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EDUARDO LUIS KNECHT FREISLEBENN
LEANDRO KURTZ
PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO PARA INDÚSTRIAS DE IMPLEMENTOS
AGRÍCOLAS
TOLEDO, Pr.
2013
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EDUARDO LUIS KNECHT FREISLEBENN
LEANDRO KURTZ
PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO EM UMA INDÚSTRIA DE IMPLEMENTOS
AGRÍCOLAS
Trabalho de Conclusão de Curso, do
Curso de Ciências Contábeis, da
Faculdade Sul Brasil, exigido como
requisito parcial para obtenção do
Título de Bacharel.
Orientador: Profº Elizabete Pitol.
TOLEDO, Pr.
2013
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EDUARDO LUIS KNECHT FREISLEBENN
LEANDRO KURTZ
PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO EM UMA INDÚSTRIA DE IMPLEMENTOS
AGRÍCOLAS
Trabalho de Conclusão de Curso, de Ciências Contábeis, da Faculdade Sul Brasil, FASUL,
exigido como requisito parcial para obtenção do Título de Bacharel, sob orientação da
Professora Elizabete Pitol, considerado_________________________ pela Banca
Examinadora, com a nota ___________.
FOLHA DE APROVAÇÃO
____________________________________________________
Profº Esp. Elizabete Pitol
Orientador - FASUL
_____________________________________________________
Profº Me. Leandro de Araújo Crestani
Avaliador
_____________________________________________________
Profº Me. Almir Schnorremberger
Avaliador
Toledo, 14 de Novembro de 2013.
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AGRADECIMENTOS
Em primeiro lugar a Deus, pela vida oferecida,
saúde e perseverança que tem nos dado.
Aos nossos familiares que nos apoiaram desde
desta jornada, e que nos possibilitaram
estarmos onde estamos.
Aos colegas de turma e professores que
estiveram presente em toda a trajetória da
graduação, nossos sinceros agradecimentos
pelas amizades, parcerias e companheirismo.
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RESUMO
O presente trabalho tem como objetivo realizar um planejamento tributário em um grupo,
constituído de duas empresas a fim de encontrar qual é o regime tributário mais adequado e
rentável. O grupo a ser analisado atua no ramo da Indústria de Implementos Agrícola. Está
situada no Oeste do estado do Paraná, inserida no mercado nacional há vários anos, com sua
marca já estabelecida. A empresa desenvolve e fabrica seus próprios produtos, presta serviços
de consertos em maquinários e implementos agrícolas em geral, preocupada com a elevada
carga tributária, viu-se a necessidade de identificar qual o regime tributário mais rentável.
Todos os dados necessários para o desenvolvimento do trabalho serão coletados do exercício
de 2012, onde todo conteúdo será mensurado e analisado em aspectos específicos para fins de
análise, verificando qual tributação a empresa se enquadra e qual seria o impacto financeiro
em uma possível mudança de tributação. No intuito de ajudar e concluir nossos estudos
teóricos e práticos, estamos motivados e realmente preparados para realização deste trabalho.
Palavras – chave: Planejamento Tributário; Indústria; Tributação.
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ABSTRACT
This work has the objective of realizing a tax planning in a group of two enterprises aiming to
find what kind of tax planning is more suitable and profitable. The group that will be analyzed
acts at the field of the agricultural implements’ industry. It is located at west of Paraná State,
embedded into national market during years, with its trademark already established. The
enterprise develops and makes its own products, it provides machinery’s and implements’
services in general and is concerned about high tax burden. It was seen the need of
identifying what kind of tax planning is more profitable. All necessary data for the
development of this work will be collected from 2012’s term, wherever all the content will be
measured and analyzed in specific aspects for analysis purpose, checking out in what kind of
taxing the enterprise suits better and what would be the financial impact in a possible change
of taxing type. Aiming to help and finish our academic and practical studies, we are motivated
and really prepared for the execution of this work.
Keywords: Tax Planning. Industry. Taxation.
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Listas de Figuras e Ilustrações
Quadro 1 – Demonstração de Resultado no Lucro Real...........................................................61
Quadro 2 – Livro de Ajuste do Lucro Real (LALUR)..............................................................62
Gráfico 1 – Comparativo em Percentual dos Regimes Tributários..........................................65
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Lista de Tabelas
TABELA 1 - Faturamento das Empresas.................................................................................45
TABELA 2 – Tributos Federias (PIS, COFINS, IRPJ e CSLL)..............................................47
TABELA 3 – Imposto Estadual (ICMS) referente à empresa tributada no regime do Lucro
Real...........................................................................................................................................48
TABELA 4 – Apropriação de imposto Estadual (ICMS) sobre empresa tributada no regime
Simples Nacional......................................................................................................................49
TABELA 5 – Imposto Estadual (ICMS) acumulado................................................................50
TABELA 6 – Tributos que incidem sobre folha.......................................................................51
TABELA 7 – Apuração do IPI.................................................................................................52
TABELA 8 – Resultado Financeiro Da Tributação No Regime Lucro Presumido..................53
TABELA 9 – Apuração PIS......................................................................................................56
TABELA 10 – Apuração COFINS...........................................................................................58
TABELA 11 – Total de Despesas do Grupo Apuradas no Período..........................................60
TABELA 12 – Resultado Financeiro Da Tributação No Regime De Tributação Lucro
Real......................................................................................................................... ..................63
TABELA 13 – Resultado Obtido Entre Regimes de Tributação..............................................64
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Lista de siglas
Art. - Artigo
BP - Balanço Patrimonial
CIDE - Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico
CLT - Consolidação das Leis de Trabalho
COFINS - Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social
CPP - Contribuição Previdenciaria Patronal
CTN - Código Tributário Nacional
CSLL - Contribuição Social sobre o Lucro Líquido
DARF - Documento de Arrecadação de Receitas Federais
DR - Demonstração do Resultado
FAP - Fator Acidentário de Prevenção
FGTS - Fundo de Garantia por Tempo de Serviço
ICMS - Impostos sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias sobre Prestações de
Serviços de Transportes Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação
INSS - Instituto Nacional do Seguro Social
ISSQN - Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza
IPI - Imposto sobre Produtos Industrializados
IPTU - Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana
IOF - Contribuição sobre Operações Financeiras
IPVA - Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores
IR - Imposto de Renda
IRPJ - Imposto de Renda – Pessoa Jurídica
ITBI - Imposto sobre a Transmissão inter vivos de Bens Imóveis e de Direitos Reais sobre
Imóveis
ITCMD - Imposto sobre Transmissão Causa Mortis e Doação
ITR - Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural
IVC - Imposto de Vendas e Consignação
LALUR - Livro de Apuração do Lucro Real
NCM - Nomenclatura Comum do MERCOSUL
PASEP - Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público
PAT - Programação de Alimentos do Trabalho
PDTI - Programa de Desenvolvimento Tecnológico Industrial
PDTA - Programa de Desenvolvimento Tecnológico Agroindústria
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PIS - Programas de Integração Social
RAT - Riscos de Ambiente de Trabalho
RIR - Regulamento do Imposto de Renda
RICMS - Regulamento do ICMS
TIPI - Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados
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INTRODUÇÃO 11
1 CONTABILIDADE TRIBUTÁRIA ............................................................................. 12
1.1 CONCEITUAÇÃO DE CONTABILIDADE TRIBUTÁRIA .................................... 12
1.2 PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO ........................................................................... 13
1.3 LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA .................................................................................. 16
1.3.1 TRIBUTOS .............................................................................................................. 16
1.3.2 TRIBUTOS FEDERAIS, ESTADUAIS E MUNICIPAIS. ........................................ 17
1.4 FATO GERADOR ...................................................................................................... 18
1.5 CONTRIBUINTE E RESPONSÁVEL ...................................................................... 20
1.6 BASE DE CÁLCULO ................................................................................................. 21
1.7 REGIMES DE TRIBUTAÇÃO .................................................................................. 22
1.7.1 REGIME TRIBUTÁRIO LUCRO ARBITRADO..................................................... 23
1.8 REGIME TRIBUTARIO LUCRO PRESUMIDO .................................................... 26
1.8.1 REGIME TRIBUTARIO LUCRO REAL ................................................................. 28
1.8.2 REGIME TRIBUTARIO SIMPLES NACIONAL .................................................... 31
1.9 IPI NOS REGIMES TRIBUTÁRIOS ........................................................................ 33
1.10 ICMS NOS REGIMES TRIBUTÁRIOS ................................................................. 35
1.11 ENCARGOS SOCIAIS ............................................................................................. 37
2 METODOLOGIA ......................................................................................................... 41
3 ESTUDO DE CASO ...................................................................................................... 44
3.1 HISTÓRICO DA EMPRESA ..................................................................................... 44
3.2 FATURAMENTO ....................................................................................................... 44
3.3 TRIBUTAÇÃO SIMPLES NACIONAL .................................................................... 46
3.4 TRIBUTAÇÃO LUCRO PRESUMIDO .................................................................... 46
3.5 TRIBUTAÇÃO LUCRO REAL ................................................................................. 54
4 RESULTADOS DA PESQUISA DE CAMPO ............................................................. 64
5 CONSIDERAÇÕES FINAIS ........................................................................................ 66
6 REFERÊNCIAS ............................................................................................................ 67
7 ANEXOS ........................................................................................................................ 70
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INTRODUÇÃO
No Brasil o ramo da indústria, mais especificamente de máquinas agrícolas, cresceu
em média 13% no ano de 2012, conforme dados da Associação Brasileira da Indústria de
Máquinas e Equipamentos. Visando aperfeiçoar a rentabilidade e reduzir os custos e despesas
das empresas, um ponto importante a ser estudado e analisado é a carga tributaria que incide
sobre a empresa. O governo tanto federal, estadual e municipal proporciona às empresas uma
série de incentivos fiscais, a fim de assegurar a economia em alta e não ocorrer problemas
sociais como, por exemplo, o êxodo rural.
No contexto atual da economia brasileira, a carga tributária que incide sobre as
empresas é demasiadamente alta, e tendo conhecimento disto, é uma grande preocupação dos
empresários.
A empresa a ser analisada é um grupo de indústria de implementos agrícolas que atua
neste segmento no mercado nacional há 25 anos, situada na região oeste do Paraná, tem como
visão produzir implementos para facilitar o dia a dia do agricultor. Nos primórdios da
empresa, a sua principal atividade era a prestação de serviços na área de conserto de
maquinários e implementos agrícolas, com o decorrer dos anos a empresa viu a oportunidade
de se inserir no mercado de indústria de implementos agrícolas e hoje é referência no
segmento pela qualidade e funcionalidade de seus produtos.
O presente trabalho tem como objetivo geral realizar um estudo para demonstrar as
empresas, corpo acadêmico e a quem mais interessar, conceituando a contabilidade e seus
segmentos, regimes tributários, tributos, o planejamento tributário e seus aspectos como a
elisão e evasão fiscal, os incentivos fiscais.
Os objetivos específicos é realizar o planejamento tributário a fim de encontrar, para
o grupo de empresas em questão, o regime de tributação mais adequado e rentável, ou seja,
conhecer de fato em que forma de tributação a empresa pagará menos impostos trazendo o
impacto financeiro e assim fornecer maior economia e ainda, visa trazer aos empresários um
maior controle a fim de facilitar e aperfeiçoar as análises e controlar seu patrimônio.
O trabalho trás a problemática de analisar e conhecer qual é o regime tributário mais
adequado e rentável para indústrias de implementos agrícolas. Para ser analisado o problema,
iremos fazer um estudo de caso, onde serão recolhidas todas as informações necessárias para
montar os relatórios contábeis e posteriormente serão analisados os impactos financeiros
causados, ou não, por cada regime tributário.
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1 CONTABILIDADE TRIBUTÁRIA
1.1 CONCEITUAÇÃO DE CONTABILIDADE TRIBUTÁRIA
A contabilidade é uma ciência de muita importância dentro de uma empresa, pois
nela estão compostas várias ferramentas de auxilio, moldura e estruturação. Ela registra todas
as entradas e saídas deste que tenha valor e origem. Ela serve como um consultório médico
em que todo paciente com doenças ou problemas os procura para melhoras.
Conforme definição de Gustavo Pedro Oliveira (2009, p. 05) “A Contabilidade é
uma ciência social que desenvolveu processos próprios com a finalidade de estudar e
controlar os fatos que podem afetar as situações patrimoniais, financeiras e econômicas de
uma entidade”. Observar, analisar e verificar todo comportamento dentro de uma entidade é
de extrema importância, principalmente porque se trabalha com valores. Uma das principais
funções de uma entidade é evoluir, crescer, expandir seu capital social, valorizar o dinheiro
investido pelos sócios que o compõem.
Para Marcelo Coletto Pohlmann (2013, p.14):
A contabilidade é a ciência que investiga o patrimônio, através da classificação de
seus elementos segundo sua natureza e finalidade e através da busca de suas relações
(estática patrimonial), bem como da observação, evidenciação e análise dos
fenômenos patrimoniais, explicando suas causas e efeitos (dinâmica patrimonial).
Tem como finalidade primordial a mensuração do patrimônio da entidade, bem
como a variação dessa grandeza no tempo, o que permite a aferição do resultado da entidade em um determinado período.
O Estado numa constante e incansável busca por recursos para financiar seus gastos
utiliza muito a contabilidade e informação por ela gerada. No contexto das empresas, muitos
dos recursos gerados para o Estado provem do pagamento de tributos, e, a fim de estudar e
controlar este fato, as entidades utilizam um segmento da contabilidade, que é a Contabilidade
Tributária. Como expressa Oliveira (2009, p. 05):
Contabilidade Tributária tem como uma de suas funções o uso de regras e princípios
próprios para interpretar e aplicar as normas legais provenientes da legislação
tributária e apurar rigorosamente os proventos que devem ser tributados das empresas.
O sistema tributário no Brasil é imenso e bastante complicado, na medida em que o
Estado (Governo) pretende arrecadar cada vez mais, as empresas (que são contribuintes) se
atentam mais ao montante arrecadado, e no intuito de diminuir a carga tributária a fim de ter
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mais competitividade perante o mercado, necessitam conhecer e utilizar a contabilidade
tributária. Para Pohlmann (2012, p.14):
A contabilidade tributária é a disciplina ou o ramo da contabilidade que se dedica ao
estudo dos princípios, conceitos, técnicas, métodos e procedimentos aplicáveis à
apuração dos tributos devidos pelas empresas e entidades em geral, à busca e análise
de alternativas para a redução da carga tributária e ao cumprimento das obrigações
acessórias estabelecidas pelo Fisco.
1.2 PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO
O planejamento tributário baseia-se em coletar informações que são consideradas
para as empresas entradas e saídas, quadro de funcionários e localidade, observando qual
tributação melhor o compete. Para Pohlmann (2012, p.17) “Planejamento tributário é toda e
qualquer medida lícita adotada pelos contribuintes no sentido de reduzir o ônus tributário ou
postergar a incidência de determinado tributo.”.
As empresas são tributadas conforme seu faturamento, ramo de atividade e
localidade. Elas se tornam grande, médias ou grande porte conforme seu faturamento onde
ganham nomes específicos (Microempresa, Empresa de Pequeno Porte ou Empresa de Grande
Porte).
Como relatam Denise Fabretti, Dilene Ramos Fabretti e José Luiz Munhós (2009, p.
9) “A relação custo/benefício deve ser muito bem avaliada. Não há mágica em planejamento
tributário, apenas alternativas, cujas relações custo/benefício variam muito em função dos
valores envolvidos, da época, do local etc”.
Existem métodos de planejamento tributário, entre eles o planejamento interno,
administrativo e o judicial. É característica do planejamento interno não envolver medidas
judiciais ou administrativas, conforme definição de Pohlmann (2012, p.17) “São exemplos
dessa espécie de planejamento a escolha de opções de tributação, a reorganização societária
através de fusões, cisões e incorporações, e a utilização de incentivos fiscais.”.
E ainda para Pohlmann (2012, p.17):
O planejamento tributário administrativo envolve medidas junto à administração
tributária, tais como consultas, recursos, requerimentos de ressarcimentos e solicitações de regimes especiais de tributação. O planejamento tributário judicial é
aquele estruturado com base em ações ajuizadas contra o Fisco, usualmente
buscando ver afastada a incidência de determinado tributo ou a restituição de tributo
já recolhido. Nesse último caso, é necessária a intervenção de um advogado, que é o
profissional legitimado a atuar em juízo.
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Planejamento tributário é dependente da legislação Municipal, Estadual e Federal,
pois é com ela que o profissional em planejamento irá se focar e achar maneiras de melhor
aplicar na empresa. Uma das grandes preocupações por parte do profissional é um mau
planejamento como comenta Fabretti, Fabretti, Munhós, pois é com a redução da carga
tributária descumprimento determinações legais, que se classificam os crimes de sonegação
(LEI Nº 8.137/90).
Dentre as opções do planejamento tributário, devem-se observar os incentivos ficais
concedidos pelo Governo, de acordo com Fulgencio (2007, p. 334) incentivos fiscais é
“Subsidio concedido pelo Governo, na forma de renuncia da parte de sua receita com
impostos, em troca do investimento em operações ou atividades estimuladas”. Incentivos
podem ser concedidos em todos os entes tributários, ou seja, Municípios, Estados, Distrito
Federal e a União Federal, podem instituir seus incentivos fiscais, porém, devem ser sempre
estabelecidos em Lei, além disso, é importante salientar que incentivo fiscal é diferente de
renuncia fiscal, onde os entes federativos renunciam (deixam de cobrar) os
impostos/tributos/taxas, no entanto, o Governo (Municipal, Estadual, Distrito Federal e
União) se utiliza bastante da renuncia fiscal como incentivo fiscal, ou seja, deixa de cobrar os
tributos/impostos sobre determinada atividade.
Os incentivos fiscais podem ser diretos ou indiretos, os incentivos diretos
“beneficiam” o contribuinte, diretamente se for uma isenção de um imposto direto, como o
imposto sobre a renda, e, de forma indireta quando concedidos a indústrias, por exemplo,
beneficiam também o consumidor, pois os preços das mercadorias tendem a ficar menos
custosos.
São bastante numerosos os incentivos fiscais, é importante conhecê-los e analisar se
a empresa pode usufruí-los e, pois podem reduzir bastante a carga tributária e assim aumentar
a competitividade da empresa.
O planejamento tributário é um processo critico e deve ser muito bem analisado e
feito com cautela. Alguns aspectos são importantes na hora de traçar o planejamento,
conhecer a elisão e a evasão fiscal é um fator importante.
A Elisão Fiscal é a junção de métodos lícitos (perante a legislação vigente) de
reduzir, postergar ou até isenção da incidência de tributos/impostos sobre a atividade da
empresa. Para Pohlmann (2012, p. 282) “O termo elisão fiscal tem, de uma forma geral, o
mesmo significado que planejamento tributário, e envolve necessariamente a adoção de
medidas licitas para o atingimento dos objetivos almejados”. Elisão é a busca por meios de
diminuir a carga tributária da empresa sem que ocorram fraudes, no entanto, atualmente há
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um termo utilizado Elisão Fiscal Agressiva, onde, busca-se o não pagamento de
impostos/tributos não transgredindo as leis, mas evitando seu propósito, assim define
Fulgencio (2007, p. 246):
Elisão fiscal “agressiva” é a prática de buscar a minimização do pagamento de
impostos tentando obedecer às leis e ao mesmo tempo evitando seu propósito.
Normalmente, esta pratica acarreta a criação de transações artificiais ou entidades
para recaracterizar a natureza, o destinatário ou o tempo evitando dos pagamentos.
Por mais que a elisão possa ser lícita, a elisão fiscal abusiva é um termo difícil de
definir, Fulgencio comenta que (2007, p. 246) “Já que elisão muitas vezes acarreta no
ocultamento da informação e é difícil provar a intenção ou fraude deliberada”, e ainda
comenta o quão difícil e complicado é a definição dos termos, pois “[...] a linha divisória entre
elisão e evasão não é clara e depende dos padrões de responsabilidade dos profissionais ou
consultores especializados na área fiscal” (FULGENCIO, 2007, p. 246).
Normalmente a Elisão são ações projetadas e feitas antes do fato gerador ocorrer,
pode ser ações lícitas e previstas em leis “[...] é a economia de imposto alcançada por
interpretação razoável da lei tributária [...]” (TORRES, 2012, p. 08) ou ilícitas “[...] é a
economia de imposto obtida pela prática de um ato revestido de forma jurídica que não se
subsume na descrição abstrata da lei ou no seu espírito [...]” (TORRES, 2012, p. 08).
A Evasão são ações tomadas depois do fato gerador, são geralmente ações ilícitas, ou
seja, fraudes “[...] dá-se após a ocorrência do fato gerador e consiste na sua ocultação com o
objetivo de não pagar o tributo devido de acordo com a lei [...]” (TORRES, 2012, p. 09) e
ainda conforme definição de Torres (2012, p. 08) “A Evasão e a elisão (licita ou ilícita)
precedem a ocorrência do fato gerador no mundo fomênico. A sonegação e a fraude (evasão
ilícita) dão-se após a ocorrência daquele fato”. Para Fulgencio (2007, p.273) Evasão Fiscal:
É quando o contribuinte deixa de recolher os impostos ou a máquina arrecadadora,
por algum motivo, não consegue arrecadá-los. A evasão pode ser criminosa
(sonegação) ou aparentemente legal, valendo-se contribuinte para não pagar
impostos, de brechas existentes nas leis tributárias. A evasão é criminosa quando
realiza através de esquemas fraudulentos ou ilegais, como, por exemplo, os
chamados “caixa-dois” (contabilidade paralela), feitos com a intenção de não
pagamento de impostos. O “caixa-dois” é um mecanismo utilizado por empresas e
corporações para esconder da Receita Federal lucros e haveres, geralmente
desviados para o estrangeiro.
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1.3 LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA
1.3.1 TRIBUTOS
Para Amaro (2008, p. 25) “Tributo é a prestação pecuniária não sancionatória de ato
ilícito, instituída em lei e devida ao Estado ou a entidades não estatais de fins de interesse
público. Esse conceito afirma a natureza pecuniária da prestação, que modernamente tem
qualificado o tributo; trata-se, pois, de prestação em moeda”.
Tributos consistem em uma prestação pecuniária (entrega de pecúnia – dinheiro), o
governo arrecada uma parte de tributos para seu próprio sustento. O mesmo tem direito e
deveres perante sua sociedade. Direitos no sentido de reter ou arrecadar impostos com o
propósito do bem estar dos indivíduos que os consiste.
Os objetivos estão descriminados no art. 3, da Constituição Federal:
Art. 3º Constituem objetivos fundamentais da República Federativa do Brasil:
I - construir uma sociedade livre, justa e solidária;
II - garantir o desenvolvimento nacional;
III - erradicar a pobreza e a marginalização e reduzir as desigualdades sociais e
regionais;
IV - promover o bem de todos, sem preconceitos de origem, raça, sexo, cor, idade e
quaisquer outras formas de discriminação.
O Brasil tem um sistema de cobrança de tributos progressivo, ou seja, quem mais
fatura ou mais lucra maior será sua obrigação em recolha de impostos. Também está projetada
para o desenvolvimento nacional. Para entendermos um pouco sobre esse desenvolvimento
temos que identificar a lógica do sistema. Vejamos: os tributos são cobrados sobre circulação,
indústria e serviços, logo, quanto mais pessoas envolvidas neste sistema maior será a
capacidade econômica das mesmas e maiores serão os tributos cobrados. Isto faz com que o
governo se preocupe em investir em projetos voltados para o desenvolvimento econômico.
Exemplo: redução na alíquota dos produtos de alimentos.
A legislação que dá o poder para arrecadação dos tributos está no Art. 145, da
Constituição Federal,
Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir
os seguintes tributos:
I - impostos;
II - taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou
postos a sua disposição;
III - contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas.
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§ 1º - Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados
segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração
tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar,
respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos
e as atividades econômicas do contribuinte.
§ 2º - As taxas não poderão ter base de cálculo própria de impostos.
Como podemos identificar a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios
são distintos, embora tenha mesmos objetivos. Cada órgão tem direitos de cobrança de
imposto, taxas ou contribuição e as distribuições dos tributos estão discriminados nos artigos
153, 155 e 156 da Constituição Federal, observamos que para todo tipo de cobrança de
tributos existe algum órgão competente em recolha.
1.3.2 TRIBUTOS FEDERAIS, ESTADUAIS E MUNICIPAIS.
Apesar do conhecimento dos tributos precisamos ter conhecimento sobre as
variações entre as opções de tributação. Pois uma empresa poderá pagar tributos em uma
quantia maior ou menor dependendo de alguns fatores, por exemplo, regime de tributação e
seu faturamento. Por esse fato o planejamento tributário é de extrema importância, porque
possibilita de uma forma lícita a redução dos tributos. Entretanto o assunto a ser tratado neste
momento são os tributos de competência estadual, federal ou municipal.
1.3.2.1 TRIBUTOS FEDERAIS.
Os tributos que são de competência da União estão dispostos no artigo 153 da
Constituição Federal. Compete a União cobrar tributos sobre: importação de produtos
estrangeiros; exportação, para o exterior, de produtos nacionais ou nacionalizados; renda e
proventos de qualquer natureza; produtos industrializados; operações de crédito, câmbio e
seguro, ou relativas a títulos ou valores mobiliários; propriedade territorial rural; grandes
fortunas, nos termos de lei complementar.
Atualmente os tributos cobrados pela união são:
CIDE (Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico).
COFINS (Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social).
CSLL (Contribuição Social sobre o Lucro Líquido).
IOF (Contribuição sobre Operações Financeiras).
IPI (Imposto sobre Produtos Industrializados).
IR (Imposto de Renda).
ITR (Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural).
PIS (Programas de Integração Social).
PASEP (Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público).
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1.3.2.2 TRIBUTOS ESTADUAIS
Compete aos Estados e ao Distrito Federal conforme definido pela Constituição
Federal em seu Art. 155, os tributos sobre: transmissão causa mortis e doação, de quaisquer
bens ou direitos; operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de
serviços de transportes interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as
prestações se iniciem no exterior; propriedade de veículos automotores.
Os impostos que compete aos estados são:
ICMS (Impostos sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias sobre
Prestações de Serviços de Transportes Interestadual e Intermunicipal e de
Comunicação).
ITCMD (Imposto sobre Transmissão “Causa Mortis” e Doação). IPVA (Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores).
Na legislação vigente são três os tributos que competem ao Estado, sendo eles ICMS,
ITCMD e IPVA. São de importância na arrecadação de fundos para manutenção e
investimento dos Estados, garantindo assim os direitos da população contribuinte.
1.3.2.3 IMPOSTOS MUNICIPAIS
Competem aos municípios conforme imposto pela constituição em seu Art. 155:
IPTU (Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana);
ITBI (Impostos sobre a Transmissão “Inter Vivos” de Bens Imóvies e de Direitos
Reais sobre Imóveis); ISSQN (Impostos sobre Serviços de Qualquer Natureza)
Os Municípios poderão cobrar os tributos sobre propriedade predial e territorial
urbana; transmissão “inter vivos”, de bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de
direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de direitos a sua
aquisição e serviços de qualquer natureza.
1.4 FATO GERADOR
Como diz Fabretti (2009, p. 125) Denomina-se fato gerador a concretização da
hipótese de incidência tributária prevista em abstrato na lei, que gera (faz nascer) a obrigação
tributária.
Todo momento em que uma empresa física ou jurídica presta serviço, industrializa
ou venda algum produto em que a lei obriga a tributação, ocorre fato gerador. Como descreve
19
Frabetti (2009, p. 125) “A concretização do fato gerador pode fazer nascer uma obrigação
principal, que é sempre de natureza pecuniária, isto é, pagar tributo; ou uma obrigação
acessória, que é um dever administrativo”.
O fato gerador está previsto nos Arts. 114 e 115, do Código Tributário Nacional,
vejamos a legislação:
Art. 114. Fato gerador da obrigação principal é a situação definida em lei como
necessária e suficiente à sua ocorrência.
Art. 115. Fato gerador da obrigação acessória é qualquer situação que, na forma da
legislação aplicável, impõe a prática ou a abstenção de ato que não configure obrigação principal.
Observamos que todo fato gerador está previsto na legislação, então sempre teremos
que estar verificando a legislação tanto dos tributos federais, estaduais e municipais,
atentando-se que normalmente o fato gerador ocorre no momento em que o serviço é
prestado, as mercadorias para revenda e produtos industrializados saem do estabelecimento.
E ainda para Sabbag (2011, p. 672):
“o fato gerador é o momento de significativa magnitude na Linha do Tempo, uma
vez que define a natureza jurídica do tributo (taxas, impostos, contribuições de
melhoria), consoante a dicção do Art. 4, I, do CTN1, valendo lembrar que o nome ou denominação do tributo são irrelevantes” .
De acordo com o Código Tributário Nacional (CTN), que é de extrema importância
para definição e embasamento legal, identificam-se as disposições legais para fato gerador,
em seus artigos 116, 117, 118:
Art. 116. Salvo disposição de lei em contrário, considera-se ocorrido o fato gerador
e existentes os seus efeitos:
I - tratando-se de situação de fato, desde o momento em que o se verifiquem as
circunstâncias materiais necessárias a que produza os efeitos que normalmente lhe
são próprios;
II - tratando-se de situação jurídica, desde o momento em que esteja definitivamente
constituída, nos termos de direito aplicável.
Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios
jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do
tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados
os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária.
Art. 117. Para os efeitos do inciso II do artigo anterior e salvo disposição de lei em contrário, os atos ou negócios jurídicos condicionais reputam-se perfeitos e
acabados:
I - sendo suspensiva a condição, desde o momento de seu implemento;
1Art.4. A natureza jurídica especifica do tributo é determinada pelo fato gerador da respectiva obrigação, sendo
irrelevantes para qualifica-la:
I – a denominação e demais características formais adotadas pela lei;
II – a destinação legal do produto da sua arrecadação.
20
II - sendo resolutória a condição, desde o momento da prática do ato ou da
celebração do negócio.
Art. 118. A definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo-se:
I - da validade jurídica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes,
responsáveis, ou terceiros, bem como da natureza do seu objeto ou dos seus efeitos;
II - dos efeitos dos fatos efetivamente ocorridos.
E ainda comenta Sabbag (2011, p. 673) “De acordo com o art.118 do CTN, são
irrelevantes, para ocorrência do fato gerador, a natureza do objeto dos atos praticados e os
efeitos desses atos”.
Segundo Amaro (2009, p. 237) “Pode ocorrer que o individuo, para fugir ao
cumprimento do dever tributário, atue no sentido de dissimular a ocorrência do fato gerador,
usando, para lograr esse intento, de roupagem jurídico-formal que esconda, disfarce, oculte,
enfim dissimule o fato realmente ocorrido”. Seguindo esta linha de raciocínio, verificamos
que o fato gerador compete ao ente político instituir o tributo e sua base de calculo
observando se pode ou não ser dissimulado.
Observando a legislação no art. 5, inciso II da Constituição Federal se adapta muito
bem, pois “ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude
da Lei”. Perante as situações em que a lei obriga a tributação de tal valor recebido indiferente
o motivo será um fato gerador, que nada mais é um fato que origina ao tributo valor e
modalidade.
1.5 CONTRIBUINTE E RESPONSÁVEL
Para Fabretti (2009, p. 126) “Denomina-se responsável à pessoa que a lei escolher
para responder pela obrigação tributária, em substituição ao contribuinte de fato, dada a maior
complexidade para alcançá-lo”. Como cita Fabretti o responsável é uma espécie de
arrecadador de impostos do Fisco, pois o responsável irá apenas repassar estes “custos” em
sua formação de preço de venda ou prestação de serviço, e por fim quem irá arcar com as
despesas do tributo serão os consumidores finais. E ainda para Sabbag (2011, p. 698):
[…] o responsável é um terceiro, mas o legislador não tem liberdade para designar
“qualquer terceiro” como responsável tributário, porque o mencionado dispositivo
21
legal2 determina que o escolhido tenha uma vinculação mínima, de qualquer
natureza com o fato gerador da respectiva obrigação.
Para fins de recolhimento dos tributos e/ou multa, define Sabbag (2011, p. 695):
Em principio, o tributo deve ser cobrado da pessoa que pratica o fato gerador.
Nessas condições, surge o sujeito passivo direto (“contribuinte”). Em certos casos,
no entanto, o Estado pode ter necessidade de cobrar o tributo de uma terceira pessoa,
que não o contribuinte, que será o sujeito passivo indireto (“responsável tributário”).
Conforme definido no Código Tributário Nacional em seu Art. 121 são contribuinte e
responsável, respectivamente:
Art. 121. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento
de tributo ou penalidade pecuniária.
Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz-se:
I - contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o
respectivo fato gerador;
II - responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação
decorra de disposição expressa de lei.
Contribuinte é toda e qualquer pessoa física ou jurídica que tenha participação direta
e pessoal e que resulte no fato gerador, sua responsabilidade inicia no momento em que existe
relação de identidade entre o individuo que deve pagar o tributo e o que foi beneficiado
economicamente e participante do fato gerador. Para Sabbag (2011, p. 697) “[...] constituindo
o fato gerador um índice ou medida da capacidade contributiva do cidadão, nada mais normal
que seja o contribuinte a pessoa obrigada ao pagamento do tributo (e/ou a multa)”. Diante
disto, complementa ainda “[…] normalmente a lei confere a obrigação de pagar o tributo à
pessoa que tenta estado em relação econômica com a situação que constitua o fato gerador
respectivo, ou seja, à pessoa que dela auferiu uma vantagem patrimonial, isto é, o
contribuinte” (SABBAG, 2011, p. 697).
1.6 BASE DE CÁLCULO
Como descreve Fabretti (2009, p. 128) Base de calculo “é o valor sobre o qual é
aplicada a alíquota (percentual) para apurar o valor do tributo a pagar”. Para as quatro formas
de tributação (lucro presumido, lucro real, lucro arbitrado e simples nacional) existem a forma
de calcular a base de calculo. Também comenta Frabretti (2009, p. 128) que “para os
2Art. 123. Salvo disposições de lei em contrário, as convenções particulares, relativas à responsabilidade pelo
pagamento de tributos, não podem ser opostas à Fazenda Pública, para modificar a definição legal do sujeito
passivo das obrigações tributárias correspondentes.
22
impostos a base de calculo deve ser definida em Lei Complementar (Art. 146 da Constituição
Federal). Sua alteração está sujeita aos princípios da legalidade, da anterioridade e da
irretroatividade”.
A incidência, não incidência, imunidade e/ou isenção se resultam através dos
benefícios que os entes governamentais propõem as empresas jurídicas ou físicas, a fim de
cultivar o bem estar das pessoas que os integram e crescimento econômico em algumas áreas
que estão precárias, sem evolução ou até mesmo que precisão de um tratamento mais especial.
Observa Amaro (2009, p. 279) “A par do fato gerador de tributo, outros fatos há que
podem ser matizados por normas da legislação tributária, sem que haja incidência (de
tributos) sobre eles. É o que se dá com as normas de imunidade ou de isenção, que juridicizam
certos fatos, para o efeito não de dar a eles aptidão, ou excluí-los da aplicação de outras
normas (de incidência de tributos)”.
Como descreve Amaro (2009) incidência reflete a hipótese de incidência do tributo
legalmente definida e geram obrigações de recolhimento de tributos. Já quando falamos sobre
a não incidência, serão duas hipóteses imunidade ou isenção. A isenção atua geralmente num
sistema de par de normas, em que uma é regra, a outra é exceção; uma é gênero (regra), a
outra é espécie (excepcionada).
1.7 REGIMES DE TRIBUTAÇÃO
O Brasil tem uma das mais altas cargas tributária do mundo, sabendo disso, é de
suma importância para as empresas ter conhecimento de quais são os tributos, impostos e
taxas que deve recolher compreendendo seus aspectos e detalhes. Tendo conhecimento da
tributação que incide sobre a empresa, o processo de tomada de decisões e o planejamento
tributário ficam mais simples e fáceis de serem realizados.
Atualmente existem quatro (04) regimes de tributação vigentes no Brasil, entre eles:
Lucro Arbitrado, Lucro Presumido, Lucro Real e o Simples Nacional.
Cada regime tributário tem características diferentes, e que de acordo com o porte e
faturamento da empresa devem ser analisados de forma que possa ser feita a opção mais
coerente e que beneficie a empresa.
Para Hack (2008, p. 95):
Deve-se lembrar sempre que não é possível afirmar com certeza que determinado
regime seja mais vantajoso que outro. Tudo depende da realidade da empresa, da
23
maneira que antes de se optar pelos regimes disponíveis deve-se analisar a situação
no caso concreto. Cada regime se adéqua melhor a determinadas situações, de
maneira que é sempre recomendável a análise por um profissional habilitado para se
escolher a melhor opção.
As empresas devem estar cientes com a realidade em que se encontram e, a partir da
busca de conhecimento e profunda analise da legislação e seus aspectos legais devem
encontrar o regime que melhor se enquadram a sua situação e características, lembrando que
cada regime tem suas vedações.
1.7.1 REGIME TRIBUTÁRIO LUCRO ARBITRADO
O Lucro Arbitrado não é muito utilizado entre as empresas, pois na maioria das vezes
em que é utilizado e inviável, porém, a União órgão Federal disponibiliza a opção para
empresas que acharem viável se enquadrarem neste regime, no entanto também penaliza as
empresas obrigando-as a se tributarem no Lucro Arbitrado. Carlim (2008, p. 66), define o
lucro arbitrado da seguinte forma, “Lucro resultante de presunção de lucratividade, através de
percentual aplicado sobre o faturamento bruto quando conhecida a receita, acrescida de 20%
(Vinte Por Cento), 9,60% (Nove Vírgula Sessenta Por Cento) em geral, 38,40% (Trinta e Oito
Vírgula Quarenta Por Cento) para prestadoras de serviços e 1,92% (Um Vírgula Noventa e
Dois Por Cento) para revenda de combustíveis”.
É um regime tributário onde, de certa forma, não é tratado como opcional já que,
quando adotado pelas empresas pode ter caráter obrigatório imposto pelo Fisco3. Conforme a
Receita Federal do Brasil (2012):
O arbitramento de lucro é uma forma de apuração da base de cálculo do imposto de
renda utilizada pela autoridade tributária ou pelo contribuinte. É aplicável pela
autoridade tributária quando a pessoa jurídica deixar de cumprir as obrigações
acessórias relativas à determinação do lucro real ou presumido, conforme o caso.
Quando conhecida a receita bruta, e, desde que ocorrida qualquer das hipóteses de
arbitramento previstas na legislação fiscal, o contribuinte poderá efetuar o
pagamento do imposto de renda correspondente com base nas regras do lucro
arbitrado.
Este regime tributário está previsto na Lei nº 8.981/95 em seu Art. 47 que traz a
seguinte citação:
Art. 47. O lucro da pessoa jurídica será arbitrado quando:
3FISCO: Conjunto de órgãos da administração pública encarregados da arrecadação de tributos e da fiscalização
dos contribuintes. (AURÉLIO, 1999, p.909).
24
I - o contribuinte, obrigado à tributação com base no lucro real ou submetido ao
regime de tributação de que trata o Decreto-Lei nº 2.397, de 1987, não mantiver
escrituração na forma das leis comerciais e fiscais, ou deixar de elaborar as
demonstrações financeiras exigidas pela legislação fiscal;
II - a escrituração a que estiver obrigado o contribuinte revelar evidentes indícios de
fraude ou contiver vícios, erros ou deficiências que a tornem imprestável para:
a) identificar a efetiva movimentação financeira, inclusive bancária; ou
b) determinar o lucro real.
III - o contribuinte deixar de apresentar à autoridade tributária os livros e
documentos da escrituração comercial e fiscal, ou o livro Caixa, na hipótese de que
trata o art. 45, parágrafo único;4 IV - o contribuinte optar indevidamente pela tributação com base no lucro
presumido;
VII - o contribuinte não mantiver, em boa ordem e segundo as normas contábeis
recomendadas, livro Razão ou fichas utilizados para resumir e totalizar, por conta ou
subconta, os lançamentos efetuados no Diário.
§ 1º Quando conhecida a receita bruta, o contribuinte poderá efetuar o pagamento do
Imposto de Renda correspondente com base nas regras previstas nesta seção.
§ 2º Na hipótese do parágrafo anterior:
a) a apuração do Imposto de Renda com base no lucro arbitrado abrangerá todo o
ano-calendário, assegurada a tributação com base no lucro real relativa aos meses
não submetidos ao arbitramento, se a pessoa jurídica dispuser de escrituração exigida pela legislação comercial e fiscal que demonstre o lucro real dos períodos
não abrangido por aquela modalidade de tributação, observado o disposto no § 5º do
art. 37;
b) o imposto apurado com base no lucro real, na forma da alínea anterior, terá por
vencimento o último dia útil do mês subsequente ao de encerramento do referido
período.
Como está disposto na legislação, o regime tributário Lucro Arbitrado pode ser
adotado pelo contribuinte quando este conhece o seu faturamento real e conforme está
disposto na legislação, no Art. 531 do Regulamento do Imposto de Renda de 1999, que
determina:
Art. 531. Quando conhecida a receita bruta (art. 279 e parágrafo único) e desde que
ocorridas as hipóteses do artigo anterior, o contribuinte poderá efetuar o pagamento
do imposto correspondente com base no lucro arbitrado, observadas as seguintes
regras (Lei nº 8.981, de 1995, art. 47, §§ 1º e 2º, e Lei nº 9.430, de 1996, art. 1º):
I - a apuração com base no lucro arbitrado abrangerá todo o ano-calendário,
assegurada, ainda, a tributação com base no lucro real relativa aos trimestres não
submetidos ao arbitramento, se a pessoa jurídica dispuser de escrituração exigida
4Art. 45. A pessoa jurídica habilitada à opção pelo regime de tributação com base no lucro presumido deverá
manter:
I - escrituração contábil nos termos da legislação comercial;
II - Livro Registro de Inventário, no qual deverão constar registrados os estoques existentes no término do ano-calendário abrangido pelo regime de tributação simplificada;
III - em boa guarda e ordem, enquanto não decorrido o prazo decadencial e não prescritas eventuais ações que
lhes sejam pertinentes, todos os livros de escrituração obrigatórios por legislação fiscal específica, bem como os
documentos e demais papéis que serviram de base para escrituração comercial e fiscal.
Parágrafo único. O disposto no inciso I deste artigo não se aplica à pessoa jurídica que, no decorrer do ano-
calendário, mantiver livro Caixa, no qual deverá estar escriturado toda a movimentação financeira, inclusive
bancária. (Grifo nosso)
25
pela legislação comercial e fiscal que demonstre o lucro real dos períodos não
abrangidos por aquela modalidade de tributação;
II - o imposto apurado na forma do inciso anterior, terá por vencimento o último dia
útil do mês subseqüente ao do encerramento de cada período de apuração.
Quando o contribuinte não cumpre a legislação, o FISCO lhe impõe a apuração dos
tributos pelo Lucro Arbitrado, e, que esta regulamento no Regulamento de Imposto de Renda
de 1999, em seus artigos 529 e 530, que traz a seguinte determinação:
Art. 529. A tributação com base no lucro arbitrado obedecerá as disposições
previstas neste Subtítulo.
Art. 530. O imposto, devido trimestralmente, no decorrer do ano-calendário, será
determinado com base nos critérios do lucro arbitrado, quando (Lei nº 8.981, de
1995, art. 47, e Lei nº 9.430, de 1996, art. 1º):
I - o contribuinte, obrigado à tributação com base no lucro real, não mantiver
escrituração na forma das leis comerciais e fiscais, ou deixar de elaborar as
demonstrações financeiras exigidas pela legislação fiscal;
II - a escrituração a que estiver obrigado o contribuinte revelar evidentes indícios de fraudes ou contiver vícios, erros ou deficiências que a tornem imprestável para:
a) identificar a efetiva movimentação financeira, inclusive bancária; ou
b) determinar o lucro real;
III - o contribuinte deixar de apresentar à autoridade tributária os livros e
documentos da escrituração comercial e fiscal, ou o Livro Caixa, na hipótese do
parágrafo único do art. 527;
IV - o contribuinte optar indevidamente pela tributação com base no lucro
presumido;
V - o comissário ou representante da pessoa jurídica estrangeira deixar de escriturar
e apurar o lucro da sua atividade separadamente do lucro do comitente residente ou
domiciliado no exterior (art. 398); VI - o contribuinte não mantiver, em boa ordem e segundo as normas contábeis
recomendadas, Livro Razão ou fichas utilizados para resumir e totalizar, por conta
ou subconta, os lançamentos efetuados no Diário.
Para fins de apuração dos tributos, o contribuinte deverá apurar inicialmente a
receita bruta, e observar a determinação contida no artigo 532 do Regulamento do Imposto de
Renda de 1999:
Art. 532. O lucro arbitrado das pessoas jurídicas, observado o disposto no art. 394,
§ 11, quando conhecida a receita bruta, será determinado mediante a aplicação dos
percentuais fixados no art. 5195 e seus parágrafos, acrescidos de vinte por cento.
5 Art. 519. Para efeitos do disposto no artigo anterior, considera-se receita bruta a definida no art. 224 e seu
parágrafo único. § 1º Nas seguintes atividades, o percentual de que trata este artigo será de (Lei no 9.249, de 1995, art. 15, § 1o):
I - um inteiro e seis décimos por cento, para atividade de revenda, para consumo, de combustível derivado de
petróleo, álcool etílico carburante e gás natural;
II - dezesseis por cento para a atividade de prestação de serviço de transporte, exceto o de carga, para o qual se
aplicará o percentual previsto no caput;
III - trinta e dois por cento, para as atividades de:
a) prestação de serviços em geral, exceto a de serviços hospitalares;
b) intermediação de negócios;
c) administração, locação ou cessão de bens, imóveis, móveis e direitos de qualquer natureza.
26
1.8 REGIME TRIBUTARIO LUCRO PRESUMIDO
Segundo Portal Tributário “O Lucro Presumido é a forma de tributação simplificada
do Imposto de Renda (IR) e Contribuição Social sobre o Lucro (CSLL).” O Lucro Presumido
se torna um regime simplificado de recolher os tributos, pois as percentuais da base de cálculo
e as alíquotas são aplicadas diretamente no faturamento geral da empresa, além das receitas de
venda, revenda e prestação de serviço deverão estar inclusos no faturamento juros ativos
recebidos e rendimentos sobre aplicações financeiras, no entanto, podem ser descontadas as
vendas canceladas e devoluções de mercadorias.
Conforme definição no Art. 516 do Regulamento do Imposto de Renda de 1999:
A pessoa jurídica cuja receita bruta total, no ano-calendário anterior, tenha sido igual
ou inferior a quarenta e oito milhões de reais, ou a quatro milhões de reais
multiplicados pelo número de meses de atividade no ano-calendário anterior, quando
inferior a doze meses, poderá optar pelo regime de tributação com base no lucro
presumido (LEI Nº 9.718, de 1998, Art. 13).
Para Carlim (2008, p. 65), Lucro Presumido é uma “forma opcional de tributação
resultante de presunção de lucratividade, através de percentual aplicado sobre o faturamento
bruto”. A opção pelo regime de tributação se da e recolhido o 1º Documento de Arrecadação
da Receita Federal (DARF) de Imposto de Renda de Pessoa Jurídica (IRPJ), após o
recolhimento do mesmo não se troca mais de regime tributário por todo o ano calendário.
Com uma exceção, caso a empresa dentro do mesmo ano calendário seja obrigada a tributar
na forma de tributação do Lucro Real.
O período de apuração do Lucro Presumido será trimestral, mais nada impede que o
contribuinte antecipe o pagamento de forma mensal.
§ 2º No caso de serviços hospitalares aplica-se o percentual previsto no caput.
§ 3o No caso de atividades diversificadas, será aplicado o percentual correspondente a cada atividade (Lei
no 9.249, de 1995, art. 15, § 2o).
§ 4o A base de cálculo trimestral das pessoas jurídicas prestadoras de serviços em geral cuja receita bruta anual
seja de até cento e vinte mil reais, será determinada mediante a aplicação do percentual de dezesseis por cento
sobre a receita bruta auferida no período de apuração (Lei no 9.250, de 1995, art. 40, e Lei no 9.430, de 1996, art.
1o).
§ 5o O disposto no parágrafo anterior não se aplica às pessoas jurídicas que prestam serviços hospitalares e de
transporte, bem como às sociedades prestadoras de serviços de profissões legalmente regulamentadas (Lei no9.250, de 1995, art. 40, parágrafo único).
§ 6o A pessoa jurídica que houver utilizado o percentual de que trata o § 5o, para apuração da base de cálculo do
imposto trimestral, cuja receita bruta acumulada até determinado mês do ano-calendário exceder o limite de
cento e vinte mil reais, ficará sujeita ao pagamento da diferença do imposto postergado, apurado em relação a
cada trimestre transcorrido.
§ 7o Para efeito do disposto no parágrafo anterior, a diferença deverá ser paga até o último dia útil do mês
subseqüente ao trimestre em que ocorreu o excesso.
27
Segundo Portal Tributário, “A base de cálculo do imposto e do adicional, decorrente
da receita bruta, em cada trimestre, será determinada mediante a aplicação do percentual de
8% (oito por cento) sobre a receita bruta auferida no período de apuração, obedecidas as
demais disposições (LEI Nº 9.249/1995, Art. 15, e LEI Nº 9.430/1996, Artigos 1 e 25, Inciso
I)”.
No percentual de 1,6%.
Revenda a varejo de combustíveis e gás natural.
No percentual de 8%.
Venda de mercadorias ou produtos Transporte de cargas
Atividades imobiliárias (compra, venda, loteamento, incorporação e construção de
imóveis)
Serviços hospitalares
Atividade Rural
Industrialização com materiais fornecidos pelo encomendante
Outras atividades não especificadas (exceto prestação de serviços)
No percentual de 16%.
Serviços de transporte (exceto o de cargas)
Serviços gerais com receita bruta até R$ 120.000/ano –
No percentual de 32%.
Serviços profissionais (Sociedades Civis S/C), médicos, dentistas, advogados, contadores, auditores, engenheiros, consultores, economistas, etc.)
Intermediação de negócios
Administração, locação ou cessão de bens móveis/imóveis ou direitos
Serviços de construção civil, quando a prestadora não empregar materiais de sua
propriedade nem se responsabilizar pela execução da obra (ADN Cosit 6/97).
Serviços em geral, para os quais não haja previsão de percentual específico
Para o recolhimento dos tributos no Lucro Presumido serão utilizadas as seguintes
alíquotas, PIS no percentual de 0,65% (Zero Vírgula Sessenta e Cinco Por Cento), COFINS
no percentual de 3,00% (Três Por Cento), IRPJ no percentual de 15,00% (Quinze Por Cento)
e na CSLL no percentual de 9,00% (Nove Por Cento), aplicadas diretamente na base de
cálculo.
Quando a base de cálculo for superior a R$ 20.000,00 (Vinte Mil Reais) por mês ou
R$ 60.000,00 (Sessenta Mil Reais) no trimestre, deve se calcular mais 10% (Dez Por Cento)
de adicional de IRPJ.
No caso da CSLL, ainda cabe salientar o percentual de presunção é diferenciado,
sendo eles definido pela RECEITA FEDERAL DO BRASIL (2013):
O percentual da receita bruta mensal, excluídas as vendas canceladas, as devoluções
de vendas e os descontos incondicionais concedidos, correspondente a 12% (doze
por cento), para as pessoas jurídicas em geral, ou a 32% (trinta e dois por cento), no
caso para as pessoas jurídicas que desenvolvam as seguintes atividades (Lei n º 9.249, de 1995, art. 20, com a redação dada pela Lei n º 10.684, de 2003, art. 22):
28
prestação de serviços em geral, exceto a de serviços hospitalares; intermediação de
negócios; administração, locação ou cessão de bens imóveis, móveis e direitos de
qualquer natureza; prestação cumulativa e contínua de serviços de assessoria
creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção de riscos, administração de
contas a pagar e a receber, compra de direitos creditórios resultantes de vendas
mercantis a prazo ou de prestação de serviços – factoring .
No caso da Contribuição sobre o Lucro Líquido, não há adicional a ser calculado
como existe no Imposto de Renda Pessoa Jurídica, sendo assim aplica-se o percentual de
presunção sobre o faturamento e após 9% (Nove Por Cento).
1.8.1 REGIME TRIBUTARIO LUCRO REAL
Segundo o Regulamento do Imposto de Renda (Art. 247, 1999). “Lucro real é o
lucro líquido do período de apuração ajustado pelas adições, exclusões ou compensações
prescritas ou autorizadas por este Decreto (DECRETO-LEI Nº 1.598, de 1977, Art. 6º).” Por
esta definição pode-se dizer que Lucro Real é apurado sobre a escrituração contábil,
utilizando o livro de apuração do Lucro Real - Livro de Apuração do Lucro Real (LALUR),
nele são demonstradas receitas e despesas de forma que demonstre o lucro contábil da
empresa, em seguida, é ajustado pelas adições, exclusões e compensações autorizadas pelo
regulamento do imposto de renda de 1999 dos art. 247, 249 e 250.
Somente são dedutíveis as despesas e provisões autorizadas por Lei especificadas no
Decreto nº 1730/1979, art.3°, e na Lei n° 9249/1995, art.13. Provisões são valores que geram
decréscimos patrimoniais lançadas nas despesas afetando diretamente as contas, por um
exemplo, a conta do ativo que geralmente é utilizada pelas empresas é a Provisão para
Créditos de Liquidação Duvidosa, esta provisão é autorizada por Lei e podem ser mantidas
para redução do resultado do exercício, as despesas são auferidas, e também resultam numa
redução do resultado do exercício que na maioria das vezes podem ser mantidas como
dedutíveis na apuração do Lucro Real, pois geralmente são despesas operacionais, como
salários, aluguéis, telefone, etc.
Pode-se ainda deduzir do IRPJ alguns benefícios fiscais concedidos pelo Governo,
determinados em Lei e observando sempre a legislação vigente, para Carlim (2008, p. 65),
temos como incentivos fiscais (mensais ou anuais): Programação de Alimentação do Trabalho
(PAT); Doação ao Fundo da Criança; Atividade Cultural; Atividade audiovisual. Como
incentivos fiscais (anual na declaração): Programa de Desenvolvimentos Tecnológicos
Industrial (PDTI); Programa de Desenvolvimento Tecnológicos Agroindustrial (PDTA); num
limite de dedução de 4% (Quatro Por Cento) do IRPJ devido.
29
O LALUR segundo o Portal da Contabilidade “Livro de Apuração do Lucro Real, é
um livro fiscal, sendo obrigatório somente para as empresas tributadas pelo imposto de renda
na modalidade LUCRO REAL, conforme previsão contida no Regulamento do Imposto de
Renda.” Na visão de Carlim (2008, p.65), “Configura-se como regra geral de tributação, onde
temos o Lucro Liquido contábil do período-base, ajustado pelas adições, exclusões ou
compensações autorizadas pela legislação (LALUR)”, sendo assim, o Livro de Apuração do
Lucro Real (LALUR) é utilizado para ajustar o lucro real da empresa para servir de base de
cálculo para aplicação da alíquota do Imposto de Renda de Pessoa Jurídica (IRPJ) e da
Contribuição Social sobre o Lucro (CSLL).
O Livro de Apuração do Lucro Real (LALUR) e composto por duas partes
denominadas de PARTE (A) e PARTE (B).
PARTE A - é a parte aonde irão receitas e despesas para demonstração do resultado
para ser ajustado ao Lucro Real, como: as despesas indedutíveis, valores excluídos, e a
respectiva Demonstração do Lucro Real.
PARTE B – é preenchida com saldo de prejuízos que ficaram demonstrados para
serem descontados em períodos futuros alem dos Prejuízos a Compensar. Também são
demonstradas as Depreciações Acelerada Incentivada, Lucro Inflacionário Acumulado até 31
de Dezembro de 1995, etc. Lembrando que só a modalidade de Lucro Real por estimativa
mensal, que é apurada em forma de balancete de suspensão, quando os resultados de prejuízos
são levantados dentro do mesmo ano calendário, pode ser compensado como um todo no
Lucro do mês seguinte, caso mude o ano calendário, poderá ser compensado o montante de
30% (Trinta Por Cento) do lucro com os prejuízos de anos calendários anteriores. O LALUR
tem seu regimento regulamentado pelo Art.262 do RIR/99.
Para Carlim (2008, p. 66):
As despesas e custos devem preencher o regido pelas normas de procedimentos
fiscais, deve ser necessárias para atividade operacional, deveram estar escrituradas e
comprovadas por documentos, e não podem ser inversão do patrimônio
(Imobilizado).
Para fins de base de cálculo, conforme definição no Código Tributário Nacional em
seus artigos 44 e 66 “a base de cálculo do imposto é o montante, real, arbitrado, ou
presumido, da renda ou dos proventos tributáveis”. A base de deve ser aplicada de maneira
correta e objetiva conforme determina a legislação vigente, pois estará ligada a apuração do
valor real tributos a serem pagos.
30
No regime tributário Lucro Real a Contribuição para o Financiamento da Seguridade
Social (COFINS) e Contribuição para os Programas de Integração Social (PIS) são tributadas
na forma da não cumulativa, conforme define o Art. 1° da Lei (10.833/2003):
A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS, com a
incidência não-cumulativa, tem como fato gerador o faturamento mensal, assim
entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de
sua denominação ou classificação contábil.
E ainda conforme o Art. 15. da mesma Lei:
Aplica-se à contribuição para o PIS/PASEP não-cumulativa de que trata a Lei
no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o disposto nos incisos I e II do § 3o do art. 1o, nos incisos VI, VII e IX do caput e nos §§ 1o, incisos II e III, 10 e 11 do art. 3o, nos
§§ 3o e 4o do art. 6o, e nos arts. 7o, 8o, 10, incisos XI a XIV, e 13.
Para aplicação da forma não cumulativa utiliza-se o total das receitas sendo a receita
bruta da venda de bens e serviços nas operações operacionais. Conforme parágrafo § 2o do
Art.1 da Lei (33, 2003) “A base de cálculo da contribuição é o valor do faturamento,
conforme definido no caput.”. Pode-se descontar o disposto no do Art.1 parágrafo § 3o da Lei
(10.833, 2003), que cita o que pode ser descontado do faturamento da empresa:
§ 3o Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo as receitas:
I - isentas ou não alcançadas pela incidência da contribuição ou sujeitas à alíquota 0
(zero);
II - não-operacionais, decorrentes da venda de ativo permanente;
III - auferidas pela pessoa jurídica revendedora, na revenda de mercadorias em
relação às quais a contribuição seja exigida da empresa vendedora, na condição de substituta tributária;
IV - de venda dos produtos de que tratam as Leis nos
9.990, de 21 de julho de
2000, 10.147, de 21 de dezembro de 2000, 10.485, de 3 de julho de 2002, e 10.560,
de 13 de novembro de 2002, ou quaisquer outras submetidas à incidência
monofásica da contribuição;
V - referentes a:
a) vendas canceladas e aos descontos incondicionais concedidos;
b) reversões de provisões e recuperações de créditos baixados como perda que não
representem ingresso de novas receitas, o resultado positivo da avaliação de
investimentos pelo valor do patrimônio líquido e os lucros e dividendos derivados de
investimentos avaliados pelo custo de aquisição que tenham sido computados como receita.
Na forma não cumulativa de tributos, pode-se excluir do faturamento os insumos
aplicados diretos na produção, insumos esses dispostos no Art. 3 da LEI Nº 10.833/2003
relacionada abaixo:
31
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos
referidos nos incisos III e IV do § 3o do art. 1
o;
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção
ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes;
III - energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica;
IV - aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica,
utilizados nas atividades da empresa;
V - despesas financeiras decorrentes de empréstimos, financiamentos e o valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa jurídica, exceto
de optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das
Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte - SIMPLES;
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado
adquiridos para utilização na produção de bens destinados à venda, ou na prestação
de serviços;
VII - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas
atividades da empresa;
VIII - bens recebidos em devolução cuja receita de venda tenha integrado
faturamento do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta Lei”;
Após este processo tem-se a base de cálculo do PIS e da COFINS, podendo assim ser
aplicada os percentuais de alíquotas dispostas na Lei 10.833/2003. Do COFINS conforme Art.
2o Lei 10.833 (2003), “Para determinação do valor da COFINS aplicar-se-á, sobre a base de
cálculo apurada conforme o disposto no art. 1o, a alíquota de 7,6% (Sete Vírgula Seis Por
Cento)”, e do PIS conforme Art. 16. Lei 10.833 (2003), “O disposto no art. 4o e no § 4
o do art.
12 aplica-se, a partir de 1o de janeiro de 2003, à contribuição para o PIS/PASEP não
cumulativa, de que trata a LEI Nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, com observância das
alíquotas de 1,65% (Um Vírgula Sessenta e Cinco Por Cento).”
1.8.2 REGIME TRIBUTARIO SIMPLES NACIONAL
Criado em 2006, com vigência em 01/07/2007, o Simples Nacional é um regime
tributário simplificado e veio para substituir o Simples Federal, é simplificado pois abrange
em um imposto único recolhido através do Documento de Arrecadação Simples (DAS).
No imposto único estão agregados os seguintes tributos, que, antes recolhidos de
forma individual no Regime de Tributação considerada como “Normal”; Contribuição para os
Programas de Integração Social (PIS), Contribuição para o Financiamento da Seguridade
Social (COFINS), Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ), Contribuição Social sobre o
Lucro Liquido (CSLL), Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), Imposto Sobre
Circulação de Mercadorias e Prestação de Serviço (ICMS), Contribuição Patronal
Previdenciária (CPP) e Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN).
32
Não são todas atividades que podem se enquadrar no Simples Nacional, para fins de
enquadramento, a empresa não pode conter nenhuma das restrições determinadas pela Lei
Complementar 123 de 2006:
Art. 17. Não poderão recolher os impostos e contribuições na forma do Simples
Nacional a microempresa ou a empresa de pequeno porte:
I - que explore atividade de prestação cumulativa e contínua de serviços de
assessoria creditícia, gestão de crédito, seleção e riscos, administração de contas a
pagar e a receber, gerenciamento de ativos (asset management), compras de direitos
creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços
(factoring);
II - que tenha sócio domiciliado no exterior;
III - de cujo capital participe entidade da administração pública, direta ou indireta,
federal, estadual ou municipal; IV – (REVOGADO)
V - que possua débito com o Instituto Nacional do Seguro Social - INSS, ou com as
Fazendas Públicas Federal, Estadual ou Municipal, cuja exigibilidade não esteja
suspensa;
VI - que preste serviço de transporte intermunicipal e interestadual de passageiros;
VII - que seja geradora, transmissora, distribuidora ou comercializadora de energia
elétrica;
VIII - que exerça atividade de importação ou fabricação de automóveis e
motocicletas;
IX - que exerça atividade de importação de combustíveis;
X - que exerça atividade de produção ou venda no atacado de:
a) cigarros, cigarrilhas, charutos, filtros para cigarros, armas de fogo, munições e pólvoras, explosivos e detonantes;
b) bebidas a seguir descritas:
1 – alcoólicas;
2 – refrigerantes, inclusive águas saborizadas gaseificadas;
3 – preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou sabores
concentrados), para elaboração de bebida refrigerante, com capacidade de diluição
de até 10 (dez) partes da bebida para cada parte do concentrado;
4 – cervejas sem álcool;
XI - que tenha por finalidade a prestação de serviços decorrentes do exercício de
atividade intelectual, de natureza técnica, científica, desportiva, artística ou cultural,
que constitua profissão regulamentada ou não, bem como a que preste serviços de instrutor, de corretor, de despachante ou de qualquer tipo de intermediação de
negócios;
XII - que realize cessão ou locação de mão-de-obra;
XIII - que realize atividade de consultoria;
XIV - que se dedique ao loteamento e à incorporação de imóveis;
XV - que realize atividade de locação de imóveis próprios, exceto quando se referir
a prestação de serviços tributados pelo ISS;
XVI - com ausência de inscrição ou com irregularidade em cadastro fiscal federal,
municipal ou estadual, quando exigível.
§ 2o Também poderá optar pelo Simples Nacional a microempresa ou empresa de
pequeno porte que se dedique à prestação de outros serviços que não tenham sido
objeto de vedação expressa neste artigo, desde que não incorra em nenhuma das hipóteses de vedação previstas nesta Lei Complementar.
A base de cálculo do Simples Nacional é composta pelo faturamento da empresa, ou
seja, Revendas, Vendas e Prestações de Serviços, descontando as Devoluções e Vendas
Canceladas.
33
Para fins de calculo o Simples Nacional contem cinco anexos (cinco tabelas) que
demonstram as alíquotas que devem ser aplicadas sobre base de cálculo para apurar o monte
que devera ser recolhido no Documento de Arrecadação Simples (DAS).
No entanto, para saber qual alíquota que deverá ser aplicada sobre a base de cálculo,
utiliza-se a regra geral do Simples Nacional que é o faturamento acumulado dos últimos doze
meses anteriores ao mês de competência (mês que será apurado). Os anexos ou tabelas onde
contém as alíquotas a serem aplicadas no Simples Nacional é uma tabela progressiva do
faturamento acumulado, aumentando a alíquota conforme aumenta seu faturamento.
O faturamento acumulado (dos doze últimos meses anteriores ao mês de
competência) do Simples Nacional não pode ultrapassar o limite de R$ 3.600.000,00 (Três
Milhões e Seiscentos Mil Reais), caso este limite seja ultrapassado, a empresa pode de ser
desenquadrada do Simples Nacional, porém, existe uma folga no faturamento acumulado de
até 20% (Vinte Por Cento) e assim sofre uma majoração na alíquota para recolhimento do
mês, para empresa enquadrada como Micro Empresa (ME), ela não pode ultrapassar o limite
de R$ 360.000,00 (Trezentos e Sessenta Mil Reais) por Ano, caso isso ocorra à empresa passa
para Empresa de Pequeno Porte (EPP), até o limite de R$ 3.600.000,00 (Três Milhões e
Seiscentos Mil Reais) por ano. Para exportação existe um limite extra de mercadorias
faturadas de R$ 3.600.000,00 (Três Milhões e Seiscentos Mil Reais).
No inicio das atividades da empresa, quando não houver efetivo ano calendário de
faturamento, ou seja, não houver doze meses, é necessário observar que, para achar a faixa de
faturamento que a empresa se enquadra deverá ser feito o seguinte cálculo: somam-se o
faturamento dos meses em que houve faturamento e divide-se pelo montante de meses
faturados.
1.9 IPI NOS REGIMES TRIBUTÁRIOS
Nos regime tributário Simples Nacional, o IPI (Imposto Sobre Produtos
Industrializados), se devido, ou seja se a empresa é do ramo industrial e de acordo com os
produtos por ela produzidos, é recolhido no documento de arrecadação único (DAS) e a
alíquota varia de acordo com a tabela em que a empresa tributa seus impostos. Nos regimes
Lucro Presumido e Lucro Real, é um imposto de competência federal disposto pela
Constituição Federal de 1988 em seu artigo 153, inciso IV. Um imposto que incide sobre uma
determinada categoria de produtos da indústria.
34
Conforme Sabbag (2004, p. 386) “O imposto em comento é gravame federal de forte
interesse fiscal, uma vez que representa importante incremento no orçamento do Fisco.
Paralelamente a essa importante função arrecadatória, que lhe é ínsita, perfaz relevante função
regulatória do mercado”.
Analisando o artigo 48 do CTN, constatamos que o IPI é um imposto seletivo em
função da essencialidade dos produtos, pois além de onerar mais os produtos supérfluos e
nocivos à saúde para que tenha um consumo menor, também controlar a própria economia
interna do país. Um exemplo seria o aumento na alíquota do imposto na produção de
automóveis, no caso o automóvel irá se tornar mais custoso tendo um consumo menor. O
mesmo também não é um imposto cumulativo conforme o artigo 49 do CTN, ou seja, o
montante devido será deduzido do montante recolhido na operação ou tramite passado.
Com relação ao fato gerador do imposto vejamos o artigo 46 da CTN:
O imposto, de competência da União, sobre produtos industrializados tem como fato gerador:
I - o seu desembaraço aduaneiro, quando de procedência estrangeira;
II - a sua saída dos estabelecimentos a que se refere o parágrafo único do artigo 51;
III - a sua arrematação, quando apreendido ou abandonado e levado a leilão.
Parágrafo único. Para os efeitos deste imposto, considera-se industrializado o
produto que tenha sido submetido a qualquer operação que lhe modifique a natureza
ou a finalidade, ou o aperfeiçoe para o consumo.
No artigo 47 da CTN, está definida a base de cálculo do imposto que traz a seguinte
redação:
“A base de cálculo do imposto é: I - no caso do inciso I do artigo anterior, o preço
normal, como definido no inciso II do artigo 20, acrescido do montante: a) do
imposto sobre a importação; b) das taxas exigidas para entrada do produto no País;
c) dos encargos cambiais efetivamente pagos pelo importador ou dele exigíveis; II -
no caso do inciso II do artigo anterior: a) o valor da operação de que decorrer a saída
da mercadoria; b) na falta do valor a que se refere a alínea anterior, o preço corrente
da mercadoria, ou sua similar, no mercado atacadista da praça do remetente; III - no
caso do inciso III do artigo anterior, o preço da arrematação”.
Para a aplicação da alíquota observamos que o imposto é proporcional aos produtos
industrializados como foi comentado acima. Conforme Sabbag (2004, p. 390) “Em abono á
seletividade do IPI, as alíquotas do vertente gravame variam de 0% (Zero Por Cento) a
365,63% (Trezentos e Sessenta e Cinco Vírgula Sessenta e Três Por Cento). O IPI será
calculado mediante aplicação da alíquota do produto (constante da TIPI, que tem por base a
Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM), constante do Decreto nº 2.376/97), sobre o
respectivo valor tributável”. Quando o autor comenta sobre a TIPI, ele se refere a Tabela de
35
Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados, é um tabela disponibilizada pelo site
da Receita Federal para que seja consultado as respectivas alíquotas de tais produtos.
1.10 ICMS NOS REGIMES TRIBUTÁRIOS
O Imposto sobre Operações relativas á circulação de Mercadorias e sobre Prestação
de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS é de
competência dos Estados e do Distrito Federal conforme o artigo 155 da Constituição Federal
de 1988 mais precisa no inciso II. Este imposto sucedeu o antigo Imposto de Vendas e
Consignações (IVC). O mesmo não é um imposto cumulativo, ou seja, poderá compensar se
for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços
com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal.
Como diz Sabbag (2004, p. 322) “O imposto representa cerca de 80% da arrecadação
dos Estados. É gravame plurifásico (incide sobre o valor agregado), real (as condições da
pessoa são irrelevantes) proporcional, tendo predominantemente caráter fiscal”.
As empresas paranaenses tributadas no regime Simples Nacional tem um benefício
do governo do Estado, fundamentada pelo Decreto N. 3.822, que altera o RICMS
(Regulamento do ICMS), onde consta a seguinte citação:
Art. 1º Fica introduzida no Regulamento do ICMS, aprovado pelo
Decreto n. 1.980, de 21 de dezembro de 2007, a seguinte alteração:
Alteração 810ª A Tabela I do Anexo VIII passa a vigorar com a seguinte
redação:
"TABELA I - PERCENTUAL DE REDUÇÃO A SER INFORMADO NO
PROGRAMA
GERADOR DO DOCUMENTO DE ARRECADAÇÃO DO SIMPLES NACIONAL - PGDAS - PELAS
MICROEMPRESAS E EMPRESAS DE PEQUENO PORTE OPTANTES DO
SIMPLES NACIONAL
(Lei Complementar n. 139, de 10 de novembro de 2011)
Salientando que somente é válido o benefício a empresas que tributam no Simples
Nacional, nas demais apurações incidem normalmente.
É um tributo de caráter fiscal porque os governos dos Estados controlam o
consumismo com a diminuição ou aumento da carga tributária, por exemplo, em alguns
seguimentos menos rentáveis (ramos de atividade que constantemente passem por crises
financeiras, frutos de um consumo menor), o governo acaba diminuindo a percentagem de
tributação para que o produto se torne menos custoso para o consumidor, tendo assim um
36
aumento no consumo. Também poderá aumentar em setores em que o consumo está elevado
de mais.
Sobre a questão da isenção ou não incidência, salvo determinação em contrário da
legislação, a Constituição Federal deixa claro que não se implicará crédito para compensação
com o montante devido nas operações ou prestações seguintes; e acarretará a anulação do
crédito relativo às operações anteriores. Como o ICMS é de competência dos Estados então os
mesmos terão que fundamentar leis, normas de como proceder para a realização da tributação
do imposto, só temos que ter em mente que a Constituição não poderá ser ferida (ir contra).
Temos que também analisar o artigo 155 da Constituição Federal de 1988, em seu
inciso XI, onde contém a seguinte escrita “não compreenderá, em sua base de cálculo, o
montante do imposto sobre produtos industrializados, quando a operação, realizada entre
contribuintes e relativa a produto destinado à industrialização ou à comercialização, configure
fato gerador dos dois impostos”. Conforme Sabbag (2004, p. 393) “O IPI somente não
integrará a base de cálculo do ICMS quando a operação apresentar os seguintes requisitos: 1º
- for realizada entre contribuintes; 2º for relativa a produto destinado á industrialização ou a
comercialização; 3º configurar fato gerador dos dois impostos”. O autor ainda comenta sobre
ao contratio da situação acima citada, que está na Constituição Federal onde autorizam os
estados a incluírem o IPI na base de calculo do ICMS, nas seguintes operações: 1º com
produto não destinado á industrialização ou comercialização e 2º entre o contribuinte e não
contribuinte do ICMS.
O ICMS nos regimes Lucro Presumido e Lucro Real, a apuração é não cumulativa,
ou seja, poderá ser compensado do valor devido, o valor já pago em outras operações (compra
de mercadorias) no estado de origem ou em outro estado, conforme definido no Regulamento
do ICMS, Decreto N. 6.080 de 2012, do Estado do Paraná, em seu Art. 22º:
O imposto é não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação
relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços de transporte
interestadual e intermunicipal e de comunicação com o montante cobrado nas
anteriores por este Estado ou por outra unidade federada.
Conforme Ribeiro (2009, p. 85), “O ICMS é calculado mediante a aplicação de uma
alíquota (porcentagem) sobre o valor das mercadorias ou dos serviços. Essa porcentagem
pode variar de acordo com o tipo da mercadoria ou serviço, sua origem e sua destinação.”.
As alíquotas do ICMS incidentes no Paraná estão definidas no Art.14 do RICMS,
onde consta a seguinte definição; Art. 14º “As alíquotas internas são, conforme o caso e de
37
acordo com a Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM), assim distribuídas (art. 14 da Lei
n. 11.580/1996, com redação dada pela Lei n. 16.016/2008): No Art. 6º do Regulamento do
ICMS, § 3º do Inciso IX;”
No caso de operações com mercadorias adquiridas para uso e consumo ou destinadas
para uso no ativo permanente, com outros Estados, deverá ser observado o diferencial de
alíquota, que é a diferença das alíquotas praticadas nas operações entre os Estados envolvidos,
e está regulamentada no Art.6º no §3º Inciso IX:
II - para fins do cálculo do diferencial de alíquotas:
a) considerar-se-á como valor da operação aquele consignado no campo "Valor
Total da Nota" do quadro "CÁLCULO DO IMPOSTO" do documento fiscal que
acobertou a entrada de mercadoria destinada ao uso, consumo ou ativo permanente; b) sobre o valor de que trata a alínea "a" aplicar-se-á a diferença aritmética simples
entre as alíquotas interna e interestadual, independentemente do valor do imposto
cobrado na origem.
As alíquotas interestaduais estão dispostas no Art. 15º do RICMS, onde contém a
seguinte definição:
I - 12% para as operações e prestações interestaduais que destinem bens,
mercadorias e serviços a contribuintes estabelecidos nos Estados de Minas Gerais,
Rio Grande do Sul, Rio de Janeiro, Santa Catarina e São Paulo, ressalvado o disposto no inciso III deste artigo;
II - 7% para as operações e prestações interestaduais que destinem bens, mercadorias
e serviços a contribuintes estabelecidos no Distrito Federal e nos demais Estados não
relacionados no inciso anterior, ressalvado o disposto no inciso seguinte;
III - 4% (quatro por cento):
a) na prestação de serviços de transporte aéreo interestadual de passageiro, carga e
mala postal (Resolução do Senado Federal n. 95, de 13 de dezembro de 1996);
b) nas operações interestaduais com bens e mercadorias importados do exterior
(Resolução do Senado Federal n. 13, de 25 de abril de 2012 e Lei n. 17.444, de 27
de dezembro de 2012).
1.11 ENCARGOS SOCIAIS
Os encargos sociais são gerados através das contratações e rescisões empregatícias e
são pagas pelo empregador. Esses encargos sofrem variações constantemente
constitucionalmente e por normas da CLT. Geralmente variam por Estado brasileiro e do setor
trabalhista, têm caráter obrigatório e não há possibilidade de negociações. Os principais
encargos sociais são INSS e FGTS.
O INSS (Instituto Nacional do Seguro Social) dá direito à proteção social para
segurados, aposentados e pensionistas. A contribuição previdenciária tem por finalidade,
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garantir a renda ao contribuinte e a seus dependentes em casos de doença, incapacidade,
maternidade, idade avançada, tempo de serviço, prisão ou morte.
Para fins de planejamento tributário, não será considerado o INSS que é descontado
do funcionário em folha de pagamento, pois este não representa uma despesa para a empresa,
no caso das empresas em regimes normais (Lucro Real, Lucro Presumido e Lucro Arbitrado)
contribuem com 20% (Vinte Por Cento), conforme definição do MINISTÉRIO DA
PREVIDÊNCIA SOCIAL (2013);
As empresas, em geral, contribuem com 20% sobre o total das remunerações pagas,
devidas ou creditadas a qualquer título, durante o mês, aos segurados empregados,
contribuintes individuais e trabalhadores avulsos que lhes prestem serviços, mais um
adicional de 1%, 2% ou 3%, conforme o risco da atividade da empresa, para o
financiamento de benefícios concedidos em razão do grau de incidência de
incapacidade decorrente dos riscos ambientais do trabalho.
Para fins de remunerações citadas acima, entra também na base de cálculo o pró-
labore dos proprietários da empresa. Nos percentuais supracitados como adicionais, são
referentes ao RAT – Riscos de Ambiente de Trabalho, que é um índice para medir o risco da
atividade econômica desenvolvida pela empresa, que vão de 1% (Um Por Cento) risco
mínimo, 2% (Dois Por Cento) risco médio e 3% (Três Por Cento) risco grave, e ainda, se o
trabalhador ficar exposto a agentes nocivos que o permitam assim a uma aposentadoria
especial, estes percentuais terão um acréscimo definidos na legislação em vigor.
Sobre contribuições ainda, há também a incidência do FAP – Fator Acidentário de
Prevenção, que consiste em medir o desempenho da empresa em relação aos acidentes de
trabalho ocorridos em um determinado período de tempo, conforme definição da RECEITA
FEDERAL DO BRASIL (2013) “O FAP consiste num multiplicador variável num intervalo
contínuo de cinco décimos (0,5000) a dois inteiros (2,0000), aplicado com quatro casas
decimais sobre a alíquota RAT.”.
Além do RAT e do FAP, incluem também neste segmento as contribuições para
outras entidades, também denominadas como terceiros, e definidos na Instrução Normativa
971/2009:
§ 1º Consideram-se terceiros, para os fins deste artigo:
I - as entidades privadas de serviço social e de formação profissional a que se refere
o art. 240 da Constituição Federal de 1988, criadas por lei federal e vinculadas ao
sistema sindical; II - o Fundo Aeroviário, instituído pelo Decreto-Lei nº 270, de 28 de fevereiro de
1967;
III - o Fundo de Desenvolvimento do Ensino Profissional Marítimo, instituído pelo
Decreto-Lei nº 828, de 5 de setembro de 1969;
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IV - o Instituto Nacional de Colonização e Reforma Agrária (Incra), criado pelo
Decreto-Lei nº 1.110, de 9 de julho de 1970; V - o Fundo Nacional de
Desenvolvimento da Educação (FNDE), gestor da contribuição social do salário-
educação, instituída pela Lei nº 9.424, de 24 de dezembro de 1996.
A base de cálculo da contribuição para terceiros é a mesma utilizada para cálculo da
contribuição da previdência social, e a alíquota varia de acordo com a classificação atividade
desenvolvida pela empresa, disposto também da Instrução Normativa 971/2009, em seu Art.
109:
§ 5º A contribuição de que trata este artigo é calculada sobre o total da remuneração
paga, devida ou creditada a empregados e trabalhadores avulsos, e é devida:
I - pela empresa ou equiparada, de acordo com o código FPAS da atividade,
atribuído na forma deste Capítulo;
O Fundo de Garantia do Tempo de Serviço – FGTS foi criada pela Lei nº 5.107/66.
O inciso XIII do artigo 158 da Constituição Federal de 1967, assegura ao funcionário uma
condição social de estabilidade, com indenização ao trabalhador despedido, ou fundo de
garantia equivalente, com tudo que era opção do funcionário. Ele passou a ser um direito,
inexistindo a opção do funcionário conforme o artigo 7º da nova Constituição Federal de 5 de
Outubro de 1988. O FGTS foi constituído no intuito de que o funcionário se beneficie de um
fundo caso ele seja despedido sem justa causa.
Conforme Martins (2008, p. 98) “São contribuintes do FGTS o empregador, seja
pessoa física, seja pessoa jurídica, de direito privado ou de direito público, da administração
direta, indireta ou funcional de qualquer dos Poderes da União, dos Estados-membros, do
Distrito Federal e dos Municípios, que admitir trabalhadores regidos pela CLT a seu serviço”.
Segundo a Caixa Econômica Federal do Brasil (2013):
O FGTS é constituído pelo total desses depósitos mensais e os valores pertencem exclusivamente aos empregados que, em algumas situações, podem dispor do total
depositado em seus nomes.
Com vigência desde 1967, o FGTS é regido por normas e diretrizes estabelecidas pelo Conselho Curador do FGTS, composto por representantes do governo, dos
trabalhadores e dos empregadores.
O percentual de 8% do FGTS não é recolhido somente sobre o valor do salário recebido pelo empregado. Incide também sobre o valor das horas extras, adicionais
de periculosidade e insalubridade, trabalho noturno, 13º salário, valor das férias e
sobre o valor do aviso prévio trabalhado ou indenizado.
Formar um Fundo de Indenizações Trabalhistas;
Oferecer ao trabalhador a possibilidade de formar um patrimônio em troca da
estabilidade no emprego;
Proporcionar ao trabalhador aumento de sua renda real, pela possibilidade de acesso
à casa própria; Formar Fundo de Recursos para o financiamento de programas de habitação
popular, saneamento básico e infraestrutura urbana.
40
É obrigação dá empresa depositar na conta do trabalhador 8% (Oito por cento) sobre
os rendimentos na folha de pagamento com o prazo de depósito até o 7º dia do mês
subsequente.
41
2 METODOLOGIA
Para alcançar o objetivo do trabalho em questão, foram feitas as delimitações do
tema, conceituando o conteúdo e tema abordado, utilizando da exploração em pesquisa
bibliográfica, ou seja, buscar autores que são referência em determinado assunto e suas
respectivas definições. Os dados analisados no estudo de caso serão fornecidos pela empresa
e/ou escritório contábil responsável pela contabilidade da empresa e, a partir disto, serão
mensurados e descritos de forma global, ou seja, de acordo com as normas atuais da
contabilidade.
Foram feitas apurações dos impostos nos regimes tributários vigentes, montando as
demonstrações contábeis (balanço, balancete de verificação, demonstração de resultado, lalur)
nas normas da contabilidade atual, para que se tenha um ponto de partida da análise dos
resultados obtidos com as demonstrações contábeis.
A metodologia utilizada no presente trabalho é a exploratório-descritiva devido ao
fato que estamos diante de um problema (verificar qual a tributação mais viável). Será
exploratória, pois, conforme definição de Santos (2004, p. 25) “Explorar é tipicamente a
primeira aproximação de um tema e visa criar maior familiaridade em relação a um fato,
fenômeno ou processo”. Para isso, é necessário delimitar e conceituar o assunto abordado,
pesquisando e fundamentando o tema, com base em referências bibliográficas. Com a
definição do autor João Álvoro Ruiz percebemos que nosso trabalho também se acarreta em
uma pesquisa aplicada, como ele diz “A pesquisa aplicada toma certas leis ou teorias mais
amplas como ponto de partida, e tem por objetivo investigar, comprovar ou rejeitar hipóteses
sugeridas pelos modelos teóricos”. Estamos diante de varias leis (regimes tributários e
incentivos fiscais) como o objetivo de enquadrar ou não, a viabilidade de alguma delas para
redução da carga tributária no período analisado.
Com o intuito de identificar a melhor tributação para a empresa, iremos fazer um
estudo de caso com ênfase na pesquisa de campo, como expressa Ruiz (1996, p. 50) pesquisa
de campo consiste “na observação dos fatos tal como ocorrem respontaneamente, na coleta de
dados e registro de variáveis presumivelmente relevantes para ulteriores análises”. Foi
utilizado o método descritivo para mensurar as informações obtidas da empresa, pois farão
parte do estudo de caso.
O trabalho foi realizado na forma teórica e prática. Como diz Maria Margarida de
Andrade (2001, p. 121) “Pesquisa é o conjunto de procedimentos sistemáticos, baseado no
42
raciocínio lógico, que tem por objetivo encontrar soluções para problemas propostos,
mediante a utilização de métodos científicos”.
Nessa perspectiva os procedimentos sistemáticos serão as diversas linhas de estudos
no âmbito de legislação tributaria já o raciocínio lógico será à maneira de como nós
acadêmicos iremos processar todo material de estudo, visando à solução do problema.
Entre as qualidades intelectuais e sociais do pesquisador, podemos destacar:
Conhecimento do assunto a ser pesquisado; Curiosidade; Criatividade; Integridade Intelectual;
Atitude Autocorretiva; Sensibilidade Social; Imaginação Disciplinada; Perseverança e
Paciência; Confiança na Experiência. (GIL, 1987, p. 20 Apud. ANDRADE, 2001. p. 122).
Também dito por Andrade (2001, p. 122) “Por mais qualificado que seja o
pesquisador, não poderá ignorar certas circunstancias “extracientifico”. Pois além de tempo
para se dedicar-se à pesquisa, são necessários equipamentos, livros, instrumentos e outros
materiais e, conforme o caso, verba para remuneração de serviços prestados por outras
pessoas”. A remuneração a terceiros será se caso à necessidade de um profissional de uma
área que não compete a nós acadêmicos.
Descriminado por Andrade (2001, p. 125) “Os procedimentos, ou seja, a maneira
pela qual se obtêm os dados necessários, permitem estabelecer a destinação entre pesquisas de
campo e pesquisas de fontes “papel”. Nesta modalidade incluem-se a pesquisa bibliográfica e
a documental.
Primeiramente será feita a pesquisa bibliográfica que terá enfoque nas leis que regem
o sistema tributário e posteriormente será feita a coleta de dados através de entrevista com o
objetivo de identificar dados relevantes em forma de questionário, um jogo de perguntas e
respostas, com o objetivo de esclarecimentos entre o informante e o receptor das informações
prestadas.
Feito a pesquisa bibliográfica e o levantamento dos dados, será feito o estudo de
caso, que é mensurar e analisar as informações obtidas a fim de alcançar o objetivo e seu
resultado, observando e identificando suas características. Na visão de Santos (2004, p. 30)
“Estudar um caso é selecionar um objetivo de pesquisa restrito, com o objetivo de aprofundar-
lhe os aspectos característicos”.
O método de pesquisa será também descritivo, na ótica de Santos (2004, p. 26)
pesquisa descritiva é “um levantamento das características conhecidas que compõe o
fato/fenômeno/processo”, partindo dessa definição iremos recolher toda a documentação e
dados necessários e, posteriormente analisar, pois, na percepção de Santos (2004, p. 26)
“descrever um fato/fenômeno/processo é interesse de quem já teve uma primeira
43
aproximação, isto é, já fez uma pesquisa exploratória”, a análise terá como foco não interferir
no processo mais identificar falhas ou melhoras a serem adotadas.
Todo material bibliográfico que servir como base e auxilio será registrada, buscando
sempre os melhores autores ou de maior experiência. Para o estudo de caso serão coletados na
empresa toda documentação necessária para tal, como: Demonstração de Resultado, Balanço
Patrimonial, Balancete de Verificação. O período de análise será mensal, trimestral e anual. O
processo por qual se dará a análise é o seguinte: Serão coletados os dados (relatórios
contábeis), os dados serão mensurados em formas de planilhas no Microsoft Excel
(rendimento tributado, ajustes peculiares e aplicação das diferentes alíquotas de cada regime
tributário) de modo onde poderão ser projetados os regimes tributários vigentes (Lucro Real,
Lucro Presumido, Simples Nacional), após a mensuração e projeção feita, será feita a análise,
observando todos os aspectos e peculiaridades da tributação em questão e demonstrar qual é o
mais rentável e adequado para a empresa.
44
3 ESTUDO DE CASO
3.1 HISTÓRICO DA EMPRESA
A empresa foi constituída em 1998 (Mil Novecentos e Noventa e Oito) no ramo de
prestação de serviços, consertos de implementos agrícolas, torno, solda em geral em uma
cidade situada no oeste do estado do Paraná. No decorrer dos anos, percebendo a necessidade
dos produtores rurais (principais clientes até então) começou a fabricação de cabines para
tratores e colhedeiras, e ainda a se especializar em outros implementos como a forrageira
Colhe Capim, o Triturador Cama de Aviário, Plaina traseira, Guincho, Tanque de Água,
Distribuidor Orgânico, Subsolador florestal. A mesma é 100% (Cem Por Cento) nacional.
A visão da empresa para o futuro é sempre atender as necessidades de seus clientes,
melhorando os seus produtos e serviços, respeitando, satisfazendo clientes e funcionários
permitindo a expansão da empresa e ainda, sempre produzir implementos para facilitar o dia-
a-dia do agricultor.
3.2 FATURAMENTO
Temos que observar que as empresas em estudo é um grupo de empresas familiar
constituídas de duas empresas. Uma das empresas se encontra na tributação Simples Nacional
e outra no Lucro Real.
O planejamento tributário esta sendo apurado com base nos faturamentos das duas
empresas do período de 2012, o interessante da união é ver como a empresa realmente se
encontra. Em termos de estruturação, análises e controle a empresa terá muito mais
confiabilidade em seus relatórios financeiros, facilitando assim as tomadas de decisões. Para
termos de créditos junto a instituições financeiras também se torna viável, porque quanto
maior o potencial da pessoa tanto física ou jurídica, maior será sua capacidade de pagamento
ou até mesmo maior percentagem de liquidez, rendendo aos mesmos melhores juros e maior
capital a ser emprestado. É um grupo de empresas já muito bem conceituada, marca já
estabelecida e forte credibilidade no setor em que atua. Fabrica máquinas agrícolas e presta
serviço no âmbito agropecuário, tendo em vista que a região tem a economia voltada para esta
atividade. O negócio foi evoluindo e impulsionado entre outros fatores, principalmente pelo
forte crescimento do setor agrícola.
Vejamos na Tabela 1 o faturamento composto pelas duas empresas:
45
TABELA 1 - Faturamento das Empresas.
Vendas Tributadas
Vendas Não
Tributadas Serviços Prestados Totais
Janeiro 146.929,00 0,00 9.387,24 156.316,24
Fevereiro 270.261,80 0,00 3.058,00 273.319,80
Março 383.060,34 0,00 1.920,16 384.980,50
Abril 341.254,70 0,00 6.974,27 348.228,97
Maio 227.052,70 0,00 3.806,64 230.859,34
Junho 363.201,20 0,00 8.827,40 372.028,60
Julho 276.250,30 0,00 1.028,00 277.278,30
Agosto 394.569,40 0,00 8.328,44 402.897,84
Setembro 285.877,50 0,00 12.496,50 298.374,00
Outubro 331.866,65 0,00 5.053,40 336.920,05
Novembro 334.209,39 0,00 3.244,80 337.454,19
Dezembro 221.999,50 0,00 2.678,48 224.677,98
Totais 3.576.532,48 0,00 66.803,33 3.643.335,81
Fonte: ELABORADO PELOS AUTORES DO PROJETO (2013).
Como podemos observar o faturamento das empresas é maior na venda de produtos
industrializados do que na prestação de serviços, para se ter uma ideia 98,16% (Noventa e
Oito Virgula Dezesseis Por Cento) de seu faturamento são as vendas e 1,84% (Um e Oitenta e
Quatro Por Cento) são as prestações de serviços. O fato supracitado da situação do grupo é
devido ao foco principal na fabricação de máquinas voltadas para o setor agropecuário, outro
fator interessante é que todas suas vendas e serviços são tributadas.
Em janeiro o faturamento total foi de R$ 156.316,24 (Cento e Cinquenta e Seis Mil,
Trezentos e Dezesseis Reais e Vinte a Quatro Centavos) o menor faturamento constatado no
período de 2012. Em Fevereiro obteve-se R$ 273.319,80 (Duzentos e Setenta e Três Mil,
Trezentos e Dezenove Reais e Oitenta Centavos), para março R$ 384.980,50 (Trezentos e
Oitenta e Quatro Mil, Novecentos e Oitenta Reais e Cinquenta Centavos) e abril com R$
348.228,97 (Trezentos e Quarenta e Oito Mil, Duzentos e Vinte e Oito Reais e Noventa e Sete
Centavos), já para maio R$ 230.859,34 (Duzentos e Trinta Mil Oitocentos e Cinquenta e
Nove Reais e Trinta e Quatro Centavos), e junho os faturamentos foram de R$ 372.028,60
(Trezentos e Setenta e Dois Mil e Vinte e Oito Reais e Sessenta Centavos), para julho R$
277.278,30 (Duzentos e Setenta e Sete Mil, Duzentos e Setenta e Oito Reias e Trinta
Centavos), enquanto agosto foi o mês com maior faturamento total, pois fechou em R$
402.897,84 (Quatrocentos e Dois Mil Oitocentos e Noventa e Sete Reais e oitenta e Quatro
46
Centavos), em setembro R$ 298.374,00 (Duzentos e Noventa e Oito Mil Trezentos e Setenta e
Quatro Reais). Para outubro R$ 336.920,05 (Trezentos e Trinta e Seis Mil Novecentos e Vinte
Reais e Cinco Centavos), para novembro o faturamento total fechou em R$ 337.454,19
(Trezentos e Trinta e Sete Mil Quatrocentos e Cinquenta e Quatro Reais e Dezenove
Centavos). E por fim dezembro finalizou o mês com R$ 224.677,98 (Duzentos e Vinte e
Quatro Mil Seiscentos e Setenta e Sete Reais e Noventa e Oito Centavos), e então para o
período de 2012 o faturamento total foi de R$ 3.643.335,81 (Três Milhões Seiscentos e
Quarenta e Três Mil Trezentos e Trinta e Cinco Reais e Oitenta e Um Centavos), sendo R$
3.576.532,48 (Três Milhões, Quinhentos e Setenta e Seis Mil, Quinhentos e Trinta e Dois
Reais e Quarenta e Oito Centavos) só das vendas e R$ 66.803,33 (Seiscentos e Seis Mil
Oitocentos e Três Reais e Trinta e Três Centavos) os serviços prestados.
Fato curioso é observar o faturamento das prestações de serviços nos meses de
janeiro e setembro, pois foram os meses que mais faturaram isso porque são meses que
antecedem a safra e safrinha de grãos, ou seja, os produtores de grãos acabam levando suas
máquinas para conserto ou conservação tendo em vista que irão usar em breve.
3.3 TRIBUTAÇÃO SIMPLES NACIONAL
A tributação no simples nacional não se fará necessário porque seu faturamento anual
ultrapassou ao limite permitido em legislação. O limite de faturamento para empresas
enquadradas no Simples Nacional é de R$ 3.600.000,00 (Três Milhões e Seiscentos Mil
Reais) e como vimos na Tabela 1 o faturamento chegou aos R$ 3.643.335,81 (Três Milhões
Seiscentos e Quarenta e Três Mil Trezentos e Trinta e Cinco Reais e Oitenta e Um Centavos).
3.4 TRIBUTAÇÃO LUCRO PRESUMIDO
Para tributação no Lucro Presumido a legislação é muito clara com relação ao usar
alíquota de 0,65% (Zero Vírgula Sessenta e Cinco Por Cento) para PIS e 3% (Três Por Cento)
para COFINS sobre o faturamento, isso para produtos que não são de tributação monofásica
(produtos tributados com alíquota maior na fabricação). Para a produção das máquinas o
grupo acaba comprando vários produtos com NCM (Nomenclatura Comum do
47
MERCOSUL6) de tributação monofásica, caso o grupo fosse revender os mesmos produtos
com mesmo NCM acabaria não pagado PIS e COFINS novamente. Mas o que acontece é que
o grupo acaba industrializado os produtos adquiridos em um novo produto e estes novos
produtos são tributados normalmente, ou seja, a empresa terá que contribuir com PIS e
COFINS.
Para tributação de CSLL aplicam-se as alíquotas de presunção de lucro 12% (Doze
Por Cento) sobre as vendas trimestrais e 32% (Trinta e Dois Por Cento) sobre as prestações de
serviços trimestrais e por fim a soma do lucro presumido é tributada com alíquota de 9%
(Nove Por Cento). Já para apuração do IRPJ se aplicam as alíquotas de presunção de lucro 8%
(Oito Por Cento) para as vendas trimestrais e 32% (Trinta e Dois Por Cento) sobre as
prestações de serviços trimestrais e por fim a soma do lucro presumido é tributada com
alíquota de 15% (Quinze Por Cento). O que também acontece é o pagamento de IRPJ
adicional, pois o lucro presumido trimestral ultrapassa os R$ 60.000,00 (Sessenta Mil Reais)
e seu residual aplica-se a tributação de alíquota de 10% (Dez Por Cento).
Após todas as informações acima, observamos na Tabela 2 os cálculos de PIS,
COFINS, IRPJ e CSLL.
TABELA 2 – Tributos Federias (PIS, COFINS, IRPJ e CSLL).
PIS COFINS IRPJ CSLL Totais
Janeiro 1.016,06 4.689,49 0,00 0,00 5.705,55
Fevereiro 1.776,58 8.199,59 0,00 0,00 9.976,17
Março 2.502,37 11.549,42 11.154,25 9.056,44 34.262,48
Abril 2.263,49 10.446,87 0,00 0,00 12.710,36
Maio 1.500,59 6.925,78 0,00 0,00 8.426,37
Junho 2.418,19 11.160,86 14.198,84 10.625,01 38.402,90
Julho 1.802,31 8.318,35 0,00 0,00 10.120,66
Agosto 2.618,84 12.086,94 0,00 0,00 14.705,78
Setembro 1.939,43 8.951,22 14.882,18 10.961,69 36.734,52
Outubro 2.189,98 10.107,60 0,00 0,00 12.297,58
Novembro 2.193,45 10.123,63 0,00 0,00 12.317,08
Dezembro 1.460,41 6.740,34 12.639,65 9.907,34 30.747,74
Totais 23.681,70 109.300,09 52.874,92 40.550,48 226.407,19
Fonte: ELABORADO PELOS AUTORES DO PROJETO (2013).
6 MERCOSUL – Mercado Comum de Sul – Instituído pelo Tratado de Assunção de julho de 1991.
48
Observamos que a empresa pagaria no ano de 2012, referente aos tributos PIS,
COFINS, IRPJ e CSLL na tributação de lucro presumido o montante de R$ 226.407,19
(Duzentos e Vinte e Seis Mil Quatrocentos e Sete Reais e Dezenove Centavos), sendo R$
23.681,70 (Vinte e Três Mil Seiscentos e Oitenta e Um Reais e Setenta e Centavos) de PIS,
para COFINS R$ 109.300,09 (Cento e Nove Mil Trezentos Reais e Nove Centavos), R$
52.874,92 (Cinquenta e Dois Mil oitocentos e Setenta e Quatro Reais e Noventa e Dois
Centavos) de IRPJ e R$ 40.550,48 (Quarenta Mil Quinhentos e Cinquenta Reais e Quarenta e
Oito Centavos) de CSLL.
As informações sobre o tributo ICMS foram colhidas dos demonstrativos
disponibilizados pelo escritório de contabilidade. Como uma das empresas do grupo está
apurando os tributos no regime Simples Nacional, não houve informações suficientes para que
fosse apurado o ICMS mensalmente nos outros regimes de tributação Lucro Real e
Presumido, portanto, optamos por fazer a proporção com relação ao montante de ICMS pago
pela empresa tributada no lucro real com seu faturamento de vendas.
Vejamos na Tabela 3 a apuração de ICMS da empresa do grupo que se encontra na
tributação lucro real, conforme demonstrativos apresentados pelo escritório de contabilidade:
TABELA 3 – Imposto Estadual (ICMS) referente à empresa tributada no regime do Lucro
Real.
Débito de ICMS Crédito de ICMS Resultado
Imposto Devido no
Período
Janeiro 3.871,90 -6.750,78 -2.878,88 0,00
Fevereiro 8.016,91 -7.860,91 -2.722,88 0,00
Março 11.196,57 -9.137,43 -663,74 0,00
Abril 12.305,17 -8.916,22 2.725,21 2.725,21
Maio 5.128,74 -10.515,63 -5.386,89 0,00
Junho 5.410,30 -11.326,06 -11.302,65 0,00
Julho 3.514,26 -9.383,60 -17.171,99 0,00
Agosto 11.896,93 -3.890,53 -9.165,59 0,00
Setembro 8.997,03 -3.687,57 -3.856,13 0,00
Outubro 17.610,93 -12.430,05 1.324,75 1.324,75
Novembro 11.273,67 -4.595,31 6.678,36 6.678,36
Dezembro 10.348,27 -7.251,73 3.096,54 3.096,54
Totais 109.570,68 -95.745,82 0,00 13.824,86
Fonte: ELABORADO PELOS AUTORES DO PROJETO (2013).
49
Como podemos ver a empresa acabou pagando ICMS em apenas quatro meses,
devido ao fato que adquiriu em alguns meses uma quantia maior de produtos que dão direito a
crédito de ICMS do que as vendas que geram débitos de ICMS. Abril foi apurado R$
2.725,21 (Dois Mil Setecentos e Vinte e Cinco Reais e Vinte e Um Centavos), outubro com
R$ 1.324,75 (Mil Trezentos e Vinte e Quatro Reais e Setenta e Cinco Centavos), novembro
com R$ 6.678,36 (Seis Mil Seiscentos e Setenta e Oito Reais e Trinta e Seis Centavos) e
dezembro com R$ 3.096,54 (Três Mil Novecentos e Seis Reais e Cinquenta e Quatro
Centavos), totalizando R$ 13.824,86 (Treze mil oitocentos e Vinte e Quatro Reais e Oitenta e
Seis Centavos).
A proporção para aplicar sobre a outra empresa enquadrada na tributação simples
nacional é apurada pelo seguinte procedimento:
X = Valor de ICMS pago pela empresa tributada pelo lucro real
Y = Valor do faturamento da empresa tributada pelo lucro real
Tendo à proporção que no caso é de 0,81% (Zero Vírgula Oitenta e Um Por Cento),
aplica-se sobre o faturamento das vendas da empresa enquadrada no simples nacional.
Vejamos na Tabela 4 a apuração e como ficaram os valores para o imposto ICMS
para empresa do grupo que está enquadrada no simples nacional.
TABELA 4 – Apropriação de imposto Estadual (ICMS) sobre empresa tributada no regime
Simples Nacional.
Mês Faturamento da empresa enquadrada no
Simples Nacional
Alíquota usada para a
proporção Valor Devido no Período
Janeiro 77.788,00 0,81%
630,05
Fevereiro 127.731,80 0,81%
1.034,58
Março 208.389,34 0,81%
1.687,87
Abril 175.794,70 0,81%
1.423,87
50
Maio 141.442,70 0,81%
1.145,63
Junho 271.019,00 0,81%
2.195,15
Julho 213.500,30 0,81%
1.729,27
Agosto 201.854,40 0,81%
1.634,94
Setembro 131.451,00 0,81%
1.064,70
Outubro 69.166,85 0,81%
560,22
Novembro 192.887,19 0,81%
1.562,31
Dezembro 58.652,00 0,81%
475,06
Totais 1.869.677,28 0,81%
15.143,66
Fonte: ELABORADO PELOS AUTORES DO PROJETO (2013).
Vejamos agora na Tabela 5, os valores de ICMS apurados com a junção das duas
empresas, que serão usadas como valor base do imposto ICMS para o planejamento tributário.
TABELA 5 – Imposto Estadual (ICMS) acumulado.
Mês Valores referente Tabela
3
Valores referente Tabela
4
Provisão de valores para
os períodos
Janeiro 0,00 630,05 630,05
Fevereiro 0,00 1.034,58 1.034,58
Março 0,00 1.687,87 1.687,87
Abril 2.725,21 1.423,87 4.149,08
Maio 0,00 1.145,63 1.145,63
Junho 0,00 2.195,15 2.195,15
Julho 0,00 1.729,27 1.729,27
Agosto 0,00 1.634,94 1.634,94
Setembro 0,00 1.064,70 1.064,70
Outubro 1.324,75 560,22 1.884,97
Novembro 6.678,36 1.562,31 8.240,67
Dezembro 3.096,54 475,06 3.571,60
Totais 13.824,86 15.143,66 28.968,51
Fonte: ELABORADO PELOS AUTORES DO PROJETO (2013).
A empresa teria uma obrigação perante o Estado referente ao imposto ICMS, um
valor de R$ 28.968,51 (Vinte e Oito Mil Novecentos e Sessenta e Oito Reais e Cinquenta e
Um Centavos), no período de 2012.
Conforme os dados levantados no estudo de caso, constatamos que não há distinção
na forma de calcular o imposto estadual ICMS, para as empresa enquadradas em regimes de
Lucro Presumido tanto Lucro Real os valores citados na Tabela 5, serão os mesmos para os
dois regimes de tributação realizados no presente trabalho.
Para cálculo dos tributos sobre a folha de pagamento foram considerados os
relatórios da folha de pagamento fornecidos pelo escritório contábil, pois nelas estavam
51
contidas além dos gastos com salários as recisões e férias. Lembrando que os tributos
relacionados abaixo foram apurados com relação à fusão das duas empresas.
Baseado na legislação vigente, verificamos que sobre o salário bruto, férias brutas,
13º salário bruto e pró-labore, incide INSS parte empresa com alíquota de 20% (Vinte Por
Cento), Outras Entidades com alíquota de 5,8% (Cinco Vírgula Oito Por Cento) e RAT com
alíquota de 3% (Três Por Cento) onde os mesmos são recolhidos em guia única. Também se
constatou que sobre o salário bruto dos funcionários incide o FGTS com alíquota de 8% (Oito
Por Cento).
Assim como o ICMS, que não existe distinção de apuração no regime de Lucro Real
e Lucro Presumido, os tributos apurados sobre a folha de pagamento também não tem
distinção, ou seja, os valores dos mesmos serão usados para o regime de tributação do Lucro
Real.
Vejamos na Tabela 6 abaixo os cálculos dos impostos incidentes sobre a folha de
pagamento:
TABELA 6 – Tributos que incidem sobre folha.
INSS Outras Entidades RAT FGTS Totais
Janeiro 12.851,04 3.574,73 1.839,90 4.760,77 23.026,44
Fevereiro 12.017,74 3.333,07 1.715,89 4.473,20 21.539,90
Março 11.648,39 3.225,96 1.660,77 4.303,55 20.838,67
Abril 11.849,78 3.284,36 1.691,22 4.388,48 21.213,84
Maio 11.191,13 3.093,35 1.592,20 4.120,93 19.997,61
Junho 12.406,77 3.445,89 1.774,25 4.601,69 22.228,60
Julho 12.225,45 3.393,30 1.747,46 4.536,73 21.902,94
Agosto 12.532,70 3.469,76 1.786,42 4.631,30 22.420,18
Setembro 12.469,59 3.451,46 1.775,97 4.587,66 22.284,68
Outubro 11.304,92 3.113,71 1.603,55 4.164,40 20.186,58
Novembro 11.678,14 3.221,94 1.658,78 4.299,54 20.858,40
Dezembro 10.923,49 3.003,09 1.546,22 4.009,59 19.482,39
Totais 143.099,14 39.610,62 20.392,63 52.877,84 255.980,23
Fonte: ELABORADO POR AUTORES DO PROJETO (2013).
O valor das contribuições no período de 2012 seriam R$ 255.980,23 (Duzentos e
Cinquenta e Cinco Mil Novecentos e Oitenta Reais e Vinte e Três Centavos), sendo R$
143.099,14 (Cento e Quarenta e Três Mil Noventa e Nove Reais e Quatorze Centavos) de
INSS, R$ 39.610,62 (Trinta e Nove Mil Seiscentos e Dez e Sessenta e Dois Centavos) de
Outras Entidades, R$ 20.392,63 (Vinte Mil Trezentos e Noventa e Dois Reais e Sessenta e
52
Três Centavos) de RAT e R$ 52.877,84 (Cinquenta e Dois Mil Oitocentos e Setenta e Sete
Reais e Oitenta e Quatro Centavos) de FGTS.
Referente ao imposto sobre produtos industrializados – IPI, constatamos que os
produtos industrializados na sua respectiva Nomenclatura Comum do MERCOSUL – NCM,
utilizada para classificar os produtos na tabela TIPI (Tabela de Incidência do Imposto sobre
Produtos Industrializados), que fornece qual percentual utilizado na base de cálculo dos
produtos industrializados, indica que dentre todos os produtos fabricados pela empresa, os
principais estão com alíquota 0% (Zero Por Cento), apenas um produto fabricado que é uma
peça de reposição dos outros produtos produzidos pela empresa é tributado em 5% (Cinco Por
Cento).
Conforme podemos averiguar na Tabela 7, em apenas um mês houve a
comercialização deste produto, incidindo o débito do imposto no valor de R$ R$ 54,00
(Cinquenta e Quatro Reais) Sendo assim a empresa praticamente obtém-se de um benefício do
órgão federal que seria alíquota zero para a maioria dos produtos por ela industrializados.
Fonte: ELABORADO PELOS AUTORES DO PROJETO (2013).
Os dados apurados Tabela 7, provém da apuração do IPI fornecida pelo escritório
contábil, e é da empresa tributada no Lucro Real.
Observa-se que a maioria dos produtos comercializados pela empresa estão
classificadas na TIPI tributas com alíquota 0% (Zero Por Cento), tendo somente no mês
outubro um débito de R$ 54,00 (Cinquenta e Quatro Reais) proveniente da comercialização
TABELA 7 - Apuração do IPI.
Débito Crédito Saldo Credor
Janeiro 0,00 1.366,73 1.366,73
Fevereiro 0,00 1.231,93 2.598,66
Março 0,00 1.173,00 3.771,66
Abril 0,00 1.795,45 5.567,11
Maio 0,00 2.715,50 8.282,61
Junho 0,00 1.874,28 10.156,89
Julho 0,00 2.100,39 12.257,28
Agosto 0,00 758,25 13.015,53
Setembro 0,00 433,85 13.449,38
Outubro 54,00 1.673,29 15.068,67
Novembro 0,00 667,81 15.736,48
Dezembro 128,40 2.549,75 18.157,83
53
de uma peça de reposição dos produtos de fabricação própria, e é feita somente por
encomenda. E houve também um saldo de débito em dezembro referente a devolução de
compra.
O valor do saldo credor apurado no mês de Janeiro foi de R$ 1.366,73 (Um Mil
Trezentos e Sessenta e Seis Reais e Setenta e Três Centavos), no mês de Fevereiro apurou-se
R$ 2.598,66 (Dois Mil Quinhentos e Noventa Oito e Sessenta e Seis Centavos), em Março R$
3.771,66 (Três Mil Setecentos e Setenta e Um Reais e Sessenta e Seis Reais), o saldo para
Abril foi de Abril R$ 5.567,11 (Cinco Mil Quinhentos e Sessenta e Sete Reais e Onze
Centavos), em Maio R$ 8.282,61 (Oito Mil Duzentos e Oitenta e Dois Reais e Sessenta e Um
Centavos), no mês de Junho R$ 10.156,89 (Dez Mil Cento e Cinquenta e Seis Reais e Oitenta
e Nove Centavos), para Julho R$ 12.257,28 (Doze Mil Duzentos e Cinquenta e Sete Reais e
Vinte e Oito Centavos), no mês de Agosto R$ 13.015,53 (Treze Mil e Quinze Reais e
Cinquenta e Três Centavos), já para o mês de Setembro o saldo foi de R$ 13.449,38 (Treze
Mil Quatrocentos e Quarenta e Nove Reais e Trinta e Oito Centavos), para Outubro R$
15.068,67 (Quinze Mil e Sessenta e Oito Reais e Sessenta e Sete Centavos), no mês de
Novembro R$ 15.736,48 (Quinze Mil Setecentos e Trinta e Seis Reais e Quarenta e Oito
Centavos), o total do ano de 2012 foi apurado em R$ 18.157,83 (Dezoito Mil Cento e
Cinquenta e Sete Reais e Oitenta e Três Centavos).
Consequentemente o ICMS e os tributos sobre a folha de pagamento que não existe
distinção na apuração dos regimes de tributação do Lucro Real e Lucro Presumido, o IPI
também se enquadra nesta situação.
Conforme apurações realizadas e os resultados encontrados, obtemos os seguintes
resultados financeiros conforme Tabela 8, demonstrada abaixo.
TABELA 8 - Resultado Financeiro Da Tributação No Regime Lucro Presumido.
MÊS IRPJ CSLL PIS COFINS IPI ICMS INSS FGTS
JANEIRO 0,00 0,00 1.016,06 4.689,49 0,00 630,05 18.265,67 4.760,77
FEVEREIRO 0,00 0,00 1.776,58 8.199,59 0,00 1.034,58 17.066,70 4.473,20
MARÇO 11.154,25 9.056,44 2.502,37 11.549,42 0,00 1.687,87 16.535,12 4.303,55
ABRIL 0,00 0,00 2.263,49 10.446,87 0,00 4.149,08 16.825,36 4.388,48
MAIO 0,00 0,00 1.500,59 6.925,78 0,00 1.145,63 15.876,68 4.120,93
JUNHO 14.198,84 10.625,01 2.418,19 11.160,86 0,00 2.195,15 17.626,91 4.601,69
JULHO 0,00 0,00 1.802,31 8.318,35 0,00 1.729,27 17.366,21 4.536,73
AGOSTO 0,00 0,00 2.618,84 12.086,94 0,00 1.634,94 17.788,88 4.631,30
SETEMBRO 14.882,18 10.961,69 1.939,43 8.951,22 0,00 1.064,70 17.697,02 4.587,66
54
OUTUBRO 0,00 0,00 2.189,98 10.107,60 0,00 1.884,97 16.022,18 4.164,40
NOVEMBRO 0,00 0,00 2.193,45 10.123,63 0,00 8.240,67 16.558,86 4.299,54
DEZEMBRO 12.639,65 9.907,34 1.460,41 6.740,34 0,00 3.571,60 15.472,80 4.009,59
TOTAIS 52.874,92 40.550,48 23.681,70 109.300,09 0,00 28.968,51 203.102,39 52.877,84
Fonte: ELABORADO PELOS AUTORES DO PROJETO (2013).
Como podemos ver na Tabela 8 acima, o montante de IRPJ a recolher no ano de
2012 foi de R$ 52.874,92 (Cinquenta e Dois Mil Oitocentos e Setenta e Quatro Reais e
Noventa e Dois Centavos), para CSLL R$ 40.550,48 (Quarenta Mil Quinhentos e Cinquenta
Reais e Quarenta e Oito Centavos). Para o PIS, a apuração resultou em um montante de R$
23.681,70 (Vinte e Três Mil Seiscentos e Oitenta e Um Reais e Setenta Centavos) e COFINS
R$ 109.300,09 (Cento e Nove Mil e Trezentos Reais e Nove Centavos). Como já mencionado
anteriormente, o valor do IPI está zerado, tanto para apuração no Lucro Presumido quanto
Lucro Real.
Os valores encontrados para ICMS, INSS e FGTS serão os mesmos para os dois
regimes de apuração, pois não há distinção na forma de calcula-los. Sendo assim, o valor de
ICMS para o período de 2012 foi de R$ 28.968,51 (Vinte e Oito Mil Novecentos e Sessenta e
Oito Reais e Cinquenta e Um Centavos), para INSS R$ 203.102,39 (Duzentos e Três Mil
Cento e Dois Reais e Trinta e Nove Centavos) e FGTS R$ 52.877,84 (Cinquenta e Dois Mil
Oitocentos e Setenta e Sete Reais e Oitenta e Quatro Centavos).
3.5 TRIBUTAÇÃO LUCRO REAL
Os tributos incidentes no regime de tributação do Lucro Real são os mesmos
incidentes na tributação do Lucro Presumido, apenas suas formas de apuração e alíquotas são
diferentes.
O grupo de empresas analisado é do ramo industrial, o que possibilita aproveitar os
créditos de impostos destacados nas notas fiscais de compras, ou seja, permite deduzir (do
imposto que será recolhido) o imposto já pago e devidamente destacado nas notas fiscais, no
entanto, deve-se observar que o IPI só pode ser aproveitado se o produto adquirido for
utilizado diretamente para ser utilizado na produção, ou seja, se for compra de matéria prima.
Para os demais impostos incidentes (PIS, COFINS, ICMS e IRPJ) também podem ser
creditados se destacados nas notas fiscais, seja de compra de material para revenda ou para
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matéria prima, é importante salientar que produtos comprados para fins de uso e consumo não
geram direito a crédito de nenhum imposto/tributo.
Relembrando que para fins de cálculos, foram utilizados os valores das duas
empresas, que no caso estão supracitadas em tópicos anteriores.
Os valores demonstrados na Tabela 9 da apuração do PIS que são compostos pelos
créditos da soma de fretes sobre matéria prima, combustível (diesel) utilizado nas entregas e
também sobre compra de energia elétrica com a aplicação da alíquota de 1,65% (Um Vírgula
Sessenta e Cinco Por Cento). Também os débitos (valor a recolher), onde se aplicam a mesma
alíquota 1,65% (Um Vírgula Sessenta e Cinco Por Cento) sobre as vendas e prestações de
serviços.
No mês de janeiro houve mais compras do que vendas, ou seja, o valor do imposto a
recuperar, que é o imposto creditado na compra, foi maior do que o imposto devido (a
recolher) o que deixou um saldo credor para o próximo mês, tendo em vista que não foram
transpostos os saldos a recolher ou a recuperar do período anterior, não havendo recolhimento
em DARF. Para o mês de fevereiro foi utilizado para deduzir do imposto a recolher o crédito
proveniente do mês anterior, resultando ainda em um valor a recolher de R$ 193,99 (Cento e
Noventa e Três Reais e Noventa e Nove Centavos). Nos demais meses as apurações
resultaram em PIS a recolher somando um valor anual de R$ 19.547,97 (Dezenove Mil
Quinhentos e Quarenta e Sete Reais e Noventa e Nove Centavos), sendo que no mês Março o
montante a ser arrecadado é de R$ 2.628,88 (Dois Mil Seiscentos e Vinte e Oito Reais e
Oitenta e Oito Centavos), em Abril R$ 2.812,44 (Dois Mil Oitocentos e Doze Reais e
Quarenta e Quatro Centavos), Maio fechou com R$ 110,62 (Cento e Dez Reais e Sessenta e
Dois Centavos), para Junho R$ 1.209,63 (Um Mil Duzentos e Nove Reais e Sessenta e Três
Centavos), já para Julho R$ 751,16 (Setecentos e Cinquenta e Um Reais e Dezesseis
Centavos), em Agosto R$ 1.712,05 (Um Mil Setecentos e Doze Reais e Cinco Centavos), para
o mês de Setembro R$ 2.781,39 (Dois Mil Setecentos e Oitenta e Um Reais e Trinta e Nove
Reais), em Outubro R$ 1.767,80 (Um Mil Setecentos e Sessenta e Sete Reais e Oitenta
Centavos), já no mês de Novembro R$ 3.599,13 (Três Mil Quinhentos e Noventa e Nove
Reais e Treze Centavos) e para o mês de Dezembro R$ 1.980,88 (Um Mil Reais Novecentos e
Oitenta Reais e Oitenta e Oito Centavos).
Vejamos na Tabela 9 o cálculo referente ao imposto PIS.
56
TABELA 9 – Apuração PIS.
MÊS COMPRAS VENDAS PIS A
RECUPERAR
PIS A
RECOLHER APURAÇÃO
OUTROS
CRÉDITOS
SALDO
CREDOR
VALOR DO
DARF
JANEIRO 213.844,37 156.316,24 3.528,43 2.579,22 -949,21 81,27 -1.030,48 0,00
FEVEREIRO 192.361,72 273.319,80 3.173,97 4.509,78 1.335,81 111,34 -1.030,48 193,99
MARÇO 219.277,28 384.980,50 3.618,08 6.352,18 2.734,10 105,23 0,00 2.628,88
ABRIL 174.137,96 348.228,97 2.873,28 5.745,78 2.872,50 60,06 0,00 2.812,44
MAIO 216.341,11 230.859,34 3.569,63 3.809,18 239,55 128,93 0,00 110,62
JUNHO 293.778,07 372.028,60 4.847,34 6.138,47 1.291,13 81,50 0,00 1.209,63
JULHO 220.609,23 277.278,30 3.640,05 4.575,09 935,04 183,88 0,00 751,16
AGOSTO 274.326,69 402.897,84 4.526,39 6.647,81 2.121,42 409,37 0,00 1.712,05
SETEMBRO 125.699,34 298.374,00 2.074,04 4.923,17 2.849,13 67,75 0,00 2.781,39
OUTUBRO 220.253,64 336.920,05 3.634,19 5.559,18 1.925,00 157,20 0,00 1.767,80
NOVEMBRO 111.638,86 337.454,19 1.842,04 5.567,99 3.725,95 126,82 0,00 3.599,13
DEZEMBRO 100.402,49 224.677,98 1.656,64 3.707,19 2.050,55 69,66 0,00 1.980,88
TOTAIS 2.362.670,76 3.643.335,81 38.984,07 60.115,04 21.130,97 1.583,01 0,00 19.547,97
Fonte: ELABORADO PELOS AUTORES DO PROJETO (2013).
57
Na apuração do COFINS demonstrada na Tabela 10, a alíquota aplicada na apuração do
COFINS é de 7,6% (Sete Vírgula Seis Por Cento), tanto no COFINS a Recuperar quanto no a
Recolher. Para fins de valores dispostos na tabela foram utilizados dados fornecidos em balancetes
pela empresa, no caso das compras, e relatórios de faturamento para as vendas. Os demais créditos
serão apurados da mesma forma do PIS apenas alterando a alíquota que é de 7,6% (Sete Vírgula
Seis Por Cento).
Da mesma forma que o PIS no mês de janeiro obteve-se de mais imposto a recuperar do
que recolher, assim foi para o COFINS, pois não houve pagamento e resultou em um saldo credor.
Constatamos que para fevereiro e os meses subsequentes houve imposto a recolher. Para o período
de 2012 o montante de COFINS a recolher foi de R$ 95.747,54 (Noventa e Cinco Mil Setecentos e
Quarenta e Sete Reais e Cinquenta e Quatro Centavos), sendo que para o mês de Fevereiro o
recolhimento seria de R$ 1.588,07 (Um Mil Quinhentos e Oitenta e Oito Reais e Sete Centavos),
para Março R$ 12.488,22 (Doze Mil Quatrocentos e Oitenta e Oito Reais e Vinte e Dois Centavos),
em Abril R$ 13.170,86 (Treze Mil Cento e Setenta Reais e Oitenta e Seis Centavos), já no mês de
Maio R$ 974,45 (Novecentos e Setenta e Quatro Reais e Quarenta e Cinco Centavos), no mês de
Junho R$ 5.865,54 (Cinco Mil Oitocentos e Sessenta e Cinco Reais e Cinquenta e Quatro
Centavos), em Julho R$ 4.122,97 (Quatro Mil Cento e Vinte e Dois Reais e Noventa e Sete
Centavos), para o mês de Agosto R$ 9.362,03 (Nove Mil Trezentos e Sessenta e Dois Reais e Três
Centavos), para Setembro R$ 13.055,53 (Treze Mil e Cinquenta e Cinco Mil Reais e Cinquenta e
Três Centavos), no mês de Outubro R$ 8.709,45 (Oito Mil Setecentos e Nove Reais e Quarenta e
Cinco Centavos), para Novembro R$ 17.035,14 (Dezessete Mil e Trinta e Cinco Reais e Quatorze
Centavos) e para Dezembro R$ 9.375,28 (Nove Mil Trezentos e Setenta e Cinco Reais e Vinte e
Oito Centavos).
58
TABELA 10 – Apuração COFINS.
MÊS COMPRAS VENDAS COFINS A
RECUPERAR
COFINS A
RECOLHER APURAÇÃO
OUTROS
CRÉDITOS
SALDO
CREDOR
VALOR DO
DARF
JANEIRO 213.844,37 156.316,24 16.252,17 11.880,03 -4.372,14 81,27 -4.453,41 0,00
FEVEREIRO 192.361,72 273.319,80 14.619,49 20.772,30 6.152,81 111,34 -4.453,41 1.588,07
MARÇO 219.277,28 384.980,50 16.665,07 29.258,52 12.593,44 105,23 0,00 12.488,22
ABRIL 174.137,96 348.228,97 13.234,48 26.465,40 13.230,92 60,06 0,00 13.170,86
MAIO 216.341,11 230.859,34 16.441,92 17.545,31 1.103,39 128,93 0,00 974,45
JUNHO 293.778,07 372.028,60 22.327,13 28.274,17 5.947,04 81,50 0,00 5.865,54
JULHO 220.609,23 277.278,30 16.766,30 21.073,15 4.306,85 183,88 0,00 4.122,97
AGOSTO 274.326,69 402.897,84 20.848,83 30.620,24 9.771,41 409,37 0,00 9.362,03
SETEMBRO 125.699,34 298.374,00 9.553,15 22.676,42 13.123,27 67,75 0,00 13.055,53
OUTUBRO 220.253,64 336.920,05 16.739,28 25.605,92 8.866,65 157,20 0,00 8.709,45
NOVEMBRO 111.638,86 337.454,19 8.484,55 25.646,52 17.161,97 126,82 0,00 17.035,14
DEZEMBRO 100.402,49 224.677,98 7.630,59 17.075,53 9.444,94 69,66 0,00 9.375,28
TOTAIS 2.362.670,76 3.643.335,81 179.562,98 276.893,52 97.330,54 1.583,01 0,00 95.747,54
Fonte: ELABORADO PELOS AUTORES DO PROJETO (2013).
59
Lembrando que para a apuração de ICMS, IPI e impostos sobre a folha de
pagamento, foram utilizados os mesmo valores utilizados para a tributação no Lucro
Presumido, citadas anteriormente no presente trabalho.
Após apuração dos valores dos tributos, que são dedutíveis da receita bruta apurada
no lucro real, foram transcorridas todas as despesas disponíveis e fornecidas em balancetes.
Na Tabela 11 encontram-se os valores anuais das despesas, ou seja, após levantamento feito
nos documentos fornecidos pela empresa, foram somados mês a mês.
60
TABELA 11 – Total de Despesas do Grupo Apuradas no Período.
TOTAL DESPESAS
FUSÃO JAN FEV MAR ABR MAI JUN JUL AGO SET OUT NOV DEZ
DESP.
ADMINISTRATIVAS 36.761,95 30.796,16 57.747,66 24.600,22 46.312,83 41.427,83 49.158,72 58.486,86 27.653,19 31.012,98 25.058,20 25.176,59
DESPESAS
FINANCEIRAS 25.019,43 21.003,94 17.399,89 19.885,63 22.356,32 21.332,80 29.518,80 24.770,55 22.902,78 21.755,41 21.354,21 18.726,56
IMPOSTOS E
TAXAS 0,00 12,00 279,34 125,69 80,60 78,20 35,27 20,70 20,70 0,00 15,84 0,00
DESP. NÃO
OPERACIONAIS 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 457,71 0,00 0,00 0,00 0,00
DESPESAS COM
PESSOAL 87.281,64 81.628,62 79.080,62 80.462,76 75.953,26 84.262,47 83.030,18 85.083,70 84.632,60 76.711,18 79.249,13 74.099,84
Fonte: ELABORADO PELOS AUTORES DO PROJETO (2013).
61
As despesas foram apuradas de forma mensal, e, para fins de cálculo do Lucro Real
foram transcorridos valores para tabelas e posteriormente somados os valores, tendo estes
resultados na Tabela 9 de “Total de Despesas Fusão”. Todas as despesas serão utilizadas no
cálculo do Lucro Real, onde serão feitas as apurações, principalmente na Demonstração de
Resultado (DR) e possivelmente, se for o caso, no Livro De Apuração do Lucro Real.
As despesas com pessoal foram apuradas e também as provisões de cada segmento
que compõe a folha de pagamento. Os tributos que incidem sobre a folha de pagamento são os
mesmos supracitados na apuração dos tributos da folha de pagamento do regime tributário
Lucro Presumido.
Na apuração do Lucro Real, primeiramente deve-se apurar o resultado contábil, que
obtido através da Demonstração de Resultado (DR), conforme demonstrada no Quadro 1 a
seguir;
QUADRO 1 – Demonstração de Resultado no Lucro Real.
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO EM 31/12/2012
(+) RECEITA OPERACIONAL BRUTA R$ 3.643.335,81
(+) RECEITA VENDA DE PRODUTOS E SERVIÇOS R$ 3.643.335,81
(=) DEDUÇÕES DA RECEITA BRUTA R$ 144.264,02
(-) Impostos Incidentes S/Vendas R$ 144.264,02
(-) COFINS s/ Faturamento R$ 95.747,54
(-) ICMS R$ 28.968,51
(-) PIS s/ Faturamento R$ 19.547,97
(=) RECEITA OPERACIONAL LIQUIDA R$ 3.499.071,79
(-) CUSTOS E DESPESAS R$ 2.357.180,31
(-) CUSTO DAS MERCADORIAS VENDIDAS R$ 2.357.180,31
(-) Custo das Mercadorias Vendidas R$ 2.357.180,31
(=) RESULTADO BRUTO R$1.141.891,48
(-) DESPESAS ADMINISTRATIVAS R$ 454.193,19
(-) DESPESAS COM PESSOAL R$ 971.476,00
(-) IMPOSTOS E TAXAS R$ 668,34
(=) RESULTADO OPERACIONAL LIQUIDO -R$ 284.903,76
(-) RESULTADOS FINANCEIROS LIQUIDOS
(-) DESPESAS FINANCEIRAS R$ 266.026,32
(+) Receitas Financeiras R$ 1.951,31
(-) DESPESAS NÃO OPERACIONAIS R$ 457,71
(=) RESULTADO ANTES DO IR E DA CSLL -R$ 548.978,77
(-) PROV. P/ IMPOSTOS/CONTRIB.S/LUCRO R$ 0,00
(-) Provisões de Impostos S/ Lucro R$ 0,00
(-) Provisões p/ IRPJ
(-) Provisões P/ Contribuição Social R$ 0,00
62
(-) Provisão p/ CSLL
(=) RESULTADO OPERACIONAL LIQUIDO -R$ 548.978,77
(-) LUCRO LIQUIDO ANTES DA PROVISAO IRPJ E CSLL
(=) LUCRO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO -R$ 548.978,77
Fonte: ELABORADO PELOS AUTORES DO PROJETO (2013).
Como podemos observar no resultado obtido no DR (Demonstração de Resultado), a
empresa obteve um prejuízo no ano, o que quer dizer que não há provisões de Imposto de
Renda nem de Contribuição Social sobre o Lucro.
Não foram feitas apurações de resultado (DR) e Livro de Apuração do Lucro Real
mensalmente, pois a falta de informação impossibilitou. Não há apuração de estoque mensal,
o que é essencial nesta prática, já que sem este, haveria lucro todo mês, o que não é a
realidade da empresa.
QUADRO 2 – Livro de Ajuste do Lucro Real (LALUR).
LALUR - LIVRO DE AJUSTE DO LUCRO REAL
EMPRESA: FUSÃO - INDÚSTRIA STEIN LTDA; STEIN E STEIN LTDA
PARTE A - REGISTRO DOS AJUSTES DO LUCRO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO
DATA HISTÓRICO
ADIÇÕES
EXCLUSÕES
31/12/2012
RESULTADO DO PERÍODO BASE -
CONTÁBIL -R$ 548.978,77
ADIÇÕES:
EXCLUSÕES:
COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZOS (30%)
RESULTADO APÓS A COMP. DOS PREJUÍZOS.
Imposto de Renda Pessoa Jurídica (15%)
(-) IRPJ Pago Meses Anteriores
(-) IRPJ Retido na Fonte
IRPJ a Recolher
ADICIONAL FEDERAL 10%
IRPJ a Recolher em DARF
Contribuição Social (9%)
(-) csll Retido Fonte
CSLL A Recolher em DARF
Reconhecemos a exatidão desta demonstração
Toledo-Pr, 31 / 12 / 2012
Fonte: ELABORADO PELOS AUTORES DO PROJETO (2013).
Segue abaixo Tabela 11, onde se encontram os resultados financeiros apurados no
Lucro Real.
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TABELA 12 - Resultado Financeiro da Tributação no Regime de Tributação Lucro Real.
MÊS IRPJ CSLL PIS COFINS IPI ICMS INSS FGTS
JANEIRO 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 630,05 18.265,67 4.760,77
FEVEREIRO 0,00 0,00 386,60 1.780,68 0,00 1.034,58 17.066,70 4.473,20
MARÇO 0,00 0,00 2.734,10 12.593,44 0,00 1.687,87 16.535,12 4.303,55
ABRIL 0,00 0,00 2.872,50 13.230,92 0,00 4.149,08 16.825,36 4.388,48
MAIO 0,00 0,00 239,55 1.103,39 0,00 1.145,63 15.876,68 4.120,93
JUNHO 0,00 0,00 1.291,13 5.947,04 0,00 2.195,15 17.626,91 4.601,69
JULHO 0,00 0,00 935,04 4.306,85 0,00 1.729,27 17.366,21 4.536,73
AGOSTO 0,00 0,00 2.121,42 9.771,41 0,00 1.634,94 17.788,88 4.631,30
SETEMBRO 0,00 0,00 2.849,13 13.123,27 0,00 1.064,70 17.697,02 4.587,66
OUTUBRO 0,00 0,00 1.925,00 8.866,65 0,00 1.884,97 16.022,18 4.164,40
NOVEMBRO 0,00 0,00 3.725,95 17.161,97 0,00 8.240,67 16.558,86 4.299,54
DEZEMBRO 0,00 0,00 2.050,55 9.444,94 0,00 3.571,60 15.472,80 4.009,59
TOTAIS 0,00 0,00 21.130,97 97.330,56 0,00 28.968,51 203.102,39 52.877,84
Fonte: ELABORADO PELOS AUTORES DO PROJETO (2013).
Como podemos observar, no regime de apuração Lucro Real não houve nem IRPJ e
nem CSLL no período de 2012. O montante a ser recolhido de PIS foi de R$ 21.130,97 (Vinte
e Um Mil Cento e Trinta Reais e Noventa e Sete Centavos), para COFINS R$ 97.330,56
(Noventa e Sete Mil Trezentos e Trinta Reais e Cinquenta e Seis Centavos).
64
4 RESULTADOS DA PESQUISA DE CAMPO
Sabendo que não é necessária a apuração no regime de tributação Simples Nacional,
pois o faturamento acumulado do grupo ultrapassou o permitido na legislação que é de R$
3.600.000,00 (Três Milhões e Seiscentos Mil Reais), nos baseamos nos regimes tributários
Lucro Presumido e Lucro Real aonde chegamos aos seguintes resultados, descriminados na
Tabela 12.
TABELA 13 - Resultado Obtido Entre Regimes de Tributação.
LUCRO PRESUMIDO LUCRO REAL DIFERENÇA EM R$ DIFERENÇA EM %
IRPJ 52.874,92 0,00 52.874,92 100,00%
CSLL 40.550,48 0,00 40.550,48 100,00%
PIS 23.681,70 21.130,97 2.550,73 10,77%
COFINS 109.300,09 97.330,56 11.969,53 10,95%
IPI 0,00 0,00 0,00 0,00%
ICMS 28.968,51 28.968,51 0,00 0,00%
INSS 203.102,39 203.102,39 0,00 0,00%
FGTS 52.877,84 52.877,84 0,00 0,00%
TOTAIS 511.355,93 403.410,27 107.945,66
Fonte: ELABORADO PELOS AUTORES DO PROJETO (2013).
Como podemos observar na Tabela 12, o Lucro Presumido foi mais oneroso, pois o
montante de IRPJ é de R$ 52.874,92 (Cinquenta e Dois Mil Oitocentos e Setenta e Quatro
Reais e Noventa e Dois Centavos) menor no Lucro Real. Para a CSLL o montante a ser
arrecadado é de R$ 40.550,48 (Quarenta Mil Quinhentos e Cinquenta Reais e Quarenta e Oito
Centavos) maior no Lucro Presumido. Já para a apuração do PIS, o resultado do Lucro Real
foi 10,77% (Dez Vírgula Setenta e Sete Por Cento) menor, com um montante financeiro de
R$ 2.550,73 (Dois Mil Quinhentos e Cinquenta Reais e Setenta e Três Centavos) a menor. No
COFINS a diferença foi de 10,95% (Dez Vírgula Noventa Cinco Por Cento), financeiramente
R$ 11.969,53 (Onze Mil Novecentos e Sessenta e Nove Reais e Cinquenta e Três Centavos) a
menor no Lucro Real.
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Gráfico 1 – Comparativo em percentual dos regimes tributários.
Fonte: ELABORADO PELOS AUTORES DO PROJETO (2013).
Conforme resultados demonstrados no Gráfico1 acima, tendo em vista o montante a
ser recolhido nos regimes tributários, constatamos que a tributação no regime tributário Lucro
Real é menos oneroso, chegando a um percentual de diferença de 11% (Onze Por Cento),
obtendo uma economia no recolhimento dos tributos de R$ 107.945,66 (Cento e Sete Mil
Novecentos e Quarenta e Cinco Reais e Sessenta e Seis Centavos).
66
5 CONSIDERAÇÕES FINAIS
O sistema tributário nacional é extremamente complexo, e a infinidade de normas
que surgem todos os dias denota a preocupação dos empresários e profissionais contábeis em
garantir recursos lícitos frente a um sistema tributário pesado, moroso e muitas vezes
corrupto.
No Brasil, a carga tributária é bastante alta, o que faz com que as empresas paguem
um montante significativo de impostos sobre as suas receitas. Em função disso, os
empresários e profissionais envolvidos, necessitam de alternativas rápidas e precisas para a
redução de seus custos. Para que obtenham sucesso em suas buscas, é necessário que sejam
feitos diversos estudos e análises das informações contábeis disponíveis nas empresas,
visando assim encontrar alternativas legais que venham maximizar seus lucros.
Considerado que o objetivo proposto no presente trabalho foi concluído através do
estudo de caso, onde tinha como problemática encontrar o regime mais rentável para o grupo
de empresa no ramo de indústria de implementos agrícolas.
Constata-se que comparado os regimes de tributação possíveis na junção das duas
empresas o Lucro Real seria o mais rentável, pois o grupo teria economizado um montante de
R$ 107.945,66 (Cento e Sete Mil Novecentos e Quarenta e Cinco Reais e Sessenta e Seis
Centavos), e fica como sugestão ainda, que se faça o pedido de ressarcimento do IPI, tendo
em vista que a empresa só obteve saldo credor em todos os meses de apuração, feito o pedido
de ressarcimento, a empresa poderá compensar seus tributos federais com o saldo credor
proveniente do IPI, economizando assim recursos financeiros já pagos anteriormente.
Sendo assim conforme os resultados apresentados e demonstrados no trabalho, fica
como sugestão que o grupo faça a junção das mesmas formando uma só empresa, optando
pelo Lucro Real. Assim o grupo terá um melhor controle de seu patrimônio, melhores
analises e mais credibilidade para com seus fornecedores, instituições financeiras e governo.
67
6 REFERÊNCIAS
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individuais, a liberdade, a segurança, o bem-estar, o desenvolvimento, a igualdade e a justiça
como valores supremos de uma sociedade fraterna, pluralista e sem preconceitos, fundada na
harmonia social e comprometida, na ordem interna e internacional, com a solução pacífica das
controvérsias, promulgamos, sob a proteção de Deus, a seguinte CONSTITUIÇÃO DA
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CLT, aprovada pelo Decreto-Lei no 5.452, de 1
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fevereiro de 2001, da Lei Complementar no 63, de 11 de janeiro de 1990; e revoga as Leis
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70
7 ANEXOS
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