imposto de renda pessoa fÍsica: evoluÇÃo … · bacharel do curso de ciências contábeis do...
TRANSCRIPT
�
RICARDO BLANKE PIVA
IMPOSTO DE RENDA PESSOA FÍSICA: EVOLUÇÃO HISTÓRICA E ANÁLISE
CANOAS, 2008
1
RICARDO BLANKE PIVA
IMPOSTO DE RENDA PESSOA FÍSICA: EVOLUÇÃO HISTÓRICA E ANÁLISE
Trabalho de conclusão apresentado para a banca examinadora do curso de Ciências Contábeis do Centro Universitário La Salle – Unilasalle, como exigência parcial para a obtenção do grau de bacharel em Ciências Contábeis, sob orientação do Prof. Ms. Jessé Alencar da Silva.
CANOAS, 2008
2
TERMO DE APROVAÇÃO
RICARDO BLANKE PIVA
IMPOSTO DE RENDA PESSOA FÍSICA: EVOLUÇÃO HISTÓRICA E ANÁLISE
Trabalho de conclusão aprovado como requisito parcial para a obtenção do grau de
Bacharel do curso de Ciências Contábeis do Centro Universitário La Salle – Unilasalle, pelo avaliador:
Prof. Ms. Jessé Alencar da Silva Unilasalle
Canoas, 17 de novembro de 2008.
3
DEDICATÓRIA
Dedico este trabalho à minha família, em especial à minha esposa Luciana,
fonte de inspiração e de amor por mim.
4
AGRADECIMENTOS
Agradeço:
a Deus, por todas as bênçãos que me permitiu alcançar e por todas aquelas
que ainda poderá conceder-me pelo resto de minha vida;
aos meus pais, por todo o apoio que me deram desde a infância;
à minha esposa, por todo amor e paciência dispensados a mim;
aos meus funcionários, por todo suporte e apoio, principalmente quando fiquei
por muitas vezes ausente em minha empresa;
ao professor Ms. Jessé Alencar da Silva, pela orientação, pelo estímulo e pelos
conhecimentos passados no decorrer da pesquisa;
aos amigos, parentes, colegas e professores que participaram desta
caminhada e que sempre estiveram presentes, incentivando-me, dividindo angústias,
compartilhando das vitórias;
enfim, a todos que contribuíram direta ou indiretamente para a realização desta
jornada, meus sinceros agradecimentos e muito obrigado.
5
“Não devemos servir de exemplo a ninguém,
mas podemos servir de lição”.
Mário de Andrade
6
RESUMO
A presente monografia tem por objetivo demonstrar a metodologia desenvolvida através da pesquisa de natureza básica, gerando conhecimentos úteis para a aplicação prática prevista, caracterizando, principalmente, pelo estudo de caso, de maneira a permitir um amplo conhecimento dessa área. É notória a dificuldade dos pesquisadores na consulta de informações sobre a história e a evolução do Imposto de Renda de Pessoa Física – IRPF, desde os seus primórdios até a data de hoje. Assim sendo, é com enorme satisfação que descreverei e elaborarei esse trabalho, intitulado “Imposto de Renda Pessoa Física: evolução histórica e análise”, que demonstrará a história do Imposto de Renda e suas evoluções das últimas décadas, incluindo as principais alterações dos últimos anos, demonstrando a importância do preenchimento da declaração, empregando corretamente em sua execução as determinações legais impostas pela Secretaria de Receita Federal do Brasil, desenvolvendo e orientando corretamente o preenchimento do Imposto de Renda. Palavras-chave: História. Imposto de Renda. Evolução. Análise. Desenvolvimento.
ABSTRACT This monograph intends to demonstrate the developed method, through a basic research, generating useful knowledge for the practical previewed application, characterized mainly by a case´ study, in order to allow a large knowledge in this field. It is notorious the difficulties researchers face to have information about the history and development of Income Tax for individuo, since its first days until nowadays. So, it will be with great satisfaction that I will make and describe the work “Income Tax- individuo – Historic Evolution and Analysis”, which will demonstrate the Income Tax history and its evolution on the last decades, including the mainly changes in the last years. This work will demonstrate the importance of the Income Tax Declaration filling up, following correctly all the legal determinations imposed by “Federal Tax Authoririty” of Brazil, giving right information about how to fill that form up. Keywords: History. Income Tax. Evolution. Analysis. Development.
7
LISTA DE ABREVIATURAS E SIGLAS
AFRF – Auditor Fiscal da Receita Federal
CPF – Cadastro de Pessoas Físicas
CTN – Código Tributário Nacional
FTF – Fiscal de Tributos Federais
IPI – Imposto sobre Produtos Industrializados
IR – Imposto de Renda
IRPF – Imposto de Renda Pessoa Física
ORTN – Obrigações Reajustáveis do Tesouro Nacional
SRF – Secretaria da Receita Federal
TRF – Técnico da Receita Federal
TTN – Técnico do Tesouro Nacional
8
LISTA DE FIGURAS
Figura 1 - Quantidades de declarações IRPF recebidas, no Brasil, em meio magnético e em formulário, de 1991 a 2005 .............................................................83
Figura 2 - Quantidades de declarações IRPF recebidas, no Brasil, de 1924 a 2005 ..........................................................................................................................87
Figura 3 - Demonstrativo da alíquota do IR devido ................................................ 113
Figura 4 - Demonstrativo do IR pago ou restituído ................................................. 115
Figura 5 - Arrecadação do IRPF, na Receita Tributária da União de 1925 a 2005 ........................................................................................................................133
9
LISTA DE QUADROS
Quadro 1 - A receita do Imposto de Renda física no Brasil em relação às despesas do governo com a administração de 1924 a 1929, em contos de réis ......................41
Quadro 2 - Quantidade de declarações de rendimentos de pessoas físicas recebidas no Brasil nos cinco primeiros anos............................................................................41
Quadro 3 - Comparativo entre os exercícios de 1939 e 1943 ...................................49
Quadro 4 - Moedas nacionais ...................................................................................99
Quadro 5 - Quadro informativo dos códigos dos bens e direitos do IRPF...............122
10
LISTA DE TABELAS
Tabela 1 - Tabela progressiva do Imposto de Renda (Lei nº 3.898/1961) ................54
Tabela 2 - Correção do Imposto de Renda Pessoa Física........................................68
Tabela 3 - Restituição do Imposto de Renda ............................................................75
Tabela 4 - Tabela progressiva anual do IRPF - 1978..............................................103
Tabela 5 - Tabela do índice da BTN fiscal ..............................................................104
Tabela 6 - Tabela do índice da UFIR ......................................................................105
Tabela 7 - Tabela progressiva anual do IRPF - 1988/87.........................................107
Tabela 8 - Tabela progressiva anual do IRPF - 1998/97.........................................109
Tabela 9 - Tabela progressiva anual do IRPF - 2008/07.........................................109
Tabela 10 - Planilha comparativa dos cálculos do Imposto de Renda ....................110
11
SUMÁRIO
1 INTRODUÇÃO .......................................................................................................15
1.1 Contextualização............................... ................................................................16
1.2 Definição do problema.......................... ............................................................17
1.3 Objetivos ...................................... ......................................................................18
1.3.1 Objetivo geral ...................................................................................................18
1.3.2 Objetivos específicos........................................................................................18
1.4 Delimitação do estudo .......................... ............................................................18
1.5 Relevância do estudo........................... .............................................................19
1.6 Estrutura do estudo ............................ ..............................................................19
2 REFERENCIAL TEÓRICO.............................. .......................................................21
2.1 Breve histórico do Imposto de Renda no mundo... ........................................22
2.2 História do Imposto de Renda no Brasil ......... ................................................25
2.3 A instituição do imposto no Brasil e as primeir as reformas .........................30
2.3.1 A primeira importante alteração na legislação..................................................30
2.3.1.1 Fiscalização...................................................................................................31
2.3.1.2 Modelo do Imposto de Renda .......................................................................32
2.3.1.3 Obrigatoriedade, cálculo e regulamento do imposto .....................................33
2.4 As primeiras reformas no Imposto de Renda ...... ...........................................36
2.4.1 Prazos de entrega da declaração.....................................................................37
2.4.2 Instalação do Conselho de Contribuintes.........................................................38
2.4.3 Dedução para encargos de família...................................................................39
2.4.4 Novo regulamento ............................................................................................39
2.4.5 Novo modelo de declaração e arrecadação .....................................................40
2.5 A adaptação do imposto......................... ..........................................................41
2.5.1 Declaração de espólio ......................................................................................42
2.5.2 Alterações no regulamento...............................................................................43
12
2.5.3 Fiscalização permanente do Imposto de Renda ..............................................44
2.5.4 O Imposto de Renda nos anos de 1940 a 1943 ...............................................45
2.5.4.1 Imposto de Renda do Solteiro .......................................................................47
2.5.4.2 O imposto alcançando o primeiro lugar em arrecadação ..............................48
2.5.5 A consolidação do imposto...............................................................................49
2.5.5.1 Imposto sobre Lucro na Alienação de Imóveis..............................................50
2.5.5.2 Isentos e não-tributáveis ...............................................................................51
2.5.5.3 Despesas médicas e pagamento antecipado................................................51
2.5.5.4 Aumento da alíquota e desconto na fonte sobre os rendimentos assalariados ..............................................................................................................52
2.6 A reforma tributária........................... ................................................................57
2.6.1 Despesas com instrução, incentivos fiscais e Imposto de Renda na fonte sobre rendimentos do trabalho sem vínculo empregatício e aluguéis.................................58
2.6.2 Sonegação, Imposto de Renda sobre autônomos e aluguéis ..........................60
2.6.3 Código Tributário Nacional ...............................................................................63
2.6.4 O começo da Secretaria da Receita Federal....................................................64
2.6.4.1 Primeiro processamento eletrônico do IRPF.................................................65
2.6.4.2 Instituição do Imposto de Renda Simplificado...............................................67
2.6.4.3 Novas alterações no Imposto de Renda........................................................68
2.6.4.4 Despesas de aluguéis e isenção de proventos de aposentadoria.................70
2.6.4.5 O surgimento do leão da Receita Federal e a instituição do carnê-leão .......71
2.7 Ajustes no sistema de bases correntes e a infor matização no preenchimento da declaração........................ ........................................................73
2.7.1 A devolução do Imposto de Renda ..................................................................74
2.7.2 O fim da declaração cedular e o início do sistema de bases correntes............76
2.7.3 A Informatização nas declarações de 1991 a 1996..........................................77
2.8 O avanço tecnológico no Imposto de Renda....... ...........................................82
2.8.1 A Declaração de Isento e a internet .................................................................84
2.8.2 Quantidade de declarações de Imposto de Renda Pessoa Física – IRPF.......85
2.9 A Evolução histórica das deduções e abatimentos do IRPF.........................88
3 METODO DE PESQUISA ......................................................................................92
13
3.1 Quanto à natureza .............................. ...............................................................92
3.2 Quanto à abordagem............................. ............................................................93
3.3 Quanto aos objetivos ........................... .............................................................93
3.4 Quanto aos procedimentos técnicos.............. .................................................94
3.4.1 Estudo de caso.................................................................................................94
3.4.2 Pesquisa bibliográfica.......................................................................................95
3.4.3 Pesquisa documental .......................................................................................96
3.5 Coleta dos dados ............................... ...............................................................96
3.6 Análise dos dados.............................. ...............................................................97
4 ANÁLISE DOS DADOS................................ .........................................................98
4.1 Dos valores .................................... ....................................................................98
4.2 Das moedas ..................................... ..................................................................99
4.3 Do preenchimento da declaração ................. .................................................100
4.4 Apresentação do contribuinte................... .....................................................100
4.4.1 Identificação do contribuinte...........................................................................100
4.4.2 Composição dos dados do IRPF do contribuinte ...........................................101
4.4.3 Análise da legislação e dos cálculos ..............................................................101
4.4.3.1 Declaração do ano de 1978 ........................................................................102
4.4.3.2 Declaração do ano de 1988 ........................................................................106
4.4.3.3 Declaração do ano de 1998 ........................................................................108
4.4.3.4 Declaração do ano de 2008 ........................................................................109
4.5 Malha Fiscal ................................... ..................................................................116
4.5.1 Rendimentos tributáveis recebidos de pessoas jurídicas pelo titular .............116
4.5.2 Rendimentos tributáveis recebidos de pessoas físicas e do exterior pelo titular .......................................................................................................................117
4.5.3 Rendimentos isentos e não tributáveis...........................................................118
4.5.4 Rendimentos sujeitos à tributação exclusiva..................................................119
4.5.5 Dependentes ..................................................................................................119
4.5.6 Pagamentos e doações efetuados .................................................................120
4.5.7 Declaração de bens e direitos ........................................................................121
14
4.5.8 Dívidas e ônus reais.......................................................................................126
4.5.9 Informações do cônjuge .................................................................................127
4.5.10 Espólio..........................................................................................................127
4.6 Futuras alterações na vida dos contribuintes ... ...........................................130
4.6.1 Declaração de Isento .....................................................................................130
4.6.2 Declaração de renda calculada pela SRF ......................................................131
5 CONCLUSÃO ........................................ ..............................................................132
REFERÊNCIAS.......................................................................................................135
ANEXOS ................................................................................................................ 136
15
1 INTRODUÇÃO
“Conheçamos e prossigamos em conhecer o Senhor” (BÍBLIA SAGRADA,
2002, p. 765). O texto bíblico de Oséias 6:3, que foi escrito aproximadamente em
732 a.C., enfoca uma verdade universal que, desde os longínquos tempos, os
detentores do conhecimento sempre tiveram vantagens em seus negócios, fosse ele
na área da agricultura de subsistência, que era a realidade da época, ou em
qualquer outra parte da história humana.
Atualmente, com o avanço tecnológico, todo o conhecimento adquirido em
nossas experiências, sejam elas profissionais ou acadêmicas, servem como base e
incentivo para nos mantermos competitivos em nossas atividades e, mesmo assim,
ainda somos compelidos a constantes atualizações.
É com este espírito que este trabalho tem por objetivo demonstrar as
alterações ocorridas, nos últimos anos, no preenchimento da Declaração de Ajuste
Anual do Imposto de Renda das Pessoas Físicas, desenvolvendo e orientando a
aplicação correta dos lançamentos dos contribuintes em suas declarações.
De outra parte, também foram descritas neste trabalho a evolução histórica do
Imposto de Renda Pessoa Física e todas as alterações ocorridas em seu
preenchimento, desde os primórdios do Imposto de Renda até os dias de hoje.
O despreparo de muitas pessoas, inclusive da classe contábil, na aplicação
dessa atividade, e inclusive na aplicabilidade desta na contabilidade das empresas,
carrega em si uma fração considerável do quadro atual. Para Oliveira, Hernandez e
Silva, a quebra de paradigmas é um aspecto importante de se refletir:
A maioria dos contabilistas limita-se à rotineira escrituração contábil e fiscal do dia-a-dia das empresas, não se preocupa em oferecer aquele “algo mais” que possibilitaria valorizar muito suas funções e atividades. Muitas vezes, o que o empresário precisa, com toda a urgência, é um simples fluxo de caixa para explicar, antes que seja tarde, porque as atividades de sua empresa não estão gerando o retorno financeiro desejado. E o que ele recebe do
16
contador? Apensa e tão-somente balancetes indecifráveis e sem qualquer utilidade para este homem de negócios que tenta manter viva a sua empresa (2007, p. 9, grifo do autor).
Dessa forma, busca-se dar seqüência lógica para os conceitos básicos
utilizados pelos manuais do Imposto de Renda e pelas orientações colocadas à
disposição do contribuinte e do profissional da área no próprio sistema de ajuda na
declaração.
Assim sendo, reconhecemos que não é fácil assimilar e muito menos transmitir
esses conhecimentos. Para alcançar esses objetivos, neste trabalho foram
separadas em subitens aquelas que julgamos as principais e mais corriqueiras
determinações da legislação, transcrevendo os textos, falando da sua influência na
composição do Imposto de Renda, demonstrando os cálculos que devem ser
efetuados (quando for o caso), apresentando os conseqüentes lançamentos no
preenchimento da declaração e, por fim, mostrando os resultados negativos, quando
preenchida erradamente, colocando o contribuinte em malha fiscal.
1.1 Contextualização
O enfoque proposto na elaboração deste trabalho é descrever a evolução
histórica do Imposto de Renda das pessoas físicas, demonstrando toda sua história
e o seu desenvolvimento no decorrer dos anos, para que as pessoas possam
compreender, hoje, todas as modificações em nossa legislação.
O trabalho busca analisar a importância do preenchimento da declaração de
renda, buscando empregar corretamente, em sua execução, as determinações
legais impostas através do Regulamento do Imposto de Renda (RIR/99), criado pelo
Ministério da Fazenda, representado pelas secretarias da Receita Federal do Brasil,
não devendo limitar-se apenas em preencher uma declaração, mas demonstrar para
os contribuintes como e por que as pessoas, na maioria das vezes, ficam em malha,
sem ao menos entender o que irá acontecer e seu posterior resultado.
O trabalho pretende vincular o conhecimento à sua origem e sua aplicação
como uma ferramenta de trabalho que terá como característica ser um apoio de
pesquisa e informação para os futuros profissionais da área da contabilidade, para o
processo de análise dos resultados e das projeções financeiras de cada contribuinte,
17
direcionando essas ações aos planos estratégicos para o ajuste anual do Imposto de
Renda para cada cliente.
1.2 Definição do problema
Devido às diversas mudanças na legislação do Imposto de Renda no decorrer
dos últimos anos e da situação do nosso país, os contribuintes precisaram adaptar-
se constantemente para poderem acompanhar todas essas alterações.
Apesar de haver regulamentação específica para o assunto proposto, muitos
contribuintes e profissionais da área contábil aplicam e orientam, de maneira
equivocada, o preenchimento da declaração de ajuste anual do Imposto de Renda, o
que contribui positivamente para os auditores fiscais da Receita Federal e para o
próprio sistema da receita confrontar os lançamentos feitos equivocadamente,
levando muitas pessoas a entrarem em malha fiscal.
Determinar o conhecimento correto será necessário como ferramenta de
planejamento e controle, a fim de melhorar o desempenho e a utilização dos
recursos disponíveis da declaração do ajuste anual do imposto.
E assim, segundo Frezatti (2000, p. 22):
[...] planejar é quase uma necessidade intrínseca, como o se alimentar para o ser humano. Não se alimentar significa enfraquecimento e o mesmo ocorre com a organização, caso o planejamento não afete o seu dia-a-dia dentro do seu horizonte mais de longo prazo.
Temos como situação problemática o fato de não existir dentro da nossa
sociedade a cultura de lermos e estudarmos as leis e o manual de preenchimento da
legislação em vigor, já que em decorrência dos fatos anteriormente mencionados, a
maioria das pessoas não possui uma organização planejada, em especial nem todas
utilizam as ferramentas necessárias para o desempenho dessa atividade.
Essas dificuldades ou problemas diminuirão muito no decorrer dos próximos
anos em razão da consolidação das informações processadas pela Secretaria de
Receita Federal, diminuindo, assim, as fraudes e a sonegação fiscal.
18
1.3 Objetivos
A presente monografia tem por objetivo os seguintes aspectos abaixo
mencionados.
1.3.1 Objetivo geral
Descrever a evolução histórica e análise do Imposto de Renda de Pessoa
Física – IRPF, incluindo as principais alterações nos últimos anos.
1.3.2 Objetivos específicos
Os objetivos específicos deste estudo são:
a) descrever a história e a evolução da declaração do Imposto de Renda de
Pessoa Física – IRPF;
b) demonstrar as alterações ocorridas nos últimos anos no Imposto de
Renda;
c) analisar a importância do preenchimento da declaração, empregando
corretamente, em sua execução, as determinações legais impostas por
meio da legislação federal criada pelo Ministério da Fazenda, representado
pelas secretarias da Receita Federal do Brasil;
d) desenvolver e orientar, de maneira correta, o preenchimento da declaração
do Imposto de Renda.
1.4 Delimitação do estudo
O estudo limitar-se-á ao conhecimento da evolução histórica do Imposto de
Renda Pessoa Física – IRPF, desde a sua instituição até a data de hoje, além dos
efeitos de sua implementação na vida das pessoas. No Brasil, o estudo limita-se ao
período de 1924 a 2008, compreendendo a evolução do Imposto de Renda no
decorrer de todos esses anos.
A análise do desenvolvimento dos cálculos do Imposto de Renda Pessoa
Física limitar-se-á aos anos de 1978, 1988, 1998 e 2008, sendo calculado de dez em
dez anos pelo fato de não possuir tabelas para cálculo dos períodos anteriores a
19
1978, e também pela opção de escolher os últimos 30 anos para demonstrar as
perdas tributárias ocorridas, no decorrer desse período, nos cálculos dos impostos
dos contribuintes.
As figuras demonstradas neste trabalho foram retiradas do memorial da SRF,
limitando-se até o ano de 2005, pelo fato da SRF, através de seu memorial, não
possuir as atualizações dos anos de 2006 a 2008.
1.5 Relevância do estudo
Por se tratar de uma ferramenta de fácil acesso, mas de extrema importância
para a vida das pessoas, a explanação do tema se faz necessária para profissionais
que têm responsabilidade e competência para estruturar, executar e modificar as
perspectivas da metodologia. O contador é o profissional mais capacitado para
preencher, elaborar e executar o Imposto de Renda das pessoas físicas, pois como
todas as perspectivas trabalham em função da perspectiva financeira, nada mais
racional do que colocar o profissional contábil para interpretar e executar as
informações contidas na declaração do Imposto de Renda para seus clientes e para
si mesmo.
1.6 Estrutura do estudo
O estudo será dividido em nove capítulos, que abordarão a metodologia como
um todo, descrevendo a evolução histórica do imposto sobre a renda.
O primeiro capítulo contará uma breve história sobre os primórdios do Imposto
de Renda no mundo. O segundo capítulo falará sobre os primórdios do Imposto de
Renda no Brasil. Já o terceiro capítulo descreverá a instituição do Imposto de Renda
no Brasil e suas primeiras reformas. No quarto capítulo, serão comentadas as
primeiras reformas no Imposto de Renda. O quinto capítulo mostrará a adaptação do
imposto. No sexto capítulo, será tratada a reforma tributária. O sétimo capítulo irá
relatar os ajustes no sistema de bases correntes e a informatização no
preenchimento da declaração. O oitavo capítulo demonstrará o avanço tecnológico
no Imposto de Renda. No nono capítulo, será demonstrada e evolução histórica das
deduções e abatimentos do IRPF e, por fim, a análise dos dados da declaração de
ajuste anual do Imposto de Renda de um contribuinte, apresentando os resultados
20
comparativos dos últimos trinta anos de Imposto de Renda obtidos através do
presente estudo.
21
2 REFERENCIAL TEÓRICO
Nasce na Inglaterra, em 30 de novembro de 1796, o Imposto de Renda Pessoa
Física, por iniciativa do ministro francês William Pitt.
O Imposto de Renda no Brasil está amparado, por base legal, através dos
artigos 2º a 145º do RIR/99 (Decreto nº 3.000/99).
De acordo com o CTN (Código Tributário Nacional):
Art. 16. Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal, específica, relativa ao contribuinte, cuja receita não esteja vinculada a órgão, fundo ou despesa (BRASIL, 2006, p. 5).
De acordo com Antônio Houaiss (2004, p. 403), imposto é a contribuição
monetária paga ao estado para a manutenção de suas atividades, sendo que o
Imposto de Renda de pessoas físicas é o imposto cobrado pelo governo federal pela
aquisição de renda.
De acordo com o CTN:
Art. 43. Imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza é o imposto de competência da União, sobre a renda e proventos de qualquer natureza, que tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica (BRASIL, 2006, p. 5).
O fato gerador do Imposto de Renda é a aquisição da disponibilidade
econômica ou jurídica da renda, assim, entendido o produto do capital, do trabalho
ou da combinação de ambos, e de proventos de qualquer natureza, assim
entendidos os acréscimos patrimoniais não compreendidos no conceito de renda.
Existem alguns conceitos dentro do assunto imposto sobre a renda, que de
acordo com o art. 37 do RIR/99, descreveremos os conceitos para melhor
compreensão sobre esse tributo instituído pelo governo através da SRF.
22
Rendimento bruto é o produto da capital, do trabalho ou da combinação de
ambos, os alimentos e pensões percebidas em dinheiro e os proventos de qualquer
natureza, assim também entendidos os acréscimos patrimoniais não
correspondentes aos rendimentos declarados (art. 37 do RIR/99).
A base de cálculo do IRPF é a diferença entre a soma dos rendimentos
tributáveis recebidos e as deduções permitidas pela legislação.
De acordo com o CTN:
Art. 44. A base de cálculo do imposto é o montante real, arbitrado ou presumido, da renda ou dos proventos tributáveis. Art. 45. Contribuinte do imposto é o titular da disponibilidade a que se refere o art. 43, sem prejuízo de atribuir a lei essa condição ao possuidor, a qualquer título, dos bens produtores de renda ou dos proventos tributáveis (BRASIL, 2006, p. 5).
A lei pode atribuir à fonte pagadora da renda ou dos proventos tributáveis a
condição de responsável pelo imposto cuja retenção e recolhimento lhe caibam.
Outro conceito que é importante sabermos é o conceito sobre os rendimentos
do trabalho. Entende-se que é a remuneração por trabalho ou serviços prestados,
com ou sem vínculo empregatício, que são:
a) salários e ordenados;
b) proventos de aposentadoria;
c) pensões civis e militares;
d) retiradas, gratificações e participações nos lucros;
e) verbas de representação e remuneração de estagiários e residentes;
f) honorários de autônomos, tais como médicos, dentistas, advogados,
engenheiros, professores, economistas, contadores, jornalistas etc.
A incidência do imposto sobre a renda independe da denominação da receita
ou do rendimento, da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da
origem ou da forma de percepção.
2.1 Breve histórico do Imposto de Renda no mundo
Nasce na Inglaterra, com alguns anos de atraso, o Imposto de Renda Pessoa
Física, através de iniciativa do ministro francês William Pitt, em 30 de novembro de
23
1796, conforme descreveu Aliomar Baleeiro, 1938, a partir do Memorial da Receita
Federal do Brasil.
O Imposto de Renda nasceu relativamente tarde no desenvolvimento dos
povos. O sistema de troca de produtos e serviços por outros produtos e serviços
dificultava o cálculo da renda. Somente após a criação da moeda, houve uma
unidade para determinar o acréscimo do patrimônio das pessoas, possibilitando,
assim, determinar a renda para então tributá-la.
No final do século XVIII, a Inglaterra estava ameaçada por Napoleão Bonaparte
e necessitava angariar recursos para as despesas da guerra. Então, em 30 de
novembro de 1796, o primeiro ministro inglês, William Pitt, apresentou aos diretores
do Banco da Inglaterra o seu plano para um chamado “empréstimo de lealdade”.
Propôs ao parlamento que todos os detentores de certa renda fossem obrigados a
emprestar uma parte dela, sendo essa idéia sem muito sucesso.
O quadro tributário da época não exigia dos mais humildes contribuição
proporcionalmente maior, porém, em 1797, William Pitt solicitou alteração e aumento
do assessed taxes, uma forma de taxação baseada nos gastos como indício de
riqueza. Os contribuintes foram divididos em classes: na primeira, estava quem
possuía criadagem, carros e cavalos; a segunda, medida em tributo, era pequena e
de pouca expectativa de aumento. Em 1798, William Pitt solicitou ao parlamento
modificação no assessed taxes, transformando o imposto sobre as despesas numa
tributação sobre a renda, em resumo, um imposto geral provisório sobre todas as
fontes de renda mais importantes, surgindo, então, o nome income tax e, em 3 de
dezembro de 1798, na Câmara dos Comuns, William defendeu a instituição do
Imposto de Renda, ressaltando, conforme Baleeiro:
Na última sessão, aqueles que reconheceram quanto é importante levantar uma considerável parte das contribuições no decorrer do ano limitaram-se a criticar os impostos já fixados, taxando-os de injustos e facilmente fraudáveis. Na realidade, parece que os resultados da arrecadação não corresponderam à expectativa, mas isso se deve não a um erro de cálculo dos nossos recursos, nem a um exagero na avaliação da nossa riqueza, mas ao fato de se ter tornado muito fácil alterar a lei e por se ter procurado tornar a arrecadação a menos opressiva possível. Não obstante, os resultados obtidos satisfizeram plenamente à nossa expectativa no tocante aos benefícios decorrentes da medida e animam-nos a permanecer nos mesmos princípios. Deveríamos tomar por norma, antes de tudo, procurar, por meio de uma aplicação justa e rigorosa da lei, levantar a quota de um décimo que os impostos se propõem obter. Para isso, proponho que se ponha de lado uma crítica baseada exclusivamente nos impostos já em
24
vigor e que se imponha um imposto geral sobre todas as fontes de rendas mais importantes (19381, apud BRASIL, 2008).
Com o constante perigo da guerra, houve uma transformação no projeto em lei,
no final de 1798. O imposto sobre a renda passou a ser cobrado em 1799,
nascendo, dessa forma, um imposto que considerava a renda como a própria
matéria tributável.
De acordo com a história, há algumas discordâncias quanto ao momento exato
da criação do Imposto de Renda no mundo, porém, os estudiosos concordam que,
na história moderna dos povos, o pioneirismo da tributação sobre a renda deu início
na Inglaterra. Os primeiros resultados da arrecadação não corresponderam ao
esperado, alcançando, mesmo assim, mais do que o dobro do assessed taxes.
Em 1802, o Imposto de Renda foi extinto, não por causa da demissão de
William Pitt, que ocorreu um pouco antes, mas como conseqüência da paz transitória
entre Inglaterra e França. Um ano após, as desordens recomeçaram e novamente o
imposto sobre a renda foi lembrado como fonte de recursos. Addington, que
sucedeu Pitt, restabeleceu o imposto em 1803, com uma série de aperfeiçoamentos.
Assim, conforme Baleeiro (1938), no Memorial da Receita Federal, os
aperfeiçoamentos foram: rendimentos tributados por categoria, de acordo com sua
origem; implantação da cobrança na fonte; isenção para pequenos rendimentos e
dedução para encargos de família.
Com as alterações tributárias, o resultado na arrecadação foi imediato e
produziu receitas consideráveis. Após William Pitt retornar ao governo, em 1804, foi
mantido o sistema de Addington. Como o imposto sobre a renda havia sido criado a
fim de angariar receita para financiar a guerra, não havia clima político para mantê-lo
e foi novamente extinto em 1816, fazendo com que o governo inglês buscasse
outras fontes de renda.
A Inglaterra passou por um período de crises e déficits orçamentários e, em
1842, restabeleceu o Imposto de Renda, apesar de em outras épocas ter sido muito
crítica a esse tributo. Dessa forma, foi aumentado o limite de isenção e a tributação
recaiu para renda anual superior a 150 libras.
O parlamento inglês concordou com o retorno do imposto, acreditando que
seria suprimido quando o caixa do tesouro permitisse. Há registro de discursos de
1 BALEEIRO, Aliomar. Imposto sobre a renda . Salvador: Livraria Baiana, 1938.
25
políticos e ministros que se comprometiam em extinguir o imposto quando fosse
possível. Nunca foi possível e, desde então, o imposto sobre a renda é cobrado.
Instituído como um simples imposto de guerra, criado para cobrir dificuldades
financeiras, passou a ser permanente e transformou-se na principal fonte de
recursos de muitos países.
Na Itália, o parlamento introduziu o sistema tributário em 1864, sobre os
proventos do comércio. Na França, foi criado na década de 1910, na cobrança de
tributos diretos, porém, sendo realmente aplicado em 1916. Na Alemanha, após a
primeira guerra mundial (1914-1918), o governo possuía um caixa do tesouro com
sérias dificuldades. Por isso, em março de 1920, foi instituído o Imposto de Renda,
ficando com o governo central um terço da receita e transferidos dois terços para os
estados e municípios. Nos Estados Unidos foi instituído, em 1861, um imposto
federal sobre as rendas pessoais, que nos estados do sul abrangia os salários,
vencimentos e honorários, no norte abrangia o capital e propriedade. Com a guerra
civil, foi suprimido em 1872, retornando, para ficar definitivamente, em 1913,
aprovado pela Emenda Constitucional nº 16.
2.2 História do Imposto de Renda no Brasil
Em nosso país, o Imposto de Renda começou a surgir com outro nome,
Vencimentos dos Cofres Públicos Gerais, em 21 de outubro de 1843, conforme
descreve Baleeiro através do Memorial da Receita Federal do Brasil:
No Brasil, o Imposto de Renda começou não especificamente com esse nome. Surgiu no início do segundo reinado com a Lei nº 317, de 21 de outubro de 1843, que fixou a despesa e orçou a receita para os exercícios de 1843-1844 e 1844-1845. O artigo 23 estabeleceu um imposto progressivo sobre os vencimentos percebidos pelos cofres públicos e vigorou por dois anos (BALEEIRO,1938, apud BRASIL, 2008).
Assemelhava-se a uma tributação exclusiva na fonte. Baleeiro descreve, assim,
a Lei nº 317:
Art. 23. Fica criada a seguinte contribuição extraordinária durante o ano desta lei: § 1º Todas as pessoas que receberem vencimentos dos cofres públicos, por qualquer título que seja, ficarão sujeitas a uma imposição, que será regulamentada pela maneira seguinte: de $ 500.000 a $1.000.000 – 2%; de $ 1.000.000 a $ 2.000.000 – 3%; de $ 2.000.000 a $ 3.000.000 – 4%; de $
26
3.000.000 a $ 4.000.000 – 5%; de $ 4.000.000 a $ 5.000.000 – 6%; de $ 5.000.000 a $ 6.000.000 – 7%; de $ 6.000.000 a $ 7.000.000 – 8%; de $ 7.000.000 a $ 8.000.000 – 9%; de $ 8.000.000 para cima – 10%. § 2º Ficarão excetuados da regra estabelecida no parágrafo antecedente os vencimentos das praças de terra e mar e os vencimentos dos militares em campanha. § 3º Na palavra vencimentos entendem-se quaisquer emolumentos que se perceberem nas secretarias ou estações públicas. § 4º O Governo estabelecerá o modo de arrecadar-se esta nova imposição (BALEEIRO,1938, apud BRASIL, 2008).
Com a Guerra do Paraguai (1864-1870), foram cobradas, na época, medidas
fiscais para obtenção de recursos, e o governo imperial promoveu uma atualização
do sistema tributário. O Imposto de Renda foi novamente lembrado, mas não da
forma como hoje o concebemos. O artigo 10 da Lei nº 1.507, de 26 de setembro de
1867, que fixou a despesa e orçou a receita geral do império para os exercícios de
1867-1868 e 1868-1869, instituindo o imposto pessoal e o imposto sobre
vencimentos, conforme descreve Baleeiro, no Memorial da Receita Federal:
Art. 10. Cobrar-se-á de cada pessoa nacional ou estrangeira que residir no império e tiver por sua conta casa de habitação arrendada ou própria, ainda que nela não more, um imposto de 3% sobre o rendimento lucrativo anual não inferior a $ 480.000 na Corte, a $ 180.000 nas capitanias das Províncias do Rio de Janeiro, S. Paulo, Bahia, Pernambuco, Maranhão e Pará, a $120.000 nas demais cidades e a $ 60.000 nos mais lugares. [...] Art. 22. Todas as pessoas que receberem vencimentos dos cofres públicos, províncias ou municípios, compreendidos os pensionistas, jubilados e aposentados, ficarão sujeitas ao imposto de 3% sobre os mesmos vencimentos, excetuados os inferiores a $1.000.000 (BALEEIRO,1938, apud BRASIL, 2008).
O imposto pessoal foi regulamentado pelo Decreto nº 4.052, de 28 de
dezembro de 1867, devendo ser cobrado das pessoas que morassem em casa
própria ou alugada, e era um tributo sobre o patrimônio, que se assemelhava ao
atual Imposto Predial e Territorial Urbano – IPTU. O imposto sobre vencimentos foi
regulamentado pelo Decreto nº 3.977, de 12 de outubro de 1867 e previa que todas
as pessoas que recebiam vencimentos dos cofres públicos gerais estavam sujeitas
aos impostos, com exceção daqueles que percebiam valores inferiores a $1.000.000
(contos de réis). O imposto era retido pelas repartições provinciais e municipais no
ato do pagamento dos vencimentos, sendo extinto logo depois e retornando em
1879, com uma alíquota de 5%.
27
Durante algum tempo, ficou num ciclo de extinção e retomada. As alíquotas
também variaram até o imposto ser definitivamente suprimido no final da década de
1910, passando a ser uma tributação exclusiva na fonte sobre rendimentos do
trabalho assalariado, com alíquota fixa.
O governo, através do Visconde de Jequitinhonha, ao tentar instituir o imposto
sobre a renda no final do império, expôs e defendeu sua implementação, sem, no
entanto, lograr êxito:
A arrecadação deste imposto oferece algumas dificuldades, mormente a princípio; mas, em algumas nações, a boa-fé dos contribuintes diminui, em grande parte, esse inconveniente (CASTRO, 19892, apud BRASIL, 2008).
O então Visconde de Ouro Preto, Afonso Celso, quando Ministro da Fazenda,
preocupado em reorganizar o sistema tributário, consultou, em 1879, os maiores
financistas da época sobre a conveniência de instituir o imposto sobre a renda,
porém, as opiniões ficaram divididas, e os que eram contra argumentavam,
conforme descreve Francisco de Paula Santos:
“Receio os abusos do arbítrio na execução e duvido das vantagens práticas das medidas (José Júlio Dreys)”; “É um imposto difícil de estabelecer com alguma igualdade, menos produtivo do que se acredita e vexatório a uma população não habituada às contribuições diretas” (Belisário); “Mui difícil na execução” (José Fernandes Moreira); “Opino pelo imposto sobre a renda proveniente dos juros e dividendos de títulos conhecidos e autorizados pelo governo, e de que se faz escrituração sujeita à fiscalização pública” (CASTRO, 1989, apud BRASIL, 2008).
Porém, a maioria consultada, no entanto, foram a favor, argumentando,
conforme descreve Honório Augusto Ribeiro:
“Considero proveitosa e acertada uma contribuição sobre a renda. Proponho a tributação progressiva de vencimentos até 10%, incidindo em todas as remunerações pagas pelos cofres públicos, inclusive a lista civil da família imperial” (Raphael Arcanjo Galvão); “Uma imposição sobre a renda seria não só proveitosa, mas ainda muito conveniente” (João Cardoso de Menezes e Souza); “Uma taxa sobre a renda seria proveitosa e acertada” (Leopoldino Joaquim de Freitas); “O imposto sobre a renda é, em minha opinião, o que menos objeções pode encontrar, e o que necessariamente terá de produzir mais avantajado resultado” (João Afonso de Carvalho);
2 CASTRO, Augusto Olympio Viveiros de Castro. História Tributária do Brasil . 2. ed. Brasília: ESAF, 1989.
28
“Não há motivos para que este imposto não seja adotado por todos os países em que exista o nobre desejo de possuir-se um bom sistema tributário. Tenho firme crença de que, reconhecidas as suas vantagens, se fará ele aceito no Brasil, como já o é em muitas nações antigas e experimentadas” (João José do Rosário); “Entre nós, atenta à excessiva elasticidade que se tem dado as contribuições indiretas, é indispensável, é urgente e altamente reclamada pelos mais vitais interesses do Estado, a criação do imposto sobre a renda, não só para corrigir as desigualdades provenientes daquele abuso, mas ainda para podermos atenuar consideravelmente ou mesmo suprimir o imposto de exportação, reduzir o de importação, finalmente melhorar a organização do nosso sistema tributário, que efetivamente já conta alguns impostos sobre a renda, tais como o de indústria e profissões, o predial e outros. (CASTRO, 1989, apud BRASIL, 2008).
Após várias tentativas de criar o Imposto de Renda, sem muito sucesso,
tentaram em 1879, com uma comissão presidida pelo Visconde de Ouro Preto,
depois em 1883, com o Ministro da Fazenda, o Conselheiro Lafayete, e em 1891,
com o então Ministro da Fazenda, Rui Barbosa, um ardente defensor do período
republicano.
Rui Barbosa lembrava as qualidades de um imposto justo, indispensável e
necessário. Porém, no Brasil, até hoje, a atenção dos governos concentra-se quase
só na aplicação do imposto indireto, sob sua manifestação mais trivial, mais fácil e
de resultados mais imediatos. A proposta de Rui Barbosa sustentava-se nos
seguintes pilares, conforme Castro:
O imposto incidiria sobre as rendas provenientes de propriedades imóveis, do exercício de qualquer profissão, arte ou ofício, de títulos ou fundos públicos, ações de companhias, juros e dívidas hipotecárias e de empregos públicos. Estariam isentas as rendas não superiores a $ 800.000 (contos de réis), dos agentes diplomáticos das nações estrangeiras, rendimentos das sociedades de socorros mútuos e beneficência e juros das apólices da dívida pública possuídas por estrangeiros residentes fora do país. A declaração do contribuinte seria o ponto de partida do lançamento. (CASTRO, 1989, apud BRASIL, 2008).
Os defensores do imposto sobre a renda não se davam por vencidos. Em
1896, os deputados Serzedelo Corrêa e Augusto Montenegro, participantes da
Comissão do Orçamento, sugeriram sua adoção para o ano seguinte, porém,
novamente não houve êxito, que, apesar do resultado, Serzedelo Corrêa visualizou
melhor acolhida, conforme seu relato: “Pensa a comissão que o imposto sobre a
renda é um corretivo para compensar as desigualdades das taxas indiretas. É uma
sobrecarga que, com razão, deve recair sobre as classes mais abastadas, em
virtude do próprio bem-estar em maior escala de que gozam”.
29
Augusto Montenegro, não acatando o resultado, declarou: “Não concordo com
os conceitos externados no parecer sobre a dificuldade do estabelecimento entre
nós do imposto sobre a renda; pelo contrário, parece-me que se impõe como
remédio eficaz para reconstituição de nossas finanças e que mais cedo ou mais
tarde será adotado pelo legislador”. O projeto que admitia um imposto sobre a renda
foi aprovado na Comissão de Orçamento. A proposta era um imposto geral em que
seriam arroladas todas as rendas percebidas pelo contribuinte sob qualquer título. O
imposto seria cobrado em duas formas: por meio de retenção ou através daquilo que
se chamava de “pagamento à boca do cofre”. Previa a declaração como forma de
apuração do imposto, sendo previsto um valor de isenção para rendimentos
inferiores a $2.000.000 (contos de réis), porém, o projeto passou por votação, sendo
derrotado. Houve outra tentativa, em 1904, quando ao relatar o orçamento da
receita, o deputado Anízio de Abreu destacou a importância da instituição do
Imposto de Renda, e o congresso mais uma vez considerou a cobrança difícil de ser
efetivada.
Depois, em 1920, o deputado Otávio Rocha também defendeu a implantação
do Imposto de Renda com um projeto em que tributava para quem recebesse renda
líquida entre $ 6.000.000 e $ 30.000.000 (contos de réis). Em 1921, foi a vez do
deputado Mario Brant defender, na Comissão de Finanças, o Imposto de Renda.
Segundo Brant, sob o aspecto ético, era o imposto mais justo, e sob o ponto de vista
fiscal, o mais produtivo e o mais elástico. Entendia ser inadmissível que um país de
instituições liberais não tivesse em seu sistema tributário o imposto sobre a renda.
Em dezembro de 1922, o deputado Antônio Carlos propôs a substituição de
alguns dos impostos que constavam na lei orçamentária sob o título de Imposto de
Renda por um imposto que recaísse sobre a renda global. Antônio Carlos teve
grande importância na iniciativa de instituição do Imposto de Renda, sendo mais
tarde Presidente do Estado de Minas Gerais, dando nome à avenida onde se
localiza o edifício sede do Ministério da Fazenda, no Rio de Janeiro.
Foi então que, depois de tantas tentativas, chegava o momento de adoção do
imposto sobre a renda no Brasil, o qual permanece até hoje.
30
2.3 A instituição do imposto no Brasil e as primeir as reformas
O Imposto de Renda foi instituído no Brasil conforme artigo 31 da Lei nº 4.625,
de 31 de dezembro de 1922, que orçou a Receita Geral da República dos Estados
Unidos do Brasil para o exercício de 1923, conforme Conde:
Art. 31. Fica instituído o imposto geral sobre a renda, que será devido, anualmente, por toda a pessoa física ou jurídica, residente no território do país, e incidirá, em cada caso, sobre o conjunto líquido dos rendimentos de qualquer origem (19273, apud BRASIL, 2008).
Com apenas um artigo e oito incisos da lei orçamentária do Brasil, para o
exercício de 1923, estava criado, de forma tímida, o imposto geral sobre a renda no
país.
2.3.1 A primeira importante alteração na legislação
Como era um tributo novo e muito criticado por ser complexo demais, tomou-se
o cuidado de não implementá-lo de imediato, conforme determinava o inciso VII da
Lei nº 4.625, de 31 de dezembro de 1922. Mas, mesmo assim, o governo iniciou um
estudo para elaborar o regulamento e organizar o sistema arrecadador, sob o
comando do engenheiro e estudioso em questões tributárias Francisco Tito de
Souza Reis.
Baseando-se no Imposto de Renda francês, Souza Reis solicitou que, em vez
de um imposto sobre a renda global, fosse adotado um sistema misto: os
rendimentos seriam agrupados em categorias, ficando sujeitos a taxas proporcionais
e sobre a renda global, ficando sujeitos a taxas complementares, conforme Conde:
A Lei nº 4.783, de 31 de dezembro de 1923, que orçou a receita da União para o exercício de 1924, classificou os rendimentos em quatro categorias e criou a tabela aplicada na renda global. [...] Art. 3º O imposto sobre a renda, criado pelo art. 31 da Lei nº 4.625, de 31 de dezembro de 1922, recairá sobre os rendimentos produzidos no país e derivados das origens seguintes: 1ª categoria - comércio e qualquer exploração industrial, inclusive agrícola; 2ª categoria - capitanias e valores mobiliários; 3ª categoria - ordenados públicos e particulares, subsídios,
3 CONDE, F. Oliveira. O Imposto sobre a renda . Jacinto Ribeiro dos Santos Editor, 1927.
31
emolumentos, gratificações, bonificações, pensões e remunerações sob qualquer título e forma contratual; 4ª categoria - exercício de profissões não comerciais e não compreendidas em categoria anterior (1927, apud BRASIL, 2008).
As pessoas físicas que pagassem rendimentos originados no país seriam
obrigadas a prestar os esclarecimentos solicitados pelos agentes fiscais quanto às
pessoas que os recebessem e às importâncias pagas. As taxas do imposto recolhido
sobre os rendimentos de cada uma das categorias referidas foram conforme as
faixas, constantes abaixo e descritas por Souza Reis em conto de réis:
a) de $ 10.000 a $ 20.000, isentos;
b) de $ 20.000 a $ 30.000, 1% (um por cento);
c) de $ 30:000 a $ 60.000, 2% (dois por cento);
d) de $ 60.000 a $ 100.000, 3% (três por cento);
e) de $ 100.000 a $ 200.000, 4% (quatro por cento);
f) de $ 200.000 a $ 300.000, 5% (cinco por cento);
g) de $ 300.000 a $ 400.000, 6% (seis por cento);
h) de $ 400.000 a $ 500.000, 7% (sete por cento);
i) e acima de $ 500.000, 8% (oito por cento).
A progressão do Imposto de Renda era relativamente moderada em
comparação à progressão da maioria dos outros países em que tinha sido
implementado.
2.3.1.1 Fiscalização
Um fato curioso dessa história é que, nessa época, a fiscalização era proibida
de solicitar livros de contabilidade aos contribuintes, conforme Conde:
Nos termos do artigo 3º, parágrafo 7º, da Lei nº 4.783, de 31 de dezembro de 1923, as declarações dos contribuintes estavam sujeitas à revisão dos agentes fiscais, que não podiam solicitar a exibição de livros de contabilidade, documentos de natureza reservada ou esclarecimentos, devassando a vida privada (CONDE, 1927, apud BRASIL, 2008).
Isso era baseado no artigo 17 do Código Comercial de 1850, que descrevia
que nenhuma autoridade, juízo ou tribunal, debaixo de pretexto algum, por mais
minucioso que fosse, poderia praticar ou ordenar alguma diligência para examinar se
o comerciante arrumava ou não devidamente seus livros de escrituração mercantil,
32
ou se neles cometia algum vício. Então foi publicado o Decreto-lei nº 1.168, de 22 de
março de 1939, cujo artigo 14 deu mais autonomia à fiscalização, conforme Conde,
através do Memorial da Receita Federal do Brasil.
Art. 14. Os peritos e funcionários do Imposto de Renda, mediante ordem escrita do diretor do imposto e dos chefes de seções nos estados, poderão proceder a exame na escrita comercial dos contribuintes, para verificarem a exatidão de suas declarações e balanços. § 1º. A recusa de exibição dos livros dará lugar à imposição, por aquelas autoridades, de multa de $ 5.000.000 a $ 20.000.000 (contos de réis), promovendo-se, em seguida, a exibição judicial. § 2º. Os infratores terão o prazo de 30 dias para se defenderem perante a autoridade administrativa de 1ª instância. § 3º. Para os efeitos do presente artigo, fica revogado o disposto no art. 17 do Código Comercial (CONDE, 1927, apud BRASIL, 2008).
Essa proibição de solicitar livros contábeis foi um entrave na arrecadação do
imposto, permanecendo até o final da década seguinte.
2.3.1.2 Modelo do Imposto de Renda
Surge, então, o modelo de Imposto de Renda proposto para o Brasil. Souza
Reis, em seu relatório de 10 de fevereiro de 1924, encaminhado ao Ministro da
Fazenda, Sampaio Vidal, apresentou o projeto de modelo de Imposto de Renda a
ser seguido.
A primeira preocupação foi escolher o órgão administrativo encarregado de
controlar o aparelho arrecadador e efetuar o lançamento. Depois de vários anos
cobrando os impostos sem um órgão específico para administrá-los, cada estado
constituiria uma região do imposto sobre a renda. O Território Federal do Acre ficaria
anexo ao do Amazonas, e o do Distrito Federal constituiria uma região à parte, com
a missão de coordenar todo o país. Em cada região haveria uma Delegacia
Regional, situada na capital, que ficaria encarregada de cuidar do lançamento do
imposto em seu território. As declarações de rendimentos seriam recebidas pelas
coletorias, que as enviariam à Delegacia Regional. Esta seria encarregada do
lançamento e de organizar listas nominais, cuja publicação decorreria o crédito
tributário. As listas seriam enviadas às Delegacias Fiscais do Tesouro, que ficariam
encarregadas da cobrança do imposto.
O prazo para entregar a declaração era até 1º de março. Até 31 de maio seria
feito o lançamento e a publicação das listas nominais no mês de junho. Com a
33
publicação, começavam os prazos para reclamação e recurso do lançamento. O
pagamento do imposto começaria em 1º de julho e terminaria em 31 de dezembro, e
a obrigatoriedade da apresentação da declaração era primordial.
2.3.1.3 Obrigatoriedade, cálculo e regulamento do imposto
Existiam dois tipos de cálculo para apurar a base do imposto: renda presumida,
que se baseava nas rendas exteriores de riqueza, ou declaração, sendo que os dois
tinham vantagens e desvantagens para o contribuinte.
O regulamento do serviço de arrecadação do Imposto de Renda das pessoas
físicas foi criado no dia 4 de setembro de 1924, conforme Decreto nº 16.580, sendo
considerado o primeiro regulamento criado para o Imposto de Renda. O órgão
controlador era a Delegacia Geral do Imposto de Renda, situada no Rio de Janeiro,
tendo uma seção em Niterói e delegacias fiscais e repartições arrecadadoras
situadas nos estados e no Distrito Federal.
O serviço de arrecadação do Imposto de Renda compreendia, conforme Conde
(1927), através do Memorial da Receita Federal do Brasil:
a) os trabalhos de lançamento;
b) os serviços de recurso;
c) os trabalhos de arrecadação da receita do imposto e de fiscalização dos
sonegadores.
A Delegacia Geral compreendia os seguintes departamentos:
a) 1ª Divisão, que cuidava de tudo que interessasse à organização, à revisão
e ao aperfeiçoamento do Imposto de Renda como cadastro geral dos
contribuintes em todo o território nacional, preparo do pessoal
especializado, estatística e estudos tributários;
b) 2ª Divisão, que se ocupava com a administração do imposto;
c) Secretaria, que tratava das questões administrativas como protocolo geral,
serviços de contabilidade, arquivo e ponto do pessoal.
As delegacias fiscais cuidavam e fiscalizavam os lançamentos do Imposto de
Renda nos estados e da organização do cadastro dos contribuintes do estado; as
repartições arrecadadoras recebiam as declarações e cobravam o imposto, e o
processo de lançamento compreendia, conforme relata o Memorial da Receita
Federal:
34
a) recebimento de todas as informações e declarações dos contribuintes;
b) exame e confronto dos documentos do item a com os dados que as
Delegacias possuíam sobre os contribuintes, separando os rendimentos
pertencentes às diversas categorias, anotando as divergências entre as
declarações, examinando os pedidos de deduções e anotando as
declarações e informações consideradas suspeitas;
c) organização de listas nominais dos contribuintes, com discriminação das
somas dos rendimentos tributáveis em cada categoria;
d) revisão das declarações;
e) modificações das listas nominais, de acordo com o resultado da revisão;
f) cálculo do imposto;
g) organização das listas nominais para cobrança do imposto.
Constava no imposto sobre a renda, de acordo com o Memorial da Receita
Federal, os seguintes regulamentos, conforme Baleeiro:
Contribuinte: no caso de pessoas físicas, eram todos os que tenham tido rendimentos anuais superiores a 10 contos de réis e residência em qualquer ponto do território nacional em 1º de janeiro de cada exercício financeiro. Os que transferissem domicílio para o território nacional, no decorrer de um exercício financeiro, ficavam sujeitos ao imposto no exercício seguinte. Ano-base: não havia o conceito de ano-base nem ano-calendário. Os rendimentos líquidos eram tributáveis baseados nos rendimentos percebidos no ano imediatamente anterior ao exercício financeiro em que o imposto fosse devido. Segundo instruções de 1924 da Delegacia Geral do Imposto sobre a Renda, “o imposto a pagar no exercício de 1924 se refere ao rendimento deste ano. Como não é possível conhecer a importância dos lucros totais antes de 31 de dezembro, presume-se, para calcular o imposto, que no ano corrente os lucros são iguais aos do ano passado”. Rendimentos tributáveis: eram tributáveis os rendimentos produzidos no território nacional. Eram classificados em quatro categorias, conforme artigo 3º da Lei nº 4.783, de 31 de dezembro de 1923. Na determinação da base, eram computados todos os rendimentos percebidos no ano considerado, inclusive os que tiveram origem em época anterior. Rendimentos isentos e não-tributáveis: estavam isentas, entre outras, os rendimentos produzidos fora do país, os dos depósitos feitos nas caixas econômicas da União e dos Estados, quando esses depósitos fossem incorporados à dívida pública e os já tributados em poder das pessoas jurídicas, antes de distribuídos aos seus possuidores. Embora não explicitados no regulamento, também estavam isentos os rendimentos provenientes da agricultura, os da propriedade imobiliária e os dos funcionários públicos estaduais e municipais (BALEEIRO, 1938, apud BRASIL, 2008).
Assim, conforme o Memorial da Receita Federal (2008), o regulamento
permitia, também, as seguintes deduções:
35
a) as despesas ordinárias realizadas para conseguir e assegurar os
rendimentos;
b) os impostos diretos pagos ao governo federal;
c) as partes de rendimentos já tributadas em outras categorias;
d) as quotas das partes de lucros líquidos, distribuídos a terceiros, desde que
não fizessem parte de uma razão comercial;
e) as perdas extraordinárias, provenientes de casos fortuitos ou de força
maior;
f) as quotas de amortização relativas ao capital de primeiro estabelecimento
para o exercício de uma profissão;
g) as contribuições e doações aos cofres públicos.
As entregas eram na Delegacia Geral do Imposto de Renda no Rio de Janeiro,
seção especial da Delegacia Geral em Niterói, delegacias fiscais nos estados e
repartições arrecadadoras.
Assim, conforme a Delegacia Geral do Imposto de Renda no Rio de Janeiro,
descrito através do Memorial da Receita Federal, o prazo de entrega era até 1º de
abril, mas, excepcionalmente, no exercício de 1924, o prazo foi fixado para 14 de
novembro de 1924 e, posteriormente, adiado para 14 de março de 1925. Os
lançamentos ficavam a cargo das unidades administrativas da Delegacia Geral do
Imposto de Renda. O lançamento era feito em listas nominais que deviam ser
publicadas em junho. Os órgãos notificavam os contribuintes relativos aos
lançamentos constantes das listas nominais por meio de carta registrada pelos
correios.
Era previsto lançamento ex officio quando o contribuinte não fizesse a
declaração de rendimentos ou quando fizesse uma declaração falsa e a repartição
tivesse elementos para contraditá-la.
Conforme o Memorial da Receita Federal, Baleeiro:
A multa era calculada à razão de 60% no caso da falta de entrega da declaração e de 75% no caso de declaração falsa. O pagamento era da seguinte forma: se o imposto a pagar fosse superior a $ 200.000 contos de réis, o contribuinte podia recolher em três quotas iguais. O vencimento era sempre depois do lançamento feito pela autoridade administrativa, sendo possível antecipar o pagamento, e quando havia atraso de pagamento das quotas, tinha multa de 10% (BALEEIRO, 1938, apud BRASIL, 2008).
36
Quanto à retificação do lançamento, o contribuinte podia corrigir sua
declaração já entregue, mediante requerimento. Os pedidos só podiam ser aceitos
antes da publicação do lançamento. A reclamação do lançamento era dentro de 10
dias após a data da publicação das listas e o julgamento de 1ª instância, o
contribuinte podia recorrer ao Conselho de Contribuintes. Quanto à fiscalização,
competia especialmente às repartições encarregadas do lançamento, não havendo
unidade administrativa específica de fiscalização.
Os primeiros modelos de formulário foram criados de acordo com o Decreto nº
16.581, de 4 de setembro de 1924 (ANEXO A), que aprovava o regulamento sobre o
imposto sobre a renda, mostrando as fórmulas para apurar o imposto das pessoas
físicas. Eram duas declarações para pessoa física: uma para rendas de primeira
categoria (comércio e qualquer exploração industrial, exclusive agrícola) e outra para
rendas de segunda, terceira e quarta categorias: a segunda categoria (capitais e
valores mobiliários); a terceira categoria (ordenados, subsídios, emolumentos,
gratificações, bonificações, pensões e remunerações sob qualquer título); a quarta
categoria (exercício de profissões não comerciais e não compreendidas em
categoria anterior).
2.4 As primeiras reformas no Imposto de Renda
Com o início da cobrança do imposto, foi avaliado o modelo criado pela
Delegacia Geral do Imposto de Renda, verificando-se a necessidade de ajustar a
legislação. Como o modelo do imposto era complexo demais, exigia alterações
imediatas para que fosse mais justo e amplo.
O Congresso Nacional começou, então, a estudar as alterações na sistemática
do imposto. O deputado Afonso Pena Junior havia apresentado projeto em que
criava um tipo misto no cálculo do imposto. O Dr. Souza Reis, que exercia a função
de Delegado Geral do Imposto de Renda, elaborou um anteprojeto, para a reforma
do imposto, o qual estendia as propostas de Afonso Pena Junior.
Comentava o Dr. Souza Reis no anteprojeto, conforme Campos:
A tributação da renda, quando não é geral e ampla, pode ser perniciosa à economia do país, além de despertar a fraude e perturbar a marcha regular do delicado mecanismo que o deve lançar. O tempo que temos na direção dos trabalhos modificou a orientação que procuramos manter em 1923 e 1924, de acordo com a qual queríamos respeitar as opiniões dos que
37
considerávamos com experiência bastante das coisas fiscais e que formavam a corrente dos partidários de um progresso lento. Coube-nos, porém, a tarefa da execução, durante a qual observamos que as medidas destinadas a desviar certos obstáculos à administração do imposto deram lugar a outros de bem mais difícil transposição, pois a lei, por ser incompleta, gerou isenções que tudo perturbaram e que impossibilitam a aplicação sistemática, firme, uniforme e rápida dos meios de ação peculiares ao tributo sobre a renda (19444, apud BRASIL, 2008).
O próprio Presidente da República afirmava, em maio de 1925, que as leis de
1922 e 1923 do Imposto de Renda precisavam ser modificadas, para que a
tributação fosse mais geral e justa. Segundo o Presidente, dentro das leis que
tínhamos, as classes de maior poder aquisitivo escapavam totalmente do imposto,
ou gozavam de elevadas isenções. O Imposto de Renda criado por esta forma era
inaceitável e prejudicial à economia.
2.4.1 Prazos de entrega da declaração
Para a entrega do Imposto de Renda de 1925, foram feitas algumas
modificações no regulamento, conforme Decreto nº 16.838, de 24 de março de 1925.
O prazo de entrega da declaração foi estendido de 1º de abril para 1º de junho. O
início do pagamento do imposto foi adiado para 1º de setembro. Se o total a pagar
fosse superior a $ 2.000 (dois contos de réis), podia ser recolhido em três quotas: a
primeira vencia dentro de trinta dias contados da notificação de cobrança e as
demais com intervalos de trinta dias. O decreto também promoveu modificações na
estrutura do lançamento e da revisão das declarações.
Assim, conforme João Luiz Campos (1944), através do Memorial da Receita, a
Lei nº 4.984, de 31 de dezembro de 1925, que orçou a receita para o exercício de
1926, dividia os rendimentos em cinco categorias, em vez de quatro, como no ano
anterior:
a) 1ª categoria: comércio e qualquer outra exploração industrial, inclusive a
agrícola e a das indústrias extrativas vegetal e animal;
b) 2ª categoria: capitais e valores mobiliários;
4 CAMPOS, João Luiz. Elucidário do Imposto sobre a Renda . Rio de Janeiro, 1944.
38
c) 3ª categoria: ordenados públicos e particulares, subsídios, emolumentos,
gratificações, bonificações, pensões e remunerações, sob qualquer título e
forma contratual;
d) 4ª categoria: exercício de profissões não comerciais e não compreendidas
em categoria anterior;
e) 5ª categoria: capitais imobiliários.
A partir da declaração de 1926, as categorias ficaram conhecidas por cédulas,
que se denominavam pelas primeiras letras do alfabeto: a 1ª era cédula A, a 2ª era a
cédula B, e assim sucessivamente. A cédula G correspondia aos rendimentos
provenientes da exploração agrícola, da indústria vegetal e animal, animais de
trabalho, gado de renda e cultura permanente, que ultrapassasse $ 250.000 (contos
de réis). Os rendimentos da cédula G não estavam sujeitos ao imposto proporcional.
O imposto a pagar foi dividido em dois: imposto proporcional e imposto
complementar progressivo.
Sobre os rendimentos líquidos das 1ª, 2ª, 3ª e 4ª categorias (rendimento bruto
menos deduções), aplicavam-se taxas de 3%, 5%, 1% e 2%, para apurar o imposto.
A soma dos rendimentos líquidos das 1ª, 2ª, 3ª e 4ª categorias, mais os rendimentos
de 5ª categoria (cédula E), mais os rendimentos de cédula G, apontavam a renda
bruta, que diminuída das deduções não vinculadas aos rendimentos, mostrava a
renda global, aplicando sobre essa renda a taxa progressiva que variava de 0,5% a
10%, de acordo com o formulário do Imposto de Renda na época (ANEXO B).
2.4.2 Instalação do Conselho de Contribuintes
Foi criada uma instalação do Conselho de Contribuintes, pelo Decreto 16.580
de 4 de setembro de 1924. Nesse conselho seriam encaminhados os recursos de
retificação da declaração, porém, somente em 14 de setembro de 1925, foi instalado
no Distrito Federal o Conselho de Contribuintes, sendo seu primeiro presidente
Leopoldo Bulhões.
39
2.4.3 Dedução para encargos de família
A dedução para dependentes é permitida sem nenhuma interrupção desde o
exercício de 1926, sendo que, em alguns anos, o contribuinte pôde optar pelo
desconto padrão simplificado, que substituía a dedução para os encargos de família,
mas o modelo completo contemplava a despesa com dependentes. É a dedução
mais antiga entre as que estão hoje em vigor.
Assim, Campos (1944) descreveu que o desconto em 1926 para cada
dependente era de $ 3.000 (três contos de réis) e o limite de isenção na tabela
progressiva $ 6.000 (seis contos de réis), correspondendo à metade do valor de
isenção. Podiam ser deduzidos em 1926, desde que não tivessem rendimentos
próprios, conforme o Memorial da Receita Federal:
a) cônjuge;
b) filhos menores ou inválidos;
c) pais maiores de 60 anos;
d) filhas, irmãs solteiras ou viúvas sem arrimo.
Na declaração em separado, a dedução era permitida a um dos cônjuges. O
Decreto nº 21.554, de 20 de junho de 1932, permitia a dedução de dependentes que
tivessem rendimentos próprios, desde que incluídos na declaração do chefe de
família, como era chamado na época, sendo que esse mesmo decreto restringia a
dedução ao marido, no caso de os cônjuges fazerem declaração em separado.
2.4.4 Novo regulamento
De acordo com a Delegacia Geral do Imposto de Renda, o novo regulamento
do imposto foi criado em 26 de junho de 1926, conforme Decreto nº 17.390, que
seguiu com a sistemática de Souza Reis. Dos 15 regulamentos aprovados até 2002,
foi esse o regulamento que mais tempo ficou em vigor e um dos mais importantes na
trajetória do Imposto de Renda no Brasil.
De acordo com a Lei nº 4.984, de 31 de dezembro de 1925, para calcular a
renda global líquida, sujeita às taxas complementares, do Imposto de Renda,
podiam ser feitas as seguintes deduções (denominando-se mais tarde de
abatimentos), conforme descreve o Memorial da Receita Federal:
a) os imposto proporcionais;
40
b) os juros das dívidas pessoais, quando fossem justificadas e o contribuinte
indicasse o nome, a residência do credor, o título da dívida e a importância
dos juros anuais;
c) os prêmios de seguro de vida;
d) as perdas extraordinárias que não tivessem sido compensadas por seguros
ou qualquer outra indenização, desde que não tivessem sido computadas
no cálculo do rendimento líquido da categoria;
e) as despesas relativas aos encargos de família;
f) as contribuições e doações feitas aos cofres públicos, às instituições e às
obras filantrópicas.
Quanto ao pagamento do imposto apurado, podia ser feito em três quotas
iguais, quando excedesse a $ 2.000 (dois contos de réis), e sendo inferior a essa
quantia, era pago de uma só vez, começando a partir de 1º de setembro, no ato da
entrega da declaração.
Diziam as instruções da Delegacia Geral do Imposto de Renda, conforme
Baleeiro:
O contribuinte que paga seu imposto, por cheque, torna-se fiscal da arrecadação. Cheque cruzado é o cheque comum, apenas com dois traços que o cruzam em sentido perpendicular às linhas destinadas ao preenchimento dos dizeres. O cheque com esta característica pode ser emitido a favor de qualquer pessoa, seu pagamento, porém, só é feito a um banco. Nisso consiste toda a segurança desse instrumento de crédito. Não podendo ser recebido pelo credor pessoalmente, obrigando a ter uma conta num banco, circunstância que serve para apurar a identidade do credor e assim a certeza de que o cheque só é pago a quem de direito (1938, apud BRASIL, 2008).
Havia esse incentivo para que o imposto fosse pago por meio de cheque
cruzado, por ser mais seguro, simples e cômodo. Um fato interessante é que os
funcionários públicos federais podiam descontar o imposto devido na declaração em
folha de pagamento.
2.4.5 Novo modelo de declaração e arrecadação
No exercício de 1926, a Declaração de Rendimentos de Pessoa Física sofreu
sua primeira reformulação, por causa das alterações na legislação tributária. Os dois
modelos de formulário foram substituídos por um só. Desde então, e até o exercício
41
de 1976, quando criaram a tributação simplificada, houve apenas um modelo de
declaração, sendo alguns modelos demonstrados nos anexos C, D, E, F, G e H.
Os rendimentos tributáveis eram classificados em cédulas, de acordo com a
origem dos rendimentos, indicados pelas primeiras letras do alfabeto. A classificação
por cédulas vigorou até a criação da Lei nº 7.713/1988, sendo as informações
preenchidas dentro de pequenos quadros.
Com isso, a arrecadação do imposto no Brasil, ia crescendo a cada ano,
porém, a despesa administrativa em relação à receita do governo, tão criticada pelos
críticos do imposto, nunca atingira o percentual de dois dígitos, criando-se, assim,
um imenso campo para o governo angariar mais recursos.
Quadro 1 - A receita do Imposto de Renda física no Brasil em relação às despesas do governo com a administração de 1924 a 1929, em contos de réis
Ano Receita Percentual da despesa em relação à receita
1924 25.190 ... 1925 27.246 2,03% 1926 29.439 4,27% 1927 54.589 8,01% 1928 63.668 7,01% 1929 68.908 5,80%
Fonte: Delegacia Geral do Imposto sobre a Renda, 2008, apud BRASIL, 2008.
Quadro 2 - Quantidade de declarações de rendimentos de pessoas físicas recebidas no Brasil nos cinco primeiros anos
Ano Quantidade 1924 82.594 1925 142.303 1926 171.822 1927 233.480 1928 298.807
Fonte: Delegacia Geral do Imposto sobre a Renda, 2008, apud BRASIL, 2008.
2.5 A adaptação do imposto
Houve, na última década, de 1930 a 1939, muitas adaptações no Imposto de
Renda das Pessoas Físicas, modificações que atingiram os rendimentos dos
42
funcionários públicos, normas para quem viesse a falecer, alterações em seu
regulamento e algumas isenções.
Assim, de acordo com o Memorial da Receita, no ano de 1930, uma das
preocupações do governo era o desemprego. Quantidades imensas de
trabalhadores mudavam-se para a capital da República e principais cidades
brasileiras em busca de emprego, criando sérios problemas à administração pública,
que não tinha meios para atender a todas as necessidades. Uma das causas do
desemprego na época era a chegada de estrangeiros, o que aumentava o caos
econômico e a insegurança social.
O Decreto nº 19.482, de 12 de dezembro de 1930, limitou a entrada desses
estrangeiros em nosso país e dispôs sobre a localização e amparo dos
trabalhadores nacionais. O governo necessitava de recursos para ficar à disposição
do Ministério do Trabalho, Indústria e Comércio, para poder ampliar a oferta de
empregos. Os funcionários públicos, então, foram designados para pagar a conta.
Um fato curioso dessa história é que o artigo 5º do Decreto nº 19.482/1930
instituiu, durante o exercício de 1931, um imposto de emergência sobre os
vencimentos, gratificações, mensalidades ou salários de todos os funcionários da
União, civis e militares, sejam titulados, comissionados, contratados, mensalistas ou
diaristas. O Decreto frisava que não estavam isentos do imposto os magistrados
federais de qualquer categoria. O imposto era descontado em folha de pagamento.
Quem recebia até $ 500.000 contos de réis, tributava 0,5%; de $ 500.000 a $
1.000.000, 1%; acima de $ 1.000.000, a tributação era de 2%.
2.5.1 Declaração de espólio
Em 1931, surge o Decreto nº 19.723, de 20 de fevereiro, estabelecendo as
primeiras regras para a cobrança do imposto para o contribuinte falecido.
De acordo com Dias Neto (1975; 1981), do Memorial da Receita, o
regulamento vigente (Decreto nº 17.390/1926) não se referia à declaração de
espólio, pois se o contribuinte falecesse antes do lançamento do respectivo imposto
devido ao exercício em que se verificasse o óbito, o tributo seria calculado tomando-
se por base os rendimentos recebidos pelo de cujus no ano anterior, excluídos os
derivados de 3ª e 4ª categorias. O inventariante ficava responsável pelo pagamento
do tributo até a realização da partilha, no inventário. Cada herdeiro ficava obrigado a
43
informar na declaração de rendimentos a parte da herança, correspondente ao
quinhão, e, na falta de pagamento pelo inventariante, os herdeiros responderiam
pelo imposto, na proporção da parte que lhes coubessem na herança, inclusive a
parte relativa aos exercícios anteriores ao falecimento.
2.5.2 Alterações no regulamento
O Decreto nº 21.554, de 20 de junho de 1932, promoveu tantas alterações na
legislação do Imposto de Renda que alguns o consideraram um novo regulamento.
Algumas delas, conforme Campos:
Continuou permitindo a dedução, no cálculo da renda global sujeita a taxas complementares, do valor relativo aos impostos proporcionais das diversas categorias de rendimentos; no entanto, estabeleceu que, se em virtude dessa dedução, a renda global líquida se reduzisse a $ 10.000 (contos de réis) ou menos, o imposto proporcional teria de ser pago, apesar disso. Definiu que o abatimento de despesas relativas aos encargos de família, no valor de $ 3.000 por dependente, limitada à dedução ao outro cônjuge, filhos menores ou inválidos, filhas solteiras ou viúvas, fosse permitido, desde que essas pessoas não tivessem rendimentos próprios ou, se os tivessem, tais rendimentos fossem incluídos na declaração do chefe da família. Até então, o regulamento não tratava da inclusão dos rendimentos dos dependentes na declaração do titular. Determinou que, quando os cônjuges fizessem separadamente declarações de rendimentos, somente o marido poderia fazer a dedução de encargos de família e restrita aos filhos na constância da sociedade conjugal. Dissolvida esta, competiria a cada cônjuge a dedução relativa aos filhos que tivessem a seu cargo. Anteriormente, na declaração em separado, a despesa com dependentes podia ser concedida a qualquer dos cônjuges. Estabeleceu que os agentes bancários prestassem, até 30 de junho, informação de todos os juros pagos ou creditados a particulares acima de $ 1.000 com as indicações do endereço das pessoas a que pertencessem. As informações de juros inferiores a essa quantia só seriam prestadas mediante exigência da autoridade fiscal, em casos concretos (1944, apud BRASIL, 2008).
Entretanto, outro fato curioso que aconteceu foi que em 1933, por meio do
Decreto nº 22.828, de 14 de junho, o governo cancelou as dívidas do Imposto de
Renda dos contribuintes relativos aos exercícios de 1931, inclusive as dívidas em
processo de cobrança.
Dentre tantas alterações, mais uma ocorreu em 07 de fevereiro de 1934,
quando a Delegacia Geral do Imposto sobre a Renda passou a chamar-se Diretoria
do Imposto de Renda, formando o seu pessoal em um quadro único. O Decreto nº
24.036, de 26 de março de 1934, criou a Delegacia Geral da Fazenda Nacional e
organizou seus serviços. A função de departamento central da administração
44
superior da Fazenda foi atribuída ao Tesouro Nacional. A Diretoria do Imposto de
Renda foi relacionada como repartição auxiliar e dependente do Tesouro Nacional,
ficando dividida em seis seções: gabinete, cadastro, lançamento, recepção, revisão
e secretaria.
Uma curiosidade importante da época é que, conforme relata o Memorial da
Receita Federal, a Constituição Federal de 1934 criou uma isenção de impostos
para escritor, jornalista e professor, conforme o artigo 113, nº 36, segundo descreve
Campos:
Nenhum imposto gravará diretamente a profissão de escritor, jornalista ou professor, sendo a isenção revogada em 1964, por meio da Emenda Constitucional nº 9, de 22 de julho de 1964 (1944, apud BRASIL, 2008).
E, somente a partir da Constituição de 1934, o Imposto de Renda passou a
fazer parte na relação dos impostos de competência da União.
A competência privativa era da União, mas a atribuição privativa de cobrar o
imposto cedular proporcional sobre a renda das propriedades urbanas e rurais
pertencia aos municípios. Os rendimentos dos imóveis urbanos e rurais entravam na
apuração da renda global, sendo considerado base de cálculo do imposto
progressivo.
2.5.3 Fiscalização permanente do Imposto de Renda
No final desta década, foi criado o serviço de fiscalização permanente, como
até hoje existe.
De acordo com o memorial, o artigo 32 do Decreto-lei nº 1.168, de 22 de março
de 1939, criou o serviço permanente de fiscalização, em todo o território nacional, a
cargo de um corpo de peritos contadores, sendo criadas carreiras próprias,
distribuídas em classes. Os cargos de perito-contador eram providos dos atuais
contabilistas, contadores e guarda-livros, sendo obrigatória exigência do estágio
legal, porém, o cargo de Agente Fiscal do Imposto de Renda só foi instituído em
1958.
45
2.5.4 O Imposto de Renda nos anos de 1940 a 1943
No ano de 1940, o prazo de entrega da declaração de rendimentos terminava
em 30 de abril, mas o pagamento do imposto, que começava em 1º de setembro, foi
antecipado para 1º de agosto. O contribuinte entregava a declaração nas unidades
administrativas da Diretoria do Imposto de Renda, que examinava as declarações.
Essas informações eram entregues à autoridade administrativa, que revisava a
declaração de rendimentos e lançava, tratando-se de um típico caso de lançamento
por declaração. O contribuinte era notificado por meio de edital ou carta. Caso não
concordasse, podia reclamar até 10 dias contados da data em que tivesse sido
notificado. Assim, conforme Campos (1944), através do Memorial da Receita, previa
lançamento ex officio no caso de o contribuinte:
a) não fazer a declaração de rendimentos;
b) recusar os esclarecimentos que lhe forem solicitados ou não os prestar
satisfatoriamente;
c) fazer declaração falsa.
Quando começou, em 1º de setembro de 1939, a 2ª guerra mundial, com a
Alemanha invadindo a Polônia, a crise financeira se agravou, acarretando reflexos
no comércio internacional do Brasil e afetando a arrecadação do Imposto de
Importação. Com isso, o governo, visando aumentar a receita, direcionou a atenção
para o Imposto de Renda, sendo criada, por meio do Decreto-lei nº 2.027, de 21 de
fevereiro de 1940, a Comissão de Reorganização dos Serviços da Diretoria do
Imposto de Renda. Sua função era a de elaborar projetos de decretos-lei,
regulamentos, regimentos, além de promover a instalação da nova repartição e o
seu funcionamento.
De acordo com o Memorial da Receita, a Comissão era composta de quatro
membros criados pelo Decreto-lei nº 2.455, de 26 de julho de 1940, procurando
consolidar os dispositivos relativos ao Imposto de Renda que estavam separados em
diversas leis, resumindo os textos existentes e acrescentando alguns, mas
mantendo a espinha dorsal do sistema anterior.
Conforme Bulhões, diversas medidas foram tomadas, tais como:
1) modernização da máquina administrativa; 2) tributação do Imposto de Renda mais adequada aos princípios de justiça fiscal; 3) descentralização dos serviços, mas com direção única e centralizada; 4) instituição da prova
46
de quitação do Imposto de Renda para atos das pessoas físicas e jurídicas, como viajar para o exterior; 5) aperfeiçoamento no cadastro das repartições, com mais informações a respeito dos rendimentos recebidos pelos contribuintes.(BULHÕES, 19475,apud BRASIL, 2008).
O trabalho da Comissão foi um sucesso. O conjunto das alterações elaboradas
e adotadas ficou conhecido como “a Reforma Administrativa de 1942” e consagrado
num novo regulamento, aprovado pelo Decreto-lei nº 4.178, de 13 de março de
1942. Do resultado desse trabalho, em pouco tempo, houve aumento significativo na
arrecadação do Imposto de Renda e uma nova estrutura na administração do
imposto.
O ano de 1942 ficou marcado na vida dos contribuintes por diversas alterações
no Imposto de Renda, sendo uma delas a reorganização dos serviços da Diretoria
do Imposto de Renda e a criação de obrigações de guerra para o contribuinte.
Uma das atribuições da Comissão de Reorganização dos Serviços da Diretoria
do Imposto de Renda era promover a instalação da nova repartição e o seu
funcionamento, propondo uma nova organização para o Imposto de Renda, com
serviços descentralizados, mas com direção única e centralizada, tornando-se,
assim, uma nova estrutura administrativa.
Conforme Memorial da Receita Federal:
A D.I.R. era composta de: a) Serviço de Administração; b) Serviço de Controle e Estatística; c) Serviço de Tributação. A Fiscalização era uma seção do Serviço de Controle e Estatística. Nas capitais dos Estados e no Distrito Federal, havia a Delegacia Regional e no interior dos Estados a Delegacia Seccional (BRASIL, 2008, p. 256).
Depois que foram afundados seis barcos da Marinha Mercante em águas
territoriais brasileiras, o governo brasileiro declarou guerra ao Eixo em 31 de agosto
de 1942. O Brasil, então, entrava na guerra, porém, havia necessidade de mais
recursos financeiros para a guerra e, mais uma vez, o Imposto de Renda foi
lembrado para ser uma das fontes desses recursos.
Conforme relata o Memorial da Receita, o Decreto-lei nº 4.789, de 5 de outubro
de 1942, autorizava a emissão de Obrigações de Guerra, através do art. 5º, descrito
abaixo:
5 BULHÕES, Augusto. Elementos para a reforma tributária . Rio de Janeiro, 1947.
47
Art. 5º. A partir de janeiro de 1943, todos os contribuintes do Imposto de Renda recolherão uma importância igual ao imposto a que estiverem sujeitos, no último exercício, para subscrição compulsória de Obrigações de Guerra, que lhes serão entregues de acordo com o artigo anterior. § 1º A importância relativa à subscrição compulsória será recolhida em duodécimos, cabendo à repartição expedir notificação a cada um, marcando as datas para o recolhimento das cotas. § 2º As Obrigações de Guerra só serão entregues com a prova do pagamento integral de todas as cotas, que poderá ser antecipado. § 3º As cotas pagas depois do prazo marcado na notificação serão recolhidas com um acréscimo de 10% de multa de mora, que constituirá receita da União. § 4º Fica sujeito à cobrança executiva o débito relativo à subscrição compulsória (BRASIL, 2008, p. 256).
Essa medida acabou sendo suspensa pelo Decreto-lei nº 9.138, de 5 de abril
de 1946, sem alcançar os exercícios anteriores a 1946, devendo ser prosseguida a
cobrança das importâncias ainda devidas pela subscrição compulsória, ficando
assegurado aos que subscreveram compulsoriamente Obrigações de Guerra
referentes ao exercício de 1946 o direito de reaverem as importâncias
correspondentes mediante devolução dos títulos respectivos ou dos comprovantes
dos recolhimentos feitos.
2.5.4.1 Imposto de Renda do Solteiro
Outra curiosidade dessa história foi a criação, em 19 de abril de 1941, através
do Decreto-lei nº 3.200, do Imposto de Renda do Solteiro. Embora não atingisse
exclusivamente os solteiros, foi uma medida tomada para proteção da família.
De acordo com o memorial, conforme Bulhões, criavam-se os seguintes artigos
do Decreto Lei nº 3.200:
Art. 32. Os contribuintes do Imposto de Renda, solteiros ou viúvos, sem filhos, maiores de vinte e cinco anos, pagarão o adicional de quinze por cento, e os casados, também maiores de vinte e cinco anos, sem filhos, pagarão o adicional de dez por cento sobre a importância a que estiverem obrigados do mesmo imposto. Art. 33. Os contribuintes do Imposto de Renda, maiores de quarenta e cinco anos, que tenham um só filho, pagarão o adicional de cinco por cento sobre a importância do mesmo imposto a que estiverem sujeitos. Art. 34. Os impostos adicionais, a que se referem os arts. 32 e 33, serão mencionados nas declarações de rendimentos e pagos de uma só vez, juntamente com o total ou a primeira quota do Imposto de Renda, mas escriturados destacadamente pelas repartições arrecadadoras.
48
Art. 35. Para efeito do pagamento dos impostos de que trata o presente capítulo, ficam os contribuintes do Imposto de Renda obrigados a indicar, em suas declarações, a partir do exercício de 1941, a respectiva idade. Art. 36. São extensivos aos impostos ora criados os dispositivos legais sobre o Imposto de Renda que lhes forem aplicáveis (BULHÕES, 1947, apud BRASIL, 2008).
Por motivo da criação desse decreto, a partir da declaração de rendimentos de
1942, foram criados dois campos: um para o contribuinte informar o valor do
adicional de proteção à família e outro para declarar a idade, pois naquela época
não se informava a data de nascimento. A Lei de Proteção à Família foi muito
discutida, levando a Divisão do Imposto de Renda, órgão máximo da administração
desse imposto, a pronunciar-se a respeito, com a decisão do processo 5643-43,
publicado no Diário Oficial da União em 6 de novembro de 1943.
Assim, foi descrito o pronunciamento, conforme o Memorial da Receita Federal:
O objetivo da lei criando semelhante imposto não foi coagir indiretamente ao matrimônio e à fundação de família numerosa, nem punir os casais estéreis. Não se trata do imposto do celibato, para cuja aplicação forçosa seria atender-se àqueles motivos, como a Lei Sui Celibi, adotada na Itália em 1927, a qual sujeitava ao imposto os celibatários entre 25 e 65 anos, excetuando os religiosos obrigados à castidade, mutilados de guerra, interditos por moléstias mentais, estrangeiros, inválidos e internados em casas de saúde. Interessado o Estado na organização da família, instituição que mais se cimenta nas leis naturais, competia-lhe auxiliar o progresso e o fortalecimento dessa instituição, provendo as necessidades das famílias numerosas e amparando-as na grande luta econômica atual. A solução social do problema estava no recurso ao novo ônus, baseando-se no Imposto de Renda, para tornar mais justa e eqüitativa a sua repartição e fazendo-o recair de preferência sobre os contribuintes solteiros, viúvos ou casados sem filhos, cuja capacidade de contribuição é mais elevada em razão da falta de dependentes (BULHÕES, 1947, apud BRASIL, 2008).
A Lei de Proteção à Família só foi revogada pelo artigo 22 da Lei nº 4.357, de
16 de julho de 1964, e vigorou até a declaração do exercício de 1964/63.
2.5.4.2 O imposto alcançando o primeiro lugar em arrecadação
A participação do imposto na receita tributária da União era muito pequena,
algo em torno de 3%. De todos os impostos federais, o Imposto de Renda somente
arrecadava mais que o imposto sobre loterias. Com as alterações aprovadas nessa
época, a arrecadação foi aumentando em termos nominais e reais, e no final da
década de 1930, a participação do Imposto de Renda já ultrapassava 8%. O imposto
49
de importação mantinha uma liderança histórica, seguido cada vez mais de perto
pelo imposto de consumo.
Com a 2ª guerra mundial, a queda do comércio internacional trouxe reflexos na
arrecadação. Após a guerra, em cinco anos, o Imposto de Renda passou de 10%
para 28% no total da receita tributária federal, e em 1943 alcançou um marco inédito:
primeiro lugar em arrecadação. De 1944 até 1978, dividiu a liderança com o imposto
de consumo, depois Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI. Desde 1979,
entre os impostos de competência da União, é o que mais arrecada. O seu
crescimento econômico também colaborou no aumento da arrecadação do imposto,
pois enriqueceu parcela das classes mais abastadas da população. O mais
importante é que essa posição foi alcançada sem alterações de alíquotas, sem
extinguir deduções e sem mudar critérios de obrigatoriedade na apresentação da
declaração, conforme o quadro abaixo.
Quadro 3 - Comparativo entre os exercícios de 1939 e 1943
Especificação 1939 1943
Obrigatoriedade de apresentar declaração
Renda líquida maior que $ 12.000.000 Renda líquida maior que Cr$ 12.000,00 (igual a 12.000.000)
Maior alíquota da tabela progressiva
anual 18%, se renda líquida maior que $ 500.000.000
18%, se renda líquida maior que Cr$ 500.000,00
Alíquotas do imposto cedular
Cédula A = 3% Cédula B = 8% Cédula C = 1% Cédula D = 2% Cédula E = 3% Cédula F= 3%
Cédula A = 3% Cédula B = 8% Cédula C = 1% Cédula D = 2% Cédula E = 3% Cédula F= 3%
Deduções Juros de dívidas pessoais, prêmios de seguros de vida, contribuições e doações a entidades filantrópicas e encargos de família
Juros de dívidas pessoais, prêmios de seguros de vida, contribuições e doações a entidades filantrópicas e encargos de família
Fonte: Balanços Gerais da União, 2008, apud Brasil.
2.5.5 A consolidação do imposto
Nessa época, dos anos de 1944 a 1963, houve grandes avanços na
consolidação do imposto: foi instituído o Imposto de Renda sobre Lucro na
Alienação de Imóveis, isenções de proventos de aposentadorias e reforma por
50
moléstia grave, as despesas médicas como abatimento da renda bruta, os
descontos para pagamento antecipado, alíquotas progressivas de 20% para 50%,
instituição do empréstimo compulsório, entre outras medidas criadas pelo Imposto
de Renda, as quais serão comentadas no decorrer deste trabalho.
2.5.5.1 Imposto sobre Lucro na Alienação de Imóveis
A instituição do Imposto sobre Lucro na Alienação de Imóveis foi criado pelo
Decreto-lei nº 9.330 de 10 de junho de 1946, pela Direção Geral da Fazenda
Nacional. O lucro apurado na venda de propriedades imobiliárias não fazia parte da
relação dos rendimentos tributáveis. O imposto passou a ser devido pelas pessoas
físicas à razão da taxa de 8% (oito por cento) sobre a diferença entre o valor de
venda e o custo do imóvel. Permitiam-se as seguintes deduções, conforme o
Memorial da Receita Federal:
a) imposto de transmissão pago pelo vendedor quando da aquisição do
imóvel;
b) benfeitorias e juros dos empréstimos para a sua realização;
c) comissões pagas para efeito de transação.
Do resultado entre o valor da venda, menos custo, menos dedução, era
permitido deduzir um percentual, que variava de acordo com a data de aquisição do
imóvel:
a) 2%, se aquisição tivesse ocorrido nos últimos dois anos;
b) 5%, se superior a dois anos e até cinco, inclusive;
c) 10%, se superior a cinco e até dez, inclusive;
d) 15%, se superior a dez anos.
Após muita confusão e extrema dificuldade em fiscalizar, voltaria a ser cobrado,
apenas em determinadas situações, no início da década seguinte, conforme Costa:
Art. 2º. Ressalvado o que dispõe o artigo 41 da Lei nº 4.506, de 30 de novembro de 1964, ficam revogados, a partir de 1º de janeiro de 1967, o Decreto-lei nº 9.330 de 10 de junho de 1946 e demais dispositivos legais sobre tributação de lucros apurados pelas pessoas físicas na alienação de propriedades imobiliárias ou de direito à aquisição de imóveis (COSTA, 19716, apud BRASIL, 2008).
6 COSTA, Léo Leite. Imposto de Renda das Pessoas Físicas . São Paulo: Resenha Tributária, 1971.
51
A tributação mais abrangente do Imposto sobre Lucro na Alienação de Imóveis
só retornaria em 1979 com o Decreto-lei nº 1.641, de 7 de dezembro de 1978.
2.5.5.2 Isentos e não-tributáveis
Eram muitas as alterações nessa época, portanto, outra medida considerada
importante no Imposto de Renda, pela Delegacia Geral do Imposto de Renda, foi a
criação da Lei nº 154, de 25 de novembro de 1947, que isentou do imposto as
importâncias relativas aos proventos de aposentadoria ou reforma, quando
apresentavam as doenças da tuberculose ativa, alienação mental, neoplasia
maligna, cegueira, lepra ou paralisia.
Conforme Costa:
Ao longo dos anos, outras moléstias graves entraram na relação dos rendimentos isentos e não-tributáveis: esclerose múltipla, cardiopatia grave, doença de Parkinson, espondiloartrose anquilosante, nefropatia grave, estados avançados de doença de Paget (osteíte deformante), contaminação por radiação, síndrome de imunodeficiência adquirida e fibrose cística (mucoviscidose) (COSTA, 1971, apud BRASIL, 2008).
Entretanto, de acordo com o memorial, depois de algumas medidas tomadas
pelo órgão diretor do imposto, nos termos da Lei nº 9.250, de 26 de dezembro de
1995, as moléstias graves deveriam ser comprovadas mediante laudo pericial
emitido por serviço médico oficial da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos
Municípios, evitando, dessa forma, fraude no preenchimento da declaração.
2.5.5.3 Despesas médicas e pagamento antecipado
As deduções das despesas médicas começaram a partir do exercício de 1948,
depois de muitas discussões políticas e reclamações por parte dos contribuintes.
Conforme Costa:
Por força da Lei nº 154, de 25 de novembro de 1947, os pagamentos feitos aos médicos e dentistas pelo contribuinte e seus dependentes puderam ser abatidos da renda bruta. Os pagamentos deviam ser especificados e comprovados, a pedido da fiscalização, com indicação do nome e endereço de quem os recebeu. O abatimento era facultado ao contribuinte de renda bruta não superior a Cr$ 120.000,00 anuais. O limite de isenção para apresentação da declaração de rendimentos era de renda líquida até Cr$
52
24.000,00. Atualmente, devem ser informados nome e CPF, além do valor pago (COSTA, 1971, apud BRASIL, 2008).
Porém, um outro fato curioso dessa história foi o desconto para pagamento
antecipado do Imposto de Renda.
Conforme descreve a Receita Federal, a partir do memorial, a Lei nº 154, de 25
de novembro de 1947, estabeleceu um desconto para os contribuintes que
efetuassem o pagamento integral do imposto no ato da entrega da declaração:
a) 5% se pagamento efetuado em janeiro;
b) 3% se efetuado em fevereiro;
c) 1% se efetuado em março.
Esse desconto vigorou até o exercício de 1975, ano-base de 1974, quando os
percentuais eram 8%, se o pagamento efetuado fosse em janeiro, 6%, se em
fevereiro, e 4%, se em março.
2.5.5.4 Aumento da alíquota e desconto na fonte sobre os rendimentos assalariados
Na primeira Declaração de Imposto de Renda Pessoa Física, a alíquota da
tabela progressiva atingia 8%, porém, as taxas aumentavam até atingir, no exercício
de 1944, 20%.
De acordo com Costa, no Memorial da Receita, no exercício de 1948, a
alíquota do imposto deu o maior salto da história, passando de 20% para 50%. Esse
percentual permaneceu até 1961 e, no ano de 1948, o limite de isenção dobrou de
Cr$ 12.000,00 para Cr$ 24.000,00, muito acima da inflação do período, que era em
torno de 7%. A política tributária era cobrar mais de quem ganhava mais e liberar do
imposto, e até mesmo de apresentação da declaração de rendimentos, os que
ganhavam menos.
Com essas medidas, começaram a surgir dúvidas sobre o comportamento da
arrecadação do Imposto de Renda Pessoa Física em face dos elevados aumentos
das alíquotas da tabela progressiva e do valor mínimo para apresentação da
declaração. Em valores reais, a arrecadação teve um pequeno decréscimo, mas, se
considerarmos que o limite de isenção aumentou 100% para uma inflação de 7%, e
diversas pessoas com menores rendimentos deixaram de pagar imposto, o resultado
foi considerado bastante satisfatório. Entretanto, o que realmente mudou na vida dos
contribuintes foi o desconto na fonte sobre os rendimentos do trabalho assalariado.
53
Conforme no Memorial da Receita (BRASIL, 2008), o desconto foi instituído
pela Lei nº 2.354, de 29 de novembro de 1954, incidindo sobre rendimentos do
trabalho provenientes do exercício de empregos, cargos ou funções entre Cr$
4.167,00 a Cr$ 10.000,00 mensais. No início, o imposto na fonte sobre o trabalho
assalariado não era retido para quem recebesse rendimentos mais elevados, pois
nesse caso o imposto era apurado na declaração de rendimentos. O valor do
imposto na fonte era diferenciado, em função do estado civil e da quantidade de
filhos do contribuinte. Por exemplo, para um rendimento mensal do trabalho
assalariado de Cr$ 8.000,00, o desconto na fonte era:
a) Cr$ 190,00, se solteiro ou viúvo, sem filhos;
b) Cr$ 128,00, se viúvo, com um filho;
c) Cr$ 65,00, se casado, sem filhos, ou viúvo, com dois filhos;
d) Cr$ 3,00, se casado, com um filho, ou viúvo, com três filhos;
e) sem imposto na fonte nas demais situações.
Outro exemplo: para um rendimento mensal de CR$ 9.900,00, o valor
descontado na fonte era:
a) Cr$ 285,00, se solteiro ou viúvo, sem filhos;
b) Cr$ 223,00, se viúvo, com um filho;
c) Cr$ 160,00, se casado, sem filhos, ou viúvo, com dois filhos;
d) Cr$ 98,00, se casado, com um filho, ou viúvo, com três filhos;
e) Cr$ 35,00, se casado, com dois filhos, ou viúvo, com quatro filhos;
f) sem imposto na fonte, nas demais situações.
Quando iniciou o desconto na fonte, não havia tabela progressiva como hoje;
era calculado de acordo com a base de cálculo, aplicando a alíquota e deduzindo a
parcela. Na época, verificava-se na tabela a classe de rendimento mensal em que se
enquadrava o contribuinte. O valor do desconto era obtido conforme o estado civil e
a quantidade de filhos.
Com a instituição da Lei nº 4.357, de 16 de julho de 1964, que revogou a
cobrança dos adicionais de proteção à família (Imposto de Renda do Solteiro), e da
Lei nº 4.506, de 30 de novembro de 1964, o valor do imposto descontado na fonte
deixou de ter vínculo com o estado civil e os dependentes do contribuinte, e foi
adotada a taxa fixa relacionada com o salário mínimo fiscal, conforme Costa:
54
a) até duas vezes mensais o salário mínimo fiscal - isento; b) entre duas e quinze vezes - 5%; c) acima de quinze vezes - 10%. Na apuração da base de cálculo, permitiam-se deduções relativas à contribuição de previdência do empregado, ao imposto sindical e a encargos de família (1971, apud BRASIL, 2008).
O Imposto de Renda Retido na Fonte sobre os salários só foi introduzido no
formulário no início da década de 1960, mantendo-se até hoje (ANEXO I).
O desconto do imposto na fonte como antecipação permitiu deduzir do imposto
a pagar, na declaração de rendimentos de 1956, as importâncias descontadas na
fonte do trabalho assalariado. Não era uma situação comum, pois o imposto na fonte
sobre o trabalho assalariado basicamente não incidia para quem auferisse salários
superiores ao limite de obrigatoriedade de apresentação da declaração.
Após diversas alterações ocorridas no Imposto de Renda das Pessoas Físicas
nos períodos anteriores, novamente ocorreram mudanças significativas na vida dos
contribuintes. No ano de 1958, no dia 28 de novembro, de acordo com a Lei nº
3.470, através do Ministério da Fazenda, criou-se no quadro permanente desse
ministério a carreira dos Agentes Fiscais do Imposto de Renda, sendo mais tarde
chamados de Fiscais do Imposto de Renda.
Entre uma alteração aqui, outra ali, em 1961, uma nova medida foi instituída:
os valores da tabela progressiva vinculados ao salário mínimo, de acordo com a Lei
nº 3.898, de 19 de maio de 1961, tornaram móvel o mínimo de isenção do Imposto
de Renda das Pessoas Físicas, sendo vinculados ao salário mínimo mensal os
limites das classes de renda, a tabela de desconto na fonte do imposto sobre os
salários do trabalhador e o abatimento relativo a encargos de família. O limite de
isenção, a partir da declaração do exercício de 1962, foi fixado em vinte e quatro
vezes o salário mínimo mensal vigente no país, do ano anterior ao que o imposto
fosse devido, conforme tabela abaixo:
Tabela 1 - Tabela progressiva do Imposto de Renda (Lei nº 3.898/1961)
Valor do salário mínimo Alíquota
Entre 24 e 30 vezes 1%
Entre 30 e 45 vezes 3%
Entre 45 e 60 vezes 5%
Entre 60 e 75 vezes 7%
55
Entre 75 e 90 vezes 9%
Entre 90 e 120 vezes 12%
Entre 120 e 150 vezes 15%
Entre 150 e 180 vezes 18%
Entre 180 e 220 vezes 22%
Entre 220 e 260 vezes 26%
Entre 260 e 300 vezes 30%
Entre 300 e 350 vezes 35%
Entre 350 e 400 vezes 40%
Entre 400 e 500 vezes 45%
Entre 500 e 600 vezes 50%
Entre 600 e 800 vezes 55%
Acima de 800 vezes 60%
Fonte: Comissão de Reforma do Ministério da Fazenda, 1966.
Dentre os diversos acontecimentos, no ano de 1962 houve mais duas
alterações relevantes na vida das pessoas físicas: uma delas foi instituída por força
da Lei nº 4.090, de 13 de julho de 1962, que foi a gratificação de natal (13º salário)
para os trabalhadores; a outra foi a instituição da declaração de bens na declaração
do Imposto de Renda.
Conforme Nóbrega:
A gratificação de natal (13º salário) para os trabalhadores foi instituída por força da Lei nº 4.090, de 13 de julho de 1962. Até o exercício de 1989, ano-base de 1988, os rendimentos provenientes do 13º salário eram classificados na cédula C (rendimentos do trabalho assalariado) e faziam parte da base de cálculo para apuração do imposto progressivo. Com o advento do artigo 26 da Lei nº 7.713, de 22 de dezembro de 1988, combinado com o artigo 16 da Lei nº 8.134, de 27 de dezembro de 1990, a partir do exercício de 1990, ano-base de 1989, o rendimento oriundo do 13º salário passou a ser tributado exclusivamente na fonte e separadamente dos demais rendimentos do beneficiário, tributado à mesma alíquota a que estiver sujeito o rendimento mensal do contribuinte, antes da sua inclusão (NÓBREGA, 20047, apud BRASIL, 2008).
7 NÓBREGA, Cristóvão Barcelos da. 80 anos de Imposto de Renda no Brasil: um enfoque da pessoa física. Brasília: Secretaria da Receita Federal, 2004.
56
Em 1963, por força do artigo 51 da Lei nº 4.069, de 11 de junho de 1962, o
contribuinte ficou obrigado a apresentar como parte da declaração anual de
rendimentos uma declaração dos seus respectivos bens, que compreendia prédios,
terrenos, imóveis, veículos, jóias, metais preciosos, dinheiro e qualquer outra
espécie de bem patrimonial, exceto os móveis e utensílios de uso doméstico e o
vestuário.
Conforme Nóbrega:
Art. 51. Como parte integrante da declaração de rendimentos, a pessoa física apresentará relação pormenorizada, segundo modelo oficial, dos bens imóveis e móveis que, no país ou no estrangeiro, constituem o seu patrimônio e dos seus dependentes, no ano-base. § 1º. permitiu à autoridade fiscal exigir do contribuinte os esclarecimentos que julgasse necessários acerca da origem dos recursos e do destino dos dispêndios, sempre que as alterações implicarem aumento ou diminuição do patrimônio. § 2º. ninguém poderia oferecer bens de qualquer espécie em garantia de empréstimos em Caixa Econômica ou estabelecimento de crédito, de cujo capital social participe a União, o Estado ou o Município, de valores superiores aos consignados na declaração de rendimentos da pessoa física (NÓBREGA, 2004, apud BRASIL, 2008).
Essa lei foi instituída para criar condições para tributar o enriquecimento ilícito
do contribuinte perante a legislação do Imposto de Renda. Dessa forma, era possível
analisar na declaração de bens com os valores informados na declaração de
rendimentos, pela autoridade fiscal, a evolução do acréscimo patrimonial com a
renda e quando as variações nos bens não estivessem de acordo com os
rendimentos, podendo, dessa forma, solicitar do contribuinte os esclarecimentos
necessários.
Contudo, após todas essas medidas adotadas, outro fato curioso dessa história
foi que nos exercícios de 1963 a 1965, por força da Lei nº 4.154, de 28 de novembro
de 1962, a alíquota de apuração do imposto progressivo alcançou o percentual mais
elevado da história do Imposto de Renda Pessoa Física, chegando à alíquota de
65%.
Com todas essas mudanças, a Receita deveria atualizar-se. Portanto, de
acordo com o memorial (BRASIL, 2008), foi transformada, através do Decreto nº
63.659, de 20 de novembro de 1968, a Direção Geral da Fazenda Nacional em
Secretaria da Receita Federal, sendo composta de quatro departamentos
57
responsáveis pela administração dos tributos federais, cada um com quadro técnico
específico. São eles:
a) Departamento de Imposto de Renda;
b) Departamento de Rendas Internas;
c) Departamento de Rendas Aduaneiras;
d) Departamento de Arrecadação.
No ano de 1970, foi criada a carreira de Agente Fiscal, e no ano de 1975, foi
criado o cargo de Fiscal de Tributos Federais (FTF).
Conforme Nóbrega relata no Memorial da Receita Federal:
O Decreto-lei nº 2.225, de 10 de janeiro de 1985, criou no quadro permanente do Ministério da Fazenda a carreira de Auditoria do Tesouro Nacional, composta dos cargos de Auditor Fiscal do Tesouro Nacional (AFTN), decorrente da fusão de Fiscal de Tributos Federais com o Controlador de Arrecadação Federal, e de Técnico de Tesouro Nacional (TTN). Em 1999, o Auditor Fiscal do Tesouro Nacional passou a denominar-se Auditor Fiscal da Receita Federal (AFRF), e o Técnico de Tesouro Nacional passou para Técnico da Receita Federal (TRF) (2004, apud BRASIL, 2008).
Esses cargos permanecem até hoje dentro da Secretaria da Receita Federal,
porém, atualmente, somente se admite para essas funções funcionários aprovados
através de concursos públicos.
2.6 A reforma tributária
Nos períodos de 1964 a 1967, ocorreram amplas reavaliações no Imposto de
Renda, ocasionando, dessa forma, uma grande reforma tributária, afetando
novamente o bolso dos contribuintes. Assim, conforme o Regulamento do Imposto
de Renda, instituído pela Diretoria Geral da Fazenda Nacional, a Lei nº 4.357, de 16
de julho de 1964, revogou a cobrança dos adicionais de proteção à família, e a
Emenda Constitucional nº 9, de 22 de julho de 1964, terminou com o privilégio da
isenção do Imposto de Renda de que gozavam professores, jornalistas, autores e
magistrados.
Conforme o Ministério da Fazenda:
A Lei nº 4.480, de 14 de novembro de 1964, regulou a tributação pelo Imposto de Renda dos direitos de autor, da remuneração dos professores e jornalistas e dos salários dos magistrados, os quais ficaram sujeitos ao
58
Imposto de Renda, mediante desconto pelas fontes pagadoras e inclusão dos rendimentos na declaração da pessoa física beneficiada, nas cédulas em que coubessem as importâncias correspondentes, de maneira que o Imposto de Renda a que estavam sujeitos os magistrados não podia ser superior a dois meses dos seus vencimentos. A Lei nº 4.506, de 30 de novembro de 1964, extinguiu, a partir do exercício financeiro de 1965, a incidência de impostos cedulares sobre os rendimentos líquidos declarados pelas pessoas físicas e que vigorava desde a primeira declaração de rendimentos (MINISTÉRIO DA FAZENDA, 19688 apud BRASIL, 2008).
O imposto devido passou a ser apurado exclusivamente pela tabela
progressiva e, ao ser cancelado, as taxas proporcionais eram as seguintes:
a) cédula A (juros de título da dívida pública): 3%;
b) cédula B (juros em geral) 10%;
c) cédula C (rendimentos do trabalho assalariado): 1%;
d) cédula D (rendimentos sem vínculo empregatício): 2%;
e) cédula E (aluguéis): 3%;
f) cédula H (rendimentos não compreendidos nas cédulas anteriores): 5 %;
g) sobre os rendimentos das cédulas F (lucros em geral) e G (atividade
agrícola) não havia imposto cedular.
2.6.1 Despesas com instrução, incentivos fiscais e Imposto de Renda na fonte sobre
rendimentos do trabalho sem vínculo empregatício e aluguéis
Dentre as grandes reformas, as despesas com instrução, foram criadas
relativamente tarde na história do Imposto de Renda. Foram necessários quarenta e
três anos para que o contribuinte pudesse abater de sua renda bruta as despesas
com os seus estudos e de seus dependentes.
Conforme o Ministério da Fazenda:
Conforme art. 15 da Lei nº 4.357, de 16 de julho de 1964, o limite não era por valor como ocorre atualmente, mas por percentual, até 20% da renda bruta. Renda bruta era a diferença entre o total do rendimento bruto e o total das deduções cedulares. Havia uma diferença entre dedução e abatimento. Deduções eram despesas relacionadas com a percepção do rendimento e abatimento não. Hoje as despesas com instrução estão englobadas como dedução. Os abatimentos foram extintos com a Lei nº 7.713, de 22 de dezembro de 1988 (MINISTÉRIO DA FAZENDA, 1968, apud BRASIL, 2008).
8 MINISTÉRIO DA FAZENDA. Direção Geral da Fazenda Nacional. AESPA. Análise do Imposto sobre a Renda no decênio 1958/1967. Rio de Janeiro, 1968.
59
Com a edição da Lei nº 4.357, de 16 de julho de 1964, pela Diretoria Geral da
Fazenda Nacional, começou a política de estimular os investimentos considerados
de interesse econômico ou social, permitindo que os contribuintes que fizessem as
aplicações incentivadas, pagassem menos imposto, sendo considerados incentivos
fiscais.
Na declaração de 1965, ano-base de 1964, as pessoas físicas podiam abater
da renda bruta os seguintes investimentos:
a) 20% das quantias aplicadas na aquisição de títulos nominativos da dívida
pública federal;
b) 15% das quantias aplicadas na aquisição de ações nominativas de letras
hipotecárias ou de outros títulos;
c) Quantias aplicadas na aquisição de ações nominativas de empresas de
interesse para o desenvolvimento econômico do Nordeste ou da Amazônia.
A partir do ano seguinte, a relação de investimentos passíveis de abatimento
da renda bruta foi alterada e aumentada, permanecendo até o exercício de 1974,
seguindo alguns abatimentos a título de incentivos fiscais:
a) 15% das quantias aplicadas em depósitos, letras hipotecárias ou qualquer
outra forma, desde que, comprovadamente, se destinassem, de modo
exclusivo, ao financiamento de construção de habitações populares.
Estavam, nesse caso, as cadernetas de poupança;
b) 30% das importâncias efetivamente aplicadas na subscrição voluntária de
obrigações do Tesouro Nacional e de títulos da dívida de emissão dos
Estados e Municípios;
c) 30% da subscrição voluntária de ações nominativas ou nominativas
endossáveis de sociedades anônimas de capital aberto;
d) dividendos, bonificações em dinheiro ou outros interesses distribuídos por
sociedades anônimas de capital aberto, até um determinado valor, variável
anualmente;
e) rendimentos distribuídos pelos fundos em condomínio e sociedades de
investimento, até um determinado valor, variável anualmente.
Assim, conforme o Regulamento do Imposto de Renda, instituído pela Diretoria
Geral da Fazenda Nacional, no exercício financeiro de 1968 até 1983, foi permitido
ao contribuinte pessoa física deduzir do imposto devido o valor aplicado na
aquisição de Certificado de Compra de Ações, e a partir do exercício de 1970 até
60
1974, os contribuintes tiveram o direito de deduzir do imposto a aquisição de ações
colocadas à subscrição pública pelo Banco do Nordeste do Brasil S. A. e pelo Banco
da Amazônia, redução essa limitada a 50% do valor do investimento e a 25% do
total do imposto devido.
2.6.2 Sonegação, Imposto de Renda sobre autônomos e aluguéis
Desde aquela época, já existia a sonegação fiscal em nosso país, porém, não
com esse nome. Os contribuintes erravam, se enganavam, esqueciam de alguns
lançamentos; muitos se passavam por leigos na hora do preenchimento e
informações eram omitidas, mas sem nenhuma legislação que a definisse.
Assim, por meio da Direção Geral de Fazenda Nacional, MINISTÉRIO DA
FAZENDA (1968), em 30 de novembro de 1964 foi editada a Lei nº 4.502, que
dispunha sobre o imposto de consumo e reorganizava a Diretoria de Rendas
Internas, definindo, dessa forma, a sonegação, fraude e conluio, cujos conceitos
eram aplicáveis também ao Imposto de Renda.
Conforme o Ministério da Fazenda:
Art. 71. Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária: I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou circunstâncias materiais; II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária principal ou o crédito tributário correspondente. Art. 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do imposto devido, ou a evitar ou diferir o seu pagamento. Art. 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos nos artigos 71 e 72 (MINISTÉRIO DA FAZENDA, 1968, apud BRASIL, 2008).
Menos de um ano após, é editada a Lei nº 4.729, de 14 de julho de 1965, cujo
artigo 1º define sonegação:
Art.1º. Constitui crime de sonegação fiscal: I - prestar declaração falsa ou omitir, total ou parcialmente, informação que deva ser produzida a agentes das pessoas jurídicas de direito público interno, com a intenção de eximir-se, total ou parcialmente, do pagamento de tributos, taxas e quaisquer adicionais devidos por lei;
61
II - inserir elementos inexatos ou omitir rendimentos ou operações de qualquer natureza em documentos ou livros exigidos pelas leis fiscais, com a intenção de exonerar-se do pagamento de tributos devidos à Fazenda Pública; III - alterar faturas e quaisquer documentos relativos a operações mercantis, com o propósito de fraudar a Fazenda Pública; IV - fornecer ou emitir documentos graciosos ou alterar despesas, majorando-as, com o objetivo de obter dedução de tributos devidos à Fazenda Pública, sem prejuízo das sanções administrativas cabíveis (MINISTÉRIO DA FAZENDA, 1968, apud BRASIL, 2008).
Depois da criação da Lei nº 4.506, de 30 de novembro de 1964, o Imposto de
Renda Retido na Fonte foi expandido para os rendimentos de autônomos e aluguéis.
O desconto na fonte era de 10%, como antecipação do que fosse apurado na
declaração de rendimentos do beneficiário.
Conforme Costa:
As importâncias superiores a Cr$ 100.000,00, pagas ou creditadas por pessoas jurídicas a pessoas físicas, em cada mês, a título de comissões, corretagens, gratificações, honorários ou remunerações por qualquer serviço prestado quando o beneficiário não fosse diretor, sócio ou empregado da fonte pagadora, e as importâncias pagas ou creditadas mensalmente pelas pessoas jurídicas a pessoas físicas a título de aluguéis ficaram sujeitas ao desconto do Imposto de Renda na fonte à razão de 10% (1971, apud BRASIL, 2008).
Nos anos de 1964 a 1967, da reforma tributária, houve também a divisão do
Imposto de Renda, passando a denominar-se Departamento do Imposto de Renda.
Assim, de acordo com o Memorial da Receita (BRASIL, 2008), conforme o artigo 79
da Lei nº 4.506, de 30 de novembro de 1964, a Divisão de Imposto de Renda passou
a denominar-se Departamento do Imposto de Renda. Contava, para o exercício de
suas atribuições, com as Delegacias e Inspetorias regionais e seccionais, ficando
subordinado à Direção Geral da Fazenda Nacional. No ano seguinte, com o Decreto
nº 55.770, de 19 de fevereiro de 1965, o país ficou dividido em dez regiões fiscais,
divisão que permanece até hoje na Secretaria da Receita Federal, com as seguintes
sedes:
a) 1ª Região: Brasília;
b) 2ª Região: Belém;
c) 3ª Região: Fortaleza;
d) 4ª Região: Recife;
e) 5ª Região: Salvador;
f) 6ª Região: Belo Horizonte;
62
g) 7ª Região: Guanabara, posteriormente Rio de Janeiro;
h) 8ª Região: São Paulo;
i) 9ª Região: Curitiba e
j) 10ª Região: Porto Alegre.
Em 1965, com a reforma tributária, foi instituída a correção monetária na
legislação do Imposto de Renda, por motivo da inflação anual e trimestral e a criação
do registro das pessoas físicas, hoje conhecido por CPF (Cadastros das Pessoas
Físicas).
Conforme Costa:
Por força da Lei nº 4.506, de 30 de novembro de 1964, os valores expressos em cruzeiros na legislação do Imposto de Renda foram atualizados anualmente em função de coeficiente de correção monetária estabelecida pelo Conselho Nacional de Economia, desde que os índices gerais de preços se elevassem acima de 10% ao ano ou de 15% em um triênio. Essa mesma lei determinou que os valores expressos em salários mínimos fossem convertidos em cruzeiros, o que veio revogar a vinculação ao salário mínimo, instituído pela Lei nº 3.898, de 19 de maio de 1961. O artigo 11 da Lei nº 4.862, de 29 de novembro de 1965, fez a primeira menção ao registro das Pessoas Físicas no Imposto de Renda: Art. 11. As repartições lançadoras do Imposto de Renda poderão instituir serviço especial de Registro das Pessoas Físicas para contribuintes desse imposto, no qual serão inscritas as pessoas físicas obrigadas a apresentar declaração de rendimentos e de bens. Na declaração de rendimentos do exercício de 1966, ano-base de 1965, foi acrescentado um campo para o contribuinte informar o número de Inscrição no Imposto de Renda. Em 1968, o Registro das Pessoas Físicas seria transformado no Cadastro de Pessoas Físicas (CPF) (1971, apud BRASIL, 2008).
Com a reforma tributária, por meio da Lei nº 4.503, de 30 de novembro de
1964, comentava-se sobre a possibilidade de a arrecadação ser feita por intermédio
da rede bancária, pois até então era efetuado nos órgãos arrecadadores como
Recebedorias, Coletorias Federais e Alfândegas, além de outras agências
arrecadadoras. A implantação foi aos poucos e iniciou-se em 1966, começando no
estado da Guanabara, atualmente o município do Rio de Janeiro, e no município de
São Paulo, e o recolhimento das quotas no banco era facultativo quando efetuado
nos prazos regulamentares.
Porém, ao longo da história, com as modificações que a reforma tributária
causou na vida dos cidadãos brasileiros, foi criado, através da Receita Federal, o
Manual do Contribuinte. Desde a primeira declaração de rendimentos, de 4 de
setembro de 1924, o Imposto de Renda preocupava-se em fornecer ao contribuinte
63
as instruções para o correto preenchimento da declaração, só precisando ir à
repartição em situações especiais. Entretanto, a partir da declaração de rendimentos
do exercício de 1966, ano-base de 1965, o Departamento do Imposto de Renda
preparou uma orientação mais ampla e acessível, com um guia prático que
habilitava a maioria a preencher sozinho a declaração. Os contribuintes recebiam as
instruções para preenchimento e os respectivos formulários.
Hoje, o contribuinte, além do manual distribuído em papel, dispõe também de
instruções que fazem parte do programa Imposto de Renda Pessoa Física para uso
em computador, com todas as vantagens que o meio oferece como o Manual de
Orientação adaptado para o programa, ajuda de campo, perguntas, respostas e
sistema de busca por palavras-chaves.
2.6.3 Código Tributário Nacional
Com a reforma tributária, foram feitas diversas alterações nas leis,
necessitando de um controle bem mais rigoroso que aqueles existentes
anteriormente. Assim, de acordo com o Memorial da Receita Federal (BRASIL,
2008), o Código Tributário Nacional (CTN) surgiu com a Lei nº 5.172, de 25 de
outubro de 1966, como decorrência da reforma iniciada pela Emenda Constitucional
nº 18, de 1º de dezembro de 1965, a qual instituiu o Sistema Tributário Nacional.
Na década de 1950, foi elaborado um anteprojeto do Código Tributário
Nacional pelo tributarista Rubens Gomes de Souza. Durante anos, o anteprojeto foi
analisado e debatido, e o Código Tributário só foi transformado em lei dez anos
depois.
A Emenda Constitucional nº 18, de 1965, instituiu um sistema tributário
integrado no plano econômico e jurídico em vez do sistema anterior, de origem
política, com autônomos sistemas tributários federal, estadual e municipal. A
legislação dos Estados e Municípios não tinha vínculo com a nacional, mas era
aceita para aumentar as suas competências e alcançar mais receita, passando a ter
um sistema tributário nacional. A reforma modernizou o sistema tributário do nosso
país, e o Imposto de Renda não ficou fora dela, sofrendo diversas alterações como:
a) extinção do imposto cedular, dos adicionais de proteção à família e de
privilégios na isenção de rendimentos;
b) nova estrutura da administração tributária;
64
c) nova apuração do imposto em face das alterações na legislação;
d) valores atualizados pela correção monetária;
e) pagamento de Imposto de Renda nos bancos.
2.6.4 O começo da Secretaria da Receita Federal
A criação da Secretaria da Receita Federal iniciou em 1968. A administração
tributária da União era exercida pela Direção-Geral da Fazenda Nacional, que
supervisionava os Departamentos de Imposto de Renda, Rendas Internas, Rendas
Aduaneiras e Arrecadação. A cada departamento cabiam as funções de tributação e
fiscalização.
De acordo com Nóbrega (2004), no Memorial da Receita, nos termos do
Decreto nº 63.659, de 20 de novembro de 1968, a Direção-Geral da Fazenda
Nacional passou a denominar-se Secretaria da Receita Federal, como órgão central
de direção superior da administração tributária da União, ficando diretamente
subordinada ao Ministro da Fazenda, sendo extintos os Departamentos de Imposto
de Renda, Rendas Internas, Rendas Aduaneiras e Arrecadação, e instituídos os
sistemas de Arrecadação, Fiscalização, Tributação e Informações Econômico-
Fiscais, com vínculos técnicos desde os órgãos centrais até as unidades locais.
Conforme Nóbrega:
Art. 4º. A Secretaria da Receita Federal terá a seguinte estrutura básica: Coordenação do Sistema de Arrecadação; Coordenação do Sistema de Fiscalização; Coordenação do Sistema de Tributação; Centro de Informações Econômico-Fiscais. Parágrafo único. Estão sob a supervisão da Secretaria da Receita Federal os seguintes órgãos: Conselho Superior de Tarifas; Conselho de Contribuintes; Comissão de Planejamento e Coordenação do Combate ao Contrabando. A Portaria GB-18 - Ministério da Fazenda, de 23 de janeiro de 1969, aprovou o regimento da Secretaria da Receita Federal. A primeira estrutura da Secretaria da Receita Federal era composta dos seguintes órgãos: os quatro citados no artigo 4º do Decreto nº 63.659, de 20 de novembro de 1968; os três relacionados no parágrafo único do artigo 4º do Decreto nº 63.659, de 20 de novembro de 1968; uma assessoria ligada diretamente ao Secretário da Receita Federal, AESPA - Assessoria de Estudos, Planejamento e Avaliação; 10 Superintendências Regionais da Receita Federal; 50 Delegacias da Receita Federal; 19 Inspetorias da Receita Federal; 59 Agências da Receita Federal; 642 Postos da Receita Federal (2004, apud BRASIL, 2008).
65
Após a criação da secretaria da receita, deu-se início à instituição do cadastro
das pessoas físicas, em 1968, por força do Decreto-lei nº 401, de 30 de dezembro
de 1968, com o nome de CIC (Cartão de Identificação do Contribuinte).
Conforme Nóbrega:
Art. 1º. O Registro de Pessoas Físicas, criado pelo artigo 11 da Lei nº 4.862, de 29 de novembro de 1965, é transformado no Cadastro de Pessoas Físicas (CPF). Art. 2º. A inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas (CPF), a critério do Ministro da Fazenda, alcançará as pessoas físicas, contribuintes ou não do Imposto de Renda e poderá ser procedido ex officio. Art. 3º. O Ministro da Fazenda determinará os casos em que deverá ser exibido ou mencionado o documento comprobatório de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas (CPF). Art. 4º. A inobservância das obrigações relativas ao Cadastro de Pessoas Físicas (CPF) sujeitará o infrator às seguintes multas, aplicadas pelas autoridades competentes: a) NCr$ 100,00 (cem cruzeiros novos) no caso de não inscrição nos prazos determinados; b) NCr$ 50,00 (cinqüenta cruzeiros novos) por papel ou documento em que for omitido o número de inscrição, até o máximo de NCr$ 1.000,00 (mil cruzeiros novos) por exercício financeiro (2004, apud BRASIL, 2008).
Com o passar do tempo, passou a ser CPF (Cadastros das Pessoas Físicas),
ultrapassando os limites do Imposto de Renda e tornando-se um documento de
suma importância no cotidiano do brasileiro.
2.6.4.1 Primeiro processamento eletrônico do IRPF
Apesar de alguns estados do Brasil, na década de 1960, não possuírem
tecnologia adequada para o sistema do Imposto de Renda, o Ministério da Fazenda
já utilizava equipamentos de processamento de dados na execução de suas
atividades, sendo o trabalho exercido por técnicos ou auxiliares de mecanização.
Inclusive alguns profissionais eram aproveitados de outras carreiras, pois naquela
época não havia coordenação técnica unificada e eram muito poucos os
profissionais especialistas.
A atualização da administração fazendária e a reforma da legislação tributária
exigia uma substituição dos equipamentos do Ministério da Fazenda por
computadores mais modernos, considerando-se que os serviços mecanizados da
fazenda não estavam em condições de assumir as novas atribuições de
processamento de dados resultantes da reforma tributária, sobretudo o do Imposto
66
de Renda. Surgiu, então, a idéia de criar uma entidade com autonomia
administrativa e financeira para conduzir os serviços de processamento de dados.
Conforme Memorial da Receita Federal:
A Lei nº 4.516, de 1º de dezembro de 1964, criou o Serviço Federal de Processamento de Dados (Serpro), vinculado ao Ministério da Fazenda, com o objetivo de executar, com exclusividade, por processos eletromecânicos ou eletrônicos, todos os serviços de processamento de dados e tratamento de informações necessários aos órgãos do Ministério da Fazenda. Posteriormente, o Decreto nº 55.827, de 11 de março de 1965, dispôs sobre a organização e funcionamento do Serpro (MUSEU DA FAZENDA NACIONAL, 19829,apud BRASIL, 2008).
O aumento na quantidade de declarações de renda dificultava o lançamento,
até então manual, demorado e de um custo altíssimo. O processamento eletrônico
não podia mais ser protelado, ocorrendo, então, no exercício de 1968, ano-base de
1967, quando as declarações de rendimentos do Imposto de Renda das Pessoas
Físicas passaram a ser processadas pelo Serpro.
Com o processamento das declarações, o leiaute dos formulários teve que ser
alterado, para que pudessem ser digitados, e foi na declaração de 1968, exercício
1967, que o desenho do formulário foi reestruturado e em cores (uma cor para cada
exercício), ficando até o exercício de 1976. Com o processamento eletrônico da
época, a restituição do Imposto de Renda também passou a ser por meio eletrônico.
Assim, conforme a história descreve, através do Museu da Fazenda Nacional
(1982), com os ajustes na tabela progressiva mensal do imposto descontado na
fonte e com o crescimento do universo abrangido pela retenção na fonte, aumentou
a quantidade de contribuintes que, ao preencher a declaração de rendimentos,
tinham resultado a restituir, embora ainda fosse muito pequeno em relação ao total
entregue; a restituição era efetuada por meio de processo. O contribuinte fazia o
pedido e aguardava os trâmites normais.
No exercício de 1969, a Secretaria da Receita Federal alterou o procedimento
de restituição do Imposto de Renda e passou a efetuá-la por meios eletrônicos,
diminuindo os custos e agilizando a devolução do imposto.
9 MUSEU DA FAZENDA NACIONAL. Imposto de Renda: 60 anos de desenvolvimento. Rio de Janeiro, 1982.
67
2.6.4.2 Instituição do Imposto de Renda Simplificado
Desde o ano de 1926, já havia modelo único, simplificado, porém, nunca havia
saído do papel. Entretanto, em 1975, foi criado o modelo simplificado do Imposto de
Renda.
Conforme Memorial da Receita Federal:
A tributação simplificada foi instituída por meio do Decreto-lei nº 1.424, de 3 de novembro de 1975, que permitiu ao contribuinte, a partir do exercício de 1976, ano-base de 1975, com rendimento não superior a Cr$ 108.000,00 (cento e oito mil cruzeiros), do qual pelo menos 90% fosse classificado na cédula C (rendimento do trabalho assalariado), efetuar desconto padrão de até 20% do rendimento bruto total, independentemente de comprovação e de indicação da espécie de despesa. O objetivo era facilitar o preenchimento para contribuintes com rendimentos do trabalho assalariado até determinado limite. O desconto padrão substituía as deduções cedulares e os abatimentos, exceto dependentes, pensão alimentícia e pagamentos a médicos, dentistas e despesas de hospitalização. Desde 1926, havia modelo único de declaração de rendimentos. O modelo simplificado vigorou até o exercício de 1989, ano-base de 1988. Estava de volta, com pequenas alterações e outros critérios de uso, no exercício de 1996, ano-calendário de 1995 (MUSEU DA FAZENDA NACIONAL, 1982, apud BRASIL, 2008).
Apesar de todas essas alterações, houve também, nessa época, a
necessidade de corrigir os impostos a serem restituídos pelos contribuintes, pois
como era tudo digitado e depois processado, ficava mais fácil pagar a restituição de
maneira corrigida.
Dessa forma, conforme o Memorial da Receita (BRASIL, 2008), o imposto a
restituir apurado na declaração de rendimentos era devolvido em valores nominais,
porém, os contribuintes que descontavam na fonte eram prejudicados, pois
antecipavam o imposto e recebiam o valor pago a maior meses ou anos após, sem
correção.
Nos anos de 1974 e 1975, a inflação foi, de acordo com IGP-DI da Fundação
Getúlio Vargas, de 34,5% e 29,4%, respectivamente. Para reparar essa situação, na
declaração de rendimentos de 1976, ano-calendário de 1975, foram acrescentados
30% ao imposto retido na fonte, a título de correção. A cada ano a inflação anual
aumentava e o percentual de ajuste passou para 45%, para 55% e depois para 90%,
e no ano de 1983 e em 1984, a inflação anual já ultrapassava 200%. O percentual
68
único de correção não mais refletia a realidade e era injusto com os que
antecipavam o imposto, principalmente nos primeiros meses do ano-base.
No exercício de 1985, ano-base de 1984, as correções foram trimestrais,
conforme tabela a seguir.
Tabela 2 - Correção do Imposto de Renda Pessoa Física
Trimestre Coeficiente imposto na fonte
1º 2,89 2º 2,17 3º 1,65 4º 1,21
Fonte: Museu da Fazenda Nacional, 1982, apud Brasil, 2008.
A partir da declaração do ano de 1987, ano-base 1986, a correção foi extinta,
retornando em 1988 com um indexador chamado de OTN (Obrigações do Tesouro
Nacional), servindo como base para cálculos para o pagamento das restituições.
2.6.4.3 Novas alterações no Imposto de Renda
Nos anos de 1968 a 1981, grandes alterações na legislação do Imposto de
Renda aconteceram como instituição de novos decretos, alterações de formulários,
enfim, várias mudanças na vida das pessoas físicas. Porém, foi na década de 1970
(ANEXO J) que houve as mais importantes e significativas alterações no Imposto de
Renda.
Conforme Memorial da Receita Federal:
Com o advento do Decreto-lei nº 1.510, de 27 de dezembro de 1976, o lucro auferido por pessoas físicas na alienação de quaisquer participações societárias ficou sujeito à incidência do Imposto de Renda, na cédula H da declaração de rendimentos. Conforme artigo 1º do D.L. nº 1510/76, o rendimento tributável era determinado pela diferença entre o valor de alienação e o custo da subscrição ou aquisição da participação societária, corrigido monetariamente segundo a variação das Obrigações Reajustáveis do Tesouro Nacional. O imposto não incidia nas negociações realizadas em Bolsa de Valores, com ações de sociedades anônimas. O contribuinte podia optar pelo pagamento à alíquota de 25% sobre os lucros auferidos, conjuntamente com o devido na declaração de rendimentos, sem direito a abatimentos e reduções por incentivos fiscais. Cabia ao contribuinte verificar a tributação que lhe era mais vantajosa: ou lançava o lucro na cédula H, com direito aos abatimentos e sujeito à tabela progressiva, ou pagava 25%
69
do lucro. À luz do art. 3º da Lei nº 7.713/88, combinado com o art. 18 da Lei nº 8.134/90, os rendimentos líquidos decorrentes de participações societárias passaram a ser apurados à alíquota de 25% e tributados em separado, não podendo integrar a base de cálculo do Imposto de Renda, na declaração anual. O imposto pago não podia ser deduzido do devido na declaração. O vencimento do imposto era no último dia útil da primeira quinzena do mês subseqüente ao da percepção dos ganhos. A Lei nº 8.383, de 30 de dezembro de 1991, estendeu o vencimento para o último dia útil do mês subseqüente àqueles em que os ganhos houverem sido percebidos. A Lei nº 8.981, de 20 de janeiro de 1995, reduziu a alíquota de 25% para 15% (MUSEU DA FAZENDA NACIONAL, 1982, apud BRASIL, 2008).
A alienação de imóveis foi instituída em 1946, extinta em 1966 e, no ano de
1974, dispôs sobre o assunto tributário nas atividades imobiliárias, porém, entrou em
vigor somente a partir de 1978.
O Decreto-lei nº 1.641, de 7 de dezembro de 1978, considerou rendimento tributável o lucro apurado por pessoa física em decorrência de alienação de imóveis que excedesse a Cr$ 4.000.000,00 (quatro milhões de cruzeiros). Considerava-se lucro a diferença entre o valor de alienação e o custo corrigido monetariamente, segundo a variação nominal das Obrigações Reajustáveis do Tesouro Nacional. O rendimento devia ser tributado na declaração de rendimentos, através de uma das seguintes formas, à opção do contribuinte: a) inclusão na cédula H; b) mediante aplicação da alíquota de 25% sobre os lucros apurados, sem direito a abatimentos e reduções por incentivos fiscais (MUSEU DA FAZENDA NACIONAL, 1982, apud BRASIL, 2008).
Após várias alterações, foi elaborado um novo formulário para o Imposto de
Renda, pois a quantidade de informações solicitadas ao contribuinte na declaração
de rendimentos aumentava a cada ano, e as quatro páginas do formulário não eram
mais suficientes. Dessa forma, foram criados mais anexos.
Com o surgimento da tributação simplificada, foi criada uma declaração muito
simples, inicialmente composta de duas páginas, para os contribuintes que podiam
optar pelo modelo simplificado. Para os contribuintes obrigados a utilizar o modelo
completo, no entanto, solicitavam-se mais dados. No exercício de 1977, ano-base de
1976, o modelo completo foi composto de sete anexos:
a) Anexo 2: rendimentos não tributáveis;
b) Anexo 3: investimentos incentivados;
c) Anexo 4: cédula G, para proprietário, condômino, posseiro ou arrendatário
de imóvel rural;
d) Anexo 5: rendimentos de Cédula H;
e) Anexo 6: declaração de bens;
70
f) Anexo 7: anexo de continuação, para complementar as informações dos
quadros do formulário.
No início da década de 1980, foi criado um anexo para o contribuinte fornecer
sugestões sobre o Imposto de Renda. A criação de vários anexos no modelo
completo, para atender à demanda de armazenagem de mais dados do contribuinte,
persistiu até o final da década de 1980 (ANEXO K), que só foi ser alterado depois da
edição da Lei nº 7.713, de 22 de dezembro de 1988, pois o modelo simplificado
também havia crescido muito, contendo quatro páginas ao ser extinto.
2.6.4.4 Despesas de aluguéis e isenção de proventos de aposentadoria
No Imposto de Renda do exercício de 1977, foi possível abater as despesas de
aluguéis, o que permaneceu até o exercício de 1989, ano-base de 1988.
Conforme Pereira:
Por força do Decreto-lei nº 1.493/1976, o contribuinte pôde abater da renda bruta as despesas efetivamente realizadas com o aluguel da sua residência, até o limite anual de Cr$ 7.200,00. Nesse mesmo exercício, um dos critérios de obrigatoriedade de apresentação da declaração era ter rendimentos de qualquer natureza superiores a Cr$ 35.100,00. O abatimento era permitido tanto no modelo completo como no simplificado (PEREIRA, 199810, apud BRASIL, 2008).
Outra alteração significativa foi no Imposto de Renda do exercício de 1978,
quando foi possível a isenção de proventos de aposentadoria, reserva remunerada,
reforma e pensão de declarante com 65 anos ou mais.
Conforme Pereira:
O Decreto-lei nº 1.642/1978 considerou rendimentos isentos e não-tributáveis os proventos de inatividade recebidos em decorrência de aposentadoria, transferência para reserva remunerada ou reforma, pagos por pessoa jurídica de direito público, até um determinado valor anual, desde que o contribuinte tenha 65 (sessenta e cinco) anos de idade ou mais ao término do ano-base correspondente. No primeiro ano dessa isenção, exercício de 1979, o valor foi até Cr$ 180.000,00. Nesse mesmo exercício, um dos critérios de obrigatoriedade de apresentação da declaração de IRPF era ter rendimentos de qualquer natureza superiores a Cr$ 65.000,00 (PEREIRA, 1998, apud BRASIL, 2008).
10 PEREIRA, Ivone Rotta. A tributação na história do Brasil . Editora Moderna, 1998.
71
Essa medida permanece em vigor até hoje, porém, com os limites de
rendimentos alterados por motivo das constantes mudanças na moeda brasileira.
2.6.4.5 O surgimento do leão da Receita Federal e a instituição do carnê-leão
Surge, nessa década, através de uma grande campanha publicitária, a figura
do leão como símbolo do Imposto de Renda Pessoa Física – IRPF.
Conforme Nóbrega:
No final de 1979, a Secretaria da Receita Federal encomendou uma campanha publicitária para divulgar o Programa Imposto de Renda. Após análise das propostas, foi imaginado o leão como símbolo da ação fiscalizadora da Receita Federal e, em especial, do Imposto de Renda. De início, a idéia teve reações diversas, mas, mesmo assim, a campanha foi lançada. A escolha do leão levou em consideração algumas de suas características: 1º - é o rei dos animais, mas não ataca sem avisar; 2º - é justo; 3º - é leal; e 4º - é manso, mas não é bobo (NÓBREGA, 2004, apud BRASIL, 2008).
Essa campanha publicitária resultou, através da opinião pública, numa
identificação do leão com a Receita Federal, em especial com o Imposto de Renda.
Embora hoje em dia a receita não utilize mais a figura do leão, a imagem do símbolo
ficou guardada na mídia e na mente dos contribuintes.
Outro fato considerado significativo na vida das pessoas foi a instituição do
carnê-leão para os recolhimentos dos impostos antecipados pelas pessoas físicas
autônomas e daquelas que recebiam sobre os rendimentos decorrentes de aluguéis
e outras fontes de renda sem comprovação de vínculo.
Conforme Nóbrega:
O recolhimento antecipado obrigatório foi instituído por meio do Decreto-lei nº 1.705, de 23 de outubro de 1979, que dispôs sobre a obrigatoriedade de recolhimento antecipado pelas pessoas físicas que receberem de outra pessoa física rendimentos decorrentes do exercício, sem vínculo empregatício, de profissão legalmente regulamentada, bem como os decorrentes de locação, sublocação, arrendamento e subarrendamento de imóveis. A antecipação do imposto era efetivada em quatro parcelas, nos meses de abril, julho, outubro e janeiro. Calculada mediante aplicação da alíquota de 10% sobre os montantes dos rendimentos brutos percebidos no trimestre encerrado no mês imediatamente anterior. As antecipações eram compensadas com o imposto devido na declaração do exercício correspondente ao ano-base da percepção dos rendimentos (NÓBREGA, 2004, apud BRASIL, 2008).
72
A criação do recolhimento do imposto antecipado obrigatório chegou para
corrigir um tratamento desigual. Alguns rendimentos estavam sujeitos ao imposto
descontado na fonte e sujeitos à antecipação, como os rendimentos do trabalho
assalariado; outros, só eram tributados na declaração. O recolhimento começaria em
abril de 1980, e a Receita Federal necessitava, mais uma vez, fazer uma campanha
publicitária para lembrar ao contribuinte de sua nova obrigação trimestral. Para fazer
essa divulgação do imposto antecipado, foi decidido enviar aos contribuintes um
folheto explicando os procedimentos para o cálculo e o pagamento. Considerando
que o recolhimento era trimestral, foi lembrado que se assemelhava a um carnê, pois
era pago em quatro “prestações” anuais. Paralelamente a essa campanha, o
símbolo do leão acabava de ser lançado. Daí, a denominação carnê-leão, que foi
logo assimilada, assim ficando conhecido o recolhimento obrigatório.
Dessa forma, conforme Nóbrega (2004), o primeiro folheto do carnê-leão
lembrava: “Como diz o domador do leão, você tem obrigação de pagar, nós temos
obrigação de facilitar”. No folheto, havia um exemplo de DARF – Documento de
Arrecadação de Receitas Federais preenchido. No entanto, houve contribuinte que
interpretou que aquele era o valor a ser pago e recolheu igual importância, e no
folheto do segundo trimestre de 1980, o exemplo de DARF tinha destacada a
palavra “Modelo”.
Hoje, o carnê-leão é apurado mensalmente, o vencimento é até o dia 10 (dez)
do mês seguinte ao da percepção do rendimento e podem ser deduzidos
previdência oficial, dependentes, pensão alimentícia e Livro Caixa (ANEXO L). No
ano de 1998, a Secretaria da Receita Federal lançou o programa Carnê-leão com
Livro Caixa eletrônico, que ofereceu as seguintes vantagens para o contribuinte:
a) apuração do imposto devido;
b) impressão do DARF para pagamento;
c) ajuda completa, inclusive com o manual do carnê-leão;
d) cálculo do limite mensal da dedução;
e) transporte do excedente para o mês seguinte até dezembro;
f) impressão do Livro Caixa, inclusive dos termos de abertura e de
encerramento;
g) plano de contas básico e ajustável à atividade profissional do contribuinte.
73
2.7 Ajustes no sistema de bases correntes e a infor matização no
preenchimento da declaração
Nos anos de 1982 a 1990, não houve nenhuma reforma tributária significativa,
porém, aconteceram alterações na legislação do Imposto de Renda, por meio de
IN’s (Instruções Normativas), consistindo em ajustar cada vez mais, através da
informatização, o sistema de declaração do Imposto de Renda das Pessoas Físicas.
Godoy, através do Memorial da Receita, descreve:
Até 1982, o prazo para pagamento do Imposto de Renda Pessoa Física ocorria após o lançamento efetuado pela autoridade administrativa. O contribuinte entregava a declaração, a Secretaria da Receita Federal examinava os dados da declaração, processava, revisava e efetuava o lançamento, com o vencimento da 1ª quota quarenta e cinco dias após a emissão da notificação. Caracterizava-se o lançamento por declaração, conforme art. 147 da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 (Código Tributário Nacional). Art. 147. O lançamento é efetuado com base na declaração do sujeito passivo ou de terceiro, quando um ou outro, na forma da legislação tributária, presta à autoridade administrativa informações sobre matéria de fato, indispensáveis à sua efetivação. Era facultado ao contribuinte antecipar o pagamento. De 1948 a 1975, houve inclusive desconto para recolhimento antecipado (GODOY, 200211, apud BRASIL, 2008).
Porém, com a criação do lançamento por homologação, o pagamento da
primeira quota passou a ser na data da entrega da declaração de renda, pelo qual
vem sendo aplicado até a data de hoje.
Conforme Godoy:
Com o advento do Decreto-lei 1.968, de 23 de novembro de 1982, a partir do exercício de 1983, com exceção do exercício de 1993, o vencimento da primeira quota ou quota única passou a ser a data de entrega da declaração. A legislação tributária atribuiu ao contribuinte o dever de antecipar o pagamento do imposto sem prévio exame da autoridade administrativa. Estava instituído o lançamento por homologação, conforme artigo 150 da Lei nº 5.172/66; no entanto, não é consenso entre os tributaristas considerar o Imposto de Renda Pessoa Física como lançamento por homologação. Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa (GODOY, 2002, apud BRASIL, 2008).
11 GODOY, José Eduardo Pimentel de. As reformas tributárias na história do Brasil . Coleção Memória Tributária. Brasília: ESAF, 2002.
74
Com a antecipação do imposto, aumentou consideravelmente a tributação.
Durante os doze primeiros anos, o Imposto de Renda tinha pequena participação na
arrecadação, sendo o quarto colocado entre os impostos federais, que eram cinco.
No final de 1930, uma série de medidas deu novo fôlego ao imposto, que em 1943
alcançou o primeiro lugar em arrecadação (conforme descrito nos capítulos
anteriores), posição que mais adiante mudou com o Imposto de Consumo, depois
com o Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), isso até o ano de 1978. De
1979 em diante, o Imposto de Renda das Pessoas Físicas lidera a receita de tributos
de competência da União, sendo significativa sua participação na década de 1970 e
na primeira metade da década seguinte. A sua subida foi gradual e constante, até
atingir, em 1985, o recorde histórico de 57,3% de arrecadação.
Outra alteração importante na legislação foi o cálculo do imposto a ser pago na
medida em que os rendimentos fossem auferidos.
Conforme Godoy:
A Lei nº 7.450/85, contrariando longa tradição, declarou, no seu artigo 3º, que o imposto fosse devido à medida que os rendimentos fossem auferidos. Eliminou-se a base do ano anterior, mantendo, entretanto, a declaração de rendimentos anual para complementação da base de cobrança. Embora, em termos de concepção tributária, a Lei nº 7.450/85 tenha sido marcante, pouca repercussão teve no modelo de declaração de rendimentos do IRPF, pois a estrutura da renda líquida não foi alterada (GODOY, 2002, apud BRASIL, 2008).
Até 1985, a base de cálculo consistia em rendimentos, deduções e abatimentos
referentes ao ano anterior ao exercício financeiro em que o imposto fosse devido, ou
seja, o imposto só era conhecido no ano seguinte ao da percepção do rendimento.
2.7.1 A devolução do Imposto de Renda
Durante muitos anos, não houve relação de valores entre as tabelas anual e
mensal, sendo de total prejuízo para o contribuinte. Ao preencher a declaração anual
de rendimentos, o resultado final acarretava em elevadas restituições. Hoje, o valor
das classes da tabela progressiva anual é apenas a soma dos valores da tabela
mensal.
75
Para piorar mais a situação daquela época, a tabela progressiva mensal era
lembrada quando o governo necessitava de mais recursos financeiros, pois o
desconto na fonte aumentava, porém, no ano seguinte, o valor a restituir era bem
maior.
Assim, conforme Godoy (2002), a mudança devia ser realizada sem grandes
conseqüências para o caixa do Tesouro. A solução encontrada na época pelo
governo foi de ajustar a tabela e efetuar a restituição do exercício de 1986/85, até
quatro anos, de acordo com o artigo 14 da Lei nº 7.450, de 23 de dezembro de 1985,
de acordo com a tabela abaixo demonstrada.
Tabela 3 - Restituição do Imposto de Renda
VALOR EM ORTN* A RESTITUIR RESTITUIÇÃO (VALOR EM ORTN*)
1986 1987 1988 1989
Até 10 Total
Mais de 10 e até 25 15 Restante
Mais de 25 e até 50 15 15 Restante
Mais de 50 15 15 20 Restante
Fonte: Memorial da Fazenda Nacional. Brasília: ESAF, 2002. *ORTN = Obrigações Reajustáveis do Tesouro Nacional
Ocorreram diversas modificações no imposto na década de 1980. Uma delas
foi que a Receita Federal possibilitou a permissão do contribuinte pessoa física
incluir, na declaração de rendimentos do exercício de 1987, ano-base de 1986, os
bens ou valores adquiridos até 31 de dezembro de 1985 que não tivessem sido
incluídos nas declarações anteriores, tributando apenas 3% do total desses bens e
valores, para que todos pudessem regularizar sua situação fiscal.
Conforme Pereira, do Memorial da Receita, descreve:
Art. 18. Não ensejava instauração de processo fiscal, com base em acréscimo patrimonial a descoberto, a inclusão, na declaração relativa ao exercício financeiro de 1987, de bens ou valores não incluídos em declarações já apresentadas pelo contribuinte pessoa física, observado o disposto neste decreto-lei. Art. 19. O valor do acréscimo patrimonial a que se refere o artigo anterior ficará sujeito à incidência do Imposto de Renda a uma alíquota especial de 3% (três por cento). Art. 20. Os bens e os valores de que trata o artigo 18 serão, para todos os efeitos fiscais, considerados como incorporados ao patrimônio do
76
contribuinte pessoa física, em 31 de dezembro de 1986, desde que: a) os bens tenham a respectiva compra devidamente comprovada; b) os valores, em dinheiro ou títulos, fossem depositados ou custodiados em estabelecimento bancário até aquela data. Parágrafo único. O Ministro da Fazenda poderá estabelecer outras formas de comprovação ou de custódia. Art. 21. Com fundamento na declaração de bens regularizada na forma do artigo 18, que servirá de base apenas para incidência do imposto de que trata o artigo 19, não será permitido: a) instaurar processo de lançamento de ofício por inexatidão ou falta de declaração de rendimentos; b) exigir comprovação de qualquer origem daqueles valores, bens ou depósitos; c) aplicar sanções, de qualquer natureza, administrativa ou penal. Art. 22. O contribuinte pessoa física que não apresentou declaração no exercício financeiro de 1986 poderá fazê-lo incluindo os valores e bens omitidos com os benefícios dos artigos 18 a 21, observado o disposto no artigo 19. Art. 23. O tratamento fiscal instituído nos artigos anteriores não se aplica aos fatos geradores que já tenham sido objeto de processo fiscal administrativo ou judicial instaurado até a data de publicação deste Decreto-lei (PEREIRA, 1998, apud BRASIL, 2008).
No modelo completo da declaração de 1987, ano-base de 1986, havia um
quadro, dentro da declaração de bens, para o contribuinte discriminar os bens e
valores do acréscimo patrimonial a descoberto, somando-se os valores declarados e
calculando o percentual de 3% que, após os cálculos, somava com o imposto a
pagar.
2.7.2 O fim da declaração cedular e o início do sistema de bases correntes
No ano de 1990, a declaração de rendimentos do Imposto de Renda das
Pessoas Físicas sofreu total modificação, vindo a ser extintos rendimentos e
abatimentos classificados em cédulas.
Assim, conforme Pereira (1998), através do Memorial da Receita Federal, foi a
partir da Lei nº 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que a declaração do exercício de
1989/88 foi a última com os rendimentos tributáveis e as deduções classificadas em
cédulas, de A até H, divisão que vinha desde o exercício de 1926. Foram revogados
todos os dispositivos legais que autorizavam deduções cedulares ou abatimentos da
renda bruta do contribuinte, para efeito de incidência do imposto.
Foi a partir de 1988 que ocorreu a substituição da base anual do imposto pelo
sistema de bases correntes. Nesse regime, o objeto e o período de incidência
coincidiam com o próprio exercício financeiro em curso, e não se referiam ao ano
anterior, como no sistema de antecipação do desconto na fonte.
De acordo com Pereira:
77
A Lei nº 7.713, de 22 de dezembro de 1988, promoveu profundas alterações na legislação do Imposto de Renda, e a partir de 1º de janeiro de 1989, o Imposto de Renda das pessoas físicas passou a ser devido, mensalmente, à medida que os rendimentos e ganhos de capital fossem percebidos. O imposto incidia sobre o rendimento bruto, sem qualquer dedução, sendo desmontada a estrutura tributária instituída em 1926 (PEREIRA, 1998, apud BRASIL, 2008).
A tabela progressiva, que no exercício de 1989, ano-base 88, comportava nove
classes e alíquotas variáveis de 10% a 45%, passou, no ano seguinte, para três
classes, inclusive a de isenção, e duas alíquotas: 10% e 25%.
O contribuinte que recebia rendimentos de mais de uma fonte pagadora devia
apresentar uma declaração de ajuste, apresentando um roteiro de apuração mensal.
Apesar dos motivos da criação do sistema de bases correntes, o resultado não foi o
esperado, principalmente pela complexidade dos cálculos para apuração do saldo a
pagar na declaração de ajuste, durando apenas um exercício.
2.7.3 A Informatização nas declarações de 1991 a 1996
No começo da década de 1990, iniciava-se a era da informática. Os
microcomputadores começavam a fazer parte do cotidiano de alguns contribuintes.
Na Secretaria da Receita Federal começou o planejamento para a implantação de
um novo modelo tecnológico de declaração, sendo que, em 1991, a Receita Federal
instituiu o programa de preenchimento da Declaração de Rendimentos do Imposto
de Renda.
Depois de 67 anos de criação do primeiro formulário, estava instituída a
segunda forma de preencher e entregar a declaração: o meio magnético. A adesão
não foi em massa, com apenas 3% dos declarantes entregando a declaração em
disquete.
Entre os anos de 1991 a 1996, houve inúmeras inovações que marcaram o
preenchimento da declaração na era da informática (ANEXO M). Na primeira metade
da década de 1990, duas delas marcaram o preenchimento da declaração dos bens.
Conforme Godoy:
A primeira resultou do artigo 96 da Lei nº 8.383, de 30 de dezembro de 1991, que permitiu ao contribuinte apresentar, no exercício financeiro de 1992, ano-calendário de 1991, declaração de bens na qual os bens e
78
direitos foram avaliados a valor de mercado no dia 31 de dezembro de 1991 e convertidos em quantidade de UFIR - Unidade Fiscal de Referência pelo valor desta no mês de janeiro de 1992. A diferença entre o valor de mercado e o constante de declarações de exercícios anteriores foi considerado rendimento isento. A segunda novidade ocorreu na declaração de bens do exercício de 1994, ano-calendário de 1993 e do exercício de 1995, ano-calendário de 1994. Nesses exercícios, o contribuinte foi dispensado de relacionar os bens informados em declaração anterior cujo patrimônio não tivesse sido alterado. Só informava o bem nas seguintes situações: 1) contribuinte que apresentou declaração no exercício anterior e teve seu patrimônio alterado no ano-calendário; 2) contribuinte obrigado a apresentar declaração em 1994 ou em 1995, mas desobrigado de apresentar no exercício anterior; 3) contribuinte que estava declarando pela primeira vez (2002, apud BRASIL, 2008).
No exercício de 1996/95, voltou a ser preenchido de forma tradicional, onde a
declaração de bens era apresentada de forma total e discriminada, devendo ser
relacionados os bens e direitos do titular e dos dependentes como anteriormente.
Entretanto, outras novidades foram sendo instituídas no Imposto de Renda,
como os incentivos à cultura e ao audiovisual.
De acordo com Godoy:
A Lei nº 8.313, de 23 de dezembro de 1991, instituiu o Programa Nacional de Apoio à Cultura – PRONAC, com a finalidade de captar e canalizar recursos para o setor. O artigo 26 facultou ao doador ou patrocinador deduzir do imposto devido na declaração do Imposto de Renda, os valores efetivamente contribuídos em favor de projetos culturais aprovados de acordo com os dispositivos desta Lei, tendo, como base, no caso das pessoas físicas, 80% das doações e 60% dos patrocínios. Observado o limite máximo de dez por cento da renda bruta, a pessoa física podia abater: I - até 100% do valor da doação; II - até 80% do valor do patrocínio; III - até 50% do valor do investimento (2002, apud BRASIL, 2008).
Esse incentivo à cultura, previsto na Lei nº 7.505/1986, vigorou do exercício de
1987 até o exercício de 1989, e os incentivos para os investimentos feitos na
produção de obras audiovisuais foram criados no exercício de 2003, conforme
Godoy:
A Lei nº 8.685, de 20 de julho de 1993, permitiu que, até o exercício fiscal de 2003, inclusive, os contribuintes pudessem deduzir do Imposto de Renda devido as quantias referentes a investimentos feitos na produção de obras audiovisuais cinematográficas brasileiras de produção independente, mediante a aquisição de quotas representativas de direitos de comercialização sobre as referidas obras, desde que esses investimentos fossem realizados no mercado de capitais, em ativos previstos em lei e autorizados pela Comissão de valores Mobiliários, e os projetos de produção tivessem sido previamente aprovados pelo Ministério da Cultura. Limitou, para as pessoas físicas, a dedução a três por cento do imposto
79
devido. O mecanismo de fomento à atividade audiovisual foi regulamentado pelo Decreto nº 974, de 8 de novembro de 1993 (2002, apud BRASIL, 2008).
Logo em seguida, a Lei nº 9.250, de 26 de dezembro de 1995, limitou a 12% do
imposto devido à soma do incentivo à cultura, do incentivo ao audiovisual e de
contribuições feitas aos fundos controlados pelos Conselhos Municipais, Estaduais e
Nacionais dos Direitos da Criança e do Adolescente, e posteriormente a Lei nº
9.532, de 10 de dezembro de 1997, reduziu o limite para 6% do imposto devido.
As novidades na era da informatização não pararam por aqui. A Secretaria da
Receita Federal criou dois modelos de declarações: a completa e a opcional.
Assim, conforme Godoy (2002), através do Memorial da Receita Federal, a Lei
nº 8.383, de 30 de dezembro de 1991, instituiu a Unidade Fiscal de Referência –
UFIR como medida de valor e parâmetro de atualização monetária de tributos e de
valores expressos em cruzeiros na legislação tributária federal. Os valores da
declaração 1993/92 eram convertidos de cruzeiros para UFIR. Servia para atualizar
os rendimentos e as deduções, protegendo os contribuintes dos efeitos da inflação.
Conforme Godoy:
Havia duas opções de formulários: modelos completo e opcional. Na declaração opcional, o declarante tinha duas formas para informar os rendimentos e as deduções recebidos em 1992: 1) incluir, em cruzeiros, os valores anuais; ou 2) incluir em UFIR, mês a mês, os rendimentos recebidos de Pessoa Física e Pessoa Jurídica, e cada tipo de dedução. O imposto a pagar ou a restituir não era calculado na declaração opcional. O imposto era conhecido após o processamento eletrônico (2002, apud BRASIL, 2008).
Com o resultado das mudanças na forma de lançamento do Imposto de Renda
de 1993, o vencimento das quotas ocorreu após o processamento da declaração, a
partir do último dia útil do mês seguinte àquele em que fosse recebida a notificação.
Com o início da informatização, outras novidades foram aparecendo e sendo
instituídas pela Secretaria da Receita Federal, como o imposto no resultado da
atividade rural, novo formulário do Imposto de Renda, ficando conhecida como
declaração simplificada e a isenção dos lucros e dividendos.
O resultado da atividade rural, apurado segundo o disposto na Lei nº 8.023, de
12 de abril de 1990, voltava a integrar a base de cálculo do imposto, juntando-se aos
rendimentos tributáveis recebidos de pessoa jurídica, pessoa física e do exterior.
80
Conforme Godoy:
Nos termos do artigo 14 da Lei nº 8.383, de 30 de dezembro de 1991, o resultado da atividade rural, apurado segundo o disposto na Lei nº 8.023, de 12 de abril de 1990, voltou a integrar a base de cálculo do imposto, juntando-se aos rendimentos tributáveis recebidos de pessoa jurídica, pessoa física e do exterior (2002, apud BRASIL, 2008).
Do exercício de 1926 até 1989, as receitas decorrentes da atividade agrícola
ou pastoril e a exploração de indústria extrativa vegetal ou animal eram classificadas
na cédula G e somadas aos demais rendimentos, para apurar a renda bruta. A partir
de 1971, a cédula G ganhou, na declaração de rendimentos, um anexo exclusivo,
que foi o Anexo 2, e em 1976, mais anexos foram criados, e o da atividade rural
passou para Anexo 4, como ficou conhecido até a extinção das cédulas. No período
de 1990 a 1992, a partir dessas modificações, o imposto decorrente da atividade
rural foi apurado separadamente, e o resultado dessa atividade não se uniu aos
demais rendimentos tributáveis.
Conforme Godoy:
A Lei nº 9.250, de 26 de dezembro de 1995, dispôs que o resultado apurado pelas pessoas físicas a partir do ano-calendário de 1996 fosse apurado mediante escrituração do Livro Caixa, abrangendo as receitas, as despesas de custeio, os investimentos e demais valores integrantes da atividade. Aos contribuintes que auferissem receitas anuais até o valor de R$ 56.000,00, foi facultado apurar o resultado da exploração da atividade rural, mediante prova documental, dispensado o registro do Livro Caixa (2002, apud BRASIL, 2008).
Quebrou-se, assim, uma longa tradição que vinha desde 1971, em que o
resultado tributável era apurado numa das três formas: simplificada, escritural ou
contábil.
No ano de 2000, a Secretaria da Receita Federal colocou à disposição das
pessoas físicas o programa “Livro Caixa da Atividade Rural”, para ser usado no
computador, com as seguintes vantagens:
a) escrituração eletrônica do Livro Caixa;
b) impressão do Livro Caixa, com termos de abertura e de encerramento;
c) totalização automática das receitas e despesas mensais;
d) gravação de dados para serem importados pela Declaração de Ajuste
Anual do ano seguinte;
81
e) ajuda sobre atividade rural.
No entanto, mais uma inovação da época foi o surgimento, a partir do exercício
de 1996, da nova declaração simplificada, podendo o contribuinte optar pelo
desconto simplificado.
Conforme Godoy:
No exercício de 1996, pôde optar pela declaração de ajuste anual simplificada o contribuinte que, no ano-calendário de 1995, recebeu rendimentos tributáveis na declaração até R$ 21.458,00. O desconto simplificado de 20% sobre esses rendimentos substituía todas as deduções admitidas na legislação. Retornava, um pouco diferenciada, a declaração simplificada, que esteve em vigor de 1976 a 1990, e que no exercício de 1997, a opção pela tributação simplificada foi permitida para o contribuinte que recebia, no ano-calendário de 1996, rendimentos tributáveis até R$ 27.000,00, sendo que o desconto simplificado de 20% foi limitado a R$ 8.000,00 (2002, apud BRASIL, 2008).
Porém, somente no exercício de 1999, a declaração simplificada foi ampliada
para todos os contribuintes, independentemente do total dos rendimentos tributáveis,
mas ficando mantido o desconto de 20%, até R$ 8.000,00.
O preenchimento da declaração de renda da pessoa física em
microcomputador foi excelente, aumentando a cada ano. Como a Secretaria da
Receita Federal recebia diversas sugestões para colocar à disposição dos
interessados uma versão do aplicativo para ambiente Windows, foi então que, no
exercício de 1996, ano-calendário de 1995, homologaram o programa Imposto de
Renda da Pessoa Física – IRPF para o sistema operacional Windows, cancelando
assim o programa IRPF para MS-DOS.
Junto com esse avanço tecnológico, outro fator inovador dessa época foi a
isenção dos lucros e dividendos recebidos pelas pessoas físicas das pessoas
jurídicas. Ao longo dessa evolução história, aconteceram diversas alterações no
tratamento tributário dispensado aos rendimentos derivados de lucros e dividendos,
mas, a partir de 1995, conforme Godoy, através do Memorial da Receita Federal:
Com a edição da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995, os lucros e dividendos calculados com base nos resultados apurados a partir de janeiro de 1996, pagos ou creditados pelas pessoas jurídicas tributadas com base no lucro real, presumido ou arbitrado, não ficaram sujeitos à incidência do Imposto de Renda na fonte, nem integraram a base de cálculo do Imposto de Renda do beneficiário. Os rendimentos eram tributados exclusivamente na pessoa jurídica e ficaram isentos por ocasião do recebimento pelos beneficiários (2002, apud BRASIL, 2008).
82
Na primeira declaração de 1924, os lucros derivados do comércio e indústria
eram classificados como rendimentos de 1ª categoria. Em 1926, essas categorias
foram transformadas em cédulas e os rendimentos de lucros e dividendos fizeram
parte da cédula F, classificação mantida até a extinção dos rendimentos cedulares
na declaração de 1990, com retenção de imposto na fonte, podendo o contribuinte
optar entre oferecer os dividendos à tributação na declaração (cédula F) e
compensar o imposto, como “rendimentos incentivados”, ou considerar
exclusivamente na fonte.
2.8 O avanço tecnológico no Imposto de Renda
Na década de 1997 a 2007, houve um grande avanço tecnológico. O
computador tornou-se um recurso seguro, rápido e de fácil preenchimento para a
entrega da declaração. Mais da metade dos contribuintes preenchia a declaração de
ajuste anual em meio magnético.
Desde o surgimento da tecnologia, em 1991, o programa do Imposto de Renda
adquiria mais adeptos, aumentando a cada ano a quantidade de declaração
entregue via sistema, permitindo, dessa forma, rapidez no preenchimento, transporte
automático de valores, apuração eletrônica do cálculo do imposto e dos limites legais
como a segurança na informação, a importação dos dados da declaração do ano
anterior, a recuperação dos dados no preenchimento de campos trabalhosos como a
especificação dos bens e a identificação do contribuinte. Outra facilidade era a
informação do modelo de declaração, completo ou simplificado, mais vantajoso para
o contribuinte, processamento mais rápido, uma vez que a declaração entregue em
meio magnético já vai direto para a base de dados, ao passo que a entregue em
papel passa por verificação manual, digitação e críticas de preenchimento e de
transcrição, antes de ir para a base.
No exercício de 1997, a quantidade de declarações entregue em meio
magnético ultrapassou a quantidade em formulário, conforme demonstra o gráfico a
seguir.
83
Figura 1 - Quantidades de declarações IRPF recebidas, no Brasil, em meio magnético e em formulário, de 1991 a 2005 Fontes: Sistemas Gerais da SRF.
O gráfico acima demonstra a quantidade de declarações de Imposto de Renda
entregues através de formulários e através de sistema em meio magnético, desde o
ano de 1991 até o ano de 2005.
Verifica-se, através do gráfico, que do ano de 1991 ao ano de 1996, os
contribuintes entregavam suas declarações em maior número em formulário do que
em disquetes. Isso ocorreu pelo fato de que os contribuintes ainda estavam em fase
de adaptação. Em 1991, eram em torno de 5.200.000 (cinco milhões e duzentas mil)
pessoas entregando em formulários, com apenas em torno de 500.000 (quinhentas
mil) entregando via sistema.
Em 1996, quase houve uma igualdade na entrega das declarações, em torno
de 4.850.000 (quatro milhões, oitocentas e cinqüenta mil) pessoas entregaram via
formulário e 4.600.000 (quatro milhões e seiscentas mil) pessoas entregaram em
meio magnético.
A partir, então, de 1997, conforme demonstra o gráfico da Receita Federal,
começou a entrega das declarações em meio magnético em número superior aos
formulários, como mostra, em 1998, uma diferença absurda e considerável do meio
84
magnético para o formulário, com uma diferença de mais ou menos 3.000.000 (três
milhões) de pessoas.
Em 2005, os contribuintes já totalmente informatizados e adaptados ao meio
magnético, ultrapassaram a marca das 20.000.000 (vinte milhões) de declarações
entregues.
Atualmente, todos só podem entregar suas declarações em meio magnético,
pois os formulários foram extintos em 2007, não havendo mais possibilidade de
serem entregues. Sequer estão sendo distribuídos pela SRF.
2.8.1 A Declaração de Isento e a internet
Também no ano de 1997, houve mais um marco tecnológico do sistema do
Imposto de Renda: a entrega via internet. Foi criado um programa específico para a
transmissão das declarações, facilitando ainda mais o cumprimento de obrigações
tributárias acessórias do contribuinte; chama-se Receitanet. As pessoas físicas já
podiam preencher e entregar sua declaração sem a necessidade de se deslocar a
um banco autorizado ou a uma unidade da SRF, bastando apenas “baixar” da
internet os programas IRPF e Receitanet, no site da Secretaria de Receita Federal,
já estando em condições de preencher e enviar a declaração sem sair de casa.
Em 1998, houve a criação da Declaração de Isento, mais uma inovação no
Imposto de Renda das pessoas físicas.
Conforme Godoy:
A Declaração de Isento, apresentada pelas pessoas físicas inscritas no Cadastro de Pessoas Físicas – CPF, com o fim de manter ativa a sua inscrição no CPF, e dispensadas da obrigatoriedade de apresentação da Declaração de Ajuste Anual, foi instituída por meio da Instrução Normativa SRF nº 60, de 29 de junho de 1998 (2002, apud BRASIL, 2008).
Desde então, quem passou a não informar para a Receita Federal a sua
Declaração de Isento, passou a ter, depois de algum tempo, seu CPF cancelado.
Além da declaração por formulário e por disquete, no ano de 1999, duas novas
formas de preenchimento e entrega do Imposto de Renda foram colocadas à
disposição do contribuinte: declaração por telefone e formulário on line. Podiam ser
apresentadas pela pessoa física residente no Brasil que, cumulativamente, conforme
Godoy:
85
[...] detinha, em 31 de dezembro do ano-calendário, a posse ou propriedade de bens ou direitos de valor total não superior a R$ 20.000,00; Fizesse a opção pelo desconto simplificado de 20% dos rendimentos tributáveis, limitado a R$ 8.000,00 (2002, apud BRASIL, 2008).
Até o ano de 2007, o formulário on line ficava disponível na página da SRF na
internet, não sendo necessário a instalação de programa. O contribuinte preenchia
os dados, imprimia a declaração, fazia cópia de segurança e enviava a declaração.
Era uma opção extremamente rápida, porém, hoje, não mais existe essa opção: o
formulário foi extinto.
Outro fato relevante dessa década foi que o prazo da entrega da declaração
não poderia ser mais prorrogado, mantendo-se assim até hoje.
Conforme Nóbrega:
O artigo 7º da Lei nº 9.250, de 26 de dezembro de 1995, definiu o último dia útil do mês de abril do ano-calendário como data final de entrega sem pagamento de multa por atraso. Desde o exercício de 1996, essa data foi respeitada (2004, apud BRASIL, 2008).
Na história do IRPF, houve, em alguns exercícios, a prorrogação do prazo de
entrega, e alguns contribuintes já contavam com o adiamento, postergando o
preenchimento e a entrega, pois já na primeira declaração de 1924, o prazo havia
sido adiado.
Com a informatização, acabou essa regalia, pois ela contribuiu para a
manutenção das regras, e hoje, dois meses antes do prazo, os programas IRPF e
Receitanet já estão disponíveis na página da SRF na internet. O contribuinte pode
preencher e entregar sua declaração com bastante antecedência. Com a
estabilidade da nossa economia, houve também a estabilização das regras
tributárias, sendo muito importante para o cumprimento dos prazos.
2.8.2 Quantidade de declarações de Imposto de Renda Pessoa Física – IRPF
Desde 1990, quando iniciou a informatização, registrou-se uma tendência de
aumento na quantidade recebida de declarações do Imposto de Renda das pessoas
físicas. Nos últimos exercícios, o recorde na quantidade de declarações do IRPF
vem crescendo sucessivamente.
86
A obrigatoriedade para apresentação da declaração é o principal motivo da
oscilação na quantidade entregue.
Conforme Nóbrega:
De 1968 para 1969, a quantidade passou de 584.153 para 4.276.823, principalmente porque, em 1968, apresentava declaração, entre outros motivos, quem tivesse recebido, no ano-base, rendimentos do trabalho assalariado superiores a NCr$ 13.097,00 (treze mil e noventa e sete cruzeiros novos) e em 1969 rendimentos brutos superiores a NCr$ 3.500,00 (três mil e quinhentos cruzeiros novos). Como conseqüência, aumento na quantidade entregue. De 1975 para 1976, o total recebido de declarações de rendimentos IRPF diminuiu de 13.237.855 para 5.021.484, porque em 1975, apresentava declaração, entre outras razões, quando a soma dos rendimentos tributáveis com isentos/não tributáveis e exclusivos na fonte tivesse sido superior a Cr$ 13.900,00 e em 1976, quem tivesse recebido rendimentos tributáveis superiores a CR$ 108.000,00. O aumento do limite de obrigatoriedade foi bastante superior à inflação do período, em torno de 30%. Daí, queda na quantidade de declaração. As significativas diminuições na quantidade de declarações de IRPF de 1964 para 1965 e de 1989 para 1990 também foram ocasionadas pelo critério de obrigatoriedade de apresentação (2004, apud BRASIL, 2008).
Historicamente, um dos motivos que levaram a influenciar a quantidade
entregue de declarações foi a simplificação e a ação fiscal. As declarações mais
simples facilitaram o cumprimento das obrigações e das operações de fiscalização,
como a de omissos na apresentação, implicando acréscimo na quantidade de
declarações, conforme demonstra o gráfico a seguir.
87
Figura 2 - Quantidades de declarações IRPF recebidas, no Brasil, de 1924 a 2005 Fontes: Relatórios da Delegacia Geral, Diretoria, Divisão, Depto. do IR e Sistemas Gerais da SRF.
O gráfico acima demonstra a quantidade de declarações de IRPF recebida pela
SRF, do ano de 1924 até 2004.
Verifica-se, através do gráfico, que no ano de 1924, os contribuintes não
entregavam suas declarações, apesar de que naquela época não era obrigatória a
entrega. Com o passar dos anos, os contribuintes foram se adaptando e, a partir de
1940, é que começou a aumentar a entrega das declarações, em torno de 650.000
(seiscentas e cinqüenta mil) declarações em formulários.
Em 1964, houve um aumento nas entregas do Imposto de Renda, elevando
para 1.150.000 (um milhão, cento e cinqüenta mil) declarações. Porém, com a
obrigatoriedade de entregar, a SRF passou a registrar um número maior de
contribuintes entregando suas declarações, chegando em 1972 com um percentual
de 13,24% de declarações entregues, aproximadamente 15.000.000 (quinze
milhões) de Imposto de Renda recebido pela SRF.
88
Em 1976 houve uma queda no percentual, chegando a marca de apenas
5.000.000 (cinco milhões) de declarações enviadas através de formulários.
Com a informatização, a partir de 1996, conforme demonstra o gráfico da
Receita Federal, começou a aumentar o número de entrega de declarações por meio
magnético, alcançando, em 2004, a marca dos 22,62%, com 25.000.000 (vinte e
cinco milhões) de declarações entregues.
Hoje, em 2008, totalmente informatizados e adaptados à nova tecnologia,
ultrapassamos a marca das 65.000.000 (sessenta e cinco milhões) de declarações
entregues.
2.9 A Evolução histórica das deduções e abatimentos do IRPF
Este capítulo abordará a evolução das deduções e abatimentos do IRPF ao
longo dos anos, de acordo com a legislação. Ao longo dessa história, é notória a
percepção de como o contribuinte foi deixando de abater e deduzir suas despesas
da base de cálculo do imposto, aumentando a cada ano a carga tributária a ser
paga. Nos exercício de 1924 a 1925, os rendimentos eram divididos em quatro
categorias:
a) 1ª categoria - comércio e qualquer exploração industrial, exclusive agrícola;
b) 2ª categoria - capitais e valores mobiliários;
c) 3ª categoria - ordenados, subsídios, emolumentos, gratificações,
bonificações, pensões e remunerações sob qualquer título;
d) 4ª categoria - exercício de profissões não comerciais e não compreendidas
em categoria anterior.
Não havia, nessa época, abatimento da renda bruta, pois a tabela progressiva
era aplicada diretamente sobre os rendimentos líquidos cedulares (rendimento
tributável menos deduções). As quatro categorias permitiam, naquela época, as
seguintes deduções, conforme Nóbrega:
a) salários, ordenados, gratificações, bonificações e outras remunerações por serviços prestados no ano precedente; b) despesas de viagem; c) despesas relativas à compra, reparo e manutenção ou aluguel de veículos, usados para fins profissionais; d) despesas de consumo de água, luz, força e assinaturas de telefone, quando realizadas nos locais destinados ao exercício da profissão; e) despesas de expediente, correspondência e publicidade; g) despesas de conservação de material, mobiliário e asseio geral das instalações destinadas a fins profissionais; h) despesas de
89
expediente, correspondência e publicidade; i) os encargos de propaganda que contribuíssem para aumentar a produção do rendimento; j) as contribuições pagas às associações científicas e assinaturas de jornais técnicos, relativos às profissões liberais; k) as importâncias correspondentes aos gastos corretamente feitos com a compra de livros, materiais, instrumentos e outros aprestos indispensáveis ao exercício de qualquer profissão; l) o preço de custo e o aluguel de materiais, instrumentos e utensílios indispensáveis ao exercício de uma profissão não comercial ou industrial, quando obtidos no período considerado para o lançamento; m) o aluguel ou valor locativo do imóvel, destinados ao exercício profissional; n) as comissões e corretagens sobre rendimentos tributáveis; o) os impostos diretos pagos ao governo federal; p) as partes dos rendimentos já tributados em outras categorias; q) as perdas extraordinárias, provenientes de casos fortuitos ou de força maior como incêndio, tempestade, naufrágio e acidentes semelhantes a esses, desde que não fossem compensados por seguro ou indenização; r) as contribuições e doações aos cofres públicos e instituições (2004, apud BRASIL, 2008).
Nessa época, era permitido deduzirmos todas as despesas pertinentes à
legislação daquele período diretamente dos rendimentos tributáveis.
Nos exercícios de 1926 a 1964, eram permitidas deduções para rendimentos
de cédulas B, C, D, E e F, não havendo dedução para cédulas A e G. Somente a
partir do exercício de 1942, as comissões e as corretagens puderam ser deduzidas
da cédula A, e não foram aceitas deduções na cédula F. A partir de 1948, foi criada
a cédula H, na qual era permitida dedução.
As deduções eram despesas vinculadas à percepção do rendimento. Os
abatimentos da renda bruta eram, conforme Nóbrega:
a) impostos proporcionais sobre a renda, até 1942; b) juros de dívidas pessoais; c) prêmios de seguros de vida; d) contribuições e doações às instituições filantrópicas; e) encargos de família; f) perdas extraordinárias, quando decorressem exclusivamente de casos fortuitos ou de força maior como incêndio, tempestade, naufrágio ou acidentes da mesma ordem, desde que não compensadas por seguros ou indenização; g) alimentos prestados em virtude de sentença judicial, a partir de 1942; h) pagamentos feitos a médicos e dentistas, a partir de 1948; i) despesas com prospecção de jazidas minerais, a partir de 1960; j) prêmios de estímulo à produção intelectual ou bolsa de estudos, a partir de 1962 (2004, apud BRASIL, 2008).
Considerando as deduções anteriores, são notórias as alterações nos
abatimentos e deduções, aumentando um pouco a carga tributária do contribuinte
nesses períodos.
Nos exercícios de 1965 a 1974, havia deduções nas cédulas A, B, C, D, E e H,
começando, então, a fase de redução do imposto para quem realizasse investimento
incentivado. Os abatimentos permitidos da renda bruta eram, conforme Nóbrega:
90
1) juros de dívidas pessoais; 2) prêmios de seguros de vida; 3) prêmios de seguros de acidentes pessoais; 4) despesas com instrução; 5) contribuições e doações; 6) encargos de família; 7) perdas extraordinárias; 8) pensão alimentícia; 9) pagamentos feitos a médicos e dentistas; 10) despesas com prospecção de jazidas minerais; 11) prêmios de estímulo à produção intelectual ou bolsa de estudos; 12) juros das prestações do Sistema Financeiro de Habitação, a partir de 1973; 13) incentivos fiscais. Em 1965: a) 20% das quantias aplicadas na aquisição de títulos nominativos da dívida pública federal; b) 15% das quantias aplicadas na aquisição de ações nominativas de letras hipotecárias ou de outros títulos, inclusive depósito para a construção de habitações populares; c) quantias aplicadas na aquisição de ações nominativas de empresas de interesse para o desenvolvimento econômico do Nordeste ou da Amazônia. De 1966 a 1974, entre outros abatimentos de incentivos fiscais: a) 30% das importâncias efetivamente aplicadas na subscrição voluntária de ações nominativas ou nominativas endossáveis de sociedades anônimas de capital aberto; b) 15% das importâncias efetivamente aplicadas na aquisição de cotas ou certificados de participação de fundos em condomínio ou ações de sociedades de investimento; c) 30% das importâncias efetivamente aplicadas na subscrição voluntária de obrigações do Tesouro Nacional e de títulos da dívida de emissão dos Estados e Municípios; d) 15% das quantias aplicadas em depósitos, letras hipotecárias ou qualquer outra forma, desde que, comprovadamente, se destinassem, de modo exclusivo, ao financiamento de construção de habitações populares; dividendos, bonificações em dinheiro ou outros interesses distribuídos por sociedades anônimas de capital aberto, até um determinado valor, variável anualmente; e) rendimentos distribuídos pelos fundos em condomínio e sociedades de investimento, até um determinado valor, variável anualmente (2004, apud BRASIL, 2008).
Os incentivos do Decreto-lei nº 157/1967, do Decreto-lei nº 880/1969, do Banco
do Nordeste e do Banco da Amazônia eram reduzidos diretamente do imposto.
Nesses períodos, já eram bem limitados as deduções e os abatimentos, diminuindo
mais um pouco o poder aquisitivo do contribuinte.
Nos exercícios de 1975 a 1989, permaneceram as deduções nas cédulas A, B,
C, D, E e H, e os abatimentos da renda bruta permitidos eram, conforme Nóbrega:
1) juros de dívidas pessoais, até 1981, inclusive; 2) juros do Sistema Financeiro de Habitação; 3) seguros de vida, até 1981 inclusive; 4) seguros de acidentes pessoais, até 1981, inclusive; 5) bolsa de estudos; 6) perdas extraordinárias; 7) contribuições e doações; 8) prospecção de jazidas minerais, até 1979, inclusive; 9) despesas com instrução; 10) encargos de família; 11) médicos, dentistas e hospitalizações; 12) pensão alimentícia judicial; 13) aluguéis residenciais, a partir de 1977; 14) maior de 65 anos, a partir de 1978; 15) contribuições previdenciárias a entidades abertas, a partir de 1979; 16) incentivo à cultura, a partir de 1987; 17) plano de Poupança e Investimento – PAIT, a partir de 1988; 18) caderneta Pecúlio, a partir de 1988 (2004, apud BRASIL, 2008).
Na declaração simplificada, instituída em 1976, os abatimentos estavam
restritos a encargos de família, médicos, dentistas e hospitalização, pensão
91
alimentícia, aluguéis residenciais (a partir de 1977) e maior de 65 anos (a partir de
1978). Os investimentos incentivados deixaram de fazer parte dos abatimentos da
renda bruta e passaram a ser deduzidos diretamente do imposto devido.
Nesses anos, os contribuintes ainda conseguiam deduzir boa parte de suas
despesas, o que hoje já não acontece mais. No exercício de 1990, as deduções e os
abatimentos foram reduzidos consideravelmente.
Conforme Nóbrega:
Com o advento da Lei nº 7.713, de 22 de dezembro de 1988, a declaração de IRPF do exercício de 1990, ano-base de 1989, reduziu consideravelmente as deduções e abatimentos. Havia dois modelos. Na Declaração de Informações, não havia dedução nem abatimento. Na Declaração de Ajuste, podiam ser deduzidos os dependentes, pensão judicial e despesas médicas (2004, apud BRASIL, 2008).
Desde então, os contribuintes começaram a pagar mais Imposto de Renda do
que em épocas anteriores, diminuindo, assim, o poder aquisitivo das pessoas físicas.
Já nos exercícios de 1991 a 2008 (ver ANEXO M, formulário do IRPF), foram
permitidas algumas deduções e abatimentos de acordo com a legislação vigente,
porém, com algumas limitações.
Conforme Nóbrega:
Podiam ser deduzidas: 1) contribuições e doações, até 1996, inclusive; 2) dependentes; 3) despesas médicas; 4) pensão alimentícia judicial; 5) contribuição previdenciária oficial, a partir de 1992; 6) despesas com instrução, a partir de 1993; 7) Livro Caixa, a partir de 1993; 8) doação - plebiscito, apenas em 1993; 9) contribuição à previdência privada, a partir de 1997; 10) fundo de aposentadoria programada individual – FAPI, a partir de 1998. Algumas deduções tinham limite e não se podia deduzir o valor efetivamente pago (2004, apud BRASIL, 2008).
O incentivo à cultura e o incentivo à atividade audiovisual eram reduzidos do
imposto calculado pela tabela progressiva. A partir de 1997, as despesas com o
Fundo da Criança e do Adolescente também foram diminuídas do imposto. Na
declaração simplificada, que retornou a partir do exercício de 1996, o desconto
simplificado substituiu todas as deduções e abatimentos.
92
3 METODO DE PESQUISA
Entende-se por metodologia o método utilizado para buscar um determinado
conhecimento. Demo diz que metodologia “é uma preocupação instrumental. Trata
das formas de se fazer ciência. Cuida dos procedimentos, das ferramentas, dos
caminhos” (1985, apud SILVA, 2006, p. 13). Portanto, entendemos que esse
caminho, mesmo que não traçado anteriormente, deve levar ao resultado esperado.
O estudo tem como objetivo demonstrar a evolução histórica do Imposto de
Renda Pessoa Física, incluindo as principais alterações ocorridas nos últimos anos.
Para Gil:
A pesquisa é desenvolvida mediante o concurso dos conhecimentos disponíveis e a utilização cuidadosa dos métodos, técnicas e outros procedimentos científicos. Na realidade, a pesquisa se desenvolve ao longo de um processo que envolve inúmeras fases, desde a adequada formulação do problema até a satisfatória apresentação dos resultados (apud JOHANN, 1997, p. 55).
3.1 Quanto à natureza
O trabalho realizado é de pesquisa aplicada, pois seu objetivo é de gerar
conhecimentos para aplicação prática dirigida à solução de problemas específicos,
envolvendo verdades e interesses locais, um modo fácil para compreensão do
assunto proposto.
Conforme Gil:
Devem derivar naturalmente da interpretação dos dados. Para bem servir às suas finalidades, devem ser breves, mas suficientes para representar a súmula em que os argumentos, conceitos, fatos, hipóteses, teorias, modelos se unem e se completam (1999, p. 190).
93
Esta pesquisa foi elaborada devido às dificuldades encontradas pelos
contribuintes no preenchimento e na execução da declaração anual de ajuste do
Imposto Renda, por meio das determinações impostas a partir do Regulamento do
Imposto de Renda (RIR) e das Instruções Normativas (IN), pela Secretaria da
Receita Federal do Brasil.
3.2 Quanto à abordagem
O estudo será de forma qualitativa, na qual se considera que há uma relação
dinâmica entre o mundo real e o sujeito, pois no mundo atual há uma ligação entre o
valor objetivo e o subjetivo.
Richardson menciona que
Os estudos que empregam uma metodologia qualitativa podem descrever a complexidade de determinado problema, analisar a interação de certas variáveis, compreender e classificar processos dinâmicos vividos por grupos sociais. [...] Podem contribuir no processo de mudança de determinado grupo e possibilitar, em maior nível de profundidade, o entendimento das particularidades do comportamento dos indivíduos (1999, apud BEUREN, 2006).
Na pesquisa qualitativa, concebem-se análises mais profundas em relação ao
fenômeno que está sendo estudado, visando destacar características não
observadas por meio de um estudo quantitativo.
3.3 Quanto aos objetivos
O estudo deste trabalho é realizado através de pesquisa exploratória que,
segundo Gil (1999, apud BEUREN, 2006, p. 80), é desenvolvida com o objetivo de
possibilitar uma visão geral acerca de determinado fato.
Conforme Andrade:
Ao se referir à pesquisa exploratória, ressalta a finalidade de proporcionar maiores informações sobre o assunto que se vai investigar. Diante do exposto, conclui que a melhor forma de pesquisa quanto aos objetivos para a elaboração deste trabalho seja a pesquisa exploratória (2002, apud BEUREN, 2006, p. 80).
94
O objetivo da pesquisa visa proporcionar maior familiaridade com as
divergências ocorridas na declaração do Imposto de Renda, a fim de torná-las
explícitas para fácil compreensão em seu preenchimento, obedecendo, de forma
prática, os passos da pesquisa dos dados sobre a história do IRPF, sua elaboração
dos dados e a análise e interpretação dos dados.
3.4 Quanto aos procedimentos técnicos
Os procedimentos na pesquisa científica referem-se à maneira pela qual se
conduz o estudo e, portanto, se obtém os dados.
Conforme Gil:
Ressalta que o elemento mais importante para a identificação de um delineamento é o procedimento adotado para a coleta de dados (1999, apud BEUREN, 2006, p. 83).
Neste trabalho, quanto aos procedimentos de pesquisa, foi utilizada a tipologia
estudo de caso, a pesquisa bibliográfica e a pesquisa documental.
3.4.1 Estudo de caso
A pesquisa do tipo estudo de caso caracteriza-se principalmente pelo estudo
concentrado em um único objeto. Portanto, esta pesquisa terá a característica de um
estudo de caso em uma Declaração Anual de Ajuste de Imposto de Renda Pessoa
Física, compreendendo as etapas de coleta de dados, elaboração dos dados,
análise e interpretação dos dados, desenvolvendo e orientando corretamente o
preenchimento do IRPF.
Gil salienta que
O estudo de caso é caracterizado pelo estudo profundo e exaustivo de um ou de poucos objetos, de maneira a permitir conhecimentos amplos e detalhados do mesmo, tarefa praticamente impossível mediante ou outros tipos de delineamentos considerados (1999, p. 73).
Além da importância do estudo de caso para compreender fenômenos sociais
complexos, Yin observa que:
95
Permite uma investigação para se preservar as características holísticas e significativas dos eventos da vida real, tais como ciclos de vida individuais, processos organizacionais, administrativos, mudanças ocorridas em regiões urbanas, relações internacionais e a maturação de alguns setores (2002, p. 21).
Ressalta-se, também, a possibilidade de realizar estudos multicasos. Triviños
(1987) afirma que os estudos multicasos diferem do estudo comparativo de casos
pelo fato de propiciarem ao pesquisador a possibilidade de estudar dois ou mais
sujeitos, organizações etc., sem a necessidade de perseguir objetivos de natureza
comparativa.
Este trabalho de estudo de caso tem por finalidade analisar os dados de um
contribuinte, com fatos reais e com situações reais e verdadeiras, demonstrando,
através de seus lançamentos contábeis, a maneira correta de preencher o IRPF,
analisar sua forma de tributação e seu resultado final.
3.4.2 Pesquisa bibliográfica
Segundo Beuren (apud GIL, 2004, p. 87), “a pesquisa bibliográfica é
desenvolvida mediante material já elaborado, principalmente livros, artigos científicos
e, atualmente, com material disponibilizado na internet”.
Cervo e Bervian definem a pesquisa bibliográfica como aquela que
[...] explica um problema a partir de referenciais teóricos publicados em documentos. Pode ser realizada independentemente ou como parte da pesquisa descritiva ou experimental. Ambos os casos buscam conhecer e analisar as contribuições culturais ou científicas do passado existentes sobre um determinado assunto, tema ou problema (CERVO; BERVIAN, 1983, p. 55).
Esta monografia enquadra-se na forma de pesquisa bibliográfica. A pesquisa
realizada tem o objetivo de procurar informações em livros, artigos, dissertações e
legislação relacionados ao contexto proposto pelo tema proposto, estudar as
diferentes bibliografias e compara-las com as literaturas existentes e a legislação.
As informações foram apreciadas e colocadas de forma organizada, de modo
que fosse capaz de conduzir a uma leitura de simples compreensão.
96
3.4.3 Pesquisa documental
Conforme Beuren (apud GIL, 2006, p. 89), “pesquisa documental baseia-se em
materiais que ainda não receberam um tratamento analítico ou que podem ser
reorganizados de acordo com os objetivos da pesquisa”.
Esta monografia encontra-se também na forma de pesquisa documental. A
pesquisa realizada tem o objetivo de procurar informações a partir de materiais que
não receberam tratamento analítico. Nessa tipologia de pesquisa, os documentos
são classificados em dois tipos principais: fontes de primeira mão e fontes de
segunda mão.
Gil define:
Os documentos de primeira mão são os que não receberam qualquer tratamento analítico, tais como: documentos oficiais, reportagens de jornal, cartas, contratos, diários, filmes, fotografias, gravações etc. Os documentos de segunda mão são os que de alguma forma já foram analisados, tais como: relatórios de pesquisa, relatórios de empresas, tabelas estatísticas, entre outros (1999, apud BEUREN, 2006, p. 89).
Dessa forma, este trabalho de pesquisa pode integrar o rol de pesquisas
utilizadas em um mesmo estudo ou caracterizar-se como o único delineamento
utilizado para tal.
Silva e Grigolo afirmam:
A pesquisa documental vale-se de materiais que ainda não receberam nenhuma análise aprofundada. Esse tipo de pesquisa visa, assim, selecionar, tratar e interpretar a informação bruta, buscando extrair dela algum sentido e introduzir-lhe algum valor, podendo, desse modo, contribuir com a comunidade científica, a fim de que outros possam voltar a desempenhar futuramente o mesmo papel (2002, apud BEUREN, 2006, p. 89).
Esse trabalho foi elaborado com esses dois procedimentos técnicos: o
bibliográfico e o documental.
3.5 Coleta dos dados
Segundo Beuren (2006, p. 117), o objeto de um trabalho é a organização
objetiva de informações fragmentadas com o objetivo de encontrar a resposta para
97
determinada questão-problema. Assim, os processos de coleta, análise e
interpretação dos dados buscam regularidade ou padrões de associação de dados
que não sejam idiossincráticos aos fatos que estão sendo examinados, mas comum
a toda a categoria de fatos semelhantes.
A primeira etapa da coleta de dados foi a revisão bibliográfica sobre evolução
histórica da declaração do Imposto de Renda Pessoa Física. Em seguida, foram
coletados os dados disponíveis no Memorial da Receita Federal, estabelecendo um
breve histórico do Imposto de Renda no mundo, bem como o surgimento no Brasil.
Por fim, para o trabalho prático, foram acessadas as informações da legislação dos
últimos quarenta anos por meio de manuais, mensários fiscais e na biblioteca da
Secretaria da Receita Federal.
3.6 Análise dos dados
Na revisão bibliográfica, foi evidenciada a colaboração da ferramenta de
pesquisa através do Memorial da Receita Federal em seu site, listas bibliográficas e
manuais informativos da biblioteca da Secretaria da Receita.
No estudo de caso deste trabalho, foi analisada uma declaração de ajuste
anual de Imposto de Renda de 2008, ano-base 2007, de um contribuinte, com fatos
e dados reais e verdadeiros, demonstrando, a partir de seus lançamentos contábeis,
a maneira correta de preencher o IRPF, analisando sua forma de tributação e seu
resultado final, servindo como exemplo para o para cálculos e o desenvolvimento do
imposto, para que se torne, posteriormente, uma ferramenta de fonte de pesquisa
para os futuros profissionais da área contábil.
98
4 ANÁLISE DOS DADOS
Este trabalho tem por finalidade demonstrar a análise dos dados do Imposto de
Renda de ajuste anual do Dr. “Fulano de Tal”, cujo nome foi mantido em sigilo por
medida de segurança, já que constam, na declaração, valores reais e informações
concretas desse cliente.
Os lançamentos foram obtidos através das informações da declaração do
exercício de 2008, ano-base 2007, demonstrando, nos anos anteriores, os valores
em reais, para melhor interpretação dos resultados.
As demonstrações destes lançamentos estão lançadas na moeda atual, em
reais (R$). Foi mantido assim com o propósito de que as pessoas consigam
interpretar os cálculos e a análise dos dados desta pesquisa.
4.1 Dos valores
Foram lançados, nas declarações dos anos de 1978/77, 1988/87 e 1998/97, ou
seja, nos últimos trinta (30) anos, os valores em reais da declaração de 2008/07,
porém, na legislação do Imposto de Renda de cada ano, no modelo do formulário da
época e de acordo com a conversão para a moeda daquela época.
No ano de 1978 (ANEXO O), ano-base 1977, os valores da declaração de
2008/07 foram transformados de reais (R$) para cruzeiros (Cr$), para que houvesse
a possibilidade de enquadrar o valor da base de cálculo dentro da tabela progressiva
anual do Imposto de Renda daquele período. O valor foi transformado em UFIR,
depois em BTN e por fim em ORTN/OTN.
Para que a elaboração dos cálculos ficasse mais clara, este trabalho
demonstrará, abaixo, o quadro das moedas nacionais, e as tabelas progressivas do
Imposto de Renda anual do ano de 1978/77 serão demonstradas mais abaixo, com
a explicação dos cálculos.
99
Quadro 4 - Moedas nacionais
Fonte: Boletim Informativo. Ed. Publicações Periódicas Informare Ltda., 2007.
4.2 Das moedas
No ano de 1988 (ANEXO P), ano-base 1987, os valores da declaração de
2008/07 foram transformados de reais (R$) para cruzados (Cz$), para que houvesse
a possibilidade de enquadrar o valor da base de cálculo dentro da tabela progressiva
anual do Imposto de Renda daquele período. O valor foi transformado em UFIR,
depois em BTN e por fim em ORTN/OTN, conforme as tabelas demonstradas mais
adiante, no decorrer da explicação dos cálculos.
No ano de 1998 (ANEXO Q), ano-base 1997, os valores dessa declaração já
estão em reais (R$), pois desde julho de 1994 a moeda estabilizou e não alterou
mais até a data de hoje. A tabela progressiva do imposto anual está demonstrada
conforme suas faixas abaixo descriminadas:
No ano de 2008 (ANEXO R), ano-base 2007, os lançamentos estão nos
valores normais e a tabela progressiva do imposto anual está demonstrada mais
abaixo, nas explicações dos cálculos.
Dessa forma, ficará mais fácil a interpretação do resultado quanto à
demonstração do valor de imposto a pagar ou a restituir, com as tabelas para
visualização.
100
4.3 Do preenchimento da declaração
Nesta parte do trabalho, serão analisados os dados, incorporando no texto uma
planilha e dois gráficos necessários para a compreensão da análise, sendo visível a
diferença de tributação no decorrer desses anos relativamente às alterações na
legislação, visando sempre o aumento da carga tributária, pelo qual o trabalho
demonstrará e analisará no decorrer desta pesquisa.
A partir da última declaração de renda do contribuinte (IRPF 2008, ano-base
2007), será demonstrado como preencher corretamente os lançamentos do Imposto
de Renda de ajuste anual, no modelo completo. Dessa forma, a declaração poderá
servir de exemplo para diversos profissionais da área contábil e para os acadêmicos
interessados em aprender como preenchê-la, orientando e demonstrando o que
acontece caso sejam lançados, na declaração de IR, valores com divergências, ou
seja, as conseqüências desses erros.
4.4 Apresentação do contribuinte
O contribuinte analisado e estudado nesse trabalho é um médico proctologista
e clínico geral, cujo nome será mantido em total sigilo, como medida de segurança.
Assim, será chamado, a partir de agora, de Dr. Fulano de Tal, atuando na área de
cirurgia geral, clínica geral, pneumologia, videolaparoscopia, colonoscopia,
fibronoscopia, terapia intensiva, coloproctologia e outros serviços afins.
Trata-se de um dos sócios da empresa JKM Serviços Médicos S/C Ltda., com
33,33% de quotas, tendo mais dois sócios, integrando um capital social de R$
45.000,00 (quarenta e cinco mil reais).
4.4.1 Identificação do contribuinte
O Dr. Fulano de Tal é brasileiro, casado e possui dois filhos. É médico, inscrito
no CREMERS sob nº 21.111, portador da Carteira de Identidade nº 1039772626,
expedida pela SSP/RS, nascido em 12 de fevereiro de 1965, CIC nº 551.933.360-29,
residente e domiciliado na Rua Afonso Taunay, nº 931, apto. 501, bairro Boa Vista,
na cidade de Porto Alegre, Rio Grande do Sul.
101
4.4.2 Composição dos dados do IRPF do contribuinte
A composição dos dados, do contribuinte acima identificado, que compõem o
Imposto de Renda de Ajuste Anual de Pessoa Física do ano de 1978, 1988, 1998 e
2008 será demonstrada conforme relação abaixo descriminada:
a) rendimentos tributáveis recebidos de pessoas jurídicas;
b) rendimentos recebidos de aluguéis;
c) rendimentos recebidos de distribuição de lucros;
d) rendimentos tributáveis recebidos de pessoas físicas;
e) rendimentos recebidos de aplicações financeiras;
f) possui três dependentes (esposa e dois filhos);
g) despesas com instrução;
h) despesas com previdência privada;
i) despesas com Livro Caixa;
j) despesas com médicos;
k) despesas com plano de saúde;
l) evolução patrimonial;
m) empréstimos e financiamentos.
As despesas do Livro Caixa são compostas de todas aquelas despesas
especiais necessárias para o desenvolvimento do exercício de sua profissão.
As suas receitas são provenientes de atendimentos ao IPERGS, UNIMED,
CABERGS. Percebe pró-labore da empresa JKM Serviços Médicos S/C Ltda., além
de recebimento de aluguéis.
4.4.3 Análise da legislação e dos cálculos
A análise que foi feita neste trabalho tem por objetivo demonstrar as alterações
na legislação, conforme foi descrito na evolução histórica do Imposto de Renda. Os
valores foram lançados na moeda de hoje, o real, nos anos de 1978 e 1998, para
que as pessoas possam entender melhor os resultados obtidos pelas alterações
ocorridas em nossa legislação em relação aos descontos, abatimentos e às
deduções do imposto, até chegarmos aos resultados para a obtenção da base de
cálculo.
102
Os cálculos e os resultados foram obtidos através da legislação de cada ano-
calendário, conforme o modelo de cada declaração de Imposto de Renda desse
contribuinte. Os lançamentos e o preenchimento das declarações de 1978 e 1988
foram considerados a partir do imposto de 2008/07.
Não serão analisadas as cédulas F, G e H, pelo fato de o cliente não possuir
rendimentos na vendas de imóveis (H), rendimentos da exploração agrícola ou
pastoril (G) e dividendos (F).
4.4.3.1 Declaração do ano de 1978
Na declaração de 1978 (ANEXO O), o manual de preenchimento orientava o
contribuinte a lançar seus valores através das cédulas, indicadas pelas letras A, B,
C, D, E, F, G e H. Compreendiam os rendimentos todos aqueles valores que o
contribuinte recebia, seja de pessoa física, jurídica, aluguéis ou rendimentos
financeiros, sendo obrigatório lançar tudo, porém, em cédulas separadas.
Nas cédulas A e B, eram lançados os rendimentos financeiros (poupança,
CDB/RDB etc.); na cédula C, os rendimentos de pessoas jurídicas; na D, os
rendimentos do Livro Caixa e suas deduções; na E, os rendimentos de aluguéis,
com suas deduções.
Nessa época, os lançamentos das deduções e abatimentos podiam ser
deduzidos dos seus rendimentos, valores mais justos do que os de hoje. Conforme o
manual de orientação desse ano, aprovado pela IN SRF nº 66, de 8 de novembro de
1977, podiam ser deduzidas as contribuições oficiais e sindicatos, previdência
privada, publicações e materiais necessários para o desempenho da função. Além
dessas, gastos com transporte, viagem e instalações, despesas de locomoção,
uniformes, diferenças de caixa para tesoureiros e empregados e despesas judiciais,
desde que as despesas não ultrapassassem mais de 50% (cinqüenta por cento) dos
rendimentos totais.
Era permitido, também, deduzir as despesas bancárias sobre as aplicações e
as despesas de impostos, taxas, foros e de conservação sobre os aluguéis. Naquela
época, também era possível deduzir as despesas de Livro Caixa sem o controle
limitado que é fiscalizado hoje.
103
Os dependentes da época não tinham limite de idade, desde que fosse
comprovada a total dependência dos pais, sendo isso aprovado pela Portaria nº
745/77 e conhecido por encargos de família.
Com a legislação de 1978, a carga tributária era mais suave, pois era possível
abater-se quase todos os gastos reais, conforme será demonstrado através de uma
planilha comparativa mais adiante. Nesse formulário, os cálculos foram elaborados
através da conversão das moedas, retornando para 1978 o valor de hoje em reais,
para que esses valores pudessem ser enquadrados na tabela progressiva da época
conforme tabela abaixo demonstrada. Porém, após o enquadramento na tabela,
dentro de sua faixa devida, os valores permaneceram em reais para melhor
compreensão dos cálculos.
Tabela 4 - Tabela progressiva anual do IRPF - 1978
Fonte: Boletim Fiscal nº. 206. Ed. Jornalística Mensário Fiscal Ltda., 1978.
104
Tabela 5 - Tabela do índice da BTN fiscal
Fonte: Boletim Informativo. Ed. Publicações Periódicas Informare Ltda., 2007.
105
Tabela 6 - Tabela do índice da UFIR
Fonte: Boletim Informativo. Ed. Publicações Periódicas Informare Ltda., 2007.
O resumo do cálculo do imposto partia da renda bruta, menos as deduções,
menos os abatimentos, igual à renda líquida. Esse resultado é para nós, hoje, a
base de cálculo do imposto devido, e é a partir daqui que os valores começam a ser
transformados em cruzeiros. O valor da renda líquida foi de R$ 73.833,00 (setenta e
três mil, oitocentos e trinta e três reais), convertidos para Cr$ 1.109.108,00 (um
milhão, cento e nove mil, cento e oito cruzeiros), conforme as tabelas acima, de
acordo com os índices de cada período, a UFIR de 31 de julho de 1993 (42.790,00),
BTN fiscal de 31 de dezembro de 1989 (10,9518) e ORTN de 31 de dezembro de
1977 (233,74), chegando, então, ao valor de Cr$ 92.425,00 (noventa e dois mil,
quatrocentos e vinte e cinco cruzeiros) por mês, ficando na faixa 5, dos 12%. Hoje o
valor seria de R$ 6.152,00 (seis mil, cento e cinqüenta e dois reais) ao mês, após
todas as deduções e os abatimentos.
Também foram convertidos os valores dedutíveis da tabela progressiva. O
Imposto de Renda Retido na Fonte também foi convertido da mesma forma que os
rendimentos, porém, após o enquadramento na tabela, retornou para a moeda atual.
106
4.4.3.2 Declaração do ano de 1988
Após dez anos, o modelo de declaração de 1988 (ANEXO P) teve bastante
alteração em relação aos formulários dos anos anteriores. Foram extintos os anexos
2 (rendimentos não tributáveis), 3 (investimentos incentivados), 5 (declaração de
bens) e 6 (rendimentos tributados exclusivamente na fonte). Os conteúdos desses
anexos passaram para o corpo do formulário, diminuindo os campos para informar
os rendimentos não-tributáveis e tributados exclusivamente na fonte.
Na página 1, eram lançados os rendimentos de todas as cédulas com suas
deduções cedulares, exceto a G, por fazer parte dos rendimentos da agricultura,
pecuária e outros. A página 2 destinava-se a investimentos incentivados,
rendimentos não-tributáveis, tributação exclusiva na fonte e relação de dependentes.
A página 4 era a identificação do contribuinte, total dos rendimentos e deduções
cedulares, abatimentos e apuração do imposto. Na página 5 ficavam os pagamentos
efetuados, e, na 6, o anexo da cédula G.
Em face do freio nos índices inflacionários, foram extintas as correções do
imposto descontado na fonte e do carnê-leão, e como a inflação dessa época era
muito alta, o contribuinte foi perdendo seu poder aquisitivo. Os cálculos nesse ano
foram através da tabela de ORTN/OTN. Algumas limitações foram impostas nas
deduções. Por exemplo:
a) limitaram o percentual sobre previdência privada;
b) as despesas de conservação, para quem recebia aluguel, ficaram limitadas
a 10% dos rendimentos cedulares;
c) as despesas de cobrança bancária ficaram limitadas a 5% dos rendimentos
cedulares.
Entretanto, mesmo com as limitações acima descritas, as deduções ainda
continuavam sendo justas. Conforme o manual de orientação desse ano, aprovado
pela IN da SRF, continuavam podendo ser deduzidas as contribuições oficiais e
sindicatos, previdência privada, publicações e materiais necessários para o
desempenho da função. Além dessas, gastos com transporte, viagem e instalações,
despesas de locomoção, uniformes, diferenças de caixa para tesoureiros e
empregados e despesas judiciais, desde que as despesas não ultrapassassem mais
de 50% (cinqüenta por cento) dos rendimentos totais.
107
No entanto, as despesas bancárias sobre as aplicações, ficaram limitadas a
55% conforme tabela (ANEXO P, nas orientações), permanecendo também as
despesas de Livro Caixa.
Os abatimentos ficaram limitados a Cz$ 18.200,00 (dezoito mil e duzentos
cruzados), moeda da época, por dependente, sendo aprovado pela Portaria nº
180/87 da SRF. O resumo do cálculo do imposto partia da renda bruta menos as
deduções, menos os abatimentos, menos outros abatimentos, igual à renda líquida.
Esse resultado é para nós, hoje, a base de cálculo do imposto devido, e é a partir
daqui que os valores começam a ser transformados em cruzados.
O valor da renda líquida foi de R$ 75.846,00 (setenta e cinco mil, oitocentos e
quarenta e seis reais), convertidos para Cr$ 2.549.273,00 (dois milhões, quinhentos
e quarenta e nove mil, duzentos e setenta e três cruzados), conforme as tabelas
acima, de acordo com os índices de cada período, a UFIR de 31 de julho de 1993,
42.790,00, o BTN fiscal de 31 de dezembro de 1989, 10,9518, e o ORTN/OTN de 31
de dezembro de 1987, 522,99, chegando, então, ao valor de Cr$ 212.439,00
(duzentos e doze mil, quatrocentos e trinta e nove cruzados) por mês, ficando na
faixa 3, dos 10%, conforme tabela a seguir.
Tabela 7 - Tabela progressiva anual do IRPF - 1988/87
Fonte: Boletim Fiscal nº 325. Ed. Jornalística Mensário Fiscal Ltda., 1987.
Hoje, o valor seria de R$ 6.320,00 (seis mil, trezentos e vinte reais) ao mês,
após todas as deduções e os abatimentos. Também foram convertidos os valores
dedutíveis da tabela progressiva. O Imposto de Renda Retido na Fonte também foi
convertido da mesma forma que os rendimentos, porém, após o enquadramento na
tabela, retornou para a moeda atual.
108
Os valores do IRRF foram também levados em consideração para a conversão
das moedas, para que o resultado do Imposto de Renda a pagar ou a restituir,
chegasse ao resultado correto, porém, também demonstrado no valor de hoje.
4.4.3.3 Declaração do ano de 1998
No exercício de 1998, vinte anos depois, ficou tudo diferente, pois a grande
novidade foi o novo leiaute do modelo de declaração de 98, já que o desenho foi
completamente reformulado (ANEXO Q).
A característica da legislação tributária do Imposto de Renda Pessoa Física
dos últimos anos é a estabilidade. As alterações na legislação implicaram muitas
mudanças no cálculo do imposto. Para o contribuinte, essas alterações foram
péssimas, porque estava sendo criado um formulário para atender à leitura ótica, na
época. A moeda estava estabilizada, já em reais, e foram instituídas diversas
limitações. As declarações cedulares já não existiam mais, e as despesas foram
totalmente controladas pela SRF, sendo colocadas regras e limites.
Com todas essas alterações, o contribuinte, a cada ano que passava, passou a
pagar mais Imposto de Renda. Os cálculos, nesse ano, foram mais simples, mas
com muitas limitações nas despesas como, por exemplo:
a) limitaram em 12% do rendimento bruto, os gastos de previdência privada;
b) os dependentes ficaram limitados a R$ 1.080,00 cada;
c) houve aumento na carga tributária;
d) as despesas com instrução ficaram limitadas;
e) as despesas do Livro Caixa passaram a ter um controle mais rígido;
f) as alíquotas cresceram para 15% sobre lucro na alienação de bens
imóveis;
g) a tabela progressiva limitou-se apenas em três faixas.
Nesse período, as deduções para sindicatos, as publicações e materiais
necessários para o desempenho da função, gastos com transporte, viagem e
instalações, despesas de locomoção, uniformes, diferenças de caixa para
tesoureiros e empregados e despesas judiciais não puderam mais ser utilizadas na
forma de dedução; somente no Livro Caixa, e com algumas restrições, conforme
IN/SRF nº 97/97.
109
As despesas bancárias não podiam mais ser deduzidas, sendo lançado o valor
líquido direto no campo de rendimentos sujeitos a tributação exclusiva. O resumo do
cálculo do imposto partia da renda bruta, menos as deduções, igual à base de
cálculo. A partir desse resultado, o valor é levado para a tabela progressiva e
calculado o imposto devido. Nesse formulário, os valores estão na moeda real, não
havendo necessidade de converter os valores; apenas foram transferidos de 2008
para 1998.
O resultado encontrado como base de cálculo do imposto devido, após as
deduções, foi de R$ 89.036,17 (oitenta e nove mil, trinta e seis reais e dezessete
centavos), ficando na faixa 3, dos 25%, conforme tabela a seguir.
Tabela 8 - Tabela progressiva anual do IRPF - 1998/97
Fonte: Boletim Fiscal nº 445. Ed. Jornalística Mensário Fiscal Ltda., 1997.
É visível, nesse ano, a diferença na carga tributária, passando, a partir de
1998, a pagar Imposto de Renda, além do imposto já retido mensalmente do cliente
em contracheque pelo empregador.
4.4.3.4 Declaração do ano de 2008
No Imposto de Renda de 2008, ano-base 2007 (ANEXO R), não houve
modificações na legislação, apenas a correção da tabela do Imposto de Renda,
permanecendo tudo da mesma forma, conforme a tabela demonstrada abaixo:
Tabela 9 - Tabela progressiva anual do IRPF - 2008/07
Fonte: Boletim Fiscal nº 575. Ed. Jornalística Mensário Fiscal Ltda., 2007.
110
Através dos cálculos obtidos dos formulários de Imposto de Renda,
demonstraremos, de acordo com a planilha abaixo, o resultado alcançado do
Imposto de Renda a pagar ou a restituir do contribuinte acima identificado.
Tabela 10 - Planilha comparativa dos cálculos do Imposto de Renda
DEMONSTRATIVO: SR. FULANO DE TAL Ano- Calendário
Ocorrências 1978 1988 1998 2008
Rendimentos Tributáveis
Pessoa Jurídica 119.418,00 119.418,00 119.419,89 119.419,89
Livro Caixa 11.061,00 11.061,00 11.061,41 11.061,41
Receita de aluguéis 12.000,00 12.000,00 12.000,00 12.000,00
Receita financeira 693,00 693,00
Total 143.172,00 143.172,00 142.481,30 142.481,30
Deduções
Previdência e sindicato 8.068,00 8.068,00 7.346,24 7.346,24
Previdência privada 3.055,00 3.055,00 3.055,04 3.055,04
Publicações e materiais técnicos 1.250,00 1.250,00
Gastos com transporte 550,00 550,00
Despesas de locomoção 1.110,00 1.110,00
Despesas com uniformes 1.390,00 1.390,00
Despesas com Livro Caixa 22.128,00 22.128,00 26.428,65 26.428,65
Impostos e taxas diversas sobre aluguéis 2.700,00 2.700,00
Total 40.251,00 40.251,00 36.829,93 36.829,93
Renda Bruta 102.921,00 102.921,00 105.651,37 105.651,37
Abatimentos
Juros 965,00
Seguro de vida 1.350,00
Despesas com instrução 16.740,00 16.740,00 7.293,46 7.039,35
Dependentes 3.951,00 4.253,00 3.240,00 4.753,80
Médicos/dentistas/hospitais 6.082,00 6.082,00 6.081,74 6.081,74
Total 29.088,00 27.075,00 16.615,20 17.874,89
Renda Líquida 73.833,00 75.846,00 89.036,17 87.776,48
Imposto devido 8.151,00 7.368,00 18.479,04 17.836,21
Redução/investimento 1.137,00 625,00
Imposto líquido devido 7.014,00 6.743,00 18.479,04 17.836,21
Retenção na fonte 12.393,00 10.709,00 12.571,91 12.396,67
Imposto a pagar 5.907,13 5.439,54
Imposto a restituir 5.379,00 3.966,00
Fonte: Autoria própria, 2008.
111
O objetivo da análise que esse trabalho vem demonstrar servirá para
compararmos os valores de imposto que o contribuinte teria a restituir ou a pagar, de
acordo com as alterações da legislação, sobre as deduções e os abatimentos. Todos
foram calculados, calcados na legislação de cada período. Serve também para
demonstrar quanto o contribuinte pagou de Imposto de Renda a partir de 1998 com
as alterações impostas pela SRF.
Os dados da planilha dos anos acima informados foram retirados dos resumos
dos formulários, conforme demonstrado em anexos. Os valores informados de base
para os cálculos foram informados na moeda de hoje, expresso em reais, obtidos da
declaração de renda do ano-calendário 2007, porém, calculados através da
legislação da época de cada formulário, com as devidas conversões da moeda,
partindo da base de cálculo do imposto, conforme explicado anteriormente.
O Imposto de Renda Retido na Fonte também foi considerado como base de
cálculo, no valor de hoje, para calcular o imposto devido, entretanto, também foi
convertido para os valores dos anos correspondentes, para não haver erros na hora
do enquadramento junto às tabelas da época.
As tabelas utilizadas foram através do mensário fiscal de 1978, 1988, 1998 e
2008, sendo que, neste último ano, o sistema de cálculo do imposto – o programa da
receita – calcula automaticamente.
No ano de 1978 a tabela progressiva do Imposto de Renda tinha 16
(dezesseis) faixas, variando de 4% a 50%, conforme tabela acima, dependendo dos
rendimentos do contribuinte. As deduções foram calculadas de acordo com a
legislação da SRF desse ano, assim como os abatimentos, todos informados e
demonstrados no anexo “O”, sendo os valores demonstrados sem os centavos, por
motivo de arredondamento.
O valor da renda líquida foi de R$ 73.833,00 (setenta e três mil, oitocentos e
trinta e três reais), convertidos para Cr$ 1.109.108,00 (um milhão, cento e nove mil,
cento e oito cruzeiros), conforme as tabelas acima, de acordo com os índices de
cada período, a UFIR de 31 de julho de 1993, 42.790,00, o BTN fiscal de 31 de
dezembro de 1989, 10,9518, e o ORTN de 31 de dezembro de 1977, 233,74,
chegando, então ,ao valor de Cr$ 92.425,00 (noventa e dois mil, quatrocentos e
vinte e cinco cruzeiros) por mês, ficando na faixa 5, dos 12%. Hoje, o valor seria de
R$ 6.152,00 (seis mil, cento e cinqüenta e dois reais) ao mês, após todas as
112
deduções e os abatimentos, porém, após enquadrar na tabela os valores, retornou
para a moeda atual.
Em 1988/87, a tabela progressiva do Imposto de Renda tinha 11 (onze) faixas,
variando de isento até 50%, conforme tabela acima demonstrada, dependendo dos
rendimentos do contribuinte. As deduções foram calculadas de acordo com a
legislação da SRF desse ano, assim como os abatimentos, todos informados e
demonstrados no anexo “P”, sendo os valores demonstrados sem os centavos, por
motivo de arredondamento.
O valor da renda líquida foi de R$ 75.846,00 (setenta e cinco mil, oitocentos e
quarenta e seis reais), convertidos para Cr$ 2.549.273,00 (dois milhões, quinhentos
e quarenta e nove mil, duzentos e setenta e três cruzados), conforme as tabelas
acima, de acordo com os índices de cada período, a UFIR de 31 de julho de 1993,
42.790,00, o BTN fiscal de 31 de dezembro de 1989, 10,9518, e o ORTN/OTN de 31
de dezembro de 1987, 522,99, chegando, então, ao valor de Cr$ 212.439,00
(duzentos e doze mil, quatrocentos e trinta e nove cruzados) por mês, ficando na
faixa 3, dos 10%. Hoje o valor seria de R$ 6.320,00 (seis mil, trezentos e vinte reais)
ao mês, após todas as deduções e os abatimentos, porém, após enquadrar na
tabela os valores, retornou para a moeda atual.
Em 1998, a tabela progressiva do Imposto de Renda tinha apenas 3 (três)
faixas: isento, 15% e 25%, conforme tabela acima informada, dependendo dos
rendimentos do contribuinte. As deduções foram calculadas de acordo com a
legislação da SRF desse ano, assim como os abatimentos, todos informados e
demonstrados no anexo “Q”.
Em 2008 a tabela progressiva do imposto continuou. Foi corrigida, conforme
demonstração acima, sendo todos informados e demonstrados no anexo “R”.
Os rendimentos brutos auferidos em 1978 e 1988, conforme planilha acima,
são maiores pelo fato de que, nesses anos, eram considerados também como
faturamento todos os rendimentos financeiros recebidos pela pessoa física, sendo
que, a partir de 1998, foram considerados como rendimentos sujeitos à tributação
exclusiva.
Com o mesmo rendimento, o contribuinte no ano de 1978 restituiria o valor de
R$ 5.379,00, conseguiria pegar de volta 43,40% do imposto já antecipado.
113
Em 1988, com as devidas alterações, o Dr. Fulano de Tal conseguiria ainda
pegar de volta o valor de R$ 3.966,00, ou seja, recuperaria 37,03% do seu imposto
retido antecipadamente.
Depois de todas as modificações ocorridas na década de 1990, e com o
surgimento da informática, houve grandes alterações no cálculo do imposto. Em
1998, esse mesmo contribuinte não conseguiu mais restituir o valor retido, mas o
pior começou a acontecer: além de ser retida uma boa parte antecipadamente, ainda
teve que pagar mais R$ 5.907,13, ou seja, 46,97% a mais do imposto que já havia
sido retido sobre seus rendimentos.
Em 2008, como não houve nenhuma alteração no Imposto de Renda, somente
a correção da tabela progressiva, o imposto deste contribuinte continuou sendo a
pagar, cujo valor foi de R$ 5.439,54, ou seja, 43,88% do imposto já retido na fonte
antecipadamente, sendo um pouco menor o valor pelo motivo da atualização da
tabela.
Conforme os gráficos abaixo, este trabalho demonstrará os resultados das
análises do ajuste anual do Imposto de Renda do contribuinte acima identificado.
% IR DEVIDO S/ BASE CALCULO
9,50% 8,89%
20,75%20,32%
0%
5%
10%
15%
20%
25%
1978 1988 1998 2008
Figura 3 - Demonstrativo da alíquota do IR devido Fonte: Autoria própria, 2008.
114
Esse gráfico demonstra, no decorrer dos trinta anos, quanto o contribuinte
restituía no ano de 1978 e quanto ele terminou pagando no ano de 2008. O
percentual apresentado foi calculado sobre a base de cálculo do imposto, após as
deduções e os abatimentos. É o resultado líquido para a tributação.
No ano de 1978, o resultado apurado resultou em 9,50% de imposto líquido
devido sobre a base de cálculo (R$ 73.833,00), conforme os cálculos demonstrados
e explicados anteriormente.
Em 1988, apesar da inflação e das novas regras impostas pela SRF, o
contribuinte alcançou o resultado apurado de 8,89% de imposto líquido devido sobre
sua base de cálculo (R$ 75.846,00). Nesse período, o imposto foi menor por
conseqüência da deflação que houve nesse ano de 1987, por motivo da
desvalorização da moeda em três dígitos.
No ano de 1998, entrávamos na era da tecnologia. Em conseqüência a todas
as alterações ocorridas, o resultado apurado foi de 20,75% de imposto sobre sua
base de cálculo (R$ 89.036,17), aumentando consideravelmente em 1998, a
arrecadação, através das alterações ocorridas sobre os cálculos das deduções e das
limitações impostas sobre nossas despesas, resultando num imposto devido bem
maior do que os anteriores, como também já foi explicado anteriormente.
Finalmente, no ano de 2008, após a correção da tabela progressiva do IR, sem
nenhuma alteração ocorrida, o percentual diminuiu para 20,75% sobre a base de
cálculo.
No gráfico acima, está sendo demonstrada, através de uma linha vermelha, a
média calculada nesse período, o percentual de 14,85%, ou seja, no ano de 1988, o
resultado foi de menor imposto devido, ficando bem abaixo da média estipulada,
resultante da conversão da moeda na época por índice (ORTN/OTN) para cálculos e
pagamentos.
115
IR PAGO OU RESTITUÍDO (AN0 78/88 REC.BASE R$ 143.172,00 - AN0 98/08 REC. BASE R$ 142.481,30)
R$ (5.440)(R$ 5.907)
R$ 5.379
R$ 3.966
R$ (8.000)
R$ (6.000)
R$ (4.000)
R$ (2.000)
R$ -
R$ 2.000
R$ 4.000
R$ 6.000
1978 1988 1998 2008
Rec
Figura 4 - Demonstrativo do IR pago ou restituído Fonte: Autoria própria, 2008.
Esse gráfico demonstra que, durante esses trinta anos, o contribuinte
conseguiu restituir imposto somente nos anos de 1978 e 1988, pagando imposto nos
anos de 1998 e 2008.
Os valores apresentados foram calculados de acordo com os formulários
demonstrados em anexo e com as devidas conversões para a moeda da época.
Porém, depois do enquadramento, permaneceu em reais para podermos analisar
melhor os resultados obtidos.
Em 1978, o imposto a pagar foi de 9,5% sobre a base de cálculo, no valor de
R$ 7.014,00, porém, com R$ 12.393,00 de imposto retido na fonte antecipadamente.
De acordo com a planilha acima demonstrada, o contribuinte conseguiu recuperar
parte do seu imposto já retido (43,40%), restituindo o valor de R$ 5.379,00, conforme
demonstra o gráfico acima.
No ano de 1988, o imposto a pagar foi de 8,89% sobre a base de cálculo
devido à deflação e à conversão da moeda para o índice da ORTN/OTN fiscal. Por
isso o cliente conseguiu restituir R$ 3.966,00, ou seja, 37,03% do imposto já retido
da fonte pagadora, com uma queda de 26,33% em comparação ao ano anterior.
116
O ano de 1998 foi o de maior tributação, devido às alterações ocorridas na
legislação, das deduções e das limitações impostas pela SRF. Com isso, a partir de
então, o contribuinte não conseguiu restituir mais parte do seu imposto. O valor a
pagar foi de R$ 18.479,04, sendo que já havia o valor R$ 12.571,91 retido na fonte,
tendo que pagar mais R$ 5.907,00, ou seja, 46,99% a mais de imposto, conforme
demonstra o gráfico acima.
No ano de 2008, após a correção da tabela, o percentual diminuiu um pouco,
mas mesmo assim, além do valor já retido, pagou mais R$ 5.440,00, com 43,88% a
mais do que já havia retido em fonte pelo empregador.
4.5 Malha Fiscal
Após a análise das declarações de ajuste anual de Imposto de Renda do
contribuinte acima especificado, este trabalho terá como finalidade a orientação e a
demonstração do preenchimento correto da declaração, partindo, como exemplo
prático, do Imposto de Renda de 2008, ano-base 2007, do Dr. Fulano de Tal.
O trabalho apresentará, como exemplo, as conseqüências quando a
declaração for preenchida erradamente, através da SRF, mediante aviso pelo site da
receita, quando o contribuinte fica retido em malha fiscal. Os exemplos apresentados
são os mais corriqueiros do nosso dia-a-dia. As orientações apresentadas abaixo
são apenas as mais utilizadas pelos contribuintes.
4.5.1 Rendimentos tributáveis recebidos de pessoas jurídicas pelo titular
Nesse campo da declaração, o profissional ou a pessoa que está lançando os
rendimentos do contribuinte deverá observar com atenção que as informações dessa
ficha são obtidas do comprovante de rendimentos fornecido pela fonte pagadora,
informando o nome da fonte pagadora, o número de inscrição no CNPJ, o valor dos
rendimentos tributáveis recebidos, a contribuição previdenciária oficial, o imposto
retido na fonte e o 13º salário, indicando, também nessa ficha, os rendimentos do
trabalho com vínculo empregatício recebidos de pessoas físicas. Nesse caso, o
número de inscrição no CPF do pagador será informado no campo CNPJ/CPF.
Informe, no campo 13º salário, o rendimento líquido recebido a título de 13º salário,
conforme comprovante de rendimentos fornecido pela fonte pagadora. Porém, aqui,
117
devemos tomar muito cuidado, pois caso os valores não forem os mesmos
informados em DIRF pelas empresas, podemos colocar o cliente em malha fiscal (p.
1 e 2 do ANEXO S).
4.5.2 Rendimentos tributáveis recebidos de pessoas físicas e do exterior pelo titular
O “famoso” Livro Caixa, nessa ficha, devem ser declarados os rendimentos
tributáveis recebidos de pessoas físicas e do exterior sujeitos ao recolhimento
mensal (carnê-leão) pelo titular da declaração, ainda que a soma dos valores
mensais seja inferior ao limite de isenção de até R$ 1.313,69 por mês.
Nesse campo, deve ser informado também os rendimentos tributáveis
recebidos de pessoas físicas, tais como os relativos a:
a) profissão, ocupação e prestação de serviços (inclusive de representante
comercial autônomo);
b) honorários de autônomos como médico, dentista, engenheiro, advogado,
veterinário, professor, economista, contador, jornalista, pintor, escultor,
escritor, leiloeiro;
c) aluguel, assim considerados a ocupação, sublocação, uso ou exploração
de bens móveis, imóveis e royalties;
d) importâncias recebidas em dinheiro a título de pensões ou alimentos
(inclusive provisionais), em cumprimento de decisão judicial, ou acordo
homologado judicialmente, ou em decorrência de separação ou divórcio
consensual realizado por escritura pública, mesmo que o pagamento
tenha sido feito por intermédio de pessoa jurídica;
e) direitos autorais de obras artísticas, didáticas, científicas, urbanísticas,
projetos técnicos de construção, instalação ou equipamento;
f) exploração individual de contratos de empreitada de trabalho como
trabalho arquitetônico, topográfico, de terraplenagem e de construção;
g) emolumentos e custas dos serventuários da Justiça, exceto quando pagos
exclusivamente pelos cofres públicos;
h) juros recebidos de empréstimos concedidos à pessoa física;
i) lucro obtido no comércio ou na indústria pelo contribuinte que não exerça
habitualmente a profissão de comerciante ou industrial;
118
j) valor decorrente de reajustamento e juros recebidos na alienação a prazo
ou à prestação de bens ou direitos.
Mas as deduções do Livro Caixa devem ser preenchidas pelas pessoas físicas
que receberam rendimentos do trabalho não-assalariado, inclusive os titulares dos
serviços notariais (exceto quando remunerados exclusivamente pelos cofres
públicos) e de registro e os leiloeiros. A dedução do Livro Caixa não pode ser
utilizada pelos transportadores de passageiros e de carga, e pelo contribuinte que
receba rendimentos de aluguéis. Nesse campo, devem ser lançados os valores dos
pagamentos escriturados em Livro Caixa, decorrentes do exercício da atividade de
prestação de serviços, e comprovados com documentação idônea, relativos a:
a) remuneração de terceiros com vínculo empregatício e os respectivos
encargos trabalhistas e previdenciários;
b) emolumentos;
c) despesas de custeio necessárias à percepção da receita e à manutenção
da fonte produtora.
No caso de as despesas escrituradas no Livro Caixa excederem as receitas
recebidas de pessoas físicas, do exterior e de pessoas jurídicas em determinado
mês, o excesso pode ser somado às despesas dos meses subseqüentes, até
dezembro do ano em curso.
O autônomo que prestou serviços exclusivamente à pessoa jurídica e
escriturou Livro Caixa, deve preencher esse campo para deduzir na declaração as
despesas nele escrituradas.
Aqui, devemos prestar muita atenção no que vamos lançar, pois dependendo
do fiscal, muitas das despesas lançadas pelo contribuinte não são aceitas, por
exemplo: combustíveis, telefone, entre outras, levando, dessa forma, o cliente para a
malha fiscal (p. 1 e 3 do ANEXO S e p. 1 e 2 do ANEXO T).
4.5.3 Rendimentos isentos e não tributáveis
Nessa ficha, lançamos todos aqueles valores isentos de qualquer tributação
como bolsa de estudos, prêmios recebidos, valores recebidos por indenizações e
FGTS, os lucros na alienação de bens, após lançarmos no programa de ganho de
capital e apurarmos os impostos cabíveis, sobre a venda dos imóveis. Além disso,
os lucros e dividendos que as empresas pagam aos sócios, diretores, acionistas, os
119
salários de aposentadoria para as pessoas que tem a partir de 65 anos de idade,
todos os rendimentos de poupança e letras hipotecárias, rendimentos dos sócios de
microempresas no simples nacional, as parcelas isentas da atividade rural e as
transferências patrimoniais.
Aqui devemos tomar um pouco de cuidado, pois as doações só poderão ser
feitas quando for para os familiares de 1º e 2º grau, ou seja, dos pais para os filhos,
entre casais e entre irmãos, tomando cuidado com os limites impostos pela
legislação. No caso das doações, dependendo de como se lança, também há perigo
de colocar o cliente em malha fiscal.
4.5.4 Rendimentos sujeitos à tributação exclusiva
Nessa ficha, o décimo terceiro salário é transportado pelo programa
automaticamente, assim como os ganhos de capital na alienação de bens ou direitos
também são transportados automaticamente pelo programa de ganhos de capital.
Em ganhos de capital na alienação de bens, direitos e aplicações financeiras
adquiridos em moeda estrangeira, os valores serão transportados pelo programa de
ganhos de capital em moeda estrangeira.
Os ganhos líquidos em renda variável serão transportados pelo programa do
demonstrativo de apuração de ganhos de renda variável, sendo aqui lançados os
lucros sobre as vendas das ações, sejam elas comum ou day-tride.
Os rendimentos de aplicações financeiras são todos os valores líquidos
(rendimentos menos impostos) de aplicações financeiras, conforme comprovante de
rendimentos fornecido pela instituição financeira, tais como:
a) renda fixa;
b) fundos de investimento financeiro (FIF);
c) fundos de aplicação em quotas de fundos de investimento;
d) fundos de ações ou de investimento em quotas de fundos de ações;
e) operações swap.
4.5.5 Dependentes
Nesse campo, podem ser consideradas dependentes as pessoas que, de
acordo com a tabela de relação de dependência, mantiveram relação de
120
dependência com o declarante, mesmo que por menos de doze meses no ano-
calendário, como nos casos de nascimento e falecimento, informando os números
de inscrição no CPF dos dependentes. Essa informação é obrigatória para o
dependente com dezoito anos ou mais. Na declaração em separado, os
dependentes comuns somente podem constar na declaração de um dos cônjuges.
Os rendimentos tributáveis recebidos de pessoas jurídicas pelos dependentes
devem ser informados na ficha rendimentos tributáveis recebidos de pj pelos
dependentes e os rendimentos tributáveis recebidos de pessoas físicas e do exterior
pelos dependentes não devem ser somados aos rendimentos do declarante, mas
informados em ficha própria, de nome rendimentos tributáveis recebidos de pessoas
físicas e do exterior pelos dependentes.
Os rendimentos isentos ou não-tributáveis e os de tributação
exclusiva/definitiva recebidos pelos dependentes devem ser lançados nos campos
próprios da ficha rendimentos isentos e não-tributáveis e da ficha rendimentos
sujeitos à tributação exclusiva/definitiva.
Os filhos de pais divorciados ou separados judicialmente, somente poderão
constar como dependentes na declaração daquele que detém a sua guarda judicial.
Se o filho declarar em separado, não pode constar como dependente na declaração
do responsável.
4.5.6 Pagamentos e doações efetuados
Nessa ficha, devemos relacionar todos os pagamentos e doações efetuados às
pessoas físicas, tais como pensão alimentícia, aluguéis, arrendamento rural,
instrução, pagamentos a profissionais autônomos (médicos, dentistas, psicólogos,
advogados, engenheiros, arquitetos, corretores, professores, mecânicos etc.),
contribuição patronal paga à previdência social pelo empregador doméstico às
pessoas jurídicas, quando dedutíveis na declaração. A falta dessas informações
sujeita o contribuinte à multa de 20% do valor não declarado.
No pagamento de pensão em cumprimento de decisão judicial ou acordo
homologado judicialmente, ou em decorrência de separação ou divórcio realizado
por escritura pública, deve-se informar o nome e o número de inscrição no CPF de
todos os beneficiários da pensão, mesmo que o valor tenha sido descontado por seu
empregador em nome de apenas um deles.
121
No caso de honorários pagos a advogados, deve ser informado o código:
a) 60, para os decorrentes de ações judiciais que impliquem o recebimento
de rendimentos tributáveis sujeitos ao ajuste anual, à exceção das ações
judiciais trabalhistas;
b) 61, para os decorrentes de ações judiciais trabalhistas que impliquem o
recebimento de rendimentos tributáveis sujeitos ao ajuste anual;
c) 62, para os não abrangidos pelas alíneas "a" e "b".
Os profissionais autônomos, leiloeiros, titulares de serviços notariais e de
registros, além dos que exploram atividade rural, estão dispensados de informar,
nessa ficha, as despesas escrituradas em Livro Caixa.
Os comprovantes devem ser mantidos em boa guarda pelo contribuinte à
disposição da Secretaria da Receita Federal do Brasil, até que ocorra a prescrição
dos créditos tributários relativos às situações e aos fatos a que se refiram, pelo prazo
mínimo de 5 anos.
Aqui, cabe ressaltar que, na maioria das vezes, o contribuinte inventa
despesas, aumenta os recibos, faz o possível para que possa restituir o seu imposto
que ficou retido. Porém, hoje está tudo controlado pela receita através de sistemas
on line, colocando esse contribuinte em malha (p. 1 e 4 do ANEXO S). Dessa forma,
ao lançar pensão alimentícia, deve-se ter muito cuidado, pois deverá ser de acordo
com o informado pela empresa, quando descontado em folha (p. 1 e 2 do ANEXO
U).
Outro detalhe importante é quanto aos planos de saúde. Esse item deve ser
lançado apenas à parte que compete ao contribuinte ou daqueles dependentes que
estão relacionados em sua declaração, principalmente o plano de saúde Unimed,
que está on line com a Receita Federal, através do CPF de cada indivíduo.
4.5.7 Declaração de bens e direitos
O contribuinte deve relacionar nessa ficha, de forma discriminada, seus bens e
direitos e os de seus dependentes informados na declaração, no Brasil e no exterior,
retratando a situação em que se encontravam em 31 de dezembro do ano anterior e
atual.
Caso exerça atividade rural e tenha deduzido as benfeitorias como despesa de
custeio na apuração do resultado da atividade rural, devem ser informados nesse
122
quadro apenas os dados relativos à terra nua, relacionando os bens e benfeitorias a
ela referentes no demonstrativo da atividade rural.
Os bens e direitos que devem ser declarados são os imóveis, veículos
automotores, embarcações e aeronaves, independentemente do valor de aquisição,
bens móveis e direitos de valor de aquisição unitário igual ou superior a R$ 5.000,00,
os saldos de conta corrente bancária, caderneta de poupança e demais aplicações
financeiras, de valor individual superior a R$ 140,00 no final do ano em curso,
conjunto de ações, quotas ou quinhão de capital de uma mesma empresa,
negociadas ou não em bolsa de valores, e de ouro, ativo financeiro, cujo valor de
aquisição unitário seja igual ou superior a R$ 1.000,00.
O contribuinte, ao preencher a ficha declaração de bens e direitos, deve
assinalar a localização do respectivo bem ou direito, isto é, se o mesmo fica no
Brasil ou no exterior.
Caso o contribuinte selecione exterior, deve informar o país onde o bem está
localizado, com o código constante da lista apresentada pelo programa, conforme
demonstração abaixo.
Quadro 5 - Quadro informativo dos códigos dos bens e direitos do IRPF
Código do bem e descrição Critério de
obrigatoriedade para declarar
Conteúdo do campo discriminação
Bens Imóveis
01 Prédio residencial Sempre
Endereço, número de registro, data e forma de aquisição, informações sobre condôminos e usufruto, se for o caso.
02 Prédio comercial Sempre Idem
03 Galpão Sempre Idem
11 Apartamento Sempre Idem
12 Casa Sempre Idem
13 Terreno Sempre Idem
14 Terra nua Sempre Idem
15 Sala ou conjunto Sempre Idem
16 Construção Sempre Idem
17 Benfeitorias Sempre Idem
18 Loja Sempre Idem
19 Outros Sempre Idem
123
Bens móveis
21 Veículo automotor terrestre: caminhão, automóvel, moto etc. Sempre
Marca, modelo, ano de fabricação, placa ou registro, data e forma de aquisição.
22 Aeronave Sempre Idem
23 Embarcação Sempre Idem
24 Bem relacionado como o exercício de atividade autônoma
Se o valor de aquisição for igual ou superior a R$ 5.000,00
Descrição do bem, data e forma de aquisição. No caso de linha telefônica, número e local.
25 Jóia, quadro, objeto de arte, de coleção, antigüidade etc.
Idem Idem
26 Linha telefônica Idem Idem
29 Outros Idem Idem
Participações societárias
31 Ações (inclusive as provenientes de linha telefônica)
Se o valor de aquisição for igual ou superior a R$ 1.000,00
Quantidade e tipo, o nome e o número de inscrição no CNPJ da pessoa jurídica. Tipos diferentes devem constituir itens separados.
32 Quotas ou quinhões de capital Idem Idem
39 Outros Idem Idem
Aplicações e investimentos
41 Caderneta de poupança Se o saldo em 31/12/2007 for maior que R$ 140,00
Instituição financeira, número da conta, e, se esta for conjunta, o nome e o número de inscrição no CPF do co-titular.
45 Aplicação de renda fixa (CDB, RDB e outros) Idem Idem
46 Ouro, ativo financeiro
Se o valor de aquisição for igual ou superior a R$ 1.000,00
Instituição financeira e quantidade de gramas.
47 Mercado a termo, futuro e de opções Se o valor de aquisição for superior a R$ 140,00
Quantidade e série das opções, data de vencimento.
49 Outros
Observar o limite correspondente a direito (R$ 5.000,00), aplicação financeira (R$ 140,00) ou participação societária (R$ 1.000,00).
Discriminar o bem ou direito conforme os itens anteriores.
Créditos e poupança vinculados
51 Crédito decorrente de empréstimo Se o valor do direito for igual ou superior a R$ 5.000,00
Valor do crédito, prazo e condições estipuladas, o nome e o número de inscrição no CPF ou no CNPJ do devedor.
52 Crédito decorrente de alienação Idem Idem
53 Plano Pait e caderneta de pecúlio Se o saldo em 31/12/2007 for maior que R$ 140,00
Instituição financeira, número da conta, e, se esta for conjunta, o nome e o número de inscrição no CPF do co-titular.
54 Poupança para construção ou aquisição de Se o valor pago for Identificação do imóvel, o
124
bem imóvel igual ou superior a R$ 5.000,00.
nome e o número de inscrição no CNPJ da empresa contratada.
59 Outros
Observar o limite correspondente a direito (R$ 5.000,00) ou aplicação financeira (R$ 140,00).
Discriminar o bem ou direito conforme os itens anteriores.
Depósitos à vista e numerário
61 Depósito bancário em conta corrente no Brasil
Se o saldo em 31/12/2007 for maior que R$ 140,00.
Tipo e quantidade de moeda, instituição financeira, agência e número da conta.
62 Depósito bancário em conta corrente no exterior Idem Idem
63 Dinheiro em espécie - moeda nacional Idem Idem
64 Dinheiro em espécie - moeda estrangeira Idem Idem
69 Outros Idem Idem
Fundos
71 Fundo de investimento financeiro (FIF) Se o saldo em 31/12/2007 for maior que R$ 140,00.
Instituição financeira administradora do fundo, quantidade de quotas, e, se a conta for conjunta, o nome e o número de inscrição no CPF do co-titular.
72 Fundo de aplicação em quotas de fundos de investimento
Idem Idem
73 Fundo de capitalização Idem Idem
74 Fundo de ações, inclusive carteira livre e fundo de investimento no exterior
Idem Idem
79 Outros Idem Idem
Outros bens e direitos
91 Licença e concessão especiais
Se o valor de aquisição for igual ou superior a R$ 5.000,00
Descrição do direito, número do registro da concessão, se for o caso.
92 Título de clube e assemelhado Idem Idem
93 Direito de autor, de inventor e patente Idem Idem
94 Direito de lavra e assemelhado Idem Idem
95 Consórcio não contemplado Se o valor pago for igual ou superior a R$ 5.000,00.
No campo Discriminação informe o nome e o número de inscrição no CNPJ da administradora do consórcio, tipo de bem objeto do contrato, quantidade de parcelas pagas e a pagar.
96 Leasing Conforme o bem objeto do contrato
a) Contrato cuja opção de compra foi exercida no final, em 2007: dados do bem, do contratante e o total dos pagamentos discriminados por ano; no código do bem.
b) Contrato firmado em 2007 com opção de compra a ser exercida no final: dados do bem, do contratante e o total pago; no código 96.
125
c) Contrato com opção de compra exercida no ato até 2006: dados do bem e do contratante; no código do bem.
d) Contrato com opção de compra exercida no ato em 2007: dados do bem, dados do contratante; no código do bem.
99 Outros
Use este código caso não seja possível enquadrar o bem ou direito nos códigos anteriores.
Use o campo Discriminação para passar à Secretaria da Receita Federal do Brasil informações que julgar necessárias, sobre bens, rendimentos ou quaisquer detalhes que não puderam ser informados nos campos próprios da declaração.
Fonte: Sistema do IRPF, 2008, apud BRASIL, 2008.
Aqui nesse quadro cabe salientar que, em muitos casos, o contribuinte não
lança os imóveis, ou se lança, não informa a origem da compra. Quando isso
acontece, esse contribuinte está arriscando cair em malha, pois todos os imóveis,
sejam eles novos ou usados, a partir do momento em que o bem for registrado em
cartório, a Receita Federal já possui todos os dados dessa transação, conforme é
demonstrado nas páginas 1 e 2 do ANEXO V.
A mesma situação acontece hoje com os bens móveis, sejam eles carros,
motos, entre outros, pois a partir do momento que o bem for atualizado no DETRAN,
e Receita Federal sabe, já que está interligada com ele. As contas de aplicações
financeiras, poupanças entre outras movimentações bancárias também estão
diretamente ligadas ao Banco Central, e o Banco Central com a Receita Federal.
Nesse quadro, os profissionais da área contábil, assim como o próprio
contribuinte que faz seu Imposto de Renda, devem tomar muito cuidado com os
lançamentos feitos em bolsas de valores, como as aplicações em ações. Aqui o
cuidado deve ser redobrado, pois nesse quadro deve ser informado apenas o saldo
que se tem em ações aplicadas em bolsa. Porém, os lucros ou prejuízos devem ser
informados dentro do próprio sistema do IRPF, no quadro de renda variável. Nas
operações comuns de compra e venda de ações, o imposto tributado é de 15%
sobre o lucro obtido na venda dessas ações, descontado o imposto retido pela
corretora, que é de 1%. Essa tributação de apenas 1% retido sobre as ações é o
valor que a corretora repassa à Receita Federal para que ela possa saber que o
contribuinte, naquele mês, operou com a bolsa. No mês em que as operações de
126
vendas ultrapassarem R$ 20.000,00 de lucro sobre a venda, o imposto
correspondente a essa operação deverá ser pago mediante DARF mensal.
Já nas operações de day-tride, o imposto tributado é de 20% sobre o lucro
obtido na venda dessas ações, descontado o imposto retido pela corretora, que é de
1,7%. O imposto de 1,7% retido sobre as ações é o valor que a corretora repassa à
Receita Federal para que ela possa saber que o contribuinte, naquele mês, operou
com a bolsa. No mês em que as operações de vendas ultrapassarem R$ 20.000,00
de lucro sobre a venda, o imposto correspondente a essa operação deverá ser pago
mediante DARF. O pagamento no caso de uma operação day-tride é feito
diariamente, e não mensalmente como a operação comum.
4.5.8 Dívidas e ônus reais
Nesse quadro, o contribuinte deve informar os saldos das dívidas e ônus reais
em seu nome e no de seus dependentes. Se a declaração for em conjunto, ou se os
bens e direitos comuns forem relacionados na declaração, é necessário incluir
também as dívidas do cônjuge ou companheiro.
Tratando-se de declaração com inclusão de rendimentos de dependente, é
preciso informar o valor das dívidas e ônus reais do dependente. Informar nesse
campo o valor das parcelas a vencer existentes do ano em curso, relativas ao carnê-
leão referente ao período de apuração janeiro de 2003, objeto de pedido de
parcelamento deferido referente ao parcelamento especial de que trata a Lei nº
10.684, de 30 de maio de 2003 (PAES).
Uma observação importante que na maioria das vezes os contribuintes ou os
profissionais da área não dão importância é não incluir as dívidas e ônus reais de
valor igual ou inferior a R$ 5.000,00 em 31 de dezembro do ano-calendário, nem os
financiamentos do Sistema Financeiro da Habitação (SFH) ou sujeitos às mesmas
condições, ou seja, aqueles nos quais o bem é dado como garantia do pagamento,
por exemplo, alienação fiduciária, hipoteca, penhor, nem os bens adquiridos por
consórcio, nem as dívidas da atividade rural.
A pessoa física que não era residente no Brasil no ano anterior e adquiriu ou
readquiriu essa condição no ano-calendário, deve declarar as dívidas e ônus reais
suas e de seus dependentes existentes na data em que se caracterizou a condição
127
de residente no Brasil, no campo situação em 31 de dezembro do ano anterior da
ficha Dívidas e Ônus Reais.
4.5.9 Informações do cônjuge
Nesse campo, deve ser digitado o número de inscrição no CPF do cônjuge ou
companheiro. Se o cônjuge estiver desobrigado de apresentar a declaração de
ajuste anual e apresentar declaração em conjunto com o declarante, não deve
preencher os campos dessa ficha, e se apresentar declaração em separado do
cônjuge, o declarante deve preencher os campos dessa ficha com os respectivos
valores, caso o cônjuge tenha recebido algum tipo de rendimento. Agora, se o
cônjuge não apresenta a declaração, o declarante deve preencher os campos à
direita dessa ficha com os respectivos valores, caso o cônjuge tenha recebido algum
tipo de rendimento.
Se o cônjuge estiver obrigado a apresentar a declaração de ajuste anual e
apresentar declaração em conjunto com o declarante, este não deve preencher os
campos dessa ficha, e se apresentar declaração em separado do cônjuge, o
declarante que relacionar os bens comuns deve preencher os campos à direita
dessa ficha com os respectivos valores, caso o cônjuge tenha recebido algum tipo
de rendimento.
Aqui nesse quadro, os contribuintes devem ter um pouco de atenção para que
não coloquem os cônjuges em malha, informando valores que não sejam corretos
com aqueles informados em DIRF.
4.5.10 Espólio
Espólio é o conjunto de bens, direitos, rendimentos e obrigações da pessoa
falecida. É contribuinte distinto do meeiro, herdeiros e legatários. O espólio está
sujeito aos mesmos prazos e condições de obrigatoriedade de apresentação das
pessoas físicas quanto à declaração inicial (correspondente ao ano de falecimento)
e às intermediárias.
Nas declarações de espólio, devem ser incluídos os rendimentos próprios, 50%
dos produzidos pelos bens comuns recebidos no ano-calendário, os bens e direitos
que constem do inventário e as obrigações do espólio. Opcionalmente, os
128
rendimentos produzidos pelos bens comuns podem ser tributados, em sua
totalidade, em nome do espólio, o qual pode compensar o total do imposto pago ou
retido na fonte sobre esses rendimentos.
Nas declarações de espólio de pessoa que mantinha união estável, devem ser
incluídos os rendimentos próprios, 50% dos rendimentos produzidos pelos bens
possuídos em condomínio com o companheiro, ou percentual estabelecido em
contrato escrito, recebidos no ano-calendário, os bens e direitos que constem do
inventário e as obrigações do espólio.
As declarações de espólio devem ser apresentadas em nome da pessoa
falecida, com a indicação de seu número de inscrição no CPF e último endereço
residencial, utilizando, nos casos de declarações inicial e intermediária, o código de
natureza da ocupação relativo a espólio (81), deixando em branco a ocupação
principal e o respectivo código.
As declarações são apresentadas pelo:
a) cônjuge meeiro, sucessor a qualquer título ou por representante desses,
enquanto não iniciado o inventário;
b) inventariante, a partir da abertura do inventário, que indicará o seu nome,
número de inscrição no CPF e endereço, na ficha Espólio;
c) interessado, com poderes de inventariante, quando se tratar de inventário e
partilha por escritura pública nos termos do que dispõe os arts. 982 e 983
da Lei nº 5.869, de 11 de janeiro de 1973 – Código de Processo Civil
(CPC), com a redação dada pela Lei nº 11.441, de 4 de janeiro de 2007,
que indicará o seu nome, número de inscrição no CPF e endereço, na ficha
Espólio.
A declaração inicial é a que corresponde ao ano-calendário do falecimento.
Ocorrendo o falecimento a partir de 1º de janeiro do ano em curso, porém, antes da
entrega da declaração correspondente ao ano-calendário do ano anterior, esta não
se caracteriza como de espólio, devendo, se obrigatória, ser apresentada pelo:
a) cônjuge meeiro, sucessor a qualquer título ou por representante desses,
enquanto não iniciado o inventário;
b) inventariante, a partir da abertura do inventário, que indicará o seu nome,
número de inscrição no CPF e endereço, na ficha Espólio;
c) interessado, com poderes de inventariante, quando se tratar de inventário e
partilha por escritura pública nos termos do que dispõe os arts. 982 e 983
129
da Lei nº 5.869, de 11 de janeiro de 1973 – Código de Processo Civil
(CPC), com a redação dada pela Lei nº 11.441, de 4 de janeiro de 2007,
que indicará o seu nome, número de inscrição no CPF e endereço, na ficha
Espólio.
O mesmo procedimento deve ser adotado em relação às declarações
referentes aos anos-calendário anteriores, se obrigatórias e ainda não entregues.
As declarações intermediárias referem-se aos anos-calendário seguintes ao do
falecimento, até o ano-calendário anterior ao da decisão judicial da partilha,
sobrepartilha ou adjudicação dos bens.
A declaração final é a que corresponde ao ano-calendário da decisão judicial
da partilha, sobrepartilha ou adjudicação dos bens transitada em julgado ou da
escritura pública de inventário e partilha nos termos que dispõe os arts. 982 e 983 da
Lei nº 5.869, de 11 de janeiro de 1973 – Código de Processo Civil (CPC), com a
redação dada pela Lei nº 11.441, de 4 de janeiro de 2007. É obrigatória a
apresentação da declaração final em programa próprio.
No entanto, aqui os contribuintes devem prestar muita atenção, pois havendo
bens a inventariar, a apresentação da Declaração Final de Espólio é obrigatória.
Se a decisão judicial da partilha, sobrepartilha ou adjudicação dos bens
transitada em julgado ou a escritura pública de inventário e partilha nos termos do
que dispõe os arts. 982 e 983 da Lei nº 5.869, de 11 de janeiro de 1973 – Código de
Processo Civil (CPC), com a redação dada pela Lei nº 11.441, de 4 de janeiro de
2007, ocorrer no mesmo ano do falecimento, deve ser apresentada apenas uma
única declaração, que é a Declaração Final de Espólio.
A responsabilidade pelos tributos devidos pela pessoa falecida até a data do
falecimento é do espólio. A responsabilidade pelos tributos devidos pela pessoa
falecida até a data da partilha ou adjudicação é do sucessor a qualquer título e do
cônjuge meeiro, limitada ao montante do quinhão, do legado, da herança ou da
meação.
No caso do quadro anterior, devemos prestar muita atenção, pois dependendo
do caso, se o falecido estiver com seus bens (imóveis ou móveis) em sua declaração
de renda com valores desatualizados, o imposto pago sobre a diferença do valor
avaliado pelo estado e o valor que está lançado na sua declaração será tributado a
uma alíquota de 15%. Caso não seja respeitada essa tributação, podem os
130
herdeiros que estão recebendo esses bens entrarem em malha fiscal, por
conseqüência dessa diferença (ANEXO U).
4.6 Futuras alterações na vida dos contribuintes
As informações descritas neste trabalho, sobre algumas medidas que serão
tomadas a partir do ano seguinte, em 2009, foram publicadas internamente, em um
jornal interno da SRF. Elas serão repassadas agora aos contribuintes e profissionais
da área contábil.
4.6.1 Declaração de Isento
A partir do ano seguinte, em 2009, a receita decidiu acabar com a declaração
anual de isento. A instrução normativa que trata da questão deve sair em breve. O
fisco não detalhou, ainda, como fará a atualização dos CPFs para aqueles que estão
isentos do Imposto de Renda.
A medida foi debatida em reuniões técnicas há algum tempo. Alega-se que
evitaria transtornos e custos desnecessários, principalmente para a população de
baixa renda. O assunto ficou mais evidente a partir da unificação da Receita Federal
e Previdenciária quando a base de dados dos dois órgãos permitiu melhor análise
da situação dos contribuintes, segundo fontes da receita.
Os contribuintes isentos do país são hoje identificados através do Cadastro
Nacional de Informações Sociais, e também a receita monitora toda a movimentação
financeira acima de R$ 5 mil das pessoas físicas e acima de R$ 10 mil das pessoas
jurídicas, as compras de imóveis, as transações com cartão de crédito e declaração
de rendimentos dos empregados fornecida anualmente pelos patrões.
Só no ano passado, a receita recebeu 63,31 milhões de declarações de isento
do IR 2007. Muitos dos contribuintes declararam via internet (65%), outros 18,65
milhões (28%) foram enviados pelas lotéricas. O restante foi enviado pelos demais
meios como Banco do Brasil, Caixa Aqui, Banco Popular do Brasil e Correios.
No ano de 2009, não precisarão mais os contribuinte isentos fazerem a
declaração. Aguardaremos qual será a próxima medida determinada pela SRF.
131
4.6.2 Declaração de renda calculada pela SRF
A outra informação de última hora é mais séria e foi divulgada internamente,
sobre algumas alterações no sistema da declaração do Imposto de Renda.
A SRF implantará, em dois anos, o novo modelo em que o contribuinte recebe
o formulário já pronto, com seus devidos valores já lançados. Os 24,2 milhões de
contribuintes brasileiros não vão mais precisar “quebrar a cabeça” na hora de
preencher a declaração do Imposto de Renda Pessoa Física – IRPF. Passarão a
receber tudo pronto, incluindo o valor do tributo a pagar ou a restituir, seguindo o
modelo já usual do temido fisco norte-americano, recentemente implantado no Chile.
O sistema será alimentado com informações fornecidas por seus parceiros
comerciais, entre prestadores de serviço, imobiliárias e cartórios. O único trabalho do
contribuinte será confirmar os dados ou fazer pequenos ajustes, se necessário.
Essa novidade foi divulgada por Marcos Mazoni, diretor-presidente do Serviço
Federal de Processamento de Dados (SERPRO). As mudanças virão já na gestão
da nova Secretária da Receita, a Sra. Lina Vieira, que já assumiu o posto.
O Sr. Janir Adir Moreira, vice-presidente da Associação Brasileira de Direito
Tributário (ABRADT), calcula que a medida trará uma redução substancial na malha
fina, não havendo mais hoje como omitir uma informação de rendimento na
declaração.
Também já na nova gestão, as novas faixas de tributação do Imposto de
Renda serão revistas, para que a classe média possa respirar um pouco mais, assim
declarou a nova secretária, a Sra. Lina Vieira. Hoje as faixas são duas, de 15% e de
27,5%, com tabelas de redução. A partir de 2009 serão três, porém, ainda não foram
divulgados os percentuais da nova tabela.
132
5 CONCLUSÃO
Esta pesquisa teve como objetivo principal apresentar a evolução histórica do
Imposto de Renda das Pessoas Físicas, uma análise dos resultados do imposto a
pagar ou a restituir dos últimos trinta anos, obtendo como base de cálculo os valores
atuais e o Imposto de Renda retido no valor da retenção dos cálculos atuais, pois
desde 1972 a legislação é a mesma, não sofrendo alterações. Pretendeu-se também
orientar corretamente o preenchimento de uma declaração no modo completo,
tomando como base a última declaração entregue do cliente Dr. Fulano de Tal, com
dados reais e concretos.
Este trabalho baseou-se em uma pesquisa bibliográfica documental e no
estudo de caso, levando em consideração a declaração do cliente acima citado,
baseado em fatos reais. O desenvolvimento da pesquisa proporcionou melhor
entendimento sobre as rotinas de preenchimento de uma declaração de renda de
ajuste anual, com todas suas regras, com as situações mais utilizadas e corriqueiras
do dia-a-dia do profissional, proporcionando também aos contribuintes, profissionais
da área contábil e acadêmicos, o resultado encontrado para a base de cálculo do
imposto e a conseqüência da malha fiscal, quando houver erro em seu
preenchimento.
Foi possível verificar, a partir do referencial teórico, o quanto a evolução
histórica do Imposto de Renda abalou a vida das pessoas, da forma fiscal, tributária
e financeira, servindo também como ferramenta para avaliação dos resultados dos
anos de 1978, 1988, 1998 e 2008. Também foi possível verificar um aumento
considerável de arrecadação a partir de 1988, como será demonstrado através do
gráfico abaixo:
133
Figura 5 - Arrecadação do IRPF, na Receita Tributária da União de 1925 a 2005 Fonte: Balanços Gerais da União e SRF.
O gráfico acima demonstra que, no ano de 1988, a SRF começou a arrecadar
mais imposto, obtendo uma participação de 57%. Já em 1998 também houve um
pequeno acréscimo na participação, porém, em menor volume, pelo fato de que em
98 entrávamos na era da informática. Depois, com o avanço tecnológico, foram
estabilizando as participações, entretanto, continuando sempre a aumentar a
arrecadação.
Durante o período de realização deste trabalho, meu conhecimento sobre essa
evolução histórica solidificou-se. É através dela que vivencio diariamente, na prática,
a atuação dos profissionais especializados nesta área.
A pretensão não foi de esgotar todos os aspectos que o assunto sugere, haja
vista a infinidade de situações particulares que cada contribuinte possui.
Durante a realização do trabalho, com base na história do Imposto de Renda
com suas legislações fiscais, e da situação prática deste contribuinte estudado e
demonstrado como exemplo neste trabalho, pude concluir que, com resultados
obtidos no decorrer dos trinta anos, juntamente com as últimas notícias que foram
descritas nesse trabalho, a cada ano que passa devemos observar com muito mais
atenção os dados informados na declaração, seja a nossa ou a de qualquer cliente,
134
pois a partir do próximo ano a SRF estará controlando ainda mais a maioria dos
brasileiros.
Dessa forma, é possível criar uma consciência maior da importância das
informações que passamos para o programa, bem como das responsabilidades de
cada um de nós no cumprimento das leis e nas atitudes necessárias para alcançar a
meta principal, que é de evitar que o contribuinte entre em malha fiscal, evitando a
sonegação e a fraude, lembrando sempre que estes dois itens levam o contribuinte a
responder a processos de crime fiscal contra a União, respondendo processo civil
criminal, podendo ele até ser preso, dependendo do caso.
135
REFERÊNCIAS
BEUREN, Ilse Maria. Como elaborar trabalhos monográficos em contabilida de: teoria e prática. 2. ed. São Paulo: Atlas, 2004. BRASIL. Memorial da Receita Federal. Porto Alegre: Ministério da Fazenda, 2008. FREZATTI, Fábio. Orçamento empresarial: planejamento e controle gerencial. 2. ed. São Paulo: Atlas, 2000. HOUAISS, Antônio; VILAR, Mauro de Salles. Banco de dados da língua portuguesa. 2. ed. Rio de Janeiro: Objetiva, 2004. JOHANN, Jorge Renato (Coord.). Introdução ao método científico: conteúdo e forma do conhecimento. 3. ed. Canoas: Ulbra, 1997. OLIVEIRA, Luís Martins de; HERNANDEZ, José Perez Jr; SILVA, Carlos Alberto dos Santos. Controladoria estratégica . 4. ed. São Paulo: Atlas, 2007. PAIXÃO, Floriceno; PAIXÃO, Marco A. Regulamento do Imposto de Renda. Porto Alegre: Síntese, 1980. SANTOS, Windt; LIVIA, Céspedes. Código Tributário Nacional. 12. ed. São Paulo: Saraiva, 2006.
136
ANEXO A
137
ANEXO B
138
ANEXO C
139
ANEXO D
140
ANEXO E
141
ANEXO F
142
ANEXO G
143
ANEXO H
144
ANEXO I
145
ANEXO J
146
ANEXO K
147
ANEXO L
148
ANEXO M
149
ANEXO N
150
ANEXO O
151
ANEXO P
152
ANEXO Q
153
ANEXO R
154
ANEXO S
155
ANEXO T
156
ANEXO U
157
ANEXO V