Segurança Jurídica em Matéria Tributária

Paulo Ayres BarretoDoutor PUC/SP e Livre docente USP

Professor Associado USP

Roteiro da Exposição

• Princípio de segurança jurídica

• Desconsideração de atos, fatos e negócios jurídicos

pelas autoridades fiscais

• Estabilidade das relações jurídicas, boa fé do

contribuinte e mutação jurisprudencial.

Segurança Jurídica

• Paulo de Barros Carvalho: segurança jurídica é

verdadeiro sobreprincípio.

• Define-se o princípio da segurança jurídica tributária, em uma

proposta funcional, como princípio-garantia constitucional

que tem por finalidade proteger expectativas de confiança

legítima nos atos de criação ou de aplicação de normas,

mediante certeza jurídica, estabilidade do ordenamento e

confiabilidade na efetividade de direitos e liberdades,

assegurada como direito público fundamental.

Direito Constitucional Tributário e Segurança Jurídica – Heleno Taveira Torres –

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• O direito positivo

• O tema na doutrina

• O tema no Direito Comparado

Desconsideração de atos, fatos enegócios jurídicos por autoridadesfiscais

O Direito Positivo

• Art. 149 do CTN

O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade administrativa nos seguintes casos:

VII- quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação.

Direito positivoParágrafo único do art. 116 do CTN

A autoridade administrativa poderá desconsideraratos ou negócios jurídicos praticados com a finalidadede dissimular a ocorrência do fato gerador do tributoou a natureza dos elementos constitutivos daobrigação tributária, observados os procedimentos aserem estabelecidos em lei ordinária.

O Direito Positivo

• Exposição de motivos da L.C. 104/2001

- abuso de forma e abuso de direito

- a inclusão do parágrafo único ao art. 116 faz-se necessária para estabelecer, no âmbito da legislação brasileira, norma que permita à autoridade tributária desconsiderar atos ou negócios jurídicos com finalidade de elisão, constituindo-se, dessa forma, em instrumento eficaz para o combate aos procedimentos de planejamento eficaz para o combate aos procedimentos de planejamento tributário praticados com abuso de forma ou de direito.

O Direito Positivo

• O novo Código Civil brasileiro

- abuso de direito como ilícito

- princípios da eticidade, socialidade e boa-fé

Planejamento Tributário na Doutrina

Corrente “Tradicional”

- legalidade

- tipicidade

Corrente “Moderna”

- eficácia positiva do princípio da capacidade contributiva

- solidariedade social

- na elisão, o fingimento ocorreria em relação

ao fato gerador abstrato, que é distorcido no processo

subsuntivo. Haveria a dissimulação do fato gerador

abstrato, e não simulação do fato gerador concreto;

O cerne da postura científica é a recusa em considerar nossos próprios desejos, gostos e interesses como capazes de fornecer a chave para a compreensão do mundo.

Bertrand Russel (1913)

Planejamento Tributário

Dupla refutação por parte do legislador

- art. 74 do projeto que deu origem ao CTN

- MP 66/2002, convertida na Lei 10.637/2002

Art. 14. São passíveis de desconsideração os atos ou negócios jurídicosque visem a reduzir o valor de tributo, a evitar ou a postergar o seupagamento ou a ocultar os verdadeiros aspectos do fato gerador ou areal natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária. §1º Para a desconsideração de ato ou negócio jurídico dever-se-álevar em conta, entre outras, a ocorrência de: I – falta de propósitonegocial; ou II – abuso de forma. § 2º Considera-se indicativo defalta de propósito negocial a opção pela forma mais complexa oumais onerosa, para os envolvidos, entre duas ou mais formas para aprática de determinado ato. § 3º Para o efeito do disposto no inciso IIdo § 1º, considera-se abuso de forma jurídica a prática de ato ounegócio jurídico indireto que produza o mesmo resultado econômicodo ato ou negócio jurídico dissimulado.

Planejamento Tributário

Art. 15. A desconsideração será efetuada após a instauração deprocedimento de fiscalização, mediante ato da autoridadeadminstrativa que tenha determinado a instauração desseprocedimento.

Planejamento Tributário

At. 16. O ato de desconsideração será precedido derepresentação do servidor competente para efetuar olançamento do tributo à autoridade de que trata o art. 15.§ 1º Antes de formalizar a representação, o servidor expediránotificação fiscal ao sujeito passivo, na qual relatará os fatosque justificam a desconsideração. § 2º O sujeito passivopoderá apresentar, no prazo de trinta dias, osesclarecimentos e provas que julgar necessários. § 3º Arepresentação de que trata este artigo : I – deverá conterrelatório circunstancial do ato ou negócio praticado e adescrição dos atos ou negócios equivalentes ao praticado; II– será instruída com os elementos de prova colhidos peloservidor, o curso do procedimento de fiscalização, até a datada formalização da representação e os esclarecimentos eprovas apresentados pelo sujeito passivo.

Direito Comparado

Espanha: - conflito normativo em face de negócios notoriamente

artificiais - Elusão Tributária

Articulo 15. Conflicto em la aplicacioón de la normatributaria. 1. Se entenderá que existe conflicto em la aplicación de lanorma tributaria cuando se evite o total o parcialmentoe larealización del hecho imponible o se minore la base o la deudatributaria mediante actos o negocios em los que concurran lassiguientes circustancias: a) Que, individualmente considerados o ensu conjunto, sean notoriamente artificiosos o improprios para laconsecución del resultado obtenido. b) Que de su utilización noresulten efectos jurídicos o económicos relevantes, distintos delahorro fiscal y de los efectos que se hubieran obtenido com los actoso negocios usualeso proprios.

Direito Comparado

2. Para que la Administración tributaria pueda declarar elconflicto em la aplicacion de la norma tributaria séránecesario el previo informe favorable de la Comisiónconsultiva a que se refiere el artículo 159 de esta ley. 3. Enlas liquidaciones que se realicen como resultado de lodispuesto em este artículo se exigirá el tributo aplicando lanorma que hubiera correspondido a los actos o negociosusuales o propios o eliminando las ventajas fiscalesobtenidas, y se liquidarán intereses de demora, sin queproceda la imposición de sanciones.

Direito Comparado

Articulo 16. Simulación. 1. Em los actos o negocios em los que exista simulación, el hecho imponible gravado será el efectivamente realizado por las partes. 2. La existencia de simulación será declarada por la Administración tributaria em el correspondiente acto de liquidación, sin que dicha calificación produzca otros efectos que los exclusivamente tributarios. 3. En la regularización que proceda como consecuencia de la existencia de simulación se exigirán los intereses de demora y, em su caso, la sanción pertinente.

Direito Comparado

EUA: - “business purpose test” – 1.935

- Gitlitz v. Comissioner – novo milênio

Prejuízo fiscal, sem o correspectivo prejuízo

societário. Legitimidade

Direito Comparado

Portugal: -

a cláusula geral antiabuso foi introduzida, no direitoportuguês, em 1999, inicialmente com o artigo 32º-A doCódigo de Processo tributário e, depois, no nº 2 do artigo dalei Geral Tributária, nos seguintes termos: “são ineficazes osactos ou negócios jurídicos quando se demonstre qwue foramrealizados como o único ou principal objectivo de redução oueliminação dos impostos que seriam devidos em virtude deactos ou negócios jurídicos de resultado económicoequivalente, caso em que a tributação recai sobre esteúltimos”.

Direito Comparado

São ineficazes no âmbito tributário os actos ou negóciosjurídicos essencial ou principalmente dirigidos, por meiosartificiosos ou fraudulentos e com abuso da formas jurídicas,à redução, eliminação ou diferimento temporal de impostosque seriam devidos em resultado de factos, actos ou negóciosjurídicos, de idêntico fim econômico, ou à obtenção devantagens fiscais que não seriam alcançadas, total ouparcialmente, sem utilização desses meios, efectuando-seentão a tributação de acordo com as normas aplicáveis na suaausência e não se produzindo as vantagens fiscais referidas.

Direito Civil: aplicação restrita

- Previsão constitucional

- Matéria reservada à lei complementar

- Matéria regrada por lei especial tributária

Interpretação Constitucional

- Direitos e garantias individuais como cláusula pétrea

- Rígida demarcação da competência

- Capacidade contributiva como garantia individual

- Legalidade isônoma

- Caráter subótimo das regras

Razão da alteração legislativa (par. único do art. 116)

- Eficácia social

- Ato perlocucionário de fala

- Dois fatos vertidos em linguagem

- Teoria das provas

- Procedimento (ineficácia técnico-sintática)

Paulo de Barros Carvalho

E1 Fj1

N1 E2 Fj2

E3 Fj3

N2 Fj4

E4

N3 Fj5

________________________Direito Tributário Linguagem e Método, p. 153

Principais Conclusões

• A diferença semântica que se verifica entre a simulação e adissimulação é que justifica a inserção do parágrafo único doartigo 116 do Código Tributário Nacional. Na dissimulação, hádois fatos: o construído pelo contribuinte e o que sepretendeu ocultar. Há duas manifestações de linguagempossíveis para reportar um único acontecimento. Cabe aofisco provar a ocorrência do fato jurídico tributário que alegater sido ocultado. Compete ao contribuinte demonstrar quenada foi dissimulado. Há que se estabelecer um procedimentopara a verificação da verdade lógica: que relato lingüísticoprevalecerá após o cotejo das provas de sua ocorrência.

Principais Conclusões

• Não há enunciado prescritivo que proíba, direta ouindiretamente, a estruturação, por meios lícitos, de operaçãotributária com o único propósito de reduzir ou mesmo nãopagar tributos. Não há regra específica que vede talprocedimento, nem qualquer princípio que possa servir defundamento para impedir esse comportamento. Oordenamento jurídico brasileiro não positivou a regra dopropósito negocial (business purpose).

Principais Conclusões

• Às autoridades fazendárias compete, a partir do indício,demonstrar a ocorrência do fato que se quer provar e, aomesmo tempo, robustecer de tal forma essa prova, com oescopo de impedir que a relação de causalidade possa serinfirmada mediante demonstração de que outro fato tambémpoderia ter ocorrido.

• É por intermédio de alterações legislativas específicas que secoíbe eficazmente a evasão tributária. Inexistindo previsãonormativa, abre-se espaço à elisão tributária, que haverá deser admitida.

Defesa do direito positivo

“Quando um juiz, ou tribunal, se afasta do Direito afirmado

pelos textos normativos, do direito positivo, para tomar

decisões conforme a razoabilidade ou proporcionalidade,

estamos perdidos...”

“Precisamos promover a defesa do direito positivo.”

Eros Roberto Grau, RDT, 113, P 225

Miguel Reale

Ao jurista, advogado ou juiz, não é dado recusar vigência à lei sobalegação de sua injustiça, muito embora possa e deva reclamar a suailegitimidade ética no ato mesmo de dar-lhe execução. Mesmo porquepoderá tratar-se de ponto de vista pessoal, em contraste com asvalorações prevalecentes na comunidade a que ele pertence, etambém porque permanece intocável a lição de Sócrates, recusando-se a evadir-se da prisão, subtraindo-se à iníqua pena de morte quelhe fora imposta: “é preciso que os homens bons respeitem as leismás, para que os maus não aprendam a desrespeitar as boas leis”.1

1 Lições Preliminares de direito, p. 314

• Proclamemos a ilegitimidade das leis tributárias que

sejam más. Exaltemos as boas. Enquanto nenhuma

alteração vier à lume, cumpramos ambas.

• Modulação de efeitos

• Argumentos consequencialistas

• Presunção absoluta de validade

• Proteção da confiança e boa- fé

• Necessária modulação protetiva da confiança legítima.

• Necessário respeito à coisa julgada.

LEALDADE E PROTEÇÃO DA CONFIANÇA

Com maior razão, em matéria tributária a lealdade surge

como incontornável exigência. Se, como ensina Pontes de

Miranda, é “o povo que se tributa a si mesmo”, não há como

aceitar-se qualquer ato implicante de deslealdade, que é

despropositado ao conceber-se que alguém seja desleal

consigo mesmo. Daí a justificada ênfase que a doutrina dos

melhores autores alemães põe no princípio da proteção da

confiança. (Paulick, H. Kruse, Hensel)