marisol diliana figueira de barros - contabilidade brasileira vs angolana
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UNIVERSIDADE DO EXTREMO SUL CATARINENSE - UNESC
CURSO DE GRADUAO EM CINCIAS CONTBEIS
MARISOL DILIANA FIGUEIRA DE BARROS
CONTABILIDADE EM ANGOLA E A HARMONIZAO CONTBIL
EM NVEL MUNDIAL: ESTUDO COMPARATIVO ENTRE AS NORMAS
ADOTADAS NO BRASIL E ANGOLA
CRICIMA, JULHO DE 2011
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MARISOL DILIANA FIGUEIRA DE BARROS
CONTABILIDADE EM ANGOLA E A HARMONIZAO CONTBIL
EM NVEL MUNDIAL: ESTUDO COMPARATIVO ENTRE AS NORMAS
ADOTADAS NO BRASIL E ANGOLA
Trabalho de Concluso de Curso apresentado para obteno do grau de Bacharel no Curso de Cincias Contbeis da Universidade do Extremo Sul Catarinense, UNESC. Orientador: Prof. Esp. Edson Cichella
CRICIMA, JULHO DE 2011
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MARISOL DILIANA FIGUEIRA DE BARROS
CONTABILIDADE EM ANGOLA E A HARMONIZAO CONTBIL
EM NVEL MUNDIAL: ESTUDO COMPARATIVO ENTRE AS NORMAS
INTERNACIONAIS ADOTADAS NO BRASIL E ANGOLA
Trabalho de Concluso de Curso aprovado pela Banca Examinadora para obteno do Grau de Bacharel no Curso de Cincias Contbeis da Universidade do Extremo Sul Catarinense, UNESC, com Linha de Pesquisa em Contabilidade Geral.
Cricima, 4 de Julho de 2011
BANCA EXAMINADORA
______________________________________________
Edson Cichella, Prof. Esp., Orientador
______________________________________________
Prof. Esp. Clayton Schueroff - Examinador
______________________________________________
Prof. Esp. Everton Perin - Examinador
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Dedico este trabalho, primeiramente
Deus, meu bem maior, por me
abenoar, me capacitar e prover
condies muito alm das minhas
expectativas.
Posteriormente, aos meus pais Manuel
Barros e Emilia Barros, pela vida e
amor incondicional que me dedicam.
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AGRADECIMENTOS
Ao trmino deste trabalho, percebo que devo agradecer a algumas
pessoas que de alguma forma contriburam para o meu crescimento tanto pessoal
quanto acadmico e que me deram foras para ultrapassar qualquer barreira que me
impedisse de atingir os meus objetivos.
Em primeiro lugar, quero agradecer a Deus, pois foi Ele quem me
carregou nos braos durante as fases mais difceis desta jornada, e deu-me
esperanas para continuar quando tudo parecia perdido. No foi fcil, mas com Ele
do lado eu posso tudo. Obrigada Pai.
Meu agradecimento especial aos meus pais, Manuel e Emilia Barros, que
me educaram e fizeram de mim o que sou hoje. Obrigada por terem concordado que
eu viesse para o Brasil em busca de um objetivo. Sei que tal como para mim, tanta
ausncia no foi fcil para vocs, mas vocs sempre me deram fora para continuar,
mesmo quando diante de tanta saudade, desistir e voltar para casa parecia o melhor
a ser feito. Mas eu continuei e depois de 4 anos e meio aqui est o resultado. Volto
para casa com mais um sonho concretizado. A vossa dedicao, amor e apoio foram
essenciais para esta conquista.
s minhas irms Suely e Claudia Barros; e ao meu sobrinho Ricardo,
essa conquista tambm vossa. Vocs so o melhor que Deus me poderia ter dado.
A famlia Aguiar, em especial a minha para sempre companheira,
Waldireny Dala, o meu muito obrigada por esses anos que convivemos e por me
mostrares o que realmente significa a palavra amizade; Manuela Gaspar, minha
amiga, obrigada por me conduzires at Ele, e por seres a bno que s na minha
vida; Armanda Ahmed, obrigada pela fora e por todo o carinho, para mim tu s uma
irm; Elizabeth Santana, meu exemplo de fora e determinao, muito abrigada por
fazeres parte da minha vida e pela sobrinha linda que me deste; Andr Gonalves,
meu amigo para todas as horas, obrigada pelas chamadas de ateno quando a
preguia parecia tomar conta de mim; Catarina e Silvia Victoriano, minha alegria veio
muitas vezes de vocs; Euclides Chimbulo, que tanto me ajudou com esse trabalho,
obrigada por dividires tantas vezes o teu conhecimento comigo; e Ferraz Manuel e
Sandra Victoriano, que mesmo longe esto sempre presente no meu corao.
Caminhar ao vosso lado foi uma honra para mim.
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As minhas amigas em Angola, Yola Guardado e Shirley Gomes. Obrigada
pelo vosso apoio incondicional.
turma do curso de Cincias Contbeis 2011/1, por me terem recebido
com tanto carinho.
A todos os professores do curso de Cincias Contbeis da Unesc, pelos
conhecimentos, dedicao e entusiasmo demonstrados ao longo do curso,
especialmente ao meu orientador, Edson Cichella, por ter encarado comigo esse
desafio, pela ateno, compreenso, pacincia e por ter acreditado que eu era
capaz.
equipe da Siano Rego e Relaes Internacionais que sempre se
dispuseram para atender as necessidades dos bolseiros angolanos, em especial a
Paula Donda, sem o teu esforo e profissionalismo eu no teria chegado at aqui.
E por ltimo, agradeo aquela que me proporcionou a chance de redigir
esta pgina na histria da minha vida, Sonangol. Mais do que isso, vocs fizerem-
me acreditar que o amanh pode no ser aquilo que sonhamos, mas se
experimentado pode se tornar bem prazeroso.
todos, o meu muito obrigada.
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Tudo o que um sonho precisa para ser
realizado algum que acredite que ele
possa ser realizado.
Roberto Shinyashiki
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RESUMO
BARROS, Marisol Diliana Figueira de. Contabilidade em Angola e a Harmonizao Contbil em Nvel Mundial: Estudo Comparativo entre as Normas adotadas no Brasil e em Angola. 2011. 134 p. Orientador (a): Edson Cichella. Trabalho de Concluso do Curso de Cincias Contbeis. Universidade do Extremo Sul Catarinense UNESC. Cricima - SC A histria da contabilidade to antiga quanto a histria da civilizao. Sua origem est relacionada a necessidade do homem de acompanhar e controlar a evoluo de seu patrimnio, sendo que desde a poca primitiva at os dias de hoje a contabilidade evoluiu burocrtica e cientificamente. A contabilidade hoje considerada a linguagem universal dos negcios, no entanto, esta moldada pelo ambiente no qual opera, possuindo cada pas as suas especificaes contbeis. Com a atual competitividade econmica, devido a expanso dos mercados e conseqente globalizao da economia surgiu a necessidade de se utilizar padres contbeis que oferecessem compreensibilidade, relevncia, confiabilidade e comparabilidade as demonstraes contbeis em nvel mundial, proporcionando maior integrao entre os diferentes mercados. Assim, o International Accounting Standards Board (IASB) emitiu um conjunto de normas contbeis denominados International Financial Reporting Standards (IFRS), objetivando a padronizao da elaborao de demonstrativos contbeis que j utilizado em mais de cento e dez pases, estando entre eles Brasil e Angola. No Brasil, com a promulgao das Leis n 11.638/07 e 11.941/09 foram criadas condies legais que permitiram a convergncia das normas contbeis brasileiras s normas internacionais. Estas leis vieram completar um ciclo de mudanas na contabilidade brasileira que comeou com a constituio em 2005 do Comit de Pronunciamentos Contbeis (CPC), que at hoje j emitiu mais de 40 pronunciamentos que se correlacionam as normas emitidas pelo IASB. Considerado como um atrativo plo de investimento estrangeiro, Angola, muito pouco tem feito com relao convergncia das suas normas contbeis com as internacionais. As poucas mudanas existentes aconteceram para as instituies financeiras, com a criao de um novo plano de contas, que incorpora novos critrios contabilidade angolana, como a mensurao pelo valor justo, contabilizao de hedge, avaliao de investimentos pelo mtodo de equivalncia patrimonial e reduo ao valor recupervel de ativos. O presente trabalho objetivou identificar a correlao entre as normas contbeis internacionais, brasileiras e angolanas, bem como dar conhecimento, de forma sinttica, de algumas caractersticas da contabilidade em Angola. A pesquisa de carter exploratrio de abordagem qualitativa com delineamento bibliogrfico e documental. O objetivo geral de mensurar as similaridades e diferenas entre as normas internacionais, brasileiras e angolanas foi alcanado, e serve de base para pesquisas mais aprofundadas do tema que possui grande complexidade e amplitude.
Palavras-chave: Normas internacionais de contabilidade, normas brasileiras de contabilidade e caractersticas da contabilidade angolana.
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LISTA DE ILUSTRAES
Quadro 1: Evoluo da contabilidade no decorrer do tempo .................................... 23
Quadro 2: Histrico do processo de convergncia Internacional das normas
contbeis ..................................................................................................... 25
Figura 1: Estrutura organizacional do IASC .............................................................. 28
Quadro 3: Pronunciamentos IAS emitidos pelo IASC ............................................... 32
Quadro 4: Pronunciamentos IFRS emitidos pelo IASB ............................................. 32
Quadro 5: Caractersticas qualitativa das demonstraes financeiras ...................... 35
Quadro 6: Resumo da norma internacional IAS 1 Apresentao das
demonstraes financeiras .......................................................................... 39
Quadro 7: Resumo da norma internacional IAS 7 Demonstraes dos fluxos de
caixa ............................................................................................................ 41
Figura 2: Representao grfica do fluxo de caixa pelos mtodos direto e indireto .. 42
Quadro 8: Objetos, instrumentos e riscos de hedge ................................................. 47
Quadro 9: Operaes de hedge: classificao, aplicao e formas de contabilizao.
.................................................................................................................... 48
Figura 3: Valor contbil lquido comparado com o valor recupervel para determinar
uma perda por impairment, conforme a IAS 36 ........................................... 52
Quadro 10: Desenvolvimento histrico da contabilidade brasileira ........................... 55
Quadro 11: Leis que regulam a contabilidade brasileira ........................................... 57
Quadro 12: Entidades que colaboram com o CFC .................................................... 63
Quadro 13: Correlao entre os pronunciamentos, interpretaes e orientaes
emitidas pelo CPC com as normas internacionais de contabilidade ........... 66
Figura 4: Demonstrao do fluxo de caixa segundo o CPC 03 mtodo direto e
indireto ......................................................................................................... 74
Quadro 16: Exemplos de contabilizao de hedge ................................................... 76
Figura 4: Coligao e controle segundo a legislao societria brasileira ................ 77
Figura 5: Coligao e controle segundo a CVM ........................................................ 78
Quadro 17: Histria da contabilidade em Angola ...................................................... 87
Quadro 18: Princpios contbeis geralmente aceites internacionais, brasileiros e
angolanos .................................................................................................... 91
Quadro 19: Estrutura e contedo das demonstraes contbeis angolanas ............ 95
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Figura 7: Resultado de negociaes e ajustes ao valor justo no fluxo de caixa ........ 96
Figura 8: Resultado de negociaes e ajustes ao valor justo no DRE ...................... 97
Figura 9: Demonstrao das mutaes nos fundos prprios .................................. 100
Quadro 20: Normas internacionais que no convergem com os padres de
contabilidade angolana .............................................................................. 102
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LISTA DE SIGLAS
AICPA = American Institute of Certified Accountants - Instituto Americano de
Contadores Pblicos Certificados
ABRASCA = Associao Brasileira das Companhias Abertas
APIMEC = Associao dos Analistas e Profissionais de Investimento do Mercado de
Capitais
BACEN = Banco Central do Brasil
BM&FBOVESPA = Bolsa de Valores, Mercadorias e Futuros
BNA = Banco Nacional de Angola
CFC = Conselho Federal de Contabilidade
CONTIF = Plano de Contas das Instituies Financeiras
CPC = Comit de Pronunciamentos Contbeis
CSLL = Contribuio Social Sobre o Lucro Lquido
CVM = Comisso de Valores Mobilirios
DFC = Demonstrao do Fluxo de Caixa
DLPA = Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados
DMPL = Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido
DRE = Demonstrao do Resultado do Exerccio
DVA = Demonstrao do Valor Adicionado
FASB = Financial Accounting Standards Board - rgo que regula as normas
contbeis americanas
IAS = International Accounting Standards Normas Internacionais de Contabilidade
IASC = International Accounting Standards Committee- Comit de padres
internacionais de Contabilidade
IASB = International Accounting Standards Board Comit de Normas
Internacionais de contabilidade
IBRACON = Instituto dos Auditores Independentes do Brasil
IFAC = International Federation of Accounting Committee Federao Internacional
dos Contadores
IFRIC = International Financial Reporting Interpretations Committee Comit de
Interpretaes das IFRS
IFRS = International Financial Reporting Normas Internacionais de Relato
Financeiro
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IOSCO = International Organization of Securities Commissions Organizao
Internacional das Comisses de Valores
PGC = Plano Geral de Contabilidade Angolano
SAC = Standards Advisory Council Conselho Consultivo de Padres
SIC = Standing Interpretations Committee Comit Tcnico de Interpretaes
SEC = Security Exchange Commission rgo Regulador do Mercado Financeiro
Americano
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SUMRIO
1 INTRODUO ....................................................................................................... 15
1.1 Tema e Problema ............................................................................................... 15
1.2 Objetivos da Pesquisa ...................................................................................... 16
1.3 Justificativa ........................................................................................................ 17
1.4 Metodologia ....................................................................................................... 18
2 FUNDAMENTAO TERICA ............................................................................. 20
2.1 Harmonizao Mundial das Normas Contbeis .............................................. 20
2.1.1 Origem e Evoluo da Contabilidade ........................................................... 21
2.1.2 Histrico do Processo de Convergncia das Normas Internacionais de
Contabilidade ........................................................................................................... 24
2.1.3 rgos Reguladores da Contabilidade em mbito Internacional .............. 26
2.1.3.1 Comit de Padres de Contabilidade Internacional (IASC) / Comit de
Normas Internacionais de Contabilidade (IASB) .................................................. 26
2.1.3.2 Conselho Consultivo de Padres (SAC) ................................................... 28
2.1.3.3 Comit de Interpretaes das IFRS (IFRIC) .............................................. 29
2.1.3.4 Federao Internacional de Contadores (IFAC) ....................................... 29
2.1.3.5 Organizao mundial das Comisses de Valores Mobilirios (IOSCO) . 30
2.1.4 Pronunciamentos Emitidos ........................................................................... 30
2.1.4.1 Pronunciamentos (IAS) emitidos pelo IASC ............................................. 31
2.1.4.2 Pronunciamentos (IFRS) emitidos pelo IASB ........................................... 32
2.1.5 Estrutura Conceitual para a Elaborao e Apresentao das
Demonstraes Financeiras ................................................................................... 33
2.1.5.1 Caractersticas Qualitativas das Demonstraes Financeiras ................ 34
2.1.6 Apresentao das demonstraes Contbeis ............................................. 36
2.1.6.1 Apresentao das Demonstraes Financeiras IAS 1 .......................... 36
2.1.6.2 Demonstrao dos Fluxos de Caixa IAS 7 ............................................. 39
2.1.7 Valor Justo ...................................................................................................... 42
2.1.8 Contabilizao de Hedge ............................................................................... 45
2.1.9 Equivalncia Patrimonial ............................................................................... 48
2.1.10 Reavaliao dos Ativos ............................................................................... 49
2.1.11 Reduo ao Valor Recupervel de ativos .................................................. 50
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2.2 A Contabilidade e seu Ambiente no Brasil ..................................................... 53
2.2.1 Breve Histrico da Contabilidade no Brasil ................................................. 54
2.2.2 Ambiente Legal e Regulamentar da Contabilidade ..................................... 55
2.2.3 Educao Contbil no Brasil ......................................................................... 57
2.2.4 Profisso Contbil .......................................................................................... 58
2.2.5 Princpios Contbeis ...................................................................................... 60
2.2.4 Harmonizao Contbil .................................................................................. 62
2.2.4.1 Normas Brasileiras de Contabilidade ........................................................ 67
2.2.4.2 Convergncia entre algumas Normas Brasileiras de Contabilidade e as
Normas Internacionais ............................................................................................ 69
2.2.4.2.1 Estrutura Conceitual para a Elaborao e Apresentao das
Demonstraes Financeiras ................................................................................... 69
2.2.4.2.2 Apresentao das Demonstraes Contbeis ...................................... 70
2.2.4.2.3 Demonstrao do Fluxo de Caixa ........................................................... 72
2.2.4.2.4 Valor Justo ................................................................................................ 74
2.2.4.2.5 Contabilizao de Hedge ......................................................................... 75
2.2.4.2.6 Equivalncia Patrimonial ......................................................................... 76
2.2.4.2.7 Reavaliao de Ativos .............................................................................. 78
2.2.4.2.8 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos .............................................. 78
2.3 Contabilidade em Angola ................................................................................. 81
2.3.1 Evoluo Histrica da Contabilidade em Angola ........................................ 82
2.3.2 Ambiente legal e regulamentar da Contabilidade Angolana ...................... 87
2.3.3 Profisso Contbil .......................................................................................... 88
2.3.4 Plano de Contas ............................................................................................. 89
2.3.4.1 Plano Geral de Contabilidade ..................................................................... 89
2.3.4.2 Plano de Contas das Instituies Financeiras (CONTIF) ......................... 90
2.3.5 Princpios Contbeis ...................................................................................... 90
2.3.6 Harmonizao Contbil em Angola .............................................................. 92
2.3.6.1 Recentes Mudanas na Contabilidade Angolana ..................................... 93
2.3.6.1.1 Estrutura e Contedo das Demonstraes Contbeis .......................... 94
2.3.6.1.2 Valor Justo ................................................................................................ 95
2.3.6.1.3 Contabilizao de Hedge ......................................................................... 97
2.3.6.1.4 Equivalncia Patrimonial ......................................................................... 98
2.3.6.1.5 Reavaliao de Ativos .............................................................................. 99
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2.3.6.1.6 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos ............................................ 100
2.3.6.1.7 Normas Internacionais No Adotadas em Angola ............................... 101
3 QUADRO SINPTICO COMPARATIVO DAS NORMAS DE CONTABILIDADE
INTERNACIONAIS, BRASILEIRAS E ANGOLANAS ............................................ 103
4 CONSIDERAES FINAIS ................................................................................. 129
REFERNCIAS ....................................................................................................... 131
APNDICES ........................................................................................................... 135
ANEXOS ................................................................................................................. 143
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1 INTRODUO
Neste captulo elenca-se a idia central da pesquisa, que trata da
Contabilidade em Angola e a Harmonizao Contbil em Nvel Mundial: Estudo
comparativo entre as normas contbeis adotadas no Brasil e em Angola, buscando-
se conhecer o problema que a originou, assim como os seus objetivos principal e
especficos. O captulo tambm discorre sobre a justificativa da elaborao da
pesquisa e a metodologia usada para sua realizao, conforme as normas
estabelecidas e reconhecidas cientificamente.
1.1 Tema e Problema
A internacionalizao da economia e a perspectiva de um mercado nico
que se manifesta atravs do surgimento de blocos econmicos continentais e/ou
regionais tm provocado grande impacto na realidade financeira global, exigindo
assim uma economia aberta e a prtica de livre comrcio entre pases.
A globalizao um fenmeno que atinge todos os setores da sociedade,
um movimento que interfere na ao social, cultural e econmica de todos os
pases. Por necessidade de manuteno e do desenvolvimento de novas
oportunidades de negcios, as empresas se inserem cada vez mais no mercado
internacional atravs de parcerias, participaes societrias, exigindo da
contabilidade informaes geis e confiveis
Essas mudanas despertaram, por parte dos rgos internacionais, a
necessidade de harmonizao das normas contbeis e de divulgao de
informaes financeiras em funo da relevncia de um maior controle da economia
globalizada, facilitando a comparao e consistncia dessas informaes em nvel
mundial e consolidando assim a Contabilidade como linguagem universal dos
negcios.
A harmonizao contbil visa a reduo das diferenas entre as prticas
existentes entre os pases por meio da reconciliao das contas, para permitir a
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comparao das informaes contbeis entre esses, respeitando as peculiaridades
e caractersticas de cada regio. (WEFFORT, 2005).
Criadas pelo IASB (International Accounting Standards Board), as normas
internacionais de contabilidade, conhecidas como International Accounting
Standards (IAS) e International Financial Reporting Standards (IFRS), objetivam dar
maior transparncia as demonstraes contbeis, proporcionando maior
comparabilidade para diversas entidades em diferentes pases e fornecendo aos
seus usurios mais informaes para a tomada de decises.
Hoje, mais de 110 pases j adotaram o IFRS como padro contbil. No
Brasil a aprovao da Lei n. 11.638/07 e Lei n 11.941/09 foi um grande passo no
processo de internacionalizao de suas normas contbeis, padronizando as
mesmas no que tange a conceitos e apresentao das demonstraes financeiras,
proporcionando-as maior comparabilidade, transparncia e credibilidade.
Em Angola, muito pouco foi feito quanto convergncia de suas normas
contbeis. O Instrutivo n 09/2007 de 19 de Setembro do Banco Nacional de Angola,
que se refere criao de um novo Plano de Contas para Instituies Financeiras
(CONTIF) que estivesse de acordo com as Normas Internacionais de Contabilidade
(IAS/IFRS), foi um dos poucos passos que deu-se rumo mudana, isto porque
Angola, aps experimentar vrias dcadas de guerra civil, vem, somente agora,
buscando desenvolver-se economicamente e no evidencia o mesmo quadro de
relevncia contbil em relao a outros pases, como o Brasil, por exemplo. Porm,
diante do panorama econmico de ascenso em que o pas se encontra, o pas
precisa e vem tentando adaptar-se aos novos padres internacionais de gesto.
Nesse contexto, o presente trabalho se prope a atender o seguinte
problema de pesquisa: Quais as convergncias e divergncias das normas
contbeis brasileiras e angolanas s normas internacionais?
1.2 Objetivos da Pesquisa
O objetivo geral deste trabalho consiste na identificao e comparao
das normas internacionais de Contabilidade adotadas em Angola e no Brasil.
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17
No intuito de atender ao objetivo geral da pesquisa, constituem-se os
seguintes objetivos especficos:
pesquisar literatura especfica, informaes pertinentes contabilidade
internacional;
descrever as principais mudanas introduzidas nas normas contbeis
brasileiras;
apresentar informaes relacionadas a contabilidade angolana e
impacto da harmonizao mundial nas normas contbeis deste pas;
averiguar as possveis disposies legais aplicadas as recentes
mudanas na contabilidade em Angola;
confrontar as normas contbeis internacionais, brasileiras com as
angolanas.
1.3 Justificativa
A contabilidade modifica-se de acordo com cada pas e suas diferenas e
similaridades com relao s normas, procedimentos e princpios acabam causando
conflitos nas informaes contbeis de outros pases. As empresas multinacionais,
ao conquistar novos mercados, influenciaram e foram influenciadas pelas normas
contbeis dos pases que as recebiam e com a globalizao cada vez maior, tornou-
se inevitvel que ocorresse uma harmonizao destas normas, bem como nos
princpios e procedimentos contbeis.
As Normas Internacionais de Contabilidade IFRS tem a vantagem de
buscar uma soluo que no beneficie uma nica economia, mas que melhor reflita
as necessidades do maior nmero de pases. O responsvel pela emisso das
normas contbeis, o IASB, possui uma estrutura multidisciplinar e um processo de
emisso de normas, que permite que todos os interessados possam igualmente
participar na definio desse conjunto de normas.
No Brasil, a Lei n. 11.638/07, que altera a Lei das Sociedades por Aes,
criou o acesso para a convergncia aos padres internacionais, alterando conceitos
e o formato de apresentao das demonstraes financeiras, proporcionando maior
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comparabilidade com os demonstrativos elaborados em outros pases, e oferecendo
maior transparncia e credibilidade aos mesmos.
Em Angola, com o renascer do desenvolvimento econmico do pas e
com a crescente internacionalizao dos mercados de bens e servios, o pas
precisou acompanhar a evoluo contbil registrada em nvel internacional sob pena
de perda de oportunidade e competitividade. Com esse propsito, o Banco Nacional
de Angola (BNA) foi pioneiro no pas ao implementar as normas internacionais de
contabilidade, com a criao de um novo Plano de Contas para as Instituies
Financeiras (CONTIF).
No entanto, apesar das recentes mudanas ocorridas nas contabilidades
Angolana e Brasileira, suas normas contbeis ainda apresentam divergncias em
relao aos princpios e normas contbeis internacionais.
Deste modo, este trabalho justifica-se pela atualidade do tema em
questo, uma vez que existem poucos livros abordando o assunto tanto no Brasil
como em Angola. Devido extrema importncia do assunto, a pesquisa visa
descrever quais das normas contbeis internacionais emitidas pelo IASB foram
adotadas no Brasil e em Angola e fazer um comparativo entre os princpios e
normas de contabilidade Brasileiras e Angolanas, buscando assim identificar quais
as convergncias e divergncias contbeis entre os dois pases.
1.4 Metodologia
Para a composio e desenvolvimento deste estudo sero utilizados
alguns procedimentos metodolgicos determinando o alcance dos objetivos
propostos. Diante disto, quanto aos objetivos, ser realizada pesquisa descritiva,
que segundo Martins Junior (2008, p. 83), visa descobrir e observar fenmenos
existentes, situaes presentes e eventos, procurando descrev-los, classific-los,
compar-los, interpret-los e avali-los, com o objetivo de aclarar situaes para
idealizar futuros planos e decises.
Quanto aos procedimentos, ser realizada pesquisa bibliogrfica,
documental e exploratria.
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Para composio do referencial terico deste projeto ser empregada a
informao bibliogrfica coletada em livros, materiais eletrnicos, legislao e
peridicos.
Cervo, Bervian e Silva (2010, p. 60) definem a pesquisa bibliografica
como a que
procura explicar um problema a partir de referenciais tericos publicadas em artigos, livros, dissertaes e teses. Pode ser realizada independentemente ou como parte da pesquisa descritiva ou experimental. Em ambos os casos busca-se conhecer e analisar as contribuies culturais ou cientficas do passado sobre um determinado assunto, tema ou problema.
Ser feita pesquisa documental, pois o trabalho ir valer-se da anlise de
materiais, como Balano, DRE e Fluxo de Caixa. A pesquisa documental investiga
os documentos para descrever e comparar usos, costumes, tendncias e diferenas.
(MARTINS JUNIOR, 2008).
A pesquisa ter ainda carter exploratrio, pois abordar um assunto
novo, ainda pouco explorado no pas. Segundo Cervo, Bervian e Silva (2010, p. 63),
a pequisa esploratria [...] o passo inicial no processo de pesquisa pela
experincia e um auxlio que traz a formulao de hipteses significativas para
posteriores pesquisas.
Quanto abordagem ao problema, este ser de carter qualitativo, pois
busca descrever sobre a complexidade de determinado assunto. Para Richardson et
al (1999, p. 80), os estudos que empregam metodologia qualitativa podem
descrever a complexidade de determinado problema, avaliar a interao de certas
variveis, compreender e classificar processos dinmicos vividos por grupos
sociais.
Com intuito de desenvolver o trabalho sero utilizados os procedimentos
citados acima em busca dos objetivos destacados.
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2 FUNDAMENTAO TERICA
A contabilidade considerada a linguagem universal dos negcios, no
entanto, de acordo com Weffort (2005), esta moldada pelo ambiente no qual
opera. Da mesma forma que as naes tm diferentes histrias, valores e sistemas
polticos, elas tambm tm diferentes padres de desenvolvimento contbil.
Com a evoluo do mercado de capital e do ambiente corporativo
empresarial em nvel mundial, juntamente com a globalizao da economia e das
finanas, tornou-se inevitvel que ocorresse uma harmonizao das normas de
contabilidade em nvel mundial, bem como nos princpios e procedimentos contbeis
de forma a viabilizar o processo de comparao de informaes entre companhias
de um mesmo grupo ou de grupos distintos. (OLIVEIRA et al, 2008).
Neste trabalho apresenta-se os aspectos tericos do tema pesquisado,
tais como: origem e evoluo do processo de convergncia das normas
internacionais de contabilidade e a adoo das normas contbeis no Brasil e em
Angola. Para um maior entendimento do assunto, procurou-se conciliar informaes
apresentadas por diversos autores, buscando concomitantemente garantir a
confiabilidade nas informaes passadas, dispondo-as da forma mais clara e
acessvel possvel.
2.1 Harmonizao Mundial das Normas Contbeis
O crescimento da globalizao, e, principalmente, a maior integrao
entre os diferentes mercados mundiais trouxeram a necessidade da adoo de
padres contbeis unificados. Seguidas por diversos mercados importantes, as
normas internacionais de contabilidade comeam a alterar a forma como as
empresas de todo o mundo emitem suas demonstraes financeiras.
A harmonizao contbil visa reduo das diferenas entre as prticas
existentes entre os pases por meio da reconciliao das contas, para permitir a
comparao das informaes contbeis entre esses, respeitando as peculiaridades
e caractersticas de cada regio. (WEFFORT, 2005).
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O processo de harmonizao contbil busca alcanar uma nova postura
aplicada contabilidade, onde se procura atingir um senso comum no que diz
respeito s normas e procedimentos aplicveis elaborao de demonstraes
financeiras, melhorando desta forma a qualidade das informaes, por intermdio de
uma moeda comum, uma linguagem e um conjunto de parmetros que permitam o
mesmo nvel de compreensibilidade e comparabilidade entre diferentes empresas,
independentemente de qual a sua localizao.
Assim, com este tpico prope-se explicar minuciosamente como surgiu
necessidade de se harmonizar as normas contbeis, enfatizando-se algumas
mudanas contbeis emitidas pelos rgos reguladores da contabilidade
internacional na tica dos autores pesquisados.
2.1.1 Origem e Evoluo da Contabilidade
No h data precisa que determina a origem da Contabilidade, no entanto
a maioria dos autores afirma que a histria da contabilidade to antiga quanto
histria da civilizao.
A Contabilidade nasceu com a civilizao e jamais deixar de existir em decorrncia dela; talvez por isso, seus progressos quase sempre tenham coincidido com aqueles que caracterizaram os da prpria evoluo do ser
humano. (S, 2007. p.15).
De acordo com Andrade (2009), a prova da realidade contbil existe
desde o mundo antigo, h mais de 4000 anos antes de Cristo. Atravessou os tempos
at a decadncia do Imprio Romano, ao aparecimento dos Brbaros e do
feudalismo, at aos dias que correm. No entanto, S (2007) ressalta que talvez
antes disto o homem primitivo, ao inventariar o nmero de instrumentos de caa e
pesca disponveis, ao contar seus rebanhos, ao contar suas nforas de bebidas, j
estava praticando uma forma rudimentar de contabilidade.
O aperfeioamento da contabilidade ao longos dos anos, est relacionado
necessidade de registros do comrcio. Surgiu da necessidade do homem
acompanhar e controlar a evoluo de seu patrimnio; necessidade de controlar
-
22
aquilo que possua, gastava ou devia, sempre procurando encontrar numa maneira
simples de aumentar suas posses. (S, 2009).
Segundo Melis (1950, apud S, 2007, p. 17), a histria da contabilidade
divide-se em quatro perodos:
I. Contabilidade do mundo antigo - perodo que se inicia com a
civilizao do homem e vai at 1202 da Era Crist;
II. Contabilidade da era medieval - perodo que vai de 1202 da Era
Crist at 1494, quando apareceu o Tratactus de Computis et
Scripturis (Contabilidade por Partidas Dobradas) de Frei Luca Pacioli,
enfatizando que a teoria contbil do dbito e do crdito corresponde a
teoria dos nmeros positivos e negativos, obra que contribuiu para
inserir a contabilidade entre os ramos do conhecimento humano.
III. Contabilidade do mundo moderno - perodo que vai de 1494 at
1840, com o aparecimento da Obra "La Contabilit Applicatta alle
Amministrazioni Private e Pubbliche, da autoria de Franscesco Villa.
IV. Contabilidade do mundo cientifico - perodo que se inicia em 1840 e
continua at os dias de hoje.
Oliveira et al (2008), sem qualquer preocupao com os aspectos
histricos e cientficos, resumem a evoluo contbil a partir dos seguintes
acontecimentos:
POCA ACONTECIMENTO
Final do
sculo XV
poca em que as expedies martimas em forma de joint ventures faziam uso da
contabilidade para a prestao de contas das receitas e gastos das expedies s
Amricas, ndia e sia.
Final do
sculo XV
Publicao, em 1494, do Tractatus de computis et scriptus do Frei Luca Pacioli, que
deu incio ao pensamento cientfico da contabilidade.
Revoluo
Industrial
em 1756
na
Inglaterra
O crescente comrcio em toda a Europa e a expanso do capitalismo propiciaram
um grande impulso para a profisso do contador e auditor, devido ao surgimento das
primeiras fbricas com o uso intensivo de capital e com a conseqente necessidade
de delegao de funes, atividades e atribuio de responsabilidades quanto ao uso
dos recursos produtivos e comercias.
Continua
-
23
Quadro 1: Evoluo da contabilidade no decorrer do tempo Fonte: Adaptado de Oliveira et al (2008)
O aparecimento das gigantescas corporaes (corporations, em ingls)
no incio do sculo XX, aliado ao respeitvel desenvolvimento do mercado de
capitais e o extraordinrio ritmo de crescimento de alguns pases da Europa e
Estados Unidos, levaram a contabilidade ao estado que se vive hoje, ou seja, a
necessidade de adoo de padres unificados entre diferentes pases.
O simples guarda livros de anos atrs, hoje um dos profissionais mais
valorizados no mercado internacional. A globalizao mundial colocou-os no centro
1 Crash, numa traduo livre para portugus, significa falncia.
Continuao
1880 Criada da Associao dos Contadores Pblicos Certificados na Inglaterra - Institute
of Chartered Accoutants in England and Wales.
1886 Criao nos E.U.A da Associao dos Contadores Pblicos Certificados.
Inicio do
sculo XX
Surgimento das grandes corporaes americanas, tais como a Ford, Dupont e rpida
expanso do mercado de capitais nos Estados Unidos.
1929
Crash1 da Bolsa, devido grande depresso econmica americana, criado o
Comit May, um grupo de trabalho institudo com a finalidade de estabelecer regras
de auditoria e contabilidade para as empresas que tivessem suas aes negociadas
em Bolsas de Valores, tornando obrigatria a auditoria contbil independente de suas
demonstraes contbeis.
1930 Surgimento do American Institute of Certified Accountants (AICPA), rgo
responsvel pelo estabelecimento das normas contbeis e de auditoria.
1934
Criao da Security Exchange Commission (SEC) nos Estados Unidos, que
aumentou a importncia da profisso do contador e do auditor como guardies da
adoo e transparncia das informaes financeiras das organizaes e sua
divulgao para o mercado de capitais e toda a sociedade.
1973
Criao do FASB Financial Accounting Standards Board Junta de Normas de
Contabilidade Financeira, com o objetivo de determinar e aperfeioar os
procedimentos, conceitos e normas contbeis. composta de 7 membros indicados
pelo AICPA, sendo um rgo independente, reconhecido pelo SEC.
1991-2000 Globalizao crescente da economia e dos investimentos internacionais.
2001 Fortalecimento das prticas de governana corporativa e da tentativa para a
harmonizao dos padres de contabilidade internacional.
2002 Criao nos Estados Unidos, da Lei SOX que penaliza a falta de tica nas prticas
contbil.
-
24
da tomada de decises, forando-os assim a estarem sempre preocupados em
acompanhar vigilantemente tudo que vai surgindo de novo na atividade econmica,
administrativa e tecnologia de informao.
2.1.2 Histrico do Processo de Convergncia das Normas Internacionais de
Contabilidade
A contabilidade usualmente mencionada como a principal linguagem
dos negcios, no entanto, esse processo de comunicao dificultado devido s
diferenas internacionais das normas contbeis.
Com a globalizao da economia e o desenvolvimento dos grupos
empresariais, essas diferenas foram se tornando cada vez mais notveis, e a
criao de um padro contbil unificado que facilitasse o processo de anlise de
investimentos e consolidao de demonstraes financeiras de empresas
localizadas em diferentes pases tornou-se inevitvel. (PEREZ JUNIOR, 2009).
A princpio, os rgos responsveis pela internacionalizao das normas
contbeis pretendiam padroniz-las, no entanto, Niyama (2010) ressalta que tal
processo no foi possvel, uma vez que a padronizao implicaria na uniformizao
dos critrios de contabilidade, sem flexibilidade.
Assim, surgiu a harmonizao que no entendimento de Perez Junior
(2009), o processo que busca amenizar as diferenas internacionais. Os
pronunciamentos internacionais so traduzidos e adaptados s caractersticas de
cada regio, sem, no entanto, perder-se as caractersticas bsicas de cada
pronunciamento.
Importante, tambm, para Niyama (2010), definir o que significa
convergncia. Convergncia , de acordo com o mesmo autor, a aderncia ou
adoo de uma regra a outra. o processo de implementao das normas
internacionais em cada pas. o processo que se abordar no decorrer deste
trabalho.
Nesse contexto, o quadro 2 descreve, de forma resumida, o histrico do
processo de convergncia internacional das normas contbeis, conforme a teoria
assegurada pelos autores Perez Junior (2009) e Szuster, Szuster e Szuster (2009):
-
25
ANO ACONTECIMENTO
1972 Durante o 10 Congresso Mundial dos Contadores, foi proposta a criao de um comit de
pronunciamentos contbeis internacionais.
1973
Foi fundado pelos organismos profissionais de contabilidade da Alemanha, Austrlia,
Canad, Estados Unidos da Amrica, Frana, Irlanda, Japo, Mxico, Pases baixos e
Reino Unido, o comit de pronunciamentos contbeis internacionais, denominado IASC
(International Accounting Standars Committee), com o objetivo de formular e publicar um
novo padro de normas internacionais de contabilidade que fosse mundialmente aceito.
1997 O IASC criou o Standing Interpretations Committee (SIC), um comit tcnico responsvel
pelas dvidas de interpretao por parte dos usurios das publicaes emitidas pelo IASC.
2001
Foi criado, o International Accounting Standards Board (IASB), rgo que assumiu as
responsabilidades tcnicas do IASC. Neste mesmo ano, o Standing Interpretations
Committee (SIC) passou a chamar-se International Financial Reporting Interpretations
Committee (IFRIC).
2002
O FASB (Financial Accounting Standards Board), rgo norte americano responsvel pela
emisso dos princpios de contabilidade geralmente aceitos neste pas (USGAAP) e o
IASB, celebram um acordo (acordo de Norwalk) que estabeleceu o compromisso dos dois
rgos em harmonizar as normas USGAAP e de IFRS (International Accounting Standards
ou Normas Internacionais de Contabilidade).
2004 Em Maro de 2004, muitas das normas IAS/IFRS foram publicadas pelo IASB
2005
A partir de 1 de Janeiro de 2005, todas as empresas europias de capital aberto passam a
adotar obrigatoriamente as normas IFRS para a publicao de suas demonstraes
financeiras consolidadas.
2007
ngela Merkel representando a Unio Europia e George W. Bush representando os
Estados Unidos assinam o acordo de harmonizao das normas contbeis, com o intuito
de se criar um modelo de contabilidade internacional.
2009
No Brasil, entrada em vigor das normas e padres do IFRS, tornando-se obrigatria para
todas as empresas de capital aberto e as de capital fechado de mdio e grande porte. Os
bancos podem passar a exigir as demonstraes financeiras de acordo com o novo padro.
Quadro 2: Histrico do processo de convergncia Internacional das normas contbeis Fonte: Elaborado pela Autora em abordagem a teoria assegurada por Perez Junior (2009) e Szuster, Szuster e Szuster (2009).
Atualmente, mais de 110 pases j aderiram ou esto em processo de
convergncia das normas internacionais de contabilidade. (PEREZ JUNIOR, 2009).
-
26
2.1.3 rgos Reguladores da Contabilidade em mbito Internacional
A busca pela harmonizao contbil internacional tem envolvido
iniciativas de diversas entidades em nvel global. Abaixo sero elencados alguns dos
rgos internacionais que no tm medido esforos para que a convergncia
contbil seja um fenmeno mundial.
2.1.3.1 Comit de Padres de Contabilidade Internacional (IASC) / Comit de
Normas Internacionais de Contabilidade (IASB)
O IASC, Comit de Padres de Contabilidade Internacional ou
International Accounting Standards Committee, em ingls, foi criado em 1973 pelos
organismos profissionais de contabilidade de 10 pases (Alemanha, Austrlia,
Canad, Estados Unidos, Frana, Irlanda, Japo, Mxico, Pases baixos e Reino
Unido) com o intuito de formular e publicar de forma totalmente independente um
novo padro de normas contbeis internacionais que pudesse ser mundialmente
aceito. (SANTOS, SCHMIDT e FERNANDES, 2010).
Sediado em Londres, o IASC, segundo Oliveira et al (2008), foi criado
com os seguintes objetivos :
formular e praticar as normas contbeis de interesse pblico. A serem cumpridas na apresentao das demonstraes contbeis e promover mundialmente sua aceitao e cumprimento;
trabalhar em geral pela melhoria e harmonizao das regulamentaes, normas contbeis e procedimentos referentes s demonstraes contbeis.
Os primeiros pronunciamentos contbeis publicados pela IASC foram
denominados de International Accounting Standard (IAS) ou normas internacionais
de contabilidade.
Em abril de 2001, o Comit de Padres de Contabilidade Internacional
alterou a sua estrutura organizacional e fundou o International Accounting Standards
Board (IASB) ou Comit de Normas Internacionais de Contabilidade, que passaria a
ser o rgo responsvel pela definio e emisso de normas internacionais de
-
27
contabilidade, enquanto que o antigo IASC, hoje denominado Fundao IASC,
passaria a responder somente pela superviso ao IASB e a proviso de fundos.
Essa nova estrutura visou garantir uma maior independncia ao rgo emissor das
normas. (NIYAMA, 2010).
Assim, Perez Junior (2009, p. 48), ressalta que de acordo com a sua
constituio o IASB apresenta como metas:
desenvolver, no interesse pblico, um conjunto nico de normas contbeis globais de qualidade alta, que seja compreensvel, transparente e que, alm disso, resguarde a comparabilidade das informaes constantes nas demonstraes contbeis, com a finalidade de facilitar o processo de anlise e julgamentos dos participantes dos mercados de capitais ao redor do mundo e dos usurios que tomam decises econmicas;
promover o uso e a aplicao rigorosa das normas internacionais de contabilidade;
provocar convergncia de normas nacionais e internacionais de contabilidade, bem como apresentar solues de alta qualidade.
Atualmente, segundo Perez Junior (2009), todos os pronunciamentos
contbeis internacionais publicados pelo IASB tm o nome de pronunciamentos
IFRS (International Financial Reporting Standard). O novo nome escolhido pelo IASB
demonstrou a vontade de transformar progressivamente os pronunciamentos
contbeis anteriores (IAS) em novos padres internacionais de reporte financeiro,
respondendo as expectativas crescentes dos usurios da informao financeira
(analistas, investidores, instituies, etc).
Para atender os objetivos a ele propostos, o IASB est inserido, de
acordo com Lima (2010), numa estrutura composta pelos seguintes rgos (FIG. 1):
Fundao IASC responsvel pela governana da estrutura da
qual o IASB faz parte;
SAC - Conselho Consultivo de Padres, responsvel por
recomendar as prioridades de trabalho do IASB e inform-lo a
respeito das implicaes de normas propostas aos usurios e
elaboradores das demonstraes financeiras;
IFRIC - Comit de Interpretaes das IFRS que interpreta a
aplicao das IFRS questes contbeis para as quais no h
tratamento definido e que provavelmente resultariam em prticas
divergentes ou no aceitveis, na ausncia e instrues bem
definidas.
-
28
Figura 1: Estrutura organizacional do IASC Fonte: Lima (2010, p. 2)
Alm das entidades acima descritas, o IASB conta ainda com a
colaborao dos seguintes rgos: (SANTOS, SCHMIDT e FERNANDES, 2010):
IFAC - Federao Internacional de Contadores; e
IOSCO Organizao internacional das Comisses de Valores.
As funes destes rgos que colaboram com o IASB, encontram-se
explanadas nos tpicos a seguir.
2.1.3.2 Conselho Consultivo de Padres (SAC)
O SAC, Conselho Consultivo de Padres ou Standards Advisory Council,
em ingls, , de acordo com Schmidt, Santos e Fernandes (2010, p.11), o
organismo internacional atravs do qual grupos e indivduos que advm de outras
reas geogrficas onde no esto estabelecidos os curadores do IASB fazem
recomendaes ou aconselham o IASB.
Fundao IASC
SAC Conselho
Consultivo de Padres
IASB IFRIC Comit de
Interpretaes das IFRS
IFRS
A
B
C
D
E F
H
A
G
[A] Informa [B] Aponta [C] Aconselha tecnicamente [D] Aponta, monitora, revisa a eficcia e financia [E] Informa [F] Aponta [G] Interpreta [H] Emite
-
29
Composto por aproximadamente 30 membros, todos eles de regies
diferentes e com especializao tcnica adequada, o SAC apresenta como
objetivos:
recomendar as prioridades de trabalho do IASB;
informar o IASB a respeito das implicaes de normas propostas
aos usurios e elaboradores das demonstraes financeiras; e
fazer outras recomendaes pertinentes ao IASB. (SCHMIDT,
SANTOS E FERNANDES, 2010).
Os mesmos autores ressaltam ainda que esse conselho deve reunir-se,
no mnimo, trs vezes por ano, em assemblias pblicas.
2.1.3.3 Comit de Interpretaes das IFRS (IFRIC)
Sucessor do antigo SIC - Comit permanente de Interpretaes (Standing
Interpretation Committe), o IFRIC - Comit de Interpretaes das IFRS ou
International Financial Reporting Interpretations Committee, em ingls,
responsvel por interpretar a aplicao das IFRS questes contbeis para as quais
no h tratamento definido e que provavelmente resultariam em prticas divergentes
ou no aceitveis, na ausncia de instrues bem definidas. (LIMA, 2010).
constitudo por 12 membros, com mandato de trs anos, sendo que seu
presidente deve ser um membro do IASB. (SCHMIDT, SANTOS E FERNANDES,
2010).
2.1.3.4 Federao Internacional de Contadores (IFAC)
De acordo com Niyama (2010), o IFAC, Federao Internacional de
Contadores ou International Federation of Accounting Committee, entrou em vigor
em 1977, com a misso de estreitar o relacionamento da profisso contbil em nvel
mundial, atendendo demanda de interesse pblico, contribuir para o
desenvolvimento da economia internacional, estabelecendo e promovendo
-
30
aderncia elevada qualidade tcnica dos padres profissionais (alm de buscar a
convergncia internacional desses padres) e, finalmente, representar a profisso
em assuntos de interesse pblico.
De natureza no governamental, sem fins lucrativos e no poltica, o IFAC
conta com a participao de 159 membros, de 124 pases que totalizam
aproximadamente 2,5 milhes de contadores. O IBRACON e o CFC fazem parte
deste total.
2.1.3.5 Organizao Mundial das Comisses de Valores Mobilirios (IOSCO)
A IOSCO, International Organization of Securities Commissions, a
Organizao mundial das CVMS, que segundo NIYAMA (2010, p. 45) tem como
objetivos:
Cooperar para a promoo de altos padres de regulamentao do mercado de capitais, de modo a refletir um mercado justo, eficiente e sadio;
Promover troca de informaes ou outras experincias para o desenvolvimento do mercado de capitais domsticos;
Estabelecer padres e efetivo monitoramento de transaes internacionais, envolvendo ttulos; e
Promover a integridade do mercado, mediante uma rigorosa aplicao de padres regulatrios.
O IOSCO conta com a participao de 114 rgos reguladores (entre eles
a CVM) e abrange mais de 95% do movimento global do mercado de capitais do
mundo, segundo o site do IBRACON.
Notcias publicadas no site do IBRACON antecipam que, a partir de 2012,
a presidente da CVM, Maria Helena Santana, passar a presidir o comit executivo
da Organizao Internacional das Comisses de Valores.
2.1.4 Pronunciamentos Emitidos
Neste tpico apresentar-se- um resumo dos pronunciamentos emitidos
tanto pelo IASC como pelo IASB que esto em vigor.
-
31
2.1.4.1 Pronunciamentos (IAS) emitidos pelo IASC
No perodo de 1975 a 2001, o IASC emitiu 41 pronunciamentos IAS dos
quais 29 esto em vigor.
O quadro 3 faz meno aos pronunciamentos que esto em vigor:
IAS INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARS
IAS 1 Apresentao das demonstraes financeiras
IAS 2 Estoques
IAS 7 Demonstraes dos fluxos de caixa
IAS 8 Polticas contbeis, alteraes nas estimativas contbeis e erros
IAS 10 Eventos subseqentes data do balano patrimonial
IAS 11 Contabilizao dos contratos de construo
IAS 12 Contabilizao do imposto sobre a renda
IAS 16 Contabilizao do ativo imobilizado
IAS 17 Contabilizao dos arrendamentos
IAS 18 Receitas
IAS 19 Custos de benefcios de aposentadoria
IAS 20 Contabilizao e divulgao dos subsdios governamentais
IAS 21 Os efeitos das mudanas em taxas de cmbio estrangeiras
IAS 23 Custo dos emprstimos obtidos
IAS 24 Divulgao de partes relacionadas
IAS 26 Contabilizao e relatrios dos benefcios de aposentadoria
IAS 27 Demonstraes contbeis consolidadas e contabilidade para investimentos em
subsidirias
IAS 28 Contabilizao de investimentos em associadas
IAS 29 Demonstraes contbeis em economias hiperinflacionrias
IAS 31 Tratamento contbil de participao em empreendimentos em conjunto Joint
Ventures
IAS 32 Instrumentos financeiros: divulgaes e apresentao
IAS 33 Resultado por ao
IAS 34 Relatrios financeiros intermedirios
IAS 36 Reduo do valor recupervel de ativos Impairment
IAS 37 Provises, passivos e ativos contingentes
IAS 38 Ativos Intangveis
Continua
-
32
Continuao
IAS INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARS
IAS 39 Instrumentos financeiros: reconhecimento e mensurao
IAS 40 Investimentos em imveis
IAS 41 Agricultura
Quadro 3: Pronunciamentos IAS emitidos pelo IASC Fonte: Adaptado de Perez Junior (2009)
2.1.4.2 Pronunciamentos (IFRS) emitidos pelo IASB
Sntese dos pronunciamentos IFRS emitidos a partir de 2002 pelo IASB:
IFRS- INTERNATIONAL FINANCIAL REPORTING STANDARDS
IFRS 1 Primeira adoo das normas internacionais de contabilidade
IFRS 2 Pagamento baseado em aes
IFRS 3 Concentraes de atividades empresariais combinao de negcios
IFRS 4 Contratos de seguro
IFRS 5 Ativos no-correntes detidos para venda e unidades operacionais descontinuadas
IFRS 6 Explorao e avaliao de recursos minerais
IFRS 7 Instrumentos financeiros: Evidenciao
IFRS 8 Segmentos operacionais
Quadro 4: Pronunciamentos IFRS emitidos pelo IASB Fonte: Adaptado de Perez Junior (2009)
At a data de concluso deste trabalho, encontrava-se em discusso a
norma IFRS 9 - Financial Instruments (instrumentos financeiros) que ir substituir a
norma IAS 39. Emitido ao final de 2009 este pronunciamento ter vigncia
obrigatria apenas em 2013.
-
33
2.1.5 Estrutura Conceitual para a Elaborao e Apresentao das
Demonstraes Financeiras
A estrutura conceitual para a elaborao e apresentao das
demonstraes financeiras (Framework for the preparation and presentation of
Financial Statements) foi aprovada pelo conselho do IASC em Abril de 1989 e
adotada pelo IASB em Abril de 2001.
Esta estrutura conceitual estabelece, segundo Lage e Weffort (2009, p.2),
os conceitos que fundamentam a preparao e apresentao das demonstraes contbeis destinadas a usurios externos e tm por finalidade:
dar suporte ao desenvolvimento de novos pronunciamentos tcnicos e reviso de pronunciamentos existentes;
promover a harmonizao das regras, padres contbeis e procedimentos;
dar suporte aos reguladores nacionais no desenvolvimento de regras locais;
dar suporte aos preparadores de demonstraes financeiras na aplicao das normas internacionais e no tratamento de assuntos que ainda no tiveram sido objetos de normas internacionais;
auxiliar os auditores independentes a formar sua opinio sobre a conformidade das demonstraes contbeis com as normas internacionais; e
proporcionar, queles interessados, informaes sobre o enfoque adaptado na formulao dos pronunciamentos tcnicos.
Aplicvel tanto no setor pblico como no privado, o framework no uma
norma internacional (IAS ou IFRS), e, portanto, no define procedimentos para
qualquer questo particular sobre aspectos de mensurao ou divulgao. Ele
apenas o arcabouo conceitual que dever sustentar a preparao e apresentao
das demonstraes financeiras, cuidando de aspetos como:
o objetivo das demonstraes financeiras;
caractersticas qualitativas da informao financeira;
definio, reconhecimento e mensurao dos principais elementos
das demonstraes financeiras (ativos, passivos, receitas e
despesas); e
conceitos de capital e manuteno de capital. (LAGE, WEFFORT,
2009).
-
34
Lage e Weffort (2009) esclarecem, ainda, que da expresso conceitual
pode advir a falsa impresso de uma norma hierarquicamente superior, que
estabelece diretrizes gerais as demais, e que em caso de conflito com elas,
prevaleceria. No entanto, no o que acontece. Ainda que a ela caiba orientar
novos procedimentos e revisar aqueles j em vigor, em caso de conflito com os
pronunciamentos IAS/IFRS e mesmo com suas interpretaes, prevalecem, em
ordem de relevncia, primeiro os pronunciamentos e depois as interpretaes.
No tpico a seguir, abordar-se- as caractersticas qualitativas da
informao financeira.
2.1.5.1 Caractersticas Qualitativas das Demonstraes Financeiras
De acordo com Perez Junior (2009, p. 49), as demonstraes contbeis
tm como objetivo proporcionar informao acerca da posio financeira, do
desempenho e das alteraes na posio financeira de uma entidade que seja til a
um vasto leque de usurios na tomadas de decises econmicas.
Lage e Weffort (2009) elucidam que para uma demonstrao financeira
atingir seus objetivos, faz-se necessrio que a mesma seja elaborada e apresentada
respeitando os pressupostos bsicos e as caractersticas qualitativas das
demonstraes financeiras definidas pela estrutura conceitual (quadro 5).
Pre
ssu
po
sto
s
bsic
os
Regime de
competncia
Exige a apropriao em simultneo das receitas e despesas
no perodo de sua realizao, independentemente do efetivo
recebimento das receitas ou do pagamento das despesas.
Continuidade As demonstraes contbeis devem ser preparadas sob o
pressuposto da continuidade das atividades da entidade
Cara
cte
rsti
ca
s
qu
alita
tiva
s d
a
info
rmao
co
nt
bil
Compreensibilidade
As informaes contidas nas demonstraes contbeis
devem ser de fcil entendimento para os usurios. No
entanto, presumindo que estes usurios possuam
conhecimento prvio das atividades econmicas, negcios e
contabilidade, informaes complexas no devem ser
excludas das demonstraes sob argumento de difcil
entendimento para os diversos interessados.
Continua
-
35
Continuao
Cara
cte
rsti
ca
s q
ualita
tiv
as d
a in
form
a
o
co
nt
bil
Relevncia
Para serem teis, as informaes devem ser importantes ao
usurio, ao avaliar os eventos ocorridos, para que o mesmo no
cometa erros na sua tomada de decises.
Materialidade
A relevncia das informaes afetada pela sua natureza e
materialidade. Uma informao material se omitida ou distorcida,
puder influenciar as decises econmicas dos usurios, tomadas
com base nas demonstraes financeiras.
Confiabilidade
Para ser til, a informao deve ser confivel, ou seja, deve estar
livre de erros e distores, e representar adequadamente aquilo a
que se prope.
Representao
adequada
A confiabilidade da informao contbil depende de sua
representao adequada, ou seja, ela deve representar
corretamente as transaes e outros eventos que ela diz
representar ou que se espere que ela represente.
Essncia sobre a
forma
Para que a informao represente adequadamente aquilo a que ela
se prope a representar, necessrio que essas transaes sejam
contabilizadas e apresentadas de acordo com a sua substncia e
realidade econmica, e no meramente sua forma legal.
Neutralidade A informao contida nas demonstraes financeiras deve ser
neutra, isto , imparcial.
Prudncia
A informao prudente aquela se preocupa com as estimativas,
se resguarda, em certas condies de incertezas. Assim no se
deve superestimar os ativos e receitas nem subestimar os passivos
e despesas, para que o resultado no seja afetado.
Integridade
Uma informao contbil deve ser completa, dentro dos limites de
materialidade e custos, para ser confivel. Assim uma omisso ou
distoro pode tornar a informao no confivel e deficiente
quanto a sua relevncia.
Comparabilidade
Os usurios devem ser capazes de comparar as demonstraes
contbeis da entidade ao longo do tempo, a fim de identificar
tendncias em sua posio patrimonial e financeira e no seu
desempenho.
Quadro 5: Caractersticas qualitativa das demonstraes financeiras Fonte: Elaborado pela Autora com base na teoria assegurada por Lage e Weffort (2009)
-
36
2.1.6 Apresentao das Demonstraes Contbeis
Neste tpico explanar-se- as normas internacionais de contabilidade que
abordam a apresentao das demonstraes contbeis, como o caso das normas
IAS 1 e IAS 7.
2.1.6.1 Apresentao das Demonstraes Financeiras IAS 1
A norma IAS 1 Disclosure pf Accouting Policies Presentation of
Financial Statements, Divulgao de Polticas Contbeis Apresentao de
Relatrios Financeiros define a estrutura, a base para apresentao das
demonstraes financeiras, buscando assegurar a comparabilidade tanto com as
demonstraes financeiras de um ano para outro, quanto em relao s
demonstraes financeiras de outras entidades. Ela estabelece requisitos gerais
para a apresentao de demonstraes financeiras, diretrizes para a sua estrutura e
requisitos mnimos para o seu contedo. (CARVALHO, LEMES e COSTA, 2009).
Farah e Salotti (2009) relatam que a IAS 1 constitui o que h de mais
importante no processo de normatizao de demonstraes contbeis para
informao ao usurio externo, visto que esta tem como foco uniformizar as
demonstraes, indicando quais devem ser apresentadas e como devem ser
apresentadas, a fim de que os leitores externos possam, sem muito esforo,
entender a posio patrimonial de uma entidade e suas mutaes ao longo do
tempo.
No define, contudo, o reconhecimento, a forma de mensurao e a
divulgao de algumas transaes especficas e outros acontecimentos, as quais
so tratadas noutras normas e interpretaes. (DELOITTE, 2009).
Assim, de acordo com a teoria assegurada pelos autores Carvalho,
Lemes e Costa (2009), Deloitte (2009) e Farah e Salotti (2009), o quadro abaixo
apresenta um resumo dos requisitos impostos pelo IAS 1 para a apresentao de
demonstraes financeiras:
-
37
RE
SU
MO
DA
NO
RM
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Um conjunto completo de demonstraes financeiras deve conter:
- balano patrimonial: divulgao da posio financeira e patrimonial da entidade;
- demonstrao do resultado abrangente para o perodo: mensurao do desempenho
da entidade;
- demonstrao do resultado do exerccio: divulgao do desempenho da entidade em
determinado perodo;
- demonstrao das mutaes do patrimnio lquido: divulgao sobre as variaes no
capital social, reservas, lucros acumulados e outros elementos do patrimnio lquido da
entidade;
- demonstrao dos fluxos de caixa: divulgao sobre o caixa gerado e utilizado nas
atividades operacionais, financiamento e investimento da entidade, e
- notas explicativas: divulgaes integrantes das demonstraes contbeis que ilustram
informaes relevantes sobre ativos, passivos, receitas, despesas e outras informaes
financeiras requeridas nas IFRS.
A apresentao pelas entidades de outros relatrios como relatrio da administrao,
demonstrao do valor adicionado e balano social so aceitos, mas esto fora do
escopo do IAS 1.
As informaes contbeis devem ser apresentadas de acordo com as seguintes
caractersticas gerais:
I - apresentao justa e em conformidade com os IFRS;
II - pressuposto de continuidade;
III - regime de competncia;
IV - consistncia2 de apresentao;
V materialidade e formatao3;
VI - no compensao de ativos e passivos; e
VII - informao comparativa.
Os administradores so responsveis pela emisso das demonstraes financeiras.
Continua
2 A apresentao e a classificao dos itens nas demonstraes devero ser mantidas
Co de um perodo
para outro, a menos que reflitam, em determinado perodo, mudanas significativas na natureza das
operaes da empresa ou reviso de suas demonstraes contbeis, ou ainda quando uma IFRS ou
interpretao determina mudanas na apresentao.
3 Os itens a serem apresentados nas demonstraes devem ser formatados segundo a sua
materialidade e similaridade entre eles. Cada classe material de itens semelhantes deve ser
apresentada separadamente nas demonstraes financeiras. Os itens de natureza ou funo
dessemelhante devem ser apresentados separadamente, a menos que sejam imateriais.
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As demonstraes contbeis devem apresentar apropriadamente os fluxos de caixa,
posio e desempenho financeiro de uma entidade. A apresentao apropriada exige a
representao fidedigna dos efeitos das transaes e outros eventos de acordo com as
definies e critrios de reconhecimento para ativos, passivos, receitas e despesas
estabelecidos no Framework for the Preparation and Presentation of Financial
Statement.
A empresa constituda com prazo de durao indeterminado. Quando existirem
incertezas materiais sobre a capacidade da empresa continuar operando, esse fato
deve ser divulgado em notas explicativas, e os ativos e passivos da mesma devero ser
avaliados pelos valores de liquidao.
No balano patrimonial, exigido que os ativos e passivos sejam classificados em
correntes (at um ano para a realizao financeira) e no correntes (realizao superior
a um ano e ativos fixos), exceto quando uma apresentao baseada na liquidez
proporcionar informao confivel e mais relevante. Quando se aplica essa exceo,
todos os ativos e passivos devem ser apresentados por ordem de liquidez.
A norma internacional apresenta muita flexibilidade quanto forma de apresentao
das demonstraes contbeis. So determinados, de uma forma geral, os conjuntos de
informaes que devem conter cada uma das demonstraes e o que deve ser
complementado com evidenciao em notas explicativas, mas no estabelecido um
modelo especfico para as demonstraes. permitido, por exemplo, qualquer ordem
de classificao dos itens patrimoniais no ativo e no passivo, desde que proporcione
informaes compreensveis para o usurio.
Todos os itens de receitas e de despesas reconhecidos no perodo devem ser includos
nos resultados, a menos que uma norma ou interpretao exija de outro modo, como
o caso, por exemplo, do resultado de reavaliao de ativos (IAS 16), ganhos ou perdas
na converso de informaes contbeis de investimentos no exterior (IAS 21) ou de
ativos financeiros disponveis para venda (IAS 39).
A entidade deve apresentar todos os itens de receita e despesa reconhecidos no
perodo em uma nica demonstrao do resultado abrangente, ou em duas
demonstraes: uma demonstrando os componentes de lucro ou prejuzo (uma
demonstrao de resultado parte) e uma segunda demonstrao comeando com o
lucro/prejuzo, seguido dos componentes de outro resultado abrangente.
Os usurios devem ser informados nas notas explicativas sobre as bases de
mensurao e sobre as polticas contbeis usadas na elaborao das demonstraes
contbeis. Alm disso, exige-se que sejam evidenciadas as principais fontes de
incerteza das estimativas na avaliao de ativos e passivos.
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Na demonstrao das mutaes no patrimnio lquido (DMPL) a entidade deve
evidenciar todas as mudanas ocorridas no PL durante o perodo, que incluam:
I - os resultados do perodo;
II - cada item de receita e de despesa do perodo que, tal como exigido por outras
Normas ou Interpretaes, seja reconhecido diretamente no capital prprio, e o total
destes itens;
III - receita e despesa total do perodo (calculados como a soma dos itens I e II,
mostrando separadamente os valores totais atribuveis aos detentores de capital prprio
da empresa-me e aos interesses minoritrios; e
IV - para cada componente do patrimnio lquido, os efeitos das alteraes nas polticas
contbeis e as correes de erros reconhecidas de acordo com o IAS 8.
Uma entidade cujas demonstraes contbeis esto em conformidade com os IFRS
deve fazer uma declarao explcita e sem reservas dessa conformidade em notas
explicativas. No se deve considerar que as demonstraes contbeis cumprem os
IFRS a menos que cumpram todos os requisitos dos IFRS.
Quadro 6: Resumo da norma internacional IAS 1 Apresentao das demonstraes financeiras Fonte: Elaborado pela Autora com base na teoria assegurada por Carvalho, Lemes e Costa (2009), Deloitte (2009) e Farah e Salotti (2009)
2.1.6.2 Demonstrao dos Fluxos de Caixa IAS 7
A norma IAS 7 define a divulgao de informaes sobre as alteraes
histricas de caixa e seus equivalentes de uma entidade por meio de uma
demonstrao dos fluxos de caixa que os classifica em atividades operacionais, de
investimento e de financiamento. (MELO e SALOTTI, 2009).
Segundo Perez Junior (2009, p.53),
a informao acerca dos fluxos de caixa de uma entidade til ao proporcionar aos usurios de demonstraes financeiras uma base para determinar a capacidade de uma entidade para gerar dinheiro e equivalentes e determinar as necessidades da entidade de utilizar esses fluxos de caixa.
De acordo com o pronunciamento tcnico IAS 7, as empresas devem
preparar a demonstrao de fluxo de caixa com base nos seguintes requisitos:
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Caixa Corresponde o dinheiro em caixa e em depsitos a vista.
Equivalentes
de caixa
So aplicaes ou investimentos a curto prazo, altamente lquidos, que sejam
prontamente convertveis para quantias conhecidas de dinheiro e que estejam
sujeitos a um risco insignificante de alteraes de valor.
Mtodos de
apresentao
da
demonstrao
de fluxos de
caixa
A demonstrao dos fluxos de caixa deve apresentar os fluxos de caixa durante o
perodo classificados por atividades operacionais, de investimento e de
financiamento e podes ser divulgada pelos seguintes mtodos (fig. 2):
a) Mtodo direto, onde as principais classes dos recebimentos e
pagamentos de caixa so apresentadas pelo valor bruto; ou
b) Mtodo indireto, pelo qual o resultado do exerccio ajustado pelos
efeitos de transaes que no foram via caixa, por valores diferidos e
acumulados que foram pagos no passado ou sero no futuro, e itens de
receita e despesa associados com os fluxos das atividades de
investimento e financiamento.
Apesar do IASB aceitar os dois mtodos, encoraja a adoo do mtodo direto,
sob a justificativa da superioridade deste em relao ao mtodo indireto quanto a
capacidade de estimar ou projetar fluxos de caixa futuros.
Atividades
operacionais
Os fluxos de caixa das atividades operacionais so principalmente derivados das
principais atividades geradoras de receita da entidade. Por isso, elas so
geralmente conseqncia das operaes e outros acontecimentos que entram na
determinao dos lucros ou prejuzos da entidade.
O montante de fluxos de caixa proveniente de atividades operacionais um
indicador chave da medida em que as operaes da entidade geraram fluxos de
caixa suficientes para pagar emprstimos, manter a capacidade operacional da
entidade, pagar dividendos e fazer novos investimentos, sem recurso a fontes
externas de financiamento.
Atividades de
Investimento
So as atividades que tm como conseqncia alteraes na dimenso e
composio da situao lquida contribuda e nos emprstimos obtidos pela
entidade.
A divulgao separada de fluxos de caixa provenientes das atividades de
investimento importante porque representam a extenso de gastos feitos
relativamente aos recursos destinados a gerar rendimentos e fluxos de caixa
futuros.
Os fluxos de caixa agregados provenientes de aquisies e de alienaes de
subsidirias ou de outras unidades empresariais devem ser apresentados
separadamente e classificados como atividades de investimento.
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Atividade de
financiamento
So as atividades provocam alteraes na dimenso e composio da situao
lquida contribuda e nos emprstimos obtidos pela empresa.
A divulgao separada de fluxos de caixa provenientes das atividades de
financiamento importante, pois pode indicar a capacidade que a empresa tem,
proveniente de recursos externos, para financiar as necessidades de recursos
das atividades operacionais e de investimento.
Fluxos de
caixa de
moeda
estrangeira
Os fluxos de caixa provenientes de transaes em moeda estrangeira devem ser
registrados na moeda funcional de uma entidade pela mesma taxa de cmbio da
data em que ocorreu o fluxo de caixa. Os fluxos de caixa relativos as subsidiria
no exterior devero ser traduzidos s taxas em vigor na data da transao.
O efeito das alteraes das taxas de cmbio sobre os saldos caixa e seus
equivalentes deve ser demonstrado como parte da conciliao das
movimentaes do saldo.
Caixa e
equivalentes
de caixa
As empresas devem divulgar os componentes de caixa e seus equivalentes e
apresentar uma reconciliao das quantias includas na sua demonstrao dos
fluxos de caixa com os itens equivalentes divulgados no balano.
Juros e
dividendos
Os juros e dividendos recebidos e pagos devem ser divulgados separadamente
no fluxo de caixa e classificados de maneira consistente de perodo a perodo
quer como atividade operacional, de investimento ou de financiamento.
Nas instituies financeiras, os juros pagos e os juros e dividendos recebidos so
geralmente classificados como fluxos de caixa operacional. Em outras empresas,
os juros e dividendos recebidos podem ser classificados como fluxo de caixa de
investimento, sob o ponto de vista de que eles so retornos sobre investimento; e
os juros pagos podero opcionalmente, ser classificados como fluxo de caixa
financeiro, considerando-os, como custo para obter financiamento.
Imposto
sobre os
rendimentos
Os fluxos de caixa provenientes de impostos sobre os rendimentos devem ser
divulgados separadamente, devendo ser classificados como fluxo de caixa de
atividades operacionais, a menos que possam ser especificamente identificados
como atividades de financiamento ou investimento.
Quadro 7: Resumo da norma internacional IAS 7 Demonstraes dos fluxos de caixa Fonte: Elaborado pela Autora com base na teoria assegurada por Perez Junior (2009)
A figura a seguir ilustra a representao grfica do fluxo de caixa, tanto
pelo mtodo direto como pelo indireto:
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Figura 2: Representao grfica dos fluxos de caixa pelos mtodos direto e indireto Fonte: Oliveira et al (2008, p. 16)
Mourad e Paraskevopoulos (2010) afirmam que o mtodo indireto o
mais comumente usado pela menor complexidade em sua preparao, no entanto,
do ponto de vista prtico, a preparao do fluxo de caixa pelo mtodo direto
substancialmente mais onerosa para a entidade porque a gerao de informaes
financeiras substancialmente maior para o levantamento de caixa pago e caixa
recebido para as atividades da entidade.
2.1.7 Valor Justo
A expresso Valor Justo - ou Fair Value em ingls, muito utilizada nas
normas internacionais de contabilidade, e seu conceito surgiu como uma alternativa
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43
mensurao do custo histrico4, que, segundo a bibliografia pesquisada, no
revelava aos usurios das demonstraes contbeis o real valor da entidade
analisada, proporcionando uma informao intempestiva e irrelevante.
Para muitos interessados na informao contbil, apesar de mais verificvel, a informao a valores histricos para determinados itens patrimoniais no auxiliava na predio de fluxos de caixa futuros, levando ao surgimento de uma nova corrente que assume que o mtodo de sculos deve ser substitudo pelo mtodo da avaliao econmica dos ativos e das obrigaes, com o objetivo de prover informaes atualizadas nas
demonstraes financeiras. (PETTERSON ET AL, 2009, p. 246).
Abordado em vrias normas internacionais, como a IAS 2, IAS 17, IAS 18,
IAS 21, IAS 32, IAS 39, IAS 41, IFRS 1, IFRS 2, IFRS 3, IFRS 4 e IFRS 5, o valor
justo constitui para estas, a base fundamental para a mensurao de ativos e
passivos, apesar de o definirem de maneira diferente.
Conforme definido no IFRS 2, valor justo is the amount for which an asset
could be exchanged, a liability settled, or an equity instrument granted could be
exchanged, between knowledgeable, willing parties in an arms length transaction,
que numa traduo livre para portugus significa o montante pelo qual um ativo
pode ser trocado, um passivo liquidado, ou um instrumento de capital prprio pode
ser trocado, entre partes conhecedoras do assunto e interessadas numa transao
sem favorecimentos.
Para os demais procedimentos, IAS 2, IAS 17, IAS 18, IAS 21, IAS 32,
IAS 39, IAS 41, IFRS 1, IFRS 3, IFRS 4 e IFRS 5, o valor justo conceituado como
is the amount for which an asset could be exchanged, or a liability settled, between
knowledgeable, willing parties in an arms length transaction, que de acordo com
Oliveira, et. al (2008, p.104), pode ser traduzido como o montante pelo qual um
ativo pode ser transacionado ou um passivo quitado, entre partes conhecedoras do
assunto e dispostas a negociar numa transao sem favorecimento.
Nos Estados Unidos, em Setembro de 2006, o Financial Accounting
Standards Board5 (FASB) publicou o pronunciamento SFAS 157 (Fair Value
Measurements ou Mensurao de Valor Justo em portugus), para servir como
4 O custo histrico representa o segundo o dicionrio de contabilidade, o gasto realizado para a
aquisio de um bem e o uso de um ativo, incluindo todos os gastos para coloc-lo em local e condies de utilizao no processo operacional da empresa. (S e S, 2009). 5 Comit de Normas de Contabilidade Financeira Norte-Americano.
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guia de mensurao e divulgao pelo valor justo, enquanto que para o resto do
mundo, o IASB prepara um pronunciamento, que, at a data de concluso deste
trabalho, encontrava-se em fase de Exposure Draft (Minuta de Exposio).
O SFAS 157 uniformizou o conceito de valor justo, definindo-o, segundo
Pettersson et al (2009, p. 249), como sendo o valor recebido pela venda de um
ativo ou pago pela transferncia de um passivo pela transferncia de um passivo em
uma transao independente entre participantes do mercado na data da
mensurao.
A literatura apresentada por Pettersson et al (2009), destaca que o
objetivo da mensurao do valor justo determinar o preo de sada de um ativo ou
de um passivo (exit price), sendo que este preo calculado tendo em conta:
os preos observveis em transaes de mercado envolvendo
ativos ou passivos comparveis (preo de mercado);
os lucros futuros estimados e descontados a valor presente,
utilizando um a taxa de juros ajustada ao risco da empresa;
o valor de entrada do bem (entry price);
atributos especficos do ativo ou passivo, como por exemplo, sua
condio ou localizao e restries de venda ou uso na data da
mensurao.
Nesse contexto, pode-se dizer que, o valor justo de um ativo, como gado
numa fazenda, por exemplo, o preo do gado no mercado relevante menos os
custos inerentes ao transporte do mesmo para o local da transao da venda. J o
valor justo de uma propriedade de investimento geralmente o seu valor de
mercado.
Pettersson et al (2009) ressaltam que princpio, a estratgia do IASB
seria apresentar o valor justo como a base fundamental para a mensurao de
ativos e passivos, sendo que os pronunciamentos tcnicos emitidos pelo mesmo
rgo teriam a misso de aumentar ainda mais extenso das mensuraes com
base nesse valor. No entanto, aps vrias discusses, constatou-se que para
determinados ativos e passivos (principalmente ativos destinados a uso e no
negociao) o custo histrico continua a ser o mtodo mais verificvel. Assim,
Iudcibus (2009), afirma que os itens do balano suscetveis a avaliao pelo fair
value so todos os ativos e passivos disponveis para negociao, estando entre
eles:
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derivativos6, ativos financeiros e exigibilidade financeiras
negociveis;
determinadas provises e ativos biolgicos;
imobilizados;
investimentos ; e
ativos fixos tangveis e intangveis adquiridos em uma combinao
de negcios.
As avaliaes pelo valor justo apresentam vantagens informao como:
tempestividade, relevncia e comparabilidade; mas desvantagens como:
fidedignidade e volatilidade. Para Pettersson et al (2009), o fair value traz uma
informao mais relevante aos seus usurios, embora sua abordagem esteja envolta
em controvrsias como o fato de que est baseada em critrios de estimativas bem
subjetivas e os saldos das contas constantes das demonstraes financeiras ficam
mais volteis.
Assim, papel do contador informar a entidade quando usar o valor justo
e como usar.
2.1.8 Contabilizao de Hedge
Todo investimento est propenso ao risco. No importa o tipo ou o
volume, pois mesmo sendo mnimo h sempre um risco para quem investe.
importante que o investidor saiba que h formas de se proteger e diminuir a
possibilidade de ser pego de surpresa por algum revs da economia, sendo que
uma das operaes mais usadas e mais eficientes para proteo de investimento
o hedge.
6 Um derivativo um instrumento financeiro ou outro contrato que atende cumulativamente as
seguintes caractersticas: 1. o seu valor altera-se em resposta mudanas de uma varivel subjacente (taxa de cmbio,
taxa de juros, preo de um instrumento financeiro, ndice de preos, rating de crdito etc.); 2. no necessrio qualquer desembolso inicial ou o desembolso inicial menor do que seria
exigido para outros tipos de contratos onde seria esperada uma resposta semelhante s mudanas nos fatores de mercado; e
3. o instrumento financeiro liquidado numa data futura. (Gobetti et al, 2009)
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Tambm conhecido como hedging, que quer dizer proteo, cobertura em
portugus, o hedge uma operao que visa eliminar ou minimizar os riscos de uma
negociao. S e S (2009, p. 232) definem-o como sendo
o fenmeno patrimonial que se caracteriza por uma operao a prazo que permite compensar os riscos de outra operao a prazo, de sentido inverso, quer seja sobre ttulos, divisas ou mercadorias. Operao de cobertura de risco que se realiza cumprindo a funo patrimonial de invulnerabilidade ou proteo da riqueza e que se traduz por compensao. [...]
O termo hedging caracteriza