Pode a Contribuição Previdenciária sobre Receita Bruta (“CPRB”) ser cumulativa para contribuintes sujeitos à Contribuição do PIS e à Cofins não-cumulativas?Rafhael FrattariProfessor de Direito Tributário da FUMEC/MGVilas Boas Lopes e Frattari Advogados

A adoção da CPRB na ordem jurídicae o problema proposto

» Lei n. 12.546/2011 (regime substitutivo de tributação)

» Problema:

► a CPRB deve ser não-cumulativa para contribuintes que apuram PIS/CONFINS de forma não-cumulativos por imperativo constitucional?

» Justificativa

● ausência de previsão legal no sistema apto a garantir a não-cumulatividade? ou

● decorrência constitucional garantida por norma expressa;

Não-cumulatividade nas contribuições

Momentos relevantes:

» Adoção da não-cumulatividade na legislação infraconstitucional para as contribuições do PIS/COFINS (receita bruta)

» Constitucionalização da não-cumulatividade para as contribuições sobre a receita bruta

Não-cumulatividade nas contribuições

Contribuição para o PIS » Lei n. 10.637/2002

COFINS » Lei n. 10.833/2003

Método indireto subtrativo

 

o contribuinte poderá descontar, do valor da contribuição devida, créditos apurados em relação aos bens e serviços adquiridos, custos, despesas e encargos que menciona.

Não-cumulatividade nas contribuiçõesSistema de cálculo não-cumulativo das contribuições sobre receita bruta  

» sobre a receita bruta auferida aplica-se a alíquota da contribuição para se apurar o débito; 

» sobre determinadas despesas apura-se os créditos com a aplicação da mesma alíquota incidente sobre a receita bruta (art. 3º das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003);  

Não-cumulatividade nas contribuiçõesSistema de cálculo não-cumulativo das contribuições sobre receita bruta 

Débito (–) Crédito diferença positiva entre débito e crédito = haverá tributo a ser pago;

diferença negativa entre débito e crédito = crédito a ser transposto para os próximos períodos de apuração.

Não-cumulatividade nas contribuições

» Críticas às restrições ao aproveitamento de créditos (conceito de insumos, por exemplo)

» Não-cumulatividade “parcial do sistema” infraconstitucional

Não-cumulatividade nas contribuições

Momentos relevantes:

» Adoção da não-cumulatividade na legislação infraconstitucional para as contribuições do PIS/COFINS (receita bruta)

» Constitucionalização da não-cumulatividade para as contribuições sobre a receita bruta

Constitucionalização da não-cumulatividade nas contribuições sobre a receita bruta

Art. 195, parágrafo 12 da Constituição Federal Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade (...) e das seguintes contribuições sociais:I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre:a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício;b) a receita ou o faturamento;(...)§ 12. A lei definirá os setores de atividade econômica para os quais as contribuições incidentes na forma dos incisos I, b (receita bruta); e IV (importações) do caput, serão não-cumulativas.

Constitucionalização da não-cumulatividade nas contribuições sobre a receita bruta

Determinação constitucional para que os setores legalmente escolhidos recolham contribuições sobre a receita na sistemática não-cumulativa

Não-cumulatividade elevada ao nível constitucional:

» creditamento necessário e amplo de todas as despesas que formam as receitas (processo formativo da receita ou do produto);

» impedir que haja sobreposição de incidências ao longo da cadeia de produção;

Constitucionalização da não-cumulatividade nas contribuições sobre a receita bruta

A vinculação da CPRB à não-cumulatividade

Art. 195, parágrafo 13 da Constituição Federal Art. 195 (...)

§ 13. Aplica-se o disposto no § 12 (não-cumulatividade) inclusive na hipótese de substituição gradual, total ou parcial, da contribuição incidente na forma do inciso I, a (folha de salários), pela incidente sobre a receita ou o faturamento.

CPRB, não-cumulatividade e vinculação expressa entre os parágrafos 12 e 13 do art.

195, da CF/88

» já há a lei exigida pelo parágrafo 12, do art. 195;

» os setores da economia sujeitos ao PIS/COFINS não cumulativos (parágrafo 12, art. 195 da CF/88) também devem sujeitar-se à CPRB não cumulativa (parágrafo 13, do art. 195 da CF/88);

» ordem constitucional expressa “aplica-se o disposto no parágrafo 12”, exatamente o regime não-cumulativo;

» regime não-cumulativo único para as contribuições sobre a receita bruta;

CPRB, não-cumulatividade e vinculação expressa entre os parágrafos 12 e 13 do art.

195, da CF/88

» não se trata de novo regime jurídico;

» não há necessidade de lei específica (a redação original - não aprovada - da PEC 41/2003):Art. 195 (...)

§ 12. A lei que instituir, em substituição total ou parcial da contribuição incidente na forma do inciso I, “a” do caput, contribuição específica incidente sobre a receita ou faturamento definirá a forma da sua não-cumulatividade.

§ 13. A lei definirá os setores de atividade econômica para os quais a contribuição incidente na forma do inciso I, “b”, do caput, será não-cumulativa.

CPRB, não-cumulatividade e vinculação expressa entre os parágrafos 12 e 13 do art.

195, da CF/88» decisão da RFB que indica a unicidade de regime das contribuições sobre a receita bruta:

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS EMENTA: CPRB. FATO GERADOR. BASE DE CÁLCULO. APURAÇÃO. CONTRATOS COM PESSOA JURÍDICA DE DIREITO PÚBLICO. RECONHECIMENTO NO TEMPO DE RECEITAS. O fato gerador da CPRB ocorre na data em que a receita deve ser reconhecida (de acordo com o regime de apuração aplicável), inclusive na hipótese de contratos firmados com pessoa jurídica de direito público. A CPRB é apurada utilizando-se os mesmos critérios adotados na legislação da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins para o reconhecimento no tempo de receitas e para o diferimento do pagamento dessas contribuições. DISPOSITIVOS LEGAIS: Arts. 7º, VII, e 9º, §12, da Lei nº 12.546/2011, art. 49, IV, “a”, da Lei nº 12.844/2013 e arts. 2º e 16 da IN RFB nº 1.436/2013. (Solução de Consulta COSIT n. 364, DOU de 07/01/2015, seção 1, p. 30)

Conclusões

» não há necessidade de duas leis para se garantir a não-cumulatividade para a CPBR;

» a lei que definiu os setores sujeitos ao regime não-cumulativo já determinou que a CPBR deve ser não-cumulativa para empresas sujeitas a essa modalidade de apuração;

» não pode haver critério apriorístico de interpretação quanto à não-cumulatividade;

» o creditamento é a única forma de se garantir a força normativa da CF/88, em vista das normas discutidas.

Obrigado!