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Anais do Congresso de Administração, Sociedade e Inovação - CASI 2016 - ISSN: 2318-698 | Juiz de fora/MG -

01 e 02 de dezembro de 2016

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ARTIGO - EPA – ENSINO E PESQUISA EM ADMINISTRAÇÃO E CONTABILIDADE

ESTRUTURA CONCEITUAL E O DIRECIONAMENTO DA CONTABILIDADE

ANELISA DE CARVALHO FERREIRA, JOÃO PAULO CALEMBO BATISTA

MENEZES

Este estudo teve o objetivo de contribuir para o conhecimento sobre as principais

características da Estrutura Conceitual e suas mudanças desde 1989 até o presente momento,

dando suporte à promoção da harmonização das regulações, das normas contábeis e dos

procedimentos relacionados à apresentação das demonstrações. Foi feita uma pesquisa

descritiva de cunho qualitativo em que foram analisados livros, artigos científicos,

pronunciamentos técnicos, resoluções e legislações referentes ao tema Estrutura Conceitual

“Conceptual Framework” e referentes a normalização contábil internacional. Foram

levantadas as principais alterações do CPC00 (revogado) para o CPC00 R1 (em vigência) e

foi analisada também a Resolução do CFC nº. 750/93, também em vigência atualmente. As

principais conclusões são de que mesmo após a emissão de pronunciamentos complementares

e o fato do CFC destacar que os CPC´s são textos muito mais parcimoniosos que as suas

resoluções, ainda existem dúvidas e vácuos sobre qual documento deve ser realmente a base

para os procedimentos contábeis brasileiros e quais características destes documentos devem

ser levadas em consideração para elaboração dos relatórios contábil-financeiros das entidades.

Palavras-chave: estrutura conceitual; harmonização contábil; normas internacionais.



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1. INTRODUÇÃO

A contabilidade é um conjunto de construções sociais, historicamente datadas e

geradoras de efeitos econômicos, sendo que um sistema contábil constitui a base de toda a

produção de informação econômica de que dispõem os agentes econômicos (CAPRON,

2005).

As demonstrações contábeis são elaboradas e apresentadas para usuários externos em

geral, tendo em vista suas finalidades e necessidades diversas. Governos, órgãos reguladores

ou autoridades tributárias podem determinar exigências para atender a seus interesses, sendo

que este fato não deve afetar as demonstrações elaboradas (CPC 00 R1, 2011).

A normalização contábil pode ser entendida como um esforço da classe contábil para

reestabelecer e regulamentar as regras contábeis em conformidade com padrões previamente

analisados tornando-as de cumprimento obrigatório no país (SILVA et al. 2004).

Apesar dos órgãos internacionais IASB (International Accounting Standards Board) e

FASB (Financial Accounting Standards Board) orientarem que as informações relevantes se

destinam primariamente aos usuários externos investidores, financiadores e outros credores, o

CPC 00 R1 afirma que dentro do que a Estrutura Conceitual norteia, as demonstrações

contábeis têm o objetivo de fornecer informações que sejam úteis na tomada de decisões

econômicas e avaliações por parte dos usuários, não tendo propósito de atender finalidade ou

necessidade específica de determinados grupos de usuários (CPC 00 R1, 2011).

A adoção da Estrutura Conceitual emanada pelo IASB no Brasil, foi iniciada pela

Resolução do CFC (Conselho Federal de Contabilidade) n˚ 1374/11, pela Deliberação da

CVM n˚ 675/11 e tem correlação com as normas internacionais de contabilidade IFRS

(International Financial Reporting Standards), “The conceptual framework”.

A atual estrutura conceitual do IASB foi originalmente aprovada em 1989, adotada em

2001 e revisada em 2010, com publicação em 2011. Esta encontra-se novamente em processo

de revisão, devendo ser reeditada pelo IASB no final de 2016 ou início de 2017, com previsão

de aplicação em aproximadamente 2 anos após a revisão.

Como no Brasil não existe a figura do Direito Contábil, a base de sustentação para

fundamentar as decisões contábeis é a estrutura conceitual, sendo que esta não é um

pronunciamento técnico, e seu conteúdo não substitui os pronunciamentos, portanto é um

apoio, e tem como objetivo a elaboração e divulgação dos relatórios contábil-financeiros.

Tendo em vista a iminente revisão da estrutura conceitual em 2016, este estudo tem o

objetivo de contribuir para o conhecimento sobre as principais características do tema e suas

mudanças desde 1989 até o presente momento, e justifica-se pela importância e relevância do

tema, dando suporte à promoção da harmonização das regulações, das normas contábeis e dos

procedimentos relacionados à apresentação das demonstrações.



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2. REVISÃO DE LITERATURA

2.1. Origem das IFRS

Com a crise da Bolsa de Nova Iorque em 1929, membros do governo americano,

empresários, auditores, analistas de crédito e do mercado de ações e pesquisadores

acadêmicos se reuniram para analisar as causas que provocaram esta catástrofe econômica e

superá-la. Foi então criado o AICPA (American Institute of Certified Public Accountants),

responsável pela criação dos princípios contábeis geralmente aceitos nos Estados Unidos, e

anos mais tarde este órgão foi substituído pela FASB (Financial Accounting Standards

Board) (CARVALHO; LEMES, 2010).

Por volta da década de 70 foi criado o IASC (International Accounting Standards

Committee), formado por 10 países: Alemanha, Austrália, Canadá, Estados Unidos, França,

Irlanda, Japão, México, Países Baixos e Reino Unido, que tinha por objetivo formular e

publicar normas contábeis que poderiam ser aceitas internacionalmente, as chamadas IAS

(MEIRELLES JUNIOR, 2009).

De acordo com Muller e Scherer (2010), em 1º de abril de 2001 o IASC passou a

funcionar como IASB (International Accounting Standards Board), com a tarefa de propor

normas para balizar a elaboração e a divulgação das demonstrações contábeis, procurando

fazer com que essas normas fossem acatadas mundialmente.

A partir desse momento as normas internacionais, que nasceram nos anos 70 com a

denominação IAS, passaram a se denominar IFRS (International Financial Reporting

Standards), e tinham um conselho de interpretação de dúvidas denominado IFRIC

(International Financial Reporting Interpretations Committee) (CARVALHO; LEMES,

2010).

Carvalho e Lemes (2010), afirmam que a emissão de uma norma IFRS não é resultante

de atos personalíssimos ou voluntaristas, e que ninguém tem a exclusividade da resposta final.

O conselho aceita sugestões para incluir na “agenda ativa” a discussão, e a partir disso passa-

se a analisar a questão em busca de soluções. Após a minuta para discussão e várias reuniões

públicas, é então deliberada a emissão de uma IFRS em caráter final e oficial, pelo voto

majoritário do conselho.

Ocorreram várias críticas às IFRS durante sua adesão, Veron (2007) levanta a questão

de não se tratar apenas das regras de contabilidade aplicadas corretamente, mas se estas são

relevantes. Ele critica o fato do IASB ser uma organização de direito privado e que o papel

das instituições públicas neste âmbito seria muito limitado. O autor afirma que a estratégia

para adoção das normas internacionais de contabilidade foi desenvolvida por uma organização

privada sem nenhuma legitimidade. Com esta decisão a União Europeia lançou uma



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experiência para o resto do mundo com consequências de implantações rápidas que serão base

para implantações em outros segmentos. O autor afirma que seria necessária muita atenção

relativamente a esta experiência que teria três elementos-chave: dimensão mundial;

governança totalmente privada e um impacto econômico significativo.

No Brasil o Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) é o responsável pela

convergência internacional das normas contábeis, centralização na emissão das normas e

representação através de um processo democrático na produção das informações. O CPC tem

como objetivo o estudo, preparo e a emissão de Pronunciamentos Técnicos sobre

procedimentos de contabilidade e a divulgação de informações dessa natureza, para permitir a

emissão de normas pela entidade, visando centralização e uniformização, levando sempre em

conta a convergência da contabilidade brasileira aos padrões internacionais (CPC, 2016).

2.2. IFRS e a Contabilidade Brasileira

Segundo Ernst & Young e Fipecafi (2010), nas últimas duas décadas as entidades

contábeis, contadores, auditores, órgãos reguladores, analistas de mercado de capitais e

usuários de demonstrações financeiras, discutiram sobre a necessidade de adequação da Lei

6.404/76 e as exigências do mundo globalizado.

Em 2000 foi apresentado um Projeto Lei nº 3.741 propondo alterações substanciais a

Lei das Sociedades Anônimas (S.A), com a intenção de modernizar as normas e práticas

brasileiras baseadas nas internacionais. Este ficou estagnado no Congresso durante anos,

fazendo com que órgãos reguladores iniciassem o processo de harmonização das normas

contábeis com as ferramentas que possuíam (REIS; SHIMAMOTO, 2010).

Assim, em 7 de outubro de 2005 foi criado o Comitê de Pronunciamentos Contábeis

(CPC), pela Resolução nº 1.055/05 do Conselho Federal de Contabilidade. O Projeto de Lei nº

3.741 já previa que a CVM e os demais órgãos reguladores poderiam, mediante convênio,

adotar, no todo ou em parte, normas contábeis que fossem editadas por um órgão emissor de

normas no Brasil, que fosse reconhecido pelas comunidades contábeis e de negócios em geral

(ERNST & YOUNG; FIPECAFI, 2010).

Na sua formação, o CPC contou com a iniciativa e apoio de seis entidades:

Conselho Federal de Contabilidade (CFC);

Bolsa de Valores (BM&F BOVESPA);

Associação Brasileira das Empresas de Capital Aberto (ABRASCA);

Instituto dos Auditores Independentes do Brasil (IBRACON);

Associação dos Analistas e Profissionais de Investimentos do Mercado de Capitais

(APIMEC); e



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Fundação Instituto de Pesquisas Contábeis, Atuariais e Financeiras (FIPECAFI).

A criação do CPC foi o primeiro passo da contabilidade brasileira à convergência para

o padrão internacional, sendo que este órgão tem como objetivo estudar, preparar e emitir

pronunciamentos técnicos baseados em procedimentos da contabilidade internacional para

emissão de normas (REIS; SHINAMOTO, 2010).

Com esta nova fase da contabilidade, vários órgãos passaram a exigir a preparação e

divulgação das Demonstrações Financeiras conforme a legislação internacional, as IFRS,

independente da legislação complementar. Conforme Ernst & Young e Fipecafi (2010):

a) em 2006 por meio do comunicado 14.259, o BACEN (Banco Central do Brasil)

estabelece que as instituições financeiras, a partir de 2010, devem preparar e divulgar

suas demonstrações financeiras conforme estabelece as IFRS.

b) em 2007 pela Instrução CVM nº 457, a CVM (Comissão de Valores Mobiliários)

determinou que todas as empresas de capital aberto devem preparar e divulgar suas

demonstrações financeiras conforme as IFRS.

c) a SUSEP (Superintendência de Seguros Privados) também determinou por meio da

Circular nº 357 que as seguradoras preparassem e divulgassem suas demonstrações

financeiras de acordo com as IFRS a partir de 2010.

Por fim, após sete anos de tramitação no congresso e ocorridas várias mudanças

significativas, foi aprovada a Lei 11.638 em 28 de dezembro de 2007, que sancionou a

utilização das IFRS na elaboração e divulgação de demonstrações financeiras das sociedades

brasileiras de grande porte.

De acordo com Batista et al. (2014), o advento da Lei 11.638/07 possibilitou ao Brasil

seguir o caminho de diversos países e realizar mudanças nos sistemas contábeis, derrubando

as barreiras que o impediam de adotar os padrões internacionais de contabilidade. O país

conseguiu ir mais adiante que outros países adotando as IFRS nos balanços individuais e não

apenas nos consolidados.

De acordo com o Guia da PWC e IBRI (2010), esta lei estabeleceu três pontos

fundamentais para o processo de convergência às IFRS:

a) conferiu à CVM a autoridade de estabelecer normas contábeis no Brasil, já que antes as

normas contábeis eram estabelecidas pelas leis. Como uma lei só pode ser alterada por outra

lei, qualquer mudança regulatória constituía um longo e burocrático processo que poderia



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levar anos para ser concluído. Em um ambiente em que os mercados mudam com muita

velocidade, sua regulamentação precisa ser igualmente célere;

b) estabeleceu que a CVM, ao regulamentar as normas contábeis deveria garantir que estas

estejam em conformidade com as normas internacionais de contabilidade;

c) facultou à CVM a possibilidade de firmar convênio com entidade independente que a

assessorasse no processo técnico de regulamentação contábil, concretizado pelo convênio que

a CVM firmou com o CPC.

Com as mudanças trazidas pela Lei 11.638/07 e alteradas pela 11.941/09, as

demonstrações contábeis sofreram modificações relevantes em suas estruturas. De acordo

com o art. 178 da lei 11.638, as contas do balanço serão classificadas conforme os elementos

do patrimônio e agrupadas com o intuito de facilitar o conhecimento e sua análise. No ativo as

contas serão dispostas em ordem decrescente de grau de liquidez dos elementos nelas

registrados, nos grupos ativo circulante e não circulante. No passivo, as contas foram

classificadas nos grupos passivo circulante; passivo não circulante; e patrimônio líquido,

dividido em capital social, reservas de capital, ajustes de avaliação patrimonial, reservas de

lucros, ações em tesouraria e prejuízos acumulados.

Batista et al. (2010) afirma que a nova legislação das Sociedades Anônimas trouxe

algumas mudanças significativas para a DRE. O inciso IV do art. 178 da Lei 11.638/07

ressalta que as receitas e despesas não operacionais que eram especificadas após a

mensuração do lucro e prejuízo operacional são consideradas agora como outras receitas e

outras despesas.

Para Ribeiro (2010), outra inovação trazida pela Lei 11.638 de 28 de dezembro de

2007 foi a obrigatoriedade de elaboração da DFC. Algumas empresas já apresentavam esta

demonstração por orientação da Comissão de Valores Mobiliários (CVM) por se tratar de

uma demonstração com o entendimento mais simples e acessível a maioria dos usuários.

Ribeiro (2010) afirma que a Demonstração do Valor Adicionado (DVA) também é

uma importante inovação trazida pela Lei 11.638/07. Essa demonstração é obrigatória para as

companhias de Capital Aberto e considera o quanto de riqueza a empresa produziu e de que

forma foi distribuída. Sua elaboração deriva de contas de resultado, e também de algumas

contas patrimoniais, considerando que sua estrutura é formada por meio da DRE.

2.3. Conceito da Estrutura Conceitual



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A estrutura conceitual do IASB foi aprovada pelo IASC (International Accounting

Standards Committee), em abril de 1989, para publicação em julho de 1989 e adotada pelo

IASB em abril de 2001. Em setembro de 2010, como parte de um projeto maior para rever o

quadro o IASB revisou o objetivo dos relatórios financeiros de propósito geral e as

características qualitativas de informação útil. O restante do documento a partir de 1989

continua a ser eficaz (IFRS, 2014).

A estrutura conceitual estabelece os conceitos que fundamentam a elaboração e

apresentação de demonstrações contábeis destinadas a usuários externos. Tem como

finalidade dar suporte ao desenvolvimento de novos pronunciamentos técnicos,

interpretações, orientações e revisão dos já existentes. Dá suporte à promoção da

harmonização das regulações; aos órgãos reguladores nacionais; auxilia os responsáveis pela

elaboração das demonstrações e os auditores independentes e proporciona aos interessados

informações sobre o enfoque adotado nas formulações dos pronunciamentos técnicos,

interpretações e orientações (CPC 00 R1, 2011).

A estrutura conceitual não é um pronunciamento propriamente dito e por isso não

define normas ou procedimentos para qualquer questão particular sobre aspectos de

mensuração e divulgação. Em caso de conflito entre a estrutura conceitual e um

pronunciamento, as exigências do pronunciamento prevalecem (CPC 00 R1, 2011).

O CPC 00 R1 (2011) assegura que a estrutura conceitual aborda o objetivo da

elaboração e divulgação do relatório contábil-financeiro; as características qualitativas da

informação contábil-financeira útil; a definição, o reconhecimento e a mensuração dos

elementos a partir dos quais as demonstrações são elaboradas; e os conceitos de capital e

manutenção de capital.

2.3.1 Objetivos e Características qualitativas

O objetivo do relatório contábil-financeiro é fornecer informações acerca da entidade,

que sejam úteis a investidores existentes e em potencial e a credores. Estes relatórios são

baseados em estimativas, julgamentos e modelos e a estrutura conceitual estabelece os

conceitos que devem ampara-los (CPC 00 R1, 2011).

As características qualitativas devem ser aplicadas à informação contábil-financeira

fornecida pelas demonstrações contábeis, assim como à fornecida por outros meios. O custo

de gerar a informação deve ser observado, no entanto, as considerações a serem tecidas

quando da aplicação das características qualitativas e da restrição do custo podem ser

diferentes para diferentes tipos de informação (CPC 00 R1, 2011).

As características qualitativas fundamentais são a relevância e a representação

fidedigna. Dentro da relevância destacamos a Materialidade, sendo que a informação é



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material se a sua omissão ou sua divulgação distorcida puder influenciar decisões que os

usuários tomam como base na informação contábil-financeira acerca de entidade específica

que reporta a informação (CPC 00 R1, 2011).

O processo mais eficiente e efetivo para aplicação das características qualitativas

fundamentais seria: (a) identificar o fenômeno econômico que tenha o potencial de ser útil

para os usuários da informação; (b) identificar o tipo de informação sobre o fenômeno mais

relevante e representada com fidedignidade; (c) determinar se a informação está disponível e

pode ser representada com fidedignidade. As características qualitativas de melhoria são

(CPC 00 R1, 2011):

Comparabilidade;

Verificabilidade;

Tempestividade; e

Compreensibilidade.

2.3.2 Texto Remanescente da Estrutura Conceitual de 1989

Continuidade: as demonstrações contábeis são elaboradas tendo como premissa que a

entidade está em atividade e irá manter-se em operação por um futuro previsível. Os

elementos diretamente relacionados à mensuração da posição patrimonial e financeira no

balanço patrimonial são os ativos, os passivos e o patrimônio líquido e os elementos

diretamente relacionados com a mensuração do desempenho na demonstração do resultado

são as receitas e as despesas (CPC 00 R1, 2011).

A demonstração das mutações na posição financeira usualmente reflete os elementos

da demonstração do resultado e as alterações nos elementos do balanço patrimonial. Assim, a

Estrutura Conceitual não identifica qualquer elemento que seja exclusivo dessa demonstração

(CPC 00 R1, 2011).

Para reconhecimento de um elemento no Balanço Patrimonial ou na Demonstração de

Resultados é necessário que este item se enquadre nos critérios de reconhecimento:

(a) For provável que algum benefício econômico futuro associado ao item flua para a

entidade ou flua da entidade;

(b) O item tiver custo ou valor que possa ser mensurado com confiabilidade. O

conceito de probabilidade deve ser adotado nos critérios de reconhecimento para

determinar o grau de incerteza com que os benefícios econômicos futuros

referentes ao item venham a fluir para a entidade ou a fluir da entidade (CPC 00

R1, 2011).



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Para mensuração dos elementos das demonstrações contábeis é necessária a seleção de

uma base específica, que pode ser empregada em diferentes graus e em variadas combinações:

Custo histórico;

Custo corrente;

Valor realizável;

Valor presente.

A base de mensuração mais comumente adotada é o custo histórico (CPC 00 R1, 2011).

2.4 Resolução do CFC n.º 750/93

Anterior ao CPC00 temos a Resolução do CFC 750/93. Essas duas resoluções ainda têm

validade e em muitos pontos são desconexas dos elementos do CPC. Nas provas dos

Conselhos Regionais por exemplo, é necessário que na questão se explicite quando se trata do

CPC e quando se trata das resoluções do CFC, tornando o estudo da teoria contábil uma tarefa

complexa e confusa.

A resolução do CFC 750/93 considerando a necessidade de fundamentação apropriada

e aplicação das Normas Brasileiras de Contabilidade, traz a seguinte abordagem no que

constituem Princípios de Contabilidade (PC):

Entidade: reconhece o patrimônio como objeto da contabilidade e afirma a autonomia

patrimonial, reconhecendo a necessidade da diferenciação de um patrimônio particular no

universo dos patrimônios existentes;

Continuidade: pressupõe que a entidade continuará em operação no futuro, e, portanto, a

mensuração e a apresentação dos componentes do patrimônio levam em conta esta

circunstância;

Oportunidade: refere-se ao processo de mensuração e apresentação dos componentes

patrimoniais para produzir informações íntegras e tempestivas. A falta de integridade e

tempestividade na produção e na divulgação da informação contábil pode ocasionar a perda

de sua relevância, por isso é necessário ponderar a relação entre a oportunidade e a

confiabilidade da informação. (Redação dada pela Resolução CFC nº. 1.282/10);

Registro pelo valor original: determina que os componentes do patrimônio devem ser

inicialmente registrados pelos valores originais das transações, expressos em moeda nacional.

As seguintes bases de mensuração devem ser utilizadas em graus distintos e combinadas:



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custo histórico; variação do custo histórico; custo corrente; valor realizável; valor presente;

valor justo; atualização monetária.

Competência: determina que os efeitos das transações e outros eventos sejam reconhecidos

nos períodos a que se referem, independentemente do recebimento ou pagamento. Pressupõe a

simultaneidade da confrontação de receitas e de despesas correlatas (Redação dada pela

Resolução CFC nº. 1.282/10).

Prudência: determina a adoção do menor valor para os componentes do ATIVO e do maior

para os do PASSIVO, sempre que se apresentem alternativas igualmente válidas para a

quantificação das mutações patrimoniais que alterem o patrimônio líquido.

Pressupõe o emprego de certo grau de precaução no exercício dos julgamentos

necessários às estimativas em certas condições de incerteza, no sentido de que ativos e

receitas não sejam superestimados e que passivos e despesas não sejam subestimados,

atribuindo maior confiabilidade ao processo de mensuração e apresentação dos componentes

patrimoniais (Redação dada pela Resolução CFC nº. 1.282/10).

3 PROCEDIMENTOS METODOLÓGICOS

3.1 Delineamento da Pesquisa

A metodologia da pesquisa deve ser entendida como o conjunto detalhado e sequencial

de métodos e técnicas científicas a serem executados ao longo da pesquisa, de tal modo que se

consiga atingir os objetivos inicialmente propostos e, ao mesmo tempo, atender aos critérios

de menor custo, maior rapidez, maior eficácia e maior confiabilidade na informação (Barreto

& Honorato, 1998).

Quanto aos objetivos, a presente pesquisa classifica-se como descritiva, pois se propõe

a descrever, a analisar, a registrar e a interpretar os fatores determinantes da teoria sobre a

Estrutura Conceitual. Conforme Gil (2010 p.42), “as pesquisas descritivas têm como objetivo

primordial a descrição das características de determinada população”.

Esta pesquisa é de cunho qualitativo, posto que para Raupp (2006), o uso do método

qualitativo torna possível ao pesquisador, análises mais aprofundadas em relação ao

fenômeno que está sendo estudado, uma vez que este, procura destacar características que

quase sempre não são vistas por meio de um estudo quantitativo. Gil (2010) corrobora com

este raciocínio, afirmando que a utilização do método qualitativo descreve a natureza dos

dados e contribui para avaliar a qualidade dos resultados encontrados na pesquisa.



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Foram analisados livros, artigos científicos, pronunciamentos técnicos, resoluções e

legislações referentes ao tema Estrutura Conceitual “Conceptual Framework” e referentes a

normalização contábil internacional.

4 ANÁLISE CRÍTICA DA ESTRUTURA CONCEITUAL

Algumas das dificuldades experimentadas pelo IASB relativamente à Estrutura

Conceitual foram reconhecidas pela literatura. Analisando alguns estudos internacionais sobre

o assunto, Both (2003) ao avaliar o teor da estrutura conceitual e conceitos de contabilidade

na Austrália, identifica problemas fundamentais na construção e aplicação e faz sugestões de

alterações nas características essenciais de receitas, despesas e perdas e ganhos.

De acordo com Bradbury (2003) a estrutura conceitual trata inadequadamente os

instrumentos financeiros complexos, resultando em desvios significativos em sua

configuração padrão. Barker e McGeachin (2013) acreditam que inconsistências no relato dos

ativos e passivos surgem porque o IASB não faz distinção entre a medida real e a estimativa.

O Conselho reconhece que, em um número limitado de casos pode haver um conflito

entre a Estrutura Conceitual e uma IFRS. Nos casos onde há um conflito, os requisitos das

normas do IFRS prevalecem sobre os da Estrutura Conceitual. Todavia, o Conselho será

guiado pela estrutura conceitual no desenvolvimento das IFRS’s e na análise das IFRS´s

existentes. Com o passar do tempo, o número de casos de conflito irá diminuir, e a Estrutura

Conceitual será revista periodicamente para tentar diminuir as divergências (IFRS

Foundation, 2014).

Segundo a IFRS Foundation (2016) no work plan de 2016 a estrutura conceitual se

encontra em análise, com previsão de publicação após 6 meses a contar de maio de 2016. Na

análise crítica da última alteração do CPC00 (2008) Estrutura Conceitual para Elaboração e

Divulgação de Relatório Contábil-Financeiro (Revogado) para o CPC00 R1 (2011), as

principais variações foram:

CPC00R1: No capítulo 1 o IASB reforça o posicionamento de que os relatórios

contábil-financeiros se destinam primariamente aos usuários externos: investidores,

financiadores e outros credores, sem hierarquia de prioridade. Os usuários internos

(administração) e acionistas controladores têm condições de gerar as informações que

julgarem necessárias para a tomada de decisão, e os usuários externos contam com os

demonstrativos como a principal fonte de informação, talvez a única.

No capítulo 3 as principais mudanças foram a divisão das características qualitativas

da informação contábil-financeira em:



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a) Características qualitativas fundamentais (relevância e representação fidedigna),

as mais críticas; e

b) Características qualitativas de melhoria (comparabilidade, verificabilidade,

tempestividade e compreensibilidade), menos críticas, mas ainda assim altamente

desejáveis.

Finalmente, o pronunciamento menciona a restrição de custo na elaboração e

divulgação de relatório contábil-financeiro útil. Comparando as duas relações acima,

observamos o seguinte, conforme trecho do sumário do pronunciamento: A característica

qualitativa confiabilidade foi denominada como representação fidedigna. A característica

essência sobre a forma foi formalmente retirada da condição de componente separado da

representação fidedigna.

A característica prudência (conservadorismo) foi também retirada da condição de

aspecto da representação fidedigna por ser considerada inconsistente com a neutralidade.

Subavaliações de ativos e superavaliações de passivos, com consequentes registros de

desempenhos posteriores inflados, são considerados incompatíveis com a informação que

pretende ser neutra.

Além das considerações acima sobre as alterações feitas na Estrutura Conceitual

CPC00 R1, temos ainda as divergências entre a Estrutura Conceitual e a Resolução do CFC

n.º 750/93. Sobre este aspecto, o CFC (2009) em um livro intitulado “Pronunciamentos

Técnicos Contábeis 2008” que tratava do CPC, afirma que a estrutura adotada é, em muitos

aspectos, mais econômica do que o conteúdo dos textos sobre Estrutura Conceitual que vêm

sendo utilizados no Brasil, que são a Deliberação CVM nº. 29/86, que aprovou

pronunciamento do IBRACON denominado Estrutura Conceitual Básica da Contabilidade, e

as Resoluções CFC nº. 750/93 e 774/94, que dispõem sobre os Princípios Fundamentais da

Contabilidade, e nº. 785/95, que dispõe sobre as Características da Informação Contábil.

Existiam no Brasil três arcabouços teóricos: a estrutura do Ibracon/CVM, a Resolução

750 do Conselho Federal de Contabilidade e a Estrutura Básica de Contabilidade, do Comitê

de Pronunciamentos Contábeis (CPC). A estrutura do Ibracon/CVM é baseada na hierarquia

de postulados, princípios e convenções. Sua origem remota a década de setenta, mas com a

criação do CPC, a estrutura do Ibracon/CVM perdeu o sentido de ser.

A Resolução 750 do CFC, de 1993, era uma tentativa de fazer frente à estrutura do

Ibracon/CVM. Apesar da influência da escola europeia, é importante notar que nunca foi

preocupação desta escola elencar “princípios”. A Resolução 750 adotou algumas questões

conjunturais, como a preocupação com a atualização monetária, e tinha uma influência

jurídica, expressa no princípio da entidade.



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A Estrutura do CPC não utiliza o termo “princípio”, mas sim parte de pressupostos

(regime de competência e continuidade) e características qualitativas das informações

contábeis. Essa estrutura também foi aprovada pelo CFC, através da Resolução 1.121 (2008).

Mesmo após a emissão de pronunciamentos complementares e o fato do CFC destacar

que os CPC´s são textos muito mais parcimoniosos que as suas resoluções, ainda existem

dúvidas e vácuos sobre qual documento deve ser realmente a base para os procedimentos

contábeis brasileiros.

5 CONSIDERAÇÕES FINAIS

Este estudo teve o objetivo de contribuir para o conhecimento sobre as principais

características da Estrutura Conceitual e suas mudanças desde 1989 até o presente momento,

dando suporte à promoção da harmonização das regulações, das normas contábeis e dos

procedimentos relacionados à apresentação das demonstrações. Foi feita uma pesquisa

descritiva de cunho qualitativo em que foram analisados livros, artigos científicos,

pronunciamentos técnicos, resoluções e legislações referentes ao tema Estrutura Conceitual

“Conceptual Framework” e referentes a normalização contábil internacional.

Foram levantadas as principais alterações do CPC00 (revogado) para o CPC00 R1 (em

vigência) e foi analisada também a Resolução do CFC nº. 750/93, também em vigência

atualmente. As principais conclusões são de que mesmo após a emissão de pronunciamentos

complementares, e o fato do CFC destacar que os CPC´s são textos muito mais sintéticos que

as suas resoluções, ainda existem dúvidas e vácuos sobre qual documento deve ser realmente

a base para os procedimentos contábeis brasileiros e quais características destes documentos

devem ser levadas em consideração para elaboração dos relatórios contábil-financeiros das

entidades.

Sobre este fato e relacionando com a teoria das organizações, podemos comentar que

as demonstrações contábeis, por origem, conceito e objetivo não são um modelo de finanças,

e normalmente são apenas mal interpretadas. Entretanto, carregam uma sutil característica

temporal que as diferenciam dos “modelos genuinamente da esfera de finanças”. A maioria

dos modelos de finanças tem a característica “ex-ante” em relação aos fatos que se decorrem,

portanto previsíveis, exatos e “blindados” pela possibilidade das estimações em mundos

ideais, numa postura de inferir o que pode vir a acontecer.

A contabilidade, diferente destes modelos é por característica “ex-post” em relação aos

fatos, fazendo com que os modelos contábeis tenham a possibilidade de absorverem os

eventos do mundo real que são influenciados pelas escolhas, interesses, ineficiências,

relações, poder, limites de estrutura, legais e éticos, e que também se modificam a partir

destas percepções e interações.



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A questão da integração entre as esferas da contabilidade gerencial e a contabilidade

societária, no campo da contabilidade, se por um lado, leva ao comodismo e redução do risco

do pesquisador, conforme tratado nos estudos de Beck (2010), dada a nova perspectiva da

contabilidade: que passa por uma transição em sua forma de mensurar, do custo histórico,

conservador e objetivo, para uma perspectiva de subjetividade responsável e uma busca pelo

valor justo, traz uma característica de hibridismo. Está aqui, portanto, a necessidade de

integração das métricas contábeis com fundamentos do arcabouço teórico contido na teoria

das organizações.

Nem sempre o patrimônio pode ser apreendido nos modelos de contabilidade, mas a

busca da compreensão da capacidade informacional da contabilidade, em especial do efeito

dos elementos subjetivos, é que evidencia a potencialidade contributiva da aproximação entre

esses campos do conhecimento Contabilidade Gerencial e Contabilidade Societária, orientado

sob o espectro teórico do campo da teoria das organizações.



- 4169 -

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