Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 2
Características qualitativas das DF
A informação disponibilizada nas demonstrações financeiras deve preencher requisitos qualitativos que a tornam útil aos utentes.
Características qualitativas:
- Compreensibilidade
- Relevância
- Fiabilidade
- Comparabilidade.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 3
Na preparação das DF deve-se ter a preocupação
de verificar se estas características, na medida do
possível, são cumpridas.
Muitos acontecimentos e circunstâncias são
rodeados de incertezas pelo que é necessário usar
de prudência na preparação das DF, aferir a
fiabilidade dos valores apresentados, e ajustar o seu
valor se isso for necessário.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 4
1 - MEIOS FINANCEIROS LÍQUIDOS
11 - Caixa
12 - Depósitos à ordem
13 - Outros depósitos bancários
14 - Outros instrumentos financeiros
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 5
No final de cada período de relato é necessário
verificar se existem valores expressos em moeda
estrangeira.
Os meios financeiros deverão ser actualizados para
o câmbio que estiver em vigor à data do balanço e as
diferenças de câmbio deverão ser reconhecidas nos
resultados do período em que ocorram.
NCRF 23, § 23 e 27
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 6
Para registar os ganhos ou perdas de diferenças
cambiais:
Divulgações: No anexo na nota “Efeitos de
alterações em taxas de câmbio”. Nota: O plano de contas do SNC apenas prevê a conta 6928 para as diferenças cambiais desfavoráveis, no entanto diversos autores optaram pela sua criação como subconta da 68 – Outros gastos e perdas.
19-11-2011
OU
6887 -Diferenças de câmbio
desfavoráveis
7887 - Diferenças de câmbio
favoráveis
xxx
xxx
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 7
14 - Outros instrumentos financeiros
Os instrumentos financeiros aqui registados são
mensurados pelo justo valor que esses instrumentos
apresentam à data do balanço.
Justo Valor – quantia pela qual um activo pode ser
trocado ou um passivo liquidado, entre partes
conhecedoras e dispostas a isso, numa transacção
em que não exista relacionamento entre elas.
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Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 8
Mensuração inicial: preço da transacção, que, salvo
evidência em contrário, será o justo valor.
Quando estes instrumentos financeiros envolvem
custos de transacção, estes não devem ser incluídos
na mensuração inicial do activo financeiro que seja
mensurado ao justo valor.
NCRF 27, § 7
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 9
Alterações no justo valor deverão ser reconhecidas
na demonstração de resultados.
Assim, nesta classe, não existe nenhuma conta de
imparidades.
Divulgações: No anexo é necessário explicitar as
bases de determinação do justo valor (ex: cotação de
mercado; técnica de avaliação).
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Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 10
Para registar as perdas resultantes da redução do
justo valor:
Para registar os ganhos resultantes do aumento do
justo valor:
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661 -Perdas… instrumentos
financeiros
14 - Outros instrumentos
financeiros
xxx
xxx
14 - Outros instrumentos
financeiros
771 - Ganhos…..
instrumentos financeiros
xxx
xxx
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 11
Ex: Em 2010 foram adquiridas, para futura
negociação, 1000 acções ao preço unitário de 1
euro. A 31 de Dezembro de 2010 as acções
estavam cotadas a 1,15 euros.
Pela aquisição:
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14 - Outros instrumentos
financeiros
1.000
12 - Depósitos à Ordem
1.000
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 12
Valorização a 31 de Dezembro:
1000 x 1,15 = 1.150
Pela diferença entre o valor registado e o do justo
valor: 1.150-1.000 = 150
19-11-2011
14 - Outros instrumentos
financeiros
150
771 - Ganhos…..
instrumentos financeiros
150
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 13
Supondo que em 2011 as acções foram vendidas a
1,2 euros:
1000 x 1,2 = 1.200
19-11-2011
12 - Depósitos à Ordem
1.200
14 - Outros instrumentos
financeiros
1.150
7884 - Ganhos em
instrumentos financeiros
50
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 14
Supondo que em 2011 foram vendidas a 1,1 euros:
1000 x 1,1 = 1100
19-11-2011
12 - Depósitos à Ordem
1.100
14 - Outros instrumentos
financeiros
1.150
6886 -Perdas em
instrumentos financeiros
50
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 15
Enquadramento Fiscal
alínea i) do nº 1 do art.º 23 do CIRC:
1- Consideram-se gastos os que comprovadamente
sejam indispensáveis para a realização dos
rendimentos sujeitos a imposto ou para a
manutenção da fonte produtora, nomeadamente:
i) Gastos resultantes da aplicação do justo
valor em instrumentos financeiros;
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 16
No entanto tem sido entendimento das Finanças que,
por aplicação do disposto no nº 3 do art.º 45 do
CIRC, as perdas concorrem para a formação do
lucro tributável em apenas metade do seu valor.
Ficha doutrinária 39/2011
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 17
2 - CONTAS A RECEBER E A PAGAR
21 - Clientes
219 Perdas por imparidade acumuladas
22 - Fornecedores
229 Perdas por imparidade acumuladas
23 - Pessoal
239 Perdas por imparidade acumuladas
26 - Accionistas/sócios
269 Perdas por imparidade acumuladas
27 - Outras contas a receber e a pagar
279 Perdas por imparidade acumuladas
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 18
Nota de enquadramento às contas 219, 229, 239, 269
e 279 - Perdas por imparidade acumuladas: “Estas contas registam as diferenças acumuladas entre as quantias registadas e as que resultem da aplicação dos critérios de mensuração dos correspondentes activos incluídos na classe 2. As perdas por imparidade anuais serão registadas nas contas 651 — Perdas por imparidade — Em dívidas a receber, e as suas reversões (quando deixarem de existir as situações que originaram as perdas) são registadas nas contas 7621 — Reversões de perdas por imparidade — Em dívidas a receber. Quando se verificar o desreconhecimento dos activos a que respeitem as imparidades, as contas em epígrafe serão debitadas por contrapartida das correspondentes contas da classe 2.”
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 19
21 - Clientes
219 Perdas por imparidade acumuladas
Nas dívidas a receber de clientes em que há dúvidas
quanto à sua cobrabilidade e que podem vir a
transformar-se em incobráveis devem ser efectuados
os ajustamentos dos respectivos valores.
Nota: Embora o SNC não tenha uma subconta para
evidenciar “Clientes de cobrança duvidosa” esta
poderá ser criada utilizando por exemplo a subconta
“livre” 217.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 20
Exemplos de possíveis situações que são evidência objectiva que um activo financeiro está em imparidade:
-Significativa dificuldade financeira do devedor;
-Quebra contratual, tal como não pagamento ou incumprimento no pagamento do juro ou amortização da dívida;
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 21
-O credor, por razões económicas ou legais relacionadas com a dificuldade financeira do devedor, oferece ao devedor concessões que o credor de outra forma não consideraria;
-Torne-se provável que o devedor irá entrar em falência ou qualquer outra reorganização financeira;
-O desaparecimento de um mercado activo para o activo financeiro devido a dificuldades financeiras do devedor;
NCRF 27, §24
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 22
Pelo valor dos créditos de cobrança duvidosa:
Pelo valor da imparidade atribuível ao período:
19-11-2011
217 - Clientes de cobrança
duvidosa211 - Clientes c/ corrente
xxxx
xxxx
6511 - Perdas por
imparidade…. Clientes
219x - Perdas por
imparidade acumuladas
xxxx
xxxx
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 23
Se deixarem de existir as situações que levaram à
criação das perdas por imparidade/ajustamentos nas
dívidas a receber, então para a anulação da
imparidade:
19-11-2011
219x - Perdas por
imparidade acumuladas 76211 - Reversões… clientes
xxx
xxx
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 24
Ex: Análise efectuada às dívidas a receber de
clientes em 31 de Dezembro de 2010:
Nota: A dívida do cliente D já tinha sido considerada
de cobrança duvidosa em 2009 e reconhecida a
perda por imparidade referida no quadro.
19-11-2011
Clientes
A
B Processo de falência
C Crédito seguro em 80%
D
Saldo Mora Observações
30.000 8 meses
100.000 20 meses Imparidade de 25.000 em 2009
50.000 13 meses
15.000 4 meses
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 25
Cálculo das perdas por Imparidade:
Cliente A - em mora há mais de 6 meses: 25%
Cliente B - processo de falência: 100%
Cliente C - em mora há mais de 12 meses: 50% mas
apenas sobre os 20% não cobertos pelo seguro.
Cliente D - em mora há mais de 18 meses: 75%
(critério fiscal)
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 26
Cálculo das perdas por Imparidade:
25%30.000 + 100%15.000 + 50%(20%) 50.000
+ 75%100.000 = 102.500
Imparidade acumulada existente:
25.000
Perda por imparidade a reconhecer no exercício:
102.500 - 25.000 = 77.500
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 27
Lançamentos a efectuar
Pelo valor das dívidas dos clientes A, B e C:
Pelo valor das perdas por imparidade:
19-11-2011
95.000
217 - Clientes de cobrança
duvidosa
95.000
211 - Clientes c/ corrente
6511 - Perdas por
imparidade…. Clientes
77.500
219 - Perdas por
imparidade acumuladas
77.500
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 28
Em 2011 conseguiu cobrar-se 40.000 euros do
cliente D e o restante valor em dívida foi considerado
incobrável. Lançamentos a efectuar:
19-11-2011
100.00,00
217 - Clientes de cobrança
duvidosa
219 - Perdas por
imparidade acumuladas
75.000
12 - Depósitos à Ordem
40.000
76211 - Reversões… clientes
15.000
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 29
Enquadramento Fiscal
alínea a) do nº 1 do art.º 35º do CIRC:
“Podem ser deduzidas para efeitos fiscais as seguintes perdas por imparidade contabilizadas no mesmo período de tributação ou em períodos de tributação anteriores:
a) As relacionadas com créditos resultantes da actividade normal que, no fim do período de tributação, possam ser considerados de cobrança duvidosa e sejam evidenciados como tal na contabilidade;”
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 30
art.º 36º do CIRC:
1-Para efeitos da determinação das perdas por
imparidade previstas na alínea a) do n.º 1 do artigo
anterior, consideram-se créditos de cobrança
duvidosa aqueles em que o risco de
incobrabilidade esteja devidamente justificado, o
que se verifica nos seguintes casos:
a) O devedor tenha pendente processo de
insolvência e de recuperação de empresas ou
processo de execução;
b) Os créditos tenham sido reclamados
judicialmente;
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 31
c) Os créditos estejam em mora há mais de seis
meses desde a data do respectivo vencimento
e existam provas objectivas de imparidade e
de terem sido efectuadas diligências para o
seu recebimento.
2- O montante anual acumulado da perda por
imparidade de créditos referidos na alínea c) do
número anterior não pode ser superior às
seguintes percentagens dos créditos em mora:
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 32
a) 25% para créditos em mora há mais de 6 meses e até 12 meses;
b) 50% para créditos em mora há mais de 12 meses e até 18 meses;
c) 75% para créditos em mora há mais de 18 meses e até 24 meses;
d) 100% para créditos em mora há mais de 24 meses.
3- … (enumeração dos créditos que não são considerados de cobrança duvidosa).
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 33
22 - Fornecedores
229 Perdas por imparidade acumuladas
Neste caso a perda de valor está relacionada com dívidas a receber de fornecedores que tanto poderão ter sido originadas por adiantamentos como por outras situações tais como por exemplo devoluções de compras após o pagamento.
Assim, se há dúvidas quanto à sua cobrabilidade devem ser efectuados os ajustamentos dos respectivos valores sendo a contabilização semelhante à das dívidas a receber dos clientes.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 34
23 - Pessoal
239 Perdas por imparidade acumuladas
26 - Accionistas/sócios
269 Perdas por imparidade acumuladas
Também nestas contas, à semelhança das
anteriores, se podem verificar imparidades cujo
tratamento contabilístico é o mesmo.
Note-se, no entanto, que estas perdas por
imparidade não são aceites fiscalmente.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 35
Divulgações: No anexo na nota “Imparidade de
activos”. A divulgação deverá ser efectuada para
cada classe de activos quer no caso de perdas quer
no de reversões.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 36
3 – INVENTÁRIOS E ACTIVOS BIOLÓGICOS
32 - Mercadorias
329 Perdas por imparidade acumuladas
33 Matérias-primas, subsidiárias e de consumo
339 Perdas por imparidade acumuladas
34 Produtos acabados e intermédios
349 Perdas por imparidade acumuladas
35 Subprodutos, desperdícios, resíduos e refugos
359 Perdas por imparidade acumuladas
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 37
Mensuração de inventários
Os inventários devem ser mensurados pelo custo ou
valor realizável líquido, dos dois o mais baixo.
NCRF 18, §9
Custo dos inventários deve incluir todos os custos
de compra, custos de conversão e outros custos
incorridos para colocar os inventários no seu local e
na sua condição actuais.
NCRF 18, §10
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 38
Valor realizável líquido (VRL): é o preço de venda
estimado no decurso ordinário da actividade
empresarial menos os custos estimados de
acabamento e os custos estimados necessários para
efectuar a venda.
NCRF 18, §6
O VRL refere-se à quantia líquida que uma entidade
espera realizar com a venda do inventário.
NCRF 18, §7
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 39
O custo dos inventários pode não ser recuperável se
esses inventários estiverem danificados, se se
tornarem total ou parcialmente obsoletos ou se os
seus preços de venda tiverem diminuído.
O custo dos inventários pode também não ser
recuperável se os custos estimados de acabamento
ou os custos estimados a serem incorridos para
realizar a venda tiverem aumentado.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 40
A prática de reduzir o custo dos inventários (write
down) para o valor realizável líquido é consistente
com o ponto de vista de que os activos não devem
ser escriturados por quantias superiores àquelas que
previsivelmente resultariam da sua venda ou uso.
NCRF 18, §28
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 41
As estimativas do valor realizável líquido são
baseadas nas provas mais fiáveis disponíveis no
momento em que sejam feitas as estimativas quanto
à quantia que se espera que os inventários venham
a realizar.
NCRF 18, §30
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 42
Os materiais e outros consumíveis detidos para o
uso da produção de inventários não serão reduzidos
abaixo do custo se for previsível que os produtos
acabados em que eles serão incorporados sejam
vendidos pelo custo ou acima do custo.
NCRF 18, §32
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 43
A quantia de qualquer ajustamento dos inventários
para o valor realizável líquido e todas as perdas de
inventários devem ser reconhecidas como um gasto
do período em que o ajustamento ou perda ocorra.
A quantia de qualquer reversão do ajustamento de
inventários, proveniente de um aumento no valor
realizável líquido, deve ser reconhecida como uma
redução na quantia de inventários reconhecida
como um gasto no período em que a reversão
ocorra. NCRF 18, §34
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 44
Em cada período financeiro a empresa deve realizar testes de imparidade aos seus inventários de forma a validar os respectivos valores a reconhecer nas demonstrações financeiras incluindo o registo de ganhos ou perdas que lhes possam estar associados.
Nota: A NCRF 12 – Imparidade de activos não se aplica a inventários (§2) e a NCRF 18 utiliza sempre o termo “ajustamento” e nunca “imparidade”.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 45
Pelo valor dos ajustamentos:
Pelo valor da reversão:
19-11-2011
652 -Perdas… em
inventários
3x9 - Merc/ MP´s/ Prod.Acab/
SubProd
xxx
xxx
3x9 - Merc/ MP´s/ Prod.Acab/
SubProd
7622 - Reversões… em
inventários
xxx
xxx
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 46
Ex. 1: Em 31 de Dezembro de 2010 existem em
armazém 1000 unidades da mercadoria A cujo custo
unitário foi 11,00 euros. Nesta data existe informação
fiável de que o valor realizável líquido, com base no
preço de venda estimado, é de 10,00 euros.
19-11-2011
321 -Mercadorias - Merc A
11 000,00
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 47
Valorização a 31 de Dezembro de 2010:
1000 x 10,00 = 10 000,00
Ajustamento: Pela diferença entre o custo e valor
realizável líquido: 11 000,00 -10 000,00 = 1 000,00
19-11-2011
329 - Perdas por imparidade
acumuladas - Merc A
1 000,00
652 -Perdas… em
inventários
1 000,00
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 48
Hipótese A)
Em 2011 a mercadoria A foi vendida ao preço
unitário de 10,00 euros (1000 x 10,00 = 10 000,00).
Lançamentos a efectuar:
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 49
Quando as mercadorias são vendidas deve ser
efectuada a anulação de qualquer ajustamento que
tenha existido para essa mercadoria.
19-11-2011
321 -Mercadorias - Merc A
11 000,00 A) 11 000,00
329 - Perdas por imparidade
acumuladas - Merc A
A) 1 000,00 1 000,00
611 - Custo das Mercadorias
Vendidas
A) 10 000,00
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 50
Hipótese B)
Em 31 de Dezembro de 2011 a mercadoria A
continua em armazém e foi efectuada nova
estimativa para o VRL unitário de 11,50 euros.
Lançamentos a efectuar:
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 51
Valorização a 31 de Dezembro de 2011:
1000 x 11,50 = 11 500,00 (superior ao custo inicial)
Nota: A reversão é maior que o ajustamento/perda
por imparidade logo esta é o limite da reversão.
19-11-2011
329 - Perdas por imparidade
acumuladas - Merc A
B) 1 000,00 1 000,00
7622 - Reversões… em
inventários
B) 1 000,00
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 52
Ex. 2: Em 31 de Dezembro de 2010 a informação
sobre os inventários de matérias primas e produtos
acabados eram as seguintes:
19-11-2011
Matérias Custo Custo Custo unitário
Primas unitário total de reposição
Mat. Prima X 2000 1,00 2.000,00 0,90
Mat. Prima Y 1000 1,50 1.500,00 1,40
Produtos Custo produção Custo produção Preço de venda
Acabados unitário total unitário
Prod. Acabado X 100 50,00 5.000,00 90,00
Prod. Acabado Y 50 80,00 4.000,00 75,00
Unidades
Unidades
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 53
Ajustamentos a 31 de Dezembro de 2010:
Matéria Prima X : esta destina-se a ser incorporada
no produto acabado X cujo preço de venda é
superior ao do seu custo. Assim não é necessário
efectuar qualquer ajustamento apesar do custo de
reposição da matéria prima ser inferior ao custo
unitário registado.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 54
Ajustamentos a 31 de Dezembro de 2010:
Matéria Prima Y: esta destina-se a ser incorporada
no produto acabado Y cujo preço de venda é inferior
ao do seu custo. Assim é necessário efectuar um
ajustamento/perda por imparidade dessa matéria
prima bem como do produto acabado.
MP.Y: 1000 x 1,50 – 1000 x 1,40 = 100,00 A)
PA.Y: 50 x 80,00 – 50 x 75,00 = 250,00 B)
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 55
Lançamentos a efectuar:
19-11-2011
652 -Perdas… em
inventários
A) 100,00
B) 250,00
339 - Perdas imparidade
acumuladas MP Y
A) 100,00
349 - Perdas imparidade
acumuladas P.Acab. Y
B) 250,00
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 56
Enquadramento Fiscal
art.º 28º do CIRC:
1- São dedutíveis no apuramento do lucro
tributável os ajustamentos em inventários
reconhecidos no período de tributação até ao
limite da diferença entre o custo de aquisição
ou de produção dos inventários e o respectivo
valor realizável líquido referido à data do
balanço, quando este for inferior àquele.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 57
2 - Para efeitos do disposto no número anterior,
entende-se por valor realizável líquido o preço de
venda estimado no decurso normal da actividade
do sujeito passivo nos termos do n.º 4 do artigo
26º, deduzido dos custos necessários de
acabamento e venda.
Divulgações: No Anexo a nota “Inventários” deverá
conter todas as informações complementares
recomendadas pela NCRF 18.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 58
4 - INVESTIMENTOS
41 - Investimentos financeiros
419 Perdas por imparidade acumuladas
42 - Propriedades de investimento
429 Perdas por imparidade acumuladas
43 Activos fixos tangíveis
439 Perdas por imparidade acumuladas
44 - Activos intangíveis
449 Perdas por imparidade acumuladas
46 - Activos não correntes detidos p venda
469 Perdas por imparidade acumuladas
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 59
De acordo com as notas de enquadramento destas
contas de imparidades estas registam as diferenças
acumuladas entre as quantias registadas e as que
resultem da aplicação dos critérios de mensuração
dos correspondentes activos incluídos na classe 4.
As perdas por imparidade anuais serão registadas
nas subcontas da conta 65, e as suas reversões
(quando deixarem de existir as situações que
originaram as perdas) são registadas nas subcontas
da conta 762.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 60
Quando se verificar o desreconhecimento dos
activos a que respeitem as imparidades, as contas
em epígrafe serão debitadas por contrapartida das
correspondentes contas da classe 4.
No entanto, no caso dos investimentos, existem
diferentes situações a considerar consoante o critério
de mensuração adoptado:
Investimentos mensurados pelo custo;
Investimentos mensurados pelo justo valor
ou pela quantia revalorizada (AFT e A. Intangíveis).
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 61
Investimentos financeiros
Nota de enquadramento do SNC à conta 41:
“quanto aos investimentos financeiros que
representem participações de capital são
mensurados de acordo com o quadro seguinte,
conforme NCRF 13 – Interesses em
empreendimentos conjuntos e investimentos em
associadas”, NCRF 15 – Investimentos em
subsidiárias e consolidação e NCRF 27 –
Instrumentos Financeiros.”
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 62
19-11-2011
Participações Nas contas individuais Nas contas consolidadas
Em subsidiárias Por regra método da Método da consolidação
equivalência patrimonial. integral.
Em associadas Por regra método da Método da equivalência
equivalência patrimonial. patrimonial.
Em empreendimentos Método da consolidação Método da consolidação
conjuntos proporcional ou equivalência proporcional.
patrimonial.
Noutras entidades Método do custo ou método Método do custo ou método
do justo valor. do justo valor.
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 63
O método do custo é aplicado em investimentos
financeiros noutras entidades que não sejam
investimentos em empresas subsidiárias, associadas
ou entidades conjuntamente controladas e que não
possam estar mensuradas pelo justo valor.
NCRF 27, §12, c)
Nos restantes é utilizado o método de equivalência
patrimonial (a não ser que existam restrições à sua
aplicação).
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 64
Aplicando o método do custo o investimento
financeiro será reconhecido ao custo de aquisição
(preço de compra acrescido dos custos de
transacção) deduzido das perdas por imparidade
acumuladas.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 65
Método do custo – Perda por imparidade em
Investimentos Financeiros
Se o “justo valor” for inferior aos custos incorridos com os investimentos financeiros, então deve-se reduzir o valor escriturado para a melhor estimativa do justo valor.
Esta análise, baseada em provas fiáveis, deverá ser efectuada individualmente para cada participação de capital ou outro investimento financeiro e em cada período.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 66
Pelo valor da imparidade:
Pelo valor da reversão:
19-11-2011
xxx
653 - Perdas imparidade….
Invest. Financ. 419 - Perdas por imparidade
acumuladas -Inv. Financ.
xxx
419 - Perdas por imparidade
acumuladas -Inv. Financ.
xxx
7623 - Reversões… Invest.
Financeiros
xxx
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 67
Ex: Em 2010 foram adquiridas, com a intenção de
as manter, 1000 acções ao preço unitário de 5 euros.
(As acções não são negociadas publicamente)
Estas acções representam apenas uma participação
de capital com a percentagem de 10% (não existe
qualquer tipo de controlo sobre a adquirida).
A 31 de Dezembro de 2010 os capitais próprios da
adquirida sofreram uma diminuição substancial e
ficaram reduzidos a 30.000,00 euros.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 68
Pela aquisição:
Cálculo das perdas por Imparidade
Considerando como estimativa do justo valor a
participação detida: 10%30.000 = 3.000
19-11-2011
12 - Depósitos à Ordem
5.000
4141 - Investimentos noutras
empresa - Partic. Capital
5.000
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 69
A perda por imparidade a reconhecer deve ser a
diferença entre a quantia escriturada e a melhor
estimativa do justo valor: 5.000 – 3.000= 2.000
Pelo valor da imparidade:
19-11-2011
2.000
653 - Perdas imparidade….
Invest. Financ.
419 - Perdas por imparidade
acumuladas -Inv. Financ.
2.000
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 70
Propriedades de investimentos
Propriedade de investimento é a propriedade
(terreno ou edifício) detida para obter rendas ou para
valorização do capital ou para ambas as finalidades
e não para:
-Uso na produção ou fornecimento de bens ou
serviços ou para finalidades administrativas; ou
-Venda no curso ordinário do negócio.
NCRF 11, §5
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 71
A mensuração destes activos é feita inicialmente pelo
seu custo, o qual deve incluir os encargos de
transacção (como impostos de transferência de
propriedade, registos e outros relacionados com a
transacção).
NCRF 11, §20 e 21
Nas valorizações subsequentes pode-se optar entre:
-o modelo do justo valor (não existindo neste caso
perdas por imparidade), ou
-o modelo do custo (custo do investimento menos as
depreciações acumuladas e perdas por imparidade).
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 72
Modelo do justo valor – Propriedades de
Investimento
Justo Valor – quantia pela qual um activo pode ser
trocado ou um passivo liquidado, entre partes
conhecedoras e dispostas a isso, numa transacção em
que não exista relacionamento entre elas.
Este modelo deve reflectir as condições de mercado
à data do balanço e os ganhos ou perdas resultantes
de alterações no justo valor deverão ser
reconhecidas nos resultados.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 73
Para registar as perdas resultantes da redução do
justo valor:
Para registar os ganhos resultantes do aumento do
justo valor:
19-11-2011
663 - Red. JV… propriedades
de investimento
xxx
42X -Propriedades de
investimento
xxx
xxx
42X -Propriedades de
investimento
xxx
773 - Aum. JV…
propriedades investimento
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 74
Ex: No início de 2010 foi adquirido um imóvel por
200.000 euros (incluindo impostos e outros custos)
com o fim único de obtenção de rendimentos.
A 31 de Dezembro de 2010 o valor de mercado do
imóvel era de 180.000,00 euros.
Pela aquisição:
19-11-2011
12 - Depósitos à Ordem
200.000200.000
42X -Propr.de investimento -
Terreno e Edif.
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 75
Valorização a 31 de Dezembro: 180.000
Pela diferença entre o valor registado e o do justo
valor: 200.000 - 180.000 = 20.000
19-11-2011
663 - Red. JV… propriedades
de investimento
20.000
42X -Propriedades de
investimento
20.000
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 76
Modelo do custo – Perda por imparidade em
Propriedades de Investimento
No modelo do custo a propriedade de investimento é
escriturada pelo seu custo menos as depreciações
acumuladas e quaisquer perdas por imparidade.
Deverão então ser mensuradas de acordo com os
requisitos da NCRF 7 – Activos Fixos Tangíveis.
NCRF 11, §58
Neste caso deverão ser divulgados os métodos de
depreciação utilizados bem como as vidas úteis dos bens
ou taxas de amortização utilizadas e o justo valor.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 77
Pelo valor da imparidade:
Pelo valor da reversão:
19-11-2011
xxx
654 - Perdas imparidade….
Propr. Invest.429 - Perdas por imparidade
acumuladas -Propr.Invest.
xxx
429 - Perdas por imparidade
acumuladas -Propr.Invest.
xxx
7624 - Reversões…
Propr.Invest.
xxx
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 78
Ex: No início de 2009 foi adquirido um imóvel por
200.000 euros (incluindo impostos e outros custos)
com o fim único de obtenção de rendimentos.
A 31 de Dezembro de 2010 o imóvel foi avaliado em
180.000,00 euros.
As depreciações acumuladas até esta data eram de
8.000 euros.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 79
Cálculo das perdas por Imparidade:
200.000 – 8.000 – 180.000 = 12.000
19-11-2011
12.000
654 - Perdas imparidade….
Propr. Invest.429 - Perdas por imparidade
acumuladas -Propr.Invest.
12.000
200.000
42X -Propr.de investimento -
Terreno e Edif.
428 -Propr. de investimento -
Deprec. Acumuladas
8.000
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 80
Activos Fixos Tangíveis (AFT)
O custo de um activo fixo tangível deve ser
reconhecido como activo se, e apenas se:
-For provável que futuros benefícios económicos
associados ao item fluam para a entidade; e
-O custo do item puder ser mensurado fiavelmente.
NCRF 7, §7
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 81
A mensuração é feita inicialmente pelo custo, o qual
deve incluir os gastos suportados para adquirir ou
construir o activo. Nas valorizações subsequentes
pode-se optar entre:
-o modelo do custo (custo do AFT menos as
depreciações acumuladas e perdas por imparidade),
ou
-o modelo de revalorização (justo valor à data da
revalorização menos as depreciações acumuladas e
perdas por imparidade acumuladas subsequentes).
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 82
Modelo do custo – Perda por imparidade em AFT
No modelo do custo o AFT é escriturado pelo seu
custo menos as depreciações acumuladas e
quaisquer perdas por imparidade.
Para determinar se um item do AFT está em
imparidade deve aplicar-se a NCRF 12 – Imparidade
de Activos que no seu nº 4 define perda por
imparidade: é o excedente da quantia escriturada de
um activo em relação à sua quantia recuperável.
NCRF 7, §63
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 83
Quantia recuperável: é a quantia mais alta de entre o
justo valor de um activo menos os custos de vender
e o seu valor de uso.
Valor de uso: é o valor presente dos fluxos de caixa
futuros estimados, que se espere surjam do uso
continuado de um activo e da sua alienação no fim
da sua vida útil.
NCRF 12, §4
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 84
Uma entidade deve avaliar em cada data de relato
se há qualquer indicação de que um activo possa
estar com imparidade. Se existir qualquer indicação,
a entidade deve estimar a quantia recuperável do
activo.
NCRF 12, §5
Uma perda por imparidade deve ser imediatamente
reconhecida nos resultados, a não ser que o activo
seja escriturado pela quantia revalorizada de uma
outra norma.
NCRF 12, §29
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 85
Pelo valor da imparidade:
Pelo valor da reversão:
19-11-2011
xxx
655 - Perdas imparidade…. AFT439 - Perdas por imparidade
acumuladas -AFT
xxx
439 - Perdas por imparidade
acumuladas -AFT
xxx
7625 - Reversões… AFT
xxx
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 86
Ex: A 31 de Dezembro de 2010 constam nos AFT
de uma entidade viaturas adquiridas a um custo de
100.000,00 euros e as respectivas depreciações
acumuladas são de 60.000,00 euros.
Nesta data, o justo valor menos os custos de vender
as viaturas era de 30.000 euros.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 87
Cálculo das perdas por Imparidade:
(100.000 - 60.000) - 30.000 = 10.000
19-11-2011
100.000
434 - AFT - Equip. transporte438 - AFT - Depreciações
Acumuladas
60.000
10.000
655 - Perdas imparidade…. AFT439 - Perdas por imparidade
acumuladas -AFT
10.000
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 88
Modelo de revalorização
No modelo de revalorização o AFT cujo justo valor
possa ser mensurado fiavelmente deve ser
escriturado por uma quantia revalorizada, que é o
seu justo valor à data da revalorização menos
qualquer depreciação acumulada subsequente e
perdas por imparidade acumuladas subsequentes.
NCRF 7, §31
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 89
Se da revalorização resultar um aumento do activo,
então esse aumento deverá ser creditado
directamente ao capital próprio (58 - Excedente de
revalorização) a não ser que esse activo tenha sido
anteriormente revalorizado e tenha existido um
decréscimo de valor reconhecido em resultados.
Neste caso o aumento será reconhecido em
resultados até ao limite da reversão da diminuição
anterior.
NCRF 7, §39
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 90
Se da revalorização resultar uma redução do activo,
então essa redução deverá ser considerada uma
perda por imparidade a não ser que esse activo
tenha sido anteriormente revalorizado e exista
excedente de revalorização.
Neste caso a redução será considerada na conta 58-
Excedentes de revalorização até ao limite do valor
existente nessa conta referente a esse activo.
NCRF 7, §40
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 91
A depreciação acumulada à data da revalorização do
activo pode ser tratada de duas formas:
-Reexpressa proporcionalmente com a alteração na
quantia escriturada bruta do activo a fim de que a
quantia escriturada iguale a quantia revalorizada;
-Eliminada contra a quantia escriturada bruta do
activo, sendo a quantia líquida reexpressa para a
quantia revalorizada.
NCRF 7, §35
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 92
Ex: No início de 2010 foi adquirido um terreno por 200.000 euros. A 31 de Dezembro de 2010 vai ser adoptado o modelo de revalorização.
Hipótese A1) Nesta data o justo valor do imóvel foi estimado em 220.000,00 euros.
A2) Em 31 de Dezembro de 2011 o justo valor do imóvel será estimado em 190.000,00 euros
Hipótese B1) Nesta data o justo valor do imóvel foi
estimado em 190.000,00 euros.
B2) Em 31 de Dezembro de 2011 o justo
valor do imóvel será estimado em 220.000,00 euros
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 93
A1) Excedente de revalorização = Justo valor –
quantia escriturada = 220.000 – 200.000 = 20.000
A2) Perda por imparidade = Quantia escriturada –
justo valor – excedente revalorização anterior =
220.000 – 190.000 – 20.000 = 10.000
19-11-2011
200.000
A1) 20.000
A2) 20.000
431 -AFT - Terrenos58 - Excedentes de Revalorização
de AFT
A2) 20.000 A1) 20.000
655 - Perdas imparidade…. AFT
A2) 10.000
439 - Perdas por imparidade
acumuladas -AFT
A2) 10.000
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 94
B1) Perda por imparidade = Quantia escriturada –
justo valor = 200.000 – 190.000 = 10.000
B2) Excedente de revalorização = Justo valor –
quantia escriturada – reversão da imparidade
anterior = 220.000 – 190.000 – 10.000 = 20.000
19-11-2011
655 - Perdas imparidade…. AFT
B1) 10.000
439 - Perdas por imparidade
acumuladas -AFT
B1) 10.000
200.000
431 -AFT - Terrenos
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 95
19-11-2011
200.000
B2) 20.000
431 -AFT - Terrenos58 - Excedentes de Revalorização
de AFT
B2) 20.000
439 - Perdas por imparidade
acumuladas -AFT
B2) 10.000 B1) 10.000
7625 - Reversões… AFT
B2) 10.000
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 96
Activos Intangíveis (AI)
São activos não monetários identificáveis e sem
substância física.
NCRF 6, §8
Um activo é identificável, quando:
a) Seja separável, ou
b) Resulte de direitos legais e contratuais.
NCRF 6, §12
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 97
Um AI deve ser reconhecido se, e apenas se:
-For provável que futuros benefícios económicos
associados ao activo fluam para a entidade; e
-O custo do activo possa ser fiavelmente mensurado.
NCRF 6, §21
O custo de um AI adquirido compreende:
-Preço de compra; e
-Qualquer custo directamente atribuível de
preparação do activo para o seu uso pretendido.
NCRF 6, §27
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 98
Nas valorizações subsequentes, à semelhança dos
AFT, pode-se optar entre:
-o modelo do custo (custo do AI menos as
amortizações acumuladas e perdas por imparidade),
ou
-o modelo de revalorização (justo valor à data da
revalorização menos as amortizações acumuladas e
perdas por imparidade acumuladas subsequentes).
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 99
Activos não correntes detidos para venda
Uma entidade deve classificar um activo não corrente (ou
um grupo para alienação) como detido para venda se a
sua quantia escriturada é recuperada principalmente
através de uma transacção de venda em lugar de o ser
pelo uso continuado.
NCRF 8, §7
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 100
Uma entidade não deve depreciar (ou amortizar)
um activo não corrente enquanto estiver
classificado como detido para venda ou enquanto
fizer parte de um grupo para alienação
classificado como detido para venda.
NCRF 8, §25
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 101
Imparidade de Activos não correntes detidos para
venda
Estes activos devem ser valorizados pelo menor
valor entre a quantia escriturada e o justo valor
deduzido dos custos com a venda. Se este for
inferior deve ser reconhecida a perda por
imparidade.
NCRF 8, §15 e 20
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 102
Enquadramento Fiscal
alínea c) do nº 1 do art.º 35º do CIRC:
“Podem ser deduzidas para efeitos fiscais as
seguintes perdas por imparidade contabilizadas no
mesmo período de tributação ou em períodos de
tributação anteriores:
c) As que consistam em desvalorizações
excepcionais verificadas em activos fixos tangíveis,
activos intangíveis, activos biológicos não
consumíveis e propriedades de investimento.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 103
Se se tratar de activos depreciáveis ou amortizáveis,
cujas desvalorizações não tenham sido aceites
fiscalmente, então nos termos do nº 4 do mesmo artigo:
4- As perdas por imparidade de activos depreciáveis ou
amortizáveis que não sejam aceites fiscalmente como
desvalorizações excepcionais são consideradas como gastos,
em partes iguais, durante o período de vida útil restante desse
activo ou, sem prejuízo do disposto nos artigos 38.º e 46.º, até
ao período de tributação anterior àquele em que se verificar o
abate físico, o desmantelamento, o abandono, a inutilização
ou a transmissão do mesmo.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 104
Desvalorizações excepcionais -art.º 38º do CIRC:
1 - Podem ser aceites como perdas por imparidade
as desvalorizações excepcionais referidas na
alínea c) do n.º1 do artigo 35.º provenientes de
causas anormais devidamente comprovadas,
designadamente, desastres, fenómenos naturais,
inovações técnicas excepcionalmente rápidas ou
alterações significativas, com efeito adverso, no
contexto legal.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 105
2 - Para efeitos do disposto no número anterior, o sujeito
passivo deve obter a aceitação da Direcção-Geral dos
Impostos, mediante exposição devidamente
fundamentada, a apresentar até ao fim do primeiro mês
do período de tributação seguinte ao da ocorrência dos
factos que determinaram as desvalorizações
excepcionais, acompanhada de documentação
comprovativa dos mesmos, designadamente da
decisão do competente órgão de gestão que confirme
aqueles factos, de justificação do respectivo montante,
bem como da indicação do destino a dar aos activos,
quando o abate físico, o desmantelamento, o
abandono ou a inutilização destes não ocorram no
mesmo período de tributação
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 106
3-Quando os factos que determinaram as
desvalorizações excepcionais dos activos e o abate
físico, o desmantelamento, o abandono ou a
inutilização ocorram no mesmo período de
tributação, o valor líquido fiscal dos activos,
corrigido de eventuais valores recuperáveis pode
ser aceite como gasto do período, desde que:
a) Seja comprovado o abate físico,
desmantelamento, abandono ou inutilização dos
bens, através do respectivo auto, assinado por
duas testemunhas, e identificados e comprovados
os factos que originaram as desvalorizações
excepcionais; 19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos 107
b) O auto seja acompanhado de relação
discriminativa dos elementos em causa, contendo,
relativamente a cada activo, a descrição, o ano e o
custo de aquisição, bem como o valor líquido
contabilístico e o valor líquido fiscal;
c) Seja comunicado ao serviço de finanças da área
do local onde aqueles bens se encontrem, com a
antecedência mínima de 15 dias, o local, a data e a
hora do abate físico, o desmantelamento, o
abandono ou a inutilização e o total do valor líquido
fiscal dos mesmos.
19-11-2011