergmann. Segurança jurídica. São Paulo: Malheiros, 2011. p. 633.



renda sobre o ganho de capital em eventual alienação de participação societá-ria, se a participação originária for ela também isenta.

4 O PRECEDENTE RELEVANTE DO STJ ATÉ O MOMENTO

A jurisprudência ora proposta já prestigiou a posição ora defendida102, no sentido de que a isenção alcança as ações bonificadas, ainda que essas bo-nificações não tenham satisfeito os requisitos para a isenção. Também já houve sentenças em sentido contrário103, referindo que apenas as ações mantidas no patrimônio do contribuinte por cinco (5) anos seriam isentas.

O STJ, por sua vez, prolatou um acórdão relevante, por meio de sua Se-gunda Turma, por maioria de votos. Na ocasião, o Ministro Mauro Campbell, vencido, aplicou a isenção às bonificações originadas em ações isentas. Assim o fez por duas razões. Primeiro, porque a capitalização de lucros (bonificação) pode ser realizada sem a emissão de nenhuma ação, pela mera afetação das contas excedentes do patrimônio líquido ao capital social104. Desta forma, apli-car a isenção às bonificações seria uma questão de isonomia, pois, do contrário, situações análogas teriam tratamento diametralmente oposto: contribuintes que capitalizaram lucros mediante emissão de novas ações não teriam a isenção, enquanto aqueles que capitalizaram lucros apenas aumentando o valor nomi-nal das ações teriam esse direito. Em segundo lugar, porque haveria criação de regime nunca existente, ao considerar determinadas bonificações isentas e outras não, ainda que todas se originassem das mesmas ações isentas.

No entanto, o Ministro Herman Benjamin, autor do voto vencedor, en-tendeu que, a partir do instante em que o diploma de isenção foi revogado, não haveria mais espaço para isentar as bonificações. Referiu, ainda, a necessidade de se restringir a interpretação, pois o tema envolvia isenção.

Afora todas as críticas que este trabalho traz ao dogma da interpretação restritiva, e os argumentos acima referidos para a interpretação dessa isenção em termos concretos, entende-se possuir uma fragilidade central a posição do voto vencedor. A solução dada pelo precedente criou regime misto, ao que tudo indica incompatível com a garantia da isenção. Nesse sentido, parece correta a visão do Ministro Mauro Campbell, para quem seria inviável “recortar a siste-mática isencional para dela aplicar somente uma parte”.

102 Nesse sentido: TRF 4ª R., AC 5003502-55.2016.404.7111, 2ª T., Rel. Andrei Pitten Velloso, juntado aos autos em 29.03.2017; TRF 4ª R., AC 5071055-60.2013.404.7100, 2ª T., Rel. Roberto Fernandes Júnior, juntado aos autos em 08.03.2017; e AC 572370-2011.51.01.003400-2, 3ª T. Especializada, Rel. Luiz Norton Baptista de Mattos, DJ 29.07.2014.

103 Nesse sentido: TRF 4ª R., 5005004-89.2012.404.7104, 1ª T., Rel. Jorge Antonio Maurique, juntado aos autos em 17.10.2014.

104 BRASIL. Superior Tribunal de Justiça. REsp 1.443.516/RS, Rel. Min. Herman Benjamin, 2ª T., J. 29.08.2016, DJe 07.10.2016.


De fato, ao considerar tributáveis as bonificações posteriores à revogação da lei, o STJ subtraiu do benefício fiscal sua organicidade, sua coerência interna e externa. A coerência interna do benefício, isto é, a coerência dos dispositivos legais que o compunham, tornava neutra a capitalização de lucros. A lei nunca efetuou qualquer corte quanto às bonificações originárias em ações isentas, por-que essas bonificações eram irrelevantes sob a perspectiva fiscal.

Essas normas que definiam de modo conjunto a neutralidade da capi-talização de lucros mantinham coerência com a realidade fática regulada, de forma a respeitar a ordem natural da vida de uma empresa saudável e lucrativa, em que há tendência à capitalização de lucros para que o empreendimento se apresente de modo mais sólido ao mercado, a partir do incremento da garantia representada pelo capital social.

Quando o STJ recortou parte da sistemática isencional e decidiu não apli-cá-la, a decisão negligenciou essa realidade subjacente, essa ordem natural das coisas: para que determinado contribuinte possa vender sua participação em 2017 com a isenção, ele deverá ter adquirido sua participação de uma empresa que, em trinta (30) anos, permaneceu com seu capital inalterado, sem qualquer capitalização de lucros – algo inviável para negócios bem-sucedidos.

Some-se a isso o fato de que, até 1994, a inflação que assolou o País tor-nava o valor do capital social fictício em muito pouco tempo. Apenas para fins exemplificativos, de acordo com dados do IBGE105, a correção monetária entre janeiro de 1989 e dezembro de 1994, medida pelo índice do IPCA, foi respon-sável por uma desvalorização do poder de compra das moedas brasileiras cor-respondente a 1.865,91%. Apenas durante o mês de março de 1990 a inflação superou o patamar de 82%. Ora, que empresa minimamente relevante poderia conviver no mercado com um capital social defasado em tal proporção?

Veja-se que a perda da organicidade da isenção resultou na própria sub-versão dos fundamentos subjacentes ao regime legal: via de regra, para que um contribuinte possa desfrutar da isenção, deverá ter detido participação em em-preendimento sem expressão, que não gerou desenvolvimento relevante, renda, empregos e, tampouco, tributos. Por outro lado, perde a isenção aquele acio-nista ou quotista de empreendimento que se desenvolveu e justificou o regime.

Essa subtração da coerência normativa interna à isenção, somada à in-compatibilidade da decisão com a realidade empresarial subjacente ao regime, em última análise, significa excluir os detentores de participação em empre-endimentos relevantes do campo de aplicação da isenção. Ou seja, sob a jus-tificativa de interpretar a isenção, mutilou-se o sistema legal, com o resultante

105 Disponível em: <http://www.ibge.gov.br/home/estatistica/indicadores/precos/inpc_ipca/defaulttab1.shtm>.


esvaziamento do incentivo fiscal. Quer parecer, portanto, que o STJ teria emiti-do decisão juridicamente mais correta caso tivesse prevalecido o voto vencido.

5 CONCLUSÕES

O presente trabalho pretendeu colocar em uma espécie de divã algumas “obviedades” do direito tributário que parecem não mais se coadunar com a realidade. Em especial, pretendeu-se questionar a chamada interpretação res-tritiva das isenções, espécie de expediente argumentativo elevado à condição de dogma por diversos julgados, apto a resolver os problemas de interpretação jurídica a partir de um resultado predeterminado.

Esse expediente usualmente é atribuído ao art. 111 do Código Tributário Nacional, como se o termo “literalmente” nele contido devesse ser compreen-dido como “restritivamente”. A essa compreensão opõe-se corrente doutrinária que constrói o art. 111 como uma vedação de analogia, nele enxergando norma impeditiva de integração do direito. Os tribunais ora utilizam uma via, ora se valem da outra, mas não questionam o dogma da restringibilidade frontalmente.

Nesse sentido, as pesquisas desenvolvidas atingiram uma primeira con-clusão relativamente surpreendente e que foge ao lugar-comum: o Código Tributário Nacional partiu de uma decisão política consciente que refutou a chamada interpretação estrita para as isenções. Houve debates sobre o tema, proposições e uma clara rejeição a essa posição. Nesse sentido, a interpretação literal se opôs à interpretação estrita como alternativa que melhor se coadunas-se com a matéria.

Portanto, parece claro que a compreensão do termo “literal” como “es-trito” é uma construção realizada ao redor do art. 111, e que, como tal, deve ser tratada. Não deve ser vista como a intenção do legislador ou como dogma legitimado por decisão política do Congresso Nacional.

Assim sendo, também se tentou refutar os fundamentos desta corrente. É que, à base desse posicionamento, há a concepção da isenção como renúncia ou privilégio fiscal, algo absolutamente incompatível com os valores básicos de uma república. Em uma república, há finalidades, e não privilégios. Concluiu--se, portanto, pela inexistência de razões para se alterar a decisão tomada pelos organizadores do CTN.

Além disso, pretendeu-se demonstrar a irrazoabilidade do meio “inter-pretação restritiva” como via para lidar com isenções tributárias. A uma, porque não consiste em técnica interpretativa, mas na própria negação da interpreta-ção, na sua mutilação. A duas, porque se perde em um paradoxo, consistente em que não se pode considerar razoável que a intenção do legislador para a


interpretação em geral das isenções tenha por resultado negligenciar a sua in-tenção específica em cada caso.

No caso específico da isenção sobre o ganho de capital em alienações de participação societária contida no DL 1.510/1976, a visão de que a mera lite-ralidade dos dispositivos pode dar base a uma teoria de interpretação das isen-ções é categoricamente refutada. A literalidade dos dispositivos sequer pode dar conta da escolha dos dispositivos a serem interpretados literalmente. Isso por-que não há interpretação jurídica que não seja sistemática e, no caso, há uma dúvida razoável acerca da existência de uma norma não expressa decorrente dos arts. 4º, d, e 5º do decreto-lei. Havendo uma norma não expressa oriunda da combinação da leitura dos textos, as bonificações oriundas de participação originária isenta também estariam isentas. Não havendo tal norma, a isenção se restringiria às ações originárias.

Também se demonstrou que a interpretação literal nada tem a dizer quando se encontram mais de duas alternativas possíveis lastreadas na letra da lei. Nesse caso, a superação das dificuldades pressupõe que se conheça profundamente a realidade regulada pelo texto e os princípios subjacentes ao benefício fiscal. A esse respeito, será tão mais bem suportada determinada in-terpretação quanto mais extensa e intensamente os argumentos em prol desta solução forem suportados pelos princípios subjacentes.

No caso de isenções extrafiscais, contrapondo-se à capacidade contribu-tiva, entram em cena evidentemente os fins perseguidos pelo legislador quando da instituição da regra. Isso é especialmente relevante no caso de normas tri-butárias indutoras, pelas quais o legislador pretende influenciar a conduta dos contribuintes. É preciso compreender quais as condutas foram incentivadas. Em se tratando da isenção do DL 1.510/1976, parece evidente ter havido o incen-tivo à canalização de investimentos em capitais produtivos, em detrimento da especulação financeira. A esse respeito, não há razão para não se considerar isenta a participação bonificada oriunda de participação societária beneficiada, porque elas consistem justamente no reinvestimento das reservas financeiras geradas por este patrimônio isento. Sua ocorrência maximiza a promoção das finalidades da lei e garante mais recursos para a consecução da atividade social.

Além disso, em se tratando de uma isenção a ser aplicada em momento posterior ao de sua concessão e mesmo de sua revogação, a interpretação da norma deve ser absolutamente sensível aos argumentos de ordem histórica, por uma necessidade de proteção à confiabilidade do ordenamento jurídico e, em última análise, do sobreprincípio da segurança jurídica. Quanto ao benefício em tela, há um parecer normativo emitido pela Administração tributária, cujo entendimento vigora por quase 40 anos, possui vinculatividade perante a Ad-ministração Pública e carrega consigo alta carga indutora. O processo histórico


pelo qual os contribuintes beneficiários da lei tomaram suas decisões foi, ao longo das últimas décadas, influenciado por este parecer, em cujo teor foi de-positada uma confiança legítima.

Desta forma, a conclusão do presente trabalho é no sentido de que os ar-gumentos de ordem teleológica e de ordem histórica sobrepõem-se à capacida-de contributiva e tornam mais correta a interpretação de que o benefício fiscal do imposto de renda sobre o ganho de capital apurado na alienação de parti-cipação societária obtido a partir do DL 1.510/1976 abrange as bonificações oriundas de participação societária originária, se essa participação for isenta.

O recente julgado da Segunda Turma do STJ, por todas essas razões, pa-rece não ter trilhado o melhor caminho jurídico na solução do questionamento. Afora os argumentos acima expostos, o precedente parece ter subtraído do re-gime de isenção sua organicidade, sua coerência normativa interna e externa. Teria andado melhor a Corte Superior caso o voto vencido tivesse prevalecido, que concedeu o direito à isenção às bonificações originadas em ações isentas.

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TORRES, Ricardo Lobo. Normas de interpretação e integração do direito tributário. 4. ed. São Paulo: Renovar, 2006.

VANONI, Ezio. Natura ed interpretazione delle leggi tributarie. In: Opere Giuridiche, Milano: Dott. A. Giuffrè, t. 1, 1961.

VILLEGAS, Héctor Belisario. Curso de finanzas, derecho financiero y tributario. 7. ed. Buenos Aires: Depalma, 1999.

Parte Geral – Doutrina

A Homologação do Crédito de ICMS no Estado de São Paulo

IVO RICARDO LOzEKAMTributarista, Diretor da Lozekam Consultoria Ltda.

SUMÁRIO: Introdução; Alternativa para a problemática; Verificação do enquadramento legal; Formalidades de escrituração; Do processo de homologação do crédito acumulado de ICMS; Sistemática de custeio; Sistemática simplificada; Transformando o crédito acumulado em recursos financeiros; Síntese conclusiva.

INTRODUÇÃO

O ICMS é o imposto mais oneroso na composição da carga tributária bra-sileira. No final de 2015, o painel da Associação Comercial de São Paulo apon-tava a considerável cifra de 2 trilhões de reais de arrecadação tributária total no País, segundo os cálculos do Instituto Brasileiro de Planejamento Tributário. Já a arrecadação do ICMS em 2015, conforme divulgado pelo Confaz, atingiu 418 bilhões de reais, representando 20% do total de 2 trilhões de arrecadação total.

Inobstante ser o imposto que mais onera as empresas brasileiras, diversas delas ainda contam com crédito acumulado desse imposto junto à Fazenda Es-tadual. O sucessivo acúmulo de saldo credor acumulado de ICMS constitui um dos mais graves problemas tributários das companhias atualmente. Isto porque, enquanto não tiver liquidez, esse imposto a recuperar gera um lucro fictício nas organizações com consequente desembolso antecipado de Imposto de Renda e Contribuição Social.

ALTERNATIVA PARA A PROBLEMÁTICA

No Estado de São Paulo, é possível, após a homologação e a auditoria deste crédito acumulado, pela Secretaria da Fazenda Estadual, recuperar esse imposto, sob forma de pagamento a fornecedores, aquisição de ativo imobiliza-do, ou ainda transferência a terceiros ou quitação de débitos próprios.

Saldo credor nem sempre significa crédito acumulado. Saldo credor é aquele decorrente da confrontação mensal entre débitos e créditos, devendo a diferença, se devedora, ser recolhida aos cofres públicos ou, então, se credora, ser transportada para o mês ou período de apuração seguinte. Crédito acumula-do é o sucessivo acúmulo mensal de saldo credor.

Neste trabalho, vamos abordar, de forma sucinta, o funcionamento da homologação deste crédito acumulado de ICMS, bem como as possibilidades


de utilização admitidas pela Fazenda Paulista, como forma de transformar esse crédito escritural em recursos financeiros para as organizações.

VERIFICAÇÃO DO ENQUADRAMENTO LEGAL

Para concluir pela viabilidade de processo solicitando a homologação de crédito de ICMS acumulado, é necessário certificar-se da existência de hipótese legal de formação do saldo credor, verificando se este está enquadrado em uma das hipóteses previstas no art. 71 do Regulamento do ICMS, que estabelece as hipóteses aceitas pela Fazenda Paulista.

O crédito acumulado passível de homologação pela Fazenda Estadual, além de estar enquadrado nas hipóteses legais admitidas para formação de crédito acumulado, deve também se configurar por seu acúmulo sistemático e crescente, sem perspectivas de ser compensado internamente. Eventuais sazo-nalidades, decorrentes de atividades de empresas que acumulam estoques ou efetuam compras durante um determinado período, não são consideradas como crédito acumulado.

Crédito acumulado decorrente de estoque, portanto, não é passível de homologação, pois a empresa vai consumir esses créditos internamente com os débitos das vendas.

O mesmo ocorre com crédito acumulado decorrente de compras do ati-vo imobilizado. Ao incorporar o bem em seu patrimônio, o direito ao crédito tem por finalidade fazer frente aos débitos gerados por essa atividade ao longo da utilização do bem.

Assim, como visto, o crédito acumulado passível de homologação deve ser decorrente das hipóteses previstas no art. 71 do Regulamento do ICMS de São Paulo, entre as quais destacamos:

i) base de cálculo reduzida;

ii) alíquota reduzida;

iii) diferimento;

iv) isenção com direito ao não estorno;

v) exportação;

vi) substituição tributária.

FORMALIDADES DE ESCRITURAÇÃO

Existindo hipótese legal no Regulamento do ICMS para a formação de crédito de ICMS acumulado, a etapa seguinte é verificar se ele foi escriturado


corretamente, nos períodos corretos, e se todas as obrigações acessórias, in-cluindo Gia, Sped Fiscal, entre outras, foram cumpridas adequadamente.

Antes de efetuar um pedido de homologação de saldo credor junto à Secretaria Estadual da Fazenda, é necessário verificar a consistência entre a escrituração fiscal da empresa e os dados fornecidos ao Fisco, desde o início da formação do saldo credor acumulado.

Também a correta classificação fiscal, lançamentos fiscais nos campos adequados, e a contabilização são consideradas obrigações acessórias que de-vem ser observadas pelo contribuinte, pois, do contrário, mesmo havendo o direito ao crédito, o pedido ficará prejudicado, devendo, quando necessário, ser providenciados os devidos ajustes e substituições antes de dar entrada no processo de homologação.

DO PROCESSO DE HOMOLOGAÇÃO DO CRÉDITO ACUMULADO DE ICMS

A Secretaria da Fazenda Paulista, por meio de Coordenadoria da Admi-nistração tributária, oferece ao contribuinte duas sistemáticas visando à homo-logação do crédito acumulado para posterior utilização e transformação em recursos financeiros.

SISTEMÁTICA DE CUSTEIO

Estabelecida pela Portaria CAT nº 83/2009, e prevista no art. 72-A do RICMS 2000, tem como premissa identificar o custo e o correspondente impos-to relativo à entrada de mercadorias e insumos relativos a essas entradas.

Trata-se da apuração mensal do custo médio da matérias-primas, pas-sando para os produtos em fase de elaboração, para apurar-se o custo médio do produto acabado, e finalmente o crédito acumulado gerado desse produto acabado.

Torna-se necessário, desta forma, gerar os dados individualizados de cada produto comercializado, iniciando com a rastreabilidade de seus compo-nentes, transformações ao longo do processo produtivo, para apurar-se, final-mente, o crédito acumulado decorrente daquele produto.

Por se tratar de controle individualizado de produção, muitas empresas ainda estão em processo de implantação desses sistemas, o qual diríamos que é uma extensão analítica do Livro Registro de Controle de Produção e Estoque.

O principal aspecto positivo dessa sistemática, em nossa opinião, é de que, uma vez atendida, permite recuperar integralmente o crédito de ICMS, sem limitação de valores, registrado na escrita fiscal e contábil das empresas.


Já como aspecto negativo, citaríamos a complexidade na geração das in-formações que envolve todo o processo produtivo da empresa e sua integração com a escrita fiscal.

Há casos de empresas que, comparando o valor do crédito acumulado a ser homologado com os custos envolvidos para implantação, optam por não buscar a homologação, abrindo mão, assim, de vir a transformar em recursos financeiros o crédito acumulado de ICMS.

Outras empresas estão em processo de implantação dessa modalidade de custeio, em projetos que costumam levar mais de 12 meses, e, enquanto isto, homologam o crédito na sistemática simplificada, para posteriormente buscar o complemento do crédito acumulado via custeio.

SISTEMÁTICA SIMPLIFICADA

Alternativamente à sistemática de custeio, as empresas com crédito acu-mulado podem utilizar o sistema simplificado estabelecido na Portaria CAT nº 207/1999, o qual, apesar de previsto no art. 30 das Disposições Transitórias do RICMS, foi prorrogado por tempo indeterminado pelo Decreto nº 61.722, de 18.12.2015.

Essa sistemática estabelece um modelo simplificado de apuração do sal-do credor de ICMS acumulado, a partir da aplicação de índices estabelecidos pela Secretaria da Fazenda, IVA, de acordo com o Código de Atividade da Empresa (CAE), aplicada às suas saídas, com o objetivo de identificar o custo das operações e, a partir deste, “arbitrar” o saldo credor acumulado de ICMS, passível de homologação.

A sistemática simplificada torna-se mais simples em relação à sistemática de custeio pelo fato de que, ao invés de comprovar o custo individualizado de cada item como determinado na sistemática de custeio, utiliza um critério de cálculo de PMC (Percentual Médio de Custo), os quais são confrontados com os arquivos de notas de saídas, cujos arquivos padrão XML já se encontram em poder da Fazenda, desde o advento das notas fiscais eletrônicas.

Por outro lado, a sistemática simplificada utiliza um outro índice em sua apuração que pode provocar uma distorção de valores na apuração do crédito acumulado em relação ao crédito efetivamente registrado na escrita contábil e fiscal da empresa.

O Índice de Valor Agregado – IVA, predeterminado pela Fazenda, de acordo com o CAE da Atividade Econômica, estabelecido pela Portaria CAT nº 08/2010, muitas vezes é o motivo dessa distorção.


O limite mensal de crédito acumulado admitido nessa sistemática é de 10.000 Ufesp – Unidade Fiscal do Estado de São Paulo, equivalente em dezem-bro de 2015 a R$ 201.400,00 (duzentos e um mil e quatrocentos reais), ou a R$ 12.084.000,00 (doze milhões e oitenta e quatro mil reais), para um período de crédito acumulado de cinco anos.

No caso de apurar uma crédito acumulado pela sistemática simplificada, inferior ao crédito acumulado registrado em sua escrita fiscal e contabilidade, a empresa pode adotar como estratégia optar por encaminhar primeiramente o pedido de homologação de crédito pela sistemática simplificada, por esta ser mais rápida em termos de apuração, para posteriormente, se for o caso, buscar as diferenças pela sistemática de custeio (art. 30 das Disposições Transitórias RICMS 2000/SP).

Diferentemente, no entanto, a opção de homologação do crédito acu-mulado pela sistemática de custeio (CAT 83/2009) é definitiva, não podendo o estabelecimento voltar a apurar pela sistemática simplificada (CAT 207/2009), conforme estabelece o art. 30 do Ato das Disposições Transitórias do Regula-mento do ICMS de São Paulo.

TRANSFORMANDO O CRÉDITO ACUMULADO EM RECURSOS FINANCEIROS

Após a verificação e homologação do saldo credor pela Secretaria da Fa-zenda, por meio da sistemática que for mais conveniente para a organização, o valor de crédito acumulado aprovado passa a constar na conta corrente fiscal da empresa, mantida e aberta por meio do “Sistema Eletrônico de Gerenciamento do Crédito Acumulado” e-Credac, estabelecido pela Portaria CAT nº 26/2010.

A partir desse momento, o crédito acumulado poderá ser utilizado para:

1) Quitação de débitos próprios das empresas, a exemplo do ICMS devido por ocasião do desembaraço aduaneiro das importações, quando estas ocorrerem em território paulista. (Arts. 29 e 30 da Por-taria CAT nº 26/2010)

2) Pagamento parcial de aquisições do ativo imobilizado e fornece-dores de mercadorias ou insumos inerentes ao seu ramo usual de atividades. (Arts. 20, 21 e 22 da Portaria CAT nº 26/2010)

3) Transferência mediante pagamento, outras empresas interdepen-dentes ou não. (Arts. 20, 21 e 22 da Portaria CAT nº 26/2010, com-binado com o art. 84 do RICMS 2000)


SÍNTESE CONCLUSIVA

A questão do acúmulo sucessivo de crédito de ICMS pelas empresas pode ser resolvida em âmbito administrativo junto à Secretaria Estadual da Fa-zenda Paulista.

Primeiramente, é necessário verificar se o acúmulo de crédito da orga-nização está enquadrado em uma das hipóteses formadoras de saldo credor, previstas no Regulamento do ICMS.

Também é requisito a correta escrituração fiscal e contábil destes crédi-tos, com cumprimento de todas as obrigações acessórias, havendo coerência entre a escrita da empresa e as informações prestadas ao Fisco ao longo do período formador do crédito acumulado.

A análise prévia da modalidade de apuração mais adequada para a em-presa, simplificada (CAT 207/2009) ou custeio (CAT 83/2009), combinada com os cuidados acima, é de fundamental importância para o êxito do processo administrativo visando à homologação do crédito acumulado de ICMS.

Após a homologação, o valor aprovado pela Secretaria da Fazenda passa a constar na conta corrente fiscal de empresa, por meio de conta aberta junto ao e-Credac – Sistema Eletrônico de Gerenciamento do Crédito Acumulado – CAT 26/2010.

A partir desse momento, o crédito acumulado homologado poderá ser utilizado (sempre via e-Credac) para pagamento de fornecedores de ativo imo-bilizado ou matéria-prima, pagamento do ICMS de importações ou, ainda, transferência a terceiros, momento em que a transformação do crédito acumu-lado em recursos financeiros concretiza-se, com reflexos positivos imediatos no fluxo de caixa da organização.

Parte Geral – Jurisprudência – Acórdão na Íntegra

13358

Supremo Tribunal Federal09.06.2017 Segunda TurmaAgRg no Recurso Extraordinário nº 1.034.117 São PauloRelator: Min. Dias ToffoliAgte.(s): Estado de São PauloProc.(a/s)(es): Procurador‑Geral do Estado de São PauloAgdo.(a/s): Marcelino Batista FrancoAdv.(a/s): Autonilio Fausto Soares

EMENTA

AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO – TRIBUTÁRIO – ICMS – BASE DE CÁLCULO – INCLUSÃO – TUST – TUSD – SÚMULA Nº 166/STJ – NECESSIDADE DE REEXAME DA CAUSA À LUZ DA LEGISLAÇÃO INFRACONSTITUCIONAL

1. Para superar o entendimento da instância de origem e acolher as ale-gações de que i) as fases de geração, transmissão, distribuição e forneci-mento de energia elétrica são desenvolvidas por pessoas jurídicas distin-tas; ii) os valores questionados se inserem na base de cálculo da exação e iii) não incidiria a Súmula nº 166/STJ no caso dos autos, seria necessário o reexame da causa à luz da legislação infraconstitucional pertinente (Lei nº 10.848/2004, Resoluções da Aneel, LC 87/1996). Assim, a alegada ofensa ao texto constitucional seria, caso ocorresse, apenas indireta ou reflexa, o que é insuficiente para amparar o recurso extraordinário.

2. Nego provimento ao agravo regimental. Não se aplica a majoração dos honorários prevista no art. 85, § 11, do novo Código de Processo Ci-vil, uma vez que não houve o arbitramento de honorários sucumbenciais pela Corte de origem.

ACÓRDÃO

Vistos, relatados e discutidos estes autos, acordam os Ministros da Segun-da Turma do Supremo Tribunal Federal, em sessão virtual de 2 a 08.06.2017, na conformidade da ata do julgamento, por unanimidade de votos, em negar provimento ao agravo regimental, nos termos do voto do Relator.

Brasília, 9 de junho de 2017.

98 .............................................................. RET Nº 116 – Jul-Ago/2017 – PARTE GERAL – JURISPRUDÊNCIA – ACÓRDÃO NA ÍNTEGRA

Ministro Dias Toffoli Relator

RELATÓRIO

O Senhor Ministro Dias Toffoli (Relator):

Estado de São Paulo interpõe tempestivo agravo regimental contra a de-cisão em que neguei seguimento ao recurso extraordinário, com o seguinte fun-damento:

“Vistos.

Trata-se de recurso extraordinário no qual se alega contrariedade aos arts. 150, II, § 6º, e 155, II, § 3º, da Constituição Federal, e ao art. 34, § 9º, do Ato das Dispo-sições Constitucionais Transitórias – ADCT. Eis a ementa do acórdão recorrido:

‘RECURSO INOMINADO – TARIFA DE ENERGIA ELÉTRICA – INCIDÊNCIA SOBRE OS VALORES COBRADOS A TÍTULO DE TAXAS DE USO DO SIS-TEMA DE TRANSMISSÃO DE ENERGIA ELÉTRICA (TUST) E DE USO DO SISTEMA DE DISTRIBUIÇÃO (TUSD) – IMPOSSIBILIDADE – INOCORRÊN-CIA DE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIA OU DE HIPÓTESE CONSTITU-CIONALMENTE EQUIPARADA – ART. 155 DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL SENTENÇA DE IMPROCEDÊNCIA REFORMADA DÁ-SE PROVIMENTO AO RECURSO DA RÉ.’

Decido.

Não merece prosperar a irresignação.

No que se refere ao art. 150, II, § 6º, da CF/1988, e ao art. 34, § 9º, do ADCT, apontados como violados, carecem do necessário prequestionamento, sendo certo que o acórdão proferido pelo Tribunal de origem não cuidou das referidas normas, sendo certo que não foram opostos embargos declaratórios para sanar eventual omissão. Incidem na espécie os enunciados das Súmulas nºs 282 e 356 desta Corte.

Ademais, o Tribunal de origem, apoiando-se em julgados proferidos pelo Supe-rior Tribunal de Justiça e no verbete da Súmula nº 166 daquele Tribunal, concluiu pela impossibilidade de inclusão na base de cálculo do ICMS dos valores pagos a título das denominadas Taxa de Uso do Sistema de Distribuição (Tusd) e de Transmissão (Tust) de energia elétrica.

Desse modo, verifico que para superar o entendimento da instância de origem e acolher as alegações de que as fases de geração, transmissão, distribuição e for-necimento de energia elétrica são desenvolvidas por pessoas jurídicas distintas; de que os valores questionados se inserem na base de cálculo da exação, e de que não incidiria enunciado da Súmula nº 166/STJ ao caso dos autos, seria neces-sário o reexame da causa à luz da legislação infraconstitucional pertinente. Desse modo, eventual ofensa ao texto constitucional seria, caso ocorresse, apenas indi-reta ou reflexa, o que é insuficiente para amparar o recurso extraordinário, con-

RET Nº 116 – Jul-Ago/2017 – PARTE GERAL – JURISPRUDÊNCIA – ACÓRDÃO NA ÍNTEGRA ................................................................ 99

forme se verifica do julgamento dos RE 1016986/PR-AgR, e RE 997.252/PR-AgR, ambos da Segunda Turma, de minha relatoria, sessão virtual finalizada em 30.03.2017.

Na mesma direção: RE 607.682/SP-AgR, 2ª T., Relator o Ministro Ricardo Lewan-dowski, DJe de 23.04.2012; RE 596.983/MT-AgR, 2ª T., Relator o Ministro Eros Grau, DJe de 29.05.2009.

Corroborando a orientação, ainda cito a seguinte decisão monocrática: RE 921.900/SC, Relatora a Ministra Rosa Weber, DJe de 20.10.2015.

Ressalta-se, por fim, que não se aplica ao caso dos autos a majoração dos hono-rários prevista no art. 85, § 11, do novo Código de Processo Civil, uma vez que não houve o arbitramento de honorários sucumbenciais pela Corte de origem.

Ante o exposto, nos termos do art. 21, § 1º, do Regimento Interno do Supremo Tribunal Federal, nego seguimento ao recurso.

Publique-se.”

Insiste o agravante na legitimidade da incidência de ICMS sobre a Taxa de Uso do Sistema de Distribuição (Tusd) e de Transmissão (Tust) de energia elé-trica. Sustenta que a matéria dos autos é objeto do Tema nº 176 da sistemática da repercussão geral desta Corte. Entende que a discussão acerca do fato gera-dor do ICMS (se necessário o efetivo consumo de energia elétrica ou apenas a disponibilização da energia não consumida) abrange a questão aqui em debate.

Aduz a agravada que as recentes decisões desta Corte foram no sen-tido de que a matéria referente à incidência de ICMS sobre Tusd e Tust trata de temas infraconstitucionais. Sustenta que o RE 593.824/SC, leading case do Tema nº 176 da repercussão geral discute a incidência do ICMS sobre demanda contratada ou demanda consumida, não guardando semelhança com a matéria versada nestes autos.

É o relatório.

VOTO

O Senhor Ministro Dias Toffoli (Relator):

O recurso não merece prosperar.

O Tribunal de origem, apoiando-se em julgados proferidos pelo Superior Tribunal de Justiça e no verbete da Súmula nº 166 daquele Tribunal, concluiu pela impossibilidade de inclusão na base de cálculo do ICMS dos valores pagos a título das denominadas Taxa de Uso do Sistema de Distribuição (Tusd) e de Transmissão (Tust) de energia elétrica, nos seguintes termos:

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“Como se vê, não podem os Estados incluir as tarifas de uso do sistema de trans-missão e de distribuição de energia elétrica (Tust e Tusd) na base de cálculo do ICMS incidente sobre o consumo de energia elétrica, eis que não há efetiva circulação de mercadoria ou hipótese constitucionalmente equiparada. Ocorrem apenas o transporte e a distribuição de energia elétrica.

Cabível a aplicação por analogia da Súmula nº 166, do Egrégio Superior Tribunal de Justiça (‘Não constitui fato gerador o ICMS o simples deslocamento de merca-doria de um para outro estabelecimento do mesmo contribuinte’).

Em suma, o fato gerador da obrigação tributária não se verificou na hipótese concreta.”

Como decidido, a matéria possui natureza infraconstitucional. Para su-perar o entendimento da instância de origem e acolher as alegações de que as fases de geração, transmissão, distribuição e fornecimento de energia elétrica são desenvolvidas por pessoas jurídicas distintas, de que os valores questiona-dos se inserem na base de cálculo da exação e de que não incidiria o enunciado da Súmula nº 166/STJ no caso dos autos, seria necessário o reexame da causa à luz da legislação infraconstitucional pertinente (Lei nº 10.848/2004, Resoluções da Aneel e LC 87/1996). Assim, a alegada ofensa ao texto constitucional seria, caso ocorresse, apenas indireta ou reflexa, o que é insuficiente para amparar o recurso extraordinário.

Nesse sentido o seguinte julgado da Segunda Turma da Corte:

“Agravo regimental no recurso extraordinário. Prequestionamento implícito. Inadmissibilidade. Tributário. ICMS. Base de cálculo. Inclusão. Tust. Tusd. Súmu-la nº 166/STJ. Necessidade de reexame da causa à luz da legislação infraconsti-tucional. Afronta reflexa. 1. O art. 93, IX, da CF/1988, apontado como violado, carece do necessário prequestionamento. A Corte não admite prequestionamento implícito. 2. Para superar o entendimento da instância de origem e acolher as alegações de que as fases de geração, transmissão, distribuição e fornecimento de energia elétrica são desenvolvidas por pessoas jurídicas distintas; de que os valo-res questionados se inserem na base de cálculo da exação, e de que não incidiria a Súmula nº 166/STJ no caso dos autos, seria necessário o reexame da causa à luz da legislação infraconstitucional pertinente (Lei nº 10.848/2004, Resoluções da Aneel e LC 87/1996). Assim, a alegada ofensa ao Texto Constitucional seria, caso ocorresse, apenas indireta ou reflexa, o que é insuficiente para amparar o recurso extraordinário. 3. Nego provimento ao agravo regimental. Determino que, a título de honorários recursais, a verba honorária já fixada seja acrescida do valor equivalente a 10% (dez por cento) de seu total, nos termos do art. 85, § 11, do novo Código de Processo Civil, observados os limites dos §§ 2º e 3º do citado artigo e a eventual concessão de justiça gratuita” (RE 1016986/PR-AgR, 2ª T., de minha relatoria, DJe de 27.04.2017).

RET Nº 116 – Jul-Ago/2017 – PARTE GERAL – JURISPRUDÊNCIA – ACÓRDÃO NA ÍNTEGRA .............................................................101

Em relação ao tema discutido no RE 593.824/SC, embora lá, generica-mente, se analisem os limites acerca da incidência do ICMS sobre operações envolvendo energia elétrica, observo que o enfoque é totalmente diverso. O escopo central da matéria a ser apreciada sob o rito da repercussão geral diz respeito à incidência do ICMS – Energia Elétrica sobre Demanda Contratada vs. Demanda Consumida, ou seja, matéria totalmente diversa da versada no presente recurso extraordinário, sendo inviável, pois, a devolução do feito ao Tribunal de origem para que seja observada a sistemática da repercussão geral, em virtude da diversidade dos temas.

Os fundamentos do agravante, insuficientes para modificar a decisão ora agravada, demonstram apenas inconformismo e resistência em pôr termo ao processo, em detrimento da eficiente prestação jurisdicional.

Ante o exposto, nego provimento ao agravo regimental. Ressalte-se, por fim, que não se aplica ao caso dos autos a majoração dos honorários prevista no art. 85, § 11, do novo Código de Processo Civil, uma vez que não houve arbitramento de honorários sucumbenciais pela Corte de origem.

É como voto.

SEGUNDA TURMA EXTRATO DE ATA

AgRg no Recurso Extraordinário nº 1.034.117

Proced.: São Paulo

Relator: Min. Dias Toffoli

Agte.(s): Estado de São Paulo

Proc.(a/s)(es): Procurador-Geral do Estado de São Paulo

Agdo.(a/s): Marcelino Batista Franco

Adv.(a/s): Autonilio Fausto Soares (88082/SP)

Decisão: A Turma, por unanimidade, negou provimento ao agravo regimental, nos termos do voto do Relator. 2ª Turma, Sessão Virtual de 2 a 08.06.2017.

Composição: Ministros Edson Fachin (Presidente), Celso de Mello, Gilmar Mendes, Ricardo Lewandowski e Dias Toffoli.

Ravena Siqueira Secretária


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Superior Tribunal de JustiçaAgInt no Recurso Especial nº 1.484.742 – RJ (2014/0115585‑5)Relator: Ministro Og FernandesAgravante: Haegler S/AAdvogado: Carlos Roberto de Siqueira Castro e outro(s) – DF020015Agravado: Fazenda NacionalAdvogado: Procuradoria‑Geral da Fazenda Nacional – PR000000O

EMENTA

TRIBUTÁRIO – AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL – TRIBUTO SUJEITO A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO – ART. 138 DO CTN – DENÚNCIA ESPONTÂNEA NÃO CONFIGURADA – PAGAMENTO A DESTEMPO – ENTENDIMENTO FIRMADO EM RECURSO REPETITIVO

1. A orientação sumular deste STJ é no sentido de que “o benefício da denúncia espontânea não se aplica aos tributos sujeitos a lançamento por homologação regularmente declarados, mas pagos a destempo” (Súmula nº 360/STJ).

2. No caso dos autos, o particular buscava se eximir, na via judicial, do pagamento do PIS e da Cofins sem as modificações trazidas pela Lei nº 9.718/1998, e a ação mandamental foi, ao fim, julgada improcedente, razão pela qual não se pode considerar ter havido denuncia espontânea, e nem mesmo pagamento tempestivo.

3. Nesse contexto, a pretensão recursal esbarraria no óbice da Súmula nº 7/STJ, na medida em que as circunstâncias fáticas levantadas pela recorrente não coincidem com as premissas do aresto impugnado.

4. Agravo interno a que se nega provimento.

ACÓRDÃO

Vistos, relatados e discutidos os autos em que são partes as acima indi-cadas, acordam os Ministros da Segunda Turma do Superior Tribunal de Justi-ça, por unanimidade, negar provimento ao agravo interno, nos termos do voto do Sr. Ministro Relator. Os Srs. Ministros Mauro Campbell Marques, Assusete Magalhães (Presidente) e Herman Benjamin votaram com o Sr. Ministro Relator.

Ausente, justificadamente, o Sr. Ministro Francisco Falcão.



Ministro Og Fernandes Relator

RELATÓRIO

O Sr. Ministro Og Fernandes: Trata-se de agravo interno manejado por Haegler S.A., contra decisão monocrática de e-STJ, fls. 427/429, por meio da qual se negou provimento ao recurso especial da contribuinte, ante os óbices das Súmulas nºs 7 e 360 deste Superior Tribunal de Justiça.

Em suas razões, a parte recorrente sustenta que “a responsabilidade tri-butária é excluída pela denúncia espontânea da infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora. Desta forma, a denúncia espontânea exclui qualquer multa tributária, seja ela de ofício ou mo-ratória” (e-STJ, fl. 438).

Assevera ser inaplicável a Súmula nº 360/STJ, eis que na hipótese os tri-butos não teriam sido pagos a destempo.

Acrescenta não ter aplicação também a Súmula nº 7/STJ, pois o acórdão recorrido teria assentado que o débito foi pago tempestivamente.

Ressalta que o tributo foi pago com amparo em decisão judicial de cunho liminar, que posteriormente foi cassada, mas que não retiraria o caráter de re-colhimento espontâneo.

Assim, protesta pelo juízo de retratação ou provimento do agravo interno.

É o relatório.

VOTO

O Sr. Ministro Og Fernandes (Relator): A pretensão recursal não merece êxito, na medida em que a parte interessada não trouxe argumentos aptos à alteração do posicionamento firmado na decisão recorrida.

O instituto da denúncia espontânea, com seus respectivos benefícios, é verificado quando o contribuinte, de forma voluntária, realiza o pagamento de seu débito antes de qualquer providência do fisco. É o que se depreende da leitura do art. 138 do CTN.

Cumpre destacar que, para o caso dos tributos sujeitos a lançamento por homologação, por independer de qualquer manifestação do ente fazendário, para fazer jus à benesse, é imprescindível que o pagamento seja realizado tem-pestivamente.


Com efeito, “a extinção do crédito tributário por meio de compensação está sujeita à condição resolutória da sua homologação. Caso a homologação, por qualquer razão, não se efetive, tem-se por não pago o crédito tributário declarado, havendo incidência, de consequência, dos encargos moratórios. Nessa linha, sendo que a compensação ainda depende de homologação, não se chega à conclusão de que o contribuinte ou responsável tenha, espontanea-mente, denunciado o não pagamento de tributo e realizado seu pagamento com os acréscimos legais, por isso que não se observa a hipótese do art. 138 do CTN” (AgRg-AREsp 174.514/CE, Rel. Min. Benedito Gonçalves, 1ª T., Julgado em 04.09.2012, DJe 10.09.2012).

No caso dos autos, o particular buscava se eximir, na via judicial, do pa-gamento do PIS e da Cofins sem as modificações trazidas pela Lei nº 9.718/1998, e a ação mandamental foi, ao fim, julgada improcedente, razão pela qual não se pode considerar ter havido denuncia espontânea, e nem mesmo pagamento tempestivo.

E, nesse contexto, a pretensão recursal esbarraria no óbice da Súmula nº 7/STJ, na medida em que as circunstâncias fáticas levantadas pela recorrente não coincidem com as premissas do aresto impugnado.

Dessa forma, aplica-se o entendimento firmado por esta Corte, por oca-sião do julgamento do REsp 886.462/RS, processado e julgado sob o rito do art. 543-C do CPC, de que “não se configura o benefício da denúncia espon-tânea no caso em que o tributo, sujeito a lançamento por homologação, é re-gularmente declarado pelo contribuinte e o pagamento efetuado a destempo”.

Ante o exposto, nego provimento ao agravo interno.

É como voto.


SEGUNDA TURMA

Número Registro: 2014/0115585-5 AgInt-REsp 1.484.742/RJ

Números Origem: 00186659020034025101 186659020034025101 200351010186656 57925 9900144937

Pauta: 27.06.2017 Julgado: 27.06.2017

Relator: Exmo. Sr. Ministro Og Fernandes

Presidente da Sessão: Exma. Sra. Ministra Assusete Magalhães

Subprocurador-Geral da República: Exmo. Sr. Dr. José Elaeres Marques Teixeira

Secretária: Belª Valéria Alvim Dusi


AUTUAÇÃO

Recorrente: Haegler S/A

Advogado: Carlos Roberto de Siqueira Castro e outro(s) – DF020015

Advogada: Ana Claudia Borges de Oliveira – DF028685

Recorrido: Fazenda Nacional

Advogado: Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional – PR000000O

Assunto: Direito tributário – Contribuições – Contribuições sociais – PIS

AGRAVO INTERNO

Agravante: Haegler S/A

Advogado: Carlos Roberto de Siqueira Castro e outro(s) – DF020015

Agravado: Fazenda Nacional

Advogado: Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional – PR000000O

CERTIDÃO

Certifico que a egrégia Segunda Turma, ao apreciar o processo em epí-grafe na sessão realizada nesta data, proferiu a seguinte decisão:

“A Turma, por unanimidade, negou provimento ao agravo interno, nos termos do voto do(a) Sr(a). Ministro(a)-Relator(a).”

Os Srs. Ministros Mauro Campbell Marques, Assusete Magalhães (Presi-dente) e Herman Benjamin votaram com o Sr. Ministro Relator.

Ausente, justificadamente, o Sr. Ministro Francisco Falcão.


13360

Superior Tribunal de JustiçaAgInt no Recurso Especial nº 1.634.445 – MG (2015/0060013‑8)Relator: Ministro Og FernandesAgravante: Instituto de Patologia Jose Carlos Correa Ltda. – EPP e Filial(is)Advogados: André Lemos Papini – MG062999

Denize de Castro Perdigão – MG080726 Rafael de Lacerda Campos – MG074828 Natalia Diniz Felisberto e outro(s) – MG148019

Agravado: Município de Poços de CaldasAdvogado: Mario Marques de Oliveira e outro(s) – MG055836N

EMENTA

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO – AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL – ISS – COLETA DE MATERIAL EM POSTO E REMESSA PARA ANÁLISE LABORATORIAL EM UNIDADE SITUADA EM OUTRO MUNICÍPIO – NECESSIDADE DE REEXAME DO CONTEXTO FÁTICO-PROBATÓRIO – SÚMULA Nº 7/STJ

1. O Superior Tribunal de Justiça possui firme posicionamento de que o município competente para o recolhimento do ISS, “[...] a partir da LC 116/2003, é aquele onde o serviço é efetivamente prestado, onde a relação é perfectibilizada [...]” (REsp 1.060.210/SC, Rel. Min. Napoleão Nunes Maia Filho, 1ª S., Julgado em 28.11.2012, DJe 05.03.2013).

2. Para afastar o entendimento a que chegou a Corte a quo, de modo a albergar as peculiaridades do caso e verificar se a filial analisa ou não o material biológico colhido, como se pretende neste feito, é necessário o revolvimento do acervo fático-probatório dos autos, o que se mostra inviável em recurso especial por óbice da Súmula nº 7/STJ: “A pretensão de simples reexame de prova não enseja recurso especial”.

3. Esta Corte também já se posicionou no sentido de que “o ISS recai sobre a prestação de serviços de qualquer natureza realizada de forma onerosa a terceiros. Se o contribuinte colhe material do cliente em uni-dade situada em determinado município e realiza a análise clínica em outro, o ISS é devido ao primeiro município, em que estabelecida a re-lação jurídico-tributária, e incide sobre a totalidade do preço do serviço pago, não havendo falar em fracionamento, à míngua da impossibilidade técnica de se dividir ou decompor o fato imponível” (REsp 1.439.753/PE, Rel. Min. Arnaldo Esteves Lima, Rel. p/ Ac. Min. Benedito Gonçalves, 1ª T., Julgado em 06.11.2014, DJe 12.12.2014).


4. Agravo interno a que se nega provimento.

ACÓRDÃO

Vistos, relatados e discutidos os autos em que são partes as acima indi-cadas, acordam os Ministros da Segunda Turma do Superior Tribunal de Justi-ça, por unanimidade, negar provimento ao agravo interno, nos termos do voto do Sr. Ministro Relator. Os Srs. Ministros Mauro Campbell Marques, Assusete Magalhães (Presidente), Francisco Falcão e Herman Benjamin votaram com o Sr. Ministro Relator.


Ministro Og Fernandes Relator

RELATÓRIO

O Sr. Ministro Og Fernandes: Trata-se de agravo interno manejado pelo Instituto de Patologia José Carlos Correa Ltda. – EPP e Filial(is) contra decisão monocrática de e-STJ, fls. 353/357, que não conheceu do recurso especial por entender que a análise recursal esbarraria no óbice da Súmula nº 7/STJ.

A parte agravante sustenta, em suma, que “se insurge contra patente ile-galidade não afastada pelas decisões anteriores, além do fato de que a negativa de prestação jurisdicional é evidente no presente caso” (e-STJ, fl. 367), e que “não há de se falar, também, em ofensa à Súmula nº 7 deste Colendo Superior Tribunal de Justiça, pois, além da questão de mérito tratar sobre matéria de di-reito, a questão probatória, antes de implicar em inadequação à via do Recurso Especial, implica, antes, em fundamento para cassação do Acórdão recorrido diante das omissões nele verificadas” (e-STJ, fl. 367).

É o relatório.

VOTO

O Sr. Ministro Og Fernandes (Relator): A pretensão recursal não merece êxito, na medida em que a parte interessada não trouxe argumentos aptos à alteração do posicionamento anteriormente firmado.

A controvérsia que deu origem ao presente recurso diz respeito à pre-tensão de declaração de inexistência de relação jurídico-tributária entre o re-corrente e o recorrido, pois, segundo a tese recursal, o ISS, no caso concreto, é


devido ao Município de Pouso Alegre, onde, em tese, se dá a efetiva prestação de serviço.

O Superior Tribunal de Justiça possui firme posicionamento de que o município competente para recolhimento do ISS, “[...] a partir da LC 116/2003, é aquele onde o serviço é efetivamente prestado, onde a relação é perfectibi-lizada [...]” (REsp 1.060.210/SC, Rel. Min. Napoleão Nunes Maia Filho, 1ª S., DJe 0.5.03.2013).

Ao analisar a demanda, o Tribunal a quo aferiu o seguinte (e-STJ, fl. 223):

Compulsando os autos, apura-se que a inscrição cadastral do impetrante junto ao Município de Poços de Caldas descreve como atividade principal a de “Laborató-rios de anatomia patológica e citológica”, estando indicado o código 86.40-2-01 (fl. 96), não havendo distinção alguma em relação à unidade de Pouso Alegre (fl. 95).

Além disso, no contrato social (fl. 97 e seguintes), quando da criação de filiais, dentre elas aquela situada no Município de Poços de Caldas, não foram estabe-lecidas atividades diversas em relação à estrutura sede, permanecendo o objeto social como “prestação de serviços médicos, através de laboratório para rea-lização de exames anatomopatológicos, citopatológicos e outros de patologia clínica” (fl. 98).

Nesse diapasão, tal como exposto na sentença, tanto matriz quanto filiais são aptas a realização de suas atividades estatutárias, não sendo possível avaliar se algum exame é executado fora da filial, se apenas ocorrem coletas ou se as amos-tras são coletadas e analisadas no mesmo local.

Considerando que o serviço é contratado pelo paciente na cidade de Poços de Caldas, sendo neste local pago, bem como coletado o material, o objeto social da unidade localizada neste Município é totalmente cumprido, devendo por isso ser regularmente recolhido o ISSQN.

Assim, como o fato gerador do ISSQN é a prestação de serviços, a competência tributária, no caso especifico, é do município onde os mesmos foram prestados, independente de ser o estabelecimento, matriz ou filial.

É, aliás, neste sentido a orientação jurisprudencial, verbis: [...]

O aludido entendimento foi mantido por ocasião da análise dos embargos de declaração, como se observa (e-STJ, fl. 239):

O embargante – Instituto de Patologia José Carlos Correa Ltda. EPP – opôs embargos declaratórios às fls. 206/212 – TJ, defendendo a necessidade de que fossem sanadas algumas omissões. Relata novamente o ocorrido, ale-gando que sua matriz está localizada no Município de Pouso Alegre e que o que há em Poços de Caldas e apenas uma filial que somente realiza a coleta de material a ser examinado. Reitera que a retenção de tributo em favor do Município de Poços de Caldas e indevida, considerando que os serviços da


impetrante não são prestados no município em favor do qual o tributo está sendo recolhido.

Afirmando que seu alvará apenas permite as coletas na cidade de Poços de Caldas, nesta localidade não são feitas análises clínicas. Sendo inadmissível a incidência de ISSQN sobre os serviços isoladamente considerados. Em segui-da, defende que a Corte restou omissa quanto à argumentação apresentada de que a atividade de coleta é mera atividade meio. Transcreve doutrina e jurisprudência, requerendo, ao final, o acolhimento dos embargos.

[...]

Compulsando detidamente o feito, bem como o julgamento proferido, tenho que não assiste razão ao embargante.

Assim, evidente que, para afastar o entendimento a que chegou a Corte a quo, de modo a albergar as peculiaridades do caso e verificar se a filial analisa ou não o material biológico colhido, como se pretende neste feito, é necessário o revolvimento do acervo fático-probatório dos autos, o que se mostra inviável em recurso especial por óbice da Súmula nº 7/STJ: “A pretensão de simples reexame de prova não enseja recurso especial”.

Ressalte-se, por fim, que, ainda que ultrapassada a não admissão recursal, esta Corte já se posicionou sobre o mérito recursal, no sentido de que “o ISS recai sobre a prestação de serviços de qualquer natureza realizada de forma onerosa a terceiros. Se o contribuinte colhe material do cliente em unidade situada em determinado município e realiza a análise clínica em outro, o ISS é devido ao primeiro município, em que estabelecida a relação jurídico--tributária, e incide sobre a totalidade do preço do serviço pago, não havendo falar em fracionamento, à míngua da impossibilidade técnica de se dividir ou decompor o fato imponível” (REsp 1.439.753/PE, Rel. Min. Arnaldo Esteves Lima, Rel. p/ Ac. Min. Benedito Gonçalves, 1ª T., DJe 12.12.2014).

Ante o exposto, nego provimento ao agravo interno.

É como voto.


SEGUNDA TURMA

Número Registro: 2015/0060013-8 AgInt-REsp 1.634.445/MG

Números Origem: 0117394382013 01173943820138130518 10518130117394001 10518130117394002 10518130117394003 0518130117394004 1173943820138130518

Pauta: 13.06.2017 Julgado: 13.06.2017

Relator: Exmo. Sr. Ministro Og Fernandes

Presidente da Sessão: Exma. Sra. Ministra Assusete Magalhães


Subprocurador-Geral da República: Exmo. Sr. Dr. Antônio Carlos Simões Martins Soares

Secretária: Belª Valéria Alvim Dusi

AUTUAÇÃO

Recorrente: Instituto de Patologia Jose Carlos Correa Ltda. – EPP e Filial(is)

Advogados: André Lemos Papini – MG062999 Denize de Castro Perdigão – MG080726 Rafael de Lacerda Campos – MG074828 Natalia Diniz Felisberto e outro(s) – MG148019

Recorrido: Município de Poços de Caldas

Advogado: Mario Marques de Oliveira e outro(s) – MG055836N

Assunto: Direito tributário – Impostos – ISS – Imposto sobre Serviços

AGRAVO INTERNO

Agravante: Instituto de Patologia Jose Carlos Correa Ltda. – EPP e Filial(is)

Advogados: André Lemos Papini – MG062999 Denize de Castro Perdigão – MG080726 Rafael de Lacerda Campos – MG074828 Natalia Diniz Felisberto e outro(s) – MG148019

Agravado: Município de Poços de Caldas

Advogado: Mario Marques de Oliveira e outro(s) – MG055836N

CERTIDÃO

Certifico que a egrégia Segunda Turma, ao apreciar o processo em epí-grafe na sessão realizada nesta data, proferiu a seguinte decisão:

“A Turma, por unanimidade, negou provimento ao agravo interno, nos termos do voto do(a) Sr(a). Ministro(a)-Relator(a).”

Os Srs. Ministros Mauro Campbell Marques, Assusete Magalhães (Pre-sidente), Francisco Falcão e Herman Benjamin votaram com o Sr. Ministro Relator.


13361

Tribunal Regional Federal da 1ª RegiãoApelação/Reexame Necessário nº 0070634‑79.2016.4.01.3400/DFProcesso na Origem: 706347920164013400Relator(a): Desembargador Federal Hercules FajosesApelante: Fazenda Nacional Procurador: Cristina Luisa Hedler Apelado: Soubhia Cia. Ltda. e outro(a)Advogado: MS00001342 – Aires Gonçalves e outros(as)Remetente: Juízo Federal da 15ª Vara – DF

EMENTA

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO – EXCLUSÃO DO ICMS DA BASE DE CÁLCULO DAS CONTRIBUIÇÕES PARA O PIS E PARA A COFINS – ART. 195, I, CF/1988 – PRESCRIÇÃO

1. O egrégio Supremo Tribunal Federal, quando do julgamento do Re-curso Extraordinário nº 240.785, reconheceu que o ICMS não compõe a base de cálculo para o PIS e para a Cofins.

2. No voto condutor, da lavra do Exmo. Sr. Ministro Marco Aurélio, foi delimitado que: “Por tais razões, conheço deste recurso extraordinário e o provejo para, reformando o acórdão proferido pela Corte de origem, julgar parcialmente procedente o pedido formulado na ação declaratória intentada, assentando que não se inclui na base de cálculo da contribui-ção, considerando o faturamento, o valor correspondente ao ICMS.” (RE 240.785, Relator(a): Min. Marco Aurélio, Tribunal Pleno, Julgado em 08.10.2014, DJe-246, Divulg. 15.12.2014, Public. 16.12.2014, Ement. v. 02762-01, p. 00001).

3. No mesmo sentido é o entendimento deste egrégio Tribunal: “A in-clusão do ICMS na base de cálculo da Cofins viola o art. 195, I, b, da Constituição Federal (STF, RE 240.785/MG, Rel. Min. Marco Aurélio, DJ de 16.12.2014). 2. “Constituindo receita do Estado-Membro ou do Distri-to Federal, a parcela correspondente ao ICMS pago não tem natureza de faturamento ou receita, mas de simples ingresso financeiro, não podendo compor a base de cálculo do PIS e da Cofins” (AgRg-AREsp 593.627/RN, Rel. Min. Sérgio Kukina, Relª p/ Ac. Min. Regina Helena Costa, STJ, 1ª T., DJe 07.04.2015). [...]” (EIAC 0021766-85.2007.4.01.3400/DF, Rel. Des. Fed. Marcos Augusto de Sousa, 4ª S., e-DJF1 p.80 de 21.05.2015)


4. Ademais, o egrégio Supremo Tribunal Federal, em julgamento sub-metido ao rito do art. 543-B do Código de Processo Civil de 1973, rea-firmou que: “O ICMS não compõe a base de cálculo para a incidência do PIS e da Cofins.” (RE 574.706/PR, Relª Min. Carmen Lúcia. Plenário, 15.03.2017)

5. Quanto à prescrição, o Pleno do Supremo Tribunal Federal, em julga-mento com aplicação do art. 543-B, do Código de Processo Civil de 1973 (Repercussão Geral) (RE 566.621/RS, Rel. Min. Ellen Gracie, trânsito em julgado em 17.11.2011, publicado em 27.02.2012), reconheceu a in-constitucionalidade do art. 4º, segunda parte, da LC 118/2005, decidindo pela aplicação da prescrição quinquenal para as ações de repetição de indébito ajuizadas a partir de 09 de junho de 2005, caso dos autos.

6. Apelação e Remessa oficial não providas.

ACÓRDÃO

Vistos e relatados estes autos, em que são partes as acima indicadas:

Decide a Sétima Turma do Tribunal Regional Federal da 1ª Região, por unani-midade, negar provimento à apelação e à remessa oficial, nos termos do voto do Relator.


Desembargador Federal Hercules Fajoses Relator

RELATÓRIO

Exmo. Sr. Desembargador Federal Hercules Fajoses (Relator):

Trata-se de remessa oficial e de apelação interposta pela Fazenda Na-cional contra sentença que julgou parcialmente procedentes os pedidos que objetivam a exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e da Cofins, bem como a restituição dos valores indevidamente recolhidos, observada a prescri-ção quinquenal.

Em suas razões recursais, a apelante sustenta a legalidade da inclusão do referido imposto na base de cálculo das contribuições em comento, vez que os respectivos valores são considerados faturamento.

Contrarrazões às fls. 148-149.

É o relatório.


VOTO

Exmo. Sr. Desembargador Federal Hercules Fajoses (Relator):

O egrégio Supremo Tribunal Federal, quando do julgamento do Recurso Extraordinário nº 240.785, reconheceu que o ICMS não compõe a base de cál-culo do PIS e da Cofins, conforme demonstra a ementa abaixo transcrita:

TRIBUTO – BASE DE INCIDÊNCIA – CUMULAÇÃO – IMPROPRIEDADE – Não bastasse a ordem natural das coisas, o arcabouço jurídico constitucional inviabi-liza a tomada de valor alusivo a certo tributo como base de incidência de outro. COFINS – BASE DE INCIDÊNCIA – FATURAMENTO – ICMS – O que relativo a título de Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e a Prestação de Serviços não compõe a base de incidência da Cofins, porque estranho ao conceito de faturamento. (RE 240785, Relator(a): Min. Marco Aurélio, Tribunal Pleno, Julga-do em 08.10.2014, DJe-246, Divulg. 15.12.2014, Public. 16.12.2014, Ement. v. -02762-01, p. 00001)

No voto condutor, da lavra do Exmo. Sr. Ministro Marco Aurélio, foi de-limitado que: “Por tais razões, conheço deste recurso extraordinário e o provejo para, reformando o acórdão proferido pela Corte de origem, julgar parcialmente procedente o pedido formulado na ação declaratória intentada, assentando que não se inclui na base de cálculo da contribuição, considerando o faturamento, o valor correspondente ao ICMS. Com isso, inverto os ônus da sucumbência, tais como fixados na sentença prolatada.”

No mesmo sentido é o entendimento firmado por este egrégio Tribunal:

CONSTITUCIONAL – TRIBUTÁRIO – PROCESSUAL CIVIL – EMBARGOS IN-FRINGENTES – PIS E COFINS – BASE DE CÁLCULO – INCLUSÃO DO ICMS – IMPOSSIBILIDADE – EMBARGOS INFRINGENTES NÃO PROVIDOS

1. A inclusão do ICMS na base de cálculo da Cofins viola o art. 195, I, b, da Constituição Federal (STF, RE 240785/MG, Rel. Min. Marco Aurélio, DJ de 16.12.2014).

2. “Constituindo receita do Estado-Membro ou do Distrito Federal, a parcela cor-respondente ao ICMS pago não tem natureza de faturamento ou receita, mas de simples ingresso financeiro, não podendo compor a base de cálculo do PIS e da Cofins” (AgRg-AREsp 593.627/RN, Rel. Min. Sérgio Kukina, Relª p/ Ac. Min. Regina Helena Costa, STJ, Primeira Turma, DJe 07.04.2015).

3. Embargos infringentes não providos. (EIAC 0021766-85.2007.4.01.3400/DF, Rel. Des. Fed. Marcos Augusto de Sousa, 4ª S., e-DJF1 p. 80 de 21.05.2015)

Ademais, o egrégio Supremo Tribunal Federal, em julgamento submetido ao rito do art. 543-B do Código de Processo Civil de 1973, reafirmou que: “O ICMS não compõe a base de cálculo para a incidência do PIS e da Cofins.” (RE 574706/PR, Relª Min. Carmen Lúcia, Plenário, 15.03.2017)


No que tange à compensação dos valores indevidamente recolhidos, destaco que o egrégio Superior Tribunal de Justiça, em julgado submetido ao regime do art. 543-C do Código de Processo Civil de 1973 (REsp 1137738/SP, Rel. Min. Luiz Fux, 1ª S., Julgado em 09.12.2009, DJe 01.02.2010), reconhe-ceu que: “A compensação, posto modalidade extintiva do crédito tributário (art. 156, do CTN), exsurge quando o sujeito passivo da obrigação tributária é, ao mesmo tempo, credor e devedor do erário público, sendo mister, para sua concretização, autorização por lei específica e créditos líquidos e certos, vencidos e vincendos, do contribuinte para com a Fazenda Pública (art. 170, do CTN). [...] 6. A Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002 (regime jurídico atualmente em vigor) sedimentou a desnecessidade de equivalência da espécie dos tributos compensáveis, na esteira da Lei nº 9.430/1996, a qual não mais albergava esta limitação. 7. Em consequência, após o advento do referido di-ploma legal, tratando-se de tributos arrecadados e administrados pela Secretaria da Receita Federal, tornou-se possível a compensação tributária, independen-temente do destino de suas respectivas arrecadações, mediante a entrega, pelo contribuinte, de declaração na qual constem informações acerca dos créditos utilizados e respectivos débitos compensados, termo a quo a partir do qual se considera extinto o crédito tributário, sob condição resolutória de sua ulte-rior homologação, que se deve operar no prazo de 5 (cinco) anos. 8. Deveras, com o advento da Lei Complementar nº 104, de 10 de janeiro de 2001, que acrescentou o art. 170-A ao Código Tributário Nacional, agregou-se mais um requisito à compensação tributária a saber: ‘Art. 170-A. É vedada a compensa-ção mediante o aproveitamento de tributo, objeto de contestação judicial pelo sujeito passivo, antes do trânsito em julgado da respectiva decisão judicial.’ 9. Entrementes, a Primeira Seção desta Corte consolidou o entendimento de que, em se tratando de compensação tributária, deve ser considerado o regime jurídico vigente à época do ajuizamento da demanda, não podendo ser a causa julgada à luz do direito superveniente, tendo em vista o inarredável requisito do prequestionamento, viabilizador do conhecimento do apelo extremo, res-salvando-se o direito de o contribuinte proceder à compensação dos créditos pela via administrativa, em conformidade com as normas posteriores, desde que atendidos os requisitos próprios (EREsp 488992/MG). [...]”

Quanto à prescrição, ressalto que o Pleno do Supremo Tribunal Federal, em julgamento com aplicação do art. 543-B, do Código de Processo Civil de 1973 (Repercussão Geral) (RE 566621/RS, Relª Min. Ellen Gracie, trânsito em julgado em 17.11.2011, publicado em 27.02.2012), reconheceu a inconstitu-cionalidade do art. 4º, segunda parte, da LC 118/2005, decidindo pela aplica-ção da prescrição quinquenal para as ações de repetição de indébito ajuizadas a partir de 09 de junho de 2005.

Considerando que a presente ação foi ajuizada em 24.11.2016, aplicável o prazo prescricional quinquenal.


Ante o exposto, nego provimento à remessa oficial e à apelação.

É o voto.

TRIbUNAL REGIONAL fEDERAL DA 1ª REGIÃO SECRETARIA JUDICIáRIA

19ª Sessão Ordinária do(a) Sétima Turma

Pauta de: 20.06.2017 Julgado em: 20.06.2017

ApReeNec 0070634-79.2016.4.01.3400/DF

Relator: Exmo. Sr. Desembargador Federal Hercules Fajoses

Revisor: Exmo (a). Sr(a).

Presidente da Sessão: Exmo(a). Sr(a). Desembargador Federal Hercules Fajoses

Proc. Reg. da República: Exmo(a). Sr(a). Dr(a). Marylucy Santiago Barra

Secretário(a): Antônio Luiz Carvalho Neto

Apte.: Fazenda Nacional

Procur.: Cristina Luisa Hedler

Apdo.: Soubhia Cia. Ltda. e outro(a)

Réu: G R Comércio de Produtos Agropecuários Ltda.

Adv.: Aires Gonçalves e outros(as)

Remte.: Juízo Federal da 15ª Vara – DF

Nº de Origem: 706347920164013400 Vara: 15ª

Justiça de Origem: Justiça Federal Estado/Com.: DF

SUSTENTAÇÃO ORAL CERTIDÃO

Certifico que a(o) egrégia(o) Sétima Turma, ao apreciar o processo em epígrafe, em Sessão realizada nesta data , proferiu a seguinte decisão:

A Turma, à unanimidade, negou provimento à apelação e à remessa oficial, nos termos do voto do Relator.

Participaram do Julgamento os Exmos. Srs. Juiz Federal Eduardo Morais da Rocha (Conv.), nos termos do Ato/Presi/Asmag nº 418, de 15.05.2017, e Desembargador Federal José Amilcar Machado. Ausente, justificadamente, por motivo de licença médica, a Exma. Sra. Desembargadora Federal Ângela Catão.

Brasília, 20 de junho de 2017.

Antônio Luiz Carvalho Neto Secretário(a)


13362

Tribunal Regional Federal da 2ª RegiãoIV – Apelação/Reexame Necessário 2003.51.16.002031‑0 Nº CNJ: 0002031‑71.2003.4.02.5116Relator: Desembargadora Federal Claudia NeivaApelante: União Federal/Fazenda NacionalApelado: Votec Táxi Aéreo S/A e outroAdvogado: Luiz Eduardo de Castilho Girotto e outrosApelado: Tor KameyanaAdvogado: Sem advogadoRemetente: Juízo da 1ª Vara Federal de Macaé/RJOrigem: 1ª Vara Federal de Macaé (200351160020310)

EMENTA

TRIBUTÁRIO – EXECUÇÃO FISCAL – CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS – NATUREZA JURÍ-DICA – REDIRECIONAMENTO – PRESCRIÇÃO – NÃO OCORRÊNCIA

1. A natureza jurídica das contribuições previdenciárias sofreu diversas alterações ao longo do tempo, a depender da norma vigente à época do fato gerador que lhe deu origem. O Colendo STJ, no julgamento do REsp 1.138.159/SP, da relatoria do eminente Ministro Luiz Fux, submetido ao rito dos recursos repetitivos, consolidou o entendimento de que:

a) antes da vigência da EC 08/1977, as contribuições previdenciárias pos-suíam natureza jurídica de tributo, razão pela qual o prazo prescricio-nal a que estavam sujeitas era o quinquenal, nos termos disciplinados pelo CTN;

b) a partir da EC nº 08/1977, as contribuições previdenciárias perderam a natureza jurídica de tributo, aplicando-lhes o prazo prescricional trintenário, a teor da Lei nº 3.807/1960;

c) com o advento da nova ordem constitucional, em 1988, as contribui-ções previdenciárias voltaram a ter natureza jurídica de tributo, cuja cobrança se submete ao prazo prescricional de 5 (cinco) anos previsto pelo CTN.

2. Os créditos referem-se a contribuições previdenciárias cujos fatos ge-radores ocorreram entre janeiro de 1988 e julho de 1988, não possuindo natureza tributária.

3. Quanto aos créditos não tributários, não há exigência constitucional de lei complementar para dispor sobre prescrição. Nesse aspecto, em tais


hipóteses, não incide o CTN, que é lei complementar, mas sim a LEF, não havendo que se falar, por conseguinte, na necessidade de efetiva citação para fins de interrupção da prescrição, como determinado pela redação originária do art. 174 do CTN.

4. Nas cobranças de contribuições cuja natureza não é tributária, o pró-prio despacho que determina a citação já interrompe a prescrição, a teor da expressa previsão contida no art. 8º, § 2º, da LEF, produzindo efeitos em relação à pessoa jurídica executada e a todos os co-responsáveis que já se encontravam nomeados na CDA.

5. Destarte, não houve a prescrição tal como reconhecida na sentença, na medida em que é irrelevante a discussão acerca da ausência de cita-ção da devedora no prazo legal.

6. Tampouco ocorreu a prescrição intercorrente, haja vista que, após o marco interruptivo, o feito não ficou paralisado por inércia da exequente durante o lustro legal.

7. No caso vertente, além de não constar na CDA qualquer indicação de que a inclusão dos nomes dos sócios se deu em razão da aplicação auto-mática do art. 13 da Lei nº 8.620/1993, há indício da dissolução irregular da sociedade, circunstância que justifica a inclusão do sócio no polo pas-sivo da presente demanda, a qual, entretanto, pode ser ilidida através da via adequada para a veiculação da pretensão, uma vez que tal tema exige dilação probatória não compatível com a exceção de pré-executividade.

8. Remessa necessária e apelação conhecidas e providas.

ACÓRDÃO

Vistos, relatados e discutidos os autos em que são partes as acima indi-cadas: Decidem os membros da 3ª Turma Especializada do Tribunal Regional Federal da 2ª Região, por unanimidade, dar provimento à remessa necessária e ao recurso, na forma do voto da Relatora.

Rio de Janeiro, 20 de junho de 2017.

Cláudia Maria Pereira Bastos Neiva Desembargadora Federal Relatora

RELATÓRIO

Trata-se de remessa necessária e de recurso de apelação interposto pela União em face da sentença que extinguiu a execução fiscal com julgamento de


mérito, nos termos do art. 269, IV, do CPC/1973, em razão da prescrição, ao fundamento de que não ocorreu a efetiva citação no prazo legal, bem como condenou a exequente ao pagamento de honorários advocatícios fixados em R$ 1.500,00 (mil e quinhentos reais).

A apelante sustenta, em síntese, que a execução fiscal foi proposta tem-pestivamente e que não houve inércia da Fazenda no curso do processo.

Contrarrazões às fls. 413/437.

O Ministério Público Federal manifestou-se pela sua não intervenção.

É o relatório.

Peço dia para julgamento.


VOTO Conheço da remessa necessária e do recurso, porque presentes os pres-

supostos legais.

Os créditos referem-se a contribuições previdenciárias cujos fatos gera-dores ocorreram entre janeiro de 1988 e julho de 1988 (fl. 04).

A natureza jurídica das contribuições previdenciárias sofreu diversas al-terações ao longo do tempo, a depender da norma vigente à época do fato gerador que lhe deu origem.

O Colendo STJ, no julgamento do REsp 1.138.159/SP, da relatoria do eminente Ministro Luiz Fux, submetido ao rito dos recursos repetitivos, consoli-dou o entendimento de que:

a) antes da vigência da EC 08/1977, as contribuições previdenciárias possuíam natureza jurídica de tributo, razão pela qual o prazo pres-cricional a que estavam sujeitas era o quinquenal, nos termos disci-plinados pelo CTN;

b) a partir da EC 08/1977, as contribuições previdenciárias perderam a natureza jurídica de tributo, aplicando-lhes o prazo prescricional trintenário, a teor da Lei nº 3.807/1960;

c) com o advento da nova ordem constitucional, em 1988, as contri-buições previdenciárias voltaram a ter natureza jurídica de tributo, cuja cobrança se submete ao prazo prescricional de 5 (cinco) anos previsto pelo CTN.


Confira-se a ementa do referido julgado:

“TRIBUTÁRIO – RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA – ART. 543-C, DO CPC – CONTRIBUIÇÃO AO FUNRURAL – TRIBUTO SUJEITO A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO – INEXISTÊNCIA DE PAGAMENTO ANTECIPADO – CONSTITUIÇÃO DE CRÉDITO TRIBUTÁRIO ANTERIOR À CF/1988 – PRAZO DECADENCIAL QUINQUENAL – ARTS. 150, § 4º, E 173, DO CTN – SÚMULA VINCULANTE Nº 8 DO STF – CONTRIBUIÇÃO SOCIAL AO FUNRURAL – CANA-DE-AÇÚCAR – BASE DE CÁLCULO – VALOR COMERCIAL – EXCLUSÃO DO VALOR DO TRANSPORTE

1. O prazo prescricional, no que tange às contribuições previdenciárias, foi su-cessivamente modificado pela EC 8/1977, pela Lei nº 6.830/1980, pela CF/1988 e pela Lei nº 8.212/1991, à medida que as mesmas adquiriam ou perdiam sua natureza de tributo. Por isso que firmou-se a jurisprudência no sentido de que ‘o prazo prescricional das contribuições previdenciárias sofreram oscilações ao longo do tempo:

a) até a EC 08/1977 – prazo quinquenal (CTN);

b) após a EC 08/1977 – prazo de trinta anos (Lei nº 3.807/1960); e

c) após a Lei nº 8.212/1991, prazo de dez anos.’

2. ‘São inconstitucionais o parágrafo único do art. 5º do Decreto-Lei nº 1.569/1977 e os arts. 45 e 46 da Lei nº 8.212/1991, que tratam de prescrição e decadência de crédito tributário’ (Súmula Vinculante nº 8 do STF).

3. O prazo decadencial, por seu turno, não foi alterado pelos referidos diplo-mas legais, mantendo-se obediente ao disposto na lei tributária. (Precedentes: REsp 749.446/PR, Rel. Min. Teori Albino Zavascki, 1ª T., Julgado em 05.05.2009, DJe 21.05.2009; REsp 707.678/PR, Rel. Min. Castro Meira, 2ª T., Julgado em 04.12.2008, DJe 18.12.2008; EDcl-REsp 640.835/SP, Rel. Min. José Delgado, 1ª T., Julgado em 28.06.2005, DJ 15.08.2005; REsp 640.848/SP, Rel. Min. Luiz Fux, 1ª T., Julgado em 09.11.2004, DJ 29.11.2004; REsp 409376/SC, Relª Min. Eliana Calmon, 2ª T., DJ de 05.08.2002; EREsp 202203/MG, Rel. Min. José Delgado, 1ª S., unânime, DJ de 02.04.2001)

4. A decadência ou caducidade, no âmbito do Direito Tributário, importa no pe-recimento do direito potestativo de o Fisco constituir o crédito tributário pelo lan-çamento, e, consoante doutrina abalizada, encontra-se regulada por cinco regras jurídicas gerais e abstratas, entre as quais figura a regra da decadência do direito de lançar nos casos de tributos sujeitos ao lançamento de ofício, ou nos casos dos tributos sujeitos ao lançamento por homologação em que o contribuinte não efetua o pagamento antecipado, hipótese que se amolda à dos autos. (SANTI, Eurico Marcos Diniz de. Decadência e prescrição no direito tributário. 3. ed. São Paulo: Max Limonad, 2004. p. 163/210)

5. In casu, o Tribunal a quo, em face do reconhecimento da natureza tributária da contribuição previdenciária pela CF/1988, declarou a decadência do direito de constituição do crédito previdenciário relativo às contribuições que deixaram de ser recolhidas nos meses de outubro de 1988 a outubro de 1990, a teor do art. 173 do CTN. Ao revés, no lapso temporal entre janeiro/1985 e outubro/1988, anteriores à Carta Magna, entendeu pela inocorrência de decadência, uma vez


que “a citação do devedor ocorreu dentro do prazo de 30 (trinta) anos, previsto no art. 144 da LOPS”.

6. Destarte, impõe-se a reforma do acórdão recorrido neste particular, porquan-to transcorrido o prazo decadencial entre a data dos fatos jurídicos tributários (janeiro/1985 e outubro/1988) e a data em que efetuado o lançamento de ofício (outubro/1995).

7. O valor do frete configura parcela estranha ao produto rural, por isso que não está inserido na base de cálculo da contribuição para o Funrural, que consis-te tão-somente no valor comercial do produto rural, correspondente ao preço pelo qual é vendido pelo produtor. (Precedentes: AgRg-REsp 668.392/AL, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, 2ª T., Julgado em 22.09.2009, DJe 02.10.2009; EREsp 616.592/PE, Rel. Min. Humberto Martins, 1ª S., Julgado em 14.11.2007, DJ 03.12.2007; REsp 747.245/AL, Rel. Min. Teori Albino Zavascki, 1ª T., Julga-do em 03.10.2006, DJ 23.10.2006; REsp 412.555/SC, Rel. Min. João Otávio de Noronha, 2ª T., Julgado em 03.08.2006, DJ 18.08.2006; REsp 668.385/AL, Rel. Min. Luiz Fux, 1ª T., Julgado em 20.09.2005, DJ 10.10.2005; REsp 573.348/PE, Relª Min. Denise Arruda, 1ª T., Julgado em 14.09.2004, DJ 25.10.2004)

8. Recurso especial parcialmente provido. Acórdão submetido ao regime do art. 543-C do CPC e da Resolução STJ nº 08/2008.”

(STJ, REsp 1.138.159/SP, 1ª T., Rel. Min. Luiz Fux, julgado em 25.11.2009)

Dessa forma, o crédito em análise, devido à data do fato gerador, não possui natureza tributária, aplicando-se o prazo prescricional trintenário.

Da leitura dos autos, observa-se que não há controvérsia a respeito da tempestividade da propositura da execução, razão pela qual é desnecessária qualquer análise nesse sentido.

Entretanto, no que diz respeito à ausência de citação dos sócios no pra-zo legal, fundamentação adotada pelo Douto Julgador de 1º grau, tenho que a sentença deve ser reformada.

Isso porque, quanto aos créditos não tributários, não há exigência consti-tucional de lei complementar para dispor sobre prescrição.

Nesse aspecto, em tais hipóteses, não incide o CTN, que possui status de lei complementar, mas sim a LEF, não havendo que se falar, por conseguinte, na necessidade de efetiva citação para fins de interrupção da prescrição, como determinado pela redação originária do art. 174 do CTN.

Logo, nas cobranças de contribuições cuja natureza não é tributária, o próprio despacho que determina a citação já interrompe a prescrição, a teor da expressa previsão contida no art. 8º, § 2º, da LEF.

In casu, portanto, a contagem do prazo prescricional restou interrompida em 08.10.1996 (fl. 03), ocasião em que foi proferido o despacho que ordenou a citação, produzindo efeitos em relação à pessoa jurídica executada e a todos os co-responsáveis que já se encontravam nomeados na CDA.


Destarte, não houve a prescrição tal como reconhecida na sentença, na medida em que é irrelevante a discussão acerca da ausência de citação da de-vedora no prazo legal.

Tampouco ocorreu a prescrição intercorrente, pois, após o marco inter-ruptivo, o feito não ficou paralisado por inércia da exequente durante o lustro legal.

Quanto à alegação de ilegitimidade passiva de Alexandre Gonçalves Silva, veiculada em sede de exceção de pré-executividade e em contrarrazões, algumas considerações se fazem necessárias.

O art. 13 da Lei nº 8.620/1993 foi declarado inconstitucional pelo Su-premo Tribunal Federal, uma vez que, ao vincular à simples condição de sócio a obrigação de responder solidariamente pelos débitos da sociedade limitada perante a Seguridade Social, tratou a mesma situação genérica regulada pelo art. 135, III, do CTN, mas de modo diverso, incorrendo em inconstitucionalida-de por violação ao art. 146, III, da CF.

Ademais, restou assentada sua inconstitucionalidade material, porquanto não é dado ao legislador estabelecer confusão entre os patrimônios das pesso-as física e jurídica, o que, além de impor desconsideração ex lege e objetiva da personalidade jurídica, descaracterizando as sociedades limitadas, impli-ca irrazoabilidade e inibe a iniciativa privada, afrontando os arts. 5º, XIII, e 170, parágrafo único, da Constituição, como podemos observar da ementa do RE 562.276/PR, com repercussão geral reconhecida:

“DIREITO TRIBUTÁRIO – RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA – NORMAS GE-RAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO – ART. 146, III, DA CF – ART. 135, III, DO CTN – SÓCIOS DE SOCIEDADE LIMITADA – ART. 13 DA LEI Nº 8.620/1993 – INCONSTITUCIONALIDADES FORMAL E MATERIAL – REPERCUSSÃO GERAL – APLICAÇÃO DA DECISÃO PELOS DEMAIS TRIBUNAIS

1. Todas as espécies tributárias, entre as quais as contribuições de seguridade social, estão sujeitas às normas gerais de direito tributário.

2. O Código Tributário Nacional estabelece algumas regras matrizes de responsa-bilidade tributária, como a do art. 135, III, bem como diretrizes para que o legisla-dor de cada ente político estabeleça outras regras específicas de responsabilidade tributária relativamente aos tributos da sua competência, conforme seu art. 128.

3. O preceito do art. 124, II, no sentido de que são solidariamente obrigadas ‘as pessoas expressamente designadas por lei’, não autoriza o legislador a criar novos casos de responsabilidade tributária sem a observância dos requisitos exi-gidos pelo art. 128 do CTN, tampouco a desconsiderar as regras matrizes de responsabilidade de terceiros estabelecidas em caráter geral pelos arts. 134 e 135 do mesmo diploma. A previsão legal de solidariedade entre devedores – de modo que o pagamento efetuado por um aproveite aos demais, que a interrupção da prescrição, em favor ou contra um dos obrigados, também lhes tenha efeitos comuns e que a isenção ou remissão de crédito exonere a todos os obrigados


quando não seja pessoal (art. 125 do CTN) – pressupõe que a própria condição de devedor tenha sido estabelecida validamente.

4. A responsabilidade tributária pressupõe duas normas autônomas: a regra matriz de incidência tributária e a regra matriz de responsabilidade tributária, cada uma com seu pressuposto de fato e seus sujeitos próprios. A referência ao responsável enquanto terceiro (Dritter Persone, terzo ou tercero) evidencia que não participa da relação contributiva, mas de uma relação específica de responsabilidade tributária, inconfundível com aquela. O “terceiro” só pode ser chamado responsabilizado na hipótese de descumprimento de deveres próprios de colaboração para com a Administração Tributária, estabelecidos, ainda que a contrario sensu, na regra matriz de responsabilidade tributária, e desde que tenha contribuído para a situação de inadimplemento pelo contribuinte.

5. O art. 135, III, do CTN responsabiliza apenas aqueles que estejam na direção, gerência ou representação da pessoa jurídica e tão somente quando pratiquem atos com excesso de poder ou infração à lei, contrato social ou estatutos. Desse modo, apenas o sócio com poderes de gestão ou representação da sociedade é que pode ser responsabilizado, o que resguarda a pessoalidade entre o ilícito (mal gestão ou representação) e a conseqüência de ter de responder pelo tributo devido pela sociedade.

6. O art. 13 da Lei nº 8.620/1993 não se limitou a repetir ou detalhar a regra de responsabilidade constante do art. 135 do CTN, tampouco cuidou de uma nova hipótese específica e distinta. Ao vincular à simples condição de sócio a obriga-ção de responder solidariamente pelos débitos da sociedade limitada perante a Seguridade Social, tratou a mesma situação genérica regulada pelo art. 135, III, do CTN, mas de modo diverso, incorrendo em inconstitucionalidade por viola-ção ao art. 146, III, da CF.

7. O art. 13 da Lei nº 8.620/1993 também se reveste de inconstitucionalidade material, porquanto não é dado ao legislador estabelecer confusão entre os pa-trimônios das pessoas física e jurídica, o que, além de impor desconsideração ex lege e objetiva da personalidade jurídica, descaracterizando as sociedades limitadas, implica irrazoabilidade e inibe a iniciativa privada, afrontando os arts. 5º, XIII, e 170, parágrafo único, da Constituição.

8. Reconhecida a inconstitucionalidade do art. 13 da Lei nº 8.620/1993 na parte em que determinou que os sócios das empresas por cotas de responsabilidade li-mitada responderiam solidariamente, com seus bens pessoais, pelos débitos junto à Seguridade Social.

9. Recurso extraordinário da União desprovido.

10. Aos recursos sobrestados, que aguardavam a análise da matéria por este STF, aplica-se o art. 543-B, § 3º, do CPC.”

(RE 562276, Relª Min. Ellen Gracie, Tribunal Pleno, Julgado em 03.11.2010, Repercussão Geral – Mérito DJe-027 Divulg. 09.02.2011, Public. 10.02.2011) Grifos nossos.

Logo, não é possível a manutenção do sócio no polo passivo da execu-ção fiscal, por débitos junto à Seguridade Social, cujo nome foi automaticamen-


te incluído na CDA, com base na obrigação solidária prevista no art. 13 da Lei nº 8.620/1993, caracterizando-se sua responsabilidade pessoal somente quan-do presentes as condições estabelecidas no art. 135, III, do CTN.

Com efeito, o entendimento do Superior Tribunal de Justiça quanto ao redirecionamento da execução fiscal é no sentido de que a responsabilidade tributária dos diretores, sócios-gerentes e administradores decorre de uma das circunstâncias previstas no art. 135, III, do CTN, como no caso de dissolução irregular da sociedade executada, aplicando-se, nesta última hipótese o teor da Súmula nº 435:

“Presume-se dissolvida irregularmente a empresa que deixar de funcionar no seu domicílio fiscal, sem comunicação aos órgãos competentes, legitimando o redi-recionamento da execução fiscal para o sócio-gerente.”

Confira-se, nesse sentido, o julgado da 1ª Seção do STJ:

“PROCESSUAL CIVIL – TRIBUTÁRIO – EXECUÇÃO FISCAL – CERTIDÃO DE OFICIAL DE JUSTIÇA QUE INFORMA NÃO TER ENCONTRADO A EMPRESA NO ENDEREÇO INDICADO PELO FISCO PARA CITAÇÃO – REDIRECIONA-MENTO – PRESUNÇÃO JURIS TANTUM DE DISSOLUÇÃO IRREGULAR – ART. 135, DO CTN – APLICAÇÃO DA SÚMULA Nº 435/STJ

1. Em execução fiscal, certificada pelo oficial de justiça a não localização da empresa executada no endereço fornecido ao Fisco como domicílio fiscal para a citação, presume-se (juris tantum) a ocorrência de dissolução irregular a ensejar o redirecionamento da execução aos sócios, na forma do art. 135, do CTN. Pre-cedentes: EREsp 852.437 / RS, Primeira Seção. Rel. Min. Castro Meira, julgado em 22.10.2008; REsp 1343058/BA, 2ª T., Relª Min. Eliana Calmon, julgado em 09.10.2012.

2. É obrigação dos gestores das empresas manter atualizados os respectivos ca-dastros junto aos órgãos de registros públicos e ao Fisco, incluindo os atos rela-tivos à mudança de endereço dos estabelecimentos e, especialmente, os refe-rentes à dissolução da sociedade. Precedente: EREsp 716412/PR, 1ª S., Rel. Min. Herman Benjamin, Julgado em 12.09.2007.

3. Aplica-se ao caso a Súmula nº 435/STJ: ‘Presume-se dissolvida irregularmente a empresa que deixar de funcionar no seu domicílio fiscal, sem comunicação aos órgãos competentes, legitimando o redirecionamento da execução fiscal para o sócio-gerente’.

4. Recurso especial provido.”

(STJ, REsp 201201831576, Napoleão Nunes Maia Filho, 1ª S., DJe Data: 17.12.2013) Grifos nossos.

Assim, a não localização da sociedade empresária no endereço forneci-do como domicílio fiscal gera presunção iuris tantum de dissolução irregular, situação que autoriza o redirecionamento da execução fiscal para os sócios--gerentes.


No caso vertente, além de não constar na CDA qualquer indicação de que a inclusão dos nomes dos sócios se deu em razão da aplicação automática do art. 13 da Lei nº 8.620/1993, há indício da dissolução irregular da sociedade, consoante certidão de fls. 23, circunstância que justifica a inclusão do sócio no polo passivo da presente demanda, a qual, entretanto, pode ser ilidida através da via adequada para a veiculação da pretensão, uma vez que tal tema exige dilação probatória não compatível com a exceção de pré-executividade.

Nesse sentido:

“PROCESSUAL CIVIL – RECURSO ESPECIAL SUBMETIDO À SISTEMÁTICA PRE-VISTA NO ART. 543-C DO CPC – EXECUÇÃO FISCAL – INCLUSÃO DOS RE-PRESENTANTES DA PESSOA JURÍDICA, CUJOS NOMES CONSTAM DA CDA, NO POLO PASSIVO DA EXECUÇÃO FISCAL – POSSIBILIDADE – MATÉRIA DE DEFESA – NECESSIDADE DE DILAÇÃO PROBATÓRIA – EXCEÇÃO DE PRÉ-EXE-CUTIVIDADE – INVIABILIDADE – RECURSO ESPECIAL DESPROVIDO

1. A orientação da Primeira Seção desta Corte firmou-se no sentido de que, se a execução foi ajuizada apenas contra a pessoa jurídica, mas o nome do sócio consta da CDA, a ele incumbe o ônus da prova de que não ficou caracterizada nenhuma das circunstâncias previstas no art. 135 do CTN, ou seja, não houve a prática de atos ‘com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos’.

2. Por outro lado, é certo que, malgrado serem os embargos à execução o meio de defesa próprio da execução fiscal, a orientação desta Corte firmou-se no sen-tido de admitir a exceção de pré-executividade nas situações em que não se faz necessária dilação probatória ou em que as questões possam ser conhecidas de ofício pelo magistrado, como as condições da ação, os pressupostos processuais, a decadência, a prescrição, entre outras.

3. Contudo, no caso concreto, como bem observado pelas instâncias ordinárias, o exame da responsabilidade dos representantes da empresa executada requer dilação probatória, razão pela qual a matéria de defesa deve ser aduzida na via própria (embargos à execução), e não por meio do incidente em comento.

4. Recurso especial desprovido. Acórdão sujeito à sistemática prevista no art. 543-C do CPC, c/c a Resolução nº 8/2008 – Presidência/STJ.”

(REsp 1104900/ES, Relª Min. Denise Arruda, 1ª S., Julgado em 25.03.2009, DJe 01.04.2009)

Isto posto, conheço e dou provimento à remessa necessária e ao recurso, para afastar a prescrição e determinar o retorno dos autos à Vara de origem para o prosseguimento do feito.

É como voto.



13363

Tribunal Regional Federal da 3ª RegiãoAgravo de Instrumento nº 0000633‑30.2016.4.03.0000/SP2016.03.00.000633‑0/SPRelator: Desembargador Federal Antonio CedenhoAgravante: União Federal (Fazenda Nacional)Advogado: SP000003 Julio César Casari e Claudia Akemi OwadaAgravado(a): Korbach Vollet Alimentos Ltda.Advogado: SP210198 Gustavo Froner MinatelOrigem: Juízo Federal da 6ª Vara de Campinas – 5ª SSJ – SPNº Orig.: 00172918420154036105 6ª Vr. Campinas/SP

EMENTA

PROCESSUAL CIVIL – DIREITO TRIBUTÁRIO – PARCELAMENTO – DEMORA DA ADMINISTRAÇÃO NO EXAME DO PEDIDO DE PARCELAMENTO – IMPOSSIBILIDADE DE DESCONSTITUIÇÃO DOS EFEITOS JURÍDICOS DA CONFISSÃO IRRETRATÁVEL A QUE SE REFERE O ART. 5º DA LEI Nº 11.941/2009 – RESTABELECIMENTO DO CONTENCIOSO FISCAL – IMPOSSIBILIDADE – AGRAVO DE INSTRUMENTO PROVIDO

I – A demora da Administração no exame do pedido de parcelamento não tem o condão de desconstituir os efeitos jurídicos da confissão irre-tratável a que se refere o art. 5º da Lei nº 11.941/2009, decorrentes da adesão do contribuinte ao parcelamento.

II – Tal efeito desconstitutivo não encontra previsão na Lei nº 11.941/2009, tampouco no art. 24 da Lei nº 11.457/2007, norma ge-nérica que apenas estabelece prazo a ser cumprido, mas não impõe san-ção específica, menos ainda a de anular os efeitos jurídicos da confissão que lei expressamente estipula ser irretratável.

III – Irretratável a confissão feita no contexto do parcelamento, o indeferi-mento de parte do pedido, por não terem sido preenchidos os requisitos específicos da legislação, sequer poderia restabelecer o contencioso fis-cal, quanto ao qual houve manifestação de desistência em caráter defini-tivo, nos termos da lei de regência.

IV – Igualmente impossível seria restabelecer o contencioso fiscal, com a anulação da confissão no tocante a débitos cujo parcelamento foi de-ferido pela autoridade fiscal. Não apenas porque irretratável a confissão, mas porque agiu o interessado de forma a assentir e beneficiar-se da de-mora, que agora critica, ao recolher parcela provisória, em valor inferior


ao devido, considerado o cálculo de consolidação dos débitos do acordo fiscal.

V – Nesse sentido, apura-se da prova documental dos autos que, quan-to aos débitos parcelados, relativamente a todos os 19 procedimentos fiscais, o valor recolhido provisoriamente pela agravada entre novem-bro/2009 e junho/2011, foi menos de R$ 100,00 (cem reais). Com a con-solidação, a partir de julho/2011,o valor mensal devido passou a ser de R$ 20.447,97, que não foi adimplido pelo contribuinte, a não ser nos meses de setembro e outubro/2015 (fl. 125). Do total devido, houve o recolhimento de parcela ínfima, resultando em saldo devedor mensal de R$ 15.488,33 (quinze mil quatrocentos e oitenta e oito reais e trinta e três centavos) até agosto/2015 (fls. 122/128).

VI – Ao ser consolidado o parcelamento apenas com os débitos atre-lados a 8 dos procedimentos, o valor da parcela definitiva, a partir de junho/2011, era de R$ 23.250,26, o que explica a razão pela qual surgiu o desinteresse econômico em parcelar (fl. 234).

VII – Note-se, pois, que, após beneficiar-se de recolhimentos provisórios irrisórios e recolher parte ínfima de valores consolidados por meses, sem chegar a adimplir integralmente as obrigações do parcelamento, a solu-ção vislumbrada pelo contribuinte foi a de pleitear, sem qualquer respal-do legal, o restabelecimento do contencioso fiscal para nada recolher, em detrimento do crédito tributário quanto ao qual houve, reitere-se, confissão irretratável e incondicionada. Destarte, de rigor o acolhimento da pretensão recursal da União.

VIII – Agravo de instrumento a que se dá provimento.

ACÓRDÃO

Vistos e relatados estes autos em que são partes as acima indicadas, de-cide a Egrégia Terceira Turma do Tribunal Regional Federal da 3ª Região, por maioria, dar provimento ao agravo de instrumento, vencido o Relator que lhe negava provimento, nos termos do relatório e voto que ficam fazendo parte integrante do presente julgado.

São Paulo, 24 de maio de 2017.

Nery Júnior Desembargador Federal


VOTO CONDUTOR

Cuida-se de agravo de instrumento interposto pela União em face de de-cisão que deferiu pedido de liminar em mandado de segurança, para suspender a exigibilidade dos tributos que foram objeto de pedido de parcelamento, com desistência expressa da defesa administrativa, e, posteriormente, de pedido de revogação da adesão ao Refis e de reabertura do contencioso fiscal.

Vênias ao E. Relator, divirjo pelos fundamentos a seguir.

A demora da Administração no exame do pedido de parcelamento não tem o condão de desconstituir os efeitos jurídicos da confissão irretratável a que se refere o art. 5º da Lei nº 11.941/2009, decorrentes da adesão do contribuinte ao parcelamento.

Tal efeito desconstitutivo não encontra previsão na Lei nº 11.941/2009, tampouco no art. 24 da Lei nº 11.457/2007, norma genérica que apenas esta-belece prazo a ser cumprido, mas não impõe sanção específica, menos ainda a de anular os efeitos jurídicos da confissão que lei expressamente estipula ser irretratável.

Irretratável a confissão feita no contexto do parcelamento, o indeferimen-to de parte do pedido, por não terem sido preenchidos os requisitos específicos da legislação, sequer poderia restabelecer o contencioso fiscal, quanto ao qual houve manifestação de desistência em caráter definitivo, nos termos da lei de regência.

Igualmente impossível seria restabelecer o contencioso fiscal, com a anu-lação da confissão no tocante a débitos cujo parcelamento foi deferido pela autoridade fiscal. Não apenas porque irretratável a confissão, mas porque agiu o interessado de forma a assentir e beneficiar-se da demora, que agora critica, ao recolher parcela provisória, em valor inferior ao devido, considerado o cálculo de consolidação dos débitos do acordo fiscal.

Nesse sentido, apura-se da prova documental dos autos que, quan-to aos débitos parcelados, relativamente a todos os 19 procedimentos fiscais, o valor recolhido provisoriamente pela agravada entre novembro/2009 e ju-nho/2011, foi menos de R$ 100,00 (cem reais). Com a consolidação, a partir de julho/2011,o valor mensal devido passou a ser de R$ 20.447,97, que não foi adimplido pelo contribuinte, a não ser nos meses de setembro e outubro/2015 (fl. 125). Do total devido, houve o recolhimento de parcela ínfima, resultando em saldo devedor mensal de R$ 15.488,33 (quinze mil quatrocentos e oitenta e oito reais e trinta e três centavos) até agosto/2015 (fls. 122/128).

Ao ser consolidado o parcelamento apenas com os débitos atrelados a 8 dos procedimentos, o valor da parcela definitiva, a partir de junho/2011, era de


R$ 23.250,26, o que explica a razão pela qual surgiu o desinteresse econômico em parcelar (fl. 234).

Note-se, pois, que, após beneficiar-se de recolhimentos provisórios irri-sórios e recolher parte ínfima de valores consolidados por meses, sem chegar a adimplir integralmente as obrigações do parcelamento, a solução vislumbrada pelo contribuinte foi a de pleitear, sem qualquer respaldo legal, o restabeleci-mento do contencioso fiscal para nada recolher, em detrimento do crédito tribu-tário quanto ao qual houve, reitere-se, confissão irretratável e incondicionada. Destarte, de rigor o acolhimento da pretensão recursal da União.

Ante o exposto, vênias ao E. Relator, dou provimento ao recurso fazen-dário.

Nery Júnior Desembargador Federal

RELATÓRIO

Trata-se de agravo de instrumento interposto pela União em face de decisão que deferiu pedido de liminar em mandado de segurança, para sus-pender a exigibilidade dos tributos integrantes dos processos administrativos nºs 10830-725255/2012-10, 10830.726838/2012-50, 10830.726814/2012-09, 10830.727043/2012-69, 10830.727048/2012-91, 10830.727037/2012-78, 10830.727049/2012-36 e 10830.726842/2012-18.

Sustenta que o parcelamento tributário segue regime de estrita legalida-de. Argumenta que o regulamento da Lei nº 11.941/2009 considera irretratável a desistência de impugnação e de recurso.

Alega que Korbach Vollet Alimentos Ltda., após haver desistido de defesa administrativa, não poderia ter requerido a reabertura do contencioso fiscal, com a consequente revogação da adesão ao Refis.

Afirma que deferiu o pedido em relação a débitos de outros processos, porque o requerimento de desistência parcial recaiu sobre tributos inseparáveis dos demais, o que impunha o parcelamento de tudo – opção rejeitada pelo contribuinte.

O pedido de antecipação da tutela recursal foi indeferido (fls. 257/258).

Korbach Vollet Alimentos Ltda. apresentou contraminuta (fls. 260/277).

O MPF requereu o processamento do recurso (fl. 279).


Antonio Cedenho Desembargador Federal Relator

VOTO

A Receita Federal do Brasil dificultou a consolidação dos débitos de Korbach Vollet Alimentos Ltda. que estavam com a exigibilidade suspensa.

Quando o contribuinte indicou o passivo necessário ao cálculo definitivo das prestações (07/2011), eles não estavam disponíveis; apenas puderam ser contabilizados depois de dois anos do pedido (agosto de 2013).

O atraso da disponibilização fez com que o valor das dívidas e das par-celas crescesse significativamente, a ponto de o programa de recuperação fiscal não mais interessar ao devedor.

Como o parcelamento configura um negócio jurídico, o inadimplemento das obrigações pelo Poder Público autoriza, a princípio, a resolução de inicia-tiva do sujeito passivo e a restauração do estado anterior (art. 474 do Código Civil).

A desistência da impugnação e do recurso administrativo – condição da adesão ao benefício fiscal – perde os efeitos, levando à reabertura do conten-cioso fiscal e à suspensão da exigibilidade dos tributos por esse fundamento.

Ante o exposto, nego provimento ao agravo de instrumento.

Antonio Cedenho Desembargador Federal


13364

Tribunal Regional Federal da 4ª RegiãoEmbargos Infringentes nº 5001611‑53.2013.4.04.7127/RSRelator: Maria de Fátima Freitas LabarrèreEmbargante: Bakof Indústria e Comércio de Fiberglas Ltda.Advogado: Antonio Paulo BertaniEmbargado: União – Fazenda Nacional

EMENTA

TRIBUTÁRIO – IRPJ – CSSL – INDENIZAÇÃO PAGA POR COMPANHIA SEGURADORA EM FACE DE SINISTRO – DANO EMERGENTE – NATUREZA INDENIZATÓRIA

1. O art. 43 do Código Tributário Nacional dispõe que o imposto de renda tem como fato gerador a aquisição de disponibilidade econômica e jurídica, entendida a renda como o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos. 2. Tratando-se de verba paga por companhia de seguros, em face da ocorrência de sinistro que veio a destruir imóvel da Autora, é indevida a incidência de IRPJ e CSLL, tendo em conta que a indenização visa à recomposição de patrimônio. 3. Hipótese em que não há acréscimo patrimonial, restando, deste modo, inexistente o fato gerador para o imposto de renda.

ACÓRDÃO

Vistos e relatados estes autos em que são partes as acima indicadas, de-cide a Egrégia 1ª Seção do Tribunal Regional Federal da 4ª Região, por maioria, vencido o Des. Federal Romulo Pizzolatti, dar provimento aos embargos infrin-gentes, nos termos do relatório, votos e notas de julgamento que ficam fazendo parte integrante do presente julgado.

Porto Alegre, 08 de junho de 2017.

Desª Federal Maria de Fátima Freitas Labarrère Relatora

RELATÓRIO

Bakof Indústria e Comércio de Fiberglas Ltda. interpôs embargos in-fringentes em face de acórdão da 2ª Turma deste Tribunal que, por maioria, vencido o relator, Des. Otávio Roberto Pamplona e, em parte, o Des. Rômulo Pizzolatti, decidiu dar provimento parcial à apelação da União e à remessa


oficial em menor extensão, nos termos do voto-médio da Juíza Federal Carla Evelise Justino Hendges, assim ementado (evento 26):

TRIBUTÁRIO – VALOR RECEBIDO DE INDENIZAÇÃO SECURITÁRIA, DECOR-RENTE DO SINISTRO DE BEM SEGURADO – COFINS – PIS – IRPJ – CSLL

Não incidem a Cofins e a contribuição para o PIS sobre o valor recebido a título de indenização securitária, uma vez que tais contribuições incidem sobre as re-ceitas auferidas pela pessoa jurídica, conforme o art. 1º das Leis nºs 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003), e uma indenização securitária não se enquadra no conceito de receita, para fins da incidência dessas contribuições.

Já o IRPJ e a CSLL incidem sobre a diferença positiva entre o valor do bem segura-do/sinistrado, atualizado até a data do sinistro (sem deixar de computar a respec-tiva depreciação) e o valor recebido pelo contribuinte da seguradora, pertinente ao sinistro. Fazendo-se uma analogia, é a mesma lógica aplicada quando da apuração de ganho de capital na alienação de imóvel: primeiro o valor histórico de aquisição do imóvel é atualizado, depois, em confronto com o valor da venda, é apurado o efetivo ganho de capital.

Requer a embargante a prevalência do voto-vencido, proferido pelo Des. Otávio Roberto Pamplona, que entendeu pela impossibilidade de ser tributada a importância recebida a título de indenização paga pela seguradora, eis que os prejuízos foram, indiscutivelmente maiores, referindo precedentes desta Corte que corroboram esse entendimento.

Sustenta que controverso que tal valor não cobriu todas as perdas su-portadas pela contribuinte, amargando efetivo prejuízo. As provas indicam que ficou comprovadamente configurado que houve dano patrimonial presente, de natureza puramente indenizatória, que não traduz fato gerador do IRPJ e da CSLL, mas sim indenização para recompor um dano efetivamente experimen-tado.

Alega que os infringentes devem ser acolhidos pelo menos para declarar inexigibilidade créditos tributários imputados a recorrente nos Autos de Infração relacionados no Demonstrativo Consolidado do Crédito Tributário do Processo, quais sejam de IRPJ, CSLL, Cofins e PIS, lavrados em data de 25.07.2013, reco-nhecendo a necessidade de novo lançamento para se continuar na cobrança. (evento 26).

Apresentadas as contrarrazões (evento 40) e admitido o recurso (evento 41), vieram os autos conclusos para julgamento.

É o relatório.

VOTO

Inicialmente, registro que a decisão foi unânime quanto a não incidência da Cofins e da contribuição para o PIS sobre o valor recebido a título de inde-nização securitária.


A divergência ocorreu em relação à incidência do IRPJ e da CSLL sobre a verba recebida a título de indenização securitária.

O relator, Des. Otavio Roberto Pamplona (evento 10) e o juízo de pri-meira instância (evento 23), entenderam que a totalidade da verba de sinistro/seguro recebida pela autora representa indenização, sobre ela sendo indevida a incidência do IRPJ e da CSSL, pois não haveria acréscimo patrimonial.

O Des. Federal Rômullo Pizzolatti (evento 11), proferiu voto no senti-do de dar provimento à apelação da União, entendendo que é perfeitamente possível a ‘incidência de IRPJ e da CSLL sobre indenização securitária, no que respeita à diferença positiva entre o valor da indenização paga pela seguradora e o valor do bem segurado, tal como consta dos registros contábeis da empresa.

Por sua vez, a relatora para o acórdão, Juíza Federal Carla Evelise Justino Hendges (evento 13), votou no sendo de dar provimento parcial à apelação da União e à remessa oficial em menor extensão, ao fundamento de que o fisco deveria atualizar o valor do bem sinistrado até a data do sinistro/incêndio, pelo índice legal aplicável, sem deixar de computar, por óbvio, a depreciação deste bem, e, só depois, confrontar este valor com aquele recebido pelo contribuinte da seguradora e apurar a real diferença positiva entre o valor da indenização paga pela seguradora e o valor do bem segurado.

Fazendo-se uma analogia, é a mesma lógica aplicada quando da apura-ção de ganho de capital na alienação de imóvel: primeiro o valor histórico de aquisição do imóvel é atualizado, depois, em confronto com o valor da venda, é apurado o efetivo ganho de capital.

O voto vencido proferido pelo Des. Otávio Roberto Pamplona deve ser mantido por seus próprios fundamentos, os quais adoto como razões de decidir:

Ao analisar a matéria controvertida, assim se manifestou o Togado sin-gular:

“IRPJ e CSLL

O art. 43 do Código Tributário Nacional dispõe que o imposto de renda tem como fato gerador a aquisição de disponibilidade econômica e jurídica, entendi-da a renda como o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos.

O conceito jurídico de renda, que não corresponde exatamente ao conceito lega-lista, pressupõe o acréscimo patrimonial, ou seja, a diferença entre o patrimônio preexistente e o novo, representando aumento de seu valor líquido. O Tributaris-ta Hugo de Brito Machado assim preceitua:

‘Não há renda, nem provento sem que haja acréscimo patrimonial, pois o CTN adotou expressamente o conceito de renda como acréscimo. [...] Quan-do afirmamos que o conceito de renda envolve acréscimo patrimonial, como o conceito de proventos também envolve acréscimo patrimonial, não quere-


mos dizer que escape à tributação a renda consumida. O que não se admite é a tributação de algo que na verdade em momento algum ingressou no pa-trimônio, implicando incremento do valor líquido deste. Como acréscimo há de se entender o que foi auferido, menos parcelas que a lei, expressa ou im-plicitamente, e sem violência à natureza das coisas, admite sejam diminuídas na determinação desse acréscimo.’ (Curso de Direito Tributário, 19. ed., Ma-lheiros, p. 263)

No caso dos autos, o pagamento efetuado pela seguradora tem a finalidade de recompor patrimônio que foi destruído em sinistro de incêndio. Ou seja, a re-querente sofreu perda em seu patrimônio, recomposto pelo valor pago pela se-guradora. Logo, não há falar em acréscimo patrimonial. Trata-se, portanto, de verba não tributável, cuja percepção não se amolda ao fato gerador do imposto de renda.

Destaco o seguinte precedente do STJ no mesmo sentido:

RECURSO ESPECIAL DA FAZENDA NACIONAL – PROCESSUAL CIVIL E TRI-BUTÁRIO – VIOLAÇÃO DOS ARTS. 295, III E 267, VI E § 3º, DO CPC – NÃO OCORRÊNCIA – TRANSAÇÃO REALIZADA ENTRE AS PARTES – RECOM-POSIÇÃO DAS PERDAS E DANOS EMERGENTES – NATUREZA JURÍDICA INDENIZATÓRIA – NÃO INCIDÊNCIA DE IRPJ E CSLL – REVOLVIMENTO DE PREMISSAS FÁTICO-PROBATÓRIAS – IMPOSSIBILIDADE – SÚMULA Nº 7/STJ

1. O presente recurso especial originou-se de ação declaratória de inexistên-cia de débito fiscal na qual a autora pleiteou o reconhecimento de que os valores relativos à transação homologada judicialmente em ação declaratória anterior se referem apenas a perdas e danos emergentes, não constituindo, portanto, fato gerador do imposto de renda e da contribuição social sobre o lucro líquido.

2. Da análise dos autos, verifica que a sentença e o acórdão recorrido concluíram que a transação realizada pelas partes – a qual reduziu o valor fixado na condenação de R$ 464.832.512,45 (quatrocentos e sessenta e quatro milhões oitocentos e trinta e dois mil e quinhentos e doze reais e quarenta e cinco centavos) para R$ 116.250.000,00 (cento e dezesseis milhões e duzentos e cinquenta mil reais) -, fixando valor bastante abaixo daquele previsto original-mente na sentença condenatória, refere-se exclusivamente às perdas e danos emergentes e honorários de advogado, o que, inclusive, constou expressa-mente da transação homologada, sendo que apenas em relação à parcela atinente aos honorários é que foi reconhecida a incidência tributária.

3. A indenização relativa às perdas e danos emergentes, consoante orientação desta Corte, não é fato gerador do imposto de renda, haja vista a natureza eminentemente indenizatória de tal verba, na qual não há qualquer acrés-cimo patrimonial, mas apenas a recomposição dos danos suportados. [...] (REsp 1080187/RJ, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, 2ª T., Julgado em 19.08.2010, DJe 28.09.2010)


Nestes termos, resta indevida a incidência do IRPJ e da CSLL sobre a verba em questão.

[...]

Não vislumbro na argumentação recursal ou no reexame da matéria por força da remessa oficial motivos para alterar tal entendimento.

Com efeito, não obstante a parte autora tenha declarado que o valor de R$ 1.412.977,60 (um milhão quatrocentos e doze mil novecentos e setenta e sete reais e sessenta centavos) corresponderia a lucros cessantes, não se verifica na apólice de seguro (evento 1 – PROCADM9) qualquer importância segurada a tal título, do que se conclui que tal montante não pode ser considerado como lucro cessante, constituindo equívoco da demandante a declaração efetuada.

Sendo assim, mantenho a sentença por seus próprio fundamentos.

Ante o exposto, voto por negar provimento à apelação da União e à remessa oficial. [...]

No mesmo sentido, colaciono jurisprudência desta Corte e de minha relatoria.

TRIBUTÁRIO – IRPJ – CSSL – PIS – COFINS – INDENIZAÇÃO PAGA POR COMPANHIA SEGURADORA EM FACE DE SINISTRO – NATUREZA INDE-NIZATÓRIA – O art. 43 do Código Tributário Nacional dispõe que o imposto de renda tem como fato gerador a aquisição de disponibilidade econômica e jurídica, entendida a renda como o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos. Tratando-se de verba paga por companhia de segu-ros, em face da ocorrência de sinistro de incêndio, é indevida a incidência de IRPJ e CSLL, tendo em conta que a indenização visa a recomposição de patrimônio. Hipótese em que não há acréscimo patrimonial, restando, deste modo, inexistente o fato gerador para o imposto de renda. Também não se trata de receita nova, motivo pelo qual é indevida a tributação pela PIS e pela Cofins. (TRF 4ª R., Ap-Reex 5004340-83.2011.404.7107, 1ª T., Relª p/ Ac. Vânia Hack de Almeida, juntado aos autos em 31.01.2013)

TRIBUTÁRIO – IRPJ – CSSL – INDENIZAÇÃO PAGA POR COMPANHIA SE-GURADORA EM FACE DE SINISTRO – DANO EMERGENTE – NATUREZA INDENIZATÓRIA – JUROS DE MORA – NÃO INCIDÊNCIA DOS TRIBUTOS – O art. 43 do Código Tributário Nacional dispõe que o imposto de renda tem como fato gerador a aquisição de disponibilidade econômica e jurídica, entendida a renda como o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos. Tratando-se de verba paga por companhia de seguros, em face da ocorrência de sinistro que veio a destruir imóvel da Autora, é indevida a incidência de IRPJ e CSLL, tendo em conta que a indenização visa a re-composição de patrimônio. Hipótese em que não há acréscimo patrimonial, restando, deste modo, inexistente o fato gerador para o imposto de renda. Quando decorrem de perdas e danos, os juros de mora possuem natureza indenizatória, independente da natureza do principal, nos termos do art. 404,


parágrafo único, do Código Civil de 2002. (TRF 4ª R., Ap-Reex 5002005-85.2011.404.7206, 1ª T., Rel. p/ Ac. Joel Ilan Paciornik, juntado aos autos em 14.12.2012)

TRIBUTÁRIO – IRPJ – CSSL – INDENIZAÇÃO PAGA POR COMPANHIA SE-GURADORA EM FACE DE SINISTRO – DANO EMERGENTE – NATUREZA INDENIZATÓRIA – 1. O art. 43 do Código Tributário Nacional dispõe que o imposto de renda tem como fato gerador a aquisição de disponibilidade eco-nômica e jurídica, entendida a renda como o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos. 2. Tratando-se de verba paga por companhia de seguros, em face da ocorrência de sinistro que veio a destruir imóvel da Auto-ra, é indevida a incidência de IRPJ e CSLL, tendo em conta que a indenização visa à recomposição de patrimônio. 3. Hipótese em que não há acréscimo patrimonial, restando, deste modo, inexistente o fato gerador para o imposto de renda. 4. Apelação e remessa oficial desprovidas. (TRF 4ª R., 5005037-87.2014.404.7208, 1ª T., Relª Maria de Fátima Freitas Labarrère, juntado aos autos em 18.04.2016)”

Desse modo, acompanho o voto-vencido do Desembargador Federal Otavio Roberto Pamplona, com a vênia dos demais Desembargadores Federais, no sentido de manter a sentença, conforme proferida, e negar provimento ao apelo da União e à remessa oficial.

DISPOSITIVO

Ante o exposto, voto por dar provimento aos embargos infringentes.

Desª Federal Maria de Fátima Freitas Labarrère Relatora

EXTRATO DE ATA DA SESSÃO DE 08.06.2017

Embargos Infringentes nº 5001611-53.2013.4.04.7127/RS

Origem: RS 50016115320134047127

Relator: Desª Federal Maria de Fátima Freitas Labarrère

Presidente: Des. Federal Carlos Eduardo Thompson Flores Lenz

Procurador: Dra. Carmem Elisa Hessel

Sustentação Oral: pelo Dr. Rogério Vargas dos Santos, representando a Embargante (Bakof Indústria e Comércio de Fiberglas Ltda.), e pedido de preferência formulado pela Dra. Michele Dick, representando a Fazenda Nacional

Embargante: Bakof Indústria e Comércio de Fiberglas Ltda.

Advogado: Antonio Paulo Bertani


Embargado: União – Fazenda Nacional

Certifico que este processo foi incluído no Aditamento da Pauta do dia 08.06.2017, na sequência 50, disponibilizada no DE de 25.05.2017, da qual foi intimado(a) União – Fazenda Nacional, o Ministério Público Federal e as demais Procuradorias Federais.

Certifico que o(a) 1ª Seção, ao apreciar os autos do processo em epígrafe, em sessão realizada nesta data, proferiu a seguinte decisão:

A seção, por maioria, decidiu dar provimento aos embargos infringentes, nos termos do voto da relatora. vencido o Des. Federal Romulo Pizzolatti.

Relator Acórdão: Desª Federal Maria de Fátima Freitas Labarrère

Votante(s): Desª Federal Maria de Fátima Freitas Labarrère Des. Federal Amaury Chaves de Athayde Des. Federal Rômulo Pizzolatti Des. Federal Jorge Antonio Maurique Juiz Federal Luiz Carlos Canalli

Jaqueline Paiva Nunes Goron Diretora de Secretaria


13365

Tribunal Regional Federal da 5ª RegiãoGabinete do Desembargador Federal Vladimir Souza CarvalhoAGTR 143393/PE (0003260‑84.2015.4.05.0000)Agrte.: Dorany de Sa Barreto SampaioAdv./Proc.: Bruno Valadares de Sa Barreto Sampaio e outrosAgrdo.: Fazenda NacionalOrigem: 22ª Vara Federal de Pernambuco (Privativa para Execuções Fiscais)Relator: Desembargador Federal Vladimir Souza Carvalho

EMENTA

Processual civil. Execução fiscal. Agravo de instrumento a desafiar decisão, que, em execução fiscal, acolheu, parcialmente, a exceção de pré-execu-tividade, apenas, para: a) eximir o devedor das taxas de ocupação venci-das após 2014 quanto ao imóvel localizado no Poço da Panela, na Rua Luiz Guimarães s/n, em Recife; e, b) cancelar a CDA 40614001179-44, referente às taxas de ocupação do imóvel expropriado (prédio da Rua da União, 383, em Recife), 358-362.

Questiona-se a validade da cobrança da receita originária consubstan-ciada na taxa de ocupação sobre imóveis, o primeiro, de propriedade do agravante e, o segundo, que foi de sua propriedade, alienado a terceiro em momento posterior à notificação do lançamento.

A primeira taxa de ocupação, decorrente do Processo Administrativo nº 04962.607575/2013-63, que originou a inscrição 40614001178-63, fls. 119-129, referente a imóvel situado na Rua Luis Guimarães, s/n, Poço da Panela, nesta capital.

Neste caso não há como se lhe imputar responsabilidade por essa exa-ção, considerando que o referido imóvel foi vendido em 05 dezembro de 2006, conforme certidão que repousa à fls. 231-231, tendo em vista que a inscrição se refere a exercícios dois anos posteriores [de 2008 a 2012], fenecendo legitimidade passiva executiva ao agravante, eis que o encargo de comunicar o fato a Serviço do Patrimônio da União cabe ao adquirente. Precedentes: PJe-AC/RN0801722-55.2015.4.05.8400, Des. Paulo Machado Cordeiro; AC 580657/PE, Des. Ivan Lira de Carvalho (convocado).

Quanto à segunda taxa de ocupação decorrente do Processo Administrati-vo nº 04962.607574/2013-19, que originou a inscrição 40614001177-82,


fls. 110-118, que se refere a imóvel adquirido pelo agravante em 24 de abril de 1971, fls. 220-224, situado na Av. João Fonseca, 4881, Pau Ama-relo, em Paulista, conforme menção contida na escritura de compra e venda do oficial do cartório de registro, em alusão à certidão 06/71, da Delegacia do Serviço do Patrimônio da União, no processo 11.200 , o imóvel em análise é declarado “não ser de marinha”, fl. 223.

O agravante, proprietário do imóvel à época do processo administrativo, não foi intimado pessoalmente para tomar conhecimento da demarca-ção, fato atestado no próprio título executivo, sendo notificado por edital, em 24 de outubro de 2013, fl. 111.

A despeito da propalada presunção de certeza, liquidez e exigibilidade da Certidão de Dívida Ativa, vaticinada no art. 204, do Código Tributário Nacional, e da estreiteza do meio, exceção de pré-executividade, a prova pré-constituída e plena devolvida neste agravo permite divisar a possibili-dade de se elidir a validade do título, sinalizada na nulidade do processo administrativo que jaz às fls. 295-312, que nada esclarece e tudo oculta.

Com efeito, tem-se que a demarcação de terreno de marinha exige pro-cesso administrativo, com prévia notificação pessoal dos interessados, qualquer alteração no cadastro dos terrenos de marinha junto à Secreta-ria do Patrimônio da União, que importe em aumento da área da parcela do domínio da União em prejuízo de propriedade particular, reclama notificação pessoal da pessoa prejudicada com a alteração. Ora, não foi encontrado o endereço do agravante para se contrapor em contraditório ao processo administrativo, mas foi facilmente localizado quando se de-flagrou a execução fiscal.

Entende-se que a falta de notificação pessoal do interessado em casos tais afrontou o devido processo legal, o contraditório e a ampla defesa restando nulo o processo e o título executivo dele decorrente, à míngua do requisito da certeza.

(AC/PB0800467-85.2012.4.05.8200, Des. Cid Marconi, julgado em 24 de fevereiro de 2017)

Agravo de instrumento provido.

ACÓRDÃO

Vistos, etc.

Decide a Egrégia Segunda Turma do Tribunal Regional Federal da 5ª Re-gião, por unanimidade, dar provimento ao agravo de instrumento, nos termos do relatório, voto e notas taquigráficas constantes dos autos.


Recife, 04 de abril de 2017 (data do Julgamento).

Desembargador Federal Vladimir Souza Carvalho Relator

RELATÓRIO

O Desembargador Federal Vladimir Souza Carvalho: Trata-se de agra-vo de instrumento interposto por Dorany de Sá Barreto Sampaio, em face da União (Fazenda Nacional), a desafiar decisão do Juízo Federal da 22ª Vara da Seção Judiciária de Pernambuco, sediado em Recife, que, em execução fiscal, acolheu, parcialmente, a exceção de pré-executividade, apenas, para: a) eximir o devedor das taxas de ocupação vencidas após 2014 quanto ao imóvel locali-zado no Poço da Panela, na Rua Luiz Guimarães s/n, em Recife, e, b) cancelar a CDA 40614001179-44, referente às taxas de ocupação do imóvel expropriado (prédio da Rua da União, 383, em Recife), 358-362.

Em síntese, o agravante alega a inexigibilidade do título executivo re-ferente à cobrança da taxa de ocupação dos imóveis localizados no Poço da Panela, Rua Luiz Guimarães, s/n, em Recife, e, na Av. João Fonseca, 4881, Pau Amarelo, em Paulista, apontados pela Fazenda Nacional como localizados em terreno de marinha. Aduz, que não foi devidamente intimada no processo administrativo, sendo-lhe tolhido o direito de defesa, insculpido no inc. LV, do art. 5º, da Constituição, fls. 02-21.

O pedido de efeito suspensivo foi indeferido, à míngua de demonstração de perigo na demora, fl. 367.

Foi apresentada contraminuta, fls. 369-374.

É o relatório.

VOTO

O Desembargador Federal Vladimir Souza Carvalho: À vista dos docu-mentos carreados ao presente instrumento, permitindo-se antever a plena prova das alegações, verifica-se assistir razão ao agravante.

Questiona-se a validade da cobrança da receita originária consubstancia-da na taxa de ocupação sobre imóveis, o primeiro, de propriedade do agravante e, o segundo, que foi de sua propriedade, alienado a terceiro em momento posterior à notificação do lançamento.

Senão vejamos.


A primeira taxa de ocupação, decorrente do Processo Administrativo nº 04962.607575/2013-63, que originou a inscrição 40614001178-63, fls. 119-129, referente a imóvel situado na rua Luis Guimarães, s/n, Poço da Panela, nesta capital.

Neste caso não há como se lhe imputar responsabilidade por essa exa-ção, considerando que o referido imóvel foi vendido em 05 dezembro de 2006, conforme certidão que repousa à fls. 231-231, tendo em vista que a inscrição se refere a exercícios dois anos posteriores [de 2008 a 2012], fenecendo legi-timidade passiva executiva ao agravante, eis que o encargo de comunicar o fato a Serviço do Patrimônio da União cabe ao adquirente, segundo iterativa jurisprudência desta Corte:

Administrativo. Execução fiscal. Terreno de marinha. Domínio útil. Alienação. Taxa de ocupação. Responsabilidade do adquirente. Honorários advocatícios. Cabimento.

1. A responsabilidade pelo pagamento das taxas de ocupação do imóvel alienado cabe ao adquirente, que deve requerer, perante a SPU, a transferência das obri-gações enfitêuticas correspondentes, sob pena de multa. Inteligência do art. 116 do Decreto Lei nº 9.760/1946.

2. Hipótese em que se impõe o reconhecimento da ilegitimidade passiva do exe-cutado no tocante aos questionados débitos, pois ele não era mais o proprietário do imóvel nos períodos executados.

3. Considerando a sucumbência da Fazenda Nacional na demanda, é cabível a fixação de honorários advocatícios em seu desfavor, tendo tal verba sido arbitra-da na sentença em 10% sobre o valor da causa (R$ 2.000,00).

4. Apelação desprovida (PJe-AC/RN0801722-55.2015.4.05.8400, Des. Paulo Machado Cordeiro, julgado em 05 de julho de 2016).

Administrativo. Terreno de marinha. Taxa de ocupação. Transferência do imóvel antes do fato gerador. Responsabilidade do adquirente pelo pagamento. Improvi-mento. Sentença mantida.

I – Apelação de sentença que julgou procedente os embargos à execução fiscal, para reconhecer a ilegitimidade passiva do embargante, e extinguiu a Execução Fiscal nº 004770-98.2014.4.05.8300 sem resolução de mérito. Honorários advo-catícios fixados em 10% (dez por cento) do valor da cobrança, atualizados.

II – Apela a Fazenda Nacional afirmando que o embargante/executado é parte legítima da execução fiscal. Alega que a transferência do imóvel sem a devida comunicação legal ao órgão da Secretaria do Patrimônio da União (SPU) impede a transferência de responsabilidade do pagamento da taxa de ocupação para o adquirente do bem, não sendo oponível à União a celebração do negócio jurídico. Aduz ainda que sendo acolhida sua tese, a União deve ficar isenta do pagamento da verba honorária.


III – Consoante se depreende do inteiro teor dos arts. 127 e 128 do Decreto-Lei nº 9.760/1946, a taxa de ocupação é devida pelo atual ocupante do imóvel da União, podendo o SPU, inclusive, fazer a inscrição ex officio, sendo que a falta de inscrição não isenta o ocupante da obrigação do pagamento da taxa, que é devida desde o início da ocupação.

IV – Restando comprovado nos autos que o embargante/executado/apelado transferiu o imóvel objeto da taxa de ocupação por meio de escritura pública de compra e venda, constando no registro público o nome do adquirente Kidelmi Batista da Costa como legítimo proprietário do imóvel, desde 19 de março de 1998, conforme se observa pelo documento de fls. 12/13, e que a dívida objeto da Execução Fiscal nº 004770-98.2014.4.05.8300 é referente à taxa de ocupação do imóvel transferido, concernente aos anos de 1999-2012 (fls. 20/62), ou seja, posterior à alienação, não se pode imputar ao apelado a responsabilidade pelo pagamento do débito exequendo.

V – Não prevalece o argumento de que, pelo fato do alienante/executado não ter dado conhecimento da venda do imóvel à SPU, caberia a ele o pagamento das taxas posteriores à venda, tendo em vista que cabe à SPU proceder ao cadastro dos imóveis da União, para fins de cobrança da taxa de ocupação a quem de direito, não podendo transferir tal obrigação ao particular.

VI – Estabelecem os §§ 4º e 5º, do art. 3º, do Decreto-Lei nº 2.398/1987, com a redação dada pela Lei nº 9.636/1998, que, “concluída a transmissão, o adquiren-te deverá requerer ao órgão local da SPU, no prazo máximo de sessenta dias, que providencie a transferência dos registros cadastrais para o seu nome, observando--se, no caso de imóvel aforado, o disposto no art. 116 do Decreto-Lei nº 9.760, de 1946”, e ainda que “a não observância do prazo estipulado no parágrafo 4º sujeitará o adquirente à multa de 0,05% (cinco centésimos por cento), por mês ou fração, sobre o valor do terreno e benfeitorias nele existentes”.

VII – O caput do referido art. 116 consignou, explicitamente, que, “efetuada a transação e transcrito o título no Registro de Imóveis, o adquirente, exibindo os documentos comprobatórios, deverá requerer, no prazo de 60 (sessenta) dias, que para o seu nome se transfiram as obrigações enfitêuticas”, complementando o seu parágrafo 1º que “a transferência das obrigações será feita mediante aver-bação, no órgão local do SPU, do título de aquisição devidamente transcrito no Registro de Imóveis, ou, em caso de transmissão parcial do terreno, mediante termo”, e o seu § 2º que “o adquirente ficará sujeito à multa de 0,05% (cinco centésimos por cento), por mês ou fração, sobre o valor do terreno e benfeitorias nele existentes, se não requerer a transferência dentro do prazo estipulado no presente artigo”.

VIII – Depreende-se, portanto, que a incumbência de realizar a transferência para nome do novo proprietário do imóvel nos registros cadastrais da SPU é do adqui-rente e não do alienante.

IX – Não é razoável que o executado/apelado arque com as dívidas do imóvel de terceiro, posto que os débitos são posteriores à alienação, com fundamento em


inadimplência provocada por desídia deste, visto que foi ao adquirente a quem a lei impôs o encargo de efetuar as alterações cadastrais.

X – Ante o reconhecimento da ilegitimidade do executado para figurar no polo passivo da Execução Fiscal nº 004770-98.2014.4.05.8300, deve ser mantida a sentença que julgou procedentes os embargos à execução fiscal para extinguir o processo executivo sem resolução de mérito.

XI – Apelação improvida (AC 580657/PE, Des. Ivan Lira de Carvalho (convoca-do), julgado em 24 de maio de 2015, publicado em 31 de maio de 2016).

Em relação à segunda taxa de ocupação, decorrente do Processo Adminis-trativo nº 04962.607574/2013-19, que originou a inscrição 40614001177-82, fls. 110-118, que se refere a imóvel adquirido pelo agravante em 24 de abril de 1971, fls. 220-224, situado na Av. João Fonseca, 4881, Pau Amarelo, em Paulista. Conforme menção contida na escritura de compra e venda do oficial do cartório de registro, em alusão à certidão 06/71, da Delegacia do Serviço do Patrimônio da União, no processo 11.200, o imóvel em análise é declarado “não ser de marinha”, fl. 223.

O agravante, proprietário do imóvel à época do processo administrativo, não foi intimado pessoalmente para tomar conhecimento da demarcação, fato atestado no próprio título executivo, foi notificado por edital, em 24 de outubro de 2013, fl. 111. A despeito da propalada presunção de certeza, liquidez e exi-gibilidade da Certidão de Dívida Ativa, vaticinada no art. 204, do Código Tribu-tário Nacional, e da estreiteza do meio, exceção de pré-executividade, a prova pré-constituída e plena devolvida neste agravo permite divisar a possibilidade de se elidir a validade do título, sinalizada na nulidade do processo administra-tivo que jaz às fls. 295-312, que nada esclarece e tudo oculta.

Com efeito, tem-se que a demarcação de terreno de marinha exige pro-cesso administrativo, com prévia notificação pessoal dos interessados, qualquer alteração no cadastro dos terrenos de marinha junto à Secretaria do Patrimônio da União, que importe em aumento da área da parcela do domínio da União em prejuízo de propriedade particular, reclama notificação pessoal da pessoa prejudicada com a alteração. Ora, não foi encontrado o endereço do agravante para se contrapor em contraditório ao processo administrativo, mas foi facil-mente localizado quando se deflagrou a execução fiscal.

Portanto, entende-se que a falta de notificação pessoal do interessado em casos tais afrontou o devido processo legal, o contraditório e ampla defesa restando nulo o processo e o título executivo dele decorrente, à míngua do requisito da certeza.

Neste exato sentido o seguinte julgado:


Processual civil. Embargos de declaração. Taxa de ocupação de terreno de mari-nha. Laudêmio. Demarcação. Ausência de intimação do proprietário do imóvel à época do processo demarcatório. Nulidade. Omissão. Inocorrência.

1. Embargos de Declaração opostos pela União aduzindo omissão quanto aos arts. 1º, do Decreto nº 1.561/1977; 61, 62 e 63 do DL 9.760/1946; 1º, do Decreto nº 20.910/1932 e 20, VII, da CF/1988.

2. Foi dito que “O proprietário do imóvel dos Autores à época do processo de demarcação não foi intimado pessoalmente para tomar conhecimento da demar-cação, fato atestado pela própria União na sua contestação ao afirmar que todos os interessados foram notificados por edital, assim como reconhecido pelo juízo a quo”.

3. Fez-se observar, também, “Se a demarcação de Terreno de Marinha deve ser realizada por meio de processo administrativo, com prévia notificação pessoal dos interessados, qualquer alteração no cadastro dos terrenos de marinha junto a SPU, que importe em aumento da área da parcela do domínio da União em detrimento de propriedade particular alheia, deve também ser precedida de noti-ficação pessoal da pessoa prejudicada com a alteração.”

4. Constatou-se, ainda, que “A modificação da área da parcela do imóvel dos Autores que pertence à União, por ter sido realizada pela SPU em processo de demarcação sem a notificação pessoal do proprietário à época, violou o devido processo legal, o contraditório e a ampla defesa, sendo, pois, nulo de pleno di-reito o aludido processo.”

5. Restou consignado, por fim, que “É pacífica a jurisprudência na esteira de que a falta de notificação pessoal do proprietário do imóvel à época da demarcação nulifica o processo como um todo, de modo que tal nulidade pode ser arguida pelos proprietários posteriores. Precedentes: STJ, AgRg-AgRg-REsp 1.157.025/PR, Rel. Min. Benedito Gonçalves; TRF 5ª R., Ap-Reex 11244/PB, Relª Desª Fed. Margarida Cantarelli; TRF 5ª R., Ap-Reex 32476/PB, Rel. Des. Fed. Conv. Ivan Lira de Carvalho; TRF 2ª R., AC 200851020023452, Rel. Des. Fed. Luiz Paulo S. Araujo; TRF 2ª R., Ap-Reex 200851020050900, Rel. Des. Fed. José Antonio Lisboa; TRF 2ª R., AC 200950010061847, Rel. Des. Fed. Reis Friede.”

6. Desarrazoada a alegação de omissão, mesmo para fins de prequestionamento. Acórdão que se reportou à legislação de regência e respaldou-se na jurisprudên-cia dominante. Fundamentos expostos com clareza nos autos. Impossibilidade de rediscussão da matéria. Embargos de Declaração improvidos (AC/PB0800467-85.2012.4.05.8200, Des. Cid Marconi, julgado em 24 de fevereiro de 2017).

Por este entender, dou provimento ao agravo de instrumento.

É como voto.

Parte Geral – Ementário de Jurisprudência13366 – CDA – decadência e nulidade – inocorrência

“Tributário. Agravo de instrumento. Execução fiscal. Decadência e nulidade da CDA. Não configuradas. Aplicação de multa e taxa Selic. Legalidade. Juntada do processo administrativo. Desnecessidade. 1. No caso dos tributos sujeitos ao lançamento por homologação, a legislação atribui ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, nos termos do art. 150, caput, do CTN. 2. Na hipótese de declaração e pagamento parcial, a notificação ao contribuinte deverá se dar dentro do prazo decadencial de 5 (cinco) anos a contar da ocorrência do fato gerador (art. 150, § 4º, do CTN), salvo os casos de dolo, fraude e simulação, ressalvados no próprio dispositivo legal. 3. Como a de-claração já constitui o crédito tributário, nas hipóteses em que o tributo tenha sido integralmente declarado e apenas parcialmente pago, sequer haverá necessidade lançamento, devendo se proceder à cobrança direta dos valores, dentro do prazo prescricional. Por outro lado, na hipótese de ausência completa de pagamento, a notificação ao contribuinte deverá ocorrer no prazo decadencial de 5 (cinco) anos a contar do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado (art. 173, I, do CTN). 4. No caso, os créditos foram constituídos com a entrega de declaração pela ora Agravante, como se verifica na CDA de fls. 03/39 do processo originário, sequer havendo necessidade de o Fisco realizar o lançamento, conforme preconiza o Enunciado nº 436 da súmula de jurisprudência do STJ: ‘A entrega de declaração pelo contribuinte, reconhecendo o débito fiscal, constitui o crédito tributário, dispensada qual-quer providencia por parte do Fisco’. Portanto, uma vez entregue a declaração pelo contribuinte, constitui--se o crédito, não havendo mais que se falar em decadência. 5. A Certidão de Dívida Ativa deve atender aos requisitos legais de validade relacionados nos arts. 202 do CTN e 2º, §§ 5º e 6º, da Lei de Execuções Fiscais (LEF), o que ocorre no caso concreto. 6. A Agravante sequer indica os elementos que não estariam presentes na CDA que instrui a execução fiscal de origem, limitando-se a argumentar genericamente, que ‘não contou a CDA “Certidão de Dívida Ativa” com os requisitos previstos como necessários o que vem a desprestigiar a liquidez e certeza imprescindível a tal título’. 7. É desnecessária a juntada do processo administrativo aos autos da execução, bastando a indicação do respectivo número. Mesmo porque se trata de documento público, mantido na repartição competente, nos termos do art. 41, da LEF, podendo a parte executada providenciar cópia das peças que entender pertinentes ou solicitar ao Juízo a respectiva requi-sição. Precedente do STJ. 8. Não há qualquer inconstitucionalidade na atualização do crédito tributário pela taxa Selic, que incide, equitativamente, também em favor do contribuinte, em repetições de indébito e compensações. Precedente firmado pelo STF no regime da repercussão geral. 9. A multa moratória tem caráter sancionatório. Em regra, são inconstitucionais apenas multas fixadas em mais de 100% (cem por cento) do valor do débito. A aferição de eventual desproporcionalidade e não razoabilidade depende do exame das circunstâncias do caso concreto. Precedentes do STF. 10. Na hipótese, a multa aplicada não ultrapassa 50% (cinquenta por cento) do valor do débito e as circunstâncias específicas sequer foram apontadas. 11. Agravo de instrumento da Executada a que se nega provimento.” (TRF 2ª R. – AI 0003537-50.2016.4.02.0000 – 4ª T.Esp. – Relª Leticia de Santis Mello – DJe 05.05.2017)

Transcrição RET

•Código Tributário Nacional:

“Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa.

§ 1º O pagamento antecipado pelo obrigado nos termos deste artigo extingue o crédito, sob condição resolutória da ulterior homologação ao lançamento.

§ 2º Não influem sobre a obrigação tributária quaisquer atos anteriores à homologação, praticados pelo sujeito passivo ou por terceiro, visando à extinção total ou parcial do crédito.

§ 3º Os atos a que se refere o parágrafo anterior serão, porém, considerados na apuração do saldo porventura devido e, sendo o caso, na imposição de penalidade, ou sua graduação.

§ 4º Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a contar da ocorrência do fato ge-rador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação.”

•Lei nº 6.830/1980:

RET Nº 116 – Jul-Ago/2017 – PARTE GERAL – EMENTÁRIO DE JURISPRUDÊNCIA .............................................................................145

“Art. 41. O processo administrativo correspondente à inscrição de Dívida Ativa, à execução fiscal ou à ação proposta contra a Fazenda Pública será mantido na repartição competente, dele se extraindo as cópias autenticadas ou certidões, que forem requeridas pelas partes ou requisitadas pelo Juiz ou pelo Ministério Público.

Parágrafo único. Mediante requisição do Juiz à repartição competente, com dia e hora previamente marcados, poderá o processo administrativo ser exibido na sede do Juízo, pelo funcionário para esse fim designado, lavrando o serventuário termo da ocorrência, com indicação, se for o caso, das peças a serem trasladadas.”

13367 – Contribuição destinada ao SAT/RAT – Lei nº 10.666/2003 – constitucionalidade – fixação do FAP por atos normativos infralegais – Decreto nº 6.957/2009 e Resoluções nºs 1.308 e 1.309 do CNPS – princípio da legalidade

“Tributário. Mandado de segurança. Contribuição destinada ao SAT/RAT. Lei nº 10.666/2003. Constitucio-nalidade. Fixação do FAP por atos normativos infralegais. Decreto nº 6.957/2009 e Resoluções nºs 1.308 e 1.309, do CNPS. Princípio da legalidade. Tributária. Matéria decidida com fundamento eminentemente constitucional. Efetivo grau de risco. Impossibilidade de verificação. O c. Supremo Tribunal Federal de-clarou a desnecessidade de lei complementar para a instituição da contribuição para o SAT, bem como o fato da Lei nº 8.212/1991, com a redação data pela Lei nº 9.732/1998, deixar para o decreto regula-mentar a complementação dos conceitos de ‘atividade preponderante’ e ‘grau de risco leve, médio ou grave’ – delimitação necessária à aplicação concreta da norma – não implica em ofensa ao princípio da legalidade genérica e da legalidade tributária (v.g. RE 343.446/SC, Rel. Min. Carlos Velloso, J. 20.03.2003, DJ 04.04.2003, p. 40). O e. Superior Tribunal de Justiça já pacificou o entendimento, segundo o qual reconhece que o enquadramento, via decreto e resoluções do Conselho Nacional da Previdência Social – CNPS, das atividades perigosas desenvolvidas pela empresa – escalonadas em graus de risco leve, médio ou grave – objetivando fixar a contribuição para o Seguro de Acidentes de Trabalho – SAT, previsto no § 3º do art. 22 da Lei nº 8.212/1991, não violam os princípios da legalidade, razoabilidade e proporcio-nalidade. Apelação desprovida.” (TRF 3ª R. – Ap-RN 0002144-75.2016.4.03.6107/SP – 2ª T. – Rel. Des. Fed. Souza Ribeiro – DJe 10.04.2017)

Comentário RETA discussão jurídica adiante comentada cuidou de um recurso de apelação interposto em face de sentença que denegou a segurança em ação que objetiva a suspensão da exigibilidade da contribuição previdenciária incidente sobre os Riscos Ambientais de Trabalho – RAT, com a majoração decorrente da utilização do FAP (Fator Acidentário de Prevenção), instituído pelo art. 10, da Lei nº 10.666/2003.

Ao analisar o julgado, o Egrégio Tribunal Regional Federal da 3ª Região iniciou suas considerações destacando que o cerne da questão cinge-se ao exame da alegada inconstitucionalidade da majoração da contribuição social destinada ao custeio do Seguro de Acidentes do Trabalho – SAT pela aplicação do Fator Acidentário de Prevenção – FAP, que leva em consideração os índices de frequência, gravidade e custos dos acidentes laborais.

Reforçou o Nobre Desembargador que o C. Supremo Tribunal Federal declarou a desnecessidade de lei complementar para a instituição da contribuição para o SAT, bem como o fato da Lei nº 8.212/1991, com a redação data pela Lei nº 9.732/1998, deixar para o decreto regulamentar a complementação dos conceitos de “atividade preponderante” e “grau de risco leve, médio ou grave” – delimitação necessária à aplicação concreta da norma – não implica em ofensa ao princípio da legalidade genérica e da legali-dade tributária (v.g. RE 343.446/SC, Rel. Min. Carlos Velloso, J. 20.03.2003, DJ 04.04.2003, p. 40).

Citou também o E. Superior Tribunal de Justiça, que já pacificou o entendimento, segundo o qual reconhece que o enquadramento, via decreto e resoluções do Conselho Nacional da Previdência So-cial – CNPS, das atividades perigosas desenvolvidas pela empresa – escalonadas em graus de risco leve, médio ou grave – objetivando fixar a contribuição para o Seguro de Acidentes de Trabalho – SAT, previsto no § 3º do art. 22 da Lei nº 8.212/1991, não violam os princípios da legalidade, razoabilidade e proporcionalidade.

Seguindo esta linha, destacou julgado do STJ, adiante transcrito:

“TRIBUTÁRIO – MANDADO DE SEGURANÇA – CONTRIBUIÇÃO DESTINADA AO SAT/RAT – LEI Nº 10.666/2003 – CONSTITUCIONALIDADE – FIXAÇÃO DO FAP POR ATOS NORMATIVOS INFRALE-GAIS – DECRETO Nº 6.957/2009 E RESOLUÇÕES NºS 1.308 E 1.309, DO CNPS – PRINCÍPIO DA LEGALIDADE – TRIBUTÁRIA – MATÉRIA DECIDIDA COM FUNDAMENTO EMINENTEMENTE CONSTI-TUCIONAL – EFETIVO GRAU DE RISCO – IMPOSSIBILIDADE DE VERIFICAÇÃO

146 ........................................................................... RET Nº 116 – Jul-Ago/2017 – PARTE GERAL – EMENTÁRIO DE JURISPRUDÊNCIA

1. O acórdão recorrido não padece de qualquer omissão, contradição ou obscuridade, tendo em vista que analisou de maneira suficiente e fundamentada a questão controvertida, não sendo os embargos de declaração veículo adequado para mero inconformismo da parte com o provimento jurisdicional, em especial acerca da aplicabilidade ou não de artigos de lei.

2. Hipótese em que o Tribunal a quo concluiu pela constitucionalidade da Contribuição destinada ao SAT/RAT, prevista no art. 10 da Lei nº 10.666/2003, e entendeu que a estipulação da metodologia FAP e o reenquadramento da alíquota pelo Decreto nº 6.957/2009 e Resoluções do CNPS não violaram os princípios da legalidade, razoabilidade e proporcionalidade.

3. Ao Superior Tribunal de Justiça não compete examinar a constitucionalidade da fixação do FAP e ma-joração de alíquotas do RAT por atos normativos infralegais, porquanto a discussão atinente ao princípio da legalidade tributária está afeta ao Supremo Tribunal Federal.

4. O art. 22, § 3º, da Lei nº 8.212/1991 preconiza que a alteração do enquadramento da empresa, em atenção às estatísticas de acidente de trabalho que reflitam investimentos realizados na prevenção de sinistros, constitui ato atribuído pelo legislador exclusivamente ao Ministério do Trabalho e da Pre-vidência Social.

5. Além de falecer ao Poder Judiciário competência para imiscuir-se no âmbito da discricionariedade da Administração com o fito de verificar o efetivo grau de risco da empresa recorrente, a pretensão extrapo-la os limites rígidos da via mandamental, comportando ampla dilação probatória.

6. Agravo regimental desprovido.” (STJ, AgREsp 201402293901, Marga Tessler (Juíza Federal Convo-cada do TRF 4ª Região), 1ª T., DJe Data: 20.02.2015) (grifo nosso)

Reforçou ainda que neste mesmo sentido vem decidindo a 2ª Turma desta Corte: (v.g. Agravo Le-gal no Agravo de Instrumento nº 2012.03.00.020415-9/SP, Rel. Des. Fed. Cotrim Guimarães, J. 24.02.2015, e-DJF3 Judicial 1 de 05.03.2015).

Por fim, reforçou que Eg. Supremo Tribunal Federal, o RE 684.261/PR, com repercussão geral reco-nhecida, no qual se discute a inconstitucionalidade do art. 10, da Lei nº 10.666/2003 e do art. 202-A do Decreto nº 3.048/1999, com a redação dada pelo Decreto nº 6.957/2009, encontra-se pendente de julgamento.

Assim, com base em todo o Explanado, o Egrégio Tribunal Regional Federal da 3ª Região negou provi-mento à apelação.

13368 – Contribuição previdenciária – adicional de insalubridade – transferência – incidência

“Tributário. Agravo interno no recurso especial. Contribuição previdenciária. Adicionais de insalubridade e de transferência. Natureza salarial. Incidência. 1. A jurisprudência do STJ reconhece a incidência de contribuição previdenciária sobre os adicionais de insalubridade e de transferência, dada a natureza re-muneratória de tais rubricas. Precedentes. 2. Agravo interno a que se nega provimento.” (STJ – AgInt-REsp 1.502.887 – (2014/0320254-7) – 2ª T. – Rel. Min. Og Fernandes – DJe 27.03.2017)

13369 – Contribuição previdenciária – férias gozadas – incidência

“Tributário. Agravo interno no agravo em recurso especial. Contribuição previdenciária. Incidência sobre férias gozadas. Precedentes. 1. É pacífico o entendimento desta Corte no sentido de que o pagamen-to de férias gozadas possui natureza remuneratória e salarial, nos termos do art. 148 da CLT, e integra o salário de contribuição, razão pela qual incide contribuição previdenciária. Precedentes: AgRg-REsp 1.579.369/ES, Rel. Min. Gurgel de Faria, 1ª T., DJe 18.08.2016; AgRg-EREsp 1.510.699/AL, Rel. Min. Benedito Gonçalves, 1ª S., DJe 03.09.2015. 2. Agravo interno não provido.” (STJ – AgInt-Ag-REsp 1.040.162 – (2017/0003303-2) – 1ª T. – Rel. Min. Benedito Gonçalves – DJe 04.05.2017)

Transcrição RETConsolidação das Leis do Trabalho:

“Art. 148. A remuneração das férias, ainda quando devida após a cessação do contrato de trabalho, terá natureza salarial, para os efeitos do art. 449.

[...]

Art. 449. Os direitos oriundos da existência do contrato de trabalho subsistirão em caso de falência, concordata ou dissolução da empresa.

§ 1º Na falência constituirão créditos privilegiados a totalidade dos salários devidos ao empregado e a totalidade das indenizações a que tiver direito.

§ 2º Havendo concordata na falência, será facultado aos contratantes tornar sem efeito a rescisão do contrato de trabalho e conseqüente indenização, desde que o empregador pague, no mínimo, a metade dos salários que seriam devidos ao empregado durante o interregno.”


13370 – Contribuição previdenciária – incidência – limite

“Tributário. Contribuição previdenciária. Limites à incidência. 1. Não existe conceito legal de salário. Na linha das decisões da Justiça do Trabalho sobre a matéria, a jurisprudência do STJ firmou-se no sentido de que o termo engloba a remuneração paga ao empregado em decorrência do trabalho realizado. 2. A contribuição previdenciária patronal (cuja incidência é discutida no caso limitadamente a algumas verbas) não incide sobre os valores pagos nos primeiros quinze dias de afastamento do empregado doente, a título de adicional de 1/3 (um terço) de férias, aviso-prévio indenizado, décimo terceiro salário indenizado, auxílio-transporte, mas incide sobre valore relativos sobre os valores pagos aos empregados da Impetrante a título de repouso semanal remunerado, auxílio alimentação pago em pecúnia, horas extras e respectivo adicional. Precedentes do STJ. 3. A contribuição previdenciária não incide sobre as seguintes rubricas: os valores pagos aos empregados nos primeiros quinze dias de afastamento por doença, o adicional de 1/3 (um terço) de férias, o aviso-prévio indenizado e o décimo terceiro salário correspondente ao aviso-prévio indenizado e o auxílio-transporte. Precedentes do STF e do STJ. 4. A contribuição previdenciária incide sobre as seguintes rubricas: férias, descanso semanal remunerado, adicional de horas extras e auxílio--alimentação. Jurisprudência do STJ. 5. Apelação da Impetrante a que se nega provimento e remessa necessária e apelação da União Federal a que se dá parcial provimento para reconhecer a incidência da contribuição social previdenciária sobre os valores pagos aos empregados a título de auxílio-alimentação e adicional de horas extras.” (TRF 2ª R. – AC-RN 0010905-50.2013.4.02.5001 – 4ª T.Esp. – Relª Leticia de Santis Mello – DJe 05.05.2017)

13371 – Contribuição previdenciária – salário-maternidade – férias – incidência

“Tributário. Contribuição previdenciária. Salário-maternidade e férias. Incidência. 1. No julgamento de recurso especial representativo da controvérsia (art. 543-C do CPC/1973), a Primeira Seção desta Corte Superior firmou entendimento de que a contribuição previdenciária incide sobre o salário-maternidade/paternidade (REsp 1.230.957/RS). 2. A Primeira Seção do STJ sedimentou a orientação de que a contri-buição previdenciária incide sobre as férias usufruídas (EDcl-EDcl-REsp 1.322.945/DF). 3. À vista do en-tendimento consolidado nesta Corte, aplica-se a Súmula nº 83, do STJ. 4. Agravo regimental desprovido.” (STJ – AgRg-Ag-REsp 170.405 – (2012/0089072-9) – 1ª T. – Rel. Min. Gurgel de Faria – DJe 30.03.2017)

13372 – Contribuição sindical – servidores públicos – estatutário – incidência

“Tributário. Agravo interno no recurso em mandado de segurança. Contribuição sindical. Art. 578, da CLT. Sujeição passiva dos servidores públicos estatutários. 1. É firme nesta Corte o entendimento acerca da obri-gatoriedade do desconto da contribuição sindical dos servidores públicos civis, por aplicação do art. 578, da CLT, ainda que ostentem relação estatutária, excluindo-se da condição de contribuintes os servidores inativos. Precedentes: AgRg-RMS 47.502/SP, Rel. Min. Olindo Menezes (Desembargador convocado do TRF 1ª Região), 1ª T., DJe 15.02.2016; RMS 45.441/SP, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, 2ª T., DJe 23.04.2015; RMS 37.228/GO, Relª Min. Eliana Calmon, 2ª T., DJe 20.08.2013; AgRg-RMS 36.403/PI, Rel. Min. Benedito Gonçalves, 1ª T., DJe 20.05.2013. 2. Agravo interno não provido.” (STJ – AgInt-MS 49.981 – (2015/0322929-9) – 1ª T. – Rel. Min. Benedito Gonçalves – DJe 29.03.2017)

Transcrição RETConsolidação das Leis do Trabalho:

“Art. 578. As contribuições devidas aos Sindicatos pelos que participem das categorias econômicas ou profissionais ou das profissões liberais representadas pelas referidas entidades serão, sob a denomina-ção do ‘imposto sindical’, pagas, recolhidas e aplicadas na forma estabelecida neste Capítulo.”

13373 – Contribuição social – conselho profissional – prescrição – ocorrência

“Execução fiscal. Conselho de fiscalização profissional. Anuidades. Natureza tributária. Prescrição. Art. 174, do CTN. As anuidades são espécie do gênero ‘contribuições de interesse das categorias profis-sionais ou econômicas’, cuja natureza jurídica é tributária e seu crédito se sujeita a lançamento de ofício (CF, art. 149). O prazo prescricional a ser observado é aquele previsto no caput do art. 174, do CTN, segundo o qual ‘a ação para a cobrança do crédito tributário prescreve em cinco anos, contados da data da sua constituição definitiva’. O não pagamento do tributo no vencimento importa em mora do devedor, restando constituído definitivamente o crédito tributário a partir do vencimento. No caso vertente, como entre as datas do vencimento das anuidades de 2004, 2005, 2006, 2007 e 2008 e o ajuizamento da de-


manda executória, em 17.10.2014, houve o transcurso de mais de cinco anos, deve-se reconhecer o fato de que o crédito tributário cobrado nos autos restou fulminado pela ocorrência da prescrição. Recurso desprovido.” (TRF 2ª R. – AC 0040489-22.2014.4.02.5101 – 8ª T.Esp. – Relª Desª Fed. Vera Lucia Lima – DJe 06.04.2017)

Transcrição RETCódigo Tributário Nacional:

“Art. 174. A ação para a cobrança do crédito tributário prescreve em cinco anos, contados da data da sua constituição definitiva.

Parágrafo único. A prescrição se interrompe:

I – pelo despacho do juiz que ordenar a citação em execução fiscal;

II – pelo protesto judicial;

III – por qualquer ato judicial que constitua em mora o devedor;

IV – por qualquer ato inequívoco ainda que extrajudicial, que importe em reconhecimento do débito pelo devedor.”

13374 – Contribuição social – dicção do art. 1º da LC 110/2001 – alegação de exaurimento da finali-dade legalmente prevista – inocorrência

“Direito tributário. Apelação. Mandado de segurança. Contribuição social. Dicção do art. 1º da LC 110/2001. Alegação de exaurimento da finalidade legalmente prevista. Inocorrência. Precedentes do C. STJ. Apelação improvida. A contribuição a que se refere o art. 1º da Lei Complementar nº 110/2001 foi instituída por tempo indeterminado, o que não ocorre em relação à contribuição prevista no art. 2º do mesmo diploma legal, cuja cobrança foi programada para se estender no prazo máximo de sessenta meses. A apelante só poderia se furtar ao pagamento da contribuição social prevista no art. 1º da Lei Complemen-tar nº 110/2001 caso uma lei posterior revogasse o dispositivo, ou procedesse à extinção da exação em comento, o que não ocorreu na espécie, ao menos até o presente momento. Precedentes do C. STJ. Além disso, descabe ao Poder Judiciário firmar o exaurimento finalístico da contribuição social a que alude o art. 1º da Lei Complementar nº 110/2001, pois tal medida representaria irrogar-se titular de função inerente ao Poder Legislativo, a quem compete o exercício desta espécie de valoração. Recurso de apelação a que se nega provimento.” (TRF 3ª R. – AC 0014328-21.2015.4.03.6100/SP – 1ª T. – Rel. Des. Fed. Wilson Zauhy – DJe 04.05.2017)

Comentário RETAdiante passamos a comentar acórdão que cuidou de um recurso de apelação interposto por empresa de embalagens em face de sentença que denegou a segurança e manteve a exigibilidade da contribuição prevista no art. 1º da LC 110/2001.

A apelante defendeu, em preliminar, a nulidade da sentença, pois esta teria se limitado a reproduzir, ainda que indiretamente, a decisão liminar.

O apelante ainda sustentou a inconstitucionalidade por esgotamento da finalidade que justificou a instituição da contribuição prevista no art. 1º da LC 110/2001, bem como o desvio do produto da arrecadação da referida contribuição.

O Ministério Público Federal acostou seu parecer opinando pela manutenção da sentença recorrida.

Ao julgar, o Egrégio Tribunal Regional Federal da 3ª Região iniciou seu julgamento destacando que a sentença recorrida não revela qualquer vício insanável, pois não há qualquer nulidade em se manter a orientação assumida no juízo liminar.

Em seu entendimento, o juízo de primeiro grau enfrentou a contento a questão posta nos autos do mandado de segurança, esposando argumentos claros o suficiente para se compreender o porquê de ter denegado a ordem. Superada a preliminar suscitada pelas impetrantes, passo a enfrentar o mérito recursal.

Ademais, a Lei Complementar nº 110, de 29 de junho de 2001, instituiu contribuições sociais devidas por empregadores em seus arts. 1º e 2º, abaixo transcritos:

“Art. 1º Fica instituída contribuição social devida pelos empregadores em caso de despedida de empre-gado sem justa causa, à alíquota de dez por cento sobre o montante de todos os depósitos devidos, re-ferentes ao Fundo de Garantia do Tempo de Serviço – FGTS, durante a vigência do contrato de trabalho, acrescido das remunerações aplicáveis às contas vinculadas.

Parágrafo único. Ficam isentos da contribuição social instituída neste artigo os empregadores domés-ticos.


Art. 2º Fica instituída contribuição social devida pelos empregadores, à alíquota de cinco décimos por cento sobre a remuneração devida, no mês anterior, a cada trabalhador, incluídas as parcelas de que trata o art. 15 da Lei nº 8.036, de 11 de maio de 1990.

[...]

§ 2º A contribuição será devida pelo prazo de sessenta meses, a contar de sua exigibilidade.”

Segui frisando que pela mera leitura dos dispositivos retro transcritos percebe-se que a contribuição a que se refere o art. 1º da Lei Complementar nº 110/2001 foi instituída por tempo indeterminado, o que não ocorre em relação à contribuição prevista no art. 2º do mesmo diploma legal cuja cobrança foi programada para se estender no prazo máximo de sessenta meses.

Por outro lado, o art. 2º da Lei de Introdução às Normas de Direito Brasileiro estatui que a lei, não se destinando à vigência temporária, produzirá seus efeitos normalmente até que sobrevenha outra lei que a modifique ou revogue.

Disposição semelhante, mas específica para o Direito Tributário, pode ser encontrada no art. 97, inciso I, do Código Tributário Nacional que assim estabelece:

“Art. 97. Somente a lei pode estabelecer:

I – a instituição de tributos, ou a sua extinção;

[...]”

Desta forma, o Nobre magistrado entendeu que da conjugação dos preceptivos referidos, conclui-se que a apelante só poderia se furtar ao pagamento da contribuição social prevista no art. 1º da Lei Comple-mentar nº 110/2001 caso uma lei posterior revogasse o dispositivo ou procedesse à extinção da exação em comento, o que não ocorreu na espécie, ao menos até o presente momento.

Além disso, descabe ao Poder Judiciário firmar o exaurimento finalístico da contribuição social a que alude o art. 1º da Lei Complementar nº 110/2001, pois tal medida representaria irrogar-se titular de função inerente ao Poder Legislativo, a quem compete o exercício desta espécie de valoração.

O Ilustre Relator seguiu concluindo que se assim não fosse, o Colendo Superior Tribunal de Justiça, na análise de casos muito próximos ao presente, teve oportunidade de sedimentar entendimento no sentido de que a contribuição social ora discutida não exauriu sua finalidade, consoante o julgado que colaciono:

“PROCESSUAL CIVIL – TRIBUTÁRIO – MANDADO DE SEGURANÇA – INEXIGIBILIDADE DE CONTRI-BUIÇÃO – EXAURIMENTO DA FINALIDADE – NECESSIDADE DE DILAÇÃO PROBATÓRIA – SÚMULA Nº 7/STJ – 1. O Tribunal de origem, reiterando os termos do parecer ministerial, entendeu que a pretensão da impetrante em declarar o exaurimento da finalidade para qual se instituiu a contribuição prevista no art. 1º da LC 110/2001 demandaria dilação probatória, inadequada à via estreita do man-dado de segurança. A modificação do julgado fica inviabilizada na via estreita do recurso especial, ante o óbice da Súmula nº 7/STJ. 2. Obter dictum, a contribuição prevista no art. 1º da Lei Complementar nº 110/2001 ainda é exigível, porquanto apenas sua expressa revogação seria capaz de retirar-lhe do plano da existência/exigência, o que não ocorreu, apesar da tentativa por meio do Projeto de Lei Complementar nº 200/2012. REsp 1.487.505/RS, Rel. Min. Humberto Martins, 2ª T., Julgado em 17.03.2015, DJe 24.03.2015). Agravo regimental improvido.” (AgRg-REsp 1467068/RS, Rel. Min. Humberto Martins, 2ª T., Julgado em 05.05.2015, DJe 11.05.2015)

Não bastassem as razões até aqui expendidas, o Nobre Julgador ainda destacou ser importante lembrar que ações judiciais referentes aos expurgos inflacionários ainda tramitam, em quantidades considerá-veis, junto ao Poder Judiciário, afastando, de pronto, o argumento da recorrente no sentido de que a destinação da contribuição já teria sido atingida.

Ressalte-se que o Supremo Tribunal Federal reconheceu, no Recurso Extraordinário nº 878.313, a repercussão geral sobre a controvérsia relativa ao exaurimento da finalidade da norma, de modo que, enquanto não sobrevier decisão daquela Corte Suprema, a norma permanece hígida.

Assim, com base em todo o exposto, o Egrégio Tribunal Regional Federal votou por negar provimento ao recurso de apelação interposto, nos termos da fundamentação supra.

13375 – Contribuição social – fator acidentário de prevenção – alíquota – graduação – legalidade – princípio – constitucionalidade

“Constitucional. Tributário. Fator acidentário de prevenção. Lei nº 10.666/2003, art. 10. Decreto nº 6.957/2009. Nova redação ao art. 202-A do Decreto nº 3.048/1999. Resolução nº 1.308/2009. Lega-lidade tributária. Constitucionalidade. 1. A graduação das alíquotas da contribuição ao SAT conforme o grau de risco da atividade preponderante das empresas foi instituída pelo art. 22 da Lei nº 8.212/1991. 2. O Decreto nº 6.402/2007, com fulcro na Lei nº 10.666/2003, regulamentou a avaliação do grau de risco de cada empresa por meio do Fator Acidentário de Prevenção – FAP. 3. A Portaria MPS nº 457/2007


disponibilizou o NIT relativo ao benefício considerado no cálculo do FAP, por empresa, bem como o CID da entidade mórbida incapacitante, bem como fixou para setembro de 2008 a divulgação do resultado das impugnações apresentadas pelos contribuintes, prazo posteriormente prorrogado para setembro de 2009 (Decreto nº 6.577/2008). 4. A aplicação do FAP específico por empresa passou a vigorar em janeiro de 2010, nos termos da Lei nº 10.666/2003 que definiu o sujeito passivo da contribuição, sua base de cálculo e as alíquotas, ainda que variáveis, de forma que o que é delegado aos atos do Poder Executivo não são elementos essenciais do tributo e a norma regulamentar não excede ao disposto na própria lei, pelo que não há falar em afronta ao princípio da legalidade estrita. 5. O procedimento de apuração do tributo e os critérios de incidência são os disciplinados pela lei, não o querido pelo contribuinte ou escolhido pelo juiz que não pode substituir o padrão genérico definido pelo legislador por outro que entenda razoável ou justo para o caso individual, de forma que deve a situação singular se adequar à norma e não o con-trário. 6. Afastado o caráter extrafiscal e punitivo do FAP, pois não há cobrança a maior de contribuição social sem benefício específico a ser custeado, mas se criou espaço de manejo de alíquotas para ‘premiar’ contribuintes que consigam reduzir a infortunística laboral. 7. O Supremo Tribunal Federal declarou a desnecessidade de lei complementar para a instituição da contribuição para o SAT e que a complementa-ção, por Decreto regulamentar, dos conceitos de ‘atividade preponderante’ e ‘grau de risco leve, médio ou grave’, prevista na Lei nº 8.212/1991, com a redação data pela Lei nº 9.732/1998, não ofende o princípio da legalidade genérica e da legalidade tributária (RE 343.446/SC, Tribunal Pleno, Rel. Min. Carlos Velloso, J. 20.03.2003, DJ 04.04.2003, p. 40). 8. O Superior Tribunal de Justiça pacificou o entendimento que o enquadramento, via Decreto e resoluções do Conselho Nacional da Previdência Social – CNPS, das ativi-dades perigosas desenvolvidas pela empresa, para fins de fixar a contribuição para o Seguro de Acidentes de Trabalho – SAT, previsto no § 3º do art. 22 da Lei nº 8.212/1991, não viola os princípios da legalidade, razoabilidade e proporcionalidade. 9. Os princípios da irretroatividade e da anterioridade nonagesimal referem-se às leis responsáveis para instituição ou majoração do tributo, portanto, não se relaciona com os critérios de cálculo do FAP, instituídos por Decreto. 10. Apelação desprovida.” (TRF 3ª R. – AC 0001781-22.2010.4.03.6100/SP – 5ª T. – Rel. Des. Fed. Mauricio Kato – DJe 05.04.2017)

Transcrição RETLei nº 8.212/1.991:

“Art. 22. A contribuição a cargo da empresa, destinada à Seguridade Social, além do disposto no art. 23, é de:

I – vinte por cento sobre o total das remunerações pagas, devidas ou creditadas a qualquer título, du-rante o mês, aos segurados empregados e trabalhadores avulsos que lhe prestem serviços, destinadas a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamen-te prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador ou tomador de serviços, nos termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou sentença normativa.

II – para o financiamento do benefício previsto nos arts. 57 e 58 da Lei nº 8.213, de 24 de julho de 1991, e daqueles concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrente dos riscos ambientais do trabalho, sobre o total das remunerações pagas ou creditadas, no decorrer do mês, aos segurados empregados e trabalhadores avulsos:

a) 1% (um por cento) para as empresas em cuja atividade preponderante o risco de acidentes do tra-balho seja considerado leve;

b) 2% (dois por cento) para as empresas em cuja atividade preponderante esse risco seja considerado médio;

c) 3% (três por cento) para as empresas em cuja atividade preponderante esse risco seja considerado grave.

III – vinte por cento sobre o total das remunerações pagas ou creditadas a qualquer título, no decorrer do mês, aos segurados contribuintes individuais que lhe prestem serviços;”

13376 – Contribuição social – FGTS – prescrição intercorrente – ocorrência

“Tributário. Execução fiscal (Lei nº 6.830/1980). FGTS. Prescrição intercorrente (STF, ARE 709212). 1. A execução fiscal faz a cobrança de contribuição para o FGTS vencido no período de 1971/1973 (fl. 03). A ação foi ajuizada pelo antigo Iapas, em 14.10.1983 (fl. 01), com despacho de cite-se em 02.12.1983 (fl. 08), que interrompeu o prazo prescricional na forma do art. 8º, § 2º, da LEF. Sem êxito na diligência, a Fazenda Nacional pediu a suspensão do feito. Daí em diante, não houve mais nenhuma diligência. So-


mente sucessivos pedidos de suspensão (fls. 12, 16, 41, 48, 57) até a sentença de fl. 65, em 10.11.2016. 2. A sentença objurgada não merece reforma. Interrompido o lapso temporal pelo despacho de cite-se em 02.12.1983, não houve localização dos executados ou de seus bens. Em mais de 30 (trinta) anos, a Fazen-da Nacional somente veio aos autos pedir a suspensão do feito. Restou caracterizada a inércia. Some-se a isso o fato de que a exequente/apelante não trouxe em seu recurso nenhuma causa interruptiva/suspensiva do prazo prescricional. 3. Frise-se, por oportuno, que o entendimento ora adotado está de acordo com o julgamento do ARE 709212, em 13.11.2014, com a modulação de seus efeitos. Assim, in casu, forçoso é reconhecer a ocorrência da prescrição intercorrente. 4. O valor da execução fiscal é Cr$ 1.373.477,09 (em 14.10.1983). 5. Recurso desprovido.” (TRF 2ª R. – AC 0589335-09.1900.4.02.5101 – 4ª T.Esp. – Rel. Ferreira Neves – DJe 05.05.2017)

Transcrição RETLei nº 6.830/1980:

“Art. 8º O executado será citado para, no prazo de 5 (cinco) dias, pagar a dívida com os juros e multa de mora e encargos indicados na Certidão de Dívida Ativa, ou garantir a execução, observadas as seguintes normas:

I – a citação será feita pelo correio, com aviso de recepção, se a Fazenda Pública não a requerer por outra forma;

II – a citação pelo correio considera-se feita na data da entrega da carta no endereço do executado, ou, se a data for omitida, no aviso de recepção, 10 (dez) dias após a entrega da carta à agência postal;

III – se o aviso de recepção não retornar no prazo de 15 (quinze) dias da entrega da carta à agência postal, a citação será feita por Oficial de Justiça ou por edital;

IV – o edital de citação será afixado na sede do Juízo, publicado uma só vez no órgão oficial, gratuita-mente, como expediente judiciário, com o prazo de 30 (trinta) dias, e conterá, apenas, a indicação da exeqüente, o nome do devedor e dos co-responsáveis, a quantia devida, a natureza da dívida, a data e o número da inscrição no Registro da Dívida Ativa, o prazo e o endereço da sede do Juízo.

§ 1º O executado ausente do País será citado por edital, com prazo de 60 (sessenta) dias.

§ 2º O despacho do Juiz, que ordenar a citação, interrompe a prescrição.”

13377 – Exceção de pré-executividade – decadência e prescrição – inocorrência – nulidade do título executivo

“Processual civil. Direito tributário. Exceção de pré-executividade. Decadência e prescrição. Inocorrên-cia. Nulidade do título executivo. Descrição das normas e dos encargos contemporâneos aos tributos. Inscrição válida. Agravo de instrumento desprovido. I – Os tributos inscritos em Dívida Ativa sob os nºs 80.4.10.020359-45 e 80.4.11.000696-15 não estão sob os efeitos de decadência ou prescrição. II – Os fatos geradores das obrigações correspondem ao período de 2004 a 2007. O lançamento, feito através de declarações do sujeito passivo, ocorreu em 27.05.2005 e 20.05.2006, antes do quinquênio previsto no art. 173, I, do CTN. III – Com a constituição do crédito tributário, iniciou-se o prazo da cobrança judicial (art. 174, caput). IV – Entretanto, no mês de 09/2006, o devedor aderiu ao Parcelamento Extraordinário – Paex, que suspendeu a exigibilidade dos tributos (art. 151, VI) e durou até 10/2009. A União propôs a execução fiscal nos cinco anos seguintes (05/2011). V – A nulidade dos títulos executivos também não procede. VI – A descrição de legislação já revogada sobre correção monetária e juros de mora decorre do modelo de Certidão de Dívida Ativa, feito para otimizar as cobranças judiciais. VII – Como as obri-gações de Hevi Comercial Ltda. venceram nos exercícios de 2004 a 2007, a análise deve ficar restrita aos indexadores condizentes com o período. Os encargos moratórios anteriores fazem parte apenas do histórico legislativo. VIII – Os títulos executivos detalham as normas e os encargos contemporâneos aos tributos, o que assegura a validade da inscrição (art. 2º, § 5º, da Lei nº 6.830/1980) e possibilita o exame pelo sujeito passivo. IX – Agravo de instrumento a que se nega provimento.” (TRF 3ª R. – AI 0031033-32.2013.4.03.0000/SP – 3ª T. – Rel. Des. Fed. Antonio Cedenho – DJe 20.04.2017)

Comentário RETPassamos a comentar acórdão que julgou recurso de agravo de instrumento interposto por uma Empresa Comercial em face de decisão que rejeitou exceção de pré-executividade, para manter a exigibilidade dos créditos tributários inscritos em Dívida Ativa sob os nºs 80.4.10.020359-45 e 80.4.11.000696-15.

Em suas razões, o agravante sustentou que a inscrição administrativa não se processou nos cinco anos seguintes ao fato gerador das obrigações (2004 a 2007), o que caracteriza decadência e prescrição.


Sustentou ainda que os títulos executivos contêm nulidade e sustentou que a legislação indicada para correção monetária e juros de mora não retrata os encargos efetivos dos tributos.

O pedido de antecipação da tutela recursal não logrou êxito.

A União apresentou contraminuta.

Ao julgar o conflito, o Egrégio Tribunal Regional Federal da 3ª Região iniciou o julgamento reforçando que os tributos inscritos em Dívida Ativa sob os nºs 80.4.10.020359-45 e 80.4.11.000696-15 não estão sob os efeitos de decadência ou prescrição.

Os fatos geradores das obrigações correspondem ao período de 2004 a 2007. O lançamento, feito através de declarações do sujeito passivo, ocorreu em 27.05.2005 e 20.05.2006, antes do quinquênio previsto no art. 173, I, do CTN.

Com a constituição do crédito tributário, iniciou-se o prazo da cobrança judicial (art. 174, caput).

O Nobre Julgador reforçou que no mês de 09/2006, o devedor aderiu ao Parcelamento Extraordinário – Paex, que suspendeu a exigibilidade dos tributos (art. 151, VI) e durou até 10/2009.

A União propôs a execução fiscal nos cinco anos seguintes (05/2011).

De acordo com o entendimento da Corte, a nulidade dos títulos executivos também não procede.

A descrição de legislação já revogada sobre correção monetária e juros de mora decorre do modelo de Certidão de Dívida Ativa, feito para otimizar as cobranças judiciais.

O Ilustre Desembargador destacou:

“Como as obrigações de Hevi Comercial Ltda. venceram nos exercícios de 2004 a 2007, a análise deve ficar restrita aos indexadores condizentes com o período. Os encargos moratórios anteriores fazem parte apenas do histórico legislativo.

Os títulos executivos detalham as normas e os encargos contemporâneos aos tributos, o que assegura a validade da inscrição (art. 2º, § 5º, da Lei nº 6.830/1980) e possibilita o exame pelo sujeito passivo.”

Assim, com base em todo o exposto, o Egrégio Tribunal Regional Federal da 3ª Região negou provimento ao agravo de instrumento.

13378 – Execução fiscal – anuidade – conselho profissional – fundamento legal na CDA – ausência – extinção do feito

“Processual civil. Tributário. Execução fiscal. Anuidade. Conselho profissional. Lei nº 6.994/1982. Ausên-cia de fundamento legal na CDA. Extinção do feito. 1. As contribuições devidas aos Conselhos Profissio-nais estão submetidas aos princípios que regem o direito tributário, não podendo então sofrer aumento sem lei que o estabeleça dentro do princípio da estrita legalidade tributária, sendo vedada a tais Conselhos a estipulação de anuidades e multas por meio de ato administrativo. 2. O art. 2º da Lei nº 11.000/2004, ao prever a possibilidade de os Conselhos fixarem as anuidades, incorreu em afronta à garantia da lega-lidade tributária, inclusive já tendo sido tal inconstitucionalidade declarada por meio de decisão deste Tribunal na Arguição de Inconstitucionalidade nº 410.826/PE. 3. Os valores estabelecidos no art. 1º da Lei nº 6.994/1982 devem ser seguidos até a edição de novo ato normativo. Tal dispositivo legal instituiu um índice de atualização das anuidades, o Maior Valor de Referência (MVR), extinto em 1991, com o advento da Ufir, que passou a ser utilizada na conversão dos valores. 4. Hipótese em que, a despeito desse entendimento, resta inviável a aplicação da Lei nº 6.994/1982 ao caso em comento, por não ter servido de fundamento legal para a cobrança das anuidades descritas na Certidão de Dívida Ativa que aparelha a execução. 5. Por outro lado, ‘A Lei nº 12.514/2011 não fixa valores de anuidades, apenas traça alguns parâmetros em seu art. 6º. Tais valores constam em ato normativo do Conselho Federal, estando em desa-cordo com a ADIn 1.717-6/DF’ (TRF 5, 3ª T., AC 590290/CE, Rel. Des. Fed. Cid Marconi, DJ 29.08.2016). 6. Apelação desprovida.” (TRF 5ª R. – AC 2007.82.00.005411-6 – (593633/PB) – 3ª T. – Rel. Des. Fed. Paulo Machado Cordeiro – DJe 17.04.2017)

13379 – Execução fiscal – bem imóvel – penhora – doação – ato anterior à inscrição – fraude – ino-corrência

“Tributário. Processual civil. Execução fiscal. Embargos de terceiro. Penhora de bem imóvel. Doação. Separação consensual. Ato anterior à inscrição. Fraude. Não caracterização. Falta de registro. Irrelevância. Procedência do pedido. Manutenção. 1. Apelação contra sentença que julgou procedentes embargos de terceiro para desconstituir a penhora de imóvel nos autos de execução fiscal. 2. Caso em que a execução fiscal foi ajuizada em 13.01.2006, com citação mais remota em 04.05.20016, cuidando de crédito tribu-tário cuja inscrição mais antiga em Dívida Ativa ocorreu em junho/2005. 3. Comprovação de que, através de sentença homologatória do divórcio consensual dos genitores do embargante, de 23.01.2001, anterior


à CDA que embasa a execução fiscal, passou o imóvel constrito, no qual residiam, a ser propriedade dos filhos, sendo um deles o embargante, não havendo vício que justifique a manutenção da constrição. 4. Re-caindo a penhora sobre bem imóvel doado aos filhos pela executada e seu ex-marido, nos autos de proces-so de divórcio, antes do ajuizamento da execução, torna-se descabida a alegação de fraude à execução, nos termos da jurisprudência desta Corte. Ademais, a falta de registro da doação no Cartório de Imóveis não impede a oposição dos Embargos de Terceiro. Precedentes. STJ, AgRg-Ag 1030918/SP. 5. Arbitrados os honorários advocatícios sucumbenciais em desfavor do embargante, em homenagem ao princípio da cau-salidade, carece a embargada de legitimidade para recorrer sobre a condenação que lhe teria sido imposta de pagar tal verba. 6. Apelação improvida.” (TRF 5ª R. – AC 0008801-15.2010.4.05.8200 – (593980/PB) – 1ª T. – Rel. Des. Fed. Élio Wanderley de Siqueira Filho – DJe 04.05.2017)

13380 – Execução fiscal – CDA – nulidade – requisitos

“Agravo de instrumento. Execução fiscal. CDA. Nulidade. Requisitos. É válida a CDA que, preenchendo os requisitos legais, permite a identificação de todos os aspectos do débito, inclusive da forma de cálculo dos consectários moratórios. Crédito tributário. Constituição. Declaração do contribuinte. Pagamento. Inexistência denúncia espontânea. Impossibilidade. O benefício da denúncia espontânea não se aplica aos tributos sujeitos a lançamento por homologação regularmente declarados, mas pagos a destempo. Multa de mora. Constitucionalidade. Conforme entendimento jurisprudencial desta Corte, a multa prevista pelo art. 61, §§ 1º e 2º da Lei nº 9.430, de 1996, não viola norma constitucional.” (TRF 4ª R. – AI 5054514-04.2016.4.04.0000 – 2ª T. – Rel. Rômulo Pizzolatti – J. 18.04.2017)

13381 – Execução fiscal – certidão negativa com efeitos de positiva – crédito garantido por penhora – possibilidade

“Tributário. Mandado de segurança. Expedição de CND/CPD-EN negada. Crédito impeditivo garantido por penhora em EF. Validade da certidão expirada. Situação fática consolidada pelo tempo (07). No caso, além de os créditos tributários que impediam a expedição da CPD-EN estarem garantidos por penhora em execução fiscal, tenho que a certidão, emitida há mais de 05 (cinco) anos, por certo já perdeu sua validade; ou seja, a situação fática exauriente já consolidada pelo tempo, e a temporal validade da CPD--EN recomendam a manutenção da sentença. Nesse sentido (REsp 221.387/SC, Rel. Min. Francisco Pe-çanha Martins, 2ª T., Julgado em 16.06.2000, DJ 21.08.2000, p. 111; AMS 0008202-30.2007.4.01.3500/GO, Rel. Des. Fed. Luciano Tolentino Amaral, 7ª T., e-DJF1 p. 954 de 30.08.2013). Apelação e remessa oficial não providas.” (TRF 1ª R. – Proc. 00086927420114013803 – Rel. Juiz Eduardo Morais da Rocha – J. 04.04.2017)

13382 – Execução fiscal – crédito tributário – extinção – pagamento

“Execução fiscal. Pagamento após o ajuizamento do executivo. Honorários advocatícios. Condenação da União descabida. Provimento à apelação. 1. Exprime a honorária sucumbencial, como de sua essência e assim consagrado, decorrência do exitoso desfecho da causa, em prol de um dos contendores, de tal sorte a assim se recompensar seu patrono, ante a energia processual dispendida, no bojo do feito. 2. Presente pacificação ao rito dos Recursos Representativos da Controvérsia a respeito da necessidade de apuração da causalidade, para fins de arbitramento da verba honorária advocatícia, REsp 1111002/SP. 3. Logrou a União provar houve pagamento da exação em 25.03.2004, fls. 122-v, posteriormente ao ajuizamento da execução fiscal, que é de 1989, fls. 02. 4. Reconhecida a prescrição intercorrente com base em arquiva-mento ocorrido em 2003, há de se afastar o fundamento sentencial, extinguindo-se o feito em razão do pagamento realizado. 5. Diante deste quadro, descabida a condenação sucumbencial fazendária. Pre-cedente. 6. Patenteada a causalidade do executado, não há de se falar em sucumbência da União, por-quanto a cobrança apresentou-se legítima, somente sendo quitado o débito tributário após o ajuizamento executivo. 7. Provimento à apelação, reformada a r. sentença, a fim de extinguir o processo em razão do pagamento, bem assim para excluir a condenação sucumbencial imposta à Fazenda Nacional.” (TRF 3ª R. – AC 0013275-61.1989.4.03.6182/SP – 3ª T. – Rel. Des. Fed. Nery Junior – DJe 03.05.2017)

13383 – Execução fiscal – dissolução irregular – ocorrência – redirecionamento – possibilidade

“Processual civil. Agravo interno. Agravo de instrumento. Ausência da empresa no domicílio fiscal. Pre-sunção de dissolução irregular. Redirecionamento da execução fiscal. Sócios. Possibilidade. Manutenção da decisão recorrida. Recurso não provido. 1. A extensão da responsabilidade aos integrantes de quadro


societário de empresa executada restringe-se às hipóteses do art. 135, inciso III, do Código Tributário Nacional, ou seja, apenas dos sócios diretores, gerentes ou representantes da pessoa jurídica, quando praticarem atos com excesso de poderes, infração à lei ou contrato social ou, ainda, no caso de dissolução irregular da empresa, nos termos da Súmula nº 435, do Superior Tribunal de Justiça. 2. No caso dos autos, resta plenamente caracterizada a dissolução irregular da executada. A certidão de fls. 247/248, lavrada por Oficial de Justiça Avaliador, atesta que a pessoa jurídica já teria encerrado suas atividades no seu domicílio fiscal, sendo desconhecida a sua localização, bem como qualquer comunicação de mudança de endereço ou encerramento de suas atividades à Jucesp ou aos demais órgãos competentes. 3. Através dos elementos que permitem presumir irregularmente dissolvida a empresa executada, está justificada a inclusão dos só-cios no polo passivo da execução fiscal de créditos de natureza previdenciária, ressalvando lhes o direito de defesa pela via adequada. 4. Agravo interno não provido.” (TRF 3ª R. – AI 0029530-05.2015.4.03.0000/SP – 1ª T. – Rel. Des. Fed. Hélio Nogueira – DJe 05.04.2017)


“Art. 134. Nos casos de impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte, respondem solidariamente com este nos atos em que intervierem ou pelas omissões de que forem responsáveis:

I – os pais, pelos tributos devidos por seus filhos menores;

II – os tutores e curadores, pelos tributos devidos por seus tutelados ou curatelados;

III – os administradores de bens de terceiros, pelos tributos devidos por estes;

IV – o inventariante, pelos tributos devidos pelo espólio;

V – o síndico e o comissário, pelos tributos devidos pela massa falida ou pelo concordatário;

VI – os tabeliães, escrivães e demais serventuários de ofício, pelos tributos devidos sobre os atos prati-cados por eles, ou perante eles, em razão do seu ofício;


Parágrafo único. O disposto neste artigo só se aplica, em matéria de penalidades, às de caráter mora-tório.

Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias re-sultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos:



III – os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado.”

13384 – Execução fiscal – embargos à execução – garantia do juízo – ausência – impossibilidade

“Tributário. Embargos à execução fiscal. Ausência de garantia do juízo. Extinção do feito. 1. O § 1º do art. 16, da Lei nº 6.830/1980, estabelece que a garantia do juízo é condição essencial para admissibili-dade dos embargos à execução fiscal, de maneira que, inexistente tal garantia, a rejeição dos embargos é medida que impõe. 2. O STJ, quando do julgamento REsp 1272827, submetido à sistemática dos recursos repetitivos, consolidou o entendimento no sentido de que, diante do caráter especial da Lei nº 6.830/1980, o dispositivo legal insculpido no CPC que dispensa a garantia como condicionante ao oferecimento de embargos de devedor, não é aplicável às execuções fiscais, dada a existência de regramento legal especí-fico relativo à matéria, qual seja, o § 1º do art. 16 da Lei nº 6.830/1980 (STJ, REsp 1272827). 3. Nenhum prejuízo advirá ao apelante, tendo em vista que novos embargos poderão ser opostos quando a penhora for efetuada. O que não se admite é o oferecimento de embargos à execução fiscal sem nenhuma garan-tia do juízo. É verdade que não é necessária a garantia integral, mas é preciso a penhora de algum bem para que, na condição de legitimado a defendê-lo, a parte executada ofereça os pertinentes embargos. 4. Apelação improvida.” (TRF 5ª R. – AC 0000688-63.2017.4.05.9999 – (594044/RN) – 2ª T. – Rel. Des. Fed. Paulo Roberto de Oliveira Lima – DJe 04.05.2017)

13385 – Execução fiscal – embargos – massa falida – penhora do rosto dos autos

“Tributário e processo civil. Embargos à execução fiscal. Massa falida. Garantia do juízo. Inexigibilidade. Penhora no rosto do processo falimentar. Apelação provida. 1. A massa falida não possui patrimônio dis-ponível, porquanto seus bens e direitos são arrecadados na forma da lei de regência. 2. No que diz respeito à massa falida, admite-se o oferecimento de embargos à execução independentemente de garantia do


juízo, mediante, entretanto, penhora no rosto dos autos da falência. Súmula nº 44, do extinto Tribunal Fe-deral de Recursos. Precedentes do STJ. 3. Apelação provida.” (TRF 2ª R. – AC 0507419-59.2011.4.02.5101 – 4ª T.Esp. – Rel. Ferreira Neves – DJe 05.05.2017)

13386 – Execução fiscal – extinção – extinção da exigibilidade – inocorrência

“Tributário. Agravo regimental em agravo de instrumento. Execução fiscal. Extinção. Causa de suspensão da exigibilidade do crédito tributário. Não configuração. Manutenção dos fundamentos da decisão agrava-da. 1. A concessão de tutela antecipada é causa de suspensão da exigibilidade do crédito tributário que im-pede a propositura de execução fiscal ou seu prosseguimento, quando a medida antecipatória for deferida posteriormente ao ajuizamento do feito executivo. 2. No caso dos autos, a Fazenda Nacional propôs exe-cução fiscal que abrange diversas NFLDs e o agravante propôs a Ação Ordinária nº 2006.34.00.008734-2, para discutir o débito consolidado na NFLD 35.722.782-4, a Ação Ordinária nº 2006.34.00.008732-5, para debater a NFLD 35.722.785-9 e a Ação Ordinária nº 2006.34.00.008733-9, na qual impugna a NFLD 35.722.781-6. 3. Na Ação Ordinária nº 2006.34.00.008734-2 foi proferida decisão deferindo em parte o pedido de tutela antecipada para determinar a suspensão da exigibilidade de apenas parte do crédito tributário constante da NFLD 35.722.782-4, e prolatada sentença julgando parcialmente procedente o pedido em 27.09.2010, com recurso de apelação ainda pendente de julgamento. 4. Na Ação Ordinária nº 2006.34.00.008732-5 foi proferida decisão deferindo o pedido de tutela antecipada para determinar a suspensão da exigibilidade do crédito tributário consubstanciado na NFLD 35.722.785-9 em 03.07.2008; entretanto foi prolatada sentença julgando improcedente o pedido em 22.10.2013, com recurso de ape-lação ainda não julgado por este Tribunal. 5. Na Ação Ordinária nº 2006.34.00.008733-9 não houve o deferimento de antecipação dos efeitos da tutela e foi proferida sentença julgando procedente o pedido em 10.05.2010 para desconstituir o crédito tributário contido na NFLD 35.722.781-6, com recurso de apelação pendente de julgamento neste TRF. 6. O agravante não comprova nestes autos a existência de qualquer causa suspensiva da exigibilidade do crédito tributário consubstanciado nas NFLDs 35.722.783-2 e 35.722.784-0, objeto da execução fiscal na qual foi proferida a decisão agravada, a fundamentar a pretensão de suspensão e/ou extinção do executivo fiscal. 7. Não restando configurada a existência e/ou manutenção de qualquer causa suspensiva da exigibilidade do crédito tributário, prevista dentre os incisos do art. 151 do CTN, incabível a extinção ou mesmo a suspensão da execução fiscal. 8. Não obstante os argumentos apresentados nas razões do regimental, a tese jurídica veiculada pela parte agravante não é capaz de infirmar os fundamentos da decisão agravada. 9. Agravo regimental a que se nega provimento.” (TRF 1ª R. – AI 0069869-94.2014.4.01.0000 – Rel. Juiz Eduardo Morais da Rocha – J. 04.04.2017)


“Art. 151. Suspendem a exigibilidade do crédito tributário:

I – moratória;

II – o depósito do seu montante integral;

III – as reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras do processo tributário administrativo;

IV – a concessão de medida liminar em mandado de segurança;

V – a concessão de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras espécies de ação judicial; (In-cluído pela LCP 104, de 2001)

VI – o parcelamento. (Incluído pela Lcp 104, de 2001)

Parágrafo único. O disposto neste artigo não dispensa o cumprimento das obrigações assessórios depen-dentes da obrigação principal cujo crédito seja suspenso, ou dela consequentes.”

13387 – Execução fiscal – fraude à execução – registro da penhora – má-fé – independência

“Agravo de instrumento. Execução fiscal. Fraude à execução. Penhora. Registro. Má-fé do adquirente. Desnecessidade. A apuração da fraude à execução de dívida tributária não depende de registro da penhora ou da má-fé do adquirente, bastando que, nos termos do art. 185 do Código Tributário Nacional, tenha sido o bem alienado após a inscrição em dívida ativa ou após a inclusão do redirecionado no polo passivo da execução.” (TRF 4ª R. – AI 5050743-18.2016.4.04.0000 – 2ª T. – Rel. Des. Fed. Rômulo Pizzolatti – J. 21.03.2017)



“Art. 185. Presume-se fraudulenta a alienação ou oneração de bens ou rendas, ou seu começo, por sujeito passivo em débito para com a Fazenda Pública, por crédito tributário regularmente inscrito como dívida ativa.

Parágrafo único. O disposto neste artigo não se aplica na hipótese de terem sido reservados, pelo deve-dor, bens ou rendas suficientes ao total pagamento da dívida inscrita.”

13388 – Execução fiscal – indicação dos bens pelo executado – possibilidade

“1. Insurgência recursal contra decisão que, em sede de execução fiscal, indeferiu pleito de intimação do inventariante da parte executada para indicar bens à penhora, ao argumento de que a própria exequente poderá obter estas informações acerca da existência de bens da parte executada independentemente da interferência do Juízo. 2. É ônus do exequente diligenciar no sentido de localizar os bens passíveis de pe-nhora em nome do devedor, bem assim buscar informações sobre tais bens junto aos entes públicos, cartó-rios de Registro de imóveis, etc., somente se admitindo a requisição de informações pelo Poder Judiciário quando a parte exequente demonstrar ter diligenciado suficientemente e não haver logrado êxito. 3. No caso dos autos, não obstante ter sido devidamente citado, o executado não pagou a dívida e não garantiu a execução. O próprio Juízo determinou a busca de ativos executáveis nos sistemas Infoseg, Bacen-Jud, Infojud (Receita Federal), sem obter êxito. Determinou, ainda, a expedição de Carta Precatória para fins de penhora dos bens do executado, como requerido pelo Ibama, não sendo frutífera tal providência. 4. A me-dida pleiteada no presente recurso, com base no disposto no art. 774, V da novel legislação processual, é pertinente a fim de que seja o executado intimado para indicar bens para satisfação da dívida. Precedentes. 5. Agravo de Instrumento provido para determinar a intimação do representante legal da parte executada para indicação de bens penhoráveis.” (TRF 5ª R. – AGTR 0001697-21.2016.4.05.0000 – (144932/PE) – 3ª T. – Rel. Des. Fed. Carlos Rebelo Júnior – DJe 17.04.2017)

13389 – Execução fiscal – indisponibilidade de bens – decretação

“Processual civil. Tributário. Execução fiscal. Art. 185-A do CTN. Decretação de indisponibilidade de bens do executado. Expedição de ofícios pelo juízo. 1. O entendimento consolidado do STJ sobre a questão dos autos é no sentido de que a indisponibilidade de bens e direitos autorizada pelo art. 185-A do CTN depende da observância dos seguintes requisitos: (i) citação do devedor tributário; (ii) inexistência de pagamento ou apresentação de bens à penhora no prazo legal; e (iii) a não localização de bens penhorá-veis após esgotamento das diligências realizadas pela Fazenda, caracterizado quando houver nos autos (a) pedido de acionamento do Bacen-Jud e consequente determinação pelo magistrado e (b) a expedição de ofícios aos registros públicos do domicílio do executado e ao Departamento Nacional ou Estadual de Trânsito – Denatran ou Detran. 2. A decretação da indisponibilidade de bens decorre do insucesso na localização de bens pela credora – regularmente citada – de modo que cabe ao órgão judicial a expedição de ofícios aos órgãos e entidades mencionadas no art. 185-A do CTN, com vistas a gravar bens porventura não identificados nas diligências da credora ou bens futuros. Precedentes. 3. Recurso provido.” (TRF 2ª R. – AI 0012290-30.2015.4.02.0000 – 3ª T.Esp. – Rel. Theophilo Antonio Miguel Filho – DJe 20.04.2017)


“Art. 185-A. Na hipótese de o devedor tributário, devidamente citado, não pagar nem apresentar bens à penhora no prazo legal e não forem encontrados bens penhoráveis, o juiz determinará a indisponi-bilidade de seus bens e direitos, comunicando a decisão, preferencialmente por meio eletrônico, aos órgãos e entidades que promovem registros de transferência de bens, especialmente ao registro público de imóveis e às autoridades supervisoras do mercado bancário e do mercado de capitais, a fim de que, no âmbito de suas atribuições, façam cumprir a ordem judicial.

§ 1º A indisponibilidade de que trata o caput deste artigo limitar-se-á ao valor total exigível, devendo o juiz determinar o imediato levantamento da indisponibilidade dos bens ou valores que excederem esse limite.

§ 2º Os órgãos e entidades aos quais se fizer a comunicação de que trata o caput deste artigo enviarão imediatamente ao juízo a relação discriminada dos bens e direitos cuja indisponibilidade houverem promovido.”

13390 – Execução fiscal – indisponibilidade de bens – requisitos – possibilidade

“Direito processual civil e tributário. Agravo de instrumento. Execução fiscal. Indisponibilidade de bens. Art. 185-A, do CTN. Necessidade de esgotamento de diligências para localização de bens do devedor.


Precedentes do c. STJ. Juízo de retratação. Art. 1.040, II, do CPC/2015. Agravo de instrumento provido. Com efeito, pelo art. 185-A, do CTN, quando o devedor tributário, após devidamente citado, não pagar o débito nem apresentar bens à penhora, bem como não forem localizados bens penhoráveis, o magistra-do determinará a indisponibilidade dos bens e de direitos, até o valor do débito exigível, comunicando por meios eletrônicos aos órgãos e entidades respectivas (cartórios, instituições bancárias, dentre outros). Diante disto, infere-se como condições antecedentes ao Decreto de indisponibilidade: 1. a citação do executado, por Oficial de Justiça ou por edital. 2. a ausência de pagamento ou a não indicação de bens à penhora pelo devedor; e 3. não localização de bens penhoráveis, junto ao Bacen-Jud, aos Cartórios de Imóveis e ao Detran, devidamente comprovadas pela exequente. Especificamente no caso em comento, observo a realização de diligências por parte da Fazenda Nacional no sentido de localizar bens junto aos referidos órgãos em nome dos executados. Agravo de instrumento a que se dá provimento.” (TRF 3ª R. – AI 0018420-09.2015.4.03.0000/SP – 1ª T. – Rel. Des. Fed. Wilson Zauhy – DJe 05.04.2017)


“Art. 185-A. Na hipótese de o devedor tributário, devidamente citado, não pagar nem apresentar bens à penhora no prazo legal e não forem encontrados bens penhoráveis, o juiz determinará a indisponi-bilidade de seus bens e direitos, comunicando a decisão, preferencialmente por meio eletrônico, aos órgãos e entidades que promovem registros de transferência de bens, especialmente ao registro público de imóveis e às autoridades supervisoras do mercado bancário e do mercado de capitais, a fim de que, no âmbito de suas atribuições, façam cumprir a ordem judicial.

§ 1º A indisponibilidade de que trata o caput deste artigo limitar-se-á ao valor total exigível, devendo o juiz determinar o imediato levantamento da indisponibilidade dos bens ou valores que excederem esse limite.

§ 2º Os órgãos e entidades aos quais se fizer a comunicação de que trata o caput deste artigo enviarão imediatamente ao juízo a relação discriminada dos bens e direitos cuja indisponibilidade houverem promovido.”

13391 – Execução fiscal – massa falida – prescrição intercorrente – inocorrência

“Tributário. Execução fiscal. Massa falida. Prescrição intercorrente. Inocorrência. Penhora no rosto dos autos. 1. A decretação da falência não obsta o ajuizamento ou a regular tramitação da execução fiscal, de modo que a inércia absoluta da exequente pode ser punida na forma da lei. Isso não ocorre na hipótese em que a Fazenda Pública obtém, na execução fiscal, a penhora no rosto dos autos do processo falimentar, ou neste último procede à habilitação de seu crédito. Nesse caso, não é correto afirmar que houve inércia da exequente, pois a satisfação da pretensão executiva ficará condicionada, inexoravelmente, ao término do processo falimentar, que pode levar mais de cinco anos, a depender da complexidade das questões nela debatidas. 2. Não caracterizada a prescrição no caso concreto, deve prosseguir a execução.” (TRF 4ª R. – AC 1998.04.01.065574-0 – 1ª T. – Rel. Des. Fed. Jorge Antonio Maurique – J. 05.04.2017)

13392 – Execução fiscal – parcelamento – adesão – citação – regularidade

“Tributário e processual civil. Ofensa ao art. 535 do CPC/1973 não configurada. Programa de Recupera-ção Fiscal – Refis. Adesão. Faculdade do contribuinte. Condição legal. Confissão irretratável dos débitos tributários. Renúncia ao direito de discutir a dívida. 1. A solução integral da controvérsia, com fundamento suficiente, não caracteriza ofensa ao art. 535 do CPC/1973. 2. O acórdão recorrido está em consonância com a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça no sentido de que a adesão ao Programa de Recu-peração Fiscal – Refis constitui faculdade do contribuinte e é condicionada à confissão irretratável de débitos tributários e à renúncia ao direito de discutir a dívida. 3. Recurso Especial não provido.” (STJ – REsp 1.652.766 – (2017/0016917-8) – 2ª T. – Rel. Min. Herman Benjamin – DJe 19.04.2017)

13393 – Execução fiscal – parcelamento – exigibilidade – suspensão

“Tributário. Agravo de instrumento. Execução fiscal. Adesão a programa de parcelamento posterior ao ajuizamento do feito. Suspensão da exigibilidade do crédito tributário. I – A C. Primeira Seção do STJ pacificou o entendimento, em julgamento submetido à sistemática do art. 543-C do Código de Processo Civil – REsp 957.509/RS, de que a suspensão da exigibilidade do crédito tributário, aperfeiçoada após a propositura da ação, ostenta o condão somente de obstar o curso do feito executivo e não de extingui-lo. II – Agravo de instrumento improvido.” (TRF 2ª R. – AI 0008456-82.2016.4.02.0000 – 3ª T.Esp. – Rel. Theophilo Miguel – DJe 20.04.2017)


13394 – Execução fiscal – parcelamento – momento anterior ao ajuizamento da execução – extinção das CDA – impossibilidade

“Tributário e processual civil. Execução fiscal. Parcelamento do débito em momento anterior ao ajuiza-mento da ação executiva. Extinção da execução fiscal. Possibilidade. Extinção das CDAS. Impossibilidade. Apelação provida. 1. Apelação interposta em face de Sentença que determinou a extinção das Certidões de Dívida Ativa que davam lastro à Execução Fiscal em razão da existência de parcelamento. 2. O Apela-do, em contrarrazões, apresenta sua concordância com o apelo, pelo que requer o provimento do recurso. 3. Causa de suspensão da exigibilidade do crédito tributário (art. 151, VI, do CTN), o parcelamento obsta o prosseguimento da Execução Fiscal, mas não acarreta a extinção de CDA, apenas suspende sua exigibili-dade. 4. Apelação provida.” (TRF 5ª R. – Ap-Reex 0000550-90.2010.4.05.8302 – (34297/PE) – 1ª T. – Rel. Des. Fed. Élio Wanderley de Siqueira Filho – DJe 18.04.2017)


“Art. 151. Suspendem a exigibilidade do crédito tributário:

[...]

VI – o parcelamento.”

13395 – Execução fiscal – parcelamento – prescrição – inocorrência

“Processual civil e tributário. Execução fiscal. Contribuição previdenciária. Parcelamento. Art. 174, inciso IV, do CTN. Prescrição. Inocorrência. I – Constituído definitivamente o crédito tributário mediante lança-mento fiscal, a partir daí tem início o cômputo do prazo para cobrança da dívida fiscal. II – Nos termos do art. 174, inciso IV, do CTN, o parcelamento do débito é causa interruptiva da prescrição. III – Conside-rando a interrupção da prescrição em razão da adesão do contribuinte ao parcelamento em 27.03.2000, nos termos do art. 174, inciso IV, do CTN, conclui-se que entre o fim do acordo em 09.11.2007 e o ajuizamento do executivo fiscal em 20.03.2009 não transcorreu o quinquênio legal. Prescrição afastada. IV – Apelação provida.” (TRF 3ª R. – Ap-RN 0000978-22.2009.4.03.6117/SP – 1ª T. – Rel. Des. Fed. Wilson Zauhy – DJe 24.04.2017)


“Art. 174. A ação para a cobrança do crédito tributário prescreve em cinco anos, contados da data da sua constituição definitiva.

Parágrafo único. A prescrição se interrompe:

[...]

IV – por qualquer ato inequívoco ainda que extrajudicial, que importe em reconhecimento do débito pelo devedor.”

13396 – Execução fiscal – penhora – Bacen-Jud – determinação ex officio – impossibilidade

“Agravo de instrumento. Execução fiscal. Penhora. Bacen-Jud. Determinação ex officio. Impossibilidade. A penhora via sistema Bacen-Jud está condicionada ao requerimento da exequente, não podendo o ma-gistrado determiná-la de ofício. Exceção de pré-executividade. Cumulação de multa e juros. Multa e efeito confiscatório. Taxa Selic. Encargo legal. Conforme entendimento jurisprudencial desta Corte, (a) não há excesso na execução quando cobrados multa e juros de forma concomitante, por possuírem natureza diversa; (b) não é confiscatória a multa limitada a 20% valor do crédito tributário; (c) é legítima a utili-zação da taxa Selic como índice de correção monetária e de juros moratórios sobre dívidas tributárias; e (d) é constitucional o encargo legal de 20% instituído pelo Decreto-Lei nº 1.025, de 1969.” (TRF 4ª R. – AI 5053724-20.2016.4.04.0000 – 2ª T. – Rel. Rômulo Pizzolatti – J. 18.04.2017)

13397 – Execução fiscal – penhora – nomeação de bens – ativos financeiros – indeferimento

“Tributário. Agravo interno no recurso especial. Nomeação de bens à penhora. Ordem legal. Bloqueio de ativos financeiros. Indeferimento. Possibilidade. Menor onerosidade. Prejuízo e inviabilidade de fun-cionamento do hospital vinculado ao SUS constatado na origem. Agravo interno desprovido. 1. A Corte Especial do Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do Tema nº 425, vinculado ao Recurso Especial repetitivo nº 1.184.765/PA, da relatoria do Min. Luiz Fux, firmou o entendimento de que a utilização do Sistema Bacen-Jud, no período posterior à vacatio legis da Lei nº 11.382/2006 (21.01.2007), prescinde do


exaurimento de diligências extrajudiciais, por parte do exequente, a fim de se autorizar o bloqueio eletrô-nico de depósitos ou de aplicações financeiras. 2. Isso, aliado ao entendimento da 1ª Seção desta Corte de Justiça, no julgamento do Tema nº 291, vinculado ao Recurso Especial repetitivo nº 1.337.790/PR, da relatoria do Min. Herman Benjamin, firmou a orientação de que cumpre ao devedor fazer a nomeação de bens à penhora observando a ordem legal estabelecida no art. 11 da LEF, incumbindo-lhe demonstrar, se for o caso, a necessidade de afastá-la, não sendo suficiente a mera invocação genérica do art. 620 do CPC. 3. Contudo, no presente caso, o Tribunal de origem, consignou que o devedor é um hospital vin-culado ao SUS, recebendo recursos do governo para a consecução de suas finalidades na área da saúde, de forma que o bloqueio de ativos financeiros existentes em seu nome poderá implicar a inviabilidade de seu financiamento, pois a consequente indisponibilidade de recursos necessários ao gerenciamento da atividade hospitalar acarretará prejuízos ao já precário funcionamento do sistema de saúde hoje disponível à população, em especial de baixa renda (fl. 68). 4. Verifica-se, assim, que o afastamento da ordem legal da penhora está suficientemente demonstrada, pois acarretaria prejuízos ao próprio funcionamento do sistema de saúde, em especial à população de baixa renda, e esta foi a conclusão do Tribunal de origem, não cabendo, nesta seara, a modificação do julgado. 5. Agravo Interno da Fazenda Nacional desprovido.” (STJ – AgInt-REsp 1.350.333 – (2012/0221850-3) – 1ª T. – Rel. Min. Napoleão Nunes Maia Filho – DJe 04.05.2017)


“Art. 11. A penhora ou arresto de bens obedecerá à seguinte ordem:

I – dinheiro;

II – título da dívida pública, bem como título de crédito, que tenham cotação em bolsa;

III – pedras e metais preciosos;

IV – imóveis;

V – navios e aeronaves;

VI – veículos;

VII – móveis ou semoventes; e

VIII – direitos e ações.

§ 1º Excepcionalmente, a penhora poderá recair sobre estabelecimento comercial, industrial ou agrícola, bem como em plantações ou edifícios em construção.

§ 2º A penhora efetuada em dinheiro será convertida no depósito de que trata o inciso I do art. 9º.

§ 3º O Juiz ordenará a remoção do bem penhorado para depósito judicial, particular ou da Fazenda Pública exequente, sempre que esta o requerer, em qualquer fase do processo.”

13398 – Execução fiscal – prescrição – falta de bens penhoráveis – prescrição – inocorrência

“Tributário. Execução fiscal. Não incidência de prescrição. I – O lapso de cinco anos, sem causas inter-ruptivas ou suspensivas, dão causa eficiente à prescrição, na forma do art. 40 da LEF, contudo, no caso em tela, não há que se falar na prescrição do crédito tributário, haja vista que não transcorreu o prazo quinquenal entre a data da rescisão do parcelamento do débito tributário e o despacho determinando a citação. II – Apelação provida.” (TRF 2ª R. – AC 0056446-34.2012.4.02.5101 – 3ª T.Esp. – Rel. Theophilo Antonio Miguel Filho – DJe 20.04.2017)

13399 – Execução fiscal – prescrição intercorrente – causa suspensiva – ausência

“Processual civil e tributário. Execução fiscal. Sentença extintiva. Prescrição intercorrente. Apelação. Ar-quivamento com base na Lei nº 10.522/2002. Processo paralisado por mais de cinco anos. Inocorrência de causa suspensiva do prazo prescricional. Precedente do STJ em sede de recurso representativo da con-trovérsia. Apelação não provida. 1. Discute-se no presente recurso a possibilidade do reconhecimento de ofício da prescrição intercorrente, sustentando a apelante que tal hipótese é restrita aos casos do art. 40, da Lei nº 6.830/1980, que alega não ser o caso dos autos. 2. A Fazenda Nacional requereu o arquivamento do feito sem baixa, em razão de não atingir o crédito exequendo o valor mínimo estabelecido pelo Procurador da Fazenda Nacional. 3. Passados mais de 4 (quatro) anos desde o arquivamento, a exequente, instada a se manifestar sobre o decurso do prazo prescricional, sustentou não haver ocorrência de prescrição, consi-derando o prazo prescricional decenal para tributos sujeitos a lançamento por homologação. 4. Conforme se extrai dos autos, não há, no caso em comento, nenhuma causa obstativa da prescrição, uma vez que


o arquivamento dos autos, nos moldes do art. 20, da Lei nº 10.522/2002, não é apto a suspender o prazo prescricional, conforme entendimento pacificado pelo STJ, em sede de recurso representativo de contro-vérsia (REsp 1.102.554/MG). 5. Apelação não provida.” (TRF 5ª R. – AC 0000238-23.2017.4.05.9999 – (593164/PE) – 1ª T. – Rel. Des. Fed. Élio Wanderley de Siqueira Filho – DJe 03.04.2017)


“Art. 40. O Juiz suspenderá o curso da execução, enquanto não for localizado o devedor ou encontrados bens sobre os quais possa recair a penhora, e, nesses casos, não correrá o prazo de prescrição.

§ 1º Suspenso o curso da execução, será aberta vista dos autos ao representante judicial da Fazenda Pública.

§ 2º Decorrido o prazo máximo de 1 (um) ano, sem que seja localizado o devedor ou encontrados bens penhoráveis, o Juiz ordenará o arquivamento dos autos.

§ 3º Encontrados que sejam, a qualquer tempo, o devedor ou os bens, serão desarquivados os autos para prosseguimento da execução.

§ 4º Se da decisão que ordenar o arquivamento tiver decorrido o prazo prescricional, o juiz, depois de ouvida a Fazenda Pública, poderá, de ofício, reconhecer a prescrição intercorrente e decretá-la de imediato. (Incluído pela Lei nº 11.051, de 2004)

§ 5º A manifestação prévia da Fazenda Pública prevista no § 4º deste artigo será dispensada no caso de cobranças judiciais cujo valor seja inferior ao mínimo fixado por ato do Ministro de Estado da Fazenda.”

13400 – Execução fiscal – prescrição intercorrente – ocorrência

“Apelação. Execução fiscal. ICMS. Prescrição intercorrente. Ocorrência. Caso em que os autos foram arquivados há mais de cinco anos, sem qualquer manifestação da Fazenda Pública. Inteligência do § 4º do art. 40 da Lei nº 6.830/1980. Precedentes do STJ e deste Tribunal de Justiça. Recurso improvido.” (TJSP – Ap 0000231-12.2002.8.26.0146 – Cordeirópolis – 3ª CDPúb. – Rel. José Luiz Gavião de Almeida – DJe 10.04.2017)

Comentário RETO acórdão em comento trata de recurso de Apelação interposto pela Fazenda do Estado de São Paulo, haja vista a sentença com julgamento de mérito exarada pelo juízo singular, haja vista o reconhecimento da prescrição intercorrente.Sabe-se que estará consumada a prescrição intercorrente quando, após o despacho de arquivamento, ocorre a inércia, por passados 5 anos, por parte do exequente. No relatório do caso em tela é apontada a inércia de mais de 6 anos, o que ensejou em tal conceito jurídico, como podemos apreciar no voto do relator:“O juiz oficiante extinguiu a execução, reconhecendo a ocorrência da prescrição intercorrente, porque constatou que os autos se encontravam paralisados há mais de seis anos. A Fesp apresentou apelação. Confirma-se a decisão de primeiro grau, pois, de fato,configurou-se a prescrição intercorrente.Segundo o art. 174 do Código Tributário Nacional: ‘Art. 174. A ação para cobrança do crédito tributário pres-creve em cinco anos, contados da data da sua constituição definitiva. Parágrafo único. A prescrição se interrompe:I – pelo despacho do juiz que ordenar a citação em execução fiscal (Redação dada pela LCP 118, de 2005)’. No caso, o débito foi constituído definitivamente em 15 de maio de 2002. Por sua vez, Humberto Theodoro Júnior, em sua obra Lei de Execução Fiscal (11. ed. São Paulo: Saraiva, 2009, p. 91/92) ensina que o simples despacho que ordena a citação, na execução fiscal, interrompe a prescrição: ‘Com a inovação normativa estabeleceu-se, validamente, regime interruptivo da prescrição próprio para o CTN, orientando-se pelo critério antes ensaiado pela Lei nº 6.830/1980, com insucesso em razão da quebra de hierarquia entre os diplomas legais conflitantes. Após a Lei Complementar nº 118, a interrupção da prescrição pelo simples despacho que ordena a citação adquiriu impositividade não por força da lei comum disciplinadora da execução fiscal, mas pela autoridade do próprio CTN, alterado validamente por legislação complementar.’[...]Assim, mesmo a Lei nº 6.830/1980 tendo criado a interrupção da prescrição através de simples despa-cho ordenando a citação do executado fiscal, se, após essa interrupção, a Fazenda deixar passar mais de cinco anos sem tomar providências, haverá a consumação da prescrição intercorrente.[...]É justamente o caso dos autos, em que a Fazenda Pública se manteve inerte e deixou de se manifestar por mais de cinco anos, não dando andamento ao feito e dando ensejo à prescrição intercorrente que corretamente foi reconhecida.”

Assim, de acordo com o voto da relatoria do processo, os desembargadores decidiram unanimemente pelo improvimento do recurso mantendo a sentença.


13401 – Execução fiscal – prescrição intercorrente – inclusão de sócio

“Direito processual civil. Execução fiscal. Prescrição intercorrente. Inclusão de sócio. 1. Ultrapassada a fase de propositura da ação fiscal com o despacho do juiz que ordena a citação, afastando a prescrição tributária em si, abre-se a possibilidade de inicio do prazo quinquenal de uma eventual prescrição inter-corrente, que será caracterizada pela inércia continuada e ininterrupta do credor no sentido de promover as diligências necessárias para a satisfação do crédito exequendo. 2. No presente caso que em nenhum momento o feito restou paralisado em decorrência de inércia exclusiva da parte exequente. 3. Ademais, enquanto não localizado o devedor ou encontrados bens sobre os quais possa recair a penhora, cabível so-mente a suspensão e posterior arquivamento do feito em conformidade com o art. 40 da Lei nº 6.830/1980. 4. A teor da firme jurisprudência do Colendo Superior Tribunal de Justiça, o início da contagem do prazo prescricional em relação ao sócio ou responsável pelo débito em cobrança se dá com a citação da empre-sa executada. 5. Nos termos do art. 174 do CTN a prescrição é quinquenal, na hipótese do redireciona-mento ao responsável tributário ocorrer após o transcurso de cinco anos da citação da empresa executada, exsurge a prescrição intercorrente. 6. Apelação parcialmente provida.” (TRF 3ª R. – Ap-RN 0003494-97.1999.4.03.6106/SP – 1ª T. – Rel. Des. Fed. Wilson Zauhy – DJe 24.04.2017)

Transcrição RETLei nº 6.830/1980:“Art. 40. O Juiz suspenderá o curso da execução, enquanto não for localizado o devedor ou encontrados bens sobre os quais possa recair a penhora, e, nesses casos, não correrá o prazo de prescrição.§ 1º Suspenso o curso da execução, será aberta vista dos autos ao representante judicial da Fazenda Pública.§ 2º Decorrido o prazo máximo de 1 (um) ano, sem que seja localizado o devedor ou encontrados bens penhoráveis, o Juiz ordenará o arquivamento dos autos.§ 3º Encontrados que sejam, a qualquer tempo, o devedor ou os bens, serão desarquivados os autos para prosseguimento da execução.§ 4º Se da decisão que ordenar o arquivamento tiver decorrido o prazo prescricional, o juiz, depois de ouvida a Fazenda Pública, poderá, de ofício, reconhecer a prescrição intercorrente e decretá-la de imediato.

§ 5º A manifestação prévia da Fazenda Pública prevista no § 4º deste artigo será dispensada no caso de cobranças judiciais cujo valor seja inferior ao mínimo fixado por ato do Ministro de Estado da Fazenda.”

13402 – Execução fiscal – prescrição intercorrente – inércia da exequente – inocorrência

“Tributário. Execução fiscal. Prescrição intercorrente. Inércia da exequente. Inocorrência. 1. A prescrição intercorrente, nas execuções fiscais, ocorrerá se houver, além de lapso temporal superior a cinco anos, inércia imputável ao credor. 2. Não caracterizada a prescrição reconhecida na sentença.” (TRF 4ª R. – AC 0002217-47.2017.4.04.9999 – 1ª T. – Rel. Des. Fed. Jorge Antonio Maurique – J. 05.04.2017)

13403 – Execução fiscal – prescrição intercorrente – ocorrência

“Direito processual civil. Direito tributário. Execução fiscal. Prescrição intercorrente. Ocorrência. Hono-rários. 1. Sobre os honorários advocatícios, firme, a propósito, a orientação acerca da necessidade de que o valor arbitrado permita a justa e adequada remuneração dos vencedores, sem contribuir para o seu en-riquecimento sem causa, ou para a imposição de ônus excessivo a quem decaiu da respectiva pretensão, cumprindo, assim, o montante da condenação com a finalidade própria do instituto da sucumbência, cal-cado no princípio da causalidade e da responsabilidade processual. 2. Na aplicação do § 4º do art. 20 do CPC/1973, vigente à época da sentença, o que se deve considerar não é parâmetro do percentual do valor da causa, visto em abstrato, mas a equidade, diante de critérios de grau de zelo do profissional, lugar de prestação do serviço, natureza e importância da causa, trabalho do advogado e tempo exigido para o ser-viço, sendo passível de majoração os honorários arbitrados. 3. Apelação parcialmente provida.” (TRF 3ª R. – AC 0036751-45.2000.4.03.6182/SP – 3ª T. – Rel. Des. Fed. Carlos Muta – DJe 20.04.2017)

13404 – Execução fiscal – prescrição intercorrente – parcelamento – interrupção

“Tributário. Prescrição intercorrente. Art. 174 do CTN. Interrupção da prescrição. Parcelamento. 1. O prazo prescricional para a cobrança do crédito tributário é de cinco anos (art. 174 do CTN). 2. O prazo da prescrição interrompido pela confissão e parcelamento da dívida fiscal recomeça a fluir no dia em que o devedor deixa de cumprir o acordo celebrado (Súmula nº 248, do Tribunal Federal de Recursos). 3. Hipó-tese em que não caracterizada a prescrição intercorrente.” (TRF 4ª R. – AC 0002014-85.2017.4.04.9999 – 1ª T. – Rel. Des. Fed. Jorge Antonio Maurique – J. 05.04.2017)


13405 – Execução fiscal – prescrição intercorrente – parcelamento – interrupção do prazo

“Tributário. Execução fiscal. Prescrição intercorrente. Inocorrência. Parcelamento. Interrupção do lustro. 1. O pedido de parcelamento importa confissão da dívida de forma irretratável e irrevogável, consti-tuindo-se como causa interruptiva do lustro prescricional (art. 174, IV, CTN). 2. No caso, não se há que falar em prescrição intercorrente, dado que os créditos exequendos foram objeto de parcelamento pela Lei nº 11.941/2009, ficando, portanto, com as exigibilidades suspensas no período de 30.03.2000 até 23.08.2011 (data da rescisão do ajuste), tendo a sentença que declarou a prescrição intercorrente sido pu-blicada em 20.03.2012. 3. Apelação provida.” (TRF 5ª R. – AC 0004715-93.1999.4.05.8100 – (593965/CE) – 2ª T. – Rel. Des. Fed. Paulo Roberto de Oliveira Lima – DJe 04.05.2017)

13406 – Execução fiscal – redirecionamento – sócios – prescrição – ocorrência

“Processual civil e tributário. Agravo de instrumento. Execução fiscal. Redirecionamento. Prescrição. Termo inicial. Citação da pessoa jurídica. Nos casos de redirecionamento da execução fiscal, estará consumada a prescrição se decorridos mais de cinco anos entre a citação da empresa e a citação dos corresponsáveis tributários. Agravo de instrumento a que se nega provimento.” (TRF 1ª R. – Proc. 00672121420164010000 – 8ª T. – Relª Desª Maria do Carmo Cardoso – J. 30.03.2017)

13407 – Execução fiscal – Renajud – princípio do resultado – deferimento

“Tributário. Agravo. Penhora. Renajud. Execução fiscal. Princípio do resultado. Deferimento. Atualmente o processo executivo busca o princípio do resultado, e a utilização de mecanismo como o Renajud ganha relevo na cobrança de créditos tributários, derivada do dever fundamental de pagar tributos. Não há, também, razão para impor à Fazenda Pública a promoção de diligências dispendiosas, se existem sistemas criados especialmente para simplificar e agilizar a obtenção de informações acerca dos bens do devedor.” (TRF 4ª R. – AI 5008350-44.2017.4.04.0000 – 2ª T. – Rel. Juiz Fed. Andrei Pitten Velloso – J. 28.03.2017)

Comentário RETTemos em análise um acórdão que cuidou de um agravo de instrumento de decisão proferida em exe-cução fiscal, nos seguintes termos:

“Tendo resultado negativo o bloqueio de valores via sistema Bacen-Jud, o Conselho exequente requer, de forma genérica, que seja feita penhora de eventuais veículos existentes em nome da parte executada via sistema Renajud, sem indicar sobre qual(is) veículo(s) deve recair a requerida penhora.Em casos como o destes autos, cabe ao exequente realizar todas as pesquisas de bens que entender adequadas e, oportunamente, indicar eventuais bens hábeis a serem objeto de penhora.Para tanto, suspendo, desde já, este feito, pelo prazo de 01 ano, forte no art. 40 da Lei nº 6.830/1980, caput e § 1º.Anote-se.Intime-se.Transcorrido o prazo de suspensão sem manifestação da parte exequente, independentemente de nova intimação, arquivem-se administrativamente os autos, facultada sua reativação nos termos dos §§ 2º e 3º do referido dispositivo.Cumpra-se.”O Conselho postulou a reforma da decisão agravada, com o fim de autorizar a requisição de informações ao Renajud.Ainda mencionou que a penhora de veículo pelo meio do sistema Renajud é a melhor forma de satisfa-ção de crédito, visto que possibilita a consulta em todo o Brasil.Dispensada a intimação da parte agravada para apresentar resposta, nos termos do disposto no art. 1.019, II, do novo Código de Processo Civil (Lei nº 13.105/2015), por tratar-se de diligência inócua.Frisamos que o Renajud (Sistema de Restrição Judicial de Veículos) consubstancia-se em ferramenta que permite a comunicação eletrônica entre o Poder Judiciário e o Departamento Nacional de Trânsito – Denatran, possibilitando consultas e envio, em tempo real, de ordens judiciais eletrônicas de restrição de veículos automotores na base de dados do Registro Nacional de Veículos Automotores – Renavam.

Ao Julgar, o Egrégio Tribunal Regional Federal da 4ª Região destacou que o referido Tribunal entendia ser possível a utilização dos sistemas Renajud somente na hipótese de o credor/exequente já ter esgotado todos os meios possíveis à localização de bens do executado, consoante o seguinte precedente, senão vejamos:

“PROCESSUAL CIVIL – QUEBRA DO SIGILO FISCAL – LOCALIZAÇÃO DE BENS – INFOJUD – RENA-JUD – 1. O acesso as declarações de renda junto à receita Federal, visando à obtenção de informações


acerca de valores ou bens passíveis de penhora, é medida excepcional a ser admitida somente quando o exequente comprovar o exaurimento dos esforços tendentes a encontrar bens penhoráveis. 2. No caso dos autos, não restou comprovada a realização de diligências suficientes a justificar a intervenção do Judiciário na obtenção das informações pretendidas. 3. Prejudicado o pedido de consulta ao Renajud tendo em vista que tal diligência já foi realizada, pelo oficial de justiça, junto ao Detran (4ª T., Rel. Desª Fed. Marga Inge Barth Tessler, Proc. 2009.04.00.017149-1, publicado em 16.06.2009)”

No entanto, esse entendimento merece ser revisto, porquanto a jurisprudência do STJ sedimentou-se no sentido de autorizar a penhora online dos ativos financeiros do devedor se este, citado, não oferece bens à penhora. Entendimento a que este Colegiado recentemente aderiu, consoante exemplificam os julgados que ora se colaciona:

“PROCESSUAL CIVIL EXECUÇÃO FISCAL – UTILIZAÇÃO DO SISTEMA BACEN-JUD – ESGOTAMENTO DE DILIGÊNCIAS NA BUSCA DE BENS PENHORÁVEIS – DESNECESSIDADE – 1. A despeito de não terem sido esgotados todos os meios para que a Fazenda obtivesse informações sobre bens penhoráveis, faz-se impositiva a obediência à ordem de preferência estabelecida no art. 11 da Lei nº 6.830/1980, que indica o dinheiro como o primeiro bem a ser objeto de penhora. 2. Citado o devedor, e não tendo este indicado bens à penhora, é cabível a utilização do Bacen-Jud, nos termos do arts. 10, da LEF, 185-A, do CTN, 600, IV e 655, I, do CPC.” (Agravo de Instrumento nº 2009.04.00.019680-3, Rel. Des. Fed. Otávio Roberto Pamplona, Julgado em 14.07.2009)

“AGRAVO DE INSTRUMENTO – EXECUÇÃO FISCAL – Renajud. O acesso ao sistema Renajud para localização de veículos do executado não pressupõe esgotamento de diligências na busca de bens penhoráveis e não configura transferência ao Poder Judiciário de incumbências do exequente, servindo, antes, de instrumento para dar efetividade ao processo de execução e favorecer a satisfação do crédito exequendo.” (TRF 4ª R., Agravo de Instrumento nº 5028690-48.2013.404.0000, 2ª T., Juiz Federal Roberto Fernandes Junior, por unanimidade, Juntado aos autos em 13.02.2014)

O Nobre Julgador destacou que a medida revela utilidade mesmo que já tenha sido empreendida con-sulta à base de dados do Detran Estadual, tendo em vista que o Renajud viabiliza a pesquisa e imediato bloqueio de veículos em todo o território nacional, impedindo que os bens sejam transferidos a terceiros, com evidente prejuízo ao crédito exequendo.

Ressalte-se ainda, que atualmente o processo executivo busca o princípio do resultado, e a utilização de mecanismo como o Renajud ganha relevo na cobrança de créditos tributários, derivada do dever fundamental de pagar tributos.

O Ilustre Magistrado reforça ainda que não há, também, razão para impor à Fazenda Pública a promo-ção de diligências dispendiosas, se existem sistemas criados especialmente para simplificar e agilizar a obtenção de informações acerca dos bens do devedor.

Assim, entendeu o Exmo. Relator pelo deferimento da utilização do Renajud.

Por fim, com base em todo o exposto, o Egrégio Tribunal Regional Federal da 4ª Região votou por dar provimento ao agravo de instrumento.

13408 – Execução fiscal – sócio-gerente – redirecionamento – dissolução irregular – inocorrência

“Processual civil e tributário. Recurso especial. Embargos à execução. Contribuições ao FGTS. Sócio--gerente. Exclusão do polo passivo da execução. Ausência de provas de que o recorrido teria agido com excesso de poderes, infração à lei ou contra o contrato. Revisão. Reexame de fatos e provas. Impossibi-lidade. Súmula nº 7/STJ. 1. Não se presta o Recurso Especial ao exame de suposta afronta a dispositivos constitucionais, por se tratar de matéria reservada à competência do Supremo Tribunal Federal, nos termos do art. 102, III, da Constituição Federal. 2. A parte recorrente sustenta que o art. 535, I e II, do CPC/1973 foi violado, mas deixa de apontar, de forma clara, o vício em que teria incorrido o acórdão impugnado. Assevera apenas ter oposto Embargos de Declaração no Tribunal a quo, sem indicar as matérias sobre as quais deveria pronunciar-se a instância ordinária, nem demonstrar a relevância delas para o julgamento do feito. Assim, é inviável o conhecimento do Recurso Especial nesse ponto, ante o óbice da Súmula nº 284/STF. 3. A jurisprudência do STJ é pacífica no sentido de que o mero inadimplemento do FGTS não configura infração à lei para que seja autorizado o redirecionamento ao administrador da sociedade. 4. Hi-pótese em que o Tribunal de origem, soberano na análise das circunstâncias fáticas e probatórias da causa, concluiu pela ausência de provas de que o recorrido teria agido com excesso de poderes, em infração à lei ou contra o contrato, motivo pelo qual determinou a sua exclusão do polo passivo da execução e o levantamento da penhora que recaiu sobre imóvel de sua propriedade particular. 5. Rever o entendimento consignado pela Corte local requer revolvimento do conjunto fático-probatório. Aplicação da Súmula nº 7/STJ. 6. Recurso Especial não conhecido.” (STJ – REsp 1.646.317 – (2016/0336112-9) – 2ª T. – Rel. Min. Herman Benjamin – DJe 19.04.2017)


Transcrição RETConstituição Federal:

“Art. 102. Compete ao Supremo Tribunal Federal, precipuamente, a guarda da Constituição, cabendo--lhe:

[...]

III – julgar, mediante recurso extraordinário, as causas decididas em única ou última instância, quando a decisão recorrida:

a) contrariar dispositivo desta Constituição;

b) declarar a inconstitucionalidade de tratado ou lei federal;

c) julgar válida lei ou ato de governo local contestado em face desta Constituição;

d) julgar válida lei local contestada em face de lei federal.”

13409 – Execução fiscal – sócios – redirecionamento – omissão inexistente – impossibilidade

“Direito processual civil. Direito tributário. Execução fiscal. Redirecionamento. Sócios. Impossibilidade. Falência. Embargos de declaração. Omissão inexistente. 1. São manifestamente improcedentes os presen-tes embargos de declaração, pois não se verifica qualquer omissão no julgamento impugnado, mas mera contrariedade da embargante com a solução dada pela Turma, que, à luz da legislação aplicável e com respaldo na jurisprudência, consignou expressamente que se encontra ‘consolidada a jurisprudência, no sentido de que a infração, capaz de suscitar a aplicação do art. 135, III, CTN, não ocorre com a mera inadimplência fiscal, daí que não basta provar que deixou a empresa de recolher tributos na gestão socie-tária de um dos sócios, pois necessário que se demonstre, cumulativamente, que o administrador exercia a função ao tempo do fato gerador, em relação ao qual se pretende o redirecionamento, e que praticou atos de gestão com excesso de poderes, infração à lei, contrato social ou estatuto, o que inclui, especialmente, a responsabilidade por eventual dissolução irregular da sociedade [...]. Assim igualmente ocorre, quando a hipótese é de falência que, por não constituir forma de dissolução irregular da sociedade, somente au-toriza o redirecionamento da execução fiscal contra os ex-administradores se provada a prática de atos de gestão com excesso de poderes com infração à lei, contrato ou estatuto social’. 2. Salientou o acórdão que ‘o art. 135, III, do Código Tributário Nacional, não previu responsabilidade solidária entre contribuinte e responsável tributário (AgEDAg 694.941, Rel. Min. Luiz Fux, DJU 18.09.2006), não podendo ser tal norma alterada ou revogada por lei ordinária, tal como ocorreu com o art. 13 da Lei nº 8.620/1993, sobre cuja inconstitucionalidade decidiu a Suprema Corte no RE 562.276, Relª Min. Ellen Gracie, DJe 10.02.2011’. 3. Observou-se que ‘a imposição de responsabilidade tributária, com solidariedade, para além do que dispõe o art. 135, III, do Código Tributário Nacional, configura não apenas ilegalidade, no plano infracons-titucional, o que já seria suficiente para repelir a pretensão fazendária, mas ainda violação da reserva cons-titucional estabelecida pelo art. 146, III, da Constituição Federal, em favor da materialidade consagrada no Código Tributário Nacional. A alegação de que o art. 124, II, do CTN [...] ampara o art. 8º do Decreto--Lei nº 1.736/1979 [...] foi rejeitada pelo Supremo Tribunal’. 4. Consignou o acórdão que ‘aplicando a jurisprudência suprema e superior, evidencia-se que não é válida a solidariedade (“São solidariamente responsáveis com o sujeito passivo os acionistas controladores, os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado”) se a própria responsabilidade tributária, tal como prevista na lei ordinária (“pelos créditos decorrentes do não recolhimento do imposto sobre produtos industrializados e do imposto sobre a renda descontado na fonte”), não se sustenta diante do art. 135, III, do CTN, do qual se extrai o entendimento de que mera inadimplência no pagamento dos tributos não se insere, para efeito de redirecionamento a administradores, na hipótese normativa de “atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos”’. 5. Ressaltou-se que ‘Na espécie, não houve dissolução irregular da sociedade, mas falência, sem comprovação, porém, de qualquer ato de administração, por parte dos administradores de então, capaz de gerar a responsabilidade tributária do art. 135, III, do CTN, seja por excesso de poderes, ou por infração à lei, contrato ou estatuto social’. 6. Asseverou o acórdão que ‘O encerramento da falência, sem que restem bens da sociedade para suportar a execução fiscal, não enseja, por si, a responsabilidade tributária dos administradores, a qual somente pode ser reconhecida se presentes os requisitos do art. 135, III, do Código Tributário Nacional, conforme tem decidido não apenas o Superior Tribunal de Justiça, como especialmente esta Turma’. 7. Concluiu o acórdão que ‘Em termos de responsabilidade tributária pessoal de terceiros, tem aplicação a regra especial do art. 135 do Código Tributário Nacional, e não a dos arts. 124, II, ou 134, VII; sendo que a extinção das obrigações do falido


condicionada ao pagamento dos tributos, tratada no art. 191, CTN – derivação do genérico art. 135, I, do DL 7.661/1945 (antiga Lei de Falências) –, não altera o regime de responsabilidade tributária de tercei-ros prevista na regra-matriz’. 8. Não houve qualquer omissão no julgamento impugnado, revelando, na realidade, a articulação de verdadeira imputação de erro no julgamento, e contrariedade da embargante com a solução dada pela Turma, o que, por certo e evidente, não é compatível com a via dos embargos de declaração. Assim, se o acórdão violou os arts. 8º do Decreto-Lei nº 1.736/1979; 4º, V e § 2º da Lei nº 6.830/1980; 124, II, 135, III do CTN; 480 a 482 do CPC; 97 da CF; e a Súmula Vinculante nº 10 do STF, como mencionado, caso seria de discutir a matéria em via própria e não em embargos declaratórios. 9. Para corrigir suposto error in judicando, o remédio cabível não é, por evidente, o dos embargos de declaração, cuja impropriedade é manifesta, de forma que a sua utilização para mero reexame do feito, motivado por inconformismo com a interpretação e solução adotadas, revela-se imprópria à configuração de vício sanável na via eleita. 10. Embargos de declaração rejeitados.” (TRF 3ª R. – EDcl-AI 0018456-17.2016.4.03.0000/SP – 3ª T. – Rel. Des. Fed. Carlos Muta – DJe 03.05.2017)


“Art. 124. São solidariamente obrigadas:

[...]

II – as pessoas expressamente designadas por lei.

[...]

Art. 134. Nos casos de impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte, respondem solidariamente com este nos atos em que intervierem ou pelas omissões de que forem responsáveis:

devidos sobre os atos praticados por eles, ou perante eles, em razão do seu ofício;

[...]


[...]

Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias re-sultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos:



III – os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado.

[...]

Art. 191. A extinção das obrigações do falido requer prova de quitação de todos os tributos.”

13410 – Execução fiscal – sócios – redirecionamento – prescrição – ocorrência

“Tributário. Processual civil. Execução fiscal. Agravo de Instrumento. Redirecionamento. Lapso temporal entre citação da pessoa jurídica executada e o requerimento superior a cinco anos. Prescrição. Ocorrên-cia. Agravo desprovido. 1. A Egrégia Segunda Seção desta Corte Regional, em sessão realizada no dia 3 de maio de 2016, no julgamento dos Embargos Infringentes nº 0026462-522012.4.03.0000, decidiu, por maioria de votos, que a prescrição para a inclusão dos sócios no polo passivo da execução fiscal ocorre quando decorridos mais de 5 (cinco) anos da citação da pessoa jurídica. 2. No presente caso, a empresa executada foi citada em 29 de abril de 2004, sendo que a exequente pugnou pelo redirecionamento da execução fiscal contra o representante legal em 14 de novembro de 2012, quando já ultrapassado o lapso de cinco anos, pelo que consumada a prescrição. 3. Agravo desprovido.” (TRF 3ª R. – AI 0011000-16.2016.4.03.0000/SP – 3ª T. – Rel. Des. Fed. Nelton dos Santos – DJe 03.05.2017)

13411 – Execução fiscal – suspensão – arquivamento – prescrição intercorrente – ocorrência

“Tributário. Execução fiscal. Suspensão a pedido do exequente. Decurso do prazo. Arquivamento. Pres-crição intercorrente. Art. 40, § 4º, LEF. Desnecessidade de despacho. Súmula nº 314, STJ. Improvimento. 1. ‘Em execução fiscal, não localizados bens penhoráveis, suspende-se o processo por um ano, findo o qual se inicia o prazo da prescrição quinquenal intercorrente.’ (Enunciado nº 314, STJ). 2. Hipótese em que a exequente requereu a suspensão do processo em agosto de 2005, não tendo após tal data qualquer outra manifestação da exequente que não fosse para ratificar a impossibilidade de encontrar bens penhoráveis em nome da executada. Iniciado o prazo prescricional em agosto de 2006, independente de intimação


acerca do deferimento da suspensão, de modo que restou consumada em agosto de 2011. 3. Precedentes do Superior Tribunal de Justiça de que ‘é prescindível a intimação do credor da suspensão da execução por ele mesmo solicitada, bem como do arquivamento do feito executivo, decorrência automática do trans-curso do prazo de um ano de suspensão e termo inicial da prescrição. Inteligência da Súmula nº 314 /STJ’ (REsp 983155/SC). 4. Apelação improvida.” (TRF 5ª R. – AC 0000630-60.2017.4.05.9999 – (593984/RN) – 4ª T. – Rel. Des. Fed. Edilson Pereira Nobre Júnior – DJe 02.05.2017)

13412 – Execução fiscal – suspensão – causa – inexistência – impossibilidade

“Agravo de instrumento. Execução fiscal. Suspensão. Causa. Inexistência. Impossibilidade. Não cabe suspender o curso da execução fiscal quando não estiver presente nenhuma causa de suspensão do processo ou de suspensão da exigibilidade do crédito tributário executado.” (TRF 4ª R. – AI 5001891-26.2017.4.04.0000 – 2ª T. – Rel. Rômulo Pizzolatti – J. 18.04.2017)

Comentário RETCuida-se de agravo de instrumento, com pedido de efeito suspensivo, interposto por uma empresa de comércio de plásticos. Contra decisão do MM. Juiz Federal Rafael Farinatti Aymone, da 5ª Vara Federal de Caxias do Sul/RS, que, nos autos da Execução Fiscal nº 5013543-93.2016.4.04.7107/RS, julgou prejudicado o pedido de suspensão do feito, formulado a fim de aguardar regulamentação de programa de parcelamento, porque a parte executada já havia postulado a penhora de bens em razão da neces-sidade de garantia para a concessão administrativa do parcelamento, cujo mandado de penhora ainda não foi cumprido (evento 31 do processo originário).

A parte agravante sustentou em suas razões que a penhora ordenada pelo juízo da causa não está dentre as exigências para adesão ao parcelamento instituído pela Medida Provisória nº 766, de 2017, tendo em vista que o § 2º do art. 3º da referida medida provisória prevê apenas a apresentação de carta fiança ou seguro garantia judicial. Alega que tanto a execução fiscal quanto a exigibilidade dos créditos execu-tados devem ser suspensas até que sobrevenha regulamentação do referido programa de parcelamento.

Ao final, requer a reforma da decisão agravada para fins de que sejam suspensos o processo originário e o cumprimento do mandado de penhora até sobrevir a regulamentação da Medida Provisória nº 766, de 2017.

Foi indeferido o pedido de antecipação da tutela recursal.

A conflito subiu ao Eg. Tribunal Regional Federal da 4ª Região, que iniciou o julgamento frisando que a execução fiscal de origem foi ajuizada em 30.09.2016 contra a sociedade a empresa reto citada, vi-sando à cobrança de créditos tributários cuja soma dos valores perfaz a quantia de R$ 20.721.916,73 (evento 1 do processo originário).

Citada, a parte executada, visando à adesão a parcelamento, indicou à penhora bens de seu ativo imo-bilizado que juntos totalizavam o valor de R$ 19.000.000,00 (evento 5, PET1, do processo originário) e, posteriormente, reforçou a penhora para fins de garantir integralmente a dívida executada (evento 10, PET1, do processo originário).

Intimada, a exequente aceitou os bens nomeados à penhora e requereu fosse expedido mandado de penhora e avaliação com urgência, uma vez que a formalização do parcelamento dependeria da exis-tência de garantia (evento 11 do processo originário), o que foi deferido pelo juízo a quo (evento 13 do processo originário).

Posteriormente, alegando sua pretensão de aderir a parcelamento instituído pela Medida Provisória nº 766, de 2017, a sociedade executada requereu a suspensão do feito de origem pelo prazo de sessen-ta dias, a fim de aguardar a sua regulamentação (evento 29 do processo originário).

Assim, sobreveio decisão que, considerando que o parcelamento exigirá garantia, determinou o cumpri-mento do mandado de penhora dos bens nomeados pela executada e julgou prejudicada a análise do pedido de suspensão da execução (evento 31 do processo originário).

Pois bem. As execuções fiscais que têm por objeto a cobrança de dívida ativa da União regem-se por legislação especial – Lei nº 6.830, de 1980 – aplicando-se subsidiariamente o Código de Processo Civil (art. 1º da Lei nº 6.830, de 1980).

Quanto às hipóteses de suspensão do feito executivo, assim dispõem os arts. 921, 313 e 315 do Código de Processo Civil:

“Art. 921. Suspende-se a execução:

I – nas hipóteses dos arts. 313 e 315, no que couber;

II – no todo ou em parte, quando recebidos com efeito suspensivo os embargos à execução;

III – quando o executado não possuir bens penhoráveis;


IV – se a alienação dos bens penhorados não se realizar por falta de licitantes e o exequente, em 15 (quinze) dias, não requerer a adjudicação nem indicar outros bens penhoráveis;

V – quando concedido o parcelamento de que trata o art. 916.

[...]

Art. 313. Suspende-se o processo:

I – pela morte ou pela perda da capacidade processual de qualquer das partes, de seu representante legal ou de seu procurador;

II – pela convenção das partes;

III – pela arguição de impedimento ou de suspeição;

IV – pela admissão de incidente de resolução de demandas repetitivas;

V – quando a sentença de mérito:

a) depender do julgamento de outra causa ou da declaração de existência ou de inexistência de relação jurídica que constitua o objeto principal de outro processo pendente;

b) tiver de ser proferida somente após a verificação de determinado fato ou a produção de certa prova, requisitada a outro juízo;

VI – por motivo de força maior;

VII – quando se discutir em juízo questão decorrente de acidentes e fatos da navegação de competência do Tribunal Marítimo;

VIII – nos demais casos que este Código regula;

IX – pelo parto ou pela concessão de adoção, quando a advogada responsável pelo processo constituir a única patrona da causa; (Incluído pela Lei nº 13.363, de 2016)

X – quando o advogado responsável pelo processo constituir o único patrono da causa e tornar-se pai;

[...]

Art. 315. Se o conhecimento do mérito depender de verificação da existência de fato delituoso, o juiz pode determinar a suspensão do processo até que se pronuncie a justiça criminal.”

De acordo com o Nobre Relator, vê-se que o pedido formulado pela parte agravante não encontra supedâneo legal, visto que não se enquadra em quaisquer hipóteses que autorizam a suspensão da execução fiscal.

Não sendo, portanto, falta de regulamentação de lei instituidora de parcelamento causa que autorize à suspensão do processo de origem, entendo que não há razão à agravante no ponto.

Já no que tange à suspensão do mandado de cumprimento de penhora, o Nobre Julgador entendeu que se é certo que o processo executivo deve ser promovido pelo meio menos gravoso ao executado, tam-bém é certo que o objetivo primordial do processo executivo é a satisfação da pretensão do exequente.

Nesse sentido, considerando que os bens foram nomeados à penhora espontaneamente pela executada, presume-se que, dentre todo seu patrimônio, tenha escolhido aqueles sobre os quais a penhora lhe traria o menor prejuízo.

Assim, entendeu o Ilustre Relator que não há falar em suspensão do referido mandado, como requer a agravante, ainda mais porque os créditos executados encontram-se plenamente exigíveis, visto que não verificado nos autos a existência de alguma hipótese prevista no art. 151 do CTN.

Assim, com base em todo o exposto, o Eg. Tribunal Regional Federal da 4ª Região votou por negar provimento ao agravo de instrumento.

13413 – Execução fiscal – suspensão – prescrição intercorrente – ocorrência

“Processual civil e tributário. Execução fiscal. Súmula Vinculante nº 08, do STF. Suspensão do processo. Prescrição intercorrente. Súmula nº 314, do STJ. Desnecessidade de intimação da Fazenda Nacional. Precedente do Superior Tribunal de Justiça. Sentença mantida. 1. A prescrição pode ocorrer antes do ajuizamento da ação ou do despacho de citação do devedor. Após, é possível que ocorra na modalidade intercorrente, nos termos da Súmula nº 314, do Superior Tribunal de Justiça, que tem a seguinte redação: ‘Em execução fiscal, não localizados bens penhoráveis, suspende-se o processo por um ano, findo o qual se inicia o prazo da prescrição quinquenal intercorrente’. 2. Independentemente da espécie tributária em discussão, o prazo prescricional é quinquenal (art. 174 do CTN), nos termos da Súmula Vinculante nº 8, do Supremo Tribunal Federal: ‘São inconstitucionais o parágrafo único do art. 5º do Decreto-Lei nº 1.569/1977 e os arts. 45 e 46, da Lei nº 8.212/1991, que tratam de prescrição e decadência de crédito tributário’. 3. Nos termos do entendimento firmado no Superior Tribunal de Justiça é desnecessária a intimação da Fazenda Pública da suspensão da execução fiscal por si requerida, bem como do ato de arquivamento, o qual decorre do transcurso do prazo de um ano de suspensão, prescindindo de despa-


cho formal que o efetive (Cf. AgRg-AREsp 225.152/GO, Rel. Min. Arnaldo Esteves Lima, 1ª T., Julgado em 18.12.2012, DJe 04.02.2013). 4. Hipótese em que o feito ficou paralisado por mais de cinco anos, após a suspensão do processo pelo prazo de um ano, e ausente qualquer causa suspensiva ou interrup-tiva do prazo prescricional (art. 174, do CTN), não merece reparos a sentença que extinguiu a execução fiscal ao argumento de configuração de prescrição intercorrente. 5. Apelação a que se nega provimento.” (TRF 1ª R. – Proc. 00134316220024013300 – Rel. Des. José Amilcar Machado – J. 21.03.2017)

13414 – ICMS – base de cálculo do PIS e da Cofins – impossibilidade

“Tributário. PIS e Cofins. Inclusão do ICMS na base de cálculo. Impossibilidade. Compensação. 1. A jurisprudência do Supremo Tribunal Federal reconheceu a inconstitucionalidade da inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e da Cofins, pois o ICMS não se encontra inserido no conceito de faturamento ou de receita bruta. 2. A exclusão do ICMS da base de cálculo das contribuições em comento decorre da ausência de natureza jurídica de receita ou faturamento daquela parcela, uma vez que apenas representa o ingresso de valores no caixa da pessoa jurídica, que é obrigada a repassá-los ao Estado-membro. 3. Reco-nhecido o direito à exclusão do ICMS da base de cálculo da Cofins e respeitando-se a prescrição quinque-nal, é assegurada ao autor a repetição dos valores recolhidos indevidamente, por meio de compensação. 4. A compensação deverá ser realizada nos termos do art. 74 da Lei nº 9.430/1996 com as modificações perpetradas pela Lei nº 10.637/2002, observada a impossibilidade de compensação com contribuições previdenciárias. Precedentes do STJ. 5. A taxa Selic é o índice aplicável para a correção monetária, cujo termo inicial é a data do pagamento indevido. Precedentes do STJ. 6. Apelação provida.” (TRF 3ª R. – AC 0001887-49.2014.4.03.6130/SP – 3ª T. – Rel. Des. Fed. Nelton dos Santos – DJe 03.05.2017)

13415 – ICMS – créditos – dedução – contribuições sociais – regime não cumulativo

“Contribuição para o PIS. Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins). Regime não cumulativo. Dedução de créditos. Valores referentes ao ICMS-Substituição (ICMS-ST) e ao ICMS-Antecipa-ção. Não tem direito o contribuinte ao creditamento, no âmbito do regime não cumulativo do PIS e Cofins, dos valores que, na condição de substituído tributário, paga ao contribuinte substituto a título de reembol-so pelo recolhimento do ICMS-Substituição, e tampouco dos valores pagos a título de ICMS-Antecipação.” (TRF 4ª R. – AC 5016444-31.2016.4.04.7108 – 2ª T. – Rel. Rômulo Pizzolatti – J. 21.03.2017)

13416 – Imposto de importação – classificação fiscal – lançamento

“Agravo de instrumento. Mandado de segurança. Importação. Classificação NCM. Exigência fiscal. Des-pacho de importação. Trancamento indevido. Lançamento tributário. Questionado o mérito da exigência fiscal pelo contribuinte, consistente em reclassificação das mercadorias na NCM e recolhimento de multa e diferenças de tributo, cabe ao Fisco, em vez de trancar o curso do despacho aduaneiro, lançar o crédito tributário e dar prosseguimento ao despacho de importação, nos termos do art. 570, §§ 2º e 3º do Regula-mento Aduaneiro (Decreto nº 6.759, de 2009).” (TRF 4ª R. – AI 5053873-16.2016.4.04.0000 – 2ª T. – Rel. Des. Fed. Rômulo Pizzolatti – J. 21.03.2017)

Transcrição RETDecreto nº 6.759/2009:

“Art. 570. Constatada, durante a conferência aduaneira, ocorrência que impeça o prosseguimento do despacho, este terá seu curso interrompido após o registro da exigência correspondente, pelo Auditor--Fiscal da Receita Federal do Brasil responsável.

[...]

§ 2º Na hipótese de a exigência referir-se a crédito tributário ou a direito antidumping ou compensatório, o importador poderá efetuar o pagamento correspondente, independente de processo.”

13417 – IPI – auto de infração administrativo – não recolhimento na importação de veículo para uso próprio – exclusão de multa e juros – impossibilidade

“Ação ordinária. Auto de infração administrativo. Não recolhimento de IPI na importação de veículo para uso próprio. Exclusão de multa e juros. Impossibilidade. 1. A mera discussão judicial da dívida, sem garan-tia idônea e suficiente ou suspensão da exigibilidade do crédito não obsta a inclusão do nome do devedor no Cadin. 2. Não realizado pagamento no prazo legal, após intimação de decisão de improcedência do pedido da parte autora, são plenamente justificados os juros e multa cobrados no auto de infração ora


questionado. 3. Sentença mantida.” (TRF 4ª R. – AC 5007517-67.2016.4.04.7208 – 2ª T. – Rel. Juiz Fed. Andrei Pitten Velloso – J. 28.03.2017)

Comentário RETCuida-se de um acórdão que se fez por conta de um recurso de apelação, em ação ordinária – pos-tulando a exclusão de juros, multa e encargos legais cobrados na inscrição de dívida ativa nº 91315 000428-08, referente à importação de veículo para uso próprio –, contra sentença exarada nos se-guintes termos:

“Ante o exposto, julgo improcedente o pedido formulado na inicial, resolvendo o mérito com fundamen-to no art. 487, inciso I, do Código de Processo Civil.

Condeno a parte autora ao pagamento das custas processuais e de honorários advocatícios em favor da União – Fazenda Nacional, estes que fixo em 8% sobre o valor da causa, corrigido pelo IPCA-E, nos termos do art. 85, § 3º, inciso II do CPC.”

Quando da apelação, o apelante reiterou os argumentos da exordial.

Ao julgar, o Eg. Tribunal Regional Federal da 4ª Região entendeu que a sentença solveu a lide de forma irretocável, motivo pelo qual pediu vênia para adotá-la como razões de decidir, in verbis:

“Quando da análise da liminar, assim ficou solvida a questão:

1. Relatório.

Trata-se de ação ordinária em que a parte autora discute a exigibilidade dos encargos cobrados em auto de infração administrativo devido ao não recolhimento de IPI. Liminarmente, requer a suspensão da exigibilidade da cobrança e inscrição no Cadin.

Defende que não pode ser obrigado a arcar com os altos encargos tributários, que somam aproximada-mente o dobro do valor principal, pois, em suma, ao tempo do ajuizamento do mandado de segurança nº 50051036720144047208 obteve decisão favorável a não incidência do tributo, vindo a ser refor-mada em segundo grau, com a subsequente pacificação do tema no âmbito do STF em decisão com repercussão geral reconhecida.

É o essencial. Decido.

2. Fundamentação.

No caso, a parte impetrante obteve medida liminar e provimento jurisdicional favorável em primeiro grau para afastar a incidência do IPI, por meio do mandado de segurança nº 5005103-67.2014.404.7208.

Por sua vez, o e. TRF4 entendeu pela incidência do IPI nas operações de importação de veículo por pes-soa física para uso próprio, conforme se verifica da tramitação eletrônica em segundo grau ao precitado processo (vide eventos 7 e 8 da tramitação eletrônica daqueles autos).

Assim, forçoso reconhecer o caráter substitutivo do acórdão do e. TRF4 que deu provimento ao apelo da União e revogou a liminar concedida, substituindo a sentença do juízo singular, nos termos do art. 1008 do vigente CPC.

Muito embora a parte impetrante tenha interposto Recurso Extraordinário naquela ação, o qual ficou aguardando julgamento do STF, tal fato não impediu a cobrança do IPI, como inclusive ficou reconheci-do em um segundo mandado de segurança por ela ajuizado neste juízo (50156989120154047208).

A matéria restou pacificada pelo STF em desfavor do autor, como visto, tornando inaplicável a suspensão do crédito tributário (art. 151 do CTN), e, portanto, tornando válida e definitiva a cobrança dos valores.

Em outras palavras, o princípio da segurança jurídica, seja qual for a interpretação que se lhe pretenda dar, não tem o alcance pretendido pelo autor, que, tendo ajuizado a ação e esgotado as instâncias judi-ciais, assumiu o risco da natural probabilidade de mudança do posicionamento em principio favorável. (Grifei).

Por outro lado, não há notícia de depósito anterior do montante discutido, nem de outra causa de sus-pensão da exigibilidade do crédito tributário.

Por fim, é necessário ressaltar que a jurisprudência exige a apresentação de garantia a fim de suspender/evitar a inscrição no Cadin:

ADMINISTRATIVO – AGRAVO DE INSTRUMENTO – AÇÃO ANULATÓRIA DE DÉBITO – CANCELAMEN-TO DA INSCRIÇÃO NO CADIN – GARANTIA IDÔNEA E SUFICIENTE – INDISPENSÁVEL – REQUISITOS – ART. 7º DA LEI Nº 10.522/2002 – 1. A mera discussão judicial da dívida, sem garantia idônea e suficiente ou suspensão da exigibilidade do crédito não obsta a inclusão do nome do devedor no Cadin. Indispensável o preenchimento dos requisitos do art. 7º da Lei nº 10.522/2002. 2. A conclusão acerca da viabilidade da pretensão da autora necessita de dilação probatória, bem se afastando das hipóteses processuais abarcadas pelas disposições do art. 273 do CPC. 3. Agravo de instrumento improvido. (TRF 4ª R., Ag 5011418-36.2016.404.0000, 3ª T., Rel. p/ Ac. Fernando Quadros da Silva, juntado aos autos em 04.05.2016)


No caso, não há depósito do valor controvertido e não há probabilidade do direito, não sendo possível o deferimento do pedido.

Por outro lado, tratando-se de faculdade do contribuinte, conferida pelo art. 151 do CTN, fica facultada a apresentação de garantia, na forma supracitada.

3. Dispositivo.

Ante o exposto, indefiro a liminar.

Intime-se. Cite-se.

Em não havendo alegação em contestação das matérias enumeradas no art. 337 do CPC, nem a jun-tada de documentos novos, desconhecidos da parte autora, fica dispensada a intimação para réplica, uma vez sendo o caso de julgamento antecipado do mérito (art. 355, I do CPC).

Adotando as razões de decidir acima expostas, a improcedência do pedido é medida que se impõe.”

O Nobre Julgador ainda desatacou que, como bem exposto nas contrarrazões, não há justificativa para o não pagamento do tributo, senão vejamos (ev. 47):

“[...] em 27.08.2014, foi dado provimento a recurso de apelação da União em acórdão do e. TRF 4ª Região, que reformou a referida r. sentença, para denegar a segurança. Desta decisão o autor foi intimado em 09.09.2014. A partir daí, começou a fluir o prazo de 30 dias para que houvesse o paga-mento do tributo, sem a exigência de multa e juros de mora. Esta é a previsão do § 2º do art. 63 da Lei nº 9.430/1996. Vejamos:

‘Art. 63. Na constituição de crédito tributário destinada a prevenir a decadência, relativo a tributo de competência da União, cuja exigibilidade houver sido suspensa na forma dos incisos IV e V do art. 151 da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966, não caberá lançamento de multa de ofício. [...]

§ 2º A interposição da ação judicial favorecida com a medida liminar interrompe a incidência da multa de mora, desde a concessão da medida judicial, até 30 dias após a data da publicação da decisão judicial que considerar devido o tributo ou contribuição.’ (Grifo nosso)

Não efetuado o pagamento, outra alternativa não restou, senão proceder ao lançamento de ofício do crédito, com multa e juros de mora. Conforme o auto de infração, isto ocorreu em 11.09.2015, ou seja, mais de um ano depois de expirado o prazo para pagamento espontâneo, previsto no § 2º do art. 63 da Lei nº 9.430/1996.

Portanto, não há justificativa para isentar o autor dos encargos da mora.”

Por fim, reforçou que como já destacado na sentença, “a mera discussão judicial da dívida, sem garantia idônea e suficiente ou suspensão da exigibilidade do crédito não obsta a inclusão do nome do devedor no Cadin” (TRF 4ª R., Ag 5011418-36.2016.404.0000, 3ª T., Rel. p/ Ac. Fernando Quadros da Silva, juntado aos autos em 04.05.2016).

Com base em todo o exposto, o Eg. Tribunal Regional Federal da 4ª Região negou provimento à ape-lação.

13418 – IPI – importação – incidência – bitributação – inocorrência

“Tributário. IPI. Importador comerciante. Fato gerador. Desembaraço aduaneiro. Saída do estabelecimento comerciante. Bitributação. Inocorrência. 1. A presente controvérsia foi dirimida pela Primeira Seção deste Egrégio Superior Tribunal de Justiça. No julgamento, seguindo o rito dos Recursos Repetitivos, do EREsp 1.403.532/SC, de relatoria do Ministro Napoleão Maia Nunes, Relator para Acórdão Mauro Campbell Marques, concluiu-se que não há qualquer ilegalidade em uma nova incidência do IPI na saída dos pro-dutos de procedência estrangeira do estabelecimento do importador na operação de revenda, mesmo que não tenham sofrido industrialização no Brasil, já que equiparado a industrial pelo art. 4º, I, da Lei nº 4.502/1964, com a permissão dada pelo art. 51, II, do CTN. 2. Recurso Especial não provido.” (STJ – REsp 1.486.239 – (2014/0257428-2) – 2ª T. – Rel. Min. Herman Benjamin – DJe 19.04.2017)

Comentário RETO acórdão que passa a ser tratado tem o objetivo de discutir a incidência do IPI especificamente na ocorrência da sua nova incidência na saída dos produtos de procedência estrangeira do estabelecimento do importador na operação de revenda, mesmo que não tenham sofrido industrialização no Brasil, já que equiparado a industrial. Ressalta-se que o tema da controvérsia analisada no acórdão em comento já fora julgado, ocasião na qual foi decidido que “não há qualquer ilegalidade em uma nova incidência do IPI na saída dos produtos de procedência estrangeira do estabelecimento do importador na operação de revenda, mesmo que não tenham sofrido industrialização no Brasil, já que equiparado a industrial”.

Ressalta-se que o acórdão produzido pelo juízo a quo já havia negado provimento do particular em face à Fazenda Nacional, contudo, inconformada com tal entendimento, foi utilizada a via do Recurso


Especial para que se apreciasse novamente o tema. Vejamos a decisão do Tribunal Regional Federal da 4ª Região:

“TRIBUTÁRIO – IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS – IMPORTADOR COMERCIANTE – DESEMBARAÇO ADUANEIRO – SAÍDA DO ESTABELECIMENTO – PRINCÍPIO CONSTITUCIONAL DA NÃO CUMULATIVIDADE – PIS-IMPORTAÇÃO – COFINS IMPORTAÇÃO – BASE DE CÁLCULO – VALOR ADUANEIRO – É devido o imposto sobre produtos industrializados no desembaraço aduaneiro de pro-duto industrializado, assim como na saída do estabelecimento do importador, comerciante equiparado a industrial, compensando-se o que for devido na última operação com o que foi pago na primeira, por força do princípio constitucional da não cumulatividade. Base de cálculo de PIS Importação e Cofins--Importação limitado ao conceito de ‘valor aduaneiro’, tal como disciplinado no art. 1º, do ‘Acordo sobre a Implementação do Artigo VII do Acordo Geral sobre Tarifas e Comércio 1994 – GATT’, promulgado pelo Decreto nº 1.355/1994.”

É importante ressaltar que a parte recorrente recorreu ao Tribunal Superior por conta de entender que há afronta às normas infraconstitucionais contida nos arts. 46, I e II, parágrafo único, e 51, I e II, parágrafo único, do CTN e do art. 2º, § 1º, da Lei nº 4.502/1964, sustentando que “não existe fato gerador do IPI no momento da revenda dos produtos que importou”.

Nessa toada, o julgamento do Recurso Especial foi no sentido de ser negado o seu provimento por votação unânime, conforme o voto do Relator, que segue:

“A presente controvérsia foi dirimida pela Primeira Seção deste Egrégio Superior Tribunal de Justiça. No julgamento, seguindo o rito dos Recursos Repetitivos, do EREsp 1.403.532/SC, de relatoria do Mi-nistro Napoleão Maia Nunes, Relator para Acórdão Mauro Campbell Marques, concluiu-se que não há qualquer ilegalidade em uma nova incidência do IPI na saída dos produtos de procedência estrangeira do estabelecimento do importador na operação de revenda, mesmo que não tenham sofrido industriali-zação no Brasil, já que equiparado a industrial pelo art. 4º, I, da Lei nº 4.502/1964, com a permissão dada pelo art. 51, II, do CTN.

A propósito:

‘EMBARGOS DE DIVERGÊNCIA EM RECURSO ESPECIAL – DIREITO TRIBUTÁRIO – RECURSO RE-PRESENTATIVO DA CONTROVÉRSIA – ART. 543-C, DO CPC – IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUS-TRIALIZADOS (IPI) – FATO GERADOR – INCIDÊNCIA SOBRE OS IMPORTADORES NA REVENDA DE PRODUTOS DE PROCEDÊNCIA ESTRANGEIRA – FATO GERADOR AUTORIZADO PELO ART. 46, II, C/C ART. 51, PARÁGRAFO ÚNICO DO CTN – SUJEIÇÃO PASSIVA AUTORIZADA PELO ART. 51, II, DO CTN, C/C ART. 4º, I, DA LEI Nº 4.502/1964 – PREVISÃO NOS ARTS. 9º, I E 35, II, DO RIPI/2010 (DECRETO Nº 7.212/2010)

1. Seja pela combinação dos arts. 46, II e 51, parágrafo único do CTN – que compõem o fato gerador, seja pela combinação do art. 51, II, do CTN, art. 4º, I, da Lei nº 4.502/1964, art. 79, da Medida Pro-visória nº 2.158-35/2001 e art. 13, da Lei nº 11.281/2006 – que definem a sujeição passiva, nenhum deles até então afastados por inconstitucionalidade, os produtos importados estão sujeitos a uma nova incidência do IPI quando de sua saída do estabelecimento importador na operação de revenda, mesmo que não tenham sofrido industrialização no Brasil.

2. Não há qualquer ilegalidade na incidência do IPI na saída dos produtos de procedência estrangeira do estabelecimento do importador, já que equiparado a industrial pelo art. 4º, I, da Lei nº 4.502/1964, com a permissão dada pelo art. 51, II, do CTN.

3. Interpretação que não ocasiona a ocorrência de bis in idem, dupla tributação ou bitributação, por-que a lei elenca dois fatos geradores distintos, o desembaraço aduaneiro proveniente da operação de compra de produto industrializado do exterior e a saída do produto industrializado do estabelecimento importador equiparado a estabelecimento produtor, isto é, a primeira tributação recai sobre o preço de compra onde embutida a margem de lucro da empresa estrangeira e a segunda tributação recai sobre o preço da venda, onde já embutida a margem de lucro da empresa brasileira importadora. Além disso, não onera a cadeia além do razoável, pois o importador na primeira operação apenas acumula a condi-ção de contribuinte de fato e de direito em razão da territorialidade, já que o estabelecimento industrial produtor estrangeiro não pode ser eleito pela lei nacional brasileira como contribuinte de direito do IPI (os limites da soberania tributária o impedem), sendo que a empresa importadora nacional brasileira acumula o crédito do imposto pago no desembaraço aduaneiro para ser utilizado como abatimento do imposto a ser pago na saída do produto como contribuinte de direito (não cumulatividade), mantendo-se a tributação apenas sobre o valor agregado.

4. Precedentes: REsp 1.386.686/SC, 2ª T., Rel. Min. Mauro Campbell Marques, Julgado em 17.09.2013; e REsp 1.385.952/SC, 2ª T., Rel. Min. Mauro Campbell Marques, Julgado em 03.09.2013. Superado o entendimento contrário veiculado nos EREsp 1.411749/PR, 1ª S., Rel. Min. Sérgio Kukina, Rel. p/ Ac. Min. Ari Pargendler, Julgado em 11.06.2014; e no REsp 841.269/BA, 1ª T., Rel. Min. Francisco Falcão, Julgado em 28.11.2006.


5. Tese julgada para efeito do art. 543-C, do CPC: “os produtos importados estão sujeitos a uma nova incidência do IPI quando de sua saída do estabelecimento importador na operação de revenda, mesmo que não tenham sofrido industrialização no Brasil”.

6. Embargos de divergência em Recurso especial não providos. Acórdão submetido ao regime do art. 543-C do CPC e da Resolução STJ nº 08/2008. (EREsp 1.403.532/SC, Rel. Min. Napoleão Nunes Maia Filho, Rel. p/ Ac. Min. Mauro Campbell Marques, 1ª S., DJe 18.12.2015).’

Por tudo isso, nego provimento ao Recurso Especial.”

Transcrição RET• Código Tributário Nacional:

“Art. 46. O imposto, de competência da União, sobre produtos industrializados tem como fato gerador:

I – o seu desembaraço aduaneiro, quando de procedência estrangeira;

II – a sua saída dos estabelecimentos a que se refere o parágrafo único do art. 51;

[...]

Parágrafo único. Para os efeitos deste imposto, considera-se industrializado o produto que tenha sido submetido a qualquer operação que lhe modifique a natureza ou a finalidade, ou o aperfeiçoe para o consumo.”

“Art. 51. Contribuinte do imposto é:

[...]

II – o industrial ou quem a lei a ele equiparar;”

• Lei nº 4.502/1964:

“Art. 2º Constitui fato gerador do imposto:

I – quanto aos produtos de procedência estrangeira o respectivo desembaraço aduaneiro;

II – quanto aos de produção nacional, a saída do respectivo estabelecimento produtor.

§ 1º Quando a industrialização se der no próprio local de consumo ou de utilização do produto, fora de estabelecimento produtor, o fato gerador considerar-se-á ocorrido no momento em que ficar concluída a operação industrial.”

13419 – IPTU – emenda constitucional – progressividade – inconstitucionalidade

“Direito tributário. Imposto Predial e Territorial Urbano – IPTU. Lei Municipal nº 1.206/1991. Inconstitu-cionalidade da progressividade antes da Emenda Constitucional nº 29/2000 (Súmula nº 668, do Supremo Tribunal Federal). Recurso extraordinário interposto sob a égide do CPC/1973. Necessidade de interpreta-ção de legislação local. Súmula nº 280/STF. Agravo manejado sob a vigência do CPC/2015. 1. As razões do agravo interno não se mostram aptas a infirmar os fundamentos que lastrearam a decisão agravada, mormente no que se refere ao óbice da Súmula nº 280, do STF, a inviabilizar o trânsito do recurso extraor-dinário. 2. A suposta afronta aos postulados constitucionais invocados no apelo extremo somente poderia ser constatada a partir da análise da legislação infraconstitucional, a tornar oblíqua e reflexa eventual ofensa à Constituição, insuscetível, como tal, de viabilizar o conhecimento do recurso extraordinário. 3. Majoração em 10% (dez por cento) dos honorários anteriormente fixados, obedecidos os limites previs-tos no art. 85, §§ 2º, 3º e 11, do CPC/2015, ressalvada eventual concessão do benefício da gratuidade da Justiça. 4. Agravo interno conhecido e não provido, com aplicação da penalidade prevista no art. 1.021, § 4º, do CPC/2015, calculada à razão de 1% (um por cento) sobre o valor atualizado da causa.” (STF – AgRg-RE-Ag 977.968 – Minas Gerais – 1ª T. – Relª Min. Rosa Weber – J. 24.03.2017)

13420 – IPTU – progressividade – inconstitucionalidade – Súmula nº 280, do STF – direito local – aná-lise – impossibilidade

“Direito tributário. Imposto Predial e Territorial Urbano (IPTU). Lei Municipal nº 1.206/1991. Inconstitu-cionalidade da progressividade antes da Emenda Constitucional nº 29/2000 (Súmula nº 668, do Supremo Tribunal Federal). Recurso extraordinário interposto sob a égide do CPC/1973. Necessidade de interpreta-ção de legislação local. Súmula nº 280/STF. Agravo manejado sob a vigência do CPC/2015. 1. As razões do agravo interno não se mostram aptas a infirmar os fundamentos que lastrearam a decisão agravada, mormente no que se refere ao óbice da Súmula 280, do STF, a inviabilizar o trânsito do recurso extraordi-nário. 2. A suposta afronta aos postulados constitucionais invocados no apelo extremo somente poderia ser constatada a partir da análise da legislação infraconstitucional, a tornar oblíqua e reflexa eventual ofensa à Constituição, insuscetível, como tal, de viabilizar o conhecimento do recurso extraordinário. 3. Majo-ração em 10% (dez por cento) dos honorários anteriormente fixados, obedecidos os limites previstos no


art. 85, §§ 2º, 3º e 11, do CPC/2015, ressalvada eventual concessão do benefício da gratuidade da Justiça. 4. Agravo interno conhecido e não provido, com aplicação da penalidade prevista no art. 1.021, § 4º, do CPC/2015, calculada à razão de 1% (um por cento) sobre o valor atualizado da causa.” (STF – AgRg-RE-Ag 977.968 – Minas Gerais – 1ª T. – Relª Min. Rosa Weber – J. 24.03.2017)

13421 – IPVA – isenção – portador de deficiência – reconhecimento

“Recurso de apelação. Mandado de segurança. ICMS e IPVA. Isenção. Pessoa portadora de deficiência. Terceiro condutor. Cabimento. A isenção de IPVA na aquisição de veículo automotor à pessoa com defi-ciência deve abranger inclusive aqueles que demandam terceiro como condutor. Exegese que privilegia a inclusão da pessoa com deficiência. Sentença mantida. Recurso e reexame necessário desprovidos.” (TJSP – Ap 1000339-39.2016.8.26.0047 – Assis – 5ª CDPúb. – Rel. Nogueira Diefenthaler – DJe 10.04.2017)

Comentário RETO Recurso de Apelação aqui tratado foi interposto pela Fazenda pública Paulista em face de contribuinte portador de necessidades especiais que teve êxito em mandado de segurança que pleiteou a isenção de tributos para aquisição de veículo automotor.

Os Estados e o Distrito Federal possuem delegação de competência oriunda da Carta Magna para a instituição do IPVA. Por sua vez, a Lei nº 13.296 abarca o tratamento tributário dispensando aos porta-dores de necessidades especiais no que concerne ao Imposto sobre a Propriedade de Veículo Automotor.

Ocorre que a legislação bandeirante, contempla no art. 13, III da citada lei ordinária que será isenta do imposto tratado quando ocorrer a propriedade “de um único veículo adequado para ser conduzido por pessoa com deficiência física”.

Ocorre que, em seu brilhante relatório, o ilustríssimo desembargador relator fez muito bem em ressaltar que estaria longe da isonomia se criar dois grupos de portadores de deficiência física, quando o primeiro seria os que podem conduzir veículo automotor e o segundo que dependeria de outrem para a operação do carro, tal distinção que não se pode admitir em um Estado de Direito, como podemos deleitar no trecho do voto do Relator:

“Acaso reformada a r. sentença, positivaríamos,de fato, discriminação injusta, ofensiva ao princípio da isonomia e da dignidade da pessoa humana.Não podemos deslembrar que o móvel que colima isen-ções como a que presentemente estudamos é de propiciar à pessoa deficiente vida mais digna, maior facilidade de locomoção, de sorte a minorar as restrições patológicas que têm muitos. Muitas vezes, o Poder Público mesmo moto proprio não é exitoso em gerir políticas públicas de inclusão e acessibili-dade. Por outro lado, não se espera dele medidas outras que não as de amplitude de acessibilidade e do amparo ao deficiente. Se acaso mantivéssemos o entendimento exposto pela autoridade impetrada, acabaríamos por criar duas espécies de deficientes: aqueles que possuem condições de dirigir e aqueles que não as possuem.Os primeiros seriam beneficiados com isenções e facilidades para aquisição de um automóvel, atendendo assim plenamente as políticas públicas de inclusão da pessoa com deficiência, como, aliás, bem delineado no art. 24, inciso XIV, 227, § 1º, inciso II, da Constituição Federal. Já a segunda categoria não mereceria igual tratamento, padeceria de discriminação por parte do legislador, ficaria a mercê das políticas públicas de acessibilidade e locomoção que, como se sabe, não raras vezes atinge o universo do público alvo. De mais a mais, sabe-se isso que muitas vezes esses deficientes os incapacitados de conduzir automóveis são os que necessitam de maior locomoção de especial aten-ção, dependendo,em boa parte, do apoio de terceiros.Obviamente não é esta a mens legis da política constitucional de inclusão dos deficientes físicos, e a todos símile tratamento. Se o deficiente não tem condições de conduzir automóvel, essa incumbência deve ser repassada a terceiro; a eles e estende o ônus de assistir à pessoa debilitada, de sorte que não há razão alguma para impedir-se o implemento do dispositivo legal. Não ocorre afronta a disposição do art. 111 do Código Tributário Nacional ou a qual-quer outra norma infralegal, posto que este decidir concretiza preceitos constitucionais que ampliam a inclusão da pessoa hipossuficiente no seio da sociedade.”

Dessa forma, fora desprovido o recurso e a segurança mantida em favor do contribuinte.

13422 – IR – alienação de ações societárias – isenção

“Mandado de segurança. Tributário. IRPF. Decreto-Lei nº 1.510/1976. Alienação de ações societárias. Isenção. Direito adquirido. Recurso de apelação provido. 1. As isenções tributárias onerosas não podem ser suprimidas pelo Fisco. Precedentes do e. STJ. 2. A jurisprudência do e. Superior Tribunal de Justiça e desta Corte Regional reconhece o direito à isenção do imposto de renda sobre ganhos de capital ob-tidos na alienação de participações societárias, caso cumpridas as condições impostas pelo Decreto-Lei nº 1.510/1976 antes do advento da norma revogadora (Lei nº 7.713/1988) é direito adquirido do contri-


buinte. 3. Recurso de apelação provido.” (TRF 3ª R. – AC 0008930-78.2015.4.03.6105/SP – 3ª T. – Rel. Des. Fed. Nelton dos Santos – DJe 20.04.2017)

13423 – ISS – jornal – imunidade – impugnação específica – ausência

“Direito tributário. Imunidade. Jornal. Ambiente virtual. ISS. Negativa de seguimento a recurso extraor-dinário interposto sob a égide do CPC/1973. Ausência de impugnação específica aos fundamentos da decisão que inadmitiu o recurso extraordinário. Súmula nº 287 /STF. Agravo manejado sob a vigência do CPC/2015. 1. A jurisprudência desta Suprema Corte é firme no sentido de que inadmissível o agravo que não ataca especificamente os fundamentos da decisão que inadmitiu o recurso extraordinário. Incidência da Súmula nº 287/STF. 2. Da detida leitura das razões recursais, bem como dos fundamentos adotados pela Presidência da Corte a quo, ao exame da admissibilidade do recurso, verifico não impugnados os fundamentos da decisão pela qual inadmitido o extraordinário na origem. 3. Inaplicável o art. 85, § 11, do CPC/2015, uma vez que o ora agravante não foi condenado anteriormente em honorários advocatícios. 4. Agravo interno conhecido e não provido.” (STF – AgRg-RE-Ag 1.016.200 – São Paulo – 1ª T. – Relª Min. Rosa Weber – J. 07.04.2017)

13424 – ISS – produção de filmes – encomenda – veto presidencial – não incidência

“Tributário. Imposto sobre serviços de qualquer natureza. Produção de vídeos por encomenda. Veto pre-sidencial. Interpretação extensiva. Proibição. 1. O item 13.03 da lista anexa à LC 116/2003 não autoriza a tributação pelo ISSQN do serviço de produção de filmes/vídeos por encomenda, porquanto essa atividade não se equipara aos serviços de cinematografia. 2. Não é adequada a interpretação extensiva de item da referida lista, tendo em vista a existência de veto presidencial ao item 13.01, referente especificamente à ‘produção, gravação, edição, legendagem e distribuição de filmes, videotapes, discos, fitas cassete, compact disc, digital video disc e congêneres’, de modo que não mais é adequado o raciocínio segundo o qual a encomenda do serviço de produção de vídeos atrairia a incidência do ISSQN (em vez do ICMS). 3. Ressalvada a situação em que o próprio veto é objeto de questionamento judicial, haveria atuação in-devida do Poder Judiciário caso se decidisse pela incidência tributária em hipótese vetada pelo Presidente da República. 4. Caso em que o Tribunal de Justiça procedeu à interpretação extensiva de dispositivo que não a permite, porquanto, vetada a hipótese de incidência, o enquadramento do serviço correlato em outro item equivaleria à derrubada do veto, competência exclusiva do Congresso Nacional, o qual, caso assim entendesse, deveria ter agido em tempo próprio. 5. Agravo interno desprovido.” (STJ – AgInt-REsp 1.627.818 – (2016/0250557-8) – 1ª T. – Rel. Min. Gurgel de Faria – DJe 06.04.2017)

13425 – ITBI – isenção – programa de habitação – área de até 70m² – possibilidade

“Apelação. Repetição de indébito. ITBI. Pretensão a isenção do imposto. Unidade habitacional inserida no Programa ‘Minha Casa, Minha Vida’. Art. 3º, V, da Lei municipal nº 10.086/1989 de São Carlos, com redação que lhe foi conferida pela Lei nº 13.711/2005, que prevê isenção sobre transmissões de unidades habitacionais, com área até 70 m² e vinculadas a programas oficiais de habitação. Autora que preencheu os requisitos exigidos na lei municipal que concede a isenção. Direito à repetição do indébito. Matéria tributária. Juros de mora. Incidência de 1% (um por cento) ao mês, a partir do trânsito em julgado, de acordo com previsão expressa na primeira parte do § 1º do art. 161 c/c parágrafo único do art. 167, ambos do CTN, e Súmula nº 188/STJ. Correção monetária a contar do desembolso, com aplicação dos mesmos índices pelos quais a Fazenda Pública corrige os seus créditos tributários. Sentença mantida (art. 252 do RITJSP). Recurso desprovido.” (TJSP – Ap 1006974-65.2015.8.26.0566 – São Carlos – 18ª CDPúb. – Rel. Roberto Martins de Souza – DJe 08.05.2017)

Comentário RETO acórdão que passa a ser comentada tem como enfoque principal a discussão sobre a transmissão do bem imóvel estar amparada pela regra da desoneração tributária ou não. Entre os argumentos utilizados vale-se a alegação de que o imóvel embarca todos os requisitos legais para que o contribuinte goze da isenção do ITBI, inclusive o fato de o imóvel estar dentro da metragem máxima necessária para tanto. Ocorre que a Fazenda Municipal discordou dos métodos utilizados para o cômputo da metragem do bem, o que é fator determinante para a concessão ou não do benefício fiscal.

Vejamos trechos de como o Eminente Desembargador relatou o Acórdão:

“Ressalte-se que importa, aqui, a área da ‘unidade habitacional’ não havendo razão para levar em conta, as áreas comunitárias ou área do terreno, porquanto a lei expressamente dispõe que a unidade


abrange as transmissões de terrenos e lotes destinados à sua construção, sem estabelecer qualquer limite para áreas desses ‘terrenos e lotes’. Sendo assim, a autora faz jus a isenção prevista na Lei municipal. Nesse diapasão, a invocação da recorrida à Lei municipal nº 13.691/2005 (que instituiu o planto diretor do município) e a Lei nº 14.986/2009 (que dispõe sobre empreendimentos Habitacionais de Interesse Social e sua vinculação ao ‘Programa Minha Casa, Minha Vida’, não merece acolhida. No caso concreto a metragem da casa atende os requisitos legais para concessão da isenção do ITBI, não se exigindo que o empreendimento habitacional seja expressamente previsto em lei municipal. Em caso idêntico ao dos autos esta Câmara já se pronunciou a respeito da matéria: ‘Apelação. Repetição de In-débito. ITBI. Unidade habitacional inserida no “Programa Minha Casa, Minha Vida”. Sentença de proce-dência. Pretensão à reforma. Impossibilidade. Isenção tributária prevista pela legislação municipal para as transmissões de unidades habitacionais com área de até 70 m² e vinculadas a programas oficiais de habitação. Inteligência do art. 3º, V, da Lei municipal nº 10.086/1989 (com nova redação dada pela Lei municipal nº 13.711/2005). Metragem que, para fins de isenção, diz respeito à área útil do imóvel, desconsiderando-se as áreas externas ou comuns’ (Apelação nº 1000055-60.2015.8.26.0566, Rel. Des. Ricardo Chimenti, J. 25.06.2015).

[...]

No mesmo sentido: Ap 0000325-72.2013.8.26.0566, comarca de São Carlos, 14ª Câmara de Direito Público, Rel. Des. Henrique Harris Júnior, J. 20.02.2014; Ap 0004426.55.2013.8.26.0566, Rel. Des. Mourão Neto, J. 07.11.2013. Portanto, uma vez reconhecida a ilegalidade da cobrança, cabível a devolução à parte autora do indébito tributário. Tratando-se de cobrança de dívida tributária, respeitada a prescrição quinquenal, e tratando-se de matéria de ordem pública os juros de mora incidem a partir do trânsito em julgado (art. 167, parágrafo único, do CTN, e Súmula nº 188 do STJ) no percentual de 1% ao mês (§ 1º do art. 161 do CTN), sem prejuízo de eventual modificação de ordem legal ou jurispruden-cial, que houver ao tempo da mora, hipótese em que os juros deverão ser adequados, tudo a ser apurado em liquidação da decisão condenatória (arts. 165, I e 168, I, do CTN). Destarte, a fixação da correção monetária e dos juros de mora faz-se com observância da modulação efetivada pelo STF, no julgamento das ADIs 4357 e 4425/DF em 25.03.2015, resguardadas eventuais modificações no entendimento es-posado, decorrentes da Repercussão Geral do Tema nº 810, que ainda possam vir a ser implementadas. Em relação aos índices de atualização monetária, devem ser aplicados, a contar do desembolso (Súmula nº 162/STJ), os mesmos índices pelos quais a Fazenda Pública corrige os seus créditos tributários. Des-se modo, não merece reparo a r. sentença hostilizada. Ante o exposto, nega-se provimento ao recurso, mantendo-se a r. sentença na sua integralidade a r. sentença, nos termos do art. 252.”

Ante ao relatório, dos demais Respeitáveis desembargadores acompanharam o relator de forma a ser proferida uma decisão unânime.


“Art. 161. O crédito não integralmente pago no vencimento é acrescido de juros de mora, seja qual for o motivo determinante da falta, sem prejuízo da imposição das penalidades cabíveis e da aplicação de quaisquer medidas de garantia previstas nesta Lei ou em lei tributária.

§ 1º Se a lei não dispuser de modo diverso, os juros de mora são calculados à taxa de um por cento ao mês.

[...]

Art. 167. A restituição total ou parcial do tributo dá lugar à restituição, na mesma proporção, dos juros de mora e das penalidades pecuniárias, salvo as referentes a infrações de caráter formal não prejudica-das pela causa da restituição.

Parágrafo único. A restituição vence juros não capitalizáveis, a partir do trânsito em julgado da decisão definitiva que a determinar.”

13426 – ITCMD – base de cálculo – valor venal do imóvel – majoração por decreto – impossibilidade

“Apelação. Mandado de segurança preventivo. ITCMD. Base de cálculo que deve corresponder ao valor venal para fins de cobrança do IPTU. Inteligência do art. 38, do Código Tributário Nacional e arts. 9º e 13, da Lei Estadual nº 10.705/2000. Impossibilidade de se majorar tributo por meio de Decreto. Legalidade tributária (art. 150, inciso I, da Constituição Federal, c/c art. 97, incisos II e IV, § 1º, do Código Tributá-rio Nacional). Recursos oficial e voluntário desprovidos.” (TJSP – Ap 1040523-19.2016.8.26.0053 – São Paulo – 8ª CDPúb. – Rel. Bandeira Lins – DJe 05.05.2017)

Comentário RETO Acórdão em comento se originou por conta da impetração de Mandado de Segurança que objetivou manter a base de cálculo do ITCMD, gerado em ato de doação onerosa, utilizando a base de cálculo


do IPTU. Ocorre que o contribuinte que pleiteou a segurança obteve êxito em seu pedido inicial, o que acarretou na indignação da Fazenda Pública Estadual, que, por sua vez interpôs recurso julgado, que originou a decisão aqui comentada.

Ocorre que sobre o tema há muita discussão no Tribunal Bandeirante acerca da base de cálculo do ITCMD. Isso decorre da gritante diferença que existe na inevitável comparação para a formação da base de cálculo quando confrontados o valor venal do imóvel para cálculo do imposto territorial e o real valor de mercado, que costuma ser muito maior.

Todavia, há princípios a serem respeitados. A legalidade concernente ao arbitramento a base de cálculo não pode ser deixada de lado de forma que ocorra alteração por intermédio de decreto. O resultado do julgado aqui tratado foi nesse sentido, senão vejamos trechos do voto do Ilustre Desembargador Relator:

“Os impetrantes manifestam o desiderato de doar o imóvel que lhes pertence, porém, pretendem que o respectivo ITCMD seja calculado com base no valor venal do bem, segundo os critérios estipulados pelo IPTU; assim, preventivamente, postulam a não incidência do Decreto Estadual nº 55.002/2009, que enseja ao Fisco a adoção da base de cálculo do ITBI. O recurso não comporta provimento. Com efeito, o art. 13, inciso I, da Lei nº 10.705/2000 afirma que a base de cálculo do ITCMD de imóvel urbano ou direito a ele relativo não será inferior ‘ao fixado para o lançamento do Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana – IPTU’. No entanto, o Fisco Estadual sustenta, com fulcro no Decreto Esta-dual nº 55.002/2009 diploma este que promoveu alterações no RITCMD que poderá a base de cálculo ser calculada de acordo com o denominado Valor Venal de Referência do ITBI: ‘Art. 16. [...] Parágrafo único. Poderá ser adotado, em se tratando de imóvel: [...] 2 – urbano, o valor venal de referência do Imposto sobre Transmissão de Bens Imóveis – ITBI divulgado ou utilizado pelo município, vigente à data da ocorrência do fato gerador, nos termos da respectiva legislação, desde que não inferior ao valor referido na alínea a do inciso I, sem prejuízo da instauração de procedimento administrativo de arbi-tramento da base de cálculo, se for o caso.’ Sob essa perspectiva contextual, constata-se a ilegalidade do procedimento fiscal, corroborando e conferindo lastro à pretensão deduzida na presente demanda mandamental. Por mero decreto, sem que fosse observado o princípio da legalidade, fora alterada base de cálculo de imposto ocasionando majoração significativa e indevida de tributo, extrapolando a garantia insculpida no art. 150, inciso I, da Constituição Federal1, bem como as disposições do art. 97, incisos II e IV c/c § 1º, do Código Tributário Nacional. Nesse sentido, é a jurisprudência desta Colenda Câmara de Direito Público: ‘MANDADO DE SEGURANÇA – ITCMD BASE DE CÁLCULO – Imposto incidente so-bre transmissão causa mortis de bem imóvel. Art. 155, inciso I, e § 1º, I, da Constituição Federal. Base de cálculo correspondente ao valor venal do bem. Art. 38 do Código Tributário Nacional e Lei Estadual nº 10.705/2000. Complementação em razão do Decreto nº 55.002/2009, que estabelece, como base de cálculo, o valor venal de referência do ITBI. Impossibilidade. Norma não aplicável. Ilegalidade. Alte-ração de base de cálculo que somente pode se dar através de lei. Precedentes. Segurança concedida. Sentença mantida. Recurso voluntário e reexame necessário não providos.’ Uma vez que o Decreto Estadual nº 55.002/09 extrapolou o limite regulamentar, a base de cálculo do tributo deve corresponder ao valor venal para fins de cobrança do IPTU, nos termos do art. 38 do Código Tributário Nacional.”

Dessa forma, em votação unânime, foi negado o provimento ao recurso.

13427 – ITCMD – parcelamento – valor mínino – ocorrência

“Apelação cível. ITCMD. Parcelamento. Pagamento do imposto que deve seguir a legislação vigente à data da abertura da sucessão. Art. 1787, do Código Civil. Aplica-se o Decreto nº 46.655/2002, que regulamenta o parcelamento em até 12 prestações mensais, observando-se a parcela mínima de 05 Ufesps. Sentença mantida. Recurso improvido.” (TJSP – Ap 1003737-28.2015.8.26.0047 – Assis – 3ª CDPúb. – Rel. Marrey Uint – DJe 24.04.2017)

13428 – ITCMD – valor de sobrepartilha – multa – isenção – possibilidade

“Repetição de indébito. ITCMD. Inventário. Isenção no recolhimento da multa. Valor destinado à sobre-partilha que só veio a ser depositado nos autos do inventário posteriormente. Não apurado na data da abertura da sucessão – isenção deferida pelo juiz do inventário – Fesp que se negou ao recebimento do tributo sem o acréscimo da multa. Restituição devida. Sentença de procedência mantida. Recurso provido apenas quanto ao termo inicial dos juros moratórios (Súmula nº 188, do STJ).” (TJSP – Ap 0034223-97.2012.8.26.0053 – São Paulo – 12ª CDPúb. – Rel. J. M. Ribeiro de Paula – DJe 24.04.2017)

Comentário RETO acórdão do Recurso de Apelação que se passa a comentar foi prolatado com o objetivo de julgar a isenção de multa e juros de ITCMD referente a valores que chegaram ao inventário por conta de so-brepartilha. Ocorre que o juízo singular decidiu por conceder tal isenção, todavia, em dado momento a


Fazenda Pública do Estado de São Paulo se negou a receber o tributo sem o recolhimento dos valores retirados pelo magistrado de primeiro grau.

Para que se desse prosseguimento do pagamento, o contribuinte efetuou o recolhimento acrescido de multa e juros e, por conta disso, ingressou com a demanda inicial de repetição do indébito, tendo em vista reaver os valores afastados pelo Judiciário.

Por sua vez, a Fazenda Pública, manifestando o seu inconformismo pela procedência inicial, ingressou com Recurso de Apelação arguindo falta de interesse de agir, haja vista que a possível restituição admi-nistrativa não foi pleiteada pelo contribuinte.

Passamos a apreciar o relatório do Ilustre Desembargador Relator:

“No caso, o valor de R$ 4.654.303,83 só veio a ser depositado nos autos do inventário em novembro de 2010, o que justifica o recolhimento tardio do tributo (posterior a 180 dias da abertura da sucessão) e a isenção concedida. A Fesp tinha ciência dos fatos, razão pela qual não deveria ter se negado ao recebimento do ITCMD sem o acréscimo da multa. Propõe sobrepor procedimento administrativo sobre anterior decisão judicial.Tratando-se de repetição de indébito tributário, a taxa de juros deve observar re-gramento específico, art. 161, § 1º, do Código Tributário Nacional, 3 sem incidência da Lei nº 11.960, de 2009, de resto declarada inconstitucional (art. 5º) pelo STF.

No julgamento do REsp 1.111.189/SP, realizado na forma do art. 543-C do CPC (recursos repetitivos), o STJ definiu que:

‘3. Nessa linha de entendimento, a jurisprudência do STJ considera incidente a taxa Selic na repetição de indébito de tributos estaduais a partir da data de vigência da lei estadual que prevê a incidência de tal encargo sobre o pagamento atrasado de seus tributos. Precedentes de ambas as Turmas da 1ª Seção.’

‘4. No Estado de São Paulo, o art. 1º da Lei Estadual nº 10.175/98 prevê a aplicação da taxa Selic sobre impostos estaduais pagos com atraso, o que impõe a adoção da mesma taxa na repetição de indébito.’

‘5. Recurso especial provido. Acórdão sujeito ao regime do art. 543-C do CPC e da Resolução STJ nº 08/2008. (REsp 1.111.189/SP, J. de 13.05.2009, Rel. Min. Teori Albino Zavascki)’

[...]

Como acentuou o douto juiz sentenciante, fundamentos que passam a integrar este acórdão: ‘De qual-quer forma, em 27.04.2011 o Juízo do inventário novamente deferiu o pagamento do tributo com as isenções de multa e juros (fl. 240). Em 16.05.2011, o autor comunicou ao Juízo nova recusa de recebimento pela ré (fls. 244/245), sendo essa a ocasião do pagamento.

‘Novamente, ilegal a recusa da ré em receber o tributo tal como determinado judicialmente. Deveria ter imposto recurso contra a decisão de deferimento e não recusado seu cumprimento. Assim, perfeita-mente efetiva a decisão e ilegal a recusa ao cumprimento. “Interessante notar que, contra esta última decisão, a Fesp opôs embargos declaratórios, que foram rejeitados com a observação de que ‘a Fazenda entendeu muito bem que o Juízo concedeu a isenção do pagamento de juros e multa’ (fl. 254).” Ora, o tributo foi pago no prazo de trinta dias, considerado como termo inicial a decisão de 27.04.2011, uma vez que foi ela necessária em virtude da anterior e ilegítima, reitere-se recusa da ré em receber o tributo na forma determinada.’

Confirma-se a r. sentença. O recurso merece provimento apenas quanto ao termo inicial do cômputo dos juros de mora. Nessa linha, deve ser observada a Súmula nº 188, do STJ, que enuncia como marco inicial de contagem dos moratórios a data do trânsito em julgado. É como voto.

Dispositivo

Recurso de apelação provido, em parte, apenas em relação ao termo inicial dos juros de mora.”


“Art. 17. Na transmissão causa mortis, o imposto será pago até o prazo de 30 (trinta) dias após a decisão homologatória do cálculo ou do despacho que determinar seu pagamento, observado o disposto no art. 15 desta lei.

§ 1º O prazo de recolhimento do imposto não poderá ser superior a 180 (cento e oitenta) dias da aber-tura da sucessão, sob pena de sujeitar-se o débito à taxa de juros prevista no art. 20, acrescido das pe-nalidades cabíveis, ressalvado, por motivo justo, o caso de dilação desse prazo pela autoridade judicial.

§ 2º Sobre o valor do imposto devido, desde que recolhido no prazo de 90 (noventa) dias, a contar da abertura da sucessão, o Poder Executivo poderá conceder desconto, a ser fixado por decreto.”

13429 – Prescrição intercorrente – parcelamento – interrupção – lapso temporal – ausência

“Tributário. Exceção de pré-executividade. Prescrição intercorrente. Art. 174 do CTN. Interrupção da pres-crição. Parcelamento. Ausência do lapso temporal superior a cinco anos. 1. O prazo prescricional para


a cobrança do crédito tributário é de cinco anos (art. 174, do CTN). 2. A adesão a programas de parcela-mento de débito tributário suspende a exigibilidade do crédito (inc. VI do art. 151 do CTN) e interrompe o prazo de prescrição, que recomeça a fluir no dia em que o devedor deixa de cumprir o acordo celebrado (Súmula nº 248, do extinto Tribunal Federal de Recursos). 3. A prescrição intercorrente, nas execuções fiscais, ocorrerá se houver, além de lapso temporal superior a cinco anos, inércia imputável ao credor. 4. Não caracterizada a prescrição reconhecida na sentença.” (TRF 4ª R. – AC 0001751-53.2017.4.04.9999 – 1ª T. – Rel. Des. Fed. Jorge Antonio Maurique – J. 05.04.2017)

13430 – Simples Nacional – obrigação tributária – mandado de segurança – adesão – possibilidade

“Tributário. Mandado de segurança. Simples Nacional. Adesão. Segurança confirmada. Débito regulari-zado tempestivamente. LC 123/2006. Resolução CGSN nº 94/2011. Aplicabilidade. Remessa necessária e apelação desprovidas. 1. Trata-se de remessa necessária e de apelação cível interposta pela União Federal/Fazenda Nacional contra sentença proferida pelo MM. Juízo da 32ª Vara Federal do Rio de Janeiro/RJ que concedeu a segurança pleiteada pela impetrante, na qual objetivava a inclusão no Simples Nacional em razão da inexistência dos débitos apontados pela RFB. 2. Concessão da segurança pleiteada, na forma do art. 269, I, do CPC/1973. 3. No tocante à permanência ou possibilidade do ingresso no Simples Nacional, quando as empresas possuam débito fiscal com o INSS ou com as Fazendas Públicas Federal, Estadual ou Municipal, a proibição constante no art. 17, V, da Lei Complementar nº 123/2006, não afronta o princípio da isonomia tributária nem qualquer outro princípio constitucional previsto na Lei Maior de 1988, nem caracteriza meio de coação ilícito a pagamento de tributo. 4. O supracitado regime conta com um Órgão especialmente destinado a gerir e a regulamentar o seu funcionamento, o Comitê Gestor do Simples Na-cional – CGSN, o qual, através da Resolução CGSN nº 94/2011 estabelece, entre outras, disposições perti-nentes aos procedimentos necessários à opção e as vedações ao ingresso da pessoa jurídica, na condição de microempresa e empresa de pequeno porte. 5. O impetrante, ora apelado, efetuou a sua opção pelo regime do Simples Nacional em 14.01.2015 e, no dia seguinte, a sua opção, em 15.01.2015, realizou a quitação de débito existente junto a Receita Federal, conforme consta dos autos. 6. Verifica-se que, apesar do débito em questão ter sido quitado dentro da data limite prevista na Resolução CGSN nº 94/2011, o Relatório de Situação Fiscal da Receita Federal, emitido em 18.05.2015, ainda apresentava o contribuin-te na condição de inadimplente, situação impeditiva a sua pretensão de adesão ao Simples Nacional. 7. Entendo que bem decidiu o magistrado a quo ao conceder a segurança pleiteada pela impetrante. 8. Remessa necessária e apelação desprovidas.” (TRF 2ª R. – AC-RN 0502570-05.2015.4.02.5101 – 4ª T. – Rel. Ferreira Neves – DJe 06.04.2017)

13431 – Taxa – serviços administrativos – legalidade – princípio – afronta – inocorrência

“Direito tributário. Taxa de Serviços Administrativos (TSA). Suframa. Lei nº 9.960/2000. Instituição por portaria. Violação do princípio da legalidade. Recurso extraordinário interposto sob a égide do CPC/1973. Consonância da decisão recorrida com a jurisprudência cristalizada do Supremo Tribunal Federal. Re-curso extraordinário que não merece trânsito. Acórdão manejado sob a vigência do CPC/2015. 1. O entendimento adotado pela Corte de origem, nos moldes do assinalado na decisão agravada, não diverge da jurisprudência firmada no âmbito deste Supremo Tribunal Federal, no sentido da inconstitucionalidade da cobrança da Taxa de Serviços Administrativos (TSA), inclusive no período posterior à publicação da Lei nº 9.960/2000. 2. O Plenário Virtual desta Suprema Corte, no julgamento do ARE 957.650-RG/AM, Rel. Min. Teori Zavascki, por unanimidade, reconheceu a existência de repercussão geral e, no mérito, por maioria, reafirmou a jurisprudência dominante da matéria. 3. Majoração em 10% (dez por cento) dos honorários anteriormente fixados, obedecidos os limites previstos no art. 85, §§ 2º, 3º e 11, do CPC/2015, ressalvada eventual concessão do benefício da gratuidade da Justiça. 4. Agravo interno conhecido e não provido, com aplicação da penalidade prevista no art. 1.021, § 4º, do CPC/2015, calculada à razão de 1% (um por cento) sobre o valor atualizado da causa.” (STF – AgRg-RE-Ag 947.244 – Amazonas – 1ª T. – Relª Min. Rosa Weber – J. 24.03.2017)

13432 – TCLD – serviço disponível – incidência – possibilidade

“Tributário. Embargos à execução fiscal. Infraero x Município do Rio de Janeiro. TCLD. Taxa. Legitimidade da cobrança. Serviço posto à disposição do contribuinte. 1. A questão trazida à colação cinge-se à aná-lise da legitimidade para a cobrança pela municipalidade da Taxa de Coleta Domiciliar de Lixo – TCDL. 2. Segundo orientação já firmada pelo STF, a cobrança da Taxa de Coleta de Lixo Domiciliar – TCLD,


instituída pela Lei Municipal nº 2.687/1998, cobrada em substituição à Taxa de Coleta de Lixo e Limpeza Pública (TCLLP), é constitucional, posto que possui base de cálculo diversa de imposto, não afrontando ao disposto no § 2º do art. 145 da Constituição Federal. Posteriormente, o Plenário da Suprema Corte, quando do julgamento do RE 576.321 QO-RJ, com reconhecimento de repercussão geral, ratificou o entendimento acerca da matéria com o Enunciado da Súmula Vinculante nº 19, dispondo que ‘a taxa cobrada exclusiva-mente em razão dos serviços públicos de coleta, remoção e tratamento ou destinação de lixo ou resíduos provenientes de imóveis, não viola o art. 145, II, da Constituição Federal’. 3. Há necessidade de que o serviço público prestado ao contribuinte, como fato gerador da taxa, (i) seja específico, quando possam ser destacados em unidades autônomas de intervenção, de unidade, ou de necessidades públicas; (ii) seja divisível, quando suscetível de utilização, separadamente, por parte de cada um dos seus usuários, sendo essa a intenção do constituinte originário; (iii) tenha como fator a atuação estatal decorrente da utilização efetiva ou potencial de serviços públicos específicos. 4. A simples afirmação de que o serviço de coleta de lixo, seja ordinário, seja extraordinário, não é efetivamente prestado pela Comlurb não prejudica a legitimidade da cobrança da TCDL, pois o serviço de coleta domiciliar de lixo ordinário permanece a disposição da embargante, o que se coaduna com a exigência contida no art. 145, inciso II da CF/1988. 5. A imunidade tributária prevista na Constituição Federal não alcança as taxas, tal como a Taxa de Coleta de Lixo Domiciliar – TCLD, limitando-se sua aplicação aos impostos (art. 150, inciso VI, alínea a da Cons-tituição Federal). 6. Apelação improvida.” (TRF 2ª R. – AC 0116937-02.2015.4.02.5101 – 4ª T.Esp. – Rel. Luiz Antonio Soares – DJe 06.04.2017)

Parte Geral – Ementário de Jurisprudência Administrativa13433 – Cofins – crédito – frete na transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da

mesma empresa

“Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins. Período de apuração: 01.01.2007 a 31.03.2007. Crédito. Frete na transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma empresa. Cabe à constituição de crédito de PIS/Pasep e da Cofins sobre os valores relativos a fretes de pro-dutos acabados realizados entre estabelecimentos da mesma empresa, considerando sua essencialidade à atividade do sujeito passivo. Não obstante à observância do critério da essencialidade, é de se considerar ainda tal possibilidade, invocando o art. 3º, inciso IX, da Lei nº 10.833/2003 e art. 3º, inciso IX, da Lei nº 10.637/2002. Eis que a inteligência desses dispositivos considera para a r. constituição de crédito os serviços intermediários necessários para a efetivação da venda – quais sejam, os fretes na ‘operação’ de venda. O que, por conseguinte, cabe refletir que tal entendimento se harmoniza com a intenção do legis-lador ao trazer o termo ‘frete na operação de venda’, e não ‘frete de venda’ – quando impôs dispositivo tratando da constituição de crédito das r. contribuições. Recurso Especial do Contribuinte Provido.” (CARF – REsp 11686.000085/2008-46 – (9303-005.124) – Rel. Rodrigo da Costa Possas – DOU 30.06.2017)


“Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a:

[...]

IX – armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.”

13434 – Contribuição para o PIS/Pasep – crédito – frete na transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma empresa

“Contribuição para o PIS/Pasep. Período de apuração: 01.07.2006 a 30.09.2006. Crédito. Frete na trans-ferência de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma empresa. Cabe à constituição de crédito de PIS/Pasep e da Cofins sobre os valores relativos a fretes de produtos acabados realizados entre esta-belecimentos da mesma empresa, considerando sua essencialidade à atividade do sujeito passivo. Não obstante à observância do critério da essencialidade, é de se considerar ainda tal possibilidade, invocando o art. 3º, inciso IX, da Lei nº 10.833/2003 e art. 3º, inciso IX, da Lei nº 10.637/2002. Eis que a inteligência desses dispositivos considera para a r. constituição de crédito os serviços intermediários necessários para a efetivação da venda – quais sejam, os fretes na ‘operação’ de venda. O que, por conseguinte, cabe refletir que tal entendimento se harmoniza com a intenção do legislador ao trazer o termo ‘frete na ope-ração de venda’, e não ‘frete de venda’ – quando impôs dispositivo tratando da constituição de crédito das r. contribuições. Recurso Especial do Contribuinte Provido.” (CARF – REsp 11686.000081/2008-68 – (9303-005.122) – Rel. Rodrigo da Costa Possas – DOU 30.06.2017)


“Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a:

[...]

IX – armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.”

13435 – Contribuições previdenciárias – período de apuração – cessão de mão de obra – caracteri-zação

“Contribuições sociais previdenciárias. Período de apuração: 01.04.1998 a 31.01.1999. Cessão de mão de obra. Caracterização. Quando a prestação de serviços é realizada em imóveis de propriedade da contra-tada, ou por ela locados, mas sob o controle e fiscalização da contratante, resta caracterizada a cessão de mão de obra. É considerada cessão de mão de obra nas dependências de terceiros, os serviços prestados via telefone ou junto ao público. Resta demonstrada a comprovação da cessão de mão de obra à disposi-ção da contratante quando esta tem contato direto, orienta, acompanha, supervisiona e fiscaliza a presta-ção de serviços dos trabalhadores. Solidariedade. Fiscalização do prestador de serviço. A ação fiscal se de-senvolveu na tomadora de serviços, e para evitar o lançamento, basta a exibição das guias de recolhimento específicas, vinculadas ao serviço prestado e respectivas folhas de pagamentos específicas, elaboradas na

RET Nº 116 – Jul-Ago/2017 – PARTE GERAL – EMENTÁRIO DE JURISPRUDÊNCIA ADMINISTRATIVA .................................................181

forma da legislação aplicável, para a afastar a solidariedade, o que não ocorreu. Diligência. Retorno. A prestadora de serviços não sofreu qualquer procedimento fiscal, para verificação do período correspon-dente ao do lançamento de crédito tributário, por parte do INSS, Secretaria da Receita Previdenciária, ou Secretaria da Receita Federal do Brasil. Assim, correto o lançamento fiscal por solidariedade, com base de cálculo apurada por aferição indireta devidamente autorizada pelo art. 33 da Lei nº 8.212/1991.” (CARF – RVol 10880.727296/2011-66 – (2401-004.885) – Relª Luciana Matos Pereira Barbosa – DOU 28.06.2017)

13436 – Drawback – regimes aduaneiros – suspensão – princípio da vinculação física – inobservância – inadimplemento do regime – exigibilidade dos tributos suspensos – possibilidade

“Regimes aduaneiros. Período de apuração: 29.03.2006 a 19.12.2007. Drawback suspensão. Princípio da vinculação física. Inobservância. Inadimplemento do regime. Exigibilidade dos tributos suspensos. Possi-bilidade. O cumprimento do princípio da vinculação física é requisito essencial para o adimplemento do compromisso de exportação assumido no ato concessório do regime drawback suspensão.” (CARF – REsp 10516.720002/2013-95 – (9303-004.427) – Rel. Demes Brito – DOU 30.06.2017)

13437 – Imposto sobre a importação – data do fato gerador – manifesto de carga – conferência final – falta de mercadoria por não armazenamento – sem previsão legal

“Imposto sobre a Importação – II. Data do fato gerador: 19.02.1999, 25.03.1999, 25.12.1999. Manifesto de carga. Conferência final. Falta de mercadoria por não armazenamento. Sem previsão legal. Não há pre-visão legal para se presumir o extravio de volume ou de mercadoria em relação aos registros constantes do manifesto de carga em razão do seu não armazenamento, nem mesmo podendo ser imputada a responsa-bilidade ao transportador. Impossibilidade de retroação da lei tributária. Base de cálculo. Indevido falar-se na aplicação do art. 67 da Lei nº 10.833/2003 para determinação da base de cálculo de fatos geradores ocorridos em 1999, como no caso dos autos. O art. 144 do CTN permite a retroação de dispositivo de lei que institui novos procedimentos fiscalizatórios para apuração do fato gerador, não se enquadrando para os casos em que há alteração na própria base de cálculo.” (CARF – REsp 10831.013183/2004-36 – (9303-005.158) – Relª Vanessa Marini Cecconello – DOU 30.06.2017)

Transcrição RETLei nº 10.833/2003:“Art. 67. Na impossibilidade de identificação da mercadoria importada, em razão de seu extravio ou consumo, e de descrição genérica nos documentos comerciais e de transporte disponíveis, será aplica-da, para fins de determinação dos impostos e dos direitos incidentes na importação, alíquota única de 80% (oitenta por cento) em regime de tributação simplificada relativa ao Imposto de Importação – II, ao Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI, à Contribuição para os Programas de Integração Social e de Formação do Patrimônio do Servidor Público – PIS/Pasep, à Contribuição Social para o Financia-mento da Seguridade Social – Cofins e ao Adicional ao Frete para a Renovação da Marinha Mercante – AFRMM. (Redação dada pela Lei nº 13.043, de 2014)§ 1º A base de cálculo da tributação simplificada prevista neste artigo será arbitrada em valor equi-valente à mediana dos valores por quilograma de todas as mercadorias importadas a título definitivo, pela mesma via de transporte internacional, constantes de declarações registradas no semestre anterior, incluídas as despesas de frete e seguro internacionais. (Redação dada pela Lei nº 13.043, de 2014)§ 2º Na falta de informação sobre o peso da mercadoria, adotar-se-á o peso líquido admitido na unidade de carga utilizada no seu transporte.”

13438 – IPI – período de apuração – créditos incentivados – ressarcimento por período decendial“Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI. Período de apuração: 01.03.1999 a 31.03.1999. Crédi-tos incentivados. Ressarcimento por período decendial. Em respeito ao art. 63, § 8º, do RICARF/2015, considerando que a maioria dos conselheiros expressaram seus votos pelas conclusões, é de se refletir o direcionamento de seus entendimentos. Cabe, assim, expor que a maioria dos conselheiros manifes-tou que não se poderia obstar o pedido do sujeito passivo por decêndio, desde que respeitada a norma legal que defere o saldo ao final do trimestre, eis que à época da apresentação do pedido inexistia ato normativo disciplinando o art. 11 da Lei nº 9.779/1999, tendo sido razoável a postulação nos moldes das Instruções Normativas nºs 21/1997 e 114/1988, bem como a própria unidade preparadora poderia ter possibilitado a conversão dos pedidos formalizados por decêndio em pedido trimestral.” (CARF – REsp 10830.002920/99-93 – (9303-004.930) – Relª Tatiana Midori Migiyama – DOU 30.06.2017)

Transcrição RETLei nº 9.779/1999:“Art. 11. O saldo credor do Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI, acumulado em cada trimes-tre-calendário, decorrente de aquisição de matéria-prima, produto intermediário e material de emba-

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lagem, aplicados na industrialização, inclusive de produto isento ou tributado à alíquota zero, que o contribuinte não puder compensar com o IPI devido na saída de outros produtos, poderá ser utilizado de conformidade com o disposto nos arts. 73 e 74 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, observadas normas expedidas pela Secretaria da Receita Federal do Ministério da Fazenda.”

13439 – IRPF – preliminar – contradição – nulidade – rejeição

“Imposto sobre a Renda de Pessoa Física – IRPF. Ano-calendário: 2003, 2004. Preliminar. Contradição. Nulidade. Rejeição. A simples argumentação do contribuinte, em seu Recurso Voluntário, sobre possível contradição entre a fundamentação e a ementa do julgado, capaz de ofender aos princípios princípio da segurança jurídica, do contraditório e da ampla defesa não é apta a inquinar de inválida a decisão que julgou integralmente a lide e solucionou, de maneira amplamente fundamentada, a controvérsia, tal como lhe foi apresentada. A eventual inobservância das específicas normas de regência devem ser objetiva-mente indicadas e comprovadas, sem o que, por certo, apresentam-se como meros argumentos retóricos. Lançamento de ofício. Perda da espontaneidade. O início do procedimento fiscal exclui a espontaneida-de do sujeito passivo em relação aos atos anteriores e, independentemente de intimação a dos demais envolvidos nas infrações verificadas. IRPF. Multas isolada e de ofício. Concomitância. Mesma base de cálculo. Inaplicabilidade. Improcedente a exigência de multa isolada com base na falta de recolhimento do Imposto Sobre a Renda de Pessoa Física – IRPF devido a título de carnê-leão, quando cumulada com a multa de ofício, uma vez possuírem bases de cálculo idênticas.” (CARF – RVol 10830.005381/2008-60 – (2401-004.902) – Relª Luciana Matos Pereira Barbosa – DOU 28.06.2017)

13440 – IRPJ – ano-calendário 2004 – compensação de prejuízo fiscal – declaração final – limitação de 30%

“Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ. Ano-calendário: 2004. Compensação de prejuízo fiscal. Declaração final. Limitação de 30%. O prejuízo fiscal poderá ser compensado com o lucro real poste-riormente apurado, observado o limite máximo, para a compensação, de trinta por cento do referido lucro real. Não há previsão legal que permita a compensação de prejuízos fiscais acima deste limite, ainda que seja no encerramento das atividades da empresa.” (CARF – REsp 10830.004482/2006-51 – (9101-002.845) – Rel. Rafael Vidal de Araujo – DOU 30.06.2017)

13441 – Obrigações acessórias – multa por falta de entrega da “DIF papel imune” – previsão legal

“Obrigações acessórias. Ano-calendário: 2002, 2003, 2004. Multa por falta de entrega da ‘DIF papel imu-ne’. Previsão legal. É cabível a aplicação da multa por ausência da entrega da chamada ‘DIF papel imune’, pois esta encontra fundamento legal no art. 16 da Lei nº 9.779/1999 e no art. 57 da MP 2.158-35/2001, regulamentados pelos arts. 1º, 11 e 12 da IN SRF 71/2001. Valor a ser aplicado a título de multa por atraso ou falta da entrega da ‘DIF papel imune’. Com a vigência do art. 1º da Lei nº 11.945/2009, a partir de 16.12.2008 a multa pela falta ou atraso na apresentação da ‘DIF papel imune’ deve ser cominada em valor único por declaração não apresentada no prazo trimestral, e não mais por mês-calendário, conforme anteriormente estabelecido no art. 57 da MP nº 2.158-35/2001. Retroatividade benigna. Aplicação. Por força da alínea c, inciso II do art. 106 do CTN, há que se aplicar a retroatividade benigna aos processos pendentes de julgamento quando a nova lei comina penalidade menos severa que a prevista na lei vi-gente ao tempo da ocorrência do fato. Recurso Especial do Procurador Provido em Parte.” (CARF – REsp 10580.001509/2005-62 – (9303-004.944) – Rel. Rodrigo da Costa Possas – DOU 30.06.2017)

13442 – Processo administrativo fiscal – apresentação de novos elementos de prova após a aprecia-ção de primeira instância – possibilidade

“Processo administrativo fiscal. Período de apuração: 01.12.2005 a 31.12.2005. Processo administrativo fiscal. Apresentação de novos elementos de prova após a apreciação de primeira instância. Possibilidade. Novos elementos de prova apresentados no âmbito do recurso voluntário, após o julgamento de primeira instância administrativa, podem excepcionalmente ser apreciados nos casos em que fique prejudicado o amplo direito de defesa do contribuinte ou em benefício do princípio da verdade material. Situação que se apresenta comum quando o indeferimento da compensação é efetuado por meio de despacho decisório eletrônico no qual não são apresentados ao contribuinte orientações completas quanto aos documentos necessários à comprovação do direito de crédito. Recurso Especial do Contribuinte Provido.” (CARF – REsp 10166.908090/2009-96 – (9303-005.096) – Rel. Rodrigo da Costa Possas – DOU 29.06.2017)

Seção Especial – Direito Tributário em Discussão

Planejamento Tributário e Riscos de Holdings PatrimoniaisEDMUNDO CAVALCANTI EICHENBERG: Então, boa noite a todos. O

meu nome é Edmundo e eu fiquei encarregado aqui no curso nosso, Teses e Novas Controvérsias do Direito Tributário, de falar sobre planejamento tributá-rio e riscos de holdings patrimoniais. Eu acho que esse título foi de comum acordo ali com o Professor Arthur ali, a quem eu agradeço em nome do IET, que eu agradeço pelo IET o convite que me foi externado, junto com a saudação à Cecília, que sempre faz esses cursos. Um sucesso a sua contribuição. Explicar o que me leva – ou me levou – a sugerir esse tema envolve casos concretos, eu diria, de uma atividade profissional, em que geralmente clientes se apresentam no escritório com a intenção de transferir patrimônio – se fala em holdings pa-trimoniais –, transferir patrimônios imobiliários para pessoas jurídicas com o objetivo de obter uma redução da carga tributária. Geralmente está se pensando em tributação de aluguéis e também se fala numa redução da tributação na alienação futura desses imóveis. Então são soluções que geralmente já se apre-sentam... O cliente já traz a solução de forma já pronta, elaborada pelo seu consultor próprio, ou muitas vezes o próprio contador deles de: olha, vamos tirar esses imóveis que hoje estão no patrimônio da pessoa física e vamos passar esses imóveis que estão gerando esses rendimentos para uma pessoa jurídica, e com isso vamos obter uma redução na carga tributária. Isso que se apresenta. E, de certa forma, é em cima desse caso ou dessa situação – que é muito comum – que comecei a estudar e levantar as vantagens e as desvantagens, os riscos que são inerentes a este planejamento, que aparentemente seria muito simples, de tributação de rendas imobiliárias, sejam de locação, ou seja de compra e venda, através de pessoa jurídica, fugindo da tributação da física. Porque nominalmen-te, em regra, a tributação – pelo menos em alíquotas – se apresenta na jurídica como em menor extensão do que na física. Não é à toa que se tem toda essa discussão lá da tal pejotização das relações de direito do trabalho. Não é muito distante, pelo menos em alguns aspectos, daquilo que a gente vai tratar aqui nessa situação de riscos sobre um planejamento tributário com holdings patrimo-niais. Isso eu comentei com o Professor Artur também, que holdings patrimoniais até seriam não bem uma expressão adequada assim, porque holding seria uma sociedade não operacional, que teria por objeto social só a participação em ou-tras sociedades, no seu patrimônio só haveria participações societárias e ela não teria nenhuma operação propriamente dita. São montadas muitas vezes com pre-ocupações de planejamento sucessório ou de proteção patrimonial, a tal da blin-dagem patrimonial. Não é disso que eu vou tratar aqui também. Mas de qualquer forma, quando uma holding não está mais detendo uma participação societária, mas sim está detendo um ativo imobiliário, um imóvel, ela já passa a ter alguma atividade, nem que seja através de locação ou, eventualmente, de compra e venda desses bens. Então se usa essa expressão, ficou muito comum se falar em

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holdings imobiliárias, holdings patrimoniais, mas só essa espécie de detalhe. Não estamos falando diretamente, propriamente de holdings enquanto detento-ras de participações societárias, sem nenhuma atividade operacional. E sim já de uma empresa, digamos assim, porque vai ter uma atividade operacional, só que dedicada a operações imobiliárias, em princípio locação e compra e venda de imóveis. E como eu insisto: isso veio a estudo digamos, veio de um caso prático, então eu trago aqui também algumas considerações, conclusões, em cima de dados, de valores. Então não é uma exposição que eu diria destinada fundamentalmente a aspectos teóricos de planejamento tributário. Nem vou tratar disso aqui, se é abusivo, se não é abusivo, cláusula geral ou algo do gêne-ro. Não. É mais o dia a dia, é mais uma questão de números, mais uma questão de riscos. E o que eu queria falar de números? Quando se apresenta essa situa-ção: o cliente tem lá os seus imóveis, no seu patrimônio pessoa física e que es-ses imóveis estão sendo submetidos a contratos de locação, auferindo então rendimentos de aluguéis, ele tem uma tributação sobre esses rendimentos na sua pessoa física, que é calculada sobre o valor dos aluguéis, excluídos – desde que o ônus seja do locador – valor de impostos, no caso de um aluguel pago, se for o caso de sublocação, despesas de cobrança, que comissiona administrado-ra, despesa de condomínio. Basicamente quando se enxerga aquele doc de condomínio – para quem já viu – o que ele vai tributar, o proprietário, é o valor do aluguel. Se naquele doc de condomínio, além do valor do aluguel, digamos, R$ 20.000,00 –, eu acho que é o exemplo que eu vou utilizar na sequência – ainda houver ali o ressarcimento de IPTU, ou ressarcimento das despesas de condomínio, que estão sendo repassadas para o locatário, ainda assim na pes-soa física, o locador vai continuar mantendo a tributação só sobre a receita, digamos, líquida, de aluguel, mesmo que o doc contenha ainda estes outros acréscimos. Isso aí parece uma obviedade, não, mas só isso é aluguel. Sim, mas na pessoa jurídica já fica um pouco diferente, porque isso envolveria então despesas, que aí veremos se serão dedutíveis ou não. Mas, então, o valor do aluguel vai ser a base de cálculo; todos os acréscimos que houver em título de IPTU ou condomínio, ou despesas da corretora, da comissão, não vão estar in-cluídos nessa base de cálculo do imposto. Ele vai poder deduzir. O que significa isso? Desde que o ônus tenha sido do locador. Bom, se ele cobrar 20.000 bruto, e dentro desses 20.000 estiver o IPTU ou o condomínio, a comissão de correta-gem, bom, aí ele exclui. Mas, se ele cobrar 20.000 líquido de aluguel e ainda houver no doc de aluguel valor de IPTU, valor de condomínio, isso fica fora da base de cálculo. Isso na pessoa física. Sobre essa base de cálculo então, líquida de rendimentos, vai ser aplicada a alíquota conforme a tabela progressiva do imposto de renda, que hoje estamos falando em sete e meio por cento, até vinte e sete e meio por cento. Não é difícil alcançar – em termos de tributação de locação – uma alíquota de vinte e sete e meio por cento. Esses recolhimentos devem ser realizados pelo contribuinte sob forma de carnê leão, se receber os

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rendimentos de uma pessoa física ou devem ser submetidos à retenção na fonte. O carnê leão no caso de rendimentos de locação – o carnê leão em si – é obri-gatório. Então o contribuinte mês a mês tem que calcular o imposto devido so-bre os rendimentos recebidos e até o final do mês seguinte, promover o recolhi-mento sujeito a posterior ajuste anual, na declaração do ano seguinte. Tá indo muito rápido? Tá indo tranquilo? Para a gente que já conhece isso aí um pouco é um bê-a-bá da história. Mas como eu estava comentando um pouco antes ali, dar curso de contabilidade tributária para um contador, talvez aquele curso seja um bê-a-bá, mas para um não contador, o que vai ser apresentado nesse curso tem muito de novidade, que eu espero que para aqueles que nunca tenham examinado isso aqui, que eu não tenha ido muito rápido. Se eu estiver, por fa-vor, só pergunte, que a gente retoma. Então o que eu fiz aqui? Uma espécie de uma simulação. Então um aluguel de 20.000 por mês, aí só o aluguel, líquido, sem falar que dentro desses 20.000 estariam cobrando despesas de condomínio ou despesas de IPTU, então aluguel mesmo, só o aluguel, 20.000 por mês. A comissão da administradora coloquei em 5%, não é tão fora do mercado. Então seria R$ 1.000,00 de comissão. O contribuinte tributaria na pessoa física R$ 19.000,00. Essa seria a base de cálculo. Sobre essa base de cálculo vão ser aplicadas as alíquotas da tabela progressiva do imposto de renda. Então se fala: não, aluguel da pessoa física é tributado a vinte e sete e meio por cento. Bom, a partir de uma certa faixa, depois de considerada a isenção e as alíquotas inter-mediárias de sete e meio, 15% e vinte e dois e meio, aí sim, o restante, no caso aqui, R$ 14.000,00 são tributados a vinte e sete e meio. Mas as faixas – as pri-meiras faixas – da tributação têm uma carga menor, isenção, alíquotas menores, o que conduz a uma alíquota efetiva – nesse nosso exemplo – de 23%. Não, não é pouca coisa 23% sobre um rendimento auferido nesta locação. Então, se o contribuinte for casado, ele ainda tem a possibilidade de fazer uma declaração dos rendimentos auferidos em aluguel de bens comuns do casal, em separado; então marido e mulher entregam separadamente as suas declarações de renda e cada um vai reconhecer, em cada declaração, 50% dos rendimentos. Então 50% de R$ 19.000,00; 9.500 para cada um, uma alíquota efetiva de 18.35%, considerando as faixas intermediárias, considerando a isenção dos primeiros R$ 1.900,00 dentro desses rendimentos auferidos. Então, uma carga tributária de 18%. Já é bem menos do que os vinte e sete e meio, que geralmente se apre-senta quando se faz a sugestão de: não, essa tributação de aluguéis está muito alta, temos que parar de tributar os aluguéis na pessoa física; temos que passar a tributar os aluguéis na pessoa jurídica. Afinal de contas, vinte e sete e meio é algo expressivo. Tem mais algumas considerações aqui, mas depois retornamos a ela. Porque esses vinte e sete e meio em geral são comparados com a tributa-ção na pessoa jurídica. Essa é a grande sugestão que se coloca: vamos tirar os imóveis da pessoa física, vamos passar os imóveis para uma pessoa jurídica. Vamos sair da carga tributária de vinte e sete e meio – que na verdade, como


nós vimos – não chega a vinte e sete e meio, a menos que o contribuinte tenha muitos rendimentos na sua pessoa física. Mas, considerando as faixas interme-diárias, ele tende a ser menor do que vinte e sete e meio. Mas na pessoa jurídica geralmente se fala: não, a tributação vai cair em 11.33%. Então essa é a compa-ração que geralmente se faz: vinte e sete e meio contra 11.33. É uma baita vantagem. Realmente a redução é enorme. Por que 11.33? Essa é a carga tribu-tária, não envolve só imposto de renda da pessoa jurídica, mas envolve basica-mente os tributos que incidem sobre a receita auferida por uma pessoa jurídica que venha a auferir rendimentos de locação dentro de uma base de cálculo presumida. Por que presumida? Porque essa pessoa jurídica se realmente se dedicar apenas à locação ou compra e venda de imóveis, se tiver apenas ope-rações imobiliárias, ela dificilmente terá despesas expressivas que justifiquem uma tributação no lucro real. As despesas dela serão ínfimas. Será basicamente uma despesa de administração, de contador, pode ter alguma despesa de água, luz – se ela tiver uma sede que não seja própria – a própria residência de um dos sócios. Mas de qualquer forma, a tendência é que as despesas sejam baixas e que não alcancem 68% da receita bruta, que, de certa forma, é o limite para se identificar que vale a pena fazer a opção pelo lucro presumido. E não pode haver a opção pelo Simples, ou adesão ao Simples. A locação de imóveis pró-prios não se sujeita a estar... Dentro de uma das exclusões da adesão ou da opção pelo Sistema Unificado de arrecadação de tributos federais, do Simples Nacional, para micro e pequenas empresas. Então, dentro de um regime tribu-tário de lucro presumido, os rendimentos de locação em uma pessoa jurídica vão estar submetidos ao imposto de renda da pessoa jurídica, sobre uma pre-sunção de 32% da receita bruta. Então, em cima da minha receita, 32% da mi-nha receita bruta será o meu lucro, independentemente das despesas que eu venha a incorrer. Sobre este lucro aqui presumido, 32% da receita vai ser apli-cada a alíquota básica da pessoa jurídica, de 15%. Então é 15% de 32% o que em regra vai ser aplicado. Ainda esses 15% de 32% dá 4,8% da receita bruta, a título só de imposto de renda. Há uma progressividade, assim como há progres-sividade do imposto de renda pessoa física, sete e meio, 15, vinte e dois e meio, vinte e sete e meio, essa progressividade da pessoa física, existe de forma ate- nuada na jurídica, com uma alíquota adicional. Então quando o meu lucro, ou seja, depois de aplicar 32% sobre a minha receita, quando o meu lucro superar R$ 60.000,00 no trimestre ou R$ 20.000,00 por mês, aí vai haver a incidência do adicional de 10%, da alíquota adicional de 10%. Mas para que eu tenha um lucro no trimestre, superior a R$ 60.000,00, eu tenho que ter no trimestre uma receita superior a 187.500, o que em termos de locação – isso pode ocorrer, mas comumente não é o que ocorre no dia a dia – então em regra, em termos de receitas de locação, as receitas não alcançam. O lucro não supera o limite da tributação apenas com a alíquota básica de 15%. E aí fica uma carga tributá-ria de 4,8. Se houver o adicional, ou seja, se no trimestre, as receitas superarem


187.500, aí haveria o adicional de 10%, que é aplicado sobre a base de cálculo presumida. Vai gerar uma carga tributária de 8%. Mas em geral estamos falando de imposto de renda pessoa jurídica com uma tributação de 4,8. A isso se soma a carga tributária das demais espécies ou os demais tributos que incidem sobre a receita bruta. Contribuição social sobre o lucro líquido, que é calculada tam-bém em 32% da receita bruta, só que com uma alíquota única, não tem aqui progressividade, de 9%; 9% de 32% da minha receita bruta vai ser equivalente a 2,88% da minha receita bruta. E soma-se a isso 4,8; 2,88, a tributação de Co-fins, 3% e a tributação de PIS, 0,65%. Regime cumulativo, não há aproveita-mento de créditos diretamente sobre a receita bruta. E aí somando 4,8 + 2,88 + 3 + 0,65, chega-se à carga tributária de 11.33% da receita bruta. É essa a carga tributária – insisto – que geralmente se compara com a carga tributária nominal de vinte e sete e meio por cento, para se afirmar que a tributação na jurídica é mais baixa do que a tributação na física. De certa forma, é o mesmo cálculo da pejotização, é o mesmo cálculo que levam muitos empregados a encerrar os contratos de trabalho formais, montar pessoas jurídicas e buscar a tributação sobre a receita bruta na forma destas pessoas jurídicas. Porque, uma vez tribu-tado na jurídica, a distribuição dos resultados para a pessoa física, até hoje ao menos, é isenta de qualquer tributação. Então os lucros auferidos pela pessoa jurídica tributados – aqui falando em rendimentos de locação – em regra, a 11.33%, a receita que gerou o lucro foi tributada a 11.33%, mas a distribuição desse resultado aos sócios é isenta de imposto de renda. Desde 95 é assim. Fala--se em projetos para se alterar esse regime, para se iniciar uma tributação na distribuição dos lucros, mas isso, por enquanto, ainda não foi aprovado. Com o diferencial – insisto – de que, como se trata de lucro presumido, todas as despe-sas são presumidas. Então, aplicando o entendimento da Receita Federal sobre a tributação de aluguéis percebidos por pessoa jurídica, qualquer acréscimo que venha a ser obtido pelo locador, pessoa jurídica, junto ao locatário, ainda que a título de ressarcimento de IPTU ou ressarcimento de condomínio, ou que envolva até despesa de cobrança desse rendimento, que seria a típica comissão da imobiliária que administra a locação, tudo isso está presumido enquanto despesas para efeito da identificação da base de cálculo do imposto de renda, e, consequentemente também, da base de cálculo de contribuição sobre o lucro de PIS e de Cofins. Eu não tenho a possibilidade de deduzir ou de não tributar o ressarcimento que eu teria de IPTU, de condomínio, ou aquilo que eu não efetivamente aufiro em função de um desconto que a imobiliária me cobra para administração dessa locação. Então muda um pouquinho também – às vezes pode mudar bastante – a base de cálculo na hora de identificar o que vai ser levado à tributação na pessoa jurídica em comparação ao que é levado à tribu-tação na pessoa física... esse entendimento de solução a gente consulta a Cosit da Receita Federal, isso é vinculante para toda a administração tributária fede-ral. Não tem auditor da receita que não vai aplicar esse entendimento numa


eventual fiscalização. Então, se eu cobro R$ 20.000,00 de aluguel e ainda mais o IPTU e mais o condomínio, na hora de submeter à tributação na pessoa jurí-dica, eu teria que considerar o valor bruto. Valor incluindo todos os valores percebidos pela pessoa jurídica junto ao locatário, ainda que isso seja destinado simplesmente a ressarcir um valor que foi pago pelo locador. Qual é a forma para se evitar isso? Bom, eu teria que o locatário pagar diretamente o condomí-nio, o locatário pagar diretamente o IPTU, o que, para efeito de controle de uma locação, em regra, não é interessante. Muitas vezes encerra a locação e aí o locador vai se dar conta de que o IPTU não foi pago, que o condomínio não foi pago e que há um ônus em cima do imóvel e que não foi devidamente adimpli-do pelo locatário. Então como regra, por controle, é o locador que cuida para que essas despesas do condomínio sejam efetivamente pagas e busca só o res-sarcimento junto ao locatário. Mas, se numa pessoa física isso não é visto como rendimento tributável, na pessoa jurídica a orientação é um pouquinho diversa. Então isso já muda um pouco aqui a base de cálculo e muda um pouco, de certa forma também, a vantagem de uma tributação na pessoa jurídica em com-paração com a pessoa física. E isso eu diria que muitas vezes não é bem lembra-do também na hora de se fazer a apuração adequada da base de cálculo para efeitos de tributação na pessoa jurídica, quando está se enfrentando a questão de rendimentos de locação. Isso aqui é uma outra solução de consulta, mas não é a Cosit. Mas a ideia da figura de comissão da administração. Então se a admi-nistradora me cobra 5% eu não posso – na pessoa jurídica, diferentemente do que eu faço na pessoa física – retirar esses 5% de comissão da administradora da base de cálculo para efeito de calcular os tributos que incidem sobre a recei-ta bruta de rendimentos de locação tributados na pessoa jurídica, optante do lucro presumido. Tranquilo? Eu insisto: estamos falando ainda em uma compa-ração entre pessoa física e pessoa jurídica e falando em uma carga tributária – que reconheço – mesmo com essa diferença de base de cálculo e mesmo com as faixas intermediarias de tributação da tabela progressiva na pessoa física, ainda assim resulta uma carga tributária inferior na pessoa jurídica do que aque-la que haveria na pessoa física. Na pessoa jurídica, os rendimentos de locação não estão sujeitos à retenção na fonte pela fonte pagadora. Toda tributação, todo o encargo tributário é pago diretamente pelo contribuinte, pelo locador, pessoa jurídica. Os recolhimentos de Cofins e PIS são mensais, de imposto de renda sobre o lucro são trimestrais. E, como eu comentei, a opção pelo lucro real, embora possível, dificilmente será interessante, porque essa pessoa jurídi-ca não vai ter despesas dedutíveis que justifiquem uma opção pelo lucro real. E uma opção pelo Simples Nacional não é permitido. Então o que resta, em regra, é uma tributação pelo lucro presumido, e dentro desse lucro presumido, a carga tributária sobre os rendimentos de locação alcançam em regra – salvo rendi-mentos muito expressivos de locação, acima de 187.500 por trimestre ou 62.500 por mês – estamos falando de uma tributação de 11.33%. Então, fazen-


do de novo o comparativo, daquele mesmo aluguel de R$ 20.000,00 que estava sendo tributado na pessoa física – do primeiro exemplo –, aí falávamos em carga tributária em cima de uma tributação individual, de um contribuinte, 22,92% ou de 18% e alguns quebrados, se for declaração em separado. Aqui falaríamos em uma tributação que daria R$ 2.200,00, 11.33%. Uma vantagem bem significativa ainda em termos de carga tributária, mesmo em comparação com o casal; R$ 1.200,00 mais favorável a cada mês de tributação. Então vale a pena. Geralmente é isso que se apresenta quando se vai tratar de tributação de rendimentos de locação na pessoa física e na pessoa jurídica. Bom, então va-mos passar esse imóvel da pessoa física para a pessoa jurídica. Vamos deixar de tributar esse imóvel a uma carga tributária de 18 ou de 22% na pessoa física, para ter uma carga tributária de 11.33% na pessoa jurídica. Conseguimos alcan-çar essa vantagem tributária, termos uma redução de 35% na carga tributária mensal aqui e que reflete na anual, da nossa tributação sobre os rendimentos de locação. Para fazer isso, tem que transferir o imóvel da física para a jurídica. Em regra, essa transferência – até é sugerido – vamos constituir uma pessoa jurídica, o sócio será diretamente o proprietário deste imóvel, que vai transferir o bem a título de integralização do imóvel no capital social como pagamento da subscri-ção realizada. Ou seja, então, o meu imóvel está na minha pessoa física, está lá na minha declaração de imposto de renda por um certo valor. E eu constituo a pessoa jurídica e transfiro por integralização o capital social deste imóvel. Não há o ganho de capital, desde que o valor pelo qual o imóvel for transmitido seja o mesmo mantido na declaração de imposto de renda da pessoa física. Isso é somente uma opção que a legislação tributária federal prevê para efeito de... Embora reconheça que há uma transmissão que pode gerar ganho de capital, mas ela deixa a opção do contribuinte apurar ou não apurar o ganho de capital nessa transmissão, podendo fazer ela a valor de mercado e aí apurando ganho de capital ou pelo valor do custo de aquisição, que é o custo da declaração. E aí não auferir ganho de capital algum nesta transmissão. Para efeitos de imposto de renda então, não gera um encargo tributário a transmissão do imóvel da pessoa física para a pessoa jurídica a título de integralização do capital social. Onde gera uma possível, na verdade, provável carga tributária é em relação à tributação municipal. Por quê? Porque, em regra, uma transferência a título de integralização do capital social para uma pessoa jurídica que vai se dedicar à locação de bens imóveis ou compra e venda de bens imóveis está sujeita ao ITBI. Nós vamos dizer: não, mas a Constituição estabelece uma imunidade do ITBI que alcança a integralização. Sim. A Constituição prevê lá no inciso 1, § 2º, do art. 156 da Constituição esta imunidade do ITBI, mas ela pressupõe que a integralização seja feita a uma sociedade que não tenha por objeto social reali-zar operações imobiliárias: locação, compra e venda; que foi um acréscimo da Constituição de 1988, arrendamento mercantil, que se entende arrendamento mercantil de bens imóveis. Se a atividade preponderante da pessoa jurídica que


está recebendo o bem por integralização do capital social for uma atividade imobiliária, aí incidiria o ITBI, não prevaleceria a imunidade tributária lá do 156, § 2º, 1. E o CTN, exercendo aí o papel de lei complementar, vai definir o que se considera atividade preponderante imobiliá ria. Então vai verificar regras muito claras ali, muito precisas em termos de definição de como vai se reconhe-cer se a atividade preponderante da sociedade é imobiliária ou não. Então se mais de 50% da receita operacional bruta da pessoa jurídica adquirente, que está recebendo o imóvel por integralização do capital social, e os dois anos anteriores e nos dois anos subsequentes da aquisição for decorrente de opera-ções imobiliárias, compra e venda, locação, arrendamento mercantil, ela é pre-ponderantemente imobiliária e a transferência está sujeita à incidência do ITBI. Se a pessoa jurídica for nova, ou seja, iniciar as suas atividades após a aquisição ou a menos de dois anos dessa aquisição via integralização, aí o período de preponderância é estendido por três anos a partir da integralização ou a partir da aquisição do bem. Então, três anos subsequentes essa sociedade é nova. Basicamente quando se fala em transferir a carga tributária da física para a jurí-dica, se está falando em constituir uma sociedade, que é uma sociedade nova, e, a partir então da sua constituição, vai se verificar a preponderância pelo pra-zo de três anos subsequentes à integralização do imóvel no capital social. Den-tro da nossa ideia aqui, olha: só estou tributando rendimentos de locação na minha pessoa física, vou passar o imóvel para uma pessoa jurídica que vai passar a auferir esses mesmos rendimentos. Esta sociedade vai ser preponderan-temente imobiliária. Esta transmissão vai estar sujeita então, à incidência de ITBI, não haverá imunidade. Vou ter que pagar os 3%, que não é sobre o rendi-mento da locação, é sobre o valor do imóvel. Um valor não avaliado pelo custo de aquisição que está na declaração do contribuinte – muitas vezes defasado – mas sim avaliado a valor de mercado pelo próprio município, sujeito a um eventual contraditório, mas, em regra, muito próximo ao valor de mercado. Por muito tempo – eu diria – os contribuintes fizeram integralizações de bens do capital social de sociedades sobre o suposto abrigo da imunidade, e acredita-vam que o município não viria a fiscalizar. E por muito tempo o município não fiscalizou. Essa situação não é o dia a dia em grandes municípios. E a tendência é que todos os demais vão, dentro das possibilidades, verificando se realmente o contribuinte fazia ou não fazia jus à imunidade. Como é que é feito isso? Mui-to simples. Faz uma fiscalização e pede para verificar quais foram as receitas auferidas pelo contribuinte durante o período de verificação. Se mais de 50% forem imobiliárias, é exigido o tributo, inclusive se na operação original de in-tegralização o imposto não foi recolhido, exige-se, em regra, com juros e multa. Com o acréscimo de que o Tribunal de Justiça tem – apenas aqui no estado – entendido que a regra para aplicar a questão da decadência em matéria tributá-ria tem que ser bem compreendida em razão desse período de verificação de preponderância. Lembra no 1.731 do CTN? O direito de constituir o crédito


tributário extingue-se no primeiro dia do inciso subsequente, em cinco anos do primeiro dia do inciso subsequente àquele em que o lançamento poderia ser realizado. Durante o período de preponderância – entende o Tribunal de Justiça –, o município, no caso, não poderia constituir o crédito tributário de ITBI. Por-que ele ainda não sabe se a atividade preponderante é ou não é imobiliária. Só após encerrado o período de preponderância é que aí sim poderia ser feito o lançamento. Então só após encerrado o período de preponderância vai iniciar, no primeiro dia do inciso seguinte, o termo inicial, o prazo decadencial para constituição do crédito tributário. Numa situação como está se falando aqui, de uma sociedade nova, que recebe o bem por integralização, então o período de preponderância será de três anos. Se for feita hoje, vai encerrar a preponderân-cia em 2020, a partir de 1º de janeiro de 2021 vai iniciar o prazo de 1.731 do CTN, que vai encerrar só em 1º de janeiro de 2026. Então o prazo é bem longo para o Fisco municipal apurar se o imposto é devido ou não. E diria: em regra, ele será devido. Uma operação como essa em que está se buscando a redução da carga tributária de locações, aliás, da tributação sobre rendimentos de loca-ção, em regra vai ser feita essa integralização a uma sociedade preponderante-mente imobiliária e vai então estar sujeita à tributação com o ITBI. Pagando o ITBI, aí a conta fica pesada. Como pesada? Aquela vantagem tributária que nós estávamos falando, em termos de redução da carga dos rendimentos de locação da pessoa física para a jurídica, os nominais vinte e sete e meio, talvez 22 ou 18% em comparação com os 11.33%, eles vão levar um bom tempo para serem recuperados. Considerando que o contribuinte vai ter que pagar para a realiza-ção, 3% do valor do imóvel. Eu fiz aqui de novo um cálculo pressupondo um valor de mercado de um bem que gera um aluguel mensal de R$ 20.000,00, de 4 milhões – supondo que um imóvel gere um retorno de locação de 6% do valor de mercado de imóvel. Já se falava que o imóvel gerava 10% de rendimentos de locação – essa é até a presunção do imposto de renda, pessoa física. Se eu en-trego um imóvel em comodato, que não seja para filho ou para ascendente ou descendente em linha reta, a Receita Federal presume que há um rendimento de locação omitido. E esse rendimento é estipulado em 10% pelo valor do imóvel. Mas esses 10% não é de mercado, esses 10% é mais do que mercado. O mer-cado está se falando aí em 6%. Então, se gera R$ 20.000,00 vai ser – por mês – seria 240.000/ano; então isso representaria 6% de 4 milhões. Bom, 6% de 4 milhões – 4 milhões que vale o imóvel – se eu tributar a 3%, eu vou ter uma tributação, uma carga de ITBI de R$ 120.000,00. Então eu tenho que, de certa forma, investir R$ 120.000,00 para obter a redução da carga tributária sobre os meus rendimentos de locação da física para a jurídica. Investidos esses R$ 120.000,00 eu levaria mais de 8 anos para recuperar esse investimento em termos de carga tributária mais baixa. Então geralmente quando se apresenta essa sugestão de passar de física para jurídica, não se leva em consideração ITBI, até porque há anos atrás não se recolhia mesmo ITBI, possivelmente em


uma ofensa à legislação e por falta de fiscalização dos municípios. Em décadas passadas, em séculos passados, isto acabava passando. Mas hoje não passa. Hoje o município examina – pelo menos os grandes municípios – com bastante atenção esta preponderância imobiliária ou não. E se num primeiro momento a operação é apresentada como sujeita à imunidade, isto vai ser verificado ao término do período de pre ponderância. Então vale mais a pena, então – se é para fazer essa transmissão – que se faça ela já sujeita à tributação, para evitar que venha depois a sofrer uma autuação, com cobrança do próprio tributo, multa, juros e demais encargos. Bom, mas ainda assim diria: isso aqui não nega que há uma vantagem tributária numa tributação na jurídica em comparação com a física, ao menos em rendimentos de locação. Só que considerando o ITBI, esta vantagem leva algum tempo para ser recuperada. O que isso mais gera de elementos a serem considerados? Qual é a carga tributária na jurídica, qual é a carga tributária na física, para efeito agora, não mais de tributação dos ren-dimentos de locação, mas para efeito de tributação de rendimentos na aliena-ção do bem? Eu quero vender o bem. O meu bem está locado, mas em tal mo-mento eu decidi, por a + b, às vezes porque eu preciso do recurso ou porque eu pretendo adquirir um outro imóvel, de certa forma, eu vou alienar o imóvel que estava na minha física, segue na minha física. E eu vou ter que sujeitar esta alie-nação a alguma tributação. Bom, tem o ITBI na alienação, mas esse ITBI fica a cargo do comprador. Para o vendedor, para o proprietário, pessoa física, ele vai estar sujeito a uma apuração no chamado ganho de capital. A diferença positi-va, quer dizer, é o ganho que ele obteve, comparando o valor de venda do bem com o que ele tem lá como custo de aquisição declarado na sua declaração de imposto de renda pessoa física, que basicamente é o valor que ele pagou para adquirir o bem, acrescido de todas as benfeitorias que ele realizou ao longo do tempo, somado ao ITBI pago, comissão de corretagem paga – se foi ele que pagou quando da aquisição – este vai representar lá o custo de aquisição, que ele deve ter isso declarado na sua declaração de imposto de renda, pessoa físi-ca. Então todo ano o contribuinte proprietário de imóvel, que tenha feito algum reparo, alguma benfeitoria no seu bem, deve lá guardar o recibo, para somar esse valor àquilo que ele já tem lá declarado como custo de aquisição daquele imóvel. Isto vai ter vantagem quando ele fizer alienação, porque vai reduzir o ganho, reduzir a diferença entre o valor de alienação e o custo de aquisição. Porque sobre ela, sobre esta diferença, sobre este ganho, vai haver a tributação. Antes era 15%, alíquota única, hoje temos alíquotas progressivas de 15 até vin-te e dois e meio, 15, dezessete e meio, 20 e vinte e dois e meio no ganho de capital na pessoa física. Mas até 5 milhões de reais de ganho, a tributação segue só com 15%; acima disso, aí já entra nas faixas intermediárias, é uma tabela progressiva também. Não é uma progressividade simples, é uma progressivida-de gradual, como a tabela do imposto de renda. Na pessoa física ainda se tem reduções de ganho de capital de 5% ao ano, para imóveis adquiridos até 88.


Então imóveis adquiridos na década de 60, ou início da década de 60, se forem alienados hoje, o mesmo contribuinte tem um ganho extraordinário na venda – e é provável que tenha – o valor que está lá é muito baixo, mas ele fez uma venda por valor alto. Não vai haver ganho nenhum, vai ser isento. Porque só por esta redução os ganhos de capital da Lei nº 7.703, de 1988, já vai haver aí a redução a zero do ganho. E ainda, depois de 88, há as reduções pelos fatores de redução, que levam em consideração uma tentativa de minimizar os efeitos nocivos da inflação. Porque eu não posso atualizar o custo de aquisição. O custo de aquisição desde 95 não tem atualização nenhuma. Mas esses fatores de redução acabam gerando indiretamente uma... Minimizam ao menos o efei-to da inflação sobre o meu custo de aquisição, que está lá estático, está lá no-minal, e acaba gerando também uma redução do ganho. Aí conforme o fator exponencial, pelo número de meses que o proprietário manteve aquele bem como seu imóvel até a alienação. O cálculo, eu confesso que eu nunca fiz isso a mão. Tem um programa de apuração do ganho de capital, que eu me reporto a ele, disponível pela Receita e lá o programa já faz essa apuração da redução do ganho de capital na venda de imóveis, em razão desses fatores de redução. E também eu só cito aqui também, um estudo mais aprofundado sobre ganho de capital na pessoa física em operações imobiliárias. Eu só cito aqui para imóveis, único imóvel, até R$ 440.000,00 tem a isenção de tributação, tem o diferimen-to na permuta. Se eu fizer uma permuta de um bem pelo outro, eu mantenho o valor do meu custo de aquisição do imóvel que eu estou permutando e atribuo esse mesmo bem ao imóvel que eu estou adquirindo por permuta. Só vai haver tributação se houver a tal da torna. A diferença que vem a ser paga em dinheiro numa operação de permuta. E essa permuta, de certa forma, vamos dizer, os efeitos dela foram aplicados quando houver a alienação de bens residenciais, com aquisição de bens imóveis também residenciais em até 180 dias. Então se eu vendo e depois adquiro um imóvel residencial em até 180 dias da minha alienação, eu tenho direito ao diferimento da tributação, eu tenho direito então a não apurar ganho de capital e a manter os efeitos equivalentes ao que seria uma permuta. A ideia de novo é para evitar ao contribuinte que não consegue permutar o seu imóvel, mas que conseguiria vender e comprar um outro, é que se previu então essa possibilidade de um diferimento de tributação equivalente à permuta. E a Receita como vê isso aqui como uma regra de benefício tributá-rio tem interpretação a mais restritiva possível. Ou seja, ela entende que o con-tribuinte deve realmente fazer algo que nunca acontece: que é vender o seu imóvel e, a partir dali, sair correndo, para em 180 dias comprar outro. Mas ge-ralmente a pessoa que vai trocar o imóvel, ela primeiro busca e identifica qual que ela quer comprar, acerta a compra, mesmo que seja uma promessa de compra e venda com saldo a pagar, e depois vende o seu para aí aplicar os re-cursos obtidos na alienação do seu, para quitar aquele que ele está comprando. A Receita diz que isso não faz jus ao benefício tributário, o diferimento da tribu-


tação. Tem que primeiro vender mesmo, por qualquer ato que seja: promessa de compra e venda, que seria o mais comum, um recibo de Arras, uma procu-ração, já é suficiente para entender que houve a venda. Tem que primeiro ven-der e depois comprar. Em juízo agora, o STJ – pelo menos por decisão de turma – já revisou esse entendimento. Mas de qualquer forma é um benefício, eu estou só citando aqui de certa forma, os benefícios que há em termos de uma tributa-ção na alienação na pessoa física. Estamos tributando um ganho – salvo nessas situações de isenção ou diferimento –, estamos um ganho com alíquota de 15% para ganhos até 5 milhões de reais. Se houver qualquer acréscimo ao preço, a título de juros, correção, INCC, IGPM, qualquer acréscimo que houver ao pre-ço, tem que ser tributado em separado. Na pessoa física não se admite a inclu-são no preço de valores que não tenham sido originalmente estabelecidos como valor de venda, valor de alienação. Então tem que tributar com carnê leão, rendimento financeiro. Vai lá na alíquota progressiva de vinte e sete e meio. Não acho que é comum, mas já vi contribuintes serem fiscalizados e autuados em cima de valores relativos a acréscimos ao preço de venda na pessoa física. Isso realmente é um ponto negativo da pessoa física em comparação à pessoa jurídica. Então eu fiz uma certa... Uma simulação aqui de valores. Nós temos um imóvel aquele mesmo imóvel lá, no valor de 4 milhões, que está locado, que foi adquirido em 2002, 15 anos atrás, por um milhão de reais. E foi alienado agora, em 2017, por 4 milhões de reais e aí o vendedor pagou a comissão de corretagem de 6%, isso ele abate do preço. Então se fala: a tributação; ele vai tributar 15% do ganho. O ganho teria sido de 3 milhões, vai pagar 450.000 de imposto. Mas na verdade, pelo tempo que ele ficou com o imóvel, mesmo que ele não faça jus àquela redução de 5% ao ano, porque o imóvel foi adquirido após 88, mas ele faz jus sim a essas reduções da Lei do Bem, dos fatores de re-dução: tem fator de redução 1, fator de redução 2. Então, considerando ainda o valor de alienação de 4 milhões, tira a comissão de corretagem que é de 240.000, um valor de venda de 3.760, tira o custo de aquisição, ele teria um ganho de dois milhões, setecentos e sessenta. Mas com os fatores de redução que são aplicados, o ganho final auferido, ao invés de dois milhões e setecentos, ficou um milhão e trezentos. E é sobre este ganho, de um milhão e trezentos, inferior a 5 milhões de reais, que vai ser aplicada a alíquota de 15%, estamos falando em 196.000 de imposto a recolher sobre uma venda de 4 milhões. En-tão tem aí um... Se for aplicar esses 196.000 sobre o ganho auferido, os 4 mi-lhões, menos o 1 milhão – que é o custo de aquisição – menos a comissão, es-tamos falando em 7.12% do ganho. Ou se for aplicar só sobre o valor bruto de venda, 4,92% do valor bruto. Então quando se fala em 15% do ganho, ele pra-ticamente só é aplicado 15% se eu compro e vendo no mesmo ano ou num período curto. Se eu passo um período maior com o imóvel, se eu tenho esse imóvel locado – não é incomum que isso aconteça, que eu permaneça com o imóvel por um tempo mais extenso – aí eu acabo tendo uma redução daquela


carga tributária que se supõe, de 15% ao menos, do valor de venda. Eu fiz uma outra simulação, que seria com os mesmos dados, mas aí com um período me-nor, de 10 anos de manutenção do bem na propriedade do contribuinte pessoa física. O mesmo valor de venda, 4 milhões, mesmo custo de aquisição, o quan-to que ele pagou, considerando benfeitorias e tudo que tenha havido de acrés-cimo a esse custo de aquisição de 1 milhão e com a mesma comissão de corre-tagem, arcada pelo vendedor, de 240.000, que abate do resultado. E aí vai chegar a uma tributação – ainda dentro de uma alíquota de 15%, mas represen-tando R$ 270.000,00. Então, de novo aqui: se for aplicar, é menos de 10% do ganho que ele obteve: dois milhões, setecentos e sessenta ou 6.78% do valor de venda de 4 milhões de reais. O que isso tem de relevante aqui? Tem, porque a comparação que geralmente se faz na pessoa física em relação à tributação na alienação do imóvel, olha: na pessoa física, se tu fores alienar o bem, tu vais ter uma tributação de 15% do ganho. É 15%. O teu custo geralmente está meio defasado, então é 15% praticamente o teu valor de venda. E se fores para a ju-rídica tu vais ter uma tributação muito menor. Qual é a tributação na jurídica? Volto àquele quadrinho lá de tributos federais que incidem sobre a receita bruta e o lucro presumido. A diferença na verdade é o percen tual de determinação do meu lucro presumido. Se em termos de locação, rendimentos de aluguel, o percentual era 32% da receita bruta, que é o percentual de serviços, em termos de venda de imóveis, para imóveis adquiridos para revenda, o percentual é de 8%, é menor. Então a carga tributária vai ficar também bem menor. Isso é per-mitido desde 99, até 99 não era permitida a opção pelo lucro presumido para operações imobiliárias, todo mundo era lucro real. Mas desde 99, a 9.718, aquela mesma do PIS e Cofins; desde lá, desde 99 é permitida essa opção pelo lucro presumido. Em termos de venda de imóveis – e a Receita insiste: imóveis adquiridos para revenda – o percentual de redução da receita bruta é 8%. Sobre essa base presumida de 8% da receita bruta, eu vou aplicar a alíquo-ta básica de 15%. Quando... E aí 15% de 8%, eu vou ter uma carga tributária de imposto de renda de 1,2%. Mas vai haver o adicional quando o lucro superar R$ 60.000,00 no trimestre, o mesmo limite que havia para prestação de serviços para a carga tributária sobre rendimentos de locação, equivalente à prestação de serviços. E aqui então, sobre um lucro presumido, que é 8% da receita bruta, quando ele superar R$ 60.000,00 no trimestre, ou R$ 750.000,00 de re-ceita bruta no trimestre, eu tenho alíquota adicional de 10%. E aí se na locação – eu diria – um rendimento mensal de locação que alcançasse a alíquota adicio-nal de imposto de renda não era tão comum, porque estávamos falando em 187.500 de receita bruta de locação, de rendimentos de aluguéis no trimestre, ou 62.500/mês, isso não é tão comum – pode acontecer – não é tão comum. Aqui, em termos de alienação de imóveis que uma pessoa jurídica optante do presumido ter um trimestre, quando há essa alienação, com uma receita bruta superior a R$ 750.000,00 não é tão difícil de ocorrer. Então é possível e é até


provável que incorra o adicional do imposto de renda e aí 10% do adicional, mais 15% dos 25% de 8%, divide 8% por 4, dá uma carga tributária só de im-posto de renda de 1,2%. A essa carga tributária de imposto de renda pessoa jurídica vai se somar a contribuição sobre o lucro, a alíquota é 9%, a mesma daquela que incidia sobre a tributação dos rendimentos de locação de aluguéis, mas a base presumida, ao invés de 32% vai ser 12% da receita bruta. Com 9% de 12%, 1,08%, aí não muda de carga tributária de contribuição sobre o lucro. Somando tudo... Ah, e PIS e Cofins, aí não muda nada, regime cumulativo, só tributando a receita, sem créditos, 3% de Cofins, 0,65% de PIS. Somando tudo: 1.2 + 1.08 + 3,65 = 5.93 (carga mínima) e 6.73 (carga máxima) sobre a minha receita bruta. Não é sobre o meu ganho. Quando eu faço a venda de um imóvel, sujeitando isso à tributação do lucro presumido, eu não estou falando numa tributação sobre o ganho. Eu estou falando de uma tributação sobre o meu valor de venda. A receita bruta na venda. O custo já está, digamos assim, as despesas que houve; o custo do imóvel já está absorvido aqui, dentro de uma ideia de uma tributação presumida sobre a receita. O que dá para dizer ainda? Bom, posso tributar essa venda lucro presumido sob o regime de caixa, como pessoa física. Pessoa física também é regime de caixa, então eu tributo à medida que eu vou recebendo o valor, não quando eu realizei a operação e já tenho o direi-to adquirido a receber o preço. Não importa a diferença, é a receita bruta, é sobre ela que eu vou aplicar. Não importa o período pelo qual este imóvel se manteve na minha propriedade, eu tributo a receita bruta. Não interessa, não tem fator de redução. Não interessa nem o custo de aquisição desse bem. E aqui é uma vantagem realmente da jurídica: todos os acréscimos que decorram do contrato ao preço de venda integram também a minha receita bruta, sujeita à redução pela apuração do lucro presumido. Se na física todos os acréscimos são tributados em separado, na jurídica, ao menos a partir de 2005, os acréscimos ao preço que decorram do contrato e que correspondam à correção monetária, eventualmente juros e tal sobre o preço originalmente aplicado, também são sujeitos a uma presunção de auferimento de lucro, não são tributados em sepa-rado. Bom, dentro do exemplo que eu estava falando: imóvel adquirido em 2007, aquele primeiro exemplo nosso, 10 anos, segundo exemplo: ficou 10 anos com o imóvel, vendido em 2017 por 4 milhões de reais, comissão de cor-retagem pelo vendedor. No caso de pessoa jurídica, não vai mexer em dedutí-vel, está presumida toda a despesa. Se eu aplicar os percentuais de... A carga tributária que vai somar no máximo 6.73%, mas como tem as faixas intermedi-árias aqui, eu vou ter uma tributação de 6.58% da minha receita bruta. Isso é melhor do que na física? Olha, a minha física ficando com 10% com 10 anos do imóvel, eu alcancei 6.78%. Aqui, passando para uma jurídica, eu tive uma tributação de 6,58%. A diferença foi dois décimos por cento da receita bruta. Claro, isso pode ser significativo, mas o que eu estou insistindo é que não é tão grande assim a diferença, ao menos se o contribuinte pessoa física mantém o


imóvel por um período mais significativo na sua propriedade antes de realizar a alienação. O que eu insisto: não é incomum em se tratando de imóveis destina-dos à locação. Qual é o problema? Eu acho que aqui é onde quem tem já uma familiaridade com esse assunto pode ver algo de mais inovador. Não é todo dia que se fala sobre isso, embora não seja também nenhuma situação que ninguém nunca ouviu falar, não poderia ter ouvido falar. A pergunta aqui eu coloco para contadores geralmente. Eu falo de contadores, mas para os contribuintes, quan-do apresentam essa ideia: eu quero passar um imóvel para a jurídica. Eu quero deixar de tributar meus rendimentos de locação na física, porque é tributada a vinte e sete e meio, e quero passar a tributar na jurídica, porque é tributado a 11.33%. A primeira pergunta que eu coloco é: calculasse o ITBI aí? E mais: esses vinte e sete e meio são nominais, mas, na hora de colocar no papel, se tu não tiveres outros rendimentos de pessoa física, esses vinte e sete e meio podem cair para 22, 18%. Mais: tem que calcular o ITBI. Mais: na alienação, como é que vai ser? Não, na alienação não tem problema, tributa sobre a minha receita bruta, quando eu for vender, eu aplico lá no máximo 6.73% e ainda ganho, 6.73%. Ainda ganho na alienação da pessoa jurídica em comparação com a física, porque na física eu vou ter 15% do ganho. Eu digo: olha, não é 15% exato que tu ganha, porque se esse imóvel fica um pouco mais de tempo, tu vai ter uma tributação muito próxima a esses 6.73%. Só que tem um detalhe: se este imóvel está na tua jurídica como locado, gerando rendimentos de locação por um longo período, este imóvel pode ser reconhecido como um estoque? Pode ser reconhecido como um imóvel destinado à revenda? Pode ser reconhecido como – a sua alienação – como uma receita bruta operacional, sujeita à tributa-ção dentro do lucro presumido? Dentro das presunções aplicáveis para apura-ção do lucro presumido por esta pessoa jurídica? O que eu quero falar com isso? Lei das S.A. todas as alterações feitas pela Lei nº 11.941, que é a ideia de con-ciliação da contabilidade brasileira com padrões internacionais, International Financial Reports Standards (IFRS). Mas mesmo antes disso: isso não mudaria o argumento que nós estamos falando aqui; tem autuações anteriores e posterio-res a isso. Mas, dentro da atual Lei das S.A., nós temos no nosso ativo de uma pessoa jurídica, o ativo circulante, bens destinados à venda, os estoques. E ativo não circulante, incluindo realizáveis a longo prazo, investimentos, o imobiliza-do e o intangível. E o que seriam esses... A tributação incidente sobre o ativo não circulante? A tributação incidente quando eu faço alienação no caso de imóveis, um vai ser o imobilizado, que seria aquele imóvel utilizado pela em-presa nas suas operações ou um investimento, um imóvel que a empresa adqui-riu para gerar rendimentos, para gerar renda, tipicamente um imóvel locado. Se eu tenho alienação de um investimento, a minha tributação não vai se dar – pela ótica da Receita ao menos – como uma tributação sobre uma receita bruta de venda de imóveis. A minha tributação vai se dar pela apuração de ganho de capital. Eu vou calcular na pessoa jurídica a diferença entre o custo de aquisi-


ção e o valor de alienação. E sobre esta tributação eu vou aplicar as alíquotas de 15% de imposto de renda + 10% (isso é o adicional que provavelmente vai haver) + alíquota de 9% de contribuição sobre o lucro. Ah, não tem PIS e Co-fins, 3.65 tá fora. Sim, mas se eu somar 15% + 10% de imposto de renda de alíquota + 9% de contribuição sobre o lucro, eu tenho 34% sobre o ganho. Ah, não é sobre a receita bruta? Não. É sobre o ganho. Sim, mas qual é o ganho esse? A diferença de alienação, custo de aquisição. Se eu transferir o imóvel da física para a jurídica por um valor de custo de aquisição na pessoa física e ge-ralmente ele seria baixo; e se na alienação eu apurar ganho de capital, a minha tributação vai lá em cima. A tributação de ganho de capital na pessoa jurídica é pesada. É mais pesada do que na física. É mais que o dobro do que na física. Ainda mais porque eu não tenho redução nenhuma, de tempo, de permanência do bem. Não tem redução nenhuma de alíquotas de redução de 5% ao ano da Lei nº 7.713. Não tem diferimento se eu adquirir imóveis residenciais, não tem nada. É tributação sobre o ganho. Então como que eu sei se o meu imóvel que eu estou alienando na pessoa jurídica, ele é o circulante, ele é o meu estoque que eu adquiro para revenda, que integra a minha receita bruta, sujeita à pre-sunção do lucro presumido; ou se o meu imóvel é um investimento? Dentro dessas ideias de novos padrões contábeis, se fala que são não classificáveis no circulante aqueles bens: participação permanente, sociedade, direito de qual-quer natureza, inclusive aqui a propriedade de imóveis que não se destinam à manutenção da atividade da companhia e não são classificáveis no circulante; então, por oposição. E aí tem lá o Comitê do Pronunciamento Contábil. Já ouvi-ram falar disso aí? Dentro da interpretação do que vai se ter por essas categorias contábeis internacionalmente aceitas, vão lá colocar como propriedade para investimentos, o Pronunciamento Técnico no CPC28... Se tu colocar isso no Google, já aparece a norma ali. Propriedades, terrenos ou edifícios mantidos para obter rendas ou para formação do capital ou para ambas. Exemplos, tá no mesmo pronunciamento contábil: terrenos mantidos para obtenção de capital a longo prazo e não para venda a curto prazo no curso ordinário dos negócios. Edifício que seja propriedade da entidade e que seja arrendado, sob um ou mais arrendamentos operacionais. Então, essas definições – eu diria – estão próximas dessa ideia de um imóvel de uma jurídica que está locado. Nem é utilizado para ela, porque isso aí seria um ativo imobilizado. Mas mesmo um ativo imobiliza-do seria tributado na alienação sobre ganho de capital. Mas seria uma típica propriedade para investimentos se ela não for utilizada. Porque circulante se-riam disponibilidades. Seriam direitos que seriam realizáveis no curso do pró-prio exercício ou no do subsequente. E aí tem um Pronunciamento Técnico do Comitê de Pronunciamentos Contábeis 16 que vai lá: estoques são ativos man-tidos para venda no curso normal dos negócios. E como exemplo: bens adqui-ridos destinados à venda, por exemplo, terrenos e outros imóveis para revenda. Bom, então como é que eu identifico se o meu imóvel, ele é um ativo não cir-


culante em investimentos, que está sujeito na alienação a ganho de capital ou se é um ativo circulante, um estoque, que está sujeito à tributação com aplica-ção do percentual de redução de base de cálculo sobre a minha receita bruta? Aí desde 1978 dá para se reportar e a Receita se reporta a um parecer normati-vo, CST, que fala que o relevante é a intenção. Se a intenção quando da aquisi-ção do ativo é a venda, então ele é um ativo circulante, um estoque. Mas se a intenção é o investimento, então é um ativo não circulante. Na época se falava em ativo permanente. Hoje seria um ativo não circulante de investimentos. E dá para trocar? Diz o parecer normativo de 1980 que não. Se eu mudei, eu agora não quero mais manter esse ativo comigo, eu quero alienar, eu não posso trocar de conta. Não. Agora eu saio do ativo não circulante de investimentos e jogo ele para o circulante e faço a alienação. E aí sujeito essa alienação a uma tributação como se houvesse uma tributação de estoque. O que eu digo? Bom, é altamen-te difícil de até eu comprovar qual era a intenção do contribuinte. Mas um imóvel que passou anos com locação e nenhuma oferta à venda parece indicar que aquilo era um investimento da sociedade e não um bem que estava ali sen-do destinado à revenda. Tem uma solução de consulta aqui da 10ª Região Fiscal de 2006 ainda, autorizando esta transferência de contas entre não circulante e circulante, contanto que seja adotado um conjunto de procedimentos sistema-tizados baseados nas normas e padrões de contabilidade geralmente aceitos. Mas toda vez que o contribuinte foi fiscalizado por ter feito essa transferência, se diz: não, ele não fez adequadamente o que está previsto nessa solução de consulta e mais: ela não é Cosit, ela é não vinculante – todos os agentes da Re-ceita Federal –, ela só é vinculante para as partes. E aí o que acontece quando a Receita Federal em muitas situações vem a examinar operações de alienação de imóveis por pessoas jurídicas dedicadas a operações imobiliárias, é reconhecer situações de apuração de ganho de capital e não de tributação como estoque. Ficou clara essa diferença? Porque isso para mim é o mais relevante aqui: enten-der que em regra, quando se fala em levar um imóvel para a jurídica, se está imaginando que na futura venda vai se vender como estoque, vai se vender com a carga tributária de 6.73%. Essa carga tributária, esse número é meio cabalísti-co. Sempre a referência no mercado imobiliário: a minha tributação, minha carga tributária na venda é 6.73%. Porque isso só não vai ser aplicado no RET (Regime Especial de Tributação), que aí fica para 4%, ou, se for Minha Casa Minha Vida, cai para 1%. Mas 6.73% realmente, em geral, é o número que o incorporador tá na cabeça. Então é o número que ele trabalha, é um número que para ele faz todo o sentido. Porque ele não vai vender um ativo não circu-lante de investimento. Não é. Ele adquiriu um imóvel para revenda. Ele adquiriu muitas vezes um terreno pelo qual ele fez uma permuta, isso aí ele vai edificar no imóvel e vai vender unidades. Então para ele vai ser aplicado, sem dúvida nenhuma, o 6.73%. Mas para quem está falando aqui em holdings patrimoniais, essas sociedades que estão sendo constituídas para reduzir a carga tributária na


locação de bens, é mais difícil – não é que não dá – é mais difícil eu identificar claramente que eu tenho um imóvel adquirido para revenda. Eu tenho um imó-vel que estava locado na minha física, que eu joguei para uma jurídica e que eu mantive nessa jurídica como uma locação, agora na jurídica, muitas vezes por um bom período, e depois eu decido fazer a venda desse bem. À primeira vista isto não vai ser uma venda, uma futura alienação, uma venda de um imóvel adquirido para revenda, um imóvel que seja do meu estoque, que estaria na minha mercadoria, eu comprar e vender imóveis todo dia. Não. Esse meu imó-vel aparentemente é do meu ativo não circulante. E na hora de eu alienar eu tenho que apurar ganho de capital na jurídica. Aí não é o 6.73 das incorporado-ras, aí é os 15 + 10 + 9, aí são os 34% da apuração de ganho de capital na pessoa jurídica. Diga.

ASSISTÊNCIA: [...]

EDMUNDO EICHENBERG: Sim. Eu tenho que repetir a pergunta, porque isso é gravado, então... Eu passei para a jurídica e aí na hora de alienar, eu de-volvi para a física, então, se vai incidir o ITBI na física? Bom, tem regra do CTN de que na devolução do bem para os mesmos sócios que fizeram a integraliza-ção não incidiria o ITBI. Mas teriam que ser os mesmos sócios, não poderiam ser outros. Já tem acórdão no Tribunal de Justiça aqui, que quando a integrali-zação, por exemplo, foi pelo pai há 30 anos atrás, 40 anos atrás e depois a re-dução, entrega para os filhos. Mas que houve um período longo. Eles aceitaram a não incidência, porque seria o sucessor do antigo... Da pessoa que integrali-zou. Porque a ideia de não incidir nessa devolução se for para o mesmo e inci-dir se for para um terceiro, é para evitar o tal do casa e separa, quer dizer: eu monto a sociedade, integralizo, no outro dia eu desfaço a sociedade e devolvo para outro e aí não pago o ITBI. Mas então, em regra, haveria essa... Não inci-diria o ITBI na devolução. Mas aí um complemento: tá, a Receita Federal real-mente permite – ou pelo menos está previsto – que se na devolução de bens do capital social, para o sócio, eu possa fazer isso a valor contábil, não mais custo de aquisição, valor contábil, sem apurar o ganho de capital. Perfeito. Eu faria isso, em regra, fazendo uma redução do capital, ou até de uma extinção, mas daí uma redução do capital. Eu vou ver. Se eu faço essa redução e devolvo e vendo, eu já tive casos examinados que a Receita viu e aí assim: planejamento tributário abusivo. Que esta operação foi feita exclusivamente para reduzir a carga tributária. Eu diria: bom, isso é uma opção do contribuinte. Vai me dizer que ele é obrigado a vender na jurídica e não vender na física? Mas foi isso, de certo modo, que a Receita concluiu e não foi só num caso que eu examinei, que até não envolvia imóvel, era participação societária e até nem envolvia jurídica para física. Era jurídica para outra jurídica. Só que a jurídica que recebeu tinha prejuízos fiscais e aí aproveitou os prejuízos da alienação. Mas a lógica é a mesma. E há várias decisões entendendo aí, identificando aí nessa situação:


planejamento tributário abusivo. A desvantagem, quer dizer, é uma vantagem o fato de: bom, então eu devolvo para a física e se a Receita não considerar isso planejamento abusivo, que essa é uma opção fiscal, a lei me permite isso: eu devolver a valor contábil e só apurar ganho de capital na operação seguinte – me parece isso. Mas eu teria uma desvantagem: porque esse imóvel chega na física naquele dia e vende no dia seguinte. Então ele tributa 15% direto. Se ele tivesse ficado na física desde o início, ele teria toda a redução dos fatores de redução, eventualmente até da lei anterior, 7713, mas ao menos o fator de re-dução e que diminuiriam esses 15% nominais para uma carga tributária de 6%, 10%. Então esse que eu vejo o dado negativo. Dois dados negativos. Um: a Receita pode achar isso abusivo, e eu tenho dúvidas se é ou não é. E dois: se a ideia é essa, putz, então ficasse na física desde o início e mantivesse os benefí-cios que a lei outorga, pelo fato de permanecer com o imóvel por um período mais longo. Mas em tese seria essa a solução. Não raro, muitas vezes se busca essa solução para evitar uma tributação da jurídica, com 34%. Porque aqui justamente, o exemplo que eu cito aqui: bom, é uma pessoa jurídica que tinha um imóvel lá no ativo – na época, permanente – que hoje seria não circulante de investimentos e reclassificou. Então, na hora de vender, ela acrescentou in-clusive no objeto social lá: compra e venda de imóveis. E aí aquele ativo que estava no permanente, no não circulante, ela jogou para o circulante e na hora de vender, apurou a tributação de 6.73%, uma tributação como sendo venda, alienação, receita bruta da alienação de bens e não um ganho de capital na venda. E isso foi fiscalizado e autuado pelo Fisco e identificado ali uma omissão de uma não apuração adequada do regime tributário, cobrando-se então impos-to de renda, contribuição sobre o lucro, sobre a alienação. Inclusive o PIS e o Cofins que ele pagou ficou de fora, não emitiu compensação nenhuma com o imposto de renda, contribuição devida. E ainda se reportando – isso eu falo – na verdade, foi um dispositivo que viria para esclarecer uma regra tributária sobre os rendimentos aqueles, financeiros, na alienação e que é usado pelo Fisco para dizer que este regime de tributação na alienação de bens de imóveis só seria aplicado para vendas de imóveis construídos ou adquiridos para revenda. Quando não houvesse aquisição para revenda, eu não poderia submeter esta alienação do imóvel não adquirido para revenda com aplicação do percentual no caso, inclusive de 8% sobre a receita bruta, que gera o 6.73 de carga tribu-tária, mas teria que tributar a 34%. Então esse foi um dos casos. Esse julgamen-to foi em 2013. Tá certo que já faz algum tempo, mas não faz tanto tempo as-sim. E a alegação que o contribuinte insistia: não, houve um erro contábil. Eu classifiquei como ativo não circulante, investimentos e na verdade, deveria ter classificado isso como estoque, porque a minha intenção era venda. Não foi aceito. Olha, não tem nenhuma demonstração de que esse imóvel foi realmen-te adquirido para revenda. Não há nenhuma demonstração de que esse imóvel realmente diz respeito ao estoque de imóveis que são destinados à venda. Ao


contrário, se entende aqui que se trata de um ativo não circulante, de um bem que está como um investimento dessa pessoa jurídica. E na baixa desse investi-mento por alienação, como no caso, tem que se apurar o ganho de capital. Cito outro, aqui não é acórdão do CARF, mas é um acórdão da Delegacia de Julga-mento de Ribeirão Preto. Então aí ele, de certa forma, supera até aqueles crité-rios lá que apareceu no art. 108 de 78 para dizer que, se há arrendamento, isso seria suficiente para entender que aquele imóvel é um investimento, não é um estoque. Me parece que essa regra não seria aplicada sempre, mas o arrenda-mento ou a locação é, muitas vezes, um indício de que aquele bem não é um circulante, aquele bem não é um imóvel destinado à venda. E sim um imóvel destinado a investimentos. E aí se cobrou aqui PIS, Cofins, se cobrou aqui a tri-butação sobre o ganho de capital, da mesma forma que o exemplo anterior ali, da autuação já examinada pelo CARF. Esse teve uma outra situação aqui: o contribuinte fez o inverso. O contribuinte, na hora da alienação, ele tratou os ativos como não circulante, tratou os ativos como permanente. Ele queria apu-rar ganho de capital. Por qual elemento? Porque ele teve prejuízo na operação. Então ele queria: não, era uma venda de imóveis, ele era dedicado a operações imobiliárias. Deveria em regra se imaginar que o que ele estava vendendo era estoque de imóveis, eram imóveis que se enquadrariam como ativos circulan-tes. O sujeito tem uma tributação sobre a receita bruta, com base presumida. Mas o contribuinte pretendeu na alienação apurar ganho de capital. O que, na verdade, não houve. Houve perda de capital. E aí não submeter a operação a nenhuma tributação. E aí o Fisco fez o inverso: não, aqui eu identifico que há alienação de um ativo circulante e eu quero a tributação sobre a receita bruta. Eu quero a tributação de PIS, Cofins, imposto de renda, comissões sobre o lucro, calculado sobre a receita bruta. Mesmo com as aplicações dos percentuais de redução da base de cálculo. Mas não aceitando uma tributação como não cir-culante. E nesse outro caso, aí sim, esse é bastante interessante, porque era um contribuinte que teve a sua autuação revista pelo CARF, então ele já... Foi revis-ta na verdade em primeira instância administrativa e aí teve recurso de ofício ao CARF. E o recurso de ofício foi negado pelo CARF. Porque aí é uma empresa realmente dedicada à compra e venda de imóveis, incorporação e compra e venda de imóveis. E ela tinha construído, realizado empreendimentos, feito in-corporações e sujeitado os bens obtidos a partir da incorporação à alienação. E o que o fisco fez? Ele identificou todos os imóveis que estavam locados e exigiu ali a apuração de ganho de capital. De novo o argumento de que se o imóvel estava locado, ele não era destinado à venda. Aí a empresa fez uma comprova-ção, inclusive com laudos periciais, laudos periciais com parecer, uma coisa assim. Eu acho que ela buscou parecer não de um jurista, buscou um parecer do professor de contabilidade da USP, Eliseu... Como é? Eliseu... Que tem o Manual da Contabilidade Societária. Contabilidade de Sociedades Anônimas. Então quem vai fazer o curso... Oi? Quem vai fazer o curso ali de Contabilidade


Tributária – que eu recomendo bastante – vai ouvir falar bastante do professor Elizeu. Oi? Manual de Contabilidade da Sociedade Anônima. Eu acho que é esse. Eliseu. Não é o Iudicibus. Eliseu... Eliseu Martins. Eliseu Martins. Um pare-cer do Eliseu Martins insistindo que não interessa o tempo da alienação, no caso foi um dos elementos que se considerou, para efeitos de identificar que: ah, o imóvel já estava terminado e levou alguns anos até haver a sua alienação. Mas interessava sim a intenção. Ele insistiu. Se a intenção era a venda ou se a inten-ção era a manutenção como investimento. Os imóveis que estavam locados eram todos eles imóveis não residenciais. Os residenciais, essa incorporadora não locava. Por quê? Porque em regra eram imóveis de alto padrão e que o adquirente adquiria para si, não como investimento. E era mais interessante, ti-nha mais valor o imóvel não locado, o imóvel ainda novo. Agora, os imóveis não residenciais, os imóveis comerciais, esses muitas vezes eram adquiridos por investidores que tinham interesse em receber esse imóvel já com locações, por-que ele já recebia então o rendimento da locação. E aí com base nesse posicio-namento, realmente se foi derrubada a autuação, insistindo que a mera locação em si não era suficiente, teria que realmente verificar o contexto em que essa locação foi realizada. Nessa situação de uma incorporadora que obviamente estava buscando vender os imóveis, o fato de alguns imóveis, especialmente os comerciais estarem locados, não significava que aquilo ali era um investimento para ela. É só que ela alcançaria muitas vezes maiores resultados se fizesse a alienação do imóvel já com locação existente. Por tudo isso, eu diria: é algo a se considerar com muita atenção, esta decisão de fazer uma... De constituir a tal da holding imobiliária para efeito de se obter uma redução num primeiro mo-mento, de carga tributária. Isso num primeiro momento, porque se considera o IBTI, leva um bom tempo para recuperar isso de volta. Porque isso pode gerar uma grande dor de cabeça futura. E até muitas vezes uma perda de uma redu-ção da carga tributária, que se teria se esse imóvel fosse mantido na física, ainda que com uma tributação de locações mais expressivas. Mas na hora de alienar o bem não haveria essa discussão que pode se ter com a Receita Federal em cima de saber se o imóvel que está sendo alienado é o imóvel do ativo não circulante de investimentos ou se é um imóvel do estoque, sujeito então a uma tributação com uma alíquota pretensamente mais baixa do que na física. Eu diria que muitas vezes quase equivalente à da física. E ainda assim eu posso estar comprando uma briga com a Receita Federal, se ela desconsiderar essa alienação como uma alienação de estoque e passar a buscar uma tributação de ganho de capital sobre ativos não circulantes. E daria para quase encerrar por aqui, mas como vocês estão com muita paciência, dá para ainda só fazer uma outra consideração sobre esta orientação da Receita em parecer normativo Cosit, que envolve agora não mais diretamente a questão da alienação, mas a questão... É uma alienação, mas não recebendo em dinheiro, mas recebendo por permuta. Por permuta na física já há bastante tempo está regulado que não


há apuração de ganho de capital na física. O bem que eu recebo em permuta eu mantenho o mesmo custo de aquisição do bem que originalmente eu entre-guei. Isto está muito tranquilo para a Receita Federal. Na jurídica já muda um pouquinho, especialmente se essa jurídica for optante do lucro presumido, como em regra são todas as empresas que se dedicam a operações imobiliárias desde 99. Então o entendimento da Receita Federal é que as pessoas jurídicas optantes do lucro presumido devem reconhecer como receitas tributáveis os bens recebidos em permuta ou os bens recebidos por doação em pagamento. Por quê? Porque há o entendimento de que pouco importa se está recebendo em dinheiro ou se está recebendo em imóveis. Se tu recebe bens em pagamen-to, por permuta ou por doação, esses bens estão sujeitos à tributação na receita bruta. Então gera praticamente, eu falo, quase um desenhinho quando a pessoa jurídica faz a permuta, ela deveria tributar quando recebe o bem e depois quan-do o aliena futuramente, de novo. E mais: aquela nossa pessoa física que tinha os imóveis e que passou para jurídica, muitas vezes ela vai então entregar esse imóvel e permutar por unidades a construir. Para a pessoa jurídica que está re-cebendo o bem, a tributação... A incorporadora muitas vezes, a SPE da incorpo-radora que foi criada para realizar o empreendimento imobiliário, ela deveria tributar aquele terreno, aquela casa para a pessoa física que está entregando o terreno e vai receber as unidades, ela deveria tributar as unidades que ela tem a receber. Então para ela, digamos assim, pessoa física, que deixou de ser física e passou para uma jurídica, que vai realizar agora a operação de incorporação, a tributação até tenderia a ser maior, porque o valor pelo qual deveria ser avalia-da essas unidades pode ou muitas vezes supera o valor do próprio bem que está sendo ali entregue. Mas essa é uma discussão – de novo – que o CARF tem mantido, tem entendido que as autuações são plenamente... São válidas. Que integram realmente a receita bruta dos contribuintes, pessoas jurídicas, optantes do lucro presumido, os bens recebidos por permuta ou por doação em paga-mento. Eu estava no CARF segunda passada para de novo entrar numa discus-são sobre esse tema, o julgamento foi adiado para a próxima pauta, mês que vem. Mas era essa a discussão, era basicamente essa; o que restou de uma dis-cussão de uma autuação. E o CARF tem mantido, embora já se revelando alguns votos ali que poderiam ser diferentes. Mas ao menos na composição que nós estávamos examinando, a tendência é que a autuação fosse mantida. Mas em juízo ao menos, há decisões aqui do TRF, tanto da 1ª – esse é o caso – quanto da 2ª turma, entendendo que os imóveis recebidos como parte do pagamento no caso de permuta, não integrariam a receita bruta. Eu não tributo quando eu recebo o imóvel, eu tributo principalmente quando eu vou alienar aquele imó-vel que eu recebi em permuta ou as unidades a qual eu transformei aquele imóvel por incorporação numa futura alienação. Então a decisão essa da 1ª Turma, a Desembargadora Maria de Fátima. E tem decisão da 2ª Turma, agora falecido, Desembargador Federal Otávio Pamplona, membro do IET. Isso. Mem-


bro do IET. O mesmo entendimento de que não integra a receita bruta os bens recebidos por... Também aqui foi o caso de doação em parte do pagamento. Considera uma permuta. E considera uma permuta sujeita à tributação como permuta. Porque a Receita Federal entende que a tributação na jurídica, ou que o regime tributário de permuta na jurídica, seria exclusivo para pessoas físicas ou para jurídicas optantes do lucro real. E toma como base essa Instrução Nor-mativa nº 107, de 1988, que realmente regula as operações de permuta ou operações equivalentes de compra e venda, quitada, como doação em paga-mento e financiamento de operações imobiliárias desde 88. O problema é que em 88 não havia opção de uma tributação de operações imobiliárias por pessoas jurídicas do lucro presumido. A opção não existia. Isso só foi criado a par-tir de 99. Então era óbvio que essa IN não iria tratar da figura da optante do lu-cro presumido. Só trataria ou de pessoas físicas ou de optantes do lucro real. Mas é este que vem sendo o entendimento, é o argumento de que a receita bruta. O lucro presumido integra toda possibilidade de ingressos que venham a ter essa jurídica lá, aquele conceito bastante expressivo que estava na 9.718, agora por referência, ao Decreto-Lei nº 1.584. É isso. Que trata da receita bruta. A ideia de que qualquer ingresso, salvo as exceções ali, deveriam ser tributados como integrantes da receita bruta para fins de apuração da base de cálculo do lucro presumido. O que quer dizer isso? Bom, tem precedentes nas nossas duas turmas aqui, favoráveis ao contribuinte, então têm chances de uma eventual autua ção ser desfeita. Sim, tem. Mas é mais uma questão... De novo, estamos aqui: antes de começar o problema, estamos numa situação de imóveis que estão hoje mantidos numa pessoa física e vamos sugerir ou vamos examinar a situação de passar para uma jurídica. É mais uma situação a ser considerada lá na frente, se eventualmente alguns desses imóveis forem submetidos a opera-ções de incorporação imobiliária, como permuta, entrega de unidades a cons-truir, doação em pagamento. Então de novo: se não bastasse a discussão em cima da tributação sobre a alienação em si do bem, ainda poderia haver uma outra discussão em cima da operação de permuta ou dação em pagamento, com estes mesmos imóveis se transferidos, se passados à propriedade de uma pessoa jurídica. Então não é tão simples, no fim das contas se teria uma conclu-são a isso, não é tão evidente, não é tão óbvio que valha a pena passar imóveis para uma jurídica. Ah, não, basta que o meu ganho financeiro ali nessa tributa-ção de rendimentos de aluguel supere o meu custo com o contador. Geralmen-te o contador já tem isso na cabeça quando ele vai oferecer; que aí já valeu a pena. Então se eu tenho aí como pagar um salário mínimo para o contador para ele manter essa jurídica em andamento, é melhor ter os imóveis na jurídica, o contador vai criar e manter; do que manter, do que deixar esses imóveis na físi-ca, pagando os tais vinte e sete e meio por cento sobre os aluguéis recebidos. Tem uma série de repercussões que a transferência de imóveis da física para a jurídica geram. E eu insisto que isso deve ser levado em consideração na hora


de tomar essa decisão, nem que seja para orientar. Não diga que eu não avisei. Não erre sozinho, fale com seu advogado antes. Por isso, muito obrigado, fico à disposição para quaisquer esclarecimentos. Perguntas? Aqui?

ASSISTÊNCIA: Pode ser uma consideração um pouco leviana, mas, quan-do se fala em holding, num primeiro momento a gente pensa que vai ser mais fácil entre os sócios. E aí não seria... Não sei como funciona. O ITBI, no caso quando ele compra. A pessoa jurídica. Se ela faria o pagamento do ITBI? E se ele conseguiria fugir do ITBI num primeiro momento e depois passar entre os sócios da holding? Entendeste a pergunta?

EDMUNDO EICHENBERG: Entendi. Se ela comprar vai ter o ITBI. É líqui-do e certo que o ITBI vai incidir nessa aquisição. Se a pessoa jurídica, digamos, ao invés de integralizar, a pessoa jurídica comprar do sócio. Aí é líquido e certo que tenha a incidência. A única hipótese de imunidade propriamente dita seria realmente a integralização na sociedade. O que também é um tema de certa for-ma... Que essa tua questão também me coloca a questão dos sócios, né? Que eu não tratei aqui. É a questão de planejamento sucessório, digamos assim, muitas vezes se faz isso. Ah, o ITBI é 3%, alguns municípios cobram 2% então... E o ITCD hoje vai a 6%, aqui no estado ao menos, alíquotas progressivas de 3 a 6. Acho que até há uma isenção de zero. É zero, depois 3 a 6. Bueno, aí eu poderia em tese fazer isso: eu vou passar os imóveis da minha física para a jurídica e vou transferir as cotas, as minhas cotas que eu tenho na pessoa física para os meus filhos. E aí com isso eu evitaria, teoricamente, o ITCD. A questão é: o ITBI real-mente só incide na transmissão de bens imóveis de forma onerosa. Mas é visto a integralização, salvo a hipótese de imunidade, como uma hipótese de inci-dência do ITBI. A cessão de cotas onerosa não é hipótese de incidência de ITBI e também não é hipótese de incidência do ITCD. Porque é onerosa. Mas aí eu teria que realmente alienar, ceder onerosamente as minha cotas para os meus possíveis herdeiros ali. Então eles têm realmente que comprar essas cotas para que não se aufira. Se simplesmente fizer a doação das cotas, aí incidiria o ITCD. E hoje se eu apresento para a Junta Comercial uma alteração societária, que eu quero doar cotas, a Junta Comercial pede: cadê o pagamento do ITCD? Aí eu tenho que levar isso lá no estado e o estado não vai olhar o capital social da sociedade para ver pelo patrimônio líquido quanto é que seria essas cotas pelo montante contábil. Ele quer, se essa sociedade tem os ativos imóveis, ele quer as matrículas e vai avaliar os bens. Então ele faz uma avaliação. Joga como se fosse equivalente à doação de bens. Então muitas vezes o que as pessoas fazem é não estar fazendo uma doação da cota, mas está fazendo uma cessão onerosa, uma compra e venda, uma cessão onerosa, por que... Direitos que ela estaria transferindo dessas cotas e os filhos teoricamente pagariam isso no futuro. Às vezes até se coloca que eles vão pagar com os rendimentos que a sociedade vai distribuir a título de lucros distribuídos pelas locações que a sociedade vai


auferir, vai auferir resultado, vai distribuir o resultado e os sócios então, pes-soas físicas, vão pagar. Os filhos vão pagar os pais pelo valor da transferência. O ônus de tudo isso, bom, é que os filhos agora então são proprietários dessa sociedade, são titulares, são sócios da sociedade e os pais, que eram os antigos proprietários, perderam o controle. Para manter o controle eu teria que fazer uma reserva de usufruto, teria que ser uma doação com reserva. E aí na doação, incide o ITCD. Mas teoricamente se eu estou tranquilo de que eu possa fazer uma... Que eu vou abrir mão do meu controle do meu patrimônio em favor dos meus filhos seria esse um caminho para se recolher menos de ITBI, menos imposto. Ao invés de pagar os 6% num causa mortis ou até os 4% hoje, numa doação; eu pagaria 3% ou 2%, conforme onde estivesse o bem, integralizando no capital social e depois cederia onerosamente as cotas e receberia isso de forma parcelada. Muitas vezes se coloca no instrumento de cessão onerosa das cotas, que, no eventual falecimento do credor, dá quitação da dívida. E por aí se resolveria.. Mais perguntas? Mas eu confesso que não preparei esse trabalho sobre planejamento tributário, até porque eu tenho essa situação: se eu for falar em planejamento tributário para evento sucessório, digamos assim, eu acho que se eu vejo que a coisa é feita... Não digo... Não é leviana. Mas se a coisa é feita sem pensar muito na hora de fazer. Ou supondo assim: que ninguém vai olhar; que não vai dar nada, que ninguém vai fiscalizar. Em termos só de carga tribu-tária, jurídica, física em locação e compra e venda. No planejamento sucessório eu veria assim: é feito com mais audácia assim. Faz a transferência, depois faz cessão das cotas e ninguém vai olhar isso aí e vamos embora. Eu vou ter que repetir. Ou, dependendo do caso, eu não repito que aí apaga de novo.

ASSISTÊNCIA: Oi. Tu já viu alguma autuação de ITCD nesse sentido de descaracterizar a cessão onerosa de cotas?

EDMUNDO EICHENBERG: Confesso que não.

ASSISTÊNCIA: É. Acho que seria inédito, eu nunca ouvi falar também.

EDMUNDO EICHENBERG: É. Não vi. O que eu já vi...

ASSISTÊNCIA: Alguém na turma já ouviu?

EDMUNDO EICHENBERG: Eu tenho visto é o município assim, recla-mando do ITBI. Mas o estado, a fiscalização aqui no estado... São Paulo já é outro mundo assim, né? Porque São Paulo está agora atrás das Dercat lá, quer tributar as doações que estão confessadas em sigilo. Mas aqui no estado ao menos, a fiscalização do ITCD tem muito a melhorar. Então esses tempos eu estava falando com um fiscal, ele dizendo: esse é o futuro que o estado enxerga para aumentar a arrecadação. Porque sabe que o ICMS tem toda a discussão e tal. E teoricamente seria via o ITCD. Mas eu realmente nunca vi. O que eu já vi muito os contribuintes fazerem são essas operações que assim: às vezes feitas com tanta tranquilidade, que falta muita substância. Assim: é muito papel para


pouca realidade da operação. E aí se feita a fiscalização, eu diria: isso aqui vai ter muito pouca defesa, de sustentar de que de fato houve uma cessão onerosa, de que de fato o filho adquiriu essa cota do pai e pagou por ela. E não foi tudo uma forma só de planejamento tributário visto como abusivo, assim. Mas é um receio. A gente... Eu estava falando aqui e de novo: eu acho que o caso se apresentou para mim, daí começou todo o estudo como uma ideia: vamos fazer isso ou não? Não é já tá feito, agora vamos defender essa operação. Não. Vamos fazer essa transferência para uma pessoa jurídica para depois nós fazermos tais e tais operações e reduzir a carga daqui ou dali? E aí começou todo esse drama assim, de quem está só vendo... Típica visão de advogado: o que pode dar er-rado? E tem muita coisa aqui, nesse caso, que poderia dar errado se a Receita olhar com mais atenção essas frequentes operações de integralização do capital para, supostamente, obter uma redução da carga tributária, só em rendimentos de locação e compra e venda. Eu acho que o ITCD ainda o estado tem mais o que avançar. Embora até eu reconheça – falando sobre se eu já vi fiscalizações – as autuações que eu cito aqui, nenhuma é meia dúzia de imóveis que o fulano tem na pessoa física e passou para a jurídica. Isso aqui são empresas imobiliá-rias que estavam... Assim: grandes empreendimentos que muitas vezes queria se passar aí como circulante e não era. Grandes imóveis, digamos assim. Um capi-tal expressivo. Autuações que muitas vezes levavam em consideração não só a figura do ganho de capital na venda de bens do ativo não circulante, pela lógica do fisco. Mas também outros aspectos estavam sendo fiscalizados nessa mesma empresa e se chegou a essa discussão também, do ganho de capital. Então eu confesso que não é algo que corriqueiramente se dá assim, de fiscalizações tam-bém nesse ponto aqui, de apuração de ganho de capital. Mas a visão do fisco é essa. A visão do Fisco, seja de parecer normativo aqui sobre permuta, seja na tributação da alienação de imóveis como ganho de capital na pessoa jurídica, é se o imóvel aparenta não ser destinado à revenda, que ele teria uma tributação sobre ganho bem mais alta. É mais preventiva. Mais alguma? Não? Eu falei que eu ia até as dez, não cheguei nem às nove e meia. Mas, de qualquer forma, no material que a Cecília vai encaminhar para vocês... Já encaminhou pelo Whats. A primeira folhinha ali tem um e-mail. Fiquem à vontade para perguntar. Só vocês identifiquem ali, que eu não recebo – deveria receber – a lista dos alunos para ter uma noção. Acho que era bom assim para saber; lembrar das criatu-ras. Ah, por favor. Te lembrar aqui. Ver se tem mais algum material. Não. Só o obrigado. A última também tem o e-mail para remessa. Muito obrigado, até um próximo encontro, um próximo evento.

Seção Especial – Acontece

A Não Cumulatividade da PIS/Cofins para Prestadores de Serviços: Inconstitucionalidade por Violação à Isonomia Tributária e o RE 607.642/RJ

BRuNO A. FRANÇOIS GuIMARÃESMaster on Laws (LL.M.) em Direito Corporativo pelo Instituto Brasileiro de Mercado de Capi-tais (IBMEC), Especialista em Gestão Fiscal e Planejamento Tributário Estratégico pela Pon-tifícia Universidade Católica do Rio Grande do Sul (PUCRS), Associado Júnior do Instituto de Estudos Tributários – IET, Advogado em Porto Alegre.

SUMÁRIO: Introdução; I – A não cumulatividade tributária; II – A operacionalização da não cumulatividade no ordenamento brasileiro: a necessária correlação entre a materialidade do tributo e sua sistemática de creditamento; III – A lesão ao princípio da isonomia tributária: contribuintes prestadores de serviço, regime de apuração do Imposto de Renda e o RE 607.642/RJ; Conclusões; Referências.

INTRODUÇÃOO presente trabalho visa a demonstrar que o regime não cumulativo da

PIS/Cofins acaba gerando um tratamento desigual entre produtores e presta-dores de serviço, com franca desvantagem para estes últimos. O descompasso entre a materialidade dessas contribuições e a sua sistemática de creditamento implica, no nosso entender, uma inconstitucionalidade digna do carnaval tribu-tário pátrio1.

Para fundamentar o posicionamento acima antecipado, estruturou-se este trabalho de forma a expor o que se entende por não cumulatividade tributária, suas formas de operacionalização e como o ordenamento jurídico brasileiro dispôs sobre tal técnica, analisando-se o entendimento que parece se consolidar no STJ sobre a sistemática de créditos da PIS/Cofins, por meio do julgamento do REsp 1.221.170/PR, que está sendo julgado na sistemática de recursos repetiti-vos, disciplinada no art. 543-C do CPC/1973.

Fixadas essas premissas, pretende-se mostrar que a forma com que se operacionaliza a não cumulatividade da PIS/Cofins lesa o princípio da isonomia tributária no que diz respeito aos prestadores de serviços, fazendo uma análise do posicionamento adotado pelo STF no julgamento do RE 607.642/RJ, que, embora ainda não tenha sido finalizado, já conta com ampla maioria a entender de forma diversa daquela aqui sustentada.

1 BECKER, Alfredo Augusto. Carnaval tributário. 2. ed. São Paulo: Lejus, 2004.

210 ......................................................................................................... RET Nº 116 – Jul-Ago/2017 – SEÇÃO ESPECIAL – ACONTECE

I – A NÃO CUMULATIVIDADE TRIBUTÁRIAPor cumulatividade tributária, normalmente se está a referir sobre a rei-

terada incidência do mesmo gravame em cada etapa da circulação de mer-cadorias e/ou serviços, desde a sua produção até a sua comercialização ao consumidor final. Tem-se, desta forma, a majoração do preço da mercadoria ou serviço em cada etapa de sua cadeia produtiva, que será dita plurifásica quando se constituir de duas ou mais etapas encadeadas entre si por um liame lógico--operacional2.

Até a concepção da não cumulatividade tributária, os tributos gravavam o comércio e a prestação de serviços em todas as transações mercantis, sem qualquer possibilidade de dedução dos tributos pagos nas operações anteriores. Essa tributação plurifásica cumulativa, chamada “em cascata”, difundiu-se pelo mundo à sua época por conta da sua simples operacionalização, haja vista que, para determinação do quantum a ser pago, bastava a aplicação do percentual previsto em lei ao valor da operação ou prestação. Ademais, a alíquota desses tributos não precisava ser alta para assegurar uma grande arrecadação.

Contudo, essa forma de tributação acaba onerando sobremaneira o co-mércio de bens e serviços, gerando distorções nas cadeias produtivas, pois se tem que quanto maior o número de etapas da cadeia produtiva plurifásica, maior será a tributação. Logo, há uma tendência de verticalização dos agentes produtivos, no sentido de se buscar a redução do número de etapas produtivas. Acontece que a verticalização é mais viável para os agentes com maior poderio econômico, o que implica uma enorme desvantagem para os agentes menores por lhes submeter uma tributação mais gravosa3.

Visando a combater os efeitos da incidência cumulativa de tributos nas cadeias produtivas é que, a partir da metade do século XX, a não cumulatividade tributária passou a ser instituída por meio dos impostos sobre valor agregado (os chamados IVAs), os quais incidiriam apenas sobre a diferença entre o valor que incidiria normalmente no regime cumulativo e o que já se tributou na operação anterior. Visando a uma forma de tributação que não fosse tão prejudicial ao fomento do consumo, possibilitando, assim, o desenvolvimento das economias, mas que, ao mesmo tempo, não prejudicasse demais a arrecadação tributária, foi que, em 1948, foi instituída, na França, a Taxe sur La Valeus Ajoutée (TVA).

Aqui, vem à tona o conceito da Curva de Laffer, uma representação grá-fica da relação entre diferentes níveis de tributação e a respectiva arrecadação.

2 Neste sentido, vide André Mendes Moreira (A não cumulatividade dos tributos. 2. ed. rev. e atual. São Paulo: Noeses, 2012, p. 101), para quem “[...] plurifasia – e, portanto, cumulatividade ou não cumulatividade – exige, além da incidência plúrima, que os fatos alcançados pela norma sejam de alguma forma encadeados entre si”.

3 Sobre o tema, consultar: SCHOUERI, Luís Eduardo. Direito tributário. 3. ed. São Paulo: Saraiva, 2013. p. 389; e DUE, John F. Indirect taxation in developing economies. Baltimore, London: Johns Hopkins, 1970. p. 120-123.

RET Nº 116 – Jul-Ago/2017 – SEÇÃO ESPECIAL – ACONTECE............................................................................................................211

A Curva de Laffer demonstra que entre a não tributação e a tributação total há um ponto ótimo, no qual se tem o máximo de arrecadação possível, o que seria fomentado pela sistemática de tributação não cumulativa. Tal gráfico é normal-mente representado por uma elipse:

Assim, visando à instituição de uma tributação que não gerasse tantas distorções nas cadeias produtivas e de consumo, mas que não implicasse re-núncia de arrecadação, operacionalizou-se a tributação não cumulativa por um sistema de créditos e débitos que, abatidos uns dos outros, indicavam o quantum debeatur. Deduzia-se do valor a pagar a carga tributária já suportada na etapa anterior do processo produtivo. Essa nova forma de tributação foi tão bem-sucedida que, em 1962, o Relatório Neumark (documento de grande in-fluência na tributação europeia) recomendou a adoção do IVA pelo Mercado Comum Europeu.

O que a não cumulatividade faz é garantir que a cadeia produtiva não seja um empecilho em termos fiscais, visando a que o contribuinte somente recolha tributos sobre aquilo que tenha agregado à mercadoria ou serviço. Em termos ideais, assegura-se que o ônus pela cadeia seja transportado apenas para o consumidor final, fazendo-se com que a tributação deixe de ser um fator de-terminante de distorção econômica, ao que se convencionou chamar de “neu-tralidade fiscal”4.

Noutros termos, a neutralidade fiscal, viabilizada pela não cumulativida-de nos casos de tributação plurifásica, visa a impedir que a tributação, ao invés de se tornar elemento discriminatório e alijador do pequeno e médio empre-sário, sirva como meio de arrecadação para fins de realização de direitos por

4 CALIENDO, Paulo. Da justiça fiscal: conceito e aplicação. Interesse Público, Porto Alegre: Notadez, v. 29, 2005. p. 176.


parte do Estado5, pois, tributando-se apenas o valor agregado em cada etapa da cadeia produtiva ou de consumo, a quantidade de etapas da cadeia se tornaria fator de menor relevância sob a perspectiva tributária.

Por tal motivo é que, desde então, a grande maioria dos países do mundo incorporou aos seus sistemas tributários a não cumulatividade tributária nos tributos plurifásicos, tendência esta a qual o Brasil não se furtou. Apesar de a Constituição de 1934 instituir formas de tributação sobre o consumo, foi apenas com a Emenda Constitucional nº 18/1965 à Constituição de 1946 que tal técni-ca ganha previsão e sistematização no ordenamento pátrio6.

A Constituição de 1988, mantendo-se fiel às previsões pretéritas, precei-tua a não cumulatividade para o IPI, ICMS, na competência residual da União para instituição de novos tributos e legitima sua instituição para a PIS/Cofins. Com isso, nossa Constituição Federal, em atenção à evolução dos sistemas tri-butários no mundo e às mazelas da tributação plurifásica cumulativa, atentou para que os impostos sobre o consumo, tipicamente plurifásicos, observassem a neutralidade fiscal por meio da instituição da não cumulatividade.

A técnica da não cumulatividade operacionaliza-se por meio de um siste-ma de créditos e débitos, que podem ser calculados de diversas formas, possuir diferentes amplitudes e observar diferentes critérios temporais de apuração.

Há os métodos subtrativos, que podem ser basis on basis ou tax on tax: no método basis on basis, deduz-se da base de cálculo do tributo (preço do produto ou serviço) o valor das mercadorias ou serviços adquiridos pelo con-tribuinte nas operações anteriores; no método tax on tax, deduz-se do valor a pagar a título do tributo o que já foi pago na operação anterior, valor esse que deve estar destacado na nota fiscal.

Há também o método aditivo, de pouca utilização pela sua complexi-dade de cálculo, no qual o quantum debeatur é obtido pela soma dos salários pagos pelo contribuinte e dos lucros obtidos no mesmo período, obtendo-se assim o valor agregado em determinada etapa do processo produtivo7.

5 Sobre a tributação como forma de realização de direitos por parte do Estado, defendendo um “dever fundamental de pagar tributos”, ver: TIPKE, Klaus; YAMASHITA, Douglas. Justiça fiscal e princípio da capacidade contributiva. São Paulo: Malheiros, 2002. p. 13; NABAIS, José Casalta. O dever fundamental de pagar impostos. Coimbra: Almedina, 1998. p. 679; CARDOSO, Alessandro Mendes. O dever fundamental de recolher tributos no Estado Democrático de Direito. Porto Alegre: Livraria do Advogado, p. 45-185; BUFFON, Marciano. Tributação e dignidade humana: entre os direitos e deveres fundamentais. Porto Alegre: Livraria do Advogado.

6 Para uma análise do retrospecto histórico da não cumulatividade nas constituições brasileiras, ver: MELO, José Eduardo Soares de; LIPPO, Luiz Francisco. A não cumulatividade tributária (ICMS, IPI, ISS, PIS e Cofins). 3. ed. São Paulo: Dialética, 2008. p. 107-112.

7 Sobre o tema, ver PÉREZ DE AYALA, José Luís. Explicación de la técnica de los impuestos. 2. ed. Madrid: Editoriales de Derecho Reunidas, 1978. p. 179.


Com relação à amplitude do direito ao crédito, ou seja, o que gerará di-reito a créditos a serem abatidos quando do pagamento da obrigação tributária pelo contribuinte, a doutrina distingue as seguintes modalidades8: a) crédito financeiro, que permite ampla dedução dos investimentos; b) crédito físico, que permite a dedução de aquisições de bens efetivamente utilizados e diretamente relacionados à comercialização ou à industrialização das mercadorias objeto das saídas físicas promovidas pelo contribuinte adquirente.

As despesas lato sensu que ensejam direito a crédito são os chamados in-sumos, conceito pertencente à ciência econômica, originado do input da língua inglesa, que designa os elementos necessários para a produção de mercadorias e serviços. Quais insumos darão direito a crédito dependerá do tributo e da sistemática de creditamento adotada, pois o que se entende por insumo para industrialização de produtos é diverso do que se entende para fins de prestação de serviços. Da mesma forma, os insumos numa sistemática financeira são mui-to mais amplos do que numa sistemática de creditamento físico.

Finalmente, é preciso estabelecer se o aproveitamento dos créditos se dará por produto, sistemática na qual o aproveitamento dos créditos gerados por uma aquisição somente se dá com a saída da mesma mercadoria do estabe-lecimento, ou por período de tempo, na qual se apuram créditos pelas entradas num determinado lapso temporal, independentemente das aquisições especifi-camente. A apuração por período conta com ampla utilização, dada sua maior simplicidade de operacionalização.

Assim, em síntese, a construção do sistema não cumulativo de débitos e créditos deve: a) optar pelo sistema de adição ou por uma das sistemáticas de subtração; b) optar por um sistema de creditamento financeiro ou físico; e c) optar pela periodicidade da apropriação de créditos, se por produto ou por período9. A construção e operacionalização desse sistema deve visar à plena desoneração tributária da cadeia produtiva, gravando apenas o valor agregado de cada etapa, com a translação do ônus fiscal ao consumidor final.

De todo o exposto, tem-se que a plurifasia, entendida como um nexo lógico-operacional entre as etapas do processo produtivo, bem como um siste-ma de créditos e débitos, são elementos inafastáveis para se falar em não cumu-latividade tributária10. Caso contrário, não há tributação sobre o valor agregado nem, tampouco, como se cogitar em transporte de ônus fiscal ao consumidor final.

8 Por todos: BALEEIRO, Aliomar. Direito tributário brasileiro. 11. ed. atualizada por Misabel Abreu Machado Derzi. Rio de Janeiro: Forense, 2001. p. 421.

9 Para uma abordagem satisfativa do tema: MOREIRA, André Mendes. Op. cit., p. 71-83.

10 Corroborando da inadequação de se cogitar de tributação sobre valor agregado e, consequentemente, de não cumulatividade, em tributos monofásicos, ver: DUE, John F. Op. cit., p. 126, nota de rodapé nº 16.


Estando delineados os contornos da não cumulatividade tributária, pas-sa-se à análise do ordenamento brasileiro, com sua sistematização no IPI, no ICMS e na PIS/Cofins.

II – A OPERACIONALIZAÇÃO DA NÃO CUMULATIVIDADE NO ORDENAMENTO BRASILEIRO: A NECESSÁRIA CORRELAÇÃO ENTRE A MATERIALIDADE DO TRIBUTO E SUA SISTEMÁTICA DE CREDITAMENTO

Considerando-se o até aqui exposto, tem-se que é necessário que a sis-temática de creditamento adotada tenha uma correlação com a materialidade do tributo, pois, se os insumos que dão ensejo à tomada de créditos não forem aptos a restringir a tributação estritamente ao valor agregado em cada etapa da cadeia econômica, não se estará operacionalizando a não cumulatividade no seu máximo.

No cenário brasileiro, os tributos não cumulativos são o IPI, o ICMS e a PIS/Cofins. Assim, se o IPI é um imposto incidente sobre a industrialização de produtos, necessário que os créditos a serem tomados pelos contribuintes sejam aptos a restringir a respectiva tributação estritamente ao valor agregado oriundo dessa industrialização. No mesmo sentido, se o ICMS é um imposto que, dentre outros fatos, incide sobre a circulação de mercadorias, necessário que os crédi-tos conferidos limitem sua carga efetiva ao valor agregado por essa circulação.

O que se pretende demonstrar no presente tópico é que, em que pese exista uma correlação, ainda que não perfeita, entre as materialidades do IPI e do ICMS à sua sistemática de creditamento, tal correlação não existe no que diz respeito à PIS/Cofins devida por prestadores de serviço. Para tanto, necessário analisar, ainda que de forma sucinta, cada um dos tributos em questão.

É o Regulamento do IPI11 que estabelece que é industrialização qualquer operação que “modifique a natureza, o funcionamento, o acabamento, a apre-sentação ou a finalidade do produto, ou o aperfeiçoe para consumo”, tal como: (i) transformação, (ii) beneficiamento, (iii) montagem, (iv) acondicionamento ou reacondicionamento e (v) renovação ou recondicionamento12.

11 Art. 4º do Decreto nº 7.212/2010.

12 “Transformação – Operação que, exercida sobre matéria-prima ou produto intermediário, importe na obtenção de espécie nova. Beneficiamento – Operação que importe modificar, aperfeiçoar, ou de qualquer forma, alterar o funcionamento, a utilização, o acabamento ou a aparência do produto. Montagem – Operação consistente na reunião de produtos, peças ou partes, e que resulte um novo produto ou unidade autônoma, ainda que sob a mesma classificação fiscal. Acondicionamento ou reacondicionamento – Operação que importe alterar a apresentação do produto, pela colocação da embalagem, ainda que em substituição da original, salvo quando a embalagem colocada se destine apenas ao transporte da mercadoria. Renovação ou recondicionamento – Operação exercida sobre produto usado ou parte remanescente de produto deteriorado ou inutilizado, que renove ou restaure o produto para sua utilização.” (MELO, José Eduardo Soares de. IPI – Teoria e prática. São Paulo: Malheiros, p. 75-77)


A não cumulatividade do IPI é prevista constitucionalmente13, sendo que, conforme estabelece o art. 49 do CTN14, observará o método subtrativo tax-on-tax, bem como que ele é apurado por período de tempo, com transporte de eventual saldo credor para as competências seguintes. Com relação à to-mada de créditos, estabelecem os arts. 226 e seguintes do Regulamento do IPI serem eles das seguintes espécies: (1) créditos básicos; (2) créditos por devolu-ção ou retorno de produtos; (3) créditos como incentivo; (4) créditos de outra natureza; (5) créditos presumidos.

Os créditos básicos são os obtidos pela operacionalização da não cumu-latividade propriamente dita, obtidos a partir dos dispêndios com insumos de industrialização de produtos, conforme enumeração taxativa do art. 226 do RIPI, enquanto as demais espécies de créditos são decorrências indiretas sua ou liberalidades governamentais visando a desonerações a determinados setores da economia.

Fica plenamente permitido o cálculo de créditos básicos sobre matérias--primas (MP)15, produtos intermediários (PI)16 e materiais de embalagem (ME)17 do processo produtivo, sendo estes, portanto, os insumos legalmente reconhe-cidos para fins de processos de industrialização. Todavia, conforme vedação constante do inciso I, in fine, fica vedado o creditamento sobre bens do ativo imobilizado.

Assim, apesar de a legislação não permitir um creditamento amplo de to-dos os custos necessários num processo de industrialização (v.g., maquinário), forçoso reconhecer que há na sistemática de creditamento físico uma relação de pertinência com a materialidade do IPI. Isto porque os insumos legalmente reconhecidos estão diretamente envolvidos em qualquer processo produtivo,

13 Art. 153, § 3º, II.

14 “Art. 49. O imposto é não cumulativo, dispondo a lei de forma que o montante devido resulte da diferença a maior, em determinado período, entre o imposto referente aos produtos saídos do estabelecimento e o pago relativamente aos produtos nele entrados. Parágrafo único. O saldo verificado, em determinado período, em favor do contribuinte transfere-se para o período ou períodos seguintes.”

15 “[...] trata-se de todo e qualquer bem que se consome ou se modifica no processo de industrialização, integrando fisicamente o produto final. Assim, as chapas de aço são matérias-primas para a fabricação de automóveis; a madeira, para a indústria de móveis; o plástico, para a indústria de brinquedos, dentre infindáveis exemplos cuja enumeração se faz despicienda.” (MOREIRA, André Mendes. Op. cit., p. 294)

16 O Parecer Normativo nº 65/1979, em vigor até os dias de hoje, leciona o que segue: “Constituem produtos intermediários quaisquer outros bens, desde que não contabilizados pelo contribuinte em seu ativo permanente, que sofram, em função da ação exercida diretamente sobre produto em fabricação, alterações tais como desgaste, dano ou perda de propriedades físicas ou químicas durante o processo de industrialização. [...] é possível apontar três requisitos para a caracterização do produto intermediário: (a) consumo imediato, porém sem incorporação ao produto final (do contrário, seria matéria-prima); (b) consumo integral; e (c) essen - cialidade ao processo produtivo” (MOREIRA, André Mendes. Op. cit., p. 360).

17 Não é qualquer invólucro que dará direito a créditos de IPI, mas apenas aquele que torna a mercadoria comercializável. Neste sentido, art. 4º, IV, do RIPI: “Considera-se como operação de industrialização aquela que importe em alterar a apresentação do produto pela colocação de embalagem de apresentação”.


com o que, embora se pudesse questionar sua suficiência para uma devida de-soneração da cadeia produtiva, não se pode questionar sua pertinência.

Tal e qual o IPI, a Constituição Federal também determina que o ICMS “será não cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal”18, tratando-se de sistemática subtrativa tax on tax19.

Com a edição da Lei Complementar nº 87/1996, passou-se a ter que todos os produtos que não fossem alheios à atividade empresarial dos contri-buintes gerariam créditos aproveitáveis de imediato20. Essa mudança é de suma importância, pois, enquanto este imposto ainda respondia pela sigla ICM, regu-lamentado pelo Decreto-Lei nº 406/1968 e, posteriormente, pelo Convênio ICM nº 66/1988, somente davam direito a créditos as matérias-primas e materiais intermediários.

Assim, na medida em que o ICM passou a ter como fato gerador serviços que antes não eram alcançados por sua hipótese de incidência, passando a ter uma materialidade muito mais complexa do que a literalidade de sua sigla per-mite constatar21, houve uma necessária evolução do critério de créditos físicos para créditos financeiros para potencializar, tanto quanto possível, os efeitos de sua não cumulatividade.

Contudo, apesar dessa benfazeja evolução, não tardaram a se fazer pre-sentes restrições de constitucionalidade questionável à não cumulatividade do ICMS, vez que o texto constitucional refere apenas os casos de isenção e não incidência como limitações22. Exemplo disso é que, poucos anos após a edição da LC 87/1996, sobreveio a LC 102/2000, impondo que as aquisições destina-das ao ativo permanente não mais permitiriam o creditamento integral imedia-to, mas sim de forma fracionada à razão de 1/48 ao mês. Há também a questão

18 Art. 155, § 2º, I.

19 Há, contudo, restrição nos casos de isenção e não incidência do tributo, conforme art. 155, § 2º, II, da CF.

20 “Art. 20. Para a compensação a que se refere o artigo anterior, é assegurado ao sujeito passivo o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado em operações de que tenha resultado a entrada de mercadoria, real ou simbólica, no estabelecimento, inclusive a destinada ao seu uso ou consumo ou ao ativo permanente, ou o recebimento de serviços de transporte interestadual e intermunicipal ou de comunicação. § 1º Não dão direito a crédito as entradas de mercadorias ou utilização de serviços resultantes de operações ou prestações isentas ou não tributadas, ou que se refiram a mercadorias ou serviços alheios à atividade do estabelecimento.”

21 “A sigla ‘ICMS’ alberga pelo menos cinco impostos diferentes, a saber: a) o imposto sobre operações mercantis (operações relativas à circulação de mercadorias), que, de algum modo, compreende o que nasce da entrada, na Unidade Federada, de mercadorias importadas do exterior; b) o imposto sobre serviços de transporte interestadual e intermunicipal; c) o imposto sobre serviços de comunicação; d) o imposto sobre produção, importação, circulação, distribuição ou consumo de lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos e de energia elétrica; e e) o imposto sobre a extração, circulação, distribuição ou consumo de minerais. Dizemos diferentes, porque estes tributos têm hipóteses de incidência e bases de cálculo diferentes.” (CARRAZZA, Roque Antonio. ICMS. 16. ed. rev. e ampl. São Paulo: Malheiros, 2012. p. 40-41)

22 Neste sentido, por todos: MARTINS, Ives Gandra da Silva. O princípio da não cumulatividade do ICMS. In: Cedecon – Comentários n. 5, Rio de Janeiro, a. I, p. 166, 1995.


do creditamento sobre bens adquiridos para uso e consumo, que vem sendo sistematicamente postergado e está permitido, no momento, somente a partir de 1º de janeiro de 2020.

Não fosse isso o suficiente, tem-se que a jurisprudência apenas recente-mente parece assimilar a necessidade de superação da sistemática de credita-mento físico pela do creditamento financeiro no que se refere ao ICMS. É que o remansoso entendimento de que só poderiam conferir créditos as matérias--primas e os produtos intermediários acaba por ignorar que, desde a Constitui-ção Federal de 1988, não só industriais, mas também prestadores de serviços são contribuintes de ICMS, os quais não têm como insumos de suas atividades tais categorias de bens.

Como exemplo da evolução do conceito de insumo para fins de ICMS, tem-se o caso dos prestadores de serviço de transporte. Apesar de um histórico negando-se créditos sobre diversos insumos da atividade, adotando como pa-râmetro os mesmos do IPI23, em 2010 o STJ reviu seu posicionamento ao julgar dois casos de transportadores que pleiteavam créditos sobre graxas, fluídos e lonas de freio, óleos lubrificantes etc., determinando o retorno dos autos à ori-gem para que fosse reapreciada a questão do direito ao crédito, sob a premissa de que, caso tais itens sejam essenciais à atividade, a tomada de crédito deveria ser permitida24.

Portanto, apesar da morosidade na plena adequação da sistemática de creditamento do ICMS, necessariamente passando do “crédito físico” para o “crédito financeiro” por exigência da ampliação da materialidade do imposto em questão, tem-se uma correlação de pertinência cada vez maior entre a ma-terialidade do tributo e os insumos ensejadores de créditos25.

O regime não cumulativo da PIS/Cofins não conta com mandamento constitucional determinando sua forma de operacionalização, sendo regulado pelas Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003, incidindo ambas sobre o “total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denomina-ção ou classificação contábil”. Com relação aos créditos, o art. 3º das referidas leis traz uma lista de dispêndios ensejadores de sua tomada, merecendo espe-cial destaque os seus incisos II, que dispõem poder ser descontados créditos sobre “bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda”.

23 STJ, EDcl-REsp 101.797/SP, 1ª T., Rel. Min. Humberto Gomes de Barros, DJ 15.09.1997, p. 44288.

24 STJ, REsp 1.175.166/MG, 2ª T., Rel. Min. Herman Benjamin, DJe 26.03.2010; STJ, REsp 1.090.156/SC, 2ª T., Relª Min. Eliana Calmon, DJe 20.08.2010.

25 Para uma abordagem mais pormenorizada da evolução dos critérios de creditamento do ICMS, ver: MOREIRA, André Mendes. Op. cit., p. 377; BORGES, José Cassiano; REIS, Maria Lúcia Sá Motta Américo dos. Impostos, Estudos e Pareceres (IPI – ICMS – ISS). In: Adcoas, Rio de Janeiro: Esplanada, p. 97, apud MATTOS, Aroldo Gomes de. ICMS: comentários à legislação nacional. São Paulo: Dialética, p. 290.


Diferentemente do IPI e do ICMS, em que “há o abatimento do tributo pago em operações anteriores”, na PIS/Cofins o contribuinte apenas calcula o valor das respectivas alíquotas sobre suas receitas, deduzido o valor dos cré-ditos autorizados. Ou seja, o cálculo do tributo incidente sobre sua receita e o cálculo do crédito se dá de forma quase que autônoma, havendo um mero abatimento posterior.

Assim o é porque seria impossível pretender tributar a receita “agregada” em cada etapa de um processo produtivo, pois ela possui inúmeras origens (consecução do objeto social, venda de um ativo imobilizado, operações fi-nanceiras etc.), não havendo um liame lógico-operacional dentre as diferentes fontes de receita dos contribuintes e seus respectivos dispêndios26.

Não há, assim, plurifasia, nem ônus tributário que se pretende ver trans-portado ao final de uma cadeia produtiva para fins de desonerá-la e muito me-nos translação jurídica de ônus fiscal a um contribuinte de fato. Enquanto nos tributos incidentes sobre o consumo de bens e serviços se visa a tributar preci-samente tais bens e serviços, ao longo do “percurso” necessário para que ele chegue ao seu consumidor final, a tributação sobre a receita é satisfativa, não havendo de se falar em sua “translação” a um elo subsequente de cadeia pro-dutiva ou de consumo.

Considerando-se tudo que se expôs até aqui, tem-se que a não cumu-latividade dessas contribuições é uma mera técnica sui generis, pois, ante a ausência de liame entre as diversas despesas incorridas pelos contribuintes e a obtenção de receitas, há apenas uma sistemática de apuração do montante incidente sobre a receita dos contribuintes subtraído de um montante de cré-ditos apurados de forma autônoma e não necessariamente vinculada à receita, conforme autorizações legais.

Considerando-se que a PIS/Cofins não cumulativa incide sobre a totalida-de de receitas do contribuinte, tem-se como corolário lógico que, para fins de sua devida operacionalização, o termo insumo deve ser compreendido como todo e qualquer fator de produção relacionado à obtenção de receita (mão de obra, matéria-prima, ativo imobilizado etc.)27. Por ser o espectro de incidência da PIS/Cofins muito mais amplo do que o do IPI ou do ICMS, de se esperar igualmente que a sua noção de insumos seja mais ampla, inclusive como uma

26 Corroborando e melhor aprofundando a questão: MOREIRA, André Mendes. Op. cit., p. 427-428. Diversamente, entendendo que a materialidade de tais contribuições não seria “auferir receita”, mas sim “realizar operações que resultem receita” e que, portanto, tratar-se-ia de tributo plurifásico: XAVIER, Raquel Mercedes Motta. Não cumulatividade do PIS e da Cofins: uma visão pragmática. São Paulo: Quartier Latin, p. 61-70.

27 Neste sentido: XAVIER, Raquel Mercedes Motta. Op. cit., p. 136-137.


forma de coerência com a opção do legislador de lhe instituir um regime não cumulativo28.

Como a legislação pertinente não traz a definição do conceito de in-sumo, a Secretaria da Receita Federal, por meio das Instruções Normativas nºs 247/2002 e 404/2004, ao definir o que seja insumos para fins de PIS/Cofins, reproduziu o conceito de insumos contido na legislação do IPI, determinando um sistema de creditamento físico para essas contribuições limitado aos gastos com matéria-prima, produtos intermediários e materiais de embalagem.

A inadequação de tal critério é evidente pela discrepância entre as mate-rialidades de tais tributos, a impossibilitar esse paralelo, pois, enquanto a siste-mática de creditamento físico é coerente com a industrialização de mercadorias, o universo de incidência da PIS/Cofins é muito maior, englobando a totalidade de receitas que não necessariamente são originadas em processos produtivos. Como exemplo disso, tem-se a receita auferida por prestadores de serviço, que nada tem a ver com saída física de mercadorias ou processos produtivos29.

Ainda num primeiro momento, teve-se que as decisões em âmbito admi-nistrativo e judicial sobre o tema demoraram para perceber a necessidade de adequação do critério de creditamento com a materialidade de cada tributo. Em levantamento estatístico de enorme relevância realizado até o ano de 2012 por Graciela Carpio, Ivanete Regoso e Kalinka Bravo, ficou demonstrado que, na esfera administrativa, 42,50% do total de decisões proferidas tinha por fun-damento o critério do IPI, seguido de 25% do que elas chamaram de “critério legal”, consistente na mera referência aos termos da lei sem maiores perquiri-ções a respeito do que realmente seja “insumo”. No âmbito judicial, 61,70% das decisões adotaram o “critério legal” como fundamento de decidir e 31,91%, o critério do IPI30.

28 “As considerações precedentes e os exemplos destinados a esclarecê-las levam à conclusão de que a atitude anterior do legislador vincula sua atividade posterior. O legislador, ao criar novas regras, vincula-se às suas próprias decisões fundamentais anteriores na regulação da mesma matéria. [...] Desse modo, tendo o legislador tomado uma decisão fundamental a respeito de determinada regulação, adotando princípios diretivos e critérios de diferenciação para promover determinadas finalidades, deverá desenvolvê-las de modo consequente e isento de contradições, sob pena de violar a norma fundamental da igualdade. [...] Aqui entra em cena o ‘postulado do legislador coerente’: tendo tomado a decisão fundamental de instituir o regime não cumulativo, deve desenvolvê-la de modo consequente e isento de contradições, sob pena de violar a norma fundamental da igualdade, pouco importando – reitere-se mais uma vez – se o regime não cumulativo é ou não uma imposição constitucional.” (ÁVILA, Humberto. O “postulado do legislador coerente” e a não cumulatividade das contribuições. In: ROCHA, Valdir de Oliveira (Coord.). Grandes Questões Atuais do Direito Tributário, São Paulo: Dialética, v. 11, p. 178-180)

29 GRECO, Marco Aurélio. Não cumulatividade no PIS e na Cofins. In: PAULSEN, Leandro (Coord.). Não cumulatividade do PIS/Pasep e da Cofins. São Paulo: IOB Thomson; Porto Alegre: Instituto de Estudos Tributários – IET, p 101-122.

30 BRAVO Kalinka et al. O conceito de insumo para fins de creditamento do PIS/Pasep e da Cofins: panorama da jurisprudência administrativa e judicial. In: PEREIRA FILHO, Luiz Alberto (Coord.). PIS e Cofins na prática: estudo analítico da jurisprudência. Porto Alegre: Ineje, p. 55-56.


Felizmente tal posicionamento foi sendo gradativamente superado, de forma que hoje prevalece o critério da essencialidade, que está sendo definitiva-mente consolidado pelo STJ pelo julgamento do REsp 1.221.170/PR, submetido à sistemática do art. 543-C do CPC/1973. Segundo o critério da essencialidade, entende-se por insumos os dispêndios necessários e vinculados à atividade do contribuinte, sem, contudo, deles se exigir o desgaste em contato direto com o produto final, de forma que, sem o dispêndio, o produto ou serviço não seria o mesmo.

Portanto, ao instaurar um regime não cumulativo para a PIS/Cofins, o legislador acabou por gerar uma sistemática sui generis de mero cálculo e aba-timento do tributo a recolher, ao invés de uma sistemática de desoneração de uma cadeia produtiva ou de consumo. Apesar da relutância da Receita Federal e da própria jurisprudência administrativa e judicial num primeiro momento, começa-se a contemplar um critério de apuração de créditos de PIS/Cofins que finalmente guarda uma relação de pertinência com a sua materialidade.

Todavia, mesmo esse entendimento não é suficiente para eximir a siste-mática não cumulativa da PIS/Cofins de vícios, especialmente no que diz res-peito a prestadores de serviços, conforme se passa a expor.

III – A LESÃO AO PRINCÍPIO DA ISONOMIA TRIBUTÁRIA PARA COM CONTRIBUINTES PRESTADORES DE SERVIÇO E O RE 607.642/RJ

O princípio da isonomia tributária é direito fundamental constitucional-mente reconhecido a todos31, mas que, por conta de sua polissemia, acaba mui-tas vezes sendo indevidamente delineado e aplicado32. O aspecto fundamental para a sua aplicação é a identificação de que, quando se fala em igualdade, necessariamente se está falando em uma medida de comparação, ou seja, na relação entre sujeitos a partir de uma medida ou critério33 para o fim de se veri-ficar se são iguais ou não entre si e em que medida.

Tal constatação é importante, pois com ela se supera uma concepção meramente formal da igualdade, de que basta uma determinada lei ser aplicada da mesma forma a todos que tal princípio estará resguardado. Afinal, pouca valia teria uma lei arbitrária que fosse aplicada igualmente a todos34. É neces-sário verificar o próprio conteúdo das normas legais para o fim de se verificar

31 “Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: [...] II – instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situação equivalente, proibida qualquer distinção em razão de ocupação profissional ou função por eles exercida, independentemente da denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos; [...]”

32 Sobre as várias noções, dimensões e formas de concretização do princípio em comento, ver: VELLOSO, Andrei Pitten. O princípio da isonomia tributária: da teoria da igualdade ao controle das desigualdades impositivas. Porto Alegre: Livraria do Advogado, p. 81-116.

33 ÁVILA, Humberto. Teoria da igualdade tributária. 2. ed. São Paulo: Malheiros, 2009. p. 40-42.

34 Idem, p. 73-77.


se elas detêm, em seu bojo, prescrições que, caso aplicadas, redundariam em tratamentos desiguais sem que houvesse um motivo para tanto.

Assim é que o princípio da isonomia tributária impõe que se verifique qual o critério de comparação entre contribuintes (por exemplo, sua capacida-de contributiva ou atividade empresarial desenvolvida), com a medida que se adotará para “compensar” uma eventual igualdade ou desigualdade que não se justifique e, principalmente, se há uma relação entre o critério de discrímen e o objetivo que se visa a alcançar a partir dele35.

Compreendendo-se o princípio da isonomia tributária corretamente, fica claro que a sistemática não cumulativa da PIS/Cofins padece de insuperável inconstitucionalidade para com os prestadores de serviços, pois, apesar de sua incidência se dar sobre a integralidade de suas receitas, o principal insumo às suas atividades têm o respectivo creditamento vedado pela legislação, consis-tente nas despesas com mão de obra. Significa dizer que, para prestadores de serviço, a sistemática não cumulativa implica mero aumento de alíquota da PIS/Cofins incidente sobre sua receita.

Enquanto os contribuintes produtores tiveram muitos insumos às suas atividades reconhecidos como garantidores do respectivo direito a crédito, os prestadores de serviço não, especialmente no que diz respeito à mão de obra, cujo creditamento foi expressamente vedado36.

O assunto teve sua repercussão-geral reconhecida pelo STF nos autos do RE 607.642/RJ, de relatoria do Ministro Dias Toffoli37. Apesar de o julgamento do feito ainda não ter terminado, o posicionamento do ministro relator, pela inexistência de violação à isonomia tributária, já conta com a maioria da Corte, tendo sido acompanhado pelos Ministros Edson Fachin, Roberto Barroso, Rosa Weber, Luiz Fux, Ricardo Lewandowski e Gilmar Mendes, aguardando pedido de vista do Ministro Marco Aurélio.

No caso em comento, discute-se se o regime de apuração do Imposto de Renda pelo lucro real seria critério de discrímen legítimo a impor aos contri-buintes que se sujeitem à PIS/Cofins na sua sistemática não cumulativa, consi-derando-se que tal sistemática não contempla de forma devida os prestadores de serviços38. Isso porque não parece fazer sentido que o regime de apuração do IR guarde qualquer relevância a impor aos contribuintes prestadores de serviço que adiram a uma sistemática de cálculo não cumulativa que não lhes contem-pla minimamente direito a créditos sobre seus insumos.

35 MELLO, Celso Antônio Bandeira de. O conteúdo jurídico do princípio da igualdade. 3. ed. 22. tir. São Paulo: Malheiros, 2013. p. 21-22.

36 “Art. 3º [...] § 2º Não dará direito a crédito o valor: I – de mão de obra paga a pessoa física; [...]”

37 RE 607642/RG, Rel. Min. Dias Toffoli, J. 28.10.2010, DJe-243 divulg. 13.12.2010, public. 14.12.2010, Ement. v. 02450-02, p. 00357, RT v. 100, n. 907, 2011, p. 452-462.

38 Cf. art. 8º, II, da Lei nº 10.637/2002 e art. 10, II, da Lei nº 10.833/2003.


Nas razões de voto do Ministro Dias Toffoli, tem-se que a relevância do critério de discriminação simplesmente não foi analisado, limitando-se o mi-nistro relator a uma análise do mero aspecto formal da isonomia, conforme o seguinte trecho permite elucidar:

O critério é objetivo e se aplica a todas as pessoas jurídicas que, de igual modo, são obrigadas a apurar o IRPJ com base no lucro real. Consideradas as deduções e exclusões da base de cálculo do IRPJ, permitidas em lei, pode ocorrer, pelo menos em tese, que sua carga tributária global acabe por se equiparar à de outra pessoa jurídica do mesmo segmento econômico que se encontre na cumulativi-dade por estar atrelada ao lucro presumido. (sem grifos no original)

Com a devida vênia, mas discordamos que a análise da questão devesse se limitar apenas a verificar se o critério de discriminação se aplica ou não a to-dos os contribuintes sujeitos ao lucro real. Isso porque, conforme demonstrado nos tópicos anteriores, a não cumulatividade somente será legítima e devida-mente operacionalizada caso a sistemática de crédito guarde uma relação de pertinência com a materialidade do tributo.

Assim, pouco importa que todos os contribuintes sujeitos à apuração de IR pelo lucro real tenham que se sujeitar à sistemática não cumulativa da PIS/Cofins, pois tal análise deixa de contemplar o verdadeiro cerne da questão. O que deveria ter sido analisado é se o regime de apuração de IR justifica impor aos contribuintes a adoção de diferentes sistemáticas da PIS/Cofins, especial-mente quando tal diferenciação impõe aos prestadores de serviços um regime não cumulativo cujo critério de creditamento não guarda uma relação de perti-nência com as suas despesas necessárias para a obtenção de receitas.

Ao analisar especificamente a vedação de creditamento sobre mão de obra, o Ministro Dias Toffoli igualmente assume como referência o aspecto meramente formal da isonomia tributária, deixando de analisar se as discrimi-nações realizadas pela legislação atentam ou não para as peculiaridades dos contribuintes sujeitados a ela. Neste sentido, veja-se outro trecho das razões de decidir do ministro relator:

Sobre a impossibilidade de créditos em razão da contratação de mão de obra, também não me parece violador do princípio da isonomia nem da não cumula-tividade o fato de as leis debatidas afirmarem que o valor de mão de obra paga a pessoa física não dá direito a crédito. De antemão, verifica-se que essa é uma regra que vale para todos aqueles que se encontram abrangidos pelo regime não cumulativo de cobrança do PIS/Cofins. Não há, portanto, um tratamento discri-minatório entre empresas que possuem grande gasto com mão de obra (como muitas das prestadoras de serviços) e empresas que possuem pequeno gasto com mão de obra. (grifos do original)

Ou seja, mais uma vez o ministro relator deixa de analisar se não estaría-mos diante de um critério de creditamento que, ainda que aplicado indiscrimi-nadamente a todos, justamente por isso acaba por gerar tratamentos atentatórios


à isonomia tributária. Noutros termos, deixou-se de analisar a legitimidade de um mesmo critério de creditamento que, ao tratar de forma equivalente contri-buintes que estão em situação desigual, viola a isonomia tributária.

É bem verdade que o ministro relator traz outro argumento para afas-tar tal hipótese de creditamento, consistente na constatação de que “o valor recebido pela pessoa física em razão de sua mão de obra não é onerado com PIS/Cofins”, de forma que não haveria o efeito cascata da incidência. Acontece que tal análise ignora não somente o âmago do que se entende por tributação não cumulativa, como também não leva em consideração que todo o regime não cumulativo da PIS/Cofins é sui generis.

Significa dizer que, apesar de a constatação ser verdadeira, ela é insufi-ciente para justificar o porquê de prestadores de serviço precisarem se sujeitar à sistemática não cumulativa, mesmo não tendo praticamente nenhum crédito a apurar. Para todos os fins, o que se fez foi simplesmente lhes impor um aumento de alíquota para tais contribuições.

A bem da verdade, a solução para a questão melhor perpassaria pelo re-conhecimento como exemplificativos dos róis do art. 8º da Lei nº 10.637/2002 e do art. 10 da Lei nº 10.833/2003. Tais artigos disciplinam exceções à obriga-toriedade de aderir à sistemática não cumulativa da PIS/Cofins, sendo que mui-tos contribuintes excepcionados são justamente prestadores de serviços. Com efeito, tornar a adesão à não cumulatividade facultativa para os prestadores de serviço por óbvio que implicaria término à discriminação atentatória à isonomia tributária que ora se expõe, mas o fato de apenas alguns prestadores de serviços se verem excepcionados da sistemática não cumulativa apenas reforça a evi-dente violação à isonomia tributária.

Tal questão igualmente foi objeto de apreciação pelas razões de decidir do Ministro Dias Toffoli. O seu entendimento sobre a questão foi o de que, ori-ginariamente, a imposição indiscriminada da não cumulatividade não geraria qualquer violação à isonomia tributária, persistindo na adoção de uma perspec-tiva meramente formal de tal garantia dos contribuintes.

Contudo, reconhece o ministro relator que aos róis dos art. 8º da Lei nº 10.637/2002 e art. 10 da Lei nº 10.833/2003 foram sendo acrescidas cada vez mais atividades de serviços, de forma que as exceções à imposição do re-gime não cumulativo da PIS/Cofins foram se tornando casuísticas e sem critério sistêmico. Neste sentido, uma vez mais se pede vênia para transcrevermos as razões de decidir:

Longe de atingir as finalidades almejadas, as sucessivas alterações legislativas, acabaram por acentuar as imperfeições e a ausência de racionalidade na seleção das atividades econômicas do setor de prestação de serviços que comporiam um ou outro regime de apuração do PIS/Cofins, como determina o art. 195, § 12, da Constituição. A sistemática legal, que originariamente foi pensada com o objetivo de eliminar a possibilidade de ocorrência do “efeito cascata”, na atualidade, se


insere muito mais no contexto de mera “política” de concessão de benefícios fiscais de redução dos montantes mensais a serem recolhidos.

Ou seja, apesar de a sistemática não cumulativa da PIS/Cofins, no en-tendimento do Ministro Dias Toffoli, tal como concebida originariamente, não implicar violação à isonomia tributária para com os prestadores de serviço, re-conhece o ministro relator que os sucessivos acréscimos de novas hipóteses de exceção, sem que se constate um critério para tanto, implicaram um desvirtua-mento da sistemática.

Noutros termos, entendeu o Ministro Dias Toffoli que não há inconsti-tucionalidade na imposição de sistemática não cumulativa da PIS/Cofins aos contribuintes prestadores de serviço, ainda que com a vedação ao creditamento sobre mão de obra, mas reconheceu que as constantes modificações que se fizeram no regramento da matéria implicam um gradual processo de “incons-titucionalização”. Assim, o ministro relator se valeu da técnica de controle de constitucionalidade do “apelo ao legislador por falta de evidência de ofensa constitucional”, firmando a seguinte tese:

Não obstante as Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003 estejam em processo de in-constitucionalização, é ainda constitucional o modelo legal de coexistência dos regimes cumulativo e não cumulativo, na apuração do PIS/Cofins das empresas prestadoras de serviços.

Em suma, entendeu o Ministro Dias Toffoli, no que foi acompanhado da até agora unânime maioria, que não há violação à isonomia por imposição aos prestadores de serviço de um regime não cumulativo de PIS/Cofins que, a bem da verdade, não lhes faculta créditos sobre seus principais insumos. Isso porque tal regime é aplicado a todos indiscriminadamente, mesmo que se reconheça que o sistema tenha sofrido modificações e regras de exceção que o distorce-ram, dando ensejo a um processo de “inconstitucionalização”.

Com a devida vênia, mas entendemos que o posicionamento adotado deixa de levar em consideração o principal aspecto do princípio da isonomia tributária, consistente na verificação da adequação e legitimidade do critério de discriminação entre contribuintes. O que o Ministro Dias Toffoli fez foi limitar sua análise a um aspecto meramente formal da isonomia tributária, deixando de analisar se o regime de apuração do IR é fator legítimo a impor diferenciações entre contribuintes, bem como se a diferenciação que se cria não seria atenta-tória à isonomia tributária por impor aos prestadores de serviço um regime não cumulativo que não lhes contempla adequadamente.

O art. 195, § 12º39, da Constituição Federal prevê que a lei estipulará quais setores de atividade econômica estarão sujeitos à sistemática não cumu-

39 “§ 12. A lei definirá os setores de atividade econômica para os quais as contribuições incidentes na forma dos incisos I, b; e IV do caput, serão não cumulativas.”


lativa da PIS/Cofins, mas não determina que, dentre os setores sujeitos a tal regime, haverá discriminação. Já o § 9º40 do mesmo artigo determina que, “em razão da atividade econômica”, as contribuições em questão poderão ter alí-quotas ou bases de cálculo diferenciadas.

Assim, tais artigos não autorizam que a operacionalização da não cumu-latividade destas contribuições faça as distinções na limitação ao direito a cré-ditos, pois, estando produtores e prestadores de serviço sujeitos à não cumula-tividade, deve(ria)m fazer jus ao aproveitamento de insumos pertinentes às suas respectivas atividades.

Da mesma forma (e não à toa), a autorização constitucional não precei-tua que se possa adotar o regime de apuração do IR como critério de discrimi-nação entre contribuintes, justamente pela inexistência de pertinência quanto ao que se pretende realizar: uma sistemática não cumulativa cujo critério de creditamento guarde uma relação de pertinência com a materialidade do tri-buto, desonerando-se os contribuintes pela sua adequada operacionalização41.

Ao instituir a sistemática não cumulativa da PIS/Cofins, sonegou-se dos prestadores de serviços créditos sobre seus principais insumos, especialmente sobre a mão de obra, o que viola a isonomia tributária, pois os contribuintes produtores contam com vasto rol de créditos que lhes são pertinentes e signifi-cativos.

Como afirma Humberto Ávila, não se trata de simplesmente tratar contri-buintes que tenham diferenças entre si de forma diferente, mas sim de verificar se eles devem ser tratados diferentemente e porquê42. Em que pese se pudes-se cogitar de disparidades tributárias entre produtos e prestadores de serviços, a forma que se tem escolhido para operacionalizar a não cumulatividade da PIS/Cofins institui discriminação injusta e injustificada.

CONCLUSÕESA partir da análise do que é a não cumulatividade, pretendeu-se demons-

trar que o regime não cumulativo da PIS/Cofins peca por não terem tais con-tribuições natureza compatível com essa sistemática de tributação. Acaba que, ao invés de se tratar de técnica desonerativa de uma cadeia produtiva ou de consumo, no caso dessas contribuições trata-se, apenas, de forma sui generis de cálculo do tributo.

40 “§ 9º As contribuições sociais previstas no inciso I do caput deste artigo poderão ter alíquotas ou bases de cálculo diferenciadas, em razão da atividade econômica, da utilização intensiva de mão de obra, do porte da empresa ou da condição estrutural do mercado de trabalho.”

41 No mesmo sentido: ÁVILA, Humberto. O “postulado do legislador coerente’” e a não cumulatividade das contribuições. In: ROCHA, Valdir de Oliveira (Coord.). Grandes Questões Atuais do Direito Tributário, São Paulo: Dialética, v. 11.

42 ÁVILA, Humberto. Teoria da igualdade tributária. 2. ed. São Paulo: Malheiros, 2009. p. 41.


Ademais, diferentemente do que acontece no IPI e no ICMS, os insumos geradores de créditos para abatimentos da PIS/Cofins devida por prestadores de serviços não guardam correlação de pertinência com a sua materialidade. Ou seja, adotou-se sistemática de creditamento que é acentuadamente alheia às despesas de PIS/Cofins dos contribuintes prestadores de serviços.

Essa discriminação para com os prestadores de serviços viola de morte o princípio da isonomia tributária, seja por não adotar como critério de discrímen aqueles critérios constitucionalmente eleitos, seja por não contribuir para a con-secução de objetivo com respaldo constitucional.

Tamanha é a relevância do que se está expondo que o STF reconheceu a repercussão geral da matéria, nos autos do RE 607.642/RJ. Apesar de o jul-gamento ainda não ter sido finalizado, o posicionamento do Ministro Rel. Dias Toffoli, no sentido de que não se verificar a violação à isonomia tributária aqui apontada, já conta com maioria para prevalecer.

A crítica que se faz ao posicionamento do Ministro Dias Toffoli é que sua análise limitou-se a uma análise meramente formal do princípio da isonomia tributária, deixando de perquirir aspectos importantes da discussão. Com efeito, o ministro entendeu que como a sistemática não cumulativa da PIS/Cofins se aplica indiscriminadamente a todos, não haveria violação à isonomia tributária, deixando de verificar se a distinção que se faz entre contribuintes é legítima e se observa um critério válido.

Procurou-se demonstrar que, caso a questão tivesse sido analisada por um prisma material da isonomia tributária, ter-se-ia constatado que a discrimi-nação para com os prestadores de serviço é insustentável, impondo-lhes um sistema não cumulativo que acaba por ser cumulativo, ante a vedação à tomada

de créditos sobre a mão de obra, principal insumo dos prestadores de serviços.

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Seção Especial – Síntese Esclarece

Imposto de Renda

R1. Como tributar a venda a prazo com cláusula pró-soluto ou pró-solvendo?“Pro soluto se diz dos títulos de crédito quando dados com efeito de pagamento, como se dinheiro fossem, operando a novação do negócio que lhes deu origem. Pro solvendo, quando são recebidos em caráter condicional, sendo puramente representativos ou enunciativos da dívida, não operando novação alguma, só valendo como pagamento quando efetivamente resgatados” (Lei Soibelman, Di-cionário Geral de Direito, 1974).

Deste modo, se houver venda de bens ou direitos a prazo, com emissão de notas promissórias desvinculadas do contrato pela cláusula pro soluto, essa operação deve ser considerada como à vista, para todos os efeitos fiscais, computando-se o valor total da venda no mês da alienação.

Se na venda dos bens ou direitos não houver emissão de notas promissórias ou estas forem emitidas vinculadas ao contrato pela cláusula pro solvendo, essa ope-ração é considerada como venda em prestações, para todos os efeitos fiscais, computando-se em cada mês o valor efetivamente recebido.

(Art. 8º da Lei nº 8.383/1991 e art. 116 do RIR/1999)

2. Qual é o custo de aquisição de bens recebidos por meio de concursos, sorteios e outros para fins de apuração de ganho de capital?Para fins de apuração do ganho de capital, os bens adquiridos por meio de con-cursos, sorteios e outras formas semelhantes de premiação têm como custo o valor de mercado do prêmio, acrescido do correspondente imposto de renda incidente na fonte.

O custo de bens adquiridos até 31.12.1994 por meio de concursos ou sorteios é reduzido a zero.

(Lei nº 8.981/1995, art. 63; Instrução Normativa SRF nº 84/2001, art. 14 e pará-grafo único)

3. Como devem ser consideradas as alienações efetuadas pelos cônjuges para fins de tributação dos ganhos de capital?As transações efetuadas na constância da sociedade conjugal em regime de co-munhão universal ou parcial de bens têm o seguinte tratamento para efeito de tributação:

a) cada cônjuge deve considerar 50% dos valores recebidos relativos aos bens comuns;

b) opcionalmente os bens podem ser tributados em conjunto por um dos cônju-ges, exceto quando se tratar de bens incomunicáveis, caso em que cada um deve tributar o valor total que lhes cabe.

Observa-se que, nas alienações de bens comuns, decorrentes do regime de casa-mento, o ganho de capital é apurado em relação ao bem como um todo, inclusi-

RET Nº 116 – Jul-Ago/2017 – SEÇÃO ESPECIAL – SÍNTESE ESCLARECE .............................................................................................229

ve para fins de importação na Declaração de Ajuste Anual. Apenas a tributação do ganho apurado é que deve ser feita na razão de 50% para cada cônjuge ou, opcionalmente, 100% em um dos cônjuges.(RIR/1999, art. 798, §§ 2º e 3º; Instrução Normativa SRF nº 84/2001, art. 22)

4. Qual é o custo de aquisição de bens adquiridos por arrendamento mercantil (leasing) quando o adquirente for pessoa física?O custo de aquisição de bens adquiridos por arrendamento mercantil (leasing) corresponde aos valores pagos a esse título, obtidos por meio da opção de com-pra realizada:a) ao final do contrato, pela soma de todos os valores pagos; b) no ato do contrato, pela soma de todos os valores pagos (aluguel mais valor

residual de cada parcela). (Manual de Preenchimento Declaração de Ajuste Anual/2017)

5. Para efeito de apuração do ganho de capital, o que deve ser considerado como custo de aquisição na alienação de veículo adquirido por consórcio contemplado em 2016, tendo o consorciado assu-mido dívida junto à administradora do consórcio?Nesse caso, considera-se custo de aquisição o valor das parcelas pagas até a data da alienação do bem, acrescido do valor da dívida assumida junto à administra-dora do consórcio.(Perguntas e Respostas IRPF 2017 – Questão nº 617)

6. Qual é o tratamento tributário na alienação de ações de companhia telefônica por meio de procu-ração com plenos poderes?Independentemente de ter sido feita mediante procuração, a alienação de ações, quando efetuada fora dos pregões das bolsas de valores, é tributada seguindo as normas de apuração do ganho de capital.Se alienadas em bolsa de valores, estão sujeitas às normas de apuração de renda variável. (RIR/1999, arts. 117 a 142)

7. Contribuinte que aliena o único imóvel que possui pela quantia de R$ 440.000,00 deve pagar Imposto de Renda por conta da alienação?Não. Está isento do imposto de renda o ganho de capital auferido na aliena-ção do único imóvel que o titular possua, cujo valor de alienação seja de até R$ 440.000,00, desde que não tenha realizado qualquer outra alienação de imó-vel nos últimos cinco anos.

(RIR/1999, art. 122)

8. Como declarar à Receita Federal o Imposto de Renda incidente na alienação de um terreno cuja propriedade seja de mais uma pessoa e apenas uma delas efetua o recolhimento?Cada condômino deverá apurar individualmente e de forma proporcional o ga-nho, mencionando a propriedade em condomínio.

230 .......................................................................................... RET Nº 116 – Jul-Ago/2017 – SEÇÃO ESPECIAL – SÍNTESE ESCLARECE

Na declaração de ajuste anual, ambos devem destacar, no histórico da discrimi-nação, as condições de venda, em condomínio, individualizando os valores apu-rados e o IR total recolhido e a parte correspondente ao condômino declarante.

Havendo ganho de capital tributável, deverá ser preenchido o GCAP2016 e os dados deverão ser importados, como anexo, para a Declaração de Ajuste Anual (ano-calendário 2016, exercício 2017).

O ganho de capital líquido do IR sobre ele incidente deverá ser informado em rendimentos de tributação exclusiva. O preenchimento desse campo é automáti-co ao importar os dados do GCAP2016 para a declaração.

(RIR/1999, art. 155)

9. Como são tributados os juros na venda de bens por pessoa física?Os juros não compõem o valor da alienação, devendo ser tributado à medida do seu recebimento, na fonte ou mediante o recolhimento mensal obrigatório, carnê-leão, quando a alienação for para pessoa jurídica ou para pessoa física, respectivamente.

(RIR/1999, art. 106)

10. Está obrigada a apurar o capital a pessoa física residente e domiciliada em “paraíso fiscal” ao vender o imóvel que possui no Brasil?Sim. Os ganhos de capital auferidos no País, por pessoa física ou jurídica, resi-dente ou domiciliada no exterior, que alienarem bens localizados no Brasil estão sujeitos à incidência do Imposto de Renda, à alíquota de 15%.

Cumpre observar, todavia, que, em se tratando de beneficiário residente ou do-miciliado em país ou dependência com tributação favorecida, a alíquota do im-posto é de 25%.

Para esse efeito, considera-se país com tributação favorecida aquele que não tribute a renda ou que a tribute a alíquota inferior a 20%, bem como aqueles cuja legislação não permita o acesso a informações relativas à composição societária de pessoas jurídicas, à sua titularidade ou à identificação do beneficiário efetivo de rendimentos atribuídos a não residentes.

(Lei nº 9.430/1996, art. 24, caput e § 4º; Instrução Normativa SRF nº 407/2004, arts. 1º e 2º)

Clipping Jurídico

CFED – Proposta altera substituição tributária no caso de micro e pequenas empresasProposta em análise na Câmara dos Deputados limita em 3,95% a alíquota do ICMS incidente sobre produtos sujeitos à substituição tributária adquiridos por microempresas (ME) e por empresas de pequeno porte (EPP) enquadradas no Simples Nacional. O texto prevê ainda que o teto do Simples Nacional será reajustado anualmente pela inflação medida conforme o Índice Nacional de Preços ao Consumidor Amplo (IPCA), do Insti-tuto Brasileiro de Geografia e Estatística (IBGE). O Projeto de Lei Complementar (PLP) nº 341/2017, do Deputado Jorginho Mello (PR-SC), altera a Lei Geral da Micro e Peque-na Empresa (Lei Complementar nº 123/2006). As pequenas empresas, quando subme-tidas à substituição tributária, acabam por pagar a mesma alíquota aplicável às demais pessoas jurídicas de maior porte, disse Mello. Pela legislação atual, ME e EPP submetidas ao regime de substituição tributária pagam a mesma alíquota da cadeia produtiva em que estão inseridas. Estamos propondo que, quando a substituição tributária envolver micro e pequenas empresas, seja aplicável a alíquota da faixa de faturamento superior do ICMS no Simples Nacional que é de 3,95%, defendeu o autor. Substituição tributária: Na condição de substituta tributária, a empresa é obrigada a calcular e recolher o ICMS por toda a cadeia produtiva, devendo projetar o valor que será cobrado do consumidor final e calcular o tributo devido, recolhendo-o antecipadamente. Uma vez recolhido pelo substituto tributário, o imposto pago passa a integrar o valor do produto nas opera-ções seguintes. Na prática, esse modelo de cobrança permite que o ICMS seja pago de uma vez e não de forma parcelada ao longo da cadeia produtiva, tornando a fiscaliza-ção mais fácil e evitando a ação de sonegadores. Organizações sociais: O projeto, que, segundo Mello, é defendido pela Frente Parlamentar da Micro e Pequena Empresa, tam-bém promove outras modificações para beneficiar os pequenos empresários. O texto, por exemplo, reapresenta dispositivos da Lei Complementar nº 155/2016 que acabaram vetados pela Presidência da República no ano passado. Um desses dispositivos equipara – a ME ou EPP – as organizações da sociedade civil (OSC) para fins de enquadramento no Simples Nacional, excluindo dessa regra os sindicatos, as associações de classe ou de representação profissional e os partidos políticos e suas fundações. A maior parte das receitas dessas entidades são imunes ou isentas. No entanto, algumas atividades que não as próprias desenvolvidas por elas, como a atividade de bazar ou de quermesse, são sub-metidas a tratamento tributário de uma empresa de grande porte, criticou Mello. O pro-jeto também deixa expresso no texto legal que o Simples Nacional integra o regime geral tributário, inclusive para fins de contabilidade pública. Trata-se de importante mudança conceitual. A partir da entrada em vigor desse dispositivo, o tratamento dado às micro e pequenas empresas não poderá mais ser considerado favor fiscal, mas um direito, defen-deu Mello. Mudanças no crédito: Além de manterem linhas de crédito específicas para as pequenas empresas, os bancos públicos, pelo projeto, deverão respeitar as seguintes disposições: concessão de aval pelo sócio pessoa física para a pessoa jurídica; prazo máximo de 12 meses; valor de, no mínimo, R$ 5 mil e, no máximo, R$ 100 mil; e taxa de juros com valor máximo vinculado ao da taxa anual da Selic. Também com o objetivo de facilitar o crédito para pequenos empresários, o projeto retoma dispositivo vetado da Lei Complementar nº 155/2016 para recriar a figura da Empresa Simples de Crédito (ESC). As ESC colocariam apenas o próprio capital exposto ao risco de empréstimos, ou seja, não captariam recursos de terceiros e ficariam dispensadas do cumprimento de algumas regulamentações, como as que estão sujeitas as instituições financeiras que emprestam recursos captados de terceiros, observou o autor. Como utilizam apenas capital próprio,

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as ECS, por exemplo, não precisam de autorização do Banco Central para iniciar as suas atividades, nem outras regulamentações e exigências, como capital mínimo. Outras me-didas: O projeto determina ainda que microempresas e as empresas de pequeno porte optantes pelo Simples Nacional são isentas do pagamento de valores, taxas, emolumen-tos ou remunerações para fins de obtenção de anuências de exportação. Por fim, o texto prevê que as operações de transferência de bens e serviços entre os sócios da sociedade de propósito específico (SPE) serão consideradas como deslocamento entre estabeleci-mentos do mesmo contribuinte para fins tributários. As SPEs são utilizadas, por exemplo, para grandes projetos de engenharia, com ou sem a participação do Estado. (Fonte: Câ-mara dos Deputados Federais)

CFED – Projeto inclui representante de contribuinte em julgamento na ReceitaA Câmara dos Deputados analisa proposta que inclui dois conselheiros que representem o contribuinte em todos os julgamentos em primeira instância sobre tributos e contribui-ções administrados pela Receita Federal. É o que prevê o Projeto de Lei nº 5.474/2016, do Deputado Joaquim Passarinho (PSD-PA). Atualmente os julgamentos em primeira instância são realizados pelas delegacias da Receita Federal, que são órgãos de delibera-ção interna, ou seja, contam apenas com conselheiros do Fisco, conforme determina o decreto que regula o processo administrativo fiscal (70.235/1972). Pelo projeto, os dois novos conselheiros deverão ser ouvidos e terão suas considerações inseridas nas atas das sessões de julgamento. Além disso, poderão apresentar indicativo para que haja recurso ao Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (Carf) – órgão do Ministério da Fazenda encarregado de julgar recursos de empresas autuadas pela Receita. A proposição tem por objetivo promover o equilíbrio na relação tributária entre a administração e o contribuin-te, garantindo uma composição mais justa e em conformidade com as garantias funda-mentais do contribuinte, argumenta Passarinho. O projeto também pretende autorizar os representantes dos contribuintes a recomendarem ao Ministro da Fazenda o afastamento de conselheiro envolvido em fatos irregulares. E confere aos novos conselheiros o direito de participar, de forma paritária, de votações que pretendam alterar o regimento interno do Carf. Indicações e remuneração: As indicações dos representantes dos contribuintes serão feitas por confederações representativas de categorias econômicas ou profissionais ou por centrais sindicais, a quem caberá arcar com os custos da remuneração dos novos conselheiros. Poderão ser indicados brasileiros natos ou naturalizados, com formação superior completa, registro no respectivo órgão de classe há, no mínimo, 3 anos, notó-rio conhecimento técnico, comprovado conhecimento nas áreas de direito tributário, processo administrativo fiscal e tributos federais. O mandato será de 4 anos, renovado em 1/4, anualmente. Recentemente, a Operação Zelotes, da Polícia Federal, revelou um esquema montado dentro do Carf por meio do qual empresas devedoras usavam escritórios de advocacia para aliciar conselheiros, o que teria gerado prejuízos de quase R$ 20 bilhões aos cofres públicos. Tramitação: O projeto tramita em caráter conclusivo e será analisado pelas comissões de Trabalho, de Administração e Serviço Público; de Finanças e Tributação; e de Constituição e Justiça e de Cidadania. (Fonte: Câmara dos Deputados Federais)

STF – Negado provimento a recurso sobre não cumulatividade da CofinsPor maioria de votos, o Plenário do Supremo Tribunal Federal (STF) negou provimento ao Recurso Extraordinário (RE) nº 570122, que questionava a instituição da não cumula-

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tividade da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins), feita pela Medida Provisória nº 135/2003, convertida posteriormente na Lei nº 10.833/2003. Os ministros entenderam que a norma questionada não apresenta ofensa à Constituição. O recurso foi interposto por uma indústria farmacêutica, com a alegação de que a tributa-ção não poderia ter sido introduzida por medida provisória (MP 135/2003, convertida na Lei nº 10.833/2003). Argumenta, ainda, que a norma fere o princípio da isonomia e tem caráter confiscatório. O Plenário acompanhou por maioria a posição adotada pelo Mi-nistro Edson Fachin, pelo desprovimento do recurso. Segundo seu voto, a utilização de medida provisória, no caso, é respaldada pela jurisprudência do próprio STF. Ele enten-deu também não haver ofensa ao princípio da isonomia ou da capacidade contributiva. Uma vez que há possibilidade de a empresa optar por diferentes regimes de recolhimen-to de Imposto de Renda, no regime real ou presumido, ela também poderia optar pelo regime da Cofins, se cumulativo ou não. No início do julgamento, em outubro de 2016, o Ministro Marco Aurélio, relator do processo, votou pelo provimento do recurso, en-quanto os Ministros Edson Fachin, Luís Roberto Barroso, Teori Zavascki (falecido), Rosa Weber e Luiz Fux votaram pelo desprovimento. Na ocasião, o julgamento foi suspenso pelo pedido de vista do Ministro Dias Toffoli. Voto-vista: O julgamento foi retomado na sessão desta quinta-feira (24) com o voto do Ministro Dias Toffoli, que acompanhou a di-vergência aberta pelo Ministro Edson Fachin. O ministro afastou alegações da empresa, entendendo que o regime não cumulativo é compatível com a atividade da farmacêutica em questão. Também afastou a alegação de que o fato de a empresa estar no início da cadeia produtiva tornaria inviável o regime não cumulativo da Cofins. Processos relacio-nados: RE 570122. (Fonte: Supremo Tribunal Federal)

STF – Cobrança de taxa de combate a incêndios por municípios é inconstitucionalPor 6 votos a 4, o Supremo Tribunal Federal (STF), na manhã desta quarta-feira (24), manteve decisão do Tribunal de Justiça do Estado de São Paulo (TJSP) que julgou incons-titucional a cobrança da Taxa de Combate a Sinistros (Lei Municipal nº 8.822/1978), criada com o objetivo de ressarcir o Erário municipal do custo da manutenção do serviço de combate a incêndios. A decisão seguiu o voto do relator do processo, Ministro Marco Aurélio, que negou provimento ao Recurso Extraordinário (RE) nº 643247, interposto pelo Município de São Paulo contra a decisão do TJSP. O RE teve repercussão geral re-conhecida e a decisão tomada nesta manhã será aplicada a outros 1.436 casos. Votos: O julgamento da matéria começou em agosto de 2016, quando o Ministro Marco Aurélio afirmou que a Constituição Federal (art. 144) atribui aos estados, por meio dos Corpos de Bombeiros Militares, a execução de atividades de defesa civil, incluindo a prevenção e o combate a incêndios. Na ocasião, ele afirmou que “as funções surgem essenciais, ine-rentes e exclusivas ao próprio estado, que detém o monopólio da força”. Para o relator, é inconcebível que o município venha a substituir-se ao estado por meio da criação de tributo sobre o rótulo de taxa. Ainda segundo o Ministro Marco Aurélio, à luz do art. 145 da Constituição, estados e municípios não podem instituir taxas que tenham como base de cálculo mesmo elemento que dá base a imposto, uma vez que incidem sobre servi-ços usufruídos por qualquer cidadão, ou seja, indivisíveis. Votaram no mesmo sentido, na sessão de agosto de 2016, os Ministros Edson Fachin, Luís Roberto Barroso e Rosa Weber. Hoje os Ministros Ricardo Lewandowski e Cármen Lúcia uniram-se à corrente majoritária. Divergência: O Ministro Luiz Fux foi o primeiro a divergir do relator quando o julgamento foi iniciado, em 2016. Para ele, a segurança pública, segundo o art. 144 da


Constituição, é responsabilidade de todos. O ministro afirmou ainda que a taxa instituída pelo município paulista se refere somente a prédios construídos, o que confere a ela um caráter de divisibilidade. Fux também citou doutrina sobre o tema em defesa da cons-titucionalidade de cobrança da taxa pelo município especificamente em imóveis cons-truídos. Hoje, o Ministro Fux foi acompanhado pelos Ministros Dias Toffoli, Alexandre de Moraes e Gilmar Mendes. Processos relacionados: RE 643247. (Fonte: Supremo Tri-bunal Federal)

STJ – Terceira Turma reconhece preferência de créditos tributários sobre os con-dominiaisCom base em regra estabelecida pelo Código Tributário Nacional, a Terceira Turma do Superior Tribunal de Justiça (STJ) reformou acórdão do Tribunal de Justiça de São Paulo (TJSP) para, de forma unânime, reconhecer a preferência de crédito tributário sobre dí-vida condominial em execução com bem arrematado judicialmente. A decisão foi unâ-nime. O caso julgado pela Turma teve origem em recurso apresentado pelo município de Guarujá/SP após a arrematação de imóvel para a quitação de débitos condominiais. Segundo a Fazenda Pública do município, o valor obtido com a alienação do bem de-veria ser destinado, prioritariamente, ao pagamento de dívidas tributárias. O pedido de preferência foi julgado improcedente pelo TJSP, que concluiu que a dívida condominial, diante de sua condição propter rem (quando o direito sobre a coisa é transmitido, a obri-gação segue a coisa), não poderia ser suplantada pelo débito fiscal. Primazia: A relatora do recurso especial do município, Ministra Nancy Andrighi, apontou inicialmente que, segundo o art. 711 do Código de Processo Civil de 1973, nas hipóteses de concurso de credores em que não haja direito legal à preferência, receberá em primeiro lugar o cre-dor que promoveu a execução, cabendo aos demais o direito ao recebimento na ordem da anterioridade de cada penhora. No entanto, segundo o art. 186 do Código Tributário Nacional, o crédito tributário tem preferência sobre qualquer outro, seja qual for a na-tureza ou o tempo de sua constituição, ressalvados os créditos oriundos da legislação trabalhista. “Sendo assim, considerando a primazia dos créditos de natureza tributária estabelecida pelo ordenamento jurídico, a sua satisfação terá preferência à do crédito condominial, devendo ser afastado o argumento utilizado pelo TJSP de preferência ab-soluta dos créditos condominiais, dada a sua natureza propter rem”, concluiu a ministra ao acolher o recurso do município paulista. Esta notícia refere-se ao(s) processo(s): REsp 1584162. (Fonte: Superior Tribunal de Justiça)

CDEP – Comissão aprova multa tributária só após 2ª fiscalização a micro e pequena empresaA Comissão de Desenvolvimento Econômico, Indústria, Comércio e Serviços da Câma-ra dos Deputados aprovou o Projeto de Lei Complementar nº 329/2016, do Deputado Laercio Oliveira (SD-SE), que estabelece cobrança de multa tributária apenas a partir da segunda fiscalização a micro e pequena empresa. Atualmente, o Estatuto Nacional da Microempresa e da Empresa de Pequeno Porte (Lei Complementar nº 123/2006) esta-belece o critério da dupla visita para fiscalizações de aspectos trabalhista, metrológico, sanitário, ambiental, de segurança, de relações de consumo e de uso e ocupação do solo. Por esse critério, o fiscal tem uma primeira notificação pedagógica e a segunda com aplicação de multa. O texto amplia esse critério para as fiscalizações tributárias. Para o relator na comissão, Deputado Aureo (SD-RJ), a inclusão de uma fiscalização


orientadora será extremamente positiva para os pequenos negócios. Muitos deles não têm capacidade técnica e financeira para cumprirem adequadamente o que se exige, declarou. Tramitação: A proposta tramita em regime de prioridade e ainda será analisada pelas comissões de Finanças e Tributação; e de Constituição e Justiça e de Cidadania. Depois, seguirá para o Plenário. Íntegra da proposta: PLP-329/2016. (Fonte: Câmara dos Deputados)

CFED – Comissão rejeita inclusão obrigatória de CPF e CNPJ em documentos fiscaisA Comissão de Finanças e Tributação da Câmara dos Deputados rejeitou projeto do De-putado Renzo Braz (PP-MG) que torna obrigatória a inclusão do CPF ou CNPJ dos consu-midores em documentos fiscais (PL 1.892/2015). O relator, Deputado Newton Cardoso Jr. (PMDB-MG), apresentou parecer contrário ao texto. Segundo Cardoso Jr., trata-se de mais uma exigência para os proprietários e trabalhadores de estabelecimentos, bem como para os usuários do serviço, aumentando tarefas e tempo em sua execução. Assim sendo, apesar dos objetivos de aperfeiçoamento da legislação tributária, com efeitos na sonegação fiscal, quer-nos parecer que a iniciativa cria óbices à execução dos serviços, sem atender aos interesses da Receita Federal do Brasil, defendeu o parlamentar. Arqui-vamento: Como a rejeição na comissão tem caráter terminativo, o projeto será arquiva-do, a não ser que haja recurso para análise pelo Plenário. A proposta já havia sido rejei-tada anteriormente pela Comissão de Desenvolvimento Econômico, Indústria, Comércio e Serviços. Íntegra da proposta: PL-1892/2015. (Fonte: Câmara dos Deputados)

CFED – Câmara rejeita isenção de IPI para máquinas agrícolasA Comissão de Finanças e Tributação rejeitou, em caráter terminativo, o Projeto de Lei nº 6.497/2006, do ex-Deputado Luiz Bittencourt, que isenta máquinas, aparelhos, instru-mentos, acessórios e ferramentas de uso agrícola do Imposto sobre Produtos Industriali-zados (IPI). Se a proposta for aprovada, o Executivo deverá regulamentar medida e evitar que seja estendida a outros setores. Também foi rejeitado o substitutivo da Comissão de Agricultura, Pecuária, Abastecimento e Desenvolvimento Rural que estendeu a isenção a veículos utilitários de uso exclusivo na agropecuária. Como a rejeição no colegiado tem caráter terminativo, o texto será arquivado a não ser que haja recurso para o Ple-nário. Desoneração: Segundo o relator na comissão, Deputado Edmar Arruda (PSD-PR), a desoneração proposta pelo projeto não pode ser feita sem critério e gerar impactos fiscais e orçamentários e afetar a rentabilidade e a manutenção de vários setores. A Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF – Lei Complementar nº 101/2000) prevê que a criação de nova despesa obrigatória ou de renúncia de receita deverá indicar expressamente a estimativa de impacto orçamentário. Malgrado os nobres propósitos, não podem as pro-postas [original e substitutivo] ser consideradas adequadas e compatíveis sob a ótica da adequação orçamentária e financeira, disse Arruda. Íntegra da proposta: PL-6.497/2006. (Fonte: Câmara dos Deputados)

TRF2 – Dedução de despesas médicas no IRPF demanda discriminação dos serviços prestadosA Terceira Turma Especializada do Tribunal Regional Federal da 2ª Região (TRF2) deci-diu, por unanimidade, reformar parte da sentença da Sétima Vara Federal de Execução


Fiscal do Rio de Janeiro que havia reconhecido a nulidade da Certidão de Dívida Ativa (CDA) que embasou a ação de execução fiscal movida contra RPF pela Fazenda Nacio-nal. O título executivo questionou as deduções do Imposto de Renda Pessoa Física (IRPF) apresentadas pelo executado, relativas a despesas médicas, contribuição para entidade de previdência privada e imposto retido na fonte. Segundo a Receita Federal, tais lan-çamentos teriam reduzido indevidamente a base de cálculo do IRPF na Declaração de Ajuste anual do executado relativa ao ano-calendário 1996, gerando uma dívida com a União. No recurso de apelação – apresentado ao TRF2 e analisado pela Desembar-gadora Federal Cláudia Maria Pereira Bastos Neiva –, a União alegou que a existência de despesas médicas, fonte pagadora e previdência privada poderiam ser comprovadas por prova documental, sem necessidade de prova pericial. Mas a relatora entendeu que a realização da perícia não causou qualquer prejuízo às partes, tendo apenas agregado elementos de convicção ao juízo. A Fazenda Nacional sustentou ainda que, diante da ausência de provas dos supostos créditos, deveria prevalecer a presunção de liquidez e certeza da CDA. O apelado não apresentou qualquer documento relativo à fonte pa-gadora [...]; que também não foram apresentados os recibos médicos originais, nem foi comprovada a ausência de reembolso das despesas, afirmou a União. Com relação às despesas médicas, a Magistrada considerou que os recibos apresentados não se prestam a comprovar a realização dessas despesas para fins de dedução da base de cálculo do IRPF, já que não constam de tais documentos as correspondentes prestações de serviços médicos ao embargante ou a seus dependentes, limitando-se a registrar que se referem a “honorários médicos durante o ano de 1996” e “honorários médicos referentes ao ano de 1996”. Quanto à despesa relativa à contribuição para a previdência privada, a desembargadora concluiu que foi regularmente informada à Receita Federal, com dis-criminação da respectiva entidade (Icatu Hartford Seguros S.A.). Restou comprovada a despesa realizada com a contribuição à previdência privada, a qual é dedutível do imposto de renda, motivo pelo qual foi indevida a glosa/cancelamento realizada pelo Fisco, entendeu a relatora. No tocante ao imposto retido na fonte, constatou-se que o valor declarado pelo contribuinte (R$ 3.765,98) coincidia, a princípio, com a quantia informada ao Fisco pela sociedade Centro Dermatológico Roberto Pereira Franco da Fonseca, responsável pela retenção e repasse à União. Mas somente restou comprovado o recolhimento de R$ 2.032,17, valor que coincide com o que constou de declaração retificadora apresentada, no ano de 2002, pela referida sociedade. Sendo assim, deve ser deduzido da base de cálculo do imposto de renda apenas o valor de R$ 2.032,17, e não R$ 3.765,98 [...], entendeu Cláudia Neiva. Isto posto, dou parcial provimento à apelação para reconhecer indevida a dedução da base de cálculo do imposto de renda do ano base 1996 dos valores relativos a despesas médicas e à diferença entre o valor declarado a título de imposto de renda retido na fonte (R$ 3.765,98) e o efetivamente comprovado (R$ 2.032,17), julgando parcialmente procedente o pedido formulado, para considerar indevida a glosa das quantias relativas à contribuição à previdência privada e parte do montante declarado como imposto de renda retido na fonte, concluiu a relatora. Processo: 0504561-36.2003.4.02.5101. (Fonte: Tribunal Regional Federal da 2ª Região)

TRF4 – União é condenada por execução fiscal indevida após fraude em IR de con-tribuinteA União terá que pagar indenização por danos morais de R$ 20 mil a uma mulher que sofreu processo executivo fiscal movido pela Fazenda Nacional após clonagem de seus


documentos que comprometeram sua Declaração de Imposto de Renda de Pessoa Física (DIRPF). A sentença foi confirmada na última semana pelo Tribunal Regional Federal da 4ª Região (TRF4). A mulher descobriu que desde 2002 era vítima de estelionato, pois seus documentos foram falsificados e utilizados em pedido de financiamento. Também descobriu que existia em seu nome uma DIRPF referente ao exercício de 2002 que não foi feita por ela. A situação foi informada à Receita Federal, que determinou o cancela-mento da declaração e do crédito tributário vinculado. O uso ilegal de seus documen-tos por terceiros foi novamente constatado em 2007, quando, ao fazer a sua DIRPF, a declarante tomou conhecimento de que havia um carro registrado em seu nome. Em 2013, ela foi surpreendida com a sua citação em processo executivo fiscal movido pela Fazenda Nacional, devido aos anos de 2002, 2003 e 2004. A declarante ajuizou ação contra a União, sustentando que o crédito perseguido tinha origem em quem falsificou os documentos e os utilizou durante os anos exigidos no processo. A União reconheceu que a cobrança pelo ano de 2002 era indevida, mas manteve a dos anos de 2003 e 2004. O pedido foi acolhido pela Justiça Federal de São Miguel do Oeste/SC, com o enten-dimento de que a Fazenda errou ao não observar que as informações de 2003 e 2004 continham os mesmos erros da declaração de 2002, que era comprovadamente falsa. A União recorreu ao tribunal, mas o relator do caso na 4ª Turma, Desembargador Federal Luís Alberto d’Azevedo Aurvalle, negou o apelo, sustentando que o dano decorreu da falha no sistema de segurança da Secretaria da Receita Federal na internet, que permite a qualquer pessoa fazer as declarações em nome de outras, desde que tenha posse do número do CPF. Se o poder público disponibilizou a entrega das declarações do Imposto de Renda pela internet objetivando facilitar a arrecadação e a fiscalização, não poderia permitir que as deficiências do sistema de segurança na transmissão dos dados pudessem causar prejuízo a terceiro, eximindo-se de responsabilidades. Foi a falha do sistema que acarretou o dano, cujo risco foi assumido pela União. Houve, portanto, uma falha no serviço, concluiu o Magistrado. Nº do Processo: 5003256-87.2015.4.04.7210. (Fonte: Tribunal Regional Federal da 4ª Região)

CFED – Aprovada em comissão suspensão de IPI para embalagem de produtor ruralA Comissão de Agricultura, Pecuária, Abastecimento e Desenvolvimento Rural apro-vou proposta que suspende a cobrança do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) sobre embalagens ou acondicionamentos (para transporte) feitos por produtores rurais e silvicultores. O objetivo do projeto de lei (PL 4.719/2016) é reduzir o custo de emba-lagem dos produtores rurais. O texto foi apresentado pelo Deputado Jerônimo Goergen (PP-RS) e recebeu parecer favorável do relator, Deputado Luis Carlos Heinze (PP-RS). O PL 4.719 muda a Lei nº 10.637/2002. O regulamento da norma (Decreto nº 7.212/2010) prevê a suspensão do IPI apenas para a pessoa jurídica equiparada à industrial, conceito que abrange, basicamente, alguns tipos de estabelecimentos comerciais e atacadistas, e cooperativas de produtores. Atividade: Heinze apresentou um substitutivo para incluir a silvicultura (cultivo e comercialização de árvores) entre os beneficiados pela suspensão do IPI. O setor fabrica celulose, papel e laminados de madeira, entre outros produtos. A silvicultura é uma atividade de grande importância ambiental e socioeconômica para nosso país, disse o relator. Atualmente ocupa o terceiro lugar em volume de divisas ad-vindas da exportação de produtos do agronegócio, ficando atrás apenas dos complexos soja e carne. Tramitação: O projeto tramita em caráter conclusivo e será analisado agora


nas comissões de Finanças e Tributação; e Constituição e Justiça e de Cidadania. (Fonte: Câmara dos Deputados Federais)

TRF1 – Empresas exportadoras não gozam de imunidade de contribuição sobre o lucro líquidoA Fazenda Nacional interpôs apelação contra a sentença, do Juízo Federal da 8ª Vara da Seção Judiciária de Minas Gerais, que concedeu a segurança para assegurar a uma empresa de comercialização de arames, ora impetrante, o direito de excluir da base de cálculo da Contribuição Sobre o Lucro Líquido (CSLL) as receitas decorrentes de ope-rações de exportações nos moldes da Emenda Constitucional nº 33/2001, bem como o direito de compensar os valores indevidamente recolhidos a tal título, considerando que a imunidade prevista no art. 149, § 2º, I, da Constituição Federal alcança todas as contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico, entendendo, ainda, que o conceito de lucro está abrangido no conceito de receita. Em julgamento proferido sob o regime de repercussão geral, no RE 564.413/SC (relator o Ministro Marco Aurélio), o Plenário do Supremo Tribunal Federal (STF), por maioria, firmou o entendimento de que a CSLL incide sobre o lucro líquido das empresas exportadoras, uma vez que a imuni-dade prevista na CF não alcança o lucro dessas pessoas jurídicas. O relator da apelação, Desembargador Federal Marcos Augusto de Sousa, sustentou, em seu voto, que, em face do julgado do STF, com efeito vinculativo em consequência do disposto no art. 1.030, II, do CPC, o posicionamento firmado é para acatar o entendimento da Corte Suprema e decidir conforme sua orientação. Assim sendo, a 8ª Turma do TRF1, em juízo de retrata-ção, acompanhando o voto do relator, deu provimento à apelação da Fazenda Nacional para reconhecer a incidência da CSLL sobre o lucro das empresas exportadoras, dene-gando a segurança pleiteada. Nº do Processo: 00350-30.2004.4013800. (Fonte: Tribunal Regional Federal da 1ª Região)

STF – Negado recurso do município de São Paulo sobre base de cálculo de taxa de fiscalizaçãoA Segunda Turma do Supremo Tribunal Federal (STF) negou recurso do Município de São Paulo relativo à cobrança da Taxa de Fiscalização de Estabelecimentos (TFE) junto à Empresa Brasileira de Correios e Telégrafos (ECT). O entendimento adotado pelo colegia-do no julgamento do Recurso Extraordinário com Agravo (ARE) nº 990914 foi de que não é válida a base de cálculo adotada para o tributo, no caso, o número de empregados e a atividade desempenhada pelo contribuinte. Ao apresentar voto na sessão desta terça-fei-ra (20), o relator do recurso, Ministro Dias Toffoli, explicou que há diferentes preceden-tes do STF sobre o tema. Ele ressaltou que a Segunda Turma já reconheceu como critério adequado para determinar a base de cálculo da taxa de fiscalização e funcionamento a área ocupada pelo estabelecimento comercial, uma vez que indica a área fiscalizada pela autoridade local, e logo refletiria o custo da atividade de fiscalização. No caso do autos, no entanto, a base é o número de funcionários e a atividade desempenhada. O relator lembrou que há situações análogas em que o Supremo já decidiu que o número de empregados não é critério válido para a fixação das taxas de funcionamento e fiscali-zação. O voto do relator pelo desprovimento do recurso, mantendo assim o acórdão do Tribunal Regional Federal da 3ª Região que julgou ilegal a base de cálculo fixada pelo Município de São Paulo, foi seguido por maioria. Ficou vencido o Ministro Edson Fachin. (Fonte: Supremo Tribunal Federal)


STJ – Empresa responsável pela retenção e recolher o IR não tem legitimidade para requerer restituição de indébitoO sujeito responsável pela obrigação de fazer consistente em retenção e recolhimento do Imposto de Renda não tem legitimidade ad causam para pleitear a restituição de valo-res eventualmente pagos a maior por ocasião do cumprimento de referida incumbência normativa. Essa foi a tese que prevaleceu em julgamento de embargos de divergência na Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça (STJ). O colegiado, por unanimidade, entendeu que a repetição de indébito tributário só pode ser postulada pelo sujeito pas-sivo que pagou, ou seja, que arcou efetivamente com o ônus financeiro da cobrança, conforme a interpretação dos arts. 121 e 165 do Código Tributário Nacional (CTN). A divergência apontada envolveu questão relacionada à legitimidade do sujeito passivo de obrigação tributária acessória (no caso, pessoa jurídica de direito privado) para requerer a restituição de indébito tributário resultante de pagamento de Imposto de Renda retido e recolhido a maior, quando em cumprimento do art. 45, parágrafo único, do CTN. O dispositivo estabelece que a lei pode atribuir à fonte pagadora a retenção e o repasse ao Fisco do IR devido pelo contribuinte. Decisão da Primeira Turma, no entanto, entendeu que, apesar de ser fonte pagadora, a empresa não tem legitimidade ativa para postular repetição de indébito. Segundo o acórdão embargado, não há propriamente pagamento por parte da responsável tributária, uma vez que o ônus econômico da exação é assu-mido direta e exclusivamente pelo contribuinte que realizou o fato gerador correspon-dente, cabendo a este, tão somente, o direito à restituição. Paradigmas: Já nas decisões indicadas como paradigmas, entendeu-se que: É pacífica a jurisprudência do STJ quanto à legitimidade da empresa, na condição de responsável pelo recolhimento do tributo, para propor ação visando à repetição do indébito; o art. 35 da Lei nº 7.713/1988 atribui à empresa a retenção do tributo em análise, fato que a transforma em responsável pelo pagamento do imposto, conforme dicção do parágrafo único do art. 45, combinado com o art. 121, II, ambos do CTN; dessa forma, a recorrente possui legitimidade para impetrar mandado de segurança; e como o sujeito passivo pode ser responsável ou contribuinte, concluiu-se que está o sujeito passivo legitimado para o indébito. Ao votar pela manu-tenção do acórdão embargado, o relator, Ministro Og Fernandes, destacou que não se pode confundir a sujeição passiva de uma obrigação tributária acessória – cujo objeto corresponde a um fazer ou não fazer no interesse da arrecadação – e a sujeição passiva de uma obrigação tributária principal – cujo objeto corresponde ao pagamento de tri-buto ou penalidade pecuniária. Obrigações diferentes: Para Og Fernandes, a obrigação tributária acessória, nos termos do art. 113, § 2º, do CTN, não se confunde com aquela disciplinada no art. 128. Ele reconheceu que determinado sujeito de obrigação tributária acessória (fonte pagadora da renda ou proventos tributáveis) pode ser incluído numa relação jurídico-tributária principal como responsável pelo pagamento do tributo, caso o recolhimento e a retenção que lhe cabiam não tenham sido efetivados, mas destacou que esse não foi o caso dos autos, uma vez que o imposto foi pago, inclusive a maior. A legitimidade processual ad causam para restituição de indébito tributário deve levar em consideração, em circunstâncias como a que se analisa, os sujeitos da relação jurídico--material tributária principal, cujo objeto corresponde ao pagamento de tributo ou pena-lidade pecuniária dela decorrente, o que não é o caso dos autos, disse. Tributos indiretos: O ministro também reconheceu a existência de precedentes no STJ que constataram a legitimidade do sujeito passivo da obrigação tributária acessória – cujo objeto consiste na retenção e recolhimento de impostos e contribuições, mas todos relacionados a tri-


butos indiretos e somente quando houver comprovação de que não houve repercussão do ônus financeiro a terceira pessoa, comumente intitulada de sujeito passivo de fato (art. 166 do CTN). Imposto de Renda não se inclui entre aqueles que se enquadram como “tributos indiretos” a exigir qualquer análise quanto ao art. 166 do CTN, sendo desne-cessário tecer mais comentários a respeito de referidos precedentes, concluiu o ministro. Og Fernandes também destacou que a existência de autorização outorgada pela contri-buinte para ser substituída pela fonte pagadora em nada influenciaria no resultado da decisão. Quando muito, possibilitaria que ela ingressasse com a demanda em nome da contribuinte substituída na qualidade de mandatária, mas não em nome próprio, escla-receu. Esta notícia refere-se ao(s) processo(s): EREsp 1318163. (Fonte: Superior Tribunal de Justiça)

TRF1 – Deduções e incentivos fiscais não compõem o percentual destinado ao FPMA 7ª Turma do TRF1 negou provimento às apelações do Município de Alto Paraná/PR e da Fazenda Nacional contra a sentença que julgou improcedente o pedido que objeti-vava o recálculo do montante que integra o Fundo de Participação do Município (FPM) sem a exclusão da base de cálculo dos valores correspondentes ao Imposto de Renda (IR), indevidamente retido na Fonte, ao Programa de Integração Nacional (PIN) e ao Pro-grama de Estímulo à Agroindústria do Norte e do Nordeste (Proterra), bem como do des-conto linear de 5,6%. Uma das alegações do município é a de que o cálculo dos 5,6% com base na arrecadação total do FPM é inconstitucional, e que as receitas provenientes do PIN e do Proterra não podem ser deduzidas porque as respectivas contribuições não constituem incentivos fiscais. A Fazenda Nacional requer a majoração dos honorários advocatícios. Em seu voto, o relator, Desembargador Federal Hercules Fajoses, afirmou que o cálculo do valor que compõe o FPM está em conformidade com o disposto no art. 159 da Constituição Federal de 1988, que prevê, expressamente, que o cálculo do valor destinado ao FPM se dá com fundamento nos produtos arrecadados dos impostos sobre renda e proventos de qualquer natureza e sobre produtos industrializados. A pre-tensão do recorrente, segundo o Magistrado, não tem acolhida no TRF1, tanto em razão da competência plena, constitucionalmente outorgada ao ente político que detém o po-der de tributar, quanto em decorrência da inexistência de direito subjetivo do ente fede-rado ao recebimento de recursos em montante previamente definido, independentemen-te de fatos econômicos que eventualmente interfiram na arrecadação tributária. Assim, entendeu o desembargador ser legítima a exclusão da base de cálculo do FPM de 5,6% do total da arrecadação do imposto de renda decorrente da implementação das Leis nºs 8.894/1994, 8.849/1994 e 8.848/1994 dos valores referentes aos incentivos regionais PIN e Proterra e, ainda, do IRPF restituído pela União aos servidores federais. O Cole-giado, acompanhando o voto do relator, negou provimento às apelações. Foram manti-dos os honorários advocatícios sucumbenciais fixados pelo Juízo sentenciante. Processo nº: 2001.34.00.017115-7/DF. (Fonte: Tribunal Regional Federal da 1ª Região)

STJ – Norma sobre responsabilidade solidária de gestores por tributos não pagos é declarada inconstitucionalA Corte Especial do Superior Tribunal de Justiça (STJ) declarou a inconstitucionalidade pretérita do art. 8º do Decreto-Lei nº 1.736/1979 – perante a Constituição Federal de 1967, vigente à época de sua edição. O artigo previa a responsabilidade solidária dos gestores nos casos em que as sociedades empresárias deixavam de recolher tributos


anteriormente retidos como o IPI ou Imposto de Renda. O ministro relator do recurso no STJ, Og Fernandes, destacou que a CF/1967 já previa a necessidade de lei complemen-tar para disciplinar questões relacionadas à responsabilidade tributária. A regulamenta-ção de tal matéria por meio de legislação ordinária, segundo o relator, tornou evidente a incompatibilidade da norma com a Constituição então vigente. Considerando que à época em que se editou o Decreto-Lei nº 1.736/1979 a ordem constitucional já exigia lei complementar para tratar de responsabilidade tributária, o fenômeno da inconstitu-cionalidade formal pretérita é algo que se constata, resumiu o ministro. Parâmetro de validade: A Fazenda Nacional, com base no art. 8º do decreto-lei, pretendia redirecionar a responsabilidade da empresa aos seus sócios gerentes e demais pessoas com poderes de gestão, independentemente da existência de vinculação ao fato gerador da respectiva obrigação ou da prática de algum dos atos previstos no art. 135 do Código Tributário Nacional (CTN). Para a Fazenda, o art. 8º reproduzia princípios dos arts. 124 e 135 do CTN, que é uma lei complementar. Em seu voto, acompanhado pelos demais ministros da Corte Especial, Og Fernandes disse que a correspondência do art. 8º com outras leis federais não é relevante para a controvérsia, já que o ponto central da análise é a obser-vância da Constituição vigente no momento da edição do decreto-lei. O parâmetro de validade da lei não corresponde a outras leis (penais ou tributárias), mas à Constituição vigente à época em que referida lei foi editada, disse. O ministro rejeitou a tese também por entender que o art. 135 do CTN não reservou ao legislador ordinário, em momento algum, a tarefa de especificar as hipóteses nas quais a responsabilização solidária al-cançaria os gestores da empresa. No caso analisado, segundo Og Fernandes, a declara-ção incidental de inconstitucionalidade em recurso especial tornou-se possível porque a questão não foi debatida na instância de origem, que decidiu a controvérsia apenas com base na legislação infraconstitucional. Esta notícia refere-se ao(s) processo(s): REsp 1419104. (Fonte: Superior Tribunal de Justiça)

TRF1 – Fraudulenta alienação de bem do devedor após inscrição do crédito tribu-tário em dívida ativaA 8ª Turma do TRF1 negou provimento à apelação da sentença que julgou improceden-tes os embargos de terceiro opostos pelo adquirente de um imóvel e manteve a restrição sobre o imóvel adquirido. O apelante alega que ficou comprovada sua boa-fé quando adquiriu o imóvel, ora impedido, e defende a validade do contrato de compra e venda ainda que não registrado o bem no cartório de imóveis. Segundo o voto da relatora, Desembargadora Federal Maria do Carmo Cardoso, o embargante adquiriu o imóvel por meio de contrato de permuta realizado com os sócios da empresa executada, e, embora figure como quarta interveniente, não houve participação do procurador legal da empre-sa proprietária do imóvel no contrato de permuta. Além disso, dos quatro intervenientes anuentes, consta a assinatura de apenas dois, e, apesar de data de 20.11.1994, somente em 19.07.2006 se deu o reconhecimento de firma, por semelhança, dos que assinaram o documento. A Magistrada assinalou que o contrato não está apto a tornar insubsis-tente a penhora do imóvel e que as Turmas da Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça (STJ) sedimentaram orientação de que com a vigência da Lei Complementar nº 118/2005 considera-se fraudulenta a alienação de bem do devedor após a inscrição do crédito tributário em dívida ativa e que para a configuração de fraude à execução fiscal é desnecessária a demonstração de conluio fraudulento entre o alienante e o ad-quirente do bem e, ainda, a existência de registro ou averbação de penhora. A relatora


destacou que, uma vez que ao tempo da alienação já vigorava a Lei Complementar nº 118/2005 e por sido realizada após a inscrição em dívida ativa, está configurada a fraude à execução independentemente de boa-fé do terceiro adquirente, nos termos do que assentado pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ). Para a Magistrada, a aliena-ção somente poderia ser considerada válida caso houvesse demonstração da reserva, pelo devedor, de bens ou rendas suficientes ao total do pagamento da dívida inscrita. Concluindo, a desembargadora salientou que o embargante não fez prova de que a executada tenha adotado tal cautela, de modo que não há outro caminho senão o de reconhecimento da ineficácia da alienação realizada. A decisão foi unânime. Processo nº: 0009905-23.2008.4.01.3803/MG. (Fonte: Tribunal Regional Federal da 1ª Região)

S.FED – Isenção de IPI para produtos elaborados na Amazônia Ocidental será ana-lisada na CDRTodos os produtos elaborados na Amazônia Ocidental com matérias-primas originárias da região podem ficar isentos do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI). É o que estabelece projeto (PLS 210/2010). A Amazônia Ocidental é formada pelos estados do Amazonas, Acre, Rondônia e Roraima. Atualmente, a isenção para produtos produzidos nessa região vale apenas para aqueles feitos com matéria-prima agrícola e extrativa ve-getal da região, exceto a de origem pecuária. De acordo com o autor do texto, Senador Acir Gurgacz (PDT-RO), as regras são inconsistentes no que diz respeito à política de desenvolvimento da região porque limitam drasticamente o tipo de matéria-prima. Com isso, explica Gurgacz, a região deixa de aproveitar as potencialidades de segmentos como o agrossilvopastoril, agroindustrial, minerador, bioindustrial e de reciclagem de re-síduos. Para o senador, de acordo com a legislação atual, a região, é induzida a exportar apenas produtos primários, que serão matéria-prima para a indústria em outras regiões e, muitas vezes, retornarão à própria Amazônia Ocidental como produtos acabados e livres de IPI. O senador acrescenta que são oferecidos benefícios fiscais a produtos de outras regiões do país destinados ao consumo na Amazônia Ocidental, como forma de com-pensar o alto custo de transporte por longas distâncias. O relator, Senador Sérgio Petecão (PSD-AC), é favorável à matéria. Para ele, foge à racionalidade o fato de que uma em-presa localizada em outro ponto do território nacional adquira matérias-primas da Ama-zônia Ocidental e exporte os produtos processados com isenção do IPI para a mesma região, enquanto as empresas locais que industrializam a mesma matéria-prima ficam obrigadas a pagar o tributo. Se aprovada na CDR a matéria seguirá para a apreciação da Comissão de Assuntos Econômicos (CAE), em decisão final. Outros projetos: Na mesma reunião, a CDR deve analisar projeto que estabelece critérios para o estabelecimento de estâncias (PLC 147/2015) e o que cria a Zona Franca no Estado do Espírito Santo (PLS 90/2017). A comissão pode votar ainda requerimento de audiência pública para debater a revitalização da bacia hidrográfica do rio Parnaíba. A sugestão é da Senadora Regina Sousa (PT-PI). Agência Senado (Reprodução autorizada mediante citação da Agência Senado). (Fonte: Senado Federal)

TRF1 – Não incide contribuição para o PIS sobre a folha de salários das cooperativas de créditoA 8ª Turma do TRF1 deu parcial provimento à apelação interposta por uma cooperativa de crédito contra a sentença, da 17ª Vara Federal da Seção Judiciária de Minas Gerais, que denegou a segurança pretendida para que a autoridade coatora se abstivesse de


exigir valores referentes ao Programa de Integração Social (PIS) sobre a folha de salários com o consequente recolhimento do direito à compensação das quantias indevidamen-te recolhidas com quaisquer tributos e contribuições administradas pela Secretaria da Receita Federal (SRF). O relator, Desembargador Federal Marcos Augusto de Sousa, afir-mou, em seu voto, que o entendimento da Turma é de que não incide a contribuição para o PIS sobre a folha de salários das cooperativas de crédito. Assinalou o Magistrado que a compensação deve ser realizada conforme a legislação vigente na data do encon-tro de contas e após o trânsito em julgado, tendo em vista o disposto no art. 170-A do Código Tributário Nacional (CTN). Em relação à correção monetária e aos juros de mora, o desembargador salientou que deverão ser observados os parâmetros fixados no Manual de Cálculos da Justiça Federal (Resolução CJF nº 134, de 21.12.2010, com alterações da Resolução CJF nº 267, de 02.12.2013). Nesses termos, o Colegiado, acompanhando o voto do relator, deu parcial provimento à apelação e concedeu parcialmente a segurança para declarar a inexistência de relação jurídico-tributária entre a cooperativa e a Fazenda Nacional no que tange ao recolhimento do PIS sobre a folha de salários e para assegurar à cooperativa impetrante o direito à compensação, observada a prescrição quinque-nal, devendo a atualização monetária do indébito observar os parâmetros fixados pelo Manual de Cálculos da Justiça Federal. Nº do Processo: 2007.38.00.009441-5. (Fonte: Tribunal Regional Federal da 1ª Região)

Fechamento da Edição: 10.07.2017

Resenha Legislativa

MEDIDA PROVISÓRIA

MEDIDA pROVISÓRIA Nº 783, DE 31.05.2017 – pUbLICADA NO DOU DE 31.05.2017 – EDIÇÃO EXTRA

Institui o Programa Especial de Regularização Tributária junto à Secretaria da Receita Federal do Brasil e à Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional.

Fechamento da Edição: 10.07.2017

Índice Alfabético e Remissivo

Índice por Assunto Especial

DOUTRINAS

Assunto


• ICMS – Substituição Tributária – Simulação de Ven-da – Defesa em Parecer (Antônio Cláudio Mariz deOliveira) .................................................................... 24

• Substituição Tributária por Antecipação do Fato Gerador. Responsabilidade Exclusiva do Substituto. Ação Penal Fiscal Só Possível Quanto à Obrigação Não Cumprida. Impossível no Presente Caso à Fal-ta de Responsabilidade Tributária da Consulente. Parecer (Ives Gandra da Silva Martins)......................... 9

Autor

antônio cláudio mariz de oliveira

• ICMS – Substituição Tributária – Simulação de Venda– Defesa em Parecer .................................................. 24

iveS Gandra da Silva martinS

• Substituição Tributária por Antecipação do Fato Gerador. Responsabilidade Exclusiva do Substituto. Ação Penal Fiscal Só Possível Quanto à Obrigação Não Cumprida. Impossível no Presente Caso à Fal-ta de Responsabilidade Tributária da Consulente.Parecer ........................................................................ 9

ACÓRDÃO NA ÍNTEGRA

Assunto


• Recurso ordinário em habeas corpus – Crime con-tra a ordem tributária – Art. 1º, incisos I, da Lei nº 8.137/1990 – Crédito tributário regular e definiti-vamente constituído – Extinção posterior do crédito, em razão da prescrição intercorrente – Ausência de reflexo no âmbito penal – Aplicação, por analogia, da regra do art. 9º, § 2º, da Lei nº 10.684/2003 –Impossibilidade – Recurso desprovido (STJ) ...13357, 45

Índice Geral

DOUTRINAS

Assunto

crédito

• A Homologação do Crédito de ICMS no Estado deSão Paulo (Ivo Ricardo Lozekam) .............................. 91

icmS

• A Homologação do Crédito de ICMS no Estado deSão Paulo (Ivo Ricardo Lozekam) .............................. 91

impoSto de renda

• A Interpretação Literal e a Aplicação da Isenção do Decreto-Lei nº 1.510/1976 ao Imposto de Renda so-bre o Ganho de Capital Obtido na Alienação de Par-ticipações Societárias Bonificadas (Maurício Licks) .................................................................................. 59

Autor

ivo ricardo lozekam

• A Homologação do Crédito de ICMS no Estado deSão Paulo .................................................................. 91

maurício lickS

• A Interpretação Literal e a Aplicação da Isenção do Decreto-Lei nº 1.510/1976 ao Imposto de Renda sobre o Ganho de Capital Obtido na Alienação de Participações Societárias Bonificadas ........................ 59

Seção Especial

DIREITO TRIBUTÁRIO EM DISCUSSÃO

Assunto

planeJamento tributário

• Planejamento Tributário e Riscos de Holdings Pa-trimoniais (Edmundo Cavalcanti Eichenberg) ........... 183

Autor

edmundo cavalcanti eichenberG

• Planejamento Tributário e Riscos de Holdings Pa-trimoniais ................................................................ 183

ACONTECE

Assunto

piS/coFinS

• A Não Cumulatividade da PIS/Cofins para Prestado-res de Serviços: Inconstitucionalidade por Violação à Isonomia Tributária e o RE 607.642/RJ (Bruno A.François Guimarães) ................................................ 209

Autor

bruno a. FrançoiS GuimarãeS

• A Não Cumulatividade da PIS/Cofins para Presta-dores de Serviços: Inconstitucionalidade por Vio-lação à Isonomia Tributária e o RE 607.642/RJ ........ 209

SÍNTESE ESCLARECE

Assunto

impoSto de renda

• Imposto de Renda.................................................... 228

246 ........................................................................................................ RET Nº 116 – Jul-Ago/2017 – ÍNDICE ALFABÉTICO E REMISSIVO

ACÓRDÃOS NA ÍNTEGRA

Assunto

aGravo de inStrumento

• Processual civil – Direito tributário – Parcelamento – Demora da administração no exame do pedido de parcelamento – Impossibilidade de desconstitui-ção dos efeitos jurídicos da confissão irretratável a que se refere o art. 5º da Lei nº 11.941/2009 – Res- tabelecimento do contencioso fiscal – Impossibili-dade – Agravo de instrumento provido (TRF 3ª R.) ....................................................................13363, 125

aGravo interno no recurSo eSpecial

• Tributário – Agravo interno no recurso especial – Tributo sujeito a lançamento por homologação – Art. 138 do CTN – Denúncia espontânea não con-figurada – Pagamento a destempo – Entendimento firmado em recurso repetitivo (STJ) ..............13359, 102

cSSl

• Tributário – IRPJ – CSSL – Indenização paga por companhia seguradora em face de sinistro – Dano emergente – Natureza indenizatória (TRF 4ª R.) ....................................................................13364, 130

execução FiScal

• Processual civil. Execução fiscal (TRF 5ª R) ...13365, 137

• Tributário – Execução fiscal – Contribuições previ-denciárias – Natureza jurídica – Redirecionamento – Prescrição – Não ocorrência (TRF 2ª R.) ..13362, 116

icmS

• Agravo regimental no recurso extraordinário – Tributário – ICMS – Base de cálculo – Inclusão – TUST – TUSD – Súmula nº 166/STJ – Necessida-de de reexame da causa à luz da legislação infra-constitucional (STF) .......................................13358, 97

• Processual civil e tributário – Exclusão do ICMS da base de cálculo das contribuições para o PIS e para a Cofins – Art. 195, I, CF/1988 – Prescrição(TRF 1ª R.) ...................................................13361, 111

irpJ

• Tributário – IRPJ – CSSL – Indenização paga por companhia seguradora em face de sinistro – Dano emergente – Natureza indenizatória (TRF 4ª R.) ....................................................................13364, 130

iSS

• Processual civil e tributário – Agravo interno no recurso especial – ISS – Coleta de material em posto e remessa para análise laboratorial em uni-dade situada em outro município – Necessidade de reexame do contexto fático-probatório – Súmulanº 7/STJ (STJ) ................................................13360, 106

piS

• Processual civil e tributário – Exclusão do ICMS da base de cálculo das contribuições para o PIS e para a Cofins – Art. 195, I, CF/1988 – Prescrição(TRF 1ª R.) ...................................................13361, 111

EMENTÁRIO JUDICIAL

Assunto

cda

• CDA – decadência e nulidade – inocorrência ....................................................................13366, 144

contribuição deStinada ao Sat/rat

• Contribuição destinada ao SAT/RAT – Lei nº 10.666/2003 – constitucionalidade – fixação do FAP por atos normativos infralegais – Decreto nº 6.957/2009 e Resoluções nºs 1.308 e 1.309 do CNPS – princípio da legalidade ...................13367, 145

contribuição previdenciária

• Contribuição previdenciária – adicional de insalu-bridade – transferência – incidência ............13368, 146

• Contribuição previdenciária – férias gozadas – in-cidência ......................................................13369, 146

• Contribuição previdenciária – incidência – limite ....................................................................13370, 147

• Contribuição previdenciária – salário-maternidade– férias – incidência.....................................13371, 147

contribuição Sindical

• Contribuição sindical – servidores públicos – esta-tutário – incidência......................................13372, 147

contribuição Social

• Contribuição social – conselho profissional – pres-crição – ocorrência......................................13373, 147

• Contribuição social – dicção do art. 1º da LC 110/2001 – alegação de exaurimento da finali-dade legalmente prevista – inocorrência .....13374, 148

• Contribuição social – fator acidentário de preven-ção – alíquota – graduação – legalidade – princí-pio – constitucionalidade ............................13375, 149

• Contribuição social – FGTS – prescrição intercor-rente – ocorrência .......................................13376, 150

exceção de pré-executividade

• Exceção de pré-executividade – decadência e pres-crição – inocorrência – nulidade do título execu-tivo ..............................................................13377, 151

execução FiScal

• Execução fiscal – anuidade – conselho profissional – fundamento legal na CDA – ausência – extinçãodo feito ........................................................13378, 152

• Execução fiscal – bem imóvel – penhora – doação – ato anterior à inscrição – fraude – inocorrência ....................................................................13379, 152

• Execução fiscal – CDA – nulidade – requisitos ....................................................................13380, 153

• Execução fiscal – certidão negativa com efeitos de positiva – crédito garantido por penhora – possi-bilidade .......................................................13381, 153

• Execução fiscal – crédito tributário – extinção – pa-gamento ......................................................13382, 153

RET Nº 116 – Jul-Ago/2017 – ÍNDICE ALFABÉTICO E REMISSIVO ..............................................................................................................247 • Execução fiscal – dissolução irregular – ocorrência

– redirecionamento – possibilidade .............13383, 153

• Execução fiscal – embargos à execução – garantia do juízo – ausência – impossibilidade ..............13384, 154

• Execução fiscal – embargos – massa falida – pe-nhora do rosto dos autos .............................13385, 154

• Execução fiscal – extinção – extinção da exigibili-dade – inocorrência.....................................13386, 155

• Execução fiscal – fraude à execução – registro da penhora – má-fé – independência ..............13387, 155

• Execução fiscal – indicação dos bens pelo execu-tado – possibilidade.....................................13388, 156

• Execução fiscal – indisponibilidade de bens – de-cretação ......................................................13389, 156

• Execução fiscal – indisponibilidade de bens – requi-sitos – possibilidade.....................................13390, 156

• Execução fiscal – massa falida – prescrição inter-corrente – inocorrência ..............................13391, 157

• Execução fiscal – parcelamento – adesão – ci-tação – regularidade ....................................13392, 157

• Execução fiscal – parcelamento – exigibilidade –suspensão ....................................................13393, 157

• Execução fiscal – parcelamento – momento an-terior ao ajuizamento da execução – extinção dasCDA – impossibilidade ................................13394, 158

• Execução fiscal – parcelamento – prescrição – ino-corrência .....................................................13395, 158

• Execução fiscal – penhora – Bacen-Jud – determi-nação ex officio – impossibilidade ..............13396, 158

• Execução fiscal – penhora – nomeação de bens – ativos financeiros – indeferimento ...............13397, 158

• Execução fiscal – prescrição – falta de bens penho-ráveis – prescrição – inocorrência ...............13398, 159

• Execução fiscal – prescrição intercorrente – causasuspensiva – ausência..................................13399, 159

• Execução fiscal – prescrição intercorrente – ocor-rência ..........................................................13400, 160

• Execução fiscal – prescrição intercorrente – inclu-são de sócio ................................................13401, 161

• Execução fiscal – prescrição intercorrente – inérciada exequente – inocorrência .......................13402, 161

• Execução fiscal – prescrição intercorrente – ocor-rência ..........................................................13403, 161

• Execução fiscal – prescrição intercorrente – par-celamento – interrupção ..............................13404, 161

• Execução fiscal – prescrição intercorrente – parce-lamento – interrupção do prazo ..................13405, 162

• Execução fiscal – redirecionamento – sócios – pres-crição – ocorrência......................................13406, 162

• Execução fiscal – Renajud – princípio do resultado– deferimento ..............................................13407, 162

• Execução fiscal – sócio-gerente – redirecionamento– dissolução irregular – inocorrência ...........13408, 163

• Execução fiscal – sócios – redirecionamento – omis-são inexistente – impossibilidade ................13409, 164

• Execução fiscal – sócios – redirecionamento – pres-crição – ocorrência......................................13410, 165

• Execução fiscal – suspensão – arquivamento – pres-crição intercorrente – ocorrência .................13411, 165

• Execução fiscal – suspensão – causa – inexistência– impossibilidade ........................................13412, 166

• Execução fiscal – suspensão – prescrição intercor-rente – ocorrência .......................................13413, 167

icmS

• ICMS – base de cálculo do PIS e da Cofins – im-possibilidade ...............................................13414, 168

• ICMS – créditos – dedução – contribuições sociais– regime não cumulativo .............................13415, 168

impoSto de importação

• Imposto de importação – classificação fiscal – lan-çamento ......................................................13416, 168

ipi

• IPI – auto de infração administrativo – não reco-lhimento na importação de veículo para uso pró-prio – exclusão de multa e juros – impossibilidade ....................................................................13417, 168

• IPI – importação – incidência – bitributação –inocorrência ................................................13418, 170

iptu

• IPTU – emenda constitucional – progressividade – inconstitucionalidade ...............................13419, 172

• IPTU – progressividade – inconstitucionalidade – Súmula nº 280, do STF – direito local – análise –impossibilidade ...........................................13420, 172

ipva

• IPVA – isenção – portador de deficiência – reco-nhecimento .................................................13421, 173

ir

• IR – alienação de ações societárias – isenção .13422, 173

iSS

• ISS – jornal – imunidade – impugnação específica – ausência ...................................................13423, 174

• ISS – produção de filmes – encomenda – veto presi-dencial – não incidência .............................13424, 174

itbi

• ITBI – isenção – programa de habitação – área de até 70m² – possibilidade..............................13425, 174

itcmd

• ITCMD – base de cálculo – valor venal do imóvel –majoração por decreto – impossibilidade ....13426, 175

• ITCMD – parcelamento – valor mínino – ocorrência ....................................................................13427, 176

• ITCMD – valor de sobrepartilha – multa – isenção– possibilidade ............................................13428, 176

248 ........................................................................................................ RET Nº 116 – Jul-Ago/2017 – ÍNDICE ALFABÉTICO E REMISSIVO

preScrição intercorrente

• Prescrição intercorrente – parcelamento – interrup-ção – lapso temporal – ausência ..................13429, 177

SimpleS nacional

• Simples Nacional – obrigação tributária – mandadode segurança – adesão – possibilidade ........13430, 178

taxa

• Taxa – serviços administrativos – legalidade – prin-cípio – afronta – inocorrência ......................13431, 178

tcld

• TCLD – serviço disponível – incidência – possi-bilidade .......................................................13432, 178

EMENTÁRIO ADMINISTRATIVO

coFinS

• Cofins – crédito – frete na transferência de produ-tos acabados entre estabelecimentos da mesmaempresa .......................................................13433, 180

contribuição para o piS/paSep

• Contribuição para o PIS/Pasep – crédito – frete na transferência de produtos acabados entre esta-belecimentos da mesma empresa ................13434, 180

contribuiçõeS previdenciáriaS

• Contribuições previdenciárias – período de apu-ração – cessão de mão de obra – caracterização ....................................................................13435, 180

Drawback

•Drawback – regimes aduaneiros – suspensão – prin-cípio da vinculação física – inobservância – inadimplemento do regime – exigibilidade dos tribu-tos suspensos – possibilidade ......................13436, 181

impoSto Sobre a importação

• Imposto sobre a importação – data do fato gera-dor – manifesto de carga – conferência final – fal-ta de mercadoria por não armazenamento – semprevisão legal ..............................................13437, 181

ipi

• IPI – período de apuração – créditos incentivados– ressarcimento por período decendial ........13438, 181

irpF

• IRPF – preliminar – contradição – nulidade – re-jeição ..........................................................13439, 182

irpJ

• IRPJ – ano-calendário 2004 – compensação de pre-juízo fiscal – declaração final – limitação de 30% ....................................................................13440, 182

obriGaçõeS aceSSóriaS

•Obrigações acessórias – multa por falta de entregada “DIF papel imune” – previsão legal ........13441, 182

proceSSo adminiStrativo FiScal

• Processo administrativo fiscal – apresentação de novos elementos de prova após a apreciação de primeira instância – possibilidade ...............13442, 182

CLIPPING JURÍDICO

• C.FED – Aprovada em comissão suspensão de IPI para embalagem de produtor rural .......................... 237

• CDEP – Comissão aprova multa tributária só após2ª fiscalização a micro e pequena empresa ............. 234

• CFED – Câmara rejeita isenção de IPI para máqui-nas agrícolas ............................................................ 235

• CFED – Comissão rejeita inclusão obrigatória de CPF e CNPJ em documentos fiscais ......................... 235

• CFED – Projeto inclui representante de contribuinte em julgamento na Receita ....................................... 232

• CFED – Proposta altera substituição tributária no ca-so de micro e pequenas empresas ........................... 231

• S.FED – Isenção de IPI para produtos elaborados na Amazônia Ocidental será analisada na CDR ...... 242

• STF – Cobrança de taxa de combate a incêndios por municípios é inconstitucional .................................. 233

• STF – Negado provimento a recurso sobre não cu-mulatividade da Cofins ............................................ 232

• STF – Negado recurso do município de São Paulosobre base de cálculo de taxa de fiscalização .......... 238

• STJ – Empresa responsável pela retenção e reco-lher o IR não tem legitimidade para requerer res-tituição de indébito ................................................. 239

• STJ – Norma sobre responsabilidade solidária de gestores por tributos não pagos é declarada incons-titucional ................................................................. 240

• STJ – Terceira Turma reconhece preferência de cré-ditos tributários sobre os condominiais .................... 234

• TRF1 – Deduções e incentivos fiscais não com-põem o percentual destinado ao FPM ..................... 240

• TRF1 – Empresas exportadoras não gozam de imu-nidade de contribuição sobre o lucro líquido .......... 238

• TRF1 – Fraudulenta alienação de bem do devedor após inscrição do crédito tributário em dívida ativa ................................................................................ 241

• TRF1 – Não incide contribuição para o PIS sobre afolha de salários das cooperativas de crédito ........... 242

• TRF2 – Dedução de despesas médicas no IRPF demanda discriminação dos serviços prestados ....... 235

• TRF4 – União é condenada por execução fiscalindevida após fraude em IR de contribuinte ............ 236

RESENHA LEGISLATIVA

medida proviSória

•Medida Provisória nº 783, de 31.05.2017 – Pu-blicada no DOU de 31.05.2017 – Edição extra ....... 244

issn 1519-1850 revista de estudos tributários 116_miolo.pdf · para esta edição escolhemos o...

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