ISS: Profissionais Liberais,

Construção Civil e Incorporação, Clínicas Médicas, Importação e

Exportação

Paulo Ayres Barreto

PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS

• Autonomia dos Municípios

• Territorialidade

• Igualdade e capacidade contributiva

• Legalidade

ISS NO PLANO CONSTITUCIONALART. 156, III DA CONSTITUIÇÃO

FEDERAL:

Art. 156 – Compete aos Municípios instituir impostos sobre:

(...)

III – serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II, definidos em lei complementar.

Art. 155, II DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL:

Art. 155 – Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:

(...)

II – operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior.

ARQUÉTIPO CONSTITUCIONAL DO ISS

• Conceito de Serviço Tributável: Segundo Geraldo Ataliba e Aires Barreto, “serviços tributáveis – à luz da Constituição brasileira – são todos aqueles prestados em regime de direito privado, que não tenham sido excluídos por força de preceitos constitucionais específicos. (...) Não são tributáveis o serviço público, os serviços prestados em caráter caritativo ou filantrópico, assim como os desempenhados em caráter afetivo (inclusive familiar). A tudo isso se acresçam os serviços desempenhados em subordinação (trabalhista ou funcional), cuja remuneração tem caráter ou cunho alimentar (por força da Constituição), pondo-os em esfera excluída sistematicamente dos desígnios tributários do constituinte. Todas as demais prestações de serviços são, assim, tributáveis, por configurarem fatos de consistência econômica”.

DECISÃO STF: Locação (RE nº 116.121-3-SP)

(...) o ISS somente pode incidir sobre obrigações de fazer, a cuja matriz constitucional não se ajusta a figura

contratual da locação de bens móveis. Cabe advertir, neste ponto, que a locação de bens móveis não se

identifica e nem se qualifica, para efeitos constitucionais, como serviço, pois esse negócio jurídico (...) não envolve a prática de atos que consubstanciam um

prestare ou um facere. Na realidade, a locação de bens móveis configura verdadeira obrigação de dar (...).

REQUISITOS DO SERVIÇO TRIBUTÁVEL

• Obrigação de fazer ( obrigação de dar)• Presença de um terceiro (tomador)• Conteúdo econômico• Produzir uma utilidade (atividade-meio

atividade-fim)• Ausência de subordinação• Regime de direito privado

ISS E A LEI COMPLEMENTAR

A cláusula “definidos em lei complementar”: qual a função da lei complementar?Art. 146 da CF: Cabe à lei complementar:I – dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios;II – regular as limitações constitucionais ao poder de tributar;III – estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre:a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes;(...)

DEDUÇÕES (DL X LC): Valor dos materiais e subempreitadas

Decreto-lei Nº 406/1968:Art. 9º

§ 2º Na prestação dos serviços a que se referem os itens 19 e 20 da lista anexa o impôsto será calculado sôbre o preço deduzido das parcelas correspondentes:

a) ao valor dos materiais fornecidos pelo prestador dos serviços;

b) ao valor das subempreitadas já tributadas pelo impôsto.

LC Nº 116/2003:Art. 7º

§2º Não se incluem na base de cálculo do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza:

I – o valor dos materiais fornecidos pelo prestador dos serviços nos itens 7.02 e 7.05 da lista de serviços anexa a Lei Complementar.

STJ

RESP 779.515-MG“(...) 3. A jurisprudência uniforme desta Corte é no sentido

de que a base de cálculo do ISS é o custo integral do serviço, não sendo admitida a subtração dos valores correspondentes aos materiais utilizados e às subempreitadas. Precedentes;

4. A mudança de disposição, na lista do ISS, do serviço de execução de obras de construção civil - do item 19 para o 32, conforme a redação da LC 56/87 - é circunstância inteiramente desinfluente. Isso porque tanto ao tempo da vigência do DL 834/69 quanto da LC 56/87 a dedução dos materiais empregados, por prescrição

dos itens 19 e 32, respectivamente, restringia-se ao fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços fora do local da prestação do serviço.

(...)

6.Tal orientação não sofreu abalo nem mesmo com a vinda da LC 116/2003, porque os serviços discutidos, agora definidos no item 7.02 da lista mais recente, mantiveram-se submetidos à mesma sistemática outrora imposta.” (Rel. Min. Eliana Calmon, DJ 03.08.2006)

STJ

RESP 1.012.552/RS

(...) Não há fato gerador do ISS quando o incorporador, agindo por conta própria, constrói em terreno de sua propriedade, por sua conta e ordem, obedecendo o posto no projeto original

de arquitetura. (...) Isto porque, se efetivamente há serviço, ele é

prestado pela construtora para si própria. E, para ocorrer subsunção de fato em determinada hipótese de incidência de ISS, é imperioso que a prestação do serviço, o fazer, seja em face de

terceiro.

SOCIEDADES DE PROFISSIONAISPrestação de serviços sob a forma pessoal

Decreto-lei 406/68 x LC 116/03: houve revogação?

Art. 15, I e II, da Lei 13.701/2003, do Município de São Paulo:

I - quando os serviços descritos na lista do "caput" do artigo 1º forem prestados por profissionais autônomos ou aqueles que exerçam, pessoalmente e em caráter privado, atividade por delegação do Poder Público, estabelecendo se como receita bruta mensal os seguintes valores:

a) R$ 800,00, profissionais autônomos ou aqueles que exerçam, pessoalmente e em caráter privado, atividade por delegação do Poder Público - formação em nível superior;

b) R$ 400,00, profissionais autônomos - formação em nível médio;c) R$ 200,00, profissionais autônomos - formação não específica; 

II - quando os serviços descritos nos subitens 4.01, 4.02, 4.06, 4.08, 4.11, 4.12, 4.13, 4.14, 4.16, 5.01,7.01 (exceto paisagismo), 17.13, 17.15, 17.18 da lista do "caput" do artigo 1º, bem como aqueles próprios de economistas, forem prestados por sociedade constituída na forma do parágrafo 1º deste artigo, estabelecendo-se como receita bruta mensal o valor de R$ 800,00 (oitocentos reais) multiplicado pelo número de profissionais habilitados.

STJ

REsp nº 623.772-ES

“O art. 9º, §§ 1º e 3º, do Decreto-lei nº 406/68 estabelece alguns requisitos, sem os quais a sociedade estará obrigada a recolher o ISS com base na sistemática geral, vale dizer, sobre o valor do seu faturamento. São eles: a) que a sociedade seja uniprofissional; b) que os profissionais nela associados ou habilitados prestem serviços em nome da sociedade, embora sob responsabilidade pessoal”.

STJ

REsp nº 334.554-ES

“(...) É devido o ISS pelas sociedades profissionais quando estas assumem caráter empresarial. As sociedades civis, para terem direito ao tratamento privilegiado previsto pelo art. 9º, § 3º do Decreto-lei nº 406/68, têm que ser constituídas exclusivamente por médicos, ter por objeto social a prestação de serviço especializado, com responsabilidade pessoal e sem caráter empresarial”.

STJ

RESP 713.752-PB

“O art. 9º, §§ 1º e 3º, do Decreto-lei n. 406/68, que dispõe acerca da incidência do ISS sobre as sociedades civis uniprofissionais, não foi revogado pelo art. 10 da Lei n. 116/2003”. (Rel. Min. João Otávio de Noronha, DJ 18.08.2006)

IMPORTAÇÃO DE SERVIÇOS

Lei Complementar nº 116/03

Art. 1º (...)§ 1o O imposto incide também sobre o serviço proveniente do exterior do País ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior do País.

Duas normas distintas:

• Serviços prestados integralmente no exterior

• Serviços iniciados no exterior e concluídos no País

Serviços prestados integralmente no exterior

• Fato jurídico tributário realizado em território estrangeiro;

• O contribuinte (o prestador do serviço) seria uma pessoa jurídica localizada no exterior;

• A conexão com o território brasileiro dar-se-ia com o tomador do serviço, eleito responsável tributário.

Vícios de inconstitucionalidade

• Desrespeito à soberania dos Estados de Direito que integram a ordem jurídica internacional;

• Incompatibilidade do critério espacial (local onde se encontra o estabelecimento ou domicílio do tomador) com a coordenada de espaço indicada na norma matriz constitucional do ISS, informada pelo princípio da territorialidade;

Em síntese:

Uma análise estritamente jurídica da questão impõe a conclusão de que a tributação da prestação de serviços proveniente do exterior é incompatível com o regime jurídico (constitucional) do ISS no Brasil.

Serviços não-fracionáveis:

• Fato jurídico tributário realizado em território nacional;

• O contribuinte (o prestador do serviço) seria uma pessoa jurídica localizada no País;

• Compatibilidade do critério espacial (local onde o serviço é prestado) com a coordenada de espaço indicada na norma matriz constitucional do ISS, informada pelo princípio da territorialidade;

(continuação)

• Compatibilidade, também, do critério pessoal com os sujeitos indicados pela norma matriz constitucional do ISS, informada pelo princípio da capacidade contributiva;

• Tem-se norma que estabelece a substituição tributária suportada por norma que estabelece uma relação jurídica tributária entre o sujeito ativo e o contribuinte (substituído). Limites: o tomador deve estar localizado no Município onde se der a prestação do serviço.

Em síntese:

Tomando-se por base o regime jurídico (constitucional) do ISS no Brasil, não há óbice à tributação, por via do ISS, da prestação de serviço que se tenha iniciado no exterior e concluído no País.

Exportação de serviços

LC 116/2003:Art. 2º O imposto não incide sobre:I - as exportações de serviços para o exterior do País;(...)

Par. único. Não se enquadram no disposto no inciso I os serviços desenvolvidos no Brasil, cujo resultado aqui se verifique, ainda que o pagamento seja feito por residente no exterior.

Requisitos:

• Fato jurídico tributário realizado em território nacional;

• O tomador do serviço está localizado no exterior;

• O resultado do serviço deve ocorrer no exterior.

Definição de resultado: grande margem de subjetividade.

STJ - REsp nº 831.124 - RJ(Rel. Min. José Delgado - 1ª Turma)

(...)4. Nos termos do art. 2º, inciso I, par. único,

da LC 116/03, o ISSQN não incide sobre as exportações de serviços, sendo tributáveis aqueles desenvolvidos dentro do território nacional cujo resultado aqui se verifique, ainda que o pagamento seja feito por residente no exterior. In casu, a recorrente é contratada por empresas do exterior e recebe motores e turbinas para reparos, retífica e revisão. Inicia, desenvolve e conclui a prestação do

(continuação)

serviço dentro do território nacional, exatamente em Petrópolis, Estado do Rio de Janeiro, e somente depois de testados, envia-os de volta aos clientes, que procedem à sua instalação nas aeronaves.(...)

6. Na acepção semântica, “resultado” é conseqüência, efeito, seguimento. Assim, para que haja efetiva exportação do serviço desenvolvido no Brasil, ele não poderá aqui ter conseqüências ou produzir efeitos. (...)

(continuação)

7. O trabalho desenvolvido pela recorrente não configura exportação de serviço, pois o objetivo da contratação, o resultado, que é o efetivo conserto do equipamento, é totalmente concluído no nosso território. (...)

Voto vencidoMin. Teori Albino

“Penso que não se pode confundir resultado da prestação de serviço com conclusão do serviço. Não há dúvida nenhuma que o teste na turbina faz parte do serviço. O fato de ser testado aqui foi o fundamento adotado pelo juiz de Primeiro Grau e pelo Tribunal para dizer que o teste é o resultado. Mas essa conclusão não é correta: o teste faz parte do serviço e o serviço é concluído depois do teste. Depois disso, a turbina é enviada ao tomador do serviço, que a instala

(continuação)

no avião, quando então, se verificará o resultado do serviço. O resultado, para mim, não pode se confundir com conclusão do serviço. Portanto, o serviço é concluído no País, mas o resultado é verificado no exterior, após a turbina ser instalada no avião”.