1. Quais foram as mudanças trazidas pela Emenda Constitucional n. 33/2001 em relação ao ICMS na importação?

A Constituição da República previu imposto sobre as operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviço de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, chamado de ICMS, em seu artigo 155, inciso II. Com isto, no parágrafo 2° deste mesmo artigo detalha este imposto e elenca seus critérios. Especialmente no inciso IX do referido parágrafo coloca:

 a) sobre a entrada de mercadoria importada do exterior,

ainda quando se tratar de bem destinado a consumo ou ativo fixo do estabelecimento, assim como sobre serviço prestado no exterior, cabendo o imposto ao Estado onde estiver situado o estabelecimento destinatário da mercadoria ou do serviço;

 Ora, tal redação é reflexo do percurso histórico da

ampliação da incidência do antigo ICM. Contudo, o atual ICMS adota a mesma hipótese de incidência de “realizar operação de circulação de mercadoria”, mas também amplia com “entrada de mercadoria em território nacional”. Pode-se afirmar que tal hipótese ampliada configura outro imposto: o ICMS-importação. Porém, na redação constitucional original o contribuinte do ICMS é o consumidor final, enquanto que o do ICMS-importação era o comerciante que recebia a mercadoria.

O texto da referida emenda altera parte da alínea colacionada para que passe a constar:

 a) sobre a entrada de bem ou mercadoria importados do

exterior por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual do imposto, qualquer que seja a sua finalidade, assim como sobre o serviço prestado no exterior, cabendo o imposto ao Estado onde estiver situado o domicílio ou o estabelecimento do destinatário da mercadoria, bem ou serviço;

 Ou seja, o novel texto amplia o sujeito passivo e inclui

qualquer pessoa, física ou jurídica, que realize a operação, mesmo que para uso próprio e livre do intuito comercial.

Tal ampliação dada pela EC 33/2001 foi objeto dos RE 474.267 e 439.796. A sessão plenária realiza em três (3) momentos distintos apontava que a instituição da regra-matriz por si só é insuficiente e que o sentimento de segurança/estabilidade é imprescindível para impostos como o ICMS. Portanto, em respeito ao sistema tributário e os princípios por este tutelados, as regras estaduais para a constituição deste crédito devem ter sido posteriores à emenda (e Lei Complementar n° 114/2002) com atenção aos 90 dias da noventena e aplicáveis no exercício fiscal posterior. Mas o STF julgou que tal critério pessoal pode ser ampliado.

2. Qual é a base de cálculo do ICMS na importação, segundo a lei complementar?

De acordo com a Lei Complementar 87/1996, em seu artigo 12, inciso IX, considera-se ocorrido o fato gerador do ICMS no momento do desembaraço aduaneiro de mercadorias ou bens importados do exterior. 

Ademais, de acordo com a Lei complementar 87/1996, a base de cálculo do ICMS na importação, previsto no seu artigo 13, inciso V, é a soma das seguintes parcelas dispostas em suas alíneas, a) valor da mercadoria ou bem constante dos documentos de importação, observado  que o preço de importação expresso em moeda estrangeira será convertido em moeda nacional pela mesma taxa de câmbio utilizada no cálculo do imposto de importação, sem qualquer acréscimo ou devolução posterior se houver variação da taxa de câmbio até o pagamento efetivo do preço; b) imposto de importação; c) imposto sobre produtos industrializados; d) imposto sobre operações de câmbio e e) quaisquer outros impostos, taxas, contribuições e despesas aduaneiras.

3. O princípio da não-cumulatividade do ICMS encontra-se disciplinado no artigo 155, II, § 2.º, I, da Constituição, que traz a previsão de compensação dos débitos de ICMS cobrados pelas saídas, com os créditos de ICMS referente as entradas. Conforme a LC 87/1996 (Lei Kandir) que dispõe sobre o ICMS.

1º O imposto incide também:

I – sobre a entrada de mercadoria ou bem importados do exterior, por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual do imposto, qualquer que seja a sua finalidade;      

II - sobre o serviço prestado no exterior ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior.

É também contribuinte a pessoa física ou jurídica que, mesmo sem habitualidade ou intuito comercial:

I - importe mercadorias ou bens do exterior, qualquer que seja a sua finalidade;

III - adquira em licitação mercadorias ou bens apreendidos ou abandonados;

4. Qual o Estado que pode cobrar o ICMS incidente na importação? Como isso se configura quando o destinatário do produto está sediado em Estado diverso daquele pelo qual a importação foi realizada? Como isso se configura em caso de importação por conta e ordem de terceiros e em caso de importação por encomenda?

Na importação de produtos incidirá o ICMS importação, sendo que cabe o recolhimento ser feito pelo contribuinte importador, no Estado de sua sede, conforme é o entendimento atual da jurisprudência e pelos doutrinadores. Portanto, o sujeito passivo da relação tributária é o Importador do produto e o sujeito ativo será o Estado de onde está localizado o sujeito passivo, ou seja, aquele que irá receber o bem/mercadoria juridicamente, mesmo que não a receba fisicamente. Conforme versa o art. 155, §2º, IX, da Constituição Federal:

“Sobre a entrada de bem ou mercadoria importados do exterior por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual do imposto, qualquer que seja a sua finalidade, assim como sobre o serviço prestado no exterior, cabendo o imposto ao Estado onde estiver situado o domicílio ou o estabelecimento do destinatário da mercadoria, bem ou serviço;”

Desta forma, com o entendimento dos pensadores e operadores do direito nacional de que o domicilio ou estabelecimento do destinatário da mercadoria é o da sede do importador, cabe definir que o importador é aquele que realiza o negócio internacional. Assim sendo, não importa o local do desembaraço aduaneiro, conforme ensina Roque Carrazza: “Estado-membro onde está situado o estabelecimento importador do bem, ainda que o desembaraço se dê em outro Estado-membro.” (ICMS, 4a. ed. pag. 54).

Mesmo que ocorra uma negociação triangular, onde uma empresa que tem sede em um Estado efetue a compra e mande que a entrega seja feita em Estado diferente, onde será recolhido o imposto é o Estado do Importador, conforme entendimento do STF (Recurso Extraordinário 299.079), onde o Ministro Carlos Britto esclareceu: “ICMS incidente na importação de mercadoria não tem como sujeito ativo da relação jurídico-tributária o Estado onde ocorreu o desembaraço aduaneiro, mas o Estado onde situado o sujeito passivo do tributo, qual seja, aquele que promoveu juridicamente o ingresso do produto.”

Para finalizar contamos com o posicionamento do próprio Doutrinador José Eduardo Soares de Melo que se posiciona no sentido de que o fato de os bens importados transitarem unicamente, no Estado destinatário, não é motivo jurídico para se cogitar de exclusiva incidência do ICMS neste Estado, visto que a circulação jurídica é concretizada com sujeito passivo

localizado em outro Estado(importador), sendo que inconsistente a regra que fixa como local da operação o do estabelecimento onde ocorrer a entrada física.

5. Quem é competente para definir as alíquotas de ICMS incidentes na importação?

Para iniciarmos, precisaremos saber a quem será devido o ICMS na importação. Para isso, nos reportemos à Lei Complementar 87 de 1996, que em seu Artº 11, define que o imposto na operação de importação será devido ao estado destinatário físico da mercadoria.

Art. 11. O local da operação ou da prestação, para os efeitos da cobrança do imposto e definição do estabelecimento responsável, é:

I - tratando-se de mercadoria ou bem: [...] d) importado do exterior, o do estabelecimento

onde ocorrer a entrada física;

Sendo para o ICMS, a importação, uma operação interna, nunca interestadual, a alíquota a ser aplicada na importação será sempre a alíquota aplicada nas demais operações internas do Estado destinatário físico da mercadoria.

Vale lembrar, que após a importação, a realização de operações interestaduais com mercadorias importadas tem alíquota fixada de 4% pela Resolução 13/2012 do Senado Federal, com algumas regras estabelecidas pela mesma resolução.

6. Como funciona a tributação no caso de revenda da mercadoria importada por um Estado para outro Estado? *Essa resposta deve envolver diferencial de alíquotas e substituição tributária

Com o objetivo de evitar a denominada “Guerra Fiscal”, onde Unidades da Federação concedem benefícios fiscais para empresas instaladas em seus territórios sem respaldo em convênio ICMS, condição essa exigida pela Constituição Federal de 1988 e pela Lei Complementar nº 24/1975, o Senado Federal editou a Resolução SF nº 13/2012 para fixar em 4% a alíquota interestadual do ICMS nas operações com bens e mercadorias importadas do exterior, a partir de 1º.01.2013.

A alíquota interestadual do ICMS deverá ser utilizada nas operações que destinem bens e serviços a contribuinte do imposto localizado em outro Estado. (Constituição Federal de 1988, art. 155, § 2º, VII, “a”).

A alíquota do ICMS nas operações interestaduais com bens e mercadorias importados do exterior é de 4%. Essa alíquota é

aplicada aos bens e mercadorias importados do exterior que, após seu desembaraço aduaneiro:

a) não tenham sido submetidos a processo de industrialização; ou

b) ainda que submetidos a qualquer processo de transformação, beneficiamento, montagem, acondicionamento, reacondicionamento, renovação ou recondicionamento, resultem em mercadorias ou bens com Conteúdo de Importação superior a 40%.

Alíquota Interestadual de 4% para Produtos Importados não se aplicam:

a) aos bens e mercadorias importados do exterior que não tenham similar nacional, a serem definidos em relação a ser editada pelo Conselho de Ministros da Câmara de Comércio Exterior (Camex);

b) aos bens produzidos em conformidade com os processos produtivos básicos de que tratam o Decreto-lei nº 288/1967 e as Leis nºs 8.248/1991, 8.387/1991, 10.176/2001 e 11.484/2007; e

c) às operações que destinem gás natural importado do exterior a outros Estados. (Resolução SF nº 13/2012, §§ 4º e 5º; Ajuste Sinief nº 19/2012, cláusula terceira)

AlíquotaNa venda interestadual destinada a não contribuinte de

ICMS, deve ser utilizada a alíquota interna do Estado de origem. (CF/1988, art. 155, § 2º)

No desembaraço aduaneiro de mercadoria importada, será utilizada a alíquota interna prevista no regulamento do ICMS do Estado importador. (Lei Complementar nº 87/1996, art. 12, IX)

A alíquota de 4% aplica-se às operações interestaduais com mercadoria importada ainda que adquiridas no mercado nacional. (Resolução SF nº 13/2012, art. 1º)

A alíquota de ICMS de 4% somente será utilizada quando a operação for interestadual entre contribuintes de ICMS e estiver relacionada a produto de origem estrangeira ou com Conteúdo de Importação superior a 40%, inclusive aquelas constantes no estoque do estabelecimento em 31.12.2012. (Ajuste Sinief nº 19/2012, cláusula décima primeira)

A alíquota do ICMS aplicável na hipótese de a empresa importar e revender mercadoria para contribuinte localizado em outra Unidade da Federação, é aplicável a alíquota de 4%. (Ajuste Sinief nº 19/2012, cláusula décima primeira)

Na saída em operação interestadual com mercadoria objeto de processo de industrialização com Conteúdo de Importação acima de 40%, também a alíquota é de 4%. (Resolução SF nº 13/2012, art. 1º)

A alíquota de 4% não aplica-se ao serviço de transporte, somente a operações com bens ou mercadorias importados do exterior. (Resolução SF nº 13/2012, art. 1º)

EXEMPLO: Qual a alíquota utilizada no caso de a empresa localizada em Pernambuco comprar mercadoria importada por contribuinte de São Paulo e revendê-la a outro contribuinte sediado na Bahia? Nesse caso, será aplicada a alíquota de 4% para toda a cadeia. (Resolução SF nº 13/2012, art. 1º)

Se o produto importado não tiver similar nacional, a alíquota de ICMS aplicável será de 7% ou 12%, ou seja, será a alíquota aplicável em operações interestaduais entre contribuintes prevista na Resolução SF nº 22/1989. Os critérios para definição dos produtos sem similar nacional estão previstos na Resolução Camex nº 79/2012. (Resolução SF nº 22/1989/ Resolução SF nº 13/2012

Crédito

Não há restrição para crédito do ICMS decorrente da diferença entre a alíquota praticada no desembaraço aduaneiro e a saída interestadual. No momento do desembaraço aduaneiro, o contribuinte estadual recolherá o ICMS com base na alíquota interna prevista para o produto objeto da importação, como, por exemplo, 18%. Na saída desta para outra Unidade da Federação, será aplicada a alíquota de 4% para produtos importados. Nessa situação, terá crédito de 14%. (Constituição Federal/1988, art. 155, § 2º, I)

Substituição tributária

Em relação à fórmula para cálculo da substituição tributária, não há impacto com a alíquota interestadual de 4% para operações interestaduais entre contribuintes do ICMS. O cálculo do ICMS devido por substituição tributária será o mesmo, ou seja, o contribuinte substituto (responsável pelo recolhimento da substituição tributária) utilizará a mesma fórmula, apenas alterando a alíquota para 4%.

A Substituição Tributária pode ser conceituada como sendo o regime pelo qual a responsabilidade pelo ICMS devido em relação às operações ou prestações de serviços é atribuída a outro contribuinte.

Espécies de Substituição Tributária no ICMS

1 – Sobre Mercadorias

2 – Sobre serviço de transportes

Contribuintes

Contribuinte Substituto

É o responsável pela retenção e recolhimento do imposto incidente em operações ou prestações antecedentes, concomitantes ou subsequentes, inclusive do valor decorrente da diferença entre as alíquotas interna e interestadual nas operações e prestações de destinem mercadorias e serviços a consumidor final. Em regra geral será o fabricante ou importador no que se refere às operações subsequentes.

Contribuinte Substituído

É aquele que tem o imposto devido relativo às operações e prestações de serviços pago pelo contribuinte substituto.

Responsável

O contribuinte que receber, de dentro ou de fora do Estado, mercadoria sujeita à substituição tributária, sem que tenha sido feita a retenção total na operação anterior, fica solidariamente responsável pelo recolhimento do imposto que deveria ter sido retido.

Quando se aplica

O regime da sujeição passiva por substituição tributária aplica-se nas operações internas e interestaduais em relação às operações subsequentes a serem realizadas pelos contribuintes substituídos.

Ressalte-se que, nas operações interestaduais, em relação a algumas mercadorias, a sujeição ocorre, também, quanto às entradas para uso e consumo ou ativo imobilizado desde que o destinatário das mercadorias seja contribuinte do ICMS e nestes casos não incidirá na operação a margem presumida, pré-definida pelo Governo, na base de cálculo do regime da ST. (Arts. 6º e 9º, parágrafo 2º, da Lei Complementar nº 87/96)

Quando não se aplica

Não se aplica a Substituição Tributária:

a) às operações que destinem mercadorias a sujeito passivo por substituição da mesma mercadoria. Ex.: saída de fabricante de lâmpada para outra indústria de lâmpada;

b) às transferências para outro estabelecimento, exceto varejista, do sujeito passivo por substituição, hipótese em que a responsabilidade pela retenção e recolhimento do imposto recairá sobre o estabelecimento que promover a saída da mercadoria com destino a empresa diversa;

c) na saída para consumidor final, salvo se a operação for interestadual e o destinatário contribuinte do ICMS, uma vez que, como me referi no subitem acima, alguns Protocolos/Convênios que dispõe sobre o regime da Substituição Tributária atribuem a responsabilidade ao remetente em relação à entrada para uso e consumo ou ativo imobilizado, ou seja, em relação ao diferencial de alíquotas. (No caso específico de lâmpadas os Estados de BA e PR não exigem a Substituição Tributária mesmo se o destinatário for contribuinte do ICMS);

d) à operação que destinar mercadoria para utilização em processo de industrialização.

Mercadorias sujeitas

Entre as mercadorias cuja sujeição nas operações foi determinada por Convênios/Protocolos subscritos por todos os Estados e/ou por uma maioria podemos citar: fumo; tintas e vernizes; motocicletas e automóveis; cervejas, refrigerantes, chope, água e gelo; etc.

Existem, também, mercadorias que foram objetos de Protocolo subscrito apenas por algumas Unidades da Federação que estão sujeitas ao regime da substituição tributária apenas em operações interestaduais: discos e fitas virgens e gravadas; bateria; pilhas; lâminas de barbear; cosméticos; materiais de construção.