O Método de Custeio por Absorção e o Método de Custeio Variável

por Carlos Alexandre Sá

No Brasil, o emprego do método de custeio por absorção para a apuração do Custo das Vendas nas demonstrações financeiras não é uma opção, é uma imposição de ordem legal. No método do custeio variável, somente os gastos variáveis são computados na apuração do Custo das Vendas. Este sistema baseia-se na divisão existente entre gastos variáveis e gastos fixos, isto é, os que variam com o nível de atividade da empresa e os que se mantém constantes dentro de certos níveis de atividade. Neste caso, na preparação do DRE pelo método do custeio variável, consideramos no cálculo do Custo das Vendas todos os gastos variáveis, sejam eles custos variáveis de operação (matérias primas e materiais secundários, materiais de revenda e produtos consumidos na prestação de um serviço), ou despesas variáveis de vendas tais como royalties e comissões e outras despesas que sejam proporcionais às vendas.

As principais características do método de custeio variável são:

- É basicamente orientado para o aspecto gerencial por permitir a apuração da margem de contribuição de cada produto, não se adequando às exigências legais;

- Permite um maior controle sobre os gastos fixos ao mantê-los isolados do custo das vendas;

- Permite prever com maior grau de precisão os resultados de decisões de se descontinuar a comercialização de produtos por facilitar o cálculo da margem de contribuição e do ponto de equilíbrio.

O DRE obtido pelo método do custeio por absorção possui o seguinte formato:

Receita Bruta

menos

Dedução de Vendas

igual a

Receita Líquida

menos

Custo das Vendas

igual a

Lucro Bruto

menos

Despesas Operacionais

igual a

Lucro Operacional

1

mais

Resultados Extraordinários

igual a

Lucro antes do IR e da CSLL

menos

IR e CSLL

Igual a

Lucro Líquido

Já o DRE obtido pelo método do custeio variável tem o seguinte formato:

Receita Bruta

menos

Dedução de Vendas

igual a

Receita Líquida

menos

Custo das Vendas

Custo Variável de Operação

Despesas Variáveis de Vendas

igual a

Margem de Contribuição

menos

Custos Fixos Diretos e Indiretos de Operação

igual a

Lucro Bruto

menos

Despesas Operacionais

igual a

Lucro Operacional

mais

Resultados extraordinários

igual a

Lucro antes do IR e da CSLL

Menos

IR e CSLL

igual a

Lucro Líquido

Observe que surgiram duas contas que não existiam antes: a Margem de Contribuição e os Custos Fixos Diretos e Indiretos de Operação. Por outro lado, o Custo das Vendas

2

absorveu os impostos incidentes sobre o faturamento, os royalties e as comissões de vendas (caso existam) e sejam proporcionais ao volume vendido. Neste caso, os royalties e as comissões de vendas que forem incorporadas ao custo das vendas deverão ser subtraídos das Despesas Operacionais.

Mas, tem mais. A figura a seguir ilustra o fluxo de informações no sistema de custeio variável. Repare que neste sistema os custos fixos são integralmente contabilizados no período em que ocorreram, independente do volume produzido ou do montante vendido. Já no método do custeio por absorção, uma parte dos custos fixos do mês pode estar retida nos estoques de produtos em processo ou de produtos acabados, caso parte da produção do período não tenha sido vendida. Isto significa que, para convertermos o DRE obtido pelo método do custeio por absorção em um DRE obtido pelo método do custeio variável, temos que estornar a parcela do custo fixo que está retida nos estoques e debitá-la como custo fixo do período em que ocorreu. A contrapartida deste lançamento é um crédito correspondente nas contas de estoque (de produtos em processo e/ou de produtos acabados).

Figura 1 - Fluxo do sistema de custeio variável de uma empresa industrial

3

Um Exemplo Ilustrativo

Considere o Balanço Patrimonial e o DRE apresentado abaixo, obtido pelo método do custeio por absorção:

ATIVOAtivo Circulante 24.000.000Disponível 2.000.000Recebíveis 3.000.000Estoques de Materiais de Revenda 15.000.000Estoques de Materiais Diversos 2.500.000Outras Contas a Receber 1.500.000Ativo Não Circulante 40.000.000Investimentos 8.000.000Imobilizado 32.000.000

Total do Ativo 64.000.000

PASSIVO E PATRIMÔNIO LÍQUIDOPassivo Circulante 23.000.000Empréstimos 1.000.000Folha, encargos e benefícios 800.000Fornecedores de Materiais de Revenda 20.000.000Fornecedores Diversos 800.000Impostos e tributos 400.000Passivo Não Circulante 10.000.000Financiamentos 10.000.000Patrimônio Líquido 31.000.000Capital Social 26.000.000Reservas 1.000.000Reserva de Lucros 4.000.000

Total do Passivo 64.000.000

Receita Bruta 20.000.000maisDeduções de Vendas (2.500.000)igual aReceita Líquida 17.500.000maisCusto das Vendas (9.000.000)igual aLucro Bruto 8.500.000maisDespesas Operacionais (2.500.000)igual aLucro Operacional 6.000.000maisResultado não Operacional (200.000)igual aLucro antes o IRPJ e 5.800.000

4

CSLLmaisIRPJ e CSLL (1.800.000)igual aLucro Líquido 4.000.000

Suponha que possuamos as seguintes informações complementares:

1. Os custos fixos montam a R$1.200.000

2. Os custos fixos absorvidos pelo Estoque de Materiais de Revenda montem a R$800.000.

3. As comissões sobre as vendas representam R$1.000.000

Vamos, agora, preparar o DRE desta empresa pelo método do custeio variável.

O Custo das Vendas calculado pelo método do custeio variável é:

Custo das Vendas original R$10.000.000

(+) Comissões sobre as vendas R$ 1.000.000

(-) Custos Fixos (R$ 1.200.000)

Total R$ 9.800.000

Por outro lado, teríamos que subtrair as comissões sobre as vendas das Despesas Operacionais, que passariam para R$1.500.000 (=R$2.500.000 – R$1.000.000). Teríamos, ainda, que somar aos custos fixos do exercício os custos fixos no valor de R$800.000 que não transitaram pelo DRE porque foram absorvidos pelo estoque que não foi vendido.

O DRE obtido pelo método de custeio variável ficaria, então, assim:

Receita Bruta 20.000.000menosDedução de Vendas (1.500.000)igual aReceita Líquida 18.500.000menosCusto das Vendas (9.800.000) Custos variáveis de Operação (8.800.000) Despesas Variáveis de Vendas

(1.000.000)

igual aMargem de Contribuição 8.700.000menosCustos Fixos (2.000.000)igual aLucro Bruto 6.700.000maisDespesas Operacionais (1.500.000)igual aLucro Operacional 5.200.000

5

maisResultado não Operacional (200.000)igual aLucro antes o IRPJ e CSLL 5.000.000mais

IRPJ e CSLL (1.800.000)igual a

Lucro Líquido 3.200.000

Neste relatório, as Despesas Variáveis de Venda compreendem as comissões sobre as vendas (R$1.000.000), as quais foram estornadas das Despesas Operacionais. Repare, também, que, embora o Lucro antes do IRPJ e da CSLL ter diminuído devido à inclusão dos custos fixos que haviam sido absorvidos pelos estoques, o montante a pagar de IRPJ e CSLL permanece inalterado, já que, por lei, deve ser calculado sobre o resultado obtido pelo método de custeio por absorção.

A contrapartida do débito de R$800.000 que foi feito na conta Custos Fixos será um crédito na conta Estoques de Materiais de Revenda, cujo saldo passaria para R$14.200.000 (= R$15.000.000 – R$800.000). Neste caso, o Balanço Patrimonial obtido pelo método do custeio variável ficaria como o a seguir.

ATIVOAtivo Circulante 23.200.000Disponível 2.000.000Recebíveis 3.000.000Estoques de Materiais de Revenda 14.200.000Estoques de Materiais Diversos 2.500.000Outras Contas a Receber 1.500.000Ativo Não Circulante 40.000.000Investimentos 8.000.000Imobilizado 32.000.000

Total do Ativo 63.200.000

PASSIVO E PATRIMÔNIO LÍQUIDOPassivo Circulante 23.000.000Financiamentos 1.000.000Folha, encargos e benefícios 800.000Fornecedores de Materiais de Revenda 20.000.000Fornecedores Diversos 800.000Impostos e tributos 400.000Passivo Não Circulante 10.000.000Empréstimos e Financiamentos 10.000.000Patrimônio Líquido 30.200.000Capital Social 20.000.000Reservas 1.000.000Lucros Acumulados 9.200.000

Total do Passivo 63.200.000

6

Carlos Alexandre Sá é professor de finanças e consultor.

7